Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-58/13/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-10
Teza: Czy w świetle obowiązujących przepisów o podatku akcyzowym nasiona, sadzonki, krzewy tytoniu oraz liście tytoniu nieprzetworzone, całe liście tytoniu, surowe lub wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50% albo liście suszone nawilżone do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35%), które wnioskodawca zamierza sprzedawać, należy uznać za wyrób tytoniowy w rozumieniu art. 98 ustawy o podatku akcyzowym lub susz tytoniowy w rozumieniu art. 99a ustawy o podatku akcyzowym, a co za tym idzie również za wyrób akcyzowy podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; tytoń; wyroby-wyroby tytoniowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013r. (data wpływu 13 lutego 2013r.), uzupełnionym wnioskiem z dnia 19 lutego 2013r. (data wpływu 21 lutego 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania surowych i wilgotnych liści tytoniu
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania nasion tytoniu, sadzonek tytoniu oraz żywych krzewów tytoniu

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2013 r. wpłynął do tut. organie ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania surowych i wilgotnych liści tytoniu oraz nasion tytoniu, sadzonek tytoniu oraz żywych krzewów tytoniu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 lutego 2013r. (data wpływu 21 lutego 2013r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym dokonującym dostawy produktów rolnych z własnej działalności rolniczej i korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT (wnioskodawca nie zamierza rezygnować z tego zwolnienia). W swoim gospodarstwie rolnym (o pow. ok. 20 ha - w tym ok. 9 ha gruntów własnych, pozostałe użytkowane przez wnioskodawcę na podstawie dzierżawy) wnioskodawca uprawia m.in. zboże, kukurydzę, warzywa oraz tytoń. W zakresie uprawy tytoniu wnioskodawca ma zawartą umowę kontraktacji i dostarcza surowiec tytoniowy zatwierdzonemu pierwszemu przetwórcy (od sprzedanego tytoniu wnioskodawca nie płacił akcyzy).

Wnioskodawca zamierza sprzedawać surowiec tytoniowy (nieprzetworzone liście tytoniu w postaci suszu tytoniowego oraz liści zielonych), a także sadzonki tytoniu i całe rośliny, a ponadto nasiona do uprawy tytoniu. Sprzedaż następowałaby wyłącznie na rzecz odbiorców krajowych (osób fizycznych i przedsiębiorców), w tym z wykorzystaniem form sprzedaży wysyłkowej (także za pośrednictwem Internetu).

Wnioskodawca w swoim gospodarstwie posiada suszarnię liści tytoniu z paleniskiem na drewno (podczas suszenia liście tytoniu nabierają zapachu dymu drzewnego, którego nie da się usunąć bez obróbki przemysłowej). Rozsadę, sadzonki tytoniowe wnioskodawca przygotowuje w tunelach foliowych nieogrzewanych, zwykle o powierzchni od 5 do 10 arów, uprawa odbywa się w polu. Okres wzrostu krzewów tytoniu wynosi około 180 dni (okres wzrostu od nasiona do sadzonki wynosi ok. 90 dni, następnie sadzonki wysadza się w pole gdzie dalszy wzrost do pełnej dojrzałości rośliny wynosi kolejne ok. 90 dni).

Przedmiotem sprzedaży byłyby nasiona, sadzonki, krzewy i nieprzetworzone liście tytoniu pochodzące wyłącznie z upraw z gospodarstwa rolnego wnioskodawcy. Wnioskodawca uprawia tytoń m.in. odmiany Virginia, Burley, Tennessee czy Millenium. Wnioskodawca zamierza sprzedawać zainteresowanym nabywcom:

1.  nasiona tytoniu;
2.  sadzonki tytoniu (nasiona po wykiełkowaniu);
3.  całe, żywe krzewy tytoniu (o wymiarach od 3 cm do 190 cm) w donicach lub z korzeniem zabezpieczonym np. folią;
4.  nieprzetworzone, całe, zielone liście surowego tytoniu (niepodsuszane), tuż po zerwaniu z krzewów tytoniowych, w formie świeżych, zielonych liści tytoniu nabitych łodygami na drut;
5.  nieprzetworzone, całe liście tytoniu, uprzednio wstępnie podsuszone, a następnie nawilżone (wodą) do wilgotności co najmniej 50 %, nabite łodygami na drut;
6.  całe, uprzednio wysuszone liście tytoniu, w stanie nieprzetworzonym, nawilżone (wodą) do wilgotności 15% - 25% oraz liście nawilżone do wilgotności 25%-35%
7.  całe, suche liście tytoniu, w stanie nieprzetworzonym.

Sprzedaż nasion, sadzonek, całych krzewów tytoniu oraz liści tytoniu (surowych, podsuszonych i nawilżonych do wilgotności co najmniej 50 % lub suszonych i nawilżonych do wilgotności 15%-25% lub 25%-35%), dokonywana byłaby na wagę (nasiona, liście tytoniu) lub na sztuki (sadzonki, krzewy tytoniu), w ilości według zamówień zainteresowanych odbiorców.

Nasiona tytoniu (opisane w pkt a powyżej) sprzedawane byłyby w opakowaniach kilkugramowych lub większych, a sadzonki tytoniu (opisane w pkt b powyżej) na sztuki, w plastikowych lub foliowych opakowaniach. Całe krzewy tytoniu (opisane w pkt c powyżej) sprzedawane byłyby na sztuki, żywe (zielone) w donicach wraz z ziemią albo z korzeniem zabezpieczonym folią. Przeznaczone do sprzedaży krzewy znajdowałyby się w fazie wzrostu (wegetacji) od 3 cm do ok.190cm.

Surowe, zielone liście tytoniu (opisane w pkt d powyżej) sprzedawane byłyby w całości, w stanie nieprzetworzonym (niepocięte lub pokruszone, nieodżyłowane, nieodparowane i nieprzefermentowane), w formie wiązek z łodygami nabitymi na drut.

Także podsuszone wstępnie liście tytoniu (opisane w pkt e powyżej) sprzedawane byłyby w całości, w stanie nieprzetworzonym (niepocięte lub pokruszone, nieodżyłowane, nieodparowane i nieprzefermentowane), nawilżone (wodą) do wilgotności co najmniej 50%, w formie wiązek z łodygami nabitymi na drut

Z kolei uprzednio suszone liście tytoniu (opisane w pkt f powyżej), również sprzedawane byłyby w całości, w stanie nieprzetworzonym (niepocięte lub pokruszone, nieodżyłowane, nieodparowane i nieprzefermentowane), nawilżone (wodą) do wilgotności 15%- 25% lub do wilgotności 25%-35%.

Suche liście tytoniu (opisane w pkt g powyżej), sprzedawane byłyby w całości, w stanie nieprzetworzonym (niepocięte lub pokruszone, nieodżyłowane, nieodparowane i nieprzefermentowane), w balikach o wadze według zamówień nabywców.

W takim stanie liście (opisane w pkt d-f powyżej) nie nadają się do palenia, a ich wilgotność wyklucza przydatność do palenia bez przetwarzania przemysłowego. W takiej postaci liście tytoniu podatne są ponadto na grzyby i pleśń. Także suche liście (opisane w pkt g powyżej) nie nadają się do palenia bez ich dalszego przemysłowego przetwarzania.

Wnioskodawca jako rolnik ryczałtowy nie jest czynnym podatnikiem VAT, a liście tytoniu mieszczą się w kategorii tytoniu nieprzetworzonego, dla którego właściwe jest grupowanie PKWiU 01.15.10. Z kolei według klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej, tytoń nieprzetworzony ma kod CN 2401, w ramach którego tytoń nieodżyłowany oznaczony jest kodem CN 2401 10, tytoń suszony ogniowo-rurowo ma kod CN 2401 10 85, a tytoń pozostały kod CN 2401 10 95.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle obowiązujących przepisów o podatku akcyzowym nasiona, sadzonki, krzewy tytoniu oraz liście tytoniu nieprzetworzone, całe liście tytoniu, surowe lub wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50% albo liście suszone nawilżone do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35%), które wnioskodawca zamierza sprzedawać, należy uznać za wyrób tytoniowy w rozumieniu art. 98 ustawy o podatku akcyzowym lub susz tytoniowy w rozumieniu art. 99a ustawy o podatku akcyzowym, a co za tym idzie również za wyrób akcyzowy podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż produktów rolnych objętych zapytaniem nie jest objęta podatkiem akcyzowym, gdyż nasiona tytoniu, sadzonki tytoniu, żywe krzewy tytoniu, całe zielone liście tytoniu, a także całe liście tytoniu podsuszone i nawilżone do wilgotności 50 % i więcej oraz całe liście tytoniu wysuszone i nawilżone do wilgotności 15%-25% lub 25%-35%, należą do kategorii tytoniu nieprzetworzonego nie mieszczącego się w dyspozycji art. 98 ustawy o podatku akcyzowym, jak również nie należą do kategorii suszu tytoniowego, zdefiniowanego w art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym jako suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są m.in. wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 42 tego załącznika, do wyrobów akcyzowych zaliczono: papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki - bez względu na kod CN, natomiast w/g poz. 45 tego załącznika wyrobem akcyzowym jest także susz tytoniowy - bez względu na kod CN.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do wyrobów tytoniowych zalicza się (bez względu na kod CN) papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Za papierosy uznaje się: tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami; tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej; tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową (art. 98 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Za tytoń zrolowany uznaje się: dwa papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 8 cm, ale nie dłuższy niż 11 cm; trzy papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 11 cm, ale nie dłuższy niż 14 cm; cztery papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 14 cm, ale nie dłuższy niż 17 cm; pięć papierosów - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 17 cm, ale nie dłuższy niż 20 cm. Wskazane zasady stosuje się odpowiednio do ustalenia, co należy uznać za sześć, siedem i większą liczbę papierosów (art. 98 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym).

Z kolei za cygara lub cygaretki, biorąc pod uwagę ich właściwości i zwykłe oczekiwania konsumentów, uznaje się - tytoń zrolowany o zewnętrznym owinięciu z naturalnego tytoniu; tytoń zrolowany z poszarpanym, wymieszanym wkładem, owinięty liściem tytoniu w naturalnym kolorze cygara z odtworzonego tytoniu pokrywającym produkt w całości, łącznie z filtrem, tam gdzie zachodzi taka konieczność, ale nie ustnik, w przypadku cygar z ustnikiem, gdzie waga sztuki, wyłączając filtr lub ustnik, wynosi nie mniej niż 2,3 grama i nie więcej niż 10 gramów, a obwód równy przynajmniej jednej trzeciej długości wynosi nie mniej niż 34 mm - jeżeli są oraz mogą być przeznaczone wyłącznie do palenia w stanie niezmienionym. Produkty składające się w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające w/w kryteria, są traktowane jako cygara i cygaretki (art. 98 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym).

Za tytoń do palenia uznaje się natomiast (art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym): tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego; odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Zgodnie z powyższym w przypadku wyrobów tytoniowych przedmiot opodatkowania ustala się nie w oparciu o kod CN, do którego został przyporządkowany poszczególny wyrób tytoniowy w Nomenklaturze Scalonej, lecz w oparciu o definicje wyrobów tytoniowych określone w ust. 2 - 8 art. 98 ustawy o podatku akcyzowym.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z przywołaną wyżej definicją, nasiona tytoniu, sadzonki tytoniu, żywe krzewy tytoniu, a także liście tytoniu (surowe lub podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50 % oraz suszone i nawilżone do wilgotności 15%-25% lub 25%-35%), nie spełniają kryteriów ustalonych w w/w definicji wyrobów tytoniowych ze względu na sposób przetworzenia. Wszystkie te produkty rolne są bowiem produktami nieprzetworzonymi, nie nadają się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego, nie stanowią też odpadów tytoniowych. Nie można ich zatem uznać ani za papierosy, ani za cygara lub cygaretki, ani za tytoń do palenia.

Zdaniem wnioskodawcy nasiona tytoniu, sadzonki tytoniu, żywe krzewy tytoniu, a także liście tytoniu (surowe lub podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50 % oraz suszone i nawilżone do wilgotności 15%-25% lub 25%-35%, nie stanowią również suszu tytoniowego w rozumieniu art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie w powołanym przepisem za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym. Oznacza to, że w kontekście definicji wyrobów tytoniowych określonych w art. 98 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobem tytoniowym nie jest tytoń, który do palenia się nie nadaje.

Ustawa nie zawiera definicji ustawowej cech, które charakteryzować mają suchy tytoń w odróżnieniu od tytoniu niesuchego. W ustawie brak jest ponadto definicji rozumienia pojęcia tytoniu. Skoro ustawodawca nie doprecyzował ani definicji tytoniu, ani tym bardziej definicji tytoniu suchego w celu nadania im odpowiedniego znaczenia, należy posłużyć się więc definicjami słownikowymi.

I tak, „suchy" oznacza «pozbawiony wilgoci, wody», w odróżnieniu od pojęcia „mokry", które oznacza «przesiąknięty lub ociekający wodą albo innym płynem, jeszcze niestwardniały, niezaschnięty» oraz w odróżnieniu od pojęcia „wilgotny", które oznacza «trochę mokry», charakterystyczny dla rzeczy nasiąkniętych wodą». Z kolei „tytoń" to «roślina uprawiana ze względu na liście zawierające nikotynę, «produkt z wysuszonych i sfermentowanych liści tej rośliny (cyt. za Słownikiem Języka Polskiego PWN).

W konsekwencji pod pojęciem suszu tytoniowego, o którym mowa w art. 99a ust.1 ustawy, rozumieć należy tytoń pozbawiony wilgoci niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym, które definiuje z kolei art. 98 ustawy, czyli nie będący papierosami, cygarami lub cygaretkami albo tytoniem do palenia, za który z kolei uznaje się tytoń pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego oraz odpady tytoniowe.

Nasion tytoniu, sadzonek tytoniu oraz żywych krzewów tytoniu nie można uznać za suchy tytoń, ani tym bardziej za produkt nadający się do palenia. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, produkty te nie mieszczą się ani w pojęciu suszu tytoniowego (ani tym bardziej wyrobu tytoniowego), nie są wyrobami akcyzowymi i nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

W ocenie wnioskodawcy także surowe liście tytoniu (żywe, zielone, nie pozbawione wilgoci) nie stanowią ani wyrobu tytoniowego, ani suszu tytoniowego, gdyż są to liście „mokre". Surowe liście nie są również tytoniem w rozumieniu rośliny uprawianej ze względu na liście, ani produktem z wysuszonych i sfermentowanych liści tej rośliny. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, również surowe liście tytoniu nie są wyrobami akcyzowymi i nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Także liście tytoniu wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50 % (i więcej), nie spełniają definicji suchego tytoniu (czyli pozbawionego wilgoci). Dodatkowo nie są tytoniem rozumianymi jako roślina uprawiana ze względu na liście (są jej elementem), ani produktem z wysuszonych i sfermentowanych liści tej rośliny. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, również liście tytoniu wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50 % nie są wyrobami akcyzowymi i nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Zdaniem wnioskodawcy, w dyspozycji art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nie mieszczą się także liście tytoniu wysuszone i nawilżone do wilgotności 15%-25%, lub 25%-35% gdyż są to liście, które można sklasyfikować jako wilgotne, nie jest więc to tytoń suchy (czyli pozbawiony wilgoci). Dodatkowo liście nawilżone do wilgotności 15%-25% lub 25%-35%, nie są tytoniem rozumianymi jako roślina uprawiana ze względu na liście (są jej elementem), ani produktem z wysuszonych i sfermentowanych liści tej rośliny. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, również liście tytoniu wysuszone i następnie nawilżone do wilgotności 15%-25% lub 25%-35% nie są wyrobami akcyzowymi i nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Dodatkowo, w uzupełnieniu stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że Polska Norma w zakresie tytoniu i wyrobów tytoniowych, za tytoń mokry lub tytoń wysokowilgotny uznaje surowiec (lub tytoń w wyrobie gotowym) o wilgotności powyżej 20% (PN-ISO 16632:2006, PN-ISO 10185:2006, PN-ISO 6488:2005). Nie ma zatem normy, która określałaby wilgotność suchego tytoniu, o którym mowa w art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy zielone lub nawilżone liście tytoniu (do wilgotności 50% i więcej lub do wilgotności 15%-25% oraz do wilgotności 25%-35%), nie będą wyrobem akcyzowym także ze względu na okoliczności, że w/w Polskie Normy surowiec tytoniowy o wilgotności powyżej 20% określają jako tytoń mokry lub tytoń wysokowilgotny. Nie ma natomiast norm określających od jakiego poziomu wilgotności surowiec tytoniowy może być uznany za susz tytoniowy, o którym mowa w art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzenia przyszłego uznaje się za:

***   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania surowych i wilgotnych liści tytoniu***   **prawidłowe – w zakresie opodatkowania nasion tytoniu, sadzonek tytoniu oraz żywych krzewów tytoniu**

Na wstępie wskazać należy, iż ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456) dokonano zmiany, miedzy innymi, przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w zakresie opodatkowania akcyzą suszu tytoniowego.

Od 1 stycznia 2013r. zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe to – wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Na podstawie poz. 42 oraz 45 załącznika nr 1 do ustawy za wyroby akcyzowe uznano, bez względu na kod CN, papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki oraz susz tytoniowy.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy
2.  tytoń do palenia
3.  cygara i cygaretki

W ust. 2-8 art. 98 ustawy ustawodawca dla potrzeb cyt. ustawy zdefiniował powyższe pojęcia, w myśl których odpowiednio:

Za papierosy uznaje się:

1.  tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami w rozumieniu ust. 4;
2.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej;
3.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową.

Do celów akcyzy, tytoń zrolowany, o którym mowa w ust. 2, uznaje się za:

1.  dwa papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 8 centymetrów, ale nie dłuższy niż 11 centymetrów;
2.  trzy papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 11 centymetrów, ale nie dłuższy niż 14 centymetrów;
3.  cztery papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 14 centymetrów, ale nie dłuższy niż 17 centymetrów;
4.  pięć papierosów - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 17 centymetrów, ale nie dłuższy niż 20 centymetrów.

Za cygara lub cygaretki , biorąc pod uwagę ich właściwości i zwykłe oczekiwania konsumentów, uznaje się:

1.  tytoń zrolowany o zewnętrznym owinięciu z naturalnego tytoniu,
2.  tytoń zrolowany z poszarpanym, wymieszanym wkładem, owinięty liściem tytoniu w naturalnym kolorze cygara z odtworzonego tytoniu pokrywającym produkt w całości, łącznie z filtrem, tam gdzie zachodzi taka konieczność, ale nie ustnik, w przypadku cygar z ustnikiem, gdzie waga sztuki, wyłączając filtr lub ustnik, wynosi nie mniej niż 2,3 grama i nie więcej niż 10 gramów, a obwód równy przynajmniej jednej trzeciej długości wynosi nie mniej niż 34 milimetry

\-jeżeli są oraz mogą być przeznaczone wyłącznie do palenia w stanie niezmienionym.

Za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Produkty składające się w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 4, są traktowane jako cygara i cygaretki.

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż nasiona, sadzonki, krzewy tytoniu oraz liście tytoniu nieprzetworzone, całe liście tytoniu, surowe lub wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50% albo liście suszone nawilżone do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35%, nie nadające się do palenia, nie pocięte nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych. Oznacza to, że nie można ich uznać za wyroby tytoniowe, o których mowa w art. 98 ustawy, a tym samym do nich nie ma zastosowania również art. 99 ustawy odnoszący się tylko do wyrobów tytoniowych.

Definicja suszu tytoniowego została zawarta w art. 99a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym.

Powyższe oznacza zatem, że susz tytoniowy nie jest wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy ale jednocześnie jako wymieniony w załączniku nr 1 do ustawy jest wyrobem akcyzowym podlegającym przepisom zawartym w ustawie o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1-5 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzę.

Powyższe oznacza, że każda sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przedmiotem opodatkowania jest także nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży, a także nabycie wewnątrzwspólnotowe i import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy oraz zużycie suszy tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy i zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych.

Powyższe zatem wyraźnie wskazuje, iż produkcja suszu tytoniowego nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Oznacza to zarazem, że nie będzie powstawał obowiązek podatkowy w stosunku do podmiotu posiadającego susz tytoniowy, który sam go wyprodukował (np. w przypadku plantatora).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23b pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Podstawowym przedmiotem sprawy objętej wnioskiem jest ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem „suchy tytoń”, o którym mowa w art. 99a ust. 1 ustawy, a także czy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, sprzedawane przez Wnioskodawcę nasiona, sadzonki, krzewy tytoniu oraz liście tytoniu nieprzetworzone, całe liście tytoniu, surowe lub wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50% albo liście suszone nawilżone do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35% można uznać za susz tytoniowy

W tym miejscu należy zauważyć, że w przepisach prawa podatkowego jak również w innych aktach prawnych nie zawarto definicji pojęcia „suchy tytoń”. Zdaniem tut. organu przy definiowaniu tego pojęcia nie znajduje zastosowania wykładnia literalna. Aczkolwiek bowiem nie budzi wątpliwości definicja słowa „tytoń”, to już określenia wyjaśniające pojęcie „suchy” nie mogą wprost znaleźć zastosowania. Według Słownika języka polskiego Wydawnictwo PWN – 2012r. – „suchy” oznacza bowiem „pozbawiony wilgoci, wody płynu”. Przepisy o podatku akcyzowym nie wprowadzają natomiast żadnych norm (w tym nie odwołują się również do Polskiej Normy dotyczącej tytoniu i wyrobów tytoniowych) w zakresie stopnia wilgotności, od którego uzależnione byłoby uznanie tytoniu za suchy bądź nie suchy. W tej sytuacji zastosowanie winna znaleźć wykładnia funkcjonalna. Posłużenie się wykładnią funkcjonalną jest nieodzowne, gdy ustalenie znaczenia przepisu ze względu na jego kontekst językowy prowadzi do skutków niezamierzonych oraz niezgodnych z celami instytucji, która określa interpretowany przepis (zob.J. Wróbel: Sądowe stosowanie prawa, Warszawa 1988r. s. 143-144.)

Powyższe wskazania w pełni uzasadniają celowość odstąpienia od ścisłe wykładni językowej co do sposobu ustalenia znaczenia przepisu art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, na rzecz wykładni funkcjonalnej (celowościowej). Określenia „susz tytoniowy” i „suchy tytoń” przyjęto zatem na potrzeby ustawy dla potrzeb wyraźnego rozróżnienia pewnego etapu przerobu tytoniu. Nie jest to już tytoń na etapie uprawy ale jeszcze nie stał się wyrobem tytoniowym. Celem ustawodawcy było aby za susz tytoniowy uznać każdą cześć tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności. Oznacza to zatem, że za susz tytoniowy przyjmuje się każdą część tytoniu nie połączona z rośliną, niezależnie od ostatecznego jego przeznaczenia.

Wobec powyższego nasiona tytoniu, sadzonki tytoniu oraz żywe krzewy tytoniu nie można uznać za suchy tytoń. W konsekwencji, produkty te nie mieszczą się w pojęciu suszu tytoniowego nie są wyrobami akcyzowymi i nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą. Jednakże na gruncie przepisów krajowych sprzedaż liści tytoniu nieprzetworzonych, całych liści tytoniu, surowych lub wstępnie podsuszanych i nawilżonych do wilgotności co najmniej 50% albo liści suszonych nawilżonych do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35% podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako susz tytoniowy.

W tym miejscu zaznaczyć jednakże należy, iż jak stanowi art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaż ta jest przedmiotem opodatkowania w sytuacji gdy dokonana jest innemu podmiotowi niż pośredniczący podmiot tytoniowy lub podmiotowi innemu niż prowadzący skład podatkowy.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż sprzedawane przez Wnioskodawcę liście tytoniu nieprzetworzone, całe liście tytoniu, surowe lub wstępnie podsuszane i nawilżone do wilgotności co najmniej 50% albo liście suszone nawilżone do wilgotności 15%-25 % lub 25% - 35%, stanowią susz tytoniowy. W związku z powyższym przedmiotowe liście tytoniu podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przypadku dokonania ich sprzedaży podmiotowi innemu niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. Natomiast nasiona tytoniu, sadzonki tytoniu oraz żywe krzewy tytoniu nie można uznać za wyrób tytoniowy bądź susz tytoniowy zatem sprzedaż ww. wyrobów nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania surowych i wilgotnych liści tytoniu
*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania nasion tytoniu, sadzonek tytoniu oraz żywych krzewów tytoniu

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytania nr 1, 3, 4 i 5 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.