Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-431/13/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-15
Teza: opodatkowanie jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu
Słowa kluczowe: odszkodowania; służebność-służebność przesyłu; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 15 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. znak: IBPB II/1/415-431/13/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 21 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego, na terenie ktorego w latach siedemdziesiątych ówczesny Zakład Energetyczny wybudował słup wysokiego napięcia i do 2012 r. korzystał bezumownie z nieruchomości Wnioskodawcy. W 2012 r. na podstawie ugody notarialnej zawartej z \`(...)\` SA Wnioskodawca otrzymał za ww. słup jednorazowe odszkodowanie za tzw. służebność przesyłu w kwocie 19 tysięcy zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiadane przeze niego gospodarstwo rolne, na które powołuje się we wniosku, spełnia wszystkie wymogi określone w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Gospodarstwo rolne, które Wnioskodawca posiada od kilkunastu lat składa się z gruntów rolnych o powierzchni 2,18 ha. Gospodarstwo to posiada numer identyfikacyjny nadany przez Agencję \`(...)\` .

Ponadto, Wnioskodawca dodał, że 2009 r. w miejscowości N., w której znajduje się jego gospodarstwo, Starostwo Powiatowe dokonało inwentaryzacji gruntów i obiektów budowlanych i słup wysokiego napięcia stojący na gruncie rolnym, za który otrzymał jednorazowe odszkodowanie, został zakwalifikowany w tej inwentaryzacji jako inny obiekt budowlany. Urząd Gminy nałożył na Wnioskodawcę podatek kwalifikując w decyzjach podatkowych grunt, na którym usytuowany jest słup jako „100 m2 grunty pozostałe". Podatek za ten słup, który Wnioskodawca płaci od 2009 r. kształtował się następująco: rok 2009 - 34 zł, rok 2010 - 35 zł, rok 2011 - 36 zł, rok 2012 - 37 zł, rok. 2013 - 38 złotych. Podatek za grunt, na którym stoi ww. słup jest kilkanaście razy wyższy od podatku za grunt rolny, co naraziło Wnioskodawcę i narażać będzie w przyszłości na dodatkowe koszty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany z tytułu wypłaconego odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Według oceny Wnioskodawcy, którą opiera na przepisach prawa i orzecznictwie WSA i NSA uzyskane z tego tytułu odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego, co wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że tożsame stanowisko w tego typu sprawie zajął WSA w Białymstoku w wyroku z 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 434/12 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2011 r. (sygn. II FSK 654/10). Wnioskodawca przywołał w części treść tychże wyroków.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazane we wniosku świadczenie za ustanowienie służebności przesyłu jakie otrzymał Wnioskodawca stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie świadczenia podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przedmiotowej sprawie, aby ocenić stanowisko Wnioskodawcy koniecznym jest dokonanie analizy art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że takie odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej,
*   podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
*   źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Należy podkreślić, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Służebność gruntowa, o której mowa w ww. przepisie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. To jednakże nie oznacza, iż instytucje te należy ze sobą zrównać.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Na terenie jego gospodarstwa w latach siedemdziesiątych ówczesny Zakład Energetyczny wybudował słup wysokiego napięcia i do 2012 r. korzystał bezumownie z nieruchomości Wnioskodawcy. W 2012 r. na podstawie ugody notarialnej zawartej z \`(...)\` SA Wnioskodawca otrzymał w związku z posadowieniem na jego nieruchomości ww. słupa jednorazowe odszkodowanie za tzw. służebność przesyłu, w kwocie 19 tysięcy zł.

W związku z powyższym należy wskazać, iż służebność przesyłu nie jest tożsama ze służebnością gruntową, o której mowa w analizowanym przepisie podatkowym. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Służebności gruntowe uregulowane zostały w rozdziale I, działu III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego a służebności przesyłu w rozdziale III działu III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Ustanowienie służebności przesyłu w drodze umowy zawieranej miedzy przedsiębiorcą a właścicielem nieruchomości jest podstawowym sposobem jej powstania. W przypadku gdy właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy, a służebność jest konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 K.c. przedsiębiorca może żądać ustanowienia przez sąd służebności przesyłu za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 3052 K.c.).

Ustanowienie służebności przesyłu w drodze orzeczenia sądowego (art. 3052 K.c.) następuje więc za odpowiednim wynagrodzeniem. Natomiast nie można wykluczyć tego, że w przypadku kreacji przedmiotowego prawa rzeczowego w drodze umowy, strony ustalą, iż wynagrodzenie nie będzie przysługiwało. Z uwagi na powyższe przyjąć trzeba, że wynagrodzenie to pełni taką samą funkcję jak wynagrodzenie za ustanowienie służebności drogi koniecznej. Nie jest więc ono odszkodowaniem.

Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu powinno rekompensować wszystkie niedogodności, jakie spotykają właściciela nieruchomości obciążonej, w tym stanowić ekwiwalent za utratę korzyści, jakich właściciel nieruchomości obciążonej został pozbawiony. Przy określeniu wysokości wynagrodzenia powinno się brać pod uwagę przede wszystkim przeznaczenie nieruchomości, jak też możliwość i zakres korzystania z niej przez właściciela już po posadowieniu na niej urządzeń przesyłowych. W ramach wynagrodzenia za ustanowienie służebności należałoby również uwzględnić zmniejszenie się walorów estetycznych nieruchomości. Trzeba też zaznaczyć, że wynagrodzenie przysługuje niezależnie od poniesionej szkody i niezależnie od tego, czy przedsiębiorca efektywnie korzystał z gruntu. Może być ono przyznane jako świadczenie jednorazowe (zasada) lub okresowe. W razie przyjęcia wariantu świadczenia okresowego, może ono podlegać waloryzacji na podstawie art. 3581 § 3 Kodeksu cywilnego.

Nie sposób więc uznać, że służebność przesyłu jest tą samą instytucją co służebność gruntowa. Dlatego też na gruncie przepisów podatkowych nie można ich ze sobą utożsamiać. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta z woli ustawodawcy, nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta jest jedynie służebność gruntowa.

Zatem zwolnienie, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się do odszkodowań (wynagrodzeń) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu. Gdyby bowiem wolą ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania świadczeń otrzymywanych z tytułu służebności przesyłu, to niewątpliwie taki zapis uczyniłby w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzając instytucję służebności przesyłu. Okoliczność, iż służebność przesyłu wiąże się z inwestycją dotyczącą budowy infrastruktury technicznej, o której mowa w ustawie o gospodarce nieruchomościami, jest w tym przypadku bez znaczenia. Także, nie ma wpływu na ocenę stanowiska to, że działka, na której przeprowadzono omawianą inwestycję wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Wskazana bowiem we wniosku służebność przesyłu jest inną (odrębną) instytucją niż służebność gruntowa, o której mowa w analizowanym przepisie, regulującym zwolnienie podatkowe.

Powyższe oznacza, że zarówno wynagrodzenia jak i odszkodowania przyznane w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie są objęte zwolnieniem podatkowym określonym w ww. przepisie. Jednocześnie należy wskazać, iż żaden inny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zwalnia takiego świadczenia jak wskazane we wniosku od opodatkowania, a zatem nie może być ono zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że świadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę od \`(...)\` SA w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przedmiotowe świadczenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są „inne źródła”, za które art. 20 ust. 1 ww. ustawy nakazuje uważać w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 ww. ustawy obejmuje także kwoty wypłaconego świadczenia (wynagrodzenia) za ustanowienie służebności przesyłu.

Reasumując, otrzymane przez Wnioskodawcę, w związku z ustanowieniem na jej gruncie służebności przesyłu, świadczenie (wynagrodzenie) nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach – nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ww. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołany wyrok NSA i WSA, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.