Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-2.4512.149.2016.2.MŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych stanowiących Galerię za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 6 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych stanowiących Galerię za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych stanowiących Galerię za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy. Dnia 6 grudnia 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność na rynku nieruchomości polegającą na odpłatnym wynajmie powierzchni handlowych.

Spółka jest właścicielem zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Galerii handlowej pod nazwą handlową „Galeria”, w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii (dalej: „Przedmiot Transakcji”). W skład powyższego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzą składniki majątkowe wymienione przez Wnioskodawcę w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego.

Przedmiot Transakcji służy Spółce do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, tj. w szczególności działalności w zakresie najmu powierzchni komercyjnych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji (jest to podstawowy przedmiot działalności Spółki). Spółka prowadzi wyłącznie działalność opodatkowaną i posiada prawo do odliczenia VAT. W oparciu o posiadany przez siebie zespół składników majątkowych składających się na Przedmiot Transakcji, Spółka wynajmuje nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo-usługowej.

Przedmiot Transakcji, w celu wykonywania bieżącej działalności, jest zarządzany przez podmioty zewnętrzne na podstawie umów o zarządzanie Przedmiotem Transakcji, tzn. ze spółką świadczącą profesjonalnie usługi zarządcze („Zarządca”) i z dyrektorem Galerii („Dyrektor”) (dalej: „Umowy zarządzania”). Zarządca zatrudnia wykwalifikowanych pracowników niezbędnych do obsługi Przedmiotu Transakcji. Rolą Zarządcy jest świadczenie usług, m.in. obsługi prawnej, komercjalizacji i rekomercjalizacji powierzchni handlowej, opracowania strategii komercjalizacji nieruchomości, opracowania planu rozkładu branż i doboru najemców, prowadzenia rozmów handlowych, obsługi i negocjowania umów najmu, poszukiwania najemców i przygotowywania projektów umów, windykacji, obsługi kancelaryjnej i informatycznej, kompleksowej obsługi księgowej zarządzaniem środkami pieniężnymi, zobowiązaniami finansowymi i portfelem inwestycyjnym, budżetowania, analizy stawek czynszowych, potencjału najemców, doradztwa w zakresie marketingu. Dyrektor świadczy usługi, m.in. w zakresie utrzymywania relacji (kontaktu) z najemcami, firmami zewnętrznymi w sprawach związanych z Przedmiotem Transakcji, przeprowadzania konkursów ofert i doradztwa w zakresie wyboru najlepszych ofert dotyczących podwykonawców (ochrona, sprzątanie, itp.), bierze udział w planowaniu i realizacji budżetu Galerii, przygotowywaniu budżetów, nadzorowaniu i kontroli wydatków, świadczy usługi udziału i doradztwa w planowaniu, organizacji i przeprowadzaniu imprez i kampanii promocyjnych, prowadzenia prac związanych z przekazaniem i zwrotem przedmiotu najmu przez najemców, tworzeniu i nadzorze nad raportami dotyczącymi obrotów, frekwencji, windykacji i innymi, codziennej inspekcji Galerii i terenów do niej przyległych.

Spółka na moment zbycia Przedmiotu Transakcji zatrudniać będzie pracowników, którzy wykonywać będą czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz, po zbyciu Przedmiotu Transakcji, będą wspierać nabywcę Przedmiotu Transakcji swoją wiedzą w zakresie biznesu prowadzonego z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (na nabywcę Przedmiotu Transakcji przejdą bowiem także pracownicy Spółki posiadający odpowiednie doświadczenie, wiedzę i know-how w zakresie dotychczas prowadzonej działalności przez Spółkę przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji).

Przedmiot Transakcji stanowić będzie następujący zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wchodzących w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Galerii handlowej, a w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii:

1.  nieruchomości wchodzące w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, obejmujące zwłaszcza:
    1.  udział wynoszący 5154735/5159817 części we współwłasności (i) części wspólnych nieruchomości położonej w O. stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 12/11, 12/10, 12/26, 12/20, 12/21, 3/6 oraz 3/10, dla których prowadzona jest księga wieczysta, zabudowanej centrum handlowym, na której znajdują się budynek główny centrum, budynek stacji transformatorowej (dalej: „Stacja Transformatorowa”) oraz towarzysząca infrastruktura w postaci budowli, w szczególności znajdujących się poza bryłą budynku placów, chodników, dróg wewnętrznych, fontanny, schodów zewnętrznych, tarasów, amfiteatru, placu zabaw, wiaty (przystanku), oświetlenia zewnętrznego drogowego i parkowego, jak również w postaci małej architektury, oraz (ii) części wspólnych budynku głównego centrum i urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali, takich jak między innymi komunikacja ogólna, klatki schodowe, pomieszczenia techniczne, pomieszczenia sanitarne, parking („Centrum”),
    2.  prawo własności dwóch lokali, stanowiących odrębny przedmiot własności, dla których prowadzone są księgi wieczyste, znajdujących się w budynku głównym Centrum, wraz ze związanymi z własnością Lokali udziałami wynoszącymi– odpowiednio – 2774/5159817 i 2308/5159817 części we współwłasności Centrum. Z uwagi na to, że wyżej opisane Lokale znajdują się w bryle budynku głównego Centrum, będą one wraz z częściami wspólnymi tego budynku określane w dalszej części wniosku łącznie, jako „Budynek”. Budynek oraz Centrum określane będą zaś łącznie jako: „Nieruchomość”;
2.  prawa i obowiązki z umów najmu związanych z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji zawartych przez Spółkę;
3.  prawa i obowiązki z Umów Zarządzania;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami Spółki, wykonującymi czynności związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji;
5.  prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności mogą to być prawa z gwarancji bankowych, kaucje lub depozyty składane przez najemców;
6.  prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z budową oraz modernizacją Centrum i robotami budowlanymi prowadzonymi w Centrum, w tym z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców, wraz z zabezpieczeniami ww. rękojmi i gwarancji w postaci np.: gwarancji ubezpieczeniowych i gwarancji bankowych oraz kwot zatrzymanych;
7.  prawa autorskie do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową oraz modernizacją Centrum i robotami budowlanymi prowadzonymi w Centrum, w tym adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców; prawa autorskie do zdjęć oraz do projektów graficznych oraz słowno-graficznych znaków (logo);
8.  prawa do domen internetowych (oraz usług dla domen) oraz prawa do korzystania z kont na portalach Facebook i Instagram prowadzonych na potrzeby Centrum, oraz prawo zarejestrowania nabywcy Przedmiotu Transakcji jako użytkownika domen i kont na portalach;
9.  prawa i obowiązki wynikające z umów marketingowych (w tym umów dotyczących sponsoringu), umów w zakresie dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. sprzedaży energii elektrycznej, sprzedaży ciepła, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.), obsługi serwisowej (m.in. usług ochrony, usług utrzymania technicznego);
10.  prawa i obowiązki z umów dodatkowych związanych z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, np. umowy dzierżawy gruntów na których posadowione są billboardy reklamujące lub urządzenia techniczne;
11.  prawa i obowiązki z polisy ubezpieczenia Nieruchomości;
12.  zobowiązania z tytułu będących w obiegu bonów podarunkowych dystrybuowanych przez Spółkę (tego rodzaju bony podarunkowe mogą być obecnie nabywane przez klientów i następnie realizowane w określonych sklepach);
13.  środki trwałe i ruchomości niezbędne do funkcjonowania i prowadzenia działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, m.in. komputery, kserokopiarka, ekrany dotykowe, pylony, billboardy, inne nośniki reklamowe i tablice informacyjne posadowione na dzierżawionych gruntach, komponenty systemu parkingowego, dekoracje świąteczne oraz meble i inne wyposażenie niskocenne;
14.  dokumentacja prawna, księgowa i techniczna (oryginały lub kopie), know-how i tajemnica przedsiębiorstwa związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji;
15.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych związanych z działalnością Przedmiotu Transakcji (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami), wraz z określonymi środkami pieniężnymi zgromadzonymi na tych rachunkach;
16.  gotówka w kasach parkingowych;
17.  zezwolenia, pozwolenia i decyzje administracyjne dotyczące funkcjonowania Przedmiotu Transakcji (o ile są przenoszalne na podstawie przepisów prawa administracyjnego);
18.  należności związane z Przedmiotem Transakcji, z wyłączeniem należności wynikających z określonych faktur wystawionych przez Spółkę, których lista zostanie dołączona do umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji;
19.  określone w umowie sprzedaży Przedmiotu Transakcji zobowiązania związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, np. wynagrodzenie z tytułu umowy o doradztwo w zakresie technicznym dla obiektu Galerii, wynagrodzenie z tytułu umowy o usługi w zakresie doradztwa i zarządzania, stałej obsługi księgowej, usługi komercjalizacji czy też wynagrodzenie na rzecz pracowników z tytułu umów o pracę (za okres rozliczeniowy przed dniem zbycia Przedmiotu Transakcji przez Spółkę).

Jednocześnie, następujące składniki majątku Spółki, które nie stanowią niezbędnych składników majątkowych do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, nie wejdą lub ze względu na swoją naturę i wymogi prawne nie mogą wejść w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji:

1.  firma Spółki;
2.  niektóre rachunki bankowe, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji, a które będą niezbędne dla funkcjonowania Spółki po dacie zbycia Przedmiotu Transakcji;
3.  prawa z tytułu kredytów i pożyczek udzielonych przez banki lub inne podmioty – zostaną spłacone z ceny uzyskanej ze zbycia Przedmiotu Transakcji;
4.  prawa i obowiązki Spółki z tytułu umowy najmu siedziby Spółki;
5.  kasy fiskalne (z uwagi na fakt, że były fiskalizowane na Spółkę, nie będą użyteczne z perspektywy nabywcy);
6.  zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji (np. PIT, ZUS, CIT, VAT), a które nie podlegają przeniesieniu na nabywcę (stanowią zobowiązania publicznoprawne Spółki);
7.  jakiekolwiek sprawy sądowe (w tym arbitrażowe) wniesione przez Spółkę przeciwko stronom trzecim, a także sprawy sądowe (w tym arbitrażowych) wniesione przez strony trzecie przeciwko Spółce, a także postępowania administracyjne, nawet jeżeli roszczenia dotyczą Przedmiotu Transakcji;
8.  wszelkie należności Spółki istniejące oraz mogące w przyszłości powstać w związku z lub w wyniku toczącego się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym postępowania ze skargi kasacyjnej;
9.  wszelkie należności Spółki istniejące oraz mogące w przyszłości powstać w związku z lub w wyniku toczących się w dniu zawarcia umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji postępowań likwidacyjnych dotyczących polisy ubezpieczenia nieruchomości;
10.  uzgodnione w trakcie negocjacji handlowych zobowiązania i należności przysługujące Sprzedającemu (np. za okresy poprzedzające transakcję).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, w tym w szczególności należności z tytułu najmu i innych umów). Należy bowiem wskazać, że Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza tą prowadzoną z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (a zatem przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odbywa się niejako naturalnie, gdyż ewidencja jest prowadzona prawie wyłącznie dla tej działalności).

Dla Przedmiotu Transakcji prowadzone (dedykowane) są osobne rachunki bankowe, na które wpływały i wpływają należności związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji, i z którego regulowane są zobowiązania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji. Uzgodnione przez Wnioskodawcę z kupującym Przedmiot Transakcji rachunki bankowe, w tym rachunki na które wpłacane są czynsze i kaucje, jak również rachunek, z którego regulowane są zobowiązania płacowe, zostaną przeniesione na nabywcę Przedmiotu Transakcji.

Zespół składników majątkowych przypisanych do Przedmiotu Transakcji obejmuje niezbędne umowy (w tym obowiązki) do prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji.

Jak wskazywano, Spółka na moment zbycia Przedmiotu Transakcji zatrudniać będzie pracowników, którzy wykonywać będą czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, a prawa i obowiązki z umów o pracę z tymi pracownikami zostaną przeniesienie na nabywcę w ramach transakcji zbycia Przedmiotu Transakcji (jak wskazano powyżej, na nabywcę Przedmiotu Transakcji zostaną również przeniesione zobowiązania z tytułu wynagrodzeń na rzecz pracowników za okres rozliczeniowy przed dniem zbycia Przedmiotu Transakcji). Konsekwentnie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu i na zasadach określonych w art. 231 Kodeksu pracy.

Należy przewidywać, że w dacie zbycia Przedmiotu Transakcji Spółka będzie prowadziła działalność w formie spółki komandytowej (obecnie toczy się proces przekształcenia, jednak również po przekształceniu Spółka będzie występowała jako podatnik VAT). Nie jest wykluczone, że Spółka nie podejmie innej działalności po zbyciu Przedmiotu Transakcji.

Przewiduje się, że zbycie Przedmiotu Transakcji zostanie przeprowadzone w grudniu 2016 r., jednak może mieć miejsce również po 1 stycznia 2017 r.

Nabywca Przedmiotu Transakcji planuje kontynuować dotychczasową działalność Spółki w zakresie prowadzenia Galerii handlowej, w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii, a nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji będą na to pozwalały.

Z uzupełnienia do wniosku z 6 grudnia 2016 r. wynika, że:

Ad. I

Opisany we wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), tj. Przedmiot Transakcji, spełnia w ocenie Wnioskodawcy warunki wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego;
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
4.  przedmiotowy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań – prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagało udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa podmiotu zbywającego.

Wnioskodawca wskazuje, że na wspomniane wyodrębnienie wskazywał w opisie zdarzenia przyszłego zamieszczonym we wniosku z dnia 27 października 2016 r.:

*   „Przedmiot Transakcji stanowić będzie następujący zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wchodzących w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Galerii handlowej, a w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii: (\`(...)\`)”
*   „Wnioskodawca pragnie wskazać, że system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, w tym w szczególności należności z tytułu najmu i innych umów)”.
*   „Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza tą prowadzoną z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (\`(...)\`)”.
*   „Zespół składników majątkowych przypisanych do Przedmiotu Transakcji obejmuje niezbędne umowy (w tym obowiązki) do prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji”.
*   „Nabywca Przedmiotu Transakcji planuje kontynuować dotychczasową działalność Spółki w zakresie prowadzenia Galerii handlowej, w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii, a nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji będą na to pozwalały”.
*   „Nie jest wykluczone, że Spółka nie podejmie innej działalności po zbyciu Przedmiotu Transakcji”.

Ad. II

Forma prawna Wnioskodawcy, tj. spółki - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (przed przekształceniem) uległa przekształceniu w spółkę komandytową (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników majątkowych stanowiących Przedmiot Transakcji powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji czy transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji powinna być wyłączona z zakresu zastosowania ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Przedmiot Transakcji będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, planowane zbycie Przedmiotu Transakcji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e tej ustawy, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej także: „ZCP”) uważa się: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujący zadania gospodarcze.

Ad. 1 – Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki określonego zespołu majątkowego muszą być ze sobą wzajemnie powiązane w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Taka interpretacja znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2013 r. (nr IBPBI/2/423-157/13/JS) wskazał, że: „Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o VAT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość”. Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r., nr IBPB1/2/423-1159/ll/CZP) oraz wyrokach sądów administracyjnych (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11).

Ponadto, zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej. W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego czytamy, że elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe oraz zobowiązania (np. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 stycznia 2013 r., nr IPTPB3/423-366/12-2/I).

W świetle powyższego, podstawowym warunkiem uznania, że mamy do czynienia z ZCP jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiący pewną zorganizowaną i powiązaną ze sobą funkcjonalnie całość. Warunek ten jest w analizowanym przypadku spełniony, gdyż do Przedmiotu Transakcji będą przynależeć zarówno składniki materialne (np. nieruchomości, grunty, infrastruktura techniczna), jak i składniki niematerialne, w tym zobowiązania. Ponadto składniki majątku wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji stanowią funkcjonalnie ze sobą związaną całość. Wszystkie są wykorzystywane do jednego celu, tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia Galerii handlowej, a w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii, przy wykorzystaniu składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji.

Należy podkreślić, że system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, w tym w szczególności należności z tytułu najmu i innych umów). Należy jednocześnie wskazać, że Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza prowadzeniem działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (a zatem przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów nie będzie stwarzało problemu).

Jednocześnie, dla Przedmiotu Transakcji prowadzony (dedykowany) jest osobny rachunek /rachunki bankowe, na które wpływały i wpływają należności związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji i z którego regulowane są zobowiązania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji.

Co także istotne, z perspektywy wyodrębnienia funkcjonalnego, Przedmiot Transakcji, w celu wykonywania bieżącej działalności, jest zarządzany przez podmioty trzecie na podstawie zawartych Umów Zarządzania. Dodatkowo, Spółka na moment zbycia Przedmiotu Transakcji zatrudniać będzie pracowników, którzy wykonywać będą czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz, po zbyciu Przedmiotu Transakcji będą wspierać nabywcę Przedmiotu Transakcję swoją wiedzą w zakresie biznesu prowadzonego z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (na nabywcę Przedmiotu Transakcji przejdą bowiem także pracownicy Spółki posiadający odpowiednie doświadczenie, wiedzę i know-how w zakresie dotychczas prowadzonej działalności przez Spółkę).

W konsekwencji zespół składników majątkowych przypisanych do Przedmiotu Transakcji należy postrzegać, jako funkcjonalnie ze sobą powiązaną całość, która tym samym spełnia pierwszy warunek w celu uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad. 2 – Wyodrębnienie organizacyjne

Należy wskazać, że wyodrębnienie organizacyjne Przedmiotu Transakcji w strukturze Spółki ma charakter faktyczny, tj. do Przedmiotu Transakcji wyraźnie i szczegółowo przyporządkowane będą niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych i bieżącej obsługi Galerii handlowej (przypisane składniki majątkowe stanowią praktycznie wszystkie składniki majątkowe, które posiada Spółka).

W tym zakresie należy podkreślić, że w skład Przedmiotu Transakcji wchodzić będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu Galerii handlowej – będą to nie tylko składniki materialne (prawo własności budynków i gruntów, infrastruktura techniczna), ale również niematerialne (umowy najmu, zobowiązania). Tak określony zespół składników majątkowych umożliwi więc kontynuowanie działalności prowadzonej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji po jego zbyciu, a wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane na potrzeby działalności prowadzonej przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji będą szczegółowo przypisane do Przedmiotu Transakcji (na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego w niniejszym wniosku o interpretację).

Wyodrębnienie organizacyjne potwierdza także okoliczność, że do Przedmiotu Transakcji alokowane będą Umowy zarządzania i pracownicy, co zapewni działalności prowadzonej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji bieżącą obsługę w niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej obszarach.

W konsekwencji, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego należy uznać za spełnione, gdyż praktycznie całość składników majątkowych znajdujących się w Spółce składa się na Przedmiot Transakcji tworząc wyodrębnioną całość. Nie możemy więc wskazywać tu na wyodrębnienie w postaci osobnej jednostki organizacyjnej działającej w ramach Spółki, gdyż atrybut wyodrębnienia organizacyjnego posiada Przedmiot Transakcji złożony z prawie wszystkich posiadanych przez Spółkę składników majątkowych.

Ad. 3 – Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o VAT nie definiuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe. Organy podatkowe zgodnie twierdzą, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie stanowisko zaprezentował m.in. DIS w Katowicach w interpretacji z dnia 24 lipca 2015 r. (znak: IBPP3/4512-376/15/SR).

Kluczowe dla uznania, że w ramach przedsiębiorstwa istnieje wyodrębnienie finansowe części przedsiębiorstwa, jest możliwość przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP niezależnie od sposobu ich przypisywania. W ocenie Spółki warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko DIS w Warszawie wyrażone w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 roku (znak: IPPB5/423-6/08-3/MB), zgodnie z którym „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Należy podkreślić, że ustawa o VAT nie wskazuje czy w celu wyodrębnienia finansowego ZCP konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów przez daną jednostkę organizacyjną. W tej kwestii Spółka podziela stanowisko organów podatkowych, które w wydawanych interpretacjach wskazują na brak wymogu sporządzania odrębnego bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tak przykładowo uznał DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2010 r. (znak: ILPB3/423-769/10-4/EK) oraz DIS w Warszawie w interpretacji z dnia 19 stycznia 2011 r. (znak: IPPB5/423-797/10-4/DG).

Wyodrębnienie finansowe oznacza zatem możliwość przypisania do Przedmiotu Transakcji określonych wskaźników finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów). Jak wskazał DIS w Łodzi w interpretacji z dnia 24 lipca 2015 r. (znak: IPTPP1/4512-296/15-4MSu), wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z praktyką organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację DIS w Warszawie z dnia 12 czerwca 2015 r., znak IPPP3/4512-233/15-2/IG). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 16 lipca 2015 r., znak IBPB-1-2/4510-98/15/BKD). Odnosząc wyżej przywołane kryteria do sytuacji wyodrębnienia Przedmiotu Transakcji, należy stwierdzić, że będzie on zespołem składników majątkowych wyodrębnionych na płaszczyźnie finansowej. Dzięki systemowi księgowemu istnieje możliwość przypisania do Przedmiotu Transakcji odpowiadających mu operacji gospodarczych, w szczególności przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Ponadto w rezultacie takiego wyodrębnienia, Spółka będzie miała potencjalną możliwość opracowania dla Przedmiotu Transakcji odrębnego planu finansowego, czy budżetu. Należy też podkreślić, że w stosunku do Przedmiotu Transakcji prowadzone są odrębne rachunki bankowe, które umożliwią w prosty sposób wyodrębnienie zobowiązań i należności alokowanych do Przedmiotu Transakcji. Dlatego biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że Przedmiot Transakcji będzie wyodrębniony finansowo w ramach Spółki. Należy jednocześnie wskazać, że Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza prowadzeniem działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (a zatem przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów nie będzie stwarzało problemu).

Ad. 4 – Możliwość funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo

Na gruncie ustawy o VAT, ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, czyli obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania celów gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało wyrażone przykładowo przez DIS w Katowicach w interpretacji z 24 lipca 2015 r. (znak: IBPP3/4512-376/15/SR).

Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska w analizowanym zakresie potwierdza także interpretacja DIS w Warszawie z dnia 17 czerwca 2015 r. (znak: IPPP1/4512-549/15-2/KR), w której wskazano, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)”.

Ponadto organy podatkowe i doktryna prawa podatkowego, jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo wskazują możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (nr ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (nr ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (nr ITPB3/423-291/11/DK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt I SA/Gd 1097/96).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, o ile istnieją) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Każdy zespół składników części przedsiębiorstwa w celu uznania go za ZCP powinien być zatem na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, co w istocie oznacza, że dana wyodrębniona organizacyjnie jednostka w przedsiębiorstwie jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku kontynuując zadania wykonywane w ramach przedsiębiorstwa.

W tym zakresie należy podkreślić, że w skład Przedmiotu Transakcji wchodzić będą nie tylko składniki materialne (prawo własności budynków i gruntów, infrastruktura techniczna), ale również niematerialne (umowy najmu, zobowiązania, a w tym pieniężne). Tak określony zespół składników majątkowych umożliwi więc kontynuowanie działalności prowadzonej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji po jej zbyciu. Należy podkreślić, że zdolność Przedmiotu Transakcji do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem w szczególności potwierdza fakt, że w skutek zbycia, na jej nabywcę przejdą wszystkie niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji. Wskutek zawarcia przez Spółkę umowy zbycia nie ulegnie zatem zmianie zakres działalności prowadzonej za pomocą Przedmiotu Transakcji. Nabywca przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji będzie mógł zatem kontynuować działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych, co ma kluczowe znaczenie w kontekście przywołanych wyżej interpretacji prawa podatkowego. W konsekwencji skoro w ramach struktury organizacyjnej Spółki, Przedmiot Transakcji był w stanie funkcjonować jako wyodrębniony organizm gospodarczy samodzielnie realizujący zadania gospodarcze, taka zdolność zostanie zachowana na skutek zbycia Przedmiotu Transakcji (nie ulegnie zasadniczym zmianom zakres prowadzonej działalności).

Należy też zaznaczyć, że fakt nieposiadania wyodrębnionych przez Spółkę w ramach Przedmiotu Transakcji działów administracyjnych czy informatycznych nie może w żadnym razie świadczyć o braku zdolności do funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo. Spółka wskazuje, że częstą praktyką rynkową jest zlecanie wykonywanie tego typu zadań podmiotom trzecim (tzw. outsourcing). W tym miejscu, Spółka wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, w którym to wyroku zostało wyraźnie stwierdzone, że: „Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”. „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne („outsourcing”). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”. Powyższe wyraźnie zatem wskazuje, że na zdolność Przedmiotu Transakcji do funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo nie powinno mieć wpływu brak wyodrębnienia wewnętrznych działów kadrowych, informatycznych, czy administracyjnych.

Ponadto Spółka wskazuje, że Przedmiot Transakcji będzie mieć zapewniony stałe źródła dochodów dzięki alokowaniu do Przedmiotu Transakcji umów najmu powierzchni komercyjnych w zakresie jej dotyczącym. W konsekwencji na skutek wyodrębnienia Przedmiotu Transakcji ze struktury Spółki, a następnie jej zbycia nie zostanie zaburzona płynność finansowa umożliwiająca funkcjonowanie Przedmiotu Transakcji jako niezależnego przedsiębiorstwa.

W rezultacie powyższych rozważań, należy uznać, że tak wyodrębniony ze struktury organizacyjnej Przedmiot Transakcji będzie zdolny do samodzielnego funkcjonowania, jako potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo.

Poza powołanymi wcześniej interpretacjami indywidualnymi, stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę potwierdza także Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2016 r. (sygn. I SA/Wr 1789/15), w którym wskazano: „w zbywanym obiekcie prowadzono działalność handlowo – usługową (\`(...)\`) interpretacji powyższych pojęć, w tym pojęcia „przedsiębiorstwa”, nie można dokonywać jedynie w oparciu o art. 551 KC, lecz należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 5 (8) VI Dyrektywy). Jej natomiast wykładni dokonał Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS), m.in. w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01).

W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów (\`(...)\`) ustalony stan faktyczny w oparciu o zgromadzony w aktach materiał dowodowy, oraz ukształtowaną linię orzecznictwa stwierdzić należy, iż zbyta na podstawie umowy z dnia 01.04.2014 r. nieruchomość wraz z kompletnym wyposażeniem nie należącym do najemców niewątpliwie stanowiła zespół składników, który umożliwiał osiągnięcie zamierzonego celu gospodarczego w postaci świadczenia usług najmu lokali na podstawie umów zawartych z najemcami (\`(...)\`) należy uznać, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na dokonanie prawidłowej oceny, że przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.

Reasumując, opisany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) stanowiących Przedmiot Transakcji jest i będzie zatem wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego;
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto, przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych (Przedmiot Transakcji) będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji nie będzie wymagało udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki.

Zdaniem więc Wnioskodawcy, Przedmiot Transakcji będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących funkcjonalną całość, wyodrębniony organizacyjnie i finansowo, a także zdolny do samodzielnego funkcjonowania, jako przedsiębiorstwo w warunkach rynkowych, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o VAT. W rezultacie zbycie Przedmiotu Transakcji należy uznać za czynność niepodlegającą ustawie o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 551 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność na rynku nieruchomości polegającą na odpłatnym wynajmie powierzchni handlowych.

Spółka jest właścicielem zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Galerii handlowej pod nazwą handlową „Galeria (…)”, w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii. Przedmiot Transakcji służy Spółce do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, tj. w szczególności działalności w zakresie najmu powierzchni komercyjnych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji. Spółka prowadzi wyłącznie działalność opodatkowaną i posiada prawo do odliczenia VAT. W oparciu o posiadany przez siebie zespół składników majątkowych składających się na Przedmiot Transakcji, Spółka wynajmuje nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo-usługowej.

Przedmiot Transakcji, w celu wykonywania bieżącej działalności, jest zarządzany przez podmioty zewnętrzne na podstawie umów o zarządzanie, tzn. ze spółką świadczącą profesjonalnie usługi zarządcze („Zarządca”) i z dyrektorem Galerii („Dyrektor”). Zarządca zatrudnia wykwalifikowanych pracowników niezbędnych do obsługi Przedmiotu Transakcji. Rolą Zarządcy jest świadczenie usług, m.in. obsługi prawnej, komercjalizacji i rekomercjalizacji powierzchni handlowej, opracowania strategii komercjalizacji nieruchomości, opracowania planu rozkładu branż i doboru najemców, prowadzenia rozmów handlowych, obsługi i negocjowania umów najmu, poszukiwania najemców i przygotowywania projektów umów, windykacji, obsługi kancelaryjnej i informatycznej, kompleksowej obsługi księgowej zarządzaniem środkami pieniężnymi, zobowiązaniami finansowymi i portfelem inwestycyjnym, budżetowania, analizy stawek czynszowych, potencjału najemców, doradztwa w zakresie marketingu. Dyrektor świadczy usługi m.in. w zakresie utrzymywania relacji z najemcami, firmami zewnętrznymi w sprawach związanych z Przedmiotem Transakcji, przeprowadzania konkursów ofert i doradztwa w zakresie wyboru najlepszych ofert dotyczących podwykonawców (ochrona, sprzątanie, itp.), bierze udział w planowaniu i realizacji budżetu Galerii, przygotowywaniu budżetów, nadzorowaniu i kontroli wydatków, świadczy usługi udziału i doradztwa w planowaniu, organizacji i przeprowadzaniu imprez i kampanii promocyjnych, prowadzenia prac związanych z przekazaniem i zwrotem przedmiotu najmu przez najemców, tworzeniu i nadzorze nad raportami dotyczącymi obrotów, frekwencji, windykacji i innymi, codziennej inspekcji Galerii i terenów do niej przyległych.

Spółka na moment zbycia Przedmiotu Transakcji zatrudniać będzie pracowników, którzy wykonywać będą czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz, po zbyciu Przedmiotu Transakcji, będą wspierać nabywcę Przedmiotu Transakcji swoją wiedzą w zakresie biznesu prowadzonego z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (na nabywcę Przedmiotu Transakcji przejdą bowiem także pracownicy Spółki posiadający odpowiednie doświadczenie, wiedzę i know-how w zakresie dotychczas prowadzonej działalności przez Spółkę przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji).

Spółka na moment zbycia Przedmiotu Transakcji zatrudniać będzie pracowników, którzy wykonywać będą czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, a prawa i obowiązki z umów o pracę z tymi pracownikami zostaną przeniesienie na nabywcę w ramach transakcji zbycia Przedmiotu Transakcji. Na nabywcę Przedmiotu Transakcji zostaną również przeniesione zobowiązania z tytułu wynagrodzeń na rzecz pracowników za okres rozliczeniowy przed dniem zbycia Przedmiotu Transakcji. Konsekwentnie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu i na zasadach określonych w 231 Kodeksu pracy.

Przedmiot Transakcji stanowić będzie następujący zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wchodzących w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu Galerii handlowej, a w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii:

1.  nieruchomości wchodzące w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, obejmujące zwłaszcza:
    1.  udział wynoszący 5154735/5159817 części we współwłasności części wspólnych nieruchomości położonej w O., stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 12/11, 12/10, 12/26, 12/20, 12/21, 3/6 oraz 3/10, dla których prowadzona jest księga wieczysta, zabudowanej centrum handlowym, na której znajdują się budynek główny centrum, budynek stacji transformatorowej (dalej: „Stacja Transformatorowa”) oraz towarzysząca infrastruktura w postaci budowli, w szczególności znajdujących się poza bryłą budynku placów, chodników, dróg wewnętrznych, fontanny, schodów zewnętrznych, tarasów, amfiteatru, placu zabaw, wiaty (przystanku), oświetlenia zewnętrznego drogowego i parkowego, jak również w postaci małej architektury, oraz części wspólnych budynku głównego centrum i urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali, takich jak między innymi komunikacja ogólna, klatki schodowe, pomieszczenia techniczne, pomieszczenia sanitarne, parking ( „Centrum”),
    2.  prawo własności dwóch lokali, stanowiących odrębny przedmiot własności, dla których prowadzone są księgi wieczyste, znajdujących się w budynku głównym Centrum, wraz ze związanymi z własnością Lokali udziałami wynoszącymi – odpowiednio – 2774/5159817 i 2308/5159817 części we współwłasności Centrum.Z uwagi na to, że wyżej opisane Lokale znajdują się w bryle budynku głównego Centrum, będą one wraz z częściami wspólnymi tego budynku określane w dalszej części wniosku łącznie, jako „Budynek”. Budynek oraz Centrum określane będą zaś łącznie jako: „Nieruchomość”;
2.  prawa i obowiązki z umów najmu związanych z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji zawartych przez Spółkę;
3.  prawa i obowiązki z Umów Zarządzania;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami Spółki, wykonującymi czynności związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji;
5.  prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności mogą to być prawa z gwarancji bankowych, kaucje lub depozyty składane przez najemców;
6.  prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z budową oraz modernizacją Centrum i robotami budowlanymi prowadzonymi w Centrum, w tym z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców, wraz z zabezpieczeniami ww. rękojmi i gwarancji w postaci np.: gwarancji ubezpieczeniowych i gwarancji bankowych oraz kwot zatrzymanych;
7.  prawa autorskie do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową oraz modernizacją Centrum i robotami budowlanymi prowadzonymi w Centrum, w tym adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców; prawa autorskie do zdjęć oraz do projektów graficznych oraz słowno-graficznych znaków (logo);
8.  prawa do domen internetowych (oraz usług dla domen) oraz prawa do korzystania z kont na portalach Facebook i Instagram prowadzonych na potrzeby Centrum, oraz prawo zarejestrowania nabywcy Przedmiotu Transakcji jako użytkownika domen i kont na portalach;
9.  prawa i obowiązki wynikające z umów marketingowych (w tym umów dotyczących sponsoringu), umów w zakresie dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. sprzedaży energii elektrycznej, sprzedaży ciepła, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.), obsługi serwisowej (m.in. usług ochrony, usług utrzymania technicznego);
10.  prawa i obowiązki z umów dodatkowych związanych z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, np. umowy dzierżawy gruntów na których posadowione są billboardy reklamujące lub urządzenia techniczne;
11.  prawa i obowiązki z polisy ubezpieczenia Nieruchomości;
12.  zobowiązania z tytułu będących w obiegu bonów podarunkowych dystrybuowanych przez Spółkę (tego rodzaju bony podarunkowe mogą być obecnie nabywane przez klientów i następnie realizowane w określonych sklepach);
13.  środki trwale i ruchomości niezbędne do funkcjonowania i prowadzenia działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, m.in. komputery, kserokopiarka, ekrany dotykowe, pylony, billboardy, inne nośniki reklamowe i tablice informacyjne posadowione na dzierżawionych gruntach, komponenty systemu parkingowego, dekoracje świąteczne oraz meble i inne wyposażenie niskocenne;
14.  dokumentacja prawna, księgowa i techniczna (oryginały lub kopie), know-how i tajemnica przedsiębiorstwa związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji;
15.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych związanych z działalnością Przedmiotu Transakcji (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami), wraz z określonymi środkami pieniężnymi zgromadzonymi na tych rachunkach;
16.  gotówka w kasach parkingowych;
17.  zezwolenia, pozwolenia i decyzje administracyjne dotyczące funkcjonowania Przedmiotu Transakcji (o ile są przenoszalne na podstawie przepisów prawa administracyjnego);
18.  należności związane z Przedmiotem Transakcji, z wyłączeniem należności wynikających z określonych faktur wystawionych przez Spółkę, których lista zostanie dołączona do umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji;
19.  określone w umowie sprzedaży Przedmiotu Transakcji zobowiązania związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, np. wynagrodzenie z tytułu umowy o doradztwo w zakresie technicznym dla obiektu Galerii, wynagrodzenie z tytułu umowy o usługi w zakresie doradztwa i zarządzania, stałej obsługi księgowej, usługi komercjalizacji czy też wynagrodzenie na rzecz pracowników z tytułu umów o pracę (za okres rozliczeniowy przed dniem zbycia Przedmiotu Transakcji przez Spółkę).

Jednocześnie, następujące składniki majątku Spółki, które nie stanowią niezbędnych składników majątkowych do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, nie wejdą lub ze względu na swoją naturę i wymogi prawne nie mogą wejść w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji:

1.  firma Spółki;
2.  niektóre rachunki bankowe, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji, a które będą niezbędne dla funkcjonowania Spółki po dacie zbycia Przedmiotu Transakcji;
3.  prawa z tytułu kredytów i pożyczek udzielonych przez banki lub inne podmioty – zostaną spłacone z ceny uzyskanej ze zbycia Przedmiotu Transakcji;
4.  prawa i obowiązki Spółki z tytułu umowy najmu siedziby Spółki;
5.  kasy fiskalne (z uwagi na fakt, że były fiskalizowane na Spółkę, nie będą użyteczne z perspektywy nabywcy);
6.  zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji (np. PIT, ZUS, CIT, VAT), a które nie podlegają przeniesieniu na nabywcę (stanowią zobowiązania publicznoprawne Spółki);
7.  jakiekolwiek sprawy sądowe (w tym arbitrażowe) wniesione przez Spółkę przeciwko stronom trzecim, a także sprawy sądowe (w tym arbitrażowych) wniesione przez strony trzecie przeciwko Spółce, a także postępowania administracyjne, nawet jeżeli roszczenia dotyczą Przedmiotu Transakcji;
8.  wszelkie należności Spółki istniejące oraz mogące w przyszłości powstać w związku z lub w wyniku toczącego się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym postępowania ze skargi kasacyjnej;
9.  wszelkie należności Spółki istniejące oraz mogące w przyszłości powstać w związku z lub w wyniku toczących się w dniu zawarcia umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji postępowań likwidacyjnych dotyczących polisy ubezpieczenia nieruchomości;
10.  uzgodnione w trakcie negocjacji handlowych zobowiązania i należności przysługujące Sprzedającemu (np. za okresy poprzedzające transakcję).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, w tym w szczególności należności z tytułu najmu i innych umów). Należy bowiem wskazać, że Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza tą prowadzoną z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji (a zatem przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji związanych z nim przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odbywa się niejako naturalnie, gdyż ewidencja jest prowadzona prawie wyłącznie dla tej działalności).

Dla Przedmiotu Transakcji prowadzone (dedykowane) są osobne rachunki bankowe, na które wpływały i wpływają należności związane z działalności gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji, i z którego regulowane są zobowiązania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji. Uzgodnione przez Wnioskodawcę z kupującym Przedmiot Transakcji rachunki bankowe, w tym rachunki na które wpłacane są czynsze i kaucje, jak również rachunek, z którego regulowane są zobowiązania płacowe, zostaną przeniesione na nabywcę Przedmiotu Transakcji.

Nabywca Przedmiotu Transakcji planuje kontynuować dotychczasową działalność Spółki w zakresie prowadzenia Galerii handlowej, w tym na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na zarządzaniu bieżącym funkcjonowaniem tej Galerii, a nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji będą na to pozwalały.

Opisany we wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), tj. Przedmiot Transakcji, spełnia w ocenie Wnioskodawcy warunki wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego;
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
4.  przedmiotowy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań – prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagało udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa podmiotu zbywającego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy zespół składników majątkowych stanowiących Przedmiot Transakcji powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji czy transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji powinna być wyłączona z zakresu zastosowania ustawy zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podstawowym elementem, jednakże, niekoniecznym do realizowania zadań przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa jest prawo do korzystania z nieruchomości.

W okolicznościach kiedy nieruchomość nieodzownie wiąże się z zadaniami gospodarczymi, które realizować ma część przedsiębiorstwa przeznaczona do zbycia, prawo do korzystania z nieruchomości można uznać za warunek konieczny do uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał w opisie sprawy Wnioskodawca do Przedmiotu Transakcji będą przynależeć zarówno składniki materialne jaki i niematerialne, w tym zobowiązania, m.in. udział we współwłasności oraz w prawie własności dwóch lokali. W przedstawionym opisie sprawy ważnym elementem uznania Przedmiotu Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawo własności nieruchomości, ponieważ w zakresie prowadzonej działalności polegającej na wynajmie powierzchni handlowych warunkiem niezbędnym jest posiadanie nieruchomości.

U Wnioskodawcy warunek ten został spełniony gdyż Przedmiot Transakcji stanowią również udziały we współwłasności oraz w prawie własności nieruchomości.

Odnosząc się do wyodrębnienia finansowego należy stwierdzić, że na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest wyodrębnienie należności związanych z zespołem składników majątkowych i zobowiązań, ponieważ Wnioskodawca prowadzi odrębne rachunki bankowe, które umożliwiają w prosty sposób wyodrębnienie zobowiązań i należności przypisanych do Przedmiotu Transakcji. System księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Przedmiotu Transakcji przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Na podstawie prowadzonej ewidencji Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji. Należy podkreślić, że Spółka nie prowadzi innej znaczącej działalności poza prowadzeniem działalności z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji. Nabywca przejął wszelkie zobowiązania związane z prawidłowym funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, oprócz zobowiązań publicznoprawnych, oraz kredytów i pożyczek, które zostaną spłacone z ceny uzyskanej ze sprzedaży. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że u Wnioskodawcy wystąpiło wyodrębnienie finansowe.

Przedmiot Transakcji, w celu wykonywania bieżącej działalności jest zarządzany poprzez podmioty zewnętrzne na podstawie umów o zarządzanie, tzn. poprzez spółkę świadczącą profesjonalne usługi zarządcze (Zarządca) oraz poprzez Dyrektora Galerii. Zarządca zatrudnia wykwalifikowanych pracowników niezbędnych do obsługi Przedmiotu Transakcji.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 października 2011 r. I FSK 1589/10 wskazał, że „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (…) Należy w związku z tym stwierdzić, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

W konsekwencji można stwierdzić, że nie ma znaczenia fakt zarządzania Galerią przez podmioty zewnętrze, ponieważ zespół składników materialnych i niematerialnych nie musi obejmować działu obsługującego przedsiębiorstwo czyli w przypadku Wnioskodawcy – spółki świadczącej profesjonalne usługi zarządcze oraz Dyrektora Galerii.

Z opisu sprawy wynika również, że na nabywcę przedmiotu Transakcji przejdą również pracownicy Spółki, zatrudnieni na moment zbycia Przedmiotu Transakcji – posiadający odpowiednie doświadczenie, wiedzę i know-how w zakresie dotychczas prowadzonej działalności. Można więc stwierdzić, że składniki majątku wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji stanowią funkcjonalnie ze sobą powiązaną całość. Będą wykorzystywane w jednym celu, w zakresie prowadzenia Galerii handlowej, a przede wszystkim polegającej na wynajmie powierzchni i na zarządzaniu oraz bieżącym funkcjonowaniu Galerii.

Biorąc powyższe pod uwagę w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych) składających się na Przedmiot Transakcji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Ponadto, na moment sprzedaży Przedmiotu Transakcji, ewidencja księgowa Spółki prowadzona jest w sposób umożliwiający wydzielenie przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane jako prawidłowe a planowana czynność zbycia Galerii handlowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy – zgodnie z cytowanym art. 6 pkt 1 ustawy – będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.