Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.837.2023.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-08
Teza: W zakresie możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości i refinansowanie nakładów.
Słowa kluczowe: budowa; kredyt; nadpłata; opodatkowanie; przychód; ugody; umowa-nieważność umowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia części wierzytelności, która została przeznaczona na nabycie nieruchomości;
*   nieprawidłowe - w zakresie możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia części wierzytelności, która została przeznaczona na refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych na nabycie nieruchomości.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzonego zadłużenia kredytowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 18 października 2023 r. (wpływ 31 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pani – S.G. wraz z mężem Z.G. w dniu (…) 2008 r. zawarła umowę przeniesienia własności nieruchomości (zwaną dalej Nieruchomością), na mocy której nabyła Pani wraz z mężem niezabudowaną nieruchomość rolno-leśną położoną w (…)., w gminie (…) o powierzchni (…) m.kw.

Z przedłożonego do umowy wypisu ewidencji gruntów nieruchomości wynikało, że do obszaru (…) m.kw. nieruchomość ta opisana jest jako „grunty orne” zaś do obszaru (…) m.kw. „lasy i grunty leśne”. W dacie sprzedaży na terenie Nieruchomości nie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego.

Po zakupie Nieruchomości wraz z mężem wystąpiła Pani z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego i garażu oraz przydomowej oczyszczalni ścieków. W dniu (…) 2008 r. Wójt gminy (…) rozpatrzył pozytywnie wniosek i wydał decyzję w sprawie warunków zabudowy.

Następnie wraz z mężem złożyła Pani do Starosty wniosek o wydanie decyzji - pozwolenia na budowę. W dniu (…) 2008 r. Starosta powiatu wydał decyzję zezwalającą na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego na opisanej powyżej działce.

Wraz z mężem zrealizowała Pani na nieruchomości inwestycję, w wyniku której wzniesiono budynek mieszkalny jednorodzinny z garażem oraz przydomową oczyszczalnią ścieków.

Zakup Nieruchomości oraz budowa zostały sfinansowane w znacznej części ze środków pochodzących z zaciągniętego w 2008 r. przez Panią i męża kredytu hipotecznego w (…) Bank (\`(...)\`) S.A. denominowanego w złotych w kwocie stanowiącej łącznie równowartość X CHF (frank szwajcarski).

Przedmiotem pytania jest ocena podatkowa następującego zdarzenia przyszłego:

W (…) 2020 r. wraz z mężem skierowała Pani do Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) pozew przeciwko bankowi (następcy prawnemu (…) Bank (\`(...)\`) S.A.) o ustalenie, że opisana powyżej umowa o kredyt mieszkaniowy jest nieważna.

Pozwany bank zaproponował Pani i Pani mężowi zawarcie ugody, na podstawie której strony mają przyjąć, że udzielony kredy zostanie rozliczony tak, jakby od daty jego zawarcia kredyt udzielony został w złotych polskich z zachowaniem pozostałych parametrów kredytowania, tj. okresu kredytowania, poniesionych opłat, prowizji i składek ubezpieczeniowych, a oprocentowanie będzie się składać z faktycznej marży oraz wskaźnika WIBOR 3M.

Przy takim rozliczeniu zamiast obecnego zadłużenia Pani i Pani męża (…) CHF (odpowiadających (…) zł), bank w ugodzie ustali, że z tytułu realizacji umowy kredytu mają Państwo nadpłatę (… zł), którą w ramach realizacji ugody zwróci Pani i Pani mężowi.

Istotne jest też to, że w treści ugody wraz mężem oświadcza Pani, że przyjmuje do wiadomości, że w wyniku zwolnienia z części długu (umorzenia) oraz wypłaty odsetek od nadpłaty, powstaje po Państwa stronie przychód, a na Banku ciąży wypełnienie obowiązku informacyjnego, tj. sporządzenie informacji PIT-11.

Odnośnie Pani męża Z. G. skierowano osobny wniosek o interpretację.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Nie posiada Pani żadnego przeterminowanego zadłużenia wobec Banku. Obecnie aktualne jest zadłużenie wynikające z zawartej umowy kredytu hipotecznego, na które składają się kwota kapitału i odsetek umownych naliczanych zgodnie z kwestionowaną umową kredytu.

Poniżej tekst proponowanej ugody:

Dla wyjaśnienia wskazuje Pani, że znaki « poprzedzają miejsca, gdzie zostaną uzupełnione danymi aktualnymi na dzień zawarcia ugody.

Rozbieżność, o której mowa w pytaniu wynika z tekstu ugody, a w szczególności ust. 10 ugody.

Wskazuje Pani, że nadpłata jest niczym innym jak dodatnim saldem kredytu wynikającym z operacji przeliczenia kredytu frankowego na kredyt złotówkowy zgodnie z parametrami zdefiniowanymi w projekcie ugody.

§ 1.

1\. Strony potwierdzają, iż miały wolę zawarcia Umowy w dacie jej zawarcia.

2\. Strony potwierdzają, iż Bank wypłacił Kredytobiorcy kwotę kredytu przeznaczoną na realizację celu kredytu określonego w Umowie, a Kredytobiorca oświadcza, że wykorzystał kwotę kredytu na realizację tego celu.

3\. W księgach rachunkowych Banku na dzień «ZAWARCIA UGODY» wysokość zadłużenia Kredytobiorcy z tytułu Umowy wynosiła «KWOTA» CHF:

*   kapitał (pozostała do spłaty kwota kredytu): «KWOTA» CHF,
*   odsetki skapitalizowane: «KWOTA» CHF,
*   odsetki zapadłe niespłacone: «KWOTA» CHF,
*   odsetki od zadłużenia przeterminowanego: «KWOTA» CHF,
*   odsetki zawieszone: «KWOTA» CHF,
*   odsetki bieżące: «KWOTA» CHF,

co oznacza, że po przeliczeniu na walutę polską po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień zawarcia Ugody, zadłużenie Kredytobiorcy na dzień zawarcia Ugody wynosi «KWOTA» złotych:

*   kapitał (pozostała do spłaty kwota kredytu): «KWOTA» złotych,
*   odsetki skapitalizowane: «KWOTA» złotych,
*   odsetki zapadłe niespłacone: «KWOTA» złotych,
*   odsetki od zadłużenia przeterminowanego: «KWOTA» złotych,
*   odsetki zawieszone: «KWOTA» złotych,
*   odsetki bieżące: « KWOTA » złotych,

a zadłużenie Kredytobiorcy z tytułu niezapłaconych kosztów i opłat związanych z Umową wynosi «KWOTA» złotych.

4\. Przedmiotem Ugody jest zakończenie Sporu oraz uchylenie niepewności co do roszczeń wynikających z Umowy, między innymi poprzez zmianę Umowy w zakresie waluty, wysokości i zasad spłaty wierzytelności kredytowej wynikającej z Umowy. Strony dokonują zmiany waluty zadłużenia, określonej w Umowie, na walutę polską na zasadach określonych w § 1 ust. 5 i nast.

5\. Za podstawę ustalenia wysokości zadłużenia Strony przyjęły, iż kredyt udzielony na podstawie Umowy zostanie rozliczony tak, jakby od daty zawarcia Umowy, tj. od dnia «DATA ZAWARCIA UMOWY KREDYTU» r., stanowił kredyt Złotowy udzielony na warunkach, o których mowa w § 1 ust. 6, z zachowaniem:

(1) pozostałych parametrów kredytu wynikających z Umowy tj. okresu kredytowania - «LICZBA» \[miesięcy/lat\] licząc od daty zawarcia Umowy oraz formy spłaty kredytu w ratach \[malejących/annuitetowych\], z uwzględnieniem § 1 ust. 7, (2) poniesionych opłat, prowizji i składek ubezpieczeniowych.

6\. Warunki udzielenia kredytu Złotowego, o których mowa w § 1 ust. 5, zostały określone w sposób następujący:

1) kwota kredytu (kapitał) stanowiła sumę kwot wypłaconych tytułem kredytu i wynosiła «kwota» PLN; jeśli jakakolwiek część wypłaty nastąpiła w CHF, Bank przeliczył ją na walutę polską po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia wypłaty,

2) oprocentowanie kredytu według zmiennej stopy procentowej zostało ustalone jako suma wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M i marży w wysokości «wartość» %: w dniu wypłaty kredytu lub pierwszej transzy kredytu oprocentowanie wynosiło «wartość» %, zaś wartość wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M z dnia wypłaty kredytu lub pierwszej transzy kredytu wynosiła «wartość» %; pierwszy okres obowiązywania wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M obowiązywał od dnia wypłaty kredytu lub pierwszej transzy i mógł być krótszy niż kolejne okresy trzymiesięczne wyznaczane w dniu wymagalności raty kredytu i odsetek; kolejne trzymiesięczne okresy obowiązywania wskaźnika referencyjnego kończyły się w dniu poprzedzającym dzień, który datą odpowiada dniowi, w którym rozpoczął się poprzedni trzymiesięczny okres obowiązywania wskaźnika referencyjnego, z uwzględnieniem zasad liczenia terminów oznaczonych w miesiącach, przewidzianych w przepisach Kodeksu cywilnego,

3) wysokość marży, o której mowa w pkt 2), odpowiada wysokości marży kredytów mieszkaniowych ponad średnią wartość WIBOR dla miesiąca, w którym została zawarta Umowa; informacja o jej wysokości dla poszczególnych miesięcy dostępna jest w tabeli „Marża kredytów mieszkaniowych" w arkuszu „Marża ponad śr. WIBOR- od 2005 r" w kolumnie „Marża ponad średnią wartość WIBOR 3M”, opublikowanej przez Komisję Nadzoru Finansowego na stronie internetowej www.knf.gov.pl pod tytułem „Dane statystyczne opisujące marżę ponad WIBOR® dla potrzeb ugód dotyczących walutowych kredytów mieszkaniowych" (dostęp do strony internetowej aktywny na dzień zawarcia Ugody),

*   wysokość marży, o której mowa w pkt 2), odpowiada wysokości marży kredytów mieszkaniowych ponad średnią wartość WIBOR dla miesiąca, w którym została zawarta Umowa; informacja o jej wysokości dla poszczególnych miesięcy dostępna jest w tabeli „Marża kredytów mieszkaniowych" w arkuszu „Marża ponad śr. WIBOR- rok 2004" w kolumnie „Marża ponad średnią wartość WIBOR 3M", opublikowanej przez Komisję Nadzoru Finansowego na stronie internetowej www.knf.gov.pl pod tytułem „Dane statystyczne opisujące marżę ponad WIBOR® dla potrzeb ugód dotyczących walutowych kredytów mieszkaniowych" (dostęp do strony internetowej aktywny na dzień zawarcia Ugody),
*   z uwagi na brak informacji o wysokości marży dla miesiąca, w którym została zawarta Umowa, dla ustalenia wysokości marży, o której mowa w pkt 2), przyjęto wysokość marży kredytów mieszkaniowych dla miesiąca najbliższego miesiącowi, w którym została zawarta Umowa, dostępną w tabeli „Marża kredytów mieszkaniowych” publikowanej przez Komisję Nadzoru Finansowego na stronie internetowej www.knf.gov.pl pod tytułem „Dane statystyczne opisujące marżę ponad WIBOR® dla potrzeb ugód dotyczących walutowych kredytów mieszkaniowych” (dostęp do strony internetowej aktywny na dzień zawarcia Ugody),

4) informacja o wysokości dziennej wartości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M, o którym mowa w pkt 2), dostępna jest w tabeli „Marża kredytów mieszkaniowych" w arkuszu „Fixing WIBOR (2000-2020)" w kolumnie „Wartość Fixingu WIBOR 3M" w pliku „Dane statystyczne", o którym mowa w pkt 3); informacja o wysokości dziennej wartości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M od roku 2021 dostępna jest w tabeli (\`(...)\`)

7\. Rozliczenie dotychczas spłaconych rat kredytu udzielonego na podstawie Umowy na poczet kredytu w złotych, o którym mowa w § 1 ust. 5, a którego warunki udzielenia zostały określone w § 1 ust. 6. następuje w ten sposób, że wartość spłat dokonanych na podstawie Umowy zostanie zaliczona w pierwszej kolejności na poczet rat odsetkowych, a następnie - rat kapitałowych kredytu w złotych. Powstała nadwyżka pomniejsza kapitał do spłaty kredytu, o którym mowa w § 1 ust. 6 pkt 1), od którego naliczane są kolejne odsetki, a niedobór - powiększa kapitał do spłaty, o którym mowa w § 1 ust. 6 pkt 1), od którego naliczane są kolejne odsetki. Bank nie nalicza odsetek bieżących od ostatniej spłaty raty. Przed zawarciem niniejszej Ugody Bank przedłożył Kredytobiorcy Zestawienie stanowiące podstawę rozliczenia Umowy, a Kredytobiorca potwierdza jego otrzymanie.

8\. Po zmianie waluty zadłużenia na walutę polską, Strony uzgadniają, iż z uwzględnieniem § 1 ust. 5-7, kredyt udzielony na podstawie Umowy został spłacony i powstała nadpłata należna Kredytobiorcy, która na dzień zawarcia Ugody wynosi wraz z odsetkami «KWOTA» złotych (słownie: «KWOTA» złotych) w tym:

*   kapitał «KWOTA» złotych;
*   odsetki «KWOTA» złotych.

Na odsetki składa się naliczane przez Bank od dnia powstania nadpłaty oprocentowanie zmienne w stosunku rocznym w wysokości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M. Dzień poprzedzający dzień roboczy powstania nadpłaty, jest dniem rozpoczynającym pierwszy trzymiesięczny okres obowiązywania tego wskaźnika. Wskaźnik referencyjny WIBOR 3M na dzień roboczy poprzedzający dzień powstania nadpłaty wynosił «WARTOSC» . Kolejne trzymiesięczne okresy obowiązywania wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M kończą się w dniu poprzedzającym dzień, który datą odpowiada dniowi, w którym rozpoczął się poprzedni trzymiesięczny okres obowiązywania wskaźnika referencyjnego. Naliczone odsetki podlegały miesięcznej kapitalizacji.

9\. Bank zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Kredytobiorcy kwoty nadpłaty wraz z odsetkami, w wysokości wskazanej w zdaniu pierwszym § 1 ust. 8. w terminie 14 dni od dnia zawarcia Ugody. Bank dokona zapłaty na rachunek Kredytobiorcy «IMIĘ I NAZWISKO POSIADACZA RACHUNKU» prowadzony w «NAZWA BANKU» o numerze «NUMER RACHUNKU». W przypadku braku spłaty kwoty, o której mowa w § 1 ust. 8, w terminie określonym w § 1 ust. 9 zostaną naliczone odsetki za opóźnienie w wysokości odsetek maksymalnych od następnego dnia po bezskutecznym upływie tego terminu.

10\. Bank zwalnia Kredytobiorcę z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy) w kwocie «KWOTA» złotych stanowiącej kwotę zadłużenia wskazaną w ust. 3, a Kredytobiorca dokonane zwolnienie z długu przyjmuje. Na kwotę zwolnienia z długu składa się zadłużenie z następującego tytułu w poniższych wysokościach:

*   kapitał: «KWOTA» złotych,
*   odsetki skapitalizowane: «KWOTA» złotych,
*   odsetki zapadłe niespłacone: «KWOTA» złotych,
*   odsetki od zadłużenia przeterminowanego: «KWOTA» złotych,
*   odsetki zawieszone: «KWOTA» złotych.

11\. Bank uznaje kredyt za spłacony i nie będzie zgłaszał roszczeń w stosunku do Kredytobiorcy w związku z Umową.

\[\`(...)\`\]

§ 4.

1\. Kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, że w wyniku zwolnienia z części długu (umorzenia) zgodnie z § 1 ust. 10 oraz wypłaty odsetek od nadpłaty zgodnie z § 1 ust. 9, powstaje po jego stronie przychód, a na Banku ciąży wypełnienie obowiązku informacyjnego (tj. sporządzenie informacji PIT -11).

2\. Kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, że w celu zastosowania do osiągniętego przychodu z tytułu zwolnienia z części długu (umorzenia) regulacji rozporządzenia Ministra Finansów dotyczącego zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, niezbędne jest spełnienie przez Kredytobiorcę warunków wskazanych w tym rozporządzeniu, co Kredytobiorca potwierdził stosownym oświadczeniem, przedłożonym Bankowi przy zawarciu niniejszej Ugody, a Bank potwierdza jego otrzymanie

Wobec jednoznacznej treści ust. 10 ugody w Pani ocenie wynikiem ugody będzie zwrot nadpłaty połączony z umorzeniem istniejącego zobowiązania.

Umowa kredytu mieszkaniowego została zawarta w dniu (…) 2008 r.

Następnie (…) 2008 r. zawarto aneks nr 1 do ww. umowy na mocy którego podwyższono kwotę udzielonego kredytu do (…) CHF.

Wraz z mężem odpowiada Pani solidarnie za spłatę kredytu zgodnie z art. 370 k.c. („Jeżeli kilka osób zaciągnęło zobowiązanie dotyczące ich wspólnego mienia, są one zobowiązane solidarnie, chyba że umówiono się inaczej”) oraz orzecznictwem sądów powszechnych (Por. „Wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 30 września 2022 r. I ACa 674/21 „Do małżonków, którzy zaciągnęli wspólnie zobowiązanie dotyczące ich majątku wspólnego, ma zastosowanie przepis art. 370 k.c., przewidujący odpowiedzialność solidarną każdej z osób, a więc i każdego z małżonków”.).

Zawarła Pani wraz z mężem umowę kredytu denominowanego w kwocie stanowiącej równowartość (…) CHF.

Zgodnie z § 1 ust. 2 umowy Kredyt został zaciągnięty na:

1\. finansowanie części kosztów nabycia nieruchomości położonej we wsi (…), gmina (…) woj. (…), działka nr (…) dla której urządzona jest przez sąd rejonowy w (…) księga wieczysta nr (…) – (…) zł;

2\. refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych przez Kredytobiorcę na zakup ww. nieruchomości – (…) zł.

Następnie (…) 2008 r. zawarto aneks nr 1 do ww. umowy, na mocy którego podwyższono kwotę udzielonego kredytu do (…) CHF.

Zgodnie z § 2 ww. aneksu kredyt został podwyższony o kwotę (…) CHF z przeznaczeniem na refinansowanie zakupu nieruchomości.

Kredyt został zabezpieczony w postaci hipoteki umownej kaucyjnej do kwoty (…) na nieruchomości dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…) składającej się obecnie z działek ewidencyjnych nr (…) oraz (…).

Ostateczna kwota nadpłaty zostanie przekalkulowana na dzień wg stanu z dnia zawarcia ugody. Nadpłata jest niczym innym jak dodatnim saldem kredytu wynikającym z operacji przeliczenia kredytu frankowego na kredyt złotówkowy zgodnie z parametrami zdefiniowanymi w projekcie ugody. Ponieważ kredyt jest na bieżąco spłacany przez Panią i Pani męża (w toku postępowania Sąd nie zabezpieczył powództwa poprzez zawieszenie płatności rat kredytu), ostateczna kwota nadpłaty będzie wyższa. Dlatego kwota nadpłaty nie zawiera odsetek z tytułu opóźnienia w zwrocie nadpłaconego kapitału, gdyż z opóźnieniem mamy do czynienia wówczas gdy świadczenie nie jest spełniane w terminie. Odsetki ustawowe za opóźnienie zostaną naliczone dopiero w przypadku opóźnienia Banku w zapłacie nadpłaty zgodnie z § 1 ust. 9 ugody.

Nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu.

Działka nr (…) jest wskazaną we wniosku działką rolno-leśną

Zgodnie z treścią decyzji o warunkach zabudowy z dnia (…) 2008, decyzja ta została wydana dla inwestycji cyt.: „polegającej na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego i garażu oraz przydomowej oczyszczalni ścieków we wsi (…) gm. (…) na połączonych częściach dwóch działek: północno-wschodniej położonej w północno-wschodniej (nie stanowiącej lasu) części działki nr (…) i zachodniej części działki nr ewid. (…) przy drodze gminnej”.

Działka nr (…) zgodnie z treścią wypisów z rejestru gruntów datowanym na I kwartał 2008 r. miała następujące przeznaczenie:

*   grunty orne - powierzchnia: (…) ha;
*   lasy i grunty leśne - powierzchnia: (…) ha.

Pozwolenie na budowę zostało wydane dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego wyłącznie na działce nr (…).

Stwierdzić należy, że budynek mieszkalny został postawiony na części opisanej jako grunty orne.

Wynikiem ugody będzie zwrot nadpłaty łącznie z umorzeniem istniejącego zobowiązania zgodnie z treścią ugody.

Z przyczyn opisanych powyżej zapytanie nie obejmuje odsetek.

Nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu.

### Pytanie

Czy w związku z zawarciem i realizacją ugody z bankiem umorzone zadłużenie z tytułu kredytu mieszkaniowego będzie podlegało zwolnieniu na podstawie § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe?

### Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, zawarcie ugody nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty zadłużenia z tytułu kredytu opisanego powyżej z powodu podlegania zwolnieniu, o którym mowa w § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„1. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuję:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń”.

o istotne zgodnie z § 1 ust. 3 ww. rozporządzenia:

„ W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowite kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego”.

Oznacza to, że kredyt mieszkaniowy w rozumieniu ww. rozporządzenia to kredyt zaciągnięty na cel mieszkaniowy zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 (tj. wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe), uważa się m.in.:

„1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego;

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;"

W Pani ocenie, zakup Nieruchomości miał charakter wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe albowiem wydatkiem takim jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Okres, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych to okres trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W dniu (…) 2008 r. nabyła Pani wraz z mężem własność nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako grunty orne oraz lasy i grunty leśne, dla którego na dzień nabycia nie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego. W dniu (…) 2008 r. Wójt gminy (…) wniosek rozpatrzył pozytywnie i wydał decyzję w sprawie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego i garażu oraz przydomowej oczyszczalni ścieków.

W dniu (…) 2008 r. Starosta powiatu wydał decyzję nr (…) nr (…) zezwalającą na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego na działce nr (…).

W konsekwencji zmiana przeznaczenia gruntu nastąpiło po uprawomocnieniu się decyzji o wydaniu warunków zabudowy, co miało miejsce po upływie 14 dni od dnia doręczenia stronom, nie później niż w czerwcu 2008 r., czyli przed upływem okresu 3 lat.

W interpretacji z dnia 30 lipca 2014 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB4/415-481/14-2/MS1 przy rozważaniu podobnego problemu, stwierdziła:

„W tym miejscu należy zauważyć, że przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego musi znajdować podstawę w obowiązujących w chwili nabycia przepisach prawa. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717, z późn. zm.). W myśl art. 4 ust. 1 cytowanej ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobu zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (art. 4 ust. 2 tej ustawy). Ponadto przepis art. 6 ust. 2 wyżej cytowanej ustawy stanowi, że każdy ma prawo, w granicach określonych ustawa, do zagospodarowania terenu, do którego nabył tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym plonie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich. Podkreślić należy, że podstawą do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz przygotowania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu jest studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta. Studium jest zobowiązaniem władzy lokalnej do działań zgodnie z wyznaczonymi kierunkami. Stanowi zespół zapisów ustalonych i uzgodnionych jako nienaruszalne uwarunkowania i kierunki zagospodarowania przyjęte jako podstawa do opracowania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego miasta. Ustalenia studium są wiążące dla organów administracji przy sporządzaniu planów miejscowych. Ponadto stosownie do przepisu art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. Sam fakt, że działka gruntu położona jest w okolicy domów jednorodzinnych nie czyni jeszcze z tej działki budowlanej. Należy także stwierdzić, że ustawodawca nie uzależnił przedmiotowego zwolnienia od konieczności istnienia planu zagospodarowania przestrzennego na moment nabycia nieruchomości, z którego będzie wynikało przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, wystarczy aby nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży nieruchomości, która to jest źródłem przychodu, taki warunek został spełniony. Również w przypadku posiadania pozytywnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z przeznaczeniem pod budowę budynku mieszkalnego (wydanej nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym doszło do sprzedaży nieruchomości), zakup gruntu spełni wymogi uprawniające do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit, c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Ponadto, zgodnie z ustawą o podatku dochodowych od osób fizycznych (art. 21 ust. 28):

Za wydatki, o których mowa w ust. 25 (tj. wydatki na cele mieszkaniowe), nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zakup Nieruchomości nie był przeznaczony na cele rekreacyjne albowiem w dacie nabycia zamieszkiwała Pani w swoim domu rodzinnym położonym w (…) przy ul. (…) z mężem, synem oraz swoją mamą, którego na skutek spadkobrania była Pani współwłaścicielką wraz ze swoją matką i swoim bratem.

Zgodnie z komentarzem pod red. A. Bartosiewicza R. Kubackiego („Komentarz PIT" wydawnictwo LEX, s. 508) cel rekreacyjny to służących odpoczynkowi, rozrywce po pracy czy nauce . Stąd też grunty czy budynku przeznaczone na cele rekreacyjne mają służyć przede wszystkim odpoczynkowi i rozrywce. Jeżeli budynek czy też grunt ma charakter mieszkalno-rekreacyjny to dokonanie wydatków związanych z nabyciem, rozbudową remontem takiej nieruchomości skutkuje zwolnieniem podatkowym.

Nieruchomość została zakupiona w celu wybudowania domu całorocznego, w którym będzie Pani mogła ze swoją rodziną zaspokajać swoje potrzeby mieszkaniowe.

Ponadto, w dacie zakupu Nieruchomości nie posiadała Pani innych nieruchomości, na których mogłaby Pani zaspokajać swoje potrzeby mieszkaniowe. Posiadała Pani jedynie niezabudowane grunty orne o powierzchni (…) ha w położone w gminie (…).

W związku z powyższym, opisany powyżej kredyt zaciągnięty przez Panią i Pani małżonka był kredytem mieszkaniowym o którym mowa § 1 ust. 1 pkt 1) Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, zaś Pani w wyniku zawarcia ugody z bankiem będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego w zakresie umorzonego zobowiązania z tytułu kredytu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Reguły dotyczące opodatkowania**

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

**Źródła przychodów**

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

**Umorzenie wierzytelności**

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy,

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wskazała Pani, że w wyniku zawarcia ugody z bankiem, bank umorzy Pani istniejące zadłużenie.

Tym samym, umorzoną Pani kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Zaniechanie poboru podatku**

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592) zmienionym Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 poz. 2743):

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1\. kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2\. kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3\. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4\. kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że:

1\. w dniu (…) 2008 r. nabyła Pani wraz z mężem nieruchomość rolno-leśną, dla której zostały następnie wydane warunki zabudowy i decyzja zezwalająca na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego;

2\. dnia (…) 2008 r. podpisała Pani wraz z mężem umowę kredytu mieszkaniowego, aneksowaną umową z dnia (…) 2008 r.;

3\. powyższy kredyt został przeznaczony na finansowanie części kosztów nabycia nieruchomości oraz na refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych na zakup tej nieruchomości;

4\. bank zaproponował zawarcie ugody, na mocy której umorzy Pani istniejące zadłużenie.

Powzięła Pani wątpliwość, czy z tytułu umorzenia tego zadłużenia będzie Pani mogła skorzystać z zaniechania poboru podatku.

Główną przesłaną do skorzystania z zaniechania poboru podatku jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Wskazała Pani, że zakupiła Pani wraz z małżonkiem nieruchomość rolno-leśną, dla której w dacie zakupu nie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. Zatem należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Ponadto zgodnie z art. 6 ust. 2 cytowanej ustawy:

Każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do:

1) zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich;

2) ochrony własnego interesu prawnego przy zagospodarowaniu terenów należących do innych osób lub jednostek organizacyjnych.

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

**Pani skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności**

Z opisu sprawy wynika, że dla zakupionej przez Panią i Pani małżonka nieruchomości rolno-leśnej została wydana decyzja dotycząca warunków zabudowy, pozwolenie na budowę, a finalnie na tej nieruchomości został zbudowany budynek mieszkalny.

Zatem wymogi, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały spełnione, a tym samym została spełniona główna przesłanka do skorzystania z zaniechania poboru podatku – cel mieszkaniowy.

Należy jednakże mieć na uwadze, że zaciągnięty przez Panią i Pani małżonka kredyt został przeznaczony zarówno na nabycie nieruchomości, jak i refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych na jej zakup.

Zauważyć należy, że pojęcia kredyt refinansowy i kredyt na refinansowanie nie są tożsame.

Zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel.

Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania zakupu kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego i jest on zabezpieczony na podstawie wartości aktualnie posiadanej nieruchomości. Natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel. W rezultacie, pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Przepis ten nie odnosi się natomiast do kredytów hipotecznych zaciągniętych na refinansowanie środków własnych poniesionych na zakup nieruchomości. Tego rodzaju wydatek nie został wymieniony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku uzyskania przez Panią przychodu wynikającego z umorzenia zadłużenia w części, w jakiej kwota z kredytu została zaciągnięta na refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych na zakup nieruchomości - nie dojdzie do zaniechania poboru podatku dochodowego.

Będzie Pani zobowiązana do opodatkowania tego przychodu i wykazania go w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym osiągnięty zostanie przychód, tj. za rok w którym dojdzie do umorzenia zobowiązania dotyczącego wydatku poniesionego na refinansowanie nakładów i kosztów poniesionych na zakup nieruchomości.

Zatem Pani stanowisko należało uznać w tej kwestii za **nieprawidłowe**.

Natomiast w odniesieniu do przychodu wynikającego z umorzenia zadłużenia z tytułu kapitału i odsetek umownych w części, w jakiej kwota z kredytu została zaciągnięta na nabycie nieruchomości – może Pani skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego.

Nie będzie Pani zatem zobowiązana do opodatkowania tego przychodu i wykazania go w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym osiągnięty zostanie przychód, tj. za rok w którym dojdzie do umorzenia zobowiązania dotyczącego wydatku poniesionego na zakup nieruchomości.

Wobec powyższego, w tej kwestii Pani stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pani, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pani męża.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Panią interpretacji indywidualnej stwierdzam, że rozstrzygnięcie to dotyczy tylko sprawy konkretnego podatnika i nie jest wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).