Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.140.2019.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-24
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: dożywocie; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2019 r. do tutejszego Organu został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 3 marca 2018 r. został podpisany akt notarialny umowy dożywocia, na mocy którego babcia Wnioskodawczyni przeniosła na Jej rzecz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w X, jednostka ewidencyjna …, Miasto Y, obręb…, składającej się z działki ewidencyjnej nr … obszaru 0,0687 ha wraz z prawem własności położonych na przedmiotowej działce budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, objętych księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

Wnioskodawczyni, przedmiotowe prawa nabyła do swojego majątku osobistego w zamian za zapewnienie dożywotniego utrzymania babci. Wnioskodawczyni przyjęła babcię jako domownika, dostarczała jej wyżywienie, ubrania, światło, wodę, ogrzewanie, zapewniła odpowiednią pomoc, pielęgnowała w chorobie, myła, podawała lekarstwa, zapewniała opiekę lekarską i pielęgniarską. Babcia zmarła w dniu 29 grudnia 2018 r. Wnioskodawczyni sprawiła jej własnym kosztem pogrzeb odpowiadający miejscowym zwyczajom.

Wnioskodawczyni postanowiła zbyć powyżej opisaną nieruchomość. W związku z tym, że zbycie (sprzedaż) nieruchomości nastąpiłoby przed upływem 5 lat od nabycia zachodzi konieczność opodatkowania zbycia nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zachodzi konieczność opodatkowania zbycia nieruchomości, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 5 lat od nabycia i czy Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek?

Zdaniem Wnioskodawczyni, umowa dożywocia jest umową wzajemną i odpłatną. Wynika to z analizy unormowania tej umowy w art. 908–916 Kodeksu cywilnego.

Istotą umowy dożywocia jest bowiem przeniesienie własności nieruchomości na nabywcę, który w zamian za to zobowiązuje się zapewnić zbywcy (dożywotnikowi) dożywotnie utrzymanie. W przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli nie można określić przychodu to i nie można ustalić zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Taka konkluzja wynika z uchwały NSA podjętej w dniu 17 listopada 2014 r. w składzie siedmiu sędziów. NSA podjął następującą uchwałę, sygn. II FPS 4/14: w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, ze zm.) na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy.

W ocenie Wnioskodawczyni, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dominował dotąd pogląd, zgodnie z którym umowa dożywocia jest umową odpłatną z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyroki NSA: z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 406/12, z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 471/12, z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 96/12, z dnia 15 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2882/11, z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1967/11, z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2267/11, z dnia 15 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1467/11, z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1398/11, z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2625/10).

Odmienne stanowisko prezentowały często Wojewódzkie Sądy Administracyjne, a także NSA w wyroku z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 211/12. NSA w tym wyroku podzielając pogląd o odpłatnym charakterze umowy o dożywocie uznał, że choć umowa ta prowadzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, to nie jest to wystarczającą przesłanką do przyjęcia, że przychód uzyskany w wyniku tego zbycia podlegałby opodatkowaniu.

W uzasadnieniu cytowanego wyroku podkreślono, że ustawodawca nie mówi, że uprawnienia świadczenia dożywocia z tej umowy są ceną za przeniesienie własności nieruchomości. Jest to oczywiste, bo mimo tego, że zarówno umowa sprzedaży, jak i umowa dożywocia, są umowami wzajemnymi, w których świadczenie jednej strony jest odpowiednikiem świadczenia drugiej i subiektywnie biorąc mają one charakter ekwiwalentny, to czas trwania świadczeń w umowie dożywocia może być różny, a to oznacza, że nie sposób choćby z tego powodu ich utożsamiać z ceną. Już tylko z tego powodu do świadczeń z umowy dożywocia nie można było zastosować reguł określenia wartości rynkowej z art. 19 ust. 1-4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organy podatkowe oczywiście jednolicie żądały podatku w takich przypadkach. Dobrze więc, że NSA rozstrzygnął w omawianej uchwale, że dożywotnicy nie muszą płacić podatku od zbytej w ramach umowy dożywocia nieruchomości, nawet jeżeli od jej nabycia minęło mniej niż 5 lat. Przeniesienie prawa własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie stanowi źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części bądź udziału w nieruchomości, dlatego też może podlegać opodatkowaniu. Przychód ze sprzedaży nieruchomości należy bowiem zaliczyć do odrębnego źródła przychodów jakim jest przychód z odpłatnego zbycia:

*   budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

*   lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

*   gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z ww. budynkiem lub lokalem,

*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz

*   prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Opodatkowanie przychodu ze zbycia takich nieruchomości wystąpi tylko wtedy, gdy zostaną one zbyte przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Wydawać by się mogło, że umowa dożywocia będzie powodowała konieczność opodatkowania zbycia nieruchomości (jeżeli nastąpiło przed upływem 5 lat od nabycia), jednak tak nie jest. Umowa o dożywocie jako umowa wzajemna i odpłatna zakłada zbycie nieruchomości w zamian za spełnienie przez nabywcę świadczeń, o których mowa w tym przepisie. W rzeczywistości nabywca nieruchomości może nie spełnić na rzecz zbywcy żadnych świadczeń. Jeżeli nie będzie potrzeby ich spełnienia. Może spełnić świadczenia o wartości mniejszej lub równej wartości nieruchomości ale także zależnie od okoliczności o wartości znacznie przewyższającej wartość nabytej nieruchomości. Innymi słowy w momencie nabycia nieruchomości nie ma możliwości określenia wartości świadczeń w stosunku do nabywanej nieruchomości. Zatem, skoro nie można określić wartości świadczeń nie można także ustalić podstawy opodatkowania, a tym samym nie ma podstaw do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia, chociaż była ona zbywana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie.

Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14, stwierdzając, że w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i ust. 3 tej ustawy. W uzasadnieniu cytowanego wyroku podkreślono, że ustawodawca nie mówi, że uprawnienia świadczenia dożywocia z tej umowy są ceną za przeniesienie własności nieruchomości. Jest to oczywiste, bo mimo że zarówno umowa sprzedaży, jak i umowa o dożywocie są umowami wzajemnymi, w których świadczenie jednej strony jest odpowiednikiem świadczenia drugiej i subiektywnie biorąc, mają one charakter ekwiwalentny, to czas trwania świadczeń w umowie o dożywocie może być różny, a to oznacza, że nie sposób choćby z tego powodu ich utożsamiać z ceną. Już tylko z tego powodu do świadczeń z umowy o dożywocie nie można było zastosować reguł określenia wartości rynkowej z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 3 marca 2018 r. został podpisany akt notarialny umowy dożywocia, na mocy którego babcia Wnioskodawczyni przeniosła na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki wraz z prawem własności położonych na przedmiotowej działce budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Wnioskodawczyni, przedmiotowe prawa nabyła do swojego majątku osobistego w zamian za zapewnienie babci dożywotniego utrzymania. Wnioskodawczyni przyjęła babcię jako domownika, dostarczała jej wyżywienie, ubrania, światło, wodę, ogrzewanie, zapewniła odpowiednią pomoc, pielęgnowała w chorobie, myła, podawała lekarstwa, zapewniała opiekę lekarską i pielęgniarską. Babcia zmarła w dniu 29 grudnia 2018 r. Wnioskodawczyni sprawiła jej własnym kosztem pogrzeb odpowiadający miejscowym zwyczajom.

Wnioskodawczyni postanowiła zbyć powyżej opisaną nieruchomość. Zbycie (sprzedaż) nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od nabycia.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Charakterystyczną cechą takiej umowy jest więc ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, iż jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, iż tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, iż każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni w dniu 3 marca 2018 r. nabyła w drodze umowy o dożywocie nieruchomość, tj. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki wraz z prawem własności położonych na przedmiotowej działce budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, którą zamierza sprzedać przed upływem pięciu lat od daty nabycia.

Oznacza to, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze umowy o dożywocie, stanowić będzie dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w drodze umowy kupna-sprzedaży, a nie w drodze umowy o dożywocie. W drodze umowy o dożywocie Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w dniu 3 marca 2018 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością) np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych ustala się w zależności od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego bądź na podstawie art. 22 ust. 6c, bądź art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę odpłatny charakter analizowanej wyżej umowy, kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze dożywocia, ustalić należy w oparciu o treść art. 22 ust. 6c ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości nabytej w 2018 r. w drodze umowy o dożywocie, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy.

Podstawą obliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszona o udokumentowane koszty odpłatnego zbycia nieruchomości) a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.