Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1559d/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-15
Teza: Zakres podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanych do spółek celowych.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniach 3 i 6 lutego 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanych do spółek celowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 3 i 6 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanych do spółek celowych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka dysponuje prawem użytkowania wieczystego nieruchomości obejmującej sześć zabudowanych działek o łącznej powierzchni 84.497 m2, dla których Sąd Rejonowy prowadzi pięć ksiąg wieczystych: nr 28/2 pow. 2.576 m2, nr 29/2 pow. 3.615 m2, nr 30/2 pow. 5.767 m2, nr 31/2 pow. 1.581 m2, nr 32/2 pow. 45.466 m2, nr 14/1 pow. 25.492 m2. Nieruchomości te zostały nabyte od Skarbu Państwa w dniu 5 grudnia 1990 r. poprzez uwłaszczenie, stwierdzone następnie decyzją wojewody z 17 października 1995 r. Pierwotnie stanowiły one jedną nieruchomość, dla której prowadzona była księga wieczysta. W dniu 8 kwietnia 2003 r. z księgi tej wydzielono do nowych ksiąg działki nr 28/2, 29/2, 30/2 i 31/2, a 11 stycznia 2005 r. wydzielono działki 32/1 i 14/1. Wartość początkowa prawa użytkowania wieczystego wszystkich powyższych nieruchomości wynosiła i wynosi łącznie 3.358.927,35 zł, z czego na każdą nieruchomość przypada wartość odpowiadająca iloczynowi powierzchni oraz stawki za 1 m2, wynoszącej 39,75 zł (3.358.927,35 zł podzielona przez 84.497). Wszystkie nieruchomości były i są nieprzerwanie wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, lub wynajmowane (względnie wydzierżawiane) innym podmiotom (czynsze były i są opodatkowane podatkiem od towarów i usług).

Na ww. nieruchomościach posadowione są budowle i budynki (w tym części budynków – w dalszej części wniosku przez „budynki" w odniesieniu do mienia Spółki należy rozumieć także części budynków) wykazane w załącznikach B i C do niniejszego wniosku.

W latach 2007-2011 niektóre z nich nie były poddawane żadnym ulepszeniom w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (ich listę obejmuje załącznik A do niniejszego wniosku).

Z kolei następujące budynki i budowle zostały poddane ulepszeniom, z których co najmniej jedno przekroczyło 30% wartości początkowej aktualnej w ciągu roku dokonania ulepszenia - wyliczone wg schematu „nr inwentarzowy - nazwa (rok przekroczenia)":

*   10200/2701 - część budynku B-20 (przekroczenie w roku 2008),
*   10100/3701 - część budynku B-101 (przekroczenie w roku 2008),
*   14200/1601 - część budynku B-103 (przekroczenie w roku 2007 i 2008),
*   10200/107 - część budynku B-1 (przekroczenie w roku 2007),
*   24300/14 - ulica w dzielnicy przemysłowej + plac (przekroczenie w roku 2008),
*   22100/7 - przepompownia ścieków P-2 (przekroczenie w roku 2007),
*   23100/8 - sieć gazów technicznych (nabrzeże + pirs) (przekroczenie w roku 2007).

Jedna z budowli została poddana ulepszeniom, z których żadne z kolejnych nie przekroczyło 30% wartości początkowej obowiązującej w roku, w którym dokonano ulepszeń, ale suma wartości ulepszeń z lat 2007-2011 przekroczyła 30% jej pierwotnej wartości początkowej:

*   27100/16 - sieć światłowodowa (łączne przekroczenie w latach 2007 i 2008 względem wartości początkowej w trakcie roku 2007).

Jeszcze inne budynki lub budowle zostały poddane ulepszeniom nieprzekraczającym 30% wartości początkowej niezależnie od sposobu jej liczenia:

*   10200/101 - część budynku B-1 (ulepszenia w roku 2008),
*   10200/102 - część budynku B-1 (ulepszenia w roku 2008),
*   10200/2801 - budynek przemysłowy B-21 (ulepszenia w roku 2007).

Ostatnie wydatki na ulepszenia zostały dokonane w roku 2009. Spółka nie zamierza dokonywać żadnych dalszych ulepszeń budynków i budowli położonych na opisanych nieruchomościach.

Następujące budynki i budowle zostały wynajęte lub wydzierżawione (wg schematu „nr inwentarzowy - nazwa - data oddania do używania w ramach umowy - rok ostatnich ulepszeń"):

*   27100/16 - sieć światłowodowa – 1 lipiec 2004 - 2008
*   24300/14 - ulica w dzielnicy przemysłowej + plac – 1 kwiecień 2004 - 2008
*   10200/1 - cały budynek B-1 – 10 październik 2003 - 2008
*   10200/27 - cały budynek B-20 – 1 wrzesień 2003 - 2009
*   18000/16801 - wiata dla hydromonitora – 1 październik 2003 – 2006.

Otrzymywane przez Spółkę czynsze z tytułu najmu lub dzierżawy ww. budynków i budowli podlegają i zawsze podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dokonywanie ulepszeń nie przerywało ciągłości wykorzystywania przedmiotów najmu (dzierżawy) przez najemców (dzierżawców). Wyjątkiem jest ulica w dzielnicy przemysłowej + plac (nr 24300/14), które po ulepszeniu były wykorzystywane jako udostępniane odpłatnie miejsce służące magazynowaniu kontenerów przez różnych kontrahentów. Budowla ta po dokonaniu ulepszeń nie została już oddana do swobodnego użytkowania żadnemu podmiotowi.

Spółka najwcześniej w roku 2012 zamierza wnieść wszystkie ww. nieruchomości aportem do spółek celowych, a następnie zbyć inwestorowi udziały w tychże spółkach po cenach odpowiadających ich cenom rynkowym. Przed wniesieniem aportów Spółka zamierza dokonać korekty granic działek w ramach ostatniej z wymienionych ksiąg wieczystych, co umożliwi lepsze zagospodarowanie terenu w przyszłości. W związku z tym Spółka złoży wniosek o połączenie i podział działek gruntu o numerach 14/1 i 32/2, objętych wspólną księgą wieczystą. Wniosek ten obejmie wydzielenie w ramach tejże nieruchomości dwóch działek gruntu, obejmujących dotychczasowe części działek nr 14/1 i 32/2. Ich dokładny kształt nie został dotąd ustalony. Po dokonanym podziale działki otrzymają odrębne księgi wieczyste, stając się odrębnymi nieruchomościami. Jedna z tych działek zostanie sprzedana osobie trzeciej, a druga wniesiona jako aport do jednej z wspomnianych spółek celowych.

W zamian za aport w postaci nieruchomości Spółka zamierza objąć udziały w spółkach celowych powyżej ich wartości nominalnej. Z powstałych nadwyżek (agio) utworzony zostanie w spółkach kapitał zapasowy. Spółka będzie jedynym wspólnikiem spółek celowych.

Aport w postaci nieruchomości zostanie wniesiony jako pierwszy wkład do nowo założonych spółek.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż bezpośrednio po dokonaniu korekt granic działek (a także w dniu aportu) żadna z nich nie będzie działką niezabudowaną.

„Części budynków”, o których mowa we wniosku, nie są prawnie wyodrębnionymi oddzielnymi nieruchomościami, a jedynie księgowo zostały wyodrębnione jako oddzielne środki trwałe. Budynki i budowle, których dotyczy wniosek, nie mają odrębnie założonych ksiąg wieczystych, a ich prawo własności funkcjonuje jako prawo związane z prawem użytkowania wieczystego gruntów, dla których prowadzone są księgi wieczyste. W rozumieniu przepisów o podatku dochodowym środkami trwałymi są zatem całe budynki.

Części budynków B-20 (10200/2701, wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 215.700,35 zł) oraz B-l (10200/101, wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 453.293,73 zł) zostały oddane do użytkowania w dniach odpowiednio 1 września i 10 października 2003 r. w ramach umów dzierżawy.

Ponieważ części budynków nie stanowią odrębnych nieruchomości, zgodnie z wskazaniami zawartymi w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych, Spółka podała listę całych budynków i budowli wraz z ich ulepszeniami w latach 2007-2011, wraz z ich wartościami początkowymi oraz wartościami i datami dokonania ulepszeń:

10200/2701-2702 - budynek B-20

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 229.729,81 zł

Ulepszenia w 2008: 80.000 zł (w dniu 31 stycznia 2008) - 34,82% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Wartość początkowa z 1 stycznia 2009: 309.729,81 zł

Ulepszenia w 2009: 21.364 zł (w dniu 30 września 2009) - 6,90% wartości początkowej z 1 stycznia 2009

Innych ulepszeń brak, wszystkie ulepszenia dotyczyły części 2701

10100/3701,3702,3703,3706 - budynek B-101

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 1.875.996,93 zł

Ulepszenia w 2007: 171.474,80 zł (w dniu 31 stycznia 2007 - 75.600,00 zł, 31 maja 2007 - 89.100,00 zł, 16 lipca 2007 - 6.774,80 zł) - łącznie 9,14% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Ulepszenia w 2008: 277.712 zł (w dniu 31 stycznia 2008) - 14,80% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Suma ww. ulepszeń: 449.186,80 zł - 23,94% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak; wszystkie ulepszenia dotyczyły części 3701

14200/1601-1606 - budynek B-103

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 1.266.684,57 zł

Ulepszenia w 2007: 653.786,48 zł (w dniu 31 stycznia 2007 - 37.265,00 zł / 2,94%, 28 lutego 2007 - 76.960,00 zł / 6,08%, 30 marca 2007 - 380.548,24 zł / 30,04%, 30 kwietnia 2007 - 139.477,62 zł / 11,01%, 23 maja 2007 - 5.323,62 zł / 0,42%, 31 maja 2007 - 4.950,00 zł / 0,39%, 30 października 2007 - 9.262,00 zł / 0,73%) - łącznie 51,61% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Wartość początkowa z 1 stycznia 2008: 1.920.471,05 zł

Ulepszenia w 2008: 959.572,94 zł (w dniu 28 lutego 2008 - 186.006,10 zł / 9,69%, 11 marca 2008 - 626.410,00 zł / 32,62%, 30 czerwca 2008 - 147.156,84 zł / 7,66%) - łącznie 49,97% wartości początkowej z 1 stycznia 2008

Innych ulepszeń brak; wszystkie ulepszenia dotyczyły części 1601

10200/101-109- budynek B-l

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 684.647,93 zł

Ulepszenia w 2007, dot. części 107: 309.053,39 zł (w dniu 28 lutego 2007 - 293.053,39 zł / 42,80%, 30 września 2007 - 16.000,00 zł / 2,34%) - łącznie 45,14% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Wartość początkowa z 1 stycznia 2008: 993.701,32 zł

Ulepszenia w 2008, dot. części 101: 104.000 zł (w dniu 31 stycznia 2008) - 10,47% wartości początkowej z 1 stycznia 2008

Ulepszenia w 2008, dot. części 102: 4.860 zł (w dniu 11 lipca 2008) - 0,49% wartości początkowej z 1 stycznia 2008

Łącznie ulepszenia w 2008: 108.860 zł / 10,96%

Innych ulepszeń brak

24300/14 - ulica w dzielnicy przemysłowej + plac

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 56.379,42 zł

Ulepszenia w 2008: 66.032 zł (w dniu 28 maja 2008 - 59.052,00 zł, 23 czerwca 2008 - 6.980,00 zł) - 117,12% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak

22100/7 - przepompownia ścieków P-2

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 50.667,63 zł

Ulepszenia w 2007:48.420 zł (w dniu 31 grudnia 2007) - 95,56% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak

23100/8 - sieć gazów technicznych (nabrzeże + pirs)

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 62.089,43 zł

Ulepszenia w 2007: 70.580,43 zł (w dniu 28 lutego 2007) - 113,68% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak

27100/16 - sieć światłowodowa

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 112.038,25 zł

Ulepszenia w 2007: 29.798,73 zł (w dniu 31 grudnia 2007) - 26,60% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Ulepszenia w 2009: 8.834 zł (w dniu 22 czerwca 2009) - 7,88% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Suma ww. ulepszeń: 38.632,73zł - 34,48% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak

10200/2801 - budynek przemysłowy B-21

Wartość początkowa z 1 stycznia 2007: 269.462,51 zł

Ulepszenia w 2007: 21.000 zł (w dniu 7 lipca 2007) -7,79% wartości początkowej z 1 stycznia 2007

Innych ulepszeń brak

Ponadto w latach 2007-2011 zostały dokonane nowe inwestycje, polegające na wybudowaniu na nieruchomości, która zostanie objęta aportem, następujących budowli, stanowiących odrębne środki trwałe:

*   23300/78 - sieć ciepłownicza od budynku B-10 (oddanie do użytkowania po wybudowaniu nastąpiło w dniu 31 grudnia 2007 - wartość nakładów na wybudowanie wynosiła 119.000,00 zł netto, wartość początkowa 119.000,00 zł)
*   23300/79 - przyłącza energii, ciepłej wody i sprężonego powietrza do budynku B-l04 (oddanie do użytkowania po wybudowaniu nastąpiło w dniu 31 grudnia 2007 - wartość nakładów na wybudowanie wynosiła 74.000,00 zł netto, wartość początkowa 74.000,00 zł)

Budowle te nie podlegały żadnym ulepszeniom. Zostaną one objęte aportem, o którym mowa we wniosku.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Jakie będą skutki wniesienia aportem nieruchomości do spółek celowych w zakresie podatku od towarów i usług dotyczące podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanych do spółek celowych?

Przedstawiając swoje stanowisko Spółka wskazała, iż podstawowym przepisem, służącym obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W przypadku aportu należnością za wniesiony wkład niepieniężny są co do zasady udziały, które wspólnik otrzymuje w zamian. W przypadku aportu „kwotą należną z tytułu sprzedaży" jest wartość nominalna udziałów, jest ona bowiem określona kwotowo i także kwotowo odzwierciedla ich wartość, podobnie jak kwota ceny wyrażona i należna w pieniądzu. Suma wartości nominalnej udziałów stanowi zatem co do zasady (gdy strony nie określą tego inaczej w umowie spółki - o czym dalej) kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu. Nie ma przy tym żadnych przesłanek, aby do określenia podstawy opodatkowania aportu stosować przepisy art. 29 ust. 3 lub ust. 9 ustawy (tak J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2011, tom I, Wrocław 2011, s. 73-74). Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał w dwóch interpretacjach z 2 czerwca 2010 r. (nr IPPP1-443-270/10-2/AS i IPPP1-443-269/10-2/AS), że w przypadku aportu przyjąć należy, iż strony ustaliły cenę, tzn. w zamian za aport wnoszący ten aport otrzyma udziały o określonej wartości (wartość podwyższenia kapitału zakładowego odpowiadać będzie wartości przedmiotu aportu). Zdaniem tego organu, skoro strony transakcji określiły wartość transakcji w pieniądzu, tj. określono cenę, podstawą opodatkowania wykazaną na fakturze w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie słusznie przy tym zauważył, że umowa spółki powinna precyzować, czy w przypadku wniesienia aportu udziały będą obejmowane w wysokości brutto czy netto. Strony umowy mogą więc ustalić, że kwotą należną w zamian za udziały będzie suma wartości nominalnej udziałów (odpowiadającej wartości netto aportu) oraz kwoty równej kwocie podatku i należnej od spółki nowo utworzonej na rzecz wspólnika wnoszącego wkład.

Zakładając zatem, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym umowy spółek celowych określą, że:

*   w zamian za wnoszone aportem towary zwolnione z opodatkowania spółki celowe wyemitują na rzecz Spółki udziały A,
*   w zamian za wnoszone aportem towary opodatkowane spółki celowe wyemitują na rzecz Spółki udziały B, stanowiące cenę aportu netto, oraz odrębnie wypłacą Spółce w gotówce kwotę odpowiadającą kwocie należnego podatku,

to podstawą opodatkowania będzie - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy - wartość nominalna udziałów B.

Do podstawy opodatkowania każdego niepodlegającego zwolnieniu budynku lub budowli wliczyć należy przy tym - w związku z regulacją art. 29 ust. 5 ustawy - tę część wartości rynkowej gruntu, która odpowiada udziałowi wartości danego budynku w wartości ogółu budynków i budowli. Innymi słowy, wartość gruntu należy przyporządkować wszystkim położonym na nim budynkom i budowlom (zwolnionym i opodatkowanym) w odpowiedniej proporcji do ich wartości rynkowej. Na przykład do podstawy opodatkowania budowli wartej 1 mln zł, położonej wraz z budynkami i budowlami wartymi łącznie 9 mln zł na gruncie wartym 2 mln zł, należy przyporządkować 1/10 wartości gruntu, czyli 200.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle zapisów art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W pkt 22 cyt. wyżej artykułu podano, że sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną, mogącą się składać na kapitał zakładowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki, czy to kapitałowej, czy osobowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 5 ww. artykułu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12 (ust. 9 ww. artykułu).

W świetle zapisów art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług;

Przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) stanowi, że cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z powyższej definicji wynika, że określając cenę towaru lub usługi należy sprecyzować wartość przedmiotu transakcji (w tym przypadku aportu) brutto, czy netto. Umowa powinna zatem precyzować powyższą kwestię.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka dysponuje prawem użytkowania wieczystego nieruchomości obejmującej sześć zabudowanych działek, które najwcześniej w roku 2012 zamierza wnieść aportem do spółek celowych, a następnie zbyć inwestorowi udziały w tychże spółkach po cenach odpowiadających ich cenom rynkowym. W zamian za aport w postaci nieruchomości Spółka zamierza objąć udziały w spółkach celowych powyżej ich wartości nominalnej. Z powstałych nadwyżek (agio) utworzony zostanie w spółkach kapitał zapasowy. Spółka będzie jedynym wspólnikiem spółek celowych.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w przypadku aportów wnoszonych do spółek, podstawą opodatkowania, co do zasady, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwota należna (czyli cena) pomniejszona o kwotę podatku. Nie dotyczy to jednak sytuacji – jak ma to miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym – gdy wartość otrzymanych udziałów będzie niższa od wnoszonego aportu i dodatkowo część wartości przedmiotu aportu zwiększy kapitał zapasowy spółek celowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia nieruchomości zabudowanych w formie wkładu niepieniężnego do spółek celowych, będzie zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1559b/11/AK rozstrzygnięto, iż na przedmiotowych nieruchomościach gruntowych znajdują się zarówno budynki i budowle, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i takie, których sprzedaż jest zwolniona od tego podatku. Dokonując zatem aportu ww. gruntów zabudowanych – przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 5 ustawy – w oparciu o odzwierciedlającą stan faktyczny i miarodajną w konkretnym przypadku metodę, należy określić jaka wartość danego gruntu związana jest z budynkami i budowlami podlegającymi opodatkowaniu, a jaka ze zwolnionymi od podatku.

Jednocześnie należy zauważyć, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, zwłaszcza kwestie wartości dokonanych transakcji i wzajemnych rozliczeń, nie mieszczą się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Końcowo wskazać należy, iż kwestie dotyczące powstania obowiązków podatkowych związanych z korektą granic działek i wydzieleniem działek jako nowych nieruchomości, stawki podatku obowiązującej dla dostawy nieruchomości zabudowanych, korekty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących ulepszeniu środków trwałych wnoszonych aportem do spółek celowych oraz opodatkowania czynności sprzedaży udziałów w spółce, rozstrzygnięte zostały w interpretacjach odpowiednio nr ITPP2/443-1559a/11/AK, ITPP2/443-1559b/11/AK, ITPP2/443-1559c/11/AK i ITPP2/443-1559e/11/AK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.