Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.415.2021.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi wykończeniowe oraz wyposażenie lokalu przeznaczonego do podnajmu.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; odstępne; sprzedaż; sprzęt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2021 r. (data wpływu 25 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 27 lipca 2021 r. (data wpływu 3 sierpnia 2021 r.) na wezwanie z 16 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.415.2021.1.AKA o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku ze sprzedażą sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu – **jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu z Wynajmującym obejmującej zapłatę przez Spółkę odstępnego na rzecz Najemcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku ze sprzedażą sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu oraz z faktury wystawionej przez Najemcę w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu z Wynajmującym obejmującej zapłatę przez Spółkę odstępnego na rzecz Najemcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Głównym źródłem przychodów Spółki są wpływy z tytułu prowadzenia działalności usługowej związanej z poprawą kondycji fizycznej.

W ramach tej działalności, Spółka prowadzi kilkanaście klubów fitness na terenie województwa (…) oraz (…), a mając na celu dalszą ekspansję, Spółka jest zainteresowana dalszym pozyskiwaniem lokali pod tego typu działalność, lokali o atrakcyjnym usytuowaniu z punktu widzenia potencjalnego popytu na te usługi.

Aktualnie Spółka planuje pozyskanie kolejnej lokalizacji na terenie województwa (…). Decyzja dotycząca pozyskania tej lokalizacji bazowała na pozytywnej ocenie tej lokalizacji pod kątem rozszerzenia istniejącej sieci klubów działających w ramach Spółki, a tym samym na planowane zwiększenie przychodów i dochodów Spółki.

W lokalu planowanym do pozyskania prowadzi działalność gospodarczą odrębny podmiot gospodarczy, z którym Spółka nie ma żadnych powiązań kapitałowych ani osobowych i podmiot ten jest najemcą lokalu będącego przedmiotem zainteresowania Spółki (dalej również „Najemca”). W lokalu, o którym mowa powyżej, podmiot ten prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu działalności klubu fitness, a lokal będący przedmiotem zainteresowania Spółki przystosowany jest wprawdzie do prowadzenia klubu fitness, niemniej po planowanej transakcji z pewnością wymagane będzie dostosowanie tego lokalu (dalej również „Lokal”) do standardów obowiązujących w klubach fitness prowadzonych przez Spółkę.

Planowana transakcja winna zostać zrealizowana wg następującego schematu:

1.  Spółka za zgodą dotychczasowego Najemcy, zawiera z właścicielem Lokalu (dalej „Wynajmujący”) umowę najmu Lokalu; z tego tytułu Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz dotychczasowego Najemcy odstępnego za możliwość wcześniejszego rozwiązania umowy najmu przez dotychczasowego Najemcę oraz zawarcie umowy najmu Lokalu przez Spółkę oraz Wynajmującego.
2.  Spółka dokonuje zakupu od Najemcy środków trwałych, które są wykorzystywane przez dotychczasowego Najemcę do prowadzenia klubu fitness w Lokalu.
3.  Spółka rekompensuje dotychczasowemu Najemcy nakłady poczynione na Lokal, a polegające na adaptacji tego Lokalu na potrzeby funkcjonowania w nim klubu fitness.
4.  Spółka będzie miała prawo do oznaczenia Lokalu wg logotypu stosowanego w przypadku innych klubów prowadzonych przez Spółkę, przy czym dotychczasowy Najemca powinien usunąć własne oznaczenia znajdujące się w Lokalu w terminie jednego miesiąca od podpisania umowy pomiędzy stronami. Celem Spółki jest prowadzenie działalności klubu fitness w Lokalu przy wykorzystaniu oznaczeń (logotypów) przysługujących Spółce i wykorzystywanych w innych klubach fitness należących do sieci Spółki.
5.  Spółka wyrazi zgodę na korzystanie z klubu w Lokalu przez klientów dotychczasowego Najemcy, którzy zakupili karnet na korzystanie z klubu, a termin ważności tego karnetu obejmuje również okres po sfinalizowaniu transakcji pozyskania tego lokalu (najmu) przez Spółkę.
6.  Uwzględniając kompetencje posiadane przez pracowników dotychczasowego Najemcy, Spółka planuje umożliwić podjęcie zatrudnienia przez pracowników dotychczasowego Najemcy w strukturach Spółki, przy czym pracownicy dotychczasowego Najemcy będą mieli taką możliwość, ale nie będzie to ich obowiązkiem, nie będzie to miało również charakteru przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu Kodeksu Pracy.
7.  Umowy z podmiotami zewnętrznymi, a dotyczące towarów/usług bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością przez dotychczasowego Najemcę, Spółka będzie zawierała odrębnie wg własnego zapotrzebowania za wyjątkiem umowy leasingu na sprzęt fitness, która będzie podlegała cesji na Spółkę.
8.  Dotychczasowy Najemca zostanie zobowiązany do niepodejmowania działalności konkurencyjnej wobec Spółki.

Przedmiot transakcji nie obejmuje:

1.  firmy dotychczasowego Najemcy ani nazwy przedsiębiorstwa dotychczasowego Najemcy,
2.  znaków towarowych dotychczasowego Najemcy,
3.  środków pieniężnych dotychczasowego Najemcy (w kasie i na rachunkach bankowych),
4.  know-how dotychczasowego Najemcy,
5.  ksiąg rachunkowych dotychczasowego Najemcy,
6.  długów obciążających dotychczasowego Najemcę, w tym także zobowiązań kredytowych,
7.  należności i zobowiązań handlowych oraz zobowiązań publicznoprawnych dotychczasowego Najemcy za wyjątkiem umożliwienia wykorzystania karnetów przez klientów dotychczasowego Najemcy, które zostaną zakupione przed planowaną transakcją, a których termin obowiązywania przekroczy datę planowanej transakcji,
8.  wartości niematerialnych i prawnych dotychczasowego Najemcy,
9.  tajemnicy przedsiębiorstwa dotychczasowego Najemcy,
10.  lokali i ruchomości innych niż składające się na przedmiot transakcji,
11.  umów zawartych przez dotychczasowego Najemcę niezbędnych dla prowadzenia działalności, jak np. umowy o usługi księgowe, doradcze, umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie spółką, itp.

Wg wiedzy Spółki, przedmiot transakcji nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie dotychczasowego Najemcy pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) i nie stanowi wyodrębnionej w jego strukturze jednostki organizacyjnej (np. oddziału wyodrębnionego w KRS). Dotychczasowy Najemca, wg wiedzy Spółki, nie sporządza osobnego sprawozdania finansowego dla przedmiotu transakcji, a wynik na działalności z nią związanej ujmuje w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych dotychczasowego Najemcy i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Najemcy.

Spółka po sfinalizowaniu powyższych transakcji, przystąpi do procesu włączenia Lokalu do funkcjonującej w ramach Spółki sieci klubów fitness, umożliwiając korzystanie z usług fitness, zarówno dotychczasowym jak i nowym klientom, a dodatkowym źródłem przychodów będzie możliwość korzystania z usług przez posiadaczy kart (…) lub kart o zbliżonej charakterystyce, umożliwiających wejścia jednorazowe do klubu. Po dokonaniu szczegółowej inwentaryzacji w zakresie porównania Lokalu do standardów obowiązujących w sieci klubów funkcjonujących w Spółce, Spółka nie wyklucza również przeprowadzenia dodatkowych prac remontowych i modernizacyjnych w Lokalu, celem dostosowania go do przyjętych w Spółce standardów.

Dotychczasowy Najemca i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży składników majątkowych, o których mowa powyżej. Zawierając ww. umowę sprzedający i Spółka będą działać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku ze sprzedażą sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Spółka uprawniona będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
2.  Czy Spółka uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu zawartej z Wynajmującym, a obejmującej zapłatę przez Spółkę odstępnego na rzecz Najemcy, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Spółka uprawniona będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Uwagi ogólne (stanowisko Wnioskodawcy) do obu pytań.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa należy rozumieć:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W oparciu o powyższe, w celu uznania, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, na gruncie podatku VAT, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), a jedynie poszczególne składniki majątkowe Najemcy. Przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część, ponieważ w jej wyniku dojdzie do sprzedaży jedynie części majątku sprzedającego, przy czym zbywane składniki majątkowe nie tworzą, wg wiedzy Spółki, u sprzedającego zespołu zdolnego do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym ze względu na brak przeniesienia aktywów i umów niezbędnych do funkcjonowania klubu fitness. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, zbycie ZCP jest możliwe wyłącznie, jeśli takie ZCP istniało w przedsiębiorstwie sprzedającego i nie może powstać na moment sprzedaży. Z uwagi na fakt, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych będący przedmiotem transakcji wg wiedzy Spółki nie jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, nie będzie on stanowił ZCP.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stanowisko odnośnie pytania nr 1

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia składników majątkowych muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  Dostawa musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  Dostawa nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  Składniki majątku muszą być wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej (tj. sprzedaż sprzętu fitness przez Najemcę na rzecz Spółki będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że świadcząc usługi w ramach funkcjonującego klubu fitness w Lokalu, Spółka spełniać będzie przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej stanowić będą czynność opodatkowaną i nie zwolnioną z podatku VAT. Wobec powyższego, przedmiotowy zakupiony sprzęt fitness wykorzystywany będzie - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego. Spółka będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko odnośnie pytania nr 2

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu świadczonej usługi muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  Usługa musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  Usługa nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  Usługa musi mieć związek z wykonywanymi przez nabywcę usług czynnościami opodatkowanymi.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz sądów administracyjnych zapłata odstępnego w zamian za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu stanowi wynagrodzenie za odpłatną usługę polegającą na wyrażeniu zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu podlegającą VAT i nie korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że świadcząc usługi w ramach funkcjonującego klubu fitness w Lokalu, Spółka spełniać będzie przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej stanowić będą czynność opodatkowaną i nie zwolnioną z podatku VAT.

Wobec powyższego, usługa polegająca na wyrażeniu zgody przez Najemcę na wcześniejsze rozwiązanie Umowy najmu Lokalu umożliwi zawarcie przez Spółkę nowej umowy najmu Lokalu i prowadzenie w Lokalu działalności klubu fitness opodatkowanej podatkiem VAT, a więc wykonywanie czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Spółka będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej – brak któregoś z tych elementów może nie pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne. Każdorazowo należy więc badać okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności,

*   nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) prowadzi kilkanaście klubów fitness, a mając na celu dalszą ekspansję, zainteresowana jest dalszym pozyskiwaniem lokali pod tego typu działalność, lokali o atrakcyjnym usytuowaniu z punktu widzenia potencjalnego popytu na te usługi. W lokalu planowanym do pozyskania działalność gospodarczą prowadzi odrębny podmiot gospodarczy, z którym Wnioskodawca nie ma żadnych powiązań kapitałowych ani osobowych i podmiot ten jest najemcą lokalu będącego przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy. W lokalu, o którym mowa powyżej, podmiot ten prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu działalności klubu fitness, a lokal będący przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy przystosowany jest wprawdzie do prowadzenia klubu fitness, niemniej po planowanej transakcji z pewnością wymagane będzie dostosowania tego lokalu do standardów obowiązujących w klubach fitness prowadzonych przez Spółkę.

Planowana transakcja winna zostać zrealizowana wg następującego schematu:

*   Wnioskodawca za zgodą dotychczasowego Najemcy, zawiera z właścicielem Lokalu umowę najmu Lokalu; z tego tytułu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz dotychczasowego Najemcy odstępnego za możliwość wcześniejszego rozwiązania umowy najmu przez dotychczasowego Najemcę oraz zawarcie umowy najmu Lokalu przez Spółkę oraz Wynajmującego.
*   Wnioskodawca dokonuje zakupu od Najemcy środków trwałych, które są wykorzystywane przez dotychczasowego Najemcę do prowadzenia klubu fitness w Lokalu.
*   Wnioskodawca rekompensuje dotychczasowemu Najemcy nakłady poczynione na Lokal a polegające na adaptacji tego Lokalu na potrzeby funkcjonowania w nim klubu fitness.
*   Wnioskodawca będzie miał prawo do oznaczenia Lokalu wg logotypu stosowanego w przypadku innych klubów prowadzonych przez Spółkę, przy czym dotychczasowy Najemca powinien usunąć własne oznaczenia znajdujące się w Lokalu w terminie jednego miesiąca od podpisania umowy pomiędzy stronami. Celem Spółki jest prowadzenie działalności klubu fitness w Lokalu przy wykorzystaniu oznaczeń (logotypów) przysługujących Spółce i wykorzystywanych w innych klubach fitness należących do sieci Spółki.
*   Spółka wyrazi zgodę na korzystanie z klubu w Lokalu przez klientów dotychczasowego Najemcy, którzy zakupili karnet na korzystanie z klubu a termin ważności tego karnetu obejmuje również okres po sfinalizowaniu transakcji
*   Uwzględniając kompetencje posiadane przez pracowników dotychczasowego Najemcy, Wnioskodawca planuje umożliwić podjęcie zatrudnienia przez pracowników dotychczasowego Najemcy w strukturach Spółki, przy czym pracownicy dotychczasowego Najemcy będą mieli taką możliwość, ale nie będzie to ich obowiązkiem, nie będzie to miało również charakteru przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu Kodeksu Pracy.
*   Umowy z podmiotami zewnętrznymi a dotyczące towarów/usług bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością przez dotychczasowego Najemcę, Spółka będzie zawierała odrębnie wg własnego zapotrzebowania za wyjątkiem umowy leasingu na sprzęt fitness, która będzie podlegała cesji na Spółkę.
*   Dotychczasowy Najemca zostanie zobowiązany do niepodejmowania działalności konkurencyjnej wobec Spółki.

Przedmiot transakcji nie obejmuje:

*   firmy dotychczasowego Najemcy ani nazwy przedsiębiorstwa dotychczasowego Najemcy,
*   znaków towarowych dotychczasowego Najemcy,
*   środków pieniężnych dotychczasowego Najemcy (w kasie i na rachunkach bankowych),
*   know-how dotychczasowego Najemcy,
*   ksiąg rachunkowych dotychczasowego Najemcy,
*   długów obciążających dotychczasowego Najemcę, w tym także zobowiązań kredytowych,
*   należności i zobowiązań handlowych oraz zobowiązań publicznoprawnych dotychczasowego Najemcy za wyjątkiem umożliwienia wykorzystania karnetów przez klientów dotychczasowego Najemcy, które zostaną zakupione przed planowaną transakcją, a których termin obowiązywania przekroczy datę planowanej transakcji,
*   wartości niematerialnych i prawnych dotychczasowego Najemcy,
*   tajemnicy przedsiębiorstwa dotychczasowego Najemcy,
*   lokali i ruchomości innych niż składające się na przedmiot transakcji,
*   umów zawartych przez dotychczasowego Najemcę niezbędnych dla prowadzenia działalności, jak np. umowy o usługi księgowe, doradcze, umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie spółką, itp.

Wg wiedzy Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie dotychczasowego Najemcy pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) i nie stanowi wyodrębnionej w jego strukturze jednostki organizacyjnej (np. oddziału wyodrębnionego w KRS). Dotychczasowy Najemca, wg wiedzy Spółki, nie sporządza osobnego sprawozdania finansowego dla przedmiotu transakcji, a wynik na działalności z nią związanej ujmuje w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych dotychczasowego Najemcy i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Najemcy.

Wnioskodawca po sfinalizowaniu powyższych transakcji, przystąpi do procesu włączenia Lokalu do funkcjonującej w ramach Spółki sieci klubów fitness, umożliwiając korzystanie z usług fitness, zarówno dotychczasowym jak i nowym klientom, a dodatkowym źródłem przychodów będzie możliwość korzystania z usług przez posiadaczy kart (…) lub kart o zbliżonej charakterystyce, umożliwiających wejścia jednorazowe do klubu. Po dokonaniu szczegółowej inwentaryzacji w zakresie porównania Lokalu do standardów obowiązujących w sieci klubów funkcjonujących w Spółce, Spółka nie wyklucza również przeprowadzenia dodatkowych prac remontowych i modernizacyjnych w Lokalu, celem dostosowania go do przyjętych w Spółce standardów.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy wskazać, że przedmiot transakcji nie będzie stanowił składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa przez Nabywcę. Przedmiot transakcji nie będzie mógł funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem transakcji sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie działalności bez podejmowania dodatkowych działań ze strony Nabywcy.

W rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Nabywca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym, transakcja ta nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Transakcja ta będzie dotyczyła bowiem towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, dostawa sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu będzie podlegała opodatkowaniu według właściwych stawek podatku VAT.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
3.  dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Zbywca będzie zobowiązany udokumentować sprzedaż sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu wystawiając fakturę wyszczególniając poszczególne składniki majątkowe zbyte w ramach Transakcji z uwzględnieniem podatku VAT według właściwych zasad i stawek podatku.

Odnosząc się do prawa Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku ze sprzedażą sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2.  (uchylona);

3.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
4.  (uchylony);
5.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

7.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
8.  (uchylony);
9.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że dotychczasowy Najemca (Zbywca) i Wnioskodawca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży składników majątkowych, o których mowa powyżej. Zawierając ww. umowę sprzedający i Wnioskodawca będą działać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak rozstrzygnięto wyżej dostawa sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwych stawek podatku.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku ze sprzedażą sprzętu fitness znajdującego się w Lokalu. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu z Wynajmującym obejmującej zapłatę przez Spółkę odstępnego na rzecz Najemcy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicje dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w jego działalności gospodarczej.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, ze kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Kwestia ta ma szczególnie istotne znaczenie przy takich świadczeniach, których istotą jest zaniechanie, powstrzymywanie się od określonych czynności.

W związku z powyższym, jeżeli zaniechanie pewnych czynności za odstępnym przynosiłoby wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Ponadto podkreślić należy, że w rozumieniu ustawy zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji należy uznać za świadczenie usług wówczas, gdy odbywa się w ramach stosunków obligacyjnych.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej, bądź nie opodatkowaniu podatkiem VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność taka nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wtedy kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca za zgodą dotychczasowego Najemcy, dokona zawarcia z właścicielem Lokalu (Wynajmującym) umowę najmu Lokalu. Z tego tytułu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz dotychczasowego Najemcy odstępnego za możliwość wcześniejszego rozwiązania umowy najmu przez dotychczasowego Najemcę oraz zawarcie umowy najmu Lokalu przez Spółkę oraz Wynajmującego.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie wypłacona kwota odstępnego będzie stanowiła formę zapłaty za określone działania dotychczasowego Najemcy dotyczące wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą Najemca otrzyma określoną kwotę odstępnego, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona będzie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym, że wypłata tej kwoty będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność Najemcy w postaci wcześniejszego rozwiązania umowy najmu Lokalu umożliwiająca zawarcie umowy najmu przez Wnioskodawcę z Wynajmującym, będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (kwotą odstępnego) w zamian za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu Lokalu i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ww. czynność nie została wymieniona w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jako czynność objęta zwolnieniem przedmiotowym.

Dotychczasowy Najemca będzie zobowiązany udokumentować kwotę odstępnego otrzymaną od Wnioskodawcy w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu zawartej z Wynajmującym wystawiając fakturę z uwzględnieniem podatku VAT według właściwych zasad i stawek podatku.

W związku z powyższym Wnioskodawca, zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 ustawy, będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Najemcę w związku z wyrażeniem zgody na rozwiązanie umowy najmu Lokalu zawartej z Wynajmującym, a obejmującej zapłatę przez Spółkę odstępnego na rzecz Najemcy. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.