Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1057/10/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-30
Teza: Czy wnioskodawca jest zwolniony z podatku dochodowego wynikającego ze sprzedaży nieruchomości (w przypadku przeznaczenia kwoty ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nabycie; nieruchomości; sprzedaż; ulga-ulga meldunkowa; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2010r. (data wpływu do tut. Biura 04 października 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 października 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w 2007r. zakupił nieruchomość gruntową. Jako że polskie prawo nie zezwala na meldunek na nieruchomości gruntowej, dlatego też nie miał możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej jaka przysługiwała w latach 2007-2008. Procedury uzyskania pozwolenia na budowę trwały do przełomu 2007/2008. Kolejne kilkanaście miesięcy zajęła budowa nieruchomości wraz z potrzebną do niej infrastrukturą, mediami, pełną dokumentacją oraz odbiorami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca jest zwolniony z podatku dochodowego wynikającego ze sprzedaży nieruchomości (w przypadku przeznaczenia kwoty ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe)?

Zdaniem wnioskodawcy, podlega on przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z późniejszymi zmianami obowiązującymi od 01 stycznia 2009r. (art. 21 ust 1 pkt 131) dlatego, że budynek stał się pełnoprawną nieruchomością na podstawie Zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia 23 lutego 2009r., które stwierdza, że obiekt budowlany można użytkować zgodnie z jego przeznaczeniem na podstawie art. 54 Prawa budowlanego. A co za tym idzie - zdaniem wnioskodawcy - od daty uprawomocnienia Zawiadomienia nabył on prawo do zamieszkania i zameldowania. Wnioskodawca nie miał możliwości zameldowania się w obiekcie budowlanym, a nieruchomość stała się nieruchomością prawomocną dopiero w 2009r.

Wnioskodawca krytykuje przepisy obowiązujące w latach 2007-2008, gdyż jego zdaniem były pochopne i nieprzemyślane, wyłudzały od obywatela polskiego dobra majątkowe oraz narażały na straty finansowe obywateli, dowodem czego jest powrót do przepisów obowiązujących przed 2007r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Dla rozstrzygnięcia skutków podatkowych sprzedaży istotna będzie zatem kwestia ustalenia momentu nabycia przez wnioskodawcę sprzedawanej nieruchomości.

Ponieważ powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji nieruchomości, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w szczególności do art. 46 § 1. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy to wyłącznie przypadku wybudowania budynku na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu).

Stosownie do art. 48 Kodeksu budynki trwale z gruntem związane są częścią składową gruntu. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie.

Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności – art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego. Zatem w sytuacji, gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a dopiero później – np. w latach następnych – wybudowany zostanie budynek, istotnym z prawnego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, iż w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować, zarówno w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku. Sprzedaż nieruchomości jest zatem sprzedażą własności gruntu wraz z budynkiem, który na tym gruncie został wzniesiony. Datą nabycia własności nieruchomości jest natomiast data nabycia gruntu bez względu na to, kiedy na tym gruncie wybudowano budynek.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Przy czym nadmienić należy, że użyty przez ustawodawcę w przedmiotowych przepisach zwrot: „(…)wybudowanych (oddanych do użytkowania) (…)” dotyczy sytuacji, gdzie budynek (wybudowany lub oddany do użytkowania) stanowi odrębny przedmiot własności, czyli przypadku wybudowania budynku na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste – jednakże z opisu stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca nabył na własność grunt a nie prawo wieczystego użytkowania gruntu. To oznacza, że wybudowany budynek nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, a zatem data wybudowania (oddania do użytkowania) pozostaje bez znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości i jednocześnie dla ustalenia brzmienia przepisów, jakie będą miały zastosowanie w przypadku sprzedaży tej nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, skoro nabycie przedmiotowej nieruchomości gruntowej, na której wnioskodawca wybudował budynek nastąpiło w 2007r., dokonując oceny skutków sprzedaży ww. nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Należy wyjaśnić, że przepisy, które weszły w życie od 01 stycznia 2009r. nie mają zastosowania dla przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w latach 2007-2008. Ww. przepisy w sposób niebudzący wątpliwości wskazują, że podstawowym i jedynym kryterium, według którego należy dokonać ustalenia w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą miały zastosowanie jest data nabycia nieruchomości. Oznacza to, że w przedmiotowym przypadku bez znaczenia jest data uzyskania przez wnioskodawcę pozwolenia na zamieszkanie i zameldowanie się w wybudowanym budynku, skoro wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową, na której wybudował dom w 2007r. Zgodnie z przytoczonymi przepisami, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Takie też zasady opodatkowania ma obowiązek zastosować wnioskodawca, jeśli sprzedaż nieruchomości ma miejsce przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia zaliczyć można cenę zakupu gruntu oraz udokumentowane fakturami VAT nakłady na grunt w postaci wydatków na budowę budynku mieszkalnego, który zwiększył wartość nieruchomości.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, w sposób niebudzący żadnych wątpliwości wynika, iż podstawowym warunkiem rozstrzygającym czy przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest dwunastomiesięczny okres zameldowania na pobyt stały w danym budynku.

Zameldowanie na pobyt stały definiują przepisy prawa administracyjnego tj. ustawa z dnia 10 kwietnia 1974r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (Dz. U. z 2006r. Nr 139, poz. 993 ze zm.).

Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania.

W myśl art. 9 ust. 2a i 2b ww. ustawy, przy zameldowaniu na pobyt stały lub czasowy trwający ponad 3 miesiące należy przedstawić potwierdzenie pobytu w lokalu osoby zgłaszającej pobyt stały lub czasowy trwający ponad 3 miesiące, dokonane przez właściciela lub inny podmiot dysponujący tytułem prawnym do lokalu, oraz, do wglądu, dokument potwierdzający tytuł prawny do lokalu tego podmiotu. Dokumentem potwierdzającym tytuł prawny do lokalu może być umowa cywilno-prawna, wypis z księgi wieczystej, decyzja administracyjna, orzeczenie sądu lub inny dokument poświadczający tytuł prawny do lokalu. Zameldowanie w lokalu służy wyłącznie celom ewidencyjnym i ma na celu potwierdzenie faktu pobytu w tym lokalu.

Za rzecz bezsporną uznać należy zatem fakt, że zameldować można się w budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym a nie na niezabudowanym gruncie. Stąd słuszna jest uwaga wnioskodawcy, że w chwili zakupu gruntu w 2007r. nie miał możliwości skorzystania w razie zbycia tego gruntu z ulgi meldunkowej, ponieważ nie można zameldować się na gruncie. Powyższe potwierdza zresztą brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika jasno, że wolne od podatku dochodowego są przychody z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jeżeli podatnik był zameldowany w tym budynku na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. To oznacza, że sprzedaż niezabudowanego gruntu podlega opodatkowaniu bez możliwości korzystania z ulgi meldunkowej, skoro na gruncie nie ma budynku, w którym zameldowany na pobyt stały mógłby być podatnik.

Zauważyć jednak należy, że w chwili, kiedy na gruncie wybudowany zostaje budynek mieszkalny zameldowania na pobyt stały można dokonać w tymże budynku. Okres 12 miesięcznego zameldowania w budynku na pobyt stały rozpoczyna zatem swój bieg w chwili, kiedy podatnik dokona takiego zameldowania w budynku, który wybudował.

Podsumowując, choć istotnie w chwili zakupu niezabudowanego gruntu wnioskodawca nie mógł dopełnić obowiązku zameldowania na pobyt stały z oczywistego powodu jakim był brak budynku mieszkalnego na zakupionym gruncie, to obowiązku zameldowania na pobyt stały mógł dopełnić po wybudowaniu budynku. Po odczekaniu 12 miesięcy od zameldowania na pobyt stały wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na prawach ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży przypadającego na budynek mieszkalny.

Odnośnie możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 01 stycznia 2009r., należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nabycie przez wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w 2007r. - w dniu zakupu nieruchomości gruntowej. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., natomiast przedmiotowy przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 dodany został przez art. 1 pkt 11 lit. a) tiret siedemnaste ustawy z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw(Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniającej przedmiotową ustawę z dniem 01 stycznia 2009r., co oznacza iż powyższy przepis dotyczy nieruchomości nabytych po dniu 01 stycznia 2009r.

Bez najmniejszego znaczenia pozostaje powoływanie się przez wnioskodawcę na fakt, iż w budynku mieszkalnym zamieszkiwać i zameldować mógł się dopiero w 2009r. po uprawomocnieniu się zgody na użytkowanie tego budynku. Istotna dla rozstrzygnięcia jest okoliczność, że w 2007r. wnioskodawca nabył prawo własności gruntu, na którym następnie wybudował budynek. Data nabycia gruntu determinuje stan prawny, jaki będzie miał zastosowanie do skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Daty nabycia nieruchomości w żadnym wypadku nie zmieni data wybudowania na gruncie budynku. Budynek nie jest w niniejszej sprawie odrębną własnością, gdyż nie został wzniesiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, lecz na gruncie, do którego wnioskodawcy przysługiwało prawo własności. Skoro budynek nie jest zaś odrębną nieruchomością, to nie ma jakichkolwiek podstaw prawnych, aby brzmienie przepisów jakie miałyby zastosowanie w przypadku jego sprzedaży uzależniać od daty wybudowania budynku (oddania do użytkowania). Datą nabycia sprzedawanej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest zatem data zakupu gruntu, czyli 2007r. To oznacza, że jedyną ulgą z jakiej wnioskodawca mógłby skorzystać po sprzedaży jest ulga meldunkowa. W tym celu, po wybudowaniu budynku mieszkalnego na gruncie, należało zameldować się na pobyt stały w tym budynku i dopiero po odczekaniu 12 miesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały nieruchomość sprzedać. Wówczas po złożeniu stosownego oświadczenia o przysługującym prawie do ulgi meldunkowej, wnioskodawca mógłby skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości przypadającego na budynek mieszkalny. Jeżeli przed sprzedażą wnioskodawca nie byłby zameldowany w budynku na pobyt stały przez okres co najmniej 12 miesięcy, to nie ma prawa do skorzystania z ulgi meldunkowej, ani tym bardziej z ulgi, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy stwierdzić, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Możliwość skorzystania przez wnioskodawcę z przedmiotowego zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r. w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, byłaby nie tyle zastosowaniem wykładni rozszerzającej przedmiotowego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co naruszeniem prawa.

Nadmienić bowiem należy, że przepisy, które weszły w życie od 01 stycznia 2009r. nie mają zastosowania dla przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości nabytych w latach 2007-2008. To wyłączenie zostało jasno sformułowane w przepisach przejściowych, wykluczone jest zatem powoływanie się przez wnioskodawcę na przepisy, które w stanie faktycznym przez niego przedstawionym – nie obowiązywały.

Na koniec wskazać należy, że przepisy obowiązujące w latach 2007-2008, a w szczególności ustanawiające tzw. „ulgę meldunkową” nie mogą być nazywane przez wnioskodawcę: „pochopnymi i nieprzemyślanymi, wyłudzającymi od obywatela polskiego dobra majątkowe oraz krzywdzącymi dla obywatela”. Poczucie krzywdy wnioskodawcy ma swoje źródło w tym, że wnioskodawca zakupiwszy niezabudowany grunt nie mógł się na nim zameldować na pobyt stały. Są jednak podatnicy, którzy posiadając takie zameldowanie w budynkach lub lokalach mieszkalnych z ulgi skorzystali. Fakt, iż wnioskodawca nie mógł zameldować się w 2007r. na gruncie, a możliwość zameldowania na pobyt stały w budynku zdobył dopiero po jego wybudowaniu w 2009r. nie czyni z tej ulgi „ulgi krzywdzącej”.

Należy pamiętać, że żaden podatnik nie ma obowiązku korzystania z ulgi podatkowej. Jeśli jednak chce z niej skorzystać ma bezwzględny obowiązek spełnienia wszystkich warunków koniecznych do zastosowania tej ulgi. Fakt, że podatnik nie spełnia tychże warunków nie może prowadzić do podważania sensu ulgi. Ulga o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wbrew twierdzeniu wnioskodawcy nie musi być uznawana za korzystniejszą i sprawiedliwą. Nie każdy bowiem podatnik, który mógłby z niej skorzystać bo nieruchomość nabył po 01 stycznia 2009r. przychód ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyć zechce na cele mieszkaniowe. W przypadku innego przeznaczenia środków będzie podlegał opodatkowaniu, nawet jeśli w zbywanym budynku był zameldowany na pobyt stały. Podatników, którzy nabyli nieruchomości od 01 stycznia 2009r. ulga meldunkowa już nie obowiązuje. Ustawodawca nie przewidział możliwości wybierania sobie przez podatnika jaki stan prawny będzie miał zastosowanie w jego sprawie. Kwestię tę sam uregulował jednoznacznie w przepisach przejściowych. Wnioskodawca mógłby skorzystać jedynie z ulgi meldunkowej pod warunkiem zameldowania w zbywanym budynku na pobyt stały przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepisy jakie weszły w życie od 01 stycznia 2009r. do wnioskodawcy nie mają zastosowania.

Reasumując stwierdzić należy, że stanowisko wnioskodawcy, iż przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z późniejszymi zmianami obowiązującymi od 01 stycznia 2009r. jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała