Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1097/14-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT odszkodowania przekazanego na rzecz Spółki z o.o. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. odszkodowanie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; najem; odliczenia; odszkodowania; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; ugody; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przekazanego na rzecz Spółki z o.o. oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przekazanego na rzecz Spółki z o.o. oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. odszkodowanie. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lutego 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji sieci franchisingowej podmiotów prowadzących sklepy sprzedające głównie artykuły spożywcze oraz sprzedaży hurtowej głównie artykułów spożywczych.

W sierpniu 2007 r. Spółka zawarła umowę najmu z Sp. z o.o. (dalej: „Spółka z o.o.”), której przedmiotem był lokal użytkowy (dalej: „Umowa najmu”). Spółka i Spółka z o.o. zwane będą łącznie w dalszej części wniosku: „Stronami”.

Następnie pomiędzy Spółką a Spółką z o.o. powstał spór, co do istnienia Umowy najmu i związanych z tym konsekwencji, w ramach którego:

*   Spółka z o.o. stała na stanowisku, że Umowa najmu nadal łączy Strony i w związku z czym Spółka z o.o. posiada wobec Wnioskodawcy określone roszczenia,
*   Spółka stanęła na stanowisku, że Umowa najmu została skutecznie rozwiązana, a Spółka z o.o. nie posiada w tym zakresie wobec Spółki żadnych roszczeń, natomiast Spółka posiada roszczenia wobec Spółki z o.o.

Z uwagi na powyższe rozbieżności co do istnienia Umowy najmu i związanych z tym konsekwencji, przed sądem powszechnym rozpoczął się proces cywilny z powództwa Spółki z o.o. (dalej: „Postępowanie”).

W celu zakończenia istniejącego pomiędzy Stronami sporu dotyczącego istnienia odpowiedzialności Spółki wobec Spółki z o.o. z tytułu Umowy najmu, zwłaszcza z uwagi na prognozę ekonomicznie negatywnych dla Stron skutków związanych z prawdopodobną długotrwałością Postępowania oraz wolę uchylenia stanu niepewności co do rozstrzygnięcia w zakresie dochodzonych roszczeń, Strony przy wzajemnych ustępstwach, postanowiły przekształcić niepewny i sporny stosunek prawny Umowy najmu w stosunek pewny i niesporny na zasadach określonych w ugodzie zawartej w czerwcu 2014 r. (dalej: „Ugoda”).

W Ugodzie Strony zgodnie uznały, że Ugoda stanowi całość uzgodnień pomiędzy Stronami i uchyla wszelkie poprzedzające je umowy, porozumienia i uzgodnienia, pisemne i ustne, dotyczące Umowy najmu, oraz wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia Stron związane z Umową najmu, jak też potwierdziły rozwiązanie Umowy najmu ze skutkiem na dzień 2 kwietnia 2013 r.

Zgodnie z postanowieniami Ugody:

1.  Spółka zobowiązała się tytułem szkody Spółki z o.o. w postaci utraty przez Spółkę z o.o. miesięcznego przychodu z tytułu Umowy najmu (dalej: „Szkoda”) do zapłaty na rzecz Spółki z o.o. odszkodowania za każdy miesiąc istnienia Szkody w określonej wysokości w złotych netto miesięcznie. Odszkodowanie przysługiwać będzie (z zastrzeżeniem zaistnienia określonych sytuacji opisanych w Ugodzie) wyłącznie za określoną liczbę kolejnych, następujących po sobie, pełnych miesięcy kalendarzowych licząc od dnia wejścia w życie Ugody (dalej: „Odszkodowanie”). W Ugodzie przewidziano sytuację, w której po spełnieniu określonych okoliczności, miesięczne Odszkodowanie za jeden miesiąc będzie niższe niż miesięczne Odszkodowanie przewidziane za pozostałe miesiące;
2.  co do zasady do kwoty Odszkodowania będzie każdorazowo doliczany podatek od towarów i usług w ustawowo obowiązującej wysokości;
3.  co do zasady płatność każdorazowego Odszkodowania będzie wymagalna 21. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy, przy czym nie wcześniej niż po upływie 14 dni od dnia doręczenia przez Spółkę z o.o. do Spółki prawidłowej faktury VAT wraz z oświadczeniem o uzyskanym przychodzie, a zapłata Odszkodowania będzie dokonywana przez Spółkę przelewem na rachunek bankowy Spółki z o.o.;
4.  w przypadku, gdy w danym miesiącu, którego dotyczy płatność Odszkodowania, Spółka z o.o. uzyska lub będzie jej należny przychód z tytułu działalności własnej prowadzonej przez Spółkę z o.o. w obrębie lokalu lub lokali będących przedmiotem wygasłej Umowy Najmu lub z tytułu odpłatnego udostępnienia przez Spółkę z o.o. do korzystania osobom trzecim lokalu lub lokali będących przedmiotem wygasłej Umowy Najmu, w określonej w Ugodzie w złotych minimalnej wysokości brutto (z podatkiem VAT) – (dalej: „Przychód”), to wówczas Odszkodowanie za ten miesiąc nie jest należne;
5.  w celu uniknięcia wątpliwości Strony postanowiły w Ugodzie, że:
    *   (i) kwoty uzyskane lub należne Spółce z o.o. na podstawie Ugody od Spółki nie są traktowane jako Przychód oraz, że
    *   (ii) ewentualne przychody uzyskane lub należne Spółce z o.o. z jakiegokolwiek tytułu (w tym z tytułów niewskazanych powyżej), nie powodują obniżenia kwot Odszkodowania, chyba, że przychody Spółki z o.o. z tytułów wskazanych w pkt d) powyżej, w danym miesiącu wynoszą co najmniej określoną w Ugodzie w złotych minimalną wartość brutto, w takiej sytuacji Odszkodowanie za ten miesiąc nie będzie należne;
6.  celem ustalenia wysokości Przychodu Spółki z o.o., zobowiązała się ona do comiesięcznego, do 10-tego dnia każdego miesiąca, następującego po miesiącu, za który jest należne Odszkodowanie, do przekazywania oświadczenia o uzyskanym Przychodzie za poprzedni miesiąc, oraz przechowywania wszelkich stosownych ksiąg rachunkowych lub dokumentów. Strony przewidziały również szczegółowy mechanizm weryfikacji wysokości osiągniętego Przychodu łącznie z możliwością zwrotu przez Spółkę z o.o. nadpłaconego przez Spółkę Odszkodowania;
7.  Spółka z o.o. zrzekła się wobec Spółki wszelkich roszczeń wynikających z Umowy Najmu za wyjątkiem tych opisanych w Ugodzie;
8.  Spółka z o.o. zobowiązała się do cofnięcia w określonym w Ugodzie terminie powództwa oraz zrzeczenia się wszelkich roszczeń wynikających z Umowy Najmu w Postępowaniu. Powyższe zrzeczenie dotyczyło w szczególności powstrzymania się przez Spółkę z o.o. od dochodzenia roszczeń z tytułu miesięcznego czynszu najmu i innych opłat wynikających z Umowy Najmu, zarówno wymagalnych, jak i nie wymagalnych, w tym dochodzenia jakichkolwiek odszkodowań stanowiących rekompensatę utraconych korzyści Spółki z o.o. za utratę dochodu z tytułu czynszu najmu, który Spółka z o.o. mogłaby osiągnąć, gdyby Umowa Najmu nie wygasła przed upływem okresu, na który została zawarta;
9.  ekwiwalentem za utracone korzyści Spółki z o.o. z tytułu Umowy Najmu jest miesięczne Odszkodowanie;
10.  Spółka oświadcza, że nie będzie wnosiła o zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz w związku z cofnięciem powództwa;
11.  Spółka oświadcza, że zrzeka się wobec Spółki z o.o. wszelkich roszczeń z tytułu Umowy Najmu, za wyjątkiem roszczeń wskazanych w Ugodzie;
12.  Spółka z o.o. może dokonać przeniesienia praw (wierzytelności) i obowiązków wynikających z Ugody na nabywcę całości lub części centrum handlowego, w skład którego wchodzi lokal będący przedmiotem Umowy Najmu, przy czym tylko pod warunkiem złożenia Spółce przez cesjonariusza pisemnego pod rygorem nieważności oświadczenia, że akceptuje treść Ugody;
13.  Spółka z o.o. może dokonać przelewu wierzytelności wynikających z Ugody bez żadnych ograniczeń na dowolny podmiot trzeci, a ponadto takie wierzytelności mogą być przedmiotem dalszego obrotu przez każdoczesnego cesjonariusza, przy czym tylko pod warunkiem złożenia Spółce przez cesjonariusza pisemnego pod rygorem nieważności oświadczenia, że akceptuje treść Ugody;
14.  załącznikiem do Ugody jest oświadczenie Wnioskodawcy o dobrowolnym poddaniu się egzekucji w trybie art. 777 § l pkt 5 kodeksu postępowania cywilnego, co do obowiązku zapłaty na rzecz Spółki z o.o., wymagalnych świadczeń pieniężnych z tytułu Ugody wraz z ewentualnymi odsetkami za opóźnienie w płatnościach;
15.  Spółka z o.o. uprawniona będzie do prowadzenia egzekucji wprost z aktu notarialnego w przypadku, gdy Spółka będzie w zwłoce z zapłatą całości lub części Odszkodowania, należnego Spółce z o.o., zgodnie z postanowieniami Ugody, za co najmniej jeden miesiąc i pomimo dodatkowego wezwania przez Spółkę z o.o. do zapłaty, w terminie nie krótszym niż 14 dni, Spółka nie uiści wymagalnych należności. Ponadto, Spółka z o.o. będzie uprawniona do prowadzenia egzekucji wprost z aktu notarialnego w przypadku, gdy zgodnie z postanowieniami Ugody stanie się wymagalna cała pozostała do zapłaty kwota Odszkodowania;
16.  cała pozostała do zapłaty kwota Odszkodowania staje się natychmiastowo wymagalna, w sytuacji gdy:
    *   Spółka będzie w zwłoce z zapłatą całości lub części Odszkodowania, należnego Spółce z o.o., zgodnie z postanowieniami Ugody, za co najmniej dwa miesiące, pomimo wezwania do uiszczenia tej kwoty i wyznaczenia terminu do jego zapłaty, nie krótszego jednak niż 14 dni; lub
    *   Spółka będzie w zwłoce z zapłatą całości lub części Odszkodowania, należnego Spółce z o.o., zgodnie z postanowieniami Ugody, za co najmniej jeden miesiąc i pomimo dodatkowego wezwania go do zapłaty przez Spółkę z o.o., w terminie nie krótszym niż 14 dni, nie uiści wymagalnych należności – jeżeli taka sytuacja zaistnieje co najmniej dwa razy w okresie obowiązywania niniejszej Ugody.W konsekwencji, zgodnie z Ugodą, w powyższej sytuacji wymagalna staje się natychmiastowo kwota stanowiąca różnicę pomiędzy dotychczas zapłaconą przez Spółkę kwotą Odszkodowania a maksymalną ustaloną w Ugodzie kwotą Odszkodowania.
17.  Strony zgodnie uznały, że przedmiotem Ugody jest Odszkodowanie, które na potrzeby podatku VAT Strony potraktują jak odpłatność za świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT mając na uwadze zobowiązania Spółki z o.o., wynikające z Ugody, w szczególności, stanowiące o powstrzymaniu się od dokonania czynności opisanych postanowieniami Ugody, w tym o nie dochodzeniu przez Spółkę z o.o., roszczeń z tytułu Umowy najmu oraz zrzeczeniu się przez Spółkę z o.o., roszczeń wynikających z Umowy najmu;
18.  w związku z powyższym Strony przyjęły, że:
    *   odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w ramach którego obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do każdego miesięcznego Odszkodowania osobno,
    *   Spółka z o.o., wystawi odpowiednie faktury dotyczące Odszkodowania za każdy miesiąc, za który jest należne miesięczne Odszkodowanie,
    *   odliczenie przez Spółkę podatku VAT należnego z tytułu Odszkodowania, jako podatku naliczonego w rozliczeniu Spółki, nie będzie wyłączone ze względu na zwolnienie odszkodowania od VAT lub niepodleganie VAT odszkodowania,
    *   w celu uniknięcia wątpliwości co do kwalifikacji Odszkodowania na gruncie Ustawy o VAT każda ze Stron zobowiązała się w Ugodzie do wystąpienia z odpowiednim wnioskiem (w opisanym w Ugodzie zakresie) do Dyrektora Izby Skarbowej jako organu uprawnionego do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego w imieniu Ministra Finansów. Dodatkowo Strony przewidziały w Ugodzie szczegółowy mechanizm postępowania na wypadek uznania stanowiska którejkolwiek ze Stron w całości lub części za nieprawidłowe,
    *   postanowienia Ugody wchodzą w życie w dniu wydania przez sąd powszechny orzeczenia umarzającego Postępowanie w związku ze złożeniem przez Spółkę z o.o., oświadczenia o cofnięciu pozwu objętego Postępowaniem i zrzeczeniem się przez Spółkę z o.o., wszelkich roszczeń z tytułu Umowy Najmu, w tym roszczeń dochodzonych przed sądem powszechnym prowadzącym Postępowanie (jeżeli sąd powszechny zakwestionuje możliwość zrzeczenia się wszystkich roszczeń z tytułu Umowy najmu, wówczas Spółka z o.o., będzie uprawniona do ograniczenia oświadczenia złożonego przed sądem powszechnym o zrzeczeniu się roszczeń jedynie co do roszczeń objętych Postępowaniem); z wyjątkiem postanowień wchodzących w życie w określonym dniu (będącym dniem podpisania Ugody) odnoszących się do:
        1.  daty wejścia w życie Ugody,
        2.  sytuacji, gdy niektóre z postanowień Ugody staną się nieważne lub nieskuteczne.

Wydanie wskazanego orzeczenia nastąpiło w terminie późniejszym po podpisaniu Ugody przez Strony.

W miesiącu podpisania Ugody, przed dniem podpisania Ugody, Spółka z o.o., posiadała status małego podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy o VAT. Spółka z o.o., rozliczała podatek VAT na zasadach przewidzianych w art. 21 ustawy o VAT stosując metodę kasową zdefiniowaną w tym artykule. Spółka z o.o. do dnia złożenia niniejszego wniosku nie złożyła zawiadomienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o VAT. Obrót osiągnięty przez Spółkę z o.o. w roku 2014 do dnia podpisania Ugody był niższy niż kwota przewidziana w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT. W przypadku, gdyby cała kwota Odszkodowania, za wszystkie miesiące przewidziane w Ugodzie stała się należna w dniu podpisania lub wejścia w życie Ugody to ta kwota Odszkodowania zsumowana z obrotem uzyskanym przez Spółkę z o.o. w roku 2014 do dnia podpisania lub wejścia w życie ugody z innych tytułów byłaby wyższa niż kwota zdefiniowana w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT.

Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Postanowienia w art. 2 pkt 25 lit. b ustawy o VAT nie mają zastosowania do Spółki.

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Spółka poinformowała, że analogiczny wniosek został złożony do Dyrektora Izby Skarbowej również przez Spółka z o.o.

W uzupełnieniu z dnia 17 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że Spółkę z o.o. w czerwcu 2008 r. nabyła od spółki A Sp. z o.o. nieruchomość, w skład której wchodził lokal użytkowy będący Przedmiotem Najmu umowy z dnia 14 sierpnia 2007 r., zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a A Sp. z o.o. W związku z powyższym, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Spółka z o.o. wstąpiła w prawa i obowiązki A Sp. z o.o. wynikające z omawianej Umowy jako Wynajmującego. Przedmiotowa umowa została zawarta na czas oznaczony, na okres 10 lat, liczony od dnia wydania przedmiotu najmu Wnioskodawcy (§ 5 ust. 1 Umowy najmu).

Wnioskodawca nie wnosił na rzecz Spółki z o.o. kaucji tytułem zabezpieczenia prawidłowości realizacji umowy.

Wynajmujący mógł rozwiązać Umowę najmu przed upływem okresu najmu ze skutkiem natychmiastowym w sytuacjach szczegółowo wskazanych w Umowie najmu, m.in. gdyby Zainteresowany zalegał za co najmniej dwa miesiące z płatnością czynszu najmu lub, gdy pomimo pisemnego upomnienia ze strony Wynajmującego i wyznaczenia dodatkowego stosownego terminu nie krótszego niż jeden miesiąc na usunięcie naruszeń, wystąpiłyby jakiekolwiek inne istotne naruszenie Umowy najmu przez Wnioskodawcę, w tym w szczególności, jeżeli Najemca istotnie naruszyłby postanowienia Umowy najmu odnośnie dostarczenia gwarancji bankowej (§ 19 ust. 1 Umowy najmu).

Natomiast, Zainteresowany mógł rozwiązać Umowę najmu przed upływem okresu najmu ze skutkiem natychmiastowym, w sytuacjach szczegółowo wskazanych w Umowie najmu, m.in. gdy pomimo pisemnego upomnienia ze strony Najemcy i wyznaczenia dodatkowego stosownego terminu nie krótszego niż jeden miesiąc wystąpiłyby jakiekolwiek inne istotne naruszenia Umowy najmu przez Wynajmującego, w tym w szczególności jeżeli Wynajmujący naruszyłby postanowienia § 14 Umowy najmu (§ 19 ust. 2 Umowy najmu).

W każdym przypadku zamiaru skorzystania z uprawnienia do natychmiastowego rozwiązania Umowy najmu Strona uprawniona do skorzystania z tego prawa, zobowiązana była niezwłocznie powiadomić drugą Stronę o dostrzeżonych okolicznościach mogących skutkować rozwiązaniem Umowy najmu i wezwać ją do przywrócenia właściwego stanu rzeczy (§ 19 ust. 3 Umowy najmu).

W przypadku rozwiązania Umowy najmu przez Wynajmującego lub Wnioskodawcy z szeregu przyczyn opisanych w § 19 Umowy najmu, dotyczących drugiej strony, Strona naruszająca ww. postanowienia zobowiązana była do zapłaty na rzecz Strony uprawnionej, kary umownej w wysokości odpowiadającej równowartości sześciomiesięcznego czynszu najmu netto obowiązującego w chwili rozwiązania Umowy najmu, ponadto w przypadku rozwiązania Umowy najmu z przyczyn leżących po stronie Wynajmującego. Wynajmujący zobowiązany był do zwrotu Zainteresowanemu kosztów nakładów poczynionych przez Wnioskodawcę lub podnajemców na przedmiot Najmu (§ 19 ust. 4 Umowy najmu).

W toku prowadzonego sporu Strony wymieniły między sobą szereg pism, w których przedstawiały szczegółowo swoje stanowiska (będące przedmiotem sporu), tj. między innymi:

*   Wnioskodawca w piśmie z dnia 4 lutego 2013 r. wezwał w ostatecznym 30 dniowym terminie Spółkę z o.o. do podjęcia rozmów i zawarcia porozumienia, na mocy którego zostanie oznaczony inny sposób zobowiązań wynikających z Umowy najmu, w szczególności zostanie obniżony czynsz najmu (§ 14 Umowy najmu wskazywał, że Spółka z o.o. jest odpowiedzialna za wszelkie zdarzenia, które utrudnią lub uniemożliwią prowadzenie w przedmiocie najmu działalności, natomiast § 21 ust. 6 Umowy najmu przewidywał, że w przypadku wystąpienia m.in. okoliczności, których Strony nie przewidywały i nie mogły przewidzieć przy zawarciu Umowy, jej wykonanie byłoby niemożliwe lub połączone z nadmiernymi trudnościami albo groziło jednej ze Stron rażącą stratą, Strony oznaczą inny sposób i terminy wykonania zobowiązania). Powyższe Zainteresowany uzasadniał m.in. tym, że wysokość ustalonych postanowieniami Umowy najmu kosztów nakładów na prowadzoną w przedmiocie najmu działalność jest nieadekwatna do obecnej sytuacji gospodarczej, przez co prowadzenie działalności przez Zainteresowanego połączone jest z nadmiernymi trudnościami i grozi rażącą stratą. Ponadto Wnioskodawca oświadczył, że nie podjęcie konstruktywnego dialogu w przedmiotowej sprawie oraz niewypracowanie satysfakcjonującego Strony kompromisu w wyżej wskazanym terminie, traktowane będzie jako istotne naruszenie Umowy najmu;
*   Spółka z o.o., w odpowiedzi na pismo Wnioskodawcy z dnia 4 lutego 2013 r. w piśmie z dnia 4 marca 2013 r. wezwała Zainteresowanego do uregulowania wszystkich zaległości oraz doręczenia gwarancji bankowej;
*   Wnioskodawca w piśmie z dnia 28 marca 2013 r. złożył oświadczenie o rozwiązaniu Umowy najmu ze skutkiem natychmiastowym, tj. na dzień doręczenia pisma. Jako podstawę rozwiązania Umowy najmu wskazał § 19 ust. 2 lit. c w zw. z § 21 ust. 6 Umowy najmu, a jako przyczynę istotne naruszenie przez Spółkę z o.o. Umowy najmu poprzez konsekwentną odmowę podjęcia jakichkolwiek czynności wskazanych w postanowieniach § 21 ust. 6 wnioskowanych przez Zainteresowanego zmierzających do oznaczenia innego sposobu i terminów wykonania zobowiązań określonych Umową najmu, adekwatnie do zmiany stosunków lub nowych okoliczności, których Strony nie przewidziały przy jej zawieraniu. Dodatkowo Wnioskodawca wezwał Spółkę z o.o. do zapłaty określonej kwoty tytułem kary umownej za rozwiązanie Umowy najmu w trybie natychmiastowym z przyczyn leżących po stronie Spółki z o.o. oraz określonej kwoty tytułem zwrotu nakładów poczynionych przez Zainteresowanego w przedmiocie najmu, w terminie 14 dni od daty otrzymania pisma. Ponadto Wnioskodawca oświadczył, że będzie w gotowości do zwrotu przedmiotu najmu w 21. dniu od doręczenia pisma o godzinie 10.00 wskazując, że po tej dacie Wnioskodawca nie będzie już korzystał z przedmiotu najmu, co oznacza, że Spółce z o.o. nie będzie przysługiwało wynagrodzenie w tym zakresie. Wnioskodawca wskazał również na to, że fakt opuszczenia przez nią przedmiotu najmu może mieć istotny wpływ na wykonanie przez Spółkę z o.o. wskazanego w § 14 Umowy najmu obowiązku całkowitego zapewnienia bezpieczeństwa obiektu, w którym znajdują się lokale użytkowe stanowiące przedmiot najmu, Wnioskodawca poinformował również, że z dniem rozwiązania Umowy najmu podejmie czynności prowadzące do rozwiązania łączących ją umów z dostawcami mediów;
*   Spółka z o.o. w piśmie z dnia 4 kwietnia 2013 r.
    1.  wskazała, że rozwiązanie przez Zainteresowanego Umowy Najmu jest nieskuteczne oraz, że w jej przekonaniu Umowa najmu nadal obowiązuje,
    2.  poinformowała, że będzie co miesiąc wystawiać i przesyłać Zainteresowanemu faktury VAT na wszystkie należności (czynsz, opłaty) wynikające z Umowy najmu,
    3.  wezwała również Wnioskodawcę do uzupełnienia kwoty Gwarancji do pełnej wysokości, tj. do kwoty odpowiadającej kwocie trzymiesięcznego Czynszu Najmu powiększonego o kwotę podatku VAT,
    4.  zastrzegła sobie dochodzenie od Wnioskodawcy wszelkich roszczeń odszkodowawczych związanych z dodatkowymi kosztami, które będzie musiała ponieść wobec banku na skutek opóźnienia w płatnościach poszczególnych rat kredytu. Spółka z o.o. przypomniała również Wnioskodawcy o obowiązkach wynikających z Umowy najmu odnośnie zapewnienia bezpieczeństwa i porządku na terenie przedmiotu najmu, wskazując, że wszelkie zaniedbania w tym zakresie, spowodują, że w trosce o stan obiektu Spółka z o.o. samodzielnie sfinansuje ww. usługi, a następnie obciąży Zainteresowanego wszystkimi kosztami z tym związanymi,
    5.  zwrócił uwagę na fakt, że nie wyraził i nie wyraża zgody na obniżenie czynszu oraz innych opłat wynikających z Umowy najmu,
    6.  wskazała, że Wnioskodawca w żadnym piśmie nie wykazał naruszenia przez niego przesłanek z § 21 ust. 6 Umowy najmu, a ewentualne pogorszenie sytuacji finansowej Wnioskodawcy w żadnym stopniu nie może zostać potraktowane jako zaistnienie jednej z przesłanek wskazanych w § 21 ust. 6 Umowy najmu, a Wnioskodawca jako profesjonalny uczestnik obrotu gospodarczego jest zobowiązany do uwzględnienia w swojej działalności ryzyka związanego z ewentualnymi wahaniami koniunktury gospodarczej. Zwróciła również uwagę, że § 21 ust. 6 Umowy najmu przewiduje co najwyżej zmianę sposobu i terminów wykonania zobowiązania, a nie jego wysokości (tj. nie można w oparciu o ten przepis żądać obniżenia czynszu i innych opłat wynikających z Umowy najmu, co było głównym przedmiotem żądań Wnioskodawcy),
    7.  podsumowując wyraził nadzieję, że Zainteresowany będzie terminowo regulować wszelkie należności wynikające z Umowy najmu,
*   Wnioskodawca w piśmie z dnia 22 kwietnia 2013 r. wskazał, że podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko co do przyczyn, podstaw i konsekwencji rozwiązania Umowy najmu, zwłaszcza w zakresie jego skuteczności. Dodatkowo zapewnił, że dochowa należytej staranności przy zwrocie Spółce z o.o. przedmiotu najmu, ze szczególną dbałością o to, aby sposób przeprowadzenia czynności zdawczo-odbiorczych, w tym zabezpieczenia obiektu uchronił Spółkę z o.o. przed ewentualnym uszczerbkiem;
*   Spółka z o.o. w piśmie z dnia 29 kwietnia 2013 r.:
    1.  Wezwała Zainteresowanego powołując się na obowiązującą w jej ocenie Umowę najmu do rozpoczęcia działalności w lokalu;
    2.  poinformowała, że zakłada, że Wnioskodawca nadal dysponuje duplikatami kluczy do lokalu, tym niemniej wskazała, że pełny zestaw kluczy do lokalu znajduje się w tzw. pomieszczeniu rozliczeń położonym w obiekcie, w którym znajdują się lokale użytkowe stanowiące przedmiot najmu podając przy tym numery kontaktowe do przedstawicieli ochrony,
    3.  poinformowała, że do lokalu doprowadzone są wszystkie niezbędne media, pomimo podjęcia przez Zainteresowanego działań zmierzających do rozwiązania umów na dostawy mediów,
    4.  zawiadomiła, że obciąży Zainteresowanego wszystkimi kosztami wynikłymi z podjęcia działań zmierzających do odcięcia dostawy mediów do obiektu,
    5.  wskazała, że zgodnie z § 1 ust. 2 oraz § 3 ust. 1 Umowy najmu Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia w lokalu działalności w postaci supermarketu spożywczo-przemysłowego,
    6.  zastrzegła sobie prawo do dochodzenia pełnego odszkodowania za szkody, które poniesie w związku lub na skutek niewywiązywania się przez Wnioskodawcę z Umowy Najmu,
    7.  pokreśliła, że lokal został opuszczony bez żadnej podstawy, w związku z czym wezwanie do rozpoczęcia działalności w lokalu jest w pełni uzasadnione;
*   Wnioskodawca w piśmie z dnia 29 kwietnia 2013 r. poinformował, że fakturę dotyczącą czynszu najmu za kwiecień 2013 r. zapłaci jedynie w wysokości odpowiadającej 23. dniom miesiąca kwietnia 2013 r. argumentując, że Spółce z o.o. nie przysługuje po dniu 23 kwietnia 2013 r. wynagrodzenie w zakresie czynszu najmu z powodu rozwiązania przez Zainteresowanego ze skutkiem natychmiastowym Umowy najmu. Dodatkowo Wnioskodawca wniósł o wystawienie odpowiedniej faktury korygującej w związku z brakiem podstaw od przyjęcia faktury dotyczącej czynszu najmu za kwiecień 2013 r. w pełnej wysokości;
*   Spółka z o.o. w piśmie z dnia 10 maja 2013 r. poinformowała, że Umowa najmu nadal obowiązuje, a nieprowadzenie przez Zainteresowanego działalności w lokalu jest naruszeniem zobowiązań wynikających z Umowy najmu i w żadnym stopniu nie umniejsza zobowiązania do zapłaty czynszu i pozostałych opłat wynikających z Umowy najmu. W związku z powyższym Spółka z o.o. wskazała, że nie widzi żadnych podstaw do korekty faktury dotyczącej czynszu najmu za kwiecień 2013 r. i zażądał zapłaty całej należnej kwoty z niej wynikającej;
*   Spółka z o.o. skierowała do Wnioskodawcy wezwania do zapłaty z dnia 25 kwietnia 2013 r., 24 maja 2013 r., 26 czerwca 2013 r., 18 listopada 2013 r. oraz 4 lutego 2014 r.;

*   w toku postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Okręgowym, Wydział Gospodarczy, Strony postanowiły zakończyć powstały spór polubownie. W dniu 24 czerwca 2014 r. Strony zawarły ugodę w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. W związku z powyższym, w dniu 26 czerwca 2014 r., zgodnie z art. 355 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, Sąd wydał postępowanie o umorzeniu postępowania.

Ponad powyższe, Wnioskodawca jednocześnie poinformował, że w dniu 28 listopada 2014 r. przeniesione zostały prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z Umowy najmu na podmiot B Sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Odszkodowanie, które otrzymuje Spółka z o.o. od Spółki podlega opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej VAT?
2.  Czy w przypadku opodatkowania VAT Odszkodowania, Spółka otrzymując z tego tytułu fakturę lub faktury ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur?
3.  W jakim momencie Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Odszkodowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Odszkodowanie, które otrzymuje oraz ma otrzymać Spółka z o.o. od Spółki uregulowane w Ugodzie będzie podlegać opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej VAT.

Ad. 2

Spółka otrzymując z tytułu Odszkodowania fakturę lub faktury ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z poszczególnych faktur.

Ad. 3

Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury lub faktur dokumentujących Odszkodowanie dla Spółki z o.o. w okresie ich otrzymania oraz z chwilą uregulowania kwot z nich wynikających.

Uzasadnienie.

Dla odpowiedzi na każde z pytań zadanych w niniejszym wniosku kluczowe jest ustalenie, czy płatności z tytułu Odszkodowania będą podlegać opodatkowaniu VAT dla Spółki z o.o.?

Pytanie nr 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. l pkt l ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. l ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. l pkt l, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji, pod pojęciem świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Dodatkowo na mocy art. 8 ust. l pkt 2 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, jeżeli zaniechanie pewnych czynności przynosiłoby wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o VAT uznane za usługę. Zatem, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Powyższe rozumienie usługi jest powszechnie przyjmowane w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji odzwierciedlającej dotychczasową linię orzeczniczą organów podatkowych Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, powołując się dodatkowo na wzorzec wspólnotowy, trafnie stwierdził, że: „Zgodnie z artykułem 25 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji. W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w artykule 1 Dyrektywy VAT. W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług.

Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie. Zatem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Można w tym miejscu wskazać, iż kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem). Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-l54/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych. Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.” (interpretacja nr IBPP1/443-27/13/KJ z dnia 13 marca 2013 r.).

Zgodnie z art. 8 ust. l pkt 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. l pkt l, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Przesłanki, których łączne zaistnienie jest koniecznie do zastosowania dyspozycji art. 8 ust. l pkt 2 ustawy o VAT, zostały trafnie podsumowane przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1363/12 (opublikowanym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono, że: „Powołany przepis (art. 8 ust. l ustawy o VAT – przyp. Wnioskodawcy) wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – niebędące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę”.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie powyższe przesłanki zostały łącznie spełnione w przedmiotowej sprawie, w związku z czym zobowiązania Spółki z o.o. opisane w Ugodzie należy uznać za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. l pkt 2 ustawy o VAT, albowiem:

*   Odszkodowanie należy, w ocenie Spółki, uznać za odpłatność pozostającą w bezpośrednim związku ze świadczeniami Spółki z o.o. na rzecz Spółki;
*   przedstawione w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku ułożenie wzajemnych relacji Spółki i Spółki z o.o. pozwala, w ocenie Spółki, na wskazanie zobowiązań Spółki z o.o., które należy uznać za usługę na gruncie VAT, a których beneficjentem jest Spółka;
*   istnieje stosunek prawny wynikający z Ugody zobowiązujący:
    1.  jedną ze stron, tj. Spółka z o.o. do określonych świadczeń wobec Spółki,
    2.  a drugą ze stron, tj. Spółkę do zapłaty kwoty Odszkodowania powiększonego o należny podatek VAT,
*   istnieje bezpośredni beneficjent (tj. Spółka) usług świadczonych przez Spółkę z o.o.

W konsekwencji, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego – w ocenie Wnioskodawcy – należy uznać, że Spółka z o.o. świadczy na rzecz Spółki odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy również podkreślić, że nazwa świadczenia pieniężnego, które będzie wypłacane na podstawie Ugody nie ma znaczenia dla określenia charakteru danego świadczenia na gruncie VAT.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 1664/12, w którym NSA stanął na stanowisku, że: „samo stwierdzenie we wniosku, iż mamy do czynienia z odszkodowaniem nie przesądza samo w sobie, że tak właśnie jest. Choć na płacenie „odszkodowania” spółka wskazała w części wniosku o wydanie interpretacji obejmującej przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie oznacza to, że dokonana przez nią kwalifikacja płaconych kwot jako odszkodowania stanowi wiążący organ i sądy administracyjne element stanu faktycznego. (\`(...)\`) Skrótowo rzecz ujmując, odszkodowanie ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. W swym wniosku spółka podała, że zawiera porozumienie rozwiązujące umowę najmu z wynajmującym i w porozumieniu tym określa kwotę, jaka zostanie wypłacona wynajmującemu w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy najmu z przyczyn leżących wyłącznie po jej stronie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak podany stan faktyczny nie umożliwia stwierdzenia, jaki charakter ma wypłacana przez spółkę kwota, a zwłaszcza nie pozwała na uznanie, że jest to odszkodowanie za wyrządzoną przez spółkę szkodę”. W analogiczny sposób NSA wypowiedział się również na tle podobnego stanu faktycznego w wyroku z dnia 10 czerwca 2014 r. (sygn. akt I FSK 981/13).

Również Minister Finansów, analizując podobny do opisanego w niniejszym wniosku przypadek, wskazał że: „(\`(...)\`) W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z zaniechaniem działania, w wyniku którego następuje złożenie oświadczenia woli (dokonanie czynności prawnej) przez Spółkę wywierającego skutek unicestwienia prawa majątkowego w postaci roszczenia. (\`(...)\`) Ponadto spełniony jest w analizowanej sprawie warunek odpłatności świadczenia, gdyż w zawartej pomiędzy stronami umowie przewidziane zostało wynagrodzenie dla Spółki za zobowiązanie się do odstąpienia od dochodzenia swoich roszczeń. (\`(...)\`). Spółka zobowiązuje się bowiem do zrzeczenia się możliwości dochodzenia swoich praw i roszczeń za odpłatnością. Intencją stron ugody jest zagwarantowanie (\`(...)\`) stabilności, która będzie wynikała z cofnięcia wszelkich roszczeń zgłaszanych przez Spółkę, (\`(...)\`) Reasumując, zapłata Spółce kwoty określonej w umowie wiąże się ze świadczeniem usługi przez Spółkę na rzecz wypłacającego, zatem jako wynagrodzenie za usługę podlega ona, w myśl powołanych powyżej przepisów, opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%, a Spółka (usługodawca) powinna udokumentować fakt wykonania przedmiotowej usługi poprzez wystawienie faktury VAT” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2011 r. nr IPPP1/443-1437/11-2/MP). Analogiczne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zajął również w wydanych tego samego dnia interpretacjach: nr IPPP1/443-1444/11-2/MP oraz IPPP1/443-1445/11-2/BS.

W odniesieniu do stawki jakiej podlegać będzie Odszkodowanie, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 41 ust. l ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt l ww. ustawy, w okresie od dnia l stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art, 110, wynosi 23%. Odszkodowanie, zdaniem Wnioskodawcy, podlegać więc będzie opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie m.in. w cytowanej wcześniej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2011 r. nr IPPP1/443-1437/11-2/MP.

Pośrednio stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również jednolita linia orzecznicza organów podatkowych w zakresie opodatkowania podatkiem VAT według stawki podstawowej usługi polegającej na wyrażeniu zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, za które wynajmującego otrzymuje od najemcy swego rodzaju „odszkodowanie” (przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-27/13/KJ z dnia 13 marca 2013 r., interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-1242/12-2/PR z dnia 28 lutego 2013 r., interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-1072/12/LSz z dnia 9 stycznia 2013 r., interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-1002/12-4/AP z dnia 28 grudnia 2012 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-612/12/MS z dnia 21 września 2012 r., interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/443-191/12-2/RD z dnia 23 kwietnia 2012 r.).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zapłacone przez Spółkę Odszkodowanie stanowi odpłatność za wykonanie usług na rzecz Spółki oraz podlega opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej.

Pytanie nr 2

Skoro Odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. l pkt l i art. 8 ust. l ustawy o VAT i usługa ta nie jest objęta żadnym ze zwolnień od podatku od towarów i usług, oznacza to, że do podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawianej przez Spółkę z o.o. nie ma zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Również żaden inny przepis szczególny ustawy o VAT, ani aktów wykonawczych do niej nie wyłącza prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tej fakturze.

Spełniona jest podstawowa przesłanka odliczenia podatku naliczonego, jaką jest jej związek z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Związek ten ma przy tym dwojaki aspekt. Po pierwsze, bezspornym jest, że przewidziane w art. 86 ust. l ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług dotyczy nie tylko towarów i usług bezpośrednio wykorzystywanych do wykonywania konkretnej czynności opodatkowanej VAT (np. dostawy towaru), ale również towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, o ile polega ona na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Przykładem takich usług, związanych z całokształtem działalności gospodarczej podatnika, są usługi najmu – nie ulega wątpliwości, że podatnik prowadzący, jak Spółka, działalność opodatkowaną VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w czynszu najmu lokalu wykorzystywanego w prowadzonej działalności.

Zdaniem Spółki, analogicznie należy traktować Odszkodowanie, którego zapłata pozostaje w związku z całokształtem działalności gospodarczej Spółki, stanowiąc koszt racjonalny i uzasadniony z biznesowego punktu widzenia. W pełni zasadne i zgodne z interesem gospodarczym Spółki jest bowiem doprowadzenie do ustania stosunku najmu lokalu, który nie jest już wykorzystywany w prowadzonej działalności. W tym zakresie nabywana usługa dotyczy potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT, w takim samym stopniu, jak każda inna usługa mająca na celu racjonalizacje (zmniejszenie) kosztów prowadzonej działalności.

Z zasady neutralności VAT, wielokrotnie podkreślanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości wynika, że przedsiębiorca prowadzący działalność opodatkowaną nie powinien ponosić kosztu nieodliczalnego podatku VAT, gdyż ma on obciążać ostatecznego konsumenta towarów i usług (por. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 Rompelman). Przy czym zasada ta dotyczy nie tylko wydatków bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, np. zakupu towarów w celu ich odsprzedaży, lecz również kosztów, które wprost nie przekładają się na sprzedaż opodatkowaną, ale są elementem prowadzonej działalności podatnika. W analogicznych sprawach, prawo do odliczenia VAT potwierdzają również polskie sądy administracyjne, np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 16 listopada 2010 r. (sygn. akt I FSK 1960/09) oraz z dnia 11 marca 2010 r. (sygn. akt I FSK 69/09). Potwierdza to również orzeczenie Trybunału w sprawie C-32/03 Fini HS, w którym Trybunał uznał za słuszne uprawnienie do odliczenia podatku VAT naliczonego przez podatnika, który zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, lecz który ze względu na zawartą umowę najmu nadal był zobowiązany do ponoszenia wydatków na czynsz i opłaty związane z pomieszczeniem wykorzystywanym uprzednio do tej działalności.

Mając na uwadze wskazane wyżej orzecznictwo TSUE, nie ulega wątpliwości, że w przypadku Spółki istnieje związek pomiędzy Odszkodowaniem wypłaconym Spółce z o.o. a prowadzoną przez Spółkę sprzedażą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Poniesiony koszt jest elementem ogólnej, opodatkowanej VAT działalności Spółki. Prawo do odliczenia naliczonego podatku z faktur dokumentujących zawarcie ugody i odstąpienie przez jedną ze stron od dochodzenia od drugiej strony roszczeń znajduje także potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2011 r. (IPPP1/443-1457/11-2/JL), z dnia 28 lutego 2013 r. (IPPP1/443-1206/12-2/AP; IPPP1/443-1206/12-3/AP), albo z dnia 5 listopada 2010 r. (IPPP1/443-832/10-4/ISz).

Pytanie nr 3

Na podstawie przepisu art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19a ust. l ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 17-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. l ustawy o VAT.

Dodatkowo podkreślić należy, że – jak już wskazano w opisie stanu faktycznego – Spółka z o.o. posiada status małego podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy o VAT, wobec czego przepis art. 19a ustawy o VAT znajdzie zastosowanie tylko w wypadku, kiedy Spółka z o.o. nie skorzysta z uprawnienia do stosowania metody kasowej, o której mowa w art. 21 ustawy o VAT. Spółka, jako nabywca usługi od Spółki z o.o. będącego małym podatnikiem, który rozlicza się metodą kasową, może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości dopiero w rozliczeniu za okres, w którym zapłaci całość lub część Odszkodowania. Dopiero bowiem z dniem, w którym Spółka z o.o. otrzyma od Spółki zapłatę, powstanie u Spółki z o.o. obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług, a tym samym Spółka nabędzie prawo do obniżenia VAT należnego w całości o kwotę podatku naliczonego, określoną w fakturze wystawionej przez Spółkę z o.o. nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę (art. 86 ust. 10b pkt l ustawy o VAT).

Spółka stoi także na stanowisku, że w przypadku, gdy w okresie, w którym kolejne płatności z tytułu Odszkodowania będą stawały się wymagalne, Spółka z o.o. utraci status małego podatnika (w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy o VAT) rozliczającego się metodą kasową, o której mowa w art. 21 ustawy o VAT, lub z niego zrezygnuje (składając zawiadomienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o VAT), to obowiązek podatkowy dla kwot Odszkodowania należnych za kolejne okresy rozliczeniowe, tj. miesiące, po okresie w którym Spółka utraci lub zrezygnuje ze statusu małego podatnika będzie nadal powstawał na zasadzie kasowej, czyli nie wpłynie to na ww. moment odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy na zasadzie metody kasowej powstaje w stosunku do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową. Brzmienie przywołanego przepisu oznacza, że rozliczanie się przez podatnika metodą kasową możliwe jest wyłącznie w sytuacji, gdy dana czynność została wykonana w okresie, kiedy podatnikowi przysługiwało prawo do rozliczania się metodą kasową zgodnie z art. 21 ust. l ustawy o VAT. Jeżeli zatem dana usługa zostanie wykonana w okresie, kiedy podatnik był uprawniony do stosowania metody kasowej, płatności za nią powinny być nadal rozliczane metodą kasową nawet, jeżeli w momencie realizacji tych płatności podatnik utracił już prawo do stosowania metody kasowej (niezależnie czy w konsekwencji utraty statusu małego podatnika czy wskutek złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o VAT).

Powyższe stanowisko potwierdza uzasadnienie projektu ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. Nr 1342), którą nadano obecne brzmienie artykułowi 21 ustawy o VAT. W uzasadnieniu projektu wyraźnie stwierdzono bowiem, że: „W ust. 2 (art. 21 ustawy o VAT) zaproponowano, aby metoda kasowa objęła tylko czynności wykonane w okresie jej stosowania. Metoda ta nie miałaby zatem zastosowania do wszystkich czynności wykonanych przed tym okresem, co jest logiczne i spójne, zwłaszcza z obowiązkami nabywcy towarów i usług od małego podatnika stosującego metodę kasową związanymi z odliczaniem podatku. W konsekwencji wprowadzonych modyfikacji zasadne jest uchylenie, jako zbędnego, ust. 5 w art. 21. Zaprojektowana zmiana porządkowa w tym przepisie zapewni, w ocenie projektodawcy, lepszą czytelność przepisu w przypadku rozpoczęcia rozliczania podatku metodą kasową oraz jego zakończenia, bez wprowadzania merytorycznej zmiany w jego treści. Nadał bowiem, jak obecnie, kasowa metoda rozliczeń dotyczyć będzie wyłącznie czynności, które zostały wykonane w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2013 r. nr IPPP1/443-1037/13-2/IGo, w której wnioskodawca wskazał, że realizuje dostawy towarów/świadczenie usług w okresie, kiedy posiadał status małego podatnika uprawnionego do dokonywania rozliczeń podatku VAT metodą kasową, natomiast płatności za te czynności będzie otrzymywał już w okresie, kiedy nie będzie miał prawa do rozliczania się metodą kasową z powodu utraty statusu małego podatnika. Na tle takiego stanu faktycznego w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: „(\`(...)\`) z brzmienia art. 21 ust. 2 zgodnie z którym metodę kasową przewidzianą w art. 21 ust. l ustawy o VAT stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową. Tym samym w sytuacji, gdy podatnik utraci prawo do rozliczania podatku VAT zgodnie z metodą kasową z końcem czwartego kwartału 2013 r., oraz niezależnie od tego kiedy otrzyma zapłatę za świadczone usługi – Spółka będzie obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 21 ust. l ustawy o VAT. Decydujące bowiem znaczenie ma fakt, jaki status miał podatnik w momencie wykonywania czynności”.

W sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym, Spółka z o.o. spełni zobowiązania wynikające z Ugody w chwili jej podpisania i wejścia w życie, a więc w okresie, kiedy Spółka z o.o. będzie posiadała status małego podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy o VAT. Spółka z o.o. będzie uprawniona (przez wszystkie wymienione w Ugodzie następujące po sobie okresy rozliczeniowe) do stosowania metody kasowej w stosunku do otrzymanych od Wnioskodawcy kwot Odszkodowania, nawet jeśli w momencie otrzymania poszczególnych kwot Odszkodowania:

*   Spółka z o.o. nie będzie posiadała już statusu małego podatnika, ponieważ obrót z innych tytułów zsumowany z obrotem z tytułu otrzymanych już kwot Odszkodowania za dany rok osiągnie lub przekroczy kwotę zdefiniowaną w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT,
*   wskutek złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o VAT Spółka z o.o. utraci możliwość stosowania metody kasowej do swoich bieżących rozliczeń z tytułu podatku VAT.

Reasumując, w przypadku, gdy w okresie, w którym kolejne płatności z tytułu Odszkodowania będą stawały się wymagalne, Spółka z o.o. utraci status małego podatnika rozliczającego się metodą kasową, o której mowa w art. 21 Ustawy o VAT, lub z niego zrezygnuje, tj. złoży zawiadomienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 Ustawy o VAT, to w ocenie Spółki obowiązek podatkowy dla kwot Odszkodowania należnych za kolejne miesiące będzie powstawał na zasadzie kasowej i nie powstanie on jednorazowo w odniesieniu do reszty Odszkodowania, co z kolei będzie miało wpływ na sposób odliczenia VAT przez Spółkę.

W przypadku niepotwierdzenia ww. stanowiska, należy mieć natomiast na uwadze zasadę ogólną (art. 19a ust. l ustawy o VAT), dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług, tj. kiedy usługi zostają wykonane.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia wykonania usługi. Pod pojęciem tym należy jednak rozumieć wykonanie wszystkich czynności składających się na dane świadczenie (usługę).

Ustawodawca wprowadził jednak do ustawy o VAT regulacje doprecyzowujące pojęcie „wykonania usługi” w kolejnych ustępach art. 19a. Podkreślenia wymaga fakt, że art. 19a ust. 2, 3 czy też ust. 4 nie wprowadzają szczególnych (wyjątkowych w stosunku do art. 19a ust. l ustawy o VAT) momentów powstania obowiązku podatkowego. Przepisy te odnoszą się ściśle do ogólnej zasady wykonania usługi specyficznie definiując ten moment w określonych sytuacjach.

Mając na uwadze, że – w ocenie Spółki – opisane w niniejszym wniosku usługi na podstawie Ugody stanowią usługi ciągłe, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, to obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych usług powstawać będzie z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności kwot Odszkodowania.

Odnosząc powyższe stanowisko do przedstawionego stanu faktycznego – w ocenie Wnioskodawcy – obowiązek podatkowy będzie powstawał:

*   zgodnie z art. 19a ust. 3 w zw. z art. 19a ust. l ustawy o VAT, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego, tj. danego miesiąca, za który Odszkodowanie będzie należne, lub
*   ewentualnie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z momentem dokonania płatności kwoty Odszkodowania, jeśli płatności dokonano przed upływem danego okresu rozliczeniowego.

Spółka nabędzie zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur Spółki z o.o. w rozliczeniu za każdy, miesięczny okres, w którym powstawał będzie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę (art. 86 ust. 10b pkt l ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie – jako usługa – podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się również przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 k.c., dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Kwestia odszkodowania stanowiącego rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu była przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 15 grudnia 1993 r. w sprawie Lubbock Fine Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise (C-63/92). W orzeczeniu tym Trybunał nie uznał za prawidłowe zastosowania innych zasad opodatkowania VAT dla „wynagrodzenia należnego jednej stronie od drugiej w związku z rezygnacją z najmu” niż dla czynszu opłacanego w ramach umowy najmu nieruchomości. Zatem z tego rozstrzygnięcia Trybunału wynika, że odszkodowanie stanowiące rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu przez wynajmującego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Kluczowym elementem dla rozstrzygnięcia czy czynność podlega opodatkowaniu jest fakt istnienia zgody, chociażby nieformalnej, na korzystanie z przedmiotu, bądź wystąpienie przez jego właściciela na drogę sądową.

W przypadku, gdy rzecz (np. nieruchomość) została objęta w posiadanie przez podmiot nieuprawniony, a właściciel rzeczy dążąc do uregulowania stanu niezgodnego z jego wolą wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.

W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje stan, w którym przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości bez zawiązywania lub po wygaśnięciu stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie umowy najmu (dzierżawy) – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji sieci franchisingowej podmiotów prowadzących sklepy sprzedające głównie artykuły spożywcze oraz sprzedaży hurtowej głównie artykułów spożywczych.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka z o.o. w czerwcu 2008 r. nabyła od A Sp. z o.o. nieruchomość, w skład której wchodził lokal użytkowy będący Przedmiotem Najmu umowy z dnia 14 sierpnia 2007 r., zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a A Sp. z o.o. Następnie pomiędzy Zainteresowanym a Spółką z o.o. powstał spór, co do istnienia Umowy najmu i związanych z tym konsekwencji, w ramach którego:

*   Spółka z o.o. stała na stanowisku, że Umowa najmu nadal łączy Strony i w związku z czym Spółka posiada wobec Wnioskodawcy określone roszczenia,
*   Wnioskodawca stanął na stanowisku, że Umowa najmu została skutecznie rozwiązana, a Spółka z o.o. nie posiada w tym zakresie wobec Zainteresowanego żadnych roszczeń, natomiast Wnioskodawca posiada roszczenia wobec Spółki z o.o.

Z uwagi na powyższe rozbieżności co do istnienia Umowy najmu i związanych z tym konsekwencji, przed sądem powszechnym rozpoczął się proces cywilny.

W celu zakończenia istniejącego pomiędzy Stronami sporu dotyczącego istnienia odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Spółki z o.o. z tytułu Umowy najmu, zwłaszcza z uwagi na prognozę ekonomicznie negatywnych dla Stron skutków związanych z prawdopodobną długotrwałością Postępowania oraz wolę uchylenia stanu niepewności co do rozstrzygnięcia w zakresie dochodzonych roszczeń, Strony przy wzajemnych ustępstwach, postanowiły przekształcić niepewny i sporny stosunek prawny Umowy najmu w stosunek pewny i niesporny na zasadach określonych w ugodzie zawartej w czerwcu 2014 r.

W Ugodzie Strony zgodnie uznały, że Ugoda stanowi całość uzgodnień pomiędzy Stronami i uchyla wszelkie poprzedzające je umowy, porozumienia i uzgodnienia, pisemne i ustne, dotyczące Umowy najmu, oraz wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia Stron związane z Umową najmu, jak też potwierdziły rozwiązanie Umowy najmu ze skutkiem na dzień 2 kwietnia 2013 r.

W miesiącu podpisania Ugody, przed dniem podpisania Ugody, Spółka z o.o. posiadała status małego podatnika i rozliczała podatek VAT na zasadach przewidzianych w art. 21 ustawy, stosując metodę kasową. Spółka z o.o. do dnia złożenia niniejszego wniosku nie złożyła zawiadomienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy. Obrót osiągnięty przez Spółkę z o.o. w roku 2014 do dnia podpisania Ugody był niższy niż kwota przewidziana w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy. W przypadku, gdyby cała kwota Odszkodowania, za wszystkie miesiące przewidziane w Ugodzie stała się należna w dniu podpisania lub wejścia w życie Ugody, to ta kwota Odszkodowania zsumowana z obrotem uzyskanym przez Spółkę z o.o. w roku 2014 do dnia podpisania lub wejścia w życie ugody z innych tytułów byłaby wyższa niż kwota zdefiniowana w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy. Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Postanowienia w art. 2 pkt 25 lit. b ustawy nie mają zastosowania do Zainteresowanego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony, na okres 10 lat, liczony od dnia wydania przedmiotu najmu Wnioskodawcy.

Zainteresowany nie wnosił na rzecz Spółki z o.o. kaucji tytułem zabezpieczenia prawidłowości realizacji umowy. Wynajmujący mógł rozwiązać Umowę najmu przed upływem okresu najmu ze skutkiem natychmiastowym w sytuacjach szczegółowo wskazanych w Umowie najmu.

W każdym przypadku zamiaru skorzystania z uprawnienia do natychmiastowego rozwiązania Umowy najmu Strona uprawniona do skorzystania z tego prawa, zobowiązana była niezwłocznie powiadomić drugą Stronę o dostrzeżonych okolicznościach mogących skutkować rozwiązaniem Umowy najmu i wezwać ją do przywrócenia właściwego stanu rzeczy.

W przypadku rozwiązania Umowy najmu z szeregu przyczyn opisanych w § 19 Umowy najmu, dotyczących drugiej strony, Strona naruszająca ww. postanowienia zobowiązana była do zapłaty na rzecz Strony uprawnionej, kary umownej w wysokości odpowiadającej równowartości sześciomiesięcznego czynszu najmu netto obowiązującego w chwili rozwiązania Umowy najmu, ponadto w przypadku rozwiązania Umowy najmu z przyczyn leżących po stronie Wynajmującego. Wynajmujący zobowiązany był do zwrotu Wnioskodawcy kosztów nakładów poczynionych przez Zainteresowanego lub podnajemców na przedmiot Najmu.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 28 marca 2013 r. złożył oświadczenie o rozwiązaniu Umowy najmu ze skutkiem natychmiastowym, tj. na dzień doręczenia pisma. Jako podstawę rozwiązania Umowy najmu wskazał § 19 ust. 2 lit. c w zw. z § 21 ust. 6 Umowy najmu, a jako przyczynę istotne naruszenie przez Spółkę z o.o. Umowy najmu poprzez konsekwentną odmowę podjęcia jakichkolwiek czynności wskazanych w postanowieniach § 21 ust. 6 wnioskowanych przez Zainteresowanego zmierzających do oznaczenia innego sposobu i terminów wykonania zobowiązań określonych Umową najmu, adekwatnie do zmiany stosunków lub nowych okoliczności, których Strony nie przewidziały przy jej zawieraniu. Dodatkowo Wnioskodawca wezwał Spółkę z o.o. do zapłaty określonej kwoty tytułem kary umownej za rozwiązanie Umowy najmu w trybie natychmiastowym z przyczyn leżących po stronie Spółki z o.o. oraz określonej kwoty tytułem zwrotu nakładów poczynionych przez Zainteresowanego w przedmiocie najmu, w terminie 14 dni od daty otrzymania pisma. Ponadto Wnioskodawca oświadczył, że będzie w gotowości do zwrotu przedmiotu najmu w 21. dniu od doręczenia pisma o godzinie 10.00 wskazując, że po tej dacie nie będzie już korzystał z przedmiotu najmu, co oznacza, że Spółce z o.o. nie będzie przysługiwało wynagrodzenie w tym zakresie, Wnioskodawca wskazał również na to, że fakt opuszczenia przez niego przedmiotu najmu może mieć istotny wpływ na wykonanie przez Spółkę z o.o. wskazanego w § 14 Umowy najmu obowiązku całkowitego zapewnienia bezpieczeństwa obiektu, w którym znajdują się lokale użytkowe stanowiące przedmiot najmu, Zainteresowany poinformował również, że z dniem rozwiązania Umowy najmu podejmie czynności prowadzące do rozwiązania łączących jego umów z dostawcami mediów;

Spółka z o.o. w piśmie z dnia 4 kwietnia 2013 r.

*   wskazała, że rozwiązanie przez Wnioskodawcę Umowy Najmu jest nieskuteczne oraz, że w jej przekonaniu Umowa najmu nadal obowiązuje,
*   poinformowała, że będzie co miesiąc wystawiać i przesyłać Zainteresowanemu faktury VAT na wszystkie należności (czynsz, opłaty) wynikające z Umowy najmu,
*   wezwała również Wnioskodawcę do uzupełnienia kwoty Gwarancji do pełnej wysokości, tj. do kwoty odpowiadającej kwocie trzymiesięcznego Czynszu Najmu powiększonego o kwotę podatku VAT,
*   zastrzegła sobie dochodzenie od Zainteresowanego wszelkich roszczeń odszkodowawczych związanych z dodatkowymi kosztami, które będzie musiała ponieść wobec banku na skutek opóźnienia w płatnościach poszczególnych rat kredytu,
*   zwróciła uwagę na fakt, że nie wyraziła i nie wyraża zgody na obniżenie czynszu oraz innych opłat wynikających z Umowy najmu,
*   wskazała, że Wnioskodawca w żadnym piśmie nie wykazał naruszenia przez niego przesłanek z § 21 ust. 6 Umowy najmu, a ewentualne pogorszenie sytuacji finansowej Zainteresowanego w żadnym stopniu nie może zostać potraktowane jako zaistnienie jednej z przesłanek wskazanych w § 21 ust. 6 Umowy najmu, a Wnioskodawca jako profesjonalny uczestnik obrotu gospodarczego jest zobowiązany do uwzględnienia w swojej działalności ryzyka związanego z ewentualnymi wahaniami koniunktury gospodarczej. Zwrócił również uwagę, że § 21 ust. 6 Umowy najmu przewiduje co najwyżej zmianę sposobu i terminów wykonania zobowiązania a nie jego wysokości (tj. nie można w oparciu o ten przepis żądać obniżenia czynszu i innych opłat wynikających z Umowy najmu, co było głównym przedmiotem żądań Zainteresowanego).

Zainteresowany w piśmie z dnia 22 kwietnia 2013 r. wskazał, że podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko co do przyczyn, podstaw i konsekwencji rozwiązania Umowy najmu, zwłaszcza w zakresie jego skuteczności.

Spółka z o.o. w piśmie z dnia 29 kwietnia 2013 r.:

*   wezwała Wnioskodawcę powołując się na obowiązującą w jej ocenie Umowę najmu do rozpoczęcia działalności w lokalu;
*   poinformowała, że zakłada, że Zainteresowany nadal dysponuje duplikatami kluczy do lokalu, tym niemniej wskazała, że pełny zestaw kluczy do lokalu znajduje się w tzw. pomieszczeniu rozliczeń położonym w obiekcie, w którym znajdują się lokale użytkowe stanowiące przedmiot najmu podając przy tym numery kontaktowe do przedstawicieli ochrony,
*   poinformowała, że do lokalu doprowadzone są wszystkie niezbędne media, pomimo podjęcia przez Zainteresowanego działań zmierzających do rozwiązania umów na dostawy mediów,
*   zawiadomiła, że obciąży Wnioskodawcę wszystkimi kosztami wynikłymi z podjęcia przez Zainteresowanego działań zmierzających do odcięcia dostawy mediów do obiektu,
*   zastrzegła sobie prawo do dochodzenia od Wnioskodawcy pełnego odszkodowania za szkody, które poniesie w związku lub na skutek niewywiązywania się przez niego z Umowy najmu.

Spółka z o.o. skierowała do Zainteresowanego wezwania do zapłaty z dnia 25 kwietnia 2013 r., 24 maja 2013 r., 26 czerwca 2013 r., 18 listopada 2013 r. oraz 4 lutego 2014 r.

W toku postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Okręgowym, Strony postanowiły zakończyć powstały spór polubownie. W dniu 24 czerwca 2014 r. Strony zawarły ugodę w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. W związku z powyższym, w dniu 26 czerwca 2014 r., zgodnie z art. 355 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, Sąd dał postępowanie o umorzeniu postępowania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Odszkodowania uregulowanego w Ugodzie za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że nazywane przez Wnioskodawcę Odszkodowanie wynikające z podpisanej Ugody – z tytułu wcześniejszego rozwiązania Umowy najmu nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę.

W rozpatrywanej sprawie nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio z łączącej ich Ugody (porozumienia), na mocy którego uzgodnili, że strony rozwiązują Umowę najmu zawartą na czas określony. Rozwiązanie umowy poprzez zawarcie pomiędzy Stronami porozumienia oraz wpłacenie określonej kwoty na rzecz Spółki z o.o. prowadzi do zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane. Nie jest ono natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązywania się lub nienależytego wywiązania się przez którąś ze stron umowy z ciążących na niej obowiązków.

Zatem przedmiotowego wynagrodzenia należnego Spółce z o.o. nie można uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści. Stanowi ono formę wynagrodzenia za jej działanie – tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. Czynności podjęte przez Spółkę z o.o. skutkują doprowadzeniem do rozwiązania umowy najmu z najemcą. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od zawartej umowy najmu), za którą Spółka z o.o. otrzymuje określoną kwotę pieniężną należy więc traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, zgodę na rozwiązanie zawartej Umowy najmu – co stanowi korzyść dla Najemcy – należy traktować jako określone świadczenie usług przez Spółkę z o.o., podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za które otrzyma wynagrodzenie. Określone w niniejszych okolicznościach jako Odszkodowanie wynagrodzenie należne Spółce z o.o. jest ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez wpłacającego (najemcę nieruchomości) w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie Umowy najmu, co stanowi świadczenie wykonane przez Spółkę z o.o. na jego rzecz. Tym samym, spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności przez Najemcę (Wnioskodawcę), a otrzymaniem przez niego świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynność Spółki z o.o. w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej Umowy najmu – uregulowane w podpisanej Ugodzie – stanowi odpłatne świadczenie usług przez Spółkę z o.o. na rzecz Najemcy, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W związku z tym, że w analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (kwotą odszkodowania), ustalonym na mocy zawartej Ugody, w zamian za odstąpienie od Umowy najmu stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. V

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W analizowanej sprawie ze względu na fakt, że usługa będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie została wymieniona w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, jako czynność podlegająca opodatkowaniu stawką obniżoną lub zwolniona od podatku, jest opodatkowana 23% stawką podatku.

Uwzględniając przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że wypłaconych kwot na rzecz Spółki z o.o. nie można uznać za Odszkodowanie, lecz należy je potraktować jako formę wynagrodzenia stanowiącego – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy –odpłatne świadczenie usług na rzecz Najemcy, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie wskazuje się, że ww. wynagrodzenie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 oraz art. 41 ust. 13 ustawy.

Ponadto w analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymane przez Spółkę z o.o. wynagrodzenie oraz momentu, w którym to prawo powstaje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik aby skorzystać z prawa do odliczenia nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności z którymi łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jako integralna część systemu VAT w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zatem podatnik ma prawo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Powyższa zasada, wyrażona w art. 86 ust. 10 ustawy, uzależnia tym samym termin powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z terminem powstania obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego.

Zgodnie z ww. przepisem, jeżeli powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy towarów lub usług z tytułu danej czynności będącej źródłem podatku naliczonego, to u podatnika, który jest odbiorcą tej czynności, powstanie także prawo do odliczenia. Jednocześnie ustawodawca, w kontekście terminu powstania prawa do odliczenia, utrzymał warunek związany z otrzymaniem faktury VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

W związku z powyższym należy wskazać, że z odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na terytorium kraju – na podstawie art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy – można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury bądź dokumentu celnego dokumentujących tę transakcję.

Z treści wniosku wynika, że przed dniem podpisania Ugody, Spółka z o.o. posiadała status małego podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 25 ustawy i rozliczała podatek VAT na zasadach przewidzianych w art. 21 ustawy stosując metodę kasową. Ponadto Spółka z o.o. poinformowała, że do dnia złożenia niniejszego wniosku nie złożyła zawiadomienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy. Zatem w tej sytuacji należy przywołać przepisy odnoszące się do małych podatników rozliczających się metodą kasową.

I tak, w świetle art. 2 pkt 25 lit. a ustawy, przez małego podatnika rozumie się podatnika podatku od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Natomiast, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

− po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Ponadto przepis ust. 1 stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową (ust. 2 ww. artykułu).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym, zrejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, wynajmował na podstawie Umowy najmu lokal użytkowy od Spółki z o.o. w celu prowadzenia własnej działalności gospodarczej w zakresie supermarketu spożywczo-przemysłowego. Towary spożywcze i przemysłowe podlegają opodatkowaniu i zgodnie z art. 41 w zw. z art. 146a ustawy z reguły są opodatkowane podatkiem VAT. Zatem wszelkie wydatki związane z lokalem użytkowym wynajmowanym od Spółki z o.o. mają bezpośredni związek z planowaną przez Zainteresowanego działalnością w zakresie sklepu spożywczo-przemysłowego, w którym występowałaby sprzedaż opodatkowana. W związku z powyższym, otrzymane przez Spółkę z o.o. od Wnioskodawcy Odszkodowanie z tytułu rozwiązania Umowy najmu, jest związane z planowaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie, której miały występować czynności opodatkowane.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że ww. art. 86 ust. 10 ustawy ustawodawca zawarł generalną zasadę, która wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W konsekwencji tut. Organ wskazuje, że w związku ze spełnieniem przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących wypłacone Odszkodowanie za przedterminowe rozwiązanie Umowy najmu na podstawie Ugody. Natomiast Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał ww. płatności.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury lub faktur dokumentującej/dokumentujących otrzymane przez Spółkę z o.o. Odszkodowanie, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z zastrzeżeniem art. 88 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca dokonał płatności, doszło do faktycznego nabycia usług oraz podatnik jest w posiadaniu faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących Odszkodowanie.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności uznania czy świadczone przez Spółkę z o.o. usługi mają charakter ciągły.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.