Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.330.2021.3.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-08
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży zespołu aktywów materialnych i niematerialnych wraz z dodatnią wartością firmy (goodwill)
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zespołu aktywów materialnych i niematerialnych wraz z dodatnią wartością firmy (goodwill). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 marca 2022 r. (wpływ 17 marca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

### Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Spółka X”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą przeważającą działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem, sklasyfikowaną na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (t.j. Dz.U. z 2007 r., nr 251, poz. 1885, ze zm.) pod kodem 62.01.Z jako „działalność związana z oprogramowaniem”.

Spółka X utworzona została umową spółki z (\`(...)\`) 2020 r. i wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (\`(...)\`) 2021 r. Spółka X stanowi zatem podmiot, poprzez który działalność w Polsce prowadzić ma grupa kapitałowa A, w której skład wchodzi m.in. jedyny wspólnik Spółki X, B GmbH z siedzibą w Niemczech. Działalność Spółki X w Polsce oparta ma być na zespole składników majątkowych, które nabyte zostaną od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Spółka Y”).

Spółka Y jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, prowadzącym wielobranżową działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki Y jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana, z kolei do pozostałej działalności Spółki należą: instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, sprzedaż hurtowa elektrycznych artykułów użytku domowego, sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania, sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego, działalność związana z oprogramowaniem, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane oraz wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Spółka Y prowadzi działalność w biurach zlokalizowanych w (…). Ponadto, struktura Spółki Y opiera się na wyodrębnionych pionach, z których część zajmuje się wykonywaniem czynności ogólnych dla potrzeb całego przedsiębiorstwa (są to, obok samego Zarządu, piony: Biuro Zarządu, Wsparcie IT, Marketing i Windykacja oraz Finanse i Księgowość), część z kolei wykonuje wyspecjalizowane działania, związane z wydzielonymi dla owych pionów działalnościami podstawowymi. Owe piony wyspecjalizowane w zakresie prowadzenia przypisanych im działalności podstawowych, działają niezależnie od siebie (jednakże nie w oderwaniu od funkcjonowania pionów ogólnych, takich jak np. ww. Finanse i Księgowość). Są to następujące piony:

\- Pion Automatyki, składający się z działu projektowo-konstrukcyjnego, działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego,

\- Pion Elektrotechniki, składający się z działu handlowego,

\- Pion Technik Komputerowych, składający się z działu techniczno-serwisowego oraz działu handlowego,

\- Pion Systemów (…) (dalej: „Pion C”) składający się z działu techniczno-serwisowego oraz działu handlowego.

W bieżącym przedsiębiorstwie Spółki Y poszczególne piony wyspecjalizowane, w tym Pion C, korzystają również ze wspólnego rachunku bankowego, który pozostanie przypisany do Spółki Y po wytransferowaniu Pionu C (w efekcie wytransferowania Pionu C poza przedsiębiorstwo Spółki Y dojdzie zatem do oderwania Pionu C od dostępu do dotychczasowego rachunku bankowego służącego do rozliczeń związanych z prowadzoną przez ów pion działalnością).

Działalnością podstawową, która przypisana jest do Pionu C w ramach struktury organizacyjnej Spółki Y, jest sprzedaż na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem jednego podmiotu, firmy D GmbH & Co KG oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Rzeczone oprogramowanie przeznaczone jest dla klientów biznesowych. W ramach wskazanej działalności do Pionu C przypisane zostały wyodrębnione składniki materialne m.in. w postaci:

\- samochodów osobowych (…),

\- projektorów różnego rodzaju (…),

\- komputerów (marki: …), laptopów (marki: …), notebooków (marki: …) i stacji dokujących,

\- wyposażenia mebli biurowych (stoły marki …, małe stoliki, biurka elektryczne marki …, biurko marki …, szafki marki …, krzesła biurowe marki …, krzesła kuchenne, krzesła do biurek, stół kuchenny, stół okrągły, stół szklany, pojemniki przynależne do wyposażenia biurowego, regały, szafa, wieszaki na ubrania, kanapa),

\- lady,

\- telewizora plazmowego (…) i telewizora (…),

\- radia,

\- telefonów (w tym także komórkowych marki …),

\- monitorów marek: … i uchwytów do monitorów,

\- stanowiska wystawowego …,

\- lodówki marki …, zmywarki marki …, mikrofali marki …,

\- obrazka (…), tablicy magnetycznej białej i tablicy szklanej,

\- dozownika do dezynfekcji,

\- sekretarzyka.

Do Pionu C przypisane zostały także prawa oraz obowiązki z tytułu części umów na dostawy towarów i usług wykorzystywanych w działalności Pionu C. Wynika to z zawartej umowy przedwstępnej wskazującej, iż planowane jest przejęcie przez Spółkę X praw i obowiązków z następujących umów:

\- umowy najmu powierzchni biurowej w (…),

\- umowy najmu powierzchni biurowej w (…),

\- umowy najmu powierzchni biurowej w (…),

\- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w (…),

\- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w (…),

\- umowy dotyczącej dzierżawy urządzenia (…),

\- umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

\- umów w zakresie nauczania języka angielskiego,

\- umowy dotyczącej dzierżawy automatu do parzenia kawy,

\- umowy dotyczącej najmu urządzeń do oczyszczania wody,

\- umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie pozycjonowania strony internetowej,

\- umowy na prowadzenia kampanii internetowej.

Natomiast, umowa dotycząca systemu W służącego do wsparcia sprzedaży i czynności marketingowych oraz umowa w zakresie licencji dla systemu Z dotyczącego obsługi księgowości nie zostaną przetransferowane wraz z Pionem C. Wynika to z faktu, iż wskazane umowy dotyczą systemów wykorzystywanych również przez jeden z działów ogólnych Spółki Y oraz w przypadku systemu W – umowa z dostawcą tego systemu nie przewiduje możliwości jego przeniesienia na inny podmiot. Zatem, uznać należy, iż dojdzie do oderwania Pionu C od tych systemów.

Wskazane umowy będące przedmiotem transferu zostały wymienione w załączniku do umowy przedwstępnej zawartej pomiędzy Spółką X, a Spółką Y. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami rzeczonej umowy, przedmiotem sprzedaży nie będą istniejące na moment dokonania transakcji wierzytelności i długi wynikające z wymienionych powyżej umów. Wszelkie niespłacone w terminie zobowiązania, zaistniałe przed dniem dokonania transakcji sprzedaży Pionu C na rzecz Spółki X i wynikające z niniejszych umów nie będą przedmiotem transferu. Jednak przyszłe zobowiązania wynikające z niniejszych umów (które nie mają zatem charakteru „zadłużenia”) zostaną przejęte przez Spółkę X.

Jedynie na zasadzie wyjątku, Spółka X przejmie od Spółki Y niektóre ściśle określone zobowiązania związane funkcjonalnie z Pionem C istniejące w dniu sprzedaży, takie jak: zobowiązanie do zapłaty wynagrodzeń, bonusów, dodatków oraz innych powiązanych płatności, wynikających z odrębnych przepisów na rzecz pracowników Pionu C za okres sprzed dnia sprzedaży wymagalne pod dniu sprzedaży, zobowiązanie do zapłaty po dniu sprzedaży ekwiwalentu za niewykorzystany urlop za okres sprzed dnia sprzedaży, a także zobowiązanie Spółki Y wobec jej kontrahentów z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet świadczenia usług w okresie następującym po dniu sprzedaży.

Dodatkowo, w ramach sprzedaży Pionu C na kupującego, tj. Zainteresowanego będącego stroną postępowania, nie zostaną przeniesione następujące wierzytelności związane z działalnością tej jednostki:

\- wierzytelności wynikające z wystawionych, a niezapłaconych przez kontrahentów faktur,

\- wierzytelności wynikające z przeniesionych w ramach Pionu C umów, w szczególności umowy najmu powierzchni biurowej w (…) (główna siedziba Pionu), umowy najmu powierzchni biurowej w (…) oraz umowy najmu powierzchni biurowej w (…).

Jednocześnie, sprzedaż Pionu C nie będzie wiązać się także z przekazaniem Spółce X jakichkolwiek środków pieniężnych, zgromadzonych w kasach lub na rachunkach bankowych, przypisanych dotychczas do Pionu C (rzeczone środki pieniężne pozostaną w majątku Spółki).

Zarazem jednak do Pionu C przydzielonych jest 20 pracowników pełniących funkcje zarówno bezpośrednio związane z podstawową działalnością tej jednostki zajmujących następujące stanowiska:

1) kierownik ds. techniczno-serwisowych Pionu Systemów (…),

2) inżynier wsparcia technicznego (4 osoby),

3) inżynier wsparcia technicznego/biuro (…),

4) inżynier wsparcia technicznego/biuro (…) (2 osoby),

5) trener oprogramowania (…),

6) specjalista techniczny ds. systemów (…),

7) lider działu wdrożeń (…),

8) specjalista ds. systemów (…) (2 osoby),

9) specjalista ds. wdrożeń systemów (…)/biuro (…),

10) konsultant ds. systemów (…)/biuro (…),

jak również wykonujących usługi wsparcia takie jak obsługa klienta, marketing oraz administracja zajmujących następujące stanowiska:

1) specjalista ds. administracyjnych (2 osoby),

2) specjalista ds. obsługi klienta oraz

3) specjalista ds. marketingu.

Nadzór nad pracownikami sprawuje powołany Dyrektor Pionu Systemów (…). W związku z tak przypisaną kadrą pracowniczą Pionu C w skład wyodrębnionej jednostki C wchodzą również składniki niematerialne i prawne, na które składa się wiedza nadająca się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej Spółki X (know-how).

Dodatkowo, w księgach rachunkowych Spółki Y wydzielone zostały konta księgowe przychodowe przydzielone do Pionu C obejmujące następujące pozycje:

\- przychody z tytułu usług szkoleniowych i doradczych,

\- przychody z tytułu licencji,

\- przychody z tytułu usług zw. z oprogramowania, w tym z jego utrzymaniem.

Ponadto, Pion C posiada również wyodrębnione konta obejmujące koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie dotyczące m.in. odpowiednio:

\- kosztów przypadających na przychody związane z usługami szkoleniowymi i doradczymi (koszt bezpośredni),

\- kosztów przypadających na przychody związane z udzielonymi licencjami (koszt bezpośredni),

\- kosztów przypadających na przychody z usług zw. z oprogramowaniem, w tym jego utrzymaniem (koszt bezpośredni),

\- wydatków przeznaczonych na wynagrodzenia pracownicze (koszt pośredni),

\- wydatków przeznaczonych na czynsz najmu (koszt pośredni),

\- wydatków dotyczących opłat leasingowych (koszt pośredni).

Pomimo wyodrębnienia ww. kont księgowych przydzielonych dla Pionu C, dla tej jednostki nie jest sporządzany odrębny bilans. Jednocześnie możliwe do wyodrębnienia na podstawie zapisów na poszczególnych kontach księgowych przypisanych do działalności Pionu C są: rzeczowe aktywa trwałe – środki trwałe, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw oraz usług, jak również poszczególne pozycje zobowiązań, tj. zobowiązania wobec firmy D GmbH & Co KG związane z nabyciem oprogramowania i usług do dalszej sprzedaży, zobowiązania względem podmiotów wynajmujących powierzchnię biurową na terenie (…), zobowiązania wobec podmiotów telekomunikacyjnych (dostarczających telefony oraz Internet), zobowiązania wobec firmy wynajmującej miejsca parkingowe w (…), zobowiązania wobec firmy wydzierżawiającej ekspres do kawy, zobowiązania wobec firmy wypożyczającej urządzenie do wody, zobowiązania wobec firmy świadczącej usługę nauczania języka obcego oraz zobowiązania dotyczące utrzymania biura. Ponadto w bilansie Spółki Y wskazane są także inwestycje krótkoterminowe, zw. z działalnością Pionu C, które nie są możliwe do wydzielenia finansowego z ogółu przedsiębiorstwa Spółki Y.

Dodatkowo, szczególnie istotnym faktem jest funkcjonowanie Pionu C na podstawie corocznie tworzonego budżetu oraz prognozy finansowej. Tworzenie budżetu oraz prognoz finansowych ułatwia bieżące rozliczanie wyników Pionu C stanowiąc podstawę zarządzania jednostką oraz rozliczania premii pracowniczych. Odnosząc się do sygnalizowanego już przypisania do Pionu C 20 pracowników oraz powierzchni biurowych w (…), Zainteresowani wskazują również, iż do Pionu C przypisane są m.in. następujące umowy:

\- umowa najmu powierzchni biurowej w (…) (główna siedziba Pionu),

\- umowa najmu powierzchni biurowej w (…),

\- umowa najmu powierzchni biurowej w (…),

\- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w (…),

\- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w (…),

\- umowy o pracę zawarte z pracownikami Pionu,

\- umowy dotyczącej dzierżawy urządzenia (…),

\- umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

\- umów w zakresie nauczania języka angielskiego,

\- umowy dotyczącej dzierżawy automatu do parzenia kawy,

\- umowy dotyczącej najmu urządzeń do oczyszczania wody,

\- umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie pozycjonowania strony internetowej,

\- umowy na prowadzenia kampanii internetowej.

Podkreślić należy, iż z powierzchni biurowej w (…) objętej umową najmu korzystają wyłącznie pracownicy Pionu C.

Kluczowa działalność Pionu C będzie mogła być prowadzona w dużej mierze samodzielnie, niemniej jednak samodzielność ta nie będzie miała charakteru zupełnego. W efekcie wytransferowania Pionu C poza istniejące przedsiębiorstwo Spółki Y zostanie on oderwany m.in. od zaplecza finansowo-księgowego, a także zaplecza IT oraz marketingowego, które dotychczas stanowiły dla Pionu C działy ogólne Spółki Y, tj. Finanse i Księgowość, Wsparcie IT oraz dział Marketing i Windykacja. W celu pełnego wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej po dokonaniu transakcji konieczne będzie zatem pozyskanie dodatkowych kadr pracowniczych lub nabycie od podmiotów trzecich dodatkowych usług wsparcia w zakresie m.in. księgowości, usług doradztwa prawno-podatkowego oraz usług doradczych, co odnosi się także do wykonywania dotychczasowej działalności podstawowej Pionu C (sprzedaż oprogramowania (i usług z tym oprogramowaniem związanych) będącego produktem jednego podmiotu, firmy D GmbH & Co KG wiąże się z koniecznością wykonywania czynności księgowych, m.in. wystawiania faktur, do których to czynności konieczne będzie, po wytransferowaniu Pionu C poza przedsiębiorstwo Spółki Y, pozyskanie pracowników do wykonywania ww. czynności lub zewnętrzne nabycie usług w tym zakresie od podmiotów trzecich). Ponadto, płynna kontynuacja przez Pion C, po jego wytransferowaniu z przedsiębiorstwa Spółki Y, dotychczasowej działalności podstawowej uzależniona będzie także od:

1) zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Spółką X, Spółką Y, a kontrahentem dotyczących pozyskania powierzchni biurowych (w celu przeniesienia praw i obowiązków wynikających z niniejszej umowy konieczne będzie uzyskanie stosownej zgody od wynajmującego oraz zawarcie umowy pomiędzy kontrahentem, Spółką X, a Spółką Y – dopiero wówczas powierzchnie biurowe dotychczas wykorzystywane w działalności Pionu C w ramach działalności przedsiębiorstwa Spółki Y, będą mogły być tożsamo wykorzystywane w działalności Pionu C w ramach działalności przedsiębiorstwa Spółki X);

2) zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem dotyczących świadczenia usług telekomunikacyjnych (w efekcie transakcji dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Spółki X w miejsce Spółki Y uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownej umowy);

3) zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Spółką X, Spółką Y, a kontrahentem dotyczących pozyskania miejsc parkingowych dla pracowników Pionu C (w efekcie transakcji dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Spółki X w miejsce Spółki Y uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownych umów);

4) zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Spółką X, Spółką Y, a kontrahentem w zakresie świadczenia usług nauczania języków obcych (w efekcie transakcji dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Spółki X w miejsce Spółki Y uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownych umów);

5) zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Spółką X, Spółką Y, a kontrahentem w zakresie utrzymania biura, takiego jak sprzątanie, dostawy artykułów biurowych i środków czystości, etc. (w efekcie transakcji dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Spółki X w miejsce Spółki Y uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownych umów);

6) zawarcia nowych umów dotyczących systemu W zajmującego się wsparciem sprzedaży i czynnościami marketingowymi jak również zawarcia nowej umowy licencyjnej systemu Z w zakresie obsługi księgowości (m.in. wystawianie i wysyłka faktur);

7) otwarcia nowego rachunku bankowego dla potrzeb rozliczeń działalności wydzielonego Pionu C, z uwagi na oderwanie go od dostępu do dotychczasowego rachunku bankowego służącego do rozliczeń związanych z prowadzoną przez ów pion działalnością, który stanowi wspólny rachunek bankowy Działu C i innych działów wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej Spółki Y, a który pozostanie przypisany do Spółki Y po wytransferowaniu Pionu C;

Dodatkowo, Zainteresowani informują, iż planowana transakcja nabycia Pionu C dokonywana będzie pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT.

Zainteresowani wskazują, iż ich intencją jest skorzystanie z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) czynności przeniesienia opisanych powyżej składników niematerialnych oraz materialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Z uwagi na sklasyfikowanie przedmiotu transakcji jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, istotne dla Zainteresowanych jest także, czy przedmiot ten stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o CIT, albowiem sytuacja w której przedmiotem sprzedaży jest ZCP może generować dodatnią wartość firmy, tj. nadwyżkę wartości transakcyjnej Pionu C nad wartością rynkową składników majątkowych będących przedmiotem przeniesienia (dalej: „Goodwill”). Intencją Zainteresowanych jest z kolei wykazanie, że Goodwill, nie stanowiąc rzeczy ani prawa majątkowego, nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”). Nie jest jednak jednocześnie intencją Zainteresowanych wyłączenie opodatkowania PCC tej części przedmiotu transakcji, która zalicza się do rzeczy i praw majątkowych.

Pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Państwa w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnień objętych podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym od osób prawnych przedstawiony został w interpretacjach obejmujących swym zakresem ocenę Państwa stanowiska w zakresie ww. podatków.

### Pytanie (oznaczone we wniosku nr 3)

Czy w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) planowane przeniesienie niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem C będzie podlegało opodatkowaniu PCC z wyłączeniem Goodwill (dodatniej wartości firmy), tj. jedynie w stosunku do wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem sprzedaży?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, planowane przeniesienie niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem C będzie podlegało opodatkowaniu PCC z wyłączeniem Goodwill (dodatniej wartości firmy), tj. jedynie w stosunku do wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem sprzedaży.

Uwagi wstępne

W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC „Podatkowi podlegają: następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych”. Zarazem w myśl art. 2 ust. 4 lit. a) (winno być: art. 2 pkt 4 lit. a)) ustawy o PCC: „Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług”.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1 i 2, planowana przez Spółkę Y sprzedaż Pionu C na rzecz Spółki X stanowić będzie transakcję zbycia ZCP i tym samym do transakcji tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT. Oznacza to, że jako transakcja (czynność cywilnoprawna sprzedaży) niepodlegająca opodatkowaniu VAT, sprzedaż Pionu C podlegać będzie opodatkowaniu PCC.

Mając jednak na względzie treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, zgodnie z którym opodatkowaniu PCC podlega wyłącznie sprzedaż rzeczy i praw majątkowych, w ocenie Zainteresowanych planowane przeniesienie aktywów materialnych i niematerialnych będzie podlegało opodatkowaniu PCC tylko w stosunku do poszczególnych rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład Pionu C, a zatem z wyłączeniem Goodwill, który nie będzie stanowić ani rzeczy ani prawa majątkowego.

Opodatkowanie rzeczy i praw majątkowych PCC

W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC przedmiotem opodatkowania są te umowy sprzedaży, które dotyczą przeniesienia prawa własności do rzeczy lub praw majątkowych. W opisanym zdarzeniu przyszłym wskazano z kolei, że na skutek planowanej transakcji Spółka Y dokona sprzedaży rzeczy oraz praw majątkowych na rzecz Spółki X, równocześnie jednak w efekcie różnic pomiędzy ustaloną ceną transakcyjną Pionu C, a wartością rynkową jego poszczególnych elementów ukonstytuować może się Goodwill. Będzie tak, ponieważ, w ocenie Zainteresowanych, przedstawionej zarówno w uzasadnieniu stanowiska odnośnie pytania nr 1 jak i w uzasadnieniu stanowiska odnośnie pytania nr 2, transakcja sprzedaży Pionu C będzie transakcją sprzedaży ZCP.

W związku z powyższym w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) zachodzi przesłanka pozytywna opodatkowania przedmiotu transakcji PCC i nie zachodzi przesłanka negatywna opodatkowanie to wyłączająca, niemniej jednak przedmiotem opodatkowania PCC będą wyłącznie te elementy Pionu C, które stanowią rzeczy lub prawa majątkowe.

Przez rzeczy w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC rozumie się przedmioty materialne, tak jak zdefiniowane zostały one w art. 45 Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) (o zastosowaniu art. 45 k.c. dla potrzeb definicji rzeczy na gruncie ustawy o PCC – zob. np.: H. Filipczyk \[w:\] Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, Warszawa 2015, art. 1.). Oznacza to, że w przypadku Pionu C, rzeczami, których przeniesienie przez sprzedaż Pionu C podlegać będzie opodatkowaniu PCC są np. samochody osobowe (…), projektory różnego rodzaju (…), komputery (marki: …) laptopy (marki: …) notebooki (marki: …), wyposażenie biur i meble biurowe (stoły marki …, biurka elektryczne marki …, biurko marki …, szafki marki …, krzesła biurowe marki …, pojemniki przynależne do wyposażenia biurowego), telefony (w tym także komórkowe marki …), monitory (marki …) oraz stanowisko wystawowe (…) (jako rzecz w rozumieniu k.c.).

Przez prawa majątkowe w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC rozumie się z kolei wszelkie mienie w rozumieniu art. 44 k.c. inne niż przedmioty materialne (o zastosowaniu art. 44 k.c. dla potrzeb definicji rzeczy na gruncie ustawy o PCC – zob. np.: H. Filipczyk \[w:\] Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, Warszawa 2015, art. 1.). Innymi słowy, w ocenie ww. autora są to wszelkie „prawa bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego”. W praktyce są to zatem, jak wskazuje Sąd Najwyższy w wyroku z

4 grudnia 2002 r., sygn. akt III RN 206/01, który to wyrok ww. autor wykorzystuje dla potrzeb zdefiniowania praw majątkowych na gruncie ustawy o PCC „Prawa majątkowe stanowiące mienie muszą mieć charakter majątkowy, czyli mieć wartość majątkową w obrocie, bez względu na to, czy są zbywalne (mogą stanowić przedmiot obrotu), czy też są niezbywalne jako ściśle związane z określoną osobą, a także niezależnie od tego, czy mają za przedmiot rzecz”. Oznacza to, że w przypadku elementów Pionu C podlegających sprzedaży na rzecz Spółki X, prawami majątkowymi będą chociażby licencje do oprogramowania zainstalowanego na stanowiących rzeczy nośnikach (komputerach, czy telefonach), prawa autorskie do treści prezentowanych na stanowisku wystawowym (…), prawa z tytułu umów najmu powierzchni biurowej w (…), czy prawa z tytułu pozostałych umów cedowanych w ramach transakcji na Spółkę X.

W stosunku do wskazanych powyżej rzeczy i praw majątkowych, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o PCC obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Natomiast art. 7 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

\- 2% jeśli dokonywana jest sprzedaż nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, oraz

\- 1%, jeśli dokonywana jest sprzedaż innych praw majątkowych.

W końcu stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC, jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości tych rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – podatek pobiera się wg stawki najwyższej od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

W przepisach ustawy o PCC brak jest definicji ZCP, w tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach – ustawie o VAT i ustawie o CIT, które to definicje były przedmiotem analizy w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie pytań nr 1 i 2. W orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że jeśli transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przybierze postać umowy sprzedaży, będzie ona podlegać opodatkowaniu PCC na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC (zob. np.: Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Szczecinie w wyroku z 10 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 1043/18, Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych: z 1 lipca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.69.2020.4.MZ, z 26 marca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.307.2019.2.HS, czy z 15 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB4.4014.338.2017.2.MD, oraz DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2016 r., Znak: IBPB-2-1/4514-355/16-1/MD).

Na tym tle należy zatem stwierdzić, że transakcja sprzedaży Pionu C: po pierwsze, stanowić będzie przedmiot opodatkowania PCC w stosunku do elementów Pionu C stanowiących rzeczy i prawa majątkowe, po drugie, ciężar podatkowy spoczywać będzie na Zainteresowanym będącym stroną postępowania, oraz po trzecie, jeśli w umowie kupna-sprzedaży Pionu C dojdzie do wyszczególnienia wartości poszczególnych składników majątkowych (transfer składników niemajątkowych nie podlega bowiem opodatkowaniu PCC), zastosowania nie znajdzie jednolita stawka PCC, i każdy przedmiot transakcji mieszczący się w zakresie art. 7 ust. 1 ustawy o PCC podlegać będzie osobnemu opodatkowaniu tymże podatkiem wg stawki 1% lub 2% właściwej w zależności od klasyfikacji danej rzeczy lub prawa majątkowego.

Goodwill, jako przedmiot niepodlegający opodatkowaniu PCC

Powyższy zakres opodatkowania PCC obejmuje jedynie elementy Pionu C stanowiące rzeczy lub prawa majątkowe. W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC tylko one mogą być bowiem przedmiotem opodatkowania tym podatkiem.

Oznacza to, że Goodwill, który stanowi nie tyle rzecz czy prawo majątkowe, a jest określeniem nadwyżki wartości transakcyjnej Pionu C, a zatem ceny zapłaconej Spółce Y przez Spółkę X nad wartością rynkową składników majątkowych i niemajątkowych, składających się na Pion C, nie może być przedmiotem opodatkowania PCC w przypadku jego powstania na skutek powyższych różnic w dwóch wskazanych wartościach związanych z transakcją sprzedaży Pionu C przez Spółkę Y na rzecz Spółki X.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 28 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1932/16 zauważył, że „Z przytoczonych rozważań wynika, że wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, nie stanowiąca jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym nie mogąca być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Wartość firmy (goodwill) nie jest więc prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.”. Tezy z tego wyroku zostały kolejno powtórzone w późniejszych orzeczeniach NSA, mianowicie np. w wyroku z 10 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3591/17, wyroku z 8 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3272/17 i w wyroku z 23 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1393/17.

Linia orzecznicza NSA w powyższym zakresie jest współkształtowana także przez wojewódzkie sądy administracyjne z całego kraju. Przykładowo WSA w Gdańsku w wyroku z 22 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 430/20 orzekł, że „Podkreślić też należy, że przeciwko zakwalifikowaniu goodwill do praw majątkowych przemawia też i to, że w orzecznictwie, jak i piśmiennictwie nie ma ono ustabilizowanej nazwy - raz określa się go jako "wartość firmy", raz jako "renomę firmy", a jeszcze w innych przypadkach jako "wartość godziwą aktywów netto". W świetle tych wszystkich rozważań, Sąd przyjmuje, że dodatnia wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, nie stanowiącym prawa podmiotowego, a tym samym nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. W konsekwencji - dodatnia wartość firmy (goodwill) nie jest prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.

Można także przytoczyć zawarty w cytowanym wyroku II FSK 1932/16 argument odnoszący się do treści art. 33 ust. 4 ustawy o rachunkowości, według którego to przepisu wartość firmy stanowi różnicę między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto. Jeżeli cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy. W konsekwencji w praktyce gospodarczej może dojść do sytuacji, w której w zależności od wartości firmy, tj. istniejącego stanu faktycznego, ostateczna cena przedsiębiorstwa będzie mniejsza, większa lub równa wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych wchodzących w jego skład. Dlatego m.in. na potrzeby opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca w art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w noweli z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629), odstąpił od kryterium ceny sprzedaży ze względu na subiektywny charakter tego miernika. Podstawą opodatkowania jest zatem suma wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych składających się na przedsiębiorstwo”.

Analogiczne uwagi odnaleźć można także w treści wyroku WSA w Krakowie z 15 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 395/20, w którym skład orzekający wskazał, że „Treść obu aktów notarialny wskazuje jednoznacznie, iż przedmiotem sprzedaży nie objęto wartości firmy tzw. "goodwill", na którą składają się takie jej elementy jak uznanie i renoma rynkowa, nazwa (firma), prawo do klienteli, doświadczenie pracowników czy też wartość kontraktów handlowych. Nic nie wskazuje też na to, aby przedmiotem transakcji były tajemnice handlowe, nie wskazano także w umowie aby nabywca przejął zamówienia, umowy z klientami lub dane klientów. Organy obu instancji nie wskazały w sposób przekonywujący z czego wywodzą to, że strony "sprzedały wartość firmy" (w przyjmowanym przez nie rozumieniu) tym bardziej że strony umowy nie określiły w jej treści tego elementu sprzedawanego przedsiębiorstwa jak i jego wartości. Jak słusznie zauważył NSA w przywołanym wyroku wartość tę co najwyżej można w tej sprawie określić na podstawie działania arytmetycznego (cena minus wartość poszczególnych składników majątkowych). Nie można jednak twierdzić, że to strony tę wartość określiły. Wartość firmy ani nie jest wymieniona w umowie, ani nie wskazano (w pieniądzu) jaki jest jej odpowiednik.

Niezależnie od powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w ślad za zaprezentowanym poglądem NSA w wyroku z 10 października 2019 r. sygn. akt II FSK 3591/17 w całości podzielił stanowisko NSA wyrażone w wyrokach NSA z 28 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1932/16 i z 23 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1939/17, zgodnie z którym wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, nie stanowi jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Wartość firmy (goodwill) nie jest więc prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.”.

Powyższe orzecznictwo dowodzi, że Goodwill potraktować należy z perspektywy ustawy o PCC nie jako rzecz czy prawo majątkowe, ale jako pewien stan faktyczny, konstytuujący się w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, który nie stanowi jakiegokolwiek prawa majątkowego. Ponieważ zaś taki stan faktyczny nie podlega nawet _per se_ sprzedaży (sądy administracyjne wskazują mianowicie, że nie może on być przedmiotem obrotu gospodarczego w oderwaniu od całego zbioru składników majątkowych, pod postacią przedsiębiorstwa lub ZCP), a jego przeniesienie ma charakter wyłącznie pochodny, to skonstatować należy, że przeniesienie prawa do Goodwill, takie jak to w ramach sprzedaży Pionu C przez Spółkę Y Spółce X, nie mieści się w zakresie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC.

W związku z powyższym Zainteresowani stoją na stanowisku, że planowane przeniesienie składników materialnych i niematerialnych (Pionu C) będzie podlegało opodatkowaniu PCC wyłącznie w części, w której przedmiotem przeniesienia będą rzeczy i prawa majątkowe, a zatem z wyłączeniem Goodwill i wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Z powyższego wynika zatem, że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – opodatkowaniu podlegają wyłącznie umowy sprzedaży oraz zamiany, których przedmiotem są rzeczy i prawa majątkowe w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, Sprzedający) planuje sprzedać na rzecz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, Nabywca) zespół składników majątku (aktywów materialnych i niematerialnych) związanych funkcjonalnie z Pionem C, w tym przeniesienie pracowników związanych z działalnością w zakresie Pionu C.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.982.2021.3.AZ, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Organ potwierdzając stanowisko Zainteresowanych stwierdził, że „(…) Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca Pion C jest wyodrębniony na poziomie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w istniejącym przedsiębiorstwie. Stopień ich wyodrębnienia i zorganizowania w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy w obszarze organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, pozwalają stwierdzić, że Pion C będzie posiadać na dzień transakcji pełną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze. Faktu tego nie zmienia konieczność podjęcia pewnych dodatkowych działań faktycznych i prawne niezbędnych do kontynuowania działalność gospodarczej w oparciu o przejęte składniki Pionu C po dokonaniu transakcji skoro – jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego – nabycie składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa Y sp. z o.o. ma umożliwić Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu tworzącego Pion C zespołu składników nabytego od Y sp. z o.o. Przy czym działalność ta ma być zbieżna z działalnością dotychczas prowadzoną przez Pion C w ramach przedsiębiorstwa Y sp. z o.o. Należy zatem wskazać, że zgodnie z opisem sprawy Nabywca (Wnioskodawca) w oparciu o nabyte składniki majątkowe ma faktyczną możliwość prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w zakresie i formie prowadzonej przez Zbywcę. Tym samym, wyodrębniony zespół składników majątku związany funkcjonalnie z Pionem C przenoszony do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji transakcja zbycia ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. (…)”.

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży zespołu aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem C jest wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to transakcja ta podlega – co do zasady – opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu _czynności cywilnoprawnej_ lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,

b) innych praw majątkowych − 1%.

W oparciu o art. 7 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

W myśl art. 10 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika, oraz przypadków, o których mowa w ust. 1a.

Notariusze są płatnikami podatku od _czynności cywilnoprawnych_ dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Przepisy dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie nie można się również – wbrew twierdzeniom Zainteresowanych – posiłkować przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), bowiem ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych takich odesłań nie czyni. Należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być zatem, oprócz rzeczy również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W świetle powyższych przepisów, jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem, aby stwierdzić, czy tzw. dodatnia wartość firmy rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy ustalić, czy wartość ta stanowi prawo majątkowe.

Zgodnie bowiem z przywołanym już art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowana tym podatkiem jest jedynie sprzedaż rzeczy bądź praw majątkowych. Wartość firmy nie spełnia definicji rzeczy, zdefiniowanej na gruncie prawa cywilnego jako przedmiot materialny. Ocenie należy zatem poddać, czy może zostać uznana za prawo majątkowe. Pozytywna weryfikacja będzie skutkować opodatkowaniem tego elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Odpowiednio – przeciwna kwalifikacja skutkuje brakiem opodatkowania, w myśl zasady enumeratywnego charakteru wyliczenia zawartego w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny – celem eliminacji utrzymujących się w judykaturze rozbieżności co do pojmowania „goodwill” oraz możliwości jego opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę, sygn. akt III FPS 2/21, w której wskazał: „Dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.)”.

Zatem, ze względu na powyższe, opisana we wniosku wartość firmy – zorganizowanej części przedsiębiorstwa – nie może zostać uznana za prawo majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym Wnioskodawca nie powinien uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill) wykreowanej w wyniku transakcji, tj. różnicy pomiędzy ceną, którą Wnioskodawca zapłaci za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a wartością rynkową składników majątkowych składających się na tę zorganizowaną część.

Tym samym planowane przez Zainteresowanych przeniesienie niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem C będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z wyłączeniem Goodwill (dodatniej wartości firmy), tj. jedynie w stosunku do wartości rynkowej pozostałych składników (rzeczy i praw majątkowych) będących przedmiotem sprzedaży.

Ponadto, jeżeli w istocie w umowie sprzedaży Pionu C dojdzie do wyszczególnienia wartości poszczególnych składników majątkowych (strony wyodrębnią wartość poszczególnych rzeczy i praw majątkowych), to należy zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, że każdy przedmiot transakcji mieszczący się w zakresie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie osobnemu opodatkowaniu tymże podatkiem według stawki 1% lub 2% właściwej w zależności od klasyfikacji danej rzeczy lub prawa majątkowego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).