Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.217.2021.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-23
Teza: zniesienia prawa współużytkowania wieczystego
Słowa kluczowe: dopłata; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT zniesienia prawa współużytkowania wieczystego działki nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na niej budynków, z jednoczesną spłatą z tytułu przekroczenia wartości udziału na rzecz A S.A. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT zniesienia prawa współużytkowania wieczystego działki nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na niej budynków, z jednoczesną spłatą z tytułu przekroczenia wartości udziału na rzecz A S.A.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. S.A. (dalej: A. lub Spółka) zamierza dokonać zniesienia prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów nr 1/1 o pow. 0,4060 ha oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności budynków, tj. biurowo-technicznego o pow. 2.181,08 m2 oraz transportu i łączności o pow. 137,96 m2, w miejscowości (…) przy ul. (…), województwo (…), poprzez wyodrębnienie samodzielnych lokali oraz ustanowienie odrębnej własności, z jednoczesną spłatą na rzecz A. S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału.

Nabycie, z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r., działki oznaczonej nr 1/1 o pow. 0,4060 ha i nieodpłatnie prawa własności budników i urządzeń położonych na ww. działce przez „A” w udziale 2423/10000 części (poprzednik prawny A. S.A.) oraz B. S.A. w udziale 7577/10000 części (poprzednik prawny B. S.A ), zostało potwierdzone decyzją uwłaszczeniową Wojewody (…) z dnia 29 kwietnia 1997 r., nr (…).

Poczcie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna (a nie zawarta umowa cywilnoprawna).

Nieruchomość posiada urządzoną księgę wieczystą o nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, w której jako współużytkownicy wieczyści oraz współwłaściciele budynków odpowiednio wpisani są „A” w udziale 2423/10000 części oraz B S.A. w udziale 7577/10000 części.

Zgodnie z aktualną inwentaryzacją nieruchomość jest zabudowana:

1.  budynkiem biurowo-technicznym o pow. 2.181,08 m2, posiadającym trzy kondygnacje nadziemne, jedną kondygnację podziemną, wybudowanym w 1982 r. Budynek o funkcji usługowej z częścią biurowo-techniczną i lokalem mieszkalnym. W podpiwniczeniu znajdują się pomieszczenia techniczne i gospodarcze. Na parterze zlokalizowany jest lokal usługowy B oraz A (Urząd (…)). Na pierwszym piętrze główną część stanowią lokale biurowe wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym. Na drugim piętrze część budynku wynajmowana jest przez B S.A. jako sale konferencyjne, pozostałą część stanowią lokale biurowe oraz lokal mieszkalny. Budynek wyposażony jest w instalację elektryczną, wodno-kanalizacyjną, c.o., wentylacyjną, odgromową, przeciwpożarową i telefoniczną. Obecnie B. S.A. zajmuje w budynku biurowo- technicznym pomieszczenia o łącznej pow. 1579,53 m2, natomiast A. S.A. zajmuje pomieszczenia w budynku biurowo-technicznym o łącznej pow. 497,44 m2, w obiekcie występuje część wspólna o pow. 104,11 m2. A zajmowała i zajmuje na parterze pow. 466,04 m2 oraz piwnicy pow. 31,40 m2 przedmiotowego budynku, pozostałą powierzchnię zajmuje B. S.A. Od podziału w 1992 r. majątku państwowej jednostki organizacyjnej „A”, A w ww. budynku wykorzystuje lokal użytkowy o pow. 466,04 m2 położony na parterze wraz z pomieszczeniami przynależnymi o pow. 31,40 m2 zlokalizowanymi w piwnicy. Powierzchnia od początku działalności wykorzystywana jest przez A. jako Urząd (…). A nie wynajmowała powierzchni podmiotom zewnętrznym.
2.  budynkiem transportu i łączności (garaży) o pow. 137,96 m2, posiadającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w 1982 r. Budynek wyposażony jest w instalację elektryczną, wodociągową i kanalizację sanitarną. Budynek w całości wykorzystywany jest przez B. S.A.

Udział faktycznie zajmowanej powierzchni w nieruchomości przez B. S.A. wynosi 77,54%, zaś przez A. S.A. wynosi 22,46% (w stosunku do danych ujawnionych w Księdze Wieczystej).

A. nie ponosiła i nie poniesie wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Starosta (…) zaświadczeniem z dnia 30 lipca 2019 r. zaświadczył, że:

*   lokal mieszkalny oznaczony jako: LM,
*   lokal użytkowy oznaczony jako: OPL,
*   lokal użytkowy oznaczony jako: PP,



powstały w wyniku podziału budynku usługowego z częścią biurowo-techniczną i lokalem mieszkalnym zlokalizowanym przy ul. (…) w (…), na działce nr 1/1, obr. 1 w m. (…), gm. (…), stanowią samodzielne lokale i spełniają wymagania, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

W wyniku planowanej czynności na rzecz B S.A., zgodnie z faktycznym stanem użytkowania, przypadnie:

1.  lokal użytkowy wraz z pomieszczeniami przynależnymi o łącznej pow. 1573,94 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 157394/216520 części,
2.  lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami przynależnymi o łącznej pow. 93,82 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 9382/216520 części.

Łączny udział B S.A. w przedmiotowej nieruchomości wyniesie 77,03%.

Natomiast na rzecz A. S.A., zgodnie z faktycznym stanem użytkowania, przypadnie lokal użytkowy o pow. 466,04 m2 zlokalizowany na parterze budynku biurowo-technicznego wraz z pomieszczeniami przynależnymi usytuowanymi w piwnicy tego budynku o pow. 31,40 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 49744/216520 części. Docelowy udział A. S.A. w nieruchomości wyniesie 22,97%.

Z tytułu zmniejszenia o 1,26% udziału A S.A. w stosunku do aktualnie posiadanego udziału ujawnionego w Księdze Wieczystej (24,23%), B S.A. zapłaci Poczcie wynagrodzenie, z tytułu przekroczenia wartości udziału w prawach nieruchomości.

W wyniku wydzielenia lokali, zwiększyła się powierzchnia wspólna budynku. Nastąpi zatem zmniejszenie udziału A., który został ujawniony w Księdze Wieczystej, w porównaniu do udziału wynikającego z aktualnego stanu użytkowania powierzchni przez A. w budynku biurowo-technicznym. Wynika to z wyodrębnienia z pow. 1717,49 m2 zajmowanej przez B. S.A. części wspólnych - 49,73 m2 (komunikacja klatki schodowe: parter pow. 10,83 m2; pierwsze piętro pow. 19,50 m2; drugie piętro pow. 19,40 m2), stanowiących dojście do lokalu mieszkalnego, a wchodzących w powierzchnię wspólną całego budynku (nastąpi wzrost części wspólnych z 104,11 m2 do 153,84 m2).

A. użytkuje niezmiennie tę samą powierzchnię, różnica wynika z wydzielenia z powierzchni B. S.A. dwóch lokali i przyjęcie części powierzchni, tj. 49,73 m2 jako powierzchni wspólnej i tym samym zmniejszenie powierzchni podlegającej podziałowi na udziały. Różnica dopłaty wynika z wydzielenia powierzchni części wspólnej. Zniesienie współwłasności poprzez wydzielenie lokali wynika z użytkowania powierzchni przez każdą ze Spółek. A nie posiada informacji jaka powierzchnia odpowiadała przydzielonemu udziałowi wynikającemu z Księgi Wieczystej. Rozliczeniu poddano aktualnie przypadający udział do udziału jaki był ujawniony w Księdze Wieczystej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków wraz z jednoczesną spłatą na rzecz A. S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, korzystało będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy: zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków wraz z jednoczesną spłatą na rzecz A. S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, korzystało będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (\`(...)\`).

Stosownie do art. 211 tej ustawy każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Przepisy prawa cywilnego wyróżniają trzy sposoby zniesienia współwłasności: podział rzeczy wspólnej, przyznanie rzeczy jednemu ze współwł aścicieli, sprzedaż rzeczy wspólnej.

Wskazać należy, że sprzedaż udziału we współwłasności, z uwagi na jego charakter prawny, przynoszący efekt rozporządzania tym udziałem jak towarem, np. przez prawną możliwość zbycia go na rzecz nabywcy, który może nim dysponować jak właściciel należy traktować jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następnego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Wskazać również należy, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Zdaniem Spółki, w odniesieniu zbywanego udziału wynoszącego 1,26%, zabudowanej nieruchomości możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Budynek biurowo-techniczny w części użytkowany przez A. S.A. jest wykorzystywany na placówkę, a więc jest użytkowany na potrzeby własne Spółki, zaś pomiędzy datą tego zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Jednocześnie A nie ponosiła wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną obie przesłanki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług danej transakcji. W przypadku przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż dwa lata. Zatem zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków, będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Gdyby jednak organ uznał, iż w stosunku do przedmiotowego budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT, zatem w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zdaniem Spółki zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT gdyż:

*   Poczcie Polskiej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z jej nabyciem;
*   nieruchomość nie była przez A. modernizowana ani używana do działalności wyłącznie zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć również, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Treść powołanego art. 7 ust. 1 ustawy, wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Ponadto zauważyć należy, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić ( art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z powyższego unormowania wynika, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub w drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, w myśl art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejsz enie jej wartości.

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że A zamierza dokonać zniesienia prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności budynków, tj. biurowo-technicznego o pow. 2.181,08 m2 oraz transportu i łączności o pow. 137,96 m2, w miejscowości (…), poprzez wyodrębnienie samodzielnych lokali oraz ustanowienie odrębnej własności, z jednoczesną spłatą na A. S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału.

Nabycie działki oznaczonej nr 1/1 oraz prawa własności budynków i urządzeń położonych na ww. działce, nastąpiło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. Nieruchomość nabyło (…) „A” w udziale 2423/10000 części (poprzednik prawny A S.A.) oraz (…) S.A. w udziale 7577/10000 części (poprzednik prawny B S.A ). Nabycie to zostało potwierdzone decyzją uwłaszczeniową Wojewody (…) z dnia 29 kwietnia 1997 r.

Poczcie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna.

Udział faktycznie zajmowanej powierzchni w nieruchomości przez B. S.A. wynosi 77,54%, zaś przez A. S.A. wynosi 22,46% (w stosunku do danych ujawnionych w Księdze Wieczystej).

A. nie ponosiła i nie poniesie wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów, w rozumieniu przepisu ustawy o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

W wyniku planowanej czynności na rzecz B. S.A., zgodnie z faktycznym stanem użytkowania, przypadnie:

1.  lokal użytkowy wraz z pomieszczeniami przynależnymi o łącznej pow. 1573,94 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 157394/216520 części,
2.  lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami przynależnymi o łącznej pow. 93,82 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 9382/216520 części.

Łączny udział B. S.A. w przedmiotowej nieruchomości wyniesie 77,03%.

Natomiast na rzecz A. S.A., zgodnie z faktycznym stanem użytkowania, przypadnie lokal użytkowy o pow. 466,04 m2 zlokalizowany na parterze budynku biurowo-technicznego wraz z pomieszczeniami przynależnymi usytuowanymi w piwnicy tego budynku o pow. 31,40 m2, wraz z ułamkowym udziałem wynoszącym 49744/216520 części. Docelowy udział A. S.A. w nieruchomości wyniesie 22,97%.

Z tytułu zmniejszenia o 1,26% udziału A. S.A. w stosunku do aktualnie posiadanego udziału ujawnionego w Księdze Wieczystej (24,23%), B. S.A. zapłaci A. wynagrodzenie, z tytułu przekroczenia wartości udziału w prawach nieruchomości.

Zniesienie współwłasności poprzez wydzielenie lokali wynika z użytkowania powierzchni przez każdą ze Spółek.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków wraz z jednoczesną spłatą na rzecz A. S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, korzystało będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że w myśl zasady wyrażonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby mówić zatem o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

W tym miejscu należy zauważyć, że umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku od towarów i usług stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy - jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej. Oznacza to, że tego rodzaju umowne zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jedynie w sytuacji, gdy w wyniku zniesienia współwłasności jeden ze wspólników uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze wspólników zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na to, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału), na gruncie VAT ma miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty. W takiej bowiem sytuacji, skoro w wyniku zawartej umowy „część” pozyskanego przez współwłaściciela towaru w części przewyższającej wartość przysługującego mu udziału w rzeczy wspólnej, znalazła się w jego wyłącznym władaniu, oznacza to, że drugi współwłaściciel dokonał jej zbycia z przynależnej mu części towaru wspólnego, mającego charakter dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy za odpłatnością w wysokości ustalonej dopłaty pieniężnej.

Analizując przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w momencie zniesienia prawa współużytkowania wieczystego Wnioskodawca będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów na rzecz drugiego współużytkującego, w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie zarówno B S.A. jak A S.A. w wyniku zniesienia prawa do współużytkowania wieczystego otrzymają inną niż pierwotnie część nieruchomości w związku z czym nie można w tej sytuacji uznać, że dostawa ta stanowi jedynie zmianę formy prawnej tytułu przypadającego do nieruchomości.

W niniejszej sprawie, B. S.A. zapłaci A. wynagrodzenie z tytułu zmniejszenia o 1,26% udziału A. S.A. w stosunku do aktualnie posiadanego udziału ujawnionego w Księdze Wieczystej (24,23%). Stwierdzić zatem należy, że w powyższej sprawie dojdzie do sytuacji analogicznej jak w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, gdy jeden podmiot (tj. współwłaściciel) zbywa na rzecz drugiego określony udział w nieruchomości otrzymując wynagrodzenie w postaci ceny sprzedaży.

Zniesienie prawa współużytkowania wieczystego, wywołuje w kontekście ekonomicznym skutki analogiczne, jak sprzedaż udziału w nieruchomości. W związku z czym na gruncie ustawy VAT czynność zniesienia prawa współużytkowania wieczystego – gdy dokonywane są między współwłaścicielami dopłaty – należy traktować jako równoważne sprzedaży udziału.

Wskazać należy, iż zbycie udziału w nieruchomości prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) tak jak właściciel, w związku z czym stanowi dostawę towarów.

W związku z powyższym, zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków wraz z jednoczesną spłatą na rzecz A S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, a zatem będzie opodatkowane podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższego przepisu, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia o podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Przepis powyższy ma zastosowanie również w przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości.

W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że planowane zniesienie prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na niej budynków, wynikiem czego jest spłata wartości udziału na rzecz A., nie będzie odbywało się w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż – jak wskazał Wnioskodawca - działka nr 1/1 została nabyta z mocy prawa w 1990 r. przez (…) „A” (poprzednika prawnego A S.A.) oraz (…) S.A. (poprzednika prawnego B S.A ), co zostało potwierdzone decyzją uwłaszczeniową Wojewody (…) z dnia 29 kwietnia 1997 r. Budynki na niej posadowione zostały wybudowane w 1982 r. Zniesienie współwłasności poprzez wydzielenie lokali wynika z użytkowania powierzchni przez każdą ze Spółek. A nie ponosiła i nie poniesie wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej czynności odpłatnego przekazania udziału w nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata, i jednocześnie nie ponoszono nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej budynków, to do spłaty na rzecz A S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego budynków, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a z uwagi na treść art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęte będzie również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym budynki są posadowione.

Zauważyć w tym miejscu należy, że skoro do planowanej czynności spłaty z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, będącej konsekwencją zniesienia współużytkowania wieczystego działki nr 1/1, będzie miało zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

W konsekwencji spłata na rzecz A S.A. z tytułu przekroczenia wartości udziału o 1,26%, będąca wynikiem zniesienia prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę nr 1/1 oraz współwłasności posadowionych na tej nieruchomości budynków, będzie stanowić transakcję odpłatnej dostawy towarów, która korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

A S.A. wraz z B S.A. mogą zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie transakcji według właściwej stawki podatku, w przypadku, gdy zostaną spełnione warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.