Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.27.2018.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-01
Teza: Czy wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w ramach Umowy w części w jakiej dotyczą Gruntu zabudowanego budynkiem będą stanowiły koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: leasing; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w ramach Umowy w części w jakiej dotyczą Gruntu zabudowanego budynkiem będą stanowiły koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w ramach Umowy w części w jakiej dotyczą Gruntu zabudowanego budynkiem będą stanowiły koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów foliowych dla branży budowlanej (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Mając na uwadze, że powierzchnia produkcyjno-magazynowa jaką obecnie dysponuje Spółka jest niewystarczająca dla jej dalszego rozwoju, Spółka podjęła decyzję o realizacji nowego projektu inwestycyjnego polegającego m.in. na rozbudowie zakładu produkcyjnego poprzez inwestycję w środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Rozważana inwestycja będzie realizowana na terenie nieruchomości objętej granicami Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Spółka jest w trakcie ubiegania się o wydanie zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE.

Z uwagi na specyfikę planowanej inwestycji i prowadzonej z jej wykorzystaniem działalności gospodarczej w dłuższym okresie, a także ograniczone środki własne, których przeznaczenie na nowy projekt mogłoby prowadzić do zaburzenia płynności finansowej Spółki, w części inwestycja zostanie sfinansowana w formie leasingu (dalej: „Umowa”).

Umowa będzie spełniała warunki leasingu finansowego zarówno na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PDOP”), jak i ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2342 z późn. zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

Przedmiotem Umowy będzie:

*   nieruchomość gruntowa wraz z wybudowaną na niej halą produkcyjną obejmującą również infrastrukturę techniczną, tj. grunt z posadowionym na nim budynkiem (dalej: „Grunt zabudowany budynkiem”) oraz
*   hala namiotowa niezwiązana trwale z gruntem, tj. ruchomość (niestanowiąca budynku ani budowli, dalej: „Ruchomość”).

Umowa zostanie zawarta z firmą leasingową, która wcześniej dokona zakupu od podmiotu trzeciego nieruchomości gruntowej wraz z posadowioną na niej halą produkcyjną trwale związaną z gruntem oraz halą namiotową niezwiązaną z gruntem w sposób trwały. Podmiot trzeci, który zbędzie majątek na rzecz firmy leasingowej będzie go wcześniej wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej.

Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony, trwający co najmniej 5 lat, licząc od terminu zakończenia planowanej inwestycji określonego w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE. Na podstawie tej Umowy Spółka korzystać będzie z Nieruchomości i Ruchomości przez czas trwania Umowy. Umowa będzie zawierała zobowiązanie firmy leasingowej do przeniesienia własności Gruntu zabudowanego budynkiem oraz Ruchomości na Spółkę po dokonaniu zapłaty ostatniej raty leasingowej oraz zobowiązanie Spółki do ich nabycia. Umowa zostanie podpisana po uzyskaniu przez Spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE.

Spółka jest dużym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z 26.06.2014).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w ramach Umowy w części w jakiej dotyczą Gruntu zabudowanego budynkiem będą stanowiły koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki, które będą przez niego ponoszone w związku z zawarciem Umowy w części, w jakiej Umowa będzie dotyczyć Gruntu zabudowanego budynkiem będą stanowiły koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP. Kosztami kwalifikowanym będą wszystkie koszty związane z Umową, a więc opłata wstępna oraz raty leasingowe zarówno w części kapitałowej i odsetkowej.

Uwagi ogólne

Na podstawie art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w Ustawie o PDOP.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, uzyskane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do § 3 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnych stref ekonomicznych z dnia 10 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465; dalej: „Rozporządzenie RM”), wielkość pomocy publicznej dla przedsiębiorcy może być liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą (pomoc inwestycyjna z tytułu kosztów nowej inwestycji) lub jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowozatrudnionych pracowników (pomoc inwestycyjna z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy).

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia RM, wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Na podstawie § 6 ust. 1 Rozporządzenia RM, koszty inwestycji stanowią więc koszty kwalifikowane, jeżeli:

(i) zostały poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia oraz

(ii) należą do jednej z sześciu enumeratywnie wskazanych kategorii, do których należą m.in. koszty związane z umową najmu lub dzierżawy gruntów, budynków i budowli oraz cena nabycia innych aktywów, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego.

Koszty związane z korzystaniem z Gruntu zabudowanego budynkiem jako koszty kwalifikowane.

Na podstawie § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia RM, koszty inwestycji stanowią koszty kwalifikowane jeśli:

(i) grunty, budynki i budowle są przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy;

(ii) okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji;

(iii) istnieje związek pomiędzy umową najmu lub dzierżawy, a poniesionym kosztem.

W ocenie Wnioskodawcy, Umowa, jaką zawrze Wnioskodawca spełnia w/w wymogi, określone w Rozporządzeniu. Po pierwsze, na jej podstawnie Wnioskodawca będzie korzystał z Nieruchomości, po drugie, Umowa (a zatem i okres korzystania z Nieruchomości) będzie trwała przez okres co najmniej 5 lat licząc od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji. Przepisy Rozporządzenia nie zawierają zapisu, zgodnie z którym umowa, spełniająca wymogi wskazane w Rozporządzeniu nie mogłaby się kończyć wykupem przedmiotu leasingu przez podatnika.

W kontekście całości regulacji zawartych w Rozporządzeniu RM, najem i dzierżawę należy rozumieć szeroko, jako każdą formę używania cudzej własności, w tym także leasing. Wniosek taki wynika bezpośrednio z § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia RM, zgodnie z którym koszty kwalifikowane obejmują także koszty poniesione na nabycie ruchomości jeżeli najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego. Zakładając więc racjonalność ustawodawcy należy przyjąć, że najem i dzierżawa obejmują swym zakresem także leasing (skoro leasing finansowy jest postacią najmu lub dzierżawy w rozumieniu Rozporządzenia). Chociaż Umowa będzie spełniała warunki leasingu finansowego, Wnioskodawca wskazuje, że wobec braku wyraźnych wytycznych, co do formy leasingu w przypadku nieruchomości, w ocenie Wnioskodawcy, § 6 pkt 5 Rozporządzenia RM, koszty kwalifikowane stanowić powinny wydatki poniesione zarówno w związku z leasingiem operacyjnym jak i finansowym. Jedynym bowiem warunkiem jest okres trwania leasingu, to jest w przypadku dużych przedsiębiorców 5 lat i 3 lata w przypadku małych i średnich (licząc od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji).

Powyższe wynika również z Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.U. UE L 187 z 26.6.2014 r. str. 1, dalej: „Rozporządzenie 651/2014”) oraz wytycznych w sprawie pomocy regionalnej na lata 2014-2020 (Dz.U.UE.C.2013.209. 01).

Na podstawie art. 14 ust. 6 Rozporządzenia 651/2014, koszty związane z dzierżawą rzeczowych aktywów trwałych można uwzględnić na następujących warunkach:

1.  dzierżawa/najem gruntów i budynków musi trwać przez okres co najmniej pięciu lat od przewidywanego terminu zakończenia projektu inwestycyjnego w przypadku dużych przedsiębiorstw lub trzech lat w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw;
2.  dzierżawa/najem instalacji lub maszyn musi mieć formę leasingu finansowego i obejmować obowiązek zakupu aktywów przez beneficjenta po wygaśnięciu umowy.

Z Rozporządzenia 651/2014, podobnie jak z Rozporządzenia RM wynika więc wprost, że leasing finansowy stanowi formę dzierżawy/najmu.

Leasing jako jedna z form finansowania wydatków kwalifikowanych jest wymieniony również w Krajowych wytycznych dotyczących kwalifikowania wydatków w ramach funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności w okresie programowania 2007-2013 oraz w wielu programach organizowanych w ramach pomocy regionalnej. Tytułem przykładu zgodnie z Regulaminem Konkursu w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 Priorytet 2: Wsparcie otoczenia i potencjału przedsiębiorstw do prowadzenia działalności B+R+l do kosztów kwalifikowanych w ramach regionalnej pomocy inwestycyjnej zalicza się koszty spłaty rat leasingu nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych poniesione przez korzystającego do dnia zakończenia realizacji projektu, do wysokości ich wartości początkowej z dnia zawarcia umowy leasingu, pod warunkiem, że umowa leasingu będzie obejmowała okres co najmniej 5 lat od przewidywanego terminu zakończenia realizacji projektu, a w przypadku mikro przedsiębiorcy, małego lub średniego przedsiębiorcy - okres co najmniej 3 lat oraz spłaty rat wartości początkowej innych środków trwałych poniesione przez korzystającego z tytułu umowy leasingu prowadzącej do przeniesienia własności tych środków na korzystającego, z wyłączeniem leasingu zwrotnego.

Stanowisko Wnioskodawcy, znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w podobnych sprawach. Tytułem przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr 2461-IBPB-1-3.4510.1079.2016.1.AB z 10 lutego 2017 r., potwierdził, że: na gruncie ww. rozporządzenia RM, leasing jest formą najmu/dzierżawy co powoduje, że wydatki z nim związane, mogą stanowić koszty kwalifikowane, pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy twa co najmniej pięć lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców co najmniej trzy lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji.

Zgodnie z powyższym, ponieważ Umowa będzie zawarta na czas oznaczony trwający co najmniej 5 lat licząc od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji, określonego w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE, wszystkie koszty związane z Umową, w tym w szczególności opłata wstępna, raty leasingowe zarówno w części kapitałowej jak i odsetkowej będą stanowiły na gruncie § 6 pkt 5 Rozporządzenia RM, koszty kwalifikowane planowanej inwestycji, stanowiące podstawę kalkulacji dostępnej puli pomocy publicznej.

Wniosków Spółki nie zmienia fakt, że grunt wraz z posadowioną na nim halą produkcyjną oraz halą namiotową będą wcześniej wykorzystywane w działalności gospodarczej przez inny podmiot. Warunek nowości przewidziany w § 6 ust. 7 Rozporządzenia RM, dotyczy bowiem jedynie środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia RM, a więc środków trwałych nabytych, a nie używanych na podstawie leasingu finansowego. Nie można tego ograniczenia interpretować rozszerzająco - próba objęcia nim również pozostałych przypadków, wymienionych w § 6 ust. 1 Rozporządzenia oznaczałaby działanie wbrew wyraźnej treści przepisu. Zakładając racjonalność ustawodawcy należy przyjąć, że gdyby chciał on objąć kryterium nowości również pozostałe kategorie wskazane w § 6 ust. 1 w Rozporządzeniu RM, kategorie te zostałyby wprost wskazane w odesłaniu zawartym w § 6 ust. 7 Rozporządzenia RM. Jako że § 6 ust. 7 Rozporządzenia RM odsyła jedynie do § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia RM, należy przyjąć że pozostałe kategorie, w tym również grunty, budynki i budowle będące przedmiotem najmu lub dzierżawy, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia RM oraz aktywa inne niż grunty, budynki i budowle będące przedmiotem leasingu finansowego, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia RM nie muszą być nowe. Stanowisko takie prezentują także organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 12 stycznia 2016 r. w interpretacji indywidualnej nr IBPB-1-2/4510-737/15/AK potwierdził, że: Z uwagi na fakt, że podstawą korzystania przez Wnioskodawcę z maszyn produkcyjnych jest umowa leasingu finansowego i dopiero po upływie okresu obowiązywania umowy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do nabycia maszyn produkcyjnych, to podstawę zakwalifikowania nakładów związanych z leasingiem do wydatków objętych pomocą publiczną stanowić będzie § 6 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia, do którego § 6 ust. 7 się nie odwołuje. Wymóg nowości środków trwałych z § 6 ust. 7 rozporządzenia, odnosi się wyłącznie do środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie i zaliczonych do składników majątku podatnika wymienionych w § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Podsumowując, w świetle przedstawionej powyżej argumentacji wydatki, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę w związku z planowanym zawarciem Umowy stanowią koszty inwestycji, które kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, z tym zastrzeżeniem że w części w jakiej Umowa będzie dotyczyć Gruntu zabudowanego budynkiem kosztami kwalifikowanym będą wszystkie koszty związane z Umową a więc opłata wstępna oraz raty leasingowe zarówno w części kapitałowej i odsetkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.