Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.23.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „...”
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 7 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „\`(...)\`” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „\`(...)\`”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 7 kwietnia 2021 r.), o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

A Sp. z o.o. z siedzibą w B (zwana dalej Spółką) posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika VAT. Spółka prowadzi działalność w zakresie gospodarki wodno-ściekowej oraz zarządza posiadaną infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72 z 13 lipca 2001 r., poz. 747 z późn. zm.). Działalność Spółki (usługi świadczone przez nią z wykorzystaniem ww. infrastruktury) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług i przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (100%).

W dniu 13 stycznia 2017 roku Inspektor Ochrony Środowiska nałożył w drodze decyzji administracyjnej na Spółkę obowiązek usunięcia naruszeń polegających na odprowadzaniu do potoku C niedostatecznie oczyszczonych ścieków, pochodzących z oczyszczalni ścieków komunalnych „D” z naruszeniem warunków pozwolenia wodnoprawnego. Termin usunięcia rzeczonych naruszeń został wyznaczony przez organ na dzień 31 grudnia 2018 roku. W wyniku zaistniałej sytuacji Spółka przystąpiła do poszukiwania środków zewnętrznych niezbędnych do przeprowadzenia inwestycji na modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków w B. Realizacja rzeczonej inwestycji gwarantowałaby wykonanie zaleceń wskazanych w powyższej decyzji administracyjnej tj. usunięcie naruszeń warunków określonych w pozwoleniu wodnoprawnym.

W celu pozyskania środków na sfinansowanie inwestycji, Spółka aplikowała do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej „NFOŚiGW”) o przyznanie dofinansowania w formie pożyczki. Spółka w czerwcu 2017 roku złożyła wniosek do NFOŚiGW w sprawie uzyskania stosownej pożyczki. Umowa z NFOŚiGW w sprawie udzielenia pożyczki Spółce na realizację powyższej inwestycji została podpisana w dniu 16 kwietnia 2018 roku.

Spółka podjęła czynności zmierzające do wyłonienia wykonawcy na realizację inwestycji obejmującej swoim zakresem rozbudowę układu mechaniczno-biologicznego oczyszczania ścieków oraz instalacji przeróbki osadów ściekowych. Postępowanie w tej sprawie rozstrzygnięto pod koniec lutego 2018 roku, a umowa z Wykonawcą - posiadającym status czynnego zarejestrowanego podatnika VAT - została podpisana w dniu 11 kwietnia 2018 roku i opiewała na kwotę … złotych powiększoną o stawkę podatku VAT (wynoszącą … złote, łącznie … złote).

Inwestycja realizowana w ramach umowy z wykonawcą na „\`(...)\`”, miała obejmować:

*   modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków - w celu odprowadzania do potoku C ścieków o parametrach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym,

*   realizacji przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych. Spółka zamierzała przetwarzać osady ściekowe na nawóz wykorzystywany w rolnictwie. Przetwarzaniu miał podlegać osad z oczyszczalni w B oraz przywożone osady z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o.

Spółka wystąpiła również o pożyczkę od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej „WFOŚiGW”) w celu pozyskania dodatkowych środków na inwestycje. NFOŚiGW, z uwagi na wysokość udzielonej pożyczki, zażądał od Spółki stosownego zabezpieczenia. Zabezpieczeniem tym miała być hipoteka ustanowiona na nieruchomości będącej własnością Gminy B, która początkowo wyraziła na to zgodę (na tą okoliczność Rada Gminy B podjęła w dniu 14 marca 2018 roku stosowną uchwałę).

W ramach inwestycji Zamawiający miał zamiar zrealizować przedsięwzięcie związane z modernizacją i przebudową oczyszczalni ścieków i przetwarzaniem osadów ściekowych. Inwestycja ta w całości była i jest dedykowana prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Produkcja nawozu jak również przywożenie i przetwarzaniem osadów ściekowych z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o. wywołała sprzeciw mieszkańców Gminy B w stosunku do realizacji powyższej inwestycji. Protest społeczny został zauważony przez Gminę, która cofnęła zgodę na obciążenie swojej nieruchomości hipoteką (por. uchwała Rady Gminy B z dnia 18 października 2018 roku). Konsekwencją takiego stanu rzeczy było to, że Spółka nie mogła przystąpić do realizacji inwestycji, bowiem nie posiadała odpowiedniego zabezpieczenia pożyczki z której finansowana miała być inwestycja.

Wnioskodawca ograniczył zakres inwestycji do:

*   modernizacji i rozbudowy oczyszczalni ścieków - w celu odprowadzania do potoku C ścieków o parametrach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym,

*   realizację przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych, ale jedynie w zakresie przetwarzania osadów z oczyszczalni ścieków w B. Zaniechano przywożenia i przetwarzania osadów ściekowych z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o.

Rezygnacja z części zakresu rzeczowego dotyczącej budowy instalacji do przeróbki osadów ściekowych powstałych w oczyszczalni ścieków B była jedynym rozwiązaniem w sporze z mieszkańcami, na co wskazuje uzasadnienie do uchwały Rady Gminy B z dnia 18 października 2018 r. w sprawie uchylenia uchwały Rady Gminy B z dnia 14 marca 2018 w sprawie wyrażenia zgody ustanowienie hipoteki na nieruchomości stanowiącej własność gminy B.

Po ograniczeniu zakresu zamierzonego przedsięwzięcia (odstąpiono od inwestycji pozwalającej na przetwarzanie osadu z innych oczyszczalni), Spółka otrzymała odpowiednie zabezpieczenie od Gminy i przystąpiła do realizacji inwestycji.

Spółka w związku z brakiem możliwości realizacji części inwestycji (przetwarzania osadów ściekowych pochodzących z innych oczyszczalni) wystąpiła do Wykonawcy z wnioskiem o zmianę zakresu rzeczowego inwestycji. Po negocjacjach, Wnioskodawca oraz Wykonawca zawarli aneks nr 4 do umowy na podstawie którego doszło do ograniczenia zakresu rzeczowego robót. Na podstawie tego aneksu wyłączono z zakresu umowy obiekty, które były niezbędne do przetwarzania osadów ściekowych z innych oczyszczalni o łącznej wartości … zł netto. O tę kwotę została zmniejszona wartość kontraktu.

Jednocześnie w związku z rezygnacją z części robót, Spółka zobowiązała się do uznania kwoty … zł powiększonej o podatek VAT 23% … zł, zwiększającą (dodaną do) Cenę Kontraktową. Obciążenie Spółki nastąpiło na podstawie otrzymanej faktury nr 1 z dnia 16 listopada 2020 r.

W sprawie miał zatem miejsce następujący ciąg zdarzeń:

1.  13 styczeń 2017 r. - nałożenie na Spółkę obowiązku usunięcia naruszeń pozwolenia wodnoprawnego, w terminie do 31 grudnia 2018 r.,
2.  czerwiec 2017 r. - złożenie wniosku do NFOŚiGW o udzielenie pożyczki na realizację planowanych inwestycji w zakresie (i) zrealizowania obowiązku usunięcia naruszeń pozwolenia wodnoprawnego oraz (ii) realizację przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych,
3.  14 marca 2018 r. - uchwała Rady Gminy wyrażająca zgodę na obciążenie hipoteką należącej do Gminy nieruchomości dla zabezpieczenia pożyczki udzielonej Spółce przez NFOŚiGW na realizację planowanych inwestycji zapewniającej finansowanie ww. zadań,
4.  11 kwietnia 2018 r. - podpisanie umowy z Wykonawcą na realizację robót o wartości łącznie netto … zł, obejmujących oba wskazane powyżej zadania,
5.  16 kwietnia 2018 r- podpisanie umowy z NFOŚiGW w sprawie udzielenia pożyczki na realizację tych zadań, uwarunkowanej uzyskaniem przez Spółkę stosownego zabezpieczenia,
6.  28 czerwiec 2018 r. - podpisanie umowy z WFOŚiGW w sprawie udzielenia pożyczki na realizację tych zadań,
7.  18 października 2018 r, uchwała Rady Gminy w sprawie uchylenia uchwały z dnia 18 marca 2018 r., podjęta w związku z protestami mieszkańców dotyczącymi realizacji przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych,
8.  podjęcie przez Spółkę działań dostosowawczych, umożliwiających pozyskanie zabezpieczenia finansowania w formie pożyczki dla realizacji inwestycji w zakresie koniecznym dla wykonania decyzji z 13 stycznia 2017 r.,
9.  27 luty 2019 r. - Uchwała Rady Gminy w sprawie wyrażenia zgody na ustanowienie hipoteki,
10.  11 czerwca 2019 r. podpisanie aneksu nr 4 do umowy z Wykonawcą, na podstawie którego:
    *   ograniczono zakres rzeczowy umowy w odniesieniu do robót dotyczących przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych w związku z rezygnacją Spółki z realizacji obiektów i dostaw w tym zakresie, co spowodowało zmniejszenie wartości kontraktu o kwotę netto … zł,
    *   w związku z rezygnacją z zakresu rzeczowego wskazanego w tym aneksie przekraczającego 5% wartości Wynagrodzenia Wykonawcy, Spółka uznała Wykonawcę kwotą … zł netto; kwota ta została dodana do Ceny Kontraktowej,
11.  16 listopada 2020 r. wystawienie przez Wykonawcę faktury nr 1, tytułem „\`(...)\`”; jest to obciążenie związane z umową „…”.
12.  16 grudnia 2020 r. - zapłata za fakturę nr 1 z dnia 16 listopada 2020 r, kwoty … zł.

Spółka jest zainteresowana uzyskaniem potwierdzenia istnienia po jej stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury Wykonawcy wystawionej tytułem „…”, obejmującej kwotę dodaną do Ceny Kontraktowej w związku z ograniczeniem (rezygnacją z części) zakresu rzeczowego umowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał: Na wezwanie Organu „Należy wskazać jakie są postanowienia umowy z dnia 11 kwietnia 2018 r. co do zakresu rzeczowego i finansowego inwestycji?” Wnioskodawca wskazał: „Postanowienia umowy z dnia 11 kwietnia 2018 r. w zakresie rzeczowo- finansowym:

1.  Przedmiotem zamówienia jest zaprojektowanie i wykonanie robót objętych Inwestycją pn.: „…” w tym:
    1.  Obiekty istniejące, podlegające remontowi lub przebudowie:
        *   ob. nr …. punkt zlewny ścieków dowożonych,
        *   ob. nr …. budynek krat,
        *   ob. nr …. przepompownia ścieków,
        *   ob. nr …. piaskownik wirowy,
        *   ob. nr …. blok biologicznego oczyszczania ścieków,
        *   ob. nr …. przepompownia osadu recyrkulowanego i nadmiernego,
        *   ob. nr ….. grawitacyjny zagęszczacz osadu,
        *   ob. nr …. budynek prasy,
        *   ob. nr ….. silos na wapno,
        *   ob. nr ….. budynek obsługi technicznej (sterownia),
        *   ob. nr …. budynek energetyczny,
        *   ob. nr ….. budynek garażowy.
    2.  Obiekty projektowane:
        *   ob. nr ….. blok biologicznego oczyszczania ścieków,
        *   ob. nr ….. przepompownia osadu recyrkulowanego i nadmiernego,
        *   ob. nr ….. grawitacyjny zagęszczacz osadu,
        *   ob. nr ….. biofiltr części osadowej,
        *   ob. nr ….. biofiltr części mechanicznej,
        *   ob. nr ….. stacja odbioru osadów z wozów asenizacyjnych,
        *   ob. nr …. komora obejściowa,
        *   ob. nr ….. piaskownik poziomy podłużny przedmuchiwany,
        *   ob. nr ….. komora defosfatacji z komorą rozdziału,
        *   ob. nr ….. budynek instalacji stabilizacji osadu,
        *   ob. nr ….. wiata magazynowa osadu ustabilizowanego,
        *   ob. nr ….. Osadnik wstępny - zbiornik retencyjny,
        *   ob. nr …. Pompownia osadu wstępnego,
        *   ob. nr …. Pompownia ciał pływających z osadnika wstępnego.
    3.  Obiekty istniejące włączane w układ technologiczny bez zmian:
        *   ob. nr …. komora pomiaru ilości ścieków oczyszczonych,
        *   ob. nr ….. wylot ścieków,
        *   ob. nr …. stacja transformatorowa.

1.  Na podstawie ust. 5 umowy, Zamawiający uznając wykonanie przez Wykonawcę przedmiotu zamówienia objętego Kontraktem, w terminach i w sposób określony w Kontrakcie, zapłaci Wykonawcy ryczałtową Cenę Kontraktową, określoną na podstawie Oferty Wykonawcy z dnia 15 lutego 2018 r. w wysokości: … PLN brutto (słownie: …), w tym VAT w wysokości … PLN”.

Na pytanie Organu „Czy Wykonawca na prawo żądać od Wnioskodawcy wypłaty kary umownej/odszkodowania/rekompensaty za zmniejszenie zakresu kontraktu? Jeśli tak, to jakie są postanowienia umowy w tym zakresie?” Wnioskodawca wskazał: „Zgodnie z treścią klauzuli 12.4:

1.  Zamawiający ma prawo do rezygnacji z określonych prac na mocy rozdziału 13. \[Zmiany i korekty\] i tym samym do pomniejszenia Wynagrodzenia Wykonawcy w ramach Ceny Kontraktowej. W tym przypadku Inżynier dokona stosownej wyceny zaistniałych oszczędności działając na podstawie klauzuli 12.3 \[Wycenia\] oraz 3.5 \[Ustalenia\],
2.  W uzasadnionych przypadkach tzn. jeżeli Rezygnacja przekracza 5% Kwoty Wynagrodzenia należnego Wykonawcy w dokonywaniu wyceny Inżynier może uwzględnić, iż rezygnacja z tych prac może mieć wpływ na poziom kosztu jednostkowego wykonania tych prac po stronie Wykonawcy (tzn. ich wzrost w efekcie zwiększenia się jednostkowego kosztu stałego przypadającego na prace z których zrezygnowano), co należy uwzględnić w wycenie tego pomniejszenia. To znaczy, iż pomniejszenie wynagrodzenia może nie być proporcjonalne, co Wykonawca musi każdorazowo udowodnić przedstawiając dokumenty na potwierdzenie wysokości ponoszonych kosztów stałych przypadających na dany kontrakt.

Umowa nie przewiduje wprost odszkodowań/kar za zmniejszenie jej zakresu przedmiotowego. Na podstawie klauzuli 16.2. ust. 1 i ust. 2 Wykonawca może w określonych przypadkach wypowiedzieć umowę w terminie 30 dniowym od daty ziszczenia się warunku. Zgodnie z ust. 3 tej klauzuli, jeżeli wypowiedzenie kontraktu przez Wykonawcę wynika z winy Zamawiającego to Wykonawca uprawniony jest do zapłaty za wykonane a nieodebrane dotychczas prace i dodatkowo do odszkodowania w wysokości 10% od Kwoty Kontraktu. Zamawiający ma prawo do pomniejszenia kary proporcjonalnie odejmując roboty, które zostały odebrane i rozliczone w ramach Przejściowych Świadectw Płatności; Ponadto kara umowna za rozwiązanie umowy przez Wykonawcę nie dotyczy sytuacji, w której działanie i/lub zaniechanie Wykonawcy wynika z ważnego interesu publicznego”.

Na pytanie Organu „Jakie są postanowienia aneksu nr 4 do ww. umowy związane z rezygnacją z części robót oraz uznaniem kwoty … zł na rzecz Wykonawcy?” Wnioskodawca wskazał: „1. Postanowienia dotyczące zmiany zakresu rzeczowego do Kontraktu zawarte w aneksie nr 4 obejmują: Wyłączenie z realizacji obiektów oraz dostaw tj.:

*   wiata magazynowa osadu ustabilizowanego ob. nr ….,

*   waga samochodowa ob. nr ….,

*   rampa załadowcza ob. nr ….,

*   wyposażenie technologiczne ob. nr ….

*   dostawa środków transportu osadu dowożonego: samochód ciężarowy z urządzeniem hakowym do przewozu kontenerów, kontenery do przewozu osadu odwodnionego, koparko- ładowarka do transportu osadu.

Następuje zmniejszenie wynagrodzenia Wykonawcy o kwotę … zł PLN netto w związku z rezygnacją Zamawiającego z realizacji obiektów i dostaw opisanych w ust. 1. Kwota ta zostaje odjęta od Ceny Kontraktowej. W związku z rezygnacją z zakresu opisanego powyżej przekraczającego 5% wartości wynagrodzenia Wykonawcy, Zamawiający uznaje kwotę … zł PLN netto, która to związana jest z kosztem jednostkowym przypadającym na prace, z których zrezygnowano. Kwota ta zostaje dodana do Ceny Kontraktowej”.

Na pytanie Organu „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że „(…) w związku z rezygnacją z części robót, Spółka zobowiązała się do uznania kwoty … zł powiększonej o podatek VAT 23% … zł, zwiększającą (dodaną do) cenę kontraktową.” należy wskazać czy ww. kwota jest należnością za rezygnację z części robót?” Wnioskodawca wskazał: „W ocenie Spółki kwota … zł jest należnością związaną z rezygnacją z części robót w tym sensie, że stanowi konsekwencję tego zdarzenia w odniesieniu Ceny Kontraktowej należnej Wykonawcy z tytułu zrealizowania umowy.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku rezygnacja z części robót przekroczyła 5% Kwoty Kontraktu, co w świetle klauzuli 12.4. litera b) (przywołanej w odpowiedzi na pytanie nr 2) może stanowić podstawę do nieproporcjonalnego pomniejszenia wynagrodzenia Wykonawcy.

W związku z powyższym, w oparciu o ww. klauzulę na podstawie aneksu nr 4 Cena Kontraktowa:

*   została obniżona o kwotę … zł netto przypadającą na realizację obiektów i dostaw, z których zrezygnowano,

*   zwiększono ją poprzez uznanie Wykonawcy kwotą … zł netto, związaną z kosztem jednostkowym”.

Na wezwanie Organu „Jeśli odpowiedź na pytanie nr 4 jest negatywna, to należy wskazać jakich towarów/usług dotyczy ww. kwota?” Wnioskodawca wskazał: „Zdaniem Spółki zapłata na rzecz Wykonawcy kwoty netto … zł jest związana z realizacją przez Wykonawcę umowy w jej ograniczonym zakresie rzeczowym na mocy aneksu nr 4. Z jej punktu widzenia kwota ta zwiększa wydatki na nabycie prac w zakresie pozostałym do zrealizowania”.

Na pytanie Organu „W jaki sposób wydatki udokumentowane fakturą nr 1 są/będą związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy?” Wnioskodawca wskazał: „Jak wskazano powyżej w ocenie Spółki wydatek udokumentowany fakturą 1 należy uznać za elementem ceny płaconej przez Spółkę za zrealizowanie przez Wykonawcę umowy w ograniczonym zakresie. Mając przy tym na uwadze, że efekty prac objętych umową mają służyć prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) jest on z tą działalnością związany, jako poniesiony na modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „\`(...)\`”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym jest on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „\`(...)\`”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), dalej zwanej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług;.

Na podstawie art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury powstaje w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Podkreślenia wymaga to, że dla zaistnienia prawa do odliczenia konieczne jest spełnienie przesłanek pozytywnych wynikających z cytowanych wyżej przepisów oraz brak przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT, zawierającym katalog przypadków, w których odliczenie nie przysługuje. Na podstawie ustępu 3a pkt 1-4 przywołanego wyżej artykułu, nie stanowią podstawy do odliczenia wykazanego na nich podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

*   sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

*   transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku,

*   wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które (a) nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności bądź (b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością albo (c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

W kontekście przywołanych uregulowań ustawy o VAT dla powstania i możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   odliczenie przysługuje podatnikowi z tytułu nabycia towarów i usług na potrzeby działalności opodatkowanej VAT,

*   nabycie musi mieć miejsce w ramach czynności, która sama podlega opodatkowaniu,

*   odliczenie może nastąpić na podstawie faktury potwierdzającej rzeczywiście zrealizowaną czynność pomiędzy wskazanymi w jej treści stronami,

*   nie obowiązuje przepis wyłączający prawo do odliczenia w odniesieniu do danego zakupu.

Odliczeniu nie może podlegać podatek naliczony od towarów i usług związanych z transakcjami zwolnionymi bądź czynnościami, bądź takich, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustalenia istnienia i zakresu prawa do odliczenia w konkretnym przypadku należy dokonać z uwzględnieniem związku (przeznaczenia) konkretnego towaru lub usługi do konkretnej czynności lub rodzaju sprzedaży.

Warunkujący odliczenie podatku związek zakupu z czynnościami opodatkowanymi musi mieć charakter niewątpliwy i z zasady bezpośredni, w tym sensie, że poniesiony z jego tytułu wydatek powinien stanowić element cenotwórczy transakcji opodatkowanych VAT. Związek ten może przy tym polegać na bezpośrednim związku z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem, bądź na takim pośrednim powiązaniu, w przypadku wydatków związanych z całokształtem funkcjonowania podatnika prowadzącego działalność generującą podatek. Ważne jest, aby pomiędzy wydatkiem dającym prawo do odliczenia a obrotem obciążonym VAT zachodziła zależność przyczynowo - skutkowa.

Na takie rozumienie sformułowania „wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, użytego w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). Jak wielokrotnie potwierdzał Trybunał, zasada neutralności podatkowej w VAT znajduje odzwierciedlenie w systemie odliczeń, którego celem jest całkowite uwolnienie podatnika od obciążenia VAT należnym lub uiszczonym w ramach wszelkiej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT wymaga, aby wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona opodatkowaniu VAT, była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (por. wyrok TSUE z 14 lutego 1985 r. w sprawie268/83).

W odniesieniu do wymaganego związku pomiędzy zakupem towarów i usług dających prawo do doliczenia a obrotem opodatkowanym VAT Trybunał wskazuje, że musi być on bezpośredni, przy czym dla oceny kryterium bezpośredniego związku, wskazuje na konieczność uwzględnienia wszelkich okoliczności, w jakich przebiegały transakcje, by uwzględnić tylko te spośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika ( wyrok TSUE z 8 czerwca 2000 r. w sprawie C 98/98). W stosunku do niektórych okoliczności Trybunał potwierdził też, że prawo odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać nawet wobec braku bezpośredniego związku z konkretną transakcją opodatkowaną, jeżeli zakup jest związany z działalnością opodatkowaną podatnika. W takich okolicznościach podatnik korzysta z odliczenia, jeżeli nabyte świadczenia można do tzw. ogólnych kosztów działalności podatnika, stanowiących element ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług (por. wyroki TSUE z 8 czerwca 2000 r. w sprawie C 98/98; z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03; z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12).

Odnosząc powołane przepisy oraz orzecznictwo do stanu faktycznego, w pierwszej kolejności podkreślenia wymaga okoliczność, że działania Spółki związane z realizacją inwestycji w zakresie modernizacji i rozbudowy oczyszczalni ścieków oraz realizacji przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych, w całości dotyczą infrastruktury wykorzystywanej przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Modernizacja i rozbudowa tej infrastruktury w odniesieniu do obu zadań wynika z celów działalności Spółki i wymogów nałożonych przepisami prawa oraz jest powodowana dążeniem do pełnego gospodarczego wykorzystania wszelkich należących do Spółki zasobów, stosownie do ich potencjału - czyli dążeniem do zwiększenia realizowanego przez Spółkę obrotu opodatkowanego VAT.

Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie wydatki związane z tą inwestycją odpowiednio w całości, tj. również w zakresie objętej pytaniem płatności na rzecz Wykonawcy z tytułu ograniczenia zakresu rzeczowego umowy, należy uznać za bezpośrednio związane ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Zdaniem Spółki, przedmiotowa płatność uzgodniona w związku z modyfikacją umowy i wyłączeniem z jej zakresu rzeczowego określonych obiektów dedykowanych przetwarzaniu osadów ściekowych w pierwotnie planowanej skali (z 4 oczyszczalni ścieków), nie stanowi dla Wykonawcy samodzielnej zapłaty za zmniejszenie zakresu rzeczowego, lecz należy ją kwalifikować jako zwiększenie wynagrodzenia za prace wykonane w pozostałym do zrealizowania zakresie.

Powyższe, w zestawieniu z faktem przeznaczenia/wykorzystywania modernizowanej/rozbudowywanej infrastruktury do działalności opodatkowanej VAT, potwierdza istnienie bezpośredniego związku pomiędzy przedmiotową należnością Wykonawcy, a wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Tym samym potwierdzenie znajduje również istnienie prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego związanego z tą należnością.

Ponieważ w sprawie tytuł do żądania przez Wykonawcę należności objętej pytaniem pojawił się na etapie modyfikacji umowy związanej z ograniczeniem jej zakresu rzeczowego i został wyartykułowany w Aneksie Nr 4 wprowadzającym stosowne zmiany do treści Umowy, zasadne jest w tym miejscu przeanalizowanie skutków zdarzenia przy założeniu, że płatność ta byłaby związana ze zmianą umowy. W takim przypadku ocenie należy poddać związek zachodzący pomiędzy zmianą Umowy a działalnością opodatkowaną Spółki.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment zawierania Umowy z Wykonawca Spółka miała wszelkie uzasadnione podstawy do tego, aby przyjąć, że inwestycja zostanie zrealizowana w całości. O konieczności ograniczenia zakresu rzeczowego inwestycji zadecydowały zdarzenia pozostające poza kontrolą Spółki, mające miejsce po zawarciu Umowy, a których nie dało się uprzednio przewidzieć. Kluczowe znaczenie miały tutaj protesty mieszkańców, skutkiem których Rada Gminy wycofała się z zabezpieczenia pożyczki mającej stanowić źródło finansowania inwestycji oraz jednocześnie Gmina straciła wcześniej deklarowane zainteresowanie zrealizowaniem na jej terenie inwestycji służącej zagospodarowaniu osadów ściekowych. To z kolei stworzyło niekorzystne uwarunkowania faktyczne i społeczne dla podjęcia przez Spółkę działalności w zakresie przetwarzania osadów ściekowych.

Kierując się obiektywnymi przesłankami, z punktu widzenia interesów gospodarczych Spółki, dążenie do zrealizowania inwestycji w pełnym zakresie stało się zatem niemożliwe z uwagi na brak środków.

Zestawiając ze sobą ogół okoliczności związanych z realizowaną inwestycją (dla potrzeb działalności opodatkowanej) Spółka podjęła decyzję o jej ograniczeniu.

Wynikiem powyższego, na mocy Aneksu Nr 4 do Umowy, z zakresu rzeczowego inwestycji z jednej strony wyłączono określone obiekty o łącznej wartości … zł netto, z drugiej zaś Spółka uznała kwotę netto … zł.

Zapłata umówionej kwoty na rzecz Wykonawcy, który w przeciwnym przypadku mógłby żądać wykonania umowy oraz wypłaty należnego mu wynagrodzenia w całości było uzasadnione i związane z działalnością opodatkowaną Spółki - świadczeniem usług z wykorzystaniem modernizowanej/rozbudowywanej infrastruktury.

Podkreślić należy, że Spółka nie jest odpowiedzialna za ograniczenie zakresu robót – nie była w stanie przewidzieć, że Rada Gminy cofnie zgodę na zabezpieczenie pożyczki.

Tym samym ograniczenie zakresu rzeczowego inwestycji, w ramach której jest modernizowana i rozbudowywana infrastruktura przeznaczona i wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT oraz wynikająca z tego płatność, w analizowanym przypadku wykazuje związek z działalnością opodatkowaną w zakresie dającym prawo do odliczenia VAT.

Odliczenie to powinno nastąpić na podstawie faktury wystawionej przez uprawnionego Wykonawcę.

Podsumowując, stanowisko Spółki, zgodnie z którym w zaistniałym stanie faktycznym jest ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „\`(...)\`” należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: „dyrektywa VAT”.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: „ (\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

W wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Podsumowując, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika VAT. Spółka prowadzi działalność w zakresie gospodarki wodno-ściekowej oraz zarządza posiadaną infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Działalność Spółki (usługi świadczone przez nią z wykorzystaniem ww. infrastruktury) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług i przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (100%).

W dniu 13 stycznia 2017 roku Inspektor Ochrony Środowiska nałożył na Spółkę obowiązek usunięcia naruszeń polegających na odprowadzaniu do potoku C niedostatecznie oczyszczonych ścieków, pochodzących z oczyszczalni ścieków komunalnych „D” z naruszeniem warunków pozwolenia wodnoprawnego.

W wyniku zaistniałej sytuacji Spółka przystąpiła do poszukiwania środków zewnętrznych niezbędnych do przeprowadzenia inwestycji na modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków w B. W celu pozyskania środków na sfinansowanie inwestycji, Spółka aplikowała do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej „NFOŚiGW”) o przyznanie dofinansowania w formie pożyczki. Umowa z NFOŚiGW w sprawie udzielenia pożyczki Spółce na realizację powyższej inwestycji została podpisana w dniu 16 kwietnia 2018 roku.

Spółka podjęła czynności zmierzające do wyłonienia wykonawcy na realizację inwestycji obejmującej swoim zakresem rozbudowę układu mechaniczno-biologicznego oczyszczania ścieków oraz instalacji przeróbki osadów ściekowych. Umowa z Wykonawcą - posiadającym status czynnego zarejestrowanego podatnika VAT - została podpisana w dniu 11 kwietnia 2018 roku i opiewała na kwotę … złotych powiększoną o stawkę podatku VAT (wynoszącą … złote, łącznie … złote).

Inwestycja realizowana w ramach umowy z wykonawcą na „\`(...)\`”, miała obejmować:

*   modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków - w celu odprowadzania do potoku C ścieków o parametrach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym,

*   realizacji przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych. Spółka zamierzała przetwarzać osady ściekowe na nawóz wykorzystywany w rolnictwie. Przetwarzaniu miał podlegać osad z oczyszczalni w B oraz przywożone osady z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o.

Spółka wystąpiła również o pożyczkę od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej „WFOŚiGW”) w celu pozyskania dodatkowych środków na inwestycje. NFOŚiGW, z uwagi na wysokość udzielonej pożyczki, zażądał od Spółki stosownego zabezpieczenia. Zabezpieczeniem tym miała być hipoteka ustanowiona na nieruchomości będącej własnością Gminy B, która początkowo wyraziła na to zgodę.

W ramach inwestycji Zamawiający miał zamiar zrealizować przedsięwzięcie związane z modernizacją i przebudową oczyszczalni ścieków i przetwarzaniem osadów ściekowych. Inwestycja ta w całości była i jest dedykowana w prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Produkcja nawozu jak również przywożenie i przetwarzanie osadów ściekowych z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o. wywołała sprzeciw mieszkańców Gminy B w stosunku do realizacji powyższej inwestycji. Protest społeczny został zauważony przez Gminę, która cofnęła zgodę na obciążenie swojej nieruchomości hipoteką. Konsekwencją takiego stanu rzeczy było to, że Spółka nie mogła przystąpić do realizacji inwestycji, bowiem nie posiadała odpowiedniego zabezpieczenia pożyczki z której finansowana miała być inwestycja.

Wnioskodawca ograniczył zakres inwestycji do:

*   modernizacji i rozbudowy oczyszczalni ścieków - w celu odprowadzania do potoku C ścieków o parametrach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym,

*   realizację przedsięwzięcia związanego z przetwarzaniem osadów ściekowych, ale jedynie w zakresie przetwarzania osadów z oczyszczalni ścieków w B. Zaniechano przywożenia i przetwarzania osadów ściekowych z pozostałych czterech oczyszczalni ścieków należących do A sp. z o.o.

Rezygnacja z części zakresu rzeczowego dotyczącej budowy instalacji do przeróbki osadów ściekowych powstałych w oczyszczalni ścieków B była jedynym rozwiązaniem w sporze z mieszkańcami. Po ograniczeniu zakresu zamierzonego przedsięwzięcia (odstąpiono od inwestycji pozwalającej na przetwarzanie osadu z innych oczyszczalni), Spółka otrzymała odpowiednie zabezpieczenie od Gminy i przystąpiła do realizacji inwestycji.

Spółka w związku z brakiem możliwości realizacji części inwestycji wystąpiła do Wykonawcy z wnioskiem o zmianę zakresu rzeczowego inwestycji. Po negocjacjach, Wnioskodawca oraz Wykonawca zawarli aneks nr 4 do umowy na podstawie którego doszło do ograniczenia zakresu rzeczowego robót. Na podstawie tego aneksu wyłączono z zakresu umowy obiekty, które były niezbędne do przetwarzania osadów ściekowych z innych oczyszczalni o łącznej wartości … zł netto. O tę kwotę została zmniejszona wartość kontraktu.

Jednocześnie w związku z rezygnacją z części robót, Spółka zobowiązała się do uznania kwoty … zł powiększonej o podatek VAT 23% … zł, zwiększającą (dodaną do) Cenę Kontraktową. Obciążenie Spółki nastąpiło na podstawie otrzymanej faktury nr 1 z dnia 16 listopada 2020 r.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Wykonawcą, Zamawiający ma prawo do rezygnacji z określonych prac na mocy rozdziału 13. \[Zmiany i korekty\] i tym samym do pomniejszenia Wynagrodzenia Wykonawcy w ramach Ceny Kontraktowej. W uzasadnionych przypadkach tzn. jeżeli Rezygnacja przekracza 5% Kwoty Wynagrodzenia należnego Wykonawcy w dokonywaniu wyceny Inżynier może uwzględnić, iż rezygnacja z tych prac może mieć wpływ na poziom kosztu jednostkowego wykonania tych prac po stronie Wykonawcy (tzn. ich wzrost w efekcie zwiększenia się jednostkowego kosztu stałego przypadającego na prace z których zrezygnowano), co należy uwzględnić w wycenie tego pomniejszenia. To znaczy, iż pomniejszenie wynagrodzenia może nie być proporcjonalne, co Wykonawca musi każdorazowo udowodnić przedstawiając dokumenty na potwierdzenie wysokości ponoszonych kosztów stałych przypadających na dany kontrakt.

Umowa nie przewiduje wprost odszkodowań/kar za zmniejszenie jej zakresu przedmiotowego.

W ocenie Spółki kwota … zł jest należnością związaną z rezygnacją z części robót w tym sensie, że stanowi konsekwencję tego zdarzenia w odniesieniu Ceny Kontraktowej należnej Wykonawcy z tytułu zrealizowania umowy.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku rezygnacja z części robót przekroczyła 5% Kwoty Kontraktu, co w świetle klauzuli 12.4. litera b) może stanowić podstawę do nieproporcjonalnego pomniejszenia wynagrodzenia Wykonawcy.

W związku z powyższym, w oparciu o ww. klauzulę na podstawie aneksu nr 4 Cena Kontraktowa:

*   została obniżona o kwotę … zł netto przypadającą na realizację obiektów i dostaw, z których zrezygnowano,

*   zwiększono ją poprzez uznanie Wykonawcy kwotą … zł netto, związaną z kosztem jednostkowym.

Zdaniem Spółki zapłata na rzecz Wykonawcy kwoty netto … zł jest związana z realizacją przez Wykonawcę umowy w jej ograniczonym zakresie rzeczowym na mocy aneksu nr 4. Z jej punktu widzenia kwota ta zwiększa wydatki na nabycie prac w zakresie pozostałym do zrealizowania.

W ocenie Spółki wydatek udokumentowany fakturą 1 należy uznać za elementem ceny płaconej przez Spółkę za zrealizowanie przez Wykonawcę umowy w ograniczonym zakresie. Mając przy tym na uwadze, że efekty prac objętych umową mają służyć prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) jest on z tą działalnością związany, jako poniesiony na modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków.

Jak wyżej wskazano opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi bowiem do stwierdzenia, że przekazywane Wykonawcy przez Wnioskodawcę środki finansowe udokumentowane fakturą 1 należy uznać za wynagrodzenie za świadczone usługi w ramach inwestycji „…” w ograniczonym zakresie.

W analizowanym przypadku stwierdzić należy, że kwota wskazana w fakturze 1 jest związana z realizacją przez Wykonawcę umowy w ograniczonym zakresie rzeczowym, zatem istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Wykonawcy a ww. kwotą.

Tym samym kwotę wskazaną w ww. fakturze należy uznać za element ceny płaconej przez Spółkę za zrealizowanie przez Wykonawcę umowy w ograniczonym zakresie.

Przy czym należy zauważyć, że zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy, faktura powinna zawierać nazwę (rodzaj) towaru lub usługi.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymał fakturę nr 1 wystawioną tytułem „\`(...)\`”.

Tym samym wskazać należy, że ww. faktura nie spełnia warunku z ww. art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy.

Jednakże podkreślenia w tym miejscu wymaga, że o prawidłowości faktury wystawianej i otrzymywanej przez podatnika powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokument ten potwierdza rzeczywistą transakcję handlową. A zatem jeżeli w fakturze dokumentującej transakcję występuje wadliwość taka jak przedstawiona powyżej, nie ma podstawy do kwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu nieprecyzyjnej nazwy usługi. Wadliwość taka, co prawda, powoduje, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże sama w sobie nie wpływa na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, nieprawidłowość powinna być skorygowana w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wykonawcę tytułem „…”, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy działalność Spółki jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług i przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (100%). Efekty prac objętych umową mają służyć prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) wydatek udokumentowany fakturą nr 1 jest z tą działalnością związany, jako poniesiony na modernizację i rozbudowę oczyszczalni ścieków.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe wynika z faktu, że efekty prac objętych umową mają służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a także Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prawo to przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, iż zapłata na rzecz Wykonawcy kwoty netto … zł jest związana z realizacją przez Wykonawcę umowy w jej ograniczonym zakresie rzeczowym na mocy aneksu nr 4. (…) kwota ta zwiększa wydatki na nabycie prac w zakresie pozostałym do zrealizowania. (…) wydatek udokumentowany fakturą 1 należy uznać za elementem ceny płaconej przez Spółkę za zrealizowanie przez Wykonawcę umowy w ograniczonym zakresie. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.