Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.297.2020.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-31
Teza: Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy posiadając wskazane w Przypadku 1 oraz w Przypadku 2a i w Przypadku 2b dokumenty (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) jest/będzie od 1 stycznia 2020 r. uprawniony do stosowania stawki podatku w wysokości 0%.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów od 1 stycznia 2020 r. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów od 1 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

1.  Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest podmiotem z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, a także zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (jako podatnik VAT-UE).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT).

Towary będące przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę transportowane są z Polski do różnych krajów członkowskich.

Należy przy tym zaznaczyć, iż dostawy, o których mowa w niniejszym wniosku (WDT) dokonywane są przez Spółkę na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (dalej: Nabywcy), przy czym co do zasady jest to podmiot z grupy (…), do której należy Wnioskodawca. Spółka dokumentuje dokonane dostawy poprzez wystawienie faktury.

1.  Sprzedaż na rzecz podmiotów z grupy (…) - transport do międzynarodowego węzła logistycznego

1.  Przebieg transportu

Po otrzymaniu przez Spółkę zamówienia, odpowiednio przygotowane oraz zapakowane towary transportowane są z fabryki znajdującej się na terytorium Polski do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim (przykładowo w Niemczech lub we Francji). Operatorami przedmiotowych węzłów logistycznych mogą być podmioty z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca (mające siedzibę w innym kraju członkowskim), bądź też spedytorzy.

Przesyłki będące przedmiotem transportu z fabryki Spółki - w których znajdują się towary dostarczane w ramach WDT - opatrzone są unikalnym kodem kreskowym. Co więcej, również środek transportu, którym przewożone są towary (co do zasady są to środki transportu samochodowego) posiada numer referencyjny, który pozwala na jego identyfikację.

W większości przypadków, po dotarciu do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim towary (opakowania zawierające towary) są skanowane przez wyznaczone do tego celu osoby (numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego (…), o którym mowa szczegółowo poniżej) w celu zaewidencjonowania otrzymanych dostaw. Następnie towary te są odpowiednio sortowane oraz pakowane w opakowania zbiorcze celem przygotowania do dalszej wysyłki.

Następnie towary mogą być przedmiotem transportu do kolejnego węzła logistycznego (gdzie przygotowuje się je do dalszej dostawy do ostatecznego odbiorcy) bądź też bezpośrednio przewożone do ostatecznych odbiorców w innych niż Polska krajach członkowskich.

1.  Funkcjonowanie systemu logistycznego

Cały proces logistyczny opisany szczegółowo powyżej podlega ewidencji w systemie informatycznym funkcjonującym w ramach grupy kapitałowej (…). System ten ma na celu m.in. umożliwienie monitorowania statusu poszczególnych przesyłek (miejsca, w którym aktualnie się znajdują) oraz identyfikowania przyczyn ewentualnych opóźnień w dostawach.

System ten składa się z trzech podstawowych elementów (modułów), tj.:

*   System o nazwie „(\`(...)\`)”, w którym ewidencjonowane są towary wysyłane z poszczególnych fabryk funkcjonujących w ramach grupy (…) (w tym z Polski);

*   Modułu o nazwie „(…)”, w którym ewidencjonowane są wszystkie towary skanowane po dostarczeniu do międzynarodowego węzła logistycznego; oraz

*   Modułu, w którym ewidencjonowane są dostawy zrealizowane na rzecz ostatecznych odbiorców (na podstawie tzw. dokumentu e-POD).

W momencie dotarcia środka transportu (identyfikowalnego za pomocą odpowiedniego numeru referencyjnego), w którym znajduje się dana przesyłka (oznaczona unikalnym kodem kreskowym) do międzynarodowego węzła logistycznego, odpowiednia osoba pracująca w tym węźle odnotowuje ten fakt w systemie o nazwie „(\`(...)\`)” (w systemie tym co do zasady ewidencjonowana jest również nazwa przewoźnika). Należy przy tym zaznaczyć, iż mogą zdarzyć się sytuacje, w których nie jest możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „(\`(...)\`)”. W takim przypadku fakt dotarcia pojazdu do węzła logistycznego nie zostaje odnotowany w tym systemie.

Towary dostarczone do węzła logistycznego są następnie przedmiotem skanowania (co oznacza, że numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego o nazwie „(…)”). W konsekwencji, nawet w przypadku gdy dotarcie określonego środka transportu do węzła logistycznego nie zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”, fakt wystąpienia przesyłek transportowanych przez ten pojazd w procesie skanowania (tj. zaewidencjonowanie ich w systemie „(…)”) oznacza, że zostały one efektywnie dostarczone do węzła logistycznego.

Jak zostało wskazane powyżej, po zakończeniu procesu skanowania oraz po przygotowaniu towarów do dalszej wysyłki (tj. po ich odpowiednim zapakowaniu), są one następnie przedmiotem transportu do ostatecznego odbiorcy (zlokalizowanego w kraju członkowskim innym niż Polska). W wybranych przypadkach dotarcie towarów do tego podmiotu dokumentowane jest poprzez wystawienie przez przewoźnika dokumentu elektronicznego o nazwie e-POD. Wystawienie tego dokumentu odnotowane zostaje w systemie logistycznym („(\`(...)\`)”).

Opisany powyżej system umożliwia Spółce śledzenie przebiegu transportu na każdym etapie procesu dystrybucji. W szczególności, poprzez wgląd do omawianego systemu, możliwe jest przeanalizowanie przebiegu całego procesu logistycznego dla danego kodu kreskowego, którym oznaczona była przesyłka.

System logistyczny funkcjonujący w ramach grupy (…) umożliwia również wygenerowanie zbiorczego raportu. Raport ten ma formę pliku Excel i dla każdej z realizowanych wysyłek zawiera takie dane jak:

*   miejsce rozpoczęcia transportu (określona lokalizacja fabryki w Polsce);

*   miejsce przeznaczenia transportu (każdorazowo jest to inny niż Polska kraj członkowski, do którego przeznaczona jest przesyłka - tj. miejsce lokalizacji węzła logistycznego lub też ostatecznego odbiorcy);

*   nazwa przewoźnika (dostępna w większości przypadków);

*   liczba przesyłek (oznaczonych unikalnymi kodami kreskowymi);

*   oznaczenie, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)” (oznaczenie „Y” wskazuje, że środek transportu został odebrany w międzynarodowym węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że odbiór taki nie miał miejsca bądź też nie było możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „(\`(...)\`)”);

*   oznaczenie, czy w systemie dostępne są dane osoby odnotowującej przybycie środka transportu do międzynarodowego węzła logistycznego (dane te znajdują się w systemie w wybranych przypadkach);

*   oznaczenie, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)” - tj. czy były one przedmiotem skanowania w węźle logistycznym (oznaczenie „Y” wskazuje, że towary zostały zeskanowane w węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że skanowanie takie nie miało miejsca);

*   oznaczenie, czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-POD przez przewoźnika (oznaczenie „Y” wskazuje, że dokument taki został wygenerowany natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że fakt taki nie został odnotowany w systemie).

Ponadto system logistyczny generuje raport - w odniesieniu do konkretnej przesyłki - zawierający podobne dane do tych wskazanych powyżej (tj. występowanie danych dotyczących przyjęcia ciężarówki jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”; występowanie danych dotyczących skanowania towaru jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy towary były przedmiotem skanowania w węźle logistycznym; występowanie danych dotyczących dokumentu e-POD jest równoznaczne z literą „Y” |w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika).

Należy zatem podkreślić, iż litera „Y”:

*   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”; lub

*   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)”;

oznacza, że towary zostały odebrane w międzynarodowym węźle logistycznym znajdującym się na terytorium kraju członkowskiego innego niż Polska.

Natomiast litera „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika oznacza, że przewoźnik ten potwierdza dostarczenie towarów do ostatecznego odbiorcy (klienta grupy (…)) w innym kraju członkowskim niż Polska.

W wybranych przypadkach raporty te wskazują również numery faktur VAT, za pomocą których udokumentowana została dostawa towarów transportowanych w ramach poszczególnych przesyłek (oznaczonych unikalnym kodem kreskowym). W pozostałych przypadkach Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania poszczególnych przesyłek do faktur VAT dokumentujących ich dostawę za pomocą danych pomocniczych identyfikujących towary (w tym w szczególności za pomocą kodów kreskowych przesyłek).

Spółka pragnie również wskazać, iż przedmiotowy system logistyczny nagrodzony został w ramach konkursu (…) organizowanego przez Komisję Europejską nagrodą w kategorii „(…)”, jako efektywne narzędzie przyczyniające się do znacznych oszczędności kosztów związanych z transportem towarów.

1.  Pozostałe dostawy wewnątrzwspólnotowe

Spółka pragnie podkreślić, iż w ramach większości dokonywanych przez nią transakcji WDT towary są przedmiotem procesu logistycznego opisanego szczegółowo w punkcie powyżej. Niemniej jednak, w wybranych przypadkach może zdarzyć się, że:

*   Spółka dokonuje WDT do podmiotu z grupy (Nabywcy), przy czym towar ten nie jest transportowany do węzła logistycznego (niemniej jednak nawet w takim przypadku towary są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej - za wyjątkiem etapu opisanego jako „skanowanie w węźle logistycznym”); lub

*   Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej (…) (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej); lub

*   towary są odbierane przez klientów bezpośrednio z fabryki Spółki (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej).

1.  Dokumentacja posiadana przez Spółkę

Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę obejmuje opisane poniżej przypadki.

Przypadek 1

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:
    *   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”;
    *   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)”;
    *   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-POD przez przewoźnika.

Przypadek 2

W sytuacji natomiast, w której (i) towar nie jest transportowany do węzła logistycznego, (ii) Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej (…) lub też (iii) dostarczenie towaru nie zostało odnotowane we wskazanym powyżej systemie logistycznym (przykładowo z uwagi na awarię systemu lub błędy techniczne), Spółka gromadzi dokumenty, o których mowa w ramach przypadkach 2a) oraz 2b) poniżej.

2a)

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   otrzymanego drogą elektroniczną skanu zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów, zawierającego (i) wykaz faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie, (ii) oświadczenie, iż towary zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego oraz (iii) podpis osoby upoważnionej ze strony Nabywcy do potwierdzenia odbioru towarów.

2b)

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie. Zestawienie to jest przesyłane Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10. dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 1 powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?
2.  Czy dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 2a powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?
3.  Czy dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 2b powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 1 powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?
2.  Dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 2a powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?
3.  Dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 2b powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?

Uzasadnienie

1.  Uwagi ogólne

1.  Warunki zastosowania dla WDT stawki 0% VAT

Spółka pragnie wskazać, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT. Niemniej jednak, art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku, tj.: „(\`(...)\`)

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE”.

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjna, lecz jedyna i podstawowa”. Mając na uwadze powyższe, dostawy wewnątrzwspólnotowe powinny być więc co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

Jak zostało podniesione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno warunek wskazany w pkt 1 zacytowanego powyżej przepisu, jak i warunek wskazany w pkt 3, zostały spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez właściwe państwo członkowskie, a także jest ona zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw jest warunek posiadania przez Spółkę dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały przez Spółkę wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do treści przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

1.  Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami, są:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

\- jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,

*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,

*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami (T. Michalik, VAT. Komentarz, Legalis). Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), w świetle której „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że „dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

1.  Analiza dokumentacji posiadanej przez Spółkę

1.  Faktura będąca jednocześnie specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku

Spółka pragnie wskazać, iż zasadniczo nie jest ona w posiadaniu specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku w postaci odrębnego od faktury dokumentu. Niemniej jednak, zdaniem Spółki, jeżeli na fakturze wskazano dane, jakie powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów), faktura taka w istocie stanowi specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Zdaniem Spółki, posiadanie w takim przypadku odrębnej od faktury specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku nie jest konieczne do zastosowania 0% VAT w przypadku WDT.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w licznych stanowiskach organów podatkowych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych. Potwierdził je również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w następujących orzeczeniach:

*   wyrok z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1301/08, w którym wskazano, że „(\`(...)\`) można uznać za dopuszczalne zamieszczenie na fakturze specyfikacji dostarczanych towarów, gdyż zawarcie w dokumencie faktury spisu towarów pozwalającego na ich identyfikację daje odpowiedź co jest przedmiotem WDT, a restrykcyjne żądanie posiadania w tym zakresie dwóch dokumentów nie znajduje uzasadnienia”,

*   wyrok z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1388/08, w którym stwierdzono, iż „jeśli w sposób dostateczny można ustalić na podstawie faktury nazwę, ilość, cenę, wartość lub inne dane niezbędne do ustalenia jaki towar był przedmiotem owej dostawy, to posiadanie specyfikacji jest zbędne. Wówczas faktura pełni również rolę specyfikacji. Specyfikacja nie jest żadnym szczególnym dokumentem, lecz stanowi jedynie szczegółowy wykaz towarów, wobec tego stawianie wymogu sporządzenia jej na odrębnej kartce papieru, jeśli faktura zawiera specyfikację jest nieracjonalne i jest nadmiernym formalizmem, sprzecznym z ratio legis art. 42 ust. 3 u.p.t.u”.

Podobne podejście zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 17 marca 2010 r., sygn. I SA/Wr 1794/09, w którym wskazano, że „Wskazanie w przepisie na specyfikację jako jeden z dowodów dokumentujących wewnątrzwspólnotową dostawę należy odczytywać Jako wskazanie na konieczność wykazania elementów identyfikujących towar będący przedmiotem dostawy. Zbędne jest posiadanie specyfikacji w sytuacji, gdy w wyniku przedłożenia innych dokumentów - faktury - można zidentyfikować towar”.

Tożsame z powyższymi stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”.

1.  Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe miały formę elektroniczną, bądź też - były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt. III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę "papierową". Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.119.2019.1.WH) stwierdził, odnosząc się do art. 42 ust. 11 ustawy o VAT: „w dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy”.

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż „zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu np.: w formie elektronicznej, skanem czy faxem.”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. ILPP4/443-465/13-3/ISN podniósł, iż „dla zastosowania stawki 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie dokumentu przewozowego w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna (w szczególności scan - wraz z podpisem nabywcy potwierdzającym odbiór towaru)”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki, zarówno generowany z systemu elektronicznego raport, jak i otrzymywany przez nią drogą elektroniczną skan oświadczenia podpisanego przez Nabywcę, potwierdzającego odbiór towaru będącego przedmiotem WDT na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, a także wysyłane do Nabywcy drogą elektroniczną zestawienia faktur dokumentujących dokonane dostawy, stanowią dowód o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

1.  Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka posiada kopie faktur oraz specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru), ale nie gromadzi dokumentów przewozowych. Niemniej jednak, Spółka posiada dodatkową dokumentację, o której mowa w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzającą jednoznacznie dokonanie dostawy towarów, tj., zależnie od przypadku, raport z własnego teleinformatycznego systemu logistycznego, skan zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów lub zbiorcze zestawienie faktur dokumentujące dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki nieposiadanie dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, przy jednoczesnym gromadzeniu dokumentacji dodatkowej, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli łącznie, jednoznacznie potwierdza ona dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT.

W świetle powyższego, Spółka pragnie podkreślić, iż jej zdaniem, gromadzone przez nią dokumenty jednoznacznie potwierdzają, iż towary będące przedmiotem dostaw opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy w innym państwie członkowskim.

1.  Analiza Przypadku 1

(i) Dokumenty gromadzone przez Spółkę

W sytuacji opisanej jako Przypadek 1, oprócz kopii faktury opisanej szczegółowo powyżej, Spółka jest w posiadaniu wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:

*   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”;

*   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)”;

*   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika.

Należy przy tym zaznaczyć, iż wskazane powyżej oznaczenie w jednym z pól raportu równoznaczne jest z określeniem etapu, na którym znajduje / znalazła się przesyłka w procesie logistycznym. Funkcjonujący w grupie (…) system umożliwia bowiem śledzenie poszczególnych etapów transportu dostarczonego przez Spółkę towaru. System ten ma za zadanie umożliwienie Spółce monitorowania statusu poszczególnych przesyłek (miejsca, w którym aktualnie się znajdują) oraz identyfikowania przyczyn ewentualnych opóźnień w dostawach. W tym celu, jest on obsługiwanych przez specjalnie wyszkolonych i oddelegowanych do tego zadania pracowników.

Należy jednocześnie wskazać, iż sposób funkcjonowania oraz cel systemu funkcjonującego w ramach grupy (…) jest bardzo zbliżony do podobnych systemów umożliwiających „śledzenie” przesyłek prowadzonych przez firmy kurierskie. Podobnie bowiem jak w przypadku śledzenia przesyłki kurierskiej, również w przypadku dostaw dokonywanych przez Spółkę możliwe jest odtworzenie przebiegu transportu poszczególnych przesyłek. Każda z przesyłek jest bowiem opatrzona unikalnym kodem kreskowym.

Również środki transportu, którymi przewożone są poszczególne przesyłki mają przypisane numery referencyjne. W związku z tym, ewidencjonowanie tych numerów na poszczególnych etapach procesu logistycznego (w systemie „(\`(...)\`)” oraz w module „(…)”) umożliwia łatwe zidentyfikowanie na jakim etapie znajduje / znajdowała się przesyłka w określonym momencie.

W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że dane zawarte w tym systemie powinny zostać uznane za rzetelne oraz miarodajne potwierdzenie, pozwalające na ustalenie, czy towary będące przedmiotem dostawy dokonanej przez Spółkę w istocie zostały przetransportowane na terytorium innego kraju członkowskiego.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu wskazać, że Nabywcy Spółki są każdorazowo podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w innych krajach członkowskich oraz zlecają Spółce dostarczenie towaru, który następnie jest transportowany do miejsc zlokalizowanych w tych krajach. W sytuacji opisanej jako Przypadek 1, jest to co do zasady węzeł logistyczny (choć transport może być realizowany z pominięciem węzła logistycznego). W konsekwencji, towary należy uznać za dostarczone do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju już w momencie ich przyjęcia w węźle logistycznym.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu (identyfikowalnego za pomocą numeru referencyjnego) zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)” (tj. czy odnotowano jego przybycie do węzła transportowego) powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, mogą zdarzyć się sytuacje, w których nie jest możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „(\`(...)\`)”. W takim przypadku fakt dotarcia pojazdu do węzła logistycznego nie zostaje odnotowany w tym systemie. Niemniej jednak, nawet w takim przypadku, fakt wystąpienia przesyłek transportowanych przez ten pojazd w procesie skanowania (tj. zaewidencjonowanie ich w systemie „(…)”) oznacza, że zostały one efektywnie dostarczone do węzła logistycznego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)” powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

Jednocześnie, mogą zdarzyć się również sytuacje, w których towar będący przedmiotem dostawy nie zostaje zaewidencjonowany na wskazanych powyżej etapach procesu logistycznego. W szczególności, może to dotyczyć sytuacji, w których towary są dostarczane do Nabywcy z pominięciem węzła logistycznego (lub też przykładowo sytuacji, w których nastąpiła awaria / błąd i dane nie zostały umieszczone w systemie). Niemniej jednak, w takim przypadku, wygenerowanie dokumentu ePOD przez przewoźnika potwierdza, że towary zostały dostarczone do odbiorcy w innym kraju członkowskim niż Polska.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

(ii) Stanowisko organów podatkowych

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych powołanych poniżej (w których wskazane zostało, że raporty generowane przez podobne systemy informatyczne spełniają wymogi dokumentacyjne niezbędne dla zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT):

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 14 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-597/15-2/KT, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) dane wynikające z systemu SAP są w zasadzie wystarczające, aby jednoznacznie stwierdzić, czy przemieszczane z terytorium Polski towary faktycznie zostały dostarczone do miejsca docelowego (lokalizacji przyjmującej) na terytorium innego państwa członkowskiego UE”. Komunikat systemu TMS stanowi dodatkowy dowód wykonania transportu towarów przez przewoźnika (\`(...)\`). Oba systemy umożliwiają Wnioskodawcy wygenerowanie i wydruk raportów zawierających dane umożliwiając stwierdzenie, czy przemieszczane z terytorium kraju towary faktycznie zostały dostarczone do magazynu lokalizacji przyjmującej w innym państwie członkowskim UE. Wydruki te mogą być wiec wykorzystywane jako dokumenty, na podstawie których następuje weryfikacja prawa Y. do stosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów własnych.”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 stycznia 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-350/15-2/PR, w której za prawidłowe uznano następujące stanowisko Wnioskodawcy: „specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zawarta na fakturze WAT dokumentującej daną transakcję WDT wraz z dokumentem wygenerowanym przez system SAP, potwierdzającym otrzymanie towarów będących przedmiotem danej WDT przez nabywcę na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, stanowią wystarczający dowód realizacji transakcji WDT, uprawniający Spółkę (przy spełnieniu innych ustawowych warunków) do zastosowania stawki VAT 0%”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. ILPP4/443-429/12-2/ISN gdzie wskazane zostało, że „należy stwierdzić, iż zebrane przez Spółkę dokumenty, tj. kopia faktury i list przewozowy oraz informacja w systemie FTV \[Freight Tracking Visibillity - przyp. Wnioskodawca\] o dostarczeniu towarów do odbiorcy oraz ich rozładunku spełnią warunek, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 dnia czerwca 2011 r., sygn. IBPP3/443-410/11/PK, gdzie wskazane zostało, że „dokument wygenerowany ze strony internetowej spedytora po uprzednim otrzymaniu kodu dostępu i numeru referencyjnego zawiera następujące informacje: szczegóły przesyłki (odebranie od nadawcy, trasa przesyłki, kiedy dostarczono przesyłkę i gdzie); informacja ogólna (nr samochodu, nr listu przewozowego); miejsce nadawcy (siedziba odbiorcy i miejsce dostawy). (\`(...)\`) zapis ten informuje, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (\`(...)\`). Należy zatem uznać, że w tym przypadku dokumenty te jednoznacznie potwierdzają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym, posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2017 r., sygn.. 0461- ITPP3.4512.791.2016.l.MZ, w której wskazane zostało, iż „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy Spółka w związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie dysponowała fakturami wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentem elektronicznym generowanym z systemu Spółki (dokument EC lub Dziennik wysyłki) i dokumenty te łącznie - jak wynika z treści wniosku - będą uprawdopodobniać przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w konsekwencji Spółka na podstawie tych dokumentów będzie miała prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0 % dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, (\`(...)\`).”.

1.  Analiza Przypadku 2a)

(i) Dokumenty gromadzone przez Spółkę

Dokumenty gromadzone w ramach Przypadku 2a), oprócz kopii faktury opisanej szczegółowo powyżej, zawierają każdorazowo przesłane drogą elektroniczną skany oświadczeń podpisanych przez Nabywcę, wskazujących, że towary będące przedmiotem WDT zostały przez niego otrzymane na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w przedmiotowym oświadczeniu Nabywca potwierdza tym samym, iż towary (identyfikowalne poprzez podane w oświadczeniu numery faktury) zostały do niego dostarczone. Oświadczenie to, w ocenie Spółki, spełnia tym samym przesłanki dokumentu o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, pomimo braku dokumentu przewozowego, przedmiotowy dokument, łącznie z fakturą, potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

(ii) Stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych powołanych poniżej:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 dnia października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-631/15-2/ISZ, gdzie za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymywane przez niego, za pośrednictwem poczty elektronicznej, zestawienie, na którym znajduje się numer zamówienia, dane nadawcy, nr i data faktury, nazwa odbiorcy i kraj, gdzie ten towar dotarł oraz kwota z faktury, a jednocześnie na zestawieniu znajduje się oświadczenie Dyrektora oraz prokurenta Nabywcy, że towar wykazany na fakturach faktycznie dotarł do miejsca wysyłki uprawnia go do zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT.

*   interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-624/11-7/JN, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał iż „(\`(...)\`) Wnioskodawca posiadając oprócz kopii faktury VAT zawierającej szczegółowy asortyment towarów, oświadczenie podpisane przez nabywcę o otrzymaniu towaru, będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu przedmiotowej dostawy towarów, (\`(...)\`)”;

*   interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2013 r., sygn. IBPP4/443-399/13/LG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż „w świetle wyżej powołanych przepisów z uwzględnieniem uchwały NSA sygn. akt I FPS 1/10 stwierdzić należy, że jeśli przed dniem złożenia deklaracji podatkowej VAT Wnioskodawca będzie posiadał wskazane dokumenty i dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy, w tym pisemne oświadczenie nabywcy, że towar został dostarczony do miejsca jego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (\`(...)\`). Tym samym będzie on uprawniony do uznania tak udokumentowanej transakcji za WDT i zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 0% względem dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. IBPP4/443-627/14/BP, w której prawo do zastosowania 0% stawki VAT przyznane zostało na podstawie oświadczenia wystawionego przez przewoźnika. Organ podatkowy wskazał bowiem, iż ,,(\`(...)\`) nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi o nazwie „oświadczenie spedytora” z danymi które wskazał Wnioskodawca, skoro jednoznacznie wynika z niego, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. I SA/Bd 926/09), w którym wskazane zostało, iż „(\`(...)\`) sam brak tego dokumentu \[dokumentu przewozowego - przyp. Spółka\] nie może być podstawą pozbawienia spółki, niejako automatycznie, prawa do stosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli inne posiadane przez nią dokumenty (kopia faktury, specyfikacja sztuk załadunku, pismo od kontrahenta zawierające stwierdzenie, że otrzymał on towar oraz wskazanie miejsca wydania towaru) potwierdzają fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce”. Stanowisko WSA w Bydgoszczy zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2011 r. (sygn. I FSK 639/10).

1.  Analiza Przypadku 2b)

(i) Dokumenty gromadzone przez Spółkę

Dokumenty gromadzone w ramach Przypadku 2b), oprócz kopii faktury opisanej szczegółowo powyżej, zawierają każdorazowo zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie) wysyłane do Nabywców.

W ocenie Spółki przedmiotowe zestawienie należy uznać za dokument potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, także w przypadku gdy Nabywcy nie odsyłają do Spółki informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, niemniej jednak, z ustaleń dokonanych z Nabywcami oraz informacji zawartych w przedmiotowym zestawieniu wynika, iż w przypadku braku otrzymania od Nabywców w określonym terminie potwierdzenia uznaje się, że Nabywca potwierdza tym samym, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, dokument taki ma w ocenie Spółki jednakową moc dowodową, jak zbiorcze potwierdzenie odbioru towarów podpisane przez Nabywcę. Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści (jest to bowiem średnio 10 dni). Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Nabywcom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego, „bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieją reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego” \[Gniewek E.(red.), Kodeks Cywilny. Komentarz, Legalis 2014\]. Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza uregulowanie przepisu art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, zgodnie z którym „jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z którą pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty”.

W świetle powyższego, zestawienie (przesyłane do Nabywców i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą, potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

(ii) Stanowisko organów podatkowych

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym, że „niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu)”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, stosownie do którego „(\`(...)\`) zgodnie z ustaleniami stron, brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument zdaniem Spółki jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę/Odbiorcę”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zbiorcze zestawienie faktur wysłane do Nabywcy, nawet w przypadku nie odesłania przez Nabywcę informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, jest dokumentem jednoznacznie potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

1.  Regulacje dotyczące dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w świetle Rozporządzenia UE

Począwszy od 1 stycznia 2020 r. zaczęły obowiązywać przepisy wprowadzone Rozporządzeniem UE, które mają na celu ujednolicenie zasad dokumentowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w celu zastosowania stawki 0%.

Generalnie, Rozporządzenie UE wprowadza wykaz dokumentów, na podstawie których „domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty”.

Tym samym należy podkreślić, iż Rozporządzenie UE nie wprowadza katalogu dokumentów, które są niezbędne w celu zastosowania 0% stawki VAT, a jedynie instytucję „domniemania”, dotyczącą wysyłki towarów do innych krajów UE - istotną z perspektywy prawa do stosowania zwolnienia z VAT (z prawem do odliczenia) / 0% stawki VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych transakcji - ale nie przesądzającą o prawie do zastosowania przedmiotowej stawki VAT.

Należy również zwrócić uwagę na treść uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Kodeks karny skarbowy, w którym wskazane zostało prawidłowe rozumienie regulacji wprowadzanych w ramach Rozporządzenia UE. W szczególności, zgodnie z przedmiotowym uzasadnieniem, „domniemanie” będzie miało zastosowanie w przypadkach wskazanych wprost w Rozporządzeniu UE. Niemniej jednak, „Organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie, poprzez przedstawienie dowodów świadczących o tym, że towary w rzeczywistości nie zostały wysłane lub przetransportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy. Przepis skonstruowany w taki sposób przenosi ciężar dowodowy na organ podatkowy. Konsekwencją obalenia tego domniemania jest niemożliwość zastosowania stawki 0%. Nie jest możliwe stosowanie domniemania w odwrotny sposób. Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione”.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż prawo do zastosowania 0% stawki VAT może zostać udowodnione przez podatnika na podstawie innych dowodów niż wskazane w Rozporządzeniu UE.

Podobne wnioski płyną również z treści dokumentu o nazwie „Explanatory notes” wydanego przez Komisję Europejską z dnia 9 września 2019 r., w którym wskazane zostało, iż. „(\`(...)\`), niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że wyłączenie przewidziane w art. 138 VD nie ma zastosowania. W takim przypadku dostawca jest zobowiązany do udowodnienia, w sposób zadowalający dla organów podatkowych, że warunki zwolnienia (w tym transport) zostały spełnione. Innymi słowy, jeżeli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostanie taka sama jak przed wejściem w życie art. 45a przepisów wykonawczych.”.

Jednocześnie, powyższe znajduje potwierdzenie w wybranych stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 27 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.706.2019.2.KT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyznał m.in., że: „Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania, W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.”.

Dodatkowo - zgodnie z treścią komunikatu opublikowanego na stronie BIP Ministerstwa Finansów 23 grudnia 2019 r., „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne.”.

Tym samym należy uznać, iż dokumentacja gromadzona przez Spółkę, a przedstawiona w Przypadkach 1, 2a i 2b przedmiotowego wniosku będzie dawała Spółce prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT również po 1 stycznia 2020 r.

1.  Uwagi końcowe

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do Nabywców na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych został w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów udokumentowane w sposób opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w Przypadkach 1, 2a oraz 2b powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z póżn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2- 8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka (Wnioskodawca) jest podmiotem z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, a także zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (jako podatnik VAT-UE). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (WDT), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Towary będące przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę transportowane są z Polski do różnych krajów członkowskich. Dostawy (WDT) dokonywane są przez Spółkę na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (Nabywcy). Spółka dokumentuje dokonane dostawy poprzez wystawienie faktury.

Sprzedaż na rzecz podmiotów z grupy (…) przedstawia się w ten sposób, że po otrzymaniu przez Spółkę zamówienia, odpowiednio przygotowane oraz zapakowane towary transportowane są z fabryki znajdującej się na terytorium Polski do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim (przykładowo w Niemczech lub we Francji). Operatorami przedmiotowych węzłów logistycznych mogą być podmioty z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca (mające siedzibę w innym kraju członkowskim), bądź też spedytorzy. Przesyłki będące przedmiotem transportu z fabryki Spółki - w których znajdują się towary dostarczane w ramach WDT - opatrzone są unikalnym kodem kreskowym. Co więcej, również środek transportu, którym przewożone są towary (co do zasady są to środki transportu samochodowego) posiada numer referencyjny, który pozwala na jego identyfikację. W większości przypadków, po dotarciu do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim towary (opakowania zawierające towary) są skanowane przez wyznaczone do tego celu osoby (numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego (…)) w celu zaewidencjonowania otrzymanych dostaw. Następnie towary te są odpowiednio sortowane oraz pakowane w opakowania zbiorcze celem przygotowania do dalszej wysyłki. Następnie towary mogą być przedmiotem transportu do kolejnego węzła logistycznego (gdzie przygotowuje się je do dalszej dostawy do ostatecznego odbiorcy) bądź też bezpośrednio przewożone do ostatecznych odbiorców w innych niż Polska krajach członkowskich. Cały proces logistyczny podlega ewidencji w systemie informatycznym funkcjonującym w ramach grupy kapitałowej (…). System ten ma na celu m.in. umożliwienie monitorowania statusu poszczególnych przesyłek (miejsca, w którym aktualnie się znajdują) oraz identyfikowania przyczyn ewentualnych opóźnień w dostawach. System ten składa się z trzech podstawowych elementów (modułów), tj.: System o nazwie „(\`(...)\`)”, w którym ewidencjonowane są towary wysyłane z poszczególnych fabryk funkcjonujących w ramach grupy (…) (w tym z Polski), Modułu o nazwie „(…)”, w którym ewidencjonowane są wszystkie towary skanowane po dostarczeniu do międzynarodowego węzła logistycznego oraz Modułu, w którym ewidencjonowane są dostawy zrealizowane na rzecz ostatecznych odbiorców (na podstawie tzw. dokumentu e-POD). W momencie dotarcia środka transportu (identyfikowalnego za pomocą odpowiedniego numeru referencyjnego), w którym znajduje się dana przesyłka (oznaczona unikalnym kodem kreskowym) do międzynarodowego węzła logistycznego, odpowiednia osoba pracująca w tym węźle odnotowuje ten fakt w systemie o nazwie „(\`(...)\`)” (w systemie tym co do zasady ewidencjonowana jest również nazwa przewoźnika). Przy tym mogą zdarzyć się sytuacje, w których nie jest możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „(\`(...)\`)” (w takim przypadku fakt dotarcia pojazdu do węzła logistycznego nie zostaje odnotowany w tym systemie). Towary dostarczone do węzła logistycznego są następnie przedmiotem skanowania (co oznacza, że numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego o nazwie „(…)”). W konsekwencji, nawet w przypadku gdy dotarcie określonego środka transportu do węzła logistycznego nie zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”, fakt wystąpienia przesyłek transportowanych przez ten pojazd w procesie skanowania (tj. zaewidencjonowanie ich w systemie „(…)”) oznacza, że zostały one efektywnie dostarczone do węzła logistycznego. Po zakończeniu procesu skanowania oraz po przygotowaniu towarów do dalszej wysyłki (tj. po ich odpowiednim zapakowaniu), są one następnie przedmiotem transportu do ostatecznego odbiorcy (zlokalizowanego w kraju członkowskim innym niż Polska). W wybranych przypadkach dotarcie towarów do tego podmiotu dokumentowane jest poprzez wystawienie przez przewoźnika dokumentu elektronicznego o nazwie e-POD. Wystawienie tego dokumentu odnotowane zostaje w systemie logistycznym („(\`(...)\`)”). Opisany powyżej system umożliwia Spółce śledzenie przebiegu transportu na każdym etapie procesu dystrybucji. W szczególności, poprzez wgląd do omawianego systemu, możliwe jest przeanalizowanie przebiegu całego procesu logistycznego dla danego kodu kreskowego, którym oznaczona była przesyłka. System logistyczny funkcjonujący w ramach grupy (…) umożliwia również wygenerowanie zbiorczego raportu. Raport ten ma formę pliku Excel i dla każdej z realizowanych wysyłek zawiera takie dane jak: miejsce rozpoczęcia transportu (określona lokalizacja fabryki w Polsce), miejsce przeznaczenia transportu (każdorazowo jest to inny niż Polska kraj członkowski, do którego przeznaczona jest przesyłka - tj. miejsce lokalizacji węzła logistycznego lub też ostatecznego odbiorcy), nazwa przewoźnika (dostępna w większości przypadków), liczba przesyłek (oznaczonych unikalnymi kodami kreskowymi), oznaczenie, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)” (oznaczenie „Y” wskazuje, że środek transportu został odebrany w międzynarodowym węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że odbiór taki nie miał miejsca bądź też nie było możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „(\`(...)\`)”), oznaczenie, czy w systemie dostępne są dane osoby odnotowującej przybycie środka transportu do międzynarodowego węzła logistycznego (dane te znajdują się w systemie w wybranych przypadkach), oznaczenie, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)” - tj. czy były one przedmiotem skanowania w węźle logistycznym (oznaczenie „Y” wskazuje, że towary zostały zeskanowane w węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że skanowanie takie nie miało miejsca), oznaczenie, czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-POD przez przewoźnika (oznaczenie „Y” wskazuje, że dokument taki został wygenerowany natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że fakt taki nie został odnotowany w systemie). Ponadto system logistyczny generuje raport - w odniesieniu do konkretnej przesyłki - zawierający podobne dane do tych wskazanych powyżej (tj. występowanie danych dotyczących przyjęcia ciężarówki jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”; występowanie danych dotyczących skanowania towaru jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy towary były przedmiotem skanowania w węźle logistycznym; występowanie danych dotyczących dokumentu e-POD jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika). Należy podkreślić, iż litera „Y” w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”; lub w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)” oznacza, że towary zostały odebrane w międzynarodowym węźle logistycznym znajdującym się na terytorium kraju członkowskiego innego niż Polska. Natomiast litera „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika oznacza, że przewoźnik ten potwierdza dostarczenie towarów do ostatecznego odbiorcy (klienta grupy (…)) w innym kraju członkowskim niż Polska. W wybranych przypadkach raporty te wskazują również numery faktur VAT, za pomocą których udokumentowana została dostawa towarów transportowanych w ramach poszczególnych przesyłek (oznaczonych unikalnym kodem kreskowym). W pozostałych przypadkach Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania poszczególnych przesyłek do faktur VAT dokumentujących ich dostawę za pomocą danych pomocniczych identyfikujących towary (w tym w szczególności za pomocą kodów kreskowych przesyłek).

Ponadto w ramach dostaw może się zdarzyć, że Spółka dokonuje WDT do podmiotu z grupy (Nabywcy), przy czym towar ten nie jest transportowany do węzła logistycznego (niemniej jednak nawet w takim przypadku towary są ewidencjonowane w systemie logistycznym - za wyjątkiem etapu opisanego jako „skanowanie w węźle logistycznym”).

Ponadto Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej (…) (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym), lub towary są odbierane przez klientów bezpośrednio z fabryki Spółki (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym).

Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.

W Przypadku 1 Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:
    *   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”;
    *   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)”;
    *   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-POD przez przewoźnika.

W Przypadku 2 w sytuacji, w której (i) towar nie jest transportowany do węzła logistycznego, (ii) Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej (…) lub też (iii) dostarczenie towaru nie zostało odnotowane we wskazanym systemie logistycznym (przykładowo z uwagi na awarię systemu lub błędy techniczne) Spółka jest w posiadaniu:

2a)

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   otrzymanego drogą elektroniczną skanu zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów, zawierającego (i) wykaz faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie, (ii) oświadczenie, iż towary zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego oraz (iii) podpis osoby upoważnionej ze strony Nabywcy do potwierdzenia odbioru towarów

2b)

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie. Zestawienie to jest przesyłane Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10. dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wskazany sposób dokumentowania wysyłki towarów w każdym ze wskazanych przypadków (Przypadek 1, Przypadek 2a, Przypadek 2b) od 1 stycznia 2020 r. uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych rozporządzeniem 2018/1912 nie oznacza, że stawka 0% nie ma zastosowania. W takiej sytuacji dostawca może udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy, dodanego z dniem 1 lipca 2020 r., stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia „dokumentu przewozowego”, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

W konsekwencji dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, email, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy uprawnia – również od dnia 1 stycznia 2020 r. – do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Odnosząc powyższe do wątpliwości Wnioskodawcy należy uznać, że zgromadzone przez Wnioskodawcę w Przypadku 1 dowody w postaci:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:
    *   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”;
    *   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)”;
    *   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-POD przez przewoźnika,

gdzie litera „Y” w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „(\`(...)\`)”, lub w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „(…)” oznacza, że towary zostały odebrane w międzynarodowym węźle logistycznym znajdującym się na terytorium kraju członkowskiego innego niż Polska, natomiast litera „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument ePOD przez przewoźnika oznacza, że przewoźnik ten potwierdza dostarczenie towarów do ostatecznego odbiorcy (klienta grupy (…)) w innym kraju członkowskim niż Polska

\- stanowią/będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które łącznie potwierdzają/będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) upoważniają/będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Również zgromadzone przez Wnioskodawcę w Przypadku 2a dowody obejmujące:

*   kopię faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru)

*   otrzymany drogą elektroniczną skan zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów, zawierającego (i) wykaz faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie, (ii) oświadczenie, iż towary zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego oraz (iii) podpis osoby upoważnionej ze strony Nabywcy do potwierdzenia odbioru towarów

\- należy uznać, że stanowią/będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które łącznie potwierdzają/będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) upoważniają/będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Ponadto zgromadzone przez Wnioskodawcę w Przypadku 2b dowody obejmujące:

*   kopię faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru)

*   zbiorcze zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie, które jest przesyłane Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10. dnia następnego miesiąca) i w odniesieniu, do którego zgodnie z ustaleniami z Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie)

\- należy uznać, że stanowią/będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które łącznie potwierdzają/będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) upoważniają/będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W konsekwencji Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy posiadając wskazane w Przypadku 1 oraz w Przypadku 2a i w Przypadku 2b dokumenty (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) jest/będzie od 1 stycznia 2020 r. uprawniony do stosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi dysponuje podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.