Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-374/15/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Opodatkowanie czynności wniesienia wierzytelności w formie aportu przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika.
Słowa kluczowe: aport; udział; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 30 marca 2015r. (data wpływu 2 kwietnia 2015r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wierzytelności w formie aportu przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wierzytelności w formie aportu przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 marca 2015r. (data wpływu 2 kwietnia 2015r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 marca 2015r. znak: IBPP2/4512-38/15/ICz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą 100% udziałów w innej polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie uboju i sprzedaży mięsa oraz działalność transportową (zwanej dalej „Spółką Dzieloną"). Wnioskodawca planuje utworzyć w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH") - tj. w trybie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie - nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej „Spółką Nowo Zawiązaną”), na którą w trybie podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie część majątku Spółki Dzielonej, związana z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością transportową, a stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z uwagi na posiadanie 100% udziałów w Spółce Dzielonej Wnioskodawca stanie się jedynym udziałowcem - a zarazem jedynym założycielem - Spółki Nowo Zawiązanej.

Po utworzeniu Spółki Nowo Zawiązanej nastąpi podniesienie jej kapitału zakładowego. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Nowo Zawiązanej będą obejmowane przez dwie osoby fizyczne będące polskimi rezydentami (zwane dalej „Udziałowcami"), w zamian za przysługujące Udziałowcom - wobec innej niż Spółka Nowo Zawiązana spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej „Spółką-Dłużnikiem") - wierzytelności pieniężne o zapłatę 300.000,00 zł. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nowo Zawiązanej nastąpi przed upływem terminu płatności tych wierzytelności.

Wierzytelności te wynikają z czynności, które nie podlegały opodatkowaniu VAT zarówno po stronie Udziałowców, jak i Spółki-Dłużnika.

Wierzytelności przysługujące Udziałowcom wniesione zostaną do Spółki Nowo Zawiązanej w całości na kapitał zakładowy Spółki Nowo Zawiązanej albo jedynie w części na kapitał zakładowy, w pozostałym zaś zakresie na kapitał zapasowy Spółki Nowo Zawiązanej (objęcie udziałów z agio). W obu przypadkach wartość przedmiotu aportu ustalona zostanie w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej wierzytelności będącej przedmiotem aportu - tj. 300.000,00 zł w przypadku każdego aportu. W zależności natomiast od ustalonej ceny nominalnej udziałów, w zamian za przedmiotowe aporty Udziałowcy obejmą udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości całej wnoszonej wierzytelności (po 300.000,00 zł) lub tylko jej części - w tym drugim zaś przypadku różnica między wartością nominalną objętych udziałów a wartością wnoszonej wierzytelności przekazana zostanie w całości na kapitał zapasowy Spółki Nowo Zawiązanej.

Przy dokonywaniu przedmiotowej transakcji Udziałowcy nie będą występowali jako podatnicy VAT. Na skutek nabycia przedmiotowych wierzytelności - w drodze wniesienia aportu przez Udziałowców - Spółka Nowo Zawiązana stanie się, w miejsce tych Udziałowców - wierzycielem o zapłatę kwoty 600.000,00 zł (2 x 300.000,00 zł) przez Spółkę-Dłużnika. Omawianej transakcji (aportu) nie będą towarzyszyły jakiekolwiek dodatkowe porozumienia między Spółką Nowo Zawiązaną i Udziałowcami, regulujące jakiejkolwiek kwestie prawne lub finansowe związane z odzyskiwaniem wierzytelności będących przedmiotem aportu, w szczególności obligujące Spółkę Nowo Zawiązaną do podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności w imieniu lub na rzecz Udziałowców czy też ustalające wynagrodzenie za czynności dokonane między stronami.

W dalszej perspektywie Spółka Nowo Zawiązana rozliczy przedmiotową wierzytelność w ten sposób, iż zostanie ona wniesiona do Spółki-Dłużnika na objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki-Dłużnika. Wierzytelności, przysługujące już na tym etapie Spółce Nowo Zawiązanej, wniesione zostaną przez Spółkę Nowo Zawiązaną w całości na kapitał zakładowy Spółki-Dłużnika albo jedynie w części na kapitał zakładowy, w pozostałym zaś zakresie na kapitał zapasowy Spółki-Dłużnika (objęcie udziałów z agio). W obu przypadkach wartość przedmiotu aportu ustalona zostanie w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej wierzytelności będącej przedmiotem aportu - tj. 600.000,00 zł. W zależności natomiast od ustalonej ceny nominalnej udziałów, w zamian za przedmiotowy aport Spółka Nowo Zawiązana obejmie udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości całej wnoszonej wierzytelności (600.000,00 zł) lub tylko jej części - w tym drugim zaś przypadku różnica między wartością nominalną objętych udziałów a wartością wnoszonej wierzytelności przekazana zostanie w całości na kapitał zapasowy Spółki-Dłużnika. Na skutek przedmiotowego aportu wierzytelności przysługujące Spółce Nowo Zawiązanej w stosunku do Spółki-Dłużnika wygasną w drodze konfuzji.

Spółka-Dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT; również Spółka Nowo Zawiązana będzie czynnym podatnikiem VAT. Spółka Nowo Zawiązana nie będzie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami.

W piśmie uzupełniającym z 30 marca 2015r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił, że:

1.W związku z czynnością aportu wierzytelności przez Udziałowca do Spółki Nowo Zawiązanej, Spółka Nowo Zawiązana nie otrzyma żadnego wynagrodzenia. Podobnie w przypadku aportu wierzytelności przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika, Spółka-Dłużnik nie otrzyma żadnego wynagrodzenia.

2.Nabywana przez Spółkę Nowo Zawiązaną wierzytelność nie będzie skalkulowana w taki sposób, że będzie zawierała wynagrodzenie dla tej Spółki (tym bardziej dla Wnioskodawcy, który przedmiotowy wniosek składał w imieniu spółki, którą dopiero zamierza utworzyć). W powyższy sposób nie będzie również skalkulowana wierzytelność nabywana od Spółki Nowo Zawiązanej przez Spółkę-Dłużnika.

3.W przedmiotowej transakcji nie będzie występowała cena sprzedaży. W zamian za wniesione wierzytelności Spółka Nowo Zawiązana wyda Udziałowcom udziały o określonej wartości nominalnej - a w zależności zaś od tego, czy wierzytelności zostaną wniesione do Spółki Nowo Zawiązanej w całości na jej kapitał zakładowy, czy też jedynie w części na ten kapitał, w pozostałej zaś części na kapitał zapasowy, Spółka Nowo Zawiązana wyda Udziałowcom udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości nominalnej całej wnoszonej wierzytelności (tj. 300.000 zł na każdego Udziałowca) lub tylko jej części. Jak przy tym wskazano jednoznacznie w opisie stanu faktycznego wniosku z dnia 9 stycznia 2015 r. - cyt. (podkreślenia pełnomocnika): „W obu przypadkach wartość przedmiotu aportu ustalona zostanie w wysokości odpowiadającejwartości nominalnej wierzytelności będących przedmiotem aportu - tj. 300.000,00 zł w przypadku każdego aportu".

Z powyższego wynika zatem, iż różnica, do której odwołuje się Organ w pytaniu 3 wezwania, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym w ogóle nie wystąpi. Możliwa będzie sytuacja, w której Udziałowcy wniosą wierzytelności o wartości po 300.000 zł w całości na kapitał zakładowy Spółki Nowo Zawiązanej, albo w części na ten kapitał a w pozostałej części - na kapitał zapasowy Spółki Nowo Zawiązanej. Nie zmieni to jednak faktu, iż Spółka Nowo Zawiązana nabędzie (otrzyma) w formie aportu wierzytelności o łącznej wartości nominalnej 600.000,00 zł i w takiej też wartości - niezależnie od tego, czy podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy będzie następowało z agio czy też nie - ustalona zostanie wartość przedmiotu aportu, a co za tym idzie „cena objęcia udziału” w rozumieniu art. 154 § 3 zdanie drugie Kodeksu spółek handlowych. W każdym zatem przypadku Udziałowcy obejmą udziały za „cenę” odpowiadającą wartości nominalnej wnoszonych wierzytelności (2 x 300.000 zł) i takie też wierzytelność, o takiej wartości, nabędzie Spółka Nowo Zawiązana. Decyzja o tym, czy wierzytelności w podanej wyżej wartości zostaną w całości przekazane na kapitał zakładowy Spółki Nowo Zawiązanej, czy też w części na kapitał zakładowy - a w pozostałej części na zapasowy - nie będzie uzależniona od oceny „rzeczywistej ekonomicznej wartości wierzytelności w chwili jej nabycia aportem”.

Powyższe wyjaśnienia znajdują również odpowiednie zastosowanie do opisu transakcji wniesienia przez Spółkę Nowo Zawiązaną wierzytelności aportem do Spółki-Dłużnika.

4.Spółka Nowo Zawiązana nabędzie przedmiotowe wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek oraz na własne ryzyko. Na tej samej zasadzie wierzytelności te nabędzie od Spółki Nowo Zawiązanej Spółka-Dłużnik, z tym zastrzeżeniem, iż w tym wypadku wierzytelności te z chwilą nabycia przez Spółkę-Dłużnika wygasną w drodze konfuzji.

5.Przedmiotowe wierzytelności nie były wymagalne na dzień złożenia wniosku z dnia 9 stycznia 2015 r., jak również nie są wymagalne na dzień złożenia niniejszej odpowiedzi. Wierzytelności te mogą być wymagalne na dzień wniesienia ich aportem przez Udziałowców do Spółki Nowo Zawiązanej - ale nie muszą, jeśli wniesienie to nastąpi przed upływem terminu ich wymagalności. Powyższe uzależnione będzie od daty dokonania przedmiotowego aportu, która na dzień dzisiejszy nie została ostatecznie ustalona. Nie jest zatem możliwe udzielenie jednej odpowiedzi na pytanie nr 5. Nie jest również możliwe ustalenie, czy te same wierzytelności staną się wymagalne przed dniem ich wniesienia aportem przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika. Także i w tym przypadku kwestia ta uzależniona jest od ostatecznej daty przeprowadzenia tej transakcji. W tym ostatnim natomiast przypadku, niezależnie od tego, czy wniesienie wierzytelności do Spółki-Dłużnika nastąpi przed czy też po upływie terminu ich wymagalności, wygasną one poprzez konfuzję już w dacie ich nabycia przez Spółkę-Dłużnika - wobec faktu, iż Spółka ta stanie się w tej dacie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tej samej wierzytelności, choćby wówczas jeszcze niewymagalnej.

6.Wobec faktu, iż przedmiotowe wierzytelności nie są jeszcze wymagalne (patrz pkt 5), w stosunku do tych wierzytelności nie było do tej pory prowadzone postępowanie egzekucyjne.

7.Umowa dotycząca wniesienia aportem wierzytelności nie będzie ustanawiała dla Spółki Nowo Zawiązanej upoważnienia do występowania wobec dłużnika do wyegzekwowania na rachunek wnoszącego aport wierzytelności (Udziałowców). Podobnie umowa dotycząca wniesienia aportem wierzytelności przez Spółkę Nowo Zawiązaną do Spółki-Dłużnika nie będzie ustanawiała dla tej ostatniej upoważnienia do występowania wobec dłużnika do wyegzekwowania wierzytelności na rachunek wnoszącego aport (tj. na rachunek Spółki Nowo Zawiązanej). Przedmiotowe wierzytelności nie będą przedmiotem jakichkolwiek innych porozumień między Udziałowcami i Spółką Nowo Zawiązaną albo między Spółką Nowo Zawiązaną i Spółką-Dłużnikiem, co zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku z dnia 9 stycznia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 2:

Czy wniesienie przez Spółkę Nowo Zawiązaną nabytych w przedstawionym stanie faktycznym wierzytelności aportem do Spółki-Dłużnika - z agio lub bez - stanowi transakcję objętą przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i czy podlega opodatkowaniu VAT przez Spółkę Nowo Zawiązaną wnoszącą wierzytelności w drodze aportu?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku opisanej transakcji obejmującej wniesienie przez Spółkę Nowo Zawiązaną nabytych w przedstawionym stanie faktycznym wierzytelności aportem do Spółki-Dłużnika - z agio lub bez - stanowi transakcję nieobjętą przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu VAT przez Spółkę Nowo Zawiązaną wnoszącą wierzytelności w drodze aportu.

UZASADNIENIE

Na wstępie należy wskazać, iż niniejszym wnioskiem Wnioskodawca zmierza do ustalenia skutków podatkowych opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego po stronie Spółki Nowo Zawiązanej, którą Wnioskodawca planuje utworzyć w procedurze podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej. Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej, w związku z czym na skutek przedmiotowego podziału Wnioskodawca stanie się jedynym wspólnikiem (i założycielem) Spółki Nowo Zawiązanej. Wnioskodawca wywodzi swoją legitymację do złożenia niniejszego wniosku z art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przepis ten umożliwia występowanie z wnioskiem o interpretację dotyczącą skutków podatkowych zdarzenia przyszłego, które zaistnieje dopiero po stronie spółki nieistniejącej jeszcze na dzień złożenia wniosku i będzie miało związek z jej działalnością; legitymację do wystąpienia z takim wnioskiem posiada osoba „planująca utworzyć spółkę".

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej, stąd też - mając na uwadze przepisy Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH") regulujące procedurę podziału przez wydzielenie - należy wskazać, iż będzie on miał decydujący i samodzielny wpływ zarówno na podjęcie i wykonanie decyzji co do podziału Spółki Dzielonej jak i utworzenie Spółki Nowo Zawiązanej w procedurze podziału przez wydzielenie; na skutek zaś tego podziału stanie się jedynym udziałowcem i zarazem jedynym-wspólnikiem założycielem Spółki Nowo Zawiązanej.

W związku z powyższym Wnioskodawca jest podmiotem legitymowanym do wystąpienia z wnioskiem o interpretację dotyczącym działalności Spółki Nowo Zawiązanej. Potwierdza to także orzecznictwo sądów administracyjnych.

Przykładowo, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. I SA/Wr 1976/13, Sąd potwierdził, na gruncie powołanego wyżej przepisu Ordynacji podatkowej, iż to wspólnicy spółki dzielonej, nie zaś spółka dzielona, mogą „planować utworzenie" spółki w procedurze podziału spółki dzielonej przez wydzielenie. To wspólnicy spółki dzielonej, nie zaś ta spółka, muszą bowiem zadecydować o podziale spółki dotychczasowej (dzielonej) i objęciu udziałów w spółce nowotworzonej. W ocenie Sądu „także tylko wspólnicy mogą wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym działalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Tylko przez nich uzyskana interpretacja będzie pełniła funkcję ochronną wobec spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeśli ta zastosuje się do interpretacji. Podmiot planujący utworzenie innej spółki musi w sposób bezpośredni wpływać na zawiązanie nowego podmiotu oraz musi być jej założycielem (uczestniczyć bezpośrednio w powstaniu spółki)."

W przedstawionym stanie faktycznym powyższe przesłanki zostały spełnione przez Wnioskodawcę, który jest jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej i będzie jedynym udziałowcem Spółki Nowo Zawiązanej. W związku z powyższym niniejszy wniosek zasługuje na rozpoznanie.

Przechodząc natomiast do właściwego uzasadnienia stanowiska własnego, Wnioskodawca pragnie zważyć, co następuje:

W ZAKRESIE PYTANIA 2

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż z tych samych względów - wynikających z analizowanego dotychczas orzecznictwa - nie sposób przyjąć, iż Spółka Nowo Zawiązana dokona czynności opodatkowanej VAT w zakresie wniesienia wierzytelności nabytej uprzednio aportem od Udziałowców - jako aport do Spółki-Dłużnika. W orzecznictwie tym wskazuje się bowiem konsekwentnie, iż pod pewnymi warunkami (które zostały wymienione i omówione w ramach dotychczasowego wywodu) transakcja wniesienia aportem wierzytelności może co najwyżej skutkować rozpoznaniem obowiązku w podatku VAT po stronie nabywcy tej wierzytelności – z tytułu odpłatnego świadczenia usług na rzecz zbywcy wierzytelności (podmiotu wnoszącego aport). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym to zatem Spółka-Dłużnik może wejść w obszar opodatkowany podatkiem od towarów i usług w związku z nabyciem (w drodze aportu) wierzytelności od Spółki Nowo Zawiązanej, pod warunkiem wszak, iż spełnione zostaną warunki umożliwiające uznanie omawianej transakcji za odpłatne świadczenie usług przez Spółkę-Dłużnika. Kwestie te wykraczają jednak poza zakres niniejszego wniosku.

Z punktu widzenia przedstawionego zdarzenia przyszłego istotna jest natomiast okoliczność, iż nie można przyjąć, jakoby przy omawianej transakcji dochodziło do świadczenia jakichkolwiek usług przez podmiot wnoszący aport - tj. Spółkę Nowo Zawiązaną, której działalności dotyczy niniejszy wniosek. Opisana transakcja wniesienia wierzytelności przez Spółkę Nowo Zawiązaną aportem do Spółki-Dłużnika nie może zostać na gruncie analizowanej ustawy o podatku od towarów i usług zakwalifikowana także jako odpłatna dostawa towarów.

Jak zauważył w tym kontekście NSA w wyroku z dnia 4 października 2011 r sygn. I FSK 537/1 1: „ Art. 7 ust. 1 wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. O tym co należy rozumieć pod pojęciem towar mówi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z nim przez towar rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Mając na uwadze wskazaną regulację, zgodzić się należało z Sądem pierwszej instancji, że nie obejmuje ona swoim zakresem wierzytelności. Tym samym, skoro nie mamy do czynienia z towarem to nie można przyjąć aby w sprawie wystąpiła odpłatna dostawa towarów. Warto odnotować, że o tym, iż wierzytelność nie może być uznana za towar wypowiadano się już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Na uwagę zasługuje tutaj wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 696/09 gdzie podkreślono, że wierzytelność nie może być zaliczona do żadnej z grup towarów wymienionych w powołanym przepisie, a więc nie mieści się w pojęciu odpłatnej dostawy towarów.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, podzielić również należało pogląd Sądu pierwszej instancji, że w sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które zgodnie z art. 510 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 96 ze zm.) następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Zbycie wierzytelności nie stanowi zatem świadczenia usługi, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, że czynność wniesienia do spółki przedmiotowego wkładu w postaci wierzytelności własnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ani jako odpłatna dostawa towarów ani tez jako odpłatne świadczenie usług. Tym samym czynność ta pozostaje poza zakresem przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oceny tej nie zmienia podnoszona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność, że wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Wyjaśnić bowiem należy, że podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportów oznacza m.in., iż wniesienie aportu będzie podlegało opodatkowaniu, jeśli przedmiotem aportu jest czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sprawie, co zostało omówiono wyżej, z czynnością taką nie mamy do czynienia.

W ocenie Wnioskodawcy tezy powyższego wyroku znajdują zastosowanie także do przedstawionej sytuacji Spółki Nowo Zawiązanej. Wprawdzie na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego będziemy mieli do czynienia z aportem wierzytelności, które dla Spółki Nowo Zawiązanej, wnoszącej ten aport, będą wierzytelnościami nabytymi, a nie własnymi, niemniej jednak nie zmienia to faktu, iż przedmiot aportu nie będzie mógł zostać uznany za towar w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, sam zaś aport - za dostawę towarów. Aport ten nie będzie mógł także zostać zakwalifikowany jako odpłatne świadczenie usług przez Spółkę Nowo Zawiązaną. Podobnie bowiem jak w przypadku rozporządzenia wierzytelnością własną, także rozporządzenie wierzytelnością nabytą stanowi jedynie wykonanie przez wierzyciela przysługującego mu na tej wierzytelności prawa własności - inny jest tylko sposób „nabycia" prawa własności wierzytelności.

Z punktu widzenia udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 nie bez znaczenia wydaje się także okoliczność, iż opisana na wstępie planowana transakcja wniesienia przez Spółkę Nowo Zawiązaną wierzytelności aportem do Spółki-Dłużnika będzie w istocie przyjętym przez strony sposobem realizacji tych wierzytelności; na skutek przedmiotowej transakcji wygasną one bowiem w drodze konfuzji. W tej sytuacji tym bardziej nie można przyjąć, aby Spółka Nowo Zawiązana świadczyła w ten sposób jakąkolwiek usługę albo wykonywała odpłatną dostawę na rzecz Spółki-Dłużnika, skoro transakcja ta stanowi sposób wykonania przez Spółkę-Dłużnika ciążącego na niej względem Spółki Nowo Zawiązanej (jako właściciela wierzytelności) zobowiązania - tym bardziej, że „normalne” wykonanie tego zobowiązania, tzn. polegające na zapłacie na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej określonej kwoty pieniężnej, byłoby całkowicie neutralne podatkowo (na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jawi się jako prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług natomiast rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W omawianej sprawie przedmiotem aportu będą wierzytelności. Spółka Nowo Zawiązana będzie wnosić wierzytelności aportem do Spółki-Dłużnika.

Na wstępie należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku Spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne. W przypadku czynności wniesienia aportu do Spółki wnoszący aport otrzymuję określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że aport co do zasady stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 121 ze zm.).

Stosownie do treści art. 509 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 cyt. ustawy.

W oparciu o art. 510 § 1 ww. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z powyższego wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W przypadku cesji wierzytelności o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności, nie zaś po stronie zbywającego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając opis sprawy należy stwierdzić, iż czynność polegająca na wniesieniu przez Spółkę Nowo Zawiązaną aportem wierzytelności do Spółki Dłużnika, nie będzie podlegać u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem wierzytelności nie spełniają definicji towaru, określonej w art. 2 pkt 6 ustawy, a więc tym samym ich zbycie w formie aportu nie stanowi dostawy towarów w myśl art. 7 ustawy. Aport wierzytelności własnych po stronie zbywcy nie jest też świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ustawy.

Zatem aport wierzytelności po stronie Spółki Nowo Zawiązanej, którą Wnioskodawca planuje utworzyć, pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, bowiem czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, a więc nie mieści się w powołanym wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy.

Reasumując, transakcja wniesienia aportem wierzytelności do Spółki Dłużnika na kapitał zakładowy Spółki Dłużnika nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.