Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-386/10/12-S/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-09
Teza: Transakcja wprowadzenia towarów spoza Wspólnoty Europejskiej do portu i ich sprzedaż kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej przed zakończeniem procedury tranzytu oraz wprowadzeniem towarów na polski skład celny i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, a tym samym przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług; towar; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1119/10 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 602/11 – stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów znajdujących się w procedurze tranzytu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów znajdujących się w procedurze tranzytu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (podatnik VAT czynny) nabywa towary (tj. siatkę podtynkową) od dostawcy spoza Wspólnoty Europejskiej (tj. Chin) i następnie transportuje te towary do portu morskiego w G. W G. nie następuje ostateczna odprawa celna tych towarów umożliwiająca ich wprowadzenie do obrotu na terytorium RP, tylko ich przekaz celny (tranzyt zewnętrzny) do J. Zainteresowany nie występuje ze zgłoszeniem towarów do obrotu, które są objęte procedurą tranzytu zewnętrznego. W czasie tranzytu towarów z G. do J., Spółka sprzedaje te towary kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej (tj. kontrahentowi z Ukrainy), który następnie wprowadza powyższe towary do składu celnego w J., jako ich nowy właściciel. Tym samym, sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę kontrahentowi ukraińskiemu następuje przed zakończeniem procedury tranzytu oraz przed wprowadzeniem towarów do polskiego składu celnego i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, czyli przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP. Powyższe procedury wynikają z wykonania czynności zakupu i sprzedaży towarów kontrahentom spoza Wspólnoty Europejskiej. Transakcja nie będzie ujmowana w deklaracji VAT-7. W czynności przywozu towarów nie powstaje względem Zainteresowanego dług celny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja wprowadzenia towarów spoza Wspólnoty Europejskiej do portu w G. i ich sprzedaż kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej przed zakończeniem procedury tranzytu oraz wprowadzeniem towarów na polski skład celny i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, a tym samym przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (ze stawką 22%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że sprzedaż towarów kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej następuje przed ich wprowadzeniem do polskiego składu celnego i dokonaniem ostatecznej odprawy celnej, w związku z czym względem niego nie powstaje dług celny ergo obowiązek jego uiszczenia, to wyżej opisana transakcja sprzedaży nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Obowiązek podatkowy powstaje bowiem dopiero z chwilą powstania długu celnego. Dług celny z kolei, na mocy art. 201 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powstaje na skutek dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty Europejskiej towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym oraz objęcia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, procedurą odprawy czasowej, z częściowym zwolnieniem od cła. Tym samym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą objęcia towarów procedurą dopuszczenia do obrotu, a zatem z chwilą dokonania odprawy celnej w Polsce, której Zainteresowany w tym przypadku nie dokonuje.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Powyższa definicja importu towarów stanowi implementację art. 30 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. L Nr 347 str. 1 ze zm.), w myśl którego „import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty Europejskiej towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 Traktatu. Poza czynnością, o której mowa w akapicie pierwszym, za import towarów uznaje się wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów znajdujących się w swobodnym obrocie pochodzących z terytorium trzeciego stanowiącego część terytorium celnego Wspólnoty.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami z tytułu importu towarów są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

1.  na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną,
2.  uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym również osoby, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.

Co do zasady, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego – art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 201 ust. 1 pkt a i b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym lub objęcia takiego towaru procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Nadto, zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli import towarów objęty jest procedurą: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Wskazane w tym przepisie opłaty wyrównawcze i opłaty o podobnym charakterze są to pozataryfowe środki polityki celnej, które mimo że nie są cłami pełnią podobną funkcję. Opłaty te nakładane są we Wspólnocie na towary przywożone spoza Wspólnoty i obejmują tylko niektóre towary. Najbardziej znanymi są opłaty wyrównawcze pobierane od produktów rolnych. Opłaty te mają na celu ograniczenie napływu na terytorium Wspólnoty towarów, których nadmierny dopływ mógłby być szkodliwy dla polityki gospodarczej Wspólnoty. W tym miejscu należy podkreślić, iż towar będący przedmiotem pytania, tj. siatka podtynkowa, nie podlega ani ww. opłatom wyrównawczym, ani też innym opłatom o podobnym charakterze.

Należy przy tym zaznaczyć, iż zgodnie z art. 91 ust. 1 lit. a Wspólnotowego Kodeksu Celnego procedura tranzytu zewnętrznego, którą objęte są towary będące przedmiotem pytania wniosku, pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej.

Wobec powyższego, objęcie towaru procedurą tranzytu nie powoduje postania długu celnego (art. 91 ust. 1 lit. a Wspólnotowego Kodeksu Celnego) oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności, które co do zasady nie mają charakteru powszechnego.

Zatem, zastosowanie do towarów pochodzących z państw trzecich procedury tranzytu na terytorium Polski nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu importu tych towarów.

W przedstawionych okolicznościach sprawy istotnym jest, iż sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę następuje przed zakończeniem procedury tranzytu, tj. przed wprowadzeniem towarów do składu celnego, którego dokonuje już kontrahent ukraiński. Powstania długu celnego nie powoduje również procedura składu celnego.

Stosownie do art. 98 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w składzie celnym można umieszczać towary niewspólnotowe oraz wspólnotowe. Ponieważ przedmiotem wniosku są towary sprowadzane spoza Wspólnoty Europejskiej, a więc towary niewspólnotowe, stwierdzić należy, że ich umieszczenie w składzie celnym skutkuje tym, że nie podlegają one należnościom celnym ani środkom polityki handlowej. Przyjmuje się, że zasadniczym celem procedury składu celnego jest umożliwienie przechowywania towarów niewspólnotowych bez uiszczania należności przywozowych oraz stosowania środków polityki handlowej. Dalszą konsekwencją umieszczenia towarów niewspólnotowych w składzie celnym położonym na terenie państwa członkowskiego jest to, że nie podlegają one podatkowi od towarów i usług w związku z wprowadzeniem ich na obszar celny Wspólnoty. Za miejsce importu, w przypadku towarów objętych procedurą składu celnego, uważa się państwo członkowskie, na terytorium którego towary przestały podlegać procedurze składu celnego – art. 61 Dyrektywy 2006/112/WE. W przypadku podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy w związku z przywozem towarów powstaje dopiero po wyprowadzeniu towarów ze składu celnego.

Zgodnie z powyższym w przypadku, gdy Zainteresowany nabywa towary spoza Wspólnoty Europejskiej i sprzedaje je przed wprowadzeniem ich do składu celnego i dokonaniem ostatecznej odprawy celnej, stwierdzić należy, iż względem towarów nabytych i następnie sprzedanych przez niego nie powstaje dług celny. W tych okolicznościach dochodzi do wykonania przez Wnioskodawcę czynności przywozu towaru na terytorium kraju z kraju trzeciego, która mimo, że odpowiada treści definicji importu towarów to nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

Zatem czynność ta, mimo że generalnie zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 2 i art. 2 pkt 7 ustawy o VAT podlega przepisom tej ustawy, to w tym konkretnym wypadku jest czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 ust. 9 ustawy o VAT oraz art. 201 ust. 1, art. 91 ust. 1 lit. a i art. 98 ust. 1 lit. a Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

Jeżeli zatem ustawodawca uznaje omawiane wprowadzenie towaru za neutralne podatkowo to należy uznać, że w ocenie ustawodawcy czynność ta jest czynnością, która nie prowadzi do konsumpcji na terytorium kraju, przez którą w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć nabycie towarów niekrajowych i wprowadzenie ich na terytorium kraju. To założenie jest zgodne z treścią procedury tranzytu, czy też składu celnego, gdyż jej zastosowanie w istocie skutkuje tym, że towar pomimo umiejscowienia na terytorium celnym Wspólnoty nie podlega obrotowi na tym terytorium, a zatem nie może być przedmiotem konsumpcji we Wspólnocie. Niekonsumpcyjny charakter objęcia towaru procedurą tranzytu lub składu celnego uzasadnia wyłączenie powstania obowiązku podatkowego od towarów nimi objętych.

Tym samym, skoro zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, tranzyt towaru czy też wprowadzenie towaru do składu celnego nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu w RP, to brak jest podstaw do uznawania sprzedaży tego towaru w czasie jego tranzytu oraz przed wprowadzeniem towaru do składu celnego i dokonaniem ostatecznej odprawy celnej umożliwiającej wprowadzenie go do obrotu na terytorium RP, za transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy przy tym zaznaczyć, że ten sam towar na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie może być uznawany za niepodatkowany przy jego nabyciu oraz za opodatkowany w przypadku jego zbycia, gdy obrotu towarem dokonują podatnicy niepodlegający zwolnieniu od podatku.

Podkreślenia również wymaga, iż zgodnie z art. 79 Wspólnotowego Kodeksu Celnego status celny towaru wspólnotowego nadaje towarowi niewspólnotowemu dopuszczenie tego towaru do obrotu, które w niniejszym przypadku nie następuje przed jego sprzedażą.

Stosownie do powyższego, w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie następuje na terytorium RP sprzedaż towarów dopuszczonych do obrotu na terytorium RP, tylko sprzedaż wyrobów niewspólnotowych, które nie zostały dopuszczone do swobodnego obrotu na terytorium Wspólnoty Europejskiej. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi obowiązek podatkowy w stosunku do przywożonego towaru sprzedanego przed objęciem go procedurą składu celnego i dopuszczeniem do obrotu na terytorium RP.

Nadto, za przyjęciem stanowiska Spółki przemawia zasada neutralności podatku VAT. Gdyby bowiem przyjąć, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży podlega opodatkowaniu, to po nabyciu tych towarów przez kontrahenta ukraińskiego, a następnie dokonaniu przez niego ostatecznej odprawy celnej, towar podlegałby ponownemu opodatkowaniu z tytułu importu. Tym samym, podatek od tych towarów zostałby naliczony dwukrotnie ergo przy sprzedaży towarów kontrahent ukraiński nie mógłby w pełni odliczyć podatku naliczonego od podatku – należnego.

Zatem, przedmiotowe transakcje nie powinny być wykazywane w deklaracji VAT-7 ani w rejestrach prowadzonych dla potrzeb sporządzania tych deklaracji.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 9 czerwca 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-386/10-2/ISN, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za prawidłowe w zakresie importu towarów i za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy towarów.

W ocenie tut. Organu, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów będących przedmiotem pytania. Natomiast sprzedaż towaru kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej, będąca przedmiotem pytania, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju, wg stawki właściwej dla danego towaru, zgodnie z obowiązującymi przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 30 czerwca 2010 r.) Spółka z o.o. wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2010 r. nr ILPP2/443-386/10-2/ISN.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 28 lipca 2010 r. nr ILPP2/443/W-64/10 -2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Spółka z o.o., wniosła w dniu 30 sierpnia 2010 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Sąd, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 30 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1119/11, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 14 lutego 2011 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 602/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1119/11 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 602/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nabywa towary od dostawcy z Chin i następnie transportuje te towary do portu morskiego w G. W G. nie następuje ostateczna odprawa celna tych towarów umożliwiająca ich wprowadzenie do obrotu na terytorium RP, tylko ich przekaz celny (tranzyt zewnętrzny) do J. Zainteresowany nie występuje ze zgłoszeniem towarów do obrotu, które są objęte procedurą tranzytu zewnętrznego. W czasie tranzytu towarów z G. do J., Spółka sprzedaje te towary kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej (tj. kontrahentowi z Ukrainy), który następnie wprowadza powyższe towary do składu celnego w J., jako ich nowy właściciel. Tym samym, sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę kontrahentowi ukraińskiemu następuje przed zakończeniem procedury tranzytu oraz przed wprowadzeniem towarów do polskiego składu celnego i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, czyli przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z kwestią czy transakcja wprowadzenia towarów spoza Wspólnoty Europejskiej do portu w G. i ich sprzedaż kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej przed zakończeniem procedury tranzytu oraz wprowadzeniem towarów na polski skład celny i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, a tym samym przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (ze stawką 22%).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że przez import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy, rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Powyższa definicja importu towarów znajduje swoje odzwierciedlenie w art. 30 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. L Nr 347 str. 1 ze zm.), w myśl którego „import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 Traktatu.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, podatnikami z tytułu importu towarów są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

1.  na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną;
2.  uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym również osoby, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.

Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych. Co do zasady, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego – art. 19 ust. 7 z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy, jeżeli import towarów objęty jest procedurą: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat. Wskazane w tym przepisie opłaty wyrównawcze i opłaty o podobnym charakterze są to pozataryfowe środki polityki celnej, które mimo że nie są cłami pełnią podobną funkcję. Opłaty te nakładane są we Wspólnocie na towary przywożone spoza Wspólnoty i obejmują niektóre towary najbardziej znanymi są opłaty wyrównawcze pobierane od produktów rolnych. Opłaty te mają na celu ograniczenia napływu na terytorium Wspólnoty towarów, których nadmierny dopływ mógłby być szkodliwy dla polityki gospodarczej Wspólnoty.

W myśl art. 201 ust. 1 pkt a i b Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L 1992 r. Nr 302 s. 1 zwany dalej WKC), dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym lub objęcia takiego towaru procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Z cyt. przepisu art. 19 ust. 9 ustawy, wynika że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje dopiero z chwilą powstania długu celnego. Dług celny z kolei, na mocy cyt. powyżej art. 201 WKC, powstaje na skutek dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty Europejskiej towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym oraz objęcia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, procedurą odprawy czasowej, z częściowym zwolnieniem od cła. Tym samym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą objęcia towarów procedurą dopuszczenia do obrotu, a zatem z chwilą dokonania odprawy celnej w Polsce, której Zainteresowany w przedmiotowej sprawie nie dokonuje.

Zapis powyższy jest analogicznym przepisem do regulacji zawartej w art. 91 ust. 1 lit. a WKC, zgodnie z którym procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Stwierdzić zatem trzeba, że objęcie towaru procedurą tranzytu, nie powoduje powstania długu celnego oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności, które co do zasady nie mają charakteru powszechnego. W konsekwencji zastosowanie do towarów pochodzących z państw trzecich procedury celnej tranzytu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w przypadku dostawy przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej.

W przedstawionych okolicznościach sprawy istotnym jest, iż sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę następuje przed zakończeniem procedury tranzytu, tj. przed wprowadzeniem towarów do składu celnego, którego dokonuje już kontrahent ukraiński. Powstania długu celnego nie powoduje również procedura składu celnego.

Bowiem stosownie do art. 98 ust. 1 WKC, w składzie celnym można umieszczać towary niewspólnotowe oraz wspólnotowe. Ponieważ przedmiotem wniosku są towary sprowadzane spoza Wspólnoty Europejskiej, a więc towary niewspólnotowe, stwierdzić należy, że ich umieszczenie w składzie celnym skutkuje tym, że nie podlegają one należnościom celnym ani środkom polityki handlowej. Przyjmuje się, że zasadniczym celem procedury składu celnego jest umożliwienie przechowywania towarów niewspólnotowych bez uiszczania należności przywozowych oraz stosowania środków polityki handlowej. Dalszą konsekwencją umieszczenia towarów niewspólnotowych w składzie celnym położonym na terenie państwa członkowskiego jest to, że nie podlegają one podatkowi od towarów i usług w związku z wprowadzeniem ich na obszar celny Wspólnoty. Za miejsce importu, w przypadku towarów objętych procedurą składu celnego, uważa się państwo członkowskie, na terytorium którego towary przestały podlegać procedurze składu celnego – art. 61 Dyrektywy 2006/112/WE. W przypadku podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy w związku z przywozem towarów powstaje dopiero po wyprowadzeniu towarów ze składu celnego.

Ustawodawca w celu określenia miejsca dokonania importu towarów w sytuacji, gdy importowane towary objęte zostały ww. procedurami, z którymi nie wiąże się powstanie długu celnego, wprowadził szczegółowe uregulowania.

Zgodnie bowiem z art. 36 ust. 1 ustawy w przypadku gdy towary zostaną objęte, na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, procedurą składu celnego, tranzytu, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń i towary te przestaną podlegać tym procedurom na terytorium kraju, uważa się, iż import tych towarów będzie dokonany na terytorium kraju. Natomiast ust. 2 ww. przepisu określa skutki sytuacji odwrotnej – towary są obejmowane procedurą celną na terytorium Polski, a przestają być nimi objęte na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Ta regulacja obejmuje więc import towarów do innego państwa członkowskiego przez terytorium Polski.

Zatem, na podstawie cytowanych przepisów, import towarów uważa się za dokonany na terytorium Polski tylko w przypadku, gdy towary sprowadzane będą do Polski przez terytorium innego państwa członkowskiego, ponieważ tutaj znajduje się ich miejsce przeznaczenia i faktyczne miejsce zakończenia przywozu. Z kolei towary wprowadzane do Wspólnoty przez terytorium polskie, lecz następnie przewożone do innego państwa członkowskiego przy zastosowaniu procedury celnej, nie będą zaimportowane w Polsce.

Zastosowanie procedury celnej tranzytu, skutkuje tym, że towar mimo, iż znajduje się na terytorium celnym Wspólnoty, to nie podlega obrotowi na tym terytorium, a co za tym idzie nie może być przedmiotem konsumpcji we Wspólnocie. Taki właśnie charakter objęcia towaru procedurą celną tranzytu uzasadnia wyłączenie powstania obowiązku podatkowego od dostaw towarów nią objętych, przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej i dopuszczeniem do obrotu na terenie UE.

Tym samym w sytuacji, gdy Zainteresowany nabywa towary spoza Wspólnoty Europejskiej i sprzedaje je przed wprowadzeniem ich do składu celnego i dokonaniem ostatecznej odprawy celnej, stwierdzić należy, iż względem towarów nabytych i następnie sprzedanych przez niego nie powstaje dług celny. W tych okolicznościach dochodzi do wykonania przez Wnioskodawcę czynności przywozu towaru na terytorium kraju z kraju trzeciego, która mimo, że odpowiada treści definicji importu towarów to nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

Analizując cytowane wyżej przepisy, zwłaszcza art. 36 ustawy, należy uznać, że te regulacje wskazują, że przed dokonaniem importu, gdy towar jest w celnej procedurze tranzytu, nie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy. W tych okolicznościach, jeżeli sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę kontrahentowi ukraińskiemu następuje przed zakończeniem procedury tranzytu oraz przed wprowadzeniem towarów do polskiego składu celnego i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, czyli przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP, nie mamy do czynienia z dostawą opodatkowaną w świetle ustawy. Słusznie zauważa Zainteresowany, że opodatkowanie sprzedaży towaru przed ich wprowadzeniem do składu celnego i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej spowodowałoby opodatkowanie podwójne transakcji, tj. raz nabywca zobowiązany byłby zapłacić podatek z tytułu nabycia a drugi raz z tytułu dopuszczenia tych towarów do obrotu. Konkludując, czynność ta, mimo że generalnie zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega przepisom tej ustawy, to w tym konkretnym przypadku jest czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 ust. 9 ustawy oraz art. 201 ust. 1, art. 91 ust. 1 lit. a i art. 98 ust. 1 lit. a WKC nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

Reasumując, transakcja wprowadzenia towarów spoza Wspólnoty Europejskiej do portu w G. i ich sprzedaż kontrahentowi spoza Wspólnoty Europejskiej przed zakończeniem procedury tranzytu oraz wprowadzeniem towarów na polski skład celny i dokonaniem ich ostatecznej odprawy celnej, a tym samym przed wprowadzeniem towarów do obrotu na terytorium RP, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwszej interpretacji, tj. w czerwcu 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.