Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.367.2019.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-14
Teza: Zbycie nieruchomości – określenie źródła przychodu.
Słowa kluczowe: data; lokal-odrębna własność lokalu; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowaną będącą stroną postępowania;** **Wnioskodawca 2**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania** **Wnioskodawca 1**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca 1 wraz z siostrą Wnioskodawca 2, (łącznie zwani dalej jako: „Wnioskodawcy”) są właścicielami działki o numerze ewidencyjnym (…), położonej w (…), przy ulicy (…), objętej KW nr (…) (dalej jako: „działka”). Każdemu z Wnioskodawców przysługuje 1/2 udziału prawa własności ww. nieruchomości.

Wnioskodawcy nabyli przedmiotową działkę w spadku po zmarłym dziadku, na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 13 lutego 1995 r. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów według stanu na dzień 18 kwietnia 2019 r. działka nr (…) sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) zatwierdzonym przez Radę Gminy (…) uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka (…) znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o podział działek na mniejsze i nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali również terenu ani nie prowadzili działań marketingowych. Na działce nie prowadzili działalności gospodarczej.

Przedmiotowa działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, wynajmowanym jako biuro na rzecz podmiotu trzeciego oraz budynkami gospodarczymi. Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana. Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki decyzji o warunkach zabudowy. W decyzji wydanej w dniu 8 grudnia 1995 r. ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegającej na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu.

Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz Spółki, w celu realizacji przez nią inwestycji budowlanej, polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Wnioskodawcy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT, nie prowadzą działalności gospodarczej, na przedmiotowej nieruchomości nie prowadzili działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki przez Wnioskodawców na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak to w ramach jakiego źródła przychodów?

Zdaniem Zainteresowanych, przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki nie będzie podlegał opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5 letniego terminu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. działki, a zatem w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

„(\`(...)\`) Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz prawa majątkowego. (\`(...)\`)

W przedmiotowej sprawie - Wnioskodawcy nabyli opisaną we wniosku działkę w 1995 r., a zatem jej zbycie i uzyskanie z tego tytułu przychodu nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Tym samym obowiązek podatkowy nie wystąpi.

Na potwierdzenie powyższych rozważań należy przywołać najnowsze wydane interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m. in.: z dnia 11 września 2019 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.333.2019.2.EC, z dnia 10 września 2019 r. Nr 0115-KDIT2-2.4011.247.2019.2.MD, które wskazują na jednolite w zasadzie stanowisko organów podatkowych, zgodne z twierdzeniem Wnioskodawców.

Należy również zaznaczyć, że zbycie nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawcy nie wykorzystywali działki uprzednio dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, nadto przedmiotowa nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawcy nabyli działkę do majątku prywatnego i wykorzystywali ją wyłącznie do celów osobistych, co wyłącza zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT (w tym również dostawa towarów, przez którą ustawa o VAT rozumie m.in. sprzedaż gruntów) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pod warunkiem, że wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o VAT).

W tym kontekście dla oceny, czy dany podmiot sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy dokonana sprzedaż podlega opodatkowaniu, istotne znaczenie mają kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i Kuć. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych” - pkt 37-40 wyroku.

W sentencji ww. wyroku TSUE wskazał: „Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT.” - pkt 50-51 wyroku.

Wskazać należy, że wykładnia ww. przepisów stosowana przez organy podatkowe jest zgodna z ukształtowaną już obecnie jednolitą linią orzeczniczą sądów administracyjnych. W powyższym zakresie przykładowo należy wskazać wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA): z dnia 3 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1150/15, z dnia 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1895/15 czy z dnia 19 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2083/15. W tym ostatnim wyroku NSA wskazał m.in.: „Zarzuty skargi kasacyjnej opisane wyżej nie mogły zostać uwzględnione z uwagi na błędne założenie ich autora, że decydujący dla rozstrzygnięcia o charakterze dokonywanej sprzedaży pozostawał zamiar przy nabyciu nieruchomości, który determinował ocenę w zakresie uznania skarżącej jako podatnika VAT. Tymczasem dla oceny, czy dany podmiot sprzedając działki działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, istotne pozostawały kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości w powołanym przez Sąd pierwszej instancji wyroku w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, którego tezy zostały szeroko przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (pkt 22). Po wydaniu przedmiotowego wyroku Trybunału, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Nie mają natomiast przesądzającego znaczenia zamiar czy motywy, którymi kierował się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.”

Podsumowując, ponieważ Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie podejmowali jakichkolwiek starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu takich jak np. uzbrojenie terenu, czy ogłoszenie w mediach, to transakcja zbycia działki, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym wypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14: Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawców do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań poprzedzających zbycie oraz samego planowanego zbycia działek, o których mowa we wniosku.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy są współwłaścicielami nieruchomości po 1/2 udziału w prawie własności. Wnioskodawcy przedmiotową nieruchomość nabyli w spadku po dziadku, nabycie to zostało potwierdzone postanowieniem sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z 13 lutego 1995 r. Przedmiotowa nieruchomość jest sklasyfikowana jako grunt rolny zabudowany. Na działce tej jest posadowiony budynek mieszkalny jednorodzinny oraz budynki gospodarcze. Wnioskodawcy na działce tej nie prowadzili działalności gospodarczej. Budynek mieszkalny był wynajmowany jako biuro na rzecz podmiotu trzeciego. Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o podział działek na mniejsze, nie wydzielali dróg wewnętrznych, nie uzbrajali terenu i nie prowadzili działań marketingowych. W stosunku do przedmiotowej działki w 1995 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy, w której ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegającej na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu.

Wnioskodawcy planują rozebranie budynków znajdujących się na działce i jej sprzedaż na rzecz spółki w celu realizacji przez nią inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi. Wnioskodawcy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT, nie prowadzą działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy powzięli wątpliwość czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawców w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Zatem z uwagi na fakt, że sprzedaż przedmiotowej działki nastąpi po upływie pięcioletniego terminu licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, uzyskany ze sprzedaży przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu.

W tym celu należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości w związku z planowaną sprzedażą, tj. rozważyć czy czynności podjęte przez Wnioskodawców w związku z planowaną sprzedażą powyższej nieruchomości noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że rozebranie budynków, które są położone na przedmiotowej działce będzie jedyną czynnością, którą Wnioskodawcy zamierzają dokonać przed definitywną sprzedażą opisanej we wniosku nieruchomości. Ponadto Zainteresowani nie ponosili jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Nie podejmowali działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności tej nieruchomości.

Wnioskodawcy nie podejmowali jakichkolwiek prac lub inwestycji, które zwiększyłyby atrakcyjność nieruchomości pod względem materialnym takich jak, np. przyłączenie nieruchomości do sieci elektrycznej, kanalizacyjnej lub gazowej lub też podział nieruchomości na mniejsze działki i wydzielenie dróg. Ponadto Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań marketingowych. Dodatkowo jak wskazali Wnioskodawcy budynek mieszkalny posadowiony na przedmiotowej działce był wynajmowany, jednakże Zainteresowani na przedmiotowej działce nie prowadzili działalności gospodarczej. Co więcej, Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej.

Zatem okoliczności dotyczące planowanej sprzedaży nieruchomości nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Wnioskodawców pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku, a w szczególności ze względu na fakt, że nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, poza planowaną rozbiórką budynków nie podejmowano żadnych działań mających na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży oraz zwiększeniu jej atrakcyjności, podejmowane czynności należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż przez Wnioskodawców wskazanej we wniosku nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, należy uznać, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej i nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cyt. ustawy, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Mając na uwadze fakt, że nieruchomość będącą przedmiotem wniosku została nabyta w spadku, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Stosowanie do art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zważywszy na przytoczone powyżej przepisy Kodeksu cywilnego podkreślić należy, że datą nabycia prawa własności nieruchomości jest dzień śmierci spadkodawcy, zatem w przedmiotowej sprawie jest to data śmierci dziadka Wnioskodawców. Jednakże w przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku datą początkową, od której liczony jest pięcioletni okres wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data nabycia prawa do nieruchomości przez spadkodawcę. Zatem w związku z faktem, że nabycie spadku po dziadku zostało potwierdzone postanowieniem sądu z dnia 13 lutego 1995 r. uznać należy, że okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie minął.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawców mówiące, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki nie będzie podlegał opodatkowaniu, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie – ze wskazaniem, że nabycie nastąpiło w 1995r. - należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wyjaśniono wyżej w przedmiotowej sprawie, termin ten należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym prawo do nieruchomości nabył spadkodawca.

Reasumując, zważywszy na powołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody z planowanej przez Wnioskodawców sprzedaży nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie należy ich kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej. Jednocześnie ze względu na upływ pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 cyt. ustawy, planowana sprzedaż działki, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawców, proporcjonalnie do udziału w prawie własności nieruchomości każdego z Zainteresowanych, źródła przychodu podlegającego przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.