Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.615.2018.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-05
Teza: brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania azbestu oraz brak opodatkowania dotacji otrzymanej na ten cel
Słowa kluczowe: azbest; dofinansowanie; faktura; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; opodatkowanie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania azbestu oraz braku opodatkowania dotacji otrzymanej na ten cel – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania azbestu oraz braku opodatkowania dotacji otrzymanej na ten cel.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej podatek VAT).

W 2018 roku Gmina zamierza zrealizować zadanie pn. ,,…” (dalej: Zadanie). Przedmiotowe Zadanie będzie polegało na demontażu wyrobów zawierających azbest, przygotowaniu do transportu i transporcie wyrobów zawierających azbest do miejsca unieszkodliwienia, unieszkodliwieniu poprzez składowanie wyrobów zawierających azbest na składowisku odpadów niebezpiecznych ze znajdujących się na terenie Gminy prywatnych nieruchomości mieszkalnych i gospodarczych, gminnych obiektów użyteczności publicznej, budynków należących do wspólnot mieszkaniowych oraz firm (dalej łącznie jako: demontaż azbestu).

Na realizację Zadania Gmina złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … o przyznanie dofinansowania w formie dotacji - do 90% całkowitego kosztu Zadania.

Udział w przedsięwzięciu uzależniony będzie od złożenia przez zainteresowane podmioty i osoby fizyczne stosownego wniosku, wyrażającego chęć udziału w realizacji Zadania.

Gmina z tytułu wykonywania czynności demontażu azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy nie zamierza pobierać od właścicieli/użytkowników tych nieruchomości żadnych opłat.

Dotacja odbędzie się po uzyskaniu dofinasowania z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w …. Właściciele/użytkownicy nieruchomości otrzymają od Gminy środki w formie dotacji celowej na pokrycie poniesionych przez nich kosztów demontażu azbestu.

Usługę demontażu azbestu zrealizuje podmiot wyłoniony przez Gminę w drodze zapytania ofertowego mającego na celu wybranie najkorzystniejszej oferty. Natomiast umowy będą zawarte bezpośrednio między wykonawcą, a właścicielami/użytkownikami nieruchomości. W każdej umowie będzie m.in. zapis, iż faktury VAT wykonawca usługi demontażu azbestu będzie wystawiał właścicieli/użytkowników nieruchomości.

Ponadto, z każdym właścicielem/użytkownikiem nieruchomości Gmina zawrze umowę. Przedmiotem umowy będzie określenie współpracy wykonawcy i właściciela/użytkownika nieruchomości przy demontażu azbestu (np. udostępnienie nieruchomości wykonawcy) oraz sposób rozliczenia dotacji celowej polegającej na dofinansowaniu Zadania (dostarczenie zapłaconej faktury VAT, karty przekazania odpadów i protokołu odbioru robót).

Faktury VAT dokumentujące wykonanie demontażu azbestu będą wystawiane na właścicieli/użytkowników nieruchomości, którzy dokonają zapłaty za ww. usługę.

Następnie otrzymane faktury VAT wraz z potwierdzeniem zapłaty właściciele/ użytkownicy nieruchomości przedłożą Gminie, która zwróci im w całości wartość demontażu azbestu określoną w fakturach VAT poprzez udzielenie dotacji celowej.

Po otrzymaniu wszystkich faktur VAT Gmina dokona rozliczenia Zadania, które przedstawi w Wojewódzkim Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … w celu otrzymania dotacji w wysokości do 90% całkowitego kosztu Zadania. Pozostała część Zadania sfinansowana zostanie ze środków własnych Gminy.

Gmina pragnie podkreślić, iż realizacja przedmiotowego Zadania należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, obejmujących sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją czynności w zakresie demontażu azbestu?
2.  Czy otrzymana przez Gminę dotacja z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych realizacją czynności w zakresie demontażu azbestu.

Uzasadnienie odpowiedzi na pytanie 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa do VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika zatem, iż w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować:

*   czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku;

*   a jeśli tak – to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Odnosząc się do pierwszej z ww. przesłanek, w ocenie Gminy realizacja Zadania należy do jej zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, tj. m.in. zadań z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Zatem zdaniem Gminy, nie działa ona w tym zakresie jako podatnik VAT.

Odnosząc się natomiast do drugiej z ww. przesłanek Gmina pragnie wskazać, iż jak zostało wskazane w opisie sprawy, usługę demontażu azbestu wykona podmiot wyłoniony w drodze zapytania ofertowego, który otrzyma zapłatę od właścicieli/użytkowników nieruchomości. Rozliczenie to odbędzie się na podstawie umowy, która, po wyłonieniu wykonawcy przez Gminę, zostanie zawarta bezpośrednio pomiędzy wykonawcą, a danym właścicielem/użytkownikiem nieruchomości.

Faktury VAT dokumentujące wykonanie demontażu azbestu będą wystawiane przez wykonawcę na właścicieli/użytkowników nieruchomości, a nie na Gminę.

Koszty demontażu azbestu będą ponosili właściciele/użytkownicy nieruchomości na podstawie wystawionych na nich faktur VAT

Gmina dokona jedynie zwrotu tych kosztów w pełnej wysokości na rzecz właścicieli/ użytkowników nieruchomości poprzez udzielenie im dotacji celowej (na podstawie umowy zawartej pomiędzy Gminą, a danym użytkownikiem/właścicielem nieruchomości).

Podsumowując zatem Gmina, poza dokonaniem czynności o charakterze ,,technicznym”, polegających na pozyskaniu dofinansowania na realizację Zadania oraz wyborze wykonawcy, nie będzie dokonywała na rzecz użytkowników/mieszkańców jakichkolwiek świadczeń Gmina nie będzie otrzymywała również ze strony tychże właścicieli/użytkowników jakichkolwiek płatności, które mogłyby stanowić wynagrodzenie z tytułu przedmiotowych świadczeń.

W ocenie Gminy zatem, w przedstawionym opisie sprawy Gmina nie będzie świadczyć na rzecz mieszkańców/użytkowników jakiejkolwiek odpłatnej usługi, która podlegałaby opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, nie będzie ona miała prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Zadania.

Ad. 2

Otrzymana przez Gminę dotacja z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie odpowiedzi na pytanie 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2 -5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W sytuacji zatem gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze) wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, dofinansowanie to stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru lub usługi jest opodatkowana według takiej stawki VAT jak czynność, której dotyczy.

A contrario, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji, innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Innymi słowy, warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Oznacza to, że dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) niemające bezpośredniego wpływu na cenę towaru/usługi nie zwiększą podstawy opodatkowania VAT.

Dyrektywa nie precyzuje, co należy rozumieć przez „bezpośredni związek z ceną”, niemniej jednak kwestia ta była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) m.in. w sprawach C-184/00 Office des produits wallons ASBL v. państwo belgijskie: C-353/00 Keeping Newcastle Warm Limited v. Commissioners of Customs & Excise).

Tezy z wyroków TSUE sprowadzają się do konstatacji, iż dotacje/subwencje/inne dopłaty o podobnym charakterze pokrywające część bieżących kosztów prawie zawsze wpływają na samą cenę towarów dostarczanych i usług świadczonych przez subwencjonowany podmiot.

Transakcje te mogą być bowiem realizowane po cenach, których podmiot ten nie mógłby zaoferować, gdyby sam miał pokryć wszystkie koszty i wypracować zysk. Niemniej jednak sam fakt wpływu subwencji na ostateczną cenę towaru lub usługi nie wystarcza dla uznania, że dotacje te podlegają opodatkowaniu. Dla przyjęcia, że subwencja ma bezpośredni związek z ceną niezbędne jest, aby była ona przyznana konkretnemu podmiotowi w celu umożliwienia mu dostarczenia konkretnych dóbr i usług.

W przypadku Gminy sytuacja taka nie ma miejsca. Jak wskazano w opisie sprawy dofinansowanie które otrzyma Gmina, przeznaczone będzie w całości na realizację Zadania (Gmina przekaże pozyskane dofinansowanie w formie dotacji celowej właścicielom/użytkownikom nieruchomości, którzy poniosą koszty związane z usunięciem azbestu).

Właściciele/użytkownicy nieruchomości zapłacone faktury VAT przedłożą Gminie, która zwróci im w całości wartość demontażu azbestu wynikającą z faktury VAT. Następnie Gmina dokona rozliczenia Zadania, które przedstawi w Wojewódzkim Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … w celu otrzymania dotacji w wysokości do 90% całkowitego kosztu Zadania.

W ocenie Gminy zatem, przedmiotowe dofinansowanie nie będzie stanowić obrotu w świetle cytowanego powyżej art. 29a ustawy o VAT i tym samym nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. z,m.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza zrealizować zadanie pn. ,,…”. Na realizację Zadania Gmina złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … o przyznanie dofinansowania w formie dotacji – do 90% całkowitego kosztu Zadania. Udział w przedsięwzięciu uzależniony będzie od złożenia przez zainteresowane podmioty i osoby fizyczne stosownego wniosku, wyrażającego chęć udziału w realizacji Zadania. Gmina z tytułu wykonywania czynności demontażu azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy nie zamierza pobierać od właścicieli/ użytkowników tych nieruchomości żadnych opłat. Właściciele/użytkownicy nieruchomości otrzymają od Gminy środki w formie dotacji celowej na pokrycie poniesionych przez nich kosztów demontażu azbestu. Usługę demontażu azbestu zrealizuje podmiot wyłoniony przez Gminę w drodze zapytania ofertowego mającego na celu wybranie najkorzystniejszej oferty. Umowy będą zawarte bezpośrednio między wykonawcą, a właścicielami/użytkownikami nieruchomości. Faktury VAT wykonawca usługi demontażu azbestu będzie wystawiał na właścicieli/użytkowników nieruchomości. Z każdym właścicielem/użytkownikiem nieruchomości Gmina zawrze umowę. Przedmiotem umowy będzie określenie współpracy wykonawcy i właściciela/użytkownika nieruchomości przy demontażu azbestu (np. udostępnienie nieruchomości wykonawcy) oraz sposób rozliczenia dotacji celowej polegającej na dofinansowaniu Zadania (dostarczenie zapłaconej faktury VAT, karty przekazania odpadów i protokołu odbioru robót). Faktury VAT dokumentujące wykonanie demontażu azbestu będą wystawiane na właścicieli/użytkowników nieruchomości, którzy dokonają zapłaty za ww. usługę. Otrzymane faktury VAT wraz z potwierdzeniem zapłaty właściciele/użytkownicy nieruchomości przedłożą Gminie, która zwróci im w całości wartość demontażu azbestu określoną w fakturach VAT poprzez udzielenie dotacji celowej. Po otrzymaniu wszystkich faktur VAT Gmina dokona rozliczenia Zadania, które przedstawi w Wojewódzkim Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … w celu otrzymania dotacji w wysokości do 90% całkowitego kosztu Zadania. Pozostała część Zadania sfinansowana zostanie ze środków własnych Gminy. Realizacja przedmiotowego Zadania należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji ww. projektu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jednocześnie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował, bowiem - jak wynika z wniosku - nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, faktury VAT dokumentujące wykonanie demontażu azbestu będą wystawiane na właścicieli/użytkowników nieruchomości, którzy dokonają zapłaty za ww. usługę a Gmina z tytułu wykonywania czynności demontażu azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie gminy nie zamierza pobierać od właścicieli/użytkowników tych nieruchomości żadnych opłat.

Zatem w omawianej sprawie - pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT - warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisany projekt polegający na demontażu, wyrobów zawierających azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji zadania pn.: „…”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług a faktury dokumentujące wykonanie demontażu azbestu będą wystawiane na właścicieli/użytkowników nieruchomości, którzy dokonają zapłaty za ww. usługę.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy otrzymane przez Gminę środki od podmiotu trzeciego na realizację opisanego wyżej projektu, należy opodatkować podatkiem VAT.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacje i subwencji bezpośrednio związanych z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w zakres prac w ramach zadania będzie wchodził: demontaż wyrobów zawierających azbest, przygotowanie do transportu i transport wyrobów zawierających azbest do miejsca unieszkodliwienia, unieszkodliwienie poprzez składowanie wyrobów zawierających azbest na składowisku odpadów niebezpiecznych ze znajdujących się na terenie Gminy prywatnych nieruchomości mieszkalnych i gospodarczych, gminnych obiektów użyteczności publicznej, budynków należących do wspólnot mieszkaniowych oraz firm. Zainteresowany we wniosku jednoznacznie wskazał, że Gmina z tytułu wykonywania czynności demontażu azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy nie zamierza pobierać od właścicieli/użytkowników tych nieruchomości żadnych opłat. Umowy będą zawarte bezpośrednio między wykonawcą, a właścicielami/użytkownikami nieruchomości. Ponadto Gmina z każdym właścicielem/użytkownikiem nieruchomości Gmina zawrze umowę określającą warunki współpracy wykonawcy i właściciela/użytkownika nieruchomości. Właściciele/użytkownicy nieruchomości dokonają zapłaty za ww. usługę wykonawcy. Następnie Gmina zwróci im w całości wartość demontażu azbestu określoną w fakturach VAT poprzez udzielenie dotacji celowej.

Analiza okoliczności sprawy wskazuje, że nie wystąpią przesłanki aby stwierdzić, że otrzymane od WFOŚiGW środki finansowe będą dopłatą do ceny świadczonej przez Gminę usługi z uwagi na brak takiej usługi.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymana dotacja nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku odprowadzenia podatku VAT od dotacji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację Organ oparł się na opisie sprawy, w którym Wnioskodawca wskazał, że Gmina z tytułu wykonywania czynności demontażu azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy nie będzie pobierać od właścicieli/użytkowników tych nieruchomości żadnych opłat, oraz że umowy na wykonanie ww. czynności będą zawarte bezpośrednio między wykonawcą, a właścicielami/użytkownikami nieruchomości. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art.47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.