Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-899/10/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-12-07
Teza: 1. Czy oprócz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, wymagane są inne dokumenty uzasadniające celowość i zasadność wyjazdu, poza informacjami innymi niż wymienione w rubrykach tej ewidencji? 2. Czy wydatki wymienione we wniosku mogą stanowić koszty eksploatacji samochodu podlegające wpisowi do ewidencji przebiegu samochodu?
Słowa kluczowe: dowód-dowód księgowy; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2010r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie projektowania architektoniczno–budowlanego na terenie kraju. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jest Pan podatnikiem VAT. Posiada Pan prywatny samochód osobowy, który będzie używany głównie do celów służbowych, ale również do celów prywatnych. Charakter prowadzonej działalności gospodarczej wiąże się z koniecznością częstych wyjazdów, głównie do W., skąd pochodzi większość zleceń. Wyjeżdża Pan również do potencjalnych klientów na terenie kraju i bardzo często nie dochodzi do zlecenia prac projektowych gdyż klient chce tylko wysondować cenę usługi i zleca projekt tańszemu architektowi, bądź powstrzymuje się od realizacji inwestycji. Mają miejsce również wyjazdy w celu uzgodnień projektów do rożnych firm i instytucji (urzędy, Zakład Energetyczny, Wodociągi, kanalizacje, drogi itp.) i to często wielokrotnie, dla spełnienia wymagań. Dla realizacji projektów od zleceniodawców lokalnych, również zachodzi konieczność uzgodnień w instytucjach rozrzuconych w różnych krańcach na obrzeżu miasta. W sumie, do celów służbowych, na potrzeby działalności gospodarczej, prywatny samochód będzie używany w około 90%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

1.  Czy oprócz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, wymagane są inne dokumenty uzasadniające celowość i zasadność wyjazdu, poza informacjami innymi niż wymienione w rubrykach tej ewidencji?
2.  Czy wydatki wymienione we wniosku mogą stanowić koszty eksploatacji samochodu podlegające wpisowi do ewidencji przebiegu samochodu?

W zakresie pytania oznaczonego nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pana zdaniem, jako właścicielowi firmy, nie przysługuje rozliczenie delegacji służbowych. Pozostaje jedynie możliwość rozliczenia kosztów użytkowania samochodu na potrzeby firmy w oparciu o ewidencję przebiegu pojazdu, gdzie będzie wpisany cel podróży, ilości kilometrów, koszt przejazdu i inne wydatki związane z eksploatacją samochodu tj. drobne naprawy, paliwo (bez VAT-u), wymiana części eksploatacyjnych, akcesoria doposażenia, konserwacji, pasków, płynów eksploatacyjnych i innych związanych z prawidłowym użytkowaniem i eksploatacją samochodu, w tym opon i felg.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W zapisie art. 23 ust. 4 cytowanej ustawy sprecyzowano: ilekroć w ust. 1 jest mowa o stawce za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przez to stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika.

Przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 36 i 46 ww. ustawy, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby działalności gospodarczej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z cytowanego powyżej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dotyczy samochodów osobowych niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych a używanych dla potrzeb działalności gospodarczej. Dlatego też, jeżeli samochód będzie używany przez Pana w działalności gospodarczej, ale nie stanowi środka trwałego, ciąży na Panu obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 23 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane (art. 23 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna być prowadzona na bieżąco, tzn. powinna być uzupełniania po dokonaniu każdego przejazdu.

Prowadzona przez Pana działalność wiąże się z koniecznością częstych wyjazdów. Łącznie do celów służbowych, na potrzeby działalności gospodarczej, prywatny samochód będzie używany w około 90%. Zamierza Pan rozliczać koszty użytkowania samochodu na potrzeby działalności w oparciu o ewidencję przebiegu pojazdu, gdzie będzie wpisany cel podróży, ilości kilometrów, koszt przejazdu i inne wydatki związane z eksploatacją samochodu tj. drobne naprawy, paliwo, wymiana części eksploatacyjnych, akcesoria doposażenia, konserwacji, pasków, płynów eksploatacyjnych i innych związanych z prawidłowym użytkowaniem i eksploatacją samochodu, w tym opon i felg.

Powołane powyżej przepisy stanowią o wydatkach z tytułu używania samochodu, a więc jego eksploatacji. Należy przez to rozumieć wydatki związane ze zwykłym używaniem samochodu jak np: wydatki na zakup paliwa, wymianę oleju, części zamiennych, opon, wydatki na bieżące remonty, naprawy. Natomiast nie można zaliczyć do wydatków eksploatacyjnych „akcesoriów doposażenia”, nie polegają one bowiem uwzględnieniu w ewidencji przebiegu pojazdu. Zakup dodatkowego wyposażenia (akcesoriów) samochodu nie mieści się w pojęciu używanie, którym posłużył się ustawodawca w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy. Wydatki takie mogą natomiast zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - po spełnieniu przesłanek z art. 22 ust. 1 ustawy - jednorazowo, bądź poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu ustalenia, które wydatki mieszczą się - a które nie - w wyznaczonym przez art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limicie, niezbędne jest - w myśl tego przepisu - prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, zgodnej z wzorem określonym w odpowiednich przepisach wykonawczych. Ustanowienie w tym unormowaniu wymogu prowadzenia stosownej ewidencji w związku z określeniem w nim limitu dopuszczalnych kosztów uzyskania przychodów, związanych z eksploatacją prywatnego samochodu na rzecz działalności gospodarczej podatnika, wyraźnie wskazuje na cel wskazanego wymogu, którym jest umożliwienie weryfikacji tego limitu. Stąd też brak właściwej ewidencji lub wadliwe jej prowadzenie wyklucza zaliczenie wydatków przez podatnika z tytułu używania pojazdu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, aby wydatek z tytułu używania przez podatnika, będącego osobą fizyczną, samochodu, który nie został zaliczony do środków trwałych, mógł zostać zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu, musi mieścić się w wyznaczonym limicie, co ustala się na podstawie właściwej ewidencji. Ponadto wydatek ten musi mieć związek z zadeklarowanym przychodem, co podatnik może wykazywać przy pomocy różnych środków dowodowych. Jednak powyższe przesłanki można badać tylko przy jednoczesnym stwierdzeniu, że dany koszt jest udokumentowany prawidłowym dowodem księgowym. Zatem sama ewidencja przebiegu pojazdu - wobec braku dokumentów źródłowych, spełniających wymogi dokumentu księgowego - nie jest wystarczająca. Ustawodawca nie narzuca żadnych technicznych rozwiązań co do sposobu dokumentowania kosztów, podkreśla natomiast, że prowadzona ewidencja księgowa ma zapewnić określenie dochodu i podstawy opodatkowania oraz należnego podatku. W przypadku wydatków, o których mowa we wniosku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują – oprócz wymogu prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - szczególnej formy ich dokumentowania. Jednakże w celu udowodnienia faktu poniesienia określonego wydatku winien Pan dysponować oprócz ewidencji przebiegu pojazdu również dokumentami potwierdzającymi ich poniesie takimi jak np. faktury, rachunki. Jednocześnie wskazać należy, iż stosowanie do objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartych w rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.) wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika powinny wynikać z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu.

W tym miejscu wskazać należy, że kosztów dotyczących używania samochodu do celów służbowych, czyli kosztów które muszą mieć związek z prowadzoną działalnością, nie należy wiązać ze skutecznością wyjazdu. Wydatki z tytułu eksploatacji samochodu pozostają w związku z działalnością gospodarczą także wtedy, gdy wyjazd miał służyć zawarciu umowy, pomimo iż do tego, z różnych względów nie doszło. Przy czym będzie ciążył na Panu obowiązek udowodnienia tak rozumianego związku wyjazdu z działalnością gospodarczą.

Reasumując, należy stwierdzić, że używając prywatnego samochodu do celów działalności ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie wydatki faktycznie poniesione do wysokości limitu określonego zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że jeżeli faktyczne wydatki będą niższe niż wyznaczony limit, to ma Pan prawo zaliczyć do kosztów właśnie tę niższą kwotę, którą realnie poniósł. Natomiast w przypadku, gdy faktyczne koszty będą wyższe od limitu określonego na postawie ww. przepisu do kosztów należy zaliczyć kwotę wydatków do wysokości ustalonego limitu. Ponadto niezbędne jest również właściwe dokumentowanie wydatków tak, aby dowody ich poniesienia mogły stanowić podstawę zapisów w prowadzonych dla potrzeb podatkowych urządzeniach księgowych. Dowodem poniesienia wydatków są dokumenty księgowe potwierdzające np. zakup paliw, olejów, koszty remontów i napraw. Do wydatków związanych z eksploatacją samochodu nie zalicza się kosztów zakupu dodatkowego wyposażenia.

Jednocześnie odnosząc się do stwierdzenia zawartego we wniosku, że „jako właścicielowi firmy, nie przysługuje rozliczenie delegacji służbowych” wskazać należy, iż art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Z powołanego przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy wynika, że osobom prowadzącym działalność gospodarczą przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tzn. do wysokości diet przysługujących pracownikom. Zakresem omawianego unormowania zostały więc objęte osoby prowadzące działalność gospodarczą bez żadnych wyłączeń podmiotowych i przedmiotowych.

Mając powyższe na względzie, o ile podróże, jakie odbywa Pan są podróżami służbowymi związanymi z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, to w ciężar kosztów uzyskania przychodów tejże działalności może Pan zaliczyć diety związane z tymi podróżami, jednakże wyłącznie w części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. dla podróży zagranicznych

*   rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.), zaś dla podróży krajowych
*   rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.