Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.405.2018.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-09
Teza: Wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 31 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 21 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony w dniu 21 września 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. (dalej – ,,Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do grupy zajmującej się produkcją materiałów budowlanych. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wydobycia, przetwórstwa oraz sprzedaży kruszyw naturalnych, produkcji wapna i gipsu. Produkowane przez Spółkę kruszywa, wapno i gips mają zastosowanie do produkcji materiałów budowlanych oraz budowy dróg i linii kolejowych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej – „podatek VAT”).

Spółka jest podmiotem wielozakładowym. Na dzień złożenia niniejszego wniosku posiadała położone w trzech różnych lokalizacjach:

1.  zakład produkujący wapno,
2.  zakład produkujący wapno i kruszywa posiadający kopalnię,
3.  kopalnię produkującą kruszywa.

Dodatkowo w Spółce funkcjonuje Biuro Zarządu.

Zakłady funkcjonujące w Spółce to zakłady przeznaczone do prowadzenia działalności wydobywczej lub przetwórczej (tj. działalności operacyjnej Spółki). Biuro Zarządu pełni natomiast funkcje centralne na potrzeby całej Spółki ze wszystkimi jej lokalizacjami, w tym funkcje ogólnego zarządu, centralne funkcje techniczne (tj. w Biurze Zarządu zatrudnione są osoby pełniące na przykład funkcję Głównego Mechanika, Głównego Księgowego, Głównego Energetyka).

Zakłady stanowią odrębne jednostki organizacyjne i biznesowe w ramach struktur wewnętrznych Wnioskodawcy. Są one położone w kilku różnych lokalizacjach (odrębnych geograficznie) na terenie północnej, południowej i południowo-zachodniej Polski. Wyodrębnienie organizacyjne każdego z zakładów, istniejące już od kilku lat, zostało potwierdzone m.in. Zarządzeniem nr 12 Prezesa Zarządu S.A. określającym schemat organizacyjny Spółki na dzień 30 października 2017 r. (dalej – „Zarządzenie”). Wprowadzony Zarządzeniem schemat organizacyjny przedstawia strukturę organizacyjną Spółki ze wskazaniem funkcji kierowniczych, działów funkcjonujących w Spółce oraz wszystkich zakładów funkcjonujących w Spółce na dzień wydania Zarządzenia. Do każdego zakładu przypisany jest zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu działalności produkcyjnej, górniczej/wydobywczej obejmujący zarówno aktywa trwałe, obrotowe, koncesje na wydobywanie kruszywa naturalnego, jak również pracowników zatrudnionych na stanowiskach przypisanych do danego zakładu.

Każda z funkcjonujących w Spółce w ramach zakładów kopalni działa na podstawie odrębnej koncesji na wydobycie kruszywa, posiada projekt zagospodarowania wykorzystywanego złoża, plan ruchu oraz konto bankowe, na którym gromadzone są środki funduszu likwidacji danej kopalni.

Spółka planuje w najbliższej przyszłości sprzedać na rzecz podmiotu trzeciego (dalej – „Nabywca”) kopalnię „A.” (dalej – ,,Kopalnia”) stanowiącą jeden z zakładów Spółki (wskazany powyżej w punkcie 3).

W związku z powyższym, Spółka zamierza zawrzeć z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej – „Umowa Przedwstępna”) dotyczącą sprzedaży zorganizowanego zespołu materialnych i niematerialnych składników mienia (w tym nieruchomości) przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Kopalni (dalej – ,,Przedsiębiorstwo”). Następnie, na dalszym etapie transakcji, w wykonaniu Umowy Przedwstępnej strony zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży Przedsiębiorstwa (dalej – „Umowa Przyrzeczona”).

Kopalnia jest jednym z biznesowo, finansowo, organizacyjnie i geograficznie wyodrębnionych w strukturze Spółki zakładów przeznaczonych do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej. Kopalnia prowadzona wraz z przypisanymi do niej składnikami materialnymi i niematerialnymi, tj. wraz z pozostałymi składnikami Przedsiębiorstwa, jest odrębnie przedstawiona we wspomnianym powyżej schemacie organizacyjnym Spółki.

Spółka prowadzi działalność eksploatacyjną przy użyciu Przedsiębiorstwa na podstawie koncesji na wydobycie ze złoża ,,A”, położonego w Kopalni, określonej decyzją z dnia 30 lipca 2003 r., wydaną na okres do dnia 31 grudnia 2033 r. przez Wojewodę (dalej – „Koncesja”), zmienioną kolejnymi decyzjami i postanowieniami, która została przeniesiona na Spółkę.

Spółka posiada prawo do korzystania z informacji geologicznej zawartej w dokumentacji geologicznej złoża „A” na podstawie umowy o korzystanie za wynagrodzeniem z informacji geologicznej.

Ponadto, zgodnie z wymogami ustawy Prawo geologiczne i górnicze z dnia 9 czerwca 2011 r., w Spółce funkcjonuje Fundusz Likwidacji Zakładu Górniczego, na który wpłacane są środki pieniężne (dalej – „Fundusz”). Środki Funduszu gromadzone są przez Spółkę na wyodrębnionym rachunku bankowym przeznaczonym wyłącznie na ten cel.

Działalność górnicza w Kopalni odbywa się zgodnie z projektem zagospodarowania złoża A (dalej – „Projekt Zagospodarowania Złoża”) oraz w oparciu o plan ruchu zakładu górniczego, zatwierdzony decyzją Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego z dnia 27 czerwca 2016 r. (dalej – ,,Plan Ruchu”). Plan ruchu zakładu górniczego określa strukturę organizacyjną zakładu, granice zakładu górniczego, szczegółowe przedsięwzięcia niezbędne w celu zapewnienia wykonywania działalności objętej koncesją bezpieczeństwa, racjonalnej gospodarki złożem, ochrony elementów środowiska, ochrony obiektów budowlanych, zapobiegania szkodom i ich naprawy.

W związku z tym, że Kopalnia nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych, umowy cywilnoprawne funkcjonalnie związane z Kopalnią zawierane są przez Spółkę. Z umów zawartych na potrzeby funkcjonowania Kopalni wynika jednoznacznie, że dana dostawa lub usługa bądź inne świadczenie będzie realizowane na terenie lub na potrzeby Kopalni. Do umów związanych z funkcjonowaniem Kopalni zaliczają się m.in. umowy dostawy energii elektrycznej, umowa o prace ziemne, umowa na usługi utrzymania porządku i czystości, umowa na usługi sprzętowo transportowe (dalej – „Umowy Serwisowe”). Umowy zawarte ogólnie na potrzeby Spółki jako całości to m.in. umowa o obsługę kadrowo-płacową.

Dostawy kruszyw przez Spółkę na rzecz kontrahentów odbywają się na podstawie zamówień składanych przez kupujących i potwierdzeń przyjęcia zamówienia. Zamówienia zazwyczaj określają, iż kruszywo będzie dostarczone z określonej kopalni, np. że zostanie dostarczone z Kopalni będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Na terenie Kopalni znajduje się wyodrębniona część socjalno-biurowa, która wykorzystywana jest na potrzeby administracyjno-biurowe oraz część produkcyjno-magazynowa.

Spółka prowadzi ewidencję środków trwałych odrębnie na wszystkie zakłady. Środki trwałe obecnie przypisane do Kopalni to głównie: zbiorniki, agregaty prądotwórcze, kruszarki, przesiewacze, przenośniki oraz inne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej. Składniki majątkowe przypisane do Kopalni nie są wykorzystywane na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Spółki.

Spółka prowadzi ewidencję zobowiązań związanych z Kopalnią. Za zobowiązania związane z funkcjonowaniem Kopalni należy uznać zobowiązania pieniężne wynikające z umów zawartych przez Spółkę w związku z funkcjonowaniem Kopalni, a także zobowiązania pieniężne wynikające z decyzji administracyjnych wydanych w związku z jej funkcjonowaniem. Kolejną grupę zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Kopalni stanowią zobowiązania o charakterze niepieniężnym, mające swoje źródło w umowach i decyzjach administracyjnych.

Na dzień 30 czerwca 2018 r., stan zatrudnienia Spółki wynosił 342 osoby, z czego 9 osób było zatrudnionych w Kopalni. Wszystkie osoby zatrudnione w Kopalni wykonują zadania związane z funkcjonowaniem tej Kopalni. Natomiast osoby, które zatrudnione są w Biurze Zarządu nie mają wyodrębnionego czasu na realizację zadań związanych z poszczególnymi zakładami/kopalniami. Te osoby pełnią funkcje centralne typu: Główny Mechanik, Główny Energetyk, Główny Księgowy i zajmują się wszystkimi zakładami funkcjonującymi w ramach Spółki. Poszczególne funkcje zarządcze, operacyjne oraz wyodrębnione w Spółce zakłady zostały odpowiednio odzwierciedlone w schemacie organizacyjnym Spółki.

W strukturach Spółki została wskazana osoba na stanowisku kierowniczym (Dyrektor ds. Wydobycia i Przetwórstwa Kruszyw, Kierownik Ruchu Zakładu Górniczego), w zakresie obowiązków której znajduje się nadzór i koordynacja procesów produkcyjnych w Spółce realizowanych przez poszczególne kopalnie, w tym Kopalnię. Osobą odpowiedzialną za funkcjonowanie kopalni jest kierownik kopalni (jeden kierownik na jedną kopalnię), który ze wszystkich czynności wykonanych na terenie kopalni jest odpowiedzialny przed Dyrektorem ds. Wydobycia i Przetwórstwa Kruszyw Kierownikiem Ruchu Zakładu Górniczego. Za funkcjonowanie Kopalni w związku z powyższym również odpowiada Kierownik Kopalni.

Umowy o pracę odzwierciedlają zakres odpowiedzialności pracowników. Umowy o pracę osób zatrudnionych w zakładach wskazują właściwy zakład jako miejsce świadczenia pracy. Umowy o pracę osób zatrudnionych w Kopalni wskazują tę kopalnię jako miejsce świadczenia pracy przez tych pracowników.

Wyodrębnienie poszczególnych zakładów zostało również zaznaczone m.in. poprzez zwyczaj umieszczania na wizytówkach i w podpisach wiadomości e-mail pracowników poszczególnych zakładów obok nazwy Spółki również nazwy danego zakładu.

Spółka prowadzi ewidencję przychodów i kosztów podstawowej działalności operacyjnej odrębnie dla każdego zakładu oraz odrębnie prowadzi ewidencje składników aktywów i pasywów typu zapasy, środki pieniężne w kasie, środki trwałe, rozliczenia międzyokresowe kosztów. W świetle powyższego, Spółka ma możliwość wyodrębnienia:

1.  przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością poszczególnych zakładów (w tym Kopalni) oraz Biura Zarządu, a także
2.  odpowiednich aktywów i pasywów związanych z działalnością poszczególnych zakładów (w tym Kopalni) i Biura Zarządu.

Raz w roku przygotowywany jest dla Spółki budżet. Budżet ogólny jest tworzony na podstawie budżetów przygotowywanych odrębnie dla każdego zakładu. W oparciu o budżet dla danego zakładu realizowane są cele zakładu. Decyzje dotyczące ściśle konkretnego zakładu, np. kierunku wydobycia, ilości produkcji, ustawienia maszyn itp. podejmowane są na bieżąco.

Wyodrębniona w powyższy sposób Kopalnia, którą Spółka planuje sprzedać w ramach sprzedaży Przedsiębiorstwa na rzecz podmiotu trzeciego, obejmuje całokształt zadań Wnioskodawcy związanych z działalnością produkcyjną w Kopalni, tj. wydobyciem i przetwórstwem kruszyw naturalnych ze złoża A wraz z całą niezbędną infrastrukturą i obsługą tej części działalności Spółki, w tym:

1.  materialne i niematerialne składniki majątku związanego z działalnością Kopalni,
2.  pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni.

W związku z powyższym, zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, przedmiotem sprzedaży do Nabywcy będzie Przedsiębiorstwo obejmujące następujące aktywa i prawa:

1.  prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 5/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW oraz prawo własności budynków oraz budowli na niej posadowionych,
2.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
3.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 3/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
4.  środki trwałe Kopalni, których szczegółowy wykaz będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej, takie jak, np. zbiorniki, agregaty prądotwórcze, kruszarki, przesiewacze, przenośniki oraz inne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej,
5.  Koncesję,
6.  decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę w związku z funkcjonowaniem Kopalni (szczegółowy wykaz decyzji administracyjnych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
7.  prawa wynikające z Umów Serwisowych (szczegółowy wykaz Umów Serwisowych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
8.  prawa własności ruchomości, które w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (i) związane będą z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa oraz (ii) stanowić będą własność Sprzedającego (szczegółowy wykaz ruchomości będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
9.  zapasy materiałów, półproduktów i produktów gotowych znajdujące się na terenie Kopalni (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
10.  środki pieniężne zgromadzone na Funduszu,
11.  informację geologiczną zawartą w dokumentacji geologicznej złoża „A”,
12.  wydruki z ksiąg rachunkowych i dokumentów księgowych Spółki lub ich kopie, a także kopie dokumentów podatkowych Spółki, dotyczące działalności Przedsiębiorstwa (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
13.  tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych.

Aktywa oraz prawa wymienione powyżej będą wolne od wszelkich obciążeń, tj. wolne od jakichkolwiek ustawowych lub umownych roszczeń lub praw osób trzecich. Dla uniknięcia wątpliwości, Strony ustaliły w Umowie Przedwstępnej, że sprzedawane Przedsiębiorstwo będzie składać się wyłącznie z aktywów i praw wskazanych powyżej.

Ponadto, z dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej, nastąpi przejście na Nabywcę zakładu pracy – A – prowadzonego przez dotychczasowego pracodawcę, to jest Spółkę. W związku z powyższym, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką a pracownikami Kopalni. Dodatkowo strony postanowiły, zgodnie z art. 7 ust. 3b ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych, iż Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych Nabywcy przejmie uprawnienia i zobowiązania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Spółki w zakresie związanym z przejściem zakładu pracy na Nabywcę.

Ponadto, zawarcie i wykonanie Umowy Przyrzeczonej doprowadzi do przeniesienia na Kupującego Koncesji na podstawie art. 552 Kodeksu cywilnego, co następuje z mocy prawa, zaś zgodnie z art. 36 ust. 8-11 Prawa Geologicznego i Górniczego, nie wymaga uzyskania żadnych decyzji administracyjnych lub innych aktów administracyjnych. Powyższe znajdzie zastosowanie także w odniesieniu do wszelkich innych decyzji administracyjnych wydanych na podstawie Prawa Geologicznego i Górniczego.

Umowa Przedwstępna nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej ani środków pieniężnych Spółki, które mogą być przypisane do Kopalni (poza środkami zgromadzonymi na koncie Funduszu). Umowa Przedwstępna nie będzie również obejmować trzech działek rolnych będących własnością Spółki, które znajdują się w pobliżu gruntów używanych do prowadzenia działalności Kopalni, ale które co do zasady nie są wykorzystywane do działalności wykonywanej przy jej pomocy i nie służą do jej wykonywania.

W odniesieniu do Umów Serwisowych, na podstawie Umowy Przedwstępnej, co do zasady Nabywca nie przejmie zobowiązań dotyczących płatności lub zobowiązań w zakresie świadczeń niepieniężnych, które stały się należne z Umów Serwisowych przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wskutek zdarzeń, które miały miejsce przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, z tą datą włącznie. Nabywca natomiast przejmie zobowiązania dotyczące płatności i zobowiązania w zakresie świadczeń niepieniężnych, które powstaną na podstawie Umów Serwisowych po zawarciu Umowy Przyrzeczonej wskutek zdarzeń, które będą miały miejsce po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.

W przypadku, gdy cesja praw lub przeniesienie obowiązków i zobowiązań przewidzianych Umowami Serwisowymi będzie wymagać zgody drugiej strony danej Umowy Serwisowej Spółka na podstawie Umowy Przedwstępnej zobowiąże się dołożyć wszelkich starań, aby uzyskać takie zgody do momentu zawarcia Umowy Przyrzecznej. Jednakże, jeżeli któraś ze zgód nie zostanie uzyskana przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wówczas strony zobowiążą się do współpracy w dobrej wierze ze sobą w celu uzyskania takich brakujących zgód możliwie jak najszybciej po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Do czasu uzyskania powyższej zgody Nabywca będzie wykonywał wszystkie obowiązki Spółki przewidziane taką umową zgodnie z art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego oraz zwolni Spółkę z odpowiedzialności odszkodowawczej w odniesieniu do takiego wykonania.

Funkcje pełnione centralnie oraz umowy zawarte na potrzeby ogólne Spółki pozostaną w Spółce. W związku z powyższym Nabywca, dla uzupełnienia tych funkcji na potrzeby działalności Kopalni będzie musiał wykorzystać odpowiednie zasoby własne lub zawrzeć odpowiednie umowy z nowymi lub dotychczasowymi dostawcami Spółki.

Intencją stron Umowy Przedwstępnej jest, aby Przedsiębiorstwo będące przedmiotem sprzedaży było w stanie również po sprzedaży samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. W ocenie Wnioskodawcy, zbywane Przedsiębiorstwo będzie umożliwiało kontynuowanie działalności Spółki prowadzonej za pomocą Kopalni przez Nabywcę.

Z informacji posiadanych przez Spółkę wynika, że po nabyciu Przedsiębiorstwa, na bazie zakupionego majątku, Nabywca zamierza kontynuować działalność Przedsiębiorstwa zbywanego przez Spółkę.

Pozostający w Spółce zespół składników majątku z całą pewnością będzie w stanie w dalszym ciągu samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo i w sposób płynny samodzielnie kontynuować realizację swoich zadań i celów gospodarczych.

Wniosek został uzupełniony w dniu 21 września 2018 r. o następujące informacje:

Ad. 1

Na wstępie należy zauważyć, że jeden podmiot gospodarczy może dysponować więcej niż jednym przedsiębiorstwem w znaczeniu przedmiotowym w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub też może mieć jedno przedsiębiorstwo, które ze względu na swoją organizację (np. występowanie filii, oddziałów, osobnych punktów usługowych, zakładów) obejmuje wyodrębnione części jako zorganizowane części przedsiębiorstwa. Rozstrzygnięcie, czy w konkretnej sytuacji prowadzone jest więcej niż jedno przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym na podstawie art. 551 Kodeksu cywilnego, może nastręczać trudności. Każdy przypadek wymaga więc dokładnej analizy w świetle towarzyszących mu okoliczności, a wszelkie wnioski muszą uwzględniać specyfikę konkretnej sytuacji. Natomiast, należy wskazać, że dla oceny prawnopodatkowej zbycia danego zespołu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności gospodarczej nie powinno mieć istotnego znaczenia, czy dany zespół zostanie zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego czy też jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż w każdym z tych przypadków skutek podatkowy związany ze zbyciem będzie tożsamy, tj. transakcja taka będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (przepis ten bowiem wyłącza spod opodatkowania zarówno transakcję zbycie przedsiębiorstwa, jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

W ocenie Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W opinii Wnioskodawcy zatem, prowadzone przez niego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego składa się z wielu zakładów stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa, które położone są w różnych lokalizacjach, tj.:

1.  zakładu produkującego wapno,
2.  zakładu produkującego wapno i kruszywa posiadającego kopalnię,
3.  kopalni produkującej kruszywa (której zbycie oraz składników z nią związanych jest przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę).

Należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nabywcą Umowę przedwstępną sprzedaży przedsiębiorstwa z uwagi na okoliczność, iż przepisy Kodeksu cywilnego nie posługują się terminem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w przeciwieństwie do przepisów prawa podatkowego). W ocenie Wnioskodawcy, nie sposób jednak negować możliwości traktowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności prawnej (w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zbycia przedsiębiorstwa), tym bardziej, że w praktyce zorganizowana część przedsiębiorstwa może dla nabywcy stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Istnieje więc podstawa do odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu cywilnego do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Należy uznać, że dopuszczalna jest analogia z art. 552 Kodeksy cywilnego, jeżeli wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa jest na tyle wyraźne, by w razie wątpliwości istniała obiektywna możliwość stwierdzenia, jakie składniki wchodzą w jej skład.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie istnieje obiektywna możliwość stwierdzenia, jakie składniki wchodzą w skład Przedsiębiorstwa składającego się na zorganizowany zespół materialnych i niematerialnych składników mienia (w tym nieruchomości) przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Kopalni. W związku z powyższym w Umowie Przedwstępnej Wnioskodawca posługuje się pojęciem sprzedaży Przedsiębiorstwa, ażeby co do zasady móc objąć jedną czynnością prawną wszystkie składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonej Kopalni. Dzięki powyższej kwalifikacji, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, stanowi na podstawie Umowy Przedwstępnej składnik mienia i przedmiot sui generis. Taka kwalifikacja przedmiotu umowy umożliwia zatem Wnioskodawcy zbycie wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa jedną czynnością cywilnoprawną w oparciu o art. 552 Kodeksu cywilnego i w konsekwencji ułatwia obrót gospodarczy.

Jednakże, z ostrożności procesowej Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdyby tutejszy Organ uznał, że zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca wnosi niniejszym o zaadresowanie tej kwestii przez tutejszy Organ w wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. wskazanie, że Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem sprzedaży, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Na marginesie należy zauważyć, iż Wnioskodawca nie może w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego obiektywnie stwierdzić, iż dany zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Gdyby Wnioskodawca dokonał takiej kwalifikacji w opisie zdarzenia przyszłego to dokonałby tym samym własnej subsumpcji okoliczności przedstawionych we wniosku do normy prawnej określonej w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. To znaczy, Wnioskodawca we własnym zakresie dokonałby oceny prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji zbycia Przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wniosku jako wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdyby Wnioskodawca podał w opisie zdarzenia przyszłego, że Przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego nie korzystałby z mocy ochronnej wydanej interpretacji, w przypadku gdyby w wyniku przyszłej kontroli podatkowej albo postępowania podatkowego okazało się, że jednak dany zespół składników majątkowych przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego nie jest.

Należy również zaznaczyć, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego stał się przepisem prawa podatkowego mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym tutejszy Organ jest uprawniony i zobowiązany zarazem, po dokonaniu oceny przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, do wydania rozstrzygnięcia określającego czy dany zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Kwestia ta nie powinna być zatem przedmiotem wezwania do uzupełnienia braków opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, gdyż nie jest jego elementem.

Wnioskodawca, na poparcie powyższej argumentacji, przywołuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2009 r. z siedzibą w Kielcach (sygn. akt SA/Ke 465/08), który stwierdził, że: ,,Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, mimo że pojęciem tym posługuje się w art. 6. Spowodowało to konieczność wypracowania takiej definicji, gdyż pojęcie to zakreśla ramy podmiotowe przepisu. A zatem brak definicji uniemożliwiał prawidłowe rozstrzygnięcie zakresu podmiotowego w zwolnieniu od podatku VAT, przyznanego tym przepisem. Tak doktryna, jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało jednolity pogląd, iż na potrzeby przepisów ustawy o VAT (ale też innych ustaw podatkowych), należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. Taki pogląd zaprezentował np. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach: sygn. akt I FSK 267/06 (niepubl.), sygn. akt I FSK 688/07, sygn. akt III SA 1492/01, sygn. akt II FSK 1022/06, czy WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 638/08 – dostępne na stronie internetowej NSA. Pogląd taki zaprezentował też T. Michalik (VAT. Komentarz, Rok 2007, wydawnictwo Beck), czy też Z. Modzelewski i G. Mularczyk (Ustawa o VAT. Komentarz, LexisNexis). Pogląd ten stał się tak powszechny, że również organy podatkowe, definiując na potrzeby ustawy o VAT definicję przedsiębiorstwa, posługiwały się przepisem Kodeksu cywilnego. Co istotne, zastosowanie tej definicji do zinterpretowania dyspozycji art. 6 ustawy o VAT było oczywiste również dla organu orzekającego w sprawie niniejszej. Udzielając bowiem interpretacji na pozostałe pytania zadane przez skarżącą Spółkę, w szczególności w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki, odpowiedziały, że jeśli zakład spełniał wymogi przedsiębiorstwa, o jakich mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Okoliczności te świadczą, zdaniem Sądu, o tym, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług art. 551 Kodeksu cywilnego stał się przepisem prawa podatkowego, mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej”.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Kopalnia stanowi biznesowo, finansowo, organizacyjnie i geograficznie wyodrębniony w strukturze Wnioskodawcy zakład wydobywczo-przetwórczy. Kopalnia prowadzona wraz z przypisanymi do niej składnikami materialnymi i niematerialnymi, tj. wraz z pozostałymi składnikami Przedsiębiorstwa, jest odrębnie przedstawiona na schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy.

W lokalizacji, w której położona jest Kopalnia nie jest położony żaden inny z zakładów produkcyjnych Wnioskodawcy, nie mieści się tam też Biuro Zarządu. Składniki majątkowe przypisane do Kopalni nie są wykorzystywane na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne Kopalni, istniejące od kilku lat, zostało potwierdzone Zarządzeniem w sprawie określenia schematu organizacyjnego Wnioskodawcy, gdzie Kopalnia została przedstawiona jako odrębna jednostka organizacyjna Wnioskodawcy.

Dodatkowo, Kopalnia prowadzi działalność wydobywczą na podstawie Koncesji udzielonej Wnioskodawcy w odniesieniu do znajdującego się na jego terenie złoża kruszywa, a wydobycie kopaliny odbywa się zgodnie z Projektem Zagospodarowania Złoża oraz w oparciu o Plan Ruchu Kopalni. Koncesja, Projekt Zagospodarowania Złoża oraz Plan Ruchu Kopalni nie stanowią podstawy do prowadzenia działalności wydobywczej przez inne zakłady Wnioskodawcy.

Ponadto, zgodnie z wymogami ustawy Prawo geologiczne i górnicze w Spółce funkcjonuje Fundusz Kopalni, którego środki gromadzone są przez Wnioskodawcę na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym wyłącznie w tym celu. Środki Funduszu przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów likwidacji Kopalni lub jej części, a także zbędnych urządzeń, instalacji, wyrobisk etc.

Dodatkowo, umowy o pracę osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę i świadczących pracę na terenie Kopalni, wskazują że miejscem pracy danej osoby jest Kopalnia. Osoby te wykonują zadania związane z funkcjonowaniem Kopalni. Za prawidłowe funkcjonowanie odpowiedzialny jest Kierownik Kopalni.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów i kosztów podstawowej działalności operacyjnej odrębnie dla każdego zakładu oraz odrębnie prowadzi ewidencje składników aktywów i pasywów typu zapasy, środki pieniężne w kasie, środki trwałe, rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W oparciu o system informatyczno-księgowy Wnioskodawca ma zatem możliwość wyodrębnienia:

1.  przychodów i kosztów związanych z działalnością Kopalni,
2.  odpowiednich aktywów i pasywów związanych z działalnością Kopalni.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję środków trwałych przypisanych do Kopalni odrębnie od ewidencji środków trwałych innych zakładów.

Możliwe jest również określenie wyniku finansowego Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę w oparciu o powyższe wyodrębnienie finansowe.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Kopalnia wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi jest wyodrębnionym w ramach Wnioskodawcy zakładem wydobywczo-przetwórczym i jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Obejmuje on wyodrębniony zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej, w szczególności obejmujący prawa własności nieruchomości gruntowych, środki trwałe, Koncesję, decyzje administracyjne, umowy cywilnoprawne związane z funkcjonowaniem Kopalni etc., jak i pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami przypisanymi do Przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, Nabywca nabędzie również tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych, które z całą pewnością umożliwią Nabywcy sprawne kontynuowanie działalności Kopalni po jej nabyciu.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowane i wyodrębnione w strukturach Wnioskodawcy w taki sposób, że po dniu dokonania transakcji będzie ono w stanie w sposób płynny, niezależny i samodzielny kontynuować prowadzoną działalność wydobywczo-przetwórczą (zostanie zachowana ciągłość prowadzenia działalności w ramach Kopalni) w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy.

Ad. 3

Co do zasady przedmiotem zbycia będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci Przedsiębiorstwa, wraz z powiązanymi zobowiązaniami. Składniki te zostały wymienione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Zatem, zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, przedmiotem sprzedaży do Nabywcy będzie Przedsiębiorstwo obejmujące następujące aktywa i prawa:

1.  prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 5/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW oraz prawo własności budynków oraz budowli na niej posadowionych,
2.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
3.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 3/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
4.  środki trwałe Kopalni, których szczegółowy wykaz będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej, takie jak, np. zbiorniki, agregaty prądotwórcze, kruszarki, przesiewacze, przenośniki oraz inne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej,
5.  Koncesję,
6.  decyzje administracyjne uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z funkcjonowaniem Kopalni (szczegółowy wykaz decyzji administracyjnych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
7.  prawa wynikające z Umów Serwisowych (szczegółowy wykaz Umów Serwisowych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
8.  prawa własności ruchomości, które w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (i) związane będą z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa oraz (ii) stanowić będą własność Sprzedającego (szczegółowy wykaz ruchomości będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
9.  zapasy materiałów, półproduktów i produktów gotowych znajdujące się na terenie Kopalni (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
10.  środki pieniężne zgromadzone na Funduszu,
11.  informację geologiczną zawartą w dokumentacji geologicznej złoża „A”,
12.  wydruki z ksiąg rachunkowych i dokumentów księgowych Spółki lub ich kopie, a także kopie dokumentów podatkowych Spółki, dotyczące działalności Przedsiębiorstwa (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej);
13.  tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych.

Strony w Umowie Przedwstępnej ustalą, że Nabywca przejmie, ze skutkiem prawnym od zawarcia Umowy Przyrzeczonej, wszystkie zobowiązania związane z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania związane z pracownikami, jakie zaistnieją wskutek zdarzeń występujących po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Ponadto Strony ustalą, że Nabywca nie przejmie żadnych zobowiązań związanych z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym zobowiązań związanych z pracownikami, jakie zaistnieją wskutek zdarzeń występujących przed i w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej, niezależnie od terminu wymagalności takich zobowiązań (tj. przed, w lub po zawarciu Umowy Przyrzeczonej).

Jeśli chodzi o składniki, które nie zostaną zbyte przez Wnioskodawcę to Umowa Przedwstępna nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej ani środków pieniężnych Spółki, które mogą być przypisane do Kopalni (poza środkami zgromadzonymi na koncie Funduszu). Powodem nieobjęcia tych wierzytelności oraz zobowiązań pieniężnych oraz środków pieniężnych Spółki Umową Przyrzeczoną jest okoliczność ich powstania przed zbyciem Przedsiębiorstwa do Nabywcy.

Umowa Przedwstępna nie będzie również obejmować trzech działek rolnych będących własnością Spółki, które znajdują się w pobliżu gruntów używanych do prowadzenia działalności Kopalni. Działki te nie zostaną zbyte, ponieważ co do zasady nie są one wykorzystywane do działalności wykonywanej przy pomocy Kopalni i nie służą do jej wykonywania.

W odniesieniu do Umów Serwisowych, na podstawie Umowy Przedwstępnej, co do zasady Nabywca nie przejmie zobowiązań dotyczących płatności lub zobowiązań w zakresie świadczeń niepieniężnych, które stały się należne z Umów Serwisowych przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wskutek zdarzeń, które miały miejsce przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, z tą datą włącznie. Powodem wyłączenia tych zobowiązań jest okoliczność, że stały się one należne przez zawarciem Umowy Przyrzeczonej. Nabywca natomiast przejmie zobowiązania dotyczące płatności i zobowiązania w zakresie świadczeń niepieniężnych, które powstaną na podstawie Umów Serwisowych po zawarciu Umowy Przyrzeczonej wskutek zdarzeń, które będą miały miejsce po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.

Również funkcje pełnione centralnie oraz umowy zawarte na potrzeby ogólne Spółki pozostaną w Spółce. W związku z powyższym Nabywca, dla uzupełnienia tych funkcji na potrzeby działalności Kopalni będzie musiał wykorzystać odpowiednie zasoby własne lub zawrzeć odpowiednie umowy z nowymi lub dotychczasowymi dostawcami Spółki. Powodem wyłączenia tych funkcji oraz umów z Umowy Przyrzeczonej jest okoliczność, że dotyczą one działalności ogólnej Spółki, a nie Przedsiębiorstwa samego w sobie.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży, jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Kopalnia wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi jest wyodrębnionym w ramach Spółki zakładem wydobywczo-przetwórczym i jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Obejmuje on wyodrębniony zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej, w szczególności obejmujący prawa własności nieruchomości gruntowych, środki trwałe, Koncesję, decyzje administracyjne, umowy cywilnoprawne związane z funkcjonowaniem Kopalni etc., jak i pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką a pracownikami przypisanymi do Przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, Nabywca nabędzie również tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych, które z całą pewnością umożliwią Nabywcy sprawne kontynuowanie działalności Kopalni po jej nabyciu.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowane i wyodrębnione w strukturach Spółki w taki sposób, że po dniu dokonania transakcji będzie ono w stanie w sposób płynny, niezależny i samodzielny kontynuować prowadzoną działalność wydobywczo-przetwórczą (zostanie zachowana ciągłość prowadzenia działalności w ramach Kopalni) w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym sprzedaż Przedsiębiorstwa będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ. Urz. UE.L. 2006 Nr 347, str. 1). W myśl tego przepisu w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym w niniejszej sprawie kluczowe jest ustalenie czy Przedsiębiorstwo będące przedmiotem analizowanej transakcji sprzedaży stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodne z powołanym przepisem za zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższej definicji oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest, aby:

1.  istniał zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie oraz aby był on przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Uznanie składników majątkowych będących przedmiotem przyszłej umowy sprzedaży za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zespół składników majątkowych, który będzie przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

Ad (a) Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnym związku funkcjonalnym i działać jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników majątkowych powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowi własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2018 r. (0115-KDIT1-2.4012.298.2018.1.AD) wskazał, że: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.46.2018.2.BS) i wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11).

W tym kontekście wskazać należy, iż działalność operacyjna Spółki realizowana przez Przedsiębiorstwo jest prowadzona w oparciu o zespół składników majątkowych niezbędnych do realizacji działalności wydobywczo-przetwórczej.

Sprzedawana część przedsiębiorstwa Spółki stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych. Są to w szczególności środki trwałe w postaci gruntów i urządzeń, jak również prawa wynikające z Koncesji i decyzji administracyjnych niezbędnych do prowadzenia działalności wydobywczej ze złoża, do którego uprawnienia posiada Spółka a znajdującego się na obszarze Kopalni. Ponadto, do Przedsiębiorstwa będącego przedmiotem sprzedaży są alokowani pracownicy, w tym Kierownik Kopalni, których zakres obowiązków obejmuje czynności związane bezpośrednio z działalnością Kopalni.

W ocenie Spółki, pomiędzy składnikami majątkowymi, które będą sprzedawane istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Przedmiotowe składniki majątkowe są wyodrębnione formalnie w ramach Spółki w postaci Kopalni i służą prowadzeniu działalności wydobywczo-przetwórczej w sposób niezależny od innych zakładów należących do Spółki. Kryterium, na podstawie którego dany składnik majątkowy jest przypisany do Kopalni, jest jego funkcja (rola) jaką pełni w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności górniczej za pośrednictwem Kopalni (tj. realizacji dostaw z Kopalni). Przy wykorzystaniu składników majątkowych przypisanych do Kopalni oraz pracowników posiadających odpowiednią wiedzę i doświadczenie, Przedsiębiorstwo jest w stanie sprawnie prowadzić swoją działalność. Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności wydobywczo-przetwórczej w Kopalni nie byłoby możliwe, w przypadku, gdyby składniki majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa stanowiły jedynie zbiór niezależnych elementów.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z intencją Nabywcy, który dokona zakupu Przedsiębiorstwa działalność wydobywczo-przetwórcza prowadzona obecnie przez Wnioskodawcę w Kopalni będzie kontynuowana przez Nabywcę po transakcji sprzedaży w oparciu o nabywany zespół składników materialnych i niematerialnych. Nabycie działalności w toku i nieprzerwane funkcjonowanie Kopalni po transakcji nie byłoby możliwe, gdyby Przedsiębiorstwo nie funkcjonowało samodzielnie w ramach Spółki.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w ustawie o VAT, jeden ze składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą stanowić zobowiązania. Grupę zobowiązań związanych funkcjonalnie z Przedsiębiorstwem stanowią zobowiązania o charakterze niepieniężnym, mające swoje źródło w decyzjach administracyjnych, które zgodnie z Umową Przedwstępną mają być przejęte przez Nabywcę Przedsiębiorstwa.

Umowa Przedwstępna nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Ponadto, aktywa oraz prawa będące przedmiotem zbycia będą wolne od wszelkich obciążeń, tj. wolne od jakiekolwiek ustawowych lub umownych roszczeń lub praw osób trzecich.

W ocenie Wnioskodawcy, wyłączenie z transakcji wyżej wskazanych składników Przedsiębiorstwa nie ma istotnego znaczenia dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa jako takiego i w związku z tym, część przedsiębiorstwa Spółki, która ma być przedmiotem sprzedaży powinna być uznana na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym miejscu trzeba bowiem zwrócić uwagę, że wierzytelności oraz zobowiązania, nie są elementem niezbędnym do zaistnienia masy majątkowej określonej w przepisach jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Ustawodawca wskazał w art. 2 pkt 27e na zobowiązania jedynie w celu wyjaśnienia wątpliwości, czy transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa może obejmować zobowiązania. Jednakże brak zobowiązań przy zbywania wyodrębnionej części przedsiębiorstwa nie stanowi warunku koniecznego do zaistnienia transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Argumentem przemawiającym za zasadnością stanowiska Wnioskodawcy są poglądy prezentowane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej – ,,TSUE”).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1586/11), w którego tezie wskazano, że jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług. Natomiast w opisywanym stanie faktycznym wyłączenie części wierzytelności oraz zobowiązań Przedsiębiorstwa nie pozbawi charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tytułem przykładu można wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1767/10), w którym Sąd stwierdził, że „Należy jednak zgodzić się ze stroną skarżącą, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby w jej skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania czy też bezwzględnie cały majątek, jaki związany jest z daną częścią przedsiębiorstwa”.

Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r. (sygn. I FSK 815/11) Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje, bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.36.2018.2.AJB), w której wskazał: „Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku TSUE w sprawie C-497/01. W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie. Podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

Wnioskodawca w pełnym zakresie podziela powyższe stanowisko.

Wnioskodawca podkreśla także, iż definicja zawarta w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) po nowelizacji z 2003 r. wśród elementów składowych definicji przedsiębiorstwa nie wymienia zobowiązań, co skutkuje tym, że w doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa, to tym bardziej nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, że stanowią one niezbędny element zorganizowanej jego części.

Dodatkowo, w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r. (sygn. I FSK 779/13), Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się także do wyroku TSUE w sprawie C-444/10, stwierdził, że pojęcie zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy w odniesieniu do art. 19 dyrektywy 2006/112/WE rozumieć w sposób funkcjonalny, a więc analizując czy dany zespół aktywów będący przedmiotem zbycia pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której dotyczy (Por. Bartosiewicz A., VAT. Komentarz, wyd. IX; opublikowano LEX 2015).

Przedmiotem transakcji analizowanej w niniejszym wniosku jest Przedsiębiorstwo stanowiące zespół aktywów, wyodrębnione i zorganizowane w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki w taki sposób, który pozwala na prowadzenie działalności wydobywczo-przetwórczej. Wyłączenie z niego części zobowiązań i wierzytelności powstałych do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej oraz części środków pieniężnych nie wpływa na możliwość jego samodzielnego funkcjonowania i realizowania zadań, dla których został powołany. Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca planuje kontynuować działalność Przedsiębiorstwa w ramach swojego przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu nabytego zespołu składników majątkowych.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż należy uznać, że zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji działalności operacyjnej Spółki wchodzących w skład Przedsiębiorstwa nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są obecnie i będą na dzień dokonania transakcji sprzedaży funkcjonalnie wyodrębnione w ramach Spółki i tworzą/będą tworzyć oddzielną całość przeznaczoną do realizacji określonych zadań gospodarczych (tj. działalności wydobywczo-przetwórczej przy użyciu Kopalni) zdolną prowadzić taką działalność w sposób samodzielny.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki świadczą, w ocenie Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach Wnioskodawcy działalności wydobywczo-przetwórczej realizowanej przez Przedsiębiorstwo.

Ad. (b) Wyodrębnienie organizacyjne

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa mogą świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.46.2018.2.BS, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.KC). Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, zakład itp. (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.36.2018.2.AJB interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK).

Jak zostało wskazane przez Spółkę, Kopalnia stanowi biznesowo, finansowo, organizacyjnie i geograficznie wyodrębniony w strukturze Spółki zakład wydobywczo-przetwórczy. Kopalnia prowadzona wraz z przypisanymi do niej składnikami materialnymi i niematerialnymi, tj. wraz z pozostałymi składnikami Przedsiębiorstwa, jest odrębnie przedstawiona we wspomnianym w opisie zdarzenia przyszłego schemacie organizacyjnym Spółki.

W lokalizacji, w której położona jest Kopalnia nie jest położony żaden inny z zakładów produkcyjnych Spółki, nie mieści się tam też Biuro Zarządu. Składniki majątkowe przypisane do Kopalni nie są wykorzystywane na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne Kopalni, istniejące od kilku lat, zostało potwierdzone Zarządzeniem w sprawie określenia schematu organizacyjnego Spółki, gdzie Kopalnia została przedstawiona jako odrębna jednostka organizacyjna Spółki.

Dodatkowo, Kopalnia prowadzi działalność wydobywczą na podstawie Koncesji udzielonej Spółce w odniesieniu do znajdującego się na jego terenie złoża kruszywa, a wydobycie kopaliny odbywa się zgodnie z Projektem Zagospodarowania Złoża oraz w oparciu o Plan Ruchu Kopalni. Koncesja, Projekt Zagospodarowania Złoża oraz Plan Ruchu Kopalni nie stanowią podstawy do prowadzenia działalności wydobywczej przez inne zakłady Wnioskodawcy.

Ponadto, zgodnie z wymogami ustawy Prawo geologiczne i górnicze w Spółce funkcjonuje Fundusz Kopalni, którego środki gromadzone są przez Spółkę na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym wyłącznie w tym celu. Środki Funduszu przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów likwidacji Kopalni lub jej części, a także zbędnych urządzeń, instalacji, wyrobisk etc. Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, środki pieniężne zgromadzone na koncie Funduszu przejdą na Nabywcę na podstawie Umowy Przyrzeczonej.

Dodatkowo, umowy o pracę osób zatrudnionych przez Spółkę i świadczących pracę na terenie Kopalni, wskazują że miejscem pracy danej osoby jest Kopalnia. Osoby te wykonują zadania związane z funkcjonowaniem Kopalni. Za prawidłowe funkcjonowanie odpowiedzialny jest Kierownik Kopalni.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych stanowiących Przedsiębiorstwo jest organizacyjnie wyodrębniony w strukturach Spółki.

Ad. (c) Wyodrębnienie finansowe

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.10.2017.2.KB) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment złożenia niniejszego wniosku, jak i na moment transakcji sprzedaży, sprzedawana część przedsiębiorstwa Spółki jest/będzie wyodrębniona pod względem finansowym. Spółka prowadzi ewidencję przychodów i kosztów podstawowej działalności operacyjnej odrębnie dla każdego zakładu oraz odrębnie prowadzi ewidencje składników aktywów i pasywów typu zapasy, środki pieniężne w kasie, środki trwałe, rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W oparciu o system informatyczno-księgowy Spółka ma zatem możliwość wyodrębnienia:

1.  przychodów i kosztów związanych z działalnością Kopalni,
2.  odpowiednich aktywów i pasywów związanych z działalnością Kopalni.

Spółka prowadzi ewidencję środków trwałych przypisanych do Kopalni odrębnie od ewidencji środków trwałych innych zakładów.

Raz w roku dla Kopalni przygotowywany jest budżet. W oparciu o budżety dla zakładów tworzony jest budżet ogólny Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych stanowiących Przedsiębiorstwo spełnia przesłanki uznania go za zespół składników wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę.

Ad (d) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 kwietnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.46.2018.2.BS), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 stycznia 2018 r. (nr 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 2 czerwca 2017 r. (nr 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.KC) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy (dot. art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. 77.145.1, z późn. zm.), na podstawie którego państwa członkowskie mogą uznać, że w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, dostawa towarów nie miała miejsca i w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego. To rozwiązanie zostało powtórzone w obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. dyrektywie Rady UE, tj. Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1) w jej art. 19) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kopalnia wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi jest wyodrębnionym w ramach Spółki zakładem wydobywczo-przetwórczym i jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Obejmuje on wyodrębniony zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej, w szczególności obejmujący prawa własności nieruchomości gruntowych, środki trwałe, Koncesję, decyzje administracyjne, umowy cywilnoprawne związane z funkcjonowaniem Kopalni etc., jak i pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, stosownie do art. 23 Kodeksu pracy, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką a pracownikami przypisanymi do Przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, Nabywca nabędzie również tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych, które z całą pewnością umożliwią Nabywcy sprawne kontynuowanie działalności Kopalni po jej nabyciu.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowane i wyodrębnione w strukturach Spółki w taki sposób, że po dniu dokonania transakcji będzie ono w stanie w sposób płynny, niezależny i samodzielny kontynuować prowadzoną działalność wydobywczo-przetwórczą (zostanie zachowana ciągłość prowadzenia działalności w ramach Kopalni) w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy.

Wnioskodawca zauważa dodatkowo, iż w analizowanym kontekście w orzecznictwie TSUE wskazuje się, by nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy (por. wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01).

W przypadku Przedsiębiorstwa, sprzedawane składniki pozwalają i pozwolą na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, z posiadanych przez Spółkę informacji wynika, iż intencją Nabywcy jest kontynuacja działalności prowadzonej przez Kopalnię.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawane Przedsiębiorstwo należy uznać za zorganizowany zespół składników majątkowych mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, tj. działalność wydobywczo-przetwórczą.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.v

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny –Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm., zwanej dalej Kodeks cywilny) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmowała zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, natomiast nie dotyczy zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W ocenie tut. Organu, wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala, z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do grupy, zajmującej się produkcją materiałów budowlanych. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wydobycia, przetwórstwa oraz sprzedaży kruszyw naturalnych, produkcji wapna i gipsu. Produkowane przez Spółkę kruszywa, wapno i gips mają zastosowanie do produkcji materiałów budowlanych oraz budowy dróg linii kolejowych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka jest podmiotem wielozakładowym. Na dzień złożenia niniejszego wniosku posiadała położone w trzech różnych lokalizacjach:

1.  zakład produkujący wapno,
2.  zakład produkujący wapno i kruszywa posiadający kopalnię,
3.  kopalnię produkującą kruszywa.

Dodatkowo w Spółce funkcjonuje Biuro Zarządu.

Zakłady funkcjonujące w Spółce to zakłady przeznaczone do prowadzenia działalności wydobywczej lub przetwórczej (tj. działalności operacyjnej Spółki). Biuro Zarządu pełni natomiast funkcje centralne na potrzeby całej Spółki ze wszystkimi jej lokalizacjami, w tym funkcje ogólnego zarządu, centralne funkcje techniczne (tj. w Biurze Zarządu zatrudnione są osoby pełniące na przykład funkcję Głównego Mechanika, Głównego Księgowego, Głównego Energetyka).

Zakłady stanowią odrębne jednostki organizacyjne i biznesowe w ramach struktur wewnętrznych Wnioskodawcy. Są one położone w kilku różnych lokalizacjach (odrębnych geograficznie) na terenie północnej, południowej i południowo-zachodniej Polski. Wyodrębnienie organizacyjne każdego z zakładów, istniejące już od kilku lat, zostało potwierdzone m.in. Zarządzeniem Prezesa Zarządu Spółki określającym schemat organizacyjny Spółki na dzień 30 października 2017 r. Wprowadzony Zarządzeniem schemat organizacyjny przedstawia strukturę organizacyjną Spółki ze wskazaniem funkcji kierowniczych, działów funkcjonujących w Spółce oraz wszystkich zakładów funkcjonujących w Spółce na dzień wydania Zarządzenia. Do każdego zakładu przypisany jest zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu działalności produkcyjnej, górniczej/wydobywczej obejmujący zarówno aktywa trwałe, obrotowe, koncesje na wydobywanie kruszywa naturalnego jak również pracowników zatrudnionych na stanowiskach przypisanych do danego zakładu.

Każda z funkcjonujących w Spółce w ramach zakładów kopalni działa na podstawie odrębnej koncesji na wydobycie kruszywa, posiada projekt zagospodarowania wykorzystywanego złoża, plan ruchu oraz konto bankowe, na którym gromadzone są środki funduszu likwidacji danej kopalni.

Spółka planuje w najbliższej przyszłości sprzedać na rzecz podmiotu trzeciego („Nabywca”) kopalnię bazaltu stanowiącą jeden z zakładów Spółki

W związku z powyższym, Spółka zamierza zawrzeć z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży przedsiębiorstwa („Umowa Przedwstępna”) dotyczącą sprzedaży zorganizowanego zespołu materialnych i niematerialnych składników mienia (w tym nieruchomości) przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Kopalni (,,Przedsiębiorstwo”). Następnie, na dalszym etapie transakcji, w wykonaniu Umowy Przedwstępnej strony zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży Przedsiębiorstwa („Umowa Przyrzeczona”).

Kopalnia jest jednym z biznesowo, finansowo, organizacyjnie i geograficznie wyodrębnionych w strukturze Spółki zakładów przeznaczonych do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej. Kopalnia prowadzona wraz z przypisanymi do niej składnikami materialnymi i niematerialnymi, tj. wraz z pozostałymi składnikami Przedsiębiorstwa, jest odrębnie przedstawiona we wspomnianym powyżej schemacie organizacyjnym Spółki.

Spółka prowadzi działalność eksploatacyjną przy użyciu Przedsiębiorstwa na podstawie koncesji na wydobycie bazaltu ze złoża ,,A”, położonego w Kopalni, określonej decyzją z dnia 30 lipca 2003 r., wydaną na okres do dnia 31 grudnia 2033 r. przez Wojewodę („Koncesja”), zmienioną kolejnymi decyzjami i postanowieniami, która została przeniesiona na Spółkę.

Spółka posiada prawo do korzystania z informacji geologicznej zawartej w dokumentacji geologicznej złoża bazaltu „A” na podstawie umowy o korzystanie za wynagrodzeniem z informacji geologicznej.

Ponadto, zgodnie z wymogami ustawy Prawo geologiczne i górnicze z dnia 9 czerwca 2011 r., w Spółce funkcjonuje Fundusz Likwidacji Zakładu Górniczego, na który wpłacane są środki pieniężne („Fundusz”). Środki Funduszu gromadzone są przez Spółkę na wyodrębnionym rachunku bankowym przeznaczonym wyłącznie na ten cel.

Działalność górnicza w Kopalni odbywa się zgodnie z projektem zagospodarowania złoża A („Projekt Zagospodarowania Złoża”) oraz w oparciu o plan ruchu zakładu górniczego A, zatwierdzony decyzją Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego z dnia 27 czerwca 2016 r. (,,Plan Ruchu”). Plan ruchu zakładu górniczego określa strukturę organizacyjną zakładu, granice zakładu górniczego, szczegółowe przedsięwzięcia niezbędne w celu zapewnienia wykonywania działalności objętej koncesją bezpieczeństwa, racjonalnej gospodarki złożem, ochrony elementów środowiska, ochrony obiektów budowlanych, zapobiegania szkodom i ich naprawy.

W związku z tym, że Kopalnia nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych, umowy cywilnoprawne funkcjonalnie związane z Kopalnią zawierane są przez Spółkę. Z umów zawartych na potrzeby funkcjonowania Kopalni wynika jednoznacznie, że dana dostawa lub usługa bądź inne świadczenie będzie realizowane na terenie lub na potrzeby Kopalni. Do umów związanych z funkcjonowaniem Kopalni zaliczają się m.in. umowy dostawy energii elektrycznej, umowa o prace ziemne, umowa na usługi utrzymania porządku i czystości, umowa na usługi sprzętowo transportowe („Umowy Serwisowe”). Umowy zawarte ogólnie na potrzeby Spółki jako całości to m.in. umowa o obsługę kadrowo-płacową.

Dostawy kruszyw przez Spółkę na rzecz kontrahentów odbywają się na podstawie zamówień składanych przez kupujących i potwierdzeń przyjęcia zamówienia. Zamówienia zazwyczaj określają, iż kruszywo będzie dostarczone z określonej kopalni, np. że zostanie dostarczone z Kopalni będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Na terenie Kopalni znajduje się wyodrębniona część socjalno-biurowa, która wykorzystywana jest na potrzeby administracyjno-biurowe oraz część produkcyjno-magazynowa.

Spółka prowadzi ewidencję środków trwałych odrębnie na wszystkie zakłady. Środki trwałe obecnie przypisane do Kopalni to głównie: zbiorniki, agregaty prądotwórcze, kruszarki, przesiewacze, przenośniki oraz inne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej. Składniki majątkowe przypisane do Kopalni nie są wykorzystywane na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Spółki.

Spółka prowadzi ewidencję zobowiązań związanych z Kopalnią. Za zobowiązania związane z funkcjonowaniem Kopalni należy uznać zobowiązania pieniężne wynikające z umów zawartych przez Spółkę w związku z funkcjonowaniem Kopalni, a także zobowiązania pieniężne wynikające z decyzji administracyjnych wydanych w związku z jej funkcjonowaniem. Kolejną grupę zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Kopalni stanowią zobowiązania o charakterze niepieniężnym, mające swoje źródło w umowach i decyzjach administracyjnych.

Na dzień 30 czerwca 2018 r., stan zatrudnienia Spółki wynosił 342 osoby, z czego 9 osób było zatrudnionych w Kopalni. Wszystkie osoby zatrudnione w Kopalni wykonują zadania związane z funkcjonowaniem tej Kopalni. Natomiast osoby, które zatrudnione są w Biurze Zarządu nie mają wyodrębnionego czasu na realizację zadań związanych z poszczególnymi zakładami/kopalniami. Te osoby pełnią funkcje centralne typu: Główny Mechanik, Główny Energetyk, Główny Księgowy i zajmują się wszystkimi zakładami funkcjonującymi w ramach Spółki. Poszczególne funkcje zarządcze, operacyjne oraz wyodrębnione w Spółce zakłady zostały odpowiednio odzwierciedlone w schemacie organizacyjnym Spółki.

W strukturach Spółki została wskazana osoba na stanowisku kierowniczym (Dyrektor ds. Wydobycia i Przetwórstwa Kruszyw, Kierownik Ruchu Zakładu Górniczego), w zakresie obowiązków której znajduje się nadzór i koordynacja procesów produkcyjnych w Spółce realizowanych przez poszczególne kopalnie, w tym Kopalnię. Osobą odpowiedzialną za funkcjonowanie kopalni jest kierownik kopalni (jeden kierownik na jedną kopalnię), który ze wszystkich czynności wykonanych na terenie kopalni jest odpowiedzialny przed Dyrektorem ds. Wydobycia i Przetwórstwa Kruszyw Kierownikiem Ruchu Zakładu Górniczego. Za funkcjonowanie Kopalni w związku z powyższym również odpowiada Kierownik Kopalni.

Umowy o pracę odzwierciedlają zakres odpowiedzialności pracowników. Umowy o pracę osób zatrudnionych w zakładach wskazują właściwy zakład jako miejsce świadczenia pracy. Umowy o pracę osób zatrudnionych w Kopalni wskazują tę kopalnię jako miejsce świadczenia pracy przez tych pracowników.

Wyodrębnienie poszczególnych zakładów zostało również zaznaczone m.in. poprzez zwyczaj umieszczania na wizytówkach i w podpisach wiadomości e-mail pracowników poszczególnych zakładów obok nazwy Spółki również nazwy danego zakładu.

Spółka prowadzi ewidencję przychodów i kosztów podstawowej działalności operacyjnej odrębnie dla każdego zakładu oraz odrębnie prowadzi ewidencje składników aktywów i pasywów typu zapasy, środki pieniężne w kasie, środki trwałe, rozliczenia międzyokresowe kosztów. W świetle powyższego, Spółka ma możliwość wyodrębnienia:

1.  przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością poszczególnych zakładów (w tym Kopalni) oraz Biura Zarządu, a także
2.  odpowiednich aktywów i pasywów związanych z działalnością poszczególnych zakładów (w tym Kopalni) i Biura Zarządu.

Raz w roku przygotowywany jest dla Spółki budżet. Budżet ogólny jest tworzony na podstawie budżetów przygotowywanych odrębnie dla każdego zakładu. W oparciu o budżet dla danego zakładu realizowane są cele zakładu. Decyzje dotyczące ściśle konkretnego zakładu, np. kierunku wydobycia, ilości produkcji, ustawienia maszyn itp. podejmowane są na bieżąco.

Wyodrębniona w powyższy sposób Kopalnia, którą Spółka planuje sprzedać w ramach sprzedaży Przedsiębiorstwa na rzecz podmiotu trzeciego, obejmuje całokształt zadań Wnioskodawcy związanych z działalnością produkcyjną w Kopalni, tj. wydobyciem i przetwórstwem kruszyw naturalnych ze złoża A wraz z całą niezbędną infrastrukturą i obsługą tej części działalności Spółki, w tym:

1.  materialne i niematerialne składniki majątku związanego z działalnością Kopalni,
2.  pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni.

W związku z powyższym, zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, przedmiotem sprzedaży do Nabywcy będzie Przedsiębiorstwo obejmujące następujące aktywa i prawa:

1.  prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 5/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą oraz prawo własności budynków oraz budowli na niej posadowionych,
2.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
3.  prawo własności działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 3/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, wraz z ulepszeniami,
4.  środki trwałe Kopalni, których szczegółowy wykaz będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej, takie jak, np. zbiorniki, agregaty prądotwórcze, kruszarki, przesiewacze, przenośniki oraz inne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej,
5.  Koncesję,
6.  decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę w związku z funkcjonowaniem Kopalni (szczegółowy wykaz decyzji administracyjnych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
7.  prawa wynikające z Umów Serwisowych (szczegółowy wykaz Umów Serwisowych przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
8.  prawa własności ruchomości, które w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (i) związane będą z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa oraz (ii) stanowić będą własność Sprzedającego (szczegółowy wykaz ruchomości będzie przedstawiony w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
9.  zapasy materiałów, półproduktów i produktów gotowych znajdujące się na terenie Kopalni (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
10.  środki pieniężne zgromadzone na Funduszu,
11.  informację geologiczną zawartą w dokumentacji geologicznej złoża bazaltu „A”,
12.  wydruki z ksiąg rachunkowych i dokumentów księgowych Spółki lub ich kopie, a także kopie dokumentów podatkowych Spółki, dotyczące działalności Przedsiębiorstwa (szczegółowy ich wykaz przedstawiony będzie w załączniku do Umowy Przedwstępnej),
13.  tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych.

Aktywa oraz prawa wymienione powyżej będą wolne od wszelkich obciążeń, tj. wolne od jakichkolwiek ustawowych lub umownych roszczeń lub praw osób trzecich. Dla uniknięcia wątpliwości, Strony ustaliły w Umowie Przedwstępnej, że sprzedawane Przedsiębiorstwo będzie składać się wyłącznie z aktywów i praw wskazanych powyżej.

Ponadto, z dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej, nastąpi przejście na Nabywcę zakładu pracy – A – prowadzonego przez dotychczasowego pracodawcę, to jest Spółkę. W związku z powyższym, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Spółką a pracownikami Kopalni. Dodatkowo strony postanowiły, zgodnie z art. 7 ust. 3b ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych, iż Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych Nabywcy przejmie uprawnienia i zobowiązania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Spółki w zakresie związanym z przejściem zakładu pracy na Nabywcę.

Ponadto, zawarcie i wykonanie Umowy Przyrzeczonej doprowadzi do przeniesienia na Kupującego Koncesji na podstawie art. 552 Kodeksu cywilnego, co następuje z mocy prawa, zaś zgodnie z art. 36 ust. 8-11 Prawa Geologicznego i Górniczego, nie wymaga uzyskania żadnych decyzji administracyjnych lub innych aktów administracyjnych. Powyższe znajdzie zastosowanie także w odniesieniu do wszelkich innych decyzji administracyjnych wydanych na podstawie Prawa Geologicznego i Górniczego.

Umowa Przedwstępna nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej ani środków pieniężnych Spółki, które mogą być przypisane do Kopalni (poza środkami zgromadzonymi na koncie Funduszu). Umowa Przedwstępna nie będzie również obejmować trzech działek rolnych będących własnością Spółki, które znajdują się w pobliżu gruntów używanych do prowadzenia działalności Kopalni, ale które co do zasady nie są wykorzystywane do działalności wykonywanej przy jej pomocy i nie służą do jej wykonywania.

W odniesieniu do Umów Serwisowych, na podstawie Umowy Przedwstępnej, co do zasady Nabywca nie przejmie zobowiązań dotyczących płatności lub zobowiązań w zakresie świadczeń niepieniężnych, które stały się należne z Umów Serwisowych przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wskutek zdarzeń, które miały miejsce przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, z tą datą włącznie. Nabywca natomiast przejmie zobowiązania dotyczące płatności i zobowiązania w zakresie świadczeń niepieniężnych, które powstaną na podstawie Umów Serwisowych po zawarciu Umowy Przyrzeczonej wskutek zdarzeń, które będą miały miejsce po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.

W przypadku, gdy cesja praw lub przeniesienie obowiązków i zobowiązań przewidzianych Umowami Serwisowymi będzie wymagać zgody drugiej strony danej Umowy Serwisowej Spółka na podstawie Umowy Przedwstępnej zobowiąże się dołożyć wszelkich starań, aby uzyskać takie zgody do momentu zawarcia Umowy Przyrzecznej. Jednakże, jeżeli któraś ze zgód nie zostanie uzyskana przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wówczas strony zobowiążą się do współpracy w dobrej wierze ze sobą w celu uzyskania takich brakujących zgód możliwie jak najszybciej po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Do czasu uzyskania powyższej zgody Nabywca będzie wykonywał wszystkie obowiązki Spółki przewidziane taką umową zgodnie z art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego oraz zwolni Spółkę z odpowiedzialności odszkodowawczej w odniesieniu do takiego wykonania.

Funkcje pełnione centralnie oraz umowy zawarte na potrzeby ogólne Spółki pozostaną w Spółce. W związku z powyższym Nabywca, dla uzupełnienia tych funkcji na potrzeby działalności Kopalni będzie musiał wykorzystać odpowiednie zasoby własne lub zawrzeć odpowiednie umowy z nowymi lub dotychczasowymi dostawcami Spółki.

Intencją stron Umowy Przedwstępnej jest, aby Przedsiębiorstwo będące przedmiotem sprzedaży było w stanie również po sprzedaży samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. W ocenie Wnioskodawcy, zbywane Przedsiębiorstwo będzie umożliwiało kontynuowanie działalności Spółki prowadzonej za pomocą Kopalni przez Nabywcę.

Z informacji posiadanych przez Spółkę wynika, że po nabyciu Przedsiębiorstwa, na bazie zakupionego majątku, Nabywca zamierza kontynuować działalność Przedsiębiorstwa zbywanego przez Spółkę.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W opinii Wnioskodawcy zatem, prowadzone przez niego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego składa się z wielu zakładów stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa, które położone są w różnych lokalizacjach, tj.:

1.  zakładu produkującego wapno,
2.  zakładu produkującego wapno i kruszywa posiadającego kopalnię,
3.  kopalni produkującej kruszywa (której zbycie oraz składników z nią związanych jest przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę).

Należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nabywcą Umowę przedwstępną sprzedaży przedsiębiorstwa z uwagi na okoliczność, iż przepisy Kodeksu cywilnego nie posługują się terminem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w przeciwieństwie do przepisów prawa podatkowego). W ocenie Wnioskodawcy, nie sposób jednak negować możliwości traktowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności prawnej (w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zbycia przedsiębiorstwa), tym bardziej, że w praktyce zorganizowana część przedsiębiorstwa może dla nabywcy stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Istnieje więc podstawa do odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu cywilnego do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Należy uznać, że dopuszczalna jest analogia z art. 552 Kodeksy cywilnego, jeżeli wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa jest na tyle wyraźne, by w razie wątpliwości istniała obiektywna możliwość stwierdzenia, jakie składniki wchodzą w jej skład.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie istnieje obiektywna możliwość stwierdzenia, jakie składniki wchodzą w skład Przedsiębiorstwa składającego się na zorganizowany zespół materialnych i niematerialnych składników mienia (w tym nieruchomości) przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Kopalni. W związku z powyższym w Umowie Przedwstępnej Wnioskodawca posługuje się pojęciem sprzedaży Przedsiębiorstwa, ażeby co do zasady móc objąć jedną czynnością prawną wszystkie składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonej Kopalni. Dzięki powyższej kwalifikacji, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, stanowi na podstawie Umowy Przedwstępnej składnik mienia i przedmiot sui generis. Taka kwalifikacja przedmiotu umowy umożliwia zatem Wnioskodawcy zbycie wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa jedną czynnością cywilnoprawną w oparciu o art. 552 Kodeksu cywilnego i w konsekwencji ułatwia obrót gospodarczy.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

W lokalizacji, w której położona jest Kopalnia nie jest położony żaden inny z zakładów produkcyjnych Wnioskodawcy, nie mieści się tam też Biuro Zarządu. Składniki majątkowe przypisane do Kopalni nie są wykorzystywane na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne Kopalni, istniejące od kilku lat, zostało potwierdzone Zarządzeniem w sprawie określenia schematu organizacyjnego Wnioskodawcy, gdzie Kopalnia została przedstawiona jako odrębna jednostka organizacyjna Wnioskodawcy.

Dodatkowo, Kopalnia prowadzi działalność wydobywczą na podstawie Koncesji udzielonej Wnioskodawcy w odniesieniu do znajdującego się na jego terenie złoża kruszywa, a wydobycie kopaliny odbywa się zgodnie z Projektem Zagospodarowania Złoża oraz w oparciu o Plan Ruchu Kopalni. Koncesja, Projekt Zagospodarowania Złoża oraz Plan Ruchu Kopalni nie stanowią podstawy do prowadzenia działalności wydobywczej przez inne zakłady Wnioskodawcy.

Dodatkowo, umowy o pracę osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę i świadczących pracę na terenie Kopalni, wskazują że miejscem pracy danej osoby jest Kopalnia. Osoby te wykonują zadania związane z funkcjonowaniem Kopalni. Za prawidłowe funkcjonowanie odpowiedzialny jest Kierownik Kopalni.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej.

W oparciu o system informatyczno-księgowy Wnioskodawca ma zatem możliwość wyodrębnienia:

1.  przychodów i kosztów związanych z działalnością Kopalni,
2.  odpowiednich aktywów i pasywów związanych z działalnością Kopalni.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję środków trwałych przypisanych do Kopalni odrębnie od ewidencji środków trwałych innych zakładów.

Możliwe jest również określenie wyniku finansowego Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę w oparciu o powyższe wyodrębnienie finansowe.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży zespół składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, objęty transakcją sprzedaży, będzie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Kopalnia wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi jest wyodrębnionym w ramach Wnioskodawcy zakładem wydobywczo-przetwórczym i jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Obejmuje ona wyodrębniony zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności wydobywczo-przetwórczej, w szczególności obejmujący prawa własności nieruchomości gruntowych, środki trwałe, Koncesję, decyzje administracyjne, umowy cywilnoprawne związane z funkcjonowaniem Kopalni etc., jak i pracowników zaangażowanych w działalność Kopalni. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami przypisanymi do Przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, Nabywca nabędzie również tajemnice handlowe przedsiębiorstwa, w tym księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Kopalni, w szczególności: bazę danych klientów (z 3 ostatnich lat) z możliwością ich identyfikacji (nazwa, adres, NIP, telefon), z wyszczególnieniem ilości zakupionego materiału, frakcji, cen, warunków handlowych, które z całą pewnością umożliwią Nabywcy sprawne kontynuowanie działalności Kopalni po jej nabyciu.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowane i wyodrębnione w strukturach Wnioskodawcy w taki sposób, że po dniu dokonania transakcji będzie ono w stanie w sposób płynny, niezależny i samodzielny kontynuować prowadzoną działalność wydobywczo-przetwórczą (zostanie zachowana ciągłość prowadzenia działalności w ramach Kopalni) w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy.

Co do zasady przedmiotem zbycia będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci Przedsiębiorstwa, wraz z powiązanymi zobowiązaniami. Składniki te zostały wymienione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Strony w Umowie Przedwstępnej ustalą, że Nabywca przejmie, ze skutkiem prawnym od zawarcia Umowy Przyrzeczonej, wszystkie zobowiązania związane z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania związane z pracownikami, jakie zaistnieją wskutek zdarzeń występujących po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Ponadto Strony ustalą, że Nabywca nie przejmie żadnych zobowiązań związanych z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym zobowiązań związanych z pracownikami, jakie zaistnieją wskutek zdarzeń występujących przed i w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej, niezależnie od terminu wymagalności takich zobowiązań (tj. przed, w lub po zawarciu Umowy Przyrzeczonej).

Jeśli chodzi o składniki, które nie zostaną zbyte przez Wnioskodawcę to Umowa Przedwstępna nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej ani środków pieniężnych Spółki, które mogą być przypisane do Kopalni (poza środkami zgromadzonymi na koncie Funduszu). Powodem nieobjęcia tych wierzytelności oraz zobowiązań pieniężnych oraz środków pieniężnych Spółki Umową Przyrzeczoną jest okoliczność ich powstania przed zbyciem Przedsiębiorstwa do Nabywcy.

Również funkcje pełnione centralnie oraz umowy zawarte na potrzeby ogólne Spółki pozostaną w Spółce. W związku z powyższym Nabywca, dla uzupełnienia tych funkcji na potrzeby działalności Kopalni będzie musiał wykorzystać odpowiednie zasoby własne lub zawrzeć odpowiednie umowy z nowymi lub dotychczasowymi dostawcami Spółki. Powodem wyłączenia tych funkcji oraz umów z Umowy Przyrzeczonej jest okoliczność, że dotyczą one działalności ogólnej Spółki, a nie Przedsiębiorstwa samego w sobie.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży, jest w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wskazania, czy Kopalnia, która ma być przedmiotem sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w związku z czym sprzedaż Kopalni będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak wskazał Wnioskodawca, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego składa się z wielu zakładów stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa, które położone są w różnych lokalizacjach, tj.:

1.  zakładu produkującego wapno,
2.  zakładu produkującego wapno i kruszywa posiadającego kopalnię,
3.  kopalni produkującej kruszywa (której zbycie oraz składników z nią związanych jest przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę).

Zatem z uwagi na fakt, że przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży nie będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, należy wskazać, że składniki materialne i niematerialne nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji należy przeanalizować, czy majątek, który ma być przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wyjaśniono powyżej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której zgodnie z zapisami Umowy przedwstępnej umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie obejmować wierzytelności i zobowiązań pieniężnych ujawnionych w księgach Spółki (i przypisanych do Kopalni) na dzień zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży ani środków pieniężnych Spółki, które mogą być przypisane do Kopalni (poza środkami zgromadzonymi na koncie Funduszu likwidacji). Intencją stron Umowy Przedwstępnej jest, aby Kopalnia będąca przedmiotem sprzedaży była w stanie również po sprzedaży samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Przeniesienie tylko części zobowiązań (długów, wierzytelności) nie decyduje o możliwości bądź braku opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji. Także uzależnienie uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa od wyłączenia zbycia środków finansowych w okolicznościach przedstawionych w złożonym wniosku nie znajduje uzasadnienia.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy uznać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – Kopalnia jest wydzielona pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży opisanej Kopalni nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co wynika z przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, Kopalnia, która ma być przedmiotem sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w związku z czym sprzedaż Kopalni będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.