Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-484/11/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-12-21
Teza: Dotyczy sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej związanej z umową leasingu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; leasing-raty leasingowe; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu 22 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej związanej z zawartą umową leasingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej związanej z zawartą umową leasingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu pasażerskiego osób. Dnia 28 lipca 2010 roku Spółka zawarła umowę leasingową. Przedmiotem leasingu jest autobus turystyczny MAN o wartości 920.300,00 zł (kapitał do spłaty). Umowa została zawarta na okres 60 miesięcy. Przedmiot leasingu został odebrany w dniu 30 lipca 2010 roku. Wstępna rata leasingowa została określona na 45,65% i wyniosła 420.116,95 zł netto. Faktura na wstępną ratę leasingowa została wystawiona w dniu 30 lipca 2010 roku. Wartość wykupu przedmiotu leasingu wynosi 9,782%. Odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych dokonuje Finansujący. Termin płatności pierwszej raty leasingowej został określony na dzień 4 sierpnia 2010 roku, a kolejnych (59) na pierwszy dzień kolejnego miesiąca. Wartość końcowa jest wymagalna miesiąc po terminie wymagalności ostatniej raty leasingowej.

Wnioskodawca wskazuje również na § 6 Umowy leasingu, tj. „Warunki skuteczności umowy. Umowa leasingu dochodzi do skutku z chwilą łącznego spełnienia się następujących warunków:

1.  Podpisania umowy przez Finansującego i Korzystającego,
2.  Wniesienia przez Korzystającego zaliczki na poczet wstępnej raty leasingowej,
3.  Zakupu przedmiotu leasingu od Dostawcy przez Finansującego,
4.  Dokonania przez Korzystającego wymaganych zabezpieczeń.”

Natomiast w myśl § 1 ust. 1 Ogólnych Warunków Leasingu:

„Umowa leasingu dochodzi do skutku z chwilą łącznego spełnienia się następujących warunków: podpisania jej przez Korzystającego i Finansującego, wniesienia przez Korzystającego zaliczki na poczet wstępnej raty leasingowej, o ile jest ona przewidziana w warunkach umowy, dokonania przez Korzystającego wymaganych przez Finansującego zabezpieczeń oraz zawarcia przez Finansującego umowy z Dostawcą w celu zakupu przedmiotu leasingu”.

Wnioskodawca rozlicza opłatę wstępną proporcjonalnie przez okres 61 miesięcy tj. 60 miesięcy spłaty rat leasingowych i 1 miesiąca spłaty wartości końcowej, która nastąpi miesiąc po terminie wymagalności ostatniej raty leasingowej. W związku z orzecznictwem jakie pojawiło się w ostatnim czasie zdaniem Wnioskodawcy błędnie rozlicza wstępną ratę leasingowa przez okres trwania umowy. Opłata wstępna powinna być rozliczona jednorazowo w dacie poniesienia, tj. w miesiącu lipcu 2010 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może zaliczyć opłatę wstępną jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów 2010 roku zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy wstępną ratę leasingową należy zaliczyć zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). Dla celów bilansowych leasing jest kwalifikowany jako finansowy. Wstępna rata leasingowa zwiększyła wartość początkową środka trwałego i została zaksięgowana rozrachunkowo jako spłata zobowiązania z tytułu leasingu (w lipcu 2010). Podatkowo umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy podatkowej. Finansujący złożył oświadczenie, że nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art, 17f-17h.

Z umowy leasingu nie wynika, że wstępna rata leasingowa dotyczy całego okresu na jaki została zawarta umowa leasingu. Jest opłatą jednorazową związaną z zawarciem umowy leasingu. Zgodnie z harmonogramem wstępna rata leasingowa została określona numerem 0 „zero" i zaliczona w całości do spłaty kapitału. Ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej i nie została przypisana do poszczególnych rat leasingowych. Wpłata wstępnej raty leasingowej była warunkiem koniecznym do realizacji umowy i wydania przedmiotu leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy zapłacona wstępna rata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów podatkowych jednorazowo w dniu poniesienia, tj. w miesiącu lipcu 2010 roku. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien złożyć korektę deklaracji CIT za 2010 rok i zaliczyć do kosztów podatkowych w 2010 roku całą kwotę wstępnej raty leasingowej. Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawca powołuje następujące wyroki:

*   Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze II FSK 59/10: „W sprawie niniejszej opłata wstępna warunkowała możliwość zawarcia umowy leasingu oraz wydania przedmiotu leasingu. Miała więc w istocie charakter samoistny nieprzypisany do poszczególnych rat leasingowych. Nie można więc zasadnie twierdzić, że dotyczyła ona okresu na jaki umowa leasingu została zawarta, a więc okresu przekraczającego rok podatkowy, na co trafnie zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Dotyczy ona bowiem nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2011 r., II FSK 1546/09, niepubl.).”
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi o sygnaturze I SA/Łd 237/11: „W szczególności podnieść należy, że przedmiotowa opłata nie jest wydatkiem dotyczącym okresu przekraczającego rok podatkowy. Żaden przepis prawa nie wskazuje, że rata inicjalna obejmuje lub dotyczy całego okresu leasingu. Zapłata raty inicjalnej jest warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu, w związku z czym, jak każda opłata, która musi być poniesiona w celu spełnienia dalszych warunków umowy, jest kosztem uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia. Z wniosku o interpretację wynika, że wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, zaś jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu co oznacza, że nie można powiedzieć, iż dotyczy ona okresu, na jaki umowa została zawarta. Stąd też zdaniem Sądu trafnie zauważa strona skarżąca, że wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Opłata inicjalna dotyczy bowiem nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający) zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Z zasady to właśnie od niej zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.”

Zdaniem Wnioskodawcy, podobne stanowisko prezentowane jest również w wyrokach o sygnaturach: I SA/Go 268/11 - wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., II FSK 1733/08 - wyrok NSA, I SA/Po 55/11 - wyrok WSA w Poznaniu oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o sygnaturze IBPBI/2/423-489/11/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.