Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.742.2021.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-16
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; sprzedaż-sprzedaż działek; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2021 r. (data wpływu 26 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem z 22 października 2021 r. (data wpływu 2 listopada 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 11 października 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.742.2021.1.MR (data nadania 12 października 2021 r., data doręczenia 18 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 26 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne pismem z 11 października 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.742.2021. 1.MR (data nadania 12 października 2021 r., data doręczenia 18 października 2021 r.) Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku.

Pismem z 22 października 2021 r. (data wpływu 2 listopada 2021 r.) uzupełniono wniosek.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą.

Przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, montaż, instalowanie i wynajem sprzętu budowlanego (żurawi dźwigowych i wieżowych) i pojazdów oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

W lipcu i grudniu 2016 r. Wnioskodawca nabył, do swojego majątku prywatnego poza prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą dwie niezabudowane działki gruntu (nr 4/2 oraz 3/4) od osób fizycznych. Wnioskodawca nie planował na nich żadnych przedsięwzięć w momencie zakupu ani po nim. Zakup traktowany był jako długofalowa inwestycja, lokata własnych środków Wnioskodawcy.

W 2019 r. w związku z ogłoszonym konkursem pojawiła się możliwość pozyskania grantu inwestycyjnego. Jednym z wymogów konkursu było posiadanie terenu, na którym inwestycja mogłaby być przeprowadzona. Widząc możliwość pozyskania bezzwrotnych środków na inwestycje na prywatnym terenie Wnioskodawca wziął udział w konkursie, wskazując jedną z działek (nr 4/2).

Udział w konkursie nie stanowił zobowiązania do realizacji inwestycji, a jedynie możliwość pozyskania dofinansowania inwestycji w formie grantu. Udział w konkursie nie powodował, że Wnioskodawca zobowiązany był ponieść jakiekolwiek nakłady na przystosowanie i przygotowanie terenu pod potencjalną inwestycję. Jedyne koszty jakie Wnioskodawca poniósł w ramach uczestnictwa w tym konkursie to wydatki związane z dokumentacją konkursową. Mimo uzyskania grantu Wnioskodawca nie przystąpił do realizacji inwestycji i nie podpisał umowy grantowej z powodu niepewnej sytuacji finansowej i gospodarczej związanej z pandemią COVID-19.

Wnioskodawca nie rozpoczął jakichkolwiek działań z nią związanych (nie poniósł jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych). W kosztach działalności gospodarczej Wnioskodawcy ujęte zostały dwie umowy o dzieło z osobami fizycznymi przygotowującymi dokumentację do wniosku o pozyskanie grantu.

Od momentu nabycia druga z działek (nr 3/4) była przedmiotem jednej umowy dzierżawy w okresie od 4 grudnia 2017 r. do 14 grudnia 2018 r. Umowa zawarta była ze Stowarzyszeniem …. Stowarzyszenie wykorzystywało działkę jako tor crossowy.

Poziom opłaty za dzierżawę terenu miał charakter symboliczny (100 zł miesięcznie), mający na celu wsparcie działalności Stowarzyszenia, a nie znaczenie komercyjne. Czynsz dzierżawny wykazany został jako przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie dokonywał od tego czasu żadnych nakładów na te nieruchomości, ani nie dokonywał i nie występował o zmiany geodezyjne, administracyjne lub prawne. Zbywane działki nie są i nie będą już wykorzystywane w żaden sposób do momentu ich planowanej sprzedaży w 2022 r. Wnioskodawca obecnie ich nie udostępnia ani nie będzie udostępniał nikomu do czasu planowanej sprzedaży.

Oprócz działek będących przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację Wnioskodawca dokonywał nabycia i odpłatnego zbycia innych nieruchomości poza prowadzoną działalnością:

a) nieruchomości niezabudowanej w …, data zakupu :1999 r. (własność do chwili obecnej), cel: długoterminowa lokata środków własnych,

b) nieruchomości niezabudowanej w …, data zakupu: 1998 r., cel: lokata środków własnych, została podzielona na 6 działek z czego 5 zostało sprzedanych jako niezabudowane osobom fizycznym w celach bytowych (pod zabudowę jednorodzinną) - ostatnia z tych działek w rozliczeniu zakupu nieruchomości 4/2, która jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację pozostała jedna działka,

c) nieruchomości zabudowanej w …, data zakupu: 2014 r., miejsce aktualnego zamieszkania Wnioskodawcy, cel: mieszkaniowy,

d) nieruchomości w …, lokalu niemieszkalnego na poddaszu , data zakupu: 1999 r., cel: lokata środków własnych, data sprzedaży: 2017 r., sprzedaż osobie fizycznej z uwagi na zły stan techniczny budynku, w którym lokal się znajdował,

e) nieruchomości w …: miejsca garażowego, data zakupu: brak informacji, ok 10 lat temu, niewynajmowane, własność do chwili obecnej, cel: lokata środków własnych.

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków finansowych. Nieruchomości nabywane na własny rachunek mają charakter lokaty środków własnych Wnioskodawcy w długim okresie. Nieruchomości nabywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są zaś przedmiotem aktywnych działań inwestycyjnych, handlowych i akwizycyjnych prowadzonych w celu rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej oraz zwiększenia jej przychodów i zysków.

W planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczeniem posiadanych przez Wnioskodawcę i będących przedmiotem niniejszego wniosku terenów jest zabudowa produkcyjno-usługowa.

Maksymalna dopuszczalna wielkość powierzchni zabudowy wynosi 80%.

Obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż ww. gruntów zainteresowanemu niepowiązanemu z nim nabywcy krajowemu, również bez dokonywania nakładów na te nieruchomości, podziałów na mniejsze działki ani zmiany ich stanu prawnego/administracyjnego. Obie nieruchomości mają powierzchnię łączną 48.500 m2. Sprzedaż obu działek nastąpi w drodze jednej czynności (na dzień dzisiejszy jest już zawarta umowa przedwstępna). Na styczeń 2022 r. planowana jest umowa przyrzeczona.

Nabywca we własnym zakresie uzyskał kontakt do Wnioskodawcy i sam wystosował do niego zapytanie o możliwość sprzedaży działek. Wnioskodawca nie posiada informacji, skąd nabywca otrzymał do niego dane kontaktowe. Treść i charakter umowy sprzedaży nieruchomości determinowana jest przez nabywcę nieruchomości. Planowana sprzedaż realizowana będzie u notariusza, z którego usług Podatnik korzystał w ostatnich latach. Wnioskodawca nie wykorzystywał przy doprowadzaniu do transakcji wypracowanych w ramach działalności mechanizmów, kontaktów, ani zaplecza organizacyjnego.

Wymaganiem kupującego jest wejście w posiadanie minimalnej powierzchni gruntu 50.000 m2, ponieważ jest to jeden z warunków pozyskania przez niego dofinansowania na inwestycje. Z uwagi na powyższe kupujący dodatkowo wydzierżawi 1.500 m2 z trzeciej nieruchomości, która z kolei stanowi środek trwały działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Pismem z 22 października 2021 r. (data wpływu 2 listopada 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 11 października 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.742.2021.1.MR Wnioskodawca doprecyzował przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie:

1\. Czy przedmiotowe działki były, są lub będą – do momentu ich zbycia – wykorzystywane przez Pana w prowadzonej działalności gospodarczej? Jeżeli tak, należało wskazać w jakim okresie miało (będzie mieć) to miejsce oraz kiedy i z jakich powodów nieruchomości te zostały wycofane z działalności (jeżeli były one w niej wykorzystywane)?

Przedmiotowe działki nie były, nie są i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej do momentu ich zbycia. Od momentu nabycia jedna z działek nr 3/4) była jedynie przedmiotem jednej umowy dzierżawy w okresie od 4 grudnia 2017 r. do 14 grudnia 2018 r. Umowa zawarta była ze Stowarzyszeniem …. Stowarzyszenie wykorzystywało działkę jako tor crossowy. Poziom opłaty za dzierżawę terenu miał charakter symboliczny (100 zł miesięcznie), mający na celu wsparcie działalności Stowarzyszenia, a nie znaczenie komercyjne.

Z tytułu tej dzierżawy Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT i wykazywał podatek należny z tytułu świadczenia tych usług i wystawiał faktury VAT z działalności.

2\. Czy planuje Pan dokonywać kolejnych tego typu transakcji, tj. nabywać lub odpłatnie zbywać nieruchomości poza prowadzoną w tym zakresie działalnością gospodarczą?

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych.

3\. Na jaki cel zostaną przeznaczone przez Pana środki z planowanej sprzedaży działek (np. zakup kolejnych nieruchomości, w działalności lub poza nią)?

Wnioskodawca nie określił dotąd celu, na który zostaną przeznaczone środki ze sprzedaży m.in. z uwagi na fakt, iż nabywca ma możliwość odstąpienia od transakcji zakupu nieruchomości.

4\. Czy w stosunku do działek, które zostały sprzedane/które będą sprzedane zostały/zostaną poniesione wydatki celem podniesienia ich wartości, czy Wnioskodawca dokonał/dokona ich uatrakcyjnienia poprzez np. wydzielenie lub budowę drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne itp., jeśli tak to jakie, kiedy i w jakim celu?

Wnioskodawca nie ponosił i nie planuje ponosić nakładów powodujących uatrakcyjnienie przedmiotowych działek.

5\. Czy sprzedaż dwóch działek, które Pan zakupił w roku 2016 będzie/nie będzie wykonywana przez Pana w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły oraz jakie okoliczności potwierdzają fakt, że sprzedaż będzie/nie będzie wykonywana w określony sposób?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie takiej kwalifikacji powinno być przedmiotem rozstrzygnięcia w wydanej interpretacji, a nie elementem stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę długoterminowy charakter inwestycji środków prywatnych, brak komercyjnego wykorzystania przedmiotowych działek, brak aktywnego poszukiwania nabywcy, brak zmiany statusu prawnego działek, brak nakładów i ulepszeń, wydatków na ich uzbrojenie, stoi on na stanowisku, że sprzedaż działek nie będzie przez niego wykonana w sposób zorganizowany i ciągły.

6\. Czy Wnioskodawca udzielił/planuje udzielić innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą nieruchomości? Jeśli tak, należy precyzyjnie wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w szczególności należało wskazać jakie konkretnie czynności podejmował/podejmuje podmiot działający jako pełnomocnik Wnioskodawcy w związku z transakcją sprzedaży działek.

W związku ze sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie udzielił i nie zamierza udzielić pełnomocnictwa innej osobie / podmiotowi w tym zakresie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy planowana sprzedaż działek przez Wnioskodawcę podlegać będzie podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawc****y,** planowana sprzedaż działek nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Kwestię opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży (i każdego innego odpłatnego zbycia) nieruchomości, czy praw majątkowych dotyczącej nieruchomości poza działalnością gospodarczą reguluje art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF.

Zgodnie z tym przepisem źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem jeżeli minie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie danej nieruchomości, to odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu. Warunkiem jest jednak, by nie następowało ono w wykonaniu działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o PDOF, ilekroć w tej ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Oceniając, czy zbycie nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej należy odnieść się wyłącznie do indywidualnych cech oraz uwarunkowań prowadzonej aktywności w tym zakresie, w kontekście takich znamion prowadzenia działalności gospodarczej, jak działanie w celach zarobkowych na własny rachunek, w sposób który będzie się charakteryzował odpowiednim stopień zorganizowania oraz ciągłości. Istotne jest, zatem ustalenie czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, działając w sposób profesjonalny, ciągły i zorganizowany, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania majątku rzeczowego w sposób ciągły w celu uzyskania z tego tytułu dochodu z działalności gospodarczej. W wyroku z 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na kryteria, jakimi należy kierować się przy ocenie, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarcza czy z zarządem majątkiem prywatnym. Zgodnie z nim na gospodarczy charakter uzyskiwanego dochodu może wskazywać zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, polegających na: wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym.

O kwalifikacji uzyskanych przez podatnika dochodów do działalności gospodarczej nie mogą zaś zdaniem NSA w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak: liczba transakcji sprzedaży, osiągnięcie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży), podział dużej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki, dla poprawy możliwości zagospodarowania oraz poszukiwanie nabywców przez składanie ofert sprzedaży. Wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. W ramach zwykłego zarządu sprawami majątkowymi może mieścić się również nabycie nieruchomości na tzw. lokatę i dochód ze sprzedaży takiej nieruchomości także nie będzie związany z działalnością gospodarczą, jeżeli między datą nabycia i sprzedaży upłynął dłuższy okres, a na operację zbycia takiej nieruchomości nie nakładałyby się inne transakcje o podobnym charakterze, tworzące razem obraz działalności zorganizowanej i ciągłej, z której podatnik uczyniłby sobie trwałe źródło zarobkowania.

Podobne wnioski płyną z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 12 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 777/19.

Dokonanie przez Wnioskodawcę danej czynności sprzedaży jednorazowo (lub też kilkurazowo z tego względu, że jej przedmiotem będą dwie działki gruntu) nie przesądza o tym, że nastąpi ona w wykonaniu działalności gospodarczej. Przyjęcie, iż sprzedając posiadane działki Wnioskodawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność handlową wymagałoby, aby jego czynności przybrały formę profesjonalną (zawodową) i ciągłą (stałą), powtarzalną, potwierdzoną obiektywnymi dowodami zamiaru ich kontynuacji, czyli w konsekwencji formę zorganizowaną.

W świetle powyższego jednorazowa sprzedaż dwóch działek nabytych przez Wnioskodawcę 5 lat temu i pozostawionych do dziś w niezmienionym stanie prawnym i budowlanym nie może być uznana za przeprowadzoną w wykonaniu działalności gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy o PDOF Nie ma wpływu na tę kwalifikację fakt, iż przedmiotem sprzedaży są dwie działki gruntu ani też, że towarzyszy im dzierżawa gruntu w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

O działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami nie świadczy również fakt wskazania jednej z działek gruntu we wniosku o grant inwestycyjny. W żadnym wypadku nie można mówić tu o zorganizowanym i ciągłym charakterze działalności Wnioskodawcy w odniesieniu do samych sprzedawanych nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy planowana sprzedaż działek nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W związku z tym, że w 2022 r. upłynie już 5 lat od końca roku w którym Wnioskodawca nabył te działki, ich sprzedaż nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art.10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1\. odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2\. zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

· po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

· po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

· po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

2\. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.

3\. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność Wnioskodawcy ma i będzie miała charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została przez niego we własnym imieniu. Dotychczasowa sprzedaż oraz zamiar zawarcia większej ilości kolejnych transakcji sprzedaży nieruchomości nie może mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego.

W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości opisanych we wniosku będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości, które zostały nabyte w celach zarobkowych. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej. Niepodważalny w sprawie jest fakt, że Wnioskodawcy nabył przedmiotowe nieruchomości w celach i z zamiarem zarobkowym, a nie jak wskazuje Wnioskodawca, że „Zakup traktowany był jako długofalowa inwestycja, lokata własnych środków Wnioskodawcy”.

Opisane przez Wnioskodawcę czynności, tj.:

· prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, montaż, instalowanie i wynajem sprzętu budowlanego (żurawi dźwigowych i wieżowych) i pojazdów oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

· wynajem w ramach działalności gospodarczej jednej ze sprzedawanych działek,

· wzięcie udziału w konkursie, w celu pozyskania grantu inwestycyjnego i wskazanie w we wniosku jednej ze sprzedawanych działek, a następnie uwzględnienie w kosztach działalności gospodarczej dwóch umów o dzieło z osobami fizycznymi przygotowującymi dokumentację do wniosku o pozyskanie grantu,

· nabywanie i sprzedaż innych nieruchomości,

· wskazanie, że w przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych,

pozwalają na ustalenie, że w przypadku Wnioskodawczyni spełnione zostały wszystkie przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. działalność wykonywana jest we własnym imieniu i na własny rachunek, w sposób zorganizowany i ciągły oraz w celu zarobkowym.

Zakup nieruchomości do majątku prywatnego przez Wnioskodawcę, a następnie ich wynajmowanie w ramach działalności gospodarczej- a tym samym czerpanie korzyści finansowych przez Wnioskodawcę świadczą o zarobkowym charakterze dokonania przedmiotowych transakcji.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca przyszłości nie wyklucza on nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych.

Zatem wszelkie działania Wnioskodawczyni nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Czynności Wnioskodawcy mają charakter profesjonalny i zorganizowany - wymagają one bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności. Ponadto czynności te nakierowane są na osiągnięcie określonego dochodu.

Powyższe czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To, że zakupu obecnie sprzedanych nieruchomości Wnioskodawca nie dokonał bezpośrednio w ramach swojej działalności gospodarczej, pomimo wykorzystywania części działek w ramach działalności gospodarczej, było decyzją Wnioskodawcy, która w okolicznościach przedstawionej sprawy nie może powodować, że przedmiotowe nieruchomości, nie były przedmiotem prowadzenia działalności gospodarczej i że nie były w działalności gospodarczej wykorzystywane.

Z całokształtu działań wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter. Wszelkie działania Wnioskodawcy nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego, miały one charakter profesjonalny i zorganizowany – wymagały one bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności nakierowanych na osiągnięcie określonego dochodu.

Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 11 czerwca 2015r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości. (wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15; z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08; z dnia 15 stycznia 2019r., sygn. akt I FSK 90/17; z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży nieruchomości nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12).

Mając na względzie okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości opisanych we wniosku świadczy o prowadzeniu w stosunku do tych nieruchomości działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ww. przypadku nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (działek), w okolicznościach sprawy wskazują na to, że sprzedaż ta została dokonana w ramach prowadzonej działalności i winna być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać **za nieprawidłowe.**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.