Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.22.2024.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-13
Teza: Obowiązek dokonania korekty rozliczeń dla potrzeb podatku akcyzowego.
Słowa kluczowe: akcyza; deklaracje-deklaracja korygująca; energia-energia elektryczna; korekta; sprzedaż; wyroby-wyroby energetyczne-energia elektryczna
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-Rozdział 10 Korekta deklaracji-Korygowanie deklaracji podatkowej; Podatek akcyzowy- Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych- Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy- Obowiązki podatnika; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy.-Energia elektryczna - deklaracje i termin płatności.; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Podatnik akcyzy, właściwość organów podatkowych-Podatnik akcyzy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania w przypadku energii elektrycznej
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 19; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 2-art. 13-ust. 1-pkt 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24-ust. 4; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81-§ 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81-§ 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 29 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku korekty rozliczeń podatku akcyzowego od sprzedawanej energii elektrycznej, wpłynął 29 stycznia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X S.A. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) to spółka prawa handlowego, działająca na rynku od 2013 roku. Głównym przedmiotem jej działalności jest handel energią elektryczną (35.14.Z), a także wytwarzanie energii elektrycznej (35.11.Z), przesyłanie energii elektrycznej (35.12.Z) oraz dystrybucja energii elektrycznej (35.13.Z).

W 2014 roku Spółka uzyskała koncesję na obrót energią elektryczną, zaś w 2015 roku rozpoczęła nabywanie energii elektrycznej od wytwórców odnawialnych źródeł energii.

Wnioskodawca jest zatem spółką energetyczną, która specjalizuje się w handlu energią elektryczną. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawiera umowy w przedmiocie dostawy energii elektrycznej, w tym w również na rzecz podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne.

Przedmiotowy wniosek dotyczy sprzedaży i dostaw energii elektrycznej na rzecz kontrahentów, którzy na etapie zawierania z nimi umów przez Wnioskodawcę, posiadają jedną z wymienionych wyżej koncesji, a więc nie są nabywcami końcowymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym.

Jednocześnie mając na celu zachowanie należytej staranności, Wnioskodawca zawierając umowy z kontrahentami odbiera od nich oświadczenie o ich statusie na potrzeby podatku akcyzowego. Oświadczenie to zawiera w szczególności informacje na temat tego czy posiadają oni status nabywcy końcowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym.

Ponad to, kontrahenci Wnioskodawcy, zawierając z nim umowy, zobowiązują się jednocześnie do niezwłocznego informowania o wszelkich zmianach swojego statusu akcyzowego, w szczególności zaś utracie koncesji. Utrata koncesji przez kontrahenta rzutuje bowiem w oczywisty sposób na obowiązek poboru i zapłaty podatku akcyzowego przez obie strony transakcji.

W przypadku sprzedaży energii elektrycznej na rzecz kontrahentów nie będącymi nabywcami końcowymi, Wnioskodawca dokonując rozliczenia i wystawiając fakturę na rzecz takich odbiorców (kontrahentów), nie powiększa wartości netto przedstawionej na fakturze o podatek akcyzowy. Natomiast sprzedając energię elektryczną na rzecz nabywców końcowych, Wnioskodawca powiększa wartość netto wyrażoną na fakturze o należny podatek akcyzowy. W związku z powyższym, dla Wnioskodawcy kluczowe znaczenie mają odbierane przez niego od kontrahentów na etapie zawierania umów oświadczenia oraz ich późniejsza aktualizacja.

Niezależnie od postanowień umownych oraz weryfikacji kontrahentów, w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zdarzają się sytuacje, w których kontrahent nie informuje Wnioskodawcy o utracie koncesji, bądź informuje o tym fakcie z opóźnieniem, co wprost przekłada się na sposób fakturowania przez Wnioskodawcę. W sytuacji, gdy kontrahent Wnioskodawcy utraci koncesję, stając się nabywcą końcowym, Wnioskodawca - w przypadku braku informacji od kontrahenta - kontynuuje wystawianie faktur na rzecz takiego kontrahenta w sposób.

### Pytanie

Czy w przypadku, w którym kontrahent nie poinformuje Wnioskodawcy o utracie koncesji i uzyskaniu statusu nabywcy końcowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty rozliczeń dla potrzeb podatku akcyzowego i doliczenia \[podatku\] akcyzowego, ze względu na fakt, że to nabywca energii elektrycznej zobowiązany jest do samoopodatkowania takiego zakupu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, w którym wystawi on na rzecz kontrahenta fakturę nie uwzględniającej wartości podatku akcyzowego w sytuacji, w której kontrahent nie poinformował go o utracie koncesji, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku korygowania rozliczeń oraz wystawionych faktur. W takiej sytuacji obowiązek obliczenia oraz odprowadzenia podatku akcyzowego spoczywać będzie na odbiorcy energii elektrycznej, który nie dopełnił obowiązków informacyjnych w związku ze zmianą statusu na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym, a więc pozostającego - wedle najlepszej wiedzy Wnioskodawcy - podmiotem nie będącym nabywcą końcowym energii elektrycznej.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (dalej: „ustawa akcyzowa”) wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy akcyzowej nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne (dalej: „prawo energetyczne”).

A contrario, podmiot posiadający przynajmniej jedną ze wskazanych powyżej koncesji nie jest uznawany za nabywcę końcowego na gruncie ustawy akcyzowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2-3 ustawy akcyzowej w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

\- sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów prawa energetycznego, który wyprodukował tę energię (ust. 1 pkt 2);

\- zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej (ust. 1 pkt 3).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy akcyzowej, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy akcyzowej, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (zasada jednofazowości opodatkowania).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy akcyzowej, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego powstaje:

\- z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego,

\- z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju,

\- z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6 ustawy akcyzowej,

\- z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Jednocześnie, jak stanowi art. 11 ust. 2 ustawy akcyzowej wydanie energii elektrycznej nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, w którym wystawi on na rzecz kontrahenta fakturę nie uwzględniającej wartości podatku akcyzowego w sytuacji, w której kontrahent nie poinformował go o utracie koncesji, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku korygowania rozliczeń oraz wystawionych faktur. W takiej sytuacji obowiązek obliczenia oraz odprowadzenia podatku akcyzowego spoczywać będzie na odbiorcy energii elektrycznej, który nie dopełnił obowiązków informacyjnych w związku ze zmianą statusu na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym, a więc pozostającego - wedle najlepszej wiedzy Wnioskodawcy - podmiotem nie będącym nabywcą końcowym.

Jak wynika z ogólnej zasady jednofazowości opodatkowania podatkiem akcyzowym, obowiązek naliczenia i pobrania podatku powstaje, jeżeli kwota akcyzy nie została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości na poprzednim etapie obrotu, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Nie budzi wątpliwości ani organów podatkowych ani sądów administracyjnych, że zgodnie przepisami ustawy o podatku akcyzowym, to podmiot używający wyrobów akcyzowych będzie sam dokonywał rozliczenia podatku akcyzowego na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji.

Stanowisko takie zajęte, zostało m. in. w interpretacji indywidulanej z dnia 9 marca 2010 roku (sygn. IBPP3/443-959/09/BWo), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę, który posiada koncesję na dystrybucję i obrót energią elektryczną, na potrzeby własnej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Wnioskodawca na podstawie art. 13 ust. 1 ww. ustawy w związku z ww. czynnościami, jest podatnikiem podatku akcyzowego obowiązanym do zapłaty podatku”. Analogiczne stanowisko zajął też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2009 roku (sygn. IPPP3-443-292/09-2/JK).

Jak zostało wcześniej wskazane, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym obowiązuje zasada jednofazowości opodatkowania. Oznacza to, że w przypadku wykonania jednej z czynności, o których mowa to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Powyższe oznacza, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego niejako przechodzi na kolejny podmiot w łańcuchu dostaw, czyli ostatecznie na podmiot, który dokona zużycia danego wyrobu akcyzowego.

Zwrócić należy w tej mierze uwagę na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach który w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 listopada 2017 roku, sygn. akt I SA/Ke 467/17 wskazał, że: „nabywca lub posiadacz wyrobu może się uwolnić od opodatkowania jedynie w przypadku wykazania, że podatek na wcześniejszym etapie obrotu został zapłacony, zadeklarowany lub określony decyzją, a nie poprzez wskazanie podmiotów, które wcześniej dokonały obrotu tym wyrobem. \[…\] Dopiero wykazanie, że podatek akcyzowy został już zapłacony zwalnia z obowiązku jego zapłaty podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu”.

Skoro zatem podatek akcyzowy nie został pobrany i odprowadzony przez Wnioskodawcę na etapie sprzedaży, to obowiązek samoopodatkowania spoczywa na nabywcy energii elektrycznej.

W tym należy miejscu wspomnieć, że w przypadku zakupu energii elektrycznej przez podmiot, który przez zaniechanie nie wskazał swojego prawidłowego statusu akcyzowego, nie może obciążać sprzedawcy obowiązkiem korygowania swoich rozliczeń, jeżeli ten dochował należytej staranności.

Powyższe ma kluczowe znaczenie dla obrotu energią elektryczną i prawidłowego ustalenia obowiązku akcyzowego, zważywszy jak istotna jest ścisła współpraca między dostawcą energii elektrycznej (Wnioskodawca), a jej odbiorcą (kontrahentami Wnioskodawcy) w celu prawidłowego ustalenia statusu akcyzowego odbiorcy energii elektrycznej.

Ustawodawca - w przeciwieństwie do regulacji dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym obrotu wyrobami gazowymi - nie przewidział dla energii elektrycznej konstrukcji wprost odpowiadającej instytucji pośredniczącego podmiotu gazowego. Nie jest też prowadzony przez organy administracji jednolity rejestr dla podmiotów, które nie mają statusu nabywcy końcowego ze względu na posiadaną przez siebie koncesję związaną z wytwarzaniem, magazynowaniem, przesyłaniem, dystrybucją lub obrotem energią elektryczną.

Zachowując standardy należytej staranności Wnioskodawca nie ma innej możliwości, niż opierać się na oświadczeniach kontrahentów, które to kontrahenci - na podstawie wiążącego strony stosunku zobowiązaniowego - zobligowani są na bieżąco uaktualniać, w przypadku gdy zmianie ulegnie ich status akcyzowy. W takiej sytuacji Wnioskodawca prawidłowo traktuje swojego kontrahenta jako nabywcę nie będącego nabywcą końcowym, tak długo jak nie otrzyma odmiennego oświadczenia - gdyż wedle jego najlepszej wiedzy i przy zachowaniu należytej staranności - kontrahent posiada jedną z licencji, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy akcyzowej.

Podkreślenia wymaga też, że, brak opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej na rzecz kontrahenta, który stał się nabywcą końcowym, nie jest wynikiem niedochowania należytej staranności czy złej wiary Wnioskodawcy. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca na etapie zawierania umowy odbiera od nowych kontrahentów oświadczenie o ich statusie na potrzeby podatku akcyzowego. Kontrahenci zobowiązują się jednocześnie do informowaniu o wszelkich zmianach tego statusu.

Jednocześnie nie istnieje - tak jak w przypadku podmiotów obracających gazem przesyłowym - możliwość samodzielnego zweryfikowania przez Wnioskodawcę, czy dany podmiot jest nabywcą końcowym czy też nie.

Biorąc pod uwagę fakt, że relacja między Wnioskodawcą, a kontrahentem, ma charakter obustronnie profesjonalny, zwrócić należy uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 10 kwietnia 2014 roku, sygn. I SA/Wr 141/14: „strona była (a co najmniej - powinna być) w pełni świadoma, że część dostaw energii nie jest opodatkowana podatkiem akcyzowym. Z zebranych dowodów jasno wynika, że strona otrzymywała faktury zarówno z naliczonym podatkiem akcyzowym, jak i bez tego podatku. Na każdej z faktur sprzedawca wskazał, że naliczony podatek wynosi 0 zł. Strona jako koncesjonowany producent energii elektrycznej, mająca dostęp do profesjonalnych usług księgowych i doradczych, winna zainteresować się tym, dlaczego podatek nie został naliczony i czy w związku z tym, nie ciąży na niej obowiązek podatkowy. Zaniechanie w tym zakresie, trwające kilka lat, nie zwalnia strony od ciążących na niej obowiązków podatkowych. Podatniczka, dokonując zakupu i zużycia nieopodatkowanej podatkiem akcyzowym energii elektrycznej, wyczerpała znamiona wskazanych wyżej przepisów, w tym art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, wskazującego, że w przypadku energii elektrycznej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający m.in. koncesję na wytwarzanie tej energii”.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, w którym wystawi on na rzecz kontrahenta fakturę nie uwzględniającej wartości podatku akcyzowego w sytuacji, w której kontrahent nie poinformował go o utracie koncesji, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku korygowania rozliczeń oraz wystawionych faktur. W takiej sytuacji obowiązek obliczenia oraz odprowadzenia podatku akcyzowego spoczywać będzie na odbiorcy energii elektrycznej, który nie dopełnił obowiązków informacyjnych w związku ze zmianą statusu na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym, a więc pozostającego - wedle najlepszej wiedzy Wnioskodawcy - podmiotem nie będącym nabywcą końcowym energii elektrycznej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, ze zm., dalej jako „ustawa”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy - podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2022 r. poz. 1385, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 i 825),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Zgodnie z art. 5 ustawy:

Czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i 2, art. 9b ust. 1 i 2, art. 9c ust. 1 i 2 oraz art. 100 ust. 1-2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 ustawy:

1\. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2\. Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3\. Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 11 ustawy:

1\. W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2\. Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

W myśl art. 24 ust. 1, 3 i 4 ustawy:

1\. W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1) upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3) nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

3\. Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

4\. W przypadku gdy moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego przekroczy 1 MW, jednostka samorządu terytorialnego składa deklarację podatkową, w której wykazuje energię elektryczną w zakresie odnoszącym się do tej jednostki organizacyjnej.

Jak stanowi art. 23 ust. 2 pkt 1, pkt 21c lit. c, lit. f i lit. g ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 266, ze zm.):

Do zakresu działania Prezesa URE należy:

1) udzielanie i cofanie koncesji;

21c) prowadzenie w postaci elektronicznej:

c) rejestru przedsiębiorstw energetycznych posiadających koncesję,

f) wykazu przedsiębiorstw energetycznych, którym cofnięto koncesję,

g) wykazu podmiotów, którym koncesja wygasła, wraz z podaniem podstawy i daty wygaśnięcia koncesji.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne:

Uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie:

1) wytwarzania paliw lub energii, z wyłączeniem wytwarzania:

a) paliw stałych lub paliw gazowych,

b) energii elektrycznej w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nieprzekraczającej 50 MW niezaliczanych do instalacji odnawialnego źródła energii lub do jednostek kogeneracji,

c) energii elektrycznej w mikroinstalacji lub w małej instalacji,

d) energii elektrycznej:

\- (uchylone),

\- wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji,

\- wyłącznie z biopłynów w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii,

e) ciepła w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej cieplnej nieprzekraczającej 5 MW,

f) energii elektrycznej wprowadzonej do sieci trakcyjnej przyłączonej do sieci dystrybucyjnej operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego albo sieci dystrybucyjnej operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego w następstwie hamowania pojazdów, o których mowa w art. 5h ust. 1;

2) magazynowania:

a) energii elektrycznej w magazynach energii elektrycznej o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej większej niż 10 MW,

b) paliw gazowych w instalacjach magazynowych jak również magazynowania lub przeładunku paliw ciekłych w instalacjach magazynowania paliw ciekłych lub instalacjach przeładunku paliw ciekłych, z wyłączeniem lokalnego magazynowania gazu płynnego w instalacjach o przepustowości poniżej 1 MJ/s;

2a) skraplania gazu ziemnego i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego w instalacjach skroplonego gazu ziemnego o przepustowości wynoszącej co najmniej 200 m3/h;

3) przesyłania lub dystrybucji paliw lub energii, z wyłączeniem: dystrybucji paliw gazowych w sieci o przepustowości poniżej 1 MJ/s oraz przesyłania lub dystrybucji ciepła, jeżeli łączna moc zamówiona przez odbiorców nie przekracza 5 MW;

4) obrotu paliwami lub energią, z wyłączeniem:

a) obrotu paliwami stałymi, obrotu skroplonym gazem ziemnym dostarczonym z zagranicy dokonanego w punkcie dostawy do terminalu w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (Dz.U. z 2023 r. poz. 924, 1489, 1688, 1859 i 2029), obrotu paliwami gazowymi, jeżeli sprzedaż ma na celu likwidację zapasów obowiązkowych gazu ziemnego utrzymywanych zgodnie z art. 25 ust. 10 ustawy o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym, obrotu gazem płynnym, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 10 000 euro, oraz obrotu ciepłem, jeżeli moc zamówiona przez odbiorców nie przekracza 5 MW,

b) obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną dokonywanego na giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub rynku organizowanym przez podmiot prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi przez towarowe domy maklerskie lub domy maklerskie prowadzące działalność maklerską w zakresie obrotu towarami giełdowymi oraz przez spółkę prowadzącą giełdę towarową, giełdową izbę rozrachunkową, Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

c) obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną innego, niż określony w lit. b, dokonywanego przez giełdową izbę rozrachunkową, przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A., lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające lub zbywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji zawieranych poza giełdą towarową lub rynkiem, o których mowa w lit. b,

d) obrotu energią elektryczną dokonywanego w ramach działalności wyznaczonych operatorów rynku energii elektrycznej w zakresie uregulowanym rozporządzeniem 2015/1222,

e) obrotu paliwami gazowymi oraz energią elektryczną przez spółdzielnię energetyczną w rozumieniu art. 2 pkt 33a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, dokonywanego w ramach działalności prowadzonej na rzecz wszystkich odbiorców należących do tej spółdzielni;

5) przesyłania dwutlenku węgla.

Zgodnie natomiast z art. 43b ust. 1 - 4 ustawy Prawo energetyczne:

1\. Prezes URE prowadzi rejestr przedsiębiorstw energetycznych posiadających koncesję.

2\. Rejestr, o którym mowa w ust. 1, prowadzi się w postaci elektronicznej.

3\. Rejestr, o którym mowa w ust. 1, jest jawny i udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej URE, z wyłączeniem danych dotyczących numeru PESEL oraz serii i numeru dokumentu tożsamości.

4\. Rejestr, o którym mowa w ust. 1, zawiera:

1) oznaczenie przedsiębiorstwa energetycznego poprzez:

a) imię i nazwisko albo nazwę wraz z oznaczeniem formy prawnej,

b) miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo siedzibę oraz ich adres,

c) numer PESEL lub numer identyfikacji podatkowej (NIP), jeżeli posiada,

d) (uchylona)

e) numer akcyzowy wydany przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego, jeżeli posiada,

f) seria i numer dokumentu tożsamości w przypadku osób fizycznych;

2) rodzaj i datę udzielonej koncesji oraz okres, na jaki została wydana;

3) aktualną treść koncesji.

Przepisy dotyczące korekt deklaracji zostały natomiast zawarte w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).

Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

§ 2. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Na wstępie oceny przedstawionego przez Państwa stanowiska wskazać należy, że przedmiot opodatkowania akcyzą w przypadku energii elektrycznej został uregulowany w sposób szczególny poprzez wprowadzenie definicji nabywcy końcowego - podmiotu nabywającego energię elektryczną, nieposiadającego koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne.

Zatem zgodnie z powyższą definicją wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu przez podmiot posiadający koncesję, przy czym opodatkowaniu podlega także zużycie energii elektrycznej w ściśle określonych przez ustawodawcę okolicznościach. W konsekwencji opodatkowaniu akcyzą nie podlega m.in. wytwarzanie energii elektrycznej jak i energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję.

Zauważyć przy tym również należy, że podatek akcyzowy jest podatkiem nakładanym tylko na niektóre wyroby określone w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy i jest podatkiem jednofazowym - nakładanym co do zasady tylko jeden raz, tj. opodatkowaniu podlega pierwsza w kolejności czynność z którą ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Co więcej, zgodnie z treścią art. 5 ustawy, czynności lub stany faktyczne, o których mowa m.in. art. 9 ust. 1 ustawy, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Tym samym z punktu widzenia oceny, czy dana czynność, np. produkcja wyrobów akcyzowych, sprzedaż wyrobów akcyzowych, rodzi skutki podatkowe w akcyzie, dochowanie warunków przewidzianych innymi przepisami prawa dla dokonania tych czynności jest obojętne. Zatem zawsze w takich sytuacjach, o ile tylko zostanie spełniona dyspozycja normy wynikająca z przepisów ustawy, określających przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie. De facto zatem warunki lub też forma czynności są obojętne dla sprawy wystąpienia przedmiotu opodatkowania. W konsekwencji kluczowe z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego w akcyzie jest samo dokonanie czynności, z którą ustawa wiąże powstanie tego obowiązku (por. m.in. wyrok WSA w Lublinie z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 249/15). Powstanie obowiązku podatkowego nie jest więc zależne od woli podatnika, ale od okoliczności, które go wywołują, które co do zasady w przypadku energii elektrycznej są ściśle związane ze statusem akcyzowym podmiotów uczestniczących w obrocie energią elektryczną.

Powyższe zasady mają zasadnicze przełożenie na obowiązki związane z szeroko pojętym obrotem energią elektryczną, w tym na te, które budzą Państwa wątpliwości.

Z przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu stanu faktycznego (z którym Organ jest związany) wynika, że przedmiotem Państwa działalności jest handel energią elektryczną, wytwarzanie energii elektrycznej, a także dystrybucja energii elektrycznej. Wskazali Państwo również, że posiadają Państwo koncesję na obrót energią elektryczną.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że w ramach prowadzonej przez Państwa działalności zawierają Państwo umowy w przedmiocie dostawy energii elektrycznej zarówno podmiotom które posiadają koncesję na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne, jak i podmiotom, które tej koncesji nie posiadają - czyli są nabywcami końcowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Wskazali Państwo również, że w ramach zawieranych z kontrahentami umów, odbierają Państwo od nich oświadczenia o ich statusie na potrzeby podatku akcyzowego, które to oświadczenie zawiera informację m.in. na temat tego, czy kontrahenci posiadają status nabywcy końcowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Podczas zawierania umów, kontrahenci są nadto zobowiązani do niezwłocznego informowania o wszelkich zmianach swojego statusu akcyzowego, w szczególności o utracie koncesji.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu stanu faktycznego, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na rzecz kontrahentów niebędących nabywcami końcowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (a więc kontrahentom posiadającym koncesję), wystawiając fakturę na rzecz takiego kontrahenta nie powiększają Państwo kwoty należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej o podatek akcyzowy. Natomiast sprzedając energię elektryczną kontrahentom będącym nabywcą końcowym (a więc kontrahentom nieposiadającym koncesji), wystawiając fakturę na rzecz takiego kontrahenta, powiększają Państwo kwotę należną z tytułu sprzedaży energii elektrycznej o kwotę należnego podatku akcyzowego.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania czy w przypadku w którym kontrahent nie poinformuje Państwa o utracie koncesji i uzyskaniu statusu nabywcy końcowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym, nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty rozliczeń dla potrzeb podatku akcyzowego.

Mając na uwadze przedstawiony przez Państwa opis sprawy oraz obowiązujące przepisy ustawy o podatku akcyzowym wskazać należy, że do dokonywania rozliczeń i zapłaty podatku akcyzowego (a więc i dokonywania odpowiednich korekt tych rozliczeń) jest zobowiązany podatnik podatku akcyzowego, a więc podmiot, który dokonał czynności opodatkowanej, w związku z którą powstał po jego stronie obowiązek rozliczenia (a więc złożenia deklaracji) i zapłaty podatku akcyzowego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że deklaracja podatkowa stanowi oświadczenie podatnika co do tego, że za dany okres powstało zobowiązanie podatkowe wraz z kwotą zobowiązania podatkowego do zapłaty w określonym terminie. Oświadczenie to podatnik może zmodyfikować, składając korektę, na co pozwala konstrukcja podatku akcyzowego jako zobowiązania powstającego ex lege - czyli z mocy prawa, z chwilą dokonania czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym. Korekta jest zatem niejako zmianą stanowiska podatnika odnośnie do samego faktu opodatkowania lub jego wysokości. W zakresie korekt deklaracji stosuje się natomiast przepis art. 81 Ordynacji podatkowej (por. wyrok WSA w Olsztynie z 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Ol 1/21). Z powołanego wyżej przepisu art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że korekta to nic innego jak prawo do złożenia skorygowanej deklaracji. Korektę deklaracji można określić, jako dokument wtórny do deklaracji, którą ona koryguje, w żadnym zaś razie nie może być traktowana jako dokument zupełnie odrębny od deklaracji oraz jako dokument mający samoistny, czyli niezależny od deklaracji, byt prawny. Korekta deklaracji zastępuje deklarację ją poprzedzającą, czyli w momencie złożenia korekty deklaracji traci byt prawny deklaracja pierwotna (poprzedzająca korektę). Przy czym istotę korekty stanowi zmiana stanowiska podatnika odnośnie samego faktu opodatkowania lub jego wysokości (por. wyrok NSA z 10 sierpnia 2016 r., sygn. akt I GSK 1314/14). Przy czym zwrócić należy uwagę na fakt, że prawo do korekty deklaracji przysługuje tylko podatnikom, którzy na podstawie przepisów materialnego prawa podatkowego byli zobowiązani do ich składania (por. m.in. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 627/14, potwierdzony wyrokiem NSA z 30 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 758/15). Zauważyć w tym miejscu należy, że co prawda wyrok I SA/Ol 627/14 dotyczy podatku od towarów i usług, jednakże przepisy dotyczące uprawnienia do dokonania korekty podatku są uniwersalne dla wszystkich podatków, bowiem są uregulowane w ustawie Ordynacja podatkowa, a więc takie stanowisko w tym zakresie ma zastosowanie również w niniejszej sprawie.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Państwa we wniosku przypadku, w sytuacji w której kontrahent nie poinformuje Państwa o utracie koncesji, czynnością opodatkowaną podatkiem akcyzowym - zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy - jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Wskazać bowiem należy, że nabywca końcowy, nabywając energię elektryczną od podmiotu posiadającego koncesję i zużywając ją nie dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym.

Co prawda w art. 9 ust. 1 pkt 6 ustawy jest wyszczególniona sytuacja, w której to czynności opodatkowanej dokonuje nabywca końcowy - zużycia energii elektrycznej - jednakże jedynie wówczas, gdy od tej energii elektrycznej nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Ta sytuacja nie znajduje jednak swojego odzwierciedlenia w przedmiotowej sprawie. W Państwa sprawie bowiem znany jest podmiot, który dokonuje sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, a więc dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, która skutkuje obowiązkiem złożenia deklaracji podatkowej i zapłaty podatku akcyzowego w odpowiedniej wysokości.

Nie można zatem zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że w przedstawionej przez Państwa sytuacji zgodnie z zasadą jednofazowości opodatkowania podatkiem akcyzowym, obowiązek zapłaty podatku akcyzowego przejdzie na kolejny podmiot w łańcuchu dostaw, czyli ostatecznie na podmiot, który dokona zużycia danego wyrobu akcyzowego. Jak bowiem wyżej wykazano, z punktu widzenia obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej kluczowe jest dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, a nie wypełnienie przez Państwa kontrahentów założeń umowy. Zatem, co do zasady, to podatnik podatku akcyzowego w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (a więc co do zasady podmiot dokonujący pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym) będzie zobowiązany do złożenia deklaracji i zapłaty podatku akcyzowego oraz będzie miał prawo do dokonania korekty, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej.

Jedyną sytuacją w której podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy byłby nabywca końcowy jest sytuacja w której podmiot będący nabywcą końcowym zużywa energię elektryczną, od której nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu (zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 6 ustawy, który taką czynność określa jako opodatkowaną akcyzą - co też zostało wyżej wskazane). W doktrynie przyjmuje się jednak, że w praktyce wydaje się niemożliwa sytuacja, aby nabywca końcowy zużywał energię elektryczną, od której spółka zajmująca się obrotem energią elektryczną (czy lokalny zakład energetyczny) nie uiściła akcyzy, pomimo że była do tego zobowiązana. Z uwagi na powyższe przedmiotowy przepis może stanowić podstawę prawną do nakładania akcyzy jedynie w sytuacjach wyjątkowych. W praktyce przepis ten stał się podstawą do zobowiązania do zapłaty akcyzy złodziei energii elektrycznej, tj. podmiotów dokonujących nielegalnego poboru energii elektrycznej. Podmiot taki, jeżeli nie posiada koncesji energetycznej, spełnia warunki wynikające z definicji nabywcy końcowego energii elektrycznej. Co więcej, energia elektryczna zużywana nielegalnie przez takiego „nabywcę końcowego” nie była obciążona akcyzą, ponieważ nikt nie dokonał sprzedaży energii elektrycznej na rzecz takiego „nabywcy końcowego” (por. Sz. Parulski, Komentarz do art. 13 ustawy o podatku akcyzowym, WK, 2016).

Podobne stanowisko prezentuje M. Zimny (komentarz do art. 9 ustawy - Akcyza. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2020): „(…) Jedną z cech podatku akcyzowego jest jego jednofazowość, co oznacza, iż podatek ten powinien być zapłacony jednokrotnie i, co do zasady, na pierwszym etapie obrotu wyrobem akcyzowym dopuszczonym do konsumpcji. W AkcyzU zasada jednokrotności opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych ujęta została zasadniczo w art. 8 ust. 6 AkcyzU (…), jednak przepis ten nie obejmuje uregulowań dotyczących energii elektrycznej, które zawarł w art. 9 ust. 3 AkcyzU (…) Przepis ten, jak mogłoby się wydawać, uprzywilejowuje podmioty dokonujące obrotu energią elektryczną w stosunku do podmiotów dokonujących obrotu pozostałymi wyrobami akcyzowymi, ponieważ nie zawiera regulacji umożliwiających opodatkowanie nabycia lub posiadania wyrobu, od którego nie zapłacono akcyzy w należnej wysokości. Jeśli jednak chodzi o energię elektryczną, trzeba mieć na względzie, że zasada jednokrotności opodatkowania ma zastosowanie co do czynności opodatkowanych, o których mowa w ust. 1, a więc wyłącznie ograniczonych do dwóch podmiotów - dystrybutora i nabywcy końcowego. A zatem ewentualne nabycie energii elektrycznej bez zapłaconej akcyzy będzie obciążało nabywcę końcowego, o ile nie zostanie ustalony jej sprzedawca”.

W sytuacji przedstawionej przez Państwa we wniosku takie zdarzenie nie występuje. Jak bowiem wynika z opisu sprawy to Państwo dokonują sprzedaży energii elektrycznej, a z tytułu tej czynności wystawiają Państwo kontrahentom fakturę. W tej sytuacji zatem możliwe jest ustalenie podmiotu, który dokonuje sprzedaży, a więc podmiotu dokonującego czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, który winien złożyć deklarację podatkową i uiścić należny z tego tytułu podatek akcyzowy. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie przewidują bowiem przerzucenia obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej na nabywców końcowych w sytuacji niewypełnienia założeń umowy pomiędzy sprzedawcą a nabywcą energii elektrycznej. Zatem - jak już zostało powyżej wskazane - w ocenie Organu w przestawionej przez Państwa we wniosku sytuacji nie znajduje zastosowania zasada jednofazowości podatku akcyzowego w kształcie przedstawionym w Państwa własnym stanowisku. Bowiem skoro to Państwo dokonują sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, to są Państwo zobowiązani do złożenia deklaracji i zapłaty podatku z tytułu dokonania czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym (która to czynność wymieniona jest wprost w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy). Trudno więc wymagać dopełnienia tych obowiązków przez inny podmiot, który w tej sytuacji nie uzyskuje statusu podatnika podatku akcyzowego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że skoro to Państwo dokonują pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym i są Państwo z tytułu jej dokonania podatnikiem podatku akcyzowego, to w tej sytuacji to na Państwu ciąży obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracji podatkowej według ustalonego wzoru oraz obliczenie i uiszczenie podatku akcyzowego w odpowiedniej kwocie na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Z tego też względu to na Państwu ciąży obowiązek dokonywania ewentualnych korekt rozliczeń i doliczenia podatku akcyzowego w sytuacji, w której Państwa kontrahent utraci koncesję.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że w tej sytuacji dla obowiązków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym nie ma znaczenia fakt, że kontrahent nie poinformował Państwa o utracie koncesji, pomimo uregulowań zawartych w umowie. Ustawa o podatku akcyzowym - jak już wyżej wskazano - nie sankcjonuje bowiem ani nie przenosi odpowiedzialności za zapłatę podatku akcyzowego na nabywcę końcowego nawet w sytuacji, w której nie poinformował sprzedawcy o utracie koncesji.

Zauważyć należy, że - wbrew Państwa twierdzeniu - możliwe jest przez Państwa samodzielne zweryfikowanie (w ramach należytej staranności) czy w momencie sprzedaży energii elektrycznej dany kontrahent posiada koncesję, czy też nie. Urząd Regulacji Energetyki prowadzi bowiem rejestr przedsiębiorstw posiadających koncesję, jak również wykaz przedsiębiorstw, którym cofnięto koncesję oraz wykaz przedsiębiorstw, którym koncesja wygasła (rejestry i wykazy są dostępne na stronie https://rejestry.ure.gov.pl/), co stanowi realizację art. 43b ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 2 pkt 1, pkt 21c lit. c, lit. f i lit. g ustawy Prawo energetyczne, który zobowiązuje Prezesa URE do prowadzenia takich rejestrów i wykazów. Zatem Państwo, chcąc zachować standardy należytej staranności, mają możliwość weryfikowania prawidłowości przekazanych przez kontrahentów oświadczeń oraz sprawdzenia w dowolnym momencie czy kontrahent deklarujący posiadanie koncesji nadal ją posiada.

Zatem wskazać należy, że w sytuacji przedstawionej przez Państwa we wniosku, to Państwo będą zobowiązani do dokonywania korekty rozliczeń dla potrzeb podatku akcyzowego i doliczenia akcyzy. To Państwo bowiem dokonują czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, a więc są podatnikiem akcyzy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu Organ pragnie zaznaczyć, że powołane przez Państwa wyroki sądowe co do zasady nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.).

Odnosząc się jednak do powołanych przez Państwa we własnym stanowisku orzeczeń zaznaczyć należy, że wyrok WSA w Kielcach z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 467/17 odnosi się do sytuacji, w której podatnik nabywał i posiadał olej napędowy pochodzący z niewiadomego źródła, od którego nie została zapłacona akcyza ani opłata paliwowa, a ze zgromadzonego przez organ prowadzący kontrolę podatkową materiału dowodowego nie wynikało, aby opłata paliwowa oraz akcyza od nabywanego i posiadanego oleju napędowego została zapłacona na poprzednich etapach obrotu. Zatem jest to sytuacja całkiem odmienna od przedstawionej przez Państwa we wniosku, która nie dość że odnosi się do opodatkowania innego wyrobu akcyzowego niż energia elektryczna, to jeszcze podlega opodatkowaniu na podstawie odrębnych przepisów. Nadto podkreślić ponownie należy, że w przedstawionej przez Państwa sytuacji możliwe jest jednoznaczne wykazanie kto energię elektryczną sprzedał, więc nie można w Państwa sytuacji uznać, że to nabywca końcowy dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym.

Odnosząc się natomiast do drugiego z orzeczeń wskazać należy, że wyrok WSA we Wrocławiu odnosi się do sytuacji w której podmiot posiadający koncesję w rozumieniu ustawy Prawo energetyczne nabywał energię elektryczną od innego podmiotu posiadającego koncesję i dokonywał jej zużycia, a więc czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy. Zatem w tej sytuacji podatnik, jako koncesjonowany producent energii elektrycznej, winien mieć na uwadze fakt dokonywania czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym i tym samym, ciążących na niej obowiązkach podatkowych. W Państwa sprawie taka sytuacja nie ma miejsca bowiem Państwa kontrahent, który utraci koncesję i tym samym nabywa energię elektryczną posiadając status nabywcy końcowego, nie dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, a więc po jego stronie nie powstaje obowiązek podatkowy. W tej sytuacji bowiem - jak już wykazano powyżej - to Państwo są podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W uzasadnieniu własnego stanowiska powołali się Państwo również na dwie obowiązujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne: interpretację indywidualną z 9 marca 2010 r., znak IBPP3/443-959/09/BWo oraz interpretację indywidualną z 29 czerwca 2009 r., znak IPPP3-443-292/09-2/JK. Zauważyć należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Podkreślić jednak należy, że wskazane przez Państwa interpretacje indywidualne dotyczą powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego w sytuacji nabycia przez podmiot posiadający koncesję energii elektrycznej, która w części jest przedmiotem obrotu, a w części jest zużywana przez ten podmiot na potrzeby własne. Zatem opis sprawy i wątpliwości będące przedmiotem powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych nie są adekwatne do wątpliwości przedstawionych przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym wskazać należy, że powołane przez Państwa wyroki oraz interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ww. rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy nadmienić, że przedmiotowa interpretacja dotyczy jedynie Państwa sytuacji prawnopodatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.