Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.120.2019.3.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-06
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do nabywanych usług montażu mikroinstalacji fotowoltaicznych.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do nabywanych usług montażu mikroinstalacji fotowoltaicznych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 6) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do nabywanych usług montażu mikroinstalacji fotowoltaicznych. Wniosek uzupełniono 26 kwietnia 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina A (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina planuje realizację projektu pn. „Rozwój odnawialnych źródeł energii w gospodarstwach domowych mieszkańców gminy A” (dalej: „Projekt”), który dofinansowany zostanie:

*   w formie dotacji celowej z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego – 85%,
*   w formie środków na dofinansowanie własnych inwestycji gmin pozyskanych z wpłat mieszkańców – 15%.

Wnioskodawca przystępując do realizacji Projektu wypełnia swoje zadania ustawowe. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin. Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2018 r., poz. 799, z późn. zm., dalej: „Prawo ochrony środowiska”) do zadań własnych gmin należy m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (art. 403 ust. 2 Prawa ochrony środowiska).

W ramach planowanego przedsięwzięcia zostanie zrealizowane jedno główne zadanie. Projekt zakłada budowę nowych mikroinstalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych, z wykorzystaniem energii słonecznej.

Zadanie polegać będzie na zakupie 455 mikroinstalacji fotowoltaicznych służących do wytwarzania energii, a następnie ich zabudowie na budynkach mieszkalnych w gminie A. Wobec tego odbiorcami ostatecznymi (użytkownikami instalacji) będą mieszkańcy gminy realizującej Projekt. Listę ostatecznych odbiorców Wnioskodawca sporządził w oparciu o przeprowadzoną procedurę wyboru charakteryzującą się otwartością, przejrzystością i brakiem dyskryminacji. Jednocześnie Gmina opracowała i upubliczniła regulamin przyjmowania zgłoszeń od potencjalnych odbiorców.

W efekcie tych działań mikroinstalacje fotowoltaiczne zostaną umieszczone w 455 gospodarstwach domowych mieszkańców Gminy A, które będą charakteryzować się następującą mocą zainstalowaną:

1.  175 urządzeń o zainstalowanej mocy 3,51 kW – łącznie 614,25 kWe (oparta o 13 modułów fotowoltaicznych),
2.  280 urządzeń o zainstalowanej mocy 4,86 kW – łącznie 1360,80 kWe (oparta o 18 modułów fotowoltaicznych).

Energia wytworzona w mikroinstalacji fotowoltaicznej będzie zużywana na własne potrzeby gospodarstw domowych, a tylko jej niewykorzystana część, tj. nadwyżka wygenerowanej energii przekraczającą potrzeby własne, będzie mogła być wprowadzona do sieci zewnętrznej (bez zysku mieszkańca, na zasadzie bilansowania).

W rezultacie w ramach Projektu wykorzystującego energię słoneczną zainstalowane zostaną urządzenia o mocy 1,97505 MWe.

W oparciu o parametry techniczne zainstalowanych urządzeń oraz czas pracy instalacji Wnioskodawca szacuje, że ilość średniorocznej wytworzonej energii elektrycznej w wyniku realizacji Projektu wyniesie ok. 1777,545 MWh. Tym samym realizacja Projektu bezpośrednio przyczyni się do redukcji emisji CO2.

Zgodnie z obliczeniami przeprowadzonymi w studium wykonalności szacuje się, że w wyniku zastosowanej technologii wykorzystującej OZE nastąpi osiągnięcie bardzo wysokiego efektu ekologicznego w postaci zmniejszenia emisji CO2 o 1466,47 Mg CO2/rok, w wyniku uniknięcia emisji w konwencjonalnych elektrowniach węglowych.

Jednocześnie w Projekcie zastosowany zostanie inteligentny system zarządzania energią w oparciu o technologię TIK. Rozwiązanie to służy do zbierania informacji od urządzeń systemu, tj. falownika i liczników oraz do zarządzania nimi. System będzie wysyłał dane do chmury obliczeniowej przez sieć Internet, a także prezentował uproszczone dane lokalnie przez Ethernet lub Wifi.

Głównym celem Projektu jest wspieranie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną we wszystkich sektorach poprzez zwiększenie poziomu produkcji energii ze źródeł odnawialnych w wyniku montażu 455 mikroinstaiacji fotowoltaicznych o łącznej mocy 1,97505 MWe na obszarze Gminy A.

Jednocześnie Projekt przyczyni się do zmniejszenia emisji zanieczyszczeń do atmosfery oraz zmniejszenia stale intensyfikującego się zagrożenia ubóstwem energetycznym, w wyniku zmniejszenia dotychczas ponoszonych kosztów zużycia energii wytwarzanych w elektrowniach konwencjonalnych.

Powyżej przedstawiony cel Projektu został określony w oparciu o analizę potrzeb, która została przeprowadzona wśród ludności zamieszkującej obszar gminy A, w tym wśród potencjalnych ostatecznych odbiorców, którzy będą korzystać z mikroinstalacji OZE nieodpłatnie. W związku z tym Wnioskodawca przeprowadził badanie najbardziej adekwatne do skali oddziaływania Projektu.

Wnioskodawca na etapie projektowania inwestycji przeprowadził kilkaset wizji lokalnych w gospodarstwach domowych Gminy A, podczas których przeprowadził badania diagnozujące i identyfikujące najważniejsze ich potrzeby wynikające z braku dostępu do odnawialnych źródeł energii.

Należy do nich zaliczyć następujące potrzeby:

1.  zmniejszenie stale intensyfikującego się zagrożenia ubóstwem energetycznym,
2.  ograniczenie wysokich kosztów zużycia energii,
3.  zmniejszenie emisji zanieczyszczeń do atmosfery,
4.  ograniczenie strat na przesyle energii,
5.  konieczność utrzymania parametrów jakościowych energii elektrycznej zgodnie z normami,
6.  konieczność zapewnienia trwałości i ciągłości dostaw energii elektrycznej,
7.  konieczność zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego,
8.  wzrost świadomości ekologicznej społeczeństwa.

Wobec powyższego Projekt bezpośrednio przyczyni się do zaspokojenia ww. potrzeb mieszkańców gminy.

Projekt jest spójny z celami i założeniami dokumentów:

1.  Strategią Rozwoju Miasta i Gminy A na lata 2014 – 2020,
2.  Strategią rozwoju województwa wielkopolskiego do 2020 roku (cele strategiczne nr 2, 3 i 5),
3.  Strategią na rzecz inteligentnego i zrównoważonego rozwoju sprzyjającego włączeniu społecznemu Europa 2020.

Rezultatami Projektu będą:

1.  Szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych – 1466,47 t CO2/rok.
2.  Produkcja energii elektrycznej z nowo wybudowanych instalacji wykorzystujących OZE – 1777,545 MWhe/rok.
3.  Dodatkowa zdolność wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych – 1,98 MWe.

Każda mikroinstalacja złożona będzie z:

1.  modułów fotowoltaicznych,
2.  inwertera wraz z osprzętem (w tym rozwiązanie TIK),
3.  konstrukcji montażowej – dobierana indywidualnie w zależności od pokrycia dachu, kąta jego nachylenia oraz rozmieszczenia modułów,
4.  zabezpieczeń (rozłącznik DC, bezpiecznik DC, ogranicznik przepięć DC, bezpiecznik AC, ogranicznik przepięć AC),
5.  kabli solarnych,
6.  elementów montażowych elektrycznych (np. rozdzielnice, tulejki, rury instalacyjne, korytka, peszle itp.).

Gmina wyłoni wykonawcę Projektu zgodnie z zasadami ustawy Prawo zamówień publicznych. Planowane wydatki poniesione zostaną na zrealizowaną dokumentację techniczną, budowę instalacji i nadzór nad wykonaniem tej inwestycji. Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego Projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

Z użytkownikami podpisana zostanie umowa cywilnoprawna, która będzie określała wzajemne zobowiązania stron pod względem organizacyjnym i finansowym.

Użytkownik po podpisaniu umowy zobowiąże się do partycypowania w kosztach realizacji Projektu. Wysokość partycypacji określona zostanie na podstawie raportu z inspekcji terenowej, w którym obliczono moc instalacji i szacunkowe koszty. Użytkownik będzie zobowiązany zapłacić 15% ceny zestawu.

Do tak wyliczonej kwoty netto doliczony zostanie podatek VAT.

Wpłaty użytkowników będą wpływały na rachunek bankowy Gminy i udokumentowane będą fakturami VAT zaliczkowymi.

Wpłaty z tego tytułu mają być ujęte w klasyfikacji budżetowej jako środki na dofinansowanie własnych inwestycji gmin pozyskane z innych źródeł.

Po wyliczeniu faktycznego kosztu danej instalacji, użytkownik otrzyma fakturę VAT końcową.

Po zakończeniu montażu instalacji Gmina nieodpłatnie użyczy użytkownikom instalację do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem. W tym okresie Gmina będzie dokonywała obsługi gwarancyjnej i serwisowej, nie obciążając tym użytkowników.

Instalacje będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości Projektu, tj. minimum 5 lat. Po upływie okresu trwałości Projektu (równoważnego z okresem trwania umowy z użytkownikami) instalacja przekazana zostanie użytkownikowi protokołem zdawczo-odbiorczym na własność.

Projekt nie przewiduje uzyskania przez Gminę korzyści finansowych po jego realizacji.

Wykonywane przez Gminę świadczenie dotyczyć będzie tylko tych nieruchomości, których właściciele zobowiążą się do dokonania wpłat na realizację Projektu. Brak wpłaty przez właścicieli będzie jednoznaczny z rezygnacją z udziału w Projekcie.

Wpłaty od mieszkańców stanowiące partycypację w kosztach realizacji Projektu wpłyną na konto bankowe Gminy po podpisaniu umowy z Europejskim Funduszem Rozwoju Regionalnego. Wpłaty zaliczkowe mieszkańców dokonane zostaną przed rozpoczęciem świadczenia usługi (wykonaniem dokumentacji, budową instalacji, nadzorem inwestorskim). Ostateczne rozliczenie z mieszkańcami nastąpi po wykonaniu prac związanych z realizacją Projektu.

Budynki mieszkalne jednorodzinne i wielorodzinne, w których i na których montowane będą instalacje zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT.

Budowa instalacji będzie dokonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Realizacja Projektu uzależniona jest od otrzymanego dofinansowania. W przypadku nie otrzymania dofinansowania (zarówno w formie dotacji celowej z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, jak również w formie wpłat mieszkańców) zadanie nie będzie realizowane.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie przeznaczone zostanie wyłącznie na realizację Projektu. Dofinansowanie nie może być przeznaczone na żaden inny projekt.

Przyznana dotacja celowa stanowić będzie 85% wydatków na realizację wskazanego we wniosku Projektu. Przeznaczona zostanie na wykonanie dokumentacji projektowej, robót budowlanych oraz na nadzór nad wykonaniem tej inwestycji (pozostałe 15% stanowić będą wpłaty mieszkańców). Wydatki będą realizowane tylko na rzecz uczestników Projektu.

Gdyby Projekt nie był dofinansowany, to opłaty pobierane od mieszkańców byłyby wyższe. Niedofinansowanie Projektu w formie dotacji celowej skutkowałoby odstąpieniem od realizacji zadania.

Przewiduje się, że nabywane przez Gminę towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – nie wystąpią czynności zwolnione i niepodlegające opodatkowaniu.

Zapłata mieszkańców, jaka wniesiona zostanie z tytułu uczestnictwa w Projekcie, dokonana zostanie na podstawie faktury VAT. Wpłaty przyjmowane będą w całości za pośrednictwem poczty, banku, spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej lub przy wykorzystaniu terminala znajdującego się w punkcie informacyjnym Urzędu – jako forma bezgotówkowa (każdy wpłacający przy użyciu karty płatniczej otrzyma potwierdzenie, z którego wynikać będzie dokładny opis transakcji). Ponadto mieszkańcy zostaną poinformowani o konieczności dokładnego opisywania dowodów wpłaty (w przypadku wpłat za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej). Ewidencja realizowanego Projektu stanowić będzie odrębną księgę, a co za tym idzie wpłaty mieszkańców będą odrębnie i szczegółowo ewidencjonowane (ze szczegółowym opisem wpłaty konkretnego mieszkańca).

Zakłada się, że przedsiębiorcy którzy będą na zlecenie Gminy montować instalacje będą podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a ich sprzedaż nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Realizując wskazany we wniosku Projekt Gmina będzie świadczyć na rzecz mieszkańców (z którymi będzie miała podpisane umowy cywilnoprawne) usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Gmina nie występowała do Głównego Urzędu Statystycznego o potwierdzenie symbolu klasyfikacji usługi montażu instalacji nabywanych przez Gminę od pomiotów trzecich (wykonawców usługi) w ramach realizacji Projektu. Zdaniem Gminy kompleksowa usługa montażu instalacji będzie mieścić się w symbolu PKWiU 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz w symbolu PKWiU 43.21.10.2 – roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych (Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. – Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, że:

1.  Według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) wszystkie nieruchomości na których montowane będą mikroinstalacje fotowoltaiczne mają klasyfikację 1.11.111.1110, tj. Budynki mieszkalne jednorodzinne.
2.  Budynki mieszkalne, na których będą montowane mikroinstalacje fotowoltaiczne będą miały następującą powierzchnię użytkową:
    *   powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego nie przekroczy 300 m 2 a powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego (w budynkach wielorodzinnych), z którym związana będzie instalacja nie przekroczy 150 m2 (wówczas opodatkowane zostaną podatkiem VAT według stawki 8%),
    *   powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego przekroczy 300 m2 lub powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego (w budynkach wielorodzinnych), z którym związana będzie instalacja przekroczy 150 m2 (opodatkowane zostaną podatkiem VAT według stawki 23%).
3.  Mikroinstalacje fotowoltaiczne będą wykonane na budynkach mieszkalnych należących wyłącznie do mieszkańców, na budynkach gospodarczych należących wyłącznie do mieszkańców oraz na gruntach, poza dachem budynku mieszkalnego (jako instalacje wolnostojące) należących wyłącznie do mieszkańców.
4.  Faktyczny wykonawca świadczenia wykona na rzecz Gminy usługę pn.: Montaż instalacji fotowoltaicznych. W ramach usługi zostaną wykonane następujące prace:
    *   zakup i montaż paneli fotowoltaicznych wraz z niezbędnym oprzyrządowaniem w tym: między innymi: okablowanie, montaż liczników, inwertery,
    *   nadzór 5 letni nad prawidłowością działania instalacji fotowoltaicznych.Wykonawca wybrany w postępowaniu na rzecz Gminy A wykona wskazane powyżej usługi. Zgodnie z założeniami projektu przez okres 5 lat właścicielem instalacji będzie Gmina A, po tym okresie instalacje mają stać się własnością mieszkańców.
5.  Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676) dla usług, które Gmina będzie świadczyła na rzecz mieszkańców Gminy stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług symbol PKWiU 43.22.12.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zrealizowane na rzecz Gminy usługi będą podlegać rozliczeniu zgodnie z mechanizmem „odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zrealizowane na rzecz Gminy usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług podlegać będą rozliczeniu na zasadzie „odwrotnego obciążenia”.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowanie jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy o VAT, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując, przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Gmina wskazuje, że nabywa od podmiotów trzecich usługi, które mieszczą się w symbolu PKWiU 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz symbolu PKWiU 43.21.10.2 – roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, a więc usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przedsiębiorcy, którzy będą na zlecenie Gminy montować instalacje będą podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a ich sprzedaż nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Jak wskazał Wnioskodawca, realizując wskazany we wniosku projekt świadczyć będzie na rzecz mieszkańców usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Tym samym, mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy należy przyjąć, że Gmina wykonując na rzecz mieszkańców usługę montażu instalacji fotowoltaicznych działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekują mieszkańcy w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie przedmiotowych instalacji. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). Zatem przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę jest świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu.

A zatem, Gmina jako główny wykonawca nabywając usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana jest do rozliczenia podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2018 r. sygn. akt 0112-KDIL1-3.4012.566.2018.2.AP podkreślił, że: „Wnioskodawca realizując projekt pn. „Instalacja systemów odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (\`(...)\`)”, w ramach którego wykonane zostaną prace związane z montażem instalacji solarnych i fotowoltaicznych, a instalacje te montowane będą m.in. na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną danego mieszkańca będzie działał w charakterze głównego wykonawcy. Oczekiwanym przez mieszkańców Gminy efektem prac jest wybudowanie danej instalacji (a więc możliwość korzystania z niej) na nieruchomościach będących ich własnością. Z tego względu to dany mieszkaniec a nie Wnioskodawca jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług, tj. inwestorem. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w związku z realizacją usługi sklasyfikowanej w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, która wymieniona została w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonej przez podmioty trzecie (podwykonawców) – czynnych podatników VAT – na rzecz Wnioskodawcy – również czynnego podatnika VAT, który to będzie świadczył na rzecz mieszkańców usługi budowlane, to usługa ta będzie podlegać opodatkowaniu przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia. Tym samym podatek powinien zostać rozliczony przez nabywcę usług, tj. Wnioskodawcę”.

Tak też np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt 0113-KDIPT1-2.4012.325.2018.1.KT: „Zatem, Gmina jako główny wykonawco nabywając usługi budowlane polegające na montażu ww. instalacji wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana jest do rozliczenia podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy. Wobec powyższego, należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej usług budowlanych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2, które stanowią usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonych na rzecz mieszkańców, to Wnioskodawca jest podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h ustawy dla świadczonych przez podwykonawców ww. usług (montażu instalacji), a tym samym Wnioskodawca, jako nabywca ww. usług, jest zobowiązany do wykazania w deklaracji podatkowej podatku należnego z tytułu nabytych od wykonawcy usług montażu instalacji”.

Dla por. m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 czerwca 2018 r. sygn. akt 0112-KDIL1-2.4012.204.2018.1.PG oraz z 8 marca 2018 r. sygn. akt 0112-KDIL1-2.4012.68.2018.2.NF.

Reasumując, nabywane przez Wnioskodawcę od podwykonawcy usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że w pozostałym zakresie wniosku dotyczącym pytań oznaczonych we wniosku od nr 1 do nr 5 oraz nr 7, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.