Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.395.2021.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-18
Teza: Powstanie zagranicznego zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 6 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu
Słowa kluczowe: Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 sierpnia 2021 r. (data wpływu 20 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym 10 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zagranicznego zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 6 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 20 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zagranicznego zakładu w rozumieniu art. 6 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.395.2021.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 10 listopada 2021 r.

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest podmiotem mającym siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej również: „USA”). Spółka jest producentem sprzętu komputerowego służącego do przechowywania danych, w szczególności bibliotek taśmowych i napędów taśmowych (dalej: „Produkty”).

W USA:

\- zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania Spółką,

\- dochodzi do negocjowania i zawierania umów z kontrahentami Wnioskodawcy,

\- składane są i zawierane są zamówienia na dostawę towarów i usług od dostawców z całego świata,

\- zamówienia na sprzedaż i dostawę towarów do klientów na całym świecie są przyjmowane i administrowane w celu realizacji, niezależnie od tego, czy taka realizacja ma miejsce z zasobów Spółki w Stanach Zjednoczonych, czy też taka realizacja ma miejsce w Polsce, jak opisano we wniosku, czy w inny sposób,

\- kształtowana jest polityka firmy w zakresie jej podstawowej działalności.

Model dystrybucji Produktów Spółki na rzecz nabywców z Unii Europejskiej wygląda następująco:

1\. Spółka importuje Produkty od różnych dostawców na całym świecie do Polski Spółka jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce pod numerem (…). Spółka wykazuje w Polsce import towarów. Spółka nie posiada oddziału na terytorium Polski. Ze względu na istniejące wymogi prowadzenia rozliczeń VAT przez podmioty z krajów trzecich Spółka wyznaczyła w Polsce przedstawiciela podatkowego.

2\. Produkty są składowane w magazynie należącym do podmiotu mającego siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

3\. Podmiot mający siedzibę działalności gospodarczej w Polsce wykonuje Usługi (opisane w dalszej części wniosku) na Produktach będących własnością Spółki.

4\. Produkty są transportowane bezpośrednio z magazynu prowadzonego w Polsce przez podmiot mający siedzibę działalności gospodarczej w Polsce do ostatecznego klienta.

5\. Produkty są własnością Spółki do momentu ostatecznej sprzedaży na rzecz klientów.

W celu realizacji ww. modelu działalności Spółka nawiązała w Polsce współpracę z Podmiotem mającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce - z (…) (dalej: „A”). 20 czerwca 2020 r. Spółka i A zawarły umowę o zarządzanie zapasami magazynowymi i konsygnacyjnymi (dalej: „Umowa”). Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a A zawarta została na czas nieokreślony, aż do momentu gdy jedna ze stron zdecyduje się na jej rozwiązanie.

Zgodnie z Umową Spółka produkuje, wprowadza na rynek i sprzedaje szereg produktów związanych z zarządzaniem danymi i rozwiązaniami do przechowywania taśm i bibliotek taśm. A jest dystrybutorem i integratorem w dziedzinie rozwiązań ICT; posiada również wiedzę z zakresu magazynowania, realizacji, konfiguracji, jakości, inspekcji kontrolnej, wysyłki i zarządzania zapasami. Spółka zdecydowała się więc zaangażować firmę A w magazynowanie, realizację, konfigurację, inspekcję, wysyłkę i zarządzanie zapasami, na zasadzie komisu, zapasami produktów Spółki w Polsce.

Zgodnie z Umową A w zamian za wynagrodzenie świadczy na rzecz Spółki następujące usługi (dalej: „Usługi”):

\- pozyskuje, wyposaża, obsługuje i zarządza magazynem w sposób profesjonalny,

\- ponosi, na swój własny koszt, całą robociznę, nadzór, podatki, opłaty za wynajem, opłaty za zezwolenia, sprzęt, materiały (z wyłączeniem wyłącznie materiałów Spółki) oraz inne powiązane wydatki i zasoby niezbędne do świadczenia Usług na rzecz Spółki,

\- odbiera, sprawdza, rejestruje i inwentaryzuje produkty wysyłane od Spółki lub jej dostawców produkcyjnych do magazynu,

\- przechowuje produkty w magazynie,

\- montuje, konfiguruje i wysyła produkty zgodnie z wytycznymi konfiguracyjnymi Spółki,

\- sprawdza, testuje i zatwierdza produkty zgodnie z procesami kontroli jakości Spółki,

\- terminowo odbiera i przetwarza wszystkie zamówienia sprzedaży,

\- przeprowadza i wypełnia jeden spis inwentarza z natury („Inwentarz fizyczny”) produktów w każdym miesiącu kalendarzowym oraz kolejne spisy z natury, jeśli jest to zasadnie konieczne w celu uzgodnienia wszelkich rozbieżności,

\- świadczy usługi serwisowe i wsparcia (przyjmuje wadliwy lub uszkodzony Produkt, wymienia na nowy oraz ewentualnie wysyła wadliwy lub uszkodzony produktu zgodnie z zaleceniami Spółki),

\- podejmuje wszelkie inne prace zgodnie z warunkami Umowy.

Jeśli Spółka zażąda od A wykonania jakiejkolwiek pracy, która zostanie uznana przez A za wykraczającą poza zakres w/w usług, A ma prawo zaakceptować lub odrzucić takie żądanie. A świadczy Usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W kontekście, świadczenia przez A Usług należy zauważyć, że:

\- A jest zobowiązany zapewnić odpowiedni standard magazynowania, pakowania, transportu Produktów zgodnie z wymogami Spółki;

\- A jest zobowiązany używać materiałów Spółki do pakowania i do wysyłki Produktów Spółki;

\- Wnioskodawca nie ma prawa do swobodnego wstępu na teren magazynu w dowolnym czasie;

\- Spółka może przeprowadzić inspekcję magazynu skontrolować wszelkie zapisy, pliki i transakcje finansowe związane z usługami A na rzecz Spółki w normalnych godzinach pracy, po powiadomieniu A z co najmniej 24 - godzinnym wyprzedzeniem. Prawa do audytu i inspekcji obejmują prawo Spółki do przeglądu procedur i praktyk inwentaryzacyjnych A oraz do przeprowadzenia losowej inwentaryzacji części lub całości majątku Spółki;

\- Spółka nie ma prawa decydowania o sposobie wykorzystania powierzchni magazynowej. Decyzje o tym, w którym miejscu w magazynie Produkty są składowane, podejmowane są przez A. A ma obowiązek oznaczyć półki w magazynie przeznaczone dla Produktów Spółki, aby wyraźnie odzwierciedlały położenie Produktów i materiałów Spółki i przechowywać Produkty i Materiały w obszarach i regałach wyłącznie wyznaczonych i wykorzystywanych dla Spółki, nie mieszać Produktów i materiałów Spółki z innymi produktami i materiałami;

\- A jest zobowiązany do zapewnienia i utrzymania sprzętu i wyposażenia niezbędnych do świadczenia powyższych Usług. Spółka nie podejmuje bieżących decyzji dotyczących sprzętu i wyposażenia służących do świadczenia Usług;

\- Spółka nie ma możliwości kierowania działaniami A ani wydawania jakichkolwiek wiążących poleceń personelowi A. Zawarta umowa nie przewiduje, by personel A biorący udział w świadczeniu usług na rzecz Spółki był zobowiązany do wykonywania czynności wyłącznie na rzecz Spółki, innymi słowy A zawiera umowy także z innymi podmiotami i personel A świadczy usługi zarówno na rzecz Spółki jak i na rzecz innych podmiotów. Spółka nie decyduje o tym, kto z personelu A jest faktycznie zaangażowany w świadczenie usług na rzecz Spółki, ani o poziomie zatrudnienia niezbędnego do świadczenia usług (np. konieczność zatrudnienia dodatkowego personelu), ani też nie dokonuje oceny personelu (np. oceny okresowe, decyzje o zwolnieniu) - decyzje te leżą po stronie A. Ponadto personel A nie ponosi odpowiedzialności względem Spółki;

\- Wnioskodawca nie będzie dysponować na terytorium Polski personelem innych podmiotów w tym personelem A, który byłby zobligowany wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółkę i byłby poddany jej kontroli jak własny personel;

\- Spółka nie wyznaczyła w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.). W szczególności Spółka nie posiada ani przedstawicieli handlowych ani przedstawicieli umocowanych do zawierania umów w jej imieniu, lub osób uprawnionych do negocjowania kontraktów;

\- Spółka nie przewiduje oddelegowania personelu Spółki na terytorium Polski w celu nadzorowania prawidłowości świadczenia opisanych wyżej usług;

\- W Polsce nie przebywają i nie będą stale przebywać osoby upoważnione do reprezentowania Wnioskodawcy. W szczególności należy przy tym wskazać, że żaden z członków zarządu, menedżerów, pracowników lub współpracowników Wnioskodawcy nie będzie stale albo przez dłuższy okres czasu przebywał w Polsce;

\- A zobowiązał się do utrzymania takiej siły roboczej, jaką uzna za odpowiednią do świadczenia usług określonych w Umowie oraz do utrzymania w magazynie pełnoetatowego dyrektora generalnego, do którego obowiązków należy m.in. zarządzanie personelem i zasobami niezbędnymi do świadczenia usług przez A oraz innych obowiązków wynikających z Umowy;

\- W Polsce Spółka współpracuje jedynie z A. Niemniej A nie jest prawnym przedstawicielem Spółki, nie ma prawa ani upoważnienia do przejęcia lub tworzenia jakichkolwiek zobowiązań lub odpowiedzialności, wyraźnych lub dorozumianych, w imieniu Spółki i nie może składać żadnych oświadczeń ani utrzymywać, że posiada takie uprawnienia;

\- Oprócz wskazanych powyżej Usług, w razie wystąpienia takiej potrzeby, Spółka nabywa również usługi księgowe i może nabywać inne usługi pomocnicze w Polsce mające na celu właściwe wykonywanie swoich obowiązków (np. obowiązków związanych ze sprawozdawczością, podatkami itp.) związanych z realizacją ww. Umowy. W ramach tych pomocniczych usług Spółka również nie będzie posiadała kontroli nad zasobami personalnymi ani infrastrukturą wykorzystywaną do świadczenia usług, a same usługi będą stanowiły jedynie usługi pomocnicze do działalności prowadzonej przez Spółkę;

\- Wnioskodawca wskazuje, że Usługi jak i usługi pomocnicze są nabywane przez Spółkę na jej własne potrzeby, w szczególności nie stanowią usług świadczonych przez Spółkę na rzecz innych podmiotów, w tym refakturowanych.

Pismem z 10 listopada 2021 r. Spółka uzupełniła wniosek wskazując, że działalność gospodarcza Spółki w Stanach Zjednoczonych Ameryki polega na montażu końcowym i dystrybucji systemów przechowywania danych bibliotek taśmowych.

W USA Spółka:

\- kupuje komponenty i zespoły od różnych dostawców,

\- przechowuje je w swoim magazynie,

\- wykorzystuje siłę roboczą/personel z USA do montażu wyrobów gotowych dostosowanych do specyfikacji klientów końcowych,

\- przeprowadza kontrolę jakości/testy wyrobów gotowych,

\- wysyła gotowe towary do swoich klientów.

Działalność gospodarcza Spółki w USA nie ogranicza się zatem tylko do posiadania biura.

Do wykonywania opisanych powyżej operacji odbioru, montażu, logistyki, Spółka korzysta z jednego magazynu zlokalizowanego w (…) w USA.

Spółka w USA zatrudnia około 15 osób i posiada zasoby techniczne niezbędne do prowadzenia opisanej powyżej działalności gospodarczej, w tym zasoby produkcyjne/magazynowe, zasoby sprzedażowe, zasoby administracyjne itp.

Co do zasady, Spółka sprzedaje swoje towary dystrybutorom w Polsce, którzy następnie sprzedają je klientom końcowym. Relacje z dystrybutorami w Polsce, a także relacje ze sprzedawcami w wielu innych krajach, są zarządzane w USA przez personel działu sprzedaży/administracji odpowiedzialny za globalną działalność sprzedażową Spółki.

Jednocześnie zdarzają się sytuacje, w których Spółka sprzedaje swoje towary do klienta końcowego, ale za pośrednictwem dystrybutora (faktura sprzedaży wystawiana jest na klienta końcowego). W takiej sytuacji dystrybutor pośredniczy w sprzedaży bibliotek taśmowych, kontaktuje się z klientem końcowym, odpowiada za wysyłkę towarów do klientów końcowych.

Jednym z takich dystrybutorów - zarówno nabywających towary od Spółki w celu ich dalszej odsprzedaży, jak również okazjonalnie pośredniczących w sprzedaży towarów przez Spółkę, jest A. A również pozyskuje klientów dla Spółki - w sposób opisany powyżej.

A świadczy usługi również na rzecz innych niż Wnioskodawca podmiotów.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym Spółka zastanawia się, czy posiada ona w Polsce zakład w rozumieniu art. 6 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. nr 31, poz. 178; dalej: „UPO z USA”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 6 UPO z USA.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: „ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak stanowi art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie mowa jest o zagranicznym zakładzie oznacza to:

1\. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

2\. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

3\. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 6 UPO z USA:

1\. Dla celów niniejszej Umowy określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa.

2\. Określenie „zakład” oznacza w szczególności:

a. filię,

b. biuro,

c. fabrykę,

d. warsztat,

e. kopalnię , kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,

f. plac budowy, budowę lub montaż, które trwają dłużej niż 18 miesięcy.

3\. Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 nie stanowią zakładu następujące stałe miejsca działalności gospodarczej używane wyłącznie w jednym lub więcej z niżej wymienionych celów:

a. placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów przedsiębiorstwa,

b. zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania,

c. zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d. stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa albo w celu uzyskiwania informacji,

e. stałe placówki utrzymywane dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, dla badań naukowych lub dla podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze, prowadzonej dla przedsiębiorstwa.

4\. Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5 tego artykułu, działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, to uważa się, iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład wtedy, kiedy osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.

5\. Nie będzie się traktować przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa za posiadające zakład w drugim Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje tam czynności przez maklera, komisanta lub innego niezależnego przedstawiciela, o ile osoba ta działa w ramach swojej zwykłej działalności handlowej, niezależnie od tego, czy taki makler lub agent działa na rzecz jednego czy więcej mocodawców.

6\. Przedsiębiorstwo jednego z Umawiających się Państw nie będzie uważane za posiadające zakład w drugim Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że sprzedaje po zakończeniu targów handlowych, odbywających się w tym drugim Umawiającym się Państwie, wyroby lub towary, które wystawiało na takich targach handlowych.

7\. Sam fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo tam wykonującą swoje czynności (przez posiadanie tam zakładu albo w inny sposób), nie oznacza, że jedna z nich jest zakładem drugiej.

Dokonując interpretacji postanowień UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej (dalej: „Komentarz”).

1\. Powstanie zakładu na zasadach ogólnych (art. 6 ust. 1 UPO z USA).

W ocenie Wnioskodawcy przesłanka ogólna istnienia stałego miejsca (dalej: „zakład”) nie jest spełniona w przypadku Spółki. Zgodnie z Komentarzem określenie „zakład” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Dla zaistnienia zakładu nie jest wymagane posiadanie tytułu prawnego do pomieszczeń, istotny natomiast jest sam fakt dysponowania pewną przestrzenią. Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym.

Podkreślone zatem zostało, że sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności wystarczy, aby zaistniał zakład. Taka sytuacja nie zachodzi jednak w przypadku Spółki, ponieważ przestrzeń magazynowa jest we władaniu A, świadczącej na rzecz Wnioskodawcy usługi. Wnioskodawca nie może swobodnie dysponować pomieszczeniami. Pracownicy Wnioskodawcy nie mają prawa swobodnego wstępu do magazynu - dostęp do pomieszczeń, w których są towary Spółki może odbywać się tylko za zgodą A. Wnioskodawca nie może swobodnie dysponować pomieszczeniami w magazynie A.

W ocenie Wnioskodawcy, jednoznacznie odróżnić należy dysponowanie określonym miejscem na terenie danego kraju od nabywania usług od innego podmiotu dysponującego tym miejscem, co nie prowadzi do powstania zakładu, z którą to okolicznością mamy do czynienia właśnie w przypadku Spółki.

2\. Wyłączenia z art. 6 ust. 3 UPO z USA.

Z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że nawet w przypadku uznania, że Wnioskodawca dysponuje w Polsce zakładem w rozumieniu ust. 1 artykułu 6 UPO z USA, za pomocą którego prowadzi działalność gospodarczą, w art. 6 ust. 3 UPO z USA określono pewne rodzaje stałych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, które - ze względu na ich pomocniczy lub przygotowawczy charakter - nie stanowią zakładu. W tym paragrafie wymieniono szereg rodzajów działalności gospodarczej, które są traktowane jako wyjątki od ogólnej definicji określonej w ust. 1, które nie stanowią zakładu, nawet jeżeli działalność jest prowadzona przez stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólną cechą tych działań jest to, że generalnie są to czynności przygotowawcze lub pomocnicze.

Zgodnie z Komentarzem podpunkt a) odnosi się tylko do przypadku, w którym jednostka gospodarcza używa obiekty wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania własnych dóbr lub towarów. Litera b) dotyczy samego zapasu towaru i stanowi, że zapas, jako taki nie jest traktowany jako zakład, jeżeli jest utrzymywany na czas celem składowania, ekspozycji lub dostawy. Podpunkt c) obejmuje przypadek, w którym zapasy towarów lub towarów należących do jednego przedsiębiorstwa są przetwarzane przez drugie przedsiębiorstwa, w imieniu lub na rachunek pierwszego wymienionego przedsiębiorstwa (Komentarz do art. 5 pkt 22 odpowiadający art. 6 UPO z USA).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy wskazać, że magazyn, w którym na rzecz Wnioskodawcy świadczone są usługi przez A, służy tylko do utrzymywania zapasów towarów należących do Wnioskodawcy wyłącznie w celu ich składowania, obróbki i wysyłki to taka działalność została wprost wyłączona:

a. w art. 6 ust. 3 lit. a UPO z USA

b. w art. 6 ust. 3 lit. b UPO z USA

c. w art. 6 ust. 3 lit. c UPO z USA

\- jako nie generująca powstania zakładu.

W kontekście powyższego Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie umowy zawartej z A i rzeczywiście wykonywanych czynności - Wnioskodawca będzie nabywał usługi, które wprost wymienione są w art. 6 ust. 3 lit. a-c UPO z USA jako niekreujące zakładu w Polsce. Wnioskodawca będzie bowiem utrzymywał w Polsce zapasy towarów stanowiących jego własność, wyłącznie w celu składowania, obróbki i dostarczania do klientów.

Działalność Spółki w Polsce stanowi zatem co najwyżej połączenie obszarów objętych wyjątkami określonymi w art. 6 ust. 3 lit. a-c UPO z USA, a w konsekwencji nie może zostać uznana za zakład.

3\. Powstanie zakładu na mocy art. 6 ust. 4 UPO z USA

Zgodnie z art. 6 ust. 4 UPO z USA jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5 tego artykułu, działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, to uważa się, iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład wtedy, kiedy osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.

Powstanie zakładu możliwe jest zatem także w braku spełnienia przesłanek ogólnych, poprzez posiadanie przedstawiciela zależnego. W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, nie dojdzie do ukonstytuowania zakładu poprzez przedstawiciela, bowiem:

\- Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby działającej w jego imieniu;

\- Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby posiadającej pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy;

\- Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby podejmującej jakiekolwiek czynności, które miałyby na celu doprowadzenie do zawarcia umowy z potencjalnymi klientami.

Miejsce efektywnego zarządzania Spółką znajduje się w USA. W szczególności wszystkie decyzje biznesowe podejmowane są w USA, a także sprzedaż produktów realizowana jest przez Spółkę bezpośrednio z USA.

Przepisy art. 6 ust. 5-7 UPO z USA nie mają zastosowania w analizowanej sprawie.

Podsumowanie

W ocenie Wnioskodawcy Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO z USA. Nie zostały bowiem spełnione przesłanki ogólne dla powstania zakładu (istnienie Placówki), a ponadto działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski ogranicza się do nabycia usług od A, których zakres odpowiada czynnościom wprost wyłączonym z definicji zakładu na mocy art. 6 ust. 3 lit. a-c UPO z USA. Dodatkowo Spółka nie posiada na terytorium Polski osoby posiadającej pełnomocnictwo do zawierania umów w jej imieniu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

1.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
2.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178, dalej: „UPO”).

Stosownie do art. 6 ust. 1 UPO, dla celów niniejszej Umowy określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa.

Z kolei art. 6 ust. 2 UPO wskazuje, że określenie „zakład” oznacza w szczególności:

1.  filię,
2.  biuro,
3.  fabrykę,
4.  warsztat,
5.  kopalnię , kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,
6.  plac budowy, budowę lub montaż, które trwają dłużej niż 18 miesięcy.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 3 UPO, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 nie stanowią zakładu następujące stałe miejsca działalności gospodarczej używane wyłącznie w jednym lub więcej z niżej wymienionych celów:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów przedsiębiorstwa,
2.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa albo w celu uzyskiwania informacji,
5.  stałe placówki utrzymywane dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, dla badań naukowych lub dla podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze, prowadzonej dla przedsiębiorstwa.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 6 UPO wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

\- istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

\- stały charakter takiej placówki,

\- wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 4 UPO, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5 tego artykułu, działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, to uważa się, iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład wtedy, kiedy osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr i towarów.

Pomocnym w interpretacji zapisów konwencji może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W pkt 21 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (z dnia 22 lipca 2010 r. ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2011) wskazano, że „Ustęp ten wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zawartej w ust. 1 i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy lub pomocniczy charakter. W pkt c) mówi się jasno, co stanowi ograniczenie zakresu definicji zawartej w ust. 1. Postanowienie w pkt f) przewiduje, że nawet połączenie działalności wymienionej w pkt od a) do e) w tej samej stałej placówce nie może być powodem uważania jej za zakład, pod warunkiem, że całokształt działalności stałej placówki wynikający z takiego połączenia ma przygotowawczy lub pomocniczy charakter. Tak więc celem postanowień ust. 4 jest zapobieżenie sytuacji, w której przedsiębiorstwo jednego państwa jest opodatkowane w drugim państwie, jeżeli prowadzi ono w tym drugim państwie działalność o charakterze czysto przygotowawczym lub pomocniczym.” Natomiast pkt 23 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, stwierdza, „Punkt e) zawiera postanowienie, że stała placówka, za pośrednictwem której przedsiębiorstwo wykonuje jedynie działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, nie jest zakładem. Redakcja tego punktu sprawia, iż zbędne jest długie wyliczanie przykładów. Co więcej, postanowienie to wnosi ogólnie sformułowany wyjątek do definicji zawartej w ust. 1 i daje kryterium selektywne pozwalające zdefiniować to, co stanowi zakład. W znacznym stopniu ogranicza tę definicję i wyklucza z jej szerokiego zakresu wiele form organizacji handlowych, które - choć działają za pośrednictwem stałych placówek - nie mogą być uważane za zakład. Uznaje się, że taka placówka może przyczynić się do wydajności przedsiębiorstwa, lecz te usługi są zbyt odległe od aktualnego uzyskiwania zysków, aby można było przypisać takiej stałej placówce jakąkolwiek konkretną część tych zysków.

Dla przykładu można podać stałą placówkę wykorzystywaną wyłącznie do celów reklamowych, do dostarczania informacji, prowadzenia prac badawczych lub nadzorowania wykonania kontraktu w zakresie patentu lub know-how, jeżeli taka działalność ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy. Ponadto pkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, stwierdza, że „Często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.”

Z kolei zgodnie z pkt 27 Komentarza: „Jak podkreślono wyżej w pkt 21, celem ust. 4 jest określenie wyjątków od ogólnej definicji zawartej w ust. 1 w odniesieniu do stałej placówki wykonującej czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym w stosunku do całokształtu działalności przedsiębiorstwa. Tak więc, zgodnie z postanowieniem ust. 4 pkt f, fakt, że stała placówka prowadzi łącznie różne rodzaje działalności, wymienione w pkt od a) do e), nie oznacza, iż stanowi ona zakład. Dopóki połączone rodzaje działalności stałej placówki mają tylko przygotowawczy lub pomocniczy charakter, należy przyjąć, że zakład nie istnieje. Takie połączenie rodzajów działalności nie może być jednak rozpatrywane w sposób sztywny; należy brać również pod uwagę konkretne okoliczności.”

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzać, że działalność Spółki prowadzona poprzez magazyn na terytorium Polski spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru, jednak czynności wykonywane na terenie Polski za pośrednictwem tej placówki mają przygotowawczy i pomocniczy charakter.

Jak zostało wskazane we wniosku Spółka nawiązała w Polsce współpracę z Podmiotem mającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce (A). 20 czerwca 2020 r. Spółka i A zawarły umowę o zarządzanie zapasami magazynowymi i konsygnacyjnymi. Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a A zawarta została na czas nieokreślony.

Spółka zdecydowała się zaangażować firmę A w magazynowanie, realizację, konfigurację, inspekcję, wysyłkę i zarządzanie zapasami, na zasadzie komisu, zapasami produktów Spółki w Polsce.

A jest zobowiązany zapewnić odpowiedni standard magazynowania, pakowania, transportu Produktów zgodnie z wymogami Spółki, jest zobowiązany używać materiałów Spółki do pakowania i do wysyłki Produktów Spółki.

Wnioskodawca nie ma prawa do swobodnego wstępu na teren magazynu w dowolnym czasie.

Spółka nie ma możliwości kierowania działaniami A ani wydawania jakichkolwiek wiążących poleceń personelowi A. Zawarta umowa nie przewiduje, by personel A biorący udział w świadczeniu usług na rzecz Spółki był zobowiązany do wykonywania czynności wyłącznie na rzecz Spółki, innymi słowy A zawiera umowy także z innymi podmiotami i personel A świadczy usługi zarówno na rzecz Spółki jak i na rzecz innych podmiotów.

Spółka nie wyznaczyła w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.). W szczególności Spółka nie posiada ani przedstawicieli handlowych ani przedstawicieli umocowanych do zawierania umów w jej imieniu, lub osób uprawnionych do negocjowania kontraktów. Spółka nie przewiduje oddelegowania personelu Spółki na terytorium Polski w celu nadzorowania prawidłowości świadczenia opisanych wyżej usług.

W Polsce Spółka współpracuje jedynie z A. Niemniej A nie jest prawnym przedstawicielem Spółki, nie ma prawa ani upoważnienia do przejęcia lub tworzenia jakichkolwiek zobowiązań lub odpowiedzialności, wyraźnych lub dorozumianych, w imieniu Spółki i nie może składać żadnych oświadczeń ani utrzymywać, że posiada takie uprawnienia.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że na terenie Polski nie dojdzie do powstania zakładu Spółki w rozumieniu art. 6 umowy polsko-amerykańskiej. Przemawia za tym fakt, że w magazynie na terenie Polski nie będą podejmowane żadne decyzje, nie będą zawierane umowy, a Wnioskodawca nie będzie posiadał w związku z funkcjonowaniem magazynu pełnomocnika. To w USA zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania Spółką. To tam dochodzi do negocjowania i zawierania umów z kontrahentami Wnioskodawcy.

Zatem działalność Spółki A na terenie Polski polegająca na zarządzaniu zapasami magazynowymi i konsygnacyjnymi będzie miała pomocniczy - przygotowawczy charakter, a podejmowane działania będą miały na celu usprawnić funkcjonowanie Spółki i nie będą stanowiły zakładu w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i umowy polsko-amerykańskiej.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 6 UPO z USA.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.