Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.107.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-28
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku przy zastosowaniu
prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w związku z
§ 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji, o której mowa w art.
90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-odliczenie podatku
odliczenia-prawo do odliczenia
proporcja
termomodernizacja
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji,
    których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach
    reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na
    podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je, jako podlegające regulacjom
    VAT.
    W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina
    dokonywać może:
    A. zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek - Gmina w
      szczególności może dokonywać sprzedaży działek pod zabudowę, dzierżawy lokali
      użytkowych, refakturować opłaty za media. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w
      rejestrach sprzedaży i plikach JPK_V7M;
    B. jak również podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku – w
      szczególności może to być wynajem lokali mieszkalnych oraz sprzedaż tzw. „starszych
      /używanych” budynków i lokali. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w rejestrach
      sprzedaży i plikach JPK_V7M, jako zwolnione z podatku VAT.
    Po stronie Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu VAT (tj. zdarzenia, które
    Gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT):
    C. zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów - w
      szczególności dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział w
      podatkach dochodowych;
    D. jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w szczególności budowa
      ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak trawniki, chodniki, oświetlenie, place
      zabaw, etc.
    W związku z wykonywaniem ww. czynności na podstawie umów cywilnoprawnych oraz
    występowaniem zdarzeń spoza zakresu VAT, Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu,
    których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury VAT z wykazanymi kwotami
    podatku.
    Obecnie Gmina realizuje inwestycję pn. „(...)” (dalej: Zadanie). Ponadto Gmina pragnie
    wskazać, iż w termomodernizowanym budynku swoją siedzibę ma Urząd Gminy w (...)
    (dalej: Urząd Gminy).

    W tym miejscu Gmina wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy wyłącznie wydatków związanych z realizacją Zadania, które będą
    ponoszone przez Gminę i dotyczyć będą wydatków, których Gmina nie będzie miała
    możliwości bezpośrednio przypisać do działalności wyłącznie opodatkowanej VAT.
    Mając na uwadze powyższe, Gmina będzie otrzymywać od dostawców/wykonawców
    faktury VAT, na których wskazana będzie jako nabywca przedmiotowych towarów/usług.
    Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż zamierza realizować przedmiotowe zadanie z
    udziałem środków własnych oraz przy pomocy środków zewnętrznych. W tym zakresie
    Gmina otrzymała dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji
    Strategicznych.
    Zakres rzeczowy Zadania, według założeń zawartych w projekcie termomodernizacji
    budynku urzędu gminy w (...), obejmuje: (...).
    Zakupione towary/nabyte usługi w ramach Zadania służyć będą wykonywaniu przez
    Gminę czynności wskazanych w punktach A, B, C i D - zgodnie bowiem z intencją Gminy,
    budynek Urzędu Gminy wykorzystywany jest/będzie jednocześnie do wykonywania
    czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z podatku oraz występującymi po stronie
    Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT.
    Gmina nie będzie w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z
    Zadaniem jako wydatków związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi lub
    wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te
    jednocześnie związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT (wymienionymi
    powyżej jako A), zwolnionymi z podatku (wymienionymi powyżej jako B) oraz
    występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako
    C i D).
    Gmina nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować
    odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w
    ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji
    powyższych wydatków wynika również z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu VAT
    są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu Gminy i/lub przy
    pomocy tych samych zasobów. Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i
    pomieszczeniach w budynku Urzędu Gminy, przy pomocy tych samych materiałów i
    urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:
        w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej
        stawki VAT,
        w transakcji sprzedaży „starszego/używanego" budynku, którego dostawa korzysta
        ze zwolnienia z VAT,
        przy poborze podatku od nieruchomości oraz
        przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował oświetlenie drogowe.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania, Gminie przysługiwać
    będzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2
    Rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o
    VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania, Gminie przysługiwać będzie
    prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu preproporcji, o
    której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia, a
    następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana, jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Jak Gmina wskazała, dokonywane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych
    czynności takie jak np. dzierżawa lokali użytkowych, refakturowanie opłat za media,
    powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie
    Gmina działa, jako podatnik VAT stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania nie będzie możliwe ich
    jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia podatku
    naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt, iż
    wydatki dotyczące realizacji Zadania będą miały niewątpliwie w części związek także z
    czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy powinno jej przysługiwać prawo do
    odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje
    natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę
    odliczany.
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe

    tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności
    podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz
    C-515/07).
    Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia
    2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki związane z realizacją Zadania,
    będą miały w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą.
    Bowiem jak Gmina wskazała powyżej, w zakresie czynności opodatkowanych VAT
    (wymienionych jako A w opisie sprawy) oraz w zakresie czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z VAT (wymienionych jako B w opisie sprawy)
    Gmina działa jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności
    gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt.
    ustawy).
    Ponadto, wskazane powyżej wydatki dotyczące realizacji Zadania będą ponoszone w
    części również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu
    VAT (wymienionymi jako C#D w opisie sprawy). Nie ulega wątpliwości, iż tego rodzaju
    wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych do celów innych niż działalność
    gospodarcza.
    Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, iż w jej opinii, nabywane towary i usługi nie będą
    służyć celom osobistym, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2. Zdaniem Gminy, w
    związku z ponoszeniem wydatków mieszanych, które w pewnej części są także związane z
    obszarem działalności Gminy, obejmującym zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie
    nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej
    pracowników, ani też do darowizn. W przypadku bowiem nieodpłatnego świadczenia
    usług, nie ulega wątpliwości, iż taka czynność wynika z określonych zadań Gminy, a nie
    stanowi wykorzystania przedmiotowych obiektów na cele osobiste Gminy czy jej
    pracowników. Nie powinno budzić wątpliwości, iż są to zdarzenia z zakresu zadań
    własnych Gminy i tym samym jej działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem
    cywilnoprawnym).
    Podsumowując, zdaniem Gminy, fakt, iż nabywane przez nią towary i usługi będą miały
    związek z wykonywaniem zadań własnych nałożonych ustawowo nie będzie świadczyć o
    wykorzystywaniu przez Gminę tych towarów i usług na cele osobiste. Ponoszone przez
    Gminę w tym zakresie wydatki, jak wynika z opisu sprawy, nie będą również ponoszone na
    cele określone w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.
    W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługiwać
    będzie jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od ponoszonych
    wydatków mieszanych, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

    Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w
    którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany
    za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności.
    Zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w
    przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony
    według wzoru:
    X= A x 100 / DUJST
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    D  - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    Zdaniem Gminy, w celu określenia, w jakiej części wydatki dotyczące realizacji Zadania
    będą służyć działalności gospodarczej Gminy, należy wykorzystać wskazaną preproporcję.
    Zdaniem Gminy, oprócz powyższej proporcji, Gmina zastosować powinna proporcję, o
    której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym, proporcję sprzedaży ustala
    się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo
    do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu
    czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie
    prawo.
    Ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Wnioskodawcy, w tym przypadku należy się
    odnieść do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT, lecz zwolnionych z opodatkowania VAT. Natomiast nie należy
    uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy o VAT
    (zostały one już uwzględnione na etapie zastosowania preproporcji).
    Na uwagę zasługuje również fakt, iż przywołany przepis odnosi się do pojęcia obrotu.
    Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą
    opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i
    5 jest wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub
    usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub
    osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika.
    Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną
    dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

    Oznacza to, iż przepis art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, określający sposób wyliczenia proporcji
    sprzedaży poprzez odniesienie się do pojęcia obrotu, stanowi, iż w kalkulacji
    współczynnika sprzedaży należy uwzględniać wyłącznie czynności stanowiące odpłatną
    dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, czyli czynności podlegające ustawie o VAT. W
    konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wyłącznie
    czynności uregulowane w przepisach ustawy o VAT mogą zostać uwzględnione w
    kalkulacji proporcji. Zatem zdarzenia znajdujące się poza zakresem ustawy o VAT nie
    powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy
    o VAT.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej, w której
    TSUE wielokrotnie rozstrzygał, co należy rozumieć przez czynność, w związku z którą nie
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przykładowo w orzeczeniach C-333
    /91 Sofitam SA v. Ministre charge du Budget, C-306/94, Regie duaphinoise - Cabinet A.
    Forest SARL v. Minister du Budget, C#16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des
    impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, iż odsetki od pożyczek, oraz dywidendy
    pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w
    obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego
    podlegającej odliczeniu.
    Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w utrwalonym w tej materii
    orzecznictwie krajowym. W tym miejscu należy wskazać na uchwałę NSA w składzie 7
    sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w sentencji której rozszerzony
    skład sędziowski wskazał, że „Wartość czynności niepodlegających w ogóle
    opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb
    liczenia proporcji sprzedaży”. Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia
    pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość
    współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zdaniem Wnioskodawcy Gmina, która jest jednostką samorządu terytorialnego jest
    organem władzy publicznej, o którym mowa w przywołanym przypisie ustawy o VAT, a
    zadania, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego,
    pozostają poza zakresem regulacji VAT.
    W konsekwencji, Gmina nie powinna uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży zdarzeń
    spoza zakresu VAT.
    W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji Zadania, w
    celu określenia części podatku naliczonego do odliczenia, właściwe będzie zastosowanie
    preproporcji (tj. stosunku obrotów związanych z działalnością gospodarczą do całości
    dochodów Gminy), a następnie zastosowanie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90
    ust. 3 ustawy o VAT.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów
    prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2024 r.,
    sygn. 0114-KDIP4-1.4012.362.2024.1.KSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej:
    DKIS) wskazał, iż: „(...) będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia
    podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(...)” przy zastosowaniu
    prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2
    rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa
    w art. 90 ust. 3 ustawy”.
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 7
    listopada 2022 r., sygn. 0113- KDIPT1-3.4012.510.2022.1.KK, w interpretacji indywidualnej

    DKIS z dnia 5 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.347.2022.1.BS oraz w
    interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.132.2022.1.AK.
    Podsumowując, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji
    Zadania, tj. takich, które związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT
    (wymienionymi jako A w opisie sprawy), zwolnionymi z podatku (wymienionymi jako B w
    opisie sprawy) oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT
    (wymienionymi jako C i D w opisie sprawy), celem ustalenia możliwej do odliczenia części
    podatku naliczonego od tych wydatków, w pierwszej kolejności Gmina powinna dokonać
    alokacji wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz pozostającymi poza
    zakresem VAT przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w § 3 ust. 2
    Rozporządzenia, a następnie powinna zastosować proporcję sprzedaży o której mowa w
    art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,

    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Stosownie do ww. przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa
    pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług
    wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma
    prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,

      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego – rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą.
    Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie
    usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.
    Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością
    gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek
    naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
    Ponadto w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy
    mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Poniższe przepisy stanowią
    uzupełnienie regulacji ww. art. 86 ustawy.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,

      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo inwestycję pn. „(...)”
    (Zadanie). W termomodernizowanym budynku swoją siedzibę ma Urząd Gminy w (...)
    (Urząd Gminy).
    Będą Państwo otrzymywać od dostawców/wykonawców faktury, na których będą Państwo
    wskazani jako nabywca przedmiotowych towarów/usług.
    Zakupione towary/nabyte usługi w ramach Zadania służyć będą wykonywaniu przez
    Państwa czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek, czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku oraz zdarzeniom,
    które traktują Państwo jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT - zgodnie bowiem z
    Państwa intencją, budynek Urzędu Gminy wykorzystywany jest/będzie jednocześnie do
    wykonywania czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z podatku oraz występującymi
    po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT.
    Nie będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z
    Zadaniem jako wydatków związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi lub
    wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te
    jednocześnie związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z
    podatku oraz występującymi po Państwa stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT.
    Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków wynika również z faktu,
    że wykonywane przez Państwa czynności podlegające opodatkowaniu VAT i występujące
    po Państwa stronie zdarzenia spoza zakresu VAT są co do zasady wykonywane przez tych
    samych pracowników Urzędu Gminy i/lub przy pomocy tych samych zasobów.

    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z realizacja Inwestycji przy zastosowaniu preproporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia, a następnie
    proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności
    gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
    brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z
    zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających
    temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a
    w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Zatem w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania, które wykorzystają
    Państwo zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT
    oraz zwolnionych z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegających opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości
    przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, w pierwszej kolejności powinni
    Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności
    gospodarczej zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust.
    2a i następne ustawy z uwzględnieniem § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015
    roku.
    Następnie, z uwagi na to, że – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki związane z
    realizacją Zadania służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do
    czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają
    Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, będą Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku,
    zgodnie z art. 90 ust. 3 i następne ustawy.
    Zatem będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego w związku z realizacją Zadania pn. „(...)” w pierwszej kolejności przy
    zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy w
    związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji
    sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy. Prawo do odliczenia będzie Państwu
    przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w
    art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.