Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.224.2019.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: Czy przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na zawarciu umowy przyrzeczonej przeniesienia własności udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kredyt; nieruchomości; udział; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2019 r. (data wpływu 5 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu związanego z przeniesieniem udziału we współwłasności nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu związanego z przeniesieniem udziału we współwłasności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca oraz D.R. w dniu 9 października 2008 r. nabyli jako współwłaściciele własność (w częściach wynoszących po 1/2) stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego położonego przy ul. … w miejscowości …, gmina …, powiat …, składającego się z dwóch pokoi, kuchni z jadalnią, łazienki i przedpokoju, o łącznej powierzchni użytkowej 56,80 m2, dla którego to lokalu Sąd Rejonowy … w …, III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Z lokalem tym związany jest udział wynoszący 2356/10000 części w nieruchomości wspólnej obejmujący części wspólne budynku i urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz współwłasność działki gruntu nr 960 ‒ objętych księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy … w …, III Wydział Ksiąg Wieczystych, ….

Lokal został nabyty za cenę 298 000 zł. Kwota 14 900 zł pochodziła ze środków własnych D.R. Pozostała kwota w wysokości 283 100 zł pochodziła ze środków z kredytu bankowego udzielonego kupującym przez \`(...)\`, na podstawie umowy kredytowej nr … z dnia 2 października 2008 r. Zgodnie z umową kredytową, Wnioskodawca oraz D.R. odpowiadają za spłatę kredytu jako dłużnicy solidarni.

Wnioskodawca oraz D.R. nie zawarli pisemnej umowy regulującej sposób rozliczenia pomiędzy nimi zaciągniętego kredytu; kwestii tych nie określa również umowa kredytowa. Intencją Wnioskodawcy oraz D.R. było jednak, aby każde z nich było zobowiązane do spłaty połowy kwoty kredytu.

Spłata kredytu została zabezpieczona hipoteką na przedmiotowym lokalu.

Obecnie wartość rynkowa lokalu wynosi około 300 000 zł, natomiast kwota kapitału kredytu pozostała do spłaty na chwilę obecną przewyższa wartość rynkową lokalu oraz cenę jego nabycia i obecnie wynosi około 315 000 zł.

Od pewnego czasu D.R. samodzielnie spłaca raty kredytu zaciągniętego na zakup lokalu z uwagi na fakt, że korzysta ona samodzielnie z tego lokalu.

Wnioskodawca oraz D.R. planują zawarcie w formie aktu notarialnego umowy przedwstępnej przeniesienia udziału w przedmiotowej nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu, zgodnie z którą zobowiążą się zawrzeć umowę przeniesienia udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu (dalej: Umowa Przyrzeczona), mocą której Wnioskodawca przeniesie na D.R. cały przysługujący mu udział w wyżej opisanym lokalu wraz z prawami związanymi z jego własnością w zamian za zwolnienie go przez D.R. z długu ciążącego na Nim i na D.R. wobec … na podstawie umowy kredytowej wyżej opisanej, a warunkami zawarcia Umowy Przyrzeczonej będą:

*   dostarczenie przez D.R. i Wnioskodawcę aneksu do umowy kredytowej, z którego wynikać będzie, że D.R. przejmuje dług Wnioskodawcy wobec banku, a bank wobec powyższego zwalnia Wnioskodawcę z długu w stosunku do niego, przy czym aneks ten wchodzi w życie po dostarczeniu do banku Umowy Przyrzeczonej,

*   złożenie przez D.R. oświadczenia w Umowie Przyrzeczonej, że nie będzie ona występowała do Wnioskodawcy z żądaniem zwrotu połowy już spłaconej przez nią części kredytu.

Wnioskodawca i D.R. (jako Nabywca) planują zawrzeć Umowę Przyrzeczoną do dnia 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na zawarciu umowy przyrzeczonej przeniesienia własności udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na złożeniu przez D.R. oświadczenia, że nie będzie dochodziła od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu spłaconej przez nią części kredytu stanowiącego zobowiązanie solidarne wyżej wymienionych osób, będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 1), przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na zawarciu umowy przyrzeczonej przeniesienia własności udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku zawarciem Umowy Przyrzeczonej nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; dalej: Ustawy PIT), źródłem przychodu jest ‒ z zastrzeżeniem ust. 2 ‒ odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawa PIT ani inne akty prawne nie zawierają definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Wskazać tu należy na definicję przywołaną w komentarzu do Ustawy PIT, a wywiedzioną przez Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako „przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych, Komentarz, Lex, 2010 r., wyd. II).

Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95, w którym wywiedziono, że zapłatę ceny można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się zbywcy i nabywcy nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny z Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu) ‒ art. 519 § ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

*   przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

*   przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Zgodnie z art. 521 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za niezawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia (art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego).

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, na skutek zawarcia przez Niego z Nabywcą Umowy Przyrzeczonej dojdzie do odpłatnego zbycia przysługującego Wnioskodawcy udziału w lokalu, a odpłatnością otrzymaną przez Wnioskodawcę będzie w tym przypadku przejęcie przez Nabywcę długu Wnioskodawcy wobec banku.

Prawidłowość powyższej wykładni potwierdzają m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 697/11; interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 października 2014 r., nr IBPBII/2/415-651/14/MMa, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 stycznia 2015 r., nr IPPB4/415-817/14-4/MS, oraz z dnia 1 lipca 2015 r., nr IPPB1/4511-616/15-2/KS.

Ponieważ jednak nabycie przez Wnioskodawcę udziału w lokalu nastąpiło w 2008 r., a zawarcie Umowy Przyrzeczonej nastąpi do końca 2019 r., jednak nie wcześniej niż przed dniem 28 lutego 2019 r. ‒ nie powstanie podatek do zapłaty z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości z uwagi na upływ pięciu lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

Tym samym Wnioskodawca nie będzie także zobowiązany do wykazania odpłatnego zbycia w zeznaniu podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 2), przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na złożeniu przez D.R. oświadczenia, że nie będzie dochodziła od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu spłaconej przez nią części kredytu stanowiącego zobowiązanie solidarne wyżej wymienionych osób, nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w Umowie Przyrzeczonej Nabywca złoży oświadczenie, że nie będzie on występował do Wnioskodawcy z żądaniem zwrotu połowy już spłaconej części kredytu. W ocenie Wnioskodawcy, takie zobowiązanie Nabywcy nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania. Dojdzie bowiem do zawarcia pactum de non petendo, będącego specyficzną umową zawieraną pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem, w której wierzyciel zobowiązuje się do niedochodzenia roszczenia wobec dłużnika przez czas oznaczony lub nawet trwale.

Umowa taka nie powoduje jednak wygaśnięcia zobowiązania. Przedmiotowa umowa charakteryzuje się tym, że w przypadku, gdy dłużnik spełni świadczenie, nie może już żądać jego zwrotu jako świadczenia nienależnego. Z kolei, gdy wierzyciel ‒ wbrew umownemu zobowiązaniu ‒ wystąpi o zapłatę przeciwko dłużnikowi, naraża się jedynie na odpowiedzialność odszkodowawczą. Zarzut z umowy pactum de non petendo nie spowoduje oddalenia powództwa (tak: P. Drapała, Zwolnienie z długu, PS 2002, Nr 7-8).

Zachodzi zatem istotna różnica pomiędzy pactum de non petendo a zwolnieniem z długu ‒ ta druga umowa wyłącza możliwość dochodzenia roszczenia, ponieważ zobowiązanie będące źródłem roszczenia wygasa z chwilą zawarcia przedmiotowej umowy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 marca 2016 r., nr IBPB-2-2/4511-57/16/MZM.

Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że przyczyną (causa) pactum de non petendo będzie causa obligandi vel acąurendi, a nie casusa donandi, a to dlatego, że Nabywca zobowiąże się nie dochodzić długu w zamian za konkretne świadczenie ze strony Wnioskodawcy, tj. przeniesienie na Nabywcę udziału w nieruchomości.

Z tego względu, jeżeli pactum de non petendo miałoby być rozpatrywane z punktu widzenia powstania przychodu, to jedynie w tym sensie, że zobowiązanie Nabywcy do niedochodzenia zwrotu połowy spłaconej kwoty kredytu mogłoby co najwyżej zostać potraktowane również ‒ obok przejęcia przez Nabywcę długu Wnioskodawcy wobec banku ‒ jako zapłata za przeniesienie udziału w lokalu. Niemniej z uwagi na upływ 5-letniego okresu liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału, przychód po stronie Wnioskodawcy i tak nie powstanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 r., poz. 900), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.