Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.226.2018.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-28
Teza: Stawka podatku, eksport, zaliczka.
Słowa kluczowe: eksport; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania 0% stawki podatku do zaliczki otrzymanej na poczet dostawy eksportowej na podstawie art. 41 ust. 9b ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania 0% stawki podatku do zaliczki otrzymanej na poczet dostawy eksportowej na podstawie art. 41 ust. 9b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą od roku 1991 r. w zakresie produkcji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych, przyrządów do testowania aparatury diagnostycznej wykorzystywanej w stomatologii, radiografii, fluoroskopii, angiografii, mammografii, tomografii komputerowej, rezonansie magnetycznym, medycynie nuklearnej, ultrasonografii i radioterapii. Produkt powstaje z wykorzystaniem metali rzadkich importowanych. Działalność Wnioskodawcy skupia się przede wszystkim w kręgu zagadnień związanych z kontrolą i zapewnianiem jakości w pracowniach diagnostycznych i skupia się na projektowaniu i produkcji specjalistycznych przyrządów do kontroli jakości aparatury medycznej do diagnostyki obrazowej oraz radioterapii (dalej: Towary, Produkty, Urządzenia); handlu krajowym i zagranicznym technicznym wyposażeniem medycznym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów m.in. na rzecz podmiotów posiadających siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej - czynności te zakwalifikowane są na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako eksport towarów. Oferta przedsiębiorstwa obejmuje cały proces wytworzenia Towarów począwszy od sporządzenia projektów aż po dedykowaną produkcję. Ze względu na zaawansowaną technologię i konieczność dostosowania Produktu do potrzeb konkretnego klienta, a w szczególności oczekiwanie na surowiec sprawia, że cały proces realizacji zleceń rozciągnięty jest w czasie i trwa od trzech do sześciu miesięcy (a zdarza się że i dłużej). Surowce bowiem, w tym metale ziem rzadkich, niejednokrotnie sprowadzane są na próbę.

Proces związany z produkcją, począwszy od przyjęcia przez Wnioskodawcę zlecenia do realizacji, uwzględniać musi następujące etapy prac:

1.  okres przygotowania do realizacji zlecenia, na który składają się takie czynności jak:
    1.  sporządzenie projektu (projektów) Towarów,
    2.  zgromadzenie odpowiedniej dokumentacji, w tym uzyskanie wymaganych certyfikatów,
    3.  sprowadzenie komponentów, specjalistycznych surowców, takich jak metale ziem rzadkich, przeznaczonych do wyprodukowania sprzedawanych Towarów, proces ten trwa od trzech do sześciu miesięcy.
2.  okres wytworzenia Produktu, który związany jest z:
    1.  wykorzystywaniem zaawansowanej technologii,
    2.  koniecznością montażu wielu skomplikowanych podzespołów, a także
    3.  koniecznością wykorzystania licznych prefabrykatów, wymagających zarówno zamontowania, jak i dodatkowych prac pomocniczych proces ten trwa od 4 do 8 tygodni.

Należy zwrócić uwagę na ważką okoliczność, że specyfika opisanego powyżej procesu projektowania i produkcji Towarów jest taka, że czas jaki musi upłynąć od momentu pozyskania konkretnego zlecenia od klienta do momentu dokonania dostawy gotowego Produktu nie może być w żaden sposób skrócony, bowiem prace na każdym etapie muszą być wykonywane w sposób staranny i precyzyjny z uwagi na podwyższone wymogi bezpieczeństwa tych Urządzeń.

W zawartych umowach handlowych, kontraktach, zamówieniach, warunkach współpracy, Wnioskodawca określa warunki realizacji kontraktu oraz termin dostawy towarów, przy czym termin określony w umowach dostosowany jest do przewidywanego przez Wnioskodawcę czasu niezbędnego do wykonania danego Urządzenia, z uwzględnieniem pracochłonności powyższych etapów prac przygotowawczych i produkcyjnych. Warunki dostawy ustalone są między stronami przy użyciu formuł handlowych Międzynarodowych Reguł Handlu.

Jak wynika z powyżej przedstawionego opisu, okres jaki musi upłynąć od złożenia zamówienia do dokonania dostawy Towaru wynosi średnio trzy do sześciu miesięcy. W związku z faktem rozciągnięcia w czasie procesu realizacji niektórych zamówień, Wnioskodawca, w celu zapewnienia sobie odpowiedniego poziomu finansowania, uzgadnia z kontrahentem, iż ten uiści na jego rzecz bezpośrednio po przyjęciu zlecenia zaliczkę obejmującą pewną część uzgodnionego wynagrodzenia lub całość zapłaty. Wnioskodawca przygotowuje Towar do transportu. Transport Towaru organizowany i opłacany jest przez kontrahenta Wnioskodawcy. Towar z magazynu Wnioskodawcy odbiera przewoźnik zamówiony przez odbiorcę. Transport towaru wykonywany jest poza terytorium Unii Europejskiej. Poszczególne dostawy spełniają ostatecznie wymagania opisane w ustawie o podatku od towarów i usług do tego, aby możliwa była ich kwalifikacja przez Wnioskodawcę jako eksportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego, tj. procesu projektowania, budowy i dostawy Towarów zachodzą opisane w art. 41 ust. 9b ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki uzasadniające zastosowanie do całości lub części zapłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę stawki 0% w podatku od towarów i usług z uwagi na specyfikę realizowanych przez niego dostaw?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 9b ustawy o podatku od towarów i usług jeśli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy, a wywóz towaru nastąpi w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a (spowodowane realizacją skomplikowanych i długoterminowych kontraktów zagranicznych nawet do 6 m-cy) i otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz, może zastosować stawkę 0% do otrzymanych całości lub części zapłat.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaliczek lub całości zapłaty otrzymywanych przez niego na poczet eksportu Towarów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, istnieją podstawy do zastosowania stawki 0% pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz Towaru licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę/całość zapłaty.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem podlega eksport towarów. Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przepisem art. 41 ust. 9a ustawy o VAT, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty pod warunkiem, że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Na mocy art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, zasady przewidziane w art. 41 ust. 9a ustawy o WAT stosuje się również do sytuacji, w których wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem, że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przywołanych powyżej regulacji jednoznacznie wynika, iż 0% stawka podatku VAT przysługuje w odniesieniu do zaliczki na poczet eksportu towarów, co do zasady gdy wywóz towaru nastąpi w terminie dwóch miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zaliczkę, o ile w tym terminie podatnik otrzymał również dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Jeśli w tym terminie nie nastąpił wywóz towarów, stawka 0% ma zastosowanie do zaliczki uzyskanej na poczet eksportu towarów jedynie w przypadku spełnienia następujących warunków, określonych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT:

1.  przekroczenie terminu wywozu powyżej dwóch miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika ze specyfiki realizacji konkretnej dostawy. Należy przy tym zauważyć, iż ustawodawca nie precyzuje tego zapisu. W ocenie Wnioskodawcy uznać należy jednak, iż chodzi w tym miejscu o obiektywną specyfikę realizacji dostaw. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie tego rodzaju dostawy to pojęcie nieostre, co wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej i nadanie im treści z uwzględnieniem okoliczności faktycznych danej sprawy. Przy czym, wskazać należy, iż dotyczyć to może zarówno specyfiki związanej z dostarczonymi towarami, jak i specyfiki związanej z charakterem samej dostawy.
2.  specyfika realizacji dostawy przekłada się na warunki dostawy, wynikające z umowy.
3.  warunki dostawy określają termin wywozu towarów - w ocenie Wnioskodawcy (wobec niejednoznaczności ww. zapisu) termin wywozu towarów wynikający z warunków dostawy może być określony zarówno poprzez wskazanie konkretnego terminu, jak i może być określony w sposób bardziej ogólny np. poprzez określenie czasu potrzebnego do realizacji konkretnego zamówienia). Termin określony przez strony na wywóz towarów w praktyce zastępuje w takim przypadku ustawowy termin 2 miesięcy, o którym mowa wart. art. 41 ust. 9a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zawiera transakcje polegające na projektowaniu, budowie i dostawie Towarów, które wywożone są poza teren Unii Europejskiej - proces ten przy niektórych zleceniach trwa od trzech do sześciu miesięcy. Proces ten jest skomplikowany i długotrwały, co zostało szczegółowo opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Żaden z etapów, o różnej czasochłonności w zależności od stopnia skomplikowania zamówionego urządzenia, nie może zostać skrócony, ani pominięty ze względu na zaawansowany technologicznie proces projektowania oraz produkcji, a także gromadzenia wymaganej dokumentacji (certyfikatów). Wnioskodawca dla wykonania zamówienia poszukuje jednostkowych i dedykowanych dla zamówienia surowców, niejednokrotnie za granicą na rynkach poza wspólnotowych. To warunkuje, że po pierwsze dostawa surowca dla wykonania zamówienia wydłuża się, a po drugie surowiec sprowadzony dla wykonania danego zamówienia jest nie do wykorzystania dla innego zamówienia. To zaś powoduje, że brak odbioru wykonanego dedykowanego i niepowtarzalnego produktu przez zamawiającego byłby dużą stratą dla Wnioskodawcy. Jedyną gwarancją odbioru zamówienia i pewności obrotu specyficznym i wyrafinowanym produktem Wnioskodawcy jest otrzymanie jak najwcześniej zapłaty za towar niewytworzony, jeszcze przed poszukiwaniem i otrzymaniem surowca do produkcji. Produkt powstaje z wykorzystaniem metali rzadkich importowanych. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zostaje spełniony pierwszy z opisanych wyżej warunków wskazanych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT.

Dostawa z przekroczeniem terminu dwumiesięcznego od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika ze specyfiki dostawy, która musi zostać poprzedzona produkcją urządzenia spełniającego wymagania określone przez danego nabywcę i nadającego się do zamontowania w ramach konkretnej jednostki bazowej.

Należy w tym miejscu nadmienić, że, jak wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca - przy niektórych zleceniach - uzyskuje przedpłatę bezpośrednio po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, czyli na wstępnym etapie zlecenia. Wywóz towaru w ramach eksportu następuje natomiast dopiero po trzech do sześciu miesięcy po złożeniu zamówienia. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że w przypadku zaliczek otrzymywanych przez Wnioskodawcę na poczet eksportu towarów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, spełnione zostają przesłanki określone w art. 41 ust. 9b ustawy p VAT. W konsekwencji, pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz towaru, w stosunku do zaliczek otrzymanych po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT. Albowiem istotne są trzy elementy pozwalające na zastosowanie art. 41 ust. 9b. Dostawy mają swoją specyfikę wynikającą z charakteru realizowanych dostaw, specyfika ta potwierdzona jest warunkami dostawy oraz, w warunkach dostawy określony jest termin wywozu towarów - co zdaniem Wnioskodawcy - w jego przypadku jest spełnione.

Tym samym, w świetle powyższego, z całą pewnością Wnioskodawca winien być uprawniony do stosowania stawki VAT w wysokości 0% w stosunku do otrzymywanych zaliczek na poczet dokonywanych dostaw eksportowych.

Należy przy tym podnieść, że powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w poglądach prezentowanych przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych. Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach indywidualnych:

Interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2014r. ITPP3/443-105/14/MD, w której zostało potwierdzone stanowisko: „Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów potwierdzić należy pogląd Spółki, że w sytuacji, gdy wywóz przedmiotu eksportu, na poczet którego Spółka otrzyma zaliczkę nastąpi w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a ustawy, ale - na co będą wskazywać okoliczności sprawy - uzasadnione to będzie specyfiką realizacji dostaw (na gruncie analizowanej sprawy może to specyfika produkcji pod wysoce wyspecjalizowane zamówienie, materiałochłonność i kapitałochłonność produkcji) potwierdzoną warunkami dostawy, w których zawarty będzie termin wywozu towarów, zastosowanie może mieć norma art. 41 ust. 9b ustawy. W tej sytuacji Spółka winna posiadać dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy, potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wywóz towarów (zgodnie z warunkami dostawy) - art. 41 ust. 9b w zw. z art. 41 ust. 9a oraz art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a ustawy. Należy przy tym uwzględnić ewentualność zastosowania art. 41 ust. 7, 9 i 11 ustawy. W konsekwencji na gruncie niniejszej sprawy może mieć zastosowanie 0% stawka podatku, w przypadku otrzymania przez Spółkę zaliczki przy spełnieniu wskazanych wyżej warunków”.

Wnioskodawca końcowo wskazuje również na poglądy doktryny, w myśl których: „Wprawdzie komentowany przepis stanowi o tym, że dłuższy termin ma być uzasadniony specyfiką danego rodzaju dostaw i ma być potwierdzony warunkami dostawy, z których wynika dłuższy termin. Wydaje się wszakże, iż w praktyce organ podatkowy (organ kontroli skarbowej) nie ma raczej możliwości (w szczególności brak w tym względzie pracownikom organów stosownego doświadczenia życiowego) oceny „specyfiki dostawy”. W związku z tym rozstrzygające znaczenie należy przypisać woli stron co do ustalenia dłuższego terminu wywozu towarów. Wystarczające więc będzie określenie w warunkach dostawy terminu wywozu towarów dłuższego niż 2- miesięczny” (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz 2016).

Warunkiem jest jednak specyfika realizacji dostaw. Pojęcie to nie zostało sprecyzowane w przepisach, choćby przez wskazanie katalogu przykładowych sytuacji. Nie mniej jednak wydaje się, że ze specyfiką taką będziemy mieli do czynienia zwłaszcza w przypadku towarów o długim cyklu produkcyjnym (przykładowo skomplikowane urządzenia przemysłowe, maszyny), wynikającym np. z konieczności sprowadzania nietypowych części czy półproduktów, ograniczeniami wynikającymi ze zdolności produkcyjnych podatnika itd., koniecznością sprowadzania towarów czy półproduktów z dalekich miejsc. Istotne jest jednak, aby podatnicy określili w warunkach dostawy termin wywozu towarów - tylko w takim przypadku podatnik będzie mógł zastosować stawkę 0% w braku spełnienia warunku wywozu w ciągu 2 miesięcy. Termin określony przez strony na wywóz towarów w praktyce zastępuje w takim przypadku ustawowy termin 2 miesięcy (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, Podatek od towarów i usług. Komentarz, 2014).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

*   jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie zaś z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie natomiast z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

W myśl art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Ponadto, stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 41 ust. 9a ustawy, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów (art. 41 ust. 9b ustawy).

Oznacza to, że w przypadku otrzymania zaliczki (zapłaty) zastosowanie 0% stawki podatku do eksportowej dostawy towarów będzie zasadne, jeżeli:

*   wywóz towaru nastąpi w ciągu 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę;
*   podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w takim terminie.

W przypadku jednak nieotrzymania dokumentu w tym terminie zastosowanie ma odpowiednio przepis art. 41 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym podatnik będzie mógł zastosować stawkę 0% w odniesieniu do otrzymanej zaliczki, pod warunkiem otrzymania dokumentu przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres następny po okresie rozliczeniowym, w którym nastąpił wywóz towarów.

Stawkę 0% w związku z otrzymaniem zaliczki na poczet dostawy eksportowej można również zastosować w sytuacji, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym, niż dwa miesiące. Należy jednak spełnić określony warunek, tj. wywóz w późniejszym terminie musi być uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostawy, w której termin wywozu towarów został określony.

W kontekście zasadności zastosowania procedury określonej w art. 41 ust. 9b ustawy, należy zaznaczyć, że przymiot „specyficzności” nie dotyczy samej „dostawy”, ale dotyczy jej „realizacji”. Oznacza to, że nie dostawa powinna być specyficzna, ale jej realizacja. Zatem nie zawsze to niestandardowość np. produkcji towaru powinna być decydująca, ale nietypowość realizacji dostawy.

Zatem o zasadności zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy, każdorazowo decydować będą obiektywne okoliczności towarzyszące danej dostawie. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy), zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów).

Zatem o zasadności zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy, każdorazowo decydować będą obiektywne okoliczności towarzyszące danej dostawie. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy), zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych, przyrządów do testowania aparatury diagnostycznej wykorzystywanej w stomatologii, radiografii, fluoroskopii, angiografii, mammografii, tomografii komputerowej, rezonansie magnetycznym, medycynie nuklearnej, ultrasonografii i radioterapii. Produkt powstaje z wykorzystaniem metali rzadkich importowanych.

Oferta przedsiębiorstwa obejmuje cały proces wytworzenia Towarów począwszy od sporządzenia projektów aż po dedykowaną produkcję. Ze względu na zaawansowaną technologię i konieczność dostosowania Produktu do potrzeb konkretnego klienta, a w szczególności oczekiwanie na surowiec sprawia, że cały proces realizacji zleceń rozciągnięty jest w czasie i trwa od trzech do sześciu miesięcy (a zdarza się że i dłużej). Surowce bowiem, w tym metale ziem rzadkich, niejednokrotnie sprowadzane są na próbę. Specyfika opisanego powyżej procesu projektowania i produkcji Towarów jest taka, że czas jaki musi upłynąć od momentu pozyskania konkretnego zlecenia od klienta do momentu dokonania dostawy gotowego Produktu nie może być w żaden sposób skrócony, bowiem prace na każdym etapie muszą być wykonywane w sposób staranny i precyzyjny z uwagi na podwyższone wymogi bezpieczeństwa tych Urządzeń.

W związku z faktem rozciągnięcia w czasie procesu realizacji niektórych zamówień, Wnioskodawca, w celu zapewnienia sobie odpowiedniego poziomu finansowania, uzgadnia z kontrahentem, iż ten uiści na jego rzecz bezpośrednio po przyjęciu zlecenia zaliczkę obejmującą pewną część uzgodnionego wynagrodzenia lub całość zapłaty. Wnioskodawca przygotowuje Towar do transportu. Transport Towaru organizowany i opłacany jest przez kontrahenta Wnioskodawcy. Towar z magazynu Wnioskodawcy odbiera przewoźnik zamówiony przez odbiorcę. Transport towaru wykonywany jest poza terytorium Unii Europejskiej. Poszczególne dostawy spełniają ostatecznie wymagania opisane w ustawie o podatku od towarów i usług do tego, aby możliwa była ich kwalifikacja przez Wnioskodawcę jako eksportu.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania 0% stawki podatku do zaliczki otrzymanej na poczet dostawy eksportowej na podstawie art. 41 ust. 9b ustawy.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów potwierdzić należy pogląd Wnioskodawcy, że w sytuacji, gdy wywóz przedmiotu eksportu, na poczet którego Wnioskodawca otrzyma zaliczkę nastąpi w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a ustawy, ale – na co będą wskazywać okoliczności sprawy – uzasadnione to będzie specyfiką realizacji dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których zawarty będzie termin wywozu towarów, zastosowanie może mieć norma art. 41 ust. 9b ustawy. W tej sytuacji Spółka winna posiadać dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy, potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wywóz towarów (zgodnie z warunkami dostawy) – art. 41 ust. 9b w zw. z art. 41 ust. 9a oraz art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a ustawy. Należy przy tym uwzględnić ewentualność zastosowania art. 41 ust. 7, 9 i 11 ustawy. W konsekwencji na gruncie niniejszej sprawie może mieć zastosowanie 0% stawka podatku, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki przy spełnieniu wskazanych wyżej warunków.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.