Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.425.2023.2.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-04
Teza: Przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Majątek spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymany przez spółkę przejmującą ; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Przychody wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. m; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 sierpnia 2023 roku za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia czy przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

M.P. sp. z o.o. (dalej jako: „MP”, „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest również podatnikiem podatku od towarów i usług.

MP nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

A. Udziałowiec Spółki

M.S. sp. z o. o. (dalej jako: „MS”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. MS jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w Polsce pod numerem: (…). Planowane jest, że MS będzie jedynym udziałowcem MP.

MP i MS należą do międzynarodowej grupy podmiotów zagranicznych i krajowych (dalej jako: „M” lub „Grupa”).

B. M globalnie

M jest dużą, zdywersyfikowaną globalną firmą technologiczną, która działa w dziedzinie (…).M jest obecna w ponad 70 krajach.

M podzieliła swoją globalną działalność na cztery tzw. Grupy Biznesowe („GB”):

1\. (…) Grupa 1;

2\. (…) Grupa 2;

3\. Grupa 3;

4\. Grupa 4.

Wszystkie produkty i usługi oferowane przez M są zgrupowane w czterech GB. Grupy Biznesowe składają się z Działów łączących wspólne lub powiązane technologie M.

Z funkcjonalnego punktu widzenia, Grupy Biznesowe ponoszą globalną odpowiedzialność za linie produktów M poprzez opracowywanie globalnej strategii i funkcji handlowych dla produktów w ramach każdej GB. W szczególności GB są zasadniczo odpowiedzialne za funkcje badawczo-rozwojowe, produkcyjne, sprzedażowe i marketingowe w odniesieniu do swoich produktów.

C. MP

MP została założona w 2013 roku i ma swoją siedzibę w W. Spółka funkcjonuje przede wszystkim jako producent kontraktowy Grupy M.

Spółka prowadzi działalność produkcyjną, która realizowana jest w oddziałach produkcyjnych MP zlokalizowanych w (…) ponad 400 (dopisek Wnioskodawcy: wartości liczbowe wskazane w niniejszym wniosku mają charakter ilustracyjny i mogą różnić się od rzeczywistych, aktualnych danych z uwagi na działalność biznesu) pracowników zgodnie ze sprawozdaniem finansowym za 2022 rok), J. (około 200 pracowników w 2022 roku) oraz R. (ponad 100 pracowników w 2022 roku), dotyczącą głównie (…).

W MP produkowane są między innymi następujące kategorie produktów:

\- W,: (…) (dalej jako: „Zakład W”).

\- Oddział w J.: (…) (dalej jako: „Zakład J”).

\- Oddział R.: (…) (dalej jako: „Zakład R”).

Grupa podjęła decyzję o zaprzestaniu działalności produkcyjnej w zakładzie w J. i przewiduje się, że zakład zostanie zamknięty. Obecnie planowane jest, że odbędzie się to do końca 2023 roku, jednak rzeczywisty termin może ulec zmianie w zależności od okoliczności biznesowych.

D. Globalne wydzielenie Grupy 4

26 lipca 2022 roku M ogłosiło zamiar podziału na dwie spółki notowane na rynku regulowanym, poprzez wydzielenie Grupy 4 na rzecz swoich akcjonariuszy (dalej jako: „Globalne wydzielenie Grupy 4”).

Grupa 4 projektuje i wytwarza produkty, które służą globalnej branży (…). W szczególności Grupa 4 produkuje (…). Grupa 4 nie obejmuje: działalności związanej z (…), która stanowi część Grupy 3, która w przypadku MP obejmuje w szczególności działalność związaną z produkcją (…) (dalej jako: „Działalność CHC”; „CHC”), działalności związanej z (…), która stanowi część Grupy 1 ani działalności związanej z (…).

Pracownicy zaangażowani w Grupę 4, prowadzą działalność operacyjną w zakresie ww. działalności, w tym m.in. marketingu, sprzedaży, usług (…), funkcji łańcucha dostaw, produkcji, kontroli jakości, obsługi klientów oraz ogólnego zarządzania tą działalnością.

W wyniku Globalnego wydzielenia Grupy 4 powstaną dwie globalne spółki notowane na rynku regulowanym, które będą miały dobrą pozycję do realizowania swoich planów rozwojowych. Działalność, która będzie kontynuowana po przeprowadzeniu procesu Globalnego wydzielenia Grupy 4 (dalej również jako: „Biznes Pozostający” lub „Działalność Pozostała”), nadal będzie wiodącym światowym innowatorem (…), obsługującym szereg klientów, zarówno w przemyśle, jak również na rynku konsumentów końcowych. Natomiast Grupa 4 stanie się globalnym, zdywersyfikowanym przedsiębiorstwem z zakresu (…), jak również będzie miał lepszą pozycję, aby dostarczać wiodące w branży innowacje i skupić się na rozwoju.

Grupa 4 rozwinęła odmienny, w porównaniu do Biznesu Pozostającego, rodzaj działalności. W rezultacie, zarówno Grupa 4, jak i Biznes Pozostający (dalej łącznie jako: „Obie Działalności”) zyskają na możliwości działania pod dwiema różnymi spółkami, notowanymi na rynku regulowanym.

Oczekuje się, że Globalne wydzielenie Grupy 4 przyczyni się do:

1\. zwiększenia nacisku na zarządzanie, przy czym każda z Obu Działalności będzie posiadać odrębną kadrę zarządzającą, w szczególności odrębny Zarząd, dysponujący odpowiednią wiedzą fachową, umożliwiającą skoncentrowanie się na danej działalności;

2\. poprawy sprawności operacyjnej oraz zorientowania na własnym zakresie działalności, poprzez umożliwienie każdej z Obu Działalności realizowania odrębnych priorytetów i strategii operacyjnych z większą elastycznością działania, w oparciu o jej unikalne cechy, co zapewni każdej z nich lepszą pozycję do osiągnięcia długoterminowego sukcesu;

3\. poprawy zdolności Obu Działalności do realizacji dopasowanych do siebie strategii alokacji kapitału i podejmowania zindywidualizowanych decyzji inwestycyjnych, w celu stymulowania innowacji i wzrostu;

4\. ułatwienia każdej z Obu Działalności dostępu do kapitału poprzez stworzenie odrębnych i atrakcyjnych profili inwestycyjnych, przemawiających do różnych, długoterminowych baz inwestorów;

5\. umożliwienia każdej z Działalności wykorzystania własnego kapitału, związanego z daną branżą, w celu realizacji przyszłych przejęć lub innych transakcji oraz

6\. wsparcia rekrutacji i utrzymania pracowników, w tym poprzez dostosowanie systemów motywacyjnych pracowników, kadry kierowniczej i zarządu do wyników.

Innymi słowy, oczekuje się, że dzięki temu, iż każda z Obu Działalności będzie osobną spółką, Obie Działalności skorzystają na:

1\. poprawie sprawności oraz polepszeniu pozycji obu spółek w celu długoterminowego sukcesu;

2\. zdolności do dostosowania strategii alokacji kapitału i podejmowania decyzji inwestycyjnych na rzecz innowacji i wzrostu;

3\. atrakcyjnych profilach inwestycyjnych, które będą w stanie zainteresować różne grupy inwestorów;

4\. odrębności zespołów zarządzających, składających się ze światowej klasy liderów, posiadających specjalistyczną wiedzę i doświadczenie w zwiększaniu wartości firmy.

E. Reorganizacja M w Polsce

Globalne wydzielenie Grupy 4 będzie również obejmowało podział MP (dalej jako: „Podział”).

W ramach Podziału, część majątku (aktywów i pasywów) oraz praw i obowiązków Spółki Dzielonej obejmujących Grupę 4 oraz określone prawa i zobowiązania (wiążące się z działalnością CHC) związane z działalnością produkcyjną prowadzoną w Zakładzie W alokowane specyficznie do M.H. sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka Przejmująca”) na podstawie planu podziału (które łącznie z Grupą 4 są nazywane dalej: „Działalnością Wydzielaną”), zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w zamian za wydanie przez Spółkę Przejmującą udziałów swojemu jedynemu udziałowcowi, tj. MS. Podział wejdzie w życie z dniem jego rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej jako: „Dzień Podziału”).

Spółką Przejmującą jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem: (…). Przewiduje się, że w Dniu Podziału jej jedynym udziałowcem będzie MS.

Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej jako: „KSH”).

Podział zostanie przeprowadzony na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Dzielonej oraz Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Przejmującej.

Zgodnie z art. 536 § 1 KSH, zarząd Spółki Dzielonej oraz zarząd Spółki Przejmującej sporządzili pisemne sprawozdanie określające m.in. przyczyny podziału, jego podstawy prawne i ekonomiczne, stosunek wymiany udziałów oraz kryteria ich podziału.

Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

Spółka Przejmująca przypisze zespół składników materialnych i niematerialnych otrzymanych od Spółki Dzielonej w ramach Podziału do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, opisanych powyżej, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

F. Wyodrębnienie organizacyjne

Działalność Wydzielana, jak również działalność pozostająca (po Podziale) w Spółce Dzielonej są wydzielone w obrębie Spółki Dzielonej głównie z uwagi na to, że są one związane z różnymi zakładami produkcyjnymi (w szczególności, Działalność Wydzielana związana jest z Zakładem W). Ponadto, Działalność Wydzielana jest głównie związana z Grupą 4. Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej posiadają swój własny personel, kadrę zarządzającą, cele biznesowe oraz finanse. Powyższy podział organizacyjny zostanie uwzględniony w strukturze organizacyjnej, która zostanie wprowadzona przed Dniem Podziału.

Wszystkie funkcje, niezbędne do prowadzenia Grupy 4 w obrębie Działalności Wydzielanej, zostaną przypisane Spółce Przejmującej.

Z dniem Podziału, zespół składników materialnych i niematerialnych, związanych z Działalnością Wydzielaną, zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, w tym m.in.:

1\. personel związany z działalnością Grupy 4, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, wraz z prawami, obowiązkami, należnościami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym świadczeń pracowniczych związanych z przenoszonym personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z działalnością Grupy 4 w Spółce. Pracownicy ci, będą nadal wykonywać zadania związane z produkcją, magazynowaniem, łańcuchem dostaw, kontrolą jakości, utrzymaniem ruchu, logistyką, HR, administracją, usługami (…) (obecnie szacuje się, że około 410 pracowników (tj. większość pracowników Zakładu W) zostanie przeniesionych z MP do Spółki Przejmującej, z których około 10 pełni funkcje kierownicze, w tym m.in. Manager Zakładu, Manager HR, Manager Jakości, Manager Produkcji oraz Manager Działalności Operacyjnej i Ciągłego Doskonalenia);

2\. środki trwałe znajdujące się na terenie Zakładu W, inne niż aktywa rzeczowe związane wyłącznie z Działalnością CHC, środki trwałe, które nie znajdują się na terenie Zakładu W, ale są wykorzystywane głównie w związku z działalnością Grupy 4, a także środki trwałe, które są głównie związane z przenoszonymi pracownikami;

3\. zapasy Grupy 4 oraz CHC związane z produkcją prowadzoną w Zakładzie W, np. materiały, półprodukty, wyroby gotowe;

4\. wartości niematerialne i prawne (jeżeli są w głównym zakresie wykorzystywane w ramach działalności Grupy 4);

5\. tytuł prawny (prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności) do nieruchomości, jeżeli są związane z Działalnością Wydzielaną (tj. Zakład W);

6\. wystarczająca ilość środków pieniężnych przydzielonych działalności Grupy 4 według stanu na Dzień Podziału, odpowiadająca potrzebom działalności Spółki Przejmującej na okres 12 miesięcy po Dniu Podziału;

7\. wszystkie prawa i zobowiązania wynikające z umów lub zamówień zakupu (sporządzonych pisemnie lub w innej formie) związanych z aktywami produkcyjnymi, które dotyczą wyłącznie działalności Grupy 4 lub są dzielone wyłącznie między działalność Grupy 4 i CHC, które są zlokalizowane w Zakładzie W, w tym prawa i zobowiązania wynikające z umów lub zamówień dotyczących zakupu takich aktywów produkcyjnych oraz umów nabycia maszyn i umów o świadczenie usług związanych z maszynami (oraz zamówień zakupu), jeżeli dotyczą one maszyn wykorzystywanych na potrzeby działalności Grupy 4 lub maszyn dzielonych wyłącznie pomiędzy działalnością Grupy 4 a CHC (żadne umowy ani zamówienia zakupu związane wyłącznie z aktywami produkcyjnymi Działalności CHC – w tym umowy o świadczenie usług – nie zostaną przeniesione na rzecz Spółki Przejmującej w wyniku Podziału);

8\. wszystkie należności i zobowiązania powstałe przed Dniem Podziału w stosunku do działalności Grupy 4, które nie zostały zaspokojone do tego dnia, w zakresie w jakim dotyczą działalności Grupy 4, przenoszonej w wyniku Podziału do Spółki Przejmującej; należności i zobowiązania związane z aktywami Działalności CHC, przypisane Spółce Przejmującej w ramach planu podziału (np. umowy dostaw surowców dla Działalności CHC do Zakładu W) również zostaną przeniesione;

9\. zobowiązania z tytułu odpowiedzialności za produkty wynikające z roszczeń dotyczących produktów działalności Grupy 4 i roszczeń z tytułu gwarancji produktowych udzielonych lub uzyskanych przez Spółkę Dzieloną i związanych z działalnością Grupy 4;

10\. kopie ksiąg i dokumentów, instrukcji, raportów audytowych związanych z Zakładem W;

11\. decyzje i zezwolenia udzielone Spółce Dzielonej związane z działalnością Grupy 4 wymienione w planie podziału (w zakresie, w jakim możliwe jest ich przeniesienie na podstawie obowiązujących przepisów prawa).

Z kolei na Dzień Podziału, w Spółce pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością Pozostałą, w tym m.in:

1\. personel związany z Działalnością Pozostałą, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, wraz z prawami, zobowiązaniami, należnościami i obowiązkami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym świadczeniami pracowniczymi związanymi z przenoszonym personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z Działalnością Pozostałą w Spółce. Pracownicy ci, będą nadal wykonywać zadania związane z produkcją, magazynowaniem, łańcuchem dostaw, kontrolą jakości, utrzymaniem ruchu, logistyką, HR, administracją, usługami (…) (obecnie szacuje się, że w MP pozostanie około 150 pracowników (tj. większość pracowników Zakładu R), z których 4 pełni funkcje kierownicze, w tym m.in. Dyrektor Techniczny, Manager Zakładu i Manager Działalności Operacyjnej);

2\. środki trwałe związane z Działalnością Pozostałą, związane przede wszystkim z Zakładem R;

3\. zapasy związane z Działalnością Pozostałą, np. materiały, półprodukty, wyroby gotowe (z wyjątkiem zapasów związanych z CHC);

4\. wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Pozostałą;

5\. tytuł prawny do nieruchomości, jeżeli są związane z Działalnością Pozostałą;

6\. prawa i obowiązki oraz należności wynikające z umów zawartych z klientami Spółki (wewnątrzgrupowymi), które dotyczą Działalności Pozostałej (np. umowa o produkcję kontraktową);

7\. prawa i obowiązki oraz zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami Spółki, jak również innych umów zawartych przez Spółkę, które dotyczą Działalności Pozostałej;

8\. rezerwy i zobowiązania (jeżeli takowe będą istnieć w Dniu Podziału), które są związane z Działalnością Pozostałą, np. zobowiązania wynikające z pożyczek wewnątrzgrupowych związanych z działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej;

9\. środki pieniężne przypisane do Działalności Pozostałej;

10\. księgi i dokumenty dotyczące Działalności Pozostałej;

11\. decyzje, zezwolenia, koncesje, oceny techniczne, atesty i certyfikacje dotyczące Działalności Pozostałej.

Na Dzień Podziału, w zakresie, w jakim Spółka Dzielona wymaga dostępu do pomieszczeń Zakładu W w związku z okresem przejściowym opisanym w sekcji I, wspomniany dostęp zostanie uregulowany pomiędzy podmiotami na warunkach rynkowych.

Wyżej wymieniony podział składników materialnych i niematerialnych pomiędzy Działalnością Wydzielaną a działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej jest odzwierciedlony w planie podziału, który stanowi podstawę prawną dla przeprowadzenia Podziału.

Składniki materialne i niematerialne wykorzystywane obecnie do prowadzenia Działalności Wydzielanej zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

Wszystkie składniki majątkowe, które zostaną przypisane do Działalności Wydzielanej, jak również wszystkie te, które pozostaną w Spółce Dzielonej, będą wystarczające do prowadzenia bieżącej działalności zarówno Spółki Przejmującej, jak i Spółki Dzielonej.

Planowane jest, że Spółka Przejmująca nabędzie dodatkowy zespół składników materialnych i niematerialnych od M.W. Sp. z o. o. (dalej: „MW”). Niniejszy zespół składników materialnych i niematerialnych jest obecnie wykorzystywany przez ten podmiot w związku z działalnością Grupy 4. W wyniku tej transakcji, po okresie przejściowym, w którym Spółka Przejmująca oraz MW będą współpracować w zakresie produkcji niektórych produktów Grupy 4 (obecnie produkowanych przez MW, produkcja Grupy 4 zostanie skonsolidowana w jednym dedykowanym podmiocie prawnym w Polsce (w Spółce Przejmującej). Nie zmienia to faktu, że Spółka Przejmująca może kontynuować działalność Grupy 4, wchodzącą w skład Działalności Wydzielanej, wyłącznie na podstawie zespołu składników materialnych i niematerialnych przeniesionych w ramach Podziału.

Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą dysponować odrębnymi zespołami pracowników, jako że przewiduje się, iż około 410 pracowników zostanie przeniesionych z MP do Spółki Przejmującej, a ponad 150 pracowników pozostanie w Spółce Dzielonej. Planuje się, że w wyniku Podziału, pracownicy świadczący prace związane z działalnością Grupy 4 zostaną przejęci przez Spółkę Przejmującą.

G. Wyodrębnienie finansowe

Na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Jednakże już w chwili obecnej, w oparciu o wewnętrzną sprawozdawczość finansową (np. przy zastosowaniu kluczy alokacyjnych), możliwe jest przypisane np. przychodów, kosztów sprzedanych towarów i niektórych wydatków operacyjnych do każdej z Grup Biznesowych.

Cele i strategie finansowe są opracowywane odrębnie dla kadr zarządzających poszczególnych Grup Biznesowych, a następnie są przekazywane do lokalnej kadry zarządzającej.

Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. przychody ze sprzedaży wyprodukowanych produktów Biznesu Ochrony Zdrowia, natomiast przychody generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmowały m.in. przychody ze sprzedaży wyprodukowanych artykułów (…).

Koszty generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów Grupy 4 oraz koszty pracownicze, natomiast koszty, które zostaną poniesione przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów innych niż produkty Grupy 4 oraz koszty pracownicze.

Mogą wystąpić przypadki przychodów/kosztów wspólnych, tj. przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, niemniej, na Dzień Podziału, będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności dzięki zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Usługi ogólne, takie jak np. usługi serwisu sprzątającego, są księgowane w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych, w tym do Grupy 4.

Koszty specyficzne, jak np. wydatki na kampanie reklamowe i marketingowe, są ponoszone przez poszczególne Grupy Biznesowe. Koszty obsługi prawnej związane z określoną Grupą Biznesową są pokrywane przez daną Grupę Biznesową. Usługi logistyczne są księgowane przez ogólne centra kosztowe, a następnie przypisywane poszczególnym Grupom Biznesowym według ich działalności, tj. według zajmowanej powierzchni w metrach kwadratowych, otwartych/otrzymanych linii produktowych, etc.

Analogicznie, na Dzień Podziału, będzie możliwe przypisanie aktywów/zobowiązań do danej działalności. W przypadku aktywów/zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną, jak i działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, również możliwe będzie przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu właściwych kluczy alokacyjnych.

Po Dniu Podziału, Spółka Przejmująca będzie posiadać rachunek bankowy dedykowany wyłącznie Działalności Wydzielanej, natomiast Spółka Dzielona zachowa dotychczasowo wykorzystywany rachunek bankowy, na potrzeby działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana, otrzymają środki pieniężne wystarczające na prowadzenie bieżących działań biznesowych (i dalsze potencjalne inwestycje).

Spółka Przejmująca, w wyniku Podziału, nabędzie jako część Działalności Wydzielanej wystarczający kapitał obrotowy oraz potencjalnie dodatkową znaczną kwotę (w porównaniu do wartości Działalności Wydzielanej) środków pieniężnych, co może w szczególności pozwolić jej na rozwijanie działalności biznesowej związanej z BOZ poprzez potencjalne przyszłe inwestycje oraz poprzez nabycia.

H. Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, realizujące różne zadania gospodarcze.

Działalność Wydzielana wytwarza produkty, które służą szerokiej gamie dyscyplin medycznych w globalnym przemyśle opieki zdrowotnej. Z kolei działalność pozostająca w Spółce Dzielonej zajmuje się produkcją szerokiej gamy produktów konsumenckich (…) na całym świecie, a także produktów (…).

Na skutek Podziału, Działalność Wydzielana skupi się na produktach z zakresu (…), podczas gdy Działalność Pozostała nadal będzie wiodącym globalnym (…), obsługującym różnorodne rynki końcowe, dysponującym wiedzą naukową i technologiczną, produkcją, globalnymi możliwościami i kultowymi markami.

Do każdej z działalności zostanie przypisany niezależny zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie danego rodzaju działalności. Te zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisane do danej działalności, powinny być wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Działalność Wydzielaną oraz działalność pozostającą w Spółce Dzielonej. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania przydzielonym jej majątkiem, jak również do samodzielnego nabywania towarów i usług na własne potrzeby (z uwzględnieniem ustaleń podjętych w tzw. okresie przejściowym, o których mowa w sekcji I).

Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w ramach MP pełnią funkcję tzw. producentów kontraktowych dla innych spółek M. Jako producent kontraktowy M, zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Pozostała, produkują i dostarczają wyroby gotowe na podstawie umowy z tzw. głównym zleceniodawcą Grupy M (tzn. podmiotem, który zapewnia kierownictwo dla wszystkich funkcji związanych z produkcją materiałów i łańcuchem dostaw, w odniesieniu do transakcji z producentami kontraktowymi). Na Dzień Podziału, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, będą miały dwie oddzielne umowy o produkcję kontraktową z odpowiednimi głównymi zleceniodawcami. Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jako producenci kontraktowi kupują surowce, półprodukty i inne materiały od dostawców zatwierdzonych przez głównego zleceniodawcę, zgodnie z ustalonymi przez niego warunkami z takimi dostawcami.

Wobec powyższego, po przeprowadzeniu Podziału, zarówno Działalność Wydzielana jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą w stanie niezależnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe. W szczególności, będą one w stanie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi (tj. wewnątrzgrupowymi klientami i dostawcami), korzystając z przydzielonych im składników materialnych i niematerialnych oraz polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po Podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować swoją działalność związaną z Działalnością Pozostałą, podczas gdy Spółka Przejmująca będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Wydzielaną, w zakresie, w jakim ta działalność była prowadzona przez Spółkę Dzieloną przed Podziałem.

I. Środki, które zostaną podjęte w tzw. okresie przejściowym po Podziale

Jak wskazano powyżej, Działalność Wydzielana obejmuje Zakład W, którego działalność jest przede wszystkim związana z działalnością Grupy 4. Produkcja w Zakładzie W dotyczy również (w mniejszej części) produktów związanych z Działalnością CHC. Ostatecznie jednak działalność Spółki Przejmującej będzie dotyczyć wyłącznie działalności Grupy 4, zgodnie z założeniami Globalnego wydzielenia Grupy 4.

Do tego momentu (tj. w tzw. okresie przejściowym), Spółka Przejmująca i Spółka Dzielona będą współpracować w zakresie produkcji związanej z Działalnością CHC w Zakładzie W.

W okresie przejściowym przewiduje się, że Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca zawrą następujące umowy przejściowe:

1\. Odwrotna przejściowa umowa o produkcję kontraktową (Reverse Transitional Contract Manufacturing Agreement – dalej: „RTCMA”):

\- To ustalenie jest konieczne ze względu na ograniczenia systemów, które nie umożliwiają rozróżnienia administracji produkcji i raportowania dla dwóch różnych podmiotów prawnych, korzystających z tego samego zakładu (tj. systemy księgowe M nie pozwalają na oddzielne raportowanie informacji o działalności w jednym zakładzie, dlatego działalność danego zakładu – tu Zakład W – musiała zostać uwzględniona w systemach księgowych jednego podmiotu – tu Spółki Przejmującej). W związku z tym, to ustalenie przejściowe było potrzebne w celu niezakłóconej kontynuacji działalności Zakładu W i jest zgodne z globalną metodologią stosowaną wobec zakładów produkcyjnych, które posiadają pewne działalności związane z działalnością Grupy 4 i niezwiązane z działalnością Grupy 4.

\- MP przeniesie wszystkie zapasy (zarówno surowce, jak i produkty gotowe) związane z Zakładem W do Spółki Przejmującej. Zapasy będą obejmować zarówno produkty związane z działalnością Grupy 4, jak i Działalnością CHC. Od momentu Podziału, Spółka Przejmująca będzie wytwarzać i sprzedawać zarówno produkty związane z działalnością Grupy 4, jak i Działalnością CHC, zarówno dla tzw. głównego zleceniodawcy grupy Grupy 4, jak i Grupy 3. Ponadto w zakresie produkcji związanej z Działalnością CHC, pracownicy Spółki Dzielonej będą planować i zamawiać materiały oraz raportować zapasy i produkcję za pomocą systemów Spółki Przejmującej.

2\. W ramach umowy RTCMA, będzie miało miejsce udostępnienie powierzchni potrzebnej dla części majątku oraz pracowników pozostających w Spółce Dzielonej, głównie odpowiedzialnych za Grupę 3, którzy pozostaną na terenie Zakładu W przez okres przejściowy, który ma trwać do końca 2024 roku.

Obecnie szacuje się, że powyższe umowy przejściowe obejmą mniej niż 20% całkowitej wartości sprzedaży Spółki Dzielonej w Zakładzie W. Pomimo powyższych ustaleń, w okresie przejściowym w Spółce Dzielonej będą pełnione istotne funkcje w Zakładzie R, w ramach którego będą wykonywane działania biznesowe, w odniesieniu do których nie będzie żadnej interakcji ze Spółką Przejmującą.

RTCMA ma obowiązywać do końca 2024 roku. Jest to najwcześniejszy moment, kiedy aktywa i pracownicy niezwiązani z działalnością Grupy 4, a związani z Działalnością CHC, mogą zostać przeniesieni (ze Spółki Przejmującej i Spółki Dzielonej) do innego zakładu produkcyjnego w Polsce, należącego i obsługiwanego przez dedykowany podmiot prawny niezwiązany z działalnością Grupy 4.

Dodatkowo, przewiduje się, że zostanie zawarta Umowa Dostawy (dalej: „UD”) między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą, na mocy której Spółka Przejmująca dostarcza określone środki do produkcji i/lub półprodukty z Zakładu W do określonych członków grupy Spółki Dzielonej. Umowa ta powinna mieć niewielkie znaczenie i obecnie szacuje się, że jej wartość roczna nie przekroczy 1 miliona dolarów amerykańskich.

Wynagrodzenie za powyższe usługi między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą zostanie ustalone na zasadach rynkowych.

**Pytanie**

Czy przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie we wniosku oznaczone nr 1)

**Państwa stanowisko w sprawie pytania oznaczonego we wniosku nr 1**

W opinii Wnioskodawcy, zarówno przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zarówno przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, co do zasady, przy podziale przez wydzielenie, jeżeli w razie podziału majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP, to po stronie spółki dzielonej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (w wysokości wartości rynkowej przenoszonych składników majątkowych, ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia).

A contrario, jeżeli przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przejmowany przez spółkę przejmującą stanowią ZCP, wówczas po stronie spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. Tym samym, podział będzie dla spółki dzielonej neutralny podatkowo. Takie rozumowanie wynika wprost z brzmienia art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, nie zalicza się do przychodów spółki dzielonej – jeżeli przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące, ustalonej na dzień wydzielenia.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, pracowników i umów) za ZCP są:

1\. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2\. wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników,

3\. wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników,

4\. wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią ZCP, konieczne jest odniesienie się do każdej z ww. przesłanek osobno.

Należy także zauważyć, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których może być prowadzona dana działalność, lecz jest to pewien określony zespół tych składników przeznaczony do prowadzenia tej działalności. Tym samym, podstawowym wymogiem dla rozpoznania ZCP jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w przeszłości. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Dyrektor”) w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane przez Dyrektora m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1\. z 12 czerwca 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT,

2\. z 8 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS,

3\. z 20 lutego 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

4\. z 9 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Ponadto, podobne stanowisko zostało również wyrażone przez sądy administracyjne w następujących wyrokach:

1\. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16,

2\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17,

3\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17,

4\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy) alokowane do Działalności Wydzielanej oraz składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy) alokowane do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej będą, na Dzień Podziału, stanowiły wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach MP zespoły składników, które będą mogły stanowić dwa niezależne, autonomicznie działające przedsiębiorstwa, zdolne do samodzielnego wykonywania swoich zadań gospodarczych. Tym samym, na moment Podziału, będą one stanowiły ZCP w rozumieniu ustawy o CIT.

W szczególności, Wnioskodawca wskazuje na:

A. Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego – aby uznać dany zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) za ZCP, składniki te powinny pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) powiązanych funkcjonalnie, nie zaś za zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że pozostają własnością jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki, powinna stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, poprzez którą możliwe jest wykonywanie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG, gdzie Dyrektor wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące obecnie w strukturze MP Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej realizują określone zadania biznesowe, tj. są odpowiedzialne za różne linie produktów M. Ten podział na odrębne linie produktów M wynika z globalnego podziału działalności Grupy na cztery odrębne Grupy Biznesowe, tj. Działalność Wydzielana obejmuje głównie działalność prowadzoną w ramach Grupy 4, zaś działalność pozostająca w Spółce Dzielonej obejmuje działalność prowadzoną w ramach pozostałych Grup Biznesowych.

Jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, już teraz te działalności, a więc Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, skupiają się na odrębnych liniach biznesowych, które funkcjonują niezależnie od siebie. Stanowią one na poziomie globalnym M dwie różne działalności biznesowe, których realizacja wymaga wypełniania różnych zadań ekonomicznych – w ramach Działalności Wydzielanej projektuje się i wytwarza głównie produkty dla szerokiego zakresu dyscyplin medycznych globalnego przemysłu ochrony zdrowia, natomiast Biznes Pozostający jest wiodącym światowym innowatorem inżynierii materiałowej, obsługującym szereg klientów, zarówno w przemyśle, jak również na rynku konsumentów końcowych.

Powyższe jest widoczne w towarach produkowanych przez poszczególne działalności. Produkty M produkowane przez Działalność Wydzielaną, obejmują m.in. (…), podczas gdy działalność pozostająca w Spółce Dzielonej jest odpowiedzialna za produkcję towarów należących do linii produktów pozostałych trzech Grup Biznesowych, tj. Grupy 1, Grupy 2 i Grupy 3, jak np. (…).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego (por. część D. Globalne wydzielenie Biznes Ochrony Zdrowia), celem podziału jest wyodrębnienie Grupy 4 od innych Grup Biznesowych działających w Spółce, nie tylko z powodu różnych przedmiotów działalności, ale także z powodu różnic w zakresie modeli operacyjnych i strategii biznesowych.

Zarówno do Działalności Wydzielanej, jak i do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej zostały przypisane dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywane w celu realizacji zadań gospodarczych poszczególnych działalności. Zespoły składników przypisane do poszczególnych działalności, tj. Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, obejmują m.in. środki trwałe (np. urządzenia produkcyjne i sprzęt biurowy używany przez pracowników), wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z danym rodzajem działalności, zapasy, należności, zobowiązania, a także odpowiednio wykwalifikowane zasoby ludzkie niezbędne do realizacji swoich funkcji.

Wyodrębnienie poszczególnych działalności, tj. Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, jest odzwierciedlone w działalności operacyjnej i ewidencji księgowej Spółki Dzielonej, gdzie można zidentyfikować odrębne przychody i koszty oraz przypisać je do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej świadczyć będą zatem oddzielne produkty i związane z nimi zadania biznesowe, personel oraz dedykowane materialne i niematerialne składniki majątkowe, w tym aktywa, zobowiązania i umowy przypisane wyłącznie do ww. działalności, które umożliwią im osiągnięcie wyznaczonych celów biznesowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) przypisanych do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, pozostających we wzajemnych relacjach. Także dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników), przypisany do Działalności Wydzielanej nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów pozostających we wzajemnych relacjach i powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wydzielane jako w pełni wyodrębniona jednostka w ramach MP. Co więcej, będą one stanowić funkcjonalną całość, która jest zdolna do podejmowania samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności Wydzielanej potwierdza fakt, że Działalność Wydzielana podlega globalnej strukturze Grupy w ramach Grupy Biznesowej – Grupy 4.

Tak więc, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, powinny być traktowane jako wyodrębnione funkcjonalnie w ramach MP.

B. Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu (które - przyp.) może przybrać formę m.in. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Także struktura zarządzania oraz podległość służbowa mogą wskazywać na wyodrębnienie organizacyjne (por. interpretacja indywidualna z 13 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.333.2020.1.BS).

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą spełniały wymogi do uznania ich za wyodrębnione organizacyjnie w ramach MP. W szczególności struktura organizacyjna, która będzie obowiązywać przed Dniem Podziału, będzie odzwierciedlać wydzielenie organizacyjne danej działalności. Na wydzielenie organizacyjne Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej powinien także wskazywać fakt, że Obie Działalności posiadają własne kadry zarządzające, odpowiedzialne za daną działalność, tzn. zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, mają osobne kierownictwo.

Każda z działalności ma przypisane, dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywanych w celu realizacji zadań gospodarczych poszczególnych działalności. Zespoły składników przypisane do poszczególnych działalności, obejmują m.in. środki trwałe (np. urządzenia produkcyjne i sprzęt biurowy używany przez pracowników), wartości niematerialne, prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z danym rodzajem działalności, zapasy, należności, zobowiązania, a także odpowiednio wykwalifikowane zasoby ludzkie niezbędne do realizacji swoich funkcji.

Dodatkowo, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej samodzielnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zbieżne z ich celami biznesowymi. Autonomia Działalności Wydzielanej w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w procesach, które są przeprowadzane niezależnie dla każdej działalności (np. w budżetach i prognozach sporządzanych odrębnie dla Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej).

Odnosząc się do wyodrębnienia organizacyjnego, należy wskazać, że ze względu na różną specyfikę produkcji poszczególnych produktów M w zależności od danej działalności, zakup surowców i półproduktów przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będzie uregulowany odrębnymi umowami z dostawcami, natomiast Działalność Wydzielana zawrze niezależne umowy, tj. są to odrębne umowy od umów związanych z działalnością prowadzoną przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinny być traktowane jako wyodrębnione organizacyjnie w ramach MP.

C. Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o CIT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że: „w zakresie wyodrębnienia finansowego, warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (por. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że ta przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do ZCP.

Stanowisko takie wyraził Dyrektor m.in. w interpretacji indywidualnej z 19 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.49.2018.2.NL, w której potwierdził, że: „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1\. z 10 stycznia 2014 r., Znak: ILPP2/443-1044/12-4/EN,

2\. z 20 sierpnia 2013 r., Znak: IBPBl/2/423-557/13/PH,

3\. z 3 lipca 2012 r., Znak: IPTPP2/443-303/12-5/IR,

4\. z 9 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie należy jednak utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta – jako że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 9 lutego 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF Dyrektor stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinny być traktowane jako odrębne finansowo jednostki funkcjonujące w ramach MP.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i pasywów do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Ponadto, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej samodzielnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zbieżne z ich celami biznesowymi. Autonomia Działalności Wydzielanej w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w procesach, które są przeprowadzane niezależnie dla każdej działalności (np. w budżetach i prognozach sporządzanych odrębnie dla Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej).

Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, będą generować różne przychody oraz koszty, co jest związane z podziałem działalności MP na cztery różne Grupy Biznesowe. Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmować m.in. przychody ze sprzedaży produktów Grupy 4, np. (…), natomiast przychody generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmować m.in. przychody z produkcji (…).

Koszty generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów, niezbędnych do wytworzenia produktów Grupy 4, natomiast koszty generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej, będą obejmowały m.in. wydatki na zakup surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów innych niż produkty Grupy 4.

W przypadku przychodów/kosztów/aktywów zobowiązań wspólnych, a więc przychodów/kosztów/aktywów/zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, na Dzień Podziału będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Przy czym, koszty ogólne, np. za usługi ogólne, takie jak np. usługi serwisu sprzątającego, są rozdzielane pomiędzy Działalność Wydzielaną a pozostałe Grupy Biznesowe, poprzez księgowanie tych kosztów w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych.

Ponadto, Spółka Przejmująca będzie posiadać własny rachunek bankowy, przypisany wyłącznie Działalności Wydzielanej po Dniu Podziału, natomiast Spółka Dzielona zachowa dotychczasowy rachunek bankowy, który był wcześniej wykorzystywany na potrzeby Działalności dotychczasowej.

Ponadto, zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana, będą dysponować wystarczającymi środkami pieniężnymi na prowadzenie bieżącej działalności biznesowej i dalsze inwestycje.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, powinny być uznane za wyodrębnione finansowo w ramach MP.

D. Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawcy, dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy), przypisane do Działalności Wydzielanej lub działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, będą miały możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo, Dyrektor w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko potwierdzają również m.in. następujące interpretacje indywidualne:

1\. z 20 lutego 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

2\. z 16 maja 2016 r., Znak: ILPB3/4510-1-42/16-4/EK oraz

3\. z 9 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

W ocenie Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią wyodrębnione części przedsiębiorstwa (tj. Spółki Dzielonej), które samodzielnie będą mogły realizować określone zadania gospodarcze wykorzystując przypisany im zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym aktywów, pasywów, umów i pracowników).

Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej działają w odrębnych sektorach rynkowych, tj. Działalność Wydzielana służy szerokiej gamie dyscyplin (…), podczas gdy działalność pozostająca w Spółce Dzielonej obsługuje szereg klientów, zarówno w przemyśle, jak i na rynku konsumentów końcowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, rozdzielenie Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej jest i będzie widoczne w działalności operacyjnej i ewidencji księgowej Spółki.

Ponadto, zespół składników wykorzystywanych do prowadzenia zarówno Działalności Wydzielanej, jak i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., winno być: „t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.”). W szczególności, zespoły materialnych i niematerialnych składników majątkowych przydzielonych zarówno do Działalności Wydzielanej, jak i do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej są wystarczające do samodzielnego kontynuowania przez MP oraz Spółkę Przejmującą działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio w ramach Spółki Dzielonej.

Ustalenia/usługi świadczone w okresie przejściowym między Spółką Przejmującą a Spółką Dzieloną po Podziale będą ograniczone w czasie, związane jedynie z częścią ich działalności i realizowane na zasadach rynkowych.

Wnioskodawca wskazuje również na fakt, że obie działalności już teraz – na poziomie Grupy oraz na lokalnym poziomie, w Polsce – niezależnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zgodne z celami biznesowymi odpowiednich globalnych Grup Biznesowych. Ponadto, Obu Działalnościom przydzielono dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym dedykowany personel) oraz na Dzień Podziału Obie Działalności będą korzystały z dedykowanych przestrzeni.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej fakty powinny potwierdzać, że zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana, powinny być zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

E. Podsumowanie

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawca wskazuje, że Działalność Wydzielana przenoszona na skutek Podziału będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

1\. do Działalności Wydzielanej zostanie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania i umowy) oraz personel,

2\. Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za funkcjonalnie wyodrębnioną,

3\. Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za organizacyjnie wyodrębnioną,

4\. Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za finansowo wyodrębnioną,

5\. zespół składników przypisanych do Działalności Wydzielanej jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od działalności pozostającej funkcjonującej w ramach Spółki Dzielonej oraz

6\. Działalność Wydzielana może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, składniki związane z działalnością pozostającą w MP będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

1\. do działalności pozostałej zostanie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania i umowy) oraz personel,

2\. działalność pozostała powinna zostać uznana za funkcjonalnie wyodrębnioną,

3\. działalność pozostała powinna zostać uznana za organizacyjnie wyodrębnioną,

4\. działalność pozostała powinna zostać uznana za finansowo wyodrębnioną,

5\. zespół składników przypisanych do działalności pozostałej jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od Działalności Wyodrębnianej funkcjonującej w ramach Spółki Dzielonej oraz

6\. działalność pozostała może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na funkcjonalne, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie działalności pozostającej w MP oraz Działalności Wydzielanej, która zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą w wyniku Podziału, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w MP, będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym, w wyniku Podziału nie powstanie dla MP przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach globalnego wydzielenia Grupy 4 z międzynarodowej grupy podmiotów zagranicznych i krajowych, do której należą Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca, nastąpi podział Spółki Dzielonej (Wnioskodawcy). W ramach tego podziału, część majątku (aktywów i pasywów) oraz praw i obowiązków Spółki Dzielonej, obejmujących Grupę 4 oraz określone prawa i zobowiązania (wiążące się z działalnością związaną z produkcją (…), we wniosku określoną jako: „Działalność CHC” lub „CHC”) związane z działalnością produkcyjną prowadzoną w Zakładzie W, zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w zamian za wydanie przez Spółkę Przejmującą udziałów swojemu jedynemu udziałowcowi. Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej jako: „KSH”). Ponadto, jak wskazali Państwo we wniosku, podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia czy przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji czy w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodaktowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Opisana we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, albowiem w opisie sprawy wskazali Państwo, że:

1\. Działalność Wydzielana, jak również działalność pozostająca (po Podziale) w Spółce Dzielonej są wydzielone w obrębie Spółki Dzielonej głównie z uwagi na to, że są one związane z różnymi zakładami produkcyjnymi (w szczególności, Działalność Wydzielana związana jest z Zakładem W).

Ponadto, Działalność Wydzielana jest głównie związana z Grupą 4. Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej posiadają swój własny personel, kadrę zarządzającą, cele biznesowe oraz finanse. Powyższy podział organizacyjny zostanie uwzględniony w strukturze organizacyjnej, która zostanie wprowadzona przed Dniem Podziału.

2\. Na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

W oparciu o wewnętrzną sprawozdawczość finansową (np. przy zastosowaniu kluczy alokacyjnych), już w chwili obecnej możliwe jest przypisane np. przychodów, kosztów sprzedanych towarów i niektórych wydatków operacyjnych do każdej z Grup Biznesowych.

Po Dniu Podziału, Spółka Przejmująca będzie posiadać rachunek bankowy dedykowany wyłącznie Działalności Wydzielanej, natomiast Spółka Dzielona zachowa dotychczasowo wykorzystywany rachunek bankowy, na potrzeby działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana, otrzymają środki pieniężne wystarczające na prowadzenie bieżących działań biznesowych (i dalsze potencjalne inwestycje).

3\. Do każdej z działalności zostanie przypisany niezależny zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie danego rodzaju działalności. Te zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisane do danej działalności, powinny być wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Działalność Wydzielaną oraz działalność pozostającą w Spółce Dzielonej. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania przydzielonym jej majątkiem, jak również do samodzielnego nabywania towarów i usług na własne potrzeby (z uwzględnieniem ustaleń podjętych w tzw. okresie przejściowym, w którym Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca będą współpracować w zakresie produkcji związanej z produkcją (…) (we wniosku: „Działalność CHC”) w Zakładzie W).

Ponadto, po przeprowadzeniu Podziału, zarówno Działalność Wydzielana jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą w stanie niezależnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe. W szczególności, będą one w stanie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi (tj. wewnątrzgrupowymi klientami i dostawcami), korzystając z przydzielonych im składników materialnych i niematerialnych oraz polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po Podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować swoją działalność związaną z Działalnością Pozostałą, podczas gdy Spółka Przejmująca będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Wydzielaną, w zakresie, w jakim ta działalność była prowadzona przez Spółkę Dzieloną przed Podziałem.

Zatem, z opisu sprawy wynika, że wydzielony, jak i pozostały w spółce dzielonej zespół składników materialnych oraz niematerialnych, w tym zobowiązań, będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliowści czy po stronie Wnioskodawcy (Spółki Dzielonej) powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT w związku z planowanym podziałem, należy zaznaczyć, że podział spółek handlowych regulowany jest przez Kodeks spółek handlowych.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH,

spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ww. ustawy,

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast w świetleart. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ww. przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że skoro przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych przenoszony do Spółki Przejmującej, jak i zespół składników majątkowych pozostający u Państwa, stanowi ZCP, o którym mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to po Państwa stronie, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko, iż zarówno przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, będą stanowiły dwie odrębne zorganizowane części przedsiebiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki Dzielonej przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Jednocześnie wskazać należy, że ustalenia czy podział, o którym mowa we wniosku zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Informacja w tym zakresie została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).