Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.378.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-30
Teza: Stawki podatku VAT dla sprzedaży Produktów.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2019 r. (data wpływu 19 września 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 września 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.378.2019.1.MK (doręczone w dniu 18 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży Produktów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży Produktów.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 września 2019 r., (data wpływu 19 września 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 września 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.378.2019.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego, która prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu produktami ogrodniczymi i rolnymi. W swojej ofercie Wnioskodawca posiada m.in. produkty składające się z nasion/cebulek danej rośliny (mogą to być m.in. nasiona bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki lub cebulki szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej)) oraz akcesoriów umożliwiających ich natychmiastowy wysiew/uprawę (dalej także jako Produkt lub łącznie Produkty).

W skład każdego Produktu wchodzą:

*   nasiona lub cebulki jednej z roślin - jak już powyżej wspomniano mogą to być nasiona bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki lub cebulki szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej). Nasiona zapakowane są w plastikową torebkę. W zależności od rośliny i wielkości nasion w torebce znajduje się od kilku do kilkudziesięciu nasion. W przypadku cebulek szczawiku czterolistnego w produkcie znajduje się kilka sztuk cebulek, mogą być one luzem lub zapakowane w plastikową torebkę.

*   mały krążek sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy - w obecnej wersji Produktów krążek ma średnicę ok. 3 cm i grubość ok. 0,6 cm.

*   miniaturowa gliniana doniczka - doniczka w obecnej wersji Produktów ma następujące wymiary: średnica zewnętrzna górna ok. 5,7 cm, średnica zewnętrzna dolna ok. 3,3 cm, wysokość ok. 4,8 cm.

*   tekturowa etykieta, która stanowi opakowanie ww. składników zestawu i zawiera instrukcję wysiewu nasion/cebulek i podstawowe informacje o produkcie.

Produkt przeznaczony jest do samodzielnego wysiewu nasion/cebulek. Nasiona/cebulki wysiewa się na podłoże kokosowe, po uprzednim umieszczeniu podłoża w miniaturowej doniczce, podlaniu go i odczekaniu aż podłoże spęcznieje i zmięknie. Po wyrośnięciu roślin z nasion/cebulek, można je przesadzić do większych pojemników lub kontynuować ich uprawę w miniaturowej doniczce, choć, z uwagi na bardzo małe rozmiary doniczki oraz bardzo małą ilość podłoża do uprawy znajdującą się w zestawie, możliwości uprawy są bardzo ograniczone, w szczególności w przypadku większych roślin.

W opinii Wnioskodawcy najważniejszą i podstawową rolę w Produktach odgrywają nasiona/cebulki poszczególnych roślin. To nasiona/cebulki są bowiem głównym elementem każdego Produktu, a pozostałe składniki zestawu mają charakter pomocniczy i ułatwiają jedynie użycie nasion/cebulek zgodnie z ich przeznaczeniem. Ponadto niewielka ilość wchodzącego w skład każdego z Produktów zasuszonego i sprasowanego podłoża uprawowego oraz bardzo małe wymiary miniaturowej doniczki, nie pozwalają na uznanie, że dla nabywcy to one mogłyby pełnić główną rolę w Produkcie. Nabycie Produktu przez odbiorcę wynika więc przede wszystkim z chęci nabycia nasion/cebulek określonej rośliny w celu ich wysiania/zasadzenia, a nie nabycia pozostałych składowych produktu, tj. krążka podłoża do uprawy lub miniaturowej doniczki. Decyzja co do nabycia oraz co do wyboru poszczególnego Produktu będzie zatem powiązana z wyborem konkretnych nasion/cebulek, a nie pozostałych elementów Produktu, które mają charakter pomocniczy w stosunku do nasion/cebulek

W celu przyporządkowania poszczególnym Produktom właściwego symbolu w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Wnioskodawca wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego (Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi) z wnioskiem o informację o właściwych symbolach poszczególnych Produktów w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Pismem z dnia 20 lutego 2019 r. nr LDZ-OKN.4221.467.2019.KU.1 Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi poinformował Wnioskodawcę o właściwych dla poszczególnych Produktów symbolach w PKWiU. W piśmie tym wskazano, że: „\`(...)\` Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 z późn. zm.) wymienione nasiona przeznaczone do samodzielnej uprawy, pakowane w torebki z dołączonym naczyniem służącym do uprawy, pod warunkiem, że zasadniczy charakter zestawom nadają nasiona, mieszczą się w grupowaniach:

*   nasiona bazylii PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona mięty PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona pietruszki PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
*   nasiona szczypiorku PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
*   nasiona słonecznika PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”,
*   nasiona margaretki PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona firletki chalcedońskiej PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona niezapominajki PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   cebulki szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej) PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”.

Natomiast w oparciu o § 3 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych stosuje się do dnia 31 grudnia 2019 r. Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) ww. mieszczą się w grupowaniach:

*   nasiona bazylii PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona mięty PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona pietruszki PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
*   nasiona szczypiorku PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
*   nasiona słonecznika PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”,
*   nasiona margaretki PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona firletki chalcedońskiej PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   nasiona niezapominajki PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
*   cebulki szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej) PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy, grzybnia”.

Z ww. pisma Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi wynika zatem, że poszczególne Produkty posiadają następujące symbole klasyfikacyjne w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (dalej także jako PKWiU 2008) oraz w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (dalej także jako PKWiU 2015):

*   Produkt z nasionami bazylii - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami mięty - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami margaretki - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami firletki chalcedońskiej - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami niezapominajki - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami pietruszki - PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”;
*   Produkt z nasionami szczypiorku - PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”;
*   Produkt z nasionami słonecznika - PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”;
*   Produkt z cebulkami szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej) - PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”.

Powyższe, przyporządkowane poszczególnym Produktom, symbole klasyfikacyjne w PKWiU 2008 (stosowanej do dnia 31 grudnia 2019 r. do celów opodatkowania podatkiem VAT) wymienione są w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy o VAT, które to załączniki zawierają wykazy towarów i usług opodatkowanych 8% i 5% stawką podatku VAT. Oznacza to, że do sprzedaży poszczególnych Produktów powinny mieć zastosowanie odpowiednie stawki podatku VAT wynikające z ww. załączników, tj. w przypadku Produktu z:

*   nasionami bazylii, mięty, margaretki, firletki chalcedońskiej i niezapominajki (objętymi PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) oraz cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) (objętymi PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”) - stawka 8% - nasionami pietruszki i szczypiorku (objętymi PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”) oraz nasionami słonecznika (objętymi PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”) - stawka 5%.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że okoliczności opisane we wniosku o interpretację oraz pytanie dotyczy sytuacji gdy dostawca towarów (Produktów) dokonując ich dostawy działa jako czynny podatnik VAT, a towary te w momencie dostawy znajdują się na terytorium Polski. Wnioskodawca wskazał, że poszczególne przedmioty wchodzące w skład danego Produktu tj. nasiona/cebulki, mały krążek sprasowanego podłoża i miniaturowa doniczka stanowią połączony ze sobą papierową etykietą zestaw (papierowa etykieta otacza wszystkie te przedmioty razem tworząc zewnętrzne opakowanie Produktu). Etykieta zawiera informacje o Produkcie m.in. nazwę oraz zdjęcie rośliny, której nasiona/cebulki znajdują się w danym Produkcie (w zależności od Produktu są to odpowiednio zdjęcia bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, szczawiku czterolistnego, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej lub niezapominajki) oraz instrukcję wysiewu nasion/cebulek. Mały krążek podłoża oraz miniaturowa doniczka służą do wysiewu nasion/cebulek wchodzących w skład danego Produktu i przedmiotów tych nie można nabyć bez nabycia nasion/cebulek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do sprzedaży Produktów z:

1.  nasionami bazylii, mięty, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki i cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) - powinna być zastosowana 8% stawka podatku VAT;
2.  nasionami pietruszki, szczypiorku i słonecznika - powinna być zastosowana 5% stawka podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy do sprzedaży Produktów z:

*   nasionami bazylii, mięty, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki i cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) - powinna być zastosowana 8% stawka podatku VAT;
*   nasionami pietruszki, szczypiorku i słonecznika - powinna być zastosowana 5% stawka podatku VAT.

Stosownie do art. 5a ustawy o podatku VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W szeregu przypadków przepisy ustawy o podatku VAT oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy określaniu zakresu stosowania innych niż podstawowa stawek podatku VAT odwołują się do symbolu PKWiU danego towaru lub usługi. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi zatem warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną. Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015). Jednocześnie, zgodnie z § 3 pkt 1 tego rozporządzenia, do celów opodatkowania podatkiem VAT do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008).

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o podatku VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku wynosi 5%.

Kluczowe dla stwierdzenia czy dany towar podlega opodatkowaniu 5% lub 8% stawką podatku VAT jest ustalenie czy towar ten znajduje się w wykazie zawartym w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy o VAT.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, zostały m.in. wymienione:

*   pod pozycją 1

„PKWiU ex 01.1 Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.16.1)”;

*   pod pozycją 13

„PKWiU 01.30.10.0 Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia.”

W załączniku nr 10, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, zostały m.in. wymienione:

*   pod pozycją 1:

„PKWiU ex 01.1 Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem:

1.  (uchylony),
2.  słomy i plew zbóż (PKWiU 01.11.50.0),
3.  nasion bawełny (PKWiU 01.11.84.0),
4.  nasion buraków cukrowych (PKWiU 01.13.72.0),
5.  trzciny cukrowej (PKWiU 01.14.10.0),
6.  tytoniu nieprzetworzonego (PKWiU 01.15.10.0),
7.  roślin włóknistych (PKWiU 01.16.1),
8.  pozostałych roślin innych niż wieloletnie (PKWiU 01.19)”.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie oznaczenia „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce załącznika „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”. Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz zawarty w tym załączniku nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Jeśli zatem dany towar lub usługa wymienione zostały w załączniku nr 3 i równocześnie, na innej podstawie, objęte jest zwolnieniem lub podlega innej niższej stawce, to pierwszeństwo ma to zwolnienie lub inna niższa stawka podatku.

Mając na uwadze powyższe regulacje oraz symbole PKWiU 2008 przyporządkowane poszczególnym Produktom stwierdzić należy, że do ich sprzedaży zastosowanie znajdą następujące stawki podatku VAT:

*   Produkt z nasionami bazylii (PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) - stawka 8% (poz. 1 załącznika nr 3);
*   Produkt z nasionami mięty (PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) - stawka 8% (poz. 1 załącznika nr 3);
*   Produkt z nasionami margaretki (PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) - stawka 8% (poz. 1 załącznika nr 3);
*   Produkt z nasionami firletki chalcedońskiej (PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) - stawka 8% (poz. 1 załącznika nr 3);
*   Produkt z nasionami niezapominajki (PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”) - stawka 8% (poz. 1 załącznika nr 3);
*   Produkt z nasionami pietruszki (PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”) - stawka 5% (poz. 1 załącznika nr 10);
*   Produkt z nasionami szczypiorku (PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”) - stawka 5% (poz. 1 załącznika nr 10);
*   Produkt z nasionami słonecznika (PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”) - stawka 5% (poz. 1 załącznika nr 10);
*   Produkt z cebulkami szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej) (PKWiU 01.30.10.0 Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”) - stawka 8% (poz. 13 załącznika nr 3).

Wnioskodawca wskazuje również, że poprawność przyjętego przez Wnioskodawcę we wniosku stanowiska potwierdza także wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnej sprawie interpretacja indywidualna z dnia 27 września 2018 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.558.2018.1.OA. Interpretacja ta dotyczyła sprzedaży nasion wraz z dołączonym do nich i pełniącym pomocniczą rolę naczyniem (kiełkownicą) z tworzywa sztucznego. Podobnie jak w niniejszym stanie faktycznym, głównym składnikiem tego zestawu były nasiona, a sprzedawane wraz z nasionami naczynie ułatwiało jedynie wykorzystanie nasion zgodnie z ich przeznaczeniem. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał w ww. interpretacji, że produkty takie powinny być opodatkowane stawką podatku VAT właściwą dla sprzedaży nasion.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego w stanie faktycznym (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wskazanej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm.). Jednakże, zgodnie z § 3 pkt 1 wskazanego rozporządzenia, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 1 załącznika nr 3 do ustawy, pod symbolem PKWiU ex 01.1, ustawodawca wskazał „Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.16.1)”. Natomiast w poz. 13 załącznika nr 3 wymieniono sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy przez PKWiU ex rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Jak wynika z art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, zostały wymienione w pozycji 1: ,,Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem:

1.  (uchylony),
2.  słomy i plew zbóż (PKWiU 01.11.50.0),
3.  nasion bawełny (PKWiU 01.11.84.0),
4.  nasion buraków cukrowych (PKWiU 01.13.72.0),
5.  trzciny cukrowej (PKWiU 01.14.10.0),
6.  tytoniu nieprzetworzonego (PKWiU 01.15.10.0),
7.  roślin włóknistych (PKWiU 01.16.1),
8.  pozostałych roślin innych niż wieloletnie (PKWiU 01.19)

– PKWiU ex 01.1.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego, która prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu produktami ogrodniczymi i rolnymi. Wnioskodawca dokonując ich dostawy będzie działał jako czynny podatnik VAT, a towary te w momencie dostawy będą znajdować się na terytorium Polski. W swojej ofercie Wnioskodawca posiada m.in. produkty składające się z nasion/cebulek danej rośliny (mogą to być m.in. nasiona bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki lub cebulki szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej)) oraz akcesoriów umożliwiających ich natychmiastowy wysiew/uprawę (dalej także jako Produkt lub łącznie Produkty).

W skład każdego Produktu wchodzą:

*   nasiona lub cebulki jednej z roślin - jak już powyżej wspomniano mogą to być nasiona bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki lub cebulki szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej). Nasiona zapakowane są w plastikową torebkę. W zależności od rośliny i wielkości nasion w torebce znajduje się od kilku do kilkudziesięciu nasion. W przypadku cebulek szczawiku czterolistnego w produkcie znajduje się kilka sztuk cebulek, mogą być one luzem lub zapakowane w plastikową torebkę.

*   mały krążek sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy - w obecnej wersji Produktów krążek ma średnicę ok. 3 cm i grubość ok. 0,6 cm.

*   miniaturowa gliniana doniczka - doniczka w obecnej wersji Produktów ma następujące wymiary: średnica zewnętrzna górna ok. 5,7 cm, średnica zewnętrzna dolna ok. 3,3 cm, wysokość ok. 4,8 cm.

*   tekturowa etykieta, która stanowi opakowanie ww. składników zestawu i zawiera instrukcję wysiewu nasion/cebulek i podstawowe informacje o produkcie.

Produkt przeznaczony jest do samodzielnego wysiewu nasion/cebulek. Nasiona/cebulki wysiewa się na podłoże kokosowe, po uprzednim umieszczeniu podłoża w miniaturowej doniczce, podlaniu go i odczekaniu aż podłoże spęcznieje i zmięknie. Po wyrośnięciu roślin z nasion/cebulek, można je przesadzić do większych pojemników lub kontynuować ich uprawę w miniaturowej doniczce, choć, z uwagi na bardzo małe rozmiary doniczki oraz bardzo małą ilość podłoża do uprawy znajdującą się w zestawie, możliwości uprawy są bardzo ograniczone, w szczególności w przypadku większych roślin.

Wnioskodawca wskazał, że poszczególne przedmioty wchodzące w skład danego Produktu tj. nasiona/cebulki, mały krążek sprasowanego podłoża i miniaturowa doniczka stanowią połączony ze sobą papierową etykietą zestaw (papierowa etykieta otacza wszystkie te przedmioty razem tworząc zewnętrzne opakowanie Produktu). Etykieta zawiera informacje o Produkcie m.in. nazwę oraz zdjęcie rośliny, której nasiona/cebulki znajdują się w danym Produkcie (w zależności od Produktu są to odpowiednio zdjęcia bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, szczawiku czterolistnego, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej lub niezapominajki) oraz instrukcję wysiewu nasion/cebulek. Mały krążek podłoża oraz miniaturowa doniczka służą do wysiewu nasion/cebulek wchodzących w skład danego Produktu i przedmiotów tych nie można nabyć bez nabycia nasion/cebulek.

Zatem w opinii Wnioskodawcy najważniejszą i podstawową rolę w Produktach odgrywają nasiona/cebulki poszczególnych roślin. To nasiona/cebulki są bowiem głównym elementem każdego Produktu, a pozostałe składniki zestawu mają charakter pomocniczy i ułatwiają jedynie użycie nasion/cebulek zgodnie z ich przeznaczeniem. Ponadto niewielka ilość wchodzącego w skład każdego z Produktów zasuszonego i sprasowanego podłoża uprawowego oraz bardzo małe wymiary miniaturowej doniczki, nie pozwalają na uznanie, że dla nabywcy to one mogłyby pełnić główną rolę w Produkcie. Nabycie Produktu przez odbiorcę wynika więc przede wszystkim z chęci nabycia nasion/cebulek określonej rośliny w celu ich wysiania/zasadzenia, a nie nabycia pozostałych składowych produktu, tj. krążka podłoża do uprawy lub miniaturowej doniczki. Decyzja co do nabycia oraz co do wyboru poszczególnego Produktu będzie zatem powiązana z wyborem konkretnych nasion/cebulek, a nie pozostałych elementów Produktu, które mają charakter pomocniczy w stosunku do nasion/cebulek

W celu przyporządkowania poszczególnym Produktom właściwego symbolu w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Wnioskodawca wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego (Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego) z wnioskiem o informację o właściwych symbolach poszczególnych Produktów w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Z ww. pisma wynika zatem, że poszczególne Produkty posiadają następujące symbole klasyfikacyjne w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

*   Produkt z nasionami bazylii - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami mięty - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami margaretki - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami firletki chalcedońskiej - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami niezapominajki - PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”;
*   Produkt z nasionami pietruszki - PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”;
*   Produkt z nasionami szczypiorku - PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”;
*   Produkt z nasionami słonecznika - PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”;
*   Produkt z cebulkami szczawiku czterolistnego (koniczyny czterolistnej) - PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy do sprzedaży Produktów z nasionami bazylii, mięty, margaretki, firletki chalcedońskiej, niezapominajki i cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) - powinna być zastosowana 8% stawka podatku VAT, a nasionami pietruszki, szczypiorku i słonecznika - powinna być zastosowana 5% stawka podatku VAT.

W tym miejscu należy odnieść się do koncepcji świadczenia złożonego. Zgodnie z tą koncepcją jeśli dane świadczenie obejmuje kilka elementów, których celem jest lepsze korzystanie tylko z jednej z tych czynności, to ta jedna czynność powinna być traktowana jako świadczenie zasadnicze, według którego należy określać zasady opodatkowania VAT wszystkich wykonywanych czynności, a pozostałe elementy świadczenia powinny zaś stanowić świadczenia pomocnicze. Innymi słowy, świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego (zasadniczego), jeśli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania świadczenia głównego (zasadniczego). W efekcie, transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym (tj. świadczenia głównego oraz świadczeń komplementarnych w stosunku do świadczenia głównego), nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie zaburzać funkcjonalności systemu podatku VAT.

Natomiast w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV) należy ustalić, czy dostawy tych towarów (w zestawie) przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. W takim bowiem przypadku należałoby uznać, że czynności te stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT, a więc powinny zostać opodatkowane według jednolitych zasad określonych dla dostawy mającej charakter zasadniczy (główny). Jeżeli jednak dostawa towarów w zestawie nie ma tak ścisłego związku gospodarczego, a więc gdy dostawy tych towarów mogą być wykonywane oddzielnie, jako niezależne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia – nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego świadczenia opodatkowanego według jednakowych zasad wyznaczonych dla dostawy towaru mającego charakter rzeczy głównej.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że dostawa nasion/cebulek, małego krążka sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy, miniaturowej glinianej doniczki oraz tekturowej etykiety, która stanowi opakowanie ww. składników zestawu i zawiera instrukcję wysiewu nasion/cebulek i podstawowe informacje o produkcie, stanowi jedną transakcję.

Powyższe wynika z tego, że dostawa powyższych Produktów jest ze sobą tak ściśle powiązana, że ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter – są to świadczenia obiektywnie niepodzielne i zależne od siebie. Nasiona/cebulki wraz z małym krążkiem sprasowanego podłoża kokosowego oraz miniaturowa gliniana doniczka połączone są ze sobą papierową etykietą (papierowa etykieta otacza wszystkie te przedmioty razem tworząc zewnętrzne opakowanie Produktu). Etykieta zawiera informacje o Produkcie m.in. nazwę oraz zdjęcie rośliny, której nasiona/cebulki znajdują się w danym Produkcie (w zależności od Produktu są to odpowiednio zdjęcia bazylii, mięty, pietruszki, szczypiorku, szczawiku czterolistnego, słonecznika, margaretki, firletki chalcedońskiej lub niezapominajki) oraz instrukcję wysiewu nasion/cebulek. Mały krążek podłoża oraz miniaturowa doniczka służą do wysiewu nasion/cebulek wchodzących w skład danego Produktu. Należy stwierdzić, że zasadniczy i podstawowy element Produktu składającego się z nasion/cebulek oraz dodatków (małego krążka sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy, miniaturowej glinianej doniczki, tekturowej etykiety) stanowią nasiona/cebulki. Nabycie Produktu przez odbiorcę wynika z chęci nabycia nasion/cebulek określonej rośliny w celu ich wysiania/zasadzenia, a nie nabycia pozostałych elementów Produktu. Zatem z powyższych okoliczności wynika, że przedmiotowe świadczenia stanowią pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną, kompleksową całość, tj. zestaw, na który składają się nasiona/cebulki, mały krążek sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy, miniaturowa gliniana doniczka, tekturowa etykieta, przy czym ww. nasiona/cebulki są towarem wiodącym (podstawowym), a mały krążek sprasowanego podłoża kokosowego do uprawy, miniaturowa gliniana doniczka, tekturowa etykieta, która stanowi opakowanie stanowią jego uzupełnienie. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla towaru podstawowego, tj. nasion/cebulek.

Jak wskazał Wnioskodawca – Główny Urząd Statystyczny sklasyfikował o następujących symbolach PKWiU dostawę Produktu z poszczególnymi:

1.  nasionami bazylii – PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
2.  nasionami mięty – PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
3.  nasionami margaretki – PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
4.  nasionami firletki chalcedońskiej – PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
5.  nasionami niezapominajki – PKWiU 01.19.22.0 „Nasiona kwiatów”,
6.  cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) – PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”,
7.  nasionami pietruszki – PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
8.  nasionami szczypiorku – PKWiU 01.13.60.0 „Nasiona warzyw, z wyłączeniem nasion buraków cukrowych”,
9.  nasionami słonecznika – PKWiU 01.11.95.0 „Nasiona słonecznika”.

Zatem z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedstawionym opisie sprawy sprzedaż Produktu (z nasionami ww. w pkt 1-5) będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w powiązaniu z poz. 1 załącznika nr 3 do ustawy, natomiast sprzedaż Produktu (z cebulkami szczawiku czterolistnego (tzw. koniczyny czterolistnej) – PKWiU 01.30.10.0 „Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia”, ww. pkt 6) również będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w powiązaniu z poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy.

Natomiast sprzedaż Produktu (z nasionami ww. w pkt 7-9) będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w powiązaniu z poz. 1 załącznika nr 10 do ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

1.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
2.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.