Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-912/15-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-13
Teza: Opodatkowanie transakcji najmu nieruchomości zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe, uznanie zarządcy nieruchomości za podatnika podatku VAT oraz podstawy opodatkowania z tytułu transakcji najmu nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; najem; nieruchomości-zarządca nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji najmu nieruchomości zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe - **jest prawidłowe;**

*   uznania zarządcy nieruchomości za podatnika podatku VAT oraz podstawy opodatkowania z tytułu transakcji najmu nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji najmu nieruchomości zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe oraz podstawy opodatkowania z tytułu tej transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka S.A. („Wnioskodawca”, „Spółka”) jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą w Polsce. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca ma zamiar nawiązać współpracę z dwoma osobami fizycznymi (małżeństwem) dotyczącą nieruchomości zabudowanych (domów) należących do tego małżeństwa położonych na terytorium Polski. Osoby fizyczne będące właścicielami tych nieruchomości w chwili podjęcia tej współpracy nie będą prowadziły w Polsce pozarolniczej działalności gospodarczej i mają zamiar opodatkować przychody z tytułu najmu nieruchomości zgodnie z przepisami o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W tym celu rozważanych jest kilka wariantów zarządzania tymi nieruchomościami w tym w oparciu o umowę o zarządzanie wszystkimi nieruchomościami tych osób fizycznych. Na podstawie tej umowy Spółka będzie zobowiązana do zarządzania nieruchomościami. W zakresie czynności zarządczych będzie znajdować się obowiązek dbania o nieruchomości, ich bieżąca konserwacja oraz zawieranie umów najmu poszczególnych nieruchomości w imieniu Spółki lecz na rzecz tych osób fizycznych. Najem będzie świadczony zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe. Stroną umów najmu będzie Spółka. Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie za zarządzanie przedmiotowymi nieruchomościami ustalone jako procent od kwoty miesięcznego czynszu wynikającego z umowy najmu zawartej przez Wnioskodawcę. Czynsz w całości będzie pobierany przez Spółkę. Kwota należna osobom fizycznym, po potrąceniu procentu należnego Spółce, będzie przez Spółkę przekazywana na rachunek bankowy osób fizycznych. Rachunek bankowy właściwy do przekazania należności osób fizycznych będzie prowadzony w Polsce. Wszelkie koszty związane z utrzymaniem nieruchomości w stanie niepogorszonym będzie ponosiła Spółka, dla której koszty te będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności zarządczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku zawarcia przez Spółkę umowy o zarządzanie nieruchomościami Spółka jest uprawniona do stosowania zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy VAT a tym samym do stosowania stawki zw. na fakturach wystawianych na rzecz najemców?
2.  Czy w przypadku zawarcia przez Spółkę umowy o zarządzanie nieruchomościami dla Spółki jako podatnika podatku VAT podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie cała kwota czynszu należnego od najemcy na podstawie umowy najmu (łącznie z częścią należną właścicielom nieruchomości)?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu nieruchomości mieszkalnej na cele mieszkaniowe świadczona na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. „ustawa VAT”). Tym samym Spółka na fakturach VAT wystawianych z tytułu usług najmu będzie uprawniona do stosowania stawki zwolnionej.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez Spółkę usługa najmu nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy VAT. Tym samym Spółka na fakturach VAT wystawianych z tytułu usług najmu nie będzie uprawniona do stosowania stawki zwolnionej.

Co do zasady, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlega opodatkowaniu VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). Usługi najmu wykonywane przez Wnioskodawcę w zamian za odpłatność (czynsz najmu) uiszczaną przez wynajmujących będą zatem podlegały opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia od VAT usług najmu jest więc uzależnione od spełnienia następujących przesłanek: (i) świadczenie usług będzie odbywało się na własny rachunek wynajmującego; (ii) wynajmowana nieruchomość musi mieć charakter mieszkalny; (iii) najem musi realizować cel mieszkaniowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do usług najmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe wszystkie trzy przesłanki zostają spełnione, w związku z czym usługi najmu będą korzystały ze zwolnienia od VAT. Tym samym Spółka na fakturach VAT wystawianych z tytułu usług najmu będzie uprawniona do stosowania stawki zwolnionej.

Wnioskodawca wynajmując lokale mieszkalne będzie świadczyć usługi na własny rachunek. Nieruchomości mieszkalne, które będą przedmiotem najmu, zostaną oddane w zarząd przez właścicieli nieruchomości. Jedynie w relacji wynikającej z umowy o zarządzanie, umowy najmu zawierane przez spółkę będą zawierane na rzecz właścicieli nieruchomości. W umowach najmu okoliczność ta nie będzie wykazywana.

Spółka prowadząc działalność w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych będzie zawierała umowy najmu z najemcami, zatem prawa i obowiązki wynikające z tych umów, w zakresie dotyczącym najemcy, będą bezpośrednio dotyczyć Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie ponosić ryzyko gospodarcze związane z najmem.

Ad. 2

W przypadku zawarcia umowy zarządzania nieruchomościami Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w tak przedstawionym stanie faktycznym podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest całość kwoty czynszu wynikającego z umów najmu zawartych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył tę usługę.

Do Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi najmu nieruchomości na podstawie umowy o zarządzanie będzie miał zastosowanie powyższy przepis w związku z czym w ocenie Spółki będzie on zobowiązany wystawić fakturę VAT, w której wyszczególni podstawę opodatkowania równą wysokości miesięcznego czynszu ustalonego w umowie najmu, do której zastosuje właściwą stawkę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji najmu nieruchomości zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe oraz nieprawidłowe w części dotyczącej uznania zarządcy nieruchomości za podatnika podatku VAT oraz podstawy opodatkowania z tytułu transakcji najmu nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów.

Definicja świadczenia usług ma więc charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Jedną z generalnych zasad na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony)
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem okolicznością, która przesądza o wejściu w krąg podatników podatku od towarów i usług jest samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. O statusie podatnika podatku od towarów i usług decyduje zatem występowanie po stronie danego podmiotu trzech przesłanek. Są nimi:

*   samodzielność prowadzonej działalności;
*   odpowiedzialność za jej efekty;
*   odpłatność.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w kontekście treści przepisu art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy, status danego podmiotu, jako podatnika VAT determinowany jest cechami samodzielności prowadzonej działalności (wyczerpującej definicję zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy), odpowiedzialności za jej efekty oraz odpłatności.

Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar nawiązać współpracę z dwoma osobami fizycznymi (małżeństwem) dotyczącą nieruchomości zabudowanych (domów) należących do tego małżeństwa położonych na terytorium Polski. Osoby fizyczne będące właścicielami tych nieruchomości w chwili podjęcia tej współpracy nie będą prowadziły w Polsce pozarolniczej działalności gospodarczej i mają zamiar opodatkować przychody z tytułu najmu nieruchomości zgodnie z przepisami o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W tym celu rozważanych jest kilka wariantów zarządzania tymi nieruchomościami w tym w oparciu o umowę o zarządzanie wszystkimi nieruchomościami tych osób fizycznych. Na podstawie tej umowy Spółka będzie zobowiązana do zarządzania nieruchomościami. W zakresie czynności zarządczych będzie znajdować się obowiązek dbania o nieruchomości, ich bieżąca konserwacja oraz zawieranie umów najmu poszczególnych nieruchomości w imieniu Spółki lecz na rzecz tych osób fizycznych. Najem będzie świadczony zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe. Stroną umów najmu będzie Spółka. Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie za zarządzanie przedmiotowymi nieruchomościami ustalone jako procent od kwoty miesięcznego czynszu wynikającego z umowy najmu zawartej przez Wnioskodawcę. Czynsz w całości będzie pobierany przez Spółkę. Kwota należna osobom fizycznym, po potrąceniu procentu należnego Spółce, będzie przez Spółkę przekazywana na rachunek bankowy osób fizycznych. Rachunek bankowy właściwy do przekazania należności osób fizycznych będzie prowadzony w Polsce. Wszelkie koszty związane z utrzymaniem nieruchomości w stanie niepogorszonym będzie ponosiła Spółka, dla której koszty te będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności zarządczej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie cała kwota czynszu należnego od najemcy na podstawie umowy najmu (łącznie z częścią należną właścicielom nieruchomości).

W niniejszej sprawie istotnym jest więc ustalenie, czy Wnioskodawca jako zarządca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umów najmu nieruchomości objętych zarządem, czy też współwłaściciele (małżeństwo) są podatnikami z tytułu ww. usług.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z art. 195 k.c., własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem.

Każdy ze współwłaścicieli – stosownie do art. 198 k.c. – może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Wyjątki wynikać mogą jedynie z przepisów prawa. Zatem w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej.

Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości, które to podstawy są analogiczne do zarządcy ustanowionego na podstawie umowy, stanowi przepis art. 203 Kodeksu cywilnego oraz przepisy art. 933-941 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.), zwanej dalej K.p.c.

Na mocy art. 203 k.c., każdy ze współwłaścicieli może wystąpić do sądu o wyznaczenie zarządcy, jeżeli nie można uzyskać zgody większości współwłaścicieli w istotnych sprawach dotyczących zwykłego zarządu albo jeżeli większość współwłaścicieli narusza zasady prawidłowego zarządu lub krzywdzi mniejszość.

Zgodnie z art. 935 § 1 K.p.c., zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

W myśl art. 935 § 2 K.p.c., zarządcy wolno zaciągać tylko takie zobowiązania, które mogą być zaspokojone z dochodów z nieruchomości i są gospodarczo uzasadnione.

Natomiast czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu zarządca może wykonywać tylko za zgodą stron, a w jej braku - za zezwoleniem sądu, który przed wydaniem postanowienia wysłucha wierzyciela, dłużnika i zarządcę, chyba że zwłoka groziłaby szkodą (art. 935 § 3 k.p.c.).

Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków (art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego).

Zgodnie z art. 939 § 1 K.p.c., zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów. Wysokość wynagrodzenia sąd określi odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości.

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu, co tym samym oznacza wyłączenie właściciela od możliwości dokonywania takich czynności.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu, w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości, bądź sądu. Przy czym w ramach wykonywanych czynności zarządu, zarządca jest samodzielny, ponosi też odpowiedzialność za wykonywane w ramach zarządu czynności.

Na podstawie powyższych okoliczności nie ulega zatem wątpliwości, że wykonując czynności zarządu zarządca spełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Odbiorcami usług zarządcy są współwłaściciele nieruchomości, co do której ustanowiony został zarząd przez sąd. Zarządca jest zatem podatnikiem podatku VAT z tytułu swej działalności gospodarczej, z której uzyskuje wynagrodzenie ustalone w umowie.

Natomiast nie jest podatnikiem zarządca w odniesieniu do opłat czynszowych, jakie pobiera na rachunek współwłaścicieli nieruchomości. Kwoty wpłacane przez najemców tytułem czynszu stanowią wynagrodzenie współwłaścicieli nieruchomości i to oni są podatnikami podatku VAT z tytułu świadczonych usług najmu. Na skutek ustanowienia zarządu współwłaściciele nieruchomości nie tracą bowiem prawa własności swego majątku i prawa do pobierania z niego pożytku. Wnioskodawca pobiera powyższe opłaty i przekazuje je na rachunek współwłaścicieli jednak należy mieć na względzie, że czynność ta wykonywana jest przez zarządcę w ramach czynności zarządu, a zarządca nie jest ponadto uprawniony do zatrzymania pozyskanych środków.

Wskazać dodatkowo należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powyższego przepisu umowa najmu jest umową cywilnoprawną o charakterze zobowiązaniowym przysparzającym obydwie strony zawartej umowy. Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zidentyfikowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru oraz świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Z ww. regulacji określających pozycję prawną zarządcy wynika w szczególności, że zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki i ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne (art. 935 § 1 K.p.c.).

Istotne jest, że wymienione czynności wykonywane są na rzecz współwłaścicieli (małżeństwa) czego nie zmienia fakt, że zarządca podejmuje je w imieniu własnym. To współwłaściciel jest bowiem beneficjentem tych czynności, na co wskazuje chociażby reguła wyrażona w art. 207 k.c., z której wynika, że pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów i w takim samym stosunku ponoszą oni wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Ekwiwalentem usługi „zarządu” jest wynagrodzenie. Zgodnie z art. 939 § 1 K.p.c., zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszy. Świadczenie należne zarządcy jest wyłącznie ekwiwalentem nakładów w związku z wykonywanymi przezeń czynności zarządu i nie może obejmować żadnych innych składników. Ciężar tego świadczenia ponoszą zaś współwłaściciele nieruchomości, o czym świadczy chociażby treść przywołanego już art. 207 k.c.

Korzyść w postaci całości czynszu z najmu nieruchomości zarządzanych przez zarządcę nie stanowi więc dla niego zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym nie powiększa sprzedaży zarządcy. Kwotą taką jest wyłącznie wynagrodzenie zarządcy za świadczone przez niego usługi.

W tym miejscu warto odnieść się również do wyroku Naczelnego Sądu Najwyższego z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 820/11, w którym Sąd stwierdził m.in.: „(…) Wynagrodzeniem zarządcy sądowego jest wynagrodzenie przyznane jemu przez sąd, to więc wynagrodzenie stanowi jego obrót, a nie należności z umów najmu, z których zobowiązany jest się wyliczyć wobec współwłaścicieli nieruchomości. Sytuacja jego w tym przypadku nie odbiega więc od sytuacji syndyka, co do którego nie ma wątpliwości, że obrotem jego jest wynagrodzenie przyznane jemu przez sąd” (…).

W niniejszej sprawie świadczone na rzecz najemcy usługi najmu nieruchomości w rzeczywistości są stosunkiem prawnym–zobowiązaniowym pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości a najemcą. To współwłaściciele świadczą ww. usługę najmu, natomiast zarządca jest niejako „pośrednikiem” w świadczeniu tych usług.

Zatem to współwłaściciele są w istocie wynajmującymi i dla tej usługi są podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu najmu nieruchomości zarządzanej przez zarządcę. Tym samym wpłata najemcy z tytułu najmu nieruchomości stanowi dla współwłaścicieli nieruchomości zapłatę za odpłatne świadczenie usług, stosownie do treści art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług. Podstawa opodatkowania odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że czynsz z najmu nieruchomości zarządzanej przez zarządcę jest zapłatą z tytułu sprzedaży dokonywanej przez współwłaścicieli i w związku z tym to oni mają obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu należnego czynszu, stosownie do swoich udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

W kwestii wystawiania dokumentów sprzedaży, którymi w podatku od towarów i usług są faktury należy wyjaśnić, że jak stanowi art. 106b ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Ponadto należy wskazać, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu przez wystawienie rachunku.

Wyjaśniając zatem przedstawione we wniosku wątpliwości wskazać należy, że Wnioskodawca (zarządca nieruchomości) nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie należności pobieranych na rzecz współwłaścicieli nieruchomości. Zapłata z tytułu najmu jest sprzedażą współwłaścicieli nieruchomości, zatem to współwłaściciele nieruchomości, a nie jej zarządca (Zainteresowany) jest obowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu najmu tej nieruchomości. Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania w deklaracji VAT jedynie własnego wynagrodzenia z tytułu zarządzania nieruchomością otrzymanego od współwłaścicieli nieruchomości. Tym samym brak jest podstaw do wystawienia przez Wnioskodawcę jako zarządcy faktur na rzecz najemców.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą również kwestii stosowania zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy przy tym zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że przesłanki do zwolnienia od podatku od towarów i usług są następujące:

*   świadczenie usługi wynajmu lub dzierżawy nieruchomości na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy

Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem, jako usługa, wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Jak już wcześniej wskazano, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że w analizowanej sprawie dochodzić będzie do usługi najmu lokali, stanowiących lokale mieszkalne (domy), które będą wynajmowane zarówno na cele mieszkaniowe jak i na inne cele niż mieszkaniowe.

W rezultacie usługa wynajmu lokali mieszkalnych spełniać będzie przesłankę dotyczącą charakteru wynajętych lokali, jak również będzie spełniona przesłanka mieszkaniowego celu wynajmu tych lokali, skoro umowa zawierać będzie postanowienia, że lokale te będą wykorzystywane tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem świadczona usługa najmu nieruchomości mieszkalnej na cele mieszkaniowe świadczona na podstawie umowy korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast, świadczona usługa najmu nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe na podstawie umowy nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT.

Tym samym, w odniesieniu do całokształtu okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca przedstawił nieprawidłowe stanowisko.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.