Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.216.2020.3.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-29
Teza: Skutki podatkowe wypłaty odszkodowania wraz z odsetkami
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; rekompensata; wyrok; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.), pismem z dnia 19 marca 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.), oraz pismem z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania wraz z odsetkami **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania wraz z odsetkami.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.216.2020.1.KR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 17 marca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 marca 2020 r.). W dniu 23 marca 2020 r. (nadano w dniu 19 marca 2020 r. i 20 marca 2020 r.) wpłynęły uzupełnienia wniosku.

Z uwagi na konieczność doprecyzowania stanu faktycznego, pismem z dnia 9 kwietnia 2020 r., 0113-KDIPT2-2.4011.216.2020.2.KR, ponownie wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie II do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 9 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 15 kwietnia 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w związku z wygranym sporem sądowym o odszkodowanie za niezgodne z prawem odwołanie z funkcji dyrektora szkoły w wyniku wyroku Sądu Rejonowego, otrzymał od pozwanego Województwa kwotę 67 152 zł 19 gr wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie. W pisemnym uzasadnieniu Sądu wskazano, że: „W ocenie Sądu dochodzone w sprawie roszczenie nie jest roszczeniem ze stosunku pracy, gdyż strony nie łączył stosunek pracy. Powód przed wystąpieniem do sądu z roszczeniem odszkodowawczym przeciwko pozwanemu, uzyskał w postępowaniu administracyjnym prawomocne orzeczenie stwierdzające niezgodność z prawem uchwały o odwołaniu go z funkcji dyrektora szkoły. Tym samym niniejsza sprawa stanowi – zgodnie z twierdzeniem powoda – cywilnoprawne roszczenie odszkodowawcze skierowane przeciwko pozwanemu Województwu z powodu szkody wyrządzonej przez jego organ na skutek wydania niezgodnej z prawem uchwały, a więc zasadne jest rozpoznanie powództwa w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego o czynach niedozwolonych, określających odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przez władzę publiczną. Zgodnie z treścią art. 417 § 1 k.c. za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Ponadto zgodnie z art. 417\[1\] § 2 k.c. jeżeli szkoda została wyrządzona przez wydanie prawomocnego orzeczenia lub ostatecznej decyzji, jej naprawienia można żądać po stwierdzeniu we właściwym postępowaniu ich niezgodności z prawem, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.” Podstawą roszczenia były zatem przepisy Kodeksu cywilnego o czynach niedozwolonych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że sprawa … zakończyła się wydaniem wyroku z dnia 28 listopada 2019 r., będącego podstawą wypłaty odszkodowania. Wnioskodawca otrzymał zasądzone kwoty jednorazowo przelewem bankowym w dniu 16 stycznia 2020 r. Pozwany rozdzielił wpłatę na dwa przelewy, jeden z należnością główną w kwocie 67 152 zł 19 gr (tytuł przelewu: odszkodowanie wyrok) oraz w kwocie 16 139 zł 45 gr (tytuł przelewu: odsetki ustawowe naliczone na dzień 16 stycznia 2020 r. za opóźnienie kwot odszkodowania).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem pozwu były roszczenia stanowiące należność główną:

*   dodatek motywacyjny,

*   dodatek funkcyjny,

*   tzw. trzynasta pensja,

*   nagroda jubileuszowa za 25 lat pracy.

Precyzując żądanie, należy wskazać, że w myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 Karty Nauczyciela dodatki: funkcyjny i motywacyjny stanowią ustawowe składniki wynagrodzenia nauczyciela i przysługują one na mocy tych przepisów, w wysokości oraz według warunków przyznawania określonych w regulaminie ustanowionym przez organ prowadzący szkołę. W związku z powyższym Wnioskodawca uprawniony był do dochodzenia dodatku motywacyjnego za okres 26 miesięcy – w kwocie 23 400 zł i 8 dni – w kwocie 240 zł (tj. za każdy dzień w wysokości 30 zł zgodnie z wyliczeniem 900 zł : 30 dni = 30 zł/dzień), a więc razem za okres 26 miesięcy i 8 dni w kwocie 23 640 zł z tytułu dodatku motywacyjnego. Ponadto uprawniony jest także do dochodzenia dodatku funkcyjnego za okres 26 miesięcy w kwocie 34 320 zł i 8 dni w kwocie 352 zł (tj. za każdy dzień w wysokości 44 zł zgodnie z wyliczeniem 1 320 zł : 30 dni = 44 zł/ dzień) a więc razem za okres 26 miesięcy i 8 dni w kwocie 34 672 zł z tytułu dodatku funkcyjnego. Łącznie daje to kwotę 58 312 zł.

Wskazać należy także, że zgodnie z art. 48 ustawy Karta Nauczyciela nauczycielowi przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach i w wysokości określonych w ustawie z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1144, oraz z 2015 r., poz. 1268) tzw. trzynasta pensja. Wynagrodzenie to obliczane jest na podstawie wszystkich składników wynagrodzenia przysługujących w okresie roku kalendarzowego z uwzględnieniem kwot dodatków funkcyjnego i motywacyjnego. Za 2015 r. szkodę stanowiła więc utrata tzw. trzynastej pensji w kwocie 906 zł 98 gr, stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą jaką Wnioskodawca mógł otrzymać gdyby dodatkowe wynagrodzenie roczne było obliczane z uwzględnieniem dodatku funkcyjnego i motywacyjnego, tj. kwotą 6 069 zł 82 gr, a kwotą jaką faktycznie otrzymał, tj. kwotą 5 162 zł 84 gr. Szkodę w trzynastej pensji za 2016 r. stanowiła kwota stanowiąca różnicę kwot tzw. trzynastej pensji w wysokości jaką powód mógłby otrzymać przy uwzględnieniu dodatku motywacyjnego i funkcyjnego, a kwotą trzynastej pensji bez ich uwzględnienia, a więc kwota 2 264 zł 40 gr (6 069 zł 82 gr - 3 805 zł 42 gr). Szkodę w trzynastej pensji za 2017 r. stanowiła kwota 1 509 zł 60 gr (4 046 zł 54 gr – 2 536 zł 94 gr). Razem jeśli chodzi o trzynastą pensję za okres od 23 czerwca 2015 r. do 31 sierpnia 2017 r. szkodę stanowi kwota 4 680 zł 98 gr. Wnioskodawca w toku sprawy rozszerzył powództwo o kwotę 4 159 zł 21 gr, z powodu błędnego wyliczenia szkody z tytułu braku wypłacenia trzynastej pensji oraz z tytułu różnicy w wysokości nagrody jubileuszowej za 25 lat pracy (do której powód nabył prawo z dniem 31 sierpnia 2017 r.), którą mógłby otrzymać, a którą otrzymał. Na kwotę 4 159 zł 21 gr składała się: kwota 1 939 zł 21 gr będąca różnicą pomiędzy wskazaną w pozwie kwotą 906 zł 98 gr, a dochodzoną kwotą 2 846 zł 19 gr (za trzynastą pensję, gdyż powód otrzymał kwotę 3 223 zł 63 gr, a nie jak wskazano kwotę 5 162 zł 84 zł), oraz nowa kwota 2 220 zł wraz z odsetkami od dnia 1 września 2017 r. do dnia zapłaty z tytułu różnicy w wysokości nagrody jubileuszowej za 25 lat pracy (do której powód nabył prawo z dniem 31 sierpnia 2017 r.), którą mógłby otrzymać, a którą otrzymał.

Łącznie zatem wysokość poniesionej przez Wnioskodawcę szkody wyrządzonej wydaniem Uchwały Zarządu Województwa o odwołaniu Go z funkcji dyrektora wyniosła 67 152 zł 19 gr. Ponadto, powód dochodził także odsetek ustawowych za opóźnienie okres 26 miesięcy od kwoty 2 220 zł, na którą to kwotę składają się dodatek motywacyjny w wysokości 900 zł miesięcznie oraz dodatek funkcyjny w wysokości 1 320 zł miesięcznie, płatnych z góry pierwszego dnia miesiąca za okres od lipca 2015 r. do sierpnia 2017 r., a więc do dnia zakończenia kadencji, oraz odsetek ustawowych za opóźnienie od kwot stanowiących utratę na tzw. trzynastej pensji odpowiednio liczonych od dnia 1 kwietnia danego roku w związku z faktem, że art. 4 ustawy z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej, do którego odsyła art. 48 ustawy Karta Nauczyciela stanowi, że wynagrodzenie roczne wypłaca się, nie później niż w ciągu pierwszych trzech miesięcy roku kalendarzowego następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie. Wynagrodzenie takie powinno więc zostać wypłacone do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie.

Wypłatę odsetek oparto na podstawie art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego, bowiem należności będące ich podstawą nie zostały wypłacone w terminie przez podmiot zobowiązany.

Powyżej szeroko wskazano jakie świadczenia pieniężne obejmował pozew, w tym uwzględniono ich wyszczególnienie. Z racji, że pozew został w całości uwzględniony przez Sąd, należy wskazać, że roszczenia dochodzone pozwem pokrywają się z roszczeniami zasądzonymi przez Sąd w wyroku. Wszystkie z nich obejmowały elementy wynagrodzenia pracowniczego, tak jak wskazano wyżej.

W przypadku gdyby Wnioskodawcy nie została wyrządzona szkoda (tj. gdyby nie został bezprawnie odwołany z funkcji Dyrektora placówki oświatowej) otrzymałby On wszystkie dochodzone pozwem korzyści (wyszczególnione w powyższych punktach), bowiem pełniłby On funkcję Dyrektora placówki oświatowej do zakończenia kadencji.

Analogicznie jak w przypadku niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę bez wypowiedzenia, utraconą korzyścią jest w tej sytuacji wynagrodzenie, które pracownik (Dyrektor) uzyskałby, pozostając w stosunku pracy (jako Dyrektor).

Jeśli natomiast, twierdzi, że utraconą korzyścią jest nieuzyskanie zatrudnienia po bezprawnym rozwiązaniu stosunku pracy, to zdaniem sądu musi dowieść, że o podjęcie takiej pracy czynił starania zakończone niepomyślnie z uwagi na sposób rozwiązania poprzedniej umowy o pracę. Innymi słowy – utracone korzyści są oczywiste i ściśle związane ze zdarzeniem powodującym szkodę (bezprawnym odwołaniem ze stanowiska dyrektora placówki edukacyjnej).

Powyższe twierdzenie nie dotyczy zasądzonych odsetek, bowiem wypłacone one zostały na gruncie zupełnie odrębnej podstawy prawnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy łączna kwota, którą uzyskał Wnioskodawca tytułem odszkodowania wypłaconego w związku z niezgodnym z prawem odwołaniem z funkcji dyrektora szkoły, tj. należność główna wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskana przez Niego kwota oraz odpowiednio odsetki od niej naliczone nie podlegają opodatkowaniu. Przedmiotowa kwota jest objęta zwolnieniem uregulowanym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów (…). W dalszym brzmieniu ustawa wskazuje enumeratywny katalog sytuacji, w których przedmiotowe zwolnienie nie przysługuje. Należy stwierdzić, że odszkodowanie za niezgodne z przepisami prawa odwołanie z zajmowanej funkcji dyrektora szkoły nie jest wymienione wśród sytuacji objętych brakiem zwolnienia. Analogiczne zdanie jak Wnioskodawca w sprawie także dotyczącej odszkodowania za niezgodne z prawem odwołanie z funkcji dyrektora szkoły wyraził Pierwszy Urząd Skarbowy w Kielcach w podatkowej interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2007 r.

Wskazać należy także inną, niezależną od powyższej podstawę prawną zwolnienia, która również stanowi o braku zaistnienia obowiązku podatkowego w sytuacji faktycznej Wnioskodawcy tj. wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, zgodnie z którą wolne od podatku dochodowego są: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie. W zakresie odsetek ustawowych za opóźnienie zwolnienie od obowiązku uiszczenia podatku uregulowane jest w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z czym także odsetki ustawowe za opóźnienie zasądzone wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia 28 listopada 2019 r., od kwoty 67 152 zł 19 gr także podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 – w tym wypadku ze stosunku służbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Ustawodawca sformułował bowiem tak wskazany przepis, aby stanowił on kategorię otwartą. Nie jest bowiem możliwym, aby przewidzieć każdy rodzaj przychodu, który wystąpi. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 i 1043), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast w przypadku, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia nie wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem odszkodowań w tym przepisie wymienionych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowania lub zadośćuczynienia z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowania lub zadośćuczynienia z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie lub zadośćuczynienie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – jak wynika z ww. przepisu – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w związku z wygranym sporem sądowym o odszkodowanie za niezgodne z prawem odwołanie z funkcji dyrektora szkoły w wyniku wyroku Sądu z dnia 28 listopada 2019 r. otrzymał od pozwanego Województwa kwotę 67 152 zł 19 gr wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie.

Przedmiotem pozwu były roszczenia stanowiące należność główną:

*   dodatek motywacyjny,

*   dodatek funkcyjny,

*   tzw. trzynasta pensja,

*   nagroda jubileuszowa za 25 lat pracy.

Pozew został w całości uwzględniony przez Sąd. Tym samym, roszczenia dochodzone pozwem pokrywają się z roszczeniami zasądzonymi przez Sąd w wyroku. Wszystkie z nich obejmowały elementy wynagrodzenia pracowniczego.

W myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 Karty Nauczyciela dodatki: funkcyjny i motywacyjny stanowią ustawowe składniki wynagrodzenia nauczyciela i przysługują one na mocy tych przepisów, w wysokości oraz według warunków przyznawania określonych w regulaminie ustanowionym przez organ prowadzący szkołę. W związku z powyższym Wnioskodawca uprawniony był do dochodzenia dodatku motywacyjnego za okres 26 miesięcy – w kwocie 23 400 zł i 8 dni – w kwocie 240 zł (tj. za każdy dzień w wysokości 30 zł zgodnie z wyliczeniem 900 zł : 30 dni = 30 zł/dzień), a więc razem za okres 26 miesięcy i 8 dni w kwocie 23 640 zł z tytułu dodatku motywacyjnego. Ponadto uprawniony jest także do dochodzenia dodatku funkcyjnego za okres 26 miesięcy w kwocie 34 320 zł i 8 dni w kwocie 352 zł (tj. za każdy dzień w wysokości 44 zł zgodnie z wyliczeniem 1 320 zł : 30 dni = 44 zł/ dzień) a więc razem za okres 26 miesięcy i 8 dni w kwocie 34 672 zł z tytułu dodatku funkcyjnego. Łącznie daje to kwotę 58 312 zł.

Zgodnie z art. 48 ustawy Karta Nauczyciela nauczycielowi przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach i w wysokości określonych w ustawie z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej tzw. trzynasta pensja. Wynagrodzenie to obliczane jest na podstawie wszystkich składników wynagrodzenia przysługujących w okresie roku kalendarzowego z uwzględnieniem kwot dodatków funkcyjnego i motywacyjnego. Za 2015 r. szkodę stanowiła więc utrata tzw. trzynastej pensji w kwocie 906 zł 98 gr, stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą jaką Wnioskodawca mógł otrzymać gdyby dodatkowe wynagrodzenie roczne było obliczane z uwzględnieniem dodatku funkcyjnego i motywacyjnego, tj. kwotą 6 069 zł 82 gr, a kwotą jaką faktycznie otrzymał, tj. kwotą 5 162 zł 84 gr. Szkodę w trzynastej pensji za 2016 r. stanowiła kwota stanowiąca różnicę kwot tzw. trzynastej pensji w wysokości jaką powód mógłby otrzymać przy uwzględnieniu dodatku motywacyjnego i funkcyjnego, a kwotą trzynastej pensji bez ich uwzględnienia, a więc kwota 2 264 zł 40 gr (6 069 zł 82 gr - 3 805 zł 42 gr). Szkodę w trzynastej pensji za 2017 r. stanowiła kwota 1 509 zł 60 gr (4 046 zł 54 gr – 2 536 zł 94 gr). Razem jeśli chodzi o trzynastą pensję za okres od 23 czerwca 2015 r. do 31 sierpnia 2017 r. szkodę stanowi kwota 4 680 zł 98 gr. Wnioskodawca w toku sprawy rozszerzył powództwo o kwotę 4 159 zł 21 gr, z powodu błędnego wyliczenia szkody z tytułu braku wypłacenia trzynastej pensji zapłaty oraz z tytułu różnicy w wysokości nagrody jubileuszowej za 25 lat pracy (do której powód nabył prawo z dniem 31 sierpnia 2017 r.), którą mógłby otrzymać, a którą otrzymał. Na kwotę 4 159 zł 21 gr składała się: kwota 1 939 zł 21 gr będąca różnicą pomiędzy wskazaną w pozwie kwotą 906 zł 98 gr, a dochodzoną kwotą 2 846 zł 19 gr (za trzynastą pensję, gdyż powód otrzymał kwotę 3 223 zł 63 gr, a nie jak wskazano kwotę 5 162 zł 84 zł), oraz nowa kwota 2 220 zł wraz z odsetkami od dnia 1 września 2017 r. do dnia zapłaty z tytułu różnicy w wysokości nagrody jubileuszowej za 25 lat pracy (do której powód nabył prawo z dniem 31 sierpnia 2017 r.), którą mógłby otrzymać, a którą otrzymał.

Łącznie zatem wysokość poniesionej przez Wnioskodawcę szkody wyrządzonej wydaniem Uchwały Zarządu Województwa o odwołaniu Go z funkcji dyrektora wyniosła 67 152 zł 19 gr. Ponadto, powód dochodził także odsetek ustawowych za opóźnienie okres 26 miesięcy od kwoty 2 220 zł, na którą to kwotę składają się dodatek motywacyjny w wysokości 900 zł miesięcznie oraz dodatek funkcyjny w wysokości 1 320 zł miesięcznie, płatnych z góry pierwszego dnia miesiąca za okres od lipca 2015 r. do sierpnia 2017 r., a więc do dnia zakończenia kadencji, oraz odsetek ustawowych za opóźnienie od kwot stanowiących utratę na tzw. trzynastej pensji odpowiednio liczonych od dnia 1 kwietnia danego roku w związku z faktem, że art. 4 ustawy z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej, do którego odsyła art. 48 ustawy Karta Nauczyciela stanowi, że wynagrodzenie roczne wypłaca się, nie później niż w ciągu pierwszych trzech miesięcy roku kalendarzowego następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie. Wynagrodzenie takie powinno więc zostać wypłacone do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie.

W uzasadnieniu Sądu wskazano, że: „W ocenie Sądu dochodzone w sprawie roszczenie nie jest roszczeniem ze stosunku pracy, gdyż strony nie łączył stosunek pracy. Powód przed wystąpieniem do sądu z roszczeniem odszkodowawczym przeciwko pozwanemu, uzyskał w postępowaniu administracyjnym prawomocne orzeczenie stwierdzające niezgodność z prawem uchwały o odwołaniu go z funkcji dyrektora szkoły. Tym samym niniejsza sprawa stanowi – zgodnie z twierdzeniem powoda – cywilnoprawne roszczenie odszkodowawcze skierowane przeciwko pozwanemu Województwu z powodu szkody wyrządzonej przez jego organ na skutek wydania niezgodnej z prawem uchwały, a więc zasadne jest rozpoznanie powództwa w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego o czynach niedozwolonych, określających odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przez władzę publiczną. Zgodnie z treścią art. 417 § 1 k.c. za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Ponadto zgodnie z art. 417\[1\] § 2 k.c. jeżeli szkoda została wyrządzona przez wydanie prawomocnego orzeczenia lub ostatecznej decyzji, jej naprawienia można żądać po stwierdzeniu we właściwym postępowaniu ich niezgodności z prawem, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.” Podstawą roszczenia były zatem przepisy Kodeksu cywilnego o czynach niedozwolonych. Wypłatę odsetek oparto na podstawie art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego, bowiem należności będące ich podstawą nie zostały wypłacone w terminie przez podmiot zobowiązany.

W przypadku gdyby Wnioskodawcy nie została wyrządzona szkoda (tj. gdyby nie został bezprawnie odwołany z funkcji Dyrektora placówki oświatowej) otrzymałby On wszystkie dochodzone pozwem korzyści (wyszczególnione w powyższych punktach), bowiem pełniłby On funkcję Dyrektora placówki oświatowej do zakończenia kadencji.

Wnioskodawca otrzymał zasądzone kwoty jednorazowo przelewem bankowym w dniu 16 stycznia 2020 r. Pozwany rozdzielił wpłatę na dwa przelewy, jeden z należnością główną w kwocie 67 152 zł 19 gr (tytuł przelewu: odszkodowanie wyrok) oraz w kwocie 16 139 zł 45 gr (tytuł przelewu: odsetki ustawowe naliczone na dzień 16 stycznia 2020 r. za opóźnienie kwot odszkodowania).

Zgodnie z art. 361 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili (art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego, za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa.

Szkodą jest uszczerbek majątkowy powstały wskutek pewnego zdarzenia – z wyłączeniem przypadków, gdy zmniejszenie się majątku następuje wskutek woli właściciela tego majątku (darowizna, zbycie rzeczy).

Uszczerbek w majątku może polegać na:

*   zmniejszeniu się aktywów majątku (poprzez ubytek, zniszczenie lub utratę np. praw rzeczowych – w tym własności lub obniżenie ich wartości),

*   zwiększeniu się pasywów (długów),

*   udaremnieniu zwiększenia się majątku poprzez utratę korzyści, które poszkodowany mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Żeby rozstrzygnąć kwestię opodatkowania kwoty będącej odszkodowaniem, a zasądzonej wyrokiem sądu należy ustalić jaki rodzaj szkody został pokryty tym odszkodowaniem. Szkoda rozpatrywana jako uszczerbek o charakterze majątkowym może mieć – jak wyżej wskazano – w świetle przepisów Kodeksu cywilnego postać dwojaką. Może obejmować stratę, jakiej doznaje mienie poszkodowanego – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas, tzw. szkoda rzeczywista. Ponadto może obejmować utratę korzyści, jakiej poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wskutek doznania tej postaci uszczerbku poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Zwrócić należy uwagę, że powołany art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego reguluje jedynie możliwość wystąpienia strony o odszkodowanie, nie określa jednak wprost jego wysokości, a także nie wskazuje zasad ustalania odszkodowania. Zatem odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawcę nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że zasądzone odszkodowanie obejmowało roszczenia Wnioskodawcy stanowiące należność główną tj. dodatek motywacyjny, dodatek funkcyjny, tzw. trzynastą pensję oraz nagrodę jubileuszową za 25 lat pracy tj. elementy wynagrodzenia pracowniczego, które byłyby wypłacone gdyby pracownik (powód) pracował przez okres, który objęty był roszczeniem – a zatem odszkodowanie zasądzone jak wyżej, podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W związku z powyższym przedmiotowe odszkodowanie nie jest odszkodowaniem za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, ale dotyczy utraconych korzyści. W konsekwencji, wypłacone Wnioskodawcy odszkodowanie nie podlega również zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że skoro odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie art. 417 Kodeksu cywilnego od podmiotu (Województwa), z którym Wnioskodawcy nie łączy stosunek, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to wypłacone odszkodowanie nie stanowi zatem przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ww. ustawy. Przedmiotowe odszkodowanie należy zaklasyfikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do otrzymanych przez Wnioskodawcę odsetek Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, co następuje.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu zwolnień przedmiotowych wymieniono wprost odsetki wolne od podatku, co oznacza, że ustawodawca wyraźnie odróżnia je od odszkodowania czy zadośćuczynienia.

Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 czy art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera expressis verbis w tym zakresie zwolnienie przedmiotowe.

I tak, wolne od podatku dochodowego są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a i pkt 130b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

*   odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776);

*   odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

*   odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

*   odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;

*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do świadczeń, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Zatem, skoro ustawodawca nie zamieścił w katalogu zwolnień odsetek przysługujących od zasądzonego odszkodowania to należy stwierdzić, że odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że wypłacona Wnioskodawcy kwota odszkodowania wraz z odsetkami stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.