Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.112.2017.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-17
Teza: w zakresie: - uznania, że podatek u źródła przekazany przelewem na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej będzie uznany za podatek zapłacony w państwie obcym; - możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą od podatku zapłaconego w Polsce
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; Włochy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2017 r. (data wpływu 23 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania, że podatek u źródła przekazany przelewem na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej będzie uznany za podatek zapłacony w państwie obcym – **jest nieprawidłowe;**
*   możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą od podatku zapłaconego w Polsce – **jest nieprawidłowe;**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania, że podatek u źródła przekazany przelewem na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej będzie uznany za podatek zapłacony w państwie obcym;
*   możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą od podatku zapłaconego w Polsce;
*   poboru podatku u źródła od należności przekazywanej na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. świadczy usługi finansowe polegające w szczególności na udzielaniu kredytów na zakup samochodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza zawrzeć umowę faktoringu (dalej: „Umowa” lub „Umowa faktoringu”) z M. S.p.A z siedzibą we Włoszech (dalej: „Spółka Zagraniczna” lub „M. ”). Na zasadach określonych w Umowie, Spółka zagraniczna przelewać będzie na Bank, a Bank będzie nabywać wierzytelności (cesja wierzytelności) w stosunku do Dealerów (podmiotów wchodzących w skład sieci dealerskiej M., działających wyłącznie na terytorium Polski, którzy będą stroną Umowy Koncesji), w celu świadczenia przez Bank na rzecz Spółki Zagranicznej usług faktoringowych.

Przedmiotem Umowy będą wierzytelności, czyli przyszłe wierzytelności Spółki Zagranicznej w stosunku do Dealerów o zapłatę z tytułu:

1.  dostaw pojazdów kontraktowych na podstawie Umów Koncesji (umów które zostaną zawarte pomiędzy Spółką Zagraniczną a Dealerami, regulujące zasady nabywania przez Dealerów od Spółki Zagranicznej pojazdów kontraktowych i ich dystrybucji na terytorium Polski (dalej: „Umowa Koncesji”);
2.  współpracy z M. w zakresie przygotowywania ofert specjalnych sprzedaży pojazdów kontraktowych dla Dealerów lub nabywców finalnych pojazdów kontraktowych.

Faktoring świadczony przez Bank na rzecz Spółki Zagranicznej będzie:

1.  faktoringiem pełnym (pro soluto), w zakresie w jakim Bank będzie nabywać wierzytelności do wysokości Plafondu (określone kwotowo dla każdego z Dealerów maksymalne limity wartości wierzytelności, które będzie nabywał Bank od Spółki Zagranicznej) oraz Sublimitów A i B (określone kwotowo dla każdego z Dealerów części Plafondów określające limity wartości wierzytelności związanych z pojazdami kontraktowymi), co oznacza, że w stosunku do tych wierzytelności Bank ponosi ryzyko braku ich zapłaty lub niewypłacalności Dealera;
2.  faktoringiem niepełnym (pro solvendo) w zakresie w jakim Bank będzie nabywać wierzytelności ponad wysokość Plafondu, Sublimitu A lub Sublimitu B lub w sytuacji, gdy zostanie podjęta decyzja o niefinansowaniu danego Dealera lub gdy finansowanie danego Dealera zostanie zablokowane, co oznacza, że w stosunku do tych wierzytelności Bank nie będzie ponosił ryzyka braku ich zapłaty lub niewypłacalności Dealera i w braku otrzymania zapłaty do Dealera z tytułu nabytej wierzytelności, Bankowi przysługiwać będzie regres wobec Spółki Zagranicznej.

Na zasadach określonych w Umowie faktoringu, Bank będzie świadczył na rzecz Spółki Zagranicznej usługi faktoringu polegające na:

1.  analizie ryzyka finansowania Dealerów,
2.  zarządzaniu nabytymi wierzytelnościami, obejmujące ich monitorowanie i rozliczanie płatności dokonywanych przez Dealerów,
3.  podejmowaniu wszelkich niezbędnych czynności w stosunku do Dealerów celem dochodzenia wierzytelności,
4.  gromadzeniu oraz przekazywaniu Spółce Zagranicznej informacji związanych z ustaleniem wysokości Plafondu, Sublimitu A i B, ratingu kredytowego oraz kategorii finansowej Dealerów na potrzeby Umowy Systemu Odraczania Płatności dla Dealerów Spółki Zagranicznej (dalej: „Umowa SOP”) zawarte pomiędzy Bankiem, M. oraz Dealerami, mające za przedmiot ułatwienie Dealerom dokonywania płatności za wierzytelności,
5.  ocenie kondycji finansowej i majątkowej Dealerów na podstawie informacji posiadanych w związku z wykonywaniem niniejszej umowy, w szczególności potrzeby podjęcia przez Spółkę Zagraniczną decyzji o wstrzymaniu sprzedaży pojazdów kontraktowych na rzecz poszczególnych Dealerów,
6.  kontroli sposobu wykonywania przez Dealerów Umów koncesji,
7.  weryfikacji kondycji finansowej i majątkowej podmiotów, które ubiegają się o włączenie do sieci dealerskiej Spółki Zagranicznej,
8.  współpracy w zakresie przygotowywania ofert specjalnych sprzedaży pojazdów kontraktowych dla Dealerów,
9.  raportowaniu do Spółki Zagranicznej wykonywania powyższych czynności

\- w zakresie w jakim czynności związane z tymi usługami mogą być dokonywane w Polsce.

Bank nie będzie ponosił odpowiedzialności w stosunku do M. za szkody wyrządzone Dealerom w wyniku wykonywania przez Bank uprawnień przewidzianych umową SOP.

Z tytułu nabycia wierzytelności, Bank będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz M. kwoty brutto nabywanych wierzytelności. Z tytułu usług świadczonych przez Bank w ramach Umowy faktoringu, Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie w wysokości obliczonej dla każdej wierzytelności z osobna według ustalonego wzoru (wynagrodzenie naliczane będzie od pojazdów kontraktowych, dzielonych na pojazdy nowe i demonstracyjne). Wynagrodzenie Banku składa się z odsetek naliczanych od rzeczywistej ilości dni finansowania zbywanych wierzytelności.

Zapłata wynagrodzenia należnego Bankowi następować będzie na podstawie faktur VAT wystawianych przez Bank na rzecz Spółki Zagranicznej w terminie do 14-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, za który należne jest wynagrodzenie, płatnych w terminie 7 dni od daty wystawienia na rachunek Banku wskazany na fakturze. Wynagrodzenie Banku będzie płatne bezpośrednio na rachunek Spółki. Strony przyjęły miesięczne rozliczenia usług faktoringowych. Szczegółowe informacje o wysokości wynagrodzenia Banku i innych danych niezbędnych dla M. będą uwzględnione na fakturze wystawianej przez Bank.

Jak wynika z zapisów w Umowie faktoringu, którą Strony chcą zawrzeć, wynagrodzenie Banku podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem u źródła we Włoszech. W związku z tym, Strony postanowiły w Umowie, że wynagrodzenie należne Bankowi (wykazane na fakturze wystawionej przez Bank), co do zasady, nie będzie pomniejszane o zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych (podatek u źródła nie będzie potrącany z ww. wynagrodzenia). Jednocześnie wolą Stron, podatek u źródła będzie kalkulowany przez Bank na koniec miesiąca za który wynagrodzenie jest należne Bankowi a następnie Bank będzie informował M. o wysokości należnego podatku u źródła. Tak ustalony podatek u źródła będzie przekazywany (zwracany) przez Bank przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej. M. będzie bowiem zobowiązany do jego potrącenia zgodnie z prawem włoskim. Podatek u źródła, przekazywany przez Bank, będzie wpłacany do włoskiego urzędu skarbowego przez Spółkę Zagraniczną.

Reasumując, podatek u źródła, kalkulowany zgodnie z prawem włoskim, będzie wpłacany do włoskiego urzędu skarbowego przez Spółkę Zagraniczną. Niemniej, M. nie będzie potrącał podatku u źródła z wynagrodzenia należnego Bankowi. Podatek ten, skalkulowany w prawidłowej wysokości, będzie niejako zwracany Spółce Zagranicznej przez Bank, poprzez dokonywanie przelewu bezpośrednio na rachunek bankowy M.

Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi w podatku dochodowym od osób prawnych i nie prowadzi działalności gospodarczej następnie poprzez zagraniczny zakład poza granicami kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na tle przedstawionego stanu przyszłego można uznać, iż podatek u źródła który będzie przekazywany przez Bank przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej, obliczony od wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia usług faktoringu będzie stanowił podatek zapłacony w obcym Państwie w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP?
2.  Czy na tle przedstawionego stanu przyszłego Bank, na podstawie art. 20 ustawy o PDOP, będzie miał prawo do odliczenia podatku u źródła przekazywanego przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej od podatku zapłaconego przez Spółkę w kraju, obliczonego od całości dochodów w roku podatkowym w którym przychody te zostaną osiągnięte?
3.  Czy na tle przedstawionego stanu przyszłego, Bank w związku z koniecznością przekazywania (zwracania) podatku u źródła na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej pełni funkcje płatnika i powinien pobierać podatek u źródła na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ustawy o PDOP oraz w związku z art. 11 UPO z Włochami?

Niniejsza interpretacja odnosi się do pytań oznaczonych numerami 1 i 2. W zakresie pytania numer 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zdaniem Banku, podatek u źródła, obliczony od wynagrodzenia należnego Spółce, przekazywany przez Bank przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej z tytułu świadczenia usług faktoringu będzie stanowił podatek zapłacony w obcym Państwie w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP.

Ad. 2.

W ocenie Spółki, na mocy art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP, Wnioskodawca w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu będzie uprawniony do pomniejszenia podatku dochodowego o wartość podatku u źródła, przekazanego przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej w granicach określonych ustawą o PDOP.

To znaczy, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów w roku podatkowym w którym przychody te zostaną osiągnięte na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, odliczeniu podlegać będzie kwota równa podatkowi przekazanemu na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej w obcym państwie.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, odliczenia podatku u źródła, Bank będzie mógł dokonać jedynie w roku podatkowym w którym przychód z tytułu usług faktoringu będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, niezależnie od daty uiszczenia wynagrodzenia za ww. usługi przez M. oraz przekazania podatku u źródła przez Bank przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej. Tym samym, dla prawidłowości rozliczenia podatku u źródła przez Spółkę, powinien on zostać odliczony w zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy w którym zostaną opodatkowane przychody z tytułu usług faktoringu.

Uzasadnienie własnego stanowiska

Ad. 1.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku - art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Jak wynika z treści art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Treść przepisu nie wskazuje w jaki sposób podatek musi być zapłacony, istotne jest aby był zapłacony w obcym państwie. Powyższe oznacza, że warunkiem odliczenia podatku jest dokonanie zapłaty podatku w obcym państwie. Zauważyć także należy, iż ustawy o PDOP nie zawiera definicji zapłaty (z wyłączeniem definicji zawartej w art. 15a ust. 7 ustawy o PDOP, dotyczącym podatkowych różnic kursowych). Zgodnie zaś z definicją słownika języka polskiego PWN (słownik internetowy) zapłata to: „uiszczenie należności za coś”, „należność za coś”, „odpłacenie komuś za coś” oraz „czynność polegająca na zapłaceniu pieniędzy”.

Wnioskodawca zaważa także, iż zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego stanu przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, podatek u źródła który będzie przekazywany przez Bank przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej z tytułu świadczenia usług faktoringu, następnie wpłacany przez M. do włoskiego urzędu skarbowego, będzie stanowił podatek zapłacony w obcym Państwie w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP.

Przelew dokonywany przez Spółkę będzie czynnością polegającą niejako na „oddaniu” (zwróceniu) podatku u źródła Spółce Zagranicznej. Konieczność rozliczenia podatku u źródła w taki sposób wynikać będzie z Umowy, którą strony zamierzają podpisać. Spółka zagraniczna, będzie przekazywała Bankowi wynagrodzenie niepomniejszone o podatek u źródła. Wynagrodzenie to powinno bowiem podlegać pomniejszeniu o podatek u źródła, podlegający wpłacie do urzędu skarbowego we Włoszech. W związku z powyższym, podmiotem obciążonym ekonomicznie podatkiem u źródła cały czas będzie Bank, bez względu na sposób poboru (potrącenia) tego podatku przez Spółkę zagraniczną, tj. w szczególności czy poprzez potrącenie wartości tego podatku z wynagrodzenia należnego Bankowi czy też poprzez jego zwrot przez Bank bezpośrednio na rachunek bankowy M.. Zapłata podatku u źródła będzie następować z majątku podatnika (Banku) a następnie, przekazywany (zwracany niejako) przez Bank podatek u źródła będzie podlegał wpłacie przez Spółkę zagraniczną na rachunek bankowy właściwego włoskiego urzędu skarbowego.

Reasumując, mając na uwadze zapisy w Umowie faktoringu oraz konieczność poboru podatku u źródła od wynagrodzenia należnego Bankowi przez M., zgodnie z prawem Włoskim, podatek u źródła zwrócony przez Bank bezpośrednio na rachunek bankowy M. a następnie wpłacany przez M. do włoskiego urzędu skarbowego stanowi podatek zapłacony w obcym Państwie w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP.

Ad. 2.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z kolei, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż dochody za źródeł położonych za granicą podlegają opodatkowaniu w Polsce łącznie z dochodami ze źródeł położonych w Polsce osiągniętymi w danym roku podatkowym. Tym samym, łącznie opodatkowaniu podlegają polskie i zagraniczne dochody osiągnięte w tym samym roku.

Jednocześnie na podstawie art. 20 ust. 6 ustawy o PDOP, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22a ustawy o PDOP, przepis art. 20 ustawy o PDOP stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Analiza przytoczonych wyżej przepisów prawa podatkowego pozwala wyspecyfikować przesłanki materialne pozwalające na dokonanie przedmiotowego odliczenia, tj.:

*   podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;

*   podatnik osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą;

*   dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach;

*   dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, czyli nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy;

*   podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych będzie faktycznie zapłacony w tych państwach;

*   umowa międzynarodowa nie stanowi inaczej.

Wnioskodawca będzie spełniał wszystkie wyżej wymienione warunki.

Dyspozycja wyżej przedstawionego art. 20 ustawy o PDOP obejmuje swoją treścią podatników o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, a więc podatników posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegających obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania do grona których niewątpliwie Spółka się zalicza.

W dalszej kolejności, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż dla ustalenia czy Spółka osiąga poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody, czy dochody te podlegają opodatkowaniu za granicą oraz czy dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska - a tym samym spełnienia kolejnych z wyżej wymienionych warunków - koniecznym jest dokonanie interpretacji przepisów właściwej umowy międzynarodowej.

W przypadku Wnioskodawcy rozpatrując niniejszą sprawę należy uwzględnić postanowienia umowy międzynarodowej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i zapobiegania uchylania się od opodatkowania sporządzonej w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1985 r. Nr 62 poz. 374 ze zm. dalej: „UPO z Włochami” lub „umowa międzynarodowa”).

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 UPO z Włochami odsetki powstające w Umawiającym się Państwie (Włochy) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Polska), mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie (Polska). Postanowienie to ustanawia ogólną zasadę, w myśl której odsetki mogą być opodatkowane w państwie siedziby właściciela odsetek.

Wnioskodawca pragnie jednak zauważyć, iż zasada ta doznaje modyfikacji poprzez art. 11 ust. 2 ww. UPO z Włochami wskazując, iż odsetki takie mogą być opodatkowane w tym Państwie w którym powstają (Włochy) i zgodnie z prawem tego Państwa (Włochy), lecz jeżeli ich odbiorca jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.

Dodatkowo Spółka pragnie zauważyć, iż do określenia zasad i trybu odliczenia podatku zapłaconego za granicą należy przywołać postanowienia zdania drugiego art. 20 ustawy o PDOP oraz stosownych postanowień umowy międzynarodowej, gdyż zaliczenie podatku zapłaconego za granicą na poczet podatku w Polsce będzie miało zastosowanie, o ile umowa międzynarodowa nie stanowi inaczej. Jednocześnie ww. przepis mówi o tym, iż od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Natomiast, zgodnie m.in. z art. 23 ust. 2 lit. b UPO z Włochami, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10,11,12 może być opodatkowany we Włoszech, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu we Włoszech. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód osiągany we Włoszech.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy należy jednoznacznie stwierdzić, że jeżeli osoba (podatnik) mająca siedzibę w Polsce osiąga dochód, przykładowo z tytułu odsetek, który zgodnie z postanowieniami UPO z Włochami może być opodatkowany we Włoszech, wówczas Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby (podatnika) kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w kraju siedziby np. M., tj. we Włoszech. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka zostałaby obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która zostanie osiągnięta w kraju siedziby M., tj. we Włoszech.

W tym miejscu Spółka pragnie zauważyć, iż jak wynika z treści art. 20 ustawy o PDOP Wnioskodawca może zastosować metodę zaliczenia proporcjonalnego podatku zapłaconego za granicą.

Warunkiem skorzystania z odliczenia wynikającego z powołanego art. 20 ustawy o PDOP jest istnienie podstawy prawnej, wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany. Wynika to z art. 22b ustawy o PDOP. Należy więc wskazać, że Polska i Włochy mogą wymieniać się informacjami w sprawach podatkowych na podstawie art. 26 UPO z Włochami.

Reasumując, w ocenie Spółki, na mocy art. 20 ustawy o PDOP w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu będzie ona uprawniona do pomniejszenia podatku dochodowego o wartość podatku u źródła, zapłaconego przez M. do włoskiego urzędu skarbowego, w granicach określonych ustawą o PDOP.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r., nr IPPB5/423-520/14-2/MK czy chociażby interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 października 2011 r., nr ILPB3/423-322/11-2/EK.

Spółka będzie mogła dokonać odliczenia podatku u źródła w zeznaniu CIT-8 za rok w którym osiągnięty zostanie przychód z tytułu usług faktoringu. Zdaniem Spółki, takie uprawnienie, co do zasady, przysługuje jej na mocy art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP. Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, dla powyższych wniosków bez znaczenia pozostaje fakt, kiedy wynagrodzenie zostanie zapłacone Bankowi przez M. i kiedy podatek u źródła zostanie M. zwrócony przez Bank.

Stanowisko zbieżne z powyższym zostało zaprezentowane w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Jako przykład takiego stanowiska wskazać można m.in. interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 listopada 2012 r. nr IBPBI/2/423-1021/12/CZP, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka jako polski rezydent zobowiązana jest w rozliczeniu rocznym połączyć przychody z tytułu dywidendy ze Spółki Y z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium RP. W tym samym rozliczeniu Spółka ma prawo dokonać odliczenia zapłaconego na Ukrainie podatku. Zatem w przypadku, gdy: Spółka Y dokona zapłaty podatku u źródła/podatku dochodowego w roku podatkowym następującym po roku, w którym powstał przychód z tytułu dywidendy lub Spółka Y przekaże Spółce dokumenty, poświadczające fakt zapłaty podatku u źródła bądź podatku dochodowego, w roku podatkowym następującym po roku, w którym powstał przychód z tytułu dywidendy, Spółka powinna odliczyć zapłacony na Ukrainie podatek w roku podatkowym, w którym ujęto przychód z tytułu dywidendy i obliczono podatek należny od łącznej sumy dochodów (przychodów), a zatem powinna dokonać korekty złożonego zeznania podatkowego.”

Analogicznie, Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2011 r., nr ILPB3/423-322/11-2/EK stwierdził, że: „w przypadku, gdy podatek u źródła zapłacony został przez zagranicznego kontrahenta w roku podatkowym następującym po roku, w którym powstał przychód z tytułu należności licencyjnych, to winien on zostać odliczony w roku podatkowym, w którym ujęto przychód i obliczono podatek należny od łącznej sumy dochodów (przychodów). Tym samym, dla prawidłowości rozliczania podatku u źródła przez Spółkę, powinien zostać on odliczony w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, w którym nastąpi opodatkowanie przychodu z tytułu należności licencyjnych.”

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2010 r., nr IBPBI/1/415-850/10/AB, Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaaprobował stanowisko Wnioskodawcy, iż: „odliczenia pobranego w Arabii Saudyjskiej podatku u źródła powinien dokonać w tym roku podatkowym, w którym należności (z tytułu których zapłaty pobrano podatek u źródła za granicą), stanowiły dla niego przychód w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w roku, w którym zwiększyły podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odliczenia powinien dokonać w 2006 r. (a nie w 2007 r. lub 2008 r.), kiedy doszło do rzeczywistego (kasowego) poboru podatku u źródła (\`(...)\`)Tym niemniej, zdaniem Wnioskodawcy obecnie, na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, przysługuje mu prawo do złożenia korekty zeznania za 2006 r., w której może dokonać odliczenia rzeczywiście (kasowo) pobranego za granicą podatku dochodowego (u źródła), nawet jeżeli pobranie tego podatku nastąpiło dopiero w 2007 r. lub 2008 r., jeżeli podatek ten został pobrany od dochodów Wnioskodawcy uzyskanych i opodatkowanych w Polsce w 2006 r.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania, że podatek u źródła przekazany przelewem na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej będzie uznany za podatek zapłacony w państwie obcym – **jest nieprawidłowe;**

*   możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą od podatku zapłaconego w Polsce – **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym o osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podatnicy mający siedzibę lub zarząd w Polsce mogą uzyskiwać dochody pochodzące zarówno z kraju, jak i z zagranicy, są oni jednak opodatkowani od całości osiąganych przez siebie dochodów w państwie siedziby, podlegają więc nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przy czym dochody uzyskiwane przez rezydenta poza granicami Polski mogą być także opodatkowane w państwie źródła.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku - art. 7 ust. 3 pkt 1 updop.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 updop, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

W myśl art. 20 ust. 1 updop, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zgodnie z art. 22a i art. 22b updop, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany

Objęcie polskich rezydentów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym skutkuje opodatkowaniem w Polsce wszelkich dochodów uzyskiwanych przez tych rezydentów, bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji, jeśli podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, będący polskim rezydentem podatkowym osiąga dochody poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, to, co do zasady, podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, chyba, że właściwa w danej sytuacji umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania stanowi inaczej. Dochody osiągane przez takie podmioty za granicą łączy się z dochodami osiągniętymi w Polsce.

Pamiętać należy, że dochody osiągane za granicą mogą podlegać opodatkowaniu również w państwach, w których zostały osiągnięte, co wiąże się z koniecznością wyeliminowania zjawiska podwójnego opodatkowania, w sensie prawnym.

W związku z powyższym polski ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie do polskiego porządku prawnego unormowań zmierzających do wyeliminowania zjawiska podwójnego opodatkowania, co wyrażone zostało w art. 20 ust. 1 updop.

Metoda opisana w powyższym przepisie polega na odliczeniu od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów (osiągniętych zarówno w Polsce, jak i za granicą), kwoty równej podatkowi zapłaconemu w obcym państwie (za granicą).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uznania za podatek zapłacony w państwie obcym, kwoty przekazywanej (zwracanej) Spółce Zagranicznej na jej rachunek bankowy.

Z zapłatą podatku w państwie obcym mamy do czynienia wówczas, gdy pomiędzy podatnikiem a właściwym organem skarbowym danego państwa dojdzie do przesunięcia majątkowego powodującego wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Przesunięcie majątkowe, o którym mowa powyżej nie musi mieć tylko i wyłącznie formy pieniężnej, ale może nastąpić również poprzez np. potrącenie, pobranie podatku przez płatnika bądź przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych.

Podkreślić należy, że zgodnie z literalną wykładnią art. 20 ust. 1 updop odliczeniu od łącznej sumy dochodów będzie podlegała jedynie kwota podatku należnego za granicą, która została rzeczywiście zapłacona (uregulowana) w państwie obcym. Zapłacenie podatku w państwie obcym powinno być należycie udokumentowane, aby możliwe było udowodnienie, że podatek ten został rzeczywiście zapłacony.

W rozpatrywanym wniosku mamy do czynienia z sytuacją, w której podmiot polski (Wnioskodawca) najpierw będzie kalkulował wysokość podatku u źródła, a następnie skalkulowaną kwotę przeleje na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej.

Podkreślić należy, że w niniejszej sprawie to Spółka Zagraniczna jest płatnikiem podatku u źródła we Włoszech i to ona powinna kalkulować i wpłacać należny podatek do właściwego organu skarbowego. Wnioskodawca niejako wyręcza Spółkę Zagraniczną z obowiązku obliczenia właściwej kwoty podatku.

Wnioskodawca zaznaczył również w opisie zdarzenia przyszłego, że Spółka Zagraniczna nie będzie potrącała podatku u źródła z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie może w ogóle nie dojść do zapłacenia podatku w państwie obcym. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby Wnioskodawca miał jakąkolwiek pewność, czy kwota przekazana na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej zostanie wpłacona przez tą spółkę do właściwego organu skarbowego tytułem uregulowania zobowiązania podatkowego we Włoszech.

Nie można zatem uznać, że kwota obliczona przez Wnioskodawcę, a następnie przelana na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej będzie stanowiła podatek zapłacony w obcym państwie w myśl art. 20 ust. 1 updop.

Zdaniem Organu, czynności technicznej, jaką niewątpliwie jest przelew na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej, nie można traktować jak zapłatę podatku w państwie obcym, gdyż w takim przypadku nie dochodzi do jakiegokolwiek przesunięcia majątkowego pomiędzy podatnikiem, a właściwym organem skarbowym we Włoszech.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia, przelanej na rachunek bankowy Spółki Zagranicznej, kwoty od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;

*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.