Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.120.2023.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-06
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - moment poniesienia kosztu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6b

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej OP) działając w imieniu własnym jako przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. (Dz. U. 2018, poz. 646 ze zm.) Prawo Przedsiębiorców wnosi Pani o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 w zw. z art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej PIT).

Przedmiotem prowadzonej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jest opieka dzienna nad dziećmi oraz prowadzenie placówki wychowania przedszkolnego przypisane w polskiej klasyfikacji działalności pod numerami odpowiednio 88.91.Z i 85.10.Z.

Lokal (dalej także placówka), w którym prowadzona jest działalność nie stanowi własności firmy, a jest wynajmowany (od 1.09.2015 r.) – zgodnie z umową do 1.09.2025 r. z adnotacją o możliwości przedłużenia – na co strony wyraziły zgodną wolę.

Placówka aktualnie zatrudnia ponad (\`(...)\`) osób i prowadzi zajęcia opiekuńczo-wychowawcze dla (\`(...)\`) dzieci w przedziale wiekowym (\`(...)\`) lat.

W ramach rozwoju działalności i udoskonalenia świadczonych usług zamierza Pani sfinansować w części inwestycje polegającą na przebudowie drogi gminnej, przy której zlokalizowany jest lokal.

Głównym inwestorem przedsięwzięcia jest Gmina, niemniej jednak z uwagi, iż termin realizacji był dość odległy, a aktualny dojazd jest uciążliwy również dla mieszkańców tejże ulicy – podpisała Pani porozumienie z organem gminy jako współfinansujący w sprawie współfinansowania realizacji zadania dotyczącego przebudowy drogi gminnej. Zgodnie z zapisami w tymże porozumieniu jest Pani jedną z trzech stron transakcji. Dokument określa nadto:

1\. przedmiot, definiując go jako „określenie zasad udziału współfinansujących w kosztach realizacji inwestycji”;

2\. zakres inwestycji;

3\. termin realizacji;

4\. termin przekazania przez współfinansujących środków;

5\. wskazanie sposobu wyboru wykonawcy;

6\. zasady współfinansowania inwestycji, w tym określenie łącznego kosztu realizacji inwestycji, wielkość udziału współfinansujących, zasady przekazania środków;

7\. oświadczenie o braku możliwości wniesienia jakichkolwiek roszczeń ze strony współfinansujących wobec Gminy, wszelkie prawa i obowiązki wynikające ze zrealizowanej inwestycji przysługiwać będą wyłącznie Gminie;

8\. zapis o rozwiązaniu porozumienia wynikający z braku wpłaty zadeklarowanych środków przez współfinansujących we wskazanym terminie, a także analogicznie w przypadku uchybienia terminu realizacji inwestycji;

9\. postanowienia końcowe, w tym zapis o ewentualnym rozstrzygnięciu sporu pomiędzy stronami.

Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów i zamierza wydatkowaną na powyższy cel kwotę zaliczyć bezpośrednio w koszty przychodu w całości w dacie poniesienia.

**Pytanie**

Czy poniesiony wydatek na współfinansowanie inwestycji polegającej na przebudowie drogi (utwardzenie terenu, wykonanie nakładki finansowej) prowadzącej bezpośrednio do miejsca prowadzenia działalności będzie kosztem uzyskania przychodu przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy PIT w dacie poniesienia?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem taki sposób postepowania będzie prawidłowy.

Ustawa PIT definiuje koszt uzyskania przychodów jako „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”.

Powyższy przepis stanowi katalog zamknięty. Jedynym możliwym odniesieniem podlegającym interpretacji mógłby być pkt 11 stanowiący, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje”.

Niemniej jednak ustawa PIT w słowniczku nie zawiera definicji legalnej pojęcia darowizny, stąd też należy odnieść się do najbardziej zbliżonej ustawy jaką w tym przypadku jest ustawa z dnia 28 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). W myśl art. 888 § 1 „Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku”.

Analizując powyższe w niniejszej sprawie mówić można o koszcie majątku, ale z całą pewnością nie znajdzie zastosowanie „bezpłatne świadczenie”. Przedsiębiorca bowiem otrzyma w zamian ulepszony dojazd do swojej placówki, co z całą pewnością stanowić będzie udogodnienie dla dotychczasowych odbiorców usług, ale jednocześnie przełożyć się może na zwiększenie zainteresowania wśród nowych odbiorców, tym samym znajdzie tu zastosowanie dyspozycja wynikająca z art. 22 ustawy PIT.

Wobec powyższego zamierza Pani uznać poniesiony wydatek za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy PIT, który stanowi „koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

Następnie uwzględnić należy art. 22 ust. 5d ustawy PIT wskazujący, że „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.”

Za księgi podatkowe, o których mowa powyżej rozumie się natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy OP - księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry do których prowadzenia do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów zobowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Jak wskazano na wstępie, prowadzi Pani Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów, tym samym stosuje się do zapisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544) wydanego na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 24a ust. 7 Ustawy PIT.

Przedmiotowe Rozporządzenie wskazuje w § 11, iż „zapisy w księdze są dokonywane w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów”. Kolejno pkt 3 stanowi „podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1) faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej "fakturami", wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

2) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym, zawierające co najmniej:

a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów,

b) wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów,

c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody,

d) podpis osoby sporządzającej dokument, lub

3) inne dowody, wymienione w § 12 i § 13, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

\- oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Innymi dowodami, o których mowa powyżej, określonymi w § 12 są:

1) dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;

2) noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;

3) dowody przesunięć;

4) dowody opłat pocztowych i bankowych;

5) inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3.

Natomiast § 13 ust. 1 stanowi, iż „Na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).”

W przedmiotowej sprawie dowodem stanowiącym podstawę zapisu w księdze będzie potwierdzenie dokonania przelewu bankowego.

Reasumując powyższe stoi Pani na stanowisku poprawności zamierzonego postepowania zdarzenia przyszłego.

Poniesiony wydatek stanowić będzie pośredni koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej, ujęty w całości w dacie poniesienia na podstawie potwierdzenia dokonania przelewu na rzecz firmy.

Przedstawiony sposób postepowania zgodny wobec tego będzie z zapisami ustawy PIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Bliżej zasadę tę opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono:

zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się wśród wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet, jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Ponadto jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wskazać również należy, iż sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym art. 23 u.p.d.o.f. nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych, nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny zgodnie, z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy:

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 ustawy:

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,

2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników − jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości". Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Na podstawie ww. definicji należy stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa podatkowego do przedstawionego przez Panią zdarzenia przyszłego, w pierwszej kolejności należy wskazać, że przebudowywana infrastruktura drogowa, na budowę której zamierza Pani ponieść wydatki, nie stanowi środka trwałego, gdyż nie stanowi Pani własności. Z wniosku nie wynika również, aby przysługiwał Pani jakikolwiek tytuł prawny do wskazanej we wniosku inwestycji drogowej.

Wobec powyższego, kosztów poniesionych na przebudowanie drogi dojazdowej do obiektu, w którym prowadzi Pani placówkę wychowania przedszkolnego nie można uznać za wydatek poniesiony na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i na inwestycję w obcym środku trwałym. Z tej też przyczyny wydatek poniesiony na wykonanie wskazanej we wniosku inwestycji nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne.

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pani współfinansować inwestycję polegającą na przebudowie drogi gminnej przy której zlokalizowany jest lokal.

Wydatek ten ma na celu zapewnić ulepszony dojazd do placówki, co z całą pewnością stanowić będzie udogodnienie dla dotychczasowych odbiorców usług i jednocześnie może również przełożyć się na zwiększenie zainteresowania wśród nowych odbiorców.

Wydatek ten spełnia zatem kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji może stanowić dla Pani koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia placówki wychowania przedszkolnego.

Pani wątpliwości dotyczą również momentu zaliczenia poniesionych wydatków na współfinansowanie inwestycji do kosztów uzyskania przychodu.

W kwestii ustalenia momentu, w którym należy ująć jako koszt uzyskania przychodu poniesione przez Panią wydatki na przebudowę drogi gminnej, należy wskazać, co następuje.

Biorąc pod uwagę, iż zdarzenia gospodarcze dotyczące prowadzonej działalności gospodarczej w okresie, którego dotyczy wniosek będzie ewidencjonowała Pani w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, moment zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów tej działalności winien być ustalony zgodnie z regulacją zawartą w art. 22 ust. 5 – 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 5 ww. ustawy:

U podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Stosownie do art. 22 ust. 5c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W niniejszej sprawie wydatki ponoszone na przebudowę drogi gminnej nie są wydatkiem poniesionym na wytworzenie własnego środka trwałego ani na inwestycję, a zatem co do zasady mogą stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wyłącznie w okresach, w których zostały poniesione.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że koszty realizacji wskazanej we wniosku inwestycji drogowej winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia na zasadach określonych w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji nie odnieśliśmy się do kwestii udokumentowania poniesionych wydatków.

Reasumując – planowane wydatki na przebudowę infrastruktury drogowej na gruncie stanowiącym własność gminy ma Pani prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Niniejsze wydatki powinny zostać ujęte jako koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Zatem Pani stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zaznaczamy, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Udowodnienie prawidłowości zaliczenia opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z Pani przychodami.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa – Ordynacja podatkowa. Na mocy ww. art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do art. 187 § 1 ww. aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że katalog dowodów jest otwarty. Wskazane jest zatem posiadanie (pod kątem ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego) wszelkich dowodów, potwierdzających zaistnienie danego zdarzenia gospodarczego.

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ interpretacyjny jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).