Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.309.2021.1.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-08
Teza: w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; spółki-spółka komandytowa; wypłata; zaliczka-zaliczka na poczet zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej nazywanej: spółką komandytową X), która uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 maja 2021 r. (na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. poz. 2123).

W styczniu 2021 r. spółka komandytowa X na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży działki (działka jest własnością spółki komandytowej X) przyjęła zadatek, którego część – także w styczniu 2021 r. – wypłaciła Wnioskodawcy tytułem zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej X.

Działkę będącą przedmiotem wskazanej umowy przedwstępnej spółka komandytowa X sprzeda po 30 kwietnia 2021 r., a więc po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód z tytułu sprzedaży tej działki będzie dla spółki komandytowej X w całości przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu otrzymania w styczniu 2021 r. wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej X Wnioskodawca uzyskał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, do końca 2020 r. spółki komandytowe nie były podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Z dniem 1 stycznia 2021 r. się to zmieniło (zob. art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.), z zastrzeżeniem, że na podstawie przepisów przejściowych spółki komandytowe mogą postanowić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) oraz u.p.d.o.p. w nowym brzmieniu stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej z dnia 28 listopada 2020 r.).

Spółka komandytowa X, której Wnioskodawca jest komplementariuszem, z możliwości tej skorzystała, a w konsekwencji do dnia 30 kwietnia 2021 r. do spółki komandytowej X oraz przychodów i kosztów związanych uczestnictwem w tej spółce mają zastosowanie przepisy u.p.d.o.f. oraz u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2020 r.

Jak jednocześnie wynika z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. W podobny sposób rozliczane są koszty uzyskania przychodów z takich spółek (zob. art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.). Analogiczne przepisy określają art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p.

W świetle tych przepisów spółki komandytowe w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. były transparentne podatkowo, tj. skutki w podatku dochodowym prowadzonej przez nich działalności występowały, co do zasady, jedynie u wspólników tych spółek (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.463.2019.1.IR).

Powodowało to, że wszelkie wypłaty ze spółek komandytowych na rzecz wspólników tych spółek były neutralne podatkowo i nie generowały u tych wspólników przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dotyczyło to również wypłacanych wspólnikom spółek komandytowych zaliczek na poczet zysku (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPB1.4511.210.2016.1.KO, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. IBPB-1-1/4511-70/15/KB czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2016 r., sygn. 1462-IPPB1.4511.1017.2016.1.KS1).

Ani przy tym z przepisów u.p.d.o.f. czy u.p.d.o.p., ani też z przepisów ustawy nowelizującej z dnia 28 listopada 2020 r. nie wynika szczególny sposób traktowania zaliczek na poczet zysku wypłacanych w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. wspólnikom spółek komandytowych, które na podstawie art. 12 ust. 2 tej ustawy postanowiły, że u.p.d.o.f. oraz u.p.d.o.p. w nowym brzmieniu stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Wnioskodawca uważa w związku z tym, że otrzymanie przez Niego w styczniu 2021 r. zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej X było neutralne podatkowo i nie spowodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jest tak, mimo że przedmiotowa zaliczka na poczet zysku została wypłacona Mu przez spółkę komandytową X ze środków otrzymanych w ramach zadatku dotyczącego transakcji, z której przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym powstanie już w spółce komandytowej X (gdyż sprzedaż nieruchomości, której dotyczy zadatek, nastąpi po dniu 30 kwietnia 2021 r.).

Ani przepisów u.p.d.o.f. czy u.p.d.o.p., ani też z przepisów ustawy nowelizującej z dnia 28 listopada 2020 r. nie wynika bowiem, aby okoliczność taka wpływała w jakikolwiek sposób na neutralność podatkową otrzymania przez Wnioskodawcę w styczniu 2021 r. zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej X.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Od dnia 1 stycznia 2021 r. na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednakże zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Ponadto, w myśl przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z powyższego przepisu wynika, że zyski spółki komandytowej uzyskane przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dotychczasowych zasadach.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r. – spółka komandytowa uznawana była za spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei przepis art. 8 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Odnosząc się zatem do kwestii opodatkowania zysku z tytułu udziału w spółce komandytowej w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r. należy wskazać, że poprzez skonstruowanie norm art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i posłużenie się w nich kryterium „prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną” ustawodawca stworzył zasadę obowiązku prowadzenia rozliczeń podatkowych związanych z samym faktem uczestnictwa w spółce niebędącej osobą prawną (bycia wspólnikiem takiej spółki). Ustawodawca nie uzależnił przy tym poziomu obciążeń podatkowych wynikających z udziału podatnika w spółce niebędącej osobą prawną od wartości rzeczywiście uzyskiwanych przez podatnika (wypłacanych podatnikowi) zysków z takiej spółki.

W świetle powyższego, z uwagi na transparentność podatkową spółki osobowej, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z powyższego wynika zatem, że dochód każdego ze wspólników, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej, winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony wspólnikom.

Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Stąd więc rozdysponowanie majątkiem już opodatkowanym, jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych podatkowo neutralne.

Jak już zaznaczono, na mocy art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej otrzymanie przez wspólników zatrzymanych zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Skoro zaś przepisy te nie przewidywały opodatkowania wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej do wysokości przypadającej na niego wartości tego zysku, to otrzymanie przez wspólników wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie dla wspólników neutralne podatkowo, nawet jeśli wypłata ta nastąpi już po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej, która uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 maja 2021 r. W styczniu 2021 r. spółka komandytowa X na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży działki (działka jest własnością spółki komandytowej X) przyjęła zadatek, którego część – także w styczniu 2021 r. – wypłaciła Wnioskodawcy tytułem zaliczki na poczet zysku w spółce komandytowej X. Działkę będącą przedmiotem wskazanej umowy przedwstępnej spółka komandytowa X sprzeda po 30 kwietnia 2021 r., a więc po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód z tytułu sprzedaży tej działki będzie dla spółki komandytowej X w całości przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle treści przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, wypłata zysku spółki komandytowej jest dla jej wspólnika neutralna podatkowo – do wysokości wartości zysku przypadającego na wspólnika.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wypłata Wnioskodawcy zaliczki na poczet zysku Spółki komandytowej przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przed 1 maja 2021 r., a dokonana przed tą datą (styczeń 2021 r.), nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dla Wnioskodawcy będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.