Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.140.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-27
Teza: Czy dochody Wnioskodawcy osiągnięte z tytułu uczestnictwa w Spółce (jako zakładu Wnioskodawcy na Malcie) z tytułu działalności Wnioskodawcy na Malcie będą opodatkowane na Malcie na podstawie art. 7 ust. 1 UPO i jednocześnie do przedmiotowych dochodów Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) UPO i w konsekwencji będą w Polsce zwolnione z opodatkowania zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie podziału zysków, a także faktycznej ich wypłaty Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: Malta; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Malty (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W ramach restrukturyzacji bieżących inwestycji, Wnioskodawca planuje założyć spółkę osobową z siedzibą na Malcie (odpowiednik polskiej spółki komandytowej, dalej: „Spółka”). Umowa Spółki zostanie zawarta przez Wnioskodawcę i ośmiu innych wspólników. Wspólnicy ustalą między sobą zasady podziału zysków.

Wnioskodawca przystąpi do Spółki w charakterze wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności. Na gruncie wewnętrznego prawa maltańskiego Spółka uznawana jest za transparentną podatkowo (tzn. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym). Podatnikami podatku dochodowego będą wyłącznie wspólnicy Spółki, zgodnie z ich udziałem w zysku Spółki. W konsekwencji, w związku z dochodem z działalności gospodarczej uzyskiwanym za pośrednictwem Spółki, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego na Malcie. Spółka będzie prowadzić działalność holdingową w odniesieniu do spółek kapitałowych z krajów Unii Europejskiej, w których Spółka będzie posiadać udziały/akcje pośrednio lub bezpośrednio. Możliwe jest również prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług o charakterze konsultingowym/doradczym. Głównymi źródłami przychodów Spółki będą zatem zyski wynikające z posiadania udziałów w innych spółkach (w szczególności: dywidendy, zyski ze zbycia udziałów, dochody z likwidacji, umorzenia udziałów/akcji, obniżenia kapitału zakładowego lub inne). Spółka może również osiągać zyski ze świadczenia usług.

Spółka nie będzie uzyskiwać zysków z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) spółek, których więcej niż 50% wartości pochodzi z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Na potrzeby działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę:

*   Spółka będzie zarejestrowana w maltańskim rejestrze spółek,

*   księgi rachunkowe Spółki będą prowadzone i przechowywane na Malcie,

*   Spółka będzie posiadać w szczególności biuro na Malcie, rachunek bankowy oraz w zależności od potrzeb pocztę elektroniczną lub witrynę internetową;

*   strategiczne decyzje dotyczące funkcjonowania i modelu biznesowego Spółki oraz zależnych spółek kapitałowych będą podejmowane w toku zebrań wspólników organizowanych na Malcie, co zostanie stosownie udokumentowane: również na Malcie będą podejmowane, co do zasady, operacyjne decyzje dotyczące bieżących kwestii związanych z funkcjonowaniem Spółki oraz zależnych spółek kapitałowych,

*   w zależności od potrzeb, Spółka będzie mogła zatrudniać pracowników.

Przychody (dochody), o których mowa we wniosku, uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki osobowej z siedzibą na Malcie, stanowić będą przychody (dochody) z pozarolniczej działalności gospodarczej (zyski przedsiębiorstwa), zgodnie z treścią art. 7 Umowy z dnia 7 stycznia 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1995 r. Nr 49, poz. 256, z późn. zm., dalej: „UPO”), który to przepis Umowy powinien być odpowiednio respektowany w świetle przepisów prawa maltańskiego.

Spółka osobowa z siedzibą na Malcie, będąca przedmiotem wniosku, nie będzie spełniać definicji zagranicznej spółki kontrolowanej, o której mowa w art. 30f ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r, poz. 361, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”).

Powyższe stwierdzenie wynika z faktu, że Spółka, w której planuje uczestniczyć Wnioskodawca, jako spółka osobowa z siedzibą na Malcie, będącej Państwem członkowskim Unii Europejskiej nie jest:

1.  zagraniczną spółką mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 ustawy o PIT albo
2.  zagraniczną spółką mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej – stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Ponadto, nie będzie spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o PIT, ponieważ Wnioskodawca będzie posiadał w Spółce bezpośrednio lub pośrednio mniej niż 25% udziałów w kapitale, jak również mniej niż 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących oraz mniej niż 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach.

Wnioskodawca nie będzie również posiadał w Spółce udziału, o którym mowa w art. 30f ust. 4 ustawy o PIT, a więc udziału w wysokości co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach Spółki w posiadaniu ustalonym łącznie z małżonkiem Wnioskodawcy lub jego krewnymi do drugiego stopnia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochody Wnioskodawcy osiągnięte z tytułu uczestnictwa w Spółce (jako zakładu Wnioskodawcy na Malcie) z tytułu działalności Wnioskodawcy na Malcie będą opodatkowane na Malcie na podstawie art. 7 ust. 1 UPO i jednocześnie do przedmiotowych dochodów Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) UPO i w konsekwencji będą w Polsce zwolnione z opodatkowania zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie podziału zysków, a także faktycznej ich wypłaty Wnioskodawcy?
2.  Czy dochód Wnioskodawcy osiągnięty z tytułu uczestnictwa w Spółce z siedzibą na Malcie, w której udział Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 30f ust. 4 a więc bezpośredni i pośredni udział w kapitale, jak również udział w prawach głosu w organach kontrolnych lub stanowiących oraz udział związany z prawem do uczestnictwa w zyskach będzie mniejszy niż 25%, będzie opodatkowany w Polsce na podstawie art. 30f ust. 1 jako dochody z zagranicznej spółki kontrolowanej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1, natomiast wniosek w zakresie pytania nr 2 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskiwany z tytułu posiadania statusu wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w maltańskiej spółce osobowej niebędącej – zgodnie z przepisami prawa maltańskiego – podatnikiem podatku dochodowego na Malcie, będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno na etapie jego powstania w Spółce, w momencie podziału zysków przez Spółkę pomiędzy jej wspólników, jak i w momencie faktycznej wypłaty.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o PIT, przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 7 Umowy z dnia 7 stycznia 1994r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1995 r. Nr 49, poz. 256, z późn. zm.; dalej: „UPO”), zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.

Jeżeli przedsiębiorstwo umawiającego się państwa prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład, to w każdym umawiającym się państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, które jest zakładem, lub innym przedsiębiorstwem powiązanym, z którym prowadzi transakcje (art. 7 ust. 2 UPO).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Należy przy tym wskazać, że w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz”, s. 323). Podobne stanowisko zostało wyrażone w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions A Commentary to the OECD-UN-and US-Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital”, (red. Klaus Vogel, s. 408 i nast.), jeżeli – zgodnie z prawem wewnętrznym spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowywane na poziomie spółki, a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu art. 7 MK OECD.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu bycia wspólnikiem w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla Niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Malty stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Malcie.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami UPO może być opodatkowany na Malcie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b). Punkt b) wskazuje, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 mogą być opodatkowane na Malcie, Polska zezwoli, z zastrzeżeniem postanowień punktu c), na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Malcie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane na Malcie.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 lit. d) UPO, jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami UPO dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Jednocześnie, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym, w Polsce dochód z tytułu działalności prowadzonej na terytorium Malty podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania zawartej w art. 23 ust. 1 lit. a) i lit. d) UPO, tzn. z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją, na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o PIT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy, według Wnioskodawcy, wskazać, że dochody uzyskiwane przez Niego będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania w Polsce. Nie ma w tym zakresie znaczenia, że na zyski Spółki mogą się składać m.in. dochody określone np. w art. 10 UPO. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 4 UPO, postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie, prowadzi w drugim umawiającym się państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia art. 7.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy odbiorcą dochodów określonych w art. 10 UPO jest spółka osobowa mająca swoją siedzibę na Malcie oraz gdy wypłacane należności rzeczywiście wiążą się z działalnością takiej spółki (np. wypłata dywidendy będzie wynikać z faktu posiadania przez Spółkę udziałów/akcji w innych spółkach), to zyski z tytułów określonych w art. 10 ww. UPO, powinny być traktowane jako zyski osiągane przez zakład i w konsekwencji podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 7 UPO.

Mając powyższe na uwadze, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu posiadania statusu wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla Niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Malty zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 ww. UPO, mogą podlegać opodatkowaniu na Malcie. Jednocześnie zgodnie z postanowieniami art. 23 ust. 1 lit. a) UPO, dochody te podlegają w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

W konsekwencji dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze spółki osobowej z siedzibą na Malcie będą w Polsce zwolnione z opodatkowania (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie podziału zysków, a także faktycznej ich wypłaty Wnioskodawcy), z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis znajdzie zastosowanie w takim zakresie w jakim uzyskane przez Wnioskodawcę dochody opodatkowane będą wg określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy, skali podatkowej.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższą argumentację potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415 -511/14-4/TW i z dnia 15 lipca 2014 r., nr ILPB1/415-415/14-3/AP,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2014 r., nr IPPB1/415 -553/14-4/IF i z dnia 14 lutego 2014 r., nr IPPB1/415-1267/13-3/MT,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 sierpnia 2015 r., nr IBPB-1-1/4511 -182/15/BK, z dnia 23 kwietnia 2015 r., nr IBPBI/1/4511-26/15/BK, z dnia 29 sierpnia 2014 r., nr IBPBI/1/415-963/14/BK, z dnia 11 lipca 2014 r., nr IBPBI/1/415 -817/14/BK i nr IBPBI/1/415-816/14/BK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przy czym, zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Kwestie unikania podwójnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez rezydentów polskich na terenie Malty reguluje Umowa zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 49, poz. 256, zmienionej protokołem z dnia 6 kwietnia 2011 r. Dz. U. Nr 283, poz. 1661).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem, lub z innym przedsiębiorstwem powiązanym, z którym prowadzi transakcje (art. 7 ust. 2 ww. umowy).

W myśl natomiast art. 7 ust. 3 cyt. Umowy, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu (włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi) i które podlegałyby odliczeniu, gdyby zakład, który poniósł wydatki, był niezależną jednostką, niezależnie od tego, czy koszty powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Przy czym, w myśl art. 5 ust. 1 Umowy, przez zakład należy rozumieć stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 5 ust. 2 cyt. Umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, w tym stanowiska wierceniowe w pasie przybrzeżnym,
7.  plac budowy lub prace konstrukcyjne lub montażowe lub instalacyjne, jeżeli taki plac lub prace trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 ww. Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie dywidendy mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale:

1.  jeżeli dywidendy są wypłacane przez spółkę, która ma siedzibę w Polsce, osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na Malcie, Polska zwolni dywidendy z opodatkowania, jeśli właścicielem takich dywidend jest spółka mająca siedzibę na Malcie i posiada bezpośrednio w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty;
2.  z zastrzeżeniem punktu a), podatek w ten sposób ustalony przez Polskę nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto, jeśli właścicielem dywidend jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na Malcie;
3.  jeżeli dywidendy są wypłacane przez spółkę, która ma siedzibę na Malcie, osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, która jest ich właścicielem, podatek maltański nałożony na kwotę dywidend brutto nie może przekroczyć podatku nakładanego na zyski, z których dywidendy są wypłacane.

Postanowienia niniejszego ustępu nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane. Przy czym, użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jak dochody z akcji (art. 10 ust. 3 cyt. Umowy).

Jednakże, stosownie do treści art. 10 ust. 4 ww. Umowy, postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia art. 7.

Jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski lub dochód w drugim Umawiającym się Państwie, wówczas to drugie Państwo nie może ani obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę – z wyjątkiem przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym drugim Państwie, lub przypadku, gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, rzeczywiście wiąże się z działalnością zakładu położonego w tym drugim Państwie – ani też nie może obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od niewydzielonych zysków, nawet gdy wypłacone dywidendy lub niewydzielone zyski całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo dochodów osiągniętych w tym drugim Państwie (art. 10 ust. 5 ww. Umowy).

Wskazać także należy, że jak stanowi art. 10 ust. 6 ww. Umowy, korzyści wynikające z niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli głównym celem lub jednym z głównych celów jakiejkolwiek osoby, do której odnosi się powstanie lub nabycie udziałów (akcji) lub innych praw, z tytułu których dywidenda jest wypłacana, było wyłącznie uzyskanie korzyści z niniejszego artykułu w wyniku powstania lub nabycia tych praw.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. Umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 ustęp 2, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

W myśl art. 13 ust. 2 ww. Umowy, zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50% pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 13 ust. 3 ww. Umowy, zyski z tytułu przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, włącznie z takimi zyskami, które pochodzą z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich środków transportu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (art. 13 ust. 4 ww. Umowy).

Zgodnie zaś z art. 13 ust. 5 ww. Umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż ten, o którym mowa w ustępach 1, 2, 3 i 4, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 ww. Umowy, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. Umowy, postanowienia ustępu 1 nie mają zastosowania do dochodu nie będącego dochodem z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba uzyskująca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie działalność zarobkową przez zakład w nim położony i jeżeli prawa lub majątek, z których tytułu wypłacany jest dochód, są rzeczywiście związane z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W ramach restrukturyzacji bieżących inwestycji, Wnioskodawca planuje założyć spółkę osobową z siedzibą na Malcie (odpowiednik polskiej spółki komandytowej, dalej: „Spółka”). Umowa Spółki zostanie zawarta przez Wnioskodawcę i ośmiu innych wspólników. Wspólnicy ustalą między sobą zasady podziału zysków. Wnioskodawca przystąpi do Spółki w charakterze wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności. Na gruncie wewnętrznego prawa maltańskiego Spółka uznawana jest za transparentną podatkowo (tzn. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym). Podatnikami podatku dochodowego będą wyłącznie wspólnicy Spółki, zgodnie z ich udziałem w zysku Spółki. W konsekwencji, w związku z dochodem z działalności gospodarczej uzyskiwanym za pośrednictwem Spółki, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego na Malcie. Spółka będzie prowadzić działalność holdingową w odniesieniu do spółek kapitałowych z krajów Unii Europejskiej, w których Spółka będzie posiadać udziały/akcje pośrednio lub bezpośrednio. Możliwe jest również prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług o charakterze konsultingowym/doradczym. Głównymi źródłami przychodów Spółki będą zatem zyski wynikające z posiadania udziałów w innych spółkach (w szczególności: dywidendy, zyski ze zbycia udziałów, dochody z likwidacji, umorzenia udziałów/akcji, obniżenia kapitału zakładowego lub inne). Spółka może również osiągać zyski ze świadczenia usług. Spółka nie będzie uzyskiwać zysków z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) spółek, których więcej niż 50% wartości pochodzi z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Na potrzeby działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę:

*   Spółka będzie zarejestrowana w maltańskim rejestrze spółek,

*   księgi rachunkowe Spółki będą prowadzone i przechowywane na Malcie,

*   Spółka będzie posiadać w szczególności biuro na Malcie, rachunek bankowy oraz w zależności od potrzeb pocztę elektroniczną lub witrynę internetową,

*   strategiczne decyzje dotyczące funkcjonowania i modelu biznesowego Spółki oraz zależnych spółek kapitałowych będą podejmowane w toku zebrań wspólników organizowanych na Malcie, co zostanie stosownie udokumentowane,

*   również na Malcie będą podejmowane, co do zasady, operacyjne decyzje dotyczące bieżących kwestii związanych z funkcjonowaniem Spółki oraz zależnych spółek kapitałowych,

*   w zależności od potrzeb, Spółka będzie mogła zatrudniać pracowników.

Przychody (dochody), o których mowa we wniosku, uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki osobowej z siedzibą na Malcie, stanowić będą przychody (dochody) z pozarolniczej działalności gospodarczej (zyski przedsiębiorstwa), zgodnie z treścią art. 7 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, który to przepis Umowy powinien być odpowiednio respektowany w świetle przepisów prawa maltańskiego.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że o ile w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zajdą okoliczności, o których mowa w cyt. art. 10 ust. 6 ww. Umowy, to wskazane we wniosku dochody Wnioskodawcy uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w maltańskiej spółce osobowej, jako dochody uzyskane w ramach znajdującego się w tym kraju zakładu, będą (co do zasady) podlegały opodatkowaniu zarówno na Malcie, jak i w Polsce.

W odniesieniu do opodatkowania tych dochodów w Polsce, przy braku przeciwnego wskazania, również co do zasady, znajdzie zastosowanie określona w przepisach ww. Umowy odpowiednia metoda unikania podwójnego opodatkowania, przewidziana dla zysków przedsiębiorstw, skutkująca zwolnieniem tych dochodów z opodatkowania w Polsce. W myśl bowiem art. 23 ust. 1 lit. a cyt. Umowy, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany na Malcie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b). Jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją.

Z kolei zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze spółki osobowej z siedzibą na Malcie będą w Polsce zwolnione z opodatkowania (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie podziału zysków, a także faktycznej ich wypłaty Wnioskodawcy), z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis znajdzie zastosowanie w takim zakresie w jakim uzyskane przez Wnioskodawcę dochody opodatkowane będą wg określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy, skali podatkowej.

Jednocześnie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Malty w kontekście wskazanych przez Niego przepisów prawa podatkowego, w tym zwłaszcza przepisów wyżej wskazanej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie była przedmiotem tej interpretacji kwestia dot. ewentualnego opodatkowania dochodów ww. spółki, w przypadku uznania jej za zagraniczną spółkę kontrolowaną.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy z ww. zastrzeżeniem, uznano za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza:

*   zdarzenie przyszłe przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez Wnioskodawcę oraz

*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) Wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

Należy również wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.