Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.48.2021.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-16
Teza: Nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działki niezabudowanej, braku możliwości zastosowania zwolnienia do dostawy ww. działki oraz prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 marca 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 marca 2021 r., (skutecznie doręczone w dniu 31 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działki niezabudowanej nr 1 – **jest nieprawidłowe**,

*   braku możliwości zastosowania zwolnienia do dostawy ww. działki oraz prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działki niezabudowanej nr 1, braku możliwości zastosowania zwolnienia do dostawy ww. działki oraz prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 marca 2021 r., data nadania 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią Z. K.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą własność Pani Z. K., A. zamierza nabyć Nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Dnia 2 sierpnia 2019 r. Pani Z. K. (dalej jako: „Sprzedająca”) aktem notarialnym (…) zawarła z A. sp. z o.o. (…), zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…) (dalej jako: „A.”, „Kupujący”) reprezentowaną przez Pana J. J. M. umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę gruntu numer 1 o łącznym obszarze 0,3091 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość”).

Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, Nieruchomość opisana jest jako położona w (…), obręb (…), zaś rodzaj użytku jako R - grunty orne Dział I Sp. tej księgi wolny jest od wpisów. Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, prawo własności wpisane jest na rzecz Z. K. na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 czerwca 2011 r. sygn. akt (…) oraz umowy darowizny objętej aktem notarialnym Rep (…) sporządzonym dnia 6 czerwca 2011 r. Opisaną nieruchomość Pani K. nabyła od osób fizycznych wyłącznie na podstawie ww. umowy będąc wówczas stanu wolnego, a do dnia dzisiejszego swego stanu cywilnego nie zmieniała.

Działy III i IV powołanej księgi wieczystej wolne są od wpisów obciążeń Wszystkie działy ww. księgi wieczystej wolne są od wzmianek.

Ponadto, Sprzedająca oświadczyła, że według jej wiedzy:

1.  Nieruchomość wolna jest od wszelkich hipotek, zadłużeń i wierzytelności oraz nie jest obciążona żadnymi prawami i roszczeniami osób trzecich,
2.  zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów związanych bezpośrednio z rozwojem układu komunikacyjnego w (…) położonych wzdłuż południowo - zachodniej obwodnicy miasta oraz Autostrady (…) z dnia 2 czerwca 2011 r., teren obejmujący między innymi działkę 1, oznaczony jest symbolem 18UPn, co oznacza tereny usługowo-produkcyjne nowe, dla którego przeznaczeniem podstawowym jest działalność usługowo-produkcyjna, w tym logistyka oraz składowanie i magazynowanie, z zakazem lokalizacji przedsięwzięć zawsze znacząco oddziaływujących na środowisko, w związku z czym Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 461 Kodeksu cywilnego, w stosunku do której Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa przysługuje lub innym osobom lub podmiotom przysługiwałoby prawo pierwokupu, o którym mowa w powyższej ustawie o kształtowaniu ustroju rolnego;
3.  opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nią związane były przez Sprzedającą regulowane i z tego tytułu na dzień zawarcia umowy przedwstępnej nie istnieją żadne zaległości, a w szczególności uregulowany został podatek od nieruchomości za rok 2018, zaś Sprzedająca zobowiązuje się, iż żadne takie zaległości nie będą istnieć w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży;
4.  nie zalega z podatkami ani innymi świadczeniami publicznoprawnymi, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa, co w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży potwierdzą uzyskane przez Sprzedającą zaświadczenia urzędu skarbowego wydane w trybie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa, a także zaświadczenia urzędu gminy oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON i KRUS;
5.  Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnych umów dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi ani ograniczeniami w rozporządzeniu, także nieujawnionymi w księdze wieczystej roszczeniami osób trzecich, w tym prawem pierwokupu, a nadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne, nie znajduje się na terenie parku narodowego ani na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego;
6.  nie jest stroną żadnych umów, których przedmiotem jest Nieruchomość, w tym także przedwstępnych lub zobowiązujących do sprzedaży względnie do obciążenia Nieruchomości,
7.  nie istnieją żadne spory pomiędzy Sprzedającą, a właścicielami lub posiadaczami nieruchomości przylegających do Nieruchomości lub z nią sąsiadujących dotyczące granic, emisji lub służebności, praw lub środków dotyczących dostępu lub innych praw dotyczących Nieruchomości,
8.  zgodnie z wiedzą Sprzedającej nie są planowane nowe drogi ani rozbudowa istniejących, co mogłoby doprowadzić do wywłaszczenia Nieruchomości lub jej części,
9.  na terenie Nieruchomości ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego Inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą;
10.  Nieruchomość nie jest zanieczyszczona w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów oraz nie wymaga rekultywacji, ponadto Sprzedająca nie była zobowiązana do zapłaty żadnych opłat ani kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczeniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska;
11.  Nieruchomość jest wolna od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem oraz jest wolna od wad prawnych;
12.  stan Nieruchomości wynikający z księgi wieczystej oraz oświadczeń objętych niniejszym paragrafem jest zgodny z rzeczywistym stanem prawnym i nie uległ zmianie;
13.  według najlepszej wiedzy Sprzedającej w Nieruchomości nie występują wady ukryte;
14.  Sprzedająca nie nabyła Nieruchomości od Skarbu Państwa ani jednostki samorządu terytorialnego;
15.  Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
16.  Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług;
17.  w stosunku do Sprzedającej nie zostały wszczęte jakiekolwiek postępowania upadłościowe oraz nie istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego w stosunku do Sprzedającej i Sprzedająca jest w stanie spełniać swoje zobowiązania, nie istnieją tez żadne ograniczenia w rozporządzeniu Nieruchomością;
18.  nie istnieją żadne okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do wszczęcia postępowań sądowych (w tym takich, które byłyby oparte na przepisach art. 59 Kodeksu cywilnego lub art. 527 i nast. Kodeksu cywilnego), administracyjnych lub egzekucyjnych, mogących uniemożliwić lub utrudnić realizację roszczeń wynikających z niniejszej Umowy lub doprowadzić do uznania niniejszej Umowy za nieważną albo bezskuteczną oraz nie istnieją roszczenia osób trzecich, których wykonanie byłoby całkowicie lub częściowo niemożliwe wskutek zawarcia niniejszej Umowy lub Umowy Sprzedaży;
19.  dla Nieruchomości nie został sporządzony uproszczony plan urządzenia lasu, o którym mowa w art. 19 ust. 2 ustawy o lasach, a nadto nie została wydana dla niej decyzja w trybie art. 19 ust. 3 powołanej wyżej ustawy o lasach;
20.  Nieruchomość nie jest położona na obszarze zdegradowanym ani na obszarze rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji, a nadto - zgodnie z wiedzą Sprzedającej - Rada Gminy nie podjęła uchwały o wyznaczeniu obszaru zdegradowanego ani obszaru rewitalizacji w granicach Nieruchomości lub w jej bezpośrednim sąsiedztwie, w związku z czym Gminie nie przysługuje prawo pierwokupu Nieruchomości, ustanawiane w takiej uchwale - zgodnie z art. 11 ust. 5 pkt 1 przywołanej wyżej ustawy o rewitalizacji,
21.  Nieruchomość nie jest objęta żadną formą ochrony przyrody;
22.  Nieruchomość nie jest również zajęta nawet w części pod wody śródlądowe stojące lub płynące;
23.  Nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona i posiada faktyczny dostęp do drogi publicznej poprzez działkę gminną posiadającą użytek dr.

Powyższe oświadczenia zostaną powtórzone przez Sprzedającą w Umowie Sprzedaży.

Zgodnie z informacjami pozyskanymi od Sprzedającej za pośrednictwem Kupującego, Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części), nie znajdują się na niej żadne naniesienia, ani elementy uzbrojenia. Powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób utwardzona.

Ponadto, Sprzedająca oświadczyła, iż nie prowadziła działalności gospodarczej, a więc tym bardziej nie wykorzystywała Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Teren działki nr 1 nie był również wykorzystywany do działalności rolniczej. Nieruchomość nie była w przeszłości dzielona lub łączona, nie zostały na niej wydzielone drogi wewnętrzne. Sama Sprzedająca nie podejmowała działań mających na celu uzbrojenie nieruchomości (np. przyłączenie do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej itp.)

Pani Z. K. oświadczyła także, że nie podejmowała żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia nieruchomości. Ponadto, Sprzedająca nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany.

Nieruchomość nie była w przeszłości dzierżawiona, ani wynajmowana. Posiada dostęp do drogi publicznej.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedająca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

1.  uzyskanie przez Sprzedającą zaświadczeń Urzędu Skarbowego wydanych w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń Urzędu Gminy i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON oraz KRUS potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z płatnością należnych podatków, ani składek na ubezpieczenie i innych należności publicznoprawnych, do uiszczenia których była zobowiązana, a także zaświadczenia wydanego przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn potwierdzającego, że należny podatek z tytułu urnowy darowizny, na podstawie której nastąpiło nabycie Nieruchomości, został uiszczony, nie należał się lub że zobowiązanie podatkowe z tego tytułu wygasło;
2.  przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące,
3.  nabycia przez Kupującego działek sąsiednich, oznaczonych numerami geodezyjnymi: 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29 i 30, na których realizowana będzie inwestycja polegająca na wybudowaniu parku magazynowo logistyczno-produkcyjnego;
4.  uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
5.  uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na Nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
6.  potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji między innymi na przedmiotowej Nieruchomości;
7.  potwierdzenie przez Kupującego, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, względnie doprowadzenia przez Kupującego do sytuacji, w której dostęp ten będzie zapewniony;
8.  uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;
9.  przedłożenie Kupującemu przez Sprzedającą na wezwanie Kupującego poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającego tożsamość Sprzedającej;
10.  minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedającą Kupującemu, na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającej z wymogami oraz procedurami przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającej przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Pani Z. K., udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w jego imieniu, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

*   uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

*   uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;

*   zawarcie w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

*   uzyskanie decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego;

*   uzyskanie - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, a także zaświadczenia wydanego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczącego nabycia przez nią Nieruchomości;

*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedająca wyraziła zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na B. Sp. z o.o. (dalej jako: „Cesjonariusz”, „Nabywca”). Na podstawie umowy cesji A. Sp. z o.o. przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającą, a Cesjonariuszem.

Aneksem z dnia 24 listopada 2020 r. (akt notarialny repertorium (…)) zmieniono przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w ten sposób, że umowa, na mocy której Sprzedawca sprzeda, a Kupujący kupi Działkę zostanie zawarta nie później niż do dnia 31 sierpnia 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż przez Sprzedającą Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  W przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług - czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary definiuje się natomiast jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 u.p.t.u., zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza jednak nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. dokonanie odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, ale również czynnik podmiotowy, a zatem czynności te muszą być wykonane przez podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza definiowana jest jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Brzmienie przywołanych przepisów wskazuje na to, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy jest realizowana przez podmiot, który w ramach tej właśnie czynności działa jako podatnik wykonujący samodzielną działalność gospodarczą. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie zatem wyłącznie profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. taki, który jest dokonywany przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym zakresie - podatników VAT.

Z powyższego wynika, że opisana we wniosku o interpretację planowana sprzedaż Nieruchomości wypełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Jednakże, Pani Z. K. działająca jako Sprzedawca, nie może zostać uznana za podatnika w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

Kluczową kwestią dla oceny charakteru działań sprzedawcy pod kątem możliwości uznania go za podatnika podatku od towarów i usług, jest zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji w celu stwierdzenia, czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Nie podlega bowiem opodatkowaniu taka dostawa towarów (w tym nieruchomości), która stanowi przejaw zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, nawet gdyby była dokonywana przez podmiot zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10), Emilian Kuć, Halina Jeziorska - Kuć (C-181/10) wskazał, iż jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej TSUE określił również w tym wyroku, w jakich przypadkach można uznać, iż zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazując, iż mogą one polegać na uzbrojeniu terenu, czy na podejmowaniu działań marketingowych.

W oparciu o powołany wyrok TSUE ukształtowała się linia orzecznicza polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1643/15, przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Odnosząc się do wskazanych przez TSUE oraz NSA przesłanek do uznania, iż sprzedawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności wskazać należy na cel nabycia działek, które będą stanowić przedmiot sprzedaży.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, Pani Z. K. nabyła Nieruchomość na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 czerwca 2011 r., (…) oraz umowy darowizny objętej aktem notarialnym (…) sporządzonym dnia 6 czerwca 2011 r. Na Nieruchomości nie zostały posadowione żadne budynki, budowle lub ich części, Pani Z. K. nie podejmowała również żadnych czynności, ani prac związanych z utwardzeniem nawierzchni. Nigdy nie ponosiła również innych nakładów pieniężnych mających związek z ewentualnym przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży.

Do wszelkich czynności związanych z przygotowaniem przedmiotu sprzedaży do transakcji, w tym do uzyskania niezbędnych pozwoleń, zaświadczeń i innych dokumentów, zostali upoważnieni przedstawiciele Kupującego tj. A. Sp. z o.o. na podstawie udzielonego notarialnie pełnomocnictwa. Wszelkie działania związane ze sprzedażą nieruchomości podejmowane są oraz ewentualnie będą już po podjęciu przez Panią Z. K. decyzji o zbyciu posiadanego mienia oraz nie są realizowane bezpośrednio przez nią, ale przez podmiot zainteresowany zakupem Nieruchomości. Działania te podejmowane są oraz ewentualnie będą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia przede wszystkim w interesie A. sp. z o.o. Korzyść z podejmowanych przez A. Sp. z o.o. działań dla Pani Z. K. będzie jedynie wypadkową działań A. Sp. z o.o. jako podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości. Jednocześnie, na co należy zwrócić w danej sprawie szczególną uwagę to to, że przyczyną dla powstania korzyści Pani K. są działania A. Sp. z o.o. Oznacza to, że:

*   korzyść Pani Z. K. w przedstawionym stanie faktycznym nie powstałaby, gdyby nie działania podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości, tj. A. Sp. z o.o.,

*   przyczyną powstania korzyści dla A. sp. z o.o. nie jest działanie Pani K.

Analizując zachowanie Pani K. w kontekście pojęcia działalności gospodarczej należy zauważyć, że zachowanie to odbiega od zachowań właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, dla których charakterystyczne jest podejmowanie działań o charakterze aktywnym, a nie jedynie działań biernych polegających na nieczynieniu. To wszystko wyłącza możliwość uznania Pani Z. K. za podmiot profesjonalnie trudniący się obrotem nieruchomościami i zarazem podatnika podatku od towarów i usług. Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 25 listopada 2015 r., sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego. Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług. W związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przyjął w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512 906.2016.1.IG.

Zwrócić należy ponadto uwagę, że żaden z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie jest w bezpośredni sposób powiązany działaniami, jakie mogą zostać podjęte na podstawie pełnomocnictwa. Ponadto, nie można pominąć okoliczności, że warunki, od których uzależnione jest zawarcie umowy przyrzeczonej, zastrzeżone zostały na korzyść A. z o.o. Fakt takiego zastrzeżenia jednoznacznie wskazuje, że działania, do podjęcia których uprawniały pełnomocnictwa udzielone przez Panią Z. K. nie mogą być rozpatrywane jako działania kreujące i podejmowane w ramach działalności gospodarczej Pani K.. Kolejną kwestią do rozważenia pozostaje ocena, czy Pani Z. K. podejmowała działania marketingowe w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, A. Sp. z. o.o. sam dotarł do Sprzedającej, szukając nieruchomości odpowiadających potrzebom prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedająca nie podejmowała działań marketingowych, pozostając w tym zakresie stroną bierną.

Pani K. nigdy nie występowała również z wnioskiem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto, nie podejmowała działań, które zmierzałyby do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości.

Biorąc pod uwagę zakres podjętych przez Panią K. działań, a w zasadzie ich brak, gdyż wszelka aktywność nakierowana na zbycie Nieruchomości wynikała z działań podmiotów trzecich (tj. A. Sp. z o.o. wystąpił z ofertą nabycia Nieruchomości) podkreślić należy, że Pani K. nie angażowała żadnych typowych i powszechnych środków charakterystycznych dla podmiotów „profesjonalnych”. Zasadniczo aktywność Pani K. sprowadza się do wyrażenia zgody na sprzedaż udziału w Nieruchomości. Oznacza to, że działania Sprzedającej mieszczą się i są kwalifikowane jako zarząd majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli sprzedawca dokonując sprzedaży nieruchomości nie zachowywał się jak handlowiec, ale jak osoba wykonująca swoje prawo własności, to nie można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług - przykładem jest wyrok NSA z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15. Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Po 1015/09 ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Jak wynika z interpretacji indywidualnych na aktywność „handlową” osoby fizycznej sprzedającej działki wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r., znak: IPTPP2/443-107/13-4/KW).

Z powyższej analizy jednoznacznie wynika, że Pani K. nie podjęła szeregu działań, które wskazywałyby na zamiar prowadzenia profesjonalnej działalności gospodarczej. W szczególności nie dokonała czynności, które zdaniem TSUE wprost wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej (nie uzbroiła terenu, nie prowadziła zorganizowanych działań marketingowych). Jej głównym celem jest sprzedaż Nieruchomości jednemu nabywcy.

Dla uznania Pani K. za podatnika podatku od towarów i usług nie ma także znaczenia zakres sprzedaży i uzyskany z tego tytułu zysk. Warto wskazać w tym miejscu na wyrok NSA z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10, w którym Sąd podkreślił, że to, że sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Całokształt przytoczonych okoliczności przemawia za tezą, że Pani K. nie zachowywała się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo współwłasności.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego. Sprzedająca nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez nią aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane/niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tytko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów/usług.

Jak wskazano już wyżej, Nieruchomość jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Na mocy Uchwały Nr (…) z dnia 2 czerwca 2011 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów związanych bezpośrednio z rozwojem układu komunikacyjnego (…) położonych wzdłuż południowo-zachodniej obwodnicy miasta oraz Autostrady zgodnie, z którym Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem 18UPn (teren zabudowy usługowo-produkcyjnej, w tym logistyka oraz składowanie i magazynowanie, z zakazem lokalizacji przedsięwzięć zawsze znacząco oddziaływujących na środowisko). Nieruchomość położona jest na obszarze przeznaczonym pod tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. W związku z powyższym, działka nr 1 jest terenem niezabudowanym, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod zabudowę. Nie ma przy tym znaczenia oznaczenie sposobu korzystania z Nieruchomości w księdze wieczystej jako grunt orny, z uwagi na fakt, że art. 2 pkt 33 u.p.t.u. w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. traktuje o sposobie przeznaczenia, a nie dotychczasowego korzystania.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy nie będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie tego przepisu stwierdza się zatem, iż jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Wnioskodawca, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał opisaną Działkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca zamierza realizować na ww. Nieruchomości inwestycję w postaci parku magazynowo logistyczno-produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z tym spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Działek przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działki niezabudowanej nr 1,

*   **prawidłowe** w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia do dostawy ww. działki oraz prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie zarówno prawa własności w nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (Kupujący, Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą własność Pani Z. K. (Sprzedającej). Spółka zamierza nabyć Nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo logistyczno produkcyjnego.

Dnia 2 sierpnia 2019 r., Sprzedająca zawarła ze Spółką umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 1 o łącznym obszarze 0,3091 ha (Nieruchomość, Działka).

Nieruchomość jest położona w (…), rodzaj użytku - R - grunty orne. Sprzedająca nabyła prawo własności Nieruchomości na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 czerwca 2011 r. oraz umowy darowizny objętej aktem notarialnym z dnia 6 czerwca 2011 r.

Zgodnie z oświadczeniem Sprzedającej teren Nieruchomości zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony jest symbolem 18UPn, co oznacza tereny usługowo-produkcyjne nowe, dla których przeznaczeniem podstawowym jest działalność usługowo-produkcyjna, w tym logistyka oraz składowanie i magazynowanie, z zakazem lokalizacji przedsięwzięć zawsze znacząco oddziaływujących na środowisko, w związku z czym Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej.

Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części), nie znajdują się na niej żadne naniesienia, ani elementy uzbrojenia. Powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób utwardzona. Nieruchomość posiada faktyczny dostęp do drogi publicznej poprzez działkę gminną.

Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnych umów dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi ani ograniczeniami w rozporządzeniu, także nieujawnionymi w księdze wieczystej roszczeniami osób trzecich, w tym prawem pierwokupu, ponadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne.

Na terenie Nieruchomości ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Spółkę Inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą. Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Sprzedająca nie wykorzystywała Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Teren Działki nie był również wykorzystywany do działalności rolniczej. Nieruchomość nie była w przeszłości dzielona lub łączona, nie zostały na niej wydzielone drogi wewnętrzne. Sprzedająca nie podejmowała działań mających na celu uzbrojenie nieruchomości (np. przyłączenie do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej itp.).

Sprzedająca nie podejmowała żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia nieruchomości. Ponadto, Sprzedająca nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany.

Nieruchomość nie była w przeszłości dzierżawiona, ani wynajmowana.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedająca i Spółka zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

1.  uzyskaniu przez Sprzedającą zaświadczeń Urzędu Skarbowego wydanych w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń Urzędu Gminy i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON oraz KRUS potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z płatnością należnych podatków, ani składek na ubezpieczenie i innych należności publicznoprawnych, do uiszczenia których była zobowiązana, a także zaświadczenia wydanego przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn potwierdzającego, że należny podatek z tytułu urnowy darowizny, na podstawie której nastąpiło nabycie Nieruchomości, został uiszczony, nie należał się lub że zobowiązanie podatkowe z tego tytułu wygasło;
2.  przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące,
3.  nabyciu przez Kupującego działek sąsiednich, na których realizowana będzie inwestycja polegająca na wybudowaniu parku magazynowo logistyczno produkcyjnego;
4.  uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
5.  uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na Nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
6.  potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji między innymi na przedmiotowej Nieruchomości;
7.  potwierdzeniu przez Spółkę, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, względnie doprowadzenia przez Kupującego do sytuacji, w której dostęp ten będzie zapewniony;
8.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji, pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;
9.  przedłożeniu Kupującemu przez Sprzedającą na wezwanie Kupującego poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającego tożsamość Sprzedającej;
10.  minimum dwukrotnym podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedającą Kupującemu, na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającej z wymogami oraz procedurami przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającej przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Sprzedająca, udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w jego imieniu, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;

*   zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości, inwestycji planowanej przez Kupującego;

*   uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, a także zaświadczenia wydanego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczącego nabycia przez nią Nieruchomości;

*   uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedająca wyraziła zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej. Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na B. Sp. z o.o. („Cesjonariusz”, „Nabywca”). Na podstawie umowy cesji A. Sp. z o.o. (Spółka, Kupujący) przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającą, a Cesjonariuszem.

Aneksem z dnia 24 listopada 2020 r. zmieniono przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w ten sposób, że umowa, na mocy której Sprzedawca sprzeda, a Kupujący kupi Działkę zostanie zawarta nie później niż do dnia 31 sierpnia 2021 r.

Zainteresowani mają wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

*   po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W analizowanej sprawie Sprzedająca będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług odnośnie sprzedaży Nieruchomości.

Jak wyjaśniono powyżej - odwołując się do przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy dokładnie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników podatku VAT.

Należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Wynika natomiast z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest zatem ocena, czy w rozpatrywanej sprawie Sprzedająca podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych objętych zakresem pytania nr 1 wniosku, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa z dnia 23 kwietnia1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy.

Przepis ten stosuje się odpowiednio, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy ww. działu stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności sprawy wynika, że w związku z zawarciem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Kupującemu/Nabywcy przysługuje prawo dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych, tj. do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, zaświadczeń, decyzji w tym uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności: przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru; uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie; uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych; zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg; uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego; decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych; decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości, inwestycji planowanej przez Kupującego; uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

W ramach otrzymanego pełnomocnictwa Kupujący/Nabywca wykonuje również określone czynności, do których wymagane jest wykazanie się prawem do dysponowania Nieruchomością.

Pomimo, że ww. działania nie były i nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez osoby reprezentujące Kupującego/Nabywcę nie oznacza to, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej, która do momentu dostawy Nieruchomości pozostanie jej właścicielką.

Ww. działania, które zmierzać będą do dostosowania Nieruchomości do budowy na niej parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, dokonywane są za pełną zgodą Sprzedającej. Działania, które będą wykonywane na podstawie udzielonego przez Sprzedającą pełnomocnictwa wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności, które zostaną wykonane odnośnie Nieruchomości do momentu dokonania jej sprzedaży zostaną „wykonane” w sferze podatkowo-prawnej Sprzedającej. Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez te osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego/Nabywcę) oraz na jego koszt.

Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących Nieruchomości przed jej dostawą, które niewątpliwie mogą powodować również wzrost jej ceny sprzedaży i zwiększenie zainteresowania potencjalnych klientów stanowi działanie, które zdecydowanie wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu) przez Sprzedającą w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Zatem odnosząc przytoczone przepisy prawa oraz powołane orzecznictwo do przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że rodzaj i zakres działań podjętych przez Sprzedającą świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Aktywność podejmowana przez Sprzedającą w przedmiocie zbycia Nieruchomości jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

W konsekwencji należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży Nieruchomości tj. niezbudowanej działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Sprzedająca w ramach przedstawionej transakcji sprzedaży dokona dostawy ww. Nieruchomości jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych dotyczące pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

W treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Stosownie do definicji terenu budowlanego określonej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. Natomiast w sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotne są zapisy w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części), nie znajdują się na niej żadne naniesienia, ani elementy uzbrojenia. Powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób utwardzona.

Teren Nieruchomości zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony jest symbolem 18UPn, co oznacza tereny usługowo-produkcyjne, dla których przeznaczeniem podstawowym jest działalność usługowo-produkcyjna, w tym logistyka oraz składowanie i magazynowanie, z zakazem lokalizacji przedsięwzięć zawsze znacząco oddziaływujących na środowisko, w związku z czym Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro dla przeznaczonej do sprzedaży Nieruchomości istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie terenu pod zabudowę, Nieruchomość stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jeżeli nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki nr 162 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że transakcja nabycia Nieruchomości przez Sprzedającą nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedająca nabyła prawo własności Nieruchomości na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 czerwca 2011 r. oraz umowy darowizny objętej aktem notarialnym z dnia 6 czerwca 2011 r. Nieruchomość Sprzedająca nabyła od osób fizycznych.

Zatem w momencie nabycia Nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.

Nie można tym samym uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania, gdyż nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającą. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, do omawianej transakcji zbycia Nieruchomości tj. działki nr 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem przedmiotowa transakcja zbycia ww. Nieruchomości przez Sprzedającą nie będzie podlegała zwolnieniu i powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano powyżej, dostawa działki nr 1 przez Sprzedającą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość po zakupie zostanie przeznaczona na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Nabyta Nieruchomość będzie służyła do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości tj. niezabudowanej działki nr 1.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.