Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.90.2018.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: Brak opodatkowanie nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń i opodatkowanie nieodpłatnego udostępnienia „mediów”.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; powiat; umowa-umowa użyczenia; użyczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniach 13 i 20 kwietnia 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń w hangarze – **jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia „mediów”– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 13 i 20 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń w hangarze i nieodpłatnego udostępnienia „mediów”.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zarząd Powiatu … z dniem … 2016 r., na podstawie uchwały nr … Rady Powiatu … z dnia … 2015 r. założył publiczną placówkę oświatowo-wychowawczą o nazwie … w …. Rada Powiatu uchwałą nr … z dnia … 2015 r. w sprawie założenia … w … nadała jednostce budżetowej pierwszy statut. Na mocy jego postanowień celem działalności Centrum jest realizacja zadań edukacyjnych, wychowawczych, rekreacyjnych i sportowych, w szczególności:

*   kształtowanie aktywnych postaw uczestników, świadomych swoich zainteresowań i uzdolnień ukierunkowanych na pobudzenie ciekawości poznawczej,
*   zapewnienie uczestnikom możliwości wszechstronnego rozwoju zainteresowań i uzdolnień.

Zadania Centrum w szczególności obejmują:

*   rozwijanie zainteresowań zagadnieniami ochrony środowiska i ekologii wykraczające pozaszkolne programy,
*   kształtowanie ekologicznych zachowań dzieci, młodzieży i dorosłych,
*   budzenie szacunku do przyrody i wrażliwości ekologicznej dzieci, młodzieży i dorosłych, podniesienie świadomości społeczeństwa na temat różnorodności biologicznej dla jakości życia człowieka oraz utrzymania równowagi w środowisku,
*   stworzenie płaszczyzny wymiany doświadczeń w temacie rewitalizacji jezior, rozwijanie i kształtowanie nawyków czynnego wypoczynku i zdrowego stylu życia,
*   podnoszenie sprawności fizycznej dzieci i młodzieży w zakresie sportów wodnych, rozwijanie zainteresowania do uprawiania krajoznawstwa i turystyki.

Centrum realizuje swoje zadania poprzez organizację i prowadzenie zajęć wychowawczo-dydaktycznych z zakresu ekologii oraz sportów wodnych dla dzieci i młodzieży, organizację szkoleń, warsztatów, laboratoriów, seminariów i konferencji, umożliwienie studentom i pracownikom naukowym prowadzenie badań związanych z procesami biologicznymi zachodzącymi w przyrodzie. Centrum współpracuje z rodzicami uczestników, szkołami, uczelniami wyższymi, instytucjami pozarządowymi i środowiskiem lokalnym między innymi poprzez udostępnienie zasobów Centrum, wzajemną pomoc w działalności. W Centrum działają następujące sekcje zajęć pozalekcyjnych: Klub …, sekcja żeglarska, nart wodnych, … (ratownictwo wodne), sekcja turystyczno-krajoznawcza.

Zarząd Powiatu decyzją nr … z dnia … 2016 r. ustanowił z dniem … 2016 r. trwały zarząd na rzecz … w … do nieruchomości zabudowanej, stanowiącej własność Powiatu, oznaczonej ewidencyjnie jako dz. nr …, o pow. … ha. Przedmiotowa nieruchomość zabudowania jest budynkiem administracyjnym z zapleczem gastronomicznym i pokojami gościnnymi, łącznikiem z salami wielofunkcyjnymi i pokojami gościnnymi oraz hangarem. Nieruchomość oddano w trwały zarząd z przeznaczeniem na działalność statutową … w …, która jest zobowiązana zagospodarować ją na ten cel. … w … zamierza zawrzeć umowy użyczenia, których przedmiotem będzie bezpłatne korzystanie z pomieszczeń Centrum znajdujących się w hangarze na działalność statutową innych organizacji. Z każdą z tych organizacji … w … zamierza zawrzeć odrębne umowy użyczenia na pomieszczenia o różnej powierzchni.

Organizacjami tymi i jednocześnie biorącymi w użyczenie będą:

1.  Klub … w …. Klub ten jest stowarzyszeniem kultury fizycznej zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, rejestr stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, pod numerem KRS …. Jest to podmiot nie wpisany do rejestru przedsiębiorców. Celem Klubu jest propagowanie idei nurkowania swobodnego, współpraca z organami samorządu terytorialnego, resortem obrony narodowej, resortem Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i innymi organizacjami otwartymi na współpracę. Klub ten pomieszczenie będzie wykorzystywał na swoją działalność statutową, między innymi na swoją siedzibę, miejsce spotkań członków, przechowywanie dokumentacji, przechowywanie sprzętu. Klub prowadzi swoją działalność odpłatnie i nieodpłatnie. Odpłatnie świadczy usługi związane z czyszczeniem dna jeziora.
2.  Wodne Ochotnicze Pogotowie Ratunkowe …. WOPR jest stowarzyszeniem kultury fizycznej zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, rejestr stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, pod numerem KRS …. Jest to podmiot wpisany także do rejestru przedsiębiorców. Stowarzyszenie prowadzi działalność statutową odpłatną i nieodpłatną. Działalność statutowa odpłatna obejmuje m. in.: świadczenie usług z zakresu ratownictwa wodnego, poszukiwanie osób, zwłok i przedmiotów pod wodą oraz ochrony środowiska, zapewnienie dyżurnej służby ratowniczej na wybranych obiektach i wodach, monitorowanie rzek, jezior w celu ujawnienia zagrożeń związanych z bezpieczeństwem osób pływających, kąpiących się i uprawiających sporty wodne, prowadzenie działalności sportowej, rekreacyjnej i turystyczno-wypoczynkowej poprzez organizowanie zawodów, prowadzenie plaż, kąpielisk, pływalni, wypożyczalni sprzętu pływającego, ośrodków szkoleniowych, organizowanie konferencji, kursów, wydawanie opinii, ekspertyz, sprzedaż, najem, podnajem i dzierżawa sprzętu i wyposażenia ratowniczego, opracowywanie materiałów edukacyjnych, organizowanie pokazów ratownictwa wodnego. Działalność statutowa nieodpłatna obejmuje m.in: organizowanie i stwarzanie warunków do funkcjonowania wodnej służby ratowniczej, występowanie do administracji samorządowej, podmiotów gospodarczych, osób fizycznych i innych prowadzących działalność nad wodami do organizowania imprez sportowych i rekreacyjnych w sprawach bezpieczeństwa na wodach, informowanie o zagrożeniach, popularyzowanie bezpiecznych zachowań i doradzanie w sprawach organizowania przedsięwzięć na wodach, współdziałanie i wymiana doświadczeń z innymi podmiotami zainteresowanymi bezpieczeństwem i porządkiem na wodach oraz ratownictwem wodnym. W hangarze, o którym mowa, WOPR będzie przechowywać swój sprzęt, będzie miejscem spotkań członków, a także będzie prowadził odpłatnie i nieodpłatnie szkolenia i zajęcia z zakresu ratownictwa wodnego.
3.  … Klub …. Klub ten podlega ewidencji klubów sportowych prowadzonych przez Starostę Powiatu … – pozycja w ewidencji nr …. Celem klubu jest: opieka szkoleniowo-wychowawcza nad młodzieżą uzdolnioną do uprawienia żeglarstwa, w oparciu o możliwości obiektowe i sprzętowe … w … oraz pomoc organizacyjną i materialną rodziców, trenerów, instruktorów i sympatyków klubu, uczestniczenie w imprezach sportowych organizowanych na obszarze działania samorządu terytorialnego i poza nim, kształtowanie pozytywnych cech charakteru i osobowości poprzez uczestnictwo w realizacji zadań sportowych klubu, propagowanie wśród społeczeństwa żeglarstwa i jego zdrowotnych i wychowawczych walorów, integrowanie środowiska osób niepełnosprawnych ze środowiskiem żeglarskim. Klub będzie wykorzystywał pomieszczenie na swoją działalność statutową, siedzibę, miejsce spotkań, przechowywanie dokumentacji i swojego sprzętu. Z wiedzy jaką posiada …, Klub prowadzi swoją działalność nieodpłatnie.

W hangarze, o którym mowa we wniosku, znajdują się pomieszczenia przeznaczone na sale edukacyjne, w których prowadzone są zajęcia pozalekcyjne, sala dydaktyczna, pomieszczenia magazynowe przeznaczone na potrzeby … (przechowywanie kosiarki, narzędzi itp.) i pomieszczenia przeznaczone do przechowywania sprzętu żeglarskiego (własność …) wykorzystywane do prowadzenia zajęć sekcji żeglarskiej, wędkarskiej i nart wodnych (sekcje prowadzone przez …). Sala dydaktyczna znajdująca się w hangarze jest wynajmowana okazjonalnie innym podmiotom. Czynność ta jest opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%, a podmiot wynajmujący otrzymuje fakturę VAT. Podmioty wynajmują salę na określoną ilość godzin w danym dniu. Stawka wynajmu określona jest uchwałą Zarządu Powiatu i wynosi 80,00 zł netto za 1 godzinę, z możliwością jej obniżenia do kwoty 60,00 zł netto za 1 godzinę. „Budowa, przebudowa i modernizacja” obiektów … była między innymi finansowana ze środków finansowych Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … na podstawie podpisanej umowy między Powiatem a WFOŚiGW. W projekcie tym wydatki z tytułu podatku od towarów i usług VAT były kosztem kwalifikowanym, gdyż Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT. … w imieniu Powiatu świadczy następujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, m. in: wynajęcie sali konferencyjnej i dydaktycznej (stawka VAT 23%), najem miejsca postojowego dla łodzi (stawka VAT 23%), wynajęcie pozostałych pomieszczeń (stawka VAT 23%), usługa krótkotrwałego zakwaterowania. Zajęcia pozalekcyjne prowadzone są w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Są to zajęcia bezpłatne.

Hangar, o którym mowa we wniosku, stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane.

„Budowa, przebudowa i modernizacja” hangaru była między innymi finansowana ze środków finansowych Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … na podstawie podpisanej umowy między Powiatem a WFOŚiGW. W projekcie tym wydatek z tytułu podatku od towarów i usług VAT był kosztem kwalifikowanym, gdyż Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od „budowy, przebudowy i modernizacji” hangaru.

Planowane nieodpłatne przekazanie przez Powiat, za pośrednictwem …, pomieszczeń w hangarze podmiotom, o którym mowa we wniosku, na podstawie umowy użyczenia nie jest związane wyłącznie z realizacją przez te podmioty zadań własnych Powiatu.

Powiat planuje nieodpłatne przekazanie pomieszczeń w hangarze podmiotom, o którym mowa we wniosku, celem wsparcia działalności statutowej tych podmiotów, wspierania lokalnych stowarzyszeń i klubów sportowych, współpracy Powiatu z organizacjami pozarządowymi, pozytywnego kształtowania wizerunku Powiatu w lokalnej społeczności. Podmioty te wspierają także działalność statutową … poprzez spotkania z dziećmi uczęszczającymi do sekcji zajęć pozalekcyjnych …, prowadzenie prelekcji mających na celu propagowanie pozytywnych zachowań na wodzie, zwiększanie świadomości o zagrożeniach na wodzie wśród dzieci i młodzieży będącej uczestnikami zajęć w …, organizowanie pokazów z zakresu pierwszej pomocy dla dzieci i młodzieży będącej uczestnikami zajęć w … oraz kadry pedagogicznej …, zabezpieczenie zajęć na wodzie oraz imprez organizowanych przez ….

Po zakończeniu inwestycji budowy hangaru będącego przedmiotem wniosku, Powiat uzyskał w dniu … 2015 r. pozwolenie na jego użytkowanie. Od tego czasu Powiat nie dokonywał modernizacji, przebudowy, ani remontu hangaru.

Hangar został wybudowany z przeznaczeniem na realizację potrzeb edukacyjnych, prowadzenie w nim działalności oświatowej przez jednostkę budżetową. Zajęcia edukacyjne, pozalekcyjne prowadzone są w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Są to zajęcia bezpłatne.

Powiat nie przewiduje w przyszłości odliczania podatku VAT od „mediów” w hangarze (energia elektryczna, energia cieplna, woda). Na chwilę obecną również nie jest dokonywane odliczenie „od ww. czynności”.

Pisząc we wniosku „obiekty …” Powiat ma na myśli pomieszczenia znajdujące się w hangarze będącym przedmiotem wniosku.

W hangarze znajduje się jeden licznik dla poszczególnych „mediów”. Nie ma podliczników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udostępnienie pomieszczeń w hangarze i nieodpłatne korzystanie z mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda) w „obiektach” … w … (umowa użyczenia) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, czy istnieje konieczność wystawiania faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne świadczenie usług na rzecz biorącego w użyczenie, naliczanie podatku należnego i odprowadzanie go w stosownych terminach na konto Urzędu Skarbowego przez użyczającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe użyczenie nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Powyższe wskazuje, że określona przez ustawodawcę definicja świadczenia usług ma charakter szeroki i w zasadzie wszelkie świadczenia, które nie są uznawane za dostawę towarów traktować należy jako świadczenie usług, poza przypadkami wyraźnie wskazanymi w ustawie. Zdaniem Powiatu, czynności polegające na nieodpłatnym udostępnieniu pomieszczeń w formie umowy użyczenia, na cele działalności statutowej wskazanych wyżej organizacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, że nie ma zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz są związane z działalnością … w ….

W związku z powyższym nie ma konieczności dokumentowania czynności użyczenia fakturami VAT i naliczania podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń w hangarze,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia tzw. „mediów”.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…),w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Zauważyć należy, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Są to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Według pkt 2 przywołanego artykułu, powiat ma osobowość prawną.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

1) edukacji publicznej; 2) promocji i ochrony zdrowia; 3) pomocy społecznej; 3a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej; 4) polityki prorodzinnej; 5) wspierania osób niepełnosprawnych; 6) transportu zbiorowego i dróg publicznych; 7) kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami; 8) kultury fizycznej i turystyki; 9) geodezji, kartografii i katastru; 10) gospodarki nieruchomościami; 11) administracji architektoniczno-budowlanej; 12) gospodarki wodnej; 13) ochrony środowiska i przyrody; 14) rolnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego; 15) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli; 16) ochrony przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania powiatowego magazynu przeciwpowodziowego, przeciwpożarowej i zapobiegania innym nadzwyczajnym zagrożeniom życia i zdrowia ludzi oraz środowiska; 17) przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy; 18) ochrony praw konsumenta; 19) utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; 20) obronności; 21) promocji powiatu; 22) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60 i 573); 23) działalności w zakresie telekomunikacji.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Według ust. 2 tego artykułu, powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Przy uwzględnieniu treści przywołanych przepisów stwierdzić należy, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostki samorządu terytorialnego (np. powiaty) należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że, w ocenie tutejszego organu, każde działanie podejmowane przez te jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące ich mienia należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których jednostka samorządu terytorialnego (np. powiat) nie uzyskuje wpływów pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez tą jednostkę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a realizując te czynności jednostka ta nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy.

Umowa użyczenia jest umową uregulowaną w art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, bowiem zgodnie z art. 710 K.c., przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony, lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Powiat, za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej – … –zamierza nieodpłatnie udostępnić w należącym do niego hangarze pomieszczenia wskazanym we wniosku podmiotom (Klubowi …, Wodnemu Ochotniczemu Pogotowiu Ratunkowemu i …Klubowi …).

Dla określenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie jest spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Przez świadczenie usług niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Do powyższego zagadnienia odnosi się także ETS w wyroku z dnia 16 października 1997 r., sygn. C-258/95, w którym rozważał, czy bezpłatny przewóz pracowników na teren przedsiębiorstwa stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 6(2)(b) VI Dyrektywy (opodatkowane VAT). W wyroku tym Trybunał wskazał, że w większości sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników podlegają opodatkowaniu. Jednak zdarza się, że usługi transportowe świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników do miejsca pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników mają znaczenie drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych, zaś artykuł 6(2)(b) nie ma zastosowania.

Należy zauważyć, że przepis art. 8 ust. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które nie spełniają warunku w nim wymienionego, tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Ponadto niezbędne jest żeby podatnikowi przysługiwało, w całości lub części, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zasady dokumentowania przez podatników czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przy czym przez sprzedaż – w świetle art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktury są zatem dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Analiza opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak podano we wniosku – przy budowie hangaru, o którym w nim mowa, Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to – przy uwzględnieniu treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – planowane nieodpłatne udostępnienie pomieszczeń w ww. hangarze wskazanym we wniosku podmiotom, jak słusznie uznał Powiat, nie będzie podlegało opodatkowaniu. W konsekwencji Powiat nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury, naliczenia podatku i odprowadzenia go do właściwego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym stanowisko dotyczące tej kwestii uznano za prawidłowe

Natomiast odnośnie kwestii obowiązku opodatkowania nieodpłatnego umożliwienia wymienionym we wniosku podmiotom korzystania z tzw. „mediów” (energii elektrycznej, energii cieplnej i wody) wskazać należy, co następuje.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że towarami są między innymi wszelkie postacie energii.

Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych „mediów” (energii elektrycznej, gazu, energii cieplnej) na gruncie podatku od towarów i usług mamy do czynienia z dostawą towarów.

Jak już zauważono art. 8 ust. 2 ustawy stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści ust. 2 pkt 1 przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy również wskazać, że zasady odliczenia podatku naliczonego od zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza są regulowane zapisami art. 86 ust. 2a-2h tej ustawy, a jeżeli zakupy są/mają być wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku – art. 90 ww. ustawy.

I tak, według art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z kolei stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10, o czym stanowi ust. 2 tego artykułu.

Analiza okoliczności sprawy w kontekście przywołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Powiatu, że nieodpłatne udostępnienie energii elektrycznej, gazu i wody podmiotom wymienionym we wniosku nie podlega (nie będzie podlegało) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, że – jak wskazano w opisie sprawy – sala dydaktyczna znajdująca się w hangarze podlega okazjonalnemu wynajmowi.

W związku z powyższym – przy uwzględnieniu treści przywołanych przepisów oraz faktu, że pomieszczenia w hangarze, o którym mowa we wniosku, nie są opomiarowane (brak odrębnych liczników) – należy stwierdzić, że w okresie tego wynajmu Powiatowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego w związku z zakupami ww. „mediów”. Uprawnienia tego nie zmienia okoliczność, że Powiat (poprzez swoją jednostkę organizacyjną …) obecnie nie odlicza podatku naliczonego z tytułu ich zakupu, a w przyszłości nie przewiduje odliczania tego podatku naliczonego. Okoliczność ta nie oznacza, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, co do zasady nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego przy tych zakupach. Jakkolwiek zasadnym jest uznanie, że w miesiącach, w których ww. sala nie będzie przedmiotem najmu, Powiatowi nie będzie przysługiwało to prawo, to jednak w okresie, w którym będzie ona przedmiotem najmu – prawo to będzie przysługiwało w części, na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, że dostawa wskazanych „mediów” na rzecz podmiotów wymienionych we wniosku będzie dokonywana na potrzeby inne niż działalność gospodarcza Powiatu.

W świetle powyższych wyjaśnień zasadne jest stwierdzenie – przy uwzględnieniu treści art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – że dokonując nieodpłatnej dostawy ww. „mediów” w okresach, w których będzie wynajmowana sala dydaktyczna, Powiat będzie obowiązany do opodatkowania tych czynności i rozliczenia ich w składanych deklaracjach dla potrzeb tego podatku. Należy jednak zaznaczyć, że ww. nieodpłatne świadczenia nie powinny być dokumentowane fakturami, gdyż ich nabywcy nie ponoszą ekonomicznego ciężaru ich nabycia.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2014 r. ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje wystawiania faktur wewnętrznych.

Mając na uwadze wszystkie powyższe wyjaśnienia stanowisko Powiatu w tej kwestii uznano za nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową hangaru, o którym mowa we wniosku, bowiem nie zadano w tym zakresie pytania oraz nie przedstawiono stanowiska w sprawie, a fakt że prawo do nie przysługiwało przyjęto jako element przedstawionych okoliczności sprawy.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.