Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.491.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-29
Teza: Dotyczy ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związa-nych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie mo-tywacyjnym organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Stanach Zjednoczonych.
Słowa kluczowe: akcja; programy-program motywacyjny; płatnik; Stany Zjednoczone; uczestnicy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Stanach Zjednoczonych- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka C. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca" lub „Spółka") należy do międzynarodowej grupy C Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: „Spółka US").

Wybrani pracownicy Wnioskodawcy (dalej: „Pracownicy") uczestniczą w programie motywacyjnym Stock Options Awards (dalej: „Program SOA"), na podstawie którego są im przyznawane nagrody w postaci opcji na akcje Spółki US. Nagrody w postaci opcji na akcje Spółki US stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu przepisu art. 5a ust. 13 ustawy o PIT oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1768 z późn. zm.) (dalej: „UOIF").

Wnioskodawca pragnie nadto wskazać, że uczestnictwo Pracowników w Programie SOA nie stanowi elementu warunków pracy i płacy Pracowników, nie jest objęte zapisami umów o pracę, regulaminów pracy, regulaminów płacy lub regulaminów nagradzania Pracowników. Ponadto, nie wynika również z innej odrębnej umowy. Jednakże, Spółka wyjaśnia, że analizowany program motywacyjny, skierowany jest wyłącznie do osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę. Tym samym, zważywszy na stosunek pracy łączący osoby uprawnione do udziału w Programie SOA i Spółkę, Wnioskodawca pełni względem tych osób funkcję płatnika, o której mowa w przepisie art. 31 ustawy o PIT.

Co istotne, osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia, czy też innego aktu nie są uprawnione do brania udziału w programie motywacyjnym.

Program SOA powstał na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki US jako program motywacyjny dostępny dla pracowników spółek z nią powiązanych. Dlatego też, Spółka US obciąża Wnioskodawcę kosztami uczestnictwa Pracowników w Programie SOA.

Jednocześnie, Spółka US spełnia definicję jednostki dominującej, ponieważ pośrednio posiada większość na walnym zgromadzeniu wspólników Wnioskodawcy (za pośrednictwem C. SARL, jedynego udziałowca Wnioskodawcy).

Opcje przyznawane Pracownikom nie mogą zostać przez nich zbyte ani być przenoszone na osoby trzecie. Posiadanie prawa do opcji nie uprawniają do wypłaty dywidendy ani nie skutkują nabyciem żadnych innych praw korporacyjnych przysługujących akcjonariuszom. Przyznawane opcje nie są przedmiotem obrotu na rynku.

Prawa z opcji są przyznawane według poniższego harmonogramu:

*   przyznanie Pracownikom prawa do otrzymania opcji;

*   okres ochronny trwający 3 lata, w czasie którego prawa z opcji nie mogą być wykonywane przez Pracowników (w proporcji 1/3 po upływie każdego roku od dnia nabycia przyznania opcji);

*   realizacja opcji na akcje Spółki US;

*   uzyskanie środków pieniężnych ze zbycia akcji Spółki US (poniżej opisany jako: „Wariant 1") lub akcji Spółki US (dalej jako: „Wariant 2").

Zgodnie z powyższym harmonogramem, po zakończeniu okresu ochronnego, Pracownik:

1.  uzyskuje prawo do faktycznego objęcia akcji Spółki US poprzez realizację opcji;
2.  w wyniku realizacji prawa z opcji obejmuje akcje Spółki US;
3.  ma możliwość dysponowania objętymi akcjami Spółki US w ramach dwóch wariantów (opisanych poniżej).

Pracownik ma możliwość wyboru poniższych sposobów realizacji przyznanych opcji na akcje Spółki US:

1.  Wariant 1 - dokonanie spieniężenia poprzez zbycie otrzymanych akcji Spółki US w wyniku realizacji opcji poprzez rozliczenie różnicy pomiędzy wartością akcji Spółki US z dnia realizacji opcji, a historyczną wartością akcji Spółki US z dnia przyznania opcji na akcje Spółki US - w takim przypadku kwota stanowiącą różnicę pomiędzy tymi wartościami jest wypłacana bezpośrednio na rachunek bankowy Pracownika przez dom maklerski odpowiadający za rozliczenie programu motywacyjnego;
2.  Wariant 2 - odebranie pakietu akcji Spółki US odpowiadających przyznanym opcjom:
    *   Scenariusz 1 - pomniejszonego o akcje Spółki US zbyte w celu pokrycia kosztów związanych z historyczną wartością akcji Spółki US z dnia przyznania opcji na akcje - w takim przypadku Pracownik otrzymuje pakiet pozostałych przysługujących mu akcji Spółki US; lub
    *   Scenariusz 2 - po pokryciu przez pracownika w formie gotówkowej kosztów związanych z historyczną wartością akcji Spółki US z dnia przyznania opcji na akcje - w takim przypadku Pracownik otrzymuje pełen pakiet przysługujących mu akcji Spółki US.

Po zakończeniu okresu ochronnego, Pracownik sam podejmuje decyzję w zakresie realizacji prawa z opcji na akcje Spółki US.

Czynności związane z obrotem papierami wartościowymi dokonywane są przez wyznaczony dom maklerski, który zajmuje sią wszelkimi niezbędnymi transakcjami związanymi ze sprzedażą akcji Spółki US (Wariant 1) lub przekazaniem ich na konto maklerskie Pracownika (Wariant 2).

Wobec powyższego, z perspektywy Pracowników, korzyścią z uczestniczenia w Programie SOA jest więc możliwość nieodpłatnego otrzymania opcji na akcje Spółki US, które w momencie realizacji praw z opcji uprawniają do uzyskania świadczenia pieniężnego (Wariant 1) bądź uprawniają do uzyskania pakietu akcji Spółki US. Wartość świadczenia uzależniona jest od różnicy w wycenie wartości giełdowej akcji Spółki US - pomiędzy wyceną akcji na moment przyznania opcji oraz wyceną akcji na moment realizacji opcji.

Zgodnie z zasadami Programu SOA, uzyskanie świadczenia pieniężnego w ramach programu nie jest związane ze zobowiązaniem do wykonywania jakichkolwiek świadczeń lub usług na rzecz Spółki lub organizatora Programu SOA.

Wnioskodawca pragnie dodatkowo wyjaśnić, że z perspektywy pracodawcy, istotą Programu SOA, jest budowanie i umacnianie więzi kluczowych pracowników ze Spółką i marką, połączone z jednoczesnym zwiększeniem motywacji uczestniczących w nim osób. Tym samym, udział Pracownika w Programie SOA stanowi formę premiowania jego pracy na rzecz Spółki, przy jednoczesnym uwzględnieniu pozytywnego wyniku ekonomicznego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Spółka zwraca bowiem uwagę, że mechanizm programu został skonstruowany w taki sposób, aby móc korzystać z jego walorów (rozliczyć bądź otrzymać efektywnie akcje Spółki US) po upływie z góry określonego czasu (tzw. „okresu ochronnego").

Stosownie bowiem do opisanych wyżej zasad regulujących Program SOA, po otrzymaniu opcji przez Pracowników rozpoczyna się bieg 3 letniego okresu ochronnego, w czasie którego prawa z opcji nie mogą być wykonywane przez pracowników - w proporcji 1/3 po upływie każdego roku od dnia przyznania opcji. Tym samym, pracownik uczestniczący w Programie SOA, aby móc w pełni skorzystać z jego możliwości musi pozostawać w stosunku pracy przez minimum 3 kolejne lata od jej przyznania. Celem takiego mechanizmu Programu SOA jest zachęcenie kluczowych pracowników do kontynuowania współpracy ze Spółką.

Drugim aspektem, na który należy w ocenie Wnioskodawcy zwrócić uwagę, jest rynkowy charakter akcji, do których uprawniony będzie pracownik korzystający z Programu SOA. Trzeba mieć bowiem na względzie, że wartość rynkowa akcji Spółki US, uzależniona jest od jej wyniku ekonomicznego w danym roku finansowym, na który składają się wyniki jej podmiotów zależnych - w tym C. sp. z o.o. Konsekwentnie więc, w daleko-idącym interesie pracownika uczestniczącego w Programie SOA jest dbałość o wynik ekonomiczny spółki, w której jest zatrudniony.

Wobec powyższego, suma opisanych czynników pozwala zdaniem Wnioskodawcy uznać, że Program SOA umożliwia motywowanie Pracowników Spółki, a jednocześnie poprzez ich dążenie do przyszłej gratyfikacji finansowej korzystnie wpływa na wynik ekonomiczny przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawiony w stanie faktycznym Program SOA w ramach realizacji Wariantu 1 (dotyczącego spieniężenia akcji Spółki US w toku realizacji opcji na akcje), spełnia definicję programu motywacyjnego określoną w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a zatem czy prawidłowe jest stwierdzenie, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w przepisie art. 31 ustawy o PIT, w związku ze spieniężeniem akcji przyznanych Pracownikom uprawnionym do udziału w tym programie?
2.  Czy przedstawiony w stanie faktycznym Program SOA w ramach realizacji Wariantu 2 (dotyczącego otrzymania akcji Spółki US w toku realizacji opcji na akcję), stanowi program motywacyjny, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, a zatem czy prawidłowe jest stwierdzenie, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w przepisie art. 31 ustawy o PIT, w związku z przekazaniem akcji Pracownikom uprawnionym do udziału w tym programie?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1 Zdaniem Spółki, Program SOA w zakresie Wariantu 1 dotyczącego spieniężenia akcji Spółki US w wyniku realizacji opcji na akcje spełnia warunki wynikające z definicji „programu motywacyjnego", o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, a tym samym Pracownicy, których opcje zostaną rozliczone (spieniężone) uzyskają przychód z kapitałów pieniężnych ze sprzedaży akcji przyznanych w ramach realizacji opcji.

W związku z tym, na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z powyższym, w momencie spieniężenia akcji Spółki US, podatek dochodowy wyniesie 19%, zaś zgodnie z klasyfikacją tego przychodu, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w przepisie art. 31 ustawy o PIT.

Ad. 2 Zdaniem Spółki, program SOA w zakresie Wariantu 2 dotyczącego otrzymania akcji Spółki US w wyniku realizacji opcji na akcje spełnia warunki wynikające z definicji „programu motywacyjnego", o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, a tym samym Pracownicy, których opcje zostaną wykonane (akcje zostanę przekazane) uzyskają przychód z kapitałów pieniężnych dopiero w momencie odpłatnego zbycia tak uzyskanych akcji.

W związku z tym, na podstawie przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Analogicznie jak w przypadku Wariantu 1, w momencie spieniężenia akcji Spółki US, podatek dochodowy wyniesie 19%, zaś zgodnie z klasyfikacją tego przychodu, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w przepisie art. 31 ustawy o PIT.

Uzasadnienie szczegółowe:

W treści przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT została określona definicja programu motywacyjnego. Zgodnie z tą definicja, za program motywacyjny należy uznać system wynagrodzenia powstały na podstawie uchwały walnego zgromadzenia w:

*   spółce akcyjnej, dla pracowników lub innych osób otrzymujących wynagrodzenia z tej Spółki; albo

*   spółce dominującej wobec tej Spółki akcyjnej, zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 395 z późn. zm.).

W wyniku uczestnictwa w programie motywacyjnym, osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacja praw z instrumentów pochodnych lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji Spółki określonej w lit. a) lub b) powyżej.

Na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, moment powstania obowiązku podatkowego w stosunku do akcji faktycznie objętych w wyniku ww. programu motywacyjnego powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z kolei z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych m. in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W związku z tym, dochodem z odpłatnego zbycia otrzymanych akcji Spółki US z realizacji opcji jest rocznica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji Spółki US a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

W analizowanej sytuacji Program SOA powstał na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki US jako program motywacyjny dostępny dla pracowników spółek z nią powiązanych. Jednocześnie, Spółka US spełnia definicją jednostki dominującej, ponieważ pośrednio posiada większość na walnym zgromadzeniu wspólników Spółki (za pośrednictwem C. SARL, jedynego udziałowca Spółki).

Powyższe oznacza, iż program motywacyjny stosowany u Wnioskodawcy spełnia kryteria określone w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, ponieważ:

*   system wynagradzania Pracowników został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółką akcyjną będącą jednostką dominującą, oraz

*   siedziba tej spółki znajduje sią na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, Program SOA jest również takim programem motywacyjnym w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, w wyniku którego, w rezultacie realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych w postaci opcji na akcje, pracownicy otrzymują akcje Spółki US i mają prawo do dysponowania tymi akcjami w ramach przedstawionych w stanie faktycznym dwóch wariantów.

Powyższe wynika przede wszystkim z faktu, iż Program SOA oparty jest na prawie pracownika do faktycznego objęcia akcji Spółki US w liczbie odpowiadającej przyznanym wcześniej opcjom. Przy czym - w zależności od wariantu realizacji opcji na akcje Spółki US - część przyznanych akcji Spółki US może zostać zbyta i przeznaczona na pokrycie kosztów udziału w Programie SOA, tj. wartości akcji Spółki US z dnia przyznania opcji na akcje. Oznacza to, iż w momencie realizacji opcji na akcje Spółki US, pracownik może otrzymać nadwyżką wartości akcji Spółki US na moment realizacji opcji w porównaniu do wartości na moment przyznania opcji - w zależności od wariantu realizacji - w formie świadczenia pieniężnego ze zbycia pozostałej części akcji Spółki US lub w formie otrzymania tych akcji.

W obu przypadkach, wartość świadczenia jest wartością akcji Spółki US, która przy pomocy dedykowanego biura maklerskiego zostaje wydana Pracownikowi na podstawie Wariantu 1 oraz Wariantu 2.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, moment powstania obowiązku podatkowego dla Wariantu 1 - tj. realizacji praw z opcji na akcje Spółki US i sprzedaży akcji przez biuro maklerskie, a w rezultacie uzyskanie wypłaty pieniężnej przez Pracownika - powstaje w momencie zbycia akcji Spółki US celem uzyskania świadczenia pieniężnego przez Pracownika.

Natomiast, w zakresie Wariantu 2 - tj. realizacji praw z opcji na akcje Spółki US i otrzymania pakietu akcji przez Pracownika - momentem powstania obowiązku podatkowego jest moment zbycia otrzymanych akcji Spółki US przez Pracownika. Pracownik może dowolnie dysponować otrzymanym pakietem akcji US i sprzedać je w dowolnie ustalonym przez siebie momencie.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, Program SOA, zarówno w zakresie opisanego Wariantu 1 (otrzymania przez Pracownika świadczenia pieniężne ze zbycia akcji Spółki US objęte w momencie realizacji opcji), jak i w Wariancie 2 (otrzymania przez Pracownika pakietu akcji Spółki US objętych w momencie realizacji opcji), stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Odnosząc się natomiast do obowiązków Spółki jako płatnika, Wnioskodawca pragnie wskazać, że stosownie do treści przepisu art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody m.in. ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Niemniej jednak, w analizowanym przypadku, w związku z udziałem w programie motywacyjnym, w momencie realizacji opcji i objęcia akcji przez Pracownika (w ramach Wariantu 1 lub Wariantu 2) nie powstaje obowiązek podatkowy, co oznacza w szczególności, iż po stronie Wnioskodawcy nie powstaje również obowiązek płatnika wskazany w art. 31 ustawy o PIT.

Momentem powstania obowiązku podatkowego w stosunku do akcji objętych w wyniku ww. programu motywacyjnego jest moment odpłatnego zbycia akcji. W takiej sytuacji, Pracownik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych, który to zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 ab ustawy o PIT powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności akcji. Konsekwencją takiej klasyfikacji przychodu ze zbycia akcji jest nałożenie określonych obowiązków na danego Pracownika. Zgodnie bowiem z przepisem art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego, podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) i obliczyć należny podatek dochodowy. W konsekwencji, na moment zbycia akcji objętych przez Pracownika w wyniku ww. programu motywacyjnego, po stronie Wnioskodawcy również nie powstaje obowiązek płatnika wskazany w art. 31 ustawy o PIT.

Wobec powyższego, zważywszy na fakt, że Program SOA stanowi program motywacyjny, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 b ustawy o PIT, a przychody pracowników ze zbycia akcji stanowią przychody z kapitałów pieniężnych, to na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika związane z udziałem Pracowników w tym programie.

Na poparcie zasadności swojego stanowiska, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 13 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.288.2018.2.MK) potwierdził, że program opcji skierowany dla pracowników, który przewiduje zarówno, że faktycznie otrzymane przez pracownika akcje mogą mu zostać przekazane w postaci akcji na rachunek maklerski lub, na życzenie pracownika, od razu zbyte w jego imieniu (w takiej sytuacji ostateczne rozliczenie następuje w formie gotówkowej, pracownik nabywa własność akcji, które są od razu sprzedawane w jego imieniu), może spełniać definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 - 12a ustawy o PIT, a tym samym moment powstania opodatkowanego przychodu (dochodu) związany jest ze zjawiskiem zbycia akcji przez pracownika, które to generuje powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych, a nie ze stosunku pracy. W rezultacie więc na pracodawcy nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wynikające z przepisu art. 31 ustawy o PIT, ponieważ to pracownicy będą zobligowani do wykazania opodatkowania tych dochodów samodzielnie w odrębnym zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.

1.  obliczenie,
2.  pobranie
3.  wpłacenie

\-podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępniania.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33–35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Z wniosku wynika, że wybrani pracownicy Wnioskodawcy uczestniczą w programie motywacyjnym SOA, organizowanym przez Spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (Spółka US), na podstawie którego są im przyznawane nagrody w postaci opcji na akcje Spółki US. Nagrody w postaci opcji na akcje Spółki US stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a ust. 13 ustawy o PIT oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1768 z późn. zm.)

Program SOA powstał na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki US jako program motywacyjny dostępny dla pracowników spółek z nią powiązanych. Jednocześnie, Spółka US spełnia definicję jednostki dominującej, ponieważ pośrednio posiada większość na walnym zgromadzeniu wspólników Wnioskodawcy (za pośrednictwem C. SARL., jedynego udziałowca Wnioskodawcy).

Opcje przyznawane Pracownikom nie mogą zostać przez nich zbyte ani być przenoszone na osoby trzecie. Posiadanie prawa do opcji nie uprawniają do wypłaty dywidendy ani nie skutkują nabyciem żadnych innych praw korporacyjnych przysługujących akcjonariuszom. Przyznawane opcje nie są przedmiotem obrotu na rynku.

Zgodnie z powyższym harmonogramem, po zakończeniu okresu ochronnego, Pracownik:

*   uzyskuje prawo do faktycznego objęcia akcji Spółki US poprzez realizację opcji;

*   w wyniku realizacji prawa z opcji obejmuje akcje Spółki US;

*   ma możliwość dysponowania objętymi akcjami Spółki US w ramach dwóch wariantów przedstawionych w opisie stanu faktycznego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż samo przyznanie opcji na akcje nie powoduje w ogóle powstania przychodu po stronie pracowników. W momencie przyznania pracownikom opcji uprawniających pracowników do nabycia w przyszłości akcji lub świadczenia pieniężnego w związku ze zbyciem akcji, pracownicy nie uzyskują żadnego przychodu. Opcje na akcje, są niezbywalne, pracownik nie może więc nim swobodnie dysponować. Przyznanie opcji na akcje stanowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Otrzymanie opcji na akcje, nie stanowi zatem nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o PIT - nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej opcje. Tak więc w momencie przyznania (otrzymania) opcji nie powstaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, nie powstanie po stronie pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją prawa z opcji poprzez objęcie akcji Spółki US wyjaśnić należy, że:

Na mocy art. 1 pkt 12 lit. d) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 12 lit. e) ww. ustawy zmieniającej dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 11a, 11b i ust. 12a.

Ustęp 11a art. 24 ww. ustawy stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z brzmieniem ust. 11b art. 24 ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\-w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Natomiast ust. 12a art. 24 ww. ustawy stanowi, że przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Równocześnie podkreślić należy, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych (m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  podatnik uzyskuje od spółki świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
3.  w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
4.  podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,
5.  dochód jest uzyskany przez osoby uprawnione z tytułu udziału w programie motywacyjnym od spółki akcyjnej, której siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku programu motywacyjnego (Programu SOA ) wynika, że:

1.  Program jest systemem wynagradzania utworzonym przez spółkę dominującą na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki amerykańskiej.
2.  Spółka amerykańska jest spółką dominującą w stosunku do Wnioskodawcy będącego pracodawcą uczestników Programu.
3.  W ramach programu wybrani pracownicy otrzymują:
    *   opcje na akcje stanowiące pochodny instrument finansowy uprawniający do objęcia akcji spółki amerykańskiej,
    *   w wyniku realizacji opcji w wariancie 1 pracownik dokonuje zbycia otrzymanych akcji w wyniku czego otrzymuje określoną kwotę pieniężną, natomiast w wariancie 2 pracownik nabywa pakiet akcji w warunkach określonych w scenariuszu 1 i 2.
4.  Między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki została podpisana w dniu 8 października 1974 roku w Waszyngtonie umowa o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku Program SOA spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Zatem w związku z uczestnictwem w Programie SOA przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich w ramach Programu akcji w wariancie 2.

W konsekwencji, uczestnicy Programu SOA (pracownicy Wnioskodawcy) uzyskają przychód zaliczany do przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskany dochód uczestnicy Programu SOA rozliczają w drodze samoopodatkowania zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie braku obowiązków płatnika zarówno w związku ze spieniężeniem akcji jak i z przekazaniem akcji uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.