Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-321/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-08
Teza: Czy na moment rozliczenia wkładu pieniężnego poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką i T do ustalenia kosztu uzyskania przychodów z tytułu odsetek znajdą zastosowanie przepisy o tzw. cienkiej kapitalizacji, czyli art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o pdop?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-cienka kapitalizacja; kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; rozliczanie (rozliczenia); wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2012r. (data wpływu 25.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych rozliczenia wkładu pieniężnego poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką a podmiotem, który nie ma i nie miał w chwili udzielania pożyczki wspólnego udziałowca w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.05.2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych rozliczenia wkładu pieniężnego poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką a podmiotem, który nie ma i nie miał w chwili udzielania pożyczki wspólnego udziałowca w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka należy do międzynarodowej grupy medialnej I. Jedynym udziałowcem Spółki jest D. (odpowiadająca formie prawnej spółdzielni; dalej: „D”) z siedzibą w Holandii. Z kolei, T S.A. (dalej: „T”) jest członkiem w D (na moment opisywanego zdarzenia przyszłego D może zmienić formę prawną na „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” - B.V). T nigdy nie był bezpośrednim udziałowcem Spółki jak i T. i Spółka nie były na moment udzielenia niżej opisanych pożyczek (ani nie będą na moment ich spłaty) posiadały i nie posiadają tego samego udziałowca, a więc nie były i nie są spółkami „siostrami”. T jest wierzycielem wobec Spółki z tytułu szeregu pożyczek. Obecnie, w związku z restrukturyzacją biznesową grupy I, planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez utworzenie nowych udziałów. Udziały te zostaną objęte zarówno przez dotychczasowego udziałowca Spółki, jak i przez spółkę T w zamian za wkłady pieniężne. Rozliczenie wkładów pieniężnych na pokrycie nowoutworzonych udziałów przez Spółkę nastąpi w drodze umownego potrącenia wierzytelności posiadanych przez D i T wobec Spółki z tytułu niespłaconych pożyczek wraz z naliczonymi odsetkami (część z nich mogła zostać wcześniej skapitalizowana) z wierzytelnościami Spółki wobec D i T o wniesienie przez te podmioty wkładów pieniężnych na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym.

Spółka zaznacza, że przedmiotem niniejszego wniosku są wierzytelności z tytułu pożyczek, które T udzielił Spółce oraz przejął od podmiotów z Grupy I, które nie były i nie są bezpośrednimi udziałowcami Spółki jak i nie były i nie są spółkami „siostrami” ze Spółką (tj. nie miały i nie mają wspólnego udziałowca).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na moment rozliczenia wkładu pieniężnego poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką i T do ustalenia kosztu uzyskania przychodów z tytułu odsetek znajdą zastosowanie przepisy o tzw. cienkiej kapitalizacji, czyli art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o pdop?

Zdaniem Wnioskodawcy, na moment rozliczenia wkładu pieniężnego poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką i T do ustalenia kosztu uzyskania przychodów z tytułu odsetek nie znajdą zastosowanie przepisy o tzw. cienkiej kapitalizacji, czyli art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 60 Ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki — w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Analiza pierwszej części powołanego przepisu prowadzi do konkluzji, że znajduje on zastosowanie w dwóch sytuacjach. Pierwsza z nich dotyczy pożyczki udzielonej podatnikowi przez jego udziałowca (akcjonariusza) posiadającego co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika. Druga z kolei dotyczy udzielenia pożyczki/pożyczek podatnikowi przez udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika. Tak więc możliwość zastosowania ww. przepisu uzależniona jest od stwierdzenia, że w danych okolicznościach mamy do czynienia z pożyczkami udzielonymi przez udziałowca/udziałowców (akcjonariusza/akcjonariuszy) podatnika dokonującego zapłaty odsetek z tytułu takich pożyczek.

Przepisy Ustawy o pdop nie zawierają legalnej definicji pojęcia „udziałowiec (akcjonariusz)”. Udziałowiec (akcjonariusz) jest jednak pojęciem, którym posługuje się ustawa z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2000 r. nr 94 poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”). Biorąc pod uwagę szereg przepisów tego kodeksu przez „udziałowca (akcjonariusza)” należy rozumieć podmiot posiadający uprawnienia polegające na wykonywaniu praw z posiadanych udziałów (akcji). Do takich uprawnień zalicza się między innymi prawo głosu, prawo do dywidendy lub prawo do podziału majątku w przypadku likwidacji spółki. Oznacza to, że udziałowcem (akcjonariuszem) spółki w rozumieniu KSH jest wyłącznie podmiot posiadający udział w kapitale zakładowym spółki.

Zgodnie z treścią art. 257 § 2 KSH podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić poprzez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Natomiast zgodnie z art. 262 § 4 KSH podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Zgodnie z powszechnym poglądem doktryny, podwyższenie kapitału zakładowego, niezależnie od tego, w jakim następuje trybie, jest skuteczne dopiero z chwilą dokonania wpisu podwyższenia kapitału zakładowego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Wpis ma więc charakter prawotwórczy (konstytutywny) — tak m.in. Kidyba A., Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tom I. Komentarz do art. 1-300 KSH.

Wobec powyższego dopiero z momentem zarejestrowania przez sąd podwyższenia kapitału zakładowego przystępujący do spółki podmiot staje się udziałowcem spółki, której kapitał zakładowy jest podwyższany.

Przenosząc powyższe na grunt regulacji przewidzianej w art. 16 ust. 1 pkt 60 Ustawy o pdop, treść tego przepisu w sposób jednoznaczny wskazuje, że znajdzie on zastosowanie do odsetek płaconych z tytułu pożyczek od udziałowca (akcjonariusza) a nie innego podmiotu. Przepis ten nie obejmuje natomiast sytuacji, w której dany podmiot nie posiada w ogóle udziałów (akcji) w kapitale spółki pożyczkobiorcy. Wyjątkiem jest art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o pdop, który wprost odnosi się spółki „siostry”, tj. spółki w której udziałowcem (akcjonariuszem) jest podmiot, będący jednocześnie udziałowcem (akcjonariuszem) spółki zaciągającej pożyczkę (jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka i T/N nie są i nigdy nie były spółkami „siostrami”).

W momencie dokonania umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką i T w celu rozliczenia wkładu pieniężnego na pokrycie nowoutworzonych udziałów Spółki, T nie będzie posiadać udziałów w kapitale zakładowym Spółki. T stanie się udziałowcem Spółki dopiero z momentem wpisu podwyższenia kapitału zakładowego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Wpis taki ma bowiem charakter konstytutywny i tylko po dokonaniu takiego wpisu podwyższenie kapitału zakładowego będzie skuteczne. W konsekwencji tylko po dokonaniu wpisu T powinien być uważany za udziałowca Spółki.

W opisanym zdarzeniu przyszłym na skutek potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych dochodzi do efektywnego uregulowania zobowiązania przez Spółkę (potrącenie jest formą wykonania zobowiązania, do którego, w myśl art. 503 KC, stosuje się przepisy o zaliczeniu zapłaty) wobec jej wierzyciela, tj. T. Konsekwentnie na moment rozliczenia wkładu pieniężnego (umownego potrącenia przez strony ich wzajemnych wierzytelności pieniężnych) dojdzie do zapłaty odsetek, będących przedmiotem tego rozliczenia.

Mają na uwadze powyższe argumenty, należy uznać, zdaniem Spółki, że do odsetek spłacanych na moment rozliczenia wkładu pieniężnego nie znajdą zastosowania przepisy o tzw. cienkiej kapitalizacji, bowiem T w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o pdop na ten moment nie będzie udziałowcem Spółki, ani też Spółka i T nie są spółkami „siostrami”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.