Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.168.2018.1.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-04
Teza: Opodatkowanie przekazanych przez Przedsiębiorcę wpłat na poczet infrastruktury publicznej.
Słowa kluczowe: drogi; inwestycje; opodatkowanie; stawka; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 9 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazanych przez Przedsiębiorcę wpłat na poczet infrastruktury publicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazanych przez Przedsiębiorcę wpłat na poczet infrastruktury publicznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, podlegającym przepisom ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami, dla realizacji których została powołana. Niewielka część wykonywanych przez nią czynności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – głównie z tytułu wykonywania umów cywilno-prawnych, w szczególności w zakresie zarządzania zasobem nieruchomości komunalnych (wynajem, dzierżawa, zbycie, nabycie). Gmina zawarła porozumienie z Przedsiębiorcą planującym tzw. Inwestycję Niedrogową. Porozumienie zostało zawarte w szczególności w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U.2017.2222, z późn. zm.), w kontekście przepisów ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jednolity: Dz.U.2017.1496, z późn. zm.) oraz ustawy z 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (tekst jednolity: Dz.U.2018.203, z późn. zm.). Zgodnie z zawartym porozumieniem planowana przez Przedsiębiorcę Inwestycja Niedrogowa polega na budowie budynku – apartamentowca (ok. 180-250 pokoi i ok. 3.000 m2 powierzchni usługowej) wraz z konieczną infrastrukturą. Niezbędną dla realizacji przez Przedsiębiorcę Inwestycji Niedrogowej jest nowa infrastruktura publiczna.

W związku z tym Gmina zobowiązała się do inwestycji polegającej na budowie:

1.  drogi gminnej – publicznej, dwukierunkowej, z wyłączeniem ciągów pieszych i rowerowych oraz oświetlenia, spełniającej warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne – gminne, wraz ze zjazdem na teren inwestycji niedrogowej oraz z odwodnieniem drogi na wymagającym tego jej odcinku (np. kanalizacja deszczowa w pasie drogowym);
2.  infrastruktury towarzyszącej, tj. kanalizacji sanitarnej i wodociągowej w pasie drogowym ww. drogi lub w innym miejscu zapewniającym Przedsiębiorcy wykonanie przyłączeń bez konieczności uzgadniania tego z osobą trzecią, pozwalającej na powstanie i funkcjonowanie Inwestycji Niedrogowej.

Przedsiębiorca będzie partycypował w finansowaniu inwestycji realizowanej przez Gminę, przeznaczając środki finansowe na sporządzenie dokumentacji projektowej oraz roboty budowlane (w tym drogowe). Deklarowana przez Przedsiębiorcę kwota może, ale nie musi, pokryć pełnego kosztu inwestycji Gminy, którego rynkowa wartość zostanie poznana dopiero po zawarciu umów wykonawczych.

Przedsiębiorca przekaże środki finansowe w transzach: pierwsza bezpośrednio przed zawarciem przez Gminę umowy na opracowanie dokumentacji projektowej, kolejne cztery na etapie realizacji robót budowlanych (drogowych), ostatnia po dopuszczeniu infrastruktury publicznej do użytku. Na mocy zawartego porozumienia, jak i na mocy żadnej innej czynności prawnej, nie dojdzie do ustanowienia jakichkolwiek praw zarówno do budowlanej drogi, jak i infrastruktury towarzyszącej (wodno-kanalizacyjnej) na rzecz Przedsiębiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonywana przez Gminę inwestycja, spowodowana Inwestycją Niedrogową Przedsiębiorcy, której wykonanie ciąży na Przedsiębiorcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U.2017.2222, z późn. zm.), i w celu wykonania której Przedsiębiorca przekazuje Gminie środki finansowe na jej realizację, spełnia warunki dla uznania jej za opodatkowane podatkiem VAT świadczenie usług przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U.2017.1221 z późn. zm.)?
2.  Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować świadczenie przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy usługi na warunkach określonych w pytaniu 1 (pod warunkiem, że na pytanie 1 zostanie udzielona odpowiedź pozytywna)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przedmiotowej sprawie należy rozpatrzyć, czy Gmina na podstawie zawartego w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych porozumienia (umowy) świadczy na rzecz Przedsiębiorcy odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U.2017.1221, z późn. zm.), dalej: „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie usług na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W ocenie Podatnika, zawarte między Gminą a Przedsiębiorcą porozumienie jest w swojej istocie umową o świadczenie przez podatnika odpłatnej opodatkowanej podatkiem VAT usługi budowy infrastruktury drogowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Gmina podkreśliła, że na podstawie art. 16 ust. 1 cyt. powyżej ustawy o drogach publicznych, obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowany Inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania, inwestor (Przedsiębiorca) dokonuje inwestycji niedrogowej, a więc ciąży na nim obowiązek wynikający z przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, tj. obowiązek budowy lub przebudowy dróg związanych z inwestycją niedrogową. Gdyby strony takiego porozumienia nie zawarły, Przedsiębiorca zobowiązany byłby do wybudowania drogi oraz pozostałej infrastruktury samodzielnie.

W ocenie Podatnika, partycypacja w kosztach opisanej powyżej inwestycji jest w swojej istocie zapłatą za wykonane przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy usługi. Nie można bowiem uznać, że partycypacja ta jest wpłatą dobrowolną, darowizną, ponieważ na Przedsiębiorcy ciąży ustawowy obowiązek budowy drogi w odpowiednim zakresie. Należy więc stwierdzić, iż Gmina wykonując inwestycję będzie świadczyć na rzecz Przedsiębiorcy usługę spełniającą definicję art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Podatnika, świadczenie przez Gminę usługi budowy drogi wraz infrastrukturą towarzyszącą na rzecz Przedsiębiorcy opodatkowane będzie stawką podatku VAT w wysokości 23%, co wynika wprost z przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT, i potwierdzone będzie wystawianiem przez Gminę faktur VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność podlegająca opodatkowaniu powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć też należy, że nie każda czynność stanowiąca towar lub usługę w rozumieniu art. 7 i art. 8 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, podlegającym przepisom ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami, dla realizacji których została powołana. Niewielka część wykonywanych przez nią czynności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – głównie z tytułu wykonywania umów cywilno-prawnych, w szczególności w zakresie zarządzania zasobem nieruchomości komunalnych (wynajem, dzierżawa, zbycie, nabycie). Gmina zawarła porozumienie z Przedsiębiorcą planującym tzw. Inwestycję Niedrogową. Porozumienie zostało zawarte w szczególności w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, w kontekście przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego. Zgodnie z zawartym porozumieniem planowana przez Przedsiębiorcę Inwestycja Niedrogowa polega na budowie budynku – apartamentowca (ok. 180-250 pokoi i ok. 3.000 m2 powierzchni usługowej) wraz z konieczną infrastrukturą. Niezbędną dla realizacji przez Przedsiębiorcę Inwestycji Niedrogowej jest nowa infrastruktura publiczna.

W związku z tym Gmina zobowiązała się do inwestycji polegającej na budowie:

1.  drogi gminnej – publicznej, dwukierunkowej, z wyłączeniem ciągów pieszych i rowerowych oraz oświetlenia, spełniającej warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne – gminne, wraz ze zjazdem na teren inwestycji niedrogowej oraz z odwodnieniem drogi na wymagającym tego jej odcinku (np. kanalizacja deszczowa w pasie drogowym);
2.  infrastruktury towarzyszącej, tj. kanalizacji sanitarnej i wodociągowej w pasie drogowym ww. drogi lub w innym miejscu zapewniającym Przedsiębiorcy wykonanie przyłączeń bez konieczności uzgadniania tego z osobą trzecią, pozwalającej na powstanie i funkcjonowanie Inwestycji Niedrogowej.

Przedsiębiorca będzie partycypował w finansowaniu inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę, przeznaczając środki finansowe na sporządzenie dokumentacji projektowej oraz roboty budowlane (w tym drogowe). Deklarowana przez Przedsiębiorcę kwota może, ale nie musi, pokryć pełnego kosztu inwestycji Gminy, którego rynkowa wartość zostanie poznana dopiero po zawarciu umów wykonawczych.

Przedsiębiorca przekaże środki finansowe w transzach: pierwsza bezpośrednio przed zawarciem przez Wnioskodawcę umowy na opracowanie dokumentacji projektowej, kolejne cztery na etapie realizacji robót budowlanych (drogowych), ostatnia po dopuszczeniu infrastruktury publicznej do użytku. Na mocy zawartego porozumienia, jak i na mocy żadnej innej czynności prawnej, nie dojdzie do ustanowienia jakichkolwiek praw zarówno do budowlanej drogi, jak infrastruktury towarzyszącej (wodno-kanalizacyjnej) na rzecz Przedsiębiorcy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia m.in., czy wykonywana przez Gminę inwestycja, spowodowana Inwestycją Niedrogową Przedsiębiorcy, której wykonanie ciąży na Przedsiębiorcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, i w celu wykonania której Przedsiębiorca przekazuje Gminie środki finansowe na jej realizację, spełnia warunki dla uznania jej za opodatkowane podatkiem VAT świadczenie usług przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii opodatkowania przekazanych przez Przedsiębiorcę wpłat na poczet inwestycji drogowej, należy zauważyć, że obowiązek udziału inwestorów w budowie lub przebudowie drogi publicznej wynika z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2222, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o drogach publicznych.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Jednakże stosownie do ust. 2 tego artykułu, szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia – wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając na uwadze powołany wyżej przepis art. 16 ustawy o drogach publicznych, w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że budowa drogi gminnej – publicznej, wraz ze zjazdem na teren inwestycji niedrogowej oraz z odwodnieniem drogi na wymagającym tego jej odcinku (np. kanalizacja deszczowa w pasie drogowym) oraz infrastruktury towarzyszącej, tj. kanalizacji sanitarnej i wodociągowej w pasie drogowym ww. drogi lub w innym miejscu zapewniającym Przedsiębiorcy wykonanie przyłączeń bez konieczności uzgadniania tego z osobą trzecią, pozwalającej na powstanie i funkcjonowanie Inwestycji Niedrogowej, związana jest z inwestycją niedrogową, polegającą na budowie budynku – apartamentowca wraz z konieczną infrastrukturą, i jako taka należy do Przedsiębiorcy, a nie do Wnioskodawcy. Jak bowiem wynika z treści wniosku wykonanie inwestycji spowodowanej Inwestycją Niedrogową Przedsiębiorcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych ciąży na Przedsiębiorcy. Wnioskodawca i Przedsiębiorca zawarli porozumienie, zgodnie z którym Przedsiębiorca będzie partycypował w inwestycji realizowanej przez Gminę, przeznaczając środki finansowe na sporządzenie dokumentacji projektowej oraz roboty budowlane (w tym drogowe). Tym samym Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT, a nie organ władzy publicznej.

Idąc dalej, jeżeli w zawartym z Przedsiębiorcą porozumieniu Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania za wynagrodzeniem, określonych czynności, wyręczając w tym Przedsiębiorcę, to tym samym świadczy usługę na jego rzecz, przejmując jego obowiązki. Z kolei Przedsiębiorca nie będzie realizować tej inwestycji we własnym zakresie, do czego jest zobowiązany na podstawie przepisów ustawy o drogach publicznych, lecz niejako „wyręczy” jego w tych działaniach Wnioskodawca.

Przy czym, nie ma w tym przypadku znaczenia, że Inwestor nie uzyskuje tytułu prawnego do danej inwestycji drogowej, bowiem ważniejsze jest to, że Przedsiębiorca nie będzie realizował tej inwestycji we własnym zakresie (do czego jest zobowiązany na podstawie przepisów ustawy).

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę od Przedsiębiorcy środki finansowe z tytułu partycypacji w kosztach ww. inwestycji stanowią wynagrodzenie za wykonanie przez Gminę określonych porozumieniem czynności na rzecz Przedsiębiorcy, które stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytanie oznaczone we wniosku nr 1, należy stwierdzić, że wykonywana przez Gminę inwestycja, spowodowana Inwestycją Niedrogową Przedsiębiorcy, której wykonanie ciąży na Przedsiębiorcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, i w celu wykonania której Przedsiębiorca przekazuje Gminie środki finansowe na jej realizację, spełnia warunki dla uznania jej za opodatkowane podatkiem VAT świadczenie usług przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, jaką stawką podatku VAT należy opodatkować świadczenie przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy usługi na warunkach określonych w pytaniu nr 1.

W kwestii zastosowania właściwej stawki podatku dla tego rodzaju usług, należy przede wszystkim przywołać art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie ze względu na fakt, że usługa będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie została wymieniona w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, jako czynność podlegająca opodatkowaniu stawką obniżoną lub zwolniona od podatku, jest opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym, świadczenie przez Gminę na rzecz Przedsiębiorcy usługi na warunkach określonych w pytaniu nr 1 jest opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.