Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.560.2020.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-26
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego oraz ustalenie właściwego kursu do przeliczania waluty obcej na złote w celu określenia podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; okres-okres rozliczeniowy; waluta-kurs walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresieokreślenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczania waluty obcej na złote w celu określenia podstawy opodatkowania **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczania waluty obcej na złote w celu określenia podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka („Wnioskodawca”) jest polskim podmiotem wchodzącym w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. (…).

Spółka składa miesięczne rozliczenia dla podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów sypkich takich jak: sól drogowa, kruszywo. Towary są przedmiotem sprzedaży realizowanej m.in. na rynku krajowym, których nabywcę jest podmiot zrejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT; określenie i płatność wynagrodzenia za sprzedane towary w obrocie krajowym dokonywane są (co określa umowa zawarta z nabywcę) w złotych polskich w kwocie brutto. Mogę się zdarzyć jednak sytuacje, że Spółka będzie dokonywała przedmiotowych dostaw, wystawiając za nie faktury dla kontrahenta w walucie obcej.

Szczegółowe warunki na jakich odbywa się sprzedaż tych towarów określają umowy handlowe. W zależności od indywidualnych potrzeb klienta, umowy te obejmuję jednorazową dostawę towarów, jak i sprzedaż, na którą składa się więcej niż jedna dostawa realizowana w okresie kilkumiesięcznym a nawet kilkuletnim.

W związku z dużym wolumenem i powtarzalnością dostaw, w przypadku umów mających za przedmiot realizację więcej niż jednej dostawy towarów, poza kluczowymi elementami określającymi strony kontraktu, rodzaj towaru czy ceny, warunki dostaw (nomenklatura Incoterms 2010), umowa taka wskazuje okresy rozliczeniowe, w których następuje dostawa poszczególnych partii towarów oraz terminy płatności za poszczególne okresy rozliczeniowe. Zasadniczo dostawy są ustalane według określonego harmonogramu odbioru towarów bądź tygodniowych planów dostaw uzgadnianych między stronami.

W celu usprawnienia rozliczeń, w przypadku tego rodzaju dostaw, ustalane są zwykle tygodniowe okresy rozliczeniowe. Spółka wystawia wówczas jedną, zbiorczą fakturę dokumentującą wydania towarów na rzecz danego nabywcy dokonane w umówionym okresie rozliczeniowym. Zatem rozliczenie dostaw i płatność następuje, co do zasady, nie za pojedyncze dostawy, lecz za ich sumę zrealizowaną w danym przedziale czasowym.

Spółka wyjaśnia, że realizowane przez nią dostawy towarów nie są dostawami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. wydaniem towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W którym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów realizowanych na warunkach przedstawionych w opisie sprawy?
2.  Czy zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania będę określone w walucie obcej, przeliczenia na złote należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski lub ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka rozpozna obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, uznając, że powstaje z upływem każdego okresu rozliczeniowego, wskazanego na fakturze, zgodnie z art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przy czym towarami - stosownie do art. 2 pkt 6 tej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 pkt 22 ustawy.

Podstawową zasadą określania momentu powstania obowiązku podatkowego jest chwila dokonania dostawy bądź wykonania usługi. Istotne jest więc wskazanie, w którym momencie w określonych przypadkach mamy do czynienia z dokonaną dostawą bądź wyświadczoną usługą (art. 19a ust. 1 ustawy VAT). Przez moment dokonania dostawy rozumie się, co do zasady, moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę. Należy jednak zauważyć, że ustawodawca przewidział szczególny sposób określenia momentu dokonania dostawy towarów w sytuacji, gdy strony ustaliły okresowe rozliczenia z tytułu tych transakcji.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Dotyczy to w szczególności usług o charakterze ciągłym, ale niekoniecznie, bowiem wprost usługi, które mogą być rozliczane z upływem następujących po sobie okresów rozliczeniowych, nie zostały zdefiniowane. Istotnym, jak wynika z cytowanego przepisu, jest to, że usługa jest świadczona przez jakiś czas - może to być tydzień, miesiąc, kwartał, rok i dłużej itd. - i za czas tego świadczenia strony ustalą następujące po sobie okresy rozliczeniowe lub płatności, wówczas obowiązek podatkowy będzie powstawał z upływem każdego okresu.

Identyczne zasady dotyczą dostaw towarów, z wyjątkiem wydania towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową albo z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione, co wynika z art. 19a ust. 4 ustawy VAT.

Oznacza to, że w odniesieniu do dostaw towarów następujących w okresach rozliczeniowych, ustawodawca - w art. 19a ust. 4 ustawy VAT - wprowadza tzw. fikcję prawną, zgodnie z którą dostawa jest uznawana za wykonaną w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego. Zdaniem Spółki oznacza to, że jeśli strony umówią się na rozliczanie dostaw w okresach rozliczeniowych, to bez względu na ilość tych dostaw i ich moment dostawy w danym okresie rozliczeniowym, obowiązek podatkowy z tytułu ich dokonania będzie powstawał w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na utrwalonej już w tym temacie linii orzeczniczej prezentowanej przez sądy administracyjne od 2017 r. (Wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1104/15, wyrok NSA z 12 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 1714/15, wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 1906/15 oraz wyrok WSA w Łodzi z 28.03.2019 r. sygn. I SA/Łd 11/19, Wyrok WSA w Gliwicach I SA/GI 507/19).

Odwołując się zatem do stanowiska sądów, Spółka wskazuje, że dokonując analizy znaczenia pojęcia dostawy wykonywanej w sposób ciągły na potrzeby regulacji art. 19a ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT, należy mieć na uwadze fakt, iż przepis ten stanowi implementację art. 64 ust. 2 Dyrektywy VAT ( Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 - dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym dostawy towarów wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden miesiąc kalendarzowy, które są wysyłane lub transportowane do państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu tych towarów i które dostarczane są ze zwolnieniem z VAT lub które przemieszczane są ze zwolnieniem z VAT do innego państwa członkowskiego przez podatnika do celów działalności jego przedsiębiorstwa, zgodnie z warunkami określonymi w art. 138, uważa się za dokonane po upływie każdego miesiąca kalendarzowego do czasu zakończenia dostawy towarów. Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Wobec powyższych uregulowań, a także zważywszy na cel ich wprowadzenia, w ocenie sądów administracyjnych, pojęcie dostawy o charakterze ciągłym winno być definiowane z uwzględnieniem wykładni prounijnej. Oznacza to, iż w tym przypadku ustalenie definicji „dostawy wykonywanej w sposób ciągły” nie powinno być dokonywane wyłącznie przez pryzmat jej słownikowego znaczenia, czy w odwołaniu do pojęć wypracowanych na gruncie prawa cywilnego, tj. zobowiązań o charakterze ciągłym.

Stąd też podkreślenia wymaga, że cel, dla jakiego wprowadzono regulacje art. 64 Dyrektywy VAT, wymaga szerszego rozumienia tego pojęcia, niż jakie wynika z prawa cywilnego czy jakie ustalono w drodze wykładni językowej. W świetle stanowiska sądów administracyjnych, w tym przypadku konieczne jest również odwołanie się do wykładni systemowej, uwzględniającej zależności pomiędzy art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT, a innymi przepisami tej ustawy. Przede wszystkim cel tych regulacji wskazuje, że definicja dostaw czy świadczeń wykonywanych w sposób ciągły obejmuje - na potrzeby ustawy o VAT - świadczenia dokonywane w ramach stałych umów o współpracę, w przypadku których ustalono następujące po sobie terminy płatności.

Na takie rozumienie wskazuje m.in. NSA w rozstrzygnięciu sprawy o sygn. akt I FSK 1104/15, w którym negując stanowisko sądu pierwszej instancji przywołującego jako typowy przykład usług wykonywanych w sposób ciągły - dostawy energii elektrycznej, czy najmu i dzierżawy, wskazał, że:

„Usługi i dostawy świadczone w sposób ciągły w takim rozumieniu, jakie przyjął Sąd pierwszej instancji zostały uregulowane w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o VAT. Są to zatem dostawy: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, jak również usługi: telekomunikacyjne, najmu, dzierżawy, leasingu, ochrony osób i inne tam wymienione. W ich przypadku nie da się wyodrębnić poszczególnych czynności usługodawcy (dostawcy) i nie można określić, kiedy kończą się pewne świadczenia, a kiedy następne się rozpoczynają. Z tym, że te dostawy i usługi zostały uregulowane odrębnie, a więc nie ma do nich zastosowania art. 19a ust. 3 i 4.”

Sąd ten wskazał również, że dla uznania czy w danym przypadku mamy do czynienia z ciągłością świadczeń decyduje łączący strony stosunek zobowiązaniowy, który w takim przypadku winien z góry zakładać powtarzalność świadczeń i następujące po sobie terminy rozliczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego za utrwalony można już uznać pogląd, że za dostawy wykonywane w sposób ciągły, o których mowa w art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 o VAT należy uznać ciąg kolejnych, odrębnych dostaw dokonywanych w dłuższym okresie czasu, będący wynikiem ustaleń poczynionych pomiędzy kontrahentami, czy zawartych pomiędzy nimi umów, w ramach których dostawca zobowiązuje się wobec nabywcy do dostarczania na jego rzecz ściśle określonych towarów, według ustalonego planu.

Argumentem przemawiającym za słusznością prezentowanego stanowiska jest również, będący wynikiem wykładni systemowej, wniosek wyprowadzony z regulacji art. 106i ust. 8 w zw. z ust. 7 ustawy o VAT, w świetle których:

„7. Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

8\. Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.”

W ocenie Wnioskodawcy, wynikająca z tych przepisów szczegółowa regulacja dot. terminu fakturowania dostaw ciągłych, dodatkowo potwierdza sposób rozumienia przez sądy administracyjne charakteru takich dostaw, który znajduje uzasadnienie w konsekwentnie stosowanym przez ustawodawcę rozróżnieniu dostaw, o których mowa w art. 19a ust. 3 i 4 oraz tych wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Opierając się na przedstawionej wykładni sądów administracyjnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawy realizowane na warunkach określonych w opisie sprawy, spełniają definicję dostaw wykonywanych w sposób ciągły, które uregulowane zostały w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przedmiotowych dostaw Spółka powinna rozpoznać z upływem każdego okresu rozliczeniowego.

Ad. 2.

Kurs powinien zostać przeliczony, zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT tj. według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski lub ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień przyjętego okresu rozliczeniowego.

Jak stanowi art. 31a ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Skoro w odniesieniu do dostaw dokonywanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych, obowiązek podatkowy będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 4 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego, to w stosunku do dostaw towarów, za które wynagrodzenie zostanie określone w walucie obcej, Spółka do przeliczenia podstawy opodatkowania na złote powinna zastosować kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego (ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego). Kurs ten będzie właściwy dla wszystkich dostaw zrealizowanych w ciągu danego okresu rozliczeniowego. W konsekwencji, w stosunku do wszystkich zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym dostaw towarów zastosowanie znajdzie ten sam kurs waluty obcej (z dnia poprzedzającego ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie art. 2 pkt 6 ustawytowarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Przy czym zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Ponadto zgodnie z art. 19a ust. 4 przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach określonego okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”. Wynika z powyższego, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd.Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Regulacje zawarte w art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy stanowią implementację do polskiej ustawy art. 64 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), stosownie do którego dostawy towarów wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden miesiąc kalendarzowy, które są wysyłane lub transportowane do państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu tych towarów i które dostarczane są ze zwolnieniem z VAT lub które przemieszczane są ze zwolnieniem z VAT do innego państwa członkowskiego przez podatnika do celów działalności jego przedsiębiorstwa, zgodnie z warunkami określonymi w art. 138, uważa się za dokonane po upływie każdego miesiąca kalendarzowego do czasu zakończenia dostawy towarów. Świadczenie usług, w odniesieniu do których usługobiorca zobowiązany jest do zapłaty VAT zgodnie z art. 196, a które są wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden rok i nie są związane z wpłatą zaliczki lub płatnościami w tym okresie, uważa się za dokonane z upływem każdego roku kalendarzowego do czasu zakończenia świadczenia usług. Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Za dostawy o charakterze ciągłym, o których mowa w art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy, należy zatem uznać ciąg kolejnych, odrębnych dostaw dokonywanych w dłuższym niż miesiąc okresie czasu, będący wynikiem ustaleń poczynionych pomiędzy kontrahentami, czy zawartych pomiędzy nimi umów, w ramach których dostawca zobowiązuje się wobec nabywcy do dostarczania na jego rzecz ściśle określonych towarów, według ustalonego planu.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Zaś zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ponadto stosownie do, dodanego z dniem 1 stycznia 2021 r., art. 31a ust. 2a ustawy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania określone w walucie obcej mogą być przeliczane przez podatnika na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu określonego w walucie obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania danej transakcji.

Zatem przepis art. 31a ustawy znajduje zastosowanie, kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Co do zasady w przypadku gdy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Przy czym w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Alternatywnie podatnik może wybrać sposób przeliczania kwot wyrażonych w walucie obcej na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro. Co więcej, od 1 stycznia 2021 r., kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania określone w walucie obcej mogą być przeliczane przez podatnika na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu określonego w walucie obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Wnioskodawca) jest polskim podmiotem, jak również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych i składa miesięczne rozliczenia dla podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów sypkich takich jak: sól drogowa, kruszywo. Realizowane przez Spółkę dostawy towarów nie są dostawami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. wydaniem towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności. Towary są przedmiotem sprzedaży realizowanej m.in. na rynku krajowym, których nabywcą jest podmiot zrejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Szczegółowe warunki na jakich odbywa się sprzedaż towarów określają umowy handlowe. W zależności od indywidualnych potrzeb klienta, umowy te obejmuję jednorazową dostawę towarów, jak i sprzedaż, na którą składa się więcej niż jedna dostawa realizowana w okresie kilkumiesięcznym a nawet kilkuletnim. Określenie i płatność wynagrodzenia za sprzedane towary w obrocie krajowym dokonywane są (co określa umowa zawarta z nabywcę) w złotych polskich w kwocie brutto lecz mogą się zdarzyć sytuacje, że Spółka będzie dokonywała przedmiotowych dostaw, wystawiając za nie faktury dla kontrahenta w walucie obcej. W związku z dużym wolumenem i powtarzalnością dostaw, w przypadku umów mających za przedmiot realizację więcej niż jednej dostawy towarów, poza kluczowymi elementami określającymi strony kontraktu, rodzaj towaru czy ceny, warunki dostaw (nomenklatura Incoterms 2010), umowa taka wskazuje okresy rozliczeniowe, w których następuje dostawa poszczególnych partii towarów oraz terminy płatności za poszczególne okresy rozliczeniowe. Zasadniczo dostawy są ustalane według określonego harmonogramu odbioru towarów bądź tygodniowych planów dostaw uzgadnianych między stronami. W celu usprawnienia rozliczeń, w przypadku tego rodzaju dostaw, ustalane są zwykle tygodniowe okresy rozliczeniowe. Spółka wystawia wówczas jedną, zbiorczą fakturę dokumentującą wydania towarów na rzecz danego nabywcy dokonane w umówionym okresie rozliczeniowym. Zatem rozliczenie dostaw i płatność następuje, co do zasady, nie za pojedyncze dostawy, lecz za ich sumę zrealizowaną w danym przedziale czasowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw towarów oraz ustalenia czy zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania będę określone w walucie obcej, przeliczenia na złote należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski lub ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości, mając na uwadze wskazane przez Wnioskodawcę informacje, uznać należy, że w opisanym przypadku, gdy na sprzedaż składa się więcej niż jedna dostawa realizowana w okresie kilkumiesięcznym bądź kilkuletnim moment powstania obowiązku podatkowego należy określić na zasadach wynikających z art. 19a ust. 4 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca sprzedaż towarów odbywa się m.in. na podstawie umów handlowych,które obejmują sprzedaż składającą się z więcej niż jednej dostawy realizowanej w okresie kilkumiesięcznym a nawet kilkuletnim. W przypadku umów mających za przedmiot realizację więcej niż jednej dostawy towarów umowa wskazuje okresy rozliczeniowe, w których następuje dostawa poszczególnych partii towarów oraz terminy płatności za poszczególne okresy rozliczeniowe. Dostawy są ustalane według określonego harmonogramu odbioru towarów bądź tygodniowych planów dostaw uzgadnianych między stronami (w przypadku tego rodzaju dostaw, ustalane są zwykle tygodniowe okresy rozliczeniowe). Spółka wystawia wówczas jedną, zbiorczą fakturę dokumentującą wydania towarów na rzecz danego nabywcy dokonane w umówionym okresie rozliczeniowym (rozliczenie dostaw i płatność następuje, co do zasady, nie za pojedyncze dostawy, lecz za ich sumę zrealizowaną w danym przedziale czasowym). Zatem z wskazanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że poszczególne dostawy są realizacją przyjętego zobowiązania do dokonania szeregu dostaw częściowych określonych towarów, objętych jednym stosunkiem zobowiązaniowym (tzw. umową handlową), kiedy z góry przyjęto powtarzalność dostaw i ustalono dla nich okresy rozliczeniowe.Wobec tego, zgodnie z art. 19a ust. 4 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy, momentem powstania obowiązku podatkowego dla realizowanej dostawy jest data upływu danego okresu (czyli w analizowanym przypadku tygodnia) do którego odnosi się rozliczenie. Tym samym w analizowanym przypadku moment powstania obowiązku podatkowego należy utożsamiać z datą upływu danego okresu, do którego odnosi się rozliczenie.

Jednocześnie w opisanej sytuacji, co do zasady, gdy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej przeliczenia na złote Wnioskodawca powinien dokonywać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego alternatywnie Wnioskodawca może wybrać sposób przeliczania kwot wyrażonych w walucie obcej na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro. Natomiast, od 1 stycznia 2021 r., kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania określone w walucie obcej mogą być przeliczane przez Wnioskodawcę na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu określonego w walucie obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania danej transakcji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.