Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-158/15-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: nadleśnictwo; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 20 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 października 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nadleśnictwo jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, wchodzącą w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2014 r., poz. 1153, z późn. zm.), dalej ustawa o lasach.

Lasy Państwowe, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o lasach, w ramach sprawowanego zarządu prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami innymi nieruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku oraz ustalają jego wartość.

W oparciu o art. 38 ust. 1 ustawy o lasach oraz procedur określonych w rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 20 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przeprowadzania przetargu publicznego oraz sposobu przeprowadzenia negocjacji cenowej w przypadku sprzedaży lasów, gruntów i innych nieruchomości znajdujących się w zarządzie lasów państwowych (Dz. U z 2007 r. Nr 78, poz. 532), Nadleśnictwo zamierza sprzedać nieruchomość w drodze publicznego przetargu.

Nadleśnictwo uzyskało zgodę Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych na sprzedaż opisanej poniżej nieruchomości, wymaganą na podstawie art. 38 ustawy o lasach.

Nadleśnictwo zamierza sprzedać w drodze przetargu publicznego, nieprzydatną Lasom Państwowym nieruchomość zabudowaną, składającą się z działki ewidencyjnej oznaczonej w ewidencji gruntów, prowadzonej przez Starostwo Powiatowe, numerem 6165/3 o powierzchni 0,0452 ha w miejscowości N., gmina Z. w powiecie n. oraz części trwale związanego z gruntem budynku garażowo-gospodarczego, stanowiącą własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo.

Powyższa nieruchomość sklasyfikowana została w ewidencji gruntów i budynków jako B-RV – użytki rolne zabudowane, natomiast rejon, w którym położona jest przedmiotowa działka 6165/3, określona w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego gminy uchwalonym Uchwałą Rady Gminy i Miasta z dnia 30 maja 2000 r., jest zgodny z użytkowaniem i przeznaczeniem. Jest to obszar określony symbolem M – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Zgodnie z art. 40a ust. 2 ustawy o lasach, ustalenie ceny przedmiotowej nieruchomości nastąpiło na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami – rzeczoznawca majątkowy określił wartość rynkową tej nieruchomości gruntowej na 9.150 zł.

Rzeczoznawca w operacie szacunkowym określił, że przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana częścią budynku garażowo-gospodarczego. Budynek powstał nakładami Państwa (…) – oszacowana wartość części budynku to 15.229 zł i (…)– oszacowana wartość części budynku to 2.255 zł. Budynek nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych Nadleśnictwa.

Naniesienia zostały dokonane bez wiedzy i zgody Nadleśnictwa. Powyższa nieruchomość nie była nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, udostępnienia itp., łączącym Nadleśnictwo z właścicielami nakładów. Przedmiotowa nieruchomość jest trwale związana z gruntem.

W związku z planowanym zbyciem przedmiotowej, nieprzydatnej Lasom Państwowym nieruchomości, Nadleśnictwo liczy się z tym, że potencjalnym nabywcą przedmiotowej nieruchomości w drodze przetargu nieograniczonego mogą zostać właściciele nakładów (osoby fizyczne) lub inny podmiot.

Nadleśnictwo zamierza spisać z właścicielami nakładów porozumienia dotyczące rozliczenia nakładów w następujący sposób: właściciele nakładów otrzymają ich zwrot w wysokości określonej w operacie szacunkowym.

W sytuacji, gdy nabywcą nieruchomości zostałby właściciel nakładów, strony porozumienia wyrażają zgodę na potrącenie swoich wierzytelności w oparciu o zapisy art. 498 Kodeksu cywilnego.

W sytuacji, gdy nabywcą zostałby inny podmiot, Nadleśnictwo pobierze od kupującego całą wartość nieruchomości (grunt z zabudowaniami) i rozliczy się z poniesionych nakładów z ich właścicielami.

W uzupełnieniu z dnia 16 października 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
2.  Rozliczenie nakładów nastąpi w momencie zawarcia umowy sprzedaży gruntu.
3.  Ww. budynek nie był nigdy udostępniany osobom fizycznym na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.
4.  Z wiedzy Wnioskodawcy wynika, że właściciele nakładów nie udostępniali budynku garażowo-gospodarczego osobom trzecim na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze, budynek wykorzystywany był jedynie na cele prywatne właścicieli nakładów (przechowywanie opału, składowanie narzędzi itp.).
5.  Od nakładów na wybudowanie ww. budynku garażowo-gospodarczego, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem Nadleśnictwo (Wnioskodawca) otrzymało w zarząd przedmiotową działkę (grunt) na zasadzie tworzenia jednostek Państwowego Gospodarstwa Leśnego w roku 1994. Naniesienia pochodzą prawdopodobnie z lat 1960-1970.
6.  W związku z planowanym zbyciem przedmiotowej nieruchomości (działki 6165/3) Nadleśnictwo (Wnioskodawca) zleciło wykonanie aktualnej dokumentacji geodezyjnej, dopiero wówczas, podczas czynności geodezyjnych przygotowawczych do sprzedaży gruntu powzięło informację, że istniejący na sąsiedniej działce budynek częściowo wkracza w granice przedmiotowej działki nr 6165/3 (przedmiotowy budynek znajduje się na dwóch działkach: Nadleśnictwa i właścicieli nakładów).
7.  Budynek nie był nigdy przez Nadleśnictwo ulepszany.
8.  Nadleśnictwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie ww. obiektu.
9.  Nieruchomość (grunt sklasyfikowany jako użytek B-RV), będący przedmiotem sprzedaży, był wykorzystywany przez Nadleśnictwo wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym odpłatna dostawa nieruchomości (nieruchomość gruntowa zabudowana częścią budynku garażowo-gospodarczego – obce naniesienia), będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej ustawą o VAT), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem sprzedaż nieruchomości przez podatnika stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z kolei, w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (tzw. zasada superficies solo cedit).

Natomiast z treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

W świetle prawa cywilnego właściciel gruntu, na którym inny podmiot wybudował budynek, jest również właścicielem tego budynku. Tym samym, zbycie gruntu zabudowanego cudzą budowlą należy traktować jako dostawę nieruchomości zabudowanej.

W konsekwencji do czynności tej będą miały zastosowania normy prawne zawarte w art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w myśl których przy dostawie budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Treść przywołanego przepisu nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. W konsekwencji do sprzedaży nieruchomości, na której inny podmiot wybudował budynek, należy zastosować stawkę podatku VAT, właściwą dla opodatkowania budynku na nim stojącego. Prawidłowość powyższego poglądu potwierdził NSA w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1232/10.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi co do zasady, obecnie 23%. Przy czym ustawodawca przewidział również stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i lit. b ustawy o VAT. Stosownie do brzmienia ww. przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponieważ budynek został wybudowany przez inne podmioty, Nadleśnictwo jako właściciel nieruchomości, nie ponosiło wydatków na jego kupno, budowę bądź ulepszenie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i lit. b ustawy o VAT, zatem nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym, uwzględniając fakt, że przedmiotowa działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, położona jest na terenie oznaczonym symbolem M – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, planowana przez Nadleśnictwo dostawa działki nr 6165/3, zabudowanej naniesieniami obcymi może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wniosku wynika, że Nadleśnictwo, będące zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, zamierza sprzedać w drodze przetargu publicznego nieruchomość zabudowaną, składającą się z działki ewidencyjnej nr 6165/3 oraz części trwale związanego z gruntem budynku garażowo-gospodarczego.

Powyższa nieruchomość sklasyfikowana została zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy jako obszar określony symbolem M – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Ww. budynek powstał z nakładów Państwa (…). Budynek nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych Nadleśnictwa.

Nadleśnictwo otrzymało w zarząd przedmiotową działkę (grunt) na zasadzie tworzenia jednostek Państwowego Gospodarstwa Leśnego w roku 1994. Naniesienia pochodzą prawdopodobnie z lat 1960-1970.

Naniesienia zostały dokonane bez wiedzy i zgody Nadleśnictwa. Powyższa nieruchomość nie była nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, udostępnienia itp., łączącym Nadleśnictwo z właścicielami nakładów. W związku z planowanym zbyciem przedmiotowej nieruchomości, Nadleśnictwo liczy się z tym, że potencjalnym nabywcą ww. nieruchomości mogą zostać właściciele nakładów (osoby fizyczne) lub inny podmiot.

Nadleśnictwo zamierza spisać z właścicielami nakładów porozumienia dotyczące rozliczenia nakładów w następujący sposób: właściciele nakładów otrzymają ich zwrot w wysokości określonej w operacie szacunkowym.

W sytuacji, gdy nabywcą nieruchomości zostałby właściciel nakładów, strony porozumienia wyrażają zgodę na potrącenie swoich wierzytelności w oparciu o zapisy art. 498 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca wskazał, że rozliczenie nakładów nastąpi w momencie zawarcia umowy sprzedaży gruntu.

W sytuacji, gdy nabywcą zostałby inny podmiot, Nadleśnictwo pobierze od kupującego całą wartość nieruchomości (grunt z zabudowaniami) i rozliczy się z poniesionych nakładów z ich właścicielami.

Jednocześnie Zainteresowany poinformował, że nieruchomość, będąca przedmiotem sprzedaży, była wykorzystywana przez Nadleśnictwo wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej od podatku.

W związku z planowanym zbyciem przedmiotowej nieruchomości (działki 6165/3) Nadleśnictwo zleciło wykonanie aktualnej dokumentacji geodezyjnej, dopiero wówczas, podczas czynności geodezyjnych przygotowawczych do sprzedaży gruntu powzięło informację, że istniejący na sąsiedniej działce budynek częściowo wkracza w granice przedmiotowej działki nr 6165/3 (przedmiotowy budynek znajduje się na dwóch działkach: Nadleśnictwa i właścicieli nakładów).

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla transakcji sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej częścią budynku garażowo-gospodarczego.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter cywilnoprawny, nie jest możliwe wyłączenie Wnioskodawcy z grona podatników podatku VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że aby stwierdzić czy dostawa nieruchomości będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy dana nieruchomość jest gruntem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ponadto, zgodnie z art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że budynek co do zasady stanowi część składową gruntu.

Przepis art. 48 k.c. stanowi natomiast, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Zatem wzniesienie budynku na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu. W myśl art. 151 k.c., jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy, albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. Należy zauważyć, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że w takim przypadku właścicielem całego budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać – w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego – przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r., sygn. akt III CZP 159/06).

Jak wynika z powyższego, usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje automatycznie, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji zbycia nieruchomości (działki nr 6165/3 zabudowanej częścią budynku usytuowanego na sąsiedniej działce) w drodze przetargu publicznego na rzecz właściciela nakładów lub na rzecz innego podmiotu.

Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że skoro działka nr 6165/3 jest częściowo zabudowana budynkiem, który został wzniesiony na działce sąsiadującej przez osobę będącą jej właścicielem, a w wyniku przekroczenia przez nią granic własnej działki, część tego budynku znajduje się na działce należącej do Wnioskodawcy, zatem nie ma podstaw do przyjęcia, że Zainteresowany dokona dostawy części przedmiotowego budynku.

W konsekwencji powyższego w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy jest grunt, na którym usytuowana jest część budynku garażowo-gospodarczego znajdującego się na sąsiedniej działce – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią tego budynku jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy może być tylko grunt. W tym przypadku faktem pozostaje jednak to, że przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można już uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że w sytuacji gdy na działce nr 6165/3 znajduje się fragment budynku garażowo-gospodarczego, położonego w granicach nieruchomości sąsiedniej, to planowana sprzedaż ww. działki powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej, a Wnioskodawca będzie dokonywał zbycia nieruchomości stanowiącej grunt zabudowany budynkiem.

W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał również zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, ponieważ dostawa części budynku w tym przypadku nie będzie miała miejsca.

Z uwagi na powyższe, dostawę ww. działki Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować stawką VAT w wysokości 23%.

Powyższe wynika z faktu, że skoro na działce będącej przedmiotem sprzedaży znajduje się część budynku, to nie ma podstaw do przyjęcia, że dokonując sprzedaży tego gruntu Wnioskodawca dokonuje dostawy gruntu niezabudowanego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie może mieć miejsca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednakże w analizowanej sprawie – jak wskazał Zainteresowany – działka nr 6165/3 była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz z wniosku nie wynika, aby Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki, ponieważ otrzymał ją w zarząd jako jednostka organizacyjna reprezentująca Skarb Państwa. W związku z tym planowana dostawa ww. działki nr 6165/3 na rzecz właściciela nakładów lub innego podmiotu będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwestie zawierania umów reguluje zasada swobody umów zapisana w art. 3531 k.c. Zgodnie z ww. przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, pod warunkiem, że jego treść lub cel nie sprzeciwia się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zatem strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

W związku z powyższym wskazuje się, że sposób rozliczenia się przez strony umowy w związku z nakładami poczynionymi przez ich właściciela na rzeczy cudzej jest pozostawiony – w ramach swobody zawierania umów – woli stron, chyba, że ze względu na treść lub cel umowa w tym przedmiocie sprzeciwiałaby się właściwości (naturze) stosunku, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Zatem w analizowanej sytuacji, sposób rozliczenia nakładów, strony umowy mogą kształtować dowolnie, jednakże z zachowaniem przepisów prawa.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym odpłatna dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej częścią budynku garażowo-gospodarczego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na fakt, że rozstrzygnięcie oparto na innej podstawie prawnej niż wskazana w stanowisku Zainteresowanego. Powołany bowiem przez Wnioskodawcę przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.