Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.351.2017.2.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-11
Teza: Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za przyznane odszkodowanie.
Słowa kluczowe: działki; odszkodowania; ogrodzenie; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za przyznane odszkodowanie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za przyznane odszkodowanie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono w dniu 3 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o dopłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Województwo decyzją Wojewody z dniem 1 stycznia 1999 r. nabyło z mocy prawa mienie Skarbu Państwa, na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 i art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, oznaczone jako działki nr 13/94 i nr 13/15. Ponieważ ww. działki przeszły na własność Województwa nieodpłatnie, Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ww. nieruchomość zabudowana była budynkami i budowlami, a także m.in. ogrodzeniem placu. Nieruchomość ta z dniem 1 stycznia 1999 r. była już we władaniu jednostki Skarbu Państwa, tj. Wojewódzkiego Zarządu Urządzeń Wodnych. Wojewódzki Zarząd w dniu 31 maja 1999 r. przekształcony został w Regionalny Zarząd Urządzeń Wodnych, będący samorządową jednostką budżetową. Następnie Sejmik Województwa połączył wszystkie regionalne zarządy urządzeń wodnych z terenu województwa (m.in. Regionalny Zarząd) w Zarząd Urządzeń Wodnych i przekazał nowopowstałej jednostce do użytkowania mienie będące już wcześniej w użytkowaniu połączonych Zarządów. Jednostka ta powołana została w celu wykonywania zadań Województwa określonych ustawami, w tym w zakresie gospodarki wodnej. Zarząd Urządzeń Wodnych, jako jednostka budżetowa, w okresie od lutego 2000 r. do grudnia 2016 r. był samodzielnym czynnym podatnikiem VAT.

Województwo posiada dostęp do dokumentacji pozostałej po przekształconych ww. jednostkach, tj. m.in. do protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 9 listopada 1999 r., spisanego pomiędzy Regionalnym Zarządem Urządzeń a Województwem, w którym przekazano mienie i wykazano wartość budynków i budowli. Wartość ta zgodnie z wykazem środków trwałych wg stanu na dzień 31 grudnia 1998 r. obejmowała m.in. całe ogrodzenie o wartości netto 7 123 zł. Następnie w dniu 18 października 1999 r. sporządzona została karta inwentaryzacyjna obiektu, w której podano całą wartość ogrodzenia, tj. netto 7 600,00 (wartość w zaokrągleniu i po umorzeniach).

W dniu 28 sierpnia 2009 r. nieruchomość została przekazana przez Zarząd Urządzeń Wodnych do zarządzania Zarządowi Nieruchomości. Wydanie nieruchomości innej jednostce budżetowej województwa nastąpiło na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, według którego przekazane zostało m.in. ogrodzenie placu o wartości początkowej 16 123 zł, umorzonej w 100% o wartości księgowej 0 zł. Zarząd Nieruchomości był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od marca 2006 r. do grudnia 2016 r. Środek trwały w postaci ogrodzenia uległ całkowitemu umorzeniu. Brak w dokumentacji archiwalnej informacji o wydatkach poniesionych na jego ulepszenie przez zarządy urządzeń wodnych.

Także Zarząd Nieruchomości nie podejmował żadnych działań w celu dokonania ulepszenia ogrodzenia i w związku z tym wartość początkowa ogrodzenia nie została powiększona. W konsekwencji jednostki budżetowe Województwa, tj. Zarząd Urządzeń Wodnych, a także Zarząd Nieruchomości, nie dokonywały wydatków na ulepszenie budowli (ogrodzenia) w wysokości większej niż 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwałoby im prawo do odliczenia podatku VAT (art. 2 ust. 14 pkt b ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym, pierwsze zasiedlenie miało miejsce przed 1 stycznia 1999 r. przez pierwszego użytkownika, tj. Wojewódzki Zarząd Urządzeń Wodnych. Przy czym wyjaśnienia wymaga, że pojęcie pierwszego zasiedlenia zostało dostosowane do wykładni NSA wyrażonej w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. opartej o przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady Europy z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Nieruchomość od dnia 2 stycznia 1992 r. jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej na czas nieoznaczony. Umowa dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W roku 2015 w wyniku połączenia działek Województwa nr 13/94 i nr 13/15 powstała działka nr 49 o pow. 0,3623 ha. Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z sierpnia 2016 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, z działki Województwa o nr 49 o pow. 0,3623 ha wydzielona została działka nr 49/2 o pow. 0,0047 ha pod ww. inwestycję. Z dniem, w którym ww. decyzja stała się ostateczna, działka nr 49/2 stała się własnością Gminy. W związku z powyższym działka ta została wyłączona z umowy dzierżawy. Działka nr 49/2 odłączona została z księgi wieczystej Województwa i wpisana została do księgi wieczystej Gminy.

Z uwagi, iż za wywłaszczoną działkę, należy się Województwu odszkodowanie, Prezydent wszczął postępowania administracyjne w tej sprawie (zawiadomienie z sierpnia 2016 r.). W toku prowadzonego postępowania w sprawie ustalenia odszkodowania rzeczoznawca majątkowy dokonał wyceny określającej wartość działki nr 49/2, która stanowi podstawę do ustalenia wysokości odszkodowania. Biegły w swojej wycenie podkreślił, że wartość rynkowa prawa własności do nieruchomości nie obejmuje podatku i opłat związanych z jej sprzedażą, w tym podatku VAT. Z operatu szacunkowego wynika, że w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na działce nr 49/2 znajdował się składnik budowlany w postaci ogrodzenia składającego się z siatki stalowej na podmurówce i na słupkach z kątownika. Ogrodzenie znajduje się od strony miejsca publicznego, czyli od strony drogi. Zatem ogrodzenie od strony miejsca publicznego stanowi budowlę (Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 października 2009 r., sygn. akt II SA/Gl 628/08). Ponadto, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, ogrodzenie należy zaliczyć do kategorii nr 2420 – Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane, zgodnie z Klasyfikacją Środków trwałych zaliczone jest do rodzaju nr 291 – jest więc obiektem inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej nie sklasyfikowanym.

W art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, ogrodzenie umieszczone zostało w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. Według ww. ustawy, urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak m.in. ogrodzenia. Przedmiotowe ogrodzenie wykonane jest na podmurówce, czyli na fundamencie, zatem zgodnie z art. 3 pkt 3, fundament ten jest budowlą, przez którą należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Prezydent Miasta decyzją z marca 2017 r. ustalił odszkodowanie w kwocie 5 110,60 zł, w tym wartość gruntu – 3 045,00 zł, wartość składnika budowlanego – 727,00 zł oraz 5% wartości nieruchomości z tytułu niezwłocznego wydania nieruchomości – 338,60 zł na rzecz Województwa za nieruchomość oznaczoną nr 49/2 o pow. 0,0047 ha. Decyzja stała się ostateczna.

Wypłata ww. odszkodowania nastąpiła w maju 2017 r. i z tym dniem powstał po stronie Województwa obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej fragmentem ogrodzenia na fundamencie usytuowanego od strony miejsca publicznego, w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). W maju 2017 r. wystawiona została faktura VAT. Faktura zawierała 23% podatek VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W dniu 3 października 2017 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Województwo jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, posiadającym NIP.
2.  Fragment ogrodzenia, znajdującego się na działce nr 49/2 składa się z siatki stalowej na podmurówce, czyli fundamencie trwale z gruntem związanym. Jest to budowla w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane. Potwierdzenie powyższego Wnioskodawca opiera na orzecznictwie, w tym: na treści wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt II SA/Rz 617/08, w którym stwierdzono, że „(\`(...)\`) każde ogrodzenie jest obiektem budowlanym (budowlą), ale ze względu na funkcje niektóre z nich są równocześnie urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego”. Ponadto WSA w Krakowie z dnia 13 lutego 2008 r., sygn. akt II SA/Kr 1113/07 orzekł, że „mimo treści art. 3 ust. 9 ustawy z 7 lipca 1994 prawo budowlane nie zawsze ogrodzenie może być traktowane jako urządzenie budowlane związane z innymi obiektami. Możliwe jest także przyjęcie, że ogrodzenie stanowi samodzielny obiekt budowlany, nie będący urządzeniem budowlanym związanym z jakimkolwiek innym obiektem budowlanym”. Natomiast ten sam Sąd w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt II SA/Kr 101/07 uznał, że „ogrodzenie jest urządzeniem budowlanym tylko wtedy, gdy nieruchomość jest zabudowana i pozostaje funkcjonalny związek między ogrodzeniem a obiektem budowlanym”. W kontekście powyższych orzeczeń należy stwierdzić, iż fragment ogrodzenia, jako występujący samodzielnie, niezwiązany z obiektem budowlanym (np. budynkiem), utracił niejako status urządzenia budowlanego i jest obiektem budowlanym (budowlą).
3.  Z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy pozyskanej od samorządowych jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego m.in. w celu wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, nie wynika, aby na działce oznaczonej nr 49/2 oprócz fragmentu ogrodzenia, który jest budowlą, znajdowała się jeszcze inna budowla lub budynek.
4.  W odniesieniu do budowli (fragmentu ogrodzenia) będącej przedmiotem dostawy doszło do pierwszego zasiedlenia. Miało to miejsce przed 1 stycznia 1999 r. przez pierwszego użytkownika, tj. Wojewódzki Zarząd Urządzeń Wodnych. Przy czym wyjaśnienia wymaga, że ww. pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest zgodnie z wykładnią NSA wyrażoną w wyroku o sygn. akt I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. dokonanego w oparciu o przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady Europy z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
5.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą towaru upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Wypłata odszkodowania za działkę nr 49/2 nastąpiła w maju 2017 r. i z tym dniem powstał po stronie Województwa obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru w postaci części budowli (fragment ogrodzenia na fundamencie) oraz gruntu, w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). W dniu 11 maja 2017 r. wystawiona została faktura VAT.
6.  W stosunku do budowli znajdującej się na działce nie były ponoszone wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W odniesieniu do przedmiotowego fragmentu budowli brak w dokumentacji archiwalnej informacji o wydatkach poniesionych na jego ulepszenie przez zarządy urządzeń wodnych. Także Zarząd Nieruchomości nie podejmował żadnych działań w celu dokonania ulepszenia ogrodzenia i w związku z tym wartość początkowa ogrodzenia nie została powiększona. W konsekwencji, jednostki budżetowe Województwa, tj. Zarząd Urządzeń Wodnych, a także Zarząd Nieruchomości, nie dokonywały wydatków na ulepszenie budowli (ogrodzenia) w wysokości większej niż 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwałoby im prawo do odliczenia podatku VAT.
7.  Województwo fragment ogrodzenia (budowli) nabyło wraz z gruntem nieodpłatnie, w związku z tym z tytułu nabycia ww. obiektu Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie ustawy VAT.
8.  Budowla nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług. Nieruchomość, na której znajduje się fragment ogrodzenia (budowla), była przedmiotem oddania przez Województwo do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego zachodzą przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za odszkodowanie przyznane decyzją Prezydenta?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2), na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia. W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14), gdzie stwierdził, że „(…) definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT (\`(...)\`) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Odnosząc się do przepisów Dyrektywy, w niniejszym przypadku dostawa gruntu wraz ze składnikiem budowlanym nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż w momencie nabycia przez Województwo (deklaratoryjna decyzja Wojewody z 2000 r.) nieruchomość oraz znajdujące się na niej ogrodzenie były już w we władaniu Wojewódzkiego Zarządu Urządzeń Wodnych. Nieruchomość była także przedmiotem oddania przez Województwo do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. dzierżawy.

Ponadto upłynął okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą gruntu wraz z budowlą (fragmentem ogrodzenia), zarówno w przypadku uznania za moment pierwszego zasiedlenia użytkownie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika albo oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie nie zachodzą więc przesłanki, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, by dostawę działki potraktować jako pierwsze zasiedlenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa nieruchomości wraz z częścią składową w postaci ogrodzenia w zamian za odszkodowanie za utracone prawo własności działki nr 49/2 powinno zostać zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zatem, aby wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT) decyzją Wojewody nabył w roku 1999 z mocy prawa mienie Skarbu Państwa, na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 i art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, oznaczone jako działki nr 13/94 i nr 13/15. Ponieważ ww. działki przeszły na własność Wnioskodawcy nieodpłatnie, Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ww. nieruchomość zabudowana była budynkami i budowlami, a także m.in. ogrodzeniem placu. Nieruchomość ta z dniem 1 stycznia 1999 r. była już we władaniu jednostki Skarbu Państwa, tj. Wojewódzkiego Zarządu Urządzeń Wodnych, który przekształcony został w Regionalny Zarząd Urządzeń Wodnych, będący samorządową jednostką budżetową. Następnie Sejmik Województwa połączył wszystkie regionalne zarządy urządzeń wodnych z terenu województwa w jeden Zarząd Urządzeń Wodnych przekazując nowopowstałej jednostce do użytkowania mienie będące już wcześniej w użytkowaniu połączonych Zarządów. Jednostka ta powołana została w celu wykonywania zadań Województwa określonych ustawami, w tym w zakresie gospodarki wodnej. Zarząd Urządzeń Wodnych, jako jednostka budżetowa, w okresie od lutego do grudnia 2016 r. był samodzielnym, czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 28 sierpnia 2009 r. nieruchomość została przekazana przez Zarząd Urządzeń Wodnych do zarządzania Zarządowi Nieruchomości (był on zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od marca 2006 r. do grudnia 2016 r.) na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, według którego przekazane zostało m.in. ogrodzenie placu o wartości początkowej 16 123 zł, umorzonej w 100% o wartości księgowej 0 zł.

Nieruchomość od dnia 2 stycznia 1992 r. jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej na czas nieoznaczony. Umowa dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W roku 2015 w wyniku połączenia działek Województwa nr 13/94 i 13/15 powstała działka nr 49 o pow. 0,3623 ha. Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, z tej działki wydzielona została działka nr 49/2 pod ww. inwestycję. Z dniem, w którym ww. decyzja stała się ostateczna, działka nr 49/2 stała się własnością Gminy i została wyłączona z umowy dzierżawy.

Z uwagi, iż za wywłaszczoną działkę, należy się Województwu odszkodowanie. W toku prowadzonego postępowania w sprawie ustalenia odszkodowania rzeczoznawca majątkowy dokonał wyceny określającej wartość działki nr 49/2, która stanowi podstawę do ustalenia wysokości odszkodowania. Biegły w swojej wycenie podkreślił, że wartość rynkowa prawa własności do nieruchomości nie obejmuje podatku i opłat związanych z jej sprzedażą, w tym podatku VAT. Z operatu szacunkowego wynika, że w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na działce nr 49/2 znajdował się składnik budowlany w postaci ogrodzenia składającego się z siatki stalowej na podmurówce i na słupkach z kątownika. Fragment ogrodzenia, znajdującego się na działce nr 49/2 stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Prezydent Miasta ustalił odszkodowanie w kwocie 5 110,60 zł, w tym wartość gruntu – 3 045,00 zł, wartość składnika budowlanego – 727,00 zł oraz 5% wartości nieruchomości z tytułu niezwłocznego wydania nieruchomości – 338,60 zł na rzecz Województwa. Decyzja stała się ostateczna z dniem 22 kwietnia 2017 r. Wypłata ww. odszkodowania nastąpiła w maju 2017 r. i z tym dniem powstał po stronie Województwa obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej fragmentem ogrodzenia na fundamencie usytuowanego od strony miejsca publicznego, w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy). W maju 2017 r. wystawiona została faktura VAT. Faktura zawierała 23% podatek VAT.

Z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy nie wynika, aby na działce oznaczonej nr 49/2 oprócz fragmentu ogrodzenia, który jest budowlą, znajdowała się jeszcze inna budowla lub budynek.

W odniesieniu do budowli (fragmentu ogrodzenia) będącej przedmiotem dostawy doszło do pierwszego zasiedlenia. Miało to miejsce przed 1 stycznia 1999 r. przez pierwszego użytkownika, tj. Wojewódzki Zarząd Urządzeń Wodnych.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą towaru upłynął okres dłuższy niż dwa lata. W stosunku do budowli znajdującej się na działce nie były ponoszone wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W odniesieniu do przedmiotowego fragmentu budowli brak w dokumentacji archiwalnej informacji o wydatkach poniesionych na jego ulepszenie przez zarządy urządzeń wodnych. Także Zarząd Nieruchomości nie podejmował żadnych działań w celu dokonania ulepszenia ogrodzenia i w związku z tym wartość początkowa ogrodzenia nie została powiększona. W konsekwencji, jednostki budżetowe Województwa, tj. Zarząd Urządzeń Wodnych, a także Zarząd Nieruchomości, nie dokonywały wydatków na ulepszenie budowli (ogrodzenia) w wysokości większej niż 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwałoby im prawo do odliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca nabył fragment ogrodzenia (budowli) wraz z gruntem nieodpłatnie, w związku z tym z tytułu nabycia ww. obiektu Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budowla nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług. Nieruchomość na była przedmiotem oddania przez Województwo do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. dzierżawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy zachodzą przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za odszkodowanie przyznane decyzją Prezydenta Miasta.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych, spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

*   dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
*   dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek (budowle lub ich części) został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku (budowli lub ich części) – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu, w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki, budowle lub ich części, w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych, pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków (budowli lub ich części) spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Wskazać należy, że zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę, bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 cyt. wyżej ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że przekazanie opisanej we wniosku nieruchomości, na której znajduje się – jak wskazał Zainteresowany – budowla w postaci ogrodzenia składającego się z siatki stalowej na podmurówce i na słupkach z kątownika, w zamian za odszkodowanie, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem opisanej we wniosku budowli (tj. ogrodzenia składającego się z siatki stalowej na podmurówce i na słupkach z kątownika), nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że budowla w postaci ogrodzenia została już po raz pierwszy zasiedlona (zajęta, używana). Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w stosunku do powyższej budowli, nie były ponoszone nakłady na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tego obiektu, a ponadto, od pierwszego zasiedlenia do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata – w odniesieniu do ogrodzenia zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto zgodnie z treścią art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa działki nr 49/2, na której posadowiono budowlę w postaci ogrodzenia, również korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym, w odniesieniu do dostawy wskazanej wyżej budowli posadowionej na działce będącej przedmiotem dostawy, bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Podsumowując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego zachodzą przesłanki do zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem ogrodzenia w zamian za odszkodowanie przyznane decyzją Prezydenta. Dostawa budowli w postaci ogrodzenia korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa gruntu, na którym usytuowana jest ww. budowla – jak wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy – jest również zwolniona od podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie stwierdzenia, czy objęty dostawą fragment ogrodzenia na fundamencie stanowi część budowli trwale z gruntem związanej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), zostało wydane w dniu 21 września 2017 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.