Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.371.2017.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-07
Teza: w zakresie opodatkowania nabywanych usług na rzecz najemców
Słowa kluczowe: najem; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; refakturowanie; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2017 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 24 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabywanych usług na rzecz najemców (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabywanych usług na rzecz najemców (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką nieruchomościową należącą do międzynarodowej Grupy. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie nowoczesnej przestrzeni biurowej dla firm.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zawiera umowy najmu przestrzeni biurowej z najemcami.

Spółka w ramach prowadzonej działalności obciąża najemców za następujące elementy składowe wynagrodzenia związanego z najmem powierzchni, tj.:

*   Podstawowy Czynsz Najmu;
*   Koszty prac adaptacyjnych w części ustalonej z najemcą, którymi jest on faktycznie obciążany przez Spółkę;
*   Opłaty Eksploatacyjne;
*   Czynsz Najmu Miejsc Parkingowych;
*   Media - Koszty Indywidualnego Zużycia (kosztów energii elektrycznej, energii elektrycznej użytej klimatyzacji powierzchni najemcy oraz kosztów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków).

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności Spółka nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 ustawy o VAT. Usługi te są wykorzystywane dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i (i) ich kosztami mogą być obciążani w całości lub w części najemcy lub (ii) mogą wpływać na zwiększenie przychodów z tytułu podstawowej działalności operacyjnej (Opłaty Eksploatacyjne). Oba przypadki wykorzystywania usług opisane są w sposób bardziej szczegółowy poniżej:

1.  Nabyte usługi budowlane na rzecz najemców

Spółka jako wynajmujący wykonuje na swój koszt i ryzyko prace adaptacyjne do wysokości określonej kwoty, zgodnie z zaakceptowanym przez najemcę projektem, zgodnie z przedstawionym projektem architektonicznym oraz opisem technicznym do tego projektu (dalej: „Prace Adaptacyjne”), sporządzonym przez uprawnione osoby / lub zgodnie z załącznikiem do umowy najmu.

Zgodnie z zawartymi umowami najmu najemcy, w przypadku gdy koszty prac adaptacyjnych nie przekraczają kwot wskazanych w załączniku do umowy najmu, nie ponoszą żadnych dodatkowych opłat z tego tytułu.

Spółka w ramach Prac Adaptacyjnych nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 ustawy o VAT od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych na rzecz konkretnego najemcy. Kosztami nabywanych usług obciążani są faktycznie w całości lub w części najemcy.

Zgodnie bowiem z zawartymi umowami najmu koszty Prac Adaptacyjnych przekraczające kwotę wskazaną w załączniku do umowy najmu ponosi najemca.

Tym samym, w przypadku tym Spółka wystawia odrębną fakturę z tytułu obciążenia najemców kosztami nabytych usług.

1.  Nabyte usługi budowlane rozliczane w ramach Opłaty Eksploatacyjnej

W przypadku tym Spółka nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 ustawy o VAT od zewnętrznych wykonawców związanych z eksploatacją części wspólnych wynajmowanych budynków. Usługi te nie są przyporządkowane do poszczególnych najemców i jednocześnie nie są przedmiotem refaktury na ich rzecz.

Nabywane usługi w przypadku tym są wykorzystywane dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i wpływają jedynie na zwiększenie przychodów z tytułu podstawowej działalności operacyjnej Spółki (najmu powierzchni).

Co do zasady, Opłata Eksploatacyjna ma na celu pokrycie kosztów wspólnych nieruchomości lub kosztów obsługi instalacji budynkowych użytkowanych wspólnie przez najemców wynajmowanej nieruchomości przez Spółkę. Tym samym, koszty te są alokowane do poszczególnych najemców na podstawie alokacji opartej na współczynniku powierzchniowym.

Zgodnie z zawieranymi umowami najemcy poza podstawowym czynszem najmu zobowiązani są do uiszczania zaliczek na poczet Opłat Eksploatacyjnych w odpowiedniej wysokości PLN/m2 w stosunku do całkowitej powierzchni najmu nieruchomości, powiększonej o właściwą stawkę podatku od towarów i usług (VAT).

Opłaty Eksploatacyjne obejmują koszty ponoszone przez Spółkę dla właściwego utrzymania i eksploatacji wynajmowanego budynku.

Opłaty Eksploatacyjne rozliczane są w okresach półrocznych, przy czym okresem półrocznym jest okres od dnia 1 stycznia do dnia 30 czerwca lub okres od dnia 1 lipca do dnia 31 grudnia. Po zakończeniu każdego okresu półrocznego Spółka doręcza danemu najemcy wykaz wydatków poniesionych w danym półroczu przez Spółkę związanych z utrzymaniem budynku oraz wyliczeniem należnych Opłat Eksploatacyjnych pomniejszonych o uiszczone zaliczki.

Wszelkie nadpłaty w zaliczkach na poczet Opłaty Eksploatacyjnej dokonane przez danego najemcę, są zaliczane na poczet kolejnej miesięcznej zaliczki lub kolejnych zaliczek, zaś każda niedopłata jest uiszczana przez najemcę w terminie 7 dni od dnia doręczenia temu najemcy faktury VAT.

Wnioskodawca będący usługodawcą usług najmu jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie, najemcy również są podatnikami, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 1:

Czy nabywane przez Spółkę usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy o VAT, kosztami których w ramach Prac Adaptacyjnych w części ustalonej z klientem są faktycznie obciążani najemcy, powinno być w tej części rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obciążania a w części, którymi nie są obciążani najemcy, powinno być rozliczane na zasadach ogólnych?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1:

Zdaniem Spółki nabywane przez Spółkę usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy o VAT, kosztami których w ramach Prac Adaptacyjnych w części ustalonej z klientem są faktycznie obciążani najemcy, powinno być w tej części rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obciążania a w części, którymi nie są obciążani najemcy, powinno być rozliczane na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

1.  Uwagi ogólne.

Regulacje związane z odwrotnym obciążeniem usług budowlanych:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy o VAT - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy o VAT obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia (reverse charge) w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Nabyte usługi budowlane, którymi następnie obciążani są najemcy na rzecz najemców

W przypadku tym Spółka w ramach Prac Adaptacyjnych nabywa usługi, o których mowa w poz. 2-48 załącznika 14 ustawy o VAT od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych na rzecz konkretnego najemcy, kosztami których obciąża w całości lub w części najemcę.

Zgodnie bowiem z zawartymi umowami najmu koszty Prac Adaptacyjnych przekraczające kwotę wskazaną w załączniku do umowy najmu, ponosi najemca.

W przypadku tym zdaniem Spółki obciążanie najemcy kosztami nabytych usług o których mowa w poz. 2-48 załącznika 14 ustawy o VAT od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych należy traktować analogicznie, jak w przypadku w którym Spółka refakturowałaby koszty nabytych przedmiotowych usług na rzecz najemcy.

W konsekwencji, w odniesieniu do tej części nabywanych usług których kosztami są obciążani bezpośrednio najemcy zdaniem Spółki powinien być zastosowany mechanizm odwrotnego obciążenia. W tym przypadku Spółka nabywa i odsprzedaje usługę (jej odpowiednią część), a tym samym działa jako „podwykonawca” wobec najemcy, który jest uważany za finalnego odbiorcę tych usług lub ich części. Bez znaczenia w tym przypadku jest kto jest właścicielem wynajmowanej nieruchomości. Istotnym jest zdaniem Spółki kiedy możemy mówić o „podwykonawstwie”, tj. w przypadku gdzie nabywca nie jest finalnym odbiorcą usługi i jednocześnie przenosi jej koszty (refakturuje koszty) na dalszego w obrocie podatnika.

Takie stanowisko zostało również zawarte w przykładzie nr 4 ogólnych wyjaśnień przepisów prawa podatkowego Ministerstwa Finansów (Objaśnień podatkowych z dnia 17 marca 2017 r.) w którym wskazano prawidłowe rozliczenie w analogicznym stanie faktycznym:

„PRZYKŁAD 4

Podatnik A (podatnik VAT czynny) i podatnik B (podatnik VAT czynny) działają bezpośrednio na zlecenie właściciela budynku biurowego (podatnik VAT czynny). Przedmiotem zawartych umów jest remont lokali użytkowych, znajdujących się w budynku biurowym. Właściciel na podstawie zawartych umów z najemcami (najemcy są zobowiązani m.in. do ponoszenia kosztów remontów ich lokali ale do przeprowadzenia tych remontów na rzecz najemców jest zobowiązany właściciel), będących podatnikami VAT czynnymi, wystawia faktury dokumentujące świadczenie usług budowlanych (remontowych) w części dotyczących wynajmowanych lokali.

Rozliczenie podatku VAT w takim scenariuszu gospodarczym będzie następujące:

*   usługi świadczone przez A na rzecz właściciela - przy zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia — podatek VAT zostanie rozliczony przez właściciela
*   usługi świadczone przez B na rzecz właściciela - przy zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia — podatek VAT zostanie rozliczony przez właściciela
*   usługi świadczone przez właściciela na rzecz najemców - przy zastosowaniu zasad ogólnych — podatek VAT zostanie rozliczony przez właściciela, ponieważ działa on w tej konkretnej sytuacji na rzecz najemców jako wykonawca usług”

W konsekwencji zdaniem Spółki w przypadku, gdy nabywane przez Spółkę usługi będą podlegać refakturowaniu na rzecz najemców, tj. kosztami nabytych usług będą bezpośrednio obciążani najemcy - to w myśl art. 17 ust. 1h ustawy o VAT wykonawcy prac remontowo-budowlanych działają na zlecenie Spółki na zasadach podwykonawstwa.

Tym samym, nabywane przez Spółkę usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy o VAT, kosztami których w ramach Prac Adaptacyjnych w części ustalonej z klientem są faktycznie obciążani najemcy, powinno być w tej części rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obciążania. Jednocześnie, koszty usług w części, którymi nie są obciążani najemcy powinno być rozliczane na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania nabywanych usług na rzecz najemców (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przy tym w myśl art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawiera umowy najmu przestrzeni biurowej z najemcami.

Spółka w ramach prowadzonej działalności obciąża najemców za następujące elementy składowe wynagrodzenia związanego z najmem powierzchni, tj.: Podstawowy Czynsz Najmu; Koszty prac adaptacyjnych w części ustalonej z najemcą, którymi jest on faktycznie obciążany przez Spółkę; Opłaty Eksploatacyjne; Czynsz Najmu Miejsc Parkingowych; Media - Koszty Indywidualnego Zużycia (kosztów energii elektrycznej, energii elektrycznej użytej klimatyzacji powierzchni najemcy oraz kosztów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków). Z uwagi na charakter prowadzonej działalności Spółka nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 ustawy. Usługi te są wykorzystywane dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i (i) ich kosztami mogą być obciążani w całości lub w części najemcy lub (ii) mogą wpływać na zwiększenie przychodów z tytułu podstawowej działalności operacyjnej (Opłaty Eksploatacyjne).

W przypadku nabywania usług budowlanych na rzecz najemców Spółka jako wynajmujący wykonuje na swój koszt i ryzyko prace adaptacyjne do wysokości określonej kwoty, zgodnie z zaakceptowanym przez najemcę projektem, zgodnie z przedstawionym projektem architektonicznym oraz opisem technicznym do tego projektu, sporządzonym przez uprawnione osoby / lub zgodnie z załącznikiem do umowy najmu. Zgodnie z zawartymi umowami najmu najemcy, w przypadku gdy koszty prac adaptacyjnych nie przekraczają kwot wskazanych w załączniku do umowy najmu, nie ponoszą żadnych dodatkowych opłat z tego tytułu. Spółka w ramach Prac Adaptacyjnych nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 ustawy o VAT od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych na rzecz konkretnego najemcy. Kosztami nabywanych usług obciążani są faktycznie w całości lub w części najemcy. Zgodnie bowiem z zawartymi umowami najmu koszty Prac Adaptacyjnych przekraczające kwotę wskazaną w załączniku do umowy najmu ponosi najemca. Tym samym, w przypadku tym Spółka wystawia odrębną fakturę z tytułu obciążenia najemców kosztami nabytych usług.

Wnioskodawca będący usługodawcą usług najmu jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Jednocześnie, najemcy również są podatnikami, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy nabywane przez Spółkę usługi, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy, kosztami których w ramach Prac Adaptacyjnych w części ustalonej z klientem są faktycznie obciążani najemcy, powinno być w tej części rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obciążania a w części, którymi nie są obciążani najemcy, powinno być rozliczane na zasadach ogólnych.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny.

Przenosząc obowiązujące przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji, gdy Wnioskodawca w ramach Prac Adaptacyjnych nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 – 48 załącznika nr 14 do ustawy od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych na rzecz konkretnego najemcy, zewnętrzni wykonawcy będą działali względem Wnioskodawcy jako podwykonawcy, bowiem w tej konkretnej sytuacji Wnioskodawca działa na rzecz najemców jako wykonawca usługi. Należy wskazać, że Spółka jako wynajmujący wykonuje prace adaptacyjne zgodnie z zaakceptowanym przez najemcę projektem, przedstawionym projektem architektonicznym oraz opisem technicznym do tego projektu, sporządzonym przez uprawnione osoby lub zgodnie z załącznikiem do umowy najmu. Przy czym, do określonej w umowie kwoty prace adaptacyjne wykonuje na swój koszt i ryzyko, natomiast kosztami nabywanych usług w części ustalonej z klientem (powyżej wysokości określonej kwoty wynikającej z projektu) obciąża najemców wystawiając z tego tytułu odrębną fakturę. Zatem, skoro Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonania całości Prac Adaptacyjnych na rzecz najemcy zgodnie z zaakceptowanym projektem to należy stwierdzić, że wykonawca zewnętrzny powinien całą kwotę należności zafakturować, a Wnioskodawca rozliczyć z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia. W odniesieniu do całości wykonanej usługi zewnętrzny wykonawca prac aranżacyjnych działa bowiem na rzecz Wnioskodawcy jako podwykonawca w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy, co obliguje Wnioskodawcę do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do całości prac. Tym samym w analizowanym przypadku, procedura odwrotnego obciążenia znajdzie również zastosowanie do usług nabywanych od podwykonawcy, które nie przekroczą kwoty wskazanej w załączniku do umowy najmu.

W konsekwencji, mechanizm odwrotnego obciążenia znajdzie zastosowanie do całości nabywanych przez Spółkę usług wymienionych w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy, w celu wykonania tych usług, których kosztami są obciążeni najemcy jak również w stosunku do tych usług, których kosztami nie są obciążeni najemcy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga również, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.