Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-193/12-2/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-08-30
Teza: Czy, w przypadku wynagrodzenia za licencje na programy komputerowe oraz systemy komputerowe wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika - rezydenta francuskiego, Wnioskodawca powinien pobierać jako płatnik podatek u źródła?
Słowa kluczowe: Francja; kontrahent; należność-należności licencyjne; opodatkowanie-unikanie opodatkowania; podatek-podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2012 r. (data wpływu 31 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

*   nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 umowy polsko – francuskiej – **jest nieprawidłowe,**

*   braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzeń za licencje na programy komputerowe i systemy komputerowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzeń za licencje na programy komputerowe i systemy komputerowe oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia rocznego z tytułu umów dotyczących użytkowania patentów, know-how i znaku towarowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem z grupy będącym rezydentem francuskim, na potrzeby podatkowe cztery umowy:

*   Master Brand Agreement, dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego,

*   Intellectual Property Licence Agreement, dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego,

*   Services Agreement, dotycząca świadczenia usług przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy, oraz

*   Engineering Services Agreement, dotycząca świadczenia usług technicznych przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy uznawanych za wydatki inwestycyjne.

Umowa nazywana Intellectual Property Licence Agreement (w skrócie „IPLA”) dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego przewiduje w jednym z załączników, że w ramach know-how Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego (software), które będzie zainstalowane na urządzeniach Wnioskodawcy lub też będzie mu udostępniane i zdatne do pobrania z portalu będącego własnością podmiotu francuskiego - licencjodawcy. Dodatkowo umowa przewiduje możliwość korzystania z późniejszych, ulepszonych wersji tego oprogramowania. Szczegółową listę udostępnianych umową IPLA programów zawiera tabela załączona do umowy IPLA.

Zarówno umowa IPLA, jak i Master Brand Agreement (w skrócie: „MBA”) dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego, przewidują, że Wnioskodawca zapłaci na rzecz podmiotu francuskiego wynagrodzenie roczne skalkulowane jako pewien procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca. Wynagrodzenie będzie płatne w kwartalnych ratach.

Wnioskodawca nabył licencję na programy i systemy komputerowe na podstawie umowy IPLA. Jednocześnie umowa ta ani żadna inna nie przenosi na Wnioskodawcę praw autorskich do programów czy też systemów komputerowych.

Wnioskodawca wypłaca w związku z zawartymi umowami wynagrodzenie za używanie (korzystanie) z programów i systemów komputerowych dla własnych potrzeb na rzecz licencjodawcy, tj. rezydenta francuskiego. Wnioskodawca nie ma praw do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego, tłumaczenia, przystosowania, zmiany, układu lub innych zmian w programie komputerowym lub rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu programu komputerowego, lub jego kopii, w związku z czym nie wypłaca wynagrodzenia związanego z takimi prawami.

Dokumentem powodującym powstanie należności jest faktura wystawiona przez podmiot z siedzibą we Francji. Wnioskodawca ujmuje koszt wypłaconego wynagrodzenia zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, w roku, w którym został wygenerowany przychód będący podstawą do jego kalkulacji. Wynagrodzenie bowiem na rzecz podmiotu z siedzibą we Francji z tytułu umowy IPLA, z której wynika prawo do korzystania z programów i systemów komputerowych, jest wynagrodzeniem rocznym, skalkulowanym jako pewien procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca. Wynagrodzenie jest płatne w kwartalnych ratach. Ujęcie bilansowe i podatkowe kosztu jest jednolite, tj. wszystkie faktury wystawiane przez podmiot z siedzibą we Francji w danym roku są ujęte w kosztach bilansowo i podatkowo w tym samym roku.

Oprócz rocznego wynagrodzenia uzależnionego od obrotu, Wnioskodawca nie zapłaci ceny nabycia praw do programów i systemów komputerowych. Wnioskodawca nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży, użyczenia, najmu prawa do programów i systemów komputerowych. Wynagrodzenie uzależnione od obrotu będzie dotyczyć także prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z know-how, patentów podmiotu francuskiego, prawa do używania znaku towarowego.

Okres używania programów i systemów komputerowych będzie dłuższy niż rok. Wartość początkowa licencji dla poszczególnych programów i systemów komputerowych zależna jest od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, a wartość obrotów nie jest z góry znana. Nie można zatem wskazać, czy wartość początkowa poszczególnych programów i system komputerowych przekroczy, czy też nie 3.500 zł.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Wnioskodawca zaznacza, iż warunki z art. 21 ust. 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są spełnione łącznie albowiem nie jest spełniony warunek wskazany w art. 21 ust. 3 pkt 3 lit a) i b) oraz ust. 3a. Żadna ze stron umów nie posiada bowiem udziałów (akcji) drugiej ze stron umów. Dodatkowa nie istnieje spółka, która posiadałaby udziały (akcje) w obu tych spółkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wynagrodzenia za licencje na programy komputerowe oraz systemy komputerowe wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika - rezydenta francuskiego Wnioskodawca powinien pobierać jako płatnik podatek u źródła?
2.  Czy wynagrodzenia roczne z tytułu umów IPLA i MBA za użytkowania patentów, knowhow i znaku towarowego, wypłacane na rzecz podmiotu będącego francuskim rezydentem podatkowym przez Wnioskodawcę, skalkulowane jako procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, powinny być zaliczane do bieżących kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 1.

Wniosek w zakresie pytania nr 2 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wynagrodzenia za licencje na programy komputerowe oraz systemy komputerowe, wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika - rezydenta francuskiego, Wnioskodawca nie powinien pobierać jako płatnik podatku u źródła. Przedmiotowe płatności powinny być zaklasyfikowane jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 Umowy polsko-francuskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody uzyskane w Polsce przez podatników niemających siedziby lub zarządu w Polsce z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowe; lub naukowej (know-how), podlegają opodatkowaniu 20% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Jednocześnie, przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Wnioskodawca wskazuje, iż art. 12 ust. 2 Umowy polsko-francuskiej wprowadza obniżoną 10% stawkę podatku „u źródła” dla należności licencyjnych.

W rozumieniu art. 12 ust. 4 Umowy polsko-francuskiej, określenie „należności licencyjne” użyte w art. 12 oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Jednocześnie, przepis art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakłada na osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy obowiązek pobierania, w charakterze płatników, zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat.

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności kwot należnych za oprogramowanie będące przedmiotem licencji, które będą dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz francuskiego licencjodawcy nie będą stanowiły należności licencyjnych, o których mowa w art. 12 ust 4 Umowy polsko-francuskiej. Wynika, to z faktu, że art. 12 ust. 4 Umowy polsko - francuskiej nie wymienia należności z tytułu licencji do programów komputerowych. Zatem, mając na uwadze obowiązujący w Polsce porządek prawny, nie można przyporządkować ich do żadnej z wymienionych tam grup, a co za tym idzie uznać, iż podlegają one opodatkowaniu. Skoro wypłacone przez Wnioskodawcę należności nie są opodatkowane w myśl umowy polsko - francuskiej, to na Wnioskodawcy nie będzie dążył obowiązek wynikający z art. 26 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do pobrania i odprowadzenia podatku.

Wnioskodawca zwraca uwagę na treść art. 3 ust. 2 powołanej Umowy polsko - francuskiej, który stanowi, że przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej niezdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej Umowy.

Oznacza to, że kwestia zakwalifikowania programu komputerowego powinna być oceniana na gruncie obowiązującego w Polsce ustawodawstwa w zakresie prawa autorskiego - czyli ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Na gruncie tej ustawy, program komputerowy nie może być utożsamiany z utworem literackim, utworem artystycznym czy pracą naukową, gdyż jej przepisy uznają program komputerowy za odrębną kategorię utworów będących przedmiotem prawa autorskiego.

Wnioskodawca wskazuje, iż w myśl art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wymienia się utwory wyrażone symbolem, słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), w dalszych zaś punktach wymieniane są utwory, które można kwalifikować jako artystyczne.

Ponadto odrębność prawną programów komputerowych podkreśla rozdział 7 tejże ustawy, zawierający przepisy szczególne dotyczące tego rodzaju programów. Tak więc od dnia wejścia w życie omawianej ustawy, programy komputerowe nie mogą być uznawane za mieszczące się w pojęciu praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych. Z tego względu dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie może odnieść również skutku odwołanie się między innymi organów do art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, że programy komputerowe podlegają ochronie obowiązującym prawem autorskim.

Wnioskodawca zaznacza, iż Jego stanowisko jest zbieżne ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażonym w wyroku z dnia 2 września 2005 r., sygn. akt I SA/Kr 622/01, na gruncie umowy polsko-irlandzkiej oraz zbieżne z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2001 r., sygn. akt III SA 163/00, wyrok NSA z dnia 5 lipca 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 758/99), czy wreszcie orzecznictwem innych Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (np. wyrok WSA z dnia 23 maja 2005 r., sygn. III SA 630/05).

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe płatności powinny być zatem zaklasyfikowane jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 Umowy polsko-francuskiej. Zakładając, że francuski licencjodawca nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy polsko-francuskiej, przychody mu należne z tytułu udostępniania oprogramowania na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać opodatkowaniu wyłącznie we Francji. W konsekwencji, dokonując płatności, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do pobierania, w charakterze płatnika, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby licencjodawcy dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 Umowy polsko – francuskiej,

*   **prawidłowe** w zakresie braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzeń za licencje na programy komputerowe i systemy komputerowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) – dalej: Umowa polsko – francuska, należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności.

W myśl art. 12 ust. 4 Umowy polsko - francuskiej, określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 ust. 4 Umowy polsko-francuskiej, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień artykułu.

W art. 3 ust. 2 ww. Umowy wskazano, iż przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej niezdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej umowy.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto, w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Nie ulega wątpliwości, iż art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Wyszczególnienie to nie ma jednak charakteru rozłącznego. W przeciwnym razie, utwory publicystyczne nie mieściłyby się w pojęciu utworu literackiego, czy też utwór kartograficzny nie mógłby być dziełem naukowym. Podobne wnioski wynikają z kolejnych punktów zawartych w art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy, mianowicie, inne niż rozłączne traktowanie wymienionych utworów prowadziłoby do wniosku, iż utwór wzornictwa przemysłowego nie może być dziełem plastycznym. Zatem, automatyczne wykluczenie programów komputerowych, jako utworów literackich czy też naukowych, nie znajduje uzasadnienia.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o prawie autorskim, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc m.in. w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera” itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 ust. 4 Umowy polsko – francuskiej, należy podkreślić, że Państwa-Strony tejże Umowy posłużyły się sformułowaniem: „wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego”, obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.

Intencją Państw-Stron Umowy było objęcie zakresem dyspozycji art. 12 danych umów, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu.

W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo do traktowania i opodatkowania jako należności licencyjnych wszelkich dochodów z tytułu oprogramowania, o ile dochód ten nie jest osiągany z tytułu całkowitego przeniesienia praw autorskich związanych z tym oprogramowaniem. Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się Strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności również dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania praw autorskich objętych programem komputerowym.

Zatem, brak wyraźnego wymienienia kategorii programów komputerowych jako utworów, w związku z którymi wypłacane należności objęte są zakresem dyspozycji art. 12 Umowy polsko - francuskiej nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

Wobec powyższego, należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku obowiązku podatkowego w Polsce z tytułu wypłaty należności za użytkowanie lub prawo użytkowania programu komputerowego, z powodu nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 Umowy polsko - francuskiej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem z grupy będącym rezydentem francuskim, na potrzeby podatkowe cztery umowy:

*   Master Brand Agreement, dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego,

*   Intellectual Property Licence Agreement, dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego,

*   Services Agreement, dotycząca świadczenia usług przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy, oraz

*   Engineering Services Agreement, dotycząca świadczenia usług technicznych przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy uznawanych za wydatki inwestycyjne.

Umowa nazywana Intellectual Property Licence Agreement (w skrócie „IPLA”) dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego przewiduje w jednym z załączników, że w ramach know-how Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego (software), które będzie zainstalowane na urządzeniach Wnioskodawcy lub też będzie mu udostępniane i zdatne do pobrania z portalu będącego własnością podmiotu francuskiego - licencjodawcy. Dodatkowo umowa przewiduje możliwość korzystania z późniejszych, ulepszonych wersji tego oprogramowania. Szczegółową listę udostępnianych umową IPLA programów zawiera tabela załączona do umowy IPLA.

Zarówno umowa IPLA, jak i Master Brand Agreement (w skrócie: „MBA”) dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego, przewidują, że Wnioskodawca zapłaci na rzecz podmiotu francuskiego wynagrodzenie roczne skalkulowane jako pewien procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca. Wynagrodzenie będzie płatne w kwartalnych ratach.

Wnioskodawca nabył licencję na programy i systemy komputerowe na podstawie umowy IPLA. Jednocześnie umowa ta ani żadna inna nie przenosi na Wnioskodawcę praw autorskich do programów czy też systemów komputerowych.

Wnioskodawca wypłaca w związku z zawartymi umowami wynagrodzenie za używanie (korzystanie) z programów i systemów komputerowych dla własnych potrzeb na rzecz licencjodawcy, tj. rezydenta francuskiego. Wnioskodawca nie ma praw do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego, tłumaczenia, przystosowania, zmiany, układu lub innych zmian w programie komputerowym lub rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu programu komputerowego, lub jego kopii, w związku z czym nie wypłaca wynagrodzenia związanego z takimi prawami.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w punkcie 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nie nabywa prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, rozpowszechniania oprogramowania komputerowego, w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania praw do używania praw autorskich Spółce.

Zatem, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu francuskiego nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując wypłaty takich należności nie jest obowiązany do pobrania i odprowadzenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego. W takiej sytuacji, dochód podmiotu francuskiego w postaci wynagrodzenia, jakie otrzyma z tytułu umowy, z której wynika prawo do korzystania z programów i systemów komputerowych, należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko – francuskiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, (w rozpatrywanej sprawie we Francji), o ile podmiot zagraniczny nie posiada zakładu na terytorium Polski.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przesłanek zwolnienia z obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności dokonywanych na rzecz podmiotu francuskiego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.