Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-748/14-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-31
Teza: transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego kontrahenta, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; miejsce; podatek-podatek od towarów i usług; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania transakcji dostawy towaru poza terytorium kraju **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania transakcji dostawy towaru poza terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza nabyć towar (okulary przeciwsłoneczne) od ich producenta mającego siedzibę w Chinach. Towar zostanie wyprodukowany w Chinach i w momencie jego zakupu przez Wnioskodawcę będzie się znajdował na terytorium tego państwa.

Natychmiast po dokonaniu ww. zakupu, Wnioskodawca odsprzeda zakupiony towar spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, dalej: „Spółka”. W momencie dokonywania tej transakcji, towar znajdować się będzie na terytorium Chin, a jego transport jeszcze się nie rozpocznie. Dopiero po dokonaniu tej transakcji zakupu, działający na zlecenie Spółki przewoźnik rozpocznie transportowanie towaru z terytorium Chin do Polski, gdzie towar zostanie wprowadzony na obszar celny Unii Europejskiej przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 pkt 1 VATU, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę, nabywcę lub osobę trzecią, miejscem dostawy tych towarów jest miejsce rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu. Wyrażona w zdaniu poprzednim zasada generalna jak najbardziej znajduje zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym (planowanym). W momencie sprzedaży towar znajduje się w Chinach, a po dokonanej transakcji zostanie on przetransportowany przez osobę trzecią (firmę spedycyjną) działającą na zlecenie Spółki. W myśl powołanego przepisu, miejscem dostawy tego towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki jest więc terytorium Chin. Dostawa towarów na terytorium Chin nie podlega natomiast polskiemu podatkowi od towarów i usług, gdyż taka czynność nie została wymieniona w art. 5 VATU.

Jednocześnie należy rozważyć, czy i w jakim stopniu w sprawie znajduje zastosowanie art. 22 ust. 2 i 3 VATU. Zgodnie ze zdaniem pierwszym art. 22 ust. 2 VATU, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu nabywcy, a towar jest transportowany, to wysyłka jest przyporządkowana tylko jednej dostawie. To zdanie znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyż chiński producent wyda towar bezpośrednio firmie transportowej, która działać będzie na zlecenie Spółki (ostatniego nabywcy) i transport należy przyporządkować właśnie tej dostawie - to Spółka będzie importerem towaru do Polski. Jednocześnie nie zachodzi sytuacja, o której mowa w zdaniu po średniku w art. 22 ust. 2 VATU, gdyż Wnioskodawca, choć dokonuje dostawy towaru, to jednak nie dokonuje jego transportu, natomiast Spółka, choć dokonuje transportu towaru, to nie dokonuje jego dostawy (w tej sprzedaży łańcuszkowej, do której odnosi się art. 22 ust. 2 VATU, po dokonaniu importu, Spółka będzie sprzedawać towar dalszym odbiorcom, co nie ma znaczenia dla niniejszej sprawy).

Wobec powyższego, art. 22 ust. 3 pkt 1) VATU znajdzie tutaj zastosowanie w taki sposób, że zarówno dostawa towarów przez chińskiego producenta na rzecz Wnioskodawcy, jak i dostawa towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki będzie miała miejsce na terytorium Chin w rozumieniu przepisów VATU, bowiem tam właśnie rozpocznie się transport towarów, a jednocześnie rozpocznie się on już po dokonaniu obu dostaw (tj. od chińskiego producenta dla Wnioskodawcy oraz od Wnioskodawcy dla Spółki). Tym samym nie znajdzie zastosowania w sprawie art. 22 ust. 3 pkt 2) VATU, gdyż żadna dostawa towarów nie będzie miała miejsca po transporcie towarów.

Wobec powyższego uznać należy, że sprzedaż (dostawa) towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług, gdyż ma miejsce na terytorium Chin.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają ww. czynności wykonane odpłatnie, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 8 ustawy stanowi, że w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym, co oznacza, że opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Określenie miejsca świadczenia (dostawy) jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest ta dostawa.

Jak wynika z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania dostawy towarów, co do zasady, jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika) – istotne jest jedynie miejsce, gdzie towar jest przechowywany i z którego jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Z kolei przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną, lub zerową stawkę celną.

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b - a więc kwoty podatku z tytułu importu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć towar od producenta mającego siedzibę w Chinach, gdzie towar ten zostanie wyprodukowany i będzie się znajdował w momencie jego zakupu przez Wnioskodawcę. Następnie Wnioskodawca odsprzeda zakupiony towar Spółce z siedzibą w Polsce. W momencie dokonywania tej transakcji, towar znajdować się będzie na terytorium Chin, a jego transport jeszcze się nie rozpocznie. Dopiero po dokonaniu tej transakcji (sprzedaży towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki), działający na zlecenie Spółki przewoźnik dokona transportu towaru z terytorium Chin do Polski, gdzie towar zostanie wprowadzony na obszar celny Unii Europejskiej przez Spółkę (nabywcę towaru).

Powyższe okoliczności wskazują, że wystąpi tu tzw. transakcja łańcuchowa. Istotne znaczenie w przedstawionej sprawie ma to, który w kolejności z podmiotów stanie się podatnikiem z tytułu importu towarów.

Jak wynika z opisu sprawy, podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terenie Polski będzie ostateczny nabywca - polska Spółka. Tym samym, uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały dla Wnioskodawcy zastosowania.

W takim przypadku, transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego kontrahenta, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego.

Oznacza to, że dokonana przez Wnioskodawcę dostawa towaru na rzecz Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W świetle powyższych ustaleń, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.