Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.209.2017.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-04
Teza: w zakresie ustalenia czy część dotacji otrzymywanej na podstawie uchwały odpowiedniej rady gminy w roku 2016 i 2017 przeznaczanej na pokrycie wynagrodzeń osoby fizycznej jako organu prowadzącego placówki oświatowe, niebędącego dyrektorem tych placówek a prowadzącego zajęcia dydaktyczne w tych placówkach jako nauczyciel na podstawie umowy o pracę zawartej z Dyrektorem Szkoły, to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dotacja; nauczyciel; opodatkowanie; wynagrodzenia; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.), uzupełnionym 15 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia czy część dotacji otrzymywanej na podstawie uchwały odpowiedniej rady gminy w roku 2016 i 2017 przeznaczanej na pokrycie wynagrodzeń osoby fizycznej jako organu prowadzącego placówki oświatowe, niebędącego dyrektorem tych placówek a prowadzącego zajęcia dydaktyczne w tych placówkach jako nauczyciel na podstawie umowy o pracę zawartej z Dyrektorem Szkoły, to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   w 2016 r. – **jest prawidłowe,**
*   w 2017 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie ustalenia czy część dotacji otrzymywanej na podstawie uchwały odpowiedniej rady gminy w roku 2016 i 2017 przeznaczanej na pokrycie wynagrodzeń osoby fizycznej jako organu prowadzącego placówki oświatowe, niebędącego dyrektorem tych placówek a prowadzącego zajęcia dydaktyczne w tych placówkach jako nauczyciel na podstawie umowy o pracę zawartej z Dyrektorem Szkoły, to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4011.209.2017.1.BS, Znak: 0111-KDIB1-1.4011.238.2017.1.BS, Znak: 0111-KDIB1-1.4011. 239.2017.1.BS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 grudnia 2017 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzi działalność od dnia 4 listopada 2016 r., na podstawie Decyzji Burmistrza w sprawie udzielenia zezwolenia na założenie placówek publicznych zgodnie z art. 58 ustawy o systemie oświaty, której przedmiotem jest prowadzenie trzech placówek publicznych (szkoły podstawowej, gimnazjum i przedszkola). Działalność tych placówek finansowana jest z dotacji przekazywanych przez właściwą gminę. Wnioskodawca jest organem prowadzącym placówki lecz nie jest ich dyrektorem, ale równocześnie jako nauczyciel prowadzi zajęcia dydaktyczne w szkole oraz gimnazjum i uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenie. Organ prowadzący powierzył stanowisko Dyrektora innej osobie fizycznej udzielając jej stosownych upoważnień.

Rozliczenie działalności placówek następuje w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W świetle powołanych przepisów, przedmiotowe dotacje udzielone placówkom oświatowym z jednostki samorządu terytorialnego, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych (na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy. W myśl tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszty poniesione w związku z funkcjonowaniem placówki oświatowej (wydatki bieżące), które zostały sfinansowane otrzymanym dofinansowaniem, nie są kosztem uzyskania przychodu.

Z części otrzymanej dotacji sfinansowana została praca właściciela - Wnioskodawcy (wynagrodzenie pracownika dydaktycznego). Wynagrodzenie to jest wykazane w zestawieniu „Rozliczenie dotacji” w bloku „Wynagrodzenie pracowników pedagogicznych” i zaakceptowane przez gminę. Z tego tytułu za rok 2016 został wystawiony dla Wnioskodawcy jak i dla innych pracowników pedagogicznych PIT-11 obejmujący wynagrodzenie ze stosunku pracy nauczyciela.

W związku z powyższym, otrzymana dotacja na funkcjonowanie szkoły została przez Wnioskodawcę uznana za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony na podstawie art. 21 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez wynagrodzenia właściciela jako nauczyciela.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy jeżeli część dotacji otrzymywanej na podstawie uchwały odpowiedniej rady gminy w roku 2016 i 2017 przeznaczanej na pokrycie wynagrodzeń osoby fizycznej jako organu prowadzącego placówki oświatowe, niebędącego dyrektorem tych placówek a prowadzącego zajęcia dydaktyczne w tych placówkach jako nauczyciel na podstawie umowy o pracę zawartej z Dyrektorem Szkoły, to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

(część pytania oznaczonego we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów, dotacja wypłacana przez gminę na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty w części w jakiej została przeznaczona na pokrycie kosztów pracy właściciela - organu prowadzącego, będącego osobą fizyczną - tj. na jego wynagrodzenie jako pracownika dydaktycznego (nauczyciela), podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, szkoła lub placówka może być zakładana i prowadzona przez osobę fizyczną. Osoba ta prowadząca szkołę lub placówkę jest w oparciu o przepisy ww. ustawy organem prowadzącym ponieważ art. 3 pkt 5 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o organie prowadzącym szkołę (\`(...)\`) - należy przez to rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne. Organ prowadzący szkołę odpowiada za jej działalność, a do jego zadań należy w szczególności: zapewnienie warunków działania szkoły, zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły - art. 5 ust. 7 ustawy. Osoby fizyczne w myśl art. 58 ust. 3 mogą zakładać szkoły lub placówki publiczne po uzyskaniu zezwolenia właściwego organu jednostki samorządu terytorialnego. Szkoła lub placówka musi oprócz zasobu majątkowego dysponować potencjałem ludzkim - pracownikami pedagogicznymi - nauczycielami, do których zaliczyć należy osobę fizyczną prowadzącą szkołę jeżeli posiada odpowiednie kwalifikacje i świadczy pracę w tym zakresie. Do takiej osoby będą miały zastosowanie art. 9 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela w myśl jej art. 91b ust. 2 pkt 4 wskazujący na wymagania kwalifikacyjne. Należy ocenić, że osoba fizyczna będąca organem prowadzącym szkołę może być równocześnie nauczycielem tej szkoły, co znajduje potwierdzenie w praktyce oraz w interpretacjach podatkowych dotyczących opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z funkcjonowaniem placówek oświatowych. Także powołane przepisy ustawy o systemie oświaty nie wykluczają łączenia wskazanych powyżej funkcji i stanowisk.

W związku z faktem, iż umowy o pracę nie można zawrzeć z samym sobą, podstawą wypłaty wynagrodzenia za pracę dydaktyczną dla osoby fizycznej będącej organem prowadzącym placówki oświatowe a niebędącym dyrektorem tych placówek jest umowa o pracę zawarta z Dyrektorem tych placówek. Za potwierdzenie takiego stanowiska należy uznać zezwolenie wydane przez właściwą Gminę na założenie publicznej placówki, gdyż wydanie decyzji administracyjnej stanowi potwierdzenie prawidłowości zgłoszonych dokumentów (w tym kadry pracowniczej, pedagogicznej nauczyciela przewidzianych do zatrudnienia w szkole), oraz spełnienia warunków określonych w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej i Sportu w sprawie szczegółowych zasad i warunków udzielania i cofania zezwolenia na założenie szkoły lub placówki publicznej przez osobę prawna lub fizyczną.

Zgodnie z art. 80 ust. 3 ustawy o systemie oświaty dotacje dla publicznych szkół przysługują, na każdego ucznia z budżetu jednostki samorządu terytorialnego obowiązanej do prowadzenia danego typu i rodzaju szkół w wysokości równej podstawowej kwocie dotacji dla szkół danego typu i rodzaju, nie niższej jednak niż kwota przewidziana na takiego ucznia w części oświatowej subwencji ogólnej dla jednostki samorządu terytorialnego. Jest to dotacja w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych i jako taka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 pkt 29 (winno być: art. 21 ust. 1 pkt 129) ustawy podatkowej wg stanu na dzień 31 grudnia 2016 r. W związku z powyższym, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na prowadzenie publicznych placówek oświatowych, o których mowa we wniosku, są dla Wnioskodawcy przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia publicznych szkół i przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2198 z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne publicznych poradni oraz placówek oświatowych stanowią przychody z działalności gospodarczej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej została zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Aby zatem określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie publicznej szkoły podstawowej, gimnazjum i przedszkola, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność polegająca na prowadzeniu publicznej szkoły podstawowej, gimnazjum i przedszkola ma charakter odpłatnego świadczenia usług, a zatem jest nastawiona na osiągnięcie zysku. Ponadto ma ona charakter zorganizowany, ponieważ prowadzenie powyższych placówek edukacyjnych wymaga od prowadzącego lub jego pracowników posiadania określonego wykształcenia, uprawnień i zezwoleń właściwych organów. Wreszcie działalność taka jest prowadzona w sposób ciągły, gdyż jest prowadzona stale, nie ma charakteru okazjonalnego. Nie ma zatem żadnych wątpliwości, że w świetle definicji działalności gospodarczej, określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prowadzące publiczne szkoły podstawowe, gimnazja i przedszkola należałoby zaliczyć do grona podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z prowadzenia przez osobę fizyczną publicznej szkoły podstawowej, gimnazjum i przedszkola stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, środki finansowe pochodzące z dotacji i przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzenia właściciela publicznych placówek oświatowych – szkoły podstawowej, gimnazjum i przedszkola co do zasady stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.), wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Natomiast zgodnie z brzemieniem ww. przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Stosownie do art. 21 ust. 36 ww. ustawy (dodanego do tej ustawy z dniem 1 stycznia 2017 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Zwolnienie wynikające z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 36 ww. ustawy jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.), pod pojęciem organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty w ww. brzmieniu, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1a tej ustawy w ww. brzmieniu, niepubliczne przedszkola, inne formy wychowania przedszkolnego, szkoły podstawowe, ośrodki, o których mowa w art. 2 pkt 5, oraz poradnie psychologiczno-pedagogiczne, które zgodnie z art. 71b ust. 2a prowadzą wczesne wspomaganie rozwoju dziecka, otrzymują na każde dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, niezależnie od dotacji, o których mowa w ust. 1b, 1ba, 1c, 2a, 2b, 2ca, 2d, 2ea, 2ec, 3a, 3ab i 3ac, dotację z budżetu odpowiednio gminy lub powiatu w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na takie dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju w części oświatowej subwencji ogólnej odpowiednio dla gminy lub powiatu, pod warunkiem że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę, ośrodek lub poradnię poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji informację o planowanej liczbie dzieci, które mają być objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji.

Jak stanowi art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w ww. brzmieniu, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej.

Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1.  pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:
    1.  wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,
    2.  sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7\- z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;
2.  zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:
    1.  książki i inne zbiory biblioteczne,
    2.  środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,
    3.  sprzęt sportowy i rekreacyjny,
    4.  meble,
    5.  pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

W świetle powołanych przepisów, dotacja, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymana z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a przeznaczona na działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia szkoły publicznej, gimnazjum i przedszkola, w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne, jest, co do zasady, wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 36 tej ustawy (obowiązującego od 1 stycznia 2017 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Zatem, od 1 stycznia 2017 r. podatkiem dochodowym od osób fizycznych objęta została ta część dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymana z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą. Tym samym wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej publiczne placówki oświatowe będącej równocześnie nauczycielem prowadzącym zajęcia dydaktyczne w tych placówkach, sfinansowane dotacją otrzymaną z budżetu jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.), nie stanowi dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który do końca 2016 r. korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast od 1 stycznia 2017 r. zgodnie z art. 21 ust. 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód ten nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz podlega opodatkowaniu, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym środki te mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a tym samym wysokość należnego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie ustalenia czy część dotacji otrzymywanej na podstawie uchwały odpowiedniej rady gminy w roku 2016 i 2017 przeznaczanej na pokrycie wynagrodzeń osoby fizycznej jako organu prowadzącego placówki oświatowe, niebędącego dyrektorem tych placówek a prowadzącego zajęcia dydaktyczne w tych placówkach jako nauczyciel na podstawie umowy o pracę zawartej z Dyrektorem Szkoły, to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   w 2016 r. – jest prawidłowe,
*   w 2017 r. – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić przy tym należy, że w zakresie dotyczącym części pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 oraz pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i Nr 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.