Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.306.2018.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-16
Teza: Uznanie przenoszonego majątku do Spółki 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT transakcji planowanego podziału.
Słowa kluczowe: majątek; opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2018 r. (data wpływu 14 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przenoszonego majątku do Spółki 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT transakcji planowanego podziału – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przenoszonego majątku do Spółki 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT transakcji planowanego podziału. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 28 czerwca 2018 r. poprzez przesłanie pełnomocnictwa, opłatę do wniosku i doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. („Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi m.in. działalność w zakresie budowy budynków przemysłowych, dróg, linii kolejowych, mostów oraz placów, domów mieszkalnych jednorodzinnych i wielorodzinnych, jak również modernizacji, remontów, wykończenia obiektów i robót ziemnych („działalność budowlana”). Spółka posiada szeroki park maszynowy, który w głównej mierze wykorzystywany jest do działalności budowlanej, dotyczy to m.in. koparek (kołowych i gąsienicowych), koparko-ładowarek, spycharek gąsienicowych, równiarek, walców, wywrotek, ale i środków transportu („sprzęt”). Spółka od zawsze posiadała w ofercie usługi wynajmu sprzętu, w tym wraz z operatorem, co znajduje np. wyraz w ofercie na Jej stronie internetowej. Spółka sporadycznie wynajmowała sprzęt, natomiast jest to niewielki zakres w stosunku do działalności budowlanej. Obecnie Spółka realizuje dwie umowy najmu z podmiotami trzecimi.

Zarząd Spółki zarządzeniem podzielił działalność Spółki na działalność budowlaną (Dział Budowlany) oraz działalność w zakresie najmu (Dział Najmu). Spółka wydzieliła w księgach przychody i koszty, należności i zobowiązania dotyczące obu działalności, w tym ujmuje dodatkowo wewnętrzne rozliczenia pomiędzy obiema działalnościami Spółki w zakresie wynajmu sprzętu z operatorem (które to rozliczenia będą kontynuowane po podziale). Do obu działalności zostali przypisani pracownicy oraz składniki majątkowe. Do działalności w zakresie najmu zostały przypisane umowy dot. sprzętu, m.in. umowy leasingowe, przewłaszczenia na zabezpieczenie.

Spółka planuje wydzielić w trybie przepisów tytułu IV dział II kodeksu spółek handlowych (art. 528 – art. 5501 k.s.h.) część zajmującą się wynajmem sprzętu do innej spółki z o.o. („Spółka 2”), która na moment podziału będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka 2 będzie kontynuowała działalność Spółki w zakresie najmu z osobami trzecimi (w tym podmiotami powiązanymi), a ponadto – co będzie Jej głównym trzonem przychodów – będzie wynajmowała sprzęt z operatorami na rzecz Spółki. W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce 2. Spółka nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje obecnie budynek biurowy. W związku z zarządzeniem Zarządu, została alokowana do działalności w zakresie najmu część powierzchni, co do której Spółka 2 podpisze umowę najmu z osobą trzecią (obecnym wynajmującym) od dnia podziału. Z kolei Spółka będzie kontynuowała działalność budowlaną oraz realizowała zawarte już i przyszłe kontrakty. Podział będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Spółka na moment podziału nie będzie posiadała udziałów w Spółce 2. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnia, że: podział na Dział Budowlany i Dział Najmu ma swoje odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Spółki. Do Działu Budowlanego przypisane są następujące składniki majątkowe: środki trwałe przypisane do i związane z działalnością Działu Budowlanego, tj. urządzenia techniczne, maszyny budowlane, sprzęt budowlany, środki transportu przypisane do i wykorzystywane w działalności Działu Budowlanego, środki trwałe dotyczące biura (m.in. komputery, drukarki, sprzęt IT) oraz wyposażenie biura (biurka, szafy, itd.), inne środki trwałe przypisane do i wykorzystywane w działalności Działu Budowlanego; umowy leasingowe dot. środków transportu, wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie) wykorzystywane w działalności Działu Budowlanego; aktywa obrotowe, w tym zapasy i należności przypisane do Działu Budowlanego, środki pieniężne, prawa i obowiązki z umów z kontrahentami związane z Działem Budowlanym, tj. w szczególności: umowy inwestycyjno-budowlane, w tym inwestycje dot. budynków przemysłowych, czy torów kolejowych, inne umowy z klientami Działu Budowlanego, umowy z dostawcami materiałów i usług, umowy podwykonawcze, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda, odprowadzanie ścieków), wierzytelności i zobowiązania handlowe powiązane z umowami związanymi z działalnością Działu Budowlanego, w szczególności: wierzytelności i zobowiązania handlowe wynikające z umów inwestycyjno-budowlanych, umów najmu oraz innych umów z klientami Działu Budowlanego, w tym umów przedwstępnych, zobowiązania z tytułu rękojmi udzielonych gwarancji, wierzytelności i zobowiązania handlowe związane z umowami podwykonawczymi, dokumentacja związana z Działem Budowlanym i jego elementami (w szczególności dokumentacja projektowa dotycząca realizowanych zadań inwestycyjnych i prawa własności intelektualnej związane z tą dokumentacją (o ile takie prawa przysługiwały Spółce); wierzytelności i zobowiązania handlowe z tytułu leasingu; prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do Działu Budowlanego oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników; prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń i zezwoleń (decyzji administracyjnych) związanych z Działem Budowlanym, zobowiązania kredytowe, wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z działalnością Działu Budowlanego na moment Podziału.

Do Działu Najmu przypisane są następujące składniki majątkowe: środki trwałe w postaci sprzętu budowlanego (spycharka, samochody, koparki, wywrotka, ciągnik siodłowy), część sprzętu jest objęta umowami przewłaszczenia na zabezpieczenie, środki trwałe dotyczące biura (m.in. komputery, drukarki, sprzęt IT) oraz wyposażenie biura (biurka, szafy, itd.), umowy leasingowe na sprzęt budowlany dot. koparek, wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie), wierzytelności i zobowiązania handlowe z tytułu leasingu; aktywa obrotowe, w tym należności przypisane do Działu Najmu; środki pieniężne, wierzytelności i zobowiązania handlowe powiązane z umowami związanymi z działalnością Działu Najmu, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do Działu Najmu oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy pozostających w Spółce pracowników; wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane działalnością Działu Najmu na moment Podziału.

Wyodrębnienie finansowe przewiduje także wyodrębnienie w księgach Spółki przypisanych Działom Budowlanemu i Najmu składników majątku trwałego. W Spółce pozostaną wszystkie składniki majątku przypisane do Działu Budowlanego. Do Spółki 2 zostaną przeniesione wszystkie składniki majątku przypisane do Działu Najmu. Do Spółki 2 przejdą pracownicy, którzy zostali przypisani do Działu Najmu.

Ponadto, w piśmie z dnia 27 czerwca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że wyodrębnienie organizacyjne wynika z zarządzenia Prezesa Zarządu oraz, że po wydzieleniu Działu Najmu do Spółki 2, będzie on samodzielnie działać m.in. w oparciu o składniki i przychody wymienione w zdarzeniu przyszłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy majątek Wnioskodawcy przenoszony do Spółki 2 stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będą neutralne dla Spółki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, majątek Wnioskodawcy przenoszony do Spółki 2 stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będą neutralne dla Spółki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie.

Jedną z form reorganizacji przedsiębiorstw jest podział spółek handlowych regulowany przez k.s.h. Stosownie do postanowień art. 528 § 1 k.s.h., spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółki kapitałowe. Natomiast zgodnie z normą art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział może być w szczególności dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie). Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot. Ponadto, cechą podziału przez wydzielenie jest okoliczność, że w ramach ww. czynności dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce przejmującej. Nowoutworzone udziały są ex lege przyznawane udziałowcom spółki dzielonej. W ramach planowanego podziału w Spółce pozostanie Dział Budowlany, a wydzielony zostanie Dział Najmu, które to Działy w ocenie Spółki stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa (ZCP).

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W kontekście powyższego, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek: zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany, zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym, zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym, zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy zarówno Dział Budowlany jak i Dział Najmu stanowią zorganizowany zespół składników majątkowych wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, co oznacza, że stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa w oparciu o zdefiniowaną w przepisach ww. ustaw definicję. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy czynności podziału przez wydzielenie Działu Najmu będą neutralne na gruncie ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita-Modes stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydująca o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy majątek Wnioskodawcy przenoszony do Spółki 2 stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz, czy planowane przez Wnioskodawcę czynności podziału przez wydzielenie będą neutralne dla Spółki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z opisu sprawy Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi m.in. działalność w zakresie budowy budynków przemysłowych, dróg, linii kolejowych, mostów oraz placów, domów mieszkalnych jednorodzinnych i wielorodzinnych, jak również modernizacji, remontów, wykończenia obiektów i robót ziemnych („działalność budowlana”). Spółka posiada szeroki park maszynowy, który w głównej mierze wykorzystywany jest do działalności budowlanej, dotyczy to m.in. koparek (kołowych i gąsienicowych), koparko-ładowarek, spycharek gąsienicowych, równiarek, walców, wywrotek, ale i środków transportu („sprzęt”). Spółka od zawsze posiadała w ofercie usługi wynajmu sprzętu, w tym wraz z operatorem. Zarząd Spółki zarządzeniem podzielił działalność Spółki na działalność budowlaną (Dział Budowlany) oraz działalność w zakresie najmu (Dział Najmu).

Ponadto, z treści wniosku wynika, że Dział Najmu, jest wydzielony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Na dzień dokonania transakcji, Dział Najmu będzie stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy, ukierunkowany i umożliwiający realizację działalności gospodarczej przez Spółkę 2 w zakresie prowadzonym obecnie przez ten Dział.

O wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że w ramach Spółki – jak wspomniano wyżej – funkcjonują obecnie dwa wyodrębnione działy: Budowlany i Najmu. Oba Działy zostały organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy zarządzenia Zarządu Spółki (zarządzenie Prezesa Zarządu). Jednocześnie do obu działalności zostali przypisani odpowiedni pracownicy oraz składniki majątkowe.

Dział Najmu obejmuje następujące składniki majątkowe: środki trwałe w postaci sprzętu budowlanego (spycharka, samochody, koparki, wywrotka, ciągnik siodłowy), część sprzętu jest objęta umowami przewłaszczenia na zabezpieczenie, środki trwałe dotyczące biura (m.in. komputery, drukarki, sprzęt IT) oraz wyposażenie biura (biurka, szafy, itd.), umowy leasingowe na sprzęt budowlany dot. koparek, wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie), wierzytelności i zobowiązania handlowe z tytułu leasingu; aktywa obrotowe, w tym należności przypisane do Działu Najmu; środki pieniężne, wierzytelności i zobowiązania handlowe powiązane z umowami związanymi z działalnością Działu Najmu, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do Działu Najmu oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy pozostających w Spółce pracowników; wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane działalnością Działu Najmu na moment Podziału.

O wyodrębnieniu finansowym Działu Najmu świadczy fakt, że Spółka wydzieliła w księgach przychody i koszty, należności i zobowiązania dotyczące obu działalności, w tym ujmuje dodatkowo wewnętrzne rozliczenia pomiędzy obiema działalnościami Spółki w zakresie wynajmu sprzętu z operatorem (które to rozliczenia będą kontynuowane po podziale). Wyodrębnienie finansowe przewiduje także wyodrębnienie w księgach Spółki przypisanych Działom Budowlanemu i Najmu składników majątku trwałego. W Spółce pozostaną wszystkie składniki majątku przypisane do Działu Budowlanego. Do Spółki 2 zostaną przeniesione wszystkie składniki majątku przypisane do Działu Najmu. Do Spółki 2 przejdą pracownicy, którzy zostali przypisani do Działu Najmu. Do działalności w zakresie najmu zostały przypisane umowy dot. sprzętu, m.in. umowy leasingowe, przewłaszczenia na zabezpieczenie.

Ponadto, Spółka 2, która na moment podziału będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie kontynuowała działalność Spółki w zakresie najmu z osobami trzecimi (w tym podmiotami powiązanymi) oraz, co będzie Jej głównym trzonem przychodów – będzie wynajmowała sprzęt z operatorami na rzecz Spółki. W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce 2.

Spółka nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje obecnie budynek biurowy. W związku z zarządzeniem Zarządu, została alokowana do działalności w zakresie najmu część powierzchni, co do której Spółka 2 podpisze umowę najmu z osobą trzecią (obecnym wynajmującym) od dnia podziału. Z kolei Spółka będzie kontynuowała działalność budowlaną oraz realizowała zawarte już i przyszłe kontrakty. Podział będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Ponadto, po wydzieleniu Działu Najmu do Spółki 2, będzie on samodzielnie działać m.in. w oparciu o składniki i przychody wymienione w zdarzeniu przyszłym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Najmu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Bowiem – jak wynika z opisu sprawy – część Spółki stanowiąca Dział Najmu jest wyodrębniona pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Zainteresowanego i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej.

Podsumowując, wskazany we wniosku majątek Wnioskodawcy przenoszony do Spółki 2, tworzących Dział Najmu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, planowane czynności podziału przez wydzielenie będą wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.