Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.577.2022.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-21
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 albo pkt 23 ustawy dla usług opiekuńczych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, w budynku posiadającym zezwolenie na świadczenie tego typu usług.
Słowa kluczowe: niepełnosprawni; opieka; opieka-opieka społeczna-dom opieki społecznej; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku świadczone w miejscu ich zamieszkania   ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi pomocy społecznej wykonywane przez inne placówki wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 23

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 usług opiekuńczych, świadczonych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku i nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku ww. usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 8 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług opiekuńczych, świadczonych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 lutego 2023 r. (wpływ 17 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - osoba fizyczna - w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zajmuje się świadczeniem usług opiekuńczych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku (przeważająca działalność gospodarcza PKD 87.30.Z - pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych).

Usługi opieki nie są czynnościami jednorodnymi, lecz w praktyce składają się z szeregu poszczególnych czynności, które w zależności od potrzeb, stanu zdrowia i okoliczności mogą przybierać różną formę. Najczęściej w ramach usług opiekuńczych wykonywane są następujące czynności: pomoc przy myciu, czesaniu, goleniu, kąpieli, przy czynnościach związanych z utrzymaniem higieny, pomoc przy przemieszczaniu się, pomoc przy spożywaniu posiłków, pranie pościeli i ubrań, pomoc przy zmianie odzieży i inne potrzebne osobom starszym lub niepełnosprawnym. Poszczególne czynności wykonywane są w różnych porach dnia, w zależności od potrzeb podopiecznego.

Wnioskodawca wykonuje ww. czynności jako podwykonawca innej spółki z o.o., nazywanej w tym piśmie spółką X lub X, która to X prowadzi prywatny Dom Seniora (Dom Opieki Całodobowej). X zawiera Umowy o Opiekę z podopiecznymi lub rodzinami tychże podopiecznych i zleca usługi, tj. świadczenia opieki innym uprawnionym do tego podmiotom, między innym Wnioskodawcy.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykonywane na rzecz podopiecznych w budynku nazywanym Domem Seniora, której prawnym właścicielem i użytkownikiem jest X. Wnioskodawca posiada tytuł prawny do ww. nieruchomości oraz wykonuje jako podwykonawca X w przedmiotowym budynku (w Domu Seniora) objętym Zezwoleniem, świadczenia opiekuńcze.

W praktyce schemat działań polega na tym, że X zawiera umowę z podopiecznym, dla którego będzie wykonywana usługa opiekuńcza lub z członkiem jego rodziny, który działa w imieniu podopiecznego, a następnie X zleca/podzleca wykonanie usługi wybranemu podwykonawcy (w tym przypadku Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie jest stroną umowy zawartej przez X z podopiecznym lub członkiem jego rodziny. Wnioskodawca jako podwykonawca X świadczy usługi opieki w ramach własnej działalności gospodarczej przy pomocy własnych pracowników, posiadających odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz osobami w podeszłym wieku.

Dom Opieki jest domem stałego pobytu dla podopiecznych, jest to miejsce w którym koncentrują się czynności życiowe tych osób i są zaspokajane ich potrzeby życiowe.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego Wnioskodawca wystawia fakturę na podmiot X za wykonane usługi. Wnioskodawca nie dokonuje żadnych rozliczeń z osobami fizycznymi, które są ostatecznym odbiorcą usługi, tj. z podopiecznymi lub z ich rodzinami.

Wnioskodawca wskazuje, że X, która prowadzi Dom Opieki, nie jest wpisana do rejestru placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku prowadzonego przez Wojewodę. Jednak budynek, w którym prowadzony jest Dom Opieki jest w większej jego części wydzierżawiany innej osobie fizycznej, prowadzącej działalność w zakresie usług opiekuńczych, która posiada wpis do rejestru placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku prowadzonego przez Wojewodę. W ww. wpisie - jako adres jednostki rejestrowej, wskazany jest przedmiotowy adres Domu Opieki, w którym Wnioskodawca, jako podwykonawca firmy X świadczy usługi opiekuńcze. Zatem budynek, w którym prowadzony jest Dom Opieki objęty jest Zezwoleniem Wojewody na wykonywanie działalności w przedmiocie opieki nad osobami starszymi.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy świadczone przez niego usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W ślad za informacjami wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazuje Pani, że usługi objęte zakresem wniosku są wykonywane przez Wnioskodawcę - jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą - jako podwykonawca innej spółki z o.o.

W ramach wykonywanych usług Strona nie działa jako:

a. regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, rodzinny dom pomocy, ośrodek wsparcia lub ośrodek interwencji kryzysowej.

b. wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

‒ dom pomocy społecznej prowadzony przez podmiot posiadający zezwolenie wojewody,

‒ placówka opiekuńczo-wychowawcza lub ośrodek adopcyjno-opiekuńczy,

c. placówka specjalistycznego poradnictwa,

d. inna niż wymienione w lit. a-c placówka zapewniająca całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisana do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e. specjalistyczny ośrodek wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

### Pytanie

### 1\. Czy opisane w stanie faktycznym usługi opiekuńcze, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, w budynku posiadającym Zezwolenie na świadczenie tego typu usług, które to usługi wykonywane są na zlecenie X i której podwykonawcą jest Wnioskodawca - czy usługi te korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT?

### W przypadku uznania, że stanowisko zaprezentowane przez Podatnika we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe:

### 2\. Czy opisane w stanie faktycznym usługi opiekuńcze, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku w budynku posiadającym Zezwolenie na świadczenie tego typu usług, które to usługi wykonywane są na zlecenie X i której podwykonawcą jest Wnioskodawca, - czy usługi te korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Strony, opisane w stanie faktycznym usługi opiekuńcze, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, które wykonywane są na zlecenie X, której podwykonawcą jest Wnioskodawca, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W przypadku uznania, że stanowisko zaprezentowane przez Podatnika we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe:

Ad 2.

W ocenie Strony, opisane w stanie faktycznym usługi opiekuńcze, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, które wykonywane są na zlecenie spółki z o.o., której podwykonawcą jest Wnioskodawca, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Uzasadniając stanowisko Strony wskazać należy, że w zakresie pytania pierwszego wątpliwość Wnioskodawcy koncentruje się wokół możliwości skorzystania, w przedstawionym stanie faktycznym, ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Na gruncie opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego szczególne znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 22 lit d. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie Zezwolenia Wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

Z punktu widzenia ww. zwolnienia kluczowe jest zdefiniowanie pojęcia „placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę”.

Jak wskazuje się w judykaturze:

„Ustawodawca nie wprowadził definicji legalnej placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku. Nie znaczy to jednak, że z całokształtu regulacji ustawowej nie można zrekonstruować konstytutywnych elementów dla tejże placówki. W świetle ustawy o pomocy społecznej placówka taka ma świadczyć usługi określonego rodzaju w stosunku do zakreślonej kategorii osób. Działalnością placówki mają być objęte osoby niepełnosprawne, przewlekle chore lub osoby w podeszłym wieku (element podmiotowy). Natomiast katalog świadczonych całodobowo usług został ujęty w art. 68 ust. 1 i 3 u.p.s. (element przedmiotowy)”, (wyrok NSA z 6 września 2018 r. I OSK 2446/16).

Pomocna w zdefiniowaniu pojęcia „placówka” jest również regulacja prawna zawarta w art. 65 ust. 5 ustawy o pomocy społecznej, która stanowi, że: placówka, o której mowa w ust. 1, powinna posiadać:

1\. pokój dziennego pobytu służący jako jadalnia;

2\. pomieszczenie pomocnicze do prania i suszenia;

3\. jedną łazienkę dla nie więcej niż pięciu osób i jedną toaletę dla nie więcej niż czterech osób, wyposażone w uchwyty ułatwiające osobom mniej sprawnym korzystanie z tych pomieszczeń, z tym że jeśli liczba osób leżących przekracza 50% ogólnej liczby mieszkańców, dopuszcza się zmniejszenie liczby tych pomieszczeń o 25%.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że pojęcie „placówka” należy definiować jako budynek zapewniający całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, którego adres widnieje w rejestrze prowadzonym przez Wojewodę. Zatem zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT dotyczy podmiotów, które posiadają tytuł prawny do nieruchomości stanowiącej ww. placówkę.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt opisanego stanu faktycznego wskazać należy, że adres budynku, w którym Wnioskodawca świadczy usługi opiekuńcze na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, widnieje w rejestrze placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku prowadzonego przez Wojewodę.

Wnioskodawca posiada ponadto tytuł prawny do ww. nieruchomości. Dlatego też, będące przedmiotem zapytania usługi mogą korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W zakresie regulacji przewidzianej w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, w stanie faktycznym opisanym we wniosku, zwrócić również należy uwagę, że zwolnieniem od podatku w oparciu o ww. regulację są objęte usługi świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy. Oznacza to, że zwolnieniu podlegają te usługi, które są wykonywane na rzecz finalnego odbiorcy pomocy.

W rozpoznawanym stanie faktycznym odbiorcami usług wykonywanych przez Stronę są podopieczni Domu Opieki. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są natomiast usługami świadczonymi na rzecz ww. podopiecznych Domu Opieki (oni są bowiem finalnymi odbiorcami usług świadczonych przez Stronę), a w efekcie - w rozpoznawanym stanie faktycznym spełniona jest przesłanka świadczenia usług na rzecz beneficjenta pomocy.

Zatem, opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na sprawowaniu nad osobami niepełnosprawnymi lub osobami w podeszłym wieku, które świadczone są na zlecenie spółki X, której podwykonawcą jest Wnioskodawca, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Ww. regulacja prawna przewiduje zwolnienie od podatku dla określonych w niej usług po spełnieniu następujących warunków:

1\. przedmiotem świadczenia są usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku;

2\. usługi te są wykonywane w miejscu zamieszkania tych osób;

3\. świadczącymi są podmioty inne niż wymienione w aa. 43 ust. 1 pkt 22.

W ocenie Wnioskodawcy, ww. przesłanki warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT zostały w rozpoznawanym stanie faktycznym spełnione, co szczegółowo zostanie opisane poniżej.

Przedmiot świadczenia:

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. pojęcia, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą w „Wielkim słowniku języka polskiego”, „opieka” oznacza: „zajmowanie się jakąś osobą lub rzeczą w taki sposób, żeby było jej dobrze lub żeby była w „dobrym stanie” (zob. https://wsjp.pl/haslo/podglad/3753/opieka).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi, wyszczególnione w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowią usługi opieki.

Celem świadczonych przez Stronę usług opiekuńczych jest bowiem troska o zdrowie, komfort, bezpieczeństwo i o dobre samopoczucie podopiecznych Domu Opieki.

W efekcie - pierwsza z przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT, warunkująca możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie została w rozpoznawanym stanie faktycznym spełniona.

Miejsce zamieszkania

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawczych do ustawy nie definiują pojęcia „miejsce zamieszkania”. W celu wykładni tego pojęcia odwołać się należy do przepisów ustawy kodeks cywilny. Zgodnie z art. 25 kodeksu cywilnego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Pojęcie miejsca zamieszkania nawiązuje do miejscowości, w której osoba przebywa, a nie konkretnego lokalu mieszkalnego.

O miejscu zamieszkania w świetle art. 25 kodeksu cywilnego decydują zatem dwa czynniki: zewnętrzny (fakt przebywania) i wewnętrzny (zamiar stałego pobytu). Z unormowania tego wynika, że do przyjęcia zamieszkiwania danej osoby w określonej miejscowości konieczne jest ustalenie występowania dwóch przesłanek, a mianowicie przebywania i zamiaru stałego pobytu w określonej miejscowości, przy czym przesłanki te muszą wystąpić kumulatywnie. O ile ustalenie pierwszej przesłanki nie nastręcza trudności, o tyle przy ustalaniu drugiej z przesłanek przyjmuje się, że o zamiarze stałego pobytu można mówić wówczas, gdy występują okoliczności pozwalające przeciętnemu obserwatorowi na wyciągnięcie wniosku, że określona miejscowość jest głównym ośrodkiem działalności danej dorosłej osoby fizycznej. Miejscem stałego pobytu osoby fizycznej mającej zdolność do czynności prawnych jest miejsce, w którym koncentrują się czynności życiowe danej osoby.

W orzecznictwie wskazuje się, że:

„O uznaniu (\`(...)\`) za miejsce zamieszkania osoby decyduje takie przebywanie na danym terenie, które posiada cechy założenia tam aktualnego ośrodka jej osobistych i majątkowych interesów”, (zob. postanowienie NSA z 9 lutego 2022 r., sygn. akt I OW 152/21).

Zatem, pobyt w Domu Opieki może być zakwalifikowany jako miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 25 k.c., gdyż tego rodzaju placówka jest przeznaczona do zamieszkiwania i może stanowić miejsce, w którym osoby przebywają z zamiarem stałego pobytu.

W opisie stanu faktycznego wskazano również, że Dom Opieki jest to miejsce, w którym koncentrują się czynności życiowe tych podopiecznych w nim przebywającym i są zaspokajane ich potrzeby życiowe.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykonywane na rzecz podopiecznych przebywających się w Domu Opieki, a w efekcie - wykonywane są w miejscu zamieszkania tych osób.

Zatem, druga z wymienionych powyżej przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 23 została w rozpoznawanym stanie faktycznym spełniona.

Podmiot

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 uznać należy, że Wnioskodawca nie jest podmiotem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Tym samym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi opiekuńcze, wykonywane na zlecenie spółki X, będące usługami opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz osobami podeszłym wieku, jako usługi świadczone w miejscu zamieszkania tychże osób, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 usług opiekuńczych, świadczonych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku i nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku ww. usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
----------------------------

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:
-----------------------------------------

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy:
------------------------------------------

zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,

b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

‒ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,

‒ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy:
--------------------------------------------------

zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:
------------------------------

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a ustawy:
------------------------------------

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Odnosząc się do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, należy wskazać, że powyższym zwolnieniem są objęte usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, piecza, kuratela (\`(...)\`)”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 albo pkt 23 ustawy dla wykonywanych przez Panią usług opiekuńczych na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, w budynku posiadającym zezwolenie na świadczenie tego typu usług.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odnosząc się do Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że świadczone przez Panią usługi opiekuńcze na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, przebywających w Domu Opieki, nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, bowiem wskazała Pani, że nie działa Pani jako:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, rodzinny dom pomocy, ośrodek wsparcia lub ośrodek interwencji kryzysowej.

‒ wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

‒ dom pomocy społecznej prowadzony przez podmiot posiadający zezwolenie wojewody,

‒ placówka opiekuńczo-wychowawcza lub ośrodek adopcyjno-opiekuńczy,

‒ placówka specjalistycznego poradnictwa,

‒ inna niż wymienione w lit. a-c placówka zapewniająca całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisana do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

‒ specjalistyczny ośrodek wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Powyższego nie zmienia okoliczność, że budynek, w którym prowadzony jest Dom Opieki jest wydzierżawiany innej osobie fizycznej, prowadzącej działalność w zakresie usług opiekuńczych, która posiada wpis do rejestru placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, prowadzonym przez Wojewodę. Wskazała Pani, że w ramach świadczonych usług, nie działa Pani jako takiego rodzaju placówka. Natomiast status innego podmiotu nie wpływa na klasyfikację wykonywanych przez Panią usług. Zatem usługi opieki świadczone przez Panią na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku nie korzystają ze zwolnienia podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Aby zatem rozstrzygnąć, czy świadczone przez Panią usługi mogą być objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT należy zwrócić również uwagę na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 25 Kodeksu cywilnego:
------------------------------------

miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Panią, jako podwykonawcę, usługi opiekuńcze, świadczone przez Panią na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku w Domu Opieki korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT. Wskazała Pani bowiem, że:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ świadczy Pani, jako podwykonawca spółki X, usługi opieki w ramach własnej działalności gospodarczej przy pomocy własnych pracowników, posiadających odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz osobami w podeszłym wieku;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ X zawiera Umowy o Opiekę z podopiecznymi lub rodzinami tychże podopiecznych i zleca usługi świadczenia opieki Pani, jako podmiotowi do tego uprawnionemu;
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ usługi opieki nie są czynnościami jednorodnymi, lecz w praktyce składają się z szeregu poszczególnych czynności, które w zależności od potrzeb, stanu zdrowia i okoliczności mogą przybierać różną formę. Najczęściej w ramach usług opiekuńczych wykonywane są następujące czynności: pomoc przy myciu, czesaniu, goleniu, kąpieli, przy czynnościach związanych z utrzymaniem higieny, pomoc przy przemieszczaniu się, pomoc przy spożywaniu posiłków, pranie pościeli i ubrań, pomoc przy zmianie odzieży i inne potrzebne osobom starszym lub niepełnosprawnym. Poszczególne czynności wykonywane są w różnych porach dnia, w zależności od potrzeb podopiecznego;
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ świadczone przez Panią usługi są wykonywane na rzecz podopiecznych w budynku nazywanym Domem Seniora (Domem Opieki), której prawnym właścicielem i użytkownikiem jest X;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ Dom Opieki jest domem stałego pobytu dla podopiecznych, jest to miejsce w którym koncentrują się czynności życiowe tych osób i są zaspokajane ich potrzeby życiowe.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Panią usługi opiekuńcze stanowią usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, a Dom Opieki jest miejscem zamieszkania tych osób. Zatem opisane usługi opiekuńcze świadczone przez Panią na rzecz osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, w Domu Opieki, są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm).