Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1086/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-29
Teza: w zakresie opodatkowania przekazywanych próbek świdrów do testów
Słowa kluczowe: próbki; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011r. (data wpływu 19 września 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2011r. (data wpływu 9 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania przekazywanych próbek świdrów do testów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2011r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania przekazywanych próbek świdrów do testów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca zajmuje się produkcją narzędzi i urządzeń dla przemysłu wiertniczego oraz górniczego. Podstawowym produktem są różnego rodzaju świdry do wierceń. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca podejmuje wiele czynności związanych z pozyskiwaniem nowych rynków zbytu, zarówno w kraju jak i za granicą, oraz z ciągłym wychodzeniem naprzeciw oczekiwaniom dotychczasowych klientów. Jednym z podstawowych sposobów zapoznania potencjalnych odbiorców z oferowanym produktem, jak również zaprezentowania nowego lub zmienionego, udoskonalonego produktu dotychczasowym klientom jest nieodpłatne przekazanie wyrobów celem przeprowadzenia testów. W momencie przekazania wyrobów do testów wystawiany jest dokument rozchodu - awizo zerowe. Poprzez takie udostępnienie oferowanych wyrobów klienci (potencjalni klienci) mogą ocenić ich właściwości techniczne, wytrzymałość i przydatność do swoich indywidualnych potrzeb. Kontrahenci, którym umożliwiono przetestowanie świdrów przekazują Wnioskodawcy protokół przedstawiający wyniki z przeprowadzonych testów. Jest to dla Wnioskodawcy źródło informacji pozwalające na ciągłe doskonalenie oferowanego wyrobu. Wnioskodawca niejednokrotnie ponosi koszty lub część kosztów związanych z dostarczeniem tych wyrobów do kontrahenta a to: koszty transportu, obsługi celnej. Wszystkie opisane działania służą realizacji strategii marketingowej firmy, której celem jest szerzenie wiedzy o oferowanym produkcie, zwiększenie sprzedaży i umocnienie swojej pozycji na rynku. Ostatecznie uznać należy, że wszystkie podejmowane działania służą sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z tym podatnik od wszystkich zakupionych towarów i usług służących realizacji opisanej wyżej polityki marketingowej dokonuje odliczenia VAT naliczonego.

Pismem z dnia 5 grudnia 2011r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny w następujący sposób:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zidentyfikowanym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jednocześnie podatnik nadmienia, że przedmiotem wniosku jest zarówno zaistniały stan faktyczny jak i zdarzenie przyszłe.
2.  Kontrahenci, którym przekazano świdry nie mogą nimi dowolnie rozporządzać (nie mogą taki świder sprzedać, nie mogą też użyć świdra w dowolnym celu). Celem przekazania przedmiotowych wyrobów (świdrów) jest tylko i wyłącznie przeprowadzenie testów, które pozwolą ocenić ich właściwości techniczne, wytrzymałość i ostatecznie przydatność do potrzeb odbiorcy. Wyniki testów są przedstawiane Wnioskodawcy w postaci protokółów, zgodnie z poczynionymi ustaleniami. Wzajemne uzgodnienia nie mają formy umowy.
3.  Ilość wyrobów oraz cel nieodpłatnego przekazania przesądzają o braku handlowego charakteru. Do testów przekazywane są pojedyncze egzemplarze świdrów. Jak już wskazano w złożonym wniosku, specyfika produkowanego przez Wnioskodawcę wyrobu powoduje, że dla celów testowych można posłużyć się jedynie produktem w takiej postaci w jakiej jest on oferowany do sprzedaży. Przekazywane świdry są więc pełnowartościowymi wyrobami.
4.  Przekazywane świdry nie pokrywają potencjalnego zapotrzebowania kontrahenta na te towary. Do testów przekazywane są pojedyncze egzemplarze świdrów, co ma przyczynić się do uzyskania większego zamówienia na te narzędzia, w przypadku uzyskania pomyślnego wyniku testu. Zdarza się że takie testy są warunkiem uzyskania prekwalifikacji na danym rynku.
5.  Celem przekazania świdrów kontrahentom przez podatnika jest ich przetestowanie, wypróbowanie przed dokonaniem zakupu tego towaru.
6.  Wnioskodawca dokonuje nieodpłatnego przekazania świdrów na podstawie wzajemnych uzgodnień z kontrahentem. Zdarza się że musi ponieść koszty dostawy przedmiotowych świdrów. Koszty te należy traktować jako usługi pomocnicze związane z czynnością nieodpłatnego przekazania i jako takie są one związane z działalnością gospodarczą podatnika.
7.  Do tej pory podatnik nie zawierał umów dotyczących nieodpłatnego przekazania wyrobów do testów. Do zawarcia umowy na dostawę większej ilości świdrów dochodzi po uzyskaniu pozytywnego wyniku testów udostępnionych świdrów. W przypadku świdrów przekazywanych do testów nie występuje „kwota należna od nabywcy" - są one udostępniane bez wynagrodzenia.
8.  Do tej pory podatnik dokonywał nieodpłatnego przekazania świdrów wyłącznie poza terytorium Unii Europejskiej. Rozszerzenie zapytania o dostawy do krajów Unii Europejskiej innych niż Polska (w ramach WDT) oraz o dostawy krajowe wynikało z możliwości wystąpienia takiego zdarzenia w przyszłości.
9.  Tylko w jednym przypadku nieodpłatnego przekazania dokonanego w ramach eksportu towarów podatnik otrzymał komunikat IE 599, potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nieodpłatne przekazanie świdrów (zarówno w kraju jak i za granicę - eksport, WDT) w postaci w jakiej są one oferowane do sprzedaży, celem wykonania na nich testów można uznać za przekazanie próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, które zgodnie z art. 7 ust. 3 ww. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna tj.: nieodpłatne przekazanie świdrów do testów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to czy podatnikowi przysługuje zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia VAT od zakupów związanych z wytworzeniem takich świdrów?
3.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest negatywna tj.: nieodpłatne przekazanie świdrów do testów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to jak prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania w przypadku gdy podatnik ponosi dodatkowe koszty związane z dostarczeniem tych wyrobów do klienta (koszty transportu, obsługi celnej) - czy powiększają one podstawę opodatkowania?
4.  Jeśli odpowiedź na pytanie 3 jest negatywna tj.: koszty dodatkowe nie powiększają podstawy opodatkowania przekazywanych wyrobów, to czy należy uznać, że są to nieodpłatnie świadczone usługi do celów związanych z prowadzoną działalnością (działalność mająca na celu zwiększenie przychodów opodatkowanych podatkiem VAT) i jako takie nie wchodzą w zakres art. 8 ust. 2, a w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
5.  Jeśli odpowiedź na pytanie 4 jest pozytywna tj.: nieodpłatne usługi nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to czy podatnikowi przysługuje na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia VAT od zakupu tych usług?
6.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest negatywna tj.: nieodpłatne przekazanie świdrów do testów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy przy spełnieniu określonych w ustawie o podatku od towarów i usług warunków (art. 42, art. 41 ust.6) można zastosować preferencyjną stawkę VAT w przypadku przekazania wyrobów do krajów Unii Europejskiej oraz poza jej granice (na eksport)?

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując przepisy prawne oraz orzecznictwo w przedmiotowej sprawie podatnik stoi na stanowisku, że nieodpłatne przekazanie świdrów można uznać za przekazanie próbek o których mowa w art. 7 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowano próbkę jako niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszelkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy. Ustawodawca nie wprowadził więc żadnego limitu ilościowego, czy wartościowego dla towaru traktowanego jako próbka, a jedynie zaznaczył, że jego ilość i wartość nie może wskazywać na działanie o charakterze handlowym. Specyfika produkowanego przez podatnika wyrobu decyduje o tym, że dla celów reklamowych można posłużyć się jedynie produktem w takiej postaci w jakiej jest on oferowany do sprzedaży. Nie ma możliwości stworzenia egzemplarza okazowego w jakiejkolwiek innej formie aby jednocześnie zapewnić mu zachowanie tych samych cech jak w przypadku produktu finalnego - przekazywanego do sprzedaży. Ponadto nieodpłatne przekazanie przedmiotowych świdrów w celach przetestowania ich nie ma charakteru handlowego a jedynie umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania wyrobów oferowanych przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie ich zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku. Można więc z całą pewnością uznać przedmiotowe świdry za próbki, które zgodnie z art. 7 ust. 3 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest też Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 30 września 2010r. w sprawie EMI Group Ltd - sprawa C-581-08, w którym stwierdzono: "Próbką w rozumieniu art. 5 ust. 6 zdanie drugie szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku jest egzemplarz okazowy produktu mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczać tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględniania charakteru przedstawionego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych.

Dodatkowe koszty ponoszone w związku z dostarczeniem wyrobów reklamowych do kontrahenta (koszty transportu, koszty obsługi celnej) według podatnika, należy uznać za świadczenia nieodpłatne, które służą celom działalności gospodarczej. Ponoszone są one bowiem w ramach realizowanej przez podatnika polityki marketingowej której podstawowym celem jest zwiększenie wielkości sprzedaży. W związku z tym nie mieszczą się one w definicji art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają więc opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem podatnika brak obowiązku opodatkowania ww. przekazania wyrobów oraz nieodpłatnego świadczenia usług nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT od zakupów związanych z tymi czynnościami. Ustawodawca w art. 86 ust. 8 pkt 2 wyraźnie wskazał, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności o których mowa w art. 7 ust. 3-7. Wskazany przepis wprost zezwala na odliczenie VAT od zakupów związanych z wytworzeniem świdrów przeznaczonych do testów - próbek. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tak więc podstawowym warunkiem dającym prawo do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku zakupionych towarów i usług obciążonych podatkiem naliczonym z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Ustawodawca w przytoczonym przepisie nie wymaga bezpośredniego związku pomiędzy towarami i usługami obciążonymi naliczonym VAT, a realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Nabywane przez podatnika, w ramach działań marketingowych, wszelkiego rodzaju usługi związane z nieodpłatnym przekazaniem wyrobów są niezaprzeczalnie pośrednio związane z czynnością opodatkowaną. Służą one zwiększeniu sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, poprzez ciągłe powiększanie ilości nabywców, a w związku z tym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT od tych usług.

Pismem z dnia 5 grudnia 2011r. Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko w następujący sposób:

Ad. 3 Jeśli nieodpłatne przekazanie świdrów do testów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to podstawą opodatkowania byłby zgodnie z art. 29 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych wyrobów. Koszt ten należałoby powiększyć o dodatkowe koszty jakie ewentualnie podatnik ponosi w związku dostarczeniem przekazywanego produktu. Świadczony nieodpłatnie transport towaru jest usługą pomocniczą do czynności podstawowej jaką jest nieodpłatne przekazanie wyrobów i jako takie podlega opodatkowaniu na równi z tą czynnością. W związku z tym podstawę opodatkowania należałoby powiększyć o koszt świadczenia tych usług (wartość netto usługi) poniesiony przez podatnika.

Ad. 4 Jeśli dodatkowe koszty o których mowa powyżej nie powiększają podstawy opodatkowania przekazywanych wyrobów to należałoby uznać je za świadczenia nieodpłatne, które służą celom działalności gospodarczej. Ponoszone są one bowiem w ramach realizowanej przez podatnika polityki marketingowej której podstawowym celem jest zwiększenie wielkości sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z tym nie mieszczą się one w definicji art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i sług, nie podlegają więc opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 5 Jak już zaznaczono w złożonym wniosku zdaniem podatnika brak obowiązku opodatkowania ww. nieodpłatnego świadczenia usług nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT od zakupów związanych z tymi czynnościami. Zgodnie z art. 86 ust. 1. ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tak więc podstawowym warunkiem dającym prawo do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku zakupionych towarów i usług obciążonych podatkiem naliczonym z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Nabywane przez podatnika, w ramach działań marketingowych, usługi związane z nieodpłatnym przekazaniem wyrobów służą zwiększeniu sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, poprzez zwiększenie wielkości sprzedawanych wyrobów, a w związku z tym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT od tych usług.

Ad. 6 Jeśli należałoby przyjąć, że nieodpłatne przekazanie świdrów do testów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oraz przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku eksportu towarów podatnik może zastosować preferencyjną stawkę podatku VAT.

Powyższych odpowiedzi udzielono w związku z pytaniami zadanymi przez podatnika w złożonym wniosku. Jednocześnie podatnik przypomina, że stoi na stanowisku, że nieodpłatne przekazanie świdrów można uznać za przekazanie próbek o których mowa w art. 7 ust. 7 w związku z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei dodatkowe koszty ponoszone w związku z dostarczeniem wyrobów reklamowych do kontrahenta, według podatnika, należy uznać za nieodpłatne świadczenie usług, które służą celom działalności gospodarczej. Wszystkie podejmowane działania mają na celu zwiększenie wielkości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu. W związku z tym brak obowiązku opodatkowania ww. przekazania wyrobów oraz nieodpłatnego świadczenia usług nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT od zakupów związanych z tymi czynnościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z kolei w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o VAT przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Nieodpłatne przekazanie towarów handlowych, które nie wypełniają definicji prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 lub próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, traktowane jest jak dostawa towarów i rodzi konieczność opodatkowania podatkiem VAT.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że nieodpłatne przekazanie w celach promocyjno-reklamowych próbek, umożliwiających klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towarów oferowanych przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie ich zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku, stanowi przekazanie próbek i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. Kryteria te należy przy tym odnieść do próbek towarów przekazywanych przez podatnika danemu odbiorcy w danym okresie.

W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a co za tym idzie nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania w oparciu o art. 7 ust. 3 ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Powyższy wyrok dotyczył wykładni art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EEC (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.) - zdanie drugie - wyłączającego przekazanie próbek towarów i prezentów o małej wartości z opodatkowania podatkiem VAT.

Art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie uregulowanym w art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.) stanowi, iż wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Jednocześnie przy rozważeniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności. W ramach przeprowadzenia takiej analizy istotne jest przeanalizowanie typów odbiorców, którzy otrzymują towary w charakterze próbek, jak również cech fizycznych przedmiotowych towarów. I tak w przedmiotowej sprawie odbiorcami są osoby działające w charakterze pośredników pomiędzy przedsiębiorcą a ewentualnym przyszłym konsumentem (takie osoby, które ze względu na swoją pozycję są w stanie zwiększyć popularność produktu na rynku lub wpłynąć na decyzję konsumentów).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się produkcją narzędzi i urządzeń dla przemysłu wiertniczego oraz górniczego. Podstawowym produktem są różnego rodzaju świdry do wierceń. Jednym z podstawowych sposobów zapoznania potencjalnych odbiorców z oferowanym produktem, jak również zaprezentowania nowego lub zmienionego, udoskonalonego produktu dotychczasowym klientom jest nieodpłatne przekazanie wyrobów celem przeprowadzenia testów. Celem przekazania przedmiotowych wyrobów (świdrów) jest tylko i wyłącznie przeprowadzenie testów, które pozwolą ocenić ich właściwości techniczne, wytrzymałość i ostatecznie przydatność do potrzeb odbiorcy. Wyniki testów są przedstawiane Wnioskodawcy w postaci protokółów, zgodnie z poczynionymi ustaleniami. Ilość wyrobów oraz cel nieodpłatnego przekazania przesądzają o braku handlowego charakteru. Przekazywane świdry nie pokrywają potencjalnego zapotrzebowania kontrahenta na te towary. Do testów przekazywane są pojedyncze egzemplarze świdrów, co ma przyczynić się do uzyskania większego zamówienia na te narzędzia, w przypadku uzyskania pomyślnego wyniku testu. Specyfika produkowanego przez Wnioskodawcę wyrobu powoduje, że dla celów testowych można posłużyć się jedynie produktem w takiej postaci w jakiej jest on oferowany do sprzedaży. Celem przekazania świdrów kontrahentom przez podatnika jest ich przetestowanie, wypróbowanie przed dokonaniem zakupu tego towaru. Wnioskodawca niejednokrotnie ponosi koszty lub część kosztów związanych z dostarczeniem tych wyrobów do kontrahenta.

Stosownie do powyższego w niniejszej sprawie podkreślenia wymaga fakt, iż przekazywane próbki (świdry) reprezentują cechy produktu gotowego, a zatem zachowują cechy charakterystyczne produktu gotowego. Co do zasady przedmiotów będących w stanie w całości zaspokoić potrzeby konsumenta związane z danym produktem nie można uważać za próbkę. Niemniej jednak w niektórych przypadkach produkt przekazywany jako próbka może służyć celom promocyjnym poprzez stworzenie nowego zwyczaju po stronie nabywców. Dodatkowo pojedynczy produkt może stanowić próbkę, jeśli wręczany jest w celu promowania serii, kolekcji czy też sprawdzenia przydatności danego wyrobu do wymagań nabywcy.

W przypadku typu odbiorców próbek, z jakim mamy do czynienia w opisanej sprawie, konieczne będzie wydanie produktu w formie ostatecznej, aby mógł on zostać w pełni sprawdzony i aby mogły zostać w pełni przekazane Wnioskodawcy niezbędne dane dotyczące przydatności produktu (świdra) w warunkach w jakich mogą być ewentualnie wykorzystywane.

Istotna ze względu na uznanie danego przekazania towaru za próbkę jest także jego przyczyna tj. czy intencją podatnika jest wyłącznie chęć dokonania przysporzenia po stronie obdarowanego czy też chęć przekonania go do danych towarów, tak aby zechciał on z nich skorzystać lub je nabywać. Jeżeli chodzi zatem o próbki, należy pamiętać, że ich podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb konsumenta końcowego. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym. Przekazanie świdrów, mające na celu pozyskiwanie nowych odbiorców nie wskazuje, iż wydanie następuje w celu konsumpcyjnego zaspokojenia potrzeb podmiotów otrzymujących bezpłatne egzemplarze.

Mając na uwadze przytoczoną powyżej definicję „próbki” należy zauważyć, iż w omawianej sprawie mamy do czynienia ze szczególnym towarem, o charakterze niepodzielnym, jakim jest egzemplarz świdra do wierceń, trudno bowiem o mniejszą „ilość” tego towaru aniżeli pojedynczy egzemplarz, który reprezentowałby dany rodzaj towarów.

A zatem w przypadku, gdy pojedyncze egzemplarze świdra do wierceń przekazywany jest w celach testowych, a jego podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb konsumenta końcowego, ale doprowadzenie do złożenia zamówienia przez nabywcę zamówienia lub wzrostu ilości transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę – to nieodpłatne przekazanie towarów, jako spełniające definicję próbek - zgodnie z art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 i ust. 7 – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zestawiając powołane powyżej przepisy z przedstawionymi we wniosku okolicznościami należy stwierdzić, iż przekazanie próbek towaru (pojedynczych świdrów do wierceń) kontrahentom nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż przekazywane świdry nie pokrywają potencjalnego zapotrzebowania kontrahenta na te towary. Do testów przekazywane są tylko pojedyncze egzemplarze świdrów, co ma przyczynić się do uzyskania większego zamówienia na te narzędzia, w przypadku uzyskania pomyślnego wyniku testu. Zatem nie można uznać, ze przedmiotowe przekazanie próbek zaspokaja zapotrzebowanie klienta na dany towar.

Reasumując nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę pojedynczych egzemplarzy świdrów w postaci w jakiej są one oferowane do sprzedaży, celem wykonania na nich testów przez klientów należy uznać za przekazanie próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, od zakupów związanych z wytworzeniem świdrów pełniących rolę próbek.

W związku z udzieleniem pozytywnych odpowiedzi na pytania nr 1 i 2 przedmiotowy wniosek w zakresie pytań 3-6 stał się bezprzedmiotowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.