Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.252.2019.1.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: Sposób opodatkowania dostawy krzeseł stadionowych wraz z montażem.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy krzeseł stadionowych wraz z montażem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy krzeseł stadionowych wraz z montażem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym podatkowi dochodowemu od osób prawnych oraz zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest producentem krzeseł oraz trybun, w tym krzeseł stadionowych i audytoryjnych. W ramach zawieranych umów Wnioskodawca produkuje i sprzedaje krzesła stadionowe, audytoryjne oraz trybuny, w tym trybuny teleskopowe.

Świadczenia Wnioskodawcy polegają i będą polegały na dostawie i montażu trybun teleskopowych na obiektach sportowych (m.in. stadionach, halach sportowych i innych), obiektach kultury (m.in. kina, teatry, filharmonie i in.) lub innych obiektach (np. uczelnie). Poprzez trybuny teleskopowe należy rozumieć konstrukcje wykonane z rur stalowych i kształtowników spawanych bądź też skręcanych śrubami. Podstawowym elementem konstrukcji są platformy oraz elementy je podtrzymujące, tj. słupy. Każda platforma wsparta jest na minimum dwóch słupach oraz wyposażona w koła umożliwiające przesuwanie trybuny. Trybuny wykonane są w taki sposób, aby możliwe było swobodne ich składanie i rozkładanie, zazwyczaj przy wykorzystaniu belek poziomych słupów wyposażonych w rolki lub łożyska, przy użyciu napędu elektrycznego bądź innego rodzaju napędu. Zależnie od konkretnego projektu trybuny mogą być mocowane na stałe do podłoża/ścian lub też pozbawione takiego stałego mocowania. Trybuny wyposażone są w krzesła lub zestawy krzeseł lub siedzisk, odpowiednio dostosowane do użytkowania na trybunach teleskopowych. Wysokość, szerokość, rodzaj zastosowanych krzeseł czy innych elementów oraz konkretne parametry tego typu trybun, są każdorazowo przedmiotem szczegółowych ustaleń z podmiotem zamawiającym. Dostawa i montaż polegają na wyprodukowaniu towarów przez Wnioskodawcę na potrzeby konkretnego obiektu, a następnie na dostarczeniu go do miejsca montażu w postaci rozłożonej na części, rozładunku towaru za pomocą sprzętu typu wózek widłowy/paleciak oraz zmontowaniu poszczególnych części.

Co ważne, najistotniejszym elementem realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia, jest produkcja i dostawa trybun, natomiast usługi towarzyszące, w tym montaż, są świadczeniami pomocniczymi. O ile montaż może być zlecony zewnętrznym ekipom montażowym, nie wymaga bowiem posiadania specjalnych uprawnień czy ponadstandardowych narzędzi, o tyle wyprodukowanie trybuny teleskopowej wymaga posiadania odpowiedniego zaplecza, którym Wnioskodawca dysponuje. Należy wskazać, iż oferowane przez Wnioskodawcę trybuny nie są towarem standardowym i powszechnym, na polskim rynku działa bowiem jedynie kilku lub kilkunastu producentów produkujących, czy będących w stanie wyprodukować podobne towary. Jak wcześniej wskazano, trybuny produkowane są na potrzeby konkretnych zamówień, z uwzględnieniem potrzeb zamawiających oraz specyfiki obiektów, gdzie mają być montowane.

W wielu przypadkach, opisane powyżej świadczenia, Wnioskodawca realizuje i będzie realizował na podstawie umowy dostawy, zawartej bezpośrednio pomiędzy inwestorem a Wnioskodawcą. Równie często Wnioskodawca wykonuje jednak powyższe świadczenie jako podwykonawca, na podstawie umowy zawartej z Generalnym Wykonawcą robót budowlanych w ramach danej inwestycji. We wszystkich przypadkach dostawa odbywa się na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny.

Przedstawione okoliczności powinny zostać rozpatrzone zarówno w aspekcie zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca realizuje bowiem opisane świadczenia na moment składania wniosku, jak i będzie realizował je w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Dla zaistniałego stanu faktycznego: Czy świadczenie Wnioskodawcy, polegające na dostawie trybuny teleskopowej wraz z jej montażem na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, stanowi świadczenie kompleksowe, w którym dostawa towaru stanowi świadczenie główne, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?
2.  Dla zdarzenia przyszłego: Czy świadczenie Wnioskodawcy, polegające na dostawie trybuny teleskopowej wraz z jej montażem na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, będzie stanowić świadczenie kompleksowe, w którym dostawa towaru stanowi świadczenie główne, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, świadczenie Wnioskodawcy polegające na dostawie towaru wraz z jego montażem na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, jest świadczeniem kompleksowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%, w którym dostawa towaru stanowi świadczenie główne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, dalej jako ustawa o VAT) przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Ustawa o VAT ani inne akty prawne nie regulują pojęcia świadczenia kompleksowego. Pojęcie to zostało wypracowane w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w wyroku z dnia 27 października 2005 r. C-41/04 stwierdzono, że art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Dla oceny, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług istotne jest jakie są jej elementy dominujące. W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 29 marca 2007 r. C-111/05 stwierdzono, że z orzecznictwa Trybunału wynika, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

W wyroku WSA w Krakowie z dnia 2 lutego 2007 r. (I SA/Kr 150/06) stwierdzono, że jeżeli podatnik wykonuje kilka świadczeń dla określonego kontrahenta, które są ze sobą blisko związane w taki sposób, że biorąc pod uwagę aspekt ekonomiczny stanowią jedną transakcję, którą jedynie w sposób nienaturalny można podzielić, to dla celów VAT należy traktować je jako jedną usługę.

Usługa montażu służy wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej i nie ma charakteru samoistnego, musi być więc traktowana jako część świadczenia kompleksowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa montażu trybuny na gruncie opisanego stanu faktycznego stanowi, a na gruncie zdarzenia przyszłego będzie stanowić, środek pomocniczy umożliwiający dokonanie świadczenia głównego, jakim jest lub będzie dostawa krzeseł. Wnioskodawca zwrócił uwagę, iż proporcje wartości samych krzeseł do wartości kosztów prac montażowych oraz transportu, wkalkulowanych w cenę wskazują na dominujący charakter dostawy towarów.

Jak wskazano w wyroku WSA w Krakowie z dnia 2 października 2008 r. I SA/Kr 1228/07: Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej, dominującej.

Dostawa ma więc charakter zasadniczy, gdy usługa ma na celu jedynie lepsze wykorzystanie przedmiotu dostawy.

Zasadniczym celem zawarcia umowy z Wnioskodawcą i tym co determinuje decyzję o nabyciu usługi montażu jest zakup trybun o określonych właściwościach od Wnioskodawcy, będącego ich producentem. Z punktu widzenia nabywcy, świadczenia te są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Sama dostawa niezmontowanej trybuny nie spełniłaby oczekiwań nabywcy, zaś montaż umożliwia prawidłowe użytkowanie przedmiotu dostawy.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe rozważania, świadczenie należy uznać za kompleksową dostawę towaru.

W kwestii zastosowania odpowiedniej stawki VAT należy zaznaczyć, że na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy opisana dostawa towarów nie może być jednak zakwalifikowana do stosowania jakiejkolwiek stawki obniżonej VAT, a zatem musi korzystać ze stawki podstawowej.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy dostawę trybuny teleskopowej wraz z jej montażem u podmiotu zamawiającego należy uznać za dostawę towarów opodatkowaną stawką 23% VAT. Potwierdzeniem słuszności powyższego stanowiska jest indywidualna interpretacja nr XXX z dnia 19 lipca 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dla Spółki będącej Wnioskodawcą w niniejszej sprawie, odnośnie podobnego świadczenia kompleksowego tj. dostawy krzeseł wraz z ich montażem. W interpretacji tej uznano, że: „Mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy, należy przyjąć, iż Wnioskodawca wykonuje na rzecz Zamawiającego świadczenie kompleksowe polegające na dostawie towaru (krzeseł stadionowych lub audytoryjnych) wraz z montażem.

W konsekwencji dostawa krzeseł stadionowych wyprodukowanych przez Wnioskodawcę wraz z ich montażem jest świadczeniem kompleksowym. Zatem dostawa krzeseł z montażem powinna być opodatkowana jako świadczenie kompleksowe, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w którym dostawa towaru stanowi świadczenie główne.

Zatem dostawa krzeseł będzie w tym przypadku opodatkowana na zasadach ogólnych tj. z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla dostawy krzeseł, gdzie Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu tej transakcji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 1 i 3, że świadczenia Wnioskodawcy, które będą polegać na dostawie krzeseł stadionowych lub audytoryjnych wraz z pomocniczą usługą ich montażu, będą stanowić świadczenia kompleksowe, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w których dostawa stanowić będzie świadczenie główne – jest prawidłowe.”

Również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 września 2015 r., ILPP4/4512-1-231/15-3/EWW potwierdza prawidłowość przyjętego stanowiska: „Na podstawie powołanych wyżej tez wypracowanych przez TSUE, opisaną przez Spółkę transakcję należy uznać za złożoną dostawę towarów. Czynności wykonywane przez Spółkę (transport, montaż) stanowić będą integralną część dostawy mebli. Spółka wykona je w związku ze sprzedażą konkretnych towarów i służyć będą one zrealizowaniu dostawy towarów zgodnie z wymogami nabywcy, dla którego istotny jest towar w postaci gotowych mebli, a nie czynności dodatkowe związane z realizacją jego zamówienia. Świadczenie ww. czynności w sytuacji będącej przedmiotem sprawy, tj. w sytuacji ich równoczesnego wykonania z dostawą towarów, nie będzie samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla klienta. Zatem dostawa towarów stanowić będzie świadczenie główne, natomiast świadczeniami pomocniczymi będą wykonywane przez Spółkę transport mebli i ich montaż. Z ekonomicznego punktu widzenia realizowana przez Spółkę dostawa towarów wraz z ww. czynnościami pomocniczymi będzie obiektywnie jedną transakcją. Zatem również z ekonomicznego punktu widzenia, transakcja ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych na poszczególne elementy, gdyż tworzyć będzie jedną złożoną dostawę towarów”.

Podobnie wypowiedział się Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 31 marca 2014 r. (sygn. PT10/033/5/133/WLI/14/RD30577), w której stwierdził, iż: „W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych), jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja taka powinna, co do zasady, być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku jednak, gdy istotą transakcji będą inne (niż dostawa towaru) czynności to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług”.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2015 r., IPPP3/4512-19/15-4/IG za usługę kompleksową, w której świadczeniem głównym jest dostawa, uznano dostawę okien wraz z usługą połączenia ościeżnicy okna z konstrukcją budynku, wmontowaniem okna w przeznaczony do tego otwór okienny.

W związku z powyższym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, świadczenie Wnioskodawcy będzie świadczeniem kompleksowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%, w którym dostawa stanowi świadczenie główne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że interpretacja została wydana przy założeniu, że miejscem dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług będzie terytorium kraju.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.