Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.50.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-11
Teza: Opodatkowanie i określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu Wynagrodzenia (Cena za nakłady oraz Premia) oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentującej należne Wynagrodzenie.
Słowa kluczowe: najem; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; premia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: opodatkowania i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu Wynagrodzenia (Cena za nakłady oraz Premia) oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentującej należne Wynagrodzenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENiE

W dniu 29 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu Wynagrodzenia (Cena za nakłady oraz Premia) oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentującej należne Wynagrodzenie.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: N. Sp. k. (dawniej F. Sp. k.);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. Sp. z o.o.

Przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

N. sp. k. (dawniej: F sp.k.; dalej jako: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

W dniu 20 grudnia 2006 roku poprzednik prawny Spółki - B. sp. z o.o. (który w dniu 14 listopada 2016 roku został przekształcony w F. sp. k.; dalej również jako: Spółka) zawarł jako kupujący z C. sp. z o.o. (dalej jako: C.) jako sprzedającym umowę sprzedaży nieruchomości (dalej jako: Nieruchomość), obejmującej m.in. wybudowane przez C. i funkcjonujące pod nazwą „B” centrum handlowe (dalej jako: Centrum Handlowe).

W tym samym dniu Spółka zawarła jako wynajmujący z C. jako najemcą dwie umowy najmu, na podstawie których oddała C. w najem określone w tych umowach powierzchnie Nieruchomości (w celu prowadzenia tam hipermarketu pod nazwą „C.”), tj. w szczególności pomieszczenia w Centrum Handlowym oraz zlokalizowaną na Nieruchomości stację paliw (na podstawie pierwszej z nich - na okres dziesięciu lat rozpoczynający się 20 grudnia 2006 r., a na podstawie drugiej z nich - na okres dziesięciu lat rozpoczynający się 20 grudnia 2016 r.). Pierwsza i druga umowa najmu będą na potrzeby niniejszego wniosku określane dalej jako: Dotychczasowa umowa najmu. Dotychczasowa umowa najmu była kilkukrotnie aneksowana.

W związku z zamiarem przejęcia kontroli nad Spółką poprzez nabycie ogółu praw i obowiązków komandytariusza Spółki (którym była ówcześnie B. SCSP - spółka prawa luksemburskiego) przez N. B.V. - spółkę prawa holenderskiego (dalej jako: V.) oraz nabycie ogółu praw i obowiązków komplementariusza Spółki (którym była ówcześnie F sp. z o.o.) przez R sp. z o.o. (i w związku z brakiem akceptacji niektórych postanowień dotychczasowej umowy najmu przez nowych „właścicieli” Spółki), V uzgodnił z C (najemcą), że w celu podtrzymania dotychczas istniejącego stosunku najmu, ale na nowych zasadach, zostanie zawarta nowa umowa najmu.

W związku z powyższym w dniu 22 grudnia 2017 roku została zawarta (warunkowa) umowa najmu pomiędzy V. (jako wynajmującym) i C. (jako najemcą), która będzie na potrzeby niniejszego wniosku określana dalej jako: Nowa umowa najmu, na podstawie której V oddał C w najem określone w tej umowie - stanowiące własność Spółki - powierzchnie Nieruchomości.

Nowa umowa najmu została zawarta pod warunkiem:

1.  zawarcia umowy przeniesienia na R. sp. z o.o. ogółu praw i obowiązków komplementariusza i na V. ogółu praw i obowiązków komandytariusza (dalej: Umowa przeniesienia praw i obowiązków; na potrzeby niniejszego wniosku dzień zawarcia tej umowy będzie określany dalej jako: Dzień Zamknięcia)

oraz

1.  złożenia przez Spółkę oświadczenia o przyjęciu przeniesienia na niego wszelkich praw i obowiązków V wynikających z Nowej umowy najmu (w Nowej umowie najmu uzgodniono bowiem, że V przeniesie - ze skutkiem prawnym na dzień bezpośrednio następujący po Dniu Zamknięcia - wszelkie jego prawa i obowiązki wynikające z Nowej umowy najmu na Spółkę, na co C wyraził zgodę).

Zgodnie z Nową umową najmu, okres najmu miał rozpocząć się w dniu bezpośrednio następującym po dniu spełnienia się ww. warunków (dalej jako: Dzień Rozpoczęcia).

Zainteresowani wyjaśniają ponadto, iż na moment zawarcia Nowej umowy najmu, tj. na dzień 22 grudnia 2017 roku, Spółka pozostawała z C w stosunku najmu na podstawie Dotychczasowej umowy najmu. Zgodnie z Nową umową najmu, Dotychczasowa umowa najmu miała wygasnąć w Dniu Rozpoczęcia.

W dniu 26 stycznia 2018 roku V i R sp. z o.o. nabyły na podstawie Umowy przeniesienia praw i obowiązków ogół praw i obowiązków odpowiednio komplementariusza i komandytariusza w Spółce, a w dniu 27 stycznia 2018 roku nastąpił skutek prawny przeniesienia na Spółkę wszelkich praw i obowiązków V wynikających z Nowej umowy najmu - spełnione więc zostały ww. warunki przewidziane w Nowej umowie najmu.

W związku z powyższym, w aneksie nr 3 do Nowej umowy najmu z dnia 28 marca 2018 roku strony stosunku najmu (tj. C i - na moment zawarcia tego aneksu - już Spółka) potwierdziły, że Dzień Rozpoczęcia nastąpił 27 stycznia 2018 roku.

Zgodnie z Nową umową najmu, C zobowiązał się do wykonania w przedmiocie najmu w ciągu 12 miesięcy od Dnia Rozpoczęcia prac adaptacyjnych, mających na celu podniesienie standardu przedmiotu najmu do standardu zgodnego z aktualnym konceptem C (dalej: Prace adaptacyjne). Zgodnie z oświadczeniem C, Prace adaptacyjne miały obejmować prace ogólnobudowlane, częściową wymianę wyposażenia, a także elementów dekoracyjnych, a nakłady na ich wykonanie miały wynieść co najmniej 6.000.000 PLN. W Nowej umowie najmu uzgodniono ponadto, że C sprzeda ówczesnemu wynajmującemu (tj. pierwotnie V, a po przeniesieniu na Spółkę wszelkich praw i obowiązków V wynikających z Nowej umowy najmu - Spółce) ww. nakłady wykonane w ramach Prac adaptacyjnych za zryczałtowaną kwotę 1.000.000 EUR + VAT (dalej: Cena za nakłady). Cena za nakłady miała być płatna po spełnieniu określonych w Nowej umowie najmu warunków, m.in. po wykonaniu wszystkich Prac adaptacyjnych i po odebraniu ich przez wynajmującego. Faktura z tytułu Ceny za nakłady miała zostać dostarczona wynajmującemu przez C nie wcześniej niż po dniu 30 czerwca 2018 roku.

W związku z zawarciem Nowej umowy najmu i w związku z tym, że prowadzenie działalności gospodarczej przez C w Centrum Handlowym jest istotne z perspektywy właściwego funkcjonowania tego Centrum Handlowego, jak również innych najemców prowadzących swoją działalność gospodarczą w tym Centrum Handlowym, a także w celu zapewnienia długoterminowego zysku dla Spółki, w dniu 26 stycznia 2018 roku Spółka i C zawarły dodatkową umowę, na podstawie której Spółka zadeklarowała zapłatę na rzecz C premii w kwocie 500.000 EUR + VAT (dalej: Premia). Premia miała być płatna w dniu 1 lipca 2018 r. (dalej: Termin), nie wcześniej jednak niż w terminie 30 dni od dnia dostarczenia wynajmującemu faktury przez C. Przy czym, zgodnie z treścią tej dodatkowej umowy, obowiązek zapłaty Premii w zamian za zawarcie Nowej umowy najmu wygasłby w przypadku, w którym Nowa umowa najmu uległaby rozwiązaniu lub wygaśnięciu przed Terminem (dotyczy to także rozwiązania w wyniku wypowiedzenia dokonanego przed Terminem, którego termin upłynąłby po Terminie). W konsekwencji więc, na Spółkę został nałożony obowiązek zapłaty na rzecz C Premii pod warunkiem zawieszającym, że Nowa umowa najmu będzie obowiązywała w dniu określonym jako Termin. Nowa umowa najmu nie uległa rozwiązaniu/wygaśnięciu przed Terminem.

Dla uproszczenia Cena za nakłady oraz Premia będą również w dalszej części niniejszego wniosku określane łącznie jako Wynagrodzenie.

Spółka i C są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej tj. 23 %?
2.  Jeśli Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT z tego tytułu?
3.  Jeżeli Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT, czy Spółce przysługuje z tego tytułu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez C.?

Zdaniem Zainteresowanych,

1.  Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej tj. 23 %.
2.  Obowiązek podatkowy w VAT z tytułu Premii oraz rozliczenia nakładów powstanie na zasadach ogólnych - tj. z chwilą wykonania poszczególnych usług: w odniesieniu do Premii - w dniu, określonym jako Termin, a w odniesieniu do rozliczenia nakładów - z dniem wykonania wszystkich zakładanych Prac adaptacyjnych i ich odebrania przez Spółkę.
3.  Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez C z tytułu Wynagrodzenia.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, Wynagrodzenie nie stanowi odpłatności za dostawę towarów. W związku z tym, należałoby rozważyć, czy stanowi ono odpłatność za świadczenie usług.

Pojęcie świadczenia usług na gruncie przepisów podatkowych w zakresie VAT było wielokrotnie przedmiotem wykładni w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE; w którym przedmiotem zasadniczej analizy było pojęcie „odpłatności”), jak również w polskiej praktyce, w tym w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe.

Np. w wyroku TSUE z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Poglądy zaprezentowane w orzecznictwie TSUE znalazły swoje odzwierciedlenie również w polskiej praktyce. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: NSA) z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, NSA wskazał, że: „Szerokie, odwołujące się do pojęcia świadczenia, określenie zakresu przedmiotowego w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, nie może być odczytywane w ten sposób, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania, bądź zaniechania innej strony. Z powołanego przepisu wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Posiłkując się także wskazówkami zawartymi w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

*   istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.”

Podobne rozumienie zaprezentowano w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2013 r., sygn. IBPP2/443-346/13/IK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: „(\`(...)\`) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1194/12-2/MPe, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.

Podsumowując, aby dana czynność (zachowanie) mogło zostać zaklasyfikowane jako świadczenie usług na gruncie Ustawy o VAT, łącznie spełnione powinny zostać następujące warunki:

*   musi istnieć konkretny podmiot, będący bezpośrednim beneficjentem danego świadczenia (usługobiorca),

*   obowiązek danego świadczenia musi wynikać ze stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą,

*   świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne (odpłatność) ze strony usługobiorcy.

Brak któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów powoduje, iż danej czynności nie można zaklasyfikować jako świadczenia usług na gruncie Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, w opisanym zaistniałym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wynagrodzenie płatne przez Spółkę na rzecz C. stanowi odpłatność za czynność (zachowanie), która spełnia wszystkie powyższe kryteria, stanowi więc w istocie odpłatność za świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, w przedmiotowej sprawie Wynagrodzenie w części dotyczącej Premii, które Spółka zapłaci na rzecz C., odpowiada w istocie świadczeniu wzajemnemu w postaci zobowiązania się przez C. do pozostawania w stosunku najmu na podstawie Nowej umowy najmu i wynajmowania powierzchni Nieruchomości na warunkach określonych w tej umowie (tj. na nowych - w stosunku do dotychczasowych - zasadach).

Należy również zwrócić uwagę na fakt uzyskania przez Spółkę określonych korzyści w związku z zapłatą przez nią Wynagrodzenia w części dotyczącej Premii na rzecz C. Zapłata przez Spółkę na rzecz C. wywoła bowiem określone konsekwencje istotne z punktu widzenia Spółki —,.skłoni” C do określonego zachowania tj. pozostawania w stosunku najmu (które jest istotne z perspektywy właściwego funkcjonowania Centrum Handlowego, jak również innych najemców prowadzących swoją działalność gospodarczą w tym Centrum Handlowym), a w konsekwencji umożliwi Spółce uzyskanie korzyści finansowych w związku zapewnieniem jej długoterminowego zysku.

Podobna sytuacja będzie mieć miejsce w przypadku zbycia nakładów na Nieruchomość. Z punktu widzenia prawnego nakłady na nieruchomość (np. w postaci aranżacji) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową - vide art. 46 kodeksu cywilnego (t.j. z 2018 r., poz. 1025). Dokonując zbycia nakładów C. przeniesie prawa majątkowe do poniesionych nakładów (a nie nakład jako towar bo nie ma do niego tytułu prawnego). Tym samym sprzedaż nakładów poniesionych na cudzym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela tego gruntu, natomiast kwota, którą Spółka zapłaci za te nakłady podmiotowi, który je uprzednio poniósł, będzie stanowiła odpłatność za powyższe świadczenie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie praw majątkowych do nakładów przez C. na rzecz Spółki za wynagrodzeniem (Cena za nakłady), stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika zaś z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pomimo, że w art. 5 Ustawy o VAT (określającym zakres opodatkowania VAT) nie użyto pojęcia „podatnika”, należy przyjąć, że zakres opodatkowania VAT jest ograniczony zarówno podmiotowo, jak i przedmiotowo. Świadczenie usług podlega więc opodatkowaniu VAT, jeśli czynności tego rodzaju dokonuje podatnik VAT działający w takim charakterze. W związku z tym, świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu VAT tylko w przypadku, w którym będzie czynnością dokonywaną w ramach prowadzonej przez podatnika VAT działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, kwoty płatne przez Spółkę na rzecz C. z tytułu Ceny za nakłady i Premii stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które to usługi są w istocie wykonywane przez C. - podatnika VAT - na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez C. działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, kwoty płatne przez Spółkę na rzecz C. z tytułu Ceny za nakłady i Premii powinny zostać uznane za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1) Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dla czynności będących przedmiotem niniejszego wniosku w Ustawie o VAT nie została przewidziana żadna szczególna regulacja pozwalająca na zastosowanie obniżonej stawki VAT lub skorzystanie ze zwolnienia z VAT. W związku z tym, kwota Wynagrodzenia będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Ad 2.

Zgodnie z zasadą ogólną, wynikającą z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

godnie zaś z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ustawa o VAT nie zawiera żadnych szczególnych przepisów, które określałyby szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w VAT w przypadku usług będących przedmiotem niniejszego wniosku. W związku z powyższym, dla oceny momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT w niniejszej sprawie powinna znaleźć zastosowanie zasada ogólna.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, usługę uznaje się za wykonaną z chwilą, w której usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi.

Zdaniem Zainteresowanych, usługa, za wykonanie której C otrzyma od Spółki Premię, polega na - jak wskazano wyżej - zobowiązaniu się przez C do pozostawania w stosunku najmu na podstawie Nowej umowy najmu i wynajmowania powierzchni Nieruchomości na warunkach określonych w tej umowie (tj. na nowych - w stosunku do dotychczasowych - zasadach). Zgodnie z treścią dodatkowej umowy, obowiązek zapłaty Premii wygasłby w przypadku, w którym Nowa umowa najmu uległaby rozwiązaniu lub wygaśnięciu przed Terminem. W konsekwencji więc, na Spółkę został nałożony obowiązek zapłaty na rzecz C Premii pod warunkiem zawieszającym, że Nowa umowa najmu będzie obowiązywała w dniu określonym jako Termin. Mając na uwadze, że Nowa umowa najmu nie uległa rozwiązaniu/wygaśnięciu przed Terminem, zdaniem Zainteresowanych za moment wykonania tej usługi, a zarazem za moment powstania obowiązku podatkowego w VAT, należałoby uznać dzień określony jako Termin tj. 1 lipca 2018 r.

W opinii Zainteresowanych, na zasadach ogólnych powinno zostać również rozliczone zbycie nakładów. Momentem wykonania będzie w tym przypadku wykonanie wszystkich zakładanych Prac adaptacyjnych i ich odebranie przez Spółkę. Dopiero wtedy zmaterializuje się obowiązek uiszczenia Ceny za nakłady i dojdzie do powstania prawa majątkowego, które jest przedmiotem zbycia.

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Premii znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.406.2018.1.RD) wydanej na wniosek C w bardzo podobnym stanie faktycznym, w której organ podatkowy stwierdził, iż „usługę świadczoną przez Wnioskodawcę, należy uznać za wykonaną w momencie wymagalności zapłaty po upływie uzgodnionego w Umowie okresu czasu tj. 24 oraz 36 miesięcy od daty wejścia w życie Nowych Umów Najmu.”

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje jedynie podatnikowi podatku VAT i tylko w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu VAT albo jest zwolniona z VAT.

Spółka jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Nabyte przez Spółkę od C usługi będą wykorzystane do wykonywania przez nią czynności opodatkowanych VAT - tj. świadczenia usług najmu podlegających opodatkowaniu VAT.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. IPPP3/443-468/14-2/MKW: „W konsekwencji z uwagi na powołany w art. 86 ust. 1 ustawy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT, gdyż wydatek związany z zachętą finansową będzie związany niewątpliwie z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (podatnika podatku VAT) w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych, a przesłanki ograniczające prawo do odliczania w omawianej sprawie nie zaistnieją. Zatem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT dokumentującej wypłaconą zachętę finansową, wystawionej przez Najemcę na Spółkę na mocy art. 86 ust. 1 ustawy”.

W odniesieniu do nakładów i prawa do dokonania odliczenia VAT wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji o sygn. 0112-KDIL2-1.4012.208.2017.2.AS uznając, że: „(\`(...)\`) czynność rozliczenia z tytułu nakładów inwestycyjnych, polegająca na ich zbyciu przez Dzierżawcę na rzecz Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%, a co za tym idzie, czynność tę należy udokumentować za pomocą faktury. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a opisane nakłady inwestycyjne będzie wykorzystywał wyłącznie do czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zbycie nakładów na rzecz Wnioskodawcy, poniesionych przez Dzierżawcę ”

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez C z tytułu Wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie dodać należy, że zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.