Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-148/16-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia, czy z tytułu sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 Wnioskodawca jest podatnikiem.
Słowa kluczowe: działki; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2016 r. (data wpływu 19 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy z tytułu sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 Wnioskodawca jest podatnikiem – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy z tytułu sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 Wnioskodawca jest podatnikiem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Małżeństwo celem realizacji swoich marzeń o wspólnym domu postanowili zakupić działki, na których wybudują swój wspólny przyszły dom.

W dniu 10 kwietnia 1998 r. małżeństwo zakupili od Pana dwie działki, tj.:

1.  działkę nr 111/4 (stanowiącą łąkę, rowy i drogę, o powierzchni dziesięć hektarów dwudziestu sześciu arów trzydziestu metrów kwadratowych) i
2.  działkę nr 120/2 (stanowiącą łąkę, rowy i drogę o powierzchni trzech hektarów trzydziestu sześciu arów).

Działki te stanowiły składnik przedsiębiorstwa państwowego.

Małżonkowie nabyli obie działki na podstawie aktu notarialnego. Małżonkowie zostali wyłonieni w drodze przetargu ustnego dnia 30 grudnia 1997 r. jako nabywcy i ww. działki nabyli za kwotę 57.500 zł. Państwo zakupili ww. działki za środki stanowiące ich majątek dorobkowy do majątku wspólnego, na własny użytek, w celu zbudowania na nich wspólnego domu.

Żaden z małżonków w chwili dokonania zakupu nie zajmował się zawodowo prowadzeniem działalności gospodarczej, ani nie pozostawał czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Oboje małżonkowie pozostawali w tym czasie w stosunkach pracy.

W dniu 28 lutego 2011 r. sporządzono wypis z rejestru gruntów, w którym działki nr 111/4 oraz 120/2 zostały opisane jako łąki trwałe, drogi i rowy.

W dniu 11 maja 2007 r. małżeństwo Państwa zostało rozwiązane przez rozwód bez orzekania o winie przez Sąd Okręgowy. W związku z rozwodem Państwo postanowili podzielić swój wspólny majątek.

Małżonkowie zgodnie postanowili, że aby stan majątkowy i finanse małżonki utrzymać na takim poziomie jak dotychczas, tj. jak w trakcie trwania małżeństwa, małżonek przeniósł swoje udziały w części majątku na swoją żonę, co dokonało się poprzez zawarcie umowy o podział majątku.

Dnia – sygnowanym datą – 10 października 201 r. małżeństwo zawarło umowę o podział majątku wspólnego w formie aktu notarialnego. Na mocy ww. umowy dokonano podziału majątku wspólnego w ten sposób, że małżonek swoje udziały wynoszące po 1/2 części w prawie własności poniższych nieruchomości:

1.  nieruchomości, składającej się z działek nr 257, 258, stanowiące grunty orne o obszarze 0,1429 ha,
2.  nieruchomości składającej się z działek nr 111/4, 120/2, stanowiące łąkę, wody, drogi o obszarze 13,6230 ha nabytych na własność na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 kwietnia 1998 r.,

przeniósł na wyłączną rzecz Wnioskodawczyni, a ona oświadczyła, że na powyższe nabycie wyraża zgodę.

W ten sposób małżonkowie dokonali podziału majątku, który miał pozwolić i zapewnić Wnioskodawczyni realizację planów wcześniej przez nią wraz z małżonkiem poczynionych.

Rozwiązanie związku małżeńskiego przez rozwód spowodowało, że sytuacja majątkowa Wnioskodawczyni zmieniła się o tyle, że aby zrealizować pierwotne marzenie o budowie własnego domu, celem zaspokojenia własnych i rodziny potrzeb, zmuszona była wyzbyć się części majątku. Jedynym wartościowym składnikiem majątku nadającym się do zbycia okazały się nieruchomości, które przypadły jej w całości w wyniku umowy o podział majątku. Ekonomicznie uzasadnioną konsekwencją tego faktu stało się podjęcie wszelkich działań mających wpłynąć na wartość tegoż majątku, które to Wnioskodawczyni rozpoczęła w roku 2012.

Pierwszym działaniem zmierzającym do uzyskania dobrej ceny było wszczęcie postępowania administracyjnego na wniosek Wnioskodawczyni w sprawie przeprowadzenia uzupełniającej gleboznawczej klasyfikacji gruntów na działce nr 111/4 k.m.3. W decyzji z dnia 15 lutego 2012 r. wydanej przez Starostę, gleby na działce nr 111/4 uznane zostały za grunty orne klasy IV b, IV a oraz III b. Przeprowadzenie uzupełniającej klasyfikacji gruntów było podyktowane zmianą sposobu użytkowania gruntów. Wyżej wymienione gleby opisano jako czarne ziemie wytworzone z gliny lekkiej oraz całkowite lub podścielone piaskami gliniastymi, a także gleby brunatne wytworzone z gliny lekkiej.

Następnie działka nr 111/4 została podzielona na dwie mniejsze działki o numerze 111/5 oraz 111/6.

W dniu 4 czerwca 2012 r. na wniosek Wnioskodawczyni została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi i wjazdami na działce nr 111/6 k.m.3. Na przedmiotowym terenie brakowało miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w związku z powyższym, na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, realizacja ww. inwestycji wymagała wydania decyzji o warunkach zabudowy. Inwestycja, o której mowa powyżej, obejmuje budowę 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących, budowę 10 budynków garażowych jako wolnostojących lub wbudowanych w bryłę budynku mieszkalnego, realizację przyłączy sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, kanalizacyjnej oraz budowę zjazdów indywidualnych z drogi publicznej. Analiza funkcji oraz cech zabudowy i zagospodarowania terenu w zakresie warunków, o których mowa w art. 61 ust. 1-5 ww. ustawy, wykazała brak przeszkód do realizacji ww. inwestycji.

Mocą decyzji z dnia 23 sierpnia 2012 r. zmieniona została decyzja o warunkach zabudowy z dnia 4 czerwca 2012 r. m.in. przez zmianę zakresu inwestycji, tj. zamiast „budowy 10 budynków jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi i wjazdami na działce nr 111/6 k.m.” powinno być „budowy 10 budynków jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi, drogą wewnętrzną z wjazdami indywidualnymi na działce nr 111/6 k.m.3 oraz wjazdu”.

Dnia 26 września 2012 r., po rozpatrzeniu wniosku Wnioskodawczyni, wydana została decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości składającej się z działki nr 111/6 z karty 3 o powierzchni 1,2759 ha, stanowiącej własność Wnioskodawczyni, polegający na wydzieleniu nowych 11 działek od nr 111/7 do nr 111/17, pod warunkiem, że przy zbywaniu wydzielonych działek od nr 111/7 do nr 111/16 zostanie ustanowiona służebność drogowa na działce nr 111/17 na rzecz każdoczesnych właścicieli ww. działek albo zbycie nastąpi wraz ze sprzedażą udziału w tej działce.

Na podstawie decyzji Burmistrza z dnia 11 grudnia 2015 r. uchylona została decyzja z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie zmiany decyzji o warunkach zabudowy z dnia 4 czerwca 2012 r. na budowę 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi i wjazdami na działce nr 111/6 k.m.3 oraz została zmieniona decyzja z dnia 4 czerwca 2012 r. m.in. w poniższym zakresie:

1.  ww. decyzją zmieniono numerację działek objętych decyzją: zamiast działki ewidencyjnej nr 111/6 k.m.3 wpisuje się działki nr 111/7, 111/8, 111/9, 111/10, 111/11, 111/12, 111/13, 111/14, 111/15, 111/16, 111/17 k.m.3,
2.  zmieniono nazwę decyzji na następującą: budowa 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi na działkach 111/8, 111/9, 111/10, 111/11, 111/12, 111/13, 111/14, 111/15, 111/16, 111/17 k.m.3.

W wyniku wyżej opisanych działań działki nabyte pierwotnie przez małżeństwo w roku 1998 nabyły godziwą wartość zbywczą. Środki uzyskane ze sprzedaży wyodrębnionych obecnie działek budowlanych, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na realizację swojego celu i zamiaru nabycia tegoż gruntu w roku 1998, a mianowicie własne cele mieszkaniowe (remont obecnie zamieszkanego mieszkania, budowa własnego domu) w miarę możliwości finansowych.

W dniu 8 stycznia 2016 r. została zawarta umowa przenosząca prawo własności i ustanowienie służebności gruntowej w formie aktu notarialnego, w której Wnioskodawczyni przeniosła prawo własności działki nr 111/14 na rzecz małżonków, którzy nabyli ww. działkę za środki stanowiące ich majątek wspólny do majątku wspólnego. Ww. działka została nabyta za kwotę 51.800 zł. Ww. wymieniona działka nr 111/4, o powierzchni 10,36 arów wchodzącej w skład nieruchomości.

Dnia 5 kwietnia 2016 r. zawarta została warunkowa umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego między Wnioskodawczynią a małżeństwem, działki gruntu nr 111/7 za kwotę 57.000 zł. Umowa ta została ostatecznie sfinalizowana aktem notarialnym z dnia 22 kwietnia 2016 r., którym to aktem dokonano przeniesienia prawa własności oraz ustanowienia służebności gruntowej działki, o której mowa w warunkowej umowie sprzedaży z dnia 5 kwietnia 2016 r.

W uzupełnieniu z dnia 9 lipca 2016 r., Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, tak więc skutki prawne jakie chce wywieść są następujące: brak podatku należnego, bez prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku ze sprzedażą.
2.  Na moment sprzedaży nie jest i nie była nigdy czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
3.  Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane w działalności rolniczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy.
4.  Nie udostępniała osobom trzecim ww. działek.
5.  W celu sprzedaży działek nie ponosiła innych – niż wymienione we wniosku – nakładów, które zmierzały do podniesienia ich wartości ani też nie wykonywała innych działań marketingowych podnoszących wartość bądź atrakcyjność ww. działek.
6.  Podział działki nr 111/4 na mniejsze działki nr 111/5 i nr 111/6 został dokonany na wniosek Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dokonanej sprzedaży działek nr 111/14 oraz nr 111/7?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy osoby wykonującej wolny zawód, to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT.

Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Na podstawie opisanego stanu faktycznego i prawnego Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. W chwili zakupu ziemi wraz z mężem na cele osobiste nie mogła podejrzewać, że kilka lat później dojdzie między nią a jej mężem do rozwodu oraz że w związku z tym faktem, nastąpi taki, a nie inny podział majątku oraz, że okoliczności zmusiły ją do sprzedaży zakupionej ziemi w celu utrzymania statusu ekonomicznego i realizacji wcześniej zaplanowanych działań w związku z posiadaniem własnego domu.

Podjęcie działań opisanych w stanie faktycznym od dnia 4 czerwca 2012 r., tj. m.in. przekształcenie działek miało na celu jedynie osiągnięcie godziwej ceny ich sprzedaży.

W świetle powyższego, Wnioskodawczyni uważa, że sprzedaż działek nr 111/7 oraz 111/14 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawczyni nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od wartości dodanej. Ponadto Wnioskodawczyni na poparcie swoich poglądów przytacza poniższe orzecznictwo.

TSUE zaakcentował w orzeczeniu w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ülzen a Dieter Armbrecht stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu.

Nadmienić trzeba, że w orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że w przypadku wyodrębnienia części nieruchomości do celów prywatnych, rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych, musi opierać się na proporcji między wykorzystywaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia, nie zaś na kryterium podziału fizycznego.

Podobne zdanie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 „Sporadyczna wyprzedaż swojego prywatnego majątku nie może być zdaniem NSA uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT”.

Z tym stanowiskiem zgodził się również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 września 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1254/05 cyt.: „Sprzedaż – nawet kilkakrotna – przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu (por J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2006, Tom I, Wrocław 2006, s. 349-350). Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą (to ostatnie przy zbyciu wieczystego użytkowania) i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami. A jeżeli nie częstotliwie, to z takim zamiarem. O zamiarze częstotliwości decydowałoby przygotowanie obiektu, „wystawianie do sprzedaży”, oferowanie na rynku posiadanego majątku – nawet gdyby nie dochodziło do wielu transakcji. Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle) pozostają poza zakresem opodatkowania”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w powołanym wyroku odwołał się również do wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-291/92 pomiędzy Dieter Armbrecht a Finanzamt Ülzen, w którym TSUE podkreślił, że w przypadku gdy podatnik sprzedaje część swojego składnika majątkowego, który zdecydował się zachować do użytku osobistego, nie działa w odniesieniu do tej sprzedaży jako podatnik VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Wnioskodawczyni stwierdza, że sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu VAT, albowiem wykonuje je w czynnościach będących poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy osoby wykonującej wolny zawód, albowiem nigdy nie była i nie jest żadną z osób wykonujących ww. działania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Jak wskazano wyżej nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Sprzedaż nieruchomości nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy jest ona dokonywana przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy działek istotne jest więc, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży działki podjęła lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, co skutkować będzie koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej  Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.  (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni razem z mężem postanowili zakupić w roku 1998 działki nr 111/4 i nr 120/2 w celu realizacji budowy wspólnego domu. Małżonkowie w chwili dokonania zakupu nie prowadzili działalności gospodarczej, a tym samym nie posiadali statusu czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W dniu 11 maja 2007 r. małżeństwo Państwa zostało rozwiązane. Na skutek rozwodu Wnioskodawczyni stała się właścicielem – w wyniku umowy o podział majątku – działek nr 257, nr 258, nr 111/4 i nr 120/2.

W ten sposób małżonkowie dokonali podziału majątku, który miał pozwolić i zapewnić Wnioskodawczyni realizację planów wcześniej przez nią poczynionych, tj. budowy własnego domu.

W dniu 28 lutego 2011 r. sporządzono wypis z rejestru gruntów dla ww. działek, które zostały opisane jako łąki trwałe, drogi i rowy.

Ekonomicznie uzasadnioną konsekwencją tego faktu stało się podjęcie wszelkich działań, mających wpłynąć na wartość majątku Wnioskodawczyni, które to rozpoczęła w roku 2012.

Wnioskodawczyni wszczęła postępowanie administracyjne w sprawie przeprowadzenia uzupełniającej gleboznawczej klasyfikacji gruntów na działce nr 111/4, które zostały uznane za grunty orne klasy IV b, IV a oraz III b. Przeprowadzenie ww. uzupełniającej klasyfikacji gruntów było podyktowane zmianą sposobu użytkowania gruntów.

Następnie na wniosek Wnioskodawczyni działka nr 111/4 została podzielona na dwie mniejsze działki nr 111/5 oraz nr 111/6. W dalszej kolejności nastąpił podział działki nr 111/6 polegający na wydzieleniu nowych 11 działek od nr 111/7 do nr 111/17, pod warunkiem, że przy zbywaniu wydzielonych działek od nr 111/7 do nr 111/16 zostanie ustanowiona służebność drogowa na działce nr 111/17 na rzecz każdoczesnych właścicieli ww. działek albo zbycie nastąpi wraz ze sprzedażą udziału w tej działce.

Z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 111/6, w dniu 4 czerwca 2012 r., w wyniku działań Wnioskodawczyni, została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi i wjazdami.

Mocą decyzji z dnia 23 sierpnia 2012 r. zmieniona została ww. decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu m.in. przez zmianę zakresu inwestycji na budowę 10 budynków jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi, drogą wewnętrzną z wjazdami indywidualnymi.

Na podstawie decyzji Burmistrza z dnia 11 grudnia 2015 r. uchylona została decyzja z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie zmiany decyzji o warunkach zabudowy z dnia 4 czerwca 2012 r. na budowę 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z budynkami garażowymi i wjazdami na działce nr 111/6.

Środki uzyskane ze sprzedaży wyodrębnionych działek budowlanych, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe (remont obecnie zamieszkanego mieszkania, budowa własnego domu).

W dniu 8 stycznia 2016 r. została zawarta umowa przenosząca prawo własności działki nr 111/14 i ustanowienie służebności gruntowej.

Dnia 5 kwietnia 2016 r. zawarta została warunkowa umowa sprzedaży działki gruntu nr 111/7. Umowa ta została ostatecznie sfinalizowana aktem notarialnym z dnia 22 kwietnia 2016 r., którym to aktem dokonano przeniesienia prawa własności oraz ustanowienia służebności gruntowej działki, o której mowa w warunkowej umowie sprzedaży z dnia 5 kwietnia 2016 r.

Wnioskodawczyni wskazała, że na moment sprzedaży nie jest i nigdy nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane w działalności rolniczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, w tym działalności rolniczej. Wnioskodawczyni nie udostępniała osobom trzecim ww. działek.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą określenia, czy z tytułu sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki nr 111/14 i nr 111/7 nie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie nosiła znamion działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że celem nabycia gruntu w roku 1998 przez Wnioskodawczynię i jej męża był zamiar budowy własnego domu. Cel ten nie uległ także zmianie na moment nabycia przez Wnioskodawczynię określonych działek, na podstawie umowy o podział majątku, w związku z rozwodem małżonków. Tym samym, Wnioskodawczyni będąc już właścicielem działek i dokonując podziału działki nr 111/4 oraz zmiany przeznaczenia, działała w zakresie realizacji zamierzonych planów, związanych z budową własnego domu. Ponieważ – jak wskazała Wnioskodawczyni – środki uzyskane w związku z dostawą działek nr 111/14 i nr 111/7 zamierza przeznaczyć na remont obecnie zamieszkanego mieszkania oraz na budowę własnego domu. Wobec tego, Zainteresowana nabywając przedmiotowy grunt nie miała zamiaru sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, ani wykorzystania ich w działalności gospodarczej.

Warte podkreślenia jest również to, że Wnioskodawczyni działek nr 111/14 i nr 111/7 nigdy nie wykorzystywała ani w działalności rolniczej, ani w działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy. Ponadto – jak wskazała Zainteresowana – ww. działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, co mogłoby wskazywać na ekonomiczne wykorzystanie gruntu.

Z kolei fakt podjęcia przez Wnioskodawczynię czynności polegających na podziale działki nr 111/4 na mniejsze działki nr 111/5 i nr 111/6, a w dalszej kolejności podziale działki nr 111/6 na 11 kolejnych działek oraz wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozostaje bez znaczenia na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

W ocenie tut. Organu, dokonane przez Wnioskodawczynię ww. czynności nie stanowią ciągu zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek wskazanych we wniosku wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie podjęła bowiem aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, świadczących o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Zatem z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego nie wynikają jakiekolwiek aktywne działania Wnioskodawczyni, tj. uzbrojenie gruntu w przyłącza do sieci wodociągowej lub gazowej, ogrodzenie, wystąpienie o wytyczenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia itd., które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Tym samym, w analizowanej sprawie Wnioskodawczyni nie działała jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 stanowiła jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez nią majątku prywatnego. Zainteresowana sprzedając przedmiotowe działki korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie oznaczała wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, Wnioskodawczyni dokonując transakcji dostawy ww. działek nie uzyskała statusu podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawczyni dokonując transakcji sprzedaży działek nr 111/14 i nr 111/7 nie działała w charakterze podatnika, a czynność ta nie nosiła znamion działalność gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.