Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-956/12/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-31
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ciągnika rolniczego oraz wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług wynajmu ciągnika wraz z obsługą.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; rejestracja; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2012 r. (data wpływu 8 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ciągnika rolniczego oraz wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług wynajmu ciągnika wraz z obsługą - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ciągnika rolniczego oraz wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług wynajmu ciągnika wraz z obsługą.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnie z żoną (od 1991 r.) prowadzi Pan gospodarstwo rolne, które jest wspólną własnością (nie posiada Pan z żoną rozdzielności majątkowej, ani odrębnego gospodarstwa rolnego). Do końca kwietnia 2012 r. zarówno Pan, jak i żona posiadali status rolników ryczałtowych. Od dnia 1 marca 2012 r. żona zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku od towarów i usług oraz od dnia 1 maja 2012 r. zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. W związku z powyższym zgodnie z art. 96 ust. 2 i ust 3 ww. ustawy zgłoszenia rejestracyjnego dokonał wyłącznie jeden z małżonków, w tym przypadku – żona, która poza wspólnie prowadzonym z Panem gospodarstwem rolnym, prowadzi działalność gospodarczą, polegającą między innymi na świadczeniu usług rolniczych.

W grudniu 2010 r. zawarł Pan z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę, w której zobowiązał się zrealizować inwestycję w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”, polegającą na zakupie ciągnika rolniczego i świadczeniu usług w zakresie jego wynajmu wraz z obsługą, w ramach kodu PKD 01.61.Z, dzięki czemu uzyska Pan wsparcie, polegające na refundacji części kosztów poniesionych na zakup ciągnika rolniczego. Celem tej pomocy jest powstawanie i wspieranie rozwoju pozarolniczych źródeł dochodów wśród rolników. W celu rozpoczęcia ww. działalności gospodarczej zamierza Pan zarejestrować w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej działalność gospodarczą prowadzoną w ramach kodu PKD 01.61.Z, dokonać zakupu ciągnika rolniczego oraz wystąpić z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym związanej z zakupem tego środka trwałego. Podkreślił Pan, iż ze względu na swoje zobowiązania wobec ARiMR oraz warunki niezbędne do zrealizowania celem przyznania wsparcia na zakup ciągnika rolniczego w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”, będzie Pan zobligowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wprowadzić zakupiony środek trwały (ciągnik rolniczy) do ewidencji środków trwałych oraz dokumentować sprzedaż usług, polegających na wynajmie ciągnika rolniczego wraz z obsługą za pomocą faktur VAT, na których dane sprzedawcy będą jednobrzmiące z tymi, znajdującymi się w dokonanym przez Pana wpisie do CEIDG.

W kontekście powyższego przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe (gdzie w każdym przypadku zrezygnuje Pan ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez zgłoszenie rejestracyjne na formularzu VAT-R oraz będzie rozliczał podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych, a płatność za zakup ciągnika rolniczego nastąpi z Pana osobistego rachunku bankowego):

1.  Faktura VAT dotycząca nabycia ciągnika rolniczego, zakupionego przez Pana celem świadczenia usług, polegających na wynajmie ciągnika rolniczego wraz z obsługą w ramach prowadzonej i wspieranej przez ARiMR działalności gospodarczej prowadzonej w ramach kodu PKD 01.61.Z, zostanie wystawiona zarówno na Pana, jak również na żonę (jako dane nabywcy będą wskazane Pana dane - takie jak we wpisie do CEIDG oraz dane żony), która zgodnie z warunkiem zawartym w art. 96 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług dokonała zgłoszenia rejestracyjnego i zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast sprzedaż usług świadczonych ciągnikiem rolniczym będzie dokumentowana wystawianymi przez Pana fakturami VAT, gdyż art. 96 ust. 2 ww. ustawy nie wyklucza wystawiania faktur na usługi rolnicze przez drugiego (innego niż zarejestrowany) z małżonków, mówi on wyłącznie, iż tylko na jednego (zarejestrowanego) z małżonków będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i który będzie wystawiał faktury przy sprzedaży produktów rolnych.
2.  Wraz z żoną przeprowadzi Pan podział majątku, w wyniku którego tylko Pan pozostanie posiadaczem i użytkownikiem gruntów rolnych, a jedyna działalność rolnicza wykonywana przez żonę będzie polegała na świadczeniu usług rolniczych posiadanymi przez nią maszynami. Natomiast Pan w ramach prowadzonego już samodzielnie gospodarstwa rolnego zrezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokona zakupu ciągnika rolniczego celem świadczenia nim usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą, wskazując jako nabywcę na fakturze VAT wyłącznie Pana dane - zgodne z wpisem do CEIDG.
3.  Pan i żona dokonają zmiany osoby uważanej za podatnika na inną osobę, która prowadzi wspólne gospodarstwo rolne, czyli to Pan zarejestruje się jako podatnik w zakresie prowadzonego wraz z żoną gospodarstwa rolnego poprzez złożenie odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego. Natomiast żona tego samego dnia zostanie wykreślona z rejestru, lecz ze względu na zachowanie ciągłości prowadzonej działalności nie zaistnieje konieczność dokonania korekty rozliczeń podatku VAT dokonanych przez moją małżonkę w okresie, gdy reprezentowała ona zgodnie z art. 96 ust. 2 i ust. 3 „wspólne” gospodarstwo rolne. Ponadto żona po dokonaniu zmiany osoby uważanej za podatnika na inną osobę (na Pana) w dalszym ciągu będzie dokumentowała sprzedaż realizowanych przez siebie usług rolniczych, wystawiając faktury VAT, na których będzie widniała jako sprzedawca, gdyż art. 96 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie wyklucza wystawiania faktur na usługi rolnicze przez drugiego (innego niż zarejestrowany) z małżonków, mówi on wyłącznie, iż tylko na jednego (zarejestrowanego) z małżonków będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i który będzie wystawiał faktury przy sprzedaży produktów rolnych. Następnie dokona Pan zakupu ciągnika rolniczego, który zostanie udokumentowany fakturą VAT wystawioną na Pana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymując wsparcie z ARiMR na zakup ciągnika rolniczego, w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej” na otwarcie własnej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą w ramach kodu PKD 01.61.Z i przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, może Pan dla trzech przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych:

*   skorzystać z odliczenia podatku naliczonego nad należnym od zakupionego ciągnika rolniczego,
*   wprowadzić zakupiony ciągnik rolniczy do ewidencji środków trwałych, która zostanie utworzona w ramach realizowanej przez Pana działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG oraz rozliczać koszty amortyzacji i pozostałe koszty związane ze świadczeniem usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą i wystawiać faktury VAT dokumentujące sprzedaż ww. usług pod swoją nazwą zarejestrowaną w CEIDG;

przy założeniu, że żona nie zaprzestanie prowadzenia swojej działalności gospodarczej polegającej między innymi na świadczeniu usług rolniczych, które będzie dokumentowana fakturami VAT wystawionymi na dane jej działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG.

Odpowiednio dla trzech przedstawionych zdarzeń przyszłych - Pana zdaniem:

1.  Jeżeli faktura VAT dotycząca zakupu ciągnika rolniczego, zakupionego przez Pana celem świadczenia usług, polegających na wynajmie ciągnika rolniczego wraz z obsługą w ramach prowadzonej i wspieranej przez ARiMR działalności gospodarczej prowadzonej w ramach kodu PKD 01.61.Z, zostanie wystawiona zarówno na Pana, jak również na żonę (jako dane nabywcy będą wskazane Pana dane - takie jak we wpisie do CEIDG oraz dane żony), która zgodnie z warunkiem zawartym w art. 96 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług dokonała zgłoszenia rejestracyjnego i zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT; natomiast sprzedaż usług świadczonych ciągnikiem rolniczym będzie dokumentowana wystawianymi przez Pana fakturami VAT, gdyż art. 96 ust. 2 ustawy nie wyklucza wystawiania faktur na usługi rolnicze przez drugiego (innego niż zarejestrowany) z małżonków; ze względu na fakt, iż żona w ramach prowadzonego wspólnie gospodarstwa rolnego zrezygnowała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, to żonie będzie przysługiwało prawo do odliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym związanej z zakupem ciągnika rolniczego celem świadczenia przez Pana usług polegających na wynajmie ciągnika rolniczego wraz z obsługą. Ciągnik ten zostanie, na podstawie art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzony do ewidencji środków trwałych dotyczących realizowanej przez Pana działalności gospodarczej, celem rozliczenia kosztów amortyzacji oraz pozostałych kosztów związanych ze świadczeniem usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą. Natomiast celem dokumentacji przychodów związanych ze świadczonymi przez Pana usługami wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą, będzie Pan wystawiał faktury VAT na swoją nazwę zarejestrowaną w CEIDG celem prawidłowego wyznaczenia wysokości podatku dochodowego rozliczanego na zasadach ogólnych, gdyż art. 96 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie wyklucza wystawiania faktur na usługi rolnicze przez drugiego z małżonków, „mówi tylko”, iż na jednego z małżonków będą wystawiane faktury VAT przy zakupie towarów i usług i który będzie wystawiał faktury VAT przy sprzedaży produktów rolnych.
2.  Natomiast w przypadku, gdy wraz z żoną przeprowadzi Pan „podział majątku”, w wyniku którego tylko Pan pozostanie posiadaczem i użytkownikiem gruntów rolnych, a jedyna działalność rolnicza wykonywana przez żonę będzie polegała na świadczeniu usług rolniczych posiadanymi przez nią maszynami; z kolei Pan w ramach prowadzonego już samodzielnie gospodarstwa rolnego zrezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT oraz dokona zakupu ciągnika rolniczego celem świadczenia nim usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą, wskazując jako nabywcę na fakturze VAT wyłącznie Pana dane - zgodne z wpisem do CEIDG, to w związku z powyższym będzie przysługiwało Panu prawo do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym związanej z zakupem ciągnika rolniczego celem świadczenia nim usług rolniczych. Ww. ciągnik zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych prowadzonej w związku z realizowaną przez Pana działalnością gospodarczą, polegającą na wynajmie ciągnika rolniczego wraz z obsługą, celem rozliczania kosztów amortyzacji oraz pozostałych kosztów związanych z prowadzoną działalnością usługową. Faktury VAT dokumentujące sprzedaż usług wynajmu ciągnika wraz z obsługą będą również wystawiane przez Pana w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej w ramach kodu PKD 01.61.Z, celem udokumentowania przychodów i prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczanego na zasadach ogólnych. Natomiast żona, z którą będzie Pan miał rozdzielność majątkową będzie prowadziła działalność gospodarczą pod swoją nazwą i w ramach tej działalności będzie rozliczała przychody i koszty związane z jej prowadzeniem, które będą dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na nazwę jej działalności zarejestrowaną w CEIDG.
3.  Z kolei w przypadku, gdy żona i Pan dokona zmiany osoby uważanej za podatnika na inną osobę, która prowadzi wspólne gospodarstwo rolne, czyli to Pan zarejestruje się jako podatnik w zakresie prowadzonego wraz z żoną gospodarstwa rolnego poprzez złożenie odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R; (natomiast żona zostanie wykreślona z rejestru, lecz ze względu na zachowanie ciągłości prowadzonej działalności nie zaistnieje konieczność dokonania korekty rozliczeń podatku VAT dokonanych przez żonę w okresie, gdy reprezentowała zgodnie z art. 96 ust. 2 i ust. 3 „wspólne” gospodarstwo rolne, a po dokonaniu zmiany osoby uważanej za podatnika na Pana, w dalszym ciągu będzie dokumentowała sprzedaż realizowanych przez siebie usług rolniczych wystawiając faktury VAT, na których będzie widniała jako sprzedawca, gdyż art. 96 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie wyklucza wystawiania faktur na usługi rolnicze przez drugiego (innego niż zarejestrowany) z małżonków, „mówi on wyłącznie”, iż tylko na jednego (zarejestrowanego) z małżonków będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i który będzie wystawiał faktury przy sprzedaży produktów rolnych); a następnie dokona Pan zakupu ciągnika rolniczego, który zostanie udokumentowany fakturą VAT wystawioną na Pana, to będzie Pan mógł dokonać odliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w związku z zakupem ww. ciągnika oraz wprowadzić go do ewidencji środków trwałych założonej przez Pana (w zakresie świadczenia usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą) działalności gospodarczej, celem rozliczania kosztów amortyzacji. Będzie Pan również wystawiał faktury VAT dotyczące sprzedaży usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą, celem dokumentowania przychodów i rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ust. 2 powołanego powyżej przepisu ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Działalność gospodarcza, stosownie do ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o gospodarstwie rolnym - rozumie się przez to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym (art. 2 pkt 16).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Przez rolnika ryczałtowego – według definicji zawartej w cyt. art. 2 pkt 19 ustawy - rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Przez produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów i usług, od których dostawy przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług, wymieniono m. in. następujące usługi rolnicze:

*   poz. 35 – PKWiU ex 01.6 - Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0);
*   poz. 38 – PKWiU 77.31.10.0 - Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż prowadzenie działalności rolniczej stanowi prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych przesądza o wykonywaniu działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 ustawy, uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

Ponadto zauważyć należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Za podatnika w takim przypadku jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego skutkuje tym, że faktury dotyczące tego gospodarstwa będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Powyższe wynika z treści art. 15 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Według regulacji ust. 2 tego artykułu, w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Z opisu sprawy wynika, iż prowadzi Pan z żoną wspólne gospodarstwo rolne. Żona zrezygnowała ze zwolnienia z VAT i jest podatnikiem podatku VAT z gospodarstwa. Ponadto żona prowadzi m. in. działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług rolniczych. Zamierza Pan dokonać zakupu ciągnika rolniczego, który w części będzie finansowany przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Ponadto chciałaby Pan rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług (w ramach kodu PKD 01.61.Z) wynajmu „wraz z obsługą” ciągnika rolniczego i zarejestrować się w podatku VAT, aby odliczyć podatek VAT od zakupu maszyny.

Działalność, którą zamierza Pan rozpocząć w zakresie wynajmu „wraz z obsługą” ciągnika rolniczego, w ramach kodu PKD 01.61.Z, o ile odpowiada to grupowaniu według klasyfikacji PKWiU z 2008 r. - 01.6. - jako usługa związana z rolnictwem, polegająca na świadczeniu usługi wynajmu maszyn i urządzeń rolniczych, z obsługą, mieści się w definicji działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, tj. będzie ta działalność świadczeniem usług rolniczych, wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o VAT. Należy zatem uznać Pana za rolnika prowadzącego działalność rolniczą (świadczącego usługi rolnicze).

Odnosząc zatem przedstawiony powyżej stan prawny do opisanych zdarzeń należy stwierdzić, iż skoro prowadzone gospodarstwo rolne jest własnością wspólną, którego reprezentantem jest żona (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez nią – w imieniu całego gospodarstwa – jako „podatnika VAT czynnego”), to tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Pana, iż w związku ze świadczeniem w przyszłości w ramach własnej działalności gospodarczej usług rolniczych (wynajem maszyn i urządzeń rolniczych, z obsługą), będzie mógł on również się zarejestrować jako podatnik VAT i zrezygnować ze zwolnienia oraz rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych. Świadczenie usługi rolniczej nie będzie stanowić bowiem, odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego, działalności gospodarczej, lecz nadal będzie działalnością rolniczą wykonywaną w ramach tego prowadzonego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego. Dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku działalności rolniczej z wykorzystaniem maszyn rolniczych), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a jego reprezentantem, jak wyżej wskazano, jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, Pana żona.

W tym miejscu należy zauważyć, iż ani przytoczone powyżej przepisy, ani inne regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług nie wykluczają możliwości dokonania zmiany osoby uważanej za podatnika na inną osobę, która prowadzi wspólne gospodarstwo rolne. Należy jednak mieć na uwadze, jak już wspomniano wyżej, iż zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy w przypadku osób fizycznych prowadzących wspólnie gospodarstwo rolne, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na którą będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług, i która będzie wystawiała faktury przy sprzedaży produktów rolnych, bądź świadcząc usługi rolnicze. Brak jest zatem przeszkód do zmiany osoby reprezentującej wspólne gospodarstwo rolne małżonków dla potrzeb podatku VAT, o ile oczywiście nowy „reprezentant” – złoży odpowiednie zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy i zostanie zarejestrowany oraz naczelnik urzędu skarbowego potwierdzi zarejestrowanie tej osoby jako podatnika VAT czynnego, a obecny „reprezentant” – zostanie wykreślony z tego rejestru.

Jednocześnie wskazać należy, iż w przypadku, gdy pozostanie Pan jedynym posiadaczem i użytkownikiem gruntów rolnych, powyższe przepisy dotyczące zgłoszenia rejestracyjnego nie znajdą zastosowania, bowiem - jak wskazano we wniosku – będzie Pan samodzielnie prowadził gospodarstwo rolne.

W myśl generalnej zasady, wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu, są w podobnej sytuacji, jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odnosząc się zatem do przedstawionego opisu zdarzeń przyszłych w świetle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż w pierwszym przypadku - skoro prowadzone gospodarstwo rolne jest własnością wspólną, którego reprezentantem jest żona - nie będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ciągnika rolniczego, wykorzystywanego do świadczenia usług wynajmu na rzecz osób trzecich, gdyż nie będą spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT. Nie można będzie uznać bowiem Pana, co wykazano powyżej, za podatnika podatku VAT czynnego, a więc i nabyty w przyszłości ciągnik nie będzie w żaden sposób związany z wykonywaniem przez Pana czynności opodatkowanych. W konsekwencji nie będzie Pan również uprawniony do wystawiania faktur VAT za świadczone usługi rolnicze.

W tym miejscu należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowego ciągnika rolniczego będzie przysługiwało „reprezentantowi” wspólnego gospodarstwa, w tym przypadku Pana żonie, jako zarejestrowanemu podatnikowi VAT czynnemu, pod warunkiem, że – jak wskazano we wniosku - faktura dokumentująca zakup wystawiona zostanie również na obojga małżonków.

Jednocześnie podkreślić należy, iż w odniesieniu do ww. nabycia oraz nie ma bowiem przeszkód, aby obok danych żony – zarejestrowanej dla potrzeb podatku od towarów i usług – i jej numeru NIP, jako nabywca lub wystawca faktury wpisane zostały również dane Pana i jego NIP.

Z kolei w przypadku, gdy Pan i żona dokona zmiany osoby uważanej za podatnika na inną osobę, która prowadzi wspólne gospodarstwo rolne, czyli to Pan zarejestruje się jako podatnik w zakresie prowadzonego wraz z żoną gospodarstwa rolnego poprzez złożenie odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, to będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego nad należnym w związku z zakupem ciągnika rolniczego i świadczeniem usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą. Będzie Pan również wystawiał faktury VAT dotyczące sprzedaży usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą.

Jednocześnie wskazać należy, iż świadczenie usługi rolniczej przez żonę nie będzie stanowiło odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego, działalności gospodarczej, tylko nadal będzie działalnością rolniczą wykonywaną w ramach tego prowadzonego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego.

Natomiast w sytuacji, gdy wraz z żoną przeprowadzi Pan „podział majątku”, w wyniku którego tylko Pan pozostanie posiadaczem i użytkownikiem gruntów rolnych, a w ramach prowadzonego już samodzielnie gospodarstwa rolnego zrezygnuje Pan ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT oraz dokona zakupu ciągnika rolniczego celem świadczenia nim usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą (wskazując jako nabywcę na fakturze VAT wyłącznie Pana dane), będzie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem ciągnika rolniczego celem świadczenia nim usług rolniczych.

Końcowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie oceniają skuteczności planowanych umów na gruncie prawa cywilnego, zatem niniejszej interpretacji prawa podatkowego udzielono przy założeniu, że zawarte umowy będą prawnie skuteczne.

Należy także nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Należy zatem stwierdzić, iż wydana interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę i stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie dla Wnioskodawcy. Natomiast, jeżeli żona Wnioskodawcy zainteresowana jest otrzymaniem interpretacji indywidualnej może złożyć odrębny wniosek i przedstawić odpowiedni dla niej stan faktyczny, zapytanie i własne stanowisko w sprawie.

Ponadto wskazać należy, iż w zakresie rozliczania kosztów amortyzacji środków trwałych i pozostałych kosztów związanych ze świadczeniem usług wynajmu ciągnika rolniczego wraz z obsługą zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.