Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-418/10/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-26
Teza: Czy wartość nieodpłatnych świadczeń pracowników z tytułu uczestnictwa w szkoleniach zwolniona jest z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 13 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 25 czerwca 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników:

*   na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - **jest prawidłowe**,
*   na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2010r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników. Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku pismem z dnia 11 czerwca 2010r. znak: IBPBI/2/423-574/10/PP, IBPP4/443-545/10/AZ oraz IBPB II/1/415-418/10/AŻ wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 25 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z podpisaną przez wnioskodawcę umową z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, jako instytucją wdrażającą, o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego będą realizowane założenia projektu.

W szkoleniach realizowanych w ramach otrzymanej dotacji rozwojowej (szkolenia będą organizowane przez podmiot zewnętrzny wybrany zgodnie z zasadą konkurencyjności) weźmie udział w latach 2010-2011 około 100 pracowników wnioskodawcy.

W założeniu szkolenia te będą refinansowane w 60% z EFS i w 40% sfinansowane przez wnioskodawcę jako wkład własny. Spółka będzie rozliczała poniesione zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym wydatki w kwartalnym, pisemnym wniosku o płatność i na tej podstawie spółka będzie otrzymywała refundację kosztów kwalifikowanych.

W uzupełnieniu wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wnioskodawca wskazał, iż otrzymane przez niego środki mieszczą się w Poddziałaniu nr 2.1.1. Rozwój Kapitału Ludzkiego w Przedsiębiorstwach. Wnioskodawca wskazał również, że umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości zawarł w dniu 02 listopada 2009r. Z kolei umowy z dwoma podmiotami prowadzącymi szkolenia zawarł w dniu 29 stycznia 2010r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość nieodpłatnych świadczeń pracowników z tytułu uczestnictwa w szkoleniach zwolniona jest z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z brzmieniem art. 21 ust.1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się z podatku dochodowego wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów. Wnioskodawca uważa, że istotnym elementem tego przepisu jest fakt, iż ustawodawca w odróżnieniu od brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub nowego (od 01 stycznia 2010r.) art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy nie uzależnia zastosowania tego zwolnienia od bycia wykonawcą czy też beneficjentem bezpośrednim. W przedstawionym zdarzeniu w wyniku przeprowadzonych w przyszłości szkoleń powstanie u pracowników szkolonych przychód z nieodpłatnych świadczeń. Istotnym jednak jest, iż świadczenia te w postaci szkoleń są współfinansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej i jako włączone do budżetu współfinansują te wydatki szkoleniowe. Wnioskodawca uważa, iż niezależnie od źródła finansowania szkoleń przychód pracowników będzie zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy. Reasumując wnioskodawca stwierdza, iż świadczenia takie będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Z przepisu art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 w brzmieniu obowiązującym do 15 lipca 2010r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należało zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) wraz z aktami wykonawczymi do tej ustawy. Możliwość przyznania pracownikowi dodatkowych świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych regulowało rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 ze zm.). oraz reguluje związane z nim rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 03 lutego 2006r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).

W treści ww. art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa między innymi o podnoszeniu kwalifikacji zawodowych. Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (Warszawa 1997-2008):

1.  zawód – to wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych,
2.  kwalifikacje – to wykształcenie i uzdolnienia potrzebne do pełnienia jakiejś funkcji lub wykonywania jakiegoś zawodu.

Warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy było to, aby świadczenie zostało przyznane pracownikowi zgodnie z odrębnymi przepisami, dotyczyło podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego oraz było przyznane osobie zatrudnionej na podstawie stosunku pracy lub stosunków pokrewnych.

W przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika można było wyróżnić sytuację, gdy szkolenia były niezbędne dla wykonywania obowiązków zawodowych pracownika w firmie na danym stanowisku, wówczas koszty ponoszone za takie szkolenie przez pracodawcę nie stanowiłyby przychodu pracownika i nie podlegałyby opodatkowaniu. Natomiast, jeśli koszt szkolenia pracownika zostałby poniesiony przez pracodawcę, ale nie wystąpiłby związek zdobywanej wiedzy z zakresem obowiązków pracownika, czyli nie byłyby to szkolenia i kursy niezbędne do wykonywania zadań powierzonych pracownikowi w ramach stosunku pracy, to wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy na to szkolenie, stanowiłyby przychód pracownika w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia wniosku wynika, iż wnioskodawca zawarł w dniu 02 listopada 2009r. umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, jako instytucją wdrażającą, o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 Poddziałanie nr 2.1.1. Rozwój Kapitału Ludzkiego w Przedsiębiorstwach. W ramach tego projektu będą organizowane szkolenia dla pracowników wnioskodawcy. W dniu 29 stycznia 2010r. wnioskodawca zawarł umowy z podmiotami prowadzącymi szkolenia. Szkolenia te będą refinansowane w 60% z EFS i w 40% sfinansowane przez wnioskodawcę jako wkład własny.

Należy zaznaczyć, iż na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2009r. (sygn. akt K 28/08) stwierdzającego niezgodność art. 103 ustawy Kodeks pracy z art. 92 ust. 1 Konstytucji, z dniem 11 kwietnia 2010 r. straciło moc wydane na jego podstawie rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika (Dz. U. Nr 103, poz. 472, ze zm.).

Jednakże w dniu 16 lipca 2010r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2010r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 105 poz. 655).

W art. 1 ww. ustawy wskazano, iż w Kodeksie pracy po art. 103 (który utracił moc) dodaje się art. 1031-1036. W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Ww. ustawa w art. 2 nadała również nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Z kolei w art. 3 ustawy zmieniającej wskazano, iż do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed 16 lipca 2010r.), stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010r. a zatem przed utratą mocy art. 103 Kodeksu pracy oraz wydanego na jego podstawie ww. rozporządzenia.

Z uwagi na to, iż w przedstawionym zdarzeniu wnioskodawca podpisał umowy z podmiotami prowadzącymi szkolenie w dniu 29 stycznia 2010r. zastosowanie znajdą przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010r. Jeżeli zatem zostaną zrealizowane przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 90 w brzmieniu obowiązującym przed 16 lipca 2010r. tzn. świadczenie zostało przyznane pracownikom zgodnie z odrębnymi przepisami i miało na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników, wówczas wartość nieodpłatnych świadczeń pracowników z tytułu uczestnictwa w szkoleniach zwolniona będzie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tej części stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednakże zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy w zakresie w jakim stwierdza, iż w opisanym zdarzeniu znajdzie zastosowanie zwolnienie przedmiotowe powołane w art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 114 ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego tym przepisem musi otrzymać:

*   nieodpłatne świadczenie bądź
*   świadczenie częściowo odpłatne, bądź
*   świadczenie rzeczowe (w naturze),
*   świadczenia te muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł,
*   otrzymanie świadczeń winno nastąpić w ramach programów rządowych.

Z treści wniosku wynika, iż wnioskodawca będzie rozliczał poniesione zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym wydatki w kwartalnym, pisemnym wniosku o płatność i na tej podstawie będzie otrzymywał refundację kosztów kwalifikowanych. Wnioskodawca wskazuje również, iż szkolenia będą refinansowane w 60% z EFS.

Refundacji nie można uznać za spełnienie warunku dotyczącego źródeł finansowania, gdyż ww. przepis jasno wskazuje, iż świadczenia muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł. Niezrealizowanie tej przesłanki wyklucza zatem możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.