Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-125/15/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-11
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest skorzystanie przez biuro rachunkowe ze zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: doradztwo-doradztwo podatkowe; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 16 marca 2015 r. i 7 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2015 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 16 marca 2015 r. i 7 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w postaci biura rachunkowego. W ramach wykonywanej działalności świadczy usługi rachunkowo-księgowe sklasyfikowane wg PKD pod kodem 69.20.Z „działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe”. Usługi, które świadczy biuro obejmują przede wszystkim prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W zakres świadczonych usług wchodzą w szczególności:

*   prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów;
*   prowadzenie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;
*   sporządzanie sprawozdań finansowych;
*   prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów VAT oraz przygotowywanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług;
*   obliczanie/rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców i ich pracowników oraz sporządzanie stosownych informacji, deklaracji podatkowych;
*   podpisywanie oraz składanie deklaracji/informacji w imieniu klientów do urzędów skarbowych;
*   przesyłanie deklaracji podatkowych drogą elektroniczną na podstawie upoważnienia UPL;
*   obliczanie/rozliczanie składek ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników, przygotowywanie stosownych deklaracji/raportów;
*   prowadzenie ewidencji środków trwałych oraz ewidencji wyposażenia;
*   sporządzanie list płac i prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników;
*   prowadzenie akt osobowych pracowników;
*   branie udziału w postępowaniach kontrolnych prowadzonych przez organy kontroli w siedzibie biura rachunkowego, dotyczących prowadzenia przez biuro kompleksowej obsługi księgowej zleceniodawców i odnoszących się wyłącznie do czynności wykonywanych przez biuro w ramach zawartych umów.

Wszystkie ww. czynności świadczone są na podstawie umów zawartych z klientami na kompleksową obsługę księgową. Biuro nie świadczy usług doradztwa podatkowego, porad prawnych, sporządzania deklaracji podatkowych w ramach odrębnego zlecenia niebędącego elementem kompleksowej usługi księgowej, nie bierze udziału w postępowaniach kontrolnych, zlecanych jako odrębne jednorazowe zlecenia obejmujące czynności i okres wykraczający poza zawartą umowę na kompleksową obsługę księgową lub zlecane przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz podmioty gospodarcze, z którymi biuro nie ma podpisanych umów na obsługę księgową. W 2014 r. wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła kwoty 150.000 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca informuje, że reprezentowanie jego klientów ogranicza się do przygotowania stosownej dokumentacji do Urzędu Skarbowego i ZUS w sytuacji kontroli wszczętej przez ww. instytucje. Tym samym jest to wyłącznie logiczna konsekwencja prowadzonej przez biuro Wnioskodawcy kompleksowej obsługi księgowej. Reprezentowanie klientów przez Wnioskodawcę nie ma zatem charakteru usług prawniczych, sprowadza się bowiem jedynie do dostarczenia do organu kontrolującego sporządzonej przez biuro Wnioskodawcy dokumentacji księgowej. Wnioskodawca posiada w tym zakresie pełnomocnictwo, które obejmuje kontakty z Urzędem Skarbowym odnośnie podatku dochodowego i podatku od towarów i usług oraz przesyłanie drogą elektroniczną w imieniu klientów deklaracji UPL-1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest skorzystanie przez biuro rachunkowe ze zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaży usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, po zmianach dokonanych ustawą z dnia 9 maja 2014 r. o ułatwieniu dostępu do wykonywania niektórych zawodów regulowanych, które weszły w życie 10 sierpnia 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone biuro rachunkowe, którego działalność polega na obsłudze księgowej wyłącznie małych przedsiębiorstw w oparciu o uproszczone formy opodatkowania, oraz z uwagi na fakt nieświadczenia usług doradztwa podatkowego, jak również nie przekroczenia w roku 2014 limitu od przychodów ewidencjonowanych wynoszącego 150.000,00 zł, kwalifikuje się do zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przez sprzedaż - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych, – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ww. ustawy jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Stosownie do art. 113 ust. 11 cyt. ustawy podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zatem, jak stanowi art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego. Wobec powyższego wskazać należy, że usługi w zakresie doradztwa, w zasadzie nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, np. podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć tego, „kto udziela porad”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Na podobny kierunek wskazuje również potoczne rozumienie tego terminu, zgodnie z którym „doradztwo” to udzielanie porad, opinii i wyjaśnień. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych opinii, porad, np. ekonomicznych, finansowych, a przez doradcę rozumie się osobę, która udziela porad, doradza.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Doradztwo podatkowe i związany z tym zawód doradcy podatkowego jest materią regulowaną ustawowo - ustawą z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213, z późn. zm.). Dla celów określenia czynności jakie może wykonywać doradca podatkowy został określony ustawowo zakres czynności uznawanych za czynności doradztwa podatkowego. Czynności doradztwa podatkowego - zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym - dla celów stosowania tej ustawy obejmują zatem:

1.  udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
2.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie;
4.  reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1.

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy o doradztwie podatkowym, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Ponieważ ustawa o VAT przywołując pojęcie usług w zakresie doradztwa, nie odwołuje się wprost do innych aktów prawnych, w tym do ustawy o doradztwie podatkowym, dla celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT definicją czynności doradztwa podatkowego, stworzoną na potrzeby uregulowania zawodu doradcy podatkowego, można posiłkować się jedynie pomocniczo - decydujące znaczenie ma więc w omawianym zakresie wykładnia językowa.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o doradztwie podatkowym, wykładnię językową terminu „doradztwo” oraz potoczne rozumienie tego terminu, należy zauważyć, że doradztwo podatkowe sensu stricto obejmuje czynności polegające na udzielaniu porad z zakresu podatków czy też wskazywaniu sposobu postępowania w sprawie związanej z podatkami, w tym również na opracowaniu pewnej koncepcji czy strategii, którą podmiot np. podatnik może wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności np. do podjęcia lub zaniechania konkretnego działania.

Za czynności o charakterze doradczym, dla celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, winno się zatem uznać tylko czynności polegające na udzielaniu takim podmiotom jak: podatnicy, płatnicy i inkasenci, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Powyższe znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt K 42/05.

Natomiast czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych z istoty swej bliskie są działalności zawodowej osób uprawnionych do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, czyli czynnościom księgowym, a czynności polegające na sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzane są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych (vide uzasadnienie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego).

W świetle powyższego, czynności wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym nie sposób uznać za pomoc, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, polegającą na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień z zakresu obowiązków podatkowych i tym samym nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT.

Powyższą wykładnię potwierdza również systematyka ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą prawodawca rozróżnia usługi doradcze od księgowych (art. 281 pkt 3).

Odnosząc się do czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym, tj. reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach podatkowych i celnych, wskazania wymaga, że czynności te pomimo zdefiniowania ich dla potrzeb ustawy o doradztwie podatkowym jako doradztwa podatkowego mają z reguły charakter usług prawniczych, których świadczenie również nie może być objęte zwolnieniem na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Reasumując, w sytuacji gdy podmiot (niezależnie od jego statusu czy też posiadania określonych uprawnień) będzie świadczył usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych czy też sporządzania zeznań i deklaracji podatkowych i nie będzie świadczył usług o charakterze doradczym lub prawniczym (wskazanych w art. 2 ust. 1 pkt 1 lub pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym) nie znajdzie zastosowania art. 113ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT. Podmiot taki będzie mógł zatem przy świadczeniu tych usług korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (chyba, że zajdą inne niż omawiane przesłanki wyłączające ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy o VAT). Jeżeli natomiast dany podmiot będzie świadczył usługi wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1 lub pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym, zastosowanie znajdzie art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT. W konsekwencji podmiotowi temu nie będzie przysługiwało prawo do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności o charakterze rachunkowo-księgowym, a posiadane pełnomocnictwo obejmuje jedynie umocowanie do sporządzania i podpisywania deklaracji podatkowych w imieniu klienta i przedkładanie stosownej dokumentacji organom kontrolującym, czyli czynności, które wymienione są w art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym, to w opisanej we wniosku sytuacji w odniesieniu do świadczonych usług zastosowania nie znajduje art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług wyłączający możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

A zatem w przypadku, gdy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie wykonuje jakichkolwiek czynności doradczych lub prawnych, w tym również reprezentowania w toku postępowania, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a lub lit. b ustawy o podatku od towarów i usług a wartość sprzedaży w 2014 r. nie przekroczyła kwoty 150.000 zł, to od 1 stycznia 2015 r. Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ww. ustawy, do momentu, gdy faktyczna wartość sprzedaży przekroczy w trakcie roku podatkowego ww. kwotę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.