Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-368/13-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-04
Teza: Skutki podatkowe w związku z przekształceniem spółki osobowej w inną spółkę osobową.
Słowa kluczowe: dochód; komplementariusz; moment; przekształcanie; przychód; skutki podatkowe; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2013 r. (doręczonym osobiście w dniu 6 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z przekształceniem spółki osobowej w inną spółkę osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z przekształceniem spółki osobowej w inną spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej „Spk”) i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka rozważa wraz z drugim wspólnikiem Spk przekształcenie Spk w spółkę jawną (dalej „Spj”). Przekształcenie Spk w Spj nastąpi na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych.

W wyniku takiego przekształcenia Spółka stanie się wspólnikiem Spj, której będą przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej Spk. Jednocześnie, w wyniku przekształcenia majątek Spk stanie się w całości majątkiem Spj, która będzie kontynuować dotychczasową działalność Spk jako osobowa spółka handlowa w zmienionej formie prawnej.

W Spj powstałej z przekształcenia Spk uczestniczyć będą wszyscy wspólnicy Spk. Wartość wkładów wspólników w Spk będzie odpowiadała wartości ich wkładów w Spj. Prawo Spółki do udziału w zysku przekształconej Spj zostanie określone na takim samym poziomie jak prawo Spółki do udziału w zysku przekształcanej Spk. W związku z przekształceniem Spółka nie otrzyma żadnych wypłat z Spk ani z Spj (potencjalnie, jeżeli pozwolą na to przepisy prawne oraz rachunkowe, a także wynik bieżącego roku obrotowego Spk może mieć miejsce wypłata zysku wypracowanego przez Spk).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest podejście Spółki, zgodnie z którym w związku z przekształceniem Spk w Spj nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spk w Spj nie dojdzie do powstania po Stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności poniżej przedstawione argumenty.

Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych został zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ze względu na użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” wyliczenie to nie ma charakteru enumeratywnego, a kategorie przychodów w nim wymienione stanowią tylko przykładowe rodzaje przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie została zamieszczona definicja przychodu podatkowego, w związku z czym w celu ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia takiego przychodu należy odwołać się do definicji wypracowanej przez doktrynę.

Zgodnie z powszechnie akceptowaną w doktrynie definicją przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przychodem takim są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym (tak np. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Komentarz do art. 12, nb. 1, Legalis 2011).

Z powyżej przytoczonej definicji przychodu oraz z brzmienia art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uważa się kategorie przychodów wymienione w art. 12 ust. 1 tej ustawy oraz inne otrzymane albo należne trwałe przysporzenia majątkowe.

W ocenie Spółki, opisane powyżej przekształcenie Spk w Spj nie spowoduje powstania u Spółki żadnego z przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, w wyniku przekształcenia Spk w Spj Spółka, jako wspólnik Spk, a następnie – po przekształceniu – Spj, nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego (majątek Spk pozostanie majątkiem Spj). W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie będzie podstawy do uznania, że w Spółce z tytułu przekształcenia Spk w Spj powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Zdaniem Spółki, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie będzie miał również zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ przepis ten określa skutki podatkowe przekształcenia spółek kapitałowych w spółki osobowe, podczas gdy przekształcenie Spk w Spj jest odmiennym procesem – przekształceniem spółki osobowej w inną spółkę osobową.

Z kolei, w przypadku wypłaty zysku należy zaznaczyć, iż jego wypłata nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż opodatkowaniu podlegały dochody wypracowywane przez Spk na bieżąco jako przychody i koszty z działalności gospodarczej na poziomie Spółki jako wspólnika spółki osobowej, zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazane powyżej traktowanie wypłaty z zysku potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Jako przykład można wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 kwietnia 2012 r. nr IBPBI/2/423-86/12/AP, w której organ uznał, że „przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej powinny być uwzględniane przez Spółkę (w trakcie roku podatkowego na koniec każdego okresu rozliczeniowego). Tym samym przychody spółki osobowej już w momencie ich powstania stanowią przychody wspólników i u nich też są opodatkowane z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a poniesione koszty – również w stosownej proporcji – stanowią koszty wspólników spółki osobowej. W konsekwencji same wypłaty z zysku spółki komandytowej, dokonywane zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, będą dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo”.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2010 r. nr ILPB3/423-399/10-6/EK, w której organ stwierdził, że „wypłaty z zysku spółki komandytowej dla Wnioskodawcy dokonywane zgodnie z Kodeksem spółek handlowych będą neutralne podatkowo, ponieważ będą podlegały opodatkowaniu po stronie wspólnika na etapie ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym za dany rok podatkowy”.

W konsekwencji, w związku z przekształceniem Spk w Spj nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Końcowo, Spółka pragnie wskazać, że przyjęte przez Spółkę i zaprezentowane powyżej stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej nr IPPB3/423-206/13-2/AM wydanej 24 kwietnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „przekształcenie SK w SKA będzie neutralne dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności na moment przekształcenia po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacji indywidualnej nr IPTPB3/423-271/12-5/GG wydanej 31 października 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz interpretacji indywidualnej nr IPTPB3/423-270/12-5/GG wydanej 30 października 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w których organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(…) wobec braku przepisu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazującego na istnienie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, jak również wobec faktu, że z ekonomicznego punktu widzenia przekształcenie SKA, w której Spółka jest akcjonariuszem, w spółkę komandytową, nie zmieni stanu majątkowego Spółki, po stronie Spółki nie wystąpią żadne obowiązki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych”;
*   interpretacji indywidualnej nr IBPBI/2/423-919/12/BG wydanej 24 października 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „w wyniku przekształcenia spółki osobowej w inny typ spółki osobowej nie uzyska on jakiegokolwiek przysporzenia, a tym samym – nie powstanie obowiązek wykazania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Należy zauważyć, że ustawodawca wiąże obowiązek wykazania przychodu przez wspólników, przekształcanej spółki tylko w wypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updop, przychodem jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przepis ten nie znajduje zastosowania w wypadku przekształcenia spółki komandytowej w SKA, gdyż – jak była o tym mowa – obie te spółki są spółkami osobowymi”;
*   interpretacji indywidualnej nr IBPBI/2/423-290/11/AP wydanej 19 maja 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz interpretacji indywidualnej nr IBPBI/2/423-294/11/AP wydanej 18 maja 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w których organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „zdaniem Wnioskodawcy, jako przyszły akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie osiągnie on przychodu z tytułu przekształcenia spółki komandytowej w spółkę komandytowo-akcyjną, albowiem przepisy ustawy o CIT ani w art. 12, określającym katalog źródeł przychodów, ani też w innych przepisach tej ustawy nie przewidują tego rodzaju źródła przychodu (z tytułu przekształcenia). Ponadto w wyniku przekształcenia Wnioskodawca nie osiągnie żadnej korzyści materialnej ani też żadna korzyść nie zostanie mu postawiona do dyspozycji, albowiem kapitał podstawowy spółki komandytowej stanie się kapitałem zakładowym spółki komandytowo-akcyjnej w tej samej wysokości. Przychód nie powstanie nawet jeśli w wyniku zawiązania spółki komandytowo-akcyjnej (w wyniku przekształcenia) Wnioskodawcy będzie przysługiwał większy udział w zyskach tej spółki, niż miał w zyskach spółki komandytowej”.

Reasumując, zdaniem Spółki, w związku z przekształceniem Spk w Spj nie dojdzie do powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.