Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-343/10/11-S/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-04
Teza: Czy Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku?
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; deklaracje-złożenie deklaracji; korekta; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo; przedawnienie; samochód; termin
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 898/10 (data wpływu prawomocnego wyroku 11 lutego 2011 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 8 kwietnia 2010 r.) uzupełnionym w dniu 1 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania deklaracji, w przypadku gdy nie dokonano obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12 i 16 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania deklaracji, w przypadku gdy nie dokonano obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12 i 16 ustawy o podatku od towarów i usług .

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług planuje w przyszłości dokonać korekty deklaracji VAT-7 w przypadku, gdy nie obniżyła kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12,16 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 13 ww. ustawy Spółka powinna skorygować deklaracje podatkowe za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano dodatkowo, iż Spółka każdego miesiąca w latach 2004-2010 nie obniżyła podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, określoną w fakturach zakupu samochodów osobowych, które wykorzystywała i wykorzystuje do działalności opodatkowanej, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 3 ustawy o VAT oraz kwoty podatku naliczonego, określonego w fakturach zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, do napędu samochodów osobowych, wykorzystywanych do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zgodnie z brzmieniem art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Powodem takiego postępowania były przepisy istniejące w ustawie. Obecnie Spółka złożyła wniosek o interpretację przedmiotowych przepisów prawa podatkowego, ponieważ i jej opinii, przepisy te nie obowiązują, gdyż w świetle orzeczenia ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. sygn. akt C-414/07 są niezgodne z Dyrektywą VAT i nie powinny być w ogóle stosowane. Zatem Spółka nie znajduje podstawy prawnej w polskim systemie VAT, która ogranicza prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, określoną na fakturze zakupu samochodów osobowych, które Spółka wykorzystywała i wykorzystuje do działalności opodatkowanej oraz kwoty podatku naliczonego, określonego w fakturach zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu do napędu samochodów osobowych. Spółka sporządzi wskazane korekty po pozytywnym dla Spółki rozstrzygnięciu skargi w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W opinii Spółki przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, który ogranicza prawo do dokonania przedmiotowej korekty jest niezgodny z konstytucją RP i wprowadza nierówność w określeniu terminu prawa podatnika do korekty VAT, a terminem ustalenia przez organ podatkowy zobowiązania w tym podatku. Przepis ten uniemożliwia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za pewien okres, mimo, że zobowiązanie podatkowe za ten okres jeszcze się nie przedawniło, co prowadzi do wykładni sprzecznej z Konstytucją RP, a zasadniczo z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającej z niej zasady równości i sprawiedliwości. Wskazano, iż identyczne stanowisko przedstawili autorzy artykułu w Przeglądzie Podatkowym 2009, nr 2, s. 9-13 (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, „Wyrok ETS w sprawie paliwa do samochodów osobowych – skutki praktyczne”), a ponadto prezentowane stanowisko podzielił WSA w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 295/09.

W interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2010 r. znak ITPP1/443-343/10/MN uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Rozstrzygnięto w niej, iż Spółce w ogóle nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a zatem również nie przysługuje prawo do złożenia korek deklaracji.

Nie zgadzając się w treścią wydanej interpretacji Strona, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Wyrokiem z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 898/10, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając jednocześnie, iż treść wydanej interpretacji obejmuje innego rodzaju wątpliwości, niż przedstawione we wniosku. W ocenie Sądu wniosek dotyczył zastosowania przepisów art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług w zestawieniu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jak również z prawem unijnym, czy Konstytucją RP, tj. rozstrzygnięcia w przedstawionych przez Spółkę okolicznościach terminu do złożenia korekt deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług.

W dniu 11 lutego 2011 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 898/10, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc po uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 898/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, o czym stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

Z treści art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r., wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ww. ustawy).

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ww. ustawy).

Natomiast z treści art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Powołany wyżej przepis stanowi „odrębne przepisy” wskazane w art. 81 Ordynacji podatkowej, w którym ustawodawca precyzyjnie określa, za jaki okres można złożyć korektę deklaracji zwiększającej kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy również, iż w myśl postanowień art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jak stanowi art. 79 § 1 ww. ustawy, postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.

Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 79 § 2).

Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku (art. 79 § 3).

W myśl art. 80 § 1 cyt. ustawy, prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Po upływie terminu określonego w § 1 wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (art. 80 § 2).

Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty (art. 80 § 3).

Ponadto zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje w przyszłości - po pozytywnym dla Spółki rozstrzygnięciu skargi w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodów osobowych oraz paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu do ich napędu - dokonać korekty deklaracji VAT-7 w przypadku, gdy nie obniżyła podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego, określoną w fakturach zakupu samochodów osobowych, które wykorzystywała i wykorzystuje do działalności opodatkowanej oraz kwoty podatku naliczonego, określonego w fakturach zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, do napędu samochodów osobowych, wykorzystywanych do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Prawo do odliczenia Spółka wywodzi w oparciu o wyrok ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. sygn. C-414/07.

Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa należy stwierdzić, że skoro powodem złożenia korekt, w których będzie zwiększony podatek naliczony, wcześniej nieujęty w deklaracjach VAT-7 będzie rozstrzygnięcie zawarte w powołanym orzeczeniu ETS, Spółka będzie miała prawo w opisanej sytuacji do dokonania korekt deklaracji VAT-7 w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić jednak należy, że ostateczna ocena zasadności złożonych korekt deklaracji VAT-7 i ewentualnych nadpłat w podatku leży w kompetencji właściwego organu pierwszej instancji.

Ponadto zaznaczyć należy, iż w niniejszej interpretacji oceniono stanowisko Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie przepisów prawa podatkowego, w tym art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a nie w zakresie stwierdzenia ewentualnej zgodności art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z Konstytucją RP, bowiem kwestia ta nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, z uwagi na to, iż tut. organ podatkowy nie jest właściwy do orzekania zgodności danego przepisu z postanowieniami Konstytucji RP. Kompetencje takie posiada wyłącznie Trybunał Konstytucyjny, co wynika wprost z treści art. 188 pkt 1 Konstytucji RP i art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.).

Dodatkowo podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodów osobowych oraz paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu do ich napędu, a tym samym zasadności złożenia korekt, natomiast dotyczy jedynie terminu złożenia korekt, przy założeniu, że przedmiotowe korekty będą zasadne.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.