Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.489.2020.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-10
Teza: Uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości; opodatkowanie transakcji sprzedaży Działek oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 września 2020 r. (data wpływu 10 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości;

*   opodatkowania transakcji sprzedaży Działek oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości, opodatkowania transakcji sprzedaży wydzielonych Działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego Stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanych niebędących Stroną postępowania: Pana G. G. Panią I.G.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem praw do nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość”) pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną i towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”, planowane nabycie będzie dalej określane jako „Transakcja”). Przedmiotowa Nieruchomość zlokalizowana jest na terenie miejscowości Rzeszotary i na moment Transakcji będzie obejmować działki o nr 2/6 oraz 2/8 (dalej: „Działki”). Zainteresowani wskazują, że działka 2/8 powstanie w wyniku podziału istniejącej na chwilę obecną działki 2/7 (w wyniku podziału działki 2/7 dojdzie do powstania trzech nowych działek, w tym właśnie działki 2/8). Obecnie dla działek 2/6 i 2/7 prowadzona jest księga wieczysta o nr (…) (prawo własności przysługuje Sprzedającym na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej), niemniej na moment Transakcji działka 2/6 oraz powstała w wyniku podziału działka 2/8 będą objęte odrębną księgą wieczystą.

Wnioskodawca planuje albo sprzedać Nieruchomość wraz z Inwestycją po wybudowaniu albo pozostanie jej wynajmującym (tj. w ramach dokonywania czynności opodatkowanych VAT). Ostateczna decyzja w tym zakresie zostanie podjęta na późniejszym etapie inwestycyjnym.

Tym samym, po nabyciu przedmiotowych Działek, Wnioskodawca planuje wykorzystywać je w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu z VAT.

W granicach Działek znajdują się urządzenia melioracji wodnych (rowy melioracyjne), które nie są wzmocnione ani utwardzone (dalej: „Rowy”). W ocenie Zainteresowanych Rowy nie powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.), ponieważ nie powstały przy wykorzystaniu wyrobów budowlanych w wyniku procesu budowlanego oraz - zdaniem Zainteresowanych - nie spełniają definicji budynku ani obiektu małej architektury.

Od momentu wytworzenia (wybudowania) Rowów upłynęły co najmniej 2 lata. Sprzedający wykorzystywali Rowy na potrzeby własne oraz nie ponosili nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Poza Rowami, na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne naniesienia/zabudowania/ infrastruktura techniczna.

Dla przedmiotowych Działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego stanowiący treść uchwały nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 7 lipca 2017 roku (dalej: „MPZP”), w którym tereny obejmujące Działki zostały wskazane jako tereny zabudowy usługowo-produkcyjnej oraz tereny lokalizacji farm fotowoltaicznych. Dla pełnego obrazu sytuacji, Zainteresowani wskazują, że tereny znajdujące się na istniejącej obecnie działce 2/7 zostały wskazane w MPZP częściowo jako tereny zabudowy usługowo-produkcyjnej oraz tereny lokalizacji farm fotowoltaicznych, a częściowo jako tereny rolnicze / tereny lasów. Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, planowany jest jednak podział działki 2/7, w wyniku którego dojdzie do powstania działki 2/8, której teren zgodnie z MPZP będzie przeznaczony jedynie pod zabudowę usługowo-produkcyjną oraz lokalizacji farm fotowoltaicznych. Tym samym tereny oznaczone w MPZP jako tereny rolnicze / tereny lasów znajdujące się obecnie w obrębie działki 2/7 nie będą przedmiotem Transakcji.

Status VAT Sprzedających

Własność Działek została nabyta przez Sprzedających w dniu 15 grudnia 2009 roku na podstawie aktu notarialnego rep. (…).

Obaj Sprzedający są aktywni gospodarczo - Sprzedający 1 prowadzi własną działalność gospodarczą, natomiast Sprzedający 2 jest wspólnikiem w spółce osobowej i udziałowcem spółki kapitałowej.

Sprzedający 1 jest zarejestrowany jako czynnik podatnik VAT. Sprzedający 2 nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, niemniej planuje dokonanie takiej rejestracji (na dzień Transakcji będzie występować jako czynny podatnik VAT).

Działki nie były wykorzystywane w ramach aktywności gospodarczej Sprzedających. Tym samym nie były one wykorzystywane na potrzeby działalności objętej VAT, a w konsekwencji również na cele działalności zwolnionej z VAT.

Działki zostały nabyte przez Sprzedających w celach inwestycyjnych. Sprzedający ponosili nakłady finansowe związane z przygotowaniem Działek do sprzedaży, udzielili również pełnomocnictwa zewnętrznemu podmiotowi w celu przygotowania i sprzedaży Działek. Działania podjęte przez pełnomocnika obejmowały w szczególności: podejmowanie działań mających na celu uzbrojenie Działek, podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży Działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, występowanie do organów z wnioskami o przekształcenie Działek pod zabudowę, uchwalenie MPZP/ jego zmianę, uzyskanie warunków technicznych przyłączenia przedmiotowych Działek do infrastruktury technicznej.

Zainteresowani wskazują również, że Sprzedający 1 dokonywał w przeszłości zbycia innych nieruchomości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Transakcje te podlegały opodatkowaniu VAT. W przypadku Sprzedającego 2, w przeszłości również dochodziło do zbywania nieruchomości, ale takie transakcje były dokonywane za pośrednictwem spółek, w których Sprzedający 2 jest wspólnikiem (sam Sprzedający 2 nie dokonywał bezpośrednio sprzedaży nieruchomości). Zbycie nieruchomości przez spółki, w których Sprzedający 2 jest wspólnikiem podlegało opodatkowaniu VAT.

Sprzedający posiadają również inne nieruchomości, co do których planują sprzedaż w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zakresie Transakcji Sprzedający powinni zostać uznani za podmioty występujące w charakterze podatników VAT?
2.  Czy planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT?
3.  Czy w zakresie, w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Sprzedających dokumentujących sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Zainteresowanych, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający występują jako podatnicy VAT.
2.  Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała w całości opodatkowaniu oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.
3.  Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedających faktur dokumentujących dostawę przedmiotowej Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

1.  Status podatnika VAT Sprzedających

W ocenie Zainteresowanych, Sprzedający w ramach Transakcji powinni zostać uznani za podatników VAT na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Co do zasady, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Zainteresowanych, pomimo iż Działki nie są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Sprzedających (Sprzedający 1 nie wykorzystuje Działek na potrzeby swojej działalności; natomiast Sprzedający 2 nie prowadzi bezpośrednio działalności gospodarczej), to jednak objęcie transakcją Nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę inwestycyjną (odniesienie do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r, sygn. C-180/10 i C-181/10), oraz przygotowanie Działek do sprzedaży z udziałem pełnomocnika (który, na podstawie otrzymanych pełnomocnictw, wykonuje istotną część czynności niezbędnych do przygotowania gruntu do transakcji sprzedaży), skutkuje uznaniem Transakcji sprzedaży za działania zbliżone do profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Trzeba bowiem podkreślić, że z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, iż pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zatem fakt, że czynności polegające m.in. na podejmowaniu działań mających na celu uzbrojenie Działek, działań marketingowych w celu sprzedaży Działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, jak również występowanie do organów z wnioskami o przekształcenie Działek pod zabudowę, uchwalenie MPZP/jego zmianę, uzyskanie warunków technicznych przyłączenia przedmiotowych Działek do infrastruktury technicznej, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez pełnomocnika nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających.

Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika Sprzedających wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców). Z kolei pełnomocnik dokonując wyżej wymienionych działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość będącą nadal własnością Sprzedających.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw skutkowało tym, że wszystkie ww. czynności zostały podjęte w imieniu i na korzyść Sprzedających.

W ocenie Zainteresowanych kluczową kwestię stanowi również okoliczność, że Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających w celach inwestycyjnych (w momencie nabycia planowana była ich odsprzedaż w celu realizacji zysku). Sprzedający posiadają również inne nieruchomości, które planują zbyć w przyszłości. W tym kontekście, sprzedaż Nieruchomości nie będzie zatem jednostkowym zdarzeniem, polegającym na zwykłym zarządzie majątkiem prywatnym, ale świadomie podejmowaną działalnością posiadającą cechy zorganizowania, dokonywaną w sposób ciągły oraz w celach zarobkowych (handlowych).

Podsumowując:

1.  Sprzedający podejmują aktywne czynności poprzez wyznaczonego przez siebie pełnomocnika polegające na przygotowaniu Działek do sprzedaży,
2.  czynności te dokonywane są w sposób ciągły,
3.  powyższe czynności zmierzają do zwiększenia wartości Nieruchomości, a zatem Sprzedający (poprzez pełnomocnika) zaangażowali środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomości,
4.  środki te podejmowane są w celu uzyskania dochodu z wykorzystania (sprzedaży) majątku rzeczowego - Nieruchomości,
5.  Sprzedający nabyli Nieruchomość w celach inwestycyjnych i posiadają również inne nieruchomości, które planują zbywać w przyszłości, co świadczy o handlowym charakterze dokonywanych czynności.

Powyższe okoliczności dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT.

1.  Opodatkowanie VAT Transakcji

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez „sprzedaż” rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z uzasadnieniem stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania pierwszego przedstawionego w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy w ramach przedmiotowej transakcji zarówno Wnioskodawca jak i Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT, w myśl powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

Co do zasady, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Niemniej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zainteresowani pragną wskazać, że w ich ocenie Rowy nie spełniają definicji budowli oraz fakt, że na Działkach nie zostały posadowione inne zabudowania, w ocenie Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja stanowi dostawę terenu niezabudowanego.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez pojęcie „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dla Działek będących przedmiotem Transakcji obowiązuje MPZP, w którym tereny obejmujące Działki zostały wskazane jako tereny zabudowy usługowo-produkcyjnej oraz tereny lokalizacji farm fotowoltaicznych.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, Działki powinny zostać uznane za tzw. tereny budowlane w myśl ustawy o VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy nie można przyjąć, że dla dostawy Działek istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do Transakcji nie będą również miały zastosowania inne zwolnienia wskazane w ustawie o VAT, a w szczególności zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem z VAT na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT,
2.  dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej, Sprzedający nie wykorzystywali przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, nie zostanie spełniona jedna z łącznych przesłanek do zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie zatem podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Końcowo, Zainteresowani pragną wskazać, że powyższa konkluzja nie ulegnie zmianie, nawet gdyby uznać Działki za tereny zabudowane na potrzeby niniejszej Transakcji (pomimo, że w ocenie Wnioskodawcy Rowy znajdujące się na Działkach nie powinny być uznane za budowle).

Co do zasady zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

a także, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pod pojęciem „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W opinii Zainteresowanych Rowy, o których mowa w opisie stanu faktycznego nie powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.). Świadczy o tym przede wszystkim okoliczność, że nie powstały przy wykorzystaniu wyrobów budowlanych w wyniku procesu budowlanego.

Niemniej, uznając, że Rowy powinny zostać jednak uznane za budowle, Zainteresowani wskazują, że od momentu wytworzenia (wybudowania) Rowów upłynęły co najmniej 2 lata i od tego momentu są one wykorzystywane przez Sprzedających na potrzeby własne.

Sprzedający nie ponosili również nakładów na Rowy przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych od pierwszego zasiedlenia Budynków oraz Budowli upłynęły co najmniej 2 lata.

W związku z powyższym, Zdaniem Zainteresowanych w stosunku do planowanej dostawy Działek (przy założeniu, że powinny zostać uznane za działki zabudowane, z czym Zainteresowani się nie zgadzają), znalazłoby zastosowanie zwolnienie od opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, - tzw. „opcja VAT”.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT przedmiotowe oświadczenie o skorzystaniu z opcji VAT (tj. wyboru opodatkowania VAT), o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz NIP dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku sprzedaży Działek (i uznania ich za działki zabudowane) możliwe jest zastosowanie tzw. opcji VAT, i opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

W przypadku uznania, że Transakcja będzie obejmować dostawę działek zabudowanych, Zainteresowani planują złożyć w odpowiednim terminie oświadczenie o skorzystaniu z opcji VAT spełniające wymogi wskazane w art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Zainteresowani wskazują, że kwalifikując Działki jako zabudowane, do Transakcji nie znajdzie zastosowania również zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ Sprzedający nie wykorzystywali przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, niezależnie od kwalifikacji Działek (zabudowane vs. niezabudowane), w ocenie Zainteresowanych planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Prawo do odliczenia VAT z tytułu Transakcji

Z kolei, w odniesieniu do możliwości rozliczenia VAT naliczonego związanego z Transakcją, zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Wnioskodawcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Wnioskodawca jest i na dzień dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu przedmiotowych Działek, Wnioskodawca będzie wykorzystywać je w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu z VAT (realizacja Inwestycji).

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowych Działek, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, do dostawy Działek w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (\`(...)\`)”. Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, Transakcja będzie podlegać przepisom ustawy o VAT jako dostawa towarów, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia.

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe.

Tak jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Zainteresowani występują wspólnie z przedmiotowym wnioskiem jako strony Transakcji, która będzie mieć określone skutki podatkowe dla obu stron Transakcji. W szczególności zasady opodatkowania VAT Transakcji wpływają na obowiązki podatkowe Sprzedających. Po stronie Wnioskodawcy odpowiedzi na wskazane pytania wiążą się ze skutkami prawno - podatkowymi w zakresie ewentualnego prawa do odliczenia VAT naliczonego oraz ewentualnych obowiązków w zakresie PCC (którego Wnioskodawca byłby podatnikiem).

A zatem, z uwagi na fakt, iż Działki będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. realizacji Inwestycji), a Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych Działek od Sprzedających, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1 i 2

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania ich sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem praw do nieruchomości gruntowej (Nieruchomość) pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną i towarzyszącą. Przedmiotowa Nieruchomość na moment Transakcji będzie obejmować działki o nr 2/6 oraz 2/8 (Działki). Działka 2/8 powstanie w wyniku podziału istniejącej na chwilę obecną działki 2/7 (w wyniku podziału działki 2/7 dojdzie do powstania trzech nowych działek, w tym właśnie działki 2/8). Obecnie dla działek 2/6 i 2/7 prowadzona jest księga wieczysta o nr LE1L/00059653/6 (prawo własności przysługuje Sprzedającym na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej), niemniej na moment Transakcji działka 2/6 oraz powstała w wyniku podziału działka 2/8 będą objęte odrębną księgą wieczystą.

Własność Działek została nabyta przez Sprzedających w dniu 15 grudnia 2009 roku na podstawie aktu notarialnego rep. A nr (…).

Sprzedający są aktywni gospodarczo - Sprzedający 1 prowadzi własną działalność gospodarczą, natomiast Sprzedający 2 jest wspólnikiem w spółce osobowej i udziałowcem spółki kapitałowej.

Sprzedający 1 jest zarejestrowany jako czynnik podatnik VAT. Sprzedający 2 nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, niemniej planuje dokonanie takiej rejestracji (na dzień Transakcji będzie występować jako czynny podatnik VAT).

Działki nie były wykorzystywane w ramach aktywności gospodarczej Sprzedających. Tym samym nie były one wykorzystywane na potrzeby działalności objętej VAT, a w konsekwencji również na cele działalności zwolnionej z VAT.

Działki zostały nabyte przez Sprzedających w celach inwestycyjnych. Sprzedający ponosili nakłady finansowe związane z przygotowaniem Działek do sprzedaży, udzielili również pełnomocnictwa zewnętrznemu podmiotowi w celu przygotowania i sprzedaży Działek. Działania podjęte przez pełnomocnika obejmowały w szczególności: podejmowanie działań mających na celu uzbrojenie Działek, podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży Działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, występowanie do organów z wnioskami o przekształcenie Działek pod zabudowę, uchwalenie MPZP/ jego zmianę, uzyskanie warunków technicznych przyłączenia przedmiotowych Działek do infrastruktury technicznej.

Zainteresowani wskazują również, że Sprzedający 1 dokonywał w przeszłości zbycia innych nieruchomości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Transakcje te podlegały opodatkowaniu VAT. W przypadku Sprzedającego 2, w przeszłości również dochodziło do zbywania nieruchomości, ale takie transakcje były dokonywane za pośrednictwem spółek, w których Sprzedający 2 jest wspólnikiem (sam Sprzedający 2 nie dokonywał bezpośrednio sprzedaży nieruchomości). Zbycie nieruchomości przez spółki, w których Sprzedający 2 jest wspólnikiem podlegało opodatkowaniu VAT.

Na tle tak przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania Transakcji sprzedaży ww. Nieruchomości i uznania Sprzedających za podmioty występujące w charakterze podatników VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Sprzedających dostawa działek o nr 2/6 oraz 2/8 nie nastąpi w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, lecz stanowić będzie sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a każdy ze Sprzedających będzie działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Za uznaniem każdego ze Sprzedających za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia m.in. fakt, że Sprzedający ponosili nakłady finansowe związane z przygotowaniem Działek do sprzedaży, udzielili również pełnomocnictwa zewnętrznemu podmiotowi w celu przygotowania i sprzedaży Działek. Działania podjęte przez pełnomocnika obejmowały w szczególności:

*   podejmowanie działań mających na celu uzbrojenie Działek,
*   podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży Działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia,
*   występowanie do organów z wnioskami o przekształcenie Działek pod zabudowę, uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub jego zmianę,
*   uzyskanie warunków technicznych przyłączenia przedmiotowych Działek do infrastruktury technicznej.

Fakt, że powyższe czynności nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających ale z udziałem pełnomocnika nie oznacza, że działania te pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw skutkowało tym, że wszystkie ww. czynności zostały podjęte w imieniu i na korzyść Sprzedających.

W analizowanej sprawie istotne jest również to, że Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających w celach inwestycyjnych.

W konsekwencji stwierdzić należy, że tak opisany zespół czynności podejmowanych przez Sprzedających w odniesieniu do posiadanych działek gruntu jednoznacznie wskazuje na fakt, że planowanej transakcji sprzedaży przedmiotowych działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika aby posiadane działki gruntu służyły do zaspokojenia potrzeb osobistych Sprzedających, a zespół podjętych działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że Sprzedający, dokonując sprzedaży opisanych działek będą działali w charakterze podatników VAT, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Planowaną sprzedaż działek gruntu o nr 2/6 oraz 2/8 należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie jednak do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Wnioskodawca wskazał, że w granicach Działek znajdują się urządzenia melioracji wodnych (rowy melioracyjne), które nie są wzmocnione ani utwardzone (Rowy). W ocenie Zainteresowanych Rowy nie powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ponieważ nie powstały przy wykorzystaniu wyrobów budowlanych w wyniku procesu budowlanego oraz nie spełniają definicji budynku ani obiektu małej architektury. Poza Rowami, na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne naniesienia/zabudowania/ infrastruktura techniczna.

Dla przedmiotowych Działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym tereny obejmujące Działki zostały wskazane jako tereny zabudowy usługowo-produkcyjnej oraz tereny lokalizacji farm fotowoltaicznych.

Jak wynika zatem z przedstawionych okoliczności sprawy, przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany stanowiący teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym, planowana dostawa opisanych Działek nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o VAT.

Z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano we wniosku, Działki nie były wykorzystywane w ramach aktywności gospodarczej Sprzedających, tym samym nie były one również wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z VAT. Planowana sprzedaż ww. Działek nie będzie zatem mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Oznacza to, że sprzedaż Działek będących przedmiotem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie uznano za prawidłowe.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano powyżej, planowana dostawa Działek o nr 2/6 oraz 2/8 nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT, lecz będzie podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje albo sprzedać Nieruchomość wraz z Inwestycją po wybudowaniu albo pozostanie jej wynajmującym (tj. w ramach dokonywania czynności opodatkowanych VAT). Ostateczna decyzja w tym zakresie zostanie podjęta na późniejszym etapie inwestycyjnym. Tym samym, po nabyciu przedmiotowych Działek, Wnioskodawca planuje wykorzystywać je w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu z VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyta Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanych podatkiem VAT.

Przy czym, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytej Nieruchomości, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji.

Wnioskodawca będzie miał również prawo do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Z uwagi na to, że na poczet wydania niniejszej interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych Organ przyjął opłatę w łącznej kwocie 720 zł, pozostała wpłacona kwota w wysokości 240 zł zostanie zwrócona, na podstawie art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, na rachunek bankowy Wnioskodawcy wskazany we wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.