Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-218b/11/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-25
Teza: Skoro zawarcie umowy ubezpieczenia jest każdorazowo poprzedzone analizą klienta, to usługa analizy stanowi element kompleksowej usługi ubezpieczenia, gdyż jej cel jest zdeterminowany przez usługę główną – ubezpieczeniową.
Słowa kluczowe: deklaracje; import-import usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 9 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniach 28 kwietnia i 18 maja 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu udokumentowania oraz rozliczenia w deklaracji importu usług, a także stawki podatku obowiązującej do usług ubezpieczenia należności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 28 kwietnia i 18 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu udokumentowania oraz rozliczenia w deklaracji importu usług, a także stawki podatku obowiązującej do usług ubezpieczenia należności.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikiem podatku VAT czynnym, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE. Podpisała umowę z firmą francuską na analizę klientów oraz ubezpieczenie należności. Usługa analizy polega na dokładnym sprawdzeniu klienta pod względem sytuacji finansowej, badaniu bilansów oraz ryzyka ubezpieczenia, natomiast usługa ubezpieczenia, zgodnie z postanowieniami umowy, sprowadza się do tego, iż ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową należności przysługujące Spółce z tytułu sprzedaży (1.1 przedmiot działalności podlegającej ochronie ubezpieczeniowej). Zawarcie ubezpieczenia każdorazowo musi być poprzedzone analizą klienta, natomiast nie zawsze efektem czynności analizy klienta jest zawarcie ubezpieczenia. W umowie jest ustalona składka minimalna (w kwocie 42 000 zł), która za jeden okres ubezpieczeniowy nie może być niż 80% całkowitej składki naliczonej za poprzedni okres, a jeżeli będzie niezbędna korekta, to Spółka zostanie poinformowana o nowej składce minimalnej listownie. Ponadto ustalone są opłaty dodatkowe, zgodnie z modułami znajdującymi się w umowie. Na cenę usług świadczonych przez kontrahenta mają wpływ: kwota ubezpieczenia, na którą Spółka chce ubezpieczyć klienta oraz monitoring klientów. Ubezpieczyciel zajmuje się zaległymi należnościami. W przypadku, gdy firma (dłużnik), zalega z płatnościami, to po 60 dniach od upływu terminu płatności Spółka musi zgłosić ten fakt ubezpieczycielowi. Po 150 dniach, jeżeli należności w dalszym ciągu nie zostały uregulowane, następuje cesja wierzytelności i ubezpieczyciel wypłaca Spółce 90% zaległej kwoty, natomiast 10% Spółka otrzymuje z chwilą ściągnięcia zaległych należności przez ubezpieczyciela od dłużnika. W ten sposób firma ubezpieczeniowa zwraca Spółce całą zaległą kwotę. Spółka jest co miesiąc obciążana fakturą bez VAT-u. Spółce trudno jest ustalić PKWiU na te usługi. Są one nabywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano pytania sprowadzające się do kwestii:

*   W jaki sposób Spółka powinna rozliczyć import usług w deklaracji oraz czy powinna z tego tytułu wystawić fakturę wewnętrzną?
*   Według jakiej stawki powinna rozliczyć usługę ubezpieczenia należności?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest to dwojakiego rodzaju usługa, t.j. usługa doradcza (czy też marketingowa) oraz usługa finansowa. Miejscem świadczenia obu tych usług, jest Polska. Spółka wskazała, iż jest zdania, że jest to import usług i należy wystawić fakturę wewnętrzną, naliczyć podatek należny i naliczony od usług analizy klientów. Natomiast w odniesieniu do usługi ubezpieczenia należności należy stosować stawkę zwolnioną i wykazywać w pozycji 37 i w pozycji 39 deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W przypadku usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z brzmienia art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), którego zdanie wstępne zostało zmienione na podstawie art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z ust. 13 powyższego artykułu, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Natomiast w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust, 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że istotne dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług pomocniczych do usług ubezpieczeniowych jest to, aby określona usługa, stanowiąc odrębną całość, zmierzała do realizacji zasadniczych funkcji usługi ubezpieczeniowej objętej zwolnieniem. Przy czym z omawianego zwolnienia, od dnia 1 stycznia 2011 r., nie mogą korzystać usługi stanowiące element usługi pośrednictwa.

Wskazana wyżej regulacja art. 43 ust. 1 pkt 37 stanowi implementację do krajowego porządku prawnego zapisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. Nr 347). Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 135 ust. 1 lit. a) tej Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie zawiera definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-8/01 z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorrigen, istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu to, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37)

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy Card Protection Plan, paragraf 22 i Skania, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymała stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych, zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione od VAT zgodnie z Dyrektywą VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika„ (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu wskazać należy, iż dla celów podatkowych - co do zasady - złożone działania podatnika traktowane są jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (C-349/96).

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7 (wersja 10). Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1763). Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7 (wersja 11 formularza), natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż w poz. 39 i 40 deklaracji VAT-7 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy, nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu ustawy, t.j. podatników podatku od wartości dodanej nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski. W objaśnieniach wskazano ponadto, iż w części D „Rozliczenie podatku naliczonego” wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składania jest deklaracja.

Powyższe kwestie w sposób analogiczny rozwiązane zostały we wzorze deklaracji VAT-7 (wersja 12), wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 250, poz. 1681). Z brzmienia § 2 ust. 1 tego rozporządzenia wynika m.in., iż wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w wersji 12 stosuje się, począwszy od rozliczenia za pierwszy okres rozliczeniowy 2011 r. Natomiast w § 2 ust. 2 wskazano, że wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług wraz z objaśnieniami, określone w załącznikach nr 1– 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług w brzmieniu dotychczasowym, z pewnymi zastrzeżeniami, mogą być stosowane nie dłużej niż do rozliczenia za ostatni okres rozliczeniowy pierwszego półrocza 2011 r. Powyższe prowadzi do wniosku, iż aktualnie funkcjonują dwie wersje deklaracji VAT-7 wersja 11 i wersja 12.

Z regulacji art. 106 ust. 1 ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (ust. 7 ww. artykułu).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka, która jest podatnikiem podatku VAT czynnym, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE, nabywa od firmy francuskiej usługi analizy klientów oraz ubezpieczenia należności. Usługa analizy polega na dokładnym sprawdzeniu klienta pod względem sytuacji finansowej, badaniu bilansów oraz ryzyka ubezpieczenia, natomiast poprzez usługę ubezpieczenia ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową należności przysługujące Spółce z tytułu sprzedaży. Zawarcie ubezpieczenia każdorazowo musi być poprzedzone analizą klienta, natomiast nie zawsze efektem analizy klienta jest zawarcie ubezpieczenia. W umowie jest ustalona składka minimalna oraz opłaty dodatkowe, a na cenę usług mają wpływ: kwota ubezpieczenia, na którą Spółka chce ubezpieczyć klienta oraz monitoring klientów. Ubezpieczyciel zajmuje się również zaległymi należnościami. W przypadku, gdy firma (dłużnik), zalega z płatnościami, po 60 dniach od upływu terminu płatności Spółka musi zgłosić ten fakt ubezpieczycielowi, a po 150 dniach następuje cesja wierzytelności i ubezpieczyciel wypłaca Spółce 90% zaległej kwoty, natomiast 10% Spółka otrzymuje z chwilą ściągnięcia zaległych należności. W ten sposób firma ubezpieczeniowa zwraca Spółce całą zaległą kwotę. Za wykonane usługi Spółka jest co miesiąc obciążana fakturą bez VAT-u. Usługi te są nabywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro miejscem świadczenia usług analizy klientów oraz ubezpieczenia należności, zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska, to Spółka nabywając te usługi stała się, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia importu usług. Dla potrzeb udokumentowania i rozliczenia ww. usług w deklaracji powinna wystawić fakturę wewnętrzną, co wynika z brzmienia art. 106 ust. 7 ustawy.

Skoro zawarcie umowy ubezpieczenia jest każdorazowo poprzedzone analizą klienta, to usługa analizy stanowi element kompleksowej usługi ubezpieczenia, gdyż jej cel jest zdeterminowany przez usługę główną – ubezpieczeniową. Sprawdzenie sytuacji finansowej klienta, badanie bilansów oraz ryzyka ubezpieczenia, czyli czynności składające się na analizę, prowadzą bowiem do zawarcia umowy ubezpieczeniowej. W związku z powyższym, w wystawionej fakturze wewnętrznej z tytułu nabycia usługi kompleksowej, na którą składa się analiza klienta oraz ubezpieczenie należności, Spółka ma prawo zastosować zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Nabycie to powinna rozliczyć w deklaracji VAT-7, wskazując jedynie podstawę opodatkowania z tego tytułu - w polu 37 i 39.

Jednocześnie wskazać należy, iż importu ww. usług Spółka nie powinna wykazywać w części „D. Rozliczenie podatku naliczonego” deklaracji VAT-7, gdyż usługi te są objęte zwolnieniem od podatku, a w związku z tym, z tytułu ich zakupu nie będzie podatku naliczonego do odliczenia.

Natomiast w sytuacji, gdy dokonanie analizy klienta nie skutkuje zawarciem ubezpieczenia, usługę analizy nie można traktować jako elementu usługi ubezpieczeniowej. W takiej sytuacji usługa analizy klienta podlega opodatkowaniu podatkiem według stawki 23%. W związku z powyższym nabycie tej usługi Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7, wpisując w polu 37 i 39 wartość podstawy opodatkowania, natomiast w polu 38 i 40 wartość podatku należnego z tego tytułu – stosując stawkę 23%. Z uwagi na fakt, iż Spółka nabywa tę usługę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ma prawo odliczyć podatek naliczony z tego tytułu, wykazując w deklaracji VAT-7 nabycie towarów i usług pozostałych w polu 51 – wartość netto, natomiast w polu 52 – wartość podatku naliczonego.

Końcowo informuje się, iż kwestię dotyczącą sposobu opodatkowania usług marketingowych świadczonych na rzecz kontrahenta z Litwy oraz wykazania ich w informacji podsumowującej, rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej znak ITPP2/443-228a/11/EK.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.