Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.434.2018.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-05
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zarząd nieruchomością; obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 sierpnia 2018 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 sierpnia 2018 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, PKD 68.32.Z. Przedmiotem działalności Spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, prowadzenie targowiska miejskiego oraz działalność sportowa i rekreacyjna. Na mocy umowy o zarządzanie nieruchomościami komunalnymi, umowy o administrowanie terenami i zabudowaniami komunalnymi, Gmina powierzyła powołanej w tym celu Spółce zadania dotyczące administrowania szczegółowo opisanymi w umowach nieruchomościami. W umowach Spółka zobowiązała się m.in. do podejmowania czynności zmierzających do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym. W celu realizacji zadań wynikających z umowy, Spółka zobowiązała się zawierać umowy z dostawcami w imieniu własnym, a kosztami tych umów obciążać Gminę (refaktura). Koszty remontów dotyczą głównie drobnych prac konserwacyjnych i awarii wykonywanych w lokalach komunalnych oraz na częściach wspólnych budynków komunalnych. Spółka zleca wykonywanie usług polegających głównie na prowadzeniu konserwacji i napraw bieżących celem utrzymania w pełnej sprawności technicznej budynków mieszkalnych i niemieszkalnych wraz z infrastrukturą. Za ww. usługi zleceniobiorca wystawia fakturę VAT. W zależności od świadczonej usługi zleceniobiorca do należnego mu wynagrodzenia dolicza należny podatek VAT odpowiednio w stawce 8% lub 23%. Zleceniodawca (Spółka) następnie na podstawie umowy o zarządzanie lub administrowanie obciąża Gminę (refaktura) stosując stawki wykazane w fakturze zleceniobiorcy, odpowiednio 8% lub 23%.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że jej kontrahenci są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9 ustawy.

Spółka nabywa od kontrahentów usługi, refakturowane następnie na Gminę, które wg PKWiU 2008 są klasyfikowane wg następujących symboli siedmiocyfrowych:

*   41.00.40.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących),
*   43.21.10.2 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych,
*   43.31.10.0 – Roboty tynkarskie,
*   43.34.10.0 – Roboty malarskie,
*   43.29.19.0 – Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   43.22.11.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających,
*   43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,
*   43.22.20.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji gazowych,
*   43.91.19.0 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zapisami umowy na zarządzanie, umowy o administrowanie Spółka zlecając roboty budowlane we własnym imieniu w lokalach oraz na terenach własnych Gminy, posiada status wykonawcy, a jej kontrahenci status podwykonawców i czy w związku z tym powinna stosować mechanizm odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług przez zleceniobiorcę na rzecz zleceniodawcy (Spółki), która z kolei swoje usługi świadczy na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych, niemieszkalnych na podstawie umowy o zarządzanie lub umowy o administrowanie nieruchomościami, nie oznacza, że zleceniobiorca staje się podwykonawcą w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Tym samym będzie na zleceniobiorcy spoczywał obowiązek rozliczenia podatku należnego za świadczone usługi.

Art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: (1) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT oraz (2) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Na powyższe stanowisko w pierwszej kolejności ma wpływ treść art. 185 ust. 2 zd. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147), zgodnie z którym zarządca nieruchomości działa na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami zawartej z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Wynika z powyższego, że podstawę prawną działania zarządcy stanowi przede wszystkim umowa o zarządzanie nieruchomościami zawarta pomiędzy zarządcą a właścicielem lub właścicielami nieruchomości, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości. Działanie zarządcy na podstawie takiej umowy wywołuje skutki takie jak działanie przedstawiciela, gdyż skutki te powstają bezpośrednio dla kontrahenta zarządcy. Uregulowania dotyczące przedstawicielstwa zostały zamieszczone w art. 95 i nast. Kodeksu cywilnego (k.c.), i tak zgodnie z § 1 art. 95 k.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. § 2 art. 95 k.c. stanowi natomiast, że czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Według teorii reprezentacji, która tłumaczy mechanizm przepisywania reprezentowania skutków prawnych działania przedstawiciela, przedstawiciel składa własne oświadczenie woli, ale w imieniu i ze skutkiem dla reprezentowanego. Skuteczność działania przedstawiciela uzależniona jest od spełnienia kilku przesłanek:

1.  podstawową przesłanką skuteczności działania przedstawiciela jest dopuszczalność dokonania określonej czynności w imieniu reprezentowanego. Z art. 95 § 1 k.c. można wywieść ogólną regułę dopuszczalności dokonania czynności prawnej przez przedstawiciela. Od reguły tej istnieją jednak dwie grupy wyjątków. Pierwszą wyznaczają przepisy ustawy, druga natomiast wynika z właściwości danej czynności prawnej;
2.  przez zdolność do reprezentowania należy rozumieć określone ustawowo cechy pełnomocnika umożliwiające mu występowanie w imieniu mocodawcy. Obowiązujące przepisy określają te cechy bądź w sposób pozytywny, bądź też w negatywny. W przypadku pełnomocnika ogólną cechę warunkującą jego zdolność do reprezentowania określono w art. 100 k.c. Zgodnie z powołanym przepisem pełnomocnik powinien mieć co najmniej ograniczoną zdolność do czynności prawnych. Zatem osoba pozbawiona zdolności do czynności prawnych nie może występować w roli pełnomocnika. Nie przeszkadza to jednak udzieleniu pełnomocnictwa osobie niemającej zdolności do czynności prawnych – osoba taka będzie mogła skorzystać z umocowania dopiero po uzyskaniu co najmniej ograniczonej zdolności do czynności prawnych;
3.  konieczną przesłanką skuteczności działania przedstawiciela jest wskazanie (ujawnienie), że działa ona w imieniu reprezentowanego. Nie wystarczy zatem sama świadomość tej okoliczności po stronie przedstawiciela. Powinna być ona odpowiednio uzewnętrzniona. Osoba, której reprezentant składa oświadczenie woli musi mieć bowiem możliwość dostrzeżenia, że oświadczenie to jest składane w imieniu reprezentowanego, a nie w imieniu własnym reprezentanta;
4.  umocowanie przedstawiciela może wynikać z ustawy lub oświadczenia woli reprezentowanego również zawartego w umowie;
5.  wymóg działania w granicach umocowania ściśle wiąże się z wymogiem istnienia umocowania. Można przyjąć, że w każdym przypadku działanie poza granicami umocowania jest równoznaczne z działaniem bez umocowania. Granice umocowania oznaczają zakres czynności, których dokonanie mieści się w ramach kompetencji przedstawiciela.

Niezależnie od powyższego uzasadniając swoje powyższe stanowisko Spółka wskazuje, że umowa o zarządzanie nieruchomością to umowa wiążąca zarządcę nieruchomości oraz właściciela nieruchomości lub inną osobę albo jednostkę organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości i która chce skorzystać z usługi zarządzania nieruchomością. Ustawa o gospodarce nieruchomościami, nazywając umowę dotyczącą zdefiniowanych w tej ustawie celów i służących ich osiągnięciu czynności zarządzania nieruchomością umową o zarządzanie nieruchomości nie wprowadziła jednocześnie wyraźnych regulacji, które sprawiłyby, że umowa o zarządzanie nieruchomością przestaje mieć charakter umowy zlecenia w rozumieniu przepisów k.c. Jest to umowa cywilnoprawna, do której stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia oraz przepisy dotyczące umów w ogóle. Bowiem do umów o świadczenie usług (w tym także z zakresu zarządzania nieruchomościami), które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu (art. 750 k.c.). Przez umowę zlecenia przyjmujący zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 § 1 k.c.). W braku odmiennych postanowień umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie (art. 734 § 2 k.c.). Zlecenie może odejmować prawo do wykonywania takich czynności, które mieszczą się w granicach uprawnień posiadanych przez osoby udzielające zlecenia. Zlecenie występuje – w zależności od tego, czy przyjmujący zlecenie działa w imieniu dającego zlecenie, czy w imieniu własnym – w dwóch postaciach: (1) zastępstwa bezpośredniego oraz (2) zastępstwa pośredniego. Jako zastępca bezpośredni pełnomocnik dającego zlecenie przyjmujący je działa w jego imieniu. Skutek tego działania w postaci nabycia praw lub obowiązków powstaje bezpośrednio po stronie dającego zlecenie. Przyjmujący zlecenie natomiast działa jako zastępca pośredni, gdy dokonuje zleconej czynności w imieniu własnym, ale na rachunek dającego zlecenie. Ma wówczas obowiązek przenieść uzyskane prawa na dającego zlecenie, a ten ma go zwolnić z zaciągniętych zobowiązań. Ustawa przyznaje pierwszeństwo pierwszej z tych postaci zlecenia. Zgodnie z art. 734 § 2 k.c., w braku odmiennej umowy, zlecenie obejmuje umocowanie do działania w cudzym imieniu (pełnomocnictwo). Nie jest zatem potrzebne dokonanie odrębnej czynności prawnej, której treścią byłoby udzielenie przyjmującemu zlecenie (dodatkowego) umocowania.

W świetle powyższego Spółka jest zdania, że obowiązek rozliczenia należnego podatku VAT spoczywa na zleceniobiorcy i tym samym Spółka dokonuje refaktury na właściciela nieruchomości. Na Spółce również spoczywa obowiązek rozliczenia należnego podatku VAT.

Zdaniem Spółki, zleceniobiorca nie będzie występował w charakterze podwykonawcy, gdyż w opisanej sytuacji nie będzie on wykonywał przedmiotowych usług na rzecz głównego wykonawcy. Bowiem jak wynika z opisu sprawy zleceniobiorcy będący podmiotami świadczącymi swoje usługi na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych, współwłaścicieli budynków mieszkalnych oraz wspólnot mieszkaniowych na podstawie umów o zarządzanie i/lub administrowanie nie będą nabywali ww. usług jako wykonawca główny (generalny), ani jako wykonawca ww. usługi. Podmioty te świadczą usługi zarządzania i/lub administrowania na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych oraz wspólnot mieszkaniowych, zatem nie są podmiotami wykonującymi usługi budowlane i zlecającymi ich wykonywanie podwykonawcom.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia, gdyż nie będą spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji usługi budowlane podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zatem nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, zleceniodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Dodatkowo Spółka stoi na stanowisku, że wobec braku definicji pojęcia podwykonawca jest kilka sytuacji, gdy będzie rozważana kwestia czy dany podmiot jest podwykonawcą. Sytuacje te kształtują się następująco: (1) usługodawca wykonuje usługę wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, a jego kontrahent refakturuje usługę na kolejny podmiot; (2) usługodawca wykonuje usługę wymienioną w załączniku nr 14, a jego kontrahent wykorzystuje te usługi przy świadczeniu innej usługi, która jest wymieniona w tym załączniku; (3) usługodawca wykonuje usługę wymienioną w załączniku nr 14, lecz kontrahent wykorzystuje tę usługę do świadczenia usługi niewymienionej w tym załączniku; (4) usługa wymieniona w załączniku nr 14 jest wykonywana na rzecz kontrahenta, który buduje budynek lub budowlę, która będzie przedmiotem dostawy.

W ocenie Spółki, przedstawione zdarzenie (stan faktyczny) jest tożsame z sytuacją opisaną w pkt (3) powyżej. Zleceniobiorca wykonuje usługi wymienione w załączniku nr 14, natomiast Zleceniodawca (Spółka) wykorzystuje te usługi do świadczenia usług zarządzania i/lub administrowania, która to usługa nie jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Zleceniobiorca po zakończeniu danej usługi wystawia fakturę VAT, w której jako nabywca jest wskazany podmiot zarządzający. Płatność wynagrodzenia przysługującego zleceniobiorcy następuje z rachunku bankowego podmiotu zarządzającego, czyli zleceniodawcy (Spółki). Następnie zleceniodawca (Spółka) wystawia fakturę VAT (refaktura) na Gminę (właściciela nieruchomości). Zleceniodawca (Spółka) nie zawiera odrębnej umowy o świadczenie usług budowlanych, a świadczenie usługi następuje na podstawie umowy o zarządzanie i/lub administrowanie.

Stanowisko w tej sprawie zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 20 kwietnia 2017 r. 2461-IBPP1.4512.41.2017.3.MR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanych przez Wnioskodawcę klasyfikacjach.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiednich grupowań PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania danej usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” – wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Podwykonawca to zatem dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem, podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Po to, aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

Podsumowując, aby stwierdzić, że w realizacji danej inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, prowadzenie targowiska miejskiego oraz działalność sportowa i rekreacyjna. Na mocy umowy o zarządzanie nieruchomościami komunalnymi, umowy o administrowanie terenami i zabudowaniami komunalnymi, Gmina powierzyła powołanej w tym celu Spółce zadania dotyczące administrowania szczegółowo opisanymi w umowach nieruchomościami. W umowach Spółka zobowiązała się m.in. do podejmowania czynności zmierzających do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym. W celu realizacji zadań wynikających z umowy, Spółka zobowiązała się zawierać umowy z dostawcami w imieniu własnym, a kosztami tych umów obciążać Gminę (refaktura). Koszty remontów dotyczą głównie drobnych prac konserwacyjnych i awarii wykonywanych w lokalach komunalnych oraz na częściach wspólnych budynków komunalnych. Spółka zleca wykonywanie usług polegających głównie na prowadzeniu konserwacji i napraw bieżących celem utrzymania w pełnej sprawności technicznej budynków mieszkalnych i niemieszkalnych wraz z infrastrukturą. Za ww. usługi zleceniobiorca wystawia fakturę VAT. W zależności od świadczonej usługi zleceniobiorca do należnego mu wynagrodzenia dolicza należny podatek VAT odpowiednio w stawce 8% lub 23%. Zleceniodawca (Spółka) następnie na podstawie umowy o zarządzanie lub administrowanie obciąża Gminę (refaktura) stosując stawki wykazane w fakturze zleceniobiorcy, odpowiednio 8% lub 23%.

Kontrahenci Spółki (zleceniobiorcy) są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9 ustawy. Spółka nabywa od kontrahentów usługi, refakturowane następnie na Gminę, które wg PKWiU 2008 są klasyfikowane wg następujących symboli siedmiocyfrowych: 41.00.40.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących); 43.21.10.2 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych; 43.31.10.0 – Roboty tynkarskie; 43.34.10.0 – Roboty malarskie; 43.29.19.0 – Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane; 43.22.11.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających; 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; 43.22.20.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji gazowych; 43.91.19.0 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny.

Art. 8 ust. 2a ustawy ma szczególny charakter bowiem tworzy tzw. fikcję prawną, która uznaje refakturowane czynności za rzeczywiście wykonane przez refakturującego pomimo, że nie zostały one przez ten podmiot wykonane, a jedynie przeniesione na refakturze na rzecz beneficjenta.

Spółka w stanowisku własnym wskazała, że świadczenie usług przez kontrahentów (zleceniobiorców) na jej rzecz, które z kolei ona świadczy na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych, niemieszkalnych (Gminy) na podstawie umowy o zarządzanie lub umowy o administrowanie nieruchomościami, nie oznacza, że kontrahenci (zleceniobiorcy) stają się podwykonawcami w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy. Zdaniem Spółki, jej kontrahenci nie występują w charakterze podwykonawcy, gdyż nie wykonują przedmiotowych usług na rzecz głównego wykonawcy (Spółki), ponieważ Spółka wykorzystuje te usługi do świadczenia usług zarządzania i/lub administrowania, która to usługa nie jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy. Spółka nie zawiera odrębnej umowy o świadczenie usług budowlanych, a świadczenie usług następuje na podstawie umowy o zarządzanie i/lub administrowanie. Spółka argumentując swoje stanowisko powołuje się na przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz Kodeksu cywilnego.

Należy wyjaśnić, że kwestii uznania danego podmiotu za wykonawcę generalnego bądź podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy nie należy wywodzić na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego bądź ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jak już wskazano dla prawidłowego rozumienia pojęcia „podwykonawca” wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. O statusie inwestora, wykonawcy generalnego czy też podwykonawcy świadczą okoliczności faktyczne jakie mają miejsce w danym przypadku oraz charakter wykonywanych świadczeń.

W przedmiotowej sprawie Spółka nabywa od swoich kontrahentów usługi z załącznika nr 14 do ustawy, które następnie refakturuje na rzecz Gminy. Należy wskazać, że Spółka nabywając od kontrahentów usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, które następnie refakturuje na Gminę, w konsekwencji świadczy na jej rzecz (na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy) te same usługi, tj. usługi określone w załączniku nr 14 do ustawy. W związku z tym – wbrew twierdzeniu Spółki – w tych transakcjach kontrahenci występują jako podwykonawcy przedmiotowych usług, w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy, Spółka jako główny wykonawca, a Gmina jako inwestor. Brak zawarcia odrębnej umowy o świadczeniu usług budowlanych pomiędzy Spółką a Gminą nie ma wpływu na status Spółki jako generalnego wykonawcy.

Zatem należy stwierdzić, że – zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy – Spółka nabywając usługi z załącznika nr 14 do ustawy od kontrahentów, które następnie refakturuje (odsprzedaje) na rzecz Gminy, sama świadczy przedmiotowe usługi na rzecz Gminy. W konsekwencji transakcje dokonane przez kontrahentów świadczących przedmiotowe usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy na rzecz Spółki powinny być rozliczone z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, a Spółka jest podatnikiem zobowiązanym do ich rozliczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że niezależnie od zapisów umowy na zarządzanie, umowy o administrowanie Spółka zlecając roboty budowlane we własnym imieniu w lokalach oraz na terenach własnych Gminy, które następnie refakturuje na rzecz Gminy, posiada status wykonawcy, a jej kontrahenci status podwykonawców i w związku z tym Spółka powinna stosować mechanizm odwrotnego obciążenia dla nabywanych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.