Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.80.2018.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-18
Teza: Do usług informatycznych nabywanych od podmiotów powiązanych nie stosuje się ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop
Słowa kluczowe: dostawca; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi informatyczne; wartości-wartości niematerialne i prawne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2018 r. (data wpływu 1 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy usługi informatyczne nabywane od podmiotów powiązanych stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop – **jest nieprawidłowe**;
*   czy do usług informatycznych nabywanych od podmiotów powiązanych nie stosuje się ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy usługi informatyczne nabywane od podmiotów powiązanych stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, a tym samym nie stosuje się do nich ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nabywa od koncernu (dalej: „Koncern”) usługi niematerialne.

Usługi niematerialne, o których mowa we wniosku, są usługami informatycznymi (IT), które można podzielić na następujące grupy:

1.  Platformy przechowywania danych i dokumentów;
2.  Dostęp do Internetu, dostęp zdalny do sieci wewnętrznej;
3.  Serwisy bazowe (np. serwisy mailowe, zarządzanie tożsamością, dostępami, infrastrukturą klucza szyfrującego, bezpieczeństwem, procesami i infrastrukturą IT);
4.  Zarządzanie sprzętem klienckim (smartphony, komputery, telekomunikacja);
5.  Serwisy produkcyjne: logistyka i produkcja;
6.  Serwisy produkcyjne: planowanie i przygotowanie produkcji, zarządzanie produktem;
7.  Serwisy administracyjne: finansowe, personalne;
8.  Bezpieczeństwo IT.

Nabycie wskazanych powyżej usług o charakterze niematerialnym przez Wnioskodawcę od podmiotów powiązanych wynika z określonej strategii przyjętej przez Koncern, w związku z którą poszczególne podmioty Grupy pełnią określone role. W Grupie przyjęta została strategia podziału zadań pomiędzy jednostki wyspecjalizowane w danym zakresie. W ten sposób usługi świadczone są z zachowaniem jednolitych standardów obowiązujących w Grupie.

Świadczenie usług IT przez podmioty powiązane związane jest z posiadanym przez nie doświadczeniem w zakresie realizacji określonych zadań oraz wyspecjalizowaniem w świadczeniu przedmiotowych usług, dzięki czemu optymalizują one ponoszone w związku z tym koszty, co z kolei pozwala na świadczenie usług w konkurencyjnej rynkowo cenie.

Samodzielne wykonywanie zadań z zakresu IT bądź nabycie powyższych usług od podmiotów trzecich byłoby nieopłacalne, gdyż generowałoby niewspółmiernie wyższe koszty dla Wnioskodawcy (np. związane z zatrudnieniem dodatkowych, wysoce wykwalifikowanych pracowników).

Ponadto nabycie tych usług od podmiotu powiązanego gwarantuje zachowanie standardów powszechnie obowiązujących w Grupie. W efekcie ryzyko wadliwego wykonania przedmiotowych usług ograniczone jest do minimum.

W branży motoryzacyjnej jednym z najważniejszych zagrożeń jest nieuprawniony dostęp do baz danych i systemów, stąd też Koncern stara się centralizować jednostki zajmujące się IT i odpowiednio zabezpieczać systemy przed nieuprawnionym dostępem.

Tym samym racjonalność nabycia usług świadczonych wynika zarówno z czynników o charakterze ekonomicznym, jak i technicznym.

Wykonanie wskazanych powyżej grup usług niematerialnych stanowi istotny element systemu zarządzania produkcją i jest niezbędne do jej funkcjonowania oraz doprowadzenia towaru do postaci finalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wskazane powyżej grupy usług, których koszty nabycia ponoszone są przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.), dalej jako: „updop”?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1, o czym stanowi art. 15 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty.

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Wskazane powyżej usługi są usługami o charakterze niematerialnym.

W myśl art. 15e ust. 11 pkt 1 updop ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Mając na uwadze powyższe należy zatem dokonać oceny kosztów wynikających z nabycia usług o charakterze niematerialnym pod kątem występowania bezpośredniego związku z wytworzeniem/ nabyciem towaru lub świadczeniem usługi.

Updop nie definiuje pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem/nabyciem towaru lub świadczeniem usługi. Według „Wielkiego słownika języka polskiego” opracowanego przez Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk „bezpośredni związek” to „taki \[związek\], że między dwoma elementami, o których mowa, nie ma żadnego innego, który by pośredniczył”.

Nie budzi wątpliwości, że za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem/nabyciem towaru lub świadczeniem usługi można uznać zarówno koszty o charakterze materialnym, takie jak np. wartość materiałów zużytych do produkcji, jak również inne koszty (także o charakterze niematerialnym) poniesione w związku z doprowadzeniem produktu/usługi do postaci finalnej. W ocenie Spółki, po uwzględnieniu definicji słownikowej pojęcia „bezpośredni związek”, należy stwierdzić, że pomiędzy dwoma elementami, jakimi są: (1) koszty ponoszone w związku z nabyciem usług informatycznych, a także (2) wytworzone/nabyte przez Wnioskodawcę towary lub świadczone usługi, nie ma innych, pośredniczących elementów. Niewątpliwie do wytworzenia towaru lub świadczenia usługi potrzebny jest szereg innych elementów, takich jak np. materiały produkcyjne, czy zasoby ludzkie, niemniej w ocenie Wnioskodawcy nie są to elementy pośredniczące między dwoma elementami. Są one natomiast elementami współtowarzyszącymi w stosunku do pozostałych elementów bezpośrednio składających się na wytworzenie/nabycie towaru lub świadczenie usługi.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż nabycie usług IT wskazanych w przedstawionym stanie faktycznym jest niezbędne do wytworzenia towaru przez Wnioskodawcę, a tym samym poniesienie kosztów, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym ma bezpośredni wpływ na produkcję.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, pomiędzy wydatkiem na nabycie usług informatycznych, wskazanych w przedstawionym stanie faktycznym, a wytworzeniem towaru przez Wnioskodawcę zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie tego kosztu warunkuje wytworzenie towaru, a tym samym nie stosuje się do niego ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop.

W celu dokonania prawidłowej wykładni art. 15e ust. 1 updop warto odnieść się również do celu wprowadzenia wskazanego przepisu do porządku prawnego. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu nowelizacji updop, wprowadzenie niniejszego przepisu spowodowane jest zwalczaniem przez ustawodawcę tzw. agresywnej optymalizacji podatkowej, ze względu na częste wykorzystywanie praw i wartości o charakterze niematerialnym (np. licencji, znaków towarowych) do sztucznego, nieuzasadnionego ekonomicznie, generowania kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast nabycie przez Spółkę przedmiotowych usług od podmiotu powiązanego nie ma na celu optymalizacji podatkowej, ale optymalizację kosztów prowadzenia działalności i wynika z racjonalnych argumentów.

Jak wskazano bowiem w przedstawionym stanie faktycznym, nabycie usług informatycznych od podmiotu powiązanego wynika ze strategii przyjętej przez Koncern, mającej na celu podział zadań pomiędzy jednostki wyspecjalizowane w danym zakresie. Powyższe działanie jest racjonalne zarówno z ekonomicznego, jak i technicznego punktu widzenia. Biorąc pod uwagę fakt, że podmiot powiązany, będący w niniejszym stanie faktycznym usługodawcą, jest wyspecjalizowany w świadczeniu usług informatycznych, dzięki czemu optymalizuje on koszty ponoszone w związku z ich świadczeniem, dla Wnioskodawcy racjonalne jest nabycie przedmiotowych usług od podmiotu powiązanego ze względu na niższy koszt. Jak wskazano bowiem powyżej, samodzielnej wykonywanie zadań z zakresu IT bądź nabycie powyższych usług od podmiotów trzecich byłoby dla Wnioskodawcy nieopłacalne ze względu na fakt, iż generowałoby zdecydowanie wyższe koszty, np. koszt zatrudnienia wyspecjalizowanych pracowników. Wykonanie przedmiotowych usług jest natomiast niezbędne do wytworzenia towaru przez Wnioskodawcę. Tym samym, nabycie przedmiotowych usług niematerialnych nie ma charakteru sztucznego, nieuzasadnionego generowania kosztów, które w przypadku braku takiego działania nie wystąpiłyby.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe usługi informatyczne stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Spółkę towaru, bowiem poniesienie tych kosztów warunkuje wytworzenie towaru, a tym samym nie stosuje się do nich ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Według art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W myśl art. 15e ust. 12 updop, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

Powołany wcześniej art. 15e ust. 1 updop ma zastosowanie jeżeli pomiędzy podmiotami powiązanymi dochodzi do zakupu usług niematerialnych wymienionych w tym przepisie. Kiedy podmioty mogą zostać uznane za powiązane wynika z art. 11 ust. 1 updop. I tak, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z przedstawionego wniosku wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nabywa od Koncernu usługi niematerialne.

Usługi niematerialne, o których mowa we wniosku, są usługami informatycznymi (IT), które można podzielić na następujące grupy:

1.  Platformy przechowywania danych i dokumentów;
2.  Dostęp do Internetu, dostęp zdalny do sieci wewnętrznej;
3.  Serwisy bazowe (np. serwisy mailowe, zarządzanie tożsamością, dostępami, infrastrukturą klucza szyfrującego, bezpieczeństwem, procesami i infrastrukturą IT);
4.  Zarządzanie sprzętem klienckim (smartphony, komputery, telekomunikacja);
5.  Serwisy produkcyjne: logistyka i produkcja;
6.  Serwisy produkcyjne: planowanie i przygotowanie produkcji, zarządzanie produktem;
7.  Serwisy administracyjne: finansowe, personalne;
8.  Bezpieczeństwo IT.

Nabycie wskazanych powyżej usług o charakterze niematerialnym przez Wnioskodawcę od podmiotów powiązanych wynika z określonej strategii przyjętej przez Koncern, w związku z którą poszczególne podmioty Grupy pełnią określone role. W Grupie przyjęta została strategia podziału zadań pomiędzy jednostki wyspecjalizowane w danym zakresie. W ten sposób usługi świadczone są z zachowaniem jednolitych standardów obowiązujących w Grupie.

Świadczenie usług IT przez podmioty powiązane związane jest z posiadanym przez nie doświadczeniem w zakresie realizacji określonych zadań oraz wyspecjalizowaniem w świadczeniu przedmiotowych usług, dzięki czemu optymalizują one ponoszone w związku z tym koszty, co z kolei pozwala na świadczenie usług w konkurencyjnej rynkowo cenie.

Samodzielne wykonywanie zadań z zakresu IT bądź nabycie powyższych usług od podmiotów trzecich byłoby nieopłacalne, gdyż generowałoby niewspółmiernie wyższe koszty dla Wnioskodawcy (np. związane z zatrudnieniem dodatkowych, wysoce wykwalifikowanych pracowników).

Ponadto nabycie tych usług od podmiotu powiązanego gwarantuje zachowanie standardów powszechnie obowiązujących w Grupie. W efekcie ryzyko wadliwego wykonania przedmiotowych usług ograniczone jest do minimum.

W branży motoryzacyjnej jednym z najważniejszych zagrożeń jest nieuprawniony dostęp do baz danych i systemów, stąd też Koncern stara się centralizować jednostki zajmujące się IT i odpowiednio zabezpieczać systemy przed nieuprawnionym dostępem.

Tym samym racjonalność nabycia usług świadczonych wynika zarówno z czynników o charakterze ekonomicznym, jak i technicznym.

Wykonanie wskazanych powyżej grup usług niematerialnych stanowi istotny element systemu zarządzania produkcją i jest niezbędne do jej funkcjonowania oraz doprowadzenia towaru do postaci finalnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy usługi informatyczne nabywane od podmiotów powiązanych stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, a tym samym nie stosuje się do nich ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop.

Jak wynika z ww. przepisów wyłączenie, o jakim mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop dotyczy usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop. Dokonując subsumpcji stanu faktycznego z podlegającymi interpretacji przepisami prawa wskazać należy, że dla ustalenia czy w sprawie zastosowanie znajdzie art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, w pierwszej kolejności ustalić należy czy usługi niematerialne, których dotyczy wniosek objęte są zakresem art. 15e ust. 1 updop.

Jak stanowi powołany wcześniej art. 15e ust. 1 pkt 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Wprawdzie w updop brak jest definicji legalnej wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, to jednak należy zauważyć, że podobne sformułowanie zostało użyte w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, w myśl którego podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Mimo że regulacja z art. 21 updop dotyczy obowiązków związanych z poborem zryczałtowanego podatku dochodowego, to jednak tożsamość semantyczna pojęć z obu ww. artykułów uzasadnia posłużenie się przy odkodowaniu znaczenia terminów z art. 15e updop dorobkiem doktryny i orzecznictwa, jaki został wypracowany na gruncie podatku u źródła.

Stąd należy stwierdzić, że pojęcia „usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze” użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop nie obejmują opisanych we wniosku usług informatycznych (IT). Brak jest w niniejszym przypadku wątpliwości, że usługi informatyczne nabywane od podmiotów powiązanych nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi informatyczne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami.

Usług informatycznych nabywanych od podmiotów powiązanych nie można więc zrównywać z usługami doradczymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, by w ramach świadczenia usług informatycznych podmioty powiązane udzielały Wnioskodawcy porad.

Usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych, gdyż pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Powołując się na definicję słownikową (internetowy słownik PWN (https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać” jest „opracować zebrane dane”. Z opisu sprawy nie wynika, by przedmiotem usług świadczonych przez podmioty powiązane miało być opracowywanie danych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi informatyczne (IT) nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów ponieważ nie stanowią usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

Bez znaczenia zatem pozostaje w tym przypadku okoliczność świadczenia ich przez podmioty powiązane względem Spółki w rozumieniu art. 11 updop, gdyż niespełnienie przesłanki przedmiotowej wynikającej z art. 15e ust. 1 updop powoduje brak zastosowania rzeczonego przepisu w danej sprawie.

Brak zastosowania w sprawie art. 15e ust. 1 updop odnosi ten skutek, że również przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop nie znajduje zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że:

*   usługi informatyczne nabywane od podmiotów powiązanych stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop – jest nieprawidłowe;
*   do usług informatycznych nabywanych od podmiotów powiązanych nie stosuje się ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.