Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-697/12-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-20
Teza: Stwierdzić należy, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawczynię aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, w wyniku której Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz dopłatą nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej tych udziałów), a spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o. o., będzie dla Wnioskodawczyni transakcją neutralną podatkową na moment objęcia udziałów w spółce kapitałowej, na podstawie art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako tzw. wymiana udziałów.
Słowa kluczowe: aport; przychód; spółki-spółka kapitałowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25.07.2012 r. (data wpływu 30.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wniesienia aportu w postaci udziałów polskiej spółki z o.o. do innej polskiej spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wniesienia aportu w postaci udziałów polskiej spółki z o.o. do innej polskiej spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium kraju, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni posiada ponad 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę oraz zarząd w Polsce i podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawczyni jest zatem większościowym udziałowcem w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „sp. z o.o.”).

Wnioskodawczyni planuje dokonać aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do innej spółki kapitałowej (innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), posiadającej siedzibę i zarząd na terytorium Polski, podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (dalej jako: „spółka kapitałowa”).

W efekcie planowanej transakcji wniesienia (aportu) przez Wnioskodawczynię udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej udziałów spółki kapitałowej), natomiast spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o.o., stając się jej większościowym udziałowcem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana przez Wnioskodawczynię transakcja aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, w wyniku której Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz dopłatą nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej tych udziałów), a spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o. o., będzie dla Wnioskodawczyni transakcją neutralną podatkową na moment objęcia udziałów w spółce kapitałowej, na podstawie art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku PIT, jako tzw. wymiana udziałów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcja aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, w wyniku której Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz dopłatą nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej tych udziałów), a spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o.o., będzie dla Wnioskodawczyni transakcją neutralną podatkowo, na podstawie art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku PIT, jako tzw. wymiana udziałów.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, iż transakcja wymiany udziałów jest transakcją neutralną podatkowo zarówno dla udziałowców (akcjonariuszy) spółki zbywającej udziały jak i dla spółki nabywającej. Warunki wyłączenia wartości przekazywanych i obejmowanych udziałów z opodatkowania PIT są następujące:

1.  Podmioty uczestniczące w wymianie udziałów podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w państwie członkowskim Unii Europejskiej albo winnym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.
2.  Podmioty dokonują wymiany udziałów w ten sposób, że udziały jednej spółki (spółki zbywającej) są przekazywane drugiej spółce (spółce nabywającej) w zamian za jej udziały, które to obejmowane są przez udziałowców lub akcjonariuszy tej pierwszej spółki (spółki zbywającej).
3.  W wyniku wymiany udziałów, ta druga spółka (spółka nabywająca) uzyskuje lub zwiększa bezwzględną większość praw do głosu w tej pierwszej spółce (spółce zbywającej).

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. Tylko w takim przypadku transakcja wymiany udziałów będzie transakcją neutralną podatkowo, zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT.

Odnosząc powyższy przepis do zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, należy wskazać iż:

1.  Podmioty, które wezmą udział w planowanej transakcji, tj. Wnioskodawczyni, sp. z o.o. oraz spółka kapitałowa, podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w państwie członkowskim Unii Europejskiej, tj. w Polsce.
2.  W zamian za aport posiadanych udziałów w sp. z o.o., Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie, obok udziałów, Wnioskodawczyni otrzyma zapłatę w wysokości nieprzekraczającej 10% wartości nominalnej udziałów spółki kapitałowej).
3.  W wyniku dokonanej wymiany udziałów, spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o.o., stając się jej większościowym udziałowcem.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, iż przy realizacji planowanej transakcji, spełnione zostaną łącznie wszystkie warunki wynikające z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT. Zatem, wniesienie przez Wnioskodawczynię aportem posiadanych przez nią udziałów w kapitale sp. z o.o. do spółki kapitałowej i objęcie w zamian udziałów w tej spółce kapitałowej, na moment objęcia tych udziałów, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT, gdyż wartość przedmiotowych udziałów nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Planowana transakcja będzie bowiem neutralną podatkowo wymianą udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o PIT.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni pragnie wskazać na następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. IPPB2/415-406/11-2/MG;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2011 r., sygn. IPPB2/415-804/11-2/MG;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 października 2011 r., sygn. ILPB2/415-798/11-2/JK;
*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. IPTPB2/415-31/12-6/KR.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawczynię transakcja aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, w wyniku której Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz dopłatą nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej tych udziałów), a spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o.o., będzie dla Wnioskodawczyni transakcją neutralną podatkowo na moment objęcia udziałów w spółce kapitałowej, na podstawie art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku PIT, jako tzw. wymiana udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepienięzny.

Zgodnie z art. 17 ust. la ww. ustawy, przychód określany w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium kraju, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawczyni posiada ponad 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę oraz zarząd w Polsce i podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawczyni jest większościowym udziałowcem w spółce z o.o. Wnioskodawczyni planuje dokonać aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do innej spółki kapitałowej (innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), posiadającej siedzibę i zarząd na terytorium Polski.

W efekcie planowanej transakcji wniesienia (aportu) przez Wnioskodawczynię udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej udziałów spółki kapitałowej), natomiast spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o.o., stając się jej większościowym udziałowcem.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 1 pkt 16 lit. e) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) ustawodawca dodał po ustępie 8 przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 8a i ustęp 8b, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotowce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Natomiast stosownie do treści ust. 8b art. 24 ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku Nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust 8a-8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Mając zatem na uwadze uregulowania prawne wynikające z zacytowanego art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a także treść przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz stanowisko Wnioskodawcy, iż spółka nabywająca w wyniku planowanej transakcji uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce z o.o. organ podatkowy potwierdza prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, iż w momencie wniesienia przez Wnioskodawczynię udziałów w spółce z o.o. do spółki kapitałowej prowadzącego do przejęcia przez spółkę kapitałową kontroli nad spółką z o.o. po stronie Wnioskodawczyni w momencie wniesienia udziałów w spółce z o.o. do spółki kapitałowej nie powstanie przychód.

Reasumując, stwierdzić należy, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawczynię aportu posiadanych przez nią udziałów w sp. z o.o. do spółki kapitałowej, w wyniku której Wnioskodawczyni obejmie udziały w spółce kapitałowej (ewentualnie udziały wraz dopłatą nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej tych udziałów), a spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw do głosu w sp. z o. o., będzie dla Wnioskodawczyni transakcją neutralną podatkową na moment objęcia udziałów w spółce kapitałowej, na podstawie art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako tzw. wymiana udziałów.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczyły konkretnych indywidualnych spraw, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.