Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1568/11/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-03
Teza: Stawki podatku obowiązującej do czynności, za które pobierane są opłaty tonażowe, przystaniowe, pasażerskie, postojowe, do dostawy wody z hydrantu, energii elektrycznej do statku oraz do czynności odbioru odpadów.
Słowa kluczowe: obsługa; opłata; port morski; statek; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 8 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 stycznia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności, za które pobierane są opłaty tonażowe, przystaniowe, pasażerskie, postojowe, do dostawy wody z hydrantu, energii elektrycznej do statku oraz do czynności odbioru odpadów ze statku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2011 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 19 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności, za które pobierane są opłaty tonażowe, przystaniowe, pasażerskie, postojowe, do dostawy wody z hydrantu, energii elektrycznej do statku oraz do czynności odbioru odpadów ze statku.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prawa handlowego utworzona w 1998 r. działa na podstawie ustawy o portach i przystaniach morskich oraz Kodeksu spółek handlowych. Jej działalność obejmuje:

1.  zarządzanie nieruchomościami i infrastrukturą portową,
2.  prognozowanie, programowanie i planowanie rozwoju portu,
3.  budowę, rozbudowę, utrzymanie i modernizację infrastruktury portowej,
4.  pozyskiwanie nieruchomości na potrzeby rozwoju portu,
5.  świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej,
6.  zapewnienie dostępu do portowych urządzeń odbiorczych odpadów ze statków w celu przekazania ich do odzysku lub unieszkodliwiania.

Spółka nie świadczy usług na rzecz konsumentów (osób nieprowadzących działalności gospodarczej). Świadczone usługi można podzielić na dwie grupy - usługi, do których mają zastosowanie zasady ogólne opisane w przepisach art. 28b i 28c ustawy o podatku od towarów i usług oraz usługi, do których ustawodawca przewidział wyjątki od powyższych zasad ogólnych, tj. art. 28e. Pytanie dotyczy usług świadczonych na terenie portu polskiego, co do których zastosowanie mają zasady opisane w przepisie art. 28b i art. 28e ww. ustawy, a w szczególności usług spełniających warunki wymienione w art. 83 ustawy, do których Spółka ma prawo stosować zerową stawkę podatku od towarów i usług. Są to opłaty tonażowe za wejście/wyjście statku, opłaty przystaniowe za korzystanie z nabrzeża, opłaty pasażerskie za zejście/wejście pasażera z/na statek, opłaty postojowe za postój statku przy nabrzeżu, dostawa wody z hydrantu nabrzeżnego dla statku, odbiór odpadów ze statku (odpady stałe, zaolejone i ścieki) i dostarczanie energii elektrycznej dla statku. Przychodami Spółki są:

1.  opłaty z tytułu użytkowania, najmu, dzierżawy lub innej umowy, na mocy której podmiot zarządzający oddaje w odpłatne korzystanie grunty oraz obiekty, urządzenia i instalacje portowe,
2.  opłaty portowe,
3.  przychody z usług świadczonych przez podmiot zarządzający,
4.  wpływy z innych tytułów.

Do opłat portowych zalicza się:

*   opłaty tonażowe za wejście/wyjście statku,
*   opłaty przystaniowe za korzystanie z nabrzeża,
*   opłaty pasażerskie za zejście/wejście pasażera z/na statek,
*   opłaty postojowe za postój statku przy nabrzeżu,
*   dostawa wody z hydrantu nabrzeżnego dla statku,
*   odbiór odpadów ze statku (odpady stałe, zaolejone i ścieki),
*   dostarczanie energii elektrycznej dla statku.

Usługi są świadczone na rzecz armatorów morskich z tym, że odbiorcą faktury jest armator a płatnikiem jest agent z siedzibą w Polsce lub odbiorcą i płatnikiem jest bezpośrednio armator lub agent. Usługobiorcami są:

1.  podatnicy posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (podatnicy krajowi),
2.  podatnicy posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie jednego z państw Unii Europejskiej,
3.  podatnicy posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium Unii Europejskiej (kraje trzecie).

Statki, do których dostarczana jest woda z hydrantu i energia elektryczna, są statkami:

*   używanymi do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożącymi pasażerów za opłatą lub używanymi dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów,
*   używanymi do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu, lub do połowów przybrzeżnych,

Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług statki, których dotyczą wykonywane usługi, sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 52.22.1.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku usług świadczonych dla podatników na terenie portu i spełniających warunki wymienione w art. 83 ustawy o podatku od towarów i usług, dla ustalenia miejsca opodatkowania świadczonych usług, a w konsekwencji do ustalenia stawki podatku, mają zastosowanie przepisy art. 28b ww. ustawy - czy dla usług innych niż wymienione w art. 28e ustawy, w przypadku gdy odbiorca usługi ma siedzibę (miejsce prowadzenia działalności gospodarczej) na terenie kraju stawką właściwą będzie wynikająca z art. 83 ustawy, stawka 0%, zaś w przypadku gdy krajem siedziby (stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej) nie jest terytorium kraju, usługi winny być rozliczane zgodnie z zasadą „mechanizmu odwrotnego obciążenia", tj. rozliczania podatku przez nabywcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, do czynności, za które pobierane są opłaty tonażowe, przystaniowe, pasażerskie, postojowe, do dostawy wody z hydrantu, energii elektrycznej, odbioru odpadów świadczonych na rzecz:

*   podatnika mającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - należy zastosować 0% stawkę podatku, na podstawie art. 83 ustawy,
*   podatnika mającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej stawka podatku „np” - odwrotne obciążenie – podatek nalicza nabywca usługi.
*   podatnika mającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa trzeciego (poza UE) stawka podatku „np” - odwrotne obciążenie – podatek nalicza nabywca usługi,

W ocenie Spółki, zastosowanie odpowiedniej stawki podatku od towarów i usług uzależnione jest od rodzaju świadczonych usług, miejsca ich świadczenia oraz okoliczności faktycznych, w jakich dane usługi są świadczone. Wskazała, że z dniem 1 stycznia 2010 r. w ustawie o podatku od towarów i usług określone zostały dwie zasady ogólne - pierwsza (art. 28b), która odnosi się do usług świadczonych na rzecz „podatników" (w rozumieniu „przedsiębiorców"), druga (art. 28c) do usług świadczonych na rzecz konsumentów (osób nieprowadzących w danym zakresie działalności gospodarczej). Po powołaniu treści art. 28b ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka wskazała, że zasada ogólna dotyczy każdego przypadku świadczenia usług na rzecz podatników bez zastrzeżenia, aby usługobiorca i usługodawca pochodzili z różnych państw. Reguła ustalania miejsca świadczenia ma zastosowanie także w przypadku, gdy dana usługa jest świadczona pomiędzy podatnikami z tego samego państwa. Spółka stwierdziła, że oznacza to, iż w przypadku świadczenia usług podatnikom polskim miejscem świadczenia jest kraj, zaś w przypadku podatników mających siedzibę (stałe miejsce zamieszkania, stałe miejsce prowadzenia działalności) poza granicami kraju, miejscem świadczenia usługi będzie miejsce siedziby. Spółka wskazała, że zgodnie z przepisem art. 28c ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę (Spółka posiada siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na terenie Polski). Według Spółki, powołane wyżej zasady ogólne, nie mają zastosowania w przypadku usług związanych z nieruchomościami, w tym użytkowania i używania nieruchomości (art. 28e ustawy), gdzie miejscem świadczenia jest kraj położenia nieruchomości. Powyższa zasada będzie miała zastosowanie dla świadczonych przez Spółkę usług takich jak: opłata przystaniowa i postojowa. Obie te usługi związane są z korzystaniem z nabrzeża. Kontrahent obciążany jest za używanie nieruchomości położonych na terenie portu. Bez względu na nabywcę, usługi te są opodatkowane według stawek krajowych (0% lub stawka podstawowa). Spółka wskazała, że świadczy usługi dla następujących podmiotów:

*   przedsiębiorców mających siedzibę, miejsce zamieszkania i miejsce prowadzenia działalności w Polsce - podatnicy „polscy”,
*   przedsiębiorców mających siedzibę, miejsce zamieszkania i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w krajach Unii Europejskiej - podatnicy „unijni”,
*   przedsiębiorców mających siedzibę, miejsce zamieszkania i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza Unią Europejską - podatnicy z krajów trzecich.

Zdaniem Spółki, z analizy przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług wynika, że dla świadczonych przez nią usług i nie związanych z nieruchomościami, dla podatników z pkt 1, miejscem świadczenia usługi będzie kraj, a dla podatników wymienionych w pkt 2 i 3, miejscem świadczenia usługi będzie kraj siedziby usługobiorcy. W przypadku usług związanych z nieruchomościami, miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości a kraj siedziby usługobiorcy nie ma znaczenia do określenia stawki podatku. Spółka wskazała, iż w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami (np. opłata przystaniowa, postojowa) zgodnie z przepisem art. 28e ustawy, gdy wystąpią przesłanki wymienione w art. 83 ust. 1 ustawy, obciąży usługobiorcę stosując 0% stawkę podatku, natomiast w przypadku gdy przepis art. 83 ust.1 nie znajdzie zastosowania, opodatkuje usługi związane z nieruchomościami według stawki podstawowej. W przypadku gdy, zgodnie z przepisem art. 28b ustawy, świadczy usługi na terenie kraju, stawka, zgodnie z przepisem art. 83 ust. 1 ustawy, wynosić będzie 0% dla usług spełniających warunki opisane w tym przepisie, a dla usług, które nie spełnią tych warunków, zastosowanie będzie miała stawka właściwa dla danej usługi. Te same usługi świadczone dla podatników nie posiadających statusu podatnika polskiego, tj. dla podatników wymienionych powyżej w pkt. 2 i 3, nie będą opodatkowane na terenie kraju - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce siedziby lub stałego miejsca zamieszkania usługobiorcy co oznacza, że do rozliczenia usług objętych zasadą ogólną, opisaną w art. 28b ustawy, jest obowiązany usługobiorca. Zdaniem Spółki oznacza to, że jako polski usługodawca świadczący na rzecz podatników z innych państw członkowskich usługi objęte ogólną zasadą miejsca świadczenia, nie musi rozliczać podatku ani w kraju, ani w państwie usługobiorcy, gdyż zobowiązanym do rozliczenia takich usług jest usługobiorca. W przypadku usług świadczonych na rzecz podatników z państw trzecich, podobnie jak w przypadku świadczenia usług dla podatnika z innego kraju Unii, Spółka nie rozliczy tych usług w kraju, ani w państwie usługobiorcy a usługobiorca rozliczy te usługi w sposób uregulowany w przepisach państwa trzeciego. Zdaniem Spółki, w zależności od rodzaju świadczonych usług (do których zastosowanie mają przepisy art. 28b ustawy) wystawi podatnikom, o których mowa w art. 28a ustawy, faktury VAT stosując stawki podatku:

*   0% dla usług spełniających warunki opisane w przepisie art. 83 ust. 1 - faktura dla podatnika polskiego;
*   stawka właściwa (obniżona lub podstawowa) dla pozostałych usług - faktura dla podatnika polskiego
*   stawka „np.” (usługi niepodlegające opodatkowaniu w Polsce - „mechanizm odwrotnego obciążenia", tj. rozliczania podatku przez nabywcę) - faktura wystawiona dla podatników z krajów Unii Europejskiej oraz z krajów trzecich.

W przypadku usług, o których mowa w art. 28e ustawy, Spółka, bez względu na kraj siedziby (miejsca zamieszkania, miejsca prowadzenia działalności) kontrahenta, wystawi faktury VAT z 0% stawką podatku, jeżeli spełnione zostaną warunki opisane w przepisie art. 83 ust. 1 oraz ze stawką podstawową, gdy przepis ten nie znajdzie zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dla określenia stawki podatku z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług, niezbędne jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od niego uzależnione jest miejsce ich opodatkowania.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a pkt 1 ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

W odniesieniu do niektórych rodzajów usług ustawodawca ustanowił inne, niż wynikające z ww. przepisu zasady ustalenia miejsca świadczenia.

W myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Na podstawie art. 41 ust.1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 – 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, przy czym wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku, może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

W oparciu o ust. 1 pkt 10 powyższego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków:

1.  używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów,
2.  używanych do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu, lub do połowów przybrzeżnych, z wyłączeniem dostaw prowiantu na pokład statków do połowów przybrzeżnych,
3.  marynarki wojennej, wypływających z kraju do zagranicznych portów i przystani;

W myśl postanowień zawartych w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do pozostałych usług świadczonych na rzecz armatorów morskich lub innych podmiotów wykonujących przewozy środkami transportu morskiego służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w pkt 1, lub ich ładunków.

W treści ust. 1 pkt 1 powołanego artykułu, zostały wymienione następujące środki transportu morskiego:

1.  pełnomorskie liniowce pasażerskie, pełnomorskie statki wycieczkowe i tym podobne jednostki pływające do przewozu osób; pełnomorskie promy wszelkiego typu (PKWiU ex 30.11.21.0),
2.  pełnomorskie tankowce do przewozu ropy naftowej, produktów przerobu ropy naftowej, chemikaliów oraz gazów skroplonych (PKWiU ex 30.11.22.0),
3.  pełnomorskie chłodniowce, z wyłączeniem tankowców (PKWiU ex 30.11.23.0),
4.  pozostałe statki pełnomorskie do przewozu ładunków suchych (stałych), z wyłączeniem barek morskich bez napędu (PKWiU ex 30.11.24.0),
5.  pełnomorskie statki rybackie, pełnomorskie statki przetwórni oraz pełnomorskie pozostałe jednostki pływające do przetwarzania lub konserwowania produktów rybołówstwa (PKWiU ex 30.11.31.0),
6.  pchacze pełnomorskie (PKWiU ex 30.11.32.0),
7.  statki szkolne i badawcze rybołówstwa morskiego oraz statki ratownicze morskie (PKWiU ex 30.11.33.0).

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższych niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W myśl art. 83 ust. 2 ustawy, opodatkowaniu stawką 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie do treści § 9 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 73 poz. 392), obniżona do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług świadczonych na obszarze portów morskich, polegających na obsłudze pasażerów w tych portach.

Zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68 poz. 360), przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

W myśl ust. 2 ww. paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Na podstawie ust. 3 tegoż paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z ust. 4 powyższego paragrafu, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust.1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz

1.  adnotację, że podatek rozlicza nabywca lub
2.  wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozliczenia nabywca, lub
3.  oznaczenie „odwrotne obciążenie”.

Z treści wniosku wynika, że Spółka pobiera opłaty tonażowe za wejście/wyjście statku, opłaty przystaniowe za korzystanie z nabrzeża, opłaty pasażerskie za zejście/wejście pasażera z/na statek, opłaty postojowe za postój statku przy nabrzeżu. Ponadto opłaty za dostawę do statku wody z hydrantu nabrzeżnego, odbioru odpadów ze statku (odpady stałe, zaolejone i ścieki) oraz za dostarczanie energii elektrycznej do statku. Powyższe czynności dokonywane są na rzecz armatorów morskich - podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, na terenie jednego z państw Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej. Statki, do których dostarczana jest woda z hydrantu i energia elektryczna, są statkami używanymi do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożącymi pasażerów za opłatą lub używanymi dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów, do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu, lub do połowów przybrzeżnych oraz statkami marynarki wojennej, wypływających z kraju do zagranicznych portów i przystani. Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług statki sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 52.22.1.

Biorąc pod uwagę treść art. 7 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy, należy zauważyć, że dostawa energii elektrycznej na statek, stanowi dostawę towarów. Zatem w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania powyższej transakcji, znajdzie zastosowanie przepis art. 22 ust. 1 pkt. 1 ww. ustawy, a nie jak błędnie wskazała Spółka regulacje odnoszące się do miejsca świadczenia usług. W związku z tym, że rozpoczęcie wysyłki energii elektrycznej, nastąpi na terytorium kraju - w świetle wyżej wskazanego przepisu – miejscem opodatkowania tej dostawy będzie terytorium Polski.

Odnosząc się do pozostałych czynności, w zakresie ustalenia miejsca ich świadczenia i opodatkowania należy wskazać, że ustawodawca do zakresu usług związanych z nieruchomościami (art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług) zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Według definicji zawartych w „Słowniku języka polskiego PWN”, „użytkowanie” to uprawnienie do korzystania z cudzej rzeczy lub prawa i do pobierania z nich pożytków z obowiązkiem zachowania ich substancji. Natomiast słowo „używać” oznacza zastosować coś jako środek, narzędzie, zrobić z czegoś użytek.

W polskim systemie prawnym definicję nieruchomości określa ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93), normując ją w art. 46 § 1, zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich ( t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 967 ze zm.), w art. 2 pkt. 2 określono, że ilekroć w ustawie jest mowa o porcie lub przystani morskiej - rozumie się przez to akweny i grunty oraz związaną z nimi infrastrukturę portową, znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej.

Natomiast zgodnie z pkt. 4 tego artykułu, przez infrastrukturę portową rozumie się znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej akweny portowe oraz ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu, przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 cytowanej ustawy, własność akwenów portowych, własność infrastruktury zapewniającej dostęp do portów lub przystani morskich przysługuje Skarbowi Państwa i jest wyłączona z obrotu.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, przedmiot działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego obejmuje m.in. świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej.

Na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy, źródłami przychodów podmiotu zarządzającego są opłaty z tytułu użytkowania, najmu, dzierżawy lub innej umowy, na mocy której podmiot zarządzający oddaje w odpłatne korzystanie grunty oraz obiekty, urządzenia i instalacje portowe.

Z załączników do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie określenia akwenów portowych oraz ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji wchodzących w skład infrastruktury portowej dla portów o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej (Dz. U. Nr 42, poz. 407) wynika, że infrastruktura portowa składa się z akwenów portowych (baseny, kanały, tory podejściowe) oraz obiektów, urządzeń i instalacji, do których należą: falochrony, pirsy, pomosty, przegrody, dalby, wyspy cumownicze, estakady, nabrzeża, torowiska portowych urządzeń przeładunkowych, infrastruktura drogowa, kolejowa, elektroenergetyczna, ciepłownicza, wodociągowa, kanalizacyjna, telekomunikacyjna, ochrony przeciwpożarowej.

Powyższe wskazuje, że obszar należący do portu obejmuje zarówno grunty przybrzeżne wraz z całą infrastrukturą, instalacjami, budowlami i urządzeniami, jak i obszar wodny stanowiący akweny portowe. Z powołanych przepisów ustawy o portach i przystaniach morskich wynika, że port stanowi własność Skarbu Państwa i zarządzany jest przez powołany do tego podmiot, którego przedmiotem działalności jest m.in. świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Jednocześnie infrastrukturę portową w rozumieniu tej ustawy (art. 2 pkt 4 tej ustawy) stanowią: akweny portowe, ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu.

Mając na uwadze powyższe, a także powołane przepisy Kodeksu cywilnego należy uznać, iż nabrzeże portowe wraz z należącymi do niego urządzeniami i infrastrukturą, umożliwiającymi cumowanie statku (przy wykorzystaniu polerów) oraz jego postój, w związku z którym statek zajmuje pewien obszar basenu portowego bezpośrednio przy nabrzeżu (czego konsekwencją jest brak możliwości zacumowania innego statku przy tym odcinku nabrzeża), niewątpliwie stanowi nieruchomość.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy w zakresie miejsca świadczenia usług należy stwierdzić, że miejscem świadczenia i opodatkowania usług, za które pobierana jest opłata tonażowa, pasażerska oraz usług dostarczania wody i odbioru odpadów - zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 i 2 powołanej ustawy - będzie terytorium państwa, w którym kontrahent posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Zatem ww. usługi świadczone na rzecz kontrahentów krajowych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, natomiast na rzecz pozostałych kontrahentów (z Unii Europejskiej i krajów trzecich) - nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Z kolei miejscem świadczenia i opodatkowania usług, za które pobierane są opłaty przystaniowe i postojowe, będzie terytorium kraju, na terenie którego położona jest nieruchomość (port), bez względu na to, gdzie mają siedziby lub stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej kontrahenci Spółki.

Rozpatrując kwestię stawki podatku obowiązującej do czynności podlegających opodatkowaniu na terytorium Polski należy wskazać, że w przepisach podatkowych brak jest zarówno definicji legalnych, jak i wyodrębnionych katalogów usług polegających na obsłudze morskich środków transportu, czy służących bezpośrednim potrzebom tych środków. Wobec powyższego mając na uwadze, że zasadą jest ścisła interpretacja przepisów, przy dokonywaniu ich interpretacji, zasadne jest posługiwanie się głównie wykładnią językową. Stosując taką metodę wykładni należy kierować się przekonaniem, że ustawodawca racjonalnie używał takich, a nie innych słów. Wykładnia językowa jest bowiem punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa podatkowego, a także zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Zgodnie z definicjami zawartymi w „Słowniku języka polskiego PWN” słowo „obsługa” oznacza „obsługiwanie ludzi lub jakichś urządzeń; też: grupa ludzi, którzy się tym zajmują”, słowo „bezpośrednio” oznacza „bez jakiegokolwiek pośrednictwa; osobiście, wprost”, „potrzeba” – „to, co jest potrzebne do normalnej egzystencji lub do właściwego funkcjonowania”.

Biorąc pod uwagę powyższe, treść wniosku oraz powołane przepisy w zakresie stawki podatku należy stwierdzić, że usługi, za które pobierane są opłaty tonażowe, przystaniowe, postojowe oraz usługi dostarczania wody na statek i odbioru odpadów ze statku - jako czynności związane z obsługą morskiego środka transportu - korzystają z preferencyjnej, 0% stawki podatku, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z kolei dostawa energii elektrycznej na statek opodatkowane jest ww. stawką w oparciu o ust. 1 pkt 10 powyższego artykułu, bowiem jak wskazano we wniosku dostarczana jest do statków, o których mowa w tym przepisie. Powyższa preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie pod warunkiem, że Spółka prowadzi dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w ww. przepisach. Natomiast usługi, za które pobierane są opłaty pasażerskie korzystają z 0% stawki podatku, na podstawie § 9 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. W odniesieniu do usług, których miejsce świadczenia i opodatkowania jest poza terytorium Polski a na terytorium Unii Europejskiej, Spółka powinna wystawić fakturę VAT zawierającą informację, że zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi lub powołać przepis ustawy lub dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia podatku jest jej nabywca, bądź oznaczenie o treści „odwrotne obciążenie”, o ile nie jest zidentyfikowana jako podatnik podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Spółki należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.