Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-56/13-4/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-04-12
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej związanych z uczestnictwem w zyskach tej spółki
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X, reprezentowanego przez pełnomocnika Panią X, przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 22 lutego 2013 r. i 11 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej związanych z uczestnictwem w zyskach tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej związanych z uczestnictwem w zyskach tej spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

1\. Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca") jest wspólnikiem spółki jawnej.

W spółce jawnej rozpoczęty został proces przekształcenia jej w spółkę komandytowo-akcyjną („SKA"). W okresie do końca lutego 2013 r. będzie podjęta uchwała o przekształceniu spółki jawnej w SKA. W związku z tym po zakończeniu procesu ww. przekształcenia Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem SKA i będzie posiadał akcje tej SKA. Wnioskodawca będzie posiadał także akcje innych spółek komandytowo-akcyjnych (dalej również zwane jako SKA).

2\. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w zyskach, które otrzyma na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda"). W SKA będą w kolejnych latach podejmowane uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie Dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata Dywidendy akcjonariuszom w tym o zatrzymaniu zysków w SKA w szczególności o przekazaniu całości lub części zysku na kapitał zapasowy lub na kapitały rezerwowe, w rezultacie czego zysk zostanie zatrzymany w Spółce.

3\. SKA, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem będzie miała ten sam przedmiot działalności co przekształcana spółka jawna. Tym samym SKA będzie osiągała zyski ze sprzedaży rzeczy oraz związanych z działalnością gospodarczą następujących praw majątkowych: patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych oraz znaków towarowych.

SKA będzie również osiągała zyski ze świadczenia usług, a także będzie dokonywała odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi.

4\. Ponieważ SKA będzie miała ten sam przedmiot działalności co przekształcana spółka jawna, SKA będzie nadal kupowała towary, usługi oraz środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Zawierane obecnie umowy przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną) przewidują zarówno termin płatności wynoszący 60 dni, jaki i termin dłuższy niż 60 dni. Stan ten będzie taki sam w SKA (spółce przekształconej), już po przekształceniu, gdyż SKA stanie się z mocy prawa stroną tych samych umów. Zatem SKA będzie stroną umów, które przewidują zarówno termin płatności wynoszący 60 dni, jaki i termin dłuższy niż 60 dni. SKA będzie też zawierała nowe umowy z takimi jak wyżej terminami płatności.

5\. Będą występowały sytuacje, w których SKA dokona zapłaty po upływie 30 dni od daty upływu terminu płatności, jeśli termin płatności był nie dłuższy niż 60 dni. Występują oraz będą występowały również takie sytuacje, gdzie termin płatności jest dłuższy niż 60 dni natomiast SKA dokona zapłaty kwoty z faktury po upływie 90 dni od miesiąca zaksięgowania faktury w księgach SKA.

Wnioskodawca podał, że SKA jako spółka zajmująca się działalnością innowacyjną będzie uzyskiwała przychody ze zbywania praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.). Spółka będzie więc uzyskiwać przychody ze zbywania patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych oraz znaków towarowych.

Wskazane prawa majątkowe będą stanowić dla Spółki podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

Opis sprawy wynika z pisma uzupełniającego z dnia 22 lutego 2013 r. i dnia 11 kwietnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy skoro zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów z 11 maja 2012 r. „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów" oraz skoro zgodnie z tą interpretacją podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej akcjonariuszowi Dywidendy to tym samym do Wnioskodawcy nie mają zastosowania zasady zmniejszania kosztów oraz zwiększania kosztów uzyskania przychodów określone w art. 24d Ustawy PIT, który wszedł w życie dnia 1 stycznia 2013 r.?
2.  Czy skoro zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów z 11 maja 2012 r. „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów" oraz skoro zgodnie z tą interpretacją podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej akcjonariuszowi Dywidendy to tym samym przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach:

1.  gdy SKA osiągnie zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  gdy SKA dokona odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów z 11 maja 2012 r. „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów" oraz skoro zgodnie z tą interpretacją podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej akcjonariuszowi Dywidendy to tym samym do Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania zasady zmniejszania kosztów oraz zwiększania kosztów uzyskania przychodów określone w art. 24d Ustawy PIT. Jak słusznie wskazano w ogólnej interpretacji „z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym".

Co do podstawy opodatkowania akcjonariusza SKA z tytułu uzyskiwanych przez niego dochodów z SKA zdaniem Ministra Finansów „Stosownie więc do przepisów obu tych ustaw – kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano". Zatem w przekonaniu Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania, tj. dochód w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 Ustawy PIT, stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Wnioskodawcę część zysku wypłaconego mu w danym roku przez SKA jako Dywidenda. Przy czym dochodem będzie cała otrzymana przez niego Dywidenda. Od całej Dywidendy Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzyma zaliczkę na poczet Dywidendy. Dywidendy tej Wnioskodawca nie pomniejszy o koszty uzyskania przychodów ponieważ sam fakt wypłaty dywidendy nie będzie związany z ponoszeniem jakichkolwiek wydatków przez Wnioskodawcę.

Zasady zmniejszania kosztów oraz zwiększania kosztów uzyskania przychodów określone zostały w art. 24d Ustawy PIT i mają zastosowanie wyłącznie wówczas gdy podatnik, w tym wspólnik spółki nieposiadającej osobowości prawnej, dokona „zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku)" oraz gdy należność za fakturę nie zostanie zapłacona w terminach określonych w art. 24d ust. 1 i ust. 2. Skoro Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA zapłaci podatek od całej przyznanej przez walne zgromadzenie Dywidendy to kwestia zapłaty w terminie lub po terminie należności wynikających z faktur zakupowych wystawionych na SKA będzie dla niego podatkowo neutralna, tj. zdarzenia te nie będą rodzić dla Wnioskodawcy żadnego skutku podatkowego. Tak samo nie będzie rodzić dla Wnioskodawcy skutku podatkowego ponoszenie przez SKA w trakcie roku podatkowego wszelkich kosztów, gdyż zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wykazywania tych kosztów. Z perspektywy Wnioskodawcy istotny będzie jedynie zysk roczny przekazywany do podziału między akcjonariuszy jako Dywidenda.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy skoro zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów z 11 maja 2012 r. „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów" oraz skoro zgodnie z tą interpretacją podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej akcjonariuszowi Dywidendy to tym samym przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach:

1.  gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  gdy SKA dokona odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (DD5/033/1/12/KSM/DD-125), wskazano, iż: „już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów".

W ogólnej interpretacji przesądzono, iż „z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym".

Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług ani też w dniu sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Skoro zatem akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, to przychody te są dla niego podatkowo neutralne. Tym samym sprzedaż przez SKA towarów, usług, praw majątkowych oraz środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych nie będzie rodzić skutków podatkowych dla Wnioskodawcy.

Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (l SA/Kr 259/12) stwierdził, iż „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług, to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty zyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy". W sprawie którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo-akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko otrzymana dywidenda, to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W identycznej do ww. sprawy, gdzie SKA obok podstawowej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r. (III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11). Zdaniem sądu akcjonariusz nie wykazuje u siebie żadnych przychodów z tytułu transakcji dokonywanych przez SKA, a jedynym jego przychodem jest otrzymana dywidenda z SKA. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyrokach z dnia 6 czerwca 2012 r. III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11.

Zatem u Wnioskodawcy przychód powstanie jedynie z tytułu Dywidendy otrzymanej z SKA. Ostatecznie przedmiotowa kwestia jest przesądzona w uchwale NSA z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS 1/11) stwierdzającej: „Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku."

Zgodnie z interpretacjami Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2012 r. (znak IBPBI/1/415-871/12/BK oraz IBPBI/1/415-870/12/BK): „W przypadku niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku takiego akcjonariusza jest dywidenda. (\`(...)\`) Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy (bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy - w tym dniu), przychód niebędącego komplementariuszem akcjonariusza z tytułu udziału w tej spółce staje się przychodem należnym, w wysokości przyznanej mu dywidendy."

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2012 r. (znak ILPB1/415-214/12-2/AP): „Przychód, jak słusznie wskazał Wnioskodawca, nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków."

Uzupełniając argumenty zawarte we wniosku o interpretację z 9 stycznia 2013 r. Wnioskodawca w piśmie z dnia 22 lutego 2013 r. zauważa, że jego stanowisko wyrażone w tym wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów po złożeniu przez niego wniosku.

W interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2013 r. (nr IBPBI/1/415-1375/12/ESZ) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „(\`(...)\`) u Wnioskodawcy, jako akcjonariusza spółek komandytowo-akcyjnych, nie będzie powstawał przychód w momencie sprzedaży przez te spółki rzeczy, świadczenia usług oraz wystąpienia innych zdarzeń wymienionych w art. 14 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`)".

Takie same wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2013 r. (nr ITPB1/415-1193/12/HD) Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy. Pytania zadała osoba fizyczna, które jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał: „(\`(...)\`) Odnosząc powyższe do przedstawienia przez Wnioskodawcę zdarzeń przyszłych, należy zatem uznać, że:

*   osiągnięcie przez spółki komandytowo-akcyjne zysków ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
*   zaistnienia w spółkach komandytowo-akcyjnych innych – skutkujących powiększeniem ich majątku i osiągnięciem przez nie zysków – zdarzeń gospodarczych, które dla wspólników tych spółek posiadających status komplementariusza stanowić będą przychody z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

nie będzie wiązać się z koniecznością rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną na podstawie art. 14 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych.

Jednocześnie, skoro wskutek wskazanych powyżej zdarzeń po stronie Wnioskodawcy nie powstają przychody, nie ma on obowiązku ich uwzględnienia przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym nastąpiły te zdarzenia, tj.:

*   za miesiąc, w którym spółki komandytowo-akcyjne osiągają zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
*   za miesiąc, w którym w spółkach komandytowo-akcyjnych będą miały miejsce inne – skutkujące powiększeniem ich majątku i osiągnięciem przez nie zysków – zdarzenia gospodarcze, które dla wspólników tych spółek posiadających status komplementariusza stanowić będą przychody z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.(\`(...)\`)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego – uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną, ustawową definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w art. 14 ust. 2 ww. ustawy, wymienione zostały przykładowe oraz szczególne kategorie przychodów, zaliczanych przez ustawodawcę do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej. Spółka ta będzie uzyskiwała zyski ze sprzedaży rzeczy oraz świadczenia usług, sprzedaży praw majątkowych (tj. patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych oraz znaków towarowych, które stanowić będą w spółce podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne), a także z odpłatnego zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Powyższe oznacza, iż przychody uzyskiwane z ww. transakcji będą stanowiły w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „przychód należny”. Dokonując wykładni językowej tego pojęcia zauważyć należy, iż w myśl Słownika języka polskiego „należny”, to „przysługujący, należący się komuś”, zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”.

Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zatem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. Bez znaczenia dla powstania tego przychodu pozostaje kwestia faktycznego otrzymania należnych mu środków, czy też innych należnych mu z ww. tytułu korzyści majątkowych. W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się od spółki otrzymania przysługującego mu z tytułu udziału w spółce części jej zysku. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych, uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Jak wynika z wniosku, spółka komandytowo-akcyjna, której akcjonariuszem jest Wnioskodawca, będzie dokonywała opisanych we wniosku transakcji, z których przychód, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie stanowić przychód ze źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż u Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie uzyskania przez spółkę zysków ze świadczenia usług, sprzedaży rzeczy, wskazanych we wniosku praw majątkowych stanowiących w spółce podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne oraz innych składników majątku trwałego (podlegających amortyzacji dla celów podatkowych).

Ponadto, w przedmiotowej sprawie, należy mieć na uwadze treść art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodanego ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), obowiązującego od 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z ust. 1 ww. przepisu, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust, 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (ust. 2).

Rozważając problematykę rozpoznawania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej kosztów uzyskania przychodów z udziału w tej spółce, należy wskazać na klauzulę generalną zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Mając na względzie charakter przychodu, jakim jest dywidenda należna Wnioskodawcy jako akcjonariuszowi ze spółki komandytowo-akcyjnej – w szczególności okoliczność, że wypłata dywidendy stanowi formę realizacji prawa akcjonariusza do udziału w zysku tej spółki – należy stwierdzić, że w opisanej sprawie Wnioskodawca nie ma możliwości rozpoznania kosztów uzyskania omawianego przychodu z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej. Nie poniósł bowiem takich kosztów.

W szczególności, skoro zgodnie z wykładnią art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przysporzeń nie rodzi po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza obowiązku wykazywania tych wartości jako przychodów w proporcji do posiadanego przez niego prawa do udziału w zyskach tej spółki, nie można uznać, że ponoszenie przez spółkę komandytowo-akcyjną kosztów rodzi po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza obowiązek ich wykazywania jako koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w jej zyskach. Koszty ponoszone przez spółkę komandytowo-akcyjną mają bowiem na celu uzyskiwanie przez tę spółkę przysporzeń (czyli wartości, które dla Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej pozostają nieistotne podatkowo). Nie są natomiast ponoszone w celu powstania po stronie Wnioskodawcy przychodów w postaci dywidend ze spółki komandytowo-akcyjnej.

Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie, kwestia zapłaty w terminie lub po terminie należności wynikających z faktur zakupowych wystawionych na spółkę komandytowo-akcyjną jest dla akcjonariusza tej spółki podatkowo neutralna, tj. zdarzenia te nie rodzą dla niego żadnego skutku podatkowego. Tym samym do Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie mają zastosowania zasady zmniejszania kosztów oraz zwiększania kosztów uzyskania przychodów określone w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Nadmienić także należy, iż przedstawiona w niniejszej interpretacji wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zgodna z interpretacją ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.