Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB2/415-1270/08/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-10-15
Teza: Czy zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także art. 4 Umowy z dnia 15 listopada 1979r. o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawartej pomiędzy Polską a Hiszpanią wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w 2008r. i latach następnych?
Słowa kluczowe: cudzoziemiec; Hiszpania; miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana V. D. przedstawione we wniosku z dnia 02 lipca 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 15 lipca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w 2008r. i w latach następnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w 2008r. i w latach następnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem Hiszpanii, który w 2007r. został czasowo oddelegowany do Polski na okres maksymalnie trzech lat w celu wykonywania pracy na rzecz polskiej spółki. Całość wynagrodzenia osiągniętego przez Wnioskodawcę wypłacana jest przez spółkę hiszpańską na podstawie umowy o pracę zawartej z podmiotem hiszpańskim. Wynagrodzenie to stanowi główne źródło utrzymania wnioskodawcy. Zarówno w roku 2007r. jak i w 2008r. wnioskodawca jest uznawany za rezydenta podatkowego Hiszpanii, w związku z tym opodatkowaniu podlega całość jego dochodów niezależnie od źródła ich pochodzenia. Z uwagi na tymczasowy charakter oddelegowania, oraz na fakt pozostawania pracownikiem hiszpańskiego podmiotu, wnioskodawca opłaca składki na obowiązkowe hiszpańskie ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne na podstawie certyfikatu E-101 wydanego przez hiszpański organ ubezpieczeniowy. Ponadto wnioskodawca posiada dodatkowe ubezpieczenie na życie w Hiszpanii. Rzeczy ruchome (samochody), które stanowią jego własność, są zarejestrowane i znajdują się w Hiszpanii. Wnioskodawca posiada w Hiszpanii dom mieszkalny, który jest do niego stale dostępny przez cały czas oddelegowania. Dodatkowo wnioskodawca posiada w Hiszpanii nieruchomość gruntową oraz wszelkie rzeczy ruchome o znacznej wartości (samochody itp.). Wnioskodawca jest objęty polisą na życie w Hiszpanii, a także kontrybuuje do hiszpańskiego prywatnego funduszu emerytalnego. Również w Hiszpanii wnioskodawca przynależy do organizacji społeczno-zawodowych. Po zakończeniu oddelegowania, wnioskodawca planuje powrót do Hiszpanii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także art. 4 Umowy z dnia 15 listopada 1979r. o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawartej pomiędzy Polską a Hiszpanią wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w 2008r. i latach następnych?

Wnioskodawca powołuje się na treść art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne, jeżeli nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski. Natomiast za osobę mająca miejsce zamieszkania, zgodnie z art. 3 ust 1a ww. ustawy, uważa się osobę, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zdaniem wnioskodawcy w myśl powyższego przepisu, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przez konkretnego podatnika, musi on posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych, lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. W roku 2008r. oraz w latach następnych centrum interesów ekonomicznych wnioskodawcy znajduje się w Hiszpanii, gdyż praca w Polsce jest wykonywana na podstawie Hiszpańskiego kontraktu, a wynagrodzenie wypłaca mu podmiot hiszpański. Dodatkowo jak zostało zaprezentowane w stanie faktycznym, Wnioskodawca posiada inwestycje (prywatne fundusze emerytalne, fundusze ubezpieczeniowe) oraz nieruchomości jak i rzeczy ruchome na terenie Hiszpanii. Ośrodek interesów osobistych Wnioskodawcy od początku oddelegowania również znajduje się w Hiszpanii, gdzie przebywa jego najbliższa rodzina (rodzice). Konsekwentnie, pierwszy warunek z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest spełniony, a zatem na tej podstawie wnioskodawca nie może zostać uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Jeżeli chodzi o długość oraz częstotliwość przebywania przez Wnioskodawcę na terytorium Polski, przewiduje się, że w 2008r. okres pobytu w Polsce będzie dłuższy niż 183 dni. Pomimo, iż ośrodek interesów życiowych wnioskodawcy w roku 2008 i latach następnych znajduje się poza Polską, to jednak ze względu na długość i częstotliwość przebywania wnioskodawcy na terenie Polski (jego prawdopodobny pobyt przekroczy 183 dni w ciągu roku podatkowego) można uznać, iż drugi, alternatywny warunek został spełniony. Tym samym, na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wnioskodawcę za polskiego rezydenta podatkowego. Jednakże, z uwagi na fakt, iż zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, należy przeanalizować także zapis art. 4 Umowy, znajdujący zastosowanie, gdy dwa kraje uznają daną osobę za rezydenta podatkowego na mocy prawa obowiązującego w danym kraju. W ocenie wnioskodawcy, zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce, jak i na terytorium Hiszpanii, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze. Jeżeli zaś nie można ustalić, w którym Umawiającym się państwie osoba posiada ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym zwykle przebywa. Jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem. Zatem, w ocenie wnioskodawcy, zarówno w świetle polskich, jak i w świetle hiszpańskich przepisów wewnętrznych został on w roku podatkowym 2008 uznany za osobę podlegającą w każdym z nich nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, argumentem decydującym o jego statusie podatkowym byłoby określenie, w którym z dwóch krajów znajduje się ośrodek jego interesów życiowych (powiązania rodzinne i majątkowe). Zgodnie z art. 4 Umowy, jeżeli zaś dana osoba ma stałe miejsce zamieszkania zarówno w Polsce, jak i w Hiszpanii, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych). Mówiąc o ściślejszych związkach osobistych i gospodarczych danej osoby, należy wziąć pod uwagę jej rodzinne i towarzyskie powiązania, wykonywane zajęcia oraz wszelkiego rodzaju inną działalność, w tym polityczną i kulturalną. Wszystkie te okoliczności muszą być przy tym rozważane całościowo. Zdaniem wnioskodawcy kluczową kwestią jest tu samo postępowanie danej osoby. Jego ośrodek interesów życiowych znajduje się w Hiszpanii. W związku z powołanym wyżej stanem faktycznym, wnioskodawca uważa, że powinien posiadać w 2008r. ograniczony obowiązek podatkowy, a zatem powinien on opłacać podatki w tym okresie w Polsce wyłącznie do dochodów osiągniętych ze źródeł położonych na jej terytorium tj. tylko do dochodów osiąganych w Polsce. Dlatego też przychód osiągnięty z pracy wykonywanej poza terytorium Polski nie będzie podlegał opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym. Powyższy status podatkowy powinien mieć zastosowanie również w kolejnych latach, w których wnioskodawca będzie przybywał i wykonywał pracę na terytorium Polski o ile będzie dysponował certyfikatem rezydencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli maja miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów ( przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych ( ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a tej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 umowy z dnia 15 listopada 1979r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1982r. Nr 17, poz. 127) określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze, wyłączając jednakże osoby, które podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub położonego tam majątku.

Definicja odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego. Postanowienia art. 4 ust. 2 ww. umowy mają zastosowanie w sytuacji, gdy w myśl postanowień ust. 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania. Zgodnie z art. 4 ust. 2 umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wtedy taki wypadek jest rozstrzygany zgodnie z następującymi zasadami:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli sytuacji tej nie można określić zgodnie z postanowieniami litery c), właściwe władze umawiających się Państw rozstrzygają zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Biorąc powyższe pod uwagę wnioskodawca w 2008r. po przekroczeniu 183 dni pobytu na terytorium Polski, będzie spełniał przesłanki pozwalające uznać go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Hiszpanii jak i w Polsce. Z uwagi na fakt, iż wnioskodawca przebywa i pracuje w Polsce, natomiast w Hiszpanii posiada majątek i jest uznany za rezydenta podatkowego tego państwa, miejsce zamieszkania dla celów podatkowych wnioskodawcy należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 2 umowy. Po dokonaniu analizy stopnia powiązań osobistych i gospodarczych wnioskodawcy, stwierdza się, iż stosownie do art. 4 ust. 2 lit. a) umowy, nie posiada on miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski. Z wniosku wynika bowiem, że wnioskodawca ma silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze z Hiszpanią. W konsekwencji, wnioskodawca w 2008r. podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, iż w Polsce podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Polski na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. O ile przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie ulegnie zmianie, w kolejnych latach podatkowych, w których wnioskodawca będzie przebywał na terytorium Polski, również będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.