Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.152.2023.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-01
Teza: Czy zrealizowane przez Wnioskodawcę transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym czy Spółka jest uprawniona do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek ryczałtowy; transakcja; transakcja-transakcja z podmiotem powiązanym; wartość-wartość dodana; warunki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Utrata prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem e-puap wpłynął Państwa wniosek z 5 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy zrealizowane przez Państwa transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym czy jesteście Państwo uprawnieni do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest X Spółka komandytowa (dalej także: „Spółka” lub „Wnioskodawca").

Spółka posiada status rezydenta podatkowego w Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dalej również: „ryczałt” lub „estoński CIT”), tj. zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „CIT”). Pierwszy rok opodatkowania Wnioskodawcy estońskim CIT rozpoczął się dnia 1 czerwca 2022 r. Spółka spełniała wymogi uprawniające do stosowania ryczałtu od dochodów spółek, przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 2-6 CIT, nie występowały również przypadki opisane w art. 28k ust. 1 i 2 CIT.

Wnioskodawca jest podmiotem powiązanym, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 CIT ze spółką Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: „podmiot powiązany). Pomiędzy podmiotami zachodzą powiązania poprzez wywieranie znaczącego wpływu przez ten sam podmiot.

Wnioskodawca 8 stycznia 2019 r. nabył od podmiotu niepowiązanego nieruchomości gruntowe w postaci działek gruntu (103) o łącznej powierzchni 11,4608 ha za cenę 3 690 000,00 PLN brutto (efektywna stawka za m2 wyniosła 32,20 PLN brutto). Wnioskodawca zakupił nieruchomość w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie osiedla domków jednorodzinnych. Inwestycja realizowana była w 3 etapach. W ramach pierwszego etapu Wnioskodawca wybudował na części zakupionej nieruchomości domki jednorodzinne, a następnie dokonał ich sprzedaży na rzecz klientów docelowych.

W 2022 r. już po przejściu na estoński CIT, Wnioskodawca dokonał transakcji kontrolowanych, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 CIT z podmiotem powiązanym. Transakcje kontrolowane polegały na sprzedaży na rzecz podmiotu powiązanego pozostałej części nieruchomości gruntowych (zakupionych 8 stycznia 2019 r.). Pierwsza sprzedaż odbyła się 3 czerwca 2022 r. i dotyczyła obszaru 2,5536 ha za cenę 2 398 500,00 PLN brutto (efektywna stawka za m2 wyniosła 93,93 PLN brutto). Druga sprzedaż miała miejsce 5 grudnia 2022 r. i dotyczyła obszaru 4,0881 ha za cenę 3 837 600,00 PLN brutto (efektywna stawka za m2 wyniosła 93,87 PLN). Wedle najlepszej wiedzy stron transakcji, cena została ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (cena rynkowa).

Przychody wygenerowane z transakcji kontrolowanych z podmiotem powiązanym stanowiły więcej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w roku podatkowym trwającym od 1 czerwca 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.

Jak wynika z powyższego opisu cena uzyskana w ramach sprzedaży nieruchomości gruntowych do podmiotu powiązanego była wyższa, niż cena zakupu nieruchomości w 2019 r. od podmiotu powiązanego (winno być: od podmiotu niepowiązanego), a zatem wygenerowany został istotny narzut brutto na sprzedaży.

### Pytanie

Czy zrealizowane przez Wnioskodawcę transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym czy Spółka jest uprawniona do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zrealizowane przez Wnioskodawcę transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym Spółka w dalszym ciągu jest uprawniona do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023.

_Uzasadnienie_

Stosownie do art. 28j ust. 1 pkt. 2 CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony);

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej,

prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której

odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

W CIT nie została wprowadzona definicja legalna wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Również w wydanym 23 grudnia 2021 r. przez Ministerstwo Finansów „Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek” nie dokonano egzegezy tego pojęcia, poprzestano jedynie na sformułowaniu: _„Wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów. W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) - transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT"._

W ocenie Wnioskodawcy, możliwe jest posłużenie się w tym zakresie pozaprawnym rozumieniem tego sformułowania. W nauce ekonomii, wartość dodana nie ma jednolitej definicji, i tak wartością dodaną jest przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (E. Kubiak. H. Nakonieczna-Kisiel 1999, s. 43) lub można ją też rozumieć jako różnicę pomiędzy utargiem przedsiębiorstwa a kosztami zakupów materiałów i usług od innych firm, zatem jest to różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem pozyskania koniecznych nakładów, różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem nabycia dóbr i usług od innych firm (R. Barro 1997, s. 59). Wartość dodana stanowi różnicę pomiędzy wartością rynkową produktu lub usługi a kosztami wytworzenia (W. Smid 2012, s. 576).

Również zgodnie z Wielkim słownikiem języka polskiego wartość dodana stanowi wkład przedsiębiorcy w wartość wytworzonego produktu lub wykonanej usługi, obliczany jako różnica pomiędzy całkowitym kosztem wytworzenia tego produktu lub usługi a kosztem materiałów i usług zewnętrznych (Wartość dodana w: Wielki słownik języka polskiego, https://wsjp.pl/haslo/podglad/27725/wartosc-dodana).

Natomiast określenie "znikomy" oznacza w praktyce bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia (zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN: https://sjp.pwn.pl/slowniki/znikomy.html).

W świetle zaprezentowanych definicji należy wskazać, że z perspektywy Wnioskodawcy wartość dodana powstaje wtedy, kiedy w związku ze sprzedażą nieruchomości powstaje po jego stronie nadwyżka zysku ponad koszty związane z transakcją. Innymi słowy wartość dodaną po stronie sprzedawcy należy odnieść do zysku na transakcji. Wnioskodawca zrealizował w ramach transakcji kontrolowanych narzut brutto w wysokości ok. 192% (zysk ze sprzedaży nieruchomości/koszt zakupu nieruchomości \*100%).

W świetle zaprezentowanych powyżej definicji bez wątpienia poziom uzyskanego narzutu wskazuje, że w ramach transakcji wytworzona została wartość dodana pod względem ekonomicznym, która nie jest znikoma.

W ocenie Wnioskodawcy, przy ocenie czy w ramach danej transakcji wytworzona została wartość dodana pod względem ekonomicznym i jej skali, należy wziąć pod uwagę w pewnym stopniu również funkcje realizowane przez stronę. W tym kontekście należy wziąć pod uwagę szerszy kontekst transakcji oraz zakres funkcji transakcyjnych realizowanych przez Wnioskodawcę.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Wnioskodawca wniósł aktywo niematerialne w postaci know-how, które pozwoliło mu znaleźć i dokonać zakupu atrakcyjnie położonej nieruchomości, która mogła ulec dalszej komercjalizacji poprzez proces inwestycyjny i dalszej odsprzedaży części nieruchomości. Po drugie realizacja przez Wnioskodawcę pierwszego etapu inwestycji polegającej na zabudowie części gruntu domkami jednorodzinnymi miała bez wątpienia istotny wpływ na wzrost wartości pozostałej części gruntu (sprzedanej w ramach transakcji kontrolowanej na rzecz podmiotu powiązanego). Nie ulega bowiem wątpliwości, że zabudowa części działek miała również pozytywny wpływ na rozwój pozostałej infrastruktury, jak również lepszego skomunikowania nieruchomości. To wszystko z kolei ma istotny wpływ na poprawę jakości życia, co w konsekwencji przekłada się na istotny wzrost wartości gruntu.

Z analizowaną transakcją związane jest również zaangażowanie istotnych aktywów finansowych. Wnioskodawca był zmuszony wyłożyć istotne środki w celu zakupu nieruchomości od podmiotu niepowiązanego, jak również w celu realizacji pierwszego etapu inwestycji. Wiąże się z tym również istotne ryzyko związane z ewentualnym niepowodzeniem inwestycji. To wszystko prowadzi do wniosku, że nie jest to transakcja o znikomej wartości dodanej. W tym zakresie można się podeprzeć w pewnym stopniu o dorobek OECD w zakresie definiowania usług o niskiej wartości dodanej. W ramach działań nr 8-10 OECD opublikowała dokument na temat ryzyka oraz wartości niematerialnych i prawnych, stosowania metod zysku transakcyjnego w kontekście globalnych łańcuchów wartości, jak również usług o niskiej wartości dodanej oraz umów o podziale kosztów (CCA).

Wedle dorobku OECD poprzez usługi o niskiej wartości dodanej rozumie się świadczenia rutynowe nieprowadzące do wytworzenia istotnych dóbr niematerialnych oraz niewiążące się z istotnym ryzykiem gospodarczym. Wskazano przy tym, że usługi o niskiej wartości dodanej świadczone w ramach grupy charakteryzują się następującymi cechami:

\- mają charakter pomocniczy;

\- nie są głównym przedmiotem (ang. core business) działalności grupy;

\- nie angażują unikalnych oraz cennych wartości niematerialnych i prawnych ani nie prowadzą do wytworzenia unikalnych oraz cennych wartości niematerialnych i prawnych;

\- nie tworzą wysokiego ryzyka dla świadczącego usługi.

Oczywiście nie należy w pełni utożsamiać usług o niskiej wartości dodanej z koncepcją transakcji o znikomej wartości dodanej, co wynika z zakazu wykładni synonimicznej, wedle której różnym zwrotom nie można nadawać tego samego znaczenia _(por. J. Pustuł, Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych, czyli estoński CIT a la polonaise, PP 2021, nr 3, s. 27-38)._ Niemniej jednak można potraktować to jako pewną wskazówkę, jakie warunki powinny być brane pod uwagę przy ocenie czy wartość dodana jest znikoma (pojęcie bliskoznaczne z pojęciem „niska wartość”). W ramach analizowanych transakcji, te wszystkie cechy szczególne, wyróżniające usługi o niskiej wartości dodanej nie miały miejsca, co również prowadzi do wniosku, że nie można tutaj mówić o tym, że w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zrealizowane przez Wnioskodawcę transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym Spółka w dalszym ciągu będzie uprawniona do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2561 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ww. ustawy,

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony);

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Dodatkowo przepisy zawarte w rozdziale 6b ustawy CIT wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy CIT:

Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

\- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

\- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Zgodnie natomiast z art. art. 28k ust. 2 ww. ustawy,

W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Jednocześnie w myśl art. 28l ust. 1 ustawy CIT,

podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;

4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6,

b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,

c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

\- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo

\- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,

d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że podatnik, aby móc wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Przy czym warunki te podatnik musi spełniać przez cały okres korzystania z tej formy opodatkowania, bowiem w przeciwnym razie może, na podstawie art. 28l ust. 1 ustawy CIT utracić prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W omawianej sprawie zauważyć dodatkowo należy, iż wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) – transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT ustawodawca wyklucza bowiem możliwość korzystania z ryczałtu od dochodu spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi ale wyłącznie w sytuacji, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Z opisu sprawy wynika, że od 1 czerwca 2022 r. korzystacie Państwo z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, w związku z czym spełnialiście Państwo wymogi uprawniające do stosowania estońskiego CIT przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 2-6 CIT, jak również nie występowały u Państwa przypadki opisane w art. 28k ust. 1 i 2 CIT. Ponadto złożyliście właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy CIT. W dniu 8 stycznia 2019 r. nabyliście Państwo od podmiotu niepowiązanego nieruchomości gruntowe w postaci działek gruntu. Zakupiliście Państwo ww. nieruchomość w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie osiedla domków jednorodzinnych. W 2022 r. już po przejściu na estoński CIT, dokonaliście Państwo sprzedaży na rzecz podmiotu powiązanego części niewykorzystanych w ramach ww. inwestycji nieruchomości gruntowych. Pierwsza sprzedaż odbyła się 3 czerwca 2022 r. a druga sprzedaż miała miejsce 5 grudnia 2022 r. Cena ww. transakcji została ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (cena rynkowa). Przychody wygenerowane z ww. transakcji sprzedaży zawartych z podmiotem powiązanym stanowiły więcej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w roku podatkowym trwającym od 1 czerwca 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. W ramach ww. transakcji wygenerowany został istotny narzut brutto na sprzedaży.

Powzięliście Państwo wątpliwość, czy zrealizowane przez Państwa transakcje sprzedaży nieruchomości na rzecz Podmiotu powiązanego stanowiły transakcje, w związku z którymi wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy CIT, a tym samym czy Spółka jest uprawniona do opodatkowania Ryczałtem w roku 2023.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Zatem w pierwszej kolejności należy odnieść się do słownikowej definicji tego pojęcia.

Zgodnie z Encyklopedią Zarządzania - ekonomiczna wartość dodana (EVA – Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt (https://mfiles.pl/pl/index.php/Ekonomiczna\_warto%C5%9B%C4%87\_dodana).

Natomiast odnosząc się do pojęcia znikomy wskazać należy, że zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego, znikomy, to bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia (https://sjp.pwn.pl).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że wskazane we wniosku transakcje sprzedaży gruntu na rzecz podmiotu powiązanego stanowiły transakcji, w związku z którymi wytworzona została większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym. W ramach ww. transakcji wygenerowaliście bowiem Państwo istotny narzut brutto na sprzedaży, bowiem jak słusznie zauważyliście we własnym stanowisku, zabudowa części gruntu domkami jednorodzinnymi miała istotny wpływ na wzrost wartości pozostałej części gruntu (sprzedanej w ramach transakcji kontrolowanej na rzecz podmiotu powiązanego).

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że spełniacie Państwo warunek do opodatkowania ryczałtem, wskazany w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT.

Wprawdzie bowiem więcej niż 50% Państwa przychodów z działalności osiągniętej w poprzednim roku podatkowym pochodzi z transakcji z podmiotem powiązanym, to jednak – jak wynika z opisu sprawy – przychody te generują znaczącą wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma.

Tymczasem warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Powyższa sytuacja nie ma zatem miejsca w omawianej sprawie.

O ile zatem nadal spełniacie Państwo pozostałe warunki uprawniające do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (z opisu sprawy wynika, że spełnialiście je Państwo na dzień przystąpienia do estońskiego CIT) to jesteście Państwo uprawnieni do korzystania z tej formy opodatkowania również w 2023 r. Wskazane we wniosku transakcje dokonane z podmiotem powiązanym nie spowodują bowiem utraty ww. prawa. Z powyższym zastrzeżeniem Państwa stanowisko należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).