Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.341.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla akcjonariusza spółki dzielonej.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; Hiszpania; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2019 r. (data nadania 1 października 2019 r., data wpływu 8 października 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.341.2019.1.AS z dnia 23 września 2019 r. (data nadania 23 września 2019 r., data odbioru 24 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla akcjonariusza spółki dzielonej i ustalenia, czy w przypadku planowanego podziału Spółki przez wydzielenie zarówno majątek przeniesiony do spółki przejmującej, jak i majątek przyporządkowany do Działalności Produkcyjnej, który pozostanie w Spółce będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy taki podział Spółki będzie neutralny podatkowo dla akcjonariusza Spółki dzielonej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych − **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla akcjonariusza spółki dzielonej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna („X”, „Spółka”, „Spółka Dzielona”) są firmą z długoletnią historią i ugruntowaną pozycją na rynku producentów (…). W swojej ofercie posiada ponadto preparaty (…). X jest również jednym z największych krajowych producentów (…). Spółka sprzedaje swoje produkty poprzez szeroką sieć patronackich hurtowni (…), zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności, tj.: działalność odpowiedzialna za produkcję obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel („Działalność Produkcyjna”),

*   działalność odpowiedzialna za sprzedaż, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniająca bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki („Działalność Handlowa”).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania nad wskazanymi powyżej Działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, odrębność Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie poszczególnym działalnościom zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z Działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/na nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność Produkcyjna Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Prezesa Zarządu, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Jakości, Dyrektor ds. Produkcji, Główny Specjalista ds. Logistyki, Dział Rozwoju oraz Dział Zaopatrzenia.

Działalność Handlowa Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Dyrektora Obszaru Handlowego i Finansowego, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Eksportu, Dyrektor Handlowy − X S.A. Przedstawicielstwo w R., Dział Finansowo-Księgowy, Główny Specjalista ds. Kadr, Organizacji i Płac, Dział Rozwoju, Główny Specjalista ds. Rozwoju, Dyrektor ds. Marketingu i Sprzedaży, Osoba Wykwalifikowana, Dział Transportu oraz Dział Zaopatrzenia. Dyrektor Obszaru Handlowego i Finansowego odpowiada bezpośrednio przed Prezesem Zarządu.

Do Działalności Produkcyjnej przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia, logistyki oraz transportu produktów (\`(...)\`), kontroli jakości oraz prowadzenia działalności z zakresu wdrożenia nowych technologii, a także personel pomocniczy.

Do Działalności Handlowej przypisany został personel odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie prowadzenia sprzedaży produktów (\`(...)\`), w tym ich marketingu, a także ich eksportu. Do Działalności Handlowej przydzielony został również personel pomocniczy zapewniający bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki jako całości.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach zlokalizowanych na nieruchomościach własnych Spółki.

Na potrzeby Działalności Produkcyjnej wykorzystywany jest kompleks budynków przystosowanych na potrzeby produkcji, magazynowania oraz prowadzenia badań nad aktualnymi i nowymi produktami X, jak również budynek administracji.

Z uwagi na fakt, iż Działalność Handlowa nie wymaga specjalnie przygotowanych pomieszczeń, dla Działalności Handlowej wyodrębnione zostały osobne pomieszczenia w budynku administracji położonym na nieruchomości będącej własnością Spółki.

Funkcjonowanie Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjną oraz Działalność Handlową.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa mają również odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Działalności Produkcyjnej dotyczą one:

*   zapewnienia właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez produkcję produktów (\`(...)\`),

*   systematycznego zwiększania udziału w rynku produktów (\`(...)\`) poprzez produkcję wysokiej jakości produktów (\`(...)\`),

*   zrównoważonego rozwoju Spółki opartego na trosce o środowisko naturalne i lokalne społeczności poprzez ograniczenie inwazyjności produkcji środków (\`(...)\`) na otoczenie przedsiębiorstwa,

*   podnoszenia rentowności produktów poprzez zwiększanie efektywności produkcji,

*   opracowywania i wdrażania nowych technologii produkcyjnych oraz innowacyjnych produktów podnoszących konkurencyjność produkowanych przez X produktów (\`(...)\`),

*   optymalnego zarządzania powierzchniami użytkowymi Spółki na nieruchomościach wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

W przypadku Działalności Handlowej, cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

1.  zapewnienie właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez prowadzenie sprzedaży produktów (\`(...)\`),
2.  zwiększenie udziału w rynku produktów (\`(...)\`) poprzez prowadzenie akcji marketingowych oraz analizę rynku i przygotowanie planów dalszego rozwoju X,
3.  zwiększenie udziału w światowym rynku produktów (\`(...)\`) poprzez zawieranie umów handlowych z zagranicznymi kontrahentami i organizowanie eksportu produktów (\`(...)\`),
4.  zmniejszanie kosztów sprzedaży produkowanych przez Spółkę produktów (\`(...)\`) poprzez tworzenie nowych i bardziej efektywnych kanałów dystrybucji.

Dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności Produkcyjnej dotyczą one, m.in.:

1.  produkcji produktów (\`(...)\`),
2.  utrzymywanie poziomu produkcji i zapewnienia jakości gwarantującego utrzymywanie certyfikatów GMP dla wszystkich rodzajów produktów
3.  kontroli jakości produktów (\`(...)\`),
4.  rozwoju technologii produkcji,
5.  wdrażania nowych technologii produkcyjnych,
6.  organizowania i zapewnienia prawidłowego przechowywania gotowych produktów (\`(...)\`),
7.  optymalizacji kosztów produkcji produktów (\`(...)\`) i ich przechowywania,
8.  zakupu środków czystości i innych produktów niezbędnych do wykonywania przypisanych zadań,
9.  zarządzania powierzchniami użytkowymi nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

Dla Działalności Handlowej dotyczą one m.in.:

1.  podtrzymywania i zabezpieczenia relacji handlowych z aktualnymi kontrahentami w kraju i za granicą,
2.  aktywnego poszukiwania nowych kontrahentów krajowych i zagranicznych,
3.  prowadzenia akcji marketingowych wśród podmiotów działających na rynku usług (\`(...)\`) w celu budowania marki X,
4.  badania rynku usług (\`(...)\`) i rynku produktów (\`(...)\`) w celu budowania nowych strategii rozwoju firmy.
5.  zabezpieczenia funkcjonowania stałego łańcucha dostaw dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek,
6.  rozwój, rejestracja i wprowadzanie na rynek nowych produktów (\`(...)\`)

Do każdego obszaru Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki, przyporządkowane są określone składniki majątkowe.

Działalność Produkcyjna dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zadań w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia i logistyki, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności w zakresie wdrożenia nowych technologii. W szczególności do Działalności Produkcyjnej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Handlową. W szczególności do Działalności Handlowej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne w tym znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku, zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i do Działalności Handlowej.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności Produkcyjnej należą zadania związane z produkcją artykułów (\`(...)\`). Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Produkcyjną polegają głównie na produkcji artykułów (\`(...)\`), kontroli jakości wyprodukowanych produktów (\`(...)\`), rozwijaniem nowych technologii w zakresie produkcji artykułów (\`(...)\`), z uwzględnieniem rozwijania metod produkcji oraz zarządzanie nieruchomościami przypisanymi do Działalności Produkcyjnej.

Do zadań Działalności Handlowej należą zadania związane ze sprzedażą artykułów (\`(...)\`). Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Handlową polegają głównie na sprzedaży produktów (\`(...)\`), akwizycji nowych klientów, profesjonalnej obsłudze klientów już pozyskanych, budowaniu marki oraz analizowaniu rynku usług (\`(...)\`) i produktów (\`(...)\`), zabezpieczeniu funkcjonowania stałego łańcucha dostaw półproduktów dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek, a także czynnościach ogólnoadministracyjnych zapewniających bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki.

Obie Działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność Produkcyjna jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Produkcyjnej wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Produkcyjna jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjna nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Produkcyjna nie jest nierozerwalnie związana z Działalnością Handlową, gdyż w oparciu o własne zasoby może realizować zamówienia zewnętrznych podmiotów w zakresie produkcji artykułów (\`(...)\`)

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Handlową. Działalność Handlowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez personel realizujący zadania dotyczące Działalności Handlowej stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Handlowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Handlowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Handlowa nie jest nierozłącznie związana z Działalnością Produkcyjną, gdyż sprzedawane przez nią produkty (…)mogą również pochodzić od innych producentów produktów (\`(...)\`), w związku z czym Działalność Handlowa, poprzez dywersyfikację portfela producentów produktów (\`(...)\`), może się w pełni usamodzielnić i uniezależnić od Działalności Produkcyjnej, co, w aktualnych realiach rynku produktów (\`(...)\`), jest możliwe do zrealizowania.

Planowane Działania

Większościowy akcjonariusz Spółki, tj. B. (spółka prawa hiszpańskiego, traktowana dla celów podatkowych w Hiszpanii jako osoba prawna, oznaczona jako „Wnioskodawca”) planuje wdrożenie restrukturyzacji korporacyjnej mającej na celu zwiększenie efektywności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w ramach Spółki.

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeprowadzenie podziału X przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki celowej Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka Przejmująca”, „Nowa Spółka”). Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez X.

Na dzień podziału wartość majątku Spółki otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą na rzecz Wnioskodawcy.

Przed przystąpieniem do podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzona zostanie restrukturyzacja własnościowa X polegająca na wdrożeniu procedury wykupu przymusowego wobec mniejszościowych akcjonariuszy X, zgodnie z art. 418 Kodeksu spółek handlowych. Wobec powyższego, w dniu podziału X przez wydzielenie, zarówno X, jak i Nowa Spółka, będą spółkami jednoosobowymi, co pozwoli na usprawnienie procedury podziału.

Z uwagi na fakt, iż w chwili obecnej Działalność Handlowa jest prowadzona na nieruchomości stanowiącej siedzibę X, która to nieruchomość w wyniku podziału pozostanie w Spółce, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych planowane jest przeniesienie miejsca prowadzenia Działalności Handlowej do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności Handlowej, Spółka Przejmująca zawrze ze Spółką Dzieloną umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej.

Wskutek podziału w Spółce pozostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, należności od klientów Spółki z tytułu działalności polegającej na produkcji, kontroli jakości i rozwijania produktów (\`(...)\`) związane z Działalnością Produkcyjną, w tym nieruchomości oraz budynki przystosowane do produkcji, badania i przechowywania produktów (\`(...)\`), jak również budynek administracji, a także licencje produkcyjne oraz zezwolenia na wytwarzanie produktów leczniczych. Natomiast do Spółki Przejmującej, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, nieruchomości niewykorzystywane bezpośrednio na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej, wartości niematerialne i prawne w tym licencje na produkty, licencje sprzedażowe, znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, wyposażenie, należności, środki pieniężne, zapasy oraz zobowiązania związane z Działalnością Handlową.

Umowy i kontrakty związane z Działalnością Handlową w wyniku podziału X zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą. Umowy i kontrakty związane z Działalnością Produkcyjną pozostaną w Spółce.

Planowane jest, iż Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca zawrą umowę, w ramach której, przez 3 lata od jej zawarcia Spółka Przejmująca będzie zlecać Spółce Dzielonej produkcję leczniczych produktów (\`(...)\`) opartych na recepturach posiadanych przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie, przez okres 3 lat Spółka Przejmująca będzie zajmować się sprzedażą wyrobów Spółki.

Kredyt inwestycyjny związany z Działalnością Produkcyjną pozostanie w Spółce. Linie kredytowe, które służą aktualnie finansowaniu Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostaną dostosowane w taki sposób, aby po podziale X oraz Nowa Spółka mogły korzystać z limitów adekwatnych do zakresu prowadzonych przez nie działalności.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjnej bez zmiany zakresu ich zadań. Personel przyporządkowany do Działalności Handlowej stanie się natomiast personelem Spółki Przejmującej.

Ponieważ pracownicy księgowości, kadr i płac IT przypisani do Działalności Handlowej, lecz realizujący zadania wspomagające niezwiązane bezpośrednio ani z Działalnością Produkcyjną ani Handlową, tj. zadania z zakresu księgowości, kadrowo-płacowe oraz IT staną się w wyniku podziału pracownikami Nowej Spółki, planowane jest zawarcie pomiędzy Spółką a Nową Spółką umowy w ramach której Spółka będzie korzystała z usług wsparcia bieżącej działalności świadczonych przez Nową Spółkę.

Pismem z dnia 1 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe o wskazane poniżej informacje:

Uzasadnieniem ekonomicznym oraz głównym celem planowanego podziału X S.A. przez wydzielenie są następujące okoliczności:

Jak wskazano we Wniosku, w ramach X S.A. prowadzone są dwa odrębne rodzaje działalności, tj.:

*   działalność w zakresie produkcji obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel, jak również zezwolenia oraz certyfikaty związane z produkcją (we Wniosku zdefiniowana jako Działalność Produkcyjna);

*   działalność w zakresie sprzedaży, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniającą bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu X S.A. (działalność ta jest szerzej opisana we Wniosku i jest zdefiniowana jako Działalność Handlowa).

Obecnie Y, jako większościowy akcjonariusz X S.A., rozważa sprzedaż Działalności Produkcyjnej na rzecz zewnętrznego inwestora oraz skoncentrowanie się na dalszym rozwoju w Polsce w zakresie wyłącznie Działalności Handlowej. W związku z poszukiwaniem inwestora jedynie w odniesieniu do Działalności Produkcyjnej, niezbędne jest rozdzielenie prawne Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej, które są obecnie prowadzone w ramach Y S.A.

Istotnym czynnikiem przy dokonywaniu takiego rozdzielenia działalności jest zachowanie szeregu zezwoleń oraz certyfikatów związanych z Działalnością Produkcyjną. W związku z tym, dla zachowania uzyskanych zezwoleń oraz certyfikatów związanych z Działalnością Produkcyjną, podjęta została decyzja o wyodrębnieniu z X S.A. Działalności Handlowej w drodze podziału spółki. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Z spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez X S.A. z zachowaniem wykorzystywanych w ramach tej działalności zezwoleń oraz certyfikatów.

Wobec powyższego, celem podziału X S.A. jest cel biznesowy.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności stanowią uzasadnione przyczyny ekonomiczne planowanego podziału, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Spółki Przejmującej, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Produkcyjnej, który pozostanie w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i w konsekwencji czy podział Spółki przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla akcjonariusza Spółki, tj. Wnioskodawcy, konsekwencji na gruncie ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ponieważ zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność Produkcyjną, jak również zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność Handlową stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), w konsekwencji podział Spółki przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla akcjonariusza Spółki, tj. Wnioskodawcy, konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 10 ust. 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 15 listopada 1979 r. (dalej: „UPO”), dywidenda wypłacana przez spółkę mającą siedzibę w umawiającym się państwie, może być opodatkowana w tym państwie. Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 3 UPO, określenie „dywidendy” oznacza wpływy z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również wpływy pochodzące z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób jak wpływy z akcji, zgodnie z prawem podatkowym Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji. Zgodnie natomiast z art. 7b ust. 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z udziału w zyskach osób prawnych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie − majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny dochód (przychód), który Wnioskodawca mógłby osiągnąć w związku z objęciem udziałów w Spółce Przejmującej, może podlegać opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 10 ust. 2 w zw. z ust. 3 UPO w zw. z art. 7b ust. 1 lit. h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

*   składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

*   zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne:

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa, są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce, zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych Działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki Dzielonej, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Spółki.

1.  Wyodrębnienie finansowe:

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i do Działalności Handlowej.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Spółki.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne:

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjna, jak również i Działalność Handlowa są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Działalnościom stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Spółki, poszczególne Działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w Spółce pozostanie personel osobowy związany z Działalnością Produkcyjną; w Spółce pozostaną również składniki majątkowe związane z Działalnością Produkcyjną.

Personel osobowy związany z Działalnością Handlową przejdzie do Spółki Przejmującej. Wskutek tego podziału, Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do niej składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Spółki Przejmującej.

W wyniku podziału Spółki przez wydzielenie, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych, akcjonariusze Spółki planują przenieść miejsce prowadzenia Działalności Handlowej do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności Handlowej, Spółka Przejmująca zawrze z Spółką Dzieloną umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Natomiast Działalność Produkcyjna będzie prowadzona na nieruchomościach przynależnych do Spółki i przypisanych do Działalności Produkcyjnej.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Działalności w ramach struktury Spółki pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności Produkcyjnej, jak i Działalności Handlowej można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa są w ramach Spółki wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności Produkcyjnej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę Przejmującą (przyporządkowany do Działalności Handlowej) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji)) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie − majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze analizę podatkową dokonaną na gruncie ustawy o CIT powyżej, należy stwierdzić, iż zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności Produkcyjnej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na rzecz Spółki Przejmującej (przyporządkowany do Działalności Handlowej) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

W konsekwencji, ponieważ zarówno zespół składników majątkowych, który ma zostać po podziale w Spółki, jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę Przejmującą stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT, podział Spółki przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla akcjonariusza Spółki, tj. Wnioskodawcy, konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla akcjonariusza spółki dzielonej i ustalenia, czy w przypadku planowanego podziału Spółki przez wydzielenie zarówno majątek przeniesiony do spółki przejmującej, jak i majątek przyporządkowany do Działalności Produkcyjnej, który pozostanie w Spółce będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy taki podział Spółki będzie neutralny podatkowo dla akcjonariusza Spółki dzielonej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.