Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.73.2024.6.WF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-15
Teza: WIS usługa – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, sklasyfikowanego w PKOB w klasie 1130.
Słowa kluczowe: usługi-usługi budowlane
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 14 lutego 2024 r. (data wpływu 14 lutego 2024 r.), uzupełnionego pismem z dnia 18 kwietnia 2024 r. (data wpływu 18 kwietnia 2024 r.), oraz 24 maja 2024 r. (data wpływu 24 maja 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, sklasyfikowanego w PKOB w klasie 1130.

**Opis usługi:** usługa polega na wykonaniu robót budowlanych w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, sklasyfikowanego w PKOB w klasie 1130, objętego księgą wieczystą (…) W ramach usługi Wnioskodawca dokonuje dostawy oraz montażu wszelkich niezbędnych elementów oraz urządzeń.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 - 41

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS:** określenia stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 14 lutego 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 18 kwietnia 2024 r. i 24 maja 2024 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:**

_Wniosek dotyczy określenia stawki podatku od towarów i usług na roboty budowlane związane z przebudową obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu. Internat będzie służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych uczniów. Cały budynek będzie dostosowany na potrzeby internatu i nie będzie w nim lokali użytkowych. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie będzie przekraczać 150m2._

_W ramach robot budowlanych zostaną wykonane następujące czynności:_

\- _demontaż stolarki drzwiowej wewnętrznej,_

\- _wymiana stolarki okiennej i drzwiowej (zewnętrznej),_

\- _usunięcie istniejących tynków,_

\- _wykonanie nowych, żelbetowych (prefabrykowanych) stopni wejściowych do budynku,_

\- _rozbiórka ścian kolidujących z planowanym podziałem pomieszczeń,_

\- _wyburzenie wybranych biegów schodowych wewnętrznych i zastąpienie ich nowoprojektowanymi,_

\- _wykonanie nowych schodów terenowych,_

\- _wykonanie podnośnika towarowego przeznaczonego na potrzeby zaplecza kuchennego,_

\- _usunięcie wierzchnich warstw posadzek,_

\- _odtworzenie tynków na ścianach i sufitach,_

\- _wzmocnienie istniejących stropów lub ich wymiana,_

\- _montaż nowoprojektowanej ślusarki i stolarki drzwiowej,_

\- _wykonanie nowych otworów drzwiowych,_

\- _wyposażenie istniejącego szybu w urządzenie dźwigowe,_

\- _wyburzenia ramp i wybranych schodów zewnętrznych,_

\- _wyburzenie i wykonanie nowego tarasu zewnętrznego w pobliżu części restauracyjnej,_

\- _wykonanie nowoprojektowanych ścian działowych murowanych i szklanych,_

\- _wykonanie sufitów podwieszanych modułowych oraz monolitycznych,_

\- _wykonanie nowych warstw posadzek na stropach,_

\- _wykonanie miejscowego obniżenia posadzki części piwnicznej wraz z podbiciem fundamentów,_

\- _montaż nowoprojektowanej ślusarki i stolarki drzwiowej,_

\- _wykończenie pomieszczeń tj. malowanie, wykończenie posadzek, okładzin ściennych,_

\- _wzmocnienie konstrukcji poddasza,_

\- _wykończenie przestrzeni poddasza,_

\- _wymiana nawierzchni dachu,_

\- _wykonanie prac związanych z odgrzybianiem i osuszaniem pomieszczeń piwnicznych,_

\- _wykonanie remontu elewacji,_

\- _wykonanie nowych instalacji wod- kan, centralnego ogrzewania i centralnej ciepłej wody,_

\- _wykonanie wentylacji mechanicznej i klimatyzacji w wybranych pomieszczeniach,_

\- _wykonanie instalacji hydrantowej (wewnętrznej),_

\- _wykonanie instalacji oddymiania klatek schodowych,_

\- _wykonanie oświetlenia ogólnego i ewakuacyjnego,_

\- _wyburzenia części ścian konstrukcyjnych i działowych,_

\- _wyburzenie fragmentów tarasów zewnętrznych i schodów zewnętrznych,_

\- _wykucie w ścianach otworów na projektowane drzwi i okna,_

\- _wymiana zniszczonych elementów więźby drewnianej na nowe,_

\- _przebicie otworów w stropach na instalacje sanitarne, instalacje elektryczne,_

\- _rozbiórka zbędnych ścianek działowych,_

\- _wyburzenie wybranych biegów schodowych,_

\- _zerwanie poziomych i pionowych warstw przeciwwilgociowej izolacji z papy na lepiku w pomieszczeniach zbiorczych węzłów sanitarnych,_

\- _rozbiórka istniejących obróbek blacharskich, demontaż rynien i rur spustowych,_

\- _demontaż istniejących okien i drzwi,_

\- _rozbiórka posadzek, podłóg, progów, okładzin wybranych schodów wewnętrznych, okładzin ścian wewnętrznych,_

\- _skucie wszystkich starych tynków wewnętrznych ścian,_

\- _demontaż wszystkich parapetów wewnętrznych okiennych oraz istniejących starych ościeżnic drzwiowych,_

\- _demontaż okratowania okien,_

\- _demontaż resztek okablowania i innych instalacji wewnętrznych,_

\- _demontaż wszystkich instalacji wewnętrznych i instalacji na elewacjach._

_Opis czynności wykonywanych w ramach robót budowlany oraz wskazanie użytych materiałów jest szczegółowo ujęte w załączniku nr 2 do wniosku._

_W ramach przebudowy obiektu poszpitalnego na potrzeby internatu zostaną również wykonane instalacje oraz dostarczone wyposażenie, które może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo części budynku i przedmiotu odłączanego. Jednak ten zakres prac nie jest przedmiotem niniejszego wniosku._

_Internat będzie budynkiem mieszkalnym. Zgodnie z polską klasyfikacją obiektów budowlanych(PKOB) dział 11 budynki mieszkalne obejmuje trzy grupy budynków, w tym m.in. Grupę 113 budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa 1130 budynki zbiorowego zamieszkania obejmuje m.in. Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup stołecznych, np. Domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp._

_Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2023 r. Sygn. I FSK 1727/22: „W ocenie naczelnego sądu administracyjnego nie ulega wątpliwości, że pokój na cel mieszkalny dla studentów znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki, służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Nie można się bowiem zgodzić z organem, że stałe zamieszkanie należy utożsamiać z „pobytem stałym” rozumianym jako zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Zamieszkanie należy bowiem przeciwstawić pobytowi w danym lokalu w celach innych niż mieszkalne, w szczególności w celach wypoczynkowych czy rekreacyjnych. O ile bowiem pobyt w hotelu czy ośrodku wypoczynkowym nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, o tyle zamieszkiwanie w lokalu w domu studenckim zaspokaja tego rodzaju potrzeby. Zwłaszcza, że co do zasady wiąże się z zamieszkiwaniem przez zasadniczą większość roku, nawet przez kilka lat. (\`(...)\`) Jednakże, raz jeszcze należy podkreślić, że wbrew stanowisku organu pokój na cel mieszkalny dla studentów znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych studentów w trakcie pobierania nauki.”_

_Zgodnie z powyższym wyrokiem wnioskodawca stoi na stanowisku, że internat będzie służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych uczniów. Tym samym opisane roboty budowlane będą Wykonywane w celu przebudowania obiektu stanowiącego obiekt budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług._

(…)

W dniu 18 kwietnia 2024 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku, w którym Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

_Przedmiotem wniosku nie jest budowa Poradni Psychologiczno-Pedagogicznej. Przedmiotem wniosku jest przebudowa internatu. Wnioskodawca oczekuje klasyfikacji jednej usługi tj. robót budowlanych związanych z przebudową obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu._ (…) _Umowa zawiera również inny zakres prac, poza robotami budowlanymi związanymi z przebudową obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, jednak te pozostałe prace nie są przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę. W złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał czynności jakie zostaną wykonane wyłącznie w ramach robót budowlanych związanych z przebudową obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu._

_Wymienione czynności (wykonanie nowych schodów terenowych, wyburzenie ramp i wybranych schodów zewnętrznych, wyburzenie i wykonanie nowego tarasu zewnętrznego) wykonywane są na elementach wchodzących w skład bryły budynku oraz są jego integralną częścią. Wymienione czynności nie są usługami związanymi z zagospodarowaniem terenu._

_Charakterystyczne parametry, które znajdują się w opisie technicznym projektu budowlanego odnoszą się do budynku po wykonanej przebudowie._

(…)

Ilość miejsc noclegowych w budynku internatu wraz z podziałem na kondygnacje:

\- piwnica: 0 miejsc,

\- parter: (\`(...)\`) miejsc,

\- 1 piętro: (\`(...)\`) miejsca,

\- 2 piętro: (\`(...)\`) miejsca,

\- 3 piętro: (\`(...)\`) miejsc.

Łącznie (\`(...)\`) miejsca noclegowe dla uczniów.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 26 czerwca 2024 r. tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 1 lipca 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS'', jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE._

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW._

Dział ten obejmuje:

\- budynki mieszkalne i niemieszkalne,

\- roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek lub na zlecenie.

Dział ten nie obejmuje:

\- robót budowlanych związanych ze wznoszeniem obiektów przemysłowych (z wyłączeniem budynków), sklasyfikowanych w 42.99.1, 42.99.2,

\- wyspecjalizowanych robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 43.

W dziale PKWiU 41 mieści się klasa 41.00 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_, która obejmuje:

\- realizację projektów budowlanych obejmujących przedsięwzięcia finansowe, techniczne i rzeczowe w celu przygotowania lub budowy budynków do sprzedaży.

Z kolei kategoria PKWiU 41.00.3 obejmuje _Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)._

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Z kolei stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Przedmiotem wniosku są roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu. W związku z powyższym, usługa wykonywana przez Wnioskodawcę dotyczy czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Jednakże, aby możliwe było zastosowanie przez Spółkę preferencyjnej stawki podatku VAT w związku z realizowaną usługą, należy dokonać analizy czy budynek opisany we wniosku i jego uzupełnieniach jest obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym, odnosząc się do drugiego ww. warunku, przypomnienia wymaga, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że: _(…)_ _Budynek w całości dostosowany dla potrzeb internatu z możliwością realizacji noclegów dla (\`(...)\`) osób (uczniowie i wychowawcy). Główną funkcję obiektu rozplanowano na kondygnacjach od parteru do poddasza. Oprócz pokojów gościnnych zaplanowano salę restauracyjną mogącą pomieścić do 48 osób.__(…)_ _Internat będzie budynkiem mieszkalnym. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) dział 11 budynki mieszkalne obejmuje trzy grupy budynków, w tym m.in. Grupę 113 budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa 1130 budynki zbiorowego zamieszkania obejmuje m.in. Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup stołecznych, np. Domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp. (…)_

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W przypadku obiektów budowlanych użytkowanych lub przeznaczonych do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem) klasyfikuje się w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel. Główne użytkowanie powinno być określane następująco:

\- należy określić jaki procent całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczony jest na różne cele, zgodnie z grupowaniami klasyfikacji - na najbardziej szczegółowym poziomie.

\- następnie obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z metodą "góra-dół": najpierw określa się sekcję - 1 cyfra (budynek lub obiekt inżynierii lądowej i wodnej), następnie dział na poziomie 2 znaków (budynek mieszkalny, budynek niemieszkalny, infrastruktura transportu, itp.) najbardziej znaczący w ramach sekcji, następnie grupę (3 cyfry) najważniejszą w ramach działu, klasę (4 cyfry) mającą największy udział w powierzchni użytkowej w ramach grupy.

Odnosząc się zatem do budynku, będącego przedmiotem analizy, który po realizacji klasyfikowanej usługi, będzie pełnił funkcję internatu, należy w pierwszej kolejności ustalić główne przeznaczenie budynku, a następnie jego charakter tj. czy będzie to budynek mieszkalny, czy też niemieszkalny.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku wynosi (…)

W tym miejscu podkreślić należy iż w sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) _Budynki_ w dziale 11 _Budynki mieszkalne_ w grupie 113 _Budynki zbiorowego zamieszkania_ mieści się klasa 1130 _Budynki zbiorowego zamieszkania_, która obejmuje:

\- _Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.,_

\- _Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych,_

\- _Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich._

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy budynek internatu, po wykonaniu usługi przebudowy obiektu szpitalnego na budynek internatu, objęty księgą (…), należy klasyfikować w klasie 1130 - _Budynki zbiorowego zamieszkania._

Sama klasyfikacja budynku do działu 11 PKOB nie przesądza jednak o tym, że budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego. Musi być spełniony również warunek stałości zamieszkania.

Tym samym stawkę preferencyjną w wysokości 8% stosuje się jedynie w ściśle określonych przypadkach, które nie mają miejsca na gruncie niniejszego postępowania.

Powyższe wynika z faktu, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie klasyfikuje budynków pod względem stałości zamieszkania. Z tego powodu można w niej znaleźć także budynki, które takimi obiektami nie są, np.: domy letnie, domki wypoczynkowe, hotele.

Analizując czy przedmiotowy budynek można identyfikować jako obiekt stałego zamieszkania, konieczne jest początkowo poczynienie rozważań natury ogólnej w kwestii wykładni pojęcia „stałego zamieszkania”.

Dla uznania miejsca stałego pobytu za stałe centrum interesów danej osoby, wszystkie mające znaczenie okoliczności faktyczne powinny być wzięte pod uwagę, to jest w szczególności fizyczne przebywanie tej osoby i członków jej rodziny, posiadanie miejsca zamieszkania, miejsce, gdzie dzieci faktycznie chodzą do szkoły, miejsce działalności zawodowej, lokalizacja interesów majątkowych, więzów administracyjnych z władzami publicznymi i organizacjami społecznymi, ponieważ elementy te oznaczają wolę tej osoby ustabilizowania miejsca pobytu, z racji trwałości wynikającej z normalnych nawyków życiowych i rozwoju zwykłych relacji społecznych i zawodowych (opinia Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z dnia 25 stycznia 2007 r. w sprawie C‑392/05, Georgios Alevizos przeciwko Ypourgos Oikonomikon, EU:C:2007:60).

Dla ustalenia stałego miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym. Pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Zamieszkanie oznacza skoncentrowanie w danej miejscowości swoich spraw życiowych, uczynienie z tej miejscowości głównego ośrodka swojej działalności zawodowej oraz osobistej.

Warto również w tym miejscu przytoczyć definicję budynków zamieszkania zbiorowego, która zawarta jest w § 3 pkt 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225), zgodnie z którą budynek zamieszkania zbiorowego to budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy, dom wycieczkowy, schronisko młodzieżowe, schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także budynek do stałego pobytu ludzi, w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny.

Głównym wyznacznikiem zaliczenia danego obiektu do klasy budynków zbiorowego zamieszkania jest jego użytkowanie i warunki samego obiektu do potrzeb zbiorowego zamieszkiwania określonej grupy ludzi przez określony czas, przy czym okres ten i charakter grupy w ten sposób zamieszkującej winny być ze sobą ściśle związane. Należy wskazać, iż cele zbiorowego zamieszkania w zakresie osób zamieszkujących określony obiekt, charakteryzują się jednolitością podmiotową osób go zamieszkujących. Jednolitość ta może, jak ma to miejsce w zakresie internatów i burs szkolnych zawężać katalog osób, dla których przeznaczony jest tego typu obiekt do osób – uczniów szkół gimnazjalnych i ponad gimnazjalnych. Natomiast w przypadku domów studenta zakres ten obejmuje wyłącznie słuchaczy studiów wyższych, zaś w przypadku aresztów – osoby tymczasowo pozbawione wolności.

Nadto wspólnym dla katalogu obiektów zamieszkania zbiorowego pozostaje fakt wykorzystywania tego obiektu wyłącznie przez osoby w określonym dla obiektu czasie, lecz zawsze poza miejscem swojego stałego miejsca zamieszkania. Tak jest np. w przypadku internatów i burs szkolnych gdzie okres korzystania z tego typu obiektów co do zasady ograniczony jest do okresu trwania zajęć szkolnych. Podobnie w zakresie aresztów, okres ten ograniczony jest do okresu tymczasowego pozbawienia wolności.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu przedmiotowej usługi oraz z zebranego materiału dowodowego, wynika, że budynek w całości dostosowany będzie dla potrzeb internatu z możliwością realizacji noclegów dla (\`(...)\`) osób.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13 stwierdzono, że: _wskazać trzeba ponadto, że argumentacja skarżącej wydaje się nie uwzględniać istotnej różnicy między lokalem mieszkalnym, którego podstawowym zadaniem jest elementarne „zapewnienie dachu nad głową”, a lokalem, który stricte przeznaczony do tego nie jest, ale ów cel może w pewnym zakresie realizować. Wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało bowiem rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeby konsumentów. O charakterze lokalu w kontekście zastosowania stawki preferencyjnej musiały więc decydować obiektywne przesłanki świadczące o typowo mieszkaniowym zastosowaniu lokalu realizującego w stopniu dominującym takie właśnie potrzeby, do których nie sposób zaliczyć lokali użytkowych, apartamentów wczasowych czy innych pomieszczeń hotelowych przeznaczonych i przystosowanych głównie do innych celów._

Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 1144/21 wskazał, że _(…) argumentacja Developera nie przekonuje, by przedmiotem sprzedaży miałby zostać lokal, którego przeznaczeniem jest zwiększenie dostępności tzw. dachu nad głową, który to cel przyświeca stosowaniu przy dostawie takich lokali obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Raczej jest to lokal do zakwaterowania okresowego - studentów na okres prowadzonych zajęć, egzaminów._

W świetle powyższego budynek zamieszkania zbiorowego - budynek internatu, objęty księgą wieczystą nr (…), sklasyfikowany w PKOB w dziale 11, nie będzie przeznaczony do stałego zamieszkania, gdyż służy do czasowego zakwaterowania uczniów, tym samym nie można go zaliczyć do obiektów objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym.

Reasumując, usługa będąca przedmiotem analizy – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, objętego księgą wieczystą nr (…), zawiera czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, jednakże przedmiotowy budynek nie jest budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania, w związku z czym nie stanowi obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zatem przedmiotowe świadczenie nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa klasyfikowana jest do działu 41 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy obiektu poszpitalnego z przeznaczeniem na funkcję internatu, objętego księgą wieczystą nr (…). Tutejszy Organ nie rozstrzygał w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).