Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.80.2019.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-18
Teza: Określenie podstawy opodatkowania i obowiązku podatkowego w związku z transakcjami dotyczącymi energii elektrycznej przez sprzedawcę zobowiązanego.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania i obowiązku podatkowego w związku z transakcjami dotyczącymi energii elektrycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania i obowiązku podatkowego w związku z transakcjami dotyczącymi energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

1.  Działalność Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu energią elektryczną oraz świadczy usługi dystrybucji energii elektrycznej. Wnioskodawca posiada koncesję na obrót energią elektryczną.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dokonuje i będzie dokonywać w przyszłości rozliczeń energii elektrycznej z Prosumentami.

1.  Rozliczenia z Prosumentami

2.1. Ramy prawne.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2389 ze zm., dalej: „ustawa o OZE”), Prosument to odbiorca końcowy, który dokonuje zakupu od Spółki energii elektrycznej oraz wytwarza energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii w celu jej zużycia na potrzeby własne, niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 40 ust. 1 oraz 1a ustawy o OZE, przystępując do umowy z Prosumentami, Wnioskodawca staje się sprzedawcą zobowiązanym tj. wyznaczonym przez Prezesa URE sprzedawcą energii elektrycznej, na którym ciąży obowiązek rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

Zasady rozliczania ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci przez Prosumenta reguluje m.in. art. 4 ustawy o OZE.

W myśl art. 4 ust. 1-8 ustawy o OZE:

1.  Spółka jako sprzedawca zobowiązany dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w stosunku ilościowym 1 do 0,7 z wyjątkiem mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 10 kW, dla których ten stosunek ilościowy wynosi 1 do 0,8;
2.  powyższego rozliczenia dokonuje się na podstawie wskazań urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego dla danej mikroinstalacji, a Spółka dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci przez Prosumenta, na podstawie wskazań urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego dla danej mikroinstalacji, po uzyskaniu danych pomiarowych od operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, przekazanych przez tego operatora w taki sposób, aby ilość wprowadzonej i pobranej przez Prosumenta energii była rozliczona po wcześniejszym sumarycznym bilansowaniu ilości energii ze wszystkich faz dla trójfazowych mikroinstalacji;
3.  od ilości rozliczonej energii elektrycznej, Prosument nie uiszcza:
    1.  na rzecz Spółki - opłat z tytułu jej rozliczenia;
    2.  opłat za usługę dystrybucji, których wysokość zależy od ilości energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta.
4.  rozliczeniu podlega energia elektryczna wprowadzona do sieci nie wcześniej niż na 365 dni przed dniem dokonania odczytu rozliczeniowego w bieżącym okresie rozliczeniowym. Jako datę wprowadzenia energii elektrycznej do sieci w danym okresie rozliczeniowym przyjmuje się datę odczytu rozliczeniowego, na podstawie którego określana jest ilość energii elektrycznej wprowadzonej w całym okresie rozliczeniowym;
5.  Spółka informuje Prosumenta o ilości rozliczonej energii, zgodnie z okresami rozliczeniowymi przyjętymi w umowie kompleksowej;
6.  wytwarzanie i wprowadzanie do sieci energii elektrycznej przez Prosumenta, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2019, poz. 1292 ze zm.).

Stosownie natomiast do art. 4 ust. 11-12 ustawy o OZE:

1.  nadwyżką ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci wobec ilości energii pobranej przez niego z tej sieci dysponuje Spółka, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa powyżej w lit. c) (tj. w art. 4 ust. 4 ustawy o OZE);
2.  nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa powyżej, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.; dalej: ustawa o CIT).

Jednocześnie, ustawą z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1276; dalej: Nowelizacja) obowiązującą od 14 lipca 2018 r., uchylono art. 4 ust. 9 ustawy o OZE, który przewidywał, że wprowadzenie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci przez Prosumenta, nie jest świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że do 13 lipca 2018 r. ustawa o OZE wskazywała wprost, że wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta, a także pobieranie tej energii z sieci, nie było świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym, działalność Prosumenta nie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie jednoznacznej regulacji ustawy o OZE.

2.2. Możliwe scenariusze w zakresie rozliczeń z Prosumentami.

W zakresie rozliczeń Spółki z Prosumentami, możliwe są następujące sytuacje:

1.  na koniec okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest większa niż (i) ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz (ii) ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu i w konsekwencji Prosument ma obowiązek zapłaty wynagrodzenia Spółce wyłącznie za nadwyżkę energii pobranej nad energią wytworzoną i zmagazynowaną (dalej: „niedobór”):
2.  na koniec okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest mniejsza niż (i) ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz (ii) ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu i w konsekwencji Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia od Prosumenta za sprzedaż energii, natomiast ma obowiązek rozliczyć w kolejnych okresach rozliczeniowych nadwyżkę energii wprowadzonej i zmagazynowanej nad energią pobraną, zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o OZE (dalej: „nadwyżka”). Nadwyżka podlega rozliczeniu w ciągu 365 dni od dnia wprowadzenia energii do sieci. Po upływie tego okresu nie jest uwzględniana w rozliczeniu z Prosumentem.

Reasumując, w ustawie o OZE mamy do czynienia z saldowaniem ilościowym na przestrzeni roku (tj. 12 miesięcy kalendarzowych), bo w takim okresie prosument powinien wykorzystać wprowadzoną ilość energii elektrycznej.

Powyższe oznacza, że energia elektryczna wytwarzana przez Prosumenta - jeżeli spełnione są warunki, określone w ustawie o OZE, jest rozliczana poprzez odejmowanie jej od ilości energii pobranej z tej sieci przy zastosowaniu stosunku ilościowego (1 do 0,7 lub 0,8). Cena do zapłaty z tytułu sprzedaży energii elektrycznej jest więc ustalana jedynie w stosunku do różnicy między energią pobraną z sieci a energią wprowadzoną do tej sieci, a nie w odniesieniu do całej ilości energii elektrycznej dostarczanej wzajemnie przez strony.

Jednocześnie, w praktyce różny może być status Prosumenta na gruncie opodatkowania VAT:

1.  Prosument może nie prowadzić żadnej działalności gospodarczej, a wartość nadwyżki, o której mowa powyżej, nie przekroczy rocznie kwoty 200 000 zł netto;
2.  Prosument może nie prowadzić żadnej działalności gospodarczej, a wartość nadwyżki, o której mowa powyżej, przekroczy rocznie kwotę 200 000 zł netto;
3.  Prosument może nie prowadzić żadnej działalności gospodarczej i zrezygnuje ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT;
4.  dana osoba jest przedsiębiorcą prowadzącym własną działalność gospodarczą (np. handlową, usługową etc.) i dodatkowo występuje w charakterze Prosumenta z tytułu zakupu od Spółki energii elektrycznej oraz wytwarzania energii elektrycznej wyłącznie z odnawialnych źródeł energii w celu jej zużycia na potrzeby własne, niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. w domu posiada mikroinstalację), ale sama wartość nadwyżki energii elektrycznej nie przekracza rocznie limitu z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT;
5.  dana osoba jest przedsiębiorcą prowadzącym własną działalność gospodarczą (np. handlową, usługową etc.) i dodatkowo występuje w charakterze Prosumenta z tytułu zakupu od Spółki energii elektrycznej oraz wytwarzania energii elektrycznej wyłącznie z odnawialnych źródeł energii w celu jej zużycia na potrzeby własne, niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. w domu posiada mikroinstalację) i wartość nadwyżki energii elektrycznej przekracza rocznie limit z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT;
6.  z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, Prosumentowi nie przysługuje zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy o VAT (np. świadczy usługi prawnicze), a wartość nadwyżki energii elektrycznej nie przekracza rocznie limitu z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w związku z Nowelizacją, w przypadku wystąpienia w danym okresie rozliczeniowym niedoboru z tytułu rozliczeń z Prosumentem, podstawą opodatkowania VAT będzie iloczyn właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej) oraz ilości energii elektrycznej, odpowiadającej nadwyżce (i) ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym nad (ii) ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu?
2.  Czy w związku z Nowelizacją, w przypadku wystąpienia w danym okresie rozliczeniowym nadwyżki z tytułu rozliczeń z Prosumentem, nie powstanie po stronie Spółki obowiązek podatkowy w VAT, a wartość nadwyżki energii wprowadzonej przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym i energii zmagazynowanej, będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie opodatkowania w następnych okresach rozliczeniowych nie później jednak niż w ciągu 365 dni od wprowadzenia energii elektrycznej do sieci?

Ad 1.

Zgodnie z przedstawionymi powyżej regulacjami ustawy o OZE, Prosumentem jest podmiot (odbiorca końcowy), który zarówno:

1.  dokonuje zakupu energii elektrycznej oraz
2.  wytwarza energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji w celu jej zużycia na potrzeby własne (niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Prosument nie zajmuje się przy tym sprzedażą wytworzonej energii elektrycznej. Całość wytworzonej energii przeznaczana jest na zaspokojenie jego potrzeb własnych. Jednocześnie mogą jednak wystąpić sytuacje, gdy wolumen wytworzonej przez Prosumenta energii elektrycznej przekracza zużycie tej energii. Ze względu na brak możliwości magazynowania energii elektrycznej, taka nadwyżka wytworzonej energii musi być wprowadzona do sieci energetycznej. Jednocześnie, mogą wystąpić również sytuacje odwrotne, gdy Prosument pobrał/zużył więcej energii elektrycznej niż wytworzył.

Powyższe ma wpływ na rozliczenia pomiędzy Prosumentem a Spółką, jako sprzedawcą zobowiązanym. Jak bowiem wynika z przytoczonych powyżej regulacji ustawy o OZE, dokonując sprzedaży energii elektrycznej na rzecz Prosumenta, Spółka, jako sprzedawca zobowiązany rozlicza:

1.  ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci elektroenergetycznej wobec
2.  ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci (z uwzględnieniem stosownych współczynników).

Z ekonomicznego punktu widzenia, energia elektryczna wprowadzona do sieci przez Prosumenta jest energią do niego przynależną, „magazynowaną" w sieci. Energia ta nie jest sprzedawana przez Prosumenta do sprzedawcy zobowiązanego.

Jeżeli więc Prosument wprowadził określoną ilość energii elektrycznej do sieci, a następnie pobrał energię z sieci na potrzeby własne, to należy uznać, że w pierwszej kolejności pobrana została energia „własna” Prosumenta (wprowadzona przez niego wcześniej do sieci, przeliczona z zastosowaniem odpowiedniego współczynnika), a w dalszej kolejności pobrana została energia dostarczona przez Spółkę jako sprzedawcę zobowiązanego.

Tym samym, w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w przypadku wystąpienia niedoboru, przedmiotem odpłatnej sprzedaży w rozumieniu przepisów o VAT dokonywanej przez Spółkę będzie tylko nadwyżka pomiędzy ilością energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta a ilością energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci oraz ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu (z uwzględnieniem stosownych współczynników).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wskazano powyżej, energia elektryczna wprowadzona przez Prosumenta do sieci energetycznej jest do niego przypisana - w sensie ekonomicznym stanowi ona jego własność. Energia elektryczna wprowadzana do sieci nie jest więc formą zapłaty za energię elektryczną pobieraną przez ten podmiot z sieci.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia w danym okresie rozliczeniowym niedoboru z tytułu rozliczeń z Prosumentem, podstawą opodatkowania VAT będzie iloczyn:

1.  właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej) oraz
2.  ilości energii elektrycznej odpowiadającej nadwyżce (i) ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym nad (ii) ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu (przy zastosowaniu stosunku ilościowego 1 do 0,7 lub 1 do 0,8).

W konsekwencji, w razie wystąpienia niedoboru, przedmiotem sprzedaży jest i będzie tylko i wyłącznie nadwyżka ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym nad (ii) ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu.

Ad 2.

Jak wskazano powyżej, jeżeli w danym okresie rozliczenie z Prosumentem wykaże nadwyżkę, należy uznać, że w tym okresie rozliczeniowym nie nastąpiła sprzedaż przez Spółkę na rzecz Prosumenta. Tym samym, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w VAT.

Jednocześnie, wartość nadwyżki energii wprowadzonej i niewykorzystanej przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym i energii zmagazynowanej, będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie opodatkowania w następnych okresach rozliczeniowych nie później jednak niż w ciągu 365 dni od wprowadzenia energii elektrycznej do sieci.

Tym samym w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w przypadku:

1.  wystąpienia niedoboru, przedmiotem odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie nadwyżka między ilością energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta a ilością energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci oraz ilość energii zmagazynowanej (z uwzględnieniem stosownych współczynników);
2.  wystąpienia nadwyżki, w danym okresie rozliczeniowym nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów przez Spółkę na rzecz Prosumenta.

W świetle powyższego należy uznać, że w analizowanej sprawie zastosowanie ma zasada ogólna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę. Podstawą opodatkowania w przedmiotowej sprawie będzie kwota należna Wnioskodawcy od Prosumenta obliczona w odniesieniu do różnicy pomiędzy ilością energii pobranej przez Prosumenta z sieci w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego m.in. interpretacji o sygnaturze 0115-KDIT1-1.4012.419.2019.1.DM z 20 sierpnia 2019 r., interpretacji o sygnaturze 0115-KDIT1-1.4012.731.2018.1.DM z 20 grudnia 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm., Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r., poz. 2389 późn. zm.), zwana dalej ustawą o OZE, przez prosumenta energii odnawialnej rozumie się odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 649 i 730).

W myśl art. 3 ustawy o OZE podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1.  w mikroinstalacji;
2.  w małej instalacji;
3.  z biogazu rolniczego;
4.  wyłącznie z biopłynów.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o OZE, sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1.  większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
2.  nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

Rozliczenia ilości energii, o której mowa w ust. 1, dokonuje się na podstawie wskazań urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego dla danej mikroinstalacji (art. 4 ust. 2 ustawy o OZE).

Zgodnie z art. 4 ust. 2a ustawy o OZE, operator systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego przekazuje sprzedawcy, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dane pomiarowe obejmujące godzinowe ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci dystrybucyjnej przez prosumenta energii odnawialnej po wcześniejszym sumarycznym bilansowaniu ilości energii wprowadzonej i pobranej z sieci dystrybucyjnej z wszystkich faz dla trójfazowych mikroinstalacji.

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci dystrybucyjnej przez prosumenta energii odnawialnej na podstawie danych pomiarowych, o których mowa w ust. 2a (art. 4 ust. 3 ustawy o OZE).

Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o OZE, od ilości rozliczonej energii elektrycznej w sposób, o którym mowa w ust. 1, prosument energii odnawialnej nie uiszcza:

1.  na rzecz sprzedawcy, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, opłat z tytułu jej rozliczenia;
2.  opłat za usługę dystrybucji, których wysokość zależy od ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta energii odnawialnej; opłaty te są uiszczane przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, wobec operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, do sieci którego przyłączona jest mikroinstalacja.

Jak stanowi art. 4 ust. 5 ustawy o OZE, rozliczeniu podlega energia elektryczna wprowadzona do sieci dystrybucyjnej nie wcześniej niż na 12 miesięcy przed datą wprowadzenia energii do sieci. Jako datę wprowadzenia energii elektrycznej do sieci przyjmuje się ostatni dzień danego miesiąca kalendarzowego, w którym ta energia została wprowadzona do sieci, z zastrzeżeniem, że niewykorzystana energia elektryczna w danym okresie rozliczeniowym przechodzi na kolejne okresy rozliczeniowe, jednak nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty wprowadzenia tej energii do sieci.

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a ustawy o OZE, informuje prosumenta energii odnawialnej o ilości rozliczonej energii, o której mowa w ust. 1, zgodnie z okresami rozliczeniowymi przyjętymi w umowie kompleksowej (art. 4 ust. 6 ustawy o OZE).

W myśl art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, wytwarzanie i wprowadzanie do sieci energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1, przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495), zwaną dalej „ustawą - Prawo przedsiębiorców”, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Nadwyżką ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta energii odnawialnej do sieci wobec ilości energii pobranej przez niego z tej sieci dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4 (art. 4 ust. 11 ustawy o OZE).

Jak stanowi art. 40 ust. 1 ustawy o OZE, obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

W myśl art. 40 ust. 1a ustawy o OZE, sprzedawca zobowiązany ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, prowadzi działalność w zakresie handlu energią elektryczną oraz świadczy usługi dystrybucji energii elektrycznej i posiada koncesję na obrót energią elektryczną. Spółka dokonuje rozliczeń energii elektrycznej z Prosumentami w oparciu o przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii. W zakresie rozliczeń z prosumentami, możliwe są następujące sytuacje:

*   na koniec okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest większa niż (i) ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz (ii) ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu i w konsekwencji Prosument ma obowiązek zapłaty wynagrodzenia Spółce wyłącznie za nadwyżkę energii pobranej nad energią wytworzoną i zmagazynowaną (dalej: „niedobór”);

*   na koniec okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest mniejsza niż (i) ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz (ii) ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu i w konsekwencji Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia od Prosumenta za sprzedaż energii, natomiast ma obowiązek rozliczyć w kolejnych okresach rozliczeniowych nadwyżkę energii wprowadzonej i zmagazynowanej nad energią pobraną, zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o OZE (dalej: „nadwyżka”). Nadwyżka podlega rozliczeniu w ciągu 365 dni od dnia wprowadzenia energii do sieci. Po upływie tego okresu nie jest uwzględniana w rozliczeniu z Prosumentem.

Powyższe oznacza, że energia elektryczna wytwarzana przez Prosumenta - jeżeli spełnione są warunki, określone w ustawie o OZE, jest rozliczana poprzez odejmowanie jej od ilości energii pobranej z tej sieci przy zastosowaniu stosunku ilościowego (1 do 0,7 lub 0,8). Cena do zapłaty z tytułu sprzedaży energii elektrycznej jest więc ustalana jedynie w stosunku do różnicy między energią pobraną z sieci a energią wprowadzoną do tej sieci, a nie w odniesieniu do całej ilości energii elektrycznej dostarczanej wzajemnie przez strony.

Jak wskazano we wniosku z ekonomicznego punktu widzenia, energia elektryczna wprowadzona do sieci przez Prosumenta jest energią do niego przynależną, „magazynowaną” w sieci. Energia ta nie jest sprzedawana przez Prosumenta do sprzedawcy zobowiązanego. Jeżeli więc Prosument wprowadził określoną ilość energii elektrycznej do sieci, a następnie pobrał energię z sieci na potrzeby własne, to należy uznać, że w pierwszej kolejności pobrana została energia „własna” Prosumenta (wprowadzona przez niego wcześniej do sieci, przeliczona z zastosowaniem odpowiedniego współczynnika), a w dalszej kolejności pobrana została energia dostarczona przez Spółkę jako sprzedawcę zobowiązanego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przepisy prawa powołane w niniejszej interpretacji, należy zauważyć, że prosument jest podmiotem, który wytwarza energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w celu jej zużycia na potrzeby własne. Prosumenci produkują zatem energię elektryczną co do zasady w celu zaspokojenia własnych potrzeb. Jednocześnie mogą wystąpić sytuacje, gdy wolumen wytworzonej przez prosumenta energii elektrycznej przekracza zużycie tej energii, bądź sytuacje kiedy ilość energii wytworzonej i wprowadzonej przez prosumenta jest mniejsza niż ilość energii pobranej z sieci.

Zatem, w głównej mierze to specyfika produkcji energii elektrycznej decyduje o sposobie gospodarowania energią elektryczną w sposób opisany we wniosku, polegający na pobieraniu przez prosumentów energii elektrycznej z sieci elektroenergetycznej i wprowadzaniu wytworzonej energii elektrycznej do tej sieci.

Opisana sytuacja ma wpływ na rozliczenie między Prosumentem a sprzedawcą zobowiązanym (Wnioskodawcą). Jak bowiem wynika z przytoczonych regulacji ustawy o OZE, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec ilości energii pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne prosumenta.

Ponadto ze złożonego wniosku wynika, że kwotą, którą z tytułu sprzedaży otrzyma Wnioskodawca od prosumenta, jest iloczyn właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej) oraz ilości energii elektrycznej obliczonej jako różnica pomiędzy ilością energii elektrycznej pobranej przez prosumenta z sieci w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej.

Tym samym w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w przypadku:

*   wystąpienia niedoboru, przedmiotem odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie nadwyżka między ilością energii elektrycznej pobranej przez prosumenta a ilością energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci oraz ilość energii zmagazynowanej (z uwzględnieniem stosownych współczynników);

*   wystąpienia nadwyżki, w danym okresie rozliczeniowym nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Prosumenta.

W świetle powyższego należy uznać, że w analizowanej sprawie zastosowanie ma zasada ogólna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę. Podstawą opodatkowania w przedmiotowej sprawie, w przypadku wystąpienia w danym okresie tzw. niedoboru (ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest większa niż ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz ilość energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu) będzie zatem kwota należna Wnioskodawcy od prosumenta obliczona jako iloczyn właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej) oraz ilości energii elektrycznej odpowiadającej nadwyżce ilości energii elektrycznej pobranej w danym okresie rozliczeniowym nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym oraz ilością energii zmagazynowanej, która podlega rozliczeniu.

Natomiast jeżeli w danym okresie rozliczenie z prosumentem wykaże tzw. nadwyżkę (ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci jest mniejsza niż ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta oraz ilość energii zmagazynowanej podlegającej rozliczeniu), należy uznać, że w tym okresie rozliczeniowym nie nastąpiła dostawa towarów przez Spółkę na rzecz Prosumenta. Tym samym, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Jednocześnie wartość nadwyżki energii wprowadzonej przez Prosumenta w danym okresie rozliczeniowym i energii zmagazynowanej, będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie opodatkowania w następnych okresach rozliczeniowych nie później jednak niż w ciągu 365 dni od wprowadzenia energii elektrycznej do sieci.

Należy więc uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.