Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-52/14/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-09
Teza: skutki podatkowe przekazania w formie darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę na rzecz Jego małżonki
Słowa kluczowe: darowizna; małżonek; przedsiębiorstwa; przychód-przychód z działalności gospodarczej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2014 r.), uzupełnionym 22 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania w formie darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę na rzecz Jego małżonki, w odniesieniu do:

*   obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – **jest prawidłowe**,
*   braku obowiązku opodatkowania ww. remanentu – **jest prawidłowe**,
*   braku obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość przekazanych nieodpłatnie:
    *   towarów handlowych – **jest nieprawidłowe**,
    *   wyposażenia – **jest prawidłowe**,
*   nie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu czynności przeniesienia (darowizny) przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania w formie darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę na rzecz Jego małżonki. W dniu 22 stycznia 2014 r. wniosek powyższy został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 1995 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych uiszczanym na tzw. zasadach ogólnych. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Przedsiębiorstwo nie posiada środków trwałych jak również żadnych nieruchomości i wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonującym tylko czynności opodatkowane. W ramach przedsiębiorstwa zawarte są umowy najmu oraz umowy o współpracy z dostawcami mediów i towarów handlowych. Ze względów zdrowotnych Wnioskodawca zamierza przekazać żonie w formie darowizny całe przedsiębiorstwo wraz z towarami handlowymi, a następnie zlikwidować działalność. Żona również prowadzi działalność (od 1990 r.) w tym samym zakresie i na tych samych zasadach opodatkowaną. Pomiędzy Wnioskodawcą a jego żoną istnieje wspólność majątkowa, a małżeństwem są od 1982 r. Żona Wnioskodawcy po przejęciu przedsiębiorstwa będzie kontynuowała prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z darowizną przedsiębiorstwa na rzecz małżonki, mam obowiązek sporządzić remanent likwidacyjny i ustalić dochód na dzień likwidacji?

Czy dochód ten podlega opodatkowaniu?

Czy w związku z przekazaniem w formie darowizny dokonanej na rzecz małżonki towarów handlowych i wyposażenia (uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów) powstanie obowiązek korekty kosztów podatkowych?

Czy po stronie darczyńcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu przeniesienia prawa do samodzielnego zarządzania przedsiębiorstwem?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w dniu przekazania całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo prowadzone samodzielnie przez osobę fizyczną traci podstawy swego bytu, w związku z tym właściciel jednoosobowej firmy winien dokonać formalnej jej likwidacji. Jednym z obowiązków związanych z procesem likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej jest sporządzenie spisu z natury posiadanych towarów i materiałów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków, odpadów i wyposażenia.

Od 1 stycznia 2011 r. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub otrzymanych w związku z likwidacją spółki nie będącej osobą prawną, stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej u.p.d.o.f. (powinno być: t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.)). Nie dotyczy to przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia takich składników majątku, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (art. 14 ust. 3 pkt 12 u.p.d.o.f.).

Podkreślić należy, że zmiana powyższa nie wpływa na obowiązek sporządzania remanentów likwidacyjnych. Remanent likwidacyjny sporządzany jest na podstawie § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Podatnik powinien sporządzić ww. remanent niezależnie od faktu, czy posiada na dzień zakończenia działalności jakiekolwiek towary czy składniki wyposażenia, czy też ich nie posiada. W sytuacji, gdy przed dniem likwidacji podatnik dokona darowizny przekazując przedsiębiorstwo swej małżonce wraz ze wszelkimi składnikami majątku, powinien sporządzić remanent ze stanem „zerowym”.

Reasumując, przekazując przedsiębiorstwo swej małżonce u Wnioskodawcy wystąpi obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego, lecz nie ustala się dochodu na dzień likwidacji.

W myśl art. 751 § 1 Kodeksu cywilnego, zbycie lub wydzierżawienie przedsiębiorstwa albo ustanowienie na nim użytkowania, powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisem notarialnie poświadczonym. Forma ta została zastrzeżona pod sankcją nieważności (art. 73 § 2). Małżonkowie pozostają we wspólnocie majątkowej. Należy zatem zwrócić uwagę, że zgodnie z regulacjami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wspólność majątkowa pomiędzy małżonkami obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (art. 31 K.r.o.). Istotną cechą ustawowej wspólności majątkowej jest jej bezudziałowy charakter i dlatego jest ona nazywana współwłasnością łączną małżonków. Oznacza to, że każdy małżonek ma prawo do wszystkich przedmiotów łącznie, jak i do każdego z osobna, a nie tylko do określonego ułamkowo udziału. Stosownie bowiem do dyspozycji art. 341 K.r.o., każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. Z kolei art. 35 K.r.o. ustanawia zakaz żądania podziału majątku wspólnego, a także rozporządzania w jakiejkolwiek formie udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Małżonek prowadzący działalność gospodarczą ma przy tym prawo do samodzielnego zarządzania przedmiotami majątkowymi służącymi do prowadzenia przez niego indywidualnej działalności gospodarczej (art. 36 § 3 K.r.o.), dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów nastąpiła sukcesja praw i obowiązków.

Do pojęcia przedsiębiorstwa można odwołać się zarówno w ujęciu przedmiotowym jak i funkcjonalnym, w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm. (powinno być: t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121)). Decydujące znaczenie ma kryterium funkcjonalne, zgodnie z którym dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie podstawowych jego składników oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych samych składników, przy jednoczesnym pozbawieniu zbywcy przedsiębiorstwa tych możliwości. Oznacza to, że konieczne jest przeniesienie na zbywcę wszystkich elementów przedsiębiorstwa, które są niezbędne dla osiągnięcia celu całego przedsiębiorstwa. Zatem z treści czynności prawnej wynika, że z przekazania zostały wyłączone jakiekolwiek elementy, które uniemożliwiają kontynuację prowadzenia przez żonę Wnioskodawcy tej samej działalności.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jako zespół składników materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższy przepis (w pkt 9) wymienia wszystkie księgi, stąd osoba fizyczna, przed przekazaniem całego przedsiębiorstwa, może prowadzić zarówno podatkową księgę przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe.

W opinii Wnioskodawcy, nie powstanie obowiązek korekty kosztów w związku z przekazaniem towarów i wyposażenia uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku przeniesienia ich w formie przekazania prawa do samodzielnego zarządzania przedmiotami majątkowymi służącymi do prowadzenia przez nią indywidualnej działalności gospodarczej (art. 36 § 3 K.r.o.) na rzecz swej małżonki.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz zgodnie z pkt 8 wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Przekazanie przedsiębiorstwa swej małżonce nie powoduje powstania przychodu, gdyż kierując się art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wspólność majątkowa pomiędzy małżonkami obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Należy stwierdzić, że brak jest nawet podstaw do mówienia o przeniesieniu własności lecz jedynie prawa do zarządu, co w efekcie oznacza zarówno brak podstaw do określenia przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, w przypadku przekazania prawa do samodzielnego zarządzania przedmiotami majątkowymi służącymi do prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej (art. 36 § 3 K.r.o.) przez Wnioskodawcę na rzecz swej małżonki, nie ma podstaw do określenia po Jego stronie przychodu podatkowego.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena sposobu oraz dopuszczalności (skuteczności) zawarcia przez Wnioskodawcę oraz Jego małżonkę umowy darowizny całego przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę na rzecz małżonki, w przypadku gdy pomiędzy małżonkami istnieje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa). Są to bowiem kwestie regulowane przez odrębne przepisy (przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 oraz ustawy z dnia 15 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 788), niebędące przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogące być przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania „w szczególności”. W związku z powyższym w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, czy darowizny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z powyższego wynika, że w przypadku przekazania przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, o ile na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Na podstawie umowy darowizny zamierza przekazać całe przedsiębiorstwo (w tym wyposażenie i towary handlowe) swojej małżonce, z którą pozostaje w ustawowej, małżeńskiej wspólności majątkowej. Po przekazaniu przedsiębiorstwa Wnioskodawca zamierza zlikwidować prowadzoną działalność gospodarczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, o czym stanowi art. 1 tejże ustawy. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Natomiast w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że każda darowizna przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadku i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku darowizny przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Jego małżonki po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, bowiem w zamian za to przekazanie nie otrzyma On żadnych wartości pieniężnych, ani przysporzenia majątkowego. W szczególności zauważyć należy, że po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże, co do zasady, powstanie przychodu z tego źródła z odpłatnym zbyciem składników majątku wykorzystywanych w tej działalności.

W myśl bowiem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500zl,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w świetle odrębnych przepisów, nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, darowizna, o której mowa we wniosku jest czynnością prawnie dopuszczalną, to z tytułu przekazania w drodze darowizny przedsiębiorstwa na rzecz żony, Wnioskodawca nie ma obowiązku ustalenia (i opodatkowania) dochodu.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z przekazaniem przedsiębiorstwa w drodze umowy darowizny i zakończeniem prowadzonej działalności gospodarczej, wiążą się przewidziane ustawą obowiązki podatnika związane z likwidacją jego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca obowiązany jest sporządzić wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności. W myśl ww. przepisu, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji. Z powyższego przepisu wynika zatem, że podatnicy, którzy zlikwidują działalność gospodarczą są zobowiązani do sporządzenia wykazu, o którym mowa powyżej. Z uwagi na fakt, że na dzień likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnych składników majątku tej działalności (bowiem darowizna przedsiębiorstwa nastąpi przed jej zakończeniem przez Wnioskodawcę), to wartość wykazu wyniesie „zero”.

W myśl § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Ponadto, zgodnie z § 28 ust. 4 ww. rozporządzenia, o zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej podatnicy są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej siedmiu dni przed datą sporządzenia tego spisu.

Z powyższych przepisów wynika więc, że jeśli wystąpi któraś z wymienionych, w zamkniętym katalogu, przesłanek do sporządzenia spisu z natury, taki spis podatnicy muszą sporządzić. Ponadto, jeśli taki spis miałby być sporządzony w terminie innym niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej, podatnicy są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu z odpowiednim wyprzedzeniem. Jedną z przesłanek sporządzenia spisu z natury jest więc zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia, likwidacja działalności. Jednakże na gruncie niniejszej sprawy, z uwagi na dokonanie darowizny przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przed likwidacją działalności gospodarczej, wartość i tego spisu wyniesie „0”.

Odnosząc się natomiast do kwestii korygowania kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej o wartości przekazanych w formie darowizny towarów handlowych i wyposażenia, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (…).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie towarów handlowych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów darczyńcy. Zatem przekazanie w formie darowizny zaewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych, wywołuje ten skutek, że ww. wydatki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych, Wnioskodawca powinien zatem dokonać korekty kosztów, ponieważ nie można już uznać, że wydatki poniesione na przekazane w formie darowizny towary handlowe, poniesione zostały w celu uzyskania przychodów. Korekty należy dokonać w dacie przekazania darowizny w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów ze znakiem (-) lub kolorem czerwonym – zgodnie z postanowieniami § 12 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Natomiast darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia), nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, poniesionych wydatków na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, że darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo przekazania ich innej osobie w drodze darowizny.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć więc zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, że zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

W związku z powyższym należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do:

*   obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – jest prawidłowe,
*   braku obowiązku opodatkowania ww. remanentu – jest prawidłowe,
*   braku obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość przekazanych nieodpłatnie:
    *   towarów handlowych – jest nieprawidłowe,
    *   wyposażenia – jest prawidłowe,
*   nie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu czynności przeniesienia (darowizny) przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że z wniosku w sposób wyraźny wynika, że Wnioskodawca dokona darowizny prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz swojej małżonki. W konsekwencji przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena skutków podatkowych tej czynności prawnej.

Nadmienić należy, że w zakresie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego dla małżonki Wnioskodawcy oraz w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.