Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.200.2017.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-25
Teza: Opodatkowanie usług budowlanych z uwzględnieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.), uzupełnionym w dniu 31 lipca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług budowlanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług budowlanych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług (art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późniejszymi zmianami) - nie korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 113 cytowanej ustawy. Zajmuje się budową linii technologicznych biologicznego przetwarzania odpadów, opartych na aerobowym rozkładzie materii organicznej w bioreaktorze, który jest obiektem budowlanym. Nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę są podmioty krajowe (podatnicy), status VAT czynny.

W ramach podpisanego kontraktu, będącego częścią zadania „…, gm. …”, firma … dostarczyła i zamontowała kompletną linię technologiczną przeznaczoną do stabilizacji odpadów w bioreaktorach wykonaną na podstawie autorskiego projektu technologii. Usługi świadczone były na rzecz Generalnego Wykonawcy. Zgodnie z zawartą umową (kopia umowy stanowi załącznik do niniejszego wniosku), Spółka zobowiązana była do wykonania szeregu czynności szczegółowo wyspecyfikowanych w umowie. W związku z wątpliwościami dotyczącymi klasyfikacji wykonanej usługi w dniu … marca 2017 przesłano do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi elektronicznie wniosek o nadanie symbolu klasyfikacyjnego.

Wniosek posiadał następującą treść:

„Zajmujemy się dostarczaniem linii technologicznych biologicznego przetwarzania odpadów. Technologia ta polega na aerobowym rozkładzie materii organicznej w bioreaktorze, który jest obiektem budowlanym. W ramach dostawy dostarczamy elementy linii technologicznej takie jak: oprzyrządowanie bioreaktorów w elementy dystrybucji powietrza procesowego i wyciągu powietrza procesowego, oprzyrządowanie uszczelniające komory rektorów w postaci bram z klapami wyrównania ciśnienia, oprzyrządowanie pomiarowe i sondy pomiarowe, urządzenia wykonawcze jak wentylatory wyciągowe, nadmuchowe, przepustnice elektromechaniczne sterowane elektrycznie, aparaturę kontrolno-pomiarową …, komputerowy system sterowania z aplikacją sterowania nadrzędnego …. Powyższe elementy stanowią kompletną linię technologiczną i z uwagi na autorskie rozwiązania nie mogą być dostarczane pojedynczo. Prosimy o sklasyfikowanie do grupowania PKWIU naszej usługi wykonanej w ramach umowy obejmującej kompleksowe wykonanie prac wraz z wykonaniem projektu technologii dla inwestycji: …, gm. …. Przedmiot umowy obejmował następujący zakres Prac:

1.  Dostawa, montaż i uruchomienie rurociągów systemu odprowadzania powietrza po procesowego z bioreaktorów wraz z konstrukcjami, przepustnicami, siłownikami i ich okablowaniem;
2.  Dostawa, montaż i uruchomienie wentylatorów systemu odprowadzania powietrza po procesowego z bioreaktorów wraz z konstrukcjami wsporczymi i okablowaniem;
3.  Dostawa, montaż i uruchomienie rurociągów systemu napowietrzania bioreaktorów;
4.  Dostawa, montaż i uruchomienie wentylatorów systemu napowietrzania wraz z konstrukcjami wsporczymi i okablowaniem;
5.  Dostawa, montaż i uruchomienie kanałów napowietrzających wraz z dyszami w bioreaktorach - z wyłączeniem prac budowlanych związanych z wykonaniem zbrojenia i posadzki;
6.  Dostawa, montaż i uruchomienie studzienek wraz z osprzętem do odcieków z bioreaktorów;
7.  Dostawa, montaż i uruchomienie sterowni kontenerowej;
8.  Dostawa, montaż i uruchomienie szafy rozdzielczo sterującej do obsługi technologii - miejsce instalacji sterownia kontenerowa;
9.  Dostawa, montaż i uruchomienie sond do pomiaru tlenu i temperatury w bioreaktorach;
10.  Dostawa i montaż tras kablowych na potrzeby technologii (z wyłączeniem kanalizacji teletechnicznej);
11.  Dostawa, montaż i uruchomienie okablowania urządzeń dostarczanych przez Podwykonawcę, z wyłączeniem linii zasilającej sterownię kontenerową;
12.  Dostawa, montaż i uruchomienie szaf komunikacyjnych w bioreaktorach;
13.  Dostawa, montaż i uruchomienie zestawu komputera sterującego w pomieszczeniu sterówki w raz zainstalowaną wizualizacją;
14.  Dostawa, montaż i uruchomienie systemu zraszania złoża w bioreaktorach,
15.  Wykonanie sterowania pracą biofiltrów;
16.  Dostawa, montaż i uruchomienie światłowodu na odcinku sterownia kontenerowa sterówka z komputerem z zainstalowaną wizualizacją;
17.  Dostawa, montaż i uruchomienie bram do bioreaktorów;
18.  Przeprowadzenie rozruchu technologicznego kompostowni tunelowej oraz szkolenia pracowników z obsługi, konserwacji i eksploatacji kompostowni;
19.  Uzyskanie sprawności wszystkich urządzeń i zastosowanej technologii, tzn: - uzyskanie w tunelach kompostowni we wskazanym czasie (… tygodni) następujących parametrów (potwierdzonych wykonaniem przez Podwykonawcę badań laboratoryjnych we wsadzie w każdym kolejnym tygodniu procesu przez akredytowane laboratorium): straty prażenia stabilizatu mają być mniejsze niż …% suchej masy, a zawartość węgla organicznego ma być mniejsza niż …% suchej masy, ubytek masy organicznej w stabilizacje w stosunku do masy organicznej w odpadach mierzony stratą prażenia lub zawartością węgla organicznego był większy niż …%,. wartość AT4 była mniejsza niż … mg 02/g suchej masy”.

Odpowiedź otrzymano w dniu … marca 2017 r. Wykonywane usługi sklasyfikowane zostały w wielu obszarach określonych w poszczególnych klasyfikacjach. Większość prac i czynności mieści się w grupach literalnie wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, które to czynności podlegają opodatkowaniu odwrotnym obciążeniem VAT.

Na rzecz Generalnego wykonawcy wystawiono tytułem realizacji ostatniego etapu prac fakturę VAT wg zasad mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Na podstawie uzyskanej informacji o klasyfikacji GUS (pismo Urzędu Statystycznego w Łodzi) Wnioskodawca informuje, że „wykonywane w ramach umowy o pracę mają następujące symbole klasyfikacji PKWiU”:

*   wykonanie i uruchomienie instalacji rurociągów, systemów odprowadzania powietrza procesowego z bioreaktorów, instalacja studzienek do odcieków z bioreaktorów, wykonanie instalacji zraszania złoża w bioreaktorach – PKWiU 43.22.11.0;
*   wykonanie, uruchomienie instalacji rurociągów systemu napowietrzania bioreaktorów i instalacji kanałów napowietrzania bioreaktorów – PKWiU 43.22.12.0;
*   wykonanie tras kablowych, elektrycznych instalacji kablowych, światłowodowych, zasilających linie, instalowanie, uruchamianie urządzeń technicznych: wentylatorów, przepustnic, siłowników, osprzętu studzienek, sond, szaf komunikacyjnych w bioreaktorach, sterowni kontenerowej, sterujących zestawów komputerowych – PKWiU 33.20;
*   przeprowadzenie szkoleń z zakresu obsługi urządzeń – PKWiU 85.59.19.0.

Usługobiorca usługi świadczonej przez Wnioskodawcę (Generalny Wykonawca) nie jest konsumentem tej usługi – linia technologiczna została wykonana przez Generalnego Wykonawcę na rzecz innego podmiotu.

Dostarczenie i zamontowanie kompletnej linii technologicznej przeznaczonej do stabilizacji odpadów w bioreaktorach na podstawie wykonanego przez Wnioskodawcę autorskiego projektu technologii polegało na nabyciu, a następnie na dostawie i montażu poszczególnych elementów linii – polegało na wykonaniu punktów 1-19.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytania:

Czy wyżej opisane usługi wykonane na rzecz Generalnego wykonawcy, będącego czynnym podatnikiem VAT, podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z póżn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Biorąc pod uwagę fakt iż w opisanym stanie faktycznym świadczono usługę jako podwykonawca, wykonywane usługi sklasyfikowane zostały w wielu obszarach określonych w poszczególnych klasyfikacjach, ale większość wykonywanych prac i czynności mieści się w grupach literalnie wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, które to czynności podlegają opodatkowaniu odwrotnym obciążeniem VAT, Wnioskodawca uważa, że wykonane usługi winny być rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, tj. według mechanizmu polegającego na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dla celów podatkowych złożone działania podatnika powinny być – co do zasady – traktowane jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Natomiast zgodnie z orzeczeniem Trybunału w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg, o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji.

W ramach świadczenia złożonego wyróżnić można świadczenie podstawowe (zasadnicze) oraz świadczenia pomocnicze, które nie stanowią celu samego w sobie, ale służą wykonaniu świadczenia podstawowego. Świadczenie złożone jako jedną całość należy opodatkować według zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wykaz usług, o których mowa w wyżej cyt. art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy określa załącznik nr 14 do ustawy. Załącznik nr 14 do ustawy określający wykaz usług, o których mowa w wyżej cyt. art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obejmuje m.in.:

(…);

24 – 43.22.11.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających;

25 – 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

W złożonym wniosku poinformowano, że w ramach podpisanego kontraktu, będącego częścią zadania „…”, gm. …”, Wnioskodawca dostarczył i zamontował kompletną linię technologiczną przeznaczoną do stabilizacji odpadów w bioreaktorach wykonaną na podstawie autorskiego projektu technologii. Usługi świadczone były na rzecz Generalnego Wykonawcy. Zrealizowano następujące czynności:

*   wykonanie i uruchomienie instalacji rurociągów, systemów odprowadzania powietrza procesowego z bioreaktorów, instalacja studzienek do odcieków z bioreaktorów, wykonanie instalacji zraszania złoża w bioreaktorach – PKWiU 43.22.11.0;
*   wykonanie, uruchomienie instalacji rurociągów systemu napowietrzania bioreaktorów i instalacji kanałów napowietrzania bioreaktorów – PKWiU 43.22.12.0;
*   wykonanie tras kablowych, elektrycznych instalacji kablowych, światłowodowych, zasilających linie, instalowanie, uruchamianie urządzeń technicznych: wentylatorów, przepustnic, siłowników, osprzętu studzienek, sond, szaf komunikacyjnych w bioreaktorach, sterowni kontenerowej, sterujących zestawów komputerowych – PKWiU 33.20;
*   przeprowadzenie szkoleń z zakresu obsługi urządzeń – PKWiU 85.59.19.0.

Usługobiorca usługi świadczonej przez Wnioskodawcę (Generalny Wykonawca) nie jest konsumentem tej usługi – linia technologiczna została wykonana przez Generalnego Wykonawcę na rzecz innego podmiotu. Natomiast dostarczenie i zamontowanie kompletnej linii technologicznej przeznaczonej do stabilizacji odpadów w bioreaktorach na podstawie wykonanego przez Wnioskodawcę autorskiego projektu technologii polegało na nabyciu, a następnie na dostawie i montażu poszczególnych elementów linii.

Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii zastosowania zasad opodatkowania według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Rozstrzygając niniejszą sprawę w zakresie żądania wyrażonego przez Wnioskodawcę w postawionym pytaniu należy stwierdzić, że o charakterze świadczonych robót decyduje całokształt okoliczności faktycznych jakie towarzyszą realizacji tych czynności. Dlatego też wnioski płynące ze wskazanego wcześniej wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96) przystają do okoliczności przedmiotowej sprawy. Znamienne jest również, że Wnioskodawca klasyfikuje świadczone przez siebie czynności zasadniczo jako szeroko rozumiane roboty związane z wykonaniem i uruchomieniem instalacji rurociągów, systemów odprowadzania powietrza procesowego z bioreaktorów, instalacją studzienek do odcieków z bioreaktorów, wykonaniem instalacji zraszania złoża w bioreaktorach, itp.

Niezależnie od powyższego zauważyć jednak należy, że wskazane we wniosku usługi budowlane w oparciu o autorski projekt technologii, w ramach których Wnioskodawca przeprowadza szkolenia z zakresu obsługi urządzeń mają charakter samoistny i mogą być wykonywane niezależnie od siebie, jak również nie występuje między nimi tak ścisły związek, by nie było możliwe ich wyodrębnienie. Stosowana przez Wnioskodawcę klasyfikacja statystyczna w oparciu o którą wykonywane czynności rozpoznawane są jako przeprowadzanie szkoleń z zakresu obsługi urządzeń (PKWiU 85.59.19.0) wskazuje, że takie wyodrębnienie jest nie tylko możliwe, ale i stosowane przez Wnioskodawcę. Bez znaczenia natomiast w przedmiotowej sprawie pozostaje, że czynności te wynikają z jednej umowy (z umowy, na podstawie której Wnioskodawca wykonuje czynności) i są realizowane w ramach jednej inwestycji budowlanej – realizacja kontraktu, będącego częścią zadania „…”, gm. …”. Co do zasady, są to różne i niezależne od siebie usługi, a zatem w przedmiotowej sprawie, mamy więc do czynienia z odrębnymi świadczeniami, tj. świadczeniem usług budowlanych oraz świadczeniem usług szkoleniowych. Wobec czego w odniesieniu do tych czynności nie można mówić o jednej kompleksowej usłudze. Ponadto wskazać należy, iż usługi szkoleniowe, mimo iż, są czynnościami pośrednio związanymi z robotami budowlanymi nie stanowią robót budowlanych.

Z powyższego wynika więc, że czynności szkoleniowe realizowane w ramach wykonania poszczególnych elementów opisanej we wniosku linii nie są ściśle i nierozerwalnie związane z zasadniczą usługą budowlaną, tak że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Z tych też względów nie ma podstaw aby opisane we wniosku czynności szkoleniowe traktować jako usługę kompleksową wraz z pozostałymi realizowanymi czynnościami. W konsekwencji, mimo że czynności opisane przez Wnioskodawcę wykonywane są w ramach jednej umowy, należy zakwalifikować je jako dwa odrębne, niezależne świadczenia, które powinny zostać rozliczone (opodatkowane) wg właściwych dla nich zasad.

Natomiast w odniesieniu do czynności polegających na wykonaniu tras kablowych, elektrycznych instalacji kablowych, światłowodowych, zasilających linie, instalowaniu, uruchamianiu urządzeń technicznych: wentylatorów, przepustnic, siłowników, osprzętu studzienek, sond, szaf komunikacyjnych w bioreaktorach, sterowni kontenerowej, sterujących zestawów komputerowych – klasyfikowanych przez Wnioskodawcę jako PKWiU 33.20, stwierdzić należy, że w tym przypadku czynności takie nie zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że:

*   jeżeli Wnioskodawca działał jako podwykonawca (na zlecenie głównego wykonawcy) w zakresie czynności, które zostały sklasyfikowane do PKWiU mieszczącego się w katalogu załącznika nr 14 do ustawy (tu: pod pozycjami: 24 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających – PKWiU 43.22.11.0; 25 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych – PKWiU 43.22.12.0), to tym samym w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem tak opisane i zaklasyfikowane we wniosku usługi budowlane realizowane na podstawie zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Głównym Wykonawcą podlegały rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia. Jednakże warunkiem takiego stanu rzeczy była jedynie prawidłowa klasyfikacja czynności. W rezultacie na Wnioskodawcy nie ciążył w odniesieniu do wskazanych czynności obowiązek rozliczenia z tego tytułu podatku;
*   w przedmiocie czynności, polegających na przeprowadzeniu szkoleń z zakresu obsługi urządzeń – PKWiU 85.59.19.0 oraz na wykonaniu tras kablowych, elektrycznych instalacji kablowych, światłowodowych, zasilających linie, instalowaniu, uruchamianiu urządzeń technicznych: wentylatorów, przepustnic, siłowników, osprzętu studzienek, sond, szaf komunikacyjnych w bioreaktorach, sterowni kontenerowej, sterujących zestawów komputerowych – PKWiU 33.20 – nie znajdują zastosowania przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. W rezultacie Wnioskodawca obowiązany był do opodatkowania i stosownego rozliczenia tych czynności według zasad ogólnych, stosując właściwą stawkę podatku, bądź zwolnienie od podatku, o ile istniały do tego podstawy (jeżeli zwolnienie od podatku było zasadne). Brak bowiem przesłanek dla uznania tych czynności za wykonywane w ramach usługi kompleksowej wraz z pozostałymi realizowanymi czynnościami.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Źródłem wiedzy na temat stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) sprawy nie może być dla organu wydającego interpretację podatkową jakakolwiek dokumentacja załączona do wniosku, ale jedynie oświadczenie wiedzy wnioskodawcy zawarte w tym wniosku, którego rzetelność jest gwarantowana jego podpisem lub osoby (osób) go reprezentującej (reprezentujących). Skoro zatem – zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dokumentów do niego załączonych, organ interpretacyjny nie dokonywał merytorycznej analizy klasyfikacji statystycznej oraz umowy zawartej z kontrahentem załączonych do wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.