Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-816/11/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-05
Teza: 1. Po jakim kursie walutowym Spółka powinna wycenić wpływ zwróconej kwoty na rachunek bankowy w związku z niezrealizowaniem zleconego przelewu? 2. Czy w przypadku zwrotu przez bank przelewu, który został przez Spółkę zlecony ale nie został zrealizowany – powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 5 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   kursu walut po jakim Spółka powinna wycenić wpływ zwróconej kwoty na rachunek bankowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   czy w przypadku zwrotu przez bank przelewu, który został przez Spółkę zlecony ale nie został zrealizowany – powstają różnice kursowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2011 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   kursu walut po jakim Spółka powinna wycenić wpływ zwróconej kwoty na rachunek bankowy,
*   czy w przypadku zwrotu przez bank przelewu, który został przez Spółkę zlecony ale nie został zrealizowany – powstają różnice kursowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach swojej działalności kupuje towar od dostawców zagranicznych, za który płatność dokonywana jest za pomocą przelewu środków pieniężnych w walucie obcej z rachunku bankowego. Wycena rozchodu środków z rachunku walutowego dokonywana jest zgodnie z art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości, czyli rozchód składnika aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła) - jest to tzw. metoda FIFO, tj. pierwsze weszło, pierwsze wyszło. Zdarza się, że przelew pomimo, że został zlecony i środki zostały pobrane z rachunku Spółki, ostatecznie nie jest zrealizowany. Przelew zostaje wówczas zwrócony przez bank na rachunek bankowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Po jakim kursie walutowym Spółka powinna wycenić wpływ zwróconej kwoty na rachunek bankowy w związku z niezrealizowaniem zleconego przelewu?
2.  Czy w przypadku zwrotu przez bank przelewu, który został przez Spółkę zlecony ale nie został zrealizowany – powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, w myśl art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia - odpowiednio po kursie:

1.  faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań,
2.  średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

W związku z powyższym Spółka uważa, że właściwym kursem do przeliczenia na walutę polską środków ze zwróconego przelewu walutowego jest kurs kupna banku z którego usług korzysta Spółka, ponieważ operacja została przeprowadzona z wykorzystaniem rachunku bankowego.

Ad. 2.

Spółka uważa, że w tym przypadku należy wziąć pod uwagę przepis art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśli art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość: otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5. Z kolei myśli art. 15a ust. 3 pkt 3 ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość: otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W związku z powyższym Spółka uważa, że różnice kursowe powstałe pomiędzy wyceną wg metody FIFO wartości przelewu zleconego przez Spółkę a przeliczoną na złotówki wartością zwróconych przez bank środków pieniężnych, w związku z niezrealizowaniem wyżej wymienionego przelewu, stanowią dla Spółki odpowiednio przychody lub koszty podatkowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: „ustawa”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

*   art. 15a, albo
*   przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Chociaż w złożonym wniosku Spółka nie napisała wprost na podstawie jakich przepisów ustala różnice kursowe, to jednak przedstawiając własne stanowisko przyporządkowane do pytania drugiego wskazała na art. 15a ustawy jako mający zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym. Z tego też powodu przyjęto, że Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy.

Zgodnie z art. 15a ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast art. 15a ust. 3 ustawy stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu – art. 15a ust. 6 ustawy.

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej według kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cytowanym art. 15a. Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 3-5 i art. 15a ust. 3 pkt 3-5 – aby ustalić różnice kursowe – należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

W art. 15a ust. 7 ustawy wskazano, że za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Generalnie więc, podstawowym warunkiem zaistnienia różnic kursowych jest łączne wystąpienie dwóch elementów, a mianowicie wyrażania kosztu w walucie obcej oraz zapłaty, bądź uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie, również w walucie obcej. Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że różnice kursowe mogą występować również od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (np. wpływu od kontrahentów zagranicznych) i jej wypływu (np. zapłaty za zobowiązania).

W przestawionym stanie faktycznym Spółka w ramach swojej działalności kupuje towar od dostawców zagranicznych za który płaci przelewem z rachunku bankowego. Rozchód waluty następuje wg przyjętej metody FIFO, tj. pierwsze weszło, pierwsze wyszło. Jak wskazano w stanie faktycznym zdarza się, że przelew pomimo, że został zlecony i środki zostały pobrane z rachunku Spółki, ostatecznie nie jest zrealizowany. Przelew zostaje wówczas zwrócony przez bank na rachunek bankowy Spółki.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego stanu faktycznego zauważyć należy, że powstanie różnic kursowych, skutkujących odpowiednio zwiększeniem przychodów lub zwiększeniem kosztów podatkowych, uzależnione jest każdorazowo od faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. W przypadku „zwrotu” przez bank niezrealizowanego przelewu, nie wystąpi jeden z wyżej wymienionych elementów, dlatego uznać należy, iż w tej sytuacji nie dochodzi do powstania różnic kursowych określonych w art. 15a ustawy. Czasowy „wypływ” środków w wyniku ich przekazania do zrealizowania przelewu przez bank nie ma charakteru definitywnego. W tej sytuacji nie ma podstaw do nowej wyceny „zwrotu” wcześniej zdefiniowanego przelewu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie przyjęcia, że:

*   właściwym kursem do przeliczenia na walutę polską środków ze zwróconego przelewu walutowego jest kurs kupna banku z którego usług korzysta Spółka oraz
*   w opisanym stanie faktycznym wystąpią różnice kursowe – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.