Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-97/16-4/MS2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-09
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych przy poborze zaliczek na ten podatek od wynagrodzeń wypłaconych na podstawie umów cywilnoprawnych opisanych we wniosku jest uprawniony na podstawie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: dzieło autorskie ; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; projekt; twórcy; umowa; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.), uzupełniony wnioskiem z dnia 5 maja 2016 r. (data nadania 5 maja 2016 r, data wpływu 6 maja 2016 r.) na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-97/16-2/MS2 (data nadania 18 kwietnia 2016 r., data doręczenia 29 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 15 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-97/16-2/MS2 (data nadania 18 kwietnia 2016 r., data doręczenia 29 kwietnia 2016 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Wnioskiem z dnia 5 maja (data nadania 5 maja 2016 r., data wpływu 6 maja 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji filmowej oraz produkcji telewizyjnej. Wnioskodawca zajmuje się produkcją audycji telewizyjnych i studyjnych, koncertów, reportaży jak również filmów dokumentalnych. Produkcje realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter edukacyjny, literacki, rozrywkowy, publicystyczny czy też reporterski. Wnioskodawca w związku ze zlecanymi mu np. przez telewizje produkcjami audycji telewizyjnych zamierza zawierać z osobami fizycznymi - twórcami (zwanymi dalej: „Twórcami”) umowy cywilnoprawne. Twórcy nie są związani z Wnioskodawcą stosunkiem pracy, a w zakresie wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy umów cywilnoprawnych nie prowadzą działalności gospodarczej.

W ramach umów cywilnoprawnych Twórcy będą zobowiązani wytworzyć dzieła, które cechować się mają niepowtarzalnym charakterem i zawierać indywidualny wkład twórczy. Poszczególne dzieła wytworzone przez Twórców składać się będą na audycję telewizyjną lub film, czyli utwory audiowizualne w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „ustawa o prawie autorskim”).

Umowy o dzieło, jakie zamierza zawierać z Twórcami Wnioskodawca, będą zawierać m.in. następujące postanowienia:

1.  Twórca zobowiązany będzie do wykonania umówionego, konkretnie określonego dzieła o indywidualnym i twórczym charakterze.
2.  Twórca zobowiązany będzie do osobistego wykonania dzieła.
3.  Umowa będzie przewidywać konkretny termin oddania dzieła przez Twórcę.
4.  Wnioskodawca będzie uprawniony do odstąpienia od umowy bez wyznaczenia dodatkowego terminu jeżeli Twórca będzie opóźniać się z rozpoczęciem lub wykończeniem dzieła, w sposób czyniącym niemożliwym jego wykonanie w umówionym czasie.
5.  W umowie zostanie wskazane, że jej przedmiotem będzie dzieło korzystające z ochrony na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
6.  Twórca przeniesie na Wnioskodawcę na podstawie umowy autorskie prawa majątkowe do wykonanego dzieła.
7.  Na podstawie przepisu art. 70 ustawy o prawach autorskich Wnioskodawca nabędzie od Twórcy na podstawie umowy wyłączne prawa majątkowe do eksploatacji utworu w ramach utworu audiowizualnego jako całości.
8.  Twórca wyrazi zgodę na wykorzystanie lub włączenie wytworzonego przez niego dzieła do utworu audiowizualnego;
9.  Twórca udzieli zezwolenia na korzystanie z wytworzonego na podstawie zawartej umowy utworu w ramach utworu audiowizualnego na określonych w umowie polach eksploatacji.
10.  Nazwisko Twórcy będzie podane do publicznej wiadomości w związku z rozpowszechnianiem utworu audiowizualnego.

Wnioskodawca zamierza zawierać umowy m. in. z następującymi Twórcami:

1.  kierownikami produkcji, którym w ramach umowy powierzone zostanie wykonanie dzieła w postaci audycji telewizyjnej lub filmu zgodnie z zatwierdzonym scenariuszem i w ramach środków określonych w kosztorysie. Kierownik produkcji zobowiązany jest współtworzyć scenariusz, scenopis lub konspekt audycji lub filmu oraz opracować koncepcję ich produkcji wg ustaleń scenariuszowych, w tym dokonać wyboru miejsc zdjęciowych, ekip realizacyjnych, sprzętu oraz elementów scenograficznych i w celu wykonania dzieła współpracować z innymi Twórcami;
2.  realizatorami audycji lub reżyserami, którym w ramach umowy powierzone zostanie wykonanie dzieła w postaci tworzenie lub współtworzenie scenariusza, scenopisu, konspektu audycji, formatu, w tym zawartości merytorycznej jak i koncepcji formy wizualnej, zarówno na etapie planowania poszczególnych audycji jak i całego cyklu audycji lub filmu jak również koncepcji artystycznej i merytorycznej oraz nadzór nad realizacja poszczególnych etapów lub składników audycji lub filmu jak np. materiały filmowe, felietony, wywiady, zdjęcia filmowe, montaż, przedstawienie do kolaudacji oraz odbiór ostatecznej wersji utworu audiowizualnego;
3.  realizatorami zdjęć, którym zostanie powierzone wykonanie dzieła w postaci sfilmowanie audycji lub scen i sytuacji zgodnie ze scenariuszem audycji lub filmu, w tym stworzenie koncepcji zdjęć i poszczególnych ujęć, wybór metod/sposobów filmowania, wybór właściwych miejsc realizacyjnych, wybór odpowiedniego do założonego efektu sprzętu;
4.  realizatorami dźwięku którym zostanie powierzone zarejestrowanie warstwy dźwiękowej audycji, scen lub sytuacji na potrzeby produkcji filmu, w tym wybór metod/sposobów nagrywania,zastosowanych efektów, korekcji barw, dobór odpowiedniego do oczekiwanego efektu sprzętu, odpowiednie uzupełnienie warstwy dźwiękowej o niezbędne efekty akustyczne, muzykę, mastering ścieżki dźwiękowej odpowiednio do scenariusza i koncepcji audycji lub filmu;
5.  realizatorami światła, którym powierzone zostaje dzieło w postaci oświetlenia planu zdjęciowego (w terenie lub studio), w tym stworzenie we współpracy z realizatorem zdjęć, kierownikiem produkcji lub realizatorem (reżyserem) koncepcji oświetlenia odpowiedniej do scenariusza i założeń artystycznych i merytorycznych audycji lub filmu, wybór odpowiednich do tego metod oraz sprzętu,
6.  montażystami, którym powierza się wykonanie dzieła w postaci zmontowania audycji lub filmu. Montażysta we współpracy z kierownikiem produkcji lub reżyserem dokonuje spośród zrealizowanego materiałów audiowizualnych wyboru ujęć oraz ich długości, dźwięków, grafik komputerowych itp. składników dzieła audiowizualnego i dokonuje ich montażu w całość w efekcie czego powstaje gotowa audycja lub film;
7.  grafikami, którym powierza się wykonanie dzieła w postaci zaprojektowania i wykonania grafiki do audycji lub filmu np. czołówki lub napisów, zgodnie z założeniami scenariuszowymi,
8.  redaktorami audycji, którzy w ramach umowy wykonają dzieło w postaci scenariusza, scenopisu lub konspektu audycji lub będą je współtworzyć z realizatorem lub reżyserem w tym określą zawartości merytoryczną audycji,
9.  stylistami, charakteryzatorami, scenografami, którym zostanie powierzone kreacja i wykonanie spójnej koncepcji wizualnej audycji telewizyjnej lub filmu;
10.  prowadzącymi audycję, którym powierzone zostaje przeprowadzenie audycji, przeprowadzenie wywiadu, współtworzenie scenariusza, scenopisu, konspektu audycji, formatu i w celu wykonania dzieła współpracowanie z innymi Twórcami;
11.  redaktorami, którym powierzone zostanie przygotowanie felietonów, wywiadów i innych działań redakcyjnych np. konkursów, tekstów recenzenckich.

Dzieła wykonywane przez poszczególnych Twórców jw. będą miały twórczy i indywidualny charakter, a w połączeniu z innymi wkładami autorskimi będą współtworzyć utwór audiowizualny w postaci audycji lub filmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych przy poborze zaliczek na ten podatek od wynagrodzeń wypłaconych na podstawie umów cywilnoprawnych opisanych we wniosku jest uprawniony na podstawie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy przy poborze zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) od planowanych przez Wnioskodawcę opisanych w stanie faktycznym umów, Wnioskodawca obowiązany będzie zastosować 50% zryczałtowane koszty uzyskania przychodu obliczone od przychodu stanowiącego ustalone w umowie wynagrodzenie należne Twórcy.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o P!T osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z kolei z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9a ustawy o PIT w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z powyższych przepisów wynika, że o zastosowaniu zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu decyduje fakt uzyskania przez podatnika przychodu z tytułu wykonania czynności będących przedmiotem praw autorskich lub praw pokrewnych.

Należy wskazać, że ustawa o PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np.: „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich”, lub pojęć z nimi związanych jak „utwór” zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy są spełnione dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W konsekwencji, skorzystanie z kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% jest możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego bądź pokrewnego oraz gdy twórca bądź artysta wykonawca dokona rozporządzenia ww. prawami, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich, (tak np. w interpretacji indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2014 r o sygn. akt ILPB2/415-285/14-4/TR).

Zdaniem Wnioskodawcy planowane umowy z Twórcami mają charakter umów o dzieło, których efektem będzie wytworzenie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Strony planowanych umów jako twórcy będą przenosić prawa majątkowego autorskie do wytworzonych dzieł na Wnioskodawcę. Wobec tego Wnioskodawca przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek PIT powinien uwzględnić na podstawie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu (przy uwzględnieniu limitu, o którym mowa w przepisie art. 22 ust. 9a ustawy o PIT.)

W opinii Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym wysokość zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu powinna zostać przez Wnioskodawcę obliczoną od wartości przychodu, a w przypadku potrącenia przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe od przychodu pomniejszonego o wartość potrąconych składek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

Do kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, nie zaś forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenie). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Zatem, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast stosownie do ust. 11 art. 41 ww. ustawy, płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Odnosząc się do kwestii zastosowania przez Wnioskodawcę 50% kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co do zasady – kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło czy umowy zlecenia przysługują, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania z tytułu przychodów – w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów w przypadku uzyskiwania przez twórców i autorów przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów cywilnoprawnych. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu, jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1278).

Z przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1.  z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
2.  z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
3.  z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Należy przy tym podkreślić, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto, w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji filmowej oraz produkcji telewizyjnej. Wnioskodawca w związku ze zlecanymi mu np. przez telewizje produkcjami audycji telewizyjnych zamierza zawierać z osobami fizycznymi - twórcami (zwanymi dalej: „Twórcami”) umowy cywilnoprawne. Twórcy nie są związani z Wnioskodawcą stosunkiem pracy, a w zakresie wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy umów cywilnoprawnych nie prowadzą działalności gospodarczej. W ramach umów cywilnoprawnych Twórcy będą zobowiązani wytworzyć dzieła, które cechować się mają niepowtarzalnym charakterem i zawierać indywidualny wkład twórczy. Poszczególne dzieła wytworzone przez Twórców składać się będą na audycję telewizyjną lub film, czyli utwory audiowizualne w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: ’’ustawa o prawie autorskim”). Dzieła wykonywane przez poszczególnych Twórców będą miały twórczy i indywidualny charakter, a w połączeniu z innymi wkładami autorskimi będą współtworzyć utwór audiowizualny w postaci audycji lub filmu.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że do przychodów osiągniętych z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu tylko wówczas, gdy praca ta jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter, spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oraz „podatnik” jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony.

Skoro w ramach umów cywilnoprawnych Twórcy będą zobowiązani wytworzyć dzieła, które cechować się mają niepowtarzalnym charakterem i zawierać indywidualny wkład twórczy, a w połączeniu z innymi wkładami autorskimi będą współtworzyć utwór audiowizualny w postaci audycji lub filmu, to w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych przy poborze zaliczek na ten podatek z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych opisanych we wniosku, które przewidują przeniesienie autorskich praw majątkowych, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym - jak wynika z art. 22 ust. 9a tej ustawy – koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.

Powyższe koszty oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Stosownie do tej definicji, ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.