Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.365.2018.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-24
Teza: Zbycie nieruchomości, po upływie 5 lat od końca roku, w którym doszło do otwarcia spadku.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 16 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 5 października 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.365.2018.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 5 października 2018 r., skutecznie doręczono 9 października 2018 r., natomiast 16 października 2018 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 15 października 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 marca 1986 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. W dniu 20 lutego 1989 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Spadek po rodzicach odziedziczyła Wnioskodawczyni wraz z braćmi Jerzym i Władysławem. W dniu 3 czerwca 2003 r. zmarł brat Wnioskodawczyni Władysław Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 15 listopada 2013 r. (prawomocne z dniem 7 grudnia 2013 r.) stwierdził nabycie spadku przez Wnioskodawczynię i braci po rodzicach oraz o nabyciu spadku po bracie Władysławie w całości przez Wnioskodawczynię. W dniu 3 marca 2001 r. zmarł brat Wnioskodawczyni Jerzy Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2013 r. stwierdził, że spadek po Jerzym nabyła jego żona, dzieci: Maciej i Alicja po 1/3 części każde z nich. Postanowienie uprawomocniło się 30 sierpnia 2013 r. W dniu 6 października 2015 r. zmarła bratowa. Aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 20 stycznia 2016 r. sporządzonym w Kancelarii Notarialnej dzieci: Maciej i Alicja nabyły spadek po mamie w 1/2 części każde z nich.

Ostatecznie w wyniku powyższych spadkobrań Wnioskodawczyni w 2/3 części oraz dzieci Jerzego po 1/6 części stali się współwłaścicielami w nieruchomościach oznaczonych numerami geodezyjnymi 184 ( grunty orne), 185/1 ( grunty orne), 185/2 ( grunty orne), 182 (grunty orne, grunty rolne zabudowane), 183/1 ( grunty orne), 183/2 (tereny mieszkaniowe) o łącznej powierzchni 2,2000 ha. Nieruchomości te były pierwotnie własnością rodziców Wnioskodawczyni.

W planie zagospodarowania przestrzennego powyższe nieruchomości są oznaczone jako tereny i obszary górnicze, tereny infrastruktury technicznej i obiektów budowalnych zakładu górniczego.

Z wnioskiem o sprzedaż nieruchomości do współwłaścicieli zwróciła się kopalnia, gdyż nabyty przez Wnioskodawczynię udział 2/3 i udział dzieci brata Wnioskodawczyni Jerzego po 1/6 w nieruchomościach opisanych powyżej stał się niezbędny do realizacji celu publicznego - kopalni odkrywkowej węgla brunatnego zgodnie z art. 6 pkt 8 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W dniu 7 września 2018 r. Wnioskodawczyni (udział 2/3) i dzieci brata Zainteresowanej - Alicja i Maciej (po 1/6) jako współwłaściciele nieruchomości opisanych wyżej, aktem notarialnym sporządzonym w Kancelarii Notarialnej przenieśli ich własność na rzecz kopalni za cenę 220 000 zł.

Przy sporządzaniu aktu notarialnego pełnomocnik kopalni oświadczył, że nabywana nieruchomość przeznaczona jest na prowadzenie działalności koncesjonowanej, o której mowa w ustawie Prawo geologiczne i górnicze za wyjątkiem części działki o numerze ewidencyjnym 182 i powierzchni około 0,51 ha oraz części działki o numerze ewidencyjnym 184 o powierzchni około 0,10 ha. Działki o numerach ewidencyjnych 182 i 184 nie wchodzą na teren, na którym prowadzona jest działalność koncesjonowana, ale kopalnia nabyła te grunty ponieważ nie posiadają dostępu do drogi publicznej, zbywca nie ma do nich dostępu. Zakup nieruchomości jest dokonywany dla realizacji celu publicznego zgodnie z art. 6 pkt 8 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany z dobrowolnego odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia na cele publiczne uzasadniające wywłaszczenie jest zwolniony z 19% podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że sprzedaż na rzecz kopalni nastąpi przed upływem 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a zatem stanowi źródło przychodu w rozumieniu tego przepisu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Treść zacytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że pomimo odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie zwolnienie w nim przewidziane nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  nabycie nieruchomości nastąpi w okresie 2 lat przed odpłatnym zbyciem,
2.  cena jej nabycia będzie o co najmniej 50% niższa od wysokości ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo niespełniony będzie żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W analizowanych okolicznościach odpłatne przeniesienie własności nieruchomości opisanych wcześniej nastąpiło po upływie 2 lat od nabycia, a tym samym w świetle art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pierwsza z ww. negatywnych przesłanek zwolnienia przedmiotowego nie została w tym przypadku spełniona. Wchodzące w skład spadku po rodzicach i bracie nieruchomości Zainteresowana nabyła postanowieniem z dnia 15 listopada 2013 r., prawomocne 7 grudnia 2013 r. Zatem od daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po rodzicach i bracie do dnia zbycia minęło ponad 2 lata (zbycie 7 września 2018 r.). Nadto jako córka zmarłych rodziców i siostra Władysława Zainteresowana nabyła te nieruchomości w drodze spadkobrania, nie płacąc za nie żadnej ceny. Nie został zatem spełniony także drugi z warunków z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę stwierdzić zatem należy, że w sytuacji opisanej przez Wnioskodawczynię sprzedaż ww. nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 19 marca 1986 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, Kolejno w dniu 20 lutego 1989 r. zmarł ojciec Zainteresowanej. Następnie w 3 czerwca 2003 r. zmarł brat Zainteresowanej. Wnioskodawczyni w drodze spadku po rodzicach oraz bracie stała się współwłaścicielem w nieruchomościach oznaczonych numerami geodezyjnymi 184, 185/1, 185/2, 182, 183/1, 183/2. Z wnioskiem o sprzedaż ww. nieruchomości do Wnioskodawczyni i pozostałych współwłaścicieli zwróciła się kopalnia, gdyż nabyty przez Wnioskodawczynię udział oraz udziały pozostałych współwłaścicieli w tych nieruchomościach stały się niezbędne do realizacji celu publicznego kopalni odkrywkowej węgla brunatnego zgodnie z art. 6 pkt 8 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W dniu 7 września 2018 r. Wnioskodawczyni (udział 2/3) i dwoje dzieci brata Zainteresowanej (udział po 1/6) jako współwłaściciele nieruchomości opisanych wyżej, aktem notarialnym przenieśli ich własność na rzecz kopalni za cenę 220 000 zł.

Wnioskodawczyni oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód uzyskany z dobrowolnego odpłatnego zbycia nieruchomości na cele publiczne uzasadniające wywłaszczenie jest zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawczyni, sprzedaż udziału w nieruchomościach na rzecz kopalni nastąpi przed upływem 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a zatem stanowi źródło przychodu w rozumieniu tego przepisu, jednakże – zdaniem Zainteresowanej – w sytuacji opisanej we wniosku sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w tych nieruchomościach korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są: przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

W związku z powyższym, w celu wyjaśnienia kwestii budzącej wątpliwość Wnioskodawczyni konieczne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). W myśl art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków, należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Stosownie do art. 924 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 Kodeksu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt notarialny poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z powyższego wynika, że w przypadku nabycia nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy. Z tego względu, nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że należną część spadku po rodzicach oraz bracie nabyła w dniu 7 grudnia 2013 r. postanowieniem o stwierdzeniu nabycia, bowiem jak już wyżej wyjaśniono spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem Wnioskodawczyni przedmiotowy udział w nieruchomościach, który zbyła 7 września 2018 r. na rzecz kopalni, nabyła w trzech datach:

*   w dniu 19 marca 1986 r. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w wyniku śmierci matki,
*   w dniu 20 lutego 1989 r. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w wyniku śmierci ojca,
*   w dniu 3 czerwca 2003 r. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w wyniku śmierci brata.

Wobec powyższego dokonana w dniu 7 września 2018 r. sprzedaż udziału w nieruchomościach nabytego w wyniku spadkobrania po matce zmarłej w 1986 r., ojcu zmarły w 1989 r. oraz bracie zmarłym w 2003 r., nie stanowi dla Zainteresowanej źródła przychodu, ponieważ czynność ta miała miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania na podstawie wskazanego przez Wnioskodawczynię przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.