Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.871.2021.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-03
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług przeniesienia prawa własności Nieruchomości obejmującej działkę nr 3 w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 sierpnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności Nieruchomości (obejmujące działki nr 1, 2, 3 i 4) w zamian za odszkodowanie. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 października 2021 r. (wpływ 27 października 2021 r.) oraz pismem z 16 grudnia 2021 r. (data wpływu 29 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A. S.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

· Pan M. S.

· Pani H. S.

· Pani S. S.

· Pani M. W.

· Pan R. W.

**opis stanu faktycznego**

22 marca 2002 r. A. S., H. S., M. S., S. S., R. W. oraz M. W. nabyli nieruchomość. Nieruchomość została kupiona przez ww. jako osoby prywatne.

3 sierpnia 2017 r. Wojewoda (\`(...)\`) wydał decyzję nr (\`(...)\`) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Na realizację tej inwestycji została przeznaczona nieruchomość położona w powiecie (\`(...)\`), w gminie (\`(...)\`), w obrębie (\`(...)\`), oznaczona jako działki nr 1 o powierzchni 0,01166 ha, nr 2 o powierzchni 1,1045 ha, nr 3 o powierzchni 0,3840 ha oraz 4 o powierzchni 0,0432 ha.

Nieruchomość oznaczona jako działki 1, 2, 3 oraz 4 przeszła na własność Skarbu Państwa 6 kwietnia 2018 r., tj. z dniem, w którym decyzja Wojewody (\`(...)\`) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

11 czerwca 2018 r. Wojewoda (\`(...)\`) wydał decyzję nr (\`(...)\`), w której - na podstawie art. 12 ust. 4a, 4f i ust. 5 oraz art. 18 i art. 23 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, art. 132 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz na podstawie art. 104 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego - orzekł o ustaleniu odszkodowania za prawo własności zabudowanej nieruchomości w wysokości 11.888.000,00 zł. Jednocześnie Wojewoda (\`(...)\`) powiększył ustalone odszkodowanie o 5% wartości nieruchomości, zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Na nieruchomości zabudowanej prowadzona była w momencie wywłaszczania działalność gospodarcza, przy czym działalność ta nie była prowadzona przez osoby, na rzecz których wydana została ww. decyzja orzekająca o odszkodowaniu, lecz przez odrębny podmiot prawa, jakim jest spółka jawna, której wspólnikami są A. S., M. S. i M. W. Beneficjentami odszkodowania orzeczonego decyzją Wojewody (\`(...)\`) (trzy z sześciu podmiotów) byli wspólnicy spółki jawnej oraz małżonkowie każdego z nich. Beneficjenci, niebędący wspólnikami spółki jawnej nie prowadzili na wywłaszczonym terenie działalności gospodarczej, przy czym jedna osoba (H. S.) nie była i nie jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka jawna prowadząca działalność gospodarczą na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej opinii nie jest jej właścicielem. Ponadto spółka jawna nie jest adresatem decyzji Wojewody (\`(...)\`).

W uzupełnieniu wniosku z 21 października 2021 podano, że:

1.  Nieruchomość została kupiona od osoby prywatnej. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego. Tym samym, z tytułu transakcji nie została wystawiona faktura. W związku z powyższym współwłaścicielom nie przysługiwało z tytułu nabycia nieruchomości prawo do odliczenia podatku naliczonego,
2.  Nieruchomość została zakupiona przez osoby prywatne, a działalność gospodarczą prowadziła spółka jawna, będąca odrębnym podmiotem prawnym. Beneficjenci odszkodowania będący wspólnikami spółki jawnej (M. W., A. S. oraz M. S.) byli czynnymi podatnikami VAT. Spółka jawna prowadziła uprzednio analogiczną działalność gospodarczą w innej lokalizacji w (\`(...)\`), przedmiotem działalności było prowadzenie sklepu i stacji paliw. Jednocześnie osoby te nie prowadziły i nie prowadzą żadnej innej działalności gospodarczej. Z kolei beneficjenci odszkodowania niebędący wspólnikami spółki jawnej nie prowadzili na wywłaszczonym terenie działalności gospodarczej, przy czym jedna osoba (H. S.) nigdy nie była i nie jest czynnym podatnikiem VAT. S. S. prowadziła i prowadzi odrębną działalność handlową w (\`(...)\`), zaś R. W. nie prowadzi i nie prowadził analogicznej działalności gospodarczej, pracuje w branży informatycznej,
3.  Na zakupionych przez osoby prywatne działkach spółka jawna prowadziła działalność gospodarczą w zakresie stacji paliw i restauracji. Działki zostały spółce nieodpłatnie użyczone.
4.  Stroną zawieranych umów na podstawie, których spółka jawna prowadziła na Nieruchomości działalność gospodarczą była spółka jawna,
5.  Spółce udostępnione zostały w formie użyczenia działki o nr 2, 1, 5,
6.  Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze,
7.  Na Nieruchomości prowadzona była przez spółkę jawną opodatkowana działalność gospodarcza. Rozpoczęcie działalności nastąpiło w grudniu 2003 r. Wybudowana została stacja paliw (działki nr 2, 5, 1), a Spółka 6 stycznia 2014 r. uzyskała pozwolenie na użytkowanie. W roku 2011 wybudowano restaurację (działki nr 2, 6). Spółka uzyskała decyzję Państwowego Inspektora Budowlanego 12 grudnia 2011 r.,
8.  W zakresie czynności zmierzających do zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości (np. uzbrojenie w media, wydzielenie dróg dojazdowych itp.) podano, że czynności w powyższym zakresie czynione były przez spółkę jawną. Współwłaściciele dokonali zakupu niezabudowanej działki. Wszelkie dalsze czynności leżały w gestii spółki jawnej. Wśród czynności poczynionych przez spółkę wskazać należy doprowadzenie prądu, wody, budowę budynków i infrastruktury stacji paliw oraz restauracji,
9.  W zakresie poszczególnych nr działek, które były przedmiotem wydanej decyzji Wojewody (\`(...)\`) z 11 czerwca 2018 r. nr (\`(...)\`) podano, że był to obręb (\`(...)\`), działki nr 1, 2, 3, 4. Współwłaściciele nabyli działki o nr 5, 6 oraz 2. Działki nr 3 i 4 wydzielone zostały następnie z działki o nr 6.
10.  W zakresie ustalenia jakie i na których działkach znajdują się obiekty budowlane stanowiące budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) - podano, że na działkach o nr 6, 1, 2 znajdują się następujące obiekty budowlane: budynek sklepu stacji, myjni, wiata z dystrybutorami, zbiorniki paliw, instalacja paliwowa i zbiornik wody opadowej i infrastruktura parkingowo-dojazdowa. Budynek restauracji znajdował się na działkach o nr 6 i 2,
11.  Budynki stacji paliw i restauracji zostały wybudowane przez spółkę jawną po nabyciu Nieruchomości przez współwłaścicieli za zgodą i wiedzą wszystkich współwłaścicieli. Nieruchomość została nieodpłatnie użyczona przez wszystkich współwłaścicieli. Żaden z współwłaścicieli nie posiada rozdzielczości majątkowej,
12.  W 2003 r. na działkach o nr 2, 6 oraz 1 wybudowano stację paliw, a rozpoczęcie działalności gospodarczej nastąpiło w grudniu 2003 r. Następnie 6 stycznia 2004 r. Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego. Z kolei w 2011 r. na działkach o nr 2 oraz 7 wybudowano restaurację (decyzja Państwowego Inspektora Budowlanego z 12 grudnia 2011 r. Zarówno w odniesieniu do roku 2003, jak i roku 2011 r. upłynął zatem okres 2 lat,
13.  Od momentu wybudowania i rozpoczęcia działalności nie było prowadzonych żadnych modernizacji i ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku. Ponadto od jakichkolwiek poczynionych modernizacji i ulepszeń upłynął okres co najmniej 2 lat. Wszelkie koszty niezbędnych napraw i wymiana zużytych urządzeń ponoszone były przez spółkę jawną,
14.  Żaden współwłaściciel nie dokonywał wcześniejszego zbycia nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 16 grudnia 2021 r.:

a) w zakresie ustalenia czy na działkach o nr 3 i 4 na moment zbycia znajdowały się obiekty budowlane stanowiące budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (należało wskazać jakie to obiekty oraz na której konkretnie działce/działkach się znajdowały) podano, że działki o nr 3 oraz nr 4 wydzielone zostały z działki o nr 6. W dniu zakupu i budowy stacji paliw oraz restauracji działki te występowały jako działka 6. Na działce o nr 3 znajduje się część budynku restauracji, część infrastruktury paliwowej, zbiornik gazu, część zbiornika paliw i zbiornik retencyjny. Wskazane powyżej obiekty należące do stacji paliw wybudowano na działce 3 w 2003 r. Z kolei w 2010 r. wybudowano, a w 2011 r. oddano do użytku budynek restauracji, której część znajduje się aktualnie na działce 3,

b) w zakresie ustalenia czy budynek/budynki lub budowla/budowle już w momencie nabycia Nieruchomości był/były wybudowany/wybudowane czy też wybudowanie nastąpiło po nabyciu, a jeżeli tak to przez którego/których współwłaścicieli, podano, że budowy stacji paliw wraz z obiektami wchodzącymi w jej obszar oraz restauracji nastąpiły po nabyciu działek. Stacja paliw i restauracja zostały wybudowane przez Spółkę Jawną,

c) w zakresie ustalenia kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie/używanie ww. budynków/budowli znajdujących się na danej działce - należało odnosząc sie do każdej działki i każdego obiektu budowlanego odrębnie podać nr ewidencyjny tej działki oraz wskazać konkretną datę, w której wystąpiło pierwsze zajęcie/używanie ww. budynków/budowli i czy od tej daty do chwili dostawy upłynał/upłynie okres 2 lat, wskazano, że użytkowanie budynków/budowli na działce 3 nastąpiło:

\- stacja paliw pozwolenie na użytkowanie z 6 stycznia 2004 r.,

\- restauracja 12 grudnia 2011 r.,

d) na pytanie jeżeli na ww. działkach (nr 3 i 4) ma moment zbycia nie znajdowały się obiekty budowlane stanowiące budynki lub budowle w rozumieniu powołanych przepisów, należało podać czy na moment ich zbycia była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub działki był objęte Miejscem Planem Zagospodarowania Przestrzennego (jeśli tak, to jakie było ich przeznaczenie i czy grunty te przeznaczone były pod zabudowę) poinformowano, że działki o nr 3 i 4 powstały z działki 6, która była działką budowlaną na którą Spółka Jawna dostała pozwolenie na budowę. W chwili zbycia działka 4 była niezabudowana. Zgodnie z otrzymanymi informacjami, 14 stycznia 2003 r. wydana została decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki o nr 2 (\`(...)\`). W decyzji tej wskazano, iż warunki te ustalone zostały w oparciu o ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) uchwalonego Uchwałą Rady Miejskiej w (…) z 7 września 1991 r. nr (…) i ogłoszonej w Dz. Urz. Woj. (…). Następnie, 2 sierpnia 2010 r. wydana została decyzja nr (…) o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usług gastronomii (restauracji) bezodpływowego zbiornika na nieczystości ciekłe w zespole obiektów stacji paliw na części działek o nr ewidencyjnych 2 i 6.

### Pytania

1.  Czy w przypadku uznania, iż w badanej sprawie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, dokonywaną przez podatnika podatku od towarów i usług, zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku, uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
2.  Czy w przypadku uznania, iż w badanej sprawie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, dokonywaną przez podatnika podatku od towarów i usług, zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku, uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
3.  Czy w przypadku niekorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanie w sprawie znajdzie zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10a tejże ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie od podatku, m. in. w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 oraz 10a ustawy o VAT. W wyniku zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wszelkie tereny nieuznane za tereny budowlane są zwolnione z podatku. Mowa tutaj przede wszystkim o gruntach rolnych i leśnych. W konsekwencji stawka podstawowa 23% będzie miała zastosowanie jedynie do dostaw nieruchomości gruntowych niezabudowanych będącymi terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp. - nieprzeznaczonymi pod zabudowę - będą od opodatkowania zwolnione.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi ponadto art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z kolei w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Dostawy terenów niezabudowanych będą zatem zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli:

1.  z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że tereny te nie są przeznaczone pod zabudowę,
2.  dla terenów tych brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że tereny te nie są przeznaczone pod zabudowę,
3.  dla terenów tych nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Natomiast ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie będą korzystać dostawy terenów niezabudowanych, jeżeli:

1.  z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że tereny te są przeznaczone pod zabudowę,
2.  dla terenów tych nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że tereny te są przeznaczone pod zabudowę.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest zatem przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przedmiotowa nieruchomość stanowiła teren zabudowany, na którym prowadzona była w dacie wywłaszczenia działalność gospodarcza. 3 sierpnia 2017 r. wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi ekspresowej. Na podstawie wyżej wskazanej decyzji, nieruchomość stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w oparciu o przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana była w prowadzonej działalności gospodarczej spółki jawnej niebędącej właścicielem nieruchomości. W stosunku do nieruchomości uzyskane zostało ponadto pozwolenie na budowę stacji paliw.

Tym samym przed wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i na moment wywłaszczenia, na nieruchomości prowadzona była działalność gospodarcza. Z tego powodu, zdaniem Zainteresowanych nie można uznać, że nieruchomość nie miała charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym że w zaistniałym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W dalszej kolejności należy przejść do regulacji, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tymże przepisem, zwalnia się bowiem od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie co do zasady zwolniona od podatku. Wyjątek stanowi tutaj dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia zamieszczona została w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (gdy wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej).

Ponadto pierwsze zasiedlenie ma miejsce nie tylko w przypadku pierwszego wybudowania i wydania danego budynku/budowli, lecz także po przeprowadzeniu na nim istotnych prac ulepszeniowych. Przez ulepszenie rozumieć trzeba przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację budynków (ich części) lub budowli. Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokona jego istotnej modernizacji, wówczas budynek/budowla stają się znów towarami przed pierwszym zasiedleniem.

Podsumowując z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia, gdy budynki/budowle lub ich części zostały wybudowane (pierwotnie), jak również gdy one istnieją i jednocześnie zostały poddane ulepszeniom podnoszącym ich wartość początkową (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) o co najmniej 30%.

Zdaniem Zainteresowanych, w sytuacji uznania, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z podatku, uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tejże ustawy. Wydanie omawianej nieruchomości nie nastąpiło w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W takiej sytuacji, nie zachodzi konieczność uiszczenia podatku.

Kolejno, wskazać należy, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział - po spełnieniu określonych warunków - zwolnienie, o którym mowa w pkt 10a tego przepisu. W takim przypadku, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W takiej sytuacji ze zwolnienia od podatku korzystać będzie również dostawa dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia (lub do 2 lat po nim).

Zdaniem Zainteresowanych jeśli współwłaściciele nie korzystaliby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, mogą skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w pkt 10a tej ustawy. Znamienne jest przy tym, że przy nabyciu nieruchomości współwłaścicielom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazują współwłaściciele, omawiana nieruchomość została nabyta przez osoby fizyczne (prywatne). W późniejszym zaś okresie nieruchomość ta przeznaczona została na cele działalności gospodarczej spółki jawnej, której wspólnikami byli i są A. S., M. S. oraz M. W. Spółka jawna nie była i nie jest natomiast właścicielem/współwłaścicielem nieruchomości oraz nie jest beneficjentem orzeczonego na mocy decyzji Wojewody (\`(...)\`) odszkodowania.

Z kolei w przypadku uznania, iż w odniesieniu do beneficjentów odszkodowania będących podatnikami VAT osiągającymi przychód z działalności gospodarczej, czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednocześnie istnieją w ocenie Zainteresowanych podstawy do uznania, iż w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub w przypadku nieskorzystania z tego zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych w zaistniałym stanie faktycznym nie zachodzą z kolei przesłanki do zastosowania zwolenienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą tego, czy przeniesienia prawa własności Nieruchomości obejmujacej działkę nr 3, w zamian za odszkodowanie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze. zm.), zwanej dalej „ustawą” oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zauważyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Dodatkowo wskazać należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Z opisie sprawy podano, że współwłaściciele dokonali zakupu niezabudowanej Nieruchomości. Z tytułu nabycia nie została wystawiona faktura i współwłaścicielom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Na Nieruchomości spółka jawna w momencie wywłaszczenia prowadziła działalność gospodarczą. Spółce udostępnione zostały w formie użyczenia działki o nr 2, 6, 5. W 2003 r. na działkach o nr 2, 6 oraz 1 wybudowano stację paliw, a rozpoczęcie działalności gospodarczej nastąpiło 2003 r. Następnie 6 stycznia 2004 r. Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie. Współwłaściciele nabyli działki o nr 6, 1 oraz 2. Od momentu wybudowania i rozpoczęcia działalności nie było prowadzonych żadnych modernizacji i ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku. Ponadto od jakichkolwiek poczynionych modernizacji i ulepszeń upłynął okres co najmniej 2 lat. Działki o nr 3 oraz nr 4 wydzielone zostały z działki o nr 6. W dniu zakupu i budowy stacji paliw oraz restauracji działki te występowały jako działka 6. Na działce o nr 3 znajduje się część budynku restauracji, część infrastruktury paliwowej, zbiornik gazu, część zbiornika paliw i zbiornik retencyjny. Wskazane powyżej obiekty należące do stacji paliw wybudowano na działce 3 w 2003 r. Z kolei w 2010 r. wybudowano, a w 2011 r. oddano do użytku budynek restauracji, której część znajduje się aktualnie na działce 3. Użytkowanie budynków/budowli na działce 3 nastąpiło w 2004 r. 2011 r. Działki o nr 3 i 4 powstały z działki 6, która była działką budowlaną na którą spółka jawna dostała pozwolenie na budowę.

Z powyższego wynika zatem, że działka nr 3 stanowi działkę zabudowaną.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do części budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomości stanowiącej działkę nr 3 doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili zbycia - przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie minęło co najmniej dwa lata. Ponadto okoliczności sprawy nie wskazują, aby w okresie ostatnich dwóch lat przez zbyciem ponoszone były wydatki na ulepszenie ww. obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zatem zbycie Nieruchomości stanowiącej działkę nr 3 korzystało ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że w zakresie zbycia działki nr 3 badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem skoro zbycie Nieruchomości obejmującej m.in. działkę nr 3 korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to dostawa gruntu, na którym ww. obiekty budowlane były posadowione, także była zwolniona z podatku VAT stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia prawa własności Nieruchomości obejmującej działkę nr 3 w zamian za odszkodowanie należało uznać **za prawidłowe.**

W świetle powyższego wydanie rozstrzygnięcia w zakresie pytań oznaczonych w złożonym wniosku nr 2 i 4 w odniesieniu do działki nr 3 jest bezprzedmiotowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W zakresie opodatkowania przeniesienia prawa własności Nieruchomości (działki nr 1, 2, 3 i 4) w zamian za odszkodowanie oraz zwolnienia od podatku przeniesienia prawa własności Nieruchomości (działki nr 1 i 2, 4) wydane zostało/zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ wydający interpretację nie jest uprawniony ani zobowiązany do analizowania i oceny dołączonych do wniosku/uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dokumentów. W związku z powyższym załączniki dołączone do uzupełnienia wniosku o interpretację, nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan A. S. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).