Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.160.2019.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-20
Teza: Interpretacja w zakresie ustalenia, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodów dotyczące części nieruchomości powinny być wykazywane jako przychody oraz koszty uzyskania przychodów przez Zainteresowanego, który ma prawo do wyłącznego korzystania z tej części nieruchomości na podstawie umowy quoad usum.
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; przychód; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodów dotyczące części nieruchomości powinny być wykazywane jako przychody oraz koszty uzyskania przychodów przez Zainteresowanego, który ma prawo do wyłącznego korzystania z tej części nieruchomości na podstawie umowy quoad usum – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodów dotyczące części nieruchomości powinny być wykazywane jako przychody oraz koszty uzyskania przychodów przez Zainteresowanego, który ma prawo do wyłącznego korzystania z tej części nieruchomości na podstawie umowy quoad usum.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wnioskodawca”) jest podmiotem działającym na rynku nieruchomości komercyjnych przeznaczonych na wynajem. Wnioskodawca wraz ze spółką Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) są współwłaścicielami gruntu (dalej: „Nieruchomość”) na którym posadowiony jest budynek (dalej Budynek Główny”), w którym znajdują się dwa odrębne lokale użytkowe – lokal stanowiący galerię handlowy (dalej: „Galeria”) oraz lokal przeznaczony na hipermarket (dalej: „Hipermarket”).

Właścicielem Hipermarketu jest Spółka, a właścicielem Galerii jest Wnioskodawca.

Z uwagi na współwłasność Nieruchomości Wnioskodawca i Spółka zawarli umowę o sposób zarządu i korzystania z nieruchomości wspólnej (dalej „Umowa”). Umowa ma charakter umowy quoad usum i reguluje zasady korzystania z Nieruchomości, w szczególności z części wspólnych Budynku Głównego. W Umowie postanowiono również, że zarówno Spółka, jak i Wnioskodawca mają wyłączne prawo do korzystania ze swojego lokalu (odpowiednio: Spółka do korzystania z Hipermarketu, a Wnioskodawca do korzystania z Galerii).

W przyszłości planowane jest wybudowanie na Nieruchomości kolejnego budynku, który miałby być przeznaczony na cele usługowe – restauracja drive-thru (dalej: „Nowy Budynek”). Nowy Budynek zostanie faktycznie wybudowany przez osobę trzecią (poniesie ona nakłady niezbędne do wzniesienia Nowego Budynku), która będzie w przyszłości dzierżawcą Nowego Budynku i części Nieruchomości związanej z korzystaniem z Nowego Budynku.

Wnioskodawca i Spółka planują zmienić dotychczasowe zasady korzystania z Nieruchomości określone w Umowie w drodze porozumienia (dalej „Porozumienie”). Wnioskodawca i Spółka zmienią dotychczas obowiązującą Umowę ustalając, że prawo do wyłącznego korzystania z Nowego Budynku uzyska Wnioskodawca, mimo że pod względem cywilnoprawnym współwłaścicielem Nowego Budynku byłaby również Spółka, jako współwłaściciel Nieruchomości. Prawo do wyłącznego korzystania z Nowego Budynku obejmowałoby w szczególności korzystanie z wszystkich jego części oraz elementów zewnętrznych i wewnętrznych, a także wszelkich instalacji, które byłyby wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Nowego Budynku. Umowa przewidywałaby dla Wnioskodawcy także wyłączne prawo poszukiwania najemcy (lub najemców), dzierżawcy (lub dzierżawców) Nowego Budynku, oferowania najmu lub dzierżawy Nowego Budynku, zawierania i rozwiązywania umów najmu lub dzierżawy dotyczących Nowego Budynku oraz podejmowania wszelkich czynności z tym związanych, na zasadach i według uznania Wnioskodawcy. Wnioskodawca byłby również wyłącznie uprawnionym do pobierania czynszu i innych opłat uiszczanych przez najemców lub dzierżawców Nowego Budynku (dalej: „Czynsz i Opłaty Eksploatacyjne”).

W związku z powyższymi uprawnieniami. Porozumienie nakładałoby na Wnioskodawcę obowiązek ponoszenia wszelkich kosztów związanych z Nowym Budynkiem, w szczególności kosztów konserwacji, utrzymywania, sprzątania i napraw, kosztów związanych z utrzymaniem i naprawą instalacji obsługujących wyłącznie Nowy Budynek, kosztów usług świadczonych wyłącznie na rzecz Nowego Budynku (w szczególności, zabezpieczenia i ochrony, zużycia i dostawy wody, elektryczności, odbioru ścieków, czy sprzątania, itp.).

Celem pełnego opisania stanu przyszłego Spółka i Wnioskodawca wyjaśniają również, że na podobnych zasadach jak oddanie Nowego Budynku do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawcę w przyszłości dojdzie do oddania do wyłącznego korzystania Spółce części parkingu znajdującego się na Nieruchomości (dalej: „Parking”). Spółka będzie miała prawo do poszukiwania najemcy (lub najemców), dzierżawcy (lub dzierżawców) zainteresowanych korzystaniem z powierzchni Parkingu, oferowania najmu lub dzierżawy Parkingu, zawierania i rozwiązywania umów najmu lub dzierżawy dotyczących Parkingu, itp. Spółka byłby również wyłącznie uprawnionym do pobierania czynszu i innych opłat uiszczanych przez najemców lub dzierżawców Parkingu.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka są podatnikami VAT czynnymi.

Usługa najmu lub dzierżawy Nowego Budynku będzie usługą podlegającą opodatkowaniu VAT. Parking będzie wykorzystywany przez Spółkę wyłącznie do celów działalności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Interes prawny uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualna:

Zainteresowani składają wspólny wniosek o interpretację indywidualną, gdyż są podmiotami uczestniczącymi razem w tym samym zdarzeniu przyszłym będących przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca zainteresowany jest ustaleniem, czy zawarcie Umowy ze Spółką, a w konsekwencji zawieranie umów najmu lub dzierżawy odnoszących się do Nowego Budynku wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotami trzecimi (najemcami lub dzierżawcami) będzie skutkowało obowiązkiem wykazywania wyłącznie przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu Czynszu i Opłat Eksploatacyjnych, mimo tego, że Spółka będzie współwłaścicielem Nowego Budynku na gruncie cywilnoprawnym, czy też przychody te powinny być wykazywane zarówno przez Spółkę jak i Wnioskodawcę jako współwłaścicieli Nowego Budynku.

Wnioskodawcy i Spółce zależy też na ustaleniu skutków zawartego Porozumienia na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Wnioskodawca zainteresowany jest ustaleniem, czy zawieranie umów najmu lub dzierżawy odnoszących się do Nowego Budynku wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotami trzecimi (najemcami lub dzierżawcami) będzie skutkowało obowiązkiem wykazywania VAT należnego i wystawiania faktur dokumentujących wykonywanie usług wyłącznie przez Wnioskodawcę (mimo tego, że Spółka będzie współwłaścicielem Nowego Budynku na gruncie cywilnoprawnym), czy też faktury VAT powinny być wystawiane zarówno przez. Spółkę, jak i Wnioskodawcę jako współwłaścicieli Nowego Budynku i w konsekwencji oba te podmioty powinny deklarować VAT należny z tytułu najmu lub dzierżawy Nowego Budynku.

Wnioskodawca oraz Spółka określani są w niniejszym wniosku łącznie jako „Zainteresowani”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy przychody z tytułu najmu lub dzierżawy Nowego Budynku, przeznaczonego na podstawie Porozumienia do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawcę, powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu przez Wnioskodawcę, a przychody z tytułu najmu lub dzierżawy Parkingu przeznaczonego do wyłącznego korzystania przez Spółkę, powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu u Spółki, czy przychody te powinny być wykazywane zarówno przez Wnioskodawcę jak i Spółkę w częściach odpowiadających wielkości udziałów posiadanych przez każdy z tych podmiotów w Nieruchomości?
2.  Czy koszty, które zgodnie z Porozumieniem dotyczą Nowego Budynku i mają być ponoszone wyłącznie przez Wnioskodawcę, będą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, a koszty dotyczące Parkingu, które będą ponoszone wyłącznie przez Spółkę, będą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu Spółki, czy koszty te powinny one być uwzględniane zarówno przez Wnioskodawcę jak i Spółkę w kosztach uzyskania przychodu w częściach odpowiadających wielkości udziałów posiadanych przez każdy z tych podmiotów w Nieruchomości?
3.  Czy obowiązek deklarowania VAT należnego i wystawiania faktur dokumentujących wykonywanie usług najmu lub dzierżawy dotyczących Nowego Budynku spoczywał będzie wyłącznie na Wnioskodawcy, a obowiązek deklarowania VAT należnego i wystawiania faktur dokumentujących wykonywanie usług najmu lub dzierżawy dotyczących Parkingu spoczywał będzie wyłącznie na Spółce, czy VAT należny powinien być wykazywany zarówno przez Wnioskodawcę jak i Spółkę w częściach odpowiadających wielkości udziałów posiadanych przez każdy z tych podmiotów w Nieruchomości i w konsekwencji każdy z tych podmiotów zobowiązany będzie do wystawienia faktury VAT w odpowiedniej części?
4.  Czy VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług, które będą uznawane za koszty, które zgodnie z Porozumieniem dotyczą Nowego Budynku i mają być ponoszone wyłącznie przez Wnioskodawcę, może zostać w całości odliczony przez Wnioskodawcę, a VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług, które będą uznawane za koszty, które dotyczą Parkingu i mają być ponoszone wyłącznie przez Spółkę może zostać w całości odliczony przez Spółkę?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania oznaczone nr 1 i 2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań nr 3 i 4 dotyczących podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Zainteresowanych.

Ad. 1

Przychody z tytułu najmu lub dzierżawy Nowego Budynku, przeznaczonego na podstawie Porozumienia do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawcę, powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu przez Wnioskodawcę. Przychody z tytułu najmu lub dzierżawy Parkingu przeznaczonego do wyłącznego korzystania przez Spółkę powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu przez Spółkę.

Ad. 2

Koszty, które zgodnie z Porozumieniem dotyczą Nowego Budynku i mają być ponoszone wyłącznie przez Wnioskodawcę, będą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Koszty, które dotyczyć będą Parkingu i będą ponoszone wyłącznie przez Spółkę będą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu Spółki.

Wspólne uzasadnienie dla stanowiska ad. 1 i ad. 2

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025; dalej: ..Kodeks cywilny”), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Na podstawie art. 206 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Współwłaściciele mogą jednak zawrzeć umowę, na mocy której ustalą zasady wyłącznego korzystania z rzeczy wspólnej. Dodatkowo, art. 207 Kodeksu cywilnego stanowił, że pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów, zaś w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary wiązane z rzeczą wspólną.

Należy jednak zauważyć, co podkreśla się również w doktrynie, że przepisy art. 206 i 207 Kodeksu cywilnego mają charakter dyspozytywny, co oznacza, że znajdują zastosowanie o ile współwłaściciele nie ustalą umownie innego sposobu współkorzystania, współposiadania rzeczy (tutaj nieruchomości – (Fras M.(red.), Habdas M. (red), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe (art. 126-352), Wolters Kluwer Polska 2018). Współwłaścicielom przysługuje bowiem prawo dowolnego kształtowania swoich praw oraz obowiązków dotyczących przedmiotu współwłasności. Na podstawie art. 206 Kodeksu cywilnego, współwłaściciele mogą zawrzeć umowę, na mocy której ustalą zasady wyłącznego korzystania z rzeczy. Sposób uregulowania takiej umowy, a także jej zasady i konsekwencje określa rozległe orzecznictwo sądowe. Przykładowo Sąd Apelacyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 15 czerwca 1993 r., sygn. akt: I ACr 400/93 stwierdził:

„Jeżeli współwłaściciele określą prawo do korzystania z wydzielonej części rzeczy przez współwłaściciela w sposób wyłączny (quoad usum), istnieje domniemanie, że temu współwłaścicielowi przypadają pożytki i dochody z rzeczy również w sposób niepodzielny. \[\`(...)\`\] Umowa quoad usum może kształtować stosunki wzajemne między współwłaścicielami na tle korzystania z rzeczy wspólnej inaczej niż wynika to z treści art. 206 k.c. i postanowienia takiej umowy są wiążące”.

Także Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 12 listopada 1973 r., sygn. akt III CRN 188/73, stwierdził, że „\[\`(...)\`\] podział takiej rzeczy (przypis własny: rzeczy wspólnej) do korzystania (quoad usum) nie jest definitywny: w zależności od zmienionych okoliczności może on ulec stosownej zmianie, bądź to w drodze porozumienia współwłaścicieli, bądź też, w braku takiego porozumienia, w drodze orzeczenia sądowego”. Z kolei w uchwale z dnia 8 stycznia 1980 r., sygn. akt: III CZP 80/79 Sąd Najwyższy podkreślił, że: „\[\`(...)\`\] w takim też zakresie każdy ze współwłaścicieli, używając fizycznie wydzielonej części, odpowiadającej wielkości jego udziału, ponosi wszystkie wydatki związane z eksploatacją tej części. Jeżeli bowiem – jak to słusznie podkreśla Sąd Wojewódzki w uzasadnieniu postanowienia – z podziału rzeczy wspólnej do korzystania quoad usum wynika również podział dochodów i pożytków odpowiadający podziałowi współposiadania i korzystania między współwłaścicielami, to taka sama zasada powinna obowiązywać w odniesieniu do rozdziału wydatków, jakie każdy ze współwłaścicieli ponosi na fizycznie wydzieloną część nieruchomości, przydzieloną do używania”. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 6 marca 1997 r., sygn. akt: I CZ 7/97 orzekł ponadto, iż „podział rzeczy quoad usum jest z reguły czynnością zwykłego zarządu”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, zdaniem Zainteresowanych, zawarcie Porozumienia nie doprowadzi do modyfikacji prawa własności Nieruchomości. W dalszym ciągu będzie ono przysługiwało zarówno Wnioskodawcy, jak i Spółce. Mimo że współwłaścicielami Nieruchomości pozostaną nadal Zainteresowani to – z uwagi na treść Porozumienia – zmienione zostaną zasady korzystania z Nowego Budynku, co będzie miało wpływ na sposób deklarowania przychodów i kosztów z nim związanych. Analogiczna sytuacja powstanie w odniesieniu do Parkingu, przy czym koszty i przychody będą wówczas deklarowane przez Spółkę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasadą jest zatem, iż przychód podatnika będącego współwłaścicielem rzeczy określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Jeżeli jednak współwłaściciele zawarli umowę quoad usum to tylko ten współwłaściciel, który na mocy takiej umowy uprawniony jest do korzystania z rzeczy wspólnej, uzyska przychód z wynajęcia tej rzeczy.

Taki pogląd znajduje uzasadnienie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 lutego 2012 r., znak IBPBI/1/415-1139/1l/KB, analizował sytuację osób będących współwłaścicielami nieruchomości, które zawarły umowę quoad usum. Organ odpowiadał na pytanie podatniczki, która – zgodnie z umową quoad usum – nie miała prawa do dysponowania pomieszczeniami na parterze budynku, gdyż zgodnie z ustaleniami zostały one oddane do dyspozycji jej rodzicom. Jednocześnie podatniczka chciała podnająć te pomieszczenia od rodziców na potrzeby własnej działalności. Podatniczka zapytała, czy przychody z tytułu najmu pomieszczeń przeznaczonych do wyłącznego korzystania przez rodziców na podstawie obowiązującej umowy quoad usum będą stanowiły wyłączny przychód rodziców.

Organ podatkowy stwierdził:

„Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z mężem oraz rodzicami jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym z częścią usługową. Wnioskodawczyni podpisała ze swoimi rodzicami umowę quoad usum określającą sposób korzystania z nieruchomości wspólnej. Ponadto Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Na potrzeby tej działalności zamierza wykorzystywać część nieruchomości, która na podstawie ww. umowy quoad usum została przyznana do wyłącznej dyspozycji Jej rodziców. W tym celu zamierza zawrzeć z rodzicami umowę najmu ww. części nieruchomości i płacić im z tego tytułu „czynsz”.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w świetle odrębnych przepisów, niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji, zawarcie opisanej we wniosku umowy najmu jest prawnie dopuszczalne, to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym u Wnioskodawczyni, z tytułu uiszczania przez Nią czynszu rodzicom, nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uzyska ona bowiem z ww. tytułu żadnego przysporzenia majątkowego. Nie dojdzie też do uzyskania przychodu z tzw. nieodpłatnych świadczeń”.

W interpretacji z dnia 29 września 2008 r., znak IBPB1/415-526/08/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach analizował stan faktyczny, w którym nieruchomość budynkowa obejmująca lokale mieszkalne i użytkowe była przedmiotem współwłasności pięciu osób fizycznych w różnych częściach, zaś współwłaściciele zawarli umowę quoad usum. Niektóre lokale użytkowe były przedmiotem najmu. Jeden ze współwłaścicieli zwrócił się do organu z prośbą o odpowiedź na pytanie, czy w przypadku zawarcia przez współwłaścicieli budynku umowy quoad usum i zawarcia przez jednego ze współwłaścicieli umowy najmu lokalu, z którego może on samodzielnie korzystać, czynsz najmu stanowi przychód wyłącznie tego ze współwłaścicieli, który zawarł umowę najmu i tylko on obowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego z tego tytułu, czy też czynsz najmu takiego lokalu traktowany winien być jako przychód z rzeczy wspólnej i dzielić się między wszystkich współwłaścicieli proporcjonalnie do ich udziału w zysku.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że tylko ten współwłaściciel, który uzyskuje przychód z wynajmowanego lokalu obowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego z tego tytułu. Pozostali współwłaściciele, którzy nie uzyskują przychodu z tytułu najmu takiego lokalu, nie są obowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Zdaniem Zainteresowanych, pomimo tego, że ww. pismo swoim zakresem obejmowało interpretację przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych rozważania powyższe odnieść można także do Ustawy CIT. Zainteresowani uważają bowiem, że w odniesieniu do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego należy dojść do tożsamej konkluzji, tj. uznać, że jeśli zawarcie przez Zainteresowanych Porozumienia jest prawnie dopuszczalne, to wyłącznie u Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu najmu lub dzierżawy powierzchni w Nowym Budynku i wyłącznie u Spółki powstanie przychód z tytułu najmu lub dzierżawy Parkingu.

Z uwagi na powyższe, w związku z treścią Porozumienia, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na Nowy Budynek będą stanowić w całości koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Wydatki ponoszone wyłącznie przez Spółkę, dotyczące Parkingu, będą kosztem uzyskania przychodu wyłącznie u Spółki.

Zgodnie bowiem z zasadą zawartą w art. 7 ust. 2 Ustawy C1T dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Skoro wyłącznie Wnioskodawca deklarować będzie przychody z tytułu najmu lub dzierżaw) Nowego Budynku to, konsekwentnie, będzie on miał prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z Nowym Budynkiem, w szczególności kosztów konserwacji, utrzymywania, sprzątania i napraw, kosztów związanych z utrzymaniem i naprawą instalacji obsługujących wyłącznie Nowy Budynek, kosztów usług świadczonych wyłącznie na rzecz Nowego Budynku (w szczególności, zabezpieczenia i ochrony, zużycia i dostawy wody, elektryczności, odbioru ścieków, czy sprzątania, itp.). Na tych samych zasadach koszty związane z Parkingiem, ponoszone przez Spółkę, będą kosztem uzyskania przychodów wyłącznie u Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”), nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem, przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Pojęcie „przychody należne” w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może żądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane. Oznacza to, że przychody te będą należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet wówczas, gdy ich nie otrzyma albo zrezygnuje z ich otrzymania. Dotyczy to również sytuacji, gdy strony odroczą termin płatności należności pieniężnych.

W myśl art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Co do zasady, podatnik ma więc możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów każdego wydatku, który spełnia następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z wniosku wynika, że Zainteresowani są współwłaścicielami gruntu („Nieruchomość”), na którym posadowiony jest budynek, w którym znajdują się dwa odrębne lokalne użytkowe. Właścicielem jednego z lokali jest Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Wnioskodawca”), natomiast właścicielem drugiego z lokali Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Spółka”). Zainteresowani zawarli umowę o sposób zarządu i korzystania z nieruchomości wspólnej. Umowa ta ma charakter umowy quoad usum i reguluje zasady korzystania z Nieruchomości, w szczególności wspólnych budynku.

W przyszłości planowane jest wybudowanie na Nieruchomości kolejnego budynku. Nowy budynek zostanie wybudowany przez osobę trzecią (poniesie ona nakłady na wybudowanie), która będzie w przyszłości dzierżawcą nowego budynku i części Nieruchomości związanej z korzystaniem z nowego budynku. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani zmienią dotychczas obowiązującą umowę o charakterze quoad usum. Prawo do wyłącznego korzystania z nowego budynku uzyska Wnioskodawca, natomiast prawo do korzystania z parkingu znajdującego się na Nieruchomości uzyska Spółka. Umowa przewidywałaby wyłączne prawo do poszukiwania najemcy, dzierżawcy, zawierania i rozwiązywania umów najmu lub dzierżawy oraz podejmowania wszelkich czynności z tym związanych, na zasadach i według uznania tego Zainteresowanego, który na podstawie umowy quoad usum będzie miał wyłączne prawo do korzystania z danej części Nieruchomości. Na takich zasadach Zainteresowani byliby również uprawnieni do pobierania czynszu i innych opłat uiszczanych przez najemców lub dzierżawców, a także obowiązani do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z „przypisaną” danemu Zainteresowanemu częścią nieruchomości.

W kontekście rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że podpisana pomiędzy Zainteresowanymi umowa będzie miała charakter umowy quoad usum. W analizowanej sprawie zastosowanie znajdą przepisy prawa cywilnego o współwłasności). Stosownie do art. 206 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025), każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Natomiast, zgodnie z art. 207 ww. ustawy, pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów, w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną. Jednak jak wynika z uchwały Sądu Najwyższego z 13 lutego 1981 r., sygn. III CZP 72/80 powyższa zasada musi ulec odpowiedniej modyfikacji w sytuacji, gdy dochodzi w drodze umowy między współwłaścicielami czy też w drodze orzeczenia sądowego do dokonania podziału rzeczy do korzystania, a więc do tzw. podziału quoad usum. Jak wynika z uzasadnienia do powyższej uchwały, jeżeli w umowie nie określono inaczej, każdy ze współwłaścicieli oddzielnie używa swojej części, oddzielnie czerpie z niej pożytki i równocześnie w takim też zakresie ponosi wszystkie związane z eksploatacją tej części wydatki.

Biorąc pod uwagę powyższe zasadne jest stwierdzenie, że zawarcie umowy quoad usum oznacza „wewnętrzne” zorganizowanie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej. Wskutek zawarcia takiej umowy, każdy ze współwłaścicieli/współużytkowników wieczystych uzyskuje prawo do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków z przyznanej mu części rzeczy. Każdy zatem współwłaściciel/współużytkownik wieczysty będzie uzyskiwał przychód oraz ponosił koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop, tylko w odniesieniu do wyodrębnionej i przyznanej mu części nieruchomości.

Odnosząc zatem cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, zgodzić się należy z Zainteresowanymi, że w związku ze zmianą umowy quoad usum, przychody z tytułu najmu lub dzierżawy nowego budynku, przeznaczonego na podstawie Porozumienia do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawcę, powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu przez Wnioskodawcę. Natomiast przychody z tytułu najmu lub dzierżawy parkingu przeznaczonego do wyłącznego korzystania przez Spółkę powinny być w całości wykazywane jako przychód podlegający opodatkowaniu przez Spółkę.

Analogicznie, wydatki spełniające przesłanki do uznania za koszty uzyskania przychodów, dotyczące nowego budynku, ponoszone wyłącznie przez Wnioskodawcę, będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast wydatki dotyczące parkingu, ponoszone wyłącznie przez Spółkę, będą stanowić – po spełnieniu przesłanek wymienionych we wstępie stanowiska organu – w całości koszty uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko Zainteresowanych należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.