Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-898/14-4/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomościach oraz zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; majątek-majątek osobisty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomościach,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy sprzedaży udziału w działce o nr ewidencyjnym 3/2,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12

– **jest nieprawidłowe**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomościach,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lutego 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, zadanych pytań oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 17 lutego 2015 r.).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą … z siedzibą … od dnia 01.05.1991 r. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług, ma nadany numer identyfikacji podatkowej NIP oraz numer identyfikacyjny REGON.

Wnioskodawca nabył na podstawie prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności wydanego dnia 23.04.2007 r. przez Sąd Rejonowy w udziałach o wielkości po ½ części każdy z nich prawo użytkowania wieczystego nieruchomości - działek gruntu położonych w …, przy ulicy …, oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1/50, 1/51, 1/52, 1/53, 1/54, 1/55, 1/56 i 1/57 o łącznej powierzchni 5,8167 ha oraz prawo własności znajdujących się na powyższych działkach budynków, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą - za cenę 2.410.913,00 zł, która to cena została przez nich zapłacona w całości.

Z tytułu nabycia została wystawiona przez syndyka masy upadłości faktura z dnia 31.05.2007 r. z następującą adnotacją „zwolnienie od podatku na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 2”.

Nabycia dokonał jednak poza prowadzoną działalnością gospodarczą - do majątków prywatnych (osobistych). Nabyta nieruchomość nie była i nie jest zaliczona do ewidencji środków trwałych oraz innych ewidencji w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych. Na nabytej nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Nabyta nieruchomość nie była udostępniana pod jakimkolwiek tytułem prawnym osobom trzecim. Na nabytej nieruchomości nie były czynione nakłady (ulepszenia). Dokonano jedynie rozbiórki budynku posadowionego na działkach ewidencyjnych o numerach 1/51 i 1/56 oraz dokonano podziału działek ewidencyjnych o numerach 1/50, 1/51, 1/52, 1/53, 1/55 i 1/56, o łącznym obszarze 5,2948 ha na działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12 o łącznym obszarze 5,2934 ha (w wyniku ponownych obliczeń powierzchnia dzielonych działek się zmieniła i wynosi 5,2934 ha) - co potwierdza mapa z projektem podziału nieruchomości sporządzona przez uprawnionego geodetę przyjęta w dniu 06.11.2012 r. do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego.

Wnioskodawca zamierza sukcesywnie zbywać nowopowstałe działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12, o łącznym obszarze 5,2934 ha, przy czym działania podjęte w tym celu nie wykraczały dotychczas jak również nie będą wykraczać poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w szczególności nie będzie dokonywane uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskiwanie decyzji o warunkach zabudowy terenu ani występowanie o opracowanie zmiany planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

Działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się na terenie obiektów produkcyjno-usługowych oznaczonym symbolem 2PU.

Działka ewidencyjna numer 3/1 zabudowana jest budynkiem parterowym o funkcji przemysłowej o powierzchni zabudowy 487 m2.

Działki ewidencyjne o numerach 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12 nie są zabudowane budynkami lecz są uzbrojone byłą siecią podziemną tj. kanalizacja deszczowa i ścieków gospodarczych oraz częściowo utwardzone nawierzchnią betonową i asfaltową. W obrębie nieruchomości znajdują się drogi wewnętrzne o nawierzchni gruntowej oraz asfaltowej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jako osoba fizyczna nabył przedmiotowe nieruchomości od Syndyka dla celów prywatnych, z zamiarem budowy obiektu komercyjnego pod prywatny wynajem powierzchni. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał nieruchomości będących przedmiotem wniosku, ani też wszystkich ich elementów składowych (budynki/budowle) do wykonywania czynności opodatkowanych. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał nieruchomości będących przedmiotem wniosku na cele działalności zwolnionej od podatku.

Obiekty posadowione na działkach stanowią budynek, budowle lub ich część lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U z 2013, poz.1409, z późń. zm.).

Rodzaj budynku/budowli na każdej działce:

1.  działka 3/1: w granicach działki znajduje się sieć kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy o nawierzchni betonowej, działka jest zabudowana budynkiem przemysłowym o powierzchni 487 m2, pozostała część działki o powierzchni nieutwardzonej;
2.  działka 3/2: jest to droga wewnętrzna o powierzchni nieutwardzonej (droga gruntowa);
3.  działka 3/3: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy utwardzony nawierzchnią betonową, pozostała część działki o powierzchni nieutwardzonej;
4.  działka 3/4: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych, z placem postojowym utwardzonym nawierzchnią asfaltową, pozostała część o powierzchni nieutwardzonej;
5.  działka 3/5: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy utwardzony nawierzchnią betonową pozostała część działki o powierzchni nieutwardzonej;
6.  działka 3/6: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych, z placem postojowym utwardzonym nawierzchnią asfaltową, pozostała część o powierzchni nieutwardzonej;
7.  działka 3/7: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy utwardzony nawierzchnią betonową, pozostała część działki o powierzchni nieutwardzonej;
8.  działka 3/8: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych z placem postojowym utwardzonym nawierzchnią asfaltową, pozostała część o powierzchni nieutwardzonej;
9.  działka 3/9: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy utwardzony nawierzchnią betonową, pozostała część działki o powierzchni nieutwardzonej;
10.  działka 3/11: jest to droga wewnętrzna o nawierzchni asfaltowej wraz z sieciami kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych a także instalacją hydrantową;
11.  działka 3/12: w granicach działki znajduje się instalacja kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych oraz plac postojowy o nawierzchni asfaltowej oraz częściowo o powierzchni nieutwardzonej.

Dostawa nie była i nie będzie dokonywana przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późń. zm.). W uzupełnieniu Wnioskodawca podaje, iż z dokumentów (dokumentacja techniczna) i informacji przekazanych przez Syndyka, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 1974 r. i dokonane zostało przez ówczesnego użytkownika wieczystego gruntów i właściciela budynków i budowli na tym gruncie posadowionych tj. …. Od syndyka masy upadłości tegoż przedsiębiorstwa Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość.

Z informacji uzyskanych i przekazanych Wnioskodawcy przez Syndyka, przedmiotowe nieruchomości nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, itp. przez dłużnika ani też przez upadłego. Między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W stosunku do przedmiotowych budynków i budowli Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Transakcja nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Wnioskodawca przez cały okres tj. od zakupu w 2007 r. aż do dnia złożenia niniejszego wniosku nie ponosił żadnych wydatków na ulepszanie. Wnioskodawca przedmiotowych nieruchomości w stanie ulepszonym nie wykorzystywał do czynności opodatkowanych a także potwierdza, że nie przeprowadzał żadnych ulepszeń przedmiotowych nieruchomości.

Nakłady na rozbiórkę budynku posadowionego na działkach nr 1/51 i 1/56 nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. W rzeczywistości wykonawca robót rozbiórkowych wykonał te roboty w zamian za materiały z odzysku w formie złomu metalowego i kruszywa ze zburzonej konstrukcji budynku. Budynek jest trwale związany z gruntem. Przedmiotem sprzedaży będą grunty wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkiem i budowlami. Właścicielem podziemnych sieci, tj. kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych jest Wnioskodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 17 lutego 2015 r.).

Czy Wnioskodawca w przypadku sprzedaży (jednorazowej lub sukcesywnej) działek ewidencyjnych o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 13/12 położonych w … będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży, a w szczególności:

1.  czy Wnioskodawca jest podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek ewidencyjnych;
2.  czy sprzedaż przedmiotowych działek ewidencyjnych podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) i pkt 10a) wyżej powołanej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 17 lutego 2015 r.), w przypadku sprzedaży (jednorazowej lub sukcesywnej) działek ewidencyjnych o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 13/12 położonych w … nie będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z tytułu ich sprzedaży, a w szczególności:

1.  Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek ewidencyjnych;
2.  sprzedaż przedmiotowych działek ewidencyjnych podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) i pkt 10a).

Swoje stanowisko Wnioskodawca uzasadnia tym, że: Nie jest podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek ewidencyjnych.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem w świetle powołanych przepisów, osoby fizyczne dokonujące sprzedaży towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie jest więc podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej w tym zakresie. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej (a tak jest w niniejszej sprawie) również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych …. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz …. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10). Wynika z niego, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego; a zatem sprzedaż przedmiotowych działek ewidencyjnych podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) i pkt 10a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10), pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W niniejszej sprawie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10) zachodzi w stosunku do działki ewidencyjnej numer 3/1, gdyż dostawa posadowionego na niej budynku nie nastąpiła przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku. W konsekwencji równocześnie rozważanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy jest zbędne, tym nie mniej nie były czynione ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej tego budynku jak również w stosunku do tego budynku nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomościach, zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy sprzedaży udziału w działce o nr ewidencyjnym 3/2, zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12,

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży udziału w działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec tego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Zatem należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych …. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz ….. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą … z siedzibą … od dnia 01.05.1991 r. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług, ma nadany numer identyfikacji podatkowej NIP oraz numer identyfikacyjny REGON.

Wnioskodawca nabył na podstawie prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności wydanego dnia 23.04.2007 r. przez Sąd Rejonowy w udziałach o wielkości po ½ części każdy z nich prawo użytkowania wieczystego nieruchomości - działek gruntu położonych w …, oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1/50, 1/51, 1/52, 1/53, 1/54, 1/55, 1/56 i 1/57 o łącznej powierzchni 5,8167 ha oraz prawo własności znajdujących się na powyższych działkach budynków, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą - za cenę 2.410.913,00 zł, która to cena została przez nich zapłacona w całości. Z tytułu nabycia została wystawiona przez syndyka masy upadłości … faktura z dnia 31.05.2007 r. z następującą adnotacją „zwolnienie od podatku na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 2”.

Nabycia dokonał jednak poza prowadzoną działalnością gospodarczą - do majątków prywatnych (osobistych). Nabyta nieruchomość nie była i nie jest zaliczona do ewidencji środków trwałych oraz innych ewidencji w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych. Na nabytej nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Nabyta nieruchomość nie była udostępniana pod jakimkolwiek tytułem prawnym osobom trzecim. Na nabytej nieruchomości nie były czynione nakłady (ulepszenia). Dokonano jedynie rozbiórki budynku posadowionego na działkach ewidencyjnych o numerach 1/51 i 1/56 oraz dokonano podziału działek ewidencyjnych o numerach 1/50, 1/51, 1/52, 1/53, 1/55 i 1/56, o łącznym obszarze 5,2948 ha na działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12 o łącznym obszarze 5,2934 ha (w wyniku ponownych obliczeń powierzchnia dzielonych działek się zmieniła i wynosi 5,2934 ha) - co potwierdza mapa z projektem podziału nieruchomości sporządzona przez uprawnionego geodetę przyjęta w dniu 06.11.2012 r. do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego.

Wnioskodawca zamierza sukcesywnie zbywać nowopowstałe działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/11 i 3/12, o łącznym obszarze 5,2934 ha, przy czym działania podjęte w tym celu nie wykraczały dotychczas jak również nie będą wykraczać poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w szczególności nie będzie dokonywane uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskiwanie decyzji o warunkach zabudowy terenu ani występowanie o opracowanie zmiany planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Wnioskodawca przy dokonywaniu transakcji sprzedaży udziału w ww. nieruchomościach będzie występował jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc czy sprzedaż udziału ww. nieruchomości będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że - jak sam wskazał Wnioskodawca - udział w nieruchomości nabył od syndyka masy upadłości … z zamiarem budowy obiektu komercyjnego pod prywatny wynajem powierzchni. Nadto na nabytej nieruchomości dokonano rozbiórki budynku posadowionego na działkach ewidencyjnych o numerach 1/51 i 1/56 oraz dokonano podziału działek ewidencyjnych o numerach 1/50, 1/51, 1/52, 1/53, 1 /55 i 1 /56, na działki ewidencyjne o numerach 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12.

W oparciu o art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest dla celów zarobkowych (umowy najmu zawierane są celem uzyskiwane stałej korzyści z tego tytułu). Zatem istotnym jest wykorzystanie towaru dla celów zarobkowych bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług najmu nieruchomości jest działalnością gospodarczą, a wykonujący te czynności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w przepisach regulujących ten podatek.

Tym samym, skoro jak wskazał Wnioskodawca dokonał nabycia udziału w nieruchomościach celem budowy obiektu komercyjnego pod prywatny wynajem powierzchni, to oznacza – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - że nabył udział w nieruchomościach do celów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest już czynnym podatnikiem podatku VAT. Natomiast jak wskazano wyżej czynności świadczenia najmu są działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane, a niektóre nie. Charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na to, czy przedmiot najmu stanowi własność jednej osoby, czy też współwłasność.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego (osobistego)”, na który wskazuje Wnioskodawca nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Powyższe w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż nabywając udział w nieruchomości z zamiarem budowy na cele wynajmu nie wykazywał zamiaru wykorzystania posiadanej nieruchomości wyłącznie do celów osobistych oraz zamiaru wykorzystania do celów osobistych nie zrealizował.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa udziałów w nieruchomościach stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca będzie działał dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że dokonując zbycia udziału w nieruchomościach nie będzie występował jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższą analizę należy wskazać, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w ww. nieruchomościach będzie stanowiła dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, dla której to czynności Wnioskodawca będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast, w odniesieniu do nieruchomości zabudowanych należy rozpatrywać zastosowanie zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom, po spełnieniu określonych warunków, skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Jednakże, warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, stosownie do art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Nadto, jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej lub zabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanych zwolnień od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a, to w przypadku towarów może znaleźć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości niezabudowanych, budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013r., poz. 1409), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W świetle art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, jako obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Mając na uwadze analizę powołanych wyżej przepisów oraz opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy nie wszystkie działki objęte zakresem wniosku stanowią nieruchomości zabudowane. Bowiem działka nr 3/2 jest drogą wewnętrzną o powierzchni nieutwardzonej - gruntową. Tym samym należy rozpatrywać kwestie dostawy tej działki jako terenu niezabudowanego.

Jak wyżej wskazano zwalnia się od podatku dostawę towarów niezabudowanych innych niż tereny budowlane ( art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Przez tereny budowlane - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Wskazać jednocześnie należy, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Należy ponadto zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z uwagi na fakt, że działka 3/2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajduje się na terenie obiektów produkcyjno-usługowych oznaczonym symbolem 2PU, to należy stwierdzić, że dostawa udziału w tej działce nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy natomiast zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy przepis umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze ww. uregulowania stwierdzić należy, że dla sprzedaży udziału w działce 3/2, o którym mowa we wniosku, nie znajdzie zastosowanie zwolnienia od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie został spełniony warunek wykorzystywania tej działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Tym samym dostawa udziału w działce nr 3/2, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT, tj. w wysokości 23%.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży udziału w pozostałych działkach objętych zakresem pytania, tj. działek o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12, na których znajdują się: budynek przemysłowy, sieci kanalizacji sanitarnej, instalacje kanalizacji deszczowej i ścieków gospodarczych, to stanowią działki zabudowane budynkiem/budowlami w rozumieniu ww. przepisów ustawy Prawo budowlane. Do kwestii zwolnienia sprzedaży udziału w ww. działkach będą miały zastosowanie przepisy dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Z wyżej cytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdy nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia minęły co najmniej 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nabył udział w ww. nieruchomościach na podstawie prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności wydanego dnia 23 kwietnia 2007 r. przez Sąd Rejonowy. Z tytułu nabycia została wystawiona przez syndyka masy upadłości faktura z dnia 31 maja 2007 r. z następującą adnotacją „zwolnienie od podatku na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 2”.

Z uwagi na okoliczność, iż Wnioskodawca nabył w 2007 r. budynek oraz budowle w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (chociaż zwolnionej z opodatkowania) oraz nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie to nastąpiło już pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Mając na uwadze ww. opis sprawy oraz powołane przepisy, należy uznać, iż sprzedaż udziału w budynku i w budowlach posadowionych na działkach 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12 będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie będzie ona dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia a od pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W zakresie dostawy udziału w placach postojowych utwardzonych nawierzchnią betonową lub asfaltową znajdujących się na ww. działkach należy wskazać, iż zgodnie z Prawem budowlanym ww. obiekty nie mieszczą się w definicji budowli. Ustawodawca nie wymienia ich bowiem wśród obiektów budowlanych, umieszcza je natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależących, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W związku z tym, iż przedmiotem dostawy będą udziały w budynku i w budowlach, które będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to także dostawa udziałów w urządzeniach budowalnych związanych z tym budynkiem oraz budowlami, będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Nadto należy wskazać, iż dostawa udziału w działkach gruntu (udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu), na których posadowione są ww. budynek i budowle korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, w świetle art. 29a ust. 8 ustawy również podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego transakcja sprzedaży udziału w zabudowanych działkach o nr ewidencyjnych 3/1, 3/3, 3/4, 3/5, 3/6, 3/7, 3/8, 3/9, 3/10, 3/11 i 3/12, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT przy czym będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla drugiego współwłaściciela ww. nieruchomości.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.