Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.309.2018.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-20
Teza: dostawa oprawek do okularów korekcyjnych - stawka
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; okulary; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy oprawek do okularów korekcyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy oprawek do okularów korekcyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności jest sprzedaż oprawek do okularów korekcyjnych. Oferowane wyroby po sprowadzeniu na terytorium Polski sprzedawane są polskim kontrahentom. Oprawki do okularów korekcyjnych znajdujące się w ofercie Spółki zostały zarejestrowane w Urzędzie Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jako wyrób medyczny w rejestrze wyrobów medycznych prowadzonym na podstawie ustawy o wyrobach medycznych z 20 maja 2010 r.

W zgłoszeniu wyrobu medycznego do ww. urzędu znajdował się następujący opis wyrobu i jego przewidzianego zastosowania: „oprawy okularowe (używane z soczewkami korekcyjnymi wydawanymi na receptę przez optyków) produkowane w tworzywie i metalu”.

Oprawki do okularów znajdujące się w ofercie Spółki przeznaczone są do montowania w nich szkieł korekcyjnych, jednak Spółka nie posiada wiedzy i kontraktowych możliwości kontrolowania ani monitorowania, czy odbiorcy produktów Spółki wykorzystują je do wykonania okularów korekcyjnych, tj. czy w oprawkach tych zamontowane zostaną później szkła korekcyjne czy inne.

Niewykluczone więc, że sprzedawane oprawy okularowe mogą zostać przeznaczone do innych celów niż medyczne, np. oprawy mogą zostać przeznaczone na okulary przeciwsłoneczne.

Jednakże, z uwagi na ww. rejestrację, przedmiot dostawy stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Obecnie Spółka stosuje do dostawy swoich produktów stawkę VAT 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT należy stosować przy dostawie przez Spółkę opisanych w stanie faktycznym oprawek do okularów korekcyjnych, które są zarejestrowane w rejestrze wyrobów medycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przy dostawie przez Spółkę oferowanych przez nią, opisanych w stanie faktycznym oprawek do okularów korekcyjnych, które są zarejestrowane w rejestrze wyrobów medycznych, właściwe jest zastosowanie stawki obniżonej podatku od towarów i usług, obecnie 8%, bez względu na to, do czego odbiorca wykorzysta przedmiotowe oprawki.

Na podstawie poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2 tej ustawy, obniżona stawka VAT (obecnie 8%) znajduje zastosowanie do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach tego załącznika.

Załącznik nr 3 do ustawy o VAT w odniesieniu do wyrobów medycznych nie zawiera własnej ich definicji lecz odsyła do ich rozumienia według ustawy o wyrobach medycznych.

Ustawa o wyrobach medycznych zawiera definicję wyrobu medycznego (art. 2 ust. 1 pkt 33), jak i definicję wyposażenia wyrobu medycznego (art. 2 ust. 1 pkt 38). Jednakże ustawa o wyrobach medycznych, w art. 132 zawiera szerszą definicję wyrobów medycznych dla celów innych ustaw. Zgodnie bowiem z tym przepisem, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych.

Ustawodawca we wskazanym wyżej przepisie na potrzeby innych ustaw posłużył się więc szerszym pojęciem wyrobów medycznego, obejmując również tym pojęciem wyposażenie wyrobu medycznego. Niewątpliwie ustawa o VAT, której integralną częścią jest załącznik 3, stanowi odrębne przepisy, o których mowa w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych.

Ustawa o VAT posługuje się bowiem pojęciem wyrobów medycznych, nie zawiera przy tym własnej definicji wyrobów medycznych, odsyłając do rozumienia tego pojęcia zawartego w ustawie o wyrobach medycznych. Ta ostatnia ustawa zawiera natomiast dwie definicje wyrobów medycznych. Jedną dla celów tej ustawy - węższą, drugą - szerszą dla celów innych ustaw.

Zgodnie z zasadami techniki prawodawczej, jeżeli w ustawie lub innym akcie normatywnym ustalono znaczenie danego określenia w drodze definicji, w obrębie tego aktu nie wolno posługiwać się tym określeniem w innym znaczeniu (§ 147 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie zasad techniki prawodawczej - Dz. U. 2016 r. poz. 283). Jeżeli jednak zachodzi konieczność odstąpienia od zasady wyrażonej w ust. 1, wyraźnie podaje się inne znaczenie danego określenia i ustala się jego zakres odniesienia (§ 147 pkt 2 wskazanego wyżej rozporządzenia). W art. 132 ustawy o wyrobach medycznych ustawodawca podał właśnie inne znaczenie pojęcia wyrobów medycznych, ustalając także zakres jego stosowania i wskazując, że ma ono odniesienie do odrębnych przepisów, w których jest mowa o wyrobach medycznych. Bez wątpienia przepisy ustawy o VAT są odrębnymi przepisami w znaczeniu, o którym mowa w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych. Nie ulega też wątpliwości, że ustawa o VAT nie zawiera własnej definicji wyrobów medycznych. Ograniczenie w tej sytuacji pojęcia wyrobu medycznego określonego w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, naruszałoby więc nie tylko wykładnię systemową zewnętrzną, ale też zasady techniki prawodawczej określone w powołanym wyżej rozporządzeniu. Skutkowałoby też przyjęciem wykładni niezbyt precyzyjnie sformułowanych przepisów podatkowych na niekorzyść podatnika. Przepisy podatkowe, w tym w szczególności te dotyczące ulg czy zwolnień, powinny być sformułowane jasno i czytelnie w sposób, który nie powinien zmuszać podatników do przeprowadzania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Skoro dla celów innych ustaw ustawodawca w ustawie o wyrobach medycznych zawarł szerszą definicję tego pojęcia, to nie ma żadnego uzasadnienia by dla celów podatku od towarów i ustaw zawężać to pojęcie. Stąd sformułowanie „wyrób medyczny” na potrzeby ustawy o VAT ma szersze znaczenie niż przyjęte na gruncie art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych.

Obejmuje bowiem również, między innymi, pojęcie „wyposażenie wyrobu medycznego”, o którym mowa w art. 2 ust 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych. Wyposażenie wyrobu medycznego, zgodnie z tym przepisem, oznacza zaś „artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem”. Oprawki do okularów korekcyjnych mieszczą się więc w definicji wyposażenia wyrobu medycznego określonej w ustawie o wyrobach medycznych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2017 r., sygn. I FSK 433/16, oraz z 20 listopada 2013 r., sygn. I FSK 1715/12, a także przykładowo w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 lipca 2014 r., znak ITPP2/443-584/14/AW, oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 października 2013 r., znak IBPP2/443-630/13/WN.

Ta ostatnia interpretacja jest o tyle ciekawa, że Dyrektor Izby uznał w niej, iż „Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy w oprawkach tych zamontowane zostaną później szkła korekcyjne, czy inne. Na gruncie ustawy o VAT istotnym jest, aby przedmiot dostawy stanowił wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bowiem dla towarów spełniających definicję wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium RP ustawodawca przewidział obniżoną stawkę podatku VAT 8%”.

Podsumowując, dostawa oprawy do okularów opisanych w stanie fatycznym wniosku, zarejestrowanych w rejestrze wyrobów medycznych w Polsce, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, opodatkowane są niższą stawką VAT, tj. obecnie w wysokości 8%, bez względu na to, do czego odbiorca wykorzysta przedmiotowe oprawki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, bez względu na symbol PKWiU.

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 211, z późn. zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy – przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 powyższej ustawy, przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Wyposażenie wyrobu medycznego, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 cyt. ustawy, to artykuł, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności jest sprzedaż polskim kontrahentom oprawek do okularów korekcyjnych. Oprawki te zostały zarejestrowane w Urzędzie Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jako wyrób medyczny w rejestrze wyrobów medycznych prowadzonym na podstawie ustawy o wyrobach medycznych z 20 maja 2010 r. W zgłoszeniu wyrobu medycznego do ww. urzędu znajdował się następujący opis wyrobu i jego przewidzianego zastosowania: „oprawy okularowe (używane z soczewkami korekcyjnymi wydawanymi na receptę przez optyków) produkowane w tworzywie i metalu”. Oprawki do okularów znajdujące się w ofercie Spółki przeznaczone są do montowania w nich szkieł korekcyjnych, jednak Spółka nie posiada wiedzy i kontraktowych możliwości kontrolowania ani monitorowania, czy odbiorcy produktów Spółki wykorzystują je do wykonania okularów korekcyjnych, tj. czy w oprawkach tych zamontowane zostaną później szkła korekcyjne, czy inne. Niewykluczone więc, że sprzedawane oprawy okularowe mogą zostać przeznaczone do innych celów niż medyczne, np. oprawy mogą zostać przeznaczone na okulary przeciwsłoneczne, jednakże z uwagi na ww. rejestrację, przedmiot dostawy stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż opraw okularowych, które – jak wskazuje Wnioskodawca – stanowią wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 2, w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy w oprawkach tych zamontowane zostaną później szkła korekcyjne, czy inne, gdyż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istotnym jest, aby przedmiot dostawy stanowił wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż tylko dla takich towarów ustawodawca przewidział obniżoną stawkę podatku VAT 8%.

Tak więc, skoro Wnioskodawca wskazał, że sprzedawane oprawki do okularów korekcyjnych zostały zarejestrowane w Urzędzie Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jako wyrób medyczny w rejestrze wyrobów medycznych i zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to ich dostawa podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w niniejszej sprawie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.