Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.487.2020.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-04
Teza: Opodatkowania realizowanych transakcji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; eksport-eksport towarów; import-import towarów; ropa naftowa; rurociąg; tranzyt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 5 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych transakcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej "Spółka") zamierza nabyć towar w postaci ropy naftowej z krajów trzecich. Przywóz omawianego towaru na terytorium Polski, a tym samym na obszar celny UE, będzie się odbywać za pomocą stałej instalacji przesyłowej, tj. rurociągu. Miejscem przekazania towaru dla Spółki będzie infrastruktura techniczna zlokalizowana na terenie bazy B. zarządzanej przez C. z siedzibą w D., który to podmiot pełni funkcję operatora stałego transportu przesyłowego (dalej "Operator").

Towar będący przedmiotem niniejszego wniosku nabywany będzie przez Spółkę na warunkach ITT B. Spółka zamierza nabywać produkt od podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, jak również od podmiotów, które posiadają siedzibę lub miejsce zamieszkania w innych krajach (w tym w krajach członkowskich UE lub w krajach trzecich). Spółka stanie się właścicielem ropy naftowej z chwilą dostawy na teren bazy B. Należy przy tym zauważyć, że z uwagi na fakt, iż nabyta ropa naftowa znajdować się w będzie w stałej instalacji przesyłowej zarządzanej przez Operatora, wszelkie operacje związane z przemieszczaniem towaru wymagać będą zaangażowania Operatora.

Z punktu widzenia przepisów celnych transakcja przywozu ww. towaru na terytorium Polski objęta jest regulacją Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 roku ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej "Rozporządzenie").

Zgodnie z art. 321 ust. 1 Rozporządzenia towary objęte niniejszym wnioskiem (tj. towary przesyłane stałym transportem przesyłowym na obszar celny UE) uznaje się za objęte procedurą tranzytu unijnego w chwili wprowadzenia ich na ten obszar. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu unijnego jest, zgodnie z art. 321 ust. 3 Rozporządzenia, Operator. Operator uzgadnia również na podstawie art. 321 ust. 3 Rozporządzenia metody sprawowania dozoru celnego nad towarem objętym procedurą tranzytu unijnego w związku z jego przesyłem stałym transportem przesyłowym. Towar będący przedmiotem niniejszego wniosku nie będzie zatem objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych.

Spółka, po dokonaniu zakupu na warunkach ITT towaru opisanego w niniejszym wniosku oraz już po objęciu tego towaru procedurą tranzytu unijnego, zamierza dokonać jego sprzedaży na rzecz kontrahenta mającego siedzibę poza terytorium Polski (kontrahent taki może mieć siedzibę w państwie członkowskim UE lub państwie trzecim). Transakcja sprzedaży towaru dokonywana będzie albo na warunkach ITT - oznacza to, że przedmiotem sprzedaży będzie określony co do gatunku towar (tj. ropa naftowa objęta niniejszym wnioskiem) o z góry określonej ilości, który składowany będzie w infrastrukturze zarządzanej przez C. albo na warunkach DAP miejsce na terenie Białorusi.

Kwestia przejścia własności towaru oraz ryzyka z tym związanego określona zostanie w umowach zawartych przez Spółkę z nabywcami - towar taki może stać się własnością nabywcy, kiedy towar taki znajduje się fizycznie na terytorium Polski albo dopiero na terytorium Białorusi. Również obowiązki transportowe związane z fizycznym przemieszczeniem towaru poza terytorium Polski obciążać będą Spółkę albo nabywcę tego towaru w zależności od ustalonych warunków handlowych.

Towar wywieziony będzie z terytorium Polski za pomocą stałego transportu przesyłowego na Białoruś. Z uwagi na uwarunkowania infrastrukturalne, wywóz towaru na terytorium Białorusi realizowany będzie przez Operatora (jest on bowiem osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu unijnego).

Procedura tranzytu unijnego odnosząca się do towaru objętego niniejszym wnioskiem zakończy się z chwilą poświadczenia przez Operatora, że towary przesyłane stałym transportem przesyłowym opuściły obszar celny UE (art. 321 ust. 5 lit. b) pkt (iiii) Rozporządzenia).

Wywóz towaru będącego przedmiotem wniosku nie będzie realizowany zatem w procedurze wywozu w rozumieniu przepisów celnych, tj. art. 269 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 roku ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (dalej "UKC"). Z uwagi na ten fakt organy celne nie będą mogły potwierdzić wywozu towaru za pomocą komunikatu IE 599, lecz jedynie za pomocą komunikatu IE 525, tj. komunikatu informującego o zezwoleniu na przekroczenie granicy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana w niniejszym wniosku transakcja nabycia i sprzedaży towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1)-3) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej "Ustawa")?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Opisana w niniejszym wniosku transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie Ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1)-3) Ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają (1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, (2) eksport towarów oraz (3) import towarów na terytorium kraju. Jeżeli okoliczności wskazane w przywołanym przepisie nie wystąpią, dana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Spółki art. 5 ust. 1 pkt 1)-3) Ustawy nie znajdzie zastosowania w opisywanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, o czym przemawia przede wszystkim fakt, że towary opisywane w niniejszym wnioski nie zostaną dopuszczone do obrotu na terenie Polski (a także żadnego innego państwa członkowskiego UE).

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że z przywozem towaru opisanego we wniosku nie wiąże się obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3) Ustawy. Zgodnie z art. 2 pkt 7) Ustawy przez pojęcie "import towarów" rozumie się przywóz towarów z państwa trzeciego na terytorium UE. Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19a ust. 9 Ustawy). Wyjątki od tej zasady przewidziane w art. 19a ust. 10a i 11 Ustawy nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie.

W niniejszej sprawie nie dojdzie do powstania długu celnego, ponieważ towary opisywane w niniejszym wniosku nie będą dopuszczone do obrotu w rozumieniu przepisów celnych. Towary te będą objęte przez cały okres ich fizycznej obecności na terytorium Polski procedurą tranzytu unijnego. Zastosowanie tej procedury wiąże się z brakiem powstania należności celnych (art. 226 ust. 1 pkt a) UKC).

Opisywana w niniejszej sprawie transakcja nie jest również odpłatną dostawą towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy. Jak podniesiono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 lutego 2009 roku (sygn. akt I SA/Kr 1560/08), "podatek VAT jest podatkiem terytorialnym, wobec czego jest on naliczany od transakcji, które mają miejsce, bądź traktowane są jako mające miejsce na ściśle określonym terytorium". Transakcja opisywana w niniejszej sprawie nie może być traktowana jako mająca miejsce na terytorium Polski, ponieważ towar będący przedmiotem niniejszego wniosku nigdy nie przekroczył polskiej i unijnej granicy celnej.

W tym miejscu przytoczyć należy stanowisko Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 października 2010 roku (znak: PPP3/443-736/10-4/MPe): "W przedstawionym przez Spółkę scenariuszu dostawy ropy naftowej, ropa naftowa nie jest dopuszczana do obrotu na terytorium Polski. Transport ropy naftowej przez terytorium Polski (kiedy prawo do rozporządzania ropą jak właściciel przysługuje Spółce) następuje w celnej procedurze tranzytu. Ropa naftowa nie będzie przedmiotem dopuszczenia do obrotu ani importu przez Spółkę również w innym kraju UE. Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż w przedstawionym przez Spółkę scenariuszu, transakcja dostawy ropy naftowej nabytej uprzednio od kontrahenta zagranicznego na terytorium państwa trzeciego na rzecz odbiorcy posiadającego siedzibę na terytorium kraju trzeciego, który dokona odprawy celnej tych towarów, nie mieści się w ustawowej definicji importu towarów. Zatem przedmiotową transakcję należy potraktować jako dokonaną na terytorium państwa trzeciego, niewywołującą skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług". Stanowisko takie w ocenie znajduje zastosowanie także na gruncie stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku. Logicznym jest bowiem, że pozostawanie towaru w procedurze celnej tranzytu i brak jego importu na teren Polski powodują, że towar taki nie może być uznany za dostarczony na terytorium kraju. Zastosowanie przepisów Ustawy wymaga zatem uprzedniego uzyskania przez towary opisane w niniejszym wniosku statusu towarów unijnych w rozumieniu przepisów celnych.

Skoro towary opisane w niniejszym wniosku nie są ani przedmiotem importu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 3) Ustawy, ani odpłatnej dostawy w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy, nie mogą być też uznane za będące przedmiotem eksportu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2) Ustawy. Nie można bowiem uznać, aby towar opisany w niniejszym wniosku był opodatkowany podatkiem od towarów i usług w chwili fizycznego wywozu z terytorium Polski, jeżeli jego wcześniejszy przywóz na to terytorium nie wiązał się ze skutkami podatkowymi na gruncie podatku od towarów i usług. Fizyczny wywóz towaru poza teren Polski (oraz UE) w procedurze celnej tranzytu nie wywołuje zatem skutków na podstawie Ustawy. Jak podkreśla się w doktrynie, aby można było mówić o eksporcie towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8) Ustawy, musi dojść do dostawy towarów (T. Michalik, Komentarz do art. 2 Ustawy, Legalis 2019, nb. 81). W opisywanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym nie można zatem mówić o zastosowaniu art. 5 ust. 1 pkt 2) Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Natomiast w myśl art. 2 pkt 4 ustawy przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Zaś stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych. Co do zasady, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11. – art. 19a ust. 9 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 11 ustawy, w przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy, miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 26a ust. 2 ustawy, w przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:

1.  uszlachetniania czynnego,
2.  odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,
3.  składowania celnego,
4.  tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z procedur celnych,
5.  wolnego obszaru celnego

– miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.

Z kolei przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Wobec powyższego, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

*   towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

*   wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Jednocześnie stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 maja 2004 r. Polska zaczęła uczestniczyć w systemie NCTS (New Computerised Transit System). W Polsce system NCTS został wdrożony 17 lutego 2004 r., który w dniu 30 marca 2016 r. zastąpiony został systemem NCTS2 działającym w środowisku Systemu Informatycznego Służby Celnej (SISC). System NCTS2 jest krajową częścią systemu NCTS, który został wdrożony w państwach Unii Europejskiej i w państwach – stronach Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej w celu zapewnienia elektronicznej obsługi i monitorowania operacji tranzytowych realizowanych w ramach procedury unijnego i wspólnego tranzytu (eliminacja papierowego zgłoszenia tranzytowego). System NCTS wspomaga również monitorowanie procedury tranzytu TIR w Unii Europejskiej. NCTS umożliwia wymianę informacji pomiędzy organami celnymi (w obszarze krajowym i międzynarodowym) oraz pomiędzy organami celnymi i przedsiębiorcami. Dane o operacji tranzytowej są wymieniane w czasie rzeczywistym przy użyciu elektronicznych komunikatów.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza nabyć towar w postaci ropy naftowej z krajów trzecich. Towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych. Przywóz towaru na terytorium Polski, a tym samym na obszar celny UE, będzie się odbywać za pomocą stałej instalacji przesyłowej, tj. rurociągu. Miejscem przekazania towaru dla Spółki będzie infrastruktura techniczna zlokalizowana na terenie bazy B. zarządzanej przez podmiot z siedzibą w Polsce, który to podmiot pełni funkcję operatora stałego transportu przesyłowego.

Towar nabywany będzie przez Spółkę na warunkach ITT B. Spółka zamierza nabywać produkt od podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, jak również od podmiotów, które posiadają siedzibę lub miejsce zamieszkania w innych krajach (w tym w krajach członkowskich UE lub w krajach trzecich). Spółka stanie się właścicielem ropy naftowej z chwilą dostawy na teren bazy B. Przy tym z uwagi na fakt, iż nabyta ropa naftowa znajdować się będzie w stałej instalacji przesyłowej zarządzanej przez Operatora, wszelkie operacje związane z przemieszczaniem towaru wymagać będą zaangażowania Operatora.

Spółka, po dokonaniu zakupu na warunkach ITT towaru opisanego w niniejszym wniosku oraz już po objęciu tego towaru procedurą tranzytu unijnego, zamierza dokonać jego sprzedaży na rzecz kontrahenta mającego siedzibę poza terytorium Polski (kontrahent taki może mieć siedzibę w państwie członkowskim UE lub państwie trzecim). Transakcja sprzedaży towaru dokonywana będzie albo na warunkach ITT (oznacza to, że przedmiotem sprzedaży będzie określony co do gatunku towar (tj. ropa naftowa) o z góry określonej ilości, który składowany będzie w infrastrukturze zarządzanej przez podmiot z siedzibą w Polsce pełniący funkcję operatora stałego transportu przesyłowego) albo na warunkach DAP miejsce na terenie Białorusi.

Kwestia przejścia własności towaru oraz ryzyka z tym związanego określona zostanie w umowach zawartych przez Spółkę z nabywcami - towar taki może stać się własnością nabywcy, kiedy towar taki znajduje się fizycznie na terytorium Polski albo dopiero na terytorium Białorusi. Również obowiązki transportowe związane z fizycznym przemieszczeniem towaru poza terytorium Polski obciążać będą Spółkę albo nabywcę tego towaru w zależności od ustalonych warunków handlowych.

Towar wywieziony będzie z terytorium Polski za pomocą stałego transportu przesyłowego na Białoruś. Z uwagi na uwarunkowania infrastrukturalne, wywóz towaru na terytorium Białorusi realizowany będzie przez Operatora (jest on bowiem osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu unijnego).

Procedura tranzytu unijnego odnosząca się do towaru zakończy się z chwilą poświadczenia przez Operatora, że towary przesyłane stałym transportem przesyłowym opuściły obszar celny UE.

Wywóz towaru będącego przedmiotem wniosku nie będzie realizowany zatem w procedurze wywozu w rozumieniu przepisów celnych. Z uwagi na ten fakt organy celne nie będą mogły potwierdzić wywozu towaru za pomocą komunikatu IE 599, lecz jedynie za pomocą komunikatu IE 525, tj. komunikatu informującego o zezwoleniu na przekroczenie granicy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia czy opisana transakcja nabycia i sprzedaży towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1-3) ustawy.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji spełnione będą warunki pozwalające rozpoznać nabycie towaru w postaci ropy naftowej z krajów trzecich na terytorium Polski dostarczonej za pomocą stałej instalacji przesyłowej, tj. rurociągu na teren bazy B. zarządzanej przez operatora stałego transportu przesyłowego za import towaru w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy. Przy tym, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że opisywana transakcja nie może być traktowana jako mająca miejsce na terytorium Polski, ponieważ towar będący przedmiotem niniejszego wniosku nigdy nie przekroczył polskiej i unijnej granicy celnej.

Dla potwierdzenia powyższej kwalifikacji opisanej we wniosku transakcji warto przywołać rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-165/11, w którym Trybunał stwierdził, że przepisy prawa celnego wskazują, że skład celny należy traktować jako wydzieloną część obszaru celnego Wspólnoty, natomiast dla celów poboru należności celnych towary wprowadzone do składu celnego traktowane są, jako towary znajdujące się poza obszarem celnym Wspólnoty. Z przepisów szóstej dyrektywy wynika natomiast, że skład celny utworzony na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty stanowi część tego państwa członkowskiego, ponieważ art. 3 szóstej dyrektywy, wskazujący na zakres terytorialny dla celów podatku od wartości dodanej, takiego obszaru (tj. składu celnego), nie wyklucza z obszaru terytorialnego państw członkowskich, a w konsekwencji z terytorium Wspólnoty. Zatem towary znajdujące się w składzie celnym są objęte przepisami szóstej dyrektywy i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe wnioski wyroku TSUE pomimo, że dotyczą obszaru składu celnego należy odnieść również do sytuacji opisanej w niniejszym wniosku. Tym samym należy stwierdzić, że fakt, że towary są przemieszczane w ramach procedur zawieszających należności celne, w tym również opisanej we wniosku procedury tranzytu unijnego, jest nieistotny dla oceny charakteru tych transakcji na gruncie podatku od towarów i usług. Skoro rurociąg na terenie bazy B. (w którym Spółka będzie nabywać towar na warunkach ITT B.) nie został wykluczony z obszaru terytorialnego państw członkowskich, a w konsekwencji z terytorium Unii Europejskiej transakcja przywozu towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju będzie stanowiła import towaru. Powyższego nie zmienia również fakt, że towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych, bowiem wprowadzenie towarów spoza Unii Europejskiej na terytorium kraju za pomocą stałej instalacji przesyłowej, tj. rurociągu, które nie powoduje powstania długu celnego ani też nie występują w związku z tym żadne inne należności przywozowe nie może świadczyć o tym, że taka transakcja nie podlega pod regulacje przepisów o podatku od towarów i usług, stanowi bowiem import w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy. Powyższe wyjaśnienia określają prawnopodatkową kwalifikację wprowadzenia towarów spoza Unii Europejskiej w procedurze tranzytu na terytorium Polski jako import towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie świadczą automatycznie o kwestii powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu. W konsekwencji powyższego, opisana transakcja nabycia stanowi import towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy. Przy czym, w przypadku, gdy importowany towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie spowoduje powstania długu celnego ani też nie wystąpią żadne inne należności przywozowe, obowiązek podatkowy dla przedmiotowego importu towarów nie powstanie.

Jednocześnie, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, transakcja w ramach której następuje wywóz towarów z terytorium Polski za pomocą stałego transportu przesyłowego na Białoruś, tj. towarów przemieszczanych w procedurze tranzytu, które docelowo opuszczają terytorium Unii Europejskiej, potwierdzona komunikatem IE-525, tj. komunikatem informującym o zezwoleniu na przekroczenie granicy spełnia definicję eksportu w rozumieniu art. 2 ust. 8 ustawy. W tym przypadku, fakt, że przedmiotem sprzedaży są towary niewspólnotowe, w stosunku do których nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (objęte procedurą tranzytu) nie ma znaczenia dla opodatkowania podatkiem takiej sprzedaży. Jak wskazano aby uznać daną czynność za eksport towarów, musi mieć miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ust. 1 ustawy, w konsekwencji której dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) bądź przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni) oraz wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych. W analizowanym przypadku wskazane przesłanki będą spełnione. Spółka bowiem będące przedmiotem importu towary (ropa naftowa) sprzedaje (dokonuje dostawy towarów, w ramach której przenosi prawo do rozporządzania towarami jak właściciel) i w wyniku tej sprzedaży towary są wysyłane z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co potwierdza właściwy organ celny. Przy czym, jak wynika z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest – w przypadku towarów wysyłanych przez dokonującego ich dostawy – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki (w analizowanym przypadku to Rzeczypospolita Polska) do nabywcy. Zatem, transakcja sprzedaży towarów stanowi eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji opisana transakcja nabycia towarów stanowi import towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy przy czym, w przypadku, gdy importowany towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie spowoduje powstania długu celnego ani też nie wystąpią żadne inne należności przywozowe, u Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy dla przedmiotowego importu towarów. atomiast w związku z opisaną transakcją sprzedaży towarów Wnioskodawca powinien rozpoznać na terytorium Polski eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej nr PPP3/443-736/10-4/MPe należy wskazać, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.