Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.751.2019.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-03
Teza: do Spółki aportem składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt. 27e oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wniesionym aportem
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym pismami z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 29 listopada 2019 r.), 21 listopada 2019 r. (data wpływu 30 listopada 2019 r.), 18 grudnia 2019 r. (data wpływu) oraz z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wnoszone do Spółki aportem składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wniesionym aportem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wnoszone do Spółki aportem składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wniesionym aportem.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, składająca niniejszy Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego (Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką, której 100% udziałowcem jest Gmina \`(...)\` Spółka zawiązana została dnia 19 listopada 2019 r. na mocy aktu notarialnego sporządzonego w Kancelarii Notarialnej w \`(...)\`, przed notariuszem A. P., (Repertorium A numer \`(...)\`). Spółka przedłoży numer NIP bezzwłocznie po jego uzyskaniu. Spółka została zawiązana z uwagi na fakt, że Gmina …. (Gmina) planuje restrukturyzację istniejącej jednostki organizacyjnej zapewniającej m.in. doprowadzanie wody i odbiór ścieków na terenie Gminy oraz świadczenie innych usług komunalnych. Obecnie usługi te świadczone są poprzez jednostkę budżetową pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji w …. („Zakład"), działający w formie jednostki budżetowej. Zakład utworzono na podstawie uchwały nr \`(...)\` Rady Miejskiej w …. z dnia 29 marca 2017 r. w sprawie utworzenia jednostki budżetowej Gminy …. zmienionej następującymi uchwałami: 1) uchwałą nr \`(...)\` Rady Miejskiej w ….. z dnia 31 sierpnia 2017 r.; 2) uchwałą nr \`(...)\` Rady Miejskiej w ….. z dnia 27 kwietnia 2018 r.; 3) uchwałą nr \`(...)\` Rady Miejskiej w ….. z dnia 26 czerwca 2019 r. Przedmiotem działania Zakładu jest realizacja zadań własnych Gminy ….. w zakresie: 1) wodociągów i zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych; 2) utrzymania i zarządzania cmentarzem komunalnym w ….; 3) utrzymania i zakładania zieleni gminnej i zadrzewień. Restrukturyzacja gospodarki komunalnej w Gminie …. w zarysowanym zakresie ma nastąpić poprzez definitywne zlikwidowanie wzmiankowanej jednostki budżetowej gminy ….. - Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w ….. (Zakład) i późniejsze, stopniowe wyposażanie w pozostały po Zakładzie majątek jednoosobowej spółki z o.o. Gminy ….. - mającej prowadzić docelowo działalność pod firmą „X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością". Owo wyposażanie w majątek nastąpi w formie wniesienia wkładu niepieniężnego przez jedynego wspólnika. Założeniem jest, iż wkład niepieniężny do Spółki w całości zostanie przeznaczony na pokrycie kapitału zakładowego, bez zastosowania instytucji agio. O ile zasady przekształcania (transformacji) zakładów budżetowych zostały uregulowane przede wszystkim w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. 2019.712, tj. z dnia 17.04.2019r.) oraz w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. 2019.869), to brak jest analogicznej regulacji dla transformacji jednostek budżetowych. Regulacje rangi ustawowej przewidują jednak, że jednostka budżetowa może zostać definitywnie zlikwidowana lub w kolejnych krokach możliwe jest zadysponowanie jej majątkiem i utworzenie na tej bazie innej jednostki, co jednak również wiąże się w pierwszym kroku z likwidacją jednostki budżetowej. Gmina dokona likwidacji definitywnej Zakładu (działającego w formie jednostki budżetowej) w zgodzie z regulacjami wskazanych ustaw, w oparciu o regulacje art. 12 ustawy o finansach publicznych. Zgodnie bowiem ze wskazaną regulacją oraz przy braku odmiennych regulacji ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2019.505) oraz ustawy o gospodarce komunalnej nie jest możliwe przekształcenie jednostki budżetowej w spółkę prawa handlowego. Okoliczność ta jest doniosłym elementem stanu faktycznego, posiadającym umocowanie w przepisach rangi ustawowej. Likwidacja jednostki budżetowej przeprowadzana jest w szczególności na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o finansach publicznych i polega na zakończeniu bytu ekonomicznego wydzielonej jednostki budżetowej z jednoczesnym przeznaczeniem mienia znajdującego się w dyspozycji jednostki. Ustawa nie określa przeznaczenia mienia, Gmina może zatem nim dysponować swobodnie, w szczególności organ, powołujący jednostkę, może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej. Gmina …. nie przewiduje jednak takiej możliwości. Zgodnie z par. 2 uchwały w sprawie likwidacji jednostki budżetowej pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji w …..: „Mienie znajdujące się w zarządzie likwidowanej jednostki budżetowej w trakcie procesu likwidacji przekazywane będzie do Gminy ….. Docelowo część mienia, wymienionego w załączniku do niniejszej uchwały, stanowić będzie wyposażenie jednoosobowej gminnej spółki z ograniczoną odpowiedzialności, która zostanie utworzona w celu wykonywania zadań likwidowanej jednostki budżetowej. Pozostała część mienia zostanie przekazana do Urzędu Miejskiego w ….." Zgodnie z § 3 ww. uchwały „Pozostałe po likwidacji środki pieniężne, należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej przejmuje Urząd Miejski w ….." W bardzo ogólnym ujęciu skutkiem likwidacji definitywnej jednostki budżetowej jest przejęcie przez organ, który zlikwidował jednostkę budżetową, jego należności. W ujęciu praktycznym dotyczy to szczególnie zaległych płatności zobowiązań odbiorców usług likwidowanego Zakładu. Zakład dysponuje w chwili obecnej wydzielonym mieniem w rozumieniu art. 44 ustawy Kodeks Cywilny. Obecnie aktywa Zakładu (mienie) obejmują: oczyszczalnię ścieków, sieci wodociągowe i kanalizacyjne, 12 stacji uzdatniania wody; 4 hydrofornie; Zbiorniki wyrównawcze, ujęcia wody oraz pompownie ścieków zlokalizowane na 33 nieruchomościach i 34 działkach o powierzchni łącznej 106.648 m2, infrastrukturę towarzyszącą ww. elementom np. drogi dojazdowe, zbiorniki, ogrodzenia, oświetlenia, budynki biurowe etc. Każdy ze wskazanych obiektów składa się w praktyce z wielu odrębnych środków trwałych. Przykładowo w stacji uzdatniania wody wyróżniane są między innymi następujące środki trwałe: budynek deszczowni, budynek rozdzielni i obsługi, budynek pompowni, studnie głębinowe, urządzenia pompowni, urządzenia deszczowni, filtry, sieć elektroenergetyczna itd. Ponadto do Zakładu przypisane są należności i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności. Zarówno należności, jak i zobowiązania oraz zobowiązania i koszty Zakładu są możliwe do ustalenia na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Zakład w zgodzie z obowiązującymi przepisami. Środki pieniężne Zakładu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym. Działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jest działalnością regulowaną, wykonywaną przez Zakład na podstawie posiadanych zgód i zezwoleń, udzielonych tej właśnie jednostce przez właściwe rzeczowo organy administracji. Likwidacja definitywna Zakładu odbędzie się zgodnie z uchwalą Rady Miejskiej w …. z dniem 30 czerwca 2020 r. Następnie wybrane składniki mienia komunalnego będą wniesione w charakterze wkładu niepieniężnego do Spółki. Uchwała o zakończeniu bytu prawnego i ekonomicznego jednostki budżetowej wskazuje przeznaczenie całości mienia Zakładu, przekazanie czy też „zwrot” do Gminy ….., z możliwością przeznaczenia wybranych składników majątkowych jako wkład do Spółki (Wnioskodawcy). Spółka dysponuje danymi o wartości rynkowej każdego z aportowanych składników majątku, które to informacje zawarte są w operacie szacunkowym sporządzonym przez uprawniony podmiot. Zgodnie z planami Gminy w roku 2020 dojdzie w szczególności do przeniesienia - w drodze wkładu niepieniężnego - własności ściśle określonych części składników majątku (rzeczy), stanowiących własność Gminy na Wnioskodawcę. Przedmiotem aportu do Spółki, wycenionym wg ich aktualnej wartości rynkowej, będzie w szczególności: - budynek hydroforni - ….., ul. … o powierzchni 34,00 m2 mający wartość wg oszacowania 39.900,00 zł, - budynek hydroforni - …., ul. . \`(...)\`. o powierzchni 53,00 m2 mający wartość wg oszacowania 53.400,00 zł, - SUW … o powierzchni 25,08 m2 wraz z ujęciem wody (studnia nr 2) o łącznej wartości wg oszacowania 58.400,00 zł - SUW … o powierzchni 25,17 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 2a i 3a) o łącznej wartości wg oszacowania 57.900,00 zł - SUW … o powierzchni 36,86 m2 wraz z ujęciem wody (studnia nr 2) o łącznej wartości wg oszacowania 57.500,00 zł - hydrofornia … o powierzchni 28,01 m2 wraz z ujęciem wody (studnia nr 1) o łącznej wartości wg oszacowania 43.700,00 zł - SUW … o powierzchni 44,55 m2 wraz z ujęciem wody (studnia nr 2) o łącznej wartości wg oszacowania 94.500,00 zł - SUW … o powierzchni 26,22 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1 i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 49.200,00 zł - SUW … o powierzchni 42,84 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1 i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 128.000,00 zł - hydrofornia … o powierzchni 26,63 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1 i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 62.300,00 zł - SUW … o powierzchni 44,46 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1a i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 104.200,00 zł - SUW … o powierzchni 65,74 m2 wraz ujęciem wody (studnia nr 2) o łącznej wartości wg oszacowania 111.200,00 zł - SUW … o powierzchni 57,20 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1 i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 125.200,00 zł - SUW … o powierzchni 25,72 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1a i 2) o łącznej wartości wg oszacowania 48.700,00 zł - SUW … o powierzchni 34,40 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1 i 2) o łącznej wartości 60.500,00 zł - SUW Ł. o powierzchni 838,52 m2 wraz z ujęciami wody (studnia nr 1,2,3,4 i 5) o łącznej wartości wg oszacowania 1.013.200,00 zł - zbiorniki wyrównawcze - …. ul. …, o powierzchni 400,00 m2 - mające wartość wg oszacowania 89.900,00 m2 - RAZEM OCZYSZCZALNIA ŚCIEKÓW …. - część technologiczna (4.500,00 m3 ścieków/dobę - łączna wartość wg oszacowania 8.906.200,00 zł - budynek administracyjno- socjalny o powierzchni 256,2 m2 mający wartość wg oszacowania 308.400,00 zł - garaż sprzętu specjalistycznego o powierzchni 195,5 m2 mający wartość wg oszacowania 139.000,00 zł - budynek kotłowni o powierzchni 113,6 m2 mający wartość wg oszacowania 212.700,00 zł - budynek stacji transformatorowej o powierzchni 98,3 m2 mający wartość wg oszacowania 87.300,00 zł - wiata na rowery - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 5.100,00 zł - utwardzenie terenu (drogi i place) - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 208.900,00 zł - utwardzenie terenu (droga dojazdowa) - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 58.100,00 zł - oświetlenie terenu - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 8.600,00 zł - oświetlenie terenu - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 57.800,00 zł - linie energetyczne o 4kW- 1 kpl. o wartości wg oszacowania 29.900,00 zł - ogrodzenie terenu - 1 kpl. o wartości wg oszacowania 69.400,00 zł Odrębnie wskazać należy, że przedmiotem aportu będą pompownie ścieków: - pompownia ścieków - …., ul. … (dz. nr …) r. budowy 2014, o łącznej wartości wg oszacowania 105.800,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. … (dz. nr …) r. budowy 2002, o łącznej wartości wg oszacowania 24.000,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. … (Dz. Nr …), r. budowy 1998, o łącznej wartości wg oszacowania 30.100,00 zł - pompownia ścieków - ….., ul. … (dz. nr …), r. budowy 2010, o łącznej wartości wg oszacowania 90.700,00 zł - pompownia ścieków - ….., ul. … (dz. nr …), r. budowy 2008, o łącznej wartości wg oszacowania 49.400,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. .. (dz. nr …), r. budowy 2016, o łącznej wartości wg oszacowania 96.700,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. ….. (dz. nr …), r. budowy 2000, o łącznej wartości wg oszacowania 40.800,00 zł - pompownia ścieków - ….., ul. …. (dz. nr …), r. budowy 2001, o łącznej wartości wg oszacowania 31.100,00 zł - pompownia ścieków - ….., ul. ….. (dz. nr …), r. budowy 2014, o łącznej wartości wg oszacowania 77.100,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. …. (dz. nr …), r. budowy 2014, o łącznej wartości wg oszacowania 72.600,00 zł - pompownia ścieków - …., ul. ….. (Dz. Nr …), r. budowy 2014, o łącznej wartości wg oszacowania 75.200,00 zł - pompownia ścieków - …… (Dz. Nr …), r. budowy 2016, o łącznej wartości wg oszacowania 88.600,00 zł - pompownia ścieków - ….. (dz. nr …), r. budowy 2016, o łącznej wartości wg oszacowania 89.700,00 zł. Przedmiotem aportu będą także liczne ruchomości, ujęte obecnie w ewidencji środków trwałych jednostki budżetowej (zakładu) w grupach 3-8 KŚT. Spółka z zasady nie przejmie należności i zobowiązań związanych z bieżącym funkcjonowaniem (do dnia likwidacji) Zakładu. W bezpośrednich planach Gminy brak jest harmonogramu przeniesienia własności pozostałych składników majątku, wykorzystywanego obecnie przez Zakład. Z uwagi na brak sukcesji administracyjnej, która wynikałaby z przepisów ustaw szczególnych (np. Prawo wodne), Spółka pozyska własne zgody, koncesje, zezwolenia dla prowadzenia działalności regulowanej i z założenia nie przejmie zezwoleń, będących podstawą działalności Zakładu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Gmina planuje udokumentować aport (dostawę) fakturą VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1b i ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku).

Czy mienie wnoszone do Spółki, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, a zatem w czy przypadku uznania stanowiska podatnika za błędne, a co za tym idzie uznania zespołu składników majątkowych za ZCP w ujęciu ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej to zdarzenie?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku),

Zdaniem Wnioskodawcy majątek wnoszony do Spółki przez Gminę nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa ( ZCP) w rozumieniu: ustawy o VAT, ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych nie jest wyodrębniony w wystarczający sposób, aby uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest definiowane na gruncie ustawy VAT oraz ustawy CIT. Obie definicje tj. określona w art. 4a pkt 4 ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zostały w znacznym stopniu ujednolicone, różniąc się obecnie jedynie operatorem (łącznikiem definicyjnym) „oznacza to” i „rozumie się”. Ujednolicone pojęcie ZCP definiowane jest jako: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Z literalnego brzmienia przepisów, wyroków NSA oraz aktualnych interpretacji prawa podatkowego wynika, że muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa: « wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych; » po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa powinno stanowić niezależne przedsiębiorstwo mogące samodzielnie realizować te zadania; zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie w chwili zbycia (wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej). Wskazany zespół składników majątkowych, będący przedmiotem aportu, nie będzie spełniał wskazanych przesłanek wyodrębnienia. W szczególności wnoszony do Spółki majątek nie będzie stanowić wyodrębnionego organizacyjne podmiotu. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy „zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze”. Gmina natomiast nie wyodrębni, na dzień wniesienia aportu, wnoszonych składników majątkowych w strukturze aktywów (a wręcz zakończy procedurę likwidacji wyodrębnionej jednostki budżetowej). Przedmiotem aportu do Spółki będą wymienione enumeratywnie składniki mienia posiadanego przez Gminę. Przedmiotem aportu będzie zatem zbiór rzeczy nie posiadający żadnego formalnego wyodrębnienia. Ponadto zgodnie z jednolitym stanowiskiem sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, „ocena przesłanki wyodrębnienia musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość” (tak np.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28.2.2011 r. w interpretacji nr IPPP1-443-1318/10-2/JL, zaakceptowane przez Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-163/16-4/PP i interpretacji Dyrektora KIS z dnia 27 września 2019 r. nr 0112- KDIL1-3.4012.395.2019.3.PR). Wskazać jednak należy, że w świetle wcześniejszego funkcjonowania Zakładu (jednostki budżetowej), którego mienie w określonej części będzie stanowił aport do Spółki, nie zostaje spełnione kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. W takim ujęciu, Elementy majątku wnoszone aportem do Spółki nie stanowiły wyodrębnionej organizacyjnie całości, a były one jedynie elementami systemu, umożliwiającymi realizację gospodarki wodno - ściekowej na terenie Gminy. Wyodrębniony dla potrzeb wniesienia aportu zespół składników nie będzie posiadać samodzielności (wyodrębnienia) finansowego. Dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjno-finansowego nie jest wprawdzie konieczne samodzielne sporządzanie przez wyodrębniany ZCP bilansu, co potwierdza również m in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10. Jednak Spółka w toku analizy uwzględniła aktualne podejście organów podatkowych i sądów, które wskazują, że istotna jest możliwość ustalenia kosztów i przychodów związanych z wyodrębnionymi składnikami majątku. Otóż, jak wskazuje Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji podatkowej z dnia 8 października 2014 r. nr IPPP2/443-671/14-2/BH, a potwierdza obecnie chociażby Dyrektor KIS w interpretacji z 2.10.2019 r. 0115-KDIT1-2.4012.491.2019.1.PS: „wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Ponadto zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (zob. wielokrotnie cytowany wyrok NSA z dnia 5.7.2012 sygn. II FSK 874/06) „samodzielność finansowa powinna istnieć już w chwili wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Obecnie w Gminie, w ramach prowadzonej rachunkowości, są wyodrębniane dane księgowe związane m.in. majątkiem będącym przedmiotem aportu en bloc. Oznacza to, że istniejący Zakład ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze, nie traktując wskazanych elementów majątku, będących przedmiotem wkładu do Spółki, jako odrębnej (pod)jednostki i nie ma możliwości przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do określonego mienia. Ewidencja prowadzona przez Gminę (Zakład) na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki nie pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z przedmiotem aportu, na chwilę jego wnoszenia do spółki. Możliwe byłoby tylko określenie wszystkich przychodów, kosztów, należności, całego Zakładu, osiągnięte na ostatni dzień działalności. Nie jest też, dla zespołu rzeczy przeznaczonych do wniesienia do Spółki, sporządzany odrębny bilans. W analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie w ogóle do aportu należności i zobowiązań oraz środków zgromadzonych na rachunku bankowym Zakładu przewidzianego do likwidacji, co wynika z uwarunkowań proceduralnych i treści uchwał podjętych przez Gminę. Możliwe jest tylko globalne wyodrębnienie przychodów i kosztów działalności w zakresie zaopatrzenia wodę i odprowadzania ścieków przez Gminę, lecz nie przychodów i kosztów związanych z określonymi rzeczami wykorzystywanymi w działalności. W świetle powołanej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi on tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona wstanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe kryterium należy rozpatrywać w dwóch aspektach - prawnej możliwości do działania oraz możliwości faktycznych. Sytuacja przedsiębiorstw wodno - kanalizacyjnych jest szczególna, gdyż poddana jest szczegółowej reglamentacji. Sam zespół składników majątkowych, mimo nawet kompletności dla celów prowadzenia działalności w zakresie doprowadzania wody i odprowadzania ścieków nie może uznać za wyodrębniony funkcjonalnie, jeżeli nie są z nim powiązane stosowne zezwolenie wodnoprawne, uzgodnienia związane z ochroną środowiska oraz normatywne taryfy związane z wynagrodzeniem za świadczone usługi. Tylko na podstawie i w zakresie określonym ww. decyzjami administracyjnymi dozwolone jest świadczenie i rozliczanie usług. Ze składnikami mienia komunalnego nie są związane tego rodzaju decyzje, które będzie wykorzystywać spółka. Wraz z aportowanymi składnikami majątku na Spółkę nie przejdą bowiem akty normatywne, które uprawniają obecnie Zakład do prowadzenia działalności. Stosownymi zezwoleniami, pozwoleniami, zgodami etc. dysponować będzie wyłącznie Spółka. Nie można już na tej podstawie uznać, że zbiór składników wnoszonych do Spółki w charakterze wkładu niepieniężnego, stanowią elementy wyodrębnione również pod względem funkcjonalnym. Z technicznego punktu widzenia składniki majątku wnoszone aportem do Spółki nie umożliwiają jej prowadzenie działalności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków na obszarze Gminy w ograniczonym zakresie. Przedmiotem aportu nie będą bowiem z zasady sieci przesyłowe, a jedynie wybrane elementy infrastruktury: oczyszczalnia ścieków, przepompownie, ujęcia wody. Z uwagi na powyższe kompleks składników majątkowych nie jest zdolny, na chwilę wniesienia go w charakterze wkładu niepieniężnego do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Dopiero powiązanie majątku rzeczowego z aktami normatywnym, niebędącymi przedmiotem aportu oraz uzyskanie tytułu prawnego do wykorzystywania sieci przesyłowych, umożliwią rzeczywiste, zgodne z prawem prowadzenie działalności gospodarczej. W konsekwencji można stwierdzić, iż zespół składników majątkowych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, a w szczególności w rozumieniu ustawy art. 4a pkt 4 ustawy CIT i art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Oznacza to, że planowana operacja gospodarcza będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, tylko aport masy majątkowej stanowiącej zorganizowaną części przedsiębiorstwa nie podlega tej ustawie. Odrębną kwestią, będącą poza przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest możliwość skorzystania przez poszczególne składniki majątku ze zwolnień od opodatkowania, w szczególności wskazanych w art. 43 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku uznania zespołu składników majątkowych, będących przedmiotem aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku z faktury VAT wystawionej przez zbywcę celem udokumentowania zdarzenia gospodarczego. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na temat warunków i zasad odliczania podatku VAT z faktur dokumentujących przekazanie aportu (wkładu niepieniężnego) na podstawie zacytowanych wyżej przepisów w szeroki sposób wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 września 2018r., sygnatura 0112-KDIL2-1.4012.296.2018.2.AS, wskazując m.in., co następuje: „Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.”

Powyższe podejście potwierdzają interpretacje Dyrektora KIS, w tym np.:

*   z dnia 11 grudnia 2017 r., sygnatura 0112-KDIL2-3.4012.443.2017.2.WB,

*   z dnia 28 listopada 2017 r„ sygnatura 0112-KDIL2-2.4012.424.2017.2.MŁ,

*   z dnia 26 września 2017 r., 0111-KDIB3-2.4012.317.2017.1.ASZ, itp.

Wnioski powyższe w pełni podziela Wnioskodawca, a w ocenie którego z faktury dokumentującej aport zbioru składników majątkowych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie można odliczyć podatku VAT, gdyż taka transakcja nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii uznania wnoszonych do Wnioskodawcy składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej czynności należy zauważyć, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka została zawiązana z uwagi na fakt, że Gmina ….. planuje restrukturyzację istniejącej jednostki organizacyjnej zapewniającej m.in. doprowadzanie wody i odbiór ścieków na terenie Gminy oraz świadczenie innych usług komunalnych. Obecnie usługi te świadczone są poprzez jednostkę budżetową pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji w Ł., działający w formie jednostki budżetowej. Przedmiotem działania Zakładu jest realizacja zadań własnych Gminy ….. w zakresie: 1) wodociągów i zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych; 2) utrzymania i zarządzania cmentarzem komunalnym w ….; 3) utrzymania i zakładania zieleni gminnej i zadrzewień. Restrukturyzacja gospodarki komunalnej w Gminie ….. w zarysowanym zakresie ma nastąpić poprzez definitywne zlikwidowanie wzmiankowanej jednostki budżetowej gminy …\`(...)\` - Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w Ł. (Zakład) i późniejsze, stopniowe wyposażanie w pozostały po Zakładzie majątek jednoosobowej spółki z o.o. Gminy ….. - mającej prowadzić docelowo działalność pod firmą „X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością". Owo wyposażanie w majątek nastąpi w formie wniesienia wkładu niepieniężnego przez jedynego wspólnika. Założeniem jest, iż wkład niepieniężny do Spółki w całości zostanie przeznaczony na pokrycie kapitału zakładowego. Obecnie aktywa Zakładu (mienie) obejmują: oczyszczalnię ścieków, sieci wodociągowe i kanalizacyjne, 12 stacji uzdatniania wody; 4 hydrofornie; Zbiorniki wyrównawcze, ujęcia wody oraz pompownie ścieków zlokalizowane na 33 nieruchomościach i 34 działkach o powierzchni łącznej 106.648 m2, infrastrukturę towarzyszącą ww. elementom np. drogi dojazdowe, zbiorniki, ogrodzenia, oświetlenia, budynki biurowe etc. Każdy ze wskazanych obiektów składa się w praktyce z wielu odrębnych środków trwałych. Przykładowo w stacji uzdatniania wody wyróżniane są między innymi następujące środki trwałe: budynek deszczowni, budynek rozdzielni i obsługi, budynek pompowni, studnie głębinowe, urządzenia pompowni, urządzenia deszczowni, filtry, sieć elektroenergetyczna itd. Ponadto do Zakładu przypisane są należności i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności. Zarówno należności, jak i zobowiązania oraz zobowiązania i koszty Zakładu są możliwe do ustalenia na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Zakład w zgodzie z obowiązującymi przepisami. Środki pieniężne Zakładu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym. Działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jest działalnością regulowaną, wykonywaną przez Zakład na podstawie posiadanych zgód i zezwoleń, udzielonych tej właśnie jednostce przez właściwe rzeczowo organy administracji. Likwidacja definitywna Zakładu odbędzie się zgodnie z uchwalą Rady Miejskiej w Ł. z dniem 30 czerwca 2020 r. Następnie wybrane składniki mienia komunalnego będą wniesione w charakterze wkładu niepieniężnego do Spółki. Uchwała o zakończeniu bytu prawnego i ekonomicznego jednostki budżetowej wskazuje przeznaczenie całości mienia Zakładu, przekazanie czy też „zwrot” do Gminy ….., z możliwością przeznaczenia wybranych składników majątkowych jako wkład do Spółki (Wnioskodawcy).

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, zdaniem Organu, zespół składników majątkowych i niemajątkowych mający być przedmiotem przeniesienia nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Powyższe wynika z faktu że wniesienie wkładu do Wnioskodawcy nastąpi po zlikwidowaniu Zakładu i przejęciu wszystkich składników majątku oraz należności przez Gminę …\`(...)\` Gmina wniesie część mienia ze zlikwidowanego Zakład do Spółki, a wniesione mienie nie stanowi w momencie aportu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionego organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo w zasobach Gminy. Zatem wnoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych mający być przedmiotem przeniesienia nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym czynność wniesienia składników majątkowych do Wnioskodawcy nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt. 1 ustawy. Ww. czynność będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy wnoszone do Spółki aportem składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uznano za prawidłowe, zatem Organ nie udzielił odpowiedzi na pytanie w zakresie prawa do odliczenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.