Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.5.2017.1.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: w zakresie braku opodatkowania Rekompensaty otrzymanej od Gminy z tytułu świadczonych usług przewozowych
Słowa kluczowe: gmina; rekompensata; usługi-usługi przewozowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania Rekompensaty otrzymanej od Gminy z tytułu świadczonych usług przewozowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania Rekompensaty otrzymanej od Gminy z tytułu świadczonych usług przewozowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacji sp. z o.o. (dalej: „MPK”, „Spółka”) jest komunalną spółką prawą handlowego ze 100% udziałem Gminy Miasta (dalej: „Gmina”). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność podstawowa Spółki obejmuje wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie lądowego, pasażerskiego transportu miejskiego.

Podstawowym rodzajem działalności wykonywanej przez Spółkę jest realizacja zadania własnego Gminy, polegającego na zapewnieniu lokalnego, publicznego transportu zbiorowego o charakterze użyteczności publicznej mieszkańcom Gminy.

MPK w ramach powierzonych przez Gminę zadań dokonuje czynności polegających na przewozie osób niepełnosprawnych, za które nie pobiera odpłatności od tych osób. Równocześnie, w związku z powierzeniem Spółce przez Gminę ww. zadania, na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, Spółka otrzymuje / będzie otrzymywała rekompensatę z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania (dalej: „Rekompensata”). Rekompensata pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę „rozsądnego zysku”. Wzajemne ustalenia dotyczą również sposobu świadczenia przez Spółkę usługi przewozu, tj.: liczby niezbędnych do przejechania kilometrów, obszaru świadczenia usług przewozu, rozkładu jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, sposobu rozliczania przychodów wygenerowanych przez Spółkę.

Istotą otrzymanej rekompensaty jest zatem stricte dofinansowanie działalności bieżącej poprzez pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych świadczonych na podstawie umowy.

Spółka pragnie wskazać, że oprócz ww. czynności dokonuje ona czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT oraz czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT, niemniej są dokonywane w ramach prowadzonej przez MPK działalności gospodarczej (ww. czynności nie powodują konieczności stosowania przez Spółkę pre-współczynnika VAT).

Zgodnie z umową spółki do działalności MPK zalicza się „Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski” sklasyfikowany dla potrzeb Polskiej Klasyfikacji Działalności w dziale / grupie / klasie / podklasie 49.31.Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość Rekompensaty, którą Spółka otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w związku z otrzymywaniem od Gminy Rekompensaty związanej z wykonywaniem działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych Spółka będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania nr 1

Zdaniem MPK wartość Rekompensaty, którą otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych nie stanowi podstawy opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania nr 2

W związku z otrzymywaniem od Gminy Rekompensaty związanej z wykonywaniem działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych Spółka nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na teiytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ustawodawca za pomocą powyższego przepisu w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Należy zwrócić uwagę, iż Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz potencjalnych podróżnych. W konsekwencji Rekompensata wypłacana przez Gminę nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonywania usług na rzecz Gminy. W szczególności, w stosunku pomiędzy Gminą a Spółką nie występuje świadczenie o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym. Odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę są osoby korzystające z usług komunikacji miejskiej świadczonych przez MPK.

Otrzymywana przez MPK Rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi przewozowe i jednocześnie nie stanowi kwoty podstawy opodatkowania, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Termin Rekompensata oznacza zrównoważenie, wyrównanie braku niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, zlikwidowanie strat lub krzywd (por. słownik języka polskiego PWN).

W analizowanym przypadku Rekompensata jest związana z realizacją celów Gminy stanowiących jej zadanie własne, które polega na zaspokojeniu zbiorowych potrzeb w zakresie lokalnego transportu. Wypłacana przez Gminę Rekompensata przeznaczona jest na finansowanie działalności Spółki w powyższym zakresie, polegającej na transporcie osób niepełnosprawnych. W konsekwencji należy stwierdzić, iż otrzymywana Rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności Spółki.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe, podstawa opodatkowania uwzględnia dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze jedynie, gdy związane są one bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W konsekwencji, podstawy opodatkowania nie stanowi ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, która nie jest związana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Jednakże w sytuacji wypłaty dofinansowania, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia z tytułu wykonania tego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W celu ustalenia czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, czy też nie, każdorazowo należy szczegółowo przeanalizować okoliczności faktyczne, a więc ustalić na jakich zasadach dotacja jest przyznawana, a także na jakie cele może zostać przeznaczona.

Podsumowując, na podstawę opodatkowania mają wpływ wyłącznie dotacje, które jednoznacznie i bezpośrednio są związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki związek nie występuje, a więc udzielona dotacja ma charakter ogólny, ma na celu jedynie pokrycie kosztów działalności i nie można jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu - tak jak w przypadku Rekompensaty - taka dotacja nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowym stanie faktycznym przekazywanie MPK Rekompensaty ma na celu finansowanie kosztów działalności Spółki związanych z wykonywaniem usług przewozowych. Fakt otrzymywania przez Spółkę Rekompensaty pozostaje bez wpływu na cenę usług oferowanych pasażerom. Tym samym należy uznać, iż Rekompensata nie stanowi dotacji mającej wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, a więc nie podlega opodatkowaniu.

Spółka pragnie wskazać, iż jej stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, które zostały wydane w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 stycznia 2012 r. sygn. ITPP1/443-1478/11/MS,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lipca 2011 r. znak. IBPP2/443-531/11/Rsz,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r. znak. IPTPP1/443-1035/11-2/MS,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2015 r. znak. ILPP1/4512-1-239/15-4/AS,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 października 2014 r. znak. ILPP2/443-738/14-2/AK.

Zdaniem Spółki organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych jednolicie i w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych stwierdzają, iż rekompensaty wypłacane przez jednostki samorządu terytorialnego na rzecz podmiotów realizujących analogiczne zadania nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe argumenty, otrzymywanie przez Spółkę Rekompensaty związanej z wykonywaniem zadań Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych nie stanowi czynności opodatkowanych VAT i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Pojęcie działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji ustawowej zawartej w art. 15 ust. 2. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że podatnik VAT to podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą, niekoniecznie zaś wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, w związku z czym podlegałby obowiązkowi podatkowemu. W doktrynie podkreśla się, że taka konstrukcja podatnika jest głównie związana z faktem, że w prawie wspólnotowym status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero w dalszej konieczności - implikujący obowiązki” (por. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 15 w VAT. Komentarz, LEX 2014).

Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku.

Należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest aktywność wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Wykonywanie czynności okazjonalnie - poza sferą prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej - uniemożliwia uznanie podmiotu za podatnika, oczywiście w zakresie przedmiotowych czynności. Spółka prowadząc działalność w zakresie transportu miejskiego dokonuje szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiada odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, zatrudnia pracowników i świadczy usługi na rzecz ostatecznych odbiorców jej usług - pasażerów. Powyższe wskazuje, że MPK niewątpliwie działa w sposób profesjonalny, wykonując działalność transportową w sposób zorganizowany i ciągły.

Należy również zaznaczyć, iż Spółka prowadzi działalność będącą przedmiotem wniosku w celach zarobkowych. Działalność wykonywana przez Spółkę prowadzi do powstania przychodów, w szczególności MPK otrzymuje Rekompensatę od Gminy z tytułu ww. działalności, ale również inne przychody.

Fakt, iż MPK wykonuje powierzone jej zadania własne Gminy nie wpływa na rozstrzygnięcie faktu, czy działalność Spółki stanowi działalność gospodarczą. O wykonywaniu czynności w ramach działalność gospodarczej decyduje faktyczny charakter, w jakim Spółka wykonuje swoje działania. W tym zakresie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 12 maja 2015 r. sygn. I FSK 700/14, powołując się na orzeczenie TSUE wskazał, iż: ,Nie może budzić wątpliwości, że Skarżąca jest podmiotem gospodarczym niezależnym w stosunku do Miasta, ponoszącym ryzyko ekonomiczne związane ze swoją działalnością gospodarczą, w tym również w zakresie zysku z inkasa, który uzależniony jest od kwoty pobranych opłat. Jest zatem samodzielnym podmiotem gospodarczym ponoszącym z tytułu swojej działalności ryzyko ekonomiczne. (\`(...)\`) Reasumując, spółka komunalna, która jako niezależny od gminy, działający na zasadzie ryzyka ekonomicznego podmiot gospodarczy, zostaje przez gminę wyznaczona jako inkasent do poboru opłaty targowej, świadczy z tego tytułu na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług”. Powyższe jednoznacznie potwierdza, iż wykonywanie przez Spółkę zadań własnych Gminy nie ma wpływu na rozstrzygnięcie, czy wykonywanie przez MPK działalności w zakresie transportu miejskiego stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że usługi, z tytułu których Spółka otrzymuje rekompensatę od Gminy mieszczą się w działalności gospodarczej dokonywanej przez spółkę, sklasyfikowanej dla potrzeb Polskiej Klasyfikacji Działalności w w dziale / grupie / klasie / podklasie 49.31.Z.

W zakresie obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a w związku z wątpliwościami dotyczącymi wykonywania działalności gospodarczej organy podatkowe przyjmowały stanowisko zgodne z poglądem Spółki, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 6 maja 2016 r. sygn. IBPP3/4512-189/16/SR wskazał, iż: „Do celów związanych działalnością gospodarczą muzeum należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum. Taki obowiązek na Muzeum został nałożony ustawą o muzeach i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach wpisują się bowiem w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum. Analiza okoliczności faktycznych sprawy prowadzi do wniosku, że także nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum w ramach akcji promujących dziedzictwo kulturowe zasobów muzealnych upowszechnianie edukacji historycznej na podstawie zarządzeń wydawanych na podstawie art. 10 ust. 3 tej ustawy związane są z prowadzeniem Muzeum i tym samym wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Również działalność w zakresie przechowywania i konserwowania muzealiów, prowadzenia biblioteki oraz działalności edukacyjnej i naukowej, uznać należy za związaną z prowadzoną przez Muzeum działalnością gospodarczą. Jak wynika z treści wniosku przedmiotem zarówno działalności konserwatorskiej, bibliotecznej, jak i edukacyjnej oraz naukowej są muzealia należące do zbiorów muzealnych lub działania polegające na upowszechnianiu muzealiów lub świadczeniu usług edukacyjnych, które co do zasady są odpłatne. W związku z tym w ocenie Organu zarówno wymienione działania nieodpłatne jak i działania w części finansowane dotacjami celowymi przez organizatora, Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego (tj. działalność w zakresie przechowywania i konserwowania muzealiów, prowadzenia biblioteki oraz działalności edukacyjnej i naukowej), w kontekście ich uzasadnienia przez Wnioskodawcę nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).”

Podsumowując Spółka w ramach wykonywania czynności będących przedmiotem wniosku działa w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, działając w celach zarobkowych. Działania wykonywane przez MPK nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (niegospodarczej).

W konsekwencji, uznać należy, iż cała prowadzona przez MPK działalność wskazana w opisie stanu faktycznego wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, w związku z otrzymywaniem od Gminy Rekompensaty, Spółka nie jest obowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Zatem, zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest komunalną spółką prawą handlowego ze 100% udziałem Gminy Miasta, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność podstawowa Wnioskodawcy obejmuje wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie lądowego, pasażerskiego transportu miejskiego.

Podstawowym rodzajem działalności wykonywanej jest realizacja zadania własnego Gminy, polegającego na zapewnieniu lokalnego, publicznego transportu zbiorowego o charakterze użyteczności publicznej mieszkańcom Gminy.

Wnioskodawca w ramach powierzonych przez Gminę zadań dokonuje czynności polegających na przewozie osób niepełnosprawnych, za które nie pobiera odpłatności od tych osób. Równocześnie, w związku z powierzeniem przez Gminę ww. zadania, na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, Wnioskodawca otrzymuje / będzie otrzymywał rekompensatę z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania.

Rekompensata pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę „rozsądnego zysku”. Wzajemne ustalenia dotyczą również sposobu świadczenia przez Wnioskodawcę usługi przewozu, tj.: liczby niezbędnych do przejechania kilometrów, obszaru świadczenia usług przewozu, rozkładu jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, sposobu rozliczania przychodów wygenerowanych przez Wnioskodawcę. Istotą otrzymanej rekompensaty jest zatem stricte dofinansowanie działalności bieżącej poprzez pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych świadczonych na podstawie umowy.

Wnioskodawca oprócz ww. czynności dokonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT oraz czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT, niemniej są dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie powodują obowiązku ustalania wstępnej proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu pierwszym wiążą się z ustaleniem, czy wartość Rekompensaty, którą otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowane powyżej przepisy, stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Wnioskodawca uważa, że przekazywana Rekompensata ma na celu finansowanie kosztów jego działalności związanej z wykonywaniem usług przewozowych oraz pozostaje bez wpływu na cenę usług oferowanych pasażerom.

Istotne dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w powyższym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz w pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje stanowiące subsydia do konkretnych usług, umożliwiające nabycie ich ostatecznemu odbiorcy bez odpłatności z jego strony, występują w przypadku Wnioskodawcy.

Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy usługami Wnioskodawcy a otrzymywaną rekompensatą. Wpływ na cenę również jest oczywisty: ostateczny odbiorca (pasażer niepełnosprawny komunikacji miejskiej) nie musi płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej rekompensatą. Mimo że rekompensata oczywiście wpływa na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywa część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim uznać należy, że jest ona związana z cenami świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, w związku z powierzeniem przez Gminę ww. zadania, na podstawie uzgodnionych zasad współpracy, otrzymuje / będzie otrzymywać rekompensatę z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania. Ponadto, strony ustaliły również sposób świadczenia usługi przewozu, tj.: liczbę niezbędnych do przejechania kilometrów, obszar świadczenia usług przewozu, rozkład jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, czy sposób rozliczania przychodów wygenerowanych przez Wnioskodawcę.

Odnosząc zatem przedstawiony opis sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymywana przez Wnioskodawcę rekompensata z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi dopłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Uzyskanie tej dotacji pozwala Wnioskodawcy na świadczenie usług przewozowych objętych uzgodnieniem z Gminą na poziomie określonym przez Wnioskodawcę i Gminę, tj. przewóz osób niepełnosprawnych bez odpłatności. Zatem otrzymana dotacja stanowi dopłatę do świadczonych przez Wnioskodawcę usług, jest zatem dopłatą, która ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów r usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

W konsekwencji, skoro otrzymanie Rekompensaty od Gminy uznane zostało za czynność podlegającą opodatkowaniu, uznać należy, że cała działalność Wnioskodawcy wskazana w opisie stanu faktycznego stanowi działalność gospodarczą i tym samym nie będzie zobowiązany do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.