Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.164.2019.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-17
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży gruntów rolnych.
Słowa kluczowe: cel-cele rolnicze; dziedziczenie; gospodarstwa; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty; grunty-grunty rolne; grunty-sprzedaż gruntów; moment; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; śmierć
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów rolnych:

*   **jest prawidłowe** – w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze objęcia spadku po śmierci ojca Wnioskodawczyni,
*   **jest nieprawidłowe** – w części odpowiadającej udziałowi nabytemu na podstawie działu spadku od siostry.

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 4 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów rolnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Przedmiotem umowy sprzedaży była działka nr 362 – grunty orne, która stanowiła własność Wnioskodawczyni w całości i została sprzedana aktem notarialnym umowy sprzedaży w dniu 12.12.2018 r. (w załączeniu akt notarialny (\`(...)\`) z dnia 12.12.2018 r.) – zał. Nr 1.
2.  Działkę tę Wnioskodawczyni przejęła w 1998 r. w 1/2 części, we współwłasności ze swoją siostrą, na podstawie postanowienia spadkowego po ich zmarłym ojcu, jako część wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego (opis tego postanowienia spadkowego ujęty jest w § 1 ust. 3 w dołączonej kopii aktu notarialnego (\`(...)\`) z dnia 15.05.2014 r. dotyczącym działu spadku) – zał. Nr 2.
3.  W dniu 15.05.2014 r., na podstawie aktu notarialnego działu spadku, Wnioskodawczyni stała się właścicielką pozostałej 1/2 części tej działki (w załączeniu akt notarialny Rep. A nr (\`(...)\`) z dnia 15.05.2014 r. – umowa działu spadku).
4.  Umowa sprzedaży – aktem notarialnym w dniu 12.12.2018 r. działka ta została przez Wnioskodawczynię sprzedana (w złączeniu akt notarialny przywołany w pkt 1).

Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy opis sprawy, wskazując, że:

1.  Data śmierci ojca: 13 grudzień 1989 r. (w załączeniu akt notarialny (\`(...)\`), w którym przywołana jest data śmierci ojca).
2.  Przedmiotowa działka, przeznaczona do sprzedaży na uzupełnienie gospodarstwa rolnego nabywcy, stanowi grunty orne w momencie sprzedaży oraz do dnia dzisiejszego (na potwierdzenie tego faktu, w załączeniu – aktualny wypis z księgi wieczystej przedmiotowej nieruchomości). Przedmiotowa działka (jako parcela gruntowa l.kat. 563/2, przywołana w AN (\`(...)\`)) wraz z innymi działkami wchodziła w skład gospodarstwa rolnego ojca Wnioskodawczyni, które odziedziczyła postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 kwietnia 1998 r. Ponieważ poszczególne działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego położone były w różnych obszarach, to sprzedaż gospodarstwa rolnego następowała w częściach i na końcu pozostała działka mniejsza od 1 ha, która jednak była częścią gospodarstwa rolnego i ona teraz uległa sprzedaży na uzupełnienie sąsiedniego gospodarstwa. Obecnie jest wykorzystywana rolniczo (aktualny wypis KW przedmiotowej nieruchomości (p.2) i kopia mapy ewidencyjnej obszaru w załączeniu).
3.  Przedmiotowa działka nie utraciła charakteru rolnego i obecnie jest użytkowana rolniczo przez nowego właściciela – nabywcę, chociaż fakt ten nie został potwierdzony w akcie notarialnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji istnieje obowiązek uiszczenia podatku od dochodu ze sprzedaży tej działki (nr 362), będącej ostatnią częścią gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni, a nabytej w celu powiększenia gospodarstwa rolnego nabywcy?

Zdaniem Wnioskodawczyni na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego i nie utraciły charakteru rolnego.

Chociaż powierzchnia zbytej nieruchomości nie spełnia warunków definicji „gospodarstwo rolne” w myśl ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, to jednak jest ona częścią gospodarstwa rolnego.

W związku z tym, dochód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, pomimo że nie minęło 5 lat od czasu nabycia przez Wnioskodawczynię 1/2 udziału tej nieruchomości rolnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów rolnych:

*   **jest prawidłowe** – w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze objęcia spadku po śmierci ojca Wnioskodawczyni,
*   **jest nieprawidłowe** – w części odpowiadającej udziałowi nabytemu na podstawie działu spadku od jej siostry.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) – spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Zatem przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w 1998 r. na podstawie postanowienia spadkowego po zmarłym 13 grudnia 1989 r. ojcu nabyła udział w wysokości 1/2 we własności gospodarstwa rolnego. Pozostały udział w wysokości 1/2 we własności tego gospodarstwa rolnego nabyła siostra Wnioskodawczyni. Nabycie to zostało potwierdzone postanowieniem z 1998 r. o stwierdzeniu nabycia spadku. Działka nr 362 (grunty orne) również wchodziła w skład gospodarstwa rolnego ojca Wnioskodawczyni. Następnie – na podstawie aktu notarialnego działu spadku z 15 maja 2014 r. – Wnioskodawczyni stała się jedyną właścicielką tej działki. Wnioskodawczyni na podstawie umowy sprzedaży z 12 grudnia 2018 r. aktem notarialnym sprzedała grunty orne – działkę nr 362. Wnioskodawczyni wskazała także, że z uwagi, że poszczególne działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego położone były w różnych obszarach, to sprzedaż gospodarstwa rolnego następowała w częściach i na końcu pozostała działka 362 (mniejsza od 1 ha), która jednak była częścią gospodarstwa rolnego, i w wyniku sprzedaży uzupełniła sąsiednie gospodarstwo rolne. W związku ze sprzedażą działki nr 362 nie utraciła ona charakteru rolnego i obecnie jest użytkowana rolniczo przez nowego właściciela, chociaż fakt ten nie został potwierdzony w akcie notarialnym.

Odnosząc powyższe informacje do przedstawionych przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że udział we własności działki nr 362 w wysokości 1/2 Wnioskodawczyni nabyła z dniem śmierci jej ojca, tj. 13 grudnia 1989 r. Natomiast pozostały udział we własności działki nr 362 Wnioskodawczyni nabyła na podstawie działu spadku od siostry 15 maja 2014 r.

Mając zatem na uwadze treść wniosku, należy stwierdzić, że sprzedaż 12 grudnia 2018 r. działki nr 362 stanowiącej grunty orne w części odpowiadającej udziałowi otrzymanemu w drodze objęcia spadku po śmierci ojca, która miała miejsce w 1989 r., nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału we własności działki. Stąd nie stanowi ona dla Wnioskodawczyni przychodu do opodatkowania. Natomiast z uwagi na fakt, że od momentu nabycia przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku w 2014 r. pozostałego udziału we własności działki nr 362 stanowiącej grunty orne nie upłynęło 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – sprzedaż dokonana w 2018 r. stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać na treść art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., który stanowi: wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Przepis ten zwalnia przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z tą sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. 2019 r., poz. 1256 ze zm.): za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 393) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 67 ww. rozporządzenia: użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 tego rozporządzenia: grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne, na których prowadzona jest działalność rolnicza,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego), ewentualnie jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Zatem należy mieć na uwadze, że choć dwa z wyżej wymienionych warunków w związku ze sprzedażą działki nr 362 – w części odpowiadającej udziałowi we własności nieruchomości nabytego w wyniku działu spadku z 15 maja 2014 r. – zostały przez Wnioskodawczynię spełnione, gdyż na moment sprzedaży nieruchomość ta stanowiła grunty orne i w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego, jednak nie stanowiła gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym ani części składowej takiego gospodarstwa, gdyż jej łączna powierzchnia nie przekraczała 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego.

Podsumowując – należy stwierdzić, że zbycie przez Wnioskodawczynię działki nr 362 w części odpowiadającej udziałowi we własności nieruchomości nabytego w wyniku działu spadku z 15 maja 2014 r., stanowiącej grunty orne o powierzchni poniżej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rodzi obowiązek w postaci zapłaty podatku dochodowego, który zgodnie z art. 30e ust. 1 tej ustawy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (czyli różnicy między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami jego uzyskania). Wnioskodawczyni zobowiązana jest zatem do zapłaty należnego podatku w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, chyba że dochód ten – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie bowiem z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jednocześnie w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.: wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując – w opisanej sytuacji nie istnieje obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży działki (nr 362) w 2018 r. w części odpowiadającej udziałowi otrzymanemu w drodze objęcia spadku po śmierci jej ojca, która miała miejsce w 1989 r. Natomiast sprzedaż dokonana w 2018 r. w części dotyczącej zbycia tej działki w zakresie udziału we własności nieruchomości nabytego w wyniku działu spadku z 15 maja 2014 r. stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie dochód w tej części nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 tej ustawy.

Ponadto Organ informuje, że załączniki dołączone do wniosku oraz jego uzupełnienia w postaci kopii aktów notarialnych, wypisu z KW, mapy ewidencyjnej oraz postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku nie były przedmiotem oceny. Dlatego też nie podlegają interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.