Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-345/14/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-06
Teza: skutki podatkowe przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu
Słowa kluczowe: aport; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; wkład; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) − Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 04 listopada 2014 r. (data wpływu do Biura – 10 listopada 2014 r.), uzupełnionym 26 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu.

Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 14 stycznia 2015 r. znak: IBPB II/1/436-345/14/AŻ wezwano o jego uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano 26 stycznia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 22 września 2014 r. Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) zawarł dwie umowy, o analogicznej treści, z innymi podmiotami, dotyczące przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu (dalej „umowy”).

Na mocy każdej z tych umów druga strona (określana na potrzeby dalszego wywodu „cedentem”) przeniosła na Wnioskodawcę całość praw i obowiązków wynikających z umów sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przy których cedent występował w charakterze sprzedającego (określane dalej jako „umowa sprzedaży” co każdorazowo odnosi się do obu umów sprzedaży udziałów).

Przeniesienie całości praw i obowiązków wynikających z umowy sprzedaży udziałów obejmowało:

1.  przelew na Wnioskodawcę wierzytelności o zapłatę ceny z umowy sprzedaży oraz wszelkich związanych z nią praw, w szczególności prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży na zasadach ogólnych, roszczenie o zwrotne przeniesienie własności udziałów będących przedmiotem umowy sprzedaży w razie braku zapłaty ceny za te udziały lub odstąpienia od umowy sprzedaży, prawo do wyznaczania dodatkowego terminu na zapłatę ceny sprzedaży, jak również prawo do podejmowania jakichkolwiek innych czynności w zakresie wykonania umowy sprzedaży w tym do zmiany warunków płatności na podstawie porozumienia z kupującym, a także prawo do domagania się od kupującego odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy sprzedaży;
2.  przeniesienie na Wnioskodawcę zastawu rejestrowego na udziałach będących przedmiotem umowy sprzedaży, zabezpieczającego wierzytelność o zapłatę ceny z umowy sprzedaży oraz wszelkie prawa i obowiązki związane z tym zastawem, w tym także prawo do zaspokojenia się w trybie przejęcia przedmiotu zastawu rejestrowego na własność,
3.  przejęcie przez Wnioskodawcę − za zgodą kupującego − długu powstałego po stronie cedenta w związku z zawarciem umowy sprzedaży polegające w szczególności na zobowiązaniu się Wnioskodawcy do spełnienia wszelkich świadczeń wynikających lub mogących wynikać z umowy sprzedaży, przez co cedent został zwolniony z długu wynikającego z umowy sprzedaży.

Wnioskodawca, w związku z przeniesieniem całości praw i obowiązków z umowy sprzedaży na zasadach wynikających z umów, zobowiązał się − w odniesieniu do każdej umowy − zapłacić cedentowi kwotę odpowiadającą 75% kwoty wierzytelności będącej przedmiotem przelewu zgodnie z pkt 1 powyższego wyliczenia.

Celem zawarcia ww. umów, wyraźnie określonym w ich preambule, było przeniesienie całości praw i obowiązków wynikających dla cedenta z umowy sprzedaży na Wnioskodawcę, w taki sposób, aby to Wnioskodawca stał się względem kupującego (wg umowy sprzedaży) stroną umowy sprzedaży w zakresie wszelkich praw i obowiązków wynikających lub mogących wynikać z umowy sprzedaży, a także utrzymanie zabezpieczenia wykonania wierzytelności z tytułu zapłaty ceny z umowy sprzedaży w postaci zastawu rejestrowego na udziałach będących przedmiotem umowy sprzedaży.

W dniu 24 października 2014 r. Wnioskodawca z ostrożności, nie mając pewności co do kwalifikacji umów na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uregulował ten podatek, od każdej umowy, na konto właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż wszystkie elementy analizowanych umów, opisane w stanie faktycznym wniosku, były dla stron tych umów (Wnioskodawcy i cedenta) elementami przedmiotowo istotnymi. Celem tych umów i wolą stron uzewnętrznioną w preambule każdej umowy było doprowadzenie do sytuacji, w której Wnioskodawca stanie się stroną umowy sprzedaży zawartej pierwotnie przez cedenta, ze wszelkimi tego konsekwencjami. W związku z tym bez któregokolwiek z tych elementów do zawarcia umów w analizowanym kształcie po prostu by nie doszło − strony nie były bowiem zainteresowane dokonaniem samej cesji lub samego tylko przejęcia długu. W związku z tym, przykładowo, nie doszłoby między stronami do przelewu wspomnianej wierzytelności o zapłatę ceny z umowy sprzedaży, gdyby Wnioskodawca nie zobowiązał się jednocześnie − w ramach świadczenia wzajemnego − do przejęcia długu wynikającego dla cedenta z umowy sprzedaży. Strony umowy miały świadomość, iż w polskim prawie nie funkcjonuje instytucja prawna służąca samodzielnie i bezpośrednio „przenoszeniu umowy” na inny podmiot (tj. zmianie strony umowy), a cel ten może być osiągnięty jedynie poprzez łączne skorzystanie z kilku instytucji prawa cywilnego − strony zaś chciały osiągnąć ten cel w drodze podpisania umów opisanych w stanie faktycznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym umowy mieszczą się w katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych, zawartym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym czy Wnioskodawca ma prawo do odzyskania podatku zapłaconego od tych umów?

W ocenie Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym umowy nie wypełniają znamion żadnego typu czynności cywilnoprawnych, wymienionego w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jako nowy typ umów o charakterze nienazwanym, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają określone tam czynności cywilnoprawne. Należą do nich m. in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki czy też niektóre darowizny. Na gruncie omawianej ustawy ustawodawca wprowadził zatem zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Szczegółowe wskazanie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Wnioskodawca zauważa, iż w katalogu ustawowym czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca nie wskazał wprost umowy cesji. Umowa cesji należy do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umów przenoszących własność. Z uwagi na to, iż ustawodawca nie nadał umowie przelewu (cesji) wierzytelności formy samoistnej czynności prawnej, przy ocenie jej charakteru z punktu widzenia art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy posiłkować się treścią art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego. Wynika z niego, że czynnością prawną stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności. Zatem umowa cesji, jako niewymieniona wprost w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie, w szczególności umowy sprzedaży, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca zauważa, że w umowach podpisanych przez Wnioskodawcę nie występuje sformułowanie „sprzedaje, sprzedaż itp.”; nie pojawiają się nadto zapisy i elementy charakterystyczne dla umowy sprzedaży, w szczególności brak jest zobowiązania do zapłaty ceny. Mowa natomiast o wstąpieniu przez Wnioskodawcę w prawa i obowiązki cedenta − poprzez przeniesienie na niego całości praw i obowiązków wynikających z umowy sprzedaży: z jednej strony w drodze przelewu na Wnioskodawcę wierzytelności o zapłatę ceny z umowy sprzedaży, wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego na udziałach będących przedmiotem umowy sprzedaży, z drugiej zaś strony poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę długów wynikających z umowy sprzedaży.

Wnioskodawca wskazał, że wszystkie te elementy były elementami przedmiotowo istotnymi omawianych umów. Celem tych umów i wolą stron było doprowadzenie do sytuacji, w której Wnioskodawca stanie się stroną umowy sprzedaży zawartej pierwotnie przez cedenta, ze wszelkimi tego konsekwencjami. Jakiekolwiek próby wyodrębnienia poszczególnych elementów umów i dokonania ich kwalifikacji jako czynności podlegającej podatkowi od czynności cywilnoprawnych − w szczególności próba wyodrębniania i zakwalifikowania w ten sposób, np. jako umowy sprzedaży, cesji wierzytelności do której doszło w ramach tych umów − byłyby niedopuszczalne z uwagi na fakt, że tylko suma tych elementów, rozpatrywana jako całość, określa wzajemną sytuację prawną stron umów (Wnioskodawcy i cedenta) a bez któregokolwiek z tych elementów do zawarcia umów po prostu by nie doszło. Przykładowo, nie doszłoby do przelewu wspomnianej wierzytelności o zapłatę ceny z umowy sprzedaży, gdyby Wnioskodawca nie zobowiązał się jednocześnie − w ramach świadczenia wzajemnego − do przejęcia długu wynikającego dla cedenta z umowy sprzedaży. Żaden z ww. elementów nie funkcjonuje zatem samodzielnie i nie może być rozpatrywany w oderwaniu od pozostałych.

Uzupełniająco Wnioskodawca wskazał, iż celem zawarcia umów, co wynikało wyraźnie z ich preambuły, było w istocie przeniesienie na Wnioskodawcę umowy sprzedaży w taki sposób, aby stał się on stroną umowy sprzedaży względem kupującego − a w miejsce sprzedającego (cedenta). Należy wskazać, że Kodeks cywilny nie przewiduje żadnej instytucji, która mogłaby samodzielnie i bezpośrednio służyć osiągnięciu ww. celu − tj. instytucji przenoszenia umowy (całości praw i obowiązków z umowy). Cel ten możliwy jest zatem do osiągnięcia wyłącznie w drodze łącznego wykorzystania co najmniej dwóch ustawowo nazwanych instytucji Kodeksu cywilnego − instytucji cesji wierzytelności i instytucji przejęcia długu. Instytucje te zostały również wykorzystane łącznie dla osiągnięcia wspomnianego celu umów.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, omawiane umowy nie nosiły znamion klasycznej cesji wierzytelności, z uwagi na fakt, że ich celem było przeniesienie całej umowy sprzedaży na Wnioskodawcę nie zaś jedynie cesja wierzytelności o zapłatę ceny sprzedaży, a cel ten mógł zostać zrealizowany jedynie poprzez jednoczesne przejęcie przez Wnioskodawcę długu, co było nierozerwalnie związane z cesją wierzytelności o zapłatę ceny z umowy sprzedaży i już z tego tylko powodu umowy te, jako umowy nienazwane o niestypizowanym ustawowo charakterze, nie powinny podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Przede wszystkim jednak umowy te nie nosiły znamion umowy sprzedaży, tym bardziej jakiejkolwiek innej umowy wymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowy zamiany) − co tym bardziej nie pozwalało uznać je za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z tym przepisem. Tym samym podatek uiszczony przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym jest podatkiem nadpłaconym.

Na potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 sierpnia 2009 r. znak: IPPB2/436-243/09-2/AF oraz z 6 września 2011 r. znak: IPPB2/436-294/11-2/MZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Wynikająca z ww. artykułu zasada swobody umów ma fundamentalne znaczenie dla kształtowania stosunków cywilnoprawnych, określa bowiem kompetencje podmiotów prawa cywilnego do kreowania swoich stosunków prawnych za pomocą umów.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przybrałaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowodowałaby obowiązek zapłaty tego podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 22 września 2014 r. Wnioskodawca (sp. z o.o.) zawarł dwie umowy, o analogicznej treści, z innymi podmiotami, dotyczące przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu. Na mocy każdej z tych umów druga strona (cedent) przeniosła na Wnioskodawcę całość praw i obowiązków wynikających z umów sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przy których cedent występował w charakterze sprzedającego.

Skoro zatem – co wynika z opisu stanu faktycznego i jego uzupełnienia − opisane w treści wniosku umowy przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu nie przybrały postaci żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ustawy, powyższe czynności nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca może zatem wystąpić do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z uiszczeniem podatku z tytułu dokonanej czynności.

Przy czym należy wskazać, iż upoważniony dyrektor izby skarbowej ma obowiązek udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest rozstrzyganie z jaką instytucją prawa cywilnego mamy do czynienia i jaka w istocie umowa została zawarta. Kwestie te mogą stanowić domenę ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez stosowne organy podatkowe. Organ interpretacyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie bada dokumentów, nie analizuje treści zawartych umów. Swoje rozstrzygnięcie Organ opiera jedynie na stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę. Jeżeli zatem Wnioskodawca wskazuje, iż zawarte umowy przelewu wierzytelności wraz z przeniesieniem zastawu rejestrowego i przejęciem długu nie przybrały postaci żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Organ przyjmuje to twierdzenie jako element stanu faktycznego i wydając interpretację wskazuje na skutki podatkowe, jakie z tego tytułu mogą wyniknąć dla Wnioskodawcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.