Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.13.2021.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: Opodatkowania sprzedaży działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunt niezabudowany; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 21 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 22 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki niezabudowanej nr 1 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki niezabudowanej nr 1. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 24 marca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości – niezabudowanej działki o nr 1 (o powierzchni 1359 m2) położonej w miejscowości (\`(...)\`) – dalej zwana „działką”. Powyższą nieruchomość Wnioskodawca nabył w drodze przetargu od komornika w dniu 23 marca 20xx r.

Wnioskodawcą udział w wysokości 1/2 w dniu 21 listopada 2011 r. sprzedał osobie spokrewnionej (Wujek – brat mamy) i od tego czasu pozostaje współwłaścicielem działki w postaci 1/2 udziału.

Wnioskodawca nie prowadzi, ani nigdy nie prowadził na działce działalności gospodarczej ani jakiejkolwiek innej. Działka jest nieogrodzona, porośnięta wysoką trawą i krzewami. Teren nie był przygotowywany do sprzedaży.

Od momentu nabycia prawa własności nieruchomość nie była wykorzystywana w celach zarobkowych oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów (najem, dzierżawa), ani w żaden inny sposób.

Wnioskodawca nie ogłaszał publicznie nieruchomości na Sprzedaż (portale ogłoszeniowe, gazety), nie zlecał agencji nieruchomości, potencjalny Kupiec sam odnalazł właściciela i zaproponował kupno nieruchomości.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest płatnikiem podatku VAT. Jednakże prowadzona działalność nie wiąże się w żaden sposób ze sprzedażą nieruchomości. Prowadzona działalność obejmuje PKD (43332) i obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem działalności Wnioskodawcy.

Fakt sprzedaży działki przez Wnioskodawcę ma charakter jednorazowy.

Wnioskodawca podpisał z potencjalnym kupującym warunkową umowę przedwstępną, (umowa przyjęła formę oferty – ze względu na brak możliwości stawienia się jednocześnie wszystkich stron u notariusza i była złożona na prośbę kupującego, a w następstwie złożonej oferty potencjalny kupujący niniejszą ofertę potwierdził).

Kupujący (na własny koszt) wystąpił w imieniu sprzedającego z wnioskiem o pozwolenie na budowę przedsięwzięcia planowanego przez stronę kupującą. Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa do występowania w swoim imieniu przed:

*   Starostwem Powiatowym,
*   Urzędem Miasta i Gminy,
*   Państwowym Terenowym Inspektoracie Sanitarnym,
*   Komendą Państwowej Straży Pożarnej,
*   Państwową Inspekcją Pracy,
*   Zakładem Energetycznym, Gazowniczym i PWiK,
*   Państwowym Inspektoratem Nadzoru Budowlanego,
*   Urzędem Dozoru Technicznego,
*   Zakładem Uzgodnień Dokumentacji,
*   Zarządem Dróg,
*   innymi organami administracji państwowej.

Wszystkie uzyskane przez kupującego, lecz w imieniu Wnioskodawcy decyzje, uzgodnienia oraz pozwolenia zostaną przeniesione w umowie przyrzeczonej na rzecz kupującego.

Działka posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usługowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że kupujący został upoważniony do uzyskania wszelakich zgód i uzgodnień warunków, tj. warunki do przyłączenia mediów, warunki lokalizacji zjazdu, złożenie wniosku o pozwolenie na budowę oraz wszelkich innych czynności do uzyskania pozwolenia na budowę, na inwestycję, którą kupujący planuje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotowa czynność sprzedaży działki będzie opodatkowana podatkiem VAT?
2.  Czy transakcja (na podstawie załączonej umowy przedwstępnej) dotycząca właśnie tej działki objęta będzie podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu, iż nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego oraz nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę, to sprzedaż tej działki nie powinna być objęta podatkiem VAT.

Zainteresowany nabył ją w drodze czynności cywilno-prawnej i uważa, że w ten sam sposób powinna być zbyta, mając również na uwadze fakt, że przed zawarciem umowy przedwstępnej (złożonej na prośbę kupującego i przyjętej przez niego u swojego notariusza – umowa przyjęła formę oferty, ze względu na brak możliwości stawienia się jednocześnie wszystkich stron u notariusza) osobiście nie przygotowywał nieruchomości do sprzedaży celem polepszenia warunków działki i uzyskania z jej sprzedaży lepszej ceny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej

w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości – niezabudowanej działki o nr 1 (o powierzchni 1359 m2). Powyższą nieruchomość Wnioskodawca nabył w drodze przetargu od komornika w dniu 23 marca 20xx r. Wnioskodawca udział w wysokości 1/2 w dniu 21 listopada 2011 r. sprzedał osobie spokrewnionej i od tego czasu pozostaje współwłaścicielem działki w postaci 1/2 udziału.

Wnioskodawca nie prowadzi, ani nigdy nie prowadził na działce działalności gospodarczej ani jakiejkolwiek innej. Działka jest nieogrodzona, porośnięta wysoką trawą i krzewami. Teren nie był przygotowywany do sprzedaży.

Od momentu nabycia prawa własności nieruchomość nie była wykorzystywana w celach zarobkowych oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów (najem, dzierżawa), ani w żaden inny sposób.

Wnioskodawca nie ogłaszał publicznie nieruchomości na Sprzedaż (portale ogłoszeniowe, gazety), nie zlecał agencji nieruchomości, potencjalny Kupiec sam odnalazł właściciela i zaproponował kupno nieruchomości.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest płatnikiem podatku VAT. Jednakże prowadzona działalność nie wiąże się w żaden sposób ze sprzedażą nieruchomości. Prowadzona działalność obejmuje PKD (43332) i obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem działalności Wnioskodawcy.

Fakt sprzedaży działki przez Wnioskodawcę ma charakter jednorazowy.

Wnioskodawca podpisał z potencjalnym kupującym warunkową umowę przedwstępną, (umowa przyjęła formę oferty – ze względu na brak możliwości stawienia się jednocześnie wszystkich stron u notariusza i była złożona na prośbę kupującego, a w następstwie złożonej oferty potencjalny kupujący niniejszą ofertę potwierdził).

Kupujący (na własny koszt) wystąpił w imieniu sprzedającego z wnioskiem o pozwolenie na budowę przedsięwzięcia planowanego przez stronę kupującą. Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa do występowania w swoim imieniu przed: Starostwem Powiatowym, Urzędem Miasta i Gminy, Państwowym Terenowym Inspektoracie Sanitarnym, Komendą Państwowej Straży Pożarnej, Państwową Inspekcją Pracy, Zakładem Energetycznym, Gazowniczym i PWiK, Państwowym Inspektoratem Nadzoru Budowlanego, Urzędem Dozoru Technicznego, Zakładem Uzgodnień Dokumentacji, Zarządem Dróg oraz innymi organami administracji państwowej.

Kupujący został upoważniony do uzyskania wszelakich zgód i uzgodnień warunków, tj. warunki do przyłączenia mediów, warunki lokalizacji zjazdu, złożenie wniosku o pozwolenie na budowę oraz wszelkich innych czynności do uzyskania pozwolenia na budowę, na inwestycję, którą kupujący planuje.

Wszystkie uzyskane przez kupującego lecz w imieniu Wnioskodawcy decyzje, uzgodnienia oraz pozwolenia zostaną przeniesione w umowie przyrzeczonej na rzecz kupującego.

Działka posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usługowej.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej działki o nr 1.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży niezabudowanej działki nr 1, Wnioskodawca będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z potencjalnym kupującym warunkową umowę przedwstępną, która przyjęła formę oferty. Kupujący (na własny koszt) wystąpił w imieniu Sprzedającego z wnioskiem o pozwolenie na budowę planowanego przedsięwzięcia. Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa do występowania w swoim imieniu przed różnymi organami administracji państwowej. Kupujący został upoważniony do uzyskania wszelakich zgód i uzgodnień warunków, tj. warunki do przyłączenia mediów, warunki lokalizacji zjazdu, złożenie wniosku o pozwolenie na budowę oraz wszelkich innych czynności do uzyskania pozwolenia na budowę, na inwestycję, którą kupujący planuje. Wszystkie uzyskane przez kupującego, lecz w imieniu Wnioskodawcy decyzje, uzgodnienia oraz pozwolenia zostaną przeniesione w umowie przyrzeczonej na rzecz kupującego.

Odnosząc się do sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności działki nr 1 nieruchomość ta będzie własnością Wnioskodawcy. W związku z powyższym czynności wskazane przez Wnioskodawcę w umowie przedwstępnej sprzedaży, która przyjęła formę oferty, mimo, że dokonywane będą przez potencjalnego przyszłego właściciela, dotyczyć będą faktycznie nieruchomości, której właścicielem jest Wnioskodawca.

Zatem fakt, że opisane we wniosku działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez przyszłego kupującego nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Przyszły kupujący dokonując tych działań dokona uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości – stanowiącej nadal własność Wnioskodawcy – skutkującego wzrostem jej wartości. Czynności te dokonywane będą za pełną zgodą Wnioskodawcy, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictw.

Fakt, że czynności faktyczne i prawne niezbędne dla uzyskania decyzji i pozwoleń będą przeprowadzane przez przyszłego nabywcę na podstawie udzielonych przez Wnioskodawcę pełnomocnictw, nie powoduje, że będą one obojętne dla oceny skutków jakie wywołają dla Wnioskodawcy (Sprzedającego) na gruncie podatku od towarów i usług.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr 1, nie będzie korzystać z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

W ocenie organu powyższe działania będą przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Wnioskodawcy. W analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Wnioskodawcę pełnomocnictwo. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym – prywatnym.

W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej mającej formę oferty.

W ocenie organu podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr 1 w ramach zarządu majątkiem prywatnym (osobistym). Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towaru stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1 posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usługowej.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działka nr 1 spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działki nr 1, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem nie zostaną spełnione warunki określone w tym przepisie.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego wyżej zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi, ani nigdy nie prowadził na działce działalności gospodarczej ani jakiejkolwiek innej. Działka jest nieogrodzona, porośnięta wysoką trawą i krzewami. Od momentu nabycia prawa własności nieruchomość nie była wykorzystywana w celach zarobkowych oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów (najem, dzierżawa), ani w żaden inny sposób.

Zatem, z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę od momentu jej nabycia do momentu jej planowanej sprzedaży wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 1 nie będzie korzystać także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie, tj. grunt od momentu nabycia do momentu zbycia nie służył Wnioskodawcy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 1 będzie dostawą dokonaną przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki będzie stanowić dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, lecz będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący zdarzenia przyszłego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.