Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-368/12-3/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-30
Teza: Czy Zakład, będący zakładem budżetowym, ale też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ma prawo uznać notę księgową wystawioną przez Gminę o treści: „obciążyliśmy: odtworzenie sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych za okres kwota ...” za koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: amortyzacja; budżet-zakład budżetowy; gmina; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2012 r. (data wpływu 22 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Zakładu Budżetowego związanych z użytkowaniem sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2012 r. do Izby Skarbowej Biuro Krajowej Informacji Podatkowej wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Zakładu Budżetowego związanych z użytkowaniem sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych.

Pismem z dnia 17 października 2012 r., nr , Dyrektor Izby Skarbowej w X na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), przesłał wniosek X zgodnie z właściwością miejscową i rzeczową do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w X.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia od 1 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w X jest upoważniony do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych interpretacji indywidualnych, jeżeli wnioskodawca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w województwie: lubelskim, łódzkim, opolskim lub świętokrzyskim. W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji jest więc Dyrektor Izby Skarbowej w X.

W dniu 19 października 2012 r. przedmiotowy wniosek wpłynął do Izby Skarbowej w X, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w X.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zakład, powołany jako zakład budżetowy, przez X, do którego należy 12 gmin, zawarł umowę z Gminą X na eksploatację oczyszczalni ścieków.

W umowie z Gminą X zapisano na podstawie rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określenia taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. Nr 127, poz. 886): koszty amortyzacji przekazanych do eksploatacji i konserwacji urządzeń przysługują właścicielowi (właścicielem jest gmina).

Gmina obciąża zakład notą księgową o treści: „obciążyliśmy: odtworzenie sieci i urządzeń wodno - kanalizacyjnych za okres\`(...)\`\`(...)\`kwota\`(...)\`..”.

Nota księgowana jest w koszty Zakładu i regulowana finansowo jak każdy inny dokument kosztowy dotyczący prowadzonej działalności. Koszt według noty jest składnikiem niezbędnych przychodów ustalanych dla potrzeb kalkulacji ceny ścieków. Iloczyn ustalonej ceny i ilości odebranych ścieków stanowi przychód Zakładu z prowadzonej działalności w zakresie eksploatacji oczyszczalni.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, iż w statucie Związku zapisano: „Związek korzysta z majątku uczestników Związku na zasadzie użyczenia”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, będący zakładem budżetowym, ale też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ma prawo uznać amortyzację naliczoną wg rozporządzenia ministra budownictwa w sprawie określenia taryf z dnia 28 czerwca 2006 r., za koszt uzyskania przychodów?

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przeformułował pytanie następująco:

Czy Wnioskodawca, będący zakładem budżetowym, ale też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ma prawo uznać notę księgową wystawioną przez Gminę o treści: „obciążyliśmy: odtworzenie sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych za okres \`(...)\` kwota \`(...)\`” za koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, do niezbędnych przychodów stanowiących podstawę wyliczenia ceny 1 m3 ścieków odbieranych od odbiorców sieci kanalizacyjnej, wlicza On koszt, którym obciążany jest Zakład przez Gminę X. Z tak ustalonej ceny Zakład otrzymuje przychody. Wnioskodawca uważa, że koszt amortyzacji stanowi koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Co ważne, w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem Podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Odrębne przepisy, o których mowa powyżej zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Przepis art. 20 i 21 tej ustawy określa zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 tej ustawy).

W świetle tych przepisów dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych, zawierające wymienione wyżej elementy. Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych, choć niejednokrotnie dokumentem niewystarczającym.

Podatnik, uznając określone wydatki za koszty uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, bowiem o te koszty pomniejszona zostaje podstawa opodatkowania. Podejmując decyzję o zaliczeniu określonych wydatków na poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodu podatnik winien w oparciu o racjonalne i obiektywne przesłanki uzasadnić związek tego kosztu z przychodem.

Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów.

W zakresie obowiązków podatnika jest zatem wykazanie w oparciu o zgromadzone dowody związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu.

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne, niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z opisanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanem faktycznym Wnioskodawca jest zakładem budżetowym powołanym przez X, któremu zostały powierzone zadania własne gminy z zakresu kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków. W statucie Związku zapisano: „Związek korzysta z majątku uczestników Związku na zasadzie użyczenia”.

Dla realizacji powierzonych zadań zawarta została umowa z gminą X na eksploatację oczyszczalni ścieków. Jak wskazał Wnioskodawca, w ww. umowie zapisano, na podstawie rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określenia taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. Nr 127, poz. 886), że koszty amortyzacji przekazanych do eksploatacji i konserwacji urządzeń przysługują właścicielowi, którym jest Gmina. Gmina obciąża przy tym Wnioskodawcę notą księgową o treści: „obciążyliśmy: odtworzenie sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych za okres \`(...)\` kwota \`(...)\`”.

Nota księgowana jest w koszty Zakładu i regulowana finansowo jak każdy inny dokument kosztowy dotyczący prowadzonej działalności. Koszt według noty jest składnikiem niezbędnych przychodów ustalanych dla potrzeb kalkulacji ceny ścieków. Iloczyn ustalonej ceny i ilości odebranych ścieków stanowi przychód Zakładu z prowadzonej działalności w zakresie eksploatacji oczyszczalni.

Element kalkulacyjny m3 ścieków, na który składa się m.in. „amortyzacja” określony został w § 6 rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. Nr 127, poz. 886), zgodnie z którym:„Przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne ustala niezbędne przychody dla potrzeb obliczenia taryfowych cen i stawek opłat planowanych na rok obowiązywania taryf, uwzględniając w szczególności:

1.  koszty eksploatacji i utrzymania, w tym:
    1.  amortyzację lub odpisy umorzeniowe,
    2.  podatki i opłaty niezależne od przedsiębiorstwa,
    3.  opłaty za korzystanie ze środowiska;
2.  koszty zakupionej przez siebie wody lub wprowadzania ścieków do urządzeń kanalizacyjnych niebędących w jego posiadaniu;
3.  spłaty rat kapitałowych ponad wartość amortyzacji lub umorzenia;
4.  spłaty odsetek od zaciągniętych kredytów i pożyczek;
5.  należności nieregularne;
6.  marżę zysku.

Ponadto, w § 9 niniejszego rozporządzenia określono, że: „Przedsiębiorstwo wodociągowo –kanalizacyjne, które zgodnie z zawartą umową użytkuje nieodpłatnie środki trwałe, może uwzględniać w niezbędnych przychodach amortyzację lub umorzenie, jeżeli zawrze z gminą porozumienie ustalające, że środki finansowe pozyskane przez przedsiębiorstwo z tego tytułu, pomniejszone o należny podatek dochodowy, będą wykorzystywane wyłącznie na cele modernizacji i odtworzenia tych środków trwałych”.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że ponoszone przez Zakład Budżetowy koszty, których dotyczy przedmiotowy wniosek związane są z użytkowaniem sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych w ramach prowadzonej działalności. Zauważyć także należy, że na gruncie podatkowym, stosownie do zapisów art. 16 ust. 1 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „amortyzacja”, jako element kosztów uzyskania przychodów, jest rozliczana w czasie z uwagi na zużycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych („odpisy amortyzacyjne”) – zgodnie z tym, co wskazał Wnioskodawca – przysługuje Gminie, jako właścicielowi urządzeń.

Gmina obciąża przy tym Wnioskodawcę notą księgową o następującej treści: „obciążyliśmy: odtworzenie sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych za okres \`(...)\` kwota \`(...)\`”.

W sytuacji gdy wystawiona nota księgowa spełnia wymogi dowodu księgowego i jest podstawą zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych, wówczas - po spełnieniu ww. przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - należycie udokumentowane wydatki, związane są z użytkowaniem sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych w ramach prowadzonej działalności, mogą zostać zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca, będący zakładem budżetowym, ale też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ma prawo, po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać notę księgową wystawioną przez Gminę za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków zakładu budżetowego związanych z użytkowaniem sieci i urządzeń wodnokanalizacyjnych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: X.