Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.26.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-12
Teza: Czy przychody/dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym na gruncie przepisów ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; statut; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na realizację niegospodarczych celów statutowych na podstawie:

*   art. 17 ust. 1 pkt 39 updop – **jest prawidłowe,**
*   art. 17 ust. 1 pkt 4 updop – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na realizację niegospodarczych celów statutowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest samorządną i niezależną organizacją pracodawców i działa na podstawie ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o organizacjach pracodawców (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 2029 ze zm., dalej: „Ustawa o organizacjach pracodawców”). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje zadania wymienione w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 1817), tj. prowadzi działalność pożytku publicznego. Celem Wnioskodawcy jest:

*   ochrona praw i reprezentowanie interesów członków Wnioskodawcy w szczególności wobec związków zawodowych pracowników, organów władzy i administracji publicznej oraz organów samorządu terytorialnego, a także organizacji społecznych i gospodarczych,
*   uzyskanie przez członków Wnioskodawcy realnego wpływu na kształt prawa regulującego warunki prowadzenia działalności gospodarczej, a w szczególności na funkcjonowanie szeroko rozumianego rynku usług finansowych, w tym kredytów i pożyczek konsumpcyjnych,
*   zbudowanie i utrzymanie wizerunku środowiska gospodarczego reprezentowanego przez Wnioskodawcę jako środowiska działającego zgodnie z prawem, kierującego się uczciwością kupiecką i stosującego najwyższe standardy etyczne, a także silnego i jednolitego w prezentowanych na zewnątrz stanowiskach,
*   zwiększenie bezpieczeństwa działalności gospodarczej członków Wnioskodawcy,
*   upowszechnianie i popularyzowanie wiedzy o rynku finansowym oraz kształtowanie pozytywnych postaw organizacji i instytucji mających wpływ na funkcjonowanie rynku kredytów i pożyczek konsumpcyjnych oraz opinii publicznej (konsumentów) wobec środowiska gospodarczego reprezentowanego przez Wnioskodawcę.

Cele Wnioskodawcy zostały spisane w jego statucie, który określa również zadania Wnioskodawcy służące realizacji celów, zasady nabywania członkostwa, prawa i obowiązki członków Wnioskodawcy, organy Wnioskodawcy oraz gospodarkę finansową i majątek Wnioskodawcy.

Na podstawie statusu, majątek Wnioskodawcy stanowią opłaty wpisowe i składki wnoszone przez członków Wnioskodawcy, dotacje, darowizny, spadki i zapisy, odsetki budżetowe i inne wpływy uzyskane zgodnie z obowiązującym prawem.

Wnioskodawca osiąga wpływy z różnych tytułów, w zależności od form aktywności, które z kolei zdeterminowane są poprzez aktualne potrzeby członków Wnioskodawcy oraz środowisko, w którym Wnioskodawca funkcjonuje. Wpływy Wnioskodawcy obejmują w szczególności:

*   opłaty za wstępy na organizowane przez Wnioskodawcę wydarzenia dla przedsiębiorców, jak kongresy czy konkursy,
*   różnego rodzaju dofinansowania na pokrycie kosztów organizowanych lub współorganizowanych przez Wnioskodawcę kongresów lub innych wydarzeń, które uprawniają podmioty dokonujące świadczeń do uzyskania statusu partnera wydarzenia oraz określonych form promocji i reklam,
*   opłaty za przygotowane przez Wnioskodawcę specjalistyczne raporty i inne opracowania branżowe,
*   różnego rodzaju dofinansowania na pokrycie kosztów przygotowania i publikacji opracowań branżowych dotyczących rynku finansowego, które uprawniają do publikacji logo lub innych informacji o działalności prowadzonej przez współfinansujących,
*   środki na pokrycie kampanii promocyjnej organizowanej na rzecz wybranych członków Wnioskodawców,
*   wynagrodzenie z tytułu pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji arbitra w różnego rodzaju sporach,
*   środki na pokrycie kosztów związanych m.in. z przeprowadzeniem badań na temat potencjalnych zmian dotyczących projektowanych rozwiązań legislacyjnych i innych badań.

Niezależnie od formy aktywności Wnioskodawcy, wpływy Wnioskodawcy w każdym przypadku są pochodną kosztów, które Wnioskodawca ponosi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością. Innymi słowy w części, w jakiej działalność Wnioskodawcy ma charakter odpłatny, opłaty ustalane są na podstawie poniesionych lub prognozowanych kosztów Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie powiększa swoich kosztów o narzut. Niemniej jednak, z uwagi na to, że Wnioskodawca działa w oparciu o zasady ostrożnej wyceny zdarza się, że Wnioskodawca generuje nadwyżkę przychodów nad kosztami (takie nadwyżki powstają przykładowo w przypadku pokrycia części kosztów przez zewnętrznego partnera, bądź jeżeli w wydarzeniach bierze udział więcej uczestników niż Wnioskodawca zakłada na etapie kalkulacji opłaty za uczestnictwo). Nadwyżki przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę nad kosztami związanymi z realizacją celów statutowych są lokowane na oprocentowanej lokacie bankowej. Zarówno nadwyżki jak i oprocentowanie lokaty przeznaczone są na realizację celów statutowych Wnioskodawcy. Dodatkowo w latach 2016 oraz 2017 Wnioskodawca dokonał sprzedaży dwóch samochodów osobowych wykupionych z leasingu. Sprzedaż ta miała jednak charakter incydentalny, a środki uzyskane od kupującego również zostały przeznaczone na realizację celów statutowych.

Powyżej opisane wpływy stanowią jedynie przykładowe zestawienie. Może się zdarzyć, że w przyszłości Wnioskodawca otrzyma wpływy z innych tytułów. W każdym jednak przypadku otrzymane środki pieniężne są i będą wykorzystywane na realizację celów, określonych w statucie Wnioskodawcy. W szczególności jeżeli w toku działalności powstanie nadwyżka przychodów nad kosztami, nadwyżka ta również przeznaczona będzie na sfinansowanie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności pożytku publicznego.

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca współpracuje z różnymi osobami, w tym ekspertami z rynku finansowego. Niektóre z osób wykonujących pracę na rzecz Wnioskodawcy otrzymują wynagrodzenie. Wynagrodzenie to w każdym przypadku nie przekracza 3-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody/dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym na gruncie przepisów ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że przychody/dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę przeznaczane są na cele statutowe i nie są przeznaczone na działalność gospodarczą, stanowią one przychody/dochody zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „PDOP”).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym zasadniczo był dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP dochód stanowił nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania w danym roku podatkowym.

Począwszy od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP dochodem jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zarówno na podstawie ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. jak i od 1 stycznia 2018 r., opodatkowaniu podlega dochód, czyli nadwyżka przychodów nad kosztami, tj. przysporzenie majątkowe, które prowadzi do powiększenia majątku.

W kontekście powyższego, ponieważ w toku prowadzonej działalności Wnioskodawca osiąga nadwyżki przychodów nad kosztami, tj. jego wpływy są wyższe niż koszty działalności, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca osiąga dochody. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla jednak, że nie każdy dochód podlega opodatkowaniu PDOP, a niektóre typy dochodów, które podlegają opodatkowaniu mogą być objęte zwolnieniem z opodatkowania.

Katalog dochodów objętych zwolnieniem z PDOP zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP. Przepis ten ma charakter zamknięty. Zwolnieniu podlegają więc wyłącznie dochody z tytułów wprost wymienionych w art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP. Część zwolnień ma charakter bezwarunkowy, tzn. dochody podlegają zwolnieniu bez względu na ich późniejsze przeznaczenie. Jednakże w niektórych przypadkach, zwolnienie znajduje zastosowanie jedynie pod warunkiem przeznaczenia na określone cele (zwolnienia warunkowe).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 39 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody związków zawodowych, społeczno-zawodowych organizacji rolników, izb rolniczych, izb gospodarczych, organizacji samorządu gospodarczego rzemiosła, spółdzielczych związków rewizyjnych, organizacji pracodawców i partii politycznych, działających na podstawie odrębnych ustaw – w części przeznaczonej na cele statutowe, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 17 ust. la ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, a więc również zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 39 ustawy o PDOP, nie dotyczy:

*   dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;
*   dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
*   dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Dodatkowo, zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PDOP, zwolnienie z opodatkowania PDOP, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

W świetle przytoczonych przepisów zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 39 ustawy o PDOP, jest zwolnieniem warunkowym i znajduje zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dochody osiągane są przez podatnika o określonym statusie, działającego na podstawie odrębnej ustawy, w tym przez organizację pracodawców;
2.  dochody nie są osiągane z działalności wymienionych w art. 17 ust. la;
3.  dochody przeznaczane są na cele statutowe;
4.  dochody nie są przeznaczane na działalność gospodarczą.

Ad. 1

W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, zgodnie ze statusem Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest organizacją pracodawców i działa na podstawie Ustawy o organizacjach pracodawców. Pierwsza przesłanka jest więc spełniona.

Ad. 2

Na podstawie art. 17 ust. la niektóre kategorie dochodów wyłączają możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania PDOP. Do dochodów tych należą dochody uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami oraz dochody uzyskane z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na podstawie umowy leasingu. Zatem w związku z faktem, iż Wnioskodawca nie osiąga dochodów ze wskazanych źródeł przychodów, należy uznać, że druga przesłanka jest również spełniona.

Ad. 3

Wnioskodawca działa zgodnie ze statutem i konsekwentnie realizuje określone w statucie cele i zadania finansując swoją działalność z osiąganych dochodów. Wszystkie dochody Wnioskodawcy niezależnie od ich źródła przeznaczone są na realizację celów statutowych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego celem Wnioskodawcy jest ochrona praw pracodawców oraz interesów gospodarczych i niegospodarczych przedsiębiorców działających w sektorze finansowym, w szczególności wobec związków zawodowych, organów władzy i administracji publicznej, organów samorządu terytorialnego, a także organizacji społecznych i gospodarczych, zapewnienie przedsiębiorcom realnego wpływu na kształt prawa regulującego warunki prowadzenia działalności gospodarczej oraz zwiększanie bezpieczeństwa prowadzonej przez nich działalności, a także budowanie i utrzymywanie pozytywnego wizerunku środowiska pracodawców oraz upowszechnianie i popularyzowanie wiedzy o rynku finansowym. Wnioskodawca opracowuje i upowszechnia standardy prowadzenia działalności w branży finansowej, współpracuje i wymienia doświadczenia z krajowymi i zagranicznymi organizacjami zrzeszającymi podmioty prowadzące działalność podobną. Skoro zatem Wnioskodawca przeznacza uzyskane przychody na realizację celów statutowych należy uznać, że trzecia przesłanka jest także spełniona.

Ad. 4

Odnosząc się do trzeciej (winno być: czwartej) przesłanki Wnioskodawca wskazuje, że ustawa o PDOP nie definiuje pojęcia „działalność gospodarcza”. Wyjaśnienia tego pojęcia należy więc poszukiwać w ramach wykładni systemowej w innych aktach prawnych. W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że definicja działalności gospodarczej zawarta jest m.in. w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2168 ze zm.; dalej: „ustawa o swobodzie działalności gospodarczej”) oraz w Ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej, przez działalność gospodarczą - rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że zarówno na podstawie Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jak i Ordynacji podatkowej działalność stanowi działalność gospodarczą jeśli ma charakter zarobkowy. Cecha zarobkowości nie została zdefiniowana w żadnym akcie o charakterze prawnym, niemniej w ocenie Wnioskodawcy pojęcie to nie powinno budzić wątpliwości interpretacyjnych. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN zarobek to „możliwość zarobienia pieniędzy, zysk osiągnięty z transakcji handlowej”, a więc zarobkowy to dający możliwość osiągnięcia zysku, nastawiony na zysk. Wnioskodawca podkreśla, że działalność niezarobkowa, a więc działalność nienastawiona na zysk nie jest działalnością gospodarczą ani w rozumieniu Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej ani Ordynacji podatkowej.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że jest on podmiotem wykonującym działalność społecznie użyteczną, nienastawioną na zysk, lecz na realizację celów wynikających ze statutu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że swoje zadania realizuje przy wykorzystaniu różnych form aktywności. Działania Wnioskodawcy dostosowywane są do aktualnych potrzeb członków Wnioskodawcy oraz środowiska, w którym członkowie Wnioskodawcy działają. W każdym jednak przypadku, niezależnie od formy aktywności Wnioskodawca wypełnia zadania i cele, do których został powołany.

W toku realizacji zadań i celów statutowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępne zasoby finansowe. Majątek Wnioskodawcy stanowią opłaty wpisowe i składki wnoszone przez członków Wnioskodawcy, dotacje, darowizny, spadki i zapisy, odsetki budżetowe i inne wpływy uzyskane zgodnie z obowiązującym prawem. Do innych wpływów należą m.in. opisane w stanie faktycznym opłaty za udostępnione raporty specjalistyczne i inne publikacje branżowe, opłaty za wstępy na różnego rodzaju konferencje i inne wydarzenia, środki otrzymywane na pokrycie organizowanych kampanii promocyjnych, środki na pokrycie przeprowadzanych przez Wnioskodawcę badań czy wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji arbitra. W większości przypadków otrzymywane środki pieniężne stanowią zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków bądź swojego rodzaju zaliczki na poczet działań, które zostaną zrealizowane w przyszłości. Wpłaty zasadniczo odzwierciedlają więc nakłady Wnioskodawcy, na których Wnioskodawca nie dolicza marży. Zdarza się jednak, że w toku prowadzonej działalności Wnioskodawca generuje nadwyżki przychodów nad kosztami. Nadwyżki takie powstają ponieważ bardzo często przygotowując kosztorysy organizowanych wydarzeń, podejmowanych akcji promocyjnych, badań czy innych form aktywności Wnioskodawca bazuje na pewnych założeniach i szacunkach. Wnioskodawca podkreśla, że nawet jeśli Wnioskodawca generuje nadwyżki, to nie wynikają one z motywacji zarobkowych, tj. nadwyżki nie wynikają z dążenia Wnioskodawcy do osiągnięcia czy pomnożenia zysku. Nadwyżki pozyskanych środków zarówno od członków jak i od innych podmiotów, w tym zarówno publicznych jak i prywatnych, są efektem ubocznym wynikającym z ostrożnej kalkulacji kosztów ponoszonych w ramach działalności statutowej. Wnioskodawca nie działa więc w celu zarobkowania.

Ponieważ działalność Wnioskodawcy nie stanowi działalności gospodarczej, a całość dochodów Wnioskodawcy przeznaczana jest na działalność Wnioskodawcy, należy uznać, że dochody Wnioskodawcy nie są przeznaczane na działalność gospodarczą. Tym samym czwarta przesłanka zastosowania zwolnienia z PDOP jest więc spełniona.

W tym miejscu na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje również, że zgodnie z art. 6 Ustawy o pożytku publicznym i wolontariacie działalność pożytku publicznego nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna, z tym zastrzeżeniem, że na podstawie art. 9 tej ustawy działalność odpłatna stanowi działalność gospodarczą jeżeli:

1.  wynagrodzenie z tytułu odpłatnej działalności pożytku publicznego, jest w odniesieniu do działalności danego rodzaju wyższe od tego, jakie wynika z kosztów tej działalności, lub
2.  przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatniego roku obrotowego, przekracza 3-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

Ponieważ Wnioskodawca nie dolicza narzutu na kosztach działalności oraz wynagrodzenie osób wykonujących pracę na rzecz Wnioskodawcy nie przekracza 3-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstwa, w ocenie Wnioskodawcy działalność Wnioskodawcy nawet jeśli jest odpłatna nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu powyższych przepisów.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższego stanowiska nie zmienia fakt, że wpływy Wnioskodawcy obejmują także sprzedaż samochodów oraz oprocentowanie na lokatach. Wnioskodawca wskazuje, że lokuje on wygenerowane nadwyżki finansowe na lokatach bankowych w celu zabezpieczenia ich przed utratą wartości. Lokaty są bezpieczną formą deponowania pieniędzy, a same przychody wynikające z oprocentowania są niematerialne. Odnosząc się do sprzedaży samochodów, Wnioskodawca wyjaśnia, że transakcje te miały charakter incydentalny, jednorazowy, tzn. nie jest to działalność wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły w myśl definicji ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że zarówno lokowanie nadwyżek finansowych w banku jak i jednorazowe czynności typu sprzedaż samochodów dokonywane są z zamiarem przeznaczenia wpływów z takich tytułów na działalność statutową.

Abstrahując od art. 17 ust. 1 pkt 38 (winno być: art. 17 ust. 1 pkt 39) ustawy o PDOP, Wnioskodawca wskazuje, że do części uzyskiwanych przez niego wpływów mają również zastosowanie inne zwolnienia przewidziane w art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o PDOP zwolnieniu podlegają składki członkowskie członków organizacji politycznych, społecznych i zawodowych - w części nieprzeznaczonej na działalność gospodarczą. Wnioskodawca zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc dochody ze składek członkowskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania PDOP w całości.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP zwolnieniu podlegają dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność naukowa, naukowo-techniczna oraz oświatowa - w części przeznaczonej na te cele. Wobec braku definicji legalnej działalności naukowej i oświatowej, należy dokonać wykładni gramatycznej i wykorzystać definicje słownikowe. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN działalność to „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”, oświata to „proces kształcenia, upowszechniania wiedzy i kultury w społeczeństwie”, natomiast nauka to „ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień, zespół poglądów stanowiących usystematyzowaną całość”. W konsekwencji przez działalność oświatową oraz działalność naukową rozumieć należy zespół działań podejmowanych w celu upowszechniania wiedzy i kultury w społeczeństwie. Dla prowadzenia działalności naukowej bądź oświatowej, nie jest konieczne prowadzenie placówki oświatowej bądź naukowej. Wystarczające jest prowadzenie działań mających cel naukowy bądź oświatowy. Działania te muszą mieć jednak charakter rzeczywisty, muszą być identyfikowalne i skonkretyzowane. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w części w jakiej Wnioskodawca upowszechniania i popularyzuje wiedzę o rynku finansowym oraz kształtuje pozytywne postawy organizacji i instytucji działających na rynku finansowym poprzez organizację różnego rodzaju szkoleń, warsztatów, konferencji, Wnioskodawca wykonuje działalność naukową i oświatową. Dochody przeznaczone na te cele podlegają więc zwolnieniu z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przychody/dochody przedstawione w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o PDOP.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych w podobnych stanach faktycznych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu:

*   w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-288/14/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że: „Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dochody Izby uzyskane z tytułu prowadzonej we wskazanym we wniosku zakresie działalności gospodarczej (odpłatnej, dochodowej) przeznaczone na wsparcie realizacji celów statutowych niebędących działalnością gospodarczą (tj. działalnością nieposiadającą zarobkowego i odpłatnego charakteru) korzystać mogą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 39 updop.”,
*   w interpretacji indywidualnej z 4 lutego 2014 r., sygn. IPPB5/423-944/13-3/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że: „Mając na uwadze powyższe, stanowisko Izby, w świetle którego korzysta ona ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż dochody uzyskane z innych źródeł niż wskazane w art. 17 ust. la ustawy w całości przeznacza na działalność statutową Izby - uznać należy za prawidłowe”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest samorządną i niezależną organizacją pracodawców i działa na podstawie ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o organizacjach pracodawców (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 2029 ze zm.). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje zadania wymienione w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 450), tj. prowadzi działalność pożytku publicznego.

Cele Wnioskodawcy zostały spisane w jego statucie. Na podstawie statusu, majątek Wnioskodawcy stanowią opłaty wpisowe i składki wnoszone przez członków Wnioskodawcy, dotacje, darowizny, spadki i zapisy, odsetki budżetowe i inne wpływy uzyskane zgodnie z obowiązującym prawem.

Wnioskodawca osiąga wpływy z różnych tytułów, w zależności od form aktywności, które z kolei zdeterminowane są poprzez aktualne potrzeby członków Wnioskodawcy oraz środowisko, w którym Wnioskodawca funkcjonuje.

Nadwyżki przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę nad kosztami związanymi z realizacją celów statutowych są lokowane na oprocentowanej lokacie bankowej. Zarówno nadwyżki jak i oprocentowanie lokaty przeznaczone są na realizację celów statutowych Wnioskodawcy. Dodatkowo w latach 2016 oraz 2017 Wnioskodawca dokonał sprzedaży dwóch samochodów osobowych wykupionych z leasingu. Sprzedaż ta miała jednak charakter incydentalny, a środki uzyskane od kupującego również zostały przeznaczone na realizację celów statutowych.

Powyżej opisane wpływy stanowią jedynie przykładowe zestawienie. Może się zdarzyć, że w przyszłości Wnioskodawca otrzyma wpływy z innych tytułów. W każdym jednak przypadku otrzymane środki pieniężne są i będą wykorzystywane na realizację celów, określonych w statucie Wnioskodawcy. W szczególności jeżeli w toku działalności powstanie nadwyżka przychodów nad kosztami, nadwyżka ta również przeznaczona będzie na sfinansowanie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności pożytku publicznego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów; w przypadkach, o których mowa w art. 21, 22 i art. 24b przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów zwolnionych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 39 updop, wolne od podatku są dochody związków zawodowych, społeczno-zawodowych organizacji rolników, izb rolniczych, izb gospodarczych, organizacji samorządu gospodarczego rzemiosła, spółdzielczych związków rewizyjnych, organizacji pracodawców i partii politycznych, działających na podstawie odrębnych ustaw - w części przeznaczonej na cele statutowe, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Powyższe zwolnienie przedmiotowe posiada jednak ograniczenia. Na mocy art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a.dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub

wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2.dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ponadto, w myśl art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Przez działalność statutową należy rozumieć te rodzaje działalności, które ujęte zostały w jej statucie. Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne i ścisłe. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych.

Należy bowiem mieć na uwadze, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż stosowane muszą być w sposób ścisły. Również określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne.

Literalne brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 39 w zw. z art. 17 ust. 1b updop wskazuje, że dochody podatników, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają opodatkowaniu po spełnieniu łącznie następujących warunków: przeznaczenia dochodów na cele statutowe, czyli wyraźnie określone w statucie (z wyłączeniem środków które zostały przeznaczone na działalność gospodarczą) oraz ich wydatkowania – bez względu na termin – na te cele. Dla skorzystania ze zwolnienia nie jest wystarczające samo przeznaczenie dochodu na cele statutowe, konieczne jest także jego wydatkowanie na te cele. Zwolnienie o jakim mowa w ww. przepisie art. 17 ust. 1 pkt 39 updop jest zwolnieniem warunkowym. Dopiero łączne spełnienie warunków określonych w ww. przepisach daje możliwość skorzystania ze zwolnienia. Należy podkreślić, że „przeznaczenie” o jakim mowa w ww. przepisach pełni rolę warunku zawieszającego, odraczającego w czasie opodatkowanie dochodu. Dopiero jego wydatkowanie na cele statutowe (z wyłączeniem dochodu przeznaczonego na działalność gospodarczą) w sposób definitywny upoważnia do skorzystania ze zwolnienia tego dochodu z opodatkowania.

Jak wcześniej wskazano ze zwolnienia nie będą korzystały dochody, które zostały przeznaczone na działalność gospodarczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji działalności gospodarczej. W związku z tym, należy odwołać się do definicji określonej w art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu przez pojęcie „działalność gospodarcza” rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny rachunek lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność – do przedsiębiorców.

Zgodnie natomiast z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2168 z późn. zm.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność, która nie spełnia kryteriów przedstawionych wyżej nie stanowi działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dochód powstały z działalności gospodarczej rozumianej jako wszelkie działania o charakterze zarobkowym, może zostać przeznaczony na działalność statutową i w takim przypadku będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania. Jednak w przypadku, kiedy uzyskany dochód zostanie wydatkowany na cele związane z działalnością o charakterze gospodarczym - zarobkowym, nawet, jeśli jest to działalność zbieżna z celami statutowymi Wnioskodawcy, nie będzie on podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 39 updop, gdyż na podstawie analizowanego przepisu, dochód przeznaczony na działalność gospodarczą nie został przez ustawodawcę wyłączony z opodatkowania.

Odnosząc powołane przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dochody Wnioskodawcy, uzyskiwane z innych źródeł niż wskazane w art. 17 ust. 1a updop, przeznaczone na realizację niegospodarczych celów statutowych (tj. nieposiadających zarobkowego charakteru) korzystać mogą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 39 updop.

W odniesieniu do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 40 updop, stwierdzić należy, że zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są składki członkowskie członków organizacji politycznych, społecznych i zawodowych – w części nieprzeznaczonej na działalność gospodarczą. Składki członkowskie są jednym ze źródeł finansowania organizacji politycznych, społecznych i zawodowych, płacone przez członków tych organizacji. Składka członkowska wynika z faktu przystąpienia do niej i jest związana z pozostawaniem członkiem takiej organizacji.

Zgodnie z definicją słownikową „składka członkowska to kwota pieniężna wpłacana, zwykle regularnie i obowiązkowo przez jedną osobę do wspólnej kasy, na jakiś wspólny cel, wkład jednej osoby we wspólny fundusz” - (Uniwersalny słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003).

Warunkiem zwolnienia jest przeznaczenie przez organizację otrzymanych składek na dowolny cel, z wyłączeniem działalności gospodarczej. Przepis ten nie przewiduje innych ograniczeń, zarówno odnośnie przeznaczenia uzyskanych w ten sposób środków, jak i co do terminu ich wydatkowania.

Jak z powyższego wynika ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 40 updop mogą korzystać jedynie dochody uzyskane ze składek członkowskich przeznaczone na niegospodarczą działalność statutową.

W przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele. W ww. przepisie zawarto zamknięty katalog rodzajów działalności uprawniających do zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych i wydatkowanych na prowadzenie tych działalności. W swoim stanowisku Wnioskodawca wskazał jako mogące mieć zastosowanie w sprawie działalność oświatową i naukową. Analizując przedstawione w opisie sprawy cele statutowe Wnioskodawcy nie można się zgodzić z taką argumentacją. Żaden z przestawionych bowiem przez Wnioskodawcę celów nie wskazuje aby jego statutowym celem była działalność oświatowa bądź naukowa. Działalność oświatowa jest bowiem realizowana poprzez system oświaty, zaś działalność naukowa polega na adekwatnym opisywaniu rzeczywistości przy pomocy charakterystycznej dla danej dyscypliny metody i języka. Jak wynika z dotychczasowych rozważań całościowo kwestię możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu Wnioskodawcy normuje jedynie art. 17 ust. 1 pkt 39 updop. Przepis ten znajdzie w sprawie zastosowanie, a dochody Wnioskodawcy przeznaczone i w przyszłości wydatkowane na działalność statutową (z wyłączeniem działalności gospodarczej) mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu art. 17 ust. 1 pkt 39 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na realizację niegospodarczych celów statutowych na podstawie:

*   art. 17 ust. 1 pkt 39 updop – jest prawidłowe,
*   art. 17 ust. 1 pkt 4 updop – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.