Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.647.2018.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-12
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) w ramach zajęć terapeutycznych oraz sprzedaży prac wykonanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne).
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; deklaracje; powiat; prace; sprzedaż; warsztat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) w ramach zajęć terapeutycznych oraz sprzedaży prac wykonanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) w ramach zajęć terapeutycznych oraz sprzedaży prac wykonanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Powiat jest czynnym podatnikiem VAT. Powiat dokonał centralizacji rozliczeń VAT ze swoim jednostkami organizacyjnymi. Wśród jednostek objętych centralizacją znajduje się Dom Pomocy Społecznej (dalej jako: DPS). Przy przedmiotowym DPS funkcjonują od 1995 r. Warsztaty Terapii Zajęciowej (dalej jako: WTZ lub Warsztat). DPS współpracuje z Fundacją oraz utworzonym przez nią Zakładem Aktywności Zawodowej.

1.  DPS realizując zapisy umowy dzierżawy pomieszczeń w budynku byłej chlewni dla Fundacji, w którym funkcjonuje Zakład Aktywności Zawodowej (zwany dalej: ZAZ) wystawia rachunek sprzedaży za każdy miesiąc w wysokości 300 zł ze stawką ZW.
2.  W związku ze zmianami organizacyjnymi wprowadzanymi w DPS część sprzętu nieprzydatnego bądź uszkodzonego, którego koszty naprawy przewyższają wartość, zostanie przeznaczona na sprzedaż. Rachunki sprzedaży wystawione będą według zasady, stawka ZW a w UWAGACH Wnioskodawca wpisuje podstawę zwolnienia art. 43.2.
3.  DPS, organizując spotkanie integracyjne dla osób niepełnosprawnych chciałby pobrać od uczestników częściową odpłatność za udział. Wyliczono, że opłata 20 zł od uczestnika to koszt cateringu. Uczestnicy wpłat dokonają na konto dochodów. Firma cateringowa wystawi osobną fakturę na catering dla uczestników „zewnętrznych” i osobną na catering dla mieszkanek DPS. Środki z konta dochodowego przekazywane będą do Starostwa Powiatowego.
4.  DPS jest jednostką samorządu terytorialnego. Sprawuje opiekę całodobową nad osobami przewlekle psychicznie chorymi. Dom posiada w banku jeden ogólny rachunek depozytowy, na którym są gromadzone, przechowywane oraz wypłacane podopiecznym renty, emerytury i zasiłki oraz środki zmarłych mieszkanek. W dziale księgowości prowadzona jest szczegółowa analityka do rachunku na konta poszczególnych mieszkańców. Na koniec każdego roku bank nalicza odsetki (kapitalizacja odsetek) od środków zgromadzonych na koncie, które są dopisywane w księgowości każdemu mieszkańcowi raz na rok. Od tych odsetek nie jest pobierany żaden podatek dochodowy. Łączna kwota odsetek za 2017 r. wyniosła 22 zł 26 gr dla 157 osób. Dla 41 depozytów kapitalizacja odsetek wynosi 0 zł 01 gr. Dla 12 osób 0 zł 02 gr. Pozostałe kwoty są nieco większe.
5.  W zarządzie trwałym DPS ma park zabytkowy. Park jest pod stałą kontrolą konserwatora zabytków. Huragan powalił 157 drzew. Została oszacowana wartość drzewa. DPS zamierza ogłosić zapytanie ofertowe na usunięcie i posprzątanie drewna oraz jego sprzedaż.
6.  Zgodnie z art. 68 pkt 3 ppkt 2 ustawy o pomocy społecznej, opieka w placówce zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym, polega na świadczeniu przez całą dobę usług opiekuńczych w zakresie organizacji wolnego czasu. Na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie domów pomocy społecznej § 6 ust. 1 pkt 10 lit. b) warunkiem efektywnej realizacji usług opiekuńczych i wspomagających w DPS jest organizacja zajęć terapeutycznych, w tym terapii zajęciowej, w pracowniach terapii. Przedmiotem wniosku jest sprzedaż produktów wykonywanych przez mieszkańców podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej w DPS. Przedmiotem złożonego wniosku są również towary. Towary wykonywane przez mieszkańców są bardzo różnorodne. Są to m.in. ozdobne stroiki i dekoracje świąteczne, zawieszki na okna lub drzwi, kartki okolicznościowe, zawieszki witrażowe, maskotki szyte na maszynie, drewniane ramy do obrazów, artykuły dekoracyjne wykonane z drewna, odlewy gipsowe, stroiki nagrobne, kompozycje z suszonych kwiatów, obrazy malowane i wyklejane różnymi technikami, itp. Przedmiotem wniosku nie są usługi. Mieszkańcy nie świadczą żadnych usług, jedynie dokonywana jest sprzedaż produktów wykonywanych przez nich. Właścicielem sprzedawanych produktów jest DPS. Dochód ze sprzedaży produktów wpłacany będzie na odrębne konto bankowe dochodów. Środki te przekazywane będą dla Starostwa Powiatowego i o tę wysokość wnioskować się będzie do Powiatu o zwiększenie planu wydatków budżetowych na paragraf zakup usług obcych z przeznaczeniem wyłącznie na społeczną integrację mieszkańców, realizowaną głównie w postaci wyjazdów i wycieczek.
7.  Warsztat jest wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówką stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia. Zgodnie z przepisami (ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej) warsztat nie jest placówką samodzielną, ale stanowi część większej struktury organizacyjnej wyposażonej w osobowość prawną lub posiadającej zdolność do czynności prawnych. Warsztaty mogą być organizowane przez fundacje, stowarzyszenia lub przez inne podmioty. W niniejszym przypadku jest to DPS – placówka publiczna – jednostka organizacyjna Powiatu. WTZ finansowane są ze środków PFRON. W świetle § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie warsztatów terapii zajęciowej, działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym. Dochód ze sprzedaży produktów i usług wykonanych przez uczestników warsztatu w ramach realizowanego programu terapii przeznacza się, w porozumieniu z uczestnikami warsztatu, na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną uczestników. Stroną umów o pracę i umów cywilnoprawnych w ramach WTZ jest Dyrektor DPS. Zaliczki na PIT i składki ZUS za pracowników i zleceniobiorców nalicza i odprowadza WTZ. WTZ składa kwartalne sprawozdania z realizacji planowanych wydatków ze środków PEFRON do innej jednostki organizacyjnej Powiatu (Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie). Przedmiotem wniosku jest sprzedaż produktów wykonywanych przez uczestników WTZ podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach WTZ. Przedmiotem złożonego wniosku są również towary. Towary wykonywane przez uczestników są bardzo różnorodne. Są to m.in. ozdobne stroiki i dekoracje świąteczne, zawieszki na okna lub drzwi, kartki okolicznościowe, zawieszki witrażowe, maskotki szyte na maszynie, drewniane ramy do obrazów, artykuły dekoracyjne wykonane z drewna, odlewy gipsowe, stroiki nagrobne, kompozycje z suszonych kwiatów, obrazy malowane i wyklejane różnymi technikami, itp. Przedmiotem wniosku nie są usługi. WTZ i jego uczestnicy nie świadczą żadnych usług, jedynie dokonywana jest sprzedaż produktów wykonywanych przez uczestników. Właścicielem sprzedawanych produktów jest Warsztat Terapii Zajęciowej. Dochód ze sprzedaży produktów wpłacany jest na odrębne konto bankowe Przeznaczany jest on wyłącznie na społeczną integrację uczestników WTZ, realizowaną głównie w postaci wyjazdów i wycieczek.

W uzupełnieniu wniosku, będącego odpowiedzią na wezwanie tut. organu wyjaśniono dodatkowo, co następuje:

1.  Wnioskodawca posługując się nazwą „rachunek sprzedaży” ma na myśli FAKTURĘ, o której mowa w art. 106b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.).
2.  „Sprzęt nieprzydatny bądź uszkodzony”, który zostanie przeznaczony na sprzedaż, był wykorzystywany przez Wnioskodawcę (w tym przed centralizacją w zakresie rozliczeń VAT przez Dom Pomocy Społecznej) wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku. Z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia ww. sprzętów, Wnioskodawcy (w tym przed centralizacją rozliczeń w zakresie VAT Domowi Pomocy Społecznej) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Przez sfomułowanie „podstawę zwolnienia art. 43.2” Wnioskodawca ma na myśli art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.). Przeformułowanie stanu faktycznego opisu zawartego w pytaniu nr 2 wniosku z dnia 26 czerwca 2018 r.: W związku ze zmianami organizacyjnymi wprowadzanymi w DPS część sprzętu nieprzydatnego bądź uszkodzonego, którego koszty naprawy przewyższają wartość, zostanie przeznaczona na sprzedaż. Faktura wystawiona będzie według zasady: stawka ZW a w UWAGACH Wnioskodawca wpisuje podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.).
3.  Organizując spotkania integracyjne (tj. z okazji świąt i uroczystości okazjonalnych oraz imprez kulturalnych i turystycznych) Wnioskodawca zaprasza mieszkańców innych Domów Pomocy Społecznej, uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej, uczestników Środowiskowych Domów Samopomocy i innych jednostek zajmujących się rehabilitacją osób niepełnosprawnych oraz społeczność lokalną w ramach imprez otwartych plenerowych na terenie Domu Pomocy Społecznej (festyn integracyjny). W programie takich spotkań, zgodnie z okazją, występuje wspólna zabawa przy muzyce, udział w konkurencjach, udział w warsztatach artystycznych oraz poczęstunek. Zaproszone osoby niepełnosprawne przybywają wraz ze swoim opiekunem. Koszty materiałów oraz koszty pracownicze ponosi Wnioskodawca w ramach statutowej podstawowej działalności. W związku z ponoszonym dodatkowym kosztem cateringu dla zaproszonych osób niepełnosprawnych z ww. jednostek zajmujących się rehabilitacją osób niepełnosprawnych, Wnioskodawca chciałby pobierać odpłatność za wyżywienie tych osób w wysokości zgodnie z fakturą zakupu. Faktura zakupu w treści ma oznaczoną ilość przygotowanych porcji, tak aby móc obciążyć uczestników rzeczywistymi kosztami cateringu. Poszczególne czynności, w tym zapewnienie cateringu, wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz poszczególnych uczestników (zaproszonych osób niepełnosprawnych z jednostek wymienionych wyżej) stanowić będą jedną kompleksową usługę polegającą na zorganizowaniu spotkania integracyjnego dla osób niepełnosprawnych, za które wynagrodzenie będzie skalkulowane na poziomie poniesionych kosztów za usługi cateringu, ponieważ tylko koszt cateringu można przypisać jednostkowo na osobę. Zgodnie z art. 68 ust. 3 pkt 2 ustawy o pomocy społecznej do usług opiekuńczych należy zapewnienie czasu wolnego. Natomiast zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie domów pomocy społecznej (Dz. U. poz. 964 oraz z 2017 r. poz. 224) w:
    
    1.  § 5 ust. 1 pkt 3) lit. c) i e) Dom, niezależnie od typu, świadczy usługi wspomagające, polegające na umożliwieniu zaspokojenia potrzeb religijnych i kulturalnych oraz stymulowaniu nawiązywania, utrzymywania i rozwijania kontaktu z rodziną i społecznością lokalną;
    2.  § 6 ust. 1 pkt 10) lit. d) Dom uznaje się za spełniający warunki, jeżeli w zakresie usług opiekuńczych i wspomagających zapewnia mieszkańcom domu organizację świąt i uroczystości okazjonalnych oraz umożliwia się udział w imprezach kulturalnych i turystycznych.
    
    Organizacja spotkań integracyjnych dla osób niepełnosprawnych stanowi usługi pomocy społecznej w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej (art. 68 ust. 3 pkt 2 ustawy o pomocy społecznej oraz § 5 ust. 1 pkt 3) lit. c) i e) i § 6 ust. 1 pkt 10) lit. d) rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie domów pomocy społecznej - Dz. U. poz. 964 oraz z 2017 r. poz. 224. 2. Drewno, które Wnioskodawca zamierza sprzedawać sklasyfikowane będzie dla celów podatkowych pod nr PKWiU:
    1.  02.20.11.0 - Drewno okrągłe z drzew iglastych, z wyłączeniem drewna opałowego i z drzew tropikalnych;
    2.  02.20.14.0 - Drewno opałowe;
    3.  02.20.12.0 - Drewno okrągłe z drzew liściastych, z wyłączeniem drewna opałowego i z drzew tropikalnych;zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania, oznaczone we wniosku nr 6 i 7:

(…) 6. Czy sprzedaż prac wykonanych w ramach zajęć terapeutycznych przez osoby niepełnosprawne – chore psychicznie podlega opodatkowaniu VAT i wykazywaniu w deklaracji VAT-7 cząstkowej DPS, a następnie zbiorczej za cały Powiat? 7. Czy sprzedaż dokonywana przez uczestników WTZ przez osoby niepełnosprawne podlega opodatkowaniu VAT i wykazywaniu w deklaracji VAT-7 cząstkowej DPS, a następnie zbiorczej za cały Powiat?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż produktów wytwarzanych przez mieszkańców w ramach zajęć terapeutycznych nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym skoro Powiat wstąpił z dniem podjęcia rozliczeń podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych, nie jest zobowiązany do wykazania sprzedaży produktów wykonywanych przez mieszkanki DPS dokonanej przez DPS w deklaracji składanej przez Powiat. Przy sprzedaży prac, o której mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru a odpłatnością nie jest spełniony. Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tylko pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych DPS. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną. Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a DPS i osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany. Prace te charakteryzują się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prac wykonanych przez uczestników WTZ (osoby niepełnosprawne) nie podlega opodatkowaniu VAT i wykazaniu w deklaracji VAT-7 cząstkowej DPS, a następnie zbiorczej za cały Powiat. W świetle § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie warsztatów terapii zajęciowej, działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym. Dochód ze sprzedaży produktów i usług wykonanych przez uczestników warsztatu w ramach realizowanego programu terapii przeznacza się, w porozumieniu z uczestnikami warsztatu, na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną uczestników. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż jedną z form działalności Powiatu jest prowadzenie DPS, a przez to także WTZ. WTZ jest wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo częścią DPS stwarzającą, zgodnie z postanowieniami ustawy, osobom niezdolnym do podjęcia pracy, możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia. Jednym z elementów programu terapii zajęciowej jest wykonywanie przedmiotów. Część z tych przedmiotów ma charakter użytkowy i jest sprzedawana przez osoby niepełnosprawne na specjalnie zorganizowanych kiermaszach. Środki finansowe ze sprzedaży przedmiotów gromadzone są na wyodrębnionym rachunku bankowym i wydatkowane (§ 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2007 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej), na integrację społeczną osób niepełnosprawnych uczestników warsztatu.

Przy sprzedaży prac, o której mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru a odpłatnością nie jest spełniony. Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tylko pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formę udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych WTZ. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną. Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a WTZ i osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany. Prace te charakteryzują się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną.

Według Wnioskodawcy, sprzedaż produktów wytwarzanych przez uczestników WTZ nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym skoro Powiat wstąpił z dniem podjęcia rozliczeń podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych, nie jest zobowiązany do wykazania sprzedaży produktów wykonywanych przez uczestników WTZ dokonanej przez DPS (przy której działa WTZ) w deklaracji składanej przez Powiat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast z art. 2 pkt 22 ustawy wynika, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach tych zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Natomiast na podstawie art. 10 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 511 z późn. zm.), do podstawowych form aktywności wspomagającej proces rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych zalicza się uczestnictwo tych osób w warsztatach terapii zajęciowej, zwanych dalej „warsztatami”.

Stosownie do art. 10a ust. 1 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, warsztat oznacza wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówkę stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia.

Realizacja przez warsztat celu, o którym mowa w ust. 1, odbywa się przy zastosowaniu technik terapii zajęciowej, zmierzających do rozwijania:

1.  umiejętności wykonywania czynności życia codziennego oraz zaradności osobistej;
2.  psychofizycznych sprawności oraz podstawowych i specjalistycznych umiejętności zawodowych, umożliwiających uczestnictwo w szkoleniu zawodowym albo podjęcie pracy (art. 10a ust. 2 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych).

W myśl (art. 10a ust. 3 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych) terapię realizuje się na podstawie indywidualnego programu rehabilitacji, w którym określa się:

1.  formy rehabilitacji;
2.  zakres rehabilitacji;
3.  metody i zakres nauki umiejętności, o których mowa w ust. 2;
4.  formy współpracy z rodziną lub opiekunami;
5.  planowane efekty rehabilitacji;
6.  osoby odpowiedzialne za realizację programu rehabilitacji.

Należy wskazać, iż szczegółowe zasady tworzenia, działania i dofinansowywania warsztatu terapii zajęciowej, uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 587).

Zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia, warsztat działa na podstawie regulaminu organizacyjnego zatwierdzonego przez jednostkę prowadzącą warsztat. Regulamin organizacyjny warsztatu określa w szczególności:

1.  prawa i obowiązki uczestnika warsztatu;
2.  sposób ustalania wysokości środków finansowych otrzymywanych przez uczestnika warsztatu w ramach treningu ekonomicznego i gospodarowania nimi;
3.  organizację pracy i zajęć;
4.  sposób dowozu uczestników do warsztatu;
5.  obowiązki kierownika warsztatu w zakresie:
    1.  zapewnienia odpowiednich warunków pracy i organizowanych zajęć,
    2.  planowania: - rozkładu zajęć w warsztacie, - przerw wakacyjnych uczestników warsztatu, - urlopów pracowników.

W świetle § 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie warsztatów terapii zajęciowej, działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym.

Dochód ze sprzedaży produktów i usług wykonanych przez uczestników warsztatu w ramach realizowanego programu terapii przeznacza się, w porozumieniu z uczestnikami warsztatu, na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną uczestników (§ 10 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Powołane wyżej przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy, zawierają podstawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju. Ponadto dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu jeżeli mają charakter odpłatny. Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie ,,odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. O opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

W ocenie organu, przy sprzedaży prac, o której mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru a odpłatnością nie jest spełniony.

Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. prac (produktów) wytwarzanych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej, czy też prac (produktów) wykonywanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne). Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak ,,cegiełki” w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a mieszkańców DPS i uczestników WTZ, jako podmioty obdarowane.

Podsumowując stwierdzić należy, iż sprzedaż - wytwarzanych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej, czy też wykonywanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne) – prac charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 99 ust. 14 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Stosownie do treści załącznika nr 3 „Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)” do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 856), w części C „Rozliczenie podatku należnego” wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Skoro zatem deklaracja winna obejmować czynności podlegające opodatkowaniu, opisane czynności niestanowiące odpłatnej dostawy towarów (sprzedaż - wytwarzanych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej oraz wykonywanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne) – prac charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną) nie powinny być wykazywane w deklaracji cząstkowej DPS, a następnie w zbiorczej deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Podkreślić należy, iż przedstawione stanowisko odnosi się wyłącznie do przypadku sprzedaży prac wytworzonych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej oraz uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne), które to prace charakteryzują się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną. Stanowisko to nie znajdzie zastosowania do wszelkiego rodzaju sprzedaży towarów, bowiem dla sprzedaży towarów, które dla nabywcy będą miały realną wartość ekonomiczną, mamy do czynienia ze zwykłą dostawą towarów za wynagrodzeniem, wchodzącą w zakres regulacji ustawy o VAT.

Wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 6 i 7 dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez mieszkańców DPS (osoby niepełnosprawne i chore psychicznie) w ramach zajęć terapeutycznych oraz sprzedaży prac wykonanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne). Natomiast wniosek w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.