Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.150.2025.2.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-21
Teza: W zakresie skutków podatkowych planowanego podziału
przez wydzielenie na gruncie estońskiego CITu.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
prawa-utrata prawa
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych-Dochód z tytułu zmiany wartości
składników majątku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 5
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia
    przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 marca 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy przyjęcia, że:
        zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału
        stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
        ustawy o CIT - jest prawidłowe;
        zbiór aktywów i pasywów pozostający w Spółce Dzielonej w planie podziału
        stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
        ustawy o CIT - jest prawidłowe;
        przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
        we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę Dzieloną prawa do opodatkowania
        ryczałtem od dochodów spółek - jest prawidłowe;
        przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
        we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę Przejmującą prawa do
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - jest prawidłowe;
        w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki nie powstanie
        dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w
        szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
        przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od
        osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości wartości rynkowej
        składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień
        poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT
        - jest prawidłowe;
        w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Przejmującej
        nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek,
        w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
        przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od
        osób prawnych, w tym przychód, októrym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f
        ustawy o CIT - jest prawidłowe.
    Treść wniosku jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:
    1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
        A. S.A.
    2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
        B. Spółka z o.o.

    3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
        C.C.
    4) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
        D.D.

## Opis zdarzenia przyszłego

A. S.A. z siedzibą w (...) (dalej: „Spółka”) jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym wpisanym
    do rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych pod numerem (...).
    Spółka podlega na terenie Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w
    podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez
    względu na miejsce ich osiągania.
    Spółka jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    „VAT”). Rokiem podatkowym i obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy.
    Spółka jest obecna na rynku od 1989 roku i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie
    dostarczania usług telekomunikacyjnych w (...) oraz (...) (dostęp do sieci Internet, telewizji,
    telefonii komórkowej). Spółka świadczy swe usługi dla ponad (...) tyś klientów
    indywidualnych i biznesowych oraz dla ponad (...) tyś klientów hurtowych.
    Od niedawna Spółka działa również w branży obrotu energią elektryczną.
    Działalność telekomunikacyjna
    Działalność telekomunikacyjna jest głównym przedmiotem działalności operacyjnej Spółki.
    Jest ona związana z dostarczeniem usług Internetu, telewizji i telefonii dla klientów
    indywidualnych, w tym biznesowych oraz dla klientów którzy podpisali umowy z innymi
    operatorami w ramach dostarczanych dla nich przez Spółkę usług hurtowych. Przychody z
    działalności telekomunikacyjnej stanowią około 98,7% przychodów ogółem. Aktywa trwałe
    Spółki wykazywane w bilansie wynoszą ponad 265 mln zł z czego ponad 99% służy do
    realizacji głównego celu jakim jest świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym wartość
    sieci i urządzeń służących do świadczenia tych usług stanowi około 98% aktywów trwałych.
    W celu realizacji usług telekomunikacyjnych powołano odpowiednie komórki
    organizacyjne odpowiedzialne za realizację określonych funkcji technicznych,
    sprzedażowych i administracyjnych przypisanych do tej działalności oraz zatrudniono
    pracowników posiadających odpowiednie kompetencje w tym zakresie. Spółka zatrudnia
    około (...) pracowników (jest to wartość zmienna w zależności od aktualnych potrzeb).
    Pracownicy są przypisani do odpowiednich komórek organizacyjnych wyodrębnionych w
    ramach struktury Spółki. Spółka ewidencjonuje swoją aktywność gospodarczą na
    odpowiednich kontach księgowych umożliwiających precyzyjną identyfikacje przychodów i
    kosztów prowadzonej działalności telekomunikacyjnej jak i identyfikacje na dany dzień
    należności i zobowiązań powstałych w wyniku prowadzonej działalności
    telekomunikacyjnej.
    Działalność w zakresie obrotu energią elektryczną
    Spółka w ramach swego istniejącego przedsiębiorstwa rozpoczyna działalność w zakresie
    obrotu energią elektryczną. Jest to działalność regulowana i wymaga uzyskania koncesji
    wydawanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.
    Prezes Urzędu udzielił Spółce koncesji na prowadzenie działalności w zakresie obrotu
    energią elektryczną nr (...) z dnia (...) 2022 roku.
    W związku z faktem, że działalność w zakresie obrotu energią elektryczną stanowi
    zupełnie odmienny rodzaj działalności w stosunku do pierwotnej działalności Spółki,
    Spółka podjęła działania mające na celu wyodrębnienie tej działalności w aspekcie
    organizacyjnym i finansowym w ramach istniejącego przedsiębiorstwa:

        w strukturze organizacyjnej Spółki wyodrębniono osobną komórkę organizacyjną z
        Dyrektorem na czele (dalej: „Dział Obrotu Energią”),
        na potrzeby działalności Działu Obrotu Energią zatrudniono nowych pracowników,
        jak również nawiązano współpracę ze specjalistami w zakresie rynku
        energetycznego (umowy z przedsiębiorcami jednoosobowymi),
        wynajęto lokal użytkowy przeznaczony wyłącznie na potrzeby działalności Działu
        Obrotu Energią,
        zakupiono wyposażenie biurowe na potrzeby działalności Działu Obrotu Energią,
        w księgach rachunkowych wyodrębniono dodatkowe konta wynikowe, pozwalające
        na identyfikację związanych z działalnością Działu Obrotu Energią przychodów oraz
        kosztów,
        zarejestrowano oddział Spółki w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru
        Sądowego (A. spółka akcyjna oddział w (...), dalej: „Oddział”),
        Zarząd Spółki podjął uchwałę, na podstawie której Oddział przejął zadania Działu
        Obrotu Energią i został wyposażony w składniki majątkowe pozostające na
        wyposażeniu Działu Obrotu Energią; na czele Oddziału stanął dotychczasowy
        Dyrektor Działu Obrotu Energią.
    Zgodnie z treścią ww. uchwały Zarządu Spółki, do zadań Oddziału należy w szczególności:
        wykonywanie zadań i czynności w zakresie obrotu przez Spółkę energią elektryczną
        zgodnie z udzieloną Spółce koncesją i interesem Spółki, w tym:
          negocjowanie i przygotowywanie projektów umów z operatorami systemu
          dystrybucyjnego,
          negocjowanie i przygotowywanie projektów umów z odbiorcami końcowymi
          energii elektrycznej,
          negocjowanie i przygotowywanie projektów umów z dostawcami energii
          elektrycznej,
          realizacja zawartych umów, w szczególności umów z operatorami systemu
          dystrybucyjnego, a także umów na zakup i sprzedaż energii elektrycznej,
          współpraca z operatorem systemu przesyłowego, w tym realizacja zadań
          wynikających z zawartych umów przesyłowych,
          bieżący kontakt z operatorami systemu dystrybucyjnego (w tym przy użyciu
          dedykowanych platform wymiany informacji),
          bieżący kontakt z odbiorcami energii elektrycznej,
          bieżący kontakt z odbiorcami energii elektrycznej,
          opracowywanie, wdrażanie, realizacja i optymalizacja oferty produktowej
          sprzedaży energii elektrycznej,
          opracowywanie, wdrażanie, realizacja i optymalizacja procesów biznesowych,
          w tym strategii sprzedaży, modeli i procedur sprzedaży, cenników, zasad
          wynagradzania przedstawicieli handlowych,
          rekomendowanie partnerów biznesowych, dostawców oraz pozyskiwanie
          klientów,

          optymalizacja procesu zakupu i sprzedaży energii elektrycznej, w tym bieżąca
          współpraca z wyspecjalizowanymi podmiotami w zakresie obsługi zgłoszeń
          zakupu/sprzedaży oraz rozliczeń za zakup/sprzedaż energii elektrycznej,
          dokonywanie zakupu oraz sprzedaży energii elektrycznej zgodnie z przyjętymi
          przez Spółkę okresowymi planami finansowymi,
          zapewnienie usług bilansujących, w tym bieżący kontakt z podmiotem
          odpowiedzialnym za bilansowanie,
          prowadzenie rozliczeń wynikających z zawartych umów na zakup i sprzedaż
          energii elektrycznej,
          ewidencja transakcji na zakup i sprzedaż energii elektrycznej,
          opracowywanie strategii marketingowych i wdrażanie ich we współpracy z
          właściwą w sprawach marketingu komórką Spółki,
        bieżąca analiza rynku energii, w tym przygotowywanie analiz i raportów rynkowych
        dotyczących m.in. produkcji i poboru energii przez klientów Spółki, sytuacji cenowej
        na rynku energii elektrycznej, jakości prognozowania produkcji i poboru energii
        elektrycznej,
        opracowywanie, w porozumieniu z właściwą w sprawach finansowo-księgowych
        komórką Spółki, projektów okresowych planów finansowych Oddziału, w
        szczególności w zakresie obrotu energią elektryczną,
        bieżąca aktualizacja stopnia wykonania przyjętego w Spółce okresowego planu
        finansowego obrotu energią elektryczną,
        obliczanie i dbałość o terminowe wnoszenie opłat koncesyjnych,
        dbałość o przestrzeganie wszystkich obowiązków wynikających z udzielonej Spółce
        koncesji,
        bieżące kontakty z Urzędem Regulacji Energetyki, w tym w zakresie wykonywania
        nałożonych na Spółkę obowiązków sprawozdawczych,
        realizacja obowiązków i wykonywanie czynności wynikających z członkostwa Spółki
        w klastrach energii,
        opracowywanie, wdrażanie, realizacja i optymalizacja strategii Spółki dotyczącej
        rozwoju rozproszonej produkcji i konsumpcji energii w oparciu o odnawialne źródła
        energii,
        analiza możliwości pozyskania dofinansowania zewnętrznego w zakresie projektów
        mających na celu budowę lub rozbudowę infrastruktury energetycznej, w
        szczególności odnawialnych źródeł energii lub magazynów energii,
        bieżąca identyfikacja i analiza zagrożeń dla planowanych lub realizowanych
        przedsięwzięć gospodarczych, a także bieżące informowanie o zidentyfikowanych
        zagrożeniach oraz opracowywanie i wdrażanie działań naprawczych mających na
        celu przeciwdziałanie tym zagrożeniom bądź zminimalizowanie skutków już
        zaistniałych zagrożeń,
        gospodarka materiałowa w zakresie realizacji zadań Oddziału,
        zatwierdzanie faktur kosztowych dot. realizowanych zadań Oddziału,

        archiwizacja dokumentacji związanej z zadaniami Oddziału i bieżącą współpracą z
        właściwą w sprawach archiwizacji komórką Spółki,
        współpraca z innymi komórkami Spółki oraz spółkami z grupy E. w celu wymiany
        informacji oraz optymalizacji działań.
    Zaangażowani przez Spółkę specjaliści przygotowali niezbędną i wymaganą przepisami
    prawa dla prowadzenia działalności w zakresie obrotu energią dokumentację.
    Spółka podpisała umowę na zakup energii z jednym z dostawców. Na podstawie umowy
    Spółka w marcu i kwietniu 2024 r. zakupiła energię na łączną kwotę (...).
    Spółka, z braku odbiorców zbyła nabytą energię za pośrednictwem Towarowej Giełdy
    Energii o wartości (...) ponosząc stratę w wysokości (...) zł.
    Oddział nie prowadzi osobnych ksiąg rachunkowych, niemniej jednak w księgach
    rachunkowych Spółki wyodrębniono dodatkowe konta wynikowe, pozwalające na
    identyfikację związanych z działalnością Działu Obrotu Energią przychodów oraz kosztów -
    tym samym prowadzona ewidencja księgowa pozwala na identyfikację związanych z
    działalnością Oddziału przychodów oraz kosztów, należności i zobowiązań (brak potrzeby
    wyodrębniania dodatkowych kont bilansowych z uwagi na brak aktywów trwałych
    przypisanych do Oddziału).
    Rozliczenie ryczałem do dochodów spółek
    Spółka w ustawowym terminie złożyła zawiadomienie o wyborze opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek (tzw. „estoński CIT”), o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej:
    „Ustawa CIT”) począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r. Zadeklarowany przez Spółkę
    czteroletni okres opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek upłynie 31 grudnia 2026
    r.
    Na moment złożenia wspomnianego zawiadomienia Spółka spełniała określone
    przepisami Ustawy CIT przesłanki wyboru tego sposobu opodatkowania określone w art.
    28j Ustawy CIT, w stosunku do Spółki nie wystąpiły również okoliczności opisane w art. 28k
    Ustawy CIT (których wystąpienie wyłącza możliwość rozliczania się „estońskim CIT”).
    Spółka dopełniła obowiązki związane z wyborem „estońskiego CIT” określone w art. 7aa
    Ustawy CIT. Spółka prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdania finansowe
    na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób spełniający warunki określone w art.
    28d ust. 1 Ustawy CIT, w szczególności wykazuje wyodrębnienie w kapitale własnym
    zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT w sprawozdaniu
    finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku wypłaty tych
    zysków lub pokrycia tych strat.
    Na dzień złożenia niniejszego wniosku jak również na moment rejestracji opisanego w
    dalszej części wniosku podziału Spółka będzie nadal spełniać ww. przesłanki
    opodatkowania „estońskim CIT”.
    Planowany podział Spółki
    Niniejszy wniosek jest wnioskiem składanym przez Spółkę wspólnie z B. sp. z o.o. z
    siedzibą w (...) (dalej: „Spółka Przejmująca”), jak również akcjonariuszami Spółki - osobami
    fizycznymi (C.C. i D.D.), dalej łącznie „Akcjonariusze”) w trybie art. 14r Ordynacji
    podatkowej.
    Rokiem podatkowym i obrotowym Spółki Przejmującej jest rok kalendarzowy.
    Akcjonariusze Spółki w celu ograniczenia wpływu ryzyk związanych danym obszarem
    działalności na funkcjonowanie drugiego z obszarów działalności podjęli decyzję w
    przedmiocie prawnego odseparowania działalności telekomunikacyjnej od działalności w
    zakresie obrotu energią elektryczną.

    W związku z powyższym akcjonariusze Spółki podjęli decyzję o dokonaniu jej podziału w
    trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych to jest poprzez przez przeniesienie
    części majątku Spółki składającej się na Oddział na Spółkę Przejmującą (podział przez
    wydzielenie).
    Planowany podział przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w
    szczególności głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania.
    Akcje Akcjonariuszy w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów
    albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów - Spółka powstała w
    wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną.
    Koszt uzyskania przychodu z tytułu ewentualnego odpłatnego zbycia udziałów w Spółce
    Przejmującej Akcjonariusze ustalą zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 26 lipca
    1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”), w wysokości nie
    wyższej niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów
    podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.
    Zgodnie z art. 531 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem
    wydzielenia w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. Na Spółkę
    Przejmującą przejdą z dniem wydzielenia w szczególności przyznane Spółce zezwolenia,
    koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału
    składnikami majątku Spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji
    lub ulgi stanowi inaczej. W analizowanej sytuacji będzie to dotyczyć koncesji na
    prowadzenie działalności w zakresie obrotu energią elektryczną, o której mowa wyżej.
    W planie podziału do Spółki Przejmującej przypisane zostaną aktywa i pasywa związane z
    działalnością Oddziału, w szczególności:
        prawa i obowiązki wynikające z:
          koncesji na obrót energią elektryczną, zawartej ze sprzedawcą energii umowy
          sprzedaży energii elektrycznej do dalszej odsprzedaży,
          umów o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej (generalne umowy
          dystrybucji) zawartych z operatorami systemu dystrybucyjnego,
          umowy w zakresie świadczenia usługi Uczestnika Rynku Bilansującego (URB),
          usługi Operatora Rynku (OR) odpowiedzialnego za dysponowanie Jednostkami
          Bilansowymi w zakresie handlowym, - umowy na wsparcie obsługę
          działalności koncesjonowanej,
          umowy na przesyłanie energii elektrycznej z operatorem systemu
          przesyłowego,
          umowy na dostęp do rynku hurtowego z domem maklerskim,
          umów sprzedaży energii elektrycznej dla przedsiębiorstw,
          umowy podnajmu samochodu,
          umów z pracownikami,
          umów ze specjalistami w zakresie rynku energetycznego (przedsiębiorcy
          jednoosobowi),
          umów związanych z funkcjonowaniem biura Oddziału (umowy najmu lokalu
          użytkowego, dzierżawy drukarki, o świadczenie usług telekomunikacyjnych),
          wyposażenie biurowe Oddziału (meble, sprzęt komputerowy i
          telekomunikacyjny),

        środki pieniężne.
    W momencie wydzielenia Spółka Przejmująca nabędzie od Spółki zbiór składników
    (aktywów i pasywów) niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie obrotu energią
    elektryczną i wykorzystywanych do tej pory w tym celu. Spółka Przejmująca będzie w
    stanie kontynuować tę działalność z dniem wydzielenia bez angażowania istotnych
    dodatkowych elementów, co nie wyklucza rozwijania przez Spółkę Przejmującą tejże
    działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów celem
    maksymalizacji zysków.
    Zamiarem Spółki Przejmującej jest pełna kontynuacja działalności Spółki w zakresie obrotu
    energią elektryczną z wykorzystaniem nabytych wskutek podziału składników.
    Jednocześnie po podziale Spółka kontynuować będzie prowadzenie działalności
    telekomunikacyjnej w dotychczasowym, niezmienionym zakresie, z wykorzystaniem
    dotychczas wykorzystywanych zasobów, opisanych wcześniej.
    Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność wyłącznie na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej - wszystkie składniki majątku Spółki otrzymane w drodze
    podziału zostaną przez Spółkę Przejmującą przypisane do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Spółka Przejmująca nie posiada i nie będzie ona posiadać akcji Spółki.
    Nowo wyemitowane udziały Spółki Przejmującej aktualni akcjonariusze Spółki obejmą w
    takiej samej proporcji w jakiej są właścicielami akcji w Spółce. Oprócz nich do Spółki
    Przejmującej nie przystąpią inne podmioty.
    Wartość majątku Spółki przypisana Spółce Przejmującej w planie podziału ustalona będzie
    w drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego wartość rynkowa.
    Wartość ta, przy uwzględnieniu ustalonej w ten sam sposób wartości rynkowej majątku
    Spółki Przejmującej posłuży do ustalenia parytetu wymiany akcji Spółki na udziały Spółki
    Przejmującej, względnie tylko liczby udziałów emitowanych przez Spółkę Przejmującą
    (gdyż możliwe jest, że podział odbędzie się bez obniżania kapitału zakładowego Spółki -
    wydzielenie sfinansowane może zostać z kapitału zapasowego Spółki).
    Na moment złożenia niniejszego wniosku Spółka Przejmująca spełnia wszystkie przesłanki
    niezbędne do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Spółka Przejmująca spełnia w szczególności określone przepisami Ustawy CIT przesłanki
    wyboru tego sposobu opodatkowania określone w art. 28j ust. 1 pkt 2-6 Ustawy CIT (w
    zakresie wymogu zatrudnienia określonego w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy Spółka
    Przejmująca skorzysta z dostępnych dla małych podatników preferencji z art. 28j ust. 3
    ustawy), w stosunku do Spółki Przejmującej nie występują również okoliczności opisane w
    art. 28k Ustawy CIT (których wystąpienie wyłącza możliwość rozliczania się „estońskim
    CIT”).
    Planowane jest, że Spółka Przejmująca złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek w trakcie roku 2025 - tak, by dzień planowanego podziału
    (wydzielenia) przypadł na okres, w którym Spółka Przejmująca będzie już korzystać z
    opodatkowania ryczałtem.
    Spółka Przejmująca dopełni również w ustawowych terminach obowiązki związane z
    wyborem „estońskiego CIT” określone w art. 7aa Ustawy CIT (w szczególności obliczy i
    wykaże w zeznaniu rocznym za ostatni rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok
    opodatkowania ryczałtem przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 1 i 2
    ustawy, w ramach tzw. „korekty wstępnej”).
    Spółka Przejmująca prowadzić będzie księgi rachunkowe oraz sporządzać sprawozdania
    finansowe na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób spełniający warunki
    określone w art. 28d ust. 1 Ustawy CIT, w szczególności wykazywać wyodrębnienie w

    kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT w
    sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku
    wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.
    W okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z uwagi na zasady
    konstrukcyjne tego sposobu opodatkowania, Spółka Przejmująca nie będzie dokonywać i
    zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników
    majątkowych, jak również zaliczać wydatków poniesionych na składniki majątku trwałego i
    wyposażenia do kosztów podatkowych jednorazowo. Spółka Przejmująca zobowiązana
    będzie natomiast, po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem, do ustalania wartości
    składników majątkowych dla celów podatkowych zgodnie z przepisami Ustawy CIT:
        art. 15 ust. 1ze, zgodnie z którym w przypadku podatnika, który w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zaliczał do kosztów, zgodnie z
        przepisami o rachunkowości, cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika
        majątku, od którego nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych na podstawie art.
        16a-16m, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia lub likwidacji tego składnika lub
        realizacji prawa majątkowego będącego takim składnikiem jest cena jego nabycia
        lub koszt wytworzenia pomniejszone o koszty uwzględnione w jakiejkolwiek formie
        w wyniku finansowym netto za dowolny rok tego okresu,
        art. 16g ust. 22, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, w ewidencji, o której mowa w art.
        9, uwzględnia odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami o
        rachunkowości, przypadające za okres opodatkowania ryczałtem od dochodów
        spółek,
        art. 16h ust. 3e, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
    1) dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości
      odpisów uwzględnionych w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok
      okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz
    2) kontynuuje metodę i okres amortyzacji oraz stosuje stawkę, przyjęte w okresie
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, albo dokonuje wyboru jednej z metod
      amortyzacji, stawki oraz okresu amortyzacji określonych w art. 16i-16m dla
      poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przed
      rozpoczęciem ich amortyzacji, przy czym wybrane metodę, stawkę oraz okres stosuje
      się do pełnego zamortyzowania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
    Planowany podział (wpis wydzielenia do rejestru przedsiębiorców KRS) nastąpi nie
    wcześniej niż w 2025 r., już po dokonaniu przez Spółkę Przejmującą wyboru
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W rezultacie, na moment dokonania wpisu planowanego wydzielenia do rejestru
    przedsiębiorców KRS zarówno Spółka jak i Spółka Przejmująca będą korzystały z
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Z uwagi na fakt, że Akcjonariusze w wyniku planowanego podziału nie utracą kontroli nad
    żadną ze spółek (Spółką oraz Spółką Przejmującą), rozliczenie księgowe podziału
    przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art.
    44c ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UoR”).
    Pytania

    1) Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór aktywów i pasywów
      przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału stanowić będzie zorganizowaną
      część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i
      usług (dalej: „Ustawa VAT”), w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z
      opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?
    2) Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór aktywów i pasywów
      przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału oraz zbiór aktywów i pasywów
      pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w
      rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT?
    3) Czy przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
      we wniosku spowoduje utratę przez Spółkę lub Spółkę Przejmującą prawa do
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek?
    4) Czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka osiągnie dochód
      podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód,
      o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, lub przychód podlegający
      opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
      szczególności przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych
      przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień
      wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT?
    5) Czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka Przejmująca osiągnie
      dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności
      dochód o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, lub przychód podlegający
      opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym
      przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT?
    6) Czy dochód Akcjonariuszy osiągnięty wskutek przeprowadzenia podziału Spółki przez
      wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku nie będzie podlegać
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie podziału, a
      opodatkowanie odroczone zostanie do chwili odpłatnego zbycia przez danego
      Akcjonariusza udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej?
    Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 - 5). W zakresie podatku dochodowego od
    osób fizycznych (pytanie nr 6 ) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Również w
    zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie (pytanie nr
    1).
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 2
    W ocenie zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych we wniosku zarówno
    zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału jak i zbiór
    aktywów i pasywów pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.
    Zgodnie z treścią wspomnianego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w
    istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
    zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
    zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
    Jak wynika z treści analizowanego przepisu, z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa
    mamy do czynienia, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:
    a) Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

    b) Zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie,
    c) Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
    d) Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące określone zadania gospodarcze.
    Ustawodawca nie definiuje jednak, w jaki sposób ustalić, że wspomniane przesłanki
    zostały spełnione - konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku.
    Nie ulega jednak wątpliwości, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie stanowi
    „prostej sumy” określonych składników, przy pomocy których można prowadzić określoną
    działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników.
    Niezbędne jest zatem, by zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół
    składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a nie „przypadkowy” ich
    zbiór.
    Zespół ten musi ponadto zostać wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie podatnika,
    przy czym wyodrębnienie nastąpić powinno na trzech płaszczyznach - organizacyjnej,
    finansowej i funkcjonalnej.
    Dodatkowo zespół składników stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi
    posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie
    realizujące przypisane mu zadania.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność telekomunikacyjna jest głównym
    przedmiotem działalności operacyjnej Spółki. Przychody z działalności telekomunikacyjnej
    stanowią około 98,7% przychodów ogółem. Aktywa trwałe Spółki wykazywane w bilansie
    wynoszą ponad 265 mln zł z czego ponad 99% służy do realizacji głównego celu jakim jest
    świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym wartość sieci i urządzeń służących do
    świadczenia tych usług stanowi około 98% aktywów trwałych.
    W celu realizacji usług telekomunikacyjnych powołano odpowiednie komórki
    organizacyjne odpowiedzialne za realizację określonych funkcji technicznych,
    sprzedażowych i administracyjnych przypisanych do tej działalności oraz zatrudniono
    pracowników posiadających odpowiednie kompetencje w tym zakresie. Spółka zatrudnia
    około 126 pracowników (jest to wartość zmienna w zależności od aktualnych potrzeb).
    Pracownicy są przypisani do odpowiednich komórek organizacyjnych wyodrębnionych w
    ramach struktury Spółki. Spółka ewidencjonuje swoją aktywność gospodarczą na
    odpowiednich kontach księgowych umożliwiających precyzyjną identyfikacje przychodów i
    kosztów prowadzonej działalności telekomunikacyjnej jak i identyfikacje na dany dzień
    należności i zobowiązań powstałych w wyniku prowadzonej działalności
    telekomunikacyjnej. Drugim z obszarów działalności Spółki jest działalność w zakresie
    obrotu energią elektryczną, prowadzona aktualnie w ramach Oddziału, która będzie po
    podziale kontynuowana przez Spółkę Przejmującą.
    Natomiast po podziale Spółka kontynuować będzie prowadzenie działalności
    telekomunikacyjnej w dotychczasowym, niezmienionym zakresie, z wykorzystaniem
    dotychczas wykorzystywanych zasobów, opisanych wcześniej.
    W ocenie zainteresowanych w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym mamy
    do czynienia z pełnym wyodrębnieniem obu zbiorów aktywów i pasywów na płaszczyźnie
    organizacyjnej - tego przyporządkowanego do Oddziału, jak i tego służącego działalności w
    ramach działalności telekomunikacyjnej, który zgodnie z zamierzeniem właścicieli Spółki
    pozostać ma przypisany do Spółki.
    Przemawiają za tym następujące okoliczności:

        Każdy z obszarów prowadzonej przez Spółkę działalności wykorzystuje odrębne
        zespoły składników majątkowych (część z nich przeniesiona zostanie na Spółkę
        Przejmującą, a pozostałe z nich pozostaną własnością Spółki),
        Każdy z obszarów prowadzonej przez Spółkę działalności opiera się na pracy
        osobnych zespołów ludzkich (prawa z umów z częścią personelu przeniesione
        zostaną na Spółkę Przejmującą, pozostały personel nadal będzie wykonywać pracę
        na rzecz Spółki),
        Z działalnością Spółki w poszczególnych obszarach wiąże się zaciąganie i obsługa
        zobowiązań z odrębnych tytułów, a także osiąganie przychodów z tytułu odrębnego
        rodzaju działalności,
        Obszar działalności Spółki dotyczący obrotu energią elektryczną wydzielony został
        do Oddziału Spółki, zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców KRS,
        Zakres działania Oddziału określa przyjęta przez zarząd Spółki uchwała,
        Bieżącą działalnością Oddziału zarządza Dyrektor (dotychczasowy Dyrektor Działu
        Obrotu Energią.
    Wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej oznacza sytuację, w której sposób
    prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie
    majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie można
    oczywiście utożsamiać wyodrębnienia finansowego z pełną „samodzielnością finansową”
    która ma miejsce w przypadku odrębnego w sensie prawnym podmiotu gospodarczego.
    Dla spełnienia tej przesłanki wystarczające jest wyodrębnienie w ewidencji księgowej
    wspomnianych wyżej elementów w sposób pozwalający na ustalenie wyniku finansowego
    oraz stanu majątku i zobowiązań części przedsiębiorstwa realizującej określone zadania
    gospodarcze.
    W ocenie zainteresowanych w analizowanym stanie faktycznym również i ta przesłanka
    będzie spełniona.
    Oddział nie prowadzi osobnych ksiąg rachunkowych, niemniej jednak w księgach
    rachunkowych Spółki wyodrębniono dodatkowe konta wynikowe, pozwalające na
    identyfikację związanych z działalnością Działu Obrotu Energią przychodów oraz kosztów -
    tym samym prowadzona ewidencja księgowa pozwala na identyfikację związanych z
    działalnością Oddziału przychodów oraz kosztów, należności i zobowiązań (brak potrzeby
    wyodrębniania dodatkowych kont bilansowych z uwagi na brak aktywów trwałych
    przypisanych do Oddziału).
    Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne rozumieć należy jako przeznaczenie zespołu
    składników do realizacji określonych zadań gospodarczych.
    I ta przesłanka jest w opisanej we wniosku sytuacji zdaniem zainteresowanych spełniona.
    Zarówno składniki tworzące Oddział, jak i te nieprzypisane do niego, służą prowadzeniu
    przez Spółkę działalności w dwóch odmiennych rodzajowo obszarach (tj. w ramach
    działalności w zakresie obrotu energią elektryczną oraz działalności telekomunikacyjnej).
    Ponadto, zdaniem zainteresowanych każdy z opisanego we wniosku zespołu składników
    posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie
    realizujące przypisane mu zadania.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w momencie wydzielenia Spółka Przejmująca
    nabędzie od Spółki zbiór składników (aktywów i pasywów) niezbędnych do prowadzenia
    działalności w zakresie obrotu energią elektryczną i wykorzystywanych do tej pory w tym
    celu. Spółka Przejmująca będzie w stanie kontynuować tę działalność z dniem wydzielenia

    bez angażowania istotnych dodatkowych elementów, co nie wyklucza rozwijania przez
    Spółkę Przejmującą tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych
    aktywów celem maksymalizacji zysków.
    Zamiarem Spółki Przejmującej jest pełna kontynuacja działalności Spółki w zakresie obrotu
    energią elektryczną z wykorzystaniem nabytych wskutek podziału składników.
    Jednocześnie po podziale Spółka kontynuować będzie prowadzenie działalności
    telekomunikacyjnej w dotychczasowym, niezmienionym zakresie, z wykorzystaniem
    dotychczas wykorzystywanych zasobów, opisanych wcześniej.
    W związku z powyższym uznać należy, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku
    zarówno zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału jak
    i zbiór aktywów i pasywów pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.
    Ad 3
    W ocenie zainteresowanych przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w
    okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę lub Spółkę
    Przejmującą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c i d Ustawy CIT podatnik opodatkowany ryczałtem traci
    prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
    c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
    podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, chyba że:
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
        opodatkowany ryczałtem albo
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia
        lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie
        finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie
        transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku, d)
        podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
        podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie,
        lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
        zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa zmieniająca”)
    wprowadzone zostały do Ustawy CIT przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj.
    ryczałt od dochodów spółek kapitałowych (obecnie ryczałt od dochodów spółek) -
    stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia
    2021 r.
    Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad
    podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym
    rozdziale 6b ustawy zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano
    artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami
    dokonywanymi w ryczałcie.

    Na podstawie bowiem art. 28j ust. 1 Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać
    podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
    1) (uchylony),
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
      podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
      usług, pochodzi:
    a) z wierzytelności,
    b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
    c) z części odsetkowej raty leasingowej,
    d) z poręczeń i gwarancji,
    e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
      przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana
      pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
    a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne
      etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika,
      przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem
      podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co
      najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym lub
    b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
      przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu
      wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o
      pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani
      wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik
      jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek
      określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
      społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej
      finansowanych ze środków publicznych;
    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki
      akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej,
      której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie
      osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do
      otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z
      wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
      inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
      spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem
      do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
      MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
      do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego
      miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

    Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki
    określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre
    kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.
    W myśl bowiem art. 28k ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT, przepisów niniejszego rozdziału nie
    stosuje się do podatników, którzy:
    a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo
    b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
          uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część
          przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości
          przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej
          według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w
          pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym
          wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość
          tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
          składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych
          podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych
          likwidowanych podatników - w roku podatkowym, w którym dokonano
          podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim
          następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania
          podziału albo wniesienia wkładu.
    Zgodnie z art. 28k ust. 2 Ustawy CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub
    wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się
    odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.
    Jednocześnie ustawodawca przewidział sytuacje, w których podatnik może utracić prawo
    do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W myśl bowiem art. 28I ust. 1 Ustawy CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo
    do tego opodatkowania z końcem:
    1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy
      podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;
    2) (uchylony)
    3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o
      których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;
    4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
    a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt
      4-6,
    b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych
      nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
    c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
      podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub
      jego zorganizowanej części, chyba że:
          podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
          opodatkowany ryczałtem albo

          podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
          przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
          sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w
          art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
          składnikami majątku,
    d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub
      wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
      zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    W kontekście postawionego pytania wskazać należy, że utratą prawa do opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek mogą skutkować działania o charakterze
    restrukturyzacyjnym. Przypadki prowadzące do utraty tego prawa zostały enumeratywnie
    wymienione w powołanym wyżej przepisie art. 28I Ustawy CIT.
    Z treści art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwsze Ustawy CIT wynika w szczególności, że
    podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku
    poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w
    drodze podziału podmiotów, chyba że podmiot dzielony jest opodatkowany ryczałtem.
    Z kolei z art. 281 ust. 1 pkt 4 lit. d Ustawy CIT wynika w szczególności, że podatnik
    opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku
    poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot
    w drodze podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, chyba że podmiot
    przejmujący jest opodatkowany ryczałtem Ustawodawca wyraźnie zatem dopuścił
    możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od spółek, pomimo dokonanych działań
    restrukturyzacyjnych m.in. w sytuacji przewidzianej w art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d
    tego przepisu Ustawy CIT.
    Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotów „chyba że” ustawodawca dopuścił możliwość
    opodatkowania w formie ryczałtu, mimo że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w
    drodze podziału podmiotów lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze
    podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie.
    Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej formie)
    ma miejsce wtedy, gdy zarówno podmiot dzielony jak i podmiot przejmujący jest
    opodatkowany ryczałtem.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:
        Spółka opodatkowana w formie ryczałtu od dochodów spółek, dokona podziału
        przez wydzielenie ze swojego majątku zespołu składników składających się na
        Oddział (Dział Obrotu Energią),
        Spółka Przejmująca jako podmiot przejmujący te składniki będzie na dzień podziału
        opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek.
    Zatem w sytuacji, w której zarówno Spółka jak i Spółka Przejmująca - do której wydzielony
    zostanie zespół składników składający się na Oddział, będą opodatkowane ryczałtem od
    dochodów spółek, to zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwsze Ustawy CIT Spółka
    Przejmująca nadal będzie mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem.
    Analogicznie, również Spółka zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. d Ustawy CIT nadal będzie
    mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem mimo przeprowadzonych działań
    restrukturyzacyjnych. Stanowisko zainteresowanych potwierdzane było przez Dyrektora
    Krajowej informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w szczególności z dnia

    13 lutego 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.729.2023.1.RH) i z dnia 9 stycznia 2024 r.
    (znak: 0111-KDIB1-2.4010.607.2023.1.MC).
    Zatem w ocenie zainteresowanych przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w
    okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę lub Spółkę
    Przejmującą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Ad 4
    W ocenie zainteresowanych wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka nie
    osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w
    szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, jak również
    przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od
    osób prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników
    majątkowych przeniesionych na Spółkę przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający
    dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części,
      w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
      przeznaczony:
    a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub,
    b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
      drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
      tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
      przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
      przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub
      nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
      zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
      zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych
      operacji gospodarczych). W myśl art. 28m ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się
      odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego
      zysku).
    W ocenie zainteresowanych żaden z przypadków opisanych w art. 28m ust. 1, punktach
    od 1 do 6 Ustawy CIT nie znajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania.
    O ile zdarzenia kreujące obowiązek podatkowy opisane w punktach od 1 do 3 oraz 5 i 6
    ustępu 1 artykułu 28m niewątpliwie nie będą rezultatem dokonania podziału Spółki przez
    wydzielenie, analizie poddać należy podstawę prawną powstania dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem opisaną w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy.
    Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający
    nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w

    drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W myśl art. 28m ust. 6 wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4,
    określa się:
    1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
      majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
      funkcji, aktywów lub ryzyk;
    2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Zgodnie zaś z ust. 7 ww. artykułu ustawy, przez wartość podatkową składnika majątku, o
    której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek
    formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej
    formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został
    przez niego odpłatnie zbyty.
    W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego należy zwrócić uwagę na jasne
    językowe brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy.
    Zgodnie z treścią przepisu, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający
    nadwyżce ponad wartość podatkową wartości rynkowej składników majątku:
        przejmowanego lub
        wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego
    - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze
    wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Brzmienie przepisu sugeruje, że dochód osiągnąć może podatnik, który majątek przejmuje
    (w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów), lub który majątek wnosi (w
    przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części). Oznacza to, że w przypadku restrukturyzacji polegających na
    łączeniu, podziale (w tym przez wydzielenie lub wyodrębnienie) dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem nie osiąga uczestnik restrukturyzacji, który nie przejmuje
    majątku (bo to jego majątek jest przejmowany przez inny podmiot), i (w przypadku
    transakcji wniesienia aportu) który nie wnosi wkładu niepieniężnego do innego podmiotu.
    Zatem na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego Spółka, jako przedmiot procesu
    podziału przez wydzielenie nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu
    ryczałtem, gdyż to jej majątek będzie przejmowany przez Spółkę Przejmującą.
    Zatem wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka nie osiągnie dochodu
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu,
    o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    Spółka wskutek dokonania podziału nie osiągnie również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
    szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych
    przeniesionych na Spółkę przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień
    wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym
    jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art.
    22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

    W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy za przychody z zysków kapitałowych uważa się
    przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w
    tym:
        przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
        następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej
        lub spółki, - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        przychody spółki dzielonej.
    Ponadto zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa
    się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14,
    są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na
    skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek
    podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki
    przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub
    wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się
    odpowiednio.
    Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy, do przychodów nie zalicza się, w spółce
    podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale
    przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w
    spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników
    majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień
    podziału lub wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.
    Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d
    nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia
    spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest
    uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana
    udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym
    lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo
      wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami,
      o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Jak wynika ze stanowiska własnego zainteresowanych w zakresie dotyczącym pytania nr 2,
    w okolicznościach przedstawionych we wniosku zarówno zbiór aktywów i pasywów
    przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału jak i zbiór aktywów i pasywów

    pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zarówno Spółka jak i Spółka Przejmująca, są
    polskimi spółkami kapitałowymi (odpowiednio spółką akcyjną i spółką z ograniczoną
    odpowiedzialnością), podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Planowany podział przeprowadzony
    zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności głównym lub jednym
    z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    W świetle zatem przytoczonych wyżej przepisów Ustawy CIT uznać należy, że wskutek
    dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka nie osiągnie dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym
    mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, jak również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
    szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych
    przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień
    wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Ad 5
    W ocenie zainteresowanych wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka
    Przejmująca nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, nie
    osiągnie też przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. art. 12 ust. 1
    pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT.
    W tym miejscu należy przywołać brzmienie poszczególnych ustępów art. 28m Ustawy CIT
    cytowanych w ramach stanowiska własnego w zakresie pytania nr 4.
    W pierwszej kolejności pochylić się nad przypadkiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1
    pkt 4 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
    (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W myśl art. 28m ust. 6 Ustawy CIT, wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w
    ust. 1 pkt 4, określa się:
    1) zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
      majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
      funkcji, aktywów lub ryzyk;
    2) zgodnie z art. 11 c ustawy- w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Co do zasady więc, wartość tych składników majątku określa się na podstawie cen
    rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i
    gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i
    miejsca zbycia albo świadczenia.
    Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 7 Ustawy CIT, przez wartość podatkową składnika majątku,
    o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek
    formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej
    formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został
    przez niego odpłatnie zbyty.

    Z powyższych przepisów należy wnioskować, że każda reorganizacja skutkująca czy to
    zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy
    modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest
    jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany
    wartości składników majątku. Niemniej jednak, nadejście momentu ustalania dochodu nie
    oznacza, iż taki dochód do opodatkowania powstanie, tj. sformułowanie to oznacza
    jedynie, że na ten moment należy dokonać weryfikacji powstania potencjalnego dochodu
    do opodatkowania.
    Metoda łączenia udziałów
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że Akcjonariusze w wyniku
    planowanego podziału nie utracą kontroli nad żadną ze spółek (Spółką oraz Spółką
    Przejmującą), rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw.
    metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c UoR.
    Rozliczenie połączenia spółek dla celów rachunkowych metodą łączenia udziałów oznacza,
    że poszczególne pozycje odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów
    połączonych spółek zostaną zsumowane według ich wartości wynikających z ksiąg
    rachunkowych każdej ze spółek według stanu na dzień połączenia. Zatem dla potrzeb
    wyceny księgowej w spółce przejmującej zostają zachowane wartości księgowe tych
    składników majątkowych przyjęte przez spółkę przejmowaną.
    Zgodnie z art. 44d UoR, przepisy art. 44a-44c ustawy stosuje się odpowiednio w
    przypadku nabycia przez jednostkę zorganizowanej części innej jednostki, w tym również
    w razie podziału spółek (w tym analizowanego w niniejszym wniosku podziału przez
    wydzielenie). Jak wskazuje m.in. M. Frendzel (Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd.
    VI, red. E. Walińska, Warszawa 2023): „Artykuł 44d u.rach. rozszerza zakres przepisów
    zawartych w art. 44a-44c u.rach. do transakcji nabycia zorganizowanej części innej
    jednostki, a także do transakcji podziału spółek. W związku z tym podmioty
    przeprowadzające takie transakcje powinny stosować metodę nabycia (art. 44b) lub
    metodę łączenia udziałów (art. 44c u.rach.) jako podstawę do przygotowania sprawozdań
    finansowych podzielonych spółek."
    W przypadku metody łączenia udziałów dochodzi do przeniesienia odpowiednich pozycji
    bilansowych spółki dzielonej do bilansu spółki przejmującej bez dodatkowego
    aktualizowania ich wartości, nie następuje natomiast aktualizacja wartości składników do
    ich wartości godziwej (jak ma to miejsce w przypadku tzw. metody nabycia).
    W ocenie zainteresowanych powyższe jest kluczowe przy interpretacji przepisów art. 28m
    ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT i to zarówno w świetle literalnej wykładni tego przepisu jak i celu
    tej regulacji w ramach całego systemu opodatkowania spółek „estońskim CIT”.
    Powyższe potwierdza także praktyka Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w
    Interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF
    wskazał, że: „Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że każdy składnik majątku Spółki
    Przekształcanej będzie miał w księgach Spółki Przekształconej taką samą wartość. W
    procesie przekształcenia nie będzie dokonywana wycena rynkowa składników majątku
    żadnej ze spółek. Wszelkie kwotowe parametry przekształcenia będą bazowały wyłącznie
    na wartościach księgowych.
    W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku na
    skutek planowanego przekształcenia spółki.
    Zatem, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że na skutek planowanego przekształcenia
    Wnioskodawcy w Spółkę Przekształconą w okresie opodatkowania Wnioskodawcy
    Ryczałtem nie powstanie, ani w Spółce, ani w Spółce Przekształconej określony w art. 28m
    ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku.”

    Interpretacja ta odnosi się co prawda do przekształcenia, nie przejęcia, lecz nie ma to
    istotnego znaczenia, gdyż art. 28m ust. 1 pkt 4 w katalogu restrukturyzacji skutkujących
    powstaniem dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątków wymienia, obok
    połączenia i podziału, także przekształcenie - zatem ustawodawca traktuje to zdarzenia
    jako równoważne z perspektywy opodatkowania „estońskim CIT” i powstania nadwyżki
    wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych
    składników.
    Brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
    (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W przypadku interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczących obowiązków
    podatkowych podatnika, w szczególności zakresu jego opodatkowania, nie ulega
    wątpliwości, że pierwszeństwo należy nadać wykładni literalnej, zgodnie z którą,
    uzupełnioną o zasadę racjonalnego ustawodawcy, każdemu sformułowaniu znajdującemu
    się w tekście prawnym, należy nadać odpowiednie znaczenie. Literalna wykładnia zwrotu,
    zgodnie z którym opodatkowaniu podlega „dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku” nakazuje przyjąć, że w analizowanym przypadku opodatkowaniu podlega jedynie
    powstała nadwyżka wartości rynkowej na wartością podatkową przenoszonych na Spółkę
    Przejmującą składników majątku, która dokonuje się w wyniku zmiany wartości tych
    składników.
    Znaczenia zwrotu „zmiana wartości składników majątku” nie powinno się zatem
    rozszerzać na przeniesienie składników majątku na podmiot przejmujący, w sytuacji, gdy
    w związku z przeniesieniem nie dojdzie do zmiany wartości rynkowej tych składników -
    zastosowanie metody łączenia udziałów wyklucza taką możliwość.
    Dodatkowo, na zakaz rozszerzającej wykładni na niekorzyść podatnika wskazuje
    powszechnie aprobowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt TK P 33/09), gdzie
    wskazano, że komponentami podniesionej do rangi konstytucyjnej zasady nullum
    tributum sine lege są zakazy wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatników.
    Rozszerzenie znaczenia zwrotu „dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku” na
    samo przeniesienie składników majątku na Spółkę Przejmującą stanowiłoby naruszenie
    głównej zasady prawa podatkowego.
    Z uwagi na powyższe, mając na względzie, że w ramach planowanego podziału znajdzie
    zastosowanie metoda łączenia udziałów, polegająca na przeniesieniu wartości księgowych
    Spółki do ksiąg Spółki Przejmującej bez jakichkolwiek zmian, nie należy uznawać, iż w
    wyniku podziału dojdzie do zmiany wartości składników majątku Spółki, w związku z czym
    Spółka Przejmująca nie powinna rozpoznać podstawy do opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    Nawet gdyby przyjąć, że wykładnia literalna nie daje jednoznacznych odpowiedzi,
    należałoby wtedy skłonić się ku innym rodzajom wykładni, lecz w analizowanej sytuacji,
    zarówno wykładnia celowościowa, jaki i systemowa dają tożsamy wynik, bowiem celem
    „estońskiego CIT” jest opodatkowanie efektywnej dystrybucji zysku, natomiast zasadą
    systemową czynności restrukturyzacyjnych jest ich neutralność podatkowa - co szerzej
    zostało omówione poniżej.
    Ryczałt od dochodów spółek - cel regulacji
    Zdaniem zainteresowanych przy wykładni analizowanego art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT
    oraz systemowych zasad leżących u podstaw opodatkowania „estońskim CIT”, nie można

    pominąć celu i założeń z jakimi wprowadzono ten przepis do Ustawy CIT w ramach
    systematyki przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.
    Przepisy te wprowadziły do Ustawy CIT zasadniczą zmianę w odniesieniu do podstawy
    opodatkowania w tym nowym reżimie podatkowym względem zasad ogólnych - podstawą
    do obliczenia podatku stał się wynik bilansowy, w odróżnieniu od „wyniku podatkowego”.
    Co prawda podstawą opodatkowania w reżimie „estońskiego CIT” jest kwota wypłaconej
    dywidendy lub szerzej kwota „skonsumowanego” przez wspólników zysku, niemniej
    jednak w każdym przypadku chodzi o zysk księgowy ustalany w oparciu o przepisy UoR.
    Niemniej jednak przeniesienie wyniku bilansowego na grunt prawa podatkowego, poprzez
    ustalenie podstawy opodatkowania w oparciu o wynik bilansowy nie zawsze jest w pełni
    adekwatne w kontekście celów regulacji. Inne są bowiem cele ustawy o rachunkowości i
    ustawy podatkowej. Jednym z głównych celów ustawy o rachunkowości jest rzetelna
    prezentacja sytuacji finansowej spółki, tak aby decyzje zarządu i właścicieli nie prowadziły
    do pokrzywdzenia innych podmiotów obrotu gospodarczego. Tym samym regulacje te
    cechować się będą ostrożnością w szacowaniu zysku spółki, który następnie mógłby być
    wypłacony w formie dywidendy. Efektywnie zatem zysk ten jest obniżany przez różnego
    rodzaju rezerwy i inne narzędzia księgowe. Tymczasem celem przepisów podatkowych
    jest maksymalizacja podstawy opodatkowania, a ściślej rzecz biorąc takie skorygowanie
    wyniku bilansowego, by wyeliminować z kalkulacji czynniki mogące prowadzić do
    sztucznego zaniżenia podstawy opodatkowania (np. poprzez wyłączenie pewnych
    rodzajów wydatków z kosztów uzyskania przychodów).
    Art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT jest regulacją mającą podobny cel - ma w szczególności
    przeciwdziałać dostępnym na gruncie UoR możliwościom aktualizacji w księgach
    rachunkowych wartości składników aktywów i zobowiązań podmiotów przejmowanych,
    dzielonych lub łączących się do ich wartości godziwej (rynkowej). 0 ile taka aktualizacja jest
    racjonalna z perspektywy odzwierciedlenia finansowego obrazu jednostki, to jednak nie
    jest ona pożądana z perspektywy ustawodawcy podatkowego. W sferze podatkowej, w
    warunkach opodatkowania „estońskim CIT” taka aktualizacja wartości składników w
    podmiocie przejmującym w dalszej perspektywie mogłaby prowadzić do zwiększenia
    wartości, np. środków trwałych podlegających amortyzacji, a zwiększone w wyniku tego
    wartości odpisów amortyzacyjnych (względem tych wartości ujmowanych przed
    podziałem w podmiocie dzielonym) wpływałyby na zmniejszenie zysku netto podmiotu
    przejmującego w okresie opodatkowania ryczałtem, a więc zniekształcałyby wynik
    podatkowy (poprzez wpływ na podstawę opodatkowania ryczałtem).
    Dlatego wprowadzenie opodatkowania „od zmiany wartości składników majątkowych” -
    jak na to wskazuje literalnie brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, które to
    sformułowanie w ocenie zainteresowanych samo w sobie ma znaczenie w przedmiotowej
    sprawie, na etapie przekształcenia, połączenia lub podziału stanowi racjonalny instrument
    przeciwdziałania przez ustawodawcę erozji bazy podatkowej na potrzeby opodatkowania
    „estońskim CIT”, które mogłoby występować w wyniku wybranych działań
    restrukturyzacyjnych skutkujących aktualizacją wartości bilansowej składników
    majątkowych w księgach podmiotu przejmującego.
    Konsekwentnie, art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT ma w ocenie zainteresowanych
    zastosowanie wyłącznie w tych sytuacjach, w których w wyniku wskazanych w Ustawie CIT
    zdarzeń restrukturyzacyjnych do takiej aktualizacji realnie dochodzi - takie
    przeszacowanie może mieć realny wpływ na bazę podatkową dla określenia wysokości
    podatku w ramach ryczałtu od dochodów spółek. A contrario, art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
    nie ma zastosowania w takich sytuacjach, w których przepisy prawa bilansowego na taką
    aktualizację nie zezwalają.
    Gdy w ramach podziału nie dochodzi do ustalenia wartości przejmowanych składników
    majątkowych na poziomie rynkowym, co ma miejsce przy zastosowaniu metody łączenia
    udziałów, wyeliminowane jest ryzyko erozji bazy podatkowej.

    Potwierdzenie powyższego znajduje również w doktrynie, gdzie wskazano, że dochód (do
    opodatkowania ryczałtem) ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej składników
    przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad ich wartość podatkową. Jeśli w wyniku przekształcenia podmioty
    przeniosą wartości składników bez zmian ich wartości, dochód do opodatkowania nie
    wystąpi (P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:j P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz.
    Podatki i rachunkowość, wyd. XV, Warszawa 2024, art. 28(m).). Uzasadnienie do projektu
    ustawy.
    W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż szczególny reżim opodatkowania, jakim jest
    ryczałt od dochodów spółek, oparty został na zasadzie, że przedmiotem opodatkowania
    jest efektywna dystrybucja zysku. Jak wynika bowiem z uzasadnienia rządowego projektu
    ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
    innych ustaw (druk nr 643) („Uzasadnienie do projektu ustawy”): ryczałt od dochodów
    spółek to (...) system wzorowany na systemie estońskim (i pokrewnych: łotewskim,
    węgierskim, gruzińskim) wiążący dochód do opodatkowania z kategoriami prawa
    bilansowego i polegający na zmianie momentu powstania obowiązku podatkowego. (...)
    Intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku (już w momencie podjęcia
    uchwały o celu przeznaczeniu tego zysku) i wypłat równoważnych takiej dystrybucji, w tym
    między innymi świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub
    podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi
    udziałowcami (akcjonariuszami) (tzw. ukryte zyski).
    Głównym przedmiotem opodatkowania „estońskim CIT” jest zatem efektywna dystrybucja
    zysku. Reżim „estońskiego CIT” ma służyć zatrzymaniu majątku oraz aktywów w spółkach
    w celu podejmowania dalszych działań inwestycyjnych. Opodatkowanie przejęcia
    składników majątkowych Spółki stoi zatem w analizowanym przypadku w sprzeczności
    względem intencji ustawodawcy.
    Powyższe nie wyklucza, iż dla potrzeb interpretacji przepisów o „estońskim CIT” jest
    możliwe dopuszczenie opodatkowania innych zdarzeń relewantnych z perspektywy
    podatkowej. Niemniej jednak opodatkowaniu podlega przede wszystkim dystrybucja
    zysków na rzecz podmiotów uprawnionych, a przepisów o ryczałcie w stosunku do innych
    zdarzeń nie powinno interpretować się w sposób rozszerzający, jeśli nie stanowią
    „ekonomicznego ekwiwalentu” dystrybucji zysków.
    Wyjaśnienia podatkowe dotyczące „estońskiego CIT”
    Rozumowanie zainteresowanych potwierdza również treść „Przewodnika do ryczałtu od
    dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 r., stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów
    prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o
    których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
    Jak wskazano w pkt. 65 przewodnika, w dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu
    uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form
    restrukturyzacyjnych, tj. łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia
    przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części. Dochód ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej
    składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad ich wartość podatkową. Wprowadzenie tej kategorii dochodu do
    opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania
    trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości
    przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji).
    Wobec tego ratio legis art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT jest opodatkowanie w przypadku
    dokonania aktualizacji wartości składników majątku podmiotu przejmowanego do
    wartości godziwej (rynkowej), do którego w procesie planowanego podziału przez
    wydzielenie nie dojdzie.

    Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie do projektu ustawy, wyjaśnienia Ministra Finansów,
    jak i przyjętą przez ustawodawcę nazwę kategorii dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1
    pkt 4 ustawy (tj. dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) należy stwierdzić, że
    obowiązek podatkowy przy podziale spółek powinien powstawać tylko wtedy, gdy dojdzie
    do zmiany (zwiększenia) wartości składników majątku przejmowanego uwzględnione w
    księgach spółki przejmującej (przybierające postać odpowiedniego przeszacowania
    aktywów).
    Problem podwójnego opodatkowania
    Przyjęcie stanowiska zakładającego, że dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku (art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT) powstaje w każdym przypadku łączenia się czy
    podziału spółek, również w takim, gdzie zastosowano metodę łączenia udziałów,
    prowadziłoby de facto do podwójnego opodatkowania tych samych wartości (tj. w
    analizowanym przypadku zarówno w momencie wydzielenia na podstawie art. 28m ust. 1
    pkt 4 ustawy, jak i w przyszłości, gdy Spółka Przejmująca uzyska np. zysk ze sprzedaży
    majątku przejmowanego i wypłaci ten zysk w postaci dywidendy).
    Ponadto zastosowanie metody łączenia udziałów nie pozwala na przyjęcie przez Spółkę
    Przejmującą składników majątku Spółki w innej wartości niż ich wartość wynikająca z ksiąg
    rachunkowych Spółki (wartość historyczna), czyli ich wartość nie zmieni się. Dla
    Akcjonariuszy w Spółce nie powstanie w tym przypadku żadna dodatkowa wartość, nie
    zwiększy się ich majątek ani wartość posiadanych przez nich praw - w razie sprzedaży tych
    składników majątkowych zysk zostałby ustalony w takiej samej wysokości, niezależnie od
    tego, czy potencjalnej sprzedaży dokonałaby Spółka Przejmująca czy Spółka. Tym samym
    nie można powiedzieć, że w wyniku przejęcia składników majątkowych w ramach
    analizowanego procesu podziału dojdzie do dystrybucji zysku lub przekazania świadczeń
    zrównanych z dystrybucją zysku, uzasadniających opodatkowanie tych wartości po raz
    pierwszy, a następnie kolejny raz na etapie dystrybucji zysku, tj. wypłaty dywidendy).
    Dyrektywa Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r.
    Zasadność stanowiska zainteresowanych potwierdza również zasada neutralności
    podatkowej działań restrukturyzacyjnych podmiotów gospodarczych, wynikająca ze
    standardów unijnych wyrażonych w Dyrektywie Rady 2009/133/WE z 19 października 2009
    r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku
    łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów I wymiany udziałów
    dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby
    SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej:
    „Dyrektywa”).
    W pkt 5 preambuły do Dyrektywy wskazano bowiem, że „wspólny system podatkowy
    powinien zapobiegać nakładaniu podatku w związku z łączeniem, podziałami, podziałami
    przez wydzielenie, wnoszeniem aktywów lub wymianą udziałów, chroniąc jednocześnie
    interesy finansowe państwa członkowskiego właściwego dla spółki przekazującej lub
    nabywanej”. Jakkolwiek przepisów Dyrektywy nie można stosować wprost do sytuacji
    opisanej w niniejszym wniosku, gdyż zgodnie z art. 1 Dyrektywy, ma ona zastosowanie, w
    przypadku łączenia podmiotów z co najmniej dwóch państw członkowskich, to jednak nie
    jest uzasadniona dyskryminacja analogicznych transakcji dla stron mających siedzibę w
    kraju. Dodatkowo pkt 3 preambuły Dyrektywy zakłada, że przepisy krajowe w przekonaniu
    unijnego ustawodawcy w sposób preferencyjny traktują wewnątrzkrajowe
    restrukturyzacje spółek, gdyż wskazano, że „przepisy podatkowe są niekorzystne w
    odniesieniu do takich czynności, w porównaniu z czynnościami, które dotyczą spółek tego
    samego państwa członkowskiego. Istotne jest usunięcie takich niekorzystnych warunków”.
    W związku z powyższym przyjęcie wykładni sprzecznej ze stanowiskiem zainteresowanych
    nie tyle, że pozbawi preferencyjnego traktowania restrukturyzacji wewnętrznych, co
    doprowadzi do ich dyskryminacji na tle restrukturyzacji wspólnotowych.

    Art. 4 Dyrektywy stanowi wprost, że łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie
    stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie
    do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością
    do celów podatkowych.
    Ustalenie takiej podstawy opodatkowania dla restrukturyzacji wewnątrzkrajowych, w tym
    dla planowanego podziału przez wydzielenie, stanowi dyskryminację podmiotów
    krajowych w porównaniu do sytuacji podmiotów działających na poziomie
    międzynarodowym.
    Podsumowując, biorąc pod uwagę zarówno literalne brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4
    Ustawy CIT, jak też wykładnię celowościową i systemową tego przepisu, z uwagi na to, że
    w związku z podziałem nie dojdzie do aktualizacji wartości składników majątkowych Spółki
    przejmowanych przez Spółkę Przejmującą do ich wartości godziwej (rynkowej), w ocenie
    zainteresowanych Przejęcie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki
    Przejmującej dochodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy
    CIT.
    Stanowisko zainteresowanych, na gruncie przypadków przekształcenia spółki, do których
    art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT znajduje również zastosowanie potwierdził Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej w szeregu interpretacji indywidualnych (zob. interpretacje z
    9 lutego 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF, 16 marca 2023 r., znak: 0111-
    KDIB1-1.4010.28.2023.1.RH, 2 maja 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.165.2023.1 .RK, 15
    listopada 2023 roku, znak: 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB).
    Stanowisko zainteresowanych na gruncie stanu faktycznego dotyczącego połączenia
    spółek podzielił również m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z
    dnia 16 października 2024 r., sygn. akt: I SA/Sz 265/24.
    Wskazać należy ponadto, że w kontekście sytuacji prawnopodatkowej Spółki w związku z
    planowanym podziałem, zdarzenia kreujące obowiązek podatkowy opisane w punktach
    od 1 do 3 oraz 5 i 6 ustępu 1 artykułu 28m Ustawy CIT nie będą rezultatem podziału.
    Dlatego zasadna jest konkluzja zainteresowanych, że wskutek dokonanego podziału przez
    wydzielenie Spółka Przejmująca nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek, w tym w szczególności dochodu, o którym mowa w art.
    28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    W ocenie zainteresowanych w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach
    opisanych wyżej Spółka Przejmująca nie osiągnie również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym
    przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym
    jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art.
    22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy za przychody z zysków kapitałowych uważa się
    przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w
    tym:
        przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
        następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej
        lub spółki,
        przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        przychody spółki dzielonej.

    Ponadto zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa
    się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający
    dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub
    dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części
    przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie
    wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy, przychodem jest również ustalona na dzień
    poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych
    udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej
    udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w
    statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym
    charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy przychodem jest również ustalona, w części
    odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej
    lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa
    majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą
    ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku
    gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej
    taki udział.
    W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w
    ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub
    podziału podmiotów, które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d
    nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia
    spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest
    uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana
    udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym
    lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo
      wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami,
      o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego planowane jest, że Spółka Przejmująca złoży
    zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w trakcie roku
    2025 - tak, by dzień planowanego podziału (wydzielenia) przypadł na okres, w którym
    Spółka Przejmująca będzie już korzystać z opodatkowania ryczałtem.
    Spółka Przejmująca dopełni również w ustawowych terminach obowiązki związane z
    wyborem „estońskiego CIT” określone w art. 7aa Ustawy CIT (w szczególności obliczy i
    wykaże w zeznaniu rocznym za ostatni rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok
    opodatkowania ryczałtem przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 1 i 2
    ustawy, w ramach tzw. „korekty wstępnej”).
    Spółka Przejmująca prowadzić będzie księgi rachunkowe oraz sporządzać sprawozdania
    finansowe na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób spełniający warunki
    określone w art. 28d ust. 1 Ustawy CIT, w szczególności wykazywać wyodrębnienie w
    kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT w
    sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku
    wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.
    W okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z uwagi na zasady
    konstrukcyjne tego sposobu opodatkowania, Spółka przejmująca nie będzie dokonywać i
    zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników
    majątkowych, jak również zaliczać wydatków poniesionych na składniki majątku trwałego i
    wyposażenia do kosztów podatkowych jednorazowo. Spółka zobowiązana będzie
    natomiast, po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem, do ustalania wartości
    składników majątkowych dla celów podatkowych zgodnie z przepisami Ustawy CIT:
        art. 15 ust. 1ze, zgodnie z którym w przypadku podatnika, który w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zaliczał do kosztów, zgodnie z
        przepisami o rachunkowości, cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika
        majątku, od którego nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych na podstawie art.
        16a-16m, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia lub likwidacji tego składnika lub
        realizacji prawa majątkowego będącego takim składnikiem jest cena jego nabycia
        lub koszt wytworzenia pomniejszone o koszty uwzględnione w jakiejkolwiek formie
        w wyniku finansowym netto za dowolny rok tego okresu,
        art. 16g ust. 22, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, w ewidencji, o której mowa w art.
        9, uwzględnia odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami o
        rachunkowości, przypadające za okres opodatkowania ryczałtem od dochodów
        spółek,
        art. 16h ust. 3e, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
      1) dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości
        odpisów uwzględnionych w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok
        okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

      2) kontynuuje metodę i okres amortyzacji oraz stosuje stawkę, przyjęte w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, albo dokonuje wyboru jednej z
        metod amortyzacji, stawki oraz okresu amortyzacji określonych w art. 16i-16m dla
        poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przed
        rozpoczęciem ich amortyzacji, przy czym wybrane metodę, stawkę oraz okres
        stosuje się do pełnego zamortyzowania środka trwałego lub wartości niematerialnej
        i prawnej.
    Brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a Ustawy CIT nie odnosi się wprost do przypadku
    przejęcia majątku spółki dzielonej przez wydzielenie przez spółkę korzystającą z
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, niemniej jednak z normy tej wynika, że
    wyłączenie powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c uzależnione jest
    w pierwszej kolejności od tego, by w wyniku podziału podmiot dokonujący przejęcia
    majątku nie dokonał przeszacowania jego wartości podatkowej, tj. by wartość podatkowa
    składników przejętych ustalona została przez spółkę przejmującą w wysokości
    dotychczasowej, wynikającej z ksiąg podatkowych spółki dzielonej.
    W kontekście przywołanych wyżej przepisów Ustawy CIT, do stosowania których będzie
    zobowiązana Spółka Przejmująca w przypadku zakończenia opodatkowania ryczałtem
    uznać należy, że powyższa zasada będzie w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona.
    Spółka Przejmująca nie może bowiem, zgodnie z przepisami ustawy CIT przyjąć innego
    sposobu wyceny podatkowej składników majątku, jak tylko wycenę stanowiącą
    kontynuację wyceny dotychczasowej.
    Co więcej, sytuacja taka miałaby miejsce również w przypadku podmiotu
    niekorzystającego z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie z przepisem art. 16g ust. 9 Ustawy CIT, w razie przekształcenia formy prawnej,
    podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na
    podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w
    ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w
    art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego
    Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym
    również powstałych z przekształcenia spółki.
    Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 19 ustawy, przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału
    podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez
    wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek pozostający w podmiocie
    dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla
    wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio.
    Ponadto w myśl art. 16g ust. 18 ustawy, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z
    odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo
    połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia albo
    wyodrębnienia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i
    obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.
    Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „OP”),
    osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne przejmujące albo osoby prawne lub spółki
    komandytowo-akcyjne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału albo z
    dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach
    prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej
    dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami
    majątku.

    W myśl art. 93c § 2 OP, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek
    podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie - także
    majątek osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej, stanowi
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
    Jak wynika ze stanowiska zainteresowanych wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 2, w
    okolicznościach przedstawionych we wniosku zarówno zbiór aktywów i pasywów
    przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału jak i zbiór aktywów i pasywów
    pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.
    W związku z tym uznać należy, że Spółka Przejmująca wstąpi z dniem podziału
    (wydzielenia), we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
    obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej w planie
    podziału składnikami majątku.
    Biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 18 i 19 Ustawy CIT stwierdzić należy zatem, że w
    przypadku, gdyby Spółka Przejmująca nie korzystała z opodatkowania ryczałtem,
    zastosowanie znalazłaby norma art. 16g ust. 9 ustawy, formułująca zasadę kontynuacji
    wyceny dla celów podatkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.
    Jednocześnie w zakresie składników majątku przejętych przez Spółkę Przejmującą w
    drodze podziału, niestanowiących środków trwałych lub wartości niematerialnych i
    prawnych, zasada kontynuacji wyceny dla celów podatkowych wynikałaby bezpośrednio z
    treści cytowanego wyżej art. 93c § 1 OP.
    Powyższe podsumować należy w ten sposób, że Spółka Przejmująca nie przyjmie dla
    celów podatkowych wartości składników majątku Spółki w wysokości innej niż wynikającej
    z ksiąg podatkowych Spółki.
    Tym samym spełniona zostanie przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a Ustawy CIT.
    Ponadto Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność wyłącznie na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej - wszystkie składniki majątku Spółki otrzymane w drodze
    podziału zostaną przez Spółkę Przejmującą przypisane do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Tym samym w sytuacji objętej opisem zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie art. 12
    ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT - Spółka Przejmująca nie powinna uznać za przychód tych
    składników majątkowych przejętych w procesie podziału, których wartość dla celów
    podatkowych przyjmie w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki, przypisanych
    jednocześnie do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Jednocześnie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy. Spółka Przejmująca
    nie osiągnie zatem przychodu na podstawie tego przepisu.
    Dodatkowo, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, nowo wyemitowane udziały Spółki
    Przejmującej aktualni akcjonariusze Spółki obejmą w takiej samej proporcji w jakiej są
    właścicielami akcji w Spółce. Oprócz nich do Spółki Przejmującej nie przystąpią inne
    podmioty.
    Wartość majątku Spółki przypisana Spółce Przejmującej w planie podziału ustalona będzie
    w drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego wartość rynkowa.
    Wartość ta, przy uwzględnieniu ustalonej w ten sam sposób wartości rynkowej majątku
    Spółki Przejmującej posłuży do ustalenia parytetu wymiany akcji Spółki na udziały Spółki
    Przejmującej, względnie tylko liczby udziałów emitowanych przez Spółkę Przejmującą
    (gdyż możliwe jest, że podział odbędzie się bez obniżania kapitału zakładowego Spółki -
    wydzielenie sfinansowane może zostać z kapitału zapasowego Spółki).
    Zgodnie z definicją „wartości emisyjnej” udziałów lub akcji oznacza ona cenę, po jakiej
    obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich

    braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej
    tych udziałów (akcji).
    W przypadku podziału spółki nie ma miejsca ustalenie ceny objęcia udziałów (akcji) - rolę
    tę pełni określony w planie podziału stosunek wymiany udziałów lub akcji spółki dzielonej
    na udziały lub akcje spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych i wysokość
    ewentualnych dopłat (zgodnie z art. 534 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych).
    W praktyce zatem „ceną objęcia” udziałów spółki nowo zawiązanej w analizowanym
    procesie podziału przez wydzielenie jest wartość majątku spółki dzielonej (Spółki)
    przekazanego Spółce Przejmującej - jest to jednocześnie „wartość emisyjna” udziałów
    Spółki Przejmującej, chyba że zostanie ona w planie podziału określona na poziomie
    niższym niż wartość rynkowa udziałów spółki Przejmującej - w takim wypadku za wartość
    emisyjną należy uznać tę wartość rynkową. Rozumowanie takie potwierdził Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia
    21 stycznia 2020 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.478.2019.1.JF) dotyczącej sytuacji przejęcia
    majątku przez spółkę w procesie połączenia: „Mając na uwadze, że definicja „wartość
    emisyjna udziałów” ma zastosowanie tylko do ustalenia wartości w przypadku
    restrukturyzacji spółek polegających na połączeniach lub podziałach, musi odnosić się ona
    do wartości majątku łączonego lub wydzielanego. Połączenie przez przeniesienie całego
    majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą odbywa się w zamian za udziały. Tym
    samym wartość przeniesionego majątku będzie ceną, po jakiej obejmowane są udziały.”
    W przypadku połączenia spółek pojęcia „ceny objęcia” nie można rozumieć w taki sposób,
    jak czyni się to w przypadku zwykłej sprzedaży udziałów. W przypadku przejęcia dochodzi
    do swego rodzaju „wymiany”, w efekcie której majątek posiadany przez spółkę
    przejmowaną został przeniesiony w zamian za udziały dla wspólników tej spółki. Wobec
    czego „ceną objęcia” udziałów jest równowartość majątku spółki przejmowanej
    przekazanego spółce przejmującej. W taki sposób należy rozumieć definicję wartości
    emisyjnej udziałów.
    Mając na względzie powyższe, należy uznać, że zgodnie z art. 4a pkt 16a updop za wartość
    emisyjną udziałów uważa się „cenę, po jakiej obejmowane są udziały”, jednak „nie niższą
    od wartości rynkowej tych udziałów”.
    Biorąc pod uwagę powyższe uznać trzeba, że w opisanej we wniosku sytuacji Spółka
    Przejmująca nie osiągnie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy.
    Przychód taki mógłby bowiem powstać w przypadku określenia w planie podziału wartości
    majątku Spółki przekazanego Spółce Przejmującej na poziomie niższym od wartości
    rynkowej tego majątku. Jeśli majątek Spółki zostanie „niedoszacowany”, wpłynie to na
    stosowne obniżenie liczby udziałów Spółki Przejmującej obejmowanych w zamian. W takiej
    sytuacji realna wartość majątku przekazywana Spółce Przejmującej będzie wyższa niż
    wartość emisyjna udziałów emitowanych przez Spółkę Przejmującą.
    Jeśli natomiast na potrzeby planu podziału wartość majątku przekazywanego Spółce
    przejmującej określona została na poziomie przekraczającym jego wartość rynkową
    (majątek zostanie „przeszacowany” - sytuacja taka jest na gruncie prawa handlowego
    niedopuszczalna), to wspomniany przychód również nie powstanie - nie powstanie
    bowiem nadwyżka rynkowej wartości przejmowanego majątku ponad wartość emisyjną
    udziałów Spółki Przejmującej określoną w planie podziału lub odpowiadającą realnej
    wartości rynkowej tych udziałów.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że Spółka Przejmująca nie posiada i nie
    będzie ona posiadać akcji Spółki. Z tej przyczyny Spółka Przejmująca nie osiągnie również
    przychodu na podstawie normy art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT.
    Spółka Przejmująca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

    Planowany podział przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w
    szczególności głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania.
    W świetle zatem przytoczonych wyżej przepisów ustawy CIT uznać należy, że w przypadku
    dokonania podziału Spółki w okolicznościach opisanych wyżej Spółka Przejmująca nie
    osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c,
    8d i 8f Ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przyjęcia, że:
        zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału
        stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
        ustawy o CIT - jest prawidłowe;
        zbiór aktywów i pasywów pozostający w Spółce Dzielonej w planie podziału
        stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
        ustawy o CIT - jest prawidłowe;
        przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
        we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę Dzieloną prawa do opodatkowania
        ryczałtem od dochodów spółek - jest prawidłowe;
        przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
        we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę Przejmującą prawa do
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - jest prawidłowe;
        w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki nie powstanie
        dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w
        szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
        przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od
        osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości wartości rynkowej
        składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień
        poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT
        - jest prawidłowe;
        w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Przejmującej
        nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek,
        w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
        przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od
        osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f
        ustawy o CIT - jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Odpowiedź na pytanie nr 2

    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia przyjęcia, że w wyniku podziału przez
    wydzielenie, zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w planie podziału
    oraz zbiór aktywów i pasywów pozostających w Spółce, stanowić będą zorganizowaną
    część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278, ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”).
    I tak, zgodnie z ww. przepisem:
      ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to
      organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół
      składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do
      realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić
      niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada
    tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
        stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
        jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
        jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
        mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
        gospodarcze.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników
    majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale
    wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników,
    zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone
    zadania gospodarcze.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów
    istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół
    składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).
    Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.
    Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i
    funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
    O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część
    przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego
    przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno
    być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.
    Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji
    rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej
    do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego
    pojęcia z pełną samodzielnością finansową.
    Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
    Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia
    niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania
    gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego
    zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność
    do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe
    materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa

    muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego
    przedsiębiorstwa.
    Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako
    zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy
    o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością
    samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie
    gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we
    wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest
    sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny
    zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia
    jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa
    (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).
    Odnosząc się do powyższych wątpliwości, ponownie wskazać należy, że, zorganizowaną
    część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by
    można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów,
    których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza
    to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników,
    przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym
    zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki
    majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania
    określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie,
    wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
    Jak wynika z opisu sprawy, planowane jest dokonanie podziału Spółki Akcyjnej. Spółką
    Przejmującą będzie Spółka z o.o. W związku z ograniczeniem wpływu ryzyk związanych z
    danym obszarem działalności na funkcjonowanie drugiego z obszarów działalności
    akcjonariusze podjęli decyzję o dokonaniu podziału Spółki Akcyjnej przez przeniesienie
    części majątku Spółki składającej się na Oddział na Spółkę Przejmującą. Planowany podział
    przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności
    głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    Akcje Akcjonariuszy w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów
    albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Spółka powstała w
    wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną.
    Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki Spółki, określone w
    planie podziału. Na Spółkę Przejmującą przejdą z dniem wydzielenia w szczególności
    przyznane Spółce zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi
    jej w planie podziału składnikami majątku Spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu
    zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.
    W momencie wydzielenia Spółka Przejmująca nabędzie od Spółki zbiór składników
    (aktywów i pasywów) niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie obrotu energią
    elektryczną i wykorzystywanych do tej pory w tym celu. Spółka Przejmująca będzie
    kontynuować tę działalność z dniem wydzielenia bez angażowania istotnych dodatkowych
    elementów, co nie wyklucza rozwijania przez Spółkę Przejmującą tejże działalności w
    przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów celem maksymalizacji zysków.
    Zamiarem Spółki Przejmującej jest pełna kontynuacja działalności Spółki w zakresie obrotu
    energią elektryczną z wykorzystaniem nabytych wskutek podziału składników. Spółka
    Przejmująca będzie prowadzić działalność wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej - wszystkie składniki majątku Spółki otrzymane w drodze podziału zostaną przez
    Spółkę Przejmującą przypisane do działalności prowadzonej na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej.

    W świetle powyższego stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych przypisanych do Spółki Przejmującej, który Spółka Przejmująca nabędzie
    od Spółki Przejmowanej, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której
    mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
    Również zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce
    Dzielonej, tj. Spółce Akcyjnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w
    myśl art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Bowiem jak wynika z opisu sprawy, po podziale Spółka
    Dzielona będzie kontynuować prowadzenie działalności telekomunikacyjnej w
    dotychczasowym, niezmienionym zakresie, z wykorzystaniem dotychczas
    wykorzystywanych zasobów.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w kwestii
    dotyczącej przyjęcia, że zbiór aktywów i pasywów przypisanych Spółce Przejmującej w
    planie podziału oraz zbiór aktywów i pasywów pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić
    będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - jest
    prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 3
    Istotą Państwa wątpliwości jest kwestia przyjęcia, że przeprowadzenie podziału przez
    wydzielenie nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej oraz Spółki Dzielonej, utraty
    prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Z wniosku wynika, że Spółka Akcyjna planuje dokonać podziału przez wydzielenie w trybie
    art. 529 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z
    2024 r. poz. 18 ze zm.). Nastąpi to poprzez przeniesienie części majątku na Spółkę
    Przejmującą. Na moment podziału zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca będą
    opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b
    ustawy o CIT.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości wskazać należy, że warunki, które zobowiązany
    jest spełnić podatnik, aby mógł wybrać formę opodatkowania w postaci ryczałtu od
    dochodów spółek, zawarte są w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Dodatkowo art. 28k ust. 1
    ustawy o CIT wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej
    regulacji.
    Natomiast w art. 28l ww. ustawy ustawodawca wymienił również przypadki, kiedy
    podatnicy tracą prawo do opodatkowania ryczałtem.
    I tak, w myśl art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT:
      podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem
      roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez
      inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez
      wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu
      niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że
      podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Z treści art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT wynika, że podatnik opodatkowany
    ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok
    podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia
    lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu
    niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że
    podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    W sprawie mamy do czynienia z sytuacją objętą unormowaniem art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d
    ustawy o CIT. Z wyżej przywołanego przepisu wynika, że prawo do kontynuowania
    opodatkowania ryczałtem jest uzależnione od tego, czy podmiot przejmujący również jest

    opodatkowany ryczałtem. Z opisu sprawy wynika, że obie spółki (zarówno spółka dzielona,
    jak i spółka przejmująca majątek w wyniku podziału przez wydzielenie), na moment
    podziału przez wydzielenie będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.
    W związku z powyższym w analizowanej sprawie nie zajdą przesłanki do utraty prawa do
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W świetle powyższego, stwierdzić należy, że przeprowadzenie podziału przez wydzielenie
    Spółki Akcyjnej nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem zarówno przez
    Spółkę Dzieloną jak i Spółkę Przejmowaną.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało
    uznać za prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie 4
    Powzięli Państwo również wątpliwość w zakresie przyjęcia, że w wyniku dokonanego
    podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód podlegający
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa
    w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w
    wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę
    Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12
    ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
      1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w
      części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego
      netto przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
      2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
      3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
      4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego
      w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
      (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia,
      podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu
      niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
      5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi
      lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
      6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o
      rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie)
      netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu
      nieujawnionych operacji gospodarczych).
    Zgodnie z art. 28m ust. 6 ww. ustawy:
      Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

      1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
      majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
      funkcji, aktywów lub ryzyk;
      2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    W myśl natomiast art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości
      składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział,
      przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku
    powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział,
    przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu
    niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem
    reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku
    łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia)
    podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci
    dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako
    nadwyżkę wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.
    Przepis art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wyraźnie wskazuje jakie czynności
    restrukturyzacyjne wiążą się z obowiązkiem wykazania dochodu z tytułu zmiany wartości
    składników majątku.
    Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej
    składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego
    ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w
    drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany jest na moment (w
    miesiącu) dokonania jednej z ww. form restrukturyzacji i odpowiada on nadwyżce
    wartości rynkowej składników:
        przejętych w drodze łączenia lub podziału;
        wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego przez osobę fizyczną, lub;
        wniesionych w drodze przekształcenia;
    - ponad ich wartość podatkową.
    Z powyższego wynika, że dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany
    jest dla składników majątku przejętych w drodze łączenia lub podziału. O dochodzie z
    tytułu zmiany wartości składników majątku można więc mówić w przypadku podmiotu
    przejmującego.
    Wskazać należy, że Spółka Akcyjna jest Spółką, która będzie podlegać podziałowi, a więc
    Spółką Dzieloną. Z tytułu podziału przez wydzielenie nie przejmie więc ona żadnych
    składników majątku. Tym samym, w stosunku do Spółki Dzielonej nie będzie miał
    zastosowania art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, ponieważ dotyczy on majątku nabywanego
    przez Spółkę Przejmującą, opodatkowaną ryczałtem od dochodów na podstawie rozdziału
    6b ustawy o CIT.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości, w zakresie braku powstania po stronie Spółki
    Dzielonej przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    CIT, wskazać należy na treść art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

      Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach
      określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Oznacza to, że pomimo spełnienia przez podatnika warunków wymaganych przez
    ustawodawcę co do zakresu podmiotowego, zawartych w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o
    CIT, nie wszystkie dochody osiągane przez takiego podatnika mogą podlegać
    opodatkowaniu ryczałtem. Podatnik opodatkowany w tej formie nie podlega, zgodnie z
    literalnym brzmieniem art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu: od dochodów
    ustalanych na zasadach ogólnych wg stawki 19% lub 9% (art. 19), w zakresie tzw.
    przychodów z budynków opodatkowanych stawką 0,035% (art. 24b), w zakresie
    przychodów podlegających podatkowi minimalnemu opodatkowanych stawką 10% (art.
    24ca) oraz w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
    opodatkowanych stawką 5% (art. 24d).
    Dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów
    ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy
    opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy
    podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi
    (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.
    Tym samym, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości
    rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na
    dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.
    Wynika to literalnego brzmienia przepisu art. 28h ust. 1 ustawy o CIT.
    Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w
    kwestii dotyczącej przyjęcia, że wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka
    Dzielona nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
    przychodu podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób
    prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników
    majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający
    dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT - jest prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 5
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii przyjęcia, że w wyniku dokonanego podziału
    przez wydzielenie, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód podlegający
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa
    w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f ustawy o CIT.
    Ponownie nadmienić należy, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający
    nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
    drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W analizowanej sprawie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalony
    może zostać na moment (w miesiącu) przejęcia w drodze podziału, ZCP Spółki Akcyjnej i
    odpowiadać nadwyżce wartości rynkowej składników przejętych w drodze ww. formy
    restrukturyzacji ponad ich wartość podatkową.
    Jak wynika z opisu sprawy rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie
    zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy o
    rachunkowości. Wartość majątku Spółki Przejmującej w planie podziału ustalona będzie w
    drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego wartość rynkowa. Wartość
    ta, przy uwzględnieniu ustalonej w ten sam sposób wartości rynkowej majątku Spółki

    Przejmującej posłuży do ustalenia parytetu wymiany akcji Spółki na udziały spółki
    Przejmującej.
    Nadmienić należy, że zastosowanie metody łączenia udziałów nie pozwala na przyjęcie
    przez Spółkę Przejmującą składników majątku Spółki w innej wartości niż ich wartość
    wynikająca z ksiąg rachunkowych Spółki, czyli ich wartość nie zmieni się.
    Zatem, stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu
    zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    Wynika to z faktu, że wartość składników majątku nie ulegnie zmianie, bowiem rozliczenie
    księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o
    której mowa w art. 44c ustawy o rachunkowości. Również w wyniku ww. reorganizacji, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt
    8c, 8d, 8f ustawy o CIT. Wynika to z literalnego brzmienia art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, w
    świetle którego Spółka Przejmującą będąca opodatkowana ryczałtem nie podlega
    opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w
    kwestii dotyczącej przyjęcia, że w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem
    od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4
    ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c,
    8d, 8f ustawy o CIT - jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków
    sądu wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników
    osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich
    zawarte są wiążące.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A. Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia
    doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 oraz art.
    14r Ordynacji podatkowej.