Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-520/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-02
Teza: Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodu, w związku ze sprzedażą ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż-sprzedaż praw; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 21 lipca 2015 r.), uzupełnionym 8 i 10 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu, w związku ze sprzedażą ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu, w związku ze sprzedażą ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem 4 września 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-275/15/KP, Znak: IBPB-1-2/4510-276/15/KP, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 8 i 10 września 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Bank”) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym). Przedmiotem działalności Banku jest między innymi udzielanie pożyczek oraz kredytów. Wnioskodawca, wraz z kilkunastoma innymi bankami krajowymi i zagranicznymi (dalej: „Konsorcjum Banków”), bierze udział w finansowaniu polskiego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Dłużnik”).

W związku z trudną sytuacją finansową Dłużnika, Konsorcjum Banków planuje restrukturyzację wierzytelności kredytowych, aby ułatwić/umożliwić Dłużnikowi obsługę zobowiązań zgodnie z uzgodnionym z nim nowym harmonogramem.

W związku ze znaczną ilością podmiotów uczestniczących w Konsorcjum Bankowym, już na etapie podpisywania umowy restrukturyzacyjnej wprowadzane są postanowienia mające w przyszłości ułatwić ewentualne dochodzenie należności (m.in. zobowiązując członków Konsorcjum Banków w określonych sytuacjach do podporządkowania się woli większości, np. w zakresie wyboru inwestora bądź przyjęcia konkretnej oferty zaproponowanej przez danego inwestora). W związku z powyższym, Wnioskodawca jako komandytariusz, wspólnie z zależną od siebie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością działającą jako komplementariusz (dalej „Komplementariusz”) zamierza utworzyć spółkę komandytową z siedzibą na terytorium Polski, (dalej: „Spółka”) oraz wnieść do tej Spółki wierzytelności z tytułu należnych Wnioskodawcy od Dłużnika kwot głównych udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów, naliczonych lecz niezapłaconych przez dłużnika odsetek, oraz ewentualnie innych należności pobocznych związanych z tymi kredytami, o ile takie będą istniały (dalej: „Wierzytelności”).

Wierzytelności te:

i.nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Banku,

ii. mogą być zarówno niewymagalne jak i wymagalne,

iii. nie będą przedawnione,

iv. nie będą dotyczyły kredytów wyłudzonych.

Wnioskodawca przewiduje zbycie swojego udziału (ogółu praw i obowiązków) w Spółce na rzecz krajowego lub zagranicznego nabywcy, w tym nie wyklucza zbycia na rzecz swojej spółki zależnej. Uzyskana w zamian za udział w Spółce cena może być niższa niż wartość nominalna pozostających do zapłaty przez Dłużnika wierzytelności, w tym kwot głównych wierzytelności. Wnioskodawca nie zaliczył wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, w szczególności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Wnioskodawca natomiast mógł utworzyć odpisy aktualizujące w stosunku do części wierzytelności. Odpisy aktualizujące nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku ze sprzedażą przez niego udziału (ogółu praw i obowiązków) w Spółce, zarówno w sytuacji, gdy cena będzie wyższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, jak również gdy cena będzie równa lub niższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien zaliczyć wartość nominalną niespłaconych kwot głównych (tj. bez uwzględnienia naliczonych odsetek oraz innych należności pobocznych) wniesionych do Spółki Wierzytelności? (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze sprzedażą przez niego udziału (ogółu praw i obowiązków) w Spółce, zarówno w sytuacji, gdy cena będzie wyższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, jak również gdy cena będzie równa lub niższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien zaliczyć wartość nominalną niespłaconych kwot głównych (tj. bez uwzględnienia naliczonych odsetek oraz innych należności pobocznych) wniesionych do Spółki Wierzytelności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z utrwaloną linia interpretacyjną dotyczącą art. 15 ust. 1 ustawa o CIT, wymienia się następujące cechy kwalifikujące koszty jako koszty uzyskania przychodu:

*   koszt musi zostać przez podatnika rzeczywiście poniesiony (tzn. musi faktycznie i definitywnie zostać pokryty z majątku podatnika),
*   koszt pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą a jego celem jest uzyskanie przychodów/zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   koszt nie znajduje się na liście z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, gdzie wymienione są koszty, które nawet jeżeli spełniałyby wyżej wymienione przesłanki, z woli ustawodawcy nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Poprzez wniesienie wierzytelności do Spółki, Wnioskodawca wyzbywa się ich, zatem faktycznie i definitywnie pokrywa ten koszt ze swojego majątku. Przy czym jako rzeczywiście poniesione można traktować jedynie kwoty faktycznie wypłacone w postaci kwoty głównej wierzytelności nie spłacone przez kredytobiorcę. Kwoty odsetek oraz innych należności pobocznych, jako nie wypłaconych przez Wnioskodawcę lecz jedynie naliczonych, nie można traktować jako koszty rzeczywiście poniesione.

Wnosząc wierzytelności do Spółki, Wnioskodawca zwiększy wartość posiadanego przez siebie udziału w Spółce (wzrost majątku Spółki będzie oznaczał, że wartość udziału Wnioskodawcy zostanie zwiększona). W przypadku zbycia udziału w Spółce, uzyskana cena, stanowiąca przychód Wnioskodawcy, będzie uwzględniać to, że w majątku Spółki znalazły się wniesione przez Wnioskodawcę wierzytelności. Zatem wniesienie przez Bank wierzytelności będzie dokonane w celu uzyskania przychodów.

Jednocześnie, katalog z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie przewiduje ograniczeń w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności wnoszonych do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym do spółek komandytowych.

Powyższe potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 15 września 2014 r. (ITPB3/423-260b/14/DK), gdzie przy podobnie przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po dokonaniu analizy jak powyżej, stwierdza, że Odnosząc powyższe uregulowania prawne do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodu, co do zasady, mogą być faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (niezliczone do kosztów uzyskania przychodów) wydatki na nabycie wierzytelności „obcych”, a w przypadku wierzytelności „własnych” dotyczących udzielonych kredytów i pożyczek takim wydatkiem będzie wartość udzielonego kredytu lub pożyczki” (\`(...)\`). Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów wartości odsetek dotyczących wierzytelności własnych zauważyć należy, że Wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów na nabycie wierzytelności w części dotyczącej odsetek (nie poniósł w tym zakresie wydatku), w konsekwencji nie mogą one być jak słusznie wskazała Spółka we własnym stanowisku w sprawie kosztami uzyskania przychodów(…). W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, uznać należy, że w przypadku planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży udziału w spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego kosztem uzyskania przychodów sprzedawanego udziału w tej spółce będzie koszt „historyczny”, tj. wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie wierzytelności od podmiotów trzecich oraz nominalna wartość udzielonych pożyczek/kredytów zawartych na podstawie rzeczywiście zawartych umów cywilnoprawnych.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2014 r. (IPPB3/423-521/14-2/JBB), potwierdzając w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, że wydatki poniesione przez Bank w postaci niespłaconego kapitału Wierzytelności (wartość nominalna Wierzytelności z wyłączeniem naliczonych i niespłaconych odsetek oraz opłat za nieterminowe płatności) powinny stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia przez Komandytariusza ogółu praw i obowiązków w Spółce Komandytowej.

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2013 r. (ILPB4/423-387/13-3/ŁM) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 7 kwietnia 2011 r. (ITPB3/423-14/11/AM) potwierdzają powyższe rozumowanie.

Reasumując, w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę udziału (ogółu praw i obowiązków) w Spółce, zarówno w sytuacji, gdy cena będzie wyższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, jak również gdy cena będzie równa lub niższa od wartości nominalnej tych Wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien zaliczyć wartość nominalną niespłaconych kwot głównych (tj. bez uwzględnienia naliczonych odsetek oraz innych należności pobocznych) wniesionych do Spółki wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i części pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78-79 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.