Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.460.2023.4.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-05
Teza: WIS świadczenie kompleksowe – Dieta (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) wraz z dostawą do klienta.
Słowa kluczowe: dieta; dostawa; posiłki; transport; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 2 października 2023 r. (data wpływu 2 października 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 30 listopada 2023 r. (data wpływu 30 listopada 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar (świadczenie kompleksowe) – Dieta (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) wraz z dostawą do klienta

**Opis świadczenia**: Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów w postaci gotowych posiłków do spożycia przez nabywców. Gotowe posiłki są dostosowane do konkretnego pakietu posiłków, które są najbardziej zbliżone do gustu Klienta, np. (…). Przedmiotem wniosku jest Dieta (…) licząca (…) kcal. Minimalny okres zamówienia Diety wynosi od (…) dnia do max. (…) dni. Opisana we wniosku Dieta składa się z od (…) do (…) zbilansowanych posiłków, w zależności od zamówienia jakie złoży Klient. Dieta (…) obejmuje następujące posiłki: (…). Posiłki wchodzące w skład Diety dostarczane są pod adres wskazany przez Klienta w złożonym zamówieniu przez sklep internetowy. W ramach przedmiotowej Diety istnieje możliwość, że poszczególne posiłki powtarzają się w czasie jej trwania (w przypadku Diety na dłuższy okres). Klient nie ma możliwości modyfikacji posiłków w ramach Diety (…). Posiłki produkowane są na linii technologicznej w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy, gdzie następnie są hermetycznie pakowane. Konkretne posiłki (dostarczane w ramach opisanej Diety (…)) wymagają od klienta dalszej obróbki, np. podgrzania, słodzenia, doprawienia, mieszkania, polania sosem. Na każdym z posiłków naklejona jest etykieta z nazwą diety i posiłku. Termin przydatności do spożycia dostarczanych posiłków wynosi do 2 dni. Klient jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy Diety w uzgodnionym terminie oraz miejscu dostawy wskazanym przez Klienta. Oferta Wnioskodawcy ukierunkowana jest m.in. na osoby, które nie mają czasu, bądź ochoty na samodzielne przygotowywanie posiłków. Sama usługa transportu Posiłku jest usługą, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do skorzystania ze świadczenia głównego (Diety). Cena, którą opłaca Klient jest ceną ostateczną (w cenie wkalkulowany jest koszt produkcji Diety oraz koszt transportu i stosowna marża).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 56

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 2 października 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 30 listopada 2023 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia**

Spółka (…) (dalej „Spółka”) dokonuje sprzedaży towarów w postaci gotowych posiłków do spożycia przez nabywców (dalej „Produkt”). Produkt jest produkowany na linii technologicznej w zakładzie produkcyjnym Spółki, gdzie następnie jest hermetycznie pakowany. Przed spożyciem przez docelowego Klienta, Produkt wymaga obróbki termicznej lub przyrządzenia, np. poprzez przelanie sosu, wymieszanie składników itp. Instrukcja na temat przyrządzenia Produktu do spożycia przez docelowego Klienta znajduje się na etykiecie tak spakowanego Produktu. Klient musi podjąć odpowiednie czynności, aby zakupiony Produkt nadawał się do spożycia. Klient nie może spożyć Produktu natychmiast po podaniu w niezmienionej formie, zanim nie wykona określonych wyżej czynności, tak aby nadawał się do spożycia, zgodnie z zaleceniami producenta.

Proces produkcyjny Produktu odbywa się na taśmie produkcyjnej, gdzie na koniec procesu produkcyjnego jest pakowany, a następnie oklejany etykietą, gdzie podana jest instrukcja przygotowania posiłku dla Klienta, wraz z podaniem składu, ilości kalorii, makroskładniki, termin przydatności, który jest jednocześnie numerem partii oraz informacja o tym, że Produkt należy podgrzać przed spożyciem lub wymieszać z sosem w przypadku produktów spożywanych na zimno, które nie wymagają podgrzania.

Produkt stanowiący gotowy posiłek składa się z 3, 4 lub 5 posiłków i jest przygotowany na podstawie indywidualnego zapotrzebowania kalorycznego Klienta (np. (\`(...)\`) kalorii), na podstawie zamówienia złożonego przez Klienta (dalej jako „Gotowy posiłek”).

Przykładowy zakres Gotowego posiłku w kategorii „FIT” zawiera następujące posiłki:

(…).

Nie ma możliwości, aby Produkt zawierający Gotowe posiłki, został dostarczony do Klienta wyłącznie na jedno konkretne danie (np. I śniadanie albo podwieczorek). Klient może złożyć zamówienie na dostarczenie Produktu wyłącznie w jednym z 3 wariantów – tj. Produkt trzy, cztero lub pięcio-składnikowy, w zależności od złożonego zamówienia. Gotowe posiłki są dostosowane do konkretnego pakietu posiłków, które są najbardziej zbliżone do gustu Klienta, np. (…).

Klient dokonuje zamówienia Produktu (zawierającego pakiet Gotowych posiłków) za pośrednictwem serwisu internetowego, który stanowi sklep internetowy prowadzony przez Spółkę. Umowa na dostawę Produktów do Klienta jest zawierana na odległość za pośrednictwem serwisu internetowego i po zaakceptowaniu regulaminu Spółki. W celu złożenia zamówienia Klient dokonuje wskazania Produktu oferowanego przez Sprzedawcę, określając rodzaj diety, wariant diety oraz kaloryczność posiłków wchodzących w skład Produktu oraz dni, które Produkt będzie dostarczany. Poza wskazaniem Produktu, Klient podaje także dane niezbędne do realizacji zamówienia, w tym dane osobowe oraz adres do dostawy. Dane osobowe oraz sposób ich przetwarzania jest opisany w Polityce Prywatności oraz w regulaminie dostawy.

Po otrzymaniu zamówienia Spółka przesyła Klientowi drogą elektroniczną na podany podczas składania zamówienia adres poczty elektronicznej oświadczenie o przyjęciu zamówienia stanowiące równocześnie jego potwierdzenie. Z chwilą otrzymania wiadomości przez Klienta dochodzi do zawarcia umowy. Płatność następuje w momencie złożenia zamówienia poprzez płatność elektroniczną w serwisie internetowym.

Produkt jest dostarczany do Klienta z wykorzystaniem własnego, bądź zewnętrznego transportu. Spółka przygotowuje gotowe Produkty i dzieli je na strefy dostaw w miejscu przeznaczonym do wydania Produktów. Pracownicy przygotowują listę adresów z podziałem na strefy, które pokrywają się z adresami wskazanymi na przygotowanych Produktach. Przykładowo, strefę w obrębie miasta (\`(...)\`) oraz miejscowości w odległości około 50 km od (\`(...)\`), obsługuje Spółka własnym taborem. Pozostałe obszary na terenie kraju obsługuje firma zewnętrza, która otrzymuje każdego dnia wykaz punktów, do których Spółka zleca dostarczenie Produktów. Spółka rozlicza się z firmą zewnętrzną na podstawie faktury VAT.

Wraz z dostawą Produktów, Klient nie otrzymuje żadnych dodatkowych akcesoriów dodawanych do posiłków, w szczególności sztućców, serwetek, słomek itp.

Spółka nie prowadzi działalności gastronomicznej, tj. nie prowadzi lokalu gastronomicznego, w którym klienci (konsumenci) mogą zamawiać jakiekolwiek dania, czy gotowe posiłki. Spółka nie jest restauracją, ani innym punktem zbiorowego wyżywienia. Dostawa Produktów jest możliwa wyłącznie za pośrednictwem zamówienia złożonego w serwisie internetowym.

W opinii Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu dostawy Produktów, powinno podlegać opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 5%, stosownie do treści art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w okresie stosowania obniżonych stawek VAT w wysokości 0% na podstawie art. 146da ust. 1 pkt 1 ww. ustawy oraz przepisów wykonawczych.

Zgodnie z Regulaminem Spółki, przedmiotem sprzedaży jest umowa sprzedaży Produktu zawierana między Klientem a Sprzedawcą za pośrednictwem sklepu internetowego. Z kolei przez Produkt (Dietę) należy rozumieć zestaw posiłków o łącznej kaloryczności od (\`(...)\`) do (\`(...)\`) kcal dostarczony klientowi codziennie lub co drugi dzień (w zależności od zamówienia).

W opinii Spółki, przedmiotem wniosku jest zatem dostawa do klienta Produktu (Diety), zgodnie ze złożonym zamówieniem Klienta.

Szczegółowe zapisy w tym zakresie zawiera Regulamin dostaw Produktu lub Diety dostępny na stronie Spółki: (\`(...)\`), którego wydruk został dołączony jako załącznik do pisma.

W celu złożenia zamówienia Klient dokonuje wskazania Produktu oferowanego przez Sprzedawcę, określając rodzaj diety, wariant diety oraz kaloryczność posiłków wchodzących w skład Produktu oraz dni, w które Produkt będzie dostarczany.

Dostawa Produktu (Diety) następuje pod adres wskazany przez Klienta w złożonym zamówieniu przez sklep internetowy. Dostarczenie Produktu (Diety) pod adres Klienta jest wkalkulowane (wliczone) w cenę Produktu, określonego w Cenniku – Spółka nie pobiera wynagrodzenia za usługę transportu. Transport Produktu do Klienta ma charakter wspomagający dostawę Produktu. W wyjątkowych okolicznościach, w przypadku złożenia zamówienia z dostawą poza teren, w którym jest wliczona cena produktu, koszt dostawy zostanie ustalony z Klientem indywidualnie. Co do zasady, jednak takie sytuacje nie zdarzają się w praktyce – regulamin przewiduje jedynie taką opcję.

Spółka nie posiada punktów odbioru, w których Klient może odebrać Produkt (Dietę). W opinii Spółki, przedmiotem wniosku jest dostawa towaru – Produktu (Diety).

Wnioskodawca wskazuje również wyraźnie, że przedmiotem sprzedaży jest dostawa Produktu (Diety), polegająca na dostarczeniu pod wskazany przez Klienta adres, wytworzonego Produktu (Diety), natomiast koszt dostawy Produktu jest już wliczony w cenę Produktu. Spółka nie pobiera odrębnego wynagrodzenia za dostarczenie (transport) Produktu do Klienta.

Klient jest zainteresowany nabyciem od Spółki Produktu (Diety) w miejscu w uzgodnionym terminie oraz miejscu wskazanym przez Klienta. Oferta Spółki jest ukierunkowana m.in. na osoby, które nie mają czasu, bądź ochoty na samodzielne przygotowywanie posiłków. Z perspektywy Spółki, jej Klient jest zainteresowany dostarczeniem do niego Produktu (Diety) gotowego do konsumpcji (bądź przygotowanego do konsumpcji po uprzednim podgrzaniu, zmieszaniu, termo-obróbce czy dodaniu sosu itp.). Spółka nie oferuje usługi dowozu. Koszt dostawy do Klienta zostaje już wliczony w cenę Produktu (Diety) dostarczonej do Klienta. Celem dostawy Produktu (Diety) jest możliwość skonsumowania posiłków przygotowanych przez Spółkę na zamówienie Klienta, w takim wariancie, który został wybrany w zamówieniu składanym w sklepie internetowym. Spożycie Produktu (Diety) będzie co do zasady możliwe, m.in. po jego podgrzaniu, zmieszaniu, termo-obróbce czy dodaniu sosów.

Po otrzymaniu zamówienia Spółka przesyła Klientowi drogą elektroniczną, na podany podczas składania zamówienia adres poczty elektronicznej, oświadczenie o przyjęciu zamówienia stanowiące równocześnie jego potwierdzenie. Z chwilą otrzymania wiadomości przez Klienta dochodzi do zawarcia Umowy na dostawę Produktu (Diety).

Wnioskodawca wskazuje również, że Klient składając zamówienie, dokonuje wskazania Produktu oferowanego przez Sprzedawcę, określając rodzaj diety, wariant diety oraz kaloryczność posiłków wchodzących w skład Produktu oraz dni, w które Produkt będzie dostarczany. Dostawa Produktu lub Diety następuje pod adres wskazany przez Klienta w złożonym zamówieniu przez sklep internetowy. Dostarczenie Produktu lub Diety – jego transport – pod adres Klienta jest wkalkulowane (wliczone) w cenę Produktu, określonego w Cenniku – Spółka nie pobiera wynagrodzenia za usługę transportu. Transport Produktu do Klienta ma charakter wspomagający dostawę Produktu i jest nierozerwalnie związany z dostawą Produktu (Diety) do klienta. Spółka nie świadczy odrębnej usługi transportu i nie pobiera w tym zakresie dodatkowego wynagrodzenia.

Elementem dominującym świadczenia jest dostawa Produktu (Diety) zgodnie ze złożonym przez Klienta za pośrednictwem sklepu internetowego zamówieniem. Klient dokonuje zamówienia Produktu, nie jest zainteresowany zakupem jakichkolwiek dodatkowych usług, gdyż jego celem jest zamówienie Produktu w postaci Diety i doręczenie jej pod adres wskazany w zamówieniu. Spółka dokonuje dostawy Produktu (Diety) pod adres klienta wskazany w zamówieniu. Dostawa Produktu pod adres wskazany przez Klienta wymaga jej dostarczenia transportem, który jest zlecany przez Spółkę. Klient nie dokonuje opłat za transport Produktu, gdyż cena dowozu jest wkalkulowana w koszt Produktu (Diety). Klient zakupując Produkt (Dietę), nabywa go wraz z opcją dowodu bez ponoszenia dodatkowych kosztów. Spółka świadczy transport własnym taborem lub poprzez firmy zewnętrzne. Klient nie ma wpływu jaki tabor zastosuje Spółka.

Należy również wskazać, że świadczenie główne – dostawa Produktu (Diety) nie dojdzie do skutku, jeśli Dieta nie zostanie wyprodukowana i dostarczona pod adres Klienta wskazany w zamówieniu. Dowóz nie jest świadczeniem dodatkowo płatnym, a co za tym idzie nie jest dodatkowo fakturowany. Klient płaci wyłącznie za zakupiony towar, a koszt transportu jest wkalkulowany w cenę Produktu (Diety). Cena, którą opłaca Klient jest ceną ostateczną i obejmuje ona koszt dostawy Produktu (Diety) do Klienta. W cenie, którą ponosi Klient jest wkalkulowany koszt produkcji Diety oraz koszt transportu i stosowana marża. Klient nie ponosi osobnej opłaty za transport, a dokument rozliczeniowy (faktura) nie zawiera osobnej pozycji z ceną usługi transportu.

W celu zobrazowania konkretnej Diety, Wnioskodawca wskazuje przykładową Dietę (…) – Pudełkowa Dieta (…) oraz jej szczegółowy opis, zawartość i składniki.

Dieta (…) dotyczy kalorii od (…) do (…) kcal, w zależności od wybranego wariantu tej diety. Minimalny okres zamówienia takiej diety wynosi od (\`(...)\`) dnia do max. (\`(...)\`) dni. Dieta (…) (w skrócie Dieta (…)) jest dietą o (\`(...)\`). Podstawowym celem Diety (…) jest (…) co (\`(...)\`). Dieta (…) jest prawdziwą „perełką” i ma wyjątkowe właściwości żywnościowe i dietetyczne dla organizmu. Dieta (…) składa się z od (…) do (…) zbilansowanych posiłków, w zależności od zamówienia jakie złoży klient. Rodzaje posiłków jakie są dostępne w ramach Diety (…) to: I śniadanie, II śniadanie, obiad, podwieczorek, kolacja.

Skład surowcowy składników wchodzących w posiłki Diety (…) jest następujący:

I śniadanie (20%),

II śniadanie (15%),

obiad (30%),

podwieczorek (15%),

kolacja (20%).

Przykładową listę produktów stosowanych w Diecie (…) zawiera załącznik dołączony do wniosku („(\`(...)\`) lista produktów”).

Spółka wskazuje też dla przykładu, celem zobrazowania, na konkretny przykład przygotowania poszczególnych posiłków przygotowywanych w ramach Diety (…).

I śniadanie

(…)

II śniadanie

(…)

Obiad

(…)

Podwieczorek

(….)

Kolacja

(…)

Klient nie ma możliwości modyfikacji posiłków w ramach Diety (…). W ramach tej Diety istnieje możliwość, że poszczególne posiłki powtarzają się w czasie jej trwania w przypadku Diety na dłuższy okres.

Konkretne posiłki (dostarczane w ramach wybranej Diety, np. Diety (…)) wymagają od klienta dalszej obróbki i wymagają m.in. podgrzania, słodzenia, doprawienia, mieszkania, polania sosem.

Na każdym z posiłków naklejona jest etykieta z nazwą diety i posiłku. Termin przydatności do spożycia dostarczanych posiłków wynosi do 2 dni.

Dostawy Diet odbywają się w ramach czasowych od (\`(...)\`) do (\`(...)\`) na terenie woj. (…), natomiast na pozostałym terenie Polski od (\`(...)\`) do (\`(...)\`) rano kolejnego dnia. Przyjęcie zamówienia na dowóz wybranej diety nie jest uzależnione od jakiejś kwoty minimalnej. Sprzedaż następuje bezpośrednio konsumentom, tj. zwykłym klientom detalicznym.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył m.in. następujące dokumenty:

(…)

Natomiast z przesłanej listy produktów wynika następujący skład posiłków przygotowywanych w ramach Diety (…):

(…)

W piśmie z dnia 30 listopada 2023 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1\. Zgodnie z Regulaminem Spółki przedmiotem sprzedaży jest umowa sprzedaży Produktu zawierana między Klientem a Spółką za pośrednictwem sklepu internetowego. Z kolei przez Produkt (Dietę) należy rozumieć posiłek lub zestaw posiłków (dalej Posiłek) o łącznej kaloryczności od (…) do (…) kcal, dostarczony klientowi codziennie lub co drugi dzień (w zależności od złożonego zamówienia).

W opinii Spółki, przedmiotem wniosku jest zatem dostawa Posiłku (dostawa towaru) zgodnie ze złożonym zamówieniem Klienta. Transport Posiłku do klienta ma charakter wyłącznie pomocniczy w stosunku do świadczenia głównego jakim jest dostawa towaru. Celem wykonywanego przez Spółkę świadczenia jest dostarczenie zamówionego przez klienta i sporządzonego Posiłku do wskazanego przez klienta w zamówieniu miejsca (np. miejsce zamieszkania, miejsce pracy itp.). Klienci składają zamówienia Posiłków za pośrednictwem sklepu internetowego, a Spółka nie posiada infrastruktury (lokalu, krzeseł, stolików), w którym klienci mogliby skonsumować zamawiane Posiłki (np. krzesła, stoliki, lady itp.). Spółka nie posiada punktów odbioru, w których Klient może odebrać Posiłek (Dietę). Spółka nie przygotowuje również Posiłków do bezpośredniego spożycia przez klientów, ponieważ obróbka termiczna oraz czynności takie jak podgrzanie, wymieszanie sosów, czy zaserwowanie posiłków są dokonywane samodzielnie przez klienta. Spółka nie oferuje klientom możliwości przyrządzenia Posiłku spoza oferty na żądanie klienta. Klient nie ma możliwości nabycia od Wnioskodawcy samego Posiłku, bez jego dowozu (transportu) do miejsca wskazanego w zamówieniu. Dostawa Posiłku do klienta następuje w godzinach popołudniowych i wieczornych/nocnych, z zachowaniem ciągu chłodniczego, tak aby klient mógł skorzystać z Posiłku w następnym dniu.

2\. W opinii Wnioskodawcy, przedmiotem wniosku jest obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zarówno towar (Posiłek) jak i usługa transportu, z których składa się świadczenie Spółki, tj. Posiłek oraz jego dostawa (transport do klienta), są niezbędne i ściśle ze sobą związane, co oznacza, że w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Z punktu widzenia klienta, towar (Posiłek) oraz jego dostawa (usługa transportu) stanowią świadczenie kompleksowe, gdyż składając zamówienie klient oczekuje dostarczenia zamówionego Posiłku pod wskazany indywidualnie adres. W opinii Wnioskodawcy, powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, że dostawa Posiłku (towaru) stanowi główny element tego świadczenia. Natomiast sama usługa transportu (dostawy) jest usługą, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do skorzystania ze świadczenia głównego (Posiłku). Zdaniem Wnioskodawcy, usługa dostawy (transportu) jest usługą wyłącznie pomocniczą, choć konieczną do wykonania przedmiotu zamówienia, tj. dostawy Posiłku. Dostarczenie Posiłku pod adres Klienta jest wkalkulowane (wliczone) w cenę Posiłku, określonego w Cenniku – Spółka nie pobiera wynagrodzenia za usługę transportu. Transport Posiłku do Klienta ma charakter wyłącznie pomocniczy w stosunku do dostawy Posiłku do klienta.

W tym zakresie, Wnioskodawca sklasyfikował swoje świadczenie jako świadczenie kompleksowe obejmujące dostawę Posiłku jako świadczenie główne oraz usługę dostawy (transportu) jako usługę pomocniczą. W związku z powyższym, Wnioskodawca precyzuje, że przedmiotem wniosku było zaznaczenie w poz. 52 jako „Przedmiot wniosku” – „3. towar/y lub usługa/i”. W konsekwencji, Wnioskodawca uzupełnia w poz. 53 liczbę towarów/usług, których dotyczy wniosek jako: „2”.

Ponadto, Wnioskodawca – na pytania tutejszego organu – odpowiedział w następujący sposób:

1) jednoznaczne określenie jakiej ilości kalorii dotyczy przedmiotowa dieta?

We wniosku wskazano: „Dieta (…) dotyczy kalorii od (…) do (…) kcal, w zależności od wybranego wariantu tej diety”.

Odp.

Kaloryczność konkretnej Diety zawsze wybiera klient, dopasowując ją do swoich wymagań, predyspozycji, stylu życia czy zapotrzebowania kalorycznego w trakcie dnia. Dieta (…) może zatem przyjmować warianty: (…) kcal.

Na potrzeby niniejszego wniosku przyjmuje się, że mamy do czynienia z Posiłkami Diety (…) o kaloryczności (…) kcal.

2) wskazanie wszystkich posiłków, z których Wnioskodawca układa (tworzy) przedmiotową dietę, tj. Dietę (…) (w odniesieniu do kaloryczności diety wskazanej w odpowiedzi na pkt 1 wezwania).

Odp.

Odpowiadając na to pytanie, Spółka wskazuje na konkretny przykład przygotowywanych Posiłków w ramach Diety (…):

(…)

3) wskazanie składu surowcowego (do 100%) wszystkich posiłków wchodzących w skład Diety (…), tj. wskazanie wszystkich składników występujących w produktach gotowych (w odniesieniu do kaloryczności diety wskazanej w odpowiedzi na pkt 1 wezwania).

Odp.

Skład surowcowy (do 100%) Posiłków wchodzących w skład przedmiotowej diety obejmuje:

Posiłek 1 – I śniadanie (20%),

Posiłek 2 – II śniadanie (15%),

Posiłek 3 – obiad (30%),

Posiłek 4 – podwieczorek (15%),

Posiłek 5 – kolacja (20%).

4) wskazanie, czy zdaniem Wnioskodawcy, towary i usługa składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie?

Odp.

Przedmiotem sprzedaży jest dostawa Posiłku (Diety), polegająca na dostarczeniu pod wskazany przez Klienta adres, wytworzonego Posiłku (Diety), natomiast koszt dostawy Posiłku jest już wliczony w cenę Posiłku. Spółka nie pobiera odrębnego wynagrodzenia za dostarczenie (transport) Produktu do Klienta. Wobec tego, towar (dostawa Posiłku) oraz usługa transportu (dowozu) do Klienta tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

5) wskazanie, czy z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też odrębnie kilku poszczególnych składowych?

Odp.

Klient jest zainteresowany nabyciem od Spółki Posiłku (Diety) w uzgodnionym terminie oraz miejscu dostawy wskazanym przez Klienta w zamówieniu. Oferta Spółki jest ukierunkowana m.in. na osoby, które nie mają czasu, bądź ochoty na samodzielne przygotowywanie posiłków.

Sama usługa transportu Posiłku (dostawy) jest usługą, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do skorzystania ze świadczenia głównego (Posiłku). Zdaniem Wnioskodawcy, usługa dostawy (transportu) jest usługą wyłącznie pomocniczą, choć konieczną do wykonania przedmiotu zamówienia, tj. dostawy Posiłku do klienta.

Z perspektywy Spółki, jej Klient jest zainteresowany dostarczeniem do niego Posiłku (Diety) gotowego do konsumpcji (bądź przygotowanego do konsumpcji po uprzednim podgrzaniu, zmieszaniu, termo-obróbce, czy dodaniu sosu itp.).

6) wskazanie, czy towary (elementy diety) i usługa ich dowozu składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu – jeśli tak, to należy wskazać ten cel?

Odp.

Spółka nie oferuje usługi dowozu jako usługi samoistnej. Koszt dostawy Posiłku do Klienta zostaje już wliczony w cenę Posiłku (Diety) dostarczonego do Klienta.

Jak rozumiemy pytanie Organu, celem dostawy Posiłku (Diety) jest możliwość skonsumowania posiłków przygotowanych przez Spółkę na zamówienie Klienta, w takim wariancie, który został wybrany w zamówieniu składanym w sklepie internetowym. Spożycie Posiłku (Diety) będzie co do zasady możliwe, m.in. po jego podgrzaniu, zmieszaniu, termo-obróbce czy dodaniu sosów. Po otrzymaniu zamówienia Spółka przesyła Klientowi drogą elektroniczną na podany podczas składania zamówienia adres poczty elektronicznej oświadczenie o przyjęciu zamówienia stanowiące równocześnie jego potwierdzenie. Z chwilą otrzymania wiadomości przez Klienta dochodzi do zawarcia Umowy na dostawę Posiłku (Diety).

7) wskazanie na czym konkretnie polega (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między towarami i usługą wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodująca, że towary i usługa nie mogą być świadczone odrębnie?

Odp.

Jak wskazano wcześniej, Klient składając zamówienie, dokonuje wskazania Posiłku (Diety) oferowanego przez Spółkę, określając rodzaj diety, wariant diety oraz kaloryczność Posiłków wchodzących w skład Diety oraz dni, w które Posiłki będą dostarczane. Dostawa Posiłku następuje pod adres wskazany przez Klienta w złożonym zamówieniu przez sklep internetowy. Dostarczenie Posiłku (Diety) – jego transport – pod adres Klienta jest wkalkulowane (wliczone) w cenę Posiłku, określonego w Cenniku – Spółka nie pobiera odrębnego wynagrodzenia za usługę transportu. Transport Posiłku do Klienta ma charakter pomocniczy do dostawy Posiłku i jest nierozerwalnie związany z dostawą Posiłku (Diety) do klienta. Spółka nie świadczy odrębnej usługi transportu i nie pobiera w tym zakresie dodatkowego wynagrodzenia.

Elementem dominującym świadczenia jest dostawa Posiłku (Diety), zgodnie ze złożonym przez klienta za pośrednictwem sklepu internetowego zamówieniem. Klient dokonuje zamówienia Posiłku, nie jest zainteresowany zakupem jakichkolwiek dodatkowych usług, gdyż jego celem jest zamówienie Posiłku i doręczenie pod adres wskazany w zamówieniu złożonym w sklepie internetowym przez Klienta.

Wnioskodawca wskazuje również, że w analogicznych stanach faktycznych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał wiążące informacje stawkowe, w których potwierdził prawo do stosowania stawki 0% lub 5% (w zależności od roku, w którym obowiązywały przepisy szczególne rozporządzenia Ministra Finansów):

1) z dnia 11 października 2023 r., sygn. 0112-KDSL2-2.440.232.2023.4.IM:

_„… Z opisu sprawy wynika bowiem, że Posiłek po jego wyprodukowaniu przez Wnioskodawcę, zapakowany jest w (\`(...)\`), a następnie dostarczany do klienta pod wskazany przez niego adres. Posiłek nie podlega zmianom na życzenie klienta – klient nie ma możliwości dodawania/ usuwania jego składników. Jest on produktem gotowym do bezpośredniego spożycia._

_Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że – dla celów stosowania podatku od towarów i usług – w opisanych okolicznościach sprzedaż Posiłku (\`(...)\`), należy uznać za dostawę towaru._

_(…)_

_W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – Posiłek (\`(...)\`), klasyfikowany jest do działu 16 Nomenklatury scalonej (CN) i nie został objęty wyżej wskazanym wyłączeniem, to świadczenie kompleksowe, którego towar ten jest elementem głównym, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 w zw. z poz. 11 załącznika nr 10 do ustawy …”_

2) z dnia 29 października 2021 r., sygn. 0110-KSI2-1.441.66.2021.3.EJ:

_„… Podsumowując powyższe ustalenia, Organ odwoławczy stwierdza, że przedmiotem wniosku o wydanie decyzji WIS jest świadczenie kompleksowe składające się z czynności dostawy towaru (posiłku) oraz usługi dowozu towaru do klienta \`(...)\`_

_Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze, że przedmiotowy towar zawiera w składzie więcej niż 20% masy mięsa należy uznać, że spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 16 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami reguły 1 i 3b Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej._

_W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar: … klasyfikowany jest do działu 16 Nomenklatury scalonej (CN) i nie został wskazany w wyłączeniach w poz. 11 załącznika nr 10 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy, w zw. z poz. 11 załącznika nr 10 do ww. ustawy …”_

3) z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. 0111-KDSB1-1.440.305.2021.4.IS:

_„… Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz klientów świadczenie kompleksowe, gdyż wszystkie opisane czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stawią odrębnych świadczeń podlegającym odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Z uwagi na realizowany cel – elementem dominującym jest towar, natomiast jego transport do klienta ma charakter pomocniczy, aczkolwiek niezbędny do zrealizowania świadczenia Wnioskodawcy._

_W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację/stawkę podatku dla towaru – (\`(...)\`) (elementu dominującego) …”._

_W związku z powyższym, ponieważ przedmiotowy towar lunch stanowiący element dominujący świadczenia kompleksowego, klasyfikowany jest do działu 16 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie 146da ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 11 załącznika nr 10 do ustawy …”_

4) z dnia 11 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDSB1-2.440.219.2022.8.DS:

_„… Biorąc pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy w toku ponownego rozpatrzenia sprawy stwierdzono, że w przedmiotowym świadczeniu składającym się z burgera (towaru) oraz jego transportu, to burger (towar) jest elementem dominującym, wobec czego dokonano klasyfikacji towaru (świadczenia kompleksowego) oraz określenia stawki podatku od towarów i usług._

_(…)_

_Zatem, przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zarówno towar jaki i usługa, z których składa się świadczenie Wnioskodawcy, tj. gotowy posiłek – burger oraz usługa transportu, są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Nabycie towaru bez usługi transportu nie tylko byłoby niemożliwe, ale z ekonomicznego punktu widzenia bezzasadne dla klienta._

_Także z punktu widzenia ostatecznego nabywcy, towar i usługa transportowa tworzą jedną całość i tylko łącznie prowadzą do realizacji celu w postaci pozyskania przez klienta zamówionego produktu żywnościowego. Przy czym, elementem dominującym świadczenia spełniającym główny cel nabywcy (otrzymanie produktu spożywczego) jest towar (burger) natomiast jego dostarczenie do klienta (transport) ma charakter pomocniczy, aczkolwiek niezbędny do zrealizowania świadczenia Wnioskodawcy._

_(…)_

_W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – burger – klasyfikowany jest do działu 16 Nomenklatury scalonej (CN) i spełnia warunki, o których mowa w poz. 11 załącznika nr 10 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 w zw. z poz. 11 załącznika nr 10 do ustawy \`(...)\`”_

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 14 grudnia 2023 r. znak 0112-KDSL2-1.440.460.2023.2.SS tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 29 grudnia 2023 r.

Pismem z dnia 4 stycznia 2024 r. (data wpływu 4 stycznia 2024 r.) Wnioskodawca przedstawił stanowisko w zakresie materiału dowodowego zebranego w sprawie wydania wiążącej informacji stawkowej dotyczącej towaru (świadczenia kompleksowego) – Dieta (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) wraz z dostawą do klienta.

„(…) Spółka stoi na stanowisku, że przedstawiony przez nią materiał dowodowy oraz obowiązujące przepisy podatkowe i wydane jak dotąd wiążące informacje stawkowe (podawane w toku sprawy przez Spółkę) dowodzą, iż właściwą stawką podatku VAT dla towarów przedstawionych we wniosku będzie stawka 0% VAT.

Spółka zaznacza, że co prawda towary spożywcze wymienione w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy o VAT są objęte stawką 5% VAT, tj. przed 1 lutego 2022 r. w ramach tarczy antyinflacyjnej – od 1 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. stosuje się do nich stawkę 0%. Stosowanie stawki 0% zostało wydłużone do dnia 31 marca 2024 r., na podstawie Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r., Dz. U. poz. 2670”.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (towaru)**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W dniu 2 października 2023 r. do tutejszego organu wpłynął wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej. W ramach uzupełnienia Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest Dieta (…) składająca się z (…) posiłków o kaloryczności (…) kcal wraz z dostawą do klienta. Dieta wraz z usługą transportu stanowią świadczenie złożone składające się z (…) posiłków – elementów diety pudełkowej, w którym głównym i dominującym elementem jest nabycie gotowych (…) posiłków (całej Diety (…)), natomiast usługa transportowa pełni wyłącznie charakter świadczenia pomocniczego.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem, w którym nie można wyodrębnić jednego towaru (jednego posiłku), który będzie nadawał zasadniczy charakter całości. Przedmiotem wniosku będzie bowiem cała Dieta (…) składająca się z (…) posiłków o kaloryczności (…) kcal.

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę. Warto podkreślić przy tym, że omawiane świadczenie składa się z wielu posiłków (odrębnych gotowych dań) oraz ich codziennych dostaw. Świadczenie, które jest przedmiotem klasyfikacji, nie dotyczy jednego, konkretnego posiłku/dania gotowego, lecz wielu dostaw różnych posiłków w ramach Diety (…).

W kwestii związanej z oceną charakteru świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19, ECLI:EU:C:2021:167.

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie kompleksowe, jest także kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-527/07, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia czynności świadczone przez Wnioskodawcę są ze sobą powiązane nierozerwalnie. Powyższe wynika z następujących okoliczności:

1\. W opinii Wnioskodawcy, przedmiotem wniosku jest obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zarówno Dieta, jak i usługa transportu, z których składa się świadczenie Wnioskodawcy, są niezbędne i ściśle ze sobą związane, co oznacza, że w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość.

2\. Z punktu widzenia klienta, Dieta oraz jej dostawa (usługa transportu) stanowią świadczenie kompleksowe, gdyż składając zamówienie klient oczekuje dostarczenia zamówionego Posiłku pod wskazany indywidualnie adres.

3\. Elementem dominującym świadczenia jest dostawa Produktu (Diety) zgodnie ze złożonym przez Klienta za pośrednictwem sklepu internetowego zamówieniem. Natomiast usługa transportu Diety (dostawy) jest usługą, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do skorzystania ze świadczenia głównego (Diety).

4\. Klient jest zainteresowany dostarczeniem do niego Diety gotowej do konsumpcji (bądź przygotowanej do konsumpcji po uprzednim podgrzaniu, zmieszaniu, termo-obróbce, czy dodaniu sosu itp.).

5\. Celem wykonywanego przez Wnioskodawcę świadczenia jest dostarczenie zamówionego przez klienta i sporządzonego w ramach Diety posiłku do wskazanego przez Klienta w zamówieniu miejsca (np. miejsce zamieszkania, miejsce pracy itp.).

6\. Klient płaci wyłącznie za zakupiony towar, a koszt transportu jest wkalkulowany w cenę Diety. Cena, którą opłaca Klient jest ceną ostateczną i obejmuje ona koszt dostawy Diety do Klienta.

Podsumowując powyższe, przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie kompleksowe, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zarówno bowiem gotowe dania składające się na Dietę, jak i usługa ich dostawy do klienta są niezbędne i ściśle ze sobą związane, a w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Nabycie Diety bez usługi transportu nie tylko byłoby niemożliwe, ale z ekonomicznego punktu widzenia bezzasadne dla klienta.

Zatem z punktu widzenia ostatecznego nabywcy, dania wchodzące w skład Diety oraz ich dostawa tworzą jedną całość i tylko łącznie prowadzą do pełnej realizacji świadczenia, tj. dostawy pełnej diety, dostarczeniu wyżywienia na cały dzień przez wybrany przez klienta czas. Elementem dominującym świadczenia kompleksowego jest dostawa posiłków w ramach Diety (…), a elementem pomocniczym jest ich dowóz do klienta.

**Uzasadnienie charakteru świadczenia oraz prawidłowej klasyfikacji**

W niniejszej sprawie, w przypadku świadczenia kompleksowego składającego się z towaru ((…) posiłków z Diety (…) o kaloryczności (…) kcal) oraz dowozu do klienta, należy ustalić charakter tego świadczenia, a następnie dokonać właściwej dla niego klasyfikacji statystycznej.

Zauważyć w tym miejscu należy, że w przypadku sprzedaży posiłków w ramach diety pudełkowej, aby rozstrzygnąć, czy świadczenie stanowi zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów, czy świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, należy przeanalizować okoliczności w jakich świadczenie to jest realizowane. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej – a nie tylko ilościowej – elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien, ECLI:EU:C:1996:184; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien).

Jak wskazał TSUE w powołanym wyżej wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank (pkt 19), ECLI:EU:C:2005:649, oraz wyroku z dnia 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN (pkt 21), ECLI:EU:C:2007:195, w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa czy więcej świadczeń odrębnych czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Natomiast w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann (pkt 22), ECLI:EU:C:2005:157, TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Zatem tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.) – usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi.

Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających (art. 6 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Usługa cateringowa polega na przygotowaniu posiłku w lokalu usługodawcy na indywidualne zamówienie, zapakowaniu go np. do termosów, opakowań termicznych, dowozie w miejsce wskazane przez zleceniodawcę zamówionego posiłku, naczyń i sztućców, przygotowaniu stołów na miejscu gdzie ma zostać podany posiłek. Po posiłku usługodawca sprząta stoły, zbiera brudne naczynia, sztućce i zawozi z powrotem do swojej firmy celem ich wymycia. W usłudze cateringowej zawsze oprócz dostawy towaru spożywczego (dania) towarzyszą usługi dodatkowe, wspomagające dostawę towaru, których charakter jest dominujący nad dostawą towaru.

TSUE w orzeczeniu z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 wskazał, że „w odniesieniu do dań gotowych dostarczanych przez przedsiębiorstwo cateringowe do miejsca zamieszkania klienta należy zauważyć, że dania takie, w odróżnieniu od dań serwowanych na stoiskach i w pojazdach gastronomicznych oraz w kinach, nie są z reguły przygotowywane w sposób standardowy, lecz zawierają w znacznie większym stopniu aspekt świadczenia usług, wymagających znacznie większego nakładu pracy i umiejętności. Jakość produktów, kreatywność i sposób podania są w tym przypadku elementem, który z reguły gra dla klienta istotną rolę. Klientom często umożliwia się nie tylko ułożenie własnego menu, ale proponuje się nawet przygotowanie na ich życzenie dań niestandardowych. (…) Przedsiębiorstwo cateringowe dostarcza następnie gotowe dania w zamkniętych pojemnikach termicznych lub podgrzewa je na miejscu. Z punktu widzenia klienta istotne jest również, by dostawa ta nastąpiła w określonym przez niego momencie.

Poza tym działalność cateringowa może obejmować świadczenia umożliwiające konsumpcję, jak dostarczenie naczyń, nakryć, a nawet mebli. Świadczenia te, w odróżnieniu od udostępnienia jedynie podstawowej infrastruktury, jak w przypadku stoisk lub pojazdów gastronomicznych i kin, wymagają pewnej działalności ludzkiej, w celu dostarczenia, zabrania i ewentualnie umycia wyposażenia”.

W świetle powyższych rozważań należy uznać, że działalność cateringowa zgodnie z orzecznictwem TSUE oraz treścią rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 jest świadczeniem usług, chyba że przedsiębiorstwo cateringowe dostarcza jedynie standardowe dania bez świadczenia dodatkowych usług, albo inne szczególne okoliczności dowodzą, iż dostawa gotowych dań stanowi przeważający element transakcji.

Należy więc rozpatrzyć, czy świadczenie polegające na dostarczeniu posiłków w ramach tzw. diety pudełkowej wpisuje się w definicję usługi cateringowej, czy też stanowi dostawę towaru spożywczego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca poza przygotowaniem i zapakowaniem gotowych posiłków nie wykonuje żadnych innych usług dodatkowych, które byłyby charakterystyczne dla usługi cateringowej. Jak wskazano w opisie, posiłki wchodzące w skład Diety (…), produkowane są na linii technologicznej Wnioskodawcy, gdzie następnie są hermetycznie pakowane. Konkretne posiłki (dostarczane w ramach opisanej Diety (…)) wymagają od klienta dalszej obróbki, np. podgrzania, słodzenia, doprawienia, mieszkania, polania sosem. Instrukcja na temat przyrządzenia posiłku do spożycia znajduje się na etykiecie. Klient musi podjąć odpowiednie czynności, aby zakupiona Dieta nadawała się do spożycia, tj. nie może spożyć posiłku natychmiast po podaniu w niezmienionej formie, zanim nie wykona określonych wyżej czynności, tak aby nadawał się do spożycia, zgodnie z zaleceniami producenta. Na każdym z posiłków naklejona jest etykieta, gdzie podana jest nazwą diety i posiłku, skład, ilość kalorii, makroskładniki, termin przydatności, który jest jednocześnie numerem partii oraz informacja o tym, że posiłek należy podgrzać przed spożyciem lub wymieszać z sosem w przypadku produktów spożywanych na zimno, które nie wymagają podgrzania.

Zatem Wnioskodawca tylko przygotowuje i dostarcza posiłki, nie wykonując przy tym innych czynności charakterystycznych dla usług cateringowych, takich jak: dostarczenie naczyń, sztućców, nakryć czy mebli (stolików, krzeseł itd.) oraz innego wyposażenia, wyłożenie dostarczanego posiłku na naczynia, podanie do stolika czy obsługa kelnerska. Wnioskodawca dostarcza jedynie zamówiony zestaw dań bez świadczenia powyższych usług, a okoliczności towarzyszące dostawie dowodzą, że posiłki stanowią przeważający element transakcji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, które spełniałoby definicję cateringu, zgodnie z orzecznictwem TSUE i rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011. W omawianym przypadku nie występują także usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, takie jak: udostępnianie odpowiedniej infrastruktury (np. mebli, krzeseł), zapewnienie naczyń, nakrywanie do stołu, służenie poradą klientom i udzielanie im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podawanie tych produktów do stołu, czy też sprzątanie po posiłku – wykonywane w lokalu należącym do usługodawcy.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że zasadniczym celem przeciętnego konsumenta zamawiającego dietę pudełkową jest otrzymanie gotowych posiłków w ramach zakupionej diety.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz opis przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że dla celów stosowania podatku od towarów i usług będące przedmiotem wniosku świadczenie należy uznać za **dostawę towaru**. Czynności przygotowania (przetwarzania), pakowania posiłków oraz usługa ich dostawy winny być natomiast postrzegane jako elementy pomocnicze.

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzono rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towaru, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru lub usługi.

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Dokonując klasyfikacji towaru spożywczego do odpowiedniego grupowania w odpowiedniej klasyfikacji statystycznej należy kierować się następującymi zasadami:

\- jeżeli dostawie towaru spożywczego towarzyszą „dodatkowe usługi”, wspomagające (przetwarzające ten produkt), polegające np. na przygotowaniu i podaniu tego towaru do natychmiastowego spożycia, wykonywane przez sprzedającego – dostawa tego towaru klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli towary spożywcze wydawane są w ramach usług restauracyjnych i cateringowych – klasyfikacja do PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli natomiast dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez sprzedającego (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. takie jak: umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku) – towar ten klasyfikowany jest według CN.

Przy czym zawsze należy w pierwszej kolejności ocenić towary spożywcze wydawane do bezpośredniego spożycia pod kątem zaklasyfikowania ich według PKWiU 2015 do grupowania „Usługi związane z wyżywieniem” PKWiU 56 (art. 41 ust. 2 i 2a oraz art. 41 ust. 12f ustawy). Podkreślić jednak należy, że sam fakt przyporządkowania danego towaru spożywczego do grupowania PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem” nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy. Dopiero w sytuacji, w której towar ten nie podlega zaklasyfikowaniu w tym grupowaniu należy dokonać jego klasyfikacji według CN.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do PKWiU 2015 dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem” obejmuje:

· usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

Przy czym nie jest istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

Natomiast klasa 56.10 „Usługi restauracji i innych placówek gastronomicznych” obejmuje:

· usługi przygotowywania i podawania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane w miejsce przez nich wyznaczone.

Przedmiotowe świadczenie dotyczy przygotowanych dla klienta indywidualnego określonych, gotowych posiłków oraz ich dostawy do klienta. Fakt, że posiłki te są przez Wnioskodawcę odpowiednio przygotowywane powoduje, że świadczenie to posiada charakter gastronomiczny. Realizacja świadczenia wymaga zatem podjęcia przez Wnioskodawcę szeregu czynności (przyjęcie zamówienia, przygotowanie posiłków, pakowanie i dostarczenie posiłków pod wskazany przez klienta adres), których zasadniczym celem jest dostarczenie posiłków zamawiającemu.

Należy podkreślić, że diety są przygotowywane przez świadczącego na podstawie indywidualnego zamówienia klienta, a więc są dostosowane do jego indywidualnych potrzeb. Dieta jest w pełni spersonalizowana, bo – jak wskazał Wnioskodawca – klient może wybierać posiłki dostosowane do konkretnego pakietu, np. (…). Ponadto, klient może wybrać kaloryczność diety oraz ilość dni, na jaką ją zamówi. Zgodnie z (…) Regulaminu, „(…)”. Zatem, diety są dostosowane do różnych potrzeb żywieniowych docelowego konsumenta.

Wobec powyższego, dostawa wyżej opisanego towaru – Diety (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) – jest sklasyfikowana do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”, przy czym – przyporządkowanie tego towaru (diety) do ww. grupowania PKWiU 56 nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

Jak już wcześniej wskazano dostawa towaru – Diety (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) – klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem.

Rozstrzygając kwestię stawki podatku należy przeanalizować wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f ustawy w odniesieniu do towaru, którego dotyczy wniosek.

Analiza przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu dań wchodzących w skład Diety (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) oraz ich składu wskazuje, ze przedmiotowa Dieta nie zawiera napojów, a więc wyłączenie wskazane w art. 41 ust. 12f pkt 1 ustawy nie ma zastosowania.

Nie jest to też towar nieprzetworzony – przygotowanie przez kucharzy poszczególnych posiłków składających się na dietę spełnia warunek przetworzenia. Ponadto, w składzie Diety (poszczególnych dań) nie ma towarów wskazanych jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy. Zatem, również wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f w pkt 2 i 3 ustawy nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, dostawa towaru (świadczenia kompleksowego) – Diety (…) ((…) posiłków o kaloryczności (…) kcal) w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 – „Usługi związane z wyżywieniem”. Dostawa ta nie jest objęta wyłączeniami, o których mowa w art. 41 ust. 12f ustawy, dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **świadczenie kompleksowe** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).