Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.7.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: W zakresie braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; podmiot-podmioty powiązane; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2018 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

„X” Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) zajmuje się dystrybucją towarów produkowanych przez spółki z Grupy (…), tj. baterii i inteligentnych systemów zasilania.

Na podstawie umowy licencyjnej (dalej: „Umowa licencyjna”) zawartej przez Spółkę oraz „Y” z siedzibą w Szwajcarii (dalej: „Licencjodawca”), Licencjodawca udziela Spółce licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej do określonych towarów (tj. baterii AA, baterii AAA, baterii D, baterii C i baterii 9-woltowych; dalej: „Licencjonowane Towary”) w związku ze sprzedażą i dystrybucją tych Towarów na terytorium krajów określonych w Umowie licencyjnej (dalej: „Terytorium”) w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Licencjonowane Towary są nabywane przez Spółkę od Licencjodawcy oraz odsprzedawane przez Spółkę na Terytorium na podstawie odrębnej umowy dystrybucyjnej (dalej: „Umowa dystrybucyjna”) zawartej pomiędzy Spółką a Licencjodawcą. Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby Spółce sprzedaż Licencjonowanych Towarów na rzecz konsumentów na Terytorium wskazanym w Umowie licencyjnej.

Wskazane wyżej prawa własności intelektualnej obejmują: patenty (w tym dodatkowe świadectwa ochronne), znaki towarowe, znaki usługowe, zarejestrowane wzory, wzory użytkowe, prawa topograficzne, prawa autorskie, prawa do baz danych, wynalazki, know-how, informacje poufne, nazwy handlowe i firmowe, tajemnice handlowe i wszystkie własności intelektualne i prawa o podobnym charakterze.

W związku z otrzymaniem Licencji, Spółka uiszcza na rzecz Licencjodawcy kwartalnie opłaty licencyjne, których wysokość ustalona jest zgodnie z metodą podziału zysku na podstawie algorytmu:

55% x (EBIT Licencjodawcy + EBIT Spółki) - EBIT Licencjodawcy, przy czym – zgodnie z Umową licencyjną – „EBIT Licencjodawcy” i „EBIT Spółki” oznaczają odpowiednio zysk przed odsetkami i opodatkowaniem osiągnięty przez Licencjodawcę/Spółkę z tytułu sprzedaży Licencjonowanych Towarów.

Spółka i Licencjodawca są podmiotami powiązanymi na podstawie art. 11 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”). Spółka i Licencjodawca będą również stanowić podmioty powiązane po 31 grudnia 2018 r. na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 11a. ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłaty licencyjne ponoszone przez Spółkę na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy opłaty licencyjne ponoszone przez Spółkę na rzecz Licencjodawcy będą podlegać ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad.1

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze;
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, tj. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej, wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how);
3.  przeniesienia ryzyka

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Powyższe ograniczenie, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Kluczowym dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Ustawa o CIT nie podaje definicji kosztów uzyskania przychodów „bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru”. Definicji takiej nie zawiera również żaden inny akt prawny. Na stronie Ministerstwa Finansów zostało jednak zamieszczone objaśnienie do art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT – „Koszty usług i praw bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi” (załącznik do niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), w którym znajduje się szczegółowe omówienie niniejszej regulacji (dalej: „Wyjaśnienie MF”).

Zgodnie z Wyjaśnieniem MF:

„Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. – nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia" usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określona usługa. Z tego względu należy uznać, iż koszt, o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalna cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługa wyklucza (podobnie jak w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami) z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą”.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia dotyczące rozumienia pojęcia „kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”, w Wyjaśnieniu MF tytułem przykładu wskazano na następujący model funkcjonowania podmiotów w ramach grupy kapitałowej, jako korzystający z omawianego wyłączenia:

„Spółka (polski rezydent) zawarła z podmiotami z grupy kapitałowej umowy licencyjne, na podstawie których nabyła prawo do wykorzystania w Polsce znaków towarowych za wynagrodzeniem. Przedmiotem tych umów są znaki towarowe służące do oznakowania poszczególnych produktów sprzedawanych przez Spółkę, tj. nazwy poszczególnych produktów, ich wzory graficzne, wzory wykorzystania ich na opakowaniach produktów. Udzielona Spółce licencja dotyczy prawa do używania tych znaków na terytorium Polski, tj. prawa do wykorzystania tych znaków w dystrybucji produktów oraz prawa do prowadzenia działalności marketingowej i promocyjnej tych produktów w Polsce. W szczególności Spółka nabywa prawo do wykorzystywania znaków towarowych w kampaniach marketingowych, produkcji i dystrybucji materiałów promocyjnych. Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby Spółce w praktyce sprzedaż produktów na rzecz konsumentów w Polsce. Produkty te z kolei Spółka nabywa od innego podmiotu z grupy. Wynagrodzenie licencjodawcy uzależnione jest od wartości sprzedaży towarów oznaczonych przedmiotowymi znakami towarowymi w danym okresie rozliczeniowym (stanowi określony w umowie procent obrotu tymi towarami)’’.

Dodatkowo, w Wyjaśnieniu MF wyszczególnione zostały inne przykłady zastosowania wyłączenia na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, wśród których wymienione zostało m in. „nabycie licencji na potrzeby świadczenia umowy dystrybucyjnej”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

1.  Spółka i Licencjodawca są podmiotami powiązanymi zgodnie z art. 11 ustawy o CIT.
2.  Licencjodawca udziela Spółce licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów, a ponoszone przez Spółkę opłaty licencyjne stanowią koszt uzyskania przychodów wymieniony w art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
3.  Licencja udzielana jest Spółce w związku ze sprzedażą i dystrybucją przez Spółkę Licencjonowanych Towarów.
4.  Licencjonowane Towary są nabywane przez Spółkę od Licencjodawcy oraz odsprzedawane (dystrybuowane) przez Spółkę na Terytorium na podstawie odrębnej Umowy dystrybucyjnej zawartej pomiędzy Spółką a Licencjodawcą.
5.  Wynagrodzenie Licencjodawcy uzależnione jest od wartości sprzedaży Licencjonowanych Towarów i ustalane jest na podstawie metody podziału zysku, gdzie podstawą algorytmu kalkulacji opłat licencyjnych jest zysk przed odsetkami i opodatkowaniem (EBIT) osiągnięty z tytułu sprzedaży Licencjonowanych Towarów.

Z powyższego wynika, że model analizowanej transakcji dokonywanej przez Spółkę jest analogiczny do modelu przedstawionego w Wyjaśnieniu MF jako przykład modelu korzystającego z wyłączenia na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT

Nabywana przez Spółkę licencja jest zdecydowanie koszem „inkorporowanym” w Licencjonowanym Towarze. W konsekwencji, koszty nabywanej przez Spółkę licencji pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku z Licencjonowanymi Towarami, ponieważ brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby Spółce w praktyce sprzedaż (dystrybucję) ściśle skonkretyzowanych Licencjonowanych Towarów, a tym samym Spółka nie mogłaby uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. Podsumowując, ponoszenie przez Spółkę kosztów licencji na rzecz Licencjodawcy warunkuje w sposób bezpośredni możliwość dystrybucji Licencjonowanych Towarów, gdyż ich ponoszenie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z dystrybucją tych towarów przez Spółkę.

Ponadto, przyjęty przez Spółkę i Licencjodawcę model rozliczenia również wskazuje na to, że cena sprzedawanych przez Spółkę Licencjonowanych Towarów jest skorelowana z kosztami nabywanej licencji. Wynagrodzenie Licencjodawcy obliczane jest bowiem na podstawie metody podziału zysku, gdzie podstawą algorytmu kalkulacji ceny jest zysk z tytułu sprzedaży Licencjonowanych Towarów. Oznacza to, że koszt licencji należnej Licencjodawcy definiowany jest w szczególności wartością sprzedaży Licencjonowanych Towarów. W konsekwencji spełniony jest „związek kwotowy” jako element bezpośredniego związku ponoszonych kosztów ze sprzedawanymi przez Spółkę Licencjonowanymi Towarami.

Podsumowując powyższe, w stosunku do ponoszonych przez Spółkę opłat licencyjnych na rzecz Licencjodawcy na podstawie Umowy licencyjnej znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT z uwagi na fakt, że koszty te stanowią koszty „bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru’’. Konsekwentnie, w stosunku do niniejszych opłat licencyjnych nie znajdzie zastosowania ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193; dalej: „Ustawa zmieniająca”), która – zgodnie z art. 48 tej ustawy – wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., z dniem 1 stycznia 2019 r. zmianie ulega brzmienie art. 15 e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 2 pkt 15 Ustawy zmieniającej, w art. 15e w ust. 1 część wspólna otrzymuje brzmienie: poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek”.

Niniejsza zmiana ma wyłącznie charakter porządkujący i ma na celu dostosowanie brzmienia art. 15e do:

1.  numeracji i treści artykułów dodanego – na podstawie art. 2 pkt 9 Ustawy zmieniającej – Rozdziału 1a ustawy o CIT oraz
2.  uchylenia – na podstawie art. 2 pkt 8 Ustawy zmieniającej – art. 11 ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka i Licencjodawca będą nadal stanowić podmioty powiązane w rozumieniu przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. tj. wprowadzonego na podstawie Ustawy zmieniającej art. 11a ust 1 pkt 4 w związku z art. 11a ust 2 ustawy CIT. Tym samym, z uwagi na fakt, że merytoryczne brzmienie art. 15e ust. 1 pkt 2 ani art. 15e ust. 11 pkt 1 nie ulegną z dniem 1 stycznia 2019 r. zmianie, w stosunku do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę po 31 grudnia 2018 r. na rzecz Licencjodawcy (na podstawie Umowy licencyjnej) znajdzie zastosowanie wyjaśnienie Spółki przedstawione w opisie własnego stanowiska w zakresie pytania nr 1.

W związku z powyższym, w stosunku do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę od 1 stycznia 2019 r. na rzecz Licencjodawcy (na podstawie Umowy licencyjnej) znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT z uwagi na fakt, że koszty te stanowią koszty „bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru”.

Konsekwentnie, w stosunku do niniejszych opłat licencyjnych nie znajdzie zastosowania ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W myśl art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

*   licencje,

*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że odesłanie w art. 15e ust. 1 pkt 2 updop do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy służy do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych.

Stosownie do art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.

Jednocześnie jednak ustawodawca w art. 15e ust. 11 pkt 1 wyłączył z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 updop, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, że chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą.

Z tego względu należy stwierdzić, że koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, głównym przedmiotem działalności Spółki jest dystrybucja towarów produkowanych przez spółki z Grupy (…), tj. baterii i inteligentnych systemów zasilania. Na podstawie zawartej Umowy licencyjnej, Licencjodawca udziela Spółce odpłatnej licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów. Ww. umowa obejmuje prawa do patentów (w tym dodatkowych świadectw ochronnych), znaków towarowych, znaków usługowych, zarejestrowanych wzorów, wzorów użytkowych, praw topograficznych, praw autorskich, praw do baz danych, wynalazków, know-how, informacji poufnych, nazw handlowych i firmowych, tajemnic handlowych i wszystkich własności intelektualnych i praw i podobnym charakterze.

Zgłoszona przez Spółkę wątpliwość dotyczy ustalenia, czy opłaty licencyjne ponoszone na rzecz Licencjodawcy z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 updop. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie zależne jest od sprzedaży Licencjonowanych Towarów i zostało ustalone na podstawie metody podziału zysku netto.

Na podstawie powyższego uznać należy, że opisane we wniosku koszty wynagrodzenia z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

Na powyższe wskazuje sposób kalkulacji wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy oraz okoliczność, że – jak wskazała Spółka – bez omawianej licencji nie miałaby możliwości sprzedaży (dystrybucji) skonkretyzowanych licencjonowanych Towarów, a w konsekwencji nie mogłaby uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży.

Odpowiadając zatem na zadane we wniosku pytania, opłaty licencyjne ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjodawcy z tytułu nabycia prawa do korzystania z praw własności intelektualnej do Licencjonowanych Towarów nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 updop, w związku z zastosowaniem wyłączenia, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, zarówno w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki w zakresie pytania numer 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.