Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.373.2021.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-19
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę przejmowaną
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; spółki-przejęcie spółki; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 30 maja 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę przejmowaną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę przejmowaną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka X. – dawniej Y. Sp. z o.o. zwraca się z prośbą o interpretację w oparciu o obowiązujące przepisy podatkowe dotyczące następującego stanu faktycznego.

Jednocześnie informuje, że zmiana nazwy spółki ze Y. Sp. z o.o. nastąpiła 4 czerwca 2018 r. na A. Sp. z o.o. oraz następnie 25 kwietnia 2019 r. X. sp. z o.o.

W dniu 4 czerwca 2018 r. nastąpiło połączenie dwóch spółek; Y Sp. z o.o. (Spółka przejmująca) oraz A Sp. z o.o. (Spółka przejmowana).

Połączenie nastąpiło poprzez przejęcie Spółki przejmowanej przez Spółkę przejmującą w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 2 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handowych (Dz. U. z 2000 Nr 94 poz. 1037 ze zm.). Nastąpiło przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą w zamian za udziały, które Spółka przejmująca wydała wspólnikom Spółki przejmowanej. Spółka przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h. wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej. Jednocześnie z dniem 4 czerwca 2018 r. Y. Sp. z o.o. zmieniła nazwę na A. Sp. z o.o.

Dla celów księgowych połączenie zostało rozliczone metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości z 29 września 1994 r.

Obie Spółki posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby oraz są rezydentami podatkowymi, tj. podlegają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na swoje miejsce ich osiągnięcia. Obie spółki są również czynnymi podatnikami podatku VAT. Głównym przedmiotem działalności spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zleceni, dystrybucja, sprzedaż systemów zabezpieczających. Spółka świadczy również usługi instalacji i serwisu związane z systemami zabezpieczającymi na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W okresie przed i po połączeniu Spółka dokonywała zakupu towarów i usług i wykorzystywała je do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Począwszy od dnia połączenia kontrahenci powinni wystawiać faktury/faktury korygujące wskazując jako nabywcę wyłącznie Spółkę przejmującą, a nie Spółkę przejmowaną (Spółka przejmowana utraciła swój byt prawny) niezależnie od tego, czy do dostawy towarów lub świadczenia usług doszło przed czy po dniu połączenia. Natomiast zdarzały się przypadku, że pomimo przekazywanych informacji kontrahenci po połączeniu nadal wystawiali faktury/faktury korygujące dokumentujące dostawy i usługi świadczone przed i po połączeniu wskazując na fakturach jako nabywcę Spółkę przejmowaną (z NIP Spółki przejmowanej).

Jednocześnie informuje, że zmiana nazwy spółki ze Y. Sp. z o.o. nastąpiła 4 czerwca 2018 r. na A. Sp. z o.o. oraz następnie 25 kwietnia 2019 r. na X. sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce przejmującej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych po dniu połączenia na dane Spółki przejmowanej bez konieczności wystawiana faktur/not korygujących?
2.  Jeżeli stanowisko Spółki zostanie uznane za nieprawidłowe, to czy w sytuacji wystawienia faktur z danymi Spółki przejmowanej, czy wystarczające było wystawienie przez Spółkę przejmującą not korygujących i czy wystawienie tych not jest konieczne dla celu odliczenia VAT naliczonego z tych faktur?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki – Spółka przejmująca jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółkę przejmowaną bez konieczności wystawiania faktur lub not korygujących.

W sytuacji kiedy stanowisko Spółki zostanie uznane za nieprawidłowe, tzn. Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej uzna, że Spółka nie może odliczyć podatku naliczonego wynikającego z faktur wskazujących jako nabywcę Spółkę przejmowana, po dniu połączenia – zdaniem Spółki – Spółka przejmująca będzie uprawniona do skorygowania danych nabywcy na otrzymanych fakturach poprzez wystawienie not korygujących w sytuacji , gdy wystawca faktur nie wystawił faktur korygujących danych nabywcy – wystawienie not korygujących nie jest konieczne do celów odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.

Uzasadnienie

Ad 1

Spółka przejmująca jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółkę przejmowaną bez konieczności wystawienia faktur lub not korygujących,

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jeśli spółka wykorzystuje towary lub usługi do czynności opodatkowanych to podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o podatek naliczony, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Spółka wykorzystuje towary i usługi do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, kiedy podatnik otrzymał fakturę.

Podatnikowi przysługuje więc prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem wykorzystywania zakupów do czynności opodatkowanych oraz zaistnienia obowiązku podatkowego u sprzedawcy i otrzymania faktury zakupu.

Wyjątki kiedy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego są wymienione w art. 88 ustawy o VAT. W przypadkach wymienionych w art. 88 ustawy o VAT Spółka nie odliczyła podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z regulacjami art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Spółka przejmująca po wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego wstąpiła we wszelkie praw i obowiązki Spółki przejmowanej.

Wobec tego była ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ze wszystkich otrzymanych faktur w stosunku, do których prawo do odliczenia powstało po dniu połączenia. Spółka przejmowana straciła swój byt prawny i przestała być czynnym podatnikiem VAT.

Sytuacja, w której dostawcy wystawiając faktury wskazali jako nabywcę dane spółki przejmowanej pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez spółkę przejmującą – jako sukcesora podatkowego spółki przejmowanej. O tym uprawnieniu decyduje okoliczność zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura. Dla potrzeb odliczenia podatku VAT z takich faktur nie będzie konieczności wystawienia faktur czy not korygujących.

Ad 2

W przypadku uznania, że Spółka przejmująca nie może odliczyć podatku naliczonego wynikającego z faktur wskazujących jako nabywcę Spółkę przejmowaną, po dniu połączenia, Spółka przejmująca jest uprawniona do skorygowania danych nabywcy na otrzymanych fakturach poprzez wystawienie not korygujących. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach podatkowych:

1.  z 2 października 2019 r, sygn.. 0113-KDIPT1-1.4012.483.2019.1.AK,
2.  z 3 czerwca 2019 r. sygn.. 0114-KDIP1-1.186.2019.1.KOM,

\- zgodnie z którymi prawo do odliczenia VAT naliczonego będzie mogło zostać zrealizowane przez spółkę jako sukcesora praw i obowiązków spółek przejmowanych i kontynuatora ich działalności.

Powyższe zachowuje aktualność niezależnie od tego na kogo jako nabywcę została/zostanie wystawiona dana faktura.

1.  z 7 grudnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.668.2018.1.IZ,
2.  z 20 grudnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.766.2017.1.KT.

Organ wskazał, iż: jeśli sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych po połączeniu spółek jako nabywcę spółkę przejmowaną – pozostaje to bez wpływu na prawo spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że z uwagi na fakt, że połączenie spółek, o którym mowa we wniosku nastąpiło 4 czerwca 2018 r., Organ, w niniejszej interpretacji odwołuje się do brzmienia przepisów obowiązujących w dniu połączenia spółek.

Przepisy regulujące prawną instytucję łączenia spółek zawiera ustawa z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 ze zm.), zwanej dalej KSH.

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 491 § 2 KSH, Spółki osobowe mogą się łączyć między sobą tylko przez zawiązanie spółki kapitałowej.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej.

W myśl tych przepisów, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – art. 494 § 2 ww. ustawy.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych).
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że 4 czerwca 2018 r. nastąpiło połączenie dwóch spółek; Y. Sp. z o.o.(Spółka przejmująca) oraz A. Sp. z o.o. (Spółka przejmowana).

Połączenie nastąpiło poprzez przejęcie Spółki przejmowanej przez Spółkę przejmującą w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 2 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handowych (Dz. U. z 2000 Nr 94 poz. 1037 ze zm.). Nastąpiło przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą w zamian za udziały, które Spółka przejmująca wydała wspólnikom Spółki przejmowanej. Spółka przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h. wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej. Jednocześnie z dniem 4 czerwca 2018 r. Y. Sp. z o.o. zmieniła nazwę na A. Sp. z o.o., a następnie 25 kwietnia 2019 r. na X. sp. z o.o.

Dla celów księgowych połączenie zostało rozliczone metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości z 29 września 1994 r.

Obie Spółki posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby oraz są rezydentami podatkowymi, tj. podlegają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na swoje miejsce ich osiągnięcia. Obie spółki są również czynnymi podatnikami podatku VAT. Głównym przedmiotem działalności spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zleceni, dystrybucja, sprzedaż systemów zabezpieczających. Spółka świadczy również usługi instalacji i serwisu związane z systemami zabezpieczającymi na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W okresie przed i po połączeniu Spółka dokonywała zakupu towarów i usług i wykorzystywała je do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Począwszy od dnia połączenia kontrahenci powinni wystawiać faktury/faktury korygujące wskazując jako nabywcę wyłącznie Spółkę przejmującą, a nie Spółkę przejmowaną (Spółka przejmowana utraciła swój byt prawny) niezależnie od tego, czy do dostawy towarów lub świadczenia usług doszło przed czy po dniu połączenia. Natomiast zdarzały się przypadku, że pomimo przekazywanych informacji kontrahenci po połączeniu nadal wystawiali faktury/faktury korygujące dokumentujące dostawy i usługi świadczone przed i po połączeniu wskazując na fakturach jako nabywcę Spółkę przejmowaną (z NIP Spółki przejmowanej).

Wątpliwości Wnioskodawcy, jako Spółki przejmującej, dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych po dniu połączenia na dane Spółki przejmowanej.

Wskazać należy, że prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą jest fundamentalną zasadą konstrukcji podatku od towarów i usług. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
2.  doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
3.  podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Zgodnie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w dniu połączenia Spółek, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 1 ww. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Faktura jest dokumentem wystawianym dla potrzeb dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dane, które powinna zawierać faktura zostały określone w art. 106e ustawy, są to między innymi imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

W myśl art. 106k ust. 2 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Stosownie do zapisu art. 106k ust.3. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA";
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących – art. 106k ust. 4 ustawy.

Z powołanych przepisów wynika, że faktura powinna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który powinien wynikać z zawartej umowy.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych oraz Ordynacji podatkowej, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia), i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Tym samym z chwilą wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego ustaje nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawnopodatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestaje istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, spółka przejmowana straci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na spółkę przejmującą. Z dniem połączenia spółka przejmująca wstępuje bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) związane z prowadzoną przez tą spółkę działalnością gospodarczą i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

W związku z powyższym, począwszy od dnia następującego po dniu połączenia, kontrahenci powinni wystawiać faktury wskazując jako nabywcę spółkę przejmującą, a nie spółkę przejmowaną (spółka przejmowana przestała istnieć/utraciła swój byt prawny) i to bez względu na fakt, czy do dostawy towaru czy świadczenia usługi doszło do dnia czy po dniu połączenia.

W sytuacji opisanej we wniosku 4 czerwca 2018 r. nastąpiło połączenie dwóch spółek Y. Sp. z o.o. (Spółka przejmująca) oraz A. Sp. z o.o. (Spółka przejmowana) w trybie art. 492 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych. Spółka przejmująca Y. Sp. z o.o, której Wnioskodawca jest następcą prawnym, przejęła cały majątek spółki przejmowanej. Oznacza to, ze doszło do sukcesji generalnej, całkowitej. W przypadku sukcesji tego rodzaju, w związku z ustaniem bytu Spółki przejmowanej, na Spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przeszło również prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku sukcesji generalnej Spółka przejmująca nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika. Oznacza to, że Wnioskodawca był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych otrzymanych i wystawionych po dniu połączenia na Spółkę przejmowaną, w przypadku gdy prawo takie przysługiwało Spółce przejmowanej.

Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług, wykorzystywanych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki przejmowanej, nie wyłącza praw Spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, ponieważ decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, data połączenia spółek i przejęcia Spółki przejmowanej przez spółkę Przejmującą, tj. Wnioskodawcę.

Jeżeli sprzedawcy (kontrahenci) za dokonane dostawy i wyświadczone usługi wskazali na fakturach wystawionych po dniu połączenia spółek, jako nabywcę Spółkę przejmowaną, tj. podmiot, który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje to bez wpływu na prawo Spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

Zatem Wnioskodawcy jako Spółce przejmującej, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, otrzymanych po dniu połączenia, ale wystawionych na Spółkę przejmowaną, bez obowiązku korygowania danych nabywcy usługi bądź towaru, pod warunkiem spełnienia określonych w ustawie o VAT przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Wnioskodawcę, powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa m.in. w art. 88 ustawy o VAT. Warunkiem koniecznym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie było wystawienie w takim przypadku not korygujących na dane nabywcy usługi/towaru.

Jednakże należy podkreślić, że pomimo tego, że w opisanych powyżej sytuacjach odliczenie podatku nie będzie uzależnione od wystawienia not korygujących przez Wnioskodawcę, to w sytuacji gdy faktury zostały wystawione po dniu połączenia, strona otrzymująca faktury –Wnioskodawca, jako następca prawny Spółki przejmującej - powinien wystawić noty korygujące i przesłać wystawcy faktury wraz z kopią w celu akceptacji treści noty i potwierdzenia stanu faktycznego dotyczącego danych nabywcy błędnie określonych w wystawionej fakturze.

Z uwagi na fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi, o których mowa w opisie stanu faktycznego są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz nie zaszła żadna z przesłanek określonych w art. 88 ustawy, to w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę przejmowaną po dniu połączenia, dokumentujących dostawy i usługi świadczone zarówno przed lub po połączeniu związane z działalnością Spółki przejmowanej, otrzymanych przez Wnioskodawcę, jako następcę Spółki przejmującej po dniu połączenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższej kwestii (dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1) należało uznać jako prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, pytanie dotyczące konieczności wystawienia przez Wnioskodawcę not korygujących (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) nie wymaga odpowiedzi.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.