Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-818/12-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-06
Teza: Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej gruntów określonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi w zamian za odszkodowanie?
Słowa kluczowe: budowa; dostawa; drogi; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej gruntów określonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej gruntów określonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi w zamian za odszkodowanie. Wniosek uzupełniono w dniu 29 października 2012 r. o informację ilu Wnioskodawca oczekuje rozstrzygnięć.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Decyzją Wojewody dnia 23 listopada 2009 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy w ciągu drogi wojewódzkiej, stwierdzono przejęcie na rzecz Województwa prawa własności nieruchomości położonych na terenie Miasta i Gminy, stanowiących dotychczas własność Gminy. Przeniesienie praw własności następuje na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 ze zmianami). Gminie z tytułu przejęcia z mocy prawa nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Mocą powyższej decyzji przejęte zostały między innymi grunty określone w ewidencji gruntów i budynków jako drogi i oznaczone jako działki o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11, 71/4, 71/6, 79/6, 79/8, 206/4, 206/6, 171/4, 171/6, 243/1, 235/3 i 235/4.

Działki nr: 62/7, 62/9, 18/9 i 18/11 (\`(...)\`) wywodzą się odpowiednio z działek o numerach 62 i 18, które podlegały późniejszym podziałom, a nabyte zostały nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r.

Działki nr 62/7 i nr 62/9 stanowiły odcinek drogi gruntowej zaliczonej do dróg gminnych na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 23 kwietnia 2007 r. w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych na terenie Miasta i Gminy. Natomiast działki nr 18/9 i nr 18/11 stanowiły odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej również ujętej w wyżej wymienionej uchwale.

Na wysokość ustalonego odszkodowania za przejęte działki o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11 składa się wartość gruntu … zł oraz wartość nasadzeń roślinnych na kwotę … zł.

Kolejne działki o numerach 71/4 i 71/6 wywodzą się z działki nr 71, która podlegała kolejnym podziałom, a nabyta została nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r.

Działki o numerach 71/4 i 71/6 stanowiły odcinki drogi gruntowej nieurządzonej. Droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych. Na wysokość ustalonego odszkodowania za przejęte działki o numerach 71/4 i 71/6 składa się wartość gruntu … zł oraz wartość nasadzeń na kwotę …. zł. Działki o numerach 79/6 i 79/8 położone wywodzą się z działki 79, która nabyta została nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody …. z dnia 7 grudnia 1994 r. i podlegała późniejszym podziałom.

Przejęte przez Wojewodę działki 79/6 i 79/8 stanowiły odcinki drogi gminnej, gruntowej ujętej w uchwale Rady Miejskiej z dnia 23 kwietnia 2007 r. w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych na terenie Miasta i Gminy.

Na wysokość ustalonego odszkodowania zgodnie z opracowanym operatem szacunkowym, składa się wartość … zł oraz wartość nasadzeń roślinnych - … zł.

Działki o numerach: 206/4, 206/6, 171/4, 171/6 wywodzą się odpowiednio z działek o numerach 206 i 171, które również nabyte zostały nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i podlegały późniejszym podziałom.

Działki nr 206/4, 206/6, 171/4, 171/6 przejęte z mocy prawa w celu realizacji inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy stanowiły odcinki dróg gruntowych nieurządzonych. Drogi nie są ujęte w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych.

Kolejna działka nr 243/1, przejęta przez Wojewodę wywodzi się z działki 243, która nabyta została nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i podlegała późniejszym podziałom. Powyższa działka stanowi odcinek nieutwardzonej drogi polnej. Droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych.

Natomiast działki o numerach 235/3 i 235/4 wydzielone zostały z działki 235, która nabyta została nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i stanowiły odcinki drogi polnej gruntowej.

Przeznaczenie przejętych działek było następujące:

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zachodniego obejścia drogowego Miasta zatwierdzonego uchwałą z dnia 3 czerwca 2002 r.. (etap I):

*   dz. 206/4 - częściowo KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo KW - pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 206/6 - częściowo KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo KW - pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 171/4 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych,
*   dz. 171/6 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zachodniego obejścia drogowego Miasta (etap II):

*   dz. 71/4 - częściowo KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo KW - pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 71/6 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych,
*   dz. 79/6 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych,
*   dz. 79/8 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych,
*   dz. 235/3 - częściowo ZI - teren zieleni izolacyjnej, częściowo U - teren usług ogólnomiejskiech,
*   dz. 243/1 - KW - pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 235/4 - działka częściowo znajduje się w granicy opracowania planu, na działce wyznaczona jest nieprzekraczalna linia zabudowy oddalona od pasa drogowego drogi wojewódzkiej w odległości 15 m (częściowo poza planem - przeznaczenie w studium: MN1 - teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz zabudowy zagrodowej z dopuszczeniem usług, tym aktualny zasięg zagospodarowania).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zachodniego obejścia drogowego Miasta (etap III):

*   dz. 62/7 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo KW - pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 62/9 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo KW- pas drogowy drogi wojewódzkiej,
*   dz. 18/9 - częściowo KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, częściowo ZI - teren zieleni izolacyjnej,
*   dz. 18/11 - KZ - pas drogowy ulic zbiorczych, działka częściowo znajduje się w granicy opracowania planu, w której wyznaczona jest nieprzekraczalna linia zabudowy oddalona od pasa drogowego drogi wojewódzkiej w odległości 20 m.

Ponadto decyzją Wojewody z dnia 6 marca 2008 r. o ustaleniu lokalizacji drogi wojewódzkiej przejęte zostały na rzecz Województwa między innymi działki o numerze 93/3 i 93/5 w celu realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie drogi wojewódzkiej w zakresie budowy jednostronnego, wydzielonego poza linię drzew, ciągu pieszo-rowerowego i rowerowego.

Przejęte działki w ewidencji gruntów i budynków oznaczone były jako drogi i wywodzą się z działki, która nabyta została nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r. i podlegała późniejszym podziałom. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonego uchwałą z dnia 28 września 2009 roku działka o nr ewid. 93/3 oznaczona jest jako U - teren usług, natomiast działka o nr ewid. 93/5 oznaczona jest jako MN2 - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, w tym aktualny zasięg zagospodarowania.

W rzeczywistości przejęte działki o numerach 93/3 i 93/5 stanowiły odcinki drogi gruntowej umożliwiającej dojazd do zabudowań mieszkalnych.

Działki o numerach 18/9 i 18/11 stanowiły odcinki dróg o nawierzchni bitumicznej ujęte w ewidencji środków trwałych jako drogi, natomiast pozostałe działki stanowiące odcinki dróg gruntowych ujęte były w ewidencji środków trwałych jako grunt pod drogami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej gruntów określonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi w zamian za odszkodowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie za przyjęte z mocy prawa działki o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11, 71/4, 71/6, 79/6, 79/8, 206/4, 206/6, 171/4, 171/6, 243/1, 235/3, 235/4, 93/3 i 93/5 podlega zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Przejęte działki stanowią obecnie odcinki dróg utwardzonych oraz gruntowych, które zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych zaliczane są do kategorii budowli. Grupa 211 (klasa 2112) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316) obejmuje bowiem drogi na obszarach miejskich i zamiejskich w tym drogi gruntowe.

Gmina przejęte przez Wojewodę nieruchomości nabyła nieodpłatnie na mocy decyzji komunalizacyjnych wydanych przez Wojewodę, na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, w związku z art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, w przypadku działek o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11, 71/4, 71/6, 79/6 i 79/8 ustalone odszkodowanie obejmuje zarówno wartość gruntu, jak również wartość nasadzeń.

Wartość nasadzeń w przypadku działek nie może być odrębnym przedmiotem własności o czym świadczy art. 47 k. c, ponieważ zgodnie z art. 48 k. c. drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania zaliczane są do części składowych gruntu, podobnie jak budynki i budowle.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z tym, iż przejęte przez Województwo działki stanowiły odcinki dróg utwardzonych oraz gruntowych, które w świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zaliczane są do budowli, a przy ich nabyciu Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to pomimo, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności powyższych nieruchomości stanowić będzie dostawę części budowli w ramach pierwszego zasiedlenia, zastosowanie będą miały przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie których przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności powyższych nieruchomości w zamian za odszkodowanie objęte będzie stawką zwolnioną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przywołanego ww. przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług. We wskazanych okolicznościach uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie. Odszkodowanie jest wypłacane w formie pieniężnej.

W tym przypadku odszkodowanie pełni więc funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości.

Ponadto wskazać należy, że nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z kolei, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Decyzją Wojewody z dnia 23 listopada 2009 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy w ciągu drogi wojewódzkiej, stwierdzono przejęcie na rzecz Województwa prawa własności nieruchomości położonych na terenie Miasta i Gminy, stanowiących dotychczas własność Gminy. Przeniesienie praw własności następuje na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Gminie z tytułu przejęcia z mocy prawa nieruchomości przysługuje odszkodowanie. Mocą powyższej decyzji przejęte zostały między innymi grunty określone w ewidencji gruntów i budynków jako drogi i oznaczone jako działki o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11, 71/4, 71/6, 79/6, 79/8, 206/4, 206/6, 171/4, 171/6, 243/1, 235/3 i 235/4. Działki nr: 62/7, 62/9, 18/9 i 18/11 wywodzą się odpowiednio z działek o numerach 62 i 18, które podlegały późniejszym podziałom, a nabyte zostały nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r. Działka nr 62/7 i nr 62/9 stanowiła odcinek drogi gruntowej zaliczonej do dróg gminnych. Natomiast działki nr 18/9 i nr 18/11 stanowiły odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej również ujętej w wyżej wymienionej uchwale. Na wysokość ustalonego odszkodowania za przejęte działki o numerach: 62/7, 62/9, 18/9, 18/11 składa się wartość gruntu 87.768,00 zł oraz wartość nasadzeń roślinnych na kwotę … zł. Kolejne działki o numerach 71/4 i 71/6 wywodzą się z działki nr 71, która podlegała kolejnym podziałom, a nabyta została nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r.

Działki o numerach 71/4 i 71/6 stanowiły odcinki drogi gruntowej nieurządzonej. Droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych. Na wysokość ustalonego odszkodowania za przejęte działki o numerach 71/4 i 71/6 składa się wartość gruntu … zł oraz wartość nasadzeń na kwotę … zł. Działki o numerach 79/6 i 79/8 wywodzą się z działki 79, która nabyta została nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r. i podlegała późniejszym podziałom.

Przejęte przez Wojewodę działki 79/6 i 79/8 stanowiły odcinki drogi gminnej, gruntowej ujętej w uchwale Rady Miejskiej z dnia 23 kwietnia 2007 r.

Na wysokość ustalonego odszkodowania zgodnie z opracowanym operatem szacunkowym, składa się wartość … zł oraz wartość nasadzeń roślinnych - … zł.

Działki o numerach: 206/4, 206/6, 171/4, 171/6 wywodzą się odpowiednio z działek o numerach 206 i 171, które również nabyte zostały nieodpłatnie na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i podlegały późniejszym podziałom.

Działki nr 206/4, 206/6, 171/4, 171/6 przejęte z mocy prawa w celu realizacji inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy stanowiły odcinki dróg gruntowych nieurządzonych. Drogi nie są ujęte w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych. Kolejna działka nr 243/1, przejęta przez Wojewodę wywodzi się z działki 243, która nabyta została nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i podlegała późniejszym podziałom. Powyższa działka stanowi odcinek nieutwardzonej drogi polnej. Droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych. Natomiast działki o numerach 235/3 i 235/4 wydzielone zostały z działki 235, która nabyta została nieodpłatnie w drodze komunalizacji na mocy decyzji Wojewody z dnia 1 lipca 1992 r. i stanowiły odcinki drogi polnej gruntowej. Ponadto, decyzją Wojewody z dnia 6 marca 2008 r. o ustaleniu lokalizacji drogi wojewódzkiej przejęte zostały na rzecz Województwa między innymi działki o numerze 93/3 i 93/5 w celu realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie drogi wojewódzkiej w zakresie budowy jednostronnego, wydzielonego poza linię drzew, ciągu pieszo-rowerowego i rowerowego.

Przejęte działki w ewidencji gruntów i budynków oznaczone były jako drogi i wywodzą się z działki, która nabyta została nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody z dnia 7 grudnia 1994 r. i podlegała późniejszym podziałom. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonego uchwałą z dnia 28 września 2009 roku działka o nr ewid. 93/3 oznaczona jest jako U - teren usług, natomiast działka o nr ewid. 93/5 oznaczona jest jako MN2 - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, w tym aktualny zasięg zagospodarowania. W rzeczywistości przejęte działki o numerach 93/3 i 93/5 stanowiły odcinki drogi gruntowej umożliwiającej dojazd do zabudowań mieszkalnych. Działki o numerach 18/9 i 18/11 stanowiły odcinki dróg o nawierzchni bitumicznej ujęte w ewidencji środków trwałych jako drogi, natomiast pozostałe działki stanowiące odcinki dróg gruntowych ujęte były w ewidencji środków trwałych jako grunt pod drogami.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek z, i właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ww. ustawy).

Mając powyższe na uwadze, zbywając nieruchomość Gmina nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, występując w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych – tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami rolnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Analizując powyższy problem w pierwszej kolejności wskazać należy, że Dyrektywa 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L z 2006r. nr 347/1 ze zm.) w zakresie definicji pojęcia „teren budowlany” odsyła do ustawodawstw krajowych, stanowiąc w art. 12 ust. 3, że „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Z uwagi na brak definicji legalnej pojęć ,,teren budowlany” oraz „teren niezabudowany bądź przeznaczony pod zabudowę” na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, niezbędnym jest zastosowanie reguł wykładni systemowej zewnętrznej i sięgnięcie do ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), która posługuje się pojęciem „teren”.

Jak wynika z art. 1 tej ustawy, określa ona:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

– przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

W świetle art. 15 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Zakwalifikowanie gruntu (terenu) do tej lub innej kategorii wynika z planów gminy co do przyszłej zabudowy. Plany te dotyczą terenów, a nie formy władania gruntem. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jest z mocy art. 14 ust. 8 cyt. ustawy aktem prawa miejscowego i jako taki zawiera ustalenia powszechnie wiążące na obszarze, na którym obowiązuje.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy był grunt niezabudowany rozważenia wymaga, czy wydana decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, polegająca na budowie obwodnicy, określa sposób przeznaczenia danego terenu (działki), podobnie jak decyzja o lokalizacji i warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Natomiast w celu ustalenia, czy dostawa przedmiotowych budowli (odcinków dróg utwardzonych oraz gruntowych) będzie podlegała opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z opodatkowania należy odwołać się do regulacji dotyczących dostawy budynków i budowli określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy przejęte działki stanowiły odcinki dróg utwardzonych oraz gruntowych, tj.:

*   działka nr 62/7 i nr 62/9 stanowiły odcinek drogi gruntowej zaliczonej do dróg gminnych na podstawie uchwały w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych na terenie Miasta i Gminy,
*   działki nr 18/9 i nr 18/11 stanowiły odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej również ujętej w wyżej wymienionej uchwale,
*   działki nr 71/4 i 71/6 stanowiły odcinki drogi gruntowej nieurządzonej (droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych),
*   działki 79/6 i 79/8 stanowiły odcinki drogi gminnej, gruntowej ujętej w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych na terenie Miasta i Gminy,
*   działki nr 206/4, 206/6, 171/4 i 171/6 przejęte z mocy prawa w celu realizacji inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy stanowiły odcinki dróg gruntowych nieurządzonych. Drogi nie są ujęte w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych,
*   działka nr 243/1 stanowi odcinek nieutwardzonej drogi polnej (droga nie jest ujęta w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych),
*   działki o nr 235/3 i 235/4 stanowiły odcinki drogi polnej gruntowej,
*   działki nr 93/3 i 93/5 ewidencji gruntów i budynków oznaczone były jako drogi, zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy działka o nr ewid. 93/3 położona oznaczona jest jako U - teren usług, natomiast działka o nr ewid. 93/5 oznaczona jest jako MN2 - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, w tym aktualny zasięg zagospodarowania, działki te stanowiły odcinki drogi gruntowej umożliwiającej dojazd do zabudowań mieszkalnych.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie, w celu ustalenia, czy dostawa przedmiotowych działek (odcinków dróg utwardzonych oraz gruntowych) będzie podlegała opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z opodatkowania należy rozstrzygnąć kwestię, czy przedmiotowe drogi stanowią budynki, budowle, lub ich części.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Mając na uwadze ww. uregulowania należy stwierdzić, iż droga gruntowa nie stanowi budynku ani budowli. Tym samym teren na którym znajduje się droga gruntowa nie jest terenem zabudowanym.

Jak wynika z opisu sprawy decyzją Wojewody z dnia 23 listopada 2009 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy w ciągu drogi wojewódzkiej, stwierdzono przejęcie na rzecz Województwa prawa własności nieruchomości położonych na terenie Miasta i Gminy, stanowiących dotychczas własność Gminy. Przeniesienie praw własności następuje na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 ze zmianami).

Wskazać również należy, iż na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 12 ust. 4 cyt. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

– z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania za nieruchomości, które z mocy prawa stają się własnością Skarbu Państwa (w odniesieniu do dróg krajowych) lub własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego (w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych), stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy uważać zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 i Nr 106, poz. 675).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ostatnio wymienionej ustawy, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m. in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Jak wynika z powołanego powyżej art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich wydaje decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi. Natomiast, w myśl art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, ww. decyzja zawiera oznaczenie nieruchomości lub ich części, które stają się własnością Skarbu Państwa.

Na tle powyższego, należy uznać, iż w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydana na podstawie art. 11a tej ustawy zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Należy przy tym mieć na uwadze przepis art. 11i ust. 2 ustawy, który stanowi, że w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tym samym decyzja Wojewody, na mocy której zezwolono na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie obwodnicy przesądziła o charakterze przedmiotowych działek jako przeznaczonych pod zabudowę. Zgodnie bowiem z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. droga jest budowlą, jednakże jak wcześniej wskazano, drogi gruntowe nie stanowią budynku, ani budowli. Tym samym teren na którym znajduje się droga gruntowa nie jest terenem zabudowanym. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem zgodnie z decyzją Wojewody działki te przeznaczone są pod zabudowę.

W świetle powyższego należy uznać, że dostawa działek niezabudowanych stanowiących odcinki dróg gruntowych i polnych, dokonana w formie przejęcia przez Wojewodę w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy), jako przeznaczonych pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, bowiem mają one wyłącznie zastosowanie do dostawy budynków, budowli i ich części, którymi drogi gruntowe i polne nie są.

Ponadto, dostawa przedmiotowych działek o nr 62/7, 62/9, 71/4, 71/6, 79/6, 79/8, 206/4, 206/6, 171/4, 171/6, 243/1, 235/3, 235/4, 93/3 i 93/5 nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Z opisu sprawy wynika również, że przedmiotem przejęcia przez Wojewodę były działki nr 18/9 i nr 18/11 stanowiące odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej również ujętej w uchwale w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych na terenie Miasta i Gminy.

Jak wcześniej wskazano, zgodnie bowiem z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. droga jest budowlą.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie, w celu ustalenia, czy dostawa działek nr 18/9 i nr 18/11 stanowiących odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej jako budowli podlega opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z opodatkowania należy odwołać się do wyżej przedstawionych regulacji dotyczących dostawy budynków i budowli określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy przejęte przez Wojewodę nieruchomości Gmina nabyła nieodpłatnie na mocy decyzji komunalizacyjnych wydanych przez Wojewodę, a przy nabyciu przedmiotowych działek Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie poniesiono wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając powyższe na uwadze oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych budowli (dróg) nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż dopiero z chwilą przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności powyższych nieruchomości w zamian za odszkodowanie nastąpi oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Jednakże z uwagi na fakt, iż przy nabyciu przedmiotowych budowli (dróg) Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosiła ona wydatków na ich ulepszenie, to czynność przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności powyższych budowli, stanowić będzie dostawę towarów, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, z którym budowle te są trwale związane.

Wobec powyższego, dostawa działek nr 18/9 i nr 18/11 stanowiących odcinek drogi gminnej o nawierzchni utwardzonej, bitumicznej, stanowić będzie dostawę towarów, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, z którym budowle te są trwale związane.

Z treści wniosku wynika również, że na działkach 62/7, 62/9, 18/9, 18/11, 71/4, 71/6, 79/6 i 79/8 znajdują się nasadzenia.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 47 § 2 cyt. ustawy, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Natomiast zgodnie z art. 48 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem, nasadzenia stanowią części składowe gruntu i podlegają opodatkowaniu jedną stawką.

Reasumując, dla dostawy działek niezabudowanych stanowiących odcinki dróg gruntowych i polnych nr 62/7, 62/9, 71/4, 71/6, 79/6, 79/8, 206/4, 206/6, 171/4, 171/6, 243/1, 235/3, 235/4, 93/3 i 93/5, dokonanej w formie przejęcia przez Wojewodę w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, bowiem drogi te nie stanowią budynków, budowli i ich części. Dostawa ww. działek będzie opodatkowana zatem 23% stawką podatku. Natomiast czynność przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności działek nr 18/9 i nr 18/11 będących drogami – stanowiącymi budowle, w zamian za odszkodowanie objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, z którym budowle te są trwale związane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.