Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.32.2018.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki jawnej
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka jawna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od ponad 40 lat prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: Zakład ….”K” Główne miejsce wykonywania działalności i siedziba zakładu położone jest w B. pod adresem: … . W siedzibie zakładu prowadzone są księgi rachunkowe oraz wszystkie ewidencje podatkowe. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Oprócz siedziby, Wnioskodawca prowadzi swoją działalność również w innych miejscach wykonywania działalności, które są zgłoszone w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Ze swojej działalności Wnioskodawca planuje wydzielić zorganizowaną część przedsiębiorstwa położoną w Z. i wnieść ją aportem do spółki jawnej występującej pod firmą E. z siedzibą w Z., wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: … . Firma E. spółka jawna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, NIP: … .

W Z. prowadzona jest wyłącznie działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT i po wniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie tam prowadzona również wyłącznie działalność opodatkowana podatkiem VAT.

Na nieruchomość położoną w Z., w której prowadzona jest pozarolnicza działalność gospodarcza składają się:

*   działka gruntu o numerze ewidencyjnym …, ujęta w księdze wieczystej nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy …., o powierzchni …, nabyta aktem notarialnym Rep. A nr …;

*   działki gruntu o numerach ewidencyjnych: …, …, …, ujęte w księdze wieczystej nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy ….., o łącznej powierzchni …, nabyte aktem notarialnym Rep. A nr …;

*   działka gruntu o numerze ewidencyjnym …, ujęta w księdze wieczystej nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy …., o powierzchni …, nabyta aktem notarialnym Rep. A nr …. Na działce tej znajdują się: budynek wczasowy (mieszkalny), 2 budynki gospodarcze, budynek (lokal) gastronomiczny, scena do występów artystycznych.

Budynek (lokal) gastronomiczny położony na działce gruntu o numerze ewidencyjnym … jest od dnia 1 marca 2002 r. wydzierżawiony przez Zakład Usługowo-Handlowy „H.” Dzierżawa trwa nadal. Umowa zawarta jest na czas nieokreślony.

Od dnia 1 lutego 2017 r. wyżej wymieniona nieruchomość położona w Z. jest wydzierżawiona podmiotowi E. spółka jawna. Nieruchomość dzierżawiona jest celem prowadzenia na jej terenie działalności gospodarczej w zakresie usług rekreacyjnych, wypoczynkowych i kempingowych. Z przedmiotu dzierżawy z podmiotem E. spółka jawna, wyjęty jest budynek (lokal) gastronomiczny położony na działce gruntu o numerze ewidencyjnym …, który jest wydzierżawiony przez Zakład … „H.”.

Na moment planowanego wniesienia w formie aportu do E. spółka jawna, z siedzibą w Z., przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyodrębnioną w płaszczyźnie:

1.  organizacyjnej – gdyż stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązań) przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, która zarazem mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Działki nr … i nr … leżą bezpośrednio przy jeziorze, które spełnia funkcje rekreacyjne w zakresie wypoczynku i wędkarstwa. Działki o numerach …, …, …, są położone w bezpośrednim sąsiedztwie działek nr … i nr …;
2.  finansowej – na podstawie prowadzonej przez zbywcę ewidencji możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co jest możliwe określenie wyniku finansowego. Na podstawie prowadzonej przez zbywcę ewidencji możliwe jest precyzyjne określenie wszystkich składników majątkowych oraz należności i zobowiązań związanych z nieruchomością położoną w Z., a tym samym sporządzenie bilansu dla tej wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
3.  funkcjonalnej – wyodrębnione składniki majątkowe będące przedmiotem aportu będą w stanie samodzielnie funkcjonować w przyszłości i realizować zadania gospodarcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym należności i zobowiązania, które będą występować na dzień dokonania aportu. Na dzień dokonania aportu nastąpi przeniesienie praw i obowiązków z wszystkich umów zawartych przez „K.” a związanych z wnoszoną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem aportu, zespół składników będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur działalności wnoszącego aport.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, wydzielony z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zespół składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną w Z., który będzie podlegał wniesieniu w drodze aportu do spółki jawnej, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy?
2.  Czy w świetle przepisów art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy aport nie będzie podlegał podatkowi VAT, wystąpi obowiązek korekty podatku naliczonego?
3.  Czy wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej, w opisanym stanie faktycznym będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 3, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu wniesienia aportu przez osobę fizyczną do spółki niebędącej osobą prawną podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Dlatego, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50b, wnoszony przez Wnioskodawcę aport będzie korzystał z tego zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Spółka jawna jest zaliczana do spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577).

Stosownie do art. 22 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Z powyższego przepisu wynika, że spółka jawna jest osobnym od swoich wspólników bytem prawnym działającym pod indywidualizującą ją nazwą. Jako osobowa spółka handlowa nieposiadająca osobowości prawnej, bierze jednak udział w obrocie gospodarczym jako podmiot praw i obowiązków, ze względu na fakt przyznania jej przez ustawodawcę zdolności prawnej, Powyższe oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę.

Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28 (art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl regulacji art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to:

1.  spółkę posiadająca osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z dnia 10 listopada 2001 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że regulacje art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołują się w swej treści do „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, stąd też wniesienie składników majątku stanowiących, bądź nie „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” nie wpływa na ocenę poglądu Wnioskodawcy. Zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, pozostaje zatem kwestia, czy przedmiot aportu stanowi całe przedsiębiorstwo, czy tylko jego część, czy też poszczególne składniki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W siedzibie zakładu prowadzone są księgi rachunkowe oraz wszystkie ewidencje podatkowe. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Oprócz siedziby, Wnioskodawca prowadzi swoją działalność również w innych miejscach wykonywania działalności, które są zgłoszone w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ze swojej działalności Wnioskodawca planuje wydzielić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wnieść ją aportem do spółki jawnej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej składników majątku do spółki jawnej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.