Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.1069.2021.1.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług w całości lub części, lub zwolnienia od podatku od towarów i usług w całości lub części zamiany nieruchomości nr 1, 2 i 3 pomiędzy Powiatem a Skarbem Państwa. Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości lub części, lub zwolnienia od podatku od towarów i usług w całości lub części zamiany nieruchomości nr 1, 2 i 3 oraz rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania podatkiem VAT (pytanie nr 1),

\- **prawidłowe** w zakresie braku prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości przez Skarb Państwa w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany w celu przekazania nieruchomości w trwały zarząd (…) (pytanie nr 2),

\- **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Powiatu i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany (pytanie nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania lub zwolnienia od podatku VAT zamiany nieruchomości oraz prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (…) reprezentowany przez Zarząd Powiatu zamierza zawrzeć umowę zamiany nieruchomości ze Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę (…) wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 z późn. zm.). Po zawarciu umowy zamiany Skarb Państwa wprowadzi nabytą nieruchomość do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa a następnie zamierza przekazać ją w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej - (…). Powiat (…) nabytą nieruchomość zamierza wprowadzić do zasobu nieruchomości Powiatu.

Powiat (…) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamiana dotyczy nieruchomości oznaczonej jako działki 1 i 2 stanowiącej własność Powiatu (\`(...)\`) oraz nieruchomości będącej działką 3, należącej do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa.

Powiat (\`(...)\`), wykonujący zadania z zakresu administracji publicznej na podstawie ustawy z dnia \`(...)\` 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2020, poz. \`(...)\` z późn. zm.) jest właścicielem nieruchomości składającej się z niezabudowanej działki nr 1, o powierzchni (\`(...)\`) ha oraz z zabudowanej działki nr 2 o powierzchni (\`(...)\`) ha, położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Działka 1 w rejestrze gruntów oznaczona jest symbolami Bi - inne tereny zabudowane, natomiast działka 2 jest oznaczona symbolem B- tereny mieszkaniowe (obecnie działki znajdują się w trwałym zarządzie (…)). Działka nr 2 jest zabudowana wolnostojącym, murowanym budynkiem mieszkalnym, od kilkudziesięciu lat niezamieszkałym. Jest to obiekt parterowy, częściowo podpiwniczony z wysokim dwuspadowym dachem, krytym dachówką cementową. Budynek ma wymiary \`(...)\` m x \`(...)\` m. Na parterze znajdują się cztery duże pomieszczenia (dawne pokoje i kuchnia) oraz korytarz i łazienka. Od strony wschodniej dobudowana jest murowana weranda o wymiarach \`(...)\` m x \`(...)\` m. Powierzchnia zabudowy budynku wynosi (\`(...)\`) m2. Powierzchnia użytkowa (bez piwnic i klatek schodowych) wynosi (\`(...)\`) m2. Budynek jest częściowo podpiwniczony. Przez cały okres, gdy działka nr 2 stanowiła własność Powiatu (\`(...)\`) zarówno właściciel jak i podmiot, w którego trwałym zarządzie znajduje się nieruchomość, nie dokonywali żadnych ulepszeń, a co za tym idzie nie ponosili żadnych kosztów związanych z takimi ulepszeniami.

Budynek na działce 2 został wpisany do księgi inwentarzowej jednostki z datą \`(...)\` 1992 r. Brak informacji od kiedy został zasiedlony, wcześniej był to budynek mieszkalny, wybudowany najprawdopodobniej w latach 30-tych, zamieszkiwany do lat 70-tych. Od \`(...)\` 1993 r. (…) został podporządkowany (…). Wcześniej była to szkoła przyzakładowa - (…) (obecnie (…). Budynek był wykorzystany do działalności zwolnionej od podatku.

Działka 1 również była wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku. Nieruchomość ta została nabyta nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody z dnia \`(...)\` 2003 r., znak (…) w trybie art. 60 ust. 1 i 3 oraz art. 48 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. z 1998 r., Nr 133, poz. \`(...)\` z późn. zm.). Powyższą decyzją zostały nabyte m.in. działki nr 4 i 5, która uległa podziałowi w 2009 r. m in. na dz. nr 6. Z działki nr 6 oraz 4 wykazem zmian danych ewidencyjnych w z \`(...)\` 2017 powstały dz. 7 i dz. 1. Następnie w 2020 r. z dz. nr 8 została wydzielona dz. nr 2 i 9. Nabycie przez Powiat (\`(...)\`) nieruchomości niezabudowanej jak i zabudowanej, będącej przedmiotem planowanej zamiany, nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, Powiatowi (\`(...)\`) nie przysługiwało również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości.

Dla przedmiotowej nieruchomości został zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego celem umożliwienia wzniesienia w tej lokalizacji nowej siedziby (…). W obecnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej (…), z dnia \`(...)\` 2020 r. (ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa, poz. \`(...)\` z dnia \`(...)\` 2020 r.) dla fragmentu miasta (…), działki nr 1 oraz 2 położone są w następujących jednostkach planu:

\- działka 1 - „Bz4 UH" - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych i „Bz4 Z1” - tereny zieleni,

\- działka 2 - „Bz4 UI1” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych.

Dla terenu zabudowy usług porządku i bezpieczeństwa oznaczonego symbolem Bz4 UI1 ustalono:

1\. Przeznaczenie podstawowe: zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa;

2\. Przeznaczenie dopuszczalne: obiekty i urządzenia zaplecza technicznego, socjalnego (w szczególności: garaże, magazyny, stanowiska mycia samochodów i sprzętu, wieże ćwiczeń) związanego z przeznaczeniem podstawowym, mieszkania funkcyjne, pomieszczenia do dodatkowego zakwaterowania, pomieszczenia biurowo-administracyjne, usługi, boiska i inne urządzenia sportowe, place manewrowe, place ćwiczeniowe, oraz inne związane z ochroną bezpieczeństwa p/pożarowego, urządzenie terenowe, dojazdy, dojścia piesze, miejsca postojowe, ciągi piesze, ciągi pieszo-jezdne, ścieżki rowerowe, zieleń izolacyjna, urządzona, sieci, urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej;

Dla terenu zieleni oznaczonego symbolem Bz4 Z1 ustalono:

1\. Przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni;

2\. Przeznaczenie dopuszczalne: urządzenia rekreacyjne, zieleń izolacyjna i łęgowa, sieci, urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej oraz urządzenia wodne;

Dla terenów dróg publicznych oznaczonych symbolem Bz4 KDZ2 ustalono:

1\. Przeznaczenie podstawowe: drogi publiczne klasy zbiorczej;

2\. Przeznaczenie dopuszczalne: zieleń izolacyjna, ciągi piesze, ciągi pieszo-jezdne, ścieżki rowerowe, sieci, urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej i komunikacyjnej;

Starosta (\`(...)\`) wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, obejmując we władanie powierzone składniki mienia Skarbu Państwa, wykonuje we własnym imieniu prawa i obowiązki z nimi związane w stosunku do osób trzecich, jak również we własnym imieniu wykonuje związane z tymi składnikami obowiązki publicznoprawne.

Skarb Państwa, będący państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm.), jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w (…), oznaczonej jako dz. 3 o powierzchni (\`(...)\`) ha, położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Działka 3 jest niezabudowana, nieogrodzona, ma nieregularny kształt zbliżony do trójkąta i pofałdowaną powierzchnię z wystawą północno - zachodnią. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej i aktualnie jest użytkowana rolniczo.

Działka 3 była i jest obecnie wykorzystywana zgodnie z umową dzierżawy terenu Nr (…) z dnia \`(...)\` 2020r. zawartą pomiędzy Skarbem Państwa i osobą fizyczną, a dzierżawa zwolniona jest od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983, z późn. zm.). Z powyższego wynika, iż dz. 3 wykorzystywana była wyłącznie przez Skarb Państwa do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Powyższa nieruchomość została nabyta na rzecz Skarbu Państwa na podstawie rozporządzenia z dnia \`(...)\`1921 r. oraz art. 208 Traktatu (\`(...)\`) z \`(...)\`1919 r., ustawy z \`(...)\`1924r. Dz. Ust. poz. \`(...)\` oświadczenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z \`(...)\`1924 r. Dz. U. z 1925 poz. \`(...)\` wraz z rozporządzeniem Ministerstwa Rolnictwa i Dóbr Państwowych z \`(...)\`1925 r. Nr \`(...)\` .

Działka 3 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajduje się w jednostce:

\- „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów,

\- częściowo w „6ZL” - tereny lasów,

\- „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej.

Dla terenów zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, oznaczonych symbolami 1UP - 4UP, określa się: lokalizację budynków przeznaczonych na potrzeby usług, produkcji, składów i magazynów; na terenie 2UP nakazuje się urządzenie zieleni izolacyjnej w pasie terenu zawartym pomiędzy ustaloną nieprzekraczalną linią zabudowy biegnącą równolegle do południowo-wschodniej granicy terenu 2UP a granicą administracyjną gminy (…); w terenie 3UP możliwość rozbudowy, nadbudowy i przebudowy budynków mieszkalnych; lokalizację obiektów budowlanych lub budowli jako towarzyszących zabudowie wyżej wymienionej.

Zestawienie powierzchni jednostek planu zagospodarowania przestrzennego w obszarze działki 3, obręb (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) ha, gmina (…), przedstawia się następująco:

\- 1 UP-3,3915 ha-78,19 %

\- 6 ZL-0,7364 ha - 16,98 %

\- 6 KDL - 0,2095 ha - 4,83 %

Jednostka ZL - tereny lasów stanowi 16,98 % całej powierzchni działki 3, która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług objęta jest przedmiotowym zwolnieniem od podatku VAT.

Na podstawie umowy z dnia \`(...)\` 2020 r. nr (…), nieruchomość została wydzierżawiona na rzecz osoby fizycznej, z przeznaczeniem na prowadzenie działalności rolniczej w formie trwałych użytków zielonych, w celu pozyskiwania paszy dla zwierząt hodowlanych. Umowa została zawarta na okres od \`(...)\`2020 r. do \`(...)\`2021 r. Ponadto po dokonaniu zamiany działka będąca własnością Skarbu Państwa prawdopodobnie zostanie przeznaczona do zbycia, a do części oznaczonej symbolem ZL nie zostanie naliczony podatek VAT (stanowiącej 16,98 % powierzchni całej nieruchomości), a do pozostałej części oznaczonej symbolem UP i KDL podatek VAT zostanie naliczony.

(…) zwrócił się o przekazanie działki 1 oraz części działki 4 (obecnie dz. 2), obręb (\`(...)\`) w (…)pod budowę nowej strażnicy (…).

Budowa nowej siedziby (…) na dz. 1 i dz. 2 wymaga pozyskania przez jednostkę (…) tytułu prawnego do nieruchomości. Zgodnie z art. 43 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami formą prawną władania nieruchomościami przez jednostki organizacyjne jest trwały zarząd. Państwowej jednostce organizacyjnej - a taką jest (…) - oddaje się w trwały zarząd nieruchomości, które są własnością Skarbu Państwa (decyzję wydaje starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej). Ponieważ działki 1 i 2 są własnością Powiatu (\`(...)\`) - Skarb Państwa, w celu ich przekazania na potrzeby (…), winien pozyskać je do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, którymi gospodaruje Starosta (\`(...)\`). Budowa nowej strażnicy zostanie rozpoczęta po przekazaniu nieruchomości w trwały zarząd (…). Zamiana została zaproponowana jako forma pozyskania nieruchomości.

Nieruchomości będące własnością zarówno Powiatu (\`(...)\`), jak i Skarbu Państwa stanową środek trwały, są też ujęte w ewidencji środków trwałych.

Działki nr 1 i 2 stanowiące własność Powiatu (\`(...)\`) są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajdują się w jednostce strukturalnej planu „Bz4 UI1” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych i „Bz4 Zł” - tereny zieleni, co daje możliwość budowy nowej strażnicy, natomiast ogranicza budowę innych obiektów.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. nieruchomości mogą być przedmiotem zamiany między Skarbem Państwa a jednostkami samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami, bez obowiązku dokonywania dopłat w przypadku różnej wartości zamienianych nieruchomości. Na moment składania niniejszego wniosku brak informacji czy umowa zamiany będzie wiązała się z koniecznością dokonania dopłat przez Powiat (\`(...)\`).

Zgodnie z wyrysem z rysunku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednostki planu na terenie których położona jest dz. 3 określone są różnymi kolorami oraz oddzielone są od siebie linią ciągłą, która wyznacza granicę pomiędzy poszczególnymi jednostkami planu.

Część obszaru dz. 3, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego objęta jest jednostką 6ZL - tereny lasów, nie ma przeznaczenia budowlanego, również nie została wydana dla tej części działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nabycie dz. 3 na rzecz Skarbu Państwa nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Skarbowi Państwa nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości. Po ewentualnym nabyciu dz. 3 na własność, Powiat (\`(...)\`) zamierza przeznaczyć ją do zbycia w trybie przetargu. W przypadku sprzedaży, do części działki położonej w jednostce planu o symbolu ZL nie zostanie naliczony podatek VAT, natomiast do pozostałej części działki położonej w jednostce planu o symbolu UP i KDL podatek VAT zostanie naliczony. Mając na względzie powyższe, część dz. 3 (stanowiąca 83,02 % całej powierzchni nieruchomości), w przypadku jej sprzedaży będzie wykorzystana przez Powiat (\`(...)\`) do wykonywania czynności opodatkowanych. W przypadku, gdy nie dojdzie do przeniesienia prawa własności dz. 3 na inny podmiot, Powiat (\`(...)\`) planuje wydzierżawiać nieruchomość na cele rolnicze, co podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

**Pytania**

1\. Czy zamiana nieruchomości, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości lub części, czy też będzie zwolniona od podatku od towarów i usług w całości lub części?

2\. Czy w sytuacji, gdy zamiana opisana w niniejszym wniosku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Powiat (\`(...)\`) ma prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości przez Skarb Państwa w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany w celu przekazania nieruchomości w trwały zarząd (…)?

3\. Czy w sytuacji, gdy zamiana opisana w niniejszym wniosku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Powiat (\`(...)\`) ma prawo odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Powiatu i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany?

### Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

Zamiana nieruchomości co do zasady stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm., zwana dalej u.p.t.u.), a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Art. 2 pkt 33 u.p.t.u. stanowi, że jako tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10 a u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata, o ile w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powiat (\`(...)\`) jest właścicielem nieruchomości, na którą składają się dwie działki o numerach 1 i 2. Działka 1 jest niezabudowana, a w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajduje się w następujących jednostkach planu: „Bz4 UI1” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych i „Bz4 Z1” - tereny zieleni. Tym samym w części, w której działka znajduje się w jednostce MPZP tereny zieleni, dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. W pozostały zakresie dostawa działki 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Działka 2 jest zabudowana budynkiem, który od kilkudziesięciu lat pozostaje niezamieszkały i nie jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Dostawa budynku posadowionego na działce 2 będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Ze zwolnienia dotyczącego dostawy budynku posadowionego na działce 2 Powiat (\`(...)\`) może zrezygnować i wybrać opodatkowanie tejże dostawy podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u.

Skarb Państwa jest właścicielem nieruchomości, na którą składa się niezabudowana działka nr 3. Działka ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajduje się w jednostce:

\- „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów,

\- „6ZL” - tereny lasów,

\- „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej.

Tym samym w części, w której działka znajduje się w jednostce MPZP „6ZL” - tereny lasów, dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. W pozostałym zakresie dostawa nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Pytanie 2

Na wstępie należy podkreślić, że Skarb Państwa, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, a podatnikiem takim będzie Powiat (\`(...)\`) na co wskazuje m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 293/08, w którym stwierdza, że: „Odnosząc te spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy nie sposób uznać, że Skarb Państwa jest - w kontekście ustalonego w niej stanu faktycznego - podmiotem odpowiadającym wymaganiom określonym w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Co prawda bezspornie jest on osobą prawną, którą to kwestię przesądza art. 33 Kodeksu cywilnego, jednak nie spełnia - jako podmiot prawa - dalszych przesłanek wskazanych w tymże art. 15 ust. 1. Nie wykonuje on bowiem samodzielnie działalności gospodarczej. Analiza obowiązującego ustawodawstwa dowodnie wskazuje, że we wszelkich w zasadzie przypadkach prowadzenia takiej działalności dotyczącej mienia stanowiącego własność Skarbu Państwa, podmiotami, które to czynią, są jednostki organizacyjne na ogół wyodrębnione w tym właśnie celu. To zaś oznacza, że zamiarem ustawodawcy było wykreowanie sytuacji, w ramach których zawsze istnieje substrat zarówno organizacyjny, jak i - co w rozpatrywanej materii szczególnie istotne i do czego wypadnie jeszcze powrócić - majątkowy bytu abstrakcyjnego, jakim jest Skarb Państwa. (\`(...)\`) Jednym z przypadków działania w imieniu Skarbu Państwa jest dokonywanie czynności gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu uregulowane w powołanej już wyżej ustawie gospodarce nieruchomościami. Z art. 11 ust. 1 in principio tej ustawy wynika, że z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów tej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej. Rozwinięciem tej ogólnej zasady jest unormowanie zawarte w art. 23 ust. 1, który to przepis stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem, które - ze względu na rozpatrywaną materię - można pominąć, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. (\`(...)\`) Treść przywołanych przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, kto reprezentuje Skarb Państwa w związku z czynnościami dotyczącymi obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu. Nie oznacza to jednak, że tym samym przyjąć można, iż ma ona przesądzające znaczenie dla ustalenia podmiotu będącego podatnikiem w podatku od towarów i usług w związku z wykonywaniem tych czynności. W świetle wcześniej poczynionych spostrzeżeń nie ulega bowiem wątpliwości, że decydujące znaczenie w tej kwestii ma regulacja prawna zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług. Podatnikiem takim nie może być w szczególności starosta (prezydent miasta na prawach powiatu), z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. (\`(...)\`) Zasadniczą kwestią jest bowiem to, że zarówno starosta, jak i prezydent miasta na prawach powiatu nie stanowią odrębnych „bytów” organizacyjnych. Działają oni bowiem wyłącznie w obrębie jednostek samorządu terytorialnego, a więc w ramach bądź to powiatu, bądź to miasta będącego gminą na prawach powiatu. Wszelkie zatem podejmowane przez nich działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego. (\`(...)\`)Wykonując zatem zadania zlecone przez ustawodawcę organ jednostki samorządu terytorialnego (prezydent miasta) bądź też przewodniczący organu (starosta) w istocie rzeczy działa jedynie jako organ tej jednostki. Wspomniane zadania są bowiem bez wątpienia zadaniami tej jednostki. Pamiętać trzeba, że zgodnie ze zdaniem drugim art. 16 ust. 2 Konstytucji, przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Przepis ten, wyrażający jedną z naczelnych zasad przesądzających o ustrojowej pozycji jednostek samorządu terytorialnego, nie różnicuje zaś sytuacji prawnej tych jednostek w zależności od tego, czy wykonują one zadania własne, czy zlecone. Do analogicznych konkluzji prowadzi treść art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie województwa.”

Konkludując, Powiat (\`(...)\`) będzie jedynym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zamiany nieruchomości pomiędzy Powiatem (\`(...)\`) a Skarbem Państwa bez względu na to, czy dostawy będzie dokonywał Powiat (\`(...)\`) czy Skarb Państwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2\. eksport towarów,

3\. import towarów na terytorium kraju,

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny. Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem jeśli dostawa gruntu będzie służyła działalności opodatkowanej podatkiem VAT, możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Skarb Państwa naliczy podatek VAT od ceny gruntu przekazywanego, tj. dz. 3 poza częścią działki znajdującej się w jednostce 6 ZL o powierzchni (\`(...)\`) ha , stanowiącej 16,98 % całości powierzchni i nie będzie mógł odliczyć naliczonego podatku VAT od ceny gruntu przejmowanego, który przed rozpoczęciem inwestycji zostanie oddany w trwały zarząd (…).

Nabycie nieruchomości przez Skarb Państwa nie będzie uprawniało do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż nabyta nieruchomość zostanie oddana w trwały zarząd (…). Natomiast stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Oddanie nieruchomości w trwały zarząd w drodze decyzji administracyjnej należy do sfery prawa publicznego (administracyjnego). Na podstawie art. 82 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, za nieruchomość oddaną w trwały zarząd pobiera się opłaty roczne oraz zgodnie z art. 83 ust. pkt. 1 za nieruchomości oddane na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, w tym ochrony przeciwpożarowej - 0,1% ceny. Mając na względzie powyższe oraz fakt, iż (…) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i nie wykonuje czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z nabycia nieruchomości w drodze zamiany w celu przekazania jej w trwały zarząd (…) w celu posadowienia na nieruchomości siedziby jednostki (…). W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro czynność zamiany nieruchomości, która zostaje wprowadzona do Zasobu Skarbu Państwa podlega w części opodatkowaniu podatkiem VAT, nieruchomość ta zostanie przekazana państwowej jednostce organizacyjnej - (…) oraz będzie wykorzystywana do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, to Skarbowi Państwa nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na zaistnienie negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Pytanie 3

Powiat (\`(...)\`) wymienia grunty z innym podmiotem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2\. eksport towarów,

3\. import towarów na terytorium kraju,

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny. Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel).

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem VAT, możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Powiat (\`(...)\`) naliczy podatek VAT od ceny przekazywanej niezabudowanej działki, tj. dz. 1. Natomiast dz. 2 będzie podlegała zwolnieniu z zapłaty podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, składająca się z niezabudowanych działek i działki zabudowanej niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy podatku od towarów i usług. Tym samym, zamiana nieruchomości będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów. Jednak art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Powołany przepis wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 293 z późn. zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej. Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa w art. 4 ww. ustawy. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, który decyduje o kwalifikacji gruntu.

Powiat (\`(...)\`) naliczy podatek VAT od ceny gruntu przekazywanego, tj. 1 i będzie mógł odliczyć naliczony podatek VAT od ceny gruntu przejmowanego do Zasobu Powiatu od Skarbu Państwa.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych. W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. Z powyższego wynika, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat (\`(...)\`), po dokonaniu zamiany, zamierza przeznaczyć działkę 3 do sprzedaży, która stanowi dostawę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u., a więc czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W myśl art. 83 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 u.p.tu. Z tego względu, Powiatowi (\`(...)\`) będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego tytułem dostawy działek 1 i 2 wraz z budynkiem, którym zabudowana jest działka 2 o kwotę podatku naliczonego w wyniku dostawy działki 3.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości lub części, lub zwolniona od podatku od towarów i usług w całości lub części zamiany nieruchomości nr 1, 2 i 3 oraz rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania podatkiem VAT (pytanie nr 1),

\- **prawidłowe** w zakresie braku prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości przez Skarb Państwa w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany w celu przekazania nieruchomości w trwały zarząd (…) (pytanie nr 2),

\- **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Powiatu i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany (pytanie nr 3).

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawa o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.),

przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego,

umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741, ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Natomiast w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zasady zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli i ich części znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który stanowi że:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą,

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, Powiat (\`(...)\`) reprezentowany przez Zarząd Powiatu zamierza zawrzeć umowę zamiany nieruchomości ze Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę (\`(...)\`) wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 z późn. zm.). Po zawarciu umowy zamiany Skarb Państwa wprowadzi nabytą nieruchomość do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa a następnie zamierza przekazać ją w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej - (…). Powiat (\`(...)\`) nabytą nieruchomość zamierza wprowadzić do zasobu nieruchomości Powiatu.

Powiat (\`(...)\`) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamiana dotyczy nieruchomości oznaczonej jako działki 1 i 2 stanowiącej własność Powiatu (\`(...)\`) oraz nieruchomości będącej działką 3, należącej do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa.(\`(...)\`) ha. Działka nr 2 jest zabudowana wolnostojącym, murowanym budynkiem mieszkalnym, od kilkudziesięciu lat niezamieszkałym. Przez cały okres, gdy działka nr 2 stanowiła własność Powiatu (\`(...)\`), zarówno właściciel jak i podmiot, w którego trwałym zarządzie znajduje się nieruchomość, nie dokonywali żadnych ulepszeń, a co za tym idzie nie ponosili żadnych kosztów związanych z takimi ulepszeniami.

Budynek na działce 2 został wpisany do księgi inwentarzowej jednostki z datą \`(...)\`1992 r. Brak informacji od kiedy został zasiedlony, wcześniej był to budynek mieszkalny, wybudowany najprawdopodobniej w latach 30-tych, zamieszkiwany do lat 70-tych. Od \`(...)\`1993 r. (…) został podporządkowany (…). Wcześniej była to szkoła przyzakładowa - (…) (obecnie (…). Budynek był wykorzystany do działalności zwolnionej od podatku.

Działka 1 również była wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku. Nieruchomość ta została nabyta nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody z dnia \`(...)\` 2003 r. Powyższą decyzją zostały nabyte m.in. działki nr 4 i 5, która uległa podziałowi w 2009 r. m in. na dz. nr 6. Z działki nr 6 oraz 4 wykazem zmian danych ewidencyjnych w z 03.10.2017 powstały dz. 7 i dz. 1. Następnie w 2020 r. z dz. nr 8 została wydzielona dz. nr 2 i 9. Nabycie przez Powiat (\`(...)\`) nieruchomości niezabudowanej jak i zabudowanej, będącej przedmiotem planowanej zamiany, nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W obecnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej dla fragmentu miasta działki nr 1 oraz 2 położone są w następujących jednostkach planu:

\- działka 1 - „Bz4 UH” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2" - tereny dróg publicznych i „Bz4 Z1” - tereny zieleni,

\- działka 2 - „Bz4 UI1” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych.

Dla terenu zieleni oznaczonego symbolem Bz4 Z1 ustalono:

1\. Przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni;

2\. Przeznaczenie dopuszczalne: urządzenia rekreacyjne, zieleń izolacyjna i łęgowa, sieci, urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej oraz urządzenia wodne;

W odniesieniu do kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy w ramach zamiany działki nr 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym należącej do Powiatu (\`(...)\`) należy wskazać, że sprzedaż budynku mieszkalnego położonego na działce nr 2 nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak Państwo wskazali ww. budynek zamieszkiwany był do lat 70. Ponadto Państwo nie ponosili jakichkolwiek wydatków na ulepszenie ww. budynku.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy w postaci zamiany upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie ponosili Państwo nakładów na ulepszenie ww. budynku, to w odniesieniu do tego budynku zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa (zamiana) budynku mieszkalnego korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także transakcja zamiany gruntu w postaci działki nr 2, na której ww. budynek jest posadowiony (art. 29a ust. 8 ustawy).

Ponadto należy wskazać, że w przedmiotowej sytuacji nie będzie miał zastosowania wskazany przez Państwa art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, gdyż jak wynika z opisu sprawy Skarb Państwa nie będzie z tytułu przedmiotowej zamiany nieruchomości uznany za podatnika podatku VAT. Tym samym nie będzie spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, gdyż nabywca ww. nieruchomości tj. Skarb Państwa nie jest podatnikiem podatku VAT. Tym samym nie mogą Państwo zrezygnować ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy działki zabudowanej nr 2 podatkiem VAT na podstawie art. 43. ust. 10 ww. ustawy.

W odniesieniu do kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy w ramach zamiany niezabudowanej działki nr 1 należącej do Powiatu (\`(...)\`), należy wskazać, że działka ta znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania i jest oznaczona symbolem „Bz4 UH” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych i „Bz4 Z1” - tereny zieleni.

Ponadto dla terenu zieleni oznaczonego symbolem Bz4 Z1 ustalono, przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni; przeznaczenie dopuszczalne: urządzenia rekreacyjne, zieleń izolacyjna i łęgowa, sieci, urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej oraz urządzenia wodne.

Należy zauważyć, że w przypadku sprzedaży ww. działki, która w części jest oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem Bz4 Z1, nie wystarczy analiza podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako terenu zieleni urządzonej. Uwzględnić należy również zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który wskazuje, że zgodnie z funkcją uzupełniającą, dopuszcza się możliwość urządzeń rekreacyjnych, zieleni izolacyjnej i łęgowej, sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej oraz urządzeń wodnych.

Tym samym działka nr 1 położona na terenie oznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego oznaczonym symbolami „Bz4 UH” - zabudowa usług porządku i bezpieczeństwa, „Bz4 KDZ2” - tereny dróg publicznych i „Bz4 Z1” - tereny zieleni na której to części dopuszcza się możliwość urządzeń rekreacyjnych, sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, będąca przedmiotem zamiany, stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zatem dostawa ww. działki w formie zamiany nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie wskazali Państwo, że nabycie działki niezabudowanej nr 1 będącej przedmiotem planowanej zamiany nastąpiło nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody z dnia \`(...)\` 2003 r. Wskazali Państwo nabycie to nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa działki nr 1 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w tym przepisie. W omawianej sprawie nabycie działki gruntu nie było objęte podatkiem VAT, zatem przy nabyciu działki nr 1 podatek naliczony w ogóle nie wystąpił.

Tym samym, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia. Bowiem, warunek braku prawa do odliczenia określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy należy odczytywać jako odnoszący się do sytuacji, gdy dana czynność (sprzedaż) była opodatkowana, ale wynikający z tej czynności podatek naliczony nie mógł być odliczony przez nabywcę.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz stan prawny, stwierdzić należy, że zamiana przedmiotowej działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony warunek, dotyczący braku prawa do odliczenia. Nabycie działki nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Zatem fakt, że podatek nie został naliczony nie oznacza przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia.

W odniesieniu do kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy w ramach zamiany działki nr 3 należącej do Skarbu Państwa wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że nabycie działki 3 na rzecz Skarbu Państwa nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka 3 była i jest obecnie wykorzystywana zgodnie z umową dzierżawy terenu zawartą pomiędzy Skarbem Państwa i osobą fizyczną, a dzierżawa zwolniona jest od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Z powyższego wynika, iż dz. 3 wykorzystywana była wyłącznie przez Skarb Państwa do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Powyższa nieruchomość została nabyta na rzecz Skarbu Państwa na podstawie rozporządzenia z dnia \`(...)\`1921 r. oraz art. 208 Traktatu (\`(...)\`) z \`(...)\`.1919 r., ustawy z \`(...)\`1924r. Dz. Ust. poz. \`(...)\` oświadczenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z \`(...)\`1924 r. Dz. U. z 1925 poz. \`(...)\` wraz z rozporządzeniem Ministerstwa Rolnictwa i Dóbr Państwowych z \`(...)\`1925 r. Nr \`(...)\` .

Działka 3 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajduje się w jednostce: „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, częściowo w „6ZL” - tereny lasów, „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej.

Część obszaru działki 3, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego objęta jest jednostką 6ZL - tereny lasów, nie ma przeznaczenia budowlanego, również nie została wydana dla tej części działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr 3 zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy znajduje się w jednostce: „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, częściowo w „6ZL” - tereny lasów, „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej. Część obszaru działki 3, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego objęta jest jednostką 6ZL - tereny lasów, nie ma przeznaczenia budowlanego, również nie została wydana dla tej części działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Tym samym część działki nr 3 położona zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego na terenach 6ZL - tereny lasów, nie ma przeznaczenia budowlanego, również nie została wydana dla tej części działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie stanowi terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zatem zamiana tej części działki nr 3 będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Natomiast pozostała część nr 3 działki położona zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego na terenach „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zatem zamiana tej części działki nr 3 nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla części działki nr 3, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy w formie zamiany części działki nr 3 wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabycie przez Skarb Państwa niezabudowanej działki gruntu nr 3 na podstawie rozporządzenia z dnia \`(...)\`1921 r. oraz art. 208 Traktatu (\`(...)\`) z \`(...)\`1919 r., ustawy z \`(...)\`1924r. Dz. Ust. poz. \`(...)\` oświadczenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z \`(...)\`1924 r. Dz. U. z 1925 poz. \`(...)\` wraz z rozporządzeniem Ministerstwa Rolnictwa i Dóbr Państwowych z \`(...)\`1925 r. Nr \`(...)\` nie było objęte podatkiem VAT. Należy zauważyć, że w momencie nabycia ww. działki podatek VAT w ogóle nie istniał.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa części działki nr 3 przeznaczona pod zabudowę nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w tym przepisie. W omawianej sprawie nabycie działki gruntu nie było objęte podatkiem VAT, zatem przy nabyciu działki nr 3 podatek naliczony w ogóle nie wystąpił.

Tym samym, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia. Bowiem, warunek braku prawa do odliczenia określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy należy odczytywać jako odnoszący się do sytuacji, gdy dana czynność (sprzedaż) była opodatkowana, ale wynikający z tej czynności podatek naliczony nie mógł być odliczony przez nabywcę.

Mając powyższe na uwadze, zamiana części działki nr 3 oznaczonej „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, częściowo „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym zamiana części działki nr 3 oznaczonej „1UP” - tereny zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów i magazynów, częściowo „6KDL” - tereny dróg klasy lokalnej będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT dla gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Tym samym oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od podatku należnego z tytułu nabycia nieruchomości przez Skarb Państwa w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa i otrzymania nieruchomości pozyskanej w wyniku zamiany w celu przekazania nieruchomości w trwały zarząd (…) (pytanie nr 2) należy zauważyć co następuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1 i 2 zostaną przekazane w trwały zarząd (…). (…) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i nie wykonuje czynności opodatkowanych. Nieruchomość nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Zatem mając powyższe na uwadze, w związku z nabyciem działki nr 1 i 2 przez Skarb Państwa, Powiatowi nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z nabycia nieruchomości w drodze zamiany przedmiotowej działki, gdyż nieruchomość zgodnie z Państwa wskazaniem będzie wykorzystywana do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczenia naliczonego przez Powiat (\`(...)\`) z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Powiatu działki nr 3, należy zauważyć, że jak wskazali Państwo w opisie sprawy działka nr 3 będzie przeznaczona przez Państwa do sprzedaży lub w przypadku gdy nie dojdzie do jej sprzedaży zostanie ona wydzierżawiona na cele rolnicze.

Jak już wyżej wskazano podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Zatem mając na uwadze ww. art. 86 stwierdzić należy, że w przypadku gdy działka nr 3 będzie przeznaczona przez Państwa do sprzedaży tj. co do zasady do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (o ile do dostawy nie będzie mieć zastosowanie zwolnienie od podatku), to w tej sytuacji będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tytułu nabycia nieruchomości w drodze zamiany przedmiotowej działki nr 3.

Natomiast, jeśli Państwo nie sprzedadzą przedmiotowej działki nr 3 i jak Państwo wskazali zostanie ona wydzierżawiona na cele rolnicze (jak wskazujecie do czynności objętych zwolnieniem z podatku VAT) wówczas nie będzie przysługiwało Powiatowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z nabycia nieruchomości w drodze zamiany przedmiotowej działki gdyż nieruchomość zgodnie z Państwa wskazaniem będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe, gdyż nie można się zgodzić z Państwem, że w przypadku, gdy działka nr 3 będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku (dzierżawa na cele rolnicze) będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zastosowania zwolnienia dla dzierżawy działki nr 3 gdyż nie było to przedmiotem pytania.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).