Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-314/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-15
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie dotyczącym prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków na zakup art., spożywczych, usług cateringowych czy usług gastronomicznych?
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; catering; koszt-koszty uzyskania przychodów; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zostaną poniesione na zakup artykułów spożywczych, usług gastronomicznych i cateringowych dla uczestników spotkań promocyjnych – **jest prawidłowe**
*   uznania wskazanych sposobów dokumentowania, jako potwierdzenie celowości poniesienia ww. wydatków w kontekście brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na spotkania promocyjne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem oraz dystrybutorem suplementów diety oraz wyrobów medycznych. W ramach swojej działalności prowadzi szereg działań reklamowych odnoszących się do oferowanych przez nią produktów, a jednym z takich zdarzeń będzie organizowanie spotkań promocyjnych dotyczących produktów znajdujących się w ofercie Spółki. Na spotkania będą zapraszani przede wszystkim, ale nie tylko, lekarze wykorzystujący produkty Spółki albo mający wpływ na ich zakupy i stosowanie.

Celem tych spotkań może być:

*   doprowadzenie do nawiązania lub rozbudowania kontaktów biznesowych,
*   wprowadzenie na rynek określonych produktów lub poprawa skuteczności ich sprzedaży,
*   wzrost efektywności działań marketingowych/reklamowych Spółki dotyczących promocji produktów,
*   przeszkolenie uczestników ze sposobu używania i zalet produktów Spółki.

Na potrzeby organizacji wyżej opisanych spotkań Spółka może nabywać usługi gastronomiczne lub cateringowe, a także artykuły spożywcze. Powyższe zakupy (obejmujące np. kolację, obiad np. w restauracji z karty dań, lunche, śniadania biznesowe, napoje, ciastka, owoce, kawa, herbata, itp.) mają na celu zapewnienie poczęstunku dla zaproszonych gości oraz przy okazji dla przedstawiciela/li Spółki prowadzących spotkanie. Spotkania te mogą być przeprowadzane również podczas kolacji lub bankietów odbywających się przy okazji konferencji, szkoleń i innego rodzaju branżowych spotkań organizowanych przez podmioty trzecie (przedstawiciele mogą wykorzystywać tego typu wydarzenia do promowania produktów Spółki). Płatności za ww. zakupy będą dokonywane przez przedstawicieli Spółki ze środków finansowych pochodzących z zasobów Spółki.

Spotkania promocyjne organizowane przez Spółkę i dotyczące reklamy dystrybuowanych przez nią produktów mogą odbywać się w takich miejscach jak np. wynajęte na ten cel sale (np. w hotelu), a także w restauracjach, obiektach rekreacyjnych (np. kręgielniach lub salach bilardowych mających w swojej ofercie usługi gastronomiczne) oraz w innych placówkach gastronomicznych. Ponadto część spotkań może być przeprowadzana w gabinetach lekarskich, szpitalach lub w siedzibie Spółki.

Poniesione przez Spółkę wydatki związane ze spotkaniami promocyjnymi opisanymi we wniosku, co do zasady dokumentowane są za pomocą faktur VAT wystawionych przez dostawców towarów i usług na rzecz Spółki. Wskazany w tych dokumentach rodzaj nabywanych usług/towarów może obejmować: wynajem sali, usługi cateringowe, usługi gastronomiczne lub zakup artykułów spożywczych (Sposób 1).

Ponadto, w niektórych przypadkach oprócz ww. faktur Spółka może posiadać również wewnętrzne dokumenty potwierdzające organizację spotkania promocyjnego i sporządzone zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki, np. plan spotkania promocyjnego zawierający informacje określające:

*   osobę/osoby odpowiedzialne za organizację spotkania,
*   datę i miejsca spotkania,
*   cel spotkania,
*   nazwę promowanych produktów Spółki,
*   ogólny plan spotkania (Sposób 2).

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytanie.

Czy wydatki na artykuły spożywcze i usługi gastronomiczne oraz cateringowe nabywane przez Spółkę dla uczestników spotkań promocyjnych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji gdy są dokumentowane na sposoby wskazane w opisie zdarzenia przyszłego tj.:

*   tylko za pomocą faktur VAT (Sposób 1);
*   za pomocą faktur VAT i dokumentów wewnętrznych np. planów spotkań promocyjnych (Sposób 2)?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki wydatki udokumentowane na sposoby wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (Sposoby 1-2) można zaliczyć w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z czym Spółka uważa, że wydatki udokumentowane na ww. sposoby może zaliczyć dla potrzeb ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`)”.

W związku z ogólnym zdefiniowaniem kosztu uzyskania przychodu przez ustawodawcę każdorazowy wydatek ponoszony przez podatników powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają łącznie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych tj.:

1.  zostały poniesione przez podatnika,
2.  ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów),
3.  nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Ad. 1.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika - wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest - co do zasady - związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Ta przesłanka będzie spełniona - płatności będą dokonywane przez przedstawicieli Spółki ze środków finansowych pochodzących z zasobów Spółki.

Ad. 2.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. Warto zaznaczyć, że kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. (porównaj wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 27 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2192/11)

W przypadku Spółki spotkania z lekarzami połączone z konsumpcją mają na celu przede wszystkim promocję produktów Spółki. Lekarze podczas spotkań zdobywają wiedzę m.in. o właściwościach produktów Spółki, sposobach ich aplikowania pacjentom i dostępności produktów. Lekarze na podstawie zdobytej wiedzy mogą m.in. zdecydować o zaordynowaniu pacjentom produktów Spółki lub o zakupie ich na potrzeby prowadzonych przez nich placówek medycznych. W praktyce działania te przekładają się na powszechniejsze stosowanie produktów Spółki i zwiększenie wolumenu ich sprzedaży.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, przesłankę celowości kosztu należy uznać za spełnioną.

Ad. 3.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. - w pkt 28 tego przepisu - koszty reprezentacji, w szczególności wydatki poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła w celu jego wyjaśnienia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, można odnieść się do języka powszechnego, w którym „reprezentacja” oznacza (zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka - PWN Warszawa 1981, t. III):

1.  grupę osób, instytucję występującą w czyimś imieniu, reprezentującą czyjeś interesy, przedstawicielstwo;
2.  okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związane ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

Natomiast internetowe wydanie Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA) definiuje „reprezentację” jako:

1.  grupę osób występujących w czyimś imieniu;
2.  reprezentowanie kogoś lub czegoś;
3.  grupę zawodników reprezentująca w zawodach barwy swego kraju, klubu lub miasta, (internetowe wydanie Słownika Języka Polskiego - Wydawnictwo Naukowe PWN SA).

Zatem za wydatki na zakup żywności, napojów, usług gastronomicznych i cateringowych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań. Jak zauważono w orzecznictwie: „Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny” (wyrok 7 sędziów NSA z 17 czerwca 2013 r., sygn.. akt II FSK 702/11).

Jednak podstawowym celem spotkań organizowanych przez Spółkę nie jest budowanie jej pozytywnego wizerunku, lecz promowanie produktów Spółki poprzez przekazywanie lekarzom wiedzy na temat oferowanych przez Spółkę produktów, ich właściwości oraz sposobów zastosowania. Celem działań Spółki jest zatem zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi wyrobami. Przy czym, wiedza zdobyta przez lekarzy ma skutkować zwiększeniem sprzedaży tychże produktów, a w konsekwencji uzyskaniem i zwiększeniem przychodu Spółki. Zatem wydatki Spółki w przedmiotowym zakresie nie będą stanowić wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Potwierdza to ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych jak i szereg interpretacji indywidualnych. W pierwszej kolejności należy przywołać, wspominany wcześniej, wyrok 7 sędziów NSA z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, w którym sąd uznał, że:

„Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego kierować się w tym zakresie (brak definicji ustawowej oraz wnioski płynące z analizy zmiany poglądów na tle poszczególnych przypadków) również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To, co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację, nie zostanie obecnie zaliczone do takiej kategorii ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej - uzyskiwanie przychodów podlegających opodatkowaniu, \[pogrubienie własne\] „(\`(...)\`) Jak wynika z opisu stanu faktycznego, zarówno usługi gastronomiczne w formie cateringu, jak i usługi gastronomiczne świadczone na zewnątrz pozostawały w ścisłym związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, a ich jedynym (głównym) celem nie była poprawa wizerunku podatnika. Towarzyszyły czynnościom związanym z zawarciem kontraktu, co należy przyjąć jako bezpośrednio związane z przychodami podatnika wynikającymi z realizacji tego kontraktu. (\`(...)\`) tak samo catering jak i zakup tych usług na zewnątrz (poza siedzibą podatnika) stanowi jednolicie rozumianą usługę gastronomiczną wbrew przyjętemu podziałowi przez organ interpretacyjny. Rozstrzygające znaczenie miało nie miejsce świadczenia zakupionych usług gastronomicznych, lecz to, czy w przedstawionym stanie faktycznym należało zakupione usługi gastronomiczne, stanowiące wydatki, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zakwalifikować do kosztów reprezentacji (art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy) i na tej zasadzie wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedstawionym stanie faktycznym nie było do tego podstaw.”

Należy zauważyć, że działania marketingowe Spółki, w tym organizacja spotkań promocyjnych i serwowanie przy okazji poczęstunku, stanowią akceptowane i stosowane powszechnie zachowania, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej i, w rezultacie, uzyskiwanie przychodów podlegających opodatkowaniu.

10 września 2013 r. NSA wydał kolejne korzystne orzeczenie (sygn. akt II FSK 2019/13) powtarzając argumenty sędziów NSA z wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. W orzeczeniu tym został powołany także wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1789/10), w którym wyrażono pogląd, że jeśli spotkanie bądź impreza jest elementem strategii marketingowej dotyczącej danego produktu, to jej organizacja, w tym zakup usług gastronomicznych i alkoholu, nie jest związane z reprezentacją, lecz z reklamą. W szczególności w wyroku z 10 września 2013 r. NSA uznał, że: „(\`(...)\`) wydatek na poczęstunek (usługę gastronomiczną świadczoną zarówno w siedzibie podatnika lub poza nią), który serwowany jest w ramach:

*   działań marketingowych lub reklamowych firmy, dotyczących promocji produktu lub usługi,
*   prowadzonych negocjacji z kontrahentami lub w ramach szkoleń, odpraw dla pracowników oraz podmiotów powiązanych gospodarczo itp., których celem nie jest kształtowanie wizerunku firmy, a doprowadzenie do nawiązania lub rozbudowania jej kontaktów gospodarczych, wprowadzenie na rynek określonych towarów i usług lub poprawa skuteczności ich sprzedaży, wzrost efektywności pracy itp.”

Wiele podobnych wyroków NSA i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) zapadło w sprawach w zbliżonych stanach faktycznych, w tym m.in.:

*   wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II FSK 483/13);
*   wyrok WSA w Warszawie z 26 września 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 992/14, orzeczenie prawomocne);
*   wyrok NSA z 26 października 2013 r. (sygn. akt II FSK 2018/13);
*   wyroki NSA z 18 października 2013 r. (sygn. akt II FSK 2443/13, II FSK 2168/13 oraz II FSK 2055/13);
*   wyrok NSA z 16 października 2013 r. (sygn. akt II FSK 2442/13);
*   wyrok NSA z dnia 24 września 2013 r. (sygn. akt II FSK 2081/13);
*   wyrok WSA w Warszawie z 26 września 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 2038/13, orzeczenie prawomocne) i in.

Minister Finansów zaakceptował wykładnię zaprezentowaną w cytowanym wyroku 7 sędziów NSA z 17 czerwca 2013 r. wydając m.in. interpretację ogólną w dniu 25 listopada 2013 r. (nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521). W szczególności Minister Finansów uznał, że:

„Występujące rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów, wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Jakkolwiek NSA w wyroku tym podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji analiza tego orzeczenia pozwala na wysunięcie poniżej wskazanych tez o charakterze ogólnym, które powinny być pomocne przy wykładni przepisów art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. (\`(...)\`). Z wyroku tego wynika zatem, iż:

1.  Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków. \[pogrubienie własne\]
2.  Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc., tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych. \[pogrubienie własne\]
3.  Za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. \[pogrubienie własne\]
4.  Każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem okoliczności w jakich doszło do poniesienia omawianych wydatków. Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`), czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie pozostają zatem w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na "obiady dla rodziny", "fundowane przyjęcia dla znajomych", "na usługi rozrywkowe". Tego rodzaju, przykładowo podane wydatki, nie mieszczące się w kategorii kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być w ogóle rozważane w kontekście wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. (\`(...)\`)”

Podobne stanowisko zajęły podlegli Ministerstwu Finansów dyrektorzy izb skarbowych w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w pismach z 21 kwietnia 2015 r. (nr IPTPB3/423-391/13-5/15-S/GG), z 5 marca 2014 r. (nr IPTPB3/423-489/13-2/IR) oraz z 12 marca 2014 r. (nr IPTPB3/423-501/13-2/IR);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w pismach z 12 grudnia 2014 r. (nr IBPBI/1/415-1075/14/ESZ), z 26 maja 2014 r. (nr IBPBI/2/423-259/14/AP) oraz z 22 października 2013 r. (nr IBPBI/2/423-951/13/MS);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w pismach z 8 maja 2014 r. (nr IPPB5/423-165/14-2/AM) oraz 18 lipca 2014 r. (nr IPPB5/423-518/14-2/MK);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w pismach z 2 lutego 2015 r. (nr ITPB4/423-145/14/AM), z 22 stycznia 2015 r. (nr ITPB3/423-552/14/KK); z 10 stycznia 2014 r. (nr ITPB3/4240-77/13/PST) oraz z 11 lipca 2013 r. (nr ITPB3/423-167b/13/MK).

Reasumując, należy stwierdzić iż działania Spółki polegające na organizacji spotkań promocyjnych i serwowanie przy okazji poczęstunku, stanowią akceptowane i stosowane powszechnie zachowania, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej i, w rezultacie, uzyskiwanie przychodów podlegających opodatkowaniu. Podstawowym celem spotkań organizowanych przez Spółkę jest przekazywanie lekarzom wiedzy na temat oferowanych przez Spółkę produktów, ich właściwości oraz zastosowania, a zatem promowanie produktów Spółki i zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi wyrobami. Przy czym wiedza zdobyta przez lekarzy ma skutkować zwiększeniem sprzedaży tychże produktów, a w konsekwencji uzyskaniem i zwiększeniem przychodu Spółki. W rezultacie wydatki Spółki w przedmiotowym zakresie nie będą stanowić wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, wydatki udokumentowane na sposoby wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (Sposoby 1-2) można zaliczyć w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z czym Spółka uważa, że wydatki udokumentowane na ww. sposoby może zaliczyć dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zostaną poniesione na zakup artykułów spożywczych, usług gastronomicznych i cateringowych dla uczestników spotkań promocyjnych – **jest prawidłowe**
*   uznania wskazanych sposobów dokumentowania jako potwierdzenie celowości poniesienia ww. wydatków w kontekście brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w którym organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz oceny zebranego materiału dowodowego. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji podanych informacji, czy też oceny dokumentów na podstawie, których Spółka będzie zaliczać ponoszone wydatki do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych. Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje. W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym. Wśród wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła w celu jego wyjaśnienia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy zatem w pierwszej kolejności odnieść się do języka powszechnego, w którym „reprezentacja” oznacza:

*   „grupę osób, instytucję występującą w czyimś imieniu, reprezentującą czyjeś interesy, przedstawicielstwo”;
*   „reprezentowanie kogoś lub czegoś”;
*   „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną”.

(por. Uniwersalny Słownik Języka Polskie pod red. St. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007; http: //sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.). Pomocną może być również etymologia tego słowa - „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

Zatem za wydatki na zakup artykułów żywnościowych, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka jest producentem i dystrybutorem suplementów diety oraz wyrobów medycznych. W ramach działań reklamowych oferowanych przez nią produktów ma zamiar organizować spotkania promocyjne dla lekarzy wykorzystujących te produkty i innych osób mających wpływ na ich zakup i stosowanie. Na spotkania promocyjne Spółka może nabywać artykuły spożywcze, usługi gastronomiczne lub cateringowe. Celem spotkań promocyjnych może być nawiązanie lub rozbudowanie kontaktów biznesowych, wprowadzanie na rynek produktów, poprawa efektywności działań marketingowych/reklamowych, czy też przeszkolenie uczestników ze sposobu ich używania jak również promowanie zalet oferowanych przez Spółkę produktów. Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki ponoszone na zakup usług gastronomicznych, cateringowych lub artykułów spożywczych na organizowane spotkania promocyjne, o ile nie służą reprezentacji to nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że skoro ponoszone wydatki na zakup artykułów spożywczych, usług gastronomicznych czy też cateringowych, dotyczą działań reklamowych produktów produkowanych i dystrybułowanych przez Spółkę mających związek z uzyskaniem przychodów to należy uznać je za wydatki, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że warunkiem kwalifikacji do tych kosztów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy jest określony sposób dokumentowania bowiem nie został on w nim wskazany jako przesłanka zastosowania dyspozycji tego przepisu.

Nadmienić przy tym należy, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne i wyroki sądów są rozstrzygnięciami wydanym w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów

postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.