Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-393/14-2/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-23
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; cel-cele mieszkaniowe; darowizna; majątek-majątek odrębny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późń. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na podstawie umowy darowizny, zawartej aktem notarialnym w dniu 12 lutego 2011 r. przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej, otrzymał od matki udział wynoszący 3/4 części nieruchomości składających się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami: 77 o powierzchni 0,0174 ha oraz 78 o powierzchni 0,0639 ha. Darowizna została dokonana wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca zaznacza, że w chwili otrzymania darowizny pozostawał w związku małżeńskim. Poza tym, małżonków zarówno w momencie otrzymania darowizny przez Wnioskodawcę, jak również w chwili składania przedmiotowego wniosku obowiązuje nadal ustawowa małżeńska wspólnota majątkowa.

Tym samym aktem notarialnym, zawartym w dniu 12 lutego 2011 r., Wnioskodawca dokonał sprzedaży darowanego udziału, opisanych powyżej nieruchomości gruntowych na rzecz małżonków M.K. i K.O-K.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży darowanego udziału, przed upływem 5 lat od dnia wejścia w jego posiadanie, chciał skorzystać z ulgi przewidzianej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczone w okresie 2 lat od dnia dokonania tej sprzedaży na wybudowanie własnego budynku mieszkalnego korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też, zgodnie ze wskazanym powyżej artykułem, dokonał przeznaczenia uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomościach gruntowych środków pieniężnych na budowę własnego budynku mieszkalnego. Budynek ten, aktualnie powstaje na dwóch połączonych działkach o nr 262 i 263, będących wyłączną własnością Jego małżonki, która zamierza dokonać wniesienia przedmiotowych działek do majątku wspólnego. Małżonka Wnioskodawcy, otrzymała od swojego ojca do majątku osobistego, działki o nr 262 i 263 na podstawie umowy darowizny z dnia 27 stycznia 2010 r., zawartej przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej. Działki położone są w miejscowości …. i stanowią jedną połączoną całość gospodarczą, o łącznej powierzchni 0,800 ha. Działki te, zostały darowane w okresie ustawowej wspólności majątkowej małżonków, która istnieje do chwili obecnej.

Wnioskodawca zaznaczył, że środki otrzymane ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczył na finansowanie wydatków związanych z budową budynku mieszkalnego, położonego na gruncie Jego małżonki. Budynek ten, służyć będzie zaspokajaniu wspólnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego żony, gdyż po zakończeniu prac budowlanych małżonkowie będą w nim wspólnie zamieszkiwać. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy została zrealizowana podstawowa przesłanka uprawniająca Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy budowa przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę własnego budynku mieszkalnego, stanowiącego majątek wspólny, posadowionego na gruncie należącym wyłącznie do małżonki, finansowana ze sprzedaży nieruchomości gruntowych, będących wyłączną własnością Wnioskodawcy stanowi wydatek poniesiony na własny cel mieszkaniowy, realizowany przez Wnioskodawcę na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca, miał prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdyż uzyskane przez siebie przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomościach gruntowych przeznaczył w okresie 2 lat od dnia dokonania tej sprzedaży na wybudowanie własnego budynku mieszkalnego.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, Wnioskodawca wskazał, że z wykładni gramatycznej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wynika, kto i na kogo ma wydatkować przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c wskazanej powyżej ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, istotny jest sam fakt wydatkowania uzyskiwanej kwoty, gdyż wówczas zostanie spełniona norma wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma także znaczenia dla Wnioskodawcy okoliczność, czy wydatkowania dokonał Wnioskodawca, czy małżonek, ważne jest jedynie, aby przychód został wydatkowany. Warunkiem zwolnienia od opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest wyłącznie przeznaczenie tych przychodów na nabycie lub wybudowanie w kraju albo na obszarze państw członkowskich Unii Europejskiej, nie później niż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży nieruchomości, innego budynku lub lokalu mieszkalnego.

Takie stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, zostało zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 3/2006.

Przepis ten, zatem nie stawia warunku w postaci, kto ma wydatkować i ewentualnie na rzecz kogo ma być wydatkowany przychód uzyskany z zaistniałej sprzedaży.

Wnioskodawca podkreśla, że odrębność majątkowa gruntu, na którym znajduje się zabudowany budynek mieszkalny, nie pozbawia Wnioskodawcy możliwości skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy podatnik dokonał nakładów na budowę budynku mieszkalnego, który wchodzi w skład wspólnego z małżonkiem majątku. W ocenie Wnioskodawcy, stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone w wyrokach zarówno Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (m.in. wyrok z dnia 12 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 729/07; z dnia 17 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 497/09; z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 529/11, jak również Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 963/08. Wnioskodawca zaznacza, że wyrok NSA, co prawda odnosi się do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże poprzez analogię pozostaje aktualny. Przyjęcie odmiennej wykładni niż ta przedstawiona w przedmiotowym wyroku, zaprzeczałoby fundamentalnym zasadom małżeńskiego ustroju majątkowego. Byłoby to również nie do pogodzenia z konstytucyjnie zagwarantowaną ochroną instytucji małżeństwa. Instytucja małżeństwa i małżeńskiej wspólności majątkowej zasługuje na szczególną ochronę i szczególne traktowanie również na gruncie prawa podatkowego, które jest częścią całego krajowego systemu prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla sprawy znaczenie ma właściwe przeznaczenie środków pieniężnych z dokonanej sprzedaży nieruchomości oraz termin dokonania tych czynności. W tym przypadku, celem wydatkowania jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego żony. Natomiast kwestia prawa własności, czy rozliczeń pomiędzy małżonkami pozostaje poza zakresem zainteresowań ustawodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, skoro uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomościach gruntowych przychód został w całości wydatkowany przez Niego i Jego żonę na budowę własnego budynku mieszkalnego, w którym oboje po zakończeniu budowy mają zamieszkiwać, to tym samym zrealizowana została podstawowa przesłanka uprawniająca Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi podatkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, ma On prawo do zwolnienia ustanowionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na istniejącą między małżonkami ustawową wspólność majątkową oraz nakłady ponoszone w ramach tej wspólnoty.

Wnioskodawca podkreśla, że szczególnym elementem wyróżniającym ,,ten stan faktyczny”, jest to, że budynek mieszkalny powstaje na gruncie należącym do małżonki Wnioskodawcy, dlatego też, należy postrzegać wydatkowane środki pieniężne na realizację potrzeb mieszkaniowych obojga małżonków. Ponadto, celem regulacji zawartej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było ,,podatkowe sprzyjanie” przez ustawodawcę, podejmowanym przez podatników w różnorodnych formach, przedsięwzięciom służącym zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Dlatego też Wnioskodawca uznał, że wszelkie zaistniałe wątpliwości w tym zakresie powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika (uchwała NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., sygn. akt FPS 7/96).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30 ust. 2 ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku budowy budynku mieszkalnego podatnik w wybudowanym domu takie cele będzie realizować, a więc będzie w nim mieszkał. Chodzi przy tym o budowę budynku mieszkalnego, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności zgodnie z regulacjami prawa cywilnego, a więc budynku budowanego na gruncie, do którego podatnikowi przysługuje tytułu własności lub współwłasności lub prawo wieczystego użytkowania.

Należy podkreślić, że norma prawna statuująca zwolnienie podatkowe, a więc mająca charakter wyjątku, odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, musi być interpretowana ściśle, gdyż niedopuszczalne jest stosowanie przy jej interpretacji wykładni rozszerzającej. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie rozpatrywanego zwolnienia.

Zgodnie z wyżej cyt. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Stosownie do art. 33 pkt 2 ww. ustawy do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy darowizny zawartej aktem notarialnym w dniu 12 lutego 2011 r., otrzymał od matki udział wynoszący 3/4 części nieruchomości. Darowizna została dokonana wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca w chwili otrzymania darowizny pozostawał w związku małżeńskim. Małżonków zarówno w momencie otrzymania darowizny przez Wnioskodawcę, jak również w chwili składania przedmiotowego wniosku obowiązuje ustawowa małżeńska wspólnota majątkowa. Tym samym aktem notarialnym, zawartym w dniu 12 lutego 2011 r., Wnioskodawca dokonał sprzedaży darowanego udziału w nieruchomości. Wnioskodawca dokonując sprzedaży darowanego udziału, przed upływem 5 lat od dnia wejścia w jego posiadanie, chciał skorzystać z ulgi przewidzianej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczone w okresie 2 lat od dnia dokonania tej sprzedaży na wybudowanie własnego budynku mieszkalnego korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Dlatego też dokonał przeznaczenia uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomościach gruntowych środków pieniężnych na budowę własnego budynku mieszkalnego. Budynek ten, powstaje na dwóch połączonych działkach o nr 262 i nr 263, będących wyłączną własnością Jego małżonki, która zamierza dokonać wniesienia przedmiotowych działek do majątku wspólnego. Działki o nr 262 i nr 263 małżonka Wnioskodawcy otrzymała od swojego ojca do majątku osobistego na podstawie umowy darowizny z dnia 27 stycznia 2010 r. Wnioskodawca zaznaczył, że środki otrzymane ze sprzedaży udziału w nieruchomości, przeznaczył na finansowanie wydatków związanych z budową budynku mieszkalnego, położonego na gruncie Jego małżonki. Budynek ten, służyć będzie zaspokajaniu wspólnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego żony, gdyż po zakończeniu prac budowlanych małżonkowie będą w nim wspólnie zamieszkiwać.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową i wyłączną okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest fakt wydatkowania w ściśle określonym czasie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) tej ustawy tj. budowę własnego budynku mieszkalnego, a nie budynku mieszkalnego w ogóle.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, że należy odwołać się do definicji nieruchomości zawartej w prawie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się zatem na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości, na której budynek ten został wybudowany.

Zatem, warunkiem koniecznym do skorzystania z przedmiotowej ulgi jest m.in. wymóg posiadania prawa własności gruntu, na którym wznoszony jest budynek. Ten warunek nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że ulga dotyczy własnego budynku mieszkalnego, co oznacza, że właściciel działki jest również właścicielem budynku, który jest na niej posadowiony.

Reasumując, wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego na gruncie, w stosunku do którego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo własności, nie uprawnia do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.