Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-550/13-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-23
Teza: Czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu: a. dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych, b. przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych, c. wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, d. likwidacji Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce ?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz; Holandia; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.07.2013 r. (data wpływu 24.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce przychodu z tytułu:

*   dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe;**

*   przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe;**

*   wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe;**

*   likwidacji Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce przychodu z tytułu dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych, przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych, wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych oraz likwidacji Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

(A) B.V. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa holenderskiego (odpowiednik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego), holenderskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest posiadaczem certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez polski fundusz inwestycyjny A Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (dalej: „A FIZ” lub „Fundusz”). W przyszłości, Fundusz będzie dokonywał wypłaty zysków na rzecz Wnioskodawcy, dlatego też Spółka pragnie potwierdzić ich klasyfikację na gruncie polskiego i holenderskiego prawa podatkowego. W celu potwierdzenia podatkowego traktowania wypłat zysków z Funduszu w kraju siedziby Wnioskodawcy w Holandii, Spółka złożyła już do holenderskich organów skarbowych odpowiedni wniosek o wydanie interpretacji w tym zakresie (jednym z możliwych rozwiązań jest zwolnienie wskazanych wypłat z podatku dochodowego w oparciu o mechanizm tzw. zwolnienia partycypacyjnego - ang. participation exemption). Natomiast celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie klasyfikacji przyszłych wypłat dokonanych z Funduszu na rzecz Spółki w oparciu o przepisy polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) oraz polsko-holenderskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”).

(A) II FIZ został utworzony na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (dalej; „uofi”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym (podobnie jak każdy inny fundusz utworzony w oparciu o uofi) podmiotowemu zwolnieniu z opodatkowania w odniesieni do wszystkich źródeł dochodów, wynikającemu z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT. Przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie zebranych środków pieniężnych w określone papiery wartościowe, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz instrumenty rynku pieniężnego, a także inne prawa majątkowe, w tym prawa do nieruchomości. Obecnie A FIZ jest w posiadaniu akcji w polskich spółkach komandytowo-akcyjnych (dalej; „SKA”) - podmiotach transparentnych podatkowo (nie mających statusu podatników podatków dochodowych), których dochód rozpoznawany jest bezpośrednio na poziomie wspólników.

Ze względu na wskazaną transparentność podatkową SKA, przyszłe dochody wygenerowane przez te spółki (m.in. wynikające z ich działalności operacyjnej) będą rozpoznawane na poziomie wspólników SKA, w tym także przez Fundusz. Ponadto, z uwagi na zwolnienie podmiotowe Funduszu, część dochodów SKA, która alokowana zostanie do A FIZ korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem statutu A FIZ, a także w oparciu o zapisy uofi, dystrybucja zysków osiąganych przez Fundusz na rzecz jego uczestników, w tym do Wnioskodawcy, może zostać dokonana w przyszłości w formie wypłaty:

1.  dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
3.  wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych Funduszu,
4.  środków pieniężnych z tytułu likwidacji Funduszu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu:

1.  dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
3.  wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych,
4.  likwidacji Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych

będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata zysków przez Fundusz na rzecz Spółki powinna być zakwalifikowana jak przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: „ustawa o CIT”) i tym samym, zgodnie z treścią UPO, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) w Polsce. Poniżej Spółka szczegółowo prezentuje swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa o CIT wprowadza rozróżnienie na dwie kategorie przychodów: (i) dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych (uregulowane w art. 10 ustawy o CIT), opodatkowane ryczałtowo, oraz (ii) szeroko pojęte przychody z działalności podatnika (uregulowane w art. 12 ustawy o CIT), opodatkowane na zasadach ogólnych. Co do zasady, przychody podatnika podlegają opodatkowaniu zgodnie z wytycznymi określonymi w art. 12, chyba że zostały objęte specyficznym reżimem właściwym dla przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych objętych art. 10 ustawy o CIT. W przypadku uczestników funduszy inwestycyjnych dyspozycję zawartą w art. 10 ustawy o CIT należy rozpatrywać w szczególności z uwzględnieniem art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT przychodami dla uczestników funduszy inwestycyjnych są otrzymane dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. Tym samym, ustawa o CIT wskazuje jednoznacznie, że dochody funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, Fundusz może dokonywać wypłaty zysków na rzecz Wnioskodawcy w formie:

1.  dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych (art. 18 ust. 2 pkt 13 w związku z art. 21 uofi, art. 33 statutu Funduszu),
2.  przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych (art. 198 uofi, art. 34 statutu Funduszu),
3.  wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych (art. 139 uofi, art. 22 ust. 5 statutu Funduszu),
4.  likwidacji Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych (art. 249 uofi, art. 40 statutu Funduszu).

W ocenie Wnioskodawcy, wszelkie przewidziane statutem Funduszu formy dystrybucji zysków Funduszu na rzecz Wnioskodawcy, bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych (formy opisane powyżej w punktach a, b oraz d) powinny zostać zaklasyfikowane jako przychody o charakterze ogólnym zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT. Jednocześnie, art. 12 ustawy o CIT wskazuje jedynie na przykładowe kategorie przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, nie wyczerpując tym samym ich zakresu. Fakt, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych (wskazana w punkcie c powyżej, a opierająca się na wykupie certyfikatów inwestycyjnych) nie znajduje się wprost w przykładowo wymienionym w tym przepisie katalogu, nie przesądza w żadnym wypadku o braku możliwości objęcia tego źródła przychodu dyspozycją zawartą w analizowanym artykule. Co więcej, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż certyfikatów inwestycyjnych nie należy utożsamiać ani z udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych, gdyż reprezentują one prawa majątkowe o odmiennym charakterze. Potwierdza to także wyraźnie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, który odwołuje się do jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych jako odrębnej kategorii praw, obok udziałów oraz akcji w spółkach kapitałowych. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że z tytułu uczestnictwa w Funduszu, a w szczególności w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu uzyskuje on dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ustawy o CIT. Ponadto, odmienna klasyfikacja podatkowa jednej z kilku możliwych form dystrybucji zysków funduszu wydawałaby się co najmniej nieuzasadniona, a tym samym - nieuprawniona.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż wszystkie wymienione w statucie A FIZ formy dystrybucji zysku Funduszu powinny podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Przenosząc wskazaną klasyfikację na grunt analizowanej Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120 - zwanej dalej „UPO”), Spółka wskazuje, że ze względu na fakt, iż przepisy UPO nie zaliczą wprost zysków funduszu inwestycyjnego do żadnej ze specyficznie określonych kategorii przychodów, kluczowym dla określenia konsekwencji podatkowych wymienionych form dystrybucji jest ich klasyfikacja w świetle prawa krajowego. Konsekwentnie, również na gruncie UPO zyski funduszu powinny być kwalifikowane jako zyski przedsiębiorstw, opodatkowane na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. W praktyce, przyjmuje się, że inwestor posiadający certyfikaty inwestycyjne w funduszu mającym osobowość prawną i będącym niezależnym podatnikiem podatku dochodowego, nie posiada zakładu z tytułu uczestnictwa w takim funduszu. Tym samym, zyski przedsiębiorstw nie podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym w państwie źródła, z wyjątkiem specyficznych kategorii dochodów, które zgodnie z lokalną klasyfikacją państwa strony traktatu, spełniają definicję np. dywidendy, odsetek, czy należności licencyjnych. Dodatkowo nawet gdyby uznać, że dystrybucja zysków funduszu do jego inwestorów stanowi przychód z przeniesienia majątku (art. 13 UPO) lub też inny dochód (art. 22 UPO), w dalszym ciągu, przychody takie nie podlegałyby opodatkowaniu u źródła, gdyż przepisy UPO pozwalają na opodatkowanie tych rodzajów przychodów wyłącznie przez umawiające się państwo, w którym podmiot osiągający dochód jest rezydentem podatkowym.

W związku z dokonaną klasyfikacją wymienionych form dystrybucji zysku Funduszu na gruncie prawa polskiego, jak również ze względu na fakt, iż Wnioskodawca nic będzie posiadał w Polsce zakładu, uzyskiwane przez niego środki z tytułu wypłaty zysków Funduszu będą podlegały opodatkowaniu jedynie w Holandii. Tym samym, nie będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym (u źródła) w Polsce, zgodnie z postanowieniami UPO.

Stanowisko Spółki w zakresie klasyfikacji podatkowej wypłaty dochodów funduszy inwestycyjnych zamkniętych potwierdzają także liczne interpretacje organów podatkowych m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB5/423-52/13-6/AJ);

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB5/423-53/13-9/AJ);

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB5/423-53/13-3/AJ);

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5 grudnia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-782/12-6/AS).

Reasumując analizowane formy dystrybucji zysku z funduszu inwestycyjnego postaci:

1.  dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychodów ze zbycia aktywów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
3.  wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych Funduszu,
4.  środków pieniężnych z tytułu likwidacji Funduszu

*   stanowić będą dla Spółki przychód opodatkowany zgodnie z art. 12 ustawy o CIT oraz art. 7 ust. 1 UPO.

W konsekwencji, nie wystąpi z tego tytułu obowiązek poboru podatku dochodowego w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.