Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.477.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-23
Teza: Czy otrzymana kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, które podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: oświadczenia; przychód; roszczenia; zrzeczenie się; świadczenie-świadczenie pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2018 r. (data wpływu 5 października 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 listopada 2018 r. (data nadania 20 listopada 2018 r., data wpływu 27 listopada 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.477.2018.1.AK z dnia 6 listopada 2018 r. (data wysłania 7 listopada 2018 r., data doręczenia 13 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania kwoty pieniężnej w zamian za zrzeczenie się roszczeń – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania kwoty pieniężnej w zamian za zrzeczenie się roszczeń.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 6 listopada 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.477.2018.1.AK (data wysłania 7 listopada 2018 r., data doręczenia 13 listopada 2018 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 20 listopada 2018 r. (data nadania 20 listopada 2018 r., data wpływu 27 listopada 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.
2.  Matce Wnioskodawcy przysługiwał udział wynoszący 1/12 części w spadku po zmarłej babce (tj. prababce Wnioskodawcy). Wnioskodawca w 2015 r. nabył od swojej matki przedmiotowy udział na podstawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego (dalej: Udział w Spadku).
3.  Zgodnie z aktem notarialnym strony określiły wartość Udziału w Spadku w wysokości 4.500.000,00 PLN na potrzeby pobrania opłat. Darczyńca (przez pełnomocnika) złożył oświadczenie, że w skład Udziału w Spadku nie wchodzą nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.
4.  Spadek obejmował prawa (roszczenia), jak również ruchomości. Oprócz Wnioskodawcy, udział w całym spadku po prababce Wnioskodawcy przysługiwał również pozostałym spadkobiercom. Ani Wnioskodawca, ani pozostali spadkobiercy nie dokonali działu spadku po prababce Wnioskodawcy. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy na dzień złożenia niniejszego wniosku, spadkobiercy nie doszli też do porozumienia w sprawie umownego działu spadku po prababce Wnioskodawcy.
5.  Po nabyciu Udziału w Spadku, a przed 2018 r. doszło do rozporządzenia niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w jego skład (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy. Rozporządzenia dokonał podmiot (dalej: Podmiot), w którego posiadaniu znajdowały się ruchomości.
6.  W 2018 r. Wnioskodawca otrzymał od Podmiotu propozycję zrzeczenia się, m. in. względem Podmiotu, wszelkich istniejących lub przyszłych roszczeń związanych pośrednio jak i bezpośrednio z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) pod warunkiem zapłaty przez Podmiot określonej sumy pieniężnej (dalej: zrzeczenie się roszczeń).
7.  Wnioskodawca przyjął ww. propozycję zrzeczenia się, m. in. względem Podmiotu, roszczeń wchodzących w skład Udziału w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) i w tym celu złożył oświadczenie z podpisem poświadczonym notarialnie o warunkowym zrzeczeniu się, m. in. względem Podmiotu, roszczeń związanych z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) (dalej: Oświadczenie). W treści Oświadczenia wskazano, że zrzeczenie się roszczeń ma m.in. pośredni jak i bezpośredni związek z czynnościami prawnymi dokonanymi przez Podmiot, które doprowadziły do rozporządzenia niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Udziału w Spadku (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy.
8.  Wnioskodawca w Oświadczeniu zobowiązał się również względem Podmiotu (oraz innych, podmiotów wskazanych w Oświadczeniu) do niedochodzenia od któregokolwiek z nich takich roszczeń. Ponadto zobowiązał się także nie pomagać w jakikolwiek sposób żadnemu innemu podmiotowi przy podejmowaniu takich czynności przeciwko podmiotom wskazanym w Oświadczeniu.
9.  Zrzeczenie się roszczeń miało nastąpić pod warunkiem zapłaty określonej kwoty pieniężnej (dalej: kwota pieniężna), w odpowiednim terminie, przez wskazany w Oświadczeniu Podmiot, na rachunek Wnioskodawcy. Podmiot, który zapłacił kwotę pieniężną, był osobą prawną (dalej: Podmiot zwany jest także Osobą prawną).
10.  W 2018 r. Wnioskodawca otrzymał od Osoby prawnej na rachunek bankowy kwotę pieniężną we wskazanym w Oświadczeniu terminie i wysokości. Kwota pieniężna (otrzymana przez Wnioskodawcę zgodnie z Oświadczeniem) była mniejsza niż wartość Udziału w Spadku. Na dzień otrzymania kwoty pieniężnej, wartość rynkowa Udziału w Spadku (w tym również ruchomości zgodnie z przypadającym na Wnioskodawcę udziałem w całym spadku po prababce Wnioskodawcy) była większa niż 300.000,00 PLN.

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

Pytanie Nr 1: Czy otrzymana kwota wynika z zawartej ugody, innej niż ugoda sądowa? Czy otrzymana kwota wynika z porozumienia zawartego między Wnioskodawcą a Podmiotem?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Otrzymana kwota nie wynika z zawartej ugody ani prostego porozumienia zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem, lecz wynika z konstrukcji prawnej zaprezentowanej w opisie stanu faktycznego przedmiotowego wniosku. Konstrukcja ta sprowadzała się do tego, że (przedstawiony poniżej fragment pochodzi z opisu stanu faktycznego, tj. część G - „Zaistniały stan faktyczny”, pkt 6-9):

„6) W 2018 r. Wnioskodawca otrzymał od Podmiotu propozycję zrzeczenia się, m. in. względem Podmiotu, wszelkich istniejących lub przyszłych roszczeń związanych pośrednio jak i bezpośrednio z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) pod warunkiem zapłaty przez Podmiot określonej sumy pieniężnej (dalej: zrzeczenie się roszczeń),

7) Wnioskodawca przyjął ww. propozycję zrzeczenia się, m.in. względem Podmiotu, roszczeń wchodzących w skład Udziału w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) i w tym celu złożył oświadczenie z podpisem poświadczonym notarialnie o warunkowym zrzeczeniu się, m.in. względem Podmiotu, roszczeń Związanych z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) \[dalej: Oświadczenie\]. W treści Oświadczenia wskazano, że zrzeczenie się roszczeń ma m.in. pośredni jak i bezpośredni związek z czynnościami prawnymi dokonanymi przez Podmiot, które doprowadziły do rozporządzania niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Udziału w Spadku (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy. 8) Wnioskodawca w Oświadczeniu zobowiązał się również względem Podmiotu (oraz innych, podmiotów wskazanych w Oświadczeniu) do niedochodzenia od któregokolwiek z nich takich roszczeń. Ponadto Zobowiązał się także nie pomagać w jakikolwiek sposób żadnemu innemu podmiotowi pry podejmowaniu takich czynności przeciwko podmiotom wskazanym w Oświadczeniu. 9) Zrzeczenie się roszczeń miało nastąpić pod warunkiem zapłaty określonej kwoty pieniężnej (dalej: kwota pieniężna), w odpowiednim terminie, przez wskazany w Oświadczeniu Podmiot, na rachunek Wnioskodawcy. Podmiot, który zapłacił kwotę pieniężną, był osobą prawną (dalej: Podmiot zwany jest także Osobą prawną)”.

Pytanie Nr 2: Czy wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z właściwych przepisów wskazanych w części I przedmiotowego wniosku „Stanowisko Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem” (przedstawiony poniżej fragment pochodzi z części I - „Stanowisko Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem”, pkt 25 i 44-45):

25) W przypadku Wnioskodawcy art. 363 Kc należy odczytywać łącznie z art. 361 Kc. Z połączenia obu tych przepisów wynikają wprost zasady ustalania odszkodowania oraz jego wysokość. Wysokość odszkodowania jest zmienna w zależności od wysokości poniesionego przez poszkodowanego uszczerbku (szkody) w majątku.

44) Zatem tylko zastosowanie właściwych przepisów stanowiących podstawy odpowiedzialności odszkodowawczej (w przypadku Wnioskodawcy będzie to art. 416 Kodeksu cywilnego - przypis własny) wraz z art. 361 Kc oraz art. 363 Kc (opcjonalnie art. 362 Kc) pozwala na poniesienie odpowiedzialności odszkodowawczej oraz pozwala określić wprost wysokość i zasady ustalenia odszkodowania w przypadku Wnioskodawcy.

45) Co równie istotne, w przypadku Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 361 § 2 Kc, w zakresie, w jakim wyłącza naprawienie poniesionej szkody jako straty, którą poszkodowany poniósł zgodnie z Kc, jeśli istnieje odmienny przypis ustawy lub postanowienie umowy. (\`(...)\`)”.

Ponadto jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej – art. 362 Kodeku cywilnego nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zauważyć, że jeśli przedmiotem interpretacji indywidulanej jest w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej: Ordynacja podatkowa) przepis (regulacja) prawa podatkowego, która odwołuje się do norm prawnych wynikających z innych gałęzi prawa, ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej, przepisy te powinna uwzględniać i obejmować. W przypadku Wnioskodawcy normy prawne z innych gałęzi prawa będą stanowić właściwe przepisy Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm., dalej: Kodeks cywilny), a regulacją prawa podatkowego, która odwołuje się do tych innych norm będzie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), wskazany w treści pytania we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej.

W sprawie objętej przedmiotowym wnioskiem Wnioskodawca dochodzi interpretacji unormowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT. Powołany przepis jest regulacją materialnego prawa podatkowego. Ustawodawca posługuje się w nim jednak między innymi terminami takimi jak umowa, ugoda inna niż ugoda sądowa, a także odwołuje się do odszkodowań lub zadośćuczynień, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Pojęcia te mają wpływ na prawidłowe zrekonstruowanie i interpretację normy prawnej, która będzie mieć wpływ na sytuację prawnopodatkową Wnioskodawcy. Terminy te nie zostały unormowane w prawie podatkowym i odnoszą się do pojęć wynikających co do zasady z Kodeksu cywilnego.

Organ interpretacyjny nie może wyjść poza wskazany przez podatnika stan faktyczny we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej i nie podlega on również dalszemu badaniu — co potwierdza również sam Organ w otrzymanym przez Wnioskodawcę wezwaniu. Tym samym, określenie przez Wnioskodawcę czy okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego stanowią np. porozumienie, ugodę inną niż ugoda sądowa lub wskazanie, że wysokość lub zasady ustalania przedmiotowej kwoty wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw byłoby niejako scedowaniem na Wnioskodawcę obowiązku interpretacji normy prawa podatkowego. Taki obowiązek niewątpliwie spoczywa na Organie, a nie na Wnioskodawcy. Z uwagi na konstrukcję zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT — Organ oprócz dokonania interpretacji wskazanego przepisu, powinien dokonać także interpretacji właściwych przepisów wynikających z Kodeksu cywilnego, ale także wskazać, czy z tych przepisów wynika wprost wysokość lub zasady ustalenia wypłaconej Wnioskodawcy kwoty.

Zaniechanie wyjaśnienia tych pojęć na podstawie obowiązującego prawa, nawet jeżeli nie byłoby nim prawo podatkowe, uniemożliwi uzasadnione wskazanie i określenie przedmiotu zwolnienia podatkowego wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT. W takim przypadku – wydana dla Wnioskodawcy interpretacja indywidulana — nie przekazywałaby informacji o możliwości zastosowania przez niego normy prawa podatkowego, co, obok wykładni prawa, stanowi przedmiot interpretacji indywidualnej w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe Organ jest zobowiązany do przeanalizowania wszystkich przesłanek (w tym dokonania interpretacji norm prawnych wynikających z innych gałęzi prawa) na potrzeby zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT. Jak słusznie wskazał NSA w wyroku z dnia 10 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 267/16: Jeżeli organ podatkowy nie podziela stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego zakwalifikowania stanu faktycznego interpretacji pod określone przepisy materialnego prawa podatkowego, to w wydanej interpretacji powinien przedstawić negatywną ocenę stanowiska prawnego Wnioskodawcy oraz własne stanowisko w sprawie kwalifikacji prawnej tego samego stanu faktycznego (por J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010 r., s. 76 i nast.)”. Ponadto stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w licznych rozstrzygnięciach orzeczeń sądów administracyjnych: np. w wyroku NSA: z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09; z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 27/12 i z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/12.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, które podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  w zaprezentowanych okolicznościach faktycznych, otrzymana kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, które podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT.
2.  Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. — Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
3.  W przypadku Wnioskodawcy kwota pieniężna będzie zwolniona z opodatkowania po spełnieniu łącznie trzech następujących warunków:
    1.  stanowi odszkodowanie lub zadośćuczynienie,
    2.  jej wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw,
    3.  nie wynika z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Odszkodowanie lub zadośćuczynienie

1.  Odnosząc się do pierwszego warunku, należy stwierdzić, że ustawa o PIT nie definiuje pojęcia odszkodowania, czy zadośćuczynienia. Znaczenia tych pojęć należy szukać w innych uregulowaniach prawnych, w przypadku Wnioskodawcy w przepisach prawa cywilnego.
2.  W niniejszej sprawie zastosowanie będzie miał art. 361 kc (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm., dalej: kc). Jak stanowi § 1 tego przepisu zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
3.  Ustawodawca wprowadza tu zasadę, że odszkodowanie jest należne w przypadku zaistnienia szkody. Nie definiuje więc odszkodowania, tylko wskazuje przyczynę jego wypłaty. Szkoda nie posiada definicji legalnej. Należy przez nią rozumieć uszczerbek w prawnie chronionych dobrach poszkodowanego. W piśmiennictwie i judykaturze dla określenia szkody używa się terminu „uszczerbek”, aby wskazać na stan niekorzystny dla poszkodowanego, powstały wbrew jego woli (por. wyrok Sądu Najwyższego (SN) z dnia 20 lutego 2002 r., sygn. akt V CKN 908/00, a także F. Błahuta (w:) Komentarz, t. II, 1972, s. 871; oraz W. Czachórski, Prawo zobowiązań w zarysie, Warszawa 1968 r.). „W braku odmiennej regulacji normatywnej termin „szkoda” odnosi się zarówno do uszczerbków w dobrach o wartości majątkowej (szkoda majątkowa), jak i do uszczerbków o charakterze niemajątkowym, polegających na ujemnych doznaniach oraz cierpieniach fizycznych i psychicznych (szkoda niemajątkowa) (Olejniczak Adam, art. 361, W: Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część ogólna, wyd. II LEX, 2014)”. Ma to istotne znaczenie, bowiem przyjmuje się, że odszkodowanie jest związane ze szkodą majątkową, a zadośćuczynienie ze szkodą niemajątkową (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 1226/15).
4.  Stosownie zaś do art. 361 § 2 kc w zakreślonych powyżej granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Tym samym odszkodowanie jest obowiązkiem naprawienia poniesionej szkody przez osobę zobowiązaną na rzecz poszkodowanego. Naprawienie poniesionej szkody składa się z dwóch elementów: strat, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. ,Jak wynika z tego przepisu, funkcja społeczno-gospodarcza odszkodowania polega jedynie na wyrównaniu, a nie na polepszeniu pozycji majątkowej poszkodowanego. Odpowiedzialność zobowiązanego, nie powinna wykraczać poza warunkujące ją powiązania kauzalne” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 1035/15). Funkcją odszkodowania jest przywrócenie poprzedniego stanu majątku poszkodowanego sprzed chwili poniesienia szkody.
5.  Za uznaniem kwoty pieniężnej za odszkodowanie na gruncie kc przemawiają następujące przesłanki. Po pierwsze, rozporządzanie ruchomościami nastąpiło wbrew woli Wnioskodawcy. Po drugie, rozporządzenie ruchomościami przez Osobę prawną, która znajdowała się w ich posiadaniu, bez wątpienia wiąże się z uszczupleniem majątku po stronie Wnioskodawcy (jego uszczerbkiem). Uszczerbek ten polega na przekazaniu z prawnego i ekonomicznego punktu widzenia określonych ruchomości na rzecz osoby trzeciej. Konsekwentnie należy więc uznać, że na skutek rozporządzenia ruchomościami bez wiedzy i zgody Wnioskodawcy, nie ma on możliwości jakiegokolwiek dysponowania nimi (ani w sensie prawnym, ani faktycznym). Z praktycznego punktu widzenia skutkuje to więc uszczerbkiem na jego majątku. Zasadnym jest więc twierdzenie, że de facto po stronie Wnioskodawcy zaistniała w pełni mierzalna szkoda. Po trzecie, mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, otrzymana kwota pieniężna w żaden sposób nie może wpływać na zwiększenie majątku poszkodowanego, lecz stanowi jedynie wyrównanie (i to w niepełnej wysokości), utraconego wcześniej majątku.
6.  Należy zauważyć, że zrzeczenie się roszczeń — na co wskazuje treść Oświadczenia — i w konsekwencji otrzymana w zmian za to kwota pieniężna mają m. in. pośredni jak i bezpośredni związek z czynnościami prawnymi dokonanymi przez Podmiot, które doprowadziły do rozporządzenia niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Udziału w Spadku (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy. Ponadto z dalszej treści Oświadczenia wynika, że zrzeczenie się roszczeń w szczególności dotyczy właśnie tych ruchomości. Zestawiając te dwie okoliczności razem należy dojść do wniosku, że kwota pieniężna miała na celu wyrównanie w pierwszej kolejności szkody po stronie Wnioskodawcy w postaci rozporządzenia ruchomościami przez Osobę prawną i tak właśnie należy ją traktować.
7.  Z drugiej strony trudno uznać, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna mogłaby być zapłacona innym tytułem niż wyrównanie doznanego uszczerbku na majątku w postaci rozporządzenia ruchomościami przez Osobę prawną. Świadczą o tym następujące okoliczności: (i) wskazanie w treści Oświadczenia, że zrzeczenie się roszczeń ma związek m. in. z dokonanymi czynnościami prawnymi przez Osobę prawną oraz (ii) z racji tego, że dotyczą one w szczególności ruchomości wchodzących w skład Udziału w Spadku. Skoro treść Oświadczenia wyraźnie artykułuje z jakiego tytułu dochodzi do zrzeczenia się roszczeń (w szczególności dotyczą one ruchomości), to konsekwentnie należy uznać, że kwota pieniężna dotyczy właśnie rekompensaty za ten właśnie określony uszczerbek w majątku Wnioskodawcy, a więc związany z ruchomościami. Gdyby Wnioskodawca jak i Osoba prawna chciały uzależnić otrzymanie kwoty pieniężnej od innych okoliczności, to znalazłoby to odzwierciedlenie w treści Oświadczenia. Takie stanowisko jednak nie zostało wskazane wprost w jego treści. Tym samym uzasadnione jest twierdzenie, że z całokształtu okoliczności przedstawionych w zaistniałym stanie faktycznym wynika w sposób jednoznaczny i bezsprzeczny związek faktu otrzymania kwoty pieniężnej z doznaną wcześniej po stronie Wnioskodawcy szkodą związaną z rozporządzaniem ruchomościami przez Osobę prawną.
8.  Zgodnie z art. 65 § 1 Kc oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje. Mając na uwadze całą treść Oświadczenia, okoliczności ze względu na które zostało ono złożone (rozporządzenie ruchomościami przez Osobę prawną), zasady współżycia społecznego (naprawienie szkody powstałej przez rozporządzenie ruchomościami przez Osobę prawną), przyjęte zwyczaje (wymagające naprawienia uszczerbku przez sprawcę szkody), wyartykułowanie zrzeczenia się wszelkich istniejących lub przyszłych roszczeń związanych pośrednio jak i bezpośrednio w pierwszej kolejności z ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku oraz faktu, że owe roszczenia dotyczą w szczególności ruchomości wchodzących w jego skład należy uznać, że kwota pieniężna dotyczy tylko tej kategorii roszczeń.
9.  Mając na uwadze powyższe, Oświadczenie miało na celu odzyskanie części majątku związanej z ruchomościami w postaci odszkodowania, który Wnioskodawca niezależnie od swej woli utracił. Ma to istotny wpływ na charakter świadczenia, jakim jest kwota pieniężna. Jej jedyną funkcją jest zrekompensowanie poniesionego uszczerbku w majątku (szkody) Wnioskodawcy. Uznając bezsporne roszczenia Wnioskodawcy do wchodzących w skład Udziału w Spadku (ruchomości) poprzez złożenie propozycji ich zrzeczenia się oraz dokonując zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Wnioskodawcy z tego tytułu — Osoba prawna działała wyłącznie w celu naprawienia szkody. Na skutek czynności podjętych przez Osobę prawną w zaprezentowanych okolicznościach, kwotę pieniężną należy poczytywać jako rekompensatę za utracone ruchomości, a więc nic innego jak odszkodowanie.
10.  Okoliczności faktyczne otrzymania kwoty pieniężnej jednoznacznie wskazują, że została ona przekazana tytułem odszkodowania. Przemawia za tym dodatkowo jedna podstawowa okoliczność: mając na uwadze zasady doświadczenia życiowego oraz zasady logicznego rozumowania, trudno uznać, że Wnioskodawca mógłby tak po prostu zrzec się roszczeń w odniesieniu do majątku (ruchomości), którego wartość rynkowa jest większa niż wartość otrzymanej kwoty pieniężnej. Tak samo trudno uznać, że Osoba prawna chce nabyć ruchomości wchodzące w skład Udziału w Spadku, skoro wcześniej dokonała rozporządzenia tymi samymi ruchomościami. Przykładowo, trudno sobie wyobrazić sytuację, że ktoś dokonuje odkupienia przedmiotów od osoby, której nic nie sprzedał. Ta zależność jeszcze bardziej potwierdza, że uzyskana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna stanowi rekompensatę dla Wnioskodawcy (odszkodowanie) za utracone ruchomości (rozporządzone wcześniej bez tytułu prawnego przez Osobę prawną na rzecz osoby trzeciej).
11.  Skoro kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, to w tym miejscu należałoby się zastanowić, czy odszkodowanie stanowi wyrównanie strat, które Wnioskodawca poniósł, czy też korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
12.  Przed rozporządzeniem przez Osobę prawną ruchomościami wchodzącym w skład Udziału w Spadku, pozostali spadkobiercy (wraz z Wnioskodawcą) nie dokonali działu całego spadku po prababce Wnioskodawcy zgodnie z art. 1037 § 1 kc. Z kolei, jak wskazuje art. 1035 Kc w przypadku braku działu spadku, Wnioskodawca mógłby za zgodą pozostałych spadkobierców rozporządzić udziałem w przedmiocie należącym do spadku, ale w braku zgody któregokolwiek z pozostałych spadkobierców zasadniczo rozporządzenie byłoby bezskuteczne o tyle, o ile naruszałoby uprawnienia przysługujące temu spadkobiercy na podstawie przepisów o dziale spadku. Przekładając to na zaistniały stan faktyczny, Wnioskodawca za każdym razem, gdyby chciał uzyskać jakąkolwiek korzyść z przysługującego mu udziału w spadku po prababce Wnioskodawcy (np. sprzedać poszczególne ruchomości wchodzące w jego skład) każdorazowo musiałby uzyskać zgodę każdego z pozostałych spadkobierców. Z praktycznego punktu widzenia — osiągnięcie jakichkolwiek korzyści w przypadku Wnioskodawcy było niezmiernie utrudnione, by nie powiedzieć, że wręcz niemożliwe. Co więcej, czerpanie jakichkolwiek korzyści z Udziału w Spadku było utrudnione poprzez fakt, że m. in. ruchomości wchodzące w jego skład Spadku były w posiadaniu Osoby prawnej.
13.  W okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego — oraz w ocenie Wnioskodawcy -naprawienie szkody w przypadku Wnioskodawcy nie obejmuje korzyści, które mógłby on osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Takie korzyści w ogóle nie mogły zaistnieć, bowiem Wnioskodawca nie mógł swobodnie dysponować ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku przed rozporządzeniem nimi przez Osobę prawną, zarówno w sensie prawnym jak i ekonomicznym. Nie pozwało to zatem Wnioskodawcy czerpać korzyści z Udziału w Spadku, a już na pewno nie mogłyby to być korzyści związane z ruchomościami.
14.  Idąc dalej, należy zauważyć, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład Udziału w Spadku (m. in. ruchomości), zgodnie z przypadającym mu udziałem. Ich utrata (przejście poszczególnych ruchomości na osobę trzecią na skutek rozporządzenia przez Osobę prawną) stanowi dla niego określony ubytek składników majątkowych, które posiadają określoną wartość ekonomiczną. Innymi słowy stanowiło to jego stronie stratę. W związku tym naprawienie szkody po stronie Wnioskodawcy w postaci odszkodowania obejmowałoby tylko poniesiona przez niego stratę.
15.  Ponadto powstały ubytek w majątku Wnioskodawcy ma swoje bezpośrednio źródło w Udziale w Spadku (ruchomościach), a więc stanowi szkodę majątkową. Taką klasyfikację potwierdza również judykatura, wskazując, że art. 361 § 2 kc ma zastosowanie wyłącznie do szkód majątkowych (Olejniczak Adam, op. cit.). Jednoznacznie wyklucza to możliwość zaklasyfikowania kwoty pieniężnej jako zadośćuczynienia.
16.  Skoro rozporządzenie ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku doprowadziło do uszczuplenia majątku Wnioskodawcy, to otrzymana kwota pieniężna nie może stanowić przysporzenia po jego stronie, ponieważ pełni ona jedynie szerokorozumianą funkcję restytucyjną.
17.  Konsekwentnie należy więc uznać, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, które obejmuje tylko część poniesionych przez niego strat w związku z rozporządzaniem ruchomości wchodzącymi w skład Udziału w Spadku. Reasumując, otrzymana przez Wnioskodawcę kwota stanowi odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PIT.

Wysokość lub zasady ustalania odszkodowania

1.  Drugi warunek wskazuje, że wysokość lub zasady ustalania odszkodowania muszą wynikać wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.
2.  Na samym wstępie warto wskazać, że użycie spójnika „lub” w kontekście wysokości lub zasad ustalania odszkodowania w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PIT ma istotne znaczenie. Wystarczy bowiem tylko, aby w przepisach powszechnie obowiązującego prawa lub przepisach wykonawczych wydanych na ich podstawie była określona bądź to jego wysokość, bądź to zasady ustalania takiego odszkodowania.
3.  Zgodnie z art. 362 Kc, jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron. Wynika z niego wprost, że stanowi podstawę ograniczenia obowiązku naprawienia szkody z uwagi na przyczynienie się poszkodowanego do jej wyrządzenia. Sprawca szkody nie powinien ponosić ciężaru kompensowania szkody w zakresie, w jakim spowodowanie uszczerbku przypisać można poszkodowanemu. Niemniej, jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca w żaden sposób nie przyczynił się do wyrządzenia szkody. W związku z czym przepis ten nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.
4.  Kontynuując, należy wskazać na art. 363 § 1 Kc z którego wynika, że naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Przepis § 2 tego przepisu stanowi zaś, że jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili. Przepis ten określa zatem sposób naprawienia szkody, wskazując na możliwość skompensowania szkody bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej, jednocześnie zapewniając poszkodowanemu prawo dokonania wyboru. Wskazuje też jak powinna być określona wysokość odszkodowania.
5.  W przypadku Wnioskodawcy art. 363 Kc należy odczytywać łącznie z art. 361 Kc. Z połączenia obu tych przepisów wynikają wprost zasady ustalania odszkodowania oraz jego wysokość. Wysokość odszkodowania jest zmienna w zależności od wysokości poniesionego przez poszkodowanego uszczerbku (szkody) w majątku.
6.  Za powyższymi wnioskami przemawiają następujące przesłanki. Po pierwsze, wynika to z użycia w tym przepisie sformułowania „przywrócenie stanu poprzedniego”, a więc naprawienie szkody zawsze ma nastąpić do określonej wysokości, która jest determinowana stanem majątku sprzed jej poniesienia (restytucja naturalna). W każdym takim przypadku ustawodawca wprost określa, że przywrócenie poprzedniego stanu majątku nie może przekroczyć odpowiedniego limitu, a więc określa jednoznaczną zasadę ustalenia wysokości odszkodowania. Przekładając to na sytuację Wnioskodawcy – gdyby teoretycznie żądał on przywrócenia stanu poprzedniego – stan jego majątku nie mógłby być większy niż przed wyrządzeniem mu przez Osobę prawną szkody.
7.  Po drugie, poszkodowany ma możliwość wyboru sposobu naprawienia szkody, bądź to przez wspomnianą już wcześniej restytucję naturalną, bądź to przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jak stanowi zdanie drugie art. 361 § 1 Kc, gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Nie należy zapominać, że odpowiednia suma pieniężna to odszkodowanie, tyle że wyrażone w pieniądzu. Jej jedyną funkcją jest przywrócenie poprzedniego stanu majątku poszkodowanego (poprzez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej). Takie przywrócenie nie może zwiększyć stanu majątku poszkodowanego sprzed powstania szkody. W związku z tym, otrzymanie odpowiedniej sumy pieniężnej w ustalonej wysokości tytułem odszkodowania wynika wprost z przepisu rangi ustawowej. Wnioskodawca, decydując się na naprawienie szkody w postaci zapłaty odpowiedniej sumy pieniężnej przez Osobę prawną (składając Oświadczenie), był w stanie jednoznacznie określić jej wysokość (nie mogłaby być ona większa niż poniesiona przez niego strata). I taka sytuacja miała miejsce, co wynika z zaistniałego stanu faktycznego – wysokość kwoty pieniężnej była mniejsza niż wartość rynkowa ruchomości.
8.  Po trzecie, w przypadku odszkodowania w pieniądzu, jego wysokość powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili. Jest to dyrektywa określenia odszkodowania w pieniądzu według cen w chwili jego ustalenia. W związku z tym nie można twierdzić, że istnieje jakakolwiek dowolność w tym zakresie. Nie zmienia tergo nawet wyjątek w postaci szczególnych okoliczności, bowiem jeśli takie nawet wystąpią, to odszkodowanie również należy odnieść do cen istniejących, ale w tej konkretnej chwili (innej niż z dnia ustalenia odszkodowania). Wyznacznik stanowią jasno sprecyzowane wartości (ceny) w danym momencie (tj. moment ustalenia odszkodowania albo inne, szczególne okoliczności – jeśli wystąpią).
9.  Konsekwentnie należy więc uznać, że w obu analizowanych powyżej przypadkach określenie wysokości odszkodowania za poniesiona szkodę (według cen istniejących w dacie ustalenia odszkodowania albo innych cen, jeśli wynika to ze szczególnych okoliczności) wyrażona w postaci odpowiedniej sumy pieniężnej nie odbywa się w sposób dowolny. Tym samym należy uznać, że i w przypadku Wnioskodawcy określenie odszkodowania nie może odbywać się w sposób dowolny.
10.  W związku z powyższym należałoby się odnieść do wysokości otrzymanego przez Wnioskodawcę odszkodowania jaką jest kwota pieniężna. Jak wiadomo – odszkodowanie jest limitowane wysokością szkody. W przypadku Wnioskodawcy na wysokość szkody będzie mieć wpływ poniesiona strata na skutek rozporządzenia ruchomościami przez Osobę prawną. Naprawienie szkody w przypadku Wnioskodawcy nastąpiło w pieniądzu, a więc miernikiem wysokości szkody będzie zgodnie z art. 363 § 2 Kc – cena. W doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że decydujące znaczenie dla ustalenia cen mają ekonomiczne reguły podaży i popytu, a więc określony rynek. Będą to zatem ceny obowiązujące na danym rynku – ceny rynkowe. Zgodnie z zaistniałym stanem faktycznym, wartość rynkowa ruchomości zgodnie z przypadającym na Wnioskodawcę udziałem w całym spadku po prababce Wnioskodawcy w momencie nabycia była większa niż wysokość otrzymanej kwoty pieniężnej.
11.  Ponadto inne szczególne okoliczności, określone w art. 363 § 2 Kc nie miały miejsca. Wysokość odszkodowania należałoby zatem ustalić według wartości ruchomości wchodzących w skład Udziału w Spadku na dzień wypłaty odszkodowania, a więc na dzień otrzymania kwoty pieniężnej (wartość rynkowa ruchomości). Skoro Wnioskodawca na skutek czynności podjętych przez Osobę prawna przed 2018 r. utracił majątek o określonej wartości (większy niż otrzymana kwota pieniężna), to należy przyjąć, że jego majątek doznał uszczuplenia (poniósł on szkodę w wysokości niemniejszej niż kwota pieniężna i zasadniczo nie większej niż 4.500.000,00 PLN).
12.  Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym, wartość Udziału w Spadku została precyzyjnie określona w akcie notarialnym dokumentującym nabycie Udziału w Spadku zgodne z cenami rynkowymi na potrzeby pobrania podatku (opłat) w podatku od spadków i darowizn w oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
13.  Mając na uwadze powyższe oraz stosując zasadę wyrażoną w art. 363 § 2 Kc Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie określić wysokość odpowiedniej sumy pieniężnej (będącej de facto odszkodowaniem) jako rekompensaty za poniesioną szkodę. W ocenie Wnioskodawcy — stosując kryterium ceny rynkowej z uwzględnieniem zaprezentowanych okoliczności faktycznych co do wartości ruchomości (na dzień otrzymania kwoty pieniężnej jak i ustalonej wartości na potrzeby stosownych opłat) oraz zasad doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania na dzień otrzymania kwoty pieniężnej – odszkodowanie nie mogłoby być wyższe, niż wartość rynkowa ruchomości i zasadniczo nie mniejsze niż 4.500.000,00 PLN.
14.  Górny pułap odszkodowania określa zawsze wartość rynkowa, a w przypadku Wnioskodawcy była ona wyższa niż wartość kwoty pieniężnej. Skoro należy zawsze odwoływać się do ceny rynkowej, to zawsze istnieje precyzyjny miernik określenia wysokości odszkodowania. Tym samym prowadzi to do wniosku, że wskazany przepis określa wprost wysokość odszkodowania, które otrzymał Wnioskodawca.
15.  Jak wskazuje WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z 5 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 872/07 „(\`(...)\`) art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.do.f. stanowi nie o zwolnieniu odszkodowań do wysokości wynikającej z przepisów odrębnych ustaw (\`(...)\`), lecz o zwolnieniu odszkodowań, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw (\`(...)\`). W przepisie tym nie chodzi więc o wysokość faktycznie otrzymanego odszkodowania, lecz jego istotę”. Istotą kwoty pieniężnej jest rekompensata szkody poniesionej przez Wnioskodawcę. Zwolnienie z art. 23 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT nie wprowadza w tym zakresie żadnego limitu kwotowego, a więc nic nie stoi na przeszkodzie, by kwota pieniężna korzystała z przedmiotowego zwolnienia, tym bardziej, że jest mniejsza niż wartość rzeczywistej szkody poniesionej przez Wnioskodawcę.
16.  Otrzymaniu mniejszego odszkodowania niż wynikające z art. 363 § 2 Kc, nie sprzeciwiają się przepisy Kc. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby doszło do przywrócenia poprzedniego stanu majątkowego lub zapłaty odpowiedniej sumy pieniężnej na tyle, na ile jest to możliwe w danych okolicznościach. Jest to przejaw racjonalności ustawodawcy, bowiem doświadczenie życiowe uczy, ze nie zawsze jest możliwa pełna rekompensata za poniesione straty. Przyjęcie odwrotnego rozwiązania (obligatoryjne uzyskanie pełnego odszkodowania w każdym przypadku) wypaczałoby jego sens, uniemożliwiając dochodzenie jakichkolwiek roszczeń. Otrzymanie choćby części odszkodowania było racjonalne oraz leżało w uzasadnionym interesie Wnioskodawcy i w żaden sposób nie zmienia odszkodowawczego charakteru kwoty pieniężnej.
17.  Powyższe rozumienie art. 361 Kc oraz art. 363 Kc, z których wprost wynika wysokość lub zasady ustalania odszkodowania potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1783/12 „Naprawienie szkody powinno zapewnić poszkodowanemu całkowitą kompensatę doznanego uszczerbku, a wysokość szkody wyznacza rozmiar obowiązku odszkodowawczego i jej górny pułap. Wyraża się to w zasadzie restytucji, która wskazuje na niedopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego na skutek uzyskania odszkodowania”. Wynika z niego, że w przypadku odszkodowania zasady jego ustalenia oraz jego górna granica wynikają wprost z przepisów powszechnie obowiązującego prawa, jakimi są mające zastosowanie w sprawie Wnioskodawcy przepisy Kc.
18.  Warto też zwrócić uwagę na prawomocne orzeczenie WSA w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2080/11, w którym Sąd wskazuje, że przytoczone powyżej przepisy art. 361 Kc oraz 363 Kc „Niewątpliwie (\`(...)\`) określają zasady, według których powinno być określone odszkodowanie oraz sposób określenia wysokości odszkodowania. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego wyraz „zasada” znaczy: „prawo rządzące jakimiś procesami, zjawiskami; też: formuła wyjaśniająca to prawo”. „norma postępowania”, „ustalony na mocy jakiegoś przepisu lub zwyczaju sposób postępowania w danych okolicznościach”, „podstawa funkcjonowania lub konstrukcji czegoś” (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN SA, wydanie internetowe). Ww. przepisy zawierają normy postępowania, które wytyczają sposób ustalania odszkodowania. zakreślają granice odszkodowania, wskazują kryteria jakie należy uwzględnić, normują kwestie obliczania wysokości odszkodowania”. Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w następujących wyrokach sądów administracyjnych: prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 2057/06; prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07; prawomocny wyrok WSA w Opolu z dnia 11 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 423/09; prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 1035/15; wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1239/17.
19.  Takie samo rozumienie powyższych przepisów w kontekście art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidulanej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2014 r., sygn. IPPB4/415-444/14-4/JK, stwierdził że w „(\`(...)\`) niniejszej sprawie istotne jest, że przepis art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 361 § 1 ustawy Kodeks cywilny, jak również w oparciu o art. 417 Kodeksu cywilnego, na podstawie którego orzeczono o odszkodowaniu jest przepisem, który określa Zasady ustalania odszkodowania”. Z perspektywy Wnioskodawcy najistotniejsze jest to, że organ podatkowy potwierdził w tym przypadku, że również przepisy Kc (w szczególności art. 361 § 1 Kc) określają zasady ustalenia odszkodowania. Stanowisko to zostało wyraźnie wyartykułowane w wyroku NSA z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 1210/16, w którym sąd jednoznacznie potwierdził, że w przedmiotowej interpretacji Minister Finansów „(\`(...)\`) powołał się na treść art. 11 ust. 1, art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 361 § 1, art. 363 § 1 i 2, art. 417 § 1 k.c., a także art. 160 § 1 k.p.a., wskazując, że w niniejszej sprawie istotne jest, że art. 160 k.p.a. w zw. z art. 361 § 1 Kc., jak również art. 417 Kc., na podstawie których orzeczono o odszkodowaniu są przepisami, które określają zasadę ustalania odszkodowania”. Podobne stanowisko można znaleźć w szeregu wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidulanych. Jak wskazują same organy podatkowe, „O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2017 r., sygn. akt ILPB2/4511-1-711/16-2/MKA). Organ podatkowy zatem stwierdza, że zasady ustalenia tego odszkodowania, które służy naprawieniu szkody (np. poprzez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej za poniesione straty w majątku), wynika wprost z przepisów powszechnie obowiązującego prawa, a dokładnie z art. 361 Kc oraz 363 Kc, czyli tych samych przepisów, które mają zastosowanie w przypadku Wnioskodawcy.
20.  W tym miejscu należałoby również wskazać, że na gruncie Kc istnieją dwa zasadnicze reżimy odpowiedzialności odszkodowawczej. Jest to odpowiedzialność deliktowa (art. 415 Kc i następne) wynikająca z czynów niedozwolonych oraz odpowiedzialność kontraktowa (art. 471 Kc), która powstaje z mocy umowy. Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 2918/12 odpowiedzialność deliktową i kontraktową należy zawsze odnosić do dyspozycji art. 361 Kc oraz 363 Kc. „O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i 363 Kc. Wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody. Aby mówić o szkodzie, musi wystąpić uszczerbek (zmniejszenie) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego”. Z tego wywodu sądu w połączeniu z przytoczonymi wcześniej przepisami Kc można wywieść następujące wnioski (i) odpowiedzialność odszkodowawcza na gruncie Kc (bez znaczenia, czy deliktowa, czy też kontraktowa) jest rozpatrywana zawsze kontekście art. 361 Kc oraz 363 kc (opcjonalnie art. 363 kc), (ii) art. 415 kc i następne oraz art. 471 kc nie kształtują w sposób samodzielny wysokości oraz zasad ustalania odszkodowania, ale w połączeniu z art. 361 kc oraz 363 kc (opcjonalnie art. 362 kc) określają wprost podstawę odpowiedzialności odszkodowawczej, zasady i wysokość ustalania szkody oraz maksymalną wysokość odszkodowania. Przekładając to na sytuację Wnioskodawcy – bez względu na to, z jakim w jego przypadku rodzajem odpowiedzialności odszkodowawczej mamy do czynienia — zawsze będzie można wprost wskazać wysokość lub zasady ustalenia odszkodowania.
21.  Warto też zaznaczyć, że stosując poszczególne przepisy powszechnie obowiązującego prawa nie należy zapominać, że dany akt prawny z systemowego punktu widzenia stanowi jedną całość, a o określonej normie prawnej zasadniczo nie stanowi jeden przepis danej ustawy/rozporządzenia. Norma prawna w kontekście odpowiedzialności odszkodowawczej nie zostałaby zrekonstruowana w sposób prawidłowy, gdyby w procesie wykładni wskazanych powyżej przepisów prawa doszło do pominięcia któregokolwiek z nich. Taka sama sytuacja mogłaby pojawić się w sytuacji Wnioskodawcy. Pominięcie któregokolwiek z przytoczonych przepisów Kc uniemożliwiłoby poniesienie odpowiedzialności odszkodowawczej przez Osobę prawną wraz z możliwością określenia wysokości i zasad ustalenia odszkodowania za wyrządzoną szkodę.
22.  Innymi słowy, np. w sytuacji zastosowania tylko art. 416 Kc, kiedy Osoba prawna popełniła delikt poprzez rozporządzenie ruchomościami, nie można byłoby ustalić tego czym jest szkoda, odszkodowanie, a także jak ustalić wysokość takiego odszkodowania. Z kolei, gdyby do tej samej sytuacji zastosować, np. tylko art. 363 Kc, to Wnioskodawca nie mógłby żądać naprawienia szkody poprzez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź to zapłaty odpowiedniej sumy pieniężnej tytułem odszkodowania oraz określenia wysokości odszkodowania według cen z daty jego ustalenia, bo nie byłoby ku temu podstaw (por. art. 416 Kc).
23.  Taka wykładnia przepisów nazywana jest wykładnią per non est (nie wolno jest interpretować przepisów prawnych tak, by pewne ich fragmenty okazały się zbędne). Jak słusznie zauważył NSA, odnosząc się do zakazu wykładni per non est w wyroku z dnia 25 maja 2018 r., sygn. akt I GSK 453/16, potwierdzając swój wywód przywołanym w nim orzecznictwem sądów administracyjnych wskazał, że „Poglądy te są zgodne z tymi, wyrażanymi w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnej, zgodnie z którymi konstrukcje prawne są tworzone za pomocą słów w ten sposób, że stanowią określoną całość. W konsekwencji nie można ich interpretować nie uwzględniając owej całości, co może również przemawiać za stosowaniem wykładni systemowej (por. uzasadnienie uchwały NSA z dnia 22 czerwca 1998 r. sygn. akt FPS 9/97 oraz uzasadnienie uchwały z dnia 14 grudnia 1998 r. FPS 19/98, a także uchwałę z dnia 20 marca 2000 r„ sygn. akt FPS 14/99, ONSA 2000/3/92). Pogląd ten podtrzymany został również w bieżącym orzecznictwie NSA (wyrok z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 871/12; z dnia 15 października 2014 r. II GSK 1328/13 CBOSA)”.
24.  Zatem tylko zastosowanie właściwych przepisów stanowiących podstawy odpowiedzialności odszkodowawczej wraz z art. 361 Kc oraz 363 Kc (opcjonalnie art. 362 Kc) pozwala na poniesienie odpowiedzialności odszkodowawczej oraz pozwala określić wprost wysokość i zasady ustalenia odszkodowania w przypadku Wnioskodawcy.
25.  Co równie istotne, w przypadku Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 361 § 2 Kc, w zakresie, w jakim wyłącza naprawienie poniesionej szkody jako straty, którą poszkodowany poniósł zgodnie z Kc, jeśli istnieje odmienny przepis ustawy lub postanowienie umowy. Po pierwsze, w zaistniałym sanie faktycznym – nie ma odmiennego przepisu ustawy, który modyfikowałaby w jakikolwiek sposób naprawienie szkody niż to określone w Kc. Po drugie, z okoliczności zaprezentowanych w zaistniałym stanie faktycznym oraz z treści Oświadczenia nie wynika, że kwota pieniężna (i) nie jest wypłacana na podstawie jakichkolwiek postanowień umownych między Wnioskodawcą a Osobą prawną, (ii) nie jest jakąkolwiek modyfikacją dotychczas istniejących postanowień umownych między Wnioskodawcą a Osobą prawną, (iii) nie jest jakąkolwiek próbą odrębnego określenia wysokości odszkodowania na podstawie wcześniej istniejącej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną. W związku z tym w sytuacji Wnioskodawcy, wysokość i zasady ustalenia odszkodowania nie wynikają, ani z odmiennego przepisu rangi ustawowej, ani co istotne z postanowień umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną. Skoro nie wynikają z postanowień umownych, to nie mogą być kształtowane w sposób dowolny przez Wnioskodawcę oraz Osobę prawną. Wskazane przepisy Kc wprost określają zasady i wysokość ustalenia odszkodowania, która nie może być modyfikowana przez Wnioskodawcę oraz Osobę prawną.
26.  Podsumowując, wysokość lub zasady ustalania otrzymanego przez Wnioskodawcę odszkodowanie (kwoty pieniężnej) wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw (Kc) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT.

Umowa jako źródło wypłaty kwoty pieniężnej

1.  Ostatnim warunkiem, do którego należałoby się odnieść jest wskazanie, czy kwota pieniężna nie została wypłacona na podstawie umowy lub ugody innej niż ugoda sądowa.
2.  Tak jak już zostało stwierdzone wcześniej – kwota pieniężna stanowi dla Wnioskodawcy odszkodowanie za poniesioną szkodę, obejmującą poniesioną przez niego określoną co do wysokości stratę w jego majątku.
3.  Warto zauważyć, że jedną z podstawowych zasad w prawie zobowiązań jest zasada swobody umów, określona w art. 3531 Kc. Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zatem umowa w prawie cywilnym jest ważna tak długo, jak jej treść lub cel nie sprzeciwiają się naturze takiego stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tym samym nie do zaakceptowania w myśl tego przepisu jest umowa, która przyzwalałaby na bezprawne rozporządzeniem ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku, a później żądanie z tego tytułu stosownego (umownego) odszkodowania. Zawarcie takiej umowy byłoby sprzeczne z zasadami współżycia społecznego i nie ma aksjologicznych podstaw w prawie cywilnym. Naruszenie zasad współżycia społecznego polegałoby w istocie rzeczy na swoistym usankcjonowaniu i zalegalizowaniu bezprawnego działania Osoby prawnej — dodatkowo sprzeczną z zasadą pewności obrotu gospodarczego. Zakładając czysto hipotetycznie, że taka umowa byłaby zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną – byłaby ona nieważna z mocy prawa od momentu jej „zawarcia” i nie można byłoby jej konwalidować. Tym samym skoro nigdy nie doszłoby do jej zawarcia — to nie mogłaby stanowić źródła wypłaty kwoty pieniężnej.
4.  Mając na uwadze powyższe i zakładając nawet, że pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną istniał jakikolwiek stosunek zobowiązaniowy, to trudno uznać, że mógłby on stanowić źródło wypłaty kwoty pieniężnej. Zgodnie z art. 471 Kc dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jest ogólna reguła odpowiedzialności kontraktowej. Odpowiedzialność kontraktowa odnosi się zatem do szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania.
5.  Czynności dokonane przez Osobę prawną w żadnej mierze nie są szkodą wynikłą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania wynikających z natury poszczególnych stosunków prawnych uregulowanych w Kc oraz wynikających z zasady swobody umów. Nie można przyjąć założenia, że dokonane czynności Osoby prawnej będące niedozwolonym deliktem stanowi niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, bo to dwa odrębne reżimy odpowiedzialności na gruncie Kc. Tym samym, gdyby nawet hipotetycznie istniała jakakolwiek umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną (o czym nie świadczy całokształt okoliczności faktycznych zaprezentowanych w zaistniałym stanie faktycznym), to wypłacona kwota pieniężna nie mogłaby być odszkodowaniem mającym swe źródło w umowie.
6.  Odpowiedzialność za czyn niedozwolony osoby prawnej została uregulowana w art. 416 kc. Stosownie do tego przepisu, osoba prawna jest obowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu (odpowiedzialność deliktowa). Przy ustalaniu odpowiedzialności deliktowej znajdują zastosowanie przepisy dotyczące związku przyczynowego, pojęcia szkody i sposobów jej naprawienia (wspomniane już wcześniej art. 361 kc do 363 kc). Dla ustalenia odpowiedzialności deliktowej Osoby prawnej za szkodę wyrządzoną czynem niedozwolonym na podstawie art. 416 Kc muszą być spełnione następujące przesłanki:
    1.  szkoda musi zostać wyrządzona przez organ osoby prawnej,
    2.  organ osoby prawnej wyrządzającej szkodę musi działać w ramach swych uprawnień,
    3.  organowi osoby prawnej należy przypisać winę,
    4.  między czynnościami organu osoby prawnej i szkodą musi zachodzić normalny związek przyczynowy.
7.  Na samym wstępie należy zaznaczyć, że rozporządzenie ruchomościami przez Osobę prawną – co już było wspomniane wcześniej – stanowiło czyn niedozwolony na gruncie Kc. Wnioskodawca był współwłaścicielem ruchomości zgodnie z przypadającym na niego udziałem. Tym samym, stosownie do art. 140 Kc (z zastrzeżeniami przewidzianymi w Kc), w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób rozporządzać rzeczą. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że jednym podmiotem zasadniczo uprawnionym do rozporządzania rzeczą (a w zaistniałym stanie faktycznym ruchomościami) jest tylko właściciel (Wnioskodawca). A contrario inne podmioty prawa cywilnego (Osoba prawna) bez dokonania odpowiedniej czynności prawnej (np. sprzedaży Udziału w Spadku przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu) nie są uprawnione do swobodnego rozporządzania rzeczą (ruchomościami). W przypadku rozporządzenia ruchomościami Osoba prawna naruszyła prawo podmiotowe jakim jest prawo własności ruchomości przysługujące Wnioskodawcy, które jest przedmiotem szczególnej ochrony w Kc. Takie postępowanie jest zatem sprzecznie z zasadami wynikającymi z Kc i stanowi czyn niedozwolony.
8.  Warto też wskazać na art. 169 Kc, który stanowi, że jeżeli osoba nieuprawniona do rozporządzania rzeczą ruchomą zbywa rzecz i wydaje ją nabywcy, nabywca uzyskuje własność z chwilą objęcia rzeczy w posiadanie, chyba że działał w złej wierze. Udział w Spadku w dużej mierze składał z ruchomości i to w związku z rozporządzeniem tymi ruchomościami przez Osobę prawną stanowiło podstawę wypłaty kwoty pieniężnej. Przyjmując założenie, że jego nabywca (osoba trzecia) działał w dobrej wierze, doszło do skutecznego przeniesienia prawa własności na jego rzecz z pokrzywdzeniem Wnioskodawcy, poprzez nieuprawnione działanie Osoby prawnej. Zatem w jednym jak i drugim przypadku, czynności podjęte przez Osobę prawną mają charakter czynu niedozwolonego.
9.  Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, nie istnieją podstawy, które pozwalałyby kwestionować fakt, że szkoda nie została wyrządzona przez organ Osoby prawnej, jak i fakt, że nie działała ona w ramach swych uprawnień. Wynika to z art. 38 Kc, zgodnie z którym Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie. Kształtuje to domniemanie, że wszystkie czynności (faktyczne i prawne) zostały podjęte przez Osobę prawną działającą przez swoje organy i w granicach przyznanych im uprawnień na podstawie ustawy i zgodnego z nią statutu. Dopóki takie domniemanie nie zostanie obalone, dopóty należy przyjąć, że Osoba prawna działała przez swój organ i w ramach swoich uprawnień.
10.  Ustalając, czy organowi Osoby prawnej można przypisać winę, należy zauważyć, że w skład organu Osoby prawnej wchodzą osoby fizyczne. Czym jest wina i jakie są przesłanki jej ustalenia w stosunku do tych osób fizycznych – należy odnieść się do art. 415 Kc. Nie ma przy tym znaczenia dla uznania winy organu wieloosobowego jako całości, że czynu niedozwolonego dopuścił się tylko jeden członek takiego organu (W. Dubis (w:) E. Gniewek, P. Machnikowski, Komentarz, 2013, art. 416, nb 5).
11.  W judykaturze i doktrynie dość powszechnie przyjmuje, tzw. normatywną koncepcję winy wynikającą z art. 415 Kc. Uznaje ona winę za ujemną ocenę zachowania podmiotu, umożliwiającą postawienie mu zarzutu podjęcia niewłaściwej decyzji w danej sytuacji (Z. Banaszczyk (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. I, 2011, art. 415, nb 17-20). Przekładając to na sytuację Wnioskodawcy - Osoba prawna, działając przez swój organ — dokonała rozporządzenia Udziałem w Spadku (ruchomościami) bez wiedzy i zgody Wnioskodawcy, czyniąc to w sposób nieuprawniony (nie mając tytułu prawnego do ruchomości). Tym samym, organ Osoby prawnej (i) podjął niewłaściwą decyzję rozporządzając majątkiem bez tytułu prawnego, (ii) która skutkowała ujemną oceną zachowania Osoby prawnej poprzez popełnienie przez nią czynu niedozwolonego (niezgodnego z Kc), determinującego powstanie straty po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji, organowi Osoby prawnej należy przypisać winę za czyn niedozwolony będący rozporządzeniem ruchomości z pokrzywdzeniem Wnioskodawcy.
12.  Przechodząc z kolei do wskazania, czy pomiędzy szkodą, a czynnościami organu Osoby prawnej zachodzi normalny związek przyczynowy – należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Jak zauważa się w orzecznictwie sądów powszechnych, „Związek przyczynowy według kodeksu cywilnego (art. 361 Kc – przypis Wnioskodawcy) istnieje jedynie wówczas, gdy w łańcuchu kolejnych przyczyn i skutków mamy do czynienia tylko z takimi przyczynami, które norm tanie wywołują dane skutki” (wyrok Sądu Okręgowego w Olsztynie z dnia 5 marca 2018 r., sygn. akt I C 699/15). Rzeczą bezsporną jest fakt, że normalnym skutkiem rozporządzenia ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku przez Osobę prawną było powstanie szkody w majątku Wnioskodawcy (rozporządzenie poszczególnymi ruchomościami na rzecz osoby trzeciej). Przyczyną były czynności podjęte przez Osobę prawną (czyn niedozwolony), a normalnym skutkiem było z kolei powstanie szkody (zmniejszenie stanu majątku Wnioskodawcy). Gdyby nie czyn niedozwolony Osoby prawnej, nie doszłoby do powstania szkody po stronie Wnioskodawcy. Należy więc uznać, że między czynnościami organu Osoby prawnej i szkodą miał miejsce normalny związek przyczynowy. Na potwierdzenie można tu wskazać treść Oświadczenia. Wynika z niego, że kwota pieniężna został wypłacona w związku z rozporządzeniem ruchomościami przez Osobę prawną.
13.  W związku z powyższym zostały spełnione wszystkie przesłanki determinujące zaistnienie odpowiedzialności deliktowej po stronie Osoby prawnej. Złożone przez Wnioskodawcę Oświadczenie jest tylko czynnością techniczną i w żaden sposób nie może funkcjonować w obrocie prawnym jako umowa. Odzwierciedla ono wyłącznie spełnienie wszystkich przesłanek odpowiedzialności deliktowej Osoby prawnej poprzez zapłatę kwoty pieniężnej.
14.  Propozycję zrzeczenia się roszczeń do ruchomości wchodzących w skład Udziału w Spadku w kontekście zaprezentowanych okoliczności faktycznych należy także odczytywać jako wyraz potwierdzenia przez Osobę prawną dokonania czynu niedozwolonego, jakim było rozporządzenie ruchomościami. Z kolei samo Oświadczenie stanowi przejaw zaakceptowania tego faktu i potwierdza wyłącznie wysokość otrzymanego przez Wnioskodawcę odszkodowania (kwoty pieniężnej), a w żaden sposób nie stanowi samoistnej podstawy do jego wypłaty.
15.  Oświadczenie wprowadza — nieistotne z punktu widzenia zaistnienia odpowiedzialności odszkodowawczej — zrzeczenie się roszczeń do ruchomości wchodzących w skład Udziału w Spadku pod warunkiem zapłaty kwoty pieniężnej. Kwota pieniężna zarówno dla Wnioskodawcy jak i Osoby prawnej stanowi odszkodowanie. Poprzez zapłatę kwoty pieniężnej Osoba prawna uwalania się od odpowiedzialności deliktowej na skutek zrekompensowana szkody. Co więcej, samo Oświadczenie nie kreuje żadnego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Wnioskodawcą i Osobą prawną, który mógłby powstać na zasadzie swobody umów wynikającej z art. 353 Kc.
16.  Jedyną podstawą wypłaty kwoty pieniężnej jest przepis prawa (art. 416 Kc) o charakterze bezwzględnie obowiązującym (norma imperatywna), a nie postanowienie jakiejkolwiek umowy. Przepisy imperatywne zawierają regulacje, które nie mogą być wyłączane ani zmieniane wolą stron (uchwała SN z dnia 11 października 2012 r., sygn. akt III CZP 52/12). Skoro nie mogą być ani wyłączone, ani zmieniane wolą stron w postaci umowy, to tym bardziej nie można twierdzić, że odpowiedzialność deliktowa z art. 416 Kc może wynikać z czynności o charakterze technicznym jaką jest Oświadczenie.
17.  Mając na uwadze powyższe – w zaistniałym sanie faktycznym nie doszło do ukształtowania podstawowych elementów odszkodowania poprzez wolę stron umowy cywilnoprawnej (na zasadzie art. 3531 K.c.) (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 47/07). Jedyną podstawą odpowiedzialności odszkodowawczej jest przepis art. 416 kc.
18.  Reasumując, całokształt okoliczności faktycznych nie wskazuje, że pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną doszło do zawarcia umowy w drodze Oświadczenia. Tym samym, podstawą otrzymania kwoty pieniężnej nie mogła być umowa.

Ugoda jako źródło wypłaty kwoty pieniężnej

1.  Na podstawie art. 912 Kc przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Jak wskazują organy podatkowe, powołana definicja ugody pozwala wyróżnić istotne elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że ugoda może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z Łodzi z dnia 2 grudnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPB4.4511.174.2016.2.MG).
2.  Odnosząc się do pierwszego warunku, należy zauważyć, że w zaistniałym stanie faktycznym nie doszło w istocie rzeczy do sporu pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną. Co prawda mogło do niego dojść na skutek rozporządzenia ruchomościami wchodzącymi w skład Udziału w Spadku przez Osobę prawną — ale tak jak już to zostało wspomniane wcześniej — propozycja zrzeczenia się roszeń w stosunku do Wnioskodawcy była odzwierciedleniem uznania popełnienia czynu niedozwolonego i wypłaty stosownego odszkodowania (kwoty pieniężnej), co zostało zaakceptowane przez Wnioskodawcę. Z zaistniałego stanu faktycznego nie wynika także, że od momentu rozporządzenia ruchomościami do czasu złożenia propozycji zrzeczenia się roszczeń istniał jakikolwiek spór, jak też niepewność co do ewentualnego sporu. Na skutek czynności podjętych przez Osobę prawną w postaci zapłaty kwoty pieniężnej w ogóle nie doszło do powstania jakiegokolwiek sporu. Nie można też twierdzić, że istniał stan niepewności potencjalnego sporu, skoro wiadomo było, że Osoba prawna poprzez zapłatę kwoty pieniężnej w ogóle nie kwestionowała swojej odpowiedzialności odszkodowawczej.
3.  Co do drugiego warunku, należy wskazać, że celem Oświadczenia nie było uchylenie niepewności potencjalnego sporu lub sporu jako takiego, bowiem w istocie rzeczy nigdy nie doszło do jakiegokolwiek sporu, czy też nie pojawiła się niepewność co do jego potencjalnego wystąpienia.
4.  Odnosząc się do trzeciego warunku, uznać należy, że Wnioskodawca i Osoba prawna nie dążyły do osiągnięcia celu (wypłaty i otrzymania kwoty pieniężnej) przez wzajemne ustępstwa. Wynika to zasadniczo z jednego powodu: skoro nie było sporu lub nawet potencjalnej niepewności co do jego zaistnienia, to tym bardziej nie było potrzeby jakichkolwiek ustępstw każdej ze stron. Skoro Osoba prawna jednoznacznie uznała swoją winę i wypłaciła odszkodowanie (kwotę pieniężną), to nie było ku temu podstaw.
5.  Jak zauważył sąd apelacyjny z dnia 12 lipca 2013 r., „W ugodzie musi nastąpić jakakolwiek rezygnacją względem pierwotnie zajmowanego stanowiska”. W zaistniałym stanie faktycznym — zarówno Wnioskodawca jak i Osoba prawna — nie zrezygnowały z pierwotnie zajmowanego stanowiska, bowiem w przypadku jednej jak i drugiej strony stanowiska te nie ulegały przecież żadnej zmianie (odpowiednio zaakceptowanie wypłaty kwoty pieniężnej stanowiącej odszkodowanie jak i zaakceptowanie poniesienia odpowiedzialności odszkodowawczej w stosunku do Wnioskodawcy). Skoro nie było rezygnacji względem pierwotnie zajmowanego stanowiska — to nie mogło dojść do zawarcia ugody.
6.  Podsumowując, całokształt okoliczności faktycznych nie wskazuje, że pomiędzy Wnioskodawcą a Osobą prawną doszło do zawarcia ugody w drodze Oświadczenia. Tym samym podstawą otrzymania kwoty pieniężnej nie była ugoda.

Podsumowanie

1.  W zaistniałym stanie faktycznym zostały spełnione wszystkie przesłanki do uznania, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna stanowi odszkodowanie, podlegające zwolnieniu z opodatkowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa w swoich założeniach daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że matce Wnioskodawcy przysługiwał udział wynoszący 1/12 części w spadku po zmarłej babce (tj. prababce Wnioskodawcy). Wnioskodawca w 2015 r. nabył od swojej matki udział w spadku, na podstawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego. Zgodnie z aktem notarialnym strony określiły wartość Udziału w Spadku w wysokości 4.500.000,00 PLN na potrzeby pobrania opłat. Darczyńca (przez pełnomocnika) złożył oświadczenie, że w skład Udziału w Spadku nie wchodzą nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Spadek obejmował prawa (roszczenia), jak również ruchomości. Oprócz Wnioskodawcy, udział w całym spadku po prababce Wnioskodawcy przysługiwał również pozostałym spadkobiercom. Ani Wnioskodawca, ani pozostali spadkobiercy nie dokonali działu spadku po prababce Wnioskodawcy. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy na dzień złożenia niniejszego wniosku, spadkobiercy nie doszli też do porozumienia w sprawie umownego działu spadku po prababce Wnioskodawcy. Po nabyciu Udziału w Spadku, a przed 2018 r. doszło do rozporządzenia niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w jego skład (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy. Rozporządzenia dokonał podmiot, w którego posiadaniu znajdowały się ruchomości. W 2018 r. Wnioskodawca otrzymał od Podmiotu propozycję zrzeczenia się, m. in. względem Podmiotu, wszelkich istniejących lub przyszłych roszczeń związanych pośrednio jak i bezpośrednio z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) pod warunkiem zapłaty przez Podmiot określonej sumy pieniężnej (dalej: zrzeczenie się roszczeń). Wnioskodawca przyjął ww. propozycję zrzeczenia się, m. in. względem Podmiotu, roszczeń wchodzących w skład Udziału w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) i w tym celu złożył oświadczenie z podpisem poświadczonym notarialnie o warunkowym zrzeczeniu się, m. in. względem Podmiotu, roszczeń związanych z Udziałem w Spadku (w szczególności w stosunku do ruchomości) (dalej: Oświadczenie). W treści Oświadczenia wskazano, że zrzeczenie się roszczeń ma m.in. pośredni jak i bezpośredni związek z czynnościami prawnymi dokonanymi przez Podmiot, które doprowadziły do rozporządzenia niektórymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład Udziału w Spadku (ruchomościami) na rzecz osoby trzeciej bez zgody i wiedzy Wnioskodawcy. Zrzeczenie się roszczeń miało nastąpić pod warunkiem zapłaty określonej kwoty pieniężnej, w odpowiednim terminie, przez wskazany w Oświadczeniu Podmiot, na rachunek Wnioskodawcy. Podmiot, który zapłacił kwotę pieniężną, był osobą prawną. W 2018 r. Wnioskodawca otrzymał od Osoby prawnej na rachunek bankowy kwotę pieniężną we wskazanym w Oświadczeniu terminie i wysokości. Kwota pieniężna (otrzymana przez Wnioskodawcę zgodnie z Oświadczeniem) była mniejsza niż wartość Udziału w Spadku. Na dzień otrzymania kwoty pieniężnej, wartość rynkowa Udziału w Spadku (w tym również ruchomości zgodnie z przypadającym na Wnioskodawcę udziałem w całym spadku po prababce Wnioskodawcy) była większa niż 300.000,00 PLN.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydawanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666, z późn. zm.) z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłaconych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Ustawodawca konsekwentnie wyłączył z katalogu zwolnień przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) zadośćuczynienia/odszkodowania, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej, nawet w sytuacji, gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zatem aby wypłacona kwota korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wypłacona kwota musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  jej wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw,
3.  podstawą jej przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda pozasądowa.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, że aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Kodeks cywilny przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy (art. 471 K.c. i nast.) oraz deliktową - wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c. i nast.). W konsekwencji na tle Kodeksu cywilnego świadczenie odszkodowawcze jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują generalnie przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. W świetle powyżej wskazanych uregulowań wypłata odszkodowania jest więc konsekwencją wystąpienia szkody.

Zadośćuczynienie to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej w związku z doznaną krzywdą.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy przychód w postaci otrzymanej kwoty za zrzeczenie się roszczeń nie stanowi odszkodowania ani zadośćuczynienia. Odszkodowanie według przepisów prawa cywilnego jest świadczeniem, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Z pojęciem szkody mamy do czynienia na gruncie zobowiązań umownych, gdzie dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań (art. 471 k.c.). Przy czym szkodą jest zarówno uszczerbek w istniejącym mieniu, jak i utrata przyszłych korzyści. Zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

W omawianym przypadku – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie wystąpił element szkody, tj. uszczerbek w istniejącym mieniu czy też utrata przyszłych korzyści. Nie można więc mówić o odszkodowaniu czy zadośćuczynieniu. Według przepisów prawa cywilnego przedmiotowe świadczenie nie stanowi świadczenia, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Wnioskodawca – zgodnie z zawartym oświadczeniem – otrzymał zapłatę za to, że zrzekł się wszelkich istniejących lub przyszłych roszczeń związanych z Udziałem w Spadku a nie z tej racji, że poniósł szkodę.

Zatem nie został spełniony pierwszy warunek uprawniający do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do drugiego warunku, należy zauważyć, że wysokość kwoty pieniężnej, którą otrzymał Wnioskodawca nie wynika z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa kwota wynika z przepisów Kodeksu cywilnego. Należy wskazać, że z przepisów Kodeksu cywilnego nie wynikają ani zasady, ani wysokość odszkodowania, tylko ewentualnie prawo do odszkodowania. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka warunkująca zastosowanie zwolnienia.

Dodatkowo z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał od Podmiotu na rachunek bankowy kwotę pieniężną we wskazanym w Oświadczeniu terminie i wysokości. Zatem wysokość kwoty pieniężnej została wskazana w Oświadczeniu, zaś art. 21 ust. 1 pkt 3 mówi o tym, że aby zadośćuczynienie/odszkodowanie korzystało ze zwolnienia, jego wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw, co w przedmiotowej sprawie nie zostało spełnione.

Ponadto, jak wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca przyjął od Podmiotu propozycję zrzeczenia się, m.in. roszczeń wchodzących w skład Udziału w Spadku i w tym celu złożył Oświadczenie o warunkowym zrzeczeniu się względem Podmiotu roszczeń. Zatem, skoro Wnioskodawca zaakceptował propozycję od Podmiotu, to należy przyjąć, że między Wnioskodawcą a Podmiotem zostało zawarte porozumienie.

Złożone przez Wnioskodawcę oświadczenie jest formą ugody zawartej między Stronami. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że oświadczenie jest tylko czynnością techniczną i w żaden sposób nie może funkcjonować w obrocie prawnym jako umowa.

Zauważyć należy, że ugoda jest jednym z typów umów regulowanych przez ustawę Kodeks cywilny.

Zgodnie bowiem z art. 917 ustawy Kodeks cywilny przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że umowa ta może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że z ustępstwem mamy do czynienia, gdy ktoś rezygnuje z jakiegoś warunku, wymagania, zmniejsza swoje żądania, czy też odstępuje od nich. Ustępstwa mogą polegać m.in. na zrzeczeniu się uprawnień, czy też zarzutów, zaciąganiu zobowiązań, obniżeniu świadczenia, itp.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że w sytuacji, gdy wypłata świadczenia następuje na podstawie zawartego przez strony porozumienia, a więc wyrażonej w ten sposób woli takiego ułożenia wzajemnych relacji prawnych, nie może być mowy ani o bezprawności działania ani też o poniesieniu jakiejkolwiek szkody, czy krzywdy.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zawarte między Wnioskodawcą a Podmiotem oświadczenie jest ugodą w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, a więc ugodą pozasądową, gdyż Wnioskodawca w zamian za wypłacona kwotę zrzeka się m.in. względem Podmiotu wszelkich istniejących lub przyszłych praw, a zatem w przedmiotowej sprawie nastąpiło wzajemne ustępstwo stron.

W związku z powyższym nie został spełniony również drugi i trzeci warunek uprawniający do zastosowania zwolnienia przedmiotowego, wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro przedmiotowa kwota nie stanowi odszkodowania ani zadośćuczynienia, którego wysokość i zasady wynikają z przepisów odrębnych ustaw, natomiast podstawą przyznania przedmiotowej kwoty jest zawarta polubownie ugoda, inna niż ugoda sądowa, wówczas takie świadczenie nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota wynika bowiem z ustaleń zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem zobowiązanym do zapłaty określonej kwoty pieniężnej, i ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. W związku z tym należy uznać, że przedmiotowe świadczenie nie jest odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem tego świadczenia jest bowiem wola stron wyrażona w zawartym polubownym porozumieniu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że otrzymując kwotę pieniężną za zrzeczenie się roszczeń niewątpliwe wystąpiło u Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według obowiązującej skali podatkowej, który należy wykazać w zeznaniu podatkowym składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym osiągnięto ten przychód.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że dotyczą one innych stanów faktycznych.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2014 r. sygn. IPPB4/415-444/14-4/JK dotyczy odszkodowania wypłaconego na podstawie art. 160 § 1 i 3 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego. Zatem podstawą wypłaty odszkodowania były przepisy innej ustawy.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2016 r. sygn. ILPB2/4511-1-711/16-2/MKA, odnosi się świadczenia otrzymanego w ramach programu dobrowolnych odejść, które nie jest objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 grudnia 2016 r. sygn. 1061-IPTPB4.4511.174.2016.2.MG, należy zauważyć, że dotyczy ona odszkodowania wypłaconego na podstawie ugody sądowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że otrzymując kwotę pieniężną w zamian za zrzeczenie się roszczeń wchodzących w skład Udziału w Spadku, niewątpliwie wystąpiło u Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ przychód ten nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.