Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-35/12-3/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-11
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dofinansowanie; dotacja; obrót; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2012 r. (data wpływu 12 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych dla PUP (…) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych dla PUP (…). Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 kwietnia 2012 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. Prowadzi firmę szkoleniową (PKD: 85.60.Z - Działalność wspomagająca edukację oraz 85.59.8 - Pozostałe pozaszkolne formy edukacji). Zainteresowany nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.). Usługi świadczone przez Ośrodek Szkoleniowy (…) są usługami w zakresie kształcenia (zawodowego) i wychowania (kształtują postawę zawodową i kulturę techniczną). Wszystkie usługi wykonywane przez Ośrodek Szkoleniowy (…) są wymienione w posiadanym zaświadczeniu o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych, a efektem ich jest kształcenie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem, powodujące nabycie nowej wiedzy i umiejętności praktycznych lub aktualizację posiadanej wiedzy i doskonalenie umiejętności praktycznych. Prowadzone przez OS (…) usługi nie są prowadzone na podstawie odrębnych przepisów prawnych. Ośrodek nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Ośrodek Szkoleniowy (…) organizuje i przeprowadza szkolenia (kursy) dla Powiatowych Urzędów Pracy, Szkół Zawodowych oraz podmiotów gospodarczych. Do końca roku 2010 usługi te były zwolnione od podatku VAT. Od stycznia 2011 r. usługi szkoleniowe objęte zostały 23% stawką podatku VAT. Na początku tego roku, po przeprowadzeniu szkolenia dla PUP (…), Wnioskodawca wystawił fakturę VAT. Kwota, na którą opiewała faktura była kwotą netto ubruttowioną, tzn. do kwoty netto nie dodano kwoty VAT, lecz kwotę VAT odjęto od kwoty, na którą opiewało szkolenie. Problem pojawił się w chwili, gdy księgowa PUP (…) zobaczyła fakturę. Ponieważ szkolenie opłacane jest w całości ze środków publicznych, zasugerowano, by na fakturze pojawiło się w rubryce kwota VAT zwolnienie od tego podatku. Po dyskusji zasugerowano fakturę korygującą, z której ostatecznie PUP (…) się wycofał, akceptując fakturę z kwotą VAT. Wytłumaczono to tak iż, szkolenie jest zwolnione od podatku VAT, ale wykonawca nie i przyjęto fakturę z ubruttowioną kwotą netto. Zainteresowany z podobną sytuacją spotkał się prowadząc szkolenia dla Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w (…) - po wstępnych wątpliwościach faktura z kwotą VAT została przyjęta, ale wątpliwości w (…) pozostały i w sierpniu poproszono o fakturę korygującą (ze zwolnieniem od podatku VAT).

W czerwcu OS (…) zorganizował kurs doskonalący umiejętności zawodowe dla PUP (…) i wystąpił ten sam problem - czy na fakturze ma być kwota podatku VAT, PUP (…) zasugerował zwolnienie. Po przeprowadzonym w sierpniu kursie dla PUP (…), faktura z kwotą VAT została przyjęta bez uwag.

Usługi dla placówek publicznych (PUP i MOPR) są finansowane ze środków publicznych (w całości lub dofinansowane ze środków unijnych w 75% lub więcej). Podmioty gospodarcze koszty szkolenia finansują w całości ze środków prywatnych.

Działalność OS (…) prowadzona jest w oparciu o rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 7885). Po zgłoszeniu w wydziale działalności gospodarczej Urzędu Miasta (…) - wydane zostało zaświadczenie o dokonaniu wpisu do tej ewidencji o następującej treści:

Stosownie do artykułu 7b i 7d ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101 poz. 1178 ze zm.) zaświadcza się, że prowadzona przez Urząd Miasta (…) - Wydział Działalności Gospodarczej ewidencja działalności gospodarczej pod numerem (…) zawiera następujący wpis:

l.Przedsiębiorca: x

(…)

OŚRODEK SZKOLENIOWY (…)

(…)

4.Przedmiot działalności:

85.59.8 Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane,

85.60.Z Działalność wspomagająca edukację.

Działalność ta nie jest objęta ustawą, ani w art. 82, który dotyczy szkół i placówek niepublicznych nadających określone kwalifikacje, ani w art. 2 - Ośrodek Szkoleniowy (…) nie posiada uprawnień do nadawania kwalifikacji zawodowych. Ośrodek Szkoleniowy (…)prowadzi tylko kursy doskonalące określone umiejętności i wiedzę zawodową, a nie prowadzi kursów kwalifikacyjnych.

Dofinansowanie ze środków publicznych jest dofinansowaniem kosztów szkolenia, nie ceny (zapis umowy) - cytat: „w przypadku różnicy pomiędzy kosztem szkolenia określonym w umowie a faktycznie poniesionym kosztem (\`(...)\`) kwota zostanie ostatecznie określona aneksem do niniejszej umowy (…)”.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony stan faktyczny o informację, iż przeprowadzone w roku 2011 dla PUP (…)szkolenie dla osoby bezrobotnej, finansowane było w całości ze środków publicznych.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy wystawiając fakturę VAT za przeprowadzone usługi z zakresu edukacji w rubryce „kwota VAT”, Wnioskodawca powinien wpisać właściwą kwotę VAT dla konkretnego szkolenia, czy też „ZW”?

Zdaniem Wnioskodawcy, celowe jest zwolnienie od podatku VAT wszystkich usług edukacyjnych finansowanych lub dofinansowywanych ze środków publicznych przeprowadzonych przez Ośrodek Szkoleniowy (…).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, to w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Zatem, w przypadku gdy transakcja jest dokonywana odpłatnie, art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy nie mogą mieć zastosowania, ponieważ przepisy te dotyczą wyłącznie transakcji dokonywanych nieodpłatnie.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem, przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dana dotacja jest, czy też nie jest opodatkowana istotne są szczegółowe warunki jej przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług.

Kryterium uznania dotacji (subwencji lub innej dopłaty) za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służąca pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. Prowadzi firmę szkoleniową (PKD: 85.60.Z - Działalność wspomagająca edukację oraz 85.59.8 - Pozostałe pozaszkolne formy edukacji). Zainteresowany nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Działalność ta nie objęta jest ustawą, ani w art. 82 - który dotyczy szkół i placówek niepublicznych nadających określone kwalifikacje, ani w art. 2 - Ośrodek Szkoleniowy (…) nie posiada uprawnień do nadawania kwalifikacji zawodowych. Ośrodek Szkoleniowy (…) prowadzi tylko kursy doskonalące określone umiejętności i wiedzę zawodową, a nie prowadzi kursów kwalifikacyjnych. Usługi świadczone przez Ośrodek Szkoleniowy (…) są usługami w zakresie kształcenia (zawodowego) i wychowania (kształtują postawę zawodową i kulturę techniczną). Wszystkie usługi wykonywane przez Ośrodek Szkoleniowy (…) są wymienione w posiadanym zaświadczeniu o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych, a efektem ich jest kształcenie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem powodujące nabycie nowej wiedzy i umiejętności praktycznych lub aktualizację posiadanej wiedzy i doskonalenie umiejętności praktycznych. Prowadzone przez OS (…) usługi nie są prowadzone na podstawie odrębnych przepisów prawnych. Ośrodek nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów systemie oświaty. Ośrodek Szkoleniowy (…) organizuje i przeprowadza szkolenia (kursy) dla Powiatowych Urzędów Pracy, Szkół Zawodowych oraz podmiotów gospodarczych. Do końca roku 2010 usługi te były zwolnione od podatku VAT. Od stycznia 2011 r. usługi szkoleniowe objęte zostały 23% stawką podatku VAT.

Na początku tego roku, po przeprowadzeniu szkolenia dla PUP (…), Wnioskodawca wystawił fakturę VAT. Kwota, na którą opiewała faktura była kwotą netto ubruttowioną, tzn. do kwoty netto nie dodano kwoty VAT, lecz kwotę VAT odjęto od kwoty, na którą opiewało szkolenie. Ponieważ szkolenie opłacane jest w całości ze środków publicznych, zasugerowano, by na fakturze pojawiło się w rubryce kwota VAT zwolnienie od tego podatku. Po dyskusji zasugerowano fakturę korygującą, z której ostatecznie PUP (…) się wycofał, akceptując fakturę z kwotą VAT. Wytłumaczono to tak, iż szkolenie jest zwolnione od podatku VAT, ale wykonawca nie i przyjęto fakturę z ubruttowioną kwotą netto.

Dofinansowanie ze środków publicznych jest dofinansowaniem kosztów szkolenia, nie ceny.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca na realizację szkolenia dla PUP (…) otrzymał w całości dofinansowanie ze środków publicznych. Otrzymane dofinansowanie – jak wskazał Wnioskodawca – jest dofinansowaniem kosztów szkolenia, nie ceny.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro – jak wskazano – pozyskane dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego szkolenia, to w opisanej sytuacji wystąpi dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Wobec tego przyznana na taki cel dotacja nie spełnia przesłanki dotacji wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. W konsekwencji, w związku z realizacją szkolenia Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi szkoleniowe w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów.

Reasumując, otrzymane przez Wnioskodawcę w całości dofinansowanie ze środków publicznych przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji szkolenia przeprowadzonego dla PUP (…) nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przyznane środki nie stanowiły bowiem dopłaty do ceny świadczonych usług. W związku z tym, otrzymane ww. dofinansowanie nie podlega przepisom ustawy, ani przepisom aktów wykonawczych. Nie występuje zatem obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu przeprowadzonego dla PUP (…) szkolenia.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że świadczona usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezprzedmiotowa stała się analiza, czy dana czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych dla PUP (…). Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych dla PUP (…) została załatwiona interpretacją indywidualną z dnia 11 kwietnia 2012 r., nr ILPP1/443-35/12-4/AWa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.