Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.46.2017.3.LG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-08
Teza: Zwolnienie z akcyzy wyrobów węglowych i gazowych
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; cel-cel opałowy; gaz; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; węgiel; zakład-zakład energochłonny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.), pismem z 6 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) oraz pismem z 31 lipca 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.) i pismem z 2 sierpnia 2017 r. (data wpływu 4 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych i gazowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych i gazowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2017 r. oraz pismem z 6 lipca 2017 r. będącymi odpowiedzią na wezwanie Organu z 21 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-3.4013.46.2017.1.LG oraz pismem z 31 lipca 2017 r. i pismem z 2 sierpnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności wytwarza papier higieniczny z masy makulaturowej oraz celulozowej. Spółka dokonuje także przetworzenia tych papierów do postaci papieru toaletowego, chusteczek higienicznych czy też ręczników papierowych.

Aktualnie Spółka prowadzi działalność w ramach wydzielonego działu produkcji, działu przetwórstwa, kotłowni i pozostałej części przedsiębiorstwa.

Kotłownia jest odpowiedzialna za działalność polegającą na produkcji energii cieplnej (w wyniku spalania wyrobów gazowych i wyrobów węglowych) oraz obsłudze szeregu instalacji, sieci oraz urządzeń. Ciepło produkowane przez Kotłownię przeznaczane jest na cele wewnętrzne, tj. m. in. na rzecz działu produkcji oraz w celu ogrzania wszystkich budynków Spółki.

Kotłownia realizuje swoje funkcje w oparciu o przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym aktywa i pasywa oraz wyspecjalizowany personel. Do składników Kotłowni przypisano m.in.:

*   budynek kotłowni,
*   kotły, magistralę cieplną, rurociągi, plac węglowy, pompy, ładowarkę kołowy, spawarkę, transformatory,
*   węgiel,
*   niektóre chemikalia,
*   części remontowe,

Podstawowe źródło przychodów Kotłowni stanowi wynagrodzenie alokowane odpowiednio z tytułu wykonywania zadań w postaci zapewniania na rzecz pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki pary wodnej do celów grzewczych i technologicznych. Wynagrodzenie to jest zawarte w finalnej cenie sprzedaży produktów końcowych. Natomiast do kosztów należą m.in. następujące rodzaje wydatków:

*   koszty nabywania materiałów,
*   koszty pracowników przypisanych do Kotłowni (wynagrodzenia, składki na ubezpieczenie społeczne, świadczenia pozapłacowe),
*   koszty amortyzacji i eksploatacji majątku i m.in. maszyn,
*   koszty doradztwa zewnętrznego,
*   koszty finansowania zewnętrznego i ubezpieczeń,
*   koszty podatków i opłat.

Spółka jest również w stanie przypisać do Kotłowni pracowników wykonujących zadania związane z jej ścisłą działalnością. Wśród pracowników, którzy wykonują zadania związane z działalnością Kotłowni są zarówno osoby kierujące pracą kotłowni, jak również osoby wykonujące zadania związane z obsługą, serwisowaniem i bezpośrednim nadzorem działalności prowadzonej w Kotłowni. Należy podkreślić, że pracownicy przypisani do Kotłowni podlegają odrębnemu kierownictwu.

Kotłownia prowadzi swoją działalność poprzez pracowników zatrudnionych w Spółce, posiadających doświadczenie i wiedzę konieczną do realizacji zadań Kotłowni. Z perspektywy organizacyjnej, Kotłownia jest faktycznie wyodrębniona ze schematu organizacyjnego Spółki.

Ewidencja księgowa, prowadzona dla Spółki do celów zarządczych i kontrolingowych umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w ramach Kotłowni. Koszty i przychody związane z działalnością Kotłowni wynikające z produkcji wyrobów przyporządkowywane są na podstawie prowadzonych ewidencji. Ponadto, Spółka dokonuje alokacji kosztów pośrednich, dotyczących działalności Kotłowni. Na podstawie prowadzonych dla Spółki ksiąg i ewidencji możliwe jest zatem ustalenie wyniku finansowego (określenie kosztów i przychodów) osobno dla Kotłowni.

Zdolność produkcyjna Kotłowni znacznie przewyższa aktualne zapotrzebowanie Spółki. Z możliwych do wytworzenia 24 ton pary na godzinę w okresie zimowym Spółka zużywa 16 ton na godzinę, a w okresie letnim zaledwie 14 ton na godzinę. W bezpośrednim sąsiedztwie kotłowni znajdują się inne zakłady (m. in. zakład produkujący elementy metalowe, piekarnia, zakład produkujący płytki ceramiczne) oraz domy jednorodzinne, których potrzeba korzystania z pary wytwarzanej w Kotłowni dla celów grzewczych lub technologicznych może zostać częściowo pokryta przez wytwarzane nadwyżki.

Ponadto w piśmie z 26 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że Kotłownia nie jest mniejsza niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W piśmie z 26 czerwca 2017 r. wskazano również, że:

1.  Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku akcyzowym i jako taki podmiot nabywa na terytorium kraju wyroby gazowe;
2.  Wnioskodawca jest finalnym nabywcą węglowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym i jako taki podmiot nabywa na terytorium kraju wyroby węglowe;
3.  udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni wynosi więcej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział;
4.  udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni wynosi więcej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział;
5.  Wnioskodawca nie jest jeszcze stroną umowy ze sprzedawcą wyrobów gazowych, w której zostało określone że wyroby te będą użyte do celów zwolnionych z akcyzy, jednak w najbliższej przyszłości dojdzie do zmiany istniejącej umowy poprzez dodanie stosownej adnotacji;
6.  Wnioskodawca zamierza spełnić warunki do zwolnienia wyrobów węgłowych z akcyzy określone w art. 3la ust. 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego, tj. podmiot sprzedający Wnioskodawcy wyroby węglowe będzie wystawiał dokument dostawy, lub fakturę, w której określi pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach oraz przeznaczenie uprawniające do zwolnienia z akcyzy, który to dokument lub faktura potwierdzane będzie podpisem przez finalnego nabywcę wyrobów.

W piśmie z 31 lipca 2017 r. wskazano, że w Kotłowni został wprowadzony system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Natomiast w piśmie z 2 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w Kotłowni został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31c ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U.2017, poz. 43).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (przeformułowane w piśmie z 26 czerwca 2017 r.):

1.  Czy Kotłownia, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 43 z późń. zm., dalej „ustawa o podatku akcyzowym”), może skorzystać ze zwolnienia wyrobów węglowych z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy Kotłownia, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, może skorzystać ze zwolnienia wyrobów gazowych z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W myśl art. 31a ust. 7 ustawy akcyzowej zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe oraz w myśl art. 31b ust. 10 tej ustawy akcyzowej zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Kotłownia, która została wyodrębniona w strukturze Spółki, spełnia wymienione w ustawie akcyzowej przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

UZASADNIENIE STANOWISKA PODATNIKA

W aktualnie obowiązującym stanie prawnym, zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy akcyzowej:

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast, zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej:

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mimo że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa funkcjonuje w przepisach podatkowych już od 1 stycznia 2003 r. (wcześniej pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa było używane w art. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dz.U. nr 11 poz. 50 z późn. zm., który w takim brzmieniu obowiązywał do dnia 1 kwietnia 1997 r.), w praktyce odpowiedź na pytanie, czy dany zespół składników majątkowych jest dla celów podatkowych zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest wciąż kwestią problematyczną z uwagi na użycie przez ustawodawcę pojęć nieostrych, a nawet nakazujących podatnikowi zbadanie sytuacji hipotetycznej, tj. potencjalnej zdolności wydzielonych składników majątkowych do samodzielnego funkcjonowania.

Przede wszystkim wskazać należy, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w identyczny sposób w art. 5a pkt 4 ustaw) z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.) oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.). Zatem dorobek interpretacyjny, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie wymienionych przepisów prawa znajduje między systemowe zastosowanie.

W świetle powyższego, aby dany zespół majątkowy mógł być traktowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie ustaw podatkowych (w tym ustawy o podatku akcyzowym, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa podatnika (wyodrębnienie organizacyjne);
2.  finansowe wyodrębnienie w przedsiębiorstwie podatnika (wyodrębnienie finansowa);
3.  zespół składników materialnych i niematerialnych, które pozostają w funkcjonalnym związku i są przeznaczone do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
4.  przedmiotowy zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze.

Ad. a) Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, ze zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. O najwyższym stopniu wyodrębnienia organizacyjnego można mówić w sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa zbywcy doszło do wyodrębnienia oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sadowym. Należy jednak podkreślić, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym, do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie jest konieczne wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sadowym. Można przyjąć, że dany zespól składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Podkreśla się również znaczenie elementu organizacyjnego dla uznania danego zbioru składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w wyroku z dnia 8 marca 2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3246/13: „do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej czyści przedsiębiorstwa nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest więc suma poszczególnych składników (materialnych i niematerialnych), lecz ich zorganizowany i wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa zespół”. Organizacyjne wyodrębnienie części przedsiębiorstwa może dodatkowo potwierdzać wyodrębnienie terytorialne majątku przypisanego do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 maja 2009 r. sygn. ILPP2/443-319/09-4/MR), czy zajmowanie osobnych pomieszczeń wyłącznie do prowadzenia określonej działalności (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2011 r. sygn. IPPP3/443-1431/11- 2/RD). O wyodrębnieniu organizacyjnym może świadczyć również podległość służbowa pracowników - np. fakt powołania dyrektorów dla takich jednostek, którzy podlegają bezpośrednio prezesowi zarządu spółki (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2009 r. sygn. ILPP1 /443-264/09-2/BP). Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznic charakter faktyczny, np. poprzez strukturę zarządzania czy podległość służbową i funkcjonalną pracowników danej jednostki wewnętrznej (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r. sygn. IBPP3/443-1257/11/KO). Również Naczelny Sąd Administracyjny nie uzależnia spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego od jego formalnego ujęcia, przykładowo w wyroku z 20 stycznia 2017 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2463/16 stwierdził że: „Pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej czyści przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwalającego zorganizowanej czyści na samodzielne działanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem stanu faktycznego Kotłownia spełnia przedmiotowe kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Działalność realizowana przez Kotłownię została faktycznie wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Prowadzi on działalność w osobnym budynku który jest zajmowany i przyporządkowany wyłącznie do prowadzenia działalności przez Kotłownię. Dodatkowo w ramach wydzielenia w strukturze Wnioskodawcy zostały wyodrębnione określone kategorie składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedmiotowego działu - w szczególności kotły, magistrala cieplna i rurociągi. W skład tego działu zostały zaliczone m.in. aktywa trwałe czy oprogramowanie komputerowe. Ponadto do prowadzenia działalności w Kotłowni, wyznaczeni są konkretni pracownicy Wnioskodawcy, którzy działają w ramach wewnętrznej hierarchii.

Ad. b) Wyodrębnienie finansowe

Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza automatycznie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być samobilansującym się oddziałem. Wyodrębnienie finansowe nie powinno być tez utożsamiane z obowiązkiem prowadzenia odrębnej księgowości. W judykaturze podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Przykładowo, w powołanym wcześniej wyroku Naczelnego Sąd Administracyjnego, w sprawie o sygn.. akt. II FSK 2463/16, stwierdzono że „Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa że Kotłownia spełnia również kryterium wyodrębnienia finansowego. Ewidencja księgowa prowadzona dla Spółki do celów zarządczych i kontrolnych umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z działalnością prowadzoną przez Kotłownię.

Ad. c) Wyodrębnienie funkcjonalne

Składniki majątkowe zaliczane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwiać prowadzenie działalności gospodarczej. Przykładowo, jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, uznano możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze, które realizowane były w dotychczasowym przedsiębiorstwie (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-1159/11/CzP). Podobnie jak w wypadku wydzielenia organizacyjnego i finansowego istotne jest bowiem to, aby dany zespól składników majątkowych miał potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 sierpnia 2011 r. sygn. ILPB4/423-141/11-2/DS). Majątek musi być wystarczająco wyodrębniony i kompletny, aby bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r. sygn. IBPP3/443-1257/11/KO). Nie można przy tym argumentować, ze wydzielony zespół składników majątkowych nie będzie miał możliwości wykonywania zadań gospodarczych np. z tego powodu, że zostanie pozbawiony obsługi kadrowej, informatycznej czy finansowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 31/10 zauważył, że „usługi w zakresie: kadr, obsługi informatycznej i finansowej nie muszą być wykonywane samodzielnie przez jakiekolwiek jednostki wewnętrzne przedsiębiorstwa, lecz mogą być zlecane innym podmiotom. Dlatego tez zakład produkcyjny przedsiębiorstwa mogę być uznany za część funkcjonalnie wyodrębnioną, nawet jeśli nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na obsługę kadrową, finansową czy informatyczną”. Na wspomniany wyrok została wniesiona przez Dyrektora Izby Skarbowej skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który podzielił stanowisko sądu pierwszej instancji i skargę oddalił wyrokiem z 23 marca 2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK1643/10. Co więcej, w uzasadnieniu wyroku stwierdzono że: „Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd sądu wyrażony w wyrokach z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10 oraz z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1389/10 i I FSK 1590/10. jakkolwiek wyroki te dotyczyły wykładni art. 2 pkt 27e ustawy y dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /tekst jednolity - Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm./ niemniej porównując treść tego przypisu z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. należy zauważyć, ty przypisy te mają tożsamą treść.”

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego, Kotłownia jest również wystarczająco wyodrębniona funkcjonalnie, aby uznać przedmiotowy przesłankę za spełnioną. Majątek Kotłowni jest wystarczająco wyodrębniony i kompletny, aby mogła bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą. Jednocześnie, ma faktyczną zdolność do niezależnego i samodzielnego działania na tynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze.

Ad. d) Zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze.

Ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie funkcjonalne, organizacyjne i finansowe, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Kotłownię stanowi wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym kontekście Wnioskodawca pragnie przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego który potwierdził następujące stanowisko sądu pierwszej instancji: „Nie sposób uznać, że dokonana przez organ w rozpoznawanej sprawie interpretacja pojęcia zcp jest prawidłowa w zakresie stwierdzenia że zcp winna mieć zdolność działania w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.” (wyrok z 4 października 2011 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1589/10). Zasadą jest zatem, że dla celów uznania że dany zespól składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze, wystarczy że będzie zachodziła nawet potencjalna możliwość realizacji zadań gospodarczych. Warunkiem koniecznym jest jednak, aby realizacja tych zadań była faktycznie możliwa do wykonania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia, z uwagi na zdolności wytwórcze pary, ma potencjalną możliwość prowadzenia sprzedaży klientom zewnętrznym. W konsekwencji, Kotłowania jest zdolna do samodzielnej realizacji powierzonych zadań. W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o przyporządkowane składniki materialne i niematerialne, Kotłownia może funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania (funkcje). Ponadto, jest wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, co odzwierciedla przede wszystkim możliwość odrębnej alokacji przychodów i kosztów do działalności Kotłowni. Jednocześnie, należy zauważyć, że wydzielone zostały wszystkie składniki majątku przyporządkowane do Kotłowni, zgodnie z opisem stanu faktycznego. Jak wskazano w tym opisie wydzieleniem objęte zostały istotne i niezbędne z punktu widzenia prowadzonej działalności składniki, w tym majątek, pracownicy, kierownictwo oraz zasoby, które są przypisane wyłącznie do Kotłowni.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy spełnione zostały łącznie wszystkie ustawowe przesłanki do uznania Kotłowni za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31a ust. 7 i 31b ust. 10 ustawy akcyzowej.

Mając wszystko powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku tj. że wyodrębniony w Spółce Kotłowni stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31a ust. 7 i 31b ust. 10 ustawy akcyzowej.

Ponadto w piśmie z 26 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Wnioskodawcy, Kotłownia spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Działalność realizowana przez Kotłownię została faktycznie wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Prowadzi ona działalność w osobnym budynku, który jest zajmowany i przyporządkowany wyłącznie do prowadzenia działalności przez Kotłownię. Dodatkowo w ramach wydzielenia w strukturze Wnioskodawcy zostały wyodrębnione określone kategorie składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedmiotowego działu - w szczególności kotły, magistrala cieplna i rurociągi. W skład tego działu zostały zaliczone m.in. aktywa trwale czy oprogramowanie komputerowe. Ponadto do prowadzenia działalności w Kotłowni, wyznaczeni są konkretni pracownicy Wnioskodawcy, którzy działają w ramach wewnętrznej hierarchii.

Wnioskodawca uważa, że Kotłownia spełnia również kryterium wyodrębnienia finansowego. Ewidencja księgowa prowadzona dla Spółki do celów zarządczych i kontrolnych umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z działalnością prowadzoną przez Kotłownię.

Kotłownia jest również wyodrębniona funkcjonalnie w stopniu wystarczającym dla uznania przedmiotowej przesłanki za spełnioną. Majątek Kotłowni jest wystarczająco wyodrębniony i kompletny, aby mogła bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą. Jednocześnie, ma faktyczną zdolność do niezależnego i samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze.

Kotłownia, z uwagi na zdolności wytwórcze pary, ma potencjalną możliwość prowadzenia sprzedaży klientom zewnętrznym. W konsekwencji, Kotłownia jest zdolna do samodzielnej realizacji powierzonych zadań. W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o przyporządkowane składniki materialne i niematerialne, Kotłownia może funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwa realizujące przypisane mu zadania (funkcje). Ponadto, jest wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, co odzwierciedla przede wszystkim możliwość odrębnej alokacji przychodów i kosztów do działalności Kotłowni. Jednocześnie, należy zauważyć, że wydzielone zostały wszystkie składniki majątku przyporządkowane do Kotłowni, zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym we Wniosku. Jak wskazano w tym opisie wydzieleniem objęte zostały istotne i niezbędne z punktu widzenia prowadzonej działalności składniki, w tym majątek, pracownicy, kierownictwo oraz zasoby, które są przypisane wyłącznie do Kotłowni.

Ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie funkcjonalne, organizacyjne i finansowe (w tym także przypisanie odpowiednich do realizowanego celu składników majątku, umów, dokumentów oraz pracowników realizujących zadania i funkcje związanych ze świadczeniem usług), należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Kotłownię stanowi wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym. Co więcej, Dział Produkcji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolną do samodzielnej realizacji powierzonych zadań i może funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania (funkcje).

W piśmie z 6 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w zakresie:

*   pierwszego pytania, zdaniem Spółki, Kotłowni przysługuje zwolnienie wyrobów węglowych z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 43 z późn. zm.);
*   drugiego pytania, zdaniem Spółki, Kotłowni przysługuje zwolnienie wyrobów gazowych z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy – art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono w pozycji:

*   19 - ex 2701 Węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.
*   20 - ex 2702 Węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych.
*   21 - ex 2704 00 Koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Przez wyroby gazowe - w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy - rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W poz. 28 załącznika nr 1 wymieniono pod kodem CN 2711 – gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wynika iż oznaczenie „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy za finalnego nabywcę gazowego uznaje się podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy za finalnego nabywcę węglowego uznaje się podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl ustępu 2 cyt. artykułu ustawy za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Zaś zgodnie z art. 9c ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
6.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
7.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
8.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 (art. 9c ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych – art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2017 r., zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe.

Należy jednak zauważyć na zmianę treści art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy od 1 lipca 2017 r. (na podstawie art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym; Dz.U. z 2016 r., poz. 2005), zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 7 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast w myśl art. 31b ust. 10 przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Art. 31c ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do 30 czerwca 2017 r., za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 9 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Jednocześnie zgodnie z nowym brzemieniem art. 31c ustawy, który na podstawie ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2016 r. poz. 2005) wchodzi w życie z dniem 1 lipca 2017 r., za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

W tym miejscu tut. Organ pragnie zauważyć, że ustawa o efektywności energetycznej z 15 kwietnia 2011 r. (Dz.U. z 2015 r., poz. 2167 z późn. zm.) przestała obowiązywać z dniem 30 września 2016 r. Zastąpiła ją ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2015 r. poz. 831), zwana dalej ustawą o efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 i 4 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Zgodnie z art. 31b ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach Działu Produkcji, Działu przetwórstwa, Kotłowni i pozostałej części przedsiębiorstwa. Kotłownia jest odpowiedzialna za produkcję energii cieplnej powstałej wskutek spalania wyrobów gazowych i wyrobów węglowych. Kotłownia realizuje swoje funkcje w oparciu o przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym aktywa i pasywa oraz wyspecjalizowany personel. Do składników Kotłowni przypisano m.in.: budynek kotłowni, kotły, magistralę cieplną, rurociągi, plac węglowy, pompy, ładowarkę kołowy, spawarkę, transformatory, węgiel, niektóre chemikalia, części remontowe. Wnioskodawca jest w stanie przypisać do Kotłowni pracowników wykonujących zadania związane z jej ścisłą działalnością. Wśród pracowników, którzy wykonują zadania związane z działalnością Kotłowni są zarówno osoby kierujące pracą kotłowni, jak również osoby wykonujące zadania związane z obsługą, serwisowaniem i bezpośrednim nadzorem działalności prowadzonej w Kotłowni. Należy podkreślić, że pracownicy przypisani do Kotłowni podlegają odrębnemu kierownictwu. Kotłownia prowadzi swoją działalność poprzez pracowników zatrudnionych u Wnioskodawcy, posiadających doświadczenie i wiedzę konieczną do realizacji zadań Kotłowni. Z perspektywy organizacyjnej, Kotłownia jest faktycznie wyodrębniona ze schematu organizacyjnego Wnioskodawcy. Ewidencja księgowa, prowadzona dla Wnioskodawcy do celów zarządczych i kontrolingowych umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w ramach Kotłowni. Koszty i przychody związane z działalnością Kotłowni wynikające z produkcji wyrobów przyporządkowywane są na podstawie prowadzonych ewidencji. Wnioskodawca dokonuje alokacji kosztów pośrednich, dotyczących działalności Kotłowni. Na podstawie prowadzonych dla Wnioskodawcy ksiąg i ewidencji możliwe jest ustalenie wyniku finansowego (określenie kosztów i przychodów) osobno dla Kotłowni.

Wnioskodawca wskazał, że Kotłownia nie jest mniejsza niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy nabycie wyrobów węglowych i wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych, przez Kotłownię wchodzącą w skład struktury Wnioskodawcy, będzie podlegało zwolnieniu z podatku akcyzowego.

Zgodnie z powołanym przepisem art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym obowiązującym od 1 lipca 2017 r., zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zatem podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie obie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

1.  winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31a ust. 7 ustawy oraz
2.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
    1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
    2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

Natomiast podmiot chcący skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełnić następujące warunki:

1.  winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz
2.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
    1.  system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
    2.  do podwyższenia efektywności energetycznej.

W świetle powyższego należy uznać, że wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy Kotłownia jako zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, który mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania w zakresie produkcji energii cieplnej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto w Kotłowni udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni wynosi więcej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Natomiast udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni wynosi więcej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Zatem Kotłownia stanowi zakład energochłonny o którym mowa w art. 31a ust. 7 ustawy oraz w art. 31b ust. 10 ustawy, co oznacza że pierwszy warunek dla zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych i gazowych jest spełniony.

Jednocześnie drugi warunek – wprowadzenie w życie w zakładzie energochłonnym systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej - dla zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych i węglowych jest również spełniony. Bowiem Wnioskodawca wskazał, że w Kotłowni został wprowadzony taki system, tj. system o którym mowa w art. 31 ustawy. Przy czym należy zaznaczyć, że warunek wprowadzenia w życie tego systemu w zakładzie energochłonnym wykorzystującym wyroby węglowe dla zwolnienia tych wyrobów został wprowadzony w życie 1 lipca 2017 r.

Należy zatem uznać że również drugi warunek warunkujący zastosowanie zwolnienia dla wyrobów węglowych nabywanych przez Wnioskodawcę na potrzeby Kotłowni określony w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy obowiązującym od 1 lipca 2017 r. w zostanie spełniony oraz dla wyrobów gazowych nabywanych przez Wnioskodawcę na potrzeby Kotłowni uregulowany w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że dla zastosowania zwolnienia z akcyzy dla nabywanego przez Wnioskodawcę na potrzeby Kotłowni węgla koniecznym jest ponadto spełnienie warunków określonych w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy, tj. w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.

Przy czym podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Wnioskodawca wskazał, że jest finalnym nabywcą węglowym i jako taki podmiot nabywa na terytorium kraju wyroby węglowe oraz że podmiot dokonujący sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy będzie wystawiał dokument dostawy lub fakturę, w której zostanie określona pozycja CN nabywanych wyrobów węglowych, ilość tych wyrobów w kilogramach oraz przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy a dokument dostawy lub faktura zostanie potwierdzona podpisem.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca w przedstawionym opisie sprawy będzie spełniał wszystkie warunki uprawniające do zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez Kotłownię na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 9 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r.), tj.

1.  Kotłownia jest zakładem energochłonnym o którym mowa w art. 31a ust. 7 ustawy;
2.  W Kotłowni został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31c ustawy;
3.  Wnioskodawca jest finalnym nabywcą węglowym i sprzedający będzie wystawiał dokument dostawy lub fakturę, w której zostanie określona pozycja CN nabywanych wyrobów węglowych, ilość tych wyrobów w kilogramach oraz przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy a dokument dostawy lub faktura zostanie potwierdzona podpisem tak jak to stanowi art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia wyrobów węglowych należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do zwolnienia z podatku akcyzowego nabywanego przez Wnioskodawcę na potrzeby Kotłowni wyrobu gazowego należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, że jest finalnym nabywcą gazowym i jako taki podmiot nabywa na terytorium kraju wyroby gazowe oraz że nie jest jeszcze stroną umowy ze sprzedawcą wyrobów gazowych, w której zostało określone że wyroby te będą użyte do celów zwolnionych z akcyzy ale że w najbliższej przyszłości dojdzie do zmiany istniejącej umowy poprzez dodanie stosownej adnotacji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w przedstawionym opisie sprawy, tj. po dokonaniu zmiany w istniejącej umowie i dodaniu odpowiedniej adnotacji, będzie spełniał wszystkie warunki uprawniające do zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych przez Kotłownię na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, czyli;

1.  Kotłownia jest zakładem energochłonnym o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy;
2.  W Kotłowni został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31c ustawy;
3.  Wnioskodawca w umowie zawartej ze sprzedawcą wyrobów gazowych określi, że wyroby te będą przeznaczone do celów zwolnionych tak jak to określa art. 31b ust. 5 ustawy.

Zatem dopiero przy spełnieniu powyższych warunków Wnioskodawca będzie upoważniony do nabycia wyrobów gazowych z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy.

Tym samym (uwzględniając powyższe) stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zwolnienia wyrobów gazowych jest prawidłowe.

Reasumując: oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy zostaje ono uznane za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.