Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1729/11/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-28
Teza: Zasady wystawiania faktur korygujących zbiorczych określonych w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2011r. (data wpływu 28 listopada 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad wystawiania faktur korygujących zbiorczych określonych w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad wystawiania faktur korygujących zbiorczych określonych w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży armatury sieci domowej, zaworów i grzejników centralnego ogrzewania.

W ramach tej działalności, w celu intensyfikacji przychodów ze sprzedaży, Wnioskodawca w przeszłości zawarł z kontrahentami jednolite, ramowe umowy handlowe, których celem było określenie wzajemnych zobowiązań dotyczących współpracy handlowej w zakresie dystrybucji towarów Wnioskodawcy. Tekst umowy ramowej nie precyzował wprost odrębnego wynagrodzenia z tytułu wykonania zobowiązań kontrahenta, jednakże przewidywał świadczenie pieniężne ze strony Wnioskodawcy (premię), którego wysokość określał obrót uzyskany w danym okresie obliczeniowym. Kontrahenci dokumentowali otrzymaną premię fakturą VAT. Prawidłowość takiego postępowania została potwierdzona przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej (sygn. IBPP1/443-580/07/PK) z dnia 26 marca 2008r.

Obecnie, z przyczyn biznesowych, strony zawartych umów zamierzają dokonać ich zmiany. Między innymi zmienione zostaną zasady przyznawania i wypłacania premii handlowych, które zostaną zastąpione gratyfikacjami finansowymi nie stanowiącymi wynagrodzenia za świadczone usługi.

Biznesowym celem przyznawanych gratyfikacji będzie intensyfikacja przychodów Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży jego towarów. Uzależnione więc będą wyłącznie od wolumenu całości obrotów z poszczególnymi kontrahentami. Zarówno w wymiarze wartościowym jak i ilościowym. Ich wartość będzie stanowiła określony procent od uzyskanego obrotu z kontrahentem w okresach trzymiesięcznych. Wskaźnik będzie ustalany progresywnie przy przekraczaniu określonych przedziałów tego obrotu.

W przypadku gdy poziom obrotów z kontrahentem w ciągu roku przekroczy sumę ustalonych górnych pułapów w okresach trzymiesięcznych, Wnioskodawca przyzna kontrahentowi dodatkową gratyfikację za obrót roczny.

Wnioskodawca nie wyklucza ustalenia przyczyn zawieszających przyznanie gratyfikacji w przypadku naruszenia postanowień umowy handlowej. Usunięcie przyczyny zawieszającej będzie skutkować odzyskaniem prawa do gratyfikacji.

W sytuacji gdy opisany wyżej system motywacji nie będzie wystarczający do osiągnięcia przez Wnioskodawcę obrotów lub zysku, jakie wynikają z planów finansowych, Wnioskodawca zastosuje wobec kontrahentów dodatkowe bodźce jak niżej:

1.  Zarząd upoważnił już członka zarządu ds. handlowych i dyrektora ds. handlowych do podwyższania w określonym zakresie procentowych wskaźników premii określonych w umowach handlowych sytuacji, gdy takie działanie pozwoli na osiągnięcie założonych celów biznesowych.
2.  Zarząd w drodze uchwały będzie podejmował decyzje o przyznaniu okresowo dodatkowych premii od obrotu dla kluczowych (największych) odbiorców. Zwiększone stawki premii będą dotyczyć całości asortymentu lub wybranych, istotnych dla obrotu Wnioskodawcy, grup asortymentowych.

Wnioskodawca po zakończeniu każdego trzymiesięcznego okresu ustali wartość gratyfikacji przysługującej odbiorcy w ten sposób, że określi obroty oraz wynikające z tych obrotów stawki gratyfikacji z wszystkich przysługujących danemu odbiorcy tytułów: umowy handlowe, uchwały zarządu oraz przyznane przez członka zarządu ds. handlowych lub dyrektora ds. handlowych. Na podstawie obrotów i odpowiadających im stawek Wnioskodawca wyliczy łączną kwotę gratyfikacji dla poszczególnych odbiorców, o czym ich poinformuje. Po uzyskaniu od poszczególnych kontrahentów akceptacji wyliczeń, Wnioskodawca wystawi im zbiorcze faktury korygujące, obejmujące okresy trzymiesięczne.

Faktury korygujące, stosownie do § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zwanego dalej rozporządzeniem, będą zawierać:

1.  Numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  Dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia;
3.  Okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  Kwotę udzielonego rabatu w podziale na podstawowe grupy asortymentowe podatnika;
5.  Kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W przypadku gdy po zakończeniu roku obrotowego okaże się, że zgodnie z ustaleniami stron po podsumowaniu rocznych obrotów poszczególnych odbiorców należna będzie im dodatkowa gratyfikacja przekraczająca dotychczas przyznane i zafakturowane, Wnioskodawca na różnicę wystawi zbiorczą fakturę VAT. Faktura taka również zostanie wystawiona zgodnie § 13 ust. 3 rozporządzenia, z tym, że jako okres do którego odnosi się rabat, zostanie wskazany okres roczny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając na gratyfikacje finansowe, przyznawane kontrahentom w trzymiesięcznych okresach rozliczeniowych, zbiorcze faktury korygujące, które będą zawierać zakres informacji wskazany w § 13 ust. 3 rozporządzenia?
2.  Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając, w oparciu o wyżej wymienioną postawę prawną, zbiorcze faktury korygujące dotyczące uzupełnienia przyznanych gratyfikacji w oparciu o obroty roczne, obejmujące okres tego samego roku, w którym były wystawione faktury, o których mowa w pytaniu 1?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zawarty w niniejszym wniosku opis stanu przyszłego, pozwala na stwierdzenie, iż po zmianie umów handlowych kontrahenci nie będą już wykonywać żadnych dodatkowych czynności, poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów). Tym samym oznacza to, że kontrahenci nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą, gdyż nie wykonają oni takich działań, które były czynnościami dodatkowymi, do jakich byli zobligowani dotychczas postanowieniami wynikającymi z umów handlowych w części dotyczącej premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowe gratyfikacje pieniężne nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, bowiem z faktu iż ustalane są wskaźnikiem procentowym do obrotu w ustalonym okresie, można wywieść wniosek, że w istocie stanowią rabat, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, zmniejszający podstawę opodatkowania.

Zgodnie zaś z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, udzielający wystawia fakturę korygującą w przypadku gdy taka faktura dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, to zgodnie z § 13 ust. 3 powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 rozrządzenia;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku. Tym co odróżnia fakturę korygującą wystawioną zgodnie z cytowanym wyżej przepisem od pozostałych przypadków, to brak obowiązku umieszenia danych dotyczących faktury lub faktur korygowanych, takich jak: numer kolejny, data wystawienia i data sprzedaży oraz nazwa towaru lub usługi.

Ad.1. Zdaniem Wnioskodawcy, treść § 13 ust. 3 rozporządzenia nie odnosi się w żaden sposób do sposobu ustalenia kwot przyznanych rabatów (gratyfikacji). Warunkiem wystarczającym do wystawienia faktury z takim zakresem danych jest, aby dokumentowane nią gratyfikacje dotyczyły całości obrotu (sprzedaży) w zadanym przedziale czasowym.

Nie ulega wątpliwości, że podstawowym celem przyznawanych kontrahentowi gratyfikacji za osiągnięty obrót jest realizacja celu biznesowego Wnioskodawcy. W szczególności cel ten może polegać na realizacji określonego poziomu i struktury przychodów Wnioskodawcy. W tym kontekście oczywistym jest, że wielkość i struktura przyjmowanych stawek służących ustaleniu wartości gratyfikacji dla kontrahenta będzie zależała od różnicy pomiędzy stanem bieżącym a oczekiwanym. Wiąże się to z koniecznością dwojakiego rodzaju działań.

Po pierwsze nie każdy asortyment będzie wymagał identycznego poziomu premiowania. Dla jednych do zwiększenia poziomu obrotów do oczekiwanych będą wystarczające niskie stawki gratyfikacji, natomiast dla innych te stawki będą musiały być odpowiednio wyższe. Zróżnicowanie stawek gratyfikacji według asortymentów jest więc oczywiste. W przeciwnym wypadku premiowanie straciłoby swój ekonomiczny sens.

Po drugie efekt ekonomiczny pierwotnie zastosowanych stawek gratyfikacji będzie widoczny dopiero po rozliczeniu, którego pierwotnym elementem jest ustalenie faktycznie osiągniętego obrotu. Ich skutek może okazać się jednak niewystarczający. Może więc zajść potrzeba ich korekty, polegającej np. na okresowym, zgodnym z potrzebami, podniesieniu wskaźników premiowania. W zależności od potrzeb, takiego zwiększenia może wymagać cały asortyment lub jego część

Tak więc zdaniem Wnioskodawcy, różnorodna i elastyczna metodologia ustalania i przyznawania gratyfikacji uwzględniająca w ten czy inny sposób całość obrotu w okresie rozliczeniowym z danym kontrahentem nie wyklucza możliwości zastosowania do udokumentowania gratyfikacji faktur korygujących sporządzonych zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia.

Ad.2. Zdaniem Wnioskodawcy określenie „w danym okresie” zawarte w § 13 ust. 3 rozporządzenia oznacza dowolny, ciągły przedział czasowy (od dnia do dnia). W związku z tym dwa lub więcej przedziałów czasowych może być rozłączne lub nachodzić na siebie. Z treści tego przepisu nie wynika, że przedziały czasowe zastosowane do sporządzenia zbiorczych faktur korygujących nie mogą być przedziałami częściowo lub całkowicie nachodzącymi na siebie. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy jeżeli podjął on decyzję o dodatkowym przyznaniu kontrahentowi gratyfikacji za okres roczny, w obrębie którego to okresu, na postawie wcześniejszych decyzji zostały przyznane i zafakturowane gratyfikacje za okresy trzymiesięczne, to możliwe jest wystawienie zbiorczej faktury korygującej na podstawie § 13 ust. 3 rozporządzenia, jeżeli oczywiście ta dodatkowa gratyfikacja ma źródło w całym rocznym obrocie danego kontrahenta z Wnioskodawcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą przedstawionych przez Wnioskodawcę 2 zdarzeń przyszłych w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczących możliwości dokonania korekty faktur w formie przewidzianej w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), tut. organ ujął ich ocenę w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu określonego zachowania mieści się w definicji usługi. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Osiąganie bowiem określonego pułapu obrotów z danym dostawcą nie może być uznane za usługę w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Premia jest wyliczana w oparciu o osiągane obroty, lecz samo osiąganie obrotów nie stanowi usługi.

Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia będzie związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli będzie ona wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Rabat rozumieć należy jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

W przedmiotowej sprawie przyznawane i wypłacane przez Wnioskodawcę gratyfikacje finansowe w postaci premii pieniężnych nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, biznesowym celem przyznawanych gratyfikacji będzie intensyfikacja przychodów Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży jego towarów i uzależnione będą wyłącznie od wolumenu całości obrotów z poszczególnymi kontrahentami.

Zatem, zawarty we wniosku opis sprawy, pozwala na stwierdzenie, iż nabywca nie będzie wykonywał żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczeniem się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu. Tym samym oznacza to, że nabywca nie będzie świadczył wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie będzie wykonywał on takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowe premie nie będą podległy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, po stronie nabywcy (kontrahenta Wnioskodawcy). Wypłacone przez Wnioskodawcę premie stanowić będą w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania po stronie Wnioskodawcy dokonującego dostawy.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty (art. 108 ust. 1 ustawy).

Z powyższego wynika, że faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT ustawodawca określił w § 4 ust. 1 i § 5 ust. 1, oraz w § 13 ust. 1, 2, 3, 4 i 5, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) zasady wystawiania faktur VAT oraz innych dokumentów z nimi zrównanych oraz zasady ich rozliczania.

Zgodnie z ww. przepisem § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do zapisu § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Faktury korygujące – zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia - powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Z powyższych uregulowań dotyczących wystawiana faktur korygujących wynika, że podatnik może wystawić fakturę korygującą zawierającą co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego,

bez konieczności odniesienie jej do faktur pierwotnych, tj. bez podania danych zawartych w fakturze, której dotyczy faktura korygująca obejmujących dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4 oraz nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem.

Jednakże warunkiem dokonania korekty w formie przewidzianej § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. jest, aby korekta za dany okres z tytułu udzielenia rabatu dotyczyła wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza przyznawać gratyfikacje finansowe, które będą uzależnione wyłącznie od wolumenu całości obrotów z poszczególnymi kontrahentami. Zarówno w wymiarze wartościowym jak i ilościowym. Ich wartość będzie stanowiła określony procent od uzyskanego obrotu z kontrahentem w okresach trzymiesięcznych. Wskaźnik będzie ustalany progresywnie przy przekraczaniu określonych przedziałów tego obrotu. Gratyfikacje nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczone usługi.

W przypadku gdy poziom obrotów z kontrahentem w ciągu roku przekroczy sumę ustalonych górnych pułapów w okresach trzymiesięcznych, Wnioskodawca przyzna kontrahentowi dodatkową gratyfikację za obrót roczny.

Wnioskodawca po zakończeniu każdego trzymiesięcznego okresu ustali wartość gratyfikacji przysługującej odbiorcy w ten sposób, że okresu obroty oraz wynikające z tych obrotów stawki gratyfikacji z wszystkich przysługujących danemu odbiorcy tytułów: umowy handlowe, uchwały zarządu oraz przyznane przez członka zarządu ds. handlowych lub dyrektora ds. handlowych. Na podstawie obrotów i odpowiadających im stawek Wnioskodawca wyliczy łączną kwotę gratyfikacji dla poszczególnych odbiorców, o czym ich poinformuje.

Po uzyskaniu od poszczególnych kontrahentów akceptacji wyliczeń, Wnioskodawca wystawi im zbiorcze faktury korygujące, obejmujące okresy trzymiesięczne.

Faktury korygujące, stosownie do § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zwanego dalej rozporządzeniem, będą zawierać:

1.  Numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  Dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia;
3.  Okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  Kwotę udzielonego rabatu w podziale na podstawowe grupy asortymentowe podatnika;
5.  Kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W przypadku gdy po zakończeniu roku obrotowego okaże się, że zgodnie z ustaleniami stron po podsumowaniu rocznych obrotów poszczególnych odbiorców należna będzie im dodatkowa gratyfikacja przekraczająca dotychczas przyznane i zafakturowane, Wnioskodawca na różnicę wystawi zbiorczą fakturę VAT. Faktura taka również zostanie wystawiona zgodnie § 13 ust. 3 rozporządzenia, z tym, że jako okres do którego odnosi się rabat, zostanie wskazany okres roczny.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy może wystawić fakturę korygującą zbiorczą określoną w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r., dotyczącą udzielanych gratyfikacji finansowych, przyznawanych danym kontrahentom w odniesieniu do trzymiesięcznych okresów rozliczeniowych oraz dodatkową gratyfikację przekraczającą dotychczas przyznane i zafakturowane gratyfikacje obejmującą okres roczny.

Z przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca po zakończeniu każdego trzymiesięcznego okresu ustali wartość gratyfikacji przysługującej odbiorcy w ten sposób, że określi obroty oraz wynikające z tych obrotów stawki gratyfikacji z wszystkich przysługujących danemu odbiorcy tytułów: umowy handlowe, uchwały zarządu oraz przyznane przez członka zarządu ds. handlowych lub dyrektora ds. handlowych. Na podstawie obrotów i odpowiadających im stawek Wnioskodawca wyliczy łączną kwotę gratyfikacji dla poszczególnych odbiorców.

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, iż niezależnie od sposobu wyliczenia premii pieniężnej należnej kontrahentowi za okres trzymiesięczny, wypłacona premia, jako rabat, obniża cały obrót uzyskany przez odbiorcę w trzymiesięcznym okresie rozliczeniowym.

Skoro w przedmiotowej sprawie, udzielony przez Wnioskodawcę rabat, jak wskazał Wnioskodawca, będzie dotyczył całego obrotu uzyskanego przez kontrahenta w trzymiesięcznym okresie rozliczeniowym, to stwierdzić należy, że może on zostać udokumentowany poprzez wystawienie zbiorczej faktury VAT korekta, o której mowa w § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, zawierającej wszystkie wskazane w tym przepisie elementy. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, niezależnie od sposobu wyliczenia wielkości rabatu, w przedmiotowej sprawie rabat jest odnoszony przez Wnioskodawcę do całego obrotu uzyskanego w okresie rozliczeniowym, tj. w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług w tym okresie.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika również, iż w przypadku, gdy poziom obrotów z kontrahentem w ciągu roku przekroczy sumę ustalonych górnych pułapów w okresach trzymiesięcznych, Wnioskodawca przyzna kontrahentowi dodatkową gratyfikację za obrót roczny.

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, iż również wypłacony przez Wnioskodawcę rabat za obrót roczny, który obniża cały obrót uzyskany przez kontrahenta w okresie rocznym, może zostać udokumentowany poprzez wystawienie zbiorczej faktury VAT korekta, o której mowa w § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, zawierającej wszystkie wskazane w tym przepisie elementy. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, rabat ten jest odnoszony przez Wnioskodawcę do całego obrotu uzyskanego w okresie rocznym, tj. w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług w tym okresie.

Zauważyć również należy, iż w sytuacji gdy Wnioskodawca udzieli rabatu dotyczącego sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, wtedy Wnioskodawca winien mieć na uwadze przepis § 13 ust. 4 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Ponadto należy zgodzić się z Wnioskodawcą, który twierdzi, że „… określenie „w danym okresie” zawarte w § 13 ust. 3 rozporządzenia oznacza dowolny, ciągły przedział czasowy (od dnia do dnia)”. Dokonując zatem korekty obrotu poprzez wystawienie faktury korygującej zbiorczej, o której mowa w § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r., w związku z udzielonym rabatem, Wnioskodawca może przyjąć dowolny okres, za który dokona tej korekty, w tym okres (trzymiesięczny lub roczny), w którym spełnione zostaną przesłanki określone w tych przepisach, tj. podatnik udzieli rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie należy zauważyć, iż jeżeli w okresie rozliczeniowym Wnioskodawca nie udzieli rabatu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla danego odbiorcy w tym okresie rozliczeniowym, czyli nie dokona rabatu całego obrotu uzyskanego w tym okresie, tylko udzieli rabatu odnoszącego się określonego asortymentu towarów, będącego przedmiotem nie wszystkich dostaw, tylko jednej lub więcej dostaw, wówczas Wnioskodawca nie będzie miał prawa wystawienia zbiorczej faktury korygującej obejmującej dane określone w § 13 ust. 3 rozporządzenia, tylko będzie musiał wystawić zbiorczą fakturę korygującą obejmującą dane określone w § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.