Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.196.2021.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-04
Teza: braku uznania realizowanych zdań przypisanych w ramach projektu za odpłatne świadczenie usług na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum, opodatkowania podatkiem VAT dofinasowania otrzymanego przez Wnioskodawcę na realizację projektu oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; uczelnie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 25 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 19 maja 2021 r. (doręczone 19 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania realizowanych zdań przypisanych w ramach projektu za odpłatne świadczenie usług na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum oraz opodatkowania podatkiem VAT dofinasowania otrzymanego przez Wnioskodawcę na realizację projektu - **jest nieprawidłowe,**

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania realizowanych zdań przypisanych w ramach projektu za odpłatne świadczenie usług na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum, opodatkowania podatkiem VAT dofinasowania otrzymanego przez Wnioskodawcę na realizację projektu oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Wniosek został uzupełniony pismem z 25 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 19 maja 2021 r. (doręczone 19 maja 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej: Uczelnią lub Konsorcjantem) jest publiczną uczelnią działającą, w szczególności, na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm., zwanej dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym), aktów wykonawczych na jej podstawie wydanych oraz statutu Uczelni. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W zakresie prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności związane z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zwanym dalej: także podatkiem VAT), tj. czynności będące poza zakresem ustawy o VAT (tzw. nieodpłatna działalność statutowa), działalnością zwolnioną z podatku VAT jak też działalnością opodatkowaną tym podatkiem. Zakres podstawowych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę określa m.in. art. 11 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, którymi są:

1.  prowadzenie kształcenia na studiach;
2.  prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;
3.  prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;
4.  prowadzenie kształcenia doktorantów;
5.  kształcenie i promowanie kadr uczelni;
6.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
    1.  procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,
    2.  kształceniu,
    3.  prowadzeniu działalności naukowej;
7.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
8.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
9.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;
10.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

W ramach prowadzonej działalności naukowej Uczelnia wykonuje różnego typu badania naukowe. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych. Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Uczelni, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Wiele instytucji, w tym państwowych agencji rządowych, ogłasza konkursy na finansowanie działalności badawczej (m.in. realizowanej przez uczelnie publiczne czy też instytuty naukowe lub badawcze). Państwowe agencje rządowe ogłaszają konkurs (z określonej dziedziny), zainteresowane jednostki aplikują w konkursie i po spełnieniu warunków konkursowych otrzymują grant/dofinansowanie/dotację etc. Dofinansowanie jest otrzymane na podstawie umowy o dofinansowanie projektu, czy też umowy na realizację projektu dofinansowanego z danego źródła finansowego.

Uczelnia zawarła w dniu 22 maja 2020 r. z A., B. oraz C. umowę konsorcjum (zwaną dalej: umową konsorcjum). Liderem konsorcjum został A. Wnioskodawca ma funkcję członka konsorcjum. Jak wskazuje przedmiot umowy konsorcjum (§ 1 ust. 2), jego celem było przygotowanie wniosku o dofinansowanie projektu zamawianego w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych „(…)(zwanego w dalszej części umowy „P. II”), obejmującego zagadnienie badawcze nr 1: „(…)” (Zamawiający - D); tytuł Projektu: „(…)” oraz jego realizacja po podpisaniu umowy o dofinansowanie projektu między E. (zwanym dalej: również Centrum) a konsorcjum. Celem głównym ww. programu jest wzrost wykorzystania - w perspektywie do 2028 r. - rezultatów badań społeczno‑ekonomicznych w kształtowaniu krajowych i regionalnych polityk rozwojowych. Jak wskazano w zakresie tematycznym ww. konkursu, medyczny fake news uderza w strategiczny filar polskiego państwa czyli zdrowie Polaków. Obywatele opierając się na fałszywych danych (np. szczepionki powodują autyzm) rezygnują ze szczepień co może doprowadzić do pandemii wypartych przez szczepienia chorób. Sytuacja ta może wpłynąć negatywnie na finanse państwa polskiego, gdyż wzrosną koszty leczenia, liczba rencistów, spadnie liczba obywateli pracujących (dzieci nie wejdą na rynek pracy, rodzice zostają opiekunami), przez co spadną dochody państwa (np. VAT, podatek dochodowy itd.). Celem prac badawczo-rozwojowych jest opracowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania nieprawdziwych twierdzeń medycznych w zakresie szczepień (medyczny fake news).

Cele szczegółowe to:

1.  rozpoznanie mechanizmów wpływu społecznego prowadzących do odmowy szczepień,
2.  rozpoznanie mechanizmów odpowiedzialnych za odrzucanie wiedzy naukowej ze wskazaniem konsekwencji odchodzenia od szczepień,
3.  wypracowanie skutecznych rozwiązań dot. walki z problemem odchodzenia od szczepień z uwzględnieniem międzynarodowego dorobku w tym zakresie.

Weryfikacja opracowanych rozwiązań, także z wykorzystaniem mediów społecznościowych, powinna odbyć się przez pilotaż a wyniki projektu powinny być szeroko rozpowszechniane na konferencjach, szkoleniach dla personelu medycznego, nauczycieli, rodziców, a także w ramach edukacji dzieci i młodzieży.

Oczekiwane efekty programu:

1.  wdrożenie zestawu oddziaływań prowadzących do zatrzymania odchodzenia od szczepień i rozwoju umiejętności wykrywania medycznego fake newsa,
2.  opracowanie narzędzi identyfikujących trendy w zakresie decyzji dotyczących zdrowia, które mogą zagrozić społeczeństwu i gospodarce,
3.  opracowanie scenariuszy postępowania oraz materiałów dla personelu medycznego mającego kontakt z osobami odmawiającymi szczepień,
4.  opracowanie scenariuszy oraz materiałów do spotkań z rodzicami i materiałów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży nt. konsekwencji odchodzenia od szczepień,
5.  opracowanie materiałów dla rodziców podejmujących decyzję o szczepieniu dzieci,
6.  wypracowanie założeń i narzędzi długofalowej, ogólnopolskiej kampanii edukacyjnej kierowanej do ogółu społeczeństwa, prezentującej zagrożenia niesione przez odchodzenie od szczepień i wskazującej na naukowo udowodnione pożytki szczepień,
7.  wskazanie kierunków zmian w ustawodawstwie,
8.  zmniejszanie coroczne o 10% odmów szczepień od roku wdrożenia, w stosunku do roku bazowego (2019).

Wskazane powyżej konsorcjum złożyło wniosek konkursowy w programie. Wnioskodawca, zgodnie ze złożonym wnioskiem konkursowym (nr wniosku (…) - data złożenia wniosku 22 maja 2020 r.), odpowiedzialny jest w projekcie za wykonanie określonych badań podstawowych:

1.  Zadanie nr 2 - Identyfikacja oraz charakterystyka podgrup w ramach grup docelowych projektu. Celem realizacji zadania jest zidentyfikowanie oraz szczegółowe scharakteryzowanie podgrup w ramach grup docelowych, do których adresowane będą działania komunikacyjne oraz edukacyjne. Każda z tych podgrup może cechować się innymi potrzebami oraz oczekiwaniami w kontekście szczepień ochronnych.
2.  Zadanie nr 10 - Opracowanie oraz testowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania medycznych fake-news. Celem realizacji zadania jest opracowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania medycznych fake-news dotyczących szczepień ochronnych w oparciu o wiedzę, materiały oraz rekomendacje wytworzone w ramach zadań 2, 5, 7, 8. Opracowane rozwiązania poddane zostaną weryfikacji za pomocą pilotażu, co pomoże podnieść ich skuteczność oraz ułatwi wdrożenie (zadanie 12).
3.  Zadanie nr 11 - Projektowanie oraz koordynacja działań dotyczących organizacji systemu ochrony zdrowia w zakresie promocji szczepień ochronnych. Obecny model funkcjonowania Podstawowej Opieki Zdrowotnej (POZ) w zakresie organizacji obowiązkowych szczepień ochronnych nie jest modelem optymalnym w zakresie efektywności, należytego wykorzystania personelu medycznego oraz koordynacji działań. Celem realizacji zadania jest opracowanie optymalnego modelu pracy personelu POZ maksymalizacji efektywności w realizacji obowiązkowych szczepień.

W dniu 30 grudnia 2020 r. Uczelnia zawarła (wraz z pozostałymi konsorcjantami) umowę z Centrum i F - D (zwanym dalej: jako Uprawniony) o dofinansowanie projektu (nr umowy(…)), zwaną dalej umową z Centrum. Lider konsorcjum przy podpisywaniu ww. umowy reprezentował wszystkich członków konsorcjum, tj. działał na rzecz i w imieniu własnym oraz wymienionych konsorcjantów. Konsorcjanci oraz Lider konsorcjum są beneficjentami tego projektu.

Jak stanowi § 2 ust. 1 i 2 umowy z Centrum, przedmiotowa umowa określa zasady udzielenia przez Centrum dofinansowania realizacji projektu oraz prawa i obowiązki stron umowy. Projekt może być realizowany przez Lidera konsorcjum i konsorcjantów (będących jednostkami naukowymi) wyłącznie w ramach działalności niegospodarczej. Z kolei jak wynika z § 3 ust. 1 umowy z Centrum, Centrum zobowiązało się udzielić Liderowi konsorcjum oraz za jego pośrednictwem, konsorcjantom dofinansowania na realizację projektu w wysokości określonej w § 5 ust. 3 umowy z Centrum.

Jak stanowi § 3 ust. 4 umowy z Centrum, Lider konsorcjum zobowiązuje się w szczególności:

1.  do osiągnięcia wraz z konsorcjantami założonych celów i wskaźników określonych we wniosku o dofinansowanie;
2.  nie przenosić, w okresie kwalifikowalności kosztów, o którym mowa w § 6 ust. 1 umowy z Centrum oraz w okresie 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu, na inny podmiot praw, obowiązków lub wierzytelności wynikających z umowy z Centrum, bez zgody Centrum wyrażonej na piśmie pod rygorem nieważności , z zastrzeżeniem § 4;
3.  przekazywać Centrum wnioski o płatność oraz raporty w wyznaczonych terminach;
4.  niezwłocznie informować Centrum o zamiarze dokonania takich zmian prawno organizacyjnych w statusie swoim oraz konsorcjantów, które mogą mieć bezpośredni wpływ na realizację projektu oraz uzyskać zgodę Centrum na wprowadzenie planowanych zmian prawno-organizacyjnych w statusie swoim oraz konsorcjantów;
5.  udzielać Centrum oraz podmiotom upoważnionym przez Centrum wszelkich żądanych informacji lub dokumentów dotyczących realizacji projektu i wydatkowania dofinansowania, a także wyników projektu oraz ich wykorzystania, w trakcie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu;
6.  udzielać Uprawnionemu wszelkich żądanych informacji lub dokumentów dotyczących realizacji projektu, a także wyników projektu oraz ich wykorzystania, w trakcie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu.

Z kolei w § 3 ust. 5 umowy z Centrum, wskazano, że Lider konsorcjum:

1.  na mocy udzielonego pełnomocnictwa, zobowiązuje się reprezentować konsorcjum we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem umowy z Centrum oraz udzielać konsorcjantom wszelkich informacji związanych z wykonaniem umowy z Centrum (w uzasadnionych przypadkach Centrum może udzielać informacji związanych z realizacją projektu również konsorcjantom);
2.  zobowiązuje się informować Centrum o wszystkich zmianach w umowie konsorcjum w terminie 14 dni od wprowadzenia do niej zmian oraz pozyskać pisemną zgodę Centrum na wprowadzenie zmian w umowie konsorcjum w zakresie zmiany członka konsorcjum;
3.  zapewnia, że umowa konsorcjum zawiera postanowienia zapewniające prawidłową realizację projektu przez konsorcjantów oraz wykonywanie przez nich wszelkich obowiązków, które są niezbędne do prawidłowej realizacji umowy z Centrum. W § 3 ust. 8 umowy z Centrum, wskazano, że konsorcjanci mają prawo do rozpowszechniania wyników projektu, po uzyskaniu uprzedniej akceptacji Uprawnionego, w szczególności poprzez:
    1.  wystąpienia na konferencjach naukowych;
    2.  publikacje w czasopismach naukowych lub technicznych widniejących w wykazie czasopism naukowych i recenzowanych materiałów z konferencji międzynarodowych, stanowiącym załącznik do komunikatu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 31 lipca 2019 r.

Prawa własności intelektualnej i zastosowanie wyników projektu zostały szczegółowo określone w § 4 umowy z Centrum. Jak wynika z ust. 1 i 2 tego paragrafu, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się do realizacji pełnego zakresu rzeczowego projektu, zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie. Z kolei Uprawniony zobowiązuje się do zastosowania w praktyce rozwiązania będącego wynikiem realizacji projektu w ramach realizowanych zadań, w okresie trzech lat od zakończenia realizacji projektu. Z § 4 ust. 4-8 umowy z Centrum, wynika, że prawa majątkowe do przedmiotów prawa własności przemysłowej (w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej), przedmiotów prawa autorskiego (w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych), oraz innych rezultatów realizacji Projektu nie podlegających takiej ochronie (dalej: również łącznie jako „PWI”), przysługują Uprawnionemu.

Na mocy umowy z Centrum, w ramach otrzymanego dofinansowania Lider konsorcjum oraz konsorcjanci, przenoszą na Uprawnionego autorskie prawa majątkowe do wyników projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: jako „Elementy Autorskie”), w zakresie pól eksploatacji znanych w chwili zawarcia umowy z Centrum, w tym wymienionych w art. 50 i 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, bez ograniczeń co do terytorium, czasu i liczby egzemplarzy, a w szczególności:

1.  dowolnego utrwalania lub zwielokrotniania każdą techniką, trwale i czasowo, tworzenia nowych egzemplarzy (kopii), niezależnie od zakresu, formy i sposobu (środków) wykonania oraz przeznaczenia danego zwielokrotnienia, w tym wprowadzania do pamięci komputera i dowolnych form przetwarzania w pamięci komputera;
2.  rozpowszechniania oryginałów lub kopii, niezależnie od zakresu, formy, sposobu (środków) i celu rozpowszechnienia, w tym obrotu, najmu, użyczania i oddawania do używania (odpłatnie lub nieodpłatnie) na innej podstawie oraz dowolnych form publicznego udostępniania, w tym w sieci Internet oraz w drodze dowolnych form przekazu i transmisji bezprzewodowej,
3.  w odniesieniu do programów komputerowych - wprowadzania do pamięci komputera i serwerów sieci komputerowych, dokonywania dowolnych zmian w programie komputerowym (w tym tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu), niezależnie od zakresu, formy, sposobu (środków) ich dokonania oraz ich przeznaczenia,
4.  wprowadzania do obrotu,
5.  publicznego wykonania i odtwarzania, wystawienia, wyświetlania lub nadawania za pomocą każdego środka przekazu.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów Autorskich obejmuje również prawo do wykonywania praw zależnych oraz prawo zezwalania na wykonywanie zależnych autorskich praw majątkowych bez zgody twórców, oraz do przenoszenia tego prawa na osoby trzecie, w ramach otrzymanego dofinansowania. W przypadku, gdyby po zawarciu Umowy z Centrum zaistniały (zostały odkryte) nowe sposoby lub możliwości korzystania z Elementów Autorskich lub ich części, nieznane w chwili zawierania Umowy z Centrum (nieznane wcześniej pola eksploatacji), Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się, na żądanie Uprawnionego, przenieść w ramach otrzymanego dofinansowania na Uprawnionego majątkowe prawa autorskie do Elementów Autorskich również na tych nowoodkrytych polach eksploatacji. Przeniesienie autorskich praw majątkowych nastąpi z chwilą przekazania przez Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów, w całości lub w części, wyników projektu zawierających Elementy Autorskie, najpóźniej w dniu dokonania pozytywnej oceny merytorycznej Raportu końcowego, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 3 umowy z Centrum. Z chwilą przeniesienia autorskich praw majątkowych do wyników projektu zawierających Elementy Autorskie, na Uprawnionego przechodzi własność nośnika, na którym wyniki utrwalono. Jak wynika z § 4 ust. 11-13 umowy z Centrum, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci oświadczają, że korzystanie z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego oraz rozporządzanie autorskimi prawami majątkowymi powstałymi w wyniku wykonania projektu nie będzie naruszać jakichkolwiek praw osób trzecich, w szczególności przysługujących tym podmiotom osobistych lub majątkowych praw autorskich, praw własności przemysłowej, tajemnicy przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, i dóbr osobistych. Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązani są powiadomić Uprawnionego o powstałych w wyniku wykonania Projektu wynalazkach, wzorach użytkowych, wzorach przemysłowych oraz Elementach Autorskich, przedstawiając w szczególności ich podstawowe założenia, opis wynalazku, wzoru przemysłowego, wzoru użytkowego oraz ich reprezentację graficzną, egzemplarz Elementu Autorskiego, a także wskazując ich twórców - najpóźniej w dniu złożenia Raportu końcowego, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 3 umowy z Centrum. W przypadku, gdy powstanie Element Autorski stanowiący program komputerowy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązani są przekazać Uprawnionemu, w ramach otrzymanego dofinansowania, wszelkie kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, oraz dokumentację projektową i techniczną tego programu jak też wszelkie inne informacje i środki potrzebne do rozporządzania programem komputerowym przez Uprawnionego. Materiały te muszą zawierać wszelkie dane pozwalające na samodzielne rozporządzanie, korzystanie i dokonywanie dalszych zmian w programie komputerowym. Z kolei w § 4 ust. 19-20 umowy z Centrum, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci, po uzgodnieniu z Uprawnionym, mają prawo do wykorzystywania wyników prac będących rezultatem realizacji Projektu do celów dydaktycznych lub do publikacji naukowych, z uwzględnieniem obowiązku Uprawnionego do zastosowania w praktyce rozwiązania będącego wynikiem realizacji projektu. Uprawniony zastrzega sobie prawo do uprzedniej akceptacji i ewentualnego wyłączenia z możliwości upowszechnienia części treści przeznaczonych przez Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów do publikacji. Liderowi konsorcjum oraz konsorcjantom może zostać udzielona licencja na korzystanie z PWI na mocy odrębnej umowy zawartej pomiędzy Uprawnionym a Liderem konsorcjum oraz konsorcjantami. Ustalenie rodzaju i zakresu licencji, o której mowa w zdaniu poprzedzającym, nastąpi z uwzględnieniem interesu F. Zamiarem Wnioskodawcy jest, aby jeżeli tylko okaże się to możliwe (na mocy § 4 ust. 19-20 umowy z Centrum) projekt był wykorzystywany w prowadzonej działalności edukacyjnej (w procesie kształcenia), w publikacjach naukowych oraz podczas konferencji o tematyce naukowej. O ile oczywiście Uprawniony wyda zgodę na takie wykorzystanie. Czynności te nie będą wykonywane w związku z prowadzoną działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. W § 5 ust. 1-3 umowy z Centrum podano, że całkowity koszt realizacji Projektu wynosi (…) zł. Całkowita kwota kosztów kwalifikowalnych wynosi (…) zł. Na warunkach określonych w umowie z Centrum, Centrum przyznaje dofinansowanie na realizację projektu w kwocie nie przekraczającej (…) zł. Z kolei w ust. 4 i 5 wskazanego paragrafu wskazano, że wydatki wykraczające poza całkowitą kwotę kosztów kwalifikowalnych, określoną w ust. 2, w tym wydatki wynikające ze wzrostu całkowitego kosztu realizacji projektu po zawarciu umowy z Centrum, są ponoszone przez Lidera konsorcjum lub konsorcjanta i są kosztami niekwalifikowalnymi. Lider konsorcjum lub konsorcjant jest zobowiązany do zapewnienia sfinansowania kosztów niekwalifikowalnych niezbędnych do realizacji projektu we własnym zakresie. W § 6 ust. 1-2 umowy z Centrum, określono, że okres kwalifikowalności kosztów dla projektu to okres realizacji projektu, który rozpoczyna się w dniu 1 stycznia 2021 r. i kończy się w dniu 31 grudnia 2023 r.

Koszty ponoszone w projekcie powinny spełniać następujące warunki:

1.  są niezbędne do zrealizowania celów projektu;
2.  są zgodne z budżetem projektu;
3.  są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz polityką rachunkowości stosowaną u Lidera konsorcjum lub konsorcjantów;
4.  zostały poniesione w okresie realizacji projektu wskazanym w ust. 1;
5.  zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów;
6.  zostały poniesione zgodnie z przewodnikiem kwalifikowalności kosztów.

Strony w umowie z Centrum uzgodniły również sposób przekazywania dofinansowania. Jak stanowi § 7 ust. 1-8 ww. umowy, wypłata dofinansowania na pokrycie kosztów ogólnych uzależniona jest od wykazania wydatków innych niż koszty ogólne. Lider konsorcjum niezwłocznie przekazuje konsorcjantom środki finansowe, w kwotach zapewniających właściwą realizację projektu/płynność finansową w projekcie. Pierwsza zaliczka na realizację projektu, w wysokości do 50% środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacana jest Liderowi konsorcjum w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy z Centrum, pod warunkiem ustanowienia zabezpieczenia. W przypadku, gdy termin rozpoczęcia realizacji projektu przypada później niż 90 dni od dnia zawarcia umowy z Centrum, pierwsza zaliczka wypłacana jest Liderowi konsorcjum w terminie 14 dni od dnia rozpoczęcia realizacji projektu, pod warunkiem ustanowienia zabezpieczenia. Kolejne zaliczki, w wysokości do 50% środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacane są na podstawie złożonego przez Lidera konsorcjum wniosku o płatność. W uzasadnionych przypadkach Centrum może zmienić wysokość transzy zaliczki lub refundacji w zależności od sytuacji finansowej Centrum lub Lidera konsorcjum. Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek. W celu otrzymania kolejnej zaliczki, lub w celu otrzymania refundacji poniesionych kosztów, Lider konsorcjum zobowiązany jest do przedłożenia Centrum wniosku o płatność (w formie tożsamych wersji papierowej i elektronicznej) nie później niż do 31 października danego roku budżetowego. Lider konsorcjum zawiadomiony przez Centrum o błędach lub brakach w złożonym wniosku o płatność, zobowiązany jest do ich usunięcia w terminie 14 dni od dnia otrzymania wezwania. Centrum może dokonywać we wniosku o płatność uzupełnień lub poprawek o charakterze pisarskim lub rachunkowym, bez konieczności ich akceptacji przez Lidera konsorcjum. Centrum informuje Lidera konsorcjum o zakresie wprowadzonych poprawek i uzupełnień. Nieusunięcie przez Lidera konsorcjum błędów lub braków we wniosku o płatność może skutkować jego odrzuceniem i wstrzymaniem wypłaty dofinansowania lub uznaniem wniosku o płatność wyłącznie w kwocie kosztów właściwie kwalifikowalnych. Centrum weryfikuje wniosek o płatność w terminie 60 dni od dnia otrzymania poprawnego i kompletnego wniosku o płatność. Wypłata zaliczki lub refundacji kosztów nie oznacza zatwierdzenia poniesionych kosztów. W umowie z Centrum (§ 7 ust. 13-15) określono również, że przychody ze sprzedaży aparatury naukowo-badawczej zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie, uzyskane w okresie realizacji projektu, powinny być wykazane w Raporcie końcowym i podlegają zwrotowi na rachunek bankowy Centrum. Suma odsetek bankowych uzyskanych od kwoty dofinansowania przekazanego na realizację projektu wykazywana jest przez Lidera konsorcjum w Raporcie końcowym i zwracana na rachunek bankowy Centrum. Niewykorzystana przez Lidera konsorcjum lub konsorcjantów część dofinansowania, po zakończeniu realizacji projektu podlega zwrotowi na rachunek bankowy Centrum wraz z sumą ww. odsetek, w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji Projektu. Centrum zastrzegł w umowie możliwość monitorowania realizacji projektu. Jak wynika bowiem z § 8 ust. 1-4, 6-7 i 12-13 ww. umowy, Lider konsorcjum składa do Centrum następujące dokumenty umożliwiające monitorowanie, sprawozdawczość oraz weryfikację poprawnego realizowania umowy z Centrum (raporty), zgodne ze wzorem zamieszczonym na stronie internetowej Centrum (\`(...)\`):

1.  Raport okresowy,
2.  Informację nt. wartości wskaźników osiągniętych w danym roku kalendarzowym,
3.  Raport końcowy.

Monitorowanie oraz weryfikacja poprawnej realizacji Umowy w zakresie merytorycznym są realizowane przez Centrum we współpracy z Uprawnionym. Uprawniony składa do Centrum następujące dokumenty umożliwiające monitorowanie, sprawozdawczość oraz weryfikację poprawnego realizowania umowy z Centrum, zgodne ze wzorem zamieszczonym na stronie internetowej Centrum (\`(...)\`):

1.  Raport z wykorzystania wyników Projektu,
2.  Raport ex-post.

Do raportów Lider konsorcjum załącza wskazane przez Centrum informacje dla celów ewaluacji. Raport okresowy dokumentuje postęp realizacji projektu w danym okresie sprawozdawczym. Raport okresowy jest przedkładany po każdych 12 miesiącach realizacji projektu (okres sprawozdawczy), począwszy od dnia rozpoczęcia realizacji projektu, o którym mowa w § 6 ust. 1 Umowy, w terminie 30 dni od zakończenia danego okresu sprawozdawczego.

Lider konsorcjum zobowiązany jest przedłożyć do Centrum Informację nt. wartości wskaźników osiągniętych w danym roku kalendarzowym.

Informacja jest składana zgodnie z wzorem zamieszczonym na stronie internetowej Centrum, w terminie 14 dni od zakończenia roku kalendarzowego.

Raport końcowy zawiera sprawozdanie z realizacji Projektu wraz z opisem wyników Projektu oraz końcowe rozliczenie finansowe projektu. Raport końcowy składany jest w terminie 60 dni od dnia zakończenia realizacji Projektu.

Ocena raportu okresowego przeprowadzona przez Centrum, we współpracy z Uprawnionym, ma na celu w szczególności, ustalenie, czy:

1.  realizacja Projektu przebiega zgodnie z Umową;
2.  kontynuacja realizacji Projektu prowadzi do osiągnięcia zakładanych wyników i celów Projektu.

Ocena Raportu końcowego przeprowadzona przez Centrum, obejmuje kontrolę zgodności wykonania projektu z warunkami określonymi w umowie z Centrum i ma na celu ustalenie, czy projekt można uznać za:

1.  wykonany;
2.  wykonany, z wezwaniem do zwrotu niewykorzystanego lub wykorzystanego nieprawidłowo dofinansowania wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia otrzymania przez Lidera konsorcjum dofinansowania do dnia zwrotu;
3.  niewykonany w całości lub w części, z równoczesnym wezwaniem do zwrotu całości lub części dofinansowania wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia otrzymania przez Lidera konsorcjum dofinansowania do dnia zwrotu.

Centrum oprócz monitorowania projektu ma możliwość kontroli zarówno Lidera konsorcjum jak i poszczególnych konsorcjantów. Jak wynika bowiem z § 11 ust. 2 umowy z Centrum, Lider konsorcjum oraz konsorcjant zobowiązuje się poddać kontroli oraz audytowi w zakresie realizowanej umowy z Centrum, prowadzonym przez Centrum oraz inne instytucje do tego uprawnione, w każdym momencie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Centrum ma możliwość również wstrzymania dofinansowania albo rozwiązać niniejszą umowę we wskazanych w umowie z Centrum przypadkach (na co wskazuje treść § 13 umowy z Centrum). Takie sytuacje wiążą się również ze zwrotem dofinansowania. Jak stanowi § 14 ust. 1 umowy z Centrum, w przypadku rozwiązania Umowy na podstawie § 13 ust. 1-4 umowy z Centrum, Centrum wzywa Lidera konsorcjum do zwrotu całości otrzymanego dofinansowania (również przekazanego konsorcjantowi), w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek bankowy Lidera konsorcjum do dnia ich zwrotu oraz wraz z odsetkami bankowymi narosłymi od dofinansowania przekazanego w formie zaliczki lub refundacji kosztów, z zastrzeżeniem ust. 4 i ust. 6.

Zwroty dofinansowania dokonywane są na rachunki bankowe wskazane przez Centrum zawierając w tytule przelewu:

1.  numer Projektu;
2.  informację o kwocie głównej i kwocie odsetek;
3.  tytuł zwrotu;
4.  rok, w którym zostały przekazane środki, których dotyczy zwrot.

W umowie z Centrum przewidziano również, że wskazany projekt może się nie powieść. Jak wynika z § 8 ust. 16 umowy z Centrum, w przypadku, gdy dotychczasowa realizacja projektu wskazuje na brak możliwości osiągnięcia zakładanych wyników i celów projektu, w szczególności na skutek wystąpienia siły wyższej, ryzyka naukowego lub znacznej i niemożliwej do przewidzenia zmiany stosunków społeczno-gospodarczych, przez co realizacja projektu stała się niemożliwa lub z punktu widzenia interesu publicznego niecelowa, Lider konsorcjum zobowiązany jest do niezwłocznego poinformowania o tym fakcie Centrum i Uprawnionego, a także do złożenia wniosku o zaprzestanie realizacji Projektu. O dofinansowaniu na podstawie ww. umowy (§ 10 umowy z Centrum), Lider konsorcjum oraz konsorcjant jest zobowiązany poinformować opinię publiczną, tj. o fakcie otrzymania dofinansowania projektu z Centrum, zarówno w trakcie realizacji projektu jak i po jego zakończeniu. Lider konsorcjum oraz konsorcjant zobowiązany jest do stosowania zasad określonych w „Wytycznych w zakresie promocji projektów finansowanych ze środków (…)”, zamieszczonych na stronie www.(\`(...)\`).pl. Lider konsorcjum, na wniosek Centrum, zobowiązany jest do przygotowania dokumentacji fotograficznej oraz ogólnych informacji na temat projektu i jego wyników niestanowiących tajemnicy przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Informacje te mogą być wykorzystywane dla celów informacyjno-promocyjnych, w tym poprzez ogólnodostępne publikacje. Cele i zasady wynikające z zawartej umowy z Centrum pokrywają się z obowiązkami konsorcjantów w zawartej umowie konsorcjum. W umowie tej podkreślono i uszczegółowiono zasady przekazywania finansowania od Lidera Konsorcjum do poszczególnych konsorcjantów. Jak wskazano w § 6 ust. 2-4 umowy konsorcjum, środki finansowe pozyskane w ramach umowy o dofinansowanie projektu na realizację zadań wynikających z celu Konsorcjum będą w dyspozycji Lidera Konsorcjum, który sprawuje nadzór nad realizacją projektu i prawidłowością wydatkowania środków finansowych. Lider Konsorcjum, uzyskane od Centrum środki finansowe otrzymane na realizację umowy, będzie przekazywał do Członków Konsorcjum, w terminie 7 dni roboczych od dnia ich otrzymania, w transzach, w formie zaliczek, wypłacanych na podstawie wniosków o płatność zgodnie z harmonogramem i wnioskiem o dofinansowanie projektu, które to dokumenty stanowić będą załączniki do umowy o dofinansowanie projektu. Zaliczki, o których mowa wyżej, przekazywane są przez Lidera Konsorcjum na wyodrębnione do obsługi projektu rachunki bankowe członków konsorcjum (\`(...)\`).

W § 8 ust. 8 umowy konsorcjum określono, że po podpisaniu umowy o dofinansowanie projektu z Centrum, Lider konsorcjum przedstawi członkom konsorcjum szczegółowe warunki rozliczania się z Liderem konsorcjum oraz szczegółowe warunki przekazywania Liderowi konsorcjum sprawozdań z pracy członków konsorcjum, które zostaną ustalone aneksem do niniejszej umowy. Powyższe miało miejsce z chwilą zawarcia w dniu:

1.  18 stycznia 2021 r. aneksu nr (…) do niniejszej umowy konsorcjum, w którym strony zmieniły § 6 ust. 4, poprzez dodanie informacji o poszczególnych rachunkach bankowych członków konsorcjum do obsługi projektu.
2.  9 lutego 2021 r. aneksu nr (…) do niniejszej umowy konsorcjum, w którym:
    
    1.  zmieniono § 5 ust. 2 pkt 16 na następujące brzmienie: „dostarczanie Liderowi Konsorcjum w sposób i na zasadach określonych w § 61 informacji niezbędnych do przygotowania raportów z realizacji Projektu, w tym zestawień poniesionych kosztów, niezbędnych do rozliczenia zaliczek oraz kopii dokumentów dotyczących poniesionych kosztów (nie dotyczy kosztów ogólnych rozliczanych metodą ryczałtową), przy czym kopie powinny być potwierdzone za zgodność z oryginałem”;
    2.  po § 6 dodano § 6.1, tj. „Szczegółowe warunki rozliczania oraz przekazywania sprawozdań:
    
    1.  Członkowie Konsorcjum są zobowiązani dostarczać Liderowi Konsorcjum - na jego pisemny wniosek - zestawienie wydatków zgodnie z Tabelą nr 1 formularza Wniosku o płatność przewidzianego dla projektów P. II, w formie edytowalnej oraz skan tego samego dokumentu podpisany przez osobę sporządzającą Tabelę nr 1 i pracownika księgowości Członka Konsorcjum. W przypadku kontroli w siedzibie Lidera Konsorcjum, Członkowie Konsorcjum zobowiązują się w ciągu 2 dni od wezwania ze strony Lidera Konsorcjum dostarczyć do siedziby Lidera Konsorcjum wskazanej w § 7 ust. 23 umowy o dofinansowanie projektu nr (…) oryginały lub poświadczoną za zgodność z oryginałem kopię dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym.
    2.  Członkowie Konsorcjum zobowiązują się najpóźniej do 21. dnia każdego miesiąca przekazywać Liderowi Konsorcjum drogą mailową kwotę wydatków kwalifikowanych wraz z naliczonymi kosztami pośrednimi za poprzedni miesiąc.
    3.  Lider Konsorcjum przekazuje Członkom Konsorcjum środki otrzymane z Centrum na podstawie wniosku o płatność, tak aby zapewnić równomierne wykorzystanie środków na poziomie 70%.
    4.  Członkowie Konsorcjum zobowiązują się dostarczyć Liderowi Konsorcjum drogą mailową do 10. dnia miesiąca (co drugi miesiąc, odpowiednio: 10 marca, 10 maja, 10 lipca etc.) sprawozdanie merytoryczne zgodnie z obowiązującym formularzem, który stanowi Załącznik nr 1 do umowy.
    5.  Członkowie Konsorcjum zobowiązują się dostarczyć Liderowi Konsorcjum raport okresowy (zgodnie z formularzem obowiązującym projekty realizowane w ramach programu P. II) do 20. dnia kolejnego miesiąca po zakończonym okresie sprawozdawczym.
    6.  Członkowie Konsorcjum zobowiązują się dostarczyć Liderowi Konsorcjum Informację nt. wartości osiągniętych wskaźników w danym roku kalendarzowym (zgodnie z formularzem obowiązującym projekty realizowane w ramach programu P.II) do 7. dnia kolejnego miesiąca po zakończonym okresie sprawozdawczym”.
3.  dodano Załącznik nr 1 Sprawozdanie z realizacji zadań.

W § 8 ust. 1-4 umowy konsorcjum określono zasady regulujące prawa majątkowe (zasady te są zgodne z umową z Centrum) - członkowie Konsorcjum zobowiązują się przekazać prawa majątkowe do wyników projektu Uprawnionemu na zasadach określonych w umowie o dofinansowanie projektu. Przez “Uprawnionego” należy rozumieć F. reprezentowany przez jednostkę organizacyjną posiadającą zdolność do zastosowania w praktyce rozwiązania będącego wynikiem realizacji projektu, tj. dla zagadnienia badawczego będącego przedmiotem niniejszej umowy - D. W przypadku gdy do skutecznego nabycia przez Uprawnionego praw majątkowych do wyników projektu konieczne będzie złożenie przez członków konsorcjum dodatkowych oświadczeń woli, każdy z członków Konsorcjum zobowiązuje się do złożenia takiego oświadczenia. Umowa konsorcjum nie powoduje powstania jakiegokolwiek wspólnego majątku członków konsorcjum, mającego charakter współwłasności łącznej, a całość praw majątkowych do wyników projektu zgodnie z założeniami konkursu P. II, przysługiwać będzie Uprawnionemu. Członkowie konsorcjum mogą wyrazić zgodę na korzystanie z przysługujących im praw objętych ochroną prawami własności intelektualnej przez pozostałych członków konsorcjum w zakresie niezbędnym do realizacji umowy lub Projektu. Szczegółowy zakres i sposób korzystania w ww. praw członkowie konsorcjum określą każdorazowo w odrębnym pisemnym porozumieniu, w zależności od potrzeb niezbędnych do realizacji projektu.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z 25 maja 2021 r. uzupełnił informacje zawarte we wniosku wskazując, że:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja wskazanego we wniosku projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. Gdyby nie zawarta umowa z Centrum Wnioskodawca nie miałby możliwości prowadzenia opisanych w stanie faktycznym badań. Ewentualna decyzja o samodzielnym finansowaniu badania znacznie uszczupliłaby budżet Wnioskodawcy. Wnioskodawca jako podmiot sektora finansów publicznych nie dysponuje środkami finansowymi, które umożliwiałyby prowadzenie takiej działalności na szeroką skalę bez uszczerbku dla pozostałych czynności jakie stanowią jego podstawową działalność (np. w zakresie kształcenia). Oczywiście nie jest wykluczone, że Wnioskodawca starałby się zdobyć środki na sfinansowanie (dofinansowanie) tego projektu z innych źródeł (poprzez przykładowo udział w innych konkursach organizowanych przez agencje rządowe, organizacje zagraniczne itp.).
2.  Otrzymywana kwota dofinansowania jest uzależniona od wielkości kosztów, jakie generuje projekt (od ilości oraz wielkości zadań przypisanych do poszczególnych konsorcjantów, w tym Wnioskodawcy), a które to środki finansuje - poprzez udzielone dofinansowanie - Centrum. Lider konsorcjum wraz z Wnioskodawcą oraz pozostałymi konsorcjantami wspólnie składają wniosek konkursowy na dofinansowanie projektu. We wniosku wskazane są zadania przypisane do poszczególnych konsorcjantów oraz koszty ich realizacji - inaczej koszty jakie generują (tzw. koszty kwalifikowalne). We wniosku ujęte są tzw. koszty bezpośrednie zadań, koszty pośrednie zadań oraz całkowity budżet projektu z podziałem na poszczególnych konsorcjantów. We wniosku ujęty jest także kosztorys realizacji projektu (haromonogram). W konsekwencji można potwierdzić, że wartość dofinansowania zależy od wartości kosztów wykonania zadań określonych we wniosku konkursowym, a zatem kosztów zadań realizowanym przez Wnioskodawcę w tym projekcie.
3.  Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń w związku z udziałem w projekcie. Zgodnie z § 3 umowy konsorcjum, każdy z członków konsorcjum jest odpowiedzialny za należyte wykonanie przydzielonych mu do realizacji zadań wynikających z projektu i opracowanego na jego podstawie wniosku o dofinansowanie projektu. Każdy z członków może dochodzić od członka konsorcjum, który nie wykonuje lub nienależycie wykonuje swoje obowiązki, odszkodowania za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez tego członka konsorcjum jego obowiązków wynikających z umowy do wysokości poniesionej szkody, na zasadach Kodeksu cywilnego. Dodatkowo, jak wskazują postanowienia § 15 umowy z Centrum, Lider konsorcjum jest odpowiedzialny wobec Centrum za prawidłowe wykonanie tej umowy. W przypadku bezskuteczności egzekucji wobec Lidera konsorcjum, pozostali konsorcjanci odpowiadają solidarnie za wykonanie umowy z Centrum, w tym za działania lub zaniechania Lidera konsorcjum oraz prawidłowe wydatkowanie dofinansowania. W uzasadnionych przypadkach, jeśli analiza prawno-ekonomiczna potencjału wypłacalności Lidera konsorcjum wykaże, że dochodzenie zwrotu dofinansowania będzie bezskuteczne, niecelowe lub niezasadne, dopuszczalne jest dochodzenie przez Centrum zwrotu środków w pierwszej kolejności od konsorcjantów. Umowa z Centrum jest zawierana przez Lidera konsorcjum, który działa w imieniu i na rzecz każdego konsorcjanta (w tym Wnioskodawcy). Wnioskodawca może ponosić odpowiedzialność za wykonanie umowy - na zasadzie tzw. solidarnej odpowiedzialności. Odpowiedzialność ta jest ponoszona przed podmiotem finansującym, czyli Centrum. Jednocześnie każdy konsorcjant odpowiada względem pozostałych konsorcjantów za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy z Centrum. Odpowiedzialność ta jest ograniczona do szkody, którą poniosła druga strona zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z kodeksu cywilnego.
4.  W związku z realizacją projektu Wnioskodawca samodzielnie dokonuje zakupu towarów i usług, które są niezbędne do wykonania przypisanych do niego zadań. Dodatkowo wskazać można, że na podstawie umowy z Centrum, Wnioskodawca ma obowiązek dbać o tzw. konkurencyjność wydatków (co wynika z § 9 umowy z Centrum), czego przejawem jest udzielanie zamówień publicznych na podstawie ustawy prawo zamówień publicznych.
5.  W fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z projektem – w zakresie zadań realizowanych przez Wnioskodawcę - to właśnie Wnioskodawca wskazany jest/będzie jako nabywca.
6.  Warunki konkursowe oraz dołączony do nich wzór umowy o dofinansowanie są – w pewnym zakresie - narzucane uczestnikom konkursu. Wnioskodawca (oraz pozostali konsorcjanci), przystępując do konkursu, znają wzór przyszłej umowy o dofinansowanie (jest ona publikowana w warunkach konkursowych na stronie podmiotu ogłaszającego konkurs na finansowanie). Umowa ta zwykle nie podlega negocjacjom, a zatem Wnioskodawca niejako do niej przystępuje. To Centrum określa wzór umowy i poszczególne jej warunki, w tym np. kwestie obowiązków stron, praw do projektu, odpowiedzialności, sprawozdawczości, możliwości wypowiedzenia umowy, audytu projektu itp. W niektórych umowach wyniki projektu stanowią własność konsorcjantów, w innych są przekazywane bezpośrednio do tzw. podmiotów uprawnionych, a w jeszcze innych uprawniony pomiot ma możliwość zadecydowania w określonym czasie o chęci ich wykorzystania. W związku z powyższym Wnioskodawca dość często nie ma możliwości negocjacji tych warunków. Stanowią one pewne sztywne zasady nałożone przez Centrum (jako podmiot finansujący). Gdyby Wnioskodawca nie uzyskał dofinansowania, to prawdopodobnie nie powstałyby w ogóle wyniki projektu, gdyż tak jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, ze względu na ograniczenia finansowe Wnioskodawca nie miałby możliwości prowadzenia takich badań. Przyjmując jednak hipotetycznie, że Wnioskodawca we własnym zakresie sfinansowałaby koszty takiego projektu to można przyjąć, że tak jak w wielu przypadkach badań naukowych udostępniłby te wyniki nieodpłatnie dla szerokiej gamy osób i podmiotów, np. studentów, doktorantów, innych uczelni, naukowców, firm itp. Natomiast gdyby przed przystąpieniem do badania Wnioskodawca wiedział, że jest potencjalny podmiot zainteresowany wynikami takich badań - wówczas udostępniłby je za wynagrodzeniem. A zatem zależy to od konkretnej sytuacji, a przede wszystkim potencjału komercyjnego takiego badania, otoczenia gospodarczego jak i możliwości wdrożeniowych. W danym projekcie można jednak postawić założenie, że gdyby takiego finansowania Wnioskodawca nie uzyskał od Centrum (ani od innej agencji rządowej, czy Ministerstwa (…)) i jednocześnie rozpoczynając projekt z konsorcjantami nie znałby żadnego podmiotu zainteresowanego wynikami badania - udostępniłby je nieodpłatnie. Natomiast wprost nie można potwierdzić takiego założenia, gdyż jest ono uzależnione od wielu okoliczności i czynników, których Wnioskodawca nie brał pod uwagę w tym właśnie projekcie. Wnioskodawca opierał się na warunkach tego konkretnego konkursu oraz projektu umowy ujętej w warunkach konkursowych i nie brał pod uwagę innych możliwych hipotetycznych scenariuszy. Nie miały bowiem one znaczenia na moment złożenia wniosku konkursowego, zawarcia umowy z Centrum czy też umowy konsorcjum.
7.  Otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone na sfinansowanie konkretnych wydatków dotyczących pokrycia kosztów realizacji niniejszego projektu (zadań przypisanych do Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie może przeznaczyć tych środków na inny cel, niezgodny z danym konkursem (i umową). Wnioskodawca otrzymuje środki z Centrum w postaci dofinasowania na wydatki/koszty dotyczące tego konkretnego projektu. Centrum ma możliwość monitorowania wydatkowania środków finansowych otrzymanych z Centrum, tj. czy są ponoszone zgodnie z przeznaczeniem określonym we wniosku i umowie. W przypadku stwierdzenia przez Centrum zaistnienia tzw. wydatków niekwalifikowalnych, Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu środków do Centrum. Dofinansowanie jest/będzie przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Wnioskodawcy w ramach tego projektu zadań i nie może być wykorzystane do innej działalności, czy innych projektów. Wnioskodawca nie ma swobody w dysponowaniu środkami uzyskanymi od Centrum. Jest zobowiązany wykorzystać je zgodnie z tym projektem, wnioskiem konkursowym i umową z Centrum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy realizowane przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartej z Centrum umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum, czynności stanowią odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy otrzymywane od Centrum, na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie, środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu finansowanego przez Centrum?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Co do zasady, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika podatku VAT na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu - w zamian za ściśle określone wynagrodzenie. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika również, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy - które w analizowanym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, nie mają zastosowania). Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne.

W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę od podmiotu, który tę usługę uzyskał lub od tzw. podmiotu trzeciego, ale z określeniem, że jest to kwota należna za wykonane świadczenie, należy uznać że czynności wykonywane są w ramach zawartej umowy. Czyli, że należy zdarzenie uznać za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt I SA/Op 255/18 (orzeczenie nieprawomocne) orzekł, że: „dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem, a w znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast "odpłatny" to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. To z kolei prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie winno być wyrażone w pieniądzu”. Podobnie w przedmiotowej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2016 r., sygn. akt I FSK 461/15, w którym czytamy: „Szerokie określenie zakresu przedmiotowego u.p.t.u. nie oznacza jednak, że świadczeniem usług jest każda czynność, czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania lub zaniechania innej strony. W orzeczeniach C 154/80, C-89/81, C-16/93, C 498/99 (publ. www.curia.europa.eu), odnoszących się do podobnych kwestii, jak w tej sprawie TSUE stwierdził, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynności opodatkowane VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w ramach zawartej z Centrum umowy, jak i umowy konsorcjum, uzyskał dofinansowanie projektu zamawianego w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych „(…)” P.II, obejmującego zagadnienie badawcze nr 1: „(…)” (Zamawiający – D.); tytuł projektu: „(…)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanego stanu faktycznego nie można twierdzić, że Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania na rzecz Centrum, D., Lidera konsorcjum lub jakiegokolwiek innego podmiotu określonego świadczenia w zamian za uzyskane wsparcie finansowe (dofinansowanie wynikające z umowy o dofinansowanie). Wskazane dofinansowanie otrzymane jest na pokrycie określonych (tzw. kwalifikowanych) wydatków projektu. Wnioskodawca przystępując do konkursu i składając wniosek konkursowy (tutaj jako członek konsorcjum) opisuje w nim cel badawczy jaki ma zamiar zrealizować. We wniosku opisany jest cykl planowanych czynności, wskazany jest też dokładny kosztorys projektu. Po uznaniu przez Centrum, że dany wniosek spełnia kryteria konkursowe podpisywana jest umowa na dofinansowanie (inaczej sfinansowanie) projektu. Projekt jest prowadzony przez Lidera konsorcjum jak i pozostałych konsorcjantów, oraz jest on jedynie finansowany ze środków Centrum. Kwota dofinansowania przyznana przez Centrum ma na celu pokrycie wydatków poniesionych przez Uczelnię w ramach realizacji projektu, ewentualnie ma być zaliczką na te wydatki. Za uznaniem, iż dofinansowanie nie jest wynagrodzeniem, a pokryciem kosztów, przemawia postanowienie umowy o dofinansowanie projektu stanowiące, że warunkiem otrzymania kolejnej transzy zaliczki jest rozliczenie przez Uczelnię co najmniej 70% wszystkich przekazanych dotychczas zaliczek poprzez złożenie do Centrum wniosku o płatność, wykazującego poniesione wydatki kwalifikujące się do objęcia wsparciem lub zwrot zaliczki. Umowa ściśle określa, jakie wydatki podlegają dofinansowaniu, a także sytuacje, w których wydatki mogą zostać zakwestionowane przez Centrum. Niektóre z wydatków na cele projektu w ogóle nie podlegają dofinansowaniu, więc są kosztem Uczelni (tzw. wydatki niekwalifikowane). Zatem, dofinansowanie ma na celu pokrycie wydatków związanych z funkcjonowaniem Uczelni w ramach konkretnego projektu, a więc ma charakter ogólny. Kolejnym argumentem w tym zakresie jest również fakt, że postanowienia umowy z Centrum wskazują, że w sytuacji sprzedaży aparatury zakupionej lub wytworzonej w ramach tego projektu, Wnioskodawca ma obowiązek zwrócić te środki na rachunek Centrum. Innymi słowy Wnioskodawca nie ma swobodnej możliwości dysponowania uzyskanymi środkami aby uznać je za wynagrodzenie należne (zapłatę) za świadczenie jakiejkolwiek usługi. Warto również podkreślić, że jak wynika z umowy z Centrum, określa ona zasady udzielenia przez Centrum dofinansowania realizacji projektu oraz prawa i obowiązki każdego z nich. Projekt jest realizowany przez Lidera konsorcjum i konsorcjantów (będących jednostkami naukowymi) wyłącznie w ramach działalności niegospodarczej. A zatem wskazane dofinansowanie służy działalności innej niż gospodarcza. W związku z tym wpisuje się w zakres podstawowych działań wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym. Lider konsorcjum jak i Wnioskodawca jest zobowiązany przedkładać Centrum określone raporty okresowe, informację nt. wartości wskaźników osiągniętych w danym roku kalendarzowym, Raport końcowy jak i dokumentację kosztową związaną z projektem (na potrzeby rozliczania finansowego projektu oraz kontroli Centrum). Celem tych czynności jest jednakże jedynie kontrola wydatkowania środków publicznych (środków otrzymanych od Centrum jako agencji rządowej na sfinansowanie przedsięwzięcia Wnioskodawcy i Konsorcjum).

Centrum ma możliwość kontrolowania projektu jak i sprawdzania sposobu wydatkowania określonych środków. Wnioskodawca zobowiązuje się poddać kontroli oraz audytowi w zakresie realizowanej umowy, prowadzonym przez Centrum oraz inne instytucje do tego uprawnione, w każdym momencie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Brak jest również bezpośredniego wpływu otrzymanego dofinansowania z Centrum na cenę oferowanych przez Uczelnię usług lub towarów. Wnioskodawca nie oferuje bowiem żadnej usługi. Zastosowanie wyników projektu w praktyce jest zasadniczo po stronie D. Dodatkowo, jest to jedynie założenie hipotetyczne projektu, bowiem wyniki badań mogą okazać się nieprzydatne, niezasadne a zatem istnieje możliwość wystąpienia tzw. ryzyka naukowego (niepowodzenia badania). Zatem, nie można twierdzić, aby dofinansowanie Centrum w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływało na cenę (bądź taką zapłatą było) za jakiegokolwiek świadczenie (zwłaszcza takie które nie powstanie). Kwestię tą potwierdzają również postanowienia umowy z Centrum określające zakończenie projektu przed czasem, wypowiedzenie umowy z Centrum, czy obowiązek zwrotu środków finansowych do Centrum wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych. Wnioskodawca zatem nie ma dowolnej możliwości dysponowania tymi środkami, jak uzyskanym wynagrodzeniem należnym. Zwrot dofinansowania jest możliwy i sankcjonowany odsetkami za niepoprawne wykorzystanie środków publicznych. Z wyników projektu może korzystać również Uczelnia dla własnych potrzeb statutowych (co prawda po uzyskaniu jedynie akceptacji Uprawnionego), tj. w procesie kształcenia, w publikacjach naukowych czy w konferencjach o tematyce naukowej. Wyniki będą zapewne wykorzystywane bez względu na ich końcowy efekt jak i ostateczne powodzenie projektu. Wobec czego dofinansowanie nie może stanowić wynagrodzenia za wykonane świadczenie usługi, skoro wyniki będą wykorzystywane również dla własnych potrzeb Wnioskodawcy. Zatem, dofinansowanie ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji projektu, jako pewnej całości funkcjonowania i działań Wnioskodawcy. Powyższych wniosków nie zmienia kwestia przekazania praw do wyników tego projektu na rzecz Uprawnionego. Z postanowień umowy z Centrum jak i umowy konsorcjum nie wynika w żadnym wypadku, że Wnioskodawca zobowiązał się wykonać świadczenie na rzecz D., w ramach którego zapłatą (wynagrodzeniem) jest kwota otrzymanego dofinansowania z Centrum i jest ustalona cena takiego świadczenia. Podejście takie jest również potwierdzone w jednolitej linii orzeczniczej, np.:

1.  w wyroku WSA w Łodzi z dnia 12 listopada 2020, sygn. akt I SA/Łd 321/20 (nieprawomocne): „Zdaniem sądu rację ma Skarżąca twierdząc, że dofinansowanie z NCBR nie stanowi w stanie faktycznym tej sprawy wynagrodzenia za świadczone usługi. Ponadto właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu jest z mocy prawa Skarb Państwa. Nie można dopatrzeć się więc bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń. Taki bezpośredni związek zachodziłby jedynie wówczas, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar wnioskodawcy sprzedadzą nabywcom, zależała od kwoty dotacji. Z wniosku o interpretację nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. Należy zatem stwierdzić, że otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego pochodząca ze środków NCBR nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną usługę”.
2.  NSA w wyroku z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można doszukać się w przeniesieniu powstałych ewentualnie w trakcie realizacji projektu elementów autorskich na rzecz Skarbu Państwa, któremu z mocy prawa tj. na podstawie art. 32 ust. 3 ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. z 2016 r. poz. 900) przysługuje własność tego rodzaju praw i które to przeniesienie ma jedynie w tym przypadku charakter techniczny, spełnienia warunków określonych wyżej, uzasadniających uznanie tej czynności za odpłatne świadczenie usług. Nie można mówić o wzajemnym świadczeniu, skoro przekazana dotacja nie jest zapłatą za przekazanie praw majątkowych, a jedynie częścią wkładu Centrum w realizację projektu”.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z zacytowanego przepisu wynika, że podstawa opodatkowania to zarówno zapłata otrzymana od beneficjenta świadczenia (nabywcy towaru lub usługi) jak i otrzymana od strony trzeciej jakakolwiek kwota, którą można uznać za tzw. dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę konkretnej przyszłej transakcji. Jak wskazano w stanowisku dotyczącym pytania oznaczonego nr 1, kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrum nie stanowią zapłaty za wykonane (na rzecz Centrum, D., Lidera Konsorcjum lub innego podmiotu) świadczenie. Między Wnioskodawcą a wskazanymi podmiotami nie istnieje stosunek prawny, w ramach którego wykonywane są świadczenie wzajemne. W konsekwencji, opisanego w stanie faktycznym dofinansowania nie można także uznać za tzw. dopłatę do ceny. Skoro nie istnieje świadczenie, które można uznać za odpłatną usługę - czy inaczej, w ogóle za usługę - wówczas nie istnieje także tzw. dopłata do ceny tego świadczenia. Aby zaistniała tzw. dopłata do ceny musi zaistnieć obecny/przyszły konsument świadczenia. Musi być znany konkretny przedmiot transakcji, nabywca świadczenia jak i wysokość wynagrodzenia należnego. Dokonując wykładni przywołanego przepisu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2018 r., sygn. akt 0114-KDIP4.4012.235.2018.2.AKO wskazał, że: „w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej ustawy”.

Identycznie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 694/19, w którym czytamy: „Dla zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dotacji musi zaistnieć kilka warunków - dotacja musi być przez podatnika otrzymana (co w niniejsze sprawie nie budzi wątpliwości) oraz musi mieć bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez niego towarów lub usług (co w niniejszej sprawie pozostaje kwestią sporną). Zaistnienie jedynie pośredniego związku dotacji z ceną towarów/usług spowoduje, że dotacja nie będzie wpływała na podstawę opodatkowania. Na konieczność zaistnienia bezpośredniego związku dotacji z ceną konkretnej usługi uwagę zwrócił m.in. Naczelny Sąd Administracyjny (vide: wyrok z dnia 25 września 2019 r., sygn. akt I FSK 637/17; wyrok z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1876/16; wyrok z dnia 7 września 2018 r., sygn. akt I FSK 909/18, CBOSA). Z bezpośrednim wpływem danej usługi na jej cenę będziemy mieli do czynienia wyłącznie wówczas, gdy daną dotację będzie można przyporządkować konkretnej usłudze i jednocześnie dotacja będzie stanowić dofinansowanie tej usługi. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu uVAT, czyli nie zwiększają obrotu”.

Opisane w stanie faktycznym sprawy dofinansowanie otrzymane z Centrum nie może zostać uznane za tzw. dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Kwota dofinansowania przyznana przez Centrum ma na celu pokrycie wydatków poniesionych przez Uczelnię w ramach realizacji projektu, ewentualnie ma być zaliczką na te wydatki. Umowa ściśle określa, jakie wydatki podlegają dofinansowaniu, a także sytuacje, w których wydatki mogą zostać zakwestionowane przez Centrum. Niektóre z wydatków na cele projektu w ogóle nie podlegają dofinansowaniu, więc są kosztem Uczelni. Za uznaniem, iż dofinansowanie nie jest dopłatą do ceny, a pokryciem kosztów, przemawia postanowienie umowy o dofinansowanie projektu stanowiące, że warunkiem otrzymania kolejnej transzy zaliczki jest rozliczenie przez Uczelnię co najmniej 70% wszystkich przekazanych dotychczas zaliczek poprzez złożenie do Centrum wniosku o płatność, wykazującego poniesione wydatki kwalifikujące się do objęcia wsparciem lub zwrot zaliczki. Zatem, dofinansowanie ma na celu pokrycie wydatków związanych z funkcjonowaniem Uczelni w ramach konkretnego zadania, a więc ma charakter ogólny. Żeby móc uznać, iż dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny jakiegokolwiek świadczenia, logicznym jest, iż wpierw należałoby ustalić cenę takiej usługi, lub chociaż jej wartość ekonomiczną. W przedmiotowej sprawie jednakże nie powstało jeszcze żadne prawo, które można byłoby sprzedać. Mówiąc wprost, nie istnieje żadne świadczenie, co więcej projekt posiada tzw. ryzyko naukowe (niepowodzenia). Dodatkowo warto podkreślić, że Centrum finansuje koszty związane z projektem a nie wartość potencjalnego (niepewnego, nieznanego) świadczenia. W związku z tym, nie można ustalić ceny ani wartości, ergo nie można ustalić w jaki sposób dofinansowanie obniża cenę świadczenia. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie zostało przewidziane w umowie z Centrum, ani umowie konsorcjum jako dopłata do ceny oferowanych przez Wnioskodawcę usług stanowiących przedmiot jej działalności gospodarczej i nie wpływa ono bezpośrednio na ich cenę. Nie można dopatrzeć się więc bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczenia. Taki bezpośredni związek zachodziłby jedynie wówczas, gdyby cena, za usługę Wnioskodawcy, zależała od kwoty dotacji. Z zawartej umowy z Centrum jak i umowy konsorcjum nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. Dzięki dofinansowaniu Uczelnia ma zapewnione pokrycie zasadniczej części kosztów ponoszonych w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi w ramach dedykowanego projektu. Gdyby intencją stron było objęcie dotacji jako składnika ceny wynagrodzenia, strony wprost wprowadziłby takie postanowienia do treści zawartych umów. Należy też wskazać, że w ramach niniejszego projektu nie ma pewności, co do tego, iż prowadzone w ramach projektu prace doprowadzą do powstania wyniku w postaci elementów autorskich i innych wartości niematerialnych, które będą miały wymierną wartość rynkową (jak i w ogóle jaka może być ich wartość). Projekt obarczony jest bowiem ryzykiem naukowym (niepowodzenia), a zatem istnieje możliwość jego zakończenia przed czasem. W rozpatrywanym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, iż dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. Warto również podkreślić, że jak wynika z umowy z Centrum, określa ona zasady udzielenia przez Centrum dofinansowania realizacji projektu oraz prawa i obowiązki każdego z nich. Projekt może być realizowany wyłącznie w ramach działalności niegospodarczej. A zatem wskazane dofinansowanie służy działalności innej niż gospodarcza. W związku z tym wpisuje się w zakres podstawowych działań wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym. Zasady wskazanego projektu P.II wymagają wdrożenia (zastosowania w praktyce) prowadzonych badań przez D. (Uprawnionego). A zatem, skoro projekt wymaga wdrożenia, nie można jednocześnie twierdzić, że wdrożenie takie w istocie przybiera cechy dotacji do ceny (świadczenia na rzecz podmiotu, który realizuje wdrożenie). Gdyby bowiem wdrożenie nie zaistniało, podważono by możliwości skutecznego wykonania projektu. Z wyników projektu może korzystać Uczelnia dla własnych potrzeb statutowych (po akceptacji Uprawnionego), tj. w procesie kształcenia, w publikacjach naukowych czy w konferencjach o tematyce naukowej. Wyniki będą zapewne wykorzystywane bez względu na ich końcowy efekt jak i ostateczne powodzenie projektu. Wobec czego dofinansowanie nie może stanowić wynagrodzenia za wykonane świadczenie usługi, skoro wyniki będą wykorzystywane również dla własnych potrzeb Wnioskodawcy. Zatem, dofinansowanie ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji projektu, jako pewnej całości funkcjonowania i działań Wnioskodawcy.

Reasumując, nie można opisanego w stanie faktycznym dofinansowania traktować jako dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, gdyż jak wskazano wyżej usługi takie nie są w ogóle znane (ani co do przedmiotu wynagrodzenia). Otrzymywane od Centrum - na podstawie zawartej umowy z Centrum jak i umowy konsorcjum - środki finansowe (w postaci dofinansowania) nie można uznać za tzw. dotację do ceny. Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane kwoty dofinansowania nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Powyższych wniosków nie zmienia kwestia przekazania praw do wyników tego projektu na rzecz Uprawnionego. Z postanowień umowy z Centrum jak i umowy konsorcjum nie wynika w żadnym wypadku, że kwota otrzymanego dofinansowania z Centrum jest dopłatą do ceny świadczonej usługi przez Wnioskodawcę.

Takie podejście jest prezentowane również w ugruntowanym orzecznictwie sądowym:

1.  wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 listopada 2020, sygn. akt I SA/Łd 321/20 (nieprawomocne): „Należy zatem stwierdzić, że otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego pochodząca ze środków NCBR nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Powyższe sprawia, że dokonana przez organ interpretacyjny ocena, prowadząca do wniosku, że kwota dofinansowania będzie wchodziła do podstawy opodatkowania nie może zostać uznana za prawidłową. W konsekwencji za wadliwą należy uznać zaskarżoną interpretację także w zakresie zastosowania art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy w oparciu o wadliwe ustalenie, że dotacja stanowi element podstawy opodatkowania, a przekazanie Skarbowi Państwa całości autorskich praw majątkowych do efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych powstałych w związku z realizacją projektu stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
2.  WSA w Warszawie w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2340/18 (nieprawomocne): „W tych okolicznościach w przedstawionym przez Wnioskodawców stanie faktycznym sprawy oraz w świetle powyższych wywodów uznać należy, iż dofinansowanie przekazane przez NCBR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Instytut. Wobec tego, iż właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych ewentualnie w wyniku wykonania projektu, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Brak jest też podstaw do dopatrywania się celu komercyjnego przedsięwzięcia. W tym kontekście brak jest podstaw do dopatrywania się bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń, jakie mogą być w przyszłości realizowane. O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar Wnioskodawcy sprzedadzą nabywcom, zależała od kwoty dotacji”.
3.  NSA w wyroku z dnia 21 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 1363/18: „W rozpatrywanej sprawie należy podzielić pogląd Sądu pierwszej instancji, zgodnie, z którym dofinansowanie przekazane przez Centrum ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym, dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W świetle stanu faktycznego wynikającego z wniosku o interpretację brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Trafnie Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie.
4.  WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 958/18 (orzeczenie nieprawomocne): „W tych okolicznościach, w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym sprawy oraz w świetle powyższych wywodów uznać należy, iż dofinansowanie przekazane przez Centrum ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty lub ich część, z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego, iż właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Brak jest też podstaw do dopatrywania się celu komercyjnego przedsięwzięcia. Z punktu widzenia lidera i uczestników konsorcjum celem jest wykorzystanie wypracowanego "projektu" w przyszłości w prowadzonej działalności gospodarczej, jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej: do m.in. sprzedaży aparatury. W tym kontekście jednak brak jest podstaw do dopatrywania się bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń, jakie mogą być w przyszłości realizowane”.
5.  NSA w wyroku z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16: „Dotacja ta jest bowiem przekazywana na pokrycie części kosztów prowadzonych w ramach projektu badań i prac rozwojowych i to niezależnie od tego, czy powstaną w trakcie tych prac elementy autorskie. Ma ona typowo charakter zakupowy. Nie jest związana bezpośrednio z jakąkolwiek dostawą, czy usługą. Sama zaś możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości powstałych ewentualnie autorskich praw majątkowych nie jest wystarczająca do uznania, że mamy do czynienia ze zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie budzi zatem wątpliwości stanowisko Sądu pierwszej instancji, że dotacja otrzymana przez Centrum ma na celu pokrycie części kosztów związanych z realizacją projektu polegającego na realizacji strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności państwa i ma charakter zakupowy. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do uznania, by wypłacona ona została w celu umożliwienia Spółce dostarczenia określonych towarów, czy usług”.
6.  WSA w Warszawie w wyroku z dnia 22 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 944/17 (orzeczenie nieprawomocne): „Należy też wskazać, że w ramach stanu faktycznego, nie ma pewności, co do tego, iż prace badawcze doprowadzą do powstania wyniku w postaci praw własności przemysłowej lub patentów na określone procesy technologiczne, które będą miały wymierną wartość rynkową. W przedmiotowym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, iż dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw do procesów technologicznych powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny (por. wyrok NSA z 17 czerwca 2009 r., I FSK 571/08 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl)”.
7.  WSA w Warszawie w wyroku z dnia 1 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3403/16 (orzeczenie nieprawomocne): „Rację ma bowiem Spółka skarżąca podnosząc, że Minister Finansów nie wskazał, że Spółka sprzeda efekty projektu na rzecz konkretnego odbiorcy, a ponadto ze stanu faktycznego wynika, że Spółka nie będzie zwracać dotacji, nawet gdy efekt projektu będzie negatywny. Skoro w wyniku realizacji projektu może nie powstać przedmiot zbycia, który można by sprzedać na rzecz podmiotu trzeciego, nie może być mowy o konkretnej cenie. Tym samym z powodów, które zostały podniesione w uzasadnieniu zaskarżonej zmienionej interpretacji indywidualnej nie sposób uznać, że udzielone Spółce dotację mają bezpośredni wpływ na cenę i że ich celem jest subsydiowanie sprzedaży konkretnego towaru lub konkretnej usługi oraz że w konsekwencji otrzymane przez Spółkę od NCBR dotacje te mogą podlegać opodatkowaniu VAT. Zdaniem Sądu, w świetle argumentacji podniesionej w uzasadnieniu ww. zmienionej interpretacji indywidualnej nie można uznać, iż otrzymane przez Spółkę finansowanie z NCBR ma lub będzie miało charakter cenotwórczy na ewentualne tworzone w przyszłości towary, na podstawie prototypu, który ma zostać stworzony”.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków, o ile możliwe jest wykazanie związku (bezpośredniego lub pośredniego) dokonanych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. W niniejszym projekcie, jak wskazano w stanowisku dotyczącym pytania oznaczonego nr 2 i 3, Wnioskodawca nie realizuje żadnej czynności opodatkowanej tym podatkiem, nie wykonuje bowiem żadnej usługi (świadczenia opodatkowanego podatkiem VAT). Otrzymanych środków z Centrum nie można także uznać za tzw. dotację do ceny.

Innymi słowy, środki otrzymane z Centrum nie stanowią zapłaty ani dotacji, która wykazuje bezpośredni związek z ceną za wykonanie określonego świadczenia. Projekt służy statutowej nieodpłatnej działalności Wnioskodawcy, w tym w szczególności prowadzeniu badań naukowych. Projekt (jeżeli zaistnieje tylko taka możliwość) będzie też wykorzystywany w działalności edukacyjnej (w procesie kształcenia), w publikacjach naukowych oraz podczas konferencji o tematyce naukowej. Żadne z tych czynności, w opinii Wnioskodawcy, nie będą wykazywały związku z prowadzoną działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. A zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie zakupu towarów i usług sfinansowanych ze środków otrzymanych z Centrum na realizację niniejszego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) dalej: dyrektywa VAT. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje «odpłatnie» w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG- Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ((świadczenie usług dokonywane odpłatnie)) w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de 1Économie et des Finances, wskazał, że: „(\`(...)\` ) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

Natomiast w wyroku C-89/81 z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest publiczną uczelnią. Wnioskodawca (Uczelnia) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W zakresie prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności związane z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czynności będące poza zakresem ustawy o VAT (tzw. nieodpłatna działalność statutowa), działalnością zwolnioną z podatku VAT jak też działalnością opodatkowaną tym podatkiem.

W ramach prowadzonej działalności naukowej Uczelnia wykonuje różnego typu badania naukowe. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych. Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Uczelni, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Wiele instytucji, w tym państwowych agencji rządowych, ogłasza konkursy na finansowanie działalności badawczej (m.in. realizowanej przez uczelnie publiczne czy też instytuty naukowe lub badawcze).

Uczelnia zawarła w dniu 22 maja 2020 r. z A., B. oraz C. umowę konsorcjum (umowa konsorcjum). Liderem konsorcjum został A. Wnioskodawca ma funkcję członka konsorcjum. Jak wskazuje przedmiot umowy konsorcjum, jego celem było przygotowanie wniosku o dofinansowanie projektu zamawianego w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych „(…)” P.II”), obejmującego zagadnienie badawcze nr 1: „(…)” (Zamawiający – D.); tytuł Projektu: „(…)” oraz jego realizacja po podpisaniu umowy o dofinansowanie projektu między (Centrum) a konsorcjum. Celem głównym ww. programu jest wzrost wykorzystania – w perspektywie do 2028 r. - rezultatów badań społeczno‑ekonomicznych w kształtowaniu krajowych i regionalnych polityk rozwojowych. Celem prac badawczo-rozwojowych jest opracowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania nieprawdziwych twierdzeń medycznych w zakresie szczepień (medyczny fake news).

Cele szczegółowe to:

1.  rozpoznanie mechanizmów wpływu społecznego prowadzących do odmowy szczepień,
2.  rozpoznanie mechanizmów odpowiedzialnych za odrzucanie wiedzy naukowej ze wskazaniem konsekwencji odchodzenia od szczepień,
3.  wypracowanie skutecznych rozwiązań dot. walki z problemem odchodzenia od szczepień z uwzględnieniem międzynarodowego dorobku w tym zakresie.

Oczekiwane efekty programu:

1.  wdrożenie zestawu oddziaływań prowadzących do zatrzymania odchodzenia od szczepień i rozwoju umiejętności wykrywania medycznego fake newsa,
2.  opracowanie narzędzi identyfikujących trendy w zakresie decyzji dotyczących zdrowia, które mogą zagrozić społeczeństwu i gospodarce,
3.  opracowanie scenariuszy postępowania oraz materiałów dla personelu medycznego mającego kontakt z osobami odmawiającymi szczepień,
4.  opracowanie scenariuszy oraz materiałów do spotkań z rodzicami i materiałów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży nt. konsekwencji odchodzenia od szczepień,
5.  opracowanie materiałów dla rodziców podejmujących decyzję o szczepieniu dzieci,
6.  wypracowanie założeń i narzędzi długofalowej, ogólnopolskiej kampanii edukacyjnej kierowanej do ogółu społeczeństwa, prezentującej zagrożenia niesione przez odchodzenie od szczepień i wskazującej na naukowo udowodnione pożytki szczepień,
7.  wskazanie kierunków zmian w ustawodawstwie,
8.  zmniejszanie coroczne o 10% odmów szczepień od roku wdrożenia, w stosunku do roku bazowego (2019).

Wskazane powyżej konsorcjum złożyło wniosek konkursowy w programie. Wnioskodawca, zgodnie ze złożonym wnioskiem konkursowym (nr wniosku (…)- data złożenia wniosku 22 maja 2020 r.), odpowiedzialny jest w projekcie za wykonanie określonych badań podstawowych:

1.  Zadanie nr 2 - Identyfikacja oraz charakterystyka podgrup w ramach grup docelowych projektu. Celem realizacji zadania jest zidentyfikowanie oraz szczegółowe scharakteryzowanie podgrup w ramach grup docelowych, do których adresowane będą działania komunikacyjne oraz edukacyjne. Każda z tych podgrup może cechować się innymi potrzebami oraz oczekiwaniami w kontekście szczepień ochronnych.
2.  Zadanie nr 10 - Opracowanie oraz testowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania medycznych fake-news. Celem realizacji zadania jest opracowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania medycznych fake-news dotyczących szczepień ochronnych w oparciu o wiedzę, materiały oraz rekomendacje wytworzone w ramach zadań 2, 5, 7, 8. Opracowane rozwiązania poddane zostaną weryfikacji za pomocą pilotażu, co pomoże podnieść ich skuteczność oraz ułatwi wdrożenie (zadanie 12).
3.  Zadanie nr 11 - Projektowanie oraz koordynacja działań dotyczących organizacji systemu ochrony zdrowia w zakresie promocji szczepień ochronnych. Obecny model funkcjonowania Podstawowej Opieki Zdrowotnej (POZ) w zakresie organizacji obowiązkowych szczepień ochronnych nie jest modelem optymalnym w zakresie efektywności, należytego wykorzystania personelu medycznego oraz koordynacji działań. Celem realizacji zadania jest opracowanie optymalnego modelu pracy personelu POZ - maksymalizacji efektywności w realizacji obowiązkowych szczepień.

W dniu 30 grudnia 2020 r. Uczelnia zawarła (wraz z pozostałymi konsorcjantami) umowę z Centrum i F. – D. (Uprawniony) o dofinansowanie projektu (umowa z Centrum). Lider konsorcjum przy podpisywaniu ww. umowy reprezentował wszystkich członków konsorcjum, tj. działał na rzecz i w imieniu własnym oraz wymienionych konsorcjantów. Konsorcjanci oraz Lider konsorcjum są beneficjentami tego projektu.

Centrum zobowiązało się udzielić Liderowi konsorcjum oraz za jego pośrednictwem, konsorcjantom dofinansowania na realizację projektu.

W umowie z Centrum, wskazano, że Lider konsorcjum:

1.  na mocy udzielonego pełnomocnictwa, zobowiązuje się reprezentować konsorcjum we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem umowy z Centrum oraz udzielać konsorcjantom wszelkich informacji związanych z wykonaniem umowy z Centrum (w uzasadnionych przypadkach Centrum może udzielać informacji związanych z realizacją projektu również konsorcjantom);
2.  zobowiązuje się informować Centrum o wszystkich zmianach w umowie konsorcjum w terminie 14 dni od wprowadzenia do niej zmian oraz pozyskać pisemną zgodę Centrum na wprowadzenie zmian w umowie konsorcjum w zakresie zmiany członka konsorcjum;
3.  zapewnia, że umowa konsorcjum zawiera postanowienia zapewniające prawidłową realizację projektu przez konsorcjantów oraz wykonywanie przez nich wszelkich obowiązków, które są niezbędne do prawidłowej realizacji umowy z Centrum.

Prawa własności intelektualnej i zastosowanie wyników projektu zostały szczegółowo określone umowie z Centrum. Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się do realizacji pełnego zakresu rzeczowego projektu, zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie. Z kolei Uprawniony zobowiązuje się do zastosowania w praktyce rozwiązania będącego wynikiem realizacji projektu w ramach realizowanych zadań, w okresie trzech lat od zakończenia realizacji projektu.

Na mocy umowy z Centrum, w ramach otrzymanego dofinansowania Lider konsorcjum oraz konsorcjanci, przenoszą na Uprawnionego autorskie prawa majątkowe do wyników projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Elementy Autorskie), w zakresie pól eksploatacji znanych w chwili zawarcia umowy z Centrum, bez ograniczeń co do terytorium, czasu i liczby egzemplarzy, a w szczególności:

1.  dowolnego utrwalania lub zwielokrotniania każdą techniką, trwale i czasowo, tworzenia nowych egzemplarzy (kopii), niezależnie od zakresu, formy i sposobu (środków) wykonania oraz przeznaczenia danego zwielokrotnienia, w tym wprowadzania do pamięci komputera i dowolnych form przetwarzania w pamięci komputera,
2.  rozpowszechniania oryginałów lub kopii, niezależnie od zakresu, formy, sposobu (środków) i celu rozpowszechnienia, w tym obrotu, najmu, użyczania i oddawania do używania (odpłatnie lub nieodpłatnie) na innej podstawie oraz dowolnych form publicznego udostępniania, w tym w sieci Internet oraz w drodze dowolnych form przekazu i transmisji bezprzewodowej,
3.  w odniesieniu do programów komputerowych - wprowadzania do pamięci komputera i serwerów sieci komputerowych, dokonywania dowolnych zmian w programie komputerowym (w tym tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu), niezależnie od zakresu, formy, sposobu (środków) ich dokonania oraz ich przeznaczenia,
4.  wprowadzania do obrotu,
5.  publicznego wykonania i odtwarzania, wystawienia, wyświetlania lub nadawania za pomocą każdego środka przekazu.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów Autorskich obejmuje również prawo do wykonywania praw zależnych oraz prawo zezwalania na wykonywanie zależnych autorskich praw majątkowych bez zgody twórców, oraz do przenoszenia tego prawa na osoby trzecie, w ramach otrzymanego dofinansowania.

W przypadku, gdyby po zawarciu Umowy z Centrum zaistniały (zostały odkryte) nowe sposoby lub możliwości korzystania z Elementów Autorskich lub ich części, nieznane w chwili zawierania Umowy z Centrum (nieznane wcześniej pola eksploatacji), Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się, na żądanie Uprawnionego, przenieść w ramach otrzymanego dofinansowania na Uprawnionego majątkowe prawa autorskie do Elementów Autorskich również na tych nowoodkrytych polach eksploatacji. Przeniesienie autorskich praw majątkowych nastąpi z chwilą przekazania przez Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów, w całości lub w części, wyników projektu zawierających Elementy Autorskie, najpóźniej w dniu dokonania pozytywnej oceny merytorycznej Raportu końcowego, o którym mowa w umowie z Centrum. Z chwilą przeniesienia autorskich praw majątkowych do wyników projektu zawierających Elementy Autorskie, na Uprawnionego przechodzi własność nośnika, na którym wyniki utrwalono.

Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązani są powiadomić Uprawnionego o powstałych w wyniku wykonania Projektu wynalazkach, wzorach użytkowych, wzorach przemysłowych oraz Elementach Autorskich, przedstawiając w szczególności ich podstawowe założenia, opis wynalazku, wzoru przemysłowego, wzoru użytkowego oraz ich reprezentację graficzną, egzemplarz Elementu Autorskiego, a także wskazując ich twórców - najpóźniej w dniu złożenia Raportu końcowego, o którym mowa w umowie z Centrum. W przypadku, gdy powstanie Element Autorski stanowiący program komputerowy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązani są przekazać Uprawnionemu, w ramach otrzymanego dofinansowania, wszelkie kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, oraz dokumentację projektową i techniczną tego programu jak też wszelkie inne informacje i środki potrzebne do rozporządzania programem komputerowym przez Uprawnionego. Materiały te muszą zawierać wszelkie dane pozwalające na samodzielne rozporządzanie, korzystanie i dokonywanie dalszych zmian w programie komputerowym.

Nieusunięcie przez Lidera konsorcjum błędów lub braków we wniosku o płatność może skutkować jego odrzuceniem i wstrzymaniem wypłaty dofinansowania lub uznaniem wniosku o płatność wyłącznie w kwocie kosztów właściwie kwalifikowalnych.

Monitorowanie oraz weryfikacja poprawnej realizacji Umowy w zakresie merytorycznym są realizowane przez Centrum we współpracy z Uprawnionym.

Ocena Raportu końcowego przeprowadzona przez Centrum, obejmuje kontrolę zgodności wykonania projektu z warunkami określonymi w umowie z Centrum i ma na celu ustalenie, czy projekt można uznać za:

1.  wykonany;
2.  wykonany, z wezwaniem do zwrotu niewykorzystanego lub wykorzystanego nieprawidłowo dofinansowania wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia otrzymania przez Lidera konsorcjum dofinansowania do dnia zwrotu;
3.  niewykonany w całości lub w części, z równoczesnym wezwaniem do zwrotu całości lub części dofinansowania wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia otrzymania przez Lidera konsorcjum dofinansowania do dnia zwrotu.

Centrum oprócz monitorowania projektu ma możliwość kontroli zarówno Lidera konsorcjum jak i poszczególnych konsorcjantów. Lider konsorcjum oraz konsorcjant zobowiązuje się poddać kontroli oraz audytowi w zakresie realizowanej umowy z Centrum, prowadzonym przez Centrum oraz inne instytucje do tego uprawnione, w każdym momencie realizacji projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Centrum ma możliwość również wstrzymania dofinansowania albo rozwiązać niniejszą umowę we wskazanych w umowie z Centrum przypadkach. Takie sytuacje wiążą się również ze zwrotem dofinansowania.

W umowie konsorcjum określono zasady regulujące prawa majątkowe (zasady te są zgodne z umową z Centrum) - członkowie Konsorcjum zobowiązują się przekazać prawa majątkowe do wyników projektu Uprawnionemu na zasadach określonych w umowie o dofinansowanie projektu. Przez “Uprawnionego” należy rozumieć Skarb Państwa reprezentowany przez jednostkę organizacyjną posiadającą zdolność do zastosowania w praktyce rozwiązania będącego wynikiem realizacji projektu, tj. dla zagadnienia badawczego będącego przedmiotem niniejszej umowy - D. W przypadku gdy do skutecznego nabycia przez Uprawnionego praw majątkowych do wyników projektu konieczne będzie złożenie przez członków konsorcjum dodatkowych oświadczeń woli, każdy z członków Konsorcjum zobowiązuje się do złożenia takiego oświadczenia. Umowa konsorcjum nie powoduje powstania jakiegokolwiek wspólnego majątku członków konsorcjum, mającego charakter współwłasności łącznej, a całość praw majątkowych do wyników projektu zgodnie z założeniami konkursu P.II, przysługiwać będzie Uprawnionemu. Członkowie konsorcjum mogą wyrazić zgodę na korzystanie z przysługujących im praw objętych ochroną prawami własności intelektualnej przez pozostałych członków konsorcjum w zakresie niezbędnym do realizacji umowy lub Projektu. Szczegółowy zakres i sposób korzystania w ww. praw członkowie konsorcjum określą każdorazowo w odrębnym pisemnym porozumieniu, w zależności od potrzeb niezbędnych do realizacji projektu.

Gdyby nie zawarta umowa z Centrum Wnioskodawca nie miałby możliwości prowadzenia opisanych w stanie faktycznym badań.

Otrzymywana kwota dofinansowania jest uzależniona od wielkości kosztów, jakie generuje projekt (od ilości oraz wielkości zadań przypisanych do poszczególnych konsorcjantów, w tym Wnioskodawcy), a które to środki finansuje - poprzez udzielone dofinansowanie - Centrum. Lider konsorcjum wraz z Wnioskodawcą oraz pozostałymi konsorcjantami wspólnie składają wniosek konkursowy na dofinansowanie projektu. We wniosku wskazane są zadania przypisane do poszczególnych konsorcjantów oraz koszty ich realizacji - inaczej koszty jakie generują (tzw. koszty kwalifikowalne). We wniosku ujęte są tzw. koszty bezpośrednie zadań, koszty pośrednie zadań oraz całkowity budżet projektu z podziałem na poszczególnych konsorcjantów. We wniosku ujęty jest także kosztorys realizacji projektu (haromonogram). W konsekwencji wartość dofinansowania zależy od wartości kosztów wykonania zadań określonych we wniosku konkursowym, a zatem kosztów zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w tym projekcie.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń w związku z udziałem w projekcie. Odpowiedzialność ta jest ponoszona przed podmiotem finansującym, czyli Centrum. Jednocześnie każdy konsorcjant odpowiada względem pozostałych konsorcjantów za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy z Centrum. Odpowiedzialność ta jest ograniczona do szkody, którą poniosła druga strona zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z kodeksu cywilnego.

W związku z realizacją projektu Wnioskodawca samodzielnie dokonuje zakupu towarów i usług, które są niezbędne do wykonania przypisanych do niego zadań.

W fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z projektem - w zakresie zadań realizowanych przez Wnioskodawcę - to właśnie Wnioskodawca wskazany jest/będzie jako nabywca.

Gdyby Wnioskodawca nie uzyskał dofinansowania, to prawdopodobnie nie powstałyby w ogóle wyniki projektu, ze względu na ograniczenia finansowe Wnioskodawca nie miałby możliwości prowadzenia takich badań. Natomiast gdyby przed przystąpieniem do badania Wnioskodawca wiedział, że jest potencjalny podmiot zainteresowany wynikami takich badań - wówczas udostępniłby je za wynagrodzeniem.

Otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone na sfinansowanie konkretnych wydatków dotyczących pokrycia kosztów realizacji niniejszego projektu (zadań przypisanych do Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie może przeznaczyć tych środków na inny cel, niezgodny z danym konkursem (i umową). Wnioskodawca otrzymuje środki z Centrum w postaci dofinasowania na wydatki/koszty dotyczące tego konkretnego projektu. Centrum ma możliwość monitorowania wydatkowania środków finansowych otrzymanych z Centrum, tj. czy są ponoszone zgodnie z przeznaczeniem określonym we wniosku i umowie. W przypadku stwierdzenia przez Centrum zaistnienia tzw. wydatków niekwalifikowalnych, Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu środków do Centrum. Dofinansowanie jest/będzie przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Wnioskodawcy w ramach tego projektu zadań i nie może być wykorzystane do innej działalności, czy innych projektów. Wnioskodawca nie ma swobody w dysponowaniu środkami uzyskanymi od Centrum. Jest zobowiązany wykorzystać je zgodnie z tym projektem, wnioskiem konkursowym i umową z Centrum.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca ma wątpliwości, czy realizowane przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartej z Centrum umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum, czynności stanowią odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy otrzymywane od Centrum, na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie, środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy, czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z Komitetem ds. VAT, każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jako członek konsorcjum uczestniczy w projekcie pn. „(…)”. Celem głównym ww. programu jest wzrost wykorzystania - w perspektywie do 2028 r. - rezultatów badań społeczno‑ekonomicznych w kształtowaniu krajowych i regionalnych polityk rozwojowych. Celem prac badawczo-rozwojowych jest opracowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania nieprawdziwych twierdzeń medycznych w zakresie szczepień (medyczny fake news).

Wnioskodawca, zgodnie ze złożonym wnioskiem konkursowym odpowiedzialny jest w projekcie za wykonanie określonych badań podstawowych, tj. Zadanie nr 2 - Identyfikacja oraz charakterystyka podgrup w ramach grup docelowych projektu, Zadanie nr 10 - Opracowanie oraz testowanie narzędzi skłaniających pacjentów/młodzież do odrzucania medycznych fake-news i Zadanie nr 11 - Projektowanie oraz koordynacja działań dotyczących organizacji systemu ochrony zdrowia w zakresie promocji szczepień ochronnych.

Z okoliczności sprawy wynika także, że w umowie konsorcjum określono zasady regulujące prawa majątkowe (zasady te są zgodne z umową z Centrum) - członkowie Konsorcjum zobowiązują się przekazać prawa majątkowe do wyników projektu Uprawnionemu (F reprezentowanemu przez D.) na zasadach określonych w umowie o dofinansowanie projektu. Całość praw majątkowych do wyników projektu zgodnie z założeniami konkursu, przysługiwać będzie Uprawnionemu.

Ze wskazania Wnioskodawcy wynika również, że otrzymane od Centrum środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz zostaną wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację przez Wnioskodawcę ww. zadań w projekcie.

Otrzymywana kwota dofinansowania jest uzależniona od wielkości kosztów, jakie generuje projekt (od ilości oraz wielkości zadań przypisanych do poszczególnych konsorcjantów, w tym Wnioskodawcy. Lider konsorcjum wraz z Wnioskodawcą oraz pozostałymi konsorcjantami wspólnie składają wniosek konkursowy na dofinansowanie projektu. We wniosku ujęte są tzw. koszty bezpośrednie zadań, koszty pośrednie zadań oraz całkowity budżet projektu z podziałem na poszczególnych konsorcjantów. We wniosku ujęty jest także kosztorys realizacji projektu (haromonogram). Wartość dofinansowania zależy od wartości kosztów wykonania zadań określonych we wniosku konkursowym, a zatem kosztów zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w tym projekcie.

Tym samym, skoro dofinansowanie jest udzielane na realizację konkretnego Projektu i konkretnych czynności nie można uznać, że dofinansowanie ma charakter ogólny i będzie finansowało ogólną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Należy zauważyć, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że o bezpośrednim związku dotacji z ceną można mówić wtedy, gdy cena usługi zależy od kwoty dotacji. Taka zależność wystąpiła w analizowanej sprawie.

Jak wskazano w wyroku C-184/00, nie jest konieczne określenie ceny, wystarczy by możliwe było jej ustalenie.

Zatem dzięki otrzymanemu przez Wnioskodawcę dofinansowaniu Uprawniony otrzyma konkretne świadczenia, dzięki którym uzyska ww. konkretne narzędzia do wykorzystania w przewidzianych projektem celach. W analizowanej sprawie przyznane dofinansowanie umożliwia beneficjentowi nabycie konkretnych świadczeń, praw do wartości przemysłowej, intelektualnej lub korzystanie z tych praw.

Gdyby nie otrzymane dofinansowanie za świadczenia wykonane przez Wnioskodawcę w normalnych warunkach rynkowych Odbiorca tych świadczeń musiałby zapłacić cenę przynajmniej rekompensującą wydatki na poziomie kosztów wykonania tych świadczeń (usług oraz przeniesionych praw własności przemysłowej, praw własności intelektualnej).

W tej sytuacji otrzymane dofinansowanie jest związane z wartością danego świadczenia w sposób zindywidualizowany i policzalny, a zatem również jego ceną, gdyż możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją a wykonanymi konkretnymi świadczeniami.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki na realizację zadań przypisanych Wnioskodawcy w ramach konsorcjum, służą wykonaniu konkretnych świadczeń na rzecz konkretnego Beneficjenta (Uprawnionego).

Tym samym, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie do projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług w ramach realizacji zadań przypisanych w projekcie.

Zatem realizację powierzonych zadań w ww. projekcie i w efekcie przekazanie praw majątkowych przez Wnioskodawcę na rzecz Uprawnionego należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, ponieważ w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez członka konsorcjum (Wnioskodawcę) w ramach projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem. Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz F. reprezentowanego przez D. całości praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac i wykonanych świadczeń w związku z realizacją projektu nastąpi odpłatnie, gdyż – jak już wskazano – nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę.

W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu finansowanego przez Centrum.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z projektem - w zakresie zadań realizowanych przez Wnioskodawcę - to właśnie Wnioskodawca wskazany jest/będzie jako nabywca.

Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 i 2, otrzymane dofinansowanie stanowi pokrycie ceny usług świadczonych w ramach Projektu i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tych usług. Stanowi wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji zadań przydzielonych w Projekcie i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca wykorzysta nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (czyli wykorzysta ww. zakupy do czynności opodatkowanych VAT), wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z realizacją Projektu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wskazać należy, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki Sądów nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko tym orzeczeniom opisu spraw. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały one wydane.

Tym samym, tut. Organ potraktował przytoczone przez Wnioskodawcę orzecznictwo jako argumenty wspierające Jego stanowisko, nie mogły one jednak wpłynąć bezpośrednio na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły w odniesieniu do indywidualnych i właściwych temu orzecznictwu opisu spraw.

Jednocześnie należy wskazać, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja została wydana w indywidualnej sprawie i jest wiążąca wyłącznie dla tej sprawy. Powołana interpretacja z uwagi na fakt, że została wydana w indywidualnej sprawie oraz odmiennym stanie faktycznym nie mogła stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.