Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-1/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych.
Słowa kluczowe: bonus; cena; faktura; faktura-faktura korygująca; korekta; noty; przychód; przychód-moment powstania przychodów; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Wix-Filtron przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 31 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka należy do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw zajmujących się produkcją i sprzedażą wyrobów filtracyjnych dla motoryzacji, maszyn i urządzeń silnikowych, rozwijając sieć sprzedaży, Spółka zawiera z kontrahentami umowy o współpracy handlowej w zakresie sprzedaży towarów, w ramach których Spółka pełni funkcje dostawcy, a kontrahenci pełnią rolę odbiorców. Kontrahenci sprzedają towary Spółki na rzecz klientów ostatecznych. Zawierane umowy przewidują formę wynagradzania kontrahentów w postaci bonusów liczonych zazwyczaj jako procent od wartości zakupów dokonanych przez kontrahenta w danym okresie, przy czym procent ten rośnie progresywnie, wraz z przekroczeniem kolejnych progów wartościowych i jest uzależniony od innych jeszcze warunków, np. od posiadania w ofercie wyłącznie towarów oryginalnych czy wyeksponowania towarów Spółki w swoich punktach sprzedaży, zapewnienia odpowiednich warunków techniczno-organizacyjnych sprzedaży, niezbędnych do umożliwienia konsumentowi dobrania właściwego dla niego towaru oraz zademonstrowania jakości i kompletności, jak też funkcjonowania towaru itp. Tym samym bonusy te stanowią tzw. bonusy posprzedażowe, zmniejszające wartość obrotu z kontrahentem.

Zmiana pierwotnej wartości obrotu może mieć również miejsce w zakresie transakcji realizowanych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi. Zgodnie bowiem z przyjętą w grupie metodologią, kalkulacja cen oparta jest na zakładanym przez strony uczestniczące w transakcji poziomie rentowności. Zastosowanie powyższego modelu oznacza w praktyce, że w trakcie roku Spółka wystawia na rzecz kontrahenta faktury sprzedaży w oparciu o dane budżetowe. Następnie, po zakończeniu uzgodnionych okresów rozliczeniowych (najczęściej rocznych) i dokonaniu finalnych kalkulacji, pomiędzy stronami dokonywane jest odpowiednie rozliczenie, którego podstawę stanowi dokument wystawiony przez Spółkę (np. faktura korygująca) lub nota obciążeniowa wystawiona przez kontrahenta. Powyższe rozliczenie może więc również skutkować koniecznością korekty wcześniej wykazanego przychodu.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, iż zarówno w przypadku bonusów, jak i opisanych powyżej rozliczeń z tytułu korekt cen zakupu produktów Spółki, dokument stanowiący podstawę ich wypłaty może być wystawiony również po zakończeniu roku finansowego (a w szczególnych przypadkach, po upływie terminu złożenia rocznego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powstaniem po stronie kontrahenta prawa do bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki, które zostaną następnie wypłacone przez Spółkę, Spółka powinna dokonać zmniejszenia przychodów okresu (roku podatkowego), w którym osiągnięte zostały przychody ze sprzedaży produktów, z którymi związany jest przyznany bonus/korekta cen zakupów produktów Spółki, niezależnie od momentu wystawienia dokumentu (faktury korekty/noty) potwierdzającego ich udzielenie?

W przypadku prezentowania odmiennej opinii od przedstawionego poniżej stanowiska Spółki, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wskazanie właściwego rozwiązania, jak i podstawy prawnej znajdującej zastosowanie w przedmiotowej kwestii.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z powstaniem po stronie kontrahenta prawa do bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki, jest ona uprawniona do dokonania zmniejszenia przychodów osiągniętych w związku ze sprzedażą produktów w okresie, w którym przychody te wystąpiły niezależnie od momentu wystawienia dokumentu potwierdzającego przyznanie bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jednocześnie, za datę powstania przychodu – zgodnie z art. 12 ust. 3a powołanej ustawy – uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3e dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa przy tym zasad dokonywania korekty przychodów. Brak jest uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają też regulacji rozstrzygającej, w jakiej formie podatnik powinien dokonać korekty osiągniętych przychodów.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Stosownie do treści powołanego powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, swoiste pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego itd.

Powyższe oznacza, że korekta przychodu powinna być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego, ponieważ późniejsze wystawienie dokumentu potwierdzającego udzielenie bonusu (zmniejszenie przychodu) nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu (daty dokonania transakcji), lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu. Ponadto, udzielenie bonusu ma wpływ na przychody należne, określone w fakturach pierwotnych, bowiem dotyczy on uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. W ocenie Spółki, bez znaczenia dla powyższego traktowania pozostaje fakt, kiedy wystawiony zostanie dokument potwierdzający przyznanie bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki (tj. w szczególności czy zostanie wystawiony do dnia złożenia w urzędzie skarbowym rocznego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty, czy też zostanie wystawiony po upływie ww. terminu).

Zdaniem Spółki, niezależnie od daty wystawienia dokumentu potwierdzającego przyznanie bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki, jeżeli ich przyznanie następuje na mocy wcześniejszych ustaleń umownych i podyktowane jest spełnieniem określonych warunków, świadczenia takie powinny zostać uwzględnione w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży.

Analogiczne stanowisko w odniesieniu do bonusów/rabatów udzielanych na podstawie umów zawieranych z kontrahentami zostało zaprezentowane również m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 5 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-29/12-4/RS) oraz w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-991/11-2/RS), zgodnie z którymi: „(\`(...)\`) faktury korygujące przychód Wnioskodawca powinien w każdym przypadku odnosić do faktur pierwotnych dokumentujących dokonaną sprzedaż niezależnie od tego, czy faktura korygująca została wystawiona w tym samym roku co faktura sprzedaży czy też w roku po nim następującym”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2013 r. (sygn. ILPB3/423-203/13-3/AO) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że analogiczne podejście w zakresie momentu dokonania korekty przychodów ma również zastosowanie w przypadku korekt związanych z rozliczeniami mającymi na celu uzyskanie uzgodnionej przez strony rentowności.

Jednocześnie Spółka zaznacza, iż nie tylko moment wystawienia dokumentu potwierdzającego przyznanie bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki, ale także jego forma ma jedynie charakter wtórny i nie zmienia powyższej konkluzji co do obowiązku odniesienia zmniejszenia przychodu z tytułu przyznanych wcześniej bonusów itp. Wskazane podejście znajduje swoje odzwierciedlenie także w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przykładowo w prawomocnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z 8 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 605/11), w którym NSA utrzymał w mocy wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) przepisy regulujące zasady ewidencji rachunkowej nie mają charakteru podatkowo-twórczego, a to oznacza, że udokumentowanie bonifikaty może nastąpić w każdy dopuszczalny sposób”.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, jest ona uprawniona do dokonania zmniejszenia przychodów w związku z przyznanymi bonusami/korektami cen zakupu produktów Spółki za dany okres rozliczeniowy w tym okresie, kiedy wykazany został pierwotny przychód – niezależnie od daty czy formy wystawienia dokumentu potwierdzającego fakt ich udzielenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo tut. Organ pragnie podkreślić, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowi – adekwatnie do treści pytania postawionego przez Wnioskodawcę – wyłącznie kwestia określenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych w związku z powstaniem po stronie kontrahenta prawa do bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki. Z uwagi na fakt, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, nie odniesiono się do zagadnienia związanego z formą wystawienia dokumentu potwierdzającego fakt udzielenia bonusu/korekty cen zakupu produktów Spółki.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.