Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.298.2025.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-23
Teza: Możliwość opodatkowania ryczałtem; przychody uzyskiwane
w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z tytułu
usług medycznych świadczonych na rzecz byłego pracodawcy.
Słowa kluczowe: lekarze
przychód
ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od
przychodów ewidencjonowanych
Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów
ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe

    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 28 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 28 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Obecnie jest Pan zatrudniony w ramach stosunku pracy w rozumieniu ustawy z 26
    czerwca 1974 r. Kodeks pracy jako lekarz rezydent w jednostce akredytowanej do
    prowadzenia specjalizacji z Radiologii i Diagnostyki Obrazowej (...). Umowa została zawarta
    na czas określony, na czas wymagany do realizacji programu specjalizacji. Do Pana
    obowiązków należy:
    - wykonywanie i opisywanie badań USG,
    - opisywanie badań RTG i TK pod nadzorem specjalisty,
    - dyżury medyczne pod nadzorem specjalisty,
    - realizacja staży i kursów wymaganych programem specjalizacji (w tym w innych
      placówkach).
    W kwietniu 2025 roku zakończy Pan szkolenie specjalizacyjne i złoży wniosek o wydanie
    dyplomu specjalisty. W tym czasie będzie Pan przebywał na zaległym oraz bieżącym
    urlopie, a następnie na urlopie rodzicielskim.
    Dyplom specjalisty otrzyma Pan w trakcie trwania umowy ze szpitalem, jednak nie będzie
    Pan w tym czasie świadczył pracy dla Szpitala jako lekarz specjalista (będzie Pan przebywał
    na urlopie). Ponadto prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach
    której świadczy Pan usługi medyczne na rzecz innych podmiotów. Dochody z tej
    działalności opodatkowane są ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Po
    zakończeniu umowy o pracę (rezydentura) zamierza Pan świadczyć usługi medyczne jako
    specjalista Radiologii i Diagnostyki Obrazowej także na rzecz byłego pracodawcy.
    Planowane świadczone na rzecz szpitala przez Pana usługi według PKWiU wprowadzonej
    rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji
    Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.), sklasyfikowane są pod symbolami
    PKD 86.22.Z – 86.22.1, 86.22.11, 86.22.11.0, 86.22.19, 86.22.19.0; PKD 86.21.Z – 86.21.10.0.
    Prowadzona działalność (Indywidualna Praktyka Lekarska) jest uznawana za działalność
    usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Zgodnie z tym przepisem, działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność
    gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług, z wyłączeniem działalności
    handlowej, budowlanej i wytwórczej.
    Świadczenie usług medycznych w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej mieści się w tej
    definicji, ponieważ polega na wykonywaniu usług zdrowotnych na rzecz pacjentów.
    Przychód z prowadzonej działalności za 2024 r. nie przekroczył limitu 2 000 000 euro,
    określonego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Do wykonywanej działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ww.
    ustawy.

    Usługi, które planuje Pan świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na
    rzecz ..., będą częściowo zbieżne z czynnościami, które wykonywał Pan na podstawie
    umowy o pracę, jednakże w znaczącym zakresie istotnie będą się różniły.
    Istotą różnicy pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako
    lekarz specjalista, jest:
    - brak nadzoru kierownika specjalizacji lub innych specjalistów,
    - pełna ponoszona odpowiedzialność za proces diagnostyczny i leczniczy,
    - świadczenie usług wyłącznie na rzecz kontrahenta,
    - brak realizacji stażów zgodnie z programem specjalizacji (w innych placówkach),
    - nowe obowiązki w postaci szkolenia i nadzorowania pracy młodszych lekarzy
      rezydentów,
    - pełnienie całodobowych, samodzielnych dyżurów lekarskich,
    - pełnienie funkcji kierownika dyżuru.

## Pytanie

Czy przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2025 r. z
    tytułu usług medycznych świadczonych na rzecz byłego pracodawcy mogą zostać
    opodatkowane podatkiem zryczałtowanym, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
    Pana stanowisko w sprawie
    Przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2025 r. z tytułu
    usług medycznych świadczonych na rzecz byłego pracodawcy mogą zostać opodatkowane
    podatkiem zryczałtowanym, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym
    od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Zakres czynności wykonywanych jako lekarz specjalista w ramach działalności
    gospodarczej będzie częściowo zbieżny z czynnościami, które wykonuje Pan jako rezydent,
    natomiast w znaczącej części będzie odmienny w rozumieniu art. 8 ust. 2 ww. ustawy.
    Istotą różnicy pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako
    lekarz specjalista, jest:
    - szerszy zakres obowiązków i odpowiedzialności,
    - w pełni samodzielne udzielanie świadczeń zdrowotnych (bez nadzoru),
    - ponoszenie pełnej odpowiedzialności za proces diagnostyczno-terapeutyczny,
    - pełnienie funkcji kierownika dyżuru,
    - nadzorowanie pracy lekarzy rezydentów.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 776 ze zm.):
      Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym
      niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące
      pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

      Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej
      działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie
      ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność
      gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
    Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza – pozarolniczą działalność
      gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską
      Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady
      Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług
      (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r., poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r., poz.
      2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych
      i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej
      „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12
      ust. 10a.
    W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
      z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
          a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
            wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
          b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a
            suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła
            kwoty 2 000 000 euro.
    Zwracam uwagę, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą
    możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest
    uzależniona od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy
    podatkowej.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
      zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
      1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
      rozdziale 3;
      2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
      podatku dochodowego;
      3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
      a) prowadzenia aptek,

      b) uchylona,
      c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
      d) uchylona,
      e) uchylona,
      f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
      mechanicznych;
      4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
      odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych
      źródeł energii;
      5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
      działalności wykonywanej:
      a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
      b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez
      jednego lub każdego z małżonków,
      c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez
        drugiego małżonka
      – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej
      działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;
      6) (uchylony).
    W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który
      wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
      uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów
      lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy,
      odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
      1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
      2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
      – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
      roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku
      podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z
      działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do
      opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem
      uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek
      dochodowy na ogólnych zasadach.
    Ponadto, warunkiem koniecznym dla skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania
    przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych w ustawowym terminie.
    Jak stanowi bowiem art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

      Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z
      pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu
      skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
      przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
      przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
      pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku
      podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest wyłączona
    w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu
    świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z
    czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku
    prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku
    poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w
    ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy
    o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do
    przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z
    czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową
    działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pan usługi medyczne. Jako formę
    opodatkowania wybrał Pan ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Jest Pan
    zatrudniony w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent w jednostce akredytowanej do
    prowadzenia specjalizacji z Radiologii i Diagnostyki Obrazowej (dalej: Szpital). Umowa
    została zawarta na czas wymagany do realizacji specjalizacji. Po zakończeniu przez Pana
    szkolenia specjalizacyjnego zamierza Pan świadczyć usługi w ramach działalności
    gospodarczej na rzecz Szpitala. Usługi, które zamierza Pan świadczyć na rzecz Szpitala,
    będą częściowo zbieżne z czynnościami wykonywanymi na podstawie umowy o pracę,
    jednak w znacznym zakresie będą się różniły. Wskazał Pan przy tym na czym polegają
    różnice miedzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a pracą jako lekarz
    specjalista. Wskazał Pan także, że nie występują w Pana sprawie przesłanki negatywne dla
    opodatkowania ryczałtem, wymienione w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ponadto Pana
    przychód z działalności za 2024 r. nie przekroczył 2 000 000 euro.
    Skoro świadczone przez Pana usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na
    rzecz Szpitala będą się różnić się od wykonywanych przez Pana jako lekarz - rezydent w
    ramach umowy o pracę zawartej ze Szpitalem, to w przypadku świadczenia w ramach
    działalności gospodarczej usług na rzecz tego Szpitala może Pan korzystać z
    opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
    Podsumowanie: przychody uzyskiwane przez Pana w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej w 2025 r. z tytułu usług medycznych świadczonych na rzecz byłego
    pracodawcy mogą zostać opodatkowane podatkiem zryczałtowanym, zgodnie z ustawą o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.