Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.636.2018.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-20
Teza: Czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów LO powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania?
Słowa kluczowe: leasing; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2018 r. (data wpływu tego samego dnia) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów leasingu operacyjnego powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów leasingu operacyjnego powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera, jako „Finansujący”, umowy leasingu, w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca na podstawie wskazanych umów oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków, drugiej stronie (dalej: „Korzystający”), podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Zawierane przez Wnioskodawcę umowy leasingu spełniają warunki określone w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”), jako umowy leasingu operacyjnego (dalej określane jako: „Umowy LO”). Umowy LO zawierane są przez Wnioskodawcę w oparciu o postanowienia indywidulanych umów leasingowych i Ogólnych Warunków Umów Leasingowych (dalej określanych jako: „OWUL”).

W OWUL Wnioskodawca określił zasady rozliczania umów leasingowych wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym, co może mieć miejsce zasadniczo w dwóch przypadkach:

1.  wystąpienia szkody całkowitej w przedmiocie leasingu, w tym także kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu lub
2.  wypowiedzenia lub odstąpienia od Umowy LO ze skutkiem natychmiastowym z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Korzystający, m.in. w przypadku opóźniania się przez Korzystającego w zapłacie Opłaty Wstępnej lub Raty Leasingowej lub innych należności na łączną kwotę równą jednej Racie Leasingowej, jeżeli pomimo wyznaczenia mu przez Finansującego na piśmie dodatkowego siedmiodniowego terminu do zapłaty tych należności wraz z odsetkami Korzystający ich nie zapłacił; kwalifikowanego naruszenia warunków Umowy LO i w innych przypadkach określonych w Umowie LO i OWUL.

Ad. a)

W przypadku wystąpienia szkody całkowitej, albo równorzędnych w skutkach: kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu Umowa LO wygasa, a Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy świadczenia pieniężnego stanowiącego różnicę pomiędzy Kwotą Zdyskontowaną (tj. sumą zdyskontowanych rat leasingowych pozostałych do zapłaty końca obowiązywania Umowy LO, których termin zapłaty nie nastąpił do dnia wypowiedzenia lub wygaśnięcia Umowy LO oraz ceny wykupu przedmiotu leasingu określonej w Umowie LO; wysokość dyskonta określa Umowa LO), a kwotą odpowiadającą wartości otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, powiększonej o kwotę przychodu netto uzyskanego przez Finansującego ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu i pomniejszonej o wartość kosztów związanych z likwidacją szkody w przedmiocie leasingu nieobjętych odszkodowaniem. W przypadku, gdy wskazane wartości kwoty odszkodowania oraz przychodów ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu są wyższe od Kwoty Zdyskontowanej, nadwyżka podlega wypłacie przez Wnioskodawcę na rzecz Korzystającego. Jeżeli z jakiegokolwiek powodu Wnioskodawca nie otrzyma wpłaty odszkodowania z tytułu szkody całkowitej w przedmiocie leasingu w terminie 30 dni, Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy wszystkich należności wynikających z umowy leasingu jakie byłyby należne, gdyby umowa nadal obowiązywała, powiększonych o koszty likwidacji szkody, w związku z czym Wnioskodawca zobowiązany jest przelać na korzystającego wszelkie roszczenia wynikające z umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu,

Ad. b)

Z kolei, w przypadku wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego, Korzystający zobowiązany jest niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez Finansującego, zwrócić kompletny przedmiot leasingu na swój koszt i ryzyko. Wnioskodawcy przysługuje w takim przypadku prawo do dowolnego rozporządzania Przedmiotem Leasingu, a w szczególności do jego sprzedaży lub oddania do używania osobie trzeciej lub też zachowania na potrzeby własne. W przypadku, gdy po wypowiedzeniu Umowy LO uzyskana przez Finansującego cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość rynkowa netto przedmiotu leasingu ustalona przy oddaniu przedmiotu leasingu innemu korzystającemu w leasing lub przejęciu na potrzeby własne Finansującego po potrąceniu kwoty kosztów poniesionych przez Finansującego w związku z odebraniem, ubezpieczeniem i transportem przedmiotu leasingu, jego wyceną, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, przechowywaniem, konserwacją lub sprzedażą jest niższa od Kwoty Zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Finansującemu różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Finansującego przysługujących mu od Korzystającego. Kwota zdyskontowana oznacza należność Finansującego, powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu, stanowiącą sumę pozostałych do zapłaty zdyskontowanych rat leasingowych netto, których termin zapłaty nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu. W przypadku, gdy Przedmiot Leasingu - w ciągu 60 dni od daty wypowiedzenia Umowy Leasingu nie został odzyskany przez Finansującego lub nie został sprzedany lub przekazany do używania innemu korzystającemu, jak również nie został przejęty na potrzeby własne, to niezależnie od takiego stanu rzeczy, Finansujący jest uprawniony do żądania od Korzystającego Kwoty Zdyskontowanej powiększonej o kwotę netto kosztów poniesionych w tym okresie przez Finansującego w związku z odebraniem, ubezpieczeniem i transportem przedmiotu leasingu, jego wyceną, usunięciem oznaczeń Korzystającego, naprawą, konserwacją, przechowaniem przedmiotu leasingu. Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie usługi leasingowej w odniesieniu do przedmiotu leasingu zostaje zakończone z momentem skutecznego wypowiedzenia umowy leasingu lub jej wygaśnięcia na skutek szkody całkowitej w przedmiocie leasingu. Rozliczenia finansowe umów leasingowych zachodzące pomiędzy Wnioskodawcą a Korzystającym nie mają tym samym charakteru świadczenia usługi, gdyż żadna usługa nie jest już wykonywana, czy to z uwagi na brak istnienia przedmiotu leasingu (lub jego niezdatność do użytku na skutek powstałych szkód), czy też w związku z dokonanym zwrotem przedmiotu leasingu do Wnioskodawcy. Ponadto, przedmiotowe rozliczenia, w zależności od relacji wysokości kwot w postaci Kwoty Zdyskontowanej, a kwoty otrzymanego odszkodowania oraz przychodów ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu, mogą także skutkować rozliczeniem odwrotnym, tj. wypłatą od Wnioskodawcy na rzecz Korzystającego. Wnioskodawca wskazuje, że rozliczenie należności przewidziane na wypadek wygaśnięcia Umowy LO lub wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego ma na celu wyłącznie rekompensatę szkody majątkowej powstałej po stronie Wnioskodawcy lub po stronie Korzystającego, a zatem stanowi formę świadczenia o charakterze odszkodowawczym, niestanowiącym wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi leasingu, wypłacanego już po wygaśnięciu stosunku prawnego wynikającego z Umowy LO.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów LO powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów LO, powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania, tj. na podstawie przepisu art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, ponieważ nie stanowią one żadnego z rodzajów przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3a-3d ustawy o CIT, a w szczególności nie stanowią wynagrodzenia należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług lub zbycia praw majątkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodami, są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei, w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jeżeli jednak strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywanie od Korzystających należności związanych z przedwczesnym wygaśnięciem lub wypowiedzeniem Umów LO z winy Korzystających, nie stanowią przychodu wynikającego z wykonanych dostaw towarów, świadczenia usług lub zbycia praw majątkowych, a tym samym dla ich rozpoznania ma zastosowanie art. 12 ust. 3a (winno być: art. 12 ust. 3e) ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód z tego tytułu nie powinien być rozpoznawany „memoriałowo”, lecz dopiero w momencie otrzymania przedmiotowych kwot (na zasadzie „kasowej”). Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 października 2014 r., nr ITPB3/423-347/14/MK oraz z 13 grudnia 2010 r., nr ITPB3/423-494/10/MK, interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 października 2007 r., nr ILPB3/423-56/07-2/HS oraz z 10 września 2010 r., nr ILPB3/423-488/10-4/EK, a także w interpretacji Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 8 marca 2007 r., nr 1472/ROP1/423-61/07/AP i wielu innych podobnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z poźn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest według zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Aby dany przychód można było przyporządkować do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, musi być on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej (a więc również odszkodowania, uzyskane wskutek jej prowadzenia). Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo - skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Przychody z działalności gospodarczej powstają na zasadzie kasowej albo memoriałowej, co zostało uregulowane w art. 12 ust. 3 - 3e ustawy o CIT, zawierającym zasady określające moment powstania tych przychodów.

Z treści art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wynika z kolei, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Tak więc, regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT). A zatem zasadą jest, że opodatkowany jest przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT).

Istnieją również sytuacje szczególne, w których dopiero otrzymanie środków pieniężnych rodzi obowiązek zadeklarowania przychodu podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Kwestię tą reguluje art. 12 ust. 3e ustawy o CIT zgodnie z którym, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Tak więc regulacje art. 12 tej ustawy wskazują na dwa możliwe momenty wystąpienia u podatnika przychodu podatkowego.

Pierwszy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy to moment otrzymania zapłaty, gdy przychodem są, np. otrzymane pieniądze oraz drugi, gdy zgodnie z art. 12 ust. 3, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne (co do zasady – vide ust. 3e) przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

Zauważyć należy, iż „odszkodowanie” jest pojęciem które nie zostało zdefiniowane w ustawie. Zagadnienie to regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego (…) naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia dotycząca ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów leasingu operacyjnego powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania.

W tym miejscu wskazać należy, że nie można uznać, że zapłata przez Korzystających na rzecz Wnioskodawcy świadczeń pieniężnych związanych z przedterminowym wygaśnięciem bądź wypowiedzeniem Umów LO stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę. Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie ma do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, rozliczenie należności przewidzianych na wypadek wygaśnięcia Umowy LO lub wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego ma na celu wyłącznie rekompensatę szkody majątkowej powstałej po stronie Wnioskodawcy lub po stronie Korzystającego, a zatem stanowi formę świadczenia o charakterze odszkodowawczym, niestanowiącym wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi leasingu, wypłacanego już po wygaśnięciu stosunku prawnego wynikającego z Umowy LO, to należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie zastosowania do momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania świadczeń pieniężnych na skutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu operacyjnego, przepisu art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Przedmiotowe kwoty nie są bowiem następstwem zdarzeń gospodarczych wymienionych w art. 12 ust. 3a, 3c i 3d ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wynikające z przedterminowego wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umów leasingu operacyjnego powinny zostać rozpoznane jako przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania, należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 i 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.