Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1203/12/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-05
Teza: Możliwość przeznaczenia za spadkodawcę przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; prawa; spadek; spadkobiercy; spadkobiercy-obowiązki spadkobierców; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 10 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu zbycia przez zmarłego udziału w lokalu mieszkalnym oraz możliwości przeznaczenia, za zmarłego ojca, przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu zbycia przez zmarłego udziału w lokalu mieszkalnym oraz możliwości przeznaczenia, za zmarłego ojca, przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 01 października 2010 r. rodzice wnioskodawcy dokonali sprzedaży (wspólność ustawowa) lokalu mieszkalnego. Z tytułu sprzedaży uzyskali cenę w wysokości 120.000,00 zł . Lokal ten nabyli w drodze dziedziczenia po swoim synu a bracie wnioskodawcy, który zmarł 22 marca 2010 r. W 2011 r. zarówno matka jak i ojciec wnioskodawcy złożyli deklaracje podatkowe PIT-39, w których wykazali przychód ze sprzedaży tego lokalu, każde z nich po 60.000,00 zł jednocześnie wskazując w tych zeznaniach, że korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 31 stycznia 2011 r. zmarł ojciec wnioskodawcy. Do chwili śmierci ojciec nie wydatkował żadnej kwoty na poczet celów skutkujących zwolnieniem podatkowym przychodów ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego.

Spadkobiercami po zmarłym ojcu jest wnioskodawca i jego matka w częściach równych po 1/2 udziału. Do chwili obecnej nie dokonali działu spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy jeżeli kwotę zadeklarowaną w deklaracji PIT-39 tj. 60.000,00 zł przez zmarłego ojca wnioskodawcy, wydatkuje jeden z jego spadkobierców, to drugi z tych spadkobierców nie będzie musiał płacić podatku?
2.  Czy - w razie negatywnej odpowiedzi na pytanie 1) - każdy ze spadkobierców odpowiada za wydatkowanie tej kwoty 60.000,00 zł w zakresie jego udziału spadkowego po 1/2 to jest po 30.000,00 zł i czy każdy odpowiada i rozlicza się z organem podatkowym tylko ze swojego przejętego zobowiązania podatkowego w zakresie wydatkowania tej 1/2 kwoty wykazanej przez spadkodawcę w PIT-39 za 2010 r. i nie interesuje go wydatkowanie tych drugich 30.000,00 zł przez drugiego spadkobiercę?
3.  Jeżeli ten drugi spadkobierca nie wydatkuje w całości lub części tych 30.000,00 zł to tylko on ponosi odpowiedzialność z tego tytułu?

Zdaniem wnioskodawcy, skoro spadkobiercy zmarłego nie dokonali działu spadku, to na zasadach Kodeksu cywilnego ich odpowiedzialność za długi spadkowe ma charakter solidarny. Wobec powyższego wystarczy, że którykolwiek ze spadkobierców dokona wydatkowania stosownej kwoty aby korzystać z tego zwolnienia podatkowego. Jeżeli jeden ze spadkobierców wydatkuje całe 60.000,00 zł na cele ustawowe zwolnienia podatkowego, to takie wydatkowanie odniesie na zasadach solidarności względem tego drugiego spadkobiercy pełny skutek i nie będzie on musiał płacić podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Dla ustalenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw istotne znaczenie na zatem data i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zbyty lokal mieszkalny nabyli w drodze spadku rodzice wnioskodawcy po zmarłym w dniu 22 marca 2010 r. synu.

Stosownie do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Przychody z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego podlegały zatem opodatkowaniu zarówno przez matkę jak i ojca wnioskodawcy według zasad obowiązujących od 01 stycznia 2009 r. stosownie do nabytych udziałów w spadku.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że ojciec wnioskodawcy, który przed śmiercią uzyskał dochód ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym od uzyskanej kwoty nie uiścił podatku dochodowego, ponieważ zamierzał wydatkować ten dochód na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Ojciec wnioskodawcy przed śmiercią, która nastąpiła w dniu 31 stycznia 2011 r., nie zdążył jednak wydatkować uzyskanej z tego tytułu kwoty. Po jego śmierci cały majątek odziedziczył wnioskodawca wraz z matką.

Stosownie do postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód ze sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, chyba że podatnik w zeznaniu podatkowym PIT-39 wykaże uzyskany dochód jako podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Oznacza to, że w przypadku, gdy podatnik wskaże, iż dochód ze sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego przeznaczy w określonym w ustawie terminie na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to obowiązek zapłaty należnego zryczałtowanego podatku od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości zostaje odroczony.

W przedmiotowej sprawie bez wątpienia ojciec wnioskodawcy, z uwagi na śmierć nie spełnił i już nie spełni warunku terminowego wydatkowania uzyskanego z tytułu sprzedaży mieszkania dochodu, przypadającego na jego osobę, na własne cele mieszkaniowe, do czego zdeklarował się w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-39. Oznacza to, że dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Obowiązek uiszczenia należnego zryczałtowanego podatku od przychodu uzyskanego przez zmarłego ze sprzedaży nieruchomości przechodzi na spadkobierców.

Odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe oparta jest na przepisach Kodeksu cywilnego (art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Z chwilą śmierci spadkodawcy otwiera się spadek (art. 924 Kodeksu cywilnego), co powoduje nabycie go przez spadkobiercę (art. 925 ww. ustawy). Jednocześnie zakres odpowiedzialności spadkobierców zależy od sposobu przyjęcia spadku przez spadkobierców bądź od odrzucenia spadku.

Stosownie do art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, zaś jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa niemajątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przechodzą one na spadkobierców pod warunkiem dalszego jej prowadzenia na ich rachunek.

Do praw majątkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego zaliczyć można np. prawo do zwrotu nadpłaty, prawo do zwrotu podatku, niewykorzystane prawo do rozłożenia zapłaty podatku na raty. Do obowiązków majątkowych z kolei można zaliczyć: obowiązek zapłaty zaległości podatkowych, zapłaty odsetek za zwłokę itp.

Powyższe przepisy dotyczą zatem tylko i wyłącznie majątkowych praw i obowiązków spadkodawcy, nie odnoszą się natomiast do praw i obowiązków zmarłego ściśle związanych z jego osobą, do których należy zaliczyć między innymi przysługujące spadkodawcy prawa do ulg, czy zwolnień podatkowych. Prawa i obowiązki o charakterze osobistym nie podlegają dziedziczeniu w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, ani przejęciu przez spadkobierców w świetle ustawy Ordynacja podatkowa.

Respektując powyższe, przepis art. 104 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

W myśl art. 104 § 2 Ordynacji jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.

Z powyższego wyraźnie wynika, że tylko spadkodawca mógł ponieść wydatki uprawniające do ulg podatkowych, a spadkobierca zawiadamia organ podatkowy i przedkłada dokumenty potwierdzające poniesione przez zmarłego wydatki mieszkaniowe.

W związku z tym należy stwierdzić, iż spadkobiercy nie mogą skorzystać z przysługującego zmarłemu zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto potwierdzeniem powyższego jest również literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, iż cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w ustawie. Natomiast w przypadku wydatkowania przez wnioskodawcę środków uzyskanych przez jego ojca ze sprzedaży mieszkania na cele określone w ustawie zostałby zrealizowany własny cel mieszkaniowy wnioskodawcy a nie jego ojca. Skoro warunek wynikający art. 21 ust. 1 pkt 131 nie został przez ojca wnioskodawcy spełniony, to jego uprawnienia wynikające z powyższego zwolnienia nie mogą zostać przeniesione na spadkobierców. Uprawnienia te miały bowiem charakter osobisty i polegały na zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych przez ojca.

Podsumowując, w przypadku śmierci ojca - wygasło uprawnienie do zwolnienia, gdyż miało ono charakter osobisty i nie weszło do spadku, nie mogło też być przejęte przez spadkobierców.

Zatem stanowisko wnioskodawcy odnośnie możliwości przeznaczenia przez spadkobierców pieniędzy uzyskanych przez jego ojca z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na cele mieszkaniowe jest nieprawidłowe. Tym samym zobowiązanie podatkowe związane z uzyskanym przed śmiercią i nie rozliczonym podatkowo dochodem podlega opodatkowaniu przez spadkobierców z uwzględnieniem sposobu przyjęcia spadku, a także wysokości przypadających w spadku udziałów, o czym spadkobierców poinformuje uprawniony organ podatkowy.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy uznano w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.