Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-632/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-01
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, czynnością opodatkowaną będzie tylko dzierżawa nieruchomości, a czynności udostępniające będą czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: dzierżawa; umowa; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2012r. (data wpływu 18 czerwca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2012r. (data wpływu 18 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynnością opodatkowaną dokonywaną przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionego modelu współpracy, jest jedynie czynność świadczenia usług dzierżawy, dla której to czynności należy przyjąć właściwe zasady ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatkowej, podstawy opodatkowania oraz zasad fakturowania; nie stanowią zaś czynności opodatkowanych opisane w stanie faktycznym działania dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia usług na jego rzecz przez Spółkę Akcyjną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynnością opodatkowaną dokonywaną przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionego modelu współpracy, jest jedynie czynność świadczenia usług dzierżawy, dla której to czynności należy przyjąć właściwe zasady ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatkowej, podstawy opodatkowania oraz zasad fakturowania; nie stanowią zaś czynności opodatkowanych opisane w stanie faktycznym działania dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia usług na jego rzecz przez Spółkę Akcyjną.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 września 2012r. (data wpływu 18 września 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 6 września 2012r. znak IBPP1/443-632/12/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wstęp: model współpracy. Wnioskodawca (dalej: „KW”) jest czynnym podatnikiem VAT. Jako jeden z największych w Europie przedsiębiorstw górnictwa węgla kamiennego generuje w trakcie swojej działalności wydobywczej istotne ilości odpadów (w tym przede wszystkim odpadów wydobywczych). Z tego też tytułu, na podstawie stosownych przepisów prawa, podmiot ten zobowiązany jest do wykonywania i spełnienia szeregu obowiązków związanych z gospodarką odpadami. Spółka Akcyjna (dalej: „SA”) jest podmiotem wyspecjalizowanym w prowadzeniu działalności usługowej w zakresie gospodarki odpadami wydobywczymi oraz rekultywacji składowisk odpadów wydobywczych. Spółka ta dysponuje potencjałem kadrowym oraz technologicznym, a także niezbędnym doświadczeniem i know-how. Mając powyższe na uwadze oraz w związku z planowaną nowelizacją ustawy z dnia 10 lipca 2008r. o odpadach wydobywczych (Dz. U. z 2008r. Nr 138, poz. 865 z późn. zm.; dalej: „ustawa o odpadach wydobywczych”, a także w celu optymalizacji gospodarki odpadami i obniżenia jej całościowych kosztów, KW oraz SA postanowiły zawrzeć kompleksową umowę o współpracy (dalej: „Umowa o współpracy”; „Umowa”). Na mocy tej Umowy, SA zobowiąże się wobec KW do świadczenia usługi polegającej na pełnieniu funkcji centralnego operatora gospodarki odpadami wydobywczymi. Przyjęty model współpracy pomiędzy SA a KW zakłada przeniesienie całości zadań związanych z zagospodarowaniem odpadów wydobywczych oraz ochrony środowiska – w zakresie niezbędnym do prawidłowej gospodarki odpadami wydobywczymi – na SA (z wyjątkiem transportu kolejowego odpadów). Takie ukształtowanie gospodarki odpadów umożliwi KW pełniejszą realizację wymogów określonych, w szczególności, w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 185, poz. 1243 z późn. zm.; dalej: „ustawa o odpadach”), ustawie o odpadach wydobywczych oraz ustawie z dnia 27 kwietnia 2001r. Prawo ochrony środowiska (t. j. Dz. U. z 2008r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.; dalej: „ustawa Prawo ochrony środowiska”). Zgodnie z Umową o współpracy SA zobowiąże się do świadczenia usługi polegającej na pełnieniu funkcji centralnego operatora gospodarki odpadami wydobywczymi, w zamian za co SA otrzyma od KW wynagrodzenie. Przedmiotem Umowy jest określenie warunków współpracy KW i SA. Istotą świadczeń SA jest kompleksowa obsługa gospodarowania odpadami wydobywczymi, na którą składają się, w szczególności, następujące czynności:
    
    *   odbiór i transport odpadów wydobywczych (przede wszystkim z miejsca wydobycia na składowisko/hałdę);
    *   odzysk i recykling odpadów wydobywczych gromadzonych w obiektach unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, przede wszystkim na składowisku i hałdach;
    *   unieszkodliwianie odpadów wydobywczych (prowadzony również na składowisku);
    *   prowadzenie obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych we własnym imieniu oraz zarządzanie takimi obiektami w imieniu KW, a także zamykanie obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych (obiektami takimi są składowiska odpadów i hałdy);
    *   rekultywacja terenów, na które miały wpływ obiekty unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w szczególności składowiska i hałdy.
    
    Na kompleksową obsługę gospodarowania odpadami wydobywczymi składają się także usługi doradztwa w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi oraz usługi polegające na wypełnianiu wszelkich formalności administracyjnoprawnych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi. SA będzie zobowiązana do wykonywania całości czynności, które mogą okazać się niezbędne do należytego gospodarowania odpadami wydobywczymi, w tym także do zapewnienia wypełniania wszelkich obowiązków administracyjnych oraz innych obowiązków związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, w szczególności obowiązków obciążających KW. W ramach realizacji usług gospodarowania odpadami wydobywczymi określonych w Umowie o współpracy, SA będzie uprawniona do pozyskiwania tzw. odpadów przychodowych – tj. odpadów wydobywczych, które mogą stanowić przedmiot obrotu rynkowego bez konieczności ich uprzedniego przerobu. SA tym samym może stać się właścicielem tych odpadów. Z chwilą objęcia odpadów wydobywczych w posiadanie, SA nabywa wszelkie prawa do objętych w posiadanie odpadów wydobywczych. Całość praw i obowiązków do wszelkich odpadów w rozumieniu ustawy o odpadach wydobywczych oraz ustawy o odpadach oraz wszelkich innych produktów lub materiałów, które powstaną w wyniku świadczenia przez SA usług, w szczególności w wyniku odzysku, unieszkodliwiania odpadów wydobywczych lub rekultywacji terenów, przysługiwać będzie SA. W tym zakresie SA będzie uznawana za posiadacza oraz wytwórcę odpadów w rozumieniu ustawy o odpadach wydobywczych lub ustawy o odpadach. Realizacja usługi zagospodarowania odpadami wydobywczymi świadczonymi na rzecz KW przez SA na podstawie Umowy o współpracy wymaga współdziałania ze strony KW. W konsekwencji, w ramach tej współpracy KW zobowiązuje się w szczególności:
    *   udostępnić SA wszelkie posiadane przez KW informacje i dokumentacje związane z funkcjonowaniem poszczególnych kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w tym także udostępniać SA wszelkie przepisy, regulaminy i wewnętrzne instrukcje obowiązujące w KW, w tym w szczególności wewnętrzne regulacje KW dotyczące organizacji ruchu w poszczególnych kopalniach czy obiektach unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, a także informować o ich zmianach i aktualizacjach;
    *   niezwłocznie informować SA o wszelkich okolicznościach prawnych i faktycznych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, które mogą mieć wpływ na wykonywanie usług gospodarki odpadami przez SA, o których KW uzyska wiedzę, w szczególności o mających taki wpływ zmianach umów z innymi podmiotami w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi, zgłaszanych roszczeniach oraz wszczynanych postępowaniach administracyjnych lub sądowych;
    *   współpracować z SA w koniecznym zakresie przy wykonywaniu usług, zwłaszcza we wszelkich postępowaniach administracyjnych i sądowych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi;
    *   umożliwić SA dostęp do kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych w zakresie celowym dla należytego wykonywania Umowy o współpracy przez SA;
    *   zapewnić przekazanie odpadów wydobywczych na zasadach określonych w Umowie o współpracy oraz potwierdzać ich odbiór przez SA oraz ilość odebranych odpadów wydobywczych;
    *   dokonywać odbioru poszczególnych usług wykonanych przez SA, w szczególności odbioru robót budowlanych wykonywanych w ramach Usług;
    *   zapewnić konieczną współpracę innych wykonawców KW prowadzących działalność w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi na rzecz KW;
    *   udostępniać energię elektryczną, środki komunikacji, pomieszczenia sanitarne itd., o ile taki obowiązek zostanie przewidziany wyraźnie w treści Załącznika Wykonawczego oraz na zasadach wskazanych w tym Załączniku Wykonawczym.Przedstawiony model współpracy będzie wiązał się również z koniecznością zawarcia odrębnych umów dzierżawy, na mocy których KW wydzierżawi na rzecz SA nieruchomości będące w szczególności terenami obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w tym m.in. składowisk i hałd, a także osadników mułowych (dalej razem jako: „składowiska i hałdy”). Nieruchomości te nie będą przeznaczone w żadnym zakresie do zamieszkania (nie będą przedmiotem dzierżawy na cele mieszkaniowe).
2.  Umowy dzierżawy. Jak zostało powyżej wskazane, całokształt współpracy między KW a SA jest regulowany Umową o współpracy. Z Umowy tej wynika obowiązek KW do udostępnienia nieruchomości na rzecz SA, w zakresie umożliwiającym SA realizację świadczeń związanych z gospodarką odpadami wydobywczymi. Udostępnienie poszczególnych nieruchomości KW na rzecz SA odbywać się będzie odpłatnie na podstawie odrębnych umów dzierżawy, zawieranych po uzyskaniu stosownej zgody Ministra Skarbu Państwa w przypadkach, gdy wymagają tego odpowiednie przepisy prawa. Co do zasady, umowy dzierżawy będą zawierane na czas niezbędny do świadczenia usług zagospodarowania odpadami wydobywczymi przez SA. Czynsz dzierżawny oraz inne koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją dzierżawionych nieruchomości będzie ponosiła SA. SA będzie zobowiązana do utrzymania dzierżawionych nieruchomości w stanie odpowiednim dla wykonywania usług zagospodarowania odpadami wydobywczymi. Ponadto SA będzie uprawniona do udostępnienia dzierżawionych nieruchomości w całości lub części podwykonawcom, którym SA zleci dokonywanie poszczególnych czynności w ramach świadczonych przedmiotowych usług na rzecz KW, w zakresie niezbędnym dla dokonania tych czynności. Zmiana przeznaczenia dzierżawionych nieruchomości wymagać będzie każdorazowo zgody KW. Wypowiedzenie przedmiotowych umów dzierżawy będzie możliwe jedynie w zakresie, w jakim nie będzie utrudniać lub uniemożliwiać realizacji Umowy o współpracy, bądź łącznie z tą Umową. Nakłady poniesione na nieruchomościach KW przez SA związane z realizacją Umowy o współpracy nie podlegają zwrotowi.
3.  Uzyskanie interpretacji statystycznej. W celu określenia klasyfikacji przedmiotowej usługi na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. (Dz. U. z 2008r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.; dalej: „PKWiU”), Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur, o wydanie klasyfikacji statystycznej w tej sprawie. Wnioskodawca uzyskał interpretację statystyczną wydaną dnia 26 marca 2012r. przez Urząd Statystyczny w Łodzi. Urząd Statystyczny uznał, iż zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU opisane wyżej świadczenia w ramach przedstawionego modelu współpracy świadczone przez KW na rzecz SA, polegające na dzierżawie nieruchomości będących w szczególności terenami obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych (w tym m.in. składowisk i hałd), mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

1.  Inne czynności (poza usługą dzierżawy). Wnioskodawca w złożonym wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej wskazał jedynie przykładowe czynności, do których dokonania zobowiązała się KW. Chodzi tu o wszelkie tzw. czynności udostępniające, mające umożliwić SA wykonanie Umowy o współpracy. Czynności, które będzie wykonywała KW będą miały charakter rozbudowany i złożony i mogą różnić się w każdym przypadku w zależności od okoliczności. Przy czym ich cechą wspólną będzie w każdym przypadku, iż nakierowane są na umożliwienie świadczenia usług przez SA. W szczególności będą to usługi wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku o interpretację. Nie chodzi przy tym o odrębne czynności kreujące w opinii Wnioskodawcy usługę z punktu widzenia ustawy o VAT, a jedynie zwyczajowe czynności, jakie musi wykonać usługobiorca, aby umożliwić usługodawcy wykonanie umowy. Skoro przedmiot umowy jest związany w szczególności z zagospodarowaniem odpadów wydobywczych, KW musi udostępnić te odpady oraz zapewnić dostęp do miejsc składowania lub powstawania odpadów. Niezwykle istotny jest również status prawny gruntów związanych z zagospodarowaniem odpadów stąd przykładowo konieczność informowania SA przez KW o jakichkolwiek zmianach w stanie prawnym tych nieruchomości, co jest podstawą uzyskiwania odpowiednich zezwoleń i decyzji administracyjnych. Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, dla celów udzielenia interpretacji indywidualnej możliwe jest przyjęcie ogólnego założenia, iż będą to czynności wskazane we wniosku o interpretację, które w jego opinii nie będą miały charakteru świadczenia na rzecz SA, a wszelkie inne czynności, które mogą się pojawić, będą miały charakter znikomy i każdorazowo będą dokonywane w celu umożliwienia świadczenia usług przez SA.
2.  Współpraca w postępowaniach administracyjnych, sądowych. SA działając w imieniu KW jest odpowiedzialna za przeprowadzenie całego procesu związanego m.in. z uzyskaniem decyzji administracyjnych zezwalających na rekultywację składowisk odpadów, składowanie odpadów, ich odzysk, lub uzyskanie decyzji na wytwarzanie odpadów ze składowisk celem ich przerobu oraz uczestniczenie w postępowaniach sądowych w przypadku wystąpienia ewentualnego sporu z organami samorządowymi wydającymi niezbędne zgody i decyzje. Współpraca Wnioskodawcy z SA, o której mowa w Umowie o współpracy, polega na szeroko rozumianej działalności nadzorczej mającej na celu weryfikację działań SA w powyższym zakresie i dokonywaniu niezbędnych uzgodnień. Innymi słowy przekazując do SA pewien obszar aktywności KW pozostawia sobie prawo podejmowania istotnych decyzji m.in. w zakresie prowadzenia sporów administracyjnych. Powyższe wynika z faktu, iż na KW jako właścicielu składowisk odpadów ciążą obowiązki administracyjne, a konsekwencje nieprawidłowego wykonania tych obowiązków będą obciążać właśnie KW.
3.  Współpraca innych wykonawców KW. Należy zauważyć, że w chwili obecnej w celu realizacji zadań związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi Wnioskodawca korzysta z usług podmiotów zewnętrznych odpowiedzialnych za wykonanie poszczególnych prac, np. transport odpadów. Przeniesienie w jednym momencie całego zakresu obowiązków związanego z zagospodarowaniem odpadami na rzecz SA jest w praktyce niewykonalne z uwagi na fakt, iż KW jest związana długoletnimi umowami z tymi podmiotami. Należy również podkreślić fakt, że transport jest tylko czynnością techniczną umożliwiająca rekultywację lub przerób odpadów i przy rocznej produkcji odpadów w KW na poziomie 12-13 mln ton zawsze zachodzić będzie konieczność zlecenia osobom trzecim części transportu odpadów. Jeśli będzie to uzasadnione ekonomicznie, w miarę wygaszania takich umów, poszczególne kompetencje będą mogły być sukcesywnie przekazywane do SA. Utrzymywanie niektórych umów z podmiotami trzecimi, podyktowane jest względami ekonomicznymi (np. korzystne warunki umów zawartych z bezpośrednim wykonawcą). Przykładami takich korzystnych umów są:
    *   umowa na transport kolejowy odpadów z Kopalni P. i Z. na składowisko zawarta przez KW z CTL;
    *   umowa na przewóz odpadów z Kopalni K. na Centralne Składowisko Odpadów Górniczych zawarta przez KW z DBS.W konsekwencji, usługodawcy działający dotychczas na terenie danego składowiska odpadów będą zobowiązani do współpracy z SA, która będzie pełniła funkcję podmiotu koordynującego całość obszaru związanego z gospodarką odpadami wydobywczymi. Przykładem zapewnienia przez KW współdziałania innych wykonawców KW może być np. udzielenie przez KW upoważnienia SA do odbioru odpadów od podmiotu odpowiedzialnego za transport, na podstawie którego wykonawca będzie zobowiązany do ich przekazania na żądanie SA.
4.  Czynności (poza usługą dzierżawy) – odpłatność/nieodpłatność. Jak wskazał Wnioskodawca powyżej w punkcie 1 uzupełnienia, wszelkie czynności (oprócz usług dzierżawy) dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz SA mają charakter tzw. czynności udostępniających, umożliwiających SA wykonanie Umowy o współpracy. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku nie może być mowy o istnieniu odrębnych świadczeń skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego. Czynności udostępniające będą bowiem wykonywane wyłącznie w celu umożliwienia realizacji Umowy o współpracę przez SA. Strony Umowy nie przewidziały wynagrodzenia z tytułu wykonania takich czynności.
5.  Przeniesienie własności odpadów. Zgodnie z założeniami przyjętymi w Umowie o współpracy, w toku świadczenia Usług, SA będzie nabywała całość praw do odpadów wydobywczych. Pkt 4.2.7. umowy stanowi, że SA nabywa wszelkie prawa do odpadów wydobywczych, z chwilą objęcia ich w posiadanie (zgodnie z umową objęcie w posiadanie następuje od chwili podpisania karty przekazania lub odbioru odpadów wydobywczych lub ich protokolarnego przekazania w punktach zdawczo-odbiorczych określonych dla poszczególnych lokalizacji w załącznikach wykonawczych bądź od chwili faktycznego przekazania odpadów wydobywczych we władanie SA w inny sposób – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej). W braku umowy pomiędzy Wnioskodawcą i SA nie byłoby podstaw do przejścia praw do odpadów wydobywczych z Wnioskodawcy na SA. Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, iż przekazanie odpadów wydobywczych SA nie stanowi odrębnego świadczenia w postaci dostawy towarów, a stanowi wyłącznie jedną z czynności umożliwiających wykonania umowy przez SA. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 7 lipca 2011r. (sygn. ITPP2/443-583/11/MD). Organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „Uprzątniecie przez Przedsiębiorstwo materiału pochodzącego z wykopu zbiornika mieściło się w ramach, usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy, świadczonej przez Przedsiębiorstwo na rzecz Nadleśnictwa i polegającej na budowie zbiornika przeciwpożarowego”.
6.  Udostępnienie składowisk i hałd. Zobowiązanie do udostępnienia nieruchomości w postaci składowisk odpadów przez Wnioskodawcę wynika z zawartej pomiędzy stronami Umowy o współpracy. Zgodnie z treścią tej umowy Wnioskodawca ma Umożliwić SA dostęp do tych lokalizacji, co jest niezbędne dla realizacji Umowy kompleksowej. Umowa kompleksowa o świadczenie usług nie obejmuje samych umów dzierżawy, a jedynie zobowiązanie do zawarcia umów dzierżawy przez Wnioskodawcę z uwagi na okoliczność, że (i) umowy dzierżawy dotyczą różnych lokalizacji i konstrukcyjnie nie było możliwe objęcie wszystkich lokalizacji umową kompleksową na dzień jej zawarcia (oznaczenie zakresu dzierżawy, uwzględnienie indywidualnych uwarunkowań lokalizacji, skalkulowania czynszu – w tym przeprowadzenia ew. wycen) (ii) umowy dzierżawy są zawierane sukcesywnie (iii) zawarcie umów wymaga uzyskania zgody Ministra Skarbu Państwa na ich zawarcie, zaś brak uzyskania zgody będzie wpływać na wyłączenie danej lokalizacji z zakresu Umowy (iv) część lokalizacji ma nieuregulowany stan prawny lub jest wykorzystywana wspólnie z innymi spółkami (w tym zakresie może być konieczne zawieranie – zamiast umów dzierżawy – porozumień trójstronnych pomiędzy SA, Wnioskodawcą i osobami trzecimi) (v) umowy dzierżawy nie dookreślają treści świadczenia stron w zakresie gospodarowania odpadami i mają jedynie charakter pomocniczy do Umowy – umowy takie będą zawierane jeśli strony uznają to za niezbędne do wykonania Umowy (np. konieczność posadowienia na gruncie Wnioskodawcy maszyn, instalacji do przerobu czy też przeprowadzenia procesu inwestycyjnego umożliwiającego przerób odpadów, w tym na instalacjach mobilnych SA służących do unieszkodliwiania odpadów); na chwilę obecną nie jest też całkowicie wykluczone przyjęcie innego sposobu udostępniania prawa do gruntu (np. czasowe odpłatne użytkowanie). Innymi słowy, ze względu na dużą ilość lokalizacji objętych Umową oraz potencjalnie różne uwarunkowania prawne i faktyczne tych lokalizacji oraz brak precyzyjnych ustaleń stron co do korzystania z poszczególnych lokalizacji, z praktycznych względów kwestia ustalenia podstawy prawnej korzystania z nieruchomości została wydzielona do odrębnych umów. Powyższe problemy nie występują w przypadku zobowiązania Wnioskodawcy do zapewnienia SA dostępu do kopalni i innych obiektów, udostępnienia energii elektrycznej, środków komunikacji, pomieszczeń sanitarnych etc.
7.  Działalność prowadzona przez SA. Prowadzenie przez SA na wydzierżawianych składowiskach własnej działalności gospodarczej zależy od rodzaju/statusu znajdujących się tam odpadów wydobywczych. W przypadku, gdy na danym składowisku zostaną zidentyfikowane odpady wydobywcze, które mogą zostać gospodarczo wykorzystane, SA może podjąć decyzję o rozpoczęciu wykorzystania takich odpadów, przykładowo poprzez przerób na instalacji (umiejscowionej w takim celu na dzierżawionym terenie). Brak takich odpadów będzie oznaczał, iż dane składowisko będzie wykorzystywane wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy w celu wykonania umowy.
8.  Udostępnienie energii elektrycznej, środków komunikacji etc. Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż zobowiązanie KW do udostępnienia na rzecz SA energii elektrycznej, środków komunikacji etc. zostało w sposób ogólny opisane w Umowie o współpracy, jednak faktyczne udostępnienie i jego sposób będą uregulowane w tzw. Załączniku Wykonawczym do umowy. W chwili obecnej nie jest zatem możliwe precyzyjne wskazanie sposobu udostępnienia energii elektrycznej, środków komunikacji czy pomieszczeń sanitarnych. Dodatkowo, nie jest też możliwe dokładne wskazanie innych ewentualnych udostępnień. Udostępnienie energii elektrycznej, środków komunikacji etc. nie stanowi zdaniem Wnioskodawcy odrębnego świadczenia opodatkowanego podatkiem VAT a służy wyłącznie wykonaniu usługi przez SA. Założenie stron Umowy o współpracę jest takie, że w przypadku wykorzystywania danego terenu do działalności gospodarczej SA, udostępnienie, o którym mowa powyżej będzie miało charakter odpłatny. Wniosek o interpretację indywidualną dotyczy jednak wyłącznie sytuacji, w której udostępnienie nie służy własnej działalności gospodarczej SA.
9.  Symbole klasyfikacyjne PKWiU. Jak zostało to już wskazane powyżej w punkcie 4 uzupełnienia, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę (oprócz dzierżawy) mają charakter czynności udostępniających i nie stanowią zdaniem KW odrębnych świadczeń. Czynności te są wykonywane wyłącznie w celu umożliwienia wykonywania Umowy o współpracy przez SA i skoro nie stanowią odrębnych usług, nie sposób przyporządkować ich do symboli klasyfikacyjnych właściwych dla poszczególnych usług. Jedyną świadczoną przez Wnioskodawcę usługą jest usługa dzierżawy zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 68.20.12.0 – Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynnością opodatkowaną dokonywaną przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionego modelu współpracy, jest jedynie czynność świadczenia usług dzierżawy, dla której to czynności należy przyjąć właściwe zasady ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatkowej, podstawy opodatkowania oraz zasad fakturowania; nie stanowią zaś czynności opodatkowanych opisane w stanie faktycznym działania dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia usług na jego rzecz przez Spółkę Akcyjną?

Zdaniem Wnioskodawcy, mimo faktu, iż całość współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a SA składa się z szeregu czynności realizowanych przez obie strony, to w istocie stanowią one dwie czynności opodatkowane. Z jednej strony jest to świadczenie usług zagospodarowania odpadów wydobywczych dokonywane przez SA na rzecz Wnioskodawcy (klasyfikacja tego świadczenia nie jest przedmiotem niniejszego wniosku). Z kolei czynnością opodatkowaną realizowaną przez Wnioskodawcę jest świadczenie usług dzierżawy, dla których to usług Wnioskodawca będzie zobowiązany przyjąć właściwe zasady opodatkowania w tym podstawę opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego, stawkę podatkową czy zasady fakturowania.

Czynnościami opodatkowanymi nie będą dla Wnioskodawcy aktywne działania mające na celu jedynie umożliwienie SA świadczenie przez niego usług w ramach realizacji Umowy o współpracy i opisane w stanie faktycznym, takie jak np. udostępnienie SA wszelkich posiadanych przez Wnioskodawcę informacji i dokumentacji, informowanie SA o wszelkich okolicznościach prawnych i faktycznych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, współpracowanie z SA w koniecznym zakresie przy wykonywaniu usług zwłaszcza we wszelkich postępowaniach administracyjnych i sądowych, umożliwienie SA dostępu do kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, zapewnienie przekazania oraz samo przekazanie praw do odpadów wydobywczych, odbiór poszczególnych usług wykonanych przez SA, zapewnienie koniecznej współpracy innych wykonawców KW, udostępnienie energii elektrycznej czy środków komunikacji, pomieszczeń sanitarnych dla realizacji usług świadczonych przez SA.

Uzasadnienie.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym całość świadczeń KW oraz SA, które wynikają ze współpracy tych podmiotów opiera się na (i) Umowie o współpracy z jednej strony (ta definiuje usługę świadczoną przez SA na rzecz KW) oraz na (ii) opisanych umowach dzierżawy z drugiej (które definiują usługi świadczone przez KW na rzecz SA).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054; dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w powyższym przepisie, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby dane czynności zostały uznane za podlegające opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług konieczne jest wykonanie przez podatnika jakiegokolwiek świadczenia (co do zasady odpłatnego) na rzecz innej osoby lub jednostki. Pojęcie świadczenia ma szerokie znaczenie na gruncie przepisów o VAT i obejmuje zarówno określone działanie, jak i powstrzymanie się od dokonania określonej czynności.

Należy podkreślić, iż w ramach stosunków gospodarczych w istocie każde świadczenie wymaga z reguły działania dwóch stron. Wynika to z istoty stosunku zobowiązaniowego w ramach, którego wykonaniu zobowiązania przez dłużnika powinno towarzyszyć umożliwienie jego realizacji przez wierzyciela. Zgodnie z art. 354 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny dłużnik powinien wykonać zobowiązanie zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeżeli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje – także w sposób odpowiadający tym zwyczajom. Jednocześnie zgodnie z § 2 w taki sam sposób powinien współdziałać przy wykonaniu zobowiązania wierzyciel.

Mimo szerokiego ujęcia definicji czynności opodatkowanych, w szczególności dopełniającego charakteru określonej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicji pojęcia świadczenia usług, nie ma ona więc charakteru absolutnego w tym znaczeniu, iż ma objąć jakiekolwiek zachowania.

Świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT w istocie wiąże się z jednej strony z uzyskaniem określonego przysporzenia po stronie usługobiorcy (lub otrzymującego towary w przypadku dostawy towarów), a z drugiej z uiszczeniem wynagrodzenia na rzecz świadczącego. Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, w ten sposób, iż określone działanie powoduje przysporzenie na jej rzecz.

Reasumując, świadczenie ma miejsce wtedy, gdy w jego wyniku występuje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie usługobiorcy. Takiego charakteru nie mają działania dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz SA (inne niż usługa dzierżawy). Działania tego rodzaju stanowią w istocie jedynie zachowania mające umożliwić świadczącemu realizację przez niego usług. Nie są one świadczeniami, których celem jest przysporzenie na rzecz SA, a jedynie stworzenie warunków umożliwiających wykonanie stosunku zobowiązującego, jakim będzie świadczenie usług zagospodarowania odpadów wydobywczych.

Potwierdza to również fakt, iż dla realizowanej współpracy przewidziano dwa rodzaje płatności:

1.  dokonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz SA z tytułu nabycia usługi zagospodarowania odpadów (dla realizacji, której Wnioskodawca podejmuje określone zachowania) oraz
2.  dokonywaną przez SA na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług dzierżawy.

Można tutaj również wskazać, iż w praktyce gospodarczej umożliwienie świadczącemu realizacji jego zobowiązania nie jest klasyfikowane jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu. Przykładowo w przypadku zakupu usługi transportowej nie jest świadczeniem usług na rzecz transportującego zobowiązanie się do odbioru przedmiotu transportu w określonym miejscu i czasie, poinformowanie świadczącego o przedmiocie transportu, jego gabarytach, wadze czy materiale. Analogicznie nie jest świadczeniem usług odbiór i weryfikacja wykonanych usług budowlanych wobec świadczącego usługi budowlane.

Stąd należy podkreślić, iż czynnościami opodatkowanymi nie będą dla Wnioskodawcy aktywne działania mające na celu jedynie umożliwienie SA świadczenie przez niego usług w ramach realizacji Umowy o współpracy i opisane w stanie faktycznym, takie jak np. udostępnienie SA wszelkich posiadanych przez KW informacji i dokumentacji, informowanie SA o wszelkich okolicznościach prawnych i faktycznych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, współpracowanie z SA w koniecznym zakresie przy wykonywaniu usług zwłaszcza we wszelkich postępowaniach administracyjnych i sądowych, umożliwienie SA dostępu do kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, zapewnienie przekazania oraz samo przekazanie praw do odpadów wydobywczych, odbiór poszczególnych usług wykonanych przez SA, zapewnienie koniecznej współpracy innych wykonawców KW, udostępnienie energii elektrycznej czy środków komunikacji, pomieszczeń sanitarnych dla realizacji usług świadczonych przez SA.

Powyższe potwierdzone zostało również w otrzymanej klasyfikacji statystycznej z dnia 26 marca 2012r. wydanej przez Urząd Statystyczny w Łodzi, gdzie na pytanie Wnioskodawcy o klasyfikację świadczeń dokonywanych przez KW na rzecz SA w ramach przedstawionej współpracy zostały jednolicie zaklasyfikowane jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

Podsumowując, oznacza to, iż czynnością opodatkowaną dokonywaną przez SA w ramach przedstawionego modelu współpracy jest jedynie czynność świadczenia usług dzierżawy. Świadczenie to nie może już bowiem zostać uznane jedynie za działanie zmierzające do umożliwienia świadczenia usług przez SA, a przez to nie mające charakteru odrębnej czynności opodatkowanej. Realizacja usług dzierżawy została określona w odrębnej umowie i na jej podstawie jest realizowana. Co istotne, realizacja tej usługi będzie podlegała odpłatności uiszczanej z tytułu dzierżawy przez SA na rzecz Wnioskodawcy.

Dla niniejszej usługi dzierżawy należy przyporządkować właściwe zasady momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatkowej oraz podstawy opodatkowania czy też zasad fakturowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że – zgodnie z wnioskiem Spółki wyrażonym w piśmie z dnia 14 września 2012r. – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy podkreślić, że w świetle art. 5a tej ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast według art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Jako jeden z największych w Europie przedsiębiorstw górnictwa węgla kamiennego generuje w trakcie swojej działalności wydobywczej istotne ilości odpadów (w tym przede wszystkim odpadów wydobywczych). Z tego też tytułu, na podstawie stosownych przepisów prawa, podmiot ten zobowiązany jest do wykonywania i spełnienia szeregu obowiązków związanych z gospodarką odpadami. Spółka Akcyjna (dalej: „SA”) jest podmiotem wyspecjalizowanym w prowadzeniu działalności usługowej w zakresie gospodarki odpadami wydobywczymi oraz rekultywacji składowisk odpadów wydobywczych. Spółka ta dysponuje potencjałem kadrowym oraz technologicznym, a także niezbędnym doświadczeniem i know-how.

Mając powyższe na uwadze oraz w związku z planowaną nowelizacją ustawy z dnia 10 lipca 2008r. o odpadach wydobywczych (Dz. U. z 2008r. Nr 138, poz. 865 z późn. zm.; dalej: „ustawa o odpadach wydobywczych”, a także w celu optymalizacji gospodarki odpadami i obniżenia jej całościowych kosztów, KW oraz SA postanowiły zawrzeć kompleksową umowę o współpracy (dalej: „Umowa o współpracy”; „Umowa”). Zgodnie z Umową o współpracy, SA zobowiąże się do świadczenia usługi polegającej na pełnieniu funkcji centralnego operatora gospodarki odpadami wydobywczymi, w zamian za co SA otrzyma od KW wynagrodzenie.

Istotą świadczeń SA jest kompleksowa obsługa gospodarowania odpadami wydobywczymi, na którą składają się, w szczególności, następujące czynności:

*   odbiór i transport odpadów wydobywczych (przede wszystkim z miejsca wydobycia na składowisko/hałdę);
*   odzysk i recykling odpadów wydobywczych gromadzonych w obiektach unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, przede wszystkim na składowisku i hałdach;
*   unieszkodliwianie odpadów wydobywczych (prowadzony również na składowisku);
*   prowadzenie obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych we własnym imieniu oraz zarządzanie takimi obiektami w imieniu KW, a także zamykanie obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych (obiektami takimi są składowiska odpadów i hałdy);
*   rekultywacja terenów, na które miały wpływ obiekty unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w szczególności składowiska i hałdy.

Na kompleksową obsługę gospodarowania odpadami wydobywczymi składają się także usługi doradztwa w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi oraz usługi polegające na wypełnianiu wszelkich formalności administracyjnoprawnych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi. SA będzie zobowiązana do wykonywania całości czynności, które mogą okazać się niezbędne do należytego gospodarowania odpadami wydobywczymi, w tym także do zapewnienia wypełniania wszelkich obowiązków administracyjnych oraz innych obowiązków związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, w szczególności obowiązków obciążających KW.

Realizacja usługi zagospodarowania odpadami wydobywczymi świadczonymi na rzecz KW przez SA na podstawie Umowy o współpracy wymaga współdziałania ze strony KW. W konsekwencji, w ramach tej współpracy KW zobowiązuje się w szczególności:

*   udostępnić SA wszelkie posiadane przez KW informacje i dokumentacje związane z funkcjonowaniem poszczególnych kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w tym także udostępniać SA wszelkie przepisy, regulaminy i wewnętrzne instrukcje obowiązujące w KW, w tym w szczególności wewnętrzne regulacje KW dotyczące organizacji ruchu w poszczególnych kopalniach czy obiektach unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, a także informować o ich zmianach i aktualizacjach;
*   niezwłocznie informować SA o wszelkich okolicznościach prawnych i faktycznych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi, które mogą mieć wpływ na wykonywanie usług gospodarki odpadami przez SA, o których KW uzyska wiedzę, w szczególności o mających taki wpływ zmianach umów z innymi podmiotami w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi, zgłaszanych roszczeniach oraz wszczynanych postępowaniach administracyjnych lub sądowych;
*   współpracować z SA w koniecznym zakresie przy wykonywaniu usług, zwłaszcza we wszelkich postępowaniach administracyjnych i sądowych związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi;
*   umożliwić SA dostęp do kopalni i obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych w zakresie celowym dla należytego wykonywania Umowy o współpracy przez SA;
*   zapewnić przekazanie odpadów wydobywczych na zasadach określonych w Umowie o współpracy oraz potwierdzać ich odbiór przez SA oraz ilość odebranych odpadów wydobywczych;
*   dokonywać odbioru poszczególnych usług wykonanych przez SA, w szczególności odbioru robót budowlanych wykonywanych w ramach Usług;
*   zapewnić konieczną współpracę innych wykonawców KW prowadzących działalność w zakresie gospodarowania odpadami wydobywczymi na rzecz KW;
*   udostępniać energię elektryczną, środki komunikacji, pomieszczenia sanitarne itd., o ile taki obowiązek zostanie przewidziany wyraźnie w treści Załącznika Wykonawczego oraz na zasadach wskazanych w tym Załączniku Wykonawczym.

Przedstawiony model współpracy będzie wiązał się również z koniecznością zawarcia odrębnych umów dzierżawy, na mocy których KW wydzierżawi na rzecz SA nieruchomości będące w szczególności terenami obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w tym m.in. składowisk i hałd, a także osadników mułowych (dalej razem jako: „składowiska i hałdy”). Nieruchomości te nie będą przeznaczone w żadnym zakresie do zamieszkania (nie będą przedmiotem dzierżawy na cele mieszkaniowe).

Co do zasady, umowy dzierżawy będą zawierane na czas niezbędny do świadczenia usług zagospodarowania odpadami wydobywczymi przez SA. Czynsz dzierżawny oraz inne koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją dzierżawionych nieruchomości będzie ponosiła SA.

Wnioskodawca uzyskał interpretację statystyczną wydaną dnia 26 marca 2012r. przez Urząd Statystyczny w Łodzi. Urząd Statystyczny uznał, iż zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU opisane wyżej świadczenia w ramach przedstawionego modelu współpracy świadczone przez KW na rzecz SA, polegające na dzierżawie nieruchomości będących w szczególności terenami obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych (w tym m.in. składowisk i hałd), mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

Ponadto Wnioskodawca podał, że czynności, które będzie wykonywała KW będą miały charakter rozbudowany i złożony i mogą różnić się w każdym przypadku w zależności od okoliczności. Przy czym ich cechą wspólną będzie w każdym przypadku, iż nakierowane są na umożliwienie świadczenia usług przez SA.

SA działając w imieniu KW jest odpowiedzialna za przeprowadzenie całego procesu związanego m.in. z uzyskaniem decyzji administracyjnych zezwalających na rekultywację składowisk odpadów, składowanie odpadów, ich odzysk, lub uzyskanie decyzji na wytwarzanie odpadów ze składowisk celem ich przerobu oraz uczestniczenie w postępowaniach sądowych w przypadku wystąpienia ewentualnego sporu z organami samorządowymi wydającymi niezbędne zgody i decyzje. Współpraca Wnioskodawcy z SA, o której mowa w Umowie o współpracy, polega na szeroko rozumianej działalności nadzorczej mającej na celu weryfikację działań SA w powyższym zakresie i dokonywaniu niezbędnych uzgodnień. Innymi słowy przekazując do SA pewien obszar aktywności KW pozostawia sobie prawo podejmowania istotnych decyzji m.in. w zakresie prowadzenia sporów administracyjnych. Powyższe wynika z faktu, iż na KW jako właścicielu składowisk odpadów ciążą obowiązki administracyjne, a konsekwencje nieprawidłowego wykonania tych obowiązków będą obciążać właśnie KW.

W chwili obecnej w celu realizacji zadań związanych z gospodarowaniem odpadami wydobywczymi Wnioskodawca korzysta z usług podmiotów zewnętrznych odpowiedzialnych za wykonanie poszczególnych prac, np. transport odpadów. Przeniesienie w jednym momencie całego zakresu obowiązków związanego z zagospodarowaniem odpadami na rzecz SA jest w praktyce niewykonalne z uwagi na fakt, iż KW jest związana długoletnimi umowami z tymi podmiotami. Należy również podkreślić fakt, że transport jest tylko czynnością techniczną umożliwiająca rekultywację lub przerób odpadów i przy rocznej produkcji odpadów w KW na poziomie 12-13 mln ton zawsze zachodzić będzie konieczność zlecenia osobom trzecim części transportu odpadów. Jeśli będzie to uzasadnione ekonomicznie, w miarę wygaszania takich umów, poszczególne kompetencje będą mogły być sukcesywnie przekazywane do SA. Utrzymywanie niektórych umów z podmiotami trzecimi, podyktowane jest względami ekonomicznymi.

W konsekwencji, usługodawcy działający dotychczas na terenie danego składowiska odpadów będą zobowiązani do współpracy z SA, która będzie pełniła funkcję podmiotu koordynującego całość obszaru związanego z gospodarką odpadami wydobywczymi.

Jak wskazał Wnioskodawca, wszelkie czynności (oprócz usług dzierżawy) dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz SA mają charakter tzw. czynności udostępniających, umożliwiających SA wykonanie Umowy o współpracy. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku nie może być mowy o istnieniu odrębnych świadczeń skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego. Czynności udostępniające będą bowiem wykonywane wyłącznie w celu umożliwienia realizacji Umowy o współpracę przez SA. Strony Umowy nie przewidziały wynagrodzenia z tytułu wykonania takich czynności.

Zgodnie z założeniami przyjętymi w Umowie o współpracy, w toku świadczenia Usług, SA będzie nabywała całość praw do odpadów wydobywczych. Pkt 4.2.7. umowy stanowi, że SA nabywa wszelkie prawa do odpadów wydobywczych, z chwilą objęcia ich w posiadanie (zgodnie z umową objęcie w posiadanie następuje od chwili podpisania karty przekazania lub odbioru odpadów wydobywczych lub ich protokolarnego przekazania w punktach zdawczo-odbiorczych określonych dla poszczególnych lokalizacji w załącznikach wykonawczych bądź od chwili faktycznego przekazania odpadów wydobywczych we władanie SA w inny sposób – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej). W braku umowy pomiędzy Wnioskodawcą i SA nie byłoby podstaw do przejścia praw do odpadów wydobywczych z Wnioskodawcy na SA. Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, iż przekazanie odpadów wydobywczych SA nie stanowi odrębnego świadczenia w postaci dostawy towarów, a stanowi wyłącznie jedną z czynności umożliwiających wykonania umowy przez SA.

Zobowiązanie do udostępnienia nieruchomości w postaci składowisk odpadów przez Wnioskodawcę wynika z zawartej pomiędzy stronami Umowy o współpracy. Zgodnie z treścią tej umowy Wnioskodawca ma Umożliwić SA dostęp do tych lokalizacji, co jest niezbędne dla realizacji Umowy kompleksowej.

Umowa kompleksowa o świadczenie usług nie obejmuje samych umów dzierżawy, a jedynie zobowiązanie do zawarcia umów dzierżawy przez Wnioskodawcę z uwagi na okoliczność, że (i) umowy dzierżawy dotyczą różnych lokalizacji i konstrukcyjnie nie było możliwe objęcie wszystkich lokalizacji umową kompleksową na dzień jej zawarcia (oznaczenie zakresu dzierżawy, uwzględnienie indywidualnych uwarunkowań lokalizacji, skalkulowania czynszu – w tym przeprowadzenia ew. wycen) (ii) umowy dzierżawy są zawierane sukcesywnie (iii) zawarcie umów wymaga uzyskania zgody Ministra Skarbu Państwa na ich zawarcie, zaś brak uzyskania zgody będzie wpływać na wyłączenie danej lokalizacji z zakresu Umowy (iv) część lokalizacji ma nieuregulowany stan prawny lub jest wykorzystywana wspólnie z innymi spółkami (w tym zakresie może być konieczne zawieranie – zamiast umów dzierżawy – porozumień trójstronnych pomiędzy SA, Wnioskodawcą i osobami trzecimi) (v) umowy dzierżawy nie dookreślają treści świadczenia stron w zakresie gospodarowania odpadami i mają jedynie charakter pomocniczy do Umowy – umowy takie będą zawierane jeśli strony uznają to za niezbędne do wykonania Umowy (np. konieczność posadowienia na gruncie Wnioskodawcy maszyn, instalacji do przerobu czy też przeprowadzenia procesu inwestycyjnego umożliwiającego przerób odpadów, w tym na instalacjach mobilnych SA służących do unieszkodliwiania odpadów); na chwilę obecną nie jest też całkowicie wykluczone przyjęcie innego sposobu udostępniania prawa do gruntu (np. czasowe odpłatne użytkowanie). Innymi słowy, ze względu na dużą ilość lokalizacji objętych Umową oraz potencjalnie różne uwarunkowania prawne i faktyczne tych lokalizacji oraz brak precyzyjnych ustaleń stron co do korzystania z poszczególnych lokalizacji, z praktycznych względów kwestia ustalenia podstawy prawnej korzystania z nieruchomości została wydzielona do odrębnych umów. Powyższe problemy nie występują w przypadku zobowiązania Wnioskodawcy do zapewnienia SA dostępu do kopalni i innych obiektów, udostępnienia energii elektrycznej, środków komunikacji, pomieszczeń sanitarnych etc.

Prowadzenie przez SA na wydzierżawianych składowiskach własnej działalności gospodarczej zależy od rodzaju/statusu znajdujących się tam odpadów wydobywczych. W przypadku, gdy na danym składowisku zostaną zidentyfikowane odpady wydobywcze, które mogą zostać gospodarczo wykorzystane, SA może podjąć decyzję o rozpoczęciu wykorzystania takich odpadów, przykładowo poprzez przerób na instalacji (umiejscowionej w takim celu na dzierżawionym terenie). Brak takich odpadów będzie oznaczał, iż dane składowisko będzie wykorzystywane wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy w celu wykonania umowy.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż zobowiązanie KW do udostępnienia na rzecz SA energii elektrycznej, środków komunikacji etc. zostało w sposób ogólny opisane w Umowie o współpracy, jednak faktyczne udostępnienie i jego sposób będą uregulowane w tzw. Załączniku Wykonawczym do umowy. W chwili obecnej nie jest zatem możliwe precyzyjne wskazanie sposobu udostępnienia energii elektrycznej, środków komunikacji czy pomieszczeń sanitarnych. Dodatkowo, nie jest też możliwe dokładne wskazanie innych ewentualnych udostępnień. Udostępnienie energii elektrycznej, środków komunikacji etc. nie stanowi zdaniem Wnioskodawcy odrębnego świadczenia opodatkowanego podatkiem VAT a służy wyłącznie wykonaniu usługi przez SA.

Założenie stron Umowy o współpracę jest takie, że w przypadku wykorzystywania danego terenu do działalności gospodarczej SA, udostępnienie, o którym mowa powyżej będzie miało charakter odpłatny. Wniosek o interpretację indywidualną dotyczy jednak wyłącznie sytuacji, w której udostępnienie nie służy własnej działalności gospodarczej SA.

Jedyną świadczoną przez Wnioskodawcę usługą jest usługa dzierżawy zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 68 20.12.0 – Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi.

Jak wskazują powołane powyżej przepisy art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.

Zgodnie z Umową o współpracy, o której mowa we wniosku, SA zobowiąże się do świadczenia usługi polegającej na pełnieniu funkcji centralnego operatora gospodarki odpadami wydobywczymi, w zamian za co SA otrzyma od KW wynagrodzenie. Z kolei na mocy odrębnych umów, KW wydzierżawi na rzecz SA nieruchomości będące w szczególności terenami obiektów unieszkodliwiania odpadów wydobywczych, w tym m.in. składowisk i hałd, a także osadników mułowych. Czynności wykonywane przez KW na rzecz SA, polegające na dzierżawie tych nieruchomości, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

W ramach planowanej umowy, Wnioskodawca zobowiązany będzie do ścisłej współpracy z SA polegającej na wykonaniu szeregu czynności (zwanych ogólnie czynnościami udostępniającymi), których cechą wspólną będzie nakierowanie na umożliwienie świadczenia usług przez SA. Czynności te będą wykonywane wyłącznie w celu umożliwienia realizacji Umowy o współpracę przez SA. Strony Umowy nie przewidziały wynagrodzenia z tytułu wykonania takich czynności.

Natomiast, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, czynność polegająca na udostępnieniu poszczególnych nieruchomości Wnioskodawcy na rzecz SA, odbywać się będzie odpłatnie na podstawie odrębnych umów dzierżawy.

W oparciu o przedstawione powyżej elementy zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż wskazane przez Wnioskodawcę umowy zawarte z SA, oparte są na wzajemnej współpracy stron, która służy prawidłowemu wykonaniu powierzonego zakresu usług przez wykonawcę (SA). Należy również zaznaczyć, iż strony Umowy nie przewidziały wynagrodzenia z tytułu wykonania czynności udostępniających. Czynności te należą do obowiązków Wnioskodawcy i służą wykonaniu świadczenia głównego przez wykonawcę (wykonawca otrzyma wynagrodzenie za wykonanie świadczenia głównego). Jedynym przewidzianym w Umowie o współpracy wynagrodzeniem ze strony Wnioskodawcy na rzecz SA, będzie wynagrodzenie za wykonanie zamówionych przez Wnioskodawcę usług, których ta umowa dotyczy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż czynności udostępniające wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy (SA) w celu wykonania zleconych przez Wnioskodawcę usług stanowią czynności pomocnicze służące realizacji głównego świadczenia określonego Umową o współpracę. Z tego też względu nie będą traktowane jako odrębne świadczenie usług i nie będą stanowić odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem nie będą one stanowić odrębnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynności udostępniających nie można również uznać za nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem udostępnianie to będzie elementem składowym Umowy o współpracę zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a wykonawcą i będzie miało na celu umożliwienie zrealizowania usług zamówionych przez Wnioskodawcę.

Czynności udostępniające będą więc miały charakter pomocniczy i będą składnikiem usługi głównej, niemającym samodzielnej racji bytu. Tym samym nie mogą być traktowane jako odrębne świadczenie usług stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to zatem, że czynnością opodatkowaną dokonywaną przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionego modelu współpracy, będzie jedynie czynność świadczenia usług dzierżawy, dla której to czynności należy przyjąć właściwe zasady ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatkowej, podstawy opodatkowania oraz zasad fakturowania; nie będą zaś stanowić czynności opodatkowanych opisane w zdarzeniu przyszłym działania dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia usług na jego rzecz przez Spółkę Akcyjną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zauważyć, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna została wydana w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tut. organ nie jest nią związany rozpatrując inne sprawy na podstawie innych wniosków.

Na marginesie należy zaznaczyć, że tut. organ nie jest uprawniony do dokonywania analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.