Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-200/07-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-06
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku rozwiązania części lub całości rezerw (odpisów aktualizujących), które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego, stosownie do art.38a ust.1 ustawy
Słowa kluczowe: odpisy-odpisy aktualizujące; rezerwy; rozliczanie (rozliczenia); ulga-ulga podatkowa; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 37; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 38 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.09.2007r.(data wpływu 10.09.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art.38a ust.1 i ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.09.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia prawidłowości zastosowania art. 38a ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od stycznia 2005r. Bank sporządza sprawozdania finansowe, zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). W ramach prowadzonej działalności Bank udziela kredytów oraz pożyczek, a także gwarancji i poręczeń. W przypadku, gdy klient opóźnia się ze spłatą kredytu, bądź zaprzestaje jego spłaty, Bank na podstawie obowiązujących go Międzynarodowych Standardów Rachunkowych (MSR 39) tworzy odpis aktualizujący z tytułu utraty wartości na pokrycie tejże ekspozycji. Rozpoczęcie przez Bank sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z MSSF spowodowało metodologiczną zmianę zasad stosowanych zarówno do wyceny utraty wartości ekspozycji kredytowych, jak i późniejszego wykorzystania odpisu aktualizującego w stosunku do zasad określonych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10.12.2003r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz.U. z 2003r., Nr 218, poz.2147 ).

Główne elementy odróżniające metodologicznie sposób wyliczania wielkości tworzonych odpisów aktualizujących w stosunku do przepisów rozporządzenia to ustalenie szacunku kwot możliwych odzysków z wierzytelności w pełnej wysokości, który obejmuje prawdopodobne przepływy pieniężne, w tym także z realizacji posiadanych zabezpieczeń uzyskane w określonym przedziale czasu oraz stosowanie metody dyskontowania tak ustalonych szacunku kwot możliwych odzysków z wierzytelności w pełnej wysokości, który obejmuje prawdopodobne przepływy pieniężne, w tym także z realizacji posiadanych zabezpieczeń uzyskane w określonym przedziale czasu oraz stosowanie metody dyskontowania tak ustalonych szacunków kwot możliwych odzysków dyskonta odzwierciedlającą koszt pieniądza w czasie.

Bank wskazuje, że w odniesieniu do odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek stosuje regulacje, o których mowa w art. 38 b ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, po uprzednim spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności kredytowej, Bank jest uprawniony do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu odpisu aktualizującego z tytułu utraty kredytu.

Jednocześnie w oparciu o art. 38b ust.1 i ust.3 ustawy, przed rozpoznaniem utworzonego odpisu aktualizującego w kalkulacji podatku, Bank dokonuje porównania wysokości przedmiotowego odpisu z wartością rezerwy celowej, która byłaby utworzona na pokrycie przedmiotowej wierzytelności według Rozporządzenia dotyczącego tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością bankową, na zasadach określonych w art. 16 ust.1 pkt 26, ust.2a, ust. 2b-2d, ust. ,3c, 3e i ust. 3f ustawy. Następnie po porównaniu powyższych dwóch wartości, Bank rozpoznaje w kalkulacji niższą z dwóch wielkości, tj. albo odpis utworzony zgodnie z MSR 39 albo rezerwę celową utworzoną według Rozporządzenia.

Zgodnie natomiast z art. 38b ust. 2 i ust. 4 ustawy do odpisów aktualizacyjnych utworzonych po 1 stycznia 2005r., jak i rezerw utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2004r. stosuje się odpowiednio m.in. art.16 ust.1 pkt 25 oraz art.38 a ust.2 ustawy. Oznacza to tym samym, że utylizacja utworzonego odpisu aktualizacyjnego następuje na zasadach przewidzianych dla wierzytelności odpisywanych jako nieściągalne oraz, że w bankach stosujących MSSF rozwiązanie części lub całości rezerw, o których mowa w art.38a ust.2 ustawy należy odnosić odpowiednio do rozwiązania części lub całości odpisów aktualizujących.

Mając powyższe na względzie Bank, stosownie do art. 38 a ustawy wyliczył kwotę stanowiącą 8% łącznej wartości utworzonych i nie zaliczonych na dzień 31.12.2003r. do kosztu uzyskania przychodów, rezerw celowych na pokrycie wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych przez banki do kategorii stracone i wątpliwe oraz należności z tytułu udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997r. gwarancji i poręczeń spłaty kredytów i pożyczek zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe (dalej – łączna kwota ulgi). Rokiem podatkowym Banku jest rok kalendarzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku rozwiązania części lub całości rezerw (odpisów aktualizujących), które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego, stosownie do art.38a ust.1 ustawy:

1.  w 2007r. zobowiązanie podatkowe ulega powiększeniu o kwotę 8 % różnicy kwot; łącznej kwoty ulgi i stanu łącznej kwoty rezerw (odpisów aktualizacyjnych) oraz gwarancji i poręczeń na koniec 2007r., które stanowiły podstawę łącznej kwoty ulgi. W przypadku, gdy podwyższenie zobowiązania podatkowego wynikające z rozwiązania całości lub części rezerw celowych (odpisów aktualizujących) przewyższy wartość pomniejszenia zobowiązania (kwoty podatku) za 2007r. wartość ta zostaje uwzględniona w latach następnych;
2.  w 2008r. zobowiązanie podatkowe ulega powiększeniu o 8% różnicy kwot; stanu przedmiotowych rezerw (odpisów) aktualizujących na 31.12.2007r. a ich stanem na 31.12.2008r. oraz o kwotę która nie powiększyła zobowiązania podatkowego w 2007r. ze względu na fakt, iż stanowiła ona nadwyżkę ponad kwotę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (20% łącznej kwoty ulgi) w 2007r. W przypadku, w którym tak obliczona kwota podwyższenia zobowiązania podatkowego jest wyższa od kwoty pomniejszenia zobowiązania podatkowego, a zatem rozliczeniu w następnym roku, tj.2009 podlega tylko kwota nadwyżki zwiększenia zobowiązania podatkowego za 2007r. Tym samym dla potrzeb określenia nadwyżki podwyższenia zobowiązania podatkowego, która podlega rozliczeniu w następnym roku, tj. 2009, należy odnieść kwotę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) za 2008r. tylko do kwoty nadwyżki zwiększenia zobowiązania;
3.  w 2009 r. zobowiązanie podatkowe ulega powiększeniu o 8% różnicy kwot; stanu przedmiotowych rezerw na 31.12.2008r. a ich stanem na dzień 31.12.2009r. oraz o kwotę która nie powiększyła zobowiązania podatkowego (kwoty podatku)w 2007r.praz 2008r. ze względu na fakt, iż stanowiła ona nadwyżkę ponad kwotę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (20% łącznej kwoty ulgi) w 2007r. oraz nie mogła zostać rozliczona za 2008r., jednak do kwoty pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) za 2009r.;
4.  nadwyżka zobowiązania podatkowego za 2007r., która nie została rozliczona za lata 2007-2009 nie podlega rozliczeniu w latach następnych.

Zdaniem wnioskodawcy przedstawiony w zapytaniu sposób rozliczenia ulgi podatkowej jest zgodny z art.38 a ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Bank wskazuje, że z dniem 15.06.2004r. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono art. 38 a, dzięki któremu banki uzyskały prawo do pomniejszenia zobowiązania podatkowego. Przepis ten w sposób kompleksowy określił wszystkie elementy konstrukcyjne ulgi podatkowej, tj. podstawę kalkulacji przedmiotowej ulgi, sposób jej wykorzystania w czasie, przypadki powodujące obowiązki zwrotu ulgi, a także sposób jej rozliczania w ustawowo określonych przypadkach.

W opinii Spółki, stosownie do treści art. 38a ust. 1, podstawą przedmiotowej ulgi podatkowej jest łączny stan rezerw na dzień 31.12.2003r. Wynika to z faktu, iż pomniejszenie zobowiązania podatkowego nie dotyczy tych rezerw rozwiązanych lub zmniejszonych albo zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2003r.

Przesłanki zwrotu przedmiotowej ulgi zostały określone w art.38a ust. 2 ustawy. Stosownie do treści pierwszego zdania zawartego w tym przepisie, rozwiązanie części lub całości rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego, na które utworzono rezerwy celowe, powoduje obowiązek podwyższenia zobowiązania podatkowego o kwotę 8% rozwiązanej rezerwy celowej. Tym samym, w opinii Banku, prowadzi to do wniosku, iż jedyną przesłanką podwyższenia zobowiązania podatkowego jest, rozwiązanie części lub całości rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego. W konsekwencji oznacza to, że utrata ulgi w podatku następuje na skutek zmiany łącznego stanu rezerw w stosunku do ich stanu na dzień 31.12.2003r.

Z kolei, zgodnie z drugim zdaniem omawianego przepisu, podwyższenie zobowiązania podatkowego następuje w roku rozwiązania rezerwy celowej, nie wcześniej niż z chwilą pomniejszenia zobowiązania podatkowego, stosownie do art. 38a ust.1. Na podstawie art. 38a ust.1, uprawnienie banków do pomniejszenia zobowiązania podatkowego odnosi się do zobowiązania podatkowego powstałego za lata 2007-2009.

Strona wskazuje, że odnosząc powyższe do sposobu ustalania rocznego zobowiązania podatkowego oraz braku przepisów określających sposób rozliczenia tej ulgi w rozliczeniu zaliczek na podatek dochodowy, należy uznać, że intencją ustawodawcy było rozliczenie ulgi w odpowiedniej jej części za lata podatkowe przypadające na lata kalendarzowe 2007-2009. Jednocześnie też z przepisów wynika, że warunkiem koniecznym podwyższenia zobowiązania podatkowego jest jego uprzednie pomniejszenie.

Na powyższy wniosek, zdaniem Strony, wskazuje także intencja i cel wprowadzenia przepisu. W wyniku ustaleń ze środowiskiem bankowym oraz nadzorem bankowym środki finansowe należne bankom z tytułu oprocentowania rezerw obowiązkowych zostały w części przekazane na Fundusz Poręczeń Unijnych w latach 2004-2006, o czym mowa w art.38a ust.3. Ulga w płatności podatku w latach 2007-2009 stanowi rekompensatę dla banków części utraconych dochodów.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz przesłankę podwyższenia zobowiązania podatkowego – tzn. rozwiązanie części lub całości rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) – czyli rozwiązanie części lub całości rezerw utworzonych na 31.12.2003r. – w opinii Spółki, należy stwierdzić, iż podwyższenie zobowiązania podatkowego, a konsekwencji i ustalenie kwoty przedmiotowego powiększenia następuje za dany rok podatkowy, poprzez porównanie łącznego stanu rezerw na 31.12.2003r. z łącznym stanem rezerw na koniec danego roku podatkowego.

W przypadku zaś, gdy podwyższenie zobowiązania podatkowego wynikające z rozwiązanej rezerwy celowej przewyższa wartość pomniejszonego zobowiązania w roku określonym w ust.1 pkt 1 art.38a ustawy, wartość ta zostaje uwzględniona w latach następnych.

Mając na względzie przesłanki podwyższenia zobowiązania podatkowego –czyli rozwiązanie części lub całości rezerw utworzonych na dzień 31.12.2003r. – sytuacja w której podwyższenie zobowiązania podatkowego, będzie miała miejsce gdy kwota ulgi podlegająca rozliczeniu za dany rok podatkowy, czyli określona część łącznego stanu rezerw określona na dzień 31.12.2003r., będzie niższa niż różnica pomiędzy tą kwotą a różnicą kwot: łącznego stanu rezerwy będącego podstawa wyliczenia ulgi na początek roku podatkowego oraz na koniec tego roku przypadającego w latach 2007-2009. Wtedy, stosownie do zdania trzeciego art. 38a ust.2 ustawy:

*   nadwyżka zostanie uwzględniona w latach następnych - jeżeli podwyższenie zobowiązania podatkowego wynikające z rozwiązanej rezerwy celowej przewyższa wartość, pomniejszenia zobowiązania w roku określonym w ust.1 pkt1 art.38a;

*   nadwyżka zostanie uwzględniona w roku rozwiązania rezerwy do wysokości pomniejszenia zobowiązania podatkowego – jeżeli podwyższenie zobowiązania przewyższa wartość pomniejszonego zobowiązania podatkowego w roku określonym w ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1 pkt 3 art. 38a;

*   nadwyżka zobowiązania podatkowego za 2007r., która nie została rozliczona za lata 2007-2009 nie podlega rozliczeniu w latach następnych.

Przyjęcie przywołanej przez Bank interpretacji powoduje, że w przypadku spełnienia przesłanek powodujących obowiązek podwyższenia zobowiązania Bank, co do zasady, zwrócił taką samą kwotę, o jaką pomniejszył zobowiązanie podatkowe. Przyjęcie innego rozumienia przytoczonych przepisów prowadziłoby do sytuacji, w której kwotą pomniejszająca zobowiązanie podatkowe mogłaby być niższa od kwoty, o którą podatnik byłby następnie zobowiązany powiększyć zobowiązanie podatkowe (kwotę podatku) w przypadku spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 38a ust. 2 ustawy. Tym samym interpretacja ta prowadziłaby do sytuacji, w której kwota pomniejszająca zobowiązanie podatkowe mogłaby być rozbieżna z kwotą powiększającą zobowiązanie, co w konsekwencji oznaczałoby, że zobowiązanie podatkowe Banku jest z jednej strony pomniejszane o kwotę stanowiącą 8% łącznej wartości rezerw, a powiększane o kwotę 8% rozwiązanej poszczególnej rezerwy gwarancji (poręczenia) spłaty kredytów i pożyczek zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe.

Ponadto z art. 38a ust. 2 ustawy wynika, że podwyższenie zobowiązania następuje w roku rozwiązania rezerwy celowej, nie wcześniej jednak niż z chwilą pomniejszenia zobowiązania podatkowego. Równocześnie, w przypadku, gdy podwyższenie zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) wynikające z rozwiązanej rezerwy celowej przewyższa wartość pomniejszonego zobowiązania (kwoty podatku) wartość ta zostaje uwzględniona w latach następnych. Zdaniem Wnioskodawcy, ust. 1 oraz ust. 2 art. 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konstytuują spójną zasadę służącą wyliczeniu kwoty, o którą Bank może pomniejszyć: zobowiązanie podatkowe (kwotę podatku) oraz kwotę, ó którą należy następne powiększyć zobowiązanie podatkowe (kwotę podatku) w przypadku: zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38a ust. 2 ustawy. Taka konstrukcja ww. przepisów, zdaniem Banku, dodatkowo potwierdza, że wolą ustawodawcy była taka interpretacja ww. przepisów, aby podatnik nie był zobowiązany do powiększania swojego zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) o kwotę wyższą niż ta, o którą zgodnie z przepisem art. 38a ust. 2 ustawy pomniejszył zobowiązanie podatkowe (kwotę podatku).

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 38a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w latach 2007-2009 banki są uprawnione do pomniejszania zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) o kwotę równą odpowiednio:

1.  za 2007 r. – 20%,
2.  za 2008 r. – 40%,
3.  za 2009 r. – 40%,

kwoty 8% łącznej wartości utworzonych i niezaliczonych na dzień 31 grudnia 2002 r. do kosztu uzyskania przychodów, rezerw celowych na pokrycie wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych przez banki do kategorii stracone i wątpliwe oraz należności z tytułu udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe; pomniejszenie nie dotyczy tych rezerw rozwiązanych lub zmniejszonych albo zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2003 r.

Natomiast zgodnie z art. 38a ust. 2 cytowanej ustawy rozwiązanie części lub całości rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku), o którym mowa w ust. 1, na które utworzono rezerwy celowe, powoduje obowiązek podwyższenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) o kwotę 8% rozwiązanej rezerwy celowej. Podwyższenie zobowiązania (kwoty podatku) następuje w roku rozwiązania rezerwy celowej, nie wcześniej jednak niż z chwilą pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) zgodnie z ust. 1. Jeżeli podwyższenie zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) wynikające z rozwiązania rezerwy celowej przewyższa wartość pomniejszonego zobowiązania podatkowego (kwoty podatku) w roku określonym w ust. 1 pkt 1, wartość ta zostaje uwzględniona w latach następnych. Ponadto łączna kwota pomniejszenia zobowiązania podatkowego banków (kwota podatku), o której mowa w ust. 1, stosownie do art. 38a ust. 3 tej ustawy, nie może być wyższa od łącznej kwoty środków pieniężnych przekazanych na zasilenie Funduszu Poręczeń Unijnych z tytułu oprocentowania rezerwy obowiązkowej w latach 2004 - 2006, o których mowa w art. 39 ust. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2005r. Nr 140, poz. 938 ze zm.).

Kluczowe dla niniejszej sprawy jest ustalenie zasad dotyczących korzystania przez banki z ulgi podatkowej. Z ww. przepisów wyraźnie wynika, że podstawą wyliczenia przedmiotowej ulgi jest łączna wartość utworzonych, lecz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na dzień 31.12.2002r.:

1.  rezerw celowych na pokrycie wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek zakwalifikowanych przez bank do kategorii stracone i wątpliwe, oraz
2.  należności z tytułu udzielonych przez bank po 01.01.1997r. gwarancji i poręczeń spłaty kredytów i pożyczek zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe.

Wspomniana ulga nie ma zastosowania w odniesieniu do tych rezerw, które zostały rozwiązane, zmniejszone albo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w 2003r. A contrario, rozwiązanie lub zmniejszenie rezerw albo zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów po 31.12.2003r. nie ma wpływu na kwotę odliczeń, do których uprawniony jest bank w latach 2007,2008,2009.

Kwota, o którą można pomniejszyć zobowiązanie podatkowe może być wykorzystana wyłącznie w latach 2007-2009, w ten sposób, iż 20% tej kwoty podlega odliczeniu od podatku w 2007r, a po 40% tej kwoty w roku 2008 i 2009. Jednakże łączna kwota odliczenia nie może przekroczyć kwoty oprocentowania rezerwy obowiązkowej utrzymywanej w latach 2004-2006 w NBP, które zostało przekazane na zasilenie Funduszu Poręczeń Unijnych.

W przypadku, gdy bank skorzystał z omawianej ulgi podatkowej, a następnie rozwiązał całość lub część rezerw, które stanowiły podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania, bank jest zobowiązany podwyższyć kwotę podatku o 8% wartości rozwiązanej rezerwy.

Podwyższenie zobowiązania podatkowego następuje w roku rozwiązania rezerwy, nie wcześniej niż z chwilą pomniejszenia zobowiązania podatkowego w tym roku o przypadającą na ten rok kwotę ulgi podatkowej. Może zaistnieć sytuacja, że kwota ulgi podatkowej będzie niższa od kwoty, którą bank będzie musiał doliczyć do zobowiązania podatkowego w związku z rozwiązaniem całości lub części rezerw. Wówczas kwotę doliczenia należy ograniczyć do wysokości kwoty ulgi podatkowej, natomiast pozostała część doliczenia powinna powiększyć kwotę zobowiązania podatkowego w kolejnych latach objętych ulgą.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny przede wszystkim należy stwierdzić, że Bank nieprawidłowo ustalił kwotę bazową dla ulgi podatkowej. Bank uznał za podstawę wyliczenia przedmiotowej ulgi łączną wartość utworzonych i niezliczonych do kosztów uzyskania przychodu, kwot z tytułu rezerw celowych na pokrycie wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe oraz należności z tytułu udzielonych przez bank gwarancji i poręczeń spłaty kredytów i pożyczek zakwalifikowanych do kategorii stracone i wątpliwe, ustaloną na dzień 31.12.2003r., co jest sprzeczne z art.38 a ust.1, zgodnie z którym podstawą ulgi podatkowej są kwoty ze wskazanych źródeł, ale utworzone i niezaliczone do kosztów uzyskania przychodu na dzień 31.12.2002r. Następnie, tylko 8% tej kwoty Bank ma prawo odliczyć od podatku w latach 2007-2009, stosując określone przepisami proporcje.

Nie można zgodzić się również ze stanowiskiem Banku, zgodnie z którym w przypadku, gdy nastąpi częściowe lub całkowite rozwiązanie rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego, to podatek w 2007r. ulega powiększeniu o kwotę 8% różnicy kwot, tj. łącznej kwoty ulgi i stanu łącznej kwoty rezerw (odpisów aktualizacyjnych) oraz gwarancji i poręczeń na koniec 2007r., które stanowiły podstawę łącznej kwoty ulgi. Z kolei w 2008r., zdaniem Banku, zobowiązanie podatkowe ulegnie powiększeniu o 8% różnicy kwot, tj. stanu przedmiotowych rezerw (odpisów aktualizacyjnych) na dzień 31.12.2007r., a ich stanem na dzień 31.12.2008r. oraz o kwotę która nie powiększyła zobowiązania podatkowego w 2007r. Analogicznie, w opinii Banku, należy postąpić rozliczając ulgę w roku 2009.

Przedstawiony powyżej sposób rozliczenia, jest niezgodny z dyspozycją zawartą w art.38a ust.2 ustawy. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że jeżeli bank skorzysta z ulgi, a następnie rozwiąże całość lub część rezerw, które stanowiły podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania, to jest on zobowiązany podwyższyć kwotę podatku o 8% wartości rozwiązanej rezerwy. Należy zwrócić uwagę, że zasada ta ma wyłącznie zastosowanie w stosunku do rezerw, które były utworzone i niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów na dzień 31.12.2002r. Przepis ten nie odnosi się do rezerw z roku podatkowego, w którym następuje rozliczenie ulgi.

Reasumując, przyjęte przez Bank procedury w kwestii określenia podstawowej kwoty ulgi podatkowej oraz jej rozliczenia w oparciu o art.38a ust.1 i ust. 2 ustawy są nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.