Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-144/16-7/IP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-23
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności posadowionych na nim budynków.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2016 r. (data wpływu 27 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków. Wniosek uzupełniono w dniu 27 lipca 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o informacje dotyczące adresu ePUAP i przesyłania korespondencji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w udziale wynoszącym 1/2 części jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości położonej w A., będącej własnością Gminy pozostającej w użytkowaniu wieczystym do 20 lipca 2093 r.

Udział ten nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2014 r. Drugi użytkownik wieczysty (udział 1/2) nabył swój udział na podstawie tej samej umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2014 r.

Użytkownicy wpisani są do księgi wieczystej.

Kupujący zapłacili przy tym podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 28.600 zł zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1a.

Część powierzchni nieruchomości użytkownicy wieczyści od stycznia 2015 r. wynajmują na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, wystawiając przy tym z tytułu najmu faktury VAT.

W chwili obecnej użytkownicy wieczyści postanowili dokonać sprzedaży całości udziałów na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Dnia 28 kwietnia 2016 r. użytkownicy wieczyści podpisali w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży opiewającą na przyrzeczoną cenę w kwocie 2.800.000 zł, zaznaczając przy tym, że przyrzeczona kwota może zostać powiększona o należny podatek od towarów i usług (VAT) w przypadku, gdyby konieczność tego podatku stwierdzona była w drodze interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej w imieniu Ministra Finansów. Wnioskodawca wraz z drugim użytkownikiem wieczystym zobowiązali się sprzedać prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości i własność posadowionych na niej budynków stanowiących odrębną od gruntu nieruchomość w terminie najpóźniej do dnia 31 października 2016 r. (zdarzenie przyszłe).

Powierzchnia użytkowa budynku zgodnie z wypisem z rejestru budynków z dnia 18 kwietnia 2016 r. wynosi 3223 m2.

Przy umowie sprzedaży z dnia 29 grudnia 2014 r. sprzedawca wystawił fakturę z adnotacją: „Sprzedaż zw. ustawa VAT z dnia 8 stycznia 1993 r. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a”. Kwotę VAT ustalono na 0 zł (umowa ta dotyczy nabycia udziału przez Wnioskodawcę).

W piśmie z dnia 22 lipca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany aktualnie prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „B”.

Zakres działalności obejmuje:

*   sprzedaż hurtową odpadów i złomu (działalność przeważająca) PKB: 46.77.Z;
*   sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek PKD: 45.11.Z;
*   sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną żywności, napojów i wyrobów tytoniowych PKD 46.39.Z;
*   sprzedaż hurtową maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia PKD 46.61.Z;
*   sprzedaż detaliczną prowadzoną w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych PKD 47.11.Z;
*   sprzedaż detaliczną kwiatów, roślin, nasion, nawozów, żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach PKD 47.76.Z;
*   transport drogowy towarów PKD 49.41.Z;
*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z.

Wykonywana działalność jest w całości objęta podatkiem od towarów i usług.

Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się stanowiące odrębną od gruntu nieruchomość dwa połączone ze sobą budynki handlowo-usługowe oraz osobno stojący budynek magazynowy, które zostały wybudowane w 1980 r. (tj. przed wejściem w życie podatku od towarów i usług), wszystkie murowane, jednokondygnacyjne, o łącznej powierzchni zabudowy 3223 m2 (zgodnie z wypisem z rejestru budynków budynki handlowo-usługowe o łącznej powierzchni 3210 m2: jeden 2278 m2, drugi 932 m2 – połączone ze sobą), wybudowane w 1980 r. oraz budynek magazynowy wybudowany w 1980 r. o pow. 13 m2. Przy nabyciu przedmiotowych obiektów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków. Dotyczy to każdego z obiektów posadowionych na nieruchomości, ponieważ zbycie tej nieruchomości było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54., poz. 535). Poprzedni właściciel nie dokonywał również ulepszeń przekraczających 30% wartości zbywanych budynków.

Przed nabyciem przez Wnioskodawcę ww. obiektów nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm). W budynkach wybudowanych w latach 1980 r. do 1997 r. była prowadzona działalność handlowa przez poprzedniego właściciela. Po 1997 r. budynki zagospodarowane były poprzez wynajem dla innych podmiotów gospodarczych, które były płatnikami podatku VAT. Dotyczy to każdego z obiektów posadowionych na nieruchomości. Wnioskodawca od nabycia przedmiotowej nieruchomości tj. od dnia 29 grudnia 2014 r. nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części posadowionych na nieruchomości. Dotyczy to każdego z obiektów posadowionych na nieruchomości. Wnioskodawca wykorzystuje obiekty posadowione na przedmiotowej nieruchomości w działalności gospodarczej. Dotyczy to każdego z obiektów posadowionych na nieruchomości. Według zawartych siedmiu umów najmu łączna powierzchnia będąca przedmiotem najmu wynosi 1104 m2. Najemcy (osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą) wynajmują lokale w budynkach: zarówno w handlowo-usługowych jak i magazynowym. Samego gruntu Wnioskodawca nie wydzierżawia. Wynajmowana powierzchnia stanowi ok. 34% całej powierzchni użytkowej budynków. Grunt nie jest wymieniany w umowach z najemcami, jednak część gruntu stanowiąca plac przez budynkami jest wykorzystywana przez najemców i ich klientów na dojazd, dojście do budynków oraz parking dla klientów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy umowie sprzedaży, do której ma dojść najpóźniej do dnia 31 października 2016 r. przyrzeczona cena powinna zostać powiększona o należny podatek od towarów i usług, czy też umowa taka jest zwolniona od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535)?

Zdaniem Wnioskodawcy, użytkownicy wieczyści nie poczynili żadnych nakładów na nieruchomość skutkujących ich odliczeniem, nabyli nieruchomość bez podatku VAT a z tytułu najmu należny podatek VAT oraz dochody były na bieżąco odprowadzane do Urzędu Skarbowego. Zdaniem Wnioskodawcy podana wyżej kwota transakcji jest kwotą brutto i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) również stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W tym miejscu należy wskazać, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów”, nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do podstawy opodatkowania nie wlicza się zatem samego podatku – należnego z tytułu danej transakcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W udziale wynoszącym 1/2 części Zainteresowany jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości, będącej własnością Gminy, pozostającej w użytkowaniu wieczystym do 20 lipca 2093 r. Udział ten nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2014 r. Drugi użytkownik wieczysty (udział 1/2) nabył swój udział na podstawie tej samej umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2014 r. Użytkownicy wpisani są do księgi wieczystej. Część powierzchni nieruchomości użytkownicy wieczyści od stycznia 2015 r. wynajmują na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, wystawiając przy tym z tytułu najmu faktury VAT. W chwili obecnej użytkownicy wieczyści postanowili dokonać sprzedaży całości udziałów na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Dnia 28 kwietnia 2016 r. użytkownicy wieczyści podpisali w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży. Wnioskodawca wraz z drugim użytkownikiem wieczystym zobowiązali się sprzedać prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości i własność posadowionych na niej budynków stanowiących odrębną od gruntu nieruchomość w terminie najpóźniej do dnia 31 października 2016 r. Powierzchnia użytkowa budynku zgodnie z wypisem z rejestru budynków z dnia 18 kwietnia 2016 r. wynosi 3223 m2. Zainteresowany aktualnie prowadzi działalność gospodarczą, której zakres obejmuje: sprzedaż hurtową odpadów i złomu (działalność przeważająca); sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek; sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną żywności, napojów i wyrobów tytoniowych; sprzedaż hurtową maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia; sprzedaż detaliczną prowadzoną w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych; sprzedaż detaliczną kwiatów, roślin, nasion, nawozów, żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach; transport drogowy towarów; wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wykonywana działalność jest w całości objęta podatkiem od towarów i usług. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się stanowiące odrębną od gruntu nieruchomość dwa połączone ze sobą budynki handlowo-usługowe oraz osobno stojący budynek magazynowy, które zostały wybudowane w 1980 r., wszystkie murowane, jednokondygnacyjne, o łącznej powierzchni zabudowy 3223 m2 (zgodnie z wypisem z rejestru budynków budynki handlowo-usługowe o łącznej powierzchni 3210 m2: jeden 2278 m2, drugi 932 m2 – połączone ze sobą), wybudowane w 1980 r. oraz budynek magazynowy wybudowany w 1980 r. o pow. 13 m2. Przy nabyciu każdego z przedmiotowych obiektów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, ponieważ zbycie tej nieruchomości było zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Poprzedni właściciel nie dokonywał również ulepszeń przekraczających 30% wartości zbywanych budynków. Przed nabyciem przez Wnioskodawcę ww. obiektów nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W budynkach wybudowanych w latach 1980 r. do 1997 r. była prowadzona działalność handlowa przez poprzedniego właściciela. Po 1997 r. każdy z budynków zagospodarowany był poprzez wynajem dla innych podmiotów gospodarczych, które były płatnikami podatku VAT. Wnioskodawca od nabycia przedmiotowej nieruchomości, tj. od dnia 29 grudnia 2014 r. nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części posadowionych na nieruchomości. Wnioskodawca wykorzystuje każdy z obiektów posadowionych na przedmiotowej nieruchomości w działalności gospodarczej. Według zawartych siedmiu umów najmu łączna powierzchnia będąca przedmiotem najmu wynosi 1104 m2. Najemcy (osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą) wynajmują lokale w budynkach: zarówno w handlowo-usługowych jak i magazynowym. Samego gruntu Wnioskodawca nie wydzierżawia. Wynajmowana powierzchnia stanowi ok. 34% całej powierzchni użytkowej budynków. Grunt nie jest wymieniany w umowach z najemcami, jednak część gruntu stanowiąca plac przez budynkami jest wykorzystywana przez najemców i ich klientów na dojazd, dojście do budynków oraz parking dla klientów.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wynika z informacji przedstawionych w opisie sprawy, Wnioskodawca nabył udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności posadowionych na nim nieruchomości (budynków handlowo-usługowych i budynku magazynowego). W związku z zakupem nieruchomości Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na tym gruncie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W ostatnich 5 latach Zainteresowany wykorzystywał posadowione na gruncie obiekty w prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem).

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków. Powyższe wynika z faktu, że budynki posadowione na gruncie były wykorzystywane w działalności gospodarczej zarówno przez Wnioskodawcę, jak i poprzedniego właściciela nieruchomości. Ponadto od pierwszego zasiedlenia nieruchomości do ich dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności posadowionych na nim budynków będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności posadowionych na nim nieruchomości w postaci budynków handlowo-usługowych oraz budynku magazynowego będzie korzystała ze zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Odnosząc przytoczone wyżej przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że ponieważ dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności posadowionych na nim budynków, do której ma dojść najpóźniej do dnia 31 października 2016 r., nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata, transakcja będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji powyższego przyrzeczona w przedwstępnej umowie sprzedaży cena tytułem sprzedaży nieruchomości nie powinna być powiększona o podatek VAT należny.

Należy zaznaczyć, że oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe. Zainteresowany we własnym stanowisku przyjął bowiem, że „sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Tut. Organ zaznacza, że pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy) – pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie będzie miała miejsce sytuacja, w której planowana dostawa nieruchomości jest zwolniona od podatku VAT.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone.

Ponadto cyt. wyżej przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wskazuje, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie dotyczącej stosowania przepisów prawa podatkowego. Wobec powyższego należy podkreślić, że wydana interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla drugiego współwłaściciela nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.