Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-867/12-5/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-17
Teza: Sawka podatku.
Słowa kluczowe: gmina; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); odpady (śmieci); odpady (śmieci)-wywóz odpadów (śmieci); stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu: do Izby Skarbowej w Poznaniu 13 września 2012 r., do Biura KIP w Lesznie 17 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2012 r. (data wpływu: do Izby Skarbowej w Poznaniu 10 grudnia 2012 r., do Biura KIP w Lesznie 12 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 grudnia 2012 r., w którym uzupełniono opis zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 10 grudnia 2012 r.).

Miasto X (dalej jako: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto jako Partner Publiczny w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100 ze zm., dalej jako: „Ustawa o PPP”), na mocy art. 4 ust. 2 Ustawy o PPP prowadzi – na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm., dalej jako: „PZP”), w trybie dialogu konkurencyjnego, o którym mowa w art. 60a i następnych PZP – postępowanie dotyczące wyboru partnera prywatnego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 Ustawy o PPP. Z uczestnikiem postępowania, który złoży najkorzystniejszą ofertę, Miasto zawrze umowę partnerstwa publiczno-prywatnego, dotyczącą realizacji przedsięwzięcia obejmującego zaprojektowanie, budowę, utrzymanie, zarządzanie i eksploatację instalacji termicznego przekształcania odpadów komunalnych (dalej jako: „Y”) w X (dalej jako: „Umowa PPP”).

1\. Formuła Umowy PPP i sposób jej realizacji.

W ramach Umowy PPP Partner Prywatny zobowiązany będzie do realizacji przedsięwzięcia (w szczególności zaprojektowania i wybudowania Y) ze środków własnych oraz środków z kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Partnera Prywatnego. Miasto będzie współfinansować część nakładów inwestycyjnych przekazując Partnerowi Prywatnemu dotację ze środków Unii Europejskiej, jako tzw. wkład własny w przedsięwzięcie w rozumieniu Ustawy o PPP.

Y zostanie wybudowany na nieruchomości gruntowej (dalej jako: „Nieruchomość”), której obecnym właścicielem jest Skarb Państwa, a użytkownikiem wieczystym jest Miasto; przed rozpoczęciem budowy Y, Miasto dokona zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości na rzecz Partnera Prywatnego, następnie Miasto nabędzie własność Nieruchomości od Skarbu Państwa. W konsekwencji, Partner Prywatny będzie realizował budowę na Nieruchomości, której będzie użytkownikiem wieczystym, ponosząc wydatki na wytworzenie składników majątkowych tworzących Y na własnym gruncie, a więc będzie właścicielem Y w okresie Umowy PPP.

Jednocześnie Miasto X, w oparciu o umowę PPP, będzie nabywać od Partnera Prywatnego usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów w imieniu własnym, ale na rachunek Związku, o którym mowa w pkt 2, za wynagrodzeniem, zdefiniowanym w pkt 4.

Usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów, nabywane przez Miasto od Partnera Prywatnego, będą wykorzystywane wyłącznie w celu ich odsprzedaży na rzecz Związku, o którym mowa w pkt 2.

Usługi te wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) zostały sklasyfikowane jako usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 38.21.23.0 „Usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

2\. Funkcjonowanie związku międzygminnego.

Miasto X wraz z okolicznymi gminami utworzyło Związek Międzygminny „Z” (dalej jako: „Związek”), na zasadach określonych w art. 64 i następnych ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 42, poz. 1591 ze zm., dalej jako: „Ustawa o samorządzie”).

Zamiarem Miasta i gmin ościennych jest przeniesienie na Związek zadań i kompetencji związanych z gospodarowaniem odpadami, z wyłączeniem zadań z zakresu budowy i utrzymania infrastruktury, które pozostaną zadaniami własnymi gmin – członków Związku. W szczególności Miasto dokona przeniesienia zarówno zadań w powyższym zakresie, jak również udostępnienia infrastruktury stanowiącej własność Partnera Prywatnego na gruncie umowy PPP na rzecz Związku. W konsekwencji, wszystkie składniki majątkowe wytworzone czy posiadane przez gminy (np. składowiska odpadów, Y), pozostaną własnością tych gmin, a usługa zagospodarowania odpadów komunalnych na rzecz Związku będzie realizowana na podstawie właściwych postanowień Statutu Związku oraz odrębnej umowy o charakterze cywilnoprawnym zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem. Gminy oraz Miasto przyjmą odpowiednie uchwały oraz dokonają zmiany statutu Związku, w celu potwierdzenia przyjętych zasad. Statut będzie wskazywał, że szczegóły realizacji zadań przez X na rzecz Związku zostaną określone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem (dalej jako: „Umowa Miasto-Związek”).

3\. Formuła Umowy Miasto-Związek.

Umowa Miasto-Związek będzie obejmowała zatem dwa elementy: (i) zasady wykonywania zadania na rzecz Związku związanego ze świadczeniem usługi zagospodarowania odpadów (w części „przetwarzanie”) w Y, (ii) ustalenie zasad (także finansowych) udostępnienia uprawnień do korzystania z Y w zakresie regulowanym umową PPP, tj. udostępnienia Y w celu realizacji usługi przetwarzania odpadów pochodzących z terenu gmin należących do Związku. Związek ma osobowość prawną, zarówno w sferze prawa cywilnego, jak i publicznego. W związku z treścią art. 65 ustawy o samorządzie oraz art. 5 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236 ze zm., dalej jako: „Ustawa o gospodarce komunalnej”) może zawierać umowy dotyczące wykonywania określonych zadań publicznych. Miasto posiada osobowość prawną, a więc może być stroną umowy ze Związkiem w zakresie zadań z zakresu gospodarki odpadami, zwłaszcza w przypadku gdy Statut Związku określi rolę Miasta jako wykonawcy określonych zadań na rzecz całego Związku.

Zawarcie Umowy Miasto-Związek, co do wykonania wspomnianego wyżej zadania, nie będzie łączyć się z przejęciem odpowiedzialności publicznej za realizowane zadanie (nie zostanie zawarte porozumienie, o którym mowa w art. 74 ustawy o samorządzie). Podmiotem ponoszącym generalną odpowiedzialność publiczną za wykonywanie zadań z zakresu gospodarki odpadami pozostanie Związek. Miasto – na podstawie Umowy Miasto-Związek, tj. umowy o charakterze cywilnoprawnym będzie w imieniu własnym i na własny rachunek wykonywać na rzecz Związku określone zadanie publiczne, w szczególności – po wybudowaniu oraz uruchomieniu instalacji – do odbioru strumienia odpadów komunalnych od Miasta oraz pozostałych gmin tworzących Związek, a następnie termicznego przekształcania/przetwarzania tych odpadów.

Miasto będzie uprawnione do zawarcia i wykonywania dalszych umów służących realizacji zadań publicznych, m. in. Umowy PPP.

Umowa Miasto-Związek będzie służyć ustaleniu zasad pokrycia wydatkowanych przez Miasto środków finansowych, m. in. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy PPP. Związek będzie zobowiązany do pokrycia wszystkich wydatków ponoszonych przez Miasto w związku z wybudowaniem Y jako instalacji regionalnej oraz zapłaty wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży usługi, które to wynagrodzenie pokrywać będzie koszty związane ze świadczoną usługą publiczną polegającą w głównej mierze na przetwarzaniu odpadów (realizowaną przez Partnera Prywatnego).

W związku z powyższym Umowa Miasto-Związek nie będzie krótsza niż okres Umowy PPP. Taki horyzont czasowy powinien być jednym z gwarantów trwałości zwrotu X środków finansowych wydatkowanych w związku z realizacją zadania na rzecz Związku.

4\. Wynagrodzenie Partnera Prywatnego.

W nawiązaniu do opisu konstrukcji Umowy PPP, Wnioskodawca wskazuje, że od momentu rozpoczęcia eksploatacji Y (włączając w to okres rozruchu technicznego) do końca trwania Umowy PPP Partner Prywatny będzie otrzymywał wynagrodzenie od Miasta w ramach Umowy PPP z tytułu świadczenia usług związanych z usuwaniem (unieszkodliwianiem) odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, na zasadach przewidzianych w Umowie PPP. Mechanizm kalkulacji wynagrodzenia będzie także uwzględniać konieczność pokrycia wszystkich uzasadnionych kosztów związanych z realizacją przedsięwzięcia (m. in. amortyzacji, kosztów finansowania oraz rozsądnego zysku Partnera Prywatnego (dalej jako: „Wynagrodzenie”).

Po zakończeniu okresu eksploatacji Y przez Partnera Prywatnego będzie on zobowiązany do przekazania Y Miastu bez dodatkowego wynagrodzenia oraz bez dodatkowych kosztów (wartość Y po zakończeniu okresu eksploatacji nie jest obecnie znana; wartość Y po 30 latach ze względu na postęp techniczny może być w kontekście kosztów budowy niematerialna, a w przypadku zmiany wymogów związanych z ochroną środowiska, technologii bądź nadmiernych kosztów remontów może się okazać równa zeru).

Z punktu widzenia Partnera Prywatnego jedynym podmiotem odpowiedzialnym za realizację postanowień Umowy PPP będzie wyłącznie Miasto, a więc Partner Prywatny nie będzie zobowiązany do nawiązania osobnej relacji umownej ze Związkiem. W konsekwencji jedynym ogniwem łączącym Partnera Prywatnego ze Związkiem będzie Miasto.

W rezultacie zatem wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Partnera Prywatnego na rzecz Miasta, a następnie przez Miasto na rzecz Związku sprowadzać się będzie do:

*   odbioru odpadów „na bramie” Y (przy czym organizacja i transport odpadów „do bramy” są przedmiotem odrębnych umów z podmiotami trzecimi);
*   następnie, po odpowiedniej preselekcji odpadów pozwalającej zachować sprawność instalacji oraz prawidłowość procesu obróbki termicznej, poddanie odpadów procesowi spalania, przy czym ubocznym efektem takiego procesu będzie produkcja energii elektrycznej lub cieplnej, którą Partner Prywatny dostarczy odpłatnie do odpowiednich przedsiębiorstw przesyłowych.

Zgodnie z przepisami PZP Miasto, jako zamawiający, po zakończeniu dialogu konkurencyjnego zaprosi wszystkich uczestników postępowania do złożenia ofert, a następnie dokona wyboru najkorzystniejszej ze złożonych ofert w celu udzielenia zamówienia publicznego, tj. zawarcia Umowy PPP. W składanych ofertach, uczestnicy postępowania zobowiązani są do podania żądanego wynagrodzenia z tytułu Umowy PPP (zgodnie z ustawą o PPP nazywane także opłatą za dostępność). Wynagrodzenie to podane ma być w kwocie brutto, tj. wraz z podatkiem od towarów i usług.

W świetle uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt III CZP 53/11, Miasto zobowiązane jest do odrzucenia oferty zawierającej cenę skalkulowaną przy zastosowaniu błędnej stawki podatku od towarów i usług, jako zawierającej błąd w obliczeniu ceny. W związku z powyższym, Miasto przed udzieleniem zamówienia publicznego i zawarciem Umowy musi rozstrzygnąć jaka stawka podatku VAT powinna mieć zastosowanie do wynagrodzenia wypłacanego przez Miasto Partnerowi Prywatnemu z tytułu Umowy PPP.

Jednocześnie Miasto jest potencjalnie zobowiązane do wystawiania faktur VAT na Związek na gruncie art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej jako: „ustawa o VAT”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do Wynagrodzenia wypłacanego Partnerowi Prywatnemu przez Miasto z tytułu Umowy PPP zastosowanie ma stawka podatku VAT określona w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i w związku z tym taką stawkę podatku VAT Miasto powinno zastosować do opłat za analogiczną usługę przetwarzania odpadów świadczoną na rzecz Związku?

Zdaniem Wnioskodawcy, do wynagrodzenia wypłacanego Partnerowi Prywatnemu przez Miasto z tytułu Umowy PPP zastosowanie ma stawka podatku VAT określona w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i w związku z tym taką stawkę podatku VAT Miasto powinno zastosować do opłat za usługę zagospodarowania odpadów świadczoną na rzecz Związku.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty.

Zgodnie z wcześniejszymi uwagami zawartymi w stanie sprawy Miasto, jako zamawiający, po zakończeniu dialogu konkurencyjnego zaprosi wszystkich uczestników postępowania do złożenia ofert, w których uczestnicy postępowania zobowiązani są do podania żądanego wynagrodzenia z tytułu Umowy PPP (zgodnie z ustawą o PPP nazywane także opłatą za dostępność). Wynagrodzenie to podane ma być w kwocie brutto, tj. wraz z podatkiem od towarów i usług.

W świetle uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt III CZP 53/11 Miasto zobowiązane jest do odrzucenia oferty zawierającej cenę skalkulowaną przy zastosowaniu błędnej stawki podatku od towarów i usług, jako zawierającej błąd w obliczeniu ceny. W związku z powyższym, Miasto przed udzieleniem zamówienia publicznego i zawarciem Umowy musi rozstrzygnąć jaka prawidłowa stawka podatku VAT powinna mieć zastosowanie do wynagrodzenia wypłacanego przez Miasto Partnerowi Prywatnemu z tytułu Umowy PPP. Jednocześnie Miasto jest potencjalnie zobowiązane do wystawiania faktur VAT na Związek na gruncie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Wobec powyższych uwag istotne jest, jaka stawka podatku może zostać zastosowana w celu prawidłowego rozliczania umów wskazanych w zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podatku VAT wynosi 23% w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 8% w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.

Załącznik nr 3 do ustawy o VAT, który enumeratywnie wymienia towary i usługi, do których zastosowanie ma 8% stawka podatku VAT, w pozycji nr 149 wymienia usługi sklasyfikowane według klasyfikacji PKWiU pod numerem 38.21.2, tj. usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne. Jedną z pozycji tego grupowania są m. in. usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne w obiektach, które spełniają określone normy prawne i wymogi w zakresie spalania tego typu odpadów, o kodzie PKWiU 38.21.23.0. Do takich usług, jako usług mieszczących się w zakresie szerszej grupy o kodzie PKWiU 38.21.2, jak wynika z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, zastosowanie ma 8% stawka podatku VAT.

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Przepis powyższy oznacza, iż do klasyfikacji usług dla celów przepisów ustawy o VAT stosuje się klasyfikacje statystyczne.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Partner Prywatny przy wykorzystaniu Y będzie świadczył na rzecz Miasta usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne, a w szczególności usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne w obiektach, które spełniają określone normy prawne i wymogi w zakresie spalania tego typu odpadów. Y będzie bowiem obiektem, który spełnia określone normy prawne i wymogi w zakresie spalania odpadów innych niż niebezpieczne. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest by usługi świadczone przez Partnera Prywatnego w ramach Umowy PPP w opisanym zdarzeniu przyszłym sklasyfikować jako usługi o kodzie PKWiU 38.21.23.0, tj. usługi do których zastosowanie ma 8% stawka podatku VAT. Klasyfikacja taka bowiem, w ocenie Wnioskodawcy, jest słuszna na gruncie normy prawnej wynikającej z art. 5a ustawy o VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, do Wynagrodzenia, które będzie wynagrodzeniem Partnera Prywatnego z tytułu usługi świadczonej na rzecz Miasta zastosowanie będzie miała 8% stawka podatku VAT. Taką też stawkę podatku VAT Partner Prywatny powinien, w opinii Wnioskodawcy, doliczyć do kwoty netto wykazanej na fakturze wystawianej na rzecz Miasta. Taka stawka podatku VAT jako właściwa dla usług świadczonych przez Partnera Prywatnego w ramach Umowy PPP wynika bowiem z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż świadczona usługa jest usługą wymienioną w poz. 149 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Miasto nabywając usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne od Partnera Prywatnego będzie czynić to w celu wypełnienia zobowiązań wynikających z umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem, tj. Umowy Miasto-Związek, której przedmiotem będzie, jak wspomniano w opisanym zdarzeniu przyszłym, zagospodarowanie odpadów. W świetle powyższego, w istocie Miasto będzie pośredniczyć w świadczeniu usług przez Partnera Prywatnego na rzecz związku polegających na zagospodarowaniu odpadów.

Zważywszy na treść art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym zajdzie fikcja prawna, na mocy której to Miasto świadczyć będzie usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne na rzecz Związku w ramach Umowy Miasto-Związek, mimo że Miasto będzie jedynie pośredniczyć w świadczeniu tej usługi. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Miasto będzie dokonywać tzw. refakturowania usług świadczonych przez Partnera Prywatnego na rzecz Związku.

W związku z powyższym, Miasto, jako podmiot świadczący usługi na rzecz Związku na podstawie umowy cywilnoprawnej, zobowiązane będzie do zastosowania odpowiedniej stawki podatku VAT do odpłatności z tego tytułu. Zdaniem Miasta, powinno ono również zastosować stawkę, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż jak wspomniano powyżej, usługą świadczoną przez Miasto na rzecz Związku będzie ta sama usługa, którą Partner Prywatny wyświadczy na rzecz Miasta, co wynika z normy prawnej zawartej w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, iż stawką podatku VAT właściwą dla usług świadczonych przez Miasto na rzecz Związku w ramach Umowy Miasto-Związek jest stawka 8%.

Dodatkowo, za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie świadczy fakt, iż prawo do zastosowania stawki obniżonej w przypadku usługi wymienionej pod pozycją nr 149 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, tj. usługi usuwania odpadów innych niż niebezpieczne nie jest obwarowane żadnymi dodatkowymi kryteriami, w szczególności o charakterze podmiotowym, lecz wynika jedynie z kryterium przedmiotowego, a mianowicie sklasyfikowania świadczonej usługi pod odpowiednim kodem PKWiU. Zasadność zakwalifikowania przedmiotowej usługi do tego grupowania PKWiU nie powinna, zdaniem Wnioskodawcy, budzić żadnych wątpliwości. Tym samym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do refakturowanej usługi spalania odpadów innych niż niebezpieczne. Na prawidłowość powyżej dokonanej klasyfikacji i wynikającej z niej właściwej stawki podatku VAT nie ma wpływu charakter Wynagrodzenia, które w założonym modelu współpracy w Umowie PPP przyjmie postać opłaty za dostępność. Opłata za dostępność jest bowiem w istocie opłatą z tytułu świadczenia usług, gdyż uprawnia określone podmioty do korzystania z usług dostarczanych przez Partnera Prywatnego w miarę potrzeb. Nie występuje tu również żadna inna postać płatności, która stanowiłaby płatność z tytułu świadczenia usług przez Partnera Prywatnego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie należne Partnerowi Prywatnemu z tytułu Umowy PPP w postaci opłaty za dostępność stanowić będzie istotę wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług przy wykorzystaniu Y. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w cytowanej już wcześniej doktrynie.

Pogląd zaprezentowany powyżej dodatkowo potwierdza prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym Miasto w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie realizacji postanowień wynikających z Umowy Miasto-Związek.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż Partner Prywatny, wykonuje w rzeczywistości usługę spalania odpadów (przy czym odrębnie od wykonywanej usługi wytwarzania energii cieplnej bądź elektrycznej w toku procesu spalania tych odpadów, gdzie wartość wytworzonej energii uzyskana z jej sprzedaży pomniejszy Wynagrodzenie) przy użyciu udostępnionej, ale wciąż należącej do Partnera Prywatnego infrastruktury. W konsekwencji, do płatności na rzecz Partnera Prywatnego z tytułu Umowy PPP, tj. do Wynagrodzenia, w związku z tym, iż będzie to płatność z tytułu świadczenia usług, zastosowanie znaleźć powinna stawka podatku VAT, opodatkowaniu którą podlega świadczenie danego typu usług. Stanowisko takie również znalazło swe odzwierciedlenie w doktrynie, gdzie wskazano, że:

„Partner prywatny jest bowiem zobowiązany do dokumentowania świadczonej przez siebie usługi polegającej na zapewnieniu dostępności infrastruktury, poprzez wystawienie faktury, na której powinien zostać wykazany podatek od towarów i usług obliczony od wartości netto świadczonych usług według właściwej stawki” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

W świetle powyższego, nie powinno być zatem wątpliwości, iż opłata za dostępność jest jedynie formą wynagradzania za świadczenie usługi. Nie ma ona charakteru odmiennego od innego typu płatności, a różni się jedynie sposobem kalkulacji, co nie może w jakikolwiek sposób wpływać na jej istotę. Tym samym w świetle powyższego, nie ma podstaw by do Wynagrodzenia Partnera Prywatnego określonego w formie opłaty za dostępność zastosować inną stawkę podatku VAT niż właściwą z tytułu świadczenia usługi, która zostaje udostępniona. W rzeczywistości bowiem Partner Prywatny dokonuje świadczenia tej usługi na rzecz podmiotu publicznego, czyli Miasta, a Miasto z tego tytułu wypłaca mu Wynagrodzenie.

Wobec powyższego, Miasto występuje zatem jako świadczeniobiorca usługi, Partner Prywatny zaś jako jej świadczeniodawca. Następnie Miasto w ramach Umowy Miasto-Związek o cywilnoprawnym charakterze świadczy otrzymaną usługę usuwania odpadów innych niż niebezpieczne na rzecz Związku, który jest tej usług świadczeniobiorcą. Tym samym, jak wynika z treści normy prawnej zawartej w art. 8 ust. 2a ustaw o VAT, co Wnioskodawca wskazał powyżej, w opisanym zdarzeniu przyszłym dwukrotnie dojdzie do świadczenia usługi usuwania odpadów innych niż niebezpieczne, tj. usługi wymienionej w poz. 149 załącznika nr 3 do ustawy o VAT sklasyfikowanej pod kodem PKWiU 38.21.2. Wskazana powyżej usługa zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146 pkt 2 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 8%. Wskazana w zdaniu poprzednim stawka znajdzie zatem zastosowanie do płatności z tytułu świadczenia usług, o których mowa powyżej niezależnie od formy tej płatności. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, do Wynagrodzenia zastosowanie znaleźć powinna 8% stawka podatku VAT. Taka też stawka powinna znaleźć zastosowanie do płatności Związku na rzecz Miasta z tytułu świadczenia usług usuwania odpadów innych niż niebezpieczne, tj. płatności z tytułu Umowy Miasto-Związek.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do Wynagrodzenia wypłacanego Partnerowi Prywatnemu przez Miasto z tytułu Umowy PPP zastosowanie ma stawka podatku VAT określona w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i w związku z tym taką stawkę podatku VAT Miasto powinno zastosować do opłat za usługę zagospodarowania odpadów świadczoną na rzecz Związku, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Należy również wskazać, iż stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 149 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, wymieniono sklasyfikowane w PKWiU z roku 2008 w grupowaniu 38.21.2 – „usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto jako Partner Publiczny w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym, na mocy art. 4 ust. 2 Ustawy o PPP prowadzi – na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo zamówień publicznych, w trybie dialogu konkurencyjnego, o którym mowa w art. 60a i następnych PZP – postępowanie dotyczące wyboru partnera prywatnego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 Ustawy o PPP. Z uczestnikiem postępowania, który złoży najkorzystniejszą ofertę, Miasto zawrze umowę partnerstwa publiczno-prywatnego, dotyczącą realizacji przedsięwzięcia obejmującego zaprojektowanie, budowę, utrzymanie, zarządzanie i eksploatację instalacji termicznego przekształcania odpadów komunalnych w X.

Miasto wraz z okolicznymi gminami utworzyło Związek Międzygminny „Z”, na zasadach określonych w art. 64 i następnych ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zamiarem Miasta i gmin ościennych jest przeniesienie na Związek zadań i kompetencji związanych z gospodarowaniem odpadami, z wyłączeniem zadań z zakresu budowy i utrzymania infrastruktury, które pozostaną zadaniami własnymi gmin – członków Związku. W szczególności Miasto dokona przeniesienia zarówno zadań w powyższym zakresie, jak również udostępnienia infrastruktury stanowiącej własność Partnera Prywatnego na gruncie umowy PPP na rzecz Związku. W konsekwencji, wszystkie składniki majątkowe wytworzone czy posiadane przez gminy (np. składowiska odpadów, Y), pozostaną własnością tych gmin, a usługa zagospodarowania odpadów komunalnych na rzecz Związku będzie realizowana na podstawie właściwych postanowień Statutu Związku oraz odrębnej umowy o charakterze cywilnoprawnym zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem. Gminy oraz Miasto przyjmą odpowiednie uchwały oraz dokonają zmiany statutu Związku, w celu potwierdzenia przyjętych zasad. Statut będzie wskazywał, że szczegóły realizacji zadań przez X na rzecz Związku zostaną określone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem.

Umowa Miasto-Związek będzie obejmowała zatem dwa elementy: (i) zasady wykonywania zadania na rzecz Związku związanego ze świadczeniem usługi zagospodarowania odpadów (w części „przetwarzanie”) w Y, (ii) ustalenie zasad (także finansowych) udostępnienia uprawnień do korzystania z Y w zakresie regulowanym umową PPP, tj. udostępnienia Y w celu realizacji usługi przetwarzania odpadów pochodzących z terenu gmin należących do Związku. Podmiotem ponoszącym generalną odpowiedzialność publiczną za wykonywanie zadań z zakresu gospodarki odpadami pozostanie Związek. Miasto – na podstawie Umowy Miasto-Związek, tj. umowy o charakterze cywilnoprawnym będzie w imieniu własnym i na własny rachunek wykonywać na rzecz Związku określone zadanie publiczne, w szczególności – po wybudowaniu oraz uruchomieniu instalacji – do odbioru strumienia odpadów komunalnych od Miasta oraz pozostałych gmin tworzących Związek, a następnie termicznego przekształcania/przetwarzania tych odpadów. Miasto będzie uprawnione do zawarcia i wykonywania dalszych umów służących realizacji zadań publicznych, m. in. Umowy PPP. Umowa Miasto-Związek będzie służyć ustaleniu zasad pokrycia wydatkowanych przez Miasto środków finansowych, m. in. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy PPP. Związek będzie zobowiązany do pokrycia wszystkich wydatków ponoszonych przez Miasto w związku z wybudowaniem Y jako instalacji regionalnej oraz zapłaty wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży usługi, które to wynagrodzenie pokrywać będzie koszty związane ze świadczoną usługą publiczną polegającą w głównej mierze na przetwarzaniu odpadów (realizowaną przez Partnera Prywatnego). Miasto, w oparciu o umowę PPP, będzie nabywać od Partnera Prywatnego usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów w imieniu własnym, ale na rachunek Związku.

Usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów, nabywane przez Miasto od Partnera Prywatnego, będą wykorzystywane wyłącznie w celu ich odsprzedaży na rzecz Związku. Usługi te wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) zostały sklasyfikowane jako usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 38.21.23.0 „Usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

W związku z powyższym wskazać należy, iż usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 38.21.2, korzystają z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 149 załącznika nr 3 do ustawy.

Jak stwierdzono w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2012 r. nr ILPP1/443-867/12-3/NS, z uwagi na fakt, że odpłatne świadczenie usług związanych z usuwaniem (unieszkodliwianiem) odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne będzie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność, w świetle art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, będzie traktowana jako odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji do wynagrodzenia wypłacanego Partnerowi Prywatnemu przez Miasto z tytułu Umowy PPP zastosowanie ma stawka podatku VAT 8% i w związku z tym taką stawkę podatku VAT Miasto powinno zastosować do opłat za analogiczną usługę przetwarzania odpadów świadczoną na rzecz Związku.

Należy podkreślić, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania usług wskazanych we wniosku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o klasyfikację PKWiU wskazaną przez Zainteresowanego.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku. Wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2012 r. nr ILPP1/443-867/12-6/NS. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2012 r. nr ILPP1/443-867/12-3/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.