Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-357/14-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-11
Teza: Opodatkowanie według stawki podatku w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt i obowiązek udokumentowania tych czynności fakturami.
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 16 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania według stawki podatku w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt i obowiązku udokumentowania tych czynności fakturami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania według stawki podatku w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt i obowiązku udokumentowania tych czynności fakturami,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących dotyczących utrzymania schroniska dla bezdomnych zwierząt.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lipca 2014 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP i art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594) zwaną dalej u.s.g. W myśl art. 1 u.s.g. mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową, ilekroć w ustawie jest mowa o gminie, należy przez to rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium.

Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

3a) działalności w zakresie telekomunikacji,

1.  lokalnego transportu zbiorowego,
2.  ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

6a)wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

1.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
2.  edukacji publicznej,
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  cmentarzy gminnych,
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
10.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
11.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
12.  promocji gminy,
13.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.),
14.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych”.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 595) zwanej dalej u.s.p. prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (…). Miastem takim jest więc Gmina. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157 z późn. zm.) zwaną dalej u.f.p. sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy środkami publicznymi są dochody publiczne. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p. dochodami publicznymi są wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych.

Realizując zadania wynikające z art. 7 pkt 1 u.s.g. tj. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej Gmina jest właścicielem schroniska dla bezdomnych zwierząt. W związku z faktem, iż sytuacja wielu samorządów w Polsce nie jest najlepsza podejmowane są i rozważane działania mające na celu zwiększenie dochodów oraz racjonalizację wydatków w sposób, który powinien być jak najmniej dotkliwy dla wspólnoty lokalnej. Środki jakimi dysponują gminy w Polsce są niewystarczające do realizacji założonych celów rozwojowych, co związane jest także z koniecznością posiadania wkładu własnego przy realizacji projektów finansowanych ze środków unijnych, stąd też mogą być dwa rozwiązania: albo ograniczenie założonych programów lub poszukiwanie rozwiązań dających szansę ich realizacji. Jednym z elementów niezbędnych w procesie budżetowania jest m.in. poszukiwanie racjonalnych rozwiązań, które pozwolą na uzyskanie najlepszych efektów z posiadanych nakładów. Jedną z metod w niektórych obszarach może być pozyskiwanie tzw. „sponsorów”. Polega to na tym, iż Gmina, świadczy na rzecz pozyskanych „sponsorów” usługi w ramach podpisanej umowy tzw. „sponsorskiej” lub „sponsoringowej”. Działania takie Gmina już podjęła (przy realizacji imprez o szeroko rozumianym charakterze społecznym kulturalnym, sportowym) i zamierza rozszerzać na sfery dotyczące innych zadań ustawowych, w tym schroniska, o ile oczywiście będzie zainteresowanie ze strony tzw. „sponsorów”.

Takie działania pozwoliłyby na zwiększenie dochodów publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p. czyniąc przez to funkcjonowanie schroniska mniejszym obciążeniem dla budżetu Gminy, w związku z generowaniem ww. dochodów dotyczących schroniska dla bezdomnych zwierząt. W ramach planowanych w przyszłości umów Gmina, jako tzw. „sponsorowany” zobowiązałaby się w zamian za wynagrodzenie do dokonywania, na rzecz tzw. „sponsora” schroniska m.in. następujących czynności:

*   nadania Sponsorowi tytułu Sponsora Schroniska,

*   przyznania Sponsorowi prawa do wykorzystania w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, reklamowej, promocyjnej i public relation tytułu Sponsora Schroniska,

*   zamieszczania logo Sponsora na stronach internetowych i innych nośnikach informacji administrowanych lub wytwarzanych przez Gminę,

*   ekspozycji logo Sponsora na terenie schroniska lub w innych uzgodnionych miejscach w postaci np. tablic czy banerów reklamowych,

*   na miejskich imprezach odczytywania reklamy spikerskiej o treści informującej, iż sponsorem schroniska dla bezdomnych zwierząt jest firma X (z krótką charakterystyką czym się zajmuje, jakie ma dane teleadresowe).

Siłą rzeczy taki katalog czynności musiałby mieć charakter otwarty uzależniony od oczekiwań Sponsora, jego zaangażowania finansowego i możliwości realizacji po stronie Gminy, uregulowany według cywilnoprawnej swobody umów.

Obecnie Gmina ponosi wydatki dotyczące funkcjonowania schroniska dla bezdomnych zwierząt na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez firmę wyłonioną w wyniku przeprowadzonego postępowania o zamówienie publiczne w trybie przetargu nieograniczonego, zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych z dnia 29 stycznia 2004 r. (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 907 ze zm.) na prowadzenie miejskiego Schroniska dla Bezdomnych Zwierząt. Aktualnie firmą tą jest przedsiębiorca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą …, który posiada status podatnika VAT czynnego. Gmina (zamawiający usługę) na podstawie zawartej umowy z wyłonionym w przetargu usługodawcą prowadzącym schronisko wypłaca mu comiesięczne wynagrodzenie na podstawie faktury. Do obowiązków usługodawcy należy całokształt spraw związanych z prowadzeniem schroniska, tj. m.in. utrzymanie zwierząt, w tym zapewnienie im opieki weterynaryjnej, prowadzenie spraw związanych z utrzymaniem obiektów schroniska dla bezdomnych zwierząt wraz z infrastrukturą techniczną (zapewnienie całodobowej ochrony obiektu, utrzymanie obiektu w należytym stanie higienicznym i sanitarnym, ponoszenie kosztów mediów, naprawa lub wymiana uszkodzonych lub zużytych elementów ruchomych). Tak więc koszty bieżącego funkcjonowania schroniska ponosi wykonawca, tj. prowadzący miejskie schronisko, który wystawia raz w m-cu za swoje usługi fakturę na rzecz Gminy. Z uwagi na aktualny brak związku z czynnościami opodatkowanymi (brak spełnienia przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.) podatek VAT z ww. faktur nie był i nie jest odliczany. Merytoryczny nadzór nad funkcjonowaniem miejskiego schroniska i wywiązywaniem się przez prowadzącego schronisko z należytego wykonywania obowiązków wynikających z zawartej umowy sprawuje Wydział Ochrony Środowiska Urzędu Miasta.

Niniejszy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, tj. jego przedmiotem są skutki prawno-podatkowe zawierania w przyszłości umów „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących schroniska dla bezdomnych zwierząt.

W piśmie z dnia 11 lipca 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki bieżące dotyczące utrzymania schroniska dla bezdomnych zwierząt będą wykorzystywane do czynności:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W żadnej mierze wydatki nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku -prowadzenie schroniska nie ma jakiegokolwiek związku przyczynowo-skutkowego z czynnościami Gminy zwolnionymi od podatku ujmowanymi przez nią w ewidencji i deklaracjach VAT-7, tj. najmem na cele mieszkaniowe (art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u.), dostawami nieruchomości (art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i 10a w związku z art. 29a ust. 8 u.p.t.u.).

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług na podstawie tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska byłoby czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W zbliżonej sprawie tj. świadczenia usług na podstawie zawieranych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych”, tyle że dotyczących organizowanych imprez Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stanął na stanowisku, iż jest to czynność podlegająca opodatkowaniu według stawki podstawowej (IPTPP1/443-421/13-4/MW z 29 sierpnia 2013 r.). Gmina w zakresie usług na podstawie umów tego typu zawieranych przy organizowaniu imprez kulturalnych i tym podobnych, stosuje się do ww. interpretacji - tj. dolicza do ich wartości podatek.

W ocenie Wnioskodawcy samo zaś prowadzenie schroniska dla bezdomnych zwierząt jako zadanie ustawowe, generujące wydatki budżetowe, niegenerujące zaś do tej pory na tym zadaniu wpływów (dochodów) jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu. Zdaniem Wnioskodawcy mamy do czynienia z tzw. nieodpłatnym świadczeniem usług do celów prowadzonej działalności gospodarczej (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT) - nieuznawanym za odpłatne i tym samym opodatkowane.

Tytułem uzupełnienia wskazać należy, iż prowadzenie schroniska dla bezdomnych zwierząt jest zadaniem własnym gmin, o czym stanowi nie tylko ustawa o samorządzie gminnym (co Wnioskodawca wyjaśnił we wniosku), ale przede wszystkim ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 856). W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy zapewnianie opieki bezdomnym zwierzętom oraz ich wyłapywanie należy do zadań własnych gmin. Organa podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) niejednokrotnie stawały na tym stanowisku dokonując takiej właśnie kwalifikacji nieodpłatnych działań gmin wykonywanych w ramach realizacji celów (zadań) ustawowych - np. dla Gminy Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP1/443-421/13-2/MW z dnia 29 sierpnia 2013 r.

Uzupełniając stan faktyczny Gmina wyjaśnia, iż zdarza się, że niektóre bezdomne zwierzęta są adoptowane przez zainteresowane przygarnięciem zwierzęcia osoby. Jednak taka adopcja ma charakter bezpłatny, ewentualnie zdarzające się dobrowolne darowizny na rzecz schroniska dokonywane przez takie osoby - zgodnie z obowiązującą umową pomiędzy Gminą a prowadzącym schronisko usługodawcą - są dochodem należnym prowadzącemu schronisko, a nie właścicielowi schroniska, tj. Gminie.

W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie miał on obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (w tym wypadku usługi na podstawie zawartych usług „sponsorskich”, „sponsoringowych”) i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (w tym wypadku zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty poprzez prowadzenie schroniska dla bezdomnych zwierząt w ramach realizacji zadań ustawowych - art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.). Zdaniem Wnioskodawcy brak ww. możliwości oraz przyczyny tego faktu zostały we wniosku opisane.

W takiej sytuacji - w ocenie Wnioskodawcy - przysługiwać winno wnioskującemu podatnikowi pełne prawo do odliczenia, co wynika z cytowanego we wniosku orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym uchwały 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., jak też z linii interpretacyjnej organów podatkowych, które od pewnego czasu akceptują ww. wykładnię sądów administracyjnych popartych autorytetem 7 sędziów NSA - np. dla Gminy Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 14 listopada 2013 r. znak: IPTPP1/443-739/13-2/MW.

Faktury dokumentujące wydatki bieżące dotyczące utrzymania schroniska dla bezdomnych zwierząt będą wystawiane na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności podpisane w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących „sponsorowania” schroniska dla bezdomnych zwierząt będą ze strony Gminy jako właściciela schroniska działalnością opodatkowaną według stawki podstawowej 23% i powinny być dokumentowane poprzez wystawienie faktur na rzecz usługobiorców („sponsorów”)? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności podpisane w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt będą ze strony Gminy jako właściciela schroniska działalnością opodatkowaną według stawki podstawowej 23% i powinny być dokumentowane poprzez wystawienie faktur na rzecz usługobiorców („sponsorów”).

Powyższe wynika z następujących przepisów prawa. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 5a u.p.t.u. towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 6 u.p.t.u. przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z kolei zgodnie z art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Czynności opisane powyżej, a wchodzące w zakres przedmiotowy tzw. umów „sponsorskich” czy „sponsoringowych” nie są niczym innym jak de facto świadczeniem dla tychże podmiotów „sponsorów” usług o charakterze promocyjno-reklamowym, które mają dla nich taką właśnie ekonomiczną treść, a ich skutkiem może być, jakże ważne w realiach gospodarki rynkowej rozpoznawanie i kojarzenie marki firmy lub produktu, stworzenie dobrego wrażenia w związku z patronatem nad danym przedsięwzięciem, gdzie przewija się wiele ludzi - potencjalnych klientów, nabywców towarów i usług oferowanych przez tychże sponsorów.

Mają te umowy charakter wyłącznie cywilnoprawny (innego w zasadzie mieć by na gruncie przepisów prawa nawet nie mogły) – nie znajduje więc zastosowania ww. przepis art. 15 ust. 6 u.p.t.u., w ujęciu podmiotowo – przedmiotowym znajduje zaś art. 15 ust. 1 i 2. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę czynności takie winny być dokumentowane fakturą, co wynika z art. 106b ust. 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą: 1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Za prawidłowością zaprezentowanego stanowiska przemawia też orzecznictwo i głos doktryny. Takie pojmowanie czynności na podstawie umów o tym charakterze wynika m.in.:

*   z interpretacji Ministra Finansów: z dnia 10.12.2010 r. znak: IPPB5/423-623/10-2/AS (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie), z dnia 14.02.2008 r. znak: IBPP2/443-262b/07/EJ (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach),

*   wyroku NSA oz. w Katowicach sygn. akt I SA/Ka 1713/00 z 20.02.2002 r.

Ww. rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadło co prawda jeszcze pod rządami „starej” ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. to jednak - w ocenie Wnioskodawcy - teza pozostaje aktualna również na gruncie obecnie obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Za takim rozumieniem tego typu czynności i ich skutków opowiadają się także eksperci podatkowi, m.in. Pani Elżbieta Rogala, wieloletni główny specjalista ds. podatku VAT w Ministerstwie Finansów, obecnie ekspert specjalizujący się w kwestiach dotyczących finansów i opodatkowania sektora samorządowego (str. 63 i 64 rozdział „umowa sponsoringu” w książce „Nowy VAT w gminach 2009”, która się ukazała nakładem Wydawnictwa Centrum Doradztwa i Informacji Difin sp. z o.o.).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje - na poparcie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska, iż taki charakter umów sponsorskich (tyle, że dotyczących nieco innego stanu faktycznego, tj. sponsorowania imprez o charakterze sportowo-kulturalnych) wynika również z interpretacji indywidualnej Ministra Finansów w osobie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 sierpnia 2013 r. znak: IPTPP1/443-421/13-4/MW wydanej dla Gminy.

Takie stanowisko znajduje również oparcie w przepisach Dyrektywy - co wydaje się niezmiernie istotne - z uwagi, iż mamy do czynienia z podatkiem zharmonizowanym na szczeblu Wspólnoty, zaś opodatkowanie samorządów należy rozpatrywać również w kontekście zasad zachowania konkurencji (taka działalność Gminy mogłaby być uznana za konkurencyjną w stosunku do prywatnych przedsiębiorców prowadzących działalność w sektorze reklamowo-promocyjnym gospodarki).

Ostatnio zwrócił uwagę na ten aspekt czynności samorządów i innych podmiotów prawa publicznego (w kontekście znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 dyrektywy) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 20 marca 2014 r. sygn. C-72/13 (sprawa Gminy Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów).

W ocenie Zainteresowanego, biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy zawarte w niniejszym wniosku należałoby uznać za prawidłowe i znajdujące umocowanie w obowiązujących przepisach prawa i ukształtowanej już ich wykładni sądowo-administracyjnej i ministerialnej oraz zgodnej z prawem wspólnotowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Realizując zadania wynikające z art. 7 pkt 1 u.s.g. tj. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej Gmina jest właścicielem schroniska dla bezdomnych zwierząt. W związku z faktem, iż sytuacja wielu samorządów w Polsce nie jest najlepsza podejmowane są i rozważane działania mające na celu zwiększenie dochodów oraz racjonalizację wydatków w sposób, który powinien być jak najmniej dotkliwy dla wspólnoty lokalnej. Jednym z elementów niezbędnych w procesie budżetowania jest m.in. poszukiwanie racjonalnych rozwiązań, które pozwolą na uzyskanie najlepszych efektów z posiadanych nakładów. Jedną z metod w niektórych obszarach może być pozyskiwanie tzw. „sponsorów”. Polega to na tym, iż Gmina, świadczy na rzecz pozyskanych „sponsorów” usługi w ramach podpisanej umowy tzw. „sponsorskiej” lub „sponsoringowej”. Działania takie Gmina już podjęła (przy realizacji imprez o szeroko rozumianym charakterze społecznym kulturalnym, sportowym) i zamierza rozszerzać na sfery dotyczące innych zadań ustawowych, w tym schroniska, o ile oczywiście będzie zainteresowanie ze strony tzw. „sponsorów”.

Takie działania pozwoliłyby na zwiększenie dochodów publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p. czyniąc przez to funkcjonowanie schroniska mniejszym obciążeniem dla budżetu Gminy, w związku z generowaniem ww. dochodów dotyczących schroniska dla bezdomnych zwierząt. W ramach planowanych w przyszłości umów Gmina, jako tzw. „sponsorowany” zobowiązałaby się w zamian za wynagrodzenie do dokonywania, na rzecz tzw. „sponsora” schroniska m.in. następujących czynności:

*   nadania Sponsorowi tytułu Sponsora Schroniska,

*   przyznania Sponsorowi prawa do wykorzystania w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, reklamowej, promocyjnej i public relation tytułu Sponsora Schroniska,

*   zamieszczania logo Sponsora na stronach internetowych i innych nośnikach informacji administrowanych lub wytwarzanych przez Gminę,

*   ekspozycji logo Sponsora na terenie schroniska lub w innych uzgodnionych miejscach w postaci np. tablic czy banerów reklamowych,

*   na miejskich imprezach odczytywania reklamy spikerskiej o treści informującej, iż sponsorem schroniska dla bezdomnych zwierząt jest firma X (z krótką charakterystyką czym się zajmuje, jakie ma dane teleadresowe).

Siłą rzeczy taki katalog czynności musiałby mieć charakter otwarty uzależniony od oczekiwań Sponsora, jego zaangażowania finansowego i możliwości realizacji po stronie Gminy, uregulowany według cywilnoprawnej swobody umów.

Obecnie Gmina ponosi wydatki dotyczące funkcjonowania schroniska dla bezdomnych zwierząt na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez firmę wyłonioną w wyniku przeprowadzonego postępowania o zamówienie publiczne w trybie przetargu nieograniczonego, zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych na prowadzenie miejskiego Schroniska dla Bezdomnych Zwierząt. Gmina (zamawiający usługę) na podstawie zawartej umowy z wyłonionym w przetargu usługodawcą prowadzącym schronisko wypłaca mu comiesięczne wynagrodzenie na podstawie faktury. Do obowiązków usługodawcy należy całokształt spraw związanych z prowadzeniem schroniska, tj. m.in. utrzymanie zwierząt, w tym zapewnienie im opieki weterynaryjnej, prowadzenie spraw związanych z utrzymaniem obiektów schroniska dla bezdomnych zwierząt wraz z infrastrukturą techniczną (zapewnienie całodobowej ochrony obiektu, utrzymanie obiektu w należytym stanie higienicznym i sanitarnym, ponoszenie kosztów mediów, naprawa lub wymiana uszkodzonych lub zużytych elementów ruchomych). Tak więc koszty bieżącego funkcjonowania schroniska ponosi wykonawca, tj. prowadzący miejskie schronisko, który wystawia raz w m-cu za swoje usługi fakturę na rzecz Gminy. Z uwagi na aktualny brak związku z czynnościami opodatkowanymi (brak spełnienia przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.) podatek VAT z ww. faktur nie był i nie jest odliczany.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy podatkowe należy stwierdzić, że czynności wykonywane w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla ww. czynności oraz opodatkowania stawkami obniżonymi. Tym samym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W konsekwencji Zainteresowany będzie zobowiązany udokumentować świadczenie ww. usług na rzecz „sponsorów” fakturami, na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy.

Reasumując, czynności wykonywane w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy i powinny być udokumentowane poprzez wystawienie faktur na rzecz „sponsorów”, stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania według stawki podatku w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych umów tzw. „sponsorskich”, „sponsoringowych” dotyczących sponsorowania schroniska dla bezdomnych zwierząt i obowiązku udokumentowania tych czynności fakturami. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących dotyczących utrzymania schroniska dla bezdomnych zwierząt, został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-357/14-5/JN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.