Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.360.2020.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-21
Teza: termin odliczenia podatku naliczonego z duplikatu faktury zapłaconej po upływie 150 dnia
Słowa kluczowe: faktura-duplikat faktury; odliczenia-prawo do odliczenia; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2020 r. (data wpływu 16 czerwca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 2 września 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25 sierpnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.360.2020.2.JF (doręczone w dniu 26 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu odliczenia podatku naliczonego z duplikatu faktury - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu odliczenia podatku naliczonego z duplikatu faktury. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 2 września 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25 sierpnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.360.2020.2.JF (doręczone w dniu 26 sierpnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zgodnie z danymi ujawnionymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, od dnia 2 stycznia 2013 r., prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Jest przedsiębiorcą będącym osobą fizyczną wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm.).

Przeważającym i faktycznym rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) jest wykonywanie instalacji elektrycznych (43.21.Z). Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji elementów elektronicznych (26.11.Z), instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia (33.20.Z), robót związanych z budową dróg szynowych i kolei podziemnej (42.12.Z), robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z), wykonywania instalacji wodnokanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (43.22.Z).

Wnioskodawca od dnia 15 stycznia 2003 r. jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020, poz. 106 z późn. zm.) (dalej: ustawa VAT) składa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT deklarację dla podatku od towarów i usług. Począwszy od okresu rozliczeniowego za styczeń 2018 r. deklaracje są składane za okresy miesięczne, a wcześniej składano deklaracje kwartalne.

W dniu 12 sierpnia 2016 r. została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem X prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą X (dalej: łącznie Wnioskodawca i Kontrahent, Strony Umowy) umowa zlecenia (dalej: Umowa zlecenia).

W § 2 zawartej Umowy zlecenia Kontrahent zobowiązał się do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy za wynagrodzeniem usługi mającej na celu pozyskanie dofinansowania oraz rozliczenia projektu, który uzyskał wsparcie. W ramach realizacji przedmiotu Umowy zlecenia Kontrahent zobowiązał się do:

1.  Opracowania Wniosku o dofinansowanie dla wnioskodawców ubiegających się o wsparcie w ramach programu 3.2.1 Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020;
2.  Rozliczenia projektu, w tym: przygotowania i przedstawienia Zamawiającemu w wymaganym przez umowę dotacji terminie wniosków o płatności zaliczkowe (jeśli dotyczy), wniosków o płatności pośrednie (jeśli dotyczy) oraz wniosku o płatność końcową.

W ramach Umowy zlecenia wynagrodzenie zostało przez Strony Umowy ustalone w ten sposób, że za wykonanie przedmiotu umowy określonego w § 2, Wnioskodawca zapłaci Kontrahentowi wynagrodzenie łączne wskazane w dwóch poniższych punktach:

1.  OPŁATA WSTĘPNA W WYSOKOŚCI:
    *   (…) zł - w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi nie więcej niż (…) zł lub
    *   (…) zł - w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi od (…) zł do (…) zł lub
    *   (…) zł - w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi powyżej (…) zł\- płatna w terminie 7 dni od daty złożenia Wniosku o dofinansowanie. Przedmiotowa należność zarachowana będzie na poczet opracowania Wniosku o dofinansowanie.
2.  success fee (zwane dalej „wynagrodzeniem za sukces”) w wysokości:
    *   5% liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, jednak nie mniej niż (…) zł, w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi nie więcej niż (…) zł - płatne w terminie 7 dni od momentu ogłoszenia na oficjalnych stronach internetowych Instytucji Wdrażającej listy podmiotów (lub ich numerów referencyjnych), które uzyskały rekomendację do wsparcia w ramach programu unijnego, na który był składany wniosek i uwzględnienia na niej projektu Wnioskodawcy lub otrzymania pisma z Instytucji Wdrażającej o uzyskaniu takiej rekomendacji do wsparcia, lub
    *   4,5% liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, jednak nie mniej niż (…) zł, w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi od (…) zł do (…) zł - płatne w terminie 7 dni od momentu ogłoszenia na oficjalnych stronach internetowych Instytucji Wdrażającej listy podmiotów (lub ich numerów referencyjnych), które uzyskały rekomendację do wsparcia w ramach programu unijnego, na który był składany wniosek i uwzględnienia na niej projektu Wnioskodawcy lub otrzymania pisma z Instytucji Wdrażającej o uzyskaniu takiej rekomendacji do wsparcia, lub
    *   4% liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, jednak nie mniej niż (…) zł, liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi powyżej (…) zł - płatne w terminie 7 dni od momentu ogłoszenia na oficjalnych stronach internetowych Instytucji Wdrażającej listy podmiotów (lub ich numerów referencyjnych), które uzyskały rekomendację do wsparcia w ramach programu unijnego, na który był składany wniosek i uwzględnienia na niej projektu Wnioskodawcy lub otrzymania pisma z Instytucji Wdrażającej o uzyskaniu takiej rekomendacji do wsparcia.
3.  rozliczanie projektu:

Strony ustaliły, że z tytułu rozliczania projektu Wnioskodawcy przysługiwać będzie wynagrodzenie ryczałtowe miesięczne w kwocie (…) zł płatne w terminie 7 dni od zakończenia każdego miesiąca, po wystawieniu przez Kontrahenta faktury za dany miesiąc, pod warunkiem, że faktura zostanie dostarczona 1 dnia miesiąca, w przeciwnym wypadku faktura będzie płatna w terminie 7 dni od dnia doręczenia faktury.

Zakończenie okresu wypłaty wynagrodzenia będzie zakończeniem okresu realizacji Umowy o dofinansowanie Wnioskodawcy. W przypadku wydłużenia okresu realizacji Umowy o dofinansowanie, zawarta Umowa zostanie automatycznie przedłużona na niezmienionych warunkach do terminu wynikającego z podpisanych przez Wnioskodawcę Aneksów z Instytucją Wdrażającą/Instytucją Pośredniczącą II stopnia.

Strony Umowy ustaliły, że powyżej określone umownie wynagrodzenie zostanie powiększone o podatek VAT w wysokości określonej przez przepisy prawa obowiązujące w dniu wystawienia faktury.

W przypadku opóźnienia w zapłacie należności wynikających z Umowy, Kontrahent miał prawo naliczyć Wnioskodawcy odsetki ustawowe za opóźnienie, a w przypadku opóźnienia w zapłacie przekraczającego 30 dni Kontrahent miał prawo naliczać obowiązujące, zgodnie z aktualnym prawem, odsetki maksymalne, co wprost wynika z § 6 ust. 6 Umowy zlecenia.

Wniosek został złożony w wymaganym terminie, tj. do dnia 28 września 2016 r. Kwota dofinansowania wynosić miała (…) zł. Wniosek zawierał braki formalne. Wnioskodawca został wezwany do ich uzupełnienia pismem z dnia 11 października 2016 r. Braki te zostały usunięte i wniosek został oceniony pozytywnie pod względem formalnym i skierowany do oceny merytorycznej przez Panel Ekspertów zaplanowany na dzień 7 listopada 2016 r.

Pismem z dnia 31 stycznia 2017 r. (…) poinformowała Wnioskodawcę, że wniosek nie został wybrany do dofinansowania z powodu nieuzyskania minimalnej liczby 13 punktów. Wniosek otrzymał 12 punktów. Wobec powyższej decyzji Wnioskodawca zdecydował się na wniesienie od niej protestu. W związku z przygotowaniem protestu Strony Umowy prowadziły korespondencję mailową. Mailem z dnia 24 marca 2017 r. Kontrahent usiłował pozyskać od Wnioskodawcy informację o stan sprawy po złożeniu protestu. W wyniku rozpatrzenia protestu wniosek został wybrany do dofinansowania uzyskując 13 punktów. Wnioskodawca poinformował o tym Kontrahenta mailem z dnia 26 kwietnia 2017 r. W wyniku rozpatrzenia protestu wniosek został wybrany do dofinansowania uzyskując 13 punktów.

W dniu 21 czerwca 2017 r. została przez Wnioskodawcę z (…) podpisana umowa na realizację wnioskowanego projektu.

Mailami z dnia 5 maja 2017 r. Kontrahent zwracał się do Wnioskodawcy o kontakt w celu dalszej realizacji Umowy zlecenia. Pismem z dnia 2 maja 2017 r., doręczonym Kontrahentowi Wnioskodawcy w dniu 5 maja 2017 r., Wnioskodawca wypowiedział ze skutkiem natychmiastowym Umowę zlecenia z powodu zaniechania przez Kontrahenta wszelkich czynności na rzecz Wnioskodawcy od momentu nieumieszczenia w pierwszym etapie kwalifikacji wniosku Wnioskodawcy na liście uprawnionych do uzyskania wsparcia w ramach programu 3.3.1. Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Kontrahent pismem z dnia 11 maja 2017 r. ocenił powyższe zarzuty Wnioskodawcy jako nieprawdziwe, nieznajdujące uzasadnienia i mające charakter pozorny. Równocześnie poinformował, że w jego ocenie w dniu 26 kwietnia 2017 r. ziściła się przesłanka powstania roszczenia o zapłatę wynagrodzenia za sukces w rozumieniu § 6 ust. 1 lit. b Umowy zlecenia. W związku z tym Kontrahent tytułem określonym w Umowie, wystawił w dniu 11 maja 2017 r. fakturę nr (\`(...)\`) na kwotę (…) zł, na którą składała się kwota netto w wysokości (…) zł oraz kwota VAT w wysokości (…) zł z terminem płatności zgodnym z Umową przypadającym na dzień 18 maja 2017 r. Przesyłką pocztową z dnia 16 maja 2017 r. Wnioskodawca zwrócił powyższą fakturę wskazując w załączonym do niej piśmie jako wystawioną bez podstawy prawnej i niezgodną z Umową. Faktura ta nie została zaewidencjonowana przez Wnioskodawcę ani w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ani w ewidencji określonej w art. 109 ust. ustawy VAT wg stanu na dzień otrzymania ww. faktury tj. zawierającej dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Tym samym Wnioskodawca nie pomniejszył przychodu w 2017 r. podatkowym i nie skorzystał z przysługującego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji VAT-7K za drugi kwartał 2017 r., ani nie obniżył kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Kontrahent na podstawie pisma z dnia 24 maja 2017 r. podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko. Pismem z dnia 30 maja 2017 r. Wnioskodawca podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko co do bezpodstawności wystawionej faktury.

Następnie Kontrahent wystąpił z wnioskiem o zawezwanie do próby ugodowej odnośnie zapłaty kwoty wynikającej z faktury nr (\`(...)\`)w wysokości (…) zł, na którą składała się kwota netto w wysokości (…) zł oraz kwota VAT w wysokości (…) zł. Ugody nie zawarto.

Kontrahent, wobec odmowy zapłaty kwoty wskazanej na ww. fakturze, wniósł do Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) powództwo o zapłatę kwoty należności głównej z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 19 maja 2017 r. do dnia 17 czerwca 2017 r. i odsetkami maksymalnymi za opóźnienie od dnia 18 czerwca 2017 r. do dnia zapłaty oraz o zwrot kosztów procesu w kwocie (…) zł.

W dniu 6 listopada 2018 r. Sąd Okręgowy w (…) IX Wydział Gospodarczy, w sprawie o zapłatę o sygn. akt (…), tj. z powództwa Kontrahenta przeciwko Wnioskodawcy, orzekł w wyroku zasądzającym na rzecz Kontrahenta w oparciu o art. 481 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, kwotę (…) zł z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 19 maja 2017 r. do dnia 17 czerwca 2017 r. i odsetkami maksymalnymi za opóźnienie od dnia 18 czerwca 2017 r. do dnia zapłaty. Dodatkowo Sąd w orzekł, na podstawie art. 84 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych, kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów procesu oraz nakazał zwrócić, na podstawie tegoż samego przepisu, Kontrahentowi kwotę (…) zł tytułem niewykorzystanej zaliczki na koszty stawiennictwa świadków, a Wnioskodawcy kwotę (…) zł tytułem niewykorzystanej zaliczki na koszty stawiennictwa świadków.

Sąd Okręgowy po przeprowadzeniu przewodu sądowego w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, ustalił że w wyniku mających miejsce od marca 2016 r. kontaktów Stron Umowy w dniu 12 sierpnia 2016 r. została między nimi zawarta Umowa zlecenia, której przedmiotem było opracowanie przez Kontrahenta wniosku o dofinansowanie dla wnioskodawców ubiegających się o wsparcie w ramach programu 3.2.1. Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014 - 2020 oraz rozliczenia projektu, w tym: przygotowania i przedstawienia Wnioskodawcy w wymaganych przez umowę dotacji terminie wniosków o płatności zaliczkowe, wniosków o płatności pośrednie oraz wniosku o płatność końcową. Projekt dotyczył uruchomienia produkcji paneli fotowoltaicznych wyposażonych w urządzenia do wykrywania i gaszenia pożaru. Kontrahent miał wykonać umowę w następujących terminach: opracowanie wniosku o dofinansowanie maksymalnie do ostatniego dnia naboru wniosków w ramach konkursu wybranego przez Wnioskodawcę i rozliczenie projektu zgodnie z umową o dofinansowanie podpisaną przez Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy składało się z opłaty wstępnej w kwocie (…) zł i wynagrodzenia za sukces (succes fee) w wysokości 4% liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, jednak nie mniej niż (…) zł liczonych od wartości dotacji wskazanej we wniosku, w przypadku gdy wartość dotacji, o którą ubiega się Wnioskodawca wynosi powyżej (…) zł, płatne w terminie 7 dni od momentu ogłoszenia na oficjalnych stronach internetowych Instytucji Wdrażającej listy podmiotów (lub ich numerów referencyjnych), które uzyskały rekomendację do wsparcia w ramach programu unijnego, na który składany był wniosek i uwzględnienia na niej projektu Wnioskodawcy lub otrzymania pisma z Instytucji Wdrażającej o uzyskaniu takiej rekomendacji do wsparcia. Oddzielne wynagrodzenie przewidziane zostało na etapie rozliczania projektu. Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) ustalił, że bezspornym między stronami było, że Wnioskodawca zapłacił na rzecz Kontrahenta opłatę wstępną w wysokości (…) zł oraz że wniosek o przyznanie dotacji należało złożyć do dnia 28 września 2016 r.

Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) w oparciu o m.in. wniosek, oświadczenie o złożeniu wniosku w Generatorze Wniosków, zeznania świadka Wnioskodawcy ustalił fakty opisane przez Wnioskodawcę w niniejszej sprawie.

Od wyroku Sądu Okręgowego w ustawowym terminie Wnioskodawca wniósł do Sądu Apelacyjnego w (\`(...)\`) za pośrednictwem Sądu Okręgowego apelację, którą zaskarżał w całości orzeczenie Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) oraz wniósł ustaloną na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 755), opłatę sądową w wysokości (…) zł.

Wyrokiem (…) z dnia 18 lutego 2020 r. Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny na skutek apelacji Wnioskodawcy od wyroku Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) z dnia 6 listopada 2018 r., sygn. akt (…), oddalił apelację oraz zasądził od Wnioskodawcy na rzecz Kontrahenta poniesione przez Kontrahenta koszty procesu, w kwocie (…) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania odwoławczego, która została przez Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) określona na podstawie § 2 pkt 7 w związku z § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych. Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny oddalając apelację stwierdził, że w jego ocenie nie jest uzasadniony wniosek o zmianę zaskarżonego wyroku z uwagi na stawiane w apelacji zarzuty naruszenia prawa procesowego i materialnego.

W ocenie Sądu Apelacyjnego w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny kluczowe elementy stanu faktycznego niniejszej sprawy są następujące:

1.  Strony zawarły w dniu 12 sierpnia 2016 r. umowę zlecenia, której przedmiotem było opracowanie przez powódkę wniosku o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój.
2.  K. G. opracowała wniosek i złożyła w terminie w (…) Agencji (…).
3.  Wniosek Wnioskodawcy nie został wybrany do dofinansowania, gdyż otrzymał 12 punktów, a wymagany limit to 13 punktów.
4.  Pozwany złożył protest w trybie art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 20142020 (tekst jednolity Dz. U. z 2016 roku, poz. 217 ze zmianami).
5.  Pismem z dnia 25 kwietnia 2017 r. (…), że w wyniku rozpoznania protestu wniosek pozwanego został wybrany do dofinansowania z uwagi na uzyskanie 13 punktów.

W ocenie Sądu Apelacyjnego stan faktyczny ustalony przez Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) w powyższym zakresie był bezsporny. Wymagał on jedynie uściślenia co do tego, że Wnioskodawca w opracowanym proteście przedstawił argumentację dotyczącą braku podstaw do przyjęcia przez (…) negatywnej oceny kryterium „innowacyjność produktu”. (…) rozpoznając protest dokonała ponownej analizy wszystkich kryteriów, które były przedmiotem poprzedniej oceny. Nie zostały podzielone żadne argumenty podniesione w proteście, zaś dodatkowy punkt został przyznany na skutek dostrzeżonej z urzędu omyłki dotyczącej błędnego zakwalifikowania projektu Wnioskodawcy do obszaru średniowysokich technologii zamiast do obszaru wysokich technologii. Dodatkowy punkt umożliwił zakwalifikowanie projektu do dofinansowania. Sąd Apelacyjny wskazał przy tym, że uzasadnienie rozstrzygnięcia wskazuje, że (…) Agencja (…) nie brała pod uwagę opinii załączonych do protestu.

Wyrok Sądu Apelacyjnego sygn. akt (…) z dnia 18 lutego 2020 r. jest wyrokiem prawomocnym. Wnioskodawca nie wniósł od powyższego wyroku skargi kasacyjnej do Sądu Najwyższego.

W dniu 18 maja 2020 r. od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym (…) w (\`(...)\`) z siedzibą w (…) działającego na wniosek Kontrahenta Wnioskodawca otrzymał zajęcie wierzytelności z dnia 14 maja 2020 r. o sygn. (…) oraz zawiadomienie o wszczęciu egzekucji. Zajęcie wierzytelności stanowiło, że wobec Wnioskodawcy zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne o zapłatę następujących sum: (…) zł tytułem należności głównej, (…) zł tytułem odsetek do dnia 14 maja 2020 r., (…) zł tytułem zwrotu kosztów procesu, (…) zł tytułem kosztów zastępstwa w egzekucji, (…) zł tytułem kosztów postępowania klauzulowego, (…) zł tytułem prognozowanej opłaty egzekucyjnej, (…) zł tytułem prognozowanych wydatków gotówkowych.

W dniu 8 maja 2020 r. Wnioskodawca za pośrednictwem profesjonalnego pełnomocnika skontaktował się z Kontrahentem celem zawarcia ugody co do spłaty zobowiązania oraz pozyskania duplikatu faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (…). Duplikat faktury wystawiony przez Kontrahenta został w dniu 4 czerwca 2020 r. i Wnioskodawca otrzymał go w dniu 9 czerwca 2020 r. Dodatkowo prócz duplikatu Wnioskodawca pozyskał kserokopię faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`)znajdującą się w aktach sprawy Sądu Apelacyjnego w trybie art. 9 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2019 r., poz. 1460 ze zm.). Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) przekazał kopię faktury listem poleconym, który Wnioskodawca otrzymał w dniu 14 czerwca 2020 r.

W dniu 19 maja 2020 r. Wnioskodawca dokonał przelewu na rachunek bankowy wskazany w zajęciu wierzytelności z dnia 14 maja 2020 r. na kwotę (…) zł, na którą składała się należność główna (…), (w tym cześć netto w kwocie (…) zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie (…) zł, odsetki do dnia 19 maja 2020 r. kwocie (…) zł, koszt procesu w kwocie (…) zł, koszty zastępstwa w egzekucji w kwocie (…) zł, koszty postępowania klauzulowego w kwocie 120 zł, opłata stosunkowa w kwocie (…) zł oraz poniesione wydatki na korespondencję w kwocie (…) zł. Wydatek ten został poniesiony przez Wnioskodawcę ze środków obrotowych i nie został sfinansowany ze środków pochodzących z otrzymanych przez Niego z dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (we wniosku zaznaczone jako pytanie nr 5):

W jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (…)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w okresie otrzymania duplikatu faktury lub jednym z dwu okresów następnych, czyli w czerwcu 2020 r. lub też lipcu, bądź sierpniu 2020 r.

Za powyższym stanowiskiem przemawia przede wszystkim wykładnia art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 10 ustawy VAT. W ocenie Wnioskodawcy, faktura z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`)w dacie jej otrzymania nie dokumentowała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego i tym samym Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji VAT-7K za drugi kwartał 2017 r. ani w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Niemniej, wobec prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego, w związku z art. 365 § 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2019 r. poz. 1460), orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Prawomocny wyrok pociąga za sobą tzw. prekluzję faktów, która dotyka zarówno powoda, jak i pozwanego, czyli w wypadku powyżej przedstawionego stanu faktycznego - Kontrahenta i Wnioskodawcę.

Tym samym, Wnioskodawca jest zobowiązany do uznania wyroku Sądu Apelacyjnego oraz ustalonego stanu faktycznego. Dopuszczalne stało się zatem uznanie faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`)za prawidłowo wystawioną i zawnioskowanie do Kontrahenta o wystawienie duplikatu utraconej faktury.

Mając na względzie przepisy art. 86 ust. 1, w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem duplikatu faktury w dniu 9 czerwca 2020 r. w trybie i na warunkach określonych w art. 106l ustawy VAT u Wnioskodawcy doszło do powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z wykazanego w duplikacie z dnia 4 czerwca 2020 r. faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`) dokumentującej wynagrodzenie „success fee” i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres czerwiec 2020 r.

Jeśli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w okresie za czerwiec 2020 r. będzie uprawniony obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (tj. lipiec lub sierpień 2020 r.). Wobec faktu, że należność wynikająca z faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`) dokumentująca świadczenie usług na terytorium kraju została już uregulowana w dniu 19 maja 2020 r., w którym to Wnioskodawca dokonał na konto Komornika przelewu kwoty wynikającej z zajęcia wierzytelności z dnia 14 maja 2020 r. w łącznej kwocie (…) zł w tym zawierającej podatek od towarów i usług (…) zł i tym samym uregulował jednorazowo całość ciążącego na nim zobowiązania nie będzie on obowiązany do korekt, o których mowa w art. 89b ust. 1 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym obecnie jak i uprzednio.

Z uwagi na nadzwyczajne zdarzenia losowe i inne nieprzewidziane okoliczności związane m.in. z utratą faktury, jej zaginięciem lub zniszczeniem ustawodawca przewidział możliwość wystawienia duplikatu faktury. Duplikat powinien wykazywać datę jego wystawienia bez względu na to, z jakiego dnia jest faktura, której duplikat dotyczy. Przesłanką do wystawienia duplikatu jest utrata w szczególności zaginięcie lub zniszczenie faktury, o czym stanowi art. 106l ustawy o VAT. Należy zauważyć, że duplikat jest powtórzeniem faktury pierwotnej. W związku z tym faktem duplikat faktury inkorporuje wszelkie prawa i obowiązki, które wynikają z faktury pierwotnej. Duplikat jest dokumentem, z którego wynikają określone prawa przede wszystkim dla Wnioskodawcy. Duplikat faktury jest dokumentem, który albo potwierdza prawo do odliczenia podatku u Wnioskodawcy albo wpływa na powstanie tego prawa u Niego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Powyższa regulacja oznacza, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Czynności ograniczające prawo do odliczenia podatku naliczonego zostały wymienione w art. 88 ustawy.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT należny staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

A zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym - co należy podkreślić - termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczył podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy - to na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy - będzie mógł zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei zgodnie a art. 106l ust. 1 pkt 1 ustawy w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę:

1.  na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,
2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy.

Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia (art. 86 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, że duplikat faktury jest fakturą ponownie wystawioną przez sprzedawcę na wniosek nabywcy, zawierającą dane z faktury pierwotnej, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i co do zasady, stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem podatnik powinien odliczyć podatek naliczony na bieżąco lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jeśli tego nie zrobi, może skorygować deklarację podatkową. Jak wyżej wskazano, otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika - pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków wynikających z art. 86 ustawy. Tym samym duplikat faktury, co do zasady, stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego - w przypadku, gdy podatnik otrzymał fakturę „pierwotną” - w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą terminu realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z duplikatu faktury wystawionego w dniu 4 czerwca 2020 r. i dotyczącego faktury z dnia 11 maja 2017 r. nr (…).

Jak wynika ze stanu faktycznego na drodze sądowej potwierdzono dokonanie transakcji i tym samym nie zachodzą okoliczności powodujące wyłączenia odliczenia podatku naliczonego określone w art. 88 ust. 3a ustawy.

Ponadto z uwagi na to, że należność z tytułu usługi zlecenia Wnioskodawca uregulował dopiero w maju 2020 r., a należność wynika z faktury z dnia 11 maja 2017 r., uznać należy, że zaistniały przesłanki do zastosowania przepisów szczególnych dotyczących rozliczenie podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności uregulowanych w Rozdziale 1a Działu IX ustawy.

Zgodnie art. 89b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze (ust. 1).

Od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 89b ust. 1 ustawy obowiązuje w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2244).

I tak na podstawie obowiązującego obecnie przepisu art. 89b ust. 1 ustawy w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (ust. 4 ww. przepisu ustawy).

Istota regulacji art. 89b ustawy związana jest z zasadą neutralności podatku VAT poprzez uniemożliwienie podatnikowi korzystania z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, kiedy nie ponosi ciężaru finansowego tego podatku. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Wnioskodawca w maju 2020 r. dokonał zapłaty należności z faktury wystawionej w 2017 r., tj. z okresu kiedy ustawa przewidywała powstanie wierzytelności nieściągalnych po upływie 150 dni od terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Pomimo tego, że Wnioskodawca dotychczas nie odliczał podatku naliczonego, to z uwagi na upływ terminu wynikającego z art. 89b ust. 1 ustawy, należność za usługę wyświadczoną przez Kontrahenta stała się wierzytelnością nieściągalną.

Z uwagi na to, że należność z faktury wystawionej z dnia 11 maja 2017 r. nr (\`(...)\`) Wnioskodawca uregulował dopiero 19 maja 2020 r., to na podstawie art. 89b ust. 4 ustawy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w deklaracji składanej za maj 2020 r. Prawo do odliczenia w ww. okresie Wnioskodawca może zrealizować dopiero będąc w posiadaniu ww. duplikatu faktury, tj. po 9 czerwca 2020 r. z zastrzeżeniem art. 86 ust. 13 ustawy. Wnioskodawca może zatem obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Wobec tego, jeżeli w deklaracji za maj 2020 r. Wnioskodawca nie wykazał kwoty podatku naliczonego z duplikatu ww. faktury, posiada prawo do złożenia korekty takiej deklaracji.

Przy czym należy wskazać, że Wnioskodawca może odliczyć kwotę nieodliczonego podatku naliczonego z ww. faktury wyłącznie w deklaracji za maj 2020 r., gdyż art. 89b ust. 4 ustawy jest przepisem szczególnym i nie mają tutaj zastosowania regulacje zawarte w art. 86 ust. 11 ustawy.

Tym samym nie można zgodzić się, że Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. Tut. Organ nie podziela również stanowiska, że jeśli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w okresie za czerwiec 2020 r. będzie uprawniony obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (tj. lipiec lub sierpień 2020 r.).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w dniu 18 września 2020 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr 0113-KDIPT2-1.4011.529.2020.3.ISL.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemiologicznego i stanu epidemii, jako najwłaściwszy, proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.