Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-575/14-5/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-15
Teza: dla wskazanych dostaw dokonywanych za pośrednictwem firmy spedycyjnej/kurierskiej moment powstania obowiązku podatkowego winien być rozpoznany zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – tj. z chwilą wydania towaru z magazynu spedytorowi.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego (oznaczonej we wniosku jako pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca sprzedaje swoje wyroby, nabywane uprzednio od spółki siostry ze Szwajcarii (dalej jako: Spółka CH) stosując zarówno indywidualne ustalenia z poszczególnymi ich odbiorcami jak i Ogólne Warunki Sprzedaży (dalej jako: OWS).

W swojej działalności Spółka odnotowuje m.in. transakcje klientów, z którymi stosowane są OWS, zawarte w cenniku Spółki i załączane do oferty, jeśli taka jest przesyłana. Towar jest odbierany z magazynu Spółki (niewielki procent przypadków) lub wysyłany do miejsca wskazanego przez klienta w zamówieniu (nie zawsze jest to siedziba jego firmy, czasem budowa lub jego podwykonawca). Transport organizuje Spółka w ramach umowy ze spedytorem i znając cenę obciąża jego kosztami klienta na fakturze za towar.

W związku z wejściem w życie art. 19a ustawy o VAT Spółka powzięła wątpliwości w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu dokonania ww. transakcji.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:** Czy w przypadku wskazanego typu transakcji obowiązek podatkowy powstanie z dniem wydania towaru jego nabywcy, względnie spedytorowi w magazynie Spółki czy też dopiero z dniem dostarczenia ww. towaru na miejsce wskazane przez Klienta?

Zdaniem Wnioskodawcy: obowiązek podatkowy w podatku VAT w przypadku sprzedaży towarów na warunkach ExW Incoterms 2010, które są przesyłane za pośrednictwem kuriera powstaje z chwilą przekazania towarów kurierowi.

Zgodnie 2 art. 19a ust. 1 ustawy o VAT „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11 , art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1”. Powyższy przepis zdaniem Spółki należy interpretować w ten sposób, że datą dokonania dostawy towarów jest moment wydania towarów kurierowi w miejscu wydawania, tj. w składzie Wnioskodawcy. Zdaniem Spółki z tym dniem powstanie obowiązek podatkowy w rozumieniu ww. przepisu.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPP5/443-11/14-5/KG) stanowiąc „W sytuacji zatem gdy towar jest wysyłany przez dostawcę do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (spedytora, kuriera) dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel”.

Podobne stanowisko prezentuje Dyrektor izby Skarbowej w Łodzi (interpretacja indywidualna z 22 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-855/13-6/IR) stanowiąc „\`(...)\`w momencie wydania towarów z magazynu przewoźnikowi Spółka przestaje ponosić odpowiedzialność za przypadkową utratę czy zniszczenie towarów w transporcie, które przechodzi na Nabywcę, z zastrzeżeniem wszakże odpowiedzialności przewoźnika, wynikającej z umowy przewozu, (co jest jednak kwestią uboczną, bez znaczenia dla niniejszej sprawy). Zatem, zdaniem Zainteresowanego, jest to zdarzenie powodujące utratę ekonomicznego władztwa nad rzeczą przez Spółkę i przekazania go Nabywcy. Wobec tego, zgodnie z art. 19a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstanie z chwilą przekazania towarów spedytorowi”.

Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT zawsze będzie powstawał z dniem wydania towarów przewoźnikowi bez względu na to na czyją rzecz i zlecenie ww. przewoźnik działa, gdyż z tym momentem na kupującego przechodzi ryzyko przypadkowej utraty rzeczy w transporcie, co w przedmiotowym stanie faktycznym wynika z umowy.

Zgodnie bowiem z art. 544 § 1 kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.; dalej jako: k.c.) „Jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju”.

Powołany przepis ma charakter dyspozytywny (Kodeks cywilny. Komentarz pod red. J. Ciszewskiego wyd. I; str. 971); a więc jego stosowanie uzależnione jest od woli stron określonej umowy przy określaniu treści tejże umowy. Zdaniem Spółki za integralną część umowy w ww. rozumieniu należy uznać OWS, które są doręczane kontrahentom wraz z ofertą zawierającą cennik towarów oferowanych przez Spółkę.

Konkludując, zdaniem Spółki warunki umowy, które określają miejsce odbioru towarów w siedzibie ich sprzedawcy mają wpływ na powstanie obowiązku podatkowego w VAT z dniem odbioru towarów z magazynu Spółki. Nie ma przy tym znaczenia czy przewóz towarów dokonywany jest przez przewoźnika działającego na zlecenie i na rzecz sprzedającego czy kupującego, gdyż o momencie dostawy w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy o VAT decyduje chwila, z którą strony umówiły się przenieść prawo do rozporządzania towarem jak właściciel i przenieść odpowiedzialność za utratę rzeczy na ich nabywcę. Ten moment zdaniem Spółki powoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT.

Trafność wskazanego stanowisko potwierdza uzasadnienie interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r. (sygn.: IPPP2/443-1390/13-2/KOM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w którym stwierdzono: „\`(...)\` w sytuacji, gdy Wnioskodawca wystawi fakturę np. w ostatnim dniu miesiąca i jednocześnie dany towar doręczy sam lub przekaże na własne ryzyko świadczącemu usługi logistyczne przewoźnikowi, który towar ten dostarczy odbiorcy już w następnym miesiącu kalendarzowym, zaś z zawartej umowy wynikać będzie, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przejdzie na kupującego w momencie dostarczenia do jego punktu odbioru (siedziby kupującego, jego magazynu, czy bezpośrednio sklepu) - a więc dokonana zostanie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - obowiązek podatkowy powstanie właśnie z chwilą dokonania tej dostawy”. A contrario - jeśli z umowy wynika, że towar jest odbierany na warunkach Ex Works to przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje z dniem wydania towaru przewoźnikowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Unormowanie zawarte w art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

Zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m. in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej jego utraty lub uszkodzenia. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru, jest - co do zasady - wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Ze wskazanego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje dostawy towarów. Towar jest odbierany z magazynu Spółki (niewielki procent przypadków) lub wysyłany do miejsca wskazanego przez klienta w zamówieniu. Transport organizuje Spółka w ramach umowy ze spedytorem i kosztami obciąża klienta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, kiedy powstaje obowiązek podatkowy dla dostawy towaru odbieranego przez nabywcę z magazynu Spółki lub dostarczanego za pośrednictwem firmy spedytorskiej.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim ustalić, kiedy w analizowanym przypadku nastąpi dostawa towaru.

Aby ustalić kiedy następuje dokonanie dostawy należy odwołać się do art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym dostawa towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z uwagi na to, że umowy sprzedaży nie określają w sposób szczególny momentu przejścia ryzyka z tytułu utraty rzeczy na klienta, należy odnieść się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 544 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), zwanej dalej k.c., jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 k.c., z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że w przypadku sprzedaży rzeczy i jej transportu przez przewoźnika, wydanie rzeczy następuje z chwilą jej powierzenia przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi „wydania towarów”, o którym mowa w art. 544 k.c.

W sytuacji zatem gdy towar jest wysyłany przez dostawcę do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (spedytora, kuriera) dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru. Mając na uwadze przepis art. 19a ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania dostawy, tj. w momencie przekazania towaru firmie spedytorskiej.

Wobec tego dla wskazanych dostaw dokonywanych za pośrednictwem firmy spedycyjnej/kurierskiej moment powstania obowiązku podatkowego winien być rozpoznany zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – tj. z chwilą wydania towaru z magazynu spedytorowi.

Natomiast w odniesieniu do dostawy towarów odbieranych przez nabywcę z magazynu Spółki należy uznać, że w momencie wydania towarów klientowi z magazynu dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem dla towarów, które nabywca odbiera osobiście z magazynu Spółki obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy - tj. z chwilą wydania towaru z magazynu Spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy wskazać, że interpretacja dotyczy wyłącznie odpowiedzi na pytanie nr 2. W pozostałym zakresie wydane zastana odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.