Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.535.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-02
Teza: Obowiązki płatnika - zwolnienie z opodatkowania ryczałtów za nocleg wypłacanych kierowcom z tytułu podróży.
Słowa kluczowe: kierowca; nocleg; podróż; ryczałt; spółki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dla pracowników ryczałtu za noclegi z tytułu podróży służbowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dla pracowników ryczałtu za noclegi z tytułu podróży służbowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

… Spółka Akcyjna (zwana dalej: Spółką) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz krajowego i międzynarodowego transportu samochodowego. Spółka na podstawie umowy o pracę zatrudnia kierowców wykonujących przewozy krajowe i międzynarodowe. Jako miejsce wykonywania pracy kierowcy w umowie o pracę wskazany jest teren Spółki w … lub w ….

Przewożone są głównie produkty Wnioskodawcy. W przypadku transportów zarówno międzynarodowych, jak i krajowych, kierowcy odpoczywają (nocują) w trasie korzystając z miejsca do spania, które znajduje się w kabinie kierowcy. Kierowcy dostosowują swój czas pracy i odpoczynku do przepisów zawartych w ustawie z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2012 r., poz. 1155, z późn. zm.).

Spółka jest stroną Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników … S.A., w którym art. 45 postanawia, że „Pracownikowi przysługuje należność na pokrycie kosztów podróży służbowej, które wypłaca się stosując odpowiednio przepisy określone w Kodeksie Pracy”.

W akcie wewnętrznym (zarządzeniu) wydanym na podstawie art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), Spółka postanowiła, że „przez wyjazd służbowy należy rozumieć każdy wyjazd związany z wykonaniem na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.”

Zwrotu kosztów podróży służbowych dla wszystkich pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w tym również kierowców, Spółka dokonuje na warunkach i w kwotach zgodnych z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej ( dalej: rozporządzenie).

Spółka wypłaca kierowcom pojazdów wyposażonych w kabiny do spania dodatki za nocleg w podróży służbowej. Dodatek jest traktowany jak wynagrodzenie i wypłacany w terminie wypłaty.

Wobec braku jednolitych interpretacji i jednoznacznych zapisów prawnych, Spółka dokonując wypłaty tego dodatku obciąża go składkami na ubezpieczenie społeczne, zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz potrąca podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Spółka ma zamiar dokonać odpowiednich zapisów w umowach o pracę, zgodnie z którymi kierowcom nie korzystającym z usług hotelowych w podróży służbowej będzie wypłacany ryczałt za nocleg zgodnie z przepisami rozporządzenia, pomimo faktu, że kabina kierowcy będzie wyposażona w miejsce do spania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy ryczałt wypłacany kierowcy w transporcie drogowym za nocleg z tytułu podróży służbowej przy jednoczesnym zapewnieniu mu miejsca do spania w kabinie samochodu ciężarowego, w wysokości i na warunkach zgodnych z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ryczałt wypłacany kierowcy w transporcie drogowym za nocleg z tytułu podróży służbowej, przy jednoczesnym zapewnieniu mu miejsca do spania w kabinie samochodu ciężarowego, w wysokości i na warunkach zgodnych z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: rozporządzenie), jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady wypłaty świadczeń z tytułu podróży służbowych i ustalania ich wysokości dokonywane są na podstawie przepisów art. 775 § 3-5 Kodeksu pracy. Powyższe oznacza, że pracodawca inny niż pracodawca sfery budżetowej zasady i warunki wypłaty należności z tytułu podróży służbowej powinien ustalić w umowie o pracę, układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania.

W przypadku, gdy układ zbiorowy pracy nie zawiera szczegółowych postanowień w tym zakresie (art. 775 § 2-5 Kodeksu pracy), pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów rozporządzenia określającego wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (obecnie obowiązujące przepisy rozporządzenia).

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt K 11/15, nie wywołał zmiany w stosunku do kierowców zatrudnionych w transporcie międzynarodowym w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz możliwości wyłączenia diet i innych należności z tytułu podróży służbowych kierowców na podstawie § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, z podstawy wymiaru składek ZUS.

Zasadniczym skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego było natomiast uchylenie przepisu art. 21 ustawy o czasie pracy kierowców, zgodnie z którym kierowcy w podróży służbowej przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalone na zasadach określonych w przepisach art. 775 § 3-5 Kodeksu pracy i dalej przy uwzględnieniu zasad wynikających z rozporządzenia.

Uchylenie art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców nie wyeliminowało po stronie pracodawców generalnego obowiązku zwrotu kosztów podróży służbowych w stosunku do pracowników zatrudnionych w transporcie międzynarodowym. Na skutek uchylenia tego przepisu pracodawcy nie mają już natomiast obowiązku stosowania minimalnych standardów wynikających z rozporządzenia z 2013 r.

Reasumując, wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie rozstrzygnął kwestii wypłacania ryczałtu za nocleg w przypadku zapewnienia kierowcy noclegu w odpowiednio dostosowanej do tego celu kabinie samochodu.

Zasadniczo przyjęcie koncepcji, zgodnie z którą umożliwienie kierowcy noclegu w kabinie stanowi „zapewnienie bezpłatnego noclegu” w rozumieniu § 16 ust. 4 rozporządzenia, stoi w sprzeczności z konstrukcją ryczałtu za nocleg jako świadczenia rekompensującego koszty noclegu poniesione przez pracownika. Problem obowiązku wypłaty na rzecz kierowcy zatrudnionemu w transporcie międzynarodowym ryczałtu za nocleg, przy równoczesnym umożliwieniu mu noclegu w kabinie, stanowił istotny przedmiot rozważań sądów powszechnych (w tym Sądu Najwyższego), które zaowocowały wydaniem wielu orzeczeń rozstrzygających tę kwestię.

W uchwale z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt II PZP 1/14, Sąd Najwyższy w składzie siedmiu sędziów uznał, że „zapewnienie pracownikowi – kierowcy samochodu ciężarowego odpowiedniego miejsca do spania w kabinie tego pojazdu podczas wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym nie stanowi zapewnienia przez pracodawcę bezpłatnego noclegu w rozumieniu § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (\`(...)\`)”, co powoduje, że pracownikowi przysługuje zwrot kosztów noclegu na warunkach i w wysokości określonych w § 9 ust. 1-3 tego rozporządzenia albo na korzystniejszych warunkach i wysokości, określonych w umowie o pracę, układzie zbiorowym pracy lub innych przepisach prawa pracy. Obecnie wskazane rozporządzenie z dnia 19 grudnia 2002 r. zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), jednak teza powołanej uchwały Sądu Najwyższego zachowała aktualność.

Przykładami interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących wypłaty na rzecz kierowcy ryczałtu za nocleg, przy równoczesnym zapewnieniu mu noclegu w kabinie są interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2016 r., nr ILPB2/4511-1-1279/15-4/WM,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 grudnia 2014 r., nr IBPBII/1/415-763/14/DP,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2014 r., nr IPPB1/415-582/14-2/AM.

We wszystkich wymienionych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe zajęły zgodne stanowisko, że ryczałt za nocleg wypłacany na rzecz kierowców, przy jednoczesnym zapewnieniu im możliwości spania w kabinie powinien być świadczeniem zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ryczałt wypłacany kierowcom za nocleg nie stanowi co do zasady ekwiwalentu za wykonywaną pracę kierowcy. Tym samym nie stanowi wynagrodzenia ani też jego ekwiwalentu. Wynagrodzenie i ryczałt za nocleg to dwa odmienne rodzaje świadczeń, wypłacanych kierowcom przez pracodawców.

Zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy, wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną, stanowi więc ono ekwiwalent wykonanej pracy. Natomiast jak wskazuje się w orzecznictwie ryczałt, diety i inne należności wypłacane pracownikowi z tytułu podróży służbowej nie przysparzają mu korzyści, a jedynie stanowią rekompensatę poniesionych wydatków, które musiał ponieść ze względu na wykonywanie swojej pracy.

Różnicę pomiędzy wynagrodzeniem a zwrotem kosztu noclegu trafnie ujął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13.

„Skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci noclegu, nawet wykupionego przez niego samodzielnie, nie jest świadczeniem spełnionym w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Zapewnienie noclegów pracownikom leży bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspakajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztów takich noclegów”.

Na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego doszło do uchylenia art. 21 ustawy o czasie pracy kierowców, przy jednoczesnym pozostawieniu art. 2 pkt 7 ww. ustawy, w którym zawarta została odrębna definicja podróży służbowej kierowców.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców, stanowisko pracy kierowcy oznacza między innymi siedzibę pracodawcy, na rzecz którego kierowca wykonuje swoje obowiązki, oraz inne miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę, w szczególności filie, przedstawicielstwa i oddziały.

W art. 2 pkt 7 ww. ustawy ustawodawca stwierdził, że podróż służbowa to każde zadanie służbowe polegające na wykonywaniu na polecenie pracodawcy:

1.  przewozu drogowego poza powyższe miejscowości lub
2.  wyjazdu poza powyższe miejscowości w celu wykonania przewozu drogowego.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził niekonstytucyjność art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców i związanej z nim możliwości określenia wysokości ryczałtów na podstawie regulacji Kodeksu pracy i rozporządzenia, adekwatnie dla pracowników administracji publicznej. Po stronie firm pozostał jednak obowiązek zwrotu kosztów podróży służbowych w stosunku do kierowców w transporcie międzynarodowym. W konsekwencji wyrok ten nie wykluczył więc możliwości odbywania „podróży służbowych” przez kierowców, jak również wypłaty na ich rzecz świadczeń za zwrot kosztów poniesionych w ramach podróży służbowych. Oznacza to, że w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego istnieje możliwość wypłaty ryczałtów na zasadach przewidzianych w układach zbiorowych, regulaminach lub w samej umowie o pracę. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie kwestionuje praktyki przewoźników w tym zakresie, która miała miejsce przed jego wydaniem. Tym samym świadczenia te powinny być traktowane niezmiennie jako zwrot kosztów poniesionych przez kierowców, który nie stanowi dla nich przysporzenia i tym samym nie powinien być traktowany jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wolne od podatku i składek są świadczenia z tytułu podróży służbowych w granicach limitów określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Istotne jest przy tym, że przepisy te przewidują wypłatę ryczałtu (§ 8 i § 16 rozporządzenia), jeżeli pracownik nie przedłoży rachunku za nocleg.

Wnioskodawca uważa, że ryczałt za nocleg wypłacany kierowcom w wysokości i na warunkach zgodnych z rozporządzeniem jako zwrot poniesionych kosztów będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli taki zapis znajdzie się w umowie o pracę lub zostanie w inny sposób uregulowany w przepisach wewnętrznych stanowiących prawo pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z przepisem § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Definicja podróży służbowej zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Podróżą służbową, zgodnie z tą definicją, jest zatem taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Jednakże, zacytowana definicja ma charakter ogólny, co oznacza, że swoim zakresem obejmuje wszystkich pracowników, bez względu na charakter wykonywanej pracy.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz krajowego i międzynarodowego transportu samochodowego. Spółka na podstawie umowy o pracę zatrudnia kierowców wykonujących przewozy krajowe i międzynarodowe. Jako miejsce wykonywania pracy kierowcy w umowie o pracę wskazany jest teren Spółki. W przypadku transportów zarówno międzynarodowych, jak i krajowych, kierowcy odpoczywają (nocują) w trasie korzystając z miejsca do spania, które znajduje się w kabinie kierowcy. Kierowcy dostosowują swój czas pracy i odpoczynku do przepisów zawartych w ustawie o czasie pracy kierowców. Spółka jest stroną Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników, w którym art. 45 postanawia, że „Pracownikowi przysługuje należność na pokrycie kosztów podróży służbowej, które wypłaca się stosując odpowiednio przepisy określone w Kodeksie Pracy”.

W akcie wewnętrznym (zarządzeniu) wydanym na podstawie art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy Spółka postanowiła, że „przez wyjazd służbowy należy rozumieć każdy wyjazd związany z wykonaniem na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy”. Zwrotu kosztów podróży służbowych dla wszystkich pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w tym również kierowców, Spółka dokonuje na warunkach i w kwotach zgodnych z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej Spółka wypłaca kierowcom pojazdów wyposażonych w kabiny do spania dodatki za nocleg w podróży służbowej. Dodatek jest traktowany jak wynagrodzenie i wypłacany w terminie wypłaty. Spółka dokonując wypłaty tego dodatku obciąża go składkami na ubezpieczenie społeczne, zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz potrąca podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Spółka ma zamiar dokonać odpowiednich zapisów w umowach o pracę, zgodnie z którymi kierowcom nie korzystającym z usług hotelowych w podróży służbowej będzie wypłacany ryczałt za nocleg zgodnie z przepisami rozporządzenia, pomimo faktu, że kabina kierowcy będzie wyposażona w miejsce do spania.

Powyższe sprawia, że w opisanej we wniosku sytuacji odwołać należy się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1412), które w zakresie odnoszącym się do pracowników będących kierowcami, stanowią przepisy szczególne w stosunku do przepisów Kodeksu pracy.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o czasie pracy kierowców, określenie podróż służbowa oznacza każde zadanie służbowe polegające na wykonywaniu, na polecenie pracodawcy:

1.  przewozu drogowego poza miejscowość, o której mowa w pkt 4 lit. a, lub
2.  wyjazdu poza miejscowość, o której mowa w pkt 4 lit. a, w celu wykonania przewozu drogowego.

Przy czym, stosownie do art. 2 pkt 4 lit. a) ww. ustawy, za stanowisko pracy kierowcy uważa się siedzibę pracodawcy, na rzecz którego kierowca wykonuje swoje obowiązki, oraz inne miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę, w szczególności filie, przedstawicielstwa i oddziały.

Stosownie natomiast do art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców, kierowcy w podróży służbowej, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 775 § 3-5 ustawy Kodeks pracy.

Zgodnie z art. 775 § 3 Kodeksu pracy, warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż wymieniony w § 2 określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania.

W myśl § 4 tego przepisu postanowienia układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę nie mogą ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika, o którym mowa w § 2.

Z kolei § 5 stanowi, że w przypadku gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera postanowień, o których mowa w § 3, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów, o których mowa w § 2.

W rezultacie, przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że otrzymywany przez kierowców – pracowników Wnioskodawcy ryczałt za nocleg w kabinie samochodu, w sytuacji gdy świadczenie to wypłacane będzie z tytułu odbywania przez nich podróży służbowej w rozumieniu analizowanych przepisów, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy, w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że kwestia określenia, czy pracownicy Wnioskodawcy będą odbywali podróż służbową nie mogła zostać rozstrzygnięta w niniejszej interpretacji, gdyż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zatem, przedmiotem indywidualnych interpretacji mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego, które nie obejmują przepisów prawa pracy.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.