Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-577a/13/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-08
Teza: Zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą. W ramach tej działalności zostały stworzone programy komputerowe, do których przysługują wyłączne Pani autorskie prawa majątkowe i osobiste wraz z dokumentacją. Są one wyłączną Pani własnością i nie są obciążone prawami i roszczeniami osób trzecich. Programy te są aplikacjami użytkowymi, które służą do sterowania i zarządzania pracą tzw. infokiosków. Prawo do korzystania z oprogramowania przekazuje Pani użytkownikom odpłatnie poprzez sprzedaż egzemplarza programu komputerowego. Użytkownik nabywa prawo do korzystania z programu na zasadach określonych w licencji programu, czyli może użytkować program na urządzeniu, a wszelkie prawa autorskie zachowuje Pani. Oprócz udzielania licencji na użytkowanie programu na zasadach opisanych powyżej (sprzedaż egzemplarza programu komputerowego) wykonuje Pani także inne oprogramowanie, które sprzedaje wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do programu na wszystkich polach eksploatacji (przeniesienie majątkowych praw autorskich potwierdzane jest dodatkowo pisemną umową zawieraną między Panią a klientem). Pobierane przez Panią wynagrodzenie z tytułu sprzedaży programów (udzielenia licencji na użytkowanie), jak i przeniesienia majątkowych praw autorskich dokumentowane jest fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w Pani przypadku istnieje możliwość zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia otrzymanego na podstawie faktur VAT w ramach prowadzonej działalności z uwzględnieniem faktu, że w bieżącym roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 9 pkt 1-3 nie mogą przekroczyć połowy kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wytworzone przez Nią programy komputerowe mają indywidualny, niepowtarzalny charakter, są utworem i stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podaje Pani, iż przychody uzyskane z tytułu odpłatnego udostępniania użytkownikom licencji na użytkowanie programu (sprzedaż egzemplarza programu komputerowego) lub przeniesienia majątkowych praw autorskich do wytworzonych przez Nią programów są bezpośrednio związane z korzystaniem z praw autorskich i rozporządzaniem nimi. W rezultacie uważa Pani, że przychody te stanowią i będą stanowiły przychód z praw majątkowych, nawet jeżeli zostały osiągnięte i będą nadal osiągane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze, w Pani ocenie do przychodów osiągniętych z tytułu wynagrodzenia za udzielenie licencji na użytkowanie własnych aplikacji lub przeniesienie majątkowych praw autorskich, otrzymanego na podstawie faktur VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (z uwzględnieniem faktu, że w bieżącym roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 9 pkt 1-3 nie mogą przekroczyć połowy kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust.1), ponieważ ww. przychody zalicza się do przychodów z praw majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Niemniej w odniesieniu do niektórych rodzajów przychodów ustawodawca przewiduje zryczałtowane koszty ich uzyskania. I tak w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% w stosunku do uzyskanego przychodu.

Jednakże zgodnie z art. 22 ust. 12 ww. ustawy o podatku dochodowym koszty zryczałtowane określone w ust. 9 nie mogą być stosowane w odniesieniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14. W stosunku do tych przychodów obowiązuje zasada wyrażona w ww. art. 22 ust. 1 ustawy.

Rozważając zatem możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, należy najpierw uzyskany przez Panią przychód z tytułu udzielenia licencji na użytkowanie własnych aplikacji lub przeniesienia majątkowych praw autorskich zakwalifikować do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza
*   pkt 7 - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powyższą definicję uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze treść art. 5a pkt 6 i art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, iż w przypadku, gdy działalność podatnika spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b tej ustawy, to przychody osiągnięte z tego tytułu stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem prowadzenie działalności twórczej może następować również wówczas gdy sam twórca jest przedsiębiorcą i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje utwory, do których prawa przenosi na inne osoby. Przychody uzyskane w tym przypadku są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast za przychód z praw majątkowych, zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Uwzględniając przytoczone powyżej uregulowania prawne i ustosunkowując się do pytania przyporządkowanego do stanu faktycznego przedstawionego przez Panią należy stwierdzić, iż uzyskany przez Panią przychód z tytułu z tytułu udzielenia licencji na użytkowanie własnych – wytworzonych ramach działalności gospodarczej - aplikacji lub przeniesienia majątkowych praw autorskich stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji brak jest podstaw do zastosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodów może Pani zaliczyć wydatki, które spełniają dyspozycję art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przepis art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca jest objęta prawem autorskim. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.