Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.878.2016.1.DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-09
Teza: odliczenie VAT od inwestycji wodno-kanalizac.; fakturowanie wpłat na przydomowe oczyszczalnie ścieków;
Słowa kluczowe: faktura; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; projekt; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 15 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 21 grudnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie sieci wodno-kanalizacyjnej, przebudowie stacji wodociągowej i budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz fakturowania wpłat wnoszonych przez mieszkańców na poczet przydomowych oczyszczalni ścieków - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 21 grudnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie sieci wodno-kanalizacyjnej, przebudowie stacji wodociągowej oraz budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz fakturowania wpłat wnoszonych przez mieszkańców na poczet przydomowych oczyszczalni ścieków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina ubiega się o dofinansowanie z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z EFR na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach PROW na lata 2014-2020, na realizację operacji pn. "Poprawa gospodarki wodno-ściekowej poza aglomeracją " dla operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii”.

W ramach realizacji projektu wchodzą następujące przedsięwzięcia:

1.  rozbudowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej poza aglomeracją ;
2.  przebudowa i rozbudowa stacji wodociągowej w \`(...)\`;
3.  budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy \`(...)\`.

Faktury za nabyte towary i usługi (roboty budowlane) będą wystawianie na Gminę. Efektem ww. inwestycji jest wybudowana główna sieć kanalizacyjna i wodociągowa z przyłączami, zmodernizowane istniejące ujęcie wody oraz wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków.

Gdy inwestycja w zakresie rozbudowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej poza aglomeracją oraz przebudowy i rozbudowy stacji wodociągowej w \`(...)\` zostanie zakończona i oddana do użytkowania, zostanie przekazana na podstawie protokołu w nieodpłatne użytkowanie Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, natomiast przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane (za opłatą - mieszkańcy współfinansują realizację inwestycji poprzez wpłatę 2.500 zł jako partycypację w kosztach budowy) mieszkańcom do użytkowania.

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest zakładem budżetowym Gminy. Przedmiotem działania Zakładu jest realizacja zadań gminy w zakresie eksploatacji urządzeń zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorczych urządzeń kanalizacji sanitarnych wsi. Zakład ten obecnie jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT, posiada odrębny od Gminy numer NIP. Jednakże ze względu na centralizację podatku VAT od 1 grudnia 2016 roku będzie miał ten sam nr NIP, co Gmina.

W zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina za pośrednictwem Zakładu będzie świadczyć odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzenia ścieków.

W kwestii przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcy współfinansują realizację inwestycji poprzez wpłatę 2.500 zł jako partycypację w kosztach budowy, na co Gmina wystawi fakturę.

W piśmie z dnia 19 grudnia 2016 r. Gmina wskazała, że jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ponadto Gmina w ramach projektu „Poprawa gospodarki wodno-ściekowej poza aglomeracją ”, który jest przedmiotem interpretacji podatkowej, nie ponosiła żadnych wydatków, w stosunku do których będzie dokonywała odliczenia podatku VAT. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej również nie ponosił takich wydatków, w stosunku do których w ramach projektu będzie dokonywał odliczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania :

1.  Czy w związku z realizowaną inwestycją w ramach projektu pn. "Poprawa gospodarki wodno-ściekowej poza aglomeracją " Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących wydatki związane z tą inwestycją?
2.  Czy Gmina z tytułu opłat za przydomowe oczyszczalnie ścieków pobrane od mieszkańców powinna wystawić faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sprecyzowane w pismach z dnia 19 i 22 grudnia 2016 r.):

Przekazanie ww. infrastruktury zakładowi budżetowemu, w celu wykonania w imieniu Gminy czynności opodatkowanych podatkiem VAT uprawnia Gminę do odliczenia wydatków związanych z Inwestycją. Ponadto przekazanie do użytkowania przyłączy kanalizacyjnych mieszkańcom do użytkowania za odpłatnością stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT, zatem Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową przyłączy kanalizacyjnych realizowanych w ramach tej Inwestycji.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że Gmina w przedmiotowym stanie faktycznym występuje jako podatnik podatku VAT. Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje (powinna wykonywać) określone zadania publiczne (własne) na rzecz mieszkańców. Z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1515 z późn. zm.) wynika, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Tak więc także sama gmina – w zakresie wykonywania swych zadań - może być odrębnym podatnikiem, a w tym wykonywać czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Przy świadczeniu powyższych czynności gmina nie występuje jako organ władzy publicznej. Nie posługuje się władztwem publicznym. Działa jako uczestnik obrotu gospodarczego. W związku z tym - w zakresie powyższych czynności dodatkowych - gmina, jeśli będzie je podejmowała, powinna być uznana za podatnika VAT. Wnioskodawca wskazuje na treść wyroków sądowych, które potwierdzają status gmin jako podatnika podatku VAT. Przykładowo w wyroku z dnia 22 marca 2007 r. (I SA/Wr 852/06, LEX nr 924250) WSA we Wrocławiu stwierdził: „W zakresie, w jakim gmina pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług, podatnikiem tym nie może być urząd gminy, jako jednostka powołana do obsługi organu gminy”. Teza powyższa została podtrzymana w orzeczeniu NSA z dnia 4 grudnia 2008 r. (I FSK 1148/07, Wspólnota 2009, nr 1, s. 27), w którym stwierdzono: „Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem VAT(\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym Gmina uważa, że w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wytworzenie przedmiotowej inwestycji, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2013.885 j.t.) zakład budżetowy jest jednostką organizacyjną sektora finansów publicznych, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z dochodów własnych i z budżetu, a pobrane dochody przeznacza na realizację zadań. Zakłady budżetowe nie mają osobowości prawnej i w obrocie prawnym funkcjonują jako jednostki organizacyjne Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, posiadając jednak pewien zakres uprawnień, składających się na samodzielność w zakresie gospodarki finansowej oraz gospodarowania mieniem przekazanym im w zarząd.

Wnioskodawca podkreśla, że NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15 wskazał, że samorządowy zakład budżetowy nie jest odrębnym podatnikiem VAT, lecz działa za zgodą i w imieniu Jednostki Samorządu Terytorialnego, nie dysponując własnym majątkiem, tylko majątkiem jednostki.

Podsumowując stwierdzić należy, że cechą charakterystyczną zakładów budżetowych jest to, że pełnią one funkcję reprezentanta interesów jednostki samorządu terytorialnego i podejmują za nie czynności, są powoływane do wykonywania zadań samorządu terytorialnego (w omawianym przypadku w zakresie gospodarki wodno-ściekowej).

Zakład budżetowy działa na podstawie statutu, który nadaje jej organ tworzący zakład budżetowy, określając mienie przekazywane tej jednostce w trwały zarząd w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U.2015.1774 j.t).

Konieczność wyposażenia zakładu budżetowego w środki trwałe i obrotowe wynika zarówno z ustawy, jak i z celów, dla których tworzone są te jednostki.

Należy również zauważyć, że standardem w jednostkach samorządu terytorialnego jest to, że określone inwestycje prowadzone są przez samą jednostkę samorządu terytorialnego, natomiast majątek powstały w wyniku tej inwestycji jest użytkowany przez samorządowe jednostki organizacyjne tj. jednostki budżetowe bądź zakłady budżetowe.

Mając na względzie powyższe należy rozważyć, czy Gmina prowadząca określone inwestycje (z których to inwestycji korzysta potem zakład budżetowy jako samorządowa jednostka organizacyjna), ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, nawet jeżeli w samej Gminie nie pojawi się żadna sprzedaż opodatkowana bezpośrednio związana z tymi inwestycjami, a taką sprzedaż opodatkowaną prowadzi zakład budżetowy, któremu Gmina nieodpłatnie przekazała przedmiotową inwestycję. Przedmiotowy problem znalazł rozwiązanie w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyrokach WSA w Krakowie z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. I SA/Kr 54/13 oraz WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2013 r., sygn. I SA/Gd 983/13, które jednomyślnie stwierdziły, że: „W opinii Sądu nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetową a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi, to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej.” Przedmiotowy wyrok odnosi się do samorządowej jednostki budżetowej, ale ma również zastosowanie do zakładu budżetowego.

Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT - zasady neutralności, respektowanej w przepisach art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej. Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego). Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Takie rozumienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bardzo istotną wytyczną przy wykładni dyrektyw VAT w orzecznictwie TSUE. W wielu orzeczeniach bowiem interpretowano regulacje dyrektyw VAT (co wpływało na rozumienie przepisów krajowych) w taki sposób, aby osiągnięta była neutralność podatku dla podatników. Nie można zatem odbierać prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko z powodu niespełnienia warunków formalnych, jakie prawo krajowe nakłada na podatników, jeśli tylko przyznanie w danej sytuacji podatnikowi prawa do odliczenia mieściłoby się w schemacie VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zasada neutralności nie została zdefiniowana przez prawodawcę unijnego, ale pośrednio można ją wywodzić z treści art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. Wskazać należy, że do zdefiniowania zasady neutralności, jak i jej wyjaśnienia istotnie przyczynił się Trybunał Sprawiedliwości. Co więcej, Trybunał w swoich orzeczeniach nie odwołuje się z reguły do żadnej normy, z której zasada ta by wynikała, co może świadczyć o tym, że zasada ta jest tak głęboko zakorzeniona w unijnym systemie podatku od wartości dodanej, że nie ma potrzeby odwoływania się do normy ją zawierającej. Trzeba też mieć na uwadze, że z orzecznictwa Trybunału (poza zdefiniowaniem tej zasady) wynika jeszcze bardzo istotny wniosek - zasada ta jest najważniejszą zasadą systemu VAT, przybierająca formę normy prawnej o podstawowym znaczeniu dla tego podatku („Zasady prawa unijnego w VAT” - M. Milicz, D. Dominik-Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki - LEX Wolters Kluwer, str. 65).

W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez Gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (samorządowy zakład budżetowy), mienie nabyte bądź wytworzone przez Gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. Zasada neutralności wymaga też, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W przypadku, który jest przedmiotem rozważań, brak prawa do odliczenia skutkowałby faktycznym obciążeniem Gminy ciężarem podatku VAT. Mając na uwadze ten fakt, należy stwierdzić, że uwolnienie Gminy od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia w sytuacji opisanej we wniosku) byłoby całkowicie zgodne z zasadą neutralności podatku VAT i realizowałoby cechy konstrukcyjne tego podatku.

W ocenie Gminy wpłaty uiszczane przez mieszkańców z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowiące konieczny i niezbędny warunek ich wykonania, pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług przez Gminę, która zobowiązała się do realizacji inwestycji pod warunkiem otrzymania wynagrodzenia od mieszkańców. Wobec powyższego, świadczenia do których zobowiązał się Wnioskodawca, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym w świetle przepisów ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych ww. czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przypomnieć należy, że aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, niezbędne jest wykazanie przez niego związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - towary i usługi związane z realizacją zadania będą zaliczane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku budową przydomowych oczyszczalni ścieków, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Gminie będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Ponadto - w przypadku pozostałej części inwestycji - rozbudowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej poza aglomeracją oraz przebudowy i rozbudowy stacji wodociągowej w \`(...)\` - Gminie przysługiwać będzie również pełne prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż sprzedaż opodatkowaną (dostawę wody o odbiór ścieków) za pomocą ww. inwestycji wykonywał będzie w imieniu Gminy jej zakład budżetowy, który funkcjonuje w oparciu o scentralizowany z Gminą model rozliczeń VAT.

Ad 2

Gmina z tytułu opłat za przydomowe oczyszczalnie ścieków pobrane od mieszkańców powinna wystawić faktury VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Mając na uwadze fakt, że Gmina na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z mieszkańcami (właścicielami nieruchomości) zobowiązała się do wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach będących własnością mieszkańców, a następnie do przekazania tych oczyszczalni właścicielom nieruchomości, Gmina wystąpi w odniesieniu do tych czynności jako podatnik VAT.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach osób fizycznych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i to według stawki podstawowej. W odniesieniu do otrzymanej wpłaty nie znajdzie zastosowania stawka preferencyjna ani zwolnienie od podatku. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 8% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. l. W oparciu o ten przepis stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Elementy infrastruktury budowlanej wykonywane będą poza bryłą budynku.

Otrzymana wpłata za świadczenie usługi budowy przydomowej oczyszczalni ścieków podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kwocie wpłaconej zaliczki. Nie ma żadnego znaczenia czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika. Także czynności wykonane po kosztach ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Otrzymana wpłata od mieszkańca stanowiąca wkład w budowę przydomowej oczyszczalni ścieków będzie stanowiła kwotę należną w związku z wykonywaniem czynności, czyli kwotę obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla wyliczenia obrotu należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek, dla którego wyliczenia należy zastosować metodę w stu. Metoda w stu pozwala na obliczenie podatku należnego, w której podstawę opodatkowania, wbrew zasadzie z art. 29 ustawy nie jest kwota netto, lecz kwota brutto czyli cena. Metoda w stu jest natomiast stosowana w przypadku cen urzędowych i jest także dopuszczalna w przypadku, gdy sprzedawca stosuje ceny sprzedaży - umowne ceny brutto. Dlatego też kwoty uiszczonych zaliczek należy traktować jako kwoty brutto zawierające podatek od towarów i usług.

Jeżeli chodzi o obowiązek podatkowy to zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z chwilą otrzymania zaliczki Gmina wystawi fakturę VAT. W razie nieprzystąpienia lub rezygnacji z projektu Gmina wystawi stosowną korektę faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

Jak wynika z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Organ podkreśla, że centralizacja rozliczeń dotyczy wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz wszystkich transakcji dokonywanych przez Gminę i jej jednostki organizacyjne.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przepisów tych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 cyt. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Należy zaznaczyć, że przypisana gminie – jako jednostce samorządu terytorialnego – samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej, że tylko pomiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Z powołanego wyżej art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług (…) wynika, że najpóźniej z dniem 1 stycznia 2017 r. jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku łącznie ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zatem w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że utworzony przez Gminę zakład budżetowy, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej wykonując zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz oczyszczania ścieków, nie będzie działał w charakterze odrębnego od Gminy podatnika podatku VAT. Gmina, zgodnie z ww. ustawą od 1 grudnia 2016 r. scentralizuje swoje rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług. Realizacja inwestycji wskazanej we wniosku nastąpi więc już po centralizacji rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług w Gminie.

Jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi związane z przebudową i rozbudową infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej oraz stacji wodociągowej będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż Gmina za pośrednictwem Zakładu będzie świadczyć odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Zatem, skoro z tytułu realizacji przez samorządowy zakład budżetowy powierzonych mu przez Gminę zadań własnych gminy, podatnikiem będzie Gmina, a nie ten zakład, to Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, których efekty zostaną przekazane temu zakładowi i wykorzystywane będą w całości przez niego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, jak wynika z powołanych przepisów, wydatki związane z planowaną inwestycją, tj. rozbudową sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz rozbudową stacji wodociągowej służące wyłącznie czynnościom opodatkowanym, realizowanym faktycznie przez samorządowy zakład budżetowy będą mogły podlegać odliczeniu przez Gminę, gdyż czynności opodatkowane wykonywane przez zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy. Zatem Gmina realizując opisaną inwestycję będzie mogła odliczyć podatek VAT naliczony z faktur dokumentujących wydatki związane z budową ww. infrastruktury.

Gmina w opisie sprawy przedstawiła, że w ramach realizowanego projektu będzie budować przydomowe oczyszczalnie ścieków, w kosztach budowy których będą partycypować mieszkańcy poprzez wpłatę kwoty 2.500 zł. Gmina na wniesione przez mieszkańców wpłaty wystawi stosowne faktury, a przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane do użytkowania mieszkańcom po dokonaniu ww. wpłat.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z zakupów dokonanych na poczet ww. inwestycji.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w stosunku do podmiotów niebędących zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków współfinansowanych z krajowych środków publicznych oraz środków pochodzących z EFR ww. warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki poniesione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, mieszkańcy będą współfinansować budowę tych oczyszczalni i Gmina jako nabywca towarów i usług na poczet ich budowy dokona przeniesienia poniesionych kosztów na poszczególnych mieszkańców w zamian za wniesione przez nich opłaty. Tym samym z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina wykaże sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

W związku z tym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, jak również będzie miał prawo do otrzymania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z tego tytułu w trybie art. 87 ust. 1 ustawy, jeśli taka nadwyżka podatku wystąpi.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Kolejne zagadnienie przedstawione we wniosku dotyczy kwestii wystawienia przez Gminę faktur z tytułu opłat za przydomowe oczyszczalnie ścieków pobranych od mieszkańców.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak wskazała Gmina, na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z mieszkańcami (właścicielami nieruchomości) zobowiązała się do wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach będących własnością mieszkańców, a następnie do przekazania tych oczyszczalni właścicielom nieruchomości. Zatem Gmina wystąpi w odniesieniu do tych czynności jako podatnik VAT.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz mieszkańców, biorących udział w projekcie, będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków, na poczet wykonania których Gmina pobierze określoną w umowie wpłatę.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z wniosku – Gmina zawarła z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, na podstawie których otrzyma od nich wpłaty na poczet wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków, to wpłaty te będą stanowiły wynagrodzenie Gminy, w związku z otrzymaniem których powstanie obowiązek podatkowy. Opisane we wniosku czynności, które wykona Gmina (budowa przydomowych oczyszczalni ścieków), będą stanowiły świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym nie będą korzystały ze zwolnienia.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy o VAT precyzuje dodatkowe elementy jakie obejmuje podstawa opodatkowania, a mianowicie:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Z kolei stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty (ust. 3).

W niniejszej sprawie należy wskazać, że wpłaty otrzymywane od mieszkańców na poczet wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków będą stanowiły całość wynagrodzenia, jakie Gmina otrzyma za ww. usługę. Zatem opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy będzie podlegała wniesiona przez danego mieszkańca kwota; przy czym opłata ta będzie obejmować należny podatek VAT; czyli będzie kwotą brutto wpłaconą na poczet wykonania tej oczyszczalni ścieków. W przypadku kiedy ustalona wpłata zostanie wniesiona przed wykonaniem usługi, wówczas będzie stanowić zaliczkę podlegającą opodatkowaniu stosownie do przepisu art. 19a ust. 8 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy w celu udokumentowania wniesionych przez mieszkańców wpłat na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków Wnioskodawca wystawi faktury. Z treści przepisu art. 106b ust. 1 ustawy wynika obligatoryjny obowiązek wystawienia faktur w celu udokumentowania dostawy towaru lub świadczenia usługi dokonanych na rzecz podmiotu będącego podatnikiem podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W przepisie tym nie zostały wymienione osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jako nabywcy towarów i usług, którym należy bezwzględnie wystawić fakturę. Jednakże przepis art. 106b ust. 3 ustawy wskazuje, że na żądanie nabywcy nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą zawartą transakcję. Z przepisu tego nie wynika zakaz wystawienia takiej faktury osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, jeśli takiego żądania ona nie zgłosi. Tak więc Gmina może wystawić stosowne faktury dokumentujące sprzedaż usług budowlanych dokonaną na rzecz mieszkańców (lub w zależności od momentu wpłaty - zaliczek wniesionych na poczet tych usług) nawet jeśli mieszkańcy (nabywcy usług) nie wystąpią z takim żądaniem.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Końcowo tut. Organ zauważa, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług (podatku naliczonego) do kosztów kwalifikowanych, gdyż kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy. Określenie zasad kwalifikowalności wydatków, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 383 ze zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.