Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.31.2019.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: Uznania Gminy za podatnika w związku ze świadczeniem odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych; opodatkowanie odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych; brak opodatkowania wykorzystywania Infrastruktury na potrzeby własne Gminy oraz prawo do odliczenia części podatku naliczonego w fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, obliczonej przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji wynikającego z rozporządzenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; jednostka-jednostka organizacyjna; kanalizacja; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; organ-organ władzy publicznej; podatnik; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; wodociągi; współczynnik; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 6 marca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu wykonywanych czynności, opodatkowania odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków, braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu dostaw wody/odbioru ścieków wykorzystywanych na własne potrzeby oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z infrastrukturą wodociągową według wzoru wynikającego z rozporządzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu wykonywanych czynności, opodatkowania odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków, braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu dostaw wody/odbioru ścieków wykorzystywanych na własne potrzeby oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z infrastrukturą wodociągową według wzoru wynikającego z rozporządzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się następujące jednostki budżetowe:

*   Zespół Szkół w S.;
*   Szkoła Podstawowa w W.;
*   Przedszkole w W.;
*   Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w W.;
*   Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej (dalej: „GZGK”).

Gmina za pośrednictwem jednostek budżetowych dokonuje/będzie dokonywała zarówno transakcji opodatkowanych VAT według właściwych stawek, jak również podlegających opodatkowaniu i jednocześnie korzystających ze zwolnienia z VAT. Ponadto, Gmina za pośrednictwem jednostek budżetowych może dokonywać innych czynności (w tym niepodlegających ustawie o VAT), wynikających z zadań statutowych nałożonych na Gminę i jej jednostki budżetowe przepisami ustaw szczególnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Do dnia 31 grudnia 2016 r. zadania z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej były wykonywane przez zakład budżetowy – Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej . Dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała likwidacji zakładu w celu utworzenia jednostki budżetowej - GZGK na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 29 listopada 2016 r.

GZGK działa w szczególności na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 827 ze zm.; dalej: „ustawa o

gospodarce komunalnej”), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej: „ustawa o finansach publicznych”), ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1152 ze zm.) oraz statutu GZGK określającego m.in. organizację i zasadę działania oraz gospodarkę finansową GZGK.

W okresie do 31 grudnia 2016 r. Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej - zakład budżetowy, był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT. Mając na uwadze, iż z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, Gmina dnia 1 stycznia 2017 r. rozpoczęła łączne rozliczanie podatku VAT ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowym, w tym również z nowoutworzoną GZGK (zastępującą de facto funkcjonujący wcześniej zakład budżetowy).

Gmina świadczy/będzie świadczyła za pośrednictwem GZGK odpłatne usługi, na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, posiadających odrębną od Gminy osobowość prawną (dalej łącznie: „podmioty zewnętrzne”), a także świadczy/będzie świadczyła je na potrzeby własnych jednostek budżetowych.

Celem poprawy jakości świadczonych usług o charakterze wodnokanalizacyjnym, Gmina zrealizowała/realizuje/będzie realizować następujące inwestycje (dalej łącznie: „Inwestycje”):

*   modernizacja oczyszczalni ścieków;
*   budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B., S., O. oraz S. – W.;
*   modernizacja ujęcia wody w miejscowości S. – W.;
*   przebudowa odgałęzienia sieci kanalizacji sanitarnej.

Infrastruktura, która powstała/powstanie w ramach Inwestycji (dalej: „Infrastruktura”) jest/będzie wykorzystywana do świadczenia usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków zarówno na rzecz podmiotów zewnętrznych, jak i na potrzeby jednostek budżetowych Gminy. Podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie Infrastrukturą jest/będzie GZGK.

Gmina poniosła/będzie ponosiła liczne wydatki inwestycyjne związane z powstaniem Infrastruktury jak np. nabycie usług projektowych, budowlanych i w zakresie nadzoru inwestorskiego. Przedmiotowe inwestycje są/będą finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych. Pierwsze wydatki inwestycyjne, w tym w szczególności na sporządzenie dokumentacji projektowej, zostały poniesione jeszcze w 2016 r. tj. w okresie gdy zadania z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej były wykonywane przez zakład budżetowy.

Gmina ponosi/będzie ponosiła również szereg wydatków na bieżące utrzymanie Infrastruktury, w tym w szczególności na zakup materiałów i usług remontowych.

Wydatki na Infrastrukturę (zarówno inwestycyjne, jak i bieżące) były/są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest / będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przypisania poniesionych/ponoszonych kosztów odpowiednio do danego rodzaju działalności tj. opodatkowanej w postaci świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków i działalności poza zakresem ustawy o VAT w postaci świadczenia ww. usług dla budynków należących do Gminy (Urzędu Gminy, budynków szkół etc).

Nowopowstała Infrastruktura jest/będzie wykorzystywana do świadczenia przez GZGK odpłatnych usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych oraz równolegle na potrzeby funkcjonowania Gminy i jej jednostek budżetowych. GZGK w imieniu Gminy obciąża/będzie obciążał swoich odbiorców opłatami za wykonane świadczenia. W przypadku, gdy odbiorcami jest/będzie Gmina lub inne jednostki budżetowe Gminy, wykonywane na ich rzecz czynności dostarczania wody/odprowadzania ścieków (np. do/od budynków szkół) nie powodują/nie będą powodowały naliczenia VAT należnego po stronie GZGK z uwagi na dokonanie tzw. centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek budżetowych. Gmina deklaruje/będzie deklarowała natomiast VAT należny w tzw. deklaracji VAT scentralizowanej z tytułu świadczenia przez GZGK dla podmiotów trzecich (innych niż jednostki budżetowe Gminy) odpłatnych usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z Infrastrukturą poniesionych/ponoszonych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Na wezwanie organu, Gmina złożyła uzupełnienie wniosku, w którym wskazano co następuje. Na pytanie nr 1:

Czy i ewentualnie kiedy (należy wskazać miesiąc i rok) nastąpiło oddanie do użytkowania poszczególnych inwestycji (informację należy podać odrębnie dla każdej inwestycji opisanej we wniosku (tj. modernizacji oczyszczalni ścieków; budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B., S., O. oraz S. – W.; modernizacji ujęcia wody w miejscowości S - W; przebudowy odgałęzienia sieci kanalizacji sanitarnej)?

Odpowiedź:

Inwestycje dotyczące modernizacji oczyszczalni ścieków, budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B., S., O. oraz S. – W. oraz modernizacji ujęcia wody w miejscowości S. – W. nie zostały jeszcze zakończone. W przypadku inwestycji w zakresie przebudowy odgałęzienia sieci kanalizacji sanitarnej oddanie do użytkowania nastąpiło w grudniu 2017 r.

Na pytanie nr 2:

Czy w odniesieniu do wszystkich, wskazanych we wniosku inwestycji, Gmina poniosła wydatki w 2016 r. (jeżeli nie, należy wskazać inwestycje, w odniesieniu do których Gmina poniosła wydatki i otrzymała faktury dokumentujące te wydatki w 2016 r.)?

Odpowiedź:

Gmina w 2016 r. poniosła wydatki na inwestycje dotyczące modernizacji oczyszczalni ścieków oraz budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B., S., O. oraz S. – W.

Na pytanie 3:

Czy w 2016 r., czyli w okresie kiedy Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT, Gmina faktycznie dokonywała nabyć w zakresie wydatków inwestycyjnych oraz bieżących i w jaki sposób dokonywano przekazania (rozliczenia) tych wydatków w zakresie VAT pomiędzy odrębnymi podatnikami VAT, tj. Gminnym Zakładem Gospodarki Komunalnej oraz Gminą?

Odpowiedź:

Jak Gmina wskazała we wniosku o wydanie interpretacji, w 2016 r. Gmina dokonywała nabyć w zakresie wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Gmina nie dokonywała rozliczenia VAT z Gminnym Zakładem Gospodarki Komunalnej. Ponadto, Gmina zaznacza, że dokonała dotychczas korekty swoich deklaracji VAT za lata 2010-2015, uwzględniając w nich m.in. wartość sprzedaży i zakupu dla celów VAT dokonanej przez Zakład. Jednocześnie, Gmina zamierza złożyć w terminie do 30 czerwca 2018 r. korekty deklaracji VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2016 r., uwzględniające rozliczenia zakładu oraz jednostek budżetowych.

Na pytanie 4:

Czy i ewentualnie na jakiej podstawie Gmina w okresie przed dniem 1 stycznia 2017 r. przekazywała Infrastrukturę Gminnemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej w celu świadczenia usług w zakresie dostawy wody oraz odprowadzania ścieków (należy również wskazać, czy czynności te były odpłatne, czy też nieodpłatne)?

Odpowiedź:

Gmina dokonywała przekazania majątku wodno-kanalizacyjnego w nieodpłatne użyczenie na rzecz Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych oraz zawieranych umów użyczenia z Zakładem.

Na pytanie 5:

Kto (który podatnik VAT) - Gmina czy Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej - rozliczał w 2016 r. podatek należny z tytułu dostawy wody i odprowadzania ścieków, czy zakład budżetowy dokonywał dostawy wody i odprowadzania ścieków we własnym imieniu, czy też w imieniu i na rzecz Gminy?

Odpowiedź:

Podatek należny z tytułu dostawy wody i odprowadzania ścieków w 2016 r. rozliczany był przez Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w deklaracjach VAT Zakładu. Zakład budżetowy dokonywał dostawy wody i odprowadzenia ścieków we własnym imieniu.

Na pytanie 6:

Czy Gmina dokonała odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków objętych wnioskiem (tj. zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i bieżących poniesionych/ponoszonych od dnia 1 stycznia 2016 r.) i w jakim zakresie?

Odpowiedź:

Gmina na chwilę obecną nie dokonała odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków objętych wnioskiem.

Na pytanie 7:

Czy Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w okresie, kiedy był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT, dokonywał jakichkolwiek odliczeń z tytułu wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą wodnokanalizacyjną i w jakim zakresie?

Odpowiedź:

Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w 2016 r. dokonywał odliczenia VAT naliczonego z tytułu ponoszonych bezpośrednio przez tę jednostkę organizacyjną wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą wodnokanalizacyjną w pełnej wysokości.

Na pytanie 8:

Czy ewentualnie Gmina dokonała korekt rozliczeń podatku związanych z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r . w sprawie C-276/174 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (upływające przed 1 stycznia 2017 r.) na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotów środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), a jeżeli tak, to jakie okresy rozliczeniowe zostały objęte ww. korektą?

Odpowiedź:

Gmina dokonała dotychczas korekty deklaracji VAT za lata 2010-2015, uwzględniając w nich wartość sprzedaży i zakupów dla celów VAT dokonanych przez zakład budżetowy oraz jednostki budżetowe Gminy. Ponadto, Gmina wskazuje, że zgodnie ze złożonym do właściwego dla Gminy organu podatkowego oświadczeniem z dnia 13 grudnia 2018 r., Gmina zamierza złożyć do 30 czerwca 2019 r. scentralizowane korekty deklaracji VAT Gminy za poszczególne okresy rozliczeniowe 2016 r. (w których Gmina uwzględni całkowity obrót / ewentualny podatek naliczony Gminy, Zakładu i jednostek budżetowych Gminy).

Na pytanie 9:

Czy Gmina ewentualnie dokonała zwrotu środków przeznaczonych na realizację wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie zmiany kwalifikowalności podatku (informację tą należy podać w przypadku, gdyby poszczególne inwestycje były finansowane środkami publicznymi pochodzącymi z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) lub dotacjami przeznaczonymi na realizację projektów finansowanych z udziałem pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich EFTA)?

Odpowiedź:

Gmina nie dokonała zwrotu środków przeznaczonych na realizację wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie zmiany kwalifikowalności podatku. Gmina wskazuje, że otrzymała dofinansowanie do wartości netto poniesionych wydatków.

Na pytanie 10:

Czy przez stosowany we wniosku skrót „GZGK” należy rozumieć wyłącznie jednostkę budżetową Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej (powołaną uchwałą Rady Gminy z dnia 29 listopada 2016 r.) i tym samym pytania nr 1, 2 i 3 odnoszą się do czynności wykonywanych przez Gminę przy pomocy tej jednostki od dnia 1 stycznia 2017 r., czy też pytania te odnoszą się również do okresu, kiedy funkcjonował zakład budżetowy jako odrębny od Gminy podatnik VAT?

Odpowiedź:

Stosowany we wniosku skrót „GZGK” dotyczy jednostki budżetowej Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, natomiast pytania 1, 2 i 3 odnoszą się również do okresu, w którym zakład budżetowy Gminy funkcjonował jako odrębny od Gminy podatnik VAT, tj. roku 2016.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy z tytułu świadczenia przez GZGK w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury Gmina działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy świadczenie przez GZGK w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury stanowi/będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
3.  Czy z tytułu wykorzystywania przez Gminę Infrastruktury, będącej w administrowaniu GZGK, także na własne potrzeby, tj. w szczególności na potrzeby funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy, innych miejsc wykorzystywanych na własne potrzeby Gminy, Gmina jest/będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego?
4.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne jak i związane z bieżącym utrzymaniem Infrastruktury będącej w administrowaniu GZGK w oparciu o pre-współczynnik właściwy dla tejże jednostki organizacyjnej tj. w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. w oparciu o pre-współczynnik właściwy dla zakładu budżetowego - Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, natomiast w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2017 r. w oparciu o pre-współczynnik właściwy dla jednostki budżetowej - GZGK, obliczony według wzoru przewidzianego w Rozporządzeniu (odpowiednio dla zakładu budżetowego albo jednostki budżetowej)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Z tytułu świadczenia przez GZGK w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury Gmina działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  Świadczenie przez GZGK w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury stanowi/będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
3.  Z tytułu wykorzystywania przez Gminę Infrastruktury będącej w administrowaniu GZGK także na własne potrzeby, tj. w szczególności na potrzeby funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy, budynku Urzędu Gminy oraz innych miejsc wykorzystywanych na własne potrzeby Gminy, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego.
4.  Gmina do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych/bieżących dotyczących Infrastruktury powinna zastosować pre-współczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi. W analizowanej sprawie w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. jednostką tą będzie zakład budżetowy - Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej, a zatem to jego pre-współczynnik powinien zostać zastosowany. Natomiast w przypadku wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2017 r. zastosowanie znajduje pre-współczynnik jednostki budżetowej - GZGK. Pre-współczynnik powinien zostać obliczony zgodnie z Rozporządzeniem i zawartym w nim wzorem przewidzianym odpowiednio dla zakładu budżetowego albo jednostki budżetowej.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (pkt 3 wskazanego przepisu).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych \[podkreślenie Gminy\].

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W ocenie Gminy, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, pomiędzy stronami (GZGK działającym w imieniu Gminy a podmiotami zewnętrznymi) zachodzi/będzie zachodził dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający wykonanie określonej usługi za ustalone wynagrodzenie. Ponadto, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę za pośrednictwem GZGK na podstawie umowy cywilnoprawnej, Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowy dotyczące dostarczania wody/odprowadzania ścieków będą stanowiły na gruncie przepisów prawa cywilnego umowę cywilnoprawną, na podstawie której Gmina działająca poprzez GZGK (jako usługodawca) wykonuje/będzie wykonywała na rzecz podmiotów zewnętrznych (usługobiorców) czynności w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych czynności Gmina działa / będzie działała w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe w przypadku, gdy Gmina poprzez GZGK wykonuje/będzie wykonywała czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana, jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa / będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gmina poprzez GZGK świadczy/będzie świadczyła odpłatnie usługę dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym), zatem działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w zakresie wykonywania ww. usługi nie jest / nie będzie objęta wyłączeniem, o którym mowa art. 15 ust. 6 ustawy o VAT

Ad. 2

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostarczania towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostarczania towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostarczania towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności dostarczania wody/odprowadzania ścieków nie stanowią/nie będą stanowiły dostarczania towaru, należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że GZGK w imieniu Gminy wykonuje/będzie wykonywać usługi dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury za wynagrodzeniem i, jak wskazano w uzasadnieniu pytania nr 1, Gmina działa/będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) podlegają / będą podlegały opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcje te nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Gmina podkreśla, iż powyższe stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1556/11-2/NS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 lipca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-335/13-4/JS,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. 0115-KDIT1- 1.4012.206.2017.l.JP.

W każdej z ww. interpretacji organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem Wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi wodnokanalizacyjne podlegają opodatkowaniu VAT.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1- 3.4012.457.2018.l.MWJ, w której organ wskazał, że: „Jednocześnie należy zauważyć, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej, dla ww. usług nie przewidują zwolnienia od podatku VAT. Zatem odpłatne świadczenie usług w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków podlega/będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej dla tych usług stawki VAT”.

Analogiczne stanowisko zajął organ w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2017 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.142.2017.l.WB w której wprost wskazał, że: „Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostarczania towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostarczania towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania. Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności (za pośrednictwem ZGKiM) czynności w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców stanowią usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku, (podkreślenie Gminy).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności dostarczania wody/odprowadzania ścieków poprzez GZGK dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Infrastruktury stanowią/będą stanowiły po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie VAT konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajduje/nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury, będącej w administrowaniu GZGK, w pewnej części także do tego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi/nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina, a nie jej jednostki organizacyjne, może być podatnikiem VAT - jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach Gminy – podatnika VAT (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi lub Gminą a jej jednostkami budżetowymi), zdaniem Gminy, mają/będą miały charakter wewnętrzny.

Gmina wskazuje, iż jej zdaniem, przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Świadczenie na własną rzecz nie jest/nie będzie więc usługą, gdyż nie występuje/nie będzie występował wówczas odbiorca świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym, aby zapobiec zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu. Skoro nie ma takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej własnej działalności, zdaniem Gminy, nie stanowi/nie będzie stanowiło usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują/nie będą znajdowały zastosowania w omawianym przypadku.

Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-373/13/JP, w której organ wskazał, iż „jak wcześniej wykazano świadczenie na własną rzecz nie jest usługą. Świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Tym samym w przedmiotowej sytuacji nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji czynność ta nie podlega obowiązkowi udokumentowania fakturą VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina dostarczając wodę do własnego Urzędu Gminy nie świadczy usługi sprzedaży wody, jest to czynność wewnętrzna niepodlegająca podatkowi od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. IPTPP2/443-559/11-2/JM, w której organ wskazał, iż „świadczenie na własną rzecz nie jest usługą. Świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Tym samym w przedmiotowej sytuacji nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji czynność ta nie podlega obowiązkowi udokumentowania jej fakturą VAT ani wystawienia paragonu fiskalnego”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lutego 2013 r., sygn. ITPP1/443-1411/12/MS, w której to organ stwierdził, iż „w przypadku wykonywania prac rolniczych ciągnikiem zakupionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym rolniczej), na rzecz własnego gospodarstwa rolnego, nie wystąpi żadna z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Z uwagi na fakt, iż gospodarstwo rolne oraz przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stanowić będą jeden podmiot, który dla potrzeb rozliczeń z podatku VAT składa jedną deklaracje podatkową VAT-7 należy uznać, że w tej sytuacji brak będzie podmiotowej odrębności między usługodawcą a usługobiorcą, a zatem wykonywanie prac rolnych, przez podatnika podatku od towarów i usług, na rzecz własnego gospodarstwa sprzętem rolniczym, zakupionym w ramach prowadzonej działalności (również rolniczej) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem wykorzystanie środka trwałego w ramach prowadzonej działalności do świadczenia usług na rzecz własnego gospodarstwa rolnego na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem stanowiącym jedną całość nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na brak przesłanek do zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Konsekwentnie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokumentowania tych czynności fakturami”.

Reasumując, zdaniem Gminy, nie jest/nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego VAT z tytułu wykorzystywania Infrastruktury, będącej w administrowaniu GZGK, także na własne potrzeby, tj. w szczególności na potrzeby funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy, oraz innych miejsc wykorzystywanych na własne potrzeby Gminy, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika VAT stanowią/będą stanowiły czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Gmina podkreśla, iż działający w jej imieniu GZGK wykorzystuje/będzie wykorzystywał Infrastrukturę zarówno na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. do czynności, zdaniem Gminy, opodatkowanych VAT), jak i na potrzeby Gminy, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy, oraz innych miejsc wykorzystywanych na własne potrzeby Gminy (tj. do czynności zdaniem Gminy pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT).

Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków dla podmiotów zewnętrznych stanowi/będzie stanowiło, w ocenie Gminy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku natomiast wykorzystywania Infrastruktury będącej w administrowaniu GZGK na własne potrzeby, zgodnie z argumentacją Gminy przedstawioną w uzasadnieniu do pytania nr 3, czynność ta, w opinii Gminy, nie jest/nie będzie objęta regulacjami ustawy o VAT. Tym samym Gmina będzie miała możliwość częściowego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych/bieżących poniesionych na Infrastrukturę.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji" (dalej: „pre-współczynnik"). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 22 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić dla niektórych podatników sposób kalkulacji takiej proporcji uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nich działalności. W stosunku do jednostek samorządu terytorialnego sposób kalkulacji pre-współczynnika został określony w Rozporządzeniu i jego podstawą są dane wynikające z rocznych sprawozdań finansowych.

W przepisach Rozporządzenia zostały również wskazane metody kalkulacji pre-współczynnika dla jednostek organizacyjnych w tym m.in. dla zakładów budżetowych oraz jednostek budżetowych. Tym samym stosownie do § 3 ust. 4 Rozporządzenia sposób określenia proporcji w przypadku zakładów budżetowych ustala się wg wzoru:

A x 100

X = −−−−−−−−−

P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Natomiast w przypadku jednostki budżetowej wg wzoru określonego w § 3 ust. 3 Rozporządzenia:

A x 100

X = −−−−−−−−−

D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Tym samym z uwagi na powyższe, ustawodawca przewidział możliwość stosowania odrębnego pre-współczynnika w stosunku do mienia będącego w administrowaniu jednostek organizacyjnych.

Gmina pragnie pokreślić, że część wydatków związanych z Inwestycjami została poniesiona jeszcze w 2016 r., w którym infrastrukturą wodno-kanalizacyjną administrował zakład budżetowy – Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej. Zatem w tym okresie to zakład budżetowy zajmował się świadczeniem usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków w mieniu Gminy.

Mając na uwadze powyższe, w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. zastosowanie znajdzie pre-współczynnik skalkulowany w oparciu o przepisy Rozporządzenia dla zakładu budżetowego.

Jednocześnie od dnia 1 stycznia 2017 r. zadania z zakresu gospodarki wodnokanalizacyjnej są wykonywane przez jednostkę budżetową - GZGK. Tym samym w stosunku do wydatków związanych z Inwestycją poniesionych od dnia 1 stycznia 2017 r. zastosowanie znajdzie pre-współczynnik skalkulowany dla GZGK w oparciu o przepisy Rozporządzenia.

Pogląd w którym w przypadku poniesienia wydatków na infrastrukturę, którą zarządza jednostka organizacyjna, zastosowanie znajdzie pre-współczynnik właściwy dla tej jednostki wyraził przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.597.2016.1.SR, w której organ stwierdził, że „w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji, które zostaną przekazane jednostkom budżetowym i będą wykorzystywane przez te jednostki budżetowe do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. pre-współczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej wykorzystującej zakupione towary i usługi”.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że Minister Finansów podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” (Broszura opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów http://www.finanse.mf.gov.pl/ documents/766655/3160814/BROSZURA+z+24+ll+ 16+ost.pdf). Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspólczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodą „obrotowo- przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie.\[podkreślenie Gminy\] Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych” (str. 25-26 broszury).

Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć pre-współczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych" należy rozumieć jednostkę, której gmina przekazała mienie (która zarządza danym składnikiem majątkowym) bez względu na formę przekazania. W analizowanym przypadku będzie tą jednostką w okresie do 31 grudnia 2016 r. zakład budżetowy a od dnia 1 stycznia 2017 r. jednostka budżetowa – GZGK.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki na Infrastrukturę, która jest w administrowaniu jednostki organizacyjnej Gminy, dokonując odliczenia VAT od tego typu wydatków powinna zastosować pre-współczynnik właściwy dla tej jednostki tj.

*   w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. pre-współczynnik skalkulowany na podstawie przepisów Rozporządzenia dla zakładu budżetowego – Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej;
*   w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2017 r. pre-współczynnik skalkulowany na podstawie przepisów Rozporządzenia dla jednostki budżetowej - GZGK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.