Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-494/13-3/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-24
Teza: Umowa pożyczki zawarta w 2012 roku nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki została zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym w tej sytuacji bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 oraz art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.07.2013 r. (data wpływu 25.07.2013 r.) uzupełnionym w dniu 21.10.2013 r. na wezwanie z dnia 17.10.2013 r. Nr IPPP3/443-675/13-2/KB oraz IPPB2/436-494/13-2/AF interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki w 2012 roku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.07.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki w 2012 roku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Elementy wspólne stanu faktycznego nr 1 i stanu faktycznego nr 2

Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, w której skład wchodzą spółki prowadzące działalność w m.in. sektorze usług ubezpieczeniowych oraz finansowych (dalej: „Grupa”). Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz VAT-UE.

W obu opisanych niżej stanach faktycznych pożyczkodawcą jest ta sama spółka mająca osobowość prawną będąca zakładem ubezpieczeń z siedzibą w Wielkiej Brytanii, wchodząca w skład Grupy (dalej: „Pożyczkodawca”).

Wnioskodawca oraz Pożyczkodawca są podmiotami powiązanymi w sposób pośredni: jedynym wspólnikiem Pożyczkodawcy jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, będąca zarazem jedynym wspólnikiem innej spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która z kolei jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy.

Obie umowy pożyczki (tj. zdefiniowana w stanie faktycznym nr 1 Umowa pożyczki z 2012 r. oraz zdefiniowana w stanie faktycznym nr 2 Umowa pożyczki z 2013 r.) zostały zawarte w Londynie, zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii. Ponadto, w obu ww. umowach pożyczki strony uzgodniły, że prawo to będzie prawem właściwym dla umowy, a wszelkie spory z niej wynikające będą rozstrzygane przez sądy Anglii i Walii.

W przypadku obu ww. umów pożyczki, tytułem wynagrodzenia za udzielenie pożyczki, Pożyczkodawcy należne będą odsetki. Do dnia złożenia niniejszego wniosku odsetki z tytułu ww. umów pożyczki nie stały się należne. Obowiązek ich zapłaty powstanie w terminie późniejszym. Z tytułu odsetek płatnych na podstawie Umowy pożyczki z 2012 r. oraz Umowy pożyczki z 2013 r. Pożyczkodawca wystawi Wnioskodawcy faktury, ze wskazaniem iż podatek VAT rozliczy nabywca usługi, poprzez zawarcie w fakturze wyrazów „odwrotne obciążenie”, o których mowa w art. 226 pkt 11a dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 2006 r., z późn. zm.).

Pożyczkodawca jest zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W chwili zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r. oraz przekazania jej kwoty Wnioskodawcy, Pożyczkodawca nie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) (dalej: „ustawa o VAT”). Nie był też w tym roku zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W chwili zawarcia Umowy pożyczki z 2013 r. oraz przekazania jej kwoty Wnioskodawcy, Pożyczkodawca posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, tj. oddział przez który Pożyczkodawca prowadzi działalność w Polsce. Przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczyło w transakcjach wynikających z ww. umowy pożyczki. Wówczas Pożyczkodawca był już (i pozostaje nadal) zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym.

Stan faktyczny nr 1

Wnioskodawca zawarł 26 lipca 2012 r. z Pożyczkodawcą w formie pisemnej umowę pożyczki, na mocy której Pożyczkodawca udzielił Wnioskodawcy pożyczki pieniężnej.

Kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy w złotych, w trzech transzach, z rachunków bankowych prowadzonych dla innej spółki będącej członkiem Grupy, mającej siedzibę w Wielkiej Brytanii, bowiem rachunek bankowy Pożyczkodawcy nie umożliwiał dokonania przelewu na rzecz Wnioskodawcy w złotych:

*   w dniu 19 lipca 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii na rachunek bankowy Wnioskodawcy w Polsce, pierwsza transza pożyczki, stanowiąca znikomą część kwoty pożyczki,

*   w dniu 27 lipca 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii, druga transza pożyczki,

*   w dniu 23 sierpnia 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii, trzecia i ostatnia transza pożyczki.

Po przekazaniu pierwszej transzy pożyczki w dniu 19 lipca 2012 r. i po zawarciu w formie pisemnej umowy pożyczki z dnia 26 lipca 2012 r., strony (Wnioskodawca i Pożyczkobiorca) podpisały pisemny protokół potwierdzający, że umowa pożyczki, na warunkach potwierdzonych umową pożyczki z dnia 26 lipca 2012 r. zawartą w formie pisemnej, została zawarta w formie ustnej w Londynie w dniu 19 lipca 2012 r., tj. w dniu przekazania pierwszej transzy tej pożyczki.

Opisana w niniejszym stanie faktycznym nr 1 umowa pożyczki zwana jest dalej „Umową pożyczki z 2012 r.”.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie, jako pożyczkobiorca, zawierać umowy pożyczki na analogicznych do opisanych w niniejszym stanie faktycznym zasadach i warunkach.

Stan faktyczny nr 2

W dniu 12 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zawarł z Pożyczkodawcą w formie pisemnej umowę pożyczki, na mocy której Pożyczkodawca udzielił Wnioskodawcy pożyczki pieniężnej (dalej: „Umowa pożyczki z 2013 r.”).

Kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy w dniu 12 kwietnia 2013 r. w złotych, z rachunków bankowych Pożyczkodawcy w Wielkiej Brytanii, w formie dwóch odrębnych przelewów.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie, jako pożyczkobiorca, zawierać umowy pożyczki na analogicznych do opisanych w niniejszym stanie faktycznym zasadach i warunkach.

Pismem z dnia 17.10.2013 r. Nr IPPP3/443-675/13-2/KB oraz IPPB2/436-494/13-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uiszczenia dodatkowej opłaty z tytułu wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, odpowiadającej dwóm stanom faktycznym, na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie oraz przesłanie kopii dowodu wpłaty, bądź wskazanie, których stanów faktycznym dotyczą uiszczone opłaty. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie dokonując wpłaty w dniu 21.10.2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pytania dotyczące stanu faktycznego nr 1

1.  Czy udzielenie Wnioskodawcy na mocy Umowy pożyczki z 2012 r. pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek, stanowi świadczenie usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług, której miejscem świadczenia jest terytorium Polski a w konsekwencji, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”)?
2.  Czy Umowa pożyczki z 2012 r. będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”)? Jeżeli zaś będzie ona podlegać opodatkowaniu PCC, to czy opodatkowaniu PCC będzie podlegać wyłącznie ta część kwoty pożyczki, która przekazana została w dniu 19 lipca 2012 r.?

Pytania dotyczące stanu faktycznego nr 2

1.  Czy udzielenie Wnioskodawcy na mocy Umowy pożyczki z 2013 r. pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek, stanowi świadczenie usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług, której miejscem świadczenia jest terytorium Polski, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu usług zwolnionych od VAT?
2.  Czy Umowa pożyczki z 2013 r. podlega opodatkowaniu PCC?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie stanu faktycznego Nr 1. W zakresie stanu faktycznego Nr 2 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPB2/436-494/13-5/AF. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Odnośnie stanu faktycznego nr 1 oraz stanu faktycznego nr 2

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC, podatkowi podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy.

Jednakże, w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o PCC „nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Ponadto, stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy o PCC „czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5 (który nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, jako dotyczący umowy spółki oraz jej zmiany - przyp. Wnioskodawcy), jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Oznacza to, że w przypadku Wnioskodawcy umowa pożyczki nie podlega PCC, jeżeli spełniony jest którykolwiek z poniższych warunków:

1.  Pożyczkodawca lub Wnioskodawca (jako pożyczkobiorca) z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej jest opodatkowany VAT lub zwolniony z VAT, lub
2.  przedmiotem umowy pożyczki, w przypadku gdy czynność cywilnoprawna została dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą.

Odnośnie stanu faktycznego nr 1

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2

Zwolnienie od VAT z tytułu udzielenia pożyczki pieniężnej Wnioskodawcy jako przesłanka zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Zdaniem Wnioskodawcy, Umowa pożyczki z 2012 r. nie podlega PCC, bowiem Wnioskodawca, jako pożyczkobiorca, z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej (umowa pożyczki) jest - w jego ocenie - zwolniony od VAT.

Wnioskodawca z tytułu usługi udzielenia mu pożyczki pieniężnej podlega bowiem opodatkowaniu VAT w związku z mającym miejsce importem usług, przy czym w sprawie tej zastosowanie ma zwolnienie od VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Odnośnie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania tej czynności VAT, a także mającego w tym przypadku zastosowania zwolnienia od VAT, zastosowanie znajduje w pełni argumentacja przedstawiona w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1 powyżej.

W związku z powyższym, Umowa pożyczki z 2012 r. nie podlega PCC, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Zastosowanie art. 1 ust. 4 ustawy o PCC

W przypadku, gdyby Pożyczkodawca ani Wnioskodawca (jako pożyczkobiorca) z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej nie był opodatkowany VAT lub nie był zwolniony z VAT, konieczne jest ustalenie, czy Umowa pożyczki z 2012 r. podlega PCC, w związku z treścią art. 1 ust. 4 ustawy o PCC.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, pieniądze są to rzeczy sui generis, których wartość nie wynika z ich właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji, jakie im zapewnia państwo (tak m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1301/09, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 317/11 oraz w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98).

Analogicznie powinien być w niniejszej sprawie traktowany także tzw. pieniądz bezgotówkowy. Jak bowiem podkreślił NSA w powołanym wyżej wyroku z dnia 26 listopada 2011 r., „pożyczka pieniężna może być udzielona nie tylko przez wręczenie pożyczkobiorcy określonej ilości znaków pieniężnych, ale także przez przekazanie pożyczkobiorcy określonej sumy pieniężnej w każdej dostępnej formie - w tym przez elektroniczny przelew pieniądza bezgotówkowego. (\`(...)\`)

Zasady gospodarki rynkowej, a także wynikająca z art. 32 Konstytucji zasada równości wobec prawa, wymagają bowiem przyznania jednakowych uprawnień i nałożenia jednakowych obowiązków na wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które udzielają sobie pożyczek w różny sposób. (\`(...)\`) Powyższe nie oznacza jednak celowości powstania przeciwstawnej od dotychczasowej koncepcji opodatkowania umów pożyczek pieniędzy realizowanych w formie pieniądza zarówno gotówkowego czy bezgotówkowego”.

Z następujących okoliczności:

1.  przekazanie pierwszej transzy pożyczki (stanowiącej niewielką część kwoty pożyczki) nastąpiło w dniu 19 lipca 2012 r.,
2.  zawarcia umowy pożyczki w formie pisemnej w dniu 26 lipca 2012 r.,
3.  wyraźnego potwierdzenia przez Wnioskodawcę i Pożyczkodawcę, w formie pisemnego protokołu, że do zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r. doszło w Londynie, tj. w Wielkiej Brytanii, w dniu przekazania pierwszej jej transzy, tj. w dniu 19 lipca 2012 r., a umowa pożyczki zawarta w formie pisemnej w dniu 26 lipca 2012 r. potwierdzała uzgodnienia stron odnośnie udzielonej pożyczki,
4.  przekazania pozostałych transz pożyczki w dniach 27 lipca 2012 r. oraz 23 sierpnia 2012 r.,
5.  faktu, że suma wszystkich ww. transz pożyczki stanowi kwotę odpowiadającej kwocie pożyczki,

wynika, że do zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r., doszło - bez zachowania formy pisemnej - w dniu 19 lipca 2012 r. Potem zaś jej warunki zostały potwierdzone na piśmie w drodze zawartej w formie pisemnej umowy pożyczki z dnia 26 lipca 2012 r. Istotne jest również to, że bez zawarcia umowy pożyczki byłoby niemożliwe przekazanie pierwszej jej transzy. Ponadto fakt, że kwota ta (pierwsza transza przekazana w dniu 19 lipca 2012 r.) została zapłacona tytułem pożyczki powinien być bezsporny, bowiem suma wszystkich trzech kwot przekazanych w dniach 19 lipca, 27 lipca oraz 23 sierpnia 2012 r. równa się kwocie udzielonej pożyczki (określonej w umowie pożyczki zawartej w formie pisemnej w dniu 26 lipca 2012 r.).

Tym samym, w chwili zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r. , tj. w dniu 19 lipca 2012 r., pieniądze będące jej przedmiotem znajdowały się na rachunku bankowym w Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym, umowa pożyczki nie będzie opodatkowana PCC w myśl art. 1 ust. 4 pkt 2 (rzeczy znajdowały się za granicą a czynność cywilnoprawna została dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Analogiczne stanowisko zaprezentowano m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

*   z dnia 13.02.2012 r. (sygn. IPPB2/436-547/11-3/AF), w której stwierdzono m.in.: „umowy pożyczek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili ich zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz czynność zostanie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W powyższej sytuacji nie będzie miało znaczenia, gdzie nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę”, a także

*   z dnia 10.04.2011 r. (sygn. IPPB2/436-388/11-3/MS1): w której stwierdzono m.in.: „umowy pożyczek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili ich zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz czynność zostanie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Wyłącznie z ostrożności, Wnioskodawca pragnie zauważyć, co następuje.

Gdyby przyjąć za prawidłową tezę (zdaniem Wnioskodawcy nieuprawnioną), że do zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r. doszło dopiero w dniu 26 lipca 2012 r., tj. z chwilą zawarcia umowy w formie pisemnej, opodatkowaniu PCC podlegać będzie jedynie ta kwota pożyczki, która została przekazana na rachunek bankowy Wnioskodawcy w Polsce w dniu 19 lipca 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynika to z wykładni celowościowej art. 1 ust. 4 ustawy o PCC mającego zastosowanie w niniejszej sprawie. Zgodnie z treścią tego przepisu, „czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi (…), jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Celem ustawodawcy było bowiem opodatkowanie PCC umowy Pożyczki zawartej za granicą przez pożyczkobiorcę mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdy pieniądze będące jej przedmiotem znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie było zaś celem ustawodawcy opodatkowanie PCC umowy pożyczki zawartej za granicą przez podatników mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tak jak Wnioskodawca), jeżeli pieniądze będące przedmiotem tych umów znajdowały się za granicą, Zdaniem Wnioskodawcy świadczy to o tym, że na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, nie podlega PCC umowa pożyczki (zawarta za granicą) w tej części, w której pieniądze będące jej przedmiotem znajdowały się w innym kraju niż Polska.

Jak zauważył Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z 8 stycznia 1993 r., sygn. akt III ARN 84/92 (opubl. OSNC 1993/10/183), wykładnia gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni, w tym celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznawana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy.

Przenosząc te uwagi na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że takim właśnie krzywdzącym i niesprawiedliwym (a więc błędnym) rezultatem wykładni, byłoby przyjęcie, że dwaj podatnicy znajdujący się w takiej samej sytuacji, mogliby zostać poddani dwóm różnym reżimom opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy nie do zaakceptowania jest bowiem sytuacja, w której dwaj przedsiębiorcy mający siedzibę w Polsce, którzy pożyczyli te same kwoty na podstawie zawartych za granicą umów pożyczki, z których w takiej samej części kwoty te znajdowały się w Polsce i w takiej samej części za granicą, z tym jednak, że pierwszy z nich zawarł dwie odrębne umowy pożyczki (jedna dotycząca pożyczki udzielonej poprzez przekazanie pieniędzy z zagranicy, druga zaś dotycząca pieniędzy znajdujących się w Polsce), drugi zaś zawarł jedną umowę pożyczki, na mocy której przekazano zarówno część kwoty pożyczki z zagranicy jak i pieniądze znajdujące się w Polsce, podlegaliby różnemu opodatkowaniu PCC. Drugi przedsiębiorca byłby bowiem opodatkowany PCC od całości kwoty pożyczki, pierwszy zaś od jej części.

Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 26 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1301/09), „zasady gospodarki rynkowej, a także wynikająca z art. 32 Konstytucji zasada równości wobec prawa, wymagają bowiem przyznania jednakowych uprawnień i nałożenia jednakowych obowiązków na wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które udzielają sobie pożyczek w różny sposób”.

Gdyby więc nawet przyjąć, co zdaniem Wnioskodawcy byłoby tezą nieuprawnioną ze wskazanych wyżej powodów, że do zawarcia Umowy pożyczki z 2012 r. doszło dopiero w dniu 26 lipca 2012 r., oznaczałoby to, że w przypadku tej umowy pożyczki opodatkowaniu PCC będzie podlegać jedynie jej wartość odpowiadająca kwocie pieniędzy znajdujących się na terytorium Polski, będących jej przedmiotem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę tylko i wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że umowa pożyczki zdefiniowana w stanie faktycznym nr 1 Umowa pożyczki z 2012 r. została zawarta w Londynie, zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii. Wnioskodawca zawarł 26 lipca 2012 r. z Pożyczkodawcą w formie pisemnej umowę pożyczki, na mocy której Pożyczkodawca udzielił Wnioskodawcy pożyczki pieniężnej. Kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy w złotych, w trzech transzach, z rachunków bankowych prowadzonych dla innej spółki będącej członkiem Grupy, mającej siedzibę w Wielkiej Brytanii, bowiem rachunek bankowy Pożyczkodawcy nie umożliwiał dokonania przelewu na rzecz Wnioskodawcy w złotych: w dniu 19 lipca 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii na rachunek bankowy Wnioskodawcy w Polsce, pierwsza transza pożyczki, stanowiąca znikomą część kwoty pożyczki, w dniu 27 lipca 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii, druga transza pożyczki oraz w dniu 23 sierpnia 2012 r. została przekazana z rachunku bankowego prowadzonego w Wielkiej Brytanii, trzecia i ostatnia transza pożyczki. Po przekazaniu pierwszej transzy pożyczki w dniu 19 lipca 2012 r. i po zawarciu w formie pisemnej umowy pożyczki z dnia 26 lipca 2012 r., strony (Wnioskodawca i Pożyczkobiorca) podpisały pisemny protokół potwierdzający, że umowa pożyczki, na warunkach potwierdzonych umową pożyczki z dnia 26 lipca 2012 r. zawartą w formie pisemnej, została zawarta w formie ustnej w Londynie w dniu 19 lipca 2012 r., tj. w dniu przekazania pierwszej transzy tej pożyczki.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż umowa pożyczki zawarta w 2012 roku nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki została zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym w tej sytuacji bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 oraz art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na wskazanych interpretacji indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.