Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.38.2023.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-15
Teza: Możliwość zwolnienia z akcyzy ambulansów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na rzecz Straży Pożarnej oraz podmiotów nie będących podmiotami leczniczymi, które zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.
Słowa kluczowe: ambulans; działalność-działalność lecznicza; pojazdy-rejestracja pojazdu; przebudowa; rejestracja; samochód-samochód ciężarowy; samochód-samochód specjalistyczny; sprzedaż
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych.-Samochód osobowy - pojazd sanitarny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 110a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym, w zakresie możliwości zwolnienia z akcyzy ambulansów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na rzecz:

\- Straży Pożarnej – jest nieprawidłowe;

\- podmiotów nie będących podmiotami leczniczymi, które zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 2 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia z podatku akcyzowego ambulansów, sprzedawanych przed pierwszą rejestracją, wpłynął 2 lutego 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2023 r. (wpływ 14 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca zajmuje się produkcją oraz sprzedażą ambulansów sanitarnych. Spółka zamierza zakupić samochody ciężarowe, a następnie na ich podwoziu (bazie) dokonać specjalistycznej zabudowy, na skutek której w pojazdach tych wprowadzone zostaną również zmiany konstrukcyjne zmieniające rodzaj pojazdu z ciężarowego na osobowy, stanowiący specjalistyczny środek transportu sanitarnego zgodnie z Polską Normą PN-EN 1789+A2 „Pojazdy medyczne i ich wyposażenie - Ambulanse drogowe”, która zastąpiła Polską Normę PN-EN 1789+A1 (dalej: ambulans sanitarny), po czym sprzedawać te ambulanse przed rejestracją.

### Powyższej określone ambulanse sanitarne Spółka zamierza sprzedawać na rzecz Straży Pożarnej.

### W świetle powyższego powstała wątpliwość dotycząca zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 110a ustawy o podatku akcyzowym.

### Zgodnie z ust. 1 powyższego przepisu „Zwalnia się od akcyzy samochód osobowy stanowiący specjalistyczny środek transportu sanitarnego, przeznaczony do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, spełniający cechy techniczne i jakościowe, z wyłączeniem wyposażenia w wyroby medyczne, określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane, których szczegółowe dane zostały określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A1”.

### Nie jest mianowicie jasne, czy dla zachowania zwolnienia wynikającego z powyżej zacytowanego przepisu konieczne jest, aby sprzedaż dokonana została na rzecz podmiotu leczniczego wpisanego do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej jak również czy Straż Pożarna zalicza się do rzeczonych podmiotów, czy też wystarczy, aby docelowo ambulans sanitarny był przeznaczony do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych bez względu na osobę kupującego.

### W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Przedmiotem sprzedaży mają być ambulanse typu B oraz ambulanse typu C.

Produkowane przez Państwa ambulanse spełniają wymagania normy PN EN 1789+A1.

W odpowiedzi na pytanie Organu czy Straż Pożarna będzie nabywała ambulanse z przeznaczeniem do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;

odpowiedzieli Państwo:

Straż Pożarna nie jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych, natomiast Straż Pożarna jest umundurowaną i wyposażoną w specjalistyczny sprzęt formacją przeznaczoną do walki z pożarami, klęskami żywiołowymi i innymi miejscowymi zagrożeniami.

SP odgrywa kluczową rolę na etapie neutralizacji skutków zamachów terrorystycznych. Wszelkie działania ratownicze w czasie zagrożenia o charakterze terrorystycznym oparte są na zachowaniu priorytetu ratowania życia i zdrowia oraz technologii działań służących minimalizacji skutków zdarzenia.

Podczas zdarzeń z udziałem materiałów niebezpiecznych Straż Pożarna podejmuje czynności z zakresu rozpoznawania skażeń substancjami chemicznymi, biologicznymi oraz skażeń radiacyjnych.

Jednostki SP wyposażone są w sprzęt do prowadzenia czynności dekontaminacyjnych w ograniczonym zakresie dla ludzi (dekontaminacja wstępna) oraz w pełnym zakresie dla sprzętu biorącego udział w akcji.

Od 1995 roku zaczął funkcjonować w Polsce, zorganizowany przez Straż Pożarną Krajowy System Ratowniczo-Gaśniczy (KSRG), który stanowi integralną część organizacji bezpieczeństwa wewnętrznego państwa i ma na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska poprzez:

\- walkę z pożarami lub innymi klęskami żywiołowymi;

\- ratownictwo techniczne;

\- ratownictwo chemiczne;

\- ratownictwo ekologiczne;

\- ratownictwo medyczne;

\- współpracę z jednostkami systemu Państwowego Ratownictwa Medycznego oraz systemem powiadamiania ratunkowego.

Podstawowym założeniem w budowie systemu ratowniczo-gaśniczego było stworzenie jednolitego i spójnego układu, skupiającego powiązane ze sobą różne jednostki ochrony przeciwpożarowej, inne służby, inspekcje, straże, instytucje oraz podmioty, które dobrowolnie w drodze umowy cywilnoprawnej zgodziły się współdziałać w akcjach ratowniczych.

Krajowy system ratowniczo-gaśniczy w ramach posiadanych sił i środków współpracuje z właściwymi organami i podmiotami podczas zdarzeń nadzwyczajnych wywołanych zagrożeniem czynnikiem biologicznym, w tym podczas zdarzeń o charakterze terrorystycznym oraz bierze udział w likwidacji zagrożenia, w tym w działaniach ratowniczych, w przypadku wystąpienia zdarzenia radiacyjnego.

### Pytania

### Czy sprzedaż przed pierwszą rejestracją ambulansów (samochodów osobowych stanowiących specjalistyczny środek transportu sanitarnego), spełniających wymogi określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A2, na rzecz Straży Pożarnej korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego? oraz

### Czy sprzedaż przed pierwszą rejestracją ambulansów (samochodów osobowych stanowiących specjalistyczny środek transportu sanitarnego), spełniających wymogi określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A2, na rzecz podmiotów nie będących podmiotami leczniczymi, wpisanymi do rejestru podmiotów leczniczych w rozumieniu Ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej, takich jak:

### \- dystrybutorzy (podmioty dokonujące dalszej sprzedaży ambulansów),

### \- podmioty wynajmujące lub leasingujące ambulanse,

### \- podmioty udostępniające ambulanse w innej formie (zwłaszcza fundacje, ministerstwa lub jednostki samorządu terytorialnego udostępniające ambulanse podmiotom leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych w rozumieniu Ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej,

### korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o ile ambulanse zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu Ustawy z dnia 15 kwietnia 2022 roku o działalności leczniczej - poprzez dalszą sprzedaż, wynajem, leasing lub udostępnienie w innej formie?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Straż Pożarna należy do podmiotów leczniczych, bowiem centralnym organem administracji rządowej w sprawach organizacji krajowego systemu ratowniczo - gaśniczego oraz ochrony przeciwpożarowej jest Komendant Główny Straży Pożarnej, podległy ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych, a zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o działalności leczniczej „Podmiotami leczniczymi są jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 roku o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 1050)”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że sprzedaż ambulansu podlegać będzie zwolnieniu.
---------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla zastosowania zwolnienia z art. 110a ustawy o podatku akcyzowym nie jest istotny sam status nabywcy ambulansu, bowiem wykładnia literalna powyższego przepisu wyraźnie wskazuje, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest wyłącznie przeznaczenie ambulansu do działalności leczniczej polegającej na udzieleniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2022 roku o działalności leczniczej, a nie nabycie pojazdu przez podmiot leczniczy.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że sprzedaż ambulansu podlegać będzie zwolnieniu, choćby dokonana została na rzecz podmiotu nie będącego podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2022 roku o działalności leczniczej, lecz również na rzecz dowolnego innego podmiotu, jeśli ambulans zostanie następnie przeznaczony do działalności leczniczej polegającej na udzieleniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2022 roku o działalności leczniczej, na przykład poprzez:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- dalszą sprzedaż ambulansu podmiotowi leczniczemu, wpisanemu do powyżej powołanego rejestru,
----------------------------------------------------------------------------------------------

\- wynajęcie lub wyleasingowanie ambulansu podmiotowi leczniczemu, wpisanemu do powyżej powołanego rejestru,
------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- udostępnienie w innej formie ambulansu podmiotowi leczniczemu, wpisanemu do powyżej powołanego rejestru, na przykład na sposób stosowany przez fundacje lub podmioty publiczne (ministerstwa, jednostki samorządu terytorialnego).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy przebudowa nabytych samochodów ciężarowych przez Spółkę na samochody osobowe w postaci ambulansów sanitarnych, które zostaną następnie przez Spółkę sprzedane Straży Pożarnej albo innemu podmiotowi korzysta z wyłączenia z opodatkowania akcyzą.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie możliwości zwolnienia z akcyzy ambulansów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na rzecz:

\- Straży Pożarnej – jest nieprawidłowe;

\- podmiotów nie będących podmiotami leczniczymi, które zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „ustawa”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym:
--------------------------------------------------------

W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, z wyłączeniem przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

2) nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

3) pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

a) wyprodukowanego na terytorium kraju,

b) od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Zgodnie z art. 100 ust. 1a przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1) dokonanie w pojeździe samochodowym, innym niż samochód osobowy, zarejestrowanym na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zmian konstrukcyjnych zmieniających rodzaj tego pojazdu na samochód osobowy;

2) nabycie lub posiadanie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał wcześniejszej czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w ust. 1 pkt 3 lit. b albo ust. 2, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

W myśl art. 110a ust. 1 ustawy:
-------------------------------

Zwalnia się od akcyzy samochód osobowy stanowiący specjalistyczny środek transportu sanitarnego, przeznaczony do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, spełniający cechy techniczne i jakościowe, z wyłączeniem wyposażenia w wyroby medyczne, określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane, których szczegółowe dane zostały określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A1.

Według art. 110a ust. 2 ustawy.
-------------------------------

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy ambulansów drogowych:

1) typu B - ambulans ratunkowy;

2) typu C - ruchoma jednostka intensywnej opieki.

Natomiast zgodnie z art. 110a ust. 2a ustawy:
---------------------------------------------

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, właściwy naczelnik urzędu skarbowego wydaje na wniosek zainteresowanego podmiotu zaświadczenie stwierdzające zwolnienie od akcyzy.

Stosownie do art. 110a ust. 2aa ustawy:
---------------------------------------

Przepisy art. 109a ust. 3-8 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 110a ust. 2b ustawy:
-------------------------------------

Zmiany Polskiej Normy PN-EN 1789+A1 nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniem z akcyzy są objęte samochody osobowe stanowiące specjalistyczne środki transportu typu B (ambulans ratunkowy) i C (ruchoma jednostka intensywnej opieki) spełniające cechy techniczne i jakościowe, których szczegółowe dane zostały zawarte w Polskiej Normie PN-EN 1789+A1, przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 633, ze zm.).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe zatem wskazuje, że dla zastosowania zwolnienia niezbędne jest spełnienie cech technicznych i jakościowych ambulansów, których dane zostały określone w konkretnej powołanej w tym przepisie Polskiej Normie PN-EN 1789+A1. Jest to zarazem jeden z elementów formalnych zastosowania zwolnienia.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że analiza treści ww. przepisu art. 110a ustawy wskazuje, że nie ma zasadniczo znaczenia jaki jest status nabywcy ambulansu typu B i C. Warunkiem niezbędnym do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego jest bowiem jego przeznaczenie do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warunek określonego przeznaczenia pojazdów sanitarnych typu B i C będzie zatem spełniony nie tylko gdy nabywcą pojazdu będzie podmiot leczniczy wpisany do rejestru podmiotów leczniczych, ale także wówczas gdy nabywca nie jest wprawdzie takim podmiotem, ale nabywa pojazd z przeznaczeniem do dalszej sprzedaży, wynajmu, leasingu lub udostępnienia w innej formie dla podmiotu leczniczego prowadzącego działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych wpisanemu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Spółka – zajmująca się produkcją oraz sprzedażą ambulansów sanitarnych – zamierza zakupić samochody ciężarowe, a następnie na ich podwoziu (bazie) dokonać specjalistycznej zabudowy. Na skutek dokonanych zmian konstrukcyjnych zmieniających rodzaj pojazdu z ciężarowego na osobowy, powstaną specjalistyczne środki transportu sanitarnego – ambulanse typu B oraz C. Następnie Spółka zamierza je sprzedawać przed rejestracją.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest możliwość zastosowania zwolnienia z akcyzy ambulansów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na rzecz Straży Pożarnej oraz podmiotów nie będących podmiotami leczniczymi, wpisanymi do rejestru podmiotów leczniczych w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, takich jak:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- dystrybutorzy (podmioty dokonujące dalszej sprzedaży ambulansów),
--------------------------------------------------------------------

\- podmioty wynajmujące lub leasingujące ambulanse,
---------------------------------------------------

\- podmioty udostępniające ambulanse w innej formie (zwłaszcza fundacje, ministerstwa lub jednostki samorządu terytorialnego udostępniające ambulanse podmiotom leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej) które będą dokonywać dalszej ich sprzedaży, bądź wynajmu, leasingu lub udostępnienia ambulansu w innej formie przy spełnieniu warunku, że ambulanse zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących sprzedaży przez Państwa Spółkę ambulansu typu B lub C (spełniającego minimalne wymagania techniczne i jakościowe określone w normie PN-EN 1789+A1) podmiotowi, nie będącemu podmiotem leczniczym, wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, który nabywać będzie pojazd z przeznaczeniem do dalszej sprzedaży, wynajmu, leasingu lub udostępnienia w innej formie dla podmiotu leczniczego prowadzącego działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych wpisanemu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą – wskazać należy, że wówczas zdaniem Organu znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 110a ust. 1 ustawy.

Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu sprawy przedmiotem sprzedaży będą ambulanse typu B oraz C, spełniające wymagania normy PN EN 1789+A1, które docelowo przeznaczone zostaną do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.

W tym miejscu zaznaczyć jednak należy, że dla zabezpieczenia własnych interesów powinni Państwo posiadać odpowiednią dokumentację świadczącą o przeznaczeniu ambulansu do działalności leczniczej przez podmioty spełniające ww. kryterium.

Równocześnie zaznaczyć należy, że zaświadczenie stwierdzające zwolnienie z akcyzy w oparciu o przepisy art. 110a ust. 2a w zw. z art. 109 ust. 3-8 ustawy, wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przechodząc z kolei do kwestii zwolnienia z podatku akcyzowego ambulansów, sprzedawanych na rzecz Straży Pożarnej wskazać należy, że – jak sami podaliście Państwo w uzupełnieniu opisu sprawy – Straż Pożarna nie jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych, natomiast jest umundurowaną i wyposażoną w specjalistyczny sprzęt formacją przeznaczoną do walki z pożarami, klęskami żywiołowymi i innymi miejscowymi zagrożeniami.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 633 ze zm.):

Za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o działalności leczniczej:

1\. Podmiotami leczniczymi są:

3) jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz.U. z 2021 r. poz. 1050)

\- w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

2\. Określone ustawą prawa i obowiązki podmiotu leczniczego dotyczą wyłącznie wykonywanej przez ten podmiot działalności leczniczej i są wykonywane przez kierownika tego podmiotu, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o działalności leczniczej:

1\. Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

2\. Działalność lecznicza może również polegać na:

1) promocji zdrowia lub

2) realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Natomiast w myśl art. 40 ust. 2 i 3 ustawy o działalności leczniczej:

2\. Jednostka budżetowa, której podmiotem tworzącym jest minister właściwy do spraw wewnętrznych, Minister Sprawiedliwości, Szef Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Szef Agencji Wywiadu lub Szef Centralnego Biura Antykorupcyjnego, posiadająca w swojej strukturze ambulatorium z izbą chorych albo poradnię przyzakładową i poradnię przyzakładową z izbą chorych, wykonuje działalność leczniczą w zakresie świadczeń podstawowej opieki zdrowotnej lub świadczeń lekarza dentysty, a także stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udzielanych osobom, o których mowa w art. 559 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655), i funkcjonariuszom Policji, Straży Pożarnej, Służby Ochrony Państwa, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Służby Więziennej oraz Straży Granicznej, weteranom funkcjonariuszom i weteranom poszkodowanym - funkcjonariuszom Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego i Agencji Wywiadu oraz pracownikom zatrudnionym w Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu lub Centralnym Biurze Antykorupcyjnym na podstawie umowy o pracę.

3\. Jednostka budżetowa, której podmiotem tworzącym jest minister właściwy do spraw wewnętrznych, posiadająca w swojej strukturze ambulatorium z izbą chorych albo poradnię przyzakładową i poradnię przyzakładową z izbą chorych, wykonuje działalność leczniczą w zakresie świadczeń podstawowej opieki zdrowotnej lub świadczeń lekarza dentysty, a także stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udzielanych pracownikom cywilnym Policji, Straży Pożarnej, Służby Ochrony Państwa oraz Straży Granicznej.

Jak z kolei wynika z art. 100 ust. 1, art. 103 i 106 ustawy o działalności leczniczej, podmiot, który zamierza wykonywać działalność leczniczą jako podmiot leczniczy, zobowiązany jest do uzyskania wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, który powinien zawierać dane dotyczące m.in. rodzaju działalności leczniczej oraz zakresu udzielanych świadczeń zdrowotnych, a samą działalność leczniczą można rozpocząć, co do zasady, po uzyskaniu wpisu do rejestru.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika z powyższych przepisów warunkiem uznania za podmiot leczniczy, w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej, jest wykonywanie działalności leczniczej, której rozpoczęcie może nastąpić po uzyskaniu wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, uznanie jednostki budżetowej za podmiot leczniczy, której podmiotem tworzącym jest m.in. minister właściwy do spraw wewnętrznych, uwarunkowane jest posiadaniem w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarki podstawowej opieki zdrowotnej lub położnej podstawowej opieki zdrowotnej, a jednostki te są podmiotami leczniczymi w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą o której mowa w art. 3 tejże ustawy.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast z treści art. 40 ust. 2 i 3 ustawy o działalności leczniczej wynika, że uznanie jednostki budżetowej za podmiot leczniczy, której podmiotem tworzącym jest m.in. minister właściwy do spraw wewnętrznych, uwarunkowane jest posiadaniem w strukturze organizacyjnej ambulatorium z izbą chorych albo poradni przyzakładowej i poradni przyzakładowej z izbą chorych, wykonującej działalność leczniczą w zakresie świadczeń podstawowej opieki zdrowotnej lub świadczeń lekarza dentysty, a także stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udzielanych m.in. funkcjonariuszom i pracownikom Staży Pożarnej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o Straży Pożarnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1969, ze zm.):
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powołuje się Państwową Straż Pożarną jako zawodową, umundurowaną i wyposażoną w specjalistyczny sprzęt formację, przeznaczoną do walki z pożarami, klęskami żywiołowymi i innymi miejscowymi zagrożeniami.

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy o Straży Pożarnej:
--------------------------------------------------------------

Do podstawowych zadań Straży Pożarnej należy:

2\. organizowanie i prowadzenie akcji ratowniczych w czasie pożarów, klęsk żywiołowych lub likwidacji miejscowych zagrożeń;

3\. wykonywanie pomocniczych specjalistycznych czynności ratowniczych w czasie klęsk żywiołowych lub likwidacji miejscowych zagrożeń przez inne służby ratownicze.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy nie można uznać, że opisana we wniosku działalność, do której Straż Pożarna nabędzie ambulans, stanowić będzie działalność leczniczą, o której mowa w ustawie o działalności leczniczej a Straż Pożarna, w tym opisanym we wniosku zakresie, będzie podmiotem leczniczym.

Jak już wcześniej wyjaśniono, warunkiem niezbędnym do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego jest (poza spełnieniem niezbędnych cech technicznych i jakościowych, których dane zostały określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A1) przeznaczenie ambulansu do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Celem zatem racjonalnego ustawodawcy było zastosowanie zwolnienia względem ambulansów przeznaczonych do udzielania świadczeń zdrowotnych przez ściśle określony podmiot, wpisany do rejestru.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wykładnia literalna jak i celowościowa nie pozostawia zatem wątpliwości co do zakresu możliwości zastosowania omawianego zwolnienia.

Wskazaliście Państwo, że Straż Pożarna nie jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych, ponadto z przedstawionego ostatecznie opisu sprawy (o którego uzupełnienie poproszono) nie wynika aby Straż Pożarna nabywała ambulanse z przeznaczeniem do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

Analiza powyższych przepisów i przedstawionych przez Państwa okoliczności, prowadzi więc do wniosku, że Straż Pożarna – pomimo udziału w akcjach ratowniczych opartych na zachowaniu priorytetu ratowania życia i zdrowia – nie spełnia w tym zakresie przesłanek wynikających z ustawy o działalności leczniczej, które warunkują przedmiotowe zwolnienie.

Podsumowując, Państwa stanowisko w myśl którego ambulanse sprzedawane przed pierwszą rejestracją na rzecz Straży Pożarnej korzystają z możliwości zwolnienia z podatku akcyzowego, należało ocenić jako nieprawidłowe; natomiast w pozostałym zakresie tj. możliwości zwolnienia z podatku akcyzowego ambulansów, które zostaną docelowo przeznaczone do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej oceniono jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).