Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-859/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-08
Teza: 1. Czy faktyczny przepływ środków pieniężnych (15 grudnia 2011 r. i 27 listopada 2013 r.) spełnia warunek rozliczenia zadeklarowanej w PIT-39 kwoty w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży mieszkania, tj. w latach 2012-2013? 2. Czy dopełnienie formalne transakcji z deweloperem przeprowadzone w roku 2015 nie stanowi przeszkody do uznania prawa do złożenia korekty PIT-39?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; cel-cele mieszkaniowe; deweloper; dochód; dochód-opodatkowanie dochodu; prawa-prawo własności; spadek; umowa-umowa przedwstępna; zaliczka; zbycie-odpłatne zbycie; zeznania-zeznania podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 10 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 17 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 sierpnia 2011 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Po jej śmierci, jako jedna z trojga rodzeństwa Wnioskodawczyni uzyskała prawo do 1/3 wartości mieszkania wchodzącego w skład masy spadkowej. W dniu 6 grudnia 2011 r. aktem notarialnym mieszkanie po zmarłej matce zostało sprzedane. Kwotę 95 000 zł Wnioskodawczyni otrzymała od nabywcy w dniu sprzedaży mieszkania, tj. 6 grudnia 2011 r. W marcu 2012 r. w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawczyni złożyła PIT-39, w którym zadeklarowała przeznaczenie 25 000 zł na cele mieszkaniowe. Uiściła też należny podatek w wysokości 13 101 zł od pozostałej kwoty.

Realizując zobowiązanie wpłat na cele mieszkaniowe, dnia 15 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni wpłaciła do Banku kwotę 11 192 zł 37 gr tytułem spłaty reszty zaciągniętego w dniu 17 lipca 2002 r. kredytu hipotecznego na remont wówczas i obecnie użytkowanego mieszkania będącego własnością Wnioskodawczyni i Jej męża od 1994 r.

Dnia 28 czerwca 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z teściem zawarła ze spółką umowę deweloperską o wybudowanie lokalu mieszkalnego i jego przekazanie im w stanie deweloperskim po zakończeniu budowy. Udział Wnioskodawczyni w wartości mieszkania określony został w umowie na kwotę 22 540 zł. Kwotę tę Wnioskodawczyni wpłaciła jako jedną z rat 27 listopada 2013 r. Tym samym na cele mieszkaniowe w latach 2011 – 2013 Wnioskodawczyni wpłaciła łącznie 33 732 zł 37 gr.

Zakończenie budowy i przekazanie kluczy do mieszkania nastąpiło w grudniu 2014 r. Formalne przeniesienie własności w postaci aktu notarialnego nastąpiło w 2015 r.

W dniu 27 kwietnia 2015 r. dokonano wpisu do księgi wieczystej, a 28 maja 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała stosowne zawiadomienie z Zarządu Geodezji i Katastru Miasta P.

Wnioskodawczyni nadmienia, że zakupione mieszkanie, jednocześnie z posiadanym i użytkowanym mieszkaniem służy do zaspokojenia Jej potrzeb mieszkaniowych, ponieważ z uwagi na sytuację rodzinną część czasu w skali roku przebywa w G. a część w P.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy faktyczny przepływ środków pieniężnych (15 grudnia 2011 r. i 27 listopada 2013 r.) spełnia warunek rozliczenia zadeklarowanej w PIT-39 kwoty w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży mieszkania, tj. w latach 2012-2013?

Czy dopełnienie formalne transakcji z deweloperem przeprowadzone w roku 2015 nie stanowi przeszkody do uznania prawa do złożenia korekty PIT-39?

Wnioskodawczyni uważa, iż faktyczny przepływ środków pieniężnych (15 grudnia 2011 r. i 27 listopada 2013 r.) spełnia warunek rozliczenia zadeklarowanej w PIT-39 kwoty w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży mieszkania, tj. w latach 2012-2013. Dopełnienie formalne transakcji z deweloperem przeprowadzone w roku 2015 nie stanowi przeszkody dla prawidłowości takiego rozliczenia, gdyż na jego termin Wnioskodawczyni nie miała wpływu. Podkreśla przy tym, że może złożyć korektę do złożonego 13 marca 2012 r. zeznania PIT-39 uwzględniającą obie opisane wpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 20 sierpnia 2011 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Po jej śmierci, jako jedna z trojga rodzeństwa Wnioskodawczyni uzyskała prawo do 1/3 wartości mieszkania wchodzącego w skład masy spadkowej. W dniu 6 grudnia 2011 r. aktem notarialnym mieszkanie po zmarłej matce zostało sprzedane. Kwotę 95 000 zł Wnioskodawczyni otrzymała od nabywcy w dniu sprzedaży mieszkania, tj. 6 grudnia 2011 r. W marcu 2012 r. w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawczyni złożyła PIT-39, w którym zadeklarowała przeznaczenie 25 000 zł na cele mieszkaniowe. Uiściła też należny podatek w wysokości 13 101 zł od pozostałej kwoty.

Realizując zobowiązanie wpłat na cele mieszkaniowe, dnia 15 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni wpłaciła do Banku kwotę 11 192 zł 37 gr tytułem spłaty reszty zaciągniętego w dniu 17 lipca 2002 r. kredytu hipotecznego na remont wówczas i obecnie użytkowanego mieszkania będącego własnością Wnioskodawczyni i Jej męża od 1994 r.

Dnia 28 czerwca 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z teściem zawarła ze spółką umowę deweloperską o wybudowanie lokalu mieszkalnego i jego przekazanie im w stanie deweloperskim po zakończeniu budowy. Udział Wnioskodawczyni w wartości mieszkania określony został w umowie na kwotę 22 540 zł. Kwotę tę Wnioskodawczyni wpłaciła jako jedną z rat 27 listopada 2013 r. Tym samym na cele mieszkaniowe w latach 2011 – 2013 Wnioskodawczyni wpłaciła łącznie 33 732 zł 37 gr.

Zakończenie budowy i przekazanie kluczy do mieszkania nastąpiło w grudniu 2014 r. Formalne przeniesienie własności w postaci aktu notarialnego nastąpiło w 2015 r.

W dniu 27 kwietnia 2015 r. dokonano wpisu do księgi wieczystej, a 28 maja 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała stosowne zawiadomienie z Zarządu Geodezji i Katastru Miasta P.

Wnioskodawczyni nadmienia, że zakupione mieszkanie, jednocześnie z posiadanym i użytkowanym mieszkaniem służy do zaspokojenia Jej potrzeb mieszkaniowych, ponieważ z uwagi na sytuację rodzinną część czasu w skali roku przebywa w G. a część w P.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający ( art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Na podstawie wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    1.  położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
    
    1.  w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym ( art. 21 ust. 30).

W tym miejscu podkreślić należy, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie uzyskanym przychodem uprawnia do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej na remont własnego lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu podkreślić należy, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wyraźnie wynika, iż kredyt, na spłatę którego zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Okoliczności opisane we wniosku umożliwiają stwierdzenie, że kredyt, spłaty którego Wnioskodawczyni dokonała ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które wymienione zostały w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na spłatę kredytu zaciągniętego na remont lokalu mieszkalnego, którego Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem spełnia warunki zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy za wydatki na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.: wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu oraz na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Pojęcie „nabycie” zawarte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało w niej zdefiniowane. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Przy czym umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości, o czym stanowi art. 158 ww. ustawy powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie notarialnym wymienione.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że analiza treści normy prawnej sformułowanej w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności użyte w nim słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzi do jednoznacznego wniosku, że tylko wydatkowanie przychodu na definitywne nabycie nieruchomości mieszkalnej, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności w terminie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia, upoważnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Zatem konieczne jest dokonanie w powyższym terminie zarówno wydatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia uprzednio posiadanego mieszkania jak i dokonanie czynności związanych z nabyciem kolejnego lokalu mieszkalnego. Jedynie kumulatywne spełnienie tych dwóch przesłanek gwarantuje podatnikowi skuteczną realizację prawa do przedmiotowego zwolnienia.

Natomiast zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy wpłaty na poczet ceny, pomimo że mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości, to nie są z nim równoważne. Treścią tej umowy jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przenoszącej własność, lecz tej własności sama umowa nie przenosi. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości powoduje niewypełnienie jednego z warunków zwolnienia i pozbawia do niego prawa.

W świetle powołanego stanu prawnego oraz przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego, z którego wynika m.in., że Wnioskodawczyni zbyła udział w lokalu mieszkalnym w dniu 6 grudnia 2011 r., środki finansowe w kwocie 22 540 zł wpłaciła na rzecz dewelopera w dniu 27 listopada 2013 r, natomiast przeniesienie własności w formie aktu notarialnego nastąpiło na Jej rzecz w 2015 r. stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarcie umowy deweloperskiej i wydatkowanie części środków ze sprzedaży ww. lokalu na nabycie lokalu mieszkalnego – bez zaistnienia faktu przeniesienia jego własności w ustawowym terminie nie przesądza bowiem o prawie do przedmiotowego zwolnienia podatkowego.

Reasumując stwierdzić należy, że kwota uzyskana od kupującego ze sprzedaży w dniu 6 grudnia 2011 r. mieszkania, wydatkowana w dniu 15 grudnia 2011 r. na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię wraz z mężem w 2002 r. na remont lokalu mieszkalnego, który stanowi własność Wnioskodawczyni i Jej męża od 1994 r. przy braku przesłanek negatywnych, wynikających z ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może być uwzględniona do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania.

Z kolei kwota wydatkowana w dniu 27 listopada 2013 r. na poczet ceny nabywanego przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym nie może uprawniać do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - z uwagi na to, że do końca 2013 r. nie została zawarta umowa sprzedaży przenosząca własność lokalu w formie aktu notarialnego.

W konsekwencji, w korekcie zeznania PIT-39 Wnioskodawczyni uwzględnić może dochód zwolniony w tej części, który odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe – spłatę kredytu hipotecznego – w przychodzie z odpłatnego zbycia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.