Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-9/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: Przedmiotowe przekazanie (powierzenie w celu wykonania usługi) suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; przekazanie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02.01.2013 r. (data wpływu 07.01.2013 r.), uzupełnionym w dniu 15.02.2013 r. (data wpływu 18.02.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 08.02.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 12.02.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania przekazania suszu tytoniowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.01.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania przekazania suszu tytoniowego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 15.02.2013 r. złożonym w dniu 15.02.2013 r. (data wpływu 18.02.2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 08.02.2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – S. Limited (dalej: S. lub Spółka) - jest podmiotem z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz jedną ze spółek składających się na międzynarodową Grupę B., do której w Polsce należą P. S.A. (dalej: P.) oraz T. Sp. z o.o. (dalej: T.) z siedzibą w X.

Wnioskodawca prowadzi międzynarodową działalność m.in. w zakresie nabywania i sprzedaży suszu tytoniowego, zlecania wytwarzania wyrobów tytoniowych podmiotom wyspecjalizowanym w tym zakresie i ich późniejszej odsprzedaży krajowym dystrybutorom. Produkcja wyrobów na zlecenie Spółki odbywa się głównie w modelu toll manufacturing, który polega na czasowym powierzaniu spółkom produkcyjnym surowców i półproduktów w celu wyprodukowania z nich wyrobów tytoniowych. W Polsce S. nie wykonuje czynności opodatkowanych akcyzą. Od 1 stycznia 2013 r., Spółka działa w charakterze pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Stan ten jest uwarunkowany faktem, iż S. nabywa susz tytoniowy od krajowych podmiotów (pośredniczących podmiotów tytoniowych), od podmiotów z innych państw członkowskich UE oraz od podmiotów z państw trzecich spoza Wspólnoty Europejskiej.

Po nabyciu tytoniu, Spółka przekazuje część posiadanego suszu tytoniowego, w drodze powierzenia wraz ze wskazaniem sposobu jego korzystania, do składu podatkowego P., w celu wyprodukowania zamówionych przez S. wyrobów tytoniowych. W związku z tym, P. wykonuje na rzecz S. usługę tzw. „toll manufacturing” tj. produkuje wyroby tytoniowe na rzecz S. na podstawie przedłożonych mu specyfikacji produktów gotowych, jednakże prawo własności suszu tytoniowego oraz pozostałych materiałów wykorzystywanych do produkcji wyrobów tytoniowych nie zostaje, na żadnym z etapów ich magazynowania i produkcji, przeniesione na P.. Powyższe należy skonkludować stwierdzeniem, iż fizyczne przekazanie suszu na rzecz P. nie jest związane z transakcją sprzedaży suszu oraz zmianą jego właściciela.

Po każdorazowym wyprodukowaniu partii wyrobów tytoniowych w składzie podatkowym P., S. będąca właścicielem wyprodukowanych przez P. wyrobów tytoniowych, sprzedaje gotowe wyroby na terenie kraju, jak również dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu tych wyrobów.

Wyroby tytoniowe będące własnością S., na terenie kraju są sprzedawane do T.. Natomiast, dostawa wewnątrzwspólnotowa oraz eksport wyrobów tytoniowych będących własności S., jest dokonywana na rzecz spółek z Grupy B. z innych państw. Ze względu na powyższe operacje prowadzone na terytorium Polski, z których część podlega opodatkowaniu VAT, P. S. złożyła wraz z rozpoczęciem tego rodzaju działalności zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT oraz posiada polski numer podatnika VAT.

W związku z wejściem w życie w dniu 24 grudnia 2012 r. części przepisów ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. z 24 grudnia 2012 r. poz. 1456), która zmienia m.in. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, P. S. na podstawie znowelizowanego tą ustawą art. 16 ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym, przedłożyła właściwemu Naczelnikowi UC powiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy. 28 grudnia 2012 r. Spółka uzyskała od właściwego Naczelnika Urzędu Celnego potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy.

Tym samym, P. S. uzyskała status pośredniczącego podmiotu tytoniowego, który to status od 1 stycznia 2013 r. umożliwia Spółce dokonywanie czynności, które zostały wspomniane wcześniej w niniejszym wniosku (takich jak import, nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz zakup suszu tytoniowego na terytorium Polski), bez konieczności zarejestrowania się jako podatnik akcyzy oraz deklarowania i zapłaty podatku akcyzowego od suszu tytoniowego. Konkluzja taka wynika wprost z brzmienia przepisów art. 9b ust. 1 pkt 1-3 oraz 6, które wprawdzie określają jako przedmiot opodatkowania ww. czynności, jednak jednocześnie wyłączają z zakresu opodatkowania te czynności jeżeli podmiotem nabywającym susz tytoniowy jest pośredniczący podmiot tytoniowy.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż P. SA. z siedzibą w Polsce (dalej: P.) nie posiada statusu pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Jednakże, P. posiada status składu podatkowego. Tym samym, susz tytoniowy jest przekazywany w drodze powierzenia wraz ze wskazaniem sposobu jego wykorzystania, do składu podatkowego P., w celu wyprodukowania zamówionych przez S. wyrobów tytoniowych. Tym niemniej, Spółka pragnie podkreślić, iż bez znaczenia dla rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest stwierdzenie czy P. posiada status pośredniczącego podmiotu tytoniowego.

Wynika to z faktu, że przekazanie suszu tytoniowego przez Spółkę nie stanowi żadnej z czynności opodatkowanych wskazanych w art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej (ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, tj. z dnia 29 kwietnia 2011 r. Dz. U. Nr 108 poz. 626, ze zm., dalej: ustawa akcyzowa). Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu akcyzą podlega:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy łub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Zdaniem S., przekazanie suszu tytoniowego w celu świadczenia usługi „toll manufacturing” nie może zostać uznane za żadną ze wskazanych powyżej czynności opodatkowanych (status podmiotu który zużyje susz tytoniowy nie ma znaczenia).

W szczególności, przekazanie suszu nie może zostać uznane za czynność opodatkowaną wskazaną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej tj. sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Jak wskazuje art. 9b ust. 2 ustawy akcyzowej, za sprzedaż uznaje się czynności wskazane w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy akcyzowej:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Dz.U. nr 16, poz. 93, ze zm., dalej: Kodeks cywilny);
2.  zamiana, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy Kodeksu cywilnego;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Jednocześnie, przekazanie suszu tytoniowego przez S. na rzecz P. nie będzie stanowiło zużycia przez S. suszu tytoniowego. Spółka nie zużyje bowiem suszu tytoniowego. Przekazany susz tytoniowy zostanie zużyty w składzie podatkowym P.. W konsekwencji, to P. będzie podmiotem zużywającym susz tytoniowy we własnym składzie podatkowym.

Powyższe znajduje uzasadnienie w przytoczonym szerzej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2010 r., o sygn. IPPP3/443-729/10-4/JK, w którym organ wydający interpretację wskazał, że powierzenie wyrobów akcyzowych innemu podmiotowi w celu ich zużycia do produkcji, oznacza, że podmiotem zużywającym jest podmiot któremu zostały przekazane wyroby akcyzowe i który zużywa je w procesie produkcji.

Podsumowując, skoro czynność przekazania suszu tytoniowego przez S. na rzecz P. w celu świadczenia usługi „toll manufacturing” nie może zostać uznana za żadną z czynności opodatkowanych wskazanych w art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej, to bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest określenie czy P. posiada status pośredniczącego podmiotu tytoniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie (powierzenie w celu wykonania usługi) suszu tytoniowego przez S. do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem S. przekazanie suszu tytoniowego przez S. do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym na gruncie ustawy akcyzowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy łub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Mając na uwadze powyżej wskazany zamknięty katalog przedmiotów opodatkowania akcyzą w przypadku suszu tytoniowego należy rozważyć, czy przekazanie suszu tytoniowego przez S. na rzecz P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych może zostać uznane za jedną z wskazanych czynności opodatkowanych.

Na wstępie, należy wskazać, że przekazanie suszu przez S. nie może zostać uznane za dokonanie czynności opodatkowanych wskazanych w art. 9b ust. 1 pkt 1, 3 oraz 6 ustawy akcyzowej, ze względu na fakt, iż przekazanie suszu przez S. nie stanowi nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub nabycia na terenie kraju. Jednocześnie, S. prowadzi działalność jako pośredniczący podmiot tytoniowy, który złożył powiadomienie, o którym mowa w art. 16 ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym.

W ocenie Spółki, przekazanie suszu tytoniowego przez S. nie stanowi również czynności opodatkowanej wskazanej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej tj. sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Zgodnie bowiem z art. 9b ust. 2 ustawy akcyzowej, za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy akcyzowej. Przepis ten wskazuje, iż sprzedażą jest:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. nr 16, poz. 93, ze zm., dalej: Kodeks cywilny));
2.  zamiana, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy Kodeksu cywilnego;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Zdaniem Spółki, przekazanie suszu tytoniowego na rzecz P. w celu wytworzenia przez ten podmiot wyrobów tytoniowych nie może zostać uznane za żadną z powyżej wskazanych czynności. Wynika to z taktu, iż P. wykonuje usługę „toll manufacturing” w na rzecz S. tj. produkuje wyroby tytoniowe na rzecz S. z materiałów i suszu powierzonego jedynie w tym celu, a prawo własności suszu tytoniowego nie zostaje przeniesione na P.. Jednocześnie, przekazanie suszu nie może być uznane za wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności, gdyż pomimo, że następuje wydanie suszu tytoniowego przez S. na P., to susz tytoniowy zostaje wydany w celu świadczenia usługi „toll manufacturing”, nie zaś w zamian za dokonanie określonej czynności. Nie bez znaczenia jest fakt, iż P. wskutek powierzenia suszu jest ograniczonym posiadaczem zależnym, gdyż nie ma on prawa swobodnego korzystania z suszu. Inne zużycie suszu, niż wskazane w powołanej powyżej umowie produkcji z materiałów powierzonych, skutkowałoby odpowiedzialnością P. na gruncie prawa cywilnego. W tym miejscu należy również nadmienić, że P. otrzymuje od S. wynagrodzenie za wykonywane usługi, a pomiędzy spółkami nie następuje rozliczanie w formie barterowej, więc susz tytoniowy nie jest wydawany na rzecz P. jako forma wynagrodzenia za realizację produkcji zleconej.

Podkreślenia wymaga, iż nawet w sytuacji uznania, iż S. przekazując susz na rzecz P. dokonuje sprzedaży suszu tytoniowego w rozumieniu ustawy akcyzowej, to w dalszym ciągu nie będzie miała miejsca czynność opodatkowana wskazana w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, ze względu na fakt, iż przekazanie suszu tytoniowego następuje na rzecz podmiotu prowadzącego skład podatkowy. Ponadto, zdaniem Spółki, w przypadku S. nie dochodzi także do zużycia przez Spółkę suszu tytoniowego. Podmiotem dokonującym zużycia suszu tytoniowego jest P. jako podmiot prowadzący skład podatkowy, w którym susz tytoniowy jest wykorzystywany wyłącznie do produkcji wyrobów tytoniowych na rzecz S..

Susz tytoniowy przekazany przez S. do P., jest wprowadzany do składu podatkowego P. w stanie niezmienionym i nieprzetworzonym. To w składzie podatkowym P. dochodzi do zużycia suszu tytoniowego, tj. jego wykorzystania w procesach produkcyjnych związanych z wytwarzaniem wyrobów tytoniowych.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż organy podatkowe zajmowały już stanowisko odnośnie traktowania na gruncie podatku akcyzowego usług typu „toll manufacturing”. Podobny stan faktyczny do wskazanego w niniejszym wniosku był przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2010 r., o sygn. IPPP3/443-729/10-4/JK.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podmiot wskazał, iż jest podmiotem działającym na rynku spożywczym w zakresie produkcji mas do ciast i zamierza nabywać ze składu podatkowego alkohol etylowy do produkcji mas do ciast. Nabywany alkohol etylowy byłby dostarczany ze składu podatkowego na terenie kraju do innego niż wnioskodawca podmiotu, gdzie byłby zużywany. Tym samym, nabytym przez wnioskodawcę alkoholem etylowym dysponowałby podmiot trzeci działający na zlecenie Spółki w zakresie produkcji mas do ciast z użyciem powierzonego alkoholu etylowego. W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego, wnioskodawca wniósł o potwierdzenie, który z podmiotów tj. wnioskodawca czy podmiot zużywający jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji wyrobów zwolnionych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji indywidualnej stwierdził: „Jednocześnie podmiotom obowiązanym do prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych będzie podmiot zużywający zajmujący się na zlecenie Wnioskodawcy produkcją wyrobów spożywczych (mas do ciast)”.

Z powyższego wynika więc, iż w przypadku powierzenia wyrobów akcyzowych innemu podmiotowi w celu ich zużycia do produkcji, to podmiotem zużywającym jest podmiot któremu zostały przekazane wyroby akcyzowe oraz który zużywa je w procesie produkcji.

W konsekwencji, podmiotem zużywającym susz tytoniowy jest P., ponieważ zużywa przedmiotowy susz w swoim składzie podatkowym do produkcji wyrobów tytoniowych. Tego rodzaju zużycie jest wprost wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej jako zużycie przez podmiot prowadzący skład podatkowy w celu produkcji wyrobów tytoniowych.

W ocenie S., powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie celowościowe, gdyż za podmiot zużywający nie powinien być uznany podmiot, który w żadnym zakresie nie wykorzystuje wyrobów akcyzowych i nie dokonuje ich przetworzenia bądź zużycia.

Brak opodatkowania podatkiem akcyzowym suszu tytoniowego przekazanego do składu podatkowego w celu produkcji wyrobów tytoniowych znajduje również potwierdzenie w świetle celu wprowadzonego systemu opodatkowania i obrotu suszem tytoniowym. Przedmiotowy cel został precyzyjnie wskazany w uzasadnieniu do projektu ustawy (druk sejmowy nr 809), gdzie stwierdzono m.in. co następuje: „Na gruncie obecnie obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym susz tytoniowy (suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym) nie jest wyrobem akcyzowym. Dodatkowo w obecnym stanie prawnym brak jest regulacji pozwalających na monitorowanie obrotu suszem tytoniowym. Powyższe przyczynia się do rozwoju nielegalnej produkcji wyrobów tytoniowych. W praktyce do tego, żeby susz tytoniowy nadawał się do palenia, a tym samym mógł zostać uznany za tytoń do palenia (wyrób akcyzowy) wystarczy, że zostanie pocięty lub inaczej podzielony. Wprowadzenie regulacji w powyższym zakresie jest w związku z tym konieczne w celu zabezpieczenia wpływów do budżetu państwa oraz przeciwdziałania niekorzystnym zjawiskom na rynku”. I dalej: „Niniejszy projekt przewiduje ujęcie suszu tytoniowego (suchego tytoniu niebędącego jeszcze wyrobem tytoniowym) w katalogu wyrobów akcyzowych oraz opodatkowanie tego suszu podatkiem akcyzowym w przypadkach, gdy jest on sprzedawany innym podmiotom niż podmioty będące „pośredniczącymi podmiotami tytoniowymi” lub podmiotami prowadzącymi składy podatkowe. Projekt przewiduje również opodatkowanie akcyzą importu i nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego w przypadku, gdy czynności te są dokonywane przez podmioty inne niż podmioty będące „pośredniczącymi podmiotami tytoniowymi” lub podmiotami prowadzącymi składy podatkowe. Opodatkowuje się również nabycie lub posiadanie tego suszu przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu”.

Powyższe fragmenty uzasadnienia wskazują wyraźnie, że zamiarem było skuteczne wyeliminowanie niekontrolowanego handlu detalicznego nieprzetworzonym liściem tytoniowym. Efektem wcześniejszego braku regulacji suszu stało się powstanie osobnego sektora rynku detalicznego, który oferował możliwość uzyskania substytutu papierosów bez zapłaty podatku akcyzowego. Konstrukcja powyższa została zatem wprowadzona do polskiego systemu prawa jedynie w celu skutecznej egzekucji podatku akcyzowego, jako daniny publicznej bezpośrednio skorelowanej z konsumpcją wyrobów tytoniowych oraz podobnych dóbr mogących być wykorzystanych w ten sam sposób. W przypadku S. działalności całej Grupy P. w Polsce, podatek akcyzowy był zawsze i jest również obecnie uiszczany od wyrobu gotowego jakim są wyroby tytoniowe tj. papierosy i tytoń do palenia.

Z przedstawionych powyżej argumentów zdaniem Spółki wynika, że przekazanie suszu tytoniowego przez S. na rzecz P., w celu zużycia tego suszu w składzie podatkowym P. do produkcji wyrobów tytoniowych nie może zostać uznane za czynność opodatkowaną podatkiem akcyzowym. Odmienna interpretacja art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej byłaby niezgodna z brzmieniem tego przepisu, jak również stała w rażącej sprzeczności z systemem podatku akcyzowego oraz celem wprowadzenia przedmiotowych przepisów przez ustawodawcę. Nakładanie akcyzy na przekazanie suszu tytoniowego a potem raz jeszcze na gotowe wyroby tytoniowe prowadziłoby do podwójnego opodatkowania wyrobów tytoniowych i w efekcie stałoby w jasnej sprzeczności z zasadą jednokrotności opodatkowania akcyzą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, reguluje opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy (art. 1 ust. 1).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2013 r. (nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej - Dz. U. z 2012 r., poz. 1456), wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Przy czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Stosownie do art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy za sprzedaż uznaje się:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;

Natomiast stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Jednocześnie w myśl art. 9b ust. 3 ustawy jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz jedną ze spółek składających się na międzynarodową Grupę B., do której w Polsce należą P. z siedzibą w Augustowie oraz T. z siedzibą w Warszawie. Wnioskodawca prowadzi międzynarodową działalność m.in. w zakresie nabywania i sprzedaży suszu tytoniowego, zlecania wytwarzania wyrobów tytoniowych podmiotom wyspecjalizowanym w tym zakresie i ich późniejszej odsprzedaży krajowym dystrybutorom. Produkcja wyrobów na zlecenie Spółki odbywa się głównie w modelu toll manufacturing, który polega na czasowym powierzaniu spółkom produkcyjnym surowców i półproduktów w celu wyprodukowania z nich wyrobów tytoniowych. Od 1 stycznia 2013 r., Spółka działa w charakterze pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Stan ten jest uwarunkowany faktem, iż Spółka nabywa susz tytoniowy od krajowych podmiotów (pośredniczących podmiotów tytoniowych), od podmiotów z innych państw członkowskich UE oraz od podmiotów z państw trzecich spoza Wspólnoty Europejskiej. Po nabyciu tytoniu, Spółka przekazuje część posiadanego suszu tytoniowego, w drodze powierzenia wraz ze wskazaniem sposobu jego korzystania, do składu podatkowego P., w celu wyprodukowania zamówionych przez Spółkę wyrobów tytoniowych. W związku z tym, P. wykonuje na rzecz Spółki usługę tzw. „toll manufacturing” tj. produkuje wyroby tytoniowe na rzecz Spółki na podstawie przedłożonych mu specyfikacji produktów gotowych, jednakże prawo własności suszu tytoniowego oraz pozostałych materiałów wykorzystywanych do produkcji wyrobów tytoniowych nie zostaje, na żadnym z etapów ich magazynowania i produkcji, przeniesione na P.. Fizyczne przekazanie suszu na rzecz P. nie jest związane z transakcją sprzedaży suszu oraz zmianą jego właściciela. Po każdorazowym wyprodukowaniu partii wyrobów tytoniowych w składzie podatkowym P., Spółka będąca właścicielem wyprodukowanych przez P. wyrobów tytoniowych, sprzedaje gotowe wyroby na terenie kraju, jak również dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu tych wyrobów.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość czy przekazanie (powierzenie w celu wykonania usługi) suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy rozstrzygnąć czy przedmiotowe przekazanie (powierzenie w celu wykonania usługi) suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, o której mowa w wyżej cytowanym art. 9b ust. 1 ustawy.

Z oczywistych przyczyn, przedmiotowe przekazanie suszu tytoniowego nie stanowi nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy oraz importu suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. W analizowanym przypadku nie można również stwierdzić, iż ma miejsce nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. W przedmiotowym przypadku przekazania suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie można także określić mianem zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy czy też zużycia suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych. Ponadto w analizowanej sytuacji przekazania suszu tytoniowego nie można utożsamiać ze sprzedażą suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. Niemniej jednak, co do zasady, nabycie lub posiadanie czy też zużycie suszu tytoniowego może rodzić obowiązek podatkowy.

Zatem w przedstawionych okolicznościach przekazanie suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie stanowi żadnej z czynności podlegającej, zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Niemniej jednak, należy podnieść, że co do zasady, nabycie lub posiadanie czy też zużycie suszu tytoniowego może rodzić obowiązek podatkowy.

Reasumując, przedmiotowe przekazanie (powierzenie w celu wykonania usługi) suszu tytoniowego przez Spółkę do P. w celu wyprodukowania w składzie podatkowym P. wyrobów tytoniowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.