Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.514.2024.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-10
Teza: Przychody ze świadczenia usług PKWiU 62.01.12.0 objętych 12% stawką ryczałtu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b pkt 2b lit. b) ustawy o ryczałcie.
Słowa kluczowe: działalność-działalność usługowa; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); komputery; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu świadczonych usług. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 sierpnia 2024 r. (wpływ 27 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług informatycznych, główny kod PKD to 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem. Pozostałe kody pomocnicze to 62.02.Z oraz 62.09.Z. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski. Swoje usługi świadczy Pan na podstawie umów zawieranych z innym przedsiębiorcą/innymi przedsiębiorcami - dalej jako „Zleceniodawca”. Zakres usług (objęty wnioskiem) jest Pana zdaniem, związany w praktyce z usługami pomocy technicznej w IT lub projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych lub ich poszczególnych składowych/komponentów - świadczy Pan swoje usługi w roli specjalisty Systemów SAP BI.

Wskazany w umowie zakres obejmuje usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (w tym w szczególności w oparciu o system SAP) oraz usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, które zostały szczegółowo rozpisane jako usługi obejmujące:

*   analizowanie działania istniejących systemów komputerowych, infrastruktury i danych klienta;
*   utrzymanie działania systemów komputerowych lub infrastruktury w chmurze, w szczególności w obszarze konfiguracji, aktualizacji, monitoringu i zarządzania systemami oraz usługami;
*   manualną weryfikację poprawności wdrożenia komponentów procesów systemów komputerowych;
*   tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych i infrastruktury;
*   projektowanie procedur sterowania dostępem do danych w sieciach i systemach komputerowych;
*   konfigurowanie narzędzi IT i przygotowanie użytkowników do pracy z narzędziami IT; w tym migrację danych z innych używanych systemów;
*   zarządzanie konfiguracją oraz optymalizację systemów, narzędzi IT i usług w chmurze;
*   analizę wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych oraz ich komponentów na podstawie dokumentacji i specyfikacji systemów dostarczonych przez Usługobiorcę;
*   modelowanie i projektowanie logiki automatyzacji dla procesów systemów komputerowych, procesów dostarczania zmian do i w systemach komputerowych oraz ich komponentów, procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych oraz ich komponentów, integrację systemów komputerowych połączonych siecią oraz testowania tej integracji;
*   manualne testowanie/sprawdzenie poprawności wyników integracji systemów oraz automatycznych procesów w systemach komputerowych.

W ramach aktualnie realizowanej umowy ze Zleceniodawcą, dostęp do środowiska developerskiego Zleceniodawcy posiada Pan jedynie w celu zarządzania infrastrukturą, sieciami i usługami, monitorowania infrastruktury i usług oraz projektowania i wdrażania logiki automatyzacji procesów dostarczania zmian, procesów i procedur bezpieczeństwa lub procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych (tj. czynności opisanych powyżej).

Do Pana zakresu obowiązków nie należy tworzenie oprogramowania komputerowego, ponieważ usługi w praktyce związane są z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych lub ich poszczególnych składowych/komponentów, albo z pomocą techniczną IT, to jako takie, Pana zdaniem nie są związane z oprogramowaniem. Stoi Pan na stanowisku, że opisane powyżej usługi należy zakwalifikować do kodu 62.01.12.0 - tj. usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 2008/PKWiU 2015). Klasyfikacja taka została potwierdzona w piśmie otrzymanym 4 listopada 2022 r. z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego (GUS), w którym stwierdzone zostało, że wymienione przez Pana powyżej usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 62.01.12.0 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

Stosowne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodów ryczałtem zostało skutecznie złożone w lutym 2022 r. i od początku 2022 r. rozlicza się Pan zgodnie z zasadami ryczałtu. W przedstawionym stanie faktycznym nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jednocześnie jest Pan świadomy, że aby w ogóle móc zastosować opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym Pana przychody z działalności gospodarczej za poprzedzający rok podatkowy, w którym zamierza uzyskać przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie mogą przekroczyć 2 mln euro (zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 ww. ustawy) - ten warunek jest spełniony.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że zgodnie z wpisem do CEiDG data rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej to styczeń 2010 r. Usługi, o których mowa we wniosku świadczy Pan od stycznia 2022 r. Prowadzi Pan ewidencję przychodów, zgodnie z zasadami zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przedstawiona sytuacja ma miejsce od początku 2022 r. (i w dalszym ciągu jest aktualna), natomiast stan faktyczny, ani prawny od tego czasu nie zmienił się. Pana działalność jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, co zostało jednoznacznie potwierdzone pismem z GUS, który usługi te zakwalifikował odpowiednio, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.), do konkretnych grupowań dotyczących usług, a nie działalności wytwórczej.

W praktyce czynności, zaliczane przez GUS do grupowania PKWiU 62.01.12.0, polegają na:

*   analizowaniu działania istniejących systemów komputerowych, infrastruktury i danych klienta, oraz analizowaniu wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych oraz ich komponentów na podstawie dokumentacji i specyfikacji systemów dostarczonych przez kontrahenta - jest to wstępny etap prac, podczas którego poznaje Pan całokształt już istniejących i działających rozwiązań sprzętowo-programowych i organizacyjnych, zapoznaje się Pan m.in. z całą infrastrukturą, procesami, procedurami, dostarczoną dokumentacją, specyfikacjami i wymaganiami interesariuszy oraz analizuje Pan wszelkie dostarczone dane i informacje.

Przeprowadzanie analiz wykonywane jest zasadniczo w celu uzyskania informacji o działaniu istniejących, zaawansowanych merytorycznie i technologicznie systemów, danych i infrastruktury, identyfikacji problemów związanych z wydajnością, czy działaniem tychże systemów, czy chociażby weryfikacji wykorzystania zasobów sprzętowych i oprogramowania, testowania obciążenia, czy uzyskania optymalnej konfiguracji.

Efektem nie jest tu modyfikacja, czy tworzenie oprogramowania, i jako takie powinny podlegać pod 8,5% stawkę ryczałtu, co wynika z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

\- z 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN,

\- z 10maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG, czy

\- z 13stycznia 2021 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.917.2020.1.AP;

*   tworzeniu dokumentacji technicznej systemów komputerowych i infrastruktury – są to techniczne czynności polegające na dokumentowaniu procesów, procedur organizacji i sposobu działania systemów komputerowych, czy infrastruktury. Czynności te są bezpośrednio związane z dokumentowaniem działań podejmowanych w ramach innych czynności, a ich celem jest transfer wiedzy i dokumentowanie wykonywanej pracy.

Efektem ich jest dokumentacja, a nie oprogramowanie, czy kod źródłowy. Nie mają one wpływu na istniejącą rzeczywistość i nie ingerują w oprogramowanie, a jedynie tę rzeczywistość dokumentują. Co również, powinno zostać zakwalifikowane pod 8,5% stawkę ryczałtu, jak potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG, czy

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG, czy

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR;

*   utrzymaniu działania systemów komputerowych infrastruktury w chmurze, w szczególności w obszarze konfiguracji, aktualizacji, monitoringu i zarządzania systemami oraz usługami - są to czynności merytoryczne, techniczne i towarzyszące, które dotyczą w szczególności konfigurowania, aktualizacji i monitoringu wykorzystywanych przez klienta usług zarządzanych, elementów intranetu, ekstranetu i wirtualnych sieci prywatnych w trakcie realizowania czynności związanych z rozwojem systemów, usług, procedur i produktów klienta. Czynności takie jak konfiguracja, aktualizacja, monitorowanie i zarządzanie systemami oraz usługami w chmurze obliczeniowej, nie są usługami związanymi z oprogramowaniem, a z usługami technicznymi związanymi z IT i infrastrukturą.

Prawo do 8,5% stawki ryczałtu w tym przypadku wynika również z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 5 maja 2020 r. Nr 0115-KDIT1.4011.165.2020.1.MR, czy

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK;

*   w przypadku infrastruktury w chmurze (z ang. Cloud computing) mamy do czynienia z modelem przetwarzania danych, w którym zasoby IT (w tym infrastruktury - oprogramowania i sprzętu), takie jak serwery, sieci, pamięć masowa i aplikacje są dostarczane (przez usługodawcę) przez Internet, zamiast lokalnie na komputerze użytkownika. Oprogramowanie jest zwykle instalowane lokalnie na komputerze lub urządzeniu mobilnym i wymaga regularnej aktualizacji i utrzymania. Natomiast infrastruktura w chmurze jest zarządzana przez dostawców chmury, którzy zapewniają bezpieczeństwo, dostępność i wydajność zasobów IT. Będąc bardziej szczegółowym, infrastruktura w chmurze, w rozumieniu tych punktów, to całokształt rozwiązań sprzętowo-programowych, które eliminują konieczność zakupu licencji i sprzętu, czy konieczność instalacji i administracji tymże oprogramowaniem. Oprogramowanie i sprzęt jest dla użytkownika „wirtualne”, a płaci on jedynie za możliwość wykonywania określonej czynności, np. edycji tekstu, czy możliwości korzystania z arkusza kalkulacyjnego.

Podsumowując, oprogramowanie i infrastruktura w chmurze; to dwie różne kategorie technologii, każda z nich realizująca swoje zadania. Dlatego też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej tychże czynności nie uznaje za związane z oprogramowaniem w interpretacjach:

\- z 27 września 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.506.2021.1.JG,

\- z 29 lipca 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.452.2022.2.MW,

\- z 25 lutego 2021r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.1145.2021.1.IM;

*   modelowaniu i projektowaniu logiki automatyzacji dla procesów systemów komputerowych, dostarczania zmian do i w systemach komputerowych oraz ich komponentów, procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych oraz ich komponentów, integracji systemów komputerowych połączonych siecią oraz testowania tej integracji - znowu punktem wspólnym w przypadku dwóch powyższych kategorii jest fakt, że należą one do kategorii IT i niejako wykorzystują komputer, natomiast czynności z tego zakresu dotyczą głównie następujących obszarów:

a) identyfikacja i udokumentowanie możliwych usprawnień (automatyzacji) procesów i procedur dostarczania zmian w systemach komputerowych i ich komponentach - chodzi tutaj o wskazanie (doradztwo) w jaki sposób czynności wykonywane w organizacji, czy wykorzystane usługi i zasoby sprzętowe, mogą być realizowane efektywniej, na przykład poprzez eliminację czynności manualnych;

b) projektowanie i dokumentowanie procedur i procesów umożliwiających sprawdzenie, czy systemy i ich komponenty zostały wdrożone poprawnie - można to porównać do procesu kontroli jakości i odbioru ustalonych wcześniej wymagań/zakresu;

c) dokumentowania jak integrować ze sobą istniejące lub nowe systemy, czy sprzęt - rozumiane jako transfer ewentualnej wiedzy o czym szerzej powyżej.

W tym zakresie w kontekście 8,5% stawki ryczałtu pozytywnie wypowiedział się Organ w interpretacjach:

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK,

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 7 września 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.687.2022.2.MG (w odniesieniu do systemów SAP), czy nawet

\- z 27 września 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.506.2021.1.JG;

*   konfigurowaniu narzędzi IT i przygotowaniu klienta do pracy z narzędziami IT, w tym migracją danych z innych używanych systemów klienta, a także zarządzaniu konfiguracją oraz optymalizacja systemów, narzędzi IT i usług w chmurze - czynności te również wchodzą w skład podejmowania działań w celu optymalizacji i dostosowania systemów komputerowych oraz infrastruktury do potrzeb klienta poprzez dopasowanie do konkretnych wymagań i preferencji, takich jak zmiana konfiguracji, wprowadzanie modyfikacji, czy dostosowywanie systemów do nowych wersji oprogramowania. Obejmują one działania polegające m.in. na manualnym konfigurowaniu ustawień systemów/infrastruktury chmurowej Zleceniodawcy, w trakcie całego procesu wdrożenia i rozwoju, ewentualnie polegające na migracji (tj. przeniesieniu) z innych systemów używanych przez klienta, czy chociażby czynności polegające na konfiguracji narzędzi wspomagających obserwację i monitorowanie systemów. Migracja i/lub odtwarzanie danych także nie jest procesem tworzenia nowego oprogramowania (ani jego wdrażania, czy modyfikowania), ale jest dosłownie przenoszeniem danych z jednego systemu do drugiego. Związek tych usług z oprogramowaniem, o ile istnieje, jest na poziomie takim, iż faktycznie do jego przeprowadzenia wymagany jest komputer (lub inne urządzenie) z działającym oprogramowaniem.

Zadaniem nie jest tutaj bezpośrednia ingerencja w kod źródłowy, czy kod wynikowy, a jedynie dostosowanie istniejącej infrastruktury lub jej rozbudowa w celu dostosowania do wymagań klienta, dlatego też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza 8,5% stawkę ryczałtu m.in. w interpretacjach indywidualnych:

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 16marca 2022 r. Nr 0114-KDIP2-1.4011.86.2022.2.JC,

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK,

\- z 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN,

\- z 27 września 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.506.2021.1.JG;

*   zapewnieniu bezpieczeństwa, polegającego na projektowaniu procedur sterowania dostępem do danych w sieciach i systemach komputerowych - są to na przykład czynności polegające na prewencyjnej konfiguracji, autoryzacji ról, dostępów użytkowników do systemów, sieci i danych (ewentualnie monitorowanie użycia tych dostępów), konfiguracji procesów automatycznego skanowania systemów i uruchomionych usług w celu detekcji podatności i zagrożeń, weryfikacja stanu środowiska w porównaniu do najlepszych rynkowych standardów zarówno pod względem bezpieczeństwa, czy współpraca podczas definiowania czynności oraz procedur kontroli i sterowania.

Ich celem jest zapewnienie bezpieczeństwa i nadzoru nad istniejącymi systemami i sieciami komputerowymi, a nie tworzenie/modyfikacja, czy jakakolwiek inna ingerencja w działające oprogramowanie.

W tym kontekście pozytywnie wypowiedział się Organ interpretacjach indywidualnych:

\- z 10 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.856.2020.1.MG, czy

\- z 7 września 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.687.2022.2.MG (w odniesieniu do systemów SAP);

*   manualnym testowaniu/sprawdzeniu poprawności wyników integracji systemów oraz automatycznych procesów w systemach komputerowych, czy manualnej weryfikacji poprawności wdrożenia komponentów procesów systemów komputerowych - po samym wdrożeniu komponentu lub integracji systemów, czy automatycznych procesów w systemach wykonuje Pan czynności polegające na manualnym „ręcznym” sprawdzeniu poprawności ich działania. Innymi słowy, nie pisze Pan nowego oprogramowania do tego celu, ale manualnie wyklikuje polecenia i sprawdza poprawność działania takiego procesu/komponentu/systemu. Słowo „manualnie” oznacza, że podatnik nie pisze nowego kodu (oprogramowania), który by to automatycznie sprawdzał, ale dokonuje ręcznego sprawdzenia poprawności. Czynności te nie są związane z oprogramowaniem , ponieważ polegają zasadniczo na przeprowadzeniu oceny poprawności działania ww. procesów/komponentów, czy systemów.

Efektem nie jest tu modyfikacja, czy tworzenie oprogramowania, ponieważ czynności te nie stanowią ingerencji w oprogramowanie, co potwierdza jednoznacznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach m.in.:

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN (tu: określane jako testy akceptacyjne),

\- 16 marca 2022 r. Nr 0114-KDIP2-1.4011.86.2022.2.JC (tu: określane jako testowanie zaprojektowanych rozwiązań) oraz co ciekawe

\- 20 stycznia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.855.2022.2.KD, gdzie mowa jest o manualnych testach oprogramowania (przy PKWiU 62.01.12.0).

Opisywane we wniosku usługi nie kwalifikują się do wskazanej kategorii usług projektowania, rozwoju i wdrażania oprogramowania, w tym oprogramowania związanego z bezpieczeństwem w sieci.

Tak jak pisał Pan we wniosku, zostało to potwierdzone w piśmie 4 listopada 2022 r. z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego (GUS), w którym stwierdzone zostało, że wymienione przez Pana powyżej usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”.

W ramach aktualnie realizowanej umowy ze Zleceniodawcą, dostęp do środowiska developerskiego Zleceniodawcy posiada Pan jedynie w celu zarządzania infrastrukturą, sieciami i usługami, monitorowania infrastruktury i usług, oraz projektowania i wdrażania logiki automatyzacji procesów dostarczania zmian, procesów i procedur bezpieczeństwa lub procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych (tj. czynności opisanych powyżej). Do zakresu Pana obowiązków nie należy tworzenie oprogramowania komputerowego. Ponieważ usługi w praktyce związane są z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych lub ich poszczególnych składowych/komponentów, albo pomocą techniczną w IT, to jako takie nie są związane z oprogramowaniem.

Kontrahent zamawia od Pana całość usług, za których realizację wypłacane jest umówione wynagrodzenie. Nie wie Pan, czy te usługi stanowią „złożone (kompleksowe) świadczenie”. Natomiast stanowią one całość świadczonych przez Pana usług, może się zdarzyć także nie każdym miesiącu, że świadczy Pan wszelkie czynności szczegółowo rozpisane powyżej i jest to na bieżąco ustalane, zgodnie z zapotrzebowaniem. Natomiast - jeśli o to chodzi - to nie rozbija Pan tych czynności na osobne mniejsze czynności, które fakturuje z osobna. Pana zleceniodawcy to spółki polskie lub zagraniczne, w których nie jest Pan wspólnikiem ani członkiem zarządu. Na życzenie Organu jest Pan w stanie przedłożyć numery identyfikacyjne tych podmiotów, jeśli to ma znaczenie dla sprawy.

Opisywane we wniosku usługi nie kwalifikują się do usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Tak jak pisał Pan we wniosku, wymienione powyżej usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 62.01.12.0 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

### Pytanie

Czy wynagrodzenie za wykonywane w ramach działalności usługi (opisane we wniosku), jako przychód, podlega opodatkowaniu stawką podatku ryczałtowego 8,5%, zgodnie z treścią ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, wynagrodzenie za wykonywane w ramach działalności usługi (opisane we wniosku), jako przychód, podlega opodatkowaniu stawką podatku ryczałtowego 8,5%, zgodnie z treścią ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 zd. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Na podstawie art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, pojęcie „działalności usługowej” zdefiniowane zostało jako pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3; z zastrzeżeniem pkt 2 (definiującego działalność gastronomiczną) i pkt 3 (definiującego działalność usługową w zakresie handlu).

Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 i 6-8.

Zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. W piśmie otrzymanym przez Pana z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego (GUS) z 4 listopada 2022 r., stwierdzone zostało, że wymienione przez Pana usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych. Zatem, aby móc skorzystać z 8,5% stawki, usługi te nie mogą być usługami „związanymi z oprogramowaniem”, czy „doradztwem w zakresie oprogramowania”.

Podkreśla Pan, że orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza jednoznacznie, że do kompetencji organów podatkowych należy wskazanie i weryfikacja PKWiU czynności wykonywanych przez podatnika. Zob. wyroki: NSA z 29 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 179/16, czy WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 27 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 182/18.

Zatem, jeśli uznamy, że GUS dokonał prawidłowej klasyfikacji tych usług, należy się skupić wyłącznie na kwestii, czy usługi te nie są „zawiązane z oprogramowaniem”.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, pojęcie „oprogramowanie”, w zakresie w jakim odwołuje się ono - jak w ww. przepisie - do technologii informatycznych - rozumiane jest jako „zbiór programów wprowadzonych do komputera”. Przy czym, sam program jest definiowany jako „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera”.

Korzystając z bardziej specjalistycznego słownika, można uznać że: „Oprogramowanie komputerowe to ogólny termin opisujący programy komputerowe. Terminy pokrewne, takie jak oprogramowanie, aplikacje, skrypty i zestawy instrukcji, należą do kategorii oprogramowania komputerowego.(\`(...)\`)”, zob. słownik Tech-lib, dostępny na stronie: https://tech-lib.net/definition/software.html (dostęp na dzień 11 kwietnia 2024 r.). Przypisując temu pojęciu bardziej praktyczny charakter - oprogramowanie (z ang. software) to zbiór procedur, instrukcji (poleceń) i powiązanych z nimi danych, adresowanych do komputera lub innego urządzenia programowalnego w celu wykonania określonych czynności (realizacji celów). Taki zbiór poleceń jest tworzony - „napisany” przez programistę w języku programowania i zawiera uporządkowany ciąg symboli. W znaczeniu funkcjonującym w praktyce pojęcia „oprogramowanie” i „program komputerowy” używane są zamiennie.

Zgodnie z definicją przyjmowaną przez GUS , jest to „Całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji”, zob.: Zeszyt metodologiczny. Wskaźniki społeczeństwa informacyjnego - badania wykorzystania technologii informacyjno-telekomunikacyjnych, GUS Warszawa.

W tym kontekście oprogramowanie może być rozumiane jako pojedynczy zamknięty funkcjonalnie fragment kodu źródłowego (tj. jeden program) np. edytor tekstu, albo jako zbiór programów, które umożliwiają wykonanie złożonych czynności np. oprogramowanie do odtwarzania filmów, które będzie się składało z programu do odtwarzania video, do odtwarzania audio, programu do odtwarzania napisów, itd.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym nie definiuje w żaden sposób pojęcia „oprogramowanie”. Najbardziej rozbudowana analiza pojęcia „oprogramowanie” na gruncie prawa podatkowego została dokonana w Objaśnieniach podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, (dalej: Objaśnienia). Jak zostało stwierdzone w Objaśnieniach: „(\`(...)\`) Na kanwie tego można uznać, że: pojęcie „program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem „oprogramowanie” (\`(...)\`)”. Potwierdzeniem ww. rozumienia „oprogramowania” może być również fakt, że ustawodawca w kilku ustawach wchodzących w skład sytemu prawa podatkowego wykorzystuje termin „oprogramowanie”, który zawsze jest używany w kontekście ww. programu komputerowego. Zgodnie z treścią art. 13 ust. 3 ustawy o rachunkowości, warunkiem utrzymywania zasobów informacyjnych systemu rachunkowości, w formie określonej w ust. 2, jest posiadanie przez jednostkę oprogramowania umożliwiającego uzyskiwanie czytelnych informacji w odniesieniu do zapisów dokonanych w księgach rachunkowych, poprzez ich sformułowanie, to jednoznacznie zrównuje oprogramowanie z pojęciem program komputerowy, w ww. rozumieniu.

W tym miejscu bez znaczenia jest, czy wobec braku definicji „oprogramowania” w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym przyjmiemy, że należy posiłkować się potocznym rozumieniem tego pojęcia, czy rozumieniem tego sformułowania zawartym w innych aktach prawnych. Obie te koncepcje prowadzą do wniosku, że jako oprogramowanie należy rozumieć program komputerowy.

Zatem nie wykonuje Pan czynności związanych z oprogramowaniem, co potwierdza treść załącznika nr 4 do ustawy o PIT w opisie kategorii o nazwie „Usługi informatyczne” - gdzie usługi te są rozpisane - ustawodawca wyraźnie rozróżnia usługi związane z systemami informatycznymi od usług dotyczących oprogramowania, wskazując, że do „Usług informatycznych” zaliczane są:

*   4.1. instalacja, utrzymanie i aktualizacja systemów informatycznych;
*   4.2. wsparcie użytkownika i wsparcie techniczne;
*   4.3. prowadzenie szkoleń z zakresu użytkowania i zastosowania oprogramowania oraz sprzętu komputerowego wykorzystywanego w prowadzeniu działalności gospodarczej;
*   4.4. projektowanie wytycznych i polityk w zakresie infrastruktury, urządzeń i oprogramowania (\`(...)\`).

Innymi słowy, usługi związane z systemami, sieciami i wsparciem technicznym nie stanowią usług związanych z oprogramowaniem, co potwierdza tylko cel regulacji wprowadzenia art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Mając to na uwadze należy odnieść się do Pana sytuacji faktycznej, w której w praktyce wykonuje czynności (zaliczane do grupowania 62.01.12.0 PKWiU) polegające na:

*   analizowaniu działania istniejących systemów komputerowych, infrastruktury i danych klienta oraz analizowaniu wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych oraz ich komponentów na podstawie dokumentacji i specyfikacji systemów dostarczonych przez kontrahenta - jest to wstępny etap prac, podczas którego poznaje Pan całokształt już istniejących i działających rozwiązań sprzętowo-programowych i organizacyjnych, zapoznaje się Pan m.in. z całą infrastrukturą, procesami, procedurami, dostarczoną dokumentacją, specyfikacjami i wymaganiami interesariuszy oraz analizuje Pan wszelkie dostarczone dane i informacje.

Przeprowadzanie analiz wykonywane jest zasadniczo w celu uzyskania informacji o działaniu istniejących, zaawansowanych merytorycznie i technologicznie systemów, danych i infrastruktury, identyfikacji problemów związanych z wydajnością, czy działaniem tychże systemów, czy chociażby weryfikacji wykorzystania zasobów sprzętowych i oprogramowania, testowania obciążenia, czy uzyskania optymalnej konfiguracji.

Efektem nie jest tu modyfikacja, czy tworzenie oprogramowania, i jako takie powinny podlegać pod 8,5% stawkę ryczałtu, co wynika z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

\- z 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN,

\- z 10maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG, czy

\- z 13stycznia 2021 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.917.2020.1.AP;

*   tworzeniu dokumentacji technicznej systemów komputerowych i infrastruktury - są to techniczne czynności polegające na dokumentowaniu procesów, procedur organizacji i sposobu działania systemów komputerowych, czy infrastruktury. Czynności te są bezpośrednio związane z dokumentowaniem działań podejmowanych w ramach innych czynności, a ich celem jest transfer wiedzy i dokumentowanie wykonywanej pracy.

Efektem ich jest dokumentacja, a nie oprogramowanie, czy kod źródłowy. Nie mają one wpływu na istniejącą rzeczywistość i nie ingerują w oprogramowanie, a jedynie tę rzeczywistość dokumentują. Co również, powinno zostać zakwalifikowane pod 8,5% stawkę ryczałtu jak potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

\- z 10 maja 2022 r. o Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG, czy

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG, czy

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR;

*   utrzymaniu działania systemów komputerowych infrastruktury w chmurze, w szczególności w obszarze konfiguracji, aktualizacji, monitoringu i zarządzania systemami oraz usługami - są to czynności merytoryczne, techniczne i towarzyszące, które dotyczą w szczególności konfigurowania, aktualizacji i monitoringu wykorzystywanych przez klienta usług zarządzanych, elementów intranetu, ekstranetu i wirtualnych sieci prywatnych w trakcie realizowania czynności związanych z rozwojem systemów, usług, procedur i produktów klienta. Czynności takie jak konfiguracja, aktualizacja, monitorowanie i zarządzanie systemami oraz usługami w chmurze obliczeniowej, nie są usługami związanymi z oprogramowaniem, a z usługami technicznymi związanymi z IT i infrastrukturą.

Prawo do 8,5% stawki ryczałtu w tym przypadku wynika również z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 5 maja 2020 r. Nr 0115-KDIT1.4011.165.2020.1.MR, czy

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK;

*   modelowaniu i projektowaniu logiki automatyzacji dla procesów systemów komputerowych, dostarczania zmian do i w systemach komputerowych oraz ich komponentów, procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych oraz ich komponentów, integracji systemów komputerowych połączonych siecią oraz testowania tej integracji - znowu punktem wspólnym w przypadku dwóch powyższych kategorii jest fakt, że należą one do kategorii IT i niejako wykorzystują komputer, natomiast czynności z tego zakresu dotyczą głównie następujących obszarów:

a) identyfikacja i dokumentowanie możliwych usprawnień (automatyzacji) procesów i procedur dostarczania zmian w systemach komputerowych i ich komponentach - chodzi tutaj o wskazanie (doradztwo) w jaki sposób czynności wykonywane w organizacji, czy wykorzystane usługi i zasoby sprzętowe, mogą być realizowane efektywniej, na przykład poprzez eliminację czynności manualnych;

b) projektowanie i dokumentowanie procedur i procesów umożliwiających sprawdzenie, czy systemy i ich komponenty zostały wdrożone poprawnie - można to porównać do procesu kontroli jakości i odbioru ustalonych wcześniej wymagań/zakresu;

c) dokumentowania jako integrować ze sobą istniejące lub nowe systemy, czy sprzęt - rozumiane jako transfer ewentualnej wiedzy o czym szerzej powyżej.

W tym zakresie w kontekście 8,5% stawki ryczałtu pozytywnie wypowiedział się Organ w interpretacjach:

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK,

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 7 września 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.687.2022.2.MG (w odniesieniu do systemów SAP), czy nawet

\- z 27 września 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.506.2021.1.JG;

*   konfigurowaniu narzędzi IT i przygotowaniu klienta do pracy z narzędziami IT, w tym migracją danych z innych używanych systemów klienta, a także zarządzaniu konfiguracją oraz optymalizacja systemów, narzędzi IT i usług w chmurze - czynności te również wchodzą w skład podejmowania działań w celu optymalizacji i dostosowania systemów komputerowych oraz infrastruktury do potrzeb klienta poprzez dopasowanie do konkretnych wymagań i preferencji, takich jak zmiana konfiguracji, wprowadzanie modyfikacji, czy dostosowywanie systemów do nowych wersji oprogramowania. Obejmują one działania polegające m.in. na manualnym konfigurowaniu ustawień systemów/infrastruktury chmurowej Zleceniodawcy, w trakcie całego procesu wdrożenia i rozwoju, ewentualnie polegające na migracji (tj. przeniesieniu) z innych systemów używanych przez klienta, czy chociażby czynności polegające na konfiguracji narzędzi wspomagających obserwację i monitorowanie systemów. Migracja i/lub odtwarzanie danych także nie jest procesem tworzenia nowego oprogramowania (ani jego wdrażania, czy modyfikowania), ale jest dosłownie przenoszeniem danych z jednego systemu do drugiego. Związek tych usług z oprogramowaniem, o ile istnieje, jest na poziomie takim, że faktycznie do jego przeprowadzenia wymagany jest komputer (lub inne urządzenie) z działającym oprogramowaniem.

Zadaniem nie jest tutaj bezpośrednia ingerencja w kod źródłowy, czy kod wynikowy, a jedynie dostosowanie istniejącej infrastruktury lub jej rozbudowa w celu dostosowania do wymagań klienta, dlatego też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza 8,5% stawkę ryczałtu m.in. w interpretacjach indywidualnych:

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- z 3 marca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR,

\- z 16marca 2022 r. Nr 0114-KDIP2-1.4011.86.2022.2.JC,

\- z 25 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK,

\- z 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN,

\- z 27 września 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.506.2021.1.JG.

*   zapewnieniu bezpieczeństwa, polegające na projektowaniu procedur sterowania dostępem do danych w sieciach i systemach komputerowych - są to na przykład czynności polegające na prewencyjnej konfiguracji autoryzacji, ról, dostępów użytkowników do systemów, sieci i danych (ewentualnie monitorowanie użycia tych dostępów), konfiguracji procesów automatycznego skanowania systemów i uruchomionych usług w celu detekcji podatności i zagrożeń, weryfikacja stanu środowiska w porównaniu do najlepszych rynkowych standardów zarówno pod względem bezpieczeństwa, czy współpraca podczas definiowania czynności oraz procedur kontroli i sterowania.

Ich celem jest zapewnienie bezpieczeństwa i nadzoru nad istniejącymi systemami i sieciami komputerowymi, a nie tworzenie/modyfikacja, czy jakakolwiek inna ingerencja w działające oprogramowanie.

W tym kontekście pozytywnie wypowiedział się Organ interpretacjach indywidualnych:

\- z 10 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.856.2020.1.MG, czy

\- z dnia 7 września 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.687.2022.2.MG (w odniesieniu do systemów SAP);

*   manualnym testowaniu/sprawdzeniu poprawności wyników integracji systemów oraz automatycznych procesów w systemach komputerowych, czy manualnej weryfikacji poprawności wdrożenia komponentów procesów systemów komputerowych - po samym wdrożeniu komponentu lub integracji systemów, czy automatycznych procesów w systemach wykonuje Pan czynności polegające na manualnym „ręcznym” sprawdzeniu poprawności ich działania. Innymi słowy, nie pisze Pan nowego oprogramowania do tego celu, ale manualnie wyklikuje polecenia i sprawdza poprawność działania takiego procesu/komponentu/systemu. Słowo „manualnie” oznacza, że podatnik nie pisze nowego kodu (oprogramowania), który by to automatycznie sprawdzał, ale dokonuje ręcznego sprawdzenia poprawności. Czynności te nie są związane z oprogramowaniem, ponieważ polegają zasadniczo na przeprowadzeniu oceny poprawności działania ww. procesów/komponentów, czy systemów.

Efektem nie jest tu modyfikacja, czy tworzenie oprogramowania, ponieważ czynności te nie stanowią ingerencji w oprogramowanie, co potwierdza jednoznacznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach m.in.

\- z 20 kwietnia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.168.2022.2.AG,

\- z 10 maja 2022 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.124.2022.2.AG,

\- z 30 lipca 2021 r. Nr 0115-KDIT1.4011.407.2021.2.MN (tu: określane jako testy akceptacyjne),

\- z 16 marca 2022 r. Nr 0114-KDIP2-1.4011.86.2022.2.JC (tu: określane jako testowanie zaprojektowanych rozwiązań) oraz co ciekawe

\- z 20 stycznia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.855.2022.2.KD, gdzie mowa jest o manualnych testach oprogramowania (przy PKWiU 62.01.12.0).

Jedyny związek ww. czynności z oprogramowaniem może polegać na tym, że faktycznie do ich wykonywania (często) niezbędny jest komputer, a są one często podejmowane poprzez wykonywanie działań na oprogramowaniu (np. przygotowanie dokumentacji w pliku tekstowym w edytorze tekstu) lub działającym w chmurze obliczeniowej. W świetle powyższego, ten związek (jeśli w ogóle istnieje) jest zbyt odległy, aby uznać je za czynności „związane z oprogramowaniem”.

Koronnym argumentem w tym wywodzie jest również fakt, że dostęp do środowiska developerskiego Zleceniodawcy posiada Pan jedyne w celu wykonywania usług wskazanych powyżej. Nie wykorzystuje go w celu dodawania nowego kodu źródłowego programów komputerowych, ponieważ do Pana obowiązków nie należy programowanie, czy tworzenie oprogramowania komputerowego, ani doradztwo w zakresie oprogramowania.

Podsumowując, Pana zdaniem, usługi opisane we wniosku z wykonywanej działalności, nie są związane z oprogramowaniem, doradztwem w zakresie oprogramowania, instalowania oprogramowania i zasadne jest zastosowanie do opodatkowania tych usług wg 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego. Stawka ryczałtu dla przychodów z usług zaklasyfikowanych wg PKWiU pod symbolem 62.01.12.0 wynosić powinna 8,5%, gdyż w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ww. usługi (wykonywane) nie są wprost wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ww. ustawy. Z tego powodu w myśl art 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) przytaczanej ustawy - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej.

Potwierdzeniem takiego stanowiska są również ostatnie wyroki wydawane przez sądy administracyjne, w tym m.in. wyrok WSA w Krakowie z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt I SA/Kr 202/24 (CBOSA), który odnosi się do czynności opisanych w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”, które są tożsame z czynnościami wykonywanymi przez Pana. A także w podobnym zakresie czynności co Pana został wydany pozytywny wyrok WSA w Poznaniu z 14 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Po 900/23 (CBOSA).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

Przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Zauważyć należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

\- prowadzenia aptek,

\- działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

\- działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z 2017 r., poz. 2453 z 2018 r., poz. 2440 z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazał Pan, zakres świadczonych przez Pana usług jest sklasyfikowany według symbolu PKWiU 62.01.12.0. Ponadto wskazał Pan, że do Pana zakresu obowiązków nie należy tworzenie oprogramowania komputerowego.

W tym miejscu pokreślić należy, że wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r., wydane przez Główny Urząd Statystyczny, dla „usług związanych z oprogramowaniem” zawierają następującą charakterystykę: „podklasa 62.01 - usługi związane z oprogramowaniem” obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

*   rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,
*   pisanie programów na zlecenie użytkownika,
*   projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

*   publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,
*   usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,
*   usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W podklasie tej znajduje się kategoria 62.01.1 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych, która obejmuje grupowanie:

*   PKWiU 61.01.12.0 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

Wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r. wskazują, że:

Grupowanie to obejmuje:

*   usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,
*   usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   usług oferowanych w pakiecie z codziennym zarządzaniem siecią klienta, sklasyfikowanych w 62.03.12.0.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1 wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii programowania. Okoliczność, że do Pana zakresu obowiązków nie należy programowania, czy tworzenie oprogramowania komputerowego, nie jest wystarczającą przesłanką do uznania braku związku świadczonych usług z oprogramowaniem.

Jak wynika z treści wniosku oraz wyjaśnień do PKWiU, świadczone przez Pana usługi związane są z oprogramowaniem. Skoro realizowane przez Pana usługi związane są z:

*   analizowaniem działania istniejących systemów komputerowych, infrastruktury i danych klienta;
*   utrzymaniem działania systemów komputerowych lub infrastruktury w chmurze, w szczególności w obszarze konfiguracji, aktualizacji, monitoringu i zarządzania systemami oraz usługami;
*   manualną weryfikacją poprawności wdrożenia komponetów procesów systemów komputerowych;
*   tworzeniem dokumentacji technicznej systemów komputerowych i infrastruktury;
*   projektowaniem procedur sterowania dostępem do danych w sieciach i systemach komputerowych;
*   konfigurowaniem narzędzi IT i przygotowaniem użytkowników do pracy z narzędziami IT; w tym migracją danych z innych używanych systemów;
*   zarządzaniem konfiguracją oraz optymalizacją systemów, narzędzi IT i usług w chmurze;
*   analizą wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych oraz ich komponentów na podstawie dokumentacji i specyfikacji systemów dostarczonych przez Usługobiorcę;
*   modelowaniem i projektowaniem logiki automatyzacji dla procesów systemów komputerowych, procesów dostarczania zmian do i w systemach komputerowych oraz ich komponentów, procesów weryfikacji poprawności wdrożeń systemów komputerowych oraz ich komponentów, integracją systemów komputerowych połączonych siecią oraz testowania tej integracji,

to opisane usługi niewątpliwie są związane z oprogramowaniem.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi „związane z oprogramowaniem” to usługi, które dotyczą oprogramowania. Świadczy Pan usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych, a usługi te w dużej mierze mają związek z oprogramowaniem - system SAP. Zauważyć bowiem należy, że system SAP jest systemem informatycznym, a zatem jest oprogramowaniem. Tym samym, system komputerowy SAP, bez względu na stosowane nazewnictwo, to oprogramowanie wspomagające prowadzenie przedsiębiorstwa. Potwierdzają to spostrzeżenia w wyroku WSA w Łodzi z 5 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 72/23, czy też w wyroku WSA w Gliwicach z 12 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 670/23.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności zakresu świadczonych przez Pana usług, prowadzi do stwierdzenia, że będące przedmiotem zapytania usługi, mieszczące się w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0, mają związek z oprogramowaniem. Wobec powyższego, skoro świadczy Pan usługi sklasyfikowane zgodne z PKWiU 61.01.12.0 związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych, które są usługami związanymi z doradztwem w zakresie systemów SAP, oraz świadczy Pan te usługi w roli specjalisty Systemów SAP BI, nie sposób przyjąć, że czynności te nie są związane z oprogramowaniem, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia usług, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych” objęte są dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a zatem podlegają opodatkowaniu 12% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Tym samym, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniej klasyfikacji wg PKWiU. Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Tak więc interpretację wydano na podstawie wskazanego przez Pana grupowania PKWiU i kwestia ta nie podlegała ocenie. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Ponadto, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zapadły w indywidualnych sprawach i tym samym nie mogą być wiążące w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie sprawy objętej pytaniem. A zatem, nie odnosi się do innych kwestii zawartych w opisie sprawy i we własnym stanowisku, które nie były przedmiotem zapytania.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).