Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-840/14-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-01
Teza: W zakresie określenia stawki podatku przy imporcie usług udostępniania platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych.
Słowa kluczowe: import-import usług; stawka-stawki podatku; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku przy imporcie usług udostępniania platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku przy imporcie usług udostępniania platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest domem maklerskim nadzorowanym przez Komisję Nadzoru Finansowego, specjalizującym się w instrumentach finansowych będących przedmiotem obrotu na rynku pozagiełdowym i giełdzie. Działalność ta jest prowadzona z zastosowaniem platformy internetowej, czyli programu pozwalającego na składanie przez klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci Internet. Dzięki najbardziej zaawansowanym technologicznie narzędziom transakcyjnym, X. udostępnia inwestorom dostęp do rynków finansowych w dowolnym miejscu i czasie.

Oferta X. jest skierowana do inwestorów prywatnych - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak też podmiotów gospodarczych, zarówno mających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski, jak i zagranicą (dalej jako: „Klienci"). Usługi świadczone przez X. na rzecz Klientów, którzy podpisali umowę z X., mieszczą się w zakresie czynności maklerskich, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, ze zm.) (dalej jako: „ustawa o obrocie instrumentami finansowymi"). W ramach przeważającej działalności X. nabywa i zbywa na własny rachunek instrumenty finansowe. Poniżej Wnioskodawca przedstawia główne instrumenty finansowe, jakie znajdują się w ofercie Spółki:

*   kontrakty na różnicę (CFD): kontrakty te stanowią umowę, w której dwie strony zobowiązują się do wymiany różnicy między ceną otwarcia i zamknięcia kontraktu; ceny kontraktów odzwierciedlają bieżący kurs instrumentu bazowego; kontrakty te nie wiążą się z fizyczną dostawą instrumentu bazowego; instrumentami bazowymi dla tych kontraktów są m.in. waluty, akcje, indeksy giełdowe lub towary;

*   kontrakty opcyjnie: umowy, na podstawie których jedna strona umowy (posiadacz opcji) nabywa prawo do zrealizowania opisanej umową transakcji lub do otrzymania określonej wypłaty, zaś druga strona (wystawca opcji, sprzedawca opcji) zobowiązuje się być stroną tej transakcji lub, odpowiednio, wypłacić posiadaczowi określoną kwotę; kontrakty te nie wiążą się z fizyczną dostawą instrumentu bazowego; instrumentami bazowymi dla tych kontraktów są m.in. waluty, indeksy giełdowe lub towary.

X. oferuje również dostęp do rynku giełdowego (rynku regulowanego GPW i rynku New Connect).

Świadczenie wyżej wymienionych usług przez X. wiąże się z koniecznością nabywania szeregu różnych świadczeń między innymi od kontrahentów zagranicznych (dalej jako: „Dostawcy"), które są niezbędne do świadczenia przez X. usług w zakresie obrotu instrumentami finansowymi.

W szczególności, X. nabywa od Dostawców dostęp do platform transakcyjnych (tradingowych), za pośrednictwem których Spółka prowadzi działalność maklerską. Platforma tradingowa on-line jest to program pozwalający na składanie przez Klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci internet, który dodatkowo oferuje dostęp do notowań online, analiz i wykresów. Za pośrednictwem platformy internetowej Klienci mogą zawierać transakcje na wszystkich głównych rynkach: Forex, towarów i indeksach giełdowych, a także uzyskują:

*   dostęp do cen rzeczywistych,

*   dostęp online do rynku OTC,

*   możliwość analizy wykresów,

*   dostęp do najnowszych wiadomości i informacji z rynku,

*   możliwość handlu na Forex, towarach, indeksach giełdowych,

*   możliwość korzystania ze wskaźników technicznych, etc.

Klienci X. korzystają z kilku różnych platform tradingowych, przykładowo inna platforma służy do obrotu CFD (kontraktami na różnicę), inna umożliwia inwestowanie na giełdach zagranicznych i na GPW, a jeszcze inna do handlu instrumentami Cash Equities.

Dodatkowo usługi świadczone przez niektórych Dostawców obejmują również instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, a także usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem.

Ponadto X. nabywa usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, które również są niezbędne do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Technicznie dane rynkowe uzyskiwane są za pośrednictwem elektronicznych serwisów informacyjnych umożliwiających dostęp do danych rynkowych z całego świata, w tym do najnowszych notowań instrumentów finansowych w czasie rzeczywistym.

Dane te wspierają pracę działu Obrotu Instrumentami Finansowymi (ang. Trading Department) i na ich podstawie dokonywane są kwotowania instrumentów finansowych oferowanych przez X.. Kwotowanie polega na ustaleniu wartości danego instrumentu finansowego oferowanego przez X., na podstawie której Klient podejmuje decyzję o zawarciu bądź też nie danej transakcji. Dane rynkowe są również niezbędne do wyceny księgowej poszczególnych instrumentów finansowych. Niemożliwe jest dokonanie wyceny instrumentu finansowego bez dostępu do odpowiednich danych rynkowych.

Ponadto Spółka nabywa terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym (subskrybcje do danych z poszczególnych giełd Nyse, AMEX, NASDAQ, etc), które stanowią podstawowe narzędzie dla inwestorów na całym świecie wykorzystywane do kwotowań i wyceny instrumentów finansowych. Dodatkowo, terminale są narzędziem analitycznym, wykorzystywanym do rozmaitych analiz (np. wykres kontraktu wraz z zaznaczonymi wybranymi danymi ekonomicznymi, analiza sektorów, etc.).

Niektórzy Dostawcy są redystrybutorami danych giełdowych (nabywają je z zagranicznych giełd i następnie dostarczają X.). Zdarza się jednak również, że X. nabywa dane bezpośrednio z giełd zagranicznych.

Nabywane przez X. dane rynkowe oraz narzędzia analityczne wspierają również podejmowanie decyzji przez Klientów dokonujących transakcji za pośrednictwem platform transakcyjnych.

Reasumując, X. nabywa dwie grupy usług, których podatkowe traktowanie jest przedmiotem niniejszego wniosku:

1.  usługi udostępniania platform tradingowych;
2.  usługi dostarczania danych rynkowych.

W ramach świadczenia omawianych usług, Dostawcy wspierają działalność finansową wykonywaną przez X. poprzez podejmowanie i wykonywanie czynności niezbędnych do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe. Innymi słowy, przedmiotowe usługi nabywane są ściśle w związku z usługami świadczonymi przez X.

Zdaniem X., wyżej opisane usługi, jako usługi stanowiące odrębną całość, właściwe oraz niezbędne do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 41 tej ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. nabywane przez X. usługi opisane w niniejszym wniosku podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust 1 pkt 41 tej ustawy, tj. czy rozpoznając obowiązek podatkowy na zasadzie importu usług, X. nie jest zobowiązana do naliczania podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi w art. 2 za definicję instrumentu finansowego przyjmuje:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy łub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Mając na uwadze brzmienie powyższych regulacji, przedstawione w stanie faktycznym instrumenty finansowe oferowane przez X. mieszczą się w definicji instrumentu finansowego określonej w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi i tym samym usługi świadczone przez X., których przedmiotem są instrumenty finansowe są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Na usługę, której przedmiotem są instrumenty finansowe, polegającą na umożliwieniu Klientom zawierania transakcji kupna-sprzedaży tych instrumentów, składają się różne czynności, takie jak: obsługa zleceń kupna - sprzedaży instrumentów finansowych składanych przez Klientów, umożliwienie uczestnikom rynku dostępu do informacji o złożonych ofertach, zapewnienie bezpieczeństwa obrotu, a także zapewnienie odpowiedniej infrastruktury / platformy dostępu do transakcji. Na usługę tę składa się zatem wiele elementów, których współgranie jest niezbędne do tego by Klient mógł zawrzeć transakcję.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, zgodnie z ust. 1 pkt 41 tej ustawy.

Uwzględniając powyższe należy wskazać, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług „pomocniczych" do usług finansowych, istotne jest aby określona usługa stanowiła element usługi finansowej oraz stanowiąc odrębną całość, zmierzała (była niezbędna) do realizacji zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej zwolnieniem oraz była właściwa dla usługi głównej.

Należy dodać, że w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE", „Trybunał") stwierdził, że „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez Bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem".

Powyższe oznacza, że zwolnienie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT może znaleźć zastosowanie również w przypadku, gdy usługi będące elementem usługi finansowej są nabywane od podmiotu trzeciego.

Usługi udostępniania platform tradingowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi udostępniania platform tradingowych stanowią element usług świadczonych przez X., są odrębne, właściwe i niezbędne do świadczenia oferowanych przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe i w rezultacie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 41 tej ustawy.

Bez platform tradingowych Spółka nie mogłaby świadczyć swoich usług, byłaby bowiem pozbawiona infrastruktury umożliwiającej przetwarzanie zarówno transakcji własnych, jak i transakcji finansowych dokonywanych przez swoich Klientów. Usługi te zatem niewątpliwie stanowią element usług świadczonych przez X.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie podatku VAT okoliczność, czy nabywane usługi stanowią element usługi finansowej świadczonej przez X. należy ustalać z punktu widzenia Klienta X. jako finalnego nabywcy usługi zwolnionej. Klient otrzymuje możliwość dokonywania transakcji na instrumentach finansowych za pośrednictwem platformy internetowej. Z punktu widzenia Klienta nabywa on jedną kompleksową usługę i świadczenie, jakie otrzymuje, jest świadczeniem jednorodnym.

Nie ulega również wątpliwości, że przedmiotowe usługi stanowią odrębną całość, o czym świadczy np. możliwość zlecenia ich odrębnemu podmiotowi. Ponadto platformy tradingowe stanowią odrębny, niezależny system informatyczny, a usługi świadczone przez Dostawców w tym zakresie stanowią przedmiot odrębnej usługi występującej w obrocie gospodarczym. Uzasadnia to w ocenie X. spełnienie przesłanki odrębności, o której mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Usługi te są właściwe dla transakcji zwolnionych, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o czym świadczy fakt, że wykonywanie przedmiotowych usług przez Dostawców pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez X. i inne podmioty prowadzące działalność maklerską (innymi słowy, świadczenie m.in. przez X. usług finansowych w zakresie oferowania instrumentów finansowych warunkuje wykreowanie popytu na przedmiotowe usługi). Usługa ta stanowi typową, stosowaną w praktyce gospodarczej usługę pomocniczą, bez której nie byłby możliwy obrót instrumentami finansowymi za pośrednictwem sieci internet. Rozwijając swoje uzasadnienie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługi udostępniania platform tradingowych są typowe dla usługi głównej, tj. działalności polegającej na oferowaniu instrumentów finansowych do obrotu, gdyż wiążą się nierozerwalnie z usługami, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

I wreszcie usługi te są niezbędne dla realizacji przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe na rzecz Klientów. Bez wykorzystania platform internetowych Spółka nie mogłaby świadczyć usług za pośrednictwem sieci Internet, co stanowi przecież jej podstawowy przedmiot działalności. Z punktu widzenia Spółki, czynności Dostawców umożliwiają świadczenie usług finansowych, tj. X. nie mogłaby oferować i świadczyć w obecnym zakresie usług finansowych polegających na oferowaniu instrumentów finansowych bez platform tradingowych dedykowanych do obrotu poszczególnymi instrumentami finansowymi. Platformy te stanowią kanał dystrybucji, za pośrednictwem którego Klienci dokonują transakcji na instrumentach finansowych oferowanych przez X.

Usługi dostarczania platform tradingowych są na tyle mocno powiązane z usługami finansowymi, że ich wykonywanie w oderwaniu od tych usług pozbawione byłoby ekonomicznego sensu. Z kolei wykonywanie działalności w zakresie obrotu instrumentami finansowymi przez podmioty takie jak X., skutkuje koniecznością nabycia tych usług.

Usługi udostępniania danych rynkowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi udostępniania danych rynkowych stanowią element usług świadczonych przez X., są odrębne, właściwe i niezbędne do oferowanych przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe i w rezultacie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Bez dostępu do aktualnych danych rynkowych, dostępu do notowań w czasie rzeczywistym Spółka nie mogłaby świadczyć swoich usług, byłaby bowiem pozbawiona informacji niezbędnych do dokonania kwotowań, czy też wyceny oferowanych przez siebie instrumentów finansowych. Cała praca Działu Obrotu Instrumentami Finansowymi (ang. Tradingu) opiera się na analizie aktualnych danych finansowych, informacji rynkowych z całego świata i aktualnych notowań instrumentów finansowych. Dostępność tych wszystkich informacji pozwala X. na przygotowanie i przedstawienie swojej oferty Klientom. Usługi te zatem niewątpliwie stanowią element usług oferowanych przez X. swoim Klientom.

Zdaniem Wnioskodawcy na gruncie podatku VAT okoliczność, czy nabywane usługi stanowią element usługi finansowej świadczonej przez X. należy ustalać z punktu widzenia Klienta X. jako finalnego nabywcy usługi zwolnionej. Klient otrzymuje możliwość dokonywania transakcji na instrumentach finansowych wraz z informacją o aktualnych kwotowaniach poszczególnych instrumentów, a często również ma dostęp do różnych danych rynkowych i analiz. Z punktu widzenia Klienta nabywa on jedną kompleksową usługę i świadczenie, jakie otrzymuje jest świadczeniem jednorodnym.

Nie ulega również wątpliwości, że przedmiotowe usługi stanowią odrębną całość, o czym świadczy np. możliwość zlecenia ich odrębnemu podmiotowi. Ponadto serwisy informacyjne oferowane przez Dostawców, czy terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym stanowią odrębne, niezależne produkty, które mogą stanowić przedmiot odrębnej usługi występującej w obrocie gospodarczym. Uzasadnia to w ocenie X. spełnienie przestanki odrębności, o której mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Usługi te są właściwe dla transakcji zwolnionych, stanowią bowiem typowe, stosowane w praktyce gospodarczej usługi pomocnicze, bez których nie byłoby możliwe świadczenie usług w zakresie obrotu instrumentami finansowymi w zakresie, w jakim robi to X. Rozwijając swoje uzasadnienie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługi dostarczania danych rynkowych, w tym najnowszych notowań instrumentów finansowych w czasie rzeczywistym są typowe dla usługi głównej, tj. działalności polegającej na oferowaniu instrumentów finansowych do obrotu, gdyż wiążą się nierozerwalnie z usługami, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

I wreszcie usługi te są niezbędne dla realizacji przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe na rzecz Klientów. Bez dostępu do aktualnych danych rynkowych, w tym najnowszych notowań instrumentów finansowych w czasie rzeczywistym, Spółka nie mogłaby dokonywać kwotowań instrumentów finansowych i tym samym nie mogłaby dokonywać obrotu instrumentami finansowymi, co stanowi przecież jej podstawowy przedmiot działalności. Z punktu widzenia Spółki, czynności Dostawców umożliwiają świadczenie usług finansowych, tj. X. nie mogłaby oferować i świadczyć w obecnym zakresie usług finansowych polegających na oferowaniu instrumentów finansowych bez dostępu do aktualnych danych rynkowych.

Dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę na wątpliwości, jakie narosły wokół interpretacji przymiotnika „właściwe", do którego odnosi się art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wynikające w szczególności z zestawienia wykładni językowej i prokonstytucyjnej tego przepisu krajowego z jego wykładnią prounijną. Z orzecznictwa TSUE wynika, że Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) (dalej jako: „Dyrektywa") nie zawiera specjalnego zwolnienia dla usług pomocniczych (w przeciwieństwie do obecnego brzmienia ustawy o VAT) i że warunkiem potraktowania danej usługi za usługę stanowiącą element usługi finansowej jest to, aby usługa ta wykazywała funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej, stąd aby dane świadczenie mogło być objęte zwolnieniem musi ono de facto stanowić usługę finansową lub ubezpieczeniową (S. Majerowski w: Dyrektywa VAT. Polska perspektywa. Komentarz LEX (red.) R. Namysłowski, D.Prokop, Warszawa 2012, s. 265 i 267).

Natomiast literalne brzmienie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT pozwala na szerszą niż to wynika z orzecznictwa TSUE wykładnię dotyczącą zakresu zwolnienia dla usług pomocniczych, co oznacza, że dopuszcza objęcie zwolnieniem również takich usług, które nie stanowią same w sobie usług stricte finansowych.

W tym miejscu X. pragnie przytoczyć fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2014 r, (sygn. III SA/Wa 3105/13), który cytując fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 339/12, wskazał, że „zgodnie (\`(...)\`) z literalnym brzmieniem analizowanego przepisu ustawy o VAT usługa korzystająca ze zwolnienia to taki element usługi finansowej, który stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Wydaje się zatem, że polski ustawodawca posługuje się zupełnie innymi kryteriami niż te, które sformułował w orzecznictwie Trybunał. Czym innym jest bowiem posiadanie przez dany element usługi zwolnionej jej istotnych i specyficznych cech (tak jak chce tego TSUE), a co innego oznacza stanowienie elementu usługi zwolnionej, właściwego i niezbędnego do jej świadczenia (zgodnie z polską ustawą o VAT). Element posiadający istotne i specyficzne cechy usługi zwolnionej to taki element usługi zwolnionej, który realizuje jej zasadnicze funkcje, stanowiące o istocie usługi finansowej korzystającej ze zwolnienia. Natomiast wg Słownika języka polskiego "właściwy" to "taki, jaki być powinien, spełniający konieczne warunki, odpowiedni, stosowny, należyty (Mały słownik języka polskiego, red, E. Sobol, Warszawa 197, s, 1028). Sformułowanie "właściwe do świadczenia usług" użyte w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT należy więc interpretować w ten sposób, że zwolnione z VAT są takie części usługi zwolnionej, które są charakterystyczne, typowe i zarazem niezbędne do jej świadczenia, a niekoniecznie muszą posiadać istotne i specyficzne cechy usługi zwolnionej, której są częścią (S. Majerowski, op. Cit., s. 268)".

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w cytowanym powyżej wyroku z dnia 18 grudnia 2012 r. (sygn. I FSK 339/12): „usługi informatyczne związane z obsługą kart płatniczych dla banku na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług".

Natomiast usługi, do których odnosił się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w omawianym powyżej wyroku z dnia 12 maja 2014 r. (sygn. III SA/Wa 3105/13) polegały na przetwarzaniu w czasie rzeczywistym transakcji finansowych dokonywanych przez klientów banku, nadzorowaniu poprawności oraz kompletności tych procesów, gromadzeniu i udostępnianiu danych dotyczących tych transakcji, generowaniu raportów a także archiwizowaniu danych, wykonywaniu kopii bezpieczeństwa, utrzymywaniu systemu w należytym stanie technicznym, stałym monitoringu, pomocy w usuwaniu awarii, optymalizowaniu konfiguracji systemu oraz testowaniu nowych funkcjonalności systemu i wprowadzaniu zmian.

Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (sygn. I SA/Wr 188/12) uznając za błędną: „(\`(...)\`) wykazaną przez organ podatkowy w interpretacji zależność, zgodnie z którą warunkiem potraktowania danej usługi za usługę stanowiącą element usługi finansowej jest to, aby usługa ta wykazywała funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej. Nie można bowiem uzależniać wystąpienia jednego z warunków zwolnienia od podatku VAT, zawartych w art. 43 ust. 13 u.p.t.u., tj. "bycia elementem usługi właściwej", od kolejnego z warunków, tj. "bycia usługą charakterystyczną dla usługi właściwej". Konkludując Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (sygn. I SA/Wr 188/12) wskazał, że: „Usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka pożyczkowego (kredytowego), korzystają ze zwolnienia od VAT na mocy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, jako usługi będące elementem usługi finansowej, określonej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (usługi udzielania pożyczek pieniężnych), stanowiące odrębną całość, niezbędne i właściwe do świadczenia tej usługi finansowej".

Mając powyższe na uwadze, mimo, iż usługi udostępniania platform transakcyjnych oraz dostarczania danych rynkowych nabywane przez X. nie stanowią same w sobie usług finansowych, ale są częścią przedmiotowych usług (elementem), są odrębne, charakterystyczne, typowe i zarazem niezbędne do ich świadczenia, mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 41 tej ustawy.

Dodatkowo uzasadniając zasadność zastosowania wyżej prezentowanej wykładni, Wnioskodawca ponownie wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r. (sygn. I FSK 339/12), w którym wskazano, że: „(\`(...)\`) organy państwa członkowskiego w żadnym wypadku nie mogą powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych i nakładać na nie - przez stosowanie wykładni zgodnej z celami dyrektywy-obowiązków z niej wynikających, które jednak nie zostały określone lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych (orzeczenia TSUE z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie Ursula Becker, 8/81 i z dnia 8 października 1987 r. w sprawie Kolpinguis Nijmegen, 80/86)."

W cytowanym powyżej wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. akt I FPS 6/08), z którego wynika, że gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy unijnej z unormowaniem krajowym wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, sąd powinien - jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z prawa wspólnotowego. Jeśli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prounijnej tej normy i nakładania na podatnika obowiązków wynikających z samej dyrektywy. Także TSUE w wyroku z dnia 14 lipca 1994 r. w sprawie Paola Faccini Dori v. Recreb Srl., C-91/92, uznał, że sąd krajowy, wykonując obowiązek dokonywania wykładni prawa wewnętrznego w świetle brzmienia i celu dyrektywy, nie może wykraczać poza wyraźne brzmienie przepisu prawa wewnętrznego. Oznaczałoby to bowiem przyzwolenie na to, aby bez właściwej transpozycji przez państwo określonego przepisu dyrektywy do prawa krajowego sąd krajowy mógł w drodze wykładni nakładać na obywatela obowiązek wynikający z tej dyrektywy wbrew unormowaniu krajowemu.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że nabywane od Dostawców usługi udostępnienia platform tradingowych oraz dostarczania danych rynkowych stanowią element usług świadczonych przez X., o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość, jest właściwy i niezbędny do ich świadczenia i jako takie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy, na rzecz Klientów którzy podpisali umowę z X., usługi mieszczące się w zakresie czynności maklerskich, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi. W ramach przeważającej działalności X. nabywa i zbywa na własny rachunek instrumenty finansowe.

Wnioskodawca nabywa od Dostawców, tj. podmiotów zagranicznych usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych.

W szczególności, X. nabywa od Dostawców dostęp do platform transakcyjnych (tradingowych), za pośrednictwem których Spółka prowadzi działalność maklerską. Platforma tradingowa on-line jest to program pozwalający na składanie przez Klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci internet, który dodatkowo oferuje dostęp do notowań online, analiz i wykresów. Za pośrednictwem platformy internetowej Klienci mogą zawierać transakcje na wszystkich głównych rynkach.

Klienci X. korzystają z kilku różnych platform tradingowych, przykładowo inna platforma służy do obrotu CFD (kontraktami na różnicę), inna umożliwia inwestowanie na giełdach zagranicznych i na GPW, a jeszcze inna do handlu instrumentami Cash Equities.

Dodatkowo usługi świadczone przez niektórych Dostawców obejmują również instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, a także usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem.

Ponadto X. nabywa usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, które również są niezbędne do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Technicznie dane rynkowe uzyskiwane są za pośrednictwem elektronicznych serwisów informacyjnych umożliwiających dostęp do danych rynkowych z całego świata, w tym do najnowszych notowań instrumentów finansowych w czasie rzeczywistym.

Dane te wspierają pracę działu Obrotu Instrumentami Finansowymi (ang. Trading Department) i na ich podstawie dokonywane są kwotowania instrumentów finansowych oferowanych przez X.. Kwotowanie polega na ustaleniu wartości danego instrumentu finansowego oferowanego przez X., na podstawie której Klient podejmuje decyzję o zawarciu bądź też nie danej transakcji. Dane rynkowe są również niezbędne do wyceny księgowej poszczególnych instrumentów finansowych. Niemożliwe jest dokonanie wyceny instrumentu finansowego bez dostępu do odpowiednich danych rynkowych.

Spółka nabywa również terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym (subskrybcje do danych z poszczególnych giełd Nyse, AMEX, NASDAQ, etc), które stanowią podstawowe narzędzie dla inwestorów na całym świecie wykorzystywane do kwotowań i wyceny instrumentów finansowych. Dodatkowo, terminale są narzędziem analitycznym, wykorzystywanym do rozmaitych analiz (np. wykres kontraktu wraz z zaznaczonymi wybranymi danymi ekonomicznymi, analiza sektorów, etc.).

Niektórzy Dostawcy są redystrybutorami danych giełdowych (nabywają je z zagranicznych giełd i następnie dostarczają X.). Zdarza się jednak również, że X. nabywa dane bezpośrednio z giełd zagranicznych.

Nabywane przez X. dane rynkowe oraz narzędzia analityczne wspierają również podejmowanie decyzji przez Klientów dokonujących transakcji za pośrednictwem platform transakcyjnych.

W ramach świadczenia omawianych usług, Dostawcy wspierają działalność finansową wykonywaną przez X. poprzez podejmowanie i wykonywanie czynności niezbędnych do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe. Innymi słowy, przedmiotowe usługi nabywane są ściśle w związku z usługami świadczonymi przez X.

Reasumując, X. nabywa dwie grupy usług, których podatkowe traktowanie jest przedmiotem niniejszego wniosku:

*   usługi udostępniania platform tradingowych;

*   usługi dostarczania danych rynkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla nabywanych usług udostępniania platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych w przypadku których Spółka rozpoznaje import usług.

Odnosząc się do stawki podatku jaką Spółka powinna zastosować rozpoznając stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, import przedmiotowych usług wskazać należy, że co do zasady, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Z treści art. 43 ust. 13 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    1.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    2.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    4.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    5.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    6.  kontrakty na różnicę,
    7.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.
    8.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    9.  instrumenty rynku pieniężnego.

W analizowanej sprawie, w celu określenia stawki podatku dla nabywanych przez Spółkę usług udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) oraz usług dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym) w pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Leyob, C-111/05 Aktiebolaget NN. Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE sformułowane zostały kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono miejsce w sytuacji, gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca nabywa usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) oraz usługi dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym) od różnych podmiotów zagranicznych, które są świadczone samoistnie. Zatem, skoro przedmiotowe usługi są świadczone osobno, to możliwym staje się w sposób naturalny wydzielenie tych usług. Również z punktu widzenia nabywcy tych usług, tj. Klientów którzy podpisali umowę z X. w zakresie czynności maklerskich, nie jest istotne, czy usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych, świadczy Spółka, czy też inny podmiot. Tym samym rozdzielenie tych świadczeń nie przyjmuje obiektywnie charakteru sztucznego, gdyż świadczenia te samodzielnie funkcjonują.

Zatem należy uznać, że nabywane usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych, nie stanowią wraz z wykonywanymi przez Wnioskodawcę usługami w zakresie czynności maklerskich, jednego kompleksowego świadczenia, które dzieli zasady opodatkowania świadczenia głównego.

W niniejszej sprawie opisane we wniosku usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych, nie są usługami których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Nabywane usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych, nie są również usługami pośrednictwa w tym zakresie. Nabywane usługi nie stanowią też wraz z wykonywanymi przez Wnioskodawcę usługami w zakresie czynności maklerskich, jednego kompleksowego świadczenia.

Należy nadmienić, że zwolnienia od podatku, uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Podkreślić trzeba, że zwolnienia przewidziane w dyrektywie VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa unijnego, określenia zaś użyte do opisania tych zwolnień powinny być poddawane wykładni ścisłej, stanowią one bowiem odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą opodatkowaniu VAT podlega każda usługa i każda dostawa towarów dokonywana odpłatnie przez podatnika. Interpretacja rozszerzająca zakres zwolnienia poza ten, który wynika wprost z treści przepisu, jest niedozwolona. Powyższe potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE (dla przykładu wyrok w sprawie C-175/09 Axa UK pkt 25 i przywołane tam orzecznictwo).

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że chociaż transakcje w zakresie obrotu instrumentami finansowymi będą możliwe do przeprowadzenia wyłącznie na udostępnionej przez Spółkę platformie oraz przy użyciu danych rynkowych, to faktycznie będą się one odbywać bezpośrednio pomiędzy uczestnikami rynku. Zatem nabywane przez Spółkę usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) oraz usługi dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym) - nie są usługami, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Tym samym, w analizowanej sprawie nabywane usługi udostępniania platform tradingowych usługi dostarczania danych rynkowych nie korzystają ze zwolnienia z podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tj. dla określenia stawki podatku dla usług udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) oraz usług dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym), należy dokonać analizy warunków zwolnienia z podatku VAT przewidzianych w prawie krajowym i zbadać, czy - tak, jak tego wymaga przepis art. 43 ust. 13 ustawy – usługi te stanowią odrębną całość, są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usług zwolnionych.

Słownik Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) definiując termin "odrębny" wskazuje na znaczenie "stanowiący samodzielną całość". Za "całość" uznaje "wszystkie części czegoś wzięte razem". Wspomniane usługi stanowić więc mają z perspektywy klienta niepodzielną całość, a o ich odrębności świadczyć również ma fakt, że mogą być oferowane na rynku jako samodzielny produkt dla klientów indywidualnych.

Pojęcie "niezbędny" oznacza "koniecznie potrzebny" (Słownik Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl).

Z kolei "właściwy" oznacza tyle co "taki, jaki być powinien", "charakterystyczny dla kogoś lub czegoś", "zgodny z prawdą", "stanowiący najważniejszą część czegoś", "mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk", "uprawniony do działania" (http://sjp.pwn.pl/szukaj/właściwe).

Skoro art. 43 ust. 13 ustawy łączy słowo "właściwe" z usługami opisanymi w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, to należy stwierdzić, że z podanych wyżej znaczeń zwrotu "właściwe" istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy będą miały tylko niektóre znaczenia owego słowa, tj. "charakterystyczny dla kogoś lub czegoś", "stanowiący najważniejszą część czegoś", "mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk". Warunkiem zwolnienia usług opisanych we wniosku jest to, aby oprócz ich niezbędności i dającej się wydzielić odrębności były także "właściwe" dla usług których przedmiotem są instrumenty finansowe. Dla wykładni art. 43 ust. 13 ustawy słowo "właściwe" należy definiować jako "charakterystyczny dla kogoś lub czegoś", "stanowiący najważniejszą część czegoś", "mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk". W tym zakresie należy uznać, że usługi dodatkowe mogą być kwalifikowane jako zwolnione usługi finansowe, jeżeli w efekcie same "przybierają postać" usług finansowych (tj. wywołują skutki właściwe dla danej usługi finansowej). W praktyce usługi te muszą skutkować zrealizowaniem znamion poszczególnej usługi finansowej. Oznacza to, że np. w przypadku przelewów określona czynność powinna prowadzić do przeniesienia środków z jednego rachunku na inny i wywoływać w związku z tym zmianę sytuacji prawnej i finansowej.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, aby dane świadczenie dodatkowe było traktowane na gruncie VAT tak samo jak usługa zwolniona z VAT musi posiadać cechy istotne dla tej usługi zwolnionej (przykładowo orzeczenie w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter oraz orzeczenie w sprawie C-350/10 NordeaPankkiSuomiOyj).

W praktyce usługi które stanowią określoną całość, spełniającą specyficzne, istotne funkcje usług finansowych, muszą skutkować zrealizowaniem znamion poszczególnej usługi finansowej. Stąd w opinii Trybunału (wyrok z dnia 13 grudnia 2000 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise v. CSC Financial Services Ltd. ), zwolnienie określone w art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy nie obejmuje dostawy usługi jedynie materialnej, technicznej lub administracyjnej, która nie zmienia sytuacji prawnej lub finansowej stron.

W tym miejscu przywołać należy m.in. wyrok TSUE z dnia 28 lipca 2011 r. C-350/10 Nordea, w którym Trybunał wypowiedział się w zakresie warunków uznania za zwolnione od VAT transakcji, których przedmiotem są papiery wartościowe.

TSUE stwierdził, w odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy, że „świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczeniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego.” Przelew jest bowiem „operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej, z jednej strony, miedzy udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a bankiem”. Trybunał wskazał, że powyższa analiza ma również zastosowanie odpowiednio do transakcji dotyczących papierów wartościowych. Dalej TSUE stwierdził, że „sama tylko okoliczność, iż dany składnik jest nieodzowny do realizacji określonej transakcji objętej zwolnieniem, nie pozwala uznać, że usługa odpowiadająca temu składnikowi objęta jest zwolnieniem”. Zauważył także: „(\`(...)\`) skoro usługi Swift są usługami elektronicznego przesyłania wiadomości, których wyłącznym przedmiotem jest przekazywanie danych, nie spełniają one jako takie żadnej z funkcji którejkolwiek z transakcji finansowych, o których mowa w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, tj. nie skutkują przeniesieniem środków lub papierów wartościowych i nie posiadają zatem ich cech.”

Dokonując oceny, czy dane usługi można uznać za pomocnicze dla usługi finansowej, nie sposób pominąć wniosków płynących z orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassemes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (8) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. I lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą, nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (8) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia, powinny, stosownie do orzecznictwa TSUE, dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, iż TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa którą dany element reprezentuje jest zwolniona.”

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Seryices Ltd. W orzeczeniu wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej, nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (\`(...)\`) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron, nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE, należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi finansowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz być dla niej właściwe, czyli specyficzne.

Jak wynika z okoliczności faktycznych, Spółka nabywa od Dostawców usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem).

Platforma tradingowa on-line jest to program pozwalający na składanie przez Klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci internet, który dodatkowo oferuje dostęp do notowań online, analiz i wykresów. Za pośrednictwem platformy internetowej Klienci mogą zawierać transakcje na wszystkich głównych rynkach: Forex, towarów i indeksach giełdowych, a także uzyskują:

*   dostęp do cen rzeczywistych,

*   dostęp online do rynku OTC,

*   możliwość analizy wykresów,

*   dostęp do najnowszych wiadomości i informacji z rynku,

*   możliwość handlu na Forex, towarach, indeksach giełdowych,

*   możliwość korzystania ze wskaźników technicznych, etc.

Klienci X. korzystają z kilku różnych platform tradingowych, przykładowo inna platforma służy do obrotu CFD (kontraktami na różnicę), inna umożliwia inwestowanie na giełdach zagranicznych i na GPW, a jeszcze inna do handlu instrumentami Cash Equities.

Dodatkowo usługi świadczone przez niektórych Dostawców obejmują również instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, a także usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem.

Ponadto X. nabywa usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, które również są niezbędne do świadczenia przez X. usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Technicznie dane rynkowe uzyskiwane są za pośrednictwem elektronicznych serwisów informacyjnych umożliwiających dostęp do danych rynkowych z całego świata, w tym do najnowszych notowań instrumentów finansowych w czasie rzeczywistym.

Dane te wspierają pracę działu Obrotu Instrumentami Finansowymi (ang. Trading Department) i na ich podstawie dokonywane są kwotowania instrumentów finansowych oferowanych przez X. Kwotowanie polega na ustaleniu wartości danego instrumentu finansowego oferowanego przez X., na podstawie której Klient podejmuje decyzję o zawarciu bądź też nie danej transakcji. Dane rynkowe są również niezbędne do wyceny księgowej poszczególnych instrumentów finansowych. Niemożliwe jest dokonanie wyceny instrumentu finansowego bez dostępu do odpowiednich danych rynkowych.

Ponadto Spółka nabywa terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym (subskrybcje do danych z poszczególnych giełd Nyse, AMEX, NASDAQ, etc), które stanowią podstawowe narzędzie dla inwestorów na całym świecie wykorzystywane do kwotowań i wyceny instrumentów finansowych. Dodatkowo, terminale są narzędziem analitycznym, wykorzystywanym do rozmaitych analiz (np. wykres kontraktu wraz z zaznaczonymi wybranymi danymi ekonomicznymi, analiza sektorów, etc.).

Niektórzy Dostawcy są redystrybutorami danych giełdowych (nabywają je z zagranicznych giełd i następnie dostarczają X.). Zdarza się jednak również, że X. nabywa dane bezpośrednio z giełd zagranicznych.

Nabywane przez X. dane rynkowe oraz narzędzia analityczne wspierają również podejmowanie decyzji przez Klientów dokonujących transakcji za pośrednictwem platform transakcyjnych.

Zgodnie z powołanym art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi zwolnionej z VAT, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi zwolnionej. Analiza przywołanego przepisu musi odbywać się z uwzględnieniem przepisów wspólnotowych w zakresie VAT (Dyrektywa 2006/112/WE) oraz dorobku orzeczniczego TSUE.

Jeszcze raz podkreślić należy, że usługę zwolnioną na gruncie Dyrektywy należy odróżnić od czysto fizycznego lub technicznego świadczenia. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie jest objęta zwolnieniem od podatku. Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym, technicznym, nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem. To stwierdzenie umacnia argumentację przywołaną przez tut. Organ, odnośnie ww. czynności, uznające je wyłącznie za czynności techniczne, wykluczając je z kręgu czynności objętych zwolnieniem.

Niewątpliwie, usługi udostępniania platform tradingowych tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem, nie noszą cech właściwych dla świadczenia zwolnionego, gdyż są one w istocie zupełnie innym świadczeniem. Cecha „właściwości” nie występuje w odniesieniu do tych czynności nabywanych przez Wnioskodawcę. Nie zmieniają one sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji.

Na powyższą ocenę ma zasadniczy wpływ to, że charakter działań podmiotów świadczących usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem), w przypadku tych czynności sprowadza się do nabycia dostępu do platform transakcyjnych (tradingowych), za pośrednictwem których Spółka prowadzi działalność maklerską, czyli do nabycia dostępu do porgremu informatycznego. Jak Spółka wskazuje, platforma tradingowa on-line jest to program pozwalający na składanie przez Klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci internet, który dodatkowo oferuje dostęp do notowań online, analiz i wykresów. Za pośrednictwem platformy internetowej Klienci mogą zawierać transakcje na wszystkich głównych rynkach: Forex, towarów i indeksach giełdowych, a także uzyskują: dostęp do cen rzeczywistych, dostęp online do rynku OTC, możliwość analizy wykresów, dostęp do najnowszych wiadomości i informacji z rynku, możliwość handlu na Forex, towarach, indeksach giełdowych, możliwość korzystania ze wskaźników technicznych, etc. Dodatkowo usługi świadczone przez niektórych Dostawców obejmują również instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, a także usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem. Zatem nabywane usługi są czynnościami wprawdzie związanymi z realizacją usług finansowych przez Spółkę, jednak są to czynności czysto techniczne, informatyczne. Zatem nie są to czynności skutkujące bezpośrednio zmianą sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji.

Cecha „właściwości” nie występuje również w odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę usług dostarczania danych rynkowych (tj. usług dostarczania aktualnych danych rynkowych, nabywania terminali do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym).

Nabywane usługi nie zmieniają sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji. Są to zupełnie inne świadczenia niż usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Technicznie dane rynkowe uzyskiwane są za pośrednictwem elektronicznych serwisów informacyjnych umożliwiających dostęp do danych rynkowych z całego świata, oraz terminale do przesyłu notowań finansowych stanowią jedynie narzędzie, wykorzystywane w prawdzie do zawarcia transakcji, której przedmiotem są instrumenty finansowe. Jednakże narzędzia te nie wpływają stricte na zmianę sytuacji prawnofinansowej stron transakcji.

Jak sama Spółka wskazuje, nabywane przez X. dane rynkowe oraz narzędzia analityczne wspierają podejmowanie decyzji przez Klientów dokonujących transakcji za pośrednictwem platform transakcyjnych.

Tym samym, skoro nabywane przez X. dane rynkowe oraz narzędzia analityczne wspierają podejmowanie decyzji przez Klientów, to nie można twierdzić, że nabywane świadczenia skutkują zawarciem umowy finansowej pomiędzy stronami. Są to jedynie podstawowe narzędzia techniczne, analityczne wykorzystywane przez inwestorów.

Analizując przedstawiony opis sprawy w świetle orzecznictwa TSUE, a także ustawy o VAT należy po pierwsze zauważyć, że opisane we wniosku wykonywane przez Dostawców usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi dostarczania danych rynkowych są czynnościami rodzajowo oddalonymi od usług zasadniczych (transakcji dotyczących usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe), sprowadzających się do zmiany sytuacji prawnofinansowej jednej ze stron transakcji. Ze względu na charakter tych usług są one dalekie od usług finansowych, a bliższe są usługom technicznym, czy też informatycznym, administracyjnym. Wyżej opisanym czynnościom nie można nadać cech usług „właściwych” usługom finansowym, gdyż nie obejmują cech charakterystycznych dla tych usług. Szczególnie wyraźnie to uwidacznia się na przykładzie czynności polegających na nabyciu od Dostawców dostępu do platform transakcyjnych (tradingowych), gdzie platforma tradingowa on-line jest to program pozwalający na składanie przez Klientów zleceń transakcji za pośrednictwem sieci internet, który dodatkowo oferuje dostęp do notowań online, analiz i wykresów. Również czynności polegające na instalowaniu, konfigurowaniu udostępnianych platform tradingowych, a także usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem, wskazują, że nabywane usługi udostępniania platform tradingowych mają całkowicie odmienny charakter, aniżeli usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe. Podobnie czynności wykonywane przez Dostawców w ramach usług dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, zakup terminali do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym) są jedynie narzędziami analitycznymi, wykorzystywanymi do wyświadczenia usługi, której przedmiotem są instrumenty finansowe. Natomiast ww. czynności nie mają charakteru tych usług, gdyż nie skutkują zmianą sytuacji prawnofinansowej stron transakcji.

Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni w przypadku zwolnień od podatku regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko.

Zatem wykonywane przez Dostawców ww. czynności w ramach usługi udostępniania platform tradingowych oraz usługi udostępniania danych rynkowych są jedynie czynnościami technicznymi, pomocniczymi wykonywanymi na potrzeby Wnioskodawcy, za które Dostawca dostaje wynagrodzenie.

Z tego też powodu, trudno uznać, że w oparciu o art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, omawiane czynności (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) realizowane w ramach usługi udostępniania platform tradingowych oraz czynności dostarczania aktualnych danych rynkowych, nabywania terminali do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym – realizaowane w ramach usług dostarczania danych rynkowych, stanowią świadczenie „właściwe” oraz „niezbędne” do wykonania usług zwolnionych – usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zatem, stwierdzić należy, że opisane czynności wykonywane w ramach usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem), nie stanowią elementu usługi finansowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, gdyż wykonanie tych czynności przez Dostawców nie zmienia sytuacji prawnofinansowej strony transakcji. Ich celem jest jedynie wykonanie konkretnych czynności technicznych. W związku z tym nie są one objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tak więc Spółka rozpoznając import usług udostępniania platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych jest zobowiązana do wykazania podatku VAT w wysokości 23%, gdyż usługi te nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nabywane od Dostawców usługi udostępnienia platform tradingowych oraz usług dostarczania danych rynkowych korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia NSA z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. akt. I FSK 720/13, wskazać należy, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do określenia stawki podatku dla czynności związanych z obsługą kart płatniczych.

Spór w sprawie rozstrzygniętej przez WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 339/12 dotyczył zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności wykonywanych w ramach usług polegających na archiwizowaniu danych oraz wykonywaniu kopii bezpieczeństwa, utrzymywaniu systemu w należytym stanie technicznym, stałym monitoringu, pomocy w usuwaniu awarii, optymalizowaniu konfiguracji systemu oraz testowaniu nowych funkcjonalności systemu i wprowadzaniu zmian.

Również orzeczenie z dnia 18 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 188/12 dotyczy zagadnienia, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) na mocy art. 43 ust. 13 u.p.t.u., jako usługi będące elementem usługi finansowej, stanowiące odrębną całość, niezbędne i właściwe do świadczenia takiej usługi.

Przytoczone we własnym stanowisku wyroki Sądów Administracyjnych stanowią rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym, który to jest zasadniczo odmienny od stanu faktycznego prezentowanego w rozpatrywanym wniosku o wydanie interpretacji. Przedmiotem orzeczeń są usługi będące elementem usług finansowych w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Natomiast przedmiotem niniejszej interpretacji są usługi udostępniania platform tradingowych (tj. dostęp do platform, instalowanie, konfigurowanie udostępnianych platform tradingowych, usługi wsparcia w zakresie rozwiązywania bieżących problemów związanych z zawieraniem transakcji za ich pośrednictwem) oraz usługi dostarczania danych rynkowych (tj. usługi dostarczania aktualnych danych rynkowych, terminale do przesyłu notowań finansowych w czasie rzeczywistym) nabywane w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. Zatem powołane przez Stronę orzeczenia nie mogą wpływać na rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej sprawie.

Wydając przedmiotową interpretację organ w pełni podzielił tezy płynące z orzeczenia z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. I FSK 1399/13, które uchyliło orzeczenie WSA w Warszawie z dnia 18 czerwca 2012 r. sygn. III SA/Wa 2689/11.

W wyroku tym NSA wskazał, że: „Będące przedmiotem rozpatrywania czynności, opisane we wniosku o interpretację (polegające na zapewnieniu dostępu klientów do oferowanych usług bankowych poprzez dedykowaną platformę), nie mają charakteru usługi właściwej dla usług finansowych świadczonych przez Bank. Nie spełniają one bowiem przesłanek do uznania ich za takowe w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE w tym zakresie. Trudno bowiem, na co trafnie zwrócił uwagę wnoszący skargę kasacyjną, uzasadnić twierdzenie, że stanowią one z ekonomicznego punktu widzenia nierozerwalną całość — np. wynagrodzenie za świadczone usługi może być naliczane odrębnie za poszczególne wykonywane czynności. Trudno jest również w omawianym przypadku określić, które z usług miałyby stanowić świadczenie właściwe, a które świadczenie pomocnicze realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. Rację ma przy tym organ twierdząc, że świadczone usługi mają charakter równorzędny, rezygnacja zaś z wykonywania niektórych czynności pozostanie bez wpływu na prawidłowe wykonanie innych usług, np. brak świadczenia usługi polegającej na wykorzystaniu kanału dostępu do usług finansowych za pomocą sieci Internet pozostaje bez wpływu na możliwość świadczenia wszystkich usług finansowych oferowanych przez Bank”.

Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ podatkowy dokonał wnikliwej oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego, orzeczeń sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości UE.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.