Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-964/12-4/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-16
Teza: Czy prowadzone usługi szkoleniowe: kurs reintegracji społecznej oraz kurs zawodowy pracownik Call Center, zlecone jako podwykonawcy w ramach projektu pn. ..., finansowane w 100% ze środków publicznych, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust.1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani … prowadzącej działalność pn. … przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu 17 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 stycznia 2013 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jednoosobowa firma … (dalej: A, Wnioskodawczyni), prowadzi działalność edukacyjno – szkoleniową na terenie całego kraju i bierze udział w projekcie pn. „…” jako podwykonawca, współfinansowanym przez Unię Europejską w ramach: Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach: Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VII Promocja Integracji Społecznej, Działanie 7.2. Przeciwdziałania wykluczeniu i wzmocnienie sektora ekonomii społecznej, Poddziałanie: 7.2.1. Aktywizacja zawodowa i społeczna osób zagrożonych wykluczeniem społecznym.

Projekt pn. „…” skierowany jest do osób w wieku 16-24 lat, niepełnosprawnych, znajdujących się w domach dziecka i mieszkaniach chronionych, zagrożonych alkoholizmem, narkomanią i innymi powodami wykluczenia społecznego, zgodnie z art. 7 Ustawy o Pomocy Społecznej. Celem tego projektu jest poprawa dostępu do zatrudnienia uczestników projektu poprzez wzrost kompetencji zawodowych.

W projekcie bierze udział 5 partnerów, a firma A była zatrudniona, jako podwykonawczyni zadań przez jednego z Partnerów tego projektu.

W zakresie tego projektu zlecone zostały podwykonawczyni usługi szkoleniowe w postaci grupowego i indywidualnego kursu reintegracji społecznej w obszarze dwóch zadań:

*   kurs reintegracji społecznej - obejmuje trening motywacyjny, którego celem jest wykształcenie aktywnej postawy nastawionej na podjęcie i utrzymanie pracy, zdobycie umiejętności społecznych, niezbędnych do aktywizacji społecznej i zawodowej oraz
*   kurs zawodowy pracownik Call Center - obejmuje szkolenie przygotowujące w sposób merytoryczny i praktyczny do pracy na stanowisku Call Center.

Na oba powyższe kursy zostały podpisane umowy, w ramach których Wnioskodawczyni jest zleceniobiorcą powyższych zadań. Zadania w ramach powyższego projektu są w 15% finansowane z Budżetu Państwa, a w 85% finansowane ze środków Unii Europejskiej, w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Co więcej, Partner projektu przekazał Wnioskodawczyni oświadczenie, iż koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych.

Wnioskodawczyni nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a także nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tych szkoleń. Powyższe usługi świadczone przez Wnioskodawczynię są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 7 stycznia 2013 r. Zainteresowana poinformowała, iż wszystkie świadczone przez firmę A usługi w ramach projektu pn. „…” nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, czyli nie ma tu zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W projekcie bierze udział 5 Partnerów, a Wnioskodawczyni była zatrudniona jako podwykonawczyni zadań przez jednego z Partnerów tego projektu. Przy czym, jest tylko jeden beneficjent programu pn. „…”, jest on również głównym partnerem projektu i liderem projektu, i jest to Stowarzyszenie X. Z każdym partnerem projektu Stowarzyszenie to ma podpisaną umowę partnerską na wykonanie określonych w projekcie zadań.

Zainteresowana dnia 2 grudnia 2011 r. podpisała umowę na wykonanie zadań ze Stowarzyszeniem Y, które to Stowarzyszenie jest jednym z pięciu partnerów projektu. Stowarzyszenie to podpisało dnia 28 marca 2011 r. umowę partnerską z beneficjentem programu.

Wnioskując z powyższego, beneficjent środków unijnych zawarł umowy partnerskie na wykonanie zadań w ramach projektu pn. „…” z partnerami projektu, natomiast partnerzy projektu w ramach umów z podwykonawcami zlecili konkretne zadania do wykonania prywatnym przedsiębiorcom, takim jak Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prowadzone usługi szkoleniowe: kurs reintegracji społecznej oraz kurs zawodowy pracownik Call Center, zlecone jako podwykonawcy w ramach projektu pn. „…”, finansowane w 100% ze środków publicznych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wykonując usługę kursów zawodowych jako podwykonawca dla Partnera Projektu, w formie realizacji zadań w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i otrzymując zapłatę za przeprowadzone szkolenia, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. zaczęły obowiązywać nowe przepisy dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o VAT. Przepisy tejże nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy o VAT punktów 26-29, regulujących zwolnienie od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zwolnień odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądowego.

Obowiązujący od 1 stycznia 2011 r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT dość precyzyjnie opisuje warunki, które należy spełnić, aby dane świadczenie usługi było zwolnione z opodatkowania. Przepis ten wymaga spełnienia dwóch warunków:

*   pierwszym z nich jest wymóg, aby usługi szkoleniowe dotyczyły kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w związku z tematyką oraz grupą odbiorców szkolenia,
*   drugim wymogiem jest spełnienie jednego z dodatkowych warunków:
    1.  prowadzenie w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
    2.  świadczenie przez podmioty, które uzyskały akredytację,
    3.  finansowane w całości ze środków publicznych, oraz świadczenia usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienie ustawowe zostało jeszcze rozszerzone w rozporządzeniu wykonawczym z dnia 4 kwietnia 2011 r. W § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia mowa jest o zwolnieniu od podatku usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków.

W związku z tym, że szkolenia są finansowane w całości ze środków publicznych, to należy teraz ocenić, czy szkolenia:

*   kurs reintegracji społecznej – obejmuje trening motywacyjny, którego celem jest wykształcenie aktywnej postawy nastawionej na podjęcie i utrzymanie pracy, zdobycie umiejętności społecznych, niezbędnych do aktywizacji społecznej i zawodowej oraz
*   kurs zawodowy pracownik Call Center – obejmuje szkolenie przygotowujące w sposób merytoryczny i praktyczny do pracy na stanowisku Call Center,

– służą kształceniu zawodowemu.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”, wobec tego należy odwołać się do regulacji prawa unijnego.

Przepis art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. bezpośrednio wskazuje co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Niewątpliwie kurs zawodowy pracownik Call Center spełnia wszystkie warunki usługi kształcenia zawodowego, ponieważ jest nierozerwalnie związany z zawodem pracownika Call Center. Natomiast kurs reintegracji społecznej wiąże się z wykształceniem kompetencji miękkich, które pomogą uczestnikowi kursu zdobyć i utrzymać stanowisko pracy, bezsprzecznie jest to kurs związany z aktywizacją zawodową i nabyciem wiedzy potrzebnej na rynku pracy.

Z uwagi na powyższe nie ulega wątpliwości, iż szkolenia przeprowadzone w ramach projektu „…” przez firmę A stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Użycie w cytowanym powyżej przepisie ustawy o VAT, spójnika „lub” pomiędzy poszczególnymi punktami oznaczonym literami a), b), c) oznacza, iż mamy do czynienia z alternatywą nierozłączną, a w związku z tym wystarczy jedynie wypełnić jedną z dyspozycji, aby można było mówić o świadczeniu usługi zwolnionej. W opisanym stanie faktycznym firma A spełnia warunek trzeci, czyli c) finansowane w całości ze środków publicznych.

Wskazane powyżej szkolenia prowadzone były dla zleceniodawcy, który pozyskał na nie środki publiczne. Partner w projekcie „” finansuje wykonanie obu zadań w 15% z Budżetu Państwa, a w 85% ze środków Unii Europejskiej, w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Dokumentacja finansowo – księgowa partnera oraz przekazane oświadczenia nie pozostawiają wątpliwości, iż szkolenia są w 100% finansowane ze środków publicznych. Są one na podstawie umów przekazywane, w ramach płatności za wykonane zadania podwykonawcom. Można w tym miejscu przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 października 2011 r. (sygn. akt I SA/Gd 859/11), który rozpatrzył sprawę z tożsamym problemem prawnym. Przyznając rację podatnikowi, sąd ten stwierdził między innymi w uzasadnieniu, że zapis „finansowanie w całości ze środków publicznych” nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym źródła finansowania środkami. Niespornym przy tym jest, że wynagrodzenie zleceniobiorcy za przeprowadzone szkolenia, jest finansowane ze środków publicznych. Podmiot organizujący szkolenie otrzymał bowiem środki publiczne na przeprowadzenie określonych szkoleń. Środki te muszą być przy tym przeznaczone na te szkolenia, czyli na pokrycie kosztów takich szkoleń. Nie może ulec wątpliwości, że jednym z kosztów szkolenia, jest wynagrodzenie podmiotu przeprowadzającego to szkolenie. W żadnym bowiem przepisie, który może zostać zastosowany w niniejszej sprawie, nie został postawiony wymóg, aby podmiot organizujący szkolenie, był jednocześnie zobowiązany do jego przeprowadzenia. Skoro tak, może on zlecić przeprowadzenie takiego szkolenia i wypłacić podmiotowi prowadzącemu szkolenie odpowiednie wynagrodzenie z otrzymanych środków publicznych. Oznacza to tym samym, że podmiot przeprowadzający szkolenie, jest finansowany ze środków publicznych. Jak podkreślił sąd, normodawca stwierdził jedynie, że szkolenia mają być finansowane ze środków publicznych, zaś bez znaczenia prawnego pozostawiona została kwestia, w jaki sposób te środki publiczne zostaną otrzymane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów stosowanie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi § 13 ust. 8 cyt. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z kolei w świetle § 13 ust. 9 powołanego rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje również usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84 poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

W myśl art. 5 pkt 3 ww. ustawy, instytucja pośrednicząca, to organ administracji publicznej lub inna jednostka sektora finansów publicznych, której została powierzona, w drodze porozumienia zawartego z instytucją zarządzającą, część zadań związanych z realizacją programu operacyjnego; instytucja pośrednicząca pełni funkcje instytucji pośredniczącej w rozumieniu art. 2 pkt 6 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25-78).

W sytuacji gdy środki publiczne przekazywane są przez beneficjenta wykonawcy, a następnie przez niego podwykonawcy, tracą one cechy środków publicznych – są środkami z działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77/1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej.

Stosownie do zapisu art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347.1 ze zm.) obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie ze wskazanym przepisem Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Natomiast na podstawie art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE, dostawa towarów ani świadczenie usług nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. i), w następujących przypadkach:

1.  gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu;
2.  gdy ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Przepis art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność edukacyjno – szkoleniową na terenie całego kraju i bierze udział w projekcie pn. „…” jako podwykonawca, współfinansowanym przez Unię Europejską w ramach: Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach: Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VII Promocja Integracji Społecznej, Działanie 7.2. Przeciwdziałania wykluczeniu i wzmocnienie sektora ekonomii społecznej, Poddziałanie: 7.2.1. Aktywizacja zawodowa i społeczna osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. Projekt pn. „…” skierowany jest do osób w wieku 16-24 lat, niepełnosprawnych, znajdujących się w domach dziecka i mieszkaniach chronionych, zagrożonych alkoholizmem, narkomanią i innymi powodami wykluczenia społecznego, zgodnie z art. 7 Ustawy o Pomocy Społecznej. Celem tego projektu jest poprawa dostępu do zatrudnienia uczestników projektu poprzez wzrost kompetencji zawodowych. W ww. projekcie bierze udział 5 Partnerów, a Wnioskodawczyni była zatrudniona, jako podwykonawczyni zadań przez jednego z Partnerów tego projektu. Przy czym jest tylko jeden beneficjent programu pn. „…”, jest on również głównym partnerem projektu i liderem projektu, i jest to Stowarzyszenie X. Z każdym partnerem projektu Stowarzyszenie to ma podpisaną umowę partnerską na wykonanie określonych w projekcie zadań. Zainteresowana dnia 2 grudnia 2011 r. podpisała umowę na wykonanie zadań ze Stowarzyszeniem Y, które to Stowarzyszenie jest jednym z pięciu partnerów projektu. Stowarzyszenie to podpisało dnia 28 marca 2011 r. umowę partnerską z beneficjentem programu. Beneficjent środków unijnych zawarł umowy partnerskie na wykonanie zadań w ramach projektu pn. „…” z partnerami projektu, natomiast partnerzy projektu w ramach umów z podwykonawcami zlecili konkretne zadania do wykonania prywatnym przedsiębiorcom, takim jak Wnioskodawczyni.

W zakresie przedmiotowego projektu zlecone zostały podwykonawczyni usługi szkoleniowe w postaci grupowego i indywidualnego kursu reintegracji społecznej w obszarze dwóch zadań:

*   kurs reintegracji społecznej - obejmuje trening motywacyjny, którego celem jest wykształcenie aktywnej postawy nastawionej na podjęcie i utrzymanie pracy, zdobycie umiejętności społecznych, niezbędnych do aktywizacji społecznej i zawodowej oraz
*   kurs zawodowy pracownik Call Center - obejmuje szkolenie przygotowujące w sposób merytoryczny i praktyczny do pracy na stanowisku Call Center.

Na oba powyższe kursy zostały podpisane umowy, w ramach których Wnioskodawczyni jest zleceniobiorcą powyższych zadań. Zadania w ramach powyższego projektu są w 15% finansowane z Budżetu Państwa, a w 85% finansowane ze środków Unii Europejskiej, w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Partner projektu przekazał Wnioskodawczyni oświadczenie, iż koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych. Zainteresowana nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a także nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tych szkoleń. Powyższe usługi świadczone przez Wnioskodawczynię są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT. Wszystkie świadczone przez Zainteresowaną usługi w ramach projektu pn. „…” nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Zainteresowaną usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawczyni nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada również statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż przedmiotowe szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Z opisu sprawy nie wynika jednakże, aby Zainteresowana spełniała warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia określonego w lit. a i lit. b analizowanego przepisu. Przedmiotowe usługi nie są bowiem prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, Wnioskodawczyni na świadczone usługi nie uzyskała także akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy nie ma mowy o tym, aby źródłem finansowania danej usługi były środki publiczne, lecz dana usługa była finansowana ze środków publicznych, a co za tym idzie ustawodawca położył nacisk na konkretną usługę, czynność wykonywaną pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą – przy czym nie można mylić tego ostatniego z beneficjentem ostatecznym usługi. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że tylko szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego przeprowadzane przez podmiot będący podwykonawcą bezpośredniego beneficjenta środków można uznać za szkolenia finansowane ze środków publicznych. Takiego przymiotu nie będą miały szkolenia prowadzone przez kolejnego podwykonawcę, bowiem w momencie, gdy pierwszy podwykonawca skorzysta z usług kolejnego podmiotu świadczącego na jego rzecz określoną usługę, zapłata nie będzie już dokonana środkami publicznymi, pomimo faktu, iż pierwotnym źródłem finansowania nadal pozostaje UE (lub budżet państwa).

W przedmiotowej sprawie, jak wskazała Zainteresowana, podmiot zlecający Jej przeprowadzenie szkoleń nie jest bezpośrednim beneficjentem środków unijnych. W związku z powyższym, środki pieniężne, które otrzymuje Wnioskodawczyni jako kolejny podwykonawca, tj. podmiot świadczący usługi w ramach projektu pn. „…” nie stanowią środków publicznych.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy nie ma zatem zastosowania dla świadczonych przez Wnioskodawczynię usług szkoleniowych realizowanych w ramach projektu pn. „…”, ponieważ podmiot zlecający przeprowadzenie szkoleń Wnioskodawczyni nie jest bezpośrednim beneficjentem środków unijnych. W tej sytuacji zastosowanie ma podstawowa stawka podatku tj. 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując, usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawczynię w ramach projektu pn. „…”, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, lecz są opodatkowane podstawową stawką podatku tj. 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku sądu administracyjnego stwierdzić należy, że stanowi on rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Powyższe wynika z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), w którym ustawodawca postanowił, iż ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego rozstrzygnięcie jest przedmiotem zaskarżenia. Jest to również zgodne z art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Ponadto, należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.