Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-252/16-4/ISK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-30
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do transakcji zakupu komputerów przenośnych na bazie umowy ramowej.
Słowa kluczowe: komputery; obciążenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 31 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 25 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone 27 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do transakcji zakupu komputerów przenośnych na bazie umowy ramowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 25 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone 27 kwietnia 2016 r.) dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do transakcji zakupu komputerów przenośnych na bazie umowy ramowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) należy do Grupy Kapitałowej X. (dalej: „GK X.”), która skupia kilkadziesiąt podmiotów powiązanych kapitałowo. W dniu 28 października 2015 r. P. S.A. (dalej: „P.”) - podmiot dominujący w GK X., podpisał Umowę ramową z dostawcą sprzętu komputerowego - firmą D. Sp. z o.o. (dalej: „Dostawca”).

Umowa ramowa zawarta przez P. przewiduje dokonywanie przez Dostawcę dostaw m.in. komputerów przenośnych takich jak: tablety, notebooki, laptopy (PKWiU ex 26.20.11.0) w trybie indywidualnych Zamówień. W odpowiedzi na Zamówienie złożone przez klienta, Dostawca każdorazowo zobowiązany jest dostarczyć Potwierdzenie Zamówienia, co dla obu Stron transakcji oznacza zawarcie umowy wykonawczej do Umowy ramowej. W ramach Umowy ramowej Dostawca udziela dodatkowego rabatu uwarunkowanego przekroczeniem określonej kwoty - znacznie przewyższającej 20.000,00 zł netto - wartości Zamówień zrealizowanych na bazie Umowy ramowej w danym roku kalendarzowym.

Spółka uzyskała od P. informację, iż łączna planowana kwota dostaw w ramach Umowy ramowej wynosi 9 mln zł netto w każdym roku kalendarzowym obwiązywania Umowy ramowej, która jest zawarta z Dostawcą na czas nieokreślony. Sama Umowa ramowa nie określa tej kwoty dostaw, niemniej jednak wynika ona z dokumentów wewnętrznych/dokumentów handlowych P. i doświadczeń z dotychczasowej współpracy, czyli okoliczności towarzyszących tej transakcji. Ponadto - co jest najbardziej istotne w niniejszej sprawie - zapisy Umowy ramowej wskazują, iż: „Na bazie tej umowy i na jej warunkach, zakupu sprzętu komputerowego mogą dokonywać spółki z GK X. wskazane w Załączniku do Umowy ramowej.” W grupie podmiotów uprawnionych do składania Zamówień na dostawę komputerów przenośnych na warunkach wskazanych w Umowie ramowej znalazła się również Spółka A.

Od momentu obowiązywania Umowy ramowej Spółka regularnie dokonuje zakupów komputerów przenośnych w trybie składania indywidualnych Zamówień na warunkach wskazanych w Umowie ramowej. Poszczególne Zamówienia obejmują zestawy sprzętu komputerowego dla jednego użytkownika zgodnie z bieżącymi potrzebami zgłaszanymi przez poszczególne komórki organizacyjne Spółki. Wartość zakupu komputerów przenośnych w ramach dostawy obejmującej realizację jednego Zamówienia dotychczas nie przekroczyła kwoty 20.000 zł netto. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości mogą zostać skierowane do Dostawcy Zamówienia obejmujące komputery przenośne o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20.000 zł netto. Natomiast łączna wartość dostaw komputerów przenośnych na rzecz Spółki zrealizowanych przez Dostawcę na bazie Umowy ramowej w okresie od daty jej zawarcia przez P. znacząco przekroczyła kwotę 20.000 zł netto.

Co więcej, w tym okresie wystąpił jeden dzień, w którym Dostawca zrealizował 8 indywidualnych zamówień na rzecz Spółki obejmujących dostawę komputerów przenośnych o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20.000 zł netto.

Każda dostawa sprzętu komputerowego - poprzedzona przez Dostawcę Potwierdzeniem Zamówienia, jest opodatkowana stawką 23% VAT oraz udokumentowana odrębną fakturą, na której Dostawca wskazuje kwotę podatku VAT powiększającą cenę netto zamawianego towaru. Spółka nie odliczyła podatku VAT naliczonego z tytułu dostaw komputerów przenośnych, gdyż ma wątpliwości czy Dostawca słusznie nie zastosował dla tych dostaw mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż zawarcie jednej Umowy ramowej przez P. na dostawę sprzętu komputerowego obejmującej swoim zakresem dostawy dla poszczególnych podmiotów z GK X. stanowi przede wszystkim realizację celów wskazanych w „Korporacyjnej Umowie Ramowej na świadczenie usług informatycznych pomiędzy P. a Spółkami z Grupy Kapitałowej X.” do których należy m.in ujednolicenie polityki zakupowej GK w obszarze IT. Wszelkie działania w tym zakresie podejmowane przez GK doprowadziły do ujednolicenia zasad na podstawie których Dostawca realizuje zamówienia na sprzęt komputerowy dla poszczególnych spółek należących do GK. Stąd mając na uwadze całokształt okoliczności, które doprowadziły do zawarcia Umowy ramowej, określającej warunki dostaw sprzętu komputerowego przez Dostawcę, Spółka uważa, że wszystkie dostawy laptopów zrealizowane na bazie tej Umowy (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia, pomimo, iż Umowa ramowa zawarta przez P. z Dostawcą nie zawiera deklaracji o wartości zakupów planowanych przez poszczególne Spółki z GK X. w określonym horyzoncie czasowym. A zatem, pomimo tego, iż Umowa ramowa zawarta przez P. z Dostawcą nie zawiera wyraźnie deklaracji o wartościach planowanych w określonym horyzoncie czasowym, to w istocie z pozostałej dokumentacji potwierdzającej całokształt okoliczności transakcji wynika, że nabywanie laptopów nie stanowi jednorazowej transakcji tylko jest jedną z wielu transakcji które będą miały miejsce w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcje dokonywane przez Spółkę obejmujące zakupy komputerów przenośnych na bazie Umowy ramowej powinny zostać opodatkowane przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie dostawy komputerów przenośnych takich jak: tablety, notebooki, laptopy (PKWiU ex 26.20.11.0) zrealizowane przez Dostawcę w odpowiedzi na indywidualne Zamówienia sporządzone przez Spółkę na bazie Umowy ramowej powinny zostać opodatkowane przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) (dalej: ustawa o VAT).

Spółka stoi na stanowisku, że dla dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT Dostawca powinien zastosować mechanizm odwróconego obciążenia gdyż:

1.  podatnik - Dostawca nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku,
2.  podatnik - Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym,
3.  dostawy w ramach Umowy ramowej nie są objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1c ustawy o VAT: „W przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT mechanizm odwróconego obciążenia stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.” W poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy o VAT zostały wymienione następujące towary: „Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <=10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy” - PKWiU ex 26.20.11.0.

Jednocześnie z brzmienia przepisów art. 17 ust. 1d i 1e ustawy o VAT wynika iż, za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się transakcję obejmującą:

*   umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy,
*   więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie elektroniką.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Do oceny, czy jednolita gospodarczo transakcja przekracza kwotę 20 000 zł, istotne są warunki umowy, w szczególności dane dotyczące wielkości składanego zamówienia lub zawieranego kontraktu.

W ocenie Spółki, dla ustalenia czy wystąpiła jednolita gospodarczo transakcja, kluczowym jest indywidualne i obiektywne zbadanie zaistniałego stanu faktycznego przy uwzględnianiu całokształtu okoliczności towarzyszących zawarciu Umowy ramowej. Dokonując analizy definicji jednolitej gospodarczo transakcji warto zwrócić uwagę na znaczenie słowa „jednolity”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „jednolity”, w związku z czym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze Słownikiem Wydawnictwa Naukowego PWN „jednolity” oznacza: „jednorodny pod względem budowy, kompozycji, barwy itp.” oraz „tworzący zwartą całość”.

Mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy wartość jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej towary wymienione w poz. 28a - 28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT przekracza netto 20 000 zł. Przy czym należy podkreślić, że o uznaniu transakcji za jednolitą gospodarczo transakcję nie decyduje wyłącznie jej wartość, rozumiana jako kwota zobowiązania do zapłaty przez nabywcę, wskazana w treści umowy, ale ogół okoliczności jej zawarcia. Aby przesądzić, czy mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie, w pierwszej kolejności należy określić zakres jednolitej transakcji, tj. czy w danej sytuacji jednolitą gospodarczo transakcją jest umowa czy też składające się na nią poszczególne zamówienia, a następnie ustalić czy wartość tak określonej jednolitej gospodarczo transakcji przekracza wartość netto 20 000 zł (wtedy stosuje się mechanizm reverse charge), czy też tej wartości nie przekracza (wtedy stosuje się zasady ogólne).

Spółka stoi na stanowisku, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, P. zawierając z Dostawcą Umowę ramową działał na rzecz wszystkich spółek należących do GK X. celem ujednolicenia polityki zakupowej w obszarze IT, tj. w zakresie nabyć sprzętu komputerowego przez powiązane spółki. Natomiast skala planowanych dostaw potwierdzona m.in. wynegocjowaną przez P. strukturą rabatów, jednoznacznie wskazuje na jednolitą gospodarczo transakcję przekraczającą wartość 20 000 zł netto. Analizując powyższe, należy także wskazać na zasady obrotu gospodarczego zezwalające na istnienie różnych form prawnych zawieranych umów. Co oznacza, że nie istnieją przeszkody prawne do swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami tych umów, o ile umowy te nie naruszają bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i zasad współżycia społecznego.

W rezultacie, mając również na względzie rzeczywistą wartość zrealizowanych dostaw komputerów przenośnych w latach poprzedzających przystąpienie przez Spółkę do współpracy z Dostawcą na bazie Umowy ramowej, warunki na jakich Umowa ramowa została zawarta, prowadzą do wniosku, że wszystkie dostawy tego sprzętu zrealizowane na bazie tej Umowy ramowej (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia. Spółka uważa, że Dostawca jest zobowiązany do korekty błędnie wystawionych faktur zawierających kwotę podatku VAT naliczonego, dokumentujących dostawy Komputerów przenośnych na rzecz Spółki, które zostały zrealizowane na bazie Umowy ramowej stanowiącej jednolitą gospodarczo transakcję. Natomiast wszelkie transakcje w tym zakresie, które zostaną sfinalizowane przez strony w przyszłości, powinny zostać opodatkowane z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ustawodawca w załączniku nr 11 do ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2015 r., zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w pozycji 28a-28c wymienił towary:

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy,
*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony,
*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem – z wyłączeniem części i akcesoriów.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponieważ jednak symbole dotyczące towarów z poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy zawierają dodatkowe oznaczenie „ex” to oznacza, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, że zakres wyrobów lub usług znajdujący się w tej pozycji jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Tak więc art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, zgrupowanych pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy, również występujące pod innymi nazwami handlowymi np. palmtopy, netbooki, minibooki, chromebooki, ultrabooki, PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony komórkowe, w tym smartfony, PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem (nawet przenośne), z wyłączeniem części i akcesoriów, takich jak np. kasety z grami, sterowniki gier, kierownice, jeżeli dostawa tych towarów dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł. Przy tym do transakcji musi dochodzić pomiędzy dwoma podatnikami VAT czynnymi, a dostawy towarów nie mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i w art. 122 ustawy.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonywane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (art. 17 ust. 1e ustawy).

Zatem za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Do oceny czy jednolita gospodarczo transakcja przekracza kwotę 20 000 zł, istotne są warunki umowy, w szczególności dane dotyczące wielkości składanego zamówienia lub zawieranego kontraktu. Za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się również jedną lub więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami, do których odnosi się limit transakcyjny.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy wartość jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej towary wymienione w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (towary z kategorii elektroniki) przekracza 20 000 zł. Przy czym należy podkreślić, że o uznaniu transakcji za jednolitą gospodarczo transakcję nie decyduje jej wartość, tj. przekroczenie kwoty 20 000 zł, ale ogół okoliczności jej zawarcia. Aby przesądzić, czy mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie, w pierwszej kolejności należy określić zakres jednolitej transakcji, tj. czy w danej sytuacji jednolitą gospodarczo transakcją jest umowa/kilka umów, czy też składające się na nią poszczególne zamówienia, a następnie ustalić czy wartość tak określonej jednolitej gospodarczo transakcji przekracza wartość netto 20 000 zł (wtedy stosuje się mechanizm reverse charge), czy też tej wartości nie przekracza (wtedy stosuje się zasady ogólne).

Zasady dotyczące jednolitej gospodarczo transakcji stosuje się również do umów o współpracę, tzw. umów ramowych itp. Za jednolitą gospodarczo transakcję, do której stosuje się odwrotne obciążenie, należy uznać umowę o współpracę, w ramach której dochodzi do wielu dostaw (które mogą być realizowane na podstawie wielu zamówień), jeśli z zawartej umowy wynika, że kontrahenci planują w określonym horyzoncie czasowym dokonanie dostaw sprzętu elektronicznego o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20 000 zł (wynika to bezpośrednio

z zawartej umowy lub z całokształtu okoliczności jej zawarcia, co jest bezsporne dla obu stron). Zatem, w takiej sytuacji, wszystkie dostawy (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwróconego obciążenia.

Jeżeli zawarta umowa o współpracy nie zawiera deklaracji o wartości planowanych dostaw (jak również nie wynika to z całokształtu okoliczności jej zawarcia), dokonywane w ramach takiej umowy dostawy powinny być oceniane indywidualnie:

*   gdy wartość dostarczanych towarów przekracza 20 000 zł – rozliczenie dostawy następuje na zasadzie odwróconego obciążenia,
*   gdy wartość dostarczanych towarów nie przekracza 20 000 zł – rozliczenie dostawy następuje na zasadach ogólnych,
*   gdy wartość dostarczanych każdorazowo towarów nie przekracza 20 000 zł, ale okoliczności realizacji dostaw mają nietypowy charakter – rozliczenie każdej z dostaw następuje na zasadzie odwróconego obciążenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do Grupy Kapitałowej X. która skupia kilkadziesiąt podmiotów powiązanych kapitałowo. W dniu 28 października 2015 r. P. S.A. - podmiot dominujący w GK X., podpisał Umowę ramową z dostawcą sprzętu komputerowego.

Umowa ramowa zawarta przez P. przewiduje dokonywanie przez Dostawcę dostaw m.in. komputerów przenośnych takich jak: tablety, notebooki, laptopy (PKWiU ex 26.20.11.0) w trybie indywidualnych Zamówień. W odpowiedzi na Zamówienie złożone przez klienta, Dostawca każdorazowo zobowiązany jest dostarczyć Potwierdzenie Zamówienia, co dla obu Stron transakcji oznacza zawarcie umowy wykonawczej do Umowy ramowej. W ramach Umowy ramowej Dostawca udziela dodatkowego rabatu uwarunkowanego przekroczeniem określonej kwoty - znacznie przewyższającej 20.000,00 zł netto - wartości Zamówień zrealizowanych na bazie Umowy ramowej w danym roku kalendarzowym.

Spółka uzyskała od P. informację, iż łączna planowana kwota dostaw w ramach Umowy ramowej wynosi 9 mln zł netto w każdym roku kalendarzowym obwiązywania Umowy ramowej, która jest zawarta z Dostawcą na czas nieokreślony. Sama Umowa ramowa nie określa tej kwoty dostaw, niemniej jednak wynika ona z dokumentów wewnętrznych/dokumentów handlowych P. i doświadczeń z dotychczasowej współpracy, czyli okoliczności towarzyszących tej transakcji.

Umowa ramowa zawarta przez P. z Dostawcą nie zawiera deklaracji o wartości zakupów planowanych przez poszczególne Spółki z GK X. w określonym horyzoncie czasowym.

W powyższej umowie wskazano, że: „Na bazie tej umowy i na jej warunkach, zakupu sprzętu komputerowego mogą dokonywać spółki z GK X. wskazane w Załączniku do Umowy ramowej.” W grupie podmiotów uprawnionych do składnia Zamówień na dostawę komputerów przenośnych na warunkach wskazanych w Umowie ramowej znalazł się również Wnioskodawca.

Od momentu obowiązywania Umowy ramowej Spółka regularnie dokonuje zakupów komputerów przenośnych w trybie składania indywidualnych Zamówień na warunkach wskazanych w Umowie ramowej. Poszczególne Zamówienia obejmują zestawy sprzętu komputerowego dla jednego użytkownika zgodnie z bieżącymi potrzebami zgłaszanymi przez poszczególne komórki organizacyjne Spółki. Wartość zakupu komputerów przenośnych w ramach dostawy obejmującej realizację jednego Zamówienia dotychczas nie przekroczyła kwoty 20.000 zł netto. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości mogą zostać skierowane do Dostawcy Zamówienia obejmujące komputery przenośne o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20.000 zł netto. Natomiast łączna wartość dostaw komputerów przenośnych na rzecz Spółki zrealizowanych przez Dostawcę na bazie Umowy ramowej w okresie od daty jej zawarcia przez P. znacząco przekroczyła kwotę 20.000 zł netto.

Co więcej, w tym okresie wystąpił jeden dzień, w którym Dostawca zrealizował 8 indywidualnych zamówień na rzecz Spółki obejmujących dostawę komputerów przenośnych o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20.000 zł netto.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do dokonywanych przez Spółkę zakupów komputerów przenośnych na bazie Umowy ramowej.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, oraz mając na uwadze wyżej cytowane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro Umowa ramowa zawarta przez P. z Dostawcą dotycząca dostaw m.in. komputerów przenośnych takich jak: tablety, notebooki, laptopy (PKWiU ex 26.20.11.0) nie zawiera deklaracji o wartości zakupów planowanych przez poszczególne spółki z GK X. w określonym horyzoncie czasowym, to nie można uznać że Umowa ramowa stanowi jednolitą gospodarczo transakcję, a dostawy dokonywane w ramach indywidualnych zamówień składanych przez Wnioskodawcę na warunkach powyższej umowy ramowej są dokonywane w ramach jednolitej gospodarczo transakcji w rozumieniu art. 17 ust. 1d ustawy jaką jest umowa ramowa. Co prawda Wnioskodawca wskazał, że uzyskał od P. informację, że łączna planowana kwota dostaw w ramach Umowy ramowej wynosi 9 mln zł netto w każdym roku kalendarzowym obowiązywania Umowy ramowej podnosząc przy tym, że sama Umowa ramowa nie określa tej kwoty dostaw, wynika ona z dokumentów wewnętrznych/dokumentów handlowych P. i doświadczeń z dotychczasowej współpracy, czyli okoliczności towarzyszących tej transakcji. Jednak z uwagi na to, że Umowa ramowa nie zawiera deklaracji o wartości planowanych zakupów przez poszczególne spółki z grupy w określonym horyzoncie czasowym nie może być uznana za jednolitą gospodarczo transakcję.

W analizowanym przypadku za jednolitą gospodarczo transakcję należy uznać poszczególne zamówienia dotyczące towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, składane w ramach wskazanej umowy ramowej, bowiem każde z nich stanowi odrębną umowę, na podstawie której dochodzi do dostawy towarów. Tym samym każde indywidualne zamówienie odrębnie, powinno być analizowane pod kątem limitu kwotowego przewidzianego w art. 17 ust. 1c ustawy. W sytuacji gdy wartość pojedynczej transakcji - nabycia towarów wymienionych w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy, wynikającej z zamówienia - przekroczy 20 000 zł bez kwoty podatku, to rozliczenie tej dostawy nastąpi zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. Jeżeli natomiast wartość pojedynczej transakcji - dostawy towarów wymienionych w poz. 28a załącznika nr 11 do ustawy, wynikającej ze złożonego zamówienia - nie przekroczy 20 000 zł to rozliczenie takiej dostawy następuje na zasadach ogólnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w analizowanej kwestii należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.