Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.22.2020.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-25
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; proporcja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2020 r. (data wpływu 11 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2020 r. (data nadania 10 maja 2020 r., data wpływu 10 maja 2020 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4011.22.2020.1.PP/AM z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data nadania 28 kwietnia 2020 r., data odbioru 4 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 22 maja 2020 r. (data nadania 22 maja 2020 r., data wpływu 22 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 18 maja 2020 r. nr 0114-KDIP2-2.4011.22.2020.2.PP/AM (data nadania 18 maja 2020 r., data odbioru 19 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – **jest prawidłowe;**

*   sposobu obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu przez proporcjonalne przypisywanie kosztów związanych z wytworzeniem/ulepszeniem/modyfikacją kwalifikowanych praw własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 maja 2020 r.).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Do tej pory Wnioskodawca rozliczał się w ramach podatku liniowego.

W dniu 13 grudnia 2019 roku Wnioskodawca zawarł umowę z pewną spółką z o.o. zwaną dalej Zleceniodawcą, umowa ta dotyczy świadczenia usług informatycznych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy. Umowa dotyczy usług w zakresie programowania i opracowywania projektów informatycznych na rzecz Zleceniodawcy. W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia na Zleceniodawcę całości praw do wszelkich efektów pracy twórczej Wnioskodawcy, powstałych w wykonaniu usług na rzecz Zleceniodawcy.

Wnioskodawca w ramach czynności związanych z prowadzoną działalnością wytwarza, rozwija oraz ulepsza oprogramowanie komputerowe/programy komputerowe/moduły aplikacji.

Wnioskodawca nie jest jednym podmiotem świadczącym powyższe usługi na rzecz Zleceniodawcy, część z wymienionych działań jest wykonywana z udziałem innych osób - powiązanych ze Zleceniodawcą.

W ramach wynagrodzenia za usługi na rzecz Zleceniodawcy, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (osiąga przychód), a także ponosi koszta. Koszta te to: koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów i kosztów związanych z wytwarzanymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w procesie świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy. Ewidencja zawiera wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach umowy Wnioskodawca jest jedną z osób, która współtworzy program komputerowy, zwany dalej jako "System". Zadaniem Systemu jest usprawnienie w innowacyjny sposób procesu budowy infrastruktury publicznej takiej jak: drogi, tunele itp. System ma umożliwić i zautomatyzować przepływ informacji pomiędzy np. pracownikami biur (np. osobami projektującymi drogę), pracownikami w terenie (np. geodetami) i nowoczesnymi maszynami budowlanymi. System będzie mógł komunikować się z maszynami budowlanymi wielu producentów. System w znaczący sposób zreorganizuje i ułatwi proces realizacji przedsięwzięć budowlanych oraz ich nadzór. Dla przykładu - osoba pracująca w biurze nad projektem dokona modyfikacji modelu drogi w istniejącym już programie komputerowym Zleceniodawcy. Dane zostaną wysłane do Systemu, będą przez System odpowiednio przetworzone i przesłane do oprogramowania, do którego dostęp mają maszyny znajdujące się na budowie. Dzięki temu operatorzy maszyn będą mogli wykonywać wytyczoną pracę zgodnie ze zmodyfikowanym modelem drogi. Postęp prac maszyn będzie następnie odbierany przez System, a odebrane dane będą mogły być wykorzystane np. do prezentacji postępu budowy, a także do sporządzania sprawozdań lub wystawiania faktur za wykonaną pracę na budowie. Umowa podpisana z Wnioskodawcą obejmować będzie także wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie kolejnego oprogramowania/programów komputerowych (w przyszłości).

Pismem z dnia 10 maja 2020 r. oraz 22 maja 2020 r. Wnioskodawca uszczegółowił opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe o następujące informacje.

1.  Czy czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce? Odp.: Tak. Jedynym wyjątkiem od tego mogą być bardzo sporadyczne - około raz na rok - wyjazdy zagraniczne, około 2-3 dniowe. Zleceniodawca jest „spółką córką” międzynarodowej grupy przedsiębiorstw, w związku z czym zdarza się, że Wnioskodawca ma w obowiązku pojawiać się na zagranicznych spotkaniach w celach związanych z umową.
2.  Czy wniosek dotyczy wyłącznie wytwarzania oprogramowania komputerowego, czy także „rozwijania” albo „ulepszania” oprogramowania? Odp.: Wniosek dotyczy zarówno wytwarzania oprogramowania komputerowego, jak i jego rozwijania oraz ulepszania.
3.  Czy Wnioskodawca tworzy całość oprogramowania, czy także jego część, czy też inne programy/moduły/aplikacje itp.? Odp.: Wnioskodawca jest współtwórcą oprogramowania, należy zatem stwierdzić, że podczas tworzenia oprogramowania tworzy jego część. W przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca tworzy nowe moduły i funkcjonalności tego oprogramowania. Tworzone moduły są odrębnymi utworami (kodem źródłowym programu komputerowego), wykonanymi samodzielnie przez Wnioskodawcę. Następnie tak utworzone moduły są dodawane do oprogramowania już istniejącego, będącego własnością Zleceniodawcy.
4.  Czy wytworzenie, ulepszenie i modyfikacja prawa własności intelektualnej ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przed Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej? Odp.: Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38.
5.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? Odp.: Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38. Czynności opisywane w stanie faktycznym są prowadzone od dnia 2 stycznia 2020 roku.
6.  Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Odp.: Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38. Należy tu dodać, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach działalności są podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), mają charakter twórczy, a celem ich jest tworzenie nowych zastosowań.
7.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian w prowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku? Odp.: Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (programów komputerowych, oprogramowania) i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian w prowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku.
8.  Czy wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Odp.: Tak, część wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca sam na podstawie własnej wiedzy, umiejętności i doświadczenia tworzy oprogramowanie/jego części.
9.  Czy wytworzenie prawa własności intelektualnej ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej? Odp.: Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38.
10.  Czy autorskie prawa do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania/lub jego części podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, ze zm.)? Odp.: Tak, tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie lub jego części podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
11.  Czy Wnioskodawca tworzy całość oprogramowania, czy także jego cześć, czy też inne programy/moduły/aplikacje itp.? Odp.: Wnioskodawca jest współtwórcą oprogramowania, należy zatem stwierdzić, że podczas tworzenia oprogramowania tworzy jego część. W przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca tworzy nowe moduły i funkcjonalności tego oprogramowania. Tworzone moduły są odrębnymi utworami (kodem źródłowym programu komputerowego), wykonanymi samodzielnie przez Wnioskodawcę. Następnie tak utworzone moduły są dodawane do oprogramowania już istniejącego będącego własnością Zleceniodawcy.
12.  Czy autorskie prawa do części oprogramowania podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Odp.: Tak, tworzone przez Wnioskodawcę części oprogramowania podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
13.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? Odp.: Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38. Czynności opisywane w stanie faktycznym są prowadzone od dnia 2 stycznia 2020 roku.
14.  Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez wnioskodawcę z tytułu: a. Opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej b. Sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej c. Kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu; Odp.: Wnioskodawca w ramach umowy ze Zleceniodawcą przenosi całość praw intelektualnych od wszelkich efektów pracy twórczej Wnioskodawcy powstałych w wyniku czynności podejmowanych na rzecz Zleceniodawcy. Należy zatem uznać, że dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są przez Wnioskodawcę osiągane z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży usług.
15.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy: a. Dotyczą/będą dotyczyć wyłącznie prac w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, które będą miały charakter unikalny/innowacyjny, b. Nie dotyczą/nie będą dotyczyć prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany, czynności wdrożeniowych, produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Wnioskodawcy, serwisowania itp. Prac spoza B+R; Odp.: Wnioskodawca w ramach umowy ze Zleceniodawcą będzie wykonywać zarówno prace w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, które będą miały charakter unikalny/innowacyjny jak i prace spoza B+R. Przedmiotem wniosku o interpretację podatkową są czynności z punktu a. tego pytania.
16.  Czy ewidencja jest prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej odrębnie? Odp.: Wnioskodawca rozlicza się ze Zleceniodawcą na podstawie faktur wystawianych co około miesiąc (zazwyczaj w okresach 4- lub 5-tygodniowych) w związku z umową zawartą ze Zleceniodawcą. Wynagrodzenie obliczane jest na podstawie stawek godzinowych. W prowadzonej ewidencji wnioskodawca rozpisuje przychód łączny z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30cb ust. 1 pkt.. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) - na podstawie liczby godzin przepracowanych w ramach tworzenia, rozwijania lub ulepszania kwalifikowanych praw własności. Koszty uzyskania przychodu dotyczą całości czynności prowadzonych przez Wnioskodawcę (w tym czynności spoza B+R) - koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy. W ewidencji koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są wyliczane proporcjonalnie do uzyskanego w związku z nimi przychodu, tzn. jeśli np. 80% przychodu jest związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, to jako koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zostanie uznane 80% kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z całością prowadzonych czynności na rzecz Zleceniodawcy.
17.  Czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP? Proszę wskazać dokładną datę rozpoczęcia prowadzenia ewidencji. Odp.: Tak jak opisano już wcześniej - prowadzona jest odrębna od podatkowej książki przychodów i rozchodów ewidencja zawierająca wszystkie elementy określone w art. 30cb ust 1. Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja prowadzona jest od dnia 2 stycznia 2020 roku, czyli od początku działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach umowy ze Zleceniodawcą, z których dochód z tytułu sprzedaży Wnioskodawca zamierza rozliczyć przy wykorzystaniu preferencyjnej stawki.
18.  Czy wszystkie wymienione wydatki zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanych prawem własności intelektualnej? Odp.: Odpowiedź na to pytanie opisana jest już wcześniej - w ewidencji koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są wyliczane proporcjonalnie do uzyskanego w związku z nimi przychodu, tzn. jeśli np. 80% przychodu jest związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, to jako koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zostanie uznane 80% kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z całością prowadzonych czynności na rzecz Zleceniodawcy. Należy także dodać, że Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38.
19.  Co należy rozumieć przez sformułowanie „koszty podróży zagranicznych w ramach umowy”, w szczególności proszę podać jakie dokładnie koszty Wnioskodawca poniósł. Odp.: Zleceniodawca jest „spółką córką” międzynarodowej grupy przedsiębiorstw, , w związku z czym zdarza się, że Wnioskodawca ma w obowiązku pojawiać się na zagranicznych spotkaniach w celach związanych z umową. W ramach tych czynności mogą zostać poniesione następujące koszty: koszty biletów lotniczych, koszty zakwaterowania, koszty podróży z lotniska do hotelu i odwrotnie. Dotyczy to zdarzeń przyszłych, które jeszcze nie miały miejsca, nie poniesiono jeszcze takich kosztów w ramach umowy ze Zleceniodawcą.
20.  Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania? Odp.: Koszty sprzętu komputerowego oraz koszty narzędzi informatycznych (oprogramowania, systemów komputerowych) są zdaniem Wnioskodawcy niezbędne i ściśle związane z działaniami mającymi na celu wytworzenie oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji itp. Bez poniesienia wymienionych kosztów opisane czynności byłyby niemożliwe, a czynności te prowadzą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Koszty związane z podróżami zagranicznymi są ściśle związane z prowadzeniem na spotkaniach międzynarodowych czynności takich jak omówienie wszelkich aspektów projektów, np. struktura kodów i algorytmów, oczekiwane funkcjonalności, stawiane wymagania i obostrzenia. Koszty związane z dojazdem do Zleceniodawcy oraz opłaty za parking pod siedzibą Zleceniodawcy związane są bezpośrednio z potrzebą spotkań ze Zleceniodawcą w celu realizowania usług i dostępu do infrastruktury Zleceniodawcy.
21.  Czy Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość poszczególnych kosztów do wytworzenia, ulepszenia czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania/części oprogramowania? Odp.: Przyporządkowanie to zostało już wcześniej kilkukrotnie opisane - w ewidencji koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są wyliczane proporcjonalnie do uzyskanego w związku z nimi przychodu, tzn. jeśli np. 80% przychodu jest związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, to jako koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zostanie uznane 80% kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z całością prowadzonych czynności na rzecz Zleceniodawcy.
22.  Czy modyfikacja oraz ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej? Odp.: Tak jak wcześniej już wielokrotnie podnoszono - Wnioskodawca w stanie faktycznym opisuje szereg prowadzonych przez niego czynności związanych z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją praw własności intelektualnych (oprogramowania, programów komputerowych, modułów aplikacji). Jednym z pytań do stanu faktycznego jest pytanie czy czynności te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38.
23.  Czy działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania? Odp.: Jednym z celów działań Wnioskodawcy polegających na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania jest poprawa użyteczności lub funkcjonalności tego oprogramowania.
24.  Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Odp.: Tak, rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca sam na podstawie własnej wiedzy, umiejętności i doświadczenia rozwija lub ulepsza oprogramowanie/jego części.
25.  Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej? Odp.: W przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca tworzy nowe moduły i funkcjonalności tego oprogramowania. Tworzone moduły są odrębnymi utworami (kodem źródłowym programu komputerowego), wykonanymi samodzielnie przez Wnioskodawcę. Następnie tak utworzone moduły są dodawane do oprogramowania już istniejącego będącego własnością Zleceniodawcy. Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.
26.  Jeśli wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji? Odp.. Z umowy nie wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji.
27.  Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie: a. Na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu, b. Czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, c. Czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych; Odp.: Ulepszenie/rozwinięcie programu odbywa się na podstawie umowy zlecającej Wnioskodawcy wykonywanie określonych prac, w wyniku których tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania. Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wyników jego pracy, powstają nowe prawa własności intelektualnej, które przysługuje Wnioskodawcy (do momentu ich przeniesienia na Zleceniodawcę). Zdaniem Wnioskodawcy, są to prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
28.  Czy w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnął/osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został/zostanie osiągnięty: a. Z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, b. Ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej c. Z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, d. Z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu; Odp.: Wnioskodawca w ramach umowy ze Zleceniodawcy przenosi całość praw intelektualnych od wszelkich efektów pracy twórczej Wnioskodawcy powstałych w wyniku czynności podejmowanych na rzecz Zleceniodawcy. Należy zatem uznać, że dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są przez Wnioskodawcę osiągane z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia oraz 22 maja 2020 r.).

1.  Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze sposobu rozliczania opisanego w art. 30ca. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy koszty wymienione i wyliczone we wniosku - koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy) - zaliczają się do kosztów uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej oraz czy sposób obliczania konkretnej kwoty wynikającej z każdego kosztu jest poprawny? - Chodzi o sposób obliczania opisany w odpowiedzi na pytanie nr 16, 18 i 21.

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 maja 2020 r.).

1.  Tak. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach działalności są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), mają charakter twórczy, a celem ich jest tworzenie nowych zastosowań. Wyczerpuje to definicję prac badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem Wnioskodawca może skorzystać ze sposobu rozliczania opisanego w art. 30ca. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  Wymienione koszty są kosztami uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej. Sposób obliczania kwot opisany we wniosku pozwala wyodrębnić przychody oraz koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w sposób, który pozwala Wnioskodawcy skorzystać ze sposobu rozliczania opisanego w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi informatyczne w zakresie programowania i opracowywania projektów informatycznych na rzecz Zleceniodawcy. W ramach umowy Wnioskodawca jest jedną z osób, która współtworzy program komputerowy, zwany dalej jako "System". Zadaniem Systemu jest usprawnienie w innowacyjny sposób procesu budowy infrastruktury publicznej takiej jak: drogi, tunele itp. System ma umożliwić i zautomatyzować przepływ informacji pomiędzy np. pracownikami biur (np. osobami projektującymi drogę), pracownikami w terenie (np. geodetami) i nowoczesnymi maszynami budowlanymi. System będzie mógł komunikować się z maszynami budowlanymi wielu producentów. System w znaczący sposób zreorganizuje i ułatwi proces realizacji przedsięwzięć budowlanych oraz ich nadzór. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach działalności są podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), mają charakter twórczy, a celem ich jest tworzenie nowych zastosowań. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (programów komputerowych, oprogramowania) i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian w prowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca sam na podstawie własnej wiedzy, umiejętności i doświadczenia tworzy oprogramowanie/jego części.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3 a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy, ulepsza, modyfikuje oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie/część oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  wytwarzana przez Wnioskodawcę część oprogramowania stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  rozwój/modyfikacja oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności oprogramowania; powstaje nowe prawo własności intelektualnej i Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonej części oprogramowania; dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są przez Wnioskodawcę osiągane z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży usług;
6.  Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazuje, że prowadzi ewidencję przychodów i kosztów związanych z wytwarzanymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej. Ewidencja zawiera wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, ulepszenia bądź modyfikacji kwalifikowanego IP, tj. od 2 stycznia 2020 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo–rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyższe – tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowiące kod źródłowy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków, takich jak koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy) za koszty uzyskania przychodu związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a w szczególności ustalenia czy sposób ich wyliczenia proporcjonalnie do uzyskanego przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest prawidłowy.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego – ww. koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(\`(...)\`) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazał, że rozlicza się ze Zleceniodawcą na podstawie faktur wystawianych co około miesiąc (zazwyczaj w okresach 4- lub 5-tygodniowych) w związku z umową zawartą ze Zleceniodawcą. Wynagrodzenie obliczane jest na podstawie stawek godzinowych. W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca rozpisuje przychód łączny z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30cb ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) - na podstawie liczby godzin przepracowanych w ramach tworzenia, rozwijania lub ulepszania kwalifikowanych praw własności. Koszty uzyskania przychodu dotyczą całości czynności prowadzonych przez Wnioskodawcę (w tym czynności spoza B+R) - koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy. W ewidencji koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są wyliczane proporcjonalnie do uzyskanego w związku z nimi przychodu, tzn. jeśli np. 80% przychodu jest związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, to jako koszty uzyskania przychodu w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zostanie uznane 80% kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z całością prowadzonych czynności na rzecz Zleceniodawcy.

W tym miejscu zauważyć należy, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Pamiętać jednakże należy, że zastosowanie przychodowego klucza podziału koszów pośrednich, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztu do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji, w ocenie organu opisane we wniosku koszty podróży zagranicznych w ramach umowy, koszty narzędzi informatycznych, sporadyczne koszty zakupu sprzętu komputerowego, koszty paliwa (dojazd do Zleceniodawcy), koszty opłat parkingowych pod siedzibą Zleceniodawcy, wyliczane proporcjonalnie do uzyskanego przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej , należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Należy dodać, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.