Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.213.2019.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-31
Teza: opodatkowanie bonów żywieniowych wydawanych pracownikom
Słowa kluczowe: posiłki-posiłki profilaktyczne; pracownik; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu 29 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem pracownikom bonów żywieniowych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem pracownikom bonów żywieniowych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.213.2019.1.GG, Organ podatkowy na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 12 kwietnia 2019 r. (doręczono w dniu 17 kwietnia 2019 r.), zaś w dniu 29 kwietnia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 24 kwietnia 2019 r. (nadane w dniu 24 kwietnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, który w ramach stałego podwykonawstwa realizuje prace dla przedsiębiorstwa z branży górniczej (wydobywanie węgla kamiennego). W związku z tym pracownicy Wnioskodawcy świadczą pracę w warunkach szczególnie uciążliwych zarówno pod ziemią jak i na powierzchni.

Wnioskodawca na mocy art. 232 Kodeksu pracy, jako pracodawca zobowiązany jest do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, posiłków profilaktycznych oraz napojów zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie posiłków profilaktycznych oraz napojów (dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy: 1) korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych lub 2) przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Przepisy Rozporządzenia tym samym dopuszczają dwie alternatywne formy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydania takich posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych. Powyższa regulacja ma zastosowanie w szczególności, gdy pracownicy wykonują pracę w terenie lub jak w przypadku Wnioskodawcy – pod ziemią w przedsiębiorstwie zamawiającego. Z analizowanych uregulowań wynika zatem, że obowiązek „zapewnienia” posiłków profilaktycznych pracownikom świadczących pracę w warunkach szczególnie uciążliwych, może być wykonany nie tylko przez wydanie takiego posiłku przez pracodawcę, ale także w wymienionych wyżej formach alternatywnych. Wnioskodawca korzystając z możliwości realizacji obowiązku „zapewnienia” posiłków profilaktycznych umożliwia pracownikom przyrządzanie posiłków we własnym zakresie z produktów spożywczych i w tym celu wydaje uprawnionym pracownikom, co miesiąc papierowe dowody uprawniające pracownika do otrzymania na ich podstawie posiłków profilaktycznych (posiłków lub artykułów spożywczych) oraz napojów bezalkoholowych tzw. „bony żywieniowe”. Przekazane pracownikom bony żywieniowe umożliwiają pracownikom nabycie gotowych posiłków lub artykułów spożywczych umożliwiających przygotowanie przez pracownika samodzielnie posiłku, a także napojów bezalkoholowych. Bony są dostarczane Wnioskodawcy w formie papierowych bonów żywieniowych przez podmiot zewnętrzny. Bony żywieniowe mogą być realizowane przez pracownika w wybranych sklepach spożywczych. Bony żywieniowe nie uprawniają pracownika do uzyskania na ich podstawie artykułów przemysłowych ani innych artykułów niemających żadnego związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Bony żywieniowe są wydawane uprawnionym pracownikom w związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zapewnienia uprawnionym pracownikom profilaktycznych posiłków i napojów, poprzez zapewnienie artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Bony żywieniowe uprawniają pracownika do uzyskania od pracodawcy świadczenia w naturze, tzn. bony żywieniowe służą do zapewnienia artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne.

W ocenie Wnioskodawcy, takie postępowanie jest dopuszczalne i nie narusza § 8 Rozporządzenia, który stanowi, że pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje. Wnioskodawca bowiem nie wypłaca pracownikom ekwiwalentu pieniężnego, a jedynie wydaje znaki legitymacyjne na okaziciela uprawniające wyłącznie do nabycia przez pracowników artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Można wskazać przypadki, w których Ustawodawca dopuszcza wyjątkowo wypłatę ekwiwalentu pieniężnego zamiast realnego wykonania zobowiązania, np. art. 237 § 4 Kodeksu pracy, przewidującego wypłatę ekwiwalentu w miejsce wykonania zobowiązania dostarczenia pracownikowi odzieży i obuwia roboczego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że nie posiada Regulaminu przyznawania bonów żywieniowych w oparciu, o które są one wydawane. Wnioskodawca nie jest w stanie zweryfikować jakie produkty są nabywane przez pracowników na podstawie bonów żywieniowych. Jednakże Wnioskodawca posiada umowę z podmiotem zewnętrznym na dostawę bonów, z której postanowień wynika, że za bony żywieniowe można nabyć wyłącznie artykuły spożywcze. Wyłącznym celem nabywania produktów spożywczych jest realizacji postanowień rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. nr 60, poz. 279), zarówno co do funkcji i celowości tego rozporządzenia. Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy nabywane produkty spożywcze spełniają warunki określone w § 2 ust. 1 ww. Rozporządzenia, tj. czy posiadają odpowiednią ilość węglowodanów, tłuszczów, białek oraz wartość kaloryczną około 1 000 kcal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazywane pracownikom, celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów, bony żywieniowe są traktowane jako inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych określone art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym wartość finansowanych przez Wnioskodawcę ze środków obrotowych bonów żywieniowych, będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu), przekazywane pracownikom, celem wywiązania się przez Niego z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów, bony żywieniowe powinny być traktowane jako inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych określone w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), a tym samym wartość finansowanych przez Niego bonów żywieniowych będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie będzie On zobowiązany do obliczania, pobierania oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, który w ramach stałego podwykonawstwa realizuje prace dla przedsiębiorstwa z branży górniczej (wydobywanie węgla kamiennego). W związku z tym Jego pracownicy świadczą pracę w warunkach szczególnie uciążliwych zarówno pod ziemią jak i na powierzchni. U Niego nie działa organizacja związkowa. U Niego nie obowiązuje dokument, który regulowałby zasady wydawania posiłków profilaktycznych i napojów i zasady realizacji tego obowiązku w sytuacji gdy nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przesz pracownika pracy lub ze względów.

Jest On na mocy art. 232 Kodeksu pracy, jako pracodawca zobowiązany jest do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, posiłków profilaktycznych oraz napojów zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie posiłków profilaktycznych oraz napojów (dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy: 1) korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych lub 2) przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Zatem, przepisy Rozporządzenia dopuszczają dwie alternatywne formy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydania takich posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych (§ 2 ust. 2). W szczególności powyższa regulacja ma zastosowanie, gdy pracownicy wykonują pracę w terenie lub jak w Jego przypadku – pod ziemią w przedsiębiorstwie wykonawcy.

Z analizowanych uregulowań wynika zatem, że obowiązek „zapewnienia” posiłków profilaktycznych może być wykonany nie tylko przez wydanie takiego posiłku przez pracodawcę, ale także w wymienionych wyżej formach alternatywnych. Ze względów organizacyjnych nie dysponuje On odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. Korzystając z możliwości realizacji obowiązku „zapewnienia” posiłków profilaktycznych umożliwia On pracownikom przyrządzanie posiłków we własnym zakresie z produktów spożywczych i w tym celu wydaje uprawnionym pracownikom, co miesiąc papierowe dowody uprawniające pracownika do otrzymania na ich podstawie posiłków profilaktycznych (posiłków lub artykułów spożywczych) oraz napojów bezalkoholowych – „bony żywieniowe”. Przekazane pracownikom bony żywieniowe umożliwiają pracownikom nabycie gotowych posiłków lub artykułów spożywczych umożliwiających przygotowanie przez pracownika samodzielnie posiłku, a także napojów bezalkoholowych. Bony są dostarczane Wnioskodawcy w formie papierowych bonów żywieniowych przez podmiot zewnętrzny. Bony żywieniowe są realizowane przez pracownika w wybranych sklepach spożywczych. Bony żywieniowe nie uprawniają pracownika do uzyskania na ich podstawie artykułów przemysłowych ani innych artykułów niemających żadnego związku z ciążącym na Nim obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Biorąc pod uwagę powyższe, Jego zdaniem wskazać należy, że co miesiąc realizuje On obowiązek wynikający z rozporządzenia poprzez: wydawanie co miesiąc papierowych bonów żywieniowych.

Bony żywieniowe są wydawane uprawnionym pracownikom w związku z ciążącym na Nim obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zapewnienia uprawnionym pracownikom profilaktycznych posiłków i napojów, poprzez zapewnienie artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Bony żywieniowe uprawniają pracownika do uzyskania od pracodawcy świadczenia w naturze, tzn. bony żywieniowe służą do zapewnienia artykułów spożywczych z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne.

Bony żywieniowe uprawniają pracownika do uzyskania od pracodawcy świadczenia w naturze, tzn. bony żywieniowe służą do zapewnienia artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne.

W ocenie Wnioskodawcy, takie postępowanie jest dopuszczalne i nie narusza § 8 Rozporządzenia, który stanowi, że pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje. Wnioskodawca bowiem nie wypłaca pracownikom ekwiwalentu pieniężnego, a jedynie wydaje znaki legitymacyjne na okaziciela uprawniające wyłącznie do nabycia przez pracowników artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Można wskazać przypadki, w których Ustawodawca dopuszcza wyjątkowo wypłatę ekwiwalentu pieniężnego zamiast realnego wykonania zobowiązania, np. art. 237 § 4 Kodeksu pracy, przewidującego wypłatę ekwiwalentu w miejsce wykonania zobowiązania dostarczenia pracownikowi odzieży i obuwia roboczego.

Wnioskodawca, mimo ciążącego na Nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie mając możliwości wydawania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych wydaje pracownikom bony żywieniowe uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych w celu wywiązania się przez Niego z ciążącego na Nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, i nie będą uprawniały do uzyskania artykułów przemysłowych ani innych artykułów niemających związku z ciążącym na Nim obowiązkiem wynikającym z tych przepisów, to wartość finansowanych przez Niego bonów żywieniowych będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy jednakże zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, taki sposób finansowania pracownikom posiłków (w formie bonów żywieniowych na produkty spożywcze) korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Nim nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego. W myśl tego przepisu wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Nie ma On bowiem możliwości dostarczenia pracownikom wykonującym pracę w warunkach szczególnych gotowych posiłków zgodnych z normami określonymi dla celów profilaktycznych. Jedyną możliwością wykonania przepisu nakładającego na pracodawcę obowiązek dostarczenia pracownikom posiłków profilaktycznych jest przekazanie im bonów żywieniowych uprawniających do zakupu posiłku oraz wybranych artykułów spożywczych.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, że z literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w żaden sposób nie wynika, aby realizacja bonu musiała następować jedynie w punktach gastronomicznych lub restauracjach. Przepis nie wskazuje również w jakiej porze dnia bon ma zostać zrealizowany. Skoro ustawodawca nie wprowadził wyraźnego ograniczenia co do miejsca i czasu realizacji bonów żywieniowych należy uznać, że nie ma to prawnego znaczenia.

Dodatkowo zakres realizacji bonów żywieniowych zostanie zawężony do wybranych artykułów spożywczych więc można z dużą dozą prawdopodobieństwa założyć, że pracownicy zakupią produkty niezbędne do właściwego przygotowania posiłków profilaktycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, na Nim, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wydawanych bonów żywieniowych na podstawie art. 31 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są: wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Zwolnienie przedmiotowe wynikające z zacytowanego wyżej przepisu można zastosować zatem do wydawanych bonów żywieniowych tylko wówczas, jeżeli do wydawania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych zobowiązują pracodawcę przepisy w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy i jednocześnie ze względu na różne okoliczności nie ma on możliwości zrealizowania takich obowiązków.

Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1.  posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej „posiłkami”, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,
2.  napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Z kolei na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, posiłki powinny zawierać około 50-55% węglowodanów, 30-35% tłuszczów, 15% białek oraz posiadać wartość kaloryczną około 1 000 kcal.

Stosownie do § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

1.  korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,
2.  przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2 000 kcal (8 375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 100 kcal (4 605 kJ) u kobiet,
2.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10°C lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25°C,
3.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca,
4.  pod ziemią.

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa – pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników (§ 5 ww. rozporządzenia).

Tak więc w § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, określono procentowe wymagania co do składników takich posiłków oraz ich wartość kaloryczną. Z kolei § 2 ust. 2 rozporządzenia, wskazuje na dwie formy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydania takich posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych. Pracodawca powinien wówczas zapewnić w czasie pracy korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych albo przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów. Ponadto przepisy ww. rozporządzenia w § 6 ust. 1 określają aspekt czasowy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków i napojów, z którego wynika, że posiłki i napoje wydawane są pracownikom w dniach wykonywania prac uzasadniających ich wydawanie.

Korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie warunki określone w przepisie stanowiącym jego podstawę prawną. Ze zwolnienia korzysta zatem wartość tych bonów, talonów i kuponów, które przysługują w związku z niezrealizowaniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy w zakresie wydawania napojów bezalkoholowych oraz artykułów spożywczych. Wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Nie powinno stosować się zarówno wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Ponadto należy zauważyć, że art. 232 Kodeksu pracy, nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednich posiłków i napojów określonych w przepisach wykonawczych. W związku z tym, zwolnienie będzie miało zastosowanie w sytuacji, gdy pracodawca wyda bony żywieniowe na posiłki profilaktyczne oraz napoje, spełniające wymogi (normy) określone w przepisach wskazanego rozporządzenia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, który w ramach stałego podwykonawstwa realizuje prace dla przedsiębiorstwa z branży górniczej (wydobywanie węgla kamiennego). W związku z tym pracownicy Wnioskodawcy świadczą pracę w warunkach szczególnie uciążliwych zarówno pod ziemią jak i na powierzchni. Wnioskodawca na mocy art. 232 Kodeksu pracy, jako pracodawca zobowiązany jest do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, posiłków profilaktycznych oraz napojów zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie posiłków profilaktycznych oraz napojów. Wnioskodawca korzystając z możliwości realizacji obowiązku „zapewnienia” posiłków profilaktycznych umożliwia pracownikom przyrządzanie posiłków we własnym zakresie z produktów spożywczych i w tym celu wydaje uprawnionym pracownikom, co miesiąc papierowe dowody uprawniające pracownika do otrzymania na ich podstawie posiłków profilaktycznych (posiłków lub artykułów spożywczych) oraz napojów bezalkoholowych tzw. „bony żywieniowe”. Przekazane pracownikom bony żywieniowe umożliwiają pracownikom nabycie gotowych posiłków lub artykułów spożywczych umożliwiających przygotowanie przez pracownika samodzielnie posiłku, a także napojów bezalkoholowych. Bony są dostarczane Wnioskodawcy w formie papierowych bonów żywieniowych przez podmiot zewnętrzny. Bony żywieniowe mogą być realizowane przez pracownika w wybranych sklepach spożywczych. Bony żywieniowe nie uprawniają pracownika do uzyskania na ich podstawie artykułów przemysłowych ani innych artykułów niemających żadnego związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Bony żywieniowe są wydawane uprawnionym pracownikom w związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zapewnienia uprawnionym pracownikom profilaktycznych posiłków i napojów, poprzez zapewnienie artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Bony żywieniowe uprawniają pracownika do uzyskania od pracodawcy świadczenia w naturze tzn. bony żywieniowe służą do zapewnienia artykułów spożywczych, z których pracownik będzie mógł przyrządzić sobie samodzielnie posiłki profilaktyczne. Wnioskodawca nie posiada Regulaminu przyznawania bonów żywieniowych w oparciu, o które są one wydawane. Wnioskodawca nie jest w stanie zweryfikować jakie produkty są nabywane przez pracowników na podstawie bonów żywieniowych. Jednakże Wnioskodawca posiada umowę z podmiotem zewnętrznym na dostawę bonów, z której postanowień wynika, że za bony żywieniowe można nabyć wyłącznie artykuły spożywcze. Wyłącznym celem nabywania produktów spożywczych jest realizacji postanowień rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, zarówno co do funkcji i celowości tego rozporządzenia. Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy nabywane produkty spożywcze spełniają warunki określone w § 2 ust. 1 ww. Rozporządzenia, tj. czy posiadają odpowiednią ilość węglowodanów, tłuszczów, białek oraz wartość kaloryczną około 1 000 kcal.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy pracodawca nie będzie miał kontroli nad tym jakie produkty spożywcze są nabywane przez pracowników i czy produkty te istotnie mają służyć przygotowaniu przez nich właściwego posiłku spełniającego normy określone w powołanym wyżej rozporządzeniu w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów – brak jest możliwości zastosowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia przedmiotowego.

W niniejszej sprawie brak jest również możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są: świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Norma prawna tego przepisu nie obejmuje swoim zakresem zapewnienia przez pracodawcę pracownikom posiłków profilaktycznych, w związku z tym przepis ten nie ma zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

W związku z tym, na Wnioskodawcy jako na płatniku ciążą obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uregulowane m.in. w art. 31 ww. ustawy, w myśl którego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast w myśl art. 38 ust. 1 tej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Reasumując, przekazywanie pracownikom, celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów, bonów żywieniowych jako innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy.

Wartość finansowanych przez Wnioskodawcę bonów, przekazywanych pracownikom, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego Wnioskodawca, jako płatnik zobowiązany będzie do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.