Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-526/12/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-19
Teza: czy transakcja może zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wraz z prawem do korekty deklaracji, w której rozliczono sprzedaż jako dostawę krajową
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; korekta; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2012r. (data wpływu 19 listopada 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy transakcja może zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wraz z prawem do korekty deklaracji, w której rozliczono sprzedaż jako dostawę krajową – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy transakcja może zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wraz z prawem do korekty deklaracji, w której rozliczono sprzedaż jako dostawę krajową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca („Spółka”) dokonuje transakcji sprzedaży towarów. W wyniku sprzedaży dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedawane towary są wywożone z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej („UE”).

Zazwyczaj towary wywożone są od razu po dokonaniu sprzedaży. Możliwe są jednak sytuacje, w których towary pozostają w magazynach Spółki, do czasu aż nabywca towarów wyda dyspozycję co do miejsca, w jakie towary mają zostać wysłane (w każdym przypadku miejsce docelowe znajduje się w innym niż Polska kraju UE).

Zarówno Spółka, jak i nabywca są podatnikami VAT zarejestrowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (Spółka w Polsce, nabywca w państwie przeznaczenia towarów). Na fakturach dokumentujących sprzedaż towarów, Spółka wykazuje swój polski numer VAT-UE oraz numer VAT kontrahenta nadany mu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie przeznaczenia towarów.

W przypadku, gdy towary po dokonaniu sprzedaży przechowywane są w magazynie Spółki, a od daty jej dokonania upłynął określony czas, Spółka wykazuje sprzedaż krajową opodatkowaną podatkiem VAT według stawki właściwej dla dostawy sprzedawanych towarów na terytorium Polski (stosując metodę „w stu”).

Po wysłaniu towarów do miejsca określonego przez nabywcę Spółka po pewnym czasie otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium państwa przeznaczenia towarów oraz dostarczenie ich do nabywcy.

Przedstawione sytuacje mają u Wnioskodawcy miejsce obecnie, jak i mogą występować w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana powyżej sprzedaż towarów stanowi dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów („WDT”) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”) w sytuacji, gdy przed wywozem towarów będących przedmiotem takiej sprzedaży są one przez pewien czas przechowywane na prośbę nabywcy w magazynach Wnioskodawcy?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, czy po otrzymaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i dostarczenie ich do nabywcy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia dokonanej WDT ze stawką 0% w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano dostawy towarów oraz do dokonania korekty okresu rozliczeniowego, w którym przedmiotową sprzedaż towarów wykazano jako sprzedaż krajową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Opisana powyżej sprzedaż towarów stanowi dla Wnioskodawcy WDT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w sytuacji, gdy przed wywozem towarów będących przedmiotem takiej sprzedaży są one przez pewien czas przechowywane na prośbę nabywcy w magazynach Wnioskodawcy.
2.  Po otrzymaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i dostarczenie ich do nabywcy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia dokonanej WDT ze stawką 0% w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano dostawy towarów oraz do dokonania korekty okresu rozliczeniowego, w którym przedmiotową sprzedaż towarów wykazano jako sprzedaż krajową.

Ad. 1

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez WDT rozumie się wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT. Z kolei art. 7 ustawy o VAT zawiera definicję dostawy towarów, która rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Warunkiem wystąpienia WDT, zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o VAT jest to, by dokonujący dostawy był podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT-UE. Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, WDT co do zasady ma miejsce wówczas, gdy nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.

Podsumowując, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami WDT ma miejsce gdy:

*   dochodzi do dostawy towarów (tj. przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel);
*   w wykonaniu dostawy dochodzi do wywozu towarów z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE;
*   dokonujący dostawy występuje jako podatnik VAT-UE zarejestrowany w Polsce na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych;
*   nabywcą towarów jest podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.

W przedstawionym stanie faktycznym wszystkie wyżej wymienione przesłanki uznania transakcji sprzedaży dokonywanych przez Wnioskodawcę za WDT są spełnione. W wyniku tych transakcji dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, tj. do ich dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Bezpośrednią konsekwencją dokonanych dostaw jest wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE (państwo przeznaczenia towarów). Stronami transakcji są Wnioskodawca, który występuje jako podatnik VAT za rejestrowany jako podatnik VAT-UE w Polsce oraz nabywca będący podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE (Wnioskodawca wskazuje odpowiednie numery obu podmiotów na fakturze dokumentującej dostawę).

Mając na uwadze powyższe, transakcje sprzedaży towarów dokonywane przez Spółkę stanowią WDT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla kwalifikacji dokonanych dostaw jako WDT bez znaczenia jest fakt, że towary przed wysyłką są przez pewien czas przechowywane na prośbę nabywcy w magazynach Spółki. Z definicji WDT zawartej w przepisach ustawy o VAT, jak również z innych przepisów w tym zakresie, nie wynika konieczność dokonania wywozu w ramach WDT w określonym czasie, w szczególności bezpośrednio (zaraz) po dostawie. Warunkiem uznania transakcji za WDT jest natomiast dokonanie wywozu w wykonaniu dostawy. Zatem, istotą uznania transakcji za WDT jest fakt, że wywóz towarów jest bezpośrednią konsekwencją dostawy tych towarów, niezależnie od tego w jakim czasie po dostawie wywóz faktycznie nastąpi. W przedstawionym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, że wywóz towarów jest bezpośrednią konsekwencją ich sprzedaży, również wtedy, gdy towary są na prośbę nabywcy przechowywane przez pewien czas w magazynie Spółki, a następnie zgodnie z dyspozycją nabywcy wywożone.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny, który stwierdził, że „fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go do momentu ostatecznego zadysponowania nim w posiadaniu sprzedawcy, a w konsekwencji wywóz tegoż towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, że wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tegoż towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru z tytułu dostawy, która to właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie, a przepis art. 13 ust. 1 u.p.t u. nie określa ramowych granic, w jakim czasie od dokonania dostawy towar musi zostać wywieziony z terytorium Polski, aby wywóz ten uznać za WDT (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r., syg. I FSK 640/10).

Stanowisko to zgodne jest z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej który jednoznacznie zaznaczył, że „ani treść art. 20 akapit pierwszy ani treść art. 138 ust. 1 dyrektywy 2006/112 nie przewiduje, aby dla zastosowania owych przepisów transport danych towarów do miejsca przeznaczenia u nabywcy powinien się rozpocząć lub zakończyć w jakimkolwiek terminie. Nałożenie określonego terminu na dokonanie tego transportu byłoby ponadto sprzeczne z systematyką tych przepisów, a także z kontekstem i celami przejściowego systemu podatku VAT stosowanego do handlu wewnątrzwspólnotowego” (wyrok TSUE z 18 listopada 2010r. w sprawie X przeciwko Skatteverket).

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że w pewnych, ściśle określonych sytuacjach, przepisy ustawy o VAT uzależniają kwalifikację danej dostawy na gruncie podatku VAT od dokonania w odpowiednim terminie wywozu towarów będących przedmiotem dostawy. Taka sytuacja ma miejsce przy tzw. eksporcie detalicznym (art. 128 i 129 ustawy o VAT), gdzie prawo zastosowania stawki 0% (i tym samym, wykazania danej dostawy jako eksport towarów) przez sprzedawcę uzależnione jest od dokonania przez nabywcę wywozu towarów w ciągu trzech miesięcy od miesiąca ich zakupu. W odniesieniu do dostawy towarów opisanej w stanie faktycznym ustawa o VAT nie przewiduje jednak analogicznych regulacji. Zdaniem Wnioskodawcy brak analogicznych przepisów wskazuje na zamiar ustawodawcy, by kwalifikację transakcji będących przedmiotem wniosku jako WDT uniezależnić od czasu, jaki upłynął między sprzedażą a wywozem towarów.

Ponadto, zgodnie z ogólnymi zasadami podatku VAT przyjętymi w UE, transakcje towarowe dokonywane pomiędzy podatnikami z różnych państw członkowskich powinny być opodatkowane w państwie przeznaczenia towarów według stawek i na warunkach określonych w tym państwie. Tym samym, podatek z tytułu takich transakcji rozliczany jest co do zasady przez nabywcę towarów (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - „WNT”). Jednocześnie takiemu nabyciu odpowiada dostawa wykazywana w państwie członkowskim wysyłki, która powinna być w tym państwie całkowicie uwolniona od podatku (co w Polsce realizowane jest poprzez zastosowanie stawki 0%). Ponieważ WNT i WDT stanowią lustrzane odbicia tej samej transakcji, rozwiązanie takie jest zgodne z zasadą neutralności podatku VAT i zapobiega podwójnemu opodatkowaniu jednej transakcji w dwóch państwach członkowskich.

W przedstawionym stanie faktycznym, transakcje dokonane pomiędzy Wnioskodawcą i nabywcą towarów są opodatkowane w kraju przeznaczenia towarów (jako WNT wykazywane przez nabywcę). Uznanie, że te same transakcje nie stanowią WDT po stronie Wnioskodawcy prowadziłoby do podwójnego ich opodatkowania (WNT w kraju przeznaczenia towarów oraz sprzedaż krajowa w Polsce), co naruszałoby zasadę neutralności podatku VAT. Z tego względu uznanie, że transakcje będąca przedmiotem wniosku nie stanowią WDT byłoby niezgodne z podstawowymi zasadami podatku VAT i prowadziłoby do niepożądanych skutków podatkowych i gospodarczych.

Ad.2

Zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

*   podatnik jest zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce;
*   nabywca posiada ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez właściwe dla niego państwo członkowskie;
*   podatnik podał swój numer oraz numer nabywcy nadane na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na fakturze stwierdzającej WDT;
*   podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiada dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

W omawianym stanie faktycznym zarówno Wnioskodawca, jak i nabywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT. Faktura dokumentująca sprzedaż towarów zawiera numery identyfikacyjne obu tych podmiotów nadane na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych przez właściwe państwa członkowskie. Zatem, trzy wyżej wymienione warunki zastosowania stawki 0% są w analizowanym stanie faktycznym spełnione.

W odniesieniu do czwartego warunku, z uwagi na to, że wywóz towarów realizowany jest po pewnym czasie od daty dokonania dostawy, Wnioskodawca nie zawsze jest w posiadaniu wymaganej dokumentacji przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej.

W takiej sytuacji, zgodnie z art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca wykazuje taką dostawę w ewidencji za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym ze stawką właściwą dla dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że w wyniku transakcji sprzedaży towarów opisanych w stanie faktycznym towary w każdym przypadku (nawet jeśli wywóz następuje po pewnym czasie od daty dostawy) są wywożone z Polski na terytorium innego państwa UE, Wnioskodawca zawsze ostatecznie jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywiezienie towarów (dostarczenie ich do nabywcy. Zatem, po pewnym czasie, w odniesieniu do każdej transakcji Wnioskodawca spełnia warunek czwarty, tj. posiada dokumentację potwierdzającą wywóz towarów z Polski i ich dostarczenie do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 0% w odniesieniu do każdej transakcji opisanej w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 42 ust. 12a ustawy o VAT jeżeli po wykazaniu dostawy jako sprzedaży krajowej w odpowiednim okresie podatnik otrzyma dowód wywozu towarów poza terytorium Polski, może on wykazać tę dostawę jako WDT w ewidencji za okres, w którym dostawa ta została dokonana oraz dokonać korekty odpowiedniej deklaracji podatkowej i informacji podsumowującej. Przepis ten wprost przewiduje sytuacje, w których podatnik z pewnym opóźnieniem otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z Polski (tak jak w stanie taktycznym). W tym przypadku, ustawodawca wziął pod uwagę charakter wewnątrzwspólnotowego obrotu towarowego, w których przepływ dokumentów między kontrahentami często jest wolniejszy niż w obrocie krajowym.

W konsekwencji, gdy Wnioskodawca otrzyma dowody wywozu towarów z terytorium Polski (nawet jeśli na moment złożenia deklaracji nie miała ich i wykazała sprzedaż krajową), będzie uprawniony do uwzględnienia dostawy jako WDT opodatkowanej stawką 0% w rozliczeniu za okres, w którym dostawa ta została dokonana.

Ponadto Wnioskodawca będzie uprawniony do skorygowania odpowiedniej deklaracji za okres, w którym dostawa ta została pierwotnie ujęta jako sprzedaż krajowa.

Zauważyć należy, że brak możliwości dokonania takiej korekty prowadziłby do:

*   wykazania przez podatnika jednej transakcji w dwóch różnych okresach rozliczeniowych (jako sprzedaż krajowa i WDT);
*   podwójnego opodatkowania VAT jednej transakcji (jako sprzedaży krajowej w Polsce oraz WNT w państwie wysyłki).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawca w przypadku transakcji opisanych w stanie faktycznym przysługuje jej prawo do dokonania korekty deklaracji wykazujących dostawę krajową oraz do rozliczenia tej transakcji jako WDT opodatkowaną stawką 0% w okresie, w którym dokonana została dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynności przeniesienia prawa musi towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ww. ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ww. ustawy).

Dla potraktowania danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy muszą zaistnieć dwa konieczne elementy. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (opodatkowanej w Polsce), musi się ona odbywać z kraju (tzn. z Polski) i ma być dokonywana przez polskiego (tj. zarejestrowanego w Polsce) podatnika. Dostawa - mająca charakter wewnątrzwspólnotowy - która odbywa się z innego państwa członkowskiego, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu w tym właśnie innym państwie. W Polsce będzie to czynność niepodlegająca w ogóle opodatkowaniu.

Pierwszym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Przez wywóz należy rozumieć faktyczne przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dostawą wewnątrzwspólnotową nie jest sama czynność faktyczna, jaką jest wywóz towarów, ale wywóz musi nastąpić w wyniku dokonania dostawy - jest to warunek konieczny i jest to odbiciem warunków dotyczących nabycia, gdzie wymaga się, aby miało miejsce nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, co następuje w wyniku dokonanej dostawy. Każdy rodzaj dostawy, w wykonaniu której następuje wywóz towarów, konstytuować będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonuje transakcji sprzedaży towarów. W wyniku sprzedaży dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedawane towary są wywożone z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej („UE”).

Zazwyczaj towary wywożone są od razu po dokonaniu sprzedaży. Możliwe są jednak sytuacje, w których towary pozostają w magazynach Wnioskodawcy, do czasu aż nabywca towarów wyda dyspozycję co do miejsca, w jakie towary mają zostać wysłane (w każdym przypadku miejsce docelowe znajduje się w innym niż Polska kraju UE).

Zarówno Wnioskodawca, jak i nabywca są podatnikami VAT zarejestrowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (Wnioskodawca w Polsce, nabywca w państwie przeznaczenia towarów). Na fakturach dokumentujących sprzedaż towarów, Wnioskodawca wykazuje swój polski numer VAT-UE oraz numer VAT kontrahenta nadany mu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie przeznaczenia towarów.

Zatem z powyższego wynika, że w opisanej dostawie dokonywanej przez Wnioskodawcę w wyniku której następuje przeniesienie na nabywcę praw do dysponowania towarem jak właściciel nie nastąpi wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Wnioskodawca będzie magazynował sprzedany towar do czasu otrzymania od zagranicznego kontrahenta dyspozycji dotyczącej sposobu i miejsca przekazania kontrahentowi towaru.

W przedmiotowej sytuacji zatem w odniesieniu do transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z kraju Unii zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Zatem w przypadku gdy towary po ich nabyciu nie są przemieszczane, wówczas miejscem dokonania dostawy jest to miejsce, w którym znajdują się w momencie dostawy. W związku z tym miejscem świadczenia dla przedmiotowej dostawy jest terytorium Polski.

Tym samym gdy dostawie towarów nie towarzyszy od razu wywóz za granicę w ramach WDT, Wnioskodawca nie dysponując stosownymi dokumentami wywozu, winien rozpoznać u siebie dostawę krajową (wynika to również z powołanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA o sygn. I FSK 640/11).

Jednocześnie jak już wskazano, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. W świetle tej definicji aby miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów konieczny jest wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu dostawy zrealizowanej na terytorium Polski.

Z powyższej definicji nie wynika, aby wywóz towaru był wykonany bezpośrednio (zaraz) po dostawie, lecz aby wywóz był dokonany w wykonaniu dostawy. Fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go do momentu ostatecznego zadysponowania nim w posiadaniu sprzedawcy, a w konsekwencji wywóz tegoż towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, że wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tegoż towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru z tytułu dostawy, która to właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie, a przepis art. 13 ust. 1 ustawy nie określa ramowych granic, w jakim czasie od dokonania dostawy towar musi zostać wywieziony z terytorium Polski, aby wywóz ten uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jedyne ograniczenia czasowe w tym zakresie przewiduje art. 42 ustawy, określający okres, w jakim podatnik wywóz towarów w ramach WDT opodatkowuje stawką 0%, w tym w ust. 12a wskazuje okoliczności w jakich wykazaną sprzedaż krajową koryguje się w momencie otrzymania dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i opodatkowuje stawką 0%. Przepisy te nie określają również czasu, w jakim można dokonać takiej korekty (określają natomiast, że korekty należy dokonać za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana).

Stosownie do powyższych rozważań dostawę przedstawioną we wniosku należy potraktować jako dostawę krajową i opodatkować według stawki podatku VAT właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem na kontrahenta nastąpiło bowiem w dniu sprzedaży. Tym samym kontrahent ten dysponował (rozporządzał) nabytym towarem w sposób dowolnie przez siebie uznany (zadecydował o przechowywaniu towaru). W wyniku dokonanej dostawy nie nastąpiło przemieszczenie towarów poza terytorium kraju.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Według ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W myśl ust. 11 powyższego artykułu, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Stosownie do ust. 12a tegoż artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Odnosząc powyższe do sprawy objętej wnioskiem w sytuacji gdy po określonym czasie, magazynowania nabywca dokona wywozu towarów do miejsca przeznaczenia w innym państwie członkowskim UE, a Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uprawniające do zastosowania 0% stawki podatku, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania stosownej korekty za okres rozliczeniowy w którym dostawa została dokonana.

Mając powyższe na uwadze, mimo iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano dostawy towarów oraz dokonania korekty okresu rozliczeniowego, w którym przedmiotową sprzedaż wykazano jako sprzedaż krajową, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, gdyż Wnioskodawca już w momencie dokonania sprzedaży, której nie towarzyszyło przemieszczenie towarów poza terytorium kraju do innego państwa członkowskiego, winien tą sprzedaż uznać za sprzedaż krajową i opodatkować ją stosowną stawką podatku.

W tym miejscu należy wskazać , iż powyższe jest zgodne z powołanym przez Wnioskodawcę orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2011r. I FSK 640/10, w którym Sąd w pkt 5.4 wyraźnie wskazał, iż jeżeli dostawie towarów nie towarzyszy od razu jego wywóz za granicę w ramach WDT lub eksportu, prawidłowo podatnik – nie dysponując stosownymi dokumentami wywozu – rozpoznaje u siebie dostawę krajową.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.