Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.637.2022.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-18
Teza: Opodatkowanie Dofinansowań otrzymanych od NCBiR przez Instytut jako lidera konsorcjów; prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; instytut; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt-projekt badawczy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒ **nieprawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania Dofinansowań otrzymanych od NCBiR przez A. jako lidera konsorcjów,

‒ **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ braku opodatkowania Dofinansowań otrzymanych od NCBiR przez A. jako lidera konsorcjów;

‒ prawa do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 stycznia 2023 r. (wpływ 13 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Charakterystyka działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest (\`(...)\`), działającym w obszarze (…). A. posiada osobowość prawną oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). Przedmiotem podstawowej działalności A. jest inicjowanie i prowadzenie badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z), przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki oraz wdrażanie ich w przedsiębiorstwach, w dziedzinie (…). Rzeczone badania naukowe oraz prace badawczo-rozwojowe ukierunkowane są na: (…).

Zakresem działań, o których mowa powyżej ukierunkowanych na wdrażanie i upowszechnianie prowadzonych prac w praktyce przedsiębiorstw przemysłowych są następujące obszary (…).

Do działań podejmowanych przez A. należą w szczególności:

‒ rozwijanie teorii i metod badawczych w obszarach objętych zakresem działalności A. ,

‒ współuczestnictwo w kluczowych projektach dotyczących rozwoju i modernizacji (…),

‒ udział w europejskiej przestrzeni badawczej poprzez uczestnictwo w programach i projektach UE,

‒ rozwiązywanie problemów modernizacji (…),

‒ tworzenie nowych rozwiązań w zakresie (…), ze szczególnym uwzględnieniem (…) i ochrony środowiska,

‒ opracowanie i opiniowanie standardów oraz działanie prenormatywne w zakresie elementów (…),

‒ opracowanie wymagań dotyczących nowych systemów, wyrobów, technologii, wyposażenia technicznego i materiałów w (…), ze szczególnym uwzględnieniem (…) i ochrony środowiska,

‒ rozwój metod monitoringu i zapobiegania skutkom zjawisk i wydarzeń stwarzających zagrożenie dla ludzi, mienia i środowiska,

‒ opracowywanie ekspertyz dotyczących zagadnień technicznych, technologicznych i eksploatacyjnych (…) oraz wykonywanie innych prac usługowo-badawczych, w tym zadań doradczych oraz usług konsultacyjnych, objętych działalnością A,

‒ sporządzenie opinii i ekspertyz dla organów administracji publicznej i organów wymiaru sprawiedliwości,

‒ opracowanie analiz i ocen dotyczących stanu rozwoju nauki i techniki w zakresie działalności A., a także propozycji dotyczących wykorzystania osiągnięć światowych,

‒ wytyczanie kierunków rozwoju w dziedzinach objętych działalnością A.,

‒ współpracę z krajowymi i zagranicznymi placówkami naukowymi,

‒ udział w pracach legislacyjnych dotyczących (…),

‒ sprawowanie nadzoru autorskiego nad wdrażaniem nowych rozwiązań technicznych i organizacyjnych,

‒ prowadzenie działalności normalizacyjnej, certyfikacyjnej i aprobacyjnej, a także w zakresie metrologii, wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej.

A. może prowadzić również inną działalność, o której mowa w art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. (\`(...)\`) w zakresie działalności usługowej, handlowej, wytwórczej.

A. nie prowadzi badań podstawowych. Przez badania podstawowe A. rozumie zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z ze zm., dalej jako: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”) prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Tym samym, realizowane badania są wykonywane zawsze w ramach działalności A. z nastawieniem na skomercjalizowanie ewentualnie wykreowanych wyników prac.

Wskazane powyżej czynności są realizowane przez A. w myśl ogólnych zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w związku z czym generują sprzedaż opodatkowaną VAT. Przy czym, w przypadku prowadzenia różnego rodzaju prac badawczych do opodatkowania tychże prac dochodzi dopiero w przypadku ich komercjalizacji tj. w przypadku podpisywania przez A. umów cywilnoprawnych, na podstawie których są sprzedawane kontrahentom efekty prac powstałe w trakcie badań, co również stanowi jeden z przedmiotów działalności A.

Zatem źródłami przychodów Wnioskodawcy są przede wszystkim:

‒ wynagrodzenia otrzymywane od kontrahentów za realizację odpłatnych zleceń (np. pochodzące ze sprzedaży badań realizowanych na zamówienie),

‒ wynagrodzenia pochodzące ze sprzedaży licencji, patentów, sprzedaży publikacji, organizacji odpłatnych konferencji,

‒ otrzymywana subwencja, zgodnie z ustawą Prawo o szkolnictwie wyższym na utrzymanie i rozwój potencjału badawczego w tym realizację określonych w statucie zadań związanych z prowadzonymi przez (\`(...)\`).

2\. Badania i Rozwój w (…) - przedsięwzięcie (…)

A. wziął udział w konkursie organizowanym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (dalej jako: „NCBiR”) oraz B. S.A. (dalej jako: „Spółka B..”). Było to przedsięwzięcie zmierzające do wsparcia badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze (…).

Głównym celem konkursu było wyłonienie projektów, których realizacja przyczyni się do wzrostu innowacyjności i konkurencyjności (…) do roku 2033. Cele szczegółowe przedsięwzięcia to:

‒ wzrost aktywności B+R w obszarze (…),

‒ wzrost liczby innowacyjnych rozwiązań w przedmiotowym obszarze,

‒ poprawa efektywności eksploatacji i zarządzania (…),

‒ zmniejszenie negatywnego oddziaływania (…) na środowisko.

Konkurs został podzielony na cztery obszary tematyczne (bezpieczeństwo (…), rozwój efektywności energetycznej, rozwój rozwiązań proekologicznych, usprawnienie procesu diagnostyki), obejmujące łącznie 12 zagadnień badawczych.

Zgodnie z regulaminem konkursu, każdy aplikujący podmiot mógł złożyć kilka wniosków o dofinansowanie na różne projekty dotyczące różnych zagadnień badawczych. Na tej podstawie A. opracował projekty i złożył wnioski o dofinansowanie w odniesieniu do kilku zagadnień badawczych wskazanych przez NCBiR oraz Spółkę B.

Trzy z nich zostały pozytywnie rozpatrzone przez panel ekspertów, w skład którego wchodził jeden przedstawiciel NCBiR oraz dwóch przedstawicieli Spółki A. Pozytywnie ocenione projekty dotyczą:

1) opracowania systemu 1,

2) opracowania prototypu (…),

3) opracowania innowacyjnego, wysokosprawnego systemu 2

– (dalej łącznie: „Projekty”).

Każdy z ww. wniosków A. złożył jako lider odrębnego konsorcjum. W tym celu, wcześniej Wnioskodawca zawarł trzy umowy konsorcjum z następującymi podmiotami:

1) Podmiot 1, Podmiot 2 oraz Podmiot 3, w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na przygotowaniu oraz realizacji projektu w ramach konkursu (…) pt. „(…)”,

2) Podmiot 4 w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na przygotowaniu oraz realizacji projektu w ramach konkursu (…) pt. „(…)”,

3) Podmiot 5 oraz Podmiot 6 w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na przygotowaniu oraz realizacji projektu w ramach konkursu (…) - Badania i Rozwój (…)

– (dalej łącznie jako: „Konsorcjanci” lub „Współwykonawcy”).

Umowy konsorcjum określają zasady funkcjonowania konsorcjów, w skład których każdorazowo wchodzi A. jako lider konsorcjum oraz Konsorcjanci, a także zasady współpracy podmiotów przy realizacji Projektów. A. został upoważniony i zobowiązany do reprezentowania Konsorcjum wobec NCBiR oraz Spółki B. oraz zarządzania realizacją projektów w zakresie organizacyjnym, merytorycznym i finansowym.

Zawarcie umów ustanawiających konsorcja w ramach każdego Projektu było elementem niezbędnym do uzyskania finansowania. Jak wynika bowiem z regulaminu, do konkursu mogły przystąpić wyłącznie podmioty zarejestrowane i prowadzące działalność na terytorium Rzeczypospolitej, działające w ramach konsorcjum składającego się z nie więcej niż 5 podmiotów będących przedsiębiorstwami bądź jednostkami naukowymi, z których co najmniej jeden jest jednostką naukową, oraz co najmniej jeden jest przedsiębiorstwem, albo co najmniej dwa stanowią jednostki naukowe.

Mając na uwadze pozytywną ocenę Projektów, w przyszłości zawarte zostaną:

‒ umowy o realizację Projektów (dalej jako: „Umowy o realizację”) pomiędzy Spółką B. oraz każdym członkiem konsorcjum,

‒ trzy umowy o dofinansowanie Projektów (dalej jako „Umowy o dofinansowanie”) pomiędzy NCBiR oraz liderem konsorcjum.

Tak więc dla każdego z Projektów zostaną zawarte odrębne Umowy o realizację oraz Umowa o dofinansowanie. Jednocześnie wszelkie postanowienia zawarte w tych umowach, tj. przedmiot, warunki oraz mechanizm rozliczania będą każdorazowo tożsame jak w opisywanym stanie faktycznym.

Co więcej, jak już wspomniano wcześniej, w odniesieniu do każdej z ww. umów, Wnioskodawca będzie pełnił rolę lidera konsorcjum, tj. podmiotu uprawnionego m.in. do zawierania na rzecz i w imieniu własnym oraz Konsorcjantów Umów o dofinansowanie z NCBiR, reprezentowania Współwykonawców w związku z wykonywaniem ww. umów, czy też pośredniczenia w przekazywaniu Współwykonawcom środków finansowych otrzymanych z NCBiR i Spółką B.

Umowy o realizację będą określały zasady przekazywania przez Spółkę B. wynagrodzenia z tytułu prawidłowej realizacji Projektów (dalej: „Wynagrodzenie”) oraz prawa i obowiązki stron związane z realizacją Projektów wykonywanych i finansowanych w ramach przedsięwzięcia (…).

Zgodnie z nimi, Spółka B. dokona wypłaty Wynagrodzenia w częściach, wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności Projektów. Wynagrodzenie wypłacone będzie po podpisaniu przez upoważnionych przedstawicieli Spółki B. protokołu odbioru potwierdzającego wykonanie prac określonych w umowach. Podstawą do podpisania protokołu odbioru będzie pozytywna ocena przez Spółkę B. udokumentowanych wyników danego zadania lub pozytywne zatwierdzenie raportu okresowego lub raportu końcowego. Spółka B. dokona wypłaty Wynagrodzenia należnego konsorcjum na podstawie prawidłowo wystawionej faktury powiększonej o VAT (jeżeli dany członek Konsorcjum jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT) lub rachunku. Wynagrodzenie zostanie wpłacone na rzecz Wnioskodawcy (na rachunek bankowy Wnioskodawcy), który będzie zobowiązany do przekazania środków do Konsorcjantów (po dostarczeniu przez Współwykonawcę odpowiedniego dokumentu księgowego stanowiącego podstawę rozliczenia).

Umowy o dofinansowanie będą określały zasady udzielenia przez NCBiR dofinansowania do realizacji Projektów oraz prawa i obowiązki stron, związane z ich realizacją. Przez rzeczone dofinansowanie należy rozumieć wartość wsparcia przyznanego liderowi konsorcjum oraz – za pośrednictwem lidera konsorcjum – Konsorcjantom ze środków publicznych (dalej jako „Dofinansowanie”) na pokrycie kosztów kwalifikowanych projektu. Dofinansowanie na prace B+R będzie więc stanowić pomoc publiczną, zwolnioną z obowiązku notyfikacji przewidzianego w art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, na podstawie rozporządzenia nr 651/2014.

Na podstawie Umów o dofinansowanie, A. oraz konsorcjanci zobowiążą się do realizacji projektów z należytą starannością i wykorzystania Dofinansowania zgodnie z Umowami o dofinansowanie i ich załącznikami oraz obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego.

Ponadto Wnioskodawca - jako lider konsorcjów - zobowiąże się m.in. do:

1) osiągnięcia wraz z konsorcjantami założonych celów i wskaźników określonych we wniosku o dofinansowanie,

2) wniesienia zadeklarowanego wkładu własnego na realizację projektu oraz zapewnienia jego wniesienia przez Konsorcjantów,

3) przekazywania NCBiR wniosków o płatność oraz raportów w wyznaczonych terminach,

4) niezwłocznego informowania NCBiR o zamiarze dokonania takich zmian prawno- organizacyjnych w statusie swoim oraz konsorcjantów, które mogą mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu oraz uzyskać zgodę NCBiR na dokonanie zmian w statusie prawno-organizacyjnym swoim lub konsorcjanta, mogących mieć bezpośredni wpływ na realizację Umowy/Projektu lub osiągnięcie celów Projektu,

5) udzielania NCBiR oraz podmiotom upoważnionym przez NCBiR wszelkich żądanych informacji lub dokumentów dotyczących realizacji Projektów i wydatkowania Dofinansowania, a także wyników Projektów oraz ich wykorzystania, w trakcie realizacji Projektu oraz do momentu zatwierdzenia przez NCBiR raportu ex-post.

Dofinansowanie z NCBiR przekazywane będzie Wnioskodawcy w formie zaliczki lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, które będą wypłacane w wysokości określonej w harmonogramach płatności Projektów na podstawie złożonych przez Wnioskodawcę i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność.

Koszty kwalifikowalne to koszty faktycznie poniesione i opłacone w okresie kwalifikowalności i są to koszty:

‒ bezpośrednie – wynagrodzenia, podwykonawstwo, pozostałe koszty (koszty aparatury, wartości niematerialne i prawne, koszty budynków i budowli, pozostałe koszty operacyjne),

‒ pośrednie (ogólne) – koszty, których wielkości nie można jednoznacznie przyporządkować do Projektu lub, których przyporządkowanie do Projektu wymaga zastosowania klucza podziału. W ramach tej kategorii mieszczą się przykładowo: koszty wynajmu lub utrzymania budynków, koszt mediów, koszty urządzeń i sprzętu biurowego. Koszty te są wyliczane ryczałtowo jako 25% kosztów bezpośrednich.

Jednocześnie koszty wykraczające poza całkowitą kwotę kosztów kwalifikowalnych, określoną w Umowach o realizację oraz Umowach o dofinansowanie, w tym wydatki wynikające ze wzrostu całkowitego kosztu realizacji Projektów po zawarciu Umów, będą ponoszone przez A. lub Współwykonawców i będą kosztami niekwalifikowalnymi. Warunkiem uznania kosztów za kwalifikowalne, jest faktyczne ich poniesienie przez uczestników konsorcjum w związku z realizacją Projektów, zgodnie z Umową o dofinansowanie oraz Umową o realizację.

Środki pieniężne na przeprowadzenie Projektów w postaci Dofinansowania przekazane zostaną na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Następnie A. - jako lider konsorcjum - będzie odpowiedzialny za przekazywanie Konsorcjantom środków finansowych otrzymanych z NCBiR przynależnych im z tytułu czynności wykonywanych w ramach konsorcjum w wysokości odpowiadającej części wykonanej przez nich pracy oraz ich rozliczeń. Rozdysponowanie środków pieniężnych nastąpi z zachowaniem reguły, zgodnie z którą kwota finansowania obliczana jest na podstawie faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę lub konsorcjantów kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem.

Zarówno A., jak i Konsorcjanci zobowiązani będą do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych, która będzie umożliwiać identyfikację środków wydatkowanych na realizację Projektu. Ponadto, członkowie konsorcjum zobowiązani będą do posiadania i przechowywania dokumentów potwierdzających wszystkie koszty poniesione w związku z wykonaniem Projektu.

Poziom finansowania wydatków (intensywność wsparcia) ponoszonych w związku z Projektem będzie różny, w zależności od statusu podmiotu przystępującego do Projektu (przedsiębiorstwa mikro, małe, średnie, duże, jednostka naukowa) oraz rodzaju realizowanych działań i stanowić będzie procent kosztów kwalifikowalnych (25%, 35%, 45%, 50%, 60%, 70%, 80% lub 100%).

Dofinansowanie stanowić będzie każdorazowo 50% kwoty wynikającej z wysokości wydatków uznanych za kwalifikowalne w ramach danego Projektu oraz dopuszczalnej intensywności wsparcia. Pozostała kwota, stanowiąca drugie 50% dopuszczalnej intensywności wsparcia, będzie wypłacona w formie Wynagrodzenia, po spełnieniu warunków wynikających z Umowy o realizację. Każdy Projekt finansowany będzie więc z dwóch źródeł, ale w równych częściach tj. po 50% przez NCBiR oraz Spółkę B. Oznacza to, że Dofinansowanie przekazane przez NCBiR oraz Wynagrodzenie przekazane przez Spółkę B. pokryje całość (100%) finansowania dla danego Projektu.

Do czasu wypłaty Wynagrodzenia oraz otrzymania Dofinansowania konsorcja zobowiązane będą do finansowania realizacji Projektów z własnych środków.

Środki uzyskane w ramach Projektów – zarówno w formie Dofinansowania od NCBiR, jak i Wynagrodzenia od Spółki B. – będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją Projektów i przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów ich przeprowadzenia. Co więcej, nadmienić należy, że realizacja Projektów będzie podlegać ścisłej kontroli ze strony NCBiR. Oznacza to, że aby uzyskać Dofinansowanie oraz Wynagrodzenie, A. będzie zobligowany do realizacji każdego z Projektów według ścisłych wytycznych i zgodnie z zatwierdzonymi wnioskami o dofinansowanie.

Zgodnie z założeniami Umów o dofinansowanie, A. oraz członkowie konsorcjów będą zobowiązani do wdrożenia wyników prac badawczo-rozwojowych wykonywanych w ramach Projektu najpóźniej w okresie trzech lat od dnia zakończenia realizacji projektu.

Prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązane z nimi prawa dostępu, będące rezultatem Projektu, będą przysługiwać członkom danego konsorcjum (a więc A. i Współwykonawcom). Jednocześnie - w ramach obligatoryjnego wdrożenia wyników prac B+R - A. i Konsorcjanci udzielą Spółce B. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych do praw majątkowych do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem Projektów. W tym celu, strony w terminie do 3 miesięcy licząc od dnia zatwierdzenia raportu końcowego, zawrą właściwą umowę licencyjną.

Z efektów Projektów korzystać będzie mogła nie tylko Spółka B., wykorzystując nabyte licencje do prowadzonej działalności gospodarczej, ale również inne zainteresowane podmioty z rynku. Co istotne, NCBiR nie będzie dysponentem efektów zrealizowanego Projektu.

Poza powyżej opisaną, obligatoryjną formą wdrożenia, Wnioskodawca oraz Konsorcjanci będą mogli dodatkowo wdrożyć wyniki prac B+R uzyskane jako efekt przeprowadzenia Projektów poprzez:

‒ wprowadzenie wyników prac badawczo-rozwojowych do działalności gospodarczej członka konsorcjum będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu lub wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej lidera konsorcjum lub Konsorcjanta,

‒ udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących członkom konsorcjum wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę (spoza konsorcjum) lub

‒ sprzedaż praw do wyników prac B+R w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz Spółki B.

Co istotne, zarówno ewentualna sprzedaż praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, jak i udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Wnioskodawcy lub Konsorcjantowi praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych podmiotom trzecim nie biorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektu zostanie dokonana po cenie rynkowej.

Natomiast w przypadku, gdy dotychczasowa realizacja Projektu wskazuje na brak możliwości osiągnięcia zakładanych wyników i celów Projektu, w szczególności na skutek wystąpienia siły wyższej, ryzyka naukowego lub znacznej i niemożliwej do przewidzenia zmiany stosunków społeczno-gospodarczych, przez co realizacja Projektu stała się niemożliwa lub z punktu widzenia interesu publicznego niecelowa, Wnioskodawca zobowiązany będzie do niezwłocznego poinformowania o tym fakcie NCBiR oraz złożenia udokumentowanego wniosku o zaprzestanie realizacji Projektu. Jeśli NCBiR zaakceptuje taki wniosek, Wnioskodawca:

1\. zobowiązany będzie do zwrotu na rachunek NCBiR części Dofinansowania niewykorzystanej na realizację Projektu,

2\. otrzyma Dofinansowanie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac, w przypadku, gdy przeprowadzona analiza wykaże, że niepowodzenie realizacji Projektu nie nastąpiło na skutek nieuprawnionego działania lub zaniechania Wnioskodawcy lub Konsorcjanta,

3\. otrzyma Wynagrodzenie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac badawczych z zachowaniem reguły, zgodnie z którą Wynagrodzenie obliczane jest na podstawie poniesionych przez Konsorcjum kosztów kwalifikowalnych.

Tym samym, Wnioskodawca może otrzymać środki na pokrycie wydatków kwalifikowalnych nawet jeżeli nie dojdzie do wdrożenia danego Projektu, a więc przeniesienia na Spółkę B. praw z tytułu licencji. Wysokość powyższych środków może być niższa i spełnione muszą być dodatkowe warunki, jednakże powyższa okoliczność pokazuje, że dotacja z NCBiR nie jest bezpośrednio powiązana z udzieleniem licencji na rzecz Spółki B.

W świetle powyższego, Wnioskodawca chciałby potwierdzić prawidłowość rozliczania na gruncie VAT finansowania otrzymywanego w przyszłości w związku z realizacją Projektów.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

A. bez otrzymanego Dofinansowania, pokrywającego koszty prac, nie brałby udziału w Projektach.

Dodatkowo, jak już wskazano w treści Wniosku, otrzymane Dofinansowanie z NCBiR stanowić będzie kwotę przeznaczoną na pokrycie części kosztów kwalifikowalnych Projektu. A. podkreśla, że zgodnie z założeniami Umów o realizację, w przypadku gdy dojdzie do zmiany kwoty kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem, wynikającej ze zmiany zakresu Projektów, w wyniku czego za zgodą NCBiR kwota przyznanego Dofinansowania ulegnie odpowiednio zmniejszeniu, odpowiednio zmniejszeniu również ulegnie kwota Wynagrodzenia.

Z treści Wniosku wynika również, iż dofinansowanie stanowić będzie każdorazowo 50% kwoty wynikającej z wysokości wydatków uznanych za kwalifikowalne w ramach danego Projektu oraz dopuszczalnej intensywności wsparcia. Pozostała kwota, stanowiąca drugie 50% dopuszczalnej intensywności wsparcia, będzie wypłacona w formie Wynagrodzenia, po spełnieniu warunków wynikających z Umowy o realizację. W konsekwencji, każdy Projekt finansowany będzie więc z dwóch źródeł, ale w równych częściach tj. po 50% przez NCBiR oraz Spółkę B. Oznacza to, że Dofinansowanie przekazane przez NCBiR oraz Wynagrodzenie przekazane przez Spółkę B. pokryje całość (100%) finansowania dla danego Projektu.

Jednocześnie, jak zostało wskazane we Wniosku, w przypadku, gdy dotychczasowa realizacja Projektu wskazuje na brak możliwości osiągnięcia zakładanych wyników i celów Projektu, w szczególności na skutek wystąpienia siły wyższej, ryzyka naukowego lub znacznej i niemożliwej do przewidzenia zmiany stosunków społeczno-gospodarczych, przez co realizacja Projektu stała się niemożliwa lub z punktu widzenia interesu publicznego niecelowa, Wnioskodawca zobowiązany będzie do niezwłocznego poinformowania o tym fakcie NCBiR oraz złożenia udokumentowanego wniosku o zaprzestanie realizacji Projektu. Jeśli NCBiR zaakceptuje taki wniosek, Wnioskodawca:

1\. zobowiązany będzie do zwrotu na rachunek NCBiR części Dofinansowania niewykorzystanej na realizację Projektu,

2\. otrzyma Dofinansowanie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac, w przypadku, gdy przeprowadzona analiza wykaże, że niepowodzenie realizacji Projektu nie nastąpiło na skutek nieuprawnionego działania lub zaniechania Wnioskodawcy lub Konsorcjanta,

3\. otrzyma Wynagrodzenie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac badawczych z zachowaniem reguły, zgodnie z którą Wynagrodzenie obliczane jest na podstawie poniesionych przez Konsorcjum kosztów kwalifikowalnych.

Tym samym – co również wskazano we Wniosku – Wnioskodawca może otrzymać środki na pokrycie wydatków kwalifikowanych nawet jeżeli nie dojdzie do wdrożenia danego Projektu, a więc przeniesienia na Spółkę B. praw z tytułu licencji. Wysokość powyższych środków może być niższa i spełnione muszą być dodatkowe warunki, jednakże powyższa okoliczność pokazuje, że dotacja z NCBiR nie jest bezpośrednio powiązana z udzieleniem licencji na rzecz Spółki B.

W odniesieniu natomiast do udzielonej Licencji - jak zostało wskazane w treści Wniosku oraz w świetle założeń Umów o realizację, A. i Konsorcjanci udzielą Spółce B. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych do praw majątkowych do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem Projektów. W tym celu, strony w terminie do 3 miesięcy licząc od dnia zatwierdzenia raportu końcowego, zawrą właściwą umowę licencyjną.

Wobec powyższego, Umowy o realizację nie będą przewidywały żadnego wynagrodzenia za udzielenie licencji Spółce B., w konsekwencji nie może również przewidywać jego powiązania z dofinansowaniem (nieodpłatna licencja). Natomiast, co wskazano we Wniosku, w przypadku sprzedaży praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych podmiotom trzecim nie biorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektów, powinna zostać ona dokonana po cenie rynkowej.

Zgodnie z założeniami Umów o realizację, umowa będzie mogła zostać rozwiązana przez każdą ze stron (tj. w tym przypadku Spółkę B. oraz Konsorcjum), z zachowaniem miesięcznego okresu wypowiedzenia. Wypowiedzenie powinno w takim przypadku nastąpić na piśmie i zawierać przyczyny z powodu których umowa zostaje rozwiązana. Jednocześnie zgodnie z założeniami Umów o realizację, Spółka B. może wstrzymać wypłatę Wynagrodzenia lub rozwiązać Umowę z zachowaniem miesięcznego okresu wypowiedzenia w przypadku, gdy dalsza realizacja Projektów przez Konsorcjum jest niemożliwa lub niecelowa.

### Pytania

1\. Czy kwota Dofinansowań otrzymanych od NCBiR przez A. jako lidera konsorcjów będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT?

2\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, kwota Dofinansowań otrzymywanych od NCBiR przez A. nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o VAT.

2\. Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia części kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w ramach realizowanych Projektów.

### Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, iż pod pojęciem świadczenia usługi należy rozumieć każde świadczenie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy należy stwierdzić, że co do zasady, opodatkowaniu VAT podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być więc konsekwencją wykonania świadczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane przez A. od NCBiR Dofinansowanie nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w postaci realizacji Projektów na rzecz NCBiR, jako że Projekty te nie będą realizowany na rzecz NCBiR, a jedynie za pośrednictwem NCBiR dystrybuowane są środki publiczne przeznaczone na ich realizację. Powyższe podkreśla fakt, iż otrzymane Dofinansowanie nie powinno być traktowane jako konsekwencja wykonania świadczenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca chce podkreślić, iż opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje będą zwiększać obrót, a w konsekwencji będą stanowić element podstawy opodatkowania VAT, a jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów, czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Tym samym, inne dotacje nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Istotnym więc dla prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i określenia podstawy opodatkowania jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

Należy wskazać, że jeżeli uzyskana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), podlega VAT. Natomiast, jeśli związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub świadczeniem usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

W sytuacji, w której podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np.. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze fakt, iż otrzymywane w przyszłości środki finansowe od NCBiR będą przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji Projektów, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpi bezpośredni związek Dofinansowania z ceną, a tym bardziej z ceną za jakąkolwiek świadczoną usługę czy dostawę towarów ze strony Wnioskodawcy na rzecz NCBiR. Dofinansowanie stanowić będzie bowiem swego rodzaju refundację ponoszonych przez A. oraz Współwykonawców kosztów i to tylko kosztów kwalifikowanych. To dzięki Dofinansowaniu A. ma zapewnione pokrycie znaczącej części kosztów (50% całego finansowania) odnoszących się do całokształtu prowadzonych w ramach realizowanego Projektu prac B+R. Cele realizowane w ramach Projektów będą miały umożliwić wykorzystanie wypracowanych efektów w działalności gospodarczej A., Konsorcjantów oraz Spółki B., którzy swój interes gospodarczy widzą w możliwości późniejszego wykorzystania tych efektów.

Otrzymane Dofinansowanie będzie mogło być związane z przyszłymi dostawami towarów bądź usług realizowanymi przez A., Współwykonawców oraz Spółkę B., a związek ten będzie miał charakter pośredni, gdyż na moment otrzymania Dofinansowania nie będzie istniała konkretna dostawa lub usługa bezpośrednio powiązana z otrzymanymi środkami finansowymi, a wyniki prac B+R mogą się okazać nieefektywne z ekonomicznego punktu widzenia i nie nadawać się do ich dalszego komercyjnego wykorzystania. Co więcej, Dofinansowanie przekazane przez NCBiR nie będzie miało wpływu na cenę jaką Spółka B. przekaże Wnioskodawcy z tytułu wykonania czynności – Wynagrodzenie pomiędzy Spółką B. i A. ustalane jest odrębnie i nie jest uzależnione od decyzji NCBiR.

Wnioskodawca chce również zwrócić uwagę na fakt, iż nawet jeśli Dofinansowanie zostanie przez organ podatkowy uznane za dotację, która w ocenie organu wpływałaby na ostateczną cenę świadczenia, to nie może to być decydującym elementem dla uznania, że będzie ona zwiększać podstawę opodatkowania. Do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opodatkowanie dotacji następować powinno tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. W analizowanej sprawie nie sposób zidentyfikować jakiegokolwiek świadczenia opodatkowanego VAT wykonywanego przez A. W konsekwencji wykluczone jest uznanie, że otrzymane Dofinansowanie stanowi całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Otrzymane Dofinansowanie nie będzie zatem stanowić obrotu, gdyż nie będzie powiązane bezpośrednio z ceną stanowiącą element wynagrodzenia na poczet jakiejkolwiek usługi bądź dostawy towaru, lecz przeznaczone będzie w całości na refundację kosztów kwalifikowanych Projektów i będzie miało jedynie charakter zakupowy.

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, iż w zakresie okoliczności opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, kwota Dofinansowania otrzymanego w przyszłości od NCBiR przez A. jako lidera konsorcjum nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W przedstawionym opisie sprawy brak jest elementów typowych dla rozpoznania świadczenia jako usług za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT, jak i elementów dotacji bezpośrednio związanej z ceną. Otrzymywane Dofinansowanie zatem nie będzie stanowić ani obrotu podlegającego opodatkowaniu VAT, ani wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną na rzecz NCBiR, przez co A. nie będzie zobowiązany do określenia podstawy opodatkowania na gruncie ustawy o VAT.

Wnioskodawca zwraca dodatkowo uwagę, że zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych oraz linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo w:

‒ wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2022 r., sygn. I FSK 2498/21: „Z powyższego opisu wynika zatem, że w przypadku takim, jak w rozpoznanej sprawie, mamy do czynienia z dotacją niedającą się powiązać z konkretnymi czynnościami A. na rzecz poszczególnych uczestników projektu, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, że otrzymana dotacja pokrywająca koszty poniesione na realizację projektu, nie ma związku ze sprzedażą, nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usług, a przeznaczona jest na pokrycie kosztów poniesionych w ramach realizowanego projektu. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dofinansowanie (dotacja) o charakterze zakupowym, a nie dofinansowanie (dotacja) mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Otrzymana dotacja nie ma zatem wpływu na cenę świadczonych usług, co oznacza, że nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu jako czynność niewymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się bowiem - o czym była już mowa wyżej - tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie) dofinansowanie ogólne, na pokrycie kosztów realizacji projektu, nie podlega opodatkowaniu”,

‒ wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. I SA/Gd 958/18, w którym WSA stwierdził, że: „W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym sprawy oraz w świetle powyższych wywodów uznać należy, iż dofinansowanie przekazane przez NCBiR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty lub ich część, z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.(\`(...)\`) Tym samym stwierdzić należy, że otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego pochodząca ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną na rzecz Centrum usługę. Powyższe sprawia, iż dokonana przez organ interpretacyjny ocena, prowadząca do wniosku, że kwota dofinasowania będzie wchodziła do podstawy opodatkowania, nie może zostać uznana za prawidłową”,

‒ wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 17 stycznia 2017 r. sygn. I SA/Łd 938/16, w którym WSA stwierdził, że: „Deklarowany cel nie ma charakteru komercyjnego, służyć będzie realizacji zadań publicznych wynikających z regulacji prawnych, to przyznana dotacja nie będzie stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów. Oznacza to, że przedmiotowa dotacja będzie miała charakter zakupowy. W konsekwencji, w związku z realizacją umowy uniwersytet nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, lecz refundację poniesionych kosztów (\`(...)\`). Z uwagi na przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że uniwersytet realizując zadania umowy wraz z innymi podmiotami wykonuje je otrzymując od Narodowego Centrum dotację, która nie stanowi obrotu, bowiem jest dotacją skierowaną na pokrycie kosztów zadania zawartego w umowie”,

‒ interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 18 maja 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.139.2020.10.ŻR, w której DKIS stwierdził, że: „W okolicznościach niniejszej sprawy, dofinansowanie przekazane przez NCBiR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Zatem dofinansowanie nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego, że właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, o którym mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jest Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. O bezpośrednim związku dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby Skarb Państwa nabywał, po określonej cenie, wyniki badań Państwa Spółki, lub/i płacił, określoną cenę, za samo prowadzenie tychże badań. Ponadto właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu jest z mocy prawa Skarb Państwa. Nie można dopatrzeć się więc bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń. Taki bezpośredni związek zachodziłby jedynie wówczas, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar Państwa Spółka sprzedała nabywcy, zależała od kwoty dotacji. Zatem w analizowanym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. Zatem, otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego pochodząca ze środków NCBiR nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, ani nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę”,

‒ Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.18.2022.2.MK, w której organ stwierdził, iż: „W konsekwencji otrzymane przez Państwa dofinansowanie z NCBiR na realizację badań przemysłowych i prac rozwojowych w ramach realizacji Projektu nie będzie miało wpływu na wysokość otrzymanego wynagrodzenia z tytułu ewentualnej sprzedaży praw do wyników Projektu lub udzielania licencji na korzystanie z praw do wyników ponieważ wynagrodzenie to zostanie ustalone na poziomie cen rynkowych. W okolicznościach przedmiotowej sprawy otrzymywana z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju dotacja nie jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej oznaczonej czynności opodatkowanej (tj. dopłaty do ceny sprzedaży praw lub udzielania licencji). Dofinansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju to środki niestanowiące refundacji całości lub części ceny, tym samym nie powinny być one zaliczane do podstawy opodatkowania. Otrzymana przez Państwa kwota dofinasowania od NCBiR za pośrednictwem Lidera Konsorcjum w związku z realizacją projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Powyższa regulacja wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

a) wydatek został poniesiony przez podatnika VAT,

b) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego niezbędne jest zatem istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością gospodarczą. Ustawodawca jednak nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie VAT naliczonego. Przyjmuje się więc, że związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności gospodarczej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej.

Przez działalność gospodarczą – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co istotne, ustawodawca nie uzależnił zatem faktu prowadzenia działalności gospodarczej od jej rezultatu. Oznacza to, że ma ona miejsce nawet wówczas, gdy nie przyniosła żadnych widocznych efektów finansowych. W szczególności pozwala to na uznanie, że prowadzenie działalności gospodarczej obejmuje także podjęcie czynności przygotowawczych do jej faktycznego uruchomienia (rozpoczęcia), czy też, jak ma to miejsce w przypadku A., do kreowania wiedzy i przeprowadzania badań naukowych celem późniejszego wykorzystania efektów naukowych w działalności opodatkowanej VAT.

A. wskazuje, iż analizowany przepis jest ściśle związany z zasadą neutralności podatkowej wspólnotowego systemu VAT. Zasadza się ona na założeniu, że podatnik ma możliwość odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie będzie on stanowił dla podatnika ekonomicznego obciążenia. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób neutralność obciążeń podatkowych dla przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia z 6 października 2005 r., w sprawie C-204/03 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Królestwo Hiszpanii, nie można wprowadzić do przepisów krajowych przepisów, które ograniczałyby możliwość odliczenia VAT od zakupów finansowanych subwencjami. Stwierdzić zatem należy, że niezależnie od źródła finansowania danego wydatku, podatek od towarów i usług może być od niego odliczony, jeśli dany zakup będzie związany z działalnością opodatkowaną. Z kolei w wyroku o sygn. C-74/08 w sprawie PARAT Automotive Cabrio Textiltetőket Gyártó Kft. v Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal, Hatósági Főosztály, Észak-magyarországi Kihelyezett Hatósági Osztály, TSUE orzekł, iż: „ujednoliconą podstawę wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które w przypadku nabycia towarów subwencjonowanych z funduszy publicznych, dopuszcza odliczenie związanego z tym podatku od wartości dodanej jedynie do wysokości części nieobjętej subwencją”.

W przedmiotowym stanie faktycznym A. będący czynnym podatnikiem VAT, już w momencie nabycia towarów i usług dla celów realizacji Projektów posiada wiedzę, że będą one co najmniej pośrednio wykorzystane do działalności gospodarczej. Pracownicy A. w trakcie prowadzenia przedsięwzięć w ramach Projektów nabędą wiedzę i doświadczenie, które wpłynie na ogólne funkcjonowanie A. jako całości, tym samym pośrednio przyczyniając się do realizacji działalności gospodarczej i osiąganych w przyszłości przychodów, w tym świadczenia czynności opodatkowanych na gruncie ustawy o VAT.

Dodatkowo, w ramach działalności statutowej wynikającej z ustawy (\`(...)\`), A. prowadzi badania i prace rozwojowe, które mają być przeznaczone na cele gospodarcze. Podobnie będzie w przypadku realizowanych Projektów – ich efekty docelowo powinny zostać skomercjalizowane.

Wobec powyższego, A. stoi na stanowisku, iż ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z realizowanymi Projektami, co znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo w:

‒ interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.22.2019.1.IG, w której organ stwierdził, że: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki ponoszone na realizację przedmiotowego Przedsięwzięcia będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu przysługuje Wnioskodawcy także w przypadku braku wykreowania lub sprzedaży wyników Projektu”,

‒ interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.502.2019.2.BS gdzie wskazano, że: „Zatem należy stwierdzić, że istnieje związek pomiędzy zakupami ponoszonymi przez Wnioskodawcę a przyszłą sprzedażą opodatkowaną, co oznacza, że Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki ponoszone na realizację przedmiotowego Przedsięwzięcia będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, A. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu w przypadku sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu przysługuje Wnioskodawcy także w przypadku braku wykreowania lub sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki”.

Finalnie warto też podkreślić, że A. wielokrotnie prowadził analogiczne projekty / badania, które finansowane były przez NCBiR lub NCBiR oraz podmiot trzeci. Aby zabezpieczyć prawidłowe rozliczanie otrzymywanych środków, A. w takich sprawach występował z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i otrzymywał pozytywne interpretacje organów podatkowych lub – w przypadku przeciwnego stanowiska organów – uchylające te interpretacje wyroki sądów administracyjnych. Tytułem przykładu wymienić można przykładowo:

‒ wydany na rzecz A. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 maja 2019 r. (sygn. III SA/Wa 2961/18), w którym Sąd uzasadnił, że: „Przechodząc do rozstrzyganej sprawy, zdaniem Sądu organ błędnie dopatruje się bezpośredniego związku, w ustalonym przez orzecznictwo znaczeniu, pomiędzy wynikającym z umowy licencyjnej dokonanym (planowanym) świadczeniem - udzieleniem PKP PLK praw do wyników Projektu w formie bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej lub otwartej licencji z prawem do sublicencji a trzymanymi od NCBiR środkami finansowymi przeznaczonymi na pokrycie kosztów kwalifikowanych powstałych w związku z realizacją Projektu”,

‒ wydaną na rzecz A. interpretację indywidulaną z dnia 31 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.502.2019.2.BS), w której organ wskazał, iż: „W okolicznościach przedmiotowej sprawy otrzymywane z A. Dofinansowanie nie jest dokonywane w celu sfinansowania konkretnej oznaczonej czynności opodatkowanej (tj. dopłatą do ceny sprzedaży praw lub udzielania licencji). Dofinansowanie z A. to środki niestanowiące refundacji całości lub części ceny, tym samym nie powinny być one zaliczane do podstawy opodatkowania. Otrzymana kwota Dofinansowania transferowana przez Spółkę będącą liderem konsorcjum, od A. na rzecz A. – w części jemu przynależnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

„(\`(...)\`) A. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu w przypadku sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu przysługuje Wnioskodawcy także w przypadku braku wykreowania lub sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że czynność

„podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:

„(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”. (pkt 17-19)

Natomiast w wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 Trybunał wskazał, że:

„(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Dana czynność (usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym – w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo A. badawczym, działającym w obszarze (…), oraz są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem Państwa podstawowej działalności jest inicjowanie i prowadzenie badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych, przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki oraz wdrażanie ich w przedsiębiorstwach. Nie prowadzą Państwo badań podstawowych, mających przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Realizowane badania są wykonywane zawsze w ramach Państwa działalności z nastawieniem na skomercjalizowanie ewentualnie wykreowanych wyników prac.

Wskazane powyżej czynności generują sprzedaż opodatkowaną VAT. Do opodatkowania prowadzonych prac badawczych dochodzi dopiero w przypadku ich komercjalizacji tj. w przypadku podpisywania przez Państwa umów cywilnoprawnych, na podstawie których są sprzedawane kontrahentom efekty prac powstałe w trakcie badań, co również stanowi jeden z przedmiotów działalności A.

Źródłami Państwa przychodów są przede wszystkim:

‒ wynagrodzenia otrzymywane od kontrahentów za realizację odpłatnych zleceń (np. pochodzące ze sprzedaży badań realizowanych na zamówienie),

‒ wynagrodzenia pochodzące ze sprzedaży licencji, patentów, sprzedaży publikacji, organizacji odpłatnych konferencji,

‒ otrzymywana subwencja na utrzymanie i rozwój potencjału badawczego, w tym realizację określonych w statucie zadań związanych z prowadzonymi przez A. badaniami naukowymi lub pracami rozwojowymi.

Wzięli Państwo udział w konkursie organizowanym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) oraz Spółkę B. Było to przedsięwzięcie zmierzające do wsparcia badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze (…) pn. „(…)”.

Głównym celem konkursu było wyłonienie projektów, których realizacja przyczyni się do wzrostu innowacyjności i konkurencyjności (…) do roku 2033.

Aby wziąć udział w konkursie, zawarli Państwo trzy umowy konsorcjum. W skład konsorcjum każdorazowo wchodzą Państwo jako lider konsorcjum oraz Konsorcjanci. Umowy konsorcjum określają zasady funkcjonowania, a także zasady współpracy podmiotów przy realizacji Projektów. Zostali Państwo upoważnieni i zobowiązani do reprezentowania Konsorcjum wobec NCBiR oraz Spółki B. oraz zarządzania realizacją projektów w zakresie organizacyjnym, merytorycznym i finansowym.

Pozytywnie zostały ocenione następujące wnioski o dofinansowanie na projekty dotyczące zagadnień badawczych w obszarze (…):

‒ „(…)”, w którym Konsorcjantami są Podmiot 1, Podmiot 2 oraz Podmiot 3,

‒ „(…)” w konsorcjum z Podmiotem 4,

‒ „(…)” w którym Konsorcjantami są Podmiot 5 oraz Podmiot 6.

Dla każdego z Projektów zostaną zawarte odrębnie:

‒ umowy o realizację Projektów pomiędzy Spółką B. oraz każdym członkiem konsorcjum,

‒ umowy o dofinansowanie Projektów pomiędzy NCBiR oraz liderem konsorcjum.

Umowy o realizację będą określały zasady przekazywania przez Spółkę B. wynagrodzenia z tytułu prawidłowej realizacji Projektów oraz prawa i obowiązki stron związane z realizacją Projektów wykonywanych i finansowanych w ramach przedsięwzięcia (…).

Zgodnie z ww. umowami, Spółka B. dokona wypłaty Wynagrodzenia w częściach, wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności Projektów. Po pozytywnej ocenie przez Spółkę B. wyników danego zadania lub pozytywnym zatwierdzeniu raportu okresowego lub końcowego, upoważnieni przedstawiciele Spółki B. podpiszą protokoły odbioru, po których – na podstawie prawidłowo wystawionej faktury – zostanie wypłacone Wynagrodzenie.

Umowy o dofinansowanie będą określały zasady udzielenia przez NCBiR dofinansowania do realizacji Projektów oraz prawa i obowiązki stron, związane z ich realizacją. Przez dofinansowanie należy rozumieć wartość wsparcia przyznanego liderowi konsorcjum oraz – za pośrednictwem lidera konsorcjum – Konsorcjantom ze środków publicznych na pokrycie kosztów kwalifikowanych projektu.

Na podstawie Umów o dofinansowanie, Państwo oraz Konsorcjanci zobowiążą się do realizacji projektów z należytą starannością i wykorzystania Dofinansowania zgodnie z Umowami o dofinansowanie i ich załącznikami oraz obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego.

Dofinansowanie z NCBiR przekazywane będzie Państwu w formie zaliczki lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych.

Koszty kwalifikowalne to koszty faktycznie poniesione i opłacone w okresie kwalifikowalności:

‒ bezpośrednie – wynagrodzenia, podwykonawstwo, pozostałe koszty (koszty aparatury, wartości niematerialne i prawne, koszty budynków i budowli, pozostałe koszty operacyjne),

‒ pośrednie (ogólne) – koszty, których wielkości nie można jednoznacznie przyporządkować do Projektu lub, których przyporządkowanie do Projektu wymaga zastosowania klucza podziału. W ramach tej kategorii mieszczą się przykładowo: koszty wynajmu lub utrzymania budynków, koszt mediów, koszty urządzeń i sprzętu biurowego. Koszty te są wyliczane ryczałtowo jako 25% kosztów bezpośrednich.

Zarówno Wynagrodzenie ze strony Spółki B., jak i Dofinansowanie ze strony NCBiR, przekazane zostaną na Państwa rachunek bankowy. Będą Państwo zobowiązani do przekazania odpowiedniej części środków do Konsorcjantów.

Dofinansowanie stanowić będzie każdorazowo 50% kwoty wynikającej z wysokości wydatków uznanych za kwalifikowalne w ramach danego Projektu oraz dopuszczalnej intensywności wsparcia. Pozostała kwota, stanowiąca drugie 50% dopuszczalnej intensywności wsparcia, będzie wypłacona w formie Wynagrodzenia, po spełnieniu warunków wynikających z Umowy o realizację. Każdy Projekt finansowany będzie więc z dwóch źródeł, ale w równych częściach tj. po 50% przez NCBiR oraz Spółkę B. Oznacza to, że Dofinansowanie przekazane przez NCBiR oraz Wynagrodzenie przekazane przez Spółkę B. pokryje całość (100%) finansowania dla danego Projektu.

Środki uzyskane w ramach Projektów – Dofinansowanie od NCBiR, jak i Wynagrodzenie od Spółki B. – będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją Projektów i przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów ich przeprowadzenia. Realizacja Projektów będzie podlegać ścisłej kontroli ze strony NCBiR. Będą Państwo zobligowani do realizacji każdego z Projektów według ścisłych wytycznych i zgodnie z zatwierdzonymi wnioskami o dofinansowanie.

Państwo oraz członkowie konsorcjów będą zobowiązani do wdrożenia wyników prac badawczo-rozwojowych wykonywanych w ramach Projektu najpóźniej w okresie trzech lat od dnia zakończenia realizacji projektu.

Prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązane z nimi prawa dostępu, będące rezultatem Projektu, będą przysługiwać członkom danego konsorcjum (a więc Państwu i Współwykonawcom). W ramach obligatoryjnego wdrożenia wyników prac B+R Państwo i Konsorcjanci udzielą Spółce B bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych do praw majątkowych do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem Projektów.

Z efektów Projektów korzystać będzie mogła nie tylko Spółka B., wykorzystując nabyte licencje do prowadzonej działalności gospodarczej, ale również inne zainteresowane podmioty z rynku. NCBiR nie będzie dysponentem efektów zrealizowanego Projektu.

Poza ww. obligatoryjną formą wdrożenia, Państwo oraz Konsorcjanci będą mogli dodatkowo wdrożyć wyniki prac B+R uzyskane jako efekt przeprowadzenia Projektów poprzez:

‒ wprowadzenie wyników prac badawczo-rozwojowych do działalności gospodarczej członka konsorcjum będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu lub wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej lidera konsorcjum lub Konsorcjanta,

‒ udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących członkom konsorcjum wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę (spoza konsorcjum) lub

‒ sprzedaż praw do wyników prac B+R w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz Spółki B.

Ewentualna sprzedaż praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, a także udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Państwu lub Konsorcjantowi praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych podmiotom trzecim niebiorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektu zostanie dokonana po cenie rynkowej.

Jeśli podczas realizacji Projektu okaże się, że nie ma możliwości osiągnięcia zakładanych wyników i celów Projektu, przez co realizacja Projektu stanie się niemożliwa lub z punktu widzenia interesu publicznego niecelowa, będą Państwo zobowiązani do niezwłocznego poinformowania o tym fakcie NCBiR oraz złożenia wniosku o zaprzestanie realizacji Projektu. Jeśli NCBiR zaakceptuje taki wniosek:

1\. będą Państwo zobowiązani do zwrotu na rachunek NCBiR niewykorzystanej części Dofinansowania,

2\. otrzymają Państwo Dofinansowanie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac, w przypadku, gdy niepowodzenie realizacji Projektu nie nastąpi na skutek nieuprawnionego działania lub zaniechania uczestników Konsorcjum,

3\. otrzymają Państwo Wynagrodzenie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac badawczych na podstawie poniesionych przez Konsorcjum kosztów kwalifikowalnych.

Tym samym, mogą Państwo otrzymać środki na pokrycie wydatków kwalifikowanych nawet jeżeli nie dojdzie do wdrożenia danego Projektu, a więc przeniesienia na Spółkę B. praw z tytułu licencji.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy kwota Dofinansowań otrzymanych od NCBiR przez A. jako lidera konsorcjów będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest więc wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

‒ C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz

‒ C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT, a relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT) – dla potrzeb podatku od towarów i usług – nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Środki finansowe przekazywane Państwu – jako liderowi konsorcjów – przez NCBiR na realizację projektów w ramach przedsięwzięcia (…) – należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług.

Istotne jest, że przedmiotem każdego projektu jest określone zagadnienie badawcze, a w wyniku realizacji projektu powstanie system lub urządzenie, na które zgłosiła zapotrzebowanie Spółka B. Dofinansowanie z NCBiR zostało w każdym przypadku przyznane na realizację konkretnego Projektu, w odpowiedzi na złożony wniosek. Nie braliby Państwo udziału w Projektach bez otrzymanego Dofinansowania pokrywającego koszty prac. Należy zauważyć, że Dofinansowanie obejmuje wyłącznie koszty uznane przez strony za kwalifikowalne, tj. koszty faktycznie poniesione przez uczestników konsorcjum w związku z realizacją Projektów, zgodnie z Umową o dofinansowanie oraz Umową o realizację. Środki uzyskane w ramach Projektów – zarówno w formie Dofinansowania od NCBiR, jak i Wynagrodzenia od Spółki B. – będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją Projektów i przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów ich przeprowadzenia, zaś realizacja Projektów będzie podlegać ścisłej kontroli ze strony NCBiR.

Otrzymane Dofinansowanie nie zostało więc przyznane na ogólną działalność prowadzoną przez Państwa.

Z analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle przywołanych przepisów wynika, że w Projektach wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za wynagrodzenie. W danym Projekcie świadczą Państwo na rzecz Spółki B. usługę, polegającą na opracowaniu urządzenia lub systemu o określonych parametrach. Usługa ta jest odpłatna i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie budzi to wątpliwości stron Umów o realizację, jako że podstawą wypłaty wynagrodzenia należnego konsorcjum (w tym Państwu) jest prawidłowo wystawiona faktura. Istotne jest również, że odpłatność z tytułu realizacji Projektu należna jest Państwu nie tylko w przypadku, gdy osiągnięte zostaną zakładane wyniki i cele, ale także wówczas, gdy realizacja Projektu stanie się niemożliwa lub niecelowa z punktu widzenia interesu publicznego. Wówczas otrzymają Państwo Dofinansowanie proporcjonalnie do zakresu zrealizowanych prac.

Należy przy tym podkreślić, że prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązane z nimi prawa dostępu, będące rezultatem Projektu, będą przysługiwać członkom danego konsorcjum (a więc Państwu i Współwykonawcom).

W ramach obligatoryjnego wdrożenia wyników prac B+R - Państwo i Konsorcjanci udzielą Spółce B. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych do praw majątkowych do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem Projektów.

Jednocześnie z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że nie braliby Państwo udziału w Projektach bez otrzymanego Dofinansowania z NCBiR.

Zatem, skoro:

‒ w danym Projekcie świadczą Państwo na rzecz Spółki B. odpłatną i podlegającą opodatkowaniu VAT usługę, polegającą na opracowaniu określonego urządzenia lub systemu, oraz

‒ Dofinansowanie z NCBiR jest warunkiem niezbędnym, aby wzięli Państwo udział w konkretnym Projekcie,

to należy uznać, że Dofinansowanie z NCBiR jest dotacją bezpośrednio wpływającą na cenę usługi świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki B. Dzięki Dofinansowaniu wkład finansowy Spółki B. do Projektu stanowi tylko 50% kwoty wynikającej z wysokości wydatków uznanych za kwalifikowalne w ramach danego Projektu oraz dopuszczalnej intensywności wsparcia.

Odmiennie będzie się kształtować sytuacja podmiotów trzecich, niebiorących udziału w finansowaniu Projektu, w przypadku sprzedaży praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, jak też w przypadku udzielenia licencji na korzystanie z przysługujących A. lub Konsorcjantowi praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych. Taka sprzedaż lub udzielenie licencji zostanie dokonana po cenie rynkowej.

Jednakże jest to ewentualne wykorzystanie efektów realizacji Projektów. Podstawowym wykorzystaniem jest nieodpłatne udzielenie licencji na rzecz Spółki B.

A zatem Dofinansowanie z NCBiR odnosi się wyłącznie do usługi opracowania urządzenia lub systemu o określonych parametrach, świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki B. Dzięki otrzymanemu przez Państwa Dofinansowaniu, cena, jaką ma zapłacić Spółka B. za świadczoną przez Państwa usługę, jest o połowę niższa.

W związku z powyższym otrzymane przez Państwa Dofinansowanie z NCBiR na realizację Projektów stanowi dopłatę do ceny usług świadczonych przez Państwa na rzecz Spółki B., a więc jest dofinansowaniem bezpośrednio wpływającym na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe**.

W pytaniu nr 2 sformułowali Państwo wątpliwości, czy przysługuje Państwu prawo do odliczania VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem art. 88 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1) nabycia towarów i usług,

2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

‒ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒ towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj.:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur oraz kolejnych egzemplarzy faktur.

4\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

6\. Nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c, w przypadku opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2, na terytorium kraju z powodu podania numeru, o którym mowa w art. 97 ust. 10, w sytuacji gdy towary w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

We wniosku wskazali Państwo, że A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W analizowanej sprawie będą Państwo świadczyć na rzecz Spółki B. odpłatną usługę polegającą na opracowaniu urządzenia lub systemu o określonych parametrach – usługa ta będzie czynnością opodatkowaną. Ponadto możliwa jest sprzedaż lub udzielenie licencji na korzystanie z praw do rezultatów Projektu.

Oznacza to, że spełnione są obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy – w konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektów. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i opis okoliczności sprawy przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, a zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Wskazane przez Państwa wyroki sądów administracyjnych potraktowane zostały jako element Państwa argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady nie rozciągają swojego oddziaływania na inne sprawy.

Wyroki sądów administracyjnych mają wiążący charakter tylko w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. Odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia sądowego – czy też uzasadnienia wyroku – do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji mocy wiążącej orzeczenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).