Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-366/13-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-19
Teza: W zakresie rozliczenia przez Spółkę podatku VAT z tytułu nabycia towaru w ramach umowy komisu, kiedy obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy powstaje po dniu 1 kwietnia 2013 r.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; komis; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2013 r. (data wpływu 29.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia przez Spółkę podatku VAT z tytułu nabycia towaru w ramach umowy komisu, kiedy obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy powstaje po dniu 1 kwietnia 2013 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia przez Spółkę podatku VAT z tytułu nabycia towaru w ramach umowy komisu, kiedy obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy powstaje po dniu 1 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. („Wnioskodawca”) jest podmiotem z siedzibą na terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny. P. SA („P.”, „Komitent”) jest podatnikiem nieposiadającym siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Komitent jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny.

W ramach przyjętego modelu biznesowego, Komitent dokonuje na rzecz Wnioskodawcy odpłatnych dostaw towarów na terytorium Polski. Przedmiotem dostaw są w szczególności artykuły kosmetyczne i higieniczne (tj. są to towary inne niż gaz lub energia).

Z dniem 1 kwietnia 2013 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT zmieniająca m.in. przesłanki uznawania za podatnika nabywcy towarów posiadającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, w odniesieniu do dostaw towarów dokonywanych na jego rzecz przez podatnika nieposiadającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności (art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).

Do dnia 31 marca 2013 r. P. dokonała na rzecz Wnioskodawcy szereg dostaw towarów (tj. doszło do wydania towarów na podstawie komisu między komitentem a komisantem - art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT), dla których zgodnie z art. 19 ust. 16a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później (tj. w dacie otrzymania płatności przez P., nie później niż z upływem 30 dni od daty dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie, który z podmiotów (P. czy Wnioskodawca) jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów dokonanych przez P. na rzecz Wnioskodawcy do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy powstał już po wejściu w życie nowelizacji art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że równolegle z analogicznym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącym powyższej kwestii wystąpił do tut. Organu Komitent.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu dostaw towarów (wydania towarów na podstawie umowy komisu) dokonanych na jego rzecz przez Komitenta do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisami ustawy o VAT już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później?
2.  W razie odpowiedzi negatywnej na pytanie a), tj. w razie uznania, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w powyższej sytuacji jest Komitent, czy Wnioskodawca ma prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Komitenta, dokumentujących dostawy dokonane przez niego na rzecz Wnioskodawcy do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy zgodnie z przepisami o VAT powstał już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy:
    1.  Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu dostaw towarów (wydania towarów na podstawie umowy komisu) dokonanych na jego rzecz przez Komitenta do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisami ustawy o VAT już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później. Dla określenia statusu podatnika (podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku) decydujące znaczenie ma w takiej sytuacji stan prawny obowiązujący w dacie dokonania czynności opodatkowanej, czyli w tym przypadku w dacie wydania Wnioskodawcy towarów na podstawie umowy komisu.
    2.  Jednak w razie negatywnej odpowiedzi na pytanie a), tj. w razie uznania, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w powyższej sytuacji jest Komitent, Wnioskodawca ma prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Komitenta, dokumentujących dostawy dokonane przez niego na rzecz Wnioskodawcy do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy zgodnie z przepisami o VAT powstał już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później.
2.  W stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. w świetle art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. z ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku dostaw towarów dokonywanych na terytorium Polski przez podatnika nieposiadającego w Polsce siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, za podatnika w odniesieniu do tych czynności uznawany był nabywca towarów będący podatnikiem posiadającym w Polsce siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Zagraniczny dostawca nie rozliczał w takiej sytuacji podatku należnego i nie wykazywał go na fakturach VAT wystawianych nabywcy (nawet, jeśli był zarejestrowany na terytorium kraju dla celów podatku VAT). W świetle art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. z ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r., to Wnioskodawca posiadający siedzibę w kraju rozliczał podatek VAT z tytułu dostaw zrealizowanych na jego rzecz przez Komitenta.
3.  Na mocy ustawy nowelizującej z dnia 7 grudnia 2012 r., z dniem 1 kwietnia 2013 r. art. 17 ust. 1 pkt 5 otrzymał następujące brzmienie:
    1.  Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:
        1.  nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
            1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna tub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej tub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
            2.  nabywcą jest: - w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4, - w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
            3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.Na skutek powyższej nowelizacji, podatnicy nieposiadający w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, dokonujący na terytorium kraju dostaw towarów na rzecz podatnika posiadającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, zostali zobowiązani do rozliczania podatku należnego VAT z tytułu przedmiotowych dostaw, jeśli są zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni (wyjątek dotyczy wymienionych w przepisie dostaw gazu lub energii i nie ma zastosowania w stanie faktycznym, którego dotyczy wniosek). W stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. Komitent, zarejestrowany w Polsce dla celów VAT jako podatnik VAT czynny, jest zobowiązany do rozliczania podatku z tytułu dostaw dokonywanych na rzecz Wnioskodawcy oraz do wykazywania podatku należnego z tytułu tych dostaw na fakturach VAT wystawianych Wnioskodawcy. Bez wątpienia P. będzie więc zobowiązana do rozliczania podatku VAT z tytułu dostaw dokonanych na rzecz Wnioskodawcy począwszy od 1 kwietnia 2013 r.
4.  Ustawa nowelizująca z dnia 7 grudnia 2012 r. nie zawiera przepisów przejściowych wprost określających, który stan prawny powinien mieć zastosowanie w przypadku dostaw towarów dokonanych przed wejściem w życie nowelizacji (tj. do 31 marca 2013 r.), dla których obowiązek podatkowy zgodnie z przepisami o VAT powstaje już po wejściu w życie nowelizacji (tj. 1 kwietnia 2013 r. lub później). Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że o statusie podatnika (podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku) powinien w tej sytuacji decydować stan prawny obowiązujący w momencie dokonania czynności opodatkowanej, tj. w sytuacji będącej przedmiotem wniosku w momencie wydania przez P. towarów Wnioskodawcy na podstawie umowy komisu (niezależnie od tego, kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tych czynności).
5.  Uzasadniając powyższe stanowisko należy w pierwszej kolejności zauważyć, że na gruncie ustawy o VAT to, czy podmiot działa w charakterze podatnika, powinno być oceniane w odniesieniu do danej czynności. Status podatnika należy więc oceniać na moment dokonania danej czynności. W ocenie Wnioskodawcy zasadę tę należy przez analogię stosować również do sytuacji, w której konieczne jest rozstrzygnięcie, czy z tytułu danej czynności za podatnika uznawany jest podmiot dokonujący dostawy towarów, czy też nabywca, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów, Zatem już w momencie dokonywania czynności opodatkowanej (dostawy towarów) powinno być możliwe ustalenie, który z tych podmiotów jest zgodnie z przepisami o VAT uznawany za podatnika. W konsekwencji należałoby uznać, że ocena ta powinna być dokonywana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu dokonania czynności opodatkowanej. W sytuacji opisanej w stanie faktycznym wniosku oznaczałoby to, że o statusie podatnika z tytułu dostaw towarów dokonanych przez P. na rzecz Wnioskodawcy do dnia 31 marca 2013 r. powinien decydować art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną z dniem 1 kwietnia 2013 r. (tj. za podatnika w odniesieniu do tych dostaw powinien być uważany Wnioskodawca, który byłby zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na zasadzie tzw. odwrotnego obciążenia).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przyjęcie odmiennego stanowiska (tj. uznanie, że o statusie podatnika w odniesieniu do przedmiotowych dostaw decyduje stan prawny obowiązujący wdacie powstania obowiązku podatkowego) prowadziłoby do istotnych komplikacji praktycznych, przede wszystkim po stronie kontrahenta (tj. komitenta). W momencie dokonywania czynności opodatkowanej, czyli wydania towarów przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy, nie byłoby możliwe określenie, kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tych dostaw. Data powstania obowiązku podatkowego uzależniona jest bowiem od daty płatności za towary wydane komisantowi na podstawie umowy komisu, ewentualnie upływu 30-dniowego terminu od daty dostawy tych towarów dokonanej przez komisanta jeśli płatności nie dokonano przed tym terminem (por. art. 19 ust. 16a ustawy o VAT, przy czym zgodnie z art. 19 ust. 20 ustawy o VAT zasadę tę należy odpowiednio stosować również w odniesieniu do dostaw towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca). Jednocześnie należy pamiętać, że przepisy o VAT umożliwiają komitentowi wystawienie faktury dokumentującej dostawy na rzecz komisanta do 30 dni przed datą obowiązku podatkowego (lecz nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego). Przyjęcie kryterium daty powstania obowiązku podatkowego oznaczałoby, że wystawiając fakturę VAT w terminie wynikającym z przepisów rozporządzenia wykonawczego P. jako komitent mogłaby nie być w stanie określić, czy na fakturze tej powinna być uwzględniona kwota podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy, czy nie (byłoby to możliwe dopiero w dacie powstania obowiązku podatkowego i wymagało ewentualnej korekty faktur wystawionych uprzednio bez wykazania kwot podatku jeśli okazałoby się, że obowiązek podatkowy powstał już 1 kwietnia 2013 r. lub później). W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja taka prowadziłaby do naruszenia zasady pewności prawa.

Należy też zauważyć, że stanowisko proponowane przez Wnioskodawcę jest zbieżne z logiką przepisów przejściowych dotyczących sytuacji zmiany stawek VAT lub zwolnień, zawartych w art. 14a-h ustawy o VAT. Co do zasady przepisy te nakazują bowiem stosowanie stawki VAT (lub zwolnienia) obowiązującej na dzień dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jedynie w wyjątkowych sytuacjach (import towarów i wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów) przepisy nakazują stosowanie stawek obowiązujących w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Konsekwentnie, przedstawione na wstępie stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania a) należy uznać za prawidłowe (tj. Wnioskodawca powinien być uznawany za podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw dokonanych na jego rzecz przez Komitenta do dnia 31 marca 2013 r. dla których obowiązek podatkowy powstał już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później). W przypadku uznania tego stanowiska za prawidłowe, odpowiedź na pytanie b) byłaby bezprzedmiotowa.

1.  Jednak w razie negatywnej odpowiedzi na pytanie a), tj. w razie uznania, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w powyższej sytuacji jest Komitent, należy uznać, że Wnioskodawca ma prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Komitenta, dokumentujących dostawy dokonane przez niego na rzecz Wnioskodawcy do dnia 31 marca 2013 r., dla których obowiązek podatkowy zgodnie z przepisami o VAT powstał już w dniu 1 kwietnia 2013 r. lub później.

Towary będące przedmiotem ww. dostaw będą bowiem przedmiotem dalszych dostaw dokonywanych przez Wnioskodawcę w charakterze komisanta (opodatkowanych według właściwej dla nich stawki VAT krajowej lub według stawki 0% VAT w przypadku towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów lub eksportu towarów, dokonywanych przez Wnioskodawcę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, należy nadmienić, iż w związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego (oznaczonego literą a) za prawidłowe, odpowiedź na pytanie drugie (oznaczonego literą b) stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.