Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.957.2024.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-24
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: basen; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; modernizacja; odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia części podatku naliczonego
    w związku z realizacją projektu pn. „...”. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na
    wezwanie - pismem z 17 stycznia 2025 r. (data wpływ).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od 2024 r. do
    2025 r. realizuje projekt dofinansowany ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej
    pn. „...”.
    Przedmiotem projektu jest przebudowa dachu nad istniejącą halą basenową oraz prace
    remontowo-budowlane wewnątrz istniejącego budynku basenu wraz z dostosowaniem
    budynku do aktualnych warunków technicznych. Celem projektu jest poprawa stanu
    technicznego istniejącego budynku basenu poprzez termomodernizację, dostosowanie
    budynku do potrzeb osób niepełnosprawnych oraz dostosowanie budynku do przepisów
    przeciwpożarowych.
    Realizacja projektu obejmuje:
      · prace budowlano-montażowe;
      · usługi dotyczące zarządzania i nadzoru nad projektem;
      · promocję projektu (zakup tablicy informacyjnej).
    Budynek, w którym mieści się kryta pływalnia jest własnością Gminy, został oddany w
    użytkowanie do Ośrodka Sportu I Rekreacji (dalej: OSIR), będącego jednostką budżetową
    Gminy.
    Działalność realizowana przez OSiR w budynku krytej pływalni obejmuje czynności
    opodatkowane, polegające na sprzedaży biletów wstępu oraz nieopodatkowane, związane
    z realizacją zadań statutowych nałożonych na Gminę, realizowanych przez gminne
    jednostki oświatowe w zakresie wychowania fizycznego. Czynności nieopodatkowane
    wykonywane są na podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o systemie
    oświaty. Działalność OSIR nie obejmuje sprzedaży zwolnionej z podatku VAT.
    W trakcie realizacji projektu do czasu otrzymania dofinansowania projekt jest realizowany
    przy użyciu środków własnych Gminy. Gmina jest odpowiedzialna za wdrożenie projektu i
    jest stroną umowy podpisanej z wykonawcą. Po zakończeniu modernizacji basen
    pozostanie własnością Gminy, przekazaną użytkowanie do OSIR. Wszystkie faktury
    dotyczące wydatków poniesionych przez Gminę, związanych z realizacją inwestycji będą
    wystawione na Gminę i przez nią zapłacone.
    Na pytania Organu zawarte w wezwaniu:
      1) Czy Państwa Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od
        towarów i usług?
      2) Czy Państwa Gmina za pośrednictwem jednostki budżetowej wykorzystuje efekty
        projektu pn. „...”:
        a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
          2024 r., poz. 361 ze zm.)?
        b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww.
          ustawy o podatku od towarów i usług?

        c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
          15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż
          działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku
          od towarów i usług?
      3) W sytuacji, gdy efekty ww. projektu są wykorzystywane przez Państwa Gminę za
        pośrednictwem jednostki budżetowej zarówno do celów prowadzonej działalności
        gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje
        możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem
        wniosku w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
        ustawy o podatku od towarów i usług?
      4) Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej, która korzysta z
        efektów ww. projektu, zgodnie z art. 86 ust. 2a ww. ustawy o podatku od towarów i
        usług?
      5) W sytuacji, gdy prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej nie przekracza
        2%, to należy wskazać, czy Państwa Gmina uznaje, iż wynosi on 0%?
    wskazali Państwo:
      1) Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
      2) Gmina za pośrednictwem jednostki budżetowej wykorzystuje efekty projektu pn.
        ......... zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
        15 ust. 2 ustawy o podatku do towarów i usług (sprzedaż usługi korzystania z
        basenu dla osób fizycznych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
        rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług (udostępnienie
        basenu dla dzieci ze szkół jednostek budżetowych Gminy).
      3) W przypadku Gminy nie istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania
        wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do działalności gospodarczej,
        w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
      4) Prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej, która korzysta z efektów ww.
        projektów, zgodnie z art. 86 ust. 2a ww. ustawy o podatku od towarów i usług
        obliczony z roku 2023 i stosowany w 2024 wynosi 26%.

## Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na
    realizację zadania pn. „...”, z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86
    ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wyliczonego dla jednostki budżetowej OSiR
    zgodnie ze wzorem zawartym § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego w myśl art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w stosunku do faktur związanych z
    realizacją projektu.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. (Dz. U. z 2011 r. Nr
    177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu w zakresie, w jakim towary i
    usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o
    którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 10
    oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
    wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      1) nabycia towarów i usług,

      2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonania usługi.
    Z powyższych zapisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem, tzn. takich, których następstwem
    jest określenie podatku należnego. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem
    możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    związanymi z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności
    zwolnionych z podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Stosownie do art. 15
    ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat tej działalności.
    Działalność gospodarcza mocą art. 15 ust. 2 obejmuje wszelką działalność producentów,
    handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
    rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
    obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Natomiast ust. 6 powoływanego powyżej artykułu stanowi, iż nie uznaje się za podatnika
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno
    do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych
    niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
    art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
    którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której
    mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
    "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z kolei ust. 2b cytowanego wyżej artykułu stanowi, iż sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Dane jakie można wykorzystać do wyboru sposobu określenia proporcji wynikają wprost z
    art. 86 ust. 2c. Są to:
      1) średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
        sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej
        średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
        działalnością.
    Jednocześnie na mocy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał
    rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu
    wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników. Podatnikami określonymi w powyższym akcie
    wykonawczym są między innymi jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki
    organizacyjne - jednostki budżetowe i zakłady budżetowe.
    Powołane Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
      3) powyższego Rozporządzenia, ustala odrębne sposoby określenia proporcji dla
        każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Ust. 3
        wskazuje sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej sposób
        ustalony w oparciu o kryterium dochodowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a nabycia towarów i usług,
      b dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy

    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że
    odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary
    lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w
    jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86
    ust. 2a i następne ustawy o VAT.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Według art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
          1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
            naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
            proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
            gospodarczej czynności opodatkowane oraz
          2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
            działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
            wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
            8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
            którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do
            działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Na podstawie art. 86 ust. 2c ustawy o VAT:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane
    rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane
    dalej „rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r.”.
    Na mocy § 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego,
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu
    budżetowego.
    Powyższe rozporządzenie wprowadza też wzory, według których wyznaczane są sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter
    „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w
    całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej
    poza sferą podatku od towarów i usług.
    Według § 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać
      ustalony według wzoru:
      X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Stosownie do § 2 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej
      – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4
      lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii
      Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające
      ze sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
        mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
        budżetowa prowadzi taki rachunek

      - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
        zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki
        samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.
    W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost określa,
    co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem
    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie
    ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
    UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to
    zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na
      własną odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o VAT (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Jednocześnie dodać należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań
    może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w
    warunkach działalności gospodarczej.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej
    podatkiem VAT i zwolnionej od podatku) oraz działalności innej niż gospodarcza.

    W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną,
    podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odlicza podatek naliczony w całości,
    natomiast w przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub
    zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje
    w ogóle.
    Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien
    ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W przypadku
    wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze
    uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT. Powyższe przepisy stanowią
    uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy o VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia części podatku naliczonego w
    związku z realizacją projektu pn. „...”.
    Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego
    podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, aby rozstrzygnąć, czy mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    należy ustalić, czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji są w
    jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Gmina realizuje projekt pn. „...”. Budynek, w którym mieści się kryta pływalnia jest
    własnością Gminy, został oddany w użytkowanie do Ośrodka Sportu i Rekreacji (dalej:
    OSIR), będącego jednostką budżetową Gminy. Działalność realizowana przez OSiR w
    budynku krytej pływalni obejmuje czynności opodatkowane, polegające na sprzedaży
    biletów wstępu oraz nieopodatkowane, związane z realizacją zadań statutowych
    nałożonych na Gminę, realizowanych przez gminne jednostki oświatowe w zakresie
    wychowania fizycznego. Działalność OSIR nie obejmuje sprzedaży zwolnionej z podatku
    VAT. Gmina za pośrednictwem jednostki budżetowej wykorzystuje efekty projektu
    zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy o podatku do towarów i usług (sprzedaż usługi korzystania z basenu dla osób
    fizycznych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ww. ustawy o podatku od towarów i usług (udostępnienie basenu dla dzieci ze szkół
    jednostek budżetowych Gminy). Nie istnieje możliwość bezpośredniego
    przyporządkowania wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    W związku z powyższym, skoro w analizowanej sprawie wydatki związane z realizacją ww.
    projektu są wykorzystywane do działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT) oraz nie mają Państwo przy tym
    możliwości obiektywnego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych
    rodzajów działalności, to powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego
    przypisanego do działalności gospodarczej w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86
    ust. 2a i następne ustawy o VAT oraz przepisach rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.
    tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika dla jednostki budżetowej OSIR.
    W konsekwencji, mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego w związku
    z realizacją projektu pn. „...” w części, w jakiej zakupione towary i usługi są związane z
    wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT na podstawie art. 86 ust. 1 w
    zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT oraz przepisu § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia,

    według „sposobu określenia proporcji” skalkulowanej dla jednostki budżetowej OSIR.
    Zauważyć przy tym należy, że prawo do odliczenia przysługuje pod warunkiem
    niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.