Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.145.2020.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-18
Teza: Dokumentacja uprawniająca do zastosowania stawki 0% dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; działalność-działalność gospodarcza; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transport-transport wewnątrzwspólnotowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu 7 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, gdzie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), jako podatnik VAT czynny, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w Polsce polegającą na produkcji przemysłowych urządzeń chłodniczych i wentylacji (dalej: „Towary”) oraz ich sprzedaży.

W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Spółka dokonuje m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: „WDT”), w wyniku których towary wywożone są z terytorium kraju na terytorium innych Państw członkowskich UE.

Wnioskodawca dokonuje WDT na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej mających siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej (dalej: „Nabywca”), który jest przekazywany Wnioskodawcy przed dokonaniem WDT.

Transport towarów będących przedmiotem WDT jest organizowany w następujących wariantach:

*   przez Spółkę, przy wykorzystaniu firm kurierskich (wyspecjalizowanego przewoźnika); (dalej: „Wariant 1”);
*   przez Nabywcę, przy wykorzystaniu firm kurierskich (wyspecjalizowanego przewoźnika); (dalej: „Wariant 2”);
*   przez Nabywcę własnym środkiem transportu (dalej: „Wariant 3”).

Nabywcy, chcąc dokonać zakupu Towarów u Wnioskodawcy, wysyłają do niego zamówienie (zawierające w szczególności dane identyfikujące zamawiane Towary), któremu Wnioskodawca przyporządkowuje odpowiedni numer.

W celu zapewnienia możliwości stosowania stawki 0% dla transakcji WDT na rzecz Nabywców, Spółka posiada oraz gromadzi następujące dowody, potwierdzające że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywców:

Wariant 1

W tym przypadku to Spółka organizuje transport i opłaca przewoźnika. Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE inne niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez (i) pracownika Wnioskodawcy wydającego Towar, a także (ii) przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE oraz (iii) przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  faktura wystawiona przez przewoźnika i dokumentująca wykonanie usług transportu towarów,
5.  potwierdzenie zakończenia transportu otrzymane od przewoźnika – informacja ze strony internetowej przewoźnika o dostarczeniu towaru do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju.

Wariant 2

W tym przypadku to Nabywca będzie organizował transport i opłacał przewoźnika. Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego towar, a także przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towar oraz przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE.

Wariant 3

W tym przypadku to Nabywca będzie transportował Towary swoim własnym środkiem transportu.

Taki sposób organizacji transportu uzasadniony jest wymogami biznesowymi. W tym modelu dostaw Spółka realizuje co najmniej 2 wydania towarów w tygodniu, a każde wydanie opiewa na około 5000 EUR i składa się z kilkunastu osobnych zamówień, które Nabywca rozwozi po budowach w innym kraju członkowskim UE (bez przeładunków). Dzięki takiemu zabiegowi Spółka unika (stosunkowo do wartości zamówień) drogiego kosztu transportu oraz skraca termin dostawy, co pozawala na konkurowanie z innymi lokalnymi producentami. Wprowadzenie obcego transportu wykluczyłoby obydwa argumenty i uniemożliwiłoby dalszą współpracę na tym rynku.

W tym Wariancie Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest wystawiany przez Wnioskodawcę i jest podpisany przez pracownika Spółki, a także osobę wskazaną przez Nabywcę (co do zasady jest to kierowca) przy odbiorze towaru na terytorium Polski przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT i przemieszczeniu go na terytorium innego kraju UE.

W praktyce w ww. Wariancie Nabywca będzie wywoził Towary swoim środkiem transportu i dostarczał je bezpośrednio do swoich kontrahentów na terenie innych krajów członkowskich UE (w tym wariancie będzie dochodziło do dostaw łańcuchowych, o których mowa w art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w ramach których dostawa realizowana przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie WDT, tj. tej dostawie należy przypisać transport).

Oświadczenie, o którym mowa w pkt 4 będzie zawierało informację, że Nabywca przemieścił towary na terytorium innego kraju UE, natomiast nie będzie zawierało adresów, pod które Nabywca je dostarczył.

W każdym z Wariantów 1-3 Wnioskodawca potwierdza, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały przewiezione na terytorium innego kraju UE poprzez powiązanie ze sobą dokumentów wymienionych w poszczególnych Wariantach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 1 stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) i czy łączne zgromadzenie dowodów w Wariancie 1 spowoduje, że zostanie spełniony warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT?
2.  Czy dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 2 stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) i czy łączne zgromadzenie dowodów w Wariancie 2 spowoduje, że zostanie spełniony warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT?
3.  Czy dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 3 stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) i czy łączne zgromadzenie dowodów w Wariancie 3 spowoduje, że zostanie spełniony warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT?
4.  Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, to czy mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie VAT”), zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a Rozporządzenia VAT w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT?
5.  Jeżeli odpowiedź na pytanie drugie jest twierdząca, to czy mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia VAT zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a Rozporządzenia VAT w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT?
6.  Jeżeli odpowiedź na pytanie trzecie jest twierdząca, to czy mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia VAT zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a Rozporządzenia VAT w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

*   Ad 1. Dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 1, które łącznie będą odnosiły się do danego WDT dokonanego przez Wnioskodawcę, stanowią dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT i ich łączne zgromadzenie spowoduje, że warunek do zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.
*   Ad 2. Dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 2, które łącznie będą odnosiły się do danego WDT dokonanego przez Wnioskodawcę, stanowią dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT i ich łączne zgromadzenie spowoduje, że warunek do zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.
*   Ad 3. Dowody wymienione w treści wniosku o interpretację w Wariancie 3, które łącznie będą odnosiły się do danego WDT dokonanego przez Wnioskodawcę, stanowią dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT i ich łączne zgromadzenie spowoduje, że warunek do zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.
*   Ad 4.-Ad 6. Mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia VAT, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w Rozporządzeniu VAT w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pytanie 1-3

Ze względu na taką samą argumentację Wnioskodawca prezentuje uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie pytań 1-3 łącznie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega WDT.

Przez odpłatną dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pod pojęciem towarów dla celów VAT, rozumie się z kolei rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy VAT, przez WDT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%, jednak ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i w treści przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Ustawodawca określił wymogi dotyczące zastosowania przez podatników stawki 0% VAT w WDT w art. 42 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

*   „Podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”.

Według ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Według ust. 4, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Natomiast na podstawie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Użycie przez ustawodawcę w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT sformułowania „w szczególności” oznacza, że wymieniony w tym przepisie katalog dokumentów ma charakter otwarty. Podatnik ma zatem prawo wykorzystać również inne dokumenty niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w celu potwierdzenia wywozu towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa UE.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych, gdzie wskazano, że dla zastosowania stawki 0% dla WDT wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Posiadane dokumenty powinny jednoznacznie świadczyć o tym, że towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego:

*   interpretacja indywidualna z dnia 3 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.187.2019.1.WH Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „(\`(...)\`) zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest to, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie świadczyły o tym, że towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, jak wskazano powyżej, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy stanowią podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, które w przypadku, gdy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, mogą być uzupełnione dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie jest wymagane łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego”;
*   interpretacja indywidualna z dnia 29 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.31.2019.2.WH Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest to aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie świadczyły o tym, że towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, jak wskazano powyżej, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy stanowią podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, które w przypadku, gdy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, mogą być uzupełnione dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie jest wymagane łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego”;
*   interpretacja indywidualna z dnia 31 grudnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL4. 4012.497.2019.2.HW Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „Dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W tym miejscu należy również przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10), w której to NSA stwierdził, że:

*   „(\`(...)\`) przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

Mając na uwadze powyższe, dla zastosowania przez Wnioskodawcę stawki VAT 0% w WDT wystarczy, aby Wnioskodawca dysponował jednym z dowodów wskazanych w przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i uzupełnił go dodatkowo dowodem wskazanym w treści przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Przepis art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jako jeden z dokumentów uprawniających do zastosowania stawki VAT 0% wskazuje m.in. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak jakie dane lub formę powinien mieć dokument, aby uznać go za dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towarów na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium kraju. W związku z czym należy przyjąć, że każda forma tego dokumentu, również elektroniczna czyni zadość wymogom ww. przepisu.

Tytułem przykładu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.415.2018.1.WH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

*   „(\`(...)\`) powołane przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy”. W związku z tym, również potwierdzenia odbioru towarów otrzymane w formie elektronicznej (np. jako informacje ze strony internetowej firmy kuriera, oświadczenie Nabywcy otrzymane za pośrednictwem e-maila) powinny być uznane za dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towarów na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT”.

Odnosząc się w ww. kontekście do poszczególnych wariantów, zaprezentowanych przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że:

Wariant 1

W analizowanym przypadku dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez (i) pracownika Wnioskodawcy wydającego list przewozowy CMR, który jest podpisany przez (i) pracownika Wnioskodawcy wydającego Towar, a także (ii) przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE oraz (iii) przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  faktury wystawione przez przewoźnika i dokumentujące wykonanie usług transportu towarów,
5.  potwierdzenie zakończenia transportu otrzymane od przewoźnika – informacja ze strony internetowej przewoźnika o dostarczeniu towaru do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju.

Zgromadzenie i powiązanie ze sobą ww. dokumentacji w ramach Wariantu 1 jednoznacznie pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca wydał Towary będące przedmiotem konkretnego WDT przewoźnikowi w celu wywiezienia ich do innego niż Polska kraju UE, i posiada potwierdzenie przemieszczenia tych towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska kraju UE. Wnioskodawca w szczególności w posiadaniu listu przewozowego CMR, na którym nabywca potwierdzi odbiór towarów, a ponadto będzie w posiadaniu potwierdzenia dokonania dostawy otrzymanego od przewoźnika – informacji ze strony internetowej przewoźnika o dostarczeniu towaru do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Ww. dokumenty w powiązaniu wraz z innymi przedstawionymi w Wariancie 1 będą zawierały jednoznaczne informacje potwierdzające, że Towary będące przedmiotem WDT zostały przemieszczone na terytorium innego kraju UE, do Nabywcy.

W konsekwencji gromadząc ww. dokumenty Wnioskodawca spełni warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wariant 2

W analizowanym przypadku dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego towar, a także przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towar oraz przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE.

Zgromadzenie i powiązanie ze sobą ww. dokumentacji w ramach Wariantu 2 jednoznacznie pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca wydał Towary będące przedmiotem konkretnego WDT przewoźnikowi w celu wywiezienia ich do innego niż Polska kraju UE, i posiada potwierdzenie przemieszczenia tych towarów do Nabywcy na terytorium innego niż Polska kraju UE. W szczególności Wnioskodawca będzie w posiadaniu listu przewozowego CMR, na którym Nabywca potwierdzi odbiór towaru na terytorium innego kraju UE, a ponadto będzie w posiadaniu oświadczenia Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE. Ww. dokumenty w powiązaniu wraz z innymi przedstawionymi w Wariancie 2 będą zawierały jednoznaczne informacje potwierdzające, że Towary będące przedmiotem WDT zostały przemieszczone na terytorium innego kraju UE, do Nabywcy.

W konsekwencji gromadząc ww. dokumenty Wnioskodawca spełni warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wariant 3

Dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są określone w wariancie 3 dokumenty, w tym:

1.  list przewozowy CMR, który jest wystawiany przez Wnioskodawcę i jest podpisany przez pracownika Spółki, a także osobę wskazaną przez Nabywcę (co do zasady jest to kierowca),
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT i przemieszczeniu ich na terytorium innego kraju UE.

Zgromadzenie i powiązanie ze sobą ww. dokumentacji w ramach Wariantu 3 jednoznacznie pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca wydał Towary będące przedmiotem konkretnego WDT przewoźnikowi w celu wywiezienia ich do innego niż Polska kraju UE, i posiada potwierdzenie przemieszczenia tych towarów do Nabywcy na terytorium innego niż Polska kraju UE. W szczególności Wnioskodawca będzie w posiadaniu oświadczenia Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE. Ww. dokumenty w powiązaniu wraz z innymi przedstawionymi w Wariancie 3 będą zawierały jednoznaczne informacje potwierdzające, że Towary będące przedmiotem WDT zostały przemieszczone na terytorium innego kraju UE, do Nabywcy.

W konsekwencji gromadząc ww. dokumenty Wnioskodawca spełni warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Reasumując, zgromadzenie dokumentów przedstawionych w Wariantach 1-3 pozwoli w jednoznaczny, bezsprzeczny i bezpośredni sposób potwierdzić, iż towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone na terytorium państwa UE innego niż Polska i na tym terytorium odebrane.

W związku z tym Wnioskodawca gromadząc ww. dokumentację spełni warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, mając na uwadze opis stanu sprawy, przywołane przepisy ustawy o VAT, uchwałę NSA oraz stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, należy uznać, że gromadzone przez Wnioskodawcę dowody, stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT. Tym samym łączne zgromadzenie tych dowodów spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Pytanie 4-6

Ze względu na taką samą argumentację Wnioskodawca prezentuje uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie pytań 4-6 łącznie.

Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej:

*   „W celu wykonania kompetencji Unii instytucje przyjmują rozporządzenia, dyrektywy, decyzje, zalecenia i opinie. Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich”.

Natomiast, zgodnie z art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”) pod pewnymi warunkami Państwa członkowskie zwalniają dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę lub przez nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie natomiast z art. 131 Dyrektywy VAT:

*   „Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 \[tj. również te przewidziane dla WDT w art. 138 Dyrektywy VAT przyp. aut.\] stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć”.

Z kolei na podstawie art. 273 Dyrektywy VAT:

*   „Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic”.

Z powołanych przepisów Dyrektywy VAT jednoznacznie wynika, że zakres warunków formalnych, jakie mogą zostać określone dla zastosowania przez podatników zwolnienia (stawki 0% VAT w przypadku Polski) przewidzianego dla WDT, określają Państwa członkowskie i może on zostać ustalony swobodnie na tyle, na ile nie jest ograniczony celami sprecyzowanymi w przepisach unijnych.

Art. 45a Rozporządzenia VAT w zakresie dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wprowadza instytucję domniemania pozwalającą uznać, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego. Zgodnie z treścią nowego przepisu, domniemanie to będzie miało zastosowanie w następujących przypadkach:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

1.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
2.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Należy jednak zauważyć, iż mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 ww. regulacji Rozporządzenia VAT, niezmienione pozostają przepisy Dyrektywy VAT, w tym art. 131 i 273 Dyrektywy VAT, które uprawniają państwa członkowskie do nałożenia obowiązków, które uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku i dla unikania oszustw podatkowych z tytułu WDT, w tym uprawniają do określenia wymogów do stosowania w Polsce stawki 0% VAT dla WDT.

Innymi słowy przepisy Dyrektywy VAT, które umożliwiłyby Polsce wprowadzenie w ustawie o VAT przepisów art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 i 11 ustawy o VAT, mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia VAT dalej będą obowiązywały i będą mogły być stosowane przez Polskich podatników VAT.

W ocenie Spółki, środki wykonawcze wprowadzone Rozporządzeniem VAT nie będą miały wpływu na ważność przepisów ani interpretacji, przyjętych uprzednio przez Polskę w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% dla WDT. Brak kompletu dokumentów wskazanych w nowych przepisach wyłącza jedynie domniemanie w nim zawarte. Natomiast polskie przepisy dotyczące prawa do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT wciąż będą obowiązywać. Oznacza to, że podatnik wciąż może uzasadnić prawo do stosowania stawki 0% VAT do dokonanych dostaw na podstawie przepisów zawartych w ustawie o VAT.

Z powyższym stanowiskiem zgodził się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL4.4012. 523.2019.2.TKU, gdzie wskazał, że:

*   „(\`(...)\`) niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. (\`(...)\`) Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy będzie uprawniało – również od dnia 1 stycznia 2020 r. – do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”.

Również ustawodawca, w uzasadnieniu do ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Kodeks karny skarbowy wdrażającej zmiany wprowadzone przez dyrektywę Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi potwierdza stanowisko Wnioskodawcy wskazując, iż:

*   „Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie”.

Co więcej, stanowisko to zostało potwierdzone również przez Grupę ds. przyszłości podatku VAT (wcześniej Grupa ekspercka ds. podatku VAT) działającą przy Komisji Europejskiej (dalej: „Grupa Ekspercka”), która w swoim najnowszym projekcie zaleceń numer GFV No. 089 REV1, z dnia 15 listopada 2019 r. wskazała, że po wejściu w życie art. 45a Rozporządzenia VAT, Państwa członkowskie w dalszym ciągu będą mogły stosować krajowe przepisy dotyczące podatku VAT, o ile nie są one sprzeczne z Dyrektywą VAT oraz nie naruszają one domniemania z art. 45a Rozporządzenia VAT (tj. przepisy krajowe nie wymagają więcej dokumentów niż Rozporządzenie VAT do zastosowania domniemania). Grupa Ekspercka w swoich zaleceniach podkreśla, że Państwa członkowskie w swojej kompetencji mają swobodę w kształtowaniu krajowych regulacji i to od nich zależy w jaki sposób zaimplementują przepisy zawarte w Rozporządzeniu VAT.

Dodatkowo, w projekcie zaleceń zostało również podkreślone, iż brak posiadania przez podatnika kompletu dokumentów wskazanych w nowych przepisach automatycznie nie pozbawia go prawa do stosowania stawki 0% VAT do dokonanych WDT. W ocenie Grupy Eksperckiej, organ podatkowy powinien przed pozbawieniem podatnika prawa do stosowania stawki 0% VAT, przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy towary, których dostawa dotyczy, zostały wywiezione poza terytorium kraju.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Państwa Członkowskie, mimo istnienia nowych regulacji, będą miały w dalszym ciągu możliwość indywidualnego kształtowania warunków stosowania zwolnienia dla WDT, konsekwentnie Polska ma prawo kształtowania zasad stosowania stawki 0% VAT do WDT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, mimo wejścia w życie art. 45a Rozporządzenia VAT, zgromadzenie przez Wnioskodawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3, 4 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w Rozporządzeniu VAT w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        *   pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        *   co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

1.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
2.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        *   polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        *   dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        *   poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W myśl art. 42 ust. 4 ustawy, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze wskazać w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji – ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym, istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Nadto przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania dokumentów w formie papierowej. Skoro zatem przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podkreślenia wymaga także fakt, że od 1 stycznia 2020 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, które w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy zatem rozporządzenia od dnia 1 stycznia 2020 r. obowiązuje domniemanie, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Jednocześnie niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, gdzie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w Polsce polegającą na produkcji przemysłowych urządzeń chłodniczych i wentylacji oraz ich sprzedaży. W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Spółka dokonuje m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, w wyniku których towary wywożone są z terytorium kraju na terytorium innych Państw członkowskich UE.

Wnioskodawca dokonuje WDT na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej mających siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który jest przekazywany Wnioskodawcy przed dokonaniem WDT.

Transport towarów będących przedmiotem WDT jest organizowany w następujących wariantach:

*   przez Spółkę, przy wykorzystaniu firm kurierskich (wyspecjalizowanego przewoźnika); (dalej: „Wariant 1”);
*   przez Nabywcę, przy wykorzystaniu firm kurierskich (wyspecjalizowanego przewoźnika); (dalej: „Wariant 2”);
*   przez Nabywcę własnym środkiem transportu (dalej: „Wariant 3”).

Nabywcy, chcąc dokonać zakupu Towarów u Wnioskodawcy, wysyłają do niego zamówienie (zawierające w szczególności dane identyfikujące zamawiane Towary), któremu Wnioskodawca przyporządkowuje odpowiedni numer.

W celu zapewnienia możliwości stosowania stawki 0% dla transakcji WDT na rzecz Nabywców, Spółka posiada oraz gromadzi następujące dowody, potwierdzające że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywców:

Wariant 1

W tym przypadku to Spółka organizuje transport i opłaca przewoźnika. Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE inne niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez (i) pracownika Wnioskodawcy wydającego Towar, a także (ii) przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE oraz (iii) przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  faktura wystawiona przez przewoźnika i dokumentująca wykonanie usług transportu towarów,
5.  potwierdzenie zakończenia transportu otrzymane od przewoźnika – informacja ze strony internetowej przewoźnika o dostarczeniu towaru do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju.

Wariant 2

W tym przypadku to Nabywca będzie organizował transport i opłacał przewoźnika. Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego towar, a także przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towar oraz przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE.

Wariant 3

W tym przypadku to Nabywca będzie transportował Towary swoim własnym środkiem transportu.

Taki sposób organizacji transportu uzasadniony jest wymogami biznesowymi. W tym modelu dostaw Spółka realizuje co najmniej 2 wydania towarów w tygodniu, a każde wydanie opiewa na około 5000 EUR i składa się z kilkunastu osobnych zamówień, które Nabywca rozwozi po budowach w innym kraju członkowskim UE (bez przeładunków). Dzięki takiemu zabiegowi Spółka unika (stosunkowo do wartości zamówień) drogiego kosztu transportu oraz skraca termin dostawy, co pozawala na konkurowanie z innymi lokalnymi producentami. Wprowadzenie obcego transportu wykluczyłoby obydwa argumenty i uniemożliwiłoby dalszą współpracę na tym rynku.

W tym Wariancie Spółka na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju będzie gromadziła łącznie następujące dokumenty:

1.  list przewozowy CMR, który jest wystawiany przez Wnioskodawcę i jest podpisany przez pracownika Spółki, a także osobę wskazaną przez Nabywcę (co do zasady jest to kierowca) przy odbiorze towaru na terytorium Polski przez Nabywcę,
2.  faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT,
3.  dokument WZ – wydanie zewnętrzne (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) – który dokumentuje wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT z magazynu Spółki,
4.  oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT i przemieszczeniu go na terytorium innego kraju UE.

W praktyce w ww. Wariancie Nabywca będzie wywoził Towary swoim środkiem transportu i dostarczał je bezpośrednio do swoich kontrahentów na terenie innych krajów członkowskich UE (w tym wariancie będzie dochodziło do dostaw łańcuchowych, o których mowa w art. 22 ust. 2 i 3 ustawy, w ramach których dostawa realizowana przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie WDT, tj. tej dostawie należy przypisać transport).

Oświadczenie, o którym mowa w pkt 4 będzie zawierało informację, że Nabywca przemieścił towary na terytorium innego kraju UE, natomiast nie będzie zawierało adresów, pod które Nabywca je dostarczył.

W każdym z Wariantów 1-3 Wnioskodawca potwierdza, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały przewiezione na terytorium innego kraju UE poprzez powiązanie ze sobą dokumentów wymienionych w poszczególnych Wariantach.

Przenosząc powyższe na grunt wątpliwości Wnioskodawcy organ wskazuje, że od 1 stycznia 2020 r. Spółka dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania 0% stawki podatku VAT, powinna gromadzić dowody dokumentujące tą dostawę o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego.

Równocześnie jak wskazano wyżej, niespełnienie warunków wprowadzonych art. 45a rozporządzenia wykonawczego, tj. brak zgromadzenia wymaganej tym przepisem dokumentacji nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia wykonawczego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Wymienione bowiem w treści wniosku powiązane ze sobą wzajemnie dokumenty w Wariancie 1: list przewozowy CMR, faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT, dokument WZ, faktura wystawiona przez przewoźnika i dokumentująca wykonanie usług transportu towarów, potwierdzenie zakończenia transportu otrzymane od przewoźnika, w Wariancie 2: list przewozowy CMR, faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT, dokument WZ, oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT na terytorium innego kraju członkowskiego UE oraz w Wariancie 3: list przewozowy CMR, faktura wystawiona przez Spółkę dokumentująca konkretne WDT, dokument WZ, oświadczenie Nabywcy o odbiorze Towaru będącego przedmiotem konkretnego WDT i przemieszczeniu go na terytorium innego kraju UE, tj. dokumenty, które łącznie pozwalają na potwierdzenie – jak wskazał Wnioskodawca – że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały przewiezione na terytorium innego kraju UE, mogą stanowić dowody o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy, które przy spełnieniu pozostałych warunków, będą uprawniały na podstawie krajowych przepisów do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskowany jest prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.