Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1516/11/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-25
Teza: opodatkowanie opłat pobieranych przez spółkę za nielegalny pobór wody i nielegalne odprowadzanie ścieków
Słowa kluczowe: opodatkowanie-zakres opodatkowania; opłata; woda; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku konieczności opodatkowania opłat pobieranych przez Spółkę za nielegalny pobór wody i nielegalne odprowadzanie ścieków - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku konieczności opodatkowania opłat pobieranych przez Spółkę za nielegalny pobór wody i nielegalne odprowadzanie ścieków.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków i jest podatnikiem podatku VAT. Podczas prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na dostawie wody i odbiorze ścieków, Wnioskodawca stwierdza nielegalne podłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Nielegalne podłączenia oznaczają brak umowy zawartej ze sprzedawcą, tj. z Wnioskodawcą. Stwierdzenie kradzieży wody, jak również niezgodnego korzystania z usług zgodnie z zapisami określonymi w umowie i ustawie, tj. zerwanie lub uszkodzenie plomb na wodomierzu, celowe uszkodzenie wodomierza głównego, dokonują pracownicy Wnioskodawcy. Wnioskodawca w związku z takim zachowaniem odbiorców usług, ponosi szkody związane z nielegalnym poborem wody i odprowadzaniem ścieków, które odbywa się bez wiedzy i zgody właściciela. W oparciu o art. 554 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca dochodzi swoich roszczeń za dwa lata wstecz. Ilość m3 wody dostarczonej do nieruchomości ustalana jest w oparciu o przeciętne normy zużycia wody, ilość nielegalnie odprowadzanych ścieków ustala się na podstawie ilości zużytej wody. Obciążenie wyliczane jest w cenie ostatniej, zgodnie z opłatą taryfową obowiązującą w dacie ustalenia odszkodowania. Sprawca szkody otrzymuje notę księgową (obciążeniową), którą zobowiązany jest zapłacić.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy pobierane przez Wnioskodawcę opłaty za nielegalny pobór wody i nielegalne odprowadzanie ścieków są czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za nielegalny pobór wody i nielegalne odprowadzanie ścieków nie podlegają podatkowi VAT. Faktury są dokumentami wystawianymi w celu dokumentowania sprzedaży, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. odpłatnych dostaw towarów i odpłatnie świadczonych usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług). W przypadku nielegalnego poboru wody/ścieków nie występuje żadna z tych czynności. Obciążenie odbiorców kosztami nielegalnego poboru wody/ścieków stanowi nałożenie na nich obowiązku zapłaty odszkodowania - zapłata odszkodowania nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Czynności te nie mogą być również przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług są nieopodatkowane. Czynności mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy to te, których treść jest dopuszczalna na tle obowiązujących przepisów prawa. Treść czynności jest dopuszczalna m.in. gdy nie jest sprzeczna z ustawą. Według przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków, kto bez uprzedniego zawarcia umowy pobiera wodę z urządzeń wodociągowych podlega karze grzywny do 5.000 zł, wprowadza ścieki do urządzeń kanalizacyjnych, podlega karze ograniczenia wolności albo grzywny do 10.000 zł. Mając na uwadze przepisy prawa, przedstawiony stan faktyczny oraz orzeczenie TSUE z dnia 14 lipca 2005 r. sygn. C-435/03, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 września 2005 r. sygn. I SA/Kr 850/05, jak również stanowisko wyrażone w interpretacji z dnia 2 czerwca 2010 r. znak ILPP1/443-814/08/10-S/AK, zdaniem Wnioskodawcy, pobierane opłaty za nielegalny pobór wody i odprowadzanie ścieków, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Działalność ta uregulowana jest ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. W trakcie działalności stwierdza się nielegalne podłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które oznaczają brak zawartej umowy z Wnioskodawcą. W oparciu o przepisy art. 554 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca dochodzi swoich roszczeń za dwa lata wstecz. Ilość m3 wody dostarczonej do nieruchomości ustalana jest w oparciu o przeciętne normy zużycia wody, ilość nielegalnie odprowadzanych ścieków ustala się na podstawie ilości zużytej wody. Obciążenie wyliczane jest w cenie ostatniej, zgodnie z opłatą taryfową obowiązującą w dacie ustalenia odszkodowania. Sprawca szkody otrzymuje notę księgową (obciążeniową), którą zobowiązany jest zapłacić.

Aby uznać, czy zadośćuczynienie jakie pobiera Wnioskodawca za nielegalny pobór wody i odprowadzanie ścieków podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy zwrócić uwagę na charakter otrzymywanych przez Wnioskodawcę kwot.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca dochodzi roszczeń w oparciu o art. 554 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na podstawie ww. przepisu roszczenia z tytułu sprzedaży dokonanej w zakresie działalności przedsiębiorstwa sprzedawcy, roszczenia rzemieślników z takiego tytułu oraz roszczenia prowadzących gospodarstwa rolne z tytułu sprzedaży płodów rolnych i leśnych przedawniają się z upływem lat dwóch.

Powołany przepis umiejscowiony w Tytule XI „Sprzedaż” dział I Kodeksu cywilnego, wskazuje, że dwuletniemu terminowi przedawnienia podlegają roszczenia podmiotów dokonujących sprzedaży w zakresie działalności swojego przedsiębiorstwa, z działalności rzemieślniczej i prowadzenia gospodarstwa rolnego, z tytułu sprzedaży płodów rolnych i leśnych.

Komentowany artykuł ma zastosowanie do roszczeń z tytułu dokonywanej przez producenta sprzedaży wyrobów (produktów), niezależnie od organizacyjnej formy tej sprzedaży (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 29 lutego 1996 r., III CZP 13/96, OSNC 1996, Nr 5, poz. 71).

Zasady ustalania taryf za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków określone są w rozdziale 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. z 2006 r. Dz. U. Nr 123, poz. 858 ze zm.).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę na 1 rok.

Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne określa taryfę na podstawie niezbędnych przychodów po dokonaniu ich alokacji na poszczególne taryfowe grupy odbiorców usług (art. 20 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 20 ust. 3 cyt. ustawy ceny i stawki opłat określone w taryfie są różnicowane dla poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług na podstawie udokumentowanych różnic kosztów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Z kolei stosownie do zawartego w rozdziale 6 „Przepisy karne i kary pieniężne” art. 28 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, pobiera wodę z urządzeń wodociągowych, podlega karze grzywny do 5.000 zł.

W myśl art. 28 ust. 2 ww. ustawy karze określonej w ust. 1 podlega także ten, kto:

1.  uszkadza wodomierz główny, zrywa lub uszkadza plomby umieszczone na wodomierzach, urządzeniach pomiarowych lub zaworze odcinającym, a także wpływa na zmianę, zatrzymanie lub utratę właściwości lub funkcji metrologicznych wodomierza głównego lub urządzenia pomiarowego;
2.  nie dopuszcza przedstawiciela przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego do wykonania czynności określonych w art. 7.

Kto bez uprzedniego zawarcia umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, wprowadza ścieki do urządzeń kanalizacyjnych, podlega karze ograniczenia wolności albo grzywny do 10 000 zł (art. 28 ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast jak stanowi art. 28 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków w razie skazania za wykroczenie lub przestępstwo, o których mowa w ust. 1 i 4, sąd może orzec nawiązkę na rzecz przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, w wysokości 1 000 zł za każdy miesiąc, w którym nastąpiło bezumowne pobieranie wody z urządzeń wodociągowych lub wprowadzanie ścieków do urządzeń kanalizacyjnych tego przedsiębiorstwa.

Stosownie do ust. 6 ww. przepisu orzekanie w sprawach o czyny, o których mowa w ust. 1 i 2, następuje na podstawie przepisów Kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenia.

Zauważyć należy także, że zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynności, o których mowa w ust. 1, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Przepis ten odnosi się m.in. do sytuacji, gdy daną czynność dokonano z naruszeniem odrębnych przepisów. Jednakże owo naruszenie odrębnych przepisów nie wywołuje skutków nieważności czynności.

Pobór wody oraz odprowadzanie ścieków co do zasady winien mieć miejsce w oparciu o umowę sprzedaży z właściwym przedsiębiorstwem zawartą w formie pisemnej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług. Zauważyć należy, że ustawodawca nie zastrzegł jednak rygoru niezachowania tej formy. Zatem jest to czynność, która może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Stosownie do art. 73 § 1 i art. 74 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej formę pisemną, czynność dokonana bez zachowania zastrzeżonej formy jest nieważna tylko wtedy, gdy ustawa przewiduje rygor nieważności.

Zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Konsekwentnie sam brak umowy w tym zakresie nie wypełnia również dyspozycji przepisu art. 6 pkt 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując wykładni przytoczonego przepisu należy mieć w szczególności na względzie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzecznictwie Trybunału przyjmuje się, że mając na uwadze zasadę neutralności podatku oraz konieczność eliminowania zakłóceń konkurencyjności, na gruncie opodatkowania nie można czynić rozróżnienia pomiędzy czynnościami legalnymi a czynnościami nielegalnymi, z wyjątkiem tych, w przypadku których nie jest możliwa jakakolwiek konkurencja pomiędzy sektorem legalnym a nielegalnym oraz z wyjątkiem czynności mających za przedmiot takie towary, które nie mogą być w ogóle wprowadzone na rynek do obrotu publicznego (np. podrobione pieniądze, narkotyki). Tylko zatem takie czynności które nie mogą być w ogóle dokonywane w całej Wspólnocie nie powinny być przedmiotem opodatkowania.

Analiza orzecznictwa Trybunału wskazuje, że nawet niektóre czynności zakazane wprost przez prawo mogą być przedmiotem opodatkowania. W orzeczeniu w sprawie C-3/97 Regina v.J.C. Goodwin & E.T. Unstead, Trybunał uznał, że obrót podrabianymi towarami (kosmetykami) podlega opodatkowaniu VAT. Z kolei w orzeczeniu C-455/98 Tullihallitus v. Kaupo Salumets uznano, że import (a także dostawa) przemycanych towarów (alkoholu) również podlega opodatkowaniu. Natomiast w orzeczeniu 294/82 Senta Weinberger v. Hauptzollamt Freiburg oraz w orzeczeniu 289/86 Vereniging Happy Family Rustenburgerstat v. Inspecteur der Omzetbelasing uznano, że dostawa oraz import narkotyków nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest to obrót wykonywany w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze kryteria przyjęte przez Trybunał należy uznać, że czynność wykonana przez Wnioskodawcę nie jest objęta hipotezą art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wykonał czynność dostawy wody i odprowadzenia ścieków, wprawdzie bez zawartej umowy, jednakże za czynność tę, na podstawie art. 554 Kodeksu cywilnego (określający dwuletni termin przedawnienia m.in. z tytułu sprzedaży dokonanej w zakresie działalności przedsiębiorstwa) żąda ekwiwalentu pieniężnego, którego wysokość ustalana w oparciu o przeciętne normy zużycia wody określana jest zgodnie z opłatą taryfową.

W tym miejscu wskazać należy również tezę 38 i 39 orzeczenia Trybunału w sprawie C-435/09, w którym stwierdzono co następuje:

*   „to prawda, że nielegalny przywóz i dostawa towarów takich jak wyroby tytoniowe, których dotyczy postępowanie przed sądem krajowym – a które nie są zabronione z samej swej natury lub z powodu ich szczególnych właściwości – są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jako że towary te mogą być przedmiotem legalnej sprzedaży i wprowadzania do obrotu gospodarczego. Poza tym generalne rozróżnienie pomiędzy czynnościami zgodnymi z prawem oraz czynnościami sprzecznymi z prawem kłóci się z zasadą neutralności podatkowej (zob. podobnie wyrok z dnia 29 czerwca 2000 r. w sprawie C-455/98 Salumets i in., Rec. str. I-4993, pkt 19 i 20).
*   jednakże w takich okolicznościach obowiązek zapłaty podatku VAT powstaje z tego powodu, że zdarzenie podatkowe, jakim jest przywóz lub dostawa towarów, nastąpiło zaraz po dokonaniu kradzieży, zaś świadczenie wzajemne, na podstawie którego ustala się podstawę opodatkowania, możliwe jest do zidentyfikowania.

Mając powyższe na uwadze, uznać należy, że w przedmiotowej sytuacji, w przypadku gdy podmiot pobierający wodę i odprowadzający ścieki płaci za korzystanie z ww. mediów, dochodzi do spełnienia ww. przesłanek, bowiem istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia albowiem wysokość kwoty należnej ustalana jest, jak wskazuje Wnioskodawca, w oparciu o „przeciętne normy zużycia wody” i obowiązujące taryfy, a wynagrodzenie wyrażone jest w pieniądzu.

Odnosząc się z kolei do argumentów Wnioskodawcy, że według przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków kto bez uprzedniego zawarcia umowy pobiera wodę z urządzeń wodociągowych podlega karze grzywny do 5.000 zł, wprowadzając ścieki do urządzeń kanalizacyjnych, podlega karze ograniczenia wolności albo grzywny do 10.000 zł – co Jego zdaniem przesądza o uznaniu przedmiotowych opłat za niepodlegające opodatkowaniu, zauważyć należy, że pobór wody oraz odprowadzanie ścieków dokonany m.in. bez zawarcia umowy ze sprzedawcą lub niezgodnie z warunkami określonymi w umowie, jest sankcjonowane ww. karami, jednak kary te określone są w art. 28 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, a także dodatkowo odłączeniem dostawy wody lub zamknięciem przyłącza kanalizacyjnego (art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy). Jednakże jak wynika z wniosku Wnioskodawca dochodzi opłat w oparciu o art. 554 ustawy Kodeks cywilny regulujący sprawy roszczeniowe z tytułu dokonywanej sprzedaży, a więc opłaty te nie stanowią określonej w art. 28 ww. ustawy kary grzywny dochodzonej na podstawie przepisów Kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenia, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca we wniosku powołał orzeczenie TSUE z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie między British American Tobacco International Ltd i Newman Shipping & Agency Company NV a rządem Belgii (C-435/03), jak i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 850/05 z dnia 28 wrzenia 2005 r. Należy zauważyć, że ww. orzeczenie zapadło w sprawie, w której przedmiotem oceny Trybunału był stan faktyczny odmienny od tego, jaki zaistniał w przedmiotowej sprawie. W sprawie, w której zapadło ww. orzeczenie Trybunału, rząd belgijski zażądał zapłaty podatku od towarów i usług od wyrobów tytoniowych umieszczonych w składzie podatkowym, zadeklarowanych jako brakujące w wyniku kradzieży (a zatem prawdopodobnie skarżąca utraciła ten towar i nie otrzymała za niego należności). Natomiast w przedmiotowej sprawie chodzi o opodatkowanie opłat za nielegalny pobór wody i odprowadzanie ścieków, a więc opłat, które nakładane są przez sprzedawcę na konkretną osobę (podmiot), która uprzednio pobrała wodę czy odprowadziła ścieki. Tak więc podatek dotyczy egzekwowanej należności za ww. czynności, przyjmowanej przez Wnioskodawcę jako opłata (roszczenie) z tytułu sprzedaży, o czym świadczy ich pobór na mocy art. 554 Kodeksu cywilnego.

Reasumując należy stwierdzić, iż czynnościami wymienionymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jest również dostarczanie wody czy odprowadzanie ścieków, które zostało dokonane m.in. bez zawarcia pisemnej umowy ze sprzedawcą, czy też niezgodnie z warunkami określonymi w umowie, za które Wnioskodawca pobiera opłaty ustalane na podstawie ilości zużytej wody w oparciu o art. 554 Kodeksu cywilnego, stanowiące formę odpłatności za ww. czynności.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.