Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1245/09-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-19
Teza: 1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowym jest uznanie otrzymania przez kontrahenta B. bonusu (premii pieniężnej) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2. Jeżeli nie to jaką czynnością opodatkowaną dla kontrahenta lub B. jest udzielenie bonusu (premii pieniężnej)?
Słowa kluczowe: dokumentacja; faktura-faktura korygująca; obrót; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.11.2009r. (data wpływu 02.12.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymania przez kontrahenta bonusu (premii pieniężnej) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i charakteru tej czynności dla wnioskodawcy

*   **jest prawidłowe** w zakresie uznania otrzymanej przez kontrahenta premii pieniężnej jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu jako świadczenie usług,
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie charakteru tej czynności dla wnioskodawcy.

UZASADNIENIE

W dniu 02.12.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymania przez kontrahenta bonusu (premii pieniężnej) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i charakteru tej czynności dla wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „B.”) jest wyłącznym przedstawicielem firmy B… E na terytorium Polski i będzie się zajmować się sprzedażą drukarek, urządzeń wielofunkcyjnych, faksów, systemów etykietowania i innych (dalej: „Towary”) na rynek polski.

B. będzie sprzedawać Towary zarówno dystrybutorom, którzy kupując Towary w ilościach hurtowych będą dokonywać dalszej dystrybucji Towarów, jaki i innym partnerom handlowym mieszczącym się na terenie Polski. Kontrahenci kupując w B. Towary nabędą prawo do bonusu (premii pieniężnej), którego zasady naliczania będą ujęte są w odrębnych umowach. W pierwszym przypadku kontrahent będzie nabywać prawo do bonusu (premii pieniężnej) w wysokości ustalonego w umowie procentu od wartości netto zakupionych Towarów lub po osiągnięciu umowie poziomu zakupu Towarów. Przykładowo kontrahent osiągnie pułap 80% ustalonego obrotu i otrzyma 1% tego obrotu. Gdy osiągnie 90% ustalonego obrotu otrzyma 2% wartości tego obrotu. Bonus będzie naliczany za okresy kwartalne. Jeżeli w tym okresie kontrahent nie osiągnie ustalonego progu to nie otrzyma premii. Ostatecznym okresem rozliczeniowym jest okres roku. Po tym okresie będzie zawierana nowa umowa na bonusy z kontrahentem. Oznacza to, że kontrahent jeżeli nie osiągnie ustalonego progu obrotu w pierwszych trzech kwartałach, ale osiągnie ustalony próg w skali roku fiskalnego to otrzyma premię od wartości obrotów w całym okresie rozliczeniowym. B. będzie miała możliwość powiązania wypłaconego bonusu (premii pieniężnej) z ogółem dostaw Towarów w konkretnie określonym przedziale czasowym, nie ma natomiast możliwości powiązania bonusu z konkretną dostawą. Trudność w przypisaniu bonusu do konkretnej dostawy polega na bardzo dużej ilości zakupów dokonywanych przez kontrahentów i braku powiązania przyznanego bonusu z konkretnym towarem; bonus przyznawany jest za ogół dostaw w określonym przedziale czasu. Z racji, że B. sprzedaje różny asortyment Towarów, np. drukarki i tonery, uzyskanie bonusu (premii pieniężnej) może być uzależnione od zakupu określonego asortymentu, np., aby uzyskać bonus za zakup drukarek, kontrahent musi zakupić określoną ilość tonerów. W drugim przypadku niektórzy kontrahenci otrzymają tzw. bonus bezwarunkowy, np. 1% lub 2% od obrotu osiągniętego w okresie rozliczeniowym (jednego kwartału). Udzielenie takiego bonusu ma zapewnić efekt lojalnościowy.

W zamian za udzielenie/wypłacenie bonusów (premii pieniężnych) w obu opisanych przypadkach nie będzie miało miejsca świadczenie innych usług jak również obowiązku powstrzymania się od dokonywania jakichkolwiek czynności, tolerowania czynności lub sytuacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowym jest uznanie otrzymania przez kontrahenta B. bonusu (premii pieniężnej) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeżeli nie to jaką czynnością opodatkowaną dla kontrahenta lub B. jest udzielenie bonusu (premii pieniężnej)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem B. w przypadkach opisanych zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli do czynienia z czynnością opodatkowaną. Przesłanką udzielenia tego bonusu jest uzyskanie określonego poziomu obrotu lub uzyskanie efektu lojalnościowego. Tego rodzaju bonus (premia pieniężna) jest formą rozliczeń wzajemnych. W szczególności nie stanowi on wynagrodzenia za wykonaną na rzecz B. usługę, a także nie stanowi rabatu cenowego określonego w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku bonusu (premii pieniężnej) od obrotu jedynymi świadczeniami, które mogłyby stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie bonusu. Z uwagi na fakt, że jedna czynność, jaką jest nabycie towarów nie może jednocześnie stanowić dostawy towarów i świadczenia usług, nie ma możliwości wskazania usługi podlegającej opodatkowaniu. Ponadto zapłata bonusu nie ma charakteru wzajemnego, tzn. nie jest ekwiwalentem za wykonanie jakiejkolwiek usługi na rzecz B.. Za świadczenie usługi nie będzie można uznać zrealizowania na rzecz B. określonego z góry pułapu obrotu. Na określony pułap obrotów będzie się składać się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności stanowiące dostawę towaru nie będą mogły jednocześnie - przez ich zsumowanie - stanowić usługi. Przeszkodą do takiego rozumowania jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z której wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą. Wykluczona będzie także kwalifikacja bonusu w pierwszym przypadku jako rabatu cenowego. Bonus od określonego obrotu stanowić będą świadczenie niezależne od konkretnej transakcji (nie można ich przypisać do sprzedaży konkretnych towarów). W przypadku udzielenia bonusu nie nastąpi obniżenie ceny na konkretne Towary, czy daną dostawę. Warunkiem decydującym o udzieleniu premii będzie bowiem osiągnięcie określonego poziomu obrotu Towarami kupowanymi od B. lub osiągnięcie efektu lojalnościowego, a zatem w żaden sposób nie dochodzi w tym przypadku do zmiany ceny towaru. B. wskazuje, iż teza ta została potwierdzona w wielu orzeczeniach, w tym m.in. w wyrokach: NSA z dnia 06.02.2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, NSA z dnia 28.08.2007 r. sygn. akt I FSK 1109/06, NSA z dnia 23.09.2008 r. sygn. akt I FSK 998/08, WSA w Warszawie z dnia 05.01.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1451/08, WSA z dnia 06.03.2009 r., sygn. akt l SA/Lu 52/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie uznania otrzymanej przez kontrahenta premii pieniężnej jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu jako świadczenie usług,
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie charakteru tej czynności dla wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Z kolei na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne. W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1\. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2\. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

3\. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;

4\. kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca stwierdził, iż będzie sprzedawać Towary zarówno dystrybutorom, którzy kupując Towary w ilościach hurtowych będą dokonywać dalszej dystrybucji Towarów, jaki i innym partnerom handlowym mieszczącym się na terenie Polski. Kontrahenci kupując w B. Towary nabędą prawo do bonusu (premii pieniężnej), którego zasady naliczania będą ujęte są w odrębnych umowach. W pierwszym przypadku kontrahent będzie nabywać prawo do bonusu (premii pieniężnej) w wysokości ustalonego w umowie procentu od wartości netto zakupionych Towarów lub po osiągnięciu określonego w umowie poziomu zakupu Towarów. Przykładowo kontrahent osiągnie pułap 80% ustalonego obrotu i otrzyma 1% tego obrotu. Gdy osiągnie 90% ustalonego obrotu otrzyma 2% wartości tego obrotu. Bonus będzie naliczany za okresy kwartalne. Jeżeli w tym okresie kontrahent nie osiągnie ustalonego progu to nie otrzyma premii. Ostatecznym okresem rozliczeniowym jest okres roku. Po tym okresie będzie zawierana nowa umowa na bonusy z kontrahentem. Oznacza to, że kontrahent jeżeli nie osiągnie ustalonego progu obrotu w pierwszych trzech kwartałach, ale osiągnie ustalony próg w skali roku fiskalnego to otrzyma premię od wartości obrotów w całym okresie rozliczeniowym. B. będzie miała możliwość powiązania wypłaconego bonusu (premii pieniężnej) z ogółem dostaw Towarów w konkretnie określonym przedziale czasowym, nie ma natomiast możliwości powiązania bonusu z konkretną dostawą. Trudność w przypisaniu bonusu do konkretnej dostawy polega na bardzo dużej ilości zakupów dokonywanych przez kontrahentów i braku powiązania przyznanego bonusu z konkretnym towarem; bonus przyznawany jest za ogół dostaw w określonym przedziale czasu. Z racji, że B. sprzedaje różny asortyment Towarów, np. drukarki i tonery, uzyskanie bonusu (premii pieniężnej) może być uzależnione od zakupu określonego asortymentu, np., aby uzyskać bonus za zakup drukarek, kontrahent musi zakupić określoną ilość tonerów. W drugim przypadku niektórzy kontrahenci otrzymają tzw. bonus bezwarunkowy, np. 1% lub 2% od obrotu osiągniętego w okresie rozliczeniowym (jednego kwartału). Udzielenie takiego bonusu ma zapewnić efekt lojalnościowy.

W zamian za udzielenie/wypłacenie bonusów (premii pieniężnych) w obu opisanych przypadkach nie będzie miało miejsca świadczenie innych usług jak również obowiązku powstrzymania się od dokonywania jakichkolwiek czynności, tolerowania czynności lub sytuacji.

Z powyższego wynika, iż kontrahent aby uzyskać premię lub bonus musi dokonać zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości, lub premia będzie stanowiła określony procent od dokonanych zakupów w określonym okresie czasu. Wysokość premii lub bonusu będzie określona procentowo w zależności od ilości zakupionych przez Podatnika towarów u kontrahenta i dotyczyć będzie wszystkich wyników osiągniętych (wszystkich dostaw) w określonym czasie (np. w danym miesiącu, kwartale, roku). W zamian za udzielenie/wypłacenie bonusów (premii pieniężnych) w obu opisanych przypadkach nie będzie miało miejsca świadczenie innych usług. Oznacza to zatem, że kontrahent nie będzie świadczyć wobec wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Brak jest bowiem takich działań kontrahenta, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby on zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dystrybucyjnej w zakresie dotyczącym otrzymywania premii. W takich okolicznościach działania kontrahenta nie wypełniają dyspozycji art. 8 ust. 1 ustawy i w związku z tym nie mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca wskazuje, że wartość przyznanego przez niego wynagrodzenia za dokonanie zakupów podlegających opodatkowaniu uzależniona jest jedynie od wysokości zrealizowanego obrotu lub stanowi procent określonego uzyskanego obrotu w określonym okresie czasu. Opodatkowany obrót jest z kolei w odpowiedni sposób dokumentowany w sposób umożliwiający identyfikację ogółu obrotu jak i identyfikację konkretnych dostaw dokonanych w określonym przedziale czasowym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że opisane przez Spółkę „premie pieniężne - bonusy” stanowią w istocie rabaty obniżające u wnioskodawcy wartość dostaw dokonanych w konkretnym okresie czasowym (za który jest udzielana premia pieniężna) udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszające podstawę opodatkowania. Zatem na podstawie powołanego wyżej przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wnioskodawca powinien do każdego skonkretyzowanego udzielonego rabatu (wyliczonego już w odpowiedniej wysokości wypłacanej kontrahentom) wystawiać faktury korygujące, odnoszące się do faktur dokumentujących wartość zakupów dokonanych przez kontrahenta, które przyczyniły się do uzyskania powyższego rabatu w określonym czasie.

Cytowane przez wnioskodawcę wyroki sądów dotyczą rozstrzygnięć w indywidualnych sprawach odmiennych od zdarzenia przyszłego przedstawionego w przedmiotowej sprawie i mają zastosowanie tylko do tych indywidualnych spraw.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przyznanego wynagrodzenia za realizację zakupów na określonym w umowie poziomie należy uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie określenia charakteru czynności dokonanej przez wnioskodawcę uznać trzeba za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.