Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1203/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-08
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach zastrzeżonych związanych z prowadzoną pozarolniczą działalność gospodarczą.
Słowa kluczowe: banki; odsetki; odsetki-odsetki opodatkowanie; rachunki-rachunek pieniężny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 8 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ciążących na Banku obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach zastrzeżonych związanych z prowadzoną pozarolniczą działalność gospodarczą – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ciążących na Banku obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach zastrzeżonych związanych z prowadzoną pozarolniczą działalność gospodarczą.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Bank”), jest bankiem krajowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1376 z późn. zm.), wykonującym czynności bankowe oraz czynności wymienione w art. 6 Prawa bankowego.

W ofercie Banku znajdują się różne rodzaje rachunków bankowych, regulowanych przepisami art. 49 i nast. Prawa bankowego, m.in.:

1.Mieszkaniowe Rachunki Powiernicze oferowane w dwóch rodzajach:

*   Otwarty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy,
*   Zamknięty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy,

2.Rachunki Powiernicze,

3.Rachunki Zastrzeżone (Escrow).

Bank oferuje ww. rachunki klientom - podmiotom gospodarczym, o statusie:

*   osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą
*   spółki osobowe, tj. spółki cywilne, spółki jawne, spółki partnerskie i spółki komandytowe.

(dalej: „Przedsiębiorcy”).

Rachunek Zastrzeżony jest rachunkiem służącym do przeprowadzania rozliczeń pieniężnych z tytułu ściśle określonych transakcji (realizowanych między kontrahentami), o podwyższonym stopniu ryzyka, prowadzony w oparciu o umowę zawartą przez: Bank, Posiadacza rachunku i Zastrzegającego środki na rachunku. Rachunek ten nie jest rachunkiem powierniczym w rozumieniu art. 59 Prawa bankowego. Pozwala on na zabezpieczenie interesów stron transakcji. Każda transakcja wypłaty środków jest kontrolowana przez Bank pod kątem zgodności z zawartą umową. Wpłaty na Rachunek Zastrzeżony są dokonywane przez Posiadacza Rachunku albo Zastrzegającego. Środki zgromadzone na Rachunku Zastrzeżonym są oprocentowane. Przedsiębiorcy są posiadaczami Rachunków Zastrzeżonych (Escrow).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Zastrzeżonym stanowić będą przychody z działalności gospodarczej w rozumieniu znowelizowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r, a w konsekwencji Bank nie będzie występował w charakterze płatnika podatku od odsetek, o którym mowa w art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm. – dalej: „updof”), przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego, lub rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, w tym także odsetki od lokat terminowych oraz innych form oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, tworzonych na tych rachunkach.

Konsekwencją wskazanej zmiany, tj. przypisania odsetek wskazanych w przytoczonym przepisie do przychodów z działalności gospodarczej jest jednoczesne znowelizowanie art. 17 updof, który określa katalog przychodów z tzw. kapitałów pieniężnych oraz art. 30a updof ustanawiającego zasady opodatkowania część przychodów z kapitałów pieniężnych, w tym odsetek. Mianowicie, art. 17 ust. 1 pkt 2 updof otrzymał brzmienie, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5. Jednocześnie art. 30a ust. 1 pkt 3) updof brzmi, że 19% zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5.

Zgodnie z powyższym, odsetki stanowią, co do zasady, przychód z kapitałów pieniężnych, z wyłączeniem tych odsetek, które są kwalifikowane jako przychód z działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 14 ust. 2 pkt 5 updof wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego. A zatem przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym stanowiącym rachunek rozliczeniowy, wskazany w art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego. Przy czym, zwrócić należy uwagę, że ustawodawca odwołując się do rachunków rozliczeniowych dodał jednocześnie, że chodzi o rachunki rozliczeniowe, prowadzone w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, tzn. że celem ustawodawcy było doprecyzowanie, że chodzi o rachunki rozliczeniowe posiadane przez podatnika w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Rachunek Zastrzeżony nie stanowi rachunku powierniczego, o którym mowa w art. 59 Prawa bankowego, wymienionym w art. 49 ust. 1 pkt 4 Prawa bankowego i jest rachunkiem służącym do przeprowadzania rozliczeń pieniężnych z tytułu ściśle określonych transakcji (zawartych między kontrahentami), prowadzonym w oparciu o umowę zawartą przez Bank, Posiadacza rachunku i Zastrzegającego środki na rachunku. Umowa Rachunku Zastrzeżonego jest typem rachunku bankowego, której podstawowym celem jest zabezpieczenie stron transakcji poprzez minimalizację ryzyka transakcyjnego. Przy czym, z uwagi na cel zawarcia umowy rachunku zastrzeżonego, do obowiązków banku należy nie tylko przechowywanie środków pieniężnych, ale i przeprowadzenie rozliczeń pieniężnych.

Z uwagi na fakt, że Rachunek Zastrzeżony:

1.  nie stanowi odrębnego rodzaju rachunku bankowego, który zostałby wprost wskazany w Prawie bankowym,
2.  umowa Rachunku Zastrzeżonego nie została szczegółowo uregulowana w Prawie bankowym,
3.  Rachunek Zastrzeżony pełni rolę gwarancji bezpieczeństwa transakcji i jednocześnie służy rozliczeniu danej transakcji

\-Bank stoi na stanowisku, że Rachunek Zastrzeżony powinien być traktowany, jako rodzaj rachunku rozliczeniowego, o którym mowa w znowelizowanym art. 14 ust. 2 pkt 5 updof, z konsekwencją kwalifikowania odsetek od środków na Rachunku Zastrzeżonym na rzecz Posiadacza rachunku będącego Przedsiębiorcą, jako przychodów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i tym samym nie pobierania przez Bank 19% podatku, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 41 ust. 4 updof.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego, lub rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, w tym także odsetki od lokat terminowych oraz innych form oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, tworzonych na tych rachunkach.

Jak wynika z powyższego przepisu, odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych w banku mogą stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej przy spełnieniu dwóch warunków:

*   są zgromadzone na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego,
*   rachunki te są prowadzone w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1376 ze zm.), banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:

1.  rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze,
2.  rachunki lokat terminowych,
3.  rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych,
4.  rachunki powiernicze.

Rachunek zastrzeżony, choć nie został wprost wymieniony w art. 49 ust. 1 Prawa bankowego, jest rachunkiem, który swoim charakterem jest zbliżony do rachunku powierniczego (oba często nazywane są rachunkami typu escrow). Rachunki te przeznaczone są do przeprowadzania rozliczeń pieniężnych, wynikających z zawartych lub planowanych transakcji, realizowanych w obrocie gospodarczym. Rachunek zastrzeżony/powierniczy może służyć do rozliczania zarówno transakcji handlowych (zakup towarów i usług) jak i projektów inwestycyjnych (np. nabycia udziałów lub akcji przedsiębiorstw). Idea rachunku zastrzeżonego/powierniczego opiera się na powierzeniu bankowi roli arbitra i strażnika interesów każdej ze stron transakcji handlowej. Rozliczenie transakcji następuje na warunkach ustalonych w umowie rachunku zastrzeżonego lub umowie rachunku powierniczego przez kupującego i sprzedającego, ale wykonawcą tej umowy jest Bank.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność bankową i w ramach oferowanych usług proponuje podmiotom gospodarczym prowadzenie Rachunków Zastrzeżonych (Escrow). Rachunek Zastrzeżony jest rachunkiem służącym do przeprowadzania rozliczeń pieniężnych z tytułu ściśle określonych transakcji (realizowanych między kontrahentami), o podwyższonym stopniu ryzyka, prowadzony w oparciu o umowę zawartą przez Bank, Posiadacza rachunku i Zastrzegającego środki na rachunku.

Przez rachunki rozliczeniowe należy rozumieć rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Rachunek zastrzeżony, chociaż nie został wprost wskazany w art. 49 ust. 1 Prawa bankowego, jako odrębny rodzaj rachunku bankowego, to, jak wskazano powyżej swoim charakterem jest zbliżony do rachunku powierniczego. Jak wskazał sam Wnioskodawca rachunek zastrzeżony pełni rolę gwarancji bezpieczeństwa transakcji i jednocześnie służy rozliczeniu określonej transakcji. W świetle powyższego, bezspornie należy stwierdzić, że Rachunek zastrzeżony nie stanowi rachunku rozliczeniowego o którym mowa w cyt. powyżej art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego. Tym samym nie można utożsamiać rachunku zastrzeżonego z rachunkiem rozliczeniowym.

Z literalnego brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego. Zatem skoro rachunki zastrzeżone pełnią rolę gwarancji bezpieczeństwa transakcji, odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach nie można utożsamiać z odsetkami od środków zgromadzonych na bankowych rachunkach rozliczeniowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z sytuacją objętą dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją powyższego brak jest możliwości zaliczenia przychodu z odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Zastrzeżonych do przychodów z działalności gospodarczej.

W konsekwencji przychód ten podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów), z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów - pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5. Przy czym ze wskazanych powyżej powodów na gruncie niniejszej sprawy, zastrzeżenie, o którym mowa in fine ww. przepisu, nie znajduje zastosowania.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10. Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby oraz przesyłają deklaracje ustalonego wzoru (PIT-8AR) zgodnie z art. 42 ust. 1a w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła wypłata (pozostawienie do dyspozycji) odsetek.

Wobec powyższego, na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, od dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorców z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na wskazanym we wniosku rachunku.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że Rachunek Zastrzeżony powinien być traktowany, jako rodzaj rachunku rozliczeniowego, o którym mowa w znowelizowanym art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z konsekwencją kwalifikowania odsetek od środków na Rachunku Zastrzeżonym na rzecz Posiadacza rachunku będącego Przedsiębiorcą, jako przychodów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.