Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-500/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-29
Teza: Obowiązek i sposób dokonania korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku i sposobu dokonania korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku i sposobu dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w listopadzie 2011 r. rozpoczęła budowę dwóch budynków mieszkalnych w systemie deweloperskim (tj. na sprzedaż). W trakcie budowy Spółka odlicza 100 % podatku VAT wykazanego w fakturach zakupu, dotyczących budowy, ponieważ dotyczą one sprzedaży opodatkowanej. Budowane lokale mieszkalne spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług, a zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 12ww. ustawy, do dostawy obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 8% stawkę VAT. W grudniu 2012 r. zakończono budowę pierwszego budynku i zasiedlono sprzedane mieszkania. W budynku tym z 28 mieszkań sprzedano jedynie 18. Zakończenie budowy drugiego budynku planowane jest na dzień 30 czerwca 2013 r. W budynku tym znajduje się 36 mieszkań, ale Spółka podpisała jedynie 16 umów przedwstępnych sprzedaży. W związku z brakiem zainteresowania dalszą sprzedażą, Spółka planuje ponieść dodatkowe koszty na wykończenie mieszkań „pod klucz” i ich wynajem na rzecz osób fizycznych, wyłącznie na cele mieszkalne. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 cyt. ustawy, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek wyłącznie na cele mieszkaniowe, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Wybudowane lokale mieszkalne ewidencjonowane są w księgach rachunkowych. Spółka traktuje je jako produkty gotowe wycenione wg kosztu wytworzenia, natomiast przynależny do nich grunt jako towar. Jeżeli Spółka podpisze umowy najmu z osobami fizycznymi, wówczas nastąpi przekwalifikowanie lokali mieszkalnych w księgach rachunkowych na środki trwałe. Wskazano również, iż pomimo zamiaru przeznaczenia lokali na wynajem, Spółka nadal nie wyklucza ich sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób, w którym momencie i w jakiej wysokości - Spółka powinna dokonać korekty naliczonego podatku VAT związanego z wytworzeniem lokali mieszkalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zmianą przeznaczenia, z jakim budowano lokale mieszkalne Spółka będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu (w sytuacji gdy niesprzedane lokale nie zostaną wykorzystane w działalności opodatkowanej). W związku z faktem, że dopiero w momencie podpisania umowy najmu Spółka przekwalifikuje wyroby gotowe na środki trwałe, powinna zastosować art. 91 ust. 7d ustawy. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 7d w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności w stosunku, do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystywanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Według Spółki, na podstawie przywołanego przepisu Spółka powinna dokonać korekty podatku jednorazowo w miesiącu podpisania umów najmu lokali mieszkalnych. Natomiast w przypadku ewentualnej późniejszej sprzedaży, również jednorazowo w miesiącu sprzedaży dokonać korekty podatku naliczonego „in plus”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

W sytuacji gdy podatnik nie jest obciążony zapłatą podatku, nie może korzystać z prawa do odliczenia przy jego nabyciu. Konieczność dokonania korekty jest więc wyrazem zachowania podstawowej cechy konstrukcyjnej podatku VAT, jaką jest jego neutralność dla podatnika.

Obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, w przypadku zmiany ich przeznaczenia wynika z uregulowań zawartych w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy).

Natomiast ust. 3 powołanego artykułu stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Z kolei art. 91 ust. 5 ustawy, wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy, wskazuje, że przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (ust. 7a ww. artykułu).

Zgodnie z ust. 7b tegoż artykułu, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c ww. artykułu).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (ust. 7d ww. artykułu).

Art. 91 ust. 7 ustawy nakazuje odpowiednie stosowanie ust. 1-6 powołanego artykułu. Jednocześnie regulacje zawarte w ust. 7a-7d ww. artykułu, mają charakter precyzujący ust. 7.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w art. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka w listopadzie 2011 r. rozpoczęła budowę dwóch budynków mieszkalnych w systemie deweloperskim (tj. na sprzedaż) i w trakcie budowy odliczała w pełnej wysokości podatek VAT wynikający z faktur zakupu, dotyczących budowy. W grudniu 2012 r. zakończono budowę pierwszego budynku i zasiedlono sprzedane mieszkania. Jednakże sprzedano jedynie 18 z 28 mieszkań znajdujących się w tym budynku. Zakończenie budowy drugiego budynku planowane jest na dzień 30 czerwca 2013 r. W budynku tym znajduje się 36 mieszkań, ale Spółka podpisała jedynie 16 umów przedwstępnych sprzedaży. W związku z brakiem zainteresowania dalszą sprzedażą, Spółka planuje ponieść dodatkowe koszty na wykończenie mieszkań i ich wynajem na rzecz osób fizycznych, wyłącznie na cele mieszkalne. Wybudowane lokale mieszkalne ewidencjonowane są w księgach rachunkowych i traktowane jako produkty gotowe, natomiast przynależny do nich grunt jako towar. W przypadku podpisania umowy najmu nastąpi przekwalifikowanie lokali mieszkalnych na środki trwałe. Wskazano również, iż pomimo zamiaru przeznaczenia lokali na wynajem, Spółka nadal nie wyklucza ich sprzedaży.

Analiza opisanych we wniosku okoliczności na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż w odniesieniu do zakupu towarów i usług związanych z budową lokali mieszkalnych, które Spółka zamierza wynająć na cele mieszkaniowe, wystąpi sytuacja uregulowana w art. 91 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż dojdzie do zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku ze zmianą przeznaczenia tych lokali. W wyniku tej zmiany przeznaczenia, towary i usługi związane z ich wybudowaniem, które nabyte zostały z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego i które nie zostały wykorzystane zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, po zmianie przeznaczenia nieruchomości zostaną wykorzystane do wykonania czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego (czynności zwolnionych od podatku).

Korekty podatku naliczonego, dotyczącego lokali mieszkalnych, wynajętych na cele mieszkaniowe, stanowiących środki trwałe, Spółka winna dokonywać w oparciu o uregulowanie zawarte w art. 91 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. Procedura ta została uregulowana w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3 tego artykułu. W tej sytuacji korekty należy dokonywać odpowiednio (corocznie) w deklaracjach podatkowych składanych za pierwsze okresy rozliczeniowe lat następujących po latach podatkowych, za które dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 ustawy). Korekta winna dotyczyć każdorazowo 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, którego dotyczy korekta (w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia), aż do upływu okresu korekty (przy założeniu, że zmiana przeznaczenia nastąpi/następować będzie w okresie korekty, tj. w ciągu dziesięciu lat od oddania środków trwałych do użytkowania.

Biorąc pod uwagę opis przedstawiony we wniosku kontekście powołanych przepisów stwierdzić należy, że korekcie, o której mowa w art. 91 ust. 7 w związku z art. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, w opisanych przez Spółkę okolicznościach, podlega jedynie podatek naliczony związany z budową lokali mieszkalnych, w stosunku do których podjęto decyzję o ich wynajęciu.

W odniesieniu natomiast do ewentualnej korekty, w przypadku sprzedaży w przyszłości wynajmowanych lokali wskazać należy, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z cytowanego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 1 pkt 7a powołanego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wskazać bowiem należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 cyt. ustawy można zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zakłada, że w przyszłości mogą wystąpić sytuacje, iż dokona sprzedaży wynajmowanych lokali mieszkalnych, przy czym z treści wniosku nie wynika czy okres wynajmu będzie krótszy czy dłuższy niż 2 lata.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że dostawa lokali mieszkalnych, w odniesieniu do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem (oddaniem do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu) a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (niemniej jednak, w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca można zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie ww. dostawy przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków).

Sprzedaż wynajmowanego lokalu mieszkalnego, która nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto, sprzedaż przedmiotowego lokalu nie będzie również korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawca poniósł wydatki w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle powyższego sprzedaż lokali mieszkalnych, w odniesieniu do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata, będzie czynnością opodatkowaną wg stawek właściwych dla danego towaru.

Odnosząc powyższe do powołanych w sprawie przepisów stwierdzić należy, że w sytuacji gdy dojdzie do sprzedaży lokalu mieszkalnego (zmiana przeznaczenia – sprzedaż zwolniona w okresie korekty) zastosowanie znajdzie art. 91 ust. 4 ustawy. A zatem w zależności od tego czy sprzedaż lokalu będzie opodatkowana czy też będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, należy przyjąć, że dalsze wykorzystywanie lokalu będzie związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi bądź zwolnionymi. W opisanej sytuacji, znajdzie zatem zastosowanie art. 91 ust. 7 (z uwzględnieniem zasad wskazanych w ust. 1-6) lub ust. 7d ustawy, w zależności od tego czy lokal stanowi u Wnioskodawcy środek trwały, czy też nie. Korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy w którym nastąpi sprzedaż przedmiotowego lokalu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.