Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.390.2025.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-21
Teza: Prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego VAT od
wydatków poniesionych w związku z nabyciem, leasingiem i
eksploatacją samochodów osobowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie pełne
odliczenia-prawo do odliczenia
samochód-samochód osobowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku
naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami
samochodowymi-Prawo do odliczenia pełnej kwoty
podatku naliczonego od wydatków związanych z
pojazdami samochodowymi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego VAT od
    wydatków poniesionych w związku z nabyciem, leasingiem i eksploatacją samochodów
    osobowych.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka) jest polskim rezydentem
    podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów
    podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka wybrała opodatkowanie zgodne z
    rozdziałem 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dalej: ustawa CIT) tzw.
    CIT estońskim. Spółka spełnia podstawowe warunki ustawowe, aby móc skorzystać z
    prawa do opodatkowania ryczałtem od przychodów spółek. Spółka nie prowadzi
    działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych. Spółka nie dokonała w ostatnich
    latach żadnych przekształceń ani restrukturyzacji. Spółka jest również czynnym
    podatnikiem podatku VAT.
    Rok obrotowy spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka sporządza
    sprawozdanie finansowe w oparciu o ustawę o rachunkowości. PKD głównie Spółki to
    41.20.Z - roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i
    niemieszkalnych.
    Spółka nie posiada udziałów ani akcji w kapitale jakiejkolwiek innej spółki, nie posiada
    tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania,
    ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Nie posiada też innych praw
    majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator)
    lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o
    charakterze powierniczym.
    Spółka zajmuje się wznoszeniem konstrukcji stalowych w postaci: konstrukcji hal różnego
    przeznaczenia, peronów, wiat oraz zadaszeń. Miejsca montażu konstrukcji znajdują się na
    terenie całej Polski, prace budowlane trwają w tych miejscach nawet latami. Spółka wysyła
    w te miejsca swoich pracowników wraz z wstępnie przygotowanymi konstrukcjami
    stalowymi. Miejsca montażu są często oddalone od siedziby Spółki nawet o kilkaset
    kilometrów. Zatem miejsce świadczenia pracy przez pracowników Spółki nie wiąże się w
    żaden sposób z miejscem siedziby Spółki. Pracownicy wykonują dla Spółki czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Spółka posiada flotę samochodów osobowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5
    tony, które są do dyspozycji brygad pracowników budowlanych wysyłanych na dane
    miejsca montażu. Samochody te nie posiadają konstrukcji wykluczającej ich użycie do
    celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, tzn. nie są pojazdami dostawczymi w
    myśl art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT).
    Przedmiotowe pojazdy nie są również busami, tj. nie są konstrukcyjnie przeznaczone do
    przewozu co najmniej 10 osób.
    Samochody są wyposażone w system lokalizacji GPS, którego odczyty są na bieżąco
    sprawdzane przez kierownictwo Spółki. Spółka będzie otrzymywać faktury związane z
    nabyciem, leasingiem oraz eksploatacją pojazdów firmowych, których rozliczanie przez
    Spółkę jest przedmiotem wniosku. Spółka wprowadziła regulamin używania pojazdów
    służbowych, który wprowadza bezwzględny zakaz użytkowania samochodu do celów
    prywatnych pracowników. Naruszenie tego zakazu jest traktowane jako ciężkie naruszenie
    obowiązków pracowniczych i może stanowić podstawę do zastosowania wobec
    pracownika odpowiedzialności dyscyplinarnej opartej o Kodeks pracy w postaci

    upomnienia, nagany lub nawet zwolnienia dyscyplinarnego. Regulamin dopuszcza
    również obciążenia pracownika roszczeniem odszkodowawczym na zasadach
    wynikających z prawa cywilnego.
    Regulamin stanowi, że za pojazd jest odpowiedzialny brygadzista przydzielony do danego
    zespołu pracowników budowlanych. Brygadzista pobiera samochód z siedziby Spółki i jest
    odpowiedzialny za dowiezienie pracowników na miejsce montażu. Po powrocie do
    siedziby Spółki brygadzista jest zobowiązany do niezwłocznego zdania pojazdu
    kierownictwu Spółki. Ponadto w zakresie obowiązków brygadzisty będącego
    użytkownikiem pojazdu służbowego, mieści się m.in.: obowiązek dbałości o sprawność
    techniczną pojazdu służbowego, zgłoszenia awarii, zgłaszanie szkód komunikacyjnych.
    Zachowanie trzeźwości, prawidłowe eksploatowanie pojazdu i właściwe zabezpieczenie po
    zakończeniu jazdy.
    System pracy brygad przedstawia się następująco: pracownicy pracują na placach budowy
    od poniedziałku rano do piątku po południu. Jeśli pracownicy nie stawią się na placu
    budowy w poniedziałek rano, Spółka naraża się na kary umowne, które zgodnie z
    podpisanymi umowami może nałożyć na nią kontrahent. Aby móc rozpocząć pracę w
    poniedziałek rano w miejscach oddalonych czasami o kilkaset kilometrów od siedziby
    Spółki oraz miejsc zamieszkania pracowników, pracownicy wyruszają w podróż w niedzielę
    po południu. W niedzielę biuro w siedzibie Spółki nie pracuje. Brygadzista w celu
    oszczędzenia czasu pracowników, odbiera ich z miejsc zamieszkania i w trakcie powrotu
    odwozi ich do domów. Brygadzista zatem pobiera samochód firmowy w takim terminie,
    aby móc terminowo rozpocząć pracę. W powyższych przypadkach zaparkowanie pojazdu
    w miejscu zamieszkania pracownika jest uzasadnione koniecznością realizacji czynności
    służbowych i ze względu na oszczędność czasową w dotarciu do/z miejsc uczestnictwa w
    czynnościach służbowych.
    Brygadzista jest również zobowiązany do obierania jak najkrótszych tras odbierania i
    odwożenia pracowników z miejsc ich zamieszkania. Dzięki takiemu rozwiązaniu
    organizacja pracy w Spółce jest czasowo efektywniejsza, gospodarczo uzasadniona, a
    zapewnienie pracownikom środka transportu jest związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą. Pracownicy wszystkie podróże służbowe odbywają grupowo.
    Regulamin również wskazuje, gdzie samochód będzie parkowany poza siedzibą firmy oraz
    pod jakimi adresami mieszkają pracownicy delegowani do danego miejsca montażu.
    Pracownik wykorzystujący wzmiankowane pojazdy jest zobowiązany do złożenia
    oświadczenia, w którym deklaruje zapoznanie się z regulaminem oraz zapoznanie się z
    konsekwencjami w przypadku użycia do celów prywatnych pojazdu służbowego,
    przeznaczonego wyłącznie do celów służbowych, gdyby pracownicy mieli pobierać w
    poniedziałek rano służbowy samochód w celu wyjechania kilkaset kilometrów do miejsca
    montażu i zdać ten samochód na koniec dnia pracy w siedzibie Spółki straciliby cały dzień
    na dojazd i powrót, co w efekcie spowodowałoby w najgorszym scenariuszu w ogóle brak
    świadczenia pracy, ponieważ cały dzień pracy byłby spędzony na dojazdach, a spółka
    byłaby obciążona karami umownymi za niedotrzymanie terminów robót. W konsekwencji
    dojazdy pracowników do miejsca montażu we własnym zakresie lub za pomocą
    samochodu firmowego pobieranego codziennie z siedziby Spółki, naraziłoby Spółkę na
    konsekwencje finansowe i doprowadziło do ewentualnej niewypłacalności, nie
    wspominając o tym, że spędzenie całego dnia roboczego pracowników w drodze do i z
    miejsca montażu zamiast przy wykonywaniu czynności związanych z działalnością
    gospodarczą jest gospodarczo i logicznie nieuzasadnione.
    Regulamin przewiduje nadzorowanie wykorzystania pojazdów w następujący sposób:
    1) poprzez weryfikację zapisów na urządzeniu GPS przez kierownictwo Spółki lub
      wyznaczonych pracowników
    2) pisemne potwierdzenie zapoznania się z regulaminem przez pracownika,

    3) pracownicy są zobligowani do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, która potem
      jest porównywana z zapisami GPS,
    4) Spółka złożyła informację VAT-26 w ustawowym terminie,
    5) paliwo jest tankowane tylko do samochodów będących w użyciu przez upoważnionego
      pracownika, na fakturach za paliwo jest zawarty numer rejestracyjny tankowanego
      auta,
    6) auta są tankowane tylko na stacjach benzynowych, z którymi Spółka ma podpisane
      umowy flotowe. Tankowania pojazdów służbowych poza wyznaczonymi stacjami jest
      możliwe tylko po uprzednim wyrażeniu zgody przez kierownictwo Spółki,
    7) auta mogą być parkowane w uprzednio uzgodnionymi z kierownictwem Spółki
      miejscach,
    8) cele wyjazdów są sprecyzowane poprzez podanie miejsca montażu konstrukcji
      stalowych,
    9) użytkowanie przez pracowników pojazdów służbowych powinno odbywać się w
      sposób ekonomiczny, z troską i dbałością o bezpieczeństwo (w tym, gdzie to możliwe,
      parkowanie pojazdu w strzeżonych miejscach),
    10) samochody firmowe są przypisane do poszczególnych brygadzistów,
    11) brygadzista jest objęty bezwzględnym zakazem powierzania samochodu innym
      osobom,
    12) pracownik ponosi odpowiedzialność materialną za powierzony samochód,
    13) pracownicy zostali przeszkoleni z zasad prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz
      z sankcji wynikających z przepisów podatkowych oraz kodeksu karnego skarbowego.
    Samochody firmowe nie będą wykorzystywane do innych czynności niż działalność
    gospodarcza Spółki. Spółka nie świadczy usług zwolnionych lub niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tylko i wyłącznie do usług objętych
    podatkiem VAT.

## Pytanie

Czy sposób użytkowania samochodu służbowego przez pracownika Spółki opisany w
    niniejszym wniosku oznacza, że Spółka będzie wykorzystywała go wyłącznie do celów
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie, czy Spółka ma prawo do
    odliczenia od podatku naliczonego 100% podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki
    związane z nabyciem, leasingiem i eksploatacją ww. samochodu służbowego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT:
    1. art. 86a (podatek naliczony przy nabyciu pojazdów samochodowych):
        w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:
        1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.
    Z kolei ust. 2 ww. artykułu ustawy VAT stanowi katalog wydatków, od których podatnikowi
    przysługuje odliczenie podatku VAT naliczonego w wartości 50%.
    2. art. 86a (podatek naliczony przy nabyciu pojazdów samochodowych):

        do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust.
        1, zalicza się wydatki dotyczące:
        1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich
        części składowych;
        2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub
        innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową inne niż
        wymienione w pkt 3;
        3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu,
        wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji
        tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub
        używaniem tych pojazdów.
    Ust. 3 i 4 ww. artykułu konstytuuje wyjątki od tej zasady:
    Art. 86a (podatek naliczony przy nabyciu pojazdów samochodowych)
    3. Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:
    1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
      a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
      b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą
        jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika
        takie przeznaczenie;
    2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi
      towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów
      wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności
      gospodarczej podatnika.
    4. Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności
    gospodarczej podatnika, jeżeli:
      1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w
        ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony
        prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu,
        wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
      2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z
        działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z
        działalnością gospodarczą jest nieistotne.
    Dochowanie należytej staranności.
    Dyspozycja art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy jest bardzo ogólnikowa i nie precyzuje sposobu, w
    jaki podatnik ma wykluczyć ich użycie do celów „niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą” pozostawiając tę kwestię w gestii podatnika.
    Podatnik w tym celu ma dochować należytej staranności aby móc przeciwdziałać użyciu
    „prywatnemu”. W orzecznictwie sądowym ukształtował się pogląd, że taką należytą
    starannością może być wprowadzenie regulaminów, umów lub zarządzeń oraz podjęcie
    działań zapewniających egzekwowanie ich zapisów.
    Na ten temat wypowiedział się przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z 3 września 2015
    r. sygn. I SA/Po 410/15 w sprawie skargi podatnika na interpretację indywidualną sygn.
    ILPP2/443-506/14-4/SJ (stanowisko WSA zostało utrzymane przez NSA w wyroku sygn. I
    FSK 2151/15 z 23 czerwca 2017 r. Po oddaleniu skargi przepisy ustawy nie określają
    jednak w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku
    prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia
    podatku naliczonego. Wskazać jednak należy, że przykładowo może tego dokonać za

    pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych
    działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do
    specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów.
    Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że
    pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości
    prywatnego użytku tych pojazdów. Obowiązkiem podatnika jak wynika z cytowanego
    przepisu jest ustalenie takich zasad używania pojazdów, które wykluczą ich użycie do
    użytku prywatnego i muszą jednocześnie istnieć zabezpieczenia gwarantujące ich
    przestrzeganie.
    Podobne stanowisko odnośnie należytej staranności zajął WSA w Krakowie w wyroku z 20
    stycznia 2015 roku sygn. I SA/Kr 1834/14 (będącym skargą na interpretację indywidualną),
    WSA w Opolu w wyroku z 15 grudnia 2021 r., sygn. I SA/Op 376/21 (będącym skargą na
    interpretację indywidualną), WSA w łodzi w wyroku z 7 listopada 2015 r. sygn. I SA/Łd 880
    /15 (uwzględniającym skargę podatnika na interpretację indywidualną wydaną przez
    Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi), WSA w Rzeszowie w wyroku z 2 czerwca 2020 r., sygn. I
    SA/Rz 266/20 (będącym skargą na interpretację indywidualną) podtrzymanym w wyroku
    NSA i FSK 1175/20 oraz w wyroku I SA/Rz 767/15 podtrzymanym przez NSA w wyroku I FSK
    234/16, WSA w Poznaniu w wyroku z 16 lipca 2015 r. sygn. I SA/Po 1203/14 (będącym
    skargą na interpretację indywidualną), WSA w Szczecinie w wyroku z 3 grudnia 2015 r.
    sygn. I SA/Sz 1089/15 (będącym skargą na interpretację indywidualną), NSA w wyroku z 21
    lutego 2017 r. sygn. I FSK 1200/15 (będącym oddaleniem skargi kasacyjnej Ministra
    Finansów złożonej na wyrok WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr 35/15 z 10 marca 2015 r.),
    WSA w Warszawie w wyroku z 27 listopada 2015 r. sygn. III SA/Wa 232/15 (będącym skargą
    na interpretację indywidualną sygn. IPPP1/443-747/141/MPE).
    Samo Ministerstwo Finansów w broszurze pt: „Nowe zasady odliczania podatku VAT od
    wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” opublikowanej na stronie MF 1
    kwietnia 2014 r. stwierdza na stronie 7, że: „przepisy ustawy nie określają w jaki sposób
    podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego
    używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku
    naliczonego. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów,
    umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich
    wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności
    przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów.
    Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że
    pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości
    prywatnego użytku tych pojazdów, np. przez pracowników (przykładowo celem dojazdu
    do swojego miejsca zamieszkania).
    Okolicznościami potwierdzającymi obiektywnie brak możliwości użytku prywatnego może
    być przykładowo:
        obowiązek zostawiania po godzinach pracy na parkingach przedsiębiorstwa
        pojazdów używanych przez pracowników, bez możliwości ich pobrania poza tymi
        godzinami, w tym w weekendy, na cele inne niż wyłącznie działalność
        przedsiębiorstwa,
        nadzór nad używaniem pojazdów w trakcie wykonywania obowiązków służbowych,
        przykładowo za pomocą GPS,
        w przypadku nabywania pojazdów przez podatnika, którego przedmiotem
        działalności jest odprzedaż tych pojazdów - brak rejestracji tych pojazdów,
        uniemożliwiający ich poruszanie się po drogach, a w przypadku ich rejestracji - brak
        możliwości użycia tych pojazdów na cele prywatne; nie mogą to być zatem, np.

        samochody demonstracyjne używane przez pracownika dealera do dojazdów do
        pracy;
        w przypadku nabywania pojazdów przez podatnika, którego przedmiotem
        działalności jest wynajem tych pojazdów,
        określenie reguł wykluczających użytek prywatny,
        używanie (w przypadku pojazdów tzw. lotniskowych) przez służby lotniska
        pojazdów do przemieszczania się po płycie lotniska bez możliwości opuszczania
        przez te pojazdy terenu lotniska."
    Podobne stanowisko wyraził WSA w Łodzi w wyroku z 17 listopada 2015 r. sygn. I SA/Łd
    880/15: „sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za
    nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych. Zapoznanie z nim użytkowników pojazdów,
    Kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i
    obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów
    ww. działalności gospodarczej.”
    Przykładowo: WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr 35/15: „z przedstawionego opisu sprawy
    wynika, że wnioskodawca podjął działania zmierzające do wyeliminowania możliwości
    używania samochodu na potrzeby inne niż związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego
    pracownika. Okoliczności te to m.in. zamontowany system GPS, wprowadzenie
    regulaminu używania samochodów służbowych. Zainteresowany nadzoruje użytkowanie
    ww. samochodu wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Przejawia się to weryfikacją
    ewidencji przebiegu pojazdu, przez bezpośredniego przełożonego i użytkowaniem
    systemu GPS.
    Istnieje nadzór nad używaniem pojazdu w trakcie wykonywania obowiązków służbowych
    w postaci GPS. Spółka dokłada należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia
    pojazdu do celów prywatnych o czym świadczą ww. okoliczności.
    Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 7
    ustawy o VAT.
    NSA w wyroku sygn. I FSK 1200/15: „Wobec tego naczelny sąd administracyjny uznał, że w
    stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację spółka wskazała na mechanizmy i
    zasady używania samochodów służbowych przez przedstawicieli handlowych, które
    wykluczają użycie tych samochodów do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, co umożliwia spółce dokonywanie odliczenia 100% kwoty podatku
    naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup paliwa i eksploatację
    samochodów. Tym samym w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy o
    VAT.”
    WSA w Łodzi w wyroku sygn. I SA/Łd 435/15: „wydaje się zatem, że sporządzenie
    stosownych umów określających warunki, zasady i opłaty dotyczące korzystania z
    pojazdów, wprowadzenie zasad używania samochodów do celów służbowych oraz
    nałożenie na pracowników obowiązku dokonywania wpisów w ewidencji przebiegu
    pojazdu, zawierającej dane wymagane ustawą o VAT oraz monitorowanie przez spółkę
    ilości zużytego paliwa - mogą stanowić wystarczające i obiektywne środki dla
    zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności
    gospodarczej.
    Kwestią natomiast jest ocena treści wymienionych dokumentów, która może zostać
    dokonana dopiero w postępowaniu wymiarowym.
    WSA w Poznaniu w wyroku sygn. I SA/Po 2089/15: „Istotne jest bowiem, aby zapewnić
    stosowne procedury mające na celu wyeliminowanie opisanego powyżej
    niebezpieczeństwa, z art. 86a ust. 4 u.p.t.u. wynika wprost, że jednym z warunków

    dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów i usług jest, aby sposób
    wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, określony w ustalanych przez niego
    zasadach, wykluczał użycie tych samochodów do celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą.
    W przedstawionym stanie faktycznym wskazane zostało, że spółka wdrożyła regulamin
    korzystania z pojazdów służbowych, który na podstawie powyższych wywodów powinien -
    zdaniem zarówno sądów administracyjnych, jak i samego Ministerstwa Finansów - zostać
    uznany jako wystarczający mechanizm zapewniający kontrolę nad wykorzystaniem
    pojazdów tylko do działalności gospodarczej.
    Wprowadzony regulamin użytkowania pojazdów służbowych jest dostosowany do
    specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. Wyposażenie samochodów w urządzenia
    GPS również daje możliwość kierownictwu spółki weryfikacji, czy pojazdy nie są
    wykorzystywane przez pracowników w celach prywatnych.
    Możliwość zaparkowania pod domem pracownika.
    W uzasadnieniach interpretacji indywidualnych wydanych dotychczas w podobnych
    stanach faktycznych panuje pogląd, iż sama możliwość zaparkowania pojazdu służbowego
    pod domem pracownika już konstytuuje „użytek prywatny” wykluczający możliwość
    zastosowania art. 86a ust. 4 ustawy VAT. Z tym poglądem nie można się zgodzić.
    Analizując specyfikę prowadzonej przez spółkę działalności, gdzie pracownicy muszą się
    przemieścić czasami kilkaset kilometrów na plac budowy. W takiej sytuacji, gdy
    pracownicy wyjeżdżają na budowę we wczesnych godzinach porannych w poniedziałki lub
    nawet w niedzielę wieczorem ekonomicznie i gospodarczo nie jest uzasadnionym, aby
    wcześniej stawiali się w siedzibie Spółki celem pobrania samochodu rozpoczynając trasę
    często poza godzinami pracy siedziby Spółki. równie nieuzasadnione ekonomicznie jest
    zwracanie kosztów paliwa pracownikom, którzy mieliby na place budowy dojechać
    własnymi samochodami w sytuacji, gdy pracownicy jeżdżą w brygadach składających się z
    kilku osób. Spółka w takiej sytuacji poniosłaby znacznie wyższe koszty paliwa niż
    transportując pracowników jednym samochodem.
    Dodatkowo należy wskazać, iż pracownik budowlany w czasie świadczenia swojej pracy na
    placu budowy, który ze swojej natury jest miejscem niebezpiecznym, naraża się na
    potencjalny wypadek przy pracy związany ze zmęczeniem po wielogodzinnym
    prowadzeniu samochodu z domu na miejsce budowy co potencjalnie mogłoby skutkować
    dodatkowymi kosztami ponoszonymi przez Spółkę z tytułu świadczeń związanych z
    ewentualnym wypadkiem przy pracy lub opóźnieniami w budowie związanymi ze
    zmęczeniem i mniej efektywną pracą pracowników.
    Samą okoliczność parkowania samochodu służbowego w pobliżu miejsca zamieszkania
    pracownika sądy administracyjne uznają za niewystarczającą do zanegowania dyspozycji
    art. 86a ust. 4 ustawy VAT. przykładowo takie stanowisko zajął WSA w Krakowie w wyroku
    z 6 kwietnia 2023 r. sygn. I SA/Kr 53/23 będącym uwzględnieniem skargi na interpretację
    indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0113-KDIPT1-
    3.4012.434.2022.2.KK: „Tymczasem okoliczności parkowania samochodu służbowego w
    pobliżu miejsca zamieszkania pracownika, rozumiana jako przesłanka wykluczająca
    możliwość przyjęcia, że samochód może być wykorzystywany wyłącznie do działalności
    gospodarczej jest zbyt daleko idącą a przede wszystkim nie znajduje odzwierciedlenia w
    art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. zgodnie z tym przepisem „pojazdy samochodowe są uznawane
    za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, „jeżeli sposób
    wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez
    niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla
    tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych
    z działalnością gospodarczą”.
    Tak sformułowany przepis pozwala na jego elastyczne stosowanie w zróżnicowanych
    stanach faktycznych związanych ze sposobem wykorzystania pojazdów samochodowych

    w zależności od obiektywnych potrzeb pracodawcy wynikających przede wszystkim z
    rodzaju działalności gospodarczej i obowiązków różnych kategorii pracowników.”
    Podobnie teza wyroku WSA w Warszawie, sygn. I SA/Wa 232/15: „Parkowanie samochodu
    poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, że samochód nie jest wykorzystywany
    wyłącznie do działalności gospodarczej. Chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania
    pojazdu poza siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, została
    określona w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik
    zapewnił odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak
    postawionych do dyspozycji pracowników pojazdów wyłącznie dla celów związanych z
    działalnością gospodarczą.”
    Również NSA w wyroku sygn. I FSK 790/16 opowiada się za tezą, że samo parkowanie pod
    domem pracownika nie jest wystarczającym argumentem do uznania, że samochód
    firmowy jest użytkowany w sposób mieszany wykluczający odliczenie 100% VAT od
    wydatków związanych z pojazdem: „w kontekście powyższego naczelny sąd
    administracyjny uznał, że sąd pierwszej instancji zasadnie potraktował za nieprawidłowe
    stanowisko organu, że przyjęcie w organizacji pracy przedstawicieli handlowych
    możliwości parkowania przez nich samochodów służbowych wykorzystywanych w
    działalności gospodarczej skarżącej w miejscu ich zamieszkania, skąd zaczynają pracę,
    oznacza automatycznie użycie tych samochodów do celów mieszanych.”
    Podobne stanowisko wyraził WSA w Rzeszowie w wyroku z 19 października 2015 r. sygn. I
    SA/Rz 767/15: „chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy
    była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, określona została w wewnętrznych
    regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił odpowiednie
    mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji
    pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z działalnością
    gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).”
    NSA ponownie zajął stanowisko w jednym z świeższych wyroków sygn. I FSK 1175/20 z 17
    lipca 2024 r. „zdaniem naczelnego sądu administracyjnego nie można przyjąć za zasadną
    generalną ocenę okoliczności parkowania samochodu służbowego w pobliżu miejsca
    zamieszkania pracownika jako przesłanki wykluczającej możliwość przyjęcia, że samochód
    może być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Przeciwne stanowisko
    jest zbyt daleko idące, a przede wszystkim nie znajduje odzwierciedlenia w art. 86a ust. 4
    pkt 1 ustawy o VAT.”
    WSA w Szczecinie w wyroku I SA/Sz 1089/15 wskazuje, że najważniejszym czynnikiem
    umożliwiającym parkowanie samochodów pod domem pracownika jest dogłębna analiza
    specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej: „W ocenie składu orzekającego w
    niniejszej sprawie, skarżąca w sposób racjonalny i uzasadniony specyfiką prowadzonej
    działalności gospodarczej wskazała również powody wykorzystania innych miejsc
    parkowania samochodów służbowych, poza parkingiem firmowym. Podała m.in., że ze
    względu na specyfikę pracy pracowników używających samochodów służbowych, w tym
    konieczność stałej gotowości do podjęcia działań (w zależności od potrzeb również z
    godzinach nocnych i w weekendy), a także miejsca ich wykonywania (tekst jedn.: pola oraz
    gospodarstwa rolne, nierzadko oddalone o kilkadziesiąt kilometrów od lokalnych biur lub
    oddziałów spółki), na podstawie ustaleń ze spółką pracownicy mają obowiązek parkować
    samochody w rejonie zamieszkania oraz wykorzystywać samochody do przejazdów
    bezpośrednio pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania czynności
    służbowych.”
    Postanowienia wewnętrznego regulaminu.
    Uzasadnienia wydanych dotychczas interpretacji indywidualnych w podobnych stanach
    faktycznych koncentrują się na tezie, iż samo wprowadzenie regulaminu korzystania z
    pojazdów. zamontowanie urządzeń GPS, prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu oraz
    sankcjonowanie przez Spółkę użytku pojazdów niezgodnego z regulaminem jest

    niewystarczające, żeby wyeliminować użytek prywatny pojazdów. Teza ta była
    wielokrotnie obalana przez sądy administracyjne, przykładowo w tezie wyroku z 17
    listopada 2015 r. WSA w Łodzi, sygn. I SA/Łd 880/15 uwzględniającym skargę podatnika na
    interpretację indywidualną wydaną przez dyrektora izby skarbowej w Łodzi: „1. przepisy u.
    p.t.u. nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie
    użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego
    odliczenia podatku naliczonego. Może tego dokonać za pomocą wprowadzonych
    regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających
    ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności
    przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika
    zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest
    wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego
    użytku tych pojazdów.
    2. sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie
    zapisów w nim zawartych, zapoznanie z nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa
    oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i obiektywne środki dla
    zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów ww. działalności
    gospodarczej.”
    Podobne stanowisko wyraził WSA w Warszawie w wyroku sygn. III SA/Wa 232/15 (skarga
    na interpretację indywidualną sygn. IPPP1/443-747/14-4/MPE), którego uzasadnienie
    zostało podtrzymane przez NSA w wyroku z 6 marca 2018 r., sygn. I FKS 790/16
    oddalającym skargę kasacyjną Szefa KAS).
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych do tej pory interpretacjach
    indywidualnych zdaje się pomijać wprowadzone regulaminy, forsując tezę, że samo
    parkowanie samochodu firmowego pod domem stwarza potencjalną możliwość użytku
    prywatnego przez pracownika i żaden regulamin nie jest w stanie tego wyeliminować.
    Słusznie podsumował ten tok myślenia WSA w Rzeszowie w wyroku sygn. I SA/Rz 266/20:
    „w ocenie organu samo parkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania (przed rozpoczęciem
    i po zakończeniu podróży służbowej) co do zasady pozwala pracownikowi na potencjalne
    wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. W żaden sposób nie zmienia tego
    wprowadzony w wewnętrznym zarządzeniu zapis, że „osoba kierująca zobowiązuje się do
    używania pojazdu wyłącznie w celu wykonywania obowiązków służbowych i do
    dokonywania wpisów w ewidencji przebiegu pojazdu dostarczonej przez spółkę zgodnie z
    obowiązującymi przepisami. Pracownik oświadcza, że jest świadomy, że naruszenie jego
    obowiązków wynikających z niniejszych zasad może skutkować m.in. nałożeniem na
    pracodawcę grzywny, za którą pracownik może zostać pociągnięty do odpowiedzialności
    materialnej. Kontrola danych z systemu kart flotowych potwierdza jedynie informacje w
    momencie tankowania pojazdu, brak natomiast weryfikacji tego, co dzieje się z pojazdem
    między tymi zdarzeniami, a więc w dniach przed i po zakończeniu podróży służbowej.
    Zdaniem sądu, argumentacja organu w tej kwestii jest niespójna i wadliwa. Zgodnie ze
    wspomnianym wyżej art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (nie ma wątpliwości, że pkt 2 tego
    przepisu nie ma w niniejszej sprawie zastosowania), pojazdy samochodowe są uznawane
    za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób ich
    wykorzystania zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania,
    wyklucza ich użycie do celów prywatnych. Z przedstawionego przez skarżącą zdarzenia
    wynika, że spółka podjęła działania zmierzające do wyeliminowania możliwości używania
    samochodów służbowych na potrzeby inne niż związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą (...). Organ w zaskarżonej interpretacji nie wyjaśnił dlaczego uważa, że
    przedstawiony przez skarżącą spółkę sposób użytkowania samochodów nie wyklucza
    możliwości wykorzystania go do celów prywatnych, skoro skarżąca prowadzi ewidencję
    użytkowanych pojazdów zgodnie z wymogami ustawy o VAT, w wewnętrznym zarządzeniu
    oraz jako załącznik do prowadzonej ewidencji określiła zasady co do korzystania z
    przedmiotowych samochodów. Za chybiony trzeba uznać argument organu, że samo
    parkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania, co do zasady pozwala pracownikowi na

    potencjalne wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Dopóki bowiem mamy do
    czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” dopóty istnieje zagrożenie, że dany pojazd może
    potencjalnie zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością
    gospodarczą podatnika. Może to mieć miejsce również w sytuacji, gdy pojazd nie jest
    parkowany w miejscu zamieszkania pracownika. Okoliczności tej nie da się całkowicie
    wyeliminować. Chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie
    takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich
    wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Skarżąca spółka chcąc się zabezpieczyć
    przed taką ewentualnością zamierza wprowadzić takie zasady użytkowania pojazdów
    służbowych (regulamin, oświadczenia, kontrola), które wyeliminują możliwość
    niekontrolowanego użytkowania pojazdów służbowych do celów prywatnych.
    W ocenie sądu, podjęte przez Skarżącą spółkę działania, należało uznać za obiektywnie
    wystarczające dla zabezpieczenia wykorzystania pojazdów dla celów działalności
    gospodarczej, a tym samym wykluczające ich użycie dla celów niezwiązanych z tą
    działalnością.”
    Zdaniem WSA w Szczecinie (I SA/Sz 1089/15), również wprowadzone i egzekwowane
    procedury kontrolne są wystarczającym środkiem do uznania, że samochód spełnia tylko
    funkcje służące działalności gospodarczej. Zdaniem sądu, ustalone przez skarżącą zasady
    korzystania z pojazdów służbowych, prowadzenie szczegółowej ewidencji ich przebiegu
    oraz ustalone procedury kontrolne wskazują, że pojazdy te wykorzystywane są i będą
    wyłącznie do działalności gospodarczej. Nie można sprowadzać zasad określających
    prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, do konieczności zrealizowania bliżej
    nieokreślonych warunków, niemożliwych do spełnienia, a wydana interpretacja zdaje się
    takie warunki aprobować.
    Z doświadczenia życiowego i zawodowego wynika przecież, że często najlepsze procedury
    i systemy zabezpieczeń, nie gwarantują w pełni realizacji zamierzonych celów. Z
    perspektywy art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., wykluczenie (wyeliminowanie) użycia pojazdów
    do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy postrzegać jako ustalenie i
    wprowadzenie takich mechanizmów i zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną
    gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Takie też
    zasady zdaniem sądu, zostały ustalone i wdrożone w skarżącej spółce.”
    Podobne stanowisko zajął WSA w Rzeszowie w wyroku I SA/Rz 767/15, utrzymane potem
    w wyroku NSA sygn. I FSK 234/16 oddalającym skargę kasacyjną Szefa KAS: „organ
    stwierdzając ogólnikowo, że w przedstawionej przez wnioskodawcę sytuacji nie ma
    obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia samochodów do użytku prywatnego nie
    wskazuje konkretnie jakie jeszcze, inne niż opisane przez spółkę środki zabezpieczające i
    procedury. winny być podjęte przez podatnika dla wyeliminowania możliwości użycia
    samochodów do użytku prywatnego. Jednocześnie interpretacja wskazana przez organ
    powoduje, jak słusznie zarzuca to skarżąca, że sporne zapisy ustawy podatkowej nigdy nie
    mogłyby zostać zastosowane. Rację ma bowiem skarżąca spółka podnosząc, że dopóki
    mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” zawsze istnieje potencjalne zagrożenie, że
    dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością
    gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować. chodzi zatem
    jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania
    pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności
    gospodarczej podatnika. Wydaje się zatem, że sporządzenie stosownego regulaminu
    obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych, zapoznanie z
    nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym
    stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania
    przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej.”
    Jeżeli w Spółce funkcjonuje i jest egzekwowany regulamin korzystania z pojazdów
    służbowych nie można w ocenie Spółki podejść do oceny dyspozycji z art. 86a ust. 4
    ustawy VAT w oderwaniu od istniejących w Spółce regulacji zakładając a priori, że

    pracownik wykaże się złą wolą i definitywnie skorzysta z możliwości użytku prywatnego
    samochodu służbowego. Takie rozumowanie jest krzywdzące zarówno dla Spółki, której
    dochowanie należytej staranności zostaje całkowicie pominięte oraz dla pracownika,
    któremu od razu narzuca się złą wolę. Takie przyjęte założenie jest niezgodne z art. 42 ust.
    3 Konstytucji RP, gdzie jest zapis, że każdego uważa się za niewinnego, dopóki jego wina
    nie zostanie udowodniona. Założenie z góry, że pracownik będzie winny użytkowaniu
    samochodu niezgodnie z regulaminem Spółki ponieważ tylko ma taką możliwość, jawnie
    przeczy tej konstytucyjnej zasadzie. Nie można również dopuścić do sytuacji, w której
    Spółka - w imię literalnego stosowania wykładni przepisu prezentowanej przez organy
    skarbowe - ponosi straty zarówno finansowe, jak i w czasie pracy pracowników.
    3. Pracownik mobilny
    Na gruncie prawa podatkowego nie został zdefiniowany tzw. pracownik mobilny. Przepisy
    podatkowe nadal odnoszą się do sytuacji, gdy pracownik przychodzi do pracy do siedziby
    firmy lub innego miejsca prowadzenia działalności. W obecnych czasach często
    pracownicy są rekrutowani z innych regionów Polski, niż znajduje się siedziba firmy
    głównie dla celów rozszerzenia działalności na inne obszary lub pozyskanie bardziej
    wykwalifikowanych pracowników. Taki pracownik wykonuje pracę na rzecz działalności
    gospodarczej Spółki nie przebywając fizycznie w siedzibie Spółki.
    W stanie faktycznym dokładnie taka sytuacja ma miejsce. Pracownicy budowlani nie
    świadczą swojej pracy w siedzibie Spółki tylko w miejscach delegowanych znajdujących
    często kilkaset kilometrów od ich miejsc zamieszkania oraz siedziby Spółki, zaś brygadziści
    - ze względu na swoje kompetencje - są pozyskiwani z regionów również sąsiadujących z
    siedzibą Spółki. W siedzibie Spółki, w której oprócz pomieszczeń biurowych znajduje się
    hala produkcyjna pracują jedynie pracownicy zatrudnieni na stanowiskach spawaczy,
    którzy przygotowują konstrukcje stalowe. Zatem pracownicy budowlani mogą być uznani
    za pracowników mobilnych i chociaż pracownik mobilny nie został dotychczas
    zdefiniowany w polskim ustawodawstwie to przyjmuje się, że to jest pracownik, który
    pracuje w terenie.
    WSA we Wrocławiu (I SA/Wr 35/15) zauważył również, że dyspozycja art. 86a ust. 4 ustawy
    VAT nigdy nie mogłaby być zastosowania w przypadku tzw. pracowników mobilnych:
    „jednocześnie interpretacja wskazana przez organ powoduje, że sporne zapisy ustawy
    podatkowej nigdy nie mogłyby zostać zastosowane do tej kategorii pracowników u
    żadnego pracodawcy. Zauważyć należy, że dopóki mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem
    ludzkim” zawsze istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać
    wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki.
    Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie
    takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą
    maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej
    podatnika.”
    Na ten temat wypowiedział się za to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada
    2017 sygn. I FSK 234/15: „pojazd samochodowy powierzony tzw. pracownikowi
    mobilnemu (np. przedstawicielowi handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w
    tym m.in. przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za
    wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a
    ust. 3 pkt 1 lit. a) w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., o ile określone przez podatnika
    zasady jego używania, dodatkowo potwierdzone prowadzoną przez podatnika dlatego
    pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu, wykluczają jego użycie do innych celów,
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą.”
    Podobne stanowisko NSA wyraził w wyroku sygn. I FSK 790/16 oraz I FSK 234/16: „tym
    samym należy stwierdzić, że pojazd samochodowy powierzony tzw. pracownikowi
    mobilnemu (np. przedstawicielowi handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w
    tym m.in. przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za
    wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a

    ust. 3 pkt 1 lit. a) w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT uwzględniając, że spółka
    wprowadziła ścisłe zasady ich używania, potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla
    tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu, jak również wiele dodatkowych, opisanych we
    wniosku rygorów zapobiegających możliwości użycia samochodów do innych celów.”
    Również w najświeższym orzecznictwie pogląd ten się nie zmienił (por. NSA I FSK 1175/20):
    „w aktualnym orzecznictwie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z korzystaniem przez pracowników z pojazdów samochodowych, o którym
    mowa w wymienionych wyżej przepisach ustawy, wypracowany został pogląd, który skład
    orzekający w tej sprawie podziela, wyrażony w formie tezy w wyroku Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 9 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 234/15 (opubl. cbosa), że pojazd
    samochodowy powierzony tzw. pracownikowi mobilnemu, (np. przedstawicielowi
    handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w tym m.in. przejazdów do klientów
    oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za wykorzystywany wyłącznie do
    działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86
    ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, o ile określone przez podatnika zasady jego używania,
    dodatkowo potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją
    przebiegu pojazdu wykluczają jego użycie do innych celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się ze
    stanowiskiem, które także prezentowane jest przez organ w niniejszej sprawie, że zawsze
    dojazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania pracownika i z miejsca zamieszkania do
    miejsca pracy, oznacza brak działalnością gospodarczą, gdyż ułatwienia, które z takiego
    dojazdu wynikają dla pracownika nie stanowią konsekwencji stosunku pracy.
    WSA we Wrocławiu w wyroku z 10 marca 2015 roku sygn. I SA/Wr 35/15 będącym skargą
    podatnika na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej wskazał, że przepisy
    prawa podatkowego należy interpretować z uwzględnieniem charakteru prowadzonej
    działalności oraz zasad logiki, a wskazywanie, że sama możliwość parkowania samochodu
    służbowego pod domem pracownika zasadom logiki przeczy.
    Przy interpretacji przepisów prawa podatkowego należy przyjmować pewne zasady
    doświadczenia życiowego oraz zasady logiki. Profil działalności spółki, jak również profil
    wykonywanej pracy przez jej pracowników (praca w terenie polegająca na wyszukiwaniu
    potencjalnych klientów dla produktów, które oferuje spółka) nie pozwala zaakceptować
    tezy,że wykorzystanie samochodu przez przedstawicieli handlowych do dojazdu z/do
    pracy jest wykorzystaniem samochodu na cele prywatne.”
    NSA w wyroku z 17 lipca 2024 r. sygn. I FSK 1175/20 zwraca uwagę, że nawet najbardziej
    skrupulatne regulaminy nie są w stanie w 100% zapobiec wykorzystaniu samochodu przez
    pracownika prywatnie: zestawienie tak skonstruowanej normy prawnej z pragmatyką
    życia gospodarczego pozwala na stwierdzenie, że nawet najbardziej skrupulatnie
    określone przez podatnika zasady użytkowania jego pojazdów przez pracowników, które
    mają wykluczyć ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie są w
    stanie temu zapobiec, o ile osoba dysponująca takim pojazdem nie dostosuje się do tych
    zasad.
    Trafnie przy tym stwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we
    Wrocławiu z 19 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 415/17, że gdyby faktycznie ustawodawcy
    chodziło o wyeliminowanie nawet potencjalnej możliwości użytku pojazdu do celów
    prywatnych to również taka potencjalna możliwość zachodzi w przypadku używania
    pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, tzn. których
    konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a
    pomimo tego zdecydowano, że użycie ich do celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, które ma charakter nieistotny, nie pozbawia podatnika pełnego prawa do
    odliczenia vat od wydatków związanych z tymi pojazdami (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. b) i art.
    86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT).
    i (...)

    3.5. nie można się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej - w okolicznościach podanych we
    wniosku o interpretację - że okoliczność używania przedmiotowych samochodów
    służbowych przez pracowników, wskazuje na użycie tych pojazdów do celów prywatnych.
    We wniosku o interpretację strona wskazywała, że ze specyfiki jej działalności wynika, że
    zaparkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania lub zakwaterowania jest uzasadnione
    koniecznością realizacji zadań służbowych i ze względu na oszczędność czasową. Trafnie w
    wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1180/15,
    stwierdzono że oczywistym pozostaje, że w sytuacji powierzenia pracownikowi
    samochodu istnieje możliwość użycia go na cele prywatne.
    Możliwość taka jednak w sensie obiektywnym (hipotetycznym) istnieje prawie zawsze.
    Przyjąć można bowiem założenie, że niezależnie od systemu wdrożonych zabezpieczeń,
    użytkownik pojazdu może postąpić wbrew intencjom ich wprowadzenia. Parkowanie auta
    w siedzibie firmy zamiast pod domem tej osoby, nie miałoby tu wtedy znaczenia, gdyż w
    każdym czasie, a więc również w ramach wykonywania obowiązków służbowych dojść
    może do wykorzystania samochodu dla realizacji potrzeb prywatnych. W sytuacji więc, gdy
    mamy do czynienia z „czynnikiem ludzkim” istnieje ryzyko użycia samochodu niezgodnie z
    jego deklarowanym dla celów podatkowych przeznaczeniem. Rzecz jednak w tym, aby
    ryzyko to jak najbardziej zminimalizować, a co za tym idzie wprowadzić zasady korzystania
    z pojazdu oraz zabezpieczenia gwarantujące ich przestrzegania, które wykluczą użycie
    auta w celach prywatnych.”
    Przedsiębiorca nie jest w stanie przewidzieć zachowania pracownika w odniesieniu do
    wykorzystania składnika majątku firmy, ta zasada ma zastosowanie nie tylko do pojazdów
    ale również przykładowo do maszyn i w przypadku innych składników majątku
    ustawodawca nie ogranicza prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, o tyle w
    przypadku samochodów osobowych wprowadza regulacje, którym sprostanie w praktyce
    gospodarczej nie jest w 100% możliwe.
    4. Pogląd na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT),
    ukształtował się pogląd interpretacyjny, że parkowanie samochodu poza siedzibą firmy
    nie służy osobistym celom pracownika, lecz jest wykorzystaniem samochodu w celach
    służbowych, zatem na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy PIT, nie można uznać takiej
    możliwości za nieodpłatne świadczenie będące przychodem ze stosunku pracy (por. WSA
    we Wrocławiu z 10 marca 2015 sygn. I SA/Wr 35/15):
    „zdaniem sądu nie ma żadnych przeszkód ku temu, by kwestie te podobnie rozumieć na
    gruncie ustawy o VAT. Chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania pojazdu poza
    siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, określona została w
    wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił
    odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do
    dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z
    działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).”
    W orzecznictwie sądowo-administracyjnym przez ostatnią dekadę ukształtował się pogląd,
    że jeśli podatnik dochowuje należytej staranności w celu wyeliminowania użytku
    prywatnego samochodów służbowych, to taka okoliczność jest wystarczająca do uznania
    tych pojazdów jako wykorzystywanych tylko do działalności gospodarczej i spełniających
    dyspozycję art. 86a ust. 4 ustawy VAT.
    5. Orzecznictwo unijne.
    Rozpatrując kwestię prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od samochodów
    parkowanych pod domem pracownika, należy również oprzeć się o orzecznictwo unijne,
    skoro sporny artykuł jest implementacją art. 1 ust. 3 decyzji wykonawczej Rady UE z dnia
    17 grudnia 2023 (2013/805/UE). I tak w wyroku TRUSE w sprawie C-258/95 Julius Fillibeck
    Sóhne Gmbh&Co z 16 października 1997 roku stwierdzono, że: „artykuł 6 (2) VI dyrektywy
    należy interpretować w ten sposób, że transport z miejsca zamieszkania do miejsca pracy

    zapewniany nieodpłatnie pracownikom przez pracodawcę przy użyciu pojazdu firmowego
    służy zasadniczo do prywatnych celów pracowników i tym samym służy do celów innych
    niż jego działalność gospodarcza. Jednak przepis ten nie odnosi się do sytuacji, gdy ze
    względu na określone okoliczności, takie jak utrudnienia w znalezieniu innych
    odpowiednich środków transportu lub zmienność miejsca pracy, wymogi
    przedsiębiorstwa czynią koniecznym dla pracodawcy zapewnienie transportu
    pracownikom, w którym to przypadku świadczenie usług transportowych służy celom
    związanym z prowadzoną działalnością.”
    Jak wskazał NSA w wyroku z 21 lutego 2017 r. sygn. I FSK 1200/15: „podkreślenia wymaga,
    że zaakceptowane przez trybunał odstępstwo od przedstawionej powyżej zasady
    związane jest ze specyfiką stanu faktycznego sprawy, która była przedmiotem oceny
    trybunału, tj. charakteru prowadzonej działalności (budownictwo) oraz wynikającego z
    federalnego układu zbiorowego obowiązku pracodawcy zapewnienia pracownikom
    transportu do miejsca pracy (przy przekroczeniu pewnej minimalnej odległości od miejsca
    pracy do miejsca zamieszkania).”
    W wyroku z 10 września 2015 r. C-266/14 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    dokonał wykładni art. 2 pkt 1 Dyrektywy 2003/88/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z
    dnia 4 listopada 2003 r. dotyczącej niektórych aspektów organizacji czasu pracy (Dz. U. l
    299, s. 9). „zgodnie z tym przepisem „czas pracy” oznacza każdy okres, podczas którego
    pracownik pracuje, jest do dyspozycji pracodawcy oraz wykonuje swoje działania lub
    spełnia obowiązki, zgodnie z przepisami krajowymi lub praktyką krajową. Zdaniem
    Trybunału artykuł ten należy interpretować w ten sposób, że w przypadku pracowników,
    którzy nie mają stałego lub zwykłego miejsca pracy, czas dojazdu, który pracownicy ci
    poświęcają na codzienne przejazdy między ich miejscem zamieszkania, a siedzibami
    pierwszego i ostatniego klienta, wskazanymi przez ich pracodawcę, stanowi czas pracy w
    rozumieniu tego przepisu. Mając na uwadze, że obowiązki pracownicze tzw. pracownika
    mobilnego (przedstawiciela handlowego) nie zaczynają się zasadniczo z chwilą rozpoczęcia
    wizyty u pierwszego klienta i nie kończą wizytą u ostatniego z nich.
    Stanowisko to potwierdza, że w przypadku przedstawicieli handlowych, czas ich
    przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania jest ściśle związany z
    charakterem ich pracy, a tym samym pozostaje w ścisłym związku z działalnością
    gospodarczą podatnika, na rzecz którego świadczą pracę.”
    Reasumując:
    Spółka posiadając tzw. pracowników mobilnych, jakimi bez cienia wątpliwości w
    przypadku spółki są pracownicy budowlani, jest zobowiązana zapewnić transport do
    znacznie oddalonych od ich miejsc zamieszkania placów budowy. W związku z tym, aby
    minimalizować koszty takiego transportu oddaje im do dyspozycji samochód służbowy.
    Brygadzista, będący osobą odpowiedzialną za pojazd, zostaje zapoznany ze wszystkimi
    wewnętrznymi regulacjami związanymi z użytkowaniem samochodu firmowego, zaś
    kierownictwo spółki nadal kontroluje wykorzystywanie pojazdów poprzez monitoring GPS.
    Zatem możliwość parkowania samochodu w miejscu zamieszkania brygadzisty lub
    odbieranie pracowników mobilnych z ich miejsc zamieszkania, nie stoi w sprzeczności z
    art. 86a ust. 4 ustawy VAT i nie przekreśla z góry możliwości rozliczania wydatków
    związanych z tymi pojazdami jako służącymi wyłącznie działalności gospodarczej. Taki
    pogląd został ugruntowany w orzecznictwie sądowo-administracyjnym i w obecnych
    czasach oraz charakteru rynku gospodarczego przedstawione w uzasadnieniu tezy wydają
    się być zdroworozsądkowe. A skoro art. 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi stanowi, iż prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji
    publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw
    szczególnych (sprawy sądowo-administracyjne), to orzecznictwa zarówno NSA, jak i WSA
    powinny być traktowane wyżej, iż interpretacje indywidualne dyrektora krajowej
    informacji skarbowej i uznane jako wiążącą linię orzeczniczą, ponieważ zgodnie z art. 14a

    par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna powinna zostać wydana z
    uwzględnieniem orzecznictwa sądów.
    Zatem Spółka stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do samochodów wyposażonych w
    monitorowanie GPS, oddanych w użytkowanie pracownikom mobilnym ma prawo do
    odliczenia 100% podatku vat naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją auta na
    podstawie art. 86a ust. 3 w zw. z art. 86a ust. 4 ustawy VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Jak wynika z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia
    przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Należy wskazać, że kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a
    ustawy.
    Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy:
      W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku
      naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:
        1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
        2) należnego z tytułu:
        a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich
          usługobiorca,
        b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich
          nabywca,
        c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
        1) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
        2) wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w
          przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33
          ust. 2 i 3 oraz art. 34.

    Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:
      Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1,
      zalicza się wydatki dotyczące:
        1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich
          części składowych;
        2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub
          innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż
          wymienione w pkt 3;
        3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu,
          wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji
          tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub
          używaniem tych pojazdów.
    Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50%
    prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z
    pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.
    Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć,
    że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje
    możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów
    prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do
    celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.
    Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu
    użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany
    do celów „mieszanych”.
    Od wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy zasady przewidziano wyjątki.
    W świetle art. 86a ust. 3 ustawy:
      Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:
        1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
        a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
        b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z
          kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu
          drogowym wynika takie przeznaczenie;
        2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi
          towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych
          towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do
          działalności gospodarczej podatnika.
    Według art. 86a ust. 4 ustawy:
      Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności
      gospodarczej podatnika, jeżeli:
        1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w
          ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony
          prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu,
          wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
        2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z
          działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z
          działalnością gospodarczą jest nieistotne.
    Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy:

      Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku
      pojazdów samochodowych:
        1) przeznaczonych wyłącznie do:
        a) odprzedaży,
        b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
        c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu
          lub innej umowy o podobnym charakterze
        - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów
        stanowi przedmiot działalności podatnika;
        2) w odniesieniu do których:
        a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza
          zgodnie z ust. 1 lub
        b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
          kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
    Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy:
      Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania
      pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia
      zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.
    W myśl art. 86a ust. 7 ustawy:
      Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:
        1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
        2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
        3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia
          prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na
          dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
        4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego
          wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
        a) kolejny numer wpisu,
        b) datę i cel wyjazdu,
        c) opis trasy (skąd - dokąd),
        d) liczbę przejechanych kilometrów,
        e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
        - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w
        zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona
        podatnikiem;
        5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego
          oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.
    W art. 86a ust. 12 ustawy wskazano, że:
      Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy
      samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu,
      mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych
      pojazdach w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym
      poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, nie później jednak niż w dniu
      przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

    Należy podkreślić, że z regulacji art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy
    wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego
    w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi w sytuacji,
    gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności
    gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie
    do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.
    Co do zasady, w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych
    przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz
    wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika
    dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.
    Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z interpretacją zawartą w internetowym
    Słowniku Języka Polskiego PWN przez pojęcie „wyłącznie” należy rozumieć „tylko” oraz
    „jedynie”. Przy definiowaniu słowa „wyłącznie” mogą być również pomocne synonimy tego
    słowa, wśród których wskazuje się: absolutnie; bezwzględnie; całkowicie; jedynie; tylko;
    zupełnie.
    W rozpatrywanej sprawie istotne są zwłaszcza przepisy art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a
    ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych regulacji wynika, że
    podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w
    fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdu samochodowego w
    sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności
    gospodarczej.
    Zatem możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach,
    dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi dotyczy tylko tych
    pojazdów, które przeznaczone są jedynie do wykonywania czynności służbowych, tym
    samym nie są wykorzystywane, choćby przejściowo, w inny sposób.
    W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik
    ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim
    pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Dla celów
    pełnego odliczania VAT, fakt wykorzystywania pojazdów wyłącznie do działalności musi
    być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Określone przez podatnika zasady
    używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany
    wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych
    pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie
    faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.
    Zatem podatnicy użytkujący samochody osobowe w działalności gospodarczej mają
    ograniczone prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na ich zakup,
    eksploatację i bieżące użytkowanie. W sytuacji, gdy przedsiębiorca zdecyduje się na pełne
    odliczenie VAT, jest zobowiązany wykazać, że pojazd jest użytkowany wyłącznie w celach
    prowadzonej działalności gospodarczej.
    Analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz przywołanych regulacji prawnych
    prowadzi do stwierdzenia, że opisana przez Państwa procedura nie wyklucza użycia
    samochodów służbowych do celów niezwiązanych z Państwa działalnością gospodarczą.
    Mimo, że prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, wprowadzono regulamin w
    sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych, w ramach których ustalono
    obowiązki pracowników/użytkowników samochodów, wyposażono samochody w system
    lokalizacji satelitarnej (GPS) oraz wprowadzono procedury zawierające bezwzględny zakaz
    używania samochodów do jakichkolwiek celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, to jednak dopuszczenie możliwości parkowania samochodów służbowych
    przez delegowanych pracowników w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników, a więc
    poprzez ich bezpośrednią dostępność, stwarza możliwość wykorzystania tych
    samochodów do celów prywatnych. Wprowadzenie przez Państwa regulaminu korzystania

    z pojazdów samochodowych, nie jest równoznaczne ze stworzeniem przez Państwa
    stosownej procedury użytkowania tych pojazdów, która wykluczy ich potencjalne użycie
    do celów prywatnych. Wprowadzone przez Państwa zasady nie wykluczają obiektywnie
    prywatnego użytku tych pojazdów. Dodatkowo, jak Państwo wskazali, Spółka wprowadziła
    w regulaminie używania pojazdów służbowych bezwzględny zakaz użytkowania
    samochodu do celów prywatnych pracowników. Naruszenie tego zakazu jest traktowane
    jako ciężkie naruszenie obowiązków pracowniczych i może stanowić podstawę do
    zastosowania wobec pracownika odpowiedzialności dyscyplinarnej. Regulamin dopuszcza
    również obciążenia pracownika roszczeniem odszkodowawczym na zasadach
    wynikających z prawa cywilnego. A zatem przypuszczają Państwo, że jest
    prawdopodobieństwo użycia samochodów do celów niezwiązanych z wykonywaniem
    obowiązków przez pracowników.
    Podjęte przez Państwa działania, wykluczające użycie samochodów służbowych przez
    pracowników do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. uchwalenie ww. regulaminu,
    do którego przestrzegania są zobowiązani pracownicy; prowadzenie ewidencji przebiegu
    pojazdu, wprowadzony regulamin, monitoring systemu GPS, nie potwierdzają
    obiektywnie, że samochody służbowe o których mowa we wniosku, są wykorzystywane
    wyłącznie do prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, bez możliwości ich
    użycia do celów prywatnych, w sytuacji gdy są parkowane przez delegowanych
    pracowników w pobliżu ich miejsca zamieszkania. Należy bowiem zauważyć, że samo
    parkowanie pojazdu pod adresem zamieszkania pracowników delegowanych do danego
    miejsca montażu, co do zasady, pozwala pracownikom na potencjalne wykorzystanie
    samochodu do jego celów prywatnych. Przy czym - jak wyżej wskazano - użytek prywatny
    należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu
    do celów prywatnych.
    Z uwagi na powyższe nie można uznać, że samochody osobowe parkowane w pobliżu
    miejsca zamieszkania pracowników delegowanych do danego miejsca montażu -
    wykonywania prac budowlanych, są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej
    przez Państwa działalności gospodarczej.
    Odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroku z 10 września 2015 r. C-266/14
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzić należy, że konkluzje wynikające z
    ww. wyroku nie potwierdzają słuszności Państwa stanowiska w zakresie prawa do
    odliczenia 100% podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych w związku z
    nabyciem, leasingiem i eksploatacją samochodów osobowych. Należy podkreślić, że wyrok
    ten nie dotyczy wykładni przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11
    grudnia 2006 s. 1 ze zm.), a wykładni art. 2 pkt 1 Dyrektywy 2003/88/WE Parlamentu
    Europejskiego i Rady z dnia 4 listopada 2003 r. dotyczącej niektórych aspektów organizacji
    czasu pracy (Dz. U. L 299, s. 9), zgodnie z którym:
      Do celów niniejszej dyrektywy stosuje się następujące definicje:
      1) "czas pracy" oznacza każdy okres, podczas którego pracownik pracuje, jest do
      dyspozycji pracodawcy oraz wykonuje swoje działania lub spełnia obowiązki, zgodnie
      z przepisami krajowymi lub praktyką krajową.
    Wskazane przez Państwa orzeczenie zapadło przed TSUE w związku z tzw. pytaniem
    prejudycjalnym sądu hiszpańskiego, a pytanie związane było z wykładnią art. 2 pkt 1
    dyrektywy 2003/88/WE. Sąd stwierdził, iż powyższy przepis należy interpretować w ten
    sposób, że w przypadku pracowników, którzy nie mają stałego lub zwykłego miejsca pracy,
    czas dojazdu, który pracownicy ci poświęcają na codzienne przejazdy między ich miejscem
    zamieszkania a siedzibami pierwszego i ostatniego klienta, wskazanymi przez ich
    pracodawcę, stanowi czas pracy w rozumieniu tego przepisu.
    Natomiast wskazany przez Państwa wyrok w sprawie C-258/95 Julius Fillibeck Sóhne
    Gmbh&Co z 16 października 1997 roku, dotyczący innej kwestii niż będąca przedmiotem

    sporu, a mianowicie opodatkowania usług świadczonych na rzecz pracowników. Trybunał
    rozpatrując kwestię uznania usług transportu pracowników z domu do miejsca pracy jako
    usług świadczonych za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisu art. 6 ust. 2 szóstej
    Dyrektywy stwierdził, że w zwykłych okolicznościach (w sytuacji gdy pracownik może
    skorzystać ze zwykłych środków transportu) usługi transportowe świadczone na rzecz
    pracowników służą prywatnym celom pracowników i objęte są zakresem art. 6 ust. 2
    szóstej Dyrektywy. Jednakże w szczególnych okolicznościach tej sprawy kiedy jedynie
    pracodawca jest w stanie zapewnić transport lub że miejsce pracy nie jest stałe lecz może
    się zmieniać, oznacza, że pracodawca jest zobowiązany zapewnić transport swoim
    pracownikom. W takiej sytuacji transport jest organizowany przez pracodawcę dla celów
    związanych z prowadzoną działalnością. Korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników
    ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa (pkt
    29, 30 wyroku).
    We wskazanych wyrokach Trybunał potwierdził, że po pierwsze transport z miejsca
    zamieszkania pracownika do miejsca pracy powinien być wliczany do czasu pracy. Po
    drugie w szczególnych okolicznościach, w których jedynie pracodawca jest w stanie
    zapewnić transport lub że miejsce pracy nie jest stałe lecz może się zmieniać, to w takiej
    sytuacji transport jest organizowany przez pracodawcę dla celów związanych z
    prowadzoną działalnością. Natomiast TSUE nie rozstrzygnął kwestii będącej przedmiotem
    sporu w niniejszej interpretacji, tj. z orzeczeń tych nie można wyciągnąć wniosku, że czas
    w którym samochód pozostaje do dyspozycji pracownika pomiędzy wyjazdami, może
    również zostać uznany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Tym
    samym błędnie Państwo wyciągają wniosek, że w sytuacji parkowania pojazdu w miejscu
    zamieszkania nie ma potencjalnej możliwości użycia go do celów prywatnych i w związku z
    tym należy uznać, że samochód ten w tym czasie jest również wykorzystywany do
    działalności gospodarczej, co uprawnia do odliczenia podatku VAT w 100%.
    Tym samym, nie mają Państwo prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego
    dotyczącej wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, udostępnianymi
    delegowanym pracownikom, w tym wydatków związanych z nabyciem, leasingiem i
    eksploatacją ww. samochodów służbowych, gdyż pojazdy o których mowa we wniosku nie
    spełniają warunków, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust.
    4 pkt 1.
    A zatem opisany we wniosku sposób użytkowania samochodów służbowych przez
    Państwa pracowników nie pozwala na stwierdzenie, że Spółka będzie wykorzystywała je
    wyłącznie do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a
    ustawy.
    W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od
    wydatków związanych z nabyciem, leasingiem i eksploatacją ww. samochodów
    służbowych. Prawo to przysługuje z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88
    ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnej oraz wyroków
    sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że każde rozstrzygnięcie dotyczy unikalnego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza.
    Ocena omawianej kwestii, tj. prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego VAT od
    wydatków poniesionych w związku z nabyciem, leasingiem i eksploatacją samochodów
    osobowych, nie jest kwestią uniwersalną dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w

    analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez
    organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Należy zwrócić uwagę na to, że we wskazanej interpretacji oraz wyrokach zakres
    okoliczności faktycznych nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem wydanego
    rozstrzygnięcia. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że
    niekiedy nawet podobne pozornie okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych
    konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.
    Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w
    każdej z indywidualnych spraw, powołana przez Państwa interpretacja indywidualna oraz
    wyroki nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze
        zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.