Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-62/15-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: aport; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; umowa-umowa spółki; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2015 r. (data nadania 29 kwietnia 2015 r., data wpływu 4 maja 2015 r.) na wezwanie z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data doręczenia 22 kwietnia 2015 r.) Nr IPPB2/4514-62/15-2/AF o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu w postaci Biura - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu w postaci Biura.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka F. sp. z o.o. (dalej jako „F.” lub „Wnioskodawca”) oraz A. sp. z o.o. (dalej jako „A.”) są częścią grupy kapitałowej F. (dalej jako „Grupa”), będącej liderem na rynku usług telematycznych specjalizującym się w produkcji nowoczesnych urządzeń i aplikacji wspierających zarządzanie flotą poprzez całodobowe monitorowanie pojazdów. W ramach Grupy, F. odpowiada za wsparcie podmiotów wchodzących w skład Grupy w zakresie szeroko pojętych usług IT. Obowiązki A. dotyczą prowadzenia Biura Rozwoju Produktu (dalej jako „Biuro”), prowadzącego działania na rzecz rozwoju oferowanych przez Grupę produktów poprzez prace nad specjalistycznym oprogramowaniem używanym do świadczenia usług telematycznych. Biuro jest odpowiedzialne także za zarządzanie słowno-graficznymi znakami towarowymi, do których A. posiada odpowiednie prawa ochronne, używanymi odpłatnie przez inne podmioty z Grupy. A. posiada też odpowiednie prawa autorskie do używanych odpłatnie przez inne podmioty z Grupy programów komputerowych. Zarówno słowno-graficzne znaki towarowe, jak i programy komputerowe zostały przez A. wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych oraz prawnych i dokonywana jest ich amortyzacja. Ponadto, w skład Biura wchodzi również szereg składników materialnych umożliwiających prowadzenie wskazanej działalności. Niektóre ze składników materialnych zostały zamieszczone przez A. w ewidencji środków trwałych i dokonywana jest ich amortyzacja. Oprócz składników materialnych i niematerialnych tworzących Biuro A. nie posiada innego majątku. W chwili obecnej z uwagi na ciążące na A. obowiązki wobec innych członków Grupy, zatrudnia ona w Biurze 9 pracowników. W zamian za wskazane wyżej usługi świadczone przez Biuro (dalej jako „Usługi”) na rzecz pozostałych podmiotów wchodzących w skład Grupy, A. pobiera od nich stosowne wynagrodzenie. Oprócz świadczenia Usług A. nie prowadzi innej działalności gospodarczej. Jednostki Biura mieszczą się w Warszawie przy ul. Omuleskiej 27.

Na Biuro składają się następujące składniki materialne i niematerialne:

Lp. Numer inwentarzowy Nazwa

1.  491-N-0001 DESKTOP MICROSOFT WINDOWS 2000
2.  491-N-0002 DESKTOP MICROSOFT WINDOWS XP PROFESSIONAL
3.  491-N-0003 DESKTOP
4.  491-N-0004 DESKTOP MICROSOFT WINDOWS 7 PROFESSIONAL
5.  491-N-0005 LAPTOP
6.  491-N-0006 LAPTOP MICROSOFT WINDOWS 7 PROFESSIONAL
7.  491-N-0007 MONITORY KOMPUTEROWE
8.  491-N-0008 ROUTER ZYXEL
9.  491-N-0009 DRUKARKI
10.  491-N-0010 STACJA DOKUJĄCA HP
11.  491-N-0011 SWITCH
12.  491-N-0012 TABLET
13.  491-N-0013 MODEM USB
14.  491-N-0014 BMP/K/00049 - DELL PRECISION T1600
15.  491-N-0015 BMP/K/00048 - VOSTRO 460 MT I5-2500, 500GB, 8GB RA
16.  491-N-0016 BMP/K/00050 - OPTIPLEX 790 MT CORE i5-2500/500GB/8
17.  491-S-0001 SERWER AC1 DEVEL
18.  491-S-0002 SERWER AC1 TEST
19.  491-S-0003 SERWER AC2 DB-DEVEL
20.  800-N-0001 MIERNIKI
21.  800-N-0002 DESKA Z URZĄDZENIAMI S-2
22.  800-N-0003 DESKA Z URZĄDZENIAMI S-3A
23.  800-N-0004 DESKA Z URZĄDZENIAMI S-4
24.  800-N-0005 DESKA Z URZĄDZENIAMI S-5
25.  800-N-0006 ZESTAW POMIAROWY
26.  800-N-0007 STACJA LUTOWNICZA
27.  800-N-0008 TACHOGRAF CYFROWY ACTIA SMAR TECH
28.  800-N-0009 ZASILACZ LABORATORYJNY
29.  800-N-0010 OSCYLOSKOP TDS 2012
30.  800-N-0011 OSCYLOSKOP DS1102CD
31.  800-N-0012 WALIZKA SZKOLENIOWA TRAIN TACH
32.  800-N-0013 TACHOGRAF CYFROWY DTCO Z CZUJNIKIEM KITAS 2171
33.  808-N-0012 LAMPKA BIURKOWA
34.  808-N-0020 STÓŁ MONTAŻOWY, LUTOWNICZY
35.  808-N-0023 TABLICA KORKOWA
36.  808-N-0025 TABLICA STOJĄCA
37.  808-N-0028 TELEFONY KOMÓRKOWE
38.  808-N-0031 APTECZKA
39.  808-N-0032 CZAJNIK
40.  808-N-0033 LAMPKA WARSZTATOWA
41.  808-N-0034 NISZCZARKA
42.  808-N-0035 OKAP
43.  808-N-0036 WENTYLATOR
44.  808-N-0037 EKSPRES DO KAWY
45.  808-N-0038 APARAT FOTOGRAFICZNY
46.  808-N-0039 LISTWA ZASILAJĄCA
47.  808-N-0040 LODÓWKA
48.  808-N-0041 TELEFON KOMÓRKOWY GALAXY NEXUS S I9020
49.  999-999-0022 ADOBE PHOTOSHOP CS6
50.  999-999-0023 MICROSOFT PROJEKT 2010PL
51.  999-W-0001 VISIO PROFESSIONAL 2003
52.  999-W-0002 POLARIS
53.  999-W-0003 MACROMEDIA FLASH PROFESSIONAL
54.  999-W-0004 ESET NOD
55.  999-W-0005 MS OFFICE SMALL BUSINESS
56.  999-W-0006 MS ACCESS
57.  999-W-0007 ENTERPRISE ARCHITECT (SPARX)
58.  999-W-0008 ADOBE ILLUSTRATOR
59.  999-W-0009 ADOBE INDESIGN
60.  999-W-0010 COREL DRAW
61.  999-W-0011 ADOBE PHOTOSHOP
62.  999-W-0012 MS PROJEKT 2010
63.  999-W-0013 CRYSTAL REPORTS XI DEVELOPER FULL
64.  999-W-0014 ALTIUM DESIGNER CUSTOM BOARD IMPLEMENTATION
65.  999-W-0015 VISUAL STUDIO PROFESSIONAL
66.  999-W-0016 ZNAK TOWAROWY AUTOGUARD
67.  999-W-0017 ZNAK TOWAROWY NAVTO
68.  999-W-0018 UDZIAŁ WARTOŚCI BIURA MARKETINGU W WARTOŚCI AG SA
69.  999-W-0019 OPROGRAMOWANIE SYSTEMÓW GEAOPRZESTRZENNYCH
70.  999-W-0020 OPROGRAMOWANIE SYSTEMÓW ZARZĄDZANIA
71.  999-W-0021 INNE WARTOŚCI NIEMATERIALNE I PRAWNE
72.  999-W-0024 ZAKOŃCZONE PRACE ROZWOJOWE - PROJEKT S-6
73.  999-W-0025 ZAKOŃCZONE PRACE ROZWOJOWE - PROJEKT GOSP. PALIWOWA
74.  999-W-0026 AC 2.1.12 LOKALIZACJA JĘZYKOWA AC2
75.  999-W-0027 ZARZĄDZANIE CZASEM PRACY KIEROWCY
76.  999-W-0028 AC2 MOBILE SAFETY & SECURITY
77.  999-W-0029 SWiSH Max4
78.  999-W-0030 MICROSOFT PROJECT 2013 OL 32 BIT/X64
79.  999-W-0031 AC2-RC - RAPORTY CYKLICZNE
80.  999-W-0032 AC2-GT - GIEŁDY TRANSPORTOWE
81.  999-W-0033 MAPY HYBRYDOWE (NLPRC)
82.  999-W-0034 AC2-WEB
83.  999-W-0035 PROJEKT SxDROID
84.  999-W-0036 WEBSTORM

W związku z planowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach Grupy mającymi na celu uproszczenie jej struktury, A. planuje dokonać aportu Biura do F. (wraz ze wszystkimi jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym również wszystkimi należnościami i zobowiązaniami wynikającymi z umów zawartych z jej kontrahentami zarówno z Grupy, jak i spoza niej). Na F. zostanie również przeniesiony rachunek bankowy prowadzony dla A., służący do dokonywania bieżących rozliczeń z kontrahentami wraz ze znajdującymi się na nim środkami pieniężnymi, a także dokumentacja, know how oraz prawa i obowiązki z umów najmu pomieszczeń, w których mieści się Biuro.

W zamian za aport pod postacią Biura, F. wyda A. udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego. F. po otrzymaniu aportu będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez A., tj. świadczyć będzie Usługi. Świadczenie Usług nie będzie wymagało od F. zaangażowania dodatkowych zasobów materialnych i niematerialnych oprócz zasobów przejętych w ramach Biura. Jednocześnie wraz z dokonaniem aportu Biura F. wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki pracodawcy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. 1974, Nr 24, poz. 141, ze zm.).

Po dokonaniu wspomnianego aportu A. nie będzie świadczyć już Usług z uwagi na brak odpowiedniego zaplecza technicznego i kadrowego. Rozważany jest również scenariusz, zgodnie z którym w ramach aportu Biura do F. nie zostanie wniesiona część środków pieniężnych oraz wierzytelności o zwrot niektórych z pożyczek udzielonych przez A..

Pismem z dnia 17 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4514-62/15-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie czy przedmiotem wkładu wnoszonego do Wnioskodawcy w postaci Biura będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w jego opinii, Biuro będzie stanowiło przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej jako „KC”), na co Wnioskodawca wskazał przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że jednym z powodów złożenia wniosku były trudności z ustaleniem znaczenia art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2000 Nr 86, poz. 959 ze zm., dalej jako „UPCC”) na gruncie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, w szczególności zaś możliwości uznania Biura za przedsiębiorstwo w rozumieniu wskazanej ustawy.

Tym samym, przedstawione przez Wnioskodawcę w niniejszym piśmie wyjaśnienia dotyczą wyłącznie kwalifikacji prawnej Biura na gruncie KC i nie powinny być traktowane jako wyjaśnienia dotyczące kwalifikacji prawno-podatkowej Biura na gruncie UPCC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zmiana umowy F. związana z opisaną w niniejszym wniosku transakcją będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej jako „PCC”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podwyższenie kapitału zakładowego F. w związku z wniesieniem do niej wkładu pod postacią Biura nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c UPCC.

Zdaniem Wnioskodawcy, UPCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu PCC. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k wskazanego artykułu, tj. umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 UPCC w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy spółki uważa się m.in. podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów. Co do zasady należy więc uznać, że podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej z wkładów jest opodatkowane PCC. Wyjątek od wskazanej zasady wprowadza art. 2 pkt 6 lit. c UPCC. Zgodnie ze wskazanym przepisem PCC nie podlegają umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane na gruncie UPCC.

W opinii Wnioskodawcy wobec braku definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” w UPCC zasadne jest odwołanie się do definicji wskazanego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93, ze zm., dalej jako „KC”). Stanowisko to jest powszechnie akceptowane zarówno przez organy podatkowe (indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 4 grudnia 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygn. ITPB2/436-164/12/TJ). Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanie „w szczególności”, użyte w przytoczonym powyżej przepisie, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Tym samym uznać należy, że katalog składników ma charakter otwarty, a wymienienie składników ma stanowić jedynie wskazówkę interpretacyjną pomocną przy określaniu, czy dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo, czy też nie. Brak któregokolwiek z wyżej wymienionych składników nie powinien natomiast skutkować automatycznym uznaniem, że dany zespół nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC.

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się, że dla zaistnienia przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym konieczne jest wystąpienie pomiędzy jego poszczególnymi składnikami więzi funkcjonalnej (K. Pietrzykowski (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. T. 1, Wyd. 7, Warszawa 2013). Funkcją którą ma z kolei pełnić wskazany zbiór składników jest prowadzenie działalności gospodarczej. Dodatkowo również użycie w art. 551 KC słowa „zorganizowany” sugeruje, że wchodzące w jego skład składniki materialne i niematerialne muszą tworzyć pewien system organizacyjny. Owo zorganizowanie służące pełnieniu z góry określonej funkcji odróżnia bowiem przedsiębiorstwo od innych zbiorów rzeczy czy praw. W świetle powyższego uznać należy, że przedsiębiorstwo stanowi swego rodzaju instrument służący realizacji funkcji gospodarczej. W celu jak najpełniejszej realizacji wskazanej funkcji przedsiębiorstwo musi się także odznaczać pewną samodzielnością w stosunku do pozostałych elementów nie wchodzących w jego skład, co także wiąże się z realizacją przesłanki odpowiedniego zorganizowania zespołu składników.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, uznać należy, że pod pojęciem przedsiębiorstwa rozumieć należy taki zespół składników materialnych j niematerialnych, który jako funkcjonalna całość umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej została zawarta w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997, Nr 137, poz. 926, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem jest nią każda działalność zarobkowa w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców. Tym samym uznać należy, że dla uznania danej działalności za działalność gospodarczą niezbędne jest ukierunkowanie jej na osiągnięcie zysku (zarobku).

Odnosząc powyższe do objętego danym wnioskiem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca chciałby wskazać, że w jego opinii Biuro spełnia przesłanki uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, obecnie jak i na moment dokonania opisywanego aportu do F..

Przede wszystkim Wnioskodawca pragnie wskazać, że obecnie całość prowadzonej przez A. działalności gospodarczej prowadzona jest za pośrednictwem Biura i poza działalnością opisywaną w niniejszym wniosku nie prowadzi ona żadnej innej działalności gospodarczej. Tym samym Biuro stanowi jedyny instrument A. do wykonywania działalności gospodarczej.

W omawianym przypadku wątpliwości nie budzi również fakt, że działalność Biura ma charakter zarobkowy. W świetle powyższego, Biuro stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w tym sensie, że jest przeznaczone i zdatne do wykonywania działalności gospodarczej, tj. osiągania zysków (zarobków). Bez odpowiedniego zorganizowania nie byłoby bowiem możliwe efektywne świadczenie Usług. Ścisłe funkcjonalne powiązanie danych elementów przemawia z kolei za tym, że Biuro jest zorganizowanym zespołem elementów a nie jedynie ich przypadkowym zbiorem. W przypadku dokonania przez A. aportu pod postacią Biura, F. będzie miała możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez A. bez konieczności angażowania dodatkowych środków własnych F.. Tym samym uznać należy, że składniki wchodzące w skład Biura pomimo ich przeniesienia na F., zachowają wzajemne powiązania i nadal będą miały charakter zorganizowany i zdatny do prowadzenia działalności gospodarczej w identycznym zakresie, w jakim była ona wykonywana przez A.. Brak konieczności angażowania środków własnych podmiotu przejmującego przemawia z kolei za tym, że Biuro ma również charakter samodzielny. W opinii Wnioskodawcy, okoliczność, że w ramach opisywanego aportu nie zostanie wniesiona część środków pieniężnych oraz wierzytelności o zwrot niektórych z pożyczek udzielonych przez A., nie powinna mieć wpływu na funkcjonalność i przydatność Biura do prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym na możliwość uznania Biura za przedsiębiorstwo w rozumieniu KC.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego F. w związku z wniesieniem do niej wkładu pod postacią Biura, które jak wskazywał spełnia przesłanki uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu KC, nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c UPCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

*   rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

*   siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, że implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. Nr 121). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art . 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art . 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art . 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.