Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.180.2017.9.S/MC/SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-08
Teza: ustalenie, czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, jako podmiot udzielający pożyczek/kredytów, będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisanych jako nieściągalne wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, w odniesieniu do których spełnione zostały przesłanki udokumentowania nieściągalności wskazane w art. 16 ust. 2 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: banki; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wierzytelności-Wierzytelności odpisane jako nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 25-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 26-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 3

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 13 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3690/17; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lipca 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, jako podmiot udzielający pożyczek/kredytów, będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisanych jako nieściągalne wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, w odniesieniu do których spełnione zostały przesłanki udokumentowania nieściągalności wskazane w art. 16 ust. 2 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka jest przedsiębiorcą, polskim rezydentem podatkowym (podlegającym w Polsce, w zakresie podatku dochodowego, opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania).

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest udzielanie pożyczek/kredytów konsumentom na podstawie ustawy z 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1528 ze zm., dalej zwanej: „ustawą o kredycie konsumenckim”), tj. Spółka zawiera umowy o kredyt konsumencki w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o kredycie konsumenckim (dalej zwane łącznie: „pożyczkami”).

Ponadto, od 11 października 2015 r. w związku ze zmianami do ustawy o kredycie konsumenckim wprowadzonymi ustawą z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy o nadzorze nad rynkiem finansowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1357 ze zm., dalej zwana: „ustawą nowelizującą”) działalność Wnioskodawcy jest regulowana, tj. Spółka jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a oraz art. 59a - 59c ustawy o kredycie konsumenckim.

Spółka udziela pożyczek konsumentom dopiero po dokonaniu oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy, do czego zobowiązuje Wnioskodawcę art. 9 ustawy o kredycie konsumenckim. Taka ocena ma na celu ustalenie czy pożyczkobiorca powinien być w stanie w terminach spłacić uzyskaną pożyczkę wraz z odsetkami, prowizjami i innymi opłatami wynikającymi z umowy pożyczki. Dokonanie przez Spółkę oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy odbywa się na podstawie informacji uzyskanych od pożyczkobiorcy i na podstawie informacji pozyskanych z odpowiednich baz danych lub zbiorów danych Spółki. Należy więc uznać, że Spółka udzielając pożyczek zachowuje należytą staranność, aby zarządzać ryzykiem kredytowym, na które jest narażona.

Niezależnie od powyższego, część pożyczek udzielonych przez Spółkę, pomimo ich wymagalności, nie jest spłacana przez pożyczkobiorców (w całości lub w części). W takim wypadku, w razie uznania należności z tytułu udzielonych pożyczek za nieściągalne, Wnioskodawca odpisuje z ksiąg rachunkowych wierzytelności (należności) jako wierzytelności nieściągalne. Dodatkowo Spółka będzie dokumentować nieściągalność pożyczek w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 2 ustawy o pdop.

Na pożyczki Spółka nie będzie tworzyć odpisów aktualizujących lub rezerw zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie ustawy o pdop.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wyłącznie kwot głównych pożyczek, tj. udzielonych kwot kapitału pożyczek, które to kwoty (wierzytelności) nie będą przedawnione w rozumieniu ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.).

### Pytanie

Czy wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelność wynikających z zawartych przez niego umów pożyczek, jeżeli te wierzytelności:

*   zostaną odpisane jako nieściągalne, oraz
*   nieściągalność tych pożyczek /kredytów zostanie udokumentowana w sposób określony w art.16 ust.2 ustawy o pdop?

### Państwa stanowisko w sprawie:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczania do swoich kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z zawartych przez niego umów pożyczek, jeżeli te wierzytelności zostaną odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek zostanie udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o pdop.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy_

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop.

Opierając się na tym przepisie podpartym stanowiskiem władz skarbowych oraz sądów administracyjnych, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki (łącznie):

*   nastąpiło poniesienie wydatku w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
*   wydatek ma charakter definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego przez podatnika wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   wydatek został właściwie udokumentowany, oraz
*   ustawodawca nie zaliczył danego wydatku do katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, wszystkie powyższe przesłanki zostaną spełnione odnośnie opisanych kwot niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca udziela pożyczek, które są dla Spółki źródłem przychodu z tytułu odsetek, prowizji i innych opłat. Przed udzieleniem pożyczki Wnioskodawca zawsze dokonuje oceny zdolności kredytowej konsumenta, tak aby zminimalizować ryzyko braku spłaty udzielonej pożyczki. Również już po udzieleniu pożyczki, Spółka na bieżąco monitoruje terminową spłatę, a w przypadku wystąpienia opóźnienia w spłacie lub ryzyka takiego opóźnienia, Wnioskodawca podejmuje odpowiednie działania, w tym czynności windykacyjne. Jednak w praktyce występują sytuacje, że pomimo zachowania należytej staranności przez Spółkę, nie dochodzi do odzyskania pożyczki wraz z odsetkami, prowizjami i innymi opłatami.

Takie niespłacone kwoty pożyczek udzielonych przez Spółkę stanowią dla niej realne obciążenie majątkowe (koszt), ponieważ Wnioskodawca nie odzyska środków pieniężnych, które faktycznie przekazał lub w inny sposób udostępnił pożyczkobiorcy. Niniejszym, Spółka ponosi ekonomiczny koszt pożyczek, które nie zostaną spłacone.

Jednocześnie, udzielanie pożyczek stanowi przedmiot działalności Spółki generujący przychody podatkowe dla Wnioskodawcy – występowanie niespłacanych pożyczek stanowi nieunikniony aspekt takiej działalności. Ryzyko kredytowe, pomimo aktywnych działań podejmowanych przez Spółkę, nie może zostać w całości wyeliminowane.

Podsumowując, w stosunku do opisanych kwot nieściągalnych pożyczek zostaną spełnione wszystkie warunki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, umożliwiające zaliczenie takich kwot do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, opisane kwoty niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych pożyczek, udzielonych uprzednio przez Spółkę, a następnie odpisanych jako nieściągalne, nie powinny zostać zakwalifikowane do żadnej kategorii wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

W szczególności, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) – wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy o pdop, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2) postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a, lub

c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo

3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Przepisy ustawy o pdop nie zawierają katalogu podmiotów, które należy zakwalifikować jako „_jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)_” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b (dotyczącego wierzytelności odpisanych jako nieściągalne) jak i pkt 26 lit. a ustawy o pdop (dotyczącego rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona). Jednak wykładnia literalna ustawy o pdop wskazuje jednoznacznie, że kategoria „jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)” zawiera w sobie banki jak i inne podmioty regulowane. Do takich wniosków prowadzi choćby analiza art. 16 ust. 1 pkt 25 i 26 ustawy o pdop, gdzie obok ww. jednostek pojawiają się także pojęcia „bank” i „bank hipoteczny”.

Wprost wskazuje na to również brzmienie art. 16 ust. 3 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o pdop (przepis ten odwołuje się także do takich jednostek), który zawęża wskazany art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o pdop do utworzonych rezerw na ryzyko związane z działalnością banków. Gdyby zatem pojęcie „_jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)_” ograniczone było wyłącznie do banków, ust. 3 byłby zbędny.

Mając na uwadze zasadę racjonalnego ustawodawcy należy stwierdzić, że pojęcie „_jednostek organizacyjnych uprawnionych, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)_” dotyczy również innych, niebankowych podmiotów, których działalność jest zbliżona do działalności bankowej.

Potwierdził to zresztą np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 15 lutego 2007 r. sygn. III SA/Wa 3939/06. W wyroku tym sąd wskazał, że pod pojęciem „_jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)_” należy rozumieć podmioty działające na podstawie przepisów rangi ustawowej, które regulują sprawy związane z działalnością tych podmiotów prowadzoną w zakresie usług finansowych polegających na udzielaniu kredytów (pożyczek). Wskazane w tym przepisie zasady funkcjonowania powinny oznaczać regulacje w zakresie przedmiotu działania, zasad organizacji i gospodarki finansowej tych podmiotów.

Podobny pogląd wyraził także np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 22 listopada 2011 r. sygn. I SA/Gd 967/11 (utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2014 r. sygn. II FSK 670/12), podkreślając, że art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o pdop dotyczy jednostek organizacyjnych uprawnionych, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek), tj. obejmuje swoim zakresem banki i inne podmioty prowadzące na podstawie szczególnych przepisów działalność finansową zbliżoną do działalności bankowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2014 r. sygn. II FSK 670/12 (wydanym na gruncie stanu prawnego sprzed wejścia w życie ustawy nowelizującej) podał następujące przepisy określające jednostki uprawnione do udzielania kredytów (pożyczek):

1) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. o listach zastawnych i bankach hipotecznych (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 99, poz. 919 ze zm.),

2) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 12),

3) ustawa z 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275 ze zm.),

4) ustawa z 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 ze zm.) \[obecnie obowiązuje ustawa z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1450 ze zm.\],

5) ustawa z 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz.U. Nr 44, poz. 202 ze zm.) \[ustawa ta została uchylona 1 stycznia 2013 r.\],

6) ustawa z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.)

Po wejściu w życie ustawy nowelizującej wprowadzającej ścisłe ramy prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek konsumentom, ustawa o kredycie konsumenckim powinna być również włączona do powyższej listy. W aktualnym stanie prawnym, ustawa o kredycie konsumenckim stanowi odrębne od ustawy o pdop przepisy, które regulują zasady funkcjonowania instytucji pożyczkowych (takich jak Spółka) uprawionych do udzielania pożyczek.

Niniejszym, w kontekście wskazanego pojęcia „jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)” należy zaznaczyć, że stan prawny w stosunku do instytucji pożyczkowych takich jak Wnioskodawca w tej materii uległ zasadniczej zmianie od 11 października 2015 r. po wejściu w życie ustawy nowelizującej.

Od tego momentu, działalność gospodarcza polegająca na udzielaniu pożyczek została uzależniona od posiadania statusu instytucji pożyczkowej określonego ustawą o kredycie konsumenckim oraz spełnienia innych warunków przewidzianych tą ustawą. W efekcie, w obecnym stanie prawnym, Spółka – jako instytucja pożyczkowa prowadząca działalność finansową zbliżoną do działalności bankowej – stała się jednostką organizacyjną uprawnioną, na podstawie odrębnej ustawy regulującej zasady jej funkcjonowania (tj. na podstawie ustawy o kredycie konsumenckim), do udzielania pożyczek, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b. ustawy o pdop.

Należy podkreślić, że niespełnienie warunków przewidzianych ustawą o kredycie konsumenckim przez Spółkę jako instytucję pożyczkową oznaczałoby niemożność prowadzenia zgodnie z prawem działalności polegającej na udzielaniu pożyczek konsumentom.

Wnioskodawca, jako instytucja pożyczkowa działa na podstawie przepisów rangi ustawowej regulujących sprawy związane z działalnością instytucji pożyczkowych – w szczególności rozdziału 5a ustawy o kredycie konsumenckim. Przepisy ustawy o kredycie konsumenckim regulują kompleksowo sprawy związane z działalnością Spółki prowadzoną w zakresie usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek, w zakresie m.in.:

*   obowiązku posiadania statusu instytucji pożyczkowej oraz spełnienia wymaganych prawem warunków dla prowadzenia działalności polegającej na udzielaniu pożyczek konsumentom (art. 5 pkt 2a, art. 59a, art. 59e ustawy o kredycie konsumenckim),
*   formy prawnej (art. 59a ust. 1 ustawy o kredycie konsumenckim – wymóg działania w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością),
*   gospodarki finansowej (art. 59a ust. 2 i 3 ustawy o kredycie konsumenckim – wymóg co do wysokości kapitałów oraz sposobu ich pokrycia i pochodzenia),
*   wymogów co do członków organów (art. 59a ust. 4 ustawy o kredycie konsumenckim),
*   obowiązku zachowania odpowiednich procedur przy udzielaniu pożyczek (art. 9, art. 59c ustawy o kredycie konsumenckim),
*   podlegania nadzorowi / kontroli centralnemu organowi państwowemu – Rzecznikowi Finansowemu, oraz ponoszenia kosztów działalności Rzecznika oraz jego biura (zgodnie z ustawą z 5 sierpnia 2015 r. o rozpatrywaniu reklamacji przez podmioty rynku finansowego i o Rzeczniku Finansowym, Dz. U. poz. 1348 ze zm.).

Udzielanie pożyczek konsumentom bez posiadania statusu instytucji pożyczkowej oraz niespełnienie warunków wymaganych prawem stanowi czyn zabroniony podlegający karze grzywny do 500.000 zł i karze pozbawienia wolności do lat 2 (art. 59e ustawy o kredycie konsumenckim). Powyższe regulacje oznaczają, że na podstawie obecnie funkcjonujących przepisów działalność instytucji pożyczkowych w zakresie udzielania pożyczek konsumentom jest, pod kątem regulacyjnym, zbliżona do działalności bankowej.

Zbliżony charakter działalności prowadzonej przez Spółkę z działalnością bankową podkreśla również prawo do wymiany informacji uzyskanych przez instytucje pożyczkowe oraz stanowiących tajemnicę bankową w zakresie niezbędnym do oceny zdolności kredytowej konsumenta i analizy ryzyka kredytowego, zgodnie z art. 105 ust. 4-7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 128).

Nie ulega zatem wątpliwości, że mając na uwadze powyższe ramy prawne regulujące zasady udzielania pożyczek przez instytucje pożyczkowe nałożone ustawą nowelizującą, Spółka stanowi „_jednostkę organizacyjną uprawnioną, na podstawie odrębnej ustawy regulującej zasady jej funkcjonowania \[na podstawie ustawy o kredycie konsumenckim\], do udzielania kredytów (pożyczek)_” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o pdop.

Na powyższe wskazuje także uzasadnienie projektu ustawy nowelizującej, zgodnie z którym cele tej ustawy obejmują m.in. wprowadzenie ustawowych wymogów, których spełnienie warunkuje możliwość wykonywania działalności polegającej na udzielaniu kredytów konsumenckich ze środków własnych pożyczkodawcy. Jak zapisano w uzasadnieniu projektu:

_„W art. 7 pkt 6 projektu dodaje się do ustawy o kredycie konsumenckim nowy rozdział 5a zawierający przepisy dotyczące działalności instytucji pożyczkowych, określające m.in. wymogi w odniesieniu do podejmowania i wykonywania działalności polegającej na udzielaniu kredytów konsumenckich przez instytucje pożyczkowe._

_Wprowadzenie ustawowych wymogów, których spełnienie będzie warunkować podjęcie i wykonywanie działalności pożyczkowej jest istotne w związku z rozwojem działalności pozabankowych podmiotów pożyczkowych, mając na względzie potrzebę zapewnienia odpowiedniego poziomu ochrony klientom tego rodzaju instytucji._

(\`(...)\`)

_Z powyższego względu, w celu zapewnienia odpowiedniego poziomu ochrony interesów klientów instytucji udzielających pożyczek konsumentom niezbędne jest określenie ustawowych wymogów (przesłanek), które będą musiały być spełnione przez podmioty podejmujące i wykonujące działalność pożyczkową._

(\`(...)\`)

_Przedsiębiorca, zgodnie z projektowanym art. 59a ustawy, zamierzający prowadzić działalność pożyczkową będzie musiał spełniać wymogi dotyczące kapitału oraz formy organizacyjno-prawnej”._

Nie może zatem być wątpliwości, że po wejściu w życie ustawy nowelizującej wprowadzającej ścisłe ramy prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek konsumentom (zgodnie z wyżej przedstawionymi uwagami), ustawa o kredycie konsumenckim stanowi odrębne od ustawy o pdop przepisy, które regulują zasady funkcjonowania instytucji pożyczkowych (takich jak Spółka) uprawionych do udzielania pożyczek zgodnie z ustawą o kredycie konsumenckim.

Co więcej, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 82 pkt 20 ustawy z 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (Dz.U. z 2017r. poz. 819 ze zm.), od 22 lipca 2017 r. do ustawy o kredycie konsumenckim zostanie wprowadzona instytucja rejestru instytucji pożyczkowych (art. 59aa-59ag tejże). Rejestr ten będzie prowadzony przez Komisję Nadzoru Finansowego, a bez uzyskania wpisu w tymże rejestrze nie będzie możliwe prowadzenie działalności pożyczkowej. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę - wynikające z odrębnych regulacji – uprawnienie Spółki do udzielania pożyczek jako instytucja pożyczkowa, Wnioskodawca stał się jednostką organizacyjną, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o pdop.

Konsekwentnie, jeżeli nieściągalność niespłaconych, wymagalnych, nieprzedawnionych, odpisanych jako nieściągalne pożyczek udzielonych przez Spółkę, zostanie udokumentowana w sposób przewidziany w art. 16 ust. 2 ustawy o pdop, to kwota główna niespłaconych pożyczek powinna stanowić koszt podatkowy Wnioskodawcy.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższą wykładnię potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 10 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1544/16, wydanym w sprawie interpretacji dotyczącej analogicznego stanu faktycznego.

Podsumowując, zdaniem Spółki, na podstawie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b oraz ust. 2 ustawy o pdop, będzie ona uprawniona do zaliczania do swoich kosztów uzyskania przychodów kwot głównych (części kapitałowej) niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z zawartych przez nią umów pożyczek, jeżeli te wierzytelności zostaną odpisane jako nieściągalne, oraz nieściągalność tych pożyczek zostanie udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o pdop.

Na marginesie, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej argumentacja oparta na wykładni językowej oraz wykładni systemowej wewnętrznej (ustawa o pdop) i zewnętrznej (ustawa o kredycie konsumenckim), pozostaje w zgodzie z wykładnią celowością analizowanych we wniosku przepisów.

Należy bowiem zauważyć, że Ustawodawca – wprowadzając do ustawy o pdop sformułowanie blankietowe: „_jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)_” – z jednej strony przewidział możliwość kontroli i regulowania działalności finansowej prowadzonej nie tylko przez banki, z drugiej zaś strony umożliwił w ten sposób skorzystanie na równych zasadach z uprawnień, które przysługują bankom, które podobnie jak Wnioskodawca są jednostkami organizacyjnymi uprawnionymi, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek).

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 6 września 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-3.4010.180.2017.1.JBB, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 11 września 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

Pismem z 26 września 2017 r. (wpływ 11 października 2017 r.) wnieśli Państwo skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 18 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3690/17.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 28 września 2021 r. sygn. akt II FSK 265/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok z 18 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3690/17, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 28 września 2021 r. Akta sprawy wpłynęły 10 grudnia 2021 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwo sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujcie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.