Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.559.2021.4.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-30
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy użyczenia szklarni dla użyczającego.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; przychód; umowa-umowa użyczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2021 r. (data wpływu 18 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy użyczenia szklarni dla użyczającego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych zawarcia umowy użyczenia szklarni dla użyczającego
*   skutków podatkowych zawarcia umowy użyczenia szklarni dla biorącego w używanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca planuje w 2021 roku rozpocząć prowadzenie działalności rolniczej w ramach działów specjalnych produkcji rolnej, w zakresie uprawy pomidorów i ogórków w kompleksie szklarni. W celu prowadzenia wskazanej działalności gospodarczej (rolniczej) Wnioskodawca zamierza w 2021 roku nabyć nieruchomość, na której znajdują się szklarnie, w drodze zawarcia stosownej umowy sprzedaży (nabycia) przedmiotowej nieruchomości (dalej jako: „Nieruchomość”). Z tytułu nabycia Nieruchomości w całości Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podkreślić w tym miejscu należy, iż syn Wnioskodawcy również prowadził będzie działalność rolniczą – działy specjalnej produkcji rolnej.

Wnioskodawca niezwłocznie po nabyciu Nieruchomości zamierza zawrzeć ze swoim synem (dalej jako: „Biorący w używanie”) umowę użyczenia szklarni położonej na Nieruchomości, która będzie stanowiła własność Wnioskodawcy.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Biorący w używanie zamierzają pozostawać zarejestrowani jako podatnicy czynni VAT, w związku z prowadzonymi działalnościami gospodarczymi (rolniczymi), zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106 t.j. z dnia 2019.12.09, dalej jako: „ustawa o VAT”). Wnioskodawca oraz Biorący w używanie ustalać będą dochody z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw, zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2020.1426 t.j. z dnia 2020.07.27, dalej jako: „u.p.d.o.f.”).

Wnioskodawca i Biorący w używanie nie będą w czasie zawierania umowy sprzedaży Nieruchomości prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie dzierżawy/najmu nieruchomości. Biorący w używanie będzie wynajmował jedynie niewielką część powierzchni magazynowo-biurowej za kwotę klikaset złotych netto miesięcznie. Faktury wystawiane będą przez Biorącego w używanie. Możliwe jest, że po zawarciu umowy sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca będzie wynajmował niewielką część powierzchni magazynowo-biurowej, natomiast Biorący w używanie będzie wynajmował powierzchnię, która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Przedmiot umowy użyczenia stanowić będzie szklarnia wielonawowa o konstrukcji stalowo-aluminiowej, szklona szkłem zwykłym, będąca własnością Wnioskodawcy (dalej: „Szklarnia”). Umowa użyczenia szklarni zostanie zawarta na czas nieokreślony. Na terenie Nieruchomości obok szklarni znajdować się będzie także kotłownia, z której Biorący w używanie, w związku z planowaną umową użyczenia szklarni, również będzie korzystał.

Zgodnie z planowaną umową użyczenia koszty związane z korzystaniem ze Szklarni, tj. opłaty za zużycie mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, wody, energii cieplnej, ochrony Szklarni, jak również koszty związane z korzystaniem przez Biorącego w używanie z kotłowni znajdującej się obok Szklarni, a wykorzystywanej na potrzeby działalności prowadzonej w Szklarni, będzie ponosił Biorący w używanie. Wnioskodawca zobowiązany będzie do co miesięcznego lub w innych okresach, wg wyboru Stron (w tym raz w roku kalendarzowym), refakturowania na rzecz Biorącego w używanie opłat za zużyte media. Wnioskodawca będzie ponosił koszty stałe związane z podatkiem od Nieruchomości oraz ubezpieczeniem kompleksu szklarni. Biorący w używanie korzystał będzie ze Szklarni do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej – uprawy pomidorów i ogórków.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Czy umowa użyczenia zostanie zawarta na podstawie art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – proszę wskazać podstawę prawną zawartej umowy?

Tak, umowa użyczenia zostanie zawarta na podstawie art. 710 ustawy Kodeks cywilny.

Czy umowa użyczenia będzie miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny?

Umowa użyczenia będzie miała charakter nieodpłatny – Biorący w używanie nie będzie uiszczał oddającemu w używanie czynszu, jednakże, jak zostało wskazane we wniosku, koszty związane z korzystaniem ze Szklarni, tj. opłaty za zużycie mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, wody, energii cieplnej, ochrony Szklarni, jak również koszty związane z korzystaniem przez Biorącego w używanie z kotłowni znajdującej się obok Szklarni, a wykorzystywanej na potrzeby działalności prowadzonej w Szklarni, będzie ponosił Biorący w używanie.

Czy Szklarnia będąca przedmiotem umowy użyczenia zawartej między Wnioskodawcą a Biorącym w używanie jest częścią Nieruchomości opisanej we wniosku, wchodzącą w skład kompleksu szklarni?

Tak – szklarnia, która będzie przedmiotem umowy użyczenia, jest częścią Nieruchomości opisanej we wniosku (będącej przedmiotem planowanej umowy sprzedaży).

Zważywszy na wskazanie w opisie, że Biorący w używanie będzie wynajmował jedynie niewielką część powierzchni magazynowo-biurowej, (…) Wnioskodawca będzie wynajmował niewielką część powierzchni magazynowo-biurowej (…), należy wyjaśnić, o jaką powierzchnię magazynowo-biurową chodzi, czy jest ona również częścią Nieruchomości, czy jest ona częścią Szklarni, którą Biorący w używanie będzie wykorzystywał przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, kto będzie wynajmującym oraz wskazać, jaki związek z zawartą umową użyczenia ma wskazana umowa najmu.

Biorący w używanie, tj. zarazem sprzedający Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości będzie wynajmował niewielką część powierzchni magazynowo-biurowej (kilkanaście m2) na rzecz osoby trzeciej, niezwiązanej z planowanymi transakcjami pomiędzy Wnioskodawcą a Biorącym w używanie. Wynajmowana powierzchnia nie będzie częścią szklarni, która będzie przedmiotem umowy użyczenia. Ww. część powierzchni magazynowo-biurowej nie będzie wykorzystywana przez Biorącego w używanie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Umowa najmu nie będzie miała związku z umową użyczenia. W momencie sprzedaży Nieruchomości przez Biorącego w używanie na rzecz Wnioskodawcy ww. umowa najmu zostanie rozwiązana. Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości nie planuje zawierać żadnych umów najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Czy, w związku z przedstawionym stanem faktycznym na Biorącym w używanie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od przychodów z tytułu nieodpłatnego użytkowania szklarni, na podstawie zawartej umowy użyczenia z Wnioskodawcą, zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., czy dochód ten będzie objęty zwolnieniem podmiotowym wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę planowanej umowy użyczenia, w stosunku do Wnioskodawcy, prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej, powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz jeśli taki obowiązek powstanie, co będzie stanowiło podstawę opodatkowania? (pytanie oznaczone w we wniosku nr 5)
3.  Czy w przypadku uznania, że w związku z zawartą umową użyczenia powstał po stronie Wnioskodawcy lub Biorącego w używanie przychód, powinien on zostać rozliczony jako przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych według progresywnej skali podatkowej z tytułu innej umowy o podobnym charakterze do umowy najmu/dzierżawy (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.), czy też jako przychód osiągnięty w związku z prowadzeniem działalności rolniczej w ramach działów specjalnych produkcji rolnej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 2 i 3 (oznaczone we wniosku nr 5 i 6). Natomiast z w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego w wniosku nr 4) wdano odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego w e wniosku nr 5).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę planowanej umowy użyczenia, w stosunku do Wnioskodawcy, który prowadził będzie działy specjalne produkcji rolnej, nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie będzie otrzymywał od Biorącego w używanie czynszu. Biorący w używanie będzie ponosił koszty zużytych przez siebie mediów, co nie będzie stanowiło przychodów Wnioskodawcy. W związku z tym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 (oznaczonego we wniosku nr 6).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania, że w związku z zawartą umową użyczenia szklarni powstanie po stronie Wnioskodawcy lub Biorącego w używanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i niepodlegający zwolnieniu, powinien on zostać rozliczony jako przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych z tytułu innej umowy o podobnym charakterze do umowy najmu/dzierżawy (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.).

Wnioskodawca oraz Biorący w używanie ustalać będą dochody z prowadzonej działalności w ramach działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw, zgodnie z art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f.

Art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. rozróżnia jako źródła przychodów m.in.: działy specjalne produkcji rolnej oraz najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawcy umowę użyczenia należałoby traktować jako wskazaną w art. 10 ust. 1 pkt 6 „inną umowę o podobnym charakterze”. W związku z tym, ewentualny przychód powinien zostać rozliczony nie w ramach przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej, ale na zasadach ogólnych według progresywnej skali podatkowej, ze źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f, tj. z tytułu innej umowy o podobnym charakterze do umowy najmu/dzierżawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy użyczenia szklarni dla użyczającego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze swoim synem (dalej: Biorący w używanie) umowę użyczenia szklarni (dalej: Szklarnia) położonej na Nieruchomości, która będzie stanowiła własność Wnioskodawcy. Umowa użyczenia będzie miała charakter nieodpłatny oraz będzie zawarta na podstawie art. 710 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

*   8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

*   8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

1.  inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.): przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Umowa użyczenia może być zawarta w dowolnej formie. Może to być forma pisemna, ustna, akt notarialny, lub czynności konkludentne.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Należy tu jednak wyjaśnić, że nieodpłatne użyczenie rzeczy nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych bez względu na to, czy rzecz użyczana jest członkowi rodziny, czy osobie trzeciej.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że bezpłatne użyczenie dla użyczającego (tu: Wnioskodawcy) nie stanowi jakiegokolwiek źródła przychodu z tytułu samego faktu użyczenia Szklarni.

Tym samym samo nieodpłatne przekazanie Szklarni do używania na rzecz Biorącego w używanie po stronie osoby użyczającej – Wnioskodawcy nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę planowanej umowy użyczenia, w stosunku do Wnioskodawcy, prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z faktem, że stanowisko w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 5) jest prawidłowe, odpowiedź w zakresie pytanie nr 3 (oznaczonego we wniosku nr 6) jest niezasadna.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że w niosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.