Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.454.2018.3.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-24
Teza: miejsca świadczenia dla usług montażu/demontażu, przebudowy regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego wykonywanych na terytorium Francji; - wykazania wartości ww. usług w deklaracji podatkowej; - opodatkowania usług świadczonych przez podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy na terytorium Francji
Słowa kluczowe: deklaracje; Francja; montaż; nieruchomości; obciążenia; umowa; usługi; usługi-usługi budowlane; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 8 czerwca 2018r.), uzupełnionym pismem z 3 sierpnia 2018 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.) oraz pismem z 11 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  miejsca świadczenia dla usług montażu/demontażu, przebudowy regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego wykonywanych na terytorium Francji;
2.  wykazania wartości ww. usług w deklaracji podatkowej;
3.  opodatkowania usług świadczonych przez podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy na terytorium Francji

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2018 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: miejsca świadczenia dla usług montażu/demontażu, przebudowy regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego wykonywanych na terytorium Francji, wykazania wartości ww. usług w deklaracji podatkowej, opodatkowania dla ww. usług świadczonych przez podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy na terytorium Francji.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 sierpnia 2018 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 24 lipca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.454.2018.1.ICz oraz pismem z 11 września 2018 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 22 maja 2017 r. w formie jednoosobowej. Dochód z działalności gospodarczej opodatkowany jest podatkiem dochodowym liniowym. Wnioskodawca jest czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług. Jednym z przedmiotów działalności są pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 43.99.Z). Głównym profilem działalności firmy jest montaż/demontaż i przebudowa regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego. Do wykonywania zleceń firma nie zatrudnia swojego personelu, posługuje się tylko firmami/ekipami podwykonawczymi sprawując nadzór nad prowadzonymi pracami. Miejscem wykonywania usług jest Francja. Montowane regały, konstrukcje są trwale związane z nieruchomością. Usługi, które wykonuje Wnioskodawca świadczy dla podmiotu mającego siedzibę we Francji oraz dla podmiotu mającego siedzibę w Polsce. Ponadto Wnioskodawca kupuje usługi, które są wykonywane we Francji od podwykonawcy mającego siedzibę w Polsce.

W piśmie z 3 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy i wyjaśnił, co następuje:

W zakresie pytania 1 i 2

1.  Usługi montażu/demontażu regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych, i wyposażenia magazynowego, które świadczę na terytorium Francji zmierzają do zainstalowania tych konstrukcji na stałe w budynku, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.
2.  Świadczone usługi mają na celu zmianę fizycznego stanu danej nieruchomości, natomiast nie mają na celu zmiany prawnego stanu danej nieruchomości.
3.  Wnioskodawca jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Francji.
4.  Podmiot francuski, który jest nabywcą usług Wnioskodawcy jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.
5.  Podmiot francuski, który jest nabywcą usług Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.).
6.  Podmiot francuski nie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce i nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej lub nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium R.P.
7.  Wnioskodawca świadczy usługi montażu/demontażu regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego na terytorium Francji dla podmiotu polskiego:
    *   podmiot polski jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce i posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej lub posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium R.P. 
    *   podmiot polski nie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą we Francji i posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Francji lub posiadającym stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Francji.

W zakresie pytania 3

1.  Dla czynności montażu/demontażu regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego, zgodnie z rozporządzeniem rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) jest właściwym jest symbol PKWiU 43.99.90
2.  lecając wykonanie usług, o których mowa we wniosku podwykonawcy, Wnioskodawca działa w charakterze Podwykonawcy.
3.  Każdy z podmiotów biorących udział w świadczeniu usług, o których mowa we wniosku, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. li 9 ustawy.
4.  Podwykonawca, który świadczy dla Wnioskodawcy usługi na terytorium Francji:
    *   jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce i posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej lub posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium R.P.
    *   nie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą we Francji i nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Francji lub nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Francji.

W piśmie z 11 września 2018 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił, co następuje:

Usługi montażu/demontażu regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych, i wyposażenia magazynowego, które Wnioskodawca świadczy na terytorium Francji zmierzają do zainstalowania tych konstrukcji na stałe w budynku za pomocą śrub, kotew mechanicznych, kotew chemicznych lub szpilek stalowych, które są zalewane betonem i na stałe połączone z posadzką lub innymi elementami konstrukcji budynku. Konstrukcje te nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. W/w konstrukcje logistyczne są to platformy lub antresole jedno lub wielopoziomowe przeważnie budowane w obiektach przemysłowych, halach, magazynach, hurtowniach czy sklepach. Montaż tych konstrukcji ma za zadanie zwiększyć powierzchnię użytkową danego obiektu. Wznoszone konstrukcje powstają z elementów stalowych i są na stałe połączone z budynkiem, w którym są montowane. Nie mogą być one samoistnie przeniesione tylko poprzez wyburzenie całej konstrukcji.

Według opinii Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 lipca 2015 r. (Dz. U. z 2015 r poz. 1676) wymienione wyżej usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Gdzie powstaje obowiązek podatkowy, jeśli usługa jest wykonywana na nieruchomości poza granicami kraju?
2.  W której pozycji wykazać w Deklaracji VAT-7 wartość świadczonych usług:
    *   jeśli usługa wykonywana we Francji jest dla podmiotu mającego siedzibę we Francji,
    *   jeśli usługa wykonywana we Francji jest dla podmiotu mającego siedzibę w Polsce.
3.  Jeśli Wnioskodawca kupuje usługę wykonaną we Francji od podwykonawców Polskich, czy będzie mieć w takim przypadku zastosowanie procedura „odwrotne obciążenie”? Wnioskodawca zaznaczył, iż nie jest Inwestorem, tylko Podwykonawcą lub Wykonawcą głównym.

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Wszystkie wymienione usługi montażu/demontażu wykonywane poza granicami kraju tj. we Francji, gdzie dokonywane są w konkretnej nieruchomości, pod konkretnym adresem. Zdaniem Wnioskodawcy - w takim przypadku zastosowanie ma art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który reguluje, iż miejscem opodatkowania jest miejsce gdzie położona jest nieruchomość. W przypadku wystawienia faktury na rzecz wykonawcy, który dokumentuje wykonanie trwałego montażu konstrukcji itp. poza granicami Polski usługa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.
2.  Podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określony dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. Usługi budowlane jako usługi trwale związane z nieruchomościami podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług. Nie wykazuje się ich w informacjach podsumowujących VAT-UE. Natomiast w Deklaracji VAT-7 wypełnia się poz. 11 „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju” - ale bez poz. 12, gdyż w poz. tej należy wykazać wyłącznie usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT.
3.  W przypadku zakupu usługi od polskiego wykonawcy ewentualny obowiązek rozliczenia tego podatku przez nabywcę będzie dotyczył sytuacji, kiedy to nabywcą usługi byłby podatnik innego kraju. Natomiast jeśli odbiorcą usługi jest polski podatnik, który podaje polski NIP, nie będzie miała w tym przypadku procedura odwrotnego obciążenia (podatek rozlicza nabywca). Ponadto polski podatnik powinien sprawdzić czy zgodnie z francuskimi przepisami ma obowiązek rozliczenia podatku we Francji, czy też prawo francuskie pozwala na przerzucenie rozliczenia podatku przez nabywcę w ramach tzw. odwrotnego obciążenia W takim przypadku powinna być wystawiona faktura bez VAT. Dlatego też polski podatnik, jeśli świadczy usługę na rzecz innego polskiego podatnika we Francji, powinien zarejestrować się we Francji jako podatnik podatku od wartości dodanej i wystawić fakturę z wykazanym francuskim podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

Według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b i 31a rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością.

Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Zatem zgodnie z przepisem art. 28e ustawy jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ustawy ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, w szczególności art. 31a rozporządzenia 282/2011, należy stwierdzić, że w celu określenia, czy przedstawione w stanie faktycznym usługi mają związek z nieruchomością, należy rozstrzygnąć czy związek ten jest wystarczająco bezpośredni.

W kwestii miejsca świadczenia wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (tj. związku z konkretną nieruchomością), m.in. w wyroku z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria) (dotyczącym przeniesienia praw do dokonywania połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń na dokonywanie połowów jako świadczenie usług związanych z nieruchomościami). TSUE stwierdził w pkt 23 wyroku, że „W tych okolicznościach należy zbadać jeszcze, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. W rzeczywistości bowiem sprzeczne z systematyką art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością”. Ponadto w pkt 25 wskazał, „Prawa do dokonywania połowów, wokół których koncentruje się postępowanie przed sądem krajowym, mogą być wykonywane jedynie w związku z daną rzeką i na częściach tej rzeki wskazanych w zezwoleniach. Tym samym sama rzeka stanowi zatem konstytutywny element zezwoleń na dokonywanie połowów, a co się z tym wiąże także przeniesienia prawa do dokonywania połowów. W zakresie, w jakim świadczenie usług, które – tak jak usługi w postępowaniu przed sądem krajowym – polegają na cesji praw do korzystania z dobra takiego, jakim jest rzeka, nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi”.

Natomiast w wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. C-155/12 TSUE stwierdził: „W związku z powyższym podlegające ocenie w niniejszej sprawie świadczenie magazynowania może odznaczać się wystarczająco ścisłym związkiem z nieruchomością jedynie wówczas, gdy jest ono związane z prawem używania konkretnej nieruchomości lub konkretnej części nieruchomości. Tylko w tym przypadku sama nieruchomość byłaby przedmiotem usługi. W tym kontekście może mieć znaczenie okoliczność, że powierzchnie magazynowe nie są w sposób swobodny dostępne dla klienta (…). Jeżeli jednak ze świadczeniem magazynowania nie jest związane prawo używania konkretnej nieruchomości, wówczas przedmiotem świadczenia są jedynie towary podlegające przechowaniu. Jak zostało wyjaśnione, nieistotna jest okoliczność, że do magazynowania jest w sposób konieczny potrzebna nieruchomość. Jak słusznie wskazał rząd grecki, w tym przypadku nieruchomość jest jedynie środkiem służącym do wykonania świadczenia”.

Warto przywołać także fragment wyroku TSUE z dnia 3 września 2009 r., w sprawie C-37/08, który zapadł wprawdzie na gruncie innego stanu faktycznego, tym niemniej pewne stwierdzenia w nim zawarte mają charakter ogólny: „okoliczność, że element centralny świadczenia jest niemożliwy lub nie ma sensu, jest determinujący. W tym zakresie wszelki związek materialny z nieruchomością lub jej częścią wydaje się wystarczający. To sformułowanie wskazuje np. na świadczenie usług obejmujące korzystanie z nieruchomości, rozporządzanie nią, budowę i konserwację nieruchomości, w tym usługi służące bezpośrednio tej działalności (…)”.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że dla uznania świadczonych usług za związane z nieruchomościami, musi wystąpić ścisły związek danego świadczenia z konkretną nieruchomością. Usługi te nie mogą mieć jedynie jakiegokolwiek związku z nieruchomością. Warunkiem uznania ich za związane z nieruchomością jest zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem, a daną nieruchomością.

Z opisu sprawy wynika, że głównym profilem działalności firmy jest montaż/demontaż i przebudowa regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego. Miejscem wykonywania usług jest Francja. Montowane regały, konstrukcje są trwale związane z nieruchomością. Usługi, które wykonuje Wnioskodawca świadczy dla podmiotu mającego siedzibę we Francji oraz dla podmiotu mającego siedzibę w Polsce.

Wątpliwości dotyczą ustalenia miejsca świadczenia wykonywanych przez Wnioskodawcę usług montażu/demontażu i przebudowy regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego w nieruchomości położonej we Francji.

W przedmiotowej sprawie usługi wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na montażu/demontażu regałów, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego zmierzają do zainstalowania tych konstrukcji na stałe w budynku, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. Świadczone usługi mają na celu zmianę fizycznego stanu danej nieruchomości, natomiast nie mają na celu zmiany prawnego stanu danej nieruchomości. Usługi montażu/demontażu regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych, i wyposażenia magazynowego, które Wnioskodawca świadczy na terytorium Francji zmierzają do zainstalowania tych konstrukcji na stałe w budynku za pomocą śrub, kotew mechanicznych, kotew chemicznych lub szpilek stalowych, które są zalewane betonem i na stałe połączone z posadzką lub innymi elementami konstrukcji budynku. Konstrukcje te nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. W/w konstrukcje logistyczne są to platformy lub antresole jedno lub wielopoziomowe przeważnie budowane w obiektach przemysłowych, halach, magazynach, hurtowniach czy sklepach. Montaż tych konstrukcji ma za zadanie zwiększyć powierzchnię użytkową danego obiektu. Wobec tego należy uznać, że w tej konkretnej sprawie sposób połączenia regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych lub wyposażenia magazynowego prowadzi do trwałego połączenia z nieruchomością.

Mając na uwadze regulacje wynikające z zacytowanych w interpretacji przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter usług związanych z nieruchomością w myśl art. 31a ust. 2 lit. d rozporządzenia 282/2011. Tym samym miejsce świadczenia tych usług ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usługi związanej z nieruchomością jest miejsce jej położenia, w omawianym przypadku miejscem położenia nieruchomości jest terytorium Francji. Oznacza to, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na nieruchomości znajdującej się na terytorium Francji podlegają opodatkowaniu na terytorium tego kraju.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, jest prawidłowe.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, tj. w zakresie wykazywania wartości przedmiotowej usługi w informacji podsumowującej i deklaracji VAT-7 należy wskazać, że w myśl art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca – zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o podatku od wartości dodanej, rozumie się przez to podatek nakładany na terytorium państwa członkowskiego z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Ustawodawca w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, odnosi się do kwestii opodatkowania nie „polskim” podatkiem VAT, ale podatkiem od wartości dodanej, tj. w miejscu świadczenia usługi. Ten fakt powoduje, że podatnik świadczący usługę, która jest opodatkowana przez jego kontrahenta, powinien zweryfikować przepisy obowiązujące w kraju kontrahenta, aby wiedzieć, czy usługa którą świadczy jest zwolniona lub opodatkowana 0% stawką i czy powinien ją w efekcie wykazywać w informacji podsumowującej.

Według art. 102 ust. 1 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji podsumowującej wraz z objaśnieniami co do sposobu jej wypełnienia, terminu i miejsca składania oraz wzór korekty informacji podsumowującej wraz z objaśnieniami co do sposobu jej wypełnienia, uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz przepisy Unii Europejskiej.

W załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach (Dz. U. z 2016 r., poz. 2268), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2017 r., został zawarty wzór informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach VAT-UE(4).

Zgodnie zaś z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W art. 99 ust. 14 ustawy zapisano, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Aktualny wzór deklaracji VAT-7 określa rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 856) w załączniku nr 1. Zgodnie z zawartymi w tym rozporządzeniu „Objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7(18) i VAT-7K(12))” – załącznik nr 3 do rozporządzenia:

*   w poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju oraz świadczonych usług rozliczanych w ramach procedury szczególnej dotyczącej usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych;
*   w poz. 12 wykazuje się świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Z konstrukcji deklaracji VAT-7 wynika, że w poz. 11 wykazuje się wyłącznie te usługi, które podlegają opodatkowaniu poza terytorium kraju, zarówno na terytorium Unii Europejskiej, jak i na terytorium państw trzecich, z których w poz. 12 wyodrębnia się usługi, dla których miejsce świadczenia określane jest na podstawie art. 28b ustawy i które świadczone są na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz podatników podatku od wartości dodanej.

Skoro w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę jest ustalane na podstawie art. 28e ustawy, to usługi te wykazuje się tylko w poz. 11 deklaracji VAT-7, natomiast usług tych nie wykazuje się w poz. 12 deklaracji VAT-7.

Ponadto jak wynika z powołanego przepisu art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, obowiązek składania informacji podsumowującej dotyczy tylko podatników dokonujących usługi, do których stosuje się przepis art. 28b.

Wobec powyższego Wnioskodawca nie jest zobowiązany ujmować w informacji podsumowującej (deklaracji VAT-UE) świadczonych usług na terytorium Francji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 3, należy wskazać co następuje:

Jak wyjaśnił Wnioskodawca głównym profilem jego działalności jest montaż/demontaż i przebudowa regałów magazynowych, konstrukcji logistycznych i wyposażenia magazynowego. Do wykonywania zleceń Wnioskodawca nie zatrudnia swojego personelu, posługuje się tylko firmami/ekipami podwykonawczymi sprawując nadzór nad prowadzonymi pracami. Miejscem wykonywania usług jest Francja.

Ponownie należy przypomnieć, że dla prawidłowego określenia miejsca powstania obowiązku podatkowego tj. określenia kraju, w którym należy rozliczyć podatek z tytułu wykonywanej usługi, a w konsekwencji dla zastosowania właściwej stawki VAT - istotne znaczenie ma miejsce świadczenia usług w rozumieniu cytowanej ustawy o VAT.

W przypadku świadczenia przez podatnika usług związanych z nieruchomościami położonymi poza terytorium kraju, w jednym z państw członkowskich - miejscem świadczenia usług, a w konsekwencji miejscem powstania obowiązku podatkowego - będzie więc kraj położenia nieruchomości.

Jak wyjaśniono wyżej świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter usług związanych z nieruchomością w myśl art. 31a ust. 2 lit. d rozporządzenia 282/2011, tym samym miejsce świadczenia tych usług ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, co oznacza, że usługi świadczone na nieruchomości podlegają opodatkowaniu na terytorium Francji.

W przypadku, gdy nabywane przez Wnioskodawcę od podwykonawców usługi również są związane z nieruchomością położoną we Francji, to usługi te w myśl art. 28e ustawy nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, lecz w miejscu położenia nieruchomości.

Skoro miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością - wykonywanych przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy - jest terytorium Francji, to usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Zatem w takiej sytuacji kwestie dotyczące powstania obowiązku podatkowego, stawki podatku, odwrotnego obciążenia oraz podmiotu zobowiązanego do jego zapłaty nie regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, lecz obowiązujące we Francji przepisy dotyczące podatku od wartości dodanej i powinny być określone zgodnie z przepisami obwiązującymi we Francji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 3, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. W związku z tym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.