Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-829/08-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-03-04
Teza: Czy dokonanie przewalutowania pożyczki z euro na polskie złote według kursu niższego niż kurs po jakim przedmiotowe zobowiązanie zostało przeliczone na polskie złote w księgach Spółki w dacie zaciągnięcia tego zobowiązania spowoduje powstanie w którymkolwiek momencie dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy na dzień spłaty zobowiązania, po przewalutowaniu, z tytułu wyrażonych w polskich złotych pożyczki, może powstać dla Spółki przychód podatkowy wynikający z różnicy pomiędzy wartością zobowiązania na dzień zaciągnięcia pożyczki przez Spółkę (w przeliczeniu na polskie złote) a wartością / kwotą na dzień spłaty?
Słowa kluczowe: pożyczka-spłata pożyczki; przewalutowanie; przychód; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; waluta-stosowanie kursu walut; waluta-waluta obca; zmiana
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2008 r. (data wpływu 11 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków przewalutowania pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków przewalutowania pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki w walucie obcej (euro) na potrzeby działalności gospodarczej. Kwota pożyczki została Spółce przekazana. W związku z niepewną sytuacją na rynkach walutowych, w szczególności dynamiką zmian kursów walutowych, Spółka rozważa przewalutowanie pożyczki z euro na polskie złote. Przewalutowanie pożyczki i kredytu polegać będzie na zmianie waluty obcej, w której została wyrażona pożyczka, na polskie złote w ramach istniejących umów pożyczki, co oznacza, że nie dojdzie do spłaty dotychczasowego zobowiązania walutowego (przewalutowanie nastąpi w drodze zmiany wybranego parametru, tj. waluty w dalszym ciągu istniejącej umowy pożyczki). Kurs, po jakim nastąpi przeliczenie zobowiązania z tytułu pożyczki, będzie wynikiem ustaleń z pożyczkodawcą i będzie najprawdopodobniej niższy od kursu obowiązującego w dniu, w którym Spółka zaciągnęła zobowiązanie z tytułu pożyczki. Spółka spłaci pożyczkę w złotówkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonanie przewalutowania pożyczki z euro na polskie złote według kursu niższego niż kurs po jakim przedmiotowe zobowiązanie zostało przeliczone na polskie złote w księgach Spółki w dacie zaciągnięcia tego zobowiązania spowoduje powstanie w którymkolwiek momencie dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy na dzień spłaty zobowiązania, po przewalutowaniu, z tytułu wyrażonych w polskich złotych pożyczki, może powstać dla Spółki przychód podatkowy wynikający z różnicy pomiędzy wartością zobowiązania na dzień zaciągnięcia pożyczki przez Spółkę (w przeliczeniu na polskie złote) a wartością / kwotą na dzień spłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, przewalutowanie pożyczki z euro na polskie złote nie skutkuje powstaniem różnic kursowych. Zmiana waluty pożyczki jest neutralna z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno w momencie przewalutowania pożyczki, jak i późniejszej spłaty.

Przewalutowanie pożyczki jest operacją gospodarczą, której celem jest zamiana waluty pożyczki na inną w trakcie okresu pożyczki. W wyniku tej operacji:

*   na nowo obliczana jest wartość kapitału postawionego pożyczkobiorcy do jego dyspozycji – aktualizowana jest zatem wartość udostępnionych w ramach pożyczki środków w oparciu o określony kurs wymiany waluty obcej,

*   zmienia się wysokość kapitału do spłaty (w polskich złotych) – wysokość tego kapitału może ulec zwiększeniu, bądź zmniejszeniu (w zależności od kursu waluty przyjętego do przewalutowania pożyczki).

Operacja przewalutowania pożyczki nie wiąże się z faktyczną spłatą zobowiązania z tytułu pożyczki. Ekonomiczny zysk dla pożyczkobiorcy dotyczy stabilności w spłacie pożyczki (brak różnic kursowych w przypadku spłaty pożyczki w polskich złotych).

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymanie pożyczki nie wiąże się z żadnymi konsekwencjami podatkowymi. Kwota pożyczki nie stanowi przychodu dla pożyczkobiorcy. Przychodem / kosztem uzyskania przychodów są jedynie skapitalizowane odsetki od pożyczki. Skoro wartość pożyczki pierwotnie uzyskanej w ramach umowy pożyczki nie wiąże się z konsekwencjami na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to również nie może wywoływać takich konsekwencji operacja „uaktualnienia” wartości pożyczki (kapitału głównego).

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstaną, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu otrzymania jest wyższa od wartości tej pożyczki w dniu spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. W świetle powyższego artykułu oraz art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do powstania różnic kursowych konieczne jest, by wystąpiła przesłanka spłaty w walucie obcej rozumianej jako uregulowanie zobowiązania z tytułu pożyczki w jakiejkolwiek formie, tj. gotówkowo (poprzez spłatę pożyczki) lub bezgotówkowo (poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności).

Czynność przewalutowania stanowi operację polegającą na przeliczeniu kwoty kapitału pożyczki w jednej walucie według przyjętego przez strony kursu, na zobowiązanie w innej walucie, przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego jedynie w innej walucie) pomiędzy tymi samymi stronami. W wyniku przewalutowania pożyczki nie dochodzi zatem do uregulowania zobowiązania, tj. np. spłaty pożyczki. W konsekwencji, przewalutowanie pożyczki w walucie obcej na polskie złote nie spowoduje powstania przychodu podatkowego dla Spółki w momencie przewalutowania, ponieważ czynność ta nie wiąże się z powstaniem różnic kursowych.

W ocenie Spółki nie osiągnie ona również przychodu w dacie spłaty przewalutowanej pożyczki.

Podstawową przesłanką powstania dodatnich różnic kursowych przy zwrocie pożyczki jest zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spłata pożyczki przy użyciu „faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni”. Do powstania dodatnich różnic kursowych istotne jest, by spłata dotyczyła pożyczki w walucie obcej. W wyniku przewalutowania na polskie złote, zobowiązanie z tytułu pożyczki nie będzie już zobowiązaniem w walucie obcej, lecz zobowiązaniem w polskich złotych, do którego spłaty nie będzie stosowany żaden kurs walutowy. Oznacza to, że przesłanki niezbędne do rozpoznania dodatnich różnic kursowych przy spłacie pożyczki określone w art. 15 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. i) uregulowanie zobowiązania w walucie obcej i ii) zastosowanie kursu wymiany walut nie zostaną spełnione.

W ocenie Spółki, w dacie spłaty pożyczki, nie powstanie także przychód z innego tytułu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprawdzie wskazany w tym przepisie katalog przychodów nie ma charakteru zamkniętego, jednak Spółka nie osiągnie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie spłaty pożyczki, ponieważ w związku ze spłatą nie osiąga żadnej ekonomicznej korzyści. Podobnie Spółka nie wykazałaby kosztu uzyskania przychodu, gdyby kwota pożyczki z daty spłaty była wyższa niż jego wartość przeliczona na polskie złote z daty zaciągnięcia zobowiązania kredytowego przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki planowane transakcje nie wywołują skutków na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno w momencie dokonania przewalutowania, jak i w momencie spłaty przewalutowanej pożyczki.

Spółka informuje, iż przedstawione przez nią powyżej stanowisko jest zgodne z jednolicie prezentowanym stanowiskiem przez Ministra Finansów (np. Interpretacja Ministra Finansów z 10 lipca 2008 r. nr IP-PB3-423-683/08-2/MK, Interpretacja Ministra Finansów z 23 czerwca 2008 r. nr IP-PB3-423-622/08-4/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 26 maja 2008 r. nr IP-PB3-423-360/08-4/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 10 kwietnia 2008 r. nr IP-PB3-423-172/08-2/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 12 grudnia 2007 r. nr IBPB3/423-137/07/BG/KAN-827/09/07). Podobne stanowisko wyrażają także sądy administracyjne (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Sz 74/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654, ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 15a ust. 1 tej ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W świetle art. 15a ust. 2 pkt 5 ww. ustawy dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (…) za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że operacja przewalutowania zobowiązania z tytułu otrzymania pożyczki nie skutkuje powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania, mogą powstać w dacie spłaty pożyczki, która została zaciągnięta i spłacona w walucie obcej.

Z przepisów ustawy wynika, że warunkiem powstania różnic kursowych dla celów podatkowych jest uregulowanie zaciągniętego zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Przewalutowanie pożyczki skutkuje jedynie zmianą waluty, w której jest ona wyrażona; nie powoduje ono spłaty pożyczki. Innymi słowy, różnice kursowe dla celów podatkowych nie powstaną. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodu podatkowego w związku z przewalutowaniem zobowiązania. Podatkowe różnice kursowe nie powstaną również w przyszłych okresach rozliczeniowych, w dacie faktycznej spłaty pożyczki, która po przewalutowaniu przestanie być zobowiązaniem walutowym.

Norma prawna wyrażona w art. 15a ust. 2 pkt 5 i art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż do powstania różnic kursowych związanych ze zobowiązaniami z tytułu pożyczek i kredytów dochodzi wówczas, gdy w momencie spłaty zobowiązania jego wartość wyrażona w walucie obcej jest wyższa lub niższa od wyrażonej również w walucie obcej wartości w dniu otrzymania, przy założeniu że do przeliczenia użyto faktycznie zastosowanych kursów waluty z tych dni.

Skoro zatem, po dokonaniu przewalutowania wartość zobowiązania będzie wyrażona w PLN i do określenia jego wartości na dzień spłaty nie będzie stosowany żaden kurs walutowy, nie można uznać że spełnione zostaną przesłanki warunkujące powstanie różnic kursowych w dniu spłaty przewalutowanego zobowiązania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.