Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.327.2020.4.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-02
Teza: w zakresie konieczności i momentu opodatkowania przychodu z tytułu Premii otrzymywanej od Brokera i Agencji.
Słowa kluczowe: agencja-agencja ubezpieczeniowa; premia; przychód; samochód; ubezpieczenia; usługi-usługi brokerskie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lipca 2020 r., (data wpływu: 3 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności i momentu opodatkowania przychodu z tytułu Premii otrzymywanej od Brokera i Agencji -**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności i momentu opodatkowania przychodu z tytułu Premii otrzymywanej od Brokera i Agencji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania. Jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz podatnikiem podatku akcyzowego (dalej: „Akcyza”).

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej produkującej i sprzedającej samochody oraz części zamienne i akcesoria do nich (dalej: „Grupa”) znanej globalnej marki samochodowej - X (dalej: „Marka X”). Spółka jest głównym dystrybutorem samochodów osobowych Marki X w Polsce. Działalność Spółki na terytorium kraju obejmuje m.in. sprzedaż samochodów osobowych, części zamiennych, akcesoriów samochodowych, samochodowych płynów eksploatacyjnych, kosmetyków samochodowych oraz środków czystości (dalej: „Sprzedaż Samochodów”).

Model biznesowy działalności Spółki zakłada Sprzedaż Samochodów poprzez sieć niezależnych przedsiębiorców, stanowiących sieć dealerską, oraz autoryzowane stacje obsługi (dalej: „Dealerzy”). Oznacza to, że Spółka będzie Sprzedawać Samochody do Dealerów, a Dealerzy odsprzedadzą je dalej swoim klientom, tj. ostatecznym odbiorom Samochodów (dalej: „Klienci”). Spółka nie będzie Sprzedawać Samochodów bezpośrednio na rzecz Klientów. Spółka oprócz Sprzedaży Samochodów będzie świadczyła także usługi z nią powiązane na rzecz Dealerów (dalej: „Usługi Wsparcia”). Usługi Wsparcia obejmują przede wszystkim usługi marketingowe, konsultingowe, gwarancyjne, czy szkoleniowe dla Dealerów.

W zakresie Sprzedaży Samochodów w celu uatrakcyjnienia oferty Spółka wprowadzi dedykowany program ubezpieczeń dla Klientów nabywających fabrycznie nowe lub używane pojazdy od Dealerów, (dalej: „Program Ubezpieczeniowy”). Program Ubezpieczeniowy będzie obejmować ubezpieczenia OC, AC, NNW oraz inne ubezpieczenia lub produkty dodatkowe wskazane przez Spółkę.

Dealerzy oprócz prowadzenia działalności w zakresie Sprzedaży Samochodów, prowadzą również działalność agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2) ustawy z 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz. U. z 2017 r., poz. 2486, ze zm.; dalej: „Ustawa o Dystrybucji Ubezpieczeń”), w ramach której prowadzą sprzedaż usług ubezpieczeniowych na rzecz Klientów nabywających Samochody. W tym zakresie Dealerzy będą oferować produkty różnych zakładów ubezpieczeń, zarówno tych oferowanych w ramach Programu Ubezpieczeniowego, jak i oferowanych poza tym programem.

Aby oferty sprzedawanych ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczeniowego były najbardziej korzystne dla Klientów, Spółka podejmie współpracę z niezależnym brokerem ubezpieczeniowym (dalej: „Broker”) oraz zewnętrzną agencją prowadzącą działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów Ustawy o Dystrybucji Ubezpieczeń (dalej: „Agencja”). Zarówno współpraca z Brokerem, jak i Agencją będzie odbywać się na podstawie pisemnych porozumień zawartych z tymi podmiotami przez Spółkę.

Broker i Agencja są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT i polskimi rezydentami podatkowymi dla celów podatku dochodowego.

W ramach współpracy ze Spółką i na podstawie zawartego porozumienia, Broker będzie przeprowadzać analizę potrzeb Spółki w celu przygotowania Programu Ubezpieczeniowego zgodnego z wymaganiami Wnioskodawcy. Analiza potrzeb Spółki z racji specyfiki prowadzonej działalności będzie obejmować szeroko rozumiane ubezpieczenia motoryzacyjne, tj. OC, AC, NNW oraz produkty dodatkowe takie jak w szczególności: GAP, crash assistance, czy przedłużone gwarancje.

Po przeprowadzeniu analizy rynku, Broker będzie wysyłać zapytanie ofertowe do zakładów ubezpieczeń uzgodnionych ze Spółką i będzie negocjować dla Spółki porozumienia ramowe z wybranymi towarzystwami ubezpieczeniowymi. Spółka, na podstawie rekomendacji Brokera, będzie dokonywać wyboru towarzystw ubezpieczeniowych oraz podpisywać porozumienia ramowe. Następnie, na podstawie warunków określonych w tych porozumieniach, Dealerzy będą oferować ubezpieczenia Klientom nabywającym od nich Samochody.

Broker za swoje działania wynagradzany będzie przez zakłady ubezpieczeń w postaci prowizji. Broker nie będzie pobierać żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Spółki, a Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie na rzecz Brokera. Broker będzie ponosić wszelkie koszty związane z wykonywaniem ww. czynności oraz nie będzie przysługiwać mu zwrot jakichkolwiek kosztów czy wydatków poniesionych w związku z tymi czynnościami.

Jednocześnie, na podstawie zawartego porozumienia Spółka i Agencja ustalą zasady współpracy mające na celu wsparcie oferowania przez Agencję i Dealerów produktów ubezpieczeniowych w ramach Programu Ubezpieczeniowego. Ani Spółka ani Agencja nie będą przy tym zobowiązane do świadczenia jakichkolwiek usług na swoją rzecz.

Agencja umocowana będzie przez renomowane zakłady ubezpieczeń, których produkty będą objęte Programem Ubezpieczeniowym, do wykonywania czynności agencyjnych w ich imieniu. Obsługa ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczeniowego będzie odbywać się poprzez Agencję i Dealerów. W związku z wykonywaniem czynności agencyjnych wobec Klientów, w ramach ubezpieczeń objętych Programem Ubezpieczeniowym, Agencja otrzyma od zakładów ubezpieczeń prowizję agencyjną na podstawie zawartych z nimi umów agencyjnych. Agencja nie będzie pobierać żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Spółki, a Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie na rzecz Agencji.

Sprzedaż Samochodów Spółki ubezpieczanych za pośrednictwem Agencji korzystnie wpłynie na wysokość prowizji Agencji i Brokera, otrzymywanych od zakładów ubezpieczeń. W związku z tym strony umówią się, że Broker i Agencja będą wypłacać na rzecz Spółki premię pieniężną (dalej: „Premia”), obliczoną jako ustalony procent składek wpłaconych przez Klientów i ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczeniowego do zakładów ubezpieczeniowych.

Dodatkowo, na podstawie porozumienia Agencja zobowiąże się przeznaczyć w każdym kwartale określoną kwotę na budżet wsparcia sprzedaży ubezpieczeń oferowanych w ramach Programu Ubezpieczeniowego (dalej: „Kwota Wsparcia Budżetu” lub „Budżet”). Wysokość Kwoty Wsparcia Budżetu będzie równa ustalonemu w porozumieniu procentowi kwoty składek otrzymanych przez zakłady ubezpieczeń od Klientów, którzy nabyli polisy w ramach Programu Ubezpieczeniowego.

Środki finansowe wchodzące w skład Kwoty Wsparcia Budżetu będą stanowić własność Agencji i to ona będzie nimi dysponować. Budżet zarządzany będzie przez Agencję zgodnie z porozumieniem zawartym pomiędzy Spółką a Agencją oraz z uwzględnieniem instrukcji od Spółki. Budżet ma być przeznaczany w szczególności na realizację przez Agencję akcji promocyjnych dotyczących ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczeniowego. Jeżeli Spółka podejmie decyzję o realizacji ubezpieczeniowej akcji promocyjnej, wówczas ustali z Agencją szczegóły dotyczące zasad jej realizacji i wykorzystania Budżetu w osobnym porozumieniu.

Spółka nie będzie dysponować Kwotą Wsparcia Budżetu, natomiast Kwota ta będzie każdorazowo przekazywana i przechowywana na rachunku bankowym należącym do Agencji (dalej: „Konto Budżetu”). Agencja będzie mogła wypłacać kwoty z Konta Budżetu na podstawie porozumienia ze Spółką lub uwzględniając instrukcje Spółki.

W przypadku współpracy z Brokerem nie będzie występować Kwota Wsparcia Budżetu.

Wypłata Premii oraz przekazanie Kwot Wsparcia Budżetu na Konto Budżetu nie będą uzależnione od spełnienia przez Spółkę jakichkolwiek świadczeń wzajemnych lub usług świadczonych na rzecz Brokera lub Agencji, lecz będzie zależeć wyłącznie od wysokości składek wpłacanych przez Klientów w ramach Programu Ubezpieczeniowego.

Spółka nie będzie zobowiązana do podejmowania jakichkolwiek działań na mocy porozumień z Agencją lub Brokerem. Spółka nie będzie podejmować też żadnych czynności w zakresie sprzedaży polis ubezpieczeniowych, od których wolumenu bezpośrednio zależy wysokość Premii lub Kwoty Wsparcia Budżetu. Dealerzy, jako agenci ubezpieczeniowi, nie będą działać na zlecenie i nie będą świadczyć usług na rzecz Spółki.

Jednocześnie, Strony postanowią, że w związku z realizacją Programu Ubezpieczeniowego, Spółka będzie mieć prawo podejmować szereg działań według własnego uznania. Działania te mogą objąć w szczególności:

1.  negocjowanie z Brokerem, Agencją i zakładami ubezpieczeń optymalnych warunków ubezpieczeniowych dla pojazdów, z których mogliby korzystać Klienci,
2.  informowanie Dealerów o warunkach Programu Ubezpieczeniowego (np. na stronie internetowej Spółki) oraz ich dostępności dla Klientów,
3.  przygotowanie materiałów drukowanych informujących o możliwości nabycia Samochodu z korzystnym pakietem ubezpieczeniowym.

Wszelkie działania podejmowane przez Spółkę w związku z negocjowaniem korzystnych pakietów ubezpieczeniowych włączonych do Programu Ubezpieczeniowego mają na celu podniesienie atrakcyjności Sprzedawanych Samochodów. Fakt, że Klient może nabyć wraz z pojazdem ubezpieczenie na preferencyjnych warunkach może być czynnikiem decydującym o wyborze pojazdu Marki X oferowanej przez Spółkę, co przekłada się w konsekwencji na wolumen Sprzedaży Samochodów. W związku z tym, preferencyjne pakiety ubezpieczenia w ramach Programu Ubezpieczeniowego będą negocjowane przez Spółkę niezależnie od tego, czy dojdzie do wypłaty na rzecz Spółki jakiejkolwiek Premii, bowiem będą wpływać one korzystnie na podstawową działalność Spółki.

O przeznaczeniu środków pieniężnych w ramach Kwoty Wsparcia Budżetu decydują strony na podstawie zawartego porozumienia, a ich wydatkowania dokonuje każdorazowo Agencja. W szczególności:

1.  każdorazowe uruchomienie przez Agencję środków z Kwoty Wsparcia Budżetu nie wymaga akceptacji Wnioskodawcy.
2.  Wnioskodawca nie wyraża zgody na każdorazowe uruchomienie środków pieniężnych z Konta Budżetu, a Agencja może sama podjąć decyzję w tym zakresie. Agencja nie może jednak przeznaczać środków pieniężnych na cele niewskazane w porozumieniu stron dotyczącym przeprowadzania akcji promocyjnej.
3.  Po to, aby doszło do wydatkowania środków pieniężnych z Budżetu, strony muszą najpierw wspólnie dojść do porozumienia o ich przeznaczeniu. Porozumienie w tym zakresie nie przyznaje wprost decydującego głosu Wnioskodawcy, nie ma on również zamiaru korzystania ze swojej (co do zasady) silniejszej pozycji negocjacyjnej od Agencji (Wnioskodawca jest większym podmiotem niż Agencja i Agencja jest żywiej zainteresowana organizacją akcji marketingowych ponieważ wpływają one na jej wyższe przychody). Po ustaleniu przeznaczenia Kwoty Wsparcia Budżetu na wsparcie sprzedaży określonych ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia wydatkowanie środków odbywa się przez Agencję, po której stronie leży dokonanie rozliczeń akcji promocyjnej z zakładami ubezpieczeń.

Akcje promocyjne opłacane z Kwoty Wsparcia Budżetu polegają na wsparciu sprzedaży ubezpieczeń oferowanych klientom Dealerów współpracujących z Wnioskodawcą w ramach Programu Ubezpieczenia poprzez częściowe dofinansowanie z Budżetu kosztów ubezpieczeń oferowanych nabywcom samochodów Marki X. Zasady organizacji, działania i rozliczeń akcji promocyjnych są następujące:

1.  sprzedaż ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia odbywa się przez Agencję za pośrednictwem podmiotów należących do sieci autoryzowanych Dealerów Marki X i jednocześnie będących agentami ubezpieczeniowymi zakładów ubezpieczeń;
2.  informacja o akcji promocyjnej finansowanej z Kwoty Wsparcia Budżetu jest widoczna dla Dealerów w systemie informatycznym służącym do obsługi sprzedaży ubezpieczeń;
3.  za wprowadzenie informacji o wsparciu sprzedaży danego rodzaju ubezpieczeń w systemie informatycznym odpowiadać będzie każdorazowo Agencja;
4.  ubezpieczenia objęte akcją promocyjną są dofinansowywane z Kwoty Wsparcia Budżetu, przez co ich cena dla nabywcy pojazdu Marki X jest niższa;
5.  wysokość Kwoty Wsparcia Budżetu za dany kwartał kalendarzowy wynosi określony w porozumieniu procent kwoty składek otrzymanych w danym kwartale kalendarzowym przez zakłady ubezpieczeń od klientów Dealerów, którzy nabyli polisy ubezpieczeniowe oferowane w ramach Programu Ubezpieczenia.
6.  Budżet jest zarządzany przez Agencję w celu realizacji akcji promocyjnych. Kwota Budżetu znajduje się na rachunku bankowym Agencji;
7.  szczegóły dotyczące kwoty przeznaczonej z Budżetu na realizację danej akcji promocyjnej strony będą określać w ramach bieżącej współpracy, w szczególności w odrębnych porozumieniach dla danej akcji promocyjnej, w których określą kwotę przeznaczoną na daną akcję promocyjną, typ ubezpieczeń objętych dofinansowaniem oraz rodzaj pojazdów Marki X objętych akcją promocji ubezpieczeń (w szczególności czy będą to pojazdy nowe czy używane);
8.  po stronie Agencji pozostaje dokonanie rozliczeń kosztów akcji promocyjnych z zakładami ubezpieczeń;
9.  strony nie dokonują między sobą rozliczeń akcji promocyjnej, Agencja informuje jednak Wnioskodawcę o przebiegu akcji promocyjnej, wykorzystanej kwocie Budżetu i wynikach przeprowadzenia akcji.

Z kwoty finansowanej z Budżetu wspierana jest jedynie sprzedaż polis ubezpieczeniowych objętych Programem Ubezpieczenia. Z kwoty Wsparcia Budżetu nie są finansowane akcje promocyjne dotyczące pojazdów Marki X, ani innych produktów.

Korzyści z tytułu przeprowadzania akcji promocyjnych spodziewać się może przede wszystkim Agencja, której wynagrodzenie od zakładów ubezpieczeń z tytułu sprzedanych ubezpieczeń może wzrosnąć w wyniku przeprowadzenia akcji promocyjnej ubezpieczeń oferowanych przez Agencję. Korzyść odnoszą również zakłady ubezpieczeń sprzedające swoje ubezpieczenia dla ostatecznych klientów, klienci nabywający te ubezpieczenia za niższą cenę. Pośrednio korzyść mogą odnieść także Dealerzy sprzedający pojazdy do klientów i pośredniczący w sprzedaży ubezpieczeń do nich. Potencjalne korzyści Wnioskodawcy są w tym zakresie jedynie pośrednie i trudno wymierne, znacznie niższe niż chociażby bezpośrednie korzyści Agencji, która wprost dzięki sprzedaży większej liczby ubezpieczeń osiąga wyższe przychody.

Na podstawie porozumienia regulującego utworzenie i zasady funkcjonowania Budżetu Agencja i Wnioskodawca nie są zobowiązani do świadczenia jakichkolwiek usług na swoją rzecz. Nie będą ich również świadczyć w sposób faktyczny.

Akcje promocyjne dotyczą rynku polskiego i wszelkie działania promocyjne w ramach Programu Ubezpieczenia prowadzone są na rynku polskim.

Akcje marketingowe będące przedmiotem Wniosku wpływają na zwiększenie sprzedaży ubezpieczeń, a nie bezpośrednio pojazdów. Przedmiotem tych akcji i dofinansowania jest promocja ubezpieczeń, nie zaś Sprzedaży Samochodów.

Pośrednim skutkiem akcji promocyjnej Programu Ubezpieczenia może być zwiększenie zainteresowania klientów ofertą Dealerów, którzy są jednak odrębnymi przedsiębiorcami i podatnikami CIT/PIT i VAT od Wnioskodawcy. Kupują oni pojazdy od Wnioskodawcy, a następnie sprzedają (wraz z ubezpieczeniami) do Klientów. Jeżeli istnieje więc jakiekolwiek związanie analizowanych akcji marketingowych ze Sprzedażą Samochodów to jest to związek pośredni ze sprzedażą pojazdów przez Dealerów do Klientów (to z tymi pojazdami są oferowane ubezpieczenia).

Sprzedaż pojazdów przez Wnioskodawcę do Dealerów następuje zaś na wcześniejszym etapie obrotu, przy uwzględnieniu warunków handlowych, rabatów i polityki marketingowej odrębnej od akcji marketingowych Programu Ubezpieczenia. Przychody ze sprzedaży tych pojazdów będą przypisane do Wnioskodawcy w Polsce.

Nie jest wykluczone, że Spółka w przyszłości podejmie współpracę z innym brokerem ubezpieczeniowym lub agencją ubezpieczeń na podobnych zasadach.

Jednocześnie, Spółka zwraca uwagę, że wniosek nie jest złożony w celu obejścia prawa podatkowego lub unikania opodatkowania. Celem wniosku jest potwierdzenie istotnych kwestii podatkowych rzutujących na działalność Spółki w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do rozliczeń z Brokerem i Agencją przychodem Spółki będzie Premia otrzymywana od Brokera i Agencji?
2.  Czy za datę powstania przychodu Spółki z tytułu rozliczeń z Brokerem oraz Agencją należy uznać dzień zapłaty Premii stosownie do art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 3)

Ad pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem Wnioskodawcy z tytułu rozliczeń pomiędzy Spółką i Brokerem oraz Agencją będzie kwota Premii (środków pieniężnych). Kwota Wsparcia Budżetu nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1) Ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W ocenie Wnioskodawcy, spośród wskazanych we wniosku rozliczeń wynikających z porozumienia, jedynie Premie otrzymywane od Brokera i Agencji będą stanowić przychód Wnioskodawcy w rozumieniu art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, związany z działalnością gospodarczą Spółki. Będą stanowić one kwoty należne Spółce i otrzymywane przez nią w sposób definitywny, a Spółka będzie mieć prawo nimi swobodnie dysponować.

Przychodu takiego nie będzie stanowić natomiast Kwota Wsparcia Budżetu przekazywana na akcje promocyjne przez Agencję. Kwota ta, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie spełniać przesłanek do uznania jej za przychód w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

W świetle utrwalonego orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego przychodem mogą być bowiem tylko trwałe i definitywne przysporzenia majątkowe. Tak wynika m.in. z wyroku NSA z 11 kwietnia 2017 r., sygn. III SA/Wa 377/16 gdzie sąd stwierdził, że „ustawa nie zawiera legalnej definicji pojęcia przychodu. W ocenie sądu uznać jednak należy, że skoro podstawą opodatkowania jest dochód, a więc wartość pozostająca po pomniejszeniu przychodu o koszty jego uzyskania, to przychód rozumieć należy jako przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym”. Tak również orzekł NSA m.in. w wyroku z 21 lipca 2016 r., sygn. II FSK 1154/14. Również w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych red. prof. dr hab. Witold Modzelewski, red. Jacek Pyssa, Małgorzata Lehmann-Ziaja, Andrzej Dembiński, Bartłomiej Kurant (2018 r.) wskazuje się, że „na podstawie treści art. 12 PDOPrU można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika; wyjątki od tej zasady określone są w ust. 4 i 4a tego artykułu. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej”.

Aby dane zdarzenie mogło stanowić przychód podatnika, w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, związany z jego działalnością gospodarczą, przychód ten musi być co najmniej należny podatnikowi. Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych wyrażonym w wyroku WSA w Krakowie z 17 kwietnia 2018 r., sygn. I SA/Kr 269/18: „pojęcie „przychody należne” w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może żądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane”. W związku z tym, aby świadczenie było podatnikowi należne, musi ono stanowić świadczenie wymagalne, którego otrzymania może żądać podatnik.

Takim przysporzeniem nie będzie natomiast Kwota Wsparcia Budżetu przekazywana przez Agencję na wsparcie promocji Programu Ubezpieczeniowego. Środki finansowe wchodzące w skład Kwoty Wsparcia Budżetu będą stanowić własność Agencji i to ona będzie nimi dysponować. Wnioskodawca nie będzie otrzymywać natomiast tej kwoty do swojej dyspozycji. Nie jest to również kwota, która byłaby Spółce w jakikolwiek sposób należna lub zwiększała jej aktywa. Kwota Wsparcia Budżetu będzie znajdować się każdorazowo na rachunku bankowym Agencji i to Agencja będzie odpowiadać za zarządzanie Budżetem. Spółka na podstawie porozumienia może mieć jedynie wpływ na sposób wykorzystania Kwoty Wsparcia Budżetu przez Agencję.

Dodatkowo, Kwota Wsparcia Budżetu nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, ponieważ służy ona promocji ubezpieczeń oferowanych przez Agencję w ramach Programu Ubezpieczenia i wspieraniu ich sprzedaży przez Dealerów i Agencję. Kwota ta nie służy promowaniu Sprzedaży Samochodów przez Wnioskodawcę do Dealerów. Akcje marketingowe będące przedmiotem Wniosku wpływają na zwiększenie sprzedaży ubezpieczeń, a nie bezpośrednio pojazdów.

Pośrednim skutkiem akcji promocyjnej Programu Ubezpieczenia może być zwiększenie zainteresowania klientów ofertą Dealerów, którzy są jednak odrębnymi przedsiębiorcami i podatnikami CIT/PIT i VAT od Wnioskodawcy. Kupują oni pojazdy od Wnioskodawcy, a następnie sprzedają (wraz z ubezpieczeniami) do Klientów. Jeżeli istnieje więc jakiekolwiek związanie analizowanych akcji marketingowych ze Sprzedażą Samochodów to jest to związek pośredni ze sprzedażą pojazdów przez Dealerów do Klientów (to z tymi pojazdami są oferowane ubezpieczenia). Kwota Wsparcia Budżetu nie wpływa natomiast (w szczególności nie zwiększa) przychodów Wnioskodawcy ze Sprzedaży Samochodów do Dealerów.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, Kwota Wsparcia Budżetu nie będzie stanowić dla Spółki trwałego i definitywnego przysporzenia, które Spółka będzie otrzymywać lub które będzie jej się należeć. W konsekwencji kwota ta nie będzie dla Spółki przychodem w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

Ad pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę powstania przychodu podatkowego z tytułu rozliczeń pomiędzy Brokerem oraz Agencją należy uznać dzień otrzymania zapłaty Premii (środków pieniężnych), stosownie do art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W świetle art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3d. Ustawy o CIT, przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego. Zgodnie z art. 12 ust. 3f Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Art. 12 ust. 3e stwierdza natomiast, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W ocenie Spółki, momentem powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z rozliczeniami wynikającymi z porozumień z Brokerem i Agentem będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należnych Premii od Brokera lub Agencji, zgodnie z art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy nie znajdą bowiem w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) zastosowania ust. 3a, 3c, 3d i 3f tego przepisu. Jednocześnie, Premie będą uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem będą stanowić one przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT.

W szczególności, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, warunkiem otrzymania Premii nie będzie wykonanie przez Spółkę jakichkolwiek czynności polegających na świadczeniu usług na rzecz Brokera lub Agencji. Spółka nie będzie wydawać przy tym żadnych rzeczy, ani nie zbywa żadnych praw majątkowych na rzecz tych podmiotów.

W związku z tym, do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego) nie powinien mieć zastosowania przepis art. 12 ust. 3a, zgodnie z którym za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą jest dzień wykonania usługi (wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego), nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W konsekwencji, zastosowania nie znajdą również ust. 3c i 3d, które odnoszą się wprost do przychodów związanych ze świadczeniem usług. Jednocześnie, Premie nie będą stanowić pochodnych instrumentów finansowych, w związku z czym zastosowania do nich nie znajdzie również art. art. 12 ust. 3f Ustawy o CIT. Skoro powyższe przepisy nie znajdą zastosowania do Premii, zastosowanie znajdzie w takim przypadku art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT.

Jak wskazują przedstawiciele doktryny: „Podatnicy otrzymują czasami „nietypowe” i nieoczekiwane przychody. Z reguły nie są one otrzymywane za wykonane czynności, takie jak sprzedaż towarów, praw majątkowych lub wykonanie usługi (\`(...)\`). W takiej sytuacji zastosowanie ma art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., stanowiący, że w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się opisanych wcześniej zasad, za datę jego powstania uznaje się dzień otrzymania zapłaty” (P. Małecki, M. Mazurkiewicz CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. X, LEX 2020).

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.:

1.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.187.2018.1.GF, w której organ zgodził się że „datą powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki, stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należnej premii od Importera.”,
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-642/15-2/AK, w której organ stwierdził, że: „W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą, która wymaga od przedsiębiorców coraz nowszych i atrakcyjniejszych form sprzedaży, należy przyjąć, że wartość otrzymanego rabatu pośredniego nabywca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych. Natomiast za datę powstania przychodu stosownie do art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., należy uznać moment ustalony na dzień otrzymania środków pieniężnych, tj. dzień otrzymania zapłaty. Do przedstawionego stanu faktycznego nie ma zastosowania art. 12 ust. 3a, ponieważ nabywca nie wykonuje czynności tam wymienionych, takich jak: wykonywanie usług, zbycie prawa majątkowego, czy też wydanie rzeczy.”

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do należnych od Brokera lub Agencji kwot Premii zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W konsekwencji, datą powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu Premii od Brokera lub Agencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.