Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.325.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: W zakresie ustalenia, czy Spółka zobowiązana jest do pobierania, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet udziału w Jej zyskach.
Słowa kluczowe: komplementariusz; podatek; ryczałt; spółki; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 czerwca 2021 r. (data wpływu 1 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka zobowiązana jest do pobierania, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet udziału w Jej zyskach – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 1 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka zobowiązana jest do pobierania, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet udziału w Jej zyskach.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w Y (dalej: „Sp. z o.o. Sp.k.” lub „Spółka”), jest spółką prawa handlowego działająca od 2018 r. Działalność tego podmiotu obejmuje:

1\. Działalność rachunkowo - księgową,

2\. Doradztwo podatkowe,

3\. Wytwarzanie energii,

4\. Przesyłanie energii elektrycznej,

5\. Dystrybucję energii elektrycznej,

6\. Handel energią elektryczną,

7\. Pozostałą finansową działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i fundusz w emerytalnych,

8\. Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

9\. Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania w skład, którego wchodzą również usługi doradztwa prawnego,

10\. Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,

11\. Działalność usługową związaną z administracyjną obsługą biura.

Jedynym komplementariuszem Spółki jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Y (dalej: „Sp. z o.o.” lub „Komplementariusz").

Komplementariusz, jest spółką prawa handlowego działającą od 2016 r. Przedmiotem jej działalności jest:

1\. Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej,

2\. Handel energią elektryczną,

3\. Pośrednictwo w handlu energią elektryczną,

4\. Pośrednictwo w sprzedaży produktów kontrahentów,

5\. Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

6\. Audyty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2020.2123) nowelizującej ustawę z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2020.1406), od 1 maja 2021 r. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego do osób prawnych.

Jednocześnie, Spółka w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą uzyskuje przychód, który dystrybuowany jest między wspólników, w tym komplementariusza. Spółka działając w granicach prawa, przeznacza część przychodu, o którym mowa w zdaniu poprzednim między innymi na wypłatę zaliczek na poczet udziału wspólników Spółki w Jej zyskach.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Spółka zobowiązana jest do pobierania, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet udziału w Jej zyskach?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2020.1406, dalej: „ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli mają siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej podlegają obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Zgodnie z art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane powyżej - w opisie stanu faktycznego - Spółka w 2021 r. w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą uzyskuje przychód, który dystrybuowany jest między wspólników, w tym komplementariusza. Jednocześnie, w toku prowadzenia bieżącej działalności, Spółka zamierza przeznaczać część uzyskiwanego przychodu na wypłatę zaliczek na poczet udziału w zyskach przysługujących komandytariuszom, jak i Komplementariuszowi Spółki na podstawie przepisów odrębnych.

W związku z powyższym, pojawiło się pytanie czy Spółka działająca w roli płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, ma obowiązek pobrania zaliczki na poczet podatku CIT.

Zdaniem Spółki, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być negatywna, tj. Spółka nie ma obowiązku pobierania zaliczki tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą podatnikowi (tu: Komplementariuszowi) zaliczek na poczet udziału w wypracowanym zysku.

Przed przejściem do dalszego uzasadnienia stanowiska Spółki, konieczne jest również odniesienie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.2020.1325 t.j., dalej: „O.p”).

Jak wynika z art. 8 O.p., płatnik jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast, jak wynika z art. 4 O.p., obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z art. 5 O.p., jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.

Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku Komplementariuszowi przez Spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ust. 1a-1e ustawy (…). Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie powinien wymagać szerszego uzasadnienia fakt, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego, Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym i przepisie.

Jak wynika z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, w zw. z art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, obliczony zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Podkreślenia przy tym wymaga, że art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego/zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem, art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 ustawy o CIT, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z zeznania rocznego tejże spółki.

Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki komandytowej (tu: Spółki), to obowiązek podatkowy Komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez Komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1a ustawy o CIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 22 ust. 1a ustawy o CIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Tożsame stanowisko - wyrażone na gruncie przepisów ustawy z dnia 1 stycznia 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2020.1426) - zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 grudnia 2020 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2048/18.

Reasumując, podkreślić raz jeszcze należy, że odpowiedź na pytanie czy Spółka zobowiązana jest do pobierania - na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - zaliczek na podatek CIT, przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet udziału w zyskach w związku z wypracowaniem zysku przez Spółkę, powinna być negatywna.

Jak zostało podkreślone powyżej, w celu uiszczenia zaliczki na poczet podatku CIT z tytułu (\`(...)\`), płatnik musiałby posiadać wiedzę na temat wysokości własnych zobowiązań podatkowych, tak aby móc uiścić zaliczkę w prawidłowej wysokości zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w zw. z art. 22 ust. 1-1a ustawy o CIT. Zgodnie bowiem, z art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, ponieważ konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki komandytowej, to obowiązek podatkowy Komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu Spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez Komplementariusza. W konsekwencji, na tle tożsamego stanu faktycznego Naczelny Sad Administracyjny we wskazanym uprzednio wyroku z 3 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2048/18) doszedł do przekonania, że przy takiej konstrukcji podstawy opodatkowania, zobowiązanie podatkowe po stronie komplementariusza powstaje dopiero w chwili, gdy istnieje możliwość obliczenia dochodu spółki komandytowej, a więc dopiero po zakończeniu roku obrotowego.

Powyższe oznacza, że dopiero po zakończeniu roku obrotowego, płatnik podatku CIT będzie mógłby zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu, co czyni niemożliwym na tle obowiązujących przepisów pobieranie zaliczek na poczet podatku PIT w trakcie roku obrotowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe**.

Na wstępie należy wskazać, że na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 updop, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c updop, należy również rozumieć, spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem, z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Tym samym z dniem 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową odpowiednio od powyższych dat nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 updop.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podjął decyzję o skorzystaniu z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, tym samym od 1 maja 2021 r. stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Stąd zarówno do Wnioskodawcy, jak również do przychodów i kosztów jej wspólników związanych z uczestnictwem w Spółce, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym Ustawą nowelizującą mają zastosowanie począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby prawnej jest to przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 updop podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi 19% podstawy opodatkowania;

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Należy mieć także na uwadze postanowienia art. 26 ust. 2e updop zgodnie, z którym jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 4 Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy, w przypadku dokonywanych do dnia 31 grudnia 2021 r. wypłat należności:

1\. innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;

2\. z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 26 ust. 3 updop, płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek przesłania tych informacji podatnikom oraz urzędowi skarbowemu nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

W myśl art. 22 ust. 1 updop, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od 1 maja 2021 r. jest podatnikiem podatku dochodowego do osób prawnych.

Spółka w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą uzyskuje przychód, który dystrybuowany jest między wspólników, w tym komplementariusza. Spółka działając w granicach prawa, przeznacza część przychodu, o którym mowa w zdaniu poprzednim między innymi na wypłatę zaliczek na poczet udziału wspólników Spółki w Jej zyskach.

Wskazać należy, że w stosunku do komplementariusza będącego osoba prawną wypłacona mu zaliczka na poczet zysku jest jego przychodem. Momentem rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki, jak również wypłat stanowiących podział zysków Spółki, będzie moment faktycznej wypłaty tej zaliczki oraz moment wypłaty zysków Spółki, czyli moment faktycznie uzyskanego przychodu. Zaliczka na poczet zysku Spółki będzie stanowić część zysku wypracowanego przez Spółkę, zaś sama wypłata zaliczki zmniejszy odpowiednio zobowiązanie główne.

Tym samym, należy przyjąć, że z chwilą wypłaty zaliczki na poczet zysku Spółki na Wnioskodawcy, jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku stosownie do uregulowań zawartych w przywołanym wyżej art. 26 ust. 1 updop.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1a updop, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Zgodnie z art. 22 ust. 1b, powyższa kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1.

Wykładnia literalna art. 22 ust. 1a updop, prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 22 ust. 1a sformułowania „za rok podatkowy”.

Regulacja art. 22 ust. 1a ustawy, uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

\- spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, od których odprowadza zaliczki na podatek dochodowy;

\- po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

\- po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

\- wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Przepisy ust. 1a i 1b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty (art. 22 ust. 1c updop).

Przepis ust. 1c stosuje się odpowiednio do podatku dochodowego od przychodów (dochodów) komplementariusza z likwidacji spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, albo z jego wystąpienia z takiej spółki (art. 22 ust. 1d updop).

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 1e updop, w przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejszenie, o którym mowa w ust. 1a, przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek.

Skoro w art. 22 ust. 1a ww. ustawy, mowa jest o podatku należnym obliczonym wg art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to oznacza to, że chodzi wyłącznie o możliwość odliczenia od zryczałtowanego podatku od osób prawnych równowartości odpowiedniej części należności podatku dochodowego od osób prawnych wynikającej z zeznania rocznego CIT-8.

Należy zatem stwierdzić, że do czasu kiedy nie będzie znany/obliczony roczny należny podatek od dochodu spółki komandytowej za rok podatkowy z którego wypłacany jest zysk, zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 22 ust. 1a updop nie jest możliwe. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku wypłaty przez spółkę komandytową zaliczek na poczet zysku w trakcie roku podatkowego.

Oznacza to, że w związku z wypłatą Komplementariuszowi przez Spółkę komandytową w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet jego udziałów w zysku Spółki komandytowej za dany rok podatkowy brak jest możliwości dokonania pomniejszenia podatku zryczałtowanego o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych od dochodu spółki komandytowej.

W konsekwencji w oparciu o art. 22 ust. 1 updop, od uzyskanych przez komplementariusza, będącego osobą prawną, w trakcie roku podatkowego przychodów z tytułu wypłaconego w formie zaliczki zysku spółki komandytowej należny będzie zryczałtowany podatek dochodowy, do którego poboru w wysokości 19% będzie zobowiązany Wnioskodawca - spółka komandytowa.

Natomiast, w przypadku określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych przez spółkę komandytową za rok podatkowy, za który została wypłacona komplementariuszowi zaliczka (co nastąpi po zakończeniu roku podatkowego), ustają przeszkody do dokonania odliczenia od wypłaconych w poprzednim roku świadczeń z tytułu zaliczki.

Wtedy podatnik może obliczyć należny podatek od otrzymanych świadczeń z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku z uwzględnieniem odliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z zasadą określoną w art. 22 ust. 1a-1e updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, dopiero po zakończeniu roku obrotowego, płatnik podatku CIT będzie mógłby zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu, co czyni niemożliwym na tle obowiązujących przepisów pobieranie zaliczek na poczet podatku PIT w trakcie roku obrotowego jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku sądu administracyjnego stwierdzić należy, że został on wydany w indywidualnej sprawie innego podmiotu i tylko do niej się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1

ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.