Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-418/15-2/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-10
Teza: dotyczy obowiązku wystawiania faktur za zwrot diet oraz stawek ryczałtowych za wykorzystanie samochodu prywatnego
Słowa kluczowe: faktura; kontrakt-kontrakt menedżerski; manager; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wynagrodzenia; wynagrodzenia-wynagrodzenie ryczałtowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 12 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania faktur za zwrot diet oraz stawek ryczałtowych za wykorzystanie samochodu prywatnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2015 r. r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania faktur za zwrot diet oraz stawek ryczałtowych za wykorzystanie samochodu prywatnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Od października 2014 roku Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki w ramach kontraktu menadżerskiego. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zakres obowiązków w ramach kontraktu menadżerskiego obejmuje między innymi kierowanie wydzielonym działem klienta, zarządzanie zasobami ludzkimi w Dziale, kształtowanie poprawnych relacji z otoczeniem Spółki i jej klientami strategicznymi. W umowie oprócz należnego wynagrodzenia za dany zakres usług, w § 9 sprecyzowany został zakres odpowiedzialności jako: „W przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania zadań określonych w niniejszej umowie Menadżer ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę zarówno wobec Spółki, jak również wobec osób trzecich w przypadku, gdyby w związku z jego działalnością wyrządzona została taka szkoda.” Wysokość odpowiedzialności ograniczono ze wszystkich źródeł do 50.000 złotych. Wnioskodawca wykonuje więc swoje obowiązki na własne ryzyko. Jako czynny płatnik VAT, za swoje usługi objęte kontraktem menadżerskim wystawia klientowi każdorazowo faktury VAT. Kontrakt Menadżerski Wnioskodawca podpisał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W § 5 kontraktu menadżerskiego w pkt 3 i pkt 4 sprecyzowane zostały świadczenia dodatkowe: pkt 3: W przypadku podróży służbowych na terenie Polski poza miescowość będącą siedzibą Spółki, Menadżerowi przysługują dodatkowo diety w wysokości 100 złotych za każdą rozpoczętą dobę płatne bez wezwania przez spółkę przelewem na wskazane przez Menadżera konto bankowe w przeciągu 10 dni roboczych od dnia przekazania Spółce rozliczenia wyjazdu. W przypadku wyjazdów służbowych poza terytorium Polski, rozliczenie nastąpi zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej z tytułu podróży służbowej i regulaminem wynagrodzenia obowiązującym w Spółce; pkt 4: Wykorzystanie samochodu prywatnego Menadżera w podróżach służbowych będzie rozliczane na podstawie obowiązujących przepisów i stawek ryczałtowych za kilometr.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jako płatnik VAT Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT za zwrot kosztów wynikających z § 5 pkt 3 i pkt 4 kontraktu menadżerskiego to jest diet oraz stawek ryczałtowych za wykorzystanie samochodu prywatnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Diety oraz ryczałt za samochód prywatny stanowią jedynie zwrot kosztów wynikających z wyjazdów służbowych i nie stanowią usługi. Nawet zgodnie z ustawą o podatku dochodowym diety do wysokości określonej w odrębnych przepisach, oraz ryczałt za samochód prywatny zwolnione są z podatku dochodowego jako zwrot kosztów. W związku z tym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawania za naliczone diety oraz za rozliczenie ryczałtowe samochodu prywatnego faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zwrócić uwagę, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde świadczenie usług na rzecz innego podmiotu, w zamian za wykonanie których jest wypłacane wynagrodzenie. Konieczne jest jednak istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługobiorcą oraz usługodawcą, w wykonaniu którego następuje świadczenie wzajemne. Zatem z zaistniałego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi płynąć bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostkiorganizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Ze złożonego wniosku wynika, że od października 2014 roku Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki w ramach kontraktu menadżerskiego. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zakres obowiązków w ramach kontraktu menadżerskiego obejmuje między innymi kierowanie wydzielonym działem klienta, zarządzanie zasobami ludzkimi w Dziale, kształtowanie poprawnych relacji z otoczeniem Spółki i jej klientami strategicznymi. W umowie sprecyzowane zostały nie tylko należne wynagrodzenia za dany zakres usług, ale także sprecyzowano, że Wnioskodawca w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania zadań określonych w umowie ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę zarówno wobec Spółki, jak również wobec osób trzecich w przypadku, gdyby w związku z jego działalnością wyrządzona została taka szkoda. Wysokość odpowiedzialności ograniczono ze wszystkich źródeł do 50.000 złotych. Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki na własne ryzyko. Jako czynny płatnik VAT, za swoje usługi objęte kontraktem menadżerskim wystawia klientowi każdorazowo faktury VAT. Kontrakt Menadżerski Wnioskodawca podpisał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W § 5 kontraktu menadżerskiego w pkt 3 i pkt 4 sprecyzowane zostały świadczenia dodatkowe: pkt 3: W przypadku podróży służbowych na terenie Polski poza miescowość będącą siedzibą Spółki, Menadżerowi przysługują dodatkowo diety w wysokości 100 złotych za każdą rozpoczętą dobę płatne bez wezwania przez spółkę przezlewem na wskazane przez Menadżera konto bankowe w przeciągu 10 dni roboczych od dnia przekazania Spółce rozliczenia wyjazdu. W przypadku wyjazdów służbowych poza terytorium Polski, rozliczenie nastąpi zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej z tytułu podróży służbowej i regulaminem wynagrodzenia obowiązującym w Spółce; pkt 4: Wykorzystanie samochodu prywatnego Menadżera w podróżach służbowych będzie rozliczane na podstawie obowiązujących przepisów i stawek ryczałtowych za kilometr.

Wnioskodawca ma wątpliwość czy otrzymywane diety i stawki ryczałtowe za wykorzystanie samochodu prywatnego powinien dokumentować fakturami VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty podróży służbowych są kosztami niezbędnymi do wykonywania przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z kontraktu menadżerskiego. Poniesione wydatki stanowią element rachunku kosztów, zmierzających do ustalenia kwoty odpłatności za wykonywaną usługę.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.

Zasada włączenia tego typu kosztów do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z okoliczności sprawy wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty podróży służbowych są kosztami związanymi z wykonywaniem przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy uasługi menadżerskiej. Ich zwrot wynika bezpośrednio z zapisów umowy zawartej pomiędzy Spółką, a Wnioskodawcą. Nie mają one charakteru samoistnego, ponieważ dla kontrahenta Wnioskodawcy, tj. Spółki, bez nabycia usługi menadżerskiej ich nabycie nie miałby żadnego ekonomicznego uzasadnienia. Poniesione wydatki stanowią więc element usługi menadżerskiej, stanowiącej usługę zasadniczą, a tym samym element zapłaty otrzymywanej przez Wnioskodawcę.

Zatem zwrot kosztów podróży służbowych wynikających z zawartego kontraktu, tj. diet oraz stawek ryczałtowych Wnioskodawca powinien traktować jako element kalkulacyjny wynagrodzenia stanowiącego zapłatę za wykonanna na rzecz nabywcy usługę menadżerską w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Konsekwencją powyższego jest włączenie wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów do podstawy opodatkowania z tytułu świadczonej usługi menadżerskiej, co powinno być udokumentowane, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, wystawieniem faktury VAT na całość świadczenia należnego Wnioskodawcy, przy zastosowaniu stawki podatku odpowiadającej świadczonej usłudze menadżerskiej.

Należy zauważyć, że nawet gdyby elementy te wykazane zostały na fakturze odrębnie nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatku od towarów i usług powiększają one podstawę opodatkowania świadczonej usługi menadżerskiej.

Uwzględniając powyższe okoliczności stanowisko Wnioskodawcy odnośnie braku obowiązku wystawiania za naliczone diety oraz za rozliczenie ryczałtowe samochodu prywatnego faktury VAT uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obwiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.