Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.413.2024.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-09
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; województwo
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 września 2024 r. (wpływ 4 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. Województwo (…) (dalej: Wnioskodawca lub Województwo) będące jednostką samorządu terytorialnego (dalej: j.s.t.), posiadającą osobowość prawną, stosownie do art. 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2094 ze zm.), wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

2\. Województwo posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

3\. Województwo wystąpiło z wnioskiem o dofinansowanie Projektu „(…)” (dalej: Projekt) planowanego do realizacji w ramach (\`(...)\`) „(…)” dla (\`(...)\`) „(\`(...)\`)” Funduszy Europejskich dla (…) na lata 2021-2027.

4\. Zakres Projektu jest zgodny z uchwałą (\`(...)\`) dla Województwa (…) (uchwała nr (…) w sprawie wprowadzenia na obszarze województwa (…), znowelizowaną uchwałą nr (…) zmieniająca uchwałę w sprawie wprowadzenia na obszarze (…)), Aktualizacją (\`(...)\`) do 2025 r. (z perspektywą do 2030 r. oraz do 2040 r.) oraz Programem ochrony środowiska dla Województwa (…) do 2030 r. (uchwała nr (…)). Skutkiem każdego z elementów Projektu będzie wsparcie wdrażania założeń ww. programów.

5\. Projekt wpisuje się również w kierunek działań „(…)” i przyczynia się do realizacji działania „(…)” określonych w Strategii rozwoju województwa (…) do 2030 r.

6\. W Strategii rozwoju województwa (…) do 2030 r. wskazano kierunki działań i działania w obszarze środowisko i energetyka, które obejmują (\`(...)\`).

7\. Projekt wpisuje się również w założenia Polityki energetycznej Polski do 2040 r., która zakłada niskoemisyjny kierunek transformacji źródeł indywidualnych, (\`(...)\`).

8\. Samorząd Województwa (…) poprzez zaplanowane w Projekcie zadania, zamierza dokonać znaczącego rozwoju (…), zarówno w postrzeganiu jak i wprowadzaniu zmian przez samych mieszkańców, które ostatecznie przyczynią się do (\`(...)\`).

9\. Projekt zakłada doprowadzenie do poprawy (\`(...)\`) poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie (\`(...)\`), a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy gminami i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z (\`(...)\`). W zakresie Projektu znajdą się poniższe działania: (…)

10\. Województwo w Projekcie pełni rolę Lidera i ponosi wydatki związane z następującymi zadaniami: (…)

11\. Województwo będące Liderem oraz (\`(...)\`) Gmin, które będą Partnerami oraz beneficjentami Projektu „(…)’’ nie są przedsiębiorcami działającymi na rynku, wytwarzającymi towary i usługi. Województwo oraz Gminy są podmiotami publicznym świadczącym usługi o charakterze administracyjnym na rzecz lokalnej społeczności. 

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Nabyte towary i usługi związane z realizacją Projektu, o których mowa w pkt. 10, będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia usług o charakterze administracyjnym na rzecz lokalnej społeczności, na podstawie i w granicach określonych przez ustawy, za które nie są pobierane opłaty.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu nie będą służyć do działalności opodatkowanej podatkiem VAT ani działalności zwolnionej z podatku VAT. Województwo (…) nie ma możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do poszczególnych rodzajów czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją Projektu, o których mowa w pkt 10, zostały/zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Województwo (…).

**Pytanie**

Czy w związku z realizacją Projektu Wnioskodawcy jako Liderowi Projektu będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji Projektu zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) nabycia towarów i usług,
---------------------------

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
------------------------------------------------------------------------------------

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej także: „VAT”) zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Przy czym, aby dana czynność podlegała VAT musi być ona realizowana przez „podatnika” w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istotnym elementem definicji działalności gospodarczej jest wykonywanie jej do celów zarobkowych. Oznacza to więc, że działalność wykonywana w celach niezarobkowych nie powinna co do zasady podlegać opodatkowaniu VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Województwo, jak wynika z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie województwa, wykonuje zadania publiczne o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżone ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, Województwo wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 8 ustawy samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie ochrony środowiska.

Zadania te są sprecyzowane m.in. w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (dalej: POŚ) (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 54).

W art. 84 POŚ wskazano, że w celu doprowadzenia do przestrzegania standardów jakości środowiska w przypadkach wskazanych ustawą lub przepisami szczególnymi, w drodze aktu prawa miejscowego, tworzone są programy. Programy są publikowane w wojewódzkich dziennikach urzędowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 POŚ Sejmik województwa, w terminie 18 miesięcy od dnia otrzymania wyników oceny poziomów substancji w powietrzu i klasyfikacji stref, o których mowa w art. 89 ust. 1, określa, w drodze uchwały, program ochrony powietrza.

Program ochrony powietrza jako program powstały na skutek wykonania dyspozycji zawartej w akcie ustawowym, określa obowiązki różnych podmiotów w zakresie działań związanych z (\`(...)\`), w tym obowiązki samorządu województwa, powiatów i gmin.

Jak wskazano w przedmiotowym wniosku towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane na rzecz społeczności lokalnej. Dodatkowo, z przedstawionego opisu sprawy wynika również, że wydatki, które będą ponoszone w ramach realizacji Projektu, mają na celu realizację zadań własnych Województwa w zakresie ochrony środowiska.

Zakres Projektu oraz oferowane w nim formy wsparcia na rzecz ostatecznych odbiorców nie dają podstaw do uznania, że w zakresie planowanych w projekcie czynności przysługiwałby zwrot podatku VAT. Oferowane usługi mają charakter nieodpłatny. Charakter Projektu wskazuje, że chodzi w nim o realizację zadań o charakterze publicznym, a oferowane w nim usługi polegające na możliwości skorzystania z serwisu internetowego, pomocy ekodoradców i akcji edukacyjnej, nie będą wpisywać się w definicję dostawy towarów lub świadczenia usług związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zakupione w toku realizacji Projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tzn. do dalszej sprzedaży towarów i usług).

Wobec powyższego, w omawianych okolicznościach, zdaniem Wnioskodawcy, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia VAT związanego z wydatkami dotyczącymi realizacji Projektu.

Skoro zatem wykonywanie przez Województwo czynności w ramach Projektu będzie stanowiło realizację zadań własnych, które nie są przy tym realizowane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, to w ocenie Wnioskodawcy, Województwo nie działa w roli podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który wykonuje w ramach Projektu działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy nie będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dokumentujących poniesienie przez Województwo wydatków związanych z realizacją Projektu, bowiem wydatki te nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 września 2017 r. III SA/Wa 3303/16 w zakresie włączenia do kręgu podatników VAT organów władzy publicznej działających na podstawie umów cywilnoprawnych - nie powinno budzić wątpliwości, że chodzi tu o przypadki, gdy wykonywać one będą na podstawie tej umowy działalność gospodarczą. Taką działalnością nie jest z całą pewnością działalność, której cel nie jest cel zarobkowy, lecz realizacja zadań ustawowych.

Ponadto posiłkując się orzecznictwem TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 dotyczącej odnawialnych źródeł energii Trybunał Sprawiedliwości przesądził, że j.s.t. realizując proekologiczne projekty w zakresie montażu systemów odnawialnych źródeł energii na nieruchomościach mieszkańców nie wykonuje działalności gospodarczej, a podejmowane przez nią czynności nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W sprawie C-616/21 z 30 marca 2023 r. zgodnie ze stanowiskiem TSUE dotyczącym usuwania azbestu z nieruchomości mieszkańców przez gminę Trybunał Sprawiedliwości również stwierdził, że j.s.t. nie wykonuje działalności gospodarczej, a podejmowane przez nią czynności nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W podobnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajmował stanowisko tożsame ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Przykładowo:

1) w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.488.2018.1.MP stwierdzono, że:

„W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją powyższego projektu nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny. W ramach realizacji projektu Wnioskodawca ponosił wydatki jedynie w związku z działaniami w projekcie i nie zawierał żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez niego odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Mieszkańcy nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych opłat z tytułu projektu. Dofinansowanie ze środków UE otrzymane przez Wnioskodawcę na realizację projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub świadczenie usług. Wnioskodawca nie wykorzystywał towarów lub usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

2) w interpretacji indywidualnej z 29 marca 2024 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.130.2024.1.DS wskazano, iż:

„W ramach projektu podejmowane będą działania na rzecz Programu Ochrony Powietrza dla Województwa (\`(...)\`) poprzez likwidację istniejących barier, wypracowanie i wdrożenie dobrych praktyk oraz mobilizację dostępnych środków publicznych i prywatnych ukierunkowanych na poprawę jakości powietrza. Realizacja projektu przyczyni się do skutecznego wdrożenia działań określonych w Programie Ochrony Powietrza (…).

W omawianej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego, jakim jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, nie zostanie spełniony. Z opisu sprawy wynika bowiem, że nie będą Państwo wykorzystywali towarów i usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu”.

3) w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2024 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.343.2024.1.JM wskazano, że:

„Wnioskodawca, dążąc do poprawy jakości powietrza, w latach 2024-2033 realizuje projekt (\`(...)\`) dofinansowany z środków Unii Europejskiej oraz środków Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Wnioskodawca realizuje projekt w partnerstwie z innymi partnerami, tj. Województwem (beneficjentem koordynującym) oraz z innymi gminami (\`(...)\`)

W ramach projektu podejmowane będą-działania na rzecz Programu Ochrony Powietrza dla Województwa poprzez likwidację istniejących barier, wypracowanie i wdrożenie dobrych praktyk oraz mobilizację dostępnych środków publicznych i prywatnych ukierunkowanych na poprawę jakości powietrza. Realizacja projektu przyczyni się do skutecznego wdrożenia działań określonych w Programie Ochrony Powietrza. Dla realizacji projektu zasadne było włączenie do niego Wnioskodawcy, ponieważ jest jednostką terytorialną z terenu Województwa (\`(...)\`)

Projekt jest realizowany wspólnie przez partnerów (beneficjentów) i koordynowany przez Województwo jako Lidera Projektu. Umowa partnerska pomiędzy liderem a partnerami szczegółowo wskazuje jaki zakres prac ma do wykonania w ramach projektu każdy z partnerów (\`(...)\`).

Mając na uwadze, że projekt pn. „(…)” polega na tworzeniu systemu wsparcia wymiany źródeł ciepła na ekologiczne dla mieszkańców gminy oraz na prowadzeniu kampanii informacyjno-edukacyjnych, za które to gmina nie będzie pobierała odpłatności, czynności te w opinii Wnioskodawcy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji nie zostanie spełniony warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi, a co za tym idzie gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowego projektu (\`(...)\`)

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzam, że nie będą mieć Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, ponieważ towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą przez Państwa wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

4) z interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2024 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.165.2024.1.BS wynika, że:

„Gmina realizując zadania wynikające z obowiązku ochrony środowiska i przyrody, przystąpiła do Programu (…) Projekt jest realizowany przez Województwo (…) we współpracy z partnerami (gminy, miasta i różnorodne organizacje, w tym Gmina), współpracującymi w dążeniu do wspólnego celu – wdrożenia programu ochrony powietrza poprzez eliminację istniejących barier na szczeblu lokalnym (…)

Jak wskazano w stanie faktycznym, realizacja Projektu nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi ani nie będzie generowała żadnych przychodów dla Gminy.

W konsekwencji, w opinii Gminy, należy uznać, że ponoszone przez Gminę wydatki nie będą miały związku z wykonywaniem przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a tym samym nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację Projektu”.

5) w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.126.2018.2.ASZ wskazano, że:

„Projekt jest realizowany przez Wnioskodawcę w partnerstwie z 61 innymi partnerami, w przeważającej większości gminami z województwa. W ramach projektu podejmowane są działania na rzecz poprawy jakości powietrza w M., stanowiące element implementacji Programu ochrony jakości powietrza (zwanego dalej „Programem”), przyjętego uchwałą Sejmiku Województwa\`(...)\` nr (\`(...)\`) (ostatnia aktualizacja Uchwała Sejmiku Województwa nr (\`(...)\`) z dnia 23 stycznia 2017 r.).

Projekt jest realizowany wspólnie przez partnerów (beneficjentów) i koordynowany przez Województwo (beneficjent koordynujący) jako lidera Projektu. Umowa partnerska zawarta pomiędzy liderem a partnerami, szczegółowo wskazuje jaki zakres prac ma do wykonania w ramach projektu każdy z partnerów.

Zadania Wnioskodawcy w Projekcie, jak również partnerów będącymi gminami, są związane z realizacją Programu.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją powyższego projektu nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny. W ramach realizacji projektu Wnioskodawca ponosił wydatki jedynie w związku z działaniami w projekcie i nie zawierał żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez niego odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Mieszkańcy nie wnosili i nie będą wnosili na rzecz Gminy wpłat z tytułu wymiany urządzeń grzewczych lub z tytułu innych działań podejmowanych w związku z realizacją projektu. Dofinansowanie ze środków UE otrzymane przez Wnioskodawcę na realizację projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe”.

6) z interpretacji indywidualnej z 7 maja 2018 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.66.2018.2.JS wynika, że:

„Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, dążąc do poprawy jakości powietrza jest od 2015 r. w trakcie realizacji programu "Wdrażanie Programu ochrony powietrza dla województwa". W ramach projektu będą realizowane wyłącznie działania informacyjno-promocyjno-edukacyjne (…).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie przez Wnioskodawcę spełniony, ponieważ towary i usługi, które będą nabywane w związku z realizacją Projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji Projektu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 566):

Organy samorządu województwa działają na podstawie i w granicach określonych przez ustawy.

Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast art. 14 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie województwa stanowi, że:

Samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie ochrony środowiska.

We wniosku wskazali Państwo, że posiadają Państwo status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Wystąpili Państwo z wnioskiem o dofinansowanie Projektu „(…)” (Projekt) planowanego do realizacji w ramach (\`(...)\`) „(…)” dla (\`(...)\`) „(\`(...)\`)” Funduszy Europejskich dla (…) na lata 2021-2027.

Poprzez zaplanowane w Projekcie zadania, zamierzają Państwo dokonać znaczącego rozwoju na (…), zarówno w postrzeganiu jak i wprowadzaniu zmian przez samych mieszkańców, które ostatecznie przyczynią się do (\`(...)\`). Projekt zakłada doprowadzenie do poprawy (\`(...)\`) poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie (\`(...)\`). a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy gminami i innymi podmiotami zainteresowanymi i związanymi z (\`(...)\`). W zakresie Projektu znajdą się poniższe działania: (…)

W Projekcie pełnią Państwo rolę Lidera i ponoszą wydatki związane z następującymi zadaniami: (…)

Wydatki te zostały/zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Państwa.

Nabyte towary i usługi związane z realizacją Projektu, będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia usług o charakterze administracyjnym na rzecz lokalnej społeczności, na podstawie i w granicach określonych przez ustawy, za które nie są pobierane opłaty.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu nie będą służyć do działalności opodatkowanej podatkiem VAT ani działalności zwolnionej od podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji Projektu.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak Państwo wskazali, towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu, będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia usług o charakterze administracyjnym na rzecz lokalnej społeczności, na podstawie i w granicach określonych przez ustawy, za które nie są pobierane opłaty. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu nie będą służyć do działalności opodatkowanej podatkiem VAT ani działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, nie zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym nie będą Państwo mieli – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji Projektu pn.: „(…)”.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).