Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.441.2024.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT według wskazanego sposobu określenia proporcji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-odliczenie częściowe; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek (brak daty sporządzenia) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją zadania według sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 września 2024 r. (wpływ 26 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X (dalej: X, Wnioskodawca) jest państwową jednostką budżetową będącą podmiotem leczniczym, która swoje wydatki pokrywa ze środków budżetowych a uzyskane dochody odprowadza na rachunek budżetu państwa (…).

(…) jako organ władzy publicznej jest powołana do realizacji zadań z zakresu zdrowia publicznego m.in. w celu ochrony zdrowia ludzkiego przed niekorzystnym wpływem szkodliwości i uciążliwości środowiskowych, zapobiegania powstawaniu chorób, w tym chorób zakaźnych i zawodowych. Organy państwowej inspekcji sanitarnej pełnią unikalną rolę w skali kraju ze względu na sprawowanie zapobiegawczego i bieżącego nadzoru sanitarnego oraz prowadzenie działalności zapobiegawczej i przeciwepidemicznej w zakresie chorób zakaźnych i innych chorób powodowanych warunkami środowiska.

Badania realizowane w ramach nadzoru sanitarno-epidemiologicznego służą realizacji zadań X w zakresie dokonywania analiz i ocen epidemiologicznych. Na podstawie wyników badań nadzór sanitarny formułuje wnioski, rekomendacje oraz wydaje decyzje służące zabezpieczeniu zdrowia i życia mieszkańców województwa (\`(...)\`), w tym decyzje o charakterze zapobiegawczym i przeciwepidemicznym w zakresie chorób zakaźnych.

(…).

W związku ze sprawowaniem bieżącego i zapobiegawczego nadzoru sanitarnego X realizuje badania laboratoryjne, za które pobiera opłaty, (…). Opłaty ponosi osoba lub jednostka organizacyjna obowiązana do przestrzegania wymagań higienicznych i zdrowotnych. Wyjątkiem od tej zasady jest okoliczność wskazana w art. 36 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym X nie pobiera opłat, jeżeli w wyniku badań nie stwierdzono naruszenia tych wymagań.

Niezależnie od powyższych badań X realizuje badania w ramach sprzedaży usług zleconych na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym np. badania z zakresu mikrobiologii żywności, mikrobiologii wody, wymazy sanitarne.

Reasumując X wykonuje badania:

· podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%;

· zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT;

· niezbędne w celu realizacji zadań w zakresie nadzoru nad żywnością i wodą, za które nie pobiera opłat.

Wpływy za badania nie są przeznaczane na finansowanie działalności X, stanowią dochód budżetu państwa i w związku z tym są w kwocie netto odprowadzane na rachunek dochodów budżetu państwa.

X jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT jednakże wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych zgodnie z zapisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W ramach zadania inwestycyjnego pn. „(…)” planuje się:

· opracowanie dokumentacji projektowej na realizację robót budowlanych montażowych wraz z pozyskaniem pozwolenia na budowę,

· budowa windy wewnętrznej w budynku (…).

Planowana do wykonania winda zlokalizowana będzie wewnątrz budynku (…). Obiekt wykorzystywany jest jako siedziba X. Winda zlokalizowana będzie w budynku (…) w centralnym miejscu budynku w niedalekiej odległości od głównej klatki schodowej i na poszczególnych czterech kondygnacjach. Będzie to winda osobowa wewnętrzna dostosowana dla osób z niepełnosprawnością (\`(...)\`)

X będzie ubiegała się o dofinansowanie z (\`(...)\`) do tego zadania.

W budynku, w którym planowana jest wymieniona inwestycja realizowane są badania, zarówno w celu realizacji zadań ustawowych, zwolnione z podatku VAT, jak i opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

1\. X nie dokonuje odliczenia podatku od towarów i usług według wskazanego sposobu proporcji z uwagi na fakt, że jego wartość jest niska i nie przekracza 2% (za rok 2023 1,39%).

2\. Faktury dokumentujące wydatki wystawiane są na X.

3\. Nabywane towary i usługi, związane z wydatkami realizowanymi przez X są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2024 r. (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

4\. Nie mają Państwo możliwości przypisania nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

5\. Do wyliczenia proporcji zastosowano art. 86 ust. 2c pkt c ustawy o VAT który wskazuje, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Wskaźnik proporcji stanowi iloraz danych liczbowych, gdzie:

dzielną stanowi: roczny obrót z działalności gospodarczej,

dzielnik: roczny obrót z działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Szczegółowy sposób obliczenia został przedstawiony w pkt. 8.

6\. W ocenie X sposób określenia proporcji wskazany we wniosku o wydanie interpretacji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

7\. W ocenie X zastosowanie wskazanego sposobu określenia proporcji pozwala na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

8\. Do wyliczenia prewspółczynnika przyjęto następujące dane:

• X realizując w roku 2023 zadania do których została powołana osiągnęła obrót z działalności gospodarczej w kwocie ogółem netto: (…);

• oprócz przychodów z działalności X zrealizowała w 2023 r. inne dochody, z tytułu np. grzywien i kar od osób fizycznych i prawnych, kosztów upomnień, opłat realizowanych na podstawie decyzji wydawanych w ramach sprawowania bieżącego nadzoru sanitarnego oraz zapobiegawczego, odsetek za nieterminowe płatności, w kwocie ogółem: (…) zł;

• na realizację zadań X otrzymała i wydatkowała środki na sfinansowanie wykonywanej działalności w kwocie: (…);

• na realizację zadań (…).

9\. Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

a) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

b) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza nią;

c) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

d) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Biorąc pod uwagę specyfikę działalności prowadzonej przez X, określenie proporcji na podstawie danych o średniorocznej liczbie osób, godzin roboczych, czy też powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności jest w zasadzie niemożliwe. Ci sami pracownicy realizują badania opodatkowane i służące realizacji zadań statutowych (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), wykorzystują do tego celu tą samą powierzchnię budynku zajmowanego przez X.

### Pytania

### 1\. Czy X może skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją zadania pn. „(…)”?

### 2\. Czy X może skorzystać z prawa do częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji poprzez zastosowanie metody określenia proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT, tj. wykorzystując stosunek rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza?

### Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do pytania nr 1 X stoi na stanowisku, że jako podatnik czynny podatku od towarów i usług, realizując zadanie pn. „(…)” X ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług dokumentujących realizację operacji gospodarczych w tym zakresie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Planowane zadanie inwestycyjne będzie realizowane w budynku, w którym realizowane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, dlatego też X jako czynny podatnik podatku od towarów i usług będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT, jednak z uwagi na fakt, że w budynku tym będą również wykonywane badania w celu realizacji zadań statutowych, które temu podatkowi nie podlegają oraz badania zwolnione z tego podatku, X będzie miała prawo wyłącznie do częściowego odliczenia podatku.

W odniesieniu do pytania nr 2 X stoi na stanowisku, że X ma prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług dokumentujących realizację operacji gospodarczych budowy windy z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zdaniem X, zastosowanie metody określenia proporcji z wykorzystaniem stosunku rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej działalności innej niż gospodarcza, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczne osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczne godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza nią;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywanie przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Biorąc pod uwagę specyfikę działalności prowadzonej przez X, określenie proporcji na podstawie danych o średniorocznej liczbie osób, godzin roboczych czy też powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności jest w zasadzie niemożliwe. Ci sami pracownicy realizują badania opodatkowane i służące realizacji zadań statutowych (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), wykorzystują do tego celu tą samą powierzchnię budynku zajmowanego przez X.

Wskazując więc na zasadność odliczenia podatku przez X zaproponowana metoda, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy jest jedyną możliwą biorąc pod uwagę specyfikę funkcjonowania jednostki.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie wskazanej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

a) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

b) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uregulowania zawarte w art. 90 ustawy dotyczą podatników, którzy wykonują w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione z opodatkowania tym podatkiem.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo realizację zadania inwestycyjnego pn. „(…)”. W ramach tego zadania planowane jest opracowanie dokumentacji projektowej na realizację robót budowlanych montażowych wraz z pozyskaniem pozwolenia na budowę oraz budowa windy wewnętrznej w budynku „(…)”.

Mają Państwo wątpliwości odnośnie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo, że są czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Planowana do wykonania w ramach zadania winda będzie zlokalizowana wewnątrz budynku „(…)”. W budynku, w którym planowana jest inwestycja realizowane są badania, zarówno w celu realizacji zadań ustawowych, zwolnione z podatku VAT, jak i opodatkowane podatkiem VAT. Faktury dokumentujące wydatki wystawiane są na Państwa.

Zatem, w zakresie w jakim poniesione wydatki na realizację Projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do realizacji ww. zadania. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zdefiniowanych w art. 88 ustawy.

**Podsumowując, stwierdzam, że mogą Państwo skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(…)”.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy prawidłowe jest zastosowanie metody określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

· zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

· obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących realizowanej inwestycji w pierwszej kolejności powinni Państwo przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym, skoro jak wskazali Państwo, efekty inwestycji będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza i nie będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności będą Państwo zobowiązani do zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Wskazali Państwo również, że do wyliczenia proporcji zastosowano art. 86 ust. 2c pkt c (winno być pkt 3) ustawy, który wskazuje, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza. Wskaźnik proporcji stanowi iloraz danych liczbowych, gdzie:

· dzielną stanowi: roczny obrót z działalności gospodarczej,

· dzielnik: roczny obrót z działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Skoro w kalkulacji podatku uwzględnili Państwo stosunek rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez Państwa działalności innej niż gospodarcza, to kalkulacja, którą Państwo planują zastosować do wydatków inwestycyjnych jest zgodna z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy.

Biorąc pod uwagę art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji mogą Państwo wykorzystać następujące dane: roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez Państwa działalności innej niż gospodarcza.

Według Państwa wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto, zaproponowany sposób obliczenia proporcji pozwala na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Ponadto, biorąc pod uwagę specyfikę działalności prowadzonej przez X, określenie proporcji na podstawie danych o średniorocznej liczbie osób, godzin roboczych, czy też powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności jest w zasadzie niemożliwe. Ci sami pracownicy realizują badania opodatkowane i służące realizacji zadań statutowych (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), wykorzystują do tego celu tą samą powierzchnię budynku zajmowanego przez Państwa.

Zatem, skoro sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanym przez Państwa nabyć oraz zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, mogą Państwo zastosować taką metodę ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

**Podsumowując, stwierdzam, że będą mogli Państwo skorzystać z prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji poprzez zastosowanie metody określenia proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, tj. wykorzystując stosunek rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 również jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji nie dokonywałem oceny poprawności wyliczenia prewspółczynnika.

Interpretację wydałem w oparciu o Państwa wskazanie, że „W ocenie X sposób określenia proporcji wskazany we wniosku o wydanie interpretacji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane”, „W ocenie X zastosowanie wskazanego sposobu określenia proporcji pozwala na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy”, a także że „Biorąc pod uwagę specyfikę działalności prowadzonej przez X, określenie proporcji na podstawie danych o średniorocznej liczbie osób, godzin roboczych, czy też powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności jest w zasadzie niemożliwe. Ci sami pracownicy realizują badania opodatkowane i służące realizacji zadań statutowych (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), wykorzystują do tego celu tą samą powierzchnię budynku zajmowanego przez X”.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z Infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).