Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-367/14-5/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z wykorzystaniem wydatków mieszanych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Ośrodka Sportu i Rekreacji reprezentowanego przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z 28 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 31 marca 2014 r. (data wpływu 2 kwietnia 2014 r.) oraz pismem z 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z wykorzystaniem wydatków mieszanych - towarów i usług w pewnej części do zdarzeń C (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z wykorzystaniem wydatków mieszanych - towarów i usług w pewnej części do zdarzeń C (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek uzupełniono 20 czerwca 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz potwierdzenie uiszczenia dodatkowej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.

Ośrodek Sportu i Rekreacji (dalej: OSiR lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

OSiR jest jednostką budżetową utworzoną na mocy Uchwały Rady Miejskiej z dnia 30 listopada 1999 r.

OSiR zarządza obiektami sportowymi Gminy (dalej: Gmina) oraz realizuje jej zadania własne w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców w sferze kultury fizycznej i rekreacji.

Oprócz wykonywania zadań własnych Gminy, jednym z podstawowych zadań OSiR jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sportu i rekreacji oraz usług im towarzyszących, w tym w szczególności usług gastronomicznych, hotelarskich, parkingowych, polegających na wypożyczaniu sprzętu sportowego i organizowaniu imprez komercyjnych.

Za zgodą Burmistrza Gminy, OSiR może również prowadzić inną działalność gospodarczą dla pozyskania środków na realizację swoich zadań statutowych.

Innymi słowy, w ramach czynności wykonywanych przez OSiR wyróżnić można:

1.  Transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek podatku VAT. Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które OSiR wykonuje lub planuje wykonywać to przykładowo odpłatne udostępnianie obiektów sportowych (lub ich części) znajdujących się we władaniu OSiR na rzecz osób fizycznych lub firm.
2.  Transakcje zwolnione z podatku VAT. Czynności wykonywane przez OSiR zwolnione z podatku VAT to przykładowo oddanie w najem pomieszczeń na cele mieszkalne.

Po stronie OSiR występują również zdarzenia spoza zakresu opodatkowania podatkiem VAT, tj. zdarzenia niepodlegające ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT):

1.  W szczególności zdarzenia związane z realizacją zadań własnych Gminy.

2.

W związku z wykonywaniem wymienionych czynności opodatkowanych i zwolnionych (A i B) oraz występowaniem zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu VAT (C), OSiR ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz OSiR faktury z wykazanymi kwotami podatku VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (A), OSiR zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu OSiR dokona bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odliczy podatek w całości.

3.

Niemniej, OSiR ponosi również szereg wydatków na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych z czynnościami (A i B), tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi z podatku oraz występującymi po jego stronie zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C), tzw. wydatki mieszane. OSiR nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Są to w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną OSiR i utrzymaniem obiektów sportowych znajdujących się we władaniu OSiR (dalej: Obiekty), w szczególności:

*   Zakup mediów (np.: energii, wody, usług telekomunikacyjnych, usług dostępu do sieci Internet itp.),
*   Zakup materiałów biurowych dla OSiR,
*   Zakup wyposażenia dla OSiR i Obiektów (np.: mebli, sprzętów elektronicznych, sprzętu sportowego),
*   Zakup towarów związanych z utrzymaniem Obiektów (np.: nasiona trawy, środki grzybo- i chwastobójcze),
*   Zakup komputerów i akcesoriów komputerowych wraz z oprogramowaniem,
*   Zakup usług informatycznych, usług serwisowych (autorskich),
*   Zakup usług monitoringu i dozoru Obiektów,
*   Zakup usług prawnych i doradczych,
*   Zakup prenumeraty czasopism,
*   Zakup usług kominiarskich,
*   Zakup środków czystości dla OSiR i Obiektów,
*   Zakup usług wywozu nieczystości,
*   Wydatki na szkolenia,
*   Zakup materiałów służących do napraw konserwatorskich Obiektów i prac bieżących (np.: narzędzia, farby, żarówki itp.),
*   Wydatki inwestycyjne związane z Obiektami (np.: remonty i modernizacje i konserwacje Obiektów).

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika z faktu, iż wykonywane przez OSiR czynności (A i B) i występujące po jej stronie zdarzenia (C) są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników i przy pomocy tych samych zasobów. Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

*   przy poborze opłat za korzystanie z Obiektów od osób fizycznych lub firm - czynność opodatkowana VAT,
*   przy udostępnianiu Obiektów dla celów realizacji zadań własnych Gminy.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami zwolnionymi (B) oraz zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C), podatek naliczony nie jest i nie będzie odliczany przez OSiR.

4.

Niniejszy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego. W odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 26 lutego 2013 r.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W świetle powyższego, Wnioskodawca informuje, iż wydatki na remonty i konserwacje nie stanowią „ulepszenia” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, natomiast wydatki inwestycyjne ponoszone na modernizację Obiektów mogą stanowić „ulepszenie” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wydatki inwestycyjne związane z Obiektami (tj. przebudowa/rozbudowa/modernizacja /adaptacja) stanowiące „ulepszenie” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym były przez Wnioskodawcę ponoszone w latach 2011 - 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C), OSiR jest zobowiązany do naliczania podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, OSiR nie jest zobowiązany do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C).

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
*   eksport towarów,
*   import towarów na terytorium kraju,
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. W związku z tym opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W związku z wykorzystywaniem wydatków mieszanych w pewnej części także do tego obszaru działalności OSiR, który obejmuje zdarzenia spoza uregulowań ustawy o VAT (C), niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste OSiR, ani jego pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,

oraz

1.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. towarów i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza uregulowań ustawy o VAT (C), także w oparciu o przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie jest on zobowiązany do naliczania podatku należnego.

W szczególności należy podkreślić, że już sama literalna wykładnia powyższej regulacji eliminuje ewentualne zastosowanie jej pkt 2. Zużycie wydatków mieszanych, tj. takich nabywanych przez OSiR towarów i usług, jak np.: materiały biurowe, wyposażenie, sprzęt komputerowy, pomoce naukowe, energia elektryczna, ciepło, woda, usługi wywozu nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT, z pewnością nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. W przypadku tego typu zużyć nie występuje bowiem świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, tj. w szczególności brak jest jakichkolwiek świadczeń oraz ich odbiorców. W przedmiotowej sytuacji miejsce ma jedynie wykorzystanie określonych towarów i usług do bieżącej działalności OSiR przez jego pracowników, którzy wykonują przy ich pomocy swoje codzienne obowiązki (i którzy bynajmniej nie korzystają z żadnych świadczeń w omawianym zakresie dla celów osobistych). Nie sposób tych zdarzeń postrzegać jako świadczenia usług.

Ponadto, należy również zauważyć, że przywołany art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, ze względu na jego brzmienie, w ocenie Wnioskodawcy, nie może mieć zastosowania w stosunku do tej części wydatków mieszanych, które stanowią nabywane przez OSiR usługi, tj. np.: wywóz nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT. Przedmiotowa regulacja odnosi się bowiem tylko i wyłącznie do zużycia towarów. Ewentualna próba rozciągnięcia tego przepisu na usługi byłaby zatem sprzeczna w szczególności z jego literalną wykładnią ale także z tzw. zasadą racjonalnego ustawodawcy, który rozróżnia i odrębnie definiuje pojęcia towarów oraz usług.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, OSiR nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o VAT (C).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-1042/12-2/KG) stwierdził, że: „z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (\`(...)\`), Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 22 listopada 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-756/12-4/KW) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina nie powinna naliczać podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 16 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy - przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem, opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania je za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji wykorzystanie towarów w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Z kolei, by uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że OSiR (zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT) jest jednostką budżetową utworzoną na mocy Uchwały Rady Miejskiej. OSiR zarządza obiektami sportowymi Gminy oraz realizuje jej zadania własne w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców w sferze kultury fizycznej i rekreacji. Oprócz wykonywania zadań własnych Gminy, jednym z podstawowych zadań OSiR jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sportu i rekreacji oraz usług im towarzyszących, w tym w szczególności usług gastronomicznych, hotelarskich, parkingowych, polegających na wypożyczaniu sprzętu sportowego i organizowaniu imprez komercyjnych. Za zgodą Burmistrza Gminy, OSiR może również prowadzić inną działalność gospodarczą dla pozyskania środków na realizację swoich zadań statutowych. Innymi słowy, w ramach czynności wykonywanych przez OSiR wyróżnić można:

1.  Transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek podatku VAT. Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które OSiR wykonuje lub planuje wykonywać to przykładowo odpłatne udostępnianie obiektów sportowych (lub ich części) znajdujących się we władaniu OSiR na rzecz osób fizycznych lub firm.
2.  Transakcje zwolnione z podatku VAT. Czynności wykonywane przez OSiR zwolnione z podatku VAT to przykładowo oddanie w najem pomieszczeń na cele mieszkalne.

Po stronie OSiR występują również zdarzenia spoza zakresu opodatkowania podatkiem VAT, tj. zdarzenia niepodlegające ustawie o podatku od towarów i usług:

1.  W szczególności zdarzenia związane z realizacją zadań własnych Gminy.

W związku z wykonywaniem wymienionych czynności opodatkowanych i zwolnionych (A i B) oraz występowaniem zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu VAT (C), OSiR ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz OSiR faktury z wykazanymi kwotami podatku VAT. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (A), OSiR zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu OSiR dokona bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odliczy podatek w całości.

Niemniej, OSiR ponosi również szereg wydatków na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych z czynnościami (A i B), tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi z podatku oraz występującymi po jego stronie zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C), tzw. wydatki mieszane. OSiR nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Są to w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną OSiR i utrzymaniem obiektów sportowych znajdujących się we władaniu OSiR (dalej: Obiekty), w szczególności:

*   Zakup mediów (np.: energii, wody, usług telekomunikacyjnych, usług dostępu do sieci Internet itp.),
*   Zakup materiałów biurowych dla OSiR,
*   Zakup wyposażenia dla OSiR i Obiektów (np.: mebli, sprzętów elektronicznych, sprzętu sportowego),
*   Zakup towarów związanych z utrzymaniem Obiektów (np.: nasiona trawy, środki grzybo- i chwastobójcze),
*   Zakup komputerów i akcesoriów komputerowych wraz z oprogramowaniem,
*   Zakup usług informatycznych, usług serwisowych (autorskich),
*   Zakup usług monitoringu i dozoru Obiektów,
*   Zakup usług prawnych i doradczych,
*   Zakup prenumeraty czasopism,
*   Zakup usług kominiarskich,
*   Zakup środków czystości dla OSiR i Obiektów,
*   Zakup usług wywozu nieczystości,
*   Wydatki na szkolenia,
*   Zakup materiałów służących do napraw konserwatorskich Obiektów i prac bieżących (np.: narzędzia, farby, żarówki itp.),
*   Wydatki inwestycyjne związane z Obiektami (np.: remonty i modernizacje i konserwacje Obiektów).

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika z faktu, iż wykonywane przez OSiR czynności (A i B) i występujące po jej stronie zdarzenia (C) są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników i przy pomocy tych samych zasobów. Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

*   przy poborze opłat za korzystanie z Obiektów od osób fizycznych lub firm - czynność opodatkowana VAT,
*   przy udostępnianiu Obiektów dla celów realizacji zadań własnych Gminy.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami zwolnionymi (B) oraz zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C), podatek naliczony nie jest i nie będzie odliczany przez OSiR.

Należy powtórzyć, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, wykorzystanie towarów w pewnej części także do zdarzeń C nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Z kolei, by uznać dane świadczenie usług za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

W przedmiotowej sprawie wykorzystanie nabytych usług w pewnej części także do zdarzeń C, nie powoduje zawiązania stosunku zobowiązaniowego. Tym samym, nie wpisuje się w hipotezę art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto, zważywszy, że nabyte towary i usługi, będące przedmiotem wniosku, służą wykonywaniu przez OSiR zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców w sferze kultury fizycznej i rekreacji, to nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy.

Reasumując, wykorzystanie wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń C, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy oraz odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 lub ust. 2 ustawy. W konsekwencji, OSiR nie jest zobowiązany do naliczania podatku należnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z wykorzystaniem wydatków mieszanych - towarów i usług w pewnej części do zdarzeń C (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). W pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.