Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.806.2022.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-28
Teza: Opłata za studia na kierunku lekarskim poniesiona przed rozszerzeniem działalności gospodarczej o usługi lekarskie.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; studia-opłata za studia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 13 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 13 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 listopada 2022 r. (data wpływu 26 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Chce Pan zaksięgować fakturę z terytorium Ukrainy za usługi kształcenia się na uczelni w zawodzie lekarza, który to zawód ściśle związany jest z Pana rozwojem zawodowym oraz powiązany jest z zawodem, który obecnie Pan wykonuje, czyli ratownik medyczny i pielęgniarz.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_1\._ _Czy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Tak.

_2\._ _W przypadku odpowiedzi przeczącej na ww. pytanie – prosimy wskazać, w jakim kraju posiada Pan rezydencję podatkową, tj. w jakim kraju podlega Pan opodatkowaniu od całości swoich dochodów z uwagi na swoje miejsce zamieszkania?_

Nie dotyczy.

_3\._ _Czy prowadzi Pan działalność gospodarczą?_

Tak.

_Jeśli tak – prosimy również wskazać:_

_a)_ _Datę_ _rozpoczęcia tej działalności_ _gospodarczej__?_

(\`(...)\`)2020.

_b)_ _Jaki jest zakres prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?_

Świadczy Pan usługi w zakresie pielęgniarstwa, ratownictwa medycznego oraz wykonuje zabiegi kosmetyczne, czyli usługi świadczone przez pielęgniarki/pielęgniarzy, usługi w zakresie opieki zdrowotnej świadczone przez ratowników medycznych, usługi kosmetyczne.

_c)_ _Jaką formę opodatkowania przychodów/dochodów z tej działalności Pan wybrał?_

Zasady ogólne, czyli skala podatkowa.

_d)_ _Datę/daty poniesienia wydatków na usługi kształcenia na uczelni w zawodzie lekarza?_

(\`(...)\`)2022.

_e)_ _Jaki związek z osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej mają wydatki, które Pan poniósł na usługi kształcenia na uczelni w zawodzie lekarza?_

Zamierza Pan rozszerzyć swoją działalność o kierunek lekarski oraz zamierza świadczyć usługi lekarskie w zakresie praktyki w szpitalu oraz prowadzić własny gabinet lekarski. Nowy kierunek studiów (lekarski), który Pan rozpoczął, jest bezpośrednio związany z Pana podstawową działalnością, którą Pan prowadzi i którą chciałby Pan kontynuować przez długie lata – z uwagi na to podnosi Pan swoje kwalifikacje zawodowe.

### Pytanie

Faktura pochodzi z terytorium Ukrainy z prywatnej uczelni medycznej, jej koszt to usługi kształcenia, zatem czy może Pan dokonać księgowania takiej faktury w koszty Pana działalności?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana ocena jest pozytywna, gdyż koszty kształcenia w zawodzie lekarza są ściśle powiązane z prowadzoną przez Pana działalnością oraz zapewnią Panu ciągłość zatrudnienia i rozwoju zawodowego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że od września 2020 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą, świadcząc usługi w zakresie pielęgniarstwa, ratownictwa medycznego oraz wykonywania zabiegów kosmetycznych. We wrześniu 2022 r. poniósł Pan wydatek na usługi kształcenia na uczelni ukraińskiej w zawodzie lekarza. Zamierza Pan rozszerzyć swoją działalność o kierunek lekarski oraz świadczyć usługi lekarskie w zakresie praktyki w szpitalu oraz prowadzić własny gabinet lekarski.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie.

Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszty uzyskania przychodów, stanowi bowiem niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętych przychodów.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości.

Zwracam przy tym uwagę, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodami uzyskanymi z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tych przychodów – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów”, przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodów trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodów podatnika.

Ponadto dodaję, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy – poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów, pod warunkiem że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności (np. gospodarczej), a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanych studiów nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazałem, dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a celem, jakim jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Do stwierdzenia, czy poniesiony przez Pana wydatek na usługi kształcenia się na uczelni ukraińskiej w zawodzie lekarza może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w związku z wykonywaną działalnością, istotnym jest ustalenie:

\- czy związany jest z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i który ma z nią związek,

\- czy służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem uzasadnionymi racjonalnie i gospodarczo kosztami, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest wykonywana przez Pana działalność gospodarcza, są takie wydatki, które pozwolą Panu nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w jej prowadzeniu. Istotnym warunkiem zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest istnienie źródła przychodów, do którego dany wydatek można przyporządkować.

Na podstawie powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego stanu faktycznego wskazuję, że skoro poniósł Pan wydatek na usługi kształcenia się na uczelni ukraińskiej w zawodzie lekarza przed rozszerzeniem swojej działalności o świadczenie usług lekarskich, to wydatek ten nie spełnia przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie został on poniesiony w celu uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, ponieważ przedmiotem tej działalności nie jest świadczenie usług lekarskich. Ma on charakter wydatku typowo osobistego (związanego z podnoszeniem Pana kwalifikacji), dlatego nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu powołanej regulacji.

**Reasumując** – **wydatek, który Pan poniósł na usługi kształcenia się na uczelni ukraińskiej w zawodzie lekarza przed rozszerzeniem przez Pana działalności o usługi lekarskie, jako wydatek mający charakter osobisty, niespełniający kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie usług pielęgniarskich, ratownictwa medycznego oraz wykonywania zabiegów kosmetycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).