Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.107.2023.2.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-02
Teza: W zakresie ustalenia czy wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika do powiązanej spółki stanowią ukryty zysk.
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; warunki-warunki rynkowe; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania ukrytego zysku z tytułu najmu aktywów od wspólnika.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 12 kwietnia 2023 r. – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (data wpływu 24 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka z o. o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej również Podatnik, Wnioskodawca lub Spółka) prowadzącym działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD 46.90.Z).

Prezesem Zarządu Spółki jest Pan B., a wiceprezesem zarządu jest Pani C. (dalej również jako „Zarząd”).

Członkowie Zarządu są ponadto udziałowcami w Spółce.

Trzecim udziałowcem w A. Spółce z o.o. jest Pan D., który nie pełni funkcji zarządczych w Spółce (dalej również jako „Udziałowiec" lub „Wynajmujący”).

Pan D. („Udziałowiec”) niezależnie od Spółki prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (NIP: (…)), której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz dokonuje transakcji z podmiotami z innych państw Unii Europejskiej. Mogą wystąpić również sporadycznie transakcje z podmiotami zlokalizowanymi na innych kontynentach.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.; dalej: „UOR”).

Spółka Wnioskodawca planuje w trakcie 2023 r. wybrać formę opodatkowania przewidzianą w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałt od dochodów spółek (dalej również jako „Ryczałt”). Wnioskodawca na moment wyboru tej formy opodatkowania spełni wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca zatrudnia na umowę o pracę w sumie ponad 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty („Pracownicy”).

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje nieruchomości tj. powierzchnię biurową oraz magazynową (dalej również jako „Nieruchomości”), które są własnością Pana D. Przedmiotowe nieruchomości, o numerach (…) oraz (…), są środkami trwałymi wytworzonymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Udziałowca. Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że Nieruchomości nigdy nie były własnością Spółki.

Spółka Wnioskodawca wykorzystuje nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej jeszcze przed wyborem formy opodatkowania Ryczałt Estoński.

Wnioskodawca i Wynajmujący/Udziałowiec ustalili rynkowe warunki transakcji. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z podmiotami niepowiązanymi. Innymi słowy, powiązania nie mają oraz nie będą miały żadnego znaczenia - Spółka dokonuje i będzie dokonywać transakcji rynkowych, za rynkowym wynagrodzeniem.

Spółka Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowe Nieruchomości są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Działalność Spółki wymaga jej prowadzenia w określonym miejscu tj. w hali magazynowej. W związku prowadzoną działalnością handlową konieczne jest również posiadanie przestrzeni biurowej.

Spółka korzysta z nieruchomości z uwagi na wyraźne potrzeby biznesowe i niezależnie od tego kto byłby wynajmującym. Taka konieczność wynajęcia odpowiednich składników majątkowych i tak by powstała niezależnie od tego kto jest właścicielem nieruchomości.

Spółka ponadto informuje, że prowadząc działalność gospodarczą posiada niezbędne inne aktywa do jej prowadzenia. Do przedmiotowych aktywów można zaliczyć m.in. urządzenia, maszyny, personel, towary, materiały, zapasy i środki transportu. Działania polegające na wynajęciu Nieruchomości jako najbardziej cennych składników majątkowych od innych podmiotów, włączając w to podmioty powiązane, jest uzasadnione biznesowe i nie powinno budzić najmniejszej wątpliwości.

Ważną kwestią w prowadzeniu biznesu jest płynność finansowa, która mogłaby być ograniczona poprzez ekonomicznie nieuzasadnione zakupy np. wysokowartościowych nieruchomości.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Działalność gospodarcza w formie Spółki z o.o. prowadzona jest od 4 stycznia 2023 r. Wcześniej, przed przekształceniem, działalność gospodarcza była prowadzona w formie spółki jawnej. Działalności gospodarcza w formie spółki jawnej była prowadzona od 9 października 2001 r.

Aktywa od wspólnika są wynajmowane już od 1 marca 2012 r.

Spółka Wnioskodawca podkreśla, że najem aktywów nie będzie służyło w rzeczywistości dokapitalizowaniu Spółki w innej formie niż w postaci wkładu do Spółki (np. w formie udostępniania nieruchomości).

Wyłączenia podmiotowe wynikające z art. 28k ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.) nie będą miały zastosowania.

Spółka Wnioskodawca informuje, że wynajmowane aktywa opisane w zdarzeniu przyszłym nie wymagają doposażenia przez Spółkę.

Wynagrodzenie za najem aktywów nie jest wypłacane Wspólnikowi w związku z prawem do udziału w zysku.

### Pytanie

Czy wydatki z tytułu wynajmu opisanych w zdarzeniu przyszłym aktywów od wspólnika do powiązanej spółki A. Sp. z o.o. w okresie opodatkowania „Ryczałtem Estońskim”, może stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy należny i zapłacony czynsz za korzystanie przez Spółkę z aktywów opisanych w zdarzeniu przyszłym nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu Estońskiego.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT ukrytym zyskiem jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji.

W świetle powyższego, wynajem aktywów od Wynajmującego według stawek rynkowych spowoduje, że takie świadczenie nie będzie stanowiło ukrytych zysków, pomimo że Wynajmujący jest względem Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają ustalenia oraz przykłady wskazane w Przewodniku Ministerstwa Finansów po Ryczałcie Estońskim:

„W przykładzie ustalenie ceny transakcji na warunkach odbiegających od rynkowych pozwala uznać, że powstała nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad jej ustalona kwotę w wysokości 70 tys. zł (120 tys. zł - 50 tys. zł), tj. jest dochodem z tytułu ukrytego zysku, do opodatkowania ryczałtem. Naruszenie zasady ceny rynkowej jak również fakt, że transakcja związana jest z celami o charakterze osobistym powoduje, że zasadne jest uznanie, iż świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk”- przykład nr 21, str. 37 Przewodnika;

Ponadto w innym przykładzie na tej stronie Przewodnika wskazano (przykład nr 22)

„XYZ Sp. z o.o. jest objęta ryczałtem od dochodów spółek. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji tworzyw sztucznych. Wspólnik Pan X wynajmuje Spółce magazyn na potrzeby przechowywania produkowanych przez nią towarów, w zamian za miesięczny czynsz w wysokości 50 tys. zł. Magazyn został wybudowany ze środków prywatnych Pana X i wyposażony w sposób niezbędny dla prowadzonej działalności. Czynsz został ustalony według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny rynkowej). Magazyn jest niezbędny w prowadzeniu działalności gospodarczej przez XYZ Sp. z o.o. i nie wymaga przeprowadzenia dodatkowych nakładów inwestycyjnych przez Spółkę (magazyn jest w pełni użyteczny dostosowany do potrzeb spółki w momencie podpisania umowy najmu). Z uwagi na zakres prowadzonej działalności przez Spółkę, gdyby Spółka nie wynajęła magazynu od wspólnika zobligowana byłaby wynająć taki magazyn od innego podmiotu albo zrealizować inwestycję w postaci budowy magazynu.

Jak należy kwalifikować taką operację?

Wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki, nie został wybudowany za środki Spółki i wyprowadzony z jego majątku do majątku wspólnika, etc.).”

Podkreślenia również wymaga, że stanowisko MF potwierdzają wydawane interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w tym:

‒ w interpretacja indywidualna z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1 2.4010.554.2021.2.AK, w której wskazano że:

„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że płacony przez Spółkę czynsz najmu za lokale (\`(...)\`) wynajmowane od Udziałowca w cenach rynkowych nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.”

‒ w interpretacjach z 12 października 2022 r. (0111-KDIB1-2.4010.460.2022.2.AW oraz 0111- KDIB1-2.4010.495.2022.2.DP)

Wnioskodawca podkreśla, że ma świadomość, iż katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków jest otwarty i każda sytuacja wynajmu składników majątkowych od udziałowca do Spółki powinna być analizowana w odniesieniu co całokształtu danej sprawy.

Dlatego ocena czy określone świadczenie najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy, kluczowe są okoliczności zawarcia transakcji, które przesądzają o tym, że wydatki z tytułu najmu nie są ukrytym zyskiem. Są to m.in.:

‒ podjęcie decyzji o wynajęciu Aktywów przed podjęciem decyzji o wyborze ryczałtu estońskiego,

‒ ustalenie warunków wynajmu na warunkach rynkowych, co de facto wyłącza wobec Wnioskodawcy zastosowanie przepisów o ukrytych zyskach w Ryczałcie Estońskim.

‒ Wynajem ponadto, będzie miał cel biznesowy co jasno wynika z opisu stanu przyszłego i jest zgodne z racjonalnymi zasadami odpowiedzialnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Podsumowując, należne i zapłacone wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości, w której Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą, nie stanowi dla Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,

przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,

do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Art. 28m ust. 8 ustawy o CIT, wskazuje, że:

wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

‒ wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

‒ inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy wydatki z tytułu najmu aktywów od Wspólnika w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek może stanowić tzw. ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy, kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Jak wynika z opisu sprawy, prowadzą Państwo działalność gospodarczą w formie spółki z o.o. od 4 stycznia 2023 r. (wcześniej działalność gospodarcza była prowadzona od 9 października 2001 r. w formie spółki jawnej), której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD 46.90.Z). Prezesem Zarządu Spółki jest Pan B., a wiceprezesem zarządu jest Pani C. (dalej również jako „Zarząd”). Członkowie Zarządu są ponadto udziałowcami w Spółce. Trzecim udziałowcem w Spółce jest Pan D., który nie pełni funkcji zarządczych w Spółce.

Pan D. („Udziałowiec”) niezależnie od Spółki prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Prowadzą Państwo działalność gospodarczą w Polsce oraz dokonują Państwo transakcji z podmiotami z innych państw Unii Europejskiej. Mogą wystąpić również sporadycznie transakcje z podmiotami zlokalizowanymi na innych kontynentach. Planują Państwo w trakcie 2023 r. wybrać formę opodatkowania przewidzianą w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałt od dochodów spółek. Na moment wyboru tej formy opodatkowania spełniają Państwo wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Nie będą miały zastosowania wyłączenia przedmiotowe wynikające z art. 28k ustawy o CIT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystują Państwo nieruchomości tj. powierzchnię biurową oraz magazynową, które są własnością Pana D. Przedmiotowe nieruchomości są środkami trwałymi wytworzonymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Udziałowca. Nieruchomości nigdy nie były własnością Spółki. Wykorzystują Państwo nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej jeszcze przed wyborem formy opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek. Aktywa od Wspólnika są wynajmowane od 1 marca 2012 r. Transakcje pomiędzy Państwem a wynajmującym zostały ustalone na warunkach rynkowych. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z podmiotami niepowiązanymi. Przedmiotowe Nieruchomości są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Państwa. Działalność Spółki wymaga jej prowadzenia w określonym miejscu tj. w hali magazynowej. W związku prowadzoną działalnością handlową konieczne jest również posiadanie przestrzeni biurowej. Korzystają Państwo z nieruchomości z uwagi na wyraźne potrzeby biznesowe i niezależnie od tego kto byłby wynajmującym. Spółka posiada niezbędne inne aktywa do prowadzenia działalności, które nie wymagają doposażenia przez Państwa. Do przedmiotowych aktywów można zaliczyć m.in. urządzenia, maszyny, personel, towary, materiały, zapasy i środki transportu. Najem aktywów od wspólnika nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu Spółki w innej formie niż w postaci wkładu do Spółki. Wynagrodzenie za najem aktywów nie jest wypłacane Wspólnikowi w związku z prawem do udziału w zysku.

Jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanego we wniosku, a dokonywanych przez Państwa z podmiotem powiązanym powyższych transakcji będzie spełniać warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro wskazują Państwo, że wypłacone na rzecz Wspólnika wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez niego usług w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu Spółki, do zawarcia transakcji doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji oraz zawarcie wskazanych transakcji wynika z Państwa faktycznych potrzeb biznesowych to należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane Wspólnikowi z tytułu świadczonych usług najmu aktywów nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

**Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).