Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.363.2020.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-11
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; opodatkowanie-zakres opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2020 r. (data wpływu 26 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 8 lipca 2020 r. (data wpływu 10 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 lipca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca chciałby założyć spółkę z o.o. spółkę komandytową, w czwartym kwartale roku 2020. Działalność Spółki miałaby polegać na zajmowaniu się pośrednictwem w sprzedaży za pośrednictwem stron internetowych, aukcji internetowych i ofert handlowych w internecie. Działalność skupiałaby się na świadczeniu usług pośrednictwa (na gruncie prawa cywilnego) w zamawianiu towarów oferowanych przez sprzedawców z krajów trzecich (przeważnie krajów Azjatyckich; dalej: Sprzedawcy) w zagranicznych serwisach aukcyjnych (dalej: serwis aukcyjny) zarówno osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej jak i przedsiębiorcom (dalej: Klienci).

Schemat działania wyglądałby następująco:

1.  Wnioskodawca wyszukuje towary oferowane przez Sprzedawców w Serwisie aukcyjnym, kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną Sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących);
2.  Informacje dotyczące towarów oferowanych w Serwisie aukcyjnym (inaczej: treść ofert Sprzedawców) będą pobierane, modyfikowane i prezentowane na prowadzonych przez Spółkę stronach internetowych (dalej: Strona internetowa bądź Strony internetowe). Strony internetowe nie funkcjonują jako sklepy internetowe lecz jako portale pośrednictwa zakupowego. Modyfikacja ofert Sprzedawców polega m.in. na ich tłumaczeniu na język polski, dodawaniu spersonalizowanych opisów, edycja graficzna zdjęć produktowych - celem dostosowania do potrzeb polskiego odbiorcy. Spółka nie będzie zawierać żadnych umów ze Sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie Spółki. Ponadto towary będą reklamowane w mediach społecznościowych: Facebook, Instagram itp.
3.  Klienci (zarówno przedsiębiorcy jak i konsumenci; przeważnie są to podmioty posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski) będą składać zamówienie na towary za pośrednictwem Strony internetowej. Przed złożeniem zamówienia Klient będzie zobligowany do zaakceptowania Regulamin strony internetowej, wypełnienia danych dostawy, które zostaną przekazane Sprzedawcy oraz do wpłacenia pieniędzy w wysokości zamówienia na rachunek bankowy Spółki. Z treści regulaminu Strony internetowej oraz informacji tam zamieszczonych będzie wynikać m.in., że:
    1.  w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa, Wnioskodawca dokonuje w imieniu i na rzecz Klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od Sprzedawcy oraz uiszcza zapłatę za zamówiony przez Klienta towar wraz z transportem towaru do Klienta (z wyłączeniem cła);
    2.  w ramach realizowanych świadczeń Wnioskodawca nie występuje jako importer towaru,
    3.  usługa świadczona jest na podstawie konkretnych ustaleń Klienta i Wnioskodawcy;
    4.  Klient składając zamówienie tym samym oświadcza, że udziela Wnioskodawcy pełnomocnictwa do dokonania w imieniu i na rzecz Klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu i na rzecz Klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres Klienta. Pośrednik uprawniony jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa;
    5.  Płatność tytułem usługi pośrednictwa oraz płatność tytułem kosztów transportu (za wyjątkiem cła) dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do świadczenia;
4.  W związku z zawieraniem przez Wnioskodawcę umów o pośrednictwo w zakupie, Wnioskodawca dobrowolnie świadczy na rzecz Klientów dodatkowe usługi bez dodatkowej opłaty. Wnioskodawca (m.in.):
    1.  informuje Klienta o pełnej cenie towaru, tj. zawierającej wszelkie koszty i opłaty (w tym podatki, opłaty celne, koszty przesyłki itp.),
    2.  udziela Klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży,
    3.  przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru,
    4.  ponosi odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru,
    5.  ponosi odpowiedzialność za dostarczenie zamówionego towaru w terminie 60 dni roboczych od dnia zawarcia umowy,
    6.  przyjmuje odstąpienia od umowy i przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy Klient chce odstąpić od umowy sprzedaży
    7.  dostarcza klientowi instrukcję użytkowania towaru oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem w języku polskim;
    8.  prowadzi obsługę (pytań od) Klienta poprzez czat, pocztę elektroniczną, informuje o statusie dostawy (automatycznie pobierając te dane z Serwisu aukcyjnego);
5.  Na podstawie złożonego przez Klientów zamówienia, Wnioskodawca, działający w imieniu Klientów, nabywa towary w Serwisie aukcyjnym. W stosownym formularzu Wnioskodawca wpisuje dane Klientów, które są danymi dla Sprzedawcy do wysyłki nabytych towarów, informuje Sprzedawców o tym, że działa jako pośrednik;
6.  Zgodnie z regulaminem za wykonanie usługi pośrednictwa uważa się złożenie i opłacenie zamówienia przez Pośrednika u Sprzedawcy;
7.  Wnioskodawca dokonuje płatności za towar zamówiony przez Klienta środkami pieniężnymi wpłaconymi przez Klienta za pośrednictwem swojego rachunku bankowego. Różnica między ceną zakupu towaru, a płatnością dokonywaną przez Klientów stanowi - jako prowizja - przychód Wnioskodawcy z tyt. świadczenia usług pośrednictwa. Wnioskodawca opłaca po kilka zamówień w Serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie Serwisu aukcyjnego;
8.  Sprzedawcy wysyłają nabyty przez Klientów towar bezpośrednio na ich adres. Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE. Wnioskodawca nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel Klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na Kliencie (ostateczny odbiorca) oraz Sprzedawcy (organizator transportu); Wnioskodawca nie wyklucza, że Klient (ewentualnie Sprzedawca) może korzystać z usług przedstawiciela, ani nie wyklucza, że import towarów może podlegać zwolnieniu z podatku VAT;
9.  Zgodnie z zasadami aukcji na Serwisie aukcyjnym brak zrealizowania dostawy w wyznaczonym terminie bądź niezgodność zamówienia z dostawą pozwala na uzyskanie od Sprzedawcy zwrotu ceny nabycia towaru. Wnioskodawca w takich przypadkach albo zwraca Klientowi całość kwoty za zamówiony towar lub zamawia ponownie towar od Sprzedawcy;
10.  Wnioskodawca nie wystawia klientom indywidualnym faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. Faktury są wystawiane wyłącznie przedsiębiorcom;
11.  Zakupiony towar nie trafia do Wnioskodawcy, ale bezpośrednio do Klienta zgodnie z przekazanymi do Sprzedawcy informacjami. Wnioskodawca nie uzyskuje od Sprzedawców faktur oraz rachunków potwierdzających zakup przez Klientów. Pakowaniem towarów i dostarczeniem towarów do przewoźnika zajmuje się Sprzedawca.

W regulaminie pośrednictwa w sprzedaży wskazuje się, że za wykonanie usługi pośrednictwa uważa się złożenie i opłacenie zamówienia przez Pośrednika u Sprzedawcy. Realizacja pozostałych usług ma charakter pomocniczy wobec świadczonej usługi pośrednictwa. Nie stanowi warunku niezbędnego do zawarcia umowy sprzedaży Klienta ze Sprzedawcą, ale służy uatrakcyjnieniu oferowanej usługi pośrednictwa.

Wnioskodawca nie zawiera umów ze Sprzedawcami. Sposób ustalania wynagrodzenia Wnioskodawcy i zakres świadczeń jest wynikiem zawiązania stosunku prawnego z Klientem (elementy stosunku prawnego określone są przez regulamin Strony internetowej). Zawarcie umowy zakupu towaru w Serwisie aukcyjnym następuje w imieniu Klienta za pośrednictwem konta Wnioskodawcy w tym serwisie.

Wnioskodawca przeniesie na Klienta prawo do rozporządzania towarem już w chwili złożenia zamówienia u Sprzedawcy. Wynika to z faktu, że obie dostawy będą dokonane w tym samym momencie - złożenie zamówienia przez Klienta skutkuje automatycznym (na podstawie stworzonego oprogramowania przez Wnioskodawcę) złożeniem zamówienia u Sprzedawcy.

W omawianej sytuacji:

1.  Obowiązkiem Wnioskodawcy będzie pośredniczenie w płatnościach i zamówieniach,
2.  Wnioskodawca nie uzyskuje od zagranicznego dostawcy towaru, rachunku ani faktury,
3.  Wnioskodawca nie będzie nabywał towaru na swoją rzecz,
4.  Płatności odbywać się będą w formie elektronicznej,
5.  Warunki transakcji będą dostępne dla Klientów w regulaminie oraz odpowiednich miejscach na stronach Wnioskodawcy.

Informacje dot. charakteru prowadzenia przyszłej działalności:

1.  Spółkę z o.o. Spółka Komandytowa, planuję założyć w czwartym kwartale roku 2020,
2.  Wybraną formą opodatkowania będzie podatek liniowy,
3.  Będę jedynym udziałowcem Spółki z o.o. Spółka komandytowa,
4.  Komandytariuszem Spółki Komandytowej będzie Spółko z o.o.,
5.  Komplementariuszem spółki będzie - Wnioskodawca,
6.  Dokumentacja podatkowa dla celów działalności Spółki będzie się składać z: - Ewidencji sprzedaży usług - Ewidencja zwrotów oraz reklamacji,
7.  Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie prowizja, która będzie uzyskiwana po potrąceniu płatności od nabywców przed przesłaniem ich dalej do Sprzedawców. Płatności w postaci przelewów bankowych dokonywane będą na rachunek firmowy. Otrzymane płatności po pomniejszeniu o należną prowizję przekazywane będą na rachunek bankowy właściwego dostawcy. Przychodem będzie w tym modelu prowizja, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
8.  Usługi pośrednictwa będą świadczone przy zakupie towarów takich jak: Odzież damska i męska, obuwie damskie i męskie, zegarki damskie i męskie, galanteria damską oraz męska, torebki, portfele, akcesoria zwierzęce (smycze, zabawki, maty itp.), biżuteria damska oraz męska, akcesoria sportowe, sprzęt wędkarski itp.,
9.  Transakcje będą dokonywane z kontrahentami z krajów Azjatyckich, (w znaczącej większości - z Chin).

Dążąc do ustalenia przysługującego wynagrodzenia z przedmiotowego rodzaju działalności, Wnioskodawca będzie prowadził zestawienie zrealizowanych transakcji w oparciu o wyciąg bankowy. Stosownie do poczynionych ustaleń, w ewidencji będą do siebie dopasowane odpowiednio transakcje uznaniowe (kwoty odpowiadające wpłatom dokonywanym przez klientów) oraz transakcje obciążeniowe (kwoty odpowiadające wartości towaru i jego dostawy), odpowiadające im numery zamówień za pomocą, których będzie można zidentyfikować daną transakcję, oraz odpowiadające daty powstania przychodu. Zatem, kwotą stanowiącą wynagrodzenie będzie prowizja (marża) pomiędzy kwotą przelaną na konto bankowe od Klienta a kwotą przekazaną do Sprzedawcy (właściciel towaru) tytułem poszczególnych transakcji. W związku z takim rozumieniem wykonywanych czynności, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do wykładni prawa podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy dostawa towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy realizowane przez Spółkę dostawy towarów na rzecz klientów nie będą podlegać opodatkowaniem od towarów i usług na terytorium Polski.

Przyjmując wykładnię przedstawioną w interpretacjach: 3063-ILPP1-3.4512.142.2016.1.JNa oraz 3063-ILPP1-3.4512.35.2017.1.KM, w ramach przedstawionego schematu realizacji zamówień wystąpią dwie dostawy towarów:

1.  dostawa między Sprzedawcą a Wnioskodawcą,
2.  dostawa między Wnioskodawcą a Klientem.

Towar będzie transportowany bezpośrednio od Sprzedawcy do Klienta. Przywóz towarów na terytorium RP będzie spełniał definicję importu określoną w art. 2 pkt 7 u.p.t.u.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Status podatnika jest niezależny od faktu wykonywania działalności gospodarczej. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z ciążącym na określonym podmiocie długiem celnym, więc podatnikiem w przypadku importu jest ten podmiot, który jest dłużnikiem celnym (tj. zasadniczo podmiot dokonujący zgłoszenia lub podmiot, na rzecz którego działa przedstawiciel pośredni). VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym.

Odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu w kraju jedynie w przypadku, gdy miejscem dokonania dostawy jest Polska. Miejsce dostaw towarów określa art. 22 u.p.t.u. Zgodnie z ust. 1 pkt 1 tego artykułu miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast (art. 22 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.) miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Szczególne zasady określania miejsca dostawy dotyczą tzw. transakcji łańcuchowych. Z transakcją łańcuchową mamy do czynienia w przypadku zaistnienia co najmniej 2 transakcji, gdzie towar jest dostarczany (wydawany) bezpośrednio przez pierwszego dostawcę ostatniemu nabywcy. W znaczeniu prawnym występuje więc kilka dostaw, mimo że fizycznie - tylko jeden raz dochodzi do przemieszczenia towaru.

Regulacje określające miejsce dostaw towarów w dostawach łańcuchowych zostały zawarte w art. 22 ust. 2 i 3 u.p.t.u. Z kolei art. 22 ust. 4 u.p.t.u. reguluje sposób określania miejsca dostaw w przypadku dokonania dostaw przez podatnika z tyt. importu towarów.

Przywołane przepisy (art. 22 ust. 2 i 3 u.p.t.u) odzwierciedlają zasady wyrażone przez TSUE w wyrokach z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG v. Finanzlandesdirektion fur Karnten, oraz z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV v. Staatssecretaris van Financión. Wprowadzenie szczególnych zasad określania miejsca świadczenia w ramach łańcuchu dostaw podyktowane jest specyfiką transakcji dokonywanych w ramach wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przyporządkowanie transportu/wysyłki do dostaw realizowanych przez dwa podmioty w łańcuchu byłoby - jak wskazał Trybunał w wyroku C-245/04 - pozbawione logiki oraz sprzeczne z systematyką przejściowego okresu przewidzianego dla opodatkowywania wymiany handlowej dokonywanej między państwami członkowskimi. Argumentacja ta pozostaje aktualna tylko w stosunku do dostaw realizowanych z/na terytorium państw członkowskich. Przepisy Dyrektywy nie zezwalają na odstępstwo od stosowania reguły ogólnej określania miejsca świadczenia (art. 33 Dyrektywy) w przypadku dokonywania dostawy towarów wysyłanych z państwa trzeciego.

Odnosząc powyższe do zaistniałego stanu przyszłego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie dokonywał dostaw na rzecz importera towarów, tj. Klienta. Przed dokonaniem importu towar nie zostanie dopuszczony do obrotu jako towar wspólnotowy podlegający konsumpcji. Odrzucić należy zatem możliwość zastosowania w przedstawionym stanie przyszłym art. 22 ust. 4 u.p.t.u. Przepis ten odnosi się do dostaw dokonanych przez importera lub też dostaw następnych. W żadnym wypadku nie można w oparciu o jego treść czynić ustalenia w zakresie miejsca świadczenia dostaw na wcześniejszych etapach przed importerem.

Miejsce dostaw towarów realizowanych przez Wnioskodawcę należy określić w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., tj. miejscem dostaw towarów od Sprzedawcy dla Klienta będzie miejsce, w którym Sprzedawca przekaże towary do wysłania/transportu dla Klienta (miejsce rozpoczęcia wysyłki). W konsekwencji dostawa towarów od Wnioskodawcy dla Klienta nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zaprezentował: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 17 kwietnia 2012 r., IPTPP2/443-73/12-2/JS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2011 r., ITPP2/443-1290/10/AK; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 grudnia 2013 r., IPPP3/443-859/13-2/k.c, Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej w interpretacji z dnia 22 marca 2017 r., 3063-ILPP1-3.4512.35.2017.1.KM, Interpretacje te zostały wydane w innych, lecz analogicznych sprawach faktycznych, a argumentacja tam przedstawiona służy lepszemu zobrazowaniu stanowiska Wnioskodawcy.

Nawet przyjęcie odmiennego stanowiska (tj. uznanie, że miejscem dostaw towarów na rzecz Klienta jest terytorium Polski) nie mogłoby prowadzić do opodatkowania tej czynności na terytorium Polski. Opodatkowanie dostawy towaru na rzecz podmiotu, wobec którego powstał obowiązek z tyt. importu towarów pozostawałoby w sprzeczności z zasadą jednokrotności opodatkowania. Importer towarów ponosiłby bowiem ekonomiczny ciężar zapłaty podatku z tyt. importu towarów oraz nabycia towarów od Wnioskodawcy. Na problem ten zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 12 listopada 2013 r., I SA/Po 338/13, który wykluczył możliwość opodatkowania dostawy pośrednika na rzecz importera towarów, stwierdzając, że „sprzedaż towaru przez skarżącą (pośrednika - przyp. Wnioskodawcy) na rzecz Spółki C (importer - przyp. Wnioskodawcy) będzie czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 u.p.t.u. i art. 201 Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie powstanie w stosunku do niej obowiązek podatkowy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – art. 7 ust. 1 ustawy – należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W tym miejscu wskazać należy, że w dobie szeroko rozwiniętej techniki, powszechnie wykorzystywana jest możliwość dokonywania sprzedaży/zakupów za pośrednictwem różnego rodzaju serwisów internetowych.

W oparciu o ogólnodostępne w Internecie informacje można wskazać podstawowe zasady dokonywania zakupów za pośrednictwem serwisów internetowych, tj. konieczność dokonania rejestracji na tym serwisie, podania danych identyfikacyjnych, potwierdzenie adresu wysyłki przy składaniu zamówienia oraz dokonanie zapłaty, potwierdzenie realizacji zamówienia. Obowiązki sprzedawcy z kolei sprowadzają się, co do zasady, do spakowania sprzedanego towaru i jego wysyłki. Ewentualną reklamację składa kupujący sprzedawcy towaru, na którym to ciążą wszystkie obowiązki związane z jej rozpatrzeniem.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że:

1.  Wnioskodawca wyszukuje towary oferowane przez Sprzedawców w Serwisie aukcyjnym, kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną Sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących);
2.  Informacje dotyczące towarów oferowanych w Serwisie aukcyjnym (inaczej: treść ofert Sprzedawców) będą pobierane, modyfikowane i prezentowane na prowadzonych przez Spółkę stronach internetowych (dalej: Strona internetowa bądź Strony internetowe). Strony internetowe nie funkcjonują jako sklepy internetowe lecz jako portale pośrednictwa zakupowego. Modyfikacja ofert Sprzedawców polega m.in. na ich tłumaczeniu na język polski, dodawaniu spersonalizowanych opisów, edycja graficzna zdjęć produktowych - celem dostosowania do potrzeb polskiego odbiorcy. Spółka nie będzie zawierać żadnych umów ze Sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie Spółki. Ponadto towary będą reklamowane w mediach społecznościowych: Facebook, Instagram itp.
3.  Klienci (zarówno przedsiębiorcy jak i konsumenci; przeważnie są to podmioty posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski) będą składać zamówienie na towary za pośrednictwem Strony internetowej. Przed złożeniem zamówienia Klient będzie zobligowany do zaakceptowania Regulamin strony internetowej, wypełnienia danych dostawy, które zostaną przekazane Sprzedawcy oraz do wpłacenia pieniędzy w wysokości zamówienia na rachunek bankowy Spółki. Z treści regulaminu Strony internetowej oraz informacji tam zamieszczonych będzie wynikać m.in., że:
    1.  w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa, Wnioskodawca dokonuje w imieniu i na rzecz Klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od Sprzedawcy oraz uiszcza zapłatę za zamówiony przez Klienta towar wraz z transportem towaru do Klienta (z wyłączeniem cła);
    2.  w ramach realizowanych świadczeń Wnioskodawca nie występuje jako importer towaru,
    3.  usługa świadczona jest na podstawie konkretnych ustaleń Klienta i Wnioskodawcy;
    4.  Klient składając zamówienie tym samym oświadcza, że udziela Wnioskodawcy pełnomocnictwa do dokonania w imieniu i na rzecz Klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu i na rzecz Klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres Klienta. Pośrednik uprawniony jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa;
    5.  Płatność tytułem usługi pośrednictwa oraz płatność tytułem kosztów transportu (za wyjątkiem cła) dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do świadczenia;
4.  W związku z zawieraniem przez Wnioskodawcę umów o pośrednictwo w zakupie, Wnioskodawca dobrowolnie świadczy na rzecz Klientów dodatkowe usługi bez dodatkowej opłaty. Wnioskodawca (m.in.):
    1.  informuje Klienta o pełnej cenie towaru, tj. zawierającej wszelkie koszty i opłaty (w tym podatki, opłaty celne, koszty przesyłki itp.),
    2.  udziela Klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży,
    
    4.  przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru,
    5.  ponosi odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru,
    6.  ponosi odpowiedzialność za dostarczenie zamówionego towaru w terminie 60 dni roboczych od dnia zawarcia umowy,
    7.  przyjmuje odstąpienia od umowy i przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy Klient chce odstąpić od umowy sprzedaży
    8.  dostarcza klientowi instrukcję użytkowania towaru oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem w języku polskim;
    9.  prowadzi obsługę (pytań od) Klienta poprzez czat, pocztę elektroniczną, informuje o statusie dostawy (automatycznie pobierając te dane z Serwisu aukcyjnego);
5.  Na podstawie złożonego przez Klientów zamówienia, Wnioskodawca, działający w imieniu Klientów, nabywa towary w Serwisie aukcyjnym. W stosownym formularzu Wnioskodawca wpisuje dane Klientów, które są danymi dla Sprzedawcy do wysyłki nabytych towarów, informuje Sprzedawców o tym, że działa jako pośrednik;
6.  Zgodnie z regulaminem za wykonanie usługi pośrednictwa uważa się złożenie i opłacenie zamówienia przez Pośrednika u Sprzedawcy;
7.  Wnioskodawca dokonuje płatności za towar zamówiony przez Klienta środkami pieniężnymi wpłaconymi przez Klienta za pośrednictwem swojego rachunku bankowego. Różnica między ceną zakupu towaru, a płatnością dokonywaną przez Klientów stanowi - jako prowizja - przychód Wnioskodawcy z tyt. świadczenia usług pośrednictwa. Wnioskodawca opłaca po kilka zamówień w Serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie Serwisu aukcyjnego;
8.  Sprzedawcy wysyłają nabyty przez Klientów towar bezpośrednio na ich adres. Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE. Wnioskodawca nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel Klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na Kliencie (ostateczny odbiorca) oraz Sprzedawcy (organizator transportu); Wnioskodawca nie wyklucza, że Klient (ewentualnie Sprzedawca) może korzystać z usług przedstawiciela, ani nie wyklucza, że import towarów może podlegać zwolnieniu z podatku VAT;
9.  Zgodnie z zasadami aukcji na Serwisie aukcyjnym brak zrealizowania dostawy w wyznaczonym terminie bądź niezgodność zamówienia z dostawą pozwala na uzyskanie od Sprzedawcy zwrotu ceny nabycia towaru. Wnioskodawca w takich przypadkach albo zwraca Klientowi całość kwoty za zamówiony towar lub zamawia ponownie towar od Sprzedawcy;
10.  Wnioskodawca nie wystawia klientom indywidualnym faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. Faktury są wystawiane wyłącznie przedsiębiorcom;
11.  Zakupiony towar nie trafia do Wnioskodawcy, ale bezpośrednio do Klienta zgodnie z przekazanymi do Sprzedawcy informacjami. Wnioskodawca nie uzyskuje od Sprzedawców faktur oraz rachunków potwierdzających zakup przez Klientów. Pakowaniem towarów i dostarczeniem towarów do przewoźnika zajmuje się Sprzedawca.
12.  Wnioskodawca przeniesie na Klienta prawo do rozporządzania towarem już w chwili złożenia zamówienia u Sprzedawcy. Wynika to z faktu, że obie dostawy będą dokonane w tym samym momencie - złożenie zamówienia przez Klienta skutkuje automatycznym (na podstawie stworzonego oprogramowania przez Wnioskodawcę) złożeniem zamówienia u Sprzedawcy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności wypełniać będą znamiona handlu towarami. Przedmiotem nabycia przez Klientów będą towary oferowane na stronie internetowej Wnioskodawcy, który będzie posiadał władztwo ekonomiczne tych towarów i praktyczną możliwość dysponowania nimi jak właściciel. To Wnioskodawca będzie wyszukiwał i decydował jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży na jego stronach internetowych. Klienci Wnioskodawcy nie będą mieli żadnego wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru, nie będą decydować też o wyborze oferty i podmiotu, od którego zamierzają nabyć towar. O wyborze Sprzedawcy oraz cenie wystawionego na własnych stronach internetowych towarów decydować będzie wyłącznie Wnioskodawca. Klienci nie będą podejmowali także decyzji o miejscu dostawy towarów, ponieważ to Wnioskodawca będzie określał je w momencie dokonywania zakupu od Sprzedawcy. Również Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za udzielanie gwarancji tytułem rękojmi za wady towarów oraz przeprowadzanie i rozpoznawanie reklamacji towarów.

Tym samym wykonywane przez Wnioskodawcę czynności spełniać będą definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, dokonywaną na rzecz jego Klientów. W konsekwencji, w celu prawidłowego rozliczenia podatku przez Wnioskodawcę zastosowanie będą miały przepisy dotyczące dostawy towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy – przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy).

Na mocy art. 2 pkt 5 ustawy – przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 7 ustawy – przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony, to ma miejsce import.

Aby prawidłowo określić miejsce opodatkowania danej dostawy należy wskazać, gdzie znajduje się towar w momencie dostawy. Określenie miejsca dostawy w przypadku dostawy towarów między podatnikami z różnych państw jest szczególnie istotne, gdyż wskazuje państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana. Ważne również jest to, że podatek od towarów i usług jako podatek o charakterze terytorialnym, determinuje opodatkowanie w danym państwie tylko tych czynności, które zostały wykonane w danym państwie, a ściślej te czynności, które zostały uznane za wykonane w danym miejscu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 -2d ustawy:

2\. W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (art. 22 ust. 4 ustawy).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie nabywał towary od Sprzedawców z krajów trzecich. Następnie Wnioskodawca dokona odpłatnej dostawy tych towarów na rzecz Klientów, zarówno osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jak i przedsiębiorców. Przeważnie będą to podmioty posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Towary będą transportowane bezpośrednio od Sprzedawcy do Klienta. Klient będzie informowany o wysyłce towarów z kraju spoza Unii Europejskiej.

Opisana powyżej transakcja dostawy towarów, będzie spełniała warunki do uznania jej za tzw. dostawę łańcuchową, w której występują trzy podmioty, a rozporządzanie towarem jak właściciel przechodzi pomiędzy pierwszym i drugim podatnikiem, jak również pomiędzy drugim i trzecim podatnikiem w łańcuchu, natomiast wydanie towarów następuje bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenia ma to, który w kolejności z podmiotów stanie się podatnikiem z tytułu importu towarów. Wnioskodawca nie będzie występował jako importer towarów i nie będzie dokonywał opłat celnych. Nie będzie również występował jako przedstawiciel Klienta (bezpośredni lub pośredni). Wskazał, że wypełnienie formalności celnych związanych z importem towarów spoczywać będzie na Kliencie (ostatecznym odbiorcy) oraz Sprzedawcy (organizatorze transportu). Klient również dokona ewentualnych opłat z tytułu należnego cła i to on będzie podatnikiem z tytułu importu towarów. Klient jako trzeci w kolejności podmiot w łańcuchu dostaw i jednocześnie importer towarów, nabędzie przedmiotowe towary od Wnioskodawcy z tym, że towary trafią bezpośrednio z kraju trzeciego. Zatem uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały zastosowania. W takim przypadku transakcję dostawy przez Wnioskodawcę towarów na rzecz Klienta, który jest równocześnie importerem tych towarów, należy uznać – zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że dostawa towarów dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.