Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-571/13-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-16
Teza: korekta deklaracji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2013 r. (data wpływu 24 czerwca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty deklaracji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2013r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty deklaracji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest polską spółką specjalizującą się w zapewnianiu technologii, rozwiązań i usług na potrzeby rynku Inteligentnych Systemów Transportowych (ITS). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT wykonującym wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT i tym samym Spółka posiada prawo do odliczenia całego VAT naliczonego od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania tych czynności.

W ramach umowy zawartej w 2010 roku z polskim kontrahentem – Skarbem Państwa reprezentowanym przez Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad, Spółka realizuje w ramach konsorcjum z dwoma innymi wykonawcami projekt polegający na opracowaniu, dostawie oraz obsłudze Krajowego Systemu Poboru Opłat Elektronicznych oraz Manualnego Systemu Poboru Opłat (dalej: „Projektu”).

W ramach realizacji Projektu, od czerwca 2011 r. Spółka nabywa od kontrahenta z siedzibą na terytorium Czech (dalej: „Kontrahent”), na podstawie umowy zawartej 9 maja 2011 r. (dalej: „Umowa”) usługi niezależnego monitoringu/audytu (dalej: „Usługi”). Przewidywany okres świadczenia Usług będzie wynosił około 7,5 roku.

W związku ze świadczeniem Usług Kontrahent oddelegował swoich czeskich pracowników do pracy w Polsce. Oddelegowani pracownicy Kontrahenta pracowali okresowo w Polsce, jak również w Czechach. Dodatkowo, w celu realizacji Usług Kontrahent zawarł odrębną umowę z polską spółką, na mocy której spółka ta udostępniła Kontrahentowi swoich pracowników, którzy również mieli pracować przy realizacji Usług w ramach Umowy. W celu świadczenia Usług Spółka wynajmowała biura w dwóch miastach w Polsce.

W roku 2012 pracownicy Kontrahenta realizujący zadania związane z wykonaniem Umowy, pracowali w Polsce w znacznie mniejszym wymiarze czasowym niż w roku 2011, przebywając w Polsce jedynie raz lub dwa razy w miesiącu w celu nadzorowania prac prowadzonych w ramach zawartej Umowy. Przy czym w 2012 r. Kontrahent w dalszym ciągu kontynuował najem biur w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż Kontrahent nie był zarejestrowany dla celów VAT w Polsce oraz według jego deklaracji złożonej Spółce nie miał miejsca stałego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, do grudnia 2012 r. za Usługi realizowane przez Kontrahenta, Spółka otrzymywała od niego faktury VAT bez polskiego VAT, wystawione zgodnie z czeskim prawem podatkowym. Były to faktury VAT za Usługi wyświadczone w danym kwartale oraz faktury VAT zaliczkowe dotyczące Usług, których wykonanie nastąpi w przyszłości.

W związku z powyższym Spółka rozliczała Usługi dla celów VAT jako import usług - zgodnie z art. 28b ust.1 ustawy o VAT w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Spółka deklarowała VAT należny z importu Usług w tej samej deklaracji jako podatek VAT naliczony.

W kwietniu 2013 r. Spółka została poinformowana przez Kontrahenta, że w lipcu 2012 r. złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w celu upewnienia się, czy posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i kolejno, że w dniu 30 października 2012 r. otrzymał on w tej kwestii indywidualną interpretację prawa podatkowego, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: „Organ”) (sygn. IPPP3/443-717/12-4/IG) (dalej: „Interpretacja”).

W wydanej Interpretacji Organ uznał, że Kontrahent posiadał w Polsce w 2011 r. i posiada w 2012 r. stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie”). Organ oparł swoje stanowisko m.in. na fakcie, że Kontrahent będzie prowadził działalność w Polsce przez kilka lat, posiada zaplecze techniczne w postaci wynajmowanych w dwóch miastach w Polsce lokali, z których korzysta, i zaplecze osobowe w postaci własnych pracowników realizujących Usługi w Polsce oraz pracowników polskiej spółki, którzy pracują na rzecz Kontrahenta i są zaangażowani w świadczenie Usług w ramach Umowy. Organ wskazał w Interpretacji, że przedmiotowe zaplecze umożliwia Kontrahentowi realizację Usług w sposób ciągły zapewniając odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (przy nabywaniu usług), bądź świadczenie Usług, które wykonuje (przy wykonywaniu Usług).

W konsekwencji, Organ wskazał, że skoro Kontrahent posiadał w 2011 r. oraz w 2012 r. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, VAT związany z Usługami realizowanymi na rzecz Spółki w ramach Umowy powinien być rozliczony w Polsce przez Kontrahenta na zasadach ogólnych zarówno w 2011 jak i 2012 roku. Dodatkowo Organ podniósł, że „w opisanej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy szczególne zawarte w art. 17 ustawy o VAT (17 ust. 1 pkt 4 i 17 ust. 2 ustawy), stanowiące o tym, że usługobiorca powinien dokonać rozliczenia podatku, w przypadku usług świadczonych przez podatnika nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz przepisy art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT, stanowiące, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.”

Kontrahent nie zaskarżył Interpretacji i postanowił się do niej zastosować. Kontrahent przyjął tym samym, że w 2011 oraz w 2012 r. posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto, przyjął on, że również przez kolejne lata wykonywania Usług w przyszłości, w warunkach opisanych powyżej w stanie faktycznym będącym przedmiotem wydanej Interpretacji, będzie w dalszym ciągu posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia.

W związku z tym, Kontrahent wystawił zgodnie z czeskimi przepisami podatkowymi faktury korekty do wcześniej wystawionych faktur dokumentujących świadczenie Usług oraz jednocześnie wystawił polskie faktury VAT z datą 31 grudnia 2012 r. dokumentujące świadczenie Usług na rzecz Spółki w 2011 r. oraz w 2012 r.

Faktury korekty oraz faktury VAT wystawione zgodnie z polskimi przepisami prawa podatkowego Spółka otrzymała dopiero w kwietniu 2013 r. Z uwagi na fakt, iż Kontrahent został zarejestrowany dla celów VAT w Polsce dopiero w dniu 5 kwietnia 2013 r., faktury wystawione w grudniu 2012 r. nie zawierały polskiego numeru VAT Kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z faktem, iż Kontrahent deklaruje, iż posiada obecnie oraz posiadał od początku świadczenia Usług na rzecz Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co zostało również potwierdzone w indywidualnej Interpretacji wydanej dla Kontrahenta, prawidłowym działaniem ze strony Spółki będzie skorygowanie deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące w 2011 r. oraz 2012 r., w których Spółka ujęła import Usług od Kontrahenta wykazała VAT należny i naliczony z tego tytułu, poprzez ich wyłączenie z deklaracji za te okresy?
2.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z polskich faktur VAT Kontrahenta dokumentujących świadczenie Usług w roku 2011 r. oraz 2012 r., wystawionych w grudniu 2012 r., pomimo, iż faktury te nie zawierają polskiego numeru VAT Kontrahenta?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie numer 2 jest pozytywna, Spółka prosi o wskazanie, w którym momencie powstaje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tych faktur?
4.  Zakładając, że (i) przez kolejne lata wykonywania Umowy Kontrahent będzie utrzymywać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, (ii) Usługi te będą faktyczne wykonywane, a (iii) Spółka będzie czynnym podatnikiem VAT, nabywającym Usługi dla celów wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych VAT, czy Spółka będzie mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług, które zostaną wystawione po dniu złożenia niniejszego wniosku, w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących do 31 grudnia 2012 r. oraz obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. do daty, w której te przepisy ulegną zmianie w sposób rzutujący na to prawo?

Zdaniem Spółki, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, w związku z faktem, iż:

(i) obecnie Kontrahent deklaruje, iż posiada oraz posiadał od początku świadczenia Usług na rzecz Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co zostało również potwierdzone w indywidualnej Interpretacji wydanej dla Kontrahenta,

(ii) Kontrahent wystawił zgodnie z czeskimi przepisami podatkowymi faktury korekty do wcześniej wystawionych faktur dokumentujących świadczenie Usług na rzecz Spółki, oraz

(iii) Kontrahent wystawił polskie faktury VAT z datą 31 grudnia 2012 r. dokumentujące świadczenie Usług na rzecz Spółki w 2011 r. oraz w 2012 r.,

(iv) W Interpretacji wydanej dla Kontrahenta Organ potwierdził, że Kontrahent miał w 2011 r. oraz 2012 r. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz, że usługobiorca nie powinien dokonać rozliczenia podatku z tytułu Usług świadczonych przez Kontrahenta, prawidłowym będzie skorygowanie przez Spółkę deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące w 2011 r. oraz 2012 r., w których wykazała podatek VAT należny i naliczony z tytułu importu Usług od Kontrahenta, poprzez ich wyłączenie z deklaracji za te okresy.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż rozpoznanie Usług świadczonych przez Kontrahenta dla celów VAT na zasadzie importu usług, uzależnione jest od spełnienia warunków przewidzianych w art. 28b ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 (w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2011 r. do 31 marca 2013 r.) oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie świadczenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki Usług (tj. w czerwcu 2011 r., od 1 lipca 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. oraz od 1 stycznia 2013 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej („siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania” - w wersji art. 28b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującej do 30 czerwca 2011 r.), z zastrzeżeniem przepisów odrębnych działu 3 ustawy o VAT.

Miejsce świadczenia Usług realizowanych przez Kontrahenta dla celów VAT podlega ustaleniu w oparciu o ogólną zasadę zawartą w regulacji z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż tego rodzaju Usługi nie są objęte żadnymi wyjątkami od tej zasady przewidzianymi w pozostałych przepisach rozdziału 3 ustawy o VAT. Od daty rozpoczęcia świadczenia Usług przez Kontrahenta na rzecz Spółki (czerwiec 2011 r.) do dnia złożenia niniejszego wniosku na podstawie art. 28b ust.1 ustawy o VAT, Usługi wykonywane na podstawie Umowy były i są opodatkowane w miejscu siedziby Spółki - tj. w Polsce.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie świadczenia Usług przez Kontrahenta na rzecz Spółki (tj. w czerwcu 2011 r., od 1 lipca 2011 r. do 31 marca 2013 r.) podatnikami byli również: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju („siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju” - w wersji art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o VAT obowiązującej do 30 czerwca 2011 r.).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. wynika, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e (usługi związane z nieruchomościami), podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,

*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Pomimo zmiany redakcyjnej przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT z dniem 1 kwietnia 2013 r. jego treść nie uległa zmianie w sposób rzutujący na opisany we wniosku stan faktyczny.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie świadczenia przez Kontrahenta Usług na rzecz Spółki do dnia złożenia niniejszego wniosku wskazywał, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Z uwagi na fakt, iż:

(i) Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce, posiadającym siedzibę na terytorium kraju;

(ii) Usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Spółki podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce (siedziba działalności gospodarczej Spółki);

(iii) według deklaracji Kontrahenta oraz wydanej dla niego indywidualnej Interpretacji posiadał on w 2011 r. oraz 2012 r. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski wykorzystywane do świadczenia Usług na rzecz Spółki i posiada je również obecnie;

(iv) Kontrahent wystawił zgodnie z czeskimi przepisami podatkowymi faktury korekty do wcześniej wystawionych faktur dokumentujących świadczenie Usług na rzecz Spółki, oraz

(v) Kontrahent wystawił polskie faktury VAT z datą 31 grudnia 2012 r. dokumentujące świadczenie Usług na rzecz Spółki w 2011 r. oraz w 2012 r.;

(vi) W Interpretacji wydanej dla Kontrahenta Organ potwierdził, że usługobiorca nie powinien dokonać rozliczenia podatku z tytułu Usług świadczonych przez Kontrahenta,

W rezultacie, Spółka nie powinna rozliczać importu Usług od chwili rozpoczęcia ich świadczenia (czerwiec 2011 r.). Podatek VAT należny od tych Usług powinien być rozliczony przez Kontrahenta.

W konsekwencji, zdaniem Spółki słusznym jest stanowisko, iż Spółka powinna skorygować deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące w 2011 r. oraz 2012 r., w zakresie błędnie wykazanego podatku należnego oraz naliczonego z tytułu importu Usług od Kontrahenta poprzez ich wyłączenie wskazanych kwot z deklaracji za te okresy.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż:

(i) Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce,

(ii) Spółka posiada pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od towarów i usług nabywanych w związku z wykonywaniem czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT,

(iii) faktury VAT wystawione przez Kontrahenta w grudniu 2012 r. w oparciu o polskie przepisy prawa podatkowego dokumentują rzeczywiste operacje gospodarcze wykonane w 2011 r. oraz 2012 r. (Usługi zostały faktycznie wykonane),

(iv) żaden przepis ustawy o VAT nie uzależnia możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego od umieszczenia na fakturze, w której jest wykazany podatek VAT numeru VAT usługodawcy (brak tego rodzaju, stanowi wadę faktury o mniejszym znaczeniu, nie rzutującą na prawo do odliczenia VAT naliczonego przez podatnika, który otrzymał fakturę z tego rodzaju brakiem),

Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usług w roku 2011 r. oraz 2012 r. wystawionych w grudniu 2012 r., pomimo faktu, iż nie zawierają one numeru VAT Kontrahenta.

Uzasadniając swoje stanowisko Spółka pragnie wskazać, iż faktury wystawione przez Kontrahenta w grudniu 2012 r. dokumentują Usługi, które zostały rzeczywiście wykonane w 2011 r. oraz 2012 r., jednak z uwagi na błędną kwalifikację podatkową przez Kontrahenta statusu prowadzonej na terytorium Polski działalności, zostały zafakturowane dopiero po dniu uzyskania oficjalnego potwierdzenia tej kwalifikacji w drodze Interpretacji.

Należy wskazać, iż zarówno na gruncie przepisów prawa wspólnotowego (Dyrektywa 2006/112/WE), jak i ustawy o VAT podkreśla się, iż status podatnika jest niezależny od faktu formalnej rejestracji. Podobnie, jeśli chodzi o kwestię odliczenia VAT. Prawo do odliczenia powstaje niezależnie od faktu formalnego zarejestrowania danego podmiotu jako podatnika VAT, jedynie może być faktycznie zrealizowane po dniu takiej rejestracji w związku z faktem, iż przepisy ustawy VAT - podobnie jak poprzednio obowiązująca ustawa z 1993 r. - zawierają regulację, zgodnie z którą z prawa do odliczenia skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (art. 88 ust. 4 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z przepisami ustawy (przy czym nie dotyczy to podatnika dokonującego wyłącznie sporadycznych dostaw nowych środków transportu, względem prawa do odliczenia, a w zasadzie zwrotu podatku dotyczącego tych środków).

Z uwagi na fakt, iż Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, wyłączenie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Dodatkowo, należy wskazać, iż fakt, iż faktury wystawione w grudniu 2012 roku nie zawierały numer VAT Kontrahenta, bowiem dopiero w kwietniu 2013 roku Kontrahent dopełnił formalnej rejestracji jako podatnika czynnego VAT i uzyskał polski numer VAT, nie wpływa w żaden sposób na prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z tych faktur przez Spółkę. Żaden przepis ustawy o VAT, ani prawa wspólnotowego nie stawia podatnikom wymogu, aby prawo do odliczenia VAT naliczonego uzależnione było od umieszczenia numeru VAT usługodawcy na fakturze, w której ten podatek jest wykazany.

Co więcej, z dniem 1 lipca 2011 r. uchylono w ustawie o VAT przepis, który mógł stanowić podstawę do odmowy prawa do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez podatnika niezarejestrowanego formalnie jako podatnik VAT. Chodzi o art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a ustawy o VAT w brzmieniu przed 1 lipca 2011 r., zgodnie z którym: "nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy: sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Przepis ten został uchylony ze względu na sprzeczność z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE, ze względu na fakt, że Dyrektywa ta nie uzależnia podstawowego uprawnienia podatników do odliczenia VAT od faktu formalnej rejestracji podatnika.

W świetle powyższego, skoro:

(i) Usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez Kontrahenta w grudniu 2012 r. w oparciu o polskie przepisy prawa podatkowego zostały w rzeczywistości wykonane i podlegały opodatkowaniu w Polsce;

(ii) Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a Usługi są nabywane na potrzeby działalności gospodarczej Spółki, wyłącznie podlegające opodatkowaniu VAT;

(iii) Żaden przepis ustawy o VAT, ani przepisy aktów wykonawczych do tej ustawy nie uzależniają możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT od formalnej rejestracji wystawcy faktury (usługodawcy) jako podatnika VAT oraz umieszczenia numeru VAT wystawcy faktury na fakturze, w której ten podatek jest wykazany, Spółka ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta w grudniu 2012 r. celem udokumentowania Usług świadczonych w 2011 r. oraz 2012 r.

Słuszność tego wniosku potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 marca 2011 r. (nr ITPP2/443-1309/10/PS), w której wskazano, że: "brak numeru NIP na fakturze jest brakiem formalnym, który można uzupełnić w drodze noty korygującej wystawionej przez nabywcę towaru lub usługi. (…) skoro jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą (jako osoba fizyczna), a otrzymane faktury z tytułu nabycia materiałów do budowy pawilonu handlowo-usługowego wykorzystywanego w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zawierają Pani dane, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych fakturach".

W związku z okolicznościami opisanymi powyżej, co do zasady Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez Kontrahenta w celu udokumentowania świadczenia Usług w 2011 r. oraz 2012 r.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 3

Zakładając, że stanowisko Spółki w zakresie pytania numer 2 jest prawidłowe, to zdaniem Spółki prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na polskich fakturach wystawionych przez Kontrahenta w celu udokumentowania świadczenia Usług w 2011 r. oraz 2012 r. powstanie zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - to jest w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała faktury od Kontrahenta.

W związku z faktem, iż Usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Spółki nie mieszczą się w katalogu usług opisanych w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT i nie znajdą zastosowania żadne inne szczególne przepisy dotyczące momentu powstawania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 86 ust.10 pkt 1-6 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta w grudniu 2012 r., (doręczonych Spółce w kwietniu 2013 r.), powstanie w rozliczeniu za kwiecień 2013 r. na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 4

W świetle opisanego stanu faktycznego, zakładając, że:

(i) Kontrahent będzie utrzymywać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce przez kolejne lata świadczenia Usług na rzecz Spółki na podstawie Umowy,

(ii) Spółka będzie nadal zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,

w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących do 31 grudnia 2012 r. oraz od 1 stycznia 2014 r. do daty, w której te przepisy ulegną zmianie w sposób rzutujący na prawo do odliczenia, zdaniem Spółki będzie ona mieć prawo do odliczenia VAT z faktur wystawianych przez Kontrahenta, dokumentujących świadczenie Usług po dniu złożenia niniejszego wniosku.

Spółka zwraca uwagę, iż w świetle założeń wskazanych w punkcie (i) oraz (ii) powyżej w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 4, do dnia 31 grudnia 2013 r. przepisy ustawy o VAT (w szczególności art. 86 oraz art. 88), będą dawać Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta w okresie od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. zmianie ulegnie treść art. 86 oraz 88 ustawy o VAT. Zmiana ta nie będzie jednak rzutować na przesłanki skorzystania z prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących świadczenie Usług na rzecz Spółki.

W związku z tym, przyjmując założenia opisane powyżej na wstępie uzasadnienia stanowiska w zakresie pytania nr 4, po dniu 1 stycznia 2014 r. do daty, w której przepisy ustawy o VAT ulegną zmianie w sposób rzutujący na prawo do odliczenia, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia VAT z faktur wystawianych przez Kontrahenta, dokumentujących świadczenie Usług po dniu złożenia niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 2 ust. 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonywania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2013 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 3, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.04.2013 r. nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmienianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2013 r. poz. 35) stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika że jest polską spółką specjalizującą się w zapewnianiu technologii, rozwiązań i usług na potrzeby rynku Inteligentnych Systemów Transportowych (ITS). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT wykonującym wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT i tym samym Spółka posiada prawo do odliczenia całego VAT naliczonego od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania tych czynności. Spółka realizuje w ramach konsorcjum z dwoma innymi wykonawcami projekt polegający na opracowaniu, dostawie oraz obsłudze Krajowego Systemu Poboru Opłat Elektronicznych oraz Manualnego Systemu Poboru Opłat (Projekt).W ramach realizacji Projektu, od czerwca 2011 r. Spółka nabywa od kontrahenta z siedzibą na terytorium Czech na podstawie umowy usługi niezależnego monitoringu/audytu. Przewidywany okres świadczenia Usług będzie wynosił około 7,5 roku. Z uwagi na fakt, iż Kontrahent nie był zarejestrowany dla celów VAT w Polsce oraz według jego deklaracji złożonej Spółce nie miał miejsca stałego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, do grudnia 2012 r. za Usługi realizowane przez Kontrahenta, Spółka otrzymywała od niego faktury VAT bez polskiego VAT, wystawione zgodnie z czeskim prawem podatkowym. Były to faktury VAT za Usługi wyświadczone w danym kwartale oraz faktury VAT zaliczkowe dotyczące Usług, których wykonanie nastąpi w przyszłości. W związku z powyższym Spółka rozliczała Usługi dla celów VAT jako import usług - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Spółka deklarowała VAT należny z importu Usług w tej samej deklaracji jako podatek VAT naliczony. W kwietniu 2013 r. Spółka została poinformowana przez Kontrahenta, że zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną Kontrahent posiadał w Polsce w 2011 r. i posiada w 2012 r. stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011. Kontrahent nie zaskarżył Interpretacji i postanowił się do niej zastosować. Kontrahent przyjął tym samym, że w 2011 oraz w 2012 r. posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto, przyjął on, że również przez kolejne lata wykonywania Usług w przyszłości, w warunkach opisanych powyżej w stanie faktycznym będącym przedmiotem wydanej Interpretacji, będzie w dalszym ciągu posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia.

W związku z tym, Kontrahent wystawił zgodnie z czeskimi przepisami podatkowymi faktury korekty do wcześniej wystawionych faktur dokumentujących świadczenie Usług oraz jednocześnie wystawił polskie faktury VAT z datą 31 grudnia 2012 r. dokumentujące świadczenie Usług na rzecz Spółki w 2011 r. oraz w 2012 r. Faktury korekty oraz faktury VAT wystawione zgodnie z polskimi przepisami prawa podatkowego Spółka otrzymała dopiero w kwietniu 2013 r. Z uwagi na fakt, iż Kontrahent został zarejestrowany dla celów VAT w Polsce dopiero w dniu 5 kwietnia 2013 r., faktury wystawione w grudniu 2012 r. nie zawierały polskiego numeru VAT Kontrahenta.

Wątpliwości Wnioskodawcy w związku z wyżej wskazanym stanem faktycznym dotyczą kwestii czy w związku z faktem, iż Kontrahent deklaruje, że posiada obecnie oraz posiadał od początku świadczenia Usług na rzecz Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co zostało również potwierdzone w indywidualnej Interpretacji wydanej dla Kontrahenta, prawidłowym działaniem ze strony Spółki będzie skorygowanie deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące w 2011 r. oraz 2012 r., w których Spółka ujęła import Usług od Kontrahenta wykazała VAT należny i naliczony z tego tytułu, poprzez ich wyłączenie z deklaracji za te okresy.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2012 r. miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że w opisanej sytuacji nie znajdą zastosowania powyższe przepisy które wskazują, że usługobiorca powinien dokonać rozliczenia podatku, w przypadku usług świadczonych przez podatnika nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, gdyż jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego kontrahent Wnioskodawcy spełniający kryteria art. 11 Rozporządzenia 282/11, co do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, świadcząc usługi na rzecz Wnioskodawcy winien opodatkować w Polsce świadczone usługi zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą świadczenia i opodatkowania usług. Jednakże z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca z tytułu nabycia przedmiotowych usług otrzymał fakturę bez podatku w związku, z czym dokonał rozliczenia rozpoznając import usług w deklaracji VAT-7.

W tym miejscu wskazać należy, iż na mocy art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

W tym miejscu należy wskazać, że ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie zawiera ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwana dalej Ordynacją podatkową.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Na podstawie art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Stosownie do treści art. 81b § 1 cyt. ustawy, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Art. 81b § 2 ww. ustawy określa, że korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np. określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Przy tym w myśl art. 3 ust. 5 Ordynacji podatkowej ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Prawo do złożenia korekty istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż w przedstawionej sytuacji, w której to Wnioskodawca otrzymał faktury bez podatku i rozpoznał import usług wykazując go w deklaracji VAT – 7, a następnie Wnioskodawca otrzymał faktury korygujące ze stawką właściwą dla nabywanych usług winien dokonać korekty deklaracji za okresy gdzie błędnie Wnioskodawca wykazał podatek należny i naliczony z tytułu ich importu. Przy czym korekty deklaracji winny być złożone wraz z załączonym pismem uzasadniającym przyczyny korekty.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie złożenia korekty deklaracji należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w drugim i trzecim pytaniu dotyczą kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego oraz momentu powstania tego prawa, wynikającego z polskich faktur VAT Kontrahenta dokumentujących świadczenie Usług w roku 2011 r. oraz 2012 r., wystawionych w grudniu 2012 r., w sytuacji, gdy faktury te nie zawierają polskiego numeru VAT Kontrahenta należy wskazać przepis art. 86 ust. 1 ustawy zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych – czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zasady dokumentowania sprzedaży reguluje art. 106 ustawy oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

I tak, w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie art. 106 ust. 3 ustawy, przepis m. in. ust. 1 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do treści art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Natomiast jak stanowi § 4 ust. 1 pkt 1 powołanego wyżej rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Powyższy przepis wskazuje, że prawo do wystawiania faktur mają czynni podatnicy podatku, a dokument ten potwierdza zaistnienie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. m. in. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Szczegółowe zasady dotyczące faktur uregulowane zostały w powołanym rozporządzeniu.

I tak, w myśl § 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Z powołanych przepisów wynika, że faktura winna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który winien wynikać z zawartej umowy.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

§ 15 rozporządzenia określa przypadki, w których możliwe jest wystawienie przez nabywcę faktury zwanej notą korygującą.

W myśl § 15 ust. 1 rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Noty korygujące wystawia odbiorca faktury. Ten rodzaj dokumentu koryguje błędy, które nie mają wpływu na kwoty wykazane w fakturze. Dotyczy to przypadków, kiedy stwierdzone w fakturach pomyłki nie skutkują brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego nawet wtedy, gdy nabywca nie poprawi takiego błędu stosując notę korygującą.

Gdy faktura zawiera błędy tylko w niektórych elementach nazwy podatnika czy oznaczenia towaru lub usługi, wówczas można je skorygować notą korygującą. Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. W przypadku bowiem, gdy błędne są wszystkie dane sprzedawcy lub nabywcy towaru lub usługi, wówczas nie jest dopuszczalne jej korygowanie przez nabywcę notą korygującą. Podobnie nie można poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej zmieniać przedmiotu umowy sprzedaży.

Jednocześnie wskazać należy, iż informacje podawane na fakturach powinny mieć taką formę, by nie budziły zastrzeżeń co do danych w nich zawartych, umożliwiających identyfikację sprzedawcy i nabywcy, a także towaru czy usługi. Poprzez wystawienie noty korygującej można korygować wyłącznie błędy formalne, pomyłki, które nie mają istotnego znaczenia dla nabytych wcześniej praw czy rozliczeń. Pomyłki dotyczące niektórych danych nabywcy mogą być zatem skorygowane poprzez wystawioną przez nabywcę notę korygującą.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT wykonującym wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT. W kwietniu 2013 roku Wnioskodawca otrzymał faktury korygujące wystawione w grudniu 2012 r. z tytułu nabycia usług od Kontrahenta posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Z uwagi na fakt, iż Kontrahent został zarejestrowany dla celów VAT w Polsce dopiero w dniu 5 kwietnia 2013 r., faktury wystawione w grudniu 2012 r. nie zawierały polskiego numeru VAT Kontrahenta. ponadto Wnioskodawca wskazał iż faktury VAT wystawione przez Kontrahenta w grudniu 2012 r. w oparciu o polskie przepisy prawa podatkowego dokumentują rzeczywiste operacje gospodarcze wykonane w 2011 r. oraz 2012 r. (Usługi zostały faktycznie wykonane).

Wnioskodawca ma wątpliwości czy w sytuacji gdy na otrzymanej przez niego fakturze VAT brak jest numeru NIP Kontrahenta (sprzedawcy usług) to Wnioskodawca jako nabywca usług ma prawo do odliczenia z tytułu ich nabycia.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury VAT są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura VAT potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106 ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku. Z tych powodów należy uznać, że chociaż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy faktura powinna zawierać dane dotyczące sprzedawcy i nabywcy, to jednak nie wszystkie wykazane braki faktur wykluczają możliwość ustalenia tych danych przy prawidłowej analizie innych zapisów zawartych w fakturach.

Należy, zatem zauważyć, iż brak numeru NIP w sytuacji gdy prawidłowo wskazaniu nazwy podmiotu będącego dostawcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia dostawcy usługi, pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego.

Z powyższego wynika, iż o prawidłowości faktur VAT wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Odnosząc, zatem przytoczone wyżej przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro nabywane przez Wnioskodawcę usługi były wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych usług.

W odniesieniu do momentu powstania prawa do odliczenia w związku z otrzymaniem faktury korygującej należy wskazać iż stosownie do art. 86 ust. 10a ustawy w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Kwestia rozliczania przez nabywcę podatku VAT z faktur korygujących zwiększających wartość należności i kwot podatku naliczonego nie została w ustawie o VAT odrębnie uregulowana. Wobec braku regulacji szczególnej dotyczącej ujęcia przez nabywcę faktury korygującej in plus, należy stosować zasadę ogólną, wyrażoną w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT i fakturę korygującą in plus ująć w deklaracji składanej za okres, w którym ją otrzymano, bądź w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Tym samym prawo do odliczenia podatku naliczonego, który wynika z faktur powstanie w kwietniu 2013 r. tj. w miesiącu otrzymania faktury.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania nr 4 dotyczącego prawa do odliczenia (w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31.12.2012 oraz w brzmieniu od dnia 01.01.2014 r.) z tytułu nabycia usług do celów wykonywania działalności gospodarczej od Kontrahenta czeskiego posiadającego w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności należy wskazać, że stosowanie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia z tytułu nabycia usług od kontrahenta mającego siedzibę na terytorium Czech i stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, ponieważ jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane usługi służą czynnością opodatkowanym w oparciu o art. 86 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2013 r..

W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2014 wchodzą w życie przepisy dotyczące m.in. prawa do odliczenia oraz powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) zwanej dalej ustawą zmieniającą.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 1 pkt 38 lit. e ustawy zmieniającej po ust. 10a dodaje się ust. 10b-10h. Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast ust. 10c art. 86 ustawy o VAT zasadę, o której mowa w art. 86 ust. 10 ustawy stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2014 r. stanowi jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto zgodnie z brzmieniem ust. 13 art. 86 obowiązującym od 01.01.2014 r. jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Analizując wyżej przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 86 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę lub dokument celny z których to dokumentów będzie wynikać kwota podatku.

W tym miejscu zauważyć należy iż z dniem 01.01.2014 r. art. 19 ustawy zostaje uchylony zgodnie z art. 1 pkt 16 ustawy zmieniającej. Jednocześnie dodano po art. 19 ustawy art. 19a stosownie do art. 1 pkt 17 ustawy zmieniającej.

W myśl art. 19a ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zatem generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady winien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Po analizie wyżej wskazanych przepisów stwierdzić należy, że podatnik dokonujący odliczenia powinien mieć na uwadze dwa terminy tj. moment obowiązku podatkowego u dostawcy z tytułu dokonania sprzedaży towarów lub usług oraz moment otrzymania od dostawcy faktury bądź dokumentu celnego z tytułu nabytych lub importowanych towarów i usług.

Ponadto, należy wskazać, iż regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347, str. 1 ze zm.), który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Tym samym analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zgodnie z zasadą która będzie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2014 r. prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia, (którego źródłem jest ta właśnie czynność).

Zatem o ile podstawą odliczenia podatku będzie data powstania obowiązku podatkowego u dokonującego dostawy lub świadczącego usługi, dopiero w okresie otrzymania faktury, bądź odpowiednio dokumentu celnego będzie możliwość zrealizowania prawa do odliczenia.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 11 w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2014 r. brak odliczenia podatku naliczonego w terminach wskazanych w przepisie ust. 10, 10d i 10e art. 86 ustawy pozwala podatnikowi na odliczenie w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji gdy podatnik nie dokona odliczenia to ma prawo dokonania takiej czynności poprzez skorygowanie deklaracji za okres w którym to prawo powstało jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem po analizie przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego w stanie prawnym od dnia 01.01.2014 r. wskazać należy, że w sytuacji, gdy u dostawcy usług powstanie obowiązek podatkowy to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.