Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-613/14-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-09
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego mając na uwadze treść art. 12, w szczególności ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – wartość niespłaconego zadłużenia istniejącego w dniu wykreślenia Spółki z rejestru będzie stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: przychód; rejestry; zadłużenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.), uzupełnionym na wezwanie organu z dnia 25 sierpnia 2014 r., pismem z dnia 29 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu niespłaconego zadłużenia - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 12 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu niespłaconego zadłużenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wspólnik sp. z. o.o. zwanej dalej „Spółką” zamierza podjąć uchwałę o rozwiązaniu Spółki i wszczęciu postępowania likwidacyjnego. Wszczęcie postępowania likwidacyjnego zostanie zgodnie z przepisami Kodeksu spółek Handlowych zgłoszone do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka posiada zadłużenie z tytułu zaciągniętych pożyczek oraz dostaw towarów handlowych. Z uwagi na fakt, że Spółka nie posiada wystarczającego majątku, najprawdopodobniej nie będzie miała możliwości uregulowania tego zadłużenia. Tym samym Spółka zostanie zlikwidowana (wykreślona z. rejestru przedsiębiorców KRS) z istniejącym zadłużeniem. Spółka nie uzyska również zgody na umorzenie zadłużenia. Roszczenie dotyczące zadłużenia jest nieprzedawnione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego mając na uwadze treść art. 12, w szczególności ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – wartość niespłaconego zadłużenia istniejącego w dniu wykreślenia Spółki z rejestru będzie stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość niespłaconego zadłużenia istniejącego w chwili wykreślenia Spółki z rejestru, nie będzie stanowić przychodu Spółki podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. przychodem osoby prawnej podlegającym opodatkowaniu jest m.in. wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy. Wyjątkiem od powyższej zasady są również kwoty stanowiące równowartość umorzonych zobowiązań, jeżeli ich umorzenie jest związane z bankowym postępowaniem ugodowym, postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu prawa upadłościowego i naprawczego oraz realizacją programu restrukturyzacyjnego na podstawie odrębnych przepisów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają, co należy rozumieć pod pojęciem „zobowiązań umorzonych”, stąd zachodzi konieczność odwołania się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - art. 498-508 KC. Jedynym przypadkiem umorzenia, w wyniku którego dojdzie do powstania przysporzenia po stronie dłużnika na skutek wygaśnięcia długu (obok potrącenia i odnowienia) jest zawarcie przez wierzyciela i dłużnika umowy w przedmiocie zwolnienia z długu (por. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 grudnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1219/13/PH oraz z 13 października 2008 r. IBPB3/423-618/08/NG, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 grudnia 2007 r. ILPB3/423-114/07-2/ŁM; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 grudnia 2008 r. IPPB3/423-1471/08-3/JB; interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 grudnia 2009 r. IBPBI/2/423-1075/09/PP). Przychodem opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wartość umorzonego długu, jeżeli do umorzenia doszło na podstawie umowy o zwolnienie z długu zawartej pomiędzy stronami stosunku zobowiązaniowego (tj. wierzycielem i dłużnikiem). Jeżeli Spółka nie zawrze z wierzycielem umowy w przedmiocie zwolnienia z długu, może się zdarzyć, że na dzień zamknięcia likwidacji, w bilansie Spółki będzie figurowało zadłużenie z tytułu zaciągniętych pożyczek i dostaw towarów.

Zdaniem Spółki, wykreślenie Spółki nie pociąga za sobą takiego skutku, że istniejąca a niespłacona wierzytelność zostaje umorzona, skoro przypadki umorzenia zobowiązania zostały enumeratywnie wyliczone w art. 498-508 KC. W przypadku wykreślenia Spółki mamy do czynienia z wygaśnięciem zobowiązania, które następuje automatycznie, bez zawierania umowy z wierzycielem i bez zgody dłużnika, a nie z umorzeniem zobowiązania. Tym samym nie zostaną spełnione warunki do zakwalifikowania takiego działania za nieodpłatne zwolnienie z długu. Ponadto, istotą zaliczenia danego wsparcia do przychodów podatkowych jest wystąpienie przysporzenia po stronie podatnika. Należy wskazać, że w opisywanej sytuacji takie przysporzenie nie nastąpi po stronie Spółki, gdyż w momencie wygaśnięcia zobowiązania (wykreślenie Spółki z rejestru), Spółka (dłużnik) przestanie istnieć.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, wartość niezapłaconego zadłużenia w dniu wykreślenia Spółki z rejestru nie będzie stanowić przychodu Spółki, podlegającego opodatkowaniu.

Uzupełniając powyższe stanowisko Spółka na wezwanie organu w zakresie wskazania, czy w kontekście art. 282 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) może dojść do likwidacji Spółki, w sytuacji gdy istnieją niespłacone zobowiązania, podała co następuje:

Spółka w stanie faktycznym jednoznacznie wskazała, że zostanie zlikwidowana z istniejącym zadłużeniem. Art. 282 § 1 K.s.h. zaś należy rozumieć w ten sposób, że zobowiązania Spółki powinny być wykonane w takim zakresie, w jakim wystarcza na to jej majątek. Potwierdza to Sąd Najwyższy np. w postanowieniu z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt II CSK 136/2006: „Jak wynika z art. 282 § 1 k. s. h. w toku postępowania likwidacyjnego spółki z o. o., likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Jest oczywiste, że w razie braku majątku jego upłynnienie nie wchodzi w grę i wykonanie obowiązku „wypełnienia zobowiązań” , gdy są nimi zobowiązania pieniężne, nie jest możliwe. W takiej zatem sytuacji niewypełnienie zobowiązań spółki przez likwidatorów nie stanowi naruszenia powołanego przepisu. Istnieje wprawdzie możliwość podjęcia przez wspólnika likwidowanej spółki decyzji o dopłatach w wysokości umożliwiającej likwidatorom zaspokojenie wierzycieli spółki, ale nie ma prawnych możliwości wymuszenia takiego działania, które byłoby zresztą sprzeczne z zasadą wolności prowadzenia działalności gospodarczej”.

Zdaniem Spółki, czynności likwidacyjne nie doprowadzą do wypełnienia jej zobowiązań, zaś o tym czy zajdą podstawy do wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców w przyszłości ostatecznie przesądzi sąd rejestrowy.

Ponadto należy podać, że postępowanie likwidacyjne wobec osób prawnych, mają na celu nie tylko zaspokojenie wierzycieli likwidowanej osoby prawnej, ale także usunięcie z obrotu osób prawnych niezdolnych do dalszego w nim funkcjonowania. Na ten praktyczny aspekt zwraca uwagę Sąd Najwyższy i dopuszcza możliwości wykreślenia likwidowanej osoby prawnej z właściwego rejestru, mimo stwierdzenia, że w toku postępowania likwidacyjnego nie doszło do zaspokojenia wszystkich wierzycieli likwidowanej osoby prawnej (por. postanowienie Sądu Najwyższego dnia 27 czerwca 1995 r., III CRN 28/95, OSNC 1995, nr 11, poz. 165), z dnia 18 grudnia 1996 r., I CKN 20/96, OSNC 1997, nr 5, poz. 53, z dnia 8 stycznia 2002 r., I CKN 752/99, OSNC 2002, nr 10, poz. 130, dnia 5 grudnia 2003 r., IV CK 256/02, Lex nr 134088, z dnia 20 września 2007 r., II CSK 240/2007, Lexis.pl nr 2087714 oraz uzasadnienie postanowienia z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt IV CSK 369/11). Sąd Najwyższy stwierdza w powyższych orzeczeniach, że „Niezaspokojenie wierzycieli i niezabezpieczenie ich wierzytelności nie stanowi przeszkody do likwidacji przedsiębiorstwa i wykreślenia go z rejestru; Możliwe jest wykreślenie z rejestru handlowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli w wyniku przeprowadzonego i zakończonego postępowania likwidacyjnego zostanie spieniężony cały jej majątek, a mimo to zostaną niewypełnione zobowiązania ciążące na spółce;” „Możliwe jest wykreślenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z rejestru handlowego także wtedy, gdy w postępowania likwidacyjnym - mimo spieniężenia całego majątku spółki - nie zostały wypełnione wszystkie jej zobowiązania” i wreszcie „Utrzymywanie martwych podmiotów w obrocie gospodarczym jest nieuzasadnione, co więcej może być mylące dla pozostałych uczestników obrotu”. Sąd Najwyższy wyjaśnia też, że nie można jednak wymienionych w k.s.h. czynności likwidatora (zakończenia interesów bieżących spółki, ściągnięcia należności, wypełnienia zobowiązań i spieniężenia majątku spółki, a następnie przekazania do dyspozycji wspólników pozostałej nadwyżki) pozwalających na podział majątku spółki traktować jako warunki, które muszą być kumulatywnie spełnione, aby likwidację uznać za zakończoną „Oddalenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru handlowego z tego powodu, że nie zaspokojono wszystkich wierzycieli prowadziłoby praktycznie do akceptacji istnienia „martwego” podmiotu gospodarczego. Nie ma prawnych możliwości wymuszenia podjęcia przez spółkę działalności gospodarczej, co zresztą pozostawałoby w sprzeczności z zasadą wolności prowadzenia tej działalności. W konsekwencji prowadzi to do rozwiązań, które trudno uznać za racjonalne, utrzymuje bowiem stan, w którym istnieje spółka nie podejmująca działalności gospodarczej, a zarazem nie ma realnych możliwości zaspokojenia jej wierzycieli. Takiego rozwiązania nie sposób akceptować” (tak - postanowienie z dnia 8 stycznia 2002 r., CKN 752/99).

Niezależnie od powyższego Spółka wskazuje, że jej stanowisko w sprawie i przedstawioną ocenę prawną (podatkową) można odnaleźć również (obok powołanych we wniosku) w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2014r., nr IPPB3/423-48/14-2/GJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie przychodów jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock