Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT3/812/44/204/LPJ/09/PK-511
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2009-07-24
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług usług protetycznych.
Słowa kluczowe: dentysta; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

****ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ****

**

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia interpretację indywidualną z dnia 31 marca 2008 r. Nr IPPP1/443-385/08-2/AW wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dla Spółki cywilnej „,P.” Laboratorium Techniki Dentystycznej (…), w ten sposób, iż stwierdza, że:

*   stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest nieprawidłowe,
*   stanowisko Spółki cywilnej „P.” Laboratorium Techniki Dentystycznej (\`(...)\`) jest prawidłowe.
    
    **UZASADNIENIE**
    
    Spółka cywilna „P.” Laboratorium Techniki Dentystycznej (\`(...)\`) w dniu 3 marca 2008 r. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wniosek z dnia 25 lutego 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.
    
    **We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**
    
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, która zajmuje się dostawą towarów sklasyfikowanych w dziale 33 PKWiU nr 33.10.17. Współwłaściciele spółki (w liczbie dwóch) są technikami dentystycznymi i świadczą usługi w ramach wykonywania swoj ego zawodu w zakresie wyrobów i dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów.
    
    **Na tle przedstawionego wyżej stanu faktycznego powstaje następujące pytanie:**
    
    Czy — zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU); prawem unijnym; orzecznictwem Sądu Najwyższego — prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej przez dwóch właścicieli, będących jednocześnie technikami dentystycznymi i świadczących usługi w ramach wykonywania swojego zawodu poprzez wyrób i dostawę protez dentystycznych i sztucznych zębów jest zwolnione od podatku VAT?
    
    Do wyżej przedstawionego pytania Wnioskodawca zaprezentował swoje stanowisko:
    
    Mając na względzie art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż zwalnia się od podatku VAT „świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych” Spółka cywilna stoi na stanowisku, iż w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest zwolniona od podatku VAT.
    
    Na powyższe wskazuje, zdaniem Spółki, fakt iż z literalnej wykładni przepisów, jednoznacznie wynika, że dostawcą korzystającym ze zwolnienia może być każdy kto posiada uprawnienia technika dentystycznego, nie określając przy tym formy podmiotu prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to zwolnienie przedmiotowe, a nie podmiotowe.
    
    Wnioskodawca podkreślił, iż w przypadku opodatkowania Spółki cywilnej podatkiem VAT (gdzie jak już wspomniano właściciele są technikami dentystycznymi) kłóciłoby się to z zasadą powszechności opodatkowania wszystkich podatników prowadzących tę samą działalność wyrażoną w prawie unijnym i orzecznictwie Sądu Najwyższego. Doprowadziłoby to również do stwierdzenia, iż obowiązujące w RP przepisy prawa uzależniają opodatkowanie VAT od statusu podatnika różnicując konkurencyjnie określone grupy podatników, co tym bardziej nie powinno mieć miejsca.
    
    Ponadto ograniczenie prawa Spółki cywilnej do zwolnienia od podatku VAT spowoduje znaczne obciążenie dla Spółki jako przedsiębiorstwa działającego na terenie WE, a zastosowanie innej interpretacji niż przedstawiona może prowadzić do uzasadnionego stwierdzenia, iż stosowany system podatkowy w RP, nie jest zgodny z prawem unijnym.
    
    Niezależnie od powyższego, Spółka cywilna zaznaczyła, iż krajowe przepisy prawa powinny być zawsze oparte na obiektywnych i niedyskryminujących ze względu na formę prowadzonej działalności gospodarczej kryteriach i przepisach prawa, które są znane z góry, tak aby ograniczyć uznaniowość stosownych organów i zapewnić, że będą one stosowane arbitralnie.
    
    W tym stanie rzeczy Spółka cywilna stanęła na stanowisku, iż nie forma prowadzonej działalności jest istotna dla zakresu stosowania zwolnienia od podatku VAT, a obszar świadczonych usług (sklasyfikowanych na podstawie PKWiU) oraz posiadane stosowne uprawnienia (czy wykształcenie).
    
    **Indywidualna interpretacja wydana przez upoważniony organ podatkowy.**
    
    W ww. interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zawarł następujące stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym:
    
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia li marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn zm.) obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.
    
    Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki cywilnej, a jej współwłaściciele są technikami dentystycznymi i świadczą usługi w zakresie wyrobu i dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów.
    
    Jednakże wprowadzone od dnia 1 stycznia 2008 r. zwolnienie od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy) ma, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. Zatem, w przypadku gdy powyższe usługi wykonują technicy dentystyczni będący współwłaścicielami Spółki cywilnej, to Spółka ta w tym zakresie nie może stosować zwolnienia od podatku i powinna swą działalność opodatkować na zasadach ogólnych, tj. przy zastosowaniu 22% stawki podatku.
    
    Reasumując, po analizie przedstawionego we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. stanu faktycznego oraz przywołanych powyżej przepisów, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż Spółka w zakresie wykonywanej działalności nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy. Nie może również opodatkować swej działalności preferencyjną, tj. 7% stawką podatku, lecz winna jest stosować stawkę podstawową tj. 22%.
    
    **Stanowisko Ministra Finansów**
    
    Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:
    
    Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
    
    Powyższy przepis nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić taką interpretację w dowolnym czasie.
    
    Minister Finansów uznaje za nieprawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażone w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2008 r. Nr IPPP1/443-385/08-2/AW, uznające za nieprawidłowe stanowisko ww. Spółki cywilnej, iż w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest ona zwolniona od podatku VAT, gdyż w ocenie Spółki nie forma prowadzonej działalności jest istotna dla zakresu stosowania zwolnienia od podatku VAT, a obszar świadczonych usług (sklasyfikowanych na podstawie PKWiU) oraz posiadane stosowne uprawnienia (czy wykształcenie).
    
    Minister Finansów, uznając za prawidłowe stanowisko ww. Spółki cywilnej przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, wyjaśnia:
    
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.
    
    Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę cywilną której wspólnikami są technicy dentystyczni.
    
    Powyższe zwolnienie należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowopodmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.
    
    Taką interpretację potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Na przykład w wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE z dnia 10 września 2002 r. w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH dotyczącym interpretacji art. 13A ust. 1 lit. c) Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z dn. 13.06.1977 r. str. 1, z późn. zm.), a obecnie art. 132 ust. 1 lit. c dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dn. 11.12.2006 r. str. 1, z późn. zm.), w myśl którego z podatku VAT zwolnione jest świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, Trybunał orzekł, iż zwolnienie przewidziane w tym artykule nie zależy od prawnej formy podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne. W ramach tego postępowania niemiecki organ podatkowy podnosił, iż jedynie podatnik będący osobą fizyczną spełnia warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie tego przepisu. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał stwierdził, iż literalna interpretacja tego przepisu nie wymaga, aby usługi medyczne świadczone były przez podatnika posiadającego szczególną formę prawną, żeby zwolnić je z podatku. Jedynie dwa warunki powinny być spełnione: muszą to być usługi medyczne oraz usługi te muszą być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje zawodowe (por. pkt 27 ww. wyroku).
    
    Również w wyroku z dnia 7 września 1999 r. w sprawie C-216/97 Jennifer Gregg and Meryyn Gregg Trybunał stwierdził, że zasada neutralności fiskalnej wyklucza m.in. aby prowadzący taką samą działalność byli traktowani różnie w zakresie nakładania podatku VAT. Trybunał wywodzi dalej, że zasada ta byłaby nie spełniona jeśli możliwość korzystania ze zwolnienia przewidzianego dla czynności wykonywanych przez jednostki lub organizacje, o których mowa w art. 13A ust. 1 lit. b) i g) ww. Szóstej dyrektywy Rady (obecnie art. 132 ust. 1 lit. b i g ww. dyrektywy Rady 2006/112/WE) zależałaby od formy prawnej, w której podatnik wykonuje te czynności.
    
    Z przedstawionego we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług w ramach dwuosobowej spółki cywilnej, której współwłaścicielami są technicy dentystyczni.
    
    Minister Finansów wyjaśnia zatem, że wyrób i dostawa protez dentystycznych oraz sztucznych zębów dokonywana przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W świetle powyższego istnieje zatem podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
    
    Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności otrzymania interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), zaś skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.).
    **