Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.247.2024.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-24
Teza: Nieuznanie transakcji za transakcję łańcuchową oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: magazynowanie; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż towarów na odległość-wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość (WSTO); transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 maja 2024 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy dokonywana transakcja stanowi transakcję łańcuchową, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 czerwca 2024 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 24 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(…) GmbH (dalej: Wnioskodawca albo Spółka) posiada siedzibę na terenie Niemiec. Wnioskodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski.

Spółka prowadzi działalność na obszarze handlu e-commerce.

W przedstawionym stanie faktycznym model transakcji jest następujący:

1) Spółka dokonuje nabycia towaru od polskiego kontrahenta (…) Spółka z ograniczoną, NIP: (…) (dalej: Kontrahent A). W momencie nabycia Spółka nie zna jeszcze ostatecznego klienta, na rzecz którego sprzeda nabyty towar. Wnioskodawca przedstawia Kontrahentowi A swój polski numer NIP w celu wystawienia faktury z tytułu sprzedaży towaru. Kontrahent A wystawia faktury z polskim VAT z tytułu sprzedaży towaru.

2) Kontrahent A dostarcza towar nabyty przez Spółkę do magazynu należącego do polskiego kontrahenta (…), NIP: (…) (dalej: Kontrahent B). Wnioskodawca nie wyklucza, że Kontrahent A również korzysta z usług magazynowania świadczonych przez Kontrahenta B, a w wyniku nabycia towaru od Kontrahenta A nie dochodzi do fizycznego przemieszczenia towaru (który dalej znajduje się w magazynie należącym do Kontrahenta B).

3) Towar jest magazynowany przez kilka tygodni w magazynie należącym do Kontrahenta B.

4) Po znalezieniu ostatecznego klienta przez Wnioskodawcę, Kontrahent B wykonuje usługi wydania paczki, wysyłki paczki i konfekcji na rzecz Wnioskodawcy.

5) Towar jest wysyłany do ostatecznych klientów w innych państwach Unii Europejskiej. Ostatecznym klientami są konsumenci, nie prowadzący działalności gospodarczej. Za organizację wysyłki odpowiada podmiot trzeci, który działa na zlecenie Wnioskodawcy. Momentem przejęcia przez ostatecznego klienta własności nad towarem jest moment wydania towaru ostatecznemu klientowi przez podmiot trzeci odpowiedzialny za wysyłkę towaru.

6) Sprzedaż na rzecz ostatecznego kontrahenta rozliczana jest przez Spółkę w rozliczeniu składanym w Niemczech jako wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towaru na odległość w ramach procedury unijnej, w rozumieniu art. 130b ust. 1 ustawy o VAT (OSS).

7) Wnioskodawca nie wykazuje sprzedaży w polskiej deklaracji VAT.

Kontrahent A i Kontrahent B są ze sobą powiązani w następujący sposób:

1) Kontrahent B (osoba fizyczna) jest jednocześnie prezesem zarządu Kontrahenta A (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

2) Kontrahent B (osoba fizyczna) jest jednocześnie większościowym udziałowcem Kontrahenta A (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

Ponadto we wpisie do CEIDG Kontrahenta B, jako adres strony internetowej widnieje adres strony internetowej Kontrahenta A, a jako adres poczty elektronicznej podany jest adres poczty elektronicznej Kontrahenta B. W ogólnych warunkach współpracy z Kontrahentem B, jako osoby do kontaktu podane są adresy mailowe Kontrahenta A oraz numery telefoniczne, widniejące również na stronie Kontrahenta A. Kontrahent B (osoba fizyczna) figuruje na fakturach wystawianych przez Kontrahenta A (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) jako „sales person” (wystawiający fakturę).

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Wnioskodawca nie wyklucza, że Kontrahent B wykonuje swoje usługi częściowo przy wykorzystaniu zasobów Kontrahenta A.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na zadane pytania, udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1) Czy Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT?

Tak, Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT.

2) W związku z jakimi świadczeniami (wykonywanymi/nabywanymi) na terytorium Polski Spółka posługuje się nadanym w Polsce numerem NIP?

Spółka posługuje się nadanym w Polsce numerem NIP w związku z następującymi świadczeniami: nabycia towaru od Kontrahenta A.

3) Jakie towary będzie nabywała Spółka od Kontrahenta A?

Spółka będzie nabywała meble do Kontrahenta A.

4) Czy Spółka będzie przenosiła prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na Kontrahenta B?

Nie, Spółka nie będzie przenosiła prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Kontrahenta B.

5) Gdzie/na terytorium jakiego kraju znajduje się magazyn Kontrahenta B, z którego będą wysyłane towary należące do Spółki do nabywców (konsumentów) z innych niż Polska państw członkowskich UE?

Magazyn Kontrahenta B na terenie kraju, z którego będą wysyłane towary należące do Spółki do nabywców (konsumentów) z innych niż Polska państw członkowskich UE, znajduje się pod adresem: (…), Polska.

6) Czy w przypadku transakcji objętej wnioskiem - towar będzie transportowany z Polski na terytorium innych niż Polska państw członkowskich UE, w wyniku dostawy dokonanej przez Spółkę na rzecz nabywców (konsumentów)?

Organ powinien dokonać oceny prawnej, czy w niniejszym modelu transakcji dochodzi do transakcji łańcuchowej i, jeśli tak, to do której z transakcji przyporządkowana jest dostawa: nabyciu towaru przez Spółkę od Kontrahenta A czy dostawie towaru od Spółki do konsumentów. Jeśli organ dokona oceny, że w niniejszym modelu transakcji nie dochodzi do transakcji łańcuchowej, to prawidłowe będzie twierdzenie w wyniku dostawy dokonanej przez Spółkę na rzecz nabywców (konsumentów), towar będzie transportowany z Polski na terytorium innych niż Polska państw członkowskich UE.

Natomiast jeżeli organ oceni, że w niniejszym stanie faktycznym zachodzi transakcja trójstronna (tj. nie zgodzi się ze Spółką co do pytania pierwszego), to w celu odpowiedzi na pytanie nr 2 organ powinien rozważyć, czy w danej transakcji Spółka jest podmiotem pośredniczącym w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT ze względu na fakt, że wysyła towar za pośrednictwem Kontrahenta B działającego na rzecz Spółki (który z kolei sam zleca wysyłkę firmie kurierskiej), czy też należy uznać, że wysyłkę należy przyporządkować dostawie dokonanej przez Kontrahenta A ze względu na bliskie powiązania Kontrahenta A i odpowiedzialnego za wysyłkę Kontrahenta B.

W szczególności, gdyby organ uzależnił wydanie interpretacji od odpowiedzi na niniejsze pytania, to organ nakazałby w istocie, aby Wnioskodawca dokonał oceny prawnej przedstawionej transakcji. To prowadziłoby do wniosku, że organ nie wzywał do uzupełnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wyłącznie o elementy, których miało brakować, aby to, co zostało przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez Spółkę, mogło zostać uznane za wypełniające wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji Podatkowej obowiązek przedstawienia wyczerpującego stanu zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ale oznaczałoby to, że w rzeczywistości organ wzywał Spółkę do dokonania kwalifikacji prawnej tego, czy przedstawiony model transakcji stanowi dostawę łańcuchową oraz, która z dostaw w łańcuchu ma charakter transakcji ruchomej i przedstawienia tej oceny prawnej jako elementu stanu faktycznego. W istocie oznaczałoby to, że organ wezwał więc Spółkę, aby sam odpowiedział na pytanie, czy ma prawo do odliczenia VAT z tytułu nabyć od Kontrahenta A.

7) Jaki podmiot będzie transportował/wysyłał towary z Polski na terytorium innych niż Polska państw członkowskich UE.

Kontrahent B i „podmiot trzeci” to ten sam podmiot. Za organizację wysyłki odpowiada zatem Kontrahent B, który działa na zlecenie Wnioskodawcy. Wyjaśniają Państwo dodatkowo, że Kontrahent B korzysta z usług firm kurierskich (np. (…)), które wykonują usługi dostarczenia towaru na rzecz Kontrahenta B.

8) Jakie dane będzie zawierała faktura wystawiona przez Kontrahenta A na rzecz Spółki, w tym jaki przedmiot świadczenia będzie wskazywała faktura, jakie dane dostawcy i nabywcy będzie wskazywała ww. faktura - prosimy wskazać m.in. nazwę, adresy oraz numery NIP tych podmiotów, czy faktura będzie zawierała polski podatek VAT?

Faktura wystawiona przez Kontrahenta A na rzecz Spółki będzie zawierała wszystkie elementy określone w art. 106e ustawy o VAT, w tym w szczególności:

a) Następujące przedmioty świadczenia: Opis towaru, będącego przedmiotem dostawy, np. określenie i model zamówionych mebli;

b) Następujące dane dostawcy: Nazwa: (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Adres: (…), NIP: (…);

c) Następujące dane nabywcy: Nazwa: (…) GmbH, Adres: (…), NIP: (…),

d) Faktura będzie zawierała polski podatek VAT.

9) Jakie dane będzie zawierała faktura wystawiona przez Kontrahenta B na rzecz Spółki, w tym jaki przedmiot świadczenia będzie wskazywała faktura, jakie dane dostawcy/usługodawcy i nabywcy/usługobiorcy będzie wskazywała ww. faktura - prosimy wskazać m.in. nazwę, adresy oraz numery NIP tych podmiotów, czy faktura będzie zawierała polski podatek VAT?

Faktura wystawiona przez Kontrahenta B na rzecz Spółki będzie zawierała wszystkie elementy określone w art. 106e ustawy o VAT, w tym w szczególności:

a) Następujące przedmioty świadczenia: „Miejsce Paletowe”, „Konfekcja”, „Wydanie paczki” i „Wysyłka paczki DE”;

b) Następujące dane usługodawcy: Nazwa: (…), Adres: (…), NIP: (…);

c) Następujące dane nabywcy: Nazwa: (…) GmbH, Adres: (…). Faktura nie będzie zawierała polskiego numeru NIP Spółki, ale jej numer nadany dla celów VAT w Niemczech.

d) Faktura nie będzie zawierała podatku VAT.

10) Czy towary zakupione od Kontrahenta A będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czy zwolnionych z opodatkowania?

Towary zakupione od Kontrahenta A będą przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

11) Jeśli zakupione przez Państwa towary będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, gdzie miejscem świadczenia i opodatkowania nie jest terytorium Polski, to czy podatek związany z nabyciem tych towarów na terytorium Polski służących Państwa działalności mógłby być odliczony gdyby czynności te podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski (miejscem świadczenia byłaby Polska)?

Zakupione przez Spółkę towary będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, gdzie miejscem świadczenia i opodatkowania nie jest terytorium Polski, oraz podatek związany z nabyciem tych towarów na terytorium Polski służących działalności Spółki mógłby być odliczony gdyby czynności te podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski (miejscem świadczenia byłaby Polska).

12) Czy będą Państwo posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju (dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności opodatkowanych poza terytorium kraju i ich związek z nabyciem towarów w Polsce, które jednocześnie opisują te czynności)?

Spółka będzie posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.

### Pytania

1) Czy w opisanym modelu transakcji należy uznać, że towar jest wysyłany od Spółki do ostatecznych kontrahentów w Unii Europejskiej, a opisany model nie stanowi transakcji łańcuchowej w rozumieniu art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT, czy też należy uznać, że towar jest wysyłany bezpośrednio od Kontrahenta A do ostatecznych kontrahentów w Unii Europejskiej, a opisany model transakcji stanowi transakcję łańcuchową w rozumieniu art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT?

2) Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabyć towarów od Kontrahenta A?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Państwa zdaniem, w opisanym modelu transakcji towar jest wysyłany od Spółki do ostatecznych kontrahentów w Unii Europejskiej, a opisany model nie stanowi transakcji łańcuchowej, w rozumieniu art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT.

Ad 2

Państwa zdaniem, w opisanym stanie faktycznym przysługuje Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabyć towarów od Kontrahenta A.

Uzasadnienie do pytania pierwszego

W przedstawionym stanie faktycznym wątpliwości Wnioskodawcy budzi zagadnienie, czy przedstawiony model transakcji stanowi transakcję łańcuchową, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, czy też należy obie dostawy należy rozpatrywać odrębnie.

Wnioskodawca wskazuje, że rozstrzygnięcie powyższego zagadnienia ma znaczenie dla ustalenia, która z dostaw będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisanego modelu transakcji nie można zakwalifikować jako dostawy łańcuchowej.

Jak wskazuje NSA w wyroku z 28 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 1581/16:

W przypadku transakcji łańcuchowych uznaje się jednak, że każdy z podmiotów biorących w nich udział dokonał dostawy, pomimo że faktyczne wydanie towaru, rodzące obowiązek podatkowy z tytułu dostawy, dokonywane jest tylko między „skrajnymi” uczestnikami. Warunek wystąpienia dostawy łańcuchowej, czyli wydanie towaru bezpośrednio przez pierwszego dostawcę ostatniemu nabywcy, będzie spełniony wtedy, gdy tenże pierwszy dostawca nie wyda przedmiotu dostawy podmiotowi innemu niż ostatni nabywca. Sprowadza się to do tego, że niezależnie od tego, kto jest organizatorem transportu, towar transportowany jest na trasie od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy z pominięciem pośredników, którym towar nie jest przecież fizycznie wydawany. Jeżeli transport zostanie przerwany w taki sposób, że pośredni nabywca uzyska władztwo nad towarem (wejdzie w jego posiadanie), będzie to oznaczało, że dostawa została zrealizowana, a łańcuch dostaw - zakończony. Kolejne dostawy tego towaru będą odbywały się już poza tym łańcuchem dostaw - nie będą stanowiły jego elementów. Sytuacja taka wystąpi, gdy np. przeładunek towaru w magazynie spedytora działającego w imieniu pośredniego nabywcy wiąże się z uzyskaniem przez tego nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i w konsekwencji przejęciem odpowiedzialności za transport towaru realizowany w wykonaniu jego już dostawy.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym, tj. towar jest magazynowany i pakowany w magazynie Kontrahenta B, działającego w imieniu Wnioskodawcy przed wysyłką do ostatecznego klienta. Wnioskodawca jako pośredni nabywca uzyskuje tym władztwo nad towarem, przerywając w ten sposób łańcuch dostaw.

Tym niemniej wątpliwości Wnioskodawcy budzi okoliczność, że Kontrahent A i Kontrahent B są podmiotami ściśle powiązanymi. Jeśliby bowiem uznać, że Kontrahent A i Kontrahent B, pomimo formalnej odrębności, stanowią faktycznie jeden podmiot dla celów ustalenia ciągłości dostaw z perspektywy VAT, to w analizowanej sytuacji oznaczałoby, że dostawca (Kontrahent A) oraz usługodawca odpowiedzialny za magazynowanie i wysyłkę towaru (Kontrahent B) to dla celów VAT ten sam podmiot.

Spółka wskazuje na orzecznictwo, z którego wynika, że magazynowanie towaru w magazynie należącym do dostawcy przez jakiś czas po nabyciu towaru nie przerywa ciągłości transakcji, nawet jeśli to odbiorca jest właścicielem towaru magazynowanego w magazynie dostawcy (por. wyroki NSA z 25 sierpnia 2020 r., sygn. I FSK 2061/17 oraz z 5 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 640/10).

Przenosząc wnioski płynące z powyższego orzecznictwa na grunt analizowanej sprawy, to, gdyby uznać, że Kontrahent A i Kontrahent B stanowią dla celów VAT jeden podmiot, to fakt magazynowania towaru w magazynie Kontrahenta B działającego w imieniu Wnioskodawcy nie wpływałby na przerwanie ciągłości dostawy łańcuchowej.

Spółka stoi na stanowisku, że pomimo ścisłych powiązań Kontrahenta A i B, stanowią one odrębne podmioty dla celów ustalenia ciągłości dostaw z perspektywy VAT, a w opisanym modelu transakcji dochodzi do dwóch odrębnych dostaw, nie stanowiących dostawy łańcuchowej.

Uzasadnienie do pytania drugiego

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi, który wykorzystuje nabyte towary i usługi do działalności opodatkowanej, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie ma, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowania w niniejszym stanie faktycznym, gdyż dostawa od Kontrahenta A do Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu jako dostawa krajowa i nie jest zwolniona od podatku. W szczególności dostawa od Kontrahenta A do Wnioskodawcy nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia VAT z tytułu przedmiotowych nabyć.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 2 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88.

W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Zgodnie z art. 2 ust. 22a ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, który jest:

a. podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub

c. podmiotem niebędącym podatnikiem

\- pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1a ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Według art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą”, natomiast pozostałe są dostawami „nieruchomymi”.

Z wniosku wynika, że Spółka nabywa towar (meble) od polskiego kontrahenta (Kontrahent A). Kontrahent A dostarcza towar nabyty przez Spółkę do zlokalizowanego w Polsce magazynu Kontrahenta B, gdzie towar jest magazynowany przez kilka tygodni. Gdy Spółka znajdzie nabywcę towarów, wówczas Kontrahent B, działając na rzecz Spółki wykonuje usługi wydania paczki, wysyłki paczki i konfekcji. Na zlecenie Wnioskodawcy Kontrahent B wysyła towar do ostatecznych klientów w innych państwach Unii Europejskiej (konsumenci osoby nie prowadzące działalności gospodarczej). Faktycznego wywozu towarów z Polski na terytorium UE dokonują firmy kurierskie, które działają na rzecz Kontrahenta B.

Wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy przemieszczenie towarów z Polski na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE jest elementem transakcji łańcuchowej oraz czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów od Kontrahenta A.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że transakcja łańcuchowa cechuje się tym, że towar będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

Zatem dla zaistnienia dostawy łańcuchowej konieczne jest łączne wystąpienie następujących okoliczności:

*   w transakcji musi uczestniczyć kilka podmiotów,
*   transakcja musi dotyczyć tego samego towaru,
*   towar musi zostać wydany końcowemu nabywcy bezpośrednio przez pierwszego w kolejności uczestnika transakcji.

W analizowanym przypadku powyższe warunki nie zostaną spełnione.

Z wniosku wynika, że w transakcji uczestniczą cztery podmioty, tj. Kontrahent A (posługujący się nr NIP: (…)), Spółka, Kontrahent B (posługujący się nr NIP: (…)) oraz ostateczny nabywca z innego niż Polska państwa członkowskiego UE, a przedmiotem obrotu jest ten sam towar. Niemniej jednak z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że do dostawy towarów dochodzi tylko pomiędzy Kontrahentem A i Spółką oraz pomiędzy Spółką i ostatecznym nabywcą z UE (wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość). Natomiast do dostawy towarów nie dochodzi pomiędzy Spółką i Kontrahentem B. Spółka wskazała bowiem jednoznacznie, że nie przenosi prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz Kontrahenta B. Powyższe potwierdza również przedstawiony sposób dokumentowania transakcji, który wskazuje, że faktura wystawiona przez Kontrahenta A na rzecz Spółki będzie dokumentowała krajową dostawę towarów - jako przedmiot świadczenia będzie wskazywała opis towaru będącego przedmiotem dostawy (np. określenie i model zamówionych mebli). Natomiast faktura wystawiona przez Kontrahenta B na rzecz Spółki będzie dokumentowała świadczenie usług - jako przedmiot świadczenia będzie wskazywała „Miejsce Paletowe”, „Konfekcja”, „Wydanie paczki” i „Wysyłka paczki DE”.

Jednocześnie pierwszy uczestnik transakcji (Kontrahent A) nie przekazuje towaru ostatecznemu nabywcy z innego niż Polska państwa członkowskiego UE. Spółka wskazała, że w momencie nabycia towaru od Kontrahenta A nie zna ostatecznego nabywcy towaru. W związku z tym, towar należący do Spółki jest magazynowany przez Kontrahenta B do czasu, aż Spółka znajdzie ostatecznego klienta. Dopiero wówczas Kontrahent B, działając na zlecenie Spółki, transportuje/wysyła towar z Polski do nabywców z innych niż Polska państw członkowskich UE, za pośrednictwem firm kurierskich.

Zatem, Wnioskodawca słusznie uznał, że przedstawiony model transakcji nie stanowi transakcji łańcuchowej, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy. W analizowanym przypadku mamy do czynienia z odrębnymi transakcjami, tj. dostawą towarów dokonaną przez Kontrahenta A na rzecz Spółki opodatkowaną wg właściwej stawki VAT na terytorium Polski - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, świadczeniem usług przez Kontrahenta B na rzecz Spółki oraz z wewnątrzwspólnotową sprzedażą towaru na odległość dokonaną przez Spółkę na rzecz ostatecznego nabywcy.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;

Zatem w sytuacji nabycia towarów na terytorium Polski, które są wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w Polsce do wykonywania czynności opodatkowanych w Polsce prawo do odliczenia przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z dokonywaną dostawą towarów opodatkowaną poza terytorium kraju. Warunkiem odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis ten wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności. Zatem, podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec. W związku z nabyciem towarów od Kontrahenta A, Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT. Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski.

Spółka nabywa w Polsce towary od Kontrahenta A. Podmiot ten dokumentuje dokonaną dostawę towarów fakturą, w której wykazuje polski podatek VAT (dostawa krajowa). Spółka będzie wykorzystywała towary zakupione od Kontrahenta A do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość na rzecz konsumentów z innych niż Polska krajów UE, którą rozlicza w Niemczech w ramach procedury unijnej, w rozumieniu art. 130b ust. 1 ustawy (OSS). Jednocześnie, gdyby czynności te były świadczone w Polsce (podlegały opodatkowaniu w Polsce), podatek związany z nabyciem towarów mógłby być odliczony. Przy tym, Spółka będzie posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towaru od Kontrahenta A, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko, z którego wynika, że w opisanym modelu transakcji towar jest wysyłany od Spółki do ostatecznych kontrahentów w Unii Europejskiej (nie jest elementem transakcji łańcuchowej, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy) oraz, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabyć towarów od Kontrahenta A jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).