Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.678.2017.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-11
Teza: Sposób opodatkowania opisanych w punkcie 1, 2, 3, 4.
Słowa kluczowe: dostawa; obciążenia-odwrotne obciążenie; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.), uzupełnionym w dniu 4 grudnia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 1 wniosku – **jest prawidłowe**
*   sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 2 wniosku – **jest nieprawidłowe**
*   sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 3 wniosku – **jest prawidłowe**
*   sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 4 wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 1, 2, 3, 4 wniosku.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Tworzywem, z którego produkuje wyroby jest metal, a w dużej mierze stal kwasoodporna, z której produkuje m.in. specjalistyczne drzwi, balustrady, odbojnice. Produkty swoje kieruje dla dwóch branż, tj.:

1.  branży spożywczej: drzwi chłodnicze, drzwi mroźnicze, odbojnice, balustrady;
2.  branży medycznej: drzwi do sal operacyjnych, drzwi do gabinetów RTG, panele ścienne sal operacyjnych.

Ponadto Spółka produkuje inne wyroby na wskazanych rynkach, jednak produkcja drzwi specjalistycznych jest wiodącą. Należy podkreślić, że na etapie od zapytania ofertowego poprzez cały proces negocjacyjny, aż do momentu sprzedaży, zawsze i w każdym przypadku, przedmiotem czynności są drzwi, usługa zaś jest dodatkowym świadczeniem wycenianym każdorazowo osobno. Każde wyprodukowane przez Spółkę drzwi posiadają swój numer seryjny – co potwierdza jednoznacznie, że drzwi stanowią główny profil produkcji.

Spółka świadczy również usługi związane z montażem swoich produktów, w przypadku drzwi jest to zawsze usługa dodatkowa i zawsze dodatkowo płatna. W przypadku odbojnic, balustrad i paneli montaż jest po stronie Spółki, a koszt montażu jest zawarty w cenie.

Bardzo często nabywcami produktów są generalni wykonawcy (czynni podatnicy VAT) – a Spółka występuje jako podwykonawca i są wówczas cztery formy sprzedaży:

1.  kontrakt zawarty z podwykonawcą na dostarczenie samych drzwi zgodnie z zamówieniem, gdzie wyszczególnia się wartość dostarczonych drzwi bez montażu – montaż po stronie generalnego wykonawcy (nie ma wzmianek o montażu na fakturze ani w innych dokumentach). Zgodnie z informacją z GUS dostawa obejmuje towary wymienione w klasyfikacji PKWiU pod numerem 25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”. Produkty te nie są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  kontrakt zawarty z podwykonawcą na dostawę drzwi zgodnie z zamówieniem, co również stanowi intencję stron kontraktu, a montaż jako usługa komplementarna jest tylko dodatkowym pobocznym elementem kontraktu, dodatkowo płatnym (koszt montażu stanowi około 10 % wartości drzwi). W tym przypadku faktura będzie zawierała dwie pozycje:
    1.  pozycja 1 na fakturze – zgodnie z informacją z GUS dostawa obejmuje towary wymienione w klasyfikacji PKWiU pod numerem 25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”,
    2.  pozycja 2 na fakturze – zgodnie z informacją z GUS są to usługi wymienione w PKWiU pod numerami 43.32.10.0 – „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej” oraz 43.29.19.0 – „Pozostałe roboty związane z wykonaniem instalacji gdzie indziej nie skalsyfikowane”.
3.  kontrakt zawarty z podwykonawcą na dostawę drzwi wraz montażem – PKWiU – 25.12.10.0 „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”. Poprzez cały proces ofertowania przedstawiamy klientowi ofertę na drzwi a montaż jako dodatkową opcję. Cały proces negocjacyjny opiera się o główny produkt dostawy jakim są drzwi. Montaż zawsze, zarówno przez Spółkę, jak i kontrahenta, jest traktowany jako usługa o charakterze komplementarnym do dostawy drzwi. Na życzenie klienta w umowie i na fakturze cenę drzwi powiększa się o koszt montażu. Oczywiście cena drzwi w tym przypadku jest wyższa o koszty montażu. Koszt montażu stanowi z reguły ok 10% wartości drzwi. W tym przypadku na fakturze jest jedna pozycja na dostawę drzwi. Przy ustalaniu kodu PKWiU (25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”) należy wziąć pod uwagę udział poszczególnych kosztów w wartości ogółem, w tym przypadku około 90% stanowi koszt drzwi i pozostałe 10% usługa. Mając to na uwadze przedmiotem dostawy są drzwi.
4.  kontrakt zawarty na dostawę odbojnic, balustrad lub paneli – cena wraz z montażem na ofertach, zamówieniach i fakturze. Przedstawione produkty są zawsze wykonywane na podstawie projektu budowlanego i są każdorazowo robione jako elementy dopasowane do wymiarów sali operacyjnej. Nie ma możliwości dokonania dostawy tych elementów bez ich montażu. Prace te mieszczą się w następujących symbolach klasyfikacji PKWiU:
    1.  panele medyczne – PKWiU 43.33.29.0 – Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie), gdzie indziej niesklasyfikowane,
    2.  odbojnice balustrady – PKWiU 43.29.19.0 – Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z tym, że Spółka ma problem, kiedy powinna zastosować procedurę „odwrotnego obciążenia”, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, prosi o odpowiedź na pytanie, czy zaprezentowane poniżej stanowisko w opisanych czterech przypadkach jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on podatnikiem VAT czynnym, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż Spółki nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9 ustawy. Spółka posiada interpretację w sprawie ujęcia swoich produktów w nomenklaturze PKWiU Urzędu Statystycznego w Łodzi. W poszczególnych przypadkach za prawidłowe Spółka uważa następujące opodatkowanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Ad. 1. Za prawidłowe Spółka uważa opodatkowanie stawką 23%.

Zgodnie z informacją z GUS dostawa obejmuje towary wymienione w klasyfikacji PKWiU pod numerem 25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”. Produkty te nie są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, w związku z tym nie podlegają procedurze odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (Spółka wystawia fakturę ze stawką 23%).

Ad. 2. Za prawidłowe Spółka uważa wystawienie faktur z odrębnymi pozycjami:

1.  Pozycja 1 – dostawa towarów – opodatkowanie stawką 23%. Zgodnie z informacją z GUS dostawa obejmuje towary wymienione w klasyfikacji PKWiU pod numerem 25.12.10.0 - „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”. Produkty te nie są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, w związku z tym nie podlegają procedurze odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (na fakturze ze stawką 23%)
2.  Pozycja 2 – usługa – opodatkowanie z zastosowaniem odwrotnego obciążenia: Zgodnie z informacją z GUS są to usługi wymienione w PKWiU pod numerami 43.32.10.0 – „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej” oraz 43.29.19.0 – „Pozostałe roboty związane z wykonaniem instalacji gdzie indziej nieskalsyfikowane”. Obydwa kody znajdują się w załączniku nr 14 do ustawy, w związku z tym należy zastosować procedurę odwrotnego obciążenia, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (na fakturze z dopiskiem „odwrotne obciążenie”).

Ad. 3. Za prawidłowe Spółka uważa zastosowanie opodatkowania stawką 23%.

W tym przypadku Spółka wykazuje na fakturze jedną pozycję na dostawę drzwi z montażem, przy ustalaniu kodu PKWiU (25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”) należy wziąć pod uwagę intencję stron umowy, a intencją stron, bez wątpienia, jest dostawa drzwi. Całe procedowanie kontraktu oparte jest o cenę drzwi. Usługa zaś jest dodatkowym świadczeniem. Cena drzwi jest powiększona o koszt usługi ale stanowi osobny element oferty. Udział poszczególnych kosztów w wartości ogółem kontraktu, wynosi około 90% wartości drzwi i około 10% usługa. Mając to na uwadze przedmiotem dostawy są drzwi.

Ad. 4. Za prawidłowe Spółka uważa zastosowanie procedury odwrotnego obciążenia.

W tym przypadku mamy do czynienia z dostawą odbojnic, balustrad lub paneli, których koszt jest ustalony wraz z montażem. Mając to na uwadze są to prace zakwalifikowane pod numerem PKWiU 43.39.19.0 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych wykończeniowych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych” oraz 43.33.29.0 – Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie), gdzie indziej niesklasyfikowane – znajdują się w załączniku nr 14, w związku z tym podlegają procedurze odwrotnego obciążenia (na fakturze z dopiskiem „odwrotne obciążenie”).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 1 wniosku,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 2 wniosku,
*   **prawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 3 wniosku,
*   **prawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania czynności opisanych w punkcie 4 wniosku.

Na wstępie organ podkreśla, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga poprawności klasyfikacji realizowanego świadczenia do grupowania PKWiU. Wskazać bowiem należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji realizowanego świadczenia do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Tutejszy organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie na podstawie grupowania PKWiU wskazanego w złożonym wniosku.

Należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń.

Ponieważ stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika z tego, że to właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W załączniku nr 14 do ustawy wymieniono m.in.:

*   PKWiU 43.29.19.0 – Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej nieskalsyfikowane (poz. 29),
*   PKWiU 43.32.10.0 – Roboty instalacyjne stolarki budowlanej (poz. 31),
*   PKWiU 43.33.29.0 – Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie, gdzie indziej niesklasyfikowane (poz. 34).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przywołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Podsumowując należy stwierdzić, że mechanizm „odwrotnego obciążenia” ma zastosowanie jedynie wtedy, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy (czyli zarejestrowany jako podatnik VAT czynny),
*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca,
*   świadczone usługi są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48).

Jeżeli chociaż jeden z ww. warunków nie zostanie spełniony, nie wystąpi mechanizm „odwrotnego obciążenia”.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy wskazać, że aby uznać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

(\`(...)\`)

12) stawkę podatku;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

(\`(...)\`)

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”;

(\`(...)\`).

Jak stanowi art. 106e ust. 4 ustawy, faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do czynności opisanych w punkcie nr 1, tj. oznaczonych symbolem PKWiU 25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu” – nie będzie miał zastosowania mechanizm „odwrotnego obciążenia”, gdyż nie jest/nie będzie to usługa wymieniona w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, lecz dostawa towarów. Zatem w niniejszej sprawie nie są/nie zostaną spełnione łącznie przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Należy zauważyć, że przy braku spełnienia chociaż jednej z przesłanek wymienionych w ww. przepisach „mechanizm odwrotnego obciążenia” nie ma/nie będzie miał zastosowania, niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek. Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do czynności opisanych w punkcie nr 2 wniosku, należy zauważyć, że nie jest/nie będzie to świadczenie jednorodne, lecz składa się z dwóch świadczeń – dostawy drzwi i usługi ich montażu. Biorąc jednak pod uwagę „cel gospodarczy”, jak i korzyść wynikającą z zawartej umowy dla zamawiającego (kontrakt na dostawę drzwi), to należy zauważyć, że jest/będzie to nabycie towaru, tj. drzwi, natomiast usługa montażu jest świadczeniem dodatkowym. Fakt, że świadczenia te zostały w umowie skalkulowane w sposób odrębny (usługa montażu jest/będzie dodatkowo płatna) ma znaczenie informacyjne, jednak nie determinujące dla uznania, że świadczenia te są w stosunku do siebie odrębne (90% kosztu stanowi wartość drzwi i 10% usługa montażu). Wobec tego również w tym przypadku mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma/nie będzie miał zastosowania. Za nieprawidłowe zatem należy uznać sposób dokumentowania ww. czynności przez Spółkę w dwóch odrębnych pozycjach na fakturze.

Podobne wnioski należy odnieść do sytuacji przedstawionej w punkcie nr 3 wniosku, zarówno bowiem w przypadku, gdy Spółka dokonuje/będzie dokonywała świadczenia kompleksowego polegającego na dostawie drzwi wraz z ich montażem (usługa montażu dodatkowo płatna), jak i w przypadku dostawy drzwi, bez usługi ich montażu – jak wskazała Spółka – dokonuje/będzie dokonywała skalsyfikowanej pod symbolem PKWiU 25.12.10.0 – „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich z metalu”, dostawy towaru. Tym bardziej, że tak jak w poprzedniej sytuacji, 90% stanowią koszty drzwi, a 10% usługa ich montażu. Wobec tego nie ma/nie będzie miał zastosowania „mechanizm odwrotnego obciążenia”, co oznacza, iż stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Zatem dostawy ww. towarów (o których mowa we wniosku w punktach 1-3) są/będą opodatkowane 23% stawką podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, gdyż ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani rozporządzeń wydanych na jej podstawie, nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku dla tych czynności lub zwolnienia od podatku. Tym samym Spółka powinna na fakturze dokumentującej ww. dostawy wykazać kwotę podatku w stawce 23%.

Natomiast w przypadku czynności, o których mowa w punkcie nr 4 przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. oznaczonych symbolem PKWiU 43.33.29.0 – Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie), gdzie indziej niesklasyfikowane oraz symbolem PKWiU 43.29.19.0 – Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane – ma/będzie miał zastosowanie „mechanizm odwrotnego obciążenia”. Z treści wniosku wynika, że Spółka (zarejestrowany podatnik VAT czynny) świadczy/będzie świadczyła ww. usługi na rzecz generalnego wykonawcy (również zarejestrowanego podatnika VAT czynnego). Zatem przy świadczeniu ww. usług, które wymienione są w załączniku nr 14 do ustawy (odpowiednio w pozycjach 29 i 34 załącznika) Spółka działa/będzie działała w charakterze podwykonawcy. Tym samym wszystkie warunki wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy są/będą spełnione łącznie. Zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.