Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.232.2019.3.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-02
Teza: Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży złomu.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; obowiązek-obowiązek podatkowy; złom
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2019 r. (data wpływu 13 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.) oraz pismem z dnia 29 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży złomu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży złomu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.) o pełnomocnictwo, oświadczenie, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej i doprecyzowanie opisu sprawy oraz pismem z dnia 29 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.) o dalsze doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach działalności statutowej ma zamiar sprzedać złom określony w załączniku nr 11 do u.p.t.u. Umowa ma zostać podpisana w dniu 30 lipca 2019 r. i w tym dniu dojdzie do zapłaty za przedmiot umowy. Przedmiot umowy zostanie odebrany w dniu 10 sierpnia 2019 r.

W piśmie z dnia 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1.  Czy w dniu podpisania umowy Wnioskodawca otrzyma całość czy część zapłaty za towary będące przedmiotem tej umowy? Jeżeli część, to należy wskazać kiedy Wnioskodawca otrzyma pozostałą cześć zapłaty? Odp. W dniu podpisania umowy Wnioskodawca nie otrzyma całości ani części zapłaty.
2.  Czy w dniu odbioru złomu przez nabywcę dojdzie do przeniesienia na niego prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel? Jeżeli nie, to należy wskazać w jakim dniu, innym niż dzień odbioru złomu, na nabywcę zostanie przeniesione prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel? Odp. W dniu odbioru dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa dysponowania towarem jak właściciel.
3.  Czy dostawa opisanego złomu określonego w załączniku nr 11 do ustawy będzie stanowiła dostawę, dla której podatnikiem jest nabywca, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)? Odp. Dostawa opisanego złomu będzie stanowiła dostawę, dla której podatnikiem jest nabywca, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.

Doprecyzowując przedstawiony opis sprawy w piśmie z dnia 29 lipca 2019 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1.  Kiedy Wnioskodawca otrzyma zapłatę za towar (złom) będący przedmiotem umowy:
    1.  przed dniem odbioru towaru przez nabywcę, czy
    2.  w dniu lub po dniu odbioru towaru przez nabywcę?Odp. Wnioskodawca otrzyma zapłatę za towar po dniu odbioru towaru przez nabywcę.
2.  Jeżeli Wnioskodawca otrzyma zapłatę za towar (złom) będący przedmiotem umowy przed dniem odbioru towaru przez nabywcę należy wskazać, czy otrzymana zapłata będzie stanowiła całość należności za towar (złom) będący przedmiotem umowy? Odp. Jak wskazano w pkt 1 zapłata nastąpi po dniu odbioru towaru przez nabywcę.
3.  Jeżeli Wnioskodawca otrzyma zapłatę za towar (złom) będący przedmiotem umowy przed dniem odbioru towaru przez nabywcę i jednocześnie otrzymana zapłata nie będzie stanowiła całości należności za towar (złom) będący przedmiotem umowy należy wskazać kiedy Wnioskodawca otrzyma pozostałą część kwoty należnej za ten towar? Odp. Jak wskazano w pkt 1 zapłata nastąpi po dniu odbioru towaru przez nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy momentem powstania obowiązku podatkowego będzie dzień zapłaty za przedmiot umowy, czy też dzień faktycznego odbioru przedmiotu umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru, bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W odniesieniu do dostawy niektórych towarów oraz świadczenia niektórych usług ustawodawca wprowadził mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia. Polega on na tym, że VAT należny z tytułu transakcji rozlicza nabywca, po spełnieniu określonych warunków.

Transakcje, które opodatkowane są na zasadzie odwrotnego obciążenia nie podlegają odrębnym zasadom ustalania obowiązku podatkowego.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do towarów objętych odwrotnym obciążeniem ustala się w sposób ogólny czyli generalnie z chwilą dokonania przez sprzedawcę dostawy towarów. Jeśli jednak przed dostawą towarów nabywca wpłaci sprzedawcy zaliczkę lub ureguluje całą należność, wówczas obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zapłaty, w odniesieniu do wpłaconej kwoty.

Zatem w stosunku do transakcji, o której mowa w pytaniu, która podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia, sprzedawca złomu powinien zatem wykazać obowiązek podatkowy z chwilą dokonania dostawy, czyli w lipcu 2019 roku.

Odebranie przedmiotu umowy w sierpniu nie powoduje przesunięcia momentu powstania obowiązku podatkowego od tej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Według art. 2 pkt 22 ustawy – sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Z kolei art. 17 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Zasada tzw. „odwrotnego obciążenia” polega na tym, że to nabywca a nie dostawca rozlicza VAT od transakcji związanych z ww. towarami.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach działalności statutowej ma zamiar sprzedać złom określony w załączniku nr 11 do ustawy. Dostawa ta będzie stanowiła dostawę, dla której podatnikiem jest nabywca, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Umowa ma zostać podpisana w dniu 30 lipca 2019 r., a przedmiot umowy zostanie odebrany w dniu 10 sierpnia 2019 r. W dniu odbioru dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa dysponowania towarem jak właściciel. Jak wskazał ostatecznie Wnioskodawca, otrzyma on zapłatę za towar po dniu odbioru towaru przez nabywcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy momentem powstania obowiązku podatkowego będzie dzień zapłaty za przedmiot umowy czy też dzień faktycznego odbioru przedmiotu umowy.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Jednakże w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Przepisy ustawy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Wobec tego, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów na rzecz nabywcy, jako podmiotu zobowiązanego do rozliczenia tej transakcji, powstaje z chwilą dokonania dostawy, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przy czym w sytuacji, gdy dostawa jest poprzedzona zapłatą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wskazał Wnioskodawca, złom będący przedmiotem umowy podpisanej w dniu 30 lipca 2019 r., zostanie odebrany w dniu 10 sierpnia 2019 r. W dniu odbioru dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa dysponowania towarem jak właściciel. Jednocześnie, zapłatę za towar Wnioskodawca otrzyma po dniu odbioru tego towaru przez nabywcę.

Zatem w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania przez Wnioskodawcę dostawy towaru rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę, tj. w dniu 10 sierpnia 2019 r., na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy nie powstanie w dniu podpisania umowy, tj. 30 lipca 2019 r., ponieważ w tym dniu nie nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania sprzedawanym towarem jak właściciel na nabywcę. Ponadto, w opisanej sytuacji nie będzie mieć zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca zapłatę za towar otrzyma on po dniu jego odbioru przez nabywcę.

Reasumując, momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę dostawy towaru (złomu) będzie dzień faktycznego odbioru przedmiotu umowy przez nabywcę, tj. 10 sierpnia 2019 r., czyli dzień w którym dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa dysponowania sprzedawanym przez Wnioskodawcę towarem jak właściciel.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.