Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.577.2024.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku za okresy rozliczeniowe od maja 2019 r. do lipca 2024 r. wraz z należnymi odsetkami, gdy skorygują Państwo rozliczenia podatku VAT w zgodzie z interpretacją stanowiącą wykonanie wyroku sądu administracyjnego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; interpretacja-skutki interpretacji; korekta-korekta podatku należnego; korekta-korekta podatku naliczonego; spółki; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział II Organy podatkowe i ich właściwość-Rozdział 1a Interpretacje przepisów prawa podatkowego-Skutki zastosowania się do interpretacji; Ordynacja podatkowa-Dział II Organy podatkowe i ich właściwość-Rozdział 1a Interpretacje przepisów prawa podatkowego-Zmiana, uchylenie, stwierdzenie wygaśnięcia interpretacji indywidualnej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Terminy do odliczenia podatku naliczonego  
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14b-§ 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14k-§ 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14k-§ 3; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14l; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14m-§ 1-pkt 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14m-§ 1-pkt 2; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1a-art. 14m-§ 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1 

**Interpretacja indywidualna**

**\- stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków korekt faktur wystawionych po wyroku NSA sygn. I FSK 1143/20, w tym zastosowania prewspółczynnika, sposobu ujmowania faktur korygujących, oraz ochrony z interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. sp. z o.o. \[dalej: Spółka, Wnioskodawca, A.\] jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia i administrowania portalem internetowym. Wnioskodawca jest spółką zależną B. S.A. i (…) operatorem Portalu (\`(...)\`) \[dalej: Portal\], (…) źródła informacji o A. \[dalej: Y.\].

Spółka prowadzi działalność opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Celem utworzenia Portalu było gromadzenie i udzielanie informacji o funkcjonowaniu Y. Do zadań Spółki należy w szczególności prezentowanie w Portalu ofert instytucji finansowych (w tym umów, statutów, kluczowych informacji dla inwestorów, czy materiałów informacyjnych), informowanie zainteresowanych podmiotów o funkcjonowaniu Y., warunkach uczestnictwa, ich prawach i obowiązkach.

Instytucje finansowe oferujące prowadzenie rachunków Y., są zobowiązane do ponoszenia na rzecz Wnioskodawcy jednorazowej opłaty wstępnej za utworzenie i prowadzenie Portalu, a także opłaty rocznej - za udział w Portalu \[dalej łącznie: Opłaty\]. Ww. zobowiązanie instytucji finansowych, których oferty publikowane są na Portalu, wynika z regulacji (…) (t. j. Dz.U. (\`(...)\`); dalej: ustawa o Y.).

Wysokość Opłat jest niezależna zarówno od Spółki, jak i od instytucji finansowych. Określa ją w drodze rozporządzenia minister właściwy do spraw instytucji finansowych, na podstawie delegacji zawartej w art. (…) ustawy o Y.

Zamieszczane w Portalu dokumenty i informacje nie mają charakteru reklamowego, czy promocyjnego. Publikowanie informacji o Y. oferowanych przez poszczególne instytucje finansowe jest obowiązkiem nałożonym na Spółkę w drodze ustawy. Treści zamieszczone w Portalu nie mają na celu nakłaniania pracowników do zawarcia umowy z konkretną instytucją finansową, ani też w żaden sposób wyróżniać którejkolwiek z nich.

Wnioskodawca, mając uzasadnione wątpliwości, czy Opłaty kwalifikują się jako wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\], 24 stycznia 2019 r. wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej \[dalej: DKIS, Organ\] z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie. W dniu 7 maja 2019 r. Organ wydał interpretację sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, w której wskazał, że opisane we wniosku czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz instytucji finansowych, za które pobierane są opłaty wstępne i roczne, podlegają opodatkowaniu jako odpłatne świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskutek złożonej przez Wnioskodawcę skargi, wyrokiem z 28 stycznia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1612/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił ww. interpretację, ocenił bowiem, że sporne opłaty za utworzenie i prowadzenie portalu Y. (opłata wstępna) oraz za udział w portalu Y. (opłata roczna) nie stanową świadczenia wzajemnego uiszczanego przez instytucje finansowe za czynności podejmowane w stosunku do nich przez Spółkę - brak jest bowiem bezpośredniego związku między faktem otrzymywania spornych opłat przez Skarżącą, a realizacją jakiejkolwiek czynności, do której Strona została ustawowo zobowiązana.

Ww. orzeczenie zostało utrzymane w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny \[dalej: NSA\] w wyroku z dn. 11 lipca 2024 r., sygn. I FSK 1143/20. Na dzień złożenia niniejszego wniosku NSA nie opublikował jeszcze pisemnego uzasadnienia orzeczenia.

W związku ze stanowiskiem wyrażonym przez Organ w interpretacji z 7 maja 2019 r., a także późniejszym brakiem pewności co do rozstrzygnięcia trwającego łącznie ponad 5 lat postępowania, Spółka naliczała VAT według stawki 23% na fakturach za Opłaty wystawianych na rzecz instytucji finansowych.

Obecnie, w konsekwencji potwierdzenia prawomocnym wyrokiem NSA, iż Opłaty nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu VAT, Wnioskodawca zmienił sposób fakturowania Opłat i planuje również skorygować przeszłe rozliczenia, gdzie podatek VAT od Opłat został naliczony nienależnie.

W celu korekty dotychczasowych rozliczeń z instytucjami finansowymi Wnioskodawca planuje wystawić odpowiednie faktury korygujące in minus do pierwotnych faktur, dokumentujących Opłaty \[dalej: Faktury korygujące\] oraz zwrócić instytucjom finansowym kwoty podatku VAT, które zostały przez nich wcześniej zapłacone na podstawie pierwotnych faktur jako składnik ceny świadczenia. W momencie wystawienia Faktur korygujących in minus Spółka będzie dysponowała dokumentacją potwierdzającą uzgodnienie z poszczególnymi instytucjami finansowymi obniżenie podstawy opodatkowania.

**Pytania**

1\. Czy w związku z faktem, iż Opłaty zostały zakwalifikowane w wyroku NSA jako czynności niepodlegające VAT, to Spółka w rozliczeniach podatku VAT za okres maj 2019 r. - lipiec 2024 r. powinna zastosować tzw. Prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

2\. Czy Spółka powinna skorygować podatek naliczony VAT w rozliczeniach miesięcznych przypadających w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. - przy założeniu, że odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca (tj. Spółka powinna zastosować prewspółczynnik do rozliczeń podatku VAT w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. co ma wpływ na zmniejszenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia)?

3\. Czy Spółka powinna ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących w okresach, w których pierwotnie został wykazany obrót z tytułu Opłat (tj. czy korekta podatku należnego powinna zostać rozpoznana metodą „wstecz”)?

4\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 3 jest przecząca, czy Spółka powinna ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, tj. obniżyć podatek należny w rozliczeniu za miesiąc, w którym została wystawiona Faktura korygująca - przy założeniu spełnienia warunków o których mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT?

5\. Czy przy kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o zasadę wynikającą z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT Spółka powinna uwzględnić jako obrót z działalności gospodarczej obrót udokumentowany fakturami, w których nieprawidłowo wykazano Opłaty opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%?

6\. Czy w sytuacji, gdyby wskutek działań podjętych przez Spółkę w wykonaniu orzeczenia NSA miesięczne rozliczenia podatku VAT w okresie maj 2019 - lipiec 2024 uległy korekcie w wyniku czego powstałoby zobowiązanie Spółki do zapłaty podatku VAT, czy Spółka byłaby zwolniona z zapłaty podatku wraz z odsetkami z uwagi na zastosowanie się do interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, która następnie została zmieniona?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W opinii Spółki, w związku z faktem, iż Opłaty zostały zakwalifikowane w wyroku NSA jako czynności niepodlegające VAT, to Spółka w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. powinna zastosować prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

2\. W opinii Spółki, Spółka powinna skorygować podatek naliczony VAT w rozliczeniach miesięcznych przypadających w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. - przy założeniu, że odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca (tj. Spółka powinna zastosować prewspółczynnik do rozliczeń podatku VAT w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r., co skutkuje zmniejszeniem kwoty podatku naliczonego do odliczenia).

3\. W opinii Spółki, Spółka powinna ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących w okresach, w których pierwotnie został wykazany obrót z tytułu Opłat (tj. korekta podatku należnego powinna zostać rozpoznana metodą „wstecz”).

4\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 3 jest przecząca, w opinii Spółki, Spółka powinna ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, tj. obniżyć podatek należny w rozliczeniu za miesiąc, w którym została wystawiona Faktura korygująca - przy założeniu spełnienia warunków, o których mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

5\. W opinii Spółki, przy kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o zasadę wynikającą z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT Spółka nie powinna uwzględniać jako obrotu z działalności gospodarczej obrót udokumentowany fakturami, w których nieprawidłowo wykazano Opłaty opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

6\. W opinii Spółki, w sytuacji gdyby wskutek działań podjętych przez Spółkę w wykonaniu orzeczenia NSA miesięczne rozliczenia podatku VAT w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. uległy korekcie, w wyniku czego powstałoby zobowiązanie Spółki do zapłaty podatku VAT, Spółka byłaby zwolniona z zapłaty podatku wraz z odsetkami, z uwagi na zastosowanie się do interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, która następnie została zmieniona.

UZASADNIENIE

Ad 1.

Uwagi ogólne dotyczące odliczenia podatku VAT naliczonego przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:

i. czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek VAT zostały nabyte przez podatnika tego podatku;

ii. czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Nabycie towarów przez Spółkę w związku z działalnością nieopodatkowaną VAT

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Nabywane w przeszłości towary i usługi były przez Spółkę wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności niepodlegających VAT, w tym wykonywania czynności, w związku z którymi Spółka otrzymała Opłaty od instytucji finansowych. Zakupy Spółki obejmowały m.in. takie usługi jak: usługi księgowe, usługi doradcze, najem biura, artykuły i sprzęt biurowy, usługi IT, usługi marketingowe i reklamowe, etc.

Spółka jest w stanie alokować podatek naliczony wynikający z zakupów związanych z prowadzeniem działalności bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz bezpośrednio do czynności realizowanych poza działalnością opodatkowaną VAT, w tym Opłatom jedynie dla niektórych kategorii kosztów. W pozostałych przypadkach (w szczególności w przypadku tzw. kosztów ogólnych) Spółka nie jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji, gdyż te zakupy służą zarówno działalności opodatkowanej jak i działalności niepodlegającej VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, będzie jej przysługiwać częściowe prawo do odliczenia VAT od ww. nabyć niektórych towarów i usług z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W okresie od maja 2019 r. do lipca 2024 r. Spółka prowadziła w różnych okresach działalność opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT, jednakże nie stosowała prewspółczynnika, gdyż kierując się otrzymaną interpretacją podatkową wykazywała obrót opodatkowany według stawki 23% przy pobieraniu Opłat zamiast obrotu niepodlegającego VAT.

Mając na uwadze powyższe, w związku z faktem, w ocenie Spółki, z uwagi na to, że Opłaty zostały zakwalifikowane jako czynności niepodlegające VAT, w opinii Spółki powinna ona zastosować prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do rozliczenia podatku naliczonego w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r., uwzględniając przy jego kalkulacji wysokość Opłat.

Ad 2.

Spółka pragnie wskazać, że początkowo odliczała podatek VAT od towarów i usług związanych z wydatkami na uzyskanie Opłat, ponieważ w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. organ podatkowy stwierdził, że Opłaty są opodatkowane VAT, a Spółka zastosowała się do tego stanowiska.

Jednakże, w związku z tym, że NSA uznał to stanowisko za błędne i uchylił interpretację indywidualną wyrokiem z 11 lipca 2024 r., sygn. I FSK 1143/20, stwierdzając, że Opłaty nie podlegają opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca planuje dokonanie korekty podatku VAT od wydatków związanych z uzyskaniem Opłat. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca (takie jest stanowisko Spółki), Spółka stoi na stanowisku, że powinna ona skorygować podatek naliczony w rozliczeniach miesięcznych przypadających w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r. z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT.

Taki sposób postępowania jest prostą konsekwencją zastosowania prewspółczynnika do podatku naliczonego zaewidencjonowanego w minionych okresach. Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż Ustawa o VAT nie zawiera żadnych zapisów szczególnych, które regulowałyby zagadnienie korygowania podatku naliczonego (w przeciwieństwie do zapisów o korekcie podatku należnego). W konsekwencji należy zastosować zasady ogólne co skutkuje obowiązkiem korekty podatku naliczonego „wstecz”.

Ad 3.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez dostawę towarów rozumie się przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się w szczególności każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

W przypadku czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mamy więc do czynienia z ekwiwalentnością świadczeń, tzn. dostawa towarów lub świadczenie usług (w rozumieniu ustawy) w zamian za wynagrodzenie z tego tytułu, przy czym związek pomiędzy świadczeniem a otrzymaną płatnością powinien mieć charakter bezpośredni.

Z uwagi na to, że NSA stwierdził w prawomocnym wyroku z 11 lipca 2024 r., sygn. I FSK 1143/20, że Opłaty nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu VAT, Wnioskodawca planuje skorygować przeszłe rozliczenia gdzie podatek VAT od Opłat został naliczony nienależnie.

Mając na uwadze treść powyżej przywołanego wyroku NSA, należy stwierdzić, że Wnioskodawca uiścił podatek VAT, który okazał się nienależny z uwagi na błędne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności, która nie podlega temu podatkowi. Tak więc, wystąpiła nadpłata podatku w wysokości odpowiadającej nienależnie zapłaconemu podatkowi w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy nie przysługuje mu możliwość dokonania „anulowania” faktury - organy podatkowe podkreślają bowiem, że czynność ta może zostać dokonana tylko w określonych przypadkach, tj. pod warunkiem, iż nie doszło do faktycznego wykonania czynności określonych w fakturze oraz że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, a podatnik wystawiający ma w swojej dokumentacji oryginał i kopię faktury (kontrahent nie uwzględnił faktury w swoich ewidencjach).

W związku z powyższym do skorygowania transakcji konieczne jest wystawienie Faktur korygujących in minus, do faktur, dokumentujących pierwotnie Opłaty z naliczonym podatkiem VAT, które będą również podstawą do zwrotu nienależnie zafakturowanych kwot instytucjom finansowym a także podstawą do dokonania przez nie korekt podatku naliczonego.

Zasady ujmowania korekt faktur sprzedaży in minus uregulowane są w art. 29a ust. 10 w zw. z ust. 13 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło (…).

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku, gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Powyżej przytoczone przepisy regulują sytuacje, gdy wskutek okoliczności mających miejsce już po dokonaniu sprzedaży (udzielenie potransakcyjnej obniżki ceny, zwrot towaru lub opakowania, niedojście do skutku opłaconej transakcji) wystąpi konieczność zmniejszenia podstawy opodatkowania VAT. Korekta taka dokonywana jest „na bieżąco”, tj. za okres, w którym wystawiona jest faktura korygująca, pod warunkiem, że strony transakcji uzgodniły warunki korekty i podatnik posiada na tę okoliczność stosowne dokumenty.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W opinii Wnioskodawcy, wyżej przytoczone przepisy nie znajdą zastosowania, gdyż stosuje się je wyłącznie do transakcji, gdzie wystąpiła podstawa opodatkowania VAT, a konieczność zmniejszenia tej podstawy wynikła ze zdarzeń, które spowodowały zmniejszenie kwoty podatku takie jak rabat potransakcyjny, czy też błędne wyliczenie podatku. Innymi słowy aby zastosować art. 29a ust. 14 ustawy o VAT muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   transakcja musi podlegać opodatkowaniu VAT,
*   podatek VAT na fakturze został wykazany w błędnej kwocie,
*   kwota podatku na fakturze pierwotnej była wyższa niż należna.

W przypadku Opłat natomiast nie jest spełniony warunek pierwszy, gdyż w ogóle nie występuje podstawa opodatkowania VAT (będąca elementem konstrukcyjnym podatku VAT), gdyż Opłaty nie podlegają regulacji ustawy o VAT jako czynności nieopodatkowane.

Zatem jedynym rozwiązaniem prowadzącym do uzyskania stanu zgodnego z prawem jest korekta wsteczna podatku należnego, w wyniku której błędnie wykazany podatek VAT zostanie usunięty z rozliczeń.

Z kolei korekta „na bieżąco” skutkowałaby pozostawieniem nieprawidłowo naliczonego podatku VAT w rozliczeniach VAT za ubiegłe lata co skutkowałoby zniekształceniem rozliczeń VAT nieodzwierciedlającym faktycznej działalności Spółki (tj. w dalszym ciągu Spółka wykazywałaby jedynie sprzedaż opodatkowaną i to w zawyżonej kwocie powiększonej o obrót z Opłat).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zmniejszenie podatku należnego wynikające z faktur korygujących powinno zostać ujęte w rozliczeniu VAT za okresy pierwotne, tj. maj 2019 r. - lipiec 2024 r.

Stanowisko przedstawione powyżej znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez DKIS w zbliżonych stanach faktycznych. I tak, np. w interpretacji z 16 sierpnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.38.2021.1.AW, wskazał on, iż „W analizowanym przypadku, jak wskazano wcześniej nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej dostawy, ponieważ Sąd stwierdził w wyroku, że pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie doszło do zawarcia transakcji, czyli że nie doszło pomiędzy Stronami do sprzedaży i tym samym wystawiona przez Spółkę faktura, dokumentuje czynność, która nie miała miejsca.

W związku z tym Wnioskodawca nie był zobowiązany do wykazania podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej.

Zatem korekta sprzedaży powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca pierwotnie wykazał podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego wynikające z wystawionej faktury dokumentującej sprzedaż”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że powinna ona ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących w okresach, w których pierwotnie został wykazany obrót z tytułu Opłat (tj. czy korekta podatku należnego powinna zostać rozpoznana metodą „wstecz”).

Ad 4.

Jak Spółka wskazała wcześniej, w jej ocenie powinna ona ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących w okresach, w których pierwotnie został wykazany obrót z tytułu Opłat.

W przypadku jednak, jeśli organ interpretujący stwierdzi w odpowiedzi na pytanie 3, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe, to Spółka uważa, że Faktury korygujące in minus powinny zostać ujęte w rozliczeniu VAT „na bieżąco”, zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT.

W świetle tej regulacji, konieczność dokonania korekty in minus w bieżącym okresie rozliczeniowym będzie zatem zachodzić po spełnieniu następujących przesłanek:

1\. Stwierdzono pomyłkę w kwocie podatku na fakturze.

W celu właściwego zdefiniowania pojęcia „pomyłki”, którego nie określa żadna z ustaw podatkowych, należy odwołać się do definicji słownikowej. I tak, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego, dostępnym na sjp.pwn.pl, „pomyłka” to inaczej „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”.

Kierując się tak sformułowaną definicją, w okolicznościach niniejszej sprawy niewątpliwie Wnioskodawca omyłkowo wykazał błędną kwotę podatku na fakturze wskutek zastosowania się do stanowiska Organu wyrażonego w interpretacji indywidualnej w jego własnej sprawie i ta pomyłka została ostatecznie stwierdzona po otrzymaniu wyroku NSA.

2\. Pomyłka ta spowodowała zawyżenie podstawy opodatkowania

Ten warunek również został spełniony, gdyż w wyniku opodatkowania VAT Opłat według stawki 23% została wykazana zawyżona podstawa opodatkowania VAT.

Tym samym, zgodnie z ww. przepisem, korekta podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanych Opłat, powinna zostać dokonana w bieżącym okresie rozliczeniowym, mając na uwadze, że na moment wystawienia Faktur korygujących Spółka będzie dysponowała dokumentacją potwierdzającą uzgodnienie z poszczególnymi instytucjami finansowymi obniżenie podstawy opodatkowania.

Zatem jeżeli zdaniem Organu korekta wsteczna podatku należnego, o której mowa w odpowiedzi na pytanie 3 będzie nieprawidłowa, jedynym dostępnym rozwiązaniem pozwalającym na skorygowanie nieprawidłowo naliczonego podatku należnego od Opłat będzie rozliczenie korekty podatku VAT „na bieżąco” na warunkach określonych w art. 29a ustawy o VAT.

Ad 5.

Wybrany sposób określenia prewspółczynnika powinien zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazuje podatnikom cztery możliwe do zastosowania sposoby wyliczenia proporcji - np. w oparciu o:

1) liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością (średniorocznie);

2) liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (średniorocznie);

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością (średniorocznie).

Spółka planuje określać prewspółczynnik w oparciu o udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności (w tym wypadku Opłat - art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT) co jest rozwiązaniem oczywistym i pozwalającym na precyzyjne i zgodne z rzeczywistością określenie „wagi” dwóch rodzajów działalności. Obie wartości są łatwo mierzalne, gdyż Spółka ma zaewidencjonowany obrót wynikający z opłat i działalności gospodarczej (głównie o charakterze doradczym i marketingowym).

W związku z tym, Spółce nasunęło się pytanie, czy przy kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o zasadę wynikającą z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT powinna ona uwzględnić jako obrót z działalności opodatkowanej VAT obrót udokumentowany fakturami, w których w sposób nieprawidłowy wykazano Opłaty opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

W ocenie Spółki, takie postępowanie byłoby niezgodne z wykładnią celowościową przepisów art. 86 ustawy o VAT i prowadziłoby do sytuacji, gdzie przy kalkulacji prewspółczynnika Spółka uwzględniałaby ten sam obrót podwójnie (tj. Spółka uwzględniałaby przy kalkulacji prewspółczynnika zarówno obrót udokumentowany błędnie wystawionymi fakturami z VAT, jak i obrót z Opłat bez VAT).

W omawianym przypadku należy odnieść się do wyroku NSA, który jednoznacznie stwierdził, że Opłaty nie podlegają opodatkowaniu VAT, co oznacza, że nie mogą być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika jako obrót z działalności opodatkowanej VAT. Bowiem, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego przysługuje jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro więc NSA uznał, że Opłaty nie podlegają VAT, oznacza to, że nie mogą być one traktowane jako obrót opodatkowany.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że przy kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o zasadę wynikającą z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT Spółka nie powinna uwzględnić jako obrót z działalności gospodarczej obrót udokumentowany fakturami, w których nieprawidłowo wykazano Opłaty opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

Ad 6.

W opinii Spółki, w sytuacji gdyby wskutek działań podjętych przez Spółkę w wykonaniu orzeczenia NSA miesięczne rozliczenia podatku VAT w okresie maj 2019 - lipiec 2024 uległy korekcie, w wyniku czego powstałoby zobowiązanie Spółki do zapłaty podatku VAT, Spółka byłaby zwolniona z zapłaty podatku wraz z odsetkami z uwagi na zastosowanie się do interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, która następnie została zmieniona.

Zgodnie z art. 14k § 1 ustawy Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) \[dalej: Ordynacja podatkowa\], zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Ponadto zgodnie z § 3 ww. przepisu, w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, której wygaśnięcie stwierdzono, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę.

W analizowanej sytuacji Spółka działała w oparciu o wydaną interpretację indywidualną, w której wskazano, że Opłaty podlegają opodatkowaniu VAT, co stanowiło podstawę wystawienia faktur dot. Opłat z podatkiem VAT oraz pełnego odliczania podatku naliczonego od wydatków, dotyczących Opłat.

Działanie Spółki było zatem zgodne ze stanowiskiem Organu wyrażonym w interpretacji z 7 maja 2019 r.

Ponadto, z powodu złożenia przez Organ skargi kasacyjnej i braku uprawomocnienia się wyroku z 28 stycznia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1612/19 Spółka konsekwentnie naliczała VAT według stawki 23% na fakturach za Opłaty wystawianych na rzecz instytucji finansowych nie mając podstaw do zmiany stanowiska.

Dodatkowo, na podstawie art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona, której wygaśnięcie stwierdzono lub która nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

1) zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz

2) skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.

Podsumowując, w opinii Spółki, na podstawie art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej, w przypadku powstania zobowiązania podatkowego wskutek korekty rozliczeń VAT, Spółka powinna być zwolniona także z obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę, gdyż działała zgodnie z interpretacją indywidualną, wydaną w jej własnej sprawie, która została później zmieniona w wyniku orzeczenia NSA.

Na marginesie Spółka pragnie zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie interpretacja indywidualna została wydana w maju 2019 r., natomiast wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uchylił tę interpretację, zapadł dopiero w 2024 r.

Mając na uwadze ten istotny odstęp czasu pomiędzy zaskarżeniem przez Spółkę interpretacji indywidualnej a prawomocnym orzeczeniem NSA, należy podkreślić, że oczekiwanie od Spółki dokonania korekty rozliczeń VAT w zakresie podatku naliczonego oraz by wpłaciła do urzędu skarbowego zaległość podatkową z tego tytułu za cały ten okres byłoby sprzeczne z zasadą zaufania do organów podatkowych.

Spółka działała zgodnie z obowiązującą wówczas interpretacją organów podatkowych zgodnie z należytą starannością i nie miała podstaw do zmiany swojego stanowiska aż do momentu, gdy wyrok NSA jednoznacznie wskazał, że Opłaty nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Jednakże, postępowanie Spółki zgodnie z interpretacją indywidualną, która została uchylona przez NSA, skutkuje obecnie koniecznością dokonania korekt za okresy maj 2019 r. - lipiec 2024 r. oraz obowiązkiem zapłaty zaległości podatkowej do urzędu skarbowego, wynikającej z zastosowania prewspółczynnika.

Jednocześnie Spółka nie uzyska żadnych korzyści w postaci zwrotu nadpłaty podatku VAT z tytułu korekt faktur sprzedaży dotyczących Opłat, ponieważ kwota nadpłaconego VAT zostanie w całości przekazana nabywcom Spółki, którzy nienależnie zapłacili na rzecz Spółki zawyżone Opłaty (zapytania o termin zwrotu kwoty VAT już pojawiły się od instytucji finansowych).

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji gdyby wskutek działań podjętych przez Spółkę w wykonaniu orzeczenia NSA miesięczne rozliczenia podatku VAT w okresie maj 2019 - lipiec 2024 uległy korekcie w wyniku czego powstałoby zobowiązanie Spółki do zapłaty podatku VAT, Spółka byłaby zwolniona z zapłaty podatku wraz z odsetkami z uwagi na zastosowanie się do interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, która następnie została zmieniona.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz zwolnionych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcja stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. (…)

Zgodnie z art. (…)

Według art. (…)

Na podstawie art. (…).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z faktem, iż Opłaty zostały zakwalifikowane w wyroku NSA jako czynności niepodlegające VAT to w rozliczeniach podatku VAT za okres maj 2019 r. - lipiec 2024 r. powinni Państwo zastosować tzw. Prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jak już wyżej wskazano, dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności, wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia i administrowania portalem internetowym. Są Państwo spółką zależną B. SA i ustawowym operatorem Portalu, oficjalnego źródła informacji o Y.

Celem utworzenia Portalu było gromadzenie i udzielanie informacji o funkcjonowaniu Y. Do Państwa zadań należy w szczególności prezentowanie w Portalu ofert instytucji finansowych (w tym umów, statutów, kluczowych informacji dla inwestorów, czy materiałów informacyjnych), informowanie zainteresowanych podmiotów o funkcjonowaniu Y., warunkach uczestnictwa, ich prawach i obowiązkach.

Instytucje finansowe oferujące prowadzenie rachunków Y., są zobowiązane do ponoszenia na Państwa rzecz jednorazowej opłaty wstępnej za utworzenie i prowadzenie Portalu, a także opłaty rocznej – za udział w Portalu (Opłaty). Ww. zobowiązanie instytucji finansowych, których oferty publikowane są na Portalu, wynika z regulacji art. (…) ustawy o Y.

Wysokość Opłat jest niezależna zarówno od Państwa, jak i od instytucji finansowych. Określa ją w drodze rozporządzenia minister właściwy do spraw instytucji finansowych, na podstawie delegacji zawartej w art. (…) ustawy o Y.

Zamieszczane w Portalu dokumenty i informacje nie mają charakteru reklamowego, czy promocyjnego. Publikowanie informacji o Y. oferowanych przez poszczególne instytucje finansowe jest obowiązkiem nałożonym na Spółkę w drodze ustawy. Treści zamieszczone w Portalu nie mają na celu nakłaniania pracowników do zawarcia umowy z konkretną instytucją finansową, ani też w żaden sposób wyróżniać którejkolwiek z nich.

Jak Państwo wskazali, prowadzą Państwo działalność opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Opłaty za utworzenie, prowadzenie i udział w Portalu nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, co potwierdził NSA wyrokiem z 11 lipca 2024 r., sygn. I FSK 1143/20.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Opłaty nie są związane z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, ale stanowią odrębny obszar działalności uregulowany ustawowo zarówno w zakresie wykonywanych czynności jak i wysokości należności za te czynności.

Oznacza to, że towary i usługi nabywane są przez Państwa do prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza. Tym samym w pierwszej kolejności są Państwo zobowiązani dokonać bezpośredniej alokacji danego wydatku, tj. przypisać nabycie towarów i usług do czynności podlegających opodatkowaniu jak i niepodlegających opodatkowaniu. Jeśli nabycie towarów i usług będzie związane wyłącznie z prowadzoną działalnością gospodarczą, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Jeśli zaś poniesione wydatki będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (za które pobierane są Opłaty), nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia w ogóle.

W sytuacji natomiast, gdy przyporządkowanie wydatków (tzw. mieszanych) na nabycia towarów i usług związanych z Państwa działalnością nie jest możliwe w całości lub w części odrębnie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu, w celu obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu są Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy.

W konsekwencji, w związku z wykonywaniem przez Państwa czynności niegenerujących podatku należnego (w zakresie pobieranych Opłat) stanowiących odrębny obszar Państwa działalności, w celu odliczenia podatku naliczonego, za okres maj 2019 r. – lipiec 2024 r., jeśli nie jest możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, są Państwo zobowiązani do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw. prewspółczynnika VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a‑2h ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy powinni Państwo skorygować podatek naliczony VAT w rozliczeniach miesięcznych przypadających w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r., tj. czy powinni Państwo zastosować prewspółczynnik do rozliczeń podatku VAT w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r., co ma wpływ na zmniejszenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 września 2021 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2021 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

\- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90c ust. 1 ustawy:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 14 ustawy:

W przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.

Zatem, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku następnego), podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej, na podstawie art. 90c ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.

Z wniosku wynika, że początkowo odliczali Państwo podatek VAT od nabycia towarów i usług związanych z ww. Opłatami, gdyż w interpretacji indywidualnej wydanej dla Państwa w 2019 r. uznano, iż Opłaty te są opodatkowane VAT, a Państwo zastosowali się do tego stanowiska. Jednak w związku z tym, że NSA uchylił ww. interpretację wydaną dla Państwa, stwierdzając że Opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, planują Państwo dokonać korekt podatku VAT od wydatków związanych z uzyskaniem Opłat z zastosowaniem prewspółczynnika.

Kierując się ogólnymi zasadami obowiązującymi na gruncie podatku od towarów i usług, dokonując korekty podatku należnego z tytułu pobieranych od instytucji finansowych Opłat, powinni Państwo jednocześnie dokonać stosownej korekty w zakresie uprzednio odliczonego podatku naliczonego związanego z wydatkami odnoszącymi się do tych Opłat. Korekta podatku naliczonego powinna dotyczyć zarówno wydatków bezpośrednio związanych z tymi czynnościami (w tej sytuacji w ogóle nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego), jak też wydatków związanych z nimi pośrednio w zakresie wskazanych wyżej tzw. kosztów ogólnych (prawo do odliczenia VAT od takich wydatków jest realizowane poprzez zastosowanie prewspółczynnika). W przypadku bowiem uznania wykonywanych czynności, za które pobierane są ww. Opłaty, za czynności wyłączone z opodatkowania VAT, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy. Wydatki te nie służą bowiem w całości lub w części czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Korekta podatku naliczonego powinna więc zostać dokonana „wstecz” w tych rozliczeniach miesięcznych, w których odliczyli Państwo nienależnie podatek naliczony jako niesłużący czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Natomiast jak wskazano powyżej w związku z wykonywaniem przez Państwa czynności niegenerujących podatku należnego (w zakresie pobieranych Opłat) stanowiących odrębny obszar Państwa działalności, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeśli nie jest możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, za okres maj 2019 r. - lipiec 2024 r. są Państwo zobowiązani do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw. prewspółczynnika VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Tym samym za te okresy od wydatków poniesionych w związku z uzyskiwaniem Opłat wysokość kwoty podatku naliczonego do odliczenia ulegnie zmniejszeniu.

Zatem powinni Państwo skorygować podatek naliczony w rozliczeniach miesięcznych przypadających za okresy od maja 2019 r. do lipca 2024 r., tj. dokonać korekty podatku naliczonego „wstecz” z zastosowaniem prewspółczynnika.

Co istotne, w momencie dokonywania ww. korekty podatku naliczonego za rok, w którym otrzymali Państwo faktury dokumentujące te wydatki, prewspółczynnik ostateczny za te lata jest już Państwu znany. Zatem, w przypadku gdy będą Państwo dokonywać korekt deklaracji za poszczególne okresy rozliczeniowe danego roku, powinni Państwo zastosować bezpośrednio właściwy prewspółczynnik rzeczywisty ustalony dla tego roku.

Ponadto, z uwagi na to, że dokonają Państwo korekt deklaracji podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe danego roku od razu w oparciu o właściwy prewspółczynnik dla danego roku, nie mają Państwo obowiązku dokonania korekty rocznej (ostatecznej) w deklaracji za styczeń następnego roku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą ustalenia, czy powinni Państwo ująć zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawienia Faktur korygujących w okresach w których pierwotnie został wykazany obrót z tytułu Opłat (tj. czy korekta podatku należnego powinna zostać rozpoznana metodą „wstecz”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W oparciu o art. 2 pkt 31 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Według art. 106g ust. 1 ustawy:

Faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Według art. 106j ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2) udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak stanowi art. 106j ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Podkreślenia wymaga, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje, jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej i uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w przepisie.

Na mocy art. 106j ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) przyczynę korekty;

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca – w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Z opisu sprawy wynika, że Opłaty nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu VAT, zatem nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W celu korekty dotychczasowych rozliczeń z instytucjami finansowymi planują Państwo wystawić odpowiednie Faktury korygujące „in minus” do pierwotnych faktur, dokumentujących Opłaty oraz zwrócić instytucjom finansowym kwoty podatku VAT, które zostały przez nich wcześniej zapłacone na podstawie pierwotnych faktur jako składnik ceny świadczenia. W momencie wystawienia Faktur korygujących in minus będą Państwo dysponowali dokumentacją potwierdzającą uzgodnienie z poszczególnymi instytucjami finansowymi obniżenie podstawy opodatkowania.

W analizowanej sprawie, jak wynika z okoliczności sprawy w stosunku do pobieranych Opłat stosowali Państwo stawkę 23%, natomiast jak rozstrzygnięto w orzeczeniu NSA, ww. Opłaty nie podlegają opodatkowaniu a zatem nie powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Zatem powinni Państwo zmniejszyć podatek należny wynikający z wystawienia faktur korygujących w okresach, w których pierwotnie został on nienależnie wykazany, tj. dokonać korekty tego podatku „wstecz” za okresy maj 2019 r. - lipiec 2024 r.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe, w związku z tym odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 4, ponieważ oczekiwali Państwo tej odpowiedzi w sytuacji uznania stanowiska w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o zasadę wynikającą z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy powinni Państwo uwzględnić jako obrót z działalności gospodarczej obrót udokumentowany fakturami, w których nieprawidłowo wykazano Opłaty opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawy wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Wskazali Państwo, że planują Państwo określić prewspółczynnik w oparciu o metodę, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy. Z przepisu tego wynika, że w liczniku proporcji powinien znaleźć się roczny obrót z działalności gospodarczej. Natomiast aby obliczyć mianownik, należy ww. przychód z działalności gospodarczej powiększyć o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, które podatnik otrzymał na sfinansowanie swojej działalności innej niż gospodarcza.

Ważne jest również to, że pojęcie obrotu należy rozumieć jako zapłatę, zgodnie z art. 29a ustawy, gdzie stwierdza się, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Opłaty nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Nie stanowią tym samym obrotu w rozumieniu art. 29a ustawy.

W rezultacie, obrót udokumentowany fakturami, w których nieprawidłowo wykazano ww. Opłaty jako opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23% nie powinien być przez Państwa wliczany do obrotu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, gdyż Opłaty te stanowią przychody z innej działalności niż działalność gospodarcza.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy w sytuacji, gdyby wskutek działań podjętych przez Państwa w wykonaniu orzeczenia NSA miesięczne rozliczenia podatku VAT w okresie maj 2019 - lipiec 2024 uległy korekcie, w wyniku czego powstałoby Państwa zobowiązanie do zapłaty podatku VAT, czy Spółka byłaby zwolniona z zapłaty podatku wraz z odsetkami z uwagi na zastosowanie się do interpretacji indywidualnej z 7 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, która następnie została zmieniona.

Zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Kwestie związane z ochroną prawną wynikającą z zastosowania się przez podatnika do uzyskanych interpretacji indywidualnych zostały określone w art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa.

W myśl art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje: informacyjną i ochronną. Realizacja funkcji informacyjnej warunkuje wypełnienie funkcji ochronnej. Adresat interpretacji, który zastosuje się do informacji uzyskanej od organu interpretacyjnego, nie będzie ponosił negatywnych konsekwencji podatkowych ewentualnej zmiany tej interpretacji. Istota interpretacji indywidualnej realizuje się przez ochronę udzieloną wnioskodawcy, który zastosował się do niej. Należy jednak podkreślić, że ochrona prawna nie jest skutkiem wydania samej interpretacji, lecz wynika z zastosowania się do niej. Zastosowanie się wnioskodawcy do wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej podlega ochronie prawnej unormowanej w przepisach art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa. Ochrona udzielana podatnikowi działającemu w zaufaniu do interpretacji indywidualnej wynika z tak zwanej zasady nieszkodzenia. W przypadku zastosowania się przez wnioskodawcę do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną, a także w przypadkach nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – zmiana ta wywiera określone skutki prawne.

Zasadniczym i wymiernym, sensu stricte, prawem wynikającym z wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest ustawowa gwarancja ochrony prawnej w przypadku i z tytułu zastosowania się do niej. Obejmuje ona każdego, kto zastosuje się do opublikowanej interpretacji ogólnej oraz adresatów interpretacji indywidualnych.

Zasada nieszkodzenia realizuje się przede wszystkim przez zwolnienie z zapłaty podatku, nienaliczanie odsetek za zwłokę oraz odstąpienie od prowadzenia postępowania karnego skarbowego.

W myśl art. 14k § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, której wygaśnięcie stwierdzono, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę.

W art. 14m § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca wskazał, że:

Zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona, której wygaśnięcie stwierdzono lub która nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

1) zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz

2) skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.

Natomiast zgodnie z art. 14m § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Na wniosek podatnika, który zastosował się do interpretacji, w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy określa również wysokość podatku objętego zwolnieniem, o którym mowa w § 1, albo - w przypadku uiszczenia podatku w zakresie objętym tym zwolnieniem - określa wysokość nadpłaty.

Przepis art. 14l ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że:

W przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku.

W art. 14k ustawy Ordynacji podatkowej, wyrażona jest tzw. zasada nieszkodzenia czyli to, że podmiot, który zastosował się do interpretacji, nie może z tego tytułu ponosić negatywnych skutków prawnych.

Ustawodawca wprowadził różne kryteria oceny stosowania zasady nieszkodzenia.

Skutki prawne zastosowania się do interpretacji zależą bowiem od tego:

*   czy skutki podatkowe zastosowania się do interpretacji miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub doręczeniem interpretacji indywidualnej (art. 14l Ordynacji podatkowej), czy też po ich opublikowaniu lub doręczeniu (art. 14m Ordynacji podatkowej);
*   czy stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji zaistniał przed doręczeniem interpretacji indywidualnej lub doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej), czy też wystąpił po tych zdarzeniach (art. 14m Ordynacji podatkowej);
*   czy stan faktyczny związany z interpretacją zaistniał przed opublikowaniem interpretacji ogólnej, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (art. 14k § 2 Ordynacji podatkowej), czy też wystąpił po jej opublikowaniu (art. 14m Ordynacji podatkowej).

Ograniczona zasada nieszkodzenia ma zastosowanie, gdy skutki podatkowe związane ze stanem faktycznym, będącym przedmiotem interpretacji ogólnej lub indywidualnej, miały miejsce:

*   przed jej - odpowiednio - opublikowaniem lub doręczeniem (art. 14l Ordynacji podatkowej) i
*   gdy podmiot zastosował się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu (art. 14k § 2 Ordynacji podatkowej) lub do interpretacji indywidualnej, przed jej zmianą lub uchyleniem (art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej), a także w przypadku nieuwzględnienia interpretacji w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Jak wynika z powyższych przepisów interpretacja indywidualna nie ma jednorodnego charakteru, zważywszy, że może ona dotyczyć stanu faktycznego, który już miał miejsce - tj. zaistniałego stanu faktycznego - albo zdarzenia, które ma dopiero wystąpić - tj. zdarzenia przyszłego. W związku z tym, ustawodawca zróżnicował skutki prawne interpretacji w zależności od tego, czy dotyczą one zdarzeń, które miały miejsce, czy też dopiero planowanych.

Tym samym, inny jest zakres ochrony, gdy zainteresowany czynności będących przedmiotem wniosku już dokonał, a następnie wystąpił o wydanie interpretacji, a inny, gdy już planując określone przedsięwzięcie gospodarcze, wystąpił o interpretację, natomiast jego realizacja nastąpi dopiero po jej doręczeniu.

Jeżeli wnioskodawca wystąpił o wydanie interpretacji co do planowanych przedsięwzięć gospodarczych i przystąpił do ich realizacji w taki sposób, że skutki podatkowe stanu faktycznego, którego dotyczyła interpretacja, nastąpiły dopiero po doręczeniu mu interpretacji - skorzysta z szerokiej ochrony prawnej.

Zastosowanie się do takiej interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli spełnione są dwa warunki wymienione w cyt. powyżej art. 14m § 1 Ordynacji.

Wysokość podatku objętego zwolnieniem organ podatkowy ustala w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Następuje to na wniosek podatnika, który zastosował się do interpretacji (art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej). Jeżeli natomiast podatnik uiścił podatek w zakresie objętym tym zwolnieniem – organ określa wysokość nadpłaty. Zwolnienie z obowiązku zapłaty, o którym mowa powyżej, powodować będzie wygaśnięcie zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 59 § 1 pkt 10 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie przepisy określają precyzyjnie ramy czasowe tego zwolnienia. Zróżnicowano w tym zakresie zasady w zależności od tego, w jakich okresach jest rozliczany podatek (art. 14m § 2 Ordynacji).

Skutkiem procesowym zastosowania się do interpretacji będzie złożenie przez podatnika wniosku o wydanie decyzji, w której organ podatkowy określi lub ustali wysokość zobowiązania podatkowego, w tym podatku objętego zwolnieniem lub jego nadpłaty (art. 14m § 3).

Zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku oznacza, że nie mogą też być naliczane odsetki za zwłokę ani też nie można wszczynać w sprawie postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego oraz postępowania karnoskarbowego.

W analizowanej sprawie należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zastosowanie się przez podatnika do wydanej dla niego interpretacji indywidualnej powoduje, iż zostaje on objęty ochroną wynikającą z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej. Funkcja ochronna interpretacji indywidualnej „uruchamia się” w sytuacji zastosowania się podatnika do interpretacji, czyli podjęcia (w zaufaniu do organu podatkowego, który wydał interpretację) konkretnych działań i zachowań, których cel, kierunek, przedmiot zdeterminowane są treścią wydanej interpretacji (tzw. zasada nieszkodzenia). Należy więc podkreślić, że ochrona prawna nie jest skutkiem wydania samej interpretacji, lecz wynika z zastosowania się do niej. Okres ochrony liczy się od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej.

Jak wynika z opisu sprawy – w związku ze stanowiskiem organu wyrażonym w interpretacji z 7 maja 2019 r. naliczyli Państwo VAT według stawki 23% na fakturach za Opłaty wystawianych na rzecz instytucji finansowych. Prawo do ochrony z tej interpretacji powstało zatem po Państwa stronie w związku z zastosowaniem się do niej. Tym samym mogą Państwo korzystać z tej ochrony i nie mają obowiązku korygowania „przeszłych” rozliczeń w podatku od towarów i usług, tj. wskazanych we wniosku okresów rozliczeniowych od maja 2019 r. do lipca 2024 r.

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Nie można jednak w analizowanej sprawie pominąć faktu, że został wydany 11 lipca 2024 r. wyrok NSA uznający ww. czynności wykonywane przez Państwa za wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Orzeczenie Sądu jest wiążące dla organu podatkowego, więc jego następstwem będzie wydanie „nowej” interpretacji (w miejsce interpretacji z 2019 r.) uwzględniającej wskazania Sądu.

W sytuacji zatem, gdy dokonają Państwo korekt podatku należnego i podatku naliczonego w ten sposób, że potraktują Państwo czynności, z tytułu których pobierają od instytucji finansowych ww. Opłaty jako niepodlegające opodatkowaniu VAT i skorygują Państwo podatek naliczony odliczany z tego tytułu, to będą Państwo objęci ochroną wynikającą z „nowej” interpretacji.

Tym samym nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku za okresy rozliczeniowe od maja 2019 r. do lipca 2024 r. wraz z należnymi odsetkami, gdy skorygują Państwo rozliczenia podatku VAT w zgodzie z interpretacją stanowiącą wykonanie wyroku sądu administracyjnego.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności braku opodatkowania Opłat, wydania interpretacji indywidualnej w wyniku uwzględnienia orzeczeń WSA i NSA oraz Państwa stwierdzenia wynikającego z własnego stanowiska, że „wystąpiła nadpłata podatku w wysokości odpowiadającej nienależnie zapłaconemu podatkowi w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r.”. Kwestie te, tj. że Opłaty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT oraz, że wystąpiła nadpłata podatku w wysokości odpowiadającej nienależnie zapłaconemu podatkowi w okresie maj 2019 r. - lipiec 2024 r., przyjęto za element opisu sprawy oraz Państwa stanowiska i nie dokonywano rozstrzygnięcia w tym zakresie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).