Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-1133/15/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-15
Teza: możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: budowa; dom; faktura-faktura VAT; sprzedaż; wydatek-wydatki mieszkaniowe; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 15 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni otrzymała nieruchomość - dom mieszkalny wraz z działką, przekazaną jej przez współmałżonka na mocy aktu notarialnego z dnia 6 sierpnia 2010 r. Wnioskodawczyni dnia 14 czerwca 2012 r. na mocy aktu notarialnego dokonała sprzedaży rzeczonej nieruchomości. Dnia 25 czerwca 2015 r. miało miejsce przekazanie rzeczonej nieruchomości na rzecz nabywcy w związku z zapłatą przez nabywcę całej kwoty umownej z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni od listopada 2011 r. rozpoczęła budowę nowej nieruchomości mieszkalnej - domu. Dnia 4 listopada 2011 r. uzyskała kredyt hipoteczny, a przy pomocy uzyskanych w ten sposób środków rozpoczęła realizację inwestycji budowy domu. Wykonawca inwestycji, wystawił następujące faktury VAT dokumentujące realizację inwestycji:

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 09 kwietnia 2012 roku na kwotę 42 120,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 27 kwietnia 2012 roku na kwotę 111 360,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 11 maja 2012 roku na kwotę 101 610,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 25 maja 2012 roku na kwotę 51 404,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 03 lipca 2012 roku na kwotę 110 784,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 27 lipca 2012 roku na kwotę 75 909,00 zł brutto;

co łącznie daje kwotę 494 187,00 zł brutto.

Wskazane wyżej faktury zawierały informację o sposobie płatności w gotówce. Rzeczone faktury zawierały informację o terminie płatności w dacie równej dacie wystawienia faktury. Żadna z ww. faktur nie została jednak w tym terminie opłacona, nie zawierają one również jakiejkolwiek adnotacji stwierdzającej dokonanie płatności, w tym zwyczajowo stosowanych klauzul potwierdzających dokonanie zapłaty tj. „zapłacono" lub „do zapłaty 0 zł", ani nawet odręcznej adnotacji wystawcy faktury tj. „otrzymałem zapłatę".

Wystawca ww. faktur wystawił jednak potwierdzenie uiszczenia zapłaty za faktury, z którego wynika, że otrzymał on całą kwotę wynikającą z ww. faktur (w tym z faktur ../2012, ../2012, ../2012, ../2012, w których określono termin płatności przed lipcem 2012 r.) w wysokości 494 187,00 zł w lipcu 2012 roku. Oświadczenie to zostało wystawione przez firmę w dniu 27 listopada 2015 r. i jest to jedyny dokument potwierdzający zapłatę przez Wnioskodawczynię ww. należności na rzecz wykonawcy inwestycji budowy domu.

W związku z faktem sprzedaży w dniu 14 czerwca 2012 r. nieruchomości i przeznaczeniem uzyskanych w ten sposób środków na cele mieszkaniowe, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 131 Wnioskodawczyni chciała skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w przytoczonych przepisach, określanego jako ulga mieszkaniowa. W tym celu złożyła deklarację PIT-39 dnia 2 grudnia 2015 r.

Wskazana powyżej deklaracja została zakwestionowana przez Inspektora Działu PPI w dniu składania deklaracji, tj. 2 grudnia 2015 r. W rozmowie Pani Inspektor ww. Działu stwierdziła, że Wnioskodawczyni nie przysługuje ulga mieszkaniowa określona w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy PIT w zakresie dotyczącym kwoty faktur nr ../2012, ../2012, ../2012 oraz ../2012, łącznie 307 494 zł.

Organ przyjmuje założenie, że wskazane powyżej faktury zostały opłacone odpowiednio w dniach 9 kwietniu 2012 r., 27 kwietnia 2012 r., 11 maja 2012 r. oraz 25 maja 2012 r., co według Wnioskodawczyni przeczy stanowi faktycznemu oraz oświadczeniu wykonawcy inwestycji budowy nieruchomości.

Błędnie przyjęte przez organ założenie miałoby uniemożliwiać Wnioskodawczyni skorzystanie z ulgi mieszkaniowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przy przyjęciu takiej wersji wydarzeń faktury wystawione i - w ocenie organu - opłacone zostałyby przed sprzedażą nieruchomości, która to miała miejsce w dniu 14 czerwca 2012 r., co potwierdzono aktem notarialnym. Taki obrót sprawy skutkowałby tym, że środki wydatkowane zostałyby przed sprzedażą nieruchomości, co - według organu - wyklucza możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Jednak Wnioskodawczyni podkreśla, że wydatkowanie środków faktycznie miało miejsce w lipcu 2012 roku, co potwierdził kontrahent uprawniony do otrzymania zapłaty. Tym samym środki zostały wydatkowane w lipcu 2012 r., czyli po sporządzeniu aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawczyni przysługuje ulga mieszkaniowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przysługuje jej tzw. ulga mieszkaniowa określona w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Swoje stanowisko Wnioskodawczyni opiera na poniższych wnioskach związanych ze stanem faktycznym oraz wykładnią ww. przepisu i stanowiskiem sądów administracyjnych.

Zgodnie z informacjami wskazanymi przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego, zapłaty za wszystkie faktury (tj. faktury ../2012, ../2012, ../2012, ../2012, ../2012 oraz ../2012) dokonano w lipcu 2012 r., co zostało stwierdzone oświadczeniem ww. kontrahenta wystawionym dnia 27 listopada 2015 r. W związku z tym środki te na własne cele mieszkaniowe (zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych) zostały wydatkowane po sprzedaży nieruchomości mieszkalnej, co w jej ocenie bezsprzecznie uprawnia ją do skorzystania ze wskazanej powyżej ulgi mieszkaniowej.

Wnioskodawczyni zwraca ponadto uwagę, że w jej ocenie, jak i w ocenie sądów administracyjnych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 października 2015 r., sygn. I SA/Po 1032/15; uchwała siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03, opubl. w ONSA 2003/4/117) wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe nie musi mieć miejsca po zbyciu nieruchomości. Jak wskazuje orzecznictwo, do zastosowania ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem dwuletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie. W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży nieruchomości został przeznaczony w całości na cele mieszkaniowe oraz dokonanie przeznaczenia przychodu na cele mieszkaniowe nastąpiło nie później niż przed upływem dwuletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym zastąpiło zbycie nieruchomości. Tym samym Wnioskodawczyni uważa, że obydwa warunki uprawniające ją do skorzystania z ulgi mieszkaniowej zostały spełnione. Słusznie bowiem wskazano w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 28 października 2015 r. (sygn. I SA/ Po 1032/15), że "przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. jest normą celu społecznego (socjalnego), to głównym celem takiej normy jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego", a jego "celem \[\`(...)\`\] było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych". W tym samym wyroku powołano się na stanowisko zaprezentowane w uchwale siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03 (opubl. w ONSA2003/4/117), gdzie słusznie wskazano, że „zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego". Ponownie, powołując się na przywoływany już wcześniej wyrok WSA w Poznaniu należy podzielić stanowisko Sądu, który stwierdza że interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT odmienna od zaprezentowanej przez Wnioskodawczynię (i podzielana przez WSA w Poznaniu) stanowiłaby niczym nieuzasadnione utrudnienie w skorzystaniu podatnikowi ze zwolnienia opisanego w omawianym przepisie. Zasady wykładni prawa podatkowego jasno bowiem wskazują, że pierwszeństwo w stosowaniu powinna mieć wykładnia językowa, a następnie stosowane powinny być inne typy wykładni, np. wykładnia celowościowa. W zaistniałym przypadku zarówno wykładnia językowa, uważana za nadrzędną, jak i wykładnia pomocnicza - celowościowa - prowadzą do jednego, spójnego wniosku. Wniosek ten można sformułować następująco - wolą ustawodawcy było zawarcie w omawianym przepisie zwolnienia podatkowego, które ułatwi podatnikom realizację ich własnych celów mieszkaniowych (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2004r., FSK 188/04 oraz wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2007r., II FSK 1036/06, jak również stanowisko doktryny - Bogumił Brzeziński, "Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie.", Toruń 2009, str. 447-449).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawczyni otrzymała nieruchomość - dom mieszkalny wraz z działką, przekazaną jej przez współmałżonka na mocy aktu notarialnego z dnia 6 sierpnia 2010 r. Wnioskodawczyni dnia 14 czerwca 2012 r. na mocy aktu notarialnego dokonała sprzedaży rzeczonej nieruchomości. Dnia 25 czerwca 2015 r. miało miejsce przekazanie rzeczonej nieruchomości na rzecz nabywcy w związku z zapłatą przez nabywcę całej kwoty umownej z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni od listopada 2011 r. rozpoczęła budowę nowej nieruchomości mieszkalnej - domu. Dnia 4 listopada 2011 r. uzyskała kredyt hipoteczny, a przy pomocy uzyskanych w ten sposób środków rozpoczęła realizację inwestycji budowy domu. Wykonawca inwestycji, firma wystawił następujące faktury VAT dokumentujące realizację inwestycji:

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 09 kwietnia 2012 roku na kwotę 42 120,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 27 kwietnia 2012 roku na kwotę 111 360,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 11 maja 2012 roku na kwotę 101 610,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 25 maja 2012 roku na kwotę 51 404,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 03 lipca 2012 roku na kwotę 110 784,00 zł brutto;

Faktura VAT nr ../2012 z dnia 27 lipca 2012 roku na kwotę 75 909,00 zł brutto;

co łącznie daje kwotę 494 187,00 zł brutto.

Wskazane wyżej faktury zawierały informację o sposobie płatności w gotówce. Rzeczone faktury zawierały informację o terminie płatności w dacie równej dacie wystawienia faktury. Żadna z ww. faktur nie została jednak w tym terminie opłacona, nie zawierają one również jakiejkolwiek adnotacji stwierdzającej dokonanie płatności, w tym zwyczajowo stosowanych klauzul potwierdzających dokonanie zapłaty tj. „zapłacono" lub „do zapłaty 0 zł", ani nawet odręcznej adnotacji wystawcy faktury tj. „otrzymałem zapłatę".

Wystawca ww. faktur wystawił jednak potwierdzenie uiszczenia zapłaty za faktury, z którego wynika, że otrzymał on całą kwotę wynikającą z ww. faktur (w tym z faktur ../2012, ../2012, ../2012, ../2012, w których określono termin płatności przed lipcem 2012 r.) w wysokości 494 187,00 zł w lipcu 2012 roku. Oświadczenie to zostało wystawione przez firmę w dniu 27 listopada 2015 r. i jest to jedyny dokument potwierdzający zapłatę przez Wnioskodawczynię ww. należności na rzecz wykonawcy inwestycji budowy domu.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że sprzedaż dnia 14 czerwca 2012 r. nieruchomości, którą Wnioskodawczyni nabyła w dniu 6 sierpnia 2010 r. została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a zatem - w sytuacji, gdy nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej - stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Z art. 22 ust. 6c ww. ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) –c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych - począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie - na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy obejmują m. in. budowę własnego budynku mieszkalnego.

Skoro z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości może zostać zwolniony z opodatkowania jeżeli przychód - począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie - zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, które obejmują m.in. budowę budynku mieszkalnego, to uznać należy, że warunek ten będzie spełniony wówczas, gdy wydatki na budowę budynku mieszkalnego zostaną dokonane po sprzedaży nieruchomości. Wobec treści ww. przepisu nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, że wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe nie musi mieć miejsca po zbyciu nieruchomości.

Zatem wydatki poniesione przed dniem dokonania sprzedaży nieruchomości nie uprawniają do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu podatku z tytułu tej sprzedaży.

Jedynie te wydatki, które zostały poniesione przez Wnioskodawczynię na budowę budynku mieszkalnego po dniu sprzedaży nieruchomości, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (pod warunkiem, że ww. sprzedaż nie została wykonana w ramach działalności gospodarczej i przy spełnieniu warunków wynikających z ww. zacytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) uprawniają do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Należy przy tym wyjaśnić, że mając na uwadze treść zadanego pytania oraz zakres kompetencji przyznanych tutejszemu organowi w postępowaniu w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotem niniejszej interpretacji nie może być to, w jakim terminie zostały faktycznie wydatkowane przez Wnioskodawczynię środki ze sprzedaży nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego.

Rozstrzygnięcie tej kwestii – w przedstawionym stanie faktycznym – musiałoby zostać dokonane na podstawie stosownych dokumentów, tj. po przeprowadzeniu postępowania dowodowego.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Przy tym, organ podatkowy weryfikujący możliwość skorzystania ze zwolnienia uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dowodów, z których będzie wynikało kiedy, przez kogo i w jakiej wysokości wydatki zostały poniesione.

W art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej ustanowiono, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Potwierdzenie niniejszego – choć niewątpliwie może stanowić element postępowań podatkowych lub kontrolnych – nie może jednak zostać dokonane w ramach kompetencji przysługujących organowi upoważnionemu w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z opisanego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia.

Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Postępowanie interpretacyjne ma na celu wyjaśnienie wątpliwości, co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W postępowaniu tym organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ogranicza się do dokonania subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, z których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że jakkolwiek wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcie te zapadły w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.