Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.373.2021.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-02
Teza: czy częściowy zwrot wkładu w wysokości odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony wkład (udział w kapitale) w spółce komandytowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: podatek; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zwrot-zwrot wkładów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

\- czy częściowy zwrot wkładu w wysokości odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony wkład (udział w kapitale) w spółce komandytowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe,**

\- podstawy prawnej mającej zastosowanie w sprawie – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 2 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy częściowy zwrot wkładu w wysokości odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony wkład (udział w kapitale) w spółce komandytowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

**We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca - Sp. z o. o. jest wspólnikiem - komplementariuszem spółki osobowej prawa handlowego A Sp. z o.o. Spółka komandytowa (dalej: „spółka komandytowa”) zawiązanej aktem notarialnym. Wnioskodawca partycypuje w zysku spółki komandytowej w wysokości 10%; udział w kapitale zakładowym spółki komandytowej jest większy niż 10%. Udziały w kapitale zakładowym spółki komandytowej zostały wniesione w postaci pieniężnej i niepieniężnej (aport gruntu stanowiącego towar handlowy).

Obecnie rozważane jest obniżenie wkładu Wnioskodawcy w spółce komandytowej, które nastąpiłoby za zgodą pozostałych dwóch wspólników - komandytariuszy, będących osobami fizycznymi. Obniżenie wkładu nastąpiłoby w drodze zmiany umowy spółki. Udział w zyskach spółki komandytowej pozostałby bez zmian.

Obniżenie wkładu w spółce komandytowej wiązałoby się z częściowym zwrotem wkładu w formie pieniężnej w wysokości odpowiadającej kwocie obniżenia wkładu (odpowiadającej równocześnie wydatkom poniesionym przez Wnioskodawcę na objęcie prawa do udziałów w spółce komandytowej). Przedmiotowy zwrot nie będzie wiązał się z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej ani z likwidacją spółki komandytowej.

Grunt będący przedmiotem aportu został, w ramach działalności developerskiej spółki komandytowej, zabudowany i sprzedany w latach ubiegłych.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy częściowy zwrot wkładu w wysokości odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony wkład (udział w kapitale) w spółce komandytowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, częściowy zwrot wkładu przez spółkę komandytową (w kwocie odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony udział kapitałowy), będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo, tj. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie powstanie dla Spółki z o.o. z tego tytułu przychód do opodatkowania w momencie zwrotu części wkładu.

Na podstawie art. 54 par. 1 w związku z art. 103 ustawy z dnia 15 września 2020r. Kodeks Spółek Handlowych, dopuszczalne jest zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika spółki osobowej. Zmniejszenie wartości udziału kapitałowego może w szczególności prowadzić do zwrotu wkładu wniesionego do spółki osobowej w naturze lub w inny sposób.

W przedmiotowej sprawie Spółka z o.o. ma otrzymać zwrot część wkładu w formie pieniężnej. Zdarzenie dotyczące obniżenia wkładu wspólnika spółki osobowej nie zostało uregulowane w ustawie z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W art. 12 ust. 4 pkt 3a i 3b ustawy o CIT zostały określone jedynie skutki podatkowe zwrotu wkładu w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej lub jej likwidacji, przy czym w przypadku otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki przychód nie powstanie, a w przypadku otrzymania środków pieniężnych z tyt. wystąpienia wspólnika przychód nie powstanie m.in. w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Zatem, co do zasady w przypadku likwidacji spółki komandytowej lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, związany z tym zdarzeniem zwrot wspólnikowi wkładu jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Powołany wyżej przepis art. 12 ust. 4 pkt. 3a ustawy o CIT nie odnosi się wprost do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednakże takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki osobowej. Skoro bowiem wystąpienie związane ze zwrotem wniesionego wkładu (wypłaconego w pieniądzu) jest wyłączone z przychodów to podobnie należy traktować częściowe obniżenie wkładu i związaną z tym wypłatę środków pieniężnych Powołany przepis należy stosować na zasadzie analogii, ze względu na brak przepisu odnoszącego się wprost do sytuacji częściowego zwrotu wkładu.

Stanowisko powyższe jest zgodne z linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze. zm., dalej: „ustawa o CIT”) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, należy również rozumieć, spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa mogła postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W myśl art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21.

Z kolei stosownie do art. 4a pkt 21 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

Natomiast zgodnie z art. 4a ust. 16 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) - oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3.

W związku z powyższym skoro spółka komandytowa w 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego do osób prawnych, to nie będzie już spółką niebędącą osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, lecz będzie spółką, o której mowa w art. 4a pkt 21 ustawy o CIT. Zatem będą mieć do niej zastosowanie przepisy dot. spółek będących podatnikiem CIT, w tym art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT.

Zatem, wynagrodzenie z tytułu obniżenia wartości wkładu w Spółce komandytowej stanowi kategorię przychodu objętego dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Z powyższego wynika zatem, że przychód uzyskany z tytułu obniżenia wartości wkładu w Spółce komandytowej, zgodnie z ww. przepisem, powstanie wyłącznie w sytuacji, gdy wysokość otrzymanego za umarzane udziały wynagrodzenia bądź kwoty otrzymanej z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia będzie wyższa od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie/objęcie tych udziałów. Natomiast w sytuacji, gdy ww. wynagrodzenie/kwota będą równe (lub niższe) poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkom na nabycie/objęcie udziałów nie będzie ono podlegało zaliczeniu do przychodów Wnioskodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest wspólnikiem - komplementariuszem spółki osobowej prawa handlowego A Sp. z o.o. Spółka komandytowa. Wnioskodawca partycypuje w zysku spółki komandytowej w wysokości 10%; udział w kapitale zakładowym spółki komandytowej jest większy niż 10%. Udziały w kapitale zakładowym spółki komandytowej zostały wniesione w postaci pieniężnej i niepieniężnej (aport gruntu stanowiącego towar handlowy).

Obecnie rozważane jest obniżenie wkładu Wnioskodawcy w spółce komandytowej, które nastąpiłoby za zgodą pozostałych dwóch wspólników - komandytariuszy, będących osobami fizycznymi. Obniżenie wkładu nastąpiłoby w drodze zmiany umowy spółki. Udział w zyskach spółki komandytowej pozostałby bez zmian.

Obniżenie wkładu w spółce komandytowej wiązałoby się z częściowym zwrotem wkładu w formie pieniężnej w wysokości odpowiadającej kwocie obniżenia wkładu (odpowiadającej równocześnie wydatkom poniesionym przez Wnioskodawcę na objęcie prawa do udziałów w spółce komandytowej). Przedmiotowy zwrot nie będzie wiązał się z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej ani z likwidacją spółki komandytowej.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że (skoro jak wynika z opisu sprawy), obniżenie wkładu w Spółce komandytowej związane z częściowym zwrotem wkładu w formie pieniężnej, w wysokości odpowiadającej kwocie obniżenia wkładu, będzie odpowiadać wydatkom poniesionym przez Wnioskodawcę na objęcie prawa do udziałów w tej Spółce, to środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wysokości odpowiadającej wydatkom poniesionych na objęcie udziałów w Spółce komandytowej w wartości przypadającej proporcjonalnie do wysokości planowanego obniżenia nie będą stanowiły przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT.

Zatem, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że częściowy zwrot wkładu przez spółkę komandytową (w kwocie odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony udział kapitałowy), będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo, tj. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie powstanie dla Spółki z o.o. z tego tytułu przychód do opodatkowania w momencie zwrotu części wkładu, jednakże z przyczyn innych niż wskazał Wnioskodawca, bowiem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

\- czy częściowy zwrot wkładu w wysokości odpowiadającej wartości o jaką zostanie obniżony wkład (udział w kapitale) w spółce komandytowej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe,

\- podstawy prawnej mającej zastosowanie w sprawie – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we \`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.