Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-362/16-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-12
Teza: obowiązek korekty podatku VAT z tytułu otrzymania darowizną od ojca gospodarstwa rolnego
Słowa kluczowe: darowizna; korekta; nabycie; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2016 r.) uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. Organu dnia 1 lipca 2016 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak IPPP2/4512-362/16-2/KOM z dnia 17 czerwca 2016 r. (skutecznie doręczone dnia 23 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku VAT z tytułu otrzymania darowizną od ojca gospodarstwa rolnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku VAT z tytułu otrzymania darowizną od ojca gospodarstwa rolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik ma otrzymać od ojca (podatnika czynnego VAT) całość gospodarstwa rolnego (maszyny, budynki, towary) w formie darowizny. Ojciec prowadząc gospodarstwo nabył środki trwałe i odliczył podatek VAT od zakupów. Okres korekty dla środków trwałych wynosi 5 i 10 lat.

Syn (podatnik) na dzień złożenia wniosku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy o VAT. Zarejestruje się jako podatnik VAT czynny przed otrzymaniem darowizny od ojca.

W dniu przekazania darowizną gospodarstwa zarówno zbywca, jak i nabywca będą czynnymi podatnikami VAT. Syn (podatnik) będzie kontynuował działalność rolniczą w takim samym zakresie, w jakim działalność tę prowadził jego ojciec. Po otrzymaniu darowizny nie zmieni się przeznaczenie towarów i składników majątku objętych tą darowizną.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że ojciec przekaże mu wszystkie składniki materialne i niematerialne: maszyny, budowle, grunty i prawa związane z gospodarstwem oraz towary będące w posiadaniu ojca. Przekazane Wnioskodawcy składniki majątku w formie darowizny stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatnik, który zarejestruje się jako podatnik VAT czynny przed otrzymaniem od ojca darowizny gospodarstwa sadowniczego będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego od otrzymanych środków trwałych (maszyn, urządzeń, składników majątku)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem podatnika, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, nabywcy nie będzie dotyczył obowiązek korekty podatku naliczonego, ponieważ w dniu przekazania gospodarstwa sadowniczego w formie darowizny zarówno zbywca jak i nabywca będą czynnymi podatnikami VAT, którzy będą wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (\`(...)\`).

Ponadto, stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W artykule tym wskazane są te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 553 Kodeksu cywilnego, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wprawdzie w przepisach ustawy Kodeks cywilny, gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Zatem należy przyjąć, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w ustawie Kodeks cywilny), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekt określa art. 91 ust. 3-9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 - 6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl natomiast z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak więc wynika z ww. przepisów darowizna przedsiębiorstwa – spełniającego wymogi art. 551 Kodeksu cywilnego – wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla darczyńcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy.

Jeżeli jednak majątek (przedsiębiorstwo) będący przedmiotem darowizny, był przez zbywającego wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz majątek ten będzie również u nabywcy wykorzystywany do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, wówczas obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy, nie wystąpi.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (podatnik) ma otrzymać od ojca (podatnika czynnego VAT) całość gospodarstwa rolnego (maszyny, budynki, towary, grunty i prawa dot. gospodarstwa) w formie darowizny. Ojciec prowadząc gospodarstwo nabył środki trwałe i odliczył podatek VAT od zakupów. Okres korekty dla środków trwałych wynosi 5 i 10 lat.

Wnioskodawca na dzień złożenia wniosku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy o VAT, ale zarejestruje się jako podatnik VAT czynny przed otrzymaniem darowizny od ojca.

W dniu przekazania darowizną gospodarstwa zarówno ojciec, jak i Wnioskodawca będą czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność rolniczą w takim samym zakresie, w jakim działalność tę prowadził jego ojciec. Po otrzymaniu darowizny nie zmieni się przeznaczenie towarów i składników majątku objętych tą darowizną. Przekazane Wnioskodawcy składniki majątku w formie darowizny stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku korekty podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład przekazywanego gospodarstwa rolnego.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, wówczas czynność ta - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy - będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę jako nabywcę.

W niniejszej sprawie wszystkie elementy darowanego gospodarstwa były wykorzystywane przez ojca (darczyńcę) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca przed otrzymaniem gospodarstwa zarejestruje się jako czynny podatnik podatku VAT, a nabyte składniki majątku będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tak więc skoro majątek (przedsiębiorstwo) będący przedmiotem darowizny, był u darczyńcy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i darczyńca nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również Wnioskodawca, wykorzystując nabyte przedsiębiorstwo wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie dokonując zmiany przeznaczenia nabytego majątku, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień cyt. powyżej art. 91 ust. 9 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.