Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-282/12-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-23
Teza: aport całości majątku będącego przedsiębiorstwem do Spółki Komandytowej będzie nieopodatkowaną transakcją zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług i na mocy cytowanej wyżej normy nie będzie podlegał przepisom ustawy o podatku VAT.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2012r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 15 marca 2012r., data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku w dniu 19 marca 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo oraz braku opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo oraz opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej .

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka H Sp. z o.o. specjalizuje się w tworzeniu i realizacji działań promocyjno- sprzedażowych dla marek i firm operujących w sektorze gastronomicznym, w organizacji i produkcji imprez wizerunkowych dla marek, produkcji konferencji dla firm (korporacji) oraz prowadzi działalność handlową. W ramach reorganizacji swojej działalności Wnioskodawca zamierza przystąpić jako komplementariusz do spółki komandytowej. Komandytariuszami Spółki będą osoby fizyczne. W pierwszym etapie komplementariusz jako swój początkowy wkład wniesie środki pieniężne, uzyskując udział w zysku w wysokości określonej umową. Następnie, po zarejestrowaniu Spółki komandytowej, Wnioskodawca będący komplementariuszem za dodatkowe udziały w zysku wniesie aportem cały swój majątek, w szczególności: prawo własności majątku trwałego i obrotowego (w tym: środki transportu, wyposażenie, towary, materiały), prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z kontaktów handlowych (projektowych), wierzytelności, środki pieniężne, licencje i tajemnice przedsiębiorstwa, bazę klientów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zobowiązania, a zatem samodzielnie sporządzające bilans przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, zdefiniowanym również w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Wnioskodawca przeniesie również na Spółkę komandytową prawa i zobowiązania wynikające z zawartych umów o pracę. Po przeprowadzeniu tej transakcji majątek Spółki - Wnioskodawcy stanowić będzie jedynie prawo do udziału w zysku Spółki Komandytowej w zamian za wniesiony wkład, a Spółka Komandytowa będzie w sposób faktyczny kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę -Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych dla potrzeb ustawy o VAT wnoszony aportem do spółki komandytowej będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny?
2.  Czy opisany powyżej aport całości majątku Wnioskodawcy do Spółki Komandytowej jest nieopodatkowaną transakcją zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie podlegającą na mocy cyt. wyżej normy przepisom ustawy o podatku VAT?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników materialnych oraz niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: „ustawa o VAT”, będzie stanowił przedsiębiorstwo zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej „k.c.”

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Jak wielokrotnie podkreślały sądy, w takim przypadku trzeba wykorzystać definicję zawartą w Kodeksie cywilnym. „Rozstrzygając powyższy spór prawny między stronami Sąd wyjaśnia, iż w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług z 2004 r. nie zawarto definicji legalnej przedsiębiorstwa. Dlatego też zarówno w doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, iż nazwę przedsiębiorstwo użytą w ustawie VAT należy tłumaczyć przy zastosowaniu zewnętrznej wykładni systemowej przepisów prawnych i rozumieć ją zgodnie z brzmieniem użytym przez ustawodawcę w art. 55 kodeksu cywilnego. Definicja legalna przedsiębiorstwa zawarta w kodeksie cywilnym ujmuje je w sposób przedmiotowy, poprzez przykładowe wykazanie składników niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. A więc zgodnie z definicją legalną tam zawartą przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujących m.in. nie tylko własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów, ale i prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości” (wyrok WSA w Poznaniu z 9 października 2008 r., sygn. akt I SA/Po 638/08). O konieczności stosowania definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu k.c. dla potrzeb ustaw podatkowych decyduje również zawarta definicja przedsiębiorstwa w art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, która odwołuje się do stosownych uregulowań k.c.

Ustawa o VAT nie zawiera natomiast zastrzeżeń, iż rozumienie przedsiębiorstwa powinno być inne niż dla potrzeb ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z regulacją art. 55¹ k.c. przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ k.c. „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ k.c.

Potwierdza to treść art. 55² k.c., w myśl którego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przyjęty w orzecznictwie pogląd wskazuje, że aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa (tak w wyroku Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98): „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 55² k.c. - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.”

Teza ta została potwierdzona w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 (sygn. IV CKN 51/01): „Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Z orzecznictwa wynika, że podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, podporządkowaniu realizacji określonego zadania gospodarczego, indywidualizacji za pomocą własnych oznaczeń i firmy, posiadaniu własnej dokumentacji. Istotną cechą wskazanego zespołu składników jest to, że muszą one stanowić zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności. Poszczególne składniki majątkowe nie stanowią przypadkowego zbioru rzeczy i praw, lecz pozostają ze sobą w relacjach funkcjonalnych i organizacyjnych, które czynią z nich całość zdolną do realizacji określonej działalności.

Podkreślić należy, iż przedmiotem aportu, wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej są zarówno składniki majątkowe (ruchomości, wyposażenie, towary, środki pieniężne) jak również wszystkie pozostałe składniki wchodzące aktualnie w jego skład, w tym prawa i obowiązki wynikające z podpisanych umów, know-how, bazy danych, licencje, znak firmowy - stanowiące istotę przedsiębiorstwa. Zespół składników wnoszonych przez Spółkę posiada zatem pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania. W rezultacie wniesienia przez Spółkę wskazanych w stanie faktycznym składników majątkowych, praw oraz zobowiązań, Spółka komandytowa otrzymująca wkład, będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę-Wnioskodawcę, co w sposób jednoznaczny wskazuje, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo.

Należy jeszcze zaznaczyć, że w wyniku aportu, majątek Wnioskodawcy będą stanowiły głównie udziały w spółce komandytowej.

Za stanowiskiem Spółki w zakresie klasyfikacji przedmiotu wkładu jako przedsiębiorstwa, przemawiają również interpretacje organów podatkowych:

*   Izba Skarbowa w Warszawie — pismo z dnia 24 lutego 2010r. IPPP1/443-92/10-2/ISz;

*   Izba Skarbowa w Katowicach — pismo z dnia 2 lutego 2010r. IBPP3/443-865/09/PK

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb ustawy o VAT przedmiot wkładu niepieniężnego wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy rozumiany w sposób opisany wyżej aport całości jego majątku do Spółki Komandytowej będzie nieopodatkowaną transakcją zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i na mocy cytowanej wyżej normy nie będzie podlegał przepisom ustawy o podatku VAT. Ustawa VAT nie odnosi się bezpośrednio do opodatkowania aportów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT dostawą towarów jest m.in.: przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z powyższego wynika jasno, że aport - jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel stanowi dostawę towarów. Jednakże, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki na gruncie ustawy VAT pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć szeroko, w sposób tożsamy z terminem „dostawa towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 tej ustawy. Powyższe oznacza, iż termin „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Należy ponadto zauważyć, iż zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie aportu.

Stanowisko, iż zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części może nastąpić również w formie aportu potwierdzają organy podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2010r. (IBPP3/443-425/09/ŁW) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: „pojęcie zbycia obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią jak właściciel w tym również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu)”.

Za powyższą interpretacją jednoznacznie przemawia także jednolite stanowisko orzecznictwa w tym zakresie:

*   WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 135/08: „W zakresie wyłączenia przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług mieści się zarówno transakcja odpłatna, jak i transakcja nieodpłatna. Nie ma znaczenia też tytuł prawny zbycia. Z opodatkowania wyłączone będą transakcje sprzedaży, zamiany, darowizny, czy też aportu, jeśli ich przedmiotem będzie przedsiębiorstwo lub samodzielny oddział. Transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo mieszczą się w zakresie pojęcia dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy z 2004 r., o podatku od towarów i usług. Jedynie z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 tej ustawy, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Artykuł 6 pkt 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług dotyczy tylko takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel”.

*   WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 41/09: „Nie jest istotna forma, lecz samo zadysponowanie przedsiębiorstwem lub jego oddziałem w taki sposób, że dochodzi do jego zbycia. Przez zbycie należy więc rozumieć jakąkolwiek czynność prowadząca do przeniesienia własności”.

Znajduje też to potwierdzenie w Interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 stycznia 2011r., nr ILPP2/443-1626/10-2/SJ;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 października 2008r., znak: ILPP2/443-614/08-6/JK;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 lipca 2011r., IPPP2/443-887/11-2/JO;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 grudnia 2010r. ILPP1/443-1002/10-4/NS;

*   interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2010r. IPPP1/443-1139/10-3/lSz.

Art. 6 pkt 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów swoim zakresem na równi traktuje wyłączenie z opodatkowania transakcję zbycia przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Liczne interpretacje wydane przez organy podatkowe dotyczą wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które w tym przypadku również można podjąć jako uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

*   interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 sierpnia 2011r. IBPP3/443-540/11/PH;

*   interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2011r., ILPP2/443-1627/10-2/AK;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 grudnia 2009r. ITPP1/443-951/09/AT;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2011r. IPPP1/443-1237/10-2/ISZ;

*   interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 lipca 2011r. IPPP2/443-887/1 1-2/JO;

*   interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010r., IPPP1-443-964/10-2/PR;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2010r., IPPPI/443-92/10-2/ISz.

W związku z powyższym jednorodnym stanowiskiem organów orzekających oraz organów podatkowych Wnioskodawca uważa, że aport całości jego majątku będącego przedsiębiorstwem do Spółki Komandytowej będzie nieopodatkowaną transakcją zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług i na mocy cytowanej wyżej normy nie będzie podlegał przepisom ustawy o podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.