Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-48/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-18
Teza: Opodatkowanie otrzymanej premii pieniężnej, w związku z realizacją określonego poziomu zakupów oraz terminowym regulowaniem zobowiązań, odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących przekazanie premii pieniężnych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2007 r. (data wpływu 21 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczania premii pieniężnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2008 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczania premii pieniężnych.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe)**.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie detalicznej sprzedaży artykułów spożywczych oraz chemii gospodarczej. Spółka zawiera ze swoimi dostawcami umowy cywilnoprawne, w których strony szczegółowo określają wartości obrotów towarami nabywanymi przez Spółkę uprawniające do otrzymania premii pieniężnej. Dodatkowo otrzymanie premii pieniężnej może być uzależnione od terminowych płatności. W umowach strony przyjmują różne okresy rozliczeniowe - co do zasady miesięczne lub kwartalne. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego Spółka otrzymuje od dostawcy informację o wysokości osiągniętego w tym okresie obrotu i na tej podstawie wystawia jako usługodawca fakturę VAT na zasadach ogólnych powiększając kwotę należnej premii o należny podatek od towarów i usług wg stawki 22%.

Spółka organizuje także grupę zakupową złożoną z niezależnych przedsiębiorców prowadzących detaliczną sprzedaż artykułów spożywczych oraz chemii gospodarczej. Spółka reprezentuje interesy tych przedsiębiorców w negocjacjach warunków handlowych z dostawcami towarów nabywanych przez członków grupy. Każdy z członków grupy zakupowej samodzielnie i na własny rachunek nabywa towary od dostawców. Z drugiej strony Spółka rekomenduje przedsiębiorcom tworzącym grupę zakupową nabywanie towarów od tych dostawców, którzy proponują członkom grupy korzystne warunki handlowe. Spółka otrzymuje od dostawców sprzedających towary do przedsiębiorców zorganizowanych w grupę zakupową premie pieniężne zależne od wartości towarów nabytych w danym okresie rozrachunkowym - zwykle miesięcznym lub kwartalnym - przez wszystkich członków grupy zakupowej. Dodatkowo otrzymanie premii pieniężnej może zależeć od innych warunków, w szczególności od terminowego regulowania zobowiązań przez członków grupy zakupowej za nabywane towary. Po zakończeniu przyjętego okresu rozrachunkowego Spółka otrzymuje od dostawców zbywających towary członkom grupy zakupowej informacje o wysokości osiągniętego w tym okresie obrotu i na tej podstawie wystawia jako usługodawca faktury VAT na zasadach ogólnych.

Część kwot premii pieniężnych, otrzymywanych od dostawców rekomendowanych uczestnikom grupy zakupowej, Spółka wypłaca przedsiębiorcom zrzeszonym w organizowanej przez siebie grupie tytułem premii pieniężnych zależnych od wartości obrotu jaki w danym okresie rozrachunkowym przedsiębiorcy osiągnęli z dostawcami rekomendowanymi przez Spółkę. Po zakończeniu okresu rozrachunkowego Spółka informuje członków grupy zakupowej o wartości premii pieniężnej i przyjmuje od nich faktury VAT wystawiane na zasadach ogólnych. Spółka tym samym przyjęła wykładnię przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wyrażoną w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. Nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 zgodnie, z którym w sytuacjach, w których podatnicy kształtują swoje wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu określonych poziomów obrotów z dostawcą, dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą w takich wypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania**.

Czy prawidłowym jest wystawianie i otrzymywanie faktur VAT w związku z udzieleniem i otrzymaniem przez Spółkę premii pieniężnych?

Czy w przypadku zmiany stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w piśmie z dnia 30 grudnia 2004 r. nr PP3-812-1222/2004/AP/4026, Spółka będzie zobowiązana do korekt wcześniejszych rozliczeń dokonanych w oparciu o stanowisko Ministra Finansów wyrażone w tym piśmie?

Czy w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2008 r. nowelizacji przepisu art. 83 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy przyjąć, że premia pieniężna nadal stanowić będzie usługę a Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego na dotychczasowych zasadach?

Zdaniem Spółki premie pieniężne otrzymywane przez Spółkę stanowią swego rodzaju nagrodę (bonus) za określone efekty współpracy handlowej pomiędzy Spółką, a kontrahentami/dystrybutorami towarów i są dla Spółki czynnościami skutkującymi powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytoriom kraju. Stosownie natomiast do przepisów art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Oznacza to, że premia pieniężna otrzymywana na podstawie umowy z kontrahentem nie ma charakteru dobrowolnego, a jest ściśle związana z określonym zachowaniem Spółki i tym samym mieści się w definicji art. 8 ust. 1 powołanej wyżej ustawy. Spółka otrzymuje premie pieniężne wyłącznie na podstawie umów cywilnoprawnych, po spełnieniu określonych warunków, tj. jej wypłata nie ma charakteru dobrowolnego. Należy zatem stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym otrzymane przez Spółkę premie pieniężne związane są ściśle z jej określonym zachowaniem, które mieści się w definicji świadczonych usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Powyższe odnosi się także do premii pieniężnych wypłacanych przez Spółkę uczestnikom grupy zakupowej organizowanej przez Spółkę. Uczestnicy grupy zakupowej tylko po spełnieniu określonych w umownie warunków, w szczególności w zakresie wartości nabytych towarów i dotrzymywania terminów płatności, otrzymują od Spółki premię pieniężną.

Wątpliwości Spółki budzą ostatnie orzeczenia sądów administracyjnych, a w szczególności wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. I FSK 94/06).

Ponadto Spółka wskazała na nowelizację przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2008 r., w myśl którego z prawa do odliczenia podatku nie będzie można skorzystać w odniesieniu do podatku, który jest nienależny. Znowelizowany przepis sankcjonuje zakaz odliczania podatku z faktur dokumentujących czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe**.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej
;*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji
;*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa
.

Natomiast na podstawie art. 29 ust. 4 wskazanej ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zgodnie z którym gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zatem w przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. Z kolei w sytuacji, gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Zwrócić należy uwagę, że czynności te są odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone było przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane było przez dostawcę towarów). W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz podatnika pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że dostawca zadeklarował, iż w przypadku gdy współpraca z kupującym będzie dla niego satysfakcjonująca przyzna premię pieniężną, biorąc pod uwagę w szczególności określony poziom zakupów dokonanych u sprzedającego. Premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez Wnioskodawcę nabyć określonej wartości u kontrahenta i nie są związane z żadną konkretną dostawą. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na charakter premii pieniężnych jako wynagrodzenia za podjęcia starań w celu zwiększenia sprzedaży asortymentu dostarczanego przez podmiot wypłacający premię, bowiem z prowizyjnego charakteru wynagrodzenia wynika, że jest ono uzależnione od zachowania Spółkę – premia wypłacana jest po osiągnięciu określonego pułapu obrotów oraz terminowych płatności, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Takie działanie należy odpowiednio udokumentować. Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…). Sprzedażą, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Również Spółka wypłaca nabywcom premie w związku z przekroczeniem określonego pułapu obrotów (zakupów) w danym okresie czasu. Premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest w tym przypadku Spółka, która realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u dostawcy rekomendowanego przez Spółkę, a ten wypłaca Spółce gratyfikacje z tego tytułu. Ta gratyfikacja z kolei jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi polegającej na pozyskiwaniu odbiorców i rodzi powstanie obowiązku podatkowego dla Spółki. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Spółki. Natomiast wypłacając premię pieniężną Spółka nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Spółki poprzez dokonywanie zakupów u dostawcy rekomendowanego przez Wnioskodawcę. Jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca wchodzący w skład grupy zakupowej otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej, który należy udokumentować w sposób opisany powyżej.

Opierając się na przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) stwierdzić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie wyłączone poprzez ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT wystawianych przez kupujących, dokumentujących nabycie usług, w zakresie w jakim te usługi wykorzystane zostaną do wykonywania czynności opodatkowanych i jednocześnie wydatki na ich nabycie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, uwzględniając ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według stanu prawnego obowiązującego do dnia 30 czerwca 2007 r. zgodnie z art. 14 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z powołaniem na ten przepis wydano przedmiotową interpretację dotyczącą sytuacji związanych z ustanowieniem premii pieniężnych (pismo Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. Nr PP3-812-1222/2004/AP/4026). Interpretację opublikowano dnia 31 stycznia 2005 r. (Dz. Urz. MF Nr 2, poz. 22). Według stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 lipca 2007 r. zgodnie z przepisem art. 14 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta, a także następcę prawnego lub osobę trzecią odpowiedzialną za zaległości podatkowe do interpretacji, o której mowa w § 1 pkt 2, nie może im szkodzić. W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi albo następcy prawnemu lub osobie trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do dnia jej uchylenia albo zmiany, a także:

1.  nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług
;2.  nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się
;3.  nie stosuje się innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych
.

Również po dokonaniu z dniem 1 lipca 2007 r. nowelizacji ustawy Ordynacja podatkowa (ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw Dz. U. Nr 217, poz. 1590), zgodnie z art. 14k § 2, zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Reasumując, zastosowanie się przez Spółkę do interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego nie może szkodzić, co w powyższej sytuacji oznacza, że w przypadku jej uchylenia, za okres jej obowiązywania Spółka nie ma obowiązku dokonania korekt deklaracji w zakresie w jakim zastosowała się do interpretacji.

Końcowo stwierdzić należy, iż powołany przez Spółkę wyrok sygn. akt I FSK 94/06 jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Natomiast pismo Ministra Finansów nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 jest interpretacją wydaną w trybie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), która nie uległa zmianie i nadal obowiązuje.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.