Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.398.2017.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uwzględnienia w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług świadczonych w kolejnych latach (po 2017 r.) z tytułu świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec oraz w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 113 ust. 1 ustawy w stosunku do świadczenia usług w kolejnych latach (po 2017 r.).
Słowa kluczowe: usługi-usługi związane z nieruchomościami; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uwzględnienia w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług świadczonych w kolejnych latach (po 2017 r.) z tytułu świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec,
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 113 ust. 1 ustawy w stosunku do świadczenia usług w kolejnych latach (po 2017 r.).

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług świadczonych w kolejnych latach (po 2017 r.) z tytułu świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec oraz w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 113 ust. 1 ustawy w stosunku do świadczenia usług w kolejnych latach (po 2017 r.). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) o doprecyzowanie, że złożony wniosek dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych, przeformułowane pytania, własne stanowisko oraz nieprawidłowy adres ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Od dnia 21 czerwca 2017 r. Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność ogólnobudowlana, w szczególności wykonywanie instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych (główne PKD 43.22.Z, pozostałe to: 43.22.Z, 41.20.Z, 42.11.Z, 43.11.Z, 43.12.Z, 43.21.Z, 43.29.Z, 43.31.Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.99.Z, 70.22.Z, 77.32.Z, 81.30.Z).

Wnioskodawca podatek dochodowy opłaca w okresach miesięcznych w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180 ze zm.). Od początku działalności Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem VAT UE – korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) – zwanej dalej „ustawa” lub „uptu”. Głównym przedmiotem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest wykonywanie instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów (podatników podatku od wartości dodanej zarejestrowanych na terenie Niemiec w tym podatników VAT-UE, a także innych podmiotów gospodarczych) mających siedzibę na terytorium Niemiec. Oprócz usług świadczonych na terenie Niemiec Wnioskodawca będzie wykonywał także usługi na terytorium RP dla podmiotów mających siedzibę na terytorium kraju (zarówno przedsiębiorców także podatników VAT czynnych, jak i osób i podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej). Generalnie jednak usługi świadczone w Polsce stanowić będą mniejszą część usług (licząc zarówno ilościowo, jak i pod względem wartości uzyskiwanych przychodów) świadczonych przez Wnioskodawcę łącznie w Polsce i w Niemczech. (w założeniu ok. 70-80% usług świadczonych będzie na terenie Niemiec dla niemieckich kontrahentów, natomiast ok. 20-30% w Polsce dla polskich kontrahentów).

Może się zdarzyć, że dochody osiągane na terenie Niemiec za świadczenie usług dla niemieckich kontrahentów przekraczać będą w skali roku limit sprzedaży, który pozwala na korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 uptu (w 2017 r. będzie to jeszcze limit ustalany w proporcji do okresu prowadzenia działalności, w kolejnych latach przysługiwać będzie pełny limit, tj. 200.000 zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy wartość sprzedaży w kolejnych latach podatkowych (po 2017 r.) z tytułu odpłatnego świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium Niemiec powinna zostać uwzględniona w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 uptu?
2.  Czy Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 uptu, w przypadku w którym wartość sprzedaży usług świadczonych na terytorium kraju na rzecz podmiotów mających siedzibę w kraju w kolejnych latach podatkowych (po 2017 r.) nie przekroczy kwoty 200.000 zł, niezależnie od tego jaka była wartość sprzedaży uzyskana z usług wykonanych w ww. okolicznościach na terenie Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku w którym wartość sprzedaży usług świadczonych na terytorium kraju na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium kraju nie przekroczy w 2017 r. kwoty 200.000 zł (ustalonej w proporcji do okresu prowadzenia działalności, a w następnych latach w pełnej wysokości), będzie mógł on korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 9 i 1 uptu. Tym samym wartość sprzedaży z tytułu odpłatnego świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów mających siedzibę w Niemczech nie ma wpływu na możliwość korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9 i 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju – w świetle art. 2 pkt 1 uptu – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 uptu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Wyjątkiem od tej zasady jest z kolei przepis art. 28e uptu, który stanowi, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 uptu stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Przepis ust. 9 tego artykułu wskazuje, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Według ust. 10 analizowanego artykułu, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Na odstawie art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 119, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Tym samym wartości sprzedaży z tytułu odpłatnego świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Niemiec, nie należy wliczać do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 9 i 1 uptu. Odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (a tym samym opodatkowania) – zgodnie z art. 28e ustawy – znajdowało się poza terytorium kraju, nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy. Dodatkowo powyższa analiza pozwala stwierdzić, że w przypadku, w którym wartość sprzedaży usług świadczonych na terytorium kraju na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium kraju nie przekroczy w 2017 r. kwoty 200.000 zł (ustalonej w proporcji do okresu prowadzenia działalności, a w następnych latach w pełnej wysokości), Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 9 i 1 uptu.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca w odniesieniu do zadanych pytań wskazał, że w przypadku, w którym wartość sprzedaży usług świadczonych na terytorium kraju na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium kraju nie przekroczy w kolejnych latach – po 2017 r. – kwoty 200.000 zł, Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 uptu. Tym samym wartości sprzedaży z tytułu odpłatnego świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów mających siedzibę w Niemczech nie ma wpływu na możliwość korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 uptu. Odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (a tym samym opodatkowania) – zgodnie z art. 28e ustawy – znajduje się poza terytorium kraju, nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uwzględnienia w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług świadczonych w kolejnych latach (po 2017 r.) z tytułu świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec,
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 113 ust. 1 ustawy w stosunku do świadczenia usług w kolejnych latach (po 2017 r.).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od dnia 21 czerwca 2017 r. jest podmiotem zarejestrowanym w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i od początku działalności nie jest on podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem VAT UE – korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Głównym przedmiotem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest wykonywanie instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów (podatników podatku od wartości dodanej zarejestrowanych na terenie Niemiec w tym podatników VAT-UE; a także innych podmiotów gospodarczych) mających siedzibę na terytorium Niemiec. Oprócz usług świadczonych na terenie Niemiec Wnioskodawca będzie wykonywał także usługi na terytorium RP dla podmiotów mających siedzibę na terytorium kraju (zarówno przedsiębiorców także podatników VAT czynnych, jak i osób i podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej). Generalnie jednak usługi świadczone w Polsce stanowić będą mniejszą część usług (licząc zarówno ilościowo, jak i pod względem wartości uzyskiwanych przychodów) świadczonych przez Wnioskodawcę łącznie w Polsce i w Niemczech. (w założeniu ok. 70-80% usług świadczonych będzie na terenie Niemiec dla niemieckich kontrahentów, natomiast ok. 20-30% w Polsce dla polskich kontrahentów). Może się zdarzyć, że dochody osiągane na terenie Niemiec za świadczenie usług dla niemieckich kontrahentów przekraczać będą w skali roku limit sprzedaży, który pozwala na korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 uptu (w 2017 r. będzie to jeszcze limit ustalany w proporcji do okresu prowadzenia działalności, w kolejnych latach przysługiwać będzie pełny limit, tj. 200.000 zł).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uwzględnienia w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług świadczonych w kolejnych latach (po 2017 r.) z tytułu świadczenia usług na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, w myśl art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b i 31a rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. d rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ustawy ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na wykonaniu instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych w nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec, będą miały charakter usług związanych z nieruchomościami. Tym samym miejsce ich świadczenia ustalane będzie na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości, czyli Niemcy.

W związku z powyższym ww. usługi świadczone na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec nie będą podległy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji art. 2 pkt 22 ustawy zawiera zamknięty katalog czynności, które ustawa uznaje za sprzedaż.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nie stanowi sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług m.in. odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (opodatkowania) znajduje się poza terytorium kraju, za które zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`).

W związku z powyższym, przy ustalaniu wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, należy brać pod uwagę m.in. wartość opodatkowanej sprzedaży towarów i usług na terytorium kraju. Natomiast nie uwzględnia się świadczenia usług, których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca do wartości limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie będzie wliczał kwot z tytułu wykonania instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych, dla których miejsce świadczenia ustalane będzie na podstawie art. 28e ustawy i które nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Wnioskodawca do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy powinien wliczyć jedynie wartość czynności, które podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

Zatem wartość odpłatnego świadczenia usług wykonywanego w kolejnych latach podatkowych (po 2017 r.) na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium Niemiec, nie powinna zostać uwzględniona w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 113 ust. 1 ustawy stosunku do świadczenia usług w kolejnych latach (po 2017 r.).

Z powołanego wcześniej art. 113 ust. 1 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy – podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy – jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z kolei przepis art. 113 ust. 13 ustawy stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na wykonaniu instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych nie zostały wymienione w art. 113 ust. 13 ustawy.

Biorąc pod uwagę fakt, że – jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 1 – wartość odpłatnego świadczenia usług wykonywanego na nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec nie będzie uwzględniona w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, to jeżeli Wnioskodawca nie przekroczy kwoty 200.000 zł z tytułu świadczenia przedmiotowych usług na terytorium Polski będzie miał on prawo skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że nie wykona on czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Odpowiadając na pytanie należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, w przypadku w którym wartość sprzedaży usług świadczonych na terytorium kraju na rzecz podmiotów mających siedzibę w kraju w kolejnych latach podatkowych (po 2017 r.) nie przekroczy kwoty 200.000 zł, niezależnie od tego jaka będzie wartość usług wykonanych na nieruchomościach na terytorium Niemiec.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowo w tym miejscu należy wskazać, że art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady ogólnej dotyczącej ustalenia miejsca świadczenia (opodatkowania) usług, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.