Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.1102.2021.4.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-15
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1 Przepisy ogólne
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 21 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 20 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2022 r. (wpływ 21 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca pełni funkcję członka Zarządu w dwóch polskich spółkach akcyjnych prowadzących działalność na rynku nieruchomości. Funkcje te sprawowane są przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego – umowy zlecenia. Jedna ze wspomnianych spółek zajmuje się świadczeniem usług projektowych, architektonicznych, inżynierskich i zarządzania przedsięwzięciami deweloperskimi. Druga spółka zajmuje się realizacją projektów nieruchomościowych, w tym koordynuje realizację takich projektów przez spółki celowe („Spółki”) funkcjonujące w ramach tej samej grupy kapitałowej.

Od 1997 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zgłoszoną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Działalność ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę w zakresie objętym następującymi kodami Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

71.12.Z Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne

64.91.Z Leasing finansowy

64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów

64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych

68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

Wnioskodawca planuje dodatkowo podjęcie działalności sklasyfikowanej w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”. Działalność tę Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu wykonywać jednoosobowo. W związku z rozszerzeniem zakresu prowadzonej działalności, Wnioskodawca zgłosi do CEiDG rozszerzenie zakresu usługi o usługi objęte PKD 70.22.Z „Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi doradztwa związane z zarządzaniem na rzecz dwóch lub większej liczby Spółek. Usługi te Wnioskodawca będzie wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Usługi będą wykonywane osobiście, za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług („Umowa B2B”).

Aktualnie Wnioskodawca zakłada, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy B2B na rzecz danej Spółki będą obejmować opisane poniżej czynności, przy czym będą to „Usługi A” lub „Usługi B” (łącznie jako „Usługi”):

„Usługi A”:

a) Zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki,

b) Nadzorowanie w ramach struktury Spółki obszarów związanych ze sprzedażą usług wykonywanych przez Spółkę, szczególnie w zakresie usług projektowych, nadzoru deweloperskiego oraz wykonawstwa inwestycji,

c) Doradztwo i wsparcie Spółki w zakresie rekomendowania, przygotowywania i realizacji strategii rozwoju, szczególnie w zakresie jej działalności usługowej,

„Usługi B”:

a) Doradztwo i wsparcie Spółki w zakresie rekomendowania, przygotowywania i realizacji strategii rozwoju Spółki,

b) Nadzorowanie pracy wydzielonych pionów funkcjonalnych w ramach struktury Spółki, w tym w szczególności pionów działu sprzedaży oraz public relations,

c) Doradzanie, administrowanie i obsługę procesów zarządczych i decyzyjnych w zakresie powierzonych projektów inwestycyjnych Spółki, w tym w szczególności w zakresie pozyskiwania decyzji administracyjnych, niezbędnych dla realizacji projektów inwestycyjnych prowadzonych przez Spółkę,

d) Analizowanie i rekomendowanie dla Spółki potencjalnych przyszłych projektów inwestycyjnych.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanych wyżej Usług, Wnioskodawca wystąpił do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi („Ośrodek”) z dwoma wnioskami (odrębnie dla Usług A oraz Usług B) o wydanie opinii klasyfikacyjnych dotyczących klasyfikacji statystycznej Usług, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, z późn. zm.; dalej: „PKWiU”). W uzyskanych opiniach z dnia 31 sierpniach 2021 r. Ośrodek potwierdził, że:

\- Odnośnie do Usług A: _wymienione_ _usługi zarządcze_ _prowadzone na podstawie Umowy B2B o_ _świadczenie usług_ _przez_ _członka zarządu spółki,_ _w zakresie:_ _zarządzania przedsiębiorstwem spółki;_ _nadzorowania w ramach struktury_ _spółki obszarów związanych_ _ze_ _sprzedażą usług_ _projektowych, nadzoru deweloperskiego, wykonawstwa inwestycji; doradztwa i wsparcia_ _spółki, dotyczącego_ _rekomendowania, przygotowania i realizacji strategii rozwoju_ _działalności usługowej, mieszczą się_ _w grupowaniu: 70.22.1_ _„Usługi_ _doradztwa_ _związane_ _z_ _zarządzaniem”_.

\- Odnośnie do Usług B: _wymienione_ _usługi zarządcze_ _prowadzone na podstawie Umowy B2B o_ _świadczenie usług_ _przez_ _członka zarządu spółki,_ _w zakresie: doradztwa i wsparcia_ _spółki dotyczącego_ _rekomendowania, przygotowania i realizacji strategii rozwoju_ _spółki,_ _nadzorowania pracy wydzielonych_ _pionów_ _funkcjonalnych w ramach struktury_ _spółki,_ _w_ _szczególności pionów działu sprzedaży_ _oraz public relations; doradzania, administrowania i_ _obsługi procesów zarządczych_ _i decyzyjnych, pozyskiwania decyzji administracyjnych,_ _dotyczących projektów_ _inwestycyjnych_ _spółki, mieszczą się_ _w grupowaniu: 70.22.1_ _„Usługi_ _doradztwa_ _związane_ _z_ _zarządzaniem”_.

Należy zaznaczyć, że opisy Usług A i Usług B zawarte w skierowanych przez Wnioskodawcę do Ośrodka wnioskach o wydanie opinii klasyfikacyjnych dotyczących klasyfikacji statystycznej Usług są identyczne, jak opisy Usług A i Usług B przedstawione w niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu prowadzenia opisanej działalności (świadczenia Usług w ramach Umowy B2B), Wnioskodawca zamierza opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na zasadach wynikających z Ustawy o ryczałcie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie. Przychody z tej działalności prowadzonej samodzielnie przez Wnioskodawcę w żadnym roku podatkowym nie przekroczą równowartości 2 000 000 euro. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać z przedmiotowej działalności przychodów ze świadczenia Usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które Wnioskodawca wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Wnioskodawca złoży oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 Ustawy o ryczałcie i we wskazanym w nim terminie.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że:

1) nigdy nie korzystał i nie będzie korzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3 Ustawy o ryczałcie,

2) nie korzysta i nie będzie korzystać, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,

3) nie będzie podatnikiem podejmującym wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Niniejszy wniosek dotyczy Usług, jakie Wnioskodawca będzie świadczyć na podstawie zawartych Umów B2B począwszy od 2022 r. W związku z tym, Wnioskodawca zmierza do potwierdzenia skutków podatkowych zawarcia i wykonania Umów B2B na podstawie przepisów Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., nadanym ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 23 listopada 2021 r. poz. 2105). Wszystkie przepisy Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT wskazane w dalszej części Wniosku mają brzmienie nadane im wskazaną powyżej ustawą, która wejdzie w życie 1 stycznia 2022 r.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy jest Pan udziałowcem spółki kapitałowej wskazanej we wniosku?_

Z powyższego pytania nie wynika, jakiej _„spółki kapitałowej”_ dotyczy pytanie. We wniosku jest mowa o różnych spółkach kapitałowych, tj.:

1) dwóch polskich spółkach akcyjnych prowadzących działalność na rynku nieruchomości, w których Wnioskodawca pełni funkcję członka Zarządu na podstawie kontraktu menedżerskiego – umowy zlecenia.

Wnioskodawca informuje, że aktualnie w jednej z ww. spółek jest mniejszościowym akcjonariuszem – udział Wnioskodawcy wynosi 9,5%. W drugiej z tych spółek Wnioskodawca nie jest udziałowcem.

2) spółkach celowych funkcjonujących w ramach grupy kapitałowej (zdefiniowanych jako: „Spółki”), na rzecz których Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi doradztwa związane z zarządzaniem na podstawie „Umów B2B”.

Wnioskodawca informuje, że nie jest udziałowcem/akcjonariuszem w żadnej ze Spółek, na rzecz których zamierza świadczyć usługi doradztwa związane z zarządzaniem na podstawie „Umów B2B”.

_Czy „Usługi A” i „Usługi B”, które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 70.22.1 Usługi doradztwa związane z zarządzaniem, będą_ _usługami doradztwa związanymi_ _z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16)?_

Ani „Usługi A”, ani „Usługi B”, które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 70.22.1 Usługi doradztwa związane z zarządzaniem, nie będą usługami doradztwa związanymi z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16). Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16).

_Czy Pana działalność mieści się w definicji tzw. wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?_

Działalność Wnioskodawcy nie mieści się w definicji tzw. wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który definiuje pojęcie tzw. wolnego zawodu, lista wolnych zawodów zawarta w tym przepisie ma charakter zamknięty. Oznacza to, że pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11. Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. W konsekwencji, niezależnie od sposobu świadczenia usług zarządczych/doradztwa związanego z zarządzaniem, wykonywanie działalności w tym zakresie w żadnym razie nie może zostać objęte definicją wolnego zawodu w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Podsumowując, Usługi, jakie zamierza świadczyć Wnioskodawca na podstawie Umowy B2B, nie mieszczą się w definicji wolnego zawodu.

_Czy czynności wykonywane przez Pana na podstawie kontraktu menedżerskiego będą różnić się od czynności świadczonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?_

Wnioskodawca nie zawarł jeszcze Umów B2B ze Spółkami i nie posiada dokładnej wiedzy o czynnościach, jakie zostaną objęte tymi umowami. Szczegółowy zakres tych czynności będzie wynikiem negocjacji pomiędzy Wnioskodawcą jako usługodawcą oraz daną Spółką jako usługobiorcą.

Natomiast dla celów sformułowania wniosku Wnioskodawca musiał opisać zdarzenie przyszłe wraz z opisem Usług, jakie zamierza świadczyć na rzecz Spółek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca uczynił to, kierując się swoim doświadczeniem dotyczącym potrzeb podmiotów prowadzących działalność na rynku nieruchomości w zakresie czynności doradczych związanych z zarządzaniem, jak również wiedzą na temat swoich kompetencji jako osoby oferującej takie usługi.

Wnioskodawca opisał we wniosku przykładowe zakresy „Usług A” oraz „Usług B”, które sformułował na podstawie czynności aktualnie wykonywanych na podstawie kontraktów menedżerskich. Jakkolwiek czynności, jakie będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (Umów B2B), mogą różnić się, nawet znacząco, od czynności wykonywanych na podstawie kontraktu menedżerskiego, to wobec braku szczegółowej wiedzy w tym zakresie, na ten moment Wnioskodawca zwraca się o ocenę opisu zdarzenia przyszłego przy założeniu, że czynności wykonywane na podstawie kontraktu menedżerskiego nie będą różnić się od czynności świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

### Pytanie

Czy w związku z planowanym świadczeniem przez Wnioskodawcę Usług A lub Usług B opisanych we wniosku, z uwzględnieniem opisanych okoliczności świadczenia Usług, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem tych Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on świadczyć Usługi A lub Usługi B sklasyfikowane jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.). Usługi te będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów. Wnioskodawca spełni także pozostałe warunki wynikające z Ustawy o ryczałcie, o czym mowa w opisie zdarzenia przyszłego. W tych okolicznościach Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie.

UZASADNIENIE WNIOSKODAWCY

1\. Formy opodatkowania przychodów osób fizycznych podatkiem dochodowym:

Z art. 9a ust. 1 Ustawy o PIT wynika, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 Ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ustęp 2 artykułu 9a pozwala wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Ustęp 3 wprowadza ograniczenia dotyczące możliwości dokonania takiego wyboru. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W konsekwencji, na podstawie przepisu art. 9a Ustawy o PIT, podatnik wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą może dokonać wyboru (z zastrzeżeniem pozostałych przepisów) pomiędzy opodatkowaniem dochodów z tej działalności:

\- na zasadach określonych Ustawie o PIT (art. 27 lub art. 30c Ustawy o PIT) albo

\- na zasadach określonych w Ustawie o ryczałcie.

Wykładnia art. 9a ust. 1 Ustawy o PIT nie pozostawia wątpliwości, że obie te formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej mają charakter odrębny i realizowane są na podstawie dwóch odrębnych aktów prawnych (Ustawy o PIT lub Ustawy o ryczałcie). Każdy z tych aktów prawnych posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb danego aktu. W szczególności, Ustawa o ryczałcie w sposób kompleksowy reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Przychody te, w zakresie, w jakim objęte są przepisami Ustawy o ryczałcie, nie podlegają przepisom Ustawy o PIT.

2\. Zakres przedmiotowy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym:

Z art. 1 Ustawy o ryczałcie wynika, że ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o ryczałcie przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie Ustawy o PIT.

Artykuł 6 Ustawy o ryczałcie definiuje przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W szczególności, z ust. 1 tej ustawy wynika, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 Ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f.

Artykuł 6 ust. 4 Ustawy o ryczałcie wskazuje, że podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,

2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Artykuł 9 Ustawy o ryczałcie wskazuje na sposób złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

3\. Pozarolnicza działalność gospodarcza w świetle Ustawy o ryczałcie:

Wnioskodawca zamierza świadczyć Usługi i uzyskiwać przychody podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z Ustawy o ryczałcie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 4 ust. 1 pkt 12 Ustawy o ryczałcie jako pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy o PIT. Z kolei na podstawie art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT przez działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Źródła przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 Ustawy o PIT to:

· stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

· działalność wykonywana osobiście;

· działy specjalne produkcji rolnej;

· najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

· kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

· odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

· działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

· niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

· inne źródła.

W ocenie Wnioskodawcy zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej jako takiej działalności „w rozumieniu Ustawy o PIT” oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie było wolą i intencją ustawodawcy interpretowanie tego pojęcia poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji Ustawy o PIT, w tym do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 Ustawy o PIT.

Specyfikacja źródeł przychodów w ramach art. 10 Ustawy o PIT służy bowiem wyłącznie stosowaniu przepisów Ustawy o PIT. Pojęcie źródeł przychodów nie występuje jako kategoria klasyfikacyjna w Ustawie o ryczałcie. Ustawa o ryczałcie nie odnosi sposobu opodatkowania lub stawek podatkowych do poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w Ustawie o PIT, ale dokonuje odrębnej kategoryzacji przychodów dla celów zastosowania tej ustawy. Ustawa o ryczałcie jest aktem prawnym autonomicznym w stosunku do Ustawy o PIT, który kompleksowo reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Każda z ww. ustaw, tj. Ustawa o ryczałcie oraz Ustawa o PIT, posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb tejże ustawy. Przychody podlegające opodatkowaniu na postawie Ustawy o ryczałcie nie podlegają przepisom Ustawy o PIT, co oznacza, że nie podlegają także kategoryzacji wprowadzonej na potrzeby stosowania Ustawy o PIT.

Przepisy każdej z tych ustaw muszą być stosowane w sposób autonomiczny, z uwzględnieniem właściwych dla każdej z ustaw pojęć i instytucji. Z uwagi na odrębną kategoryzację przychodów w ramach każdej z ustaw (Ustawy o PIT i Ustawy o ryczałcie) oraz autonomiczny charakter każdego z tych aktów prawnych, nie jest możliwe posługiwanie się pojęciami lub definicjami funkcjonującymi na gruncie jednej z tych ustaw dla potrzeb interpretacji drugiej ustawy bez wyraźnego wskazania ustawowego. Takie podejście prowadziłoby do wykładni obowiązujących przepisów z takim skutkiem, że niektóre z nich należałoby uznać za martwe lub niemożliwe do zastosowania, co Wnioskodawca wyjaśnia w dalszej części uzasadnienia.

4\. Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów ze świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych reguluje art. 12 Ustawy o ryczałcie. Sposób opodatkowania podatkiem ryczałtowym i stawki podatku ryczałtowego właściwe dla poszczególnych rodzajów przychodów zostały w Ustawie o ryczałcie skategoryzowane poprzez odniesienie do charakteru prowadzonej działalności, w większości przypadków poprzez przywołanie właściwego kodu PKWiU. W szczególności, w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m przewidziano 15% stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (_head office_); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów). Przepis ten należy interpretować z uwzględnieniem art. 4 ust. 4 Ustawy o ryczałcie, zgodnie z którym ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

5\. Zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do Usług, jakie mają być świadczone przez Wnioskodawcę:

Przedmiotem Ustawy o ryczałcie jest, zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym wskazanych w tym przepisie przychodów (dochodów) – tj. przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c Ustawy o PIT.

W kontekście tak określonego przedmiotu uregulowania, nie ulega wątpliwości, że przychody (dochody) z tytułu świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), o jakich mowa w niniejszym wniosku, mogą zostać skategoryzowane wyłącznie w ramach kategorii opisanej w pkt 1), tj. jako „przychody (dochody) osiągane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą”. Pozostałe kategorie wymienione w pkt 2, 3 i 4 są w tym przypadku nieadekwatne.

Z kolei z definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie wynika, że zakres pojęcia „pozarolnicza działalność gospodarcza” w rozumieniu Ustawy o ryczałcie obejmuje również „wolny zawód”, tj. pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez wskazane w tym przepisie kategorie osób (tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych oraz rzeczników patentowych), przy czym za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Należy podkreślić, że lista wolnych zawodów zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie ma charakter zamknięty, a zatem pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11. Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. Oznacza to, że niezależnie od sposobu realizowania takich czynności, działalność takich osób w żadnym razie nie może zostać objęta definicją wolnego zawodu w rozumieniu Ustawy o ryczałcie.

Z przywołanych przepisów Ustawy o ryczałcie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy o ryczałcie może być wykonywana: (i) w ramach wolnych zawodów lub (ii) w inny sposób. Przy czym, mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie, przewidziana w tym przepisie 15% stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie może zostać zastosowana do przychodów ze świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) w ramach wolnych zawodów. Zatem zastosowanie tej stawki ograniczone jest do przychodów ze świadczenia takich usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), które świadczone są w ramach działalności gospodarczej w sposób inny niż w ramach wolnych zawodów.

Odnosząc się dodatkowo do zawartego w pkt 3 powyżej stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego sposobu rozumienia pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej” w kontekście przepisów Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT, Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej „w rozumieniu Ustawy o PIT” oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast nie znajduje uzasadnienia teza, że pojęcie „pozarolniczą działalność gospodarczą” należy, dla celów Ustawy o ryczałcie, interpretować poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji Ustawy o PIT, w tym do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 Ustawy o PIT. Taka wykładnia omawianych przepisów m.in. prowadziłaby do absurdalnego wniosku, że zbiór zdarzeń objętych przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie jest pusty, a zatem przepis ten jest przepisem martwym.

W ocenie Wnioskodawcy brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie nie pozostawia wątpliwości co do intencji ustawodawcy, który 15% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w sposób jednoznaczny objął usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) (z wyjątkiem PKWiU 70.22.16.)), o ile nie są one świadczone w ramach wolnych zawodów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdyby intencją ustawodawcy było wyłączenie z zakresu opodatkowania 15% ryczałtem usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów, ustawodawca nie wskazywałby tych usług w sposób wyraźny jako objętych ryczałtem. Przeciwnie, racjonalny ustawodawca zapisałby w ustawie, że usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż świadczone w ramach wolnych (a zatem wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej), nie mogą korzystać z opodatkowania 15% ryczałtem.

Wnioskodawca zakłada zatem, że formułując przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie, ustawodawca postąpił w sposób racjonalny. Zgodnie bowiem z poglądem wielokrotnie wyrażanym w orzecznictwie sądowym, fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalności ustawodawcy, a więc domniemanie, że tworzy on przepisy w sposób sensowny, celowy i racjonalny, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań. Jak wynika z orzeczeń sądów, „u podstaw każdej wykładni przepisu prawnego tkwić winno założenie racjonalności ustawodawcy”.

Powyższa zasada znajduje także potwierdzenie w treści Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 283) w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. W szczególności, przepis § 6 tego Rozporządzenia wskazuje, że „Przepisy ustawy redaguje się tak, aby dokładnie i w sposób zrozumiały dla adresatów zawartych w nich norm wyrażały intencje prawodawcy”. Skoro zatem nie ma podstaw, aby przyjąć, iż ustawodawca przy redagowaniu art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie naruszył dyspozycję § 6 oraz pozostałe przepisy Rozporządzenia, to trzeba uznać, że ustawodawca świadomie sformułował ten przepis w taki sposób, aby umożliwiał on objęcie przychodów ze świadczenia „usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów”, ryczałtową stawka podatku w wysokości 15%.

Kierując się założeniem działania ustawodawcy w sposób racjonalny i zgodny z zasadami techniki prawodawczej, należy przyjąć, że gdyby cel ustawodawcy był inny, niż wynika to z wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie przedstawionej powyżej, to ustawodawca sformułowałby analizowany przepis w sposób odmienny, w tym poprzez pominięcie w nim usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) także w sytuacji, gdy są one świadczone w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów.

Skoro zaś racjonalnie działający ustawodawca tego nie uczynił, to jedyną możliwą wykładnią art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie jest ta, która umożliwia zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem PKWiU 70.22.16., świadczonych w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów.

Końcowo należy wskazać, że zamkniętą listę przypadków wyłączających możliwość zastosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zawarto w art. 8 ust. 1 Ustawy o ryczałcie. Listą tą objęto wyłącznie następujących podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu: (i) prowadzenia aptek, (ii) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, (iii) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto, w ust. 2 zastrzeżono, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, żadna z okoliczności opisanych w art. 8 ust. 1 lub ust. 2 Ustawy o ryczałcie nie będzie mieć zastosowania w okolicznościach zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem. Zatem przedmiotowe przepisy nie będą ograniczały uprawnienia Wnioskodawcy do zastosowania, względem przychodów osiąganych z tytułu świadczenia Usług, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Mając na uwadze powyższą analizę, należy uznać, że skoro:

\- Wnioskodawca będzie świadczyć Usługi (Usługi A lub Usługi B), sklasyfikowane jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.),

\- Usługi będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów,

\- Wnioskodawca spełni także pozostałe warunki wynikające z Ustawy o ryczałcie, co wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem,

to Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług (Usług A lub Usług B) 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 tej ustawy.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Możliwość opłacania podatku w formie ryczałtu oraz ustalenie właściwej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Niemniej ustalenie, czy też potwierdzenie właściwej klasyfikacji PKWiU dla danej usługi nie jest rolą organu interpretacyjnego – wykracza poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zakwalifikowanie wykonywanej działalności do odpowiedniego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi podstawę do ustalenia wysokości stawek podatkowych należnych od przychodów opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym oraz pełni funkcję członka zarządu w dwóch polskich spółkach akcyjnych prowadzących działalność na rynku nieruchomości. Funkcja ta sprawowana jest przez Pana na podstawie kontraktu menedżerskiego – umowy zlecenia. Jedna ze wspomnianych spółek zajmuje się świadczeniem usług projektowych, architektonicznych, inżynierskich i zarządzania przedsięwzięciami deweloperskimi. Druga spółka zajmuje się realizacją projektów nieruchomościowych, w tym koordynuje realizację takich projektów przez spółki celowe (dalej: Spółki). Zamierza Pan świadczyć „usługi doradztwa związane z zarządzaniem” (PKWiU 70.22.1) na rzecz jednej lub większej liczby Spółek. Usługi te będzie Pan wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Przy czym nie jest Pan udziałowcem/akcjonariuszem w żadnej ze Spółek, na rzecz których zamierza świadczyć usługi doradztwa związane z zarządzaniem na podstawie „Umów B2B”. Usługi będą wykonywane przez Pana osobiście, za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług („Umowa B2B”). Aktualnie zakłada Pan, że usługi świadczone przez Pana w ramach Umowy B2B na rzecz danej Spółki będą obejmować opisane poniżej czynności:

Usługi A – zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki; nadzorowanie w ramach struktury Spółki obszarów związanych ze sprzedażą usług wykonywanych przez Spółkę, szczególnie w zakresie usług projektowych, nadzoru deweloperskiego oraz wykonawstwa inwestycji; doradztwo i wsparcie Spółki w zakresie rekomendowania, przygotowywania i realizacji strategii rozwoju, szczególnie w zakresie jej działalności usługowej;

Usługi B – doradztwo i wsparcie Spółki w zakresie rekomendowania, przygotowywania i realizacji strategii rozwoju Spółki; nadzorowanie pracy wydzielonych pionów funkcjonalnych w ramach struktury Spółki, w tym w szczególności pionów działu sprzedaży oraz public relations; doradzanie, administrowanie i obsługę procesów zarządczych i decyzyjnych w zakresie powierzonych projektów inwestycyjnych Spółki, w tym w szczególności w zakresie pozyskiwania decyzji administracyjnych, niezbędnych dla realizacji projektów inwestycyjnych prowadzonych przez Spółkę; analizowanie i rekomendowanie dla Spółki potencjalnych przyszłych projektów inwestycyjnych.

Wskazał Pan również, że czynności wykonywane na podstawie kontraktu menedżerskiego nie będą różnić się od czynności świadczonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z zacytowanej przez Pana opinii klasyfikacyjnej także wynika, że są to usługi „świadczone przez członka zarządu spółki, w zakresie m.in. zarządzania przedsiębiorstwem”.

Wskazujemy, że wymieniony zakres czynności – które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B – wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter podobny do umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze.

Zatem – wobec uzyskiwanych przez Pana przychodów z tytułu świadczenia usług A i Usług B w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy pełnieniu jednocześnie funkcji członka zarządu Spółek nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W Pana sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), dotyczące kwalifikacji przychodów w przypadku świadczenia usług na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 13 pkt 9 tej ustawy, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Przy czym, powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

\- działalność wykonywana osobiście,

\- pozarolnicza działalność gospodarcza.

Treść art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie, stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak wynika z przepisu powołanego w zdaniu poprzednim, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W kontekście działalności gospodarczej należy także zacytować art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te są zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zwracamy uwagę, że w powyższej regulacji ustawodawca zastrzegł, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7).

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Wskazujemy, że przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej, w tym również, gdy zostaną uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponownie podkreślamy, że zgodnie z brzmieniem art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów ze źródła działalność wykonywana osobiście należy zaliczyć wszystkie przychody uzyskiwane z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, a więc nawet w sytuacji, gdy umowy te będą zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzamy, że przychody uzyskane przez Pana – w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek – z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, na podstawie umowy o świadczenie usług (B2B), należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Wymieniony zakres czynności – które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B – wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego nie możemy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług A i Usług B w ramach wykonywanej działalności gospodarczej 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jak już bowiem wskazaliśmy wyżej – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – przychody osiągane przez Pana z tytułu świadczenia Usług A oraz Usług B należy zakwalifikować do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie będzie Pan uprawniony do zastosowania dla tych przychodów opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).