Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.197.2017.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-13
Teza: Czy z uwagi na dokonywanie przez Wnioskodawcę czynności w zakresie lokowania (inwestowania) własnych środków pieniężnych oraz środków pieniężnych powierzonych Wnioskodawcy w postaci lokat zrzeszonych kas, poprzez lokowanie tych środków w bankach oraz poprzez dokonywanie inwestycji finansowych w udziały lub akcje spółek i papiery wartościowe krajowe i zagraniczne, do Wnioskodawcy znajdują zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o VAT, dotyczące sposobu określenia proporcji kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków związanych z działalnością gospodarczą oraz działalnością pozostałą?
Słowa kluczowe: odliczenia; usługi-usługi finansowe; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1910 ze zm., dalej: „Ustawa o SKOK”). Wnioskodawca posiada formalno-prawny status spółdzielni osób prawnych. Członkami Wnioskodawcy mogą być wyłącznie spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe prowadzące działalność na podstawie przepisów Ustawy o SKOK. Stosownie do przepisów Ustawy o SKOK oraz postanowień statutu Wnioskodawcy, celem działalności Wnioskodawcy jest zapewnienie stabilności finansowej kas, a w szczególności udzielanie kasom wsparcia finansowego ze środków funduszu stabilizacyjnego oraz sprawowanie kontroli nad kasami dla zapewnienia bezpieczeństwa zgromadzonych w nich oszczędności oraz zgodności działalności kas z przepisami prawa (art. 42 Ustawy o SKOK). Wnioskodawca może prowadzić działalność wyłącznie na rzecz swoich członków (art. 44 ust. 1 Ustawy o SKOK). Zakres działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę obejmuje:

1.  reprezentowanie interesów kas przed organami administracji państwowej i organami samorządu terytorialnego, a także w organizacjach międzynarodowych;
2.  wyrażanie opinii o projektach aktów prawnych dotyczących kas;
3.  zapewnianie doradztwa prawnego, organizacyjnego i finansowego;
4.  organizowanie szkoleń i prowadzenie działalności wydawniczej związanej z działalnością kas;
5.  opracowywanie standardów świadczenia usług i prowadzenia dokumentacji przez kasy oraz systemów informatycznych dla kas;
6.  przyjmowanie lokat;
7.  udzielanie pożyczek i kredytów kasom;
8.  pośredniczenie w przeprowadzaniu rozliczeń, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz wydawaniu kart płatniczych, jeżeli kasa nie wybierze innego sposobu prowadzenia tej działalności;
9.  udzielanie pomocy nowo powstającym kasom;
10.  wypełnianie za kasy obowiązków informacyjnych wobec Narodowego Banku Polskiego. Stosownie do postanowień art. 44 ust. 3 Ustawy o SKOK działalność Wnioskodawcy, o której mowa w pkt 3-8 powyżej, regulują umowy zawierane pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnymi kasami. Wnioskodawca może również prowadzić na rzecz kasy lub jej członków działalność inną, niż określona powyżej, na podstawie umowy zawartej z kasą (obowiązkowo informując o tym właściwy organ nadzoru finansowego).

Na podstawie tak określonego w Ustawie o SKOK zakresu przedmiotowego działalności, Wnioskodawca podejmuje szereg działań i aktywności na rzecz zrzeszonych w spółdzielni Wnioskodawcy kas, w szczególności: reprezentując interesy kas na forum organizacji międzynarodowych i krajowych, poprzez podejmowanie aktywności w zakresie udziału w procesie legislacyjnym (jako strona społeczna), zapewniając kasom informacje nt. kwestii istotnych z punktu widzenia prowadzonej przez kasy działalności oraz relacji z nadzorem finansowym i innymi organami administracji państwowej i samorządowej.

W zakresie przedmiotów działalności opisanych w pkt 3-8 powyżej Wnioskodawca świadczy na rzecz kas odpłatne usługi, w szczególności obejmujące:

*   przyjmowanie lokat kas, zarówno obowiązkowych wymaganych przez przepisy Ustawy o SKOK, jak i przewidzianych w statucie Wnioskodawcy oraz lokat dobrowolnych;
*   udzielanie kasom odpłatnych pożyczek i kredytów ze środków własnych Wnioskodawcy oraz pozyskanych na ten cel środków finansowych od podmiotów trzecich (np. w drodze emisji obligacji);
*   pośredniczenie w przeprowadzaniu rozliczeń pieniężnych członków kas oraz wydawaniu kart płatniczych członkom kas. W tym zakresie Wnioskodawca, we współpracy z międzynarodowymi organizacjami płatniczymi (jak: Visa, MasterCard) oraz dostawcami usług rozliczania transferów pieniężnych (agent rozliczeniowy), personalizacji kart płatniczych, obsługi transakcji w bankomatach itp., zapewnia zrzeszonym kasom kompleksowe usługi związane z obsługą operacji płatniczych przy użyciu kart płatniczych i kredytowych, pełniąc przy tym wobec klientów kas rolę wydawcy kart płatniczych;
*   świadczenie kasom innych usług np. szkoleniowych, doradczych, reklamowych i promocyjnych itp.

Z tytułu świadczenia opisanych wyżej usług, Wnioskodawca pobiera od zrzeszonych kas wynagrodzenie, którego wysokość określona jest każdorazowo w umowach zawieranych w tym celu z kasami. Świadczenie odpłatnych usług na rzecz kas na podstawie zawieranych umów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako działalność gospodarcza Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W zależności od przedmiotu usługi stosowana jest przez Wnioskodawcę podstawowa stawka VAT (23%), stawka obniżona lub też czynność podlega zwolnieniu od VAT (większość usług finansowych i pośrednictwa w rozliczeniach finansowych). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca uzyskuje środki na finansowanie swojej działalności z następujących źródeł:

*   składek członkowskich wpłacanych przez kasy będące członkami Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami statutu Wnioskodawcy;
*   składek członków na wykonywanie czynności związanych z nadzorem nad działalnością kas, zgodnie z postanowieniami przepisów Ustawy o SKOK;
*   składek członków na fundusze celowe, tworzone przez Wnioskodawcę na podstawie statutu oraz uchwał uprawnionych organów Wnioskodawcy;
*   należności z tytułu odpłatnych usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz kas, tj. usług wymienionych powyżej (np. usług finansowych, pośredniczenia w rozliczeniach pieniężnych oraz związanych z obsługą kart płatniczych, doradczych, szkoleniowych i innych), świadczonych na podstawie umów zawieranych z Kasami;
*   dochodów (przychodów) z działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) oraz operacji (transakcji) dokonywanych na rynku finansowym, w tym przychody z inwestowania własnego majątku, np. w postaci dywidend wypłacanych Wnioskodawcy przez spółkę (spółki), w których udziały (akcje) posiada Wnioskodawca oraz z tytułu zbycia uprzednio nabytych w tym celu papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych oraz przychody z inwestowania środków powierzonych Wnioskodawcy przez kasy w formie lokat.

W celu osiągnięcia zysku z kapitału powierzonego Wnioskodawcy przez kasy, umożliwiającego wypłatę odsetek kasom z tytułu utrzymywanych u Wnioskodawcy lokat, Wnioskodawca inwestuje środki kas w bezpieczne instrumenty finansowe (np. obligacje Skarbu Państwa) oraz poprzez zakładanie lokat w bankach komercyjnych. Osiągnięte z tych źródeł przychody Wnioskodawca w istotnej części wydatkuje w formie wypłaty kasom odsetek od lokat założonych u Wnioskodawcy. W powyższym zakresie działalność Wnioskodawcy ma charakter usługowej działalności zarobkowej, odpowiadającej działalności bankowej, z tym tylko zastrzeżeniem, że usługi swoje (przyjmowanie lokat, udzielanie pożyczek, kredytów) Wnioskodawca świadczyć może wyłącznie na rzecz kas będących członkami Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy z uwagi na dokonywanie przez Wnioskodawcę czynności w zakresie lokowania (inwestowania) własnych środków pieniężnych oraz środków pieniężnych powierzonych Wnioskodawcy w postaci lokat zrzeszonych kas, poprzez lokowanie tych środków w bankach oraz poprzez dokonywanie inwestycji finansowych w udziały lub akcje spółek i papiery wartościowe krajowe i zagraniczne, do Wnioskodawcy znajdują zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o VAT, dotyczące sposobu określenia proporcji kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków związanych z działalnością gospodarczą oraz działalnością pozostałą?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności (w rozumieniu ustawy o VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Na podstawie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W ocenie Wnioskodawcy, dla potrzeb określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT przy zastosowaniu wskaźnika stanowiącego wynik zastosowanego „sposobu obliczenia proporcji” nie należy uwzględniać przychodów (obrotów), jakie Wnioskodawca osiąga w związku z posiadaniem i sprzedażą majątku finansowego, np. otrzymanych dywidend, odsetek, przychodów ze sprzedaży papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych, albowiem osiąganie tych dochodów nie stanowi dla Wnioskodawcy przedmiotu ani celu prowadzonej działalności, a jedynie wynika z konieczności efektywnego i bezpiecznego przechowywania (inwestowania) wolnych środków uzyskanych w przeszłości oraz osiąganych obecnie z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz pozostałej działalności statutowej oraz środków powierzonych Wnioskodawcy przez kasy w formie lokat pieniężnych. W ocenie Wnioskodawcy dla potrzeb ustalenia wysokości wskaźnika stanowiącego wynik zastosowanego sposobu obliczenia proporcji nie należy także uwzględniać wysokości przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z inwestowania i lokowania środków na rachunkach i lokatach bankowych.

Zgodnie z treścią uzasadnienia do ustawy wprowadzającej przepis art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o VAT, cele prowadzonej działalności gospodarczej (do których odwołuje się regulacja art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

W broszurze informacyjnej wydanej przez Ministerstwo Finansów pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” z dnia 17 lutego 2016 r., w zakresie zdefiniowania czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej zastrzeżone zostało, że: „W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Może to być przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   sprzedaż wierzytelności „trudnych”,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (\`(...)\`),
*   obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy (\`(...)\`)
*   zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższe przykładowe wyliczenie potwierdza zasadność stanowiska, że sam fakt występowania w działalności podatnika czynności nieobjętych opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług nie przesądza o wykonywaniu przez tego podatnika w tym zakresie działalności innej, niż działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie wspomnianych wyżej czynności mieści się podejmowanie w odniesieniu do własnego majątku podatnika (np. pieniędzy stanowiących nadwyżkę finansową tej działalności) czynności dotyczących lokowania i inwestowania takiego majątku. Analogicznie, w ocenie Wnioskodawcy, wartość środków jakie Wnioskodawca inwestuje (lokuje) w związku z wykonywaniem na rzecz zrzeszonych kas odpłatnej działalności gospodarczej, polegającej na przyjmowaniu lokat środków pieniężnych kas, oraz wartość otrzymywanego z tego tytułu wynagrodzenia (odsetek, zysku z zbycia aktywów finansowych), związana jest z wykonywaną przez Wnioskodawcę odpłatną działalnością gospodarczą (świadczeniem usług finansowych) na rzecz kas, a zatem również w tym zakresie działalność lokacyjna (inwestycyjna) nie stanowi dla Wnioskodawcy odrębnego przedmiotu działalności, innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z posiadanego majątku finansowego, własnego oraz nabywanego za środki powierzone przez kasy w ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług przyjmowania lokat pieniężnych, jak również przychodów wynikających z lokowania wskazanych środków pieniężnych na lokatach bankowych, jako czynności niegenerujące opodatkowania VAT po stronie Wnioskodawcy, ale związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w ten sposób, że stanowią jej naturalną konsekwencję, nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu „sposobu określenia proporcji”. Czynności takie nie stanowią bowiem samoistnego przedmiotu ani celu działalności Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na powyższe, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym z samego tytułu prowadzenia działalności polegającej na inwestowaniu własnych środków pieniężnych oraz powierzonych w związku z prowadzeniem działalności w zakresie przyjmowania lokat pieniężnych, nie znajdują wobec Wnioskodawcy zastosowania przepisy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Tym samym wartość środków lokowanych (inwestowanych) przez Wnioskodawcę nie wpływa na stosowany przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji, w przypadku gdy w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę innej działalności statutowej, Wnioskodawca byłby zobowiązany do ustalenia sposobu określenia proporcji stosownie od art. 86 ust. 2a i nast. ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.