Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.418.2023.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-21
Teza: Prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT wobec wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem pod budowę drogi publicznej.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; odszkodowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 18 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT dostawy działki nr 1 wywłaszczonej za odszkodowaniem przez Skarb Państwa.

Treść wniosku jest następująca:

### **Opis stanu faktycznego**

Jest Pan rolnikiem, prowadzi gospodarstwo rolne. W skład gospodarstwa rolnego wchodziła działka nr 1 o powierzchni (…) ha, obręb (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`). Ww. nieruchomość była dotychczas objęta księgą wieczystą (…). Powyższa działka wydzielona została z działki oznaczonej numerem 2 o powierzchni (…) m2.

Działka gruntu 1 znajduje się poza obszarem zabudowanym. Dotychczas nie była wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego. Nigdy Pan o to nie występował. Dla ww. działki brak było również miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W ewidencji gruntów i budynków działka była oznaczona jako RIVb, RV, ŁIV. W dokumentach planowania przestrzennego w dniu przejęcia przez Skarb Państwa opisana była jako teren rolniczy i oznaczona symbolem „R”. W dniu przejęcia gruntu przez Skarb Państwa działka była niezabudowana. Teren wykorzystywany był rolniczo.

Ww. nieruchomość nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży zawartej 6 października 2008 r. w Kancelarii Notarialnej w (…), Repertorium A nr (…). Sprzedaż nieruchomości nie była objęta podatkiem VAT. Zakupił Pan nieruchomość za gotówkę z środków własnych. Od chwili nabycia nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim.

W chwili zakupu nie był Pan czynnym podatnikiem VAT. Rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT dokonał Pan 1 grudnia 2011 r. z tytułu działalności rolniczej. Nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pozostaje Pan od roku 1992 w związku małżeńskim. Łączy Pana z żoną wspólność majątkowa małżeńska. Niemniej ww. nieruchomość została zakupiona wyłącznie na Pana. Nabycie nastąpiło z Pana majątku osobistego. Pana żona nie jest podatnikiem VAT.

Na podstawie decyzji Wojewody (…) z 17 grudnia 2020 r. nr (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na własność Skarbu Państwa przeszło prawo własności działki nr 1 o powierzchni (…) ha, objętej dotychczas księgą wieczystą (…) (działka 2).

Wydzielenie działki nastąpiło z inicjatywy (…). Decyzja Wojewody (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna 6 lutego 2021 r.

W związku z powyższym Wojewoda (\`(...)\`) wszczął postępowanie w sprawie ustalenia i wypłaty odszkodowania za nabytą przez Skarb Państwa nieruchomość. Decyzją z 24 maja 2023 r. Wojewoda (\`(...)\`) ustalił na Pana rzecz odszkodowanie za nabytą z mocy prawa przez Skarb Państwa nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1 o powierzchni (…) ha w kwocie 175.482,20 zł, w tym 5% wartości prawa własności nieruchomości z tytułu wydania inwestorowi nieruchomości. W treści decyzji Wojewoda (\`(...)\`) wskazał, że zasadne jest powiększenie wysokości Pana odszkodowania o 5% wartości nieruchomości tj. o kwotę 8.356,30 zł za wydanie nieruchomości w ciągu 30 dni od dnia zdarzeń, o których mowa w art. 18 ust. 1e specustawy drogowej.

**Pytanie**

Czy będzie mógł Pan skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wobec wywłaszczenia za odszkodowaniem przez Skarb Państwa nieruchomości pod drogę publiczną, jeżeli przejęta nieruchomość do dnia przejścia ich własności na rzecz Skarbu Państwa pozostawała nieruchomością rolną?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie, z uwagi na okoliczność, że aż do dnia przejścia działki gruntu 1 na rzecz Skarbu Państwa - działka ta była w dokumentach planowania przestrzennego zaklasyfikowana jako teren rolniczy, a ponadto nie występował Pan o wydanie w stosunku do ww. terenu decyzji o warunkach zabudowy (dla ww. działki brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) może on skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług tj. z 7 kwietnia 2022 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) - dalej ustawa o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatnikiem” podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Poprzez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organy lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Z powołanego przepisu prawa tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów w rozumieniu Ustawy. W konsekwencji powyższego czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano już wyżej czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT pod warunkiem, że wykonywane są przez podatnika podatku VAT. Podatnikiem podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 Ustawy). Wg. art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W okolicznościach sprawy jest Pan podatnikiem podatku VAT. Dokonał Pan zgłoszenia jako podatnik czynny podatku VAT 1 grudnia 2011 r. w związku z prowadzoną działalnością rolniczą. W konkretnych okolicznościach przejście nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa dokonywane w związku z decyzją wywłaszczeniową za odszkodowaniem stanowi zatem odpłatną dostawę towaru przez podatnika. Jednak w ocenie podatnika, wskazana wyżej czynność podlega zwolnieniu z podatku VAT.

Należy zauważyć, że w art. 43 ustawy o VAT ustawodawca przewidział zwolnienia z podatku VAT. Wg. art. 43 ust. 1 pkt. 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przywołane zwolnienie oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112/EW, zgodnie którym państwa członkowskie zwolnią od podatku dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b. Wedle art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE terenem budowlanym, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lit. b, jest każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. Wedle polskiej ustawy VAT (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT) przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Terenami niezabudowanymi są zatem tereny, które nie posiadają przymiotów określonych w zdaniu poprzednim. Wg art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej sfery ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (art. 4 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu).

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu, przy czym lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, a sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy (art. 4 ust. 2 ustawy o zagospodarowaniu).

W okolicznościach sprawy dla terenu objętego stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Co równie ważne, nie została wydana w odniesieniu do ww. terenu decyzja o warunkach zabudowy. Przedmiotowa działka wg. oznaczeń widniejących w ewidencji gruntów i budynków oraz postanowień Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (\`(...)\`) oznaczona została jako teren rolniczy.

Jak już wskazywano w opisie stanu faktycznego, działka gruntu 1 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków działka była oznaczona jako RIVb, RV, ŁIV. W dokumentach planowania przestrzennego w dniu przejęcia przez Skarb Państwa opisana była jako teren rolniczy i oznaczona symbolem ,,R’’. W dniu przejęcia gruntu przez Skarb Państwa działka była niezabudowana. Teren wykorzystywany był rolniczo.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż ww. działka, która przeszła na własność Skarbu Państwa w dniu przejścia nie była terenem budowlanym.

Dalej należy podnieść, że zważywszy na szczególną konstrukcję przejścia prawa własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w związku z wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - do momentu przejścia prawa własności na Skarb Państwa, grunt stanowiący Pana własność zachował status gruntu rolnego, tj. gruntu niezabudowanego. Wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w trybie ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. z 17 listopada 2021 r., Dz. U. z 2023 r. poz. 162), wywołało skutek w postaci zmiany przeznaczenia gruntu dopiero wówczas kiedy decyzja Wojewody (\`(...)\`) z 17 grudnia 2020 r. (nr sprawy (…)) stała się ostateczna, a zatem jednocześnie z chwilą przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa.

Wedle treści powołanej ustawy szczególnej - art. 11f - decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności: zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust. 1 (pkt 5); oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (pkt 6); zatwierdzenie projektu zagospodarowania działki lub terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego (pkt 7). Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości. Ostateczna decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi też podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości. Z powołanych przepisów prawa jednoznacznie wynika, iż zmiana przeznaczenia gruntu, objętego zamierzeniem inwestycyjnym następuje dopiero z chwilą uzyskania ostateczności rzeczonej decyzji. Wedle art. 12 ust. 4 ustawy o inwestycjach drogowych - nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa: 1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, 2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Każdy z właścicieli nieruchomości przez które przebiegać ma planowana inwestycja drogowa, jest stroną toczącego się postępowania o wydanie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej (ZRID) i zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa może się odwołać od wydanej decyzji. Ostateczność decyzji należy ocenić zgodnie z zasadami obowiązującymi w prawie administracyjnym - wg art. 11c ustawy szczególnej, do postępowania w sprawach dotyczących wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, z zastrzeżeniem przepisów niniejszej ustawy. Wg art. 16 § 1 KPA ostateczne są decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Jeszcze raz należy podkreślić, że decyzje wydane na postawie przepisów ustawy o ZRID są zaskarżalne. Zgodnie z art. 11d od decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stronie służy odwołanie do organu wyższego stopnia.

Odwołanie strony od decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rozpatruje się w terminie 30 dni, a skargę do sądu administracyjnego w terminie dwóch miesięcy. Zatem zmiana przeznaczenia gruntu nabytego przez Skarb Państwa nastąpiła nie wcześniej niż z chwilą jego przejęcia przez Skarb Państwa, tj. po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia. Z uwagi na powyższe zmiana przeznaczenia gruntu z rolnego na przeznaczony pod komunikację nastąpiła dopiero w chwilą przejścia własności nieruchomości na Skarb Państwa. Do tego momentu grunt zachował charakter rolny. Analogiczne stanowisko wyraził Minister Finansów w interpretacji z 2 stycznia 2019 r. (PT1.054.42.2018.psg.952), czy Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Poznaniu (wyrok z 23 lipca 2014 r. sygn.. akt I SA/Po 60/14).

Wyrok TSUE z 15 września 2011 r. (C-180/10 i C-181/10), Trybunał uznał, że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnie od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Konkludując - stanowiące Pana własność grunty rolne położone na działce 1, które przeszły na własność Skarbu Państwa na mocy decyzji z 17 grudnia 2020 r. są gruntem objętym zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca (art. 217 Konstytucji). Interpretując przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w duchu powyższej zasady, w Pana ocenie może on skorzystać ze wskazanego zwolnienia podatkowego; grunt w dniu przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa stanowił grunt rolny, który nie był przeznaczony pod zabudowę.

Nabył Pan przedmiotowy grunt na postawie umowy sprzedaży. Przy czym wskazać należy, iż sprzedaż nie była objęta podatkiem VAT. Z tytułu nabycia działki nie przysługiwało Panu zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od chwili nabycia, działka nie była udostępniana osobom trzecim. W stosunku do gruntu brak jest MPZP oraz decyzji o warunkach zabudowy. Tym samym na dzień wywłaszczenia, działka nie była terenem budowlanym. Doszło do przejęcia działki na rzecz Skarbu Państwa, a następnie do zmiany jej przeznaczenia. Zmiana przeznaczenia działki z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbyła się w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

Reasumując, z uwagi na okoliczność, że aż do dnia przejścia działki gruntu nr 1 na rzecz Skarbu Państwa - działka ta była w dokumentach planowania przestrzennego zaklasyfikowana jako teren rolniczy, może Pan skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 9.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan rolnikiem i prowadzi gospodarstwo rolne. Rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT dokonał Pan 1 grudnia 2011 r. z tytułu działalności rolniczej. W skład gospodarstwa wchodziła działka nr 1, która została wydzielona z działki nr 2. Działka nr 1 znajduje się poza obszarem zabudowanym. Dotychczas nie była wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego. Dla ww. działki brak było również miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W dokumentach planowania przestrzennego w dniu przejęcia przez Skarb Państwa opisana była jako teren rolniczy i oznaczona symbolem „R”. W dniu przejęcia gruntu przez Skarb Państwa działka była niezabudowana. Teren wykorzystywany był rolniczo. Na podstawie decyzji Wojewody (\`(...)\`) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na własność Skarbu Państwa przeszło prawo własności działki nr 1. Wydzielenie działki nastąpiło z inicjatywy (\`(...)\`). Decyzja Wojewody (\`(...)\`) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna 6 lutego 2021 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pana wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy w stosunku do wywłaszczonej działki nr 1 będzie mógł Pan skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przeniesienie prawa własności gruntu z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pan natomiast w odniesieniu do tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż grunt ten był wykorzystywany przez Pana w działalności rolniczej, w zakresie której jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działka nr 1 nie miała charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż jak z wniosku wynika ww. nieruchomość nie była objęta ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również w stosunku do nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W momencie wywłaszczenia działka stanowiła grunty rolne.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczona nieruchomość powinna zostać opodatkowana zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działki gruntu nr 1 będącej w Pana własności w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z jej przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisana we wniosku działka, stanowiła teren niezabudowany nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego i decyzją o warunkach zabudowy, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości odbywa się w tym samym momencie, w którym ta nieruchomość staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa – jej sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W analizowanej sprawie czynność przekazania przez Pana z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie nieruchomości rolnej – działki niezabudowanej nr 1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).