Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.1061.2020.11.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-27
Teza: Skutki podatkowe umorzenia udziałów.
Słowa kluczowe: nadwyżki
przejęcie
spółki
udział
umorzenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z
odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo
wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów
(akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw
majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów
wartościowych lub realizacji praw z pochodnych
instrumentów finansowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2020 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 5
    stycznia 2021 r. (data wpływu 14 stycznia 2021 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie –
    pismem, które wpłynęło 22 marca 2021 r. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu)
    Pan ... („Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym w Polsce
    od całości swoich dochodów (przychodów). Wnioskodawca był udziałowcem spółki z
    ograniczoną odpowiedzialnością, podatnika podatku dochodowego od osób prawnych
    (dalej: „Sp. z o.o.”, „Spółka przejmowana”), której część udziałów Wnioskodawca objął w
    zamian za wkład pieniężny a część w zamian za wkład niepieniężny. Oba objęcia udziałów
    w Spółce przejmowanej miały miejsce w 2013 r. Sp. z o.o. była ponadto
    komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”), której
    wspólnikiem nie był jednak Wnioskodawca.
    W wyniku realizacji planów uproszenia struktury grupy oraz skonsolidowania działalności
    prowadzonej dotychczas przez kilka spółek w jednym podmiocie Sp. z o.o. oraz zależna od
    niej Spółka komandytowa zostały przejęte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością
    z siedzibą na terytorium RP (dalej: „Spółka przejmująca”), która posiadała siedzibę na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Połączenie odbyło się w drodze przeniesienia całego majątku Sp. z o.o. na Spółkę
    przejmującą (połączenie przez przejęcie) w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 w zw.
    z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Połączenie nastąpiło w dniu wpisania
    podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej do rejestru przedsiębiorców (...
    2016 r.).
    W konsekwencji Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru przedsiębiorców i przestała
    istnieć. Połączenie zakładało przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej
    rozumianego jako wartość kapitału własnego na Spółkę przejmującą w zamian za co
    Spółka przejmująca wydała Wnioskodawcy (jako wspólnikowi Spółki przejmowanej) udziały
    w podwyższonym kapitale zakładowym (dalej: „Udziały”). Dla celów połączenia przyjęto, że
    wartość nominalna Udziałów objętych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym Spółki
    przejmującej w wyniku połączenia odpowiada wartości rynkowej majątku Spółki
    przejmowanej ustalonej na moment połączenia. Sp. z o.o. była spółką holdingową, której
    działalność skupiała się na pasywnym inwestowaniu środków we wszelkiego rodzaju
    papiery wartościowe lub udziały.
    Po połączeniu Spółka przejmująca kontynuowała działalność prowadzoną przez Sp. z o.o.,
    w związku z tym jej zyski pochodziły głównie z inwestycji typu kapitałowego (dywidendy,
    odsetki, sprzedaż udziałów lub papierów wartościowych). W razie osiągnięcia przez Spółkę
    przejmującą zysku bilansowego wspólnicy mogli postanowić na zwyczajnym
    zgromadzeniu wspólników, że część zysku będzie przeznaczona do wypłaty na rzecz
    wspólników. W związku z zawarciem ugody pomiędzy wspólnikami, Wnioskodawca złożył
    wniosek w sprawie umorzenia automatycznego Jego udziałów w Spółce przejmującej,
    zgodnie z procedurą przewidzianą w umowie spółki. Zgromadzenie Wspólników Spółki
    przejmującej ustaliło kwotę wynagrodzenia oraz termin jego wypłaty na rzecz

    Wnioskodawcy. W związku z tym, że zysk bilansowy oraz zyski z lat poprzednich Spółki
    przejmującej nie są wystarczające, aby pokryć wynagrodzenie z tytułu umorzenia
    automatycznego udziałów Wnioskodawcy, przeprowadzona zostanie procedura
    konwokacyjna zgodnie z art. 264 Kodeksu spółek handlowych. Automatyczne umorzenie
    udziałów Wnioskodawcy w Spółce przejmującej nastąpiło w trybie przewidzianym w
    umowie Spółki przejmującej oraz na podstawie art. 199 Kodeksu spółek handlowych.
    Czynnością w związku z którą nastąpiło umorzenie udziałów, był wniosek Wnioskodawcy
    do Spółki przejmującej w sprawie automatycznego umorzenia przysługujących Mu
    udziałów.
    Uzupełnienie wniosku
    Wnioskodawca wskazał, że objął udziały Spółki przejmowanej w zamian za wkład
    niepieniężny w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, które miało miejsce po
    rejestracji Spółki przejmowanej w rejestrze przedsiębiorców KRS. Objęcie udziałów w
    zamian za wkład niepieniężny nastąpiło w 2013 r., a przedmiotem wkładu niepieniężnego
    wniesionego przez Wnioskodawcę były akcje spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą na
    terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka przejmowana posiadała siedzibę na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej.
    Połączenie nastąpiło w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 491 § 1
    Kodeksu spółek handlowych, tj. w drodze przeniesienia całego majątku Spółki
    przejmowanej na Spółkę Przejmującą. Podstawą połączenia były uchwały podjęte przez
    wspólników łączących się spółek w sprawie połączenia. Zgodnie z art. 493 § 3 Kodeksu
    spółek handlowych, połączenie nastąpiło w dniu wpisania połączenia do rejestru
    przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego według właściwości Spółki przejmującej,
    czyli w dniu ...2016 r.
    Wnioskodawca wyjaśnia, że powodem podjęcia decyzji o umorzeniu udziałów było
    zawarcie ugody z pozostałymi wspólnikami Spółki przejmującej. Ugoda określała
    wzajemne zobowiązania wspólników oraz Spółki przejmującej prowadzące do „wyjścia”
    Wnioskodawcy ze Spółki przejmującej. W związku z tym, Wnioskodawcy przysługuje
    wynagrodzenie z tytułu utraty statusu wspólnika w Spółce przejmującej. Zysk bilansowy
    oraz zyski z lat poprzednich Spółki nie będą wystarczające, aby pokryć wzajemne
    należności w drodze wypłaty dywidendy ze Spółki przejmującej. Procedura umorzenia
    udziałów pozwoliła natomiast uzyskać wspólnikom Spółki przejmującej środki pieniężne w
    wystarczającej wysokości do zaspokojenia roszczeń wynikających z ugody i
    doprowadzenia do „wyjścia” Wnioskodawcy ze Spółki przejmującej.
    Wnioskodawca podkreśla, że pozostali wspólnicy Spółki przejmującej złożyli analogiczne
    wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w celu
    potwierdzenia wysokości obciążeń podatkowych, które wystąpią przy realizacji
    postanowień ugody.

## Pytanie

Czy w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka przychodu
    uzyskanego z umorzenia Udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest równa
    wartości rynkowej Spółki przejmowanej?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce
    przejmującej, wydanych Mu w ramach transakcji połączenia w zamian za udziały Spółki
    przejmowanej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka
    przychodu uzyskanego z umorzenia Udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest
    równa wartości rynkowej Spółki przejmowanej na dzień połączenia.
    Zgodnie z art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U.
    z 2017 r. poz. 1577 ze zm., dalej: „KSH”), udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością

    może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia tego udziału przez spółkę
    (umorzenie dobrowolne), jak też bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umowa
    spółki może także przewidywać, że udziały wspólnika ulegają umorzeniu po ziszczeniu się
    określonego w umowie warunku, bez konieczności podejmowania uchwały przez
    zgromadzenie wspólników (umorzenie automatyczne). Udział może być umorzony jedynie
    po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi.
    Zgodnie z art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia
    wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i
    wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.
    Zgodnie z art. 199 § 4 KSH, umorzenie automatyczne nie wymaga uchwały zgromadzenia
    wspólników, o ile ziści się określony w umowie spółki warunek umorzenia.
    W sytuacji opisanej w stanie faktycznym Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w formie
    środków pieniężnych z tytułu umorzenia udziałów automatycznego.
    Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej:
    „ustawa PIT”), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód
    (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód (przychód) z
    umorzenia udziałów (akcji).
    Przepis ten ma zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie do dochodu z przymusowego i
    automatycznego umorzenia Udziałów. W przypadku umorzenia dobrowolnego, począwszy
    od 2011 r. dochód kwalifikowany jest jako dochód z odpłatnego zbycia udziałów.
    Potwierdził to Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2018
    r. nr 0114-KDIP3-2.4011.439.2018.2.MG, w której organ stwierdził, że: „Ponieważ przepis
    art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje swą
    dyspozycją zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego,
    zatem dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów w celu
    umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz
    papierów wartościowych”.
    Z art. 24 ust. 5d ustawy PIT wynika, że dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest
    nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania
    przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38,
    albo 38c.
    Przepis ten określa, w jakiej wysokości podatnik może rozpoznać koszty uzyskania
    przychodów w przypadku otrzymania wynagrodzenia z tytułu automatycznego umorzenia
    udziałów. Spośród wymienionych w art. 24 ust. 5d ustawy PIT przepisów, w oparciu o
    które ustalić należy koszty uzyskania przychodów dla transakcji przedstawionej w
    zdarzeniu przyszłym (powinno być: „stanie faktycznym”), zdaniem Wnioskodawcy,
    zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1f ustawy PIT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że art. 22
    ust. 1f ustawy PIT ma zastosowanie, gdy umarzane są udziały nabyte w zamian za
    przekazanie spółce aktywów w postaci rzeczy lub praw. Należy podkreślić, że pozostałe
    przepisy wskazane w art. 24 ust. 5d jako podstawa do obliczenia kosztu przy umorzeniu
    udziałów dotyczą udziałów nabytych w inny sposób niż w przypadku połączenia, np.
    wymiana udziałów, podział czy przekształcenie jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę
    kapitałową.
    Zgodnie zatem z przepisem art. 22 ust. 1f ustawy PIT, mającym w niniejszej sprawie
    zastosowanie do określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia Udziałów
    w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład
    niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się
    w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje)
    zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub
    jego zorganizowana część, w tym również za wkład niepieniężny w postaci
    komercjalizowanej własności intelektualnej.

    Z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, do którego odwołuje się art. 22 ust. 1f ustawy PIT, wynika,
    że przychód stanowić będzie wartość wkładu określona w umowie spółki. Jeżeli jednak
    wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu, to za przychód uważa się wartość
    rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu
    niepieniężnego.
    Tym samym, celem ustalenia kosztu zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy PIT, należy przyjąć za
    koszt wartość udziałów (akcji) w spółce ustaloną w umowie spółki nie niższą niż wartość
    rynkową przedmiotu wkładu, które będą umarzane, objętych w zamian za wkład
    niepieniężny.
    Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego (powinno być:
    „stanu faktycznego”) stwierdzić należy, że dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym
    uzyskania przychodu z automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej
    będzie wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmowanej alokowana na kapitał zakładowy
    Spółki przejmującej. W związku z tym, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego
    (powinno być: „stanu faktycznego”) wartość, o jaką w wyniku połączenia został
    podwyższony kapitał zakładowy Spółki przejmowanej odpowiada wartości rynkowej Spółki
    przejmowanej to kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nominalna udziałów
    wydanych w ramach połączenia Wnioskodawcy w kapitale Spółki przejmowanej.
    Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko tożsame co do swej istoty (mechanizmu ustalania
    kosztu, z uwzględnieniem uprzedniego brzmienia przepisów) zawiera interpretacja
    indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 6 listopada 2013 r., nr IPTPB2/415-
    558/13-3/KR. Tym samym, w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce
    przejmującej, objętych uprzednio przez Wnioskodawcę w wyniku przejęcia Sp. z o.o. przez
    Spółkę przejmującą w zamian za udziały posiadane przez Niego w Sp. z o.o.,
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka przychodu
    uzyskanego z umorzenia udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest równa
    wartości rynkowej Spółki przejmowanej.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Pana wniosek – 26 marca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną nr
    0113-KDIPT2-3.4011.1061.2020.2.RR, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Panu 26 marca 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    16 kwietnia 2021 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Łodzi.
    Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie na swoją rzecz
    kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego zgodnie z
    właściwymi przepisami.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA
    /Łd 449/21 uchylił zaskarżoną interpretację.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 października 2024 r. sygn. akt II FSK 80/22
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok – którym WSA uchylił interpretację z 26 marca 2021 r. znak 0113-KDIPT2-
    3.4011.1061.2020.2.RR – stał się prawomocny 9 października 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny;
      • ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pana we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego.
    Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002
    r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze
    zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.