Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.678.2025.3.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie
prewspółczynnika metrażowego od ponoszonych wydatków
związanych z infrastrukturą.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia
    podatku VAT naliczonego na podstawie prewspółczynnika metrażowego od ponoszonych
    wydatków związanych z infrastrukturą pn. „(...)”. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 24
    lipca 2025 r. (data wpływu 24 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wniosek ORD IN (...). Gmina (...) jako jednostka samorządu terytorialnego jest
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina (...) wykonuje zadania, dla
    których została powołana na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminy (Dz.U. 2024 r. poz. 1465 z póź. zm.).
    W ramach różnorodnych zadań realizowanych przez Gminę jak również jednostki
    organizacyjne podlegają tzw. scentralizowanym rozliczeniom VAT, można wyróżnić
    następujące czynności:
    · opodatkowane podatkiem VAT
    · zwolnione z opodatkowania VAT
    · niepodlegające opodatkowaniu VAT.
    Zgodnie z powyższym artykułem Ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostarczania wody
    i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców tzw. odbiorców
    zewnętrznych oraz na rzecz jednostek organizacyjnych tzw. odbiorców wewnętrznych. Do
    realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i
    kanalizacyjna. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie ww. infrastruktury
    jest Urząd Gminy (...).
    Gmina (...) otrzymała (...): Program inwestycji strategicznych nr Edycja (...) dofinansowaną
    przez (...). Dofinansowanie jest przyznane w kwocie brutto, jest bezzwrotne. Program ten
    nie przewiduje finansowania w kwocie netto. Promesa dotyczy między innymi
    finansowania zadania inwestycyjnego, realizowanego przez Gminę polegającego na
    kompleksowej modernizacji ... przepompowni ścieków.
    W ramach zadania pn. „(...)” Umowa Nr (...) z dnia 12.04.2024r. wykonano następujące
    prace:
    (...)
    Przepompownie te wymagały pilnej modernizacji z uwagi na ich zły stan techniczny,
    zagrażający środowisku naturalnemu. Inwestycja była częścią planu uporządkowania
    gospodarki wodno- ściekowej w Gminie (...).
    Wartość całej inwestycji wyniosła (...) zł.

    Infrastruktura ściekowa, której dotyczy inwestycja wykorzystywana jest do prowadzenia
    działalności gospodarczej (sprzedaż opodatkowana - mieszkańcy gminy i przedsiębiorcy),
    jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (sprzedaż niepodlegająca
    opodatkowaniu podatkiem VAT – placówki oświaty, GOPS, Urząd Gminy).
    Gmina (...) dokonała zakupu towarów i usług od podmiotów wyłonionych w przetargu.
    Transakcje te dokumentowane były fakturami, z których wynika podatek VAT. Na
    fakturach jako nabywca są wskazane dane Gminy.
    Według interpretacji indywidualnej wydanej 10 grudnia 2020 r. przez Dyrektora KIS (...)
    Gminie (...) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na
    fakturach dokumentujących wydatki wodno-kanalizacyjne wg pre-współczynnika
    metrażowego.
    Gmina (...) w przypadku wydatków bieżących, jak również wydatków inwestycyjnych
    związanych z infrastrukturą ściekową nie może dokonać ich jednoznacznego
    przyporządkowania do poszczególnych rodzajów działalności tj. do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT (świadczenie usług odprowadzania ścieków na rzecz
    odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji VAT (odbiorców
    wewnętrznych).
    Gmina (...) uważa, że wydatki te można przyporządkować wyłącznie przy zastosowaniu
    proporcji. Infrastruktura gminna wykorzystywana jest wyłącznie do dostawy wody i
    odprowadzania ścieków, nie można jej wykorzystać w żaden inny sposób. Jest ona w pełni
    mierzalna. Gmina rozlicza/będzie rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych
    odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców
    wewnętrznych. W każdym z tych przypadków Gmina może wskazać ile metrów
    sześciennych odebrano ścieków na potrzeby odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby
    odbiorców wewnętrznych. Pomiaru dokonuje się za pomocą dokładnej aparatury
    pomiarowej tzw. wodomierzy spełniających wszystkie wymagania prawne dla tego typu
    urządzeń. Urządzenia te zamontowane są na większości budynków należących do
    odbiorców zewnętrznych oraz na wszystkich budynkach jst. – odbiorcy wewnętrzni.
    Na potrzeby rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest
    zużyciu wody co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostawy wody jak i
    usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody i ścieków.
    Liczba metrów sześciennych zużytej wody w roku 2024 na rzecz odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych wyniosła ok. .... m³ Udział liczby metrów dostarczanej wody od odbiorców
    zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczanej wody w 2024 roku
    wyniósł 99%.
    Natomiast liczba metrów sześciennych odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych w 2024 roku wyniosła ok .... m³. Udział liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków za 2024 roku wyniósł 98%. Pozostała część
    odbioru ścieków to odbiorcy wewnętrzni. Ta część również określana jest na podstawie
    zużytych metrów sześciennych tj. infrastruktura wodna 100% - 99% = 1%; infrastruktura
    ściekowa 100% - 98% = 2%.
    W każdym następnym roku proporcje mogą ulec zmianie. Z kolei pre-współczynnik
    rzeczywisty obliczony dla urzędu Gminy w sposób przewidziany w Rozporządzeniu, na
    2024 r. wyniósł 9%. Obliczony wg wzoru:
    A - roczny obrót z działalności x 100% / D - dochody wykonane urzędu (RB 27)
    1 x 100% / 2 = 9%
    Współczynnik VAT za 2024 r. wyniósł 9%
    Z powyższych wyliczeń wynika, że korzystniejsze dla Gminy jest zastosowanie pre-
    współczynnika metrażowego.

    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:
    Gmina (...) wyjaśnia, iż znikoma część (tj. 21) Odbiorców zewnętrznych nie posiada
    zamontowanych wodomierzy. W tej części ilość dostarczonej wody i odprowadzonych
    ścieków ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody.
    Gmina korzysta z pre-współczynnika metrażowego jako metody bardziej
    reprezentatywnej. Jest w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów sześciennych
    wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie
    metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych.
    Odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w
    liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem. Obliczona w ten sposób
    proporcja najlepiej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim
    najbardziej odpowiada ona specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
    gospodarki wodno-ściekowej, ponieważ odnosi się wyłącznie do tej działalności i opiera
    się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla określonej wysokości
    związanego z nią obrotu podatkowego VAT (ustalenie metrów sześciennych dostarczanej
    wody/odebranych ścieków). Ponadto odpowiada ona w pełni specyfice realizowanych
    przez Gminę nabyć związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, gdyż przyjęta metoda
    obliczeń opiera się właśnie na wykorzystaniu tych nabyć (wykorzystanie to polega na
    przepływie wody/ścieków przez infrastrukturę, co mierzy się w metrach sześciennych).
    Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych
    ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do
    poszczególnych rodzajów czynności.
    Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni
    mierzalnych i określonych Gmina jest w stanie podać w jakim stopniu wykorzystuje
    infrastrukturę wod-kan do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do
    czynności pozostałych.
    Przyjęta przez Gminę (...) metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o
    VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności
    opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury rodzaje działalności.
    Podsumowując, zdaniem Gminy w odniesieniu do ponoszonych wydatków inwestycyjnych
    oraz wydatków bieżących przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT przy zastosowaniu pre-wspóczynnika metrażowego.
    Gmina jest zdania, że opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków
    wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych stanowią usługi opodatkowane VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    Natomiast z tytułu wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają:
    1. Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju
    2. Eksport towarów
    3. Import towarów na terytorium kraju
    4. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju
    5. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

    Na podstawie powyższych przepisów Gmina może ustalić jakie czynności podlegają
    opodatkowaniu VAT
    Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:
    1. Przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia,
    2. Wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub części prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
    towarów lub ich części składowych.
    Gmina (...) uważa, iż powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji. W związku z wykorzystaniem infrastruktury wod-kan w pewnej części także do
    obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie
    dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej
    pracowników, ani też do darowizn.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania pn. „(...)” finansowanych
    ze środków otrzymanych z (...) w ramach inwestycji strategicznych „(...)”, Gmina (...) ma/
    będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wg pre-współczynnika
    metrażowego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W związku z wykorzystaniem przez Gminę (...) infrastruktury wodno-kanalizacyjnej
    zarówno do odpłatnego świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
    odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych, Gminie (...) przysługuje/będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego według pre-współczynnika
    metrażowego od wydatków związanych z realizacją zadania pn. ”(...)” finansowanych ze
    środków otrzymanych z (...) w ramach inwestycji strategicznych „(...)”.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r, o podatku od towarów i usług (tekst
    jedn.: Dz.U. z 2025 r. poz.775 ze zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa
    w art. 15, przysługuje co do zasady prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.),
    zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
    skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy
    zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do
    określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz

    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
      działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
    1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
      uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia
      proporcji”;
    2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
      wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
    a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    b) jednostkę budżetową,
    c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D  – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
    a) dokonywanych przez podatników:
      – odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      – odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      – eksportu towarów,
      – wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
    1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków

      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
    2) transakcji dotyczących:
    a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
    b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w
    przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (realizującego
    zadania jednostki samorządu terytorialnego) utrudnione jest wyliczenie „obrotu”
    uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla
    celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu
    działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada
    wysokości zrealizowanych przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego
    dochodów. W tak zdefiniowanych dochodach mieścić się będą zarówno dochody z tytułu
    prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru
    gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej
    działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu
    świadczonych przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego w imieniu
    jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność
    statutową).
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu 27
    /35 podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.

    Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku
    VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z
    czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku
    naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do
    wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej – do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Przy pomocy urzędu gminy wykonują Państwo zadania wynikające z art.
    7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, tj.: sprawy wodociągów i zaopatrzenia w
    wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Świadczą Państwo
    usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i
    przedsiębiorców tzw. odbiorców zewnętrznych oraz na rzecz jednostek organizacyjnych
    tzw. odbiorców wewnętrznych.
    Otrzymali Państwo dofinansowanie na realizację zadania inwestycyjnego, polegającego na
    kompleksowej modernizacji ... przepompowni ścieków. Infrastruktura ściekowa, której
    dotyczy inwestycja wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej
    (sprzedaż opodatkowana - mieszkańcy gminy i przedsiębiorcy), jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT –
    placówki oświaty, GOPS, Urząd Gminy).

    W przypadku wydatków bieżących, jak również wydatków inwestycyjnych związanych z
    infrastrukturą ściekową nie mogą Państwo dokonać ich jednoznacznego
    przyporządkowania do poszczególnych rodzajów działalności tj. do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT (świadczenie usług odprowadzania ścieków na rzecz
    odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji VAT (odbiorców
    wewnętrznych).
    Infrastruktura gminna wykorzystywana jest wyłącznie do dostawy wody i odprowadzania
    ścieków, nie można jej wykorzystać w żaden inny sposób. Na podstawie dokonanych
    obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych Gmina
    jest w stanie podać w jakim stopniu wykorzystuje infrastrukturę wod-kan do czynności
    opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Dotyczy to zarówno
    odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych. W każdym z tych przypadków
    Gmina może wskazać ile metrów sześciennych odebrano ścieków na potrzeby odbiorców
    zewnętrznych, a ile na potrzeby odbiorców wewnętrznych. Pomiaru dokonuje się za
    pomocą dokładnej aparatury pomiarowej tzw. wodomierzy spełniających wszystkie
    wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Urządzenia te zamontowane są na większości
    budynków należących do odbiorców zewnętrznych oraz na wszystkich budynkach jst –
    odbiorcy wewnętrzni. Znikoma część (tj. 21) Odbiorców zewnętrznych nie posiada
    zamontowanych wodomierzy. W tej części ilość dostarczonej wody i odprowadzonych
    ścieków ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody.
    Na potrzeby rozliczenia zużycia ścieków przyjęli Państwo, że zużycie ścieków równe jest
    zużyciu wody co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostawy wody jak i
    usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody i ścieków.
    Liczba metrów sześciennych zużytej wody w roku 2024 na rzecz odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych wyniosła ok. .... m³. Udział liczby metrów dostarczanej wody od odbiorców
    zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczanej wody w 2024 roku
    wyniósł 99%.
    Natomiast liczba metrów sześciennych odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych w 2024 roku wyniosła ok .... m³. Udział liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków za 2024 roku wyniósł 98%. Pozostała część
    odbioru ścieków to odbiorcy wewnętrzni. Ta część również określana jest na podstawie
    zużytych metrów sześciennych tj. infrastruktura wodna 100% - 99% = 1%; infrastruktura
    ściekowa 100% - 98% = 2%.
    Z kolei prewspółczynnik rzeczywisty obliczony dla urzędu Gminy w sposób przewidziany w
    Rozporządzeniu, na 2024 r. wyniósł 9%. Obliczony wg wzoru: A-roczny obrót z działalności
    x 100% / D-dochody wykonane urzędu (RB 27).
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że z powyższych wyliczeń wynika, że korzystniejsze dla
    Gminy jest zastosowanie prewspółczynnika metrażowego. Państwa zdaniem korzystają
    Państwo z prewspółczynnika metrażowego jako metody bardziej reprezentatywnej.
    Prewspółczynnik metrażowy jest w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów
    sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane
    VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem.
    Wskazali Państwo, że obliczona w ten sposób proporcja najlepiej realizuje wymogi art. 86
    ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim najbardziej odpowiada ona specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej,
    ponieważ odnosi się wyłącznie do tej działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej
    działalności wykorzystywanej dla określonej wysokości związanego z nią obrotu

    podatkowego VAT (ustalenie metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych
    ścieków). Ponadto odpowiada ona w pełni specyfice realizowanych przez Gminę nabyć
    związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, gdyż przyjęta metoda obliczeń opiera się
    właśnie na wykorzystaniu tych nabyć (wykorzystanie to polega na przepływie wody
    /ścieków przez infrastrukturę, co mierzy się w metrach sześciennych). Wskazali Państwo,
    że proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych
    ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do
    poszczególnych rodzajów czynności. Jak wskazali Państwo, przyjęta przez Państwa metoda
    zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT
    wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę z
    wykorzystaniem infrastruktury rodzaje działalności.
    We wniosku wskazali Państwo, że z tytułu wykorzystania infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gmina nie jest zobowiązana do
    naliczenia podatku należnego, gdyż regulacja art. 7 ust. 2 nie znajdzie zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Jak wynika z okoliczności sprawy przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności
    niepodlegających VAT.
    Przechodząc do kwestii objętych zakresem zadanego pytania wskazać należy, że w
    przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej
    wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    · zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz
    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.

    Podkreślić należy, że Gmina – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – może zastosować inną
    metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w
    szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a
    także sposób finansowania tego podmiotu.
    NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, która dopuszcza
    możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18,
    podkreślił, że:
      zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia
      w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę
      na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania
      proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze,
      rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
      dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
      odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki
      budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje
      działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
      działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
      wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
      naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
      mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
      kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi

      jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania
      pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują
      działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Na gruncie rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że motywując zasadność stosowania
    odrębnego prewspółczynnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z
    infrastrukturą kanalizacyjną wskazali Państwo, że przedstawiona metoda najbardziej
    będzie odpowiadała specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfice
    dokonywanych przez Państwa nabyć. Sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których
    ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.
    W Państwa opinii, Gmina korzysta z prewspółczynnika metrażowego jako metody bardziej
    reprezentatywnej. Obliczona w ten sposób proporcja najlepiej realizuje wymogi art. 86
    ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim najbardziej odpowiada ona specyfice
    wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, ponieważ
    odnosi się wyłącznie do tej działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej działalności
    wykorzystywanej dla określonej wysokości związanego z nią obrotu podatkowego VAT
    (ustalenie metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków). Proporcja
    obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych ścieków stanowi
    obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do poszczególnych rodzajów
    czynności.
    Zatem, analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle powołanych przepisów prawa
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji, w tym
    konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze
    Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej
    wydatków na prowadzenie działalności w zakresie odprowadzania ścieków należy
    stwierdzić, że metoda ta będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Pomiaru dokonują Państwo za pomocą dokładnej
    aparatury pomiarowej, tzw. wodomierzy (liczników) spełniających wszystkie wymagania
    prawne dla tego typu urządzeń. Urządzenia te zamontowane są na większości budynków
    należących do odbiorców zewnętrznych oraz na wszystkich budynkach jednostek
    organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni).
    Przyjęta przez Państwa metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy
    dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane
    VAT i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba realizowane przez
    Gminę z wykorzystaniem infrastruktury rodzaje działalności.

    Mając na uwadze opis sprawy i przedstawiony sposób wyliczenia prewspółczynnika
    określonego w oparciu o metodę metrażową dotyczącego wydatków związanych z
    realizacją zadania pn.: „(...)” należy stwierdzić, że zapewnia on dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zatem w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania pn.: „(...)” mają
    Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego według prewspółczynnika
    metrażowego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT
    przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy.
    Tym samym oceniając Państwa stanowisko uznałem je za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że:
      Gmina korzysta z prewspółczynnika metrażowego jako metody bardziej
      reprezentatywnej. Jest w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów
      sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do
      Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. Odprowadzonych od odbiorców
      zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych
      odprowadzonych ścieków ogółem. Obliczona w ten sposób proporcja najlepiej
      realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim najbardziej
      odpowiada ona specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
      gospodarki wodno-ściekowej, ponieważ odnosi się wyłącznie do tej działalności i
      opiera się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla określonej
      wysokości związanego z nią obrotu podatkowego VAT (ustalenie metrów
      sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków). Ponadto odpowiada ona w
      pełni specyfice realizowanych przez Gminę nabyć związanych z działalnością wodno-
      kanalizacyjną, gdyż przyjęta metoda obliczeń opiera się właśnie na wykorzystaniu
      tych nabyć (wykorzystanie to polega na przepływie wody/ścieków przez
      infrastrukturę, co mierzy się w metrach sześciennych).
    oraz że:
      Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych
      ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do
      poszczególnych rodzajów czynności.
    oraz, że:
      Przyjęta przez Gminę (...) metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b
      ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na
      czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla część wydatków
      przypadającą na oba realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury
      rodzaje działalności.
    W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów
    prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot,
    zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia
    „prewspółczynników” proporcji.

    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie
    będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.