Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-229/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-22
Teza: Stwierdzić należy, że w przypadku gdy, Wnioskodawca z tytułu likwidacji bądź (rozwiązania) spółki komandytowej otrzyma składniki majątku w postaci akcji, udziałów, wszelkiego rodzaju papierów wartościowych, zdarzenie to nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem do otrzymanych składników majątku, będą miały zastosowanie przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 cytowanej o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: akcja; działalność-działalność gospodarcza; spółki-likwidacja spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2014 r. (data wpływu 28 lutego 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 19 maj 2014 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania akcji, udziałów oraz innych papierów wartościowych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania akcji, udziałów oraz innych papierów wartościowych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie miała miejsce zamieszkania i podlega (i podlegać będzie) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Na moment opisanego poniżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej - spółki komandytowej (dalej: „N. Sp. k."). N. Sp. k. powstanie z przekształcenia spółki kapitałowej - N. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „N. Sp. z o.o.”). Zmiana formy prawnej prowadzenia działalności ze spółki kapitałowej na spółkę osobową nastąpi w drodze jej przekształcenia, zgodnie z art. 551 § 1 i nast. ustawy z dnia 1.5 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2000 r. Nr 94, poz. 103 ze zm., dalej: „KSH”).

W wyniku przekształcenia cały majątek N. Sp. z o.o. stanie się majątkiem N. Sp.k. Majątek spółki osobowej (N. Sp. k.) powstanie wyłącznie z majątku (kapitałów własnych) N. Sp. z o.o. i Wnioskodawca nie będzie wnosić do spółki dodatkowych aktywów w procesie przekształcenia.

W toku działalności N. Sp. k., w wyniku decyzji biznesowej jej wspólników może w przyszłości dojść do likwidacji tej spółki bądź też jej rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

W wyniku tych zdarzeń, Wnioskodawca otrzyma stosownie do jego udziału w N. Sp. k.:

*   środki pieniężne, lub
*   nieruchomość, lub
*   inne składniki majątku istniejące na moment likwidacji bądź rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, którymi w szczególności mogą być akcje, udziały, wszelkiego rodzaju papiery wartościowe, wierzytelności z tytułu udzielonych przez N. Sp. k. pożyczek, w tym wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez N. Sp. z o.o. i N. Sp. k. (dalej łącznie „N.”) do Wnioskodawcy (obejmujące również wierzytelność z tytułu należnych, a niezapłaconych odsetek od takich pożyczek).

W ramach swojej działalności, N. Sp. z o.o., a po przekształceniu N. Sp. k. będzie prowadziła działalność zarobkową m.in. w zakresie obrotu (handlu) papierami wartościowymi, akcjami, udziałami, oraz udzielania finansowania w formie udzielania pożyczek lub obejmowania (nabywania) obligacji (lub innych instrumentów o charakterze dłużnym) innych podmiotów. Składniki majątku (akcje, udziały, wszelkiego rodzaju papiery wartościowe), które potencjalnie mogą być przedmiotem wypłaty na rzecz Wnioskodawcy wskutek likwidacji N. Sp. k. bądź też jej rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego zostaną objęte lub nabyte przez N. w toku i w związku z prowadzoną przez nie działalnością. Dodatkowo, nieruchomość stanowiąca własność N. zgodnie z założeniami jest i będzie przedmiotem wynajmu do podmiotów powiązanych bądź też podmiotów trzecich. Nie jest również wykluczone, że N. będzie prowadził działalność usługową (doradczą).

Zakładając, że w wyniku likwidacji bądź rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego N. Sp. k., Wnioskodawca otrzyma udziały lub akcje nabyte/objęte przez N. Sp.k. lub jej poprzednika prawnego N. Sp. z o.o., czy też inne papiery wartościowe, nie jest wykluczone, że Wnioskodawca dokona w przyszłości odpłatnego zbycia takich udziałów/akcji lub innych papierów wartościowych. Koszty nabycia/objęcia tych udziałów/akcji, innych papierów wartościowych nie będą uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez N. Sp. k., N. Sp. z o.o. ani Wnioskodawcę.

Dodatkowo należy wskazać, że w sytuacji udzielenia przez N. pożyczki (pożyczek) do Wnioskodawcy i jej (ich) nie spłacenia przed likwidacją/rozwiązaniem N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w ramach majątku likwidacyjnego Wnioskodawca otrzyma wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej mu przez N.. W wyniku takiego zdarzenia nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec N. Sp. k. z tytułu zaciągniętej pożyczki (pożyczek) poprzez tzw. kontuzję (confusio) instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności N. Sp. k. wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawca) prawa (wierzytelności N. Sp. k. wobec tego Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec N. Sp. k.).

Sp. z o.o. jak również N. Sp. k. mają i będą mieć na moment opisanego zdarzenia przyszłego siedzibę i miejsce zarządu w Polsce.

Pismem z dnia 19 maja 2014 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił opisane zdarzenia przyszłe informując, że:

*   przedmiotem działalności gospodarczej N. Sp. z o.o. oraz spółki N. Sp.k. (powstałej w wyniku przekształcenia N. Sp. z o.o. będzie obrót (handel) papierami wartościowymi, akcjami (udziałami), udzielanie pożyczek oraz obrót wierzytelnościami, a czynności te stanowić będą przedmiot działalności gospodarczej ww. spółek,
*   N. Sp. z o.o. już w chwili obecnej prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa powyżej tj. działalność w zakresie obrotu akcjami, udziałami oraz innymi papierami wartościowymi, udziela pożyczek jak również innych form finansowania (skupuje wierzytelności wynikające z emisji obligacji przez podmioty trzecie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego innych niż środki pieniężne składników majątkowych, tj. akcji, udziałów, innych papierów wartościowych po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu przepisów Ustawy o pdof, a jeśli tak, to co będzie kosztem uzyskania tego przychodu?
2.  Co w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę po likwidacji bądź po rozwiązaniu N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, odpłatnego zbycia akcji/udziałów oraz innych papierów wartościowych uprzednio nabytych/objętych przez N., a otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji bądź rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego N. Sp. k.?
3.  Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec N. Sp. k. z tytułu zaciągniętej przez niego pożyczki/pożyczek oraz odsetek, poprzez kontuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?
4.  Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego wierzytelności (obejmujących również należne a niezapłacone odsetki) z tytułu pożyczek udzielonych przez N. Sp. k. innym niż Wnioskodawca osobom po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego innych niż środki pieniężne składników majątkowych, tj. akcji, udziałów, innych papierów wartościowych po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu przepisów Ustawy o pdof. W związku z brakiem przychodu, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do rozpoznania kosztu jego uzyskania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Ponieważ spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i na mocy szczególnych przepisów nie został jej przyznany status podatnika podatku dochodowego, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (np. spółki komandytowej) będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o pdof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4- 9 (Ustawy o pdof).

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 Ustawy o pdof, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną - w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy - przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 8 ust, 1 cyt. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust, 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 cytowanego powyżej przepisu stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy o pdof).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy,

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o pdof, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawny lub wystąpieniom wspólnika z takiej spółki.

Z kolei z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy wynika natomiast, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, N. Sp. k. (jak również jej poprzednik prawny N. Sp. z o.o.) prowadzi i prowadzić będzie działalność zarobkową m.in. w zakresie obrotu (handlu) papierami wartościowymi, akcjami, udziałami, oraz udzielania finansowania w formie udzielania pożyczek lub obejmowania (nabywania) obligacji (lub innych instrumentów o charakterze dłużnym) innych podmiotów. Z kolei nieruchomość stanowiąca własność N. Sp. k. zgodnie z założeniami jest i będzie przedmiotem wynajmu do podmiotów powiązanych bądź też podmiotów trzecich. Nie jest również wykluczone, że N. będzie prowadził działalność usługową (doradczą).

Mając powyższe na uwadze, uznać należy zdaniem Wnioskodawcy, że otrzymanie przez niego w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego N. Sp. k. nieruchomości, akcji, udziałów oraz innych papierów wartościowych nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że wyżej przedstawione zasady opodatkowania i poczynione uwagi, znajdą również zastosowanie w przypadku rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Powszechnie dopuszcza się możliwość rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, o którym mowa w art. 67 - 85 KSH. W praktyce, likwidacja spółki osobowej jak i jej rozwiązanie bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego mają ten sam skutek tj. zakończenie działalności danego podmiotu (spółki niemającej osobowości prawnej). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 Ustawy o pdof nie powinna być zawężana jedynie do rozumienia pojęcia likwidacji, jako zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną w wyniku postępowania likwidacyjnego, ale również obejmować swoim zakresem rozwiązanie spółki bez przeprowadzenia takiego postępowania.

Skoro bowiem intencją ustawodawcy było wyłączenie z przychodów podatkowych składników majątkowych otrzymanych w związku z likwidacją spółek niebędących osobami prawnymi, a więc w związku z zakończeniem przez nie działalności, to brak jest racjonalnego uzasadnienia do odmiennego traktowania składników majątkowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki niebędącej osobą prawną bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Jeśli ustawodawca chciałby ograniczyć przedmiotowe wyłączenie z katalogu przychodów do sytuacji, gdzie wspólnik spółki niebędącej osobą prawną uzyskuje składniki majątkowe na skutek likwidacji następującej wyłącznie w wyniku przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, zdaniem Wnioskodawcy wyraźnie by to wskazał (np. poprzez odwołanie do właściwych przepisów KSH). A zatem, mając na uwadze, że przepisy Ustawy o pdof nie definiują pojęcia „likwidacji” jak i nie odwołują się w tym zakresie do przepisów innych ustaw (np. KSH), zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „likwidacji” powinno obejmować każdy sposób (dopuszczalny przez prawo) zakończenia działalności przez spółkę osobową.

Taka interpretacja znajduje również potwierdzenie w definicji słownikowej pojęcia „likwidacja”, które obejmuje swoim znaczeniem „zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś” (Słownik PWN).

Jak już zostało wskazane przez Wnioskodawcę, likwidacja oraz rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego prowadzi do tych samych rezultatów w postaci zakończenia działalności przez taki podmiot.

Reasumując, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, inne niż środki pieniężne składniki majątkowe (tj. akcje, udziały, wszelkiego rodzaju papiery wartościowe) otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji bądź też rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o pdof.

Na marginesie Wnioskodawca zauważa, że w sytuacji gdyby Minister Finansów uznał jednak (z czym Wnioskodawca, jak wskazał powyżej, się nie zgadza), że otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji bądź też rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego składniki majątkowe stanowić będą na moment likwidacji bądź też rozwiązania N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego przychód podatkowy dla Wnioskodawcy, to Wnioskodawca miałby prawo do rozpoznania również kosztów uzyskania takiego przychodu. Kosztami uzyskania takiego przychodu byłby wydatki poniesione odpowiednio przez N. Sp. k. bądź N. Sp. z o.o. na nabycie takich składników majątkowych (nabycie/objęcie akcji/udziałów oraz innych papierów wartościowych), które uprzednio nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez N. Sp. z o.o. czy też Wnioskodawcę, odpowiadające proporcji przypadającego na Wnioskodawcę udziałowi w majątku otrzymanym w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem N. Sp. k. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniach do pytań 1-4, znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach prawa podatkowego, które dotyczyły zbliżonego stanu faktycznego;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. IPIPB1/415-655/13-4/MD) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-1111/13-4/TW) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBII/2/415-930/13/NG) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2013 r. (sygn. IPPBl/415-1026/13-2/MT) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2013 r. (sygn. IPPB1/415-961/13-4/KS) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2013 r. (sygn. ITPBl/415-881a/12/DP) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2013 r. (sygn. IPPB1/415-889/13-4/EC) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2013 r. (sygn. ILPB1/415-949/13-5/AG) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2013 r. (sygn. IPTPB1/415-391/13-4/MAP) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2013 r. (sygn. IPTPB1/415-312/13-6/MAP) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2013 r. (sygn. IPPB1/415-489/13-5/EC) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-132/12-3/AKr) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES) wydanej przez wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Natomiast w myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jednocześnie wskazać należy, że przepis art. 103 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształcona). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej - spółki komandytowej, która powstanie z przekształcenia spółki kapitałowej. W toku działalności spółki komandytowej może w przyszłości dojść do likwidacji tej spółki bądź też jej rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. W wyniku tych zdarzeń, Wnioskodawca otrzyma stosownie do jego udziału w spółce komandytowej składniki majątku w postaci akcji, udziałów, wszelkiego rodzaju papierów wartościowych. W ramach swojej działalności, spółka kapitałowa a po przekształceniu spółka komandytowa będzie prowadziła działalność zarobkową m.in. w zakresie obrotu (handlu) papierami wartościowymi, akcjami, udziałami.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. nr 106, poz. 622, nr 131, poz. 763 i nr 234 poz. 1391).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienia do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną – w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Analizując zagadnienie likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki osobowej (w rozpatrywanym przypadku spółki komandytowej, w której Wnioskodawca zamierza być wspólnikiem), należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 226, poz. 1478), wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje regulacje prawne (art. 14 ust. 3 pkt 10, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b), i art. 14 ust. 2 pkt 17) mające na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.

Odnosząc się do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki komandytowej akcji, udziałów oraz innych papierów wartościowych wyjaśnić należy, że wykładnia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak samo jak wykładnia art. 14 ust. 3 pkt 10 winna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów tj. ich ratio legis.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika natomiast, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z ratio legis przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy, mają one zastosowanie tylko do składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, których odpłatne zbycie spowodowałoby w tej spółce przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem został otrzymany składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej, wówczas przepisów tych nie stosuje się

W świetle powyższego stwierdzić należy, że tylko w przypadku gdy został otrzymany inny niż środki pieniężne składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, powodowałby powstanie przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu w trakcie jej działalności (art. 14 ust. 1 lub art. 14 ust. 2 pkt 1 wówczas stosuje się przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przypadku gdy, Wnioskodawca z tytułu likwidacji bądź (rozwiązania) spółki komandytowej otrzyma składniki majątku w postaci akcji, udziałów, wszelkiego rodzaju papierów wartościowych, zdarzenie to nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem do otrzymanych składników majątku, będą miały zastosowanie przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 cytowanej o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zastrzec jednak należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanym przez niego pytaniem.

Krańcowo należy podkreślić, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcie organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.