Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.742.2020.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-17
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim dystrybucja owoców (bananów i ananasów), a także transport i sprzedaż innych towarów (dalej: „Core Business”).

Ponadto, Spółka jest w posiadaniu infrastruktury związanej z obsługą podróżnych na tzw. miejscach obsługi podróżnych (dalej: „MOP”), która składa się przede wszystkim z budynków handlowo-usługowych, stacji paliw, myjni samochodowych, parkingów i elementów infrastruktury towarzyszącej, a także restauracji i hoteli dla podróżnych. MOP-y znajdują się na terenie (…). Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie MOP na wynajmowanych nieruchomościach położonych w (…).

W celu zwiększenia przejrzystości prowadzonej działalności, wzmocnienia efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę, Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu w ramach swojej struktury działów odpowiedzialnych za każdy z sektorów. Wnioskodawca na mocy Uchwały Zarządu Spółki (dalej: „Uchwała”) formalnie wydzieli w ramach przedsiębiorstwa Spółki dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci niezależnych od siebie działów: jeden zajmujący się działalnością związaną z dystrybucją owoców (głównie bananów), transportem i sprzedażą innych towarów, drugi zajmujący się działalnością związaną z obsługą podróżnych na terenie MOP (budynki handlowo-usługowe hotele i restauracje przeznaczone dla podróżnych, stacje paliw i myjnie). Uchwała (wraz z załącznikami) szczegółowo będzie określać zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

W rezultacie w ramach Spółki będą funkcjonować dwie ZCP:

*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie obsługi podróżnych (dalej: „Pion MOP”);
*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie pozostałej działalności Spółki, w szczególności związanej z dystrybucją owoców (bananów i ananasów), transportem i sprzedażą towarów pozostałych (dalej: „Pion Core Business”);

\-dalej łącznie: „Piony”.

W ramach powyższych Pionów będzie prowadzona cała operacyjna działalność gospodarcza Spółki.

W wyniku podjęcia i realizacji Uchwały, w Spółce powstaną dwie niezależne od siebie jednostki, prowadzące odrębne działalności z użyciem innych składników majątkowych (przy czym funkcje administracyjne są wykonywane w ramach jednej nieruchomości). W rezultacie oba Piony będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w następujący sposób:

Wyodrębnienie organizacyjne Pionów

Oba Piony zostaną organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały. Nazwy Pionów będą używane dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawią się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. W zakresie dokonywanych czynności prawnych z osobami trzecimi działania obu Pionów będą dokonywane bezpośrednio pod firmą Spółki.

Do każdego z Pionów Spółka przyporządkuje pracowników umożliwiających samodzielną i niezależną działalność każdego z Pionów.

Co więcej, na mocy Uchwały do każdego z Pionów przyporządkowane zostaną materialne i niematerialne składniki majątkowe Spółki (ich lista będzie załączona do Uchwały).

Wyodrębnienie finansowe Pionów

Spółka w celu prowadzenia rozliczeń poszczególnych Pionów wyodrębniła osobne konta do ewidencji dla każdego rodzaju działalności. Ewidencja prowadzona jest na osobnych kontach syntetycznych lub analitycznych. Spółka posiada jeden plan kont dla całej działalności – jeden zespół kont. W zespole 4 koszty ewidencjonowane są razem, natomiast jest osobna ewidencja na kontach zespołu 5 – dla każdego rodzaju działalności (również są wyodrębnione konta dla kosztów ogólnych spółki). Odnośnie przychodów oraz kosztów sprzedanych towarów to od razu jest ewidencja osobna na kontach analitycznych do konta 700 oraz 710. Natomiast ewidencja należności i zobowiązań jest na jednych kontach syntetycznych – wyodrębnienia można dokonać po numerach ewidencyjnych dokumentów. Dla każdej działalności Spółka posiada osobną numerację dokumentów. Dotyczy to również kosztów ogólnych spółki, które ewidencjonowane są pod jednym numerem dokumentu (służy to ewidencji zdarzeń związanych z kosztami ogólnego zarządu, których nie da się jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego z Pionów).

Spółka wyodrębni również osobny rachunek bankowy dla Pionu MOP, co ma służyć prawidłowej ewidencji wpływów i rozchodów związanych z jego działalnością. Z uwagi na skalę działalności prowadzonej przez Spółkę mogą się zdarzyć jednak sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez przypisany do niego rachunek.

Z uwagi na wszystkie powyższe informacje, a w szczególności wydzielenie odpowiednich kont księgowych możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów Spółki zarówno do Pionu MOP, jak i do Pionu Core Business.

Przykładowo, Spółka może w swojej ewidencji wyodrębnić przychody z obsługi podróżnych na stacjach paliw i myjniach przypisanych do Pionu MOP oraz koszty eksploatacji/zarządzania powyższymi składnikami majątkowymi, które będą oznaczone w ewidencji jako dotyczące Pionu MOP. Spółka identyfikuje również w prowadzonej ewidencji należności od wynajmujących pomieszczenia w hotelach dla podróżnych oraz zobowiązania wobec dostawców mediów czy dostawców innych usług związanych z funkcjonowaniem hoteli i restauracji. W takim samym zakresie możliwe jest zidentyfikowanie powstałych przychodów i rozchodów związanych z Pionem Core Business.

Wyodrębnienie funkcjonalne Pionów

Oba Piony będą stanowić dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej do nich działalności.

Do Pionu MOP, oprócz budynków, w których znajdują się punkty handlowo-usługowe, hotele oraz restauracje, a także myjni, stacji paliw i elementów infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz nieruchomości, na których powyższe elementy są posadowione, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności przez Pion MOP,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu MOP.
*   koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw,
*   umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Pionu MOP,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu MOP, w tym pożyczek i kredytów oraz kredyt na bieżącą obsługę tego Pionu,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu MOP,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Natomiast do Pionu Core Business oprócz prawa własności nieruchomości, na terenie których wykonywana jest działalność związana z dystrybucją owoców, jak również flotą samochodów odpowiedzialnych za transport wraz z elementami infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz infrastrukturą niezbędną, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Pionu Core Business,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu Core Business,
*   umowy związane z działalnością Pionu Core Business (w tym umowy najmu),
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu Core Business, w tym pożyczki i kredyty,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu Core Business,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Do Pionu Core Business przypisane zostaną umowy dystrybucyjne z dotychczasowymi klientami, a także umowy w zakresie transportu, co oznacza, że jednostka ta będzie posiadać niezależne źródło przychodów. Pion Core Business będzie czerpać zyski przede wszystkim z tytułu umów w zakresie dystrybucji owoców, a także usług transportowych i sprzedaży innych towarów, wobec czego są one osiągane z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają charakteru wewnętrznego. Jednocześnie Pion MOP będzie czerpać zyski przede wszystkim z obsługi podróżnych, która to działalność nie będzie wchodzić w zakres Pionu Core Business i pozostanie całkowicie niezależna.

Obecnie, Spółka korzysta z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej Pionu MOP. Po wyodrębnieniu Pionu MOP oraz Pionu Core Business współpraca między podmiotami będzie kontynuowana – Pion MOP obsługiwany będzie przez podmiot zewnętrzny, natomiast Pion Core Business poprzez pracowników Spółki przypisanych do określonych zadań administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, oba Piony będą dysponować „własnymi” składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym tytułami prawnymi do nieruchomości, umowami, należnościami i zobowiązaniami. Zatem oba Piony będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.

Planowany Podział Spółki

W przyszłości Spółka rozważa dokonanie prawnego wydzielenia i przeniesienia do istniejącej Spółki Przejmującej Pionu MOP w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział”), który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, Pion MOP zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej, natomiast Spółka nadal prowadziłaby działalność obejmującą swoim zakresem działalność Pionu Core Business. Spółka i Spółka Przejmująca mają i w momencie Podziału będą mieć tych samych udziałowców (te same osoby będą wspólnikami obydwu spółek).

Wnioskodawca podkreśla, iż Podział zostanie dokonany po podjęciu i zrealizowaniu Uchwały, w wyniku czego Pion MOP w momencie Podziału będzie stanowił już wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w strukturze Spółki (m.in. Pion MOP będzie osiągał samodzielnie przychody na podstawie zawartych z podmiotami trzecimi umów w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP).

Planowany Podział Spółki ma na celu przede wszystkim uproszczenie i zwiększenia efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę poprzez przypisanie Wnioskodawcy i Spółce Przejmującej praw/obowiązków oraz przychodów/kosztów z danej działalności. W wyniku tej czynności Wnioskodawca oraz Spółka Przejmująca odpowiedzialne będą za właściwe działania dotyczące wyłącznie danego podmiotu, tj. Wnioskodawca za działalność prowadzoną przez Pion Core Business, a Spółka Przejmująca za działania dotyczące Pionu MOP.

W konsekwencji Wnioskodawca zakłada, że podejmowane obecnie kroki przyczynią się do:

*   wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na jej działalności operacyjnej;
*   zapewnienia efektywnego zarządzania w zakresie działalności traktowanej obecnie jako pomocnicza – dzięki wydzieleniu Pionu MOP oraz przydzieleniu do niego kadry menedżersko-zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny (skupiony na jednym głównym przedmiocie działalności);
*   dywersyfikacji ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności – dzięki temu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden podmiot, co nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji innych podmiotów;
*   zwiększenia przejrzystości finansowej – oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe omawianych podmiotów pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości.
*   przygotowania struktury Spółki do planowanych działań sukcesyjnych w związku z rozważanym przekazaniem prowadzonej działalności gospodarczej młodszemu pokoleniu.

W wyniku Podziału Pion MOP z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania do niego przypisane, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie Podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Pionu MOP (w zakresie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wydzielenie i przeniesienie Pionu MOP będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy). W rezultacie działalność Pionu MOP po dokonaniu Podziału nie ulegnie zmianie.

Jednocześnie, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej związanej z działalnością przenoszonego Pionu MOP. Spółka Przejmująca będzie więc korzystać z usług doświadczonego i zaznajomionego z przedmiotem działalności Pionu MOP podmiotu, co zapewni sprawną jej kontynuację.

Dodatkowo, stosownie do 531 § 2 KSH, na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Z uwagi na powyższy przepis na Spółkę Przejmującą przejdą wszelkie koncesje, zezwolenia oraz ulgi, które przypisane zostały do Pionu MOP, a co do których ustawa nie stanowi inaczej. W odniesieniu do koncesji na obrót paliwami ciekłymi należy wskazać, że przepisy ustawy

z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (dalej: „Prawo energetyczne”) nie wyłączają sukcesji administracyjnoprawnej. W konsekwencji koncesja na obrót paliwami ciekłymi przejdzie z dniem Podziału na Spółkę Przejmującą, umożliwiając jej dalsze prowadzenie działalności w tym zakresie.

Ponadto Spółka, zgodnie z treścią uzyskanej koncesji, poinformuje wcześniej pisemnie Prezesa URE o planowanych działaniach, co w intencji Spółki przyczyni się do zapewnienia przejścia działalności Pionu MOP w zakresie obrotu paliwami ciekłymi bez zakłóceń.

Po Podziale Spółka nadal będzie prowadzić działalność w zakresie Core Business, natomiast Spółka Przejmująca przejmie zadania Pionu MOP. Wnioskodawca wskazuje, że sposób przeprowadzenia Podziału pozwoli na dalsze prowadzenie działalności w zakresie Core Business przez Spółkę w sposób niezmieniony i niezakłócony. Spółka w dalszym ciągu dysponować będzie składnikami majątkowymi, zobowiązaniami oraz wartościami niematerialnymi, które służą działalności Pionu Core Business zarówno w sposób bezpośredni (w tym zapasy, etc.), jak i pośredni (w tym pomieszczenia biurowe, osoby zatrudnione na stanowiskach administracyjnych). W szczególności Spółka w dalszym ciągu będzie dysponować tytułami prawnymi do nieruchomości, na terenie których prowadzona jest działalność Pionu Core Business. W rezultacie, pomimo Podziału oraz przeniesienia części składników majątkowych do Spółki Przejmującej, Spółka będzie mogła samodzielnie kontynuować prowadzenie działalności Pionu Core Business w sposób niezmienny i niezależny.

Mając na uwadze powyższe, w następstwie Podziału, zarówno w ramach Pionu MOP, jak i Działu Core Business, prowadzona będzie zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas – z tą różnicą, iż będą one realizowane przez odrębne podmioty prawne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT?
2.  Czy wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP, będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania pierwszego, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Ad. 2. Natomiast w odniesieniu do pytania drugiego, zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP, będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Art. 2 pkt 27e ustawy VAT definiuje ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Pion MOP stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, ponieważ obejmować będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powyższe powoduje zarazem, że Pion MOP mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania.

W kontekście powyższego, dla potwierdzenia, iż Pion MOP stanowi ZCP, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   wyodrębnienie pod względem organizacyjnym,
*   wyodrębnienie pod względem finansowym,
*   wyodrębnienie pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Pierwszym elementem definiującym ZCP jest wydzielenie „organizacyjne”, co oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp.

W perspektywie wyodrębnienia organizacyjnego, istotne jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, tzn. jego dokonanie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, iż na podstawie Uchwały nastąpi formalne wyodrębnienie organizacyjne Pion MOP w strukturze Spółki.

Takie stanowisko było wielokrotnie wyrażane przez organy podatkowe, m. in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r., znak. 0114-KDIP4-2.4012.71.2019.4.MC;
2.  interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2019 r., znak. 0114-KDIP1-1.4012.426.2019.2.KOM;
3.  interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2019 r., znak: 0115-KDIT1-2.4012.96.2019.l.AGW;
4.  interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2019 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.835.2018.4.WH;
5.  interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2018 r., znak: 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, iż na podstawie Uchwały nastąpi formalne wyodrębnienie organizacyjne obu Pionów w strukturze Spółki. Jednocześnie każdy z działów będzie posiadać swoją nazwę, co również będzie wskazane w Uchwale. Wydzielenie Pionu MOP wiązać się będzie też z przypisaniem mu własnego, odrębnego zakresu działalności. Dodatkowo, wydzielenie organizacyjne nastąpi na płaszczyznach majątkowych, personalnych i zarządczych, co od strony formalnej regulowane będzie Uchwałą. Okoliczności te zostały opisane poniżej, wraz ze wskazaniem istnienia samodzielności gospodarczej Pionu MOP.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion MOP zostanie spełniony.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie rozumienie podzielają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r., znak. 0114-KDIP4-2.4012.71.2019.4.MC;
2.  interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2019 r., znak. 0114-KD1P1-1.4012.426.2019.2.KOM;
3.  interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2019 r., znak. 0115-KDIT1-2.4012.96.2019.1.AGW;
4.  interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2019 r., znak. 0114-KDIP1-2.4012.835.2018.4.WH;
5.  interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2018 r., znak. 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla ZCP odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2020 r., znak: 0114-KDIP1- 3.4012.98.2020.l.ISK).

W ocenie Wnioskodawcy Pion MOP będzie spełniać kryteria wydzielenia finansowego. Będzie to zrealizowane poprzez przypisanie każdemu z nich przychodów i kosztów, zarówno poprzez odpowiednie rejestrowanie (numerowanie) wystawianych oraz otrzymywanych dokumentów księgowych, jak również poprzez ich księgowanie na odrębnych kontach syntetycznych i analitycznych. Ponadto wewnętrzne dokumenty Spółki pozwolą na przypisanie do Pionu MOP przynależnych do nich aktywów i pasywów. Dodatkowo, dla przejrzystości przepływów pieniężnych, każda z ZCP posiadać będzie własny rachunek bankowy, poprzez który, w ramach możliwości, otrzymuje i realizuje płatności związane z własną działalnością. Z uwagi na skalę prowadzonej przez Spółkę działalności mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez rachunek bankowy właściwy dla tego pionu.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnione w strukturze Spółki Piony spełniać będą warunek wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. ZCP powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Istotą wydzielenia ZCP jest zatem stworzenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe rozumienie przepisów podatkowych zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r., znak: 0114-KDIP4-2.4012.71.2019.4.MC;
2.  interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.426.2019.2.KOM;
3.  interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2019 r., znak: 0115-KDIT1-2.4012.96.2019.l.AGW;
4.  interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2019 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.835.2018.4.WH;
5.  interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2018 r., znak: 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.

Takie rozumienie przepisów podatkowych dotyczących przedmiotowej materii jest wyrażane również przez sądy administracyjne, przykładowo:

1.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 1343/17;
2.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. III SA/Wa 3044/16;
3.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt: I SA/Wr 1293/16.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zarówno Pion MOP posiadać będzie zdolność gospodarczą, umożliwiającą prowadzenie niezależnej od siebie działalności gospodarczej. Przesądzać o tym będą przypisane im w Uchwale składniki majątku, zasób kadrowy, autonomia decyzyjna/menedżerska oraz przyznane kompetencje zarządzania „własnym” zasobem kadrowym i majątkiem.

Pion MOP posiadać będzie swój własny zespół pracowniczy (zatrudniony zarówno na podstawie umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych). Przypisanie pracowników zostanie przeprowadzone w oparciu o kryterium zadań przypisanych do poszczególnych podmiotów. Przypisani pracownicy będą pokrywać potrzeby kadrowe wynikające z realizowanych zadań. Podział zespołu pracowniczego Spółki dotyczyć będzie pracowników zajmujących się ściśle wykonywaną działalnością gospodarczą W zakresie prac o charakterze administracyjnym związanych z działalnością Pionu MOP, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego, natomiast część pracowników odpowiedzialna za zadania administracyjne w zakresie Pionu Core Business pozostanie zatrudniona w Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe nie decyduje o braku możliwości realizacji samodzielnych zadań gospodarczych przez każdy z Pionów, co zostało podkreślone m. in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2011 r., sygn. I FSK 1589/10, w którym wskazano, że „Dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”. W zakresie prowadzonej działalności, zarówno Spółka, jak i Pion MOP posiadać będą zasób kadrowy pokrywający ich zapotrzebowanie.

Pion MOP posiadać też będzie zespół składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia ich działalności gospodarczej. Co istotne, składniki materialne i niematerialne majątku, które wchodzić będą w skład poszczególnych Pionów, pozostawać będą we wzajemnych relacjach takich, że można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów. Zatem mogłyby one funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa, a więc każdy z Pionów – ze względu na stopień powiązań i zależności – będzie mógł służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

Jednocześnie podział składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia samodzielnej działalności będzie pozwalał na prowadzenie niezależnej działalności przez Pion MOP. Każdy z tych Pionów posiadać będzie bowiem nie tylko składniki mienia niezbędne do prowadzenia stricte działalności gospodarczej, ale również posiadać będzie zasoby pozwalające na zaspokojenie własnych potrzeb biurowych, administracyjnych, prawnych itp. (w tym w oparciu o umowy zezwalające na korzystanie z pomieszczeń biurowych). Dodatkowo, do Pionu MOP przypisane zostaną umowy związane z wykonywaną działalnością gospodarczą, jak i wierzytelności oraz zobowiązania związane z ich działalnością. Do Pionu MOP przypisana zostanie koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw.

Samodzielność gospodarcza Pionu MOP polegać też będzie na przypisaniu każdemu z nich autonomii decyzyjnej. Będzie ona realizowana przede wszystkim w sprawach bieżącej działalności gospodarczej tj. zakupu/zbywania składników majątku (prowadzenie własnej polityki majątkowej). Natomiast o zdolności gospodarczej każdego z tych podmiotów przesądzać będzie faktycznie prowadzona przez nie działalność. Korzystając z przypisanych zasobów personalnych i majątkowych:

*   Pion Core Business będzie faktycznie prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie dystrybucji owoców, transportu i sprzedaży innych towarów,
*   Pion MOP prowadzić będzie faktycznie działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP (obsługa podróżnych na stacjach paliw, myjniach oraz w hotelach i restauracjach czy w punktach handlowo-usługowych).

W świetle powyższego, Pion MOP będzie spełniać warunki do uznania każdego z nich za ZCP. Będzie miał taki charakter zarówno w chwili ich wyodrębnienia w strukturze Spółki, jak również zachowa go na moment planowanego Podziału oraz po jego dokonaniu, kiedy działać będzie odrębnym podmiocie gospodarczym. Bez zmian pozostaną bowiem wszystkie opisane powyżej elementy, świadczące o samodzielności gospodarczej oraz wydzieleniu organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym obu Pionów.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Pion MOP spełniać będzie definicję ZCP zawartą w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Ad. 2

Odnosząc się do drugiego pytania zadanego w niniejszym wniosku o interpretację, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT z opodatkowania podatkiem VAT wyłączone są transakcje zbycia przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części. Należy podkreślić, iż podział spółki przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH stanowi formę transakcji zbycia w rozumieniu powyższego art. 6 pkt 1 Ustawy VAT (takie stanowisko potwierdził, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.349.2020.2.AM). W rezultacie, jeżeli w ramach podziału wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, to będzie on wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka wskazuje, iż z uwagi na argumenty przytoczone w uzasadnieniu do pytania 1 niniejszego wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion MOP w momencie Podziału stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. Z tego względu, opisane w zdarzeniu przyszłym wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Stanowisko Spółki potwierdzają następujące interpretacje:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2020 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.212.2020.3.KT;
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.214.2020.4.KOM.

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim dystrybucja owoców a także transport i sprzedaż innych towarów. Ponadto Spółka jest w posiadaniu infrastruktury związanej z obsługą podróżnych na tzw. miejscach obsługi podróżnych (MOP), która składa się przede wszystkim

z budynków handlowo-usługowych, stacji paliw, myjni samochodowych, parkingów i elementów infrastruktury towarzyszącej, a także restauracji i hoteli dla podróżujących. W celu zwiększenia przejrzystości prowadzonej działalności i wzmocnienia efektywności ekonomicznej, Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu w ramach swojej struktury działów odpowiedzialnych za każdy z sektorów. Wnioskodawca na mocy Uchwały Zarządu Spółki formalnie wydzieli w ramach przedsiębiorstwa dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci niezależnych od siebie działów – Pion MOP – część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie obsługi podróżnych oraz Pion Core Business – część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie pozostałej działalności Spółki, w szczególności związanej z dystrybucją owoców, transportem i sprzedażą towarów pozostałych. W rezultacie oba Piony stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT a tym samym czy wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pionu MOP, który zajmuje się działalnością w zakresie obsługi podróżnych, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym Pionu MOP przemawia fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – zostanie organizacyjnie wyodrębniony w strukturze Spółki na mocy Uchwały. Nazwa będzie używana dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawi się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. Do każdego z Pionów Spółka przyporządkuje pracowników umożliwiających samodzielną i niezależną działalność każdego z Pionów. Na mocy Uchwały do każdego z Pionów przyporządkowane zostaną materialne i niematerialne składniki majątkowe.

Wydzielony w ramach Spółki Pion MOP będzie również wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. O wyodrębnieniu tym świadczy fakt, że Spółka w celu prowadzenia rozliczeń poszczególnych Pionów wyodrębniła osobne konta do ewidencji dla każdego rodzaju działalności. Ewidencja prowadzona jest na osobnych kontach syntetycznych lub analitycznych. Spółka posiada jeden plan kont dla całej działalności. Dla każdej działalności Spółka posiada osobną numerację dokumentów.

Spółka wyodrębni również osobny rachunek bankowy dla Pionu MOP, w celu prawidłowej ewidencji wpływów i rozchodów związanych z jego działalnością.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki Pion MOP będzie również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku oba Piony będą stanowić dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej do nich działalności. Do Pionu MOP, oprócz budynków, w których znajdują się punkty handlowo-usługowe, hotele oraz restauracje, a także myjni, stacji paliw i elementów infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz nieruchomości, na których powyższe elementy są posadowione, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności przez Pion MOP,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu MOP,
*   koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw,
*   umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Pionu MOP,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu MOP, w tym pożyczek i kredytów oraz kredyt na bieżącą obsługę tego Pionu,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu MOP,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Obecnie, Spółka korzysta z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej Pionu MOP. Po wyodrębnieniu Pionu MOP współpraca między podmiotami będzie kontynuowana – Pion MOP obsługiwany będzie przez podmiot zewnętrzny.

Zatem jak wynika z opisu sprawy Pion MOP dysponować będzie „własnymi” składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym tytułami prawnymi do nieruchomości, umowami, należnościami i zobowiązaniami. W konsekwencji Pion MOP będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze, w ramach którego będzie prowadzona zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas.

W przyszłości Spółka rozważa dokonanie prawnego wydzielenia i przeniesienia do istniejącej Spółki Przejmującej Pionu MOP w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział”), który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, Pion MOP zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej, natomiast Spółka nadal prowadziłaby działalność obejmującą swoim zakresem działalność Pionu Core Business. Wnioskodawca podkreśla, iż Podział zostanie dokonany po podjęciu i zrealizowaniu Uchwały, w wyniku czego Pion MOP w momencie Podziału będzie stanowił już wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w strukturze Spółki

W wyniku Podziału Pion MOP z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania do niego przypisane, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie Podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału.

W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Pionu MOP (w zakresie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wydzielenie i przeniesienie Pionu MOP będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy). W rezultacie działalność Pionu MOP po dokonaniu Podziału nie ulegnie zmianie.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion MOP, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki zespół składników majątkowych w postaci Pionu MOP stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

Zatem, mając na uwadze powyższe, w przypadku gdy przedmiotem przeniesienia będzie opisany we wniosku wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo Pion MOP zajmujący się obsługą podróżnych uznać należy, że przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym przedmiotowa transakcja, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2 jest prawidłowe.

Końcowo zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że jeżeli w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej zostanie ustalony inny stan interpretacja nie wywoła skutku prawnego. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.