Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.42.2017.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-01
Teza: 1. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Niemiec? 2. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Słowacji? 3. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Hiszpanii?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2017 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), zajmuje się przetwórstwem tworzyw sztucznych. Działalność Spółki polega na realizacji zamówień składanych przez klientów Wnioskodawcy na produkcję części wykorzystywanych w przemyśle samochodowym. Zamówienia mają charakter zindywidualizowany, tj. polegają na wyprodukowaniu komponentów o określonej liczbie i określonych parametrach. Klienci Wnioskodawcy to m.in. podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Niemiec, Słowacji i Hiszpanii.

Życzeniem odbiorców Spółki jest, aby produkowane przez nią towary były przechowywane a następnie transportowane w opakowaniach będących skrzyniami transportowymi wykonanymi z metalu lub z tworzyw sztucznych o powierzchni nieprzekraczającej 5 m³ (dalej: „Opakowania”). Opakowania będą stanowić własność klientów Wnioskodawcy. W przypadku, w którym okres przechowywania Opakowań przekroczy określony w umowach z kontrahentami Spółki okres, Wnioskodawca będzie obciążany opłatą za opóźnienie w zwrocie Opakowań. Spółka nie będzie miała możliwości swobodnego dysponowania Opakowaniami.

Spółka będzie obciążana opłatami z tytułu opóźnień w zwrocie następujących rodzajów Opakowań:

*   opakowania wykonane z tworzyw sztucznych składające się z podstawy w postaci palety, czterech ścianek bocznych na stałe połączonych z podstawą oraz pokrywy zamykającej opakowanie od góry,
*   opakowania wykonane z tworzyw sztucznych składające się z podstawy w postaci palety, czterech ruchomych ścianek bocznych umożliwiających złożenie opakowania oraz pokrywy zamykającej opakowanie od góry,
*   skrzynie metalowe siatkowe składające się z podstawy w postaci palety, czterech ścianek bocznych na stałe połączonych z podstawą, w których jedna z ścianek jest częściowo otwierana, brak pokrywy zamykającej opakowanie od góry.

Opakowania nie będą zawierać takich elementów jak: mechanizmy, przekładnie, dźwignie, napędy lub inne ruchome współpracujące ze sobą części (jedynymi ruchomymi częściami mogą być zamki albo zatrzaski zabezpieczające Opakowanie przed otwarciem podczas transportu).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

4\. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Niemiec?

5\. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Słowacji?

6\. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Hiszpanii?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, nie będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłaty należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań, wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Niemiec. Należności te będą stanowić zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 polsko-niemieckiej UPO.
2.  Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, nie będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłaty należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań, wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Słowacji. Należności te będą stanowić zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 polsko-słowackiej UPO.
3.  Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, nie będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłaty należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań, wypłacanych na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, z rezydencją podatkową na terenie Hiszpanii. Należności te będą stanowić zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 polsko-hiszpańskiej UPO.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak stanowi natomiast art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia. Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy CIT, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Jak stanowi z kolei art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Pojęcie należności licencyjnych jest także zdefiniowane w poszczególnych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Art. 12 ust. 3 polsko-niemieckiej UPO stanowi, że określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 polsko-hiszpańskiej UPO, użyte w niniejszym artykule określenie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego, rysunku, modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 3 polsko-słowackiej UPO, określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania z wszelkich praw autorskich (obejmujących dzieła literackie, artystyczne lub naukowe, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radio lub telewizji), każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania z jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Przy stosowaniu definicji określonych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, które nie zostały w danych umowach zdefiniowane, co do zasady należy odwołać się do takiego znaczenia danego pojęcia, jakie przyjmuje się według prawa danego państwa będącego stroną danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 3 ust. 2 polsko-niemieckiej, polsko-hiszpańskiej oraz polsko-słowackiej UPO). W związku z powyższym, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego pojęć „urządzenia przemysłowego” oraz „urządzenia handlowego”, należy dokonać wykładni tych pojęć na gruncie polskich przepisów prawa podatkowego.

Brak objęcia Opakowań definicją „urządzenia przemysłowego”.

1\. Opakowania nie stanowią urządzeń przemysłowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Potwierdza to rezultat wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Ustawa CIT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „urządzenia przemysłowego”. W celu zatem ustalenia zakresu znaczeniowego analizowanej definicji, należy odwołać się do jej wykładni językowej. W słownikach języka polskiego brak jest definicji „urządzenia przemysłowego” jako takiego. Zasadne jest zatem odrębne ustalenie znaczeń „urządzenie’ oraz „przemysł”, a następnie zrekonstruowanie definicji „urządzenia przemysłowego’ poprzez zespolenie obu definicji słownikowych.

Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749, słowo urządzenie oznacza mechanizm bądź zespół mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu. Z kolei Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie „urządzenia” definiuje jako mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności. Natomiast określenie „przemysłowe” oznacza dotyczący przemysłu, przy czym „przemysł” oznacza działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych (Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, s. 769-770).

Zatem, aby uznać dany obiekt za urządzenie przemysłowe, musi spełniać on łącznie następujące warunki:

1.  stanowić mechanizm lub zespół mechanizmów,
2.  być przeznaczonym do wykonywania określonych czynności,
3.  być wykorzystywany w sposób bezpośredni w procesie produkcji na skalę przemysłową.

W opinii Wnioskodawcy, Opakowania nie stanowią urządzenia przemysłowego, ponieważ:

1.  nie stanowią mechanizmu ani zespołu mechanizmów, ponieważ „mechanizm” to w świetle słownika definicji słownikowej «zespół współpracujących ze sobą części maszyny lub przyrządu, wykonujących jakąś pracę» (Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, s. 435). Opakowania stanowią skrzynie wykonane z tworzyw sztucznych lub metalu, które nie wykonują żadnej pracy i nie posiadają części ruchomych oprócz ewentualnych zamków i zatrzasków. Trudno ponadto uznać, iż elementy konstrukcyjne Opakowań współpracują ze sobą w stopniu pozwalającym na samodzielne wykonanie pracy (w szczególności pracy polegającej na wytwarzaniu wyrobów na skalę przemysłową),
2.  nie są wykorzystywane bezpośrednio w procesie wytwarzania na skale przemysłowa. ponieważ wykorzystywane są jedynie w transporcie gotowych produktów Spółki do odbiorcy, nie uczestnicząc w procesie produkcji.

W świetle powyższego zasadne jest stanowisko, zgodnie z którym wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, wspiera pogląd o braku objęcia opodatkowaniem podatkiem u źródła należności z tytułu wypłat należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań.

2\. Wynik wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, potwierdza wykładnia systemowa zewnętrzna.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca zauważa, że zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej jest uzasadnione brakiem zdefiniowania pojęcia „urządzeń przemysłowych” w ustawie CIT. Uzasadnione jest zatem posłużenie się wykładnią systemową w celu potwierdzenia rezultatu wykładni językowej (taki sposób przeprowadzania wykładni przepisów prawa podatkowego jest akceptowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. II FSK 1066/14). Jak ponadto zauważa się w wyrokach sądów administracyjnych: (\`(...)\`) żaden przepis prawa nie jest bowiem oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym. Interpretując więc dany przepis prawa należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego oraz do przepisów zawartych w innych ustawach. (uznano tak przykładowo w wyrokach: WSA w Lublinie z 13 września 2013 r., sygn. I SA/Lu 442/13 oraz NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. II FSK 1066/14).

W celu dokonania wykładni systemowej zewnętrznej należy odnieść się do regulacji rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: „KŚT”). W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że regulacje KŚT mają podstawowe znaczenie dla uporządkowania pojęć dotyczących rodzajów przedmiotów wykorzystywanych w prowadzeniu działalności gospodarczej, oraz rodzajów działalności, w których są one wykorzystywane, są one również istotną pomocą przy określeniu pojęcia i klasyfikacji Opakowań. Pogląd o możliwości posiłkowego stosowania KŚT w przypadku ustalenia zakresu pojęciowego „urządzenia przemysłowego” jest ponadto aprobowany w orzecznictwie. Jak wskazał NSA w wyroku z 5 marca 2014 r. (sygn. II FSK 820/12): brak odmiennej definicji na gruncie u.p.d.o.p. lub zawartego wprost odesłania do zewnętrznej definicji pozwala, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, na dokonanie wykładni zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pojęcia „urządzenie przemysłowe” również w oparciu o klasyfikacje statystyczne.

Zgodnie z KŚT, urządzenia przemysłowe należą do grupy 6 podgrupy 65. Przedmiotowy zakres tej podgrupy nie obejmuje jednak przedmiotów podobnych z technicznego punktu widzenia do Opakowań. W ocenie Strony, Opakowania należałoby sklasyfikować jako składniki, o których mowa w grupie 8, rodzaju 808 (pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nie sklasyfikowane). Co równie istotne, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Opakowania mają pojemność poniżej 5m³, zatem zgodnie ze szczegółowymi objaśnieniami do KŚT nie mogą zostać zakwalifikowane w grupie 6 KŚT (urządzenia techniczne). Regulacje KŚT wykluczają zatem możliwość zakwalifikowania Opakowań do urządzeń przemysłowych, jak również urządzeń jako takich.

Reasumując, wykładnia systemowa zewnętrzna potwierdza brak objęcia należności z tytułu opóźnienia w zwrocie Opakowań opodatkowaniem podatkiem u źródła.

3\. Zawarty w niniejszym wniosku pogląd o braku objęcia Opakowań definicją „urządzeń przemysłowych” jest aprobowany w interpretacjach organów podatkowych wydawanych na tle stanów faktycznych podobnych do opisów zdarzeń przyszłych w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca w szczególności zwraca uwagę na następujące interpretacje:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 sierpnia 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-191/15- 4/MC: Spółka dostarczając wyprodukowane wyroby swoim kontrahentom niejednokrotnie korzysta w transporcie z pojemników z tworzywa sztucznego stanowiących własność kontrahenta mającego rezydencję podatkową w Republice Słowacji. Kontrahent ten obciąża Spółkę z tytułu udostępnienia wskazanych powyżej opakowań opłatami, których wysokość jest uzależniona od ich ilości i rodzaju. Udostępniane przez zagranicznych kontrahentów opakowania wykorzystywane w transporcie to pojemniki z tworzywa sztucznego - stanowiące skrzynki plastikowe o podłożu w kształcie prostokąta o wymiarach 120 cm x 80 cm i ściankach bocznych o wysokości 115 cm bez przykrycia, których krawędzie skonstruowane są w taki sposób, aby możliwe było ustawienie pojemników piętrowo na sobie z zachowaniem ich stabilności. Należy podkreślić, że wykorzystywane przez Spółkę, opisane powyżej opakowania, nie zawierają takich elementów jak: mechanizmy, przekładnie, dźwignie, napędy lub inne ruchome współpracujące ze sobą części. (\`(...)\`) Reasumując, zdaniem Spółki, w przypadku wypłaty kontrahentowi będącemu rezydentem podatkowym Republiki Słowacji wynagrodzenia za użytkowanie wykorzystywanych przez Spółkę przy transportowaniu pojemników z tworzywa sztucznego Spółka nie jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego. (\`(...)\`) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 stycznia 2011 r., sygn. ILPB4/423-262/10- 4/MC, w której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w następującym stanie faktycznym: Spółka produkuje profesjonalne uszczelki i produkty pochodne dla branży motoryzacyjnej, AGD i budowlanej. W celu dostawy niektórych towarów, wykorzystywane są opakowania będące własnością zagranicznych odbiorców towarów (firmy nie posiadające siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Udostępnione od zagranicznych kontrahentów opakowania to: euro - palety oraz pojemniki. Palety i pojemniki służą do przechowywania i transportu profili, będących przedmiotem sprzedaży. Spółce udostępniono 4 rodzaje palet: drewniane, plastikowe, metalowe oraz styropianowe. Natomiast pojemniki wykonane są z metalu lub plastiku. Niezależnie od typu, wskazane opakowania posiadają prostą konstrukcję, która w szczególności nie zawiera takich elementów jak: jakiegokolwiek rodzaju mechanizmy, dźwignie, przekładnie itp. Ich wymiary nie przekraczają następujących wielkości: długość - 2400 mm, szerokość - 1200 mm, wysokość - 1000 mm. (\`(...)\`) zdaniem Spółki, (\`(...)\`) należy stwierdzić, że pojęcie palet oraz pojemników nie mieści się w pojęciu „urządzenia” zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 grudnia 2014 r., sygn. ILPB4/423-475/14-4/MC, w której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w następującym stanie faktycznym: Spółka produkuje części do samochodów. Części te produkowane są w Polsce. Po ich wyprodukowaniu są one składowane w wynajmowanych pojemnikach (\`(...)\`) Pojemniki to rodzaj przekładki wykonanej z plastiku (plastikowej tacy), na której stawiane są części, a ich rolą jest oddzielnie, przełożenie kolejnych warstw części samochodowych na czas ich przechowywania i transportu. Nie zawierają w sobie żadnych elementów mechanicznych, elektrycznych, przekładni itp. Pojemniki te są następnie umieszczane w prostym, metalowym stelażu w kształcie prostopadłościanu. Jest to rodzaj palety, na której kładzie się pojemniki wraz z częściami. (\`(...)\`) Podsumowując: zdaniem Spółki opisane pojemniki i palety nie mieszczą się w definicji urządzenia przemysłowego zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 12 umowy; wobec powyższego Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego spółce brytyjskiej z tytułu użytkowania pojemników i palet.

Brak objęcia Opakowań definicją „urządzenia handlowego”

1\. Wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, wyklucza możliwość zakwalifikowania Opakowań do urządzeń handlowych, o których mowa w tym przepisie.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji „urządzenia handlowego”, zatem zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia w języku powszechnym. Organy podatkowe wielokrotnie wskazywały na konieczność odwołania się do językowego znaczenia wyrażenia analizowanego wyrażenia. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 sierpnia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-662/14/BG uznano: Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „urządzenie’ i „handlowe” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe.

Jak już wskazywano wyżej, słowo urządzenie oznacza:

*   mechanizm bądź zespół mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749),
*   mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności (Słownik Języka Polskiego PWN - http://sjp.pwn.pl).

Zgodnie natomiast ze słownikowymi definicjami słowa „handel”, oznacza ono:

*   działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, s. 254),
*   działalność polegająca na kupowaniu towaru od kogoś i sprzedawaniu go następnie z zyskiem komuś innemu (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl/index.php?id\_hasla=18211).

W kontekście powyższego, przez „urządzenie handlowe” należałoby zatem rozumieć taki składnik majątku, który służy bezpośrednio do wykonywania czynności związanych z handlem, a więc ze sprzedażą, zakupem lub wymiana towarów. A contrario, przedmioty podatnika niesłużące bezpośrednio czynnościom związanym z handlem towarami, nie stanowią urządzeń handlowych. Spółka pragnie zaznaczyć, iż zajęcie przeciwnego stanowiska prowadziłoby do uznania, iż jakiekolwiek urządzenie wykorzystywane w prowadzeniu działalności gospodarczej stanowiłoby urządzenie handlowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że każda działalność gospodarcza ma na celu sprzedaż określonych dóbr i usług. Nie oznacza to jednak, że każdy przedmiot wykorzystywany przez dany podmiot służy prowadzeniu działalności handlowej jako takiej.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że rezultat wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, potwierdza brak objęcia Opakowań zakresem definicji „urządzeń handlowych”.

2\. Wynik przedstawionej wyżej wykładni językowej pojęcia „urządzeń handlowych” potwierdza wykładnia systemowa.

Wnioskodawca zaznacza, że działalność handlowa jest w aktualnie obowiązującym porządku prawnym (w szczególności w ustawach podatkowych) w sposób wyraźny rozdzielona od pozostałych rodzajów działalności gospodarczej. Oznacza to, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny przesądził, iż pojęcie działalności handlowej (handlu) należy rozumieć w sposób ścisły, a rozszerzająca definicja tego pojęcia jest niedopuszczalna. Tytułem przykłady Spółka pragnie zwrócić uwagę na poniższe przepisy:

*   art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1829 ze zm.) - Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły,
*   art. 3 ust. 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) - Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności gospodarczej - rozumie się przez to każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców,
*   art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) - Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.),
*   art. 5a pkt 6 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.). - Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową.

Wnioskodawca ponadto zwraca uwagę, że orzecznictwo sądów administracyjnych dopuszcza możliwość zróżnicowania statusu należności w kontekście charakteru działalności konkretnego podmiotu. Przykładowo, WSA w Warszawie w wyroku z 8 października 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2973/11) uznał, że z uwagi na budowlany charakter działalności podmiotu, któremu udostępniono maszyny budowlane, należy wykluczyć uznanie tych maszyn za urządzenia przemysłowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Działalność Spółki polega na realizacji ściśle zindywidualizowanych zamówień produkcyjnych jej klientów. Tym samym, w stosunku do Wnioskodawcy, należy wykluczyć związek Opakowań z działalnością handlową jako taką.

W świetle powyższego zasadny jest wniosek o braku objęcia Opakowań zakresem definicji „urządzenia handlowego”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

3\. Kwalifikacja należności za opóźnienia w zwrocie Opakowań jako opłat za użytkowanie (korzystanie) lub prawo do użytkowania (korzystania) urządzenia przemysłowego wzbudza wątpliwości.

Art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, art. 12 ust. 3 polsko-niemieckiej UPO oraz art. 12 ust. 3 polsko-hiszpańskiej UPO posługują się zwrotem „należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania”. Z kolei art. 12 ust. 3 polsko-słowackiej UPO operuje pojęciem „należności uzyskiwanych w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania”. Nie ulega zatem wątpliwości, że w każdym przypadku wykorzystywania urządzeń przemysłowych nieodłączną cechą zaistnienia „użytkowania”, „korzystania” lub „prawa do użytkowania”, „prawa do korzystania” jest fakt zaistnienia możliwości swobodnego dysponowania daną rzeczą. Odnosząc powyższe do przedstawionych w opisach zdarzeń przyszłych należności za opóźnienie w zwrocie Opakowań należy stwierdzić, iż charakter analizowanych Opłat jako należności za użytkowanie bądź prawo do użytkowania (korzystanie bądź prawo do korzystania) jest wątpliwy. Jak zaznaczono bowiem w opisach zdarzeń przyszłych, faktyczne uprawnienie Spółki do korzystania z Opakowań polega na przechowywaniu i transporcie produkowanych przez siebie towarów, co odbywa się na życzenie klientów Wnioskodawcy. Nadto należy zauważyć, że w sytuacji w której nie dochodzi do opóźnień w zwrocie Opakowań, Spółka nie jest obciążana opłatami z tego tytułu. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy zasadny jest wniosek o dominującym charakterze sankcyjnego charakteru opłat za opóźnienie w zwrocie Opakowań. W konsekwencji, w ocenie Strony, uznanie analizowanych opłat za należności za użytkowanie/prawo do użytkowania bądź korzystanie/prawo do korzystania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, art. 12 ust. 3 polsko-niemieckiej UPO, art. 12 ust. 3 polsko-hiszpańskiej UPO oraz art. 12 ust. 3 polsko-słowackiej UPO, jest wątpliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast, zgodnie z art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej

\-ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Art. 21 ust. 2 updop, stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że działalność Wnioskodawcy polega na produkcji części wykorzystywanych w przemyśle samochodowym. Życzeniem odbiorców Spółki jest, aby produkowane przez nią towary były przechowywane a następnie transportowane w opakowaniach będących skrzyniami transportowymi wykonanymi z metalu lub z tworzyw sztucznych o powierzchni nieprzekraczającej 5 m³ (dalej: „Opakowania”). Opakowania te stanowią własność klientów Wnioskodawcy. W przypadku gdy czas przechowywania Opakowań przekroczy określony w umowach z kontrahentami Spółki okres, Wnioskodawca będzie obciążany opłatą za opóźnienie w zwrocie Opakowań. Spółka nie będzie miała możliwości swobodnego dysponowania Opakowaniami. W związku z powyższym, Spółka będzie obciążana opłatami z tytułu opóźnień w zwrocie Opakowań.

Mając na uwadze fakt, że wynikające z opóźnień w zwrocie Opakowań opłaty, mają charakter sankcyjny nie stanowią opłat za użytkowanie Opakowań, nie są również inną należnością objętą regulacją art. 21 ust. 1 pkt 1, Spółka nie będzie zobowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu tych należności wypłacanych na rzecz podmiotów z rezydencją na terenie Niemiec, Słowacji, Hiszpanii.

Mając na względzie powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.