Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1555/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-28
Teza: Przychód z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej (z dywidendy) stanowi przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Momentem powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie o wypłacie dywidendy albo dzień dywidendy jeżeli został określony. Powyższe odnosi się również do zaliczki na poczet dywidendy, przyznanej akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej niebędącemu komplementariuszem tej spółki.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zaliczka; zyski; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca) będzie akcjonariuszem w spółce akcyjnej (dalej: SA) z siedzibą w Polsce. W przyszłości Wnioskodawca planuje utworzenie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) i wniesienie aportem posiadanych akcji SA do SKA. W dalszej kolejności przewiduje się sprzedaż akcji w SA przez SKA.

Wnioskodawca będzie posiadać status akcjonariusza SKA, w związku z czym będzie mu przysługiwać prawo do udziału w zyskach SKA, które otrzymać może faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy.

SKA, w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, będzie się zajmować obrotem papierami wartościowymi i udziałami w spółkach prawa handlowego we własnym imieniu i na własny rachunek, co zostanie potwierdzone wpisem do rejestru przedsiębiorców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód (dochód) Wnioskodawcy posiadającego status akcjonariusza SKA uzyskiwany w formie dywidendy wypłacanej przez SKA jest dochodem z działalności gospodarczej tj. jest kwalifikowany do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a w konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania omawianego dochodu z zastosowaniem stawki PDOF w wysokości 19%, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o PDOF?
2.  Czy przychód (dochód) Wnioskodawcy posiadającego status akcjonariusza SKA podlega opodatkowaniu PDOF jedynie w dniu podjęcia uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku w formie wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariuszy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przychód (dochód) Wnioskodawcy posiadającego status akcjonariusza SKA uzyskiwany w formie dywidendy wypłacanej przez SKA jest dochodem z działalności gospodarczej — tj. jest kwalifikowany do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a w konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania omawianego dochodu z zastosowaniem stawki PDOF w wysokości 19%, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o PDOF.

Wnioskodawca w pełni zgadza się z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. II FSK 1925/09), w którym sąd stwierdził, że dochody uzyskiwane przez wspólnika w spółce, w tym w spółce komandytowo-akcyjnej należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), co wynika wprost z gramatycznej (językowej) wykładni przepisów art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 10 ust 1 pkt 3, a także art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.”

Zdaniem Wnioskodawcy, co zostało potwierdzone również w zacytowanym powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. II FSK 1925/09), zasadnicze znaczenie dla kwalifikacji źródła dochodów z tytułu posiadania statusu akcjonariusza SKA na gruncie PDOF ma art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF, zgodnie z którym jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PDOF, czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazany przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce nieposiadającej osobowości prawnej, bez względu na jej rodzaj (a więc także komandytowo—akcyjnej) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie pod pojęciem wspólnika zdaniem Wnioskodawcy należy rozumieć wszystkich udziałowców każdej spółki osobowej, w tym komplementariusza i akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższa zasada dotycząca opodatkowania wspólników spółek nieposiadających osobowości prawnej została systemowo uregulowana zarówno w przepisach podatkowych, jak też w przepisach prawa spółek handlowych.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF przychody z Udziału W spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz zasadniczo (z określonymi wyjątkami określonymi w ustawie o PDOF) łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOF. Zgodnie przy tym z art. 8 ust. 2 ustawy o PDOF zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF stosuje się odpowiednio m.in. do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów i strat. Podobną regulację zawiera również ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) w art. 5 ust. 1. Powyższe regulacje pozostają jednocześnie w bezpośrednim związku z art. 147 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) który stanowi, że komplementariusz oraz akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

W opinii Wnioskodawcy, dodatkowym argumentem na poparcie tezy, że dochód akcjonariusza spółki komandytowo—akcyjnej powinien być traktowany jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej dla celów PDOF jest uregulowanie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF. Zgodnie ze wskazanym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (omawiane przychody są zasadniczo opodatkowane 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF). Wnioskodawca pragnie wskazać, że dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną nie mogą być traktowane jako dywidendy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF, gdyż wskazane w omawianym przepisie dywidendy odnoszą się wyłącznie do dywidend wypłacanych przez osoby prawne. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, ponieważ spółka komandytowo—akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF.

W świetle przytoczonych powyżej argumentów zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że przychód Wnioskodawcy jako akcjonariusza SKA powinien być opodatkowany tak samo jak przychód komplementariusza SKA, czyli jako przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania omawianego przychodu (dochodu) z zastosowaniem liniowej stawki PDOF w wysokości 19%, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o PDOF.

Wskazane powyżej stanowisko Wnioskodawcy odnośnie sposobu kwalifikacji przychodów akcjonariusza spółki komandytowo—akcyjnej dla celów PDOF znajduje też potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów (np. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 lutego 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-685/11-4/Akr), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-736/11-2/KR), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. IPPB1/415-749/10-2/ES) oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 września 2010 r. (sygn. ILPB2/415-773/10-3/JK), jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 marca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 356/12), wyroku WSA w Krakowie z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. I SA/Kr 2154/11) oraz w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 5 maja 2011 r. (sygn. II FSK 2148/09) oraz z dnia 15 lipca 2010 r. (sygn. II FSK 3/10).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy przychód (dochód) osiągany w związku z posiadaniem przez niego statusu akcjonariusza SKA podlega opodatkowaniu PDOF jedynie w dniu podjęcia uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku w formie wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariuszy i nie podlega opodatkowaniu na bieżąco w okresach, w których SKA osiąga zyski z własnej działalności.

Wnioskodawca w pełni zgadza się z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. II FSK 1925/09), w którym sąd stwierdził: „\[\`(...)\`\]należy przyjąć, w świetle przepisów k.s.h., że akcjonariuszowi spółki komandytowo—akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w k.s.h. przesłanek), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Wierzytelność ta, jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo i od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy (por. I. Komarnicki, Prawo akcjonariusza do udziału w zysku, Warszawa 2007, str. 1 i nast.). Stanowi także przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.

W konsekwencji, w przytoczonym powyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się ze stanowiskiem, zgodnie z którym „przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy. \[..\] w takiej sytuacji konieczne jest zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej w art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., przy czym biorąc pod uwagę, że w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku, u akcjonariusza nie wystąpią koszty uzyskania przychodu, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należna.”

Wskazane powyżej podejście odnośnie momentu powstania przychodu dla celów PDOF z tytułu posiadania statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zostało również zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2011 r. (sygn. II FSK 2148/09), jak również w wyrokach WSA: np. w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 29 marca 2012 r. (sygn. I SA/Po 104/12) i wyroku WSA w Krakowie z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. I SA/Kr 2154/11).

Zdaniem Wnioskodawcy, co zostało również potwierdzone w przytoczonym powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r. (sygn II FSK 1925/09), przyjęcie wskazanego podejścia odnośnie sposobu powstawania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo—akcyjnej determinuje zastosowanie odpowiednich przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na PDOF, określonych w art. 44 ustawy o PDOF. Zgodnie z art. 44 ust 1 pkt 1 ustawy o PDOF podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h ustawy o PDOF. Zgodnie z art. 44 ust 3 pkt 1 ustawy o PDOF podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne na podatek dochodowy począwszy od miesiąca, w którym dochody z działalności gospodarczej przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF (do którego odwołuje się przepis art. 44 ust 1 pkt 1 dotyczący opłacania zaliczek z działalności gospodarczej) stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (o której mowa w art. 10 ust 1 pkt 3) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat skont. Zasadnicze zatem znaczenie dla celów określenia obowiązku zapłaty PDOF od dochodów z działalności gospodarczej ma ustalenie pojęcia kwota należna”. Zdaniem Wnioskodawcy, o powstaniu przychodu można mówić jedynie wówczas, gdy istnieje podstawa prawna, na mocy której dany podmiot może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu.

„Kwoty należne” są to więc przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w ciągu roku u Wnioskodawcy nie powstanie przychód należny dla celów PDOF z tytułu posiadania przez niego statusu akcjonariusza SKA, nie będzie on miał obowiązku odprowadzania odpowiednich zaliczek na PDOF od omawianego przychodu. Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, przychód należny z tytułu posiadania przez niego statusu akcjonariusza SKA powstanie dopiero w momencie powstania roszczenia o wypłatę dywidendy.

Powyższe podejście zostało również potwierdzone w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. II FPS 1/11), w której uznano, iż „w sytuacji \[\`(...)\`\], gdy akcjonariusz nie otrzyma przychodu (dochodu) z zysku w ciągu danego roku podatkowego, obowiązek uiszczenia zaliczki w ogóle się nie zrealizuje. W tym stanie rzeczy odprowadzanie zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego z tytułu udziału w zysku, który nie został osiągnięty przez akcjonariusza, nie znajduje usprawiedliwionych podstaw faktycznych i prawnych. Zgodnie więc z treścią art. 25 ust. 1 ustawy podatkowej o podatku dochodowym od osób prawnych w warunkach, w których akcjonariusz nie otrzyma przychodów w ciągu roku obrotowego, lecz dopiero po jego zakończeniu obowiązek uiszczenia zaliczki w tym roku się nie ziści. Niemożliwe staje się więc zastosowanie zarówno art. 25 ust. 1, jak art. 5 ust 1 ustawy podatkowej o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast, zgodnie z art. 25 ust. 1 tej ustawy, obowiązek wpłacania zaliczki powstaje z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Dopiero wówczas akcjonariusz będzie zobowiązany do wykazania dochodu w zeznaniu podatkowym. W przypadku zatem otrzymania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przychodu z dywidendy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, akcjonariusz powinien uiścić sporadyczną zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu z zysku spółki za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. W takim wypadku, zgodnie z art. 5 ust 1 tej samej ustawy, przychody z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej łączy się z innymi przychodami akcjonariusza.”

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że co prawda cytowane powyżej rozstrzygnięcie w formie uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadło na gruncie przepisów z zakresu PDOP, niemniej jednak, ze względu na tożsamość odpowiednich przepisów ustawy o PDOF, można je zdaniem Wnioskodawcy stosować również w przedmiotowym przypadku.

Do podobnych wniosków doszedł Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 11 maja 2012 r. (DD5/033/1/12/KSM/DD-125), w której zostało potwierdzone, że. „kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano. Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać zatem będzie wysokość należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej (albo w którym został określony „dzień dywidendy”)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Jak wynika z przepisów art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych – Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (dalej: „Ksh”) – spółka komandytowo-akcyjna, podobnie jak spółka jawna, spółka partnerska i spółka komandytowa, jest nieposiadającą osobowości prawnej spółką osobową.

Stosownie do art. 147 § 1 Ksh komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Zasady funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej).

W szczególności do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 Ksh, który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Ksh uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Ponadto stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 Ksh uchwały walnego zgromadzenia w sprawach podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymagają zgody wszystkich komplementariuszy. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia.

W świetle powyższego zauważyć należy, że w przypadku komplementariusza zysk z udziału w spółce przysługuje z mocy prawa, o ile wspólnicy nie podejmą odmiennej uchwały. Natomiast akcjonariuszowi przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o jego podziale.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka komandytowo-akcyjna, zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Odrębnym źródłem przychodów, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy, jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Za przychody z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. Zatem konieczne jest określenie znaczenia tego pojęcia na gruncie wykładni językowej z uwzględnieniem analizy norm prawa podatkowego, prawa cywilnego i prawa handlowego w szczególności przepisów kształtujących relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną w zakresie jego prawa do udziału w zyskach oraz orzecznictwa sądów administracyjnych.

Biorąc pod uwagę, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, jak wyżej wskazano, przysługuje zysk tylko wtedy, gdy wszyscy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale i z tą chwilą akcjonariusz nabywa wierzytelność (roszczenie) o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy), to momentem powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie o wypłacie dywidendy albo dzień dywidendy jeżeli został określony. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, lecz w terminie późniejszym (czemu nie sprzeciwiają się przepisy Ksh), to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia.

Stosownie więc do powyższego dywidenda przyznana akcjonariuszowi, będącemu osobą fizyczną, przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi jego przychód z działalności gospodarczej, co znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: wyrok z dnia 10 stycznia 2012 r. , uchwała z dnia 16 stycznia 2012 r. , wyrok z dnia 26 kwietnia 2012 r., jak również w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r.

W związku z powyższym, kwota dywidendy, będąca co do zasady udziałem w zysku spółki komandytowo-akcyjnej, przyznana niebędącemu komplementariuszem akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej stanowi przychód tego akcjonariusza. Dla celów obliczenia podstawy opodatkowania przychodu z tego tytułu nie pomniejsza się o koszty jego uzyskania, gdyż wszystkie koszty związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą spółki komandytowo-akcyjnej zostały już uwzględnione, przy obliczaniu zysku tej spółki.

Jeżeli akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej (niebędący komplementariuszem tej spółki) nie uzyskuje innych przychodów z działalności gospodarczej to jedynym jego przychodem (dochodem) z tej działalności jest dywidenda. Stosownie więc do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy akcjonariusz spółki obowiązany będzie bez wezwania wpłacić w ciągu roku podatkowego zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Obowiązek wpłacenia zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochód z tytułu dywidendy przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku (art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy). Natomiast po zakończeniu roku podatkowego, dochód z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu podatkowym.

Reasumując, przychód z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej (z dywidendy) stanowi przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Momentem powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie o wypłacie dywidendy albo dzień dywidendy jeżeli został określony. Powyższe odnosi się również do zaliczki na poczet dywidendy, przyznanej akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej niebędącemu komplementariuszem tej spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.