Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.922.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-22
Teza: Wypłata zysków zatrzymanych przez spółkę komandytową po staniu się podatnikiem.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka komandytowa; wypłata; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2020 r. (data wpływu 22 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysku przez spółkę komandytową – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony o opłatę 18 lutego 2021 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysku przez spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 1993 Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym, zawarł z drugą osobą fizyczną umowę spółki cywilnej („Spółka cywilna”). Spółka cywilna przekształciła się w roku 2001 w spółkę jawną („Spółka jawna”). Następnie, w roku 2020, Spółka jawna przekształciła się w spółkę komandytową („Spółka komandytowa”).

W dalszej części wniosku słowo „Spółka” będzie obejmowało zarówno Spółkę komandytową działającą w obecnej formie prawnej, jak i poprzednie formy prawne tejże spółki, tj. Spółkę jawną i Spółkę cywilną. Od początku swojego istnienia Spółka prowadzi działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest nieprzerwanie wspólnikiem Spółki (najpierw działającej jako Spółka cywilna, następnie jako Spółka jawna, a obecnie jako Spółka komandytowa). W Spółce komandytowej posiada on status komandytariusza.

Oprócz Wnioskodawcy wspólnikiem Spółki komandytowej są jeszcze dwa inne podmioty: druga osoba fizyczna oraz osoba prawna. Podobnie jak Wnioskodawca, druga osoba fizyczna posiada w Spółce komandytowej status komandytariusza i jest nieprzerwanie wspólnikiem Spółki (najpierw działającej jako Spółka cywilna, następnie jako Spółka jawna, a obecnie jako Spółka komandytowa). Osoba prawna przystąpiła natomiast do Spółki jawnej w roku 2019, a wskutek przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę komandytową stała się ona komplementariuszem Spółki komandytowej.

W trakcie uczestnictwa Wnioskodawcy w Spółce osiągała ona w wielu latach zyski bilansowe. Częściowo zostały one wypłacone wspólnikom, a częściowo zatrzymano je w Spółce („Zyski zatrzymane”).

Wspólnicy Spółki komandytowej nie wykluczają, że podejmą uchwałę (lub więcej uchwał) w sprawie wypłaty na swoją rzecz całości lub części Zysków zatrzymanych, osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 – proporcjonalnie do udziału wspólników w zysku w poszczególnych latach, w których osiągane były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie tejże uchwały („Uchwała w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021”).

Przykład (podane w nim dane są fikcyjne): w roku X (przed rokiem 2021) Spółka osiągnęła zysk netto w wysokości 500.000,00 zł. Wspólnicy podjęli uchwałę, na mocy której część tego zysku w kwocie 200.000,00 zł przeznaczono na pokrycie wypłat wspólników, a część zysku w kwocie 300.000,00 zł została zatrzymana w Spółce. W roku X wspólnikami Spółki byli tylko Wnioskodawca oraz druga osoba fizyczna (będąca obecnie komandytariuszem), a każdy wspólnik miał prawo do 50% zysku. W razie podjęcia Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 wspólnicy Spółki komandytowej mogą postanowić, że Zysk zatrzymany osiągnięty przez Spółkę w roku X podlega wypłacie w zakresie kwoty 300.000,00 zł, a Wnioskodawca oraz druga osoba fizyczna będąca komandytariuszem otrzymają po 50 % tej kwoty (tj. każdy z nich otrzyma 150.000,00 zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na podstawie Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 spowoduje powstanie po jego stronie przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych lub do podjęcia Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 dojdzie po tym, jak Spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123)?

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie przez niego środków pieniężnych na podstawie Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”).

Dotyczy to także przypadku, gdy do wypłaty tych środków pieniężnych lub do podjęcia Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 dojdzie po tym, jak Spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na wstępie Wnioskodawca zwraca uwagę, że przez przepisy prawa podatkowego mogące podlegać interpretacji indywidualnej należy rozumieć nie tylko przepisy obowiązujące w chwili złożenia wniosku, ale również przepisy już uchwalone, które nie weszły jeszcze w życie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 czerwca 2014 r. I SA/Bk 157/14). W związku z powyższym Wnioskodawca ma prawo do wystąpienia z wnioskiem o dokonanie interpretacji przepisów, które dopiero wejdą w życie.

W dniu 1.01.2021 r. wejdzie w życie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123) („Ustawa nowelizująca”). Zgodnie z tym przepisem, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle treści przywołanego art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej, dochód Wnioskodawcy uzyskany z udziału w Zyskach zatrzymanych, osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 (a więc przed dniem, w którym Spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), będzie podlegał przepisom dotychczasowym, tj. przepisom obowiązującym przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej. Dla zastosowania w tym zakresie przepisów dotychczasowych kluczowe znaczenie ma data osiągnięcia przez Spółkę Zysków zatrzymanych. Data podjęcia uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych oraz data ich faktycznej wypłaty nie są natomiast w tym kontekście istotne. Wobec powyższego, jeżeli Zyski zatrzymane zostały osiągnięte przez Spółkę przed rokiem 2021 (przed uzyskaniem przez Spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), to ich wypłata na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała przepisom dotychczasowym niezależnie od daty podjęcia uchwały w sprawie ich wypłaty oraz niezależnie od daty ich faktycznej wypłaty.

O ile przepisy wprowadzane Ustawą nowelizującą zakładają, że wypłata z zysku spółki komandytowej będzie podlegać opodatkowaniu po stronie jej wspólników, tak treść przepisów obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki komandytowej, spółki jawnej czy spółki cywilnej na rzecz wspólników.

W świetle przepisów obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej spółka komandytowa jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu Ustawy PIT, co wynika z art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 Ustawy PIT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że dla określenia przychodu podatnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną kluczowe znaczenie ma jego prawo do udziału w zysku, a nie to, czy zysk ten został mu rzeczywiście wypłacony. Innymi słowy: przychody spółki niebędącej osobową prawną w rozumieniu Ustawy PIT są opodatkowane na poziomie jej wspólników niezależnie od dokonania wypłaty ze spółki, tzn. niezależnie od tego, czy wspólnicy rzeczywiście uzyskali realne przysporzenia majątkowe. Ustawa PIT nie przewiduje natomiast opodatkowania samych wypłat z zysku spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu tej ustawy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 września 2019 r. (II FSK 3716/17) wskazano, że faktyczne przepływy pieniężne między spółką niebędącą osobą prawną a wspólnikami są neutralne podatkowo. W przeciwnym razie mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania – dochód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowany byłby „na bieżąco” według zasady memoriałowej, a następnie podlegałby ponownemu opodatkowaniu w przypadku faktycznych przepływów pieniężnych między taką spółką a wspólnikiem według zasady kasowej.

Z przytoczonych tu rozważań wynika, że w świetle treści przepisów obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej, wypłata zysku spółki komandytowej jest dla jej wspólnika neutralna podatkowo – do wysokości wartości zysku przypadającego na wspólnika.

Jak już zaznaczono, na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej otrzymanie przez Wnioskodawcę Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 będzie podlegało przepisom ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej. Skoro zaś przepisy te nie przewidują opodatkowania wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej do wysokości przypadającej na niego wartości tego zysku, to otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na podstawie Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 będzie dla niego neutralne podatkowo.

Na podstawie Uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych osiągniętych przez Spółkę przed rokiem 2021 Wnioskodawca otrzyma bowiem Zatrzymane zyski za dane lata, podlegające wypłacie proporcjonalnie do jego udziału w zysku w tychże latach. Wnioskodawca otrzyma zatem jedynie zysk przypadający na niego zgodnie z umową Spółki, który podlegał opodatkowaniu na poziomie wspólnika już w momencie jego osiągnięcia przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.