Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-148/12-4/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-26
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż możliwe jest uznanie zobowiązania w kwocie brutto jako koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; towar; zakup; zapłata; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.02.2012r. (data wpływu 12.03.2012r.), uzupełnionym na wezwanie organu z dnia 04.05.2012r. nr IPPB3/423-148/12-2/GJ, pismem z dnia 16.05.2012r. (data wpływu – 22.05.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.03.2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, za zakupiony towar, zobowiązany był do zapłaty na rzecz swojego kontrahenta kwoty brutto w wysokości 1 710 883,04 zł (w tym VAT). W związku z faktem, iż zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy wskazane zobowiązanie uległo przedawnieniu, z dniem 31 grudnia 2007 roku kwota brutto zobowiązania w wysokości 1 710 883,04 zł została przez Wnioskodawcę wykazana w księgach rachunkowych jako przychód podlegający opodatkowaniu i od kwoty brutto zobowiązania odprowadzony został należny podatek. W dniu 11 stycznia 2012 roku, w wyniku wytoczonego przeciwko Wnioskodawcy powództwa, został wydany wyrok na mocy którego Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty na rzecz swojego kontrahenta kwoty zobowiązania w wysokości 1 710 883,04 zł wraz z ustawowymi odsetkami i kosztami procesu. Wskazany wyrok nie jest prawomocny, Wnioskodawca zamierza złożyć apelację. Jednak w przypadku uznania w ostatecznym rozstrzygnięciu sądu, iż ww. kwota nie uległa przedawnieniu i ostania się orzeczenia zasądzającego od Wnioskodawcy ww. zobowiązanie w kwocie 1 710883,04 zł, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty zasądzonego roszczenia i w związku z tym do odwrócenia zapisów księgowych i spisania zobowiązania w kwocie brutto w wysokości 1 710 883,04 zł wraz z zasądzonymi odsetkami i kosztami procesu w koszty księgowe i podatkowe.

Uzupełniając na wezwanie organu powyższy stan faktyczny Wnioskodawca dodał:

W latach 2004 -2005 Wnioskodawca zakupił od swojego kontrahenta towar na kwotę brutto 1710 883,04 zł i dokonał jego dalszej sprzedaży. W wyniku tej transakcji Wnioskodawca wykazał przychód ze sprzedaży oraz koszt własny sprzedaży. Przychód wykazany w wyniku transakcji polegającej na zakupie i sprzedaży towarów w latach 2004-2005 został rozliczony. W związku z faktem, iż Wnioskodawca nie zapłacił kontrahentowi za zakupiony towar, a zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy wskazane zobowiązanie uległo przedawnieniu, z dniem 31 grudnia 2007 roku, kwota brutto zobowiązania w wysokości 1 710 883,04 zł została przez Wnioskodawcę wykazana w księgach rachunkowych 2007 roku jako przychód podlegający opodatkowaniu (pozostały przychód operacyjny) i od kwoty brutto zobowiązania odprowadzony został należny podatek. Jednak kontrahent wytoczył przeciwko Wnioskodawcy powództwo o zapłatę kwoty 1 710 883,04 zł i w dniu 11 stycznia 2012 roku wyrok sądowym Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty na rzecz swojego kontrahenta wskazanej kwoty wraz z ustawowymi odsetkami i kosztami procesu. Wnioskodawca złożył apelację od wyroku i nie można wykluczyć, iż sprawa zostanie przez niego przegrana. Wówczas Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty zasądzonego roszczenia (a więc poniesienia kosztu) i w związku z tym do skorygowania zapisów księgowych i wykazania po zapłacie zobowiązania w kwocie brutto w wysokości 1 710 883,04 zł wraz z zasądzonymi odsetkami i kosztami procesu jako koszty księgowe i podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż możliwe jest uznanie zobowiązania w kwocie brutto jako koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Spółki

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec uznania przez sąd, iż zobowiązanie Wnioskodawcy, które to poprzednio na podstawie art. 12 ust 1 pkt 3 lit. a Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 21, poz 86 ze zm.) zostało w kwocie brutto wykazane jako przychód nie uległo przedawnieniu i orzeczenia obowiązku jego zapłaty na rzecz kontrahenta, zasadne jest, po dokonanej zapłacie na rzecz kontrahenta, odwrócenie zapisów księgowych i zakwalifikowanie jako koszt uzyskania przychodu:

*   zasądzonego zobowiązania w kwocie brutto,
*   zasądzonych odsetek,
*   kosztów postępowania sądowego.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki w kwocie brutto poniesione w wyniku zakupienia od kontrahenta towaru w celu dalszej sprzedaży (zgodnie z zadeklarowanym przedmiotem działalności Wnioskodawcy) oraz zasądzone dodatkowo odsetki i koszty sądowe, zakwalifikować należy jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ale i zachowania oraz zabezpieczenia ich źródeł. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei art. 16 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w katalogu wydatków, które to nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, nie wymienia wskazanych powyżej wydatków. Żaden z powyższych przepisów nie wskazuje również, iż w koszty uzyskania przychodu zalicza się kwotę brutto czy netto zobowiązania, dlatego też zdaniem Wnioskodawcy zasadnym jest zaliczenie w koszty uzyskania przychodu kwoty zobowiązania w kwocie rzeczywiście uiszczonej, to jest w wysokości brutto, od której został zapłacony podatek dochodowy od osób prawnych w momencie uznania zobowiązania za przedawnione i spisania w przychody podatkowe i księgowe (31 grudnia 2007r). Ponadto zdaniem Wnioskodawcy wniosek o wydanie interpretacji w powyżej opisanej sprawie nie jest przedwczesny. Zgodnie bowiem z art. 14 b § 2 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.) wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. W literaturze wskazuje się, iż „interpretacje te stanowią formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której znajduje się podatnik lub może znaleźć się osoba zainteresowana. Jej istotą jest zatem dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego lub abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez podatnika” (tak: B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski Ordynacja Podatkowa Komentarz, Toruń 2007). Wnioskodawca wystąpił o interpretację dotyczącą sytuacji w której, z uwagi na negatywne dla Wnioskodawcy orzeczenie sądu pierwszej instancji, może się niebawem znaleźć i w stosunku do której chciałby się odpowiednio wcześniej przygotować oraz wyjaśnić wątpliwości związane z interpretacją przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie kwestią do rozstrzygnięcia są podatkowe skutki zapłaty zobowiązania, które uznane przez Wnioskodawcę za przedawnione, w 2007r. zostało zaliczone do przychodów. W wyniku orzeczenia sądowego z 2012r., Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty ww. zobowiązania w kwocie brutto, wraz z odsetkami i kosztami procesu.

Odnosząc się do powyższego organ podatkowy wstępnie zauważa, że oceny, czy roszczenia majątkowe uległy czy też nieprzedawnieniu dokonuje się w oparciu o przepisy art. 117 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Rozstrzygnięcie sądu w przedmiotowej sprawie wskazuje, że sporna kwota, której Wnioskodawca nie zapłacił za zakupiony towar nie uległa przedawnieniu.

Skoro według wiedzy Spółki z dniem 31 grudnia 2007r. kwota brutto zobowiązania w wysokości 1 710 883, 04zł została przez Wnioskodawcę wykazana w księgach rachunkowych jako przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu przedawnienia zobowiązania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej updop (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.), zgodnie z którym przychodami jest wartość przedawnionych zobowiązań, za uzasadnioną należy uznać konieczność skorygowania wykazanego wcześniej , z tytułu j.w. przychodu.

Chociaż rachunkowo powyższa korekta wywołuje ten sam skutek jak w przypadku zaliczenia wydatku na zapłatę zobowiązania do kosztów uzyskania przychodów, jednakże nie można zgodzić się ze Spółką, że w momencie uregulowania zobowiązania, Spółka winna zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Należy bowiem zauważyć, że Spółka dokonała błędnego zaliczenia do przychodów kwoty zobowiązania, które nie uległo przedawnieniu, dlatego też skutek tego błędu musi znaleźć odzwierciedlenie w odpowiedniej korekcie przychodów podatkowych tj. pomniejszeniu wykazanej kwoty przychodów w okresie, w którym niesłusznie zaliczyła ja do przychodów. Z uwagi na to, że w księgach rachunkowych 2007r. jako przychód podlegający opodatkowaniu została wykazana kwota brutto, również wartość zobowiązania o którą winien zostać skorygowany (pomniejszony) przychód, powinna uwzględniać podatek od towarów i usług czyli wartość brutto roszczenia kontrahenta.

O ile za zasadną należy uznać korektę przychodu, wcześniej wykazanego i opodatkowanego, o tyle za niezasadne należy uznać zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów zasądzonych odsetek i kosztów procesowych.

W tym zakresie zastosowanie ma art. 15 ust. 1 updop, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wykładnia przyjęta zarówno w piśmiennictwie jak i orzecznictwie sądowym przepisu art. 15 ust. 1 updop pozwala na przyjęcie, iż warunkiem koniecznym, pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest spełnienie łączne następujących warunków:

1.  faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika,
2.  istnienie związku z prowadzona działalnością gospodarczą,
3.  poniesienie wydatku w jednym z celów wymienionych w art. 15 ust. 1 updop t.j. uzyskania przychodu, bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
4.  brak tego wydatku w katalogu wydatków (art. 16 ust. 1 updop) wyłączonych z kosztów podatkowych.

Ponieważ ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodu z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, cel ten musi być wyraźnie widoczny, zaś poniesione wydatki winny go bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. Określenie "w celu" oznacza pozostawanie wydatku (kosztu) w takim związku z przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł.

Przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów określony wydatek wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania. „Wydatki będą miały charakter racjonalny wówczas, gdy w momencie podejmowania decyzji o ich poniesieniu, podatnik może w sposób przekonujący uzasadnić swoje przekonanie o związku wydatku z przyszłym przychodem, lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów” (Gruszczyński B: Cel osiągnięcia przychodów, Glosa 2003, Nr 2, str. 9 i nast.) . Na powyższy aspekt rozumienia kosztów uzyskania przychodów wielokrotnie zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w swoich orzeczeniach, których przedmiotem była wykładnia art. 15 ust. 1 updop ( np. wyroki: z dnia 8 sierpnia 2008r., sygn. akt. II FSK 744/07; z dnia 23 maja 2007r., II FSK 717/06; z dnia 24 listopada 2006r., II FSK 1447/05; z dnia 25 listopada 2004r. , FSK 671/04) wskazując, że przy ocenie wydatku jako kosztu potrącalnego niezbędne jest uwzględnienie wszystkich towarzyszących temu okoliczności, w tym racjonalności działania z punktu widzenia związków przyczynowo-skutkowych.

Wydatki na spłatę odsetek stanowią koszt uzyskania przychodów, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a jednocześnie nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych przez art. 16 ust. 1 ustawy. W punktach 11,12,13 i 13a art. 16 ust. 1 ustawodawca wyłączył z kosztów odsetki: naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone; zwiększające koszty inwestycji, w okresie realizacji tych inwestycji; od kapitału własnego włożonego przez podatnika w źródło przychodów; od dopłat wnoszonych do spółki i od dywidend i innych dochodów z udziałów w zyskach osób prawnych.

Zaliczając odsetki do kosztów uzyskania przychodów, przedsiębiorca powinien mieć na uwadze wyżej wskazane zasady w zakresie zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli przedsiębiorca jest w stanie wykazać, że zaciągnięte zobowiązanie, od którego naliczane były odsetki, związane jest z przychodem uzyskiwanym z prowadzonej działalności gospodarczej, zapłacone odsetki będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych. Odsetki są płacone z różnych tytułów, np. zapłaty zobowiązań cywilnoprawnych lub spłaty kredytu bankowego. Stanowią więc ten rodzaj wydatku, który z reguły obciąża koszty prowadzonej działalności.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że odsetki są tu odsetkami od niezapłaconej w terminie kwoty ceny za zakup towaru i co istotne są skutkiem błędnej kwalifikacji kwoty zobowiązania za zakup towaru jako przedawnionej. Ich zapłata w żaden sposób nie przyczyni się ani do uzyskania przychodu, trudno też przyjąć, aby odsetki w jakikolwiek sposób warunkowały istnienie, czy utratę w przyszłości źródła przychodów. Podobnie należy się odnieść do kosztów procesowych. Zostały one zasądzone z powodu przegrania przez Spółkę procesu. A zatem również były konsekwencją błędu Spółki. W ocenie organu zapłata odsetek oraz kosztów procesowych stanowi wykonanie przez Spółkę wyroku sądowego. A taki cel nie został wskazany przez ustawodawcę przy kwalifikacji wydatków do kosztów podatkowych. Brak jest zatem podstaw do zaliczenia odsetek i kosztów procesowych do kosztów podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.