Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.139.2020.4.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-06
Teza: w zakresie ustalenia momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów na podstawie otrzymanych przez Wnioskodawcę faktur korygujących (credit noty) w związku z udzielonym rabatem.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.), uzupełnionym 22 czerwca 20120 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów na podstawie otrzymanych przez Wnioskodawcę faktur korygujących (credit noty) w związku z udzielonym rabatem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów na podstawie otrzymanych przez Wnioskodawcę faktur korygujących (credit noty) w związku z udzielonym rabatem. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 czerwca 2020 r., Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.237.2020.2.KW oraz 0111-KDIB1-1.4010.139.2020.3.DK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 22 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem przetworów mlecznych w Polsce. Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności nabywa od kontrahentów unijnych kartoniki do nalewania mleka. W związku z tym rozpoznaje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). Zgodnie z umową z kontrahentem zagranicznym (unijnym) spółdzielnia będzie otrzymywać credit noty z tytułu udzielonego rabatu (w stosunku do obrotu) za okresy kwartalne.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 22 czerwca 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że:

Faktury pierwotne oraz credit noty dotyczą bieżącego roku.

Towary nabywane od kontrahentów unijnych służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółdzielnia rozlicza się z tytułu podatku od towarów i usług za okresy miesięczne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w podatku dochodowym od osób prawnych spółdzielnia powinna dokonać rozliczenia credit noty w dacie otrzymania (tzn. dacie wpływu do spółdzielni)? Czy faktura korygująca powinna być rozliczona za okres, którego dotyczy pierwotny zakup?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych faktura korygująca powinna być rozliczana na bieżąco w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Z powyższego wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, są one związane z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2016 r. na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Ustawa przewiduje rozwiązanie polegające na rozliczaniu faktury korygującej i innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodu bądź kosztów uzyskania przychodów w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Kwestie dotyczące korygowania kosztów zostały zawarte w art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wprowadzającej przepisy art. 12 ust. 3j-3m oraz art. 15 ust. 4i-4l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że: „Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być zatem uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:

*   jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej,
*   natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru –fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia (…).

Zatem w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych okoliczności, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego i odpowiednio – jego otrzymania). Jeżeli jednak pierwotnie sporządzona faktura zawierała błędy lub pomyłki, a więc błędnie dokumentowała stan faktyczny, podatnik zobowiązany jest przyporządkować korektę wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z pierwotnego dokumentu” (druk sejmowy Nr 3432).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”, o których mowa w art. 15 ust. 4i. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń. Przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie” (Słownik Języka Polskiego PWN – wersja internetowa www.sjp.pwn.pl). W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. „Omyłka” wiązać się może z błędem polegającym na nieprawidłowym pierwotnym wystawieniu faktury lub innego dowodu księgowego w sytuacji, gdy cena sprzedawanego towaru lub usługi oraz ilość towaru były podatnikowi znane w dacie wystawiania faktury lub innego dokumentu. Błąd powstały po stronie samego podatnika (a nie okoliczności od niego niezależne, jak np. udzielenie rabatu albo zwrot towaru po wystawieniu faktury) musi zostać skorygowany w tym samym okresie, w którym podatnik go popełnił, gdyż w wyniku dokonanej korekty należy doprowadzić do sytuacji w której koszt będzie wykazany prawidłowo w okresie, w którym w rzeczywistości powstał.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem przetworów mlecznych. W ramach działalności Wnioskodawca nabywa od kontrahentów unijnych kartoniki do nalewania mleka i w związku z tym rozpoznaje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Wnioskodawca zwarł umowę z kontrahentem zagranicznym , z której wynika, że Wnioskodawca w związku z udzielonym mu rabatem będzie otrzymywać credit noty za okresy kwartalne. Zarówno faktury pierwotne oraz faktury korygujące (credit noty) dotyczą bieżącego roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu rozliczenia otrzymywanej credit noty.

W myśl art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłka, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jeżeli natomiast w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15 ust. 4j ustawy o CIT).

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów „na bieżąco”, w momencie otrzymania dokumentu (faktury) potwierdzającego przyczyny korekty w przypadku, gdy korekta nie jest wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki.

Udzielenie przez kontrahenta rabatu dla Wnioskodawcy skutkującego koniecznością dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów nie można uznać za wynik błędu rachunkowego czy oczywistej omyłki. Zatem, korekty kosztów w sytuacji otrzymania rabatu należy dokonać na bieżąco w myśl art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Korekta nie powinna być jednak dokonana w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy pierwotny zakup. Jak wynika z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, korekty dokonuje się w momencie otrzymania faktury bądź innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty, dlatego też faktura korygująca powinna być rozliczana na bieżąco w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana.

W związku z powyższym, skoro jak wskazał we wniosku Wnioskodawca, faktury korygujące (credit noty) wystawiane przez kontrahenta zagranicznego będą wynikały z udzielonego Wnioskodawcy rabatu, to powyższe oznacza, że Wnioskodawca powinien rozliczyć fakturę korygującą (credit note) na bieżąco w okresie rozliczeniowym, w którym ten dokument otrzymał.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu dokonania korekty, wynikającej z udzielonego Wnioskodawcy rabatu, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić przy tym należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.