Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.813.2018.2.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-19
Teza: czy w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: obciążenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 października 2018 r. (data wpływu 19 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 listopada 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.813.2018.1.RSZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/e zdarzenie przyszłe:

Województwo rozpoczęło wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi, tj. centralizację rozliczeń VAT Województwa i jego jednostek budżetowych, od 1 stycznia 2017 roku. Od momentu centralizacji rozliczeń VAT Województwo traktuje czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych bezpośrednio przez Województwo lub poprzez jego jednostki budżetowe jako podlegające regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), tj. odpowiednio czynności opodatkowane VAT lub zwolnione z tego podatku. Czynności te wykazywane są w deklaracjach VAT składanych przez Województwo. W strukturze Województwa występują wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne funkcjonujące w formie jednostek budżetowych. Jedną z takich jednostek jest Biblioteka Pedagogiczna (dalej: Biblioteka).

Biblioteka, będąc jednostką budżetową Województwa, podlega:

*   Ustawie o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, z późn. zm.),
*   Ustawie o bibliotekach z dnia 27 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 642, z późn. zm.) - dalej ustawa o bibliotekach.

Ponadto, Biblioteka prowadzi działalność w oparciu o:

*   Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 28 lutego 2013 r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych bibliotek pedagogicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 369) takie jak otwarte zajęcia edukacyjne oraz spotkania autorskie,
*   Rozporządzenie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 29 października 2008 r. w sprawie sposobu ewidencji materiałów bibliotecznych (Dz. U. Nr 205, poz. 1263).

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o bibliotekach, Biblioteka jako placówka systemu oświaty służy potrzebom oświaty i wychowania, w tym kształcenia i doskonalenia kadry pedagogicznej. Zasadniczo w świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy działalność bibliotek pedagogicznych jest nieodpłatna, tj. usługi bibliotek są ogólnodostępne i bezpłatne.

Ustawa przewiduje jednakże zamknięty katalog opłat, które mogą być pobierane przez biblioteki. Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o bibliotekach są to opłaty:

*   za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne oraz wypożyczenia międzybiblioteczne;
*   za wypożyczenia materiałów audiowizualnych;
*   w formie kaucji za wypożyczone materiały biblioteczne;
*   za niezwrócenie w terminie wypożyczonych materiałów bibliotecznych;
*   za uszkodzenie, zniszczenie lub niezwrócenie materiałów bibliotecznych.

W związku z powyższym, w ramach prowadzonej przez Bibliotekę działalności są pobierane opłaty za:

*   wydanie oraz przedłużenie ważności karty czytelniczej służącej identyfikacji osób przy wypożyczaniu materiałów bibliotecznych (tzw. karta członka biblioteki) - umożliwia ona korzystanie z wszelkich zasobów Biblioteki oraz innych bibliotek pedagogicznych Wnioskodawcy (książki, płyty CD i DVD), pozwala na korzystanie z czytelni i wypożyczanie zasobów do domu Opłata za kartę członka biblioteki dokonywana jest jednorazowo i daje możliwość dożywotniego korzystania z konta. Jeżeli użytkownik nie dokona prolongaty konta po upływie jednego roku, w dalszym ciągu może korzystać z czytelni, zbiorów znajdujących się na miejscu, ale nie może ich wypożyczać do domu;
*   wykonywanie odbitek kserograficznych, skanowanie oraz wydruki własnych zbiorów bibliotecznych;
*   niezwrócone w terminie materiały biblioteczne, za które pobierana jest kara pieniężną za każdy dzień roboczy przetrzymania książki. Biblioteka obciąża również użytkownika opłatą za wysłanie upomnienia w wysokości aktualnej wartości znaczka pocztowego na list polecony; zagubienie lub zniszczenie materiałów bibliotecznych, tzw. rekompensata.

Biblioteka (przed 1 stycznia 2017 r., będąc jeszcze odrębnie zarejestrowanym od Województwa podatnikiem VAT) uzyskała interpretację indywidualną z dnia 30 grudnia 2016 r. sygn. 3063-ILPP2-1.4512.140.2016.2.AP, w której Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż:

*   opłaty związane z wydawaniem kart członka biblioteki oraz przedłużeniem ich ważności powinny być traktowane jako wynagrodzenie za usługi zwolnione z VAT;
*   wykonywanie odbitek kserograficznych, skanowanie i wydruk własnych zbiorów bibliotecznych stanowi usługi opodatkowane podstawową stawką podatku, tj. obecnie 23%.

Województwo począwszy od 1 stycznia 2017 r. dokonywane w powyższym zakresie poprzez Biblioteka czynności traktuje zgodnie z powyższą interpretacją jako zwolnione z VAT (wypożyczanie materiałów bibliotecznych) oraz opodatkowane VAT (usługi ksero, skanowania i druku zbiorów bibliotecznych).

Jednocześnie w świetle uzyskanej przez Bibliotekę interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2016 r., sygn. ILPP3/4512-1-38/16-5/JK, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że opłaty pobierane przez Bibliotekę za niezwrócone w terminie materiały biblioteczne oraz opłaty za zagubione lub zniszczone materiały biblioteczne pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną), nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających ustawie o VAT.

Tym samym, pozostałe pobierane poprzez Bibliotekę opłaty, tj. opłaty za niezwrócone w terminie materiały biblioteczne oraz za zgubienie lub zniszczenie materiałów bibliotecznych, są traktowane przez Województwo jako rekompensata/odszkodowanie i w tym zakresie Województwo nie rozlicza podatku.

Ponadto, zdarza się. że Województwo poprzez Bibliotekę dokonuje zbycia (na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych) na rzecz innych, czynnych podatników VAT tzw. makulatury, tj. odpadów z papieru i tektury, które pochodzą ze zbiorów książkowych oraz czasopism, które nie nadają się do korzystania. Zdaniem Województwa są to odpady stanowiące zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) odpady z papieru i tektury, mieszczące się w grupowaniu 38.11.52.0. Wątpliwości Województwa dotyczą konsekwencji na gruncie ustawy o VAT transakcji zbycia makulatury.

W piśmie z 3 grudnia 2018 r. Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie:

1.  Czy Wnioskodawca (działając poprzez Bibliotekę) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9? wskazał, że cyt.: Wnioskodawca (działając poprzez Bibliotekę) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy.
2.  Czy w każdym przypadku nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny? wskazał, że: Wniosek dotyczy tylko tych przypadków, gdzie nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
3.  3\. Czy dostawa makulatury (odpadów z papieru i tektury), o której mowa w przedstawionym opisie sprawy, jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122? wskazał, że: Zdaniem Województwa, dostawa makulatury (odpadów z papieru i tektury), o której mowa w przedstawionym opisie sprawy, nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT. Województwo pragnie zaznaczyć, iż zbywane odpady z papieru i tektury pochodzą ze zbiorów, które nie były wykorzystywane przez Województwo za pośrednictwem Biblioteki wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.
4.  Czy makulatura, będąca przedmiotem zapytania, jest wymieniona w Załączniku nr 11 do ustawy o VAT? Jeśli tak, to należy wskazać w której pozycji tego załącznika, wskazał, że: Tak jak Wnioskodawca wskazał w treści Wniosku, odpady z papieru i tektury mieszczą się w grupowaniu 38.11.52.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i zostały wymienione w pozycji nr 31 załącznika nr 11 do ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawca podał adres elektroniczny ePUAP do doręczenie pism w zakresie objętym Wnioskiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a cyt. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Natomiast, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powyższego wynika zatem, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji będzie on dokonywać dostaw towarów podlegających opodatkowaniu VAT zgodnie z brzmieniem przywołanego wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Jednocześnie w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, w wykazie towarów, o których mowa w powołanym powyżej przepisie, pod pozycją nr 31 wskazane zostały odpady z papieru i tektury zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 38.11.52.0.

Przepisy ustawy o VAT wprowadzają zatem mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, nabywającego towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcję opodatkowuje nabywający. Przy czym należy zauważyć, że powyższy mechanizm znajduje zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   nabywcą towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   dostawcą ww. towarów jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   dostawca ww. towarów nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
*   dostawa ww. towarów nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 122.

Zdaniem Województwa w analizowanej sytuacji, wszystkie wskazane powyżej przesłanki zostaną spełnione.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż Województwo (działając poprzez Bibliotekę) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie. Województwo dokonuje bowiem zbycia makulatury każdorazowo na podstawie zawieranej umowy cywilnoprawnej. Województwo zbywając zużyte, nienadające się do korzystania książki i czasopisma, nie działa jako organ władzy publicznej. Tym samym realizowana transakcja będzie, zdaniem Województwa, podlegała ustawie o VAT. Podkreślenia również wymaga, że Województwo nie korzysta ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazano w opisie sprawy, nabywcami towarów, mieszczących się zdaniem Województwa w wykazie towarów objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, stanowiących załącznik nr 11 do ustawy o VAT, są w każdym przypadku zarejestrowani, czynni podatnicy VAT, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Co więcej, dostawa towarów, o których mowa w opisie sprawy, nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak stanowi bowiem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zużyte książki i czasopisma, będące przedmiotem realizowanych przez Województwo dostaw, pochodzą ze zbiorów bibliotecznych, wykorzystywanych do działalności Biblioteki, a więc do czynności w świetle wydanych interpretacji - opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT, ale także niepodlegających ustawie o VAT (czynności nieodpłatne). Towary, o których mowa w opisie sprawy, nie były wykorzystywane przez Województwo (Bibliotekę) wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku.

Ponadto, zaznaczenia wymaga, iż w analizowanej sytuacji, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 122 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania.

Tym samym, zdaniem Województwa, w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Stanowisko Województwa znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej, sygn. IPTPP1/443-763/13-5/MW, zgodzono się z gminą, iż „(\`(...)\`) w przypadku potwierdzenia przez GUS prawidłowości dokonanej przez nią klasyfikacji statystycznej sprzedawanych Odpadów, wyłącznie w stosunku do opakowań szklanych o kodzie PKWiU 38.11.51.0, wskazanych w punkcie C opisu sprawy, zastosowanie znajdzie przedstawiony powyżej mechanizm „odwrotnego obciążenia”. Odpady te zdaniem Gminy, mieszczą się bowiem w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. W konsekwencji, z tytułu sprzedaży przez Gminę tych odpadów to Spółka, jako ich nabywca, a nie Gmina, zobowiązana będzie do dokonywania rozliczeń VAT należnego”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP1/443-696/13-4/RG, w której stwierdzono, że „Wobec powyższego Wnioskodawca jako nabywca odpadów sklasyfikowanych do PKWiU 38.11.51.0 „odpady szklane” będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostawy tych odpadów zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Rozliczenie podatku VAT będzie polegało na wystawieniu przez niego faktury wewnętrznej, w której określi podstawę opodatkowania i naliczy podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy czym, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Aby wyłączenie z grona podatników miało miejsce muszą zostać spełnione dwa warunki, gdyż wyłączenie to:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gminy, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Województwo wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, w niektórych przypadkach ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu (usługi) do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślenia wymaga, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić jaką należy zastosować stawkę podatku VAT jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122;

Załącznik nr 11 określający „Wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy” obejmuje m.in. PKWiU 38.11.52.0 Odpady z papieru i tektury (poz. 31 załącznika).

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z powyższych przepisów wynika, że ww. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

Mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są cztery warunki:

1.  nabywcą towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
2.  dostawcą ww. towarów jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
3.  dostawca ww. towarów nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
4.  dostawa ww. towarów nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

A zatem w tej sytuacji nabywca, będąc podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu nabycia ww. towarów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (działając poprzez Bibliotekę) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy. Wnioskodawca poprzez Bibliotekę dokonuje zbycia (na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych) na rzecz innych, czynnych podatników VAT tzw. makulatury, tj. odpadów z papieru i tektury, które pochodzą ze zbiorów książkowych oraz czasopism, które nie nadają się do korzystania. Wnioskodawca wskazał, że odpady z papieru i tektury mieszczą się w grupowaniu 38.11.52.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i zostały wymienione w pozycji nr 31 załącznika nr 11 do ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy tylko tych przypadków, gdzie nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Dostawa makulatury (odpadów z papieru i tektury), o której mowa w przedstawionym opisie sprawy, nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT. Zbywane odpady z papieru i tektury pochodzą ze zbiorów, które nie były wykorzystywane przez Województwo za pośrednictwem Biblioteki wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii, czy w przypadku zbycia przez Województwo (poprzez Bibliotekę) makulatury, o której mowa w opisie sprawy, na rzecz czynnego podatnika VAT zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dla zastosowania właściwego sposobu rozliczania podatku od towarów i usług istotna jest klasyfikacja towaru będącego przedmiotem transakcji.

Wobec powyższego sprzedaż odpadów z papieru i tektury – zaklasyfikowanych do grupowania PKWiU 38.11.52.0 (poz. 31 załącznika nr 11 do ustawy) objęta jest mechanizmem tzw. odwrotnego obciążenia, polegającym na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy, na rzecz którego dokonywana jest dostawa makulatury, o której mowa w opisie sprawy, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że zostaną spełnione wszystkie warunki do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, gdyż:

*   sprzedaż nastąpi przez Województwo (poprzez Bibliotekę), będące zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
*   makulatura – sklasyfikowana wg PKWiU do grupowania 38.11.52.0 „Odpady z papieru i tektury” mieści się pod poz. 31 załącznika Nr 11 do ustawy,
*   nabywca, jest podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   dostawa nie jest/ nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Podkreśla się, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania. Zatem inne kwestie przedstawione we wniosku nieobjęte pytaniem, w szczególności dotyczące ustalenia, czy przedmiotowa makulatura jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i jest wykorzystywana do działalności zwolnionej), nie były przedmiotem oceny.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług według PKWiU, ponieważ Organ podatkowy nie jest właściwy do dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów bądź usług, ani do oceny poprawności klasyfikacji usługi, według PKWiU. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Zatem interpretację wydano w oparciu o wskazaną w opisie sprawy klasyfikację PKWiU.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje te dotyczą innego stanu faktycznego niż przedstawiony w niniejszej sprawie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.