Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-80/14-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-17
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanych części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2014 r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanych części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawca jest spółką jawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług
2.  Obecnie, wspólnikami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne (małżonkowie) mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Wspólnicy). Jest planowane przystąpienie do Wnioskodawcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka z o.o. 1”), w której jedynymi wspólnikami będą Wspólnicy.
3.  Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w różnych obszarach, które składają się z: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), oraz (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S.. W razie pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku o dotację, oraz zawarciu stosownej umowy, Wnioskodawca planuje również rozpoczęcie działalności w zakresie (iv) zakładu rozbioru drobiu.
4.  Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu ustawy o rachunkowości.
5.  Każdy z ww. obszarów działalności gospodarczej jest odrębnie organizacyjnie i finansowo zorganizowany w ramach Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, iż dla każdej z ww. działalności jest prowadzona w odrębny sposób (składniki majątku dedykowane dla każdego z rodzaju działalności są przeznaczone wyłącznie dla tego rodzaju działalności) oraz są zatrudnieni pracownicy wyłącznie dla tej działalności; formalnie ww. działalności nie są jednak wyodrębnione jako oddziały Wnioskodawcy. Niektóre z ww. działalności Wnioskodawcy są prowadzone w innych miejscach niż siedziba Wnioskodawcy. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że dla każdego z rodzaju działalności jest prowadzona ewidencja analityczna przychodów i kosztów, pozwalająca na okresowe ustalenie wyniku finansowego prowadzonej działalności.
6.  Ze względu na wielkość i różnorodność prowadzonej działalności gospodarczej w ramach Wnioskodawcy, Wspólnicy Wnioskodawcy planują dokonanie restrukturyzacji Wnioskodawcy, polegającej na: (1) dokonaniu przekształcenia formy prawnej Wnioskodawcy ze spółki jawnej w spółkę komandytową (,,Sp.K. 1”), oraz (2) zbyciu przez Wnioskodawcę części aktywów (składników majątku materialnych i niematerialnych) związanych z niektórymi rodzajami działalności gospodarczej na rzecz innych spółek komandytowych, w których wspólnikami będą wspólnicy Wnioskodawcy. Ostatecznym celem Wspólników Wnioskodawcy jest prowadzenie w ramach jednej spółki komandytowej jednego rodzaju działalności, oraz przeniesienie nieruchomości do majątku Wspólników, w celu ich wynajmu na rzecz spółek operacyjnych.
7.  Po pierwsze, Wnioskodawca - działający obecnie jako spółka jawna - zostanie przekształcony w spółkę komandytową (tj. w Sp.K. 1), której komandytariuszami będą Wspólnicy, a komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółka z o.o. 1). W wyniku sukcesji przewidzianej przepisami KSH, Wnioskodawca (po przekształceniu w spółkę komandytową, tj. w Sp.K. 1) będzie nadal prowadził działalność prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę (działającą w formie spółki jawnej). W momencie przekształcenia spółki, żaden ze Wspólników Wnioskodawcy nie wystąpi ze spółki komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki jawnej).
8.  Następnie, Wspólnicy Sp.K. 1 ograniczą swój udział we Wnioskodawcy, tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Wnioskodawcą nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Spółki, tj. (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), oraz w (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany). Wspólnicy wniosą następnie (1) zorganizowaną część przedsiębiorstwa - hurtową i detaliczną sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne) (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 2 („Sp.K. 2”), oraz (2) zorganizowaną część przedsiębiorstwa - detaliczną sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowlany) (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 3 („Sp.K. 3”).
9.  Wspólnicy Sp.K. 1 ponownie ograniczą swój udział we Wnioskodawcy tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Wnioskodawcą, nabędą - w częściach ułamkowych udziały w nieruchomości gruntowej, na której będzie znajdował się skład celny. W tym samym momencie zostanie zawarta umowa najmu tej nieruchomości na rzecz Sp.K. 1.
10.  Po uzyskaniu decyzji zezwalającej na prowadzenie składu celnego przez Wnioskodawcę, Wspólnicy Sp.K. 1 ponownie ograniczą swój udział we Wnioskodawcy, tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Wnioskodawcą, nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Spółki., tj. sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S.. Wspólnicy wniosą następnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa - sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S. (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 4 („Sp.K. 4”).
11.  Po pozytywnym rozstrzygnięciu wniosku o dotację, oraz zawarciu stosownej umowy o przyznanie dotacji przez Wnioskodawcę, Wspólnicy Sp.K. 1 ponownie ograniczą swój udział we Wnioskodawcy, tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Wnioskodawcą, nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Sp.K. 1., tj. w zakładzie rozbioru drobiu. Wspólnicy wniosą następnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zakład rozbioru drobiu poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 5 („Sp.K. 5”).
12.  Jedynym komplementariuszem Sp.K. 2, Sp.K. 3, Sp.K. 4, oraz Sp.K. 5 będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Polski (Spółka z o.o. 2”), w której jedynymi wspólnikami będą Wspólnicy. XIII.1. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Wnioskodawca będzie prowadził swoje przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej - Sp. K. 1, która będzie posiadała - w wyniku sukcesji - składniki majątku (materialne i niematerialne) niezbędne do prowadzenia składu celnego, której komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem - Spółka z o.o. 1. XIII.2. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, powstaną również cztery spółki komandytowe (Sp.K. 2, Sp.K. 3, Sp.K. 4, Sp.K. 5), których komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółka z o.o. 2), które będą posiadały zorganizowane części przedsiębiorstwa, tj. odpowiednio – (i) hurtową i detaliczną sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detaliczną sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowany), (iii) sprzedaż paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., oraz (iv) zakład rozbioru drobiu. XIII.3. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Wspólnicy będą właścicielami nieruchomości użytkowanych, które będą wynajęte/wydzierżawione na rzecz Sp.K.1, Sp.K. 2, Sp.K 3, Sp.k. 4, oraz Sp.K. 5, na których to nieruchomościach będzie prowadzona działalność gospodarcza przez każdą z tych spółek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zespoły składników majątkowych niezbędne do realizacji zadań gospodarczych w zakresie (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne),(ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zbycie przez Wnioskodawcę zespołów składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego, podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zespoły składników majątkowych niezbędne do realizacji zadań gospodarczych w zakresie: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego, stanowią „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ilekroć w ustawie o VAT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT można więc mówić w przypadku, gdy w ramach jednego przedsiębiorstwa istnieje zorganizowany zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych, które są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, i które są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo. Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa składają się więc „aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza” - jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS).

Podstawą do uznania pewnej grupy składników majątkowych przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), aby zespół ten był wydzielony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. (zob. ww. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2013 r. nr IPTPP2/443-708/13-2/JN).

Wyodrębnienie pod względem finansowym polega z kolei na przypisaniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa wszelkich zobowiązań związanych z prowadzoną przez tę część działalnością. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2010 r. (nr IBPP3/443-507/10/IK) „konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane”.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej, jednakże wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy jest prowadzone w taki sposób, że poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdej z wymienionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy wymienione zespoły składników majątkowych Wnioskodawcy stanowią samodzielne zespoły realizujące zadania gospodarcze w zakresie: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego. Stanowią zatem zorganizowane części przedsiębiorstwa potencjalnie mogące stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zbycie przez Wnioskodawcę zespołów składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu ustawy o VAT.

Przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę będą bowiem następujące części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy: (i) hurtowa i detaliczna sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detaliczna sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaż paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S., (iv) zakład rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomość, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego.

Ww. części przedsiębiorstwa zostaną zbyte przez Wnioskodawcę wraz ze wszelkimi składnikami majątkowymi używanymi do prowadzenia tej hurtowni lub tego sklepu - w tym wszelkie umowy z kontrahentami, pozwolenia, własność nieruchomości, samochody ciężarowe itp. Pracownicy każdego z tych działów przejdą na nabywców w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. Nie budzi wątpliwości, że wymienione części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy są od siebie niezależne oraz że mogą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Ponadto należy zauważyć, że wszelkie zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez wymienione zorganizowane części przedsiębiorstwa będą przeniesione przez Wnioskodawcę.

Co do zasady, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Jednakże zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć (zgodnie ze stanowiskiem doktryny i organów podatkowych) w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, zatem jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r. (nr IPTPP2/443-708/13-2/JN): „zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zatem w ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką jawną i czynnym podatnikiem VAT. Wspólnikami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne (małżonkowie - Wspólnicy). Jest planowane przystąpienie do Wnioskodawcy spółki z o.o. (Spółka z o.o. 1), w której jedynymi wspólnikami będą Wspólnicy.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), oraz (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw działających pod marką S.. Wnioskodawca planuje również rozpoczęcie działalności w zakresie (iv) zakładu rozbioru drobiu.

Każdy z ww. obszarów działalności gospodarczej jest odrębnie organizacyjnie i finansowo zorganizowany w ramach Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że każda z ww. działalności prowadzona jest za pomocą odrębnych składników majątku oraz są zatrudnieni pracownicy wyłącznie dla tej działalności; formalnie ww. działalności nie są jednak wyodrębnione jako oddziały Wnioskodawcy. Niektóre z ww. działalności Wnioskodawcy są prowadzone w innych miejscach niż siedziba Wnioskodawcy. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że dla każdego z rodzaju działalności jest prowadzona ewidencja analityczna przychodów i kosztów, pozwalająca na okresowe ustalenie wyniku finansowego prowadzonej działalności.

Wspólnicy Wnioskodawcy planują dokonanie restrukturyzacji Wnioskodawcy, polegającej na: dokonaniu przekształcenia formy prawnej Wnioskodawcy ze spółki jawnej w spółkę komandytową (,,Sp.K. 1”), w której komandytariuszami będą Wspólnicy, a komplementariuszem będzie Spółka z o.o. 1, oraz zbyciu przez Wnioskodawcę części aktywów (składników majątku materialnych i niematerialnych) związanych z niektórymi rodzajami działalności gospodarczej na rzecz innych spółek komandytowych, w których wspólnikami będą wspólnicy Wnioskodawcy. Ostatecznym celem Wspólników Wnioskodawcy jest prowadzenie w ramach jednej spółki komandytowej jednego rodzaju działalności, oraz przeniesienie nieruchomości do majątku Wspólników, w celu ich wynajmu na rzecz spółek operacyjnych.

Wspólnicy Wnioskodawcy, po przekształceniu Spółki Jawnej w Spółkę Komandytową, dokonają wniesienia odpowiednio do nowo utworzonych spółek komandytowych (Sp.K. 2, Sp.K. 3, Sp.K. 4 i Sp.K. 5) nw. zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki: (i) hurtowni i sklepów mięsnych, (ii) składu budowlanego, (iii) dwóch stacji paliw działających pod marką S., (iv) zakładu rozbioru drobiu - poza własnością nieruchomości dotyczących ww. działalności, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy z nowo utworzonymi spółkami komandytowymi.

Ponadto Wspólnicy Sp.K. 1 nabędą - w częściach ułamkowych udziały w nieruchomości gruntowej, na której będzie znajdował się skład celny. W tym samym momencie zostanie zawarta umowa najmu tej nieruchomości na rzecz Sp.K. 1.

W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Wnioskodawca będzie prowadził swoje przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej - Sp. K. 1, która będzie posiadała - w wyniku sukcesji - składniki majątku (materialne i niematerialne) niezbędne do prowadzenia składu celnego, której komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem - Spółka z o.o. 1.

W wyniku dokonanej restrukturyzacji, powstaną również cztery spółki komandytowe (Sp.K. 2, Sp.K. 3, Sp.K. 4, Sp.K. 5), których komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółka z o.o. 2), które będą posiadały organizowane części przedsiębiorstwa, tj. odpowiednio – (i) hurtownie i sklepy mięsne, (ii) skład budowany, (iii) sprzedaż paliwa na dwóch stacjach paliw, oraz (iv) zakład rozbioru drobiu.

W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Wspólnicy będą właścicielami nieruchomości użytkowanych, które będą wynajęte/wydzierżawione na rzecz Sp.K.1, Sp.K. 2, Sp.K 3, Sp.K. 4, oraz Sp.K. 5, na których to nieruchomościach będzie prowadzona działalność gospodarcza przez każdą z tych spółek.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy zespoły składników majątkowych dotyczące (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz czy ich zbycie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że wydzielone działalności w postaci (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, (iv) zakładu rozbioru drobiu, oraz (v) nieruchomości, na której będzie prowadzona działalność w zakresie składu celnego stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca każda z wyżej przedstawionych działalności prowadzona jest na bazie odrębnych składników majątkowych i pracowników. Ww. części przedsiębiorstwa zostaną zbyte przez Wnioskodawcę ze wszelkimi składnikami majątkowymi używanymi do ich prowadzenia; w tym łącznie z umowami z kontrahentami, pozwoleniami, składnikami materialnymi, zobowiązaniami. Ponadto pracownicy każdego z działów przejdą w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. Wyłączeniu będzie podlegać jedynie własność nieruchomości, na których prowadzone są/będą poszczególne działalności, jednakże wyłączenie to nie będzie miało wpływu na uznanie zbywanych działalności za zorganizowane części przedsiębiorstwa, gdyż ze spółkami komandytowymi przejmującymi ww. zorganizowane części przedsiębiorstwa zostaną zawarte stosowne umowy najmu/dzierżawy tych nieruchomości. Zatem na bazie przejmowanego majątku każda ze spółek komandytowych będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Wnioskodawca. Strona wskazała również, że poszczególne zorganizowane części przedsiębiorstwa są wyodrębnione finansowo w ten sposób, że dla każdego z rodzaju działalności prowadzona jest ewidencja analityczna przychodów i kosztów pozwalająca na ustalenie wyniku finansowego danej działalności. Tym samym więc spełnione są wszystkie przesłanki dla uznania będących przedmiotem zbycia rodzajów działalności Wnioskodawcy za zorganizowane części przedsiębiorstwa. W konsekwencji ich zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz nowo utworzonych spółek komandytowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 2 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.