Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.875.2021.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-07
Teza: Nieuznanie planowanej sprzedaży nieruchomości do Spółki za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz prawo do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zbycie opisanych składników.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; majątek; majątek-składniki majątku; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania planowanej sprzedaży nieruchomości do Spółki za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zbycie składników opisanych we wniosku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem, które wpłynęło 4 lutego 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan A.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**Opis zdarzenia przyszłego**

Pan A. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą .., dalej także: „Zakład”, „Zbywca”. Zbywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce również na moment planowanej, opisanej poniżej transakcji. Jednocześnie Pan A. jest większościowym wspólnikiem i zasiada w zarządzie sp. z o.o., dalej także: „Spółka”, „Nabywca”. Nabywca i Zbywca są zatem podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (art. 23m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.) sp. z o.o. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce i będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce również na moment planowanej, opisanej poniżej transakcji. Nabywca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W dalszej części wniosku Zbywca oraz Nabywca będą określani łącznie także jako „Zainteresowani”. Obecnie przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Zbywcy są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z). Zakład zajmuje się również m.in. kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek, realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Zakład działa jako deweloper ale posiada również nieruchomości, które wynajmuje.

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Nabywcy są również roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z). Prowadzenie tej samej działalności przez Spółkę podyktowane jest koniecznością dywersyfikacji wysokich ryzyk gospodarczych istniejących w branży Zainteresowanych.

Spółka planuje skończyć część projektów deweloperskich i poszukuje obecnie nowych terenów, na których mogłaby rozpocząć kolejne inwestycje. W posiadaniu takiej nieruchomości pod inwestycję deweloperską jest Zakład i w związku z powyższym rozważana jest transakcja zbycia nieruchomości na rzecz Spółki.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Zakład w ramach czynności likwidacyjnych aktem notarialnym dnia (\`(...)\`) 2019 r. od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji. Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta numer \`(...)\` przez Sąd Rejonowy. Nieruchomość składa się z 3 działek:

a) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\`

b) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\` oraz

c) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\`

Działki posiadają dostęp do drogi publicznej. Grunty są w użytkowaniu wieczystym.

W ewidencji gruntów działka \`(...)\` posiada symbol użytku „Drogi - dr”, natomiast działki \`(...)\` i \`(...)\` posiadają symbol „Inne tereny zabudowane - Bi”.

Działka numer \`(...)\` zabudowana jest, stanowiącymi odrębne od gruntu nieruchomości, sześcioma budynkami niemieszkalnymi. Działka numer \`(...)\` zabudowana jest, stanowiącym odrębną od gruntu nieruchomość, budynkiem niemieszkalnym. Na działkach znajdują się również budowle - przykładowo plac parkingowo-manewrowy znajdujący się przed halą lub droga.

Gmina Miasta rozpoczęła prace nad miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (na mocy ustawy z dniem 1 stycznia 2004 r. stracił ważność miejscowy plan ogólny zagospodarowania przestrzennego Miasta) Zakład posiada jednak ważną decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym dla wszystkich 3 działek gruntu oraz pozwolenie na budowę.

W 2019 roku Zakład zawarł umowy wynajmów - budynków niemieszkalnych (w tym hali i placu przyległego do niej) oraz części terenu zewnętrznego. Przychody z wynajmu księgowane są w Zakładzie na jednym koncie księgowym dedykowanym dla wynajmu. Poza wskazaną we wniosku nieruchomością Zakład posiada inne nieruchomości, które wynajmuje i których przychody są księgowane na tym samym koncie księgowym. Wynajmowane nieruchomości są jednak w innej lokalizacji niż opisana we wniosku i nie będą przedmiotem zbycia na rzecz Spółki. Koszty księgowane są na kontach rodzajowych. Zakład nie posiada wyodrębnionych kont księgowych dedykowanych przedmiotowi zbycia ale możliwe jest na podstawie posiadanej dokumentacji przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej konkretnej lokalizacji.

Na dzień złożenia wniosku w Zakładzie nie ma osoby (pracownika, współpracownika) zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Zbycie nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy” w myśl art. 23 (1) ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Spółka nie planuje również po nabyciu zatrudnić pracownika/ współpracownika zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Nie istnieje też strona internetowa dedykowana wyłącznie tej lokalizacji.

Zakład nie dokonał formalnego wyodrębnienia organizacyjnego w swojej strukturze - przedmiot zbycia nie stanowi odrębnego, wydzielonego działu, wydziału czy też oddziału. Przedmiot zbycia funkcjonuje w ramach filaru działalności (jakim jest najem), jednak przedmiotem zbycia nie będzie cały filar prowadzonej działalności Zakładu.

W ramach planowanej transakcji Zakład zbędzie:

a) nieruchomość składającą się z 3 działek

b) wszystkie znajdujące się na gruncie budynki i budowle

c) wszelką dokumentację geodezyjną, projektową i techniczną związaną z nieruchomością i budynkami, budowlami, w tym decyzje i pozwolenia

d) umowy najmu związane z przedmiotem zbycia

Zakład nie posiada innych składników majątkowych związanych z przedmiotem zbycia (w szczególności wyposażenia biurowego, maszyn i urządzeń czy środków transportu).

Po nabyciu Spółka zamierza kontynuować najem oraz rozpocząć inwestycję deweloperską na części nieruchomości. W późniejszym terminie, przykładowo po zakończeniu części projektu deweloperskiego, nie jest wykluczone rozwiązanie umów najmu. Jednakże uzależnione to będzie od aktualnej sytuacji na rynku, w tym w szczególności popytu na mieszkania i sytuacji związanej z pandemią SARS-CoV-2.

Przed dniem zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Zainteresowani złożą do naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia sprzedaży budynków i budowli z podatku VAT i wyborze opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT. Oświadczenie będzie zawierać informacje, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wskazał Pan, że:

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy składniki majątku składające się na przedmiot transakcji są obecnie przedmiotem wynajmu?”, odpowiedział Pan, „Tak”.

Zbywane składniki to nieruchomość składająca się z 3 działek zabudowanych. Znajdujące się na nieruchomości naniesienia są wynajmowane. Lokalizacyjnie (geograficznie) nieruchomość jest wydzielona od innych obiektów będących w posiadaniu Zakładu. Każdą z budynków/ budowli można wynająć/wydzierżawić osobno.

Przychody z wynajmu księgowane są w Zakładzie na jednym koncie księgowym dedykowanym dla wynajmu. Poza wskazaną we wniosku nieruchomością Zakład posiada inne nieruchomości, które wynajmuje i których przychody są księgowane na tym samym koncie księgowym. Wynajmowane nieruchomości są jednak w innej lokalizacji niż opisana we wniosku i nie będą przedmiotem zbycia na rzecz Spółki. Koszty księgowane są na kontach rodzajowych. Zakład nie posiada wyodrębnionych kont księgowych dedykowanych przedmiotowi zbycia ale możliwe jest na podstawie posiadanej dokumentacji przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej konkretnej lokalizacji.

Jest zatem możliwość wyodrębnienia danych z księgowości, dana lokalizacja generuje przychody.

Zbywana nieruchomość jest wynajmowana. Na dzień złożenia wniosku w Zakładzie nie ma osoby (pracownika, współpracownika) zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Zbycie nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy” w myśl art. 23 (1) ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Spółka nie planuje również po nabyciu zatrudnić pracownika/współpracownika zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Nie istnieje też strona internetowa dedykowana wyłącznie tej lokalizacji.

Zakład prowadzi działalność w zakresie wynajmu. Jest to jedna z lokalizacji, która jest wynajmowana w Zakładzie (nie jest to cały filar działalności).

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy zespół składników majątkowych składających się na przedmiot transakcji posiada pełną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w Pana istniejącym przedsiębiorstwie?” odpowiedział Pan, „Zbywana nieruchomość jest wynajmowana, generuje przychody. Nieruchomość funkcjonuje w ramach filaru działalności Zakładu jakim jest wynajem.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy składniki majątkowe składające się na przedmiot transakcji stanowią zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez Pana i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej:

a) bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji?

b) bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki? ” odpowiedział Pan,

„Nabywca może kontynuować wynajem bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątkowych i podejmowania innych niż wymagane przepisami prawa (wynikającymi ze zmian właścicielskich) czynności prawnych. Po nabyciu Spółka zamierza kontynuować najem oraz rozpocząć inwestycję deweloperską na części nieruchomości. W późniejszym terminie, przykładowo po zakończeniu części projektu deweloperskiego, nie jest wykluczone rozwiązanie umów najmu. Jednakże uzależnione to będzie od aktualnej sytuacji na rynku, w tym w szczególności popytu na mieszkania i sytuacji związanej z pandemią SARS-CoV-2.”

Na pytanie Organu „Czy działka nr \`(...)\` posiadająca symbol drogi jest i na moment planowanej transakcji będzie zabudowana czy też będzie niezabudowana?”, odpowiedział Pan „Jest i będzie zabudowana drogą”.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Jeśli działka nr \`(...)\` na moment transakcji będzie zabudowana to proszę wskazać, czy będą się na niej znajdować budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. Z 2020 r. poz. 1333 ze zm.)”, odpowiedział Pan „Budowla - droga”.

Na pytanie Organu, „Czy budynki niemieszkalne oraz budowle znajdujące się na działkach nr \`(...)\` i \`(...)\` stanowią budynki i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane? ”, odpowiedział Pan „Tak”.

Budynki będące przedmiotem zbycia sklasyfikowane są wg PKOB jako budynki biurowe 1220 oraz budynki handlowo-usługowe 1230 natomiast droga i plac sklasyfikowane są pod numerem 2112.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie poszczególnych budynków i budowli znajdujących się na działkach? Prosimy podać odrębnie dla każdego budynku i budowli”, odpowiedział Pan „Kompleks został nabyty „w całości” w ramach czynności likwidacyjnych aktem notarialnym dnia (\`(...)\`) 2019 r. od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji. Od tego momentu budynki i budowle są użytkowane.”

Zarówno nabycie jak i sprzedaż nastąpi łącznie (cały kompleks położony w tej lokalizacji). Nabycie nastąpiło (\`(...)\`) 2019 r., natomiast zbycie wg planów nastąpić ma w 2022 roku.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w związku z nabyciem działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` oraz znajdujących się na tych działkach budynków niemieszkalnych i budowli, przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? ”, odpowiedział Pan „Tak”.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy ponosił Pan wydatki na ulepszenie ww. budynków niemieszkalnych i budowli, w stosunku do których przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli tak to czy wydatki te były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu?”, odpowiedział Pan „Nie”.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Proszę wskazać datę oddania do użytkowania ulepszonych obiektów. ”, odpowiedział Pan „Nie dotyczy (nie nastąpiło ulepszenie)”.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy działki oraz budynki i budowle, będące przedmiotem transakcji, były przez Pana wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, jeżeli tak to jakiej i na podstawie jakich przepisów prawa korzystał Pan ze zwolnienia?”, odpowiedział Pan „Nie. Przedmiot zbycia był wykorzystywany do działalności opodatkowanej. ”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy Spółka składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży będzie wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”, odpowiedział Pan „Tak, Spółka będzie kontynuowała wynajem. ”

**Pytania (przy czym treść pytania nr 1 została ostatecznie sformułowana w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy planowana przez Zakład sprzedaż Nieruchomości do Spółki stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) czy transakcję zbycia składników majątku podlegającą opodatkowaniu wg stawki właściwej dla budynków i budowli - 23%?

2\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zbycie składników opisanych we wniosku?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

ad. 1.

Planowana przez Zbywcę na rzecz Spółki sprzedaż:

a) nieruchomości składającej się z 3 działek

b) wszystkich znajdujących się na gruncie budynków i budowli

\- wraz z wszelką dokumentacją geodezyjną, projektową i techniczną związaną z nieruchomością i budynkami, budowlami, w tym decyzjami i pozwoleniami oraz umowami najmu związanymi z przedmiotem zbycia zdaniem Zainteresowanych nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 6 ustawy o VAT, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel w tym sprzedaż. Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.; dalej jako: „KC”) który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 KC określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Z kolei ustawa o VAT zawiera definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o VAT mamy zatem do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

a. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

b. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

c. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

d. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zauważyć należy, iż Ustawodawca zdefiniował zorganizowaną części przedsiębiorstwa, używając pojęć nieostrych, a nawet nakazując podatnikowi zbadanie sytuacji hipotetycznej, tj. potencjalnej zdolności wydzielonych składników majątkowych do samodzielnego funkcjonowania(tak w: Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, LEX 2013).

Zdaniem judykatury, co wynika także z interpretacji indywidualnych organów podatkowych, warunkiem niezbędnym do uznania określonego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone powinny być do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

W zakresie wyodrębnienia istotne jest to, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Podkreśla się również znaczenie elementu organizacyjnego dla uznania danego zbioru składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przykładowo zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2018 roku, znak sprawy: 0112-KDIL1-1.4012.9.2018.1.RW), aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa „nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla aspekt organizacyjny już u zbywcy by móc zakwalifikować zespół składników majątkowych jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przykładowo w wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt: II FSK 2991/15 NSA wskazuje: „niewątpliwie zorganizowana część przedsiębiorstwa to sytuacja, która już zaistniała w strukturze organizacyjnej wnioskodawcy, a nie dopiero powstanie w przyszłości, to zaś oznacza, że nie ma możliwości wybierania przez podatnika, które wierzytelności i środki trwałe mogą, a które nie mogą być przekazywane.”

Zespół składników umożliwiający kontynuowanie działalności.

Aby móc uznać zbycie składników za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest istnienie zespołu składników. W ustawie o VAT brak jest jednak definicji legalnej pojęcia zespół składników. Istota zespołu składników wyjaśniona została w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo, w interpretacji z dnia 25 stycznia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn.: IPPP3/4512-1042/15-2/RM czytamy: „Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55 (1) Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa”.

Przedmiotem zbycia opisanym w zdarzeniu przyszłym jest nieruchomość.

W skład nieruchomości wchodzą 3 działki gruntów. Wraz z przedmiotową nieruchomością na własność Spółki przejdą budynki i budowle posadowione na nieruchomości. Z uwagi na fakt, że nieruchomość jest wynajmowana z chwilą zbycia, na mocy KC, przejdą na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z umów najmów. Przekazana zostanie również dokumentacja geodezyjna, projektowa i techniczna związana z nieruchomością i budynkami, budowlami, w tym decyzje i pozwolenia. Przedmiotem zbycia są zatem standardowe elementy dla transakcji nieruchomościowych. Przedmiotem zbycia jest zatem zbiór składników. Zdaniem Zainteresowanych przedmiotem zbycia nie jest zespół składników, bowiem transakcja sprzedaży obejmuje nieruchomość, dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta. Wraz ze sprzedażą tej nieruchomości z mocy prawa na Nabywcę przejdzie własność innych składników. Nie istnieją inne składniki (przykładowo wyposażenie biurowe, maszyny i urządzenia czy środki transportu), które mogą wraz z nieruchomością tworzyć zespół składników.

Ponadto wskazuje się, że zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem a nie tylko z luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych. Samo zebranie czy przestrzenne usytuowanie pewnych składników nie tworzy jeszcze przedsiębiorstwa - przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.

Jednocześnie podkreślić należy, że w początkowym okresie Nabywca zamierza kontynuować najem oraz, po dopełnieniu wszelkich formalności prawnych, rozpocząć inwestycję deweloperską. Zdaniem Zainteresowanych kontynuowanie wynajmu przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Zakład.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Aby określona część majątku mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być wyodrębniona organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Ocena, czy dany zespół składników majątkowych jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, czy też nie, dokonywana jest na dzień zbycia. Istotne jest zatem to, czy składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy, a nie to, czy będą one tworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa u nabywcy. W literaturze podnosi się, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. O najwyższym stopniu wyodrębnienia organizacyjnego można mówić w sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa zbywcy doszło do wyodrębnienia oddziału.

Należy jednak podkreślić, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa z pewnością nie jest konieczne wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału. Można przyjąć, że dany zespół składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (\`(...)\`). Czasami wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznie charakter faktyczny. Za uznaniem danej części przedsiębiorstwa za wyodrębnioną organizacyjnie może przemawiać struktura zarządzania. Organizacyjne wyodrębnienie części przedsiębiorstwa może dodatkowo potwierdzać położenie majątku przypisanego do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyodrębnienie terytorialne) czy zajmowanie osobnych pomieszczeń wyłącznie do prowadzenia określonej działalności.”(tak w: Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, LEX 2013). Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Zakładu funkcjonuje filar działalności związany z wynajmem. Jednakże przedmiotem zbycia nie jest cały filar działalności a jedna lokalizacja. Powyższy warunek wyodrębnienia organizacyjnego nie zostanie spełniony w przypadku planowanej przez Zakład transakcji zbycia nieruchomości: stopień zorganizowania nieruchomości jako przedmiotu planowanej transakcji z pewnością nie może zostać uznany za „wystarczający dla samodzielnej realizacji zadań gospodarczych”.

Ustawy podatkowe, w tym ustawa o VAT nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Posiłkując się jednak ugruntowanym w tym zakresie stanowiskiem organów podatkowych Zainteresowani uznają, iż ten rodzaj wyodrębnienia przejawia się przede wszystkim poprzez zdolność organizacyjną wyodrębnionych składników majątku do realizowania ściśle określonych zadań (celów), które nie są realizowane przez inną część Zbywcy. Zdaniem Zainteresowanych zbywany zbiór składników nie jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym.

Wyodrębnienie finansowe.

Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza automatycznie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być samobilansującym się oddziałem (tak w: Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, LEX 2013). Wyodrębnienie finansowe nie powinno być też utożsamiane z obowiązkiem prowadzenia odrębnej księgowości. W judykaturze podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 czerwca 2011 roku, sygn. akt: I SA/Sz 197/11). Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna z dnia 22 grudnia 2011 roku, znak sprawy: IBPBI2/423-1186/11/MO). O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pogląd taki wyraził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 24 lipca 2015 roku, sygn. IPTPP1/4512-296/15-4/MSu czy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 stycznia 2016 roku sygn. IPPP3/4512-8/16-2/WH. Podobne stanowisko zajął WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 roku, sygn. akt: I SA/Kr 29/10 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 lipca 2013 roku, sygn. ILPP1/443-292/13-4/MD. Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego dla przedmiotu zbycia nie jest prowadzona odrębna ewidencja, jednakże po dokonaniu analiz możliwa jest identyfikacja i przyporządkowanie kosztów związanych z przedmiotem zbycia oraz zobowiązań i należności. Opisany sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych nie będzie spełniać w ocenie Zainteresowanych wymogu finansowego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnia także przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Pojęcie to, również niezdefiniowane w prawie podatkowym, należy rozumieć jako przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo organy podatkowe uznają „możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze, które realizowane były w dotychczasowym przedsiębiorstwie (u zbywcy)” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 grudnia 2011 roku, sygn.: IBPBI/2/423-1159/11/CzP). Podobnie jak w wypadku wydzielenia organizacyjnego i finansowego istotne jest bowiem to, aby dany zespół składników majątkowych miał potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna zatem obejmować elementy posiadające potencjalną zdolność do samodzielnego działania. W interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (z dnia 13 lutego 2012 roku, sygn.: IBPP3/443-1257/11/KO) stwierdził, że istotne jest to, aby wyodrębniony majątek był wystarczający (kompletny), aby bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem.

Przy ocenie, czy istnieje wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników majątkowych należy przede wszystkim koncentrować się na rodzaju zadań gospodarczych, do realizacji których dany zespół jest przeznaczony. Jeśli dochodzi do wydzielenia części przedsiębiorstwa, która ma służyć do prowadzenia działalności produkcyjnej, to należy ocenić, czy nabywane składniki majątkowe rzeczywiście pozwolą na realizację tego rodzaju zadań gospodarczych. Nie można argumentować, że wydzielony zespół składników majątkowych nie będzie miał możliwości wykonywania zadań gospodarczych np. z tego powodu, że zostanie pozbawiony obsługi kadrowej, informatycznej czy finansowej. Dlatego też zakład produkcyjny przedsiębiorstwa może być uznany za część funkcjonalnie wyodrębnioną, nawet jeśli nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na obsługę kadrową, finansową czy informatyczną (tak w: Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, LEX 2013).

Analogiczny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2011 roku, sygn. akt: I FSK 1589/10, którego zdaniem definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby dany zespół składników obejmował wszelkie elementy potrzebne do obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa. Wystarczające jest to, aby zespół składników majątkowych pozwalał na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. NSA w uzasadnieniu przywołanego wyroku, uznał bowiem, że „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”.

Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.4.2017.2.SJ).

Należy przypomnieć, że przedmiot zbycia nie jest wydzielonym filarem działalności Zakładu. Nie obejmuje wszelkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Posiada co prawda zdolność do osiągania przychodów (umowy najmu) oraz generuje koszty bezpośrednio z nią związane jednakże zdaniem Zainteresowanych Nabywca nie będzie w stanie prowadzić tej działalności bez zaangażowania własnych struktur i zasobów.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Zainteresowanych, przedmiot zbycia nie będzie mieć przymiotu wyodrębnienia w sensie funkcjonalnym i nie będzie zdolny do samodzielnego realizowania celowych zadań gospodarczych.

Wedle stanowiska Zainteresowanych sprzedaż opisanych w zdarzeniu przyszłym składników, wraz z umowami, decyzjami i pozwoleniami, nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym do zbycia będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT.

ad. 2.

Zdaniem Zainteresowanych, w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zbycie składników opisanych we wniosku, bowiem transakcja nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (transakcja niepodlegająca opodatkowaniu) ani transakcji zwolnionej (Zainteresowani wybiorą opodatkowanie). Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jednocześnie na mocy art. 88 ustawy o VAT wyłączono w pewnych sytuacjach prawo do odliczenia lub zwrotu podatku VAT. Stosownie do brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Tym samym dokonując oceny w Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku transakcji sprzedaży przedmiotu zbycia opisanego w zdarzeniu przyszłym należy przeanalizować, czy zachodzą przesłanki uznające transakcję za niepodlegającą opodatkowaniu lub podlegającą zwolnieniu.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania numer 1, zdaniem Zainteresowanych, transakcja nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym do zbycia będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT. Przedmiotowa transakcja, w ocenie Zainteresowanych, będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Nie zostanie zatem spełniona przesłanka z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - bowiem transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu. Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy dodatkowo przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT, bowiem jeśli transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku wówczas Nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przedmiotem dostawy towarów, opisanych we wniosku w zdarzeniu, są grunty zabudowane (budynkami lub budowlami). Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym stawką właściwą przy sprzedaży gruntu będzie stawka odpowiednia dla budynku lub budowli.

Dokonując oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego u Nabywcy należy ocenić możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ustawy o VAT dla tej transakcji. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

a. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

b. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,

c. adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z definicją „pierwszego zasiedlenia” zawartą w ustawie o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., pierwszemu zasiedleniu nie musi zatem towarzyszyć czynność opodatkowana VAT, ale przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć również faktyczne zasiedlenie budynku (oddanie go do faktycznego użytkowania). Sam fakt nabycia nieruchomości, która ma pozwolenie na użytkowanie i przeznaczenia do działalności Zakładu powoduje, że mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem. Dodatkowo należy wskazać, że nieruchomości zostały wynajęte w 2019 roku. Od momentu wynajęcia do dnia planowanej sprzedaży minęło więcej niż dwa lata. Tym samym dokonywana sprzedaż jest po pierwszym zasiedleniu a zatem może ona podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Jednakże jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Zainteresowani złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Tym samym nie można uznać, że transakcja podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT, bowiem strony transakcji wybiorą opodatkowanie. Nabywca ma zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotu zbycia, bowiem transakcja nie jest zwolniona z VAT na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych nie zostały spełnione przesłanki z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT zatem Nabywca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z regulacji art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym” :

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, odpłatna dostawa gruntu, budynku, budowli jak również prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, które spełniają definicję wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu) dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W wyroku C–497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

NSA w orzeczeniu z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że rozważana jest transakcja zbycia nieruchomości na rzecz Spółki. Nabywca i Zbywca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (art. 23m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę - Zakład w ramach czynności likwidacyjnych aktem notarialnym dnia (\`(...)\`) 2019 r. Nieruchomość składa się z 3 działek:

d) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\`,

e) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\`oraz

f) numer \`(...)\` położonej w \`(...)\`

W 2019 roku Zakład zawarł umowy wynajmów - budynków niemieszkalnych (w tym hali i placu przyległego do niej) oraz części terenu zewnętrznego. Przychody z wynajmu księgowane są w Zakładzie na jednym koncie księgowym dedykowanym dla wynajmu. Poza wskazaną we wniosku nieruchomością Zakład posiada inne nieruchomości, które wynajmuje i których przychody są księgowane na tym samym koncie księgowym. Wynajmowane nieruchomości są jednak w innej lokalizacji niż opisana we wniosku i nie będą przedmiotem zbycia na rzecz Spółki. Koszty księgowane są na kontach rodzajowych. Zakład nie posiada wyodrębnionych kont księgowych dedykowanych przedmiotowi zbycia ale możliwe jest na podstawie posiadanej dokumentacji przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej konkretnej lokalizacji.

Na dzień złożenia wniosku w Zakładzie nie ma osoby (pracownika, współpracownika) zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Zbycie nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy” w myśl art. 23 (1) ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Spółka nie planuje również po nabyciu zatrudnić pracownika/ współpracownika zajmującego się wyłącznie przedmiotem zbycia. Nie istnieje też strona internetowa dedykowana wyłącznie tej lokalizacji.

Zakład prowadzi działalność w zakresie wynajmu. Jest to jedna z lokalizacji, która jest wynajmowana w Zakładzie (nie jest to cały filar działalności).

Zakład nie dokonał formalnego wyodrębnienia organizacyjnego w swojej strukturze - przedmiot zbycia nie stanowi odrębnego, wydzielonego działu, wydziału czy też oddziału. Przedmiot zbycia funkcjonuje w ramach filaru działalności (jakim jest najem), jednak przedmiotem zbycia nie będzie cały filar prowadzonej działalności Zakładu.

Zbywane składniki to nieruchomość składająca się z 3 działek zabudowanych. Znajdujące się na nieruchomości naniesienia są wynajmowane. Lokalizacyjnie (geograficznie) nieruchomość jest wydzielona od innych obiektów będących w posiadaniu Zakładu. Każdą z budynków/ budowli można wynająć/wydzierżawić osobno.

W ramach planowanej transakcji Zakład zbędzie:

e) nieruchomość składającą się z 3 działek

f) wszystkie znajdujące się na gruncie budynki i budowle

g) wszelką dokumentację geodezyjną, projektową i techniczną związaną z nieruchomością i budynkami, budowlami, w tym decyzje i pozwolenia

h) umowy najmu związane z przedmiotem zbycia.

Po nabyciu Spółka zamierza kontynuować najem oraz rozpocząć inwestycję deweloperską na części nieruchomości. W późniejszym terminie, przykładowo po zakończeniu części projektu deweloperskiego, nie jest wykluczone rozwiązanie umów najmu.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy podanych przez Zainteresowanych nie wynika bowiem aby przedmiot sprzedaży był wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Zbywcy tj. stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo. Przedstawiona we wniosku sytuacja wskazuje, że wybrane składniki będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią autonomicznego, zorganizowanego zespołu składników, które pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Jak wskazano w opisie sprawy Zakład nie dokonał formalnego wyodrębnienia organizacyjnego w swojej strukturze - przedmiot zbycia nie stanowi odrębnego, wydzielonego działu, wydziału czy też oddziału. Przedmiot zbycia funkcjonuje w ramach filaru działalności (jakim jest najem), jednak przedmiotem zbycia nie będzie cały filar prowadzonej działalności Zakładu. Wprawdzie po nabyciu Spółka zamierza kontynuować najem lecz jednocześnie rozpocząć inwestycję deweloperską na części nieruchomości. Ponadto w późniejszym terminie, przykładowo po zakończeniu części projektu deweloperskiego, nie jest wykluczone rozwiązanie umów najmu.

Przychody z wynajmu księgowane są w Zakładzie na jednym koncie księgowym dedykowanym dla wynajmu. Jednakże poza wskazaną we wniosku nieruchomością Zakład posiada inne nieruchomości, które wynajmuje i których przychody są księgowane na tym samym koncie księgowym. Zatem nieruchomość nie jest wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wskazuje, że przedmiot planowanej transakcji, jakim w istocie jest zbycie nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu) składającej się z 3 działek, wszystkich znajdujących się na gruncie budynków i budowli, wszelkiej dokumentacji geodezyjnej, projektowej i technicznej związanej z nieruchomością i budynkami, budowlami, w tym decyzje i pozwolenia, umowy najmu związane z przedmiotem zbycia nie spełnia kryteriów pozwalających uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zatem planowana sprzedaż wymienionych składników przedsiębiorstwa Zbywcy nie będzie objęta wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji planowana sprzedaż nieruchomości tj. 3 działek, budynków i budowli znajdujących się na działkach, wszelkiej dokumentacji geodezyjnej, projektowej i technicznej związanej z nieruchomością, budynkami i budowlami, w tym decyzje i pozwolenia oraz umów najmu będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei aby stwierdzić czy planowana sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu wg stawki właściwej dla budynków i budowli należy przeanalizować, czy dostawa tych budynków i budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy :

Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go np. w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT :

W myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ww. Ustawy:

Przez budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie do transakcji sprzedaży budynków niemieszkalnych oraz budowli znajdujących się na działkach nr …, … i … zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu ww. budynków i ww. budowli, miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynie pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a ich planowaną dostawą.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Zakład w ramach czynności likwidacyjnych aktem notarialnym dnia (\`(...)\`) 2019 r. od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji i od tego momentu budynki i budowle są użytkowane. Nieruchomość składa się z 3 działek:

a) numer …

b) numer …

c) numer … .

Grunty są w użytkowaniu wieczystym.

Działka numer … zabudowana jest, stanowiącymi odrębne od gruntu nieruchomości, sześcioma budynkami niemieszkalnymi. Działka numer … zabudowana jest, stanowiącym odrębną od gruntu nieruchomość, budynkiem niemieszkalnym. Na działkach znajdują się również budowle - przykładowo plac parkingowo-manewrowy znajdujący się przed halą lub droga. Działka nr \`(...)\` posiadająca symbol drogi jest i będzie zabudowana drogą. Na działce nr \`(...)\` na moment transakcji będzie znajdować się budowla - droga.

W 2019 roku Zakład zawarł umowy wynajmów - budynków niemieszkalnych (w tym hali i placu przyległego do niej) oraz części terenu zewnętrznego.

Budynki będące przedmiotem zbycia sklasyfikowane są wg PKOB jako budynki biurowe 1220 oraz budynki handlowo-usługowe 1230 natomiast droga i plac sklasyfikowane są pod numerem 2112.

Zarówno nabycie jak i sprzedaż nastąpi łącznie (cały kompleks położony w tej lokalizacji). Nabycie nastąpiło (\`(...)\`) 2019 r., natomiast zbycie wg planów nastąpić ma w 2022 roku.

Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków niemieszkalnych i budowli, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia budynków niemieszkalnych i budowli posadowionych na ww. działkach doszło nie później niż … kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał bowiem, że kompleks został nabyty „w całości” w ramach czynności likwidacyjnych aktem notarialnym dnia (\`(...)\`) 2019 r. i od tego momentu budynki i budowle są użytkowane. Jednocześnie jak wskazano wyżej, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków niemieszkalnych i budowli, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.

Z związku z powyższym planowana dostawa budynków niemieszkalnych oraz budowli posadowionych na działkach nr …, … i … będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa tych budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ponieważ planowana transakcja sprzedaży budynków i budowli, posadowionych na działkach \`(...)\` , \`(...)\` i \`(...)\`, korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to zwolnieniem tym – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki oraz budowle.

Z uwagi na okoliczność, że dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Ze złożonego wniosku wynika, że przed dniem zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Zainteresowani złożą do naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia sprzedaży budynków i budowli z podatku VAT i wyborze opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT. Oświadczenie będzie zawierać informacje, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem przy spełnieniu ww. warunków transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji powyższego planowana transakcja sprzedaży nieruchomości tj. zabudowanych działek nr …, … i … będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zbycie opisanych składników.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy, transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji stwierdzono, iż planowana transakcja sprzedaży nieruchomości tj. zabudowanych budynkami i budowlami działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Nabywca i Zbywca będą w momencie zawarcia transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że Spółka składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży będzie wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Po nabyciu Spółka zamierza kontynuować najem oraz rozpocząć inwestycję deweloperską na części nieruchomości.

Wobec powyższego spełniona zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek dokonanego nabycia Nieruchomości z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi w następstwie czego Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W zakresie pytania nr 1 interpretacja dotyczy wyłącznie opodatkowania zbycia składników majątku wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy. Jednocześnie Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przy czym granice tego szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania. Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w odniesieniu do zadanych pytań, co oznacza, że w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w szczególności, gdy zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym nieruchomości tj. zabudowanych budynkami i budowlami działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i .. będzie jednym z elementów zmierzających do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, udzielona interpretacja traci ważność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).