Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1326/14-4/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-03
Teza: Czy i w jakim zakresie sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2015 r. (wpływu 19 lutego 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB1/415-1326/14-2/MS1, IPPP1/443-1385/14-2/BS z dnia 9 lutego 2015 r. (data nadania 9 lutego 2015 r., data doręczenia 13 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB1/415-1326/14-2/MS1, IPPP1/443-1385/14-2/BS z dnia 9 lutego 2015 r. (data nadania 9 lutego 2015 r., data doręczenia 13 lutego 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku.

Pismem z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą i właścicielem dwóch nieruchomości. Jedna nieruchomość, przeznaczona na cele biurowe prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, została oddana do użytkowania w 1999 roku, przy jej budowie Wnioskodawca nie korzystał z odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków, do ewidencji środków trwałych została wprowadzona na podstawie wyceny rzeczoznawcy. Obecnie nieruchomość Wnioskodawca wynajmuje na cele mieszkalne. Druga posiadana przez Wnioskodawcę nieruchomość została wybudowana w roku 2010, Wnioskodawca korzystał wówczas z częściowego odliczenia podatku VAT proporcjonalnie do części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej – działalność Wnioskodawca prowadzi tu nadal, pozostała część budynku przeznaczona jest na cele mieszkalne. W przyszłości Wnioskodawca nosi się z zamiarem sprzedaży obydwu nieruchomości.

Pismem z dnia 18 lutego 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny o następujące informacje.

Jedna nieruchomość (położona w B\`(...)\`), przeznaczona początkowo na cele biurowe prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności została oddana do użytkowania w roku 1999, przy jej budowie Wnioskodawca nie korzystał z odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków, do ewidencji śr. trwałych została wprowadzona na podstawie wyceny rzeczoznawcy. Budynek wybudowany na terenie nieruchomości jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalny. Początkowo, od razu po wybudowaniu był kwalifikowany jako budynek usługowy, w momencie wybudowania przez Wnioskodawcę kolejnego budynku (położonego w Br\`(...)\`) w roku 2010 został on przekwalifikowany na wyłącznie mieszkalny. Budowę budynku w B\`(...)\` Wnioskodawca rozpoczął zgodnie z pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego, początkowo nie miał zamiaru wykorzystywać go do prowadzenia działalności gospodarczej, nie korzystał więc z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu budowy. W momencie podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o przeznaczeniu go na potrzeby działalności, została zmieniona jego klasyfikacja w ewidencji budynków i gruntów na usługowy, został on wtedy wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy jako usługowy na podstawie wyceny rzeczoznawcy. Obecnie nieruchomość w B\`(...)\`. Wnioskodawca wynajmuje na cele mieszkalne w całości. Pierwszy wynajem miał miejsce od miesiąca sierpnia 2013 r. Nieruchomość w B\`(...)\`. (oddana do użytkowania w 1999) nie została wycofana przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej, przychód z niej przez Wnioskodawce uzyskiwany z najmu jest opodatkowany w ramach działalności.

Druga posiadana przez Wnioskodawcę nieruchomość została wybudowana w roku 2010, Wnioskodawca korzystał wówczas z częściowego odliczenia podatku VAT proporcjonalnie do części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej – działalność Wnioskodawca prowadzi tu nadal, pozostała cześć budynku przeznaczona jest na cele mieszkalne.

Zarówno na budynek położony w B\`(...)\` jak i w Br\`(...)\`. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie. Ponosił ewentualnie niewielkie wydatki remontowe, które nie przekroczyły 30% wartości budynków. Obydwa budynki zgodnie z klasyfikacją PKOB są budynkami mieszkalnymi. Nieruchomość w Br\`(...)\`., wybudowana przez Wnioskodawcę w 2010 r., której część Wnioskodawca przeznaczył na prowadzenie działalności, nie została przez Wnioskodawcę wprowadzona do ewidencji środków trwałych. W dniu przyjęcia do użytkowania nieruchomość była kompletna i zdatna do użytkowania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Grunt pod nieruchomość w B\`(...)\` został przez Wnioskodawcę nabyty w 1996 roku, grunt pod nieruchomość w Br\`(...)\` Wnioskodawca nabył w 2007 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy i w jakim zakresie sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotowa interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie ustawy o podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż pierwszej nieruchomości w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych transakcja będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedaż drugiej nieruchomości w podatku dochodowym, na zasadach ogólnych opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej będzie podlegała tylko ta część nieruchomości, którą Wnioskodawca wykorzystuje do prowadzenia działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (…).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „budynek mieszkalny” a więc należy odnieść się w tym przypadku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. 112, poz. 1316 z późn. zm.), zgodnie z którą budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki sklasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powstaje również w związku ze sprzedażą składników majątku (środków trwałych) wycofanych z działalności gospodarczej o ile sprzedaż ta nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wycofania z działalności ww. składników majątku. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środkami trwałymi są m.in. budowle i budynki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Ponadto w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Biorąc przywołane powyżej uregulowania pod uwagę stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym, tj. m.in. działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym, stanowi przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy nieruchomość stanowiła, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej ani czy była wykorzystywana w tej działalności.

Jednakże wskazać należy, że wyjątek od tej zasady ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą i właścicielem dwóch nieruchomości. Jedna nieruchomość (położona w B\`(...)\`), przeznaczona początkowo na cele biurowe prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności została oddana do użytkowania w roku 1999. Do ewidencji środków trwałych została wprowadzona na podstawie wyceny rzeczoznawcy Obecnie nieruchomość w B\`(...)\` Wnioskodawca wynajmuje na cele mieszkalne w całości. Nieruchomość w B\`(...)\` (oddana do użytkowania w 1999) nie została wycofana przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej, przychód z niej przez Wnioskodawce uzyskiwany z najmu jest opodatkowany w ramach działalności.

Druga posiadana przez Wnioskodawcę nieruchomość została wybudowana w roku 2010, Wnioskodawca korzystał wówczas z częściowego odliczenia podatku VAT proporcjonalnie do części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej – działalność Wnioskodawca prowadzi tu nadal, pozostała cześć budynku przeznaczona jest na cele mieszkalne. Nieruchomość w Br\`(...)\`, wybudowana przez Wnioskodawcę w 2010 r., której część Wnioskodawca przeznaczył na prowadzenie działalności, nie została przez Wnioskodawcę wprowadzona do ewidencji środków trwałych. W dniu przyjęcia do użytkowania nieruchomość była kompletna i zdatna do użytkowania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Grunt pod nieruchomość w B.. został przez Wnioskodawcę nabyty w 1996 roku, grunt pod nieruchomość w Br.. Wnioskodawca nabył w 2007 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, stąd należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego, tj. w szczególności art. 46 i 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak i budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z treści art. 48 Kodeksu cywilnego wynika, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

W myśl art. 47 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości z wyjątkami przewidzianymi w ustawie – nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Dlatego też, sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Jednocześnie regulacja zawarta w prawie cywilnym skutkuje tym, że datą nabycia nieruchomości jest data nabycia prawa własności gruntu bez względu na to, czy na gruncie tym wybudowano budynek, czy też nie i kiedy to nastąpiło. Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkowania - art. 235 Kodeksu.

Przenosząc zatem opisane powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że skoro nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowych nastąpiło w roku 1996 oraz 2007 r. to z tymi datami należy wiązać skutki podatkowe wynikające z odpłatnego zbycia wybudowanych na nich budynków sklasyfikowanych jako budynki mieszkalne. Z powołanych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego bez względu na datę jego wybudowania (rozpoczęcia czy zakończenia budowy i zgłoszenia budynku do użytkowania zgodnie z przepisami prawa budowlanego) nie rozpatruje się odrębnie, ponieważ stanowi on cześć składową gruntu. W związku z tym bieg terminu 5 – letniego, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano zakupu gruntów, na których zostały wybudowane budynki mieszkalne, w przedmiotowej sprawie od końca 1996 r. i od końca 2007 r.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że termin, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w omawianej sprawie upłynął dla nieruchomości w B.. - 31 grudnia 2001 r. a dla nieruchomości w Br\`(...)\` – 31 grudnia 2012 r.. Tym samym planowana sprzedaż obydwu nieruchomości nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.