Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.302.2025.3.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-25
Teza: Podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportem
oczyszczalni ścieków bez możliwości skorzystania ze
zwolnienia oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego
od wydatków poniesionych na modernizację oczyszczalni
ścieków.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
gmina
odliczenia-odliczenie pełne
odliczenia-odliczenie podatku
ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 14
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe

    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
      · podlegania opodatkowaniu czynności wniesienia aportem oczyszczalni ścieków, jako
        odpłatnej dostawy towarów z obowiązkiem wykazania podatku należnego, bez
        możliwości skorzystania z jakiegokolwiek zwolnienia przedmiotowego oraz
      · prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na
        modernizację oczyszczalni ścieków, która następnie zostanie wniesiona aportem
        do Spółki.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lipca 2025 r. (wpływ 8
    lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i jednocześnie czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt inwestycyjny pn. (...).
    Inwestycja dotyczy modernizacji oczyszczalni ścieków polegająca na modernizacji komory
    przepompowni ścieków surowych. (...).
    Inwestycję Gmina zamierza sfinansować ze środków własnych oraz z przyznanego jej
    dofinansowania.
    W Gminie w 2019 r. powołana została spółka komunalna Zakład Gospodarki Komunalnej
    spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności jest między
    innymi pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD 36.00Z) oraz odprowadzanie i
    oczyszczanie ścieków (PKD 37.00Z). Gmina posiada 100% udziałów w Spółce.
    Z uwagi na okoliczność, ze sprzedażą usług w zakresie odprowadzania ścieków zajmuje się
    Spółka, a Inwestycja jest realizowana przez Gminę jako podatnika VAT, zachodzi
    konieczność przekazania Spółce oczyszczalni w ramach realizowanej Inwestycji. Z tego
    względu Gmina zamierza przekazać oczyszczalnię aportem do Spółki. Przed aportem
    Gmina nie będzie samodzielnie wykorzystywać oczyszczalni, ani nie udostępni jej
    nieodpłatnie innym podmiotom. Wniesienie oczyszczalni aportem do Spółki nastąpi w
    możliwie najszybszym terminie (z uwzględnieniem konieczności dopełnienia stosownych
    procedur). Następnie Spółka będzie wykorzystywać oczyszczalnię do świadczenia usług
    kanalizacyjnych na rzecz podmiotów trzecich.
    Z tytułu dokonania aportu oczyszczalni do Spółki Gmina otrzyma udziały w Spółce.
    Zakłada się, że wartość otrzymanych udziałów będzie odpowiadała wartości oczyszczalni,
    a przynajmniej będzie zbliżona do wartości. Po aporcie oczyszczalni ilość udziałów Gminy
    ulegnie zwiększeniu. Wartość nominalna udziałów jakie otrzyma Gmina od Spółki zostanie
    skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. W tym celu o ile będzie to konieczne
    ma być sporządzona wycena rzeczoznawcy. Z uwagi na fakt, że wartość 1 udziału Spółki
    wynosi (...) zł, nie można wykluczyć sytuacji, że ustalając ilość obejmowanych udziałów
    konieczne będzie dokonanie pewnych zaokrągleń i przeliczeń – z uwzględnieniem zasad
    określonych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. W tym
    sensie nie można całkowicie wykluczyć sytuacji, że wartość nowych udziałów będzie
    trochę niższa albo trochę wyższa od wartości nakładów poniesionych na Inwestycję.
    Natomiast jeśli taka sytuacja wystąpi, to będą to wartości nieduże i w każdym przypadku
    procedura będzie realizowana z uwzględnieniem przepisów KSH.
    Decyzja dotycząca szczegółowych zasad wniesienia aportu z punktu widzenia przepisów
    KSH zostanie podjęta bezpośrednio przed dokonaniem tej czynności. Spółka z tytułu

    otrzymania oczyszczalni nie będzie zobowiązana do jakiegokolwiek dodatkowego
    świadczenia na rzecz Gminy.
    Wartość nakładów poniesionych na Inwestycje wyniesie około (...) PLN.
    Przekazanie oczyszczalni w drodze aportu nastąpi w oparciu o kilka dokumentów, które są
    wymagane do jego dokonania, tj. w szczególności: uchwałę Rady Miejskiej oraz uchwałę
    zgromadzenia wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i zmianie aktu
    założycielskiego. Zmiana aktu założycielskiego Spółki nastąpi z uwzględnieniem przepisów
    KSH i Kodeksu cywilnego, w tym w szczególności z uwzględnieniem form prawnych
    narzuconych przez te przepisy dla czynności aportu. W tym świetle zgodnie z art. 257 §1 w
    zw. art. 157 §2 oraz 4 §2 KSH aport (jako zmiana umowy spółki/aktu założycielskiego)
    dokonuje się w formie aktu notarialnego. Taka forma prawna zostanie przyjęta do
    dokonania aportu oczyszczalni ścieków.
    Przedmiotem aportu będzie wyłącznie oczyszczalnia ścieków. Aport nie obejmuje
    gruntów. W odniesieniu do budowli, która powstanie w związku z realizacją Inwestycji nie
    dojdzie przed aportem do pierwszego zasiedlenia.
    Planowane jest bowiem, że oczyszczalnia po modernizacji nie będzie wykorzystywana
    przez Gminę. Natychmiast po zakończeniu modernizacji oczyszczalni zostanie rozpoczęta
    procedura związana z jej wniesieniem aportem do Spółki. W takiej sytuacji oznaczałoby to,
    że ta czynność aportu będzie stanowić pierwsze zasiedlenie. Przed aportem nie dojdzie do
    pierwszego zajęcia budowli. Od momentu zakończenia realizacji Inwestycji do dnia
    planowanego aportu Gmina nie będzie ponosiła wydatków na ulepszenie oczyszczalni.
    Faktury dokumentujące wydatki poniesione na realizację Inwestycji są wystawiane na
    Gminę.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
      1. Właścicielem istniejącej infrastruktury/elementów infrastruktury, którą Gmina
        modernizuje jest Spółka, która przekazała Gminie prawo do dysponowania
        nieruchomością na cele budowlane i wyraziła zgodę na przeprowadzenie zadania.
        Inwestorem jest gmina ze względu na pozyskane środki w ramach Rządowego
        Funduszu Polski Ład.
      2. Przedmiotem aportu do Spółki będą budynki/budowle powstałe w ramach
        inwestycji. Przedmiotem zamierzenia budowlanego był: zbiornik retencyjny ścieków
        ogólnych o pojemności 700 m³ wraz z estakadą techniczną, przebudowa istniejącej
        komory przepompowni, budowa wewnętrznych instalacji kanalizacyjnych i
        elektrycznych budowa zadaszenia/wiaty nad placem magazynowym oraz
        przebudowa stacji zlewczej ścieków ogólnych.
      3. W ramach powstałej inwestycji przedmiotem aportu będą:
        a) budowla w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, w
          skład której wchodzi: zbiornik retencyjny wraz z estakadą techniczną, komora
          przepompowni, zadaszenia / wiaty nad placem magazynowym, stacja zlewcza
          ścieków ogólnych,
        b) urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo
          budowlane w skład której wchodzi: budowa wewnętrznych instalacji
          kanalizacyjnych i elektrycznych, które są powiązane ze zbiornikiem
          retencyjnym wraz z estakadą techniczną, komorą przepompowni, stacją
          zlewczą ścieków ogólnych.
      4. Gmina przekazała do użytkowania infrastrukturę modernizowaną na podstawie
        stosownej umowy, ostatecznie planuje się przekazanie modernizowanej
        infrastruktury na własność w formie wniesienia aportu rzeczowego do Spółki.

      5. W stosunku do modernizowanych budynków/budowli będących przedmiotem
        aportu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego.
      6. Wydatki na ulepszenie budynków/budowli modernizowanych w ramach projektu są
        /będą wyższe niż 30% ich wartości początkowej.

## Pytanie

1. Czy czynność Gminy wniesienia aportem oczyszczalni ścieków w (...) do Spółki będzie
        podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów z obowiązkiem
        wykazania podatku należnego, bez możliwości skorzystania z jakiegokolwiek
        zwolnienia przedmiotowego?
      2. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
        poniesionych na modernizację oczyszczalni ścieków, która następnie zostanie
        wniesiona aportem do Spółki?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Czynność Gminy wniesienia aportem oczyszczalni ścieków w (...) do Spółki stanowić będzie
    odpłatną dostawę towarów i będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%.
    Gmina nie będzie uprawniona do skorzystania z jakiegokolwiek zwolnienia
    przedmiotowego z opodatkowania VAT.
    Ad. 2
    Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z
    modernizacją oczyszczalni ścieków.
    Uzasadnienie
    W obecnym stanie prawnym wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki
    kapitałowej co do zasady stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z
    zasadami ogólnymi. Z uwagi na powyższe przyjmuje się, iż aport ma charakter czynności
    odpłatnej, która w kategorii transakcji podlegających opodatkowaniu VAT wypełnia zakres
    odpłatnej dostawy towarów bądź odpłatnego świadczenia usług, w zależności od
    okoliczności i przedmiotu aportu (z zastrzeżeniem, iż dokonującym czynności jest
    podatnik VAT czynny oraz przedmiot aportu nie stanowi przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa).
    W kontekście stanu faktycznego przyjętego dla potrzeb analizowanej sprawy, zasadne jest
    stwierdzenie, że w opisanej sytuacji czynność aportu oczyszczalni ścieków będzie
    dotyczyła towaru. Elementy oczyszczalni będące przedmiotem aportu stanowią bowiem
    budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. W tym świetle,
    czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aport) oczyszczalni przez Gminę do Spółki
    będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7
    ust. 1 uptu.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być
    opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego
    podatku. Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. art. 146aa ust. 1 pkt 1 uptu podstawowa stawka
    VAT wynosi 23%. Natomiast stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 uptu, zwalnia się od
    podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli między pierwszym zasiedleniem,
    a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu. Zgodnie z art. 2 pkt 14 uptu przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do
    użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na
    potrzeby budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    W analizowanej sprawie należy uznać, że to czynność aportu oczyszczalni ścieków będzie
    stanowić pierwsze zasiedlenie, co wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 uptu. Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od
    podatku VAT wniesienia oczyszczalni ścieków aportem do Spółki na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 10 uptu należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku tej
    dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a uptu. W myśl tego przepisu, zwalnia się od
    podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym
    mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy należy uznać, że dla wniesienia
    aportem oczyszczalni ścieków nie znajdzie również zastosowanie powyższe zwolnienie.
    Gminie przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki ponoszone w związku z wytworzeniem tego majątku (co zostało
    wykazane w dalszej części niniejszego wniosku).
    W konsekwencji, jeżeli nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a uptu, należy jeszcze przeanalizować
    zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 2 uptu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwana dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą, usługami są wszelkie
    odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że
    definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest
    wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług
    objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności
    określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń,
    które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku Spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy
    lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.
    Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać
    przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde
    świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do
    wartości niematerialnych i prawnych).
    Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji,
    gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny
    związek.
    Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona
    lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również
    przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata
    w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną,
    wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w
    stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.
    Odpłatnością jest więc także, np. otrzymanie akcji/udziałów spółki, w związku z którą,
    wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.
    O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można zatem mówić w sytuacji, gdy:
    · istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego
      wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
    · wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

    · związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby
      można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.
    Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć
    niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być, np. świadczenie usługi lub
    dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma
    otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in.
    wyroki w sprawie C-33/93, czy C-154/80).
    W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu
    niepieniężnego) w postaci składników majątku do spółki kapitałowej spełnia definicję
    odpłatnego świadczenia usług/dostawy towarów, zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, istnieje
    bowiem bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług/dostawą towarów a
    otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie akcji lub udziałów, a jej
    efektem jest przeniesienie na inny podmiot, np. prawa do wartości niematerialnych i
    prawnych/rozporządzania towarami jak właściciel.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, w świetle którego:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to
    na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych
    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie
    odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem
    VAT.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że podmioty prawa publicznego są podatnikami
    podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter
    cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą
    to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich
    aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i

    nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Wyłączenie z grona podatników VAT podmiotów prawa publicznego jest możliwe tylko
    wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i
    funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej.
    Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.
    Podmioty prawa publicznego są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają
    charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Realizują Państwo projekt inwestycyjny dotyczy modernizacji oczyszczalni ścieków.
    Sprzedażą usług w zakresie odprowadzania ścieków zajmuje się (...) Spółka z o.o., w
    którym posiadają Państwo 100% udziałów. Zamierzają przekazać Państwo oczyszczalnię
    aportem do Spółki. Jak Państwo wskazują, przed aportem nie będą Państwo samodzielnie
    wykorzystywać oczyszczalni, ani udostępniać jej nieodpłatnie innym podmiotom.
    Natychmiast po zakończeniu modernizacji oczyszczalni zostanie rozpoczęta procedura
    związana z jej wniesieniem aportem do Spółki. Przedmiotem aportu będzie wyłącznie
    oczyszczalnia ścieków. Aport nie obejmuje gruntów. Z tytułu dokonania aportu
    oczyszczalni do Spółki otrzymają Państwo udziały w Spółce. Zakłada się, że wartość
    otrzymanych udziałów będzie odpowiadała wartości oczyszczalni, a przynajmniej będzie
    zbliżona do wartości. Wartość nominalna udziałów jakie otrzymają Państwo od Spółki
    zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Przekazanie oczyszczalni w
    drodze aportu nastąpi w oparciu o kilka dokumentów, które są wymagane do jego
    dokonania, tj. w szczególności: uchwałę Rady Miejskiej oraz uchwałę zgromadzenia
    wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i zmianie aktu założycielskiego.
    Od momentu zakończenia realizacji Inwestycji do dnia planowanego aportu nie będą
    ponosić Państwo wydatków na ulepszenie oczyszczalni. Faktury dokumentujące wydatki
    poniesione na realizację Inwestycji są wystawiane na Państwa.
    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności uznania czynności wniesienia
    aportem oczyszczalni ścieków na rzecz Spółki za podlegającą opodatkowaniu z
    obowiązkiem wykazania podatku należnego, bez możliwości skorzystania z jakiegokolwiek
    zwolnienia przedmiotowego. (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).
    Jak wskazano wyżej, podmioty prawa publicznego występują w charakterze podatników
    podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku
    cywilnoprawnego. Wcześniej również wskazano, że aport ma charakter cywilnoprawny i
    jest czynnością odpłatną.
    Co ważne, w opisie sprawy wskazali Państwo, że ponoszą Państwo wydatki na
    modernizację oczyszczalni ścieków z zamiarem wniesienia jej aportem do Spółki.

    Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy oraz przedstawione przepisy prawa,
    uznać należy, że wnosząc do Spółki w formie aportu oczyszczalnię ścieków powstałą
    /zmodernizowaną w ramach projektu inwestycyjnego, nie będą działali Państwo jako
    organ władzy publicznej. W konsekwencji, nie będą mogli Państwo skorzystać z
    wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    W analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust.
    1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.
    5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy
    całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze
    zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest
    krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest
    dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od
    momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze
    zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie
    dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
      · towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich
        posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
      · brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
        wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do
    wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do
    zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
    kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.
    Zauważenia wymaga, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie
    podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia
    poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do
    zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w
    sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści
    przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
    usług.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynku, budowli. W
    tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo
    budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt
      budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za
      pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć
      urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość
      użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia
      instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także
      przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
    Należy mieć na uwadze, iż urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne
    związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie
    z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww.
    ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i
    usług. Urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i
    opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane. Brak podstaw do
    stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla
    ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle
    obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, są Państwo w trakcie realizacji projektu
    inwestycyjnego, mającego na celu modernizację oczyszczalni ścieków. Jak Państwo
    wskazują przedmiotem zamierzenia budowlanego był: zbiornik retencyjny ścieków
    ogólnych wraz z estakadą techniczną, przebudowa istniejącej komory przepompowni,
    budowa wewnętrznych instalacji kanalizacyjnych i elektrycznych budowa zadaszenia/wiaty
    nad placem magazynowym oraz przebudowa stacji zlewczej ścieków ogólnych. W ramach
    powstałej inwestycji przedmiotem aportu będą: budowla w rozumieniu przepisów art. 3
    pkt 3 ustawy Prawo budowlane, (zbiornik retencyjny wraz z estakadą techniczną, komora
    przepompowni, zadaszenia/wiaty nad placem magazynowym, stacja zlewcza ścieków
    ogólnych) oraz urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo
    budowlane (budowa wewnętrznych instalacji kanalizacyjnych i elektrycznych, które są
    powiązane ze zbiornikiem retencyjnym wraz z estakadą techniczną, komorą
    przepompowni, stacją zlewczą ścieków ogólnych). Wydatki na ulepszenie budynków
    /budowli modernizowanych w ramach projektu są/będą wyższe niż 30% ich wartości
    początkowej. Jak Państwo wskazują czynność aportu będzie stanowić pierwsze
    zasiedlenie. Od początku realizacji Inwestycji zamierzali wykorzystywać Państwo
    infrastrukturę realizowaną/modernizowaną w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    opodatkowanych VAT – aport ww. infrastruktury na rzecz Spółki w zamian za udziały w
    Spółce.

    Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy
    prowadzi do wniosku, że czynność wniesienia do Spółki w drodze aportu Infrastruktury w
    postaci zmodernizowanej oczyszczalni ścieków (budowli i urządzeń budowlanych) będzie
    dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa (wniesienie aportem)
    ww. infrastruktury nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem do
    Spółki infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analizie podlega możliwość
    zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Zatem celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. infrastruktury będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    należy dokonać rozstrzygnięcia czy Państwu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.
    Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez
    względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego
    dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja
    nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych,

    wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług
    wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają
    go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w tym przypadku
    warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z
    okoliczności sprawy – od początku realizacji Inwestycji zamierzają Państwo wykorzystywać
    Infrastrukturę powstałą/modernizowaną w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    opodatkowanych VAT, tj. aportu ww. Infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za
    odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki. Ponadto są Państwo zarejestrowanym
    czynnym podatnikiem VAT.
    Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na
    realizację Inwestycji. Prawo to przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności
    określonych w art. 88 ustawy.
    W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w
    rozpatrywanej sprawie nie są spełnione, gdyż przysługuje Państwu prawo do odliczenia
    podatku VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję. Zatem w rozpatrywanej sprawie
    dla dostawy (aportu) ww. infrastruktury opisanej we wniosku nie znajdzie zastosowania
    zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że aport do
    Spółki Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji będzie stanowił odpłatną dostawę
    towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    W tej sprawie nie znajduje również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt
    2 ustawy, gdyż jak rozstrzygnięto wyżej, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo
    do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji oraz jak Państwo
    wskazali infrastruktura nie będzie przez Gminę wykorzystywana do jakichkolwiek celów.
    Tym samym uznać należy, że ww. Infrastruktura nie jest/nie będzie użytkowana przez
    Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w
    odniesieniu do czynności wniesienia aportem Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 i pkt 10a ustawy należy stwierdzić, że
    ww. czynność wniesienia aportem Inwestycji będzie podlegała opodatkowaniu jako
    odpłatna dostawa towarów przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.
    Podsumowując stwierdzam, że wniesienie aportem do Spółki oczyszczalni ścieków będzie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów,
    niekorzystająca ze zwolnienia z tego podatku, przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.
    W konsekwencji stanowisko Państwa w zakresie pytanie nr 1 należało uznać za
    prawidłowe.
    Kolejna Państwa wątpliwość stanowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków poniesionych na modernizację oczyszczalni ścieków.
    Z przeprowadzonej powyżej analizy wynika, iż – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie
    przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych na modernizację oczyszczalni ścieków, w zakresie w jakim będą one
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    W odniesieniu do oczyszczalni ścieków powstałej/zmodernizowanej w ramach projektu
    inwestycyjnego, która zostanie wniesiona aportem do Spółki, warunki, o których mowa w
    art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione. Jak wskazano powyżej, czynność wniesienia aportem
    przedmiotowej Infrastruktury będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z
    zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na
    modernizację oczyszczalni ścieków. Ponadto, prawo to przysługuje pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
      · stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał
        w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
      · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje
        w dniu wydania interpretacji.
    W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem
    przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację
    oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i
    zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie

    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.