Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD2/033/211/DZI/2009/PK-1609
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-10-25
Teza: skutki podatkowe związane z wypłatą przez spółkę komandytową odsetek od pożyczek udzielonych przez wspólników tej spółki będących osobami fizycznymi
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka-odsetki od pożyczki; pożyczka-pożyczka od wspólnika; pożyczka-pożyczka od właściciela; przekształcanie; spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną z dnia 1 sierpnia 2008 r., Nr ITPB1/415-319/08/HD wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wypłatą przez spółkę komandytową odsetek od pożyczek udzielonych przez wspólników tej spółki będących osobami fizycznymi, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wypłatą przez spółkę komandytową odsetek od pożyczek udzielonych przez wspólników tej spółki będących osobami fizycznymi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W toku działalności spółki z o.o. Wnioskodawca udzielił jej oprocentowanej pożyczki. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zaciągnęła również oprocentowaną pożyczkę od drugiego wspólnika. Obecnie planowane jest przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca i wspólnik mają uzyskać status komandytariuszy. Po ewentualnym przekształceniu spółce komandytowej, jako kontynuatorowi bytu prawnego spółki z o.o. przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki spółki z o.o. związane z udzielonymi przed przekształceniem pożyczkami, tj. w szczególności obowiązek zwrotu pożyczek wraz z odsetkami (art. 553 § 1 k.s.h.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jakie będą dla Wnioskodawcy konsekwencje – w podatku dochodowym od osób fizycznych – wypłaty przez spółkę komandytową odsetek od pożyczki:

1.  udzielonej przez drugiego wspólnika,
2.  udzielonej przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla oceny przedstawionej sytuacji ma przyjęty przez ustawodawcę model opodatkowania dochodów uzyskanych w ramach spółki nieposiadającej osobowości prawnej. Sama spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego (tak od osób prawnych, jak od osób fizycznych) – opodatkowaniu podlegają jedynie jej wspólnicy. Stosownie do art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Na analogicznej zasadzie określa się również przypadające na wspólnika koszty uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zatem przyjąć, że w przypadku wypłaty przez spółkę osobową odsetek od pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę:

1.  odsetki w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w kosztach spółki osobowej nie będą mogły stanowić dla niej ani kosztów uzyskania przychodów ani przychodu (jako świadczenie dla samego siebie);
2.  odsetki w pozostałej części (odpowiadającej udziałowi w kosztach spółki osobowej pozostałych wspólników) stanowią dla Wnioskodawcy przychód do opodatkowania (jako świadczenie osoby trzeciej).

W interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2008 r. Nr ITPB1/415-319/08/HD Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, uznał, że przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Na gruncie prawa cywilnego stronami pożyczki jest spółka komandytowa oraz osoba fizyczna.

Spółka komandytowa stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030) może m.in. we własnym imieniu zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Osobie fizycznej (nawet, gdy jest wspólnikiem tej spółki), jako stronie umowy pożyczki należą się w całości pożytki jakie płyną z tytułu istnienia wierzytelności od spółki. Tak więc, uzyskane przychody z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki są w całości przysporzeniem wierzyciela.

Stosownie do postanowień art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek. Nie ma przy tym znaczenia czy wypłaty odsetek dokonuje osoba fizyczna, osoba prawna czy spółka osobowa. Przychody z tytułu odsetek od pożyczek podlegają opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy PIT.

Z kolei odsetki wypłacone przez spółkę komandytową nie mogą dla tego wspólnika spółki, który je uzyskał, stanowić kosztów uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż w myśl art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, za koszt uzyskania przychodu nie uważa się odsetek od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów.

Odsetki takie stanowią natomiast koszt podatkowy dla innych wspólników spółki komandytowej. Tak więc w przypadku wypłaty przez spółkę komandytową odsetek od pożyczki udzielonej innemu wspólnikowi, dla Wnioskodawcy będą one stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w linii orzecznictwa sądów administracyjnych.

„Jak trafnie zauważono przedstawiając stan faktyczny skarżący wskazał wprost, że nie prowadzi żadnej indywidualnej działalności gospodarczej, więc pożyczka została udzielona z jego majątku prywatnego. Tym samym skoro źródłem przychodu w postaci odsetek od udzielonej pożyczki nie była działalność gospodarcza prowadzona w ramach spółki osobowej, ale prywatny majątek (kapitał pieniężny) skarżącego, wyłączone było określenia wysokości przychodów, które wynikają z art. 8 u.p.d.o.f. oraz prawidłowe było przyjęcie, że odsetki od pożyczki udzielonej spółce, otrzymane przez skarżącego – wspólnika spółki osobowej – stanowią jego przychód ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.”… „Należy dodać, że w dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym w zasadzie jednolicie akceptowano pogląd o wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce osobowej przez jej wspólnika, pożyczkę taką uznając za wkład własnego kapitału wspólnika w źródło przychodów (por. wyroki NSA z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2114/09 oraz II FSK 2115/09; publik. CBOSA). W uzasadnieniu tych wyroków podkreślono, że umowa pożyczki zawarta pomiędzy wspólnikiem spółki osobowej a samą spółką sprowadza się do tego, że wspólnik pożycza sam sobie pieniądze w części, w jakiej posiada udziały w spółce. Zatem odsetki od takiej pożyczki stanowią kapitał własny włożony przez podatnika w źródło przychodu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w art. 23 ust. 1 pkt 9 wyraźnie określają, że odsetek od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dla wspólnika, który pożyczki udzielił i żadne regulacje zawarte w k.s.h., do których odwołuje się skarżący zmienić tego nie mogą. Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, kwestia kosztów uzyskania przychodów jest regulowana wyłącznie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych a nie w kodeksie handlowym. W świetle art. 23 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. nie ma znaczenia, czy wspólnik pożycza sam sobie czy udzielona przez niego pożyczka staje się składnikiem majątku spółki. W każdym z tych przypadków, odsetki od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Również Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym przychyla się do tej oceny” – z orzeczenia z NSA z dnia 12-07-2013 r. sygn. akt III FSK 2142/11.

W świetle powyższego, należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 1 sierpnia 2008 r., Nr ITPB1/415-320/08/HD, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Zmieniona interpretacja indywidualna dotyczy stanu faktycznego, przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji, tj. w dniu 1 sierpnia 2008 r.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.