Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1090/08-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-10-07
Teza: Czy odsetki i prowizja przygotowawcza od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego w banku na zakup inwestycji kapitałowych stanowią koszty podatkowe w dacie ich poniesienia? Czy odsetki umowne od wpłat przekazanych po 31.12.2007r. są kosztami uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty?
Słowa kluczowe: banki; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-kredyt inwestycyjny; odsetki; prowizje; wpłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.06.2008r. (data wpływu 07 lipca 2008r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 lipca 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przestawiony następujący stan faktyczny:

1.  Spółka zawarła 27.09.2007r. umowę zakupu 100% akcji firmy X z siedzibą w Czechach. Na sfinalizowanie części transakcji zaciągnęła kredyt inwestycyjny (środki z kredytu przeznaczono wyłącznie na finansowanie zakupu akcji Spółki Y a. s. w Czechach), którym to Spółka zapłaciła za część otrzymanych akcji. W momencie uruchomienia kredytu (15.02.2008r.) została pobrana przez bank prowizja. Ustalono, że kredyt zostanie spłacony w równych 70 ratach do dnia 31.12.2013r. Odsetki od kredytu są pobierane przez bank w okresach miesięcznych Spółka prowizję i odsetki od kredytu zalicza do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, czyli pobrania ich przez bank.
2.  W umowie zakupu ww. akcji istnieje następujący zapis, „strony umowy uzgodniły, że wszystkie wpłaty (raty) uregulowane po dacie 31.12.2007r. zostaną zwiększone o odsetki umowne w wysokości 7 % w stosunku rocznym.

Ponadto harmonogram spłat był następujący;

1.  rata w wysokości 600.000, - EUR jest płatna do 10.10.2007r.;
2.  rata w wysokości 300.000, - EUR jest płatna do 31.12.2007r.;
3.  rata w wysokości 300.000, - EUR jest płatna do 31.01.2007r.;
4.  rata w wysokości 600.000, - EUR jest płatna do 31.04.2007r.;
5.  ata w wysokości 600.000, - EUR jest. płatna do 31.07..2007r..;
6.  rata w wysokości 370.000, - EUR jest płatna do 31.10.2007r.;

Spółka do dnia 25.02.2008r. (to jest dnia 03.10.2007r. - 600.000, - EUR; dnia 20.12.2007r. -300.000, - EUR; dnia 30.01.2008r. - 300.000,EUR; dnia 25.02.2008r. – 1.570.000,-EUR) przekazała zbywcy akcji kwoty wynikające z powyższego harmonogramu. Pozostała kwota ceny kupna w wysokości 1.000.000,- EUR została uregulowana Zbywcy w formie emisji akcji Nabywcy w liczbie 292.300 sztuk o nominalnej wartości każdej akcji w wysokości 0,50 złotego.

W maju i czerwcu 2008r. Spółka zapłaciła zbywcy odsetki umowne w kwocie 18.228,80 EUR i uznała je za koszt uzyskania przychodów w momencie zapłaty. Ponadto jak zaznacza Spółka, należy nadmienić, że prawo własności do akcji przeszło na Nabywcę z chwilą ich przejęcia w siedzibie Kancelarii notarialnej, które to zdarzenie zostało potwierdzone Protokołem nr z 08.10.2007r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki i prowizja przygotowawcza od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego w banku na zakup inwestycji kapitałowych stanowią koszty podatkowe w dacie ich poniesienia?
2.  Czy odsetki umowne od wpłat przekazanych po 31.12.2007r. są kosztami uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty?

Ad.1 Zdaniem wnioskodawcy, poniesiony przez spółkę wydatek w postaci kredytu na zakup inwestycji kapitałowych jest wydatkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej i w związku z tym prowizja i odsetki od tego kredytu naliczone i zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia. Zaciąganie kredytu na sfinansowanie inwestycji kapitałowych jest jednym z charakterystycznych elementów działania spółek kapitałowych. Uznać zatem należy je za działanie zmierzające do zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów, spełniające przesłanki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Płynność finansowa Spółki zostałaby zagrożona w sytuacji niezaciągnięcia kredytu na sfinansowanie inwestycji kapitałowej. Prowizja i odsetki od kredytu inwestycyjnego wnioskodawcy są związane z innym instrumentem finansowym niż opisywany w art. 16 ust.1 pkt.8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ są związane nie z nabyciem udziałów, a pozyskiwaniem źródła finansowania Traktuje się je jako zapłatę za kredyt wobec powyższego są one kosztem. uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty. Spółka identyfikuje swoje stanowisko z pismem z września 2001r., nr 1439/DF/l-1991/07/AK Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer w Warszawie w podobnej sprawie, gdzie jest napisane; „(…) natomiast kosztów związanych ze źródłem finansowania tego rodzaju wydatków nie należy utożsamiać z bezpośrednimi wydatkami na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji. Dotyczy to w szczególności prowizji i odsetek od pożyczek i kredytów zaciągniętych na ich nabycie, które można zakwalifikować jako wydatki - jak już wskazano - związane z funkcjonowaniem źródła przychodu i poniesione w celu osiągnięcia przychodów, które stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji. Zaciągnięty kredyt na zakup akcji spowodował poniesienie dodatkowych kosztów związanych z obsługą niniejszego kredytu, tj. prowizji od kredytu i odsetek. Uiszczenie tych opłat było warunkiem koniecznym otrzymania przez Pana kredytu, którego celem było nabycie akcji. W rezultacie opłaty za przygotowanie kredytu oraz odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika w celu nabycia akcji mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej zostały faktycznie poniesione.”

Ad. 2 Spółka stoi na stanowisku, że odsetki umowne od wpłat przekazywanych po 31.12.2007r. są kosztami uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Za powyższym faktem przemawia argument, że odsetki są związane z zachowaniem źródła przychodów spółki. Zgodnie z definicją wynikającą z litery prawa przez odsetki należy rozumieć wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych tylko rodzajowo, gdy zostaje ono obliczone według pewnej stopy procentowej, czyli w stosunku do wartości sumy, od której są pobierane, i w stosunku do czasu użycia tej sumy. Odsetki mogą wystąpić tytko wówczas, gdy istnieje podstawa ich ustalania, czyli należność główna. A zatem odsetki mają charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego będącego właściwym przedmiotem zobowiązania między stronami. Tak też jest u wnioskodawcy w omawianej sprawie. Odsetki umowne są skutkiem przesunięcia terminów płatności i zdaniem wnioskodawcy ma do nich zastosowanie art. 16 ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to odsetki związane z działalnością będącą wynikiem prawnie skutecznej umowy, której istnienie skutkuje występowaniem odsetek w relacjach między kontrahentami. Ponadto należy zauważyć, że odsetki powyższe nie stanowią wydatku bezpośrednio związanego z nabyciem akcji, a jedynie pośrednio.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1 Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego ww. art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

1.  są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
2.  są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
3.  nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Należy zauważyć, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy niejednokrotnie korzystają z zewnętrznych źródeł finansowania, w szczególności z pożyczek i kredytów. O ile udzielenie pożyczki (kredytu) jest neutralne podatkowo dla stron umowy o tyle odsetki z nimi związane, do poniesienia których jest zobowiązany podatnik, po spełnieniu określonych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Odsetki od kredytu nie stanowią tzw. wydatków na objęcie udziałów lub akcji w spółce, o czym stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W myśl tego przepisu do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji spółce, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Zgodnie z wypracowaną linią interpretacyjną, użycie sformułowania „wydatki na nabycie” oznacza wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów zalicza się zapłaconą cerę, opłaty notarialne, opłatę skarbową. W przedmiotowej sprawie odsetki od kredytu, który zostanie przejęty przez Podatnika nie będą wydatkiem warunkującym nabycie akcji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario, stwierdzić należy, iż dla celów podatkowych za koszty uzyskania przychodów uznawane są wyłącznie odsetki zapłacone. Odsetki od pożyczek (kredytów) mogą zatem zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty. Warto podkreślić, iż powyższy przepis nie odnosi się do celu, w jakim zaciągnięty został kredyt, gdyż odniesienie takie należy wywieść z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z tytułu zaciągniętego kredytu inwestycyjnego bank pobrał od Spółki prowizję. Prowizja będąca wydatkiem jednorazowym i jednocześnie warunkującym uzyskanie przez Spółkę środków pieniężnych na finansowanie zakupu akcji, może zostać zakwalifikowania do koszów podatkowych. W związku z faktem, iż wydatku w postaci prowizji nie można powiązać bezpośrednio z żadnym przychodem, stanowi ona wydatek o charakterze pośrednim. Momentem zakwalifikowania prowizji do kosztów podatkowych, będzie więc moment zapłaty bankowi prowizji (zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy).

Ad. 2 Na gruncie prawa cywilnego pojęcie odsetek jest rozumiane dwojako: jako wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału, albo jako kara za opóźnienie za spełnieniem świadczenia. W sytuacji opisanej we wniosku zapłacone odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Zgodnie z 359 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 94 ze zm.) odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy to wynika z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu. Odsetki mają charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego, który stanowi podstawowy przedmiot zobowiązania pomiędzy stronami. Oznacza to, że jeśli zobowiązanie zasadnicze nie istnieje, nie może istnieć także należność uboczna w formie odsetek.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Stosownie do analizowanego przepisu dla celów podatkowych za koszty uzyskania przychodów uznawane są wyłącznie zapłacone odsetki od zobowiązań (w szczególności od pożyczek/kredytów). Obciążenie finansowe z tytułu odsetek musi być faktycznie poniesione przez podatnika. Zatem przepis ten nie wyklucza zaliczenia odsetek umownych do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji gdy zastały realnie przez podatnika zapłacone.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka zgodnie z postanowieniami umowy zobowiązała się zapłacić Zbywcy akcji, w sytuacji przesunięcia terminów płatności, odsetki umowne od wpłat przekazywanych po 31.12.2007r. Zdaniem Spółki koszty odsetek umownych jako związanych z zachowaniem źródła przychodu, stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż zapłacone przez Spółkę odsetki umowne, przy spełnieniu przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Zapłata odsetek jako należności ubocznej w stosunku do zobowiązania głównego, jakie stanowi zapłata za nabywane przez Spółkę akcje, ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i podejmowanymi przedsięwzięciami mającymi na celu uzyskania przychodów. Zatem zapłacone odsetki umowne, o ile zostaną należycie udokumentowane, Spółka może w momencie poniesienia zaliczyć do kosztów podatkowych.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10,09-402 Płock.