Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-737/12-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; korekta; korekta-korekta podatku; małżeństwo; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przekazanie; rodzice; spółki; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka jawna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W skład przedsiębiorstwa, które prowadzi, oprócz innych elementów, składających się funkcjonalnie na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego, wchodzą środki trwałe, w tym między innymi zabudowane nieruchomości będące przedmiotem majątkowej współwłasności ustawowej Zainteresowanego i jego żony. Z uwagi jednak na to, że żona nie prowadzi działalności gospodarczej, składniki majątku wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy (w tym grunty i budynki), z podatkowego punktu widzenia, stanowią w całości majątek przedsiębiorstwa Zainteresowanego. Wkrótce małżonkowie zamierzają przekazać nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa, a Wnioskodawca całe przedsiębiorstwo, ich dzieciom w darowiźnie, która zostanie dokonana w formie aktu notarialnego. W tym celu ich dzieci, córka i syn, utworzą wcześniej dwuosobową spółkę cywilną, a następnie przyjmą od Wnioskodawcy i jego małżonki darowiznę przedsiębiorstwa wraz z wchodzącymi w jego skład nieruchomościami, które przyjmą do spółki cywilnej, w ramach której, na zasadzie współwłasności łącznej, będą działać i dalej będą prowadzić opisane przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy darowizna prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa w warunkach opisanych we wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w zakresie towarów, jakie wejdą w skład darowanego przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powyższego jednoznacznie wynika, że czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, w wyniku której następuje jego zbycie, wyłączona jest z zakresu regulacji ustawy o VAT. Do czynności zbycia z pewnością zaliczyć należy darowiznę. Jest nadto oczywistym, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej nie traci przymiotu przedsiębiorstwa tylko z tego tytułu, że w jego skład wchodzi nie wyłączna własność, lecz współwłasność, w tym małżeńska współwłasność majątkowa nieruchomości oraz przez to, że nabywcą przedsiębiorstwa jest więcej niż jeden podmiot, tu zorganizowani w ramach spółki cywilnej, w której to występuje pomiędzy wspólnikami współwłasność łączna. W ocenie więc Wnioskodawcy, darowizna prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa na rzecz dwójki dzieci, działających w ramach spółki cywilnej, w warunkach przedstawionych we wniosku, stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VA T.

Ad. 2. Przepisy ustawy o VAT oraz aktów do niej wykonawczych nie nakładają na zbywcę (tu darczyńcę) obowiązku korekty podatku naliczonego. Jedynie przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nabywca zobowiązany jest do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT. W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że w związku z darowizną przedsiębiorstwa darczyńcy nie obciąża obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w jakimkolwiek zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 55 1 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55 2 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, aby można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W skład przedsiębiorstwa, które prowadzi, oprócz innych elementów, składających się funkcjonalnie na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego, wchodzą środki trwałe, w tym między innymi zabudowane nieruchomości będące przedmiotem majątkowej współwłasności ustawowej Zainteresowanego i jego żony. Z uwagi jednak na to, że żona nie prowadzi działalności gospodarczej, składniki majątku wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy (w tym grunty i budynki), z podatkowego punktu widzenia, stanowią w całości majątek przedsiębiorstwa Zainteresowanego. Wkrótce małżonkowie zamierzają przekazać nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa, a Wnioskodawca całe przedsiębiorstwo, ich dzieciom w darowiźnie, która zostanie dokonana w formie aktu notarialnego. W tym celu ich dzieci, córka i syn, utworzą wcześniej dwuosobową spółkę cywilną, a następnie przyjmą od Wnioskodawcy i jego małżonki darowiznę przedsiębiorstwa wraz z wchodzącymi w jego skład nieruchomościami, które przyjmą do spółki cywilnej, w ramach której, na zasadzie współwłasności łącznej, będą działać i dalej będą prowadzić opisane przedsiębiorstwo.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że darowizna całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem, darczyńca (Wnioskodawca) z tytułu dokonania takiej czynności nie jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, pozostaje dla sprzedającego bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z zakupami, które służyły podatnikowi do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części. Równocześnie przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jeżeli majątek będący przedmiotem aportu, był przez zbywającego wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i również u nabywcy będzie on w całości wykorzystywany do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, wówczas obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego nie wystąpi.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro – jak wskazano we wniosku – przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca (darczyńca) nie będzie zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług stanowiących składniki przedsiębiorstwa, a obowiązek ewentualnej korekty tego podatku, zgodnie z powołanym przepisem art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zostanie przeniesiony na nabywcę.

Wskazać należy, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Dodatkowo należy podkreślić, iż mając na uwadze ww. art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla jego małżonki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.