Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.71.2023.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: Nieuznanie łączenia się spółek przez przejęcie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. nieuznania połączenia się spółek za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2023 r. (wpływ 14 marca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

‒ A. Spółka Akcyjna

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

‒ B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. Spółka przejmująca

Spółka A. S.A. (dalej „Spółka”, „A.” lub „Wnioskodawca”) powstała w 2004 r. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „CIT”) i polskim rezydentem podatkowym. Rok podatkowy Spółki odpowiada kalendarzowemu.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej A. (dalej „Grupa A.”) i jest podmiotem w 100% zależnym od spółki będącej rezydentem podatkowym we Francji – C. (dalej „Bank”). Powiązania kapitałowe A. z Bankiem mają charakter stały (Bank jest akcjonariuszem Spółki od 2004 r., przy czym jedynym akcjonariuszem Spółki jest od 2017 r.).

Grupa A. od wielu lat prowadzi działalność w szeroko pojętej branży finansowej, w tym w zakresie działalności kredytowej i pożyczkowej. Obecnie spółki należące do Grupy A. działają w 12 krajach europejskich.

Działalność Grupy A. obejmuje takie obszary jak:

‒ kredyty konsumenckie;

‒ usługi płatnicze i powiązane z płatniczymi;

‒ działalność związaną z ubezpieczeniami (w tym ubezpieczeniami kredytów konsumenckich).

Zakres działalności A. wpisuje się w profil działalności Grupy A.. Zgodnie z wpisem do KRS, przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z). Działalność Wnioskodawcy obejmuje również:

‒ pozostałą działalność wspomagającą usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66.19.Z);

‒ działalność związaną z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (PKD 66.21.Z);

‒ działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 66.22.Z);

‒ pozostałą działalność wspomagającą ubezpieczenia i fundusze emerytalne (PKD 66.29.Z);

‒ pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych (PKD 73.12.B);

‒ pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet) (PKD 73.12.C);

‒ badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z);

‒ pozostałą działalność wspomagającą prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowaną (PKD 82.99.Z);

‒ pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z).

W latach ubiegłych A. stale współpracowała:

‒ z D. S.A. (dalej „D.”), podmiotem niebędącym członkiem Grupy A., zajmując się dystrybucją kart płatniczych, kredytów ratalnych i pożyczek gotówkowych oferowanych przez D. Spółka zajmowała się też obsługą posprzedażową tych produktów,

‒ z B. sp. z o.o. (dalej „B.”, „Spółka Przejmowana” lub „Zainteresowany”), podmiotem należącym do Grupy A. Spółka zawarła z B. umowę o pośrednictwo w sprzedaży produktów finansowych (dalej „Umowa”) i pośredniczyła w zawieraniu umów pożyczek oferowanych przez B. (na temat działalności prowadzonej przez B. - por. dalsza część wniosku). Od 2020 r. Spółka pośredniczy w oferowaniu pożyczek konsumenckich udzielanych przez B. Tego rodzaju pożyczki przeznaczone są na finansowanie zakupów w sklepach stacjonarnych oraz sklepach internetowych. Pożyczki tego rodzaju oferowane są między innymi klientom wielu ogólnopolskich i międzynarodowych sieci handlowych takich jak np. (…), (…), (…) itp. (dalej „Partnerzy Handlowi”). W celu wykonywania usług pośrednictwa Spółka prowadziła punkty stacjonarne u Partnerów Handlowych, w których oferowała produkty finansowe B. Jeżeli któryś z klientów Partnera Handlowego był zainteresowany sfinansowaniem zakupu towaru przez B. Spółka umożliwiała mu złożenie wniosku o udzielenie pożyczki na ten cel. Pośrednictwo w tym zakresie odbywało się zarówno w modelu stacjonarnym (poprzez fizyczną obecność pracowników Spółki w placówkach handlowych Partnerów Handlowych), jak i w modelu on-line (przede wszystkim za pośrednictwem aplikacji (…)).

2\. Powody podjęcia decyzji o połączeniu spółek

W 2022 r. podjęto decyzję o rozwiązaniu umowy A. z D. W związku z tym, głównym przedmiotem działalności Spółki stała się działalność pośrednictwa w zakresie pożyczek oferowanych przez B. Innymi słowy, obecnie główne źródło przychodów Spółki związane będzie ze sprzedażą produktów finansowych B. Jedynym wspólnikiem B. jest Bank. Usługa świadczona między Spółką a B. jest więc usługą świadczoną wewnątrz Grupy A. (usługa świadczona w relacji spółek siostrzanych).

Z uwagi na ścisłą współpracę A. z B. oraz istniejące między tymi spółkami powiązania podjęto decyzję o połączeniu obu spółek. Utrzymywanie dwóch odrębnych spółek zależnych w 100% od Banku nie jest uzasadnione biznesowo. Funkcjonowanie dwóch podmiotów o zbliżonym profilu działalności wiąże się wyłącznie z dodatkowymi (de facto podwójnymi) kosztami i nie przynosi żadnych korzyści gospodarczych.

Obecnie część pracowników jest zatrudniana na analogicznych stanowiskach zarówno w Spółce, jak i w B. Nie jest to biznesowo uzasadnione. Na obecnym etapie (czyli przed fuzją) podjęto już decyzję o rozpoczęciu wdrażania Projektu (\`(...)\`), w ramach którego wybrane funkcje korporacyjne w spółkach Grupy A. działających w Polsce mają ulegać uwspólnianiu. Celem tego procesu jest zwiększenie efektywności i zastępowalności w zespołach (Projekt (\`(...)\`) ma objąć między innymi zespół HR, kontroli, compliance i ryzyka operacyjnego, kontrolingu, analiz finansowych).

Ograniczenie liczby podmiotów należących do Grupy A. w Polsce ma pozwolić na zminimalizowanie zakresu obowiązków i kosztów administracyjnych (obecnie obowiązki i koszty dotyczące raportowania, składania deklaracji podatkowych, sporządzania sprawozdań finansowych, przeprowadzania audytu i innych tego rodzaju czynności są podwójne - każda z łączących się spółek ponosi je indywidualnie). Planowana restrukturyzacja umożliwi wyeliminowanie rozliczeń wewnątrzgrupowych między A. a B. i tym samym wyeliminuje dodatkowe obowiązki związane z obszarem cen transferowych (raportowanie, przygotowywanie dokumentacji cen transferowych).

Co istotne, połączenie spółek ma doprowadzić nie tylko do ograniczenia kosztów funkcjonowania dwóch jednostek, ale również do usprawnienia zarządzania ich działalnością. W niedalekiej przyszłości planowane jest połączenie siedzib obu podmiotów pod tym samym adresem celem usprawnienia współpracy.

Od dłuższego czasu obie łączące się spółki ściśle współpracują ze sobą, biorąc udział w jednym procesie biznesowym (rozumianym jako zespół powiązanych ze sobą działań lub zadań, które rozwiązują określony problem lub prowadzą do osiągnięcia określonego efektu). Procesem biznesowym realizowanym wspólnie przez A. i B. jest oferowanie produktów finansowych klientom. Ponieważ A. i B. są uczestnikami jednego procesu biznesowego, konieczna jest współpraca między tymi podmiotami o wymiarze strategicznym. Jeśli spółki będą zintegrowane w ramach jednego podmiotu ustalanie wspólnej strategii będzie zdecydowanie łatwiejsze (zarówno na etapie opracowania strategii, jak i jej wdrożenia).

Podsumowując, należy stwierdzić, że A. i B. funkcjonują już na zasadach bardzo silnego zespolenia strukturalnego i organizacyjnego z uwagi na udział w jednym procesie biznesowym. Stopień współdziałania obu spółek w niektórych aspektach przypomina funkcjonowanie jednego podmiotu. Przedmiot działalności obu spółek również potwierdza fakt uczestnictwa w jednym procesie biznesowym, ponieważ A. zajmuje się pośrednictwem dotyczącym produktów finansowych oferowanych przez B. B. wykorzystuje potencjał Spółki jako kanału sprzedaży produktów finansowych. Dzięki współpracy ze Spółką Przejmowaną A. może świadczyć usługi i oferować produkty finansowe B.

Po połączeniu faktyczna działalność obu podmiotów sprzed fuzji będzie kontynuowana. A. będzie nadal zajmować się oferowaniem produktów finansowych, przy czym nie będzie to działalność świadczona na rzecz podmiotu zewnętrznego (B.) w ramach usług pośrednictwa. Spółka będzie zajmować się oferowaniem własnych produktów finansowych. Innymi słowy Spółka nie będzie wykazywać przychodów z tytułu wykonywania usług pośrednictwa finansowego na rzecz podmiotu zewnętrznego (B.), ale wciąż będzie podejmować aktywne działania, których celem będzie doprowadzenie do zawarcia jak największej ilości umów pożyczki (w szczególności umów z klientami Partnerów Handlowych, z którymi Spółka ma zawarte umowy).

Celem pełnego wyjaśnienia zdarzenia przyszłego A. pragnie dodać, że po połączeniu spółek planuje skoncentrować się na modelu sprzedaży produktów finansowych on-line (model współpracy on-line był już dotychczas stosowany i był wykorzystywany przy pośredniczeniu w zawieraniu umów pożyczki oferowanych przez B. z wykorzystaniem narzędzi teleinformatycznych, w tym specjalnej aplikacji dostępnej na urządzeniach mobilnych (…)). Podjęto decyzję, że model stacjonarny, oparty o fizyczną obecność pracowników A. w punktach kredytowych i punktach doradztwa finansowego, jako model anachroniczny (zwłaszcza po pandemii COVID-19) nie będzie kontynuowany. W kolejnych latach planowane jest prowadzenie działań zwiększających efektywność nowego modelu sprzedaży produktów finansowych on-line poprzez inwestycje w rozwój narzędzi służących do obsługi tego procesu.

Po połączeniu B., już jako część A., będzie zajmować się dotychczas prowadzoną działalnością tj. zawieraniem umów pożyczki (na temat działalności B. - por. dalsza część wniosku).

Podsumowując, do głównych celów planowanej restrukturyzacji należy przede wszystkim:

‒ ograniczenie kosztów, które są niepotrzebnie dublowane w sytuacji, w której każda ze spółek funkcjonuje jako odrębny podmiot prawny;

‒ uporządkowanie i uproszczenie struktury właścicielskiej Grupy A. w Polsce;

‒ ograniczenie obowiązków regulacyjnych, zmniejszenie pracochłonności związanej z tworzeniem planów finansowych, prowadzeniem ksiąg rachunkowych, rozliczeń podatkowych;

‒ lepsze wykorzystanie posiadanych zasobów ludzkich, aktywów, poprawa efektywności zarządzania środkami pieniężnymi;

‒ ograniczenie działań na poziomie księgowości, kontrolingu i płatności, dotyczących wzajemnych rozliczeń wewnątrzgrupowych;

‒ uproszczenie procesów IT;

‒ uproszczenie modelu biznesowego (w tym usprawnienie procesu biznesowego).

3\. Uzasadnienie przyjętego scenariusza połączenia spółek

Połączenie spółek ma zostać przeprowadzone przez przejęcie B. przez A. W wyniku połączenia nie dojdzie do zmian w strukturze właścicielskiej Spółki tj. jedynym akcjonariuszem A. pozostanie Bank, który obecnie jest jedynym wspólnikiem B.

Spółka pragnie wyjaśnić, że decyzję o przejęciu B. przez Spółkę (a nie odwrotnie) podjęto, mając na uwadze:

‒ markę A., pod jaką działa Spółka, która jest jednocześnie marką i firmą używaną przez Bank i większość spółek należących do Grupy A. (marka A. jest rozpoznawalna na świecie i kojarzy się z działalnością finansową),

‒ doświadczenie i renomę – A. jest rozpoznawany na rynku nie tylko jako podmiot pośredniczący w oferowaniu pożyczek B., ale również jako podmiot współpracujący z D. Marka B. nie wszystkim odbiorcom kojarzy się z Grupą A. Istotne jest też to, że w dotychczasowej działalności wykorzystywano aplikację funkcjonującą pod nazwą (…),

‒ historię - Spółka była pierwszym podmiotem należącym do Grupy A. w Polsce. Jak była o tym mowa, A. działa od 2004 r., zaś B. została założona dopiero w 2018 r.,

‒ strukturę kapitałową - polska gałąź Grupy A. składa się z trzech podmiotów. Obok B. i A. należy do niej także spółka E. sp. z o.o., która jest podmiotem zależnym od Spółki (Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem tej spółki). B. nie jest wspólnikiem żadnej spółki,

‒ formę prawną - z punktu widzenia skali i zakresu prowadzonej działalności (oferowanie produktów finansowych) za bardziej adekwatną uznano formę spółki akcyjnej, w której działa A.,

‒ współpracę z Partnerami Handlowymi – A. była i jest stroną umów zawartych z wieloma znaczącymi Partnerami Handlowymi. Z analiz wynika, że w przyszłości zwiększy się zainteresowanie klientów kupujących towary u Partnerów Handlowych możliwością zaciągnięcia pożyczki pozwalającej na sfinansowanie zakupu towaru. Spółka zakłada, że będzie miała możliwość oferowania współpracy kolejnym Partnerom Handlowym. Ponieważ dotychczasowi Partnerzy Handlowi zawsze zawierali umowę z A. (nigdy z B.) prawdopodobnie łatwiej będzie zachęcić ich do współpracy, jeśli to A. nawiąże z nimi rozmowy biznesowe.

4\. B.

Celem pełnego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca pragnie też wyjaśnić, że od dnia założenia B. (2018 r.) aż do chwili obecnej jedynym wspólnikiem B. jest Bank. Podobnie jak A., B. jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Rok podatkowy B. odpowiada kalendarzowemu.

Zakres działalności B. wpisuje się w profil działalności Grupy A.

B. jest instytucją pożyczkową wpisaną do rejestru prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego i prowadzi działalność głównie w dziedzinie udzielania pożyczek. Zgodnie z wpisem do KRS, przedmiotem przeważającej działalności B. są pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z). Działalność B. obejmuje również:

‒ pozostałą finansową działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z);

‒ pozostałą działalność wspomagającą usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66.19.Z);

‒ działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 66.22.Z);

‒ pozostałą działalność wspomagającą ubezpieczenia i fundusze emerytalne (PKD 66.29.Z);

‒ działalność świadczoną przez agencje inkasa i biura kredytowe (PKD 82.91.Z);

‒ pozostałą działalność wspomagającą prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowaną (PKD 82.99.Z);

‒ działalność firm centralnych (head offices); doradztwo związane z zarządzaniem (PKD 70);

‒ reklamę, badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73);

‒ pozostałą działalność profesjonalną, naukową i techniczną (PKD 74).

Jak była o tym mowa, w rzeczywistości głównym przedmiotem działalności B. jest udzielanie pożyczek osobom fizycznym. B. nie posiadał i nie posiada własnych placówek stacjonarnych (pożyczki B. były oferowane w placówkach stacjonarnych pośredników kredytowych). B. oferował swoje pożyczki za pośrednictwem własnej strony internetowej, jak również stron internetowych pośredników (w tym strony internetowej Wnioskodawcy i aplikacji (…)).

5\. Dodatkowe informacje

Połączenie A. i B. nastąpi na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH”) - przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Jak była o tym mowa w przedmiotowej sprawie A. przejmie B. Połączenie spółek będzie związane z podwyższeniem kapitału zakładowego A. i wydaniem wyemitowanych akcji na rzecz Banku.

6\. Uzasadnienie wniosku wspólnego

Wniosek zostaje złożony jako wniosek wspólny, gdyż dotyczy obu spółek. Teoretycznie skutki podatkowe fuzji mogą powstać po stronie B. (podmiot, którego majątek jest przenoszony na A.), jak i po stronie A. (w wyniku fuzji B. zakończy byt prawny i jego następcą prawnym stanie się A., więc A. będzie odpowiadać za prawidłowe ustalenie konsekwencji podatkowych na gruncie Ustawy VAT za miesiąc, w którym dojdzie do połączenia spółek).

**Pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy przeniesienie majątku B. na A., w wyniku połączenia spółek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, czy też należy uznać, że jest to czynność neutralna podatkowo na gruncie Ustawy VAT (sama czynność połączenia spółek nie wywołuje skutków w zakresie VAT)?

2\. W przypadku uznania, że przeniesienie majątku B. na A. w wyniku połączenia spółek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, czy B. powinien udokumentować taką czynność przez wystawienie faktury VAT i czy A. będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu?

**Stanowisko Zainteresowanych (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1

Przejęcie majątku B. na A. w wyniku połączenia spółek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Inkorporacja spółek to operacja neutralna podatkowo na gruncie Ustawy VAT - na moment połączenia spółek nie powstaną żadne skutki podatkowe w zakresie VAT ani po stronie B. ani po stronie A.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy VAT ilekroć w przepisach Ustawy VAT jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, jeżeli przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom Ustawy VAT.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę lub przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym, art. 6 pkt 1 Ustawy VAT powinien być interpretowany w ten sposób, że na jego podstawie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT są wszelkie transakcje dotyczące zbycia (a zatem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; dalej „KC”) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27 e Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w przedmiotowej sprawie dojdzie do połączenia B. z A. W wyniku połączenia majątek B. zostanie przejęty (w całości) przez A. Połączenie spółek nastąpi zatem na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH - przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Z uwagi na powyższe należy uznać, że inkorporacja B. przez A. powinna być uznana za czynność wyłączoną spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 17 października 2022 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.500.2022.1.AWY Dyrektor KIS stwierdził, że:

„jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy, Państwa Spółka i Spółka Przejmująca planują Połączenie w trybie łączenia się przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki oraz przejmie wszystkie aktywa i pasywa przyznane Spółce Przejmowanej.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa i okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja połączenia spółek dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych i skutkująca przeniesieniem całego majątku Państwa Spółki - A. sp. z o.o. do Spółki Przejmującej - C. sp. z o.o., będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”.

W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, planowana transakcja połączenia spółek będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Tożsame stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2022 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.21.2022.1.AKA, w której to uznał, że:

„w przypadku łączenia się osób prawnych mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Planowana transakcja Połączenia, którego skutkiem jest przejęcie całego majątku Oddziału C przez Oddział D, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do którego zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym, z tytułu powyższej transakcji po stronie Zainteresowanych nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług”.

Stanowisko to Dyrektor KIS potwierdził także m.in. w interpretacjach:

‒ z dnia 11 marca 2022 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.30.2021.1.AB;

‒ z dnia 6 listopada 2020 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.339.2020.4.MB;

‒ z dnia 8 maja 2020 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.40.2020.5.KS.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana restrukturyzacja, tj. połączenie B. z A. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH (łączenie się przez przejęcie), będzie wyłączona spod opodatkowania VAT. Inkorporacja spółek to czynność neutralna podatkowo na gruncie Ustawy VAT. W związku z tym, na moment połączenia spółek, nie powstaną żadne skutki podatkowe w zakresie VAT po stronie B. ani A.

Ad 2

Przeniesienie majątku B. na A. w wyniku połączenia spółek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT i w związku z tym czynność ta nie wymaga udokumentowania przez wystawienie faktury VAT. A. nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu.

Gdyby jednak Organ uznał, że przeniesienie majątku B. na A. w wyniku połączenia spółek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT to A. uważa, że czynność ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT wystawianą przez B. na A. i A. będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy VAT dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo podatnika do odliczenia VAT naliczonego związane jest zatem bezpośrednio z koniecznością powstania VAT naliczonego w stosunku do konkretnej czynności. Jak natomiast wspomniano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, planowana restrukturyzacja, tj. połączenie B. z A. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH (łączenie się przez przejęcie), będzie wyłączona spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W niniejszej sprawie - w związku z analizowaną czynnością - VAT naliczony nie powstanie. Nie powstanie też obowiązek dokumentowania operacji przenoszenia majątku B. na A. fakturą. Konsekwentnie, A. nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego (nie można odliczyć VAT naliczonego, który nie istnieje).

Gdyby jednak Dyrektor KIS uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, należałoby uznać, że w związku z analizowaną transakcją A. będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych. W takim przypadku transakcję należałoby udokumentować fakturą VAT wystawianą przez B. na A.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie nieuznania połączenia spółek za czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy jednocześnie podkreślić, że o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W tym miejscu należy wskazać na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), zwanej dalej KSH.

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH:

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według art. 493 § 1 i § 2 KSH:

Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

W myśl art. 494 § 2 KSH:

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność w szeroko pojętej branży finansowej. Spółka jest podmiotem w 100% zależnym od C. (dalej: Bank). Obecnie głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność pośrednictwa w zakresie pożyczek oferowanych przez B. sp. z o.o.

B. również jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność głównie w dziedzinie udzielania pożyczek osobom fizycznym. Jedynym wspólnikiem tej spółki jest Bank. B. oferował swoje pożyczki za pośrednictwem własnej strony internetowej, jak również stron internetowych pośredników.

Jak Państwo wskazali, planowane jest połączenie Państwa Spółki ze Spółką Przejmowaną (B. sp. z o.o.) na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych – przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Państwa Spółkę za udziały lub akcje (łączenie się przez przejęcie). Decyzję o połączeniu spółek podjęto z uwagi na ścisłą współpracę spółek oraz istniejące między nimi powiązania. Połączenie spółek ma doprowadzić m.in. do ograniczenia kosztów funkcjonowania dwóch jednostek oraz do usprawnienia zarządzania ich działalnością. Po połączeniu faktyczna działalność obu podmiotów sprzed fuzji będzie kontynuowana.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy przejęcie przez Państwa Spółki Przejmowanej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Państwa Spółka i Spółka Przejmowana planują połączenie w trybie łączenia się przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Państwa Spółka przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej i stanie się jej następcą prawnym. Spółka Przejmowana, już jako część Państwa Spółki, będzie zajmować się dotychczas prowadzoną działalnością, tj. zawieraniem umów pożyczki. Państwa Spółka będzie natomiast nadal zajmować się oferowaniem produktów finansowych, przy czym nie będzie to już działalność świadczona na rzecz podmiotu zewnętrznego (B.).

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa i okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja połączenia spółek dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych i skutkująca przeniesieniem całego majątku Spółki Przejmowanej – B. sp. z o.o. do Spółki Przejmującej – A. S.A. będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”.

W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, planowana transakcja połączenia spółek będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko w tym zakresie należy więc uznać za prawidłowe**.**

W związku z tym, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie nr 2, które zostało zadane warunkowo i oczekiwali Państwo odpowiedzi na nie jedynie w przypadku uznania, że przeniesienie majątku B. na A. w wyniku połączenia spółek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).