Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.98.2022.2.SH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-01
Teza: W zakresie ustalenia: - Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana Inwestycja, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich Lokali zlokalizowanych na tej działce (wybudowanych w ramach jednego etapu inwestycji). - Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży Lokali, jako koszt bezpośredni przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich niesprzedanych Lokali, w roku podatkowym: a) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją I; b) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją II; c) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją III; d) w którym nastąpi spłata odsetek, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją IV. - Czy wydatki, poniesione na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie, związanych z działkami, na których realizowana jest Inwestycja powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu, do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty ochrony placu budowy, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia kosztów na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty mediów w tym energii elektrycznej, w związku z realizacją Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty obsługi reklamowej i marketingu ponoszone w ramach umowy zawartej z zewnętrznym podmiotem, związane z Danym etapem Inwestycji, mające na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami tych Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego dotyczy opłata notarialna. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty pośrednictwa przy sprzedaży Lokali, które można przypisać do konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszt prowizji, w związku z otwarciem rachunku powierniczego, związanego z umową deweloperską, dotyczącą konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego koszt ten dotyczy. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na opłatę stałą za cesję związaną z konkretną umową deweloperską, której konieczność ponoszenia wynika z zapisów umowy z bankiem o prowadzenie rachunku powierniczego, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego umowa deweloperska dotyczy. - Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty związane z przygotowaniem i utrzymaniem biura sprzedaży Lokali, które znajduje się na terenie realizowanej Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p. - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki wynikające z umów opisanych w pkt 13-15 stanu faktycznego, stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty notarialne; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; marketing; media; moment; nieruchomości-podatek od nieruchomości; odsetki; prowizje; rachunki; reklama; wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-13 jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 lutego 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z 20 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia m.in.:

1\. Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana Inwestycja, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich Lokali zlokalizowanych na tej działce (wybudowanych w ramach jednego etapu inwestycji).

2\. Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży Lokali, jako koszt bezpośredni przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich niesprzedanych Lokali, w roku podatkowym:

a) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją I;

b) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją II;

c) w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją III;

d) w którym nastąpi spłata odsetek, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją IV.

3\. Czy wydatki, poniesione na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

4\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie, związanych z działkami, na których realizowana jest Inwestycja powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu, do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

4\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty ochrony placu budowy, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia kosztów na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

5\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty mediów w tym energii elektrycznej, w związku z realizacją Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

6\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty obsługi reklamowej i marketingu ponoszone w ramach umowy zawartej z zewnętrznym podmiotem, związane z Danym etapem Inwestycji, mające na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

7\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami tych Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego dotyczy opłata notarialna.

8\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty pośrednictwa przy sprzedaży Lokali, które można przypisać do konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

9\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszt prowizji, w związku z otwarciem rachunku powierniczego, związanego z umową deweloperską, dotyczącą konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego koszt ten dotyczy.

10\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na opłatę stałą za cesję związaną z konkretną umową deweloperską, której konieczność ponoszenia wynika z zapisów umowy z bankiem o prowadzenie rachunku powierniczego, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego umowa deweloperska dotyczy.

11\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty związane z przygotowaniem i utrzymaniem biura sprzedaży Lokali, które znajduje się na terenie realizowanej Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

12\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki wynikające z umów opisanych w pkt 13-15 stanu faktycznego, stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodu.

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1-13)

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 27 maja 2022 r. (data wpływu 30 maja 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Spółka posiada siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) w Polsce. Spółka prowadzi inwestycje deweloperską.

Spółka posiada prawo użytkowania wieczystego/własności działek (dalej: „Działki”), na których realizowana jest inwestycja deweloperska, polegająca na wybudowaniu wielorodzinnych budynków mieszkalnych z usługami w parterze oraz garażami podziemnymi, wraz z instalacjami i urządzeniami oraz z infrastrukturą techniczną (dalej: „Inwestycja”). Na Działkach będzie realizowana wyłącznie Inwestycja, Spółka nie będzie ich wykorzystywać do żadnej innej działalności.

Inwestycja realizowana przez Spółkę podlega regulacjom ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1468, winno być: „Dz. U. z 2021 r., poz. 1177”). Spółka stosuje, jako formę ochrony nabywców Otwarty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy (dalej: „OMRP”). Spółka od 1 lipca 2022 r. wnosić będzie opłatę na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny, w związku ze zmianami ww. ustawy.

W celu realizacji Inwestycji Spółka zawarła umowę na usługi budowlane z Generalnym Wykonawcą oraz umowę o Zarządzanie Projektem Deweloperskim, a także umowy na:

1\. Pełnienie Nadzoru Inwestorskiego i przygotowanie Inwestycji;

2\. O sprawowanie Nadzoru oraz

3\. Umowy o współpracę z kierownikiem projektu i specjalistą ds. inwestycji.

Wnioskodawca w trakcie realizowania Inwestycji otrzymuje zaliczki na rachunek OMRP od przyszłych nabywców lokali, które zostaną wytworzone w ramach Inwestycji (dalej: „Lokale”). Nabywcy razem z Lokalami mogą nabyć również prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych w garażu podziemnym. Możliwe jest nabycie prawa do korzystania z więcej niż jednego miejsca postojowego, a także nabycie lokalu bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wydanie Lokali w posiadanie nabywcom, to jest przekazanie kluczy do lokali przez Wnioskodawcę, nastąpi po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku, najpóźniej w dniu zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności i przeniesienia własności lokali.

Spółka zawiera umowy deweloperskie w rozumieniu ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1468, winno być: „Dz. U. z 2021 r., poz. 1177”). W związku z zawieraniem umów deweloperskich, nabywcy wpłacają określoną część ceny sprzedaży Lokali, według przyjętego w umowie deweloperskiej harmonogramu. Całość ceny jest płatna przed zawarciem umowy przenoszącej własność Lokalu. Kwoty z umowy deweloperskiej, dotyczące tylko i wyłączenie Lokalu mieszkalnego są dokonywane na rachunek OMRP, poprzez wpłaty na indywidualne konta przyporządkowane poszczególnym nabywcom, zgodnie z ustawą deweloperską. Kwota za miejsce postojowe płatna jest na inny zastrzeżony przez Bank rachunek sprzedaży, rachunek niebędący rachunkiem OMRP. Środki z OMRP są zwalniane do dyspozycji Wnioskodawcy po zakończeniu danego etapu Inwestycji, czyli po uzyskaniu decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku.

W celu sfinansowania Inwestycji, Spółka zawarła umowę kredytu z Bankiem finansującym oraz zaciągnęła pożyczki (dalej: „Pożyczki”). Przewiduje się, że odsetki od kredytu mogą być spłacane w następujących okolicznościach:

a) część odsetek może zostać spłacona w latach poprzedzających rok podatkowy, w którym nastąpi przeniesienie własności lokali na Nabywców (dalej: „Sytuacja I”),

b) część odsetek może zostać spłacona w tym samym roku podatkowym, w którym nastąpi przeniesienie własności lokali na Nabywców (dalej: „Sytuacja II”),

c) część odsetek może zostać spłacona w kolejnym roku podatkowym, po roku, w którym nastąpi przeniesienie własności lokali na Nabywców, ale przed sporządzeniem przez Spółkę sprawozdania finansowego za ten rok (dalej: „Sytuacja III”),

d) część odsetek może zostać spłacona po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego za rok, w którym nastąpi przeniesienie własności lokali na Nabywców (dalej: „Sytuacja IV”).

Możliwa jest sytuacja, że nie wszystkie Lokale zostaną sprzedane w tym samym roku. Przychody związane z kosztem w postaci odsetek od kredytu mogą zatem powstawać w różnych latach podatkowych.

W związku z realizacją Inwestycji, Spółka ponosi i będzie ponosić koszty związane z procesem inwestycyjnym, obejmujące m.in.:

1\. koszty odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie Inwestycji, w szczególności na nabycie prawa użytkowania wieczystego Działek;

2\. koszty odsetek od kredytu zaciągniętego na finansowanie danego etapu Inwestycji;

3\. pozaodsetkowe koszty kredytu obejmujące:

a) prowizję przygotowawczą od kredytu,

b) koszty inspektora bankowego,

c) zapłatę przez Spółkę na rzecz banku równowartości opłaty ostrożnościowej wpłacanej przez bank na rzecz Bankowego Funduszu Gwarancyjnego,

d) koszty obsługi prawnej kredytów narzucone przez kredytodawcę;

4\. koszty podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie związanych z działkami, na których realizowana jest Inwestycja;

5\. koszty ochrony placu budowy;

6\. koszty mediów w tym energii elektrycznej ponoszone, w związku z realizacją Inwestycji;

7\. koszty obsługi reklamowej i marketingu, związane z Inwestycją, mające na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia Lokali, ponoszone w ramach umowy zawartej z odrębnym podmiotem; niewykluczone (umowa przewiduje określone wynagrodzenie za reklamowanie Lokali powstających w ramach Inwestycji), że będzie to podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT;

8\. koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami Lokali;

9\. koszty pośrednictwa przy sprzedaży Lokali, które można przypisać do konkretnego Lokalu;

10\. koszty prowizji poniesionych, w związku z otwarciem rachunków powierniczych, związanych z umowami deweloperskimi, w tym również miesięczne koszty prowadzenia rachunków;

11\. koszty cesji związane z konkretnymi umowami deweloperskimi w przypadku, gdy nastąpiła cesja praw wynikających z podpisanej umowy deweloperskiej;

12\. koszty związane z przygotowaniem i obsługą biura sprzedaży Lokali, które znajduje się na terenie realizowanej Inwestycji, czynności te będzie wykonywał podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT na podstawie umowy o Zarządzanie Projektem Deweloperskim, Wnioskodawca poniesie koszty tych czynności w postaci ustalonej w umowie kwoty;

13\. koszty wynikające z zawartej umowy o pełnienie nadzoru inwestorskiego i przygotowania inwestycji z zakresem jak niżej (wynagrodzenie za czynności wykonywane poniżej jest ustalone ryczałtowo i płatne co miesiąc przez Wnioskodawcę):

a. Przygotowanie procesu inwestycyjnego obejmuje w szczególności następujący zakres prac:

i. wykonanie budżetu inwestycji na podstawie projektu budowlanego,

ii.ingerencja w wybór najkorzystniejszych rozwiązań projektowych i materiałowych na etapie projektowania,

iii. przygotowanie zapytań ofertowych,

iv. przygotowanie szczegółowej tabeli robót do złożenia oferty, będącej integralną częścią umowy realizacyjnej przez Generalnego Wykonawcę,

v. sprawdzenie wartościowe i ilościowe ofert,

vi. sprawozdanie, zestawienia zbiorcze i porównawcze złożonych ofert,

vii.uczestnictwo w przetargach, negocjacje ceny, wybór oferenta,

viii. przygotowanie sprawdzenie i zaopiniowanie umów realizacyjnych;

b. Pełnienia nadzoru inwestorskiego nad pracami budowlanymi zgodnie z obowiązującymi przepisami o nadzorze inwestorskim i innymi stosownymi przepisami obejmującego w szczególności następujący zakres obowiązków Inspektora Nadzoru Inwestorskiego:

i. pełnienie obowiązków nadzoru inwestorskiego zgodnie z ustawą Prawo Budowlane dla całej Inwestycji (roboty budowlane, drogowe, branże sanitarna, elektryczna, teletechniczna, wentylacja) oraz wymogami kontroli Inwestycji przez Inwestora, a w szczególności:

ii. reprezentowanie Inwestora na budowie przez sprawowanie kontroli nad zgodnością jej realizacji z projektami, wydanymi decyzjami, przepisami i obowiązującymi Polskimi Normami oraz zasadami wiedzy technicznej,

iii. sprawdzanie jakości wykonywanych robót, wbudowanych wyrobów budowlanych, a w szczególności zapobieganie zastosowaniu wyrobów budowlanych wadliwych i niedopuszczonych do obrotu i stosowania w budownictwie,

iv. sprawdzanie i odbiór robót budowlanych ulegających zakryciu lub zanikających,

v. uczestnictwo w naradach (narada raz w tygodniu) i sprawdzenia wartości robót dodatkowych,

vi. potwierdzanie faktycznie wykonanych robót,

vii. informowanie Inwestora o zagrożeniach w harmonogramie wykonywanych pracach,

viii. odbioru elementów budowy zgodnie z Warunkami Technicznymi Wykonywania i Odbioru Robót Budowlano-Montażowych (WTWiORB-M) i normami branżowymi,

ix. wydawania kierownikowi budowy (potwierdzonych wpisem do dziennika budowy lub notatką służbową) poleceń dotyczących: usunięcia nieprawidłowości lub zagrożeń, wykonania prób lub badań, także wymagających odkrycia robót lub elementów zakrytych oraz przedstawienia ekspertyz dotyczących prowadzonych robót budowlanych, dowodów dopuszczenia do obrotu i stosowania w budownictwie wyrobów budowlanych oraz urządzeń technicznych,

x. wymagania od kierownika budowy lub kierownika robót dokonania poprawek bądź ponownego wykonania wadliwie wykonanych robót, a także wstrzymania dalszych robót budowlanych w przypadku, gdyby ich kontynuacja mogła wywołać zagrożenie bądź spowodować niedopuszczalną niezgodność z projektem lub z wydanymi pozwoleniami i „sztuką budowlaną”,

xi. żądania od kierownika budowy lub podwykonawców, koniecznych opinii i odbiorów technicznych, niezbędnych przy wykonywaniu zadania, a w szczególności w okolicznościach prowadzenia budowy niezgodnie z projektem, specyfikacją techniczną wydanymi warunkami i WTWiORB-M,

xii. rozliczenie rzeczowo-finansowe robót na podstawie umów realizacyjnych,

xiii. zgłoszenie i uczestnictwo w odbiorach końcowych od Wykonawcy i służb cywilnych,

xiv.przygotowanie, załatwienie formalności związane z otrzymaniem przez Inwestora prawomocnej decyzji na użytkowanie obiektu i innych uzgodnień podczas realizacji Inwestycji,

xv. wydawanie kierownikowi budowy, kierownikowi robót (potwierdzone wpisem do dziennika budowy) lub notatką służbową poleceń dotyczących: usunięcia nieprawidłowości lub zagrożeń, wykonania prób lub badań, także wymagających odkrycia robót lub elementów zakrytych oraz przedstawienia ekspertyz, dotyczących prowadzonych robót budowlanych, dowodów dopuszczenia do obrotu i stosowania w budownictwie wyrobów budowlanych oraz urządzeń technicznych,

xvi. wymaganie od kierownika budowy lub kierownika robót, dokonania poprawek bądź ponownego wykonania wadliwie wykonanych robót, a także wstrzymania dalszych robót budowlanych w przypadku, gdyby ich kontynuacja mogła wywołać zagrożenie, bądź spowodować niedopuszczalną niezgodność z projektem lub pozwoleniem na budowę,

xvii. ingerowanie w wybór zastosowanych materiałów budowlanych w wypadku nie zastosowanych wg projektu lub ustaleń umownych,

xviii. żądanie od kierownika budowy lub jego Podwykonawców (kierowników robót), koniecznych opinii i odbiorów technicznych niezbędnych przy wykonywaniu zadania, a w szczególności w okolicznościach prowadzenia budowy niezgodnie z Projektem Technicznym, wydanymi warunkami i WTWiORB-M, technologią i wytycznymi producenta i stosownymi Aprobatami Technicznymi;

14\. Umowa o sprawowanie nadzoru z poniższym zakresem (wynagrodzenie za czynności wykonywane poniżej jest ustalone ryczałtowo i płatne co miesiąc przez Wnioskodawcę):

a. Nadzór nad terminowością i prawidłowością wykonania wszelkich prac zleconych przez inwestora wykonawcom realizacji prowadzonej inwestycji (w tym wykonawcom z umowy z punkt 1. powyżej).

b. Nadzór nad terminowością i prawidłowością wykonania wszelkich prac zleconych przez Inwestora biurom architektonicznym.

c. Przygotowanie pełnej dokumentacji do przeprowadzenia procedur związanych z uzyskaniem przez Inwestora kredytu na cel realizacji Inwestycji.

d. Zlecanie, negocjowanie oraz nadzór nad wykonaniem wszelkich projektów graficznych związanych z Inwestycją, obejmujących m.in. wizualizacje 3D wszystkich mieszkań, przygotowanie strony WWW, przygotowanie reklam w Internecie, prasie, telewizji.

e. Przygotowanie biura sprzedaży inwestycji.

f. Przeprowadzenie rekrutacji, szkolenia i wdrożenia osób prowadzących sprzedaż.

g. Przygotowanie i wdrożenie procedur sprzedażowych.

h. Ciągłe prowadzenie kampanii marketingowej inwestycji, budżetowanie, zlecanie i nadzór.

i. Analiza efektywności działań marketingowych i sprzedażowych.

j. Uczestnictwo w cotygodniowych spotkaniach wewnętrznych i z pracownią architektoniczną.

k. Ciągła analiza rynku.

l. Prowadzenie notatek ze spotkań i egzekwowanie ustaleń ich od pozostałych osób zaangażowanych w projekt;

15\. Umowy o współpracę z kierownikiem projektu i specjalistą ds. inwestycji (wynagrodzenie za czynności wykonywane poniżej jest ustalone ryczałtowo i płatne co miesiąc przez Wnioskodawcę):

a. rozliczanie prac z wykonania inwestycji przez wykonawców robót,

b. analiza projektów technicznych pod względem prawidłowości rozwiązań, kolizji i kompletności,

c. przygotowanie planu i budżetu realizacji inwestycji w zakresie przeprowadzenie prac przygotowawczych i budowy zasadniczej,

d. przygotowanie zagospodarowania terenu, media pod montaż kontenera biura sprzedaży i zaplecza budowy,

e. zasilenie i przygotowanie placu budowy,

f. zgłoszenie inwestycji do PINB, urzędów, gestorów sieci,

g. odbiór prac ulegających zakryciu,

h. koordynacja i sprawdzenie zgodności realizacji z poczynionymi ustaleniami, umowami i projektami,

i. pełnienie funkcji nadzoru inwestorskiego zgodnie z Normami i Prawem Budowlanym,

j. prowadzenie dokumentacji zdjęciowej budowy,

k. kontrola rzeczowa budowy,

l. kontrola projektowa vs budowa,

m. cykliczne sprawdzenie zawansowania prac do rozliczenia wykonawcy i dla etapów bankowych,

n. koordynacja i weryfikacja kosztorysów otrzymanych od wykonawcy inwestycji i odbieranych prac,

aa. odbiory końcowe od Wykonawcy,

bb. uczestnictwo w odbiorach Służby i PINB wraz z przekazaniem do Inwestora decyzji na użytkowanie,

cc. przekazanie mieszkania, lokalu dla klienta/najemcy,

dd. ocena stanu technicznego lokali, infrastruktury i budynków odbieranych od Wykonawców i przekazywanych klientom,

ee. współpraca z działem marketingu w zakresie przygotowania zgłoszeń do Urzędów i uzyskanie pozwoleń montażu reklam;

16\. Opłata na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny.

W przypadku rozpoczęcia kolejnych etapów Inwestycji, Spółka będzie ponosić rodzajowo podobne koszty do wyżej wymienionych.

**Pytania**

1\. Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana Inwestycja, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich Lokali zlokalizowanych na tej działce (wybudowanych w ramach jednego etapu inwestycji)?

2\. Czy wydatki, poniesione na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży Lokali, jako koszt bezpośredni przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich niesprzedanych Lokali, w roku podatkowym:

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją I;

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją II;

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją III;

\- w którym nastąpi spłata odsetek, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją IV?

3\. Czy wydatki, poniesione na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji?

4\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie związanych z działkami, na których realizowana jest Inwestycja powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu, do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji?

5\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty ochrony placu budowy, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia kosztów na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.?

6\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty mediów w tym energii elektrycznej, w związku z realizacją Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji?

7\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty obsługi reklamowej i marketingu ponoszone w ramach umowy zawartej z zewnętrznym podmiotem, związane z Danym etapem Inwestycji, mające na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.?

8\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami tych Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego dotyczy opłata notarialna?

9\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty pośrednictwa przy sprzedaży Lokali, które można przypisać do konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.?

10\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszt prowizji, w związku z otwarciem rachunku powierniczego, związanego z umową deweloperską, dotyczącą konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego koszt ten dotyczy?

11\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na opłatę stałą za cesję związaną z konkretną umową deweloperską, której konieczność ponoszenia wynika z zapisów umowy z bankiem o prowadzenie rachunku powierniczego, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego umowa deweloperska dotyczy?

12\. Czy wydatki, poniesione przez Spółkę na koszty związane z przygotowaniem i utrzymaniem biura sprzedaży Lokali, które znajduje się na terenie realizowanej Inwestycji, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p?

13\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki wynikające z umów opisanych w pkt 13-15 stanu faktycznego, stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodu?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1-13)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i art. 16 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., winno być: „Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.”). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ww. ustawy, czyli:

\- został poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,

\- nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ww. ustawy,

\- został właściwie udokumentowany.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1\. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo

2\. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego,

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ww. ustawy regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W trakcie realizacji inwestycji deweloperskiej Spółka ponosi następujące wydatki, które są przedmiotem wątpliwości w zakresie momentu ich kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów:

1\. wydatki na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana inwestycja (pytanie nr 1);

2\. wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji (pytanie nr 2);

3\. wydatki poniesione na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu (pytanie nr 3);

4\. wydatki poniesione na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie związanych z działkami, na których realizowana jest inwestycja (pytanie nr 4);

5\. wydatki poniesione na koszty ochrony placu budowy (pytanie nr 5);

6\. wydatki poniesione na koszty mediów, w tym energii elektrycznej w związku z realizacją inwestycji (pytanie nr 6);

7\. wydatki poniesione na koszty obsługi reklamowej i marketingu ponoszone w ramach umowy zawartej z zewnętrznym podmiotem związane z Danym etapem Inwestycji (pytanie nr 7);

8\. wydatki poniesione na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami tych Lokali (pytanie nr 8);

9\. wydatki poniesione na koszty pośrednictwa przy sprzedaży Lokali (pytanie nr 9);

10\. wydatki poniesione na koszt prowizji, w związku z otwarciem rachunku powierniczego, związanego z umową deweloperską dotyczącą konkretnego Lokalu (pytanie nr 10);

11\. wydatki poniesione na opłatę stałą za cesję związaną z konkretną umową deweloperską, której konieczność ponoszenia wynika z zapisów umowy z bankiem o prowadzenie rachunku powierniczego (pytanie nr 11);

12\. wydatki poniesione na koszty, związane z przygotowaniem i utrzymaniem biura sprzedaży Lokali (pytanie nr 12).

Ad. 1, 2 i 3

Rozważając kwestię kwalifikacji wydatków związanych z finansowaniem zewnętrznym działalności deweloperskiej (wydatki na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana inwestycja, wydatki na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji i wydatki na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu), ocena celowości ponoszenia tych wydatków wymaga uwzględnienia celu, na jaki podmiot otrzymujący pożyczki/kredyty wydatkuje uzyskane w ten sposób środki pieniężne.

W opisie wniosku Spółka wskazała, że w celu realizacji danego etapu Inwestycji zawarła umowę z Bankiem finansującym oraz zaciągnęła pożyczki. Odnosząc powyższe do analizowanych wydatków, mając na względzie charakter Spółki oraz prowadzonej przez nią działalności należy stwierdzić, że wydatki te mają charakter bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów. Należy jednak podkreślić, że rozpatrując kwestię możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od kredytów bankowych i pożyczek, z których finansowane będzie przedsięwzięcie deweloperskie, należy przy tym zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

\- pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

\- pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów nie są odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Uwzględniając powyższe, w rozpatrywanej sprawie należy zatem przyjąć, że odsetki od pożyczek i kredytów zaciągniętych w celu realizacji inwestycji deweloperskiej powinny być uznane za koszty uzyskania przychodu w momencie uzyskania przychodów z jej zbycia, nie wcześniej jednak niż z chwilą zapłaty/kapitalizacji odsetek od pożyczek/kredytów.

W związku z powyższym, odpowiadając na pytanie nr 1 stwierdzić należy, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych na finansowanie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek, na których ma być realizowana Inwestycja, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich Lokali zlokalizowanych na tej działce (wybudowanych w ramach jednego etapu inwestycji), pod warunkiem faktycznej zapłaty tych odsetek.

Jednocześnie, wydatki wymienione w pytaniu nr 2, poniesione na spłatę odsetek od kredytów deweloperskich, zaciągniętych na finansowanie realizacji danego etapu Inwestycji powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży Lokali, jako koszt bezpośredni przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do ogólnej powierzchni wszystkich niesprzedanych Lokali, w roku podatkowym:

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją I;

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją II;

\- w którym nastąpi sprzedaż Lokali, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją III;

\- w którym nastąpi spłata odsetek, jeżeli spłata odsetek nastąpi zgodnie z Sytuacją IV.

Również wydatki wymienione w pytaniu nr 3, poniesione na spłatę pozaodsetkowych kosztów kredytu powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

Ad. 6 i 8

Również wydatki poniesione przez Spółkę na koszty mediów, w tym energii elektrycznej w związku z realizacją inwestycji (pytanie nr 6) oraz wydatki poniesione na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych lokali (pytanie nr 8), powinny zostać zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami. Wydatki te również wykazują bezpośredni związek z przychodami osiąganymi ze sprzedaży lokali w ramach prowadzonej inwestycji deweloperskiej. Wydatki te można ściśle powiązać z długofalowym procesem inwestycyjnym, o którym mowa we wniosku. Koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanego przedsięwzięcia budowlanego. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze sprzedaży lokali. Mając na uwadze powyższe, wydatki wskazane w pytaniu nr 6, tj. wydatki poniesione przez Spółkę na koszty mediów w tym energii elektrycznej, w związku z realizacją Inwestycji powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

Również wydatki wymienione w pytaniu nr 8, czyli wydatki poniesione przez Spółkę na koszty opłat notarialnych od umów przedwstępnych sprzedaży konkretnych Lokali zawieranych z nabywcami tych Lokali, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego dotyczy opłata notarialna.

Ad. 10 i 11

W odniesieniu do wydatków wskazanych w pytaniach nr 10 i 11, związanych z założeniem i prowadzeniem rachunku powierniczego związanego z umową deweloperską, zauważyć należy, że umowy deweloperskie podlegają przepisom ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1468; winno być: „Dz. U. z 2021 r., poz. 1445”, dalej: „ustawa deweloperska”). Ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego, deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego, stanowiącego odrębną nieruchomość (art. 1 ustawy deweloperskiej).

Zgodnie z ustawą, deweloper jest zobowiązany rozliczać się z nabywcą mieszkania za pośrednictwem mieszkaniowego rachunku powierniczego (art. 3 pkt 7 i art. 8 ustawy deweloperskiej). Rachunek taki ma na celu ochronę funduszy klientów dewelopera (art. 4 ustawy deweloperskiej). Kontrolę nad rachunkiem powierniczym sprawuje bank. Wypłata środków zgromadzonych na rachunku powierniczym na rzecz dewelopera jest w pełni kontrolowana przez bank (art. 12 ustawy deweloperskiej). W sytuacji prowadzenia otwartego rachunku powierniczego, bank sprawuje kontrolę nad postępami prac w projekcie, a deweloper uzyskuje środki jedynie po wcześniejszym udowodnieniu zakończenia realizacji danego etapu projektu (art. 11 ustawy deweloperski). Koszty, opłaty i prowizje związane z założeniem i utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców, którzy zawarli umowy deweloperskie ponosi deweloper (art. 9 ustawy deweloperskiej).

Biorąc pod uwagę charakter działalności Spółki należy stwierdzić, że wydatki dotyczące otwarcia i prowadzenia rachunku powierniczego nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży określonych lokali. Obowiązek dokonania wskazanych wyżej czynności i poniesienia określonych kosztów wynika wprost z dyspozycji poszczególnych przepisów ustawy deweloperskiej. Ustawodawca w sposób wyraźny uzależnił możliwość prowadzenia przedsięwzięć deweloperskich od spełniania szeregu warunków, mających na celu zabezpieczenie nabywcy. Tym samym należy stwierdzić, że zrealizowanie celu gospodarczego Spółki, to jest uzyskanie przychodu w postaci ceny zbywanych lokali mieszkalnych uzależnione jest od poniesienia powyższych wydatków. Jednocześnie należy zauważyć, że koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze sprzedaży poszczególnych produktów.

Zatem, odpowiadając na pytanie nr 10 wskazać trzeba, że wydatki poniesione przez Spółkę na koszt prowizji, w związku z otwarciem rachunku powierniczego, związanego z umową deweloperską, dotyczącą konkretnego Lokalu, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego koszt ten dotyczy.

Jednocześnie, wydatki wskazane w pytaniu nr 11, poniesione przez Spółkę na opłatę stałą za cesję związaną z konkretną umową deweloperską, której konieczność ponoszenia wynika z zapisów umowy z bankiem o prowadzenie rachunku powierniczego, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokalu, którego umowa deweloperska dotyczy.

Ad. 4

W odniesieniu do wydatków wskazanych w pytaniu nr 4, tj. wydatków poniesionych na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie związanych z działkami, na których realizowana jest inwestycja zauważyć należy, że zarówno opłata za użytkowanie wieczyste, jak i podatek od nieruchomości, jako wydatki nie są wprost, celowo ukierunkowane na osiągnięcie konkretnego przychodu w przyszłości, lecz wynikają ze statusu Wnioskodawcy, jako właściciela nieruchomości gruntowej czy jako użytkownika wieczystego gruntu. Jako konieczne do poniesienia w konkretnie, normatywnie określonym czasie wiążą się z konkretnym rokiem podatkowym. Z punktu widzenia właściciela nieruchomości gruntowej czy umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a także z punktu widzenia prawa podatkowego jest kwestią obojętną jakie jest przeznaczenie gruntu - obowiązek ponoszenia opłaty za użytkowanie wieczyste oraz zapłaty podatku od nieruchomości wynika już z samego faktu posiadania nieruchomości. Uwidacznia to zatem, że koszty te nie są ściśle, intencjonalnie związane z konkretnym przychodem pochodzącym ze zbycia nieruchomości. Nie istnieje w tym przypadku ścisły związek finansowy pomiędzy nimi, a ewentualnie osiągniętym przychodem, należy je ponosić nawet wówczas, gdyby nie pojawił się żaden przychód. Zatem koszty ponoszone na zapłatę podatku od nieruchomości oraz na opłatę za wieczyste użytkowanie gruntu nie stanowią tym samym elementu procesu budowy nieruchomości celem ich sprzedaży. Wydatki Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, należy zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Są to bowiem ogólne, stałe koszty związane z prowadzeniem przez niego działalności deweloperskiej. W związku z powyższym, odpowiadając wprost na zadane pytanie nr 4 stwierdzić trzeba, że wydatki poniesione przez Spółkę na zapłatę podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie związanych z działkami, na których realizowana jest Inwestycja będą stanowić koszty uzyskania przychodów potrącane w dacie poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

Ad. 5, 7, 9 i 12

W odniesieniu natomiast do kosztów ochrony placu budowy (pytanie nr 5), kosztów obsługi reklamowej i marketingu, mających na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia lokali (pytanie nr 7), kosztów pośrednictwa przy sprzedaży lokali (pytanie nr 9) oraz kosztów związanych z przygotowaniem biura sprzedaży lokali (pytanie nr 12) należy stwierdzić, że koszty te należy również zakwalifikować, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Pomimo, że ww. wydatki wykazują związek z prowadzoną działalnością Spółki, nie jest to jednak związek bezpośredni, czyli przekładający się wprost na wartość (wysokość) przychodów ze sprzedaży lokali w ramach inwestycji deweloperskiej. Wydatki te nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, nie można ich przypisać do konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje jego uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Koszty te mają zatem charakter pośredni i powinny być potrącane w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.

W związku z powyższym, wydatki wskazane w pytaniu nr 5, 7, 9 i 12, tj.:

\- koszty ochrony placu budowy,

\- koszty obsługi reklamowej i marketingu,

\- koszty pośrednictwa przy sprzedaży lokali,

\- koszty związane z przygotowaniem i utrzymaniem biura sprzedaży lokali danego etapu,

powinny natomiast stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z 26 października 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0114-KDIP2-2.4010.386.2018.2.AG.

Ad. 13

Wydatki wynikające z umów opisanych w pkt 13-15 stanu faktycznego stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodu i powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży Lokali - przy zastosowaniu proporcji powierzchni sprzedanego Lokalu do łącznej powierzchni wszystkich Lokali wybudowanych w ramach realizacji danego etapu Inwestycji.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-13 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pytania Nr 14 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy,

że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu

w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.