Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.1045.2016.1.BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-17
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym, wydatki związane z organizacją Wydarzenia stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; logo; reklama; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm. ) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu 05 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków:

*   o charakterze stricte reklamowym – **jest prawidłowe**;

*   w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego – **jest nieprawidłowe**;

*   w związku z przygotowaniem mappingu – **jest prawidłowe**;

*   w związku z przygotowaniem prawidłowego widowiska P. S.A. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 05 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją Widowiska P. S.A.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z okazji obchodów 72. Rocznicy wybuchu Powstania Warszawskiego P. S.A. \[zwana dalej: „P. S.A.” lub „Spółką”\] w dniu 27 sierpnia 2016 r. zorganizowała widowisko będące rekonstrukcją walk w obronie Reduty P. \[zwane dalej: „Widowiskiem P. S.A. lub „Wydarzeniem”\]. Organizacji Wydarzenia przyświecały następujące cele:

1.  Promocja Spółki o prawie 100 letniej tradycji i doświadczeniu oraz ugruntowanej pozycji na światowym rynku producentów druków zabezpieczonych - banknotów i dokumentów.
2.  Budowa wizerunku prawie 100 letniej historii P. S.A. ściśle związanej z historią niepodległej Polski.
3.  Budowanie lepszej rozpoznawalności wśród potencjalnych klientów P. S.A. - Widowisko P. S.A. było szeroko reklamowane w prasie lokalnej, krajowej oraz branżowej, poprzez przekaz internetowy za pomocą portali społecznościowych oraz za pośrednictwem różnego rodzaju materiałów reklamowych (banery, plakaty, balony reklamowe itd.)

Program Wydarzenia obejmował:

1.  Piknik Powstańczy:
    *   występ zespołów muzycznych,
    *   prezentacja sprzętu wojskowego,
    *   konkursy wiedzy historycznej o Powstaniu Warszawskim oraz wiedzy o P. S.A.
    *   prezentacja produktów P. S.A.
2.  Widowisko rekonstrukcyjne „REDUTA P.”.
3.  Mapping 3D - Budynek P. tj. nowoczesna technika projekcyjna -rozświetlenie trójwymiarowych obiektów i ich elementów za pomocą światła projektorów.

W ramach organizacji Widowiska P. S.A. poniesione zostały następujące wydatki dokumentujące działania reklamowe Spółki:

*   w związku z organizacją Wydarzenia:
    *   o charakterze stricte reklamowym: plakaty, koszyki upominkowe dla dzieci biorących udział w konkursach, nalepki ECO, koszulki z logo Spółki, elementy reklamy przestrzennej (banery), bilbordy, reklama w prasie lokalnej i krajowej, foldery reklamowe - organizowane konkursy obejmowały m.in. sprawdzenie wiedzy o produktach i działalności P. S.A.
    *   w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjne „REDUTA P.: honorarium za artystyczne wykonanie narracji inscenizacji historycznej, wynagrodzenie autorskie, wykonanie koncertu, użyczenie zabytku, wykonanie koncertu piosenek powstańczych, wynajem rekwizytów, licencja na jednokrotne wykorzystanie piosenek, nagranie rekonstrukcji walk o Redutę P., umowa przygotowania i zorganizowania przez niezależny podmiot widowiska historycznego będącego rekonstrukcją walk w obronie Reduty P. obejmująca: wynajem pojazdu do rekonstrukcji, pokaz dynamiczny czołgu, użyczenie broni i amunicji filmowej, wypożyczenie motocykli, przygotowanie scenariusza Widowiska P. S.A., prace przygotowawczo-porządkowe, przygotowania infrastruktury technicznej i organizacyjnej umożliwiającej realizację imprezy, przewóz sprzętu militarnego i przewóz osób,

*   w związku z przygotowaniem mappingu 3D:
    *   płyty do mappingu, wykonanie i prezentacja mappingu - podczas prezentacji pojawiły się: logo Spółki oraz flagowe produkty P. S.A.

*   w związku z przygotowaniem prawidłowego przebiegu Widowiska P. SA.,
    *   ubezpieczenie widowiska, zabezpieczenie imprezy, utrzymanie czystości podczas trwania oraz po zakończeniu imprezy, koszt awaryjnego odhodowania pojazdu w czasie realizacji wydarzenia , wydanie opinii o zabezpieczeniu imprezy masowej, opłata za 120 miejsc postojowych, raport z publikacji.

Wydatki na realizację wymienionych celów zostały poniesione ze środków obrotowych P. SA i adresowane było do szerokiej gamy odbiorców. Reklamowo - promocyjny aspekt zorganizowanego przez Spółkę Wydarzenia przekładał się na następujące działania:

*   na terenie pikniku - Park Fontann zorganizowano wystawę produktów z aktualnego portfolio P.,

*   na scenie były prowadzone konkursy wiedzy o P. i jej produktach,

*   mapping 3d zawierał obrazy i lektora z produktami (produkty historyczne – produkty dzisiaj) oraz logotypem,

*   zorganizowano press- room, w którym Prezes Zarządu udzielał wywiadów dla prasy, radia, TV,

*   reklama w prasie krajowej oraz lokalnej, jak również poprzez przekaz internetowy, materiały reklamowe (banery, plakaty, bilbordy opatrzone i logotypem Spółki oraz informacjami obejmującymi informacje dotyczące rodzaju działalności prowadzonej przez P. S.A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, wydatki związane z organizacją Wydarzenia stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z organizacją Wydarzenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. 2016, poz. 851 ze zm.) zwana dalej: „updop”, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie/zabezpieczenie źródła przychodów, gdyż ich celem jest przede wszystkim promocja Spółki, rozpowszechnianie informacji o nazwie i przedmiocie działalności Spółki, co bez wątpienia może się przyczynić do wzrostu zawieranych umów generujących przychód P. S.A.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania, innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W prawie podatkowym brak jest legalnej definicji reklamy. Według słownikowego znaczenia reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług (Słownik języka polskiego PWN - wersja internetowa). Biorąc pod uwagę powyższą definicję można przyjąć, że celem reklamy w działalności gospodarczej jest przyciągnięcie jak największej liczny odbiorców do oferty handlowej przedsiębiorcy. W szczególności, celem reklamy jest skuteczne oddziaływanie na odbiorcę, poprzez promowanie nazwy, znaku firmowego, wizerunku lub promowanie oferowanego przez przedsiębiorcę produktu. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2012 r., sygn. I SA/GI 673/11) „Reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzezposzerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego. Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych.

Logo może obejmować zarówno nazwę przedsiębiorcy, jej skrót jak też nazwę konkretnego produktu lub usługi. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia”.

W przedstawionym stanie faktycznym P. S.A. zorganizowała Widowisko P. S.A., którego celem było wykreowanie określonego wizerunku Spółki oraz reklamę produktów oferowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Reklama, w szczególności reklama towarów i usług to działania o charakterze bezpośrednim. Z kolei reklama firmy (przedsiębiorstwa) to forma działań o charakterze mniej bezpośrednim niż reklama konkretnych produktów.

Widowisko historyczne miało na celu przedstawić historię związaną z Powstaniem Warszawskim w kontekście P., jej siedziby, która była „świadkiem” tych wydarzeń. Widowisko to przedstawiło P. jako podmiot w określonym kontekście historycznym, poprzez m.in. jej związek z historią Warszawy. Zdaniem Spółki, promowanie Widowiska P. S.A. wraz z informowaniem kto jest jego organizatorem (logo, nazwa itp.) wpływa na zwiększenie rozpoznawalności i renomy Spółki, a co za tym idzie na zwiększenie przychodów z działalności P. S.A. W tych samych kategoriach należy ropatrywać informowanie o produktach Spółki, ich charakterystyce i jakości, które również wpływają na przychody Spółki.

Zorganizowanie Widowiska P. S.A. może być także uznane jako określone działanie z zakresu public relations, tj. działań budowania określonych relacji z otoczeniem P. S.A., w tym ze społeczeństwem poprzez tworzenie świadomości istnienia P. i jej roli w historii Polski. Zdaniem Spółki organizacja Wydarzenia oddziałuje i będzie oddziaływać na wizerunek P. S.A. jako podmiotu pielęgnującego historię, której Spółka była uczestnikiem.

Reasumując, wydatki poniesione przez Spółkę na organizację Wydarzenia mają związek z działalnością reklamową firmy (Spółki) i jej produktów poprzez zwiększenie jej rozpoznawalności, zatem wydatki związane z organizacją Wydarzenia mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie z art. 15 ust. 1 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków:

*   o charakterze stricte reklamowym – **za prawidłowe**;

*   w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego – **za nieprawidłowe**;

*   w związku z przygotowaniem mappingu – **za prawidłowe**;

*   w związku z przygotowaniem prawidłowego widowiska P. S.A. – **za prawidłowe**.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: updop).

Art. 15 ust. 1 updop stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy również wskazać, że kosztami mogą być zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim, tzw. koszty pośrednie) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 updop. Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność”.

Natomiast w innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, wytworność”.

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. W wyroku tym Sąd ten stwierdził, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu.

Należy zaznaczyć, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Dla uznania wydatków za koszty poniesione na reprezentację nie jest koniecznie, by posiadały one takie cechy jak wystawność, wytworność, czy okazałość. Nie są to bowiem wartości wymierne, nie ma możliwości stworzenia jednakowego miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości, czy przepychu dla wszystkich podmiotów gospodarczych. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 updop (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jej renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

*   stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

*   stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów czy poczęstunek. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Pojęcie reprezentacji w prawie podatkowym jest trudne do zdefiniowania z powodu podobnego charakteru do reklamy, często różnice pomiędzy reklamą a reprezentacją zacierają się. Reprezentacja, podobnie jak reklama ma za zadanie promocję danego podmiotu gospodarczego, jednakże każda z nich spełnia je w inny sposób. Reklama polega na przedstawieniu towarów, nakłaniania do nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy.

W prawie podatkowym brak jest legalnej definicji reklamy. Według słownikowego znaczenia reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług \[Słownik języka polskiego PWN (wersja internetowa)\].

Biorąc pod uwagę powyższą definicję można przyjąć, że celem reklamy w działalności gospodarczej jest przyciągnięcie odbiorców do oferty przedsiębiorcy. W szczególności, celem reklamy jest oddziaływanie bezpośrednio na motywy, postawy i sposób postępowania konsumentów podejmujących decyzje o zakupie konkretnych dóbr. Tak zdefiniowany cel może być realizowany za pomocą różnych środków (metod) oddziaływania na odbiorców. Pewnych wskazówek w zakresie tego co należy rozumieć pod pojęciem reklamy dostarcza dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2012 r., sygn. I SA/Gl 673/11), zgodnie z którym: „Pojęcie „reklamy” należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tzn. jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego”.

Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądów administracyjnych za reklamę na gruncie prawa podatkowego należy uznać ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług.

Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych. Logo może obejmować zarówno nazwę przedsiębiorcy, jej skrót jak też nazwę konkretnego produktu lub usługi. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia.

Do reklamy można zatem zaliczyć te działania, które mają na celu przekazanie wiedzy o zaletach i wartości reklamowej firmy (reklama firmy), realizowane poprzez rozpowszechnianie jej logo.

Kryteria odróżniające wydatki reklamowe od reprezentacyjnych wskazał również NSA w wyroku z 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1472/2008, uznając, że reklama wiąże się z zamiarem utrwalenia w świadomości kontrahenta, choćby potencjalnego, reklamowanej firmy lub jej produktu, natomiast reprezentacja polega na działaniach zmierzających do podniesienia prestiżu firmy u jej kontrahentów. Tak więc to, co promuje logo danej firmy, jest reklamą, natomiast to, co przy wykorzystaniu logo innych firm ma służyć dobremu wizerunkowi własnej firmy, należy do sfery reprezentacji.

Podsumowując, reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama (promocja) dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał, że z okazji obchodów 72. Rocznicy wybuchu Powstania Warszawskiego P. S.A. zorganizowała widowisko będące rekonstrukcją walk w obronie Reduty P.. Organizacji Wydarzenia przyświecały następujące cele: promocja Spółki o prawie 100 letniej tradycji i doświadczeniu oraz ugruntowanej pozycji na światowym rynku producentów druków zabezpieczonych - banknotów i dokumentów, budowa wizerunku prawie 100 letniej historii P. S.A. ściśle związanej z historią niepodległej Polski, a także budowanie lepszej rozpoznawalności wśród potencjalnych klientów P. S.A. Program Wydarzenia obejmował: Piknik Powstańczy, Widowisko rekonstrukcyjne „REDUTA P.”, Mapping 3D. W ramach organizacji Widowiska P. S.A. Wnioskodawca poniósł następujące poniesione wydatki dokumentujące działania reklamowe Spółki w związku z organizacją Wydarzenia: o charakterze stricte reklamowym: w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego „REDUTA P., w związku z przygotowaniem mappingu 3D, w związku z przygotowaniem prawidłowego przebiegu Widowiska P. SA.. Wydatki na realizację wymienionych celów zostały poniesione ze środków obrotowych P. SA i adresowane było do szerokiej gamy odbiorców.

Zdaniem Organu nie sposób uznać za wydatki na reklamę Wnioskodawcy wydatki związane z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego. Jak sama Spółka podnosi celem Wydarzenia oprócz promocji Spółki jest budowanie wizerunku a także budowanie lepszej rozpoznawalność wśród potencjalnych klientów. Nie można zgodzić się ze Spółką, że powyższe wydatki należy uznać jako reklamowe, gdyż służą one wykreowanie określonego Wizerunku Wnioskodawcy.

Wskazać także należy, że powyższe wydatki stanowią dodatkowe atrakcje a co za tym idzie nie stanowią warunku koniecznego przy organizacji Wydarzenia opisanego przez Wnioskodawcę. Nie są one elementu niezbędnym przy reklamie Spółki, bez którego nie mogłoby się odbyć Wydarzenie.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2438/10, wskazał, że: „reprezentację należy postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki przedsiębiorca – powodowany doświadczeniem i specyfiką działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów). (…) W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy, takie jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy „zapracować” i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. Ukierunkowanie na stworzenie korzystnego wizerunku, przekładającego się na zwiększenie lub zabezpieczenie przychodów, a nie ekskluzywność czy okazałość, należy zatem uznać za cechę, która kwalifikuje dany wydatek jako wydatek na reprezentację. Budowanie wizerunku nie musi wobec tego być realizowane wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy, w związku z czym wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.”

Jeszcze raz należy podkreślić należy, że wydatki jakie ponosi Spółka w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego nie stanowią niezbędnego elementu, bez którego nie mogłaby się odbyć organizacja Wydarzenia. Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie.

Powyższe wydatki bezsprzecznie świadczą o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli lepszego postrzegania jej na zewnątrz. Charakter tych wydatków miał bowiem na celu utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Wnioskodawcy na zewnątrz. Noszą one zatem znamiona reprezentacji i tym samym, są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki przedstawione w opisie stanu faktycznego w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego należą zatem do katalogu wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wydatki powyższe nie mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w związku z organizacją widowiska rekonstrukcyjnego należy uznać za nieprawidłowe.

Niezależnie od powyższego, w ocenie tut. Organu, funkcję reklamową spełniają pozostałe wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego tj. wydatki o charakterze stricte reklamowym, w związku z przygotowaniem mappingu a także wydatki w związku z przygotowaniem prawidłowego widowiska P. SA. Są to wydatki o typowo reklamowym charakterze.

W odniesieniu do tej grupy wydatków nie można przyjąć, że zostały one poniesione na cele reprezentacji w rozumieniu wyżej zdefiniowanym. Tym samym wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy nie będzie w tym przypadku miało zastosowania, a możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów warunkuje wyłącznie wypełnienie przesłanki związku z przychodem zawartej w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Zdaniem Organu powyższe ww. wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków o charakterze stricte reklamowym, w związku z przygotowaniem mappingu a także wydatki w związku z przygotowaniem prawidłowego widowiska P. SA należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.