Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-1080/08-2/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-26
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu składników przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa; składnik; składnik-przeniesienie składników majątkowych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 03 lipca 2008r. (data wpływu 07 lipca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu składników przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 lipca 2008r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu składników przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nabyć znaczną część aktywów będących własnością X Sp. z o. o. W tym celu Wnioskodawca zawarł ze Sprzedawcą warunkową umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego. Cena nabycia wskazana w akcie notarialnym została obliczona co do zasady jako suma wartości przeniesionych aktywów powiększona o należny podatek od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy polega m. in. na produkcji tworzyw sztucznych, wyrobów i włókien chemicznych, płyt, arkuszy, rur i kształtowników z tworzyw sztucznych, urządzeń nadawczych telewizyjnych i radiowych, aparatów do nagrywania i odtwarzania dźwięku i obrazu, instrumentów optycznych i sprzętu fotograficznego, sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych. Sprzedawca natomiast prowadzi działalność głównie z zakresu: produkcji włókien chemicznych, chemikaliów fotograficznych, lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych, instrumentów optycznych, sprzętu fotograficznego, sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Sprzedawcą a Nabywcą, Wnioskodawca planuje nabycie, w szczególności:

*   własność 100% budynków,

*   własność 100% maszyn,

*   około 13% powierzchni gruntów będących jego własnością

*   zapasów,

*   ksiąg i rejestrów,

*   wybranych pasywów

*   wybranych umów, (np. w zakresie podłączenia gazu i elektryczności, budowy fabryki, instalacji teleinformatycznej, prac elektronicznych, dostawy sprzętu).

Nabywca oraz Sprzedawca ustalili, iż zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks Pracy (Dz.U. z 1974 r., nr 24, poz. 141), istniejące dotychczas w relacji ze Sprzedawcą stosunki pracy, przechodzą na Nabywcę, który wstępuje w te stosunki jako nowy pracodawca. Nabywca pragnie w tym miejscu podkreślić, iż powyższy zespół aktywów nie posłużył dotąd wykonywaniu działalności gospodarczej z uwagi na brak pozwolenia na użytkowanie. Wnioskodawca nie sporządza przy tym odrębnego bilansu dla tej inwestycji. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż żadne z wyżej wymienionych aktywów nie jest towarem używanym w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535 z późn. zm).

W związku z planowaną transakcją własność następujących aktywów nie zostanie przeniesiona na Nabywcę:

*   prawo własności większości gruntów,

*   wierzytelności,

*   wybrane umowy (np. w zakresie wynajmu budynku, księgowości Wnioskodawcy, wynajmu samochodów, wywozu śmieci, usług pocztowych, telefonów komórkowych, ochrony mienia). Po dokonaniu sprzedaży, Sprzedawca będzie nadal kontynuować swój byt prawny i gospodarczy. Nabywca oświadcza, iż powyższa transakcja jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji z dnia 03 lipca 2008 r. złożonego do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu przez X Sp. z o.o. (Sprzedawcę).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, iż w opisanym powyżej stanie faktycznym, Nabywca nabędzie prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowych aktywów w związku z tym, iż transakcja przeniesienia przez Sprzedawcę za wynagrodzeniem opisanych wyżej składników majątku na Nabywcę, nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans w rozumieniu ustawy o VAT, przy założeniu, że składniki te posłużą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku VAT. Zgodnie z powyższą zasadą wartość podatku VAT zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej nie może stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Przejawem tej zasady jest prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, przewidziane w ustawie o VAT m. in. w art. 86 ust 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z ustawą o VAT, podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 w/w ustawy. Stosownie do powołanego wyżej przepisu przewidującego katalog wyłączeń w zakresie prawa podatnika do odliczenia, podatnik nie jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu VAT albo zwolnione z VAT.

W tym wypadku, jeśliby uznać opisaną w stanie faktycznym transakcję za sprzedaż przedsiębiorstwa, na podstawie w/w przepisu, Nabywca nie miałby prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej taką transakcję, nawet gdyby Sprzedawca wykazał na niej VAT należny.

W związku z powyższym, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, czy będzie on uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej transakcję opisaną w przedmiotowym stanie faktycznym i w konsekwencji do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającym z tej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup zespołu aktywów, w związku z tym, iż przedmiotowa transakcja nie stanowi u Sprzedawcy zbycia przedsiębiorstwa ani zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans w rozumieniu ustawy o VAT, które podlegają wyłączenia z opodatkowania VAT. Powyższe stanowisko Wnioskodawca opiera na następujących argumentach. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans nie podlega opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług terytorium kraju.

Należy podkreślić, iż ze względu na wyjątkowy charakter powyższego przepisu - ponieważ ustawodawca wprowadził w tym miejscu odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania VAT - art. 6 ust. 1 nie powinien być interpretowany rozszerzająco, tzn. w/w przepis powinien mieć zastosowanie jedynie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, a nie np. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym bardziej grupy składników majątku, nie będących zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zatem określenie czy transakcja zbycia części majątku przez Sprzedającego stanowi wyłączoną z opodatkowania sprzedaż przedsiębiorstwa czy sprzedaż jego zorganizowanych składników majątku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”. W związku z powyższym, Wnioskujący uważa, iż zasadnym jest zatem posłużenie się posiłkowo przepisem art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964r., nr 16, poz. 93), zgodnie z którym termin „przedsiębiorstwo” należy rozumieć jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z powyższym przepisem, przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z przepisów szczególnych. Zatem zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, jeżeli jakikolwiek składnik nie jest sprzedany/zbyty, sprzedaży nie należy postrzegać jako sprzedaży/zbycia przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotowa dostawa nie powinna zostać uznana na sprzedaż przedsiębiorstwa ani zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Po pierwsze dlatego, iż Sprzedawca nie przenosi wszystkich elementów, które, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, Sprzedawca nie planuje transferu jednego z podstawowych elementów przedsiębiorstwa, tzn. jego nazwy. Ponadto, zasadnicza część gruntów będących własnością Sprzedawcy (ok. 87% powierzchni) w ogóle nie podlega transakcji. Na Nabywcę nie przechodzą także również wierzytelności oraz wybrane umowy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak jakichkolwiek składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa powoduje uznanie, iż transakcja nie może zostać potraktowana jako niepodlegająca opodatkowaniu na mocy art. 6 ust 1 ustawy o VAT, potwierdzona została w szeregu interpretacji wydanych przez polskie urzędy skarbowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006r. (sygn. 1471/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, iż „ze względu na objęcie (…) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania, na mocy art. 6 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jako inny przykład można powołać interpretację przedstawioną przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006r. (sygn. 1472/SPC/436-39/O6/PK). „ Zgodnie z tą interpretacją Naczelnik stwierdził, iż „jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowa transakcja nie obejmuje m.in. nazwy przedsiębiorstwa. Skoro więc w przepisie art. 55¹ kodeksu cywilnego wskazano ten element jako niezbędny element przedsiębiorstwa, to przedmiotowa transakcja nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego, a tym samym nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.” Podobnie zauważył Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 01 lipca 2005r. (sygn. PP/443-59-1-GKIOS), w której stwierdził, ze w związku z tym, że Spółka nie zbyła ksiąg handlowych i nazwy przedsiębiorstwa, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy. Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego podobnie wypowiedział się również w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2007 r. (sygn. PP/443-18-1-BS/07), w której zdaniem Naczelnika, z powodu braku przeniesienia na nabywcę ksiąg handlowych również nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa.

Po drugie, nawet gdyby zgodzić się z poglądem niektórych organów skarbowych i sądów administracyjnych, że jeżeli przeniesiona jest minimalna ilość aktywów umożliwiająca kontynuację działalności przez nabywcę (koncepcja funkcjonalna - podmiotowa - przedsiębiorstwa) tak, ze w praktyce, aktywa te mogą tworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z przepisami o podatku dochodowym i wtedy sprzedaż taką można uznać za sprzedaż przedsiębiorstwa, to powyższy argument byłby w analizowanej sprawie bezprzedmiotowy.

Przedsiębiorstwo jakie Sprzedawca zamierza zbyć na rzecz Wnioskodawcy nie rozpoczęło bowiem dotąd działalności gospodarczej, ze względu na fakt, iż w momencie transakcji fabryka wciąż nie będzie posiadała pozwolenia na użytkowanie. W konsekwencji, nie można kontynuować działalności, której jeszcze nie uruchomiono. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem dostawy jest raczej zorganizowany zespół składników, a nie działające przedsiębiorstwo.

Przy tym warto zauważyć, że z punktu widzenia regulacji art. 6 pkt 1 ustawy o VAT istotne jest czy dany zespół składników majątkowych miał charakter przedsiębiorstwa po stronie zbywcy i w momencie dokonania transakcji. Zatem fakt, czy składniki te mogą stanowić przedsiębiorstwo u Nabywcy po dokonaniu transakcji nie ma żadnego znaczenia ani dla klasyfikacji tej transakcji po stronie Sprzedawcy ani w kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej powyższą transakcję po stronie Nabywcy.

Jak natomiast wskazane zostało powyżej, zdaniem Wnioskodawcy zbywany zespół składników majątku nie stanowi przedsiębiorstwa zarówno w znaczeniu przedmiotowym (w rozumieniu art. 55 kodeksu cywilnego) jak i znaczeniu podmiotowym (z uwagi na brak możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej). Zdaniem Wnioskodawcy nie ma również uzasadnienia twierdzenie, iż transfer poszczególnych elementów przedsiębiorstwa stanowi podstawę do tego, aby uznać, iż faktycznie nastąpiła sprzedaż całego przedsiębiorstwa ze względu na charakteryzowanie się przez te elementy znaczną wartością w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa. Podobne stanowisko zajął również m.in. NSA oz. (SA/Gd 1959/94), WSA (III SA/Gl 104/07). Potwierdza to również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 stycznia 1997r. (III CKN 28/96).

Zespół składników majątku będący przedmiotem analizowanej transakcji nie może być uznany za zakład samodzielnie sporządzający bilans, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do tej regulacji, przepisów ustawy nie stosuje się do zbycia zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „zakładu (oddziału)”. Zdaniem Wnioskodawcy, w celu określenia zakresu pojęcia „zakładu (oddziału)” należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r., Nr 173, poz. 807.).

Art. 5 pkt 4 tej ustawy stanowi, iż oddziałem (zakładem) jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywana przez przedsiębiorcę poza głównym miejscem wykonywania działalności. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jedynie zbycie tak rozumianego zakładu nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług pod warunkiem, iż zakład ten samodzielnie sporządza bilans zgodnie z przepisami o rachunkowości. Majątek, który Sprzedawca zamierza zbyć na rzecz Wnioskodawcy nie mieści się jednak w/w zakresie pojęciowym. Co więcej, samodzielne sporządzanie bilansu wymaga prowadzenia (odrębnej) ewidencji księgowej takiej, aby można było dokonać odrębnego zestawienia aktywów i pasywów danej jednostki zgodnie z przepisami o rachunkowości. Jeżeli zatem część przedsiębiorstwa, nawet jeżeli funkcjonalnie mogłaby stanowić oddział czy zakład, nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych lub ewidencji i nie sporządza bilansu w rozumieniu przepisów o rachunkowości, to jej sprzedaż nie stanowi podstawy do wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT. Zespół aktywów będący przedmiotem planowanej transakcji zbycia nie spełnia zatem również tego warunku.

Biorąc pod uwagę, że Sprzedawca nie przenosi na Wnioskodawcę większości gruntów, nazwy, wierzytelności, wybranych umów oraz mając na uwadze fakt, iż przedmiotowy zespól składników majątku nie ma możliwości rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej, Wnioskujący stoi na stanowisku, że planowane przeniesienie zorganizowanej części składników majątku na rzecz Nabywcy nie powinno zostać zaklasyfikowane jako sprzedaż przedsiębiorstwa czy zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans i powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabywanymi składnikami majątku Sprzedawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.