Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-731/14-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych automatycznego umorzenia udziałów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu 17 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych automatycznego umorzenia udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych automatycznego umorzenia udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej, która posiada siedzibę w Polsce i prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (dalej: A sp. k.).

A sp. k. powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. − dalej: KSH).

A sp. k. jest komandytariuszem w spółce B sp. k. z siedzibą w Polsce, która prowadzi działalność finansową.

B sp. k. również powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w trybie art. 551 i następnych KSH.

B sp. k. posiada w swoich aktywach 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: C sp. z o.o.). C sp. z o.o. prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie produkcji, montażu i kontroli jakości komponentów z tworzyw sztucznych. Udziały w C sp. z o.o. zostały nabyte przez spółkę B przed przekształceniem B w spółkę komandytową.

Powyższe powiązania obrazuje schemat (w załączniku PDF; str. 3).

W przyszłości posiadane przez B sp. k. udziały w kapitale zakładowym C sp. z o.o. zostaną umorzone. Umorzenie nastąpi w trybie art. 199 § 4 i 5 KSH, tzw. umorzenie automatyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego automatycznego umorzenia posiadanych przez B sp. k. udziałów w kapitale zakładowym C sp. z o.o. Wnioskodawca powinien rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów wydatki na nabycie udziałów, które poniosła B sp. k. przed przekształceniem − uwzględniając przysługujący Wnioskodawcy udział w zysku A sp. k. i przysługujący A sp. k. udział w zysku B sp. k.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego automatycznego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym C sp. z o.o. posiadanych przez B sp. k., Wnioskodawca powinien rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów wydatki na nabycie udziałów, które poniosła B sp. k. przed przekształceniem − uwzględniając przysługujący Wnioskodawcy udział w zysku A sp. k. i przysługujący A sp. k. udział w zysku B sp. k.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH, do spółek osobowych zalicza się spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Zgodnie z regulacją art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Stosownie natomiast do art. 103 KSH w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną − oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Dochody spółki komandytowej nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania, opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki, którzy są podatnikami podatku dochodowego. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna (tak jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy), wówczas dochód z udziału w spółce komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z powyższego wynika, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej powinien być dokonany w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki zgodnie z umową spółki.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym B sp. k. uzyska przychody z tytułu automatycznego umorzenia posiadanych udziałów w kapitale zakładowym C sp. z o.o. W związku z powyższym wspólnicy B sp. k. rozpoznają przychody i koszty wynikające z tego zdarzenia proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku B sp. k. Ponieważ jednym ze wspólników B sp. k. jest A sp. k., część przychodów i kosztów wynikających z tego zdarzenia przypadnie na A sp. k. (proporcjonalnie do posiadanego przez A sp. k. udziału w zysku B sp. k.). Ponieważ A sp. k. również nie jest podatnikiem podatku dochodowego, przychody i koszty przypadające na A sp. k. rozpoznają wspólnicy A sp. k. (w tym Wnioskodawca) proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku w A sp. k.

W związku z powyższym Wnioskodawca powinien rozpoznać przychody i koszty wynikające z automatycznego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym C sp. z o.o., uwzględniając przysługujący Wnioskodawcy udział w zysku A sp. k. i przysługujący A sp. k. udział w zysku B sp. k.

Przeprowadzone zostanie tzw. automatyczne (warunkowe) umorzenie posiadanych przez B sp. k. udziałów w kapitale zakładowym C sp. z o.o. Tryb umorzenia automatycznego określony został w art. 199 § 4 i 5 KSH. Umorzenie automatyczne następuje w przypadku ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Zgodnie z art. 199 § 4, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. Art. 199 § 5 stanowi, że w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Dochód z automatycznego umorzenia udziałów jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Opodatkowaniu podlega dochód − przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy o PIT.

Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38. W niniejszej sprawie do ustalenia kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca powinien rozpoznać przypadający na niego (uwzględniając jego udział w zysku A sp. k. oraz udział A sp. k. w zysku B sp. k.) dochód stanowiący nadwyżkę przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania. Kosztami uzyskania przychodów są wydatki na nabycie udziałów, które poniosła B sp. k. przed przekształceniem. Ponieważ koszt uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez B sp. k. nie został wcześniej zrealizowany (nie był nigdy uwzględniony w rachunku podatkowym), poniesione przez B sp. k. przed przekształceniem wydatki na nabycie udziałów powinny być rozpoznane przez Wnioskodawcę jako koszt uzyskania przychodu, na moment umorzenia udziałów posiadanych przez B sp. k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.