Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-485/07/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-02-05
Teza: Jakie skutki podatkowe wynikają z przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną. Czy wypłata przez spółkę jawną - zwrot wniesionych wkładów oraz jako zaliczki na poczet wypracowanego zysku podlega u wspólnika opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: podmiot-przekształcanie podmiotów; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot-zwrot wkładów; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2007 r. (data wpływu 5.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wspólnicy spółki z o.o. planują ją przekształcić w spółkę jawną, na podstawie przepisu art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Na dzień przekształcenia Spółka z o.o. będzie wykazywać w pasywach bilansu, w kapitałach własnych, będących odzwierciedleniem majątku firmy:

*   kapitał zakładowy;

*   zysk netto osiągnięty w roku podatkowym;

*   kapitał zapasowy powstały z zysku lat ubiegłych;

*   kapitał z aktualizacji wyceny długoterminowych aktywów finansowych (stanowiący nadwyżkę wartości godziwej aktywów finansowych nad ceną nabycia).

Wypracowane zyski nie zostaną wypłacone w formie dywidendy, ani nie zostaną przeniesione na kapitał zakładowy spółki z o.o. W myśl zasady tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, wynikającej z art. 553 Kodeksu spółek handlowych, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej i stanowić będzie odrębność majątkową od majątku wspólników.

Po przekształceniu spółki z o.o. w spółkę jawną, wspólnicy dokonywać będą wypłat środków pieniężnych traktowanych w części jako zaliczka na poczet wypracowanego zysku oraz w części jako zwrot wniesionych wkładów.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy u wspólników spółki z o.o., którzy na dzień przekształcenia staną się wspólnikami spółki jawnej, powstanie na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną przychód (dochód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wynikający z:
    1.  kapitału zakładowego;
    2.  zysku netto osiągniętego w roku obrotowym;
    3.  kapitału zapasowego powstałego z zysków z lat ubiegłych;
    4.  kapitału z aktualizacji wyceny długoterminowych aktywów finansowych, stanowiących nadwyżkę wartości godziwej aktywów finansowych nad ceną nabycia?
2.  Czy wypłata przez spółkę przekształconą (spółkę jawną) na rzecz jej wspólnika środków pieniężnych traktowana w części jako zaliczka na poczet wypracowanego zysku oraz w części jako zwrot wniesionych wkładów (w tym przypadku utworzonych z majątku przejętego od spółki z o.o.) podlega u wspólnika opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, spółka z o.o. (spółka przekształcona) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Stosownie do przepisu art. 552 Kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (czyli z dniem przekształcenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia przez sąd rejestrowy z urzędu spółki przekształcanej, a spółka przekształcona na podstawie przepisu art. 553 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, jako następca prawny, wstępuje z tym dniem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, w szczególności spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. W myśl przepisu art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych, wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Przekształcenie spółek w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związaną z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa Ordynacja podatkowa. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b, w związku z art. 93a § 1, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepis ten konstytuuje zasadę sukcesji generalnej w odniesieniu do praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego i decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z zawartą w przepisie art. 553 Kodeksu spółek handlowych zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku – zarówno aktywa jak i pasywa wycenione – art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Jak wynika ze stanu faktycznego spółka przekształcana (spółka z o.o.) wypracowała zysk, który nie był dzielony pomiędzy udziałowców lecz zgodnie z uchwałami zgromadzeń wspólników spółki, której Wnioskodawca jest udziałowcem, przeznaczony na zasilenie kapitału zapasowego. Ponadto odzwierciedleniem majątku spółki jest kapitał zakładowy i kapitał z aktualizacji wyceny oraz zysk netto osiągnięty w bieżącym roku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Za przychody z kapitałów pieniężnych stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub w spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki.

Mając na względzie fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, zaś wspólnicy spółki przekształcanej staną się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, należy uznać, że majątek przekształcanej spółki z o.o. zaliczany jest na poczet wkładów do spółki jawnej. Tak więc przekazanie skumulowanych zysków spółki kapitałowej, kapitału zakładowego oraz kapitału z aktualizacji wyceny na kapitał podstawowy spółki osobowej nie mieści się w pojęciu wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Ponadto należy podkreślić, że majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej – spółki jawnej, zgodnie z brzmieniem art. 28 Kodeksu spółek handlowych, w związku z art. 555 ww. ustawy. Usytuowanie art. 28 ma związek ze stosunkami z osobami trzecimi i określa odrębność majątkową spółki od majątku wspólników. Pierwotny bowiem majątek spółki tworzony jest z wkładów wspólników, zaś w przedmiotowej sprawie z majątku spółki przekształcanej. Skoro zysk netto osiągnięty w roku obrotowym oraz niepodzielone zyski spółki z o.o. z lat poprzednich, kapitał zakładowy i kapitał z aktualizacji wyceny, staną się własnością spółki jawnej, to nie sposób uznać, że zostaną faktycznie otrzymane przez wspólników będących uprzednio udziałowcami przekształcanej spółki z o.o.

Reasumując, zdaniem podatnika, z przekształceniem spółki z o.o. nie wiążą się żadne szczególne uregulowania podatkowe. Przekształcenie to, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego, nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji. Tym samym u udziałowców przekształcanej spółki kapitałowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od osiągniętego zysku w roku obrotowym oraz niepodzielonych zysków z lat poprzednich, a także kapitału zakładowego i kapitału z aktualizacji wyceny spółki z o.o. przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki osobowej).

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wypłaty udziału kapitałowego wspólnikom spółki jawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50, zgodnie z którym wolne od opodatkowania są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów albo wkładów do spółki osobowej. Natomiast sama czynność wypłaty środków pieniężnych stanowiąca zaliczkowy podział zysku nie rodzi skutków podatkowych, bowiem przyjęcie innego rozwiązania powodowałoby w efekcie podwójne opodatkowanie, raz na etapie ustalania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki, a drugi raz w momencie ich wypłaty.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów ksh powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę jawną), nie jest więc tożsame z likwidacją działalności gospodarczej, lecz jest jej dalszą kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ksh), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ksh). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 80, poz. 60 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki jawnej.

Skutki podatkowe przekształcenia nie obejmują jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym nie mogą one przejść po przekształceniu na spółkę jawną, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle omówionych wyżej przepisów dotyczących sukcesji prawnopodatkowej przekształcanych spółek, należy rozważyć postawione wyżej przez Wnioskodawcę pytania uwzględniając przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 8 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, a w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymienia te przychody.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych m.in. są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną, albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z kolei art. 24 ust. 5 powołanej ustawy określa, iż dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 updof; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania „w tym także”. Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. Taką postacią dochodu jest właśnie analizowany w niniejszej sprawie dochód uzyskiwany w wyniku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną.

Stosownie natomiast do postanowień art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka dysponuje niepodzielonym zyskiem, który nie zostanie wypłacony w formie dywidendy, ani nie zostanie przeniesiony na kapitał zakładowy, a wskutek dokonanego przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną kwoty zysków wypracowane w spółce z o.o. stają się składową częścią kapitału podstawowego spółki jawnej.

Dotychczasowi udziałowcy nie muszą wnosić do spółki osobowej wkładów, gdyż zastępują je przysługującymi im w spółce kapitałowej środkami.

Zysk wypracowany w spółce z o.o., która jest osobą prawną podlega opodatkowaniu zarówno w momencie powstania, jak i w momencie rozporządzenia nim na rzecz wspólnika. W pierwszym przypadku następuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w drugim 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 30a ust. 1 pkt 4).

Należy więc uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dotyczącym przekształcenia spółki z o.o., gdzie majątek przekształcanej spółki z o.o. w całości zaliczany jest na poczet wkładów wspólników do spółki jawnej, pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia środki nieopodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych będą opodatkowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Dwojaki może być jednak moment ich opodatkowania.

Zestawiając bowiem przepisy Kodeksu spółek handlowych, Ordynacji podatkowej (dotyczące przekształceń spółek) oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że pozostawione w spółce kapitałowej środki (które stały się majątkiem spółki osobowej prawa handlowego, a nie podwyższają wartości wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce z o.o.) przypadające na wspólnika (osobę fizyczną) będą podlegały opodatkowaniu w momencie wyjścia tego wspólnika ze spółki osobowej jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Natomiast w przypadku, gdy pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia środki nieopodatkowane, podwyższą wartość wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej, to różnica tych wartości stanowić będzie przychód tytułu udziału w zyskach osób prawnych w dacie wykreślenia spółki kapitałowej z krajowego rejestru sądowego.

Mając na uwadze fakt, iż spółka osobowa w drodze sukcesji generalnej przejęła ogół praw i obowiązków przekształconej spółki kapitałowej, będzie zobowiązana w takich przypadkach – jako płatnik - do poboru zryczałtowanego podatku od tych przychodów, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.

Wspólnicy po przekształceniu jako osoby fizyczne będą opodatkowywać dochód podatkiem dochodowym od osób fizycznych, osiągając przychody kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określane zgodnie z art. 8 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że niepodzielony zysk wypracowany w spółce z o.o. przeznaczony zostanie na podwyższenie kapitału podstawowego, a zatem zwiększone zostaną wkłady wspólników w spółce jawnej w stosunku do udziałów w spółce z o.o. A zatem, jak wskazano wyżej, w momencie przekształcenia niepodzielone zyski zostaną opodatkowane u osób fizycznych jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

Dodać jednak należy, że art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że nie istnieje obowiązek uiszczenia podatku dochodowego w przypadku zwrotu udziałów lub wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów albo wkładów do spółki osobowej.

Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż u udziałowców (po przekształceniu wspólników spółki jawnej) nie powstanie w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe. Błędne jest też stanowisko Wnioskodawcy, iż zysk wypracowany przez spółkę z o.o. może być wypłacony wspólnikom przez spółkę jawną po przekształceniu bez jakichkolwiek skutków podatkowych w trakcie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną.

Reasumując, z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż pozostałe w spółce kapitałowej środki, w tym w szczególności, pochodzące z zysku stają się częścią kapitału podstawowego spółki jawnej, czyli potraktowane zostają jako wkład wspólników do spółki jawnej. Nastąpi więc podwyższenie wartości wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej, które w momencie przekształcenia spółek wpłynie na powstanie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten winien być opodatkowany stosownie do wyżej przedstawionych uregulowań prawnych zryczałtowanym podatkiem od tych przychodów w wysokości 19%. Dodać jednak należy, że powyższe dotyczy tylko tych środków, które nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w spółce z o.o., a które co do zasady uznawane są za przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stwierdzić należy również, że wypłata zysku, jako że zysk ten zwiększając kapitał podstawowy spółki jawnej będzie opodatkowany w trakcie przekształcenia spółki z o.o. w jawną, nie podlega po raz drugi opodatkowaniu w momencie jego wypłaty korzystając ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Natomiast w przypadku zwrotu wspólnikowi spółki jawnej nadwyżki ponad wartość wniesionych wkładów, opodatkowaniu podlegać będzie tylko ta nadwyżka w ślad za art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 18 ww. ustawy w części dotyczącej przychodu z tytułu udziału kapitałowego otrzymanego ponad wartość zwolnioną od opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.