Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-11/13-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: Usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego finansowane z NBP – brak możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT.
Słowa kluczowe: finansowanie; kształcenie; kurs; szkolenie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.12.2012 r. (data wpływu 07.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług kształcenia zawodowego finansowanego z NBP– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.01.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług kształcenia zawodowego finansowanego z NBP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: „X.”, „Spółka”) na podstawie zawartej umowy z Narodowym Bankiem Polskim (dalej: „NBP”) realizuje projekt. Projekt jest dofinansowany wyłącznie ze środków NBP, przy czym finansowanie to zostało przewidziane w umowie, na mocy której X. zobowiązuje się względem NBP do przygotowania oraz realizacji ww. projektu edukacyjnego wśród jednostek samorządu terytorialnego. Nie jest przewidziane żadne inne dodatkowe źródło finansowania (poza środkami własnymi X.). Projekt jest nieodpłatny dla jego uczestników.

Celem głównym tego projektu (trwającego 7 miesięcy) jest zwiększenie poziomu wiedzy ekonomicznej wśród jednostek samorządu terytorialnego współpracujących z X., tj. osób, których praca w samorządzie wymaga wiedzy o finansach - przede wszystkim: wójtów, burmistrzów, prezydentów miast, starostów, sekretarzy i skarbników urzędów. Głównymi beneficjentami Projektu będą: urzędnicy, radni oraz kadra kierownicza administracji lokalnej z terenów wiejskich.

Projekt będzie obejmować cykl 12 wykładów e-learningowych o charakterze eksperckim (autorami wykładów będą eksperci finansowi z doświadczeniem w tematyce samorządowej) i cykl ponad 40 publikacji o charakterze popularyzatorskim uzupełniony serią ponad 30 newsletterów informujących o tematach podejmowanych w ramach Projektu oraz jednocześnie propagujących projekt. Uczestnicy Projektu uzyskają także dostęp do biblioteki tekstów (w formie elektronicznej), związanych z tematyką wykładów.

Program obejmuje, m.in. następujące zagadnienia: budżet jednostek samorządu terytorialnego, dług publiczny, dotacje, czy też partnerstwo publiczno-prywatne (jako metoda finansowania zadań JST).

Uczestnicy (co najmniej 300) zostaną poddani serii 10 testów, sprawdzających ich wiedzę. Historia ich edukacji, w tym wyniki testów, zostanie udokumentowana w kartotece projektu.

Po zakończeniu Projektu jego uczestnicy otrzymają certyfikaty.

Przekazana wiedza ma przyczynić się do podniesienia jakości zarządzania finansami w skali kraju.

X. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. X. nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ww. usługi, świadczone przez X., są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29) lit. c) Ustawy VAT, zważywszy na to, że:

*   pomagają one zwiększyć kwalifikacje zawodowe osób, zajmujących się finansami w jednostkach samorządu terytorialnego, oraz
*   korzystają z finansowania zewnętrznego pochodzącego z NBP (stanowiącego jedyne źródło takiego finansowania)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Usługi polegające na realizacji Projektu, dofinansowane ze środków NBP, są usługami zwolnionymi z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29) lit. c) Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29) lit. c) ustawy VAT, „zwalnia się od podatku: (\`(...)\`)

29) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: (\`(...)\`)

c) finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane”.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Dla uznania, czy dana usługa spełnia definicję usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy odnieść się do art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1). Zgodnie z jego treścią usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy VAT obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Nie ma przy tym znaczenia również elektroniczna forma szkoleń (”e-learning”) - przykładowo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11.01.2012 (IPPP1/443-1530/11-4/AW),

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na realizacji projektu edukacyjnego, obejmującego uaktualnienie, podniesienie lub uzyskanie nowych umiejętności do celów zawodowych, uznać należy za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy VAT.

Projekt edukacyjny jest dofinansowany ze środków Narodowego Banku Polskiego. Nie jest przewidziane żadne inne dodatkowe źródło finansowania (poza środkami własnymi Wnioskodawcy). Projekt jest nieodpłatny dla jego uczestników (tj. osób reprezentujących jednostki samorządu terytorialnego, podwyższających swoje kwalifikacje zawodowe).

Powyższe oznacza, że cena (tj. świadczenie będącego ekonomicznym ekwiwalentem świadczonych usług) uiszczona jest w całości (tj. w 100%) przez NBP.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych (\`(...)\`)
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej z 8.07.2011 r. (IPPP1-443-780/11-3/IGo) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

„(…) w sytuacji gdy wynagrodzenie za świadczone usługi finansowane jest ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej albo z budżetu państwa tj. pochodzi bezpośrednio od dysponentów środków publicznych, usługi te należy uznać za zwolnione z opodatkowania VAT. W tym kontekście istotna jest klasyfikacja danego podmiotu jako dysponenta środków publicznych.

Za podmioty będące dysponentami środków publicznych można uznać następujące kategorie podmiotów:

*   dysponenci środków publicznych w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 grudnia 2009 r. w sprawie klasyfikacji części budżetowych oraz określenia ich dysponentów (Dz. U. z 2009 r. Nr 211, poz. 1633 ze zm.), tj. m.in. Kancelaria Prezydenta RP, Kancelaria Sejmu, Kancelaria Senatu, Najwyższa Izba Kontroli, Instytut Pamięci Narodowej, Kancelaria Prezesa Rady Ministrów, administracja publiczna, Komisja Nadzoru Finansowego,
*   jednostki budżetowe, np. urzędy miasta, urzędy gminy, urzędy skarbowe, Centrum Projektów informatycznych MSWiA,
*   podmioty finansowane z budżetu państwa na mocy osobnych ustaw, tj. m.in. Instytut Pamięci Narodowej (na mocy art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 18 grudnia 1998 r. o Instytucie Pamięci Narodowej - Komisji Ścigania Zbrodni przeciwko Narodowi Polskiemu; tj. Dz. U. z 2007 r., Nr 63, poz. 424 ze zm.), Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (na mocy ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa; Dz. U. Nr 98, poz. 634 ze zm.), Komisja Nadzoru Finansowego (na mocy ustawy z dnia 21 lipca 2006r. o nadzorze nad rynkiem finansowym; Dz. U. Nr 157, poz. 1119 ze zm.),
*   państwowe osoby prawne w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych, m.in. Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska (na mocy art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska; Dz. U. Nr 25, poz. 150 ze zm.), Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (na mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r, o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa; Dz. U. Nr 98, poz. 634 ze zm.)”.

W konsekwencji, dofinansowanie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, pochodzące od podmiotów będących dysponentami środków publicznych, w tym od Narodowego Banku Polskiego, należy uznać za finansowane ze środków publicznych, a więc zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy VAT.

Jak czytamy ww. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8.07.2011 (IPPP1-443-780/11-3/IGo), potwierdzającej to stanowisko:

„Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotów prywatnych i publicznych. W obydwu przypadkach może się zdarzyć, iż odbiorca usług będzie finansował nabywane kursy i szkolenia ze środków publicznych. W szczególności, w niektórych przypadkach Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotów będących dysponentami środków publicznych, które mogą być zaliczone do jednej z poniższych przykładowych kategorii:

*   urzędy skarbowe, urzędy kontroli skarbowej,
*   ministerstwa, urzędy wojewódzkie, urzędy gminy, urzędy miasta,
*   Narodowy Bank Polski,
*   Urząd Komisji Nadzoru Finansowego,
*   Najwyższa Izba Kontroli (…).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wynagrodzenie za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, pochodzące od podmiotów, które mieszczą się w powyższej, przykładowej klasyfikacji, a zatem podmiotów wymienionych w stanie faktycznym, należy uznać za finansowane ze środków publicznych, a więc zwolnione z VAT. (\`(...)\`).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. (\`(...)\`).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności, spełniona jest pierwsza z przesłanek warunkująca zwolnienie dla realizowanych przez Wnioskodawcę szkoleń. Ponadto, odbiorca usług będzie finansował nabywane kursy i szkolenia ze środków publicznych, gdyż w niektórych przypadkach Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotów będących dysponentami środków publicznych, zaś w niektórych - przedstawione usługi będą finansowane ze środków publicznych otrzymanych np. w formie dotacji celowej przez faktycznych nabywców tych usług. Zatem, usługa w stosunku tylko i wyłącznie do tych szkoleń, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, jeśli szkolenia będą finansowane w całości ze środków publicznych lub na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, jeśli szkolenia będą finansowane w co najmniej w 70% ze środków publicznych”.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9.06.2011 r. (sygn. akt. IPTPP1/443-12/11-7/MW):

„Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na organizowaniu szkoleń dla dwóch kategorii podmiotów: podmiotów gospodarczych oraz dla jednostek sektora finansów publicznych, tj. dla Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej, Ministerstwa Gospodarki, Wojewódzkiego Urzędu Pracy w Poznaniu, Urzędu Miasta Poznania, Urzędu Statystycznego we Wrocławiu, Teatru Narodowego, Filharmonii Narodowej, Muzeum Narodowego w Warszawie, Narodowego Banku Polskiego, Instytutu Pamięci Narodowej. \[\`(...)\`\]. Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Prowadzi szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 pkt 26 ustawy, mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy uczestników do celów zawodowych. Ww. szkolenia prowadzone są dla jednostek sektora finansów publicznych finansowane są w całości ze środków publicznych.

Reasumując, należy uznać, że prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia na rzecz jednostek sektora finansów publicznych w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, finansowane w całości ze środków publicznych, od 1 stycznia 2011 r. korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług”.

Odnosząc się do warunku dot. udziału finansowania ze środków publicznych:

W sytuacji, w której Spółka otrzymuje wyłącznie dofinansowanie ze środków publicznych, pokrywające część kosztów projektu i nie pobiera od uczestników projektu żadnego innego wynagrodzenia, należy uznać, że projekt finansowany jest w całości ze środków publicznych.

Kluczowe dla ustalenia, kiedy dochodzi do finansowania usług w całości (lub co najmniej w 70%) ze środków publicznych jest określenie, jaki udział w całkowitym obrocie z tytułu świadczenia danej usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będą miały środki publiczne.

Jeżeli, poza otrzymanymi środkami publicznymi od NBP, nie jest pobierane żadne wynagrodzenie, udział środków publicznych w całkowitym obrocie z tytułu świadczenia danej usługi wyniesie 100%, tj. projekt w całości finansowany będzie ze środków publicznych.

To, że ww. kryterium dotyczy obrotu, potwierdza, przykładowo, interpretacja ogólna Ministerstwa Finansów z dnia 15.06.2012 r. (PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298):

„Tym samym w zależności od tego, jaki udział w całkowitym obrocie z tytułu świadczenia danej usługi szkoleniowej będą miały środki publiczne, usługa ta podlegać będzie zwolnieniu na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c cyt. ustawy o podatku od towarów i usług) lub nie będzie podlegać zwolnieniu”.

Reasumując, zważywszy na:

*   charakter usług (dokształcanie zawodowe osób działających w jednostkach samorządu terytorialnego),
*   100% udział w finansowaniu tych usług Narodowego Banku Polskiego,

ww. usługi X. należy traktować jako usługi zwolnione dla celów VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo- rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 tej ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Analizując powołane wyżej regulacje ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem, jak również muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Polska Agencja Prasowa S.A. na podstawie zawartej umowy z Narodowym Bankiem Polskim realizuje projekt edukacyjny pt. „Samorządowa Akademia Finansów”. Projekt ten jest dofinansowany wyłącznie ze środków NBP, przy czym finansowanie to zostało przewidziane w umowie, na mocy której X. zobowiązuje się względem NBP do przygotowania oraz realizacji ww. projektu edukacyjnego wśród jednostek samorządu terytorialnego. Nie jest przewidziane żadne inne dodatkowe źródło finansowania (poza środkami własnymi X.). Projekt jest nieodpłatny dla jego uczestników. Celem głównym tego projektu jest zwiększenie poziomu wiedzy ekonomicznej wśród jednostek samorządu terytorialnego współpracujących z X., tj. osób, których praca w samorządzie wymaga wiedzy o finansach - przede wszystkim: wójtów, burmistrzów, prezydentów miast, starostów, sekretarzy i skarbników urzędów. Głównymi beneficjentami projektu będą: urzędnicy, radni oraz kadra kierownicza administracji lokalnej z terenów wiejskich. Przekazana wiedza ma przyczynić się do podniesienia jakości zarządzania finansami w skali kraju. X. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. X. nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, konieczne jest stwierdzenie :

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są finansowane w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Rozporządzenie powyższe zostało zastąpione z dniem 1 lipca 2011r. rozporządzeniem Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1).

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca realizuje projekt edukacyjny pt. „Samorządowa Akademia Finansów”, którego głównym celem jest zwiększenie poziomu wiedzy ekonomicznej wśród jednostek samorządu terytorialnego współpracujących z X., tj. osób, których praca w samorządzie wymaga wiedzy o finansach - przede wszystkim: wójtów, burmistrzów, prezydentów miast, starostów, sekretarzy i skarbników urzędów. Głównymi beneficjentami projektu będą: urzędnicy, radni oraz kadra kierownicza administracji lokalnej z terenów wiejskich. Autorami wykładów będą eksperci finansowi z doświadczeniem w tematyce samorządowej. Uczestnicy projektu uzyskają także dostęp do biblioteki tekstów (w formie elektronicznej), związanych z tematyką wykładów. Program obejmuje, m.in. następujące zagadnienia: budżet jednostek samorządu terytorialnego, dług publiczny, dotacje, czy też partnerstwo publiczno-prywatne (jako metoda finansowania zadań JST). Po zakończeniu projektu jego uczestnicy otrzymają certyfikaty, a przekazana wiedza ma przyczynić się do podniesienia jakości zarządzania finansami w skali kraju.

Mając na uwadze opis przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa wskazać należy, iż w analizowanej sprawie mamy do czynienia z usługami kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, gdyż maja one na celu zwiększenie poziomu wiedzy ekonomicznej u osób pracujących w samorządzie, która ma się przyczynić do podniesienia jakości zarządzania finansami w skali kraju. Zatem spełniona jest pierwsza z przesłanek umożliwiających zwolnienie z podatku od towarów i usług tego rodzaju usług na podatnie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby jednak stwierdzić czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu, trzeba przeanalizować, czy spełniona jest druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze wskazanego zwolnienia tj. czy przedmiotowe usługi są finansowane ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Aby więc można było mówić, iż usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę będą finansowane ze środków publicznych, środki te muszą pochodzić ze źródeł określonych w ww. art. 5 ustawy o finansach publicznych.

Odnosząc się do okoliczności niniejszej sprawy ustalić zatem należy, czy środki przekazane przez Narodowy Bank Polski uznać można za dochody publiczne bądź przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Stosownie do treści art. 5 ust. 2 ww. ustawy o finansach publicznych, dochodami publicznymi są:

1.  daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw;
2.  inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych;
3.  wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych;
4.  dochody z mienia jednostek sektora finansów publicznych, do których zalicza się w szczególności:
    1.  wpływy z umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,
    2.  odsetki od środków na rachunkach bankowych,
    3.  odsetki od udzielonych pożyczek i od posiadanych X.ierów wartościowych,
    4.  dywidendy z tytułu posiadanych praw majątkowych;
5.  spadki, zapisy i darowizny w postaci pieniężnej na rzecz jednostek sektora finansów publicznych;
6.  odszkodowania należne jednostkom sektora finansów publicznych;
7.  kwoty uzyskane przez jednostki sektora finansów publicznych z tytułu udzielonych poręczeń i gwarancji;
8.  dochody ze sprzedaży majątku, rzeczy i praw, niestanowiące przychodów w rozumieniu ust. 1 pkt 4 lit. a i b.

Zgodnie z art. 9 ustawy o finansach publicznych - sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Mają na uwadze ww. przepisy prawa stwierdzić należy, że Narodowy Bank Polski nie dysponuje dochodami publicznymi. Nie można go również uznać za podmiot będący jednostką sektora finansów publicznych. Tym samym środki pochodzące z tego źródła finansowania nie posiadają miana środków publicznych.

Zatem w omawianej sprawie nie jest spełniona druga z przesłanek umożliwiających korzystanie ze zwolnienia usług o charakterze kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Wobec powyższego usługi, świadczone przez X., które pomagają zwiększyć kwalifikacje zawodowe osób, zajmujących się finansami w jednostkach samorządu terytorialnego zważywszy na to, że korzystają z finansowania zewnętrznego pochodzącego z NBP - nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do wskazanych przez Stronę interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż w wydanych rozstrzygnięciach wskazywano m.in. na prawidłowość klasyfikacji danego rodzaju szkoleń czy też ustalenia obrotu z tytułu świadczonej usługi, co w przedmiotowej sytuacji nie jest przedmiotem wątpliwości. Zatem przedmiotem analizy Organu były zagadnienia odmienne niż przedstawione w niniejszym wniosku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.