Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1487/14-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-27
Teza: termin dokonania korekty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej;
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; faktura-faktura korygująca; korekta; odbiór-potwierdzenie odbioru; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 5 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu dokonania korekty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej dotyczącej czynności niepodlegającej opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu dokonania korekty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej dotyczącej czynności niepodlegającej opodatkowaniu.

Wniosek uzupełniono w dniu 5 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiadający siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m.in. nabywa w Polsce usługi (dalej: „Usługi") od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Usługodawcy"). W szczególności, Spółka nabywała i nabywa od Usługodawców usługi doradztwa w zakresie oprogramowania (dalej: „Usługi IT”).

W odniesieniu do niektórych transakcji zakupowych dokonywanych w Polsce przez Wnioskodawcę Usługodawcy wystawiali i wystawiają na rzecz Spółki faktury z wykazaną kwotą podatku VAT. Wnioskodawca, co do zasady dokonywał odliczenia i odlicza na bieżąco VAT naliczony wynikający z otrzymanych faktur.

Zidentyfikowano, że na niektórych z tych faktur, tj. faktur dokumentujących nabycie Usług IT, nie powinien być wykazany Polski podatek VAT, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania VAT) Usług IT nie było terytorium Polski, a terytorium Niemiec, zgodnie z odpowiednimi z tym zakresie regulacjami ustawy o VAT. Spółka wskazuje, że do części faktur dokumentujących nabycie przedmiotowych Usług IT otrzymała faktury korygujące (dalej: „Faktury korygujące").

Wnioskodawca nie wyklucza, iż także w przyszłości może się zdarzyć, że otrzyma kolejne Faktury korygujące w odniesieniu do przedmiotowych Usług IT.

Wnioskodawca wskazuje, że dnia 15 grudnia 2009 r. otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-1094/09-2/AZ) w zakresie określenia miejsca świadczenia dla Usług IT świadczonych na rzecz Spółki. W interpretacji indywidualnej organ podatkowy uznał, że miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest państwo siedziby Spółki, tj. Niemcy.

Dodatkowo w wyniku kontroli przeprowadzonej z upoważnienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście w okresie od dnia 14 maja 2014 r. do dnia 11 czerwca 2014 r. za okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do marca 2010 r. Spółka dokonała korekty VAT naliczonego w zakresie nabytych Usług za okresy objęte kontrolą. Kontrolujący ustalili, że miejscem świadczenia nabywanych Usług jest terytorium Niemiec w związku z czym, Spółka nie była uprawniona do wykazania i odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu w składanych deklaracjach VAT-7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane Faktury korygujące i wynikające z nich kwoty korekty (pomniejszenia) podatku naliczonego nie powinny być uwzględniane w bieżących okresach rozliczeniowych (tj. okresach w których Spółka otrzymuje przedmiotowe faktury korygujące), gdyż już w momencie nabycia Usług IT i otrzymania faktur pierwotnych z tego tytułu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Otrzymane Faktury korygujące i wynikające z nich kwoty korekty (pomniejszenia) podatku naliczonego nie powinny być uwzględniane w bieżących okresach rozliczeniowych (tj. okresach w których Spółka otrzymuje przedmiotowe faktury korygujące), gdyż już w momencie nabycia Usług IT i otrzymania faktur pierwotnych z tego tytułu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy :

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, co do zasady, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak stanowi art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady suma kwot podatku określonych w fakturach (od 1 stycznia 2014 r. - wynikających z faktur) otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku VAT naliczonego faktury, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego sprawie zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż nabywane Usługi IT nie podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce. W konsekwencji Spółka nie była uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabywane Usługi IT. W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostanie fakt, czy w odniesieniu do nieprawidłowo opodatkowanych Usług IT polskim VAT otrzymał on Faktury korygujące.

Przepisy ustawy o VAT określają moment ujęcia faktury korygującej przez nabywcę. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., zgodnie z art. 86 ust. 19a nabywca jest zobowiązany do ujęcia faktury korygującej, o której mowa w art. 29a ust. 14 w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą. Art. 29a ust. 14 w związku z ust. 13 stanowi, że w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna, podatnik (tj. dostawca, usługodawca) obniża podstawę opodatkowania wraz z kwotą podatku należnego pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury przez nabywcę towaru lub usługobiorcę.

Zgodnie z art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie doszło do pomyłki, o której mowa w art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, gdyż zarówno Usługodawca jak i Spółka w momencie wystawienia faktur pierwotnych z tytułu wykonania Usług IT nieprawidłowo określili miejsce świadczenia tych Usług jako terytorium Polski. Tym samym, już w momencie wystawienia faktur pierwotnych przez Usługodawcę z tytułu wykonania Usług IT, wykazana została kwota podatku w stosunku do czynności, niepodlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce (tj. z tytułu Usług IT, dla których miejscem świadczenia jest terytorium Niemiec).

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że otrzymane Faktury korygujące nie powinny być ujęte w rozliczeniu VAT za okres, w którym otrzymał on te Faktury korygujące, bowiem podatek VAT naliczony nie powinien być odliczony już w okresach rozliczeniowych, w których ujęte zostały faktury pierwotne.

Powyższe stanowisko potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 lutego 2013 r., sygn. ITPP2/443-1404/12/KT, który w odniesieniu do sytuacji, gdzie zastosowanie znajdował art. 88 ust. 3a pkt 2 uznał że:

(\`(...)\`) nie znajduje zastosowania uregulowanie zawarte w art. 86 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w przedstawionej przez Spółkę sytuacji, gdy dokonana między nią, a Gminą, czynność nie podlegała opodatkowaniu, a Gmina wystawiła fakturę z podatkiem, nabywcy (Spółce) - zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy – od początku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z takiej faktury. Wobec powyższego, wbrew opinii Spółki - zobligowana jest do dokonania korekty podatku naliczonego wykazanego w deklaracji podatkowej, w której rozliczyła nienależnie ten podatek, a nie w deklaracji podatkowej składanej na bieżąco w związku z otrzymaniem faktury korygującej (podkreślenie Wnioskodawcy).

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska, jak wskazano na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl art. 29a ust. 14 ustawy o VAT przepis ust. 13 stosuje sie odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Co istotne, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez usługobiorcę nie stosuje się w przypadku świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju (art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT).

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca posiadający siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m.in. nabywa w Polsce usługi doradztwa w zakresie oprogramowania IT od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski.

W odniesieniu do niektórych transakcji zakupowych dokonywanych w Polsce przez Wnioskodawcę Usługodawcy wystawiali i wystawiają na rzecz Spółki faktury z wykazaną kwotą podatku VAT. Wnioskodawca, co do zasady dokonywał odliczenia i odlicza na bieżąco VAT naliczony wynikający z otrzymanych faktur. Zidentyfikowano, że na fakturach dokumentujących nabycie Usług IT, nie powinien być wykazany Polski podatek VAT, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania VAT) Usług IT nie było terytorium Polski, a terytorium Niemiec, zgodnie z odpowiednimi z tym zakresie regulacjami ustawy o VAT. Wnioskodawca, do części faktur dokumentujących nabycie przedmiotowych Usług IT otrzymał faktury korygujące. Nie wyklucza także, że w przyszłości może się zdarzyć, że otrzyma kolejne Faktury korygujące w odniesieniu do przedmiotowych Usług IT.

Wnioskodawca wskazuje, że otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-1094/09-2/AZ) w zakresie określenia miejsca świadczenia dla Usług IT świadczonych na rzecz Spółki. W interpretacji indywidualnej organ podatkowy uznał, że miejscem świadczenia nabywanych usług doradztwa w zakresie oprogramowania IT jest państwo siedziby Spółki, tj. Niemcy.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie , przewidziana w art. 86 ust. 19a ustawy o VAT zasada obniżania kwoty VAT naliczonego w okresie, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą nie znajdzie zastosowania. W myśl art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, Wnioskodawcy nigdy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług IT, ponieważ zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest państwo, w którym znajduje się siedziba Wnioskodawcy (Niemcy). Skoro od momentu otrzymania faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawcę usługi – faktury te nie dawały odbiorcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezasadne byłoby stosowanie w stosunku do korekt mechanizmu umożliwiającego dokonanie obniżenia kwoty VAT naliczonego w „bieżącym” rozliczeniu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca zobligowany jest do dokonania korekty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym ujęte zostały faktury pierwotne i nienależnie odliczony podatek naliczony wynikający z tych faktur.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.