Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1008/13-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-03
Teza: Czy uzyskane przez Spółdzielnię przychody ze sprzedaży: kamieni, pochodzących z „oczyszczania” własnych, uprawnych gruntów rolnych, drewna pochodzącego z wycinki drzew i odkrzaczania własnych, uprawnych gruntów rolnych, gruzu, drewna i złomu pochodzących z rozbiórki budynków gospodarczych, wykorzystywanych przez siebie w produkcji rolnej, starych maszyn rolniczych, wykorzystywanych dotychczas przez siebie w produkcji rolnej, wchodzą w zakres przychodów z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust.1 pkt 1 i art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397, z póżn. zm. - zwanej dalej updop) i tym samym są wyłączone spod obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność pozarolnicza; działalność-działalność rolnicza; rolnictwo
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów ze sprzedaży: kamieni, drewna, gruzu, złomu, jak również ze sprzedaży starych maszyn rolniczych, do przychodów z działalności rolniczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów ze sprzedaży: kamieni, drewna, gruzu, złomu, jak również ze sprzedaży starych maszyn rolniczych, do przychodów z działalności rolniczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawową działalnością Wnioskodawcy - Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej, to działalność rolnicza w zakresie uprawy zbóż, które przeznacza przede wszystkim do sprzedaży. W ramach bieżącego przygotowywania gruntów do produkcji rolnej (polepszenia struktury ziemi oraz zwiększenia plonów) Podatnik usuwa kamienie z gruntów rolnych. Przychody uzyskane ze sprzedaży kamienia polnego zaliczono do działalności rolniczej jako niezbędnej dla właściwego utrzymania gruntów ornych.

Jednocześnie w celu umożliwienia prac polowych i zwiększenia areału upraw Wnioskodawca karczuje krzewy i drzewa rosnące na gruntach rolnych. Pozyskane w ten sposób drewno sprzedaje, a przychód z tego tytułu również zalicza do działalności rolniczej. Ponadto w 2013 r. Spółdzielnia w ramach racjonalnego zagospodarowania nieruchomości wykorzystywanych w działalności rolniczej rozebrała stare, nienadające się do eksploatacji budynki rolnicze. Uzyskane z rozbiórki tych budynków: drewno, gruz oraz złom również przeznaczono do sprzedaży. Przychody uzyskane ze sprzedaży tych materiałów Spółdzielnia zaliczyła do działalności rolniczej.

W ramach odnawiania parku maszynowego, związanego z produkcją rolną, Spółdzielnia sprzedała stare, nieużywane przez siebie maszyny rolnicze. Przychody z tego tytułu również zaliczono do działalności rolniczej.

Wyjaśniono, że wymienione wyżej przychody wykorzystywane są na realizację celów statutowych Spółdzielni, który obejmuje uprawę zbóż.

Działalność statutową Wnioskodawcy obejmuje zarówno podstawową działalność rolniczą (produkcja zboża), jak również działalność pozarolniczą. Wnioskodawca posiadając oczyszczalnię ścieków, świadczy usługi oczyszczania ścieków dla Centralnego Ośrodka Szkoleniowego. Spółdzielnia świadczy również usługi rolnicze dla osób trzecich w zakresie prac polowych. Koszty i przychody z tego tytułu zaliczane są do działalności pozarolniczej. Rozgraniczając obydwie sfery tej działalności Spółdzielnia rozdziela również uzyskiwane z tego tytułu przychody i ponoszone przez siebie koszty w ujęciu podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskane przez Spółdzielnię przychody ze sprzedaży:

*   kamieni, pochodzących z „oczyszczania” własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   drewna pochodzącego z wycinki drzew i odkrzaczania własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   gruzu, drewna i złomu pochodzących z rozbiórki budynków gospodarczych, wykorzystywanych przez siebie w produkcji rolnej,

*   starych maszyn rolniczych, wykorzystywanych dotychczas przez siebie w produkcji rolnej,

wchodzą w zakres przychodów z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust.1 pkt 1 i art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397, z póżn. zm. - zwanej dalej updop) i tym samym są wyłączone spod obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie opisane przychody ze sprzedaży:

*   kamieni, pochodzących z „oczyszczania” własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   drewna pochodzącego z wycinki drzew i odkrzaczania własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   gruzu, drewna i złomu pochodzących z rozbiórki budynków gospodarczych, wykorzystywanych w produkcji rolnej,

*   starych maszyn rolniczych również wykorzystywanych w produkcji rolnej,

stanowią przychody z produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 updop.

Podniesiono, że zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 1 updop przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Jednocześnie w myśl art. 2 ust. 2. działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Wskazano, że jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych - „ przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej. Definicję ustawową działalności rolniczej - dla potrzeb omawianej ustawy - zawiera ust. 2 art. 2, zgodnie z którym działalnością rolniczą jest produkcja roślinna i zwierzęca. Natomiast wobec braku bliższego określenia w omawianej ustawie pojęć „produkcja” i „producent”, zasadne jest sięgnięcie do znaczenia tych pojęć określonego w Słowniku języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996), według którego „produkcja” to zorganizowana działalność ludzka mająca na celu wytworzenie określonych dóbr materialnych, proces wytwarzania czegoś (…)” (wyrok NSA w Warszawie z dnia 16 listopada 2000 r., III SA 2577/99, niepubl.).

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, proces produkcji rolnej wiąże się z szeregiem poszczególnych czynności umożliwiających osiągnięcie zamierzonego celu polegającego np. na wytworzeniu określonych produktów rolnych (zboża). Dlatego też, wśród nich znajdują się czynności przygotowujące produkcję rolną, np. mające na celu zwiększenie areału gruntów rolnych, polepszenia struktury ziemi jak również zwiększenia plonów. Do czynności tych zaliczyć należy również, te związane z utrzymaniem sprawnego parku maszynowego, umożliwiającego wykonywanie prac w polu, jak również racjonalnego wykorzystania zabudowań gospodarczych związanych z produkcją rolną. W konsekwencji przychody ze sprzedaży uzyskiwanych w wyniku tych prac: kamieni, drewna, gruzu, złomu, jak również ze sprzedaży starych maszyn rolniczych, wiążą się z produkcją rolną, bowiem podjęcie tych czynności umożliwia osiągnięcie głównego celu, jakim jest produkcja finalna - wytworzenie produktów roślinnych - zboża. Gdyby nie główny cel statutowy Spółdzielni, jakim pozostaje produkcja rolna, działania w tym zakresie nie byłyby podejmowane.

Podniesiono, że odmiennie jest w zakresie działalności pozarolniczej Wnioskodawcy, która prowadzona jest niezależnie od produkcji rolnej. Nie jest z nią związana. Realizowane przez Spółdzielnię usługi pozostają niezależnie od produkcji rolnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z póżn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Definicja działalności rolniczej – dla potrzeb ww. ustawy – została zawarta w art. 2 ust. 2. W myśl tej definicji, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Natomiast definicję działów specjalnych produkcji rolnej, z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zawiera art. 2 ust. 3 omawianej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Podkreślenia wymaga, że w myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy, działalnością rolniczą dla potrzeb tej ustawy, jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem ust. 3) w stanie nieprzetworzonym, określonym tu jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów.

Przez wytwarzanie należy rozumieć działalność, która skutkuje powstaniem produktów roślinnych lub zwierzęcych. Ustawa wymaga, aby produkty te były w stanie nieprzetworzonym.

Produkt przetworzony to taki, który na skutek zastosowania względem niego określonych procesów technologicznych nabrał nowych cech, właściwości. Stan nieprzetworzony to taki stan produktu, który nie różni się zasadniczo od stanu, w jakim produkt znajdował się bezpośrednio po jego wytworzeniu.

Produkt zwierzęcy lub roślinny ma pochodzić z własnej uprawy, hodowli lub chowu. Przez „własną” należy rozumieć w tym wypadku samodzielną i na swój rachunek prowadzoną uprawę, hodowlę lub chów.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu.

Zakresu wyłączenia przedmiotowego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy nie stosuje się natomiast do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą. Do przychodów z działalności rolniczej zalicza się przychody pochodzące (a nie „związane”) z działalności wymienionej w art. 2 ust. 2 ustawy. Wyłączenie nie ma więc zastosowania do przychodów pochodzących, np. z działalności przetwórczej płodów rolnych czy świadczenia usług związanych z działalnością rolniczą. Przychody z takich rodzajów działalności, jako przychody pochodzące z innej niż rolnicza działalności, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W oparciu o powyższe, stwierdzić należy, że przychody z działalności rolniczej – poza dochodami z działów specjalnych produkcji rolnej – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast naruszenie zakresu działalności rolniczej oraz sposobu w jaki winna być wykonywana, stanowi o konieczności poddania zakresowi przedmiotowemu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z czynności, wykraczających poza ustawowy zakres działalności rolniczej. W konsekwencji, działalność pozarolnicza (w tym działy specjalne produkcji rolnej) objęta została podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga, że powyższe potwierdzają także wyroki sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w prawomocnym wyroku z dnia 21.02.2013 r., sygn. akt I SA/Go podniósł, że:

„(…) podzielić należy zaprezentowany przez organ pogląd, że regulacja art. 2 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy wskazuje, iż przychody z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Taki pogląd wynika z użytego przez ustawodawcę zwrotu "przychodów z działalności rolniczej" który odwołuje się do efektów działalności rolniczej (jej przychodów). Przepis ten reguluje zwolnienie przedmiotowe, jego zakresu nie można interpretować rozszerzająco, objęte są nim tylko te działalności, które zostały wprost wymienione w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych( tak NSA w wyroku z dnia 6 sierpnia 2010r., II FSK 746/09 LEX nr 784860 )

Przychody uzyskane z czynności wykraczających poza ustawowo zdefiniowany zakres działalności rolniczej należy traktować jako "pozarolnicze" i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według zasad określonych w ustawie.

Zatem sprzedaż kombajnu zbożowego, pomimo że był związany z wykonywaną przez skarżącą spółkę działalnością rolniczą, nie stanowi przychodu z działalności rolniczej, lecz jedynie przychód z tą działalnością związany. Przymiot "związania" na co słusznie zwrócił uwagę organ, z określonym źródłem przychodu nie oznacza pochodzenia z tego źródła. Oznacza to, iż nie można uznać przychodu uzyskanego ze sprzedaży kombajnu zbożowego jako przedmiotowo wyłączonego na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód ze sprzedaży środka trwałego skarżącej spółki nie jest efektem sprzedaży produktów rolnych wymienionych w tym przepisie, a zatem nie jest on wyłączony z podatku dochodowego, podlegając opodatkowaniu tym podatkiem jako osiągnięty z tytułu działalności pozarolniczej. (patrz wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2003r., I SA/Wr 3236/00, LEX nr 84025 )

Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży kombajnu zbożowego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.”

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny, należy uznać, że dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży:

*   kamieni, pochodzących z oczyszczania własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   drewna pochodzącego z wycinki drzew i odkrzaczania własnych, uprawnych gruntów rolnych,

*   gruzu, drewna i złomu pochodzących z rozbiórki budynków gospodarczych, wykorzystywanych w produkcji rolnej,

*   starych maszyn rolniczych również wykorzystywanych w produkcji rolnej,

nie można zakwalifikować do działalności rolniczej, o której mowa w ww. art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym uzyskiwane w związku z powyższym przez Spółdzielnię Rolniczą przychody nie stanowią przychodów z produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W konsekwencji do przychodów z tej działalności znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).