Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.213.2022.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz podlegania opodatkowaniu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności.
Słowa kluczowe: nieruchomości; powiat; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (pytania oznaczone we wniosku nr 1-4) oraz podlegania opodatkowaniu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności (pytania oznaczone we wniosku nr 5-8) – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (pytania oznaczone we wniosku nr 1-4) oraz podlegania opodatkowaniu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności (pytania oznaczone we wniosku nr 5-8). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Powiat (dalej: ,,Powiat” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego.

Stosownie do ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920 t.j. z dnia 2020.05.25), Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat ma osobowość prawną. Powiat posiada status zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Zadania Powiatu zostały uregulowane w przepisach prawa. Jednym z zadań Powiatu są sprawy w zakresie gospodarki nieruchomościami. Realizacja tych spraw przez Powiat następuje z uwzględnieniem przede wszystkim przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 t.j. z dnia 2021.10.21) (dalej: „ugn”).

Powiat gospodaruje nieruchomościami stanowiącymi jego własność i w tym zakresie transakcje dotyczące nieruchomości (np. sprzedaż, zamiana, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste) rozliczane są przez Powiat na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: ,,VAT”). Powiat jest zasadniczo podatnikiem VAT w odniesieniu do transakcji dotyczących nieruchomości będących jego własnością. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 t.j. z dnia 2021.04.14 ze zm.) (dalej: „uptu”).

Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 1 ugn, starosta (będący przewodniczącym Zarządu Powiatu, który jest organem wykonawczym Powiatu) jest organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami (z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z. przepisów ugn oraz stosownych odrębnych ustaw). Potwierdza to dodatkowo art. 23 ust. 1 ugn, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują – z zastrzeżeniem stosownych przepisów ugn – starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Transakcje dotyczące gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa (np. sprzedaż, zamiana) – w przypadku których Skarb Państwa reprezentuje starosta Powiatu – również są rozliczane przez Powiat w zakresie VAT. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 uptu.

Rozliczenie Powiatu w zakresie VAT może zatem obejmować zarówno sprawy gospodarowania przez Powiat nieruchomościami stanowiącymi jego własność, jak również sprawy gospodarowania przez starostę zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Rozpatrywany wniosek dotyczy obu ww. zakresów spraw związanych z gospodarowaniem nieruchomościami.

Wśród spraw dotyczących gospodarowania nieruchomościami wykonywanymi przez Powiat są m.in. sprawy dotyczące użytkowania wieczystego. W tym zakresie w Powiecie mogą zachodzić m.in. następujące transakcje wskazane i opisane poniżej w pkt 1 i 2):

1\. Na podstawie art. 32 ugn, Powiat może dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego (dalej jako: „Sprzedaż UW”).

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ugn, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem art. 32 ust. 1a i ust. 3 ugn. Przepis art. 32 ust. 1a ugn stanowi, że nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 ugn i art. 57 ust. 1 ugn.

Według art. 32 ust. 2 ugn, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Natomiast stosownie do art. 32 ust. 3 ugn, w odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności lej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W przypadku dokonywania Sprzedaży UW nabywca (użytkownik wieczysty nieruchomości, który ma się stać właścicielem) uiszcza na rzecz sprzedawcy (np. Powiatu) stosowną kwotę pieniężną tytułem ceny.

W myśl art. 69 ugn, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

2\. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na podstawie przepisów ustawi z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314 t.j. z dnia 2019.07.15) (dalej jako: ,,Przeksztalcenie-2005”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (dalej jako: ,,UstP2005”), osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. Przez nieruchomość rolną rozumie się nieruchomość rolną w rozumieniu Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem nieruchomości przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na cele inne niż rolne.

Według art. 3 ust. 1 UstP2005, decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1) starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;

2) wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 3 ust. 2 UstP2005, prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja, o której mowa w art. 3 ust. 1 UstP2005, stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej. Stosownie do art. 4 ust. 1 UstP2005 osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5 UstP2005.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 UstP2005, w decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1 UstP2005, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

W odniesieniu do przedstawionych rodzajów transakcji dotyczących użytkowania wieczystego – a więc Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 – Wnioskodawca dodatkowo informuje, że mogą one dotyczyć zarówno nieruchomości będących własnością Powiatu, jak i nieruchomości Skarbu Państwa, którymi gospodaruje starosta Powiatu.

Powiat informuje również, że użytkowania wieczyste – których dotyczą lub mogą dotyczyć transakcje Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 – zostały ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak również po 30 kwietnia 2004 r.

Ponadto Powiat zaznacza, że Sprzedaż UW oraz Przekształcenia-2005, mogą dotyczyć przypadków, gdy:

1) użytkownikiem wieczystym jest podmiot, na rzecz którego ustanowiono użytkowanie wieczyste (a więc od momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego do momentu Sprzedaży UW lub Przekształcenia-2005 nie zmienił się użytkownik wieczysty użytkownikiem wieczystym od momentu ustanowienia tego prawa cały czas jest ten sam podmiot);

2) użytkownikiem wieczystym jest inny podmiot niż ten, na rzecz którego ustanowiono użytkowanie wieczyste (w tym przypadku po ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego nastąpiło zbycie tego prawa, a zatem Sprzedaż UW lub Przekształcenia-2005 jest dokonywana na rzecz użytkownika wieczystego, który stał się użytkownikiem wieczystym w związku z nabyciem tego prawa).

### Pytania

I. Pytania w odniesieniu do Sprzedaży UW:

1\. Czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW)?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1: czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

3\. Czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW)?

4\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3: czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

II. Pytania w odniesieniu do Przekształcenia-2005:

5\. Czy w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005)?

6\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 5: czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

7\. Czy w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005)?

8\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 7: czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1)

W przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW.

Ad 2)

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie 1 powinna być negatywna, w związku z czym pytanie 2 powinno być bezprzedmiotowe. Jednak w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, Powiat stoi na stanowisku, że: dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ad 3)

W przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu zachodzi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW.

Ad 4)

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3, dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ad 5)

W przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia w takim przypadku VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

Ad 6)

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie 5 powinna być negatywna, w związku z czym pytanie 6 powinno być bezprzedmiotowe. Jednak w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 5, Powiat stoi na stanowisku, że: dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ad 7)

W przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu zachodzi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

Ad 8)

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 7, dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 uptu, podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 uptu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 uptu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 uptu, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 uptu.

Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 uptu, definiujący pojęcie ,,dostawa towarów’’ nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia ,,przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel’’ należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia ,,prawo do rozporządzania jak właściciel’’ nie można interpretować jako ,,prawo własności’’.

Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem ,,dostawa towarów’’ nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie ,,dostawa towarów’’ oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia ,,przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel’’, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 uptu. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również ,,przenieść władztwo na inny podmiot’’ w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu VAT, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zatem Sprzedaż UW oraz Przekształcenie-2005 – w odniesieniu do nieruchomości, co do których ustanowienie użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r. – nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostaje spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 uptu. Oznacza to zatem, że Sprzedaż UW oraz Przeksztalcenie-2005 w zakresie użytkowań wieczystych ustanowionych przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu VAT, a więc po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT-u należnego od kwot uzyskanych w związku ze Sprzedażą UW i/lub Przekształceniem-2005.

Inaczej będzie sprawa wyglądać w przypadku Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 dotyczących użytkowania wieczystego, które zostało ustanowione od 1 maja 2004 r. włącznie (a więc po 30 kwietnia 2004 r.). W takich przypadkach uzyskiwana przez Powiat kwota w związku ze Sprzedażą UW lub Przekształceniem-2005 powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale niejako nowa (odrębna) dostawa towarów, tylko jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego. W tym zakresie, po stronie Powiatu będzie zachodzić obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego (uznaje się wówczas, że otrzymywana kwota stanowi pozostające wynagrodzenie powiązane z pierwotnym ustanowieniem użytkowania wieczystego).

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 września 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.233.2021.1.MS oraz z 22 września 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.215.2021.1.ASZ.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (pytania oznaczone we wniosku nr 1-4) oraz podlegania opodatkowaniu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności (pytania oznaczone we wniosku nr 5-8) **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel” ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Na podstawie art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Stosownie do treści art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego:

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z powyższych przepisów wnioskować należy, że w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego:

Osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

W myśl art. 34 Kodeksu cywilnego:

Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.

Wyjaśnić należy, że Skarb Państwa stanowi osobę prawną „sui generis” (uważany jest). Do niego odnosi się zasada specjalnej zdolności prawnej (Kodeks cywilny. Księga Pierwsza. Część ogólna. K. Piasecki. Komentarz, Wydawnictwo Zakamycze 2003, Komentarz do art. 34). W obrocie Skarb Państwa (fiskus) bierze udział przez tzw. stationes fisci, będące określonymi jednostkami organizacyjnymi. Ponadto Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nie należącego do innych osób prawnych, zatem każda czynność cywilnoprawna państwowej jednostki organizacyjnej jest de iure civili czynnością Skarbu Państwa. Jednostki te działają na rachunek Skarbu Państwa, a przysporzenie majątkowe może nastąpić tylko na rzecz Skarbu Państwa. Jednostka organizacyjna Skarbu Państwa ma jedynie zdolność cząstkową, jej funkcją jest reprezentowanie interesów Skarbu Państwa i podejmowanie za niego czynności (K. Piasecki. Komentarz).

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U z 2022 r. poz. 528 ze zm.):

1\. Powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

2\. Powiat ma osobowość prawną.

Stosownie do treści art. 4 ust. 3 i ust. 4 powołanej ustawy o samorządzie powiatowym:

3\. Ustawy mogą określać inne zadania powiatu.

4\. Ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym:

Organami powiatu są rada powiatu i zarząd.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 niniejszej ustawy:

Zarząd jest organem wykonawczym powiatu.

Na mocy art. 26 ust. 2 tej ustawy:

W skład zarządu powiatu wchodzą starosta jako jego przewodniczący, wicestarosta i pozostali członkowie.

W myśl art. 33 ww. ustawy o samorządzie powiatowym:

Zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy.

Przepis art. 34 ust. 1 wskazanej ustawy o samorządzie powiatowym stanowi, że:

Starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna – jaką jest powiat – jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.).

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

W świetle art. 11a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Przepis art. 11 ust. 1 stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 21 powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Z przepisu art. 23 ust. 1 tej ustawy wynika, że:

Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. 1e, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej (…).

Skarb Państwa w transakcjach dotyczących gospodarki nieruchomościami nie występuje jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W każdym takim przypadku, podmiotami, które to czynią są jednostki organizacyjne, na ogół wyodrębnione w tym celu. Organem reprezentującym Skarb Państwa w związku z gospodarowaniem nieruchomościami jest Starosta. Wynika to z powołanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Rozwinięciem tej ogólnej zasady jest unormowanie zawarte w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują (z zastrzeżeniami, które – ze względu na rozpatrywaną sprawę – można pominąć) starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Treść przywołanych wyżej przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, kto reprezentuje Skarb Państwa w związku z czynnościami dotyczącymi obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu, nie rozstrzyga jednak o tym, kto jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania tych czynności. O tym bowiem przesądzają przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że podatnikiem podatku od towarów i usług nie może być starosta, przede wszystkim z tego względu, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Starosta nie działa bowiem na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, chociażby z tego powodu, że nie jest – ze względu na brak wyodrębnienia – jednostką organizacyjną.

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w przypadku wykonywania czynności z zakresu zadań zleconych nałożonych na Starostę ustawą o gospodarce nieruchomościami z tytułu najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa, wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, to Powiat posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Wynika to bowiem z faktu, że Skarb Państwa – jako osoba prawna niemająca własnych organów – opisane działania zleca jako zadanie z zakresu administracji rządowej staroście. Taka procedura ustanowiona została w powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez dosłowne wskazanie podmiotu reprezentującego Skarb Państwa przy realizacji zadań w zakresie gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa.

Wobec powyższego, Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę w związku z gospodarowaniem własnością Skarbu Państwa, nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem obowiązki wynikające z czynności cywilnoprawnej, spoczywają na podmiocie ustawowo zobowiązanym do realizacji tego zadania – gospodarowania nieruchomościami – tj. na Staroście. Uwzględniając jednakże zapisy ustawy o samorządzie powiatowym oraz ustawy o podatku od towarów i usług, rolę podatnika w związku z gospodarowaniem nieruchomościami będącymi własnością Skarbu Państwa pełni Powiat.

Jednocześnie wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości została wymieniona w art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako przykładowa forma obrotu nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Na mocy art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według ust. 2 tego artykułu:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Stosownie do art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego. Stosownie do ustawy o samorządzie powiatowym Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat ma osobowość prawną. Powiat posiada status zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Zadania Powiatu zostały uregulowane w przepisach prawa. Jednym z zadań Powiatu są sprawy w zakresie gospodarki nieruchomościami. Realizacja tych spraw przez Powiat następuje z uwzględnieniem przede wszystkim przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powiat gospodaruje nieruchomościami stanowiącymi jego własność i w tym zakresie transakcje dotyczące nieruchomości (np. sprzedaż, zamiana, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste) rozliczane są przez Powiat na gruncie podatku od towarów i usług. Powiat jest zasadniczo podatnikiem VAT w odniesieniu do transakcji dotyczących nieruchomości będących jego własnością. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ugn, starosta (będący przewodniczącym Zarządu Powiatu, który jest organem wykonawczym Powiatu) jest organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami (z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów ugn oraz stosownych odrębnych ustaw). Potwierdza to dodatkowo art. 23 ust. 1 ugn, który stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują – z zastrzeżeniem stosownych przepisów ugn – starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Transakcje dotyczące gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa (np. sprzedaż, zamiana) – w przypadku których Skarb Państwa reprezentuje starosta Powiatu – również są rozliczane przez Powiat w zakresie VAT. Powiat ujmuje te transakcje (ich wartość) w składanych deklaracjach w rozumieniu art. 99 ustawy.

Rozliczenie Powiatu w zakresie VAT może zatem obejmować zarówno sprawy gospodarowania przez Powiat nieruchomościami stanowiących jego własność, jak również sprawy gospodarowania przez starostę zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Złożony wniosek dotyczy obu ww. zakresów spraw związanych z gospodarowaniem nieruchomościami.

Wśród spraw dotyczących gospodarowania nieruchomościami wykonywanymi przez Powiat są m.in. sprawy dotyczące użytkowania wieczystego. W tym zakresie w Powiecie mogą zachodzić m.in. następujące transakcje: na podstawie art. 32 ugn, Powiat może dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego oraz przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości.

W odniesieniu do przedstawionych rodzajów transakcji dotyczących użytkowania wieczystego – a więc Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 – mogą one dotyczyć zarówno nieruchomości będących własnością Powiatu, jak i nieruchomości Skarbu Państwa, którymi gospodaruje starosta Powiatu. Użytkowania wieczyste – których dotyczą lub mogą dotyczyć transakcje Sprzedaży UW oraz Przekształcenia-2005 – zostały ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak również po 30 kwietnia 2004 r.

Ponadto Powiat zaznacza, że Sprzedaż UW oraz Przekształcenia-2005, mogą dotyczyć przypadków, gdy:

1) użytkownikiem wieczystym jest podmiot, na rzecz którego ustanowiono użytkowanie wieczyste (a więc od momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego do momentu Sprzedaży UW lub Przekształcenia-2005 nie zmienił się użytkownik wieczysty użytkownikiem wieczystym od momentu ustanowienia tego prawa cały czas jest ten sam podmiot);

2) użytkownikiem wieczystym jest inny podmiot niż ten, na rzecz którego ustanowiono użytkowanie wieczyste (w tym przypadku po ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego nastąpiło zbycie tego prawa, a zatem Sprzedaż UW lub Przekształcenia-2005 jest dokonywana na rzecz użytkownika wieczystego, który stał się użytkownikiem wieczystym w związku z nabyciem tego prawa).

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W analizowanej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy, było objęcie prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości przez pierwotnego użytkownika wieczystego.

Zaznaczenia wymaga fakt, że do 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Mając powyższe na uwadze, w odniesieniu do przedmiotowej sprzedaży użytkowania wieczystego użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia tego prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, przed 1 maja 2004 r.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Obecny użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej nabył prawo użytkowania wieczystego tej nieruchomości. W sensie ekonomicznym nabył więc już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał przed 1 maja 2004 r. i nie jest traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

**Podsumowując, w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny nie podlega opodatkowaniu VAT. Po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT należnego w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało uznane za prawidłowe.**

**Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na pytanie nr 2 w przypadku rozstrzygnięcia, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, że sprzedaż użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu VAT i po stronie Powiatu wystąpi obowiązek odprowadzenia VAT należnego, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2.**

Ponadto wątpliwości Powiatu dotyczą ustalenia, czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW) oraz dotyczą ustalenia, czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego).

Jak wskazano w ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zatem dla gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r., w chwili ustanowienia tego prawa doszło do przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel, tj. dostawy nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do przedmiotowego przepisu. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał – będzie jedynie stanowiło zmianę tytułu prawnego do gruntu. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego gruntu, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Powiatu są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy:

W przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Jak rozstrzygnięto wyżej, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

We wniosku wskazano, że w części nieruchomości prawo użytkowania wieczystego ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. Zatem wartość ceny, jako pozostała kwota należna od dokonanej po 30 kwietnia 2004 r. dostawy, tj. oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, będzie opodatkowana stawką podatku obowiązującą w tym okresie dla tej dostawy. Stosownie bowiem do ww. art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

**Podsumowując, w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota stanowić będzie wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Po stronie Powiatu wystąpi zatem obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW. Ponadto należy wskazać, że dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny otrzymanej w związku ze Sprzedażą UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) podlega opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i nr 4 należało uznać za prawidłowe.**

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia, czy w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005) należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314):

Osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. (…)

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1) starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;

2) wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

W decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

Jak stanowi art. 67 ust. 3a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jeżeli nieruchomość jest sprzedawana w drodze bezprzetargowej w celu realizacji roszczeń przysługujących na mocy niniejszej ustawy lub odrębnych przepisów, cenę nieruchomości ustala się w wysokości równej jej wartości.

W świetle art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, a nie przekazanie środków pieniężnych (opłaty).

Ponownie zaznaczyć należy również należy, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po dniu 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W związku z powyższym, czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz użytkowników wieczystych w trybie ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływają na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

Czynności te nie mogą być zatem traktowane jako ponowne dostawy tych samych nieruchomości, w związku z czym nie stanową odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu ww. przekształcenia nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zatem dla gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r., w chwili ustanowienia tego prawa doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel, tj. dostawy nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do przedmiotowego przepisu. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał – będzie jedynie stanowiło zmianę tytułu prawnego do gruntu. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego gruntu, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Gminy są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że dla części nieruchomości prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., z kolei przekształcenie prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności tych gruntów nastąpi na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości.

**Podsumowując, w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a po stronie Powiatu nie wystąpi obowiązek odprowadzenia w takim przypadku VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 zostało uznane za prawidłowe.**

**Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 6 wyłącznie w przypadku rozstrzygnięcia w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i po stronie Powiatu wystąpi obowiązek odprowadzenia VAT należnego, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 6.**

Wątpliwości Powiatu dotyczą także uznania, czy w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005) oraz uznania, czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego).

Opłaty należne od dotychczasowego użytkownika wieczystego z tytułu przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, w przypadku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r., będą podlegały opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od użytkownika wieczystego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Czynność ustanowienia użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r. stanowiła bowiem dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, a zatem w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych zmianie ulegnie kwota należna z tytułu dokonanego już wcześniej przeniesienia władztwa nad gruntem. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Tym samym, opłaty z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie przepisów ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, ustanowionego od 1 maja 2004 r., będą stanowić wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które należy opodatkować według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem uzyskiwana przez Powiat kwota w związku z Przekształceniem-2005 powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale nie jako nowa (odrębna) dostawa towarów, tylko jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego. W tym zakresie, po stronie Powiatu będzie zachodzić obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego (uznaje się wówczas, że otrzymywana kwota stanowi pozostające wynagrodzenie powiązane z pierwotnym ustanowieniem użytkowania wieczystego).

**Podsumowując, w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) stanowi wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu wystąpi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.**

**Dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 7 i nr 8 zostało uznane za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy:**

\- **stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;**

\- **zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).