Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-136/15-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej brak zwrotu palet przez Wnioskodawcę oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku zwrotu palet Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; opakowania-opakowania zwrotne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej brak zwrotu palet przez Wnioskodawcę oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku zwrotu palet Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej brak zwrotu palet przez Wnioskodawcę oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku zwrotu palet Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

„A” z siedzibą w Polsce (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest producentem i dystrybutorem produktów spożywczych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, w ramach której w różnych krajach świata funkcjonują odrębne (w sensie prawnym i ekonomicznym) spółki zajmujące się produkcją i/lub dystrybucją produktów spożywczych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa i sprzedaje towary używane w procesie produkcji spożywczej, które mogą być dostarczane z wykorzystaniem palet lub innego rodzaju nośników, np. skrzynek itp. (dalej: palety). W związku ze zmianą w strukturze dostaw towarów Wnioskodawca zamierza wprowadzić opisany poniżej model rozliczeń palet, w stosunku do palet wykorzystywanych w dostawach towarów realizowanych na rzecz Spółki.

We wdrażanym modelu Wnioskodawca nabywa towary od spółki zagranicznej (dalej: GmbH). GmbH z kolei nabywa towary, które następnie odsprzedaje Spółce, od swych partnerów handlowych z Polski lub innych krajów UE (dalej: dostawcy). Towary nabywane przez Wnioskodawcę w tym modelu są transportowane bezpośrednio od dostawcy (z Polski lub z innego kraju UE), z którym umowę ma GmbH, do Spółki w Polsce. Powyższy schemat dostaw odpowiada transakcji łańcuchowej, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Towary dostarczane Wnioskodawcy mogą być transportowane na paletach. Za transport towarów (i ewentualnie palet) do Spółki odpowiadają dostawcy GmbH, co będzie odpowiednio odzwierciedlone w zastosowanych warunkach dostawy. GmbH będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce. W związku z powyższym, GmbH będzie wystawiała fakturę dokumentującą dostawę towarów na rzecz Wnioskodawcy, uwzględniając polski podatek VAT w odpowiedniej stawce.

Spółka i GmbH są w trakcie uzgadniania jak najbardziej funkcjonalnego dla obu stron transakcji modelu rozliczeń palet. Główne postanowienia uzgodnione pomiędzy stronami w formie pisemnej umowy, zostały przedstawione poniżej.

*   GmbH będzie tymczasowo udostępniać Wnioskodawcy palety, na których dostarczane (sprzedawane) będą towary – przy czym z uwagi na owo tymczasowe udostępnienie – prawo do rozporządzania paletami jak właściciel nie będzie przechodzić na Spółkę w momencie dostawy towarów;
*   GmbH nie będzie dodatkowo obciążała Wnioskodawcę kosztami palet tymczasowo udostępnianych;
*   Spółka zobowiązuje się do zwrotu palet udostępnionych mu przez GmbH;
*   Strony ustalają termin rozliczeniowy na dzień 31 marca każdego roku – na ten dzień będzie przeprowadzane rozliczenie sald „koszyków” palet (definicja poniżej) za dany rok rozliczeniowy, tj. okres od dnia 1 kwietnia roku poprzedniego do dnia 31 marca roku bieżącego;
*   Strony uznają palety za zwrócone przez Wnioskodawcę do GmbH w momencie ich odbioru z siedziby Spółki przez danego dostawcę GmbH;
*   Strony dopuszczają możliwość, w której więcej palet zostanie odebrane (zwrócone), niż zostało uprzednio udostępnione – jeśli do takiej sytuacji dojdzie w trakcie trwania okresu rozliczeniowego – dochodzi do tymczasowego udostępnienia palet przez Wnioskodawcę na rzecz GmbH;
*   Spółka zobowiązuje się prowadzić rejestry palet jej udostępnionych przez GmbH oraz zwróconych do GmbH, w odrębnych koszykach, które mogą być wydzielane ze względu na dostawcę, który fizycznie dostarczył towary do Wnioskodawcy w ramach transakcji opisanych powyżej (nabycie i odsprzedaż przez GmbH towarów transportowanych na paletach od danego dostawcy bezpośrednio do Spółki), a także w inny ustalony sposób, np. ze względu na rodzaj palet dostarczanych przez danego dostawcę (w rezultacie, kilka „koszyków” może odpowiadać jednemu dostawcy);
*   Rozliczenie roczne palet ma się odbywać w ten sposób, że saldo palet udostępnionych/zwróconych ustalane będzie odrębnie w stosunku do każdego z „koszyków”, dla których rejestry, o których mowa powyżej, są prowadzone.
*   Każde rozliczenie może doprowadzić do następujących rezultatów:
    1.  Liczba palet udostępnionych Wnioskodawcy przez GmbH w ciągu roku, w ramach danego „koszyka”, jest równa liczbie palet zwróconych przez Spółkę GmbH w tym roku rozliczeniowym (odebranych przez danego dostawcę), Ax=Bx;
    2.  Liczba palet udostępnionych przez GmbH w ciągu roku, jest większa niż liczba palet, zwrócona przez Spółkę w tym roku rozliczeniowym, w ramach danego „koszyka”, Ax > Bx;
    3.  Liczba palet udostępnionych przez GmbH w ciągu roku jest mniejsza niż liczba palet, zwrócona przez Wnioskodawcę w tym roku rozliczeniowym, w ramach danego „koszyka”, Ax  Bx – strony uznają, że prawo do rozporządzania paletami (w ilości Ax-Bx) jak właściciel przeszło na Wnioskodawcę, za datę dostawy strony chcą uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego (31 marca), a dostawę udokumentować fakturą wystawianą przez GmbH na rzecz Spółki;
    3.  Bx > Ax – strony uznają, że doszło do przejścia prawa do rozporządzania paletami (w ilości Bx-Ax) z Wnioskodawcy na GmbH, za datę zdarzenia strony chcą uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego (31 marca), a transakcję udokumentować fakturą wystawianą przez Spółkę na rzecz GmbH.

Zgodnie z postanowieniem stron, powyższe przepisy umowne obowiązują przy założeniu, że:

*   GmbH zawiera odrębne umowy z dostawcami, na podstawie których palety pozostają własnością dostawców GmbH, a w ramach realizowanych transakcji są one tymczasowo udostępniane GmbH przez tych dostawców (umowy te nie sprzeciwiają się dalszemu tymczasowemu udostępnianiu palet przez GmbH na rzecz Wnioskodawcy). Zasadniczo, strony (tj. GmbH i Spółka) nie mają w intencji sprzedaży palet, GmbH nabywa prawo do rozporządzania paletami jak właściciel na podstawie umów zawartych między GmbH i dostawcami, w przypadkach określonych w tych odrębnych umowach, które odpowiadają przypadkom 2 i 3 przedstawionym powyżej (transakcje zawierane pomiędzy GmbH a Wnioskodawcą są lustrzane w stosunku do transakcji zawieranych pomiędzy dostawcami GmbH w tym zakresie);
*   Transport towarów oraz palet leży w odpowiedzialności dostawców GmbH,
*   Spółka może wejść w posiadanie palet (przejąć prawo do dysponowania paletami jak właściciel) również od innych podmiotów, na podstawie innych umów, niż zawarta z GmbH.

Powyżej opisany model dotyczy zasad rozliczeń w odniesieniu do palet różnych rodzajów, jednak nieoznaczonych co do gatunku (brak nr serii, indywidualnego oznaczenia danej palety czy serii palet). Ze względu na powyższe, ewidencja i rozliczanie fizycznego przepływu palet odbywa się w ujęciu ilościowym, tzn. Wnioskodawca jest zobowiązany zwrócić udostępnioną mu paletę tego samego rodzaju (taką samą a nie tę samą).

Spółka nabywa również prawo do rozporządzania paletami jak właściciel w wyniku innych umów transakcji, w których GmbH nie uczestniczy. Generalnie Wnioskodawca wykorzystuje w swej działalności palety do przechowywania towarów handlowych w magazynach, transportu towarów do klientów, niekiedy dokonuje również ich odpłatnej dostawy. W efekcie tych czynności, palety mogą ulec zniszczeniu, zużyciu, mogą również zostać utracone, jednak te zdarzenia wiążą się ściśle z prowadzeniem normalnej działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji, gdy w rezultacie rozliczenia rocznego okaże się, że większa liczba palet z danego „koszyka” została przez GmbH udostępniona Wnioskodawcy, niż zwrócona przez niego (Ax > Bx) – zdarzenie takie należy potraktować jako opodatkowaną VAT odrębną dostawę palet w ilości Ax-Bx, realizowaną przez GmbH w ostatnim dniu okresie rozliczeniowego?
2.  Czy w wyżej wymienionej sytuacji (Ax > Bx), Spółce będzie przysługiwało odliczenie VAT naliczonego z faktur dokumentujących dostawę palet, wystawionych przez GmbH zgodnie z postanowieniami umownymi przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego?
3.  Czy w przypadku, gdy w rezultacie rozliczenia rocznego okaże się, że mniejsza liczba palet z danego „koszyka” została przez GmbH udostępniona Wnioskodawcy, niż liczba palet wydana przez Spółkę w ramach zwrotu (Ax  Bx), należy potraktować jako dostawę towarów opodatkowaną VAT, na podstawie art. 7 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co do której obowiązek podatkowy po stronie GmbH powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Ad. 2)

Będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od GmbH, na podstawie art. 86 ustawy o VAT, gdyż będą one dokumentować czynności związane z działalnością opodatkowaną Spółki i nie będzie zachodzić żadna przesłanka wykluczająca odliczenie, na podstawie art. 88 ustawy o VAT.

Ad. 3)

W przypadku, gdy w rezultacie rozliczenia rocznego okaże się, że mniejsza liczba palet z danego „koszyka” została przez GmbH udostępniona Wnioskodawcy, niż liczba palet wydana przez niego w ramach zwrotu (Ax  Bx, należy uznać, że dochodzi do dostawy palet od GmbH na rzecz Wnioskodawcy na terytorium kraju – dokonanej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego i opodatkowanej VAT.

Miejsce świadczenia transakcji

Jak już wspominano we wstępie do uzasadnienia, w tej sytuacji miejsce świadczenia dostawy palet powinno być ustalone analogicznie jak miejsce świadczenia dostaw towarów – tj. w łańcuchu dostawca GmbH – Spółka, gdy towary na paletach są dostarczane bezpośrednio od dostawców do Wnioskodawcy transport organizują dostawcy, dostawa palet pomiędzy GmbH a Spółką, jeśli do niej dojdzie, powinna być, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowana VAT jak dostawa towarów na terytorium kraju.

Ponadto, w przypadku świadczenia usług, których przedmiotem będą palety, przez GmbH na rzecz Wnioskodawcy, ze względy na fakt iż Spółka jest polskim podatnikiem VAT z siedzibą w kraju, zasad opodatkowania tych usług należy rozpatrywać również z punktu widzenia miejsca świadczenia, tj. siedziby usługobiorcy.

Moment świadczenia i charakter transakcji

W związku z faktem, iż miejscem świadczenia transakcji będących przedmiotem niniejszej sprawy jest Polska, właściwym jest rozpatrywanie zasad opodatkowania VAT tych transakcji z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W tym samym artykule w ust. 2a ustawodawca precyzuje, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z zapisów umownych przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że co do zasady palety nie są przedmiotem odpłatnej dostawy pomiędzy GmbH a Wnioskodawcą. W związku z występowaniem trójstronnych transakcji sprzedaży towarów, na podstawie odrębnych umów zawieranych przez GmbH z dostawcami, palety, na których przewożone są towary, zostają nieodpłatnie tymczasowo udostępnione GmbH, który następnie udostępnia je tymczasowo Spółce nie pobierając za to odrębnej opłaty. Palety te pozostają własnością dostawców i powinny być zwrócone – docelowo do tych dostawców. Zwrot ten odbywa się w ten sposób, że palety są odbierane fizycznie przez dostawców od Wnioskodawcy, natomiast rozliczenie dokonywane jest pomiędzy Spółką a GmbH i GmbH a dostawcami, odrębnie dla każdego dostawcy.

Interpretując zdarzenie przyszłe będące przedmiotem sprawy w świetle powyższych przepisów Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż:

*   Tymczasowe udostępnienie palet Spółce przez GmbH należy uznać za nieodpłatne świadczenie usług, które nie podlega VAT – gdyż jest wykonywane w związku z działalności gospodarczą GmbH, w szczególności z czynnościami dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy. Zatem w momencie dostawy towarów Spółce przez GmbH, nie ma miejsca zdarzenie podlegające VAT, którego przedmiotem byłyby palety. Pomimo, iż towary na paletach mają być fizycznie dostarczane do Wnioskodawcy przez dostawców GmbH, to należy przyjąć, ze GmbH przyjmuje od dostawców i wyświadcza na rzecz Spółki nieodpłatną usługę tymczasowego udostępnienia palet, która nie podlega VAT. Takie podejście zostało potwierdzone w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 maja 2014 r., IPTPP4/443-102/14-4/OS, wydanej w analogicznym stanie faktycznym, w której organ stwierdził, iż „mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że oddanie rzeczy do używania na podstawie umowy użyczenia, nie może być kwalifikowane jako dostawa towarów, zrównana na podstawie art. 7 ust. 2 z odpłatną dostawą, gdyż wymienione w tym przepisie czynności przekazania towarów bez wynagrodzenia przenoszą prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, a oddanie towarów do używania na pewien czas, nie spełnia tego kryterium. Oddanie towaru do używania na podstawie umowy użyczenia może być jednak zakwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą, zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, jeżeli nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tego towaru, w całości lub w części (art. 8 ust. 2 ustawy). W takim zakresie, w świetle tego przepisu, wydanie towaru przez podatnika na podstawie umowy użyczenia (stanowiącego nieodpłatne świadczenie usług) – podlega opodatkowaniu VAT. W opisanej sytuacji opakowanie będzie nieodpłatnie użyczane kontrahentom. Zatem w przypadku, gdy opakowania wydawane są na podstawie umów użyczenia, która ściśle związana jest z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, wówczas czynność nieodpłatnego użyczenia opakowań przez Spółkę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Zatem, w trakcie świadczenia powyższej usługi nie dochodzi do żadnej czynności opodatkowanej VAT w odniesieniu do palet, w szczególności nie ma miejsca dostawa tych palet. Dostawa towarów jest rozumiana w świetle przepisów VAT jako przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a zatem przejście ekonomicznego władztwa nad towarem. Z przedstawionych zapisów umownych wynika natomiast, że udostępnione Spółce palety powinny być przez nią zwrócone w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wydane – do dnia 31 marca danego roku (który jest ustalony ostatnim dniem okresu rozliczeniowego). Wnioskodawca nie może zatem nimi swobodnie dysponować, tzn. używać do celów innych niż przewidziane umową (np. sprzedać, wynająć stronie trzeciej).

Strony ustaliły, że raz do roku nastąpi rozliczenie palet udostępnionych i zwróconych w ciągu danego roku. Z rozliczenia może wyniknąć, że Ax > Bx, czyli pewna ilość palet udostępnionych Spółce, z różnych przyczyn nie została przez nią zwrócona do GmbH. Zdaniem Wnioskodawcy termin ten należy traktować jako termin zakończenia świadczenia usługi udostępniania palet w stosunku do palet niezwróconych. Należy również uznać, że doszło do dostawy towarów, gdyż faktycznie prawo do rozporządzania paletami przeszło na Wnioskodawcę.

W konsekwencji, dopiero gdy w momencie rozliczenia rocznego okazuje się, że pewna część palet nie została zwrócona, można mówić o dostawie towarów podlegającej VAT, w świetle wyżej przytoczonych przepisów.

W kontekście powyższego, Spółka uważa za prawidłowe przyjęcie, że w sytuacji będącej przedmiotem pytania 1 dochodzi do dostawy towarów (tu: palet w ilości Ax-Bx) pomiędzy GmbH a Wnioskodawcą z dniem 31 marca danego roku rozliczeniowego. Zatem, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje w dacie dokonania tej dostawy, a zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 oraz art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, Spółka powinna otrzymać od GmbH fakturę VAT wystawioną nie później niż 15 kwietnia danego roku, dokumentującą ilość niezwróconych palet (Ax-Bx) w odniesieniu do każdego „koszyka” odpowiadającego poszczególnym dostawcom GmbH, dla którego saldo wykazało status Ax > Bx.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

W opinii Spółki, nawiązując do argumentacji przedstawionej we wstępie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, w sytuacji będącej przedmiotem pytania nr 2, tj. otrzymania od GmbH faktury VAT dokumentującej dostawę palet, gdy w rozliczeniu rocznym Ax > Bx, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy w efekcie rocznego rozliczenia Wnioskodawca nabędzie prawo do rozporządzania paletami jak właściciel (co zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez GmbH), nie ma wątpliwości, że nabycie tych palet pozostaje w związku z działalnością gospodarczą Spółki. Generalnie Wnioskodawca wykorzystuje w swej działalności palety do przechowywania towarów handlowych w magazynach, transportu towarów do klientów, niekiedy dokonuje również ich odpłatnej dostawy. W efekcie tych czynności, palety mogą ulec zniszczeniu, zużyciu, mogą również zostać utracone, jednak te zdarzenia wiążą się ściśle z prowadzeniem normalnej działalności Spółki. W związku z tym, że ze swej natury palety są towarem oznaczonym wyłącznie co do gatunku, a zatem ich ewidencja i rozliczenie dokonywane jest przez Wnioskodawcę przede wszystkim w ujęciu ilościowym, możliwymi sposobami wykorzystania palet niezwróconych przez Spółkę – zgodnie z ustaleniami na ostatni dzień okresu rozliczeniowego dla danego „koszyka” rozliczeń z GmbH – pozostają sposoby przedstawione powyżej, mające niezaprzeczalny związek z działalnością gospodarczą.

Ustawa o VAT przewiduje również szereg wyłączeń z prawa do odliczenia VAT, o których stanowi art. 88 ust. 3a ustawy o VAT. I tak, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

*   sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
*   transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
*   wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    *   stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    *   podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    *   potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
    *   faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
    *   wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszej sprawy nie wystąpi żadna ze wskazanych wyżej przesłanek.

Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach otrzymanych przez niego od GmbH, w sytuacji, gdy rozliczenie roczne wykaże saldo dla danego „koszyka” o statusie Ax > Bx.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania 3

W opinii Wnioskodawcy, nawiązując do argumentacji przedstawionej we wstępie uzasadnienia stanowiska Spółki, w sytuacji będącej przedmiotem pytania nr 3, tj. gdy w rozliczeniu rocznym Ax  Bx;
3.  Liczba palet udostępnionych przez GmbH w ciągu roku jest mniejsza niż liczba palet, zwrócona przez Spółkę w tym roku rozliczeniowym, w ramach danego „koszyka”, Ax  Bx), należy potraktować jako dostawę towarów opodatkowaną VAT, na podstawie art. 7 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, co do której obowiązek podatkowy po stronie GmbH powstanie na zasadach ogólnych, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów w opakowaniach zwrotnych (a nie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego); GmbH będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawę towarów, w której uwzględni wartość zwróconych palet;
*   w przypadku, gdy w rezultacie rozliczenia rocznego okaże się, że mniejsza liczba palet z danego „koszyka” została przez GmbH udostępniona Wnioskodawcy, niż liczba palet wydana przez Spółkę w ramach zwrotu (Ax

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia podatku dokonuje czynny podatnik, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przy czym, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienie przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Zgodnie z art. 88 ustawy, podatnik nie ma możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, m.in. wówczas, gdy faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane.

Jak wskazano wyżej, w przedmiotowej sprawie GmbH będzie obowiązana do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących daną dostawę towarów, w której uwzględni wartość zwróconych palet.

W konsekwencji, faktury wystawione przez GmbH na rzecz Spółki z tytułu dostawy palet, są fakturami, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, ponieważ w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Wobec powyższego, Spółce nie będzie przysługiwało odliczenie VAT naliczonego z faktur dokumentujących dostawę palet, wystawionych przez GmbH. Winna ona otrzymać faktury korygujące, które stanowiłyby podstawę rozliczenia danej transakcji.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.