Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.484.2021.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-22
Teza: uznanie planowanego aportu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa oraz wyłączenie transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; podatnik; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego aportu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa oraz wyłączenia transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego aportu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa oraz wyłączenia transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

**We następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest osoba fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami oraz akcesoriami samochodowymi (NIP: xxx, REGON: xxx). Miejscem wykonywania działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest xxx.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a jego działalność jest opodatkowana podatkiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, na który składają się w szczególności:

*   grunt przy xxx - zabudowany następującymi budynkami oraz budowlami:
    *   Budynek magazynowy (służy do składowania towarów);
    *   Budynki biurowo-socjalne;
    *   Hale magazynowe;
    *   Wiata (w trakcie rozbiórki, na jej miejscu powstaje Hala magazynowa, której budowa skończy się z końcem czerwca 2021 roku);
    *   Słup reklamowy;
    *   Ogrodzenie z bramą (pełni funkcję ochrony mienia);
    *   Parking, drogi komunikacyjne, drogi przeciwpożarowe zapewniające dojazd do hali (około 8000 mkw wyłożone polbrukiem)
*   grunt przy xxx – działka x (użytkowanie wieczyste);
*   maszyny, urządzenia i narzędzia;
*   środki transportu (cztery samochody osobowe oraz dwa samochody ciężarowe);
*   komputery i urządzenia biurowe (np. drukarki);
*   meble biurowe i inne;
*   części i akcesoria samochodowe przeznaczone do dalszej sprzedaży (zapasy magazynowe);
*   środki pieniężne zgromadzone w kasie i na firmowych rachunkach bankowych;
*   wyposażenie;
*   należności oraz zobowiązania;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o dofinansowanie;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z Powiatowym Urzędem Pracy dotyczących refundacji kosztów związanych z wyposażeniem lub doposażeniem stanowisk pracy:
*   prawa wynikające z innych umów i porozumień handlowych;
*   baza klientów oraz dostawców;
*   oprogramowanie dot. procesów księgowych, biznesowych i sprzedażowych;
*   oprogramowanie sklepu internetowego oraz wszelkie treści i funkcje (w tym katalog on-line, opisy zamieszczone w bazie sklepu internetowego);
*   Certyfikat SSL;
*   domeny internetowe i mailowe;
*   prawa autorskie do publikacji zamieszczonych na stronie sklepu;
*   konta w mediach społecznościowych;
*   znak towarowy - zarejestrowany i zastrzeżony prawem ochronnym nr xx znak towarowy xx znajdujący się na oferowanych przez Wnioskodawcę częściach, ale także opakowaniach, materiałach reklamowych itp.;
*   inne elementy (elektroniczne katalogi produktów, oprogramowanie, strony internetowe, encyklopedia części samochodowych);
*   prawa i obowiązki wobec pracowników zatrudnionych w działalności Wnioskodawcy wraz z dokumentacją pracowniczą.
*   know-how oraz tajemnice związane z działalnością;
*   dokumenty i księgi związane z prowadzeniem działalności.

Powyższe wyliczenie nie ma charakteru wyczerpującego i może obejmować również inne składniki.

Wnioskodawca zamierza zrestrukturyzować swoją działalność poprzez wniesienie aportem ww. zorganizowanego zespołu składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), wykorzystywanego obecnie w tej działalności, do nowo utworzonej spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa), w której komplementariuszem będzie Wnioskodawca.

Celem planowanego aportu jest przede wszystkim kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki osobowej, co ma pozwolić na zwiększenie zdolności kredytowej i inwestycyjnej, efektywizację procesów biznesowych i poprawienie wizerunku przedsiębiorstwa w ocenie kontrahentów oraz klientów. Wnioskodawcy zależy na tym, aby przedsiębiorstwo mogło kontynuować bezpiecznie (prawnie i podatkowo) swoją działalność, a zarazem, aby mogło się dalej organicznie rozwijać.

W ramach przedmiotowej restrukturyzacji Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki Komandytowej zespół składników, w skład którego wejdą składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę jego podstawowej działalności polegającej na handlu częściami oraz akcesoriami samochodowymi (wg stanu na dzień aportu), tj. odpowiednio:

*   maszyny, urządzenia i narzędzia;
*   środki transportu (cztery samochody osobowe oraz dwa samochody ciężarowe);
*   komputery i urządzenia biurowe (np. drukarki);
*   meble biurowe i inne;
*   części i akcesoria samochodowe przeznaczone do dalszej sprzedaży (zapasy magazynowe);
*   środki pieniężne zgromadzone w kasie i na firmowych rachunkach bankowych;
*   wyposażenie;
*   należności oraz zobowiązania;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o dofinansowanie;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z Powiatowym Urzędem pracy dotyczących refundacji kosztów związanych z wyposażeniem lub doposażeniem stanowisk pracy;
*   prawa wynikające z innych umów i porozumień handlowych;
*   baza klientów oraz dostawców;
*   oprogramowanie dot. procesów księgowych, biznesowych i sprzedażowych;
*   oprogramowanie sklepu internetowego oraz wszelkie treści i funkcje (w tym katalog on-line, opisy zamieszczone w bazie sklepu internetowego);
*   Certyfikat SSL;
*   domeny internetowe i mailowe;
*   prawa autorskie do publikacji zamieszczonych na stronie sklepu;
*   konta w mediach społecznościowych;
*   znak towarowy – zarejestrowany i zastrzeżony prawem ochronnym nr xx znak towarowy xxx znajdujący się na oferowanych przez Wnioskodawcę częściach, ale także opakowaniach, materiałach reklamowych itp.;
*   inne elementy (elektroniczne katalogi produktów, oprogramowanie, strony internetowe, encyklopedia części samochodowych);
*   prawa i obowiązki wobec pracowników zatrudnionych w działalności Wnioskodawcy wraz z dokumentacją pracowniczą;
*   know-how oraz tajemnice związane z działalnością;
*   dokumenty i księgi związane z prowadzeniem działalności.

Po dokonaniu aportu do Spółki Komandytowej pracownicy zatrudnieni w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy staną się pracownikami Spółki Komandytowej. Z punktu widzenia pracowniczego dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320; dalej: Kodeksu pracy).

Do Spółki Komandytowej nie zostaną natomiast wniesione nieruchomości będące własnością Wnioskodawcy, tj.:

*   grunt przy xxx - zabudowany następującymi budynkami oraz budowlami:
*   Budynek magazynowy (służy do składowania towarów);
*   Budynki biurowo-socjalne;
*   Hale magazynowe;
*   Wiata (w trakcie rozbiórki, na jej miejscu powstaje Hala magazynowa, której budowa skończy się z końcem czerwca 2021 roku);
*   Słup reklamowy;
*   Ogrodzenie z bramą (pełni funkcję ochrony mienia);
*   Parking, drogi komunikacyjne, drogi przeciwpożarowe zapewniające dojazd do hali (około 8000 mkw wyłożone polbrukiem);
*   grunt przy xxx - działka xxx (użytkowanie wieczyste) dalej: Nieruchomości.

Wszystkie Nieruchomości, które będą potrzebne Spółce Komandytowej do prowadzenia działalności gospodarczej (działalności handlowej) zostaną oddane przez Wnioskodawcę w dzierżawę Spółce Komandytowej.

Planowane wyłączenie Nieruchomości z przedmiotu aportu nastąpi ze względów podyktowanych ochroną majątku Wnioskodawcy i zabezpieczeniem przed ryzykami wynikającymi z działalności operacyjnej. Wnioskodawca chce uniknąć sytuacji, w której Nieruchomości wchodziłyby do majątku Spółki Komandytowej i na skutek niegospodarności Spółki Komandytowej mogłyby zostać poddane egzekucji. Wnioskodawca nabył Nieruchomości z własnych środków, zainwestował w nie również znaczne środki, a co za tym idzie, chciałby sprawować nad nimi pełną kontrolę.

Przedmiotem aportu objęte zostanie zatem wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej w zakresie nowych części i akcesoriów samochodowych, z wyjątkiem Nieruchomości, którymi Spółka Komandytowa będzie dysponować na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy dzierżawy. W konsekwencji Spółka Komandytowa, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego oraz zawarciu umowy dzierżawy, będzie mogła w pełni kontynuować działalność handlową, prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę, natomiast Wnioskodawca ograniczy swoją aktywność gospodarczą do dzierżawy Nieruchomości.

**W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:**

Czy planowany przez Wnioskodawcę aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej, pomimo wyłączenia z niego Nieruchomości, będzie stanowił transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, czy planowana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany przez Wnioskodawcę aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej, pomimo wyłączenia z niego Nieruchomości, będzie stanowił transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, planowana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685; dalej: ustawy o VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenie określonych czynności z zakresu zastosowania przepisów ustawy o VAT. Są tutaj wylistowane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu VAT, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, niemniej z uwagi na przedmiotowe wyłączenie nie podlegają opodatkowaniu VAT.

I tak, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ustawie o VAT brak jest definicji pojęcia „transakcja zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. W uzupełnieniu do powyższego należy zauważyć, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, o której mowa w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740; dalej: Kodeksu cywilnego), a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Poza tym wykładnia przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wymaga jego ścisłego odczytania, gdyż wszelkiego rodzaju wyłączenia, zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechnego obowiązku płacenia podatków (art. 84 Konstytucji RP) i brak jakichkolwiek podstaw by przesłanki ich zastosowania interpretować rozszerzająco. Oznacza to, iż powinien on obejmować wyłącznie przypadki zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.; dalej: Dyrektywy VAT). Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy VAT, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W świetle powyższego, kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Jedynie w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie jednak z powszechnie przyjętym poglądem pojęcie „przedsiębiorstwo” na potrzeby ustawy o VAT należy rozumieć zgodnie z definicją przyjętą na gruncie Kodeksu cywilnego - „Także w doktrynie jednolicie przyjmuje się, iż właściwą definicją przedsiębiorstwa jest definicja przyjęta w Kodeksie cywilnym. Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”. (T. Michalik, VAT. Komentarz Wyd. 13, Warszawa 2017). Potwierdzają to także sądy administracyjne, np. w wyroku z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 944/1), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził, że: „Odnosząc się do wyłączenia z opodatkowania przewidzianego w tym artykule, zauważyć należy, że w VATU nie określono definicji „przedsiębiorstwa”, zasadnie więc organ uznał, że pojęcie to należy interpretować zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego”.

I tak, w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licenqe i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwem jest określony wyżej zespół składników, niezależnie od tego, kto jest jego właścicielem. Przedsiębiorstwo może być bowiem zarówno własnością osoby fizycznej, osoby prawnej, jak i jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Na podstawie przytoczonej powyżej definicji można wyróżnić trzy cechy konstytutywne przedsiębiorstwa, tj.:

1.  zespół składników niematerialnych i materialnych;
2.  zorganizowanie;
3.  przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zespół składników niematerialnych i materialnych

Należy zauważyć, że definicja przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w niej określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na egzemplifikacyjny charakter wyliczenia składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w ww. artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Przyjmuje się, że spośród składników wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego jedynie relewantne są te, bez których przedsiębiorstwo - w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych - nie mogłoby realizować swoich funkcji gospodarczych. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. I CKN 850/98: „strony - jak wynika z art. 552 Kodeksu cywilnego - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym, że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa”.

Do analogicznych wniosków doszedł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. sygn. II FSK 1896/11, stwierdzając, iż „dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 Kodeksu cywilnego, a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa.”

Wyłączenie niektórych składników z masy majątkowej zmieniającej właściciela nie uniemożliwia zatem przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, jeśli na nabywcę przeszło minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie niezbędną są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Takie też stanowisko przyjmuje się na gruncie orzecznictwa sądów administracyjnych - np. explicate wyraził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. I FSK 688/07 stwierdzając, iż „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Innymi więc słowy, istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa bez naruszenia statusu przedsiębiorstwa, z tym zastrzeżeniem, iż zbywany agregat składników powinien samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo.

Zorganizowanie

Jak trafnie zauważył Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. II CSK 215/09 „czynnikiem „konstytuującym" przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół).

Występowanie elementu organizacji - jak słusznie podkreśla się - pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości jaką jest przedsiębiorstwo”.

Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r . sygn. II FSK 1156/11 „Istotą przedsiębiorstwa jest takie zorganizowanie zespołu składników materialnych i niematerialnych które obiektywnie umożliwia realizację celu, jakim jest prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Samo zebranie i posiadanie składników nie tworzy przedsiębiorstwa, ale o jego statusie przesądza odpowiednie zorganizowanie a więc względy organizacyjne funkcjonalne i celowościowe”.

A zatem, tylko taki konglomerat składników materialnych i niematerialnych, który jest swoiście zorganizowany na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, może zostać uznany za przedsiębiorstwo, przy czym oceny charakteru zorganizowanego zespołu należy dokonywać w kategoriach obiektywnych.

Przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej

Okolicznością warunkującą możliwość zaklasyfikowania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jako przedsiębiorstwa jest takie ich zorganizowanie, żeby zespół ten mógł służyć do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, przy czym nie jest tu konieczne, aby wykonywał czynnie tę działalność - wystarcza zdolność do jej prowadzenia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r, sygn. I FSK 1316/15 „chodzi tu o taką sytuację, w której realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Sama działalność gospodarcza powinna być natomiast tak postrzegana, jak zostało to wskazane w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie warunki uznania zespołu przenoszonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo są spełnione.

Pierwszy warunek należy uznać za spełniony, ponieważ przenoszone są wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne, przy pomocy których nabywca, tj. Spółka Komandytowa będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej oraz hurtowej nowych części samochodowych.

Wyłączenie Nieruchomości nie wpłynie w żaden sposób na możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej oraz hurtowej nowych części samochodowych przez spółkę otrzymującą aport, tj. Spółkę Komandytową. W tym kontekście należy zauważyć, iż powszechnie przyjmuje się, że nie jest konieczne, aby majątek przedsiębiorstwa zawierał nieruchomość, jeśli brak tego składnika nie uniemożliwia sprawnego funkcjonowania danego podmiotu w obrocie gospodarczym. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2529/11 stwierdzono: „Żaden z przepisów prawa powoływanych przez Sąd pierwszej instancji oraz wnoszącego skargę kasacyjną nie zawiera wprost, dosłownie i jednoznacznie wymogu, zgodnie z którym dla bytu prawnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezbędne jest prawo własność nieruchomość. Organy podatkowe nie ustaliły też w sprawie, że składniki wnoszonego aportem przedsiębiorstwa (\`(...)\`) nie mogły funkcjonować jako zorganizowana część przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości albo też z wykorzystaniem innych nieruchomości niż te, których podatnik nie wniósł do spółki. Istotne znaczenie ma również podnoszona przez Sąd pierwszej instancji okoliczność, że w dniu wniesienia - otrzymania aportu spółka kapitałowa otrzymała także, tytułem dzierżawy, prawo do przywoływanych powyżej nieruchomości”.

W uzupełnieniu należy wskazać, iż w przedmiotowym zakresie wypowiadał się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, sygn C-444/10 uznał, że „stwierdzenie, iż nastąpło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, aby całość przekazanych składników pozwalało na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości \[\`(...)\`\]. Jakkolwiek jest to działalność, której prowadzenie nie jest możliwe bez lokalu handlowego, kontynuacja prowadzenia sklepu zwykle nie wymaga, by właściciel przedsiębiorstwa był jednocześnie właścicielem nieruchomości, w której ten sklep działa. Ponieważ zbycie zapasu towarów i wyposażenia sklepu wystarcza do kontynuowania samodzielnej działalność gospodarczej, przekazanie nieruchomości nie ma decydującego znaczenia z punktu widzenia uznania transakcji za przekazanie aktywów. Ponadto, jeżeli okaże się, że kontynuacja działalności gospodarczej wymaga, by nabywca użytkował ten sam lokal co zbywca, co do zasady nic nie stoi na przeszkodzie udostępnieniu mu tego lokalu w drodze zawarcia umowy dzierżawy”.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, prawo własności nieruchomości nie jest warunkiem koniecznym dla sklasyfikowania danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych jako przedsiębiorstwa. Istotnym jest jednak, aby te pozostałe składniki stanowiły zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Brak nieruchomości w składnikach majątku nie powinien zatem rzutować na bieżące funkcjonowanie danego przedsiębiorcy i nie powinien być istotny w aspekcie prowadzonej przez niego aktywności. W praktyce zatem, o tym czy brak nieruchomości w majątku firmy będzie determinować niemożność uznania zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo decydować będzie charakter prowadzonej działalności. Jeżeli dana działalność nie wymaga korzystania z nieruchomość bądź też nieruchomość jest potrzebna do jej prowadzenia, lecz podatnik może korzystać z niej na podstawie innego tytułu niż prawo własność (np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy), to nie ma podstaw dla uznania, iż zespół składników majątkowych i niemajątkowych niezawierający nieruchomość nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że w chwili aportu, w majątku Spółki Komandytowej nie będzie Nieruchomości, niemniej jednak zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących jego przedmiotem będzie stanowić (nawet bez tych Nieruchomości), funkcjonalną, zorganizowaną całość, umożliwiającą prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży detalicznej oraz hurtowej nowych części samochodowych. Dodatkowo, Spółka Komandytowa zostanie uprawniona do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy, w ramach stosunków prawnych pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową. Tym samym zapewniona zostanie zatem możliwość ich użytkowania, tyle, że na podstawie innego niż własność tytułu prawnego.

W konsekwencji, przeniesieniu będą podlegać wszystkie materialne i niematerialne składniki, które potrzebne są do kontynuowania prowadzenia przedsiębiorstwa przez spółkę otrzymującą aport (Spółkę Komandytową). Aport obejmie bowiem środki trwałe, wartość niematerialne i prawne, należności i zobowiązania, pracowników oraz wszelkie inne niezbędne elementy (składniki). Ponadto, przeniesione zostaną wszelkie umowy z kontrahentami oraz wiedza dotycząca prowadzonej dotychczas działalności handlowej.

Wyjątkiem będą nieruchomości, którymi Spółka Komandytowa będzie dysponować na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy dzierżawy. Spółka Komandytowa, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego oraz zawarciu umowy dzierżawy, będzie mogła w pełni kontynuować dotychczasową działalność handlową, prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę.

Drugi warunek również należy uznać za spełniony, ponieważ aportowane składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną całość (zespół), która pozwala na realizację określonych zadań gospodarczych, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów.

Trzeci warunek należy także uznać za spełniony, ponieważ przenoszone składniki majątkowe i niemajątkowe służą do prowadzenia działalności gospodarczej i pozwalają realizować cele (zadania) gospodarcze.

Zespół tych składników majątkowych i niemajątkowych nie tylko stanowi przedsiębiorstwo u Wnioskodawcy, ale po ich przeniesieniu aportem do Spółki Komandytowej, będą stanowiły przedsiębiorstwo w Spółce Komandytowej i kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę przez Spółkę Komandytową.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przenoszony aportem zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a zatem także w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, planowany aport, opisany w zdarzeniu przyszłym, będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Warto podkreślić, iż zasadność prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w stanach faktycznych zasadniczo zbliżonych do sytuacji Wnioskodawcy, przykładowo w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK organ uznał, iż: „nie w każdym przypadku do uznania czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa czy też nie, konieczne jest przeniesienie własności nieruchomości. Nieruchomości bowiem mogą być udostępnianie nabywcy na podstawie umów cywilnoprawnych. Ponadto Spółka komandytowa może korzystać ze znaków towarowych poprzez zawarcie stosownych umów z Wnioskodawcą. Wobec tego w ocenie Organu zawarcie ww. umów współpracy w zakresie najmu lub dzierżawy nieruchomości oraz wykorzystywania znaków towarowych nie może świadczyć o braku możliwości samodzielnego i autonomicznego kontynuowania działalności handlowej przez Spółkę komandytową (…) W konsekwencji wniesienie aportem do Spółki komandytowej ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci działalności handlowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z art. 6 pkt 1 ustawy. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowe, z 6 grudnia 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM, w której organ uznał, że: „Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy w szczególności wskazaniem, że wnoszone aportem przedsiębiorstwo do X. bez trzech ww. nieruchomości będzie posiadało pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot, a i tak będzie korzystało z trzech ww. nieruchomości na podstawie umowy najmu; wyłączenie trzech ww. nieruchomości z przedmiotu aportu nie wpłynie w żaden sposób na ocenę wnoszonego aportu jako przedsiębiorstwa - w rozumieniu art. 551 k.c.; dla niezależnego działania gospodarczego przedsiębiorstwu temu nie jest niezbędna własność nieruchomości, stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 k.c. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. majątku do X będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556.2018.1.JF, w której wskazano, iż: „Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i przedstawione regulacje prawne w tym zakresie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ przedmiot transakcji będzie obejmował całość składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę (Spółkę Komandytową), gdyż jak wskazał Wnioskodawca - zapewni On nabywcy korzystanie z nieruchomości w drodze umowy dzierżawy. Zatem skoro przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, to transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.760.2017.2.PS, w której organ przyznał rację podatnikowi, iż wniesienie do spółki komandytowej przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości, na których prowadzona jest działalność gospodarcza, kredytu związanego z tymi nieruchomościami oraz znaku towarowego, będzie zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
5.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 sierpnia 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.220.2017.1.AK, w której zaaprobowano ocenę podatnika, iż wniesienie przedsiębiorstwa aportem do spółki komandytowej jest zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku od towarów i usług, pomimo tego, iż przed dokonaniem aportu z majątku przedsiębiorstwa do majątku prywatnego podatnika zostaną wycofane nieruchomość oraz znak towarowy;
6.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-58/16-3/WH, w której zostało wskazane, że: „Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i przedstawione regulacje prawne w tym zakresie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ przedmiot transakcji będzie obejmował całość składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę, gdyż jak wskazał Wnioskodawca zapewni On nabywcy korzystanie z nieruchomości w drodze umowy dzierżawy lub najmu. Zatem skoro przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, to transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje więc te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami oraz akcesoriami samochodowymi. Zamierza wnieść aportem zorganizowany zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), wykorzystywany obecnie w tej działalności, do nowo utworzonej spółki komandytowej, w której będzie komplementariuszem. Celem planowanego aportu jest przede wszystkim kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej. W ramach restrukturyzacji Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki Komandytowej zespół składników, w skład którego wejdą nw. składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę jego działalności polegającej na handlu częściami oraz akcesoriami samochodowymi (wg stanu na dzień aportu):

*   maszyny, urządzenia i narzędzia;
*   środki transportu (cztery samochody osobowe oraz dwa samochody ciężarowe);
*   komputery i urządzenia biurowe (np. drukarki);
*   meble biurowe i inne;
*   części i akcesoria samochodowe przeznaczone do dalszej sprzedaży (zapasy magazynowe);
*   środki pieniężne zgromadzone w kasie i na firmowych rachunkach bankowych;
*   wyposażenie;
*   należności oraz zobowiązania;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o dofinansowanie;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z Powiatowym Urzędem pracy dotyczących refundacji kosztów związanych z wyposażeniem lub doposażeniem stanowisk pracy;
*   prawa wynikające z innych umów i porozumień handlowych;
*   baza klientów oraz dostawców;
*   oprogramowanie dot. procesów księgowych, biznesowych i sprzedażowych;
*   oprogramowanie sklepu internetowego oraz wszelkie treści i funkcje (w tym katalog on-line, opisy zamieszczone w bazie sklepu internetowego);
*   Certyfikat SSL;
*   domeny internetowe i mailowe;
*   prawa autorskie do publikacji zamieszczonych na stronie sklepu;
*   konta w mediach społecznościowych;
*   znak towarowy – zarejestrowany i zastrzeżony prawem ochronnym nr xxx znak towarowy xxx znajdujący się na oferowanych przez Wnioskodawcę częściach, ale także opakowaniach, materiałach reklamowych itp.;
*   inne elementy (elektroniczne katalogi produktów, oprogramowanie, strony internetowe, encyklopedia części samochodowych);
*   prawa i obowiązki wobec pracowników zatrudnionych w działalności Wnioskodawcy wraz z dokumentacją pracowniczą;
*   know-how oraz tajemnice związane z działalnością;
*   dokumenty i księgi związane z prowadzeniem działalności.

Po dokonaniu aportu do Spółki Komandytowej pracownicy zatrudnieni w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy staną się pracownikami Spółki Komandytowej. Z punktu widzenia pracowniczego dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Do Spółki Komandytowej nie zostaną natomiast wniesione będące własnością Wnioskodawcy nieruchomości tj.:

*   grunt przy xxx- zabudowany następującymi budynkami oraz budowlami:
*   budynek magazynowy (służy do składowania towarów);
*   budynki biurowo-socjalne;
*   hale magazynowe.
*   wiata (w trakcie rozbiórki, na jej miejscu powstaje Hala magazynowa, której budowa skończy się z końcem czerwca 2021 roku);
*   słup reklamowy;
*   ogrodzenie z bramą (pełni funkcję ochrony mienia);
*   parking, drogi komunikacyjne, drogi przeciwpożarowe zapewniające dojazd do hali (około 8000 mkw wyłożone polbrukiem)
*   grunt przy xxx- działka xx (użytkowanie wieczyste) dalej: Nieruchomości.

Wszystkie Nieruchomości, które będą potrzebne Spółce Komandytowej do prowadzenia działalności gospodarczej (działalności handlowej) zostaną oddane przez Wnioskodawcę w dzierżawę Spółce Komandytowej.

Przedmiotem aportu objęte zostanie wszystko, co jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej w zakresie nowych części i akcesoriów samochodowych. Spółka Komandytowa nieruchomościami wyłączonymi z aportu będzie dysponować na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy dzierżawy. W konsekwencji, Spółka, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego oraz zawarciu umowy dzierżawy, będzie mogła w pełni kontynuować działalność handlową, prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ograniczy swoją aktywność gospodarczą do dzierżawy Nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy przy tak przedstawionym opisie sprawy dotyczą uznania planowanego aportu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do nowo utworzonej Spółki Komandytowej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa oraz wyłączenia jej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że planowana transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci opisanych składników materialnych i niematerialnych, o których mowa we wniosku, do Spółki Komandytowej będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo tj. zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności handlowej. Jak wynika z opisu sprawy:

*   Spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność wykonywaną obecnie przez Wnioskodawcę w zakresie handlu częściami oraz akcesoriami samochodowymi wyłącznie w oparciu o przedmiot aportu,
*   Spółka nie będzie musiała podejmować/wykonać żadnych działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki majątkowe.

W niniejszej sprawie z czynności zbycia majątku Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy co prawda wyłączone zostaną nieruchomości, jednakże nieruchomości te zostaną przekazane Spółce Komandytowej do używania na podstawie umowy dzierżawy, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca. Wyłączenie nieruchomości, co Wnioskodawca podkreślił we wniosku kilkakrotnie nie wpłynie w żaden sposób na możliwość kontunuowania działalności polegającej na sprzedaży detalicznej oraz hurtowej nowych części samochodowych przez spółkę obejmującą aport. Wnoszony aportem zespół składników majątkowych będzie posiadał pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony jako aport do Spółki Komandytowej będzie stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i będzie mieć możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności Wnioskodawcy.

Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy, stwierdzić należy, że w rozpatrywanym przypadku zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. majątku do Spółki Komandytowej będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki Komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, należy traktować jako transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.