Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.16.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT otrzymywanych przez Gminę wpłat od mieszkańców w związku z realizacją projektu, stawka podatku VAT dla czynności realizowanych przez Gminę na rzecz mieszkańców, ustalenie podstawy opodatkowania dla ww. czynności, uznanie otrzymanych przez Gminę od mieszkańców wpłat za zaliczki w momencie ich otrzymania, prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem i montażem instalacji, brak odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom instalacji do korzystania w okresie trwania umów, brak odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umów, brak obowiązku rozliczenia przez Gminę zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia podatku należnego z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE); opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania; zadania-zadania własne; źródło-źródło odnawialne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie:
    - opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji,
    - stawki podatku VAT dla czynności świadczonych na rzecz mieszkańców,
    - określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych przez Miasto usług na rzecz
      mieszkańców,
    - uznania wpłat od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu,
    - prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupu i montażu
      instalacji,
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji do
      korzystania w okresie trwania umów,
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji wraz
      z upływem okresu trwania umów,

    - rozliczenia podatku VAT w ramach odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia od
      Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 6 marca 2018 r. (wpływ 9 marca 2018 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Miasto... (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług.
    Wnioskodawca planuje realizację inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii
    polegającej na zakupie i montażu instalacji solarnych oraz fotowoltaicznych (dalej:
    „Instalacje”) na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Miasta (dalej:
    „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).
    Instalacje solarne oraz elementy urządzeń fotowoltaicznych będą zainstalowane na
    dachach budynków. W przypadkach, gdy montaż Instalacji na dachach tych budynków
    byłby nieuzasadniony lub niemożliwy, co do zasady, dopuszcza się techniczną możliwość
    zainstalowania Instalacji zakotwiczonych do ich ścian. Instalacje solarne/urządzenia
    fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią
    zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego.
    Budynki objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których montowane będą
    Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanych w Polskiej
    Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma/nie będzie
    lokali użytkowych. Ww. budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (PKOB 111).
    Powierzchnia użytkowa budynków nie przekracza 300 m kw.
    Gdyby montaż Instalacji na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie Instalacji
    do ich ścian okazały się niemożliwe, mogą się zdarzyć przypadki, że Instalacje zostaną
    zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się w/na
    nieruchomościach należących do Właścicieli nieruchomości.
    Inwestycja w Instalacje obejmować będzie wyłącznie nieruchomości należące do
    Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Instalacje nie będą
    również realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych
    budynkach należących do Miasta (lub jego jednostek organizacyjnych objętych
    centralizacją rozliczeń VAT).
    Zakup i montaż Instalacji jest realizowany w ramach projektu „...” (dalej zwany
    „Projektem”) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju
    Regionalnego w ramach (...).
    Na realizację Projektu Miasto uzyskało dofinansowanie od (...) (dalej również „instytucja
    dofinansowująca”). W tym celu Miasto zawarło z Województwem... umowę o
    dofinansowanie Projektu. Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie, określa ona: „(...)
    warunki, na jakich dokonywane będzie dofinansowanie w formie płatności ze środków
    europejskich części wydatków poniesionych przez Beneficjenta (tj. Miasto) na realizację
    Projektu (...)”. „Projekt” z kolei stanowi montaż instalacji solarnych oraz urządzeń
    fotowoltaicznych. Oznacza to, że na podstawie umowy o dofinansowanie w oparciu o
    poniesione w tym zakresie koszty Miasto otrzymuje dofinansowanie do Projektu
    zdefiniowanego jako zakup i montaż Instalacji. Umowy te i przepisy regulujące zasady
    przyznanego dofinansowania zobowiązują Miasto m.in. do osiągnięcia tzw. efektu
    rzeczowego (montaż określonej liczby Instalacji) oraz do tego, aby w tzw. okresie trwałości
    Projektu (5 lat od uzyskania ostatniej płatności w ramach dofinansowania) Miasto
    pozostało właścicielem Instalacji. Poza tym umowy te w żaden sposób nie odnoszą się do

    ustaleń Miasta z Mieszkańcami, w szczególności nie narzucają żadnej formy współpracy z
    Mieszkańcami, nie wymagają realizacji na ich rzecz określonych świadczeń i nie przewidują
    dofinansowania do cen ewentualnych usług świadczonych przez Miasto na rzecz
    Mieszkańców.
    Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez
    Miasto wykonawcą (dalej: „Wykonawca”), u którego Miasto zakupi usługę montażu i
    uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na Miasto z
    podaniem numeru NIP Miasta.
    W związku z realizacją ww. inwestycji Miasto podpisało z Mieszkańcami umowy, których
    celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron
    związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej odpowiednio: „Umowa” lub
    „Umowy”).
    Umowy w brzmieniu pierwotnym przewidywały, że po zakończeniu prac montażowych
    Instalacje pozostaną własnością Miasta i zostaną nieodpłatnie użyczone Mieszkańcom do
    korzystania na okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu na podstawie odrębnej
    umowy użyczenia. Ponadto, zgodnie z pierwotną treścią Umów Mieszkańcy zobowiązali
    się do partycypacji w kosztach realizacji Projektu w określonej wysokości obejmującej
    sumę:
    1) kwoty równoważnej ..% wydatków kwalifikowanych (z zaokrągleniem do pełnych
      złotych w górę);
    2) oraz wydatki niekwalifikowane, w tym w szczególności:
      (...).
    Zgodnie z Umową w pierwotnym brzmieniu ostateczne rozliczenie pomiędzy Miastem a
    Mieszkańcami miało nastąpić na podstawie pisemnego powiadomienia, po
    zakwalifikowaniu wniosku aplikacyjnego o dofinansowanie przez Instytucję Zarządzającą
    (...).
    Zważywszy na wątpliwości powstałe po podpisaniu pierwotnych Umów, tj. w szczególności
    co do charakteru świadczeń Miasta i pobieranego przez nią od Mieszkańców
    wynagrodzenia, przygotowano stosowne aneksy do Umów, które uzupełniają i
    doprecyzowują pierwotną treść Umów. Proces podpisywania aneksów z Mieszkańcami
    został rozpoczęty. Gmina planuje zakończenie procesu podpisywania aneksów przed
    zakończeniem procesu montażu Instalacji. Ilekroć w niniejszym wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej jest mowa o Umowach rozumie się przez to treść Umów w
    wersji aneksowanej.
    W drodze aneksu doprecyzowano m.in. że przedmiotem Umowy jest ustalenie
    wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Miasto na rzecz Mieszkańca
    usługi termomodernizacji/elektromodernizacji polegającej w szczególności na
    opracowaniu niezbędnej dokumentacji i montażu Instalacji w/przy budynku będącym
    własnością Mieszkańca, przekazaniu jej Mieszkańcowi do korzystania, a następnie na
    własność.
    Umowy w wersji aneksowanej przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i
    urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostają własnością Miasta przez cały okres
    trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac
    montażowych Miasto przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład
    Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania
    Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się
    własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy).

    Stosownie do aneksowanego brzmienia Umowy, z tytułu realizacji na rzecz Mieszkańca
    usługi termomodernizacji/elektromodernizacji Mieszkaniec zobowiązany jest do zapłaty
    wynagrodzenia na rzecz Miasta. Zgodnie z par. 4 ust. 1 Umowy: „Z tytułu realizacji przez
    Miasto na rzecz Właściciela nieruchomości usługi termomodernizacji/elektromodernizacji,
    w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i montażu [Instalacji],
    przekazania jej Właścicielowi nieruchomości do korzystania, a następnie na własność,
    Właściciel nieruchomości zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Miasta wynagrodzenia”.
    Umowy w wersji aneksowanej przewidują dodatkowo, że „Niedokonanie przez Właściciela
    nieruchomości wpłaty wynagrodzenia (...) jest równoznaczne z rezygnacją przez
    Właściciela nieruchomości ze świadczenia na jego rzecz usługi termomodernizacji
    /elektromodernizacji przez Miasto i rozwiązaniem umowy”. Oznacza to, że w braku
    dokonania zapłaty wynagrodzenia przez Mieszkańca Miasto nie będzie realizować na jego
    rzecz usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, tj. nie zamontuje u niego Instalacji
    ani nie udostępni mu jej do korzystania ani też finalnie na własność. Zapłata
    wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie jest warunkiem koniecznym do
    realizacji Umowy przez Miasto.
    Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych
    opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Miasto usługi termomodernizacji
    /elektromodernizacji. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez
    Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na
    Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy – realizowane
    będzie przez Miasto w ramach usługi termomodernizacji/elektromodernizacji i Miasto nie
    będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.
    W przypadku jednak wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Miasto
    na etapie planowania realizacji przedmiotowej usługi termomodernizacji
    /elektromodernizacji (np. wzrost kosztów zakupu i montażu Instalacji), wynagrodzenie z
    tytułu usługi termomodernizacji/elektromodernizacji ulegnie zwiększeniu, a Mieszkaniec
    zobowiązany jest do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Miasto.
    Umowy zawarte są na czas określony od dnia podpisania do upływu 5 lat od dnia
    rozliczenia końcowego wniosku o płatność z realizacji Projektu.
    Równolegle z Umowami Miasto zawarło z Mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości
    dla potrzeb realizacji Projektu, na podstawie których Mieszkaniec użycza Miastu i oddaje
    mu do bezpłatnego używania odpowiednią część dachu/ściany/gruntu oraz część
    wewnętrzną budynku, gdzie instalowane będą Instalacje. W ramach przedmiotowych
    umów użyczenia Mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam
    niezbędnych prac związanych z montażem, serwisem, kontrolą i monitoringiem Instalacji.
    Okres obowiązywania umów użyczenia jest równy okresowi obowiązywania Umów.
    W piśmie z dnia 6 marca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, na pytanie Organu:
    „Czy realizacja projektu pn. „...” należy/będzie należała do zadań własnych Gminy, o
    których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.
    U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną podstawę
    prawną działania”, Wnioskodawca odpowiedział, że: „Realizacja projektu pn. „....” należy
    /będzie należała do zadań własnych Miasta, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy
    z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, ze zm.; dalej:
    „USG”) jako zadanie z zakresu ochrony środowiska i przyrody oraz zadanie z zakresu
    zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Miasto pragnie przy tym wskazać, iż sposób realizacji zadań własnych zależy przede
    wszystkim od ich natury. W przypadku zadań takich jak utrzymanie porządku publicznego
    i bezpieczeństwa jest naturalne, że Miasto występuje w charakterze władczym,
    publicznoprawnym. Jednakże w ramach realizacji szeregu innych zadań Miasto nie
    występuje w charakterze władczym. Dotyczy to w szczególności tych sfer, gdzie realizacja
    zadania własnego Miasta wiąże się ze świadczeniem na rzecz mieszkańców określonych

    usług, za które Miasto pobiera wynagrodzenie. Przykładem takich zadań w ocenie Miasta
    są właśnie zadania objęte zakresem niniejszej sprawy”.
    Natomiast na pytanie: „Czy w ramach zawartych umów z mieszkańcami Gmina wnosi
    /będzie wnosiła wkład własny w finansowanie przedmiotowej inwestycji, objętego
    zakresem wniosku?”, Zainteresowany wskazał: „Na podstawie zawartych z Mieszkańcami
    umów (dalej: „Umowy”) Miasto świadczy na rzecz mieszkańców usługi termomodernizacji/
    elektromodernizacji w zamian za wynagrodzenie. Miasto na podstawie Umów otrzymuje
    zatem wynagrodzenie od Mieszkańców, a nie odwrotnie. Umowy te nie określają, czy
    Miasto wnosi czy też nie wnosi wkładu własnego w finansowanie inwestycji objętej
    zakresem wniosku (dalej: „Inwestycja”). Miasto pragnie jednocześnie wskazać, iż wniesie
    wkład własny w realizację Inwestycji”.
    Na pytanie Organu: „Na co konkretnie Wnioskodawca przeznaczy otrzymane
    dofinansowanie?”, Wnioskodawca podał, iż: „Miasto przeznaczy otrzymane
    dofinansowanie na zakup i montaż instalacji będących przedmiotem wniosku (dalej:
    „Instalacje”). Koszty objęte dofinansowaniem obejmują w szczególności zakup i montaż
    kolektorów słonecznych, (...).
    Natomiast na pytanie: „Czy dofinansowanie otrzymane od (...) jest/będzie przeznaczone
    na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji czy też stanowi dofinansowanie na określone
    działanie, tj. montaż instalacji solarnych oraz fotowoltaicznych?”, Zainteresowany
    odpowiedział: „Zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie, jest ono przeznaczone na
    „dofinansowanie (...) części wydatków poniesionych przez Beneficjenta [tj. Miasto] na
    realizację Projektu (...)”. „Projekt” z kolei należy rozumieć jako montaż Instalacji wraz z
    działaniami towarzyszącymi (np. nadzór inwestorski, dokumentacja techniczna). Oznacza
    to, że na podstawie ww. umowy o dofinansowanie Miasto otrzymuje dofinansowanie
    części wydatków poniesionych przez Miasto na realizację Projektu, który zdefiniowany
    został jako montaż Instalacji. Dofinansowanie Miasto może przeznaczyć wyłącznie na
    pokrycie odpowiedniej części płatności za faktury wystawione przez wykonawcę na rzecz
    Miasta za realizację Inwestycji.
    Miasto pragnie tu przypomnieć, że dofinansowana ze środków unijnych usługa jest usługą
    nabywaną przez Miasto, a nie usługą nabywaną przez Mieszkańców. Montaż Instalacji
    dokonany zostanie przez wykonawcę na rzecz Miasta na częściach nieruchomościach
    oddanych Miastu w użyczenie. W wyniku tej usługi Miasto stanie się właścicielem Instalacji.
    Z kolei Mieszkańcy nabywać będą od Miasta inną, odrębną usługę, tj. usługę
    termomodernizacji/elektromodernizacji, do której umowa o dofinansowanie nie odnosi
    się”.
    Na pytanie Organu: „Jaką część kosztów inwestycji pokryje otrzymane dofinansowanie z
    środków UE, a jaką część kosztów inwestycji pokryje wkład własny Gminy wraz z wpłatami
    mieszkańców (proszę wskazać procentowo)?”, Wnioskodawca wskazał: „Dla potrzeb
    dofinansowania całkowita wartość Inwestycji została podzielona na koszty kwalifikowane,
    które kwalifikują się do częściowego dofinansowania oraz koszty niekwalifikowane, które
    nie kwalifikują się do dofinansowania. Dofinansowanie ze środków UE pokryje ok. ...%
    kosztów kwalifikowanych Inwestycji. Natomiast wkład własny Miasta wraz z wpłatami
    Mieszkańców pokryje pozostałe ...% kosztów kwalifikowanych Inwestycji plus całe koszty
    niekwalifikowane.
    Odnosząc powyższe do całkowitej wartości Inwestycji, dofinansowanie ze środków UE
    pokryje ok. ...% całkowitej wartości Inwestycji, natomiast pozostałe ok. ...% pokryje wkład
    własny Miasta wraz z wpłatami Mieszkańców”.
    Na pytania Organu: „Czy realizacja przedmiotowej inwestycji jest/będzie uzależniona od
    wpłat dokonywanych przez mieszkańców?” oraz „Czy dokonanie ww. wpłat przez
    mieszkańców Gminy warunkuje montaż przedmiotowych instalacji?, Wnioskodawca podał,
    że: „Realizacja inwestycji jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez Mieszkańców w
    tym sensie, że dokonanie ww. wpłat przez danego Mieszkańca warunkuje świadczenie na

    jego rzecz usługi termomodernizacji/elektromodernizacji. W braku wpłaty usługa Miasta
    nie jest realizowana na rzecz danego Mieszkańca, a tym samym nie dochodzi do montażu
    Instalacji na użyczonej Miastu nieruchomości należącej do tego Mieszkańca (montaż jest
    niezbędny dla realizacji usług Miasta, a zatem w braku obowiązku świadczenia usług
    montaż jest zbędny)”.
    Natomiast na pytania Organu: „Czy wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona
    jest od ilości instalacji solarnych?” oraz „Czy wysokość otrzymanego dofinansowania
    uzależniona jest od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie?”, Zainteresowany
    wskazał, iż: „Wysokość dofinansowania uzależniona jest wyłącznie od całkowitego kosztu
    dostawy i montażu Instalacji, a więc usługi nabywanej przez Miasto. Na koszt tej usługi
    wpływ ma szereg różnych czynników, w tym m.in. rodzaj wybranych Instalacji, ich liczba,
    warunki montażu, gwarancji itd. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Miasta można
    uznać, że pośrednio wysokość dofinansowania jest uzależniona między innymi – ale nie
    wyłącznie – od liczby nieruchomości i liczby Instalacji (na jednej nieruchomości
    standardowo montowana jest jedna Instalacja)”.
    Następnie Organ zadał pytanie: „Czy w trakcie realizacji przedmiotowego projektu
    Wnioskodawca zobowiązany jest/będzie do rozliczania się z otrzymanych środków
    finansowych, jeśli tak to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?”, na które Wnioskodawca
    odpowiedział: „Miasto w zakresie środków otrzymanych w formie dofinansowania ze
    środków UE jest/będzie zobowiązane do rozliczania otrzymanych środków z instytucją
    dofinansowująca (...). Miasto w szczególności jest/będzie zobowiązane do poddawania się
    kontroli oraz audytowi. Miasto zobowiązuje się również do przedstawiania dokumentów
    potwierdzających właściwy przebieg Inwestycji oraz potwierdzających wykorzystanie
    środków otrzymanych w formie dofinansowania na cele określone w umowie o
    dofinansowanie (zakup i montaż Instalacji)”.
    Na pytanie Organu: „Czy w przypadku niezrealizowania przedmiotowego projektu
    Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?”,
    Wnioskodawca podał: „W przypadku niezrealizowania Inwestycji Miasto będzie
    zobowiązane do zwrotu dofinansowania. Z kolei Umowa z Mieszkańcem przewiduje, że w
    przypadku wypowiedzenia jej przez Miasto z uwagi na okoliczności nadzwyczajne
    uniemożliwiające mu wykonanie usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, Miasto
    będzie zobowiązane do zwrotu wynagrodzenia Mieszkańcom”.
    Na pytanie: „Czy warunki umowy dotyczącej montażu instalacji solarnych są/będą
    jednakowe dla wszystkich mieszkańców?”, Zainteresowany wskazał: „Warunki umowy
    będą jednolite dla wszystkich Mieszkańców, jednakże kwota wynagrodzenia uiszczanego
    przez poszczególnych Mieszkańców może być niejednolita”.
    Na pytanie Organu: „Czy umowa z mieszkańcami przewiduje/będzie przewidywać
    możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę? Jeśli tak,
    to jakie są/będą przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy przez ww.
    strony?”, Wnioskodawca wyjaśnił: „Zgodnie z treścią umów zawieranych/zawartych z
    Mieszkańcami w kwestii odstąpienia od umowy przez którąkolwiek ze stron stosuje się
    przepisy Kodeksu Cywilnego. Umowa nie zawiera odrębnych postanowień w tym zakresie.
    Jednocześnie każda umowa zawarta/zawierana z Mieszkańcem przewiduje, że ulega ona
    rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym w szczególności w następujących przypadkach:
    1) gdy nie dojdzie do podpisania umowy o dofinansowanie Inwestycji;
    2) gdy mieszkaniec nie będzie realizował zobowiązań wynikających z tejże umowy; lub
    3) gdy rozwiązaniu ulegnie umowa użyczenia nieruchomości, na której będzie
      montowana Instalacja”.

    Następnie Organ zadał pytanie: „Czy budynki mieszkalne, w/na których mają być
    wykonane czynności związane z montażem przedmiotowych instalacji, zalicza się do
    budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust.
    12a ww. ustawy o podatku od towarów i usług? (...)”, Wnioskodawca odpowiadając na
    powyższe pytanie wyjaśnił, że: „W ocenie Miasta budynki objęte przedmiotową Inwestycją
    stanowią budynki mieszkalne zaliczane do budownictwa objętego społecznym
    programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
    o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”).
    Należy jednak zauważyć, że nie jest to okoliczność faktyczna, a ocena prawna, do której
    zobowiązany jest Organ. Miasto wskazało we Wniosku, że budynki te są budynkami
    mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w PKOB w dziale 11 i nie ma w nich
    lokali użytkowych, co w oparciu o art. 41 ust. 12a oraz art. 2 pkt 12 ustawy o VAT wydaje
    się wystarczające, aby udzielić odpowiedzi na zadane pytanie.
    Miasto wskazuje również, że zgodnie z informacją przedstawioną we wniosku o
    interpretację gdyby montaż na ww. budynkach mieszkalnych lub ich ścianach nie był
    możliwy, mogą zdarzyć się przypadki montażu Instalacji na gruncie lub na budynkach
    gospodarczych. Budynki gospodarcze nie są, oczywiście, budynkami mieszkalnymi
    zaliczanymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”.
    Natomiast na pytanie: „Na kogo są/będą wystawione faktury dokumentujące poniesione
    wydatki związane z realizacją projektu pn. „...”?” wskazano, iż „Faktury dokumentujące
    wydatki poniesione na Inwestycję będą wystawiane na Miasto”.
    Na pytanie Organu: „Kto zawiera umowy z firmami dokonującymi faktycznych usług
    montażu ww. instalacji?”, Zainteresowany podał, że: „Umowy z firmami dokonującymi
    faktycznych usług montażu Instalacji zawiera Miasto”.
    Na pytanie: „Jakie świadczenie wykona faktyczny wykonawca na rzecz Gminy w ramach
    zawartej umowy, a jakie Gmina wykona na rzecz mieszkańca?”, wyjaśniono, że:
    „Wykonawca/wykonawcy wykonają na rzecz Miasta świadczenie w postaci dostawy i
    montażu Instalacji, w wyniku której Miasto stanie się właścicielem Instalacji. Z kolei Miasto
    nie będzie realizować na rzecz Mieszkańców usługi dostawy i montażu Instalacji. W
    okresie realizacji usług na rzecz Mieszkańców Miasto pozostanie właścicielem Instalacji, a
    także będzie miało w użyczeniu odpowiedni fragment nieruchomości, na której zostanie
    zamontowana Instalacja. Przedmiotem umowy zawartej/zawieranej przez Miasto z
    Mieszkańcem jest usługa termomodernizacji/elektromodernizacji polegająca w
    szczególności na opracowaniu niezbędnej dokumentacji i montażu Instalacji w/na/przy
    budynku będącym własnością/współwłasnością Mieszkańca, przekazaniu jej Mieszkańcowi
    do korzystania, a następnie – wraz z zakończeniem okresu umowy z Mieszkańcem – na
    własność”.
    Natomiast na pytanie Organu: „Jaka jest klasyfikacja statystyczna (pełny siedmiocyfrowy
    symbol) świadczeń, objętych zakresem zadanych pytań we wniosku:
    - dokonywanych przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy;
    - dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców,
    zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną
    rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)?”, Miasto
    wyjaśniło, że: „Nie występowało do GUS i nie ma opinii klasyfikacyjnej dotyczącej jego
    świadczeń na rzecz mieszkańców ani świadczeń nabywanych przez Miasto.
    W ocenie Miasta usługi nabywane przez Miasto zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i
    Usług (dalej: „PKWiU”) z 2008 r., klasyfikowane powinny być odpowiednio przy zakupie i
    montażu:

    - urządzeń fotowoltaicznych jako symbol PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z
      wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”,
    - kolektorów słonecznych jako symbol PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z
      wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.
    Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych przez Miasto na rzecz mieszkańców
    Miasto pragnie podkreślić, że przedmiotowe zapytanie nie ma żadnego uzasadnienia.
    Klasyfikacja PKWiU usług świadczonych przez Miasto nie ma znaczenia ani dla stawki VAT
    ani też dla innych kwestii objętych wnioskiem o interpretację.
    Zgodnie z opisanym stanem faktycznym świadczona przez Miasto usługa stanowi usługę
    termomodernizacji/elektromodernizacji, co wynika przede wszystkim z jej celu i
    charakteru (poprawa efektywności cieplnej/elektrycznej), ale także z ostatecznego
    brzmienia umów z Mieszkańcami. Charakter usługi Miasta został szczegółowo opisany
    przez Miasto we wniosku i jest to wystarczające dla określenia stawki dla tych usług.
    Przepisy w zakresie VAT nie wymagają od Miasta określenia klasyfikacji statystycznej jego
    świadczeń dla mieszkańców dla zastosowania stawki 8%. Na podstawie art. 41 ust. 12
    ustawy o VAT klasyfikacja statystyczna nie ma tu żadnego znaczenia. Przepis ten nie
    odwołuje się bowiem do PKWiU, ale ogólnie do usług m.in. remontu, modernizacji i
    termomodernizacji. Klasyfikacja PKWiU usług Miasta nie ma również znaczenia dla
    ustalenia podstawy ich opodatkowania, zaliczkowego charakteru wpłat mieszkańców,
    prawa do odliczenia VAT, opodatkowania VAT przekazania Instalacji do korzystania i na
    własność, a także kwestii zastosowania odwrotnego obciążenia. Należy tu w szczególności
    podkreślić, że regulacje art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz 17 ust. 1h ustawy o VAT odnoszą się
    wyłącznie do usług nabywanych przez Miasto, a nie tych świadczonych przez nie na rzecz
    Mieszkańców.
    Miasto pragnie jednocześnie wskazać, że nie znajduje symbolu PKWiU, który
    odpowiadałby dokładnie usługom termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonym
    przez Miasto. Niemniej, choć odpowiedź w tym zakresie nie powinna mieć żadnego
    wpływu na interpretację, w ocenie Miasta, biorąc pod uwagę, że w celu realizacji usług
    Miasta konieczny jest montaż Instalacji, wydaje się, że zastosowanie znaleźć by tu mogły
    symbole PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji
    elektrycznych” oraz PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji
    cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.
    Miasto podkreśla przy tym, że świadczona przez nie usługa nie jest usługą montażu
    Instalacji na rzecz Mieszkańców (robotami związanymi z wykonywaniem Instalacji). Usługi
    Miasta są usługami termomodernizacji/elektromodernizacji, gdyż ich podstawowym celem
    jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej (cieplnej/elektrycznej) danej
    nieruchomości. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny
    /elektryczny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone
    urządzenia, które jednak w okresie umowy pozostają własnością świadczącego usługę
    (Miasta) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie – obok
    udostępnienia Instalacji do korzystania, a potem na własność – montaż Instalacji stanowi
    element usług Miasta (bez niego Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Jednakże montaż
    ten nie jest wykonywany na rzecz Mieszkańca, ale na rzecz Miasta – to Miasto staje się
    właścicielem Instalacji w efekcie montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez
    Miasto całej termomodernizacji/elektromodernizacji, w tym zapewnienie działania
    Instalacji, udostępnienie jej do korzystania Mieszkańcowi, a potem na własność”.
    Następnie na pytanie Organu: „Czy czynności, wykonywane przez Wykonawcę na rzecz
    Wnioskodawcy, to usługi wymienione w załączniku nr 14 do ww. ustawy o podatku od
    towarów i usług?”, wskazano, iż: „W ocenie Miasta usługi nabywane przez Miasto są
    usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Niemniej jednak Miasto

    pragnie zaznaczyć, że w zaistniałym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w jego ocenie
    wykonawca odpowiedzialny za dostawę i montaż Instalacji nie występuje w roli
    podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Zlecając wykonanie na jego rzecz dostawy i
    montażu Instalacji, których Miasto stanie się właścicielem, Miasto nie może być uznane za
    wykonawcę generalnego, a jego zleceniobiorca za podwykonawcę. Miasto jest w tym
    przypadku inwestorem, a podmiot, od którego nabywa ono usługi – wykonawcą. Tym
    samym, w ocenie Miasta nie ma ono obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego
    obciążenia VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem
    Instalacji”.
    Na pytanie Organu: „Czy Wykonawca świadczący usługi montażu instalacji na rzecz
    Wnioskodawcy są/będą podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od
    towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113
    ust. 1 i 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?”, podano, iż: :Miasto zweryfikowało
    na stronie internetowej Portalu podatkowego (...) realizujących na jego rzecz dostawę i
    montaż Instalacji. W rejestrze tym podmioty te występują jako podatnicy VAT czynni”.
    Na pytanie: „Kto będzie uprawniony do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem
    prac polegających na wykonaniu przez faktycznego wykonawcę instalacji solarnych?”,
    Wnioskodawca odpowiedział, że: „Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony
    będzie inspektor nadzoru inwestorskiego, z którym Miasto zawrze stosowną umowę oraz
    przedstawiciel Miasta”.
    Natomiast na pytanie: „Kto będzie upoważniony do przeprowadzenia odbioru końcowego
    zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego?”,
    Zainteresowany wskazał, iż: „Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez
    inspektora nadzoru inwestorskiego (działającego na zlecenie Miasta) oraz przedstawicieli
    Miasta. Ww. osoby podpiszą protokół odbioru końcowego wraz z przedstawicielami
    wykonawcy”.
    Nadto na pytanie Organu: „Do jakich czynności Wnioskodawca wykorzystuje/będzie
    wykorzystywał efekty realizowanej ww. inwestycji, tj. czy do czynności:
    a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
    c) niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem?”,
    Wnioskodawca udzielił następującej odpowiedzi: „W ocenie Miasta będzie ono
    wykorzystywać nabyte towary i usługi związane z dostawą i montażem Instalacji wyłącznie
    do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.
    Pytania
    1) Czy otrzymywane przez Miasto wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za
      świadczone przez Miasto na ich rzecz usługi i jako takie podlegają opodatkowaniu
      VAT?
    2) Wedle jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Miasta na rzecz Mieszkańców?
    3) Czy podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Miasta na rzecz Mieszkańców
      stanowi wyłącznie otrzymywane od Mieszkańców wynagrodzenie przewidziane w
      Umowach, pomniejszone o kwotę podatku należnego?
    4) Czy otrzymywane przez Miasto od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki
      podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania tychże wpłat?

    5) Czy Miasto ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach
      zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji?
    6) Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1,
      Miasto będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania
      Instalacji do korzystania w okresie trwania Umów?
    7) Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1,
      Miasto będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania
      Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów?
    8) Czy na Mieście spoczywa obowiązek rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z
      tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    Ad. 1
    Otrzymywane przez Miasto wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za
    świadczoną przez Miasto na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Ad. 2
    W przypadku montażu instalacji solarnych oraz urządzeń fotowoltaicznych w/na
    budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 metrów
    kwadratowych, właściwą dla świadczenia Miasta na rzecz Mieszkańców jest stawka 8%. W
    przypadku montażu instalacji solarnych oraz urządzeń fotowoltaicznych w/na budynkach
    mieszkalnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 metrów kwadratowych,
    stawkę 8% Miasto powinno zastosować tylko do części podstawy opodatkowania
    odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego
    społecznym programem mieszkaniowym (300 m.kw.) w całkowitej powierzchni, natomiast
    w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%.
    Stawka 23% będzie miała również zastosowanie w przypadku montażu urządzeń
    fotowoltaicznych poza obrębem budynku mieszkalnego, tj. w przypadku, gdy urządzenia
    te są/będą zainstalowane na/w/przy budynkach gospodarczych lub bezpośrednio na
    gruncie.
    Ad. 3
    Podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Miasta na rzecz Mieszkańców stanowi
    wyłącznie otrzymywane od Mieszkańców wynagrodzenie przewidziane w Umowach,
    pomniejszone o kwotę podatku należnego.
    Ad. 4
    Otrzymywane przez Miasto od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki podlegające
    opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od Mieszkańców.
    Ad. 5
    Miasto ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach
    zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji.
    Ad. 6

    Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Miasto nie
    będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji
    Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umów.
    Ad. 7
    Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Miasto nie
    będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania
    Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.
    Ad. 8
    Miasto nie ma obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu
    nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT przez
    „dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel (...)”, natomiast zgodnie z art. 8 – „przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
    osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...)”.
    Miasto w ramach zawartych z Mieszkańcami Umów o charakterze cywilnoprawnym nie
    przenosi własności Instalacji, a nawet nie może tego zrobić w okresie 5 lat z uwagi na
    wymogi instytucji dofinansowującej. Również Umowy zawarte z Mieszkańcami wprost
    stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania Instalacje pozostają własnością Miasta, a
    Mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do
    zakończenia trwania poszczególnych Umów.
    Z treści Umów wynika jednocześnie, że dopiero wraz z upływem okresu ich trwania
    Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcowi na własność.
    W konsekwencji, należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec Mieszkańców
    wynikające z Umów, Miasto nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisów o
    VAT. W okresie obowiązywania Umów nie dochodzi bowiem do przeniesienia własności
    Instalacji na rzecz Mieszkańców.
    Jednocześnie, Miasto bezsprzecznie wykonuje określone w Umowach usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji na rzecz Mieszkańców. W szczególności Miasto
    zobowiązuje się do montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a
    następnie na własność. Dodatkowo Miasto jest obowiązane do zabezpieczenia rzeczowej
    realizacji przedmiotowej inwestycji, na którą składa się wyłonienie wykonawcy
    odpowiedzialnego za dostawę i montaż Instalacji, ustalenie harmonogramu realizacji prac
    dokumentacyjnych i montażowych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz
    organizacyjnego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz
    rozliczenie finansowe inwestycji. Tym samym, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy
    stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez Miasto
    na rzecz Mieszkańców. Przedmiotową usługą jest usługa termomodernizacji/
    elektromodernizacji, w szczególności polegająca na montażu i udostępnieniu Instalacji do
    korzystania.
    Innymi słowy, Miasto przyjmuje rolę inwestora w ramach inwestycji i nabywa od
    wybranego przez siebie Wykonawcy (firmy budowlanej) usługę wykonania Instalacji we/na
    /przy wskazanych przez nią budynkach. Budynki te zostały jej użyczone przez
    Mieszkańców na cały okres trwałości inwestycji i okres obowiązywania Umów, a w tym
    okresie Instalacje pozostają własnością Miasta. Nie budzi też wątpliwości, że usługom
    świadczonym przez Miasto odpowiada określone wynagrodzenie, do którego zapłaty
    zobowiązani są Mieszkańcy. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia wynika z Umów, gdzie

    strony określiły, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć Miasto w zamian
    za otrzymane wynagrodzenie. Umowa ta wprost przewiduje, że Mieszkaniec zobowiązuje
    się do uiszczenia na konto bankowe Miasta określonej kwoty stanowiącej wynagrodzenie z
    tytułu realizacji na jego rzecz, usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, w tym w
    szczególności montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a
    następnie na własność. Jednocześnie Umowy wyraźnie wskazują, że brak wpłaty ze strony
    Mieszkańca jest równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca, tj. Miasto nie będzie świadczyć na
    jego rzecz żadnych usług.
    Tym samym należy uznać, że w związku z zawieranymi z Mieszkańcami Umowami Miasto
    realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W tym kontekście, wpłaty dokonywane przez Mieszkańców, jako konieczny i niezbędny
    warunek realizacji przez Miasto usług, pozostają w bezpośrednim związku z ww.
    świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie Mieszkańców. Nie można uznać,
    że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (Mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w
    inwestycji pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Miasto –
    zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Miasta
    do wykonywania określonych czynności. Skoro zatem Miasto wchodzi w role świadczącego
    usługę, wpłaty dokonywane na jej rzecz przez Mieszkańców podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Miasto występuje w
    charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z
    Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT „nie
    uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (...) w zakresie realizowanych zadań
    (...), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
    na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.
    Konkluzje Miasta potwierdza praktyka organów podatkowych zaprezentowana m.in. w
    interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r. o
    sygn. IPTPP3/4512-184/15-4/OS, w której w analogicznym stanie faktycznym organ
    odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając przedstawione stanowisko wnioskodawcy w
    pełni za prawidłowe.
    Ad. 2
    Świadczona przez Miasto usługa jest usługą termomodernizacji/elektromodernizacji
    polegającą w szczególności na montażu Instalacji, przekazaniu ich do korzystania
    Mieszkańcom, a następnie na własność. Jej podstawowym celem jest trwałe zwiększenie
    sprawności energetycznej (cieplnej/elektrycznej) danej nieruchomości poprzez
    zapewnienie możliwości korzystania z instalacji solarnej bądź fotowoltaicznej.
    Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny/elektryczny
    danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia, które
    jednak w okresie Umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Miasta) i są
    udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie – obok udostępnienia Instalacji
    do korzystania, a potem na własność – montaż Instalacji stanowi element usług Miasta
    (bez niego Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Wyjaśnić jednak należy, że montaż ten
    nie jest wykonywany na rzecz mieszkańca, ale na rzecz Miasta – to Miasto staje się
    właścicielem Instalacji w efekcie montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez
    Miasto całej termomodernizacji/elektromodernizacji, w tym zapewnienie działania
    Instalacji, udostępnienie jej do korzystania mieszkańcowi, a potem na własność.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-
    12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych
    w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2)

    ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z
    zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3
    oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww.
    ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji/
    elektromodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do
    budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
    Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl
    art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z
    wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych
    sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także
    obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 –
    wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z
    opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z
    zastrzeżeniem ust. 12b.
    Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem
    mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:
    - budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza
          2300 m,
                                            2- lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m.
    W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity,
    stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy
    opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do
    budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni
    użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).
    Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym
    przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego
    zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
    Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch
    mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.
    Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki
    podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyć obiektu budownictwa
    mieszkaniowego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że
    usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o
    VAT.
    Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego
    określenia pojęcia termomodernizacji/elektromodernizacji obiektu budowlanego. Definicji
    takiej nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z
    2017 r., poz. 1332 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”).
    Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i
    remontów (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 130 ze zm.; dalej: „ustawa o wspieraniu
    termomodernizacji i remontów”) znajduje się określenie przedsięwzięcia
    termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku
    którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby
    ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych,
    budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek
    samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co
    prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst

    normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w
    systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć
    nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia
    termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać
    osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia
    rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca
    przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać
    osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu
    termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.
    Z przedstawionego przez Miasto stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, iż cele
    realizowanej przez niego usługi mają być osiągnięte poprzez zamontowanie i
    wykorzystywanie Instalacji w/na budynkach mieszkalnych. W założeniu działanie takie ma
    poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego (obniżenie
    ogólnych kosztów energii cieplnej lub elektrycznej). Charakter świadczonej usługi nie
    pozostawia zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Miasto należy zaklasyfikować
    jako termomodernizację obiektów budowlanych (względnie elektromodernizację w
    przypadku instalacji fotowoltaicznych).
    Budynki mieszkalne osób fizycznych, w których i/lub przy których montowane są Instalacje
    stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki objęte Projektem zasadniczo
    stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli
    zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych
                2nie przekracza 300 m, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte
    społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, kolektory słoneczne oraz
    elementy urządzeń fotowoltaicznych będą zainstalowane na dachach ww. budynków. W
    przypadkach, gdy instalacja kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych
    budynków byłaby nieuzasadniona lub niemożliwa, co do zasady, dopuszcza się techniczną
    możliwość zainstalowania kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich
    ścian. Kolektory słoneczne/urządzenia fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i
    zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie
    budynku mieszkalnego.
    W konsekwencji, w odniesieniu do instalacji solarnych oraz urządzeń fotowoltaicznych
    instalowanych w/na budynkach mieszkalnych – wykonywaną przez Miasto usługę należy
    uznać za termomodernizację/elektromodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do
    budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której
    mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.
    Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro
    montaż instalacji solarnych oraz urządzeń fotowoltaicznych wykonywany jest/będzie w
    ramach czynności, u których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i jest/będzie
    realizowany w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa
    objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynności te podlegać będą
    opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.
    Natomiast, w przypadku montażu instalacji solarnych oraz urządzeń fotowoltaicznych w
    ramach termomodernizacji/elektromodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego,
    których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni
    wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w
    wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania
    odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego
    społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow.
      2300 m w domach jednorodzinnych). W stosunku do pozostałej części powierzchni

                  2budynku (powyżej 300 m), dla wykonania Instalacji zastosować należy opodatkowanie
    23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o
    VAT.
    Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w następujących
    interpretacjach podatkowych:
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r.,
      sygn. IPTPP3/4512-184/15-4/OS;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września
      2012 r., sygn. IBPP3/443-580/12/UH;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września
      2016 r., sygn. IBPP2/4512-550/16-1/WN;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 września
      2016 r., sygn. IBPP3/4512-363/16-l/BJ.
    Z kolei w przypadku urządzeń fotowoltaicznych, które montowane będą poza budynkami
    mieszkalnymi, tj. poza ich bryłą – na/przy/w budynkach gospodarczych oraz bezpośrednio
    na gruncie, właściwą dla świadczenia Miasta na rzecz Mieszkańców będzie stawka 23%
    VAT.
    Ad. 3
    1. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia kompleksowej usługi termomodernizacji
      /elektromodernizacji.
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi
    zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    W treści Umów wyraźnie przewidziano, że z tytułu realizacji przez Miasto na rzecz
    Mieszkańców usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, w tym w szczególności
    montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a następnie na
    własność, Mieszkańcy są zobowiązani do uiszczenia na rzecz Miasta wynagrodzenia w
    wysokości określonej w Umowach.
    W Umowach przy kwocie wynagrodzenia nie użyto określenia „brutto” ani „netto”, a zatem
    wskazana kwota wynagrodzenia wyczerpuje wszelkie roszczenia Miasta, tj. nie będzie
    powiększana o podatek VAT (jest traktowana jako kwota brutto – zawierająca już VAT wg
    właściwej stawki).
    W świetle powyższego, w ocenie Miasta, podstawą opodatkowania dla świadczonej przez
    nią usługi termomodernizacji/elektromodernizacji jest przewidziana w Umowach kwota
    wynagrodzenia pomniejszona o należny podatek VAT. Tym samym Miasto powinno
    wyliczyć wartość należnego VAT tzw. metodą „w stu”, traktując podaną w Umowach kwotę
    wynagrodzenia jako sumę wartości netto (podstawy opodatkowania) oraz należnego
    podatku VAT.
    2. Dofinansowanie uzyskane przez Miasto w ramach RPO na realizację Projektu.
    2.1. Brak wpływu dofinansowania na cenę usługi termomodernizacji/elektromodernizacji.

    W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania
    zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze
    mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług
    świadczonych przez podatnika.
    Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1
    ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje
    wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w
    zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby
    trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub
    świadczenia.
    W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być
    element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub
    usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji
    dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio
    (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny
    towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega
    opodatkowaniu.
    W celu ustalenia, czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług,
    czy też nie, każdorazowo należy zatem szczegółowo przeanalizować okoliczności
    faktyczne, a więc ustalić na jakich zasadach dotacja jest przyznawana, a także na jakie cele
    może zostać przeznaczona. W efekcie, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będą
    tylko takie dotacje, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych
    przez podatnika towarów lub świadczonych przez niego usług.
    W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że w zaistniałym stanie faktycznym nie
    ma związku pomiędzy ceną usług termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonych
    przez Miasto a otrzymywanym przez Miasto dofinansowaniem z RPO na realizację
    Projektu.
    Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku o interpretację, Miasto
    uzyskuje dofinansowanie ze środków unijnych do kosztów realizacji Projektu, który został
    zdefiniowany jako zakup i montaż Instalacji. Wynika to wyraźnie z zawartej przez Miasto
    umowy na dofinansowanie, która określa „(...) warunki, na jakich dokonywane będzie
    dofinansowanie w formie płatności ze środków europejskich części wydatków
    poniesionych przez Beneficjenta [tj. Miasto] na realizację Projektu (...)”. Sprzedaży i
    montażu Instalacji dokonuje wybrana przez Miasto firma, natomiast jako usługobiorca
    występuje tu wyłącznie Miasto. To na niego wystawione zostaną faktury sprzedażowe i na
    skutek dokonanej transakcji to Miasto – i nikt inny – stanie się właścicielem Instalacji.
    Dofinansowanie udzielone zostanie na podstawie przedstawionych przez Miasto faktur od
    usługodawcy (podmiotu sprzedającego i montującego na rzecz Miasta Instalacje) i
    kwotowo będzie zależeć od wartości tych faktur. Tym samym niezaprzeczalnie uzyskane
    dofinansowanie odnosić się będzie wprost i bezpośrednio wyłącznie do transakcji
    zawieranej pomiędzy Miastem a wybraną przez niego firmą, która sprzeda i zamontuje na
    rzecz Miasta Instalacje. Innymi słowy, dofinansowanie to będzie mieć wpływ jedynie na
    cenę (w sensie ciężaru ekonomicznego) usługi nabywanej przez Miasto.
    Jednocześnie uzyskane dofinansowanie nie będzie odnosić się do – zupełnie odrębnej –
    transakcji zawieranej pomiędzy Miastem a Mieszkańcem, tj. świadczenia usług
    termomodernizacji/elektromodernizacji. Przede wszystkim umowa na dofinansowanie w
    żaden sposób nie przewiduje ani nie reguluje świadczenia przez Miasto usług
    termomodernizacji/elektromodernizacji na rzecz Mieszkańców. Również przewidziana w
    umowie na dofinansowanie metodologia kalkulacji i wypłaty dofinansowania w żaden
    sposób nie odnosi się do ewentualnego wynagrodzenia pobieranego przez Miasto z tytułu
    świadczonych przez Miasto usług termomodernizacji/elektromodernizacji. Współpraca
    Miasta z Mieszkańcem w ogóle nie wynika z tej umowy ani nie jest jej przedmiotem.

    Należy tu podkreślić, że będący przedmiotem dofinansowania zakup i montaż Instalacji
    przez Miasto (na swoją rzecz!) jest transakcją całkowicie odrębną od usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonej przez Miasto na rzecz Mieszkańca.
    Po pierwsze – inne są strony tych transakcji (Wykonawca i Miasto versus Miasto i
    Mieszkaniec). Po drugie – całkowicie odmienny jest zakres świadczeń przewidzianych
    pomiędzy stronami. W pierwszym przypadku zakres obejmuje zakup i montaż Instalacji
    przez Wykonawcę na rzecz Miasta, natomiast w drugim przypadku jest to prawidłowe
    zamontowanie Instalacji (tak aby mogły właściwie funkcjonować), udostępnienie ich przez
    Miasto do korzystania Mieszkańcowi, a finalnie (wraz z końcem okresu Umowy)
    przekazanie ich przez Miasto na własność Mieszkańca. Cena usługi realizowanej przez
    Wykonawcę na rzecz Miasta i cena usługi termomodernizacji/elektromodernizacji
    realizowanej przez Miasto na rzecz Mieszkańca obejmuje zatem zupełnie odmienne
    świadczenia i z tego powodu absurdalnym byłoby twierdzenie, że dofinansowanie
    uzyskane przez Miasto do ceny zakupu i montażu Instalacji jest dofinansowaniem do ceny
    świadczonych przez nią usług na rzecz Mieszkańca.
    Skoro pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów zakupu i montażu
    Instalacji na rzecz Miasta, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o
    charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży
    usług realizowanych następnie przez Miasto na rzecz Mieszkańców.
    Owszem, nie można zaprzeczyć, że Miasto wykorzysta nabyte przez niego Instalacje w
    toku świadczonej przez niego następnie usługi termomodernizacji/elektromodernizacji,
    jednakże związek taki nie jest związkiem, o którym mowa w art. 29a ustawy o VAT, tj. nie
    uzasadnia twierdzenia, że dofinansowanie uzyskane dla potrzeb zakupu przez Miasto
    Instalacji ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Miasto. Idąc bowiem
    tym torem należałoby uznać, że w zasadzie wszelkie inwestycje realizowane przez
    podatników z udziałem dofinansowań zewnętrznych i wykorzystywane następnie przez
    nich w toku świadczonej działalności opodatkowanej VAT powinny w zakresie podstawy
    opodatkowania uwzględniać uzyskane wcześniej dofinansowanie (np. hotele, kina, fabryki
    budowane z udziałem środków unijnych). Stanowisko takie byłoby ewidentnie pozbawione
    sensu.
    Warto tu również dodać, że cena ustalona w Umowie z uwzględnieniem aneksu pomiędzy
    Miastem a Mieszkańcem nie jest w żadnym stopniu zależna od uzyskanego przez Miasto
    dofinansowania do zakupu i montażu Instalacji. Umowy z Mieszkańcami przewidują
    bowiem wynagrodzenie w stałej wysokości i nie uzależniają tej wysokości od poziomu
    dofinansowania.
    Podsumowując, w zaistniałej sytuacji Miasto nie otrzymuje dotacji do ceny świadczonej
    przez nią usługi termomodernizacji/elektromodernizacji i choć uzyskuje dofinansowanie
    do realizowanych przez nią zakupów, to nie występuje związek bezpośredni pomiędzy tym
    dofinansowaniem a ceną świadczonych przez nią usług. W konsekwencji, otrzymana przez
    Miasto dotacja ze środków RPO nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania
    świadczonych przez Miasto usług termomodernizacji/elektromodernizacji w rozumieniu
    art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    2.2. Doktryna i praktyka organów podatkowych
    W literaturze jednoznacznie potwierdza się stanowisko, że elementem podstawy
    opodatkowania podatkiem VAT są tylko i wyłącznie takie dotacje, które bezpośrednio
    wpływają na cenę dotowanego towaru lub usługi, a więc tylko te, których celem jest
    „subsydiowanie sprzedaży danego towaru lub usługi” (tak m.in. Kamiński Adam, Pogoński
    Mariusz. „Dotacje z funduszy UE a VAT”, Przegląd Podatkowy z 2005 r. nr 4; Supera-
    Markowska Maria, „Dotacje unijne a podatek od towarów i usług”, Przegląd Podatkowy z
    2009 r., nr 9).
    Stanowisko doktryny znajduje jednoznaczne potwierdzenie w praktyce polskich organów
    podatkowych (zarówno na gruncie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust.

    1, jak również obecnie obowiązującego art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). W tym zakresie,
    Miasto wskazuje przykładową interpretację prawa podatkowego wydaną w podobnym
    stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2012 r.,
    sygn. IPPP2/443-628/12-2/MM, w której stwierdza on m.in., że „Analiza powołanych
    powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze
    ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o
    podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem
    usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne
    dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na
    dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest
    więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze)
    uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. [...]
    Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę
    świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem
    szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej
    formie dofinansowania. Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane
    z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek
    nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega
    opodatkowaniu”.
    Stanowisko Miasta zostało potwierdzone także w licznych innych interpretacjach
    podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych, m.in.:
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego
      2010 r., sygn. IPPP3-443-1111/09-4/JF;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 kwietnia
      2010 r., sygn. IBPP4/443-387/10/EJ;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 października
      2010 r., sygn. IBPP4/443-1685/09/JP;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 sierpnia 2011 r.,
      sygn. IPTPP1/443-172/11-4/AK;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2012 r.,
      sygn. IPPP1/443-346/12-2/JL;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2012
      r., sygn. IPPP2/443-472/12-2/AK;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 marca
      2014 r., sygn. IBPP3/443-1472/13/UH;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 marca
      2014 r., sygn. ITPP2/443-98/14/EB;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 czerwca
      2014 r., sygn. ITPP2/443-518/14/AD;

    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 lutego 2015 r.,
      sygn. IPTPP4/443-859/14-4/BM;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 kwietnia
      2015 r., sygn. ITPP2/4512-122/12/RS;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia
      2015 r, sygn. IPPP3/4512-62/15-2/KT;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca
      2015 r., sygn. IBPP3/4512-207/15/JP;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 września
      2015 r., sygn. IBPP2/4512-621/15/JJ.
    Jednakże Miasto pragnie zwrócić szczególną uwagę na wydaną w ostatnim czasie w
    analogicznej sprawie interpretację indywidualną Dyrektora Informacji Skarbowej z 26
    czerwca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.138.2017.2.ŻR), w której organ podatkowy
    zaznaczył, że „w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której
    wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże,
    jak wskazał Wnioskodawca nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym
    dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach (...) na
    realizację ww. Projektu a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy
    bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie
    kosztów projektu, pod nazwą „Odnawialna energia w gminie (...)”, tym samym
    przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez
    Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawa opodatkowania dla usług
    świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat,
    które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową,
    pomniejszone o kwotę należnego podatku.”
    Przedmiotowa sprawa była również przedmiotem rozstrzygnięcia w interpretacji ogólnej
    Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2012 r. sygn. PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298, w
    której to wskazano, że „Decydujące w tym kontekście znaczenie ma art. 29 ust. 1 cyt.
    ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest
    obrót, zdefiniowany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę
    należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy
    lub osoby trzeciej. Dodatkowo, obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne
    dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną)
    towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę
    należnego podatku. (...) w sytuacji gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub
    świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję, czy też inną dopłatę
    o podobnym charakterze), wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi,
    „uzupełnia” ono podstawę opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.
    Natomiast dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) niemające
    bezpośredniego wpływu na cenę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej
    wyżej ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług.”
    Odwołując się do przedstawionej argumentacji oraz poglądów doktryny, Miasto
    podkreśla, że zaliczona do podstawy opodatkowania może być tylko taka dotacja, która

    spełnia wskazane w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przesłanki, tj. posiada bezpośredni wpływ
    na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    W odmiennym przypadku, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, dotacja
    nieposiadająca wpływu na cenę nie może być wliczona do podstawy opodatkowania. Tym
    bardziej za niedopuszczalną należy uznać wykładnię prowadzącą do wliczania do
    podstawy opodatkowania także tych dotacji, które nie wywierają bezpośredniego wpływu
    na cenę, ale stanowią pokrycie części kosztów inwestycji.
    2.3. Orzecznictwo TSUE
    Miasto pragnie również wskazać, iż potwierdzenie jego stanowiska zawarte jest w
    orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”), w
    szczególności w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBI. v. Belgian State), w
    której TSUE stwierdził, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania)
    wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być
    decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania.
    Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę
    opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu
    sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia
    usług).
    Trybunał opowiedział się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie
    dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub
    części wynagrodzenia z tytułu dokonywanej czynności. Dotacja powinna być związana więc
    z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.
    Polskie przepisy ustawy o VAT dotyczące dotacji (a także subwencji i dopłat o podobnym
    charakterze) są zasadniczo zgodne z prawem wspólnotowym. Dokonując ich wykładni
    należy więc uwzględnić orzecznictwo TSUE, które potwierdza, iż do podstawy
    opodatkowania wlicza się otrzymane przez podatnika dotacje stanowiące de facto dopłaty
    do ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług, a nie otrzymane
    dotacje stanowiące dopłaty do towarów lub usług przez niego nabywanych (jak ma to
    miejsce w przedmiotowej sprawie).
    Trybunał również zauważył, iż sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub
    usług dostarczanych przez dotowany podmiot, nie jest wystarczający, aby uznać taką
    dotację za opodatkowaną, gdyż dofinansowanie zawsze w jakiś sposób wpływa na poziom
    cen oferowanych towarów lub usług. Istotne jest natomiast ustalenie, czy dotacja jest
    przyznana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub konkretnych usług. W
    konsekwencji okoliczność, że dotacja – np. pokrywająca część kosztów podatnika –
    pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie
    dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności
    opodatkowanych.
    2.4. Orzecznictwo sądów administracyjnych
    Zasady opodatkowania VAT dotacji, subwencji i opłat o podobnym charakterze
    podsumował również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 stycznia 2014 r., sygn.
    akt I FSK 176/13, w którym stwierdził, że „(...) zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. podstawą
    opodatkowania jest obrót. Z kolei przez obrót rozumie się kwotę należną z tytułu
    sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Z przywołanego przepisu wynika
    ponadto, że obrót powiększa się o otrzymane dopłaty, dotacje i subwencje mające
    bezpośredni wpływ na cenę towarów. Do podstawy opodatkowania wlicza się więc tylko
    takie dotacje, subwencje i inne dopłaty, które są bezpośrednio przeznaczone na
    dofinansowanie konkretnego towaru lub usługi. Natomiast dla określenia, czy dane
    dotacje mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, istotne są szczegółowe
    zasady ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie
    dofinansowania (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2013 r., Tom I, s. 164 i n.).

    W przywołanym już przez sąd pierwszej instancji wyroku ETS w sprawie C-184/00 Office
    des produits wallons ASBL przeciwko Belgii, stwierdzono, że sam fakt, iż dofinansowanie
    wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono
    zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze
    dofinansowanie działalności podatnika wpłyną w jakiś w sposób na poziom stosowanych
    przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie
    dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są
    przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.
    Ponadto Trybunał stwierdził, że „sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną –
    należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających
    całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które
    wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią. Do kompetencji sądu
    krajowego należy ustalenie, na podstawie znanych mu faktów, czy dotacje stanowią tego
    rodzaju wynagrodzenie”.
    „W odniesieniu do powyższego należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma
    przyznana skarżącej dotacja i czy można zakwalifikować, ją jako wynagrodzenie”.
    Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca
    2009 r., sygn. akt I FSK 571/08, w którym stwierdził, że „Przepis ten w zakresie będącym
    przedmiotem rozpoznawanej sprawy postanawia w zdaniu ostatnim art. 29 ust. 1, że
    obrót zwiększa się o otrzymane m.in dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę
    należną) świadczonych przez podatnika usług oraz dostarczanych towarów. Jak wynika z
    tego zapisu, aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być ona związana bezpośrednio z
    konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę,
    kwotę należną. Klasycznym przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go
    tym przepisem jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub
    świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji
    dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub
    rekompensatę z powodu obniżenia ceny. W tym przypadku nie budzi wątpliwości, że
    dotacja taka będzie wchodziła do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.
    Zwrócić należy uwagę, co ma podstawowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie, że chodzi
    o konkretną czynność wykonywaną dla podatnika i ustaloną dla tej czynności konkretną
    cenę. Inaczej rzecz ujmując uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie
    pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za
    wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób jaki zaprezentował Sąd I
    instancji, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków
    stanowiący, jak to określił WSA, "niejako" wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o
    dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za
    wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy
    otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej
    czynności cenę. Konsekwencje rozumienia przez Sąd I instancji omawianego przepisu
    przejawiły się w rozważaniach dotyczących wysokości dotacji w odniesieniu do
    poniesionych, czy prognozowanych wydatków podmiotu, czy dotyczących okoliczności, czy
    podmiot otrzymujący dotację ma możliwość świadczenia usług bez pobierania
    jakiegokolwiek wynagrodzenia, czy nie”.
    Pozyskana przez Miasto w niniejszej sprawie dotacja nie ma związku ze sprzedażą, nie jest
    przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych
    kosztów w ramach realizowanego Projektu. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje
    dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny
    sprzedaży. Zatem otrzymana przez Miasto dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na
    cenę świadczonych przez nią usług termomodernizacji/elektromodernizacji, nie stanowi
    podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie
    podlega opodatkowaniu.

    Tym samym, jak wskazano wyżej, opodatkowaniu podlegają wyłącznie dotacje typu
    sprzedażowego, natomiast nie podlegają opodatkowaniu dotacje typu kosztowego,
    finansujące koszty działalności określonych podmiotów. W przypadku Miasta w związku z
    realizacją przedmiotowej inwestycji dotacja typu sprzedażowego nie wystąpiła.
    Powyższe wyroki NSA zatem potwierdzają, że otrzymana dotacja nie ma związku ze
    sprzedażą, nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na
    pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego Projektu. W konsekwencji, mamy
    do czynienia i dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu
    sfinansowanie ceny sprzedaży. Taka dotacja ma na celu jedynie zwrot ponoszonych
    kosztów.
    Miasto pragnie również zwrócić uwagę na wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 5 stycznia 2017
    r., sygn. akt I SA/Wr 1120/16, który słusznie stwierdził, że „Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy
    o VAT (podobnie jak z art. 29 ust. 1) za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi
    uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o
    podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów
    dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, wskazuje na to użycie
    sformułowania "włącznie z". Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest
    odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny
    czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć, na podstawie art. 29a
    ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest opodatkowana.
    (...) Powołany przepis odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenie usług od
    otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega
    opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana
    (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa z ceną dostawy lub usługi.
    Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na ceną określonej usługi lub określonej
    dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania
    dostawy lub usługi, z którą jest związana”.
    Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w następujących wyrokach
    Naczelnego Sądu Administracyjnego:
    - wyroku NSA z dnia 3 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 810/14;
    - wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 157/14;
    - wyroku NSA z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 821/13;
    - wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2057/13;
    - wyroku NSA z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1580/13;
    - wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 2119/13;
    - wyroku NSA z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 575/13;
    - wyroku NSA z dnia 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1468/12;
    - wyroku NSA z dnia 8 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 600/12.

    Miasto jeszcze raz pragnie zwrócić uwagę, że otrzymana dotacja jest przeznaczona na
    sfinansowanie części kosztów zakupu i montażu Instalacji, a nie na sfinansowanie części
    ustalonej ceny świadczonej usługi, tym samym nie może być uwzględniana w podstawie
    opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Podsumowując, dofinansowanie ze środków RPO, czyli otrzymany przez Miasto zwrot
    poniesionych kosztów Instalacji, nie będzie wliczane w podstawę opodatkowania z tytułu
    usług termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonych przez Miasto.
    Ad. 4
    W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane przez Miasto od Mieszkańców wpłaty stanowią
    zaliczkę tytułem świadczenia usługi termomodernizacji/elektromodernizacji podlegającą
    opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od poszczególnych Mieszkańców.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wydaniem
    towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę,
    zaliczkę, zadatek, ratę (...) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w
    odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ww. ustawy).
    W przedmiotowej sprawie Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Miasta
    ustalonych w Umowach kwot i wpłaty te miały/będą miały miejsce przed realizacją usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji, w szczególności przed dokonaniem montażu
    Instalacji i przekazaniem jej do korzystania Mieszkańcowi.
    W tej sytuacji należy uznać, że przed wykonaniem usługi Miasto otrzymuje od
    Mieszkańców zaliczkę, o której jest mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji,
    w momencie otrzymania tych wpłat Miasto będzie zobowiązane do rozpoznania
    obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanych kwot.
    Ad. 5
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje
    podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został
    naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    W zaistniałej sytuacji zakupione przez Miasto towary i usługi (zakup i montaż Instalacji),
    wykonane na zlecenie Miasta przez wybranego przez nią Wykonawcę, są bezpośrednio
    związane ze świadczeniem przez Miasto na rzecz Mieszkańców usług termomodernizacji
    /elektromodernizacji. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni,
    gdyż nabywane przez Miasto świadczenia są w pełni wykorzystywane przez Miasto w
    ramach świadczonej przez nie usługi termomodernizacji/elektromodernizacji (montaż
    Instalacji jest niezbędny dla realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji).
    Nabywa ono usługę wykonania Instalacji, zapewnia koordynację procesu inwestycyjnego,
    odpowiedni nadzór i rozliczenie administracyjno-finansowe (zgody, odbiory,
    dofinansowanie itp.), a następnie wykorzystuje stanowiącą jego własność Instalację do
    świadczenia usług termomodernizacji/elektromodernizacji. Z drugiej strony Miasto
    otrzymuje od Mieszkańców określone wynagrodzenie za jej świadczenia.
    Co więcej, należy tu podkreślić, że związek dokonywanych przez Miasto zakupów ze
    sprzedażą opodatkowaną istnieje od samego początku przedmiotowej inwestycji, gdyż już,
    w fazie planowania tej inwestycji Miasto zamierzało pobrać od Mieszkańców opłatę, która

    warunkowała montaż Instalacji, udostępnienie im tych Instalacji do korzystania, a
    następnie na własność. Zamiary te znalazły odzwierciedlenie w treści Umów zawieranych z
    Mieszkańcami.
    W świetle powyższego należy uznać, że Miasto ma/będzie miało pełne prawo do odliczenia
    VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją
    świadczonej przez nie usługi termomodernizacji/elektromodernizacji.
    Stanowisko Miasta, zgodnie z którym ma ono prawo do odliczenia podatku naliczonego
    wykazanego na fakturach od wykonawców odpowiedzialnych za dostawę i montaż
    Instalacji, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych wydanych w
    podobnych stanach faktycznych, m.in. przez:
    - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpniu 2015
      r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-7/OS. W wydanej interpretacji organ podatkowy
      stwierdził, że „(...) w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa
      w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o
      podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem
      podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, dotyczące instalacji
      kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami
      opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”;
    - Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22
      listopada 2013 r., sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której Dyrektor wskazał, iż „Gminie
      będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług
      związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów
      słonecznych na budynkach mieszkańców, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności
      określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie
      podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką
      jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”;
    - Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z
      dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH).
    Ad. 6
    W ocenie Miasta, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego
    Umowami Miasto nie będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT
    przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umowy.
    W świetle zapisów Umów, po zamontowaniu Instalacji Miasto przekazuje je do korzystania
    Mieszkańcom, jednakże z ich konstrukcji wyraźnie wynika, że udostępnienie Instalacji
    Mieszkańcom następuje w wykonaniu usługi termomodernizacji/elektromodernizacji
    realizowanej przez Miasto. Czynność ta jest więc jednym z elementów realizowanej przez
    Miasto usługi i – co istotne – jest objęta wynagrodzeniem, do którego zapłaty zobowiązani
    są Mieszkańcy. Potwierdza to wprost zapis Umowy, zgodnie z którym: „Z tytułu realizacji
    przez Miasto na rzecz Właściciela nieruchomości usługi termomodernizacji
    /elektromodernizacji, w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i
    montażu (instalacji), przekazania jej Właścicielowi nieruchomości do korzystania, a
    następnie na własność, Właściciel nieruchomości zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz
    Miasta wynagrodzenia”.
    W konsekwencji, w analizowanej sytuacji poza odpłatną usługą termomodernizacji
    /elektromodernizacji nie dochodzi do żadnej innej czynności, w tym w szczególności nie
    ma tu miejsca jakakolwiek czynność nieodpłatna.
    Jest jednocześnie oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na jakąkolwiek zapłatę na
    rzecz Miasta, gdyby po zamontowaniu Instalacji nie mogli z nich korzystać. Z drugiej strony
    Umowa wyraźnie stwierdza, że brak zapłaty przez Mieszkańca skutkuje rozwiązaniem
    Umowy. Innymi słowy, uregulowanie zapłaty na rzecz Miasta jest warunkiem korzystania z

    Instalacji, a w braku zapłaty możliwość taka nie występuje. Jednocześnie nie jest możliwe
    samo zamontowanie Instalacji bez oddania jej do korzystania Mieszkańcowi.
    Brak wystąpienia nieodpłatnej dostawy towarów
    Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika
    towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
    1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia,
    2) wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
      wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Przede wszystkim przepis ten nie może znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji,
    gdyż Miasto pobiera wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez niego czynności, w tym
    udostępnienia Instalacji Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając
    brak nieodpłatności, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej
    sprawie, gdyż zgodnie z Umowami w trakcie ich obowiązywania nie może dojść do
    przekazania własności Instalacji. Instalacje są jedynie udostępnione Mieszkańcom, tak aby
    mogli korzystać z nich zgodnie z ich przeznaczeniem.
    Tym samym, nie dojdzie w tym przypadku do dostawy towarów – w szczególności nie
    może tu być mowy ani o przekazaniu lub zużyciu Instalacji na cele osobiste Miasta lub jego
    pracowników, ani o wydaniu ich w ramach darowizny. W konsekwencji, art. 7 ust. 2 ustawy
    o VAT nie znajduje zastosowania w tym przypadku.
    Brak wystąpienia nieodpłatnego świadczenia usług podlegającego VAT
    Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów
      lub ich części składowych;
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
      innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Przede wszystkim przepis ten nie może znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji,
    gdyż Miasto pobiera wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez niego czynności, w tym
    udostępnienia Instalacji Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając
    brak nieodpłatności, w oparciu o ww. przepisy Miasto nie będzie zobowiązane do
    naliczania VAT należnego w opisanej sytuacji. Wynika to z faktu, iż w obu przypadkach
    przewidzianych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT warunkiem koniecznym do opodatkowania
    VAT nieodpłatnego użycia towarów stanowiących własność przedsiębiorstwa lub
    nieodpłatnego świadczenia usług, jest ich użycie bądź świadczenie do celów innych niż
    działalność gospodarcza podatnika. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku Miasta.

    Należy zauważyć, że udostępnienie Instalacji Mieszkańcom w ramach przekazania do
    korzystania następuje w bezsprzecznym związku z wykonywaną przez Miasto na rzecz
    Mieszkańców usługą termomodernizacji/elektromodernizacji. Jest to element tej usługi,
    wprost wymieniony w tym charakterze w Umowach, podobnie jak montaż Instalacji. Oba
    te świadczenia (montaż Instalacji i udostępnienie Instalacji) realizowane są przez Miasto
    na podstawie tej samej Umowy, która przewiduje wyraźnie, że Mieszkańcy są zobowiązani
    do zapłaty na rzecz Miasto ustalonych kwot wynagrodzenia z tego tytułu.
    Oznacza to, że udostępnienie Instalacji Mieszkańcom następuje w ramach prowadzonej
    przez Miasto działalności gospodarczej. Jest to czynność wynikająca z dokonywanego
    przez niego montażu Instalacji i stanowiąca immanentny element usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji. Biorąc pod uwagę uwarunkowania uzyskiwanego
    przez Miasto dofinansowania (brak możliwości przeniesienia własności Instalacji w okresie
    trwałości Projektu), jedynym sposobem umożliwienia Mieszkańcom korzystania z Instalacji
    jest przekazanie ich do korzystania. Warto też podkreślić, że po upływie okresu trwałości
    Projektu Instalacje przejdą na własność Mieszkańców i w ten sposób dopełni się realizacja
    usługi Miasta. Przewidują to wprost zapisy Umów.
    Ad. 7
    Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania Umów,
    Instalacje staną się własnością Mieszkańców, a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu
    dodatkowego wynagrodzenia.
    W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia
    przewidzianego Umowami, Miasto nie będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania
    podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu
    trwania Umów.
    Czynność ta, tj. przekazanie własności Instalacji, stanowi jedynie końcowy element
    wykonania usług termomodernizacji/elektromodernizacji realizowanych przez Miasto na
    rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi
    świadczenia. Czynność ta – jako finalny element usługi termomodernizacji/
    elektromodernizacji – jest również objęta wynagrodzeniem należnym Miastu od
    Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego.
    Potwierdza powyższe wprost zapis Umów, zgodnie z którym: „Z tytułu realizacji przez
    Miasto na rzecz Właściciela nieruchomości usługi termomodernizacji/elektromodernizacji,
    w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i montażu [instalacji],
    przekazania jej Właścicielowi nieruchomości do korzystania, a następnie na własność,
    Właściciel nieruchomości zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Miasta wynagrodzenia w
    wysokości (...)”.
    Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania Miasto nie ma możliwości przekazania
    własności Instalacji Mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres
    trwałości Projektu pozostać własnością Miasta. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens,
    Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z Instalacji – zarówno w
    okresie trwałości Projektu, jak i potem.
    W okresie trwałości inwestycji możliwość korzystania z Instalacji zostanie zapewniona w
    wyniku zawieranych z Mieszkańcami Umów. Po okresie trwałości inwestycji Miasto nie
    będzie już związane ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania inwestycji i tym
    samym może swobodnie przekazać Instalacje na własność Mieszkańcom, zapewniając im
    tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już
    Umowy, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych Umów (który
    pokrywa się z okresem trwałości Projektu) Instalacje staną się własnością Mieszkańców.
    Przyjęta w Umowach konstrukcja potwierdza, że przekazanie Instalacji Mieszkańcom na
    własność stanowi finalne wykonanie obecnie realizowanej przez Miasto usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji. Spoczywający na Mieście obowiązek dokonania

    takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Miasta wynikających z
    tych Umów i dopełnia zakres usługi realizowanej przez Miasto. Bez tego elementu usługa
    Miasta nie miałaby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i
    uiszczenie na rzecz Miasta wynagrodzenia przewidzianego w ww. umowie. Należy tu
    podkreślić, że docelowe przekazanie im własności Instalacji jest niezbędnym elementem
    realizowanej przez nie usługi.
    Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż Instalacji w/na/przy jego budynku
    w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał ostatecznie własności montowanego
    urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonywanej na rzecz Mieszkańca usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji Miasto może pozostać trwałym właścicielem
    Instalacji. Przeciwnie – w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt
    rzeczowy termomodernizacji/elektromodernizacji) przechodzi na własność
    świadczeniobiorcy (tutaj: Mieszkańca). Tak też stanie się w przypadku Miasta, co
    przewidują aktualne zapisy Umów.
    Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając w dniu 22 listopada 2013 r. interpretację
    indywidualną o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której interpretując analogiczną umowę z
    mieszkańcami, stwierdził, że „W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na
    rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet
    której pobiera od mego określoną w umowie wpłatę (...). Wykonanie przez Gminę usługi
    nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego
    rozliczenia końcowego wniosku o płatność”.
    Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości Projektu przekazanie
    własności Instalacji stanowi część realizowanej przez Miasto odpłatnej usługi
    termomodernizacji/elektromodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie
    usługi Miasta i jest objęta wynagrodzeniem należnym Miastu od Mieszkańców. W
    konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Miasto od Mieszkańców
    tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Miasto nie będzie miało obowiązku odrębnie
    /dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności Instalacji.
    Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji
    podatkowej z dnia 19 maja 2014 r. o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR.
    Ad. 8
    W dniu 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy
    o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024).
    Ustawa ta wprowadziła szereg zmian w ustawie o VAT. Zmiany te objęły m.in. mechanizm
    odwrotnego obciążenia.
    Mechanizm odwróconego obciążenia zakłada, że zobowiązanym do rozliczenia podatku
    należnego od dokonanej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jest nabywca
    towarów lub usług. Mechanizm ten jest wyjątkiem od reguły ogólnej, zgodnie z którą
    rozliczenia podatku VAT dokonuje sprzedawca, który dokonuje dostawy towarów lub
    świadczy usługę.
    Wskazana powyżej ustawa wprowadziła zmiany polegające na objęciu mechanizmem
    odwrotnego obciążenia usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców. Katalog
    usług budowlanych podlegających odwrotnemu obciążeniu został określony w załączniku
    nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2-48). W szczególności w poz. 23 załącznika nr 14 wskazano
    roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, natomiast w poz.
    25 roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i
    klimatyzacyjnych.
    Mechanizmem odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT objęte
    są usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy o VAT, jeżeli łącznie
    spełnione są następujące warunki:

    1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż
      nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (zarejestrowany jako
      podatnik VAT czynny),
    2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, (zarejestrowany
      jako podatnik VAT czynny),
    3. usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.
    W zakresie pkt 3 powyżej, należy wskazać, iż ustawa o VAT nie definiuje pojęcia
    podwykonawcy. Organy podatkowe w zakresie pojęcia podwykonawcy odwołują się do
    wykładni językowej tego terminu na gruncie języka polskiego, wskazując, iż przez
    podwykonawcę należy rozumieć firmę lub osobę wykonująca pracę na zlecenie głównego
    wykonawcy.
    Jak wskazuje Minister Rozwoju i Finansów w Objaśnieniach: należy mieć na uwadze, że
    jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy
    zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi – wówczas ten podatnik staje się jego
    podwykonawcą. (...) Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie
    odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście,
    zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest – w
    stosunku do tego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy
    „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).
    Jednocześnie, Miasto pragnie zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r.
    – Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1579, ze zm.; dalej: „Prawo
    zamówień publicznych”) dotyczące pojęć podwykonawstwa i wykonawcy.
    Zgodnie bowiem z treścią art. 2 pkt 9b Prawa zamówień publicznych, przez umowę o
    podwykonawstwo należy rozumieć umowę w formie pisemnej o charakterze odpłatnym,
    której przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane stanowiące część
    zamówienia publicznego, zawartą między wybranym przez zamawiającego wykonawcą a
    innym podmiotem (podwykonawcą), a w przypadku zamówień publicznych na roboty
    budowlane także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi
    podwykonawcami.
    Stosownie zaś do art. 2 pkt 11 Prawa zamówień publicznych, pod pojęciem wykonawcy
    należy przez to rozumieć osobę fizyczną, osobę prawną albo jednostkę organizacyjną
    nieposiadającą osobowości prawnej, która ubiega się o udzielenie zamówienia
    publicznego, złożyła ofertę lub zawarła umowę w sprawie zamówienia publicznego.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Miasta, nie ma ono obowiązku rozliczenia VAT w
    drodze odwrotnego obciążenia, gdyż zważywszy na zakres jego zobowiązań wobec
    Mieszkańców nie można uznać, że występuje ono w roli generalnego wykonawcy Instalacji
    na rzecz Mieszkańców, a Wykonawca odpowiedzialny za dostawę i montaż Instalacji – nie
    występuje w roli podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. O ile jednym z obowiązków
    Miasta wynikającym z Umów jest przeprowadzenie procesu inwestycyjnego (w tym m.in.
    wybór wykonawcy, ustalenie harmonogramu prac, nadzór inwestorski i organizacyjny,
    przeprowadzenie odbiorów końcowych, rozliczenie finansowe itp.), to należy zauważyć, że
    po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Miasta. W takim
    przypadku, Miasto nie działa jako wykonawca prac budowlanych na rzecz Mieszkańców –
    prace te realizowane są bowiem na rzecz Miasta.
    W ramach realizacji przedmiotowej inwestycji, Miasto występuje w roli inwestora,
    przeprowadzenie całego procesu inwestycyjnego jest niezależne od świadczenia usług
    termomodernizacji/elektromodernizacji na rzecz Mieszkańców. Oczywistym pozostaje
    fakt, iż Mieszkańcy nie stanowią zleceniodawców usług montażu Instalacji (inwestorów), w

    imieniu i na rzecz których Miasto realizowałaby inwestycję, lecz są jedynie beneficjentami
    usług termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonych przez Miasto jako głównego
    inwestora całego przedsięwzięcia. Natomiast dopiero firma budowlana, która będzie
    odpowiedzialna za dostawę i montaż Instalacji, będzie stanowiła głównego wykonawcę
    usług budowlanych. W efekcie, gdyby firma ta zleciła innemu podatnikowi VAT realizację
    usług budowlanych, to z tytułu tejże transakcji (nabycia usługi budowlanej od innego
    podatnika VAT) będzie ona zobowiązana do rozliczenia VAT należnego na zasadzie
    mechanizmu odwróconego obciążenia.
    Postanowienie
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 kwietnia 2018 r. wydałem postanowienie, znak 0113-
    KDIPT1-2.4012.63.2018.2.JSz, w którym pozostawiłem wniosek bez rozpatrzenia. 18
    kwietnia 2018 r. wpłynęło do mnie zażalenie na ww. postanowienie. 8 czerwca 2018 r.
    wydałem postanowienie znak nr 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.3.SM utrzymujące w mocy
    postanowienie z 9 kwietnia 2018 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.2.JSz. Zaskarżone
    postanowienie doręczono Państwu 12 czerwca 2018 r.
    Skarga na postanowienie
    11 lipca 2018 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie z znak do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Lublinie. Skarga wpłynęła do mnie 13 lipca 2018 r.
    Wnieśli Państwo o:
    a) uchylenie zaskarżonego postanowienia - na podstawie art. 145 § 1 PPSA oraz
    b) zasądzenie na rzecz Miasta od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym
      kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych – na podstawie
      art. 200 w zw. z art. 205 § 2 PPSA.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wyrokiem z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 587/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny
    w Lublinie uchylił zaskarżone postanowienie z 8 czerwca 2018 r. nr 0113-KDIPT1-
    2.4012.63.2018.3.SM oraz poprzedzające je postanowienie z 9 kwietnia 2018 r. nr 0113-
    KDIPT1-2.4012.63.2018.2.JSZ.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 8 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK
    848/19, oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił postanowienie nr 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.3.SM i poprzedzające
    je postanowienie pierwszej instancji, stał się prawomocny od 8 grudnia 2020 r.
    Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie sygn.
    akt I SA/Lu 587/18 wraz z aktami wpłynął do mnie 25 marca 2021 r.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 18 czerwca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.11.SM, w której uznałem Państwa stanowisko w
    zakresie:
    - opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji
      (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) za prawidłowe;
    - stawki podatku VAT dla czynności świadczonych na rzecz mieszkańców (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 2) za prawidłowe;

    - określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych przez Miasto usług na rzecz
      mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) za nieprawidłowe;
    - uznania wpłat od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie ich
      otrzymania (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) za prawidłowe;
    - prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupu i montażu
      instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) za prawidłowe;
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji do
      korzystania w okresie trwania umów (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) za
      prawidłowe;
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji wraz
      z upływem okresu trwania umów (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) za prawidłowe;
    - rozliczenia podatku VAT w ramach odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia od
      Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji (pytanie oznaczone we
      wniosku nr 8) za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 1 lipca 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    1 sierpnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Lublinie.
    Wnieśli Państwo o:
    - uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej Interpretacji – na podstawie art. 146 § 1
      ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
      administracyjnymi,
    - zasądzenie na rzecz Miasta od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów
      zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych – na podstawie art. 200
      oraz art. 205 PPSA.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił interpretację w zaskarżonej części –
    wyrokiem z 2 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 382/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 27 maja 2024 r. sygn. akt I FSK
    2214/23:
    1) uchylił zaskarżony wyrok w całości,
    2) uchylił w całości zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji
      Skarbowej z dnia 18 czerwca 2021 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.63.2018.11.SM,
    3) odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.
    Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna okazała się zasadna.
    NSA wskazał, że konieczne jest uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w
    całości. Opis sprawy objęty zaskarżoną interpretacją z 18 czerwca 2021 r. odpowiada

    okolicznościom spraw rozstrzygniętych w wyrokach TSUE z 30 marca 2023 r. sygn. C-612
    /21 i C-616/21 oraz wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z
    5 czerwca 2023 r. w sprawie I FSK 1454/18 oraz ma bezpośredni wpływ na podjęte w
    interpretacji rozstrzygnięcie, zarówno w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania dla
    działań Miasta wykonywanych na rzecz mieszkańców, obowiązku rozliczenia w drodze
    odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i
    montażem instalacji, jak i pozostałych kwestii, w zakresie których uznano stanowiska
    Miasta za prawidłowe.
    Jak podał NSA, ponieważ WSA uchylił zaskarżoną interpretację wyłącznie w części, tj. w
    zakresie dotyczącym uznania za nieprawidłowe stanowiska Miasta w zakresie określenia
    podstawy opodatkowania dla świadczenia Miasta na rzecz mieszkańców oraz braku
    obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od
    wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji, to treść nowej
    interpretacji, w części nieuchylonej zasadniczo powinna stanowić powtórzenie treści
    pierwotnej interpretacji. Tak wydana interpretacja indywidualna byłaby jednak
    wewnętrznie sprzeczna. Skoro istnieje obowiązek sądu krajowego zapewnienia
    skuteczności prawu unijnemu, w tym przez odstąpienie - jeśli jest taka potrzeba - od
    regulacji prawa krajowego, w tym procesowego, nawet gdyby pozostałe części
    interpretacji (uznające stanowisko Miasta za prawidłowe) nie zostały zaskarżone to dla
    logiczności i spójności stosowania przepisów prawa w zakresie podatku VAT, jak i dla
    logiczności i spójności całej interpretacji, konieczne jest jej uchylenie w całości, aby organ
    mógł ponownie w całości rozstrzygnąć sprawę w pełnej zgodzie z orzeczeniami TSUE i NSA.
    Następnie NSA wskazał, że uznanie przez Sąd, że otrzymane przez Miasto dofinansowanie
    ze środków europejskich na realizację projektów dotyczących odnawialnych źródeł energii
    nie wchodzi w skład podstawy opodatkowania oraz że bezprzedmiotową jest kwestia
    stosowania odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych
    z montażem instalacji i zakupem służących do tego urządzeń, jest konsekwencją analizy
    czynności podejmowanych przez Miasto prowadzącej do wniosku, że realizacja
    przedmiotowego projektu nie stanowi przejawu prowadzenia działalności gospodarczej w
    rozumieniu podatku VAT, a tym samym posiadania w tym zakresie statusu podatnika tego
    podatku.
    Powyższa ocena przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji, choć jest prawidłowa i
    zgodna z ww. wyrokami TSUE i NSA, to jednak odnosi się wyłącznie do części interpretacji
    (pytanie nr 3 i 8). Naczelny Sąd Administracyjny nie powtarzając argumentacji wyrażonej w
    uzasadnieniu skarżonego wyroku uzasadniającej uchylenie interpretacji w zakresie
    pytania nr 3 i 8 uznaje ją za trafną i aktualną. W związku z powyższym niezasadne jest
    jednak pozostawienie w mocy interpretacji w części dotyczącej kwestii: opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji
    (pytanie nr 1), stawki podatku VAT dla czynności świadczonych na rzecz mieszkańców
    (pytania nr 2), uznania wpłat od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu w
    momencie ich otrzymania (pytanie nr 4), prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z
    faktur dotyczących zakupu i montażu instalacji (pytanie nr 5), braku odrębnego
    opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji wraz z upływem okresu
    trwania umów (pytanie nr 6), braku obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu
    trwania umowy (pytanie nr 7). Nie można dopuścić, aby ponownie rozpatrując sprawę
    powtórzono jej pierwotną treść w części pytań 1-2 i 4-7 ponieważ odpowiedzi organu na
    zadane przez Miasto pytania pozostawałyby wówczas w sprzeczności ze sobą. Tak
    skonstruowana interpretacja nie stanowiłaby spójnej całości, ale również byłaby
    niezgodna z przepisami w zakresie podatku VAT oraz wskazanymi orzeczeniami TSUE.
    NSA podał, że za koniecznością całościowego uchylenia badanej interpretacji
    indywidualnej przemawia również zasada skuteczności prawa unijnego. Stanowisko
    zaprezentowane w zaskarżonym wyroku nie gwarantuje w pełnym zakresie zastosowania

    wykładni prawa unijnego, zaprezentowanej w wyżej wskazanym wyroku TSUE z 30 marca
    2023 r.
    Końcowo NSA wskazał, że ponownie orzekając w sprawie organ interpretacyjny ponownie
    oceni stanowisko Miasta odnośnie do wszystkich pytań z uwzględnieniem tez wyrażonych
    w wyrokach TSUE z 30 marca 2023 r. sygn. C-612/21 i C-616/21 oraz w wyroku składu
    siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2023 r. w sprawie I FSK
    1454/18 oraz niniejszego uzasadnienia.
    Wyrok NSA z 27 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 2214/23, który uchylił interpretację
    indywidualną stał się prawomocny od 27 maja 2024 r. i wpłynął do mnie wraz ze zwrotem
    akt 25 listopada 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 2214/23;
    - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
      nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie

    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
    ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
    Działalność gospodarcza, , obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
    Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są
    uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami,
    których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty,
    składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
    Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji,
    są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby
    wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
    W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
    związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań
    sprawia, że mogą być one pominięte.
    Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub
    niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za
    działalność gospodarczą.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że:

    Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy,
    jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
    a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest
      zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
    b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik
      VAT czynny.
    Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy:
    W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1
    pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
    Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art.
    120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub
    usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub
    osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika.
    W myśl art. 29a ust. 2 ustawy:
    W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania
    jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt
    wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
    W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:
    Podstawa opodatkowania obejmuje:
    1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
      podatku;
    2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,
      pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub
      usługobiorcy.
    Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy:
    Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120
    ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    W myśl art. 41 ust. 2 ustawy:
    Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi
    7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
    Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy:
    W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f,
    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
    Jak stanowi art. 146a pkt 2 ustawy:
    W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f,
    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika
    nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

    W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo realizację inwestycji w zakresie odnawialnych
    źródeł energii polegającej na zakupie i montażu instalacji solarnych oraz fotowoltaicznych
    na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Miasta. Zakup i montaż Instalacji
    jest realizowany w ramach projektu „...” współfinansowanego ze środków Europejskiego
    Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach (...). Na realizację Projektu uzyskali Państwo
    dofinansowanie od .... Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na
    roboty z wyłonionym przez Państwa wykonawcą, u którego Państwo zakupią usługę
    montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na
    Państwa z podaniem Państwa numeru NIP. W związku z realizacją ww. inwestycji podpisali
    Państwo z Mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań
    organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji.
    Z tytułu realizacji na rzecz mieszkańca usługi termomodernizacji/elektromodernizacji
    mieszkaniec zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia Państwa na rzecz.
    Dofinansowanie ze środków UE pokryje ok. ...% kosztów kwalifikowanych Inwestycji.
    Natomiast Państwa wkład własny wraz z wpłatami mieszkańców pokryje pozostałe ...%
    kosztów kwalifikowanych Inwestycji plus całe koszty niekwalifikowane. Odnosząc
    powyższe do całkowitej wartości Inwestycji, dofinansowanie ze środków UE pokryje ok.
    ...% całkowitej wartości Inwestycji, natomiast pozostałe ok. ...% pokryje Państwa wkład
    własny wraz z wpłatami Mieszkańców.
    Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych
    opłat od mieszkańców z tytułu realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji.
    Zarówno korzystanie przez mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i
    przeniesienie na mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy –
    realizowane będzie przez Państwa w ramach usługi termomodernizacji
    /elektromodernizacji i Państwo nie będą pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego
    wynagrodzenia od mieszkańców.
    Przechodząc do kwestii:
    - opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji,
    - stawki podatku VAT dla czynności świadczonych na rzecz mieszkańców,
    - określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług na rzecz mieszkańców,
    - uznania wpłat od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu,
    - prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupu i montażu
      instalacji,
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji do
      korzystania w okresie trwania umów,
    - braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania instalacji wraz
      z upływem okresu trwania umów,

    - rozliczenia podatku VAT w ramach odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia od
      Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji.
    zauważam, że wytyczne do oceny charakteru podjętych przez Państwa działań znajdują się
    w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w
    sprawie C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.
    Zatem odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do ww. wyroku
    TSUE. W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach
    promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy
    2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które
    gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit.
    a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w
    charakterze podatnika (pkt 24).
    W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę,
    za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących
    właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie
    systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje
    jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
    poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    TSUE wskazał, że w konsekwencji, o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że
    gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112,
    nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu
    stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.
    Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach
    działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do
    stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i
    DGRFP Braãov, C 655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina
    O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, ( ) że nie
    zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie
    zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w
    których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).
    Po drugie, (...) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom
    będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w
    ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę
    niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem
    przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział
    nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i
    z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za
    te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).
    Tymczasem (...) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów –
    jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest
    finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami
    otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej
    uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r.,
    Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C#520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i
    przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności
    przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających
    dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i

    od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych
    kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie
    przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen
    starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana
    gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.
    Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
    obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną
    czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w
    postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów.
    Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie
    deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika,
    ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część
    poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę
    trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.
    Analizując przedstawiony przez Państwa opis sprawy – zgodnie z dyspozycją Naczelnego
    Sądu Administracyjnego, wyrażoną w wyroku z 27 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 2214/23,
    przyjmując argumentację zaprezentowaną przez TSUE z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie
    C-612/21, należy uznać, że Państwa działania w związku z realizacją projektu pn. „...”
    polegającego na zakupie i montażu instalacji solarnych oraz fotowoltaicznych w/przy
    budynku będącym własnością mieszkańca, nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy
    towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług. Realizując ww. projekt nie wykonują/nie będą Państwo wykonywali działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, realizacja projektu nie podlega
    /nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy.
    Odnosząc się zatem do Państwa pytań – mając na względzie wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 27 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 2214/23 oraz TSUE z dnia 30 marca
    2023 r. w sprawie C-612/21 – należy wskazać, że:
    - otrzymywane przez Państwa wpłaty od mieszkańców nie stanowią/nie będą stanowić
      wynagrodzenia za świadczone przez Państwa na ich rzecz usługi i nie podlegają/nie
      będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT,
    - nie znajdzie zastosowania stawka podatku VAT dla świadczonych przez Państwa na
      rzecz mieszkańców usług, bowiem wykonywane przez Państwa świadczenia nie
      podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT,
    - otrzymane przez Państwa wpłaty mieszkańców, jak również otrzymana dotacja nie
      stanowią/nie będą stanowić podstawy opodatkowania,
    - otrzymane od mieszkańców zaliczki nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu
      podatkiem VAT,
    - nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku
      naliczonego związanego z zakupem i montażem instalacji solarnych oraz
      fotowoltaicznych, gdyż ponoszone wydatki na realizację projektu nie są/nie będą
      wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

    - nie mają/nie będą mieli Państwo obowiązku opodatkowania podatkiem VAT
      przekazania instalacji do korzystania w okresie trwania umów,
    - nie mają/nie będą mieli Państwo obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i
      usług przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania
      umowy,
    - nie mają/nie będą mieli Państwo obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego
      obciążenia podatku VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i
      montażem instalacji, bowiem czynności wykonywane przez Państwa nie stanowią/nie
      będą stanowić czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    W konsekwencji, oceniając Państwa stanowisko całościowo uznałem je za nieprawidłowe.
    Jakkolwiek wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w zakresie pytań nr 6, nr 7 i nr 8,
    to dokonali Państwo tego w oparciu o odmienną argumentację niż wskazana przez Organ.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnego
    rozstrzygnięcia, tj. 9 kwietnia 2018 r.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa w tym wniosku wyroków sądów, wyjaśnić
    należy, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych
    w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we
    wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji
    rozstrzygnięcie.
    Natomiast interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych
    sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w
    sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów
    faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.