Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-600/15/17-S/KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-21
Teza: Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię, tj. sprzedaż działki o pow. 0,4887 ha, skutkuje powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; udział; wspólność; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r. sygn. akt II FSK 3200/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 10 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB4/4511-600/15/MP, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni i wskazał, że odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytej w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, który przypadł Wnioskodawczyni w związku z jej ustaniem nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ okresu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a tym samym nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału będącego przedmiotem spadku po zmarłym mężu, który w wyniku działu spadku przypadł w całości Wnioskodawczyni, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym w oparciu o art. 19 a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym co wynika z treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

Wnioskodawczyni na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego wniosła pismem z dnia 23 lutego 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 4 kwietnia 2016 r. znak: ITPB4/4511-1-9/16/MP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z 10 lutego 2016 r. znak: ITPB4/4511-600/15/MP złożyła skargę z 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 26 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 312/16 oddalił skargę.

Od powyższego wyroku Wnioskodawczyni wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia, wyrokiem z 13 września 2017 r. sygn. akt II FSK 3200/16, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 24 kwietnia 2015 r. dokonała sprzedaży niezabudowanej działki o powierzchni 0,4887 ha wyodrębnionej z nieruchomości o powierzchni 1,2275 ha za cenę 75.000 zł. Powyższą nieruchomość podatniczka nabyła wraz z mężem w dniu 27 lutego 1997 roku, do majątku wspólnego na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej. Następnie w dniu 30 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła umowę przedwstępną sprzedaży ww. działki za określoną w niej cenę. W dniu 8 lutego 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Dnia 2 marca 2015 r. notariusz sporządził protokół dziedziczenia, z którego wynika, że spadek po zmarłym nabyli: Wnioskodawczyni - w udziale 1/4 części, a także czworo dzieci spadkodawcy, każde z nich po 3/16 części udziału dziedziczonego spadku. Dnia 23 marca 2015 r. spadkobiercy zawarli w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza umowę, w ramach której znieśli oni współwłasność oraz dokonali działu spadku, w ten sposób, że zabudowana nieruchomość o powierzchni 1,2275 ha oraz samochód osobowy stanowić miały wyłączną własność Wnioskodawczyni, a samochód osobowy stanowić miał wyłączną własność innego spadkobiercy, na co pozostali spadkobiercy wyrazili zgodę. Spadkobiercy dokonali działu spadku i zniesienia współwłasności bez żadnych spłat lub dopłat. Spadkobiercy oświadczyli, że zrzekli się wszelkich roszczeń z tytułu dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności nieruchomości, mogących powstać teraz lub w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię, tj. sprzedaż działki o pow. 0,4887 ha, skutkuje powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, nie skutkuje powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 luty 1964 roku Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 1964 Nr 9 poz. 59) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (przykładowo przysługujące małżonkom wierzytelności). Małżeńska wspólność ustawowa ma specyficzny charakter; została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową.

Współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres jest zależny od wielkości udziałów w nim.

Istotę prawa współwłasności charakteryzują trzy cechy: 1) jedność przedmiotu, co polega na tym, że jest nim ta sama konkretna rzecz; taką jednością przedmiotu jest również mienie (jak np. spadek czy majątek wspólny małżonków), 2) wielość podmiotów, co polega na tym, że wspólne prawo należy do kilku osób (co najmniej dwóch), 3) niepodzielność wspólnego prawa, co polega na tym, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej części.

Wspólność trwa dopóty, dopóki istnieje stosunek współwłasności. Współwłaściciele zatem, mogą układać stosunki między sobą co do sposobu korzystania i używania wspólnego prawa w granicach określonych niepodzielnością tego prawa. Wzajemne stosunki między współwłaścicielami są stosunkami prawno-rzeczowymi, z których wynikają także stosunki o charakterze obligacyjnym. Przykładem jest korzystanie z rzeczy i zarząd wspólnym prawem.

Źródłem współwłasności może być czynność prawna (np. sprzedaż udziału przez właściciela całości), jak również zdarzenia prawne (np. otwarcie spadku, zawarcie małżeństwa lub jego ustanie). Współwłasność ułamkowa polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony kwotowo ułamkiem, który określa zakres uprawnień współwłaściciela w stosunkach zewnętrznych i wewnętrznych wobec innych współwłaścicieli. Wielkość udziałów wynika z umowy, czynności prawnej jednostronnej (testament), zdarzeń prawnych (śmierć osoby - otwarcie spadku). Współwłasność łączna może powstać tylko z określonych stosunków prawnych na podstawie przepisów regulujących te stosunki. Jej istotą jest bezudziałowy charakter i dlatego współwłaściciel nie może rozporządzać swoim prawem dopóty, dopóki trwa współwłasność łączna. W odróżnieniu od współwłasności w częściach ułamkowych, współwłasność łączna nie jest samoistnym stosunkiem prawnym, zawsze bowiem jest nierozerwalnie związana z podstawowym stosunkiem prawnym o charakterze osobistym, bez którego nie może ani powstać ani istnieć, np. małżeństwo albo stosunek spółki cywilnej, jawnej lub komandytowej Pogląd taki prezentowany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 sierpnia 2014 r., sygn. I SA/Gd 447/14).

Niewątpliwie sytuacja prawna małżonków objętych wspólnością ustawową jest szczególna. Według wskazanych wyżej regulacji nabycie nieruchomości w czasie jej trwania wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa, jest zatem uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości, skoro nie w określonym udziale (tak też WSA w Bydgoszczy w wyroku z 6 maja 2015 r. sygn. I SA/Bd 228/15).

Powyższy pogląd powielany jest również w innych orzeczeniach sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 29 lipca 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (I SA/ Łd 569/15) również stwierdził, że nie stanowi „nabycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie w drodze spadku po współmałżonku, nieruchomości zakupionej do majątku wspólnego w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej. Konsekwentnie, w takim przypadku jak Wnioskodawczyni nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze otwarcia spadku. Skutkiem tego, w niniejszym stanie faktycznym, zważywszy na pierwotny moment nabycia prawa własności przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawczynię (1997 r.), brak jest możliwości opodatkowania jego zbycia w 2015 r. na podstawie tego przepisu.

Występująca w niniejszej sprawie kwestia prawna, mająca swoje źródło w prawie cywilnym, rodzinnym i podatkowym, przy ewentualnie występujących wątpliwościach interpretacyjnych, powinna być rozstrzygana na korzyść podatnika. Problem ten dostrzegł również Rzecznik Praw Obywatelskich, który w piśmie z dnia 12 kwietnia 2014 r. skierowanym do Ministra Finansów odnoszącym się do wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosowanej przez organy podatkowe wskazał: „Rzecznik Praw Obywatelskich z niepokojem stwierdza, iż stanowisko obecnie prezentowane przez organy podatkowe może być krzywdzące dla specyficznej kategorii podatników. W większości przypadków problem dotyczy bowiem osób starszych, które po śmierci współmałżonka niejednokrotnie decydują się na zbycie nieruchomości m.in. w drodze umowy dożywocia z powodów finansowych oraz zdrowotnych, nie zdając sobie sprawy z negatywnych konsekwencji podatkowych (\`(...)\`) Rzecznik Praw Obywatelskich stwierdza, iż organy podatkowe powinny respektować stanowisko, w szczególności NSA, który uznał za błędną wykładnię prawa prowadzącą do opodatkowania osób starszych dokonujących zbycia nieruchomości przed upływem 5-letniego okresu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zmarł współmałżonek”.

W orzecznictwie sądów administracyjnych w powyższym aspekcie ugruntowała się już linia orzecznicza, zgodnie z którą, w ślad za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1101/10, stwierdza się, że: „wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonka znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia” (\`(...)\`). Podobne stanowisko wyrażone zostało bowiem w szeregu innych wyroków sądów administracyjnych, w tym: wyroku WSA w Warszawie: z 7 listopada 2013 r., sygn. III SA/Wa 1177/13, z 12 kwietnia 2013 r., sygn.. III SA/Wa 2999/12 i z 20 czerwca 2013 r., sygn. III SA/Wa 3464/12; wyroku WSA w Kielcach z 22 sierpnia 2013 r., sygn. I SA/Ke 396/13; wyroku WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 1378/12; wyroku WSA w Gorzowie z 7 maja 2014 r., sygn. I SA/Go 136/14; wyroku WSA w Gdańsku z 9 września 2014 r., sygn. I SA/Gd 716/14 i sygn. I SA/Gd 447/14 oraz z 9 stycznia 2014 r., sygn. I SA/Gd 1422/13; wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 24 marca 2015 r. sygn. I SA/Bd 55/15 oraz z 6 maja 2015 r., sygn. I SA/Bd 228/15, a także wyroku WSA w Szczecinie z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Sz 451/15.).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, nie powstaje przychód podatkowy, jak też nie jest ona obowiązana do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od czynności odpłatnego zbycia nieruchomości opisanej we wniosku, ponieważ Wnioskodawczyni jest osobą starszą, która po śmierci współmałżonka zdecydowała się na zbycie nieruchomości z powodów finansowych i zdrowotnych. Zdaniem podatniczki po śmierci męża nie musi ona czekać kolejnych pięciu lat, żeby sprzedać nieruchomość, ponieważ wspólność małżeńska polega na tym, iż każdy z małżonków ma prawo do całej rzeczy nabytej do majątku wspólnego. Nie można zatem uznać, że po śmierci męża żona powtórnie ją nabyła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r., sygn. II FSK 3200/16.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.