Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-901/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-12
Teza: Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wynikającej z faktur wystawionych dla Y S.A. w przeszłości obniżony o kwoty należne Spółce X na podstawie zasad ogólnych u.p.d.o.p., t.j. w dacie, w której Spółka dokonała całkowitego lub częściowego wykonania usługi na rzecz Y S.A., nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny)
Słowa kluczowe: faktura; konsorcjum; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód; przychód-moment powstania przychodów; transfery; umowa; środek-środek finansowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wynikającej z faktur wystawionych dla Y S.A. w przeszłości obniżony o kwoty należne Spółce X w dacie, w której Spółka dokonała całkowitego lub częściowego wykonania usługi na rzecz Y S.A., nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wynikającej z faktur wystawionych dla Y S.A. w przeszłości obniżony o kwoty należne Spółce X w dacie, w której Spółka dokonała całkowitego lub częściowego wykonania usługi na rzecz Y S.A., nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca z siedzibą w Polsce i Spółka X z siedzibą we Włoszech (dalej razem: „Spółki”, „Członkowie konsorcjum”) są spółkami powiązanymi należącymi do grupy kapitałowej X.

Spółki, działając w ramach konsorcjum, zawarły z Y S.A. umowę (dalej: „Umowa”) na dostawę 20 elektrycznych zespołów trakcyjnych wysokich prędkości (dalej: „EZT”) i usługi związane z tą dostawą.

Zakres prac do wykonania przez Spółki oparty na umowie z Y S.A. został podzielony na 3 specyficzne i odrębne etapy (dalej: „Etap”):

*   Etap I - wytworzenie i dostawa 20 EZT,
*   Etap II - budowa warsztatów utrzymania wraz z infrastrukturą,
*   Etap III - świadczenie usług utrzymania EZT podczas ich eksploatacji.

Wynagrodzenie za każdy z etapów zostało określone w Umowie oddzielnie. Początkowo, zaoferowane przez Spółki wynagrodzenie wynosiło odpowiednio:

*   440 mln EUR za Etap I,
*   30 mln EUR za Etap II,
*   235 mln EUR za Etap III,

W celu zwiększenia szans na zawarcie Umowy, Spółki działając jako konsorcjum musiały obniżyć pierwotnie zaoferowaną cenę za Etap I o 40 mln EUR („Umowne Zmniejszenie Wynagrodzenia”). Wynagrodzenie za Etapy II i III nie mogło natomiast zostać zmienione, tj. na moment negocjowania i podpisania Umowy konsorcjum nie mogło proporcjonalne zmniejszyć wynagrodzenia za każdy z etapów w celu odzwierciedlenia ekonomicznego efektu Umownego Zmniejszenia Wynagrodzenia na wszystkie 3 Etapy. Pomimo że całkowity oczekiwany zysk z tytułu realizacji Kontraktu pozostał satysfakcjonujący, Umowne Zmniejszenie Wynagrodzenia dotyczyło tylko Etapu I projektu, więc wpłynęło jedynie na przychody oraz zysk Spółki X. Poskutkowało to redukcją marży brutto Spółki X prawie do 0%, podczas gdy Spółka utrzymała dodatnią marżę brutto z tytułu realizacji Etapu II i Etapu III.

Mając na uwadze, że: (i) Wnioskodawca i Spółka X działają jako konsorcjum i (ii) bez zmniejszenia ceny za Etap I zawarcie Umowy z Y S.A. mogłoby zostać zagrożone, Spółki uznały, że Umowne Zmniejszenie Wynagrodzenia powinno zostać rozłożone pomiędzy Wnioskodawcę i Spółkę X tak, aby każdy z tych podmiotów mógł osiągnąć standardową marżę w ramach przypisanego mu zakresu prac.

W ramach analizy różnych scenariuszy wzięto pod uwagę okoliczność, że alokacja Umownego Zmniejszenia Wynagrodzenia pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką X realizuje zasady rynkowe, tj. rozwiązanie jest takie, jakie przyjęłyby podmioty niezależne.

W rezultacie, w celu zapewnienia rynkowego poziomu marż Członków konsorcjum i uczestnictwa przez każdą ze Spółek w korzyściach i ryzykach wynikających z Umowy w odpowiednim zakresie, następujące kwoty zostaną alokowane do Wnioskodawcy i Spółki X w ramach Umownego Zmniejszenia Wynagrodzenia:

*   23,47 mln EUR do pokrycia przez Wnioskodawcę,
*   16,53 mln EUR do pokrycia przez Spółkę X.

Spółki postanowiły zawrzeć umowę konsorcjum (dalej: „Umowa konsorcjum”), która potwierdza działania dokonane przez Spółki jako członków konsorcjum. W myśl projektowanych warunków Umowy konsorcjum, Wnioskodawca zostanie wyznaczony liderem konsorcjum, a Spółki wyrażą zgodę na ich reprezentowanie przed Y S.A. i stronami trzecimi przez Wnioskodawcę w zakresie wszelkich kwestii związanych z wykonaniem Umowy.

Na podstawie Umowy konsorcjum, obszary odpowiedzialności i obowiązki związane z każdym z etapów wykonania Umowy będą rozkładały się następująco:

*   Spółka X będzie odpowiedzialna za wytworzenie i dostawę EZT (Etap I),
*   Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za prace związane z realizacją Etapów II i III.

Każda ze Spółek będzie fakturowała Y S.A. za te prace, za które jest odpowiedzialna w ramach poszczególnych Etapów. Obecnie, Spółka wystawiła faktury opiewające na część wynagrodzenia należnego od Y S.A. Pozostała część zostanie zafakturowana w przyszłości. Na podstawie Umowy konsorcjum, jakiekolwiek uzyskane korzyści bądź poniesione koszty związane z przypisanym Członkowi konsorcjum zakresem prac są uzyskiwane lub ponoszone przez tego Członka konsorcjum z wyjątkiem sytuacji, w której Członek konsorcjum będzie otrzymywał korzyści lub ponosił koszty niezgodnie z warunkami rynkowymi. W takiej sytuacji, Spółki dokonają niezbędnych działań, w celu zapewnienia, że korzyści każdej ze stron będą odpowiadały warunkom rynkowym. W szczególności, ze względu na konieczność zmniejszenia wynagrodzenia za prace w ramach Etapu I i w celu umożliwienia efektywnej alokacji konsekwencji wspólnej decyzji Członków konsorcjum o zaakceptowaniu redukcji wynagrodzenia od Y S.A., Spółki doszły do porozumienia w zakresie rozłożenia ciężaru Umownego Zmniejszenia Wynagrodzenia między Wnioskodawcą i Spółką X.

W związku z powyższym, Spółki uzgodniły, że Wnioskodawca przekaże Spółce X 23,47 mln EUR. Ze względu na fakt, że kwota zostanie wypłacona jednorazowo z góry, Spółki uzgodniły, że zostanie ona zredukowana do 20,15 mln EUR (aby odzwierciedlić wartość pieniądza w czasie). Ze względu na specyfikę opodatkowania VAT świadczeń między członkami konsorcjów, Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej tego tematu. W indywidualnej interpretacji, którą Spółka otrzymała wskazano, że transfer środków pieniężnych powinien być udokumentowany na podstawie faktury. W konsekwencji, transfer środków pieniężnych zostanie udokumentowany fakturą VAT.

Zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (dalej: „MSR”) i zawartymi w nich regułami dotyczącymi rozpoznawania przychodów (w szczególności MSR nr 18 i 11), Spółka X i Wnioskodawca prezentują stanowisko, że transfer środków powinien nastąpić w postaci korekty przychodów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wynikającej z faktur wystawionych dla Y S.A. w przeszłości obniżony o kwoty należne Spółce X na podstawie zasad ogólnych ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), t.j. w dacie, w której Spółka dokonała całkowitego lub częściowego wykonania usługi na rzecz Y S.A., nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości wynikającej z faktur wystawionych dla Y S.A. w przeszłości obniżony o kwoty należne Spółce X na podstawie zasad ogólnych u.p.d.o.p., t.j. w dacie w której Spółka dokonała całkowitego lub częściowego wykonania usługi na rzecz Y S.A., nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., przychody związane z działalnością gospodarczą obejmują także przychody należne (choćby nie zostały otrzymane). W świetle art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., przychód powstaje w dacie wykonania lub częściowego wykonania usługi, ale nie później niż w dacie wystawienia faktury lub płatności za usługi.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, Spółka świadczy usługi na rzecz Y S.A. na podstawie Umowy. Część wynagrodzenia zafakturowanego dla Y S.A. jest należnością Spółki X na podstawie wzajemnych porozumień między Spółką X i Wnioskodawcą. W związku z tym, tylko część płatności Y S.A., czyli ta, która faktycznie jest należna Wnioskodawcy stanowi przychód podatkowy Spółki.

Z powyższego wynika, że Spółka powinna rozpoznać przychód z Umowy z Y S.A. w wysokości wynikającej z faktur już wystawionych obniżonej o część płatności, która ma zostać przetransferowana na rzecz Spółki X proporcjonalnie do całkowitego wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę za prace Etapu w ramach II i III (zgodnie z porozumieniem Członków konsorcjum). Ten przychód powinien być rozpoznawany na podstawie ogólnych reguł zawartych w art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., t.j. w dniu, w którym usługi zostały całkowicie lub częściowo wykonane na rzecz Y S.A., ale nie później niż w dacie wystawienia faktury lub otrzymania płatności za te usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 (zdarzenie przyszłe) wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.