Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.205.2021.3.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-17
Teza: WIS - usługa (świadczenie kompleksowe)
Słowa kluczowe: drzewo-wycinka drzew; stawka; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 11 października 2021 r. (data wpływu 11 października 2021 r.) oraz z dnia 3 listopada 2021 r. (data wpływu 3 listopada 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – wycinka, pielęgnacja drzew, transport drewna.

**Opis usługi**: Wnioskodawca na podstawie podpisanej Umowy wykonuje zadanie (…) które obejmuje: wycinkę (ścinanie) drzew, transport ściętego drewna na wskazane miejsce składowania, oczyszczanie terenu z pozostałości po wykarczowaniu (drobne gałęzie, korzenie i kora bez wrzosu) oraz nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 81.30

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 52 załącznika nr 3 do ustawy.

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 11 października 2021r. oraz 3 listopada 2021 r.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia.**

Firma (…) jako Wykonawca w rozumieniu Ustawy Prawo zamówień publicznych, w związku z ubieganiem się o zamówienie publiczne wystąpiła z wnioskiem o interpretację w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny to jest prawidłowego określenia stawki podatku VAT.

Przedmiotem postępowania przetargowego jest zadanie związane z: (…). Przedmiotem zamówienia jest usługa polegająca na wycince drzew wraz z pracami towarzyszącymi na terenie (…). Prace obejmują: wycinkę, pielęgnację drzew, oczyszczenie terenu po wycince, przewiezienie drewna w miejsce wyznaczone przez Zamawiającego oraz przycięcie suchych konarów w koronach drzew.

Zamawiający określił dla całości zadania stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe usługi mieszczą się w klasyfikacji PKWiU 81.30.12.0 określonej podatkiem VAT 8% tj. usługi związane z zagospodarowaniem terenu zieleni. W związku z czym czy powyższe usługi nie powinny zostać opodatkowane 8% stawką podatku VAT?

W piśmie z dnia 11 października 2021 r. Wnioskodawca poinformował, że wniosek dotyczy czynności złożonej, na którą składa się pięć czynności oraz udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tutejszy organ pytania w wezwaniu z dnia 29 września 2021 r.:

Zadanie (…) obejmuje:

\- wycinkę 10 sztuk drzew z zastosowaniem podnośnika koszowego,

\- transport ściętego drewna (kłód) na wskazane miejsce składowania,

\- rozdrobnienie odciętych gałęzi i konarów rębakiem z wywozem zrębków,

\- uporządkowanie terenu po wycince drzew, usunięcie powstałych w trakcie wycinki szkód,

\- nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków.

Głównym celem Zamawiającego jest wycinka drzew, w związku z czym, aby osiągnąć cel czynności opisane powyżej są ze sobą ściśle powiązane. Po realizacji każdej czynności związanej z wycinką drzew następują ściśle ze sobą powiązane czynności aby doprowadzić teren do stanu sprzed wycinki w tym przypadku jest to uporządkowanie terenu tj. rozdrobnienie, uporządkowanie oraz wywóz materiału na wskazane miejsce.

Firma (…) podpisała umowę w dniu (…) z Zamawiającym realizując tym samym cały powyższy zakres zadania.

W opinii Firmy powyższe zadanie jest zadaniem kompleksowym, ponieważ nierozłączną częścią wykonywanych prac jest zarówno wycinka drzew jak i uporządkowanie ściętych drzew, gałęzi posuszu oraz wywiezienie materiału na odpowiednie składowisko, co związane jest z doprowadzeniem stanu terenu sprzed wycinki.

Elementem dominującym jest główny cel Zamawiającego tj. wycinka drzew.

Elementami pomocniczymi do realizacji całości zadania są min:

\- transport ściętego drewna (kłód) na wskazane miejsce składowania,

\- rozdrobnienie odciętych gałęzi i konarów rębakiem z wywozem zrębków,

\- uporządkowanie terenu po wycince drzew, usunięcie powstałych w trakcie wycinki szkód,

\- nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków.

Powyższe prace wykonane kompleksowo pozwalają na realizację zadania tj. wykonania wycinki drzew ze względu na jego zły stan „zdrowia” tzn. całkowitej bądź znacznej ilości posuszu, uszkodzeń mechanicznych oraz próchnicy pni i konarów. Drzewa zagrażają bezpieczeństwu życia i mieniu ludzi oraz sąsiadującej infrastrukturze technicznej. W bardzo bliskiej odległości drzew znajdują się prywatne posesje i budynki będące w ich zabudowie, ogrodzenia, w niektórych przypadkach także linie energetyczne i drogi publiczne. W związku z powyższym po wykonanej wycince drzew musi nastąpić uprzątniecie terenu oraz transport ściętego drzewa na wyznaczone miejsce. Z kolei nadzór ornitologiczny ma zapewnić realizację wycinki z uwzględnieniem ochrony poszczególnych gatunków zwierząt i zgodnie z prawem.

Wynagrodzenie całkowite obejmuje wykonanie wszystkich czynności co zostanie potwierdzone po ukończeniu zadania wystawieniem jednej faktury obejmującej całość zadania. Nie występuje tutaj częściowe fakturowanie poszczególnych etapów.

Ponadto Wnioskodawca doprecyzował, iż postępowanie przetargowe o udzielenie zamówienia publicznego zostało wszczęte (…) oraz zakończone dniem podpisania umowy (…)

Firma (…) podpisała umowę z Zamawiającym w dniu (…)

Usługa będąca przedmiotem wniosku nie będzie świadczona na gruntach leśnych, tylko na terenach będących w administracji (…).

Dnia 3 listopada 2021 r. wniosek doprecyzowano w następujący sposób:

1\. W ramach wykonywanych prac w części 3 – Wycinka drzew na terenie (…) wykonuje wycinkę (ścinanie) drzew, transport ściętego drewna na wskazane miejsce składowania, oczyszczanie terenu z pozostałości po wykarczowaniu (drobne gałęzie, korzenie i kora bez wrzosu) oraz nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków.

Na powyższe zadanie składa się (…) :

\- podanie pilarza przy pomocy podnośnika koszowego w koronę drzewa,

\- odcięcie piłą mechaniczną gałęzi, konarów i części pnia oraz opuszczenie ich na linach,

\- podrąbanie i ścięcie pnia piłą mechaniczną,

\- pocięcie pnia na odcinki dogodne do transportu,

\- ułożeni gałęzi i konarów w stosy,

\- rozdrobnieniu drobnych gałęzi i pozostałości po wycince wraz z wywozem powstałego

urobku (tj. oczyszczenie terenu z pozostałości po wycince)

\- załadunek drewna będącego własnością Zamawiającego przy pomocy żurawia przenośnego

z chwytakiem

\- przewóz i rozładunek drewna w miejsce wskazane przez Zamawiającego.

2\. Wycinka drzew i krzewów może doprowadzić do straty w środowisku polegającej na zniszczeniu gniazd i jaj ptaków, a także piskląt i dorosłych osobników.

W sezonie lęgowym, trwającym od 1 marca do 15 października (zgodnie z art. 56 Ustawy o Ochronie Przyrody) wycinka drzew nie może odbywać się bez opinii i nadzoru ornitologicznego. W przypadku stwierdzenia występowania ptaków gniazdujących na przedmiotowym drzewie, bądź w bezpośrednim sąsiedztwie zgodnie z art. 56 Ustawy o Ochronie Przyrody należy uzyskać stosowne zezwolenie na odstępstwa od zakazów określonych w art. 52 ww. ustawy. Wymóg wykonania regulują zapisy poszczególnych decyzji na wycinkę drzew wydawaną przez stosowne Urzędy.

W załączeniu do pisma przedstawiono decyzje zezwalające na wycinkę drzew z których jednoznacznie wynika obowiązek „…dokonać przeglądu drzewa pod kątem występowania na nim gniazd chronionych gatunków ptaków…”

Celem spełnienia powyższych wymogów oraz w celu realizacji zadania opisanego w pozycji nr 1, należy przeprowadzić nadzór ornitologiczny przy wycince drzew.

Uwzględniając termin realizacji prac przypadający jeszcze na okres lęgowy, zakres związany z nadzorem ornitologicznym wchodzi w kompleksowość usługi wycinki drzew.

Rozliczenie powyższego zadania odbywać się będzie poprzez wystawienie Zamawiającemu faktury na całość zadania jako jedna pozycja tj. Wycinka drzew na terenie (…) zgodnie z umową (obejmująca wszystkie powyżej opisane czynności) na łączną kwotę zgodnie z kosztorysem (…)

Ponadto, do wniosku i jego uzupełnień Wnioskodawca dołączył:

(\`(...)\`)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., Card Protection Plan Ltd, w sprawie C-349/96, EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV iOV Bank NV, EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, EU:C:2012:597, Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Podkreślić należy, że w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej dzielić na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie złożone. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca („Wykonawca”) (…) zawarł z (…) (Zamawiający) umowę, w której w § 1 ust. 1 wskazano, że „W wyniku przetargu nieograniczonego o nr (…)”.

W ramach wykonywanych prac (…). Wnioskodawca wykonuje wycinkę (ścinanie) drzew, transport ściętego drewna na wskazane miejsce składowania, oczyszczanie terenu z pozostałości po wykarczowaniu (drobne gałęzie, korzenie i kora bez wrzosu) oraz nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że powyższe zadanie jest zadaniem kompleksowym, ponieważ nierozłączną częścią wykonywanych prac jest zarówno wycinka drzew jak i uporządkowanie ściętych drzew, gałęzi posuszu oraz wywiezienie materiału na odpowiednie składowisko, co związane jest z doprowadzeniem stanu terenu sprzed wycinki. Głównym celem Zamawiającego (elementem dominującym) jest wycinka drzew.

Wynagrodzenie całkowite obejmuje wykonanie wszystkich czynności co zostanie potwierdzone po ukończeniu zadania wystawieniem jednej faktury obejmującej całość zadania. Nie występuje tutaj częściowe fakturowanie poszczególnych etapów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że w analizowanej sprawie z punktu widzenia nabywcy usługi jest on zainteresowany nabyciem jednego świadczenia, wymagającego wykonania szeregu czynności wchodzących w zakres realizacji przedmiotowego zadania. Poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy prowadzą do realizacji jednego celu. Nabywca zainteresowany jest jednym świadczeniem złożonym, na które składają się następujące czynności: wycinka (ścinanie) drzew, transport ściętego drewna na wskazane miejsce składowania, oczyszczanie terenu z pozostałości po wykarczowaniu (drobne gałęzie, korzenie i kora bez wrzosu) oraz nadzór ornitologiczny przy wycince drzew w okresie lęgowym ptaków. Wnioskodawca realizując przedmiotową umowę przyjmuje, że nabywca w żadnym wypadku nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych czynności wskazanych we wniosku osobno i nie traktuje ich rozłącznie, tj. jako pojedynczych, odrębnych i niezależnych od siebie. Tylko prace wykonywane kompleksowo pozwalają na realizację zadania tj. wykonania wycinki drzew ze względu na ich zły stan „zdrowia”.

Zatem wszystkie czynności wykonywane w celu realizacji przedmiotu świadczenia składają się na jedną czynność kompleksową, gdzie świadczeniem głównym jest – wycinka drzew. Natomiast pozostałe czynności są czynnościami pomocniczymi, bez których realizacja świadczenia głównego byłaby niemożliwa.

Podsumowując, z uwagi na charakter i efekt końcowy wykonywanych czynności oraz oczekiwania nabywcy, w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, gdzie usługa wycinki drzew stanowi czynność dominującą w odniesieniu do pozostałych świadczeń.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą).

W związku z powyższym w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi wycinki drzew (usługi dominującej).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi.**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji N Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „USŁUGI ADMINISTROWANIA I USŁUGI WSPIERAJĄCE”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja N obejmuje:

\- wynajem i dzierżawę środków transportu bez obsługi,

\- wynajem i dzierżawę artykułów użytku osobistego i domowego,

\- wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń bez obsługi,

\- dzierżawę produktów objętych prawem własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

\- usługi związane z zatrudnieniem,

\- usługi świadczone przez organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych,

\- usługi rezerwacji i usługi z nią związane,

\- usługi detektywistyczne i ochroniarskie,

\- usługi utrzymania porządku w budynkach i obiektach przemysłowych,

\- usługi zagospodarowania terenów zieleni,

\- usługi centrów telefonicznych (call center),

\- usługi świadczone przez agencje inkasa i biura kredytowe,

\- usługi związane z pakowaniem,

\- usługi związane z administracyjną obsługą biura i pozostałe usługi wspomagające prowadzenie działalności gospodarczej, niewymagające specjalistycznej wiedzy.

W sekcji N zawarty jest m.in. dział 81 „USŁUGI ZWIĄZANE Z UTRZYMANIEM PORZĄDKU W BUDYNKACH I ZAGOSPODAROWANIEM TERENÓW ZIELENI”, który obejmuje:

\- czyszczenie od wewnątrz cystern i tankowców,

\- czyszczenie maszyn przemysłowych,

\- dezynfekcję, dezynsekcję i deratyzację m.in. budynków, statków, pociągów itp.,

\- mycie pociągów, autobusów, samolotów itd.,

\- mycie butelek,

\- sprzątanie wewnątrz i na zewnątrz budynków wszelkich typów,

\- utrzymanie porządku wewnątrz budynku,

\- usługi związane z zagospodarowywaniem terenów zieleni, włącznie z zaprojektowaniem krajobrazu i/lub budową pasaży, przejść dla pieszych, ścian oporowych, pomostów, płotów, stawów oraz podobnych konstrukcji,

\- zamiatanie ulic, usuwanie śniegu i lodu.

W dziale PKWiU 81 mieści się klasa 81.30 „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni”.

Z kolei w ww. klasie została wymieniona m.in. pozycja 81.30.12.0 „Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni”, która obejmuje:

– usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnację i utrzymanie:

\- parków i ogrodów

\- przy domach wielomieszkaniowych

\- przy budynkach użyteczności publicznej i częściowo publicznej (szkoły, szpitale, budynki administracyjne, kościoły itp.),

\- na terenach miejskich (parki miejskie, strefy zieleni, cmentarze itp.),

\- zieleni autostrad, ulic, dróg kolejowych i tramwajowych, brzegów dróg wodnych, w portach itp.,

\- przy budynkach przemysłowych i handlowych,

\- zieleni

\- budynków (zieleń fasad, ogrody na dachach i wewnątrz budynków itp.),

\- terenów sportowych (boiska do piłki nożnej, pola golfowe, itp.), terenów przeznaczonych do gier i zabaw na świeżym powietrzu i innych terenów rekreacyjnych (np. trawniki przeznaczone do zażywania kąpieli słonecznych,),

\- wód stojących i płynących (zbiorniki wodne, bagna, stawy, baseny kąpielowe, fosy, strumyki, potoki, rzeki, systemy oczyszczania ścieków),

\- zagospodarowanie terenów zieleni i dokonywanie zasadzeń w celu ochrony przed hałasem, wiatrem, erozją, oślepianiem lub dla ułatwienia widoczności,

\- pozostałe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni innych niż rolnicze i leśne: renaturalizacja, rekultywacja, melioracja gruntów, tworzenie obszarów retencyjnych, zbiorników burzowych itp.,

\- usługi projektowe i budowlane w zakresie drobnych prac związanych z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni (kształtowania terenu, budowy ścian oporowych, ścieżek spacerowych itp.).

Grupowanie to nie obejmuje:

\- produkcji w celach handlowych i dokonywania zasadzeń w celu sprzedaży roślin, drzew, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działów 01, 02,

\- usług szkółek, włączając szkółkarstwo leśne, sklasyfikowanych w 01.30.10.0, 02.10.20.0,

\- usług w zakresie utrzymania terenów rolniczych w dobrym stanie ekologicznym, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,

\- robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach Sekcji F,

\- usług w zakresie architektury i projektowania krajobrazu, sklasyfikowanych w 71.11.4,

\- usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnację i utrzymanie ogrodów przydomowych, sklasyfikowanych w 81.30.11.0.

Uwzględniając powyższe, wykonywana przez Wnioskodawcę kompleksowa usługa wycinki, pielęgnacji drzew, transportu drewna, będąca przedmiotem analizy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 81.30 „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art.114 ust.1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa wart.112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 52 wskazano PKWiU 81.30 „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni”.

Będące przedmiotem wniosku świadczenie kompleksowe mieści się w klasie PKWiU 81.30 „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni”. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tego świadczenia jest – na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw.z art. 146aa ust.1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 52 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe.**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).