Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.1056.2021.2.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-22
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; nabycie; nieruchomości; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

22 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 22 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2022 r. (wpływ 17 lutego 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Polski, posiadającymi polską rezydencję podatkową.

Na podstawie umowy darowizny z 11 lutego 1987 roku, na prawach wspólności ustawowej majątkowej, Wnioskodawcy nabyli na zasadzie współwłasności majątkowej małżeńskiej prawo własności niezabudowanej nieruchomości rolnej oznaczonej jako działka numer x o powierzchni 6,2861 ha oraz prawo własności niezabudowanej działki nr y, stanowiącej grunty orne, o pow. 3,7716 ha (dalej: Nieruchomość). W umowie darowizny, na podstawie której nabyli prawo własności Nieruchomości ustanowili na rzecz osoby fizycznej dożywotnią, bezpłatną służebność mieszkania dotychczas przez niego zajmowanego, ogrzewanego i oświetlonego oraz prawo użytkowania nieruchomości, przy czym uprawniony zmarł na początku 1989 r.

Przedmiotowa Nieruchomość była użytkowana przez Wnioskodawców do celów prowadzenia gospodarstwa rolnego. Niemniej w związku z osiągnięciem wieku emerytalnego i zakończeniem działalności rolnej, Wnioskodawcy podjęli decyzję o sprzedaży obu działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, jednakże pomimo wystawienia ich na sprzedaż ceny proponowane przez potencjalnych nabywców nie były dla Wnioskodawców na tyle atrakcyjne aby zdecydować się na jej sprzedaż. Nieruchomość położona jest w dość bliskiej odległości od miasta, stąd Wnioskodawcy zdecydowali się na podział przedmiotowych działek gruntu, uzyskanie dla nich decyzji o warunkach zabudowy oraz ich sprzedaż jako działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową.

Podział działki nr x i jej stan po przekształceniu.

Na wniosek złożony przez Wnioskodawców, dla części działek o nr geod. x i z (której Sprzedający również byli właścicielami na podstawie umowy darowizny z 11 lutego 1987 roku), została wydana decyzja burmistrza o warunkach zabudowy z dnia 4 lipca 2016 r. dla inwestycji polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Wg zapisów ww. decyzji obsługa komunikacyjna dla projektowanych wówczas działek zapewnia nowo wydzielona działka będąca drogą wewnętrzną dojazdową, stanowiącą rezerwę terenu pod docelowe poszerzenie pasa drogowego istniejącej ulicy.

Na wniosek z dnia 12 czerwca 2017 r. złożony przez Wnioskodawców Burmistrz wydał z kolei decyzję z 18 sierpnia 2017 roku, zatwierdzającą podział działki numer x, w wyniku którego wydzielone zostały następujące działki gruntu:

1) Działka o powierzchni 0,0880 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

2) Działka o powierzchni 0,0880 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

3) Działka o powierzchni 0,1126 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

4) Działka o powierzchni 0,0112 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

5) Działka o powierzchni 5,9863 ha, jako część pozostała.

Podsumowując, zgodnie z przedmiotową decyzją podziałową oraz decyzją o warunkach zabudowy, działki gruntu powstałe po podziale są przeznaczone pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, zaś działka przeznaczona jest pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej (z kolei działka nie jest przeznaczona pod zabudowę).

Podział działki nr i jej stan po przekształceniu.

Podział działki nastąpił na podstawie decyzji z dnia 30 listopada 2018 r., wydanej przez Burmistrza, w wyniku czego przedmiotowa działka podzieliła się na działki o pow. 0,0800 ha, o pow. 0,0245 ha, o pow. 0,0896 ha i o pow. 3,5775 ha.

Dla części obszaru ww. nieruchomości (tj. terenu działek powstałych z podziału działki ) została wydana decyzja Burmistrza o warunkach zabudowy z dnia 23 maja 2019 r. dla inwestycji polegającej na budowie dziesięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną.

Następnie na wniosek Wnioskodawców, Burmistrz wydał również decyzję z 7 kwietnia 2021 roku, zatwierdzającą podział działki o powierzchni 3,5775 ha, na skutek czego z przedmiotowej działki zostały wydzielone działki gruntu, których przeznaczenie zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy z 23 maja 2019 r., jest następujące:

1) Działka o powierzchni 0,0818 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

2) Działka o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

3) Działka o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

4) Działka o powierzchni 0,0816 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

5) Działka o nr 124/16 o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

6) Działka powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

7) Działka o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

8) Działka o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

9) Działka o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

10) Działka o powierzchni 0,0817 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

11) Działka o powierzchni 0,1147 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

12) Działka o powierzchni 2,6476 ha, jako część pozostała.

Ww. podział nastąpił pod warunkiem, że przy zbywaniu nowo wydzielonych działek zostanie zapewniony dostęp do drogi publicznej na rzecz każdoczesnego właściciela ww. działek przeznaczonych pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, poprzez teren działki stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową.

Podsumowując, zgodnie z dokonanym podziałem działki, a następnie działki powstałej z podziału działki, przeznaczonych pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy jest dziesięć działek gruntu.

Ponadto działki gruntu przeznaczone są pod budowę dróg, zaś dla działek gruntu nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wreszcie w dniu 4 września 2021 r. weszły w życie postanowienia uchwały Rady Miejskiej z dnia 6 lipca 2021 r., w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w świetle którego działki gruntu sprzedane jednak przed wejściem w życie postanowień tego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), są przeznaczone pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej lub zabudowy usługowej.

Dla celów niniejszego wniosku wszystkie działki gruntu powstałe po wyżej opisanych podziałach będą określane jako Działki, zaś każda z nich będzie określana odrębnie właściwym numerem ewidencyjnym w sposób wyżej opisany.

Zrealizowane transakcje sprzedaży działek przez Wnioskodawców.

Wnioskodawcy, na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji dokonali sprzedaży następujących działek gruntu:

1) w dniu 3 lutego 2019 roku zawarli (jako współwłaściciele na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej) umowę sprzedaży działki o powierzchni 0,0896 ha oraz ustanowili na działce - w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej (droga konieczna) nieodpłatną i na czas nieokreślony służebność - swobodnego przechodu, swobodnego przejazdu i swobodnego poprowadzenia do nieruchomości władnącej wszelkiego rodzaju mediów (w tym prąd, woda, gaz, kanalizacja i linie teleinformatyczne) - na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości składającej się z działki;

2) w dniu 3 lutego 2019 roku zawarli (jako współwłaściciele na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej) umowę sprzedaży działki o powierzchni 0,0800 ha oraz ustanowili na działce - w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej (droga konieczna) nieodpłatną i na czas nieokreślony służebność - swobodnego przechodu, swobodnego przejazdu i swobodnego poprowadzenia do nieruchomości władnącej wszelkiego rodzaju mediów (w tym prąd, woda, gaz, kanalizacja i linie teleinformatyczne) - na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości składającej się z działki;

3) w dniu 8 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której była cała działka o powierzchni 0,0880 ha;

4) w dniu 14 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której była działka o powierzchni 0,0880 ha;

5) w dniu 22 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której były: niezabudowana działka o powierzchni 0,0818 ha, udział wynoszący 1/12 części w niezabudowanej działce o powierzchni 0,1147 ha oraz udział wynoszący 1/14 części w niezabudowanej działce o powierzchni 0,0245 ha;

6) w dniu 22 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której były: niezabudowana działka o powierzchni 0,0814 ha, udział wynoszący 1/12 części w niezabudowanej nieruchomości składającej z działki o powierzchni 0,1147 ha oraz udział wynoszący 1/14 części w niezabudowanej działce o powierzchni 0,0245 ha.

\- dalej łącznie jako: Działki Sprzedane.

Wnioskodawcy jednocześnie wskazują, iż transakcje opisane w pkt 4-6 powyżej przeprowadzili w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż działki, Wnioskodawcy oświadczali, że z tytułu dokonanej czynności są podatnikami podatku VAT, a czynności objęte tym aktem nie są zwolnione z tego podatku).

Przedmiotowe transakcje zostały przez Wnioskodawców opodatkowane VAT wyłącznie w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawców sprzecznych informacji co do konieczności ich opodatkowania VAT. Również pracownicy właściwego dla Wnioskodawców Urzędu Skarbowego, do którego udali się Wnioskodawcy po zrealizowaniu transakcji o których mowa w pkt 4-6 wskazali, iż nie można jednoznacznie przesądzić o tym, iż w ramach transakcji występowali w charakterze podatników VAT. Celem Wnioskodawców na żadnym etapie podziału Nieruchomości oraz sprzedaży ww. działek nie była chęć stworzenia sobie dodatkowego źródła zarobkowania (nie są oni zainteresowani stworzeniem sobie takiego źródła), lecz transakcji dokonali w celu zarządu/rozporządzenia majątkiem prywatnym, który przestał być im potrzebny do codziennej egzystencji.

Okoliczności towarzyszące podziałom i sprzedaży działek gruntu.

Wnioskodawcy nie zarejestrowali i nie prowadzą działalności w zakresie obrotu lub dzierżawy Nieruchomości, w związku z powyższym przedmiotowe Nieruchomości nie były nigdy wprowadzone do rejestru środków trwałych bądź innych ewidencji prowadzonych przez przedsiębiorców.

Podziały obu działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, opisane szerzej poniżej zostały dokonane w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawcy wskazują, iż zasadniczo:

a) sami dokonywali sprzedaży poszczególnych działek gruntu, nie korzystając w tym zakresie z pośredników w sprzedaży nieruchomości bądź w postaci agencji nieruchomościowych, jak również;

b) czynności w zakresie podziału wszystkich ww. działek oraz uzyskania warunków zabudowy były podejmowane przez Wnioskodawców indywidualnie,

Ze względu na wiek Wnioskodawców pomagał im sporadycznie również syn, który jednak nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu Nieruchomościami, a jedynie systematycznie udawał się do właściwych organów administracyjnych, celem fizycznego złożenia wniosku lub odebrania określonego dokumentu (w sytuacji kiedy fizyczna obecność Wnioskodawców nie była konieczna).

Wnioskodawcy oprócz wyżej opisanych podziałów Nieruchomości nie podejmowali żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, czy też ich uatrakcyjnienia. Nieruchomości nie są ani zabudowane ani też ogrodzone. Wnioskodawcy nie składali także wniosków o doprowadzenie mediów, w tym sieci wodociągowej czy energetycznej. Poza tym Wnioskodawcy nie podejmowali i nie zamierzają podejmować jakichkolwiek innych działań marketingowych.

Stan własności Nieruchomości na dzień złożenia niniejszego wniosku oraz planowane transakcje.

Na dzień dzisiejszy w majątku Wnioskodawców pozostają:

1) następujące działki gruntu z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej:

a) Działka o powierzchni 0,1126 ha;

b) Działka o powierzchni 0,0112 ha;

c) Działka o powierzchni 0,0815 ha;

d) Działka o powierzchni 0,0815 ha;

e) Działka o powierzchni 0,0816 ha;

f) Działka o powierzchni 0,0815 ha;

g) Działka o powierzchni 0,0814 ha;

h) Działka o powierzchni 0,0814 ha;

i) Działka o powierzchni 0,0814 ha;

j) Działka o powierzchni 0,0817 ha;

\- dalej: Pozostałe Działki Budowlane;

2) udział wynoszący 10/12 w prawie własności do działki o powierzchni 0,1147 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

3) udział wynoszący 12/14 w prawie własności do działki o powierzchni 0,0245 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

\- dalej: Pozostałe Działki Drogowe;

4) następujące działki gruntu nieprzeznaczone pod zabudowę:

a) Działka o powierzchni 5,9863 ha;

b) Działka o powierzchni 2,6476 ha;

\- dalej: Pozostałe Działki Niebudowlane.

Wnioskodawcy wskazują, iż w przypadku jeśli pojawią się kolejni chętni do nabycia ww. Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), Wnioskodawcy będą dokonywali dalszych sprzedaży przedmiotowych działek/udziałów w działkach gruntu.

Wnioskodawcy nie wykluczają, iż działki, ze względu na ich wielkość, ulegną dalszym podziałom. Na dzień dzisiejszy jednak Wnioskodawcy nie dokonują jednak żadnych czynności podziałowych w tym zakresie i oczekują na sprzedaż wyłącznie ww. Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych).

Wnioskodawcy wskazują jednocześnie (i wnoszą o przyjęcie tego jako opisu zdarzenia przyszłego), iż przyszłe planowane transakcje sprzedaży Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych) również będą wykonywane poza działalnością gospodarczą, w okolicznościach tożsamych jakie miały miejsce w odniesieniu do Działek Sprzedanych (z tym zastrzeżeniem, że ich opodatkowanie VAT, uzależnione będzie od otrzymanej w ramach niniejszego wniosku interpretacji indywidualnej).

W związku z powyższymi okolicznościami sprzedaży działek gruntu wraz z udziałami w działkach Wnioskodawcy podjęli decyzję o rejestracji dla celów VAT w Polsce, celem rozliczenia i zapłaty podatku VAT, przy czym w związku z powzięciem wątpliwości co do zasadności doliczenia kwoty podatku VAT do ceny netto sprzedaży tych działek/udziałów w tych działkach gruntu oraz w związku z wcześniejszą sprzedażą działek, Wnioskodawcy podjęli decyzję o złożeniu niniejszego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzupełnieniu wniosku podano, co następuje.

Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawcy nie sprzedawali innych Nieruchomości poza wymienionymi we wniosku o wydanie interpretacji.

Środki ze sprzedaży Nieruchomości zostały darowane dzieciom oraz zostały przeznaczone na modernizację posiadanego domu.

### Pytania

1) Czy odpłatne zbycie działek gruntu (wraz z udziałami w działkach) oraz (wraz z udziałami w działkach) rodziło dla Wnioskodawców powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy odpłatne zbycie działek gruntu rodziło dla Wnioskodawców powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

3) Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych) będzie rodziło dla Wnioskodawców powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

Odpłatne zbycie działek gruntu (wraz z udziałami w działkach) oraz (wraz z udziałami w działkach) nie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Odpłatne zbycie działek gruntu nie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych) nie będzie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

1) Opodatkowanie PIT dostawy Nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów.

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem należy uznać, że aby odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowiło źródła przychodu, w rozumieniu ww. przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

a) zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej;

b) zbycie musi nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Na podstawie natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zasadniczo, ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy o PIT, z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy, nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań, umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia (wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 lutego 2018 r., sygn. I SA/Bd 985/17).

Z zestawienia tych dwóch norm wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości w pierwszej kolejności należy zbadać, czy transakcja „następuje w wykonaniu działalności gospodarczej”, co oznacza, że należy zbadać, czy można jej przypisać znamiona działalności gospodarczej wymienione art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Przy czym o tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Definicja działalności gospodarczej dotyczy stanu faktycznego a nie prawnego, stanowi ona bowiem zjawisko obiektywnie istniejące w danym czasie. Zamiar jej prowadzenia podmiot uzewnętrznia poprzez faktyczne podejmowanie czynności o określonym charakterze. Działalność podatnika, niezależnie od jego zamiaru, woli lub przekonania, ma charakter gospodarczy jeśli odpowiada przesłankom przewidzianym w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Z tych względów, o tym, czy określone działania podatnika mieszczą się w ramach działalności gospodarczej, czy też nie (wyprzedaż majątku prywatnego w ramach zarządzania jego aktywami) nie decyduje ani fakt rejestracji działalności gospodarczej (czy jej brak), ani nawet wewnętrzne przekonanie podatnika, że podejmowane przez niego działania nie są przejawem takiej działalności (tak w wyroku WSA w Łodzi z 11 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Łd 348/18).

Co istotne, zauważyć również należy, iż zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (a więc wyłączenie przychodów z działalności gospodarczej) nie przeszkadza dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania (tak NSA w wyrokach z dnia 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z dnia 9 marca 2016 r., II FSK 1423/14; z dnia 5 kwietnia 2016 r., II FSK 379/14; z dnia 25 września 2015 r., II FSK 2043/13; z dnia 9 kwietnia 2015 r., II FSK 773/13; z dnia 4 marca 2015 r., II FSK 855/14; z dnia 15 stycznia 2015 r., II FSK 70/13; z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2110/11).

W jednym z ostatnich orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 19 października 2021 r., sygn. II FSK 174/19) w sprawie, w której stan faktyczny był dość podobny do analizowanego, orzekł, iż takie okoliczności towarzyszące sprzedaży nieruchomości jak podział kilku hektarów gruntu na mniejsze działki i uzyskanie jednej decyzji wydanej w stosunku do jednej działki o warunkach zabudowy, nie wystarczały do tego, żeby uznać działalność podatnika za działalność profesjonalnego handlowca lub podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f, ponieważ takie działania podejmować mogą także osoby, które dokonują zarządu majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie NSA (wyrok z 18 grudnia 2018 r., sygn. II FSK 2577/17), Sąd zarysował pewną granicę wykonywania działalności gospodarczej, wskazując, iż „nie ma podstaw aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Jednocześnie jednak prowadzenie działalności gospodarczej, jako uporządkowany ciąg czynności i zdarzeń faktycznych, ma charakter obiektywny”.

Zważywszy, iż ustawodawca nie zdecydował się na określenie w ustawie o PIT choćby przykładowych okoliczności wskazujących na fakt wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, należy odnieść się szerzej do praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych, w której utrwalony został pogląd, iż okolicznościami tymi są przede wszystkim z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (taki pogląd utrwalony został w orzecznictwie sądowo-administracyjnym; m.in. w wyrokach NSA z dnia 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z dnia 10 kwietnia 2013 r., II FSK 1686/11; z dnia 30 maja 2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z dnia 1 kwietnia 2010 r., II FSK 1933/08; z dnia 2 kwietnia 2009 r., II FSK 1937/07, z dnia 16 kwietnia 2009 r., II FSK 28/08).

Z tego powodu w pierwszej kolejności należy odnieść definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT do działań podjętych w przeszłości lub podejmowanych obecnie przez Zainteresowanego.

Zarobkowy charakter działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności, odnosząc się do definicji działalności gospodarczej, aktywność podatnika aby mogła zostać uznana za działalność gospodarczą powinna posiadać charakter zarobkowy. Jak słusznie zauważa się w doktrynie, o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Z drugiej jednak strony, sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy. Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu, stanowić bowiem może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6), czy też wreszcie z odpłatnego zbycia składników majątkowych (tak w orzeczeniu NSA z 6 września 2018 r., sygn. II FSK 2352/16; z 2 lutego 2018 r. sygn. II FSK 236/16 oraz orzeczeniu WSA w Łodzi z 5 października 2018 r.).

Dana działalność może być rozpatrywana jako typowo zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami (kosztami). Istotne znaczenie ma zatem, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego (ciągłego) źródła zarobkowania (tak w orzeczeniu WSA w Bydgoszczy, z dnia 27 lutego 2018 r.; sygn. I SA/Bd 30/18).

Z drugiej zaś strony, zarobkowy charakter aktywności należy odróżnić od typowego zarządu majątkiem osobistym. Jak wskazuje się w orzecznictwie (wyrok WSA w Gdańsku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Gd 170/19), można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam zamiar podatnika co do sposobu ich wykorzystania.

Z kolei w wyroku WSA w Łodzi z dnia 18 października 2018 r. (sygn. I SA/Łd 540/18), sąd stwierdził, iż samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.

Podkreśla się również, że o kwalifikacji uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak:

1) ilość transakcji sprzedaży,

2) uzyskanie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży),

3) występowanie o uzyskanie pozwolenia na budowę czy też poszukiwanie nabywców przez wywieszenie banerów ogłoszeniowych.

Należy podkreślić, że wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem”. Sąd podkreślił także, że „z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (np. zakupiona nieruchomość może stać się zbędna dla realizacji pierwotnie założonych zamiarów, czy z uwagi na zmianę zewnętrznych warunków ekonomicznych lub konieczność zapewnia odpowiednich potrzeb bytowych rodziny)”.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym może zostać zaliczona do przychodów działalności gospodarczej wyłącznie wtedy, gdy sprzedawca uczyni z tych transakcji stałe, zorganizowane źródło zarobkowania. Istotne znaczenie ma bowiem: fachowość, podporządkowanie regułom opłacalności i zysku oraz powtarzalność działań. Jeżeli natomiast transakcje są dokonywane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika lub w innych celach niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także nie są wykonywane w sposób ciągły i zorganizowany, to przychodów z takiej sprzedaży nie można kwalifikować do przychodów ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (tak w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 30 października 2017 r., I SA/Gd 1125/17 (podobnie NSA w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 1987/11).

Jak to podkreślił NSA w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., II FSK 829/17: „brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. wyroki NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14)”.

Zorganizowany charakter działalności gospodarczej.

Odnosząc się do drugiej z przesłanek, tj. przesłanki zorganizowania, w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż na pojęcie „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej.

O zorganizowanym charakterze działalności podatnika w obszarze obrotu nieruchomościami, świadczą m.in. takie okoliczności jak:

1) nabycie na przestrzeni kilku lat udziałów w kilku - kilkunastu nieruchomościach oraz ich późniejsze zbycie,

2) nabywanie działek atrakcyjnie położonych dla potencjalnego nabywcy, przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową,

3) dokonywanie podziału części działek (z czym wiązało się zlecanie wykonania pomiarów geodezyjnych i uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też wszczynanie postępowania podziałowego),

4) ustanawianie służebności przejazdu, wykonywanie przyłączy energii elektrycznej, jak również korzystanie z usług pośrednika obrotu nieruchomościami

\- tak m.in. w wyroku NSA z 31 maja 2019 r., sygn. I FSK 1254/16.

Innymi słowy podatnik powinien wykazywać na tyle aktywne działania aby można było stwierdzić, iż angażują one środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, mające cechy typowego działania handlowca (tak np. w wyroku WSA w Gliwicach z 25 kwietnia 2019 r. sygn. III SA/Gl 41/19).

Jak wskazał NSA w ostatnich orzeczeniach:

1) ponoszenie kosztów na usługi biura geodezyjno-projektowego, ogłoszeń, założenia ksiąg wieczystych, wskazują na działanie małżonków w warunkach ryzyka gospodarczego i angażowanie w związku z planowanymi transakcjami sprzedaży znacznych środków finansowych, w ocenie sądu podobnych do tych wykorzystywanych przez handlowców, a nie osoby wykonujące tylko prawo własności (wyrok NSA z 8 maja 2019 r., sygn. I FSK 988/17);

2) podjęte przez skarżącą i jej męża czynności administracyjnoprawne, cywilnoprawne i faktyczne, należy uznać za dokonane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie obrotu nieruchomościami, nawet przy uwzględnieniu, że budynki na działkach będących własnością skarżącej i jej męża zostały wzniesione przez inne podmioty (w rozpoznanej sprawie - spółkę cywilną) i na ich koszt, ponieważ niewątpliwie spowodowało to wzrost wartości przedmiotowych nieruchomości i miało wpływ na ostateczną cenę ich zbycia; w tej sytuacji bez znaczenia jest argumentacja skarżącej, że nieruchomość gruntowa, z której wydzielono działki, będące przedmiotem transakcji, została nabyta przez małżonków wyłącznie w celu prowadzenia działalności rolnej, a także twierdzenia o planach przeznaczenia środków pieniężnych ze sprzedaży na potrzeby własne skarżącej i jej męża. O tym, że nie były to czynności mieszczące się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym świadczy zasięg podejmowanych przez skarżącą i jej męża działań, na co wskazuje chociażby uzyskana na wniosek męża jako inwestora, decyzja ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu 15 domów jednorodzinnych. Podobnie też okoliczność, że skarżąca i jej mąż zawarli z P.B. umowę spółki cywilnej, która powołana została w celu realizacji ww. inwestycji (wyrok NSA z 21 marca 2019 r., sygn. II FSK 979/17).

Podobnie WSA w Łodzi, w wyroku z dnia 8 stycznia 2019 r. (sygn. I SA/Łd 535/18) wskazał, iż na fakt prowadzenia działalności gospodarczej wskazują takie m.in. okoliczności jak „zaangażowanie w przygotowanie dokumentacji dla gminy, podział nieruchomości na działki oraz dbałość o właściwy dojazd do każdej z nich”.

Oczywistym jest, iż w sytuacji gdy podatnik nabywa i sprzedaje wiele nieruchomości, niejako narzuca się zakwalifikowanie ich wszystkich do działalności gospodarczej. Nie można jednak wykluczyć, że w tym samym czasie podatnik dokonuje również nabyć do majątku prywatnego w celu zaspokojenia swoich własnych potrzeb (wyrok NSA z 15 maja 2019 r., sygn. I SA/Łd 59/19). Z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być jednak identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (wyrok WSA w Gdańsku z 24 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Gd 28/19).

Zaznaczyć przy tym należy, iż dla kwalifikacji transakcji obrotu danymi rzeczami, jako podejmowanej w ramach działalności gospodarczej (dokonywanej w sposób „zorganizowany”), nie jest konieczne posiadanie siedziby, czy tez zaplecza technicznego, tym bardziej w sytuacji kiedy rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności nie wymaga dysponowania jakąś szczególną infrastrukturą (wyrok NSA z 30 maja 2019 r. sygn. II FSK 2083/17).

Ciągłość działalności gospodarczej.

Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć:

a) stałość (trwałość) ich wykonywania,

b) powtarzalność,

c) regularność,

d) stabilność

\- co eliminuje z zakresu działalności gospodarczej przedsięwzięcia jednorazowe lub podejmowane sporadycznie.

Istotne znaczenie ma więc przede wszystkim ustalenie, czy zamiarem podatnika jest uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego i powtarzalnego źródła zarobkowania. W doktrynie podkreśla się, że działania incydentalne, jednorazowe nie mogą zostać zaliczone do działalności gospodarczej.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ciągłość działania wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. O ciągłości działania świadczy chociażby aktywne uczestnictwo w wielu aukcjach komorniczych; ujawnianie zamiaru zakupu innych mieszkań, także na licytacjach komorniczych, następnie sprzedaż nabytych mieszkań z zyskiem, w krótkich okresach czasu (tak np. w wyroku WSA w Łodzi z 11 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Łd 633/18).

Przy czym ciągłość działalności gospodarczej nie oznacza jednak, że jej czynności wykonywane muszą być bez przerwy, istotna jest realizowana powtarzalność określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, w tym także czynności przygotowawczych, które nie przynoszą jeszcze dochodu, czy nawet przychodu, ale z uwagi na zamierzony cel są niezbędne do jego uzyskania lub maksymalizacji. Ze względu na powyższe, jedynie analiza działań podejmowanych przez podatnika na przestrzeni pewnego okresu pozwala na ocenę charakteru dokonywanych czynności (wyrok z 16 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Bd 977/17).

Tylko takie transakcje wolno zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, które cechuje ciągłość, stałość i powtarzalność (tak np. w wyrokach: z dnia 30 stycznia 2014 r., II FSK 867/12; z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 1987/11; z dnia 2 października 2013 r., II FSK 2729/11). W tym ostatnim orzeczeniu NSA wprost stwierdził, że: „w pojęciu działalności gospodarczej nie mieszczą się przedsięwzięcia o charakterze incydentalnym, sporadycznym (\`(...)\`); zasadnicze cechy działalności gospodarczej to: częstotliwość określonych czynności, ciągłość i prowadzenie działalności w celu zarobkowym”.

Przyjęcie zatem, że dana osoba fizyczna, która uzyskuje przychód ze sprzedaży działki budowlanej działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest odpowiednie zorganizowanie (wykonywanie szeregu czynności składających na pewną zorganizowana całość - np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności (wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2018 r.; sygn. I SA/Wr 733/17; por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).

Jak słusznie podkreślił NSA w wyroku z dnia 30 maja 2018 r. (II FSK 3760/17), działań z zachowaniem normalnych reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Jedynie wówczas, gdy podejmowane przez podatnika czynności, związane z zagospodarowaniem mienia i jego rozporządzaniem, istotnie odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania można uznać, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami (podobnie NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14).

W licznych orzeczeniach podkreśla się także, że z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta, czy też rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru, jak np. działki gruntu lub lokalu po podziale (tak NSA z dnia 25 stycznia 2018 r., II FSK 3525/15, z dnia 30 maja 2018 r., II FSK 3760/17, z dnia 14 grudnia 2016 r., II FSK 3436/14; WSA w Łodzi z dnia 18 października 2018 r., I SA/Łd 540/18 i z dnia 5 października 2018 r., I SA/Łd 537/18; WSA w Gdańsku z dnia 30 października 2017 r., I SA/Gd 1125/17).

Z pojęcia działalności gospodarczej należy także wyłączyć taką sprzedaż nieruchomości, która nastąpiła w związku ze zmianą sytuacji życiowej podatnika. Czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych i swojej rodziny, nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Ocena Wnioskodawców jako działających w charakterze przedsiębiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę regulacji ustawy o PIT oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego uznać należy, iż Wnioskodawcy:

1) przy transakcji sprzedaży działek gruntu (wraz z udziałami w działkach (wraz z udziałami w działkach) oraz działek gruntu oraz,

2) w związku z planowanym odpłatnym zbyciem Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych)

\- nie działali i nie będą działać w charakterze przedsiębiorców, lecz w ramach zarządu/rozporządzenia majątkiem prywatnym, nabytym 1987 r.

W szczególności o słuszności tego stanowiska dowodzą:

1) incydentalny charakter transakcji, jakie przeprowadzili Wnioskodawcy;

2) brak podejmowania szerszych działań zmierzających do zwiększenia wartości poszczególnych działek bądź przygotowania ich bezpośrednio pod inwestycje deweloperskie (Wnioskodawcy dokonali wyłącznie podziału nieruchomości oraz uzyskali decyzje o warunkach zabudowy dla większości, przy czym co istotne nie wszystkich działek gruntu);

3) brak podejmowania starań celem doprowadzenia mediów do nieruchomości, jak również brak ponoszonych kosztów inwestycyjnych na budowę dróg dojazdowych czy też wewnętrznych dla poszczególnych działek.

Takie okoliczności oraz zakres aktywności Wnioskodawców nie wskazują aby uczynili on ze zbycia przedmiotowych nieruchomości aktywność o charakterze zarobkowym.

W ocenie Wnioskodawcy, trudno przy tym mówić również o działalności zorganizowanej, w sytuacji, w której Wnioskodawcy nie posiadają struktury organizacyjnej służącej prowadzeniu działalności gospodarczej i nie są zainteresowani szerszym obszarem inwestowania na rynku nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawców, fakt, iż w większości przypadków (za wyjątkiem działki gruntu), do transakcji dojdzie po wydaniu na ich wniosek decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, umożliwiającego możliwość zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w żaden sposób nie czyni ich przedsiębiorcami, bowiem aktywność w tym zakresie w dalszym ciągu mieści się w ramach prywatnego zarządu posiadanymi działkami gruntu nabytymi w ramach darowizny.

Fakt, iż Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości nie oznacza, iż działania te wykraczały poza normalne zachowania reguł gospodarności, czego nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Wnioskodawcy podjęli decyzję o podziale Nieruchomości oraz uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy wyłącznie w celu zwiększenia zainteresowania wśród potencjalnych nabywców działek wchodzących w skład Nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawców, na ocenę stanowiska wpływa również fakt, iż przedmiotowe działki gruntu nigdy nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią ich majątek prywatny.

Wnioskodawcy zaznaczają również, iż ich zamiarem nie jest chęć dalszej reinwestycji uzyskanych środków ze sprzedaży przedmiotowych działek gruntu w innych nieruchomościach, zaś działki zbywali oraz będą zbywać celem ich spieniężenia - Wnioskodawcy nie są zaś zainteresowani realizacją np. inwestycji deweloperskiej na przedmiotowych działkach gruntu. Trudno w tym przypadku mówić więc o ciągłości aktywności jako warunku identyfikacji działalności gospodarczej, zaś tylko takie transakcje należy zaliczać do przychodów z działalności gospodarczej, które cechuje ciągłość, stałość i powtarzalność.

Wnioskodawcy podkreślają, iż ich rolą nie może być i nie jest dążenie do minimalizacji zysków ze zbycia majątku prywatnego. Nie można zresztą pozbawiać osób, którym przysługuje konstytucyjne prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału czy też wzrostu wartości bądź przyśpieszenia zbycia nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, nie mogą jednak przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż tego przedmiotu następuje w ramach działalności gospodarczej.

Warto w tym kontekście zwrócić również uwagę na orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10; zapadłych wprawdzie na tle regulacji ustawy o VAT, jednak dotyczącego tożsamej kwestii), z których wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Jak wyjaśnił jednak TSUE, inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. W konsekwencji TSUE uznał, iż „za podatnika VAT należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym”.

Organy podatkowe, wydające interpretacje podatkowe rzeczywiście do powyższych przesłanek odnoszą się wprost, wskazując, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną.

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich (tak np. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.335.2019.3.MH; 0115-KDIT1-3.4012.385.2019.2.AP).

W świetle powyższych uwag oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego, w ocenie Wnioskodawców podejmowane przez nich czynności mieszczą się w zakresie tzw. zwykłego zarządu majątkiem własnym/prywatnym, bowiem mają one na celu prawidłowe gospodarowania tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych, stąd nie powinny być kwalifikowane jako mieszące się w ramach działalności gospodarczej.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdza wiele interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. dwie następujące interpretacje podatkowe:

1) interpretacja indywidualna z dnia 14 września 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.442.2021.3.KO;

2) interpretacja indywidualna z dnia 5 sierpnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.469.2021.4.KK;

3) interpretacja indywidualna z dnia 8 lipca 2019 r., sygn. 0115-KDIT2-3.4011.217.2019.3.JS;

4) interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.179.2019.2.KO.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców:

1) odpłatne zbycie działek gruntu (wraz z udziałami w działkach (wraz z udziałami w działkach) nie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

2) odpłatne zbycie działek gruntu nie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

3) w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie również Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych) nie będzie rodziło dla Wnioskodawców powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

\- jako że sprzedaż ww. działek gruntu nie została i nie zostanie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i do sprzedaży doszło/dojdzie po upływie 5 lat od zakończenia roku podatkowego, w którym przedmiotowe działki gruntu zostały nabyte przez Wnioskodawców.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.