Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.400.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-25
Teza: 1. Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez Pryncypała w zakresie opisanym we wniosku powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem? 2. Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez Podwykonawcę w zakresie opisanym we wniosku powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem?
Słowa kluczowe: budynek; przychód; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 września 2020 r. (data wpływu do Organu 22 września 2020 r.), uzupełnionym 5 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez:

*   Pryncypała, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   Podwykonawcę, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez:

*   Pryncypała, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem,
*   Podwykonawcę, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.400.2020.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 5 listopada 2020 r.

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

I. Informacje wstępne

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”), prowadzącej działalność w zakresie \`(...)\`

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Działalność Spółki koncentruje się głównie na \`(...)\`

Strategia Spółki polega m.in. na pełnieniu kluczowego podmiotu produkcyjnego wyrobów \`(...)\` w Grupie i dostarczaniu najwyższej jakości produktów na zlecenie podmiotu z Grupy odpowiedzialnego za zarządzanie lokalnym łańcuchem dostaw, tj. X (dalej: „Pryncypał”). W tym zakresie Spółka działa jako przetwórca (na zlecenie) i nie jest właścicielem produktów ani surowców, z których produkowane są towary, a wytworzone produkty pozostają własnością zlecającego (tj. Pryncypała) po ich wyprodukowaniu.

W ramach współpracy z Pryncypałem, Wnioskodawca świadczy również na rzecz tego podmiotu lokalne usługi łańcucha dostaw (ang. local supply chain services; dalej: „usługi ŁD”), które obejmują logistykę (w tym usługę magazynowania towarów i surowców Pryncypała i ich pakowanie oraz transport), oraz tzw. usługę w zakresie zachowania zgodności z przepisami (w tym usługę składów podatkowych i rozliczeń w zakresie obowiązków celnych/akcyzowych). W tym zakresie Spółka zawarła z Pryncypałem dwie umowy - odrębnie na świadczenie usługi logistycznej oraz na świadczenie usług w zakresie zachowania zgodności z przepisami. Przy czym obie usługi traktowane są i rozliczane w ramach jednego kompleksowego świadczenia przez Spółkę usług ŁD.

W tym zakresie wynagrodzenie za usługi ŁD jest dokumentowane każdorazowo dwiema fakturami: za część główną - magazynowanie oraz za część dodatkową - transport.

W celu realizacji usług ŁD, Spółka:

*   do przechowywania towarów i surowców będących własnością Pryncypała wykorzystuje trzy budynki magazynowe (dalej: „Budynki”) będące własnością Wnioskodawcy, jak również wykorzystuje w tym celu budynki magazynowe nienależące do Spółki a wynajmowane od zewnętrznych podmiotów (głównie na prowadzenie składów podatkowych);
*   kompleksowo współpracuje z niezależnym podmiotem Y (dalej: „Podwykonawca”).

Z uwagi na brak istotnych zmian w sposobie wykorzystywania wskazanych Budynków, stan faktyczny (winno być: stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku dotyczy roku 2019, roku bieżącego oraz okresów przyszłych.

Przedmiotowy wniosek nie dotyczy działalności Spółki w zakresie korzystania z powierzchni wynajętych przez Wnioskodawcę, których Spółka nie jest właścicielem.

Państwem siedziby Pryncypała jest Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej a Podwykonawcy Rzeczypospolita Polska.

II. Świadczenie usług na rzecz Pryncypała

Pryncypał zleca Spółce usługi produkcji wyrobów \`(...)\` z powierzonych materiałów. W związku z produkcją, materiały oraz gotowe wyroby \`(...)\`, stanowiące własność Pryncypała, są przechowywane przez Spółkę - w ramach nabywanej przez Pryncypała usługi logistycznej (będącej elementem usług ŁD).

Zgodnie z zawartą w tym zakresie umową, usługa logistyczna obejmuje: „magazynowanie Tytoniu. Materiałów i/lub Papierosów (w zależność od przypadku), gospodarkę magazynową w Magazynie oraz pozostałe powiązane usługi świadczone w Magazynie, szczegółowo opisane w załącznikach, które strony mogą zmieniać, modyfikować lub aktualizować razem z umową”.

W tym zakresie Spółka zapewnia w szczególności:

*   przyjmowanie tytoniu i materiałów/papierosów do magazynu;
*   rozmieszczanie tytoniu i materiałów/papierosów w magazynie;
*   przechowywanie tytoniu i materiałów/papierosów zgodnie z procedurami;
*   wysyłkę tytoniu i materiałów/papierosów;
*   segregację tytoniu i materiałów/papierosów;
*   wydzielanie specjalnych stref magazynowych;
*   utrzymywanie w czystości pomieszczeń i wyposażeń składowych;
*   zarządzanie rotacją zapasów;
*   zarządzanie zapasami;
*   składowanie i transportowanie (załadunek, rozładunek) tytoniu i materiałów/papierosów;
*   składowanie palet;
*   wszelkie niezbędne ubezpieczenia;
*   zapewnianie warunków i procedur środowiskowych.

Produkcja wyrobów tytoniowych na rzecz i zlecenie Pryncypała oraz składowanie tytoniu, materiałów i papierosów Pryncypała prowadzona jest przez Wnioskodawcę na terenie kompleksu produkcyjno-logistycznego i będącego wyłączną własnością Spółki.

Spółka do świadczenia usług logistycznych angażuje m.in. posiadane przez siebie Budynki o łącznej powierzchni ok. 61 tys. msup>2. Powierzchnia niektórych Budynków nie jest w całości wykorzystywana na potrzeby świadczenia usług logistycznych na rzecz Pryncypała.

Budynki stanowią środki trwałe Spółki położone na terytorium Polski. Wnioskodawca amortyzuje Budynki metodą liniową poprzez dokonywanie miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. Wartość początkowa każdego z budynków magazynowych ujawniona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Spółki przekracza 10 000 000 zł.

Jednocześnie, wszelkie koszty ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczoną usługą logistyczną, w tym koszty związane z Budynkami i wykorzystywaną powierzchnią (w zakresie w jakim wykorzystywana jest ona na potrzeby współpracy z Pryncypałem) uwzględniane są w wynagrodzeniu Spółki z tytułu świadczonych usług logistycznych.

Cena świadczonej usługi logistycznej obejmuje rzeczywiste koszty ponoszone przez Spółkę oraz ustalony poziom narzutu. W zakresie bazy kosztowej Spółka uwzględnia:

*   wynagrodzenie pracowników magazynu,
*   amortyzacja magazynu i sprzętu magazynowego,
*   koszty remontów i napraw,
*   koszty energii elektrycznej,
*   koszty ogrzewania,
*   czynsz najmu z tytułu zewnętrznego magazynowania,
*   składki na ubezpieczenie budynku,
*   składki na ubezpieczenie zapasów, oraz
*   pozostałe koszty różne (np. sprzątanie).

W wyniku powyższej nowelizacji ustawy o CIT od 1 stycznia 2019 r. podatkiem od przychodów z budynków zostały objęte wszystkie nieruchomości - budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, przychód z budynków stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku, gdy budynek został oddany do używania w części, przychód z budynków ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

W myśl art. 24b ust. 7 ustawy o CIT nie ustala się przychodu, o którym mowa w ust. 1, w przypadku, gdy ustalony na dzień określony w ust. 3, łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku nie przekracza 5% całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Zgodnie zaś z art. 24b ust 9 ustawy o CIT podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Zgodnie z art. 24b ust. 2 ustawy o CIT zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym.

W świetle powyższych przepisów, opodatkowanie podatkiem od przychodów z budynków ma miejsce, jedynie w przypadku, gdy łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

1.  podatnik jest właścicielem albo współwłaścicielem budynku, który stanowi środek trwały;
2.  budynek został w całości albo w części oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze;
3.  budynek jest położony na terytorium Polski.

W opinii Wnioskodawcy, w obu analizowanych stanach faktycznych (winno być: stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych) (tj. zarówno w zakresie współpracy z Pryncypałem, jak i z Podwykonawcą) spełnione są tylko dwie z trzech przesłanek wskazanych w art. 24b ustawy o CIT – tj. Wnioskodawca jest właścicielem Budynków, które stanowią środki trwałe i położone są na terytorium Polski.

W obu przedstawionych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych nie został jednak spełniony trzeci warunek, tj. Budynki te nie zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika, że poza oddaniem budynku w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy, opodatkowaniu tzw. podatkiem od budynków podlega również oddanie budynku do używania na podstawie innej umowy o podobnym charakterze. Oznacza to, że kwestia opodatkowania tym podatkiem uzależniona jest nie tyle od nazwy umowy zawartej z określonym podmiotem, lecz od posiadania cech podobnych do cech charakteryzujących obie wskazane w tym przepisie umowy, tj. najmu albo dzierżawy.

Aby jednoznacznie określić, czy dana umowa posiada cechy charakterystyczne dla umowy najmu bądź dzierżawy niezbędna jest analiza postanowień konkretnej umowy zawartej przez podatnika, przy uwzględnieniu przedmiotowo istotnych elementów treści czynności prawnej w postaci umowy najmu oraz dzierżawy, określonych w odpowiednich regulacjach prawa cywilnego.

Jak wynika z art. 659 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: „Kodeks cywilny”) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, który może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Zgodnie natomiast z art. 693 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Z reguły koszty związane z Budynkami stanowią około 20-25% bazy kosztów rzeczywistych uwzględnianych do kalkulacji wynagrodzenia Spółki.

Jednocześnie, podkreślenia wymaga, że udostępnianie Budynków w ramach świadczenia usługi logistycznej i związane z tym przechowanie surowców, materiałów i papierosów należących do Pryncypała nie jest równoznaczne z fizycznym udostępnieniem Budynków pracownikom lub reprezentantom Podwykonawcy.

Zgodnie z umową Spółka ma jedynie zapewnić wskazanym pracownikom, upoważnionym klientom i/lub upoważnionym przedstawicielom Pryncypała dostęp na żądanie do Budynków oraz przechowywanych towarów z zastrzeżeniem przestrzegania uzasadnionych reguł i przepisów Spółki, w tym przepisów w zakresie uzasadnionych procedur bezpieczeństwa.

Przedstawiciele Pryncypała nie mają swobodnego dostępu na teren Budynków Spółki i nie posiadają uprawnień do użytkowania Budynków w jakimkolwiek zakresie (np. w formie umowy najmu, dzierżawy). Żaden z Budynków nie był i nie jest pozostawiony do samodzielnego korzystania przez przedstawicieli Pryncypała. Spółka w całości samodzielnie decyduje w którym miejscu w Budynkach przechowywane są towary Pryncypała.

Na potrzeby rozliczeń w podatku od towarów i usług Spółka kwalifikuje przedmiotową usługę jako niezwiązaną z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2020 r., poz. 106). Prawidłowość takiej kwalifikacji na gruncie prawa podatkowego została potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 272/17, wydanym w sprawie Spółki.

III. Współpraca z Y w ramach świadczenia przez Spółkę usługi logistycznej

W związku z tym, że Spółka nie posiada zaplecza osobowego, dostatecznej wiedzy ani wszystkich środków trwałych do zapewnienia prawidłowego wykonania usługi ŁD, Spółka zleciła ich wykonanie (w tym prace dotyczące zarządzania magazynami w Budynkach) niezależnemu podmiotowi - tj. Podwykonawcy - na podstawie zawartej umowy logistycznej.

W celu umożliwienia Podwykonawcy realizacji umowy logistycznej, Spółka upoważnia Podwykonawcę do używania wykazanych w umowie logistycznej rzeczy i praw Spółki, w tym części powierzchni Budynków. Upoważnienie to jest udzielone jedynie w zakresie niezbędnym do wykonania przedmiotu umowy logistycznej.

Świadczenie usług logistycznych w Budynkach jest uzasadnione gospodarczo. Operator logistyczny musi pracować możliwie blisko miejsca produkcji, skoro materiały i gotowe wyroby tytoniowe muszą być często transportowane z/do fabryki. Nieekonomicznym byłoby korzystanie z oddalonego magazynu, skoro Spółka posiada odpowiednie środki trwałe, gdyż generowałoby to zbędne koszty, które musiałaby ponieść Spółka.

Zgodnie z umową logistyczną z Y (dalej: „umowa logistyczna”), Spółka zamawia do wykonywania na swoją rzecz, a Y przyjmuje do wykonania za wynagrodzeniem stałe świadczenie usług logistycznych w zakładzie (dalej: „Centrum Logistyczne”), których przedmiotem jest prowadzenie działalności w zakresie między innymi logistyki oraz magazynowania, a w szczególności:

*   przyjmowania i rozmieszczania w magazynie materiałów produkcyjnych i tytoniu kierowanych do Centrum Logistycznego,
*   zarządzania usługami logistycznymi w sposób zapewniający ciągłość produkcji, osiąganie wymaganego standardu wykonania oraz przestrzeganie prawa stanowiącego normy dotyczące produkcji (w tym zakresie wszelkie wytyczne w zakresie standardów i norm Podwykonawcy otrzymuje od Spółki).

Zgodnie z umową logistyczną, zakres czynności świadczonych przez Podwykonawcę obejmuje wykonywanie operacji magazynowych w Budynkach oraz prowadzenie kontroli i nadzoru nad stanem magazynowym. Podwykonawca ponosi wobec Wnioskodawcy odpowiedzialność za bilans stanu magazynowego obsługiwanych i przechowywanych produktów.

Część powierzchni Budynków faktycznie wykorzystywana przez Podwykonawcę na potrzeby realizacji umowy logistycznej jest każdorazowo zmienna (co jest determinowane aktualnym miejscem przechowywania i rozmiarem towarów należących do Pryncypała) - przy czym Podwykonawca ma dowolność w zakresie umieszczania towarów w udostępnionej mu przez Spółkę na potrzeby realizacji umowy logistycznej przestrzeni Budynków.

Podwykonawca ma dostęp do Budynków w godzinach pracy fabryki. Pracownicy Podwykonawcy mogą przebywać w Budynkach jedynie w zakresie, w jakim świadczą usługi logistyczne na rzecz Wnioskodawcy.

Podwykonawca nie może oddać budynków magazynowych ani żadnej ich części do używania przez inny podmiot. Podwykonawca może jedynie powierzyć wykonanie całości lub części świadczonych usług logistycznych na rzecz Spółki podmiotom trzecim.

W przypadku gdyby umowa logistyczna pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą została rozwiązana, ani Podwykonawca ani jego pracownicy nie mogą przebywać na terenie Budynków.

Na mocy umowy logistycznej Podwykonawca w żadnym przypadku nie staje się właścicielem lub posiadaczem powierzchni udostępnianych Budynków i nie może nimi rozporządzać w innych celach, niż realizacja powierzonego zakresu działań związanych z realizowaną na rzecz Spółki usługą logistyczną. W szczególności Podwykonawca nie może w jakikolwiek sposób ograniczyć prawa i faktycznej możliwości Wnioskodawcy do korzystania z Budynków.

Zakres posiadania i dostępu przez Wnioskodawcę do Budynków pozostaje zatem niezmieniony przez udostępnienie Budynków Podwykonawcy w celach realizacji umowy logistycznej.

Wnioskodawca nie fakturuje na Podwykonawcę kosztów związanych z Budynkami ani nie uwzględnia tych kosztów w wynagrodzeniu Podwykonawcy (poprzez odpowiednie zmniejszenie wynagrodzenia).

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że do końca 2019 r. Spółka posiadała z Podwykonawcą odrębną umowę najmu, przedmiotem której było oddanie Podwykonawcy do używania 1054 msup>2 powierzchni magazynowej, wraz z pomieszczeniami biurowymi, socjalnymi oraz rampą, zlokalizowanej w Budynku magazynowym nr 1. Przedmiotowa umowa nie jest jednak objęta wnioskiem. 

W dniu 5 listopada 2020 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku, w którym Wnioskodawca wskazał dane identyfikacyjne Pryncypała.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez Pryncypała w zakresie opisanym we wniosku powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem?
2.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez Podwykonawcę w zakresie opisanym we wniosku powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania nr 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na sposób oraz formę wykorzystania budynków przez Pryncypała nie powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania nr 2:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na sposób oraz formę wykorzystania budynków przez Podwykonawcę me powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b ustawy o CIT ze środka trwałego będącego budynkiem

Stanowisko Wnioskodawcy do interpretacji art. 24b ust. 1 ustawy o CIT

Na mocy ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r. poz. 1291), z dniem 1 stycznia 2019 r, zmianie uległo brzmienie art. 24b ustawy o CIT.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc

Z powyższego wynika zatem, że elementami determinującymi możliwość uznania danej umowy za umowę podobną do umowy najmu lub dzierżawy są:

*   oznaczenie rzeczy i oddanie jej do używania, oraz
*   oznaczenie czynszu i jego zaplata (odpłatność).

Tę charakterystykę umowy najmu i dzierżawy potwierdza orzecznictwo sądów oraz organy interpretacyjne, por. m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 20 maja 2019 r., Znak 0111-KDIB1-3.4010.163.2019.1.MBD oraz
*   z 26 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.320.2019.1.NL,
*   wyrok Sądu Najwyższego z 15 października 2009 r., sygn. akt I CSK 107/09,
*   wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 1 marca 2016 r., sygn. akt I ACa 1190/15,
*   wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I ACa 206/13,
*   wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 1 marca 2016 r., sygn. akt I ACa 1190/15 oraz

literatura naukowa (m.in. komentarz do art. 659 Kodeksu cywilnego w: A. Kidyba (red.). Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna, wyd. II czy K. Osajda (red.), Kodeks cywilny, Komentarz Zobowiązania. Część szczegółowa. Tom III B., E. Habryn-Chojnacka, Umowa najmu, opubl. Lex/el.).

Charakterystyka umowy najmu/dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze wymaga zatem, spełnienia obu warunków pozwalających na kwalifikację danego stosunku cywilnoprawnego jako najmu lub dzierżawy, tj. oddania określonej rzeczy do używania oraz powstania elementu zapłaty.

„Oddanie do używania” należy przy tym rozumieć jako umożliwienie swobodnego posługiwania się określonym przedmiotem, do celu wybranego dowolnie przez najemcę. Umowa stron może wyłączać z używania jedynie poszczególne rodzaje wykorzystania przedmiotu, jednakże zasadniczo szczegółowe określenie celu używania nie jest wymagane prawem i najemca posiada w tym zakresie dowolność zakreśloną jedynie granicami prawa (por. P. Zakrzewski, komentarz do art. 659 k.c. \[w:\] M. Fras (red.), M. Habdas (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom IV. Zobowiązania. Część szczególna, WKP 2018). W konsekwencji, poprzez najem (czy umowę o podobnym charakterze) należy rozumieć stosunek prawny, na podstawie którego jest przekazywane posiadanie rzeczy, z możliwością swobodnego jej używania lub ewentualnie z jedynie fragmentarycznym ograniczeniem tej możliwości.

W określeniu zakresu pojęciowego zwrotu „oddanie do używania” istotna jest również sama analiza pojęcia „oddać”. „Oddać” to oznacza „przekazać coś komuś lub gdzieś w jakimś celu”, „wyrzec się czegoś na czyjąś korzyść” (tak: sjp.pwn.pl). Czynność „oddania” wymaga więc wyzbycia się posiadania przedmiotu najmu/dzierżawy na rzecz innego podmiotu.

Czynnością „oddania” w ramach umowy najmu/dzierżawy i umów podobnych nie będzie zatem sytuacja, w której rzecz pozostaje u właściciela, gdyż wówczas nie dochodzi do realizacji czynności „oddania rzeczy do używania”, tj. umożliwienia rozporządzania tą rzeczą w granicach zakreślonych praw i obowiązków, co jest niezbędne dla zaistnienia stosunku najmu/dzierżawy lub stosunku podobnego do najmu/dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na powyższe, umowy łączące Wnioskodawcę z Pryncypałem oraz z Podwykonawcą nie odpowiadają charakterystyce umów wskazanych w art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. najmu albo dzierżawy. Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do zapłaty podatku od przychodów ze środka trwałego będącego budynkiem, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT. Poniżej Wnioskodawca szerzej odnosi się do swojego stanowiska w tym zakresie.

W zakresie pytania nr 1

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Pryncypałem, nie można twierdzić, że istnieje umowa najmu/dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca przechowuje materiały oraz gotowe wyroby tytoniowe stanowiące własność Pryncypała w ramach usługi ŁD. Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczoną usługą logistyczną, w tym koszty związane z budynkami i wykorzystywaną powierzchnią, uwzględniane są w wynagrodzeniu Spółki.

Stosunki pomiędzy Spółką a Pryncypałem nie odpowiadają zatem charakterystyce najmu lub umowy o podobnym charakterze.

I. Budynki nie zostały „oddane do używania” Pryncypałowi, co potwierdzają w szczególności następujące elementy stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego):

*   brak swobodnego korzystania z Budynków przez Pryncypała:
    *   dostęp Pryncypała do Budynków jest istotnie ograniczony i dotyczy zapewnienia wskazanym pracownikom, upoważnionym klientom i/lub upoważnionym przedstawicielom Pryncypała wstępu na żądanie do Budynków. Osoby te nie mają jednak swobodnego dostępu do Budynków i nie mają uprawnień do używania Budynków w jakimkolwiek zakresie. Każdorazowo osoby te są zobowiązane do podporządkowania się regułom i przepisom Spółki, w tym przepisom w zakresie procedur bezpieczeństwa. Pryncypał nie posiada uprawnienia do samodzielnego korzystania z Budynków;
    *   okoliczność, że Pryncypałowi nie przysługuje prawo do używania całości lub części Budynków potwierdza ponadto wydany w sprawie Wnioskodawcy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (z 10 kwietnia 2019 r. sygn. akt I FSK 272/17);
    *   wyłącznie Wnioskodawca samodzielnie decyduje, w którym miejscu w Budynkach przechowywane są materiały i towary stanowiące własność Pryncypała;
*   możliwość dalszego korzystania z Budynków przez Spółkę (właściciela) - dostęp pracowników Spółki lub jej podwykonawców nie jest ograniczony w ramach umowy z Pryncypałem;

II. brak jest określenia czynszu - płatności przysługujące Wnioskodawcy są wyłącznie ekonomiczną rekompensatą wydatków ponoszonych na Budynki przez Wnioskodawcę w zakresie w jakim w Budynkach są przechowywane materiały i gotowe wyroby tytoniowe Pryncypała;

III. cel umowy jest niezwiązany z samymi Budynkami - dominującym i konstytutywnym elementem świadczonych przez Spółkę usług logistycznych jest zarządzanie wykonywane przez Spółkę bądź jej podwykonawców (tj. Podwykonawcy). Usługa ma charakter kompleksowy i obejmuje poza magazynowaniem tytoniu, materiałów lub papierosów także obrót magazynowanymi towarami, w tym w szczególności przyjmowanie ich do magazynu, rozmieszczanie w magazynie, segregację, wydawanie materiałów. Z powyższych względów, nie można zasadnie twierdzić, iż istotą świadczonych przez Spółkę usług ŁD jest przenoszenie/refakturowanie na Pryncypała ponoszonych przez Spółkę kosztów związanych z magazynowaniem;

IV. na zasadzie pewnej analogii można by rozpatrywać stosunki pomiędzy Wnioskodawcą a Pryncypałem jako odpowiadające charakterystyce innej umowy nazwanej, tj. umowy składu, której istotą jest przechowanie oznaczonych w umowie rzeczy ruchomych za wynagrodzeniem (art. 853 k.c.). W tym kontekście, zgodnie z doktryną prawa cywilnego, ponieważ pieczę nad materiałami i wyrobami sprawuje Wnioskodawca, nie może być mowy o uznaniu takiego stosunku umownego za najem lub umową o podobnym charakterze (por. A Kozioł, komentarz do art. 853 kodeksu cywilnego (w:) M. Fras (red). M. Habdas (red.). Kodeks cywilny. Komentarz. Tom IV. Zobowiązania. Część szczególna. WKP 2018). Równocześnie, umowa składu ani umowa o podobnym charakterze do umowy składu nie jest przesłanką do objęcia Budynków opodatkowaniem, zgodnie z art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 2

Podobnie w odniesieniu do współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą me można twierdzić, że istnieje umowa najmu lub inna umowa o podobnym charakterze, ponieważ:

1.  brak jest możliwości określenia przedmiotu potencjalnej umowy najmu - powierzchnia, na której Podwykonawca świadczy usługi logistyczne, nie jest wyraźnie określona, gdyż jest zmienna i każdorazowo zależna od miejsca przechowywania materiałów i wyrobów;
2.  Budynki nie zostały „oddane do używania” Podwykonawcy - brak jest bowiem swobodnego korzystania z Budynków przez Podwykonawcę. Podwykonawca nie decyduje swobodnie o sposobie posługiwania się Budynkami oraz nie ma dowolności w wyborze celu do którego Budynki służą Podwykonawcy. W szczególności, Podwykonawca jest upoważniony do używania części powierzchni Budynków wyłącznie dla celów realizacji umowy logistycznej (to zakres umowy logistycznej determinuje fakt używania przez Podwykonawcę Budynków i obejmuje wykonywanie operacji magazynowych w Budynkach oraz prowadzenie kontroli i nadzoru nad stanem magazynowym; gdyby umowa logistyczna została rozwiązana, pracownicy Podwykonawcy nie mogliby przebywać na terenie Budynków);
3.  brak jest określenia czynszu - Wnioskodawca nie fakturuje na Podwykonawcę kosztów związanych z Budynkami ani nie uwzględnia tych kosztów w wynagrodzeniu Podwykonawcy (poprzez jego odpowiednie zmniejszenie);
4.  cel umowy jest niezwiązany z samymi Budynkami - Budynki są jedynie pomieszczeniem, w którym Podwykonawca wykonuje usługi logistyczne w stosunku do materiałów i gotowych wyrobów tytoniowych. Wykonywanie czynności będących istotą świadczonej usługi w danym pomieszczeniu nie czyni zaś ze świadczącego te usługi najemcy nieruchomości - w tym zakresie Podwykonawca nie jest najemcą w stosunku do Budynków, tak samo jak najemcą w stosunku do prywatnego mieszkania nie są robotnicy zatrudnieni do pomalowania ścian.

Podsumowując, stosunki prawne pomiędzy Spółką z Pryncypałem oraz Spółką a Podwykonawcą nie odpowiadają charakterystyce umowy najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Nie jest spełniona zatem przesłanka z art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, która jest warunkiem koniecznym do powstania zobowiązania podatkowego. Tym samym, w zakresie opisanym we wniosku, nie powstaje u Wnioskodawcy przychód z Budynków, mogący podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 24b ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”), podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Stosownie do art. 24b ust. 2 updop, zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W myśl art. 24b ust. 3 updop, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 6 updop, w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Na podstawie art. 24b ust. 7 updop, nie ustala się przychodu, o którym mowa w ust. 1, w przypadku, gdy ustalony na dzień określony w ust. 3, łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku nie przekracza 5% całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku.

W myśl art. 24b ust. 9 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej Grupy, prowadzącej działalność w zakresie produkcji, wprowadzania do obrotu oraz sprzedaży papierosów tradycyjnych i elektronicznych, cygar oraz drobno krojonego tytoniu do samodzielnego skręcania papierosów.

Strategia Spółki polega m.in. na pełnieniu kluczowego podmiotu produkcyjnego wyrobów tytoniowych w Grupie i dostarczaniu najwyższej jakości produktów na zlecenie podmiotu z Grupy odpowiedzialnego za zarządzanie lokalnym łańcuchem dostaw, tj. Pryncypała.

W ramach współpracy z Pryncypałem, Wnioskodawca świadczy na rzecz tego podmiotu lokalne usługi łańcucha dostaw (usługi ŁD), które obejmują logistykę (w tym usługę magazynowania towarów i surowców Pryncypała i ich pakowanie oraz transport), oraz tzw. usługę w zakresie zachowania zgodności z przepisami. W tym zakresie Spółka zawarła z Pryncypałem dwie umowy - odrębnie na świadczenie usługi logistycznej oraz na świadczenie usług w zakresie zachowania zgodności z przepisami. Przy czym obie usługi traktowane są i rozliczane w ramach jednego kompleksowego świadczenia przez Spółkę usług ŁD.

W celu realizacji usług ŁD, Spółka:

*   do przechowywania towarów i surowców będących własnością Pryncypała wykorzystuje m.in. trzy budynki magazynowe będące własnością Wnioskodawcy,
*   kompleksowo współpracuje z Podwykonawcą.

Pryncypał zleca Spółce usługi produkcji wyrobów tytoniowych z powierzonych materiałów. W związku z produkcją, materiały oraz gotowe wyroby tytoniowe, stanowiące własność Pryncypała, są przechowywane przez Spółkę.

Produkcja wyrobów tytoniowych na rzecz i zlecenie Pryncypała oraz składowanie tytoniu, materiałów i papierosów Pryncypała prowadzona jest przez Wnioskodawcę na terenie kompleksu produkcyjno-logistycznego i będącego wyłączną własnością Spółki.

Spółka do świadczenia usług logistycznych angażuje m.in. posiadane przez siebie Budynki o łącznej powierzchni ok. 61 tys. msup>2. Budynki stanowią środki trwałe Spółki położone na terytorium Polski. Wartość początkowa każdego z budynków magazynowych ujawniona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Spółki przekracza 10 000 000 zł.

Żaden z Budynków nie był i nie jest pozostawiony do samodzielnego korzystania przez przedstawicieli Pryncypała. Spółka w całości samodzielnie decyduje w którym miejscu w Budynkach przechowywane są towary Pryncypała.

W związku z tym, że Spółka nie posiada zaplecza osobowego, dostatecznej wiedzy ani wszystkich środków trwałych do zapewnienia prawidłowego wykonania usługi ŁD, Spółka zleciła ich wykonanie (w tym prace dotyczące zarządzania magazynami w Budynkach) niezależnemu podmiotowi - tj. Podwykonawcy - na podstawie zawartej umowy logistycznej.

W celu umożliwienia Podwykonawcy realizacji umowy logistycznej, Spółka upoważnia Podwykonawcę do używania wykazanych w umowie logistycznej rzeczy i praw Spółki, w tym części powierzchni Budynków. Zgodnie z umową logistyczną, zakres czynności świadczonych przez Podwykonawcę obejmuje wykonywanie operacji magazynowych w Budynkach oraz prowadzenie kontroli i nadzoru nad stanem magazynowym.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości - budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Art. 24b ust. 1 updop, nie ma również zastosowania w sytuacji, gdy suma przychodów z poszczególnych budynków ustalona wg zasad określonych w art. 24b ust. 3 tej ustawy, jest niższa niż 10.000.000 zł.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej \[druk sejmowy 2291-A\], tj. ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 1291) wynika, że regulacje dotyczące tzw. minimalnego podatku dochodowego skierowane są do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Celem nowelizowanej regulacji jest natomiast przeciwdziałanie stosowaniu przez podatników optymalizacji podatkowej. W uzasadnieniu podkreślono, że regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego są przedmiotem postępowania przed Komisją Europejską (KE) w przedmiocie badania, czy nie stanowią niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez stronę polską z KE obowiązujące w Polsce przepisy wymagają zmian w kierunku:

1.  objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej;
2.  stosowania minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do tych nieruchomości (ich części), które są wynajmowane;
3.  zmiany progu 10 mln zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym z nieruchomości na podatnika;
4.  możliwości uniknięcia obciążenia (zwrot) podatkiem od przychodów z budynków w przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zapłaty podatku PIT lub CIT we właściwej wysokości, jeżeli podatnik wystąpi z wnioskiem o zwrot tego podatku.

Proponowane w autopoprawce zmiany wychodzą naprzeciw ww. oczekiwaniom KE. W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostały, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski.

Dokonując wykładni przepisów art. 24b updop nie można abstrahować od celu ich wprowadzenia, którym jest m.in. przeciwdziałanie optymalizacji podatkowej.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii udostępnianie korzystającemu (Pryncypałowi) miejsca w budynkach magazynowych w celu składowania materiałów oraz gotowych wyrobów tytoniowych stanowiących własność Pryncypała, należy wskazać na umowę najmu, która została zdefiniowana w art. 659 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740). I tak, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, który może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Natomiast zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Z opisu sprawy nie wynika aby pomiędzy Wnioskodawcą a Pryncypałem została zwarta umowa najmu lub dzierżawy. Dla rozstrzygnięcia, czy w sprawie znajdzie zastosowanie znajdzie art. 24b updop rozstrzygnąć należy czy pomiędzy ww. podmiotami doszło do zawarcia umowy o zbliżonym do umowy najmu lub umowy dzierżawy charakterze. O umowie zbliżonej do najmu lub dzierżawy możemy mówić tylko wtedy, gdy będzie ona wykazywać cechy konstytutywne tych stosunków prawnych. Jak wynika z powołanego wcześniej art. 659 Kodeksu Cywilnego cechą konstytutywną umowy najmu jest „oddanie do używania” oraz pobieranie czynszu. Umowę dzierżawy oprócz oddania do używania i płatności czynszu charakteryzuje także to, że biorący w używanie może pobierać pożytki z przedmiotu dzierżawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że Budynki nie zostały „oddane do używania” Pryncypałowi, a zatem nie odpowiadają charakterystyce najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Jak wynika z opisu sprawy dostęp Pryncypała do Budynków jest istotnie ograniczony i dotyczy zapewnienia wskazanym pracownikom, upoważnionym klientom i/lub upoważnionym przedstawicielom Pryncypała wstępu na żądanie do Budynków. Osoby te nie mają jednak swobodnego dostępu do Budynków i nie mają uprawnień do używania Budynków w jakimkolwiek zakresie. Każdorazowo osoby te są zobowiązane do podporządkowania się regułom i przepisom Spółki. Pryncypał nie posiada uprawnienia do samodzielnego korzystania z Budynków.

Brak jest również określenia czynszu - płatności przysługujące Wnioskodawcy są wyłącznie ekonomiczną rekompensatą wydatków ponoszonych na Budynki przez Wnioskodawcę w zakresie w jakim w Budynkach są przechowywane materiały i gotowe wyroby tytoniowe Pryncypała.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z użytkowaniem przez Pryncypała powierzchni magazynowych Wnioskodawcy w związku z zawarciem umowy najmu, dzierżawy, czy umowy o podobnym charakterze. Udostępnienie powierzchni magazynowej jest skutkiem zawartej umowy logistyki a nie umowy najmu, dzierżawy lub podobnej. W sprawie nie można mówić o przekazaniu do użytkowania Pryncypałowi powierzchni magazynowej w rozumieniu prawa cywilnego skoro nie może on rozporządzać przedmiotem użytkowania. Opisane we wniosku przypadki „wchodzenia” przedstawicieli Pryncypała są następstwem zawartej umowy na usługę logistyczną (np. kontrola czy wyroby są właściwie przechowywane itp.).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez Podwykonawcę w zakresie opisanym we wniosku, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b updop ze środka trwałego będącego budynkiem należy zauważyć, że Podwykonawca jest upoważniony do używania części powierzchni Budynków wyłącznie dla celów realizacji umowy logistycznej, tj. wykonuje operacje magazynowe w Budynkach oraz prowadzi kontrole i nadzór nad stanem magazynowym.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie fakturuje na Podwykonawcę kosztów związanych z Budynkami ani nie uwzględnia tych kosztów w wynagrodzeniu Podwykonawcy (poprzez jego odpowiednie zmniejszenie).

Należy zatem stwierdzić, że stosunki prawne pomiędzy Spółką a Podwykonawcą nie odpowiadają charakterystyce umowy najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Nie jest spełniona zatem przesłanka z art. 24b ust. 1 pkt 2 updop, która jest warunkiem koniecznym do powstania zobowiązania podatkowego.

Wobec powyższego nie powstaje u Wnioskodawcy przychód z Budynków, podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24b updop.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., ze względu na sposób oraz formę wykorzystywania Budynków przez:

*   Pryncypała, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b updop ze środka trwałego będącego budynkiem,
*   Podwykonawcę, powstaje u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24b updop ze środka trwałego będącego budynkiem

–jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.