Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.442.2023.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-11
Teza: Uznanie za podatnika podatku VAT w stosunku do czynności wniesienia aportem zabudowanej nieruchomości do spółki oraz możliwości zwolnienia od podatku VAT tej transakcji.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; udział-udział w spółce
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu terytorialnego i organy władzy publicznej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Państwa za podatnika podatku VAT w stosunku do czynności wniesienia aportem zabudowanej nieruchomości do (\`(...)\`) sp. z o.o. oraz możliwości zwolnienia od podatku VAT tej transakcji. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2023 r. (wpływ 7 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Na podstawie aktu notarialnego z (\`(...)\`). repertorium A nr (\`(...)\`), Gmina Miasto (\`(...)\`) nabyła nieodpłatnie na podstawie art. 46a ustawy z dnia 3 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego A. udział w prawie własności użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałami we współwłasności posadowionych na działce budynków mieszkalnych i murowanych garaży stanowiących nieruchomość wspólną.

Przedmiotem ww. transakcji było prawo (współwłasność) wieczystego użytkowania działki położonej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) i 5, obręb:(\`(...)\`), oznaczonej w ewidencji gruntów numerem (\`(...)\`) o powierzchni 0,4180 ha oraz współwłasność posadowionych na niej budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

W wyniku transakcji potwierdzonej aktem notarialnym z 23 kwietnia 2013 r. repertorium (\`(...)\`), Gmina Miasto (\`(...)\`) weszła między innymi w posiadanie udziału w wieczystym użytkowaniu gruntu wraz z posadowionym na działce budynkiem wielorodzinnym (ul. (\`(...)\`)) wraz z murowanymi garażami stanowiącymi nieruchomość wspólną z wyłączeniem:

*   jednego lokalu mieszkalnego nr 4 (budynek ul. (\`(...)\`)) wraz z pomieszczeniami przynależnymi (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem jest osoba fizyczna;
*   lokalu niemieszkalnego (budynek ul. (\`(...)\`)) wraz z przynależnymi pomieszczeniami (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem było A.

19 września 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Repertorium (\`(...)\`), Gmina Miasto (\`(...)\`) nabyła własność lokalu niemieszkalnego mieszącego się w budynku przy ul. (\`(...)\`) wraz z przynależnymi pomieszczeniami (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu (sprzedawca A. określił, że transakcja korzysta ze zwolnienia od podatku VAT).

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina Miasto nie jest właścicielem jednego lokalu mieszkalnego nr 4 mieszczącego się w budynku przy ul. (\`(...)\`) wraz z pomieszczeniami przynależnymi (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem jest osoba fizyczna.

Z właścicielem lokalu nr 4 w budynku przy ul. (\`(...)\`) prowadzone są rokowania mające na celu wykupienie ww. lokalu mieszkalnego.

Budynki mieszące się przy ul. (\`(...)\`) i 5 są posadowione na jednej działce gruntu, są one objęte jedną wspólnotą mieszkaniową. Gmina Miasto (\`(...)\`) zamierza rozwiązać wspólnotę mieszkaniową, a następnie dokona podziału działki gruntu tak, aby budynki przy ul. (\`(...)\`) i 5 stały na odrębnych działkach.

W sytuacji, gdy Gmina Miasto (\`(...)\`) stanie się jedynym właścicielem zabudowanej nieruchomości przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`), po likwidacji wspólnoty mieszkaniowej i po podziale działki, zamierza wnieść aportem przedmiotową nieruchomość (wyodrębnioną działkę gruntu zabudowaną budynkiem przy ul. (\`(...)\`) (budynek wielorodzinny i garaże)) do Zakładu (\`(...)\`) w (\`(...)\`) sp. z o.o. (dalej (\`(...)\`) sp. z o.o.). Gmina Miasto (\`(...)\`) jest jedynym udziałowcem spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. (posiada 100% udziałów w spółce).

Gmina Miasto (\`(...)\`) w zamian za ww. aport otrzyma udziały w (\`(...)\`) sp. z o.o.

Budynek położony w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) jest to budynek komunalny, wielorodzinny, dwukondygnacyjny z poddaszem częściowo użytkowym, podpiwniczony, kryty eternitem. Budynek został wybudowany w roku 1944, obecnie jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem.

Nie jest znana data wybudowania murowanych garaży, jednak są one wymienione w akcie notarialnym repertorium (\`(...)\`) z (\`(...)\`) Garaże użytkowane są zgodnie z przeznaczeniem. Od czasu rozpoczęcia użytkowania ww. budynków do czasu wniesienia go aportem do (\`(...)\`) upłynie ponad dwa lata.

W budynku oraz garażach nie były prowadzone żadne prace mające na celu ulepszenie ww. budynków, prowadzone były wyłącznie doraźne remonty.

Budynek jest w bardzo złym stanie technicznym. Decyzją znak (\`(...)\`) z (\`(...)\`) Starosta (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na inwestycję pod nazwą rozbiórka budynku wielorodzinnego przy ul. (\`(...)\`) wg projektu.

Na miejscu wyburzonego budynku ma powstać nowy budynek wielorodzinny, obecni mieszkańcy zostaną przeniesieni do lokali zastępczych (na czas rozbiórki i budowy).

Prace rozbiórkowe budynku oraz budowa nowego budynku zostaną rozpoczęte po wniesieniu ww. nieruchomości do spółki (\`(...)\`).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

24 października 2023 r. Gmina Miasto (\`(...)\`) nabyła na podstawie aktu notarialnego repertorium (\`(...)\`) własność lokalu nr 4 mieszczącego się w budynku położonym w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`).

W przedmiotowym akcie zawarte jest oświadczenie osoby Sprzedającej:

*   z tytułu dokonania dostawy przedmiotowego lokalu nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 2022 r. poz. 931 ze zm.),
*   w przedmiotowym lokalu nie prowadzi działalności gospodarczej.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931) - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi - suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 lit. a ustawy o VAT).

W ocenie Gminy Miasta (\`(...)\`):

*   przedmiotowa transakcja nie ma związku z działalnością opodatkowaną Gminy Miasta (\`(...)\`) (planowany aport jest w ocenie Gminy czynnością zwolnioną z VAT),
*   przedmiotowa transakcja została udokumentowana wyłącznie aktem notarialnym (sprzedająca nie jest podatnikiem VAT).

Gmina Miasto (\`(...)\`) nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z aktu notarialnego Repertorium (\`(...)\`) wynika, że Sprzedająca nabyła przedmiotowy lokal na podstawie aktu notarialnego z 19 lipca 2012 r.

Gmina Miasto (\`(...)\`) nie posiada informacji dotyczących ewentualnych remontów przeprowadzonych przez Sprzedającą w lokalu nr 4. Jednak z opisu charakterystyki lokalu zawartego w Operacie szacunkowym dotyczącym określenia wartości rynkowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego znajdującego się w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`) m. 4 z 31 sierpnia 2023 r.- wynika, że:

*   instalacje: słaby (pion kanalizacyjny PCV),
*   stan techniczny - przyjęło jako słaby,
*   wykończenie wewnętrzne - poniżej standardowego, tynki cementowo-wapienne ścian wewn. - malowane emulsyjnie,
*   stan techniczny budynku, standard lokalu - słaby.

W ocenie Gminy Miasta (\`(...)\`) w przedmiotowym lokalu nr 4 nie były prowadzone prace remontowe, których wartość stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej lokalu - wskazuje na to stan lokalu potwierdzony zapisami Operatu szacunkowego z 31 sierpnia 2023 r. Była właścicielka lokalu nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (wynika to z aktu notarialnego repertorium (\`(...)\`)).

**Pytania**

1) Czy Gmina Miasto (\`(...)\`) będzie podatnikiem w stosunku do czynności wniesienia aportem zabudowanej nieruchomości do spółki (\`(...)\`) sp. z o.o.?

2) Czy aport zabudowanej nieruchomości do spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Gmina Miasto (\`(...)\`) (dalej Miasto lub Gmina Miasto) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Gmina jako organ samorządu terytorialnego, jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 oraz art. 163 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483) - (art. 16 ust. 2 - Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, art. 163 - Samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną (z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559)).

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570).

Przez działalność gospodarczą należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Miasta należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Do zadań własnych Miasta zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, gospodarki wodnej oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zasadniczym przedmiotem działalności Gminy Miasta są czynności wykonywane przez Gminę Miasto w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Wykonując zadania administracji publicznej Gmina Miasto może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwym władzy państwowej. Działalność jednostki jest nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, którą tworzą mieszkańcy Gminy Miasta (\`(...)\`). Do zakresu działań Gminy Miasta należą więc wszystkie sprawy publiczne, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, z wykorzystaniem władztwa państwowego i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Dla wyłączenia działań Gminy Miasta jako jednostki samorządu terytorialnego z systemu podatku od towarów i usług konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: po pierwsze, działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i po drugie, musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej, tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane.

Dokonując oceny drugiej z ww. przesłanek należy pamiętać, że nawet gdy jednostka samorządu terytorialnego wykonuje działalność w charakterze organów władzy publicznej należy ją uznać za podatnika w sytuacji, gdyby wyłączenie jednostki z grona podatników VAT miałoby prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji.

„Odstępstwo to przewiduje głównie działalność wykonywaną przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej, która będąc działalnością gospodarczą, jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W tych okolicznościach nieopodatkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności najprawdopodobniej nie ma skutku antykonkurencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłączności lub quasi wyłączności. Niemniej jednak - nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej - należy je uznać za podatników zgodnie z art. 4 ust. 5 akapit drugi i trzeci szóstej dyrektywy, jeżeli ich nieopodatkowanie prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji lub jeżeli działalność ta, o ile nie jest ona nieznaczna, została wymieniona w załączniku D do tej dyrektywy.” - orzeczenie z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council oraz inne, pkt 31-32.

„W pierwszej kolejności należy podkreślić, że z pkt 60 niniejszego wyroku wynika że opodatkowanie podmiotów prawa publicznego z tytułu działalności o charakterze gospodarczym, którą wykonują w charakterze organów władzy publicznej, przewidzianej w art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy przywraca zasadę ogólną opodatkowania każdej działalności o charakterze gospodarczym w celu uniknięcia tego, aby nieopodatkowanie tych podmiotów prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji oraz tego, aby przepisy te w związku z tym nie były interpretowane w ścisły sposób. Z powyższego wynika, że wyrażenie „znaczące” powinno być rozumiane jako zmierzające do ograniczenia zakresu nieopodatkowania na podstawie art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy podmiotów prawa publicznego z tytułu tej działalności. Ponieważ - jak to wynika z pkt 38 niniejszego wyroku - akapity drugi i trzeci art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy są ze sobą ściśle związane, gdyż dążą do tego samego celu i podlegają tej samej logice, wyrażenie „znaczące” powinno być interpretowane w ten sposób, że nieopodatkowanie podmiotów publicznych może być dopuszczalne jedynie w przypadkach, w których będzie ono prowadziło tylko do nieznacznych zakłóceń konkurencji.” - orzeczenie z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council oraz in., pkt 72-73,76.

Organ władzy publicznej (lub urząd go obsługujący) nie jest podatnikiem w zakresie swojej podstawowej działalności, do której wykonywania został powołany. Natomiast w przypadku, gdy organ ten wykonuje czynności, które wykraczają poza zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami i wykonuje je na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, organ władzy publicznej jest traktowany jak każdy inny podatnik.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344) - do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji - art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Czynność wniesienia aportu w zamian za udziały może spełnić przesłanki uznania jej za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Odpłatność za dostawę może zostać ustalona i dokonana w pieniądzu, ale może też przybierać inne formy. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może przyjmować również postać rzeczową, zapłata w innym towarze, usłudze albo opłata mieszana w części w pieniądzu a w części rzeczowa.

Dla uznana danej czynności za czynność odpłatną nie jest istotne, czy płatność zostanie dokonana w pieniądzu ale wystarczy, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. 

Dlatego też za odpłatność należy uznać przekazanie udziałów (akcji) spółki w zamian za przekazaną nieruchomość. Aport niepieniężny dokonany przez podatnika podatku VAT stanowi czynność kwalifikowaną jako odpłatna dostawa towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ dochodzi do rozporządzenia towarem jak właściciel na rzecz spółki kapitałowej

W sytuacji, gdy Gmina Miasto (\`(...)\`) stanie się jedynym właścicielem zabudowanej nieruchomości przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`), po likwidacji wspólnoty mieszkaniowej i po podziale działki zamierza wnieść aportem przedmiotową nieruchomość (wyodrębnioną działkę gruntu zabudowaną budynkiem mieszkalnym i przynależnymi garażami przy ul. (\`(...)\`)) do Zakładu (\`(...)\`) w (\`(...)\`) sp. z o.o. (dalej (\`(...)\`) sp. z o.o.). Gmina Miasto (\`(...)\`) jest jedynym udziałowcem spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. (posiada 100% udziałów w spółce).

Budynek położony w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) jest to budynek komunalny, wielorodzinny, dwukondygnacyjny z poddaszem częściowo użytkowym, podpiwniczony, kryty eternitem.

Budynek został wybudowany w roku 1944, obecnie jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem.

Nie jest znana data wybudowania murowanych garaży jednak są one wymienione w akcie notarialnym Repertorium (\`(...)\`) z (\`(...)\`). Garaże użytkowane są zgodnie z przeznaczeniem.

Od czasu rozpoczęcia użytkowania ww. budynków do czasu wniesienia go aportem do (\`(...)\`) sp. z o.o. upłynie ponad dwa lata.

W budynku oraz garażach nie były prowadzone żadne prace mające na celu ulepszenie ww. budynków, prowadzone były wyłącznie doraźne remonty. Budynek jest w bardzo złym stanie technicznym. Decyzją znak (\`(...)\`) z (\`(...)\`). Starosta (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na inwestycję pod nazwą rozbiórka budynku wielorodzinnego przy ul. (\`(...)\`) wg projektu. Na miejscu wyburzonego budynku ma powstać nowy budynek wielorodzinny, obecni mieszkańcy zostaną przeniesieni do lokali zastępczych (na czas rozbiórki i budowy). Prace rozbiórkowe budynku oraz budowa nowego budynku zostaną rozpoczęte po wniesieniu ww. nieruchomości do spółki (\`(...)\`).

Reasumując, Gmina Miasto (\`(...)\`) dokonując aportu do spółki z o.o. zabudowanej nieruchomości położonej przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`) w zamian za udziały, będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT), a czynność aportu jest odpłatną dostawą opodatkowaną podatkiem VAT (art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Zakwalifikowanie aportu jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nie oznacza, iż Gmina Miasto (\`(...)\`) będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT od przedmiotowej transakcji. Czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT może być opodatkowana przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT lub może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przedmiotem aportu do Spółki ma być zabudowana nieruchomość położona w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`). Budynek jest w bardzo złym stanie technicznym. Decyzją znak (\`(...)\`) z (\`(...)\`) Starosta (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na inwestycję pod nazwą rozbiórka budynku wielorodzinnego przy ul. (\`(...)\`) wg projektu.

Na miejscu wyburzonego budynku ma powstać nowy budynek wielorodzinny, obecni mieszkańcy zostaną przeniesieni do lokali zastępczych (na czas rozbiórki i budowy). Prace rozbiórkowe budynku oraz budowa nowego budynku zostaną rozpoczęte po wniesieniu ww. nieruchomości do spółki (\`(...)\`).

W sprawie dostawy nieruchomości zabudowanej budynkami przeznaczonymi do rozbiórki wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretans van Financien. W wyroku tym TSUE orzekł, że: „Artykuł 13 część B lit. g szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawa. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.”

W wyroku z 4 września 2019 r. sygn. C-71/18 sprawa Skatteministeriet przeciwko k.p.c. Heming, TSUE zinterpretował przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej orzekając w sprawie odnośnie kwalifikacji sprzedaży terenu wraz z istniejącym budynkiem, którego częściowa lub całkowita rozbiórka jest planowana. Trybunał orzekł (pkt 63), że transakcja dostawy terenu, na którym w momencie tej dostawy znajduje się budynek, nie może zostać uznana za dostawę „terenu budowlanego, gdy owa transakcja jest gospodarczo niezależna od innych świadczeń i nie tworzy z nimi jednej transakcji, nawet gdy zamiarem stron było to, by budynek został w całości lub w części rozebrany w celu zwolnienia miejsca dla nowego budynku.

Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, sam fakt, iż w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu - tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14. W wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`).”

Wartość ekonomiczna budynków nie ma wpływu na wysokość opodatkowania, bowiem cel ekonomiczny transakcji nie ma znaczenia na gruncie przepisów ustawy o VAT. Jak wskazał NSA w wyroku z 7 listopada 2013 r.: „Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje (analogicznie jak w sprawie I FSK 1436/11), że analiza czynności opisanej we wniosku o udzielenie interpretacji prowadzić powinna do wniosku, że doszło do dostawy gruntu wraz z istniejącymi budynkami i budowlami. Obiektywnym skutkiem ekonomicznym i gospodarczym tego zdarzenia było bowiem nabycie przez skarżącą spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. Ten skutek ma charakter obiektywny i widoczny dla wszystkich uczestników obrotu gospodarczego. W zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej.”

Zatem mając na względzie powyższe, nieruchomość położona przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`) przeznaczona przez Gminę do zbycia w drodze aportu do spółki z o.o., zabudowana budynkami przeznaczonymi do rozbiórki nie może być uznana za aport terenu budowlanego przeznaczonego pod zabudowę.

Podobnie stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w interpretacji indywidualnej znak 0111-KDIB3-2.4012.104.2023.2.KK z 17 maja 2023 r.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca w artykule 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a przewidział możliwość zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem:

*   gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosi takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartość początkowej tych obiektów.

Z uwagi na brak w ustawie o podatku od towarów i usług definicji pojęcia budynek można posłużyć się definicją zawartą w ustawie prawo budowalne. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682) – budynek to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z analizy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, że zasadą jest zwolnienie z opodatkowania dostawy budynków, budowli oraz ich części. Każda taka transakcja korzysta ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT chyba, że jest dokonywana w trakcie pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Aby ustalić, czy w konkretnym przypadku dostawa nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT trzeba ustalić czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Warunkiem zaistnienia pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania lub rozpoczęcie użytkowania budynku, budowli lub ich części. Oddanie do użytkowania lub rozpoczęcie użytkowania to pojęcia odnoszące się do czynności faktycznych, a nie np.: do uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie czyli formalnego zamknięcia procesu budowy. Rozpoczęcie użytkowania budynku na własne potrzeby wywołuje identyczne skutki jak np.: zawarcie umowy najmu z kontrahentem. Rozpoczęcie użytkowania budynku, budowli lub ich części na własne potrzeby nie jest tożsame z rozpoczęciem wykorzystywania np. budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Aby doszło do pierwszego zasiedlenia konieczne jest rozpoczęcie użytkowania i nie ma znaczenia, czy to będzie użytkowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy inne wykorzystanie na własne potrzeby.

Jak wynika z litery b art. 2 pkt 14 ustawy o VAT do pierwszego zasiedlenia może dojść wielokrotne. Sytuacja taka będzie miała miejsce gdy oddanie do użytkowania (rozpoczęcie użytkowania na cele własne) nastąpi po ulepszeniu budynku, budowli lub ich części, a wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczą 30% wartości początkowej.

Przez ulepszenie należy rozumieć unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych (wyrok WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 410/13 z 21 maja 2013 r.). Pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14, może dotyczyć budynku, budowli lub ich części.

Budynek przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`) został wybudowany w roku 1944, obecnie jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem. Nie jest znana data wybudowania murowanych garaży, jednak są one wymienione w akcie notarialnym Repertorium (\`(...)\`) 2013 z 23 kwietnia 2013 r. Garaże używane są zgodnie z przeznaczeniem.

Od czasu rozpoczęcia użytkowania ww. budynków do czasu wniesienia go aportem do (\`(...)\`) upłynie ponad dwa lata. W budynku oraz garażach nie były prowadzone żadne prace mające na celu ulepszenie ww. budynków, prowadzone były wyłącznie doraźne remonty. Budynek jest w bardzo złym stanie technicznym. Decyzją znak (\`(...)\`) z (\`(...)\`) Starosta (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na inwestycję pod nazwą rozbiórka budynku wielorodzinnego przy ul. (\`(...)\`) wg projektu. Na miejscu wyburzonego budynku ma powstać nowy budynek wielorodzinny, obecni mieszkańcy zostaną przeniesieni do lokali zastępczych (na czas rozbiórki i budowy). Prace rozbiórkowe budynku oraz budowa nowego budynku zostaną rozpoczęte po wniesieniu ww. nieruchomości do spółki (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę powyższe w przypadku nieruchomości zabudowanej położonej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) doszło do pierwszego zasiedlenia, a planowana dostawa nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia a między pierwszym zasiedleniem a planowanym aportem upłynie czas dłuższy niż dwa lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W budynkach, które mają być przedmiotem aportu były prowadzone wyłącznie doraźne remonty, których wartość nie przekraczała 30% wartości początkowej tych obiektów.

Biorąc pod uwagę powyższe planowany aport zabudowanej nieruchomości położonej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) do spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT).

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem nieruchomości, w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Zgodnie z powołanymi regulacjami, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na podstawie aktu notarialnego z 23 kwietnia 2013 r. nabyli Państwo nieodpłatnie udział w prawie użytkowania wieczystego działki położonej w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`) i 5 (nr ewidencyjny działki (\`(...)\`)) oraz współwłasność posadowionych na niej budynków mieszkalnych i murowanych garaży stanowiących nieruchomość wspólną, z wyjtkiem:

*   jednego lokalu mieszkalnego nr 4 (budynek ul. (\`(...)\`)) wraz z pomieszczeniami przynależnymi (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem jest osoba fizyczna;
*   lokalu niemieszkalnego (budynek ul. (\`(...)\`)) wraz z przynależnymi pomieszczeniami (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem było PKP.

19 września 2023 r. na podstawie aktu notarialnego, nabyli Państwo własność lokalu niemieszkalnego mieszącego się w budynku przy ul. (\`(...)\`) wraz z przynależnymi pomieszczeniami (piwnica) i udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu. I następnie, 24 października 2023 r. nabyli Państwo na podstawie aktu notarialnego własność lokalu nr 4 mieszczącego się w ww. budynku.

Budynki mieszące się przy ul. (\`(...)\`) i 5 są posadowione na jednej działce gruntu, są one objęte jedną wspólnotą mieszkaniową. Zamierzają Państwo rozwiązać wspólnotę mieszkaniową, a następnie dokonać podziału działki gruntu tak, aby budynki przy ul. (\`(...)\`) i 5 stały na odrębnych działkach. W sytuacji, gdy staną się Państwo jedynym właścicielem zabudowanej nieruchomości przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`), po likwidacji wspólnoty mieszkaniowej i po podziale działki, zamierzają Państwo wnieść aportem przedmiotową nieruchomość (wyodrębnioną działkę gruntu zabudowaną budynkiem przy ul. (\`(...)\`) (budynek wielorodzinny i garaże)) do Zakładu (\`(...)\`) w (\`(...)\`) sp. z o.o. Są Państwo jedynym udziałowcem spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. (posiadają Państwo 100% udziałów w spółce). W zamian za ww. aport otrzymają Państwo udziały w (\`(...)\`) sp. z o.o.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania Państwa za podatnika podatku VAT w stosunku do czynności wniesienia aportem do (…) sp. z o.o. ww. zabudowanej nieruchomości.

W opisanej sytuacji, w przypadku transakcji wniesienia aportu do spółki, wyczerpane zostają przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy – transakcja zbycia gruntu w drodze aportu będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).

Jak wskazano wyżej, Gmina – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako osoba prawna będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem, wykonywane przez Państwa czynności będą miały charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność wykonywana przez Państwa, opisana we wniosku, nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienia nieruchomości w drodze aportu) nie będą realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy będą w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości.

Reasumując, z tytułu wniesienia opisanej nieruchomości zabudowanej do spółki z o.o. w drodze aportu, będą Państwo występować w roli podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy aport zabudowanej nieruchomości do spółki (\`(...)\`) sp. z o.o. może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części należy przywołać definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego,

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przy czym przepis ten znajdzie zastosowanie również do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem aportu będzie wyodrębniona działka gruntu zabudowana budynkiem przy ul. (\`(...)\`) (budynek wielorodzinny i garaże). Budynek położony przy ul. (\`(...)\`) to budynek komunalny, wielorodzinny, dwukondygnacyjny z poddaszem częściowo użytkowym, podpiwniczony, kryty eternitem. Budynek został wybudowany w roku 1944, obecnie jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem. Nie jest znana data wybudowania murowanych garaży jednak są one wymienione w akcie notarialnym z 23 kwietnia 2013 r. Garaże użytkowane są zgodnie z przeznaczeniem. W budynku oraz garażach nie były prowadzone żadne prace mające na celu ulepszenie ww. budynków, prowadzone były wyłącznie doraźne remonty. Nie posiadają Państwo informacji dotyczących ewentualnych remontów przeprowadzonych w lokalu nr 4 (w przedmiotowym budynku przy ul. (\`(...)\`)), który ostatecznie nabyli Państwo 24 października 2023 r. Ze względu na zły stan techniczny budynku (potwierdzony Operatem szacunkowym) w Państwa ocenie również w lokalu nr 4 nie nie były prowadzone prace remontowe, których wartość stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej lokalu.

W powyższych okolicznościach, w przypadku wszystkich budynków znajdujących się na działce, która zostanie wyodrębniona z działki nr (…), a która ma być przedmiotem aportu, doszło już do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i – jak Państwo wskazali – od rozpoczęcia użytkowania do czasu wniesienia aportem do (…) sp. z o.o. upłynie ponad dwa lata. Budynek jest w złym stanie technicznym. W budynku oraz garażach nie były prowadzone żadne prace mające na celu ulepszenie ww. budynków, prowadzone były wyłącznie doraźne remonty. Tym samym, aport budynków posadowionych na ww. działce podlegać będzie zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty, będzie zwolniona od podatku.

W konsekwencji, planowany aport zabudowanej nieruchomości (wyodrębnionej działki gruntu zabudowanej przy ul. (\`(...)\`) – budynek wielorodzinny i garaże) będzie korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponieważ do planowanego aportu ww. nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

Nadmienić należy, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania planowanej dostawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).