Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.808.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-21
Teza: wartość początkowa środka trwałego
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; stawka-stawka amortyzacyjna; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej oraz amortyzacji środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 listopada 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.808.2020.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 12 listopada 2020 r. (data doręczenia 17 listopada 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 23 listopada 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi od 1 października 2006 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Księgowość prowadzona jest w formie ksiąg rachunkowych, które podlegają pod obowiązek corocznego badania przez biegłego rewidenta. Dochody Wnioskodawcy są opodatkowane podatkiem liniowym. Przedstawione zdarzenie dotyczy prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej.

W dniu 29 maja 2020 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość zabudowaną budynkiem usługowym. Budynek jest trwale związany z gruntem, a wartość zakupu wyniosła 2,2 mln zł. Zgodnie z aktem notarialnym podana w nim wartość dotyczy ogólnej wartości nieruchomości, bez podziału na budynek i grunt. Aby ustalić poszczególne wartości, Wnioskodawca zlecił niezależnemu rzeczoznawcy wycenę zakupionej nieruchomości. Zgodnie ze sporządzonym operatem z dnia 21 czerwca 2020 r., wartość gruntu wynosi 440 000 zł, a budynku 1 760 000 zł. Podział wartości zakupu niezbędny jest do przyjęcia ww. składników do ewidencji środków trwałych i prawidłowej ich klasyfikacji.

Zakupiony budynek usługowy, to potocznie zwana „karczma”, oddana do użytkowania w 1979 r. Budynek przez ostatnie kilkanaście lat nie był remontowany, ani modernizowany. Na dzień zakupu budynek wymagał wkładu finansowego, aby móc prawidłowo go użytkować. Od początku użytkowania budynku przepisy budowlane oraz sanitarne uległy zmianie. W związku z tym, aby otrzymać wszystkie zgody i pozwolenia, trzeba odpowiednio przystosować budynek zgodnie z aktualnymi przepisami.

Wnioskodawca zgodnie z projektem budowlanym „Budowa innowacyjnego kompleksu usługowego wraz z przebudową i rozbudową istniejącego budynku oraz infrastrukturą techniczną i obiektami towarzyszącymi”, który został przyjęty przez Starostwo Powiatowe decyzją z dnia 4 marca 2020 r., zamierza rozbudować i przebudować istniejący budynek. Wnioskodawca planowaną inwestycją chce być konkurencyjny na rynku. Dlatego zamierza dostosować budynek do aktualnie panujących trendów. Aktualny budynek zostanie rozbudowany o dodatkową salę bankietową na około 130 miejsc (istniejąca sala pomieści około 80 osób). Do tego będzie możliwość połączenia ich przez ruchome kotary. Aktualny trend na rynku pokazuje, że większym zainteresowaniem cieszą się obiekty bankietowe wyposażone w część hotelową (możliwość noclegu). Pomiędzy częścią bankietową a hotelową znajdzie się łącznik. Ponadto, Wnioskodawca planuje rozbudować budynek o wspominane części, zachowując tym samym styl karczmy, która od wielu lat była symbolem miejscowości.

Zgodnie z danymi budowlanymi, zakupiony budynek jest związany z gruntem i ma powierzchnię zabudowy 542 m2 oraz powierzchnię użytkową 1 138,78 m2 . Charakter budynku to ludowa karczma. Po oględzinach, fundamenty oraz ściany nośne wykonane z betonu są w dobrym stanie i nie wymagają odbudowania. Zostaną tylko dostosowane do aktualnych wymogów poprzez ocieplenie i izolację. Ściany działowe, wykonane z cegieł różnego rodzaju, zostaną zburzone, aby dostosować budynek do aktualnych planów. Część ścian jest wykonana z desek pomalowanych prawdopodobnie czarną smołą, która powoduje nieprzyjemny zapach w środku, dlatego nie nadają się do dalszego użytku i zostaną zburzone. Konstrukcja dachu wymaga odświeżenia i ponownej konserwacji. Okna i pokrycie dachowe są nieszczelne. Do tego nie spełniają aktualnych wymogów budowlanych, dlatego zostaną zastąpione nowocześniejszymi rozwiązaniami. Po wszystkich pracach rozbudowy i przebudowy łączna powierzchnia użytkowa nowego budynku będzie wynosić 3 733,70 m2 a powierzchnia zabudowy 1 563,58 m2 . Dobudowana sala bankietowa, łącznik i część hotelowa będą stanowiły jeden budynek z istniejącą jego częścią. Zgodnie z projektem, będzie to jeden budynek, którego konstrukcyjnie i funkcjonalnie nie można podzielić. Cały budynek będzie połączony ze sobą i w całości będzie stanowił jedną konstrukcyjną i funkcyjną całość. Plan budynku jest sporządzony w oparciu o jak najlepsze wykorzystanie przestrzeni poprzez współpracę kuchni z innymi częściami budynku. Poprzez zamkniętą komunikację, wyznaczoną tylko dla personelu i rozmieszoną po całym budynku, ciepłe posiłki zostaną podane w odpowiednie miejsce w jak najkrótszym czasie. Jest to podstawa dobrze funkcjonujących kompleksów, które bazują na jednej kuchni. Założeniem jest również zachowanie symbolu istniejącej przez ponad 40 lat na lokalnym rynku karczmy. Wartość dobudowanych części przekroczy 10 000 zł, a koszt całej inwestycji ma wynieść ok. 15 mln zł. Wydatki na ulepszenie budynku przekroczą 30% w stosunku do wartości z dnia nabycia. Po zakończeniu prac, budynek nie zmieni swojego charakteru i nadal będzie podlegał pod kategorię „budynek usługowy”.

Zgodnie z kosztorysem budowlanym, prace będą miały charakter ulepszenia istniejącego budynku poprzez rozbudowanie i dobudowanie nowych części, a w szczególności:

1.  Prace dotyczące istniejącego budynku polegają na: termomodernizacji obiektu (fundamentów, posadzek, dachu i ścian zewnętrznych), częściowym demontażu stropów oraz naprawie pozostałych części stropów i ścian nośnych, wymianie konstrukcji dachowej i pokrycia dachowego, wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, wymianie posadzek i tynków wewnętrznych wraz z wykończeniem, wymianie instalacji C.O., elektrycznej i wodno-kanalizacyjnej, zmianie układu pomieszczeń gastronomicznych i komunikacyjnych z ich wykończeniem, dobudowaniu szybu windy osobowej oraz wymianie szybów windy towarowej, wykonaniu sufitów podwieszanych.
2.  Prace dotyczące nowej części budynku polegają na: budowie od podstaw poprzez dobudowanie sali bankietowej, części hotelowej i łącznika wraz z wykończeniem wszystkich pomieszczeń znajdujących się na różnych kondygnacjach w nowej części budynku.
3.  Dobudowa tarasów z różnych stron budynku, budowa parkingu oraz dojazdu do nowych części budynku, zagospodarowanie terenu ogrodu i obejścia wokół budynku.

Na dzień zakupu budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i był użytkowany ponad 60 miesięcy. Zostanie on przyjęty dopiero po zakończeniu wszystkich niezbędnych prac, potwierdzonych pozwoleniem na jego użytkowanie. Planowany termin zakończenia inwestycji to koniec 2021 r.

Po zakończeniu wszystkich prac budowlanych, Wnioskodawca planuje wycenić budynek, zgodnie z jego wartością nabycia (wartość budynku z dnia zakupu, powiększona o koszty notarialne), powiększoną o koszty związane z jego ulepszeniem przed przyjęciem go do użytkowania. Tak wyliczona wartość będzie stanowić wartość budynku i zostanie wprowadzona do klasyfikacji środków trwałych do rodzaju „109 - Pozostałe budynki niemieszkalne”. Do środków trwałych zostanie przyjęty również grunt, zgodnie z wartością nabycia w rodzaju „032 - Inne tereny zabudowane”. Do wartości środków trwałych zostanie oddzielnie wprowadzone wyposażenie budynku, które nie jest na stałe połączone z budynkiem i będzie stanowić oddzielne środki trwałe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy poniesione wydatki na nowe części budynku, które zostaną dobudowane, stanowić będą oddzielne środki trwałe, czy zwiększać będą wartość istniejącego już budynku?
2.  Czy poniesione wydatki, które zostaną poniesione na istniejący budynek karczmy, stanowić będą koszty remontu i stanowić będą koszty uzyskania przychodu bieżącego okresu, czy ulepszenia zwiększą wartość istniejącego budynku?
3.  Czy wartość budynku, ustalona na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. c), uwzględniając art. 22g ust. 17 (wartość nabycia, powiększona o koszty poniesione na ulepszenie istniejącego budynku, zawarte w pyt. 1 i 2), może podlegać pod indywidualną stawkę amortyzacji, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym i wynosić nie mniej niż 36 miesięcy dla budynków sklasyfikowanych w rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku:

Ad. 1)

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c), z uwzględnieniem art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszystkie koszty poniesione na część, która zostanie dobudowana, stanowią zwiększenie wartości istniejącego budynku. Istniejący budynek oraz części, które zostaną dobudowane będą stanowiły jedność budowlaną, funkcjonalną i estetyczną.

Zgodnie z projektem budowlanym „Budowa innowacyjnego kompleksu usługowego wraz z przebudową i rozbudową istniejącego budynku oraz infrastrukturą techniczną i obiektami towarzyszącymi”, wszystkie prace zostaną wykonane jako rozbudowa istniejącego budynku. Pomieszczenia techniczne obsługujące różne instalacje i sieci będą rozmieszone po całym budynku, bez podziału na „nową” i „starą” część. Pomieszczenia socjalne również będą rozmieszone po całym budynku, bez wspominanego podziału. Konstrukcja budynku i przejść ma zapewnić pełną dostępność kuchni mieszczącej się w jednej części budynku, z innymi częściami, tj. restauracją, salami bankietowymi i hotelem, rozmieszczonymi po całym budynku. Wygląd zewnętrzny budynku ma połączyć „starą” część z nową i spowodować jednolity, nowoczesny charakter budynku. Mimo rozbudowy budynku o salę bankietowej oraz hotel, zachowa on ten sam charakter. Dobudowanie wspominanych części ma za zadanie dostosowanie się do panujących trendów poprzez rozbudowę budynku, a nie zmianę przeznaczenia budynku.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z charakterem stanu budynku i prowadzonych prac, Wnioskodawca uważa, że wymienione prace i poniesione koszty stanowić będą zwiększenie wartości budynku. Po zakończeniu realizacji projektu budowlanego, charakter ogólny budynku nie ulegnie zmianie. Jednakże rozmieszczenie pomieszczeń oraz funkcjonalność budynku będzie zupełnie inna. Ma to na celu powiązanie istniejącego budynku z dobudowaną częścią. Rodzaj wykorzystanych materiałów będzie również inny niż te, które zostały wykorzystane w latach 70-tych. Budynek po zakończonych pracach będzie posiadał duże przeszklenia, nowoczesny wygląd zewnętrzny i wewnętrzny oraz nowoczesne pokrycie dachowe. Wszystkie prace mają dążyć do stworzenia budynku, który zachowa symbol funkcjonującej przez długie lata na regionalnym rynku karczmy, wprowadzając nowoczesny charakter. Koszty poniesione w istniejącym budynku spowodują dużo zmian związanych z przystosowaniem budynku do aktualnych przepisów sanitarnych i budowlanych. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie koszty poniesione na ten etap prac, stanowić będą zwiększenie wartości budynku, gdyż nie można ich uznać za remont.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby zastosować indywidualną stawkę do budynków sklasyfikowanych do rodzaju 109 muszą one spełniać następujące warunki:

1.  budynek musi być trwale związany z gruntem,
2.  spełniać rolę nieruchomości o charakterze niemieszkalnym, sklasyfikowanej do rodzaju 103 lub 109, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  musi zostać wprowadzony po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika,
4.  musi być używany lub ulepszony.

Budynek jest i będzie trwale związany z gruntem, zgodnie z klasyfikacją środków trwałych sklasyfikowany zostanie do rodzaju „109”, jako budynek usługowy przeznaczony na działalność restauracyjną i hotelarską. Po nabyciu budynku, nie został on wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wprowadzony zostanie dopiero po wykonaniu wszystkich niezbędnych prac, potwierdzonych odbiorem przez nadzór budowlany. Zgodnie z otrzymaną dokumentacją projektową i budowlaną, używany jest on od 1979 r., a ostatni właściciel był w jej posiadaniu od 2000 r. W związku z tym budynek jest używany co najmniej 60 miesięcy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g (wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h (odpisy amortyzacyjne) ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 (źródła przychodów) ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 (przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej/przychód z działalności gospodarczej) ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z powyższym, wartość nabycia budynku nie stanowi kosztów uzyskania przychodów i powinna zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Dopiero odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu (mając na uwadze ograniczenia wynikające z innych przepisów). Jednakże z powodu niespełnienia kompletności i zdatności do użytku (art. 22a ust. 1), wspominany budynek nie może zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dopiero po zakończeniu wszystkich prac, polegających na rozbudowie i przebudowie, potwierdzonych pozwoleniem na użytkowanie, budynek spełni wspominane warunki.

Wnioskodawca uważa, że prace polegające na rozbudowie i przebudowie, niezbędne do przyjęcia budynku jako środka trwałego, należy zaliczyć jako ulepszenie. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ulepszenie środka trwałego nie jest kosztem uzyskania przychodów, gdyż stanowi zwiększenie wartości środka trwałego.

Dla prawidłowego określenia ulepszenia środka należy odnieść się do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z powyższym, wartość środka trwałego powinna zostać wyliczona na podstawie wartości nabycia budynku, powiększonej o koszty związane z jego ulepszeniem do dnia przyjęcia do użytkowania. Wydatki na ulepszenie budynku przekroczą 30% w stosunku do wartości z dnia nabycia. Zgodnie z powyższym, wszystkie niezbędne warunki do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej (zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zostały spełnione, dlatego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie może zastosować skrócony okres amortyzacji, który nie będzie krótszy niż 36 miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika, że aby określony składnik majątku mógł być uznany za środek trwały musi łącznie spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie ewentualnie wymaganych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

*   jego przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddany do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

W sytuacji, gdy podatnik zamierza amortyzować środek trwały lub wartość niematerialną i prawną istotnym jest ustalenie ich wartości początkowej. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi wartość początkowa środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej.

Stosownie do przepisu art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 omawianej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 tej ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zatem wydatki na ulepszenie środka trwałego to wydatki poniesione w danym roku podatkowym na jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, których suma przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wyliczenie zawarte w powyższym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudowa to rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, niepowodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa to wykonanie prac, które powodują powiększenie środka trwałego. Rekonstrukcja zaś to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego stanu poprzedniego, zazwyczaj dotyczy to elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu, bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia jego przyjęcia do używania. Ponadto, warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie do wydatków zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest uzyskanie wymiernych korzyści tego ulepszenia.

Należy także zauważyć, że nie każdy rodzaj prac wykonywanych w danym środku trwałym będzie stanowił jego ulepszenie, ale tylko takie prace, które noszą cechy przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji. Tym samym, nie jest możliwe twierdzenie, że środek trwały uległ ulepszeniu, jeżeli poczyniony na środek trwały zakres prac nie będzie się mieścił w opisanym wyżej zakresie robót składających się na ulepszenie, a więc będzie poza ten zakres wykraczał. Dotyczy to np. prac o charakterze remontowym, bądź działań przekraczających przetworzenie istniejącego środka trwałego, a polegających na wytworzeniu zupełnie nowego środka trwałego.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Co do zasady środek trwały podlega amortyzacji według stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do przepisu art. 22i ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Istnieje jednak możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 tej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 ‒ 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

‒ dla których okres amortyzacji ‒ nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane ‒ jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone ‒ jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zastrzec, że stosownie do art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tą można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu, a wydatki na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej środka trwałego. Zauważyć przy tym należy, że wynikająca z art. 22j ww. ustawy możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych lokali jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 1 października 2006 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Księgowość prowadzona jest w formie ksiąg rachunkowych, które podlegają pod obowiązek corocznego badania przez biegłego rewidenta. Dochody Wnioskodawcy są opodatkowane podatkiem liniowym. W dniu 29 maja 2020 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość zabudowaną budynkiem usługowym. Budynek jest trwale związany z gruntem, a wartość zakupu wyniosła 2,2 mln zł. Zgodnie z aktem notarialnym podana w nim wartość dotyczy ogólnej wartości nieruchomości, bez podziału na budynek i grunt. Aby ustalić poszczególne wartości, Wnioskodawca zlecił niezależnemu rzeczoznawcy wycenę zakupionej nieruchomości. Zgodnie ze sporządzonym operatem z dnia 21 czerwca 2020 r., wartość gruntu wynosi 440 000 zł, a budynku 1 760 000 zł. Podział wartości zakupu niezbędny jest do przyjęcia ww. składników do ewidencji środków trwałych i prawidłowej ich klasyfikacji. Zakupiony budynek usługowy, to potocznie zwana „karczma”, oddana do użytkowania w 1979 r. Budynek przez ostatnie kilkanaście lat nie był remontowany, ani modernizowany. Na dzień zakupu budynek wymagał wkładu finansowego, aby móc prawidłowo go użytkować. Wnioskodawca zamierza rozbudować i przebudować istniejący budynek. Aktualny budynek zostanie rozbudowany o dodatkową salę bankietową na około 130 miejsc (istniejąca sala pomieści około 80 osób). Do tego będzie możliwość połączenia ich przez ruchome kotary. Aktualny trend na rynku pokazuje, że większym zainteresowaniem cieszą się obiekty bankietowe wyposażone w część hotelową (możliwość noclegu). Pomiędzy częścią bankietową, a hotelową znajdzie się łącznik. Ponadto, Wnioskodawca planuje rozbudować budynek o wspominane części, zachowując tym samym styl karczmy, która od wielu lat była symbolem miejscowości.

Zgodnie z danymi budowlanymi, zakupiony budynek jest związany z gruntem i ma powierzchnię zabudowy 542 m2 oraz powierzchnię użytkową 1 138,78 m2 . Charakter budynku to ludowa karczma. Po oględzinach, fundamenty oraz ściany nośne wykonane z betonu są w dobrym stanie i nie wymagają odbudowania. Zostaną tylko dostosowane do aktualnych wymogów, poprzez ocieplenie i izolację. Ściany działowe, wykonane z cegieł różnego rodzaju, zostaną zburzone, aby dostosować budynek do aktualnych planów. Część ścian jest wykonana z desek pomalowanych prawdopodobnie czarną smołą, która powoduje nieprzyjemny zapach w środku, dlatego nie nadają się do dalszego użytku i zostaną zburzone. Konstrukcja dachu wymaga odświeżenia i ponownej konserwacji. Okna i pokrycie dachowe są nieszczelne. Do tego nie spełniają aktualnych wymogów budowlanych, dlatego zostaną zastąpione nowocześniejszymi rozwiązaniami. Po wszystkich pracach rozbudowy i przebudowy łączna powierzchnia użytkowa nowego budynku będzie wynosić 3 733,70 m2 a powierzchnia zabudowy 1 563,58 m2 . Dobudowana sala bankietowa, łącznik i część hotelowa będą stanowiły jeden budynek z istniejącą jego częścią, którego konstrukcyjnie i funkcjonalnie nie można podzielić. Wartość dobudowanych części przekroczy wartość 10 000 zł, a koszt całej inwestycji ma wynieść około 15 mln zł. Wydatki na ulepszenie budynku przekroczą 30% w stosunku do wartości z dnia nabycia. Po zakończeniu prac, budynek nie zmieni swojego charakteru i nadal będzie podlegał pod kategorię „budynek usługowy”. Zgodnie z kosztorysem budowlanym, prace będą miały charakter ulepszenia istniejącego budynku poprzez rozbudowanie i dobudowanie nowych części. Na dzień zakupu budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i był użytkowany ponad 60 miesięcy. Zostanie on przyjęty dopiero po zakończeniu wszystkich niezbędnych prac, potwierdzonych pozwoleniem na jego użytkowanie. Planowany termin zakończenia inwestycji to koniec 2021 r. Po zakończeniu wszystkich prac budowlanych, Wnioskodawca planuje wycenić budynek, zgodnie z jego wartością nabycia (wartość budynku z dnia zakupu, powiększona o koszty notarialne), powiększoną o koszty związane z jego ulepszeniem przed przyjęciem go do użytkowania. Tak wyliczona wartość będzie stanowić wartość budynku i zostanie wprowadzona do klasyfikacji środków trwałych do rodzaju „109 - Pozostałe budynki niemieszkalne”. Do środków trwałych zostanie przyjęty również grunt, zgodnie z wartością nabycia w rodzaju „032 - Inne tereny zabudowane”.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego na tle przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro dobudowana sala bankietowa, łącznik i część hotelowa będą stanowiły jeden budynek z istniejącą jego częścią, a więc po dokonanych pracach będzie to jeden budynek, którego konstrukcyjnie i funkcjonalnie nie można podzielić i będzie stanowił jedną całość, to zasadnym jest uznanie, że w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac budowlanych dojdzie do rozbudowy nabytego środka trwałego, jakim był budynek karczmy. Ponadto wydatki, które Wnioskodawca poniesie na istniejący budynek karczmy, który po dokonanych pracach będzie stanowił całość z dobudowaną częścią tego budynku, stanowić będą wydatki na ulepszenie środka trwałego, co wpłynie na wartość początkową środka trwałego. W tej sytuacji wydatki te nie będą stanowić wydatków remontowych, lecz powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego, stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem dopiero od tak ustalonej wartości, Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Ponadto z wniosku wynika, że po dokonaniu prac budowlanych budynek zostanie zaliczony do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych - Pozostałe budynki niemieszkalne.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku informacje oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w przypadku amortyzacji środków trwałych (budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych), wprowadzonych po dokonanym ulepszeniu po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będzie możliwe zastosowanie stawki amortyzacji ustalonej na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 22j ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym ‒ w świetle powołanych wyżej przepisów ‒ Wnioskodawca może zastosować skrócony okres amortyzacji, który nie może być krótszy niż 36 miesięcy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej.

Tutejszy Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.