Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.390.2018.5.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: opodatkowanie sprzedaży Budynku i prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; opodatkowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2018 r. (data wpływu 30 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 sierpnia 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.390.2018.1.JG (doręczone Stronie w dniu 22 sierpnia 2018 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 11 października 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12 września 2018 r. nr 0114-KDIP1- 3.4012.390.2018.4.JG (doręczone Stronie w dniu 1 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku i prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku i prawa do odliczenia podatku naliczonego. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 sierpnia 2018 r. (data wpływu 30 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 sierpnia 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.390.2018.1.JG, oraz uzupełniony pismem z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 11 października 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12 września 2018 r. nr 0114-KDIP1- 3.4012.390.2018.4.JG.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Spółka, Wnioskodawca), czyli Zainteresowany będący stroną niniejszego postępowania o wydanie interpretacji, jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 683 o obszarze 2 146 m2 (dalej: Nieruchomość) wraz z prawem własności stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość budynku murowanego i podpiwniczonego, kilkukondygnacyjnego w którym prowadzona była rozbudowa i nadbudowa z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny (dalej: Budynek). Transakcja sprzedaży Nieruchomości została zawarta w formie aktu notarialnego pomiędzy Stronami i została udokumentowana fakturą VAT (dalej: Transakcja). W dniu dokonania Transakcji Wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Nieruchomość stanowiła składnik majątkowy przedsiębiorstwa X w upadłości (dalej: Sprzedawca). Obecnie na terenie Nieruchomości nie znajdują się inne obiekty budowlane poza Budynkiem.

Sprzedawca nabył Nieruchomość (prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budynku) w dniu 15 czerwca 2016 r. - transakcja ta została zawarta w formie aktu notarialnego oraz została udokumentowana fakturą VAT, a Sprzedawca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z tej faktury.

Dnia 21 marca 2018 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości Sprzedawcy. W imieniu Sprzedawcy działa syndyk masy upadłości.

Jak wynika z operatu szacunkowego, Budynek jest w trakcie przebudowy (stan zaawansowania prac na dzień zawarcia Transakcji wynosił ok. 97%) i częściowej nadbudowy budynku starego młyna i magazynu z przeznaczeniem na budynek wielorodzinny wraz z wewnętrznymi instalacjami: wodnokanalizacyjną, gazową, centralnego ogrzewania i elektryczną (zgodnie z pozwoleniami na budowę). Zgodnie z najlepszą wiedzą Sprzedawcy, nakłady poniesione w toku procesu inwestycyjnego przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku, choć Sprzedawca (syndyk działający w jego imieniu) nie posiada wiedzy na temat tego który podmiot dokonał tych nakładów - czy również sam Sprzedawca, czy też wcześniejsi właściciele Nieruchomości. Pozostaje to jednak bez znaczenia z punktu widzenia przepisów o podatku VAT. Wnioskodawca zamierza kontynuować prace budowlane związane z Budynkiem, uzyskać pozwolenie na użytkowanie, a następnie sprzedać lokale wchodzące w jego skład. Docelowo w Budynku będą znajdowały się samodzielne lokale mieszkalne o powierzchni nie przekraczającej 150 m2. Natomiast przed rozpoczęciem prac polegających na przebudowie i nadbudowie Budynek stanowił pozostałości budynku starego młyna i magazynu, wybudowanych w latach 50. XX wieku.

Budynek nie był wykorzystywany przez Sprzedającego dla potrzeb działalności zwolnionej.

Dotychczasowe prace wykonywane były na podstawie decyzji wydanej w dniu 28 października 2016 r. w sprawie przeniesienia decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia 11 sierpnia 2006 r. Na podstawie powyżej wskazanej decyzji przeniesiono na rzecz Sprzedawcy zgodę na przebudowę i częściową nadbudowę Nieruchomości (obiektu użytkowego podpiwniczonego z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z wewnętrznymi instalacjami, przeniesionej decyzją z dnia 7 lutego 2007 r., a następnie decyzją wydaną w dniu 30 stycznia 2014 r., przenoszącą decyzję o pozwoleniu budowę z dnia 11 sierpnia 2006 r. na rzecz Sprzedawcy). Jednym z elementów Transakcji było przeniesienie powyższej decyzji (z dnia 28 października 2016 r.) na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający zobowiązał się do przeniesienia ww. decyzji (z dnia 28 października 2016 r.) na Wnioskodawcę.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z kolei, rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) we wprowadzeniu wskazuje, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

Jednocześnie obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany, może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (KOB).

Przyjmując zatem językową wykładnię rozporządzenia dokonaną przez GUS w powyższym piśmie budynek, którego budowa się rozpoczęła i będzie kontynuowana przez właściciela może być klasyfikowana według PKOB.

Natomiast odnosząc się do definicji prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy prawo budowlane).

Tym samym, budynek niezakończony nie spełni definicji budynku w rozumieniu powyższej ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że na dzień Transakcji, tj. 21 maja 2018 r. Wnioskodawca posiadał decyzję uznającą za będące w mocy pozwolenie na budowę polegające na przebudowie istniejącego budynku na cele mieszkalne. Tak więc w momencie Transakcji budynek był objęty pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy Budynek jest budynkiem mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, ale nie jest budynkiem w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zbycie Nieruchomości, w skład której wchodzi Budynek, należy opodatkować preferencyjną stawką VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT w wysokości 8% z faktury dokumentującej opisaną Transakcję?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie Nieruchomości, w skład której wchodzi Budynek, należy opodatkować preferencyjną stawką VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia VAT w wysokości 8% z faktury dokumentującej opisaną Transakcję.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (Grupy Zainteresowanych): Ad 1

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tejże ustawy wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zbycie Nieruchomości przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy spełnia wszystkie warunki uznania za opodatkowaną dostawę towarów - cena została wyrażona w kwocie pieniężnej, a w wyniku Transakcji Spółka nabyła prawa do rozporządzenia Nieruchomością jak właściciel.

Ze względu na to, że jak wykazano wyżej, przedmiotem dostawy będzie nieruchomość zabudowana Budynkiem, w celu ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe znaczenie ma status Budynku w kontekście przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym zwolnienie z VAT wynikające z powyższych przepisów nie będzie miało zastosowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Prace związane z przebudową i nadbudową Budynku nie zostały ukończone, zaś nakłady poniesione w toku procesu inwestycyjnego przekraczają 30% wartości początkowej Budynku, zatem w ocenie Wnioskodawcy wystąpienie pierwszego zasiedlenia należy w tym wypadku wiązać z faktem oddania go do używania po ulepszeniu (art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT).

Jednocześnie art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT nie wskazuje, który podmiot ma ponieść wydatki na ulepszenie w rozumieniu tego przepisu, zatem dla potrzeb określenia zasad opodatkowania zasadne jest uwzględnienie nakładów poniesionych także przez poprzednich właścicieli Nieruchomości.

Biorąc więc pod uwagę, że nakłady poczynione na Budynek w wyniku przebudowy i nadbudowy przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku, a przebudowa i nadbudowa stanowi jedną z form ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki wskazane w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT.

Niemniej jednak, aby doszło do pierwszego zasiedlenia konieczne jest również oddanie do użytkowania Budynku pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po dokonaniu nakładów w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej. Ponieważ inwestycja związana z ulepszeniem Budynku nie jest zakończona, nie miało miejsca oddanie Budynku do użytkowania po dokonaniu ulepszenia. Należy zatem przyjąć, że Transakcja była sprzedażą przed pierwszym zasiedleniem, co oznacza brak zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponieważ Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z nabyciem Nieruchomości i Budynku, to Transakcja nie mogła być objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto, Budynek nie był wykorzystywany przez Sprzedającego dla potrzeb działalności zwolnionej, przez co brak było również podstaw do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z brakiem zastosowania przepisów dotyczących zwolnienia z VAT, należało uznać, że Transakcja zbycia Nieruchomości obejmującej Budynek była opodatkowana podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym tanie faktycznym właściwą stawką VAT mającą zastosowanie do sprzedaży Nieruchomości z Budynkiem jest stawka 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jest to podstawowa stawka podatku VAT. Ustawa o VAT przewiduje jednak możliwość zastosowania w określonych przypadkach preferencyjnych - obniżonych stawek podatku VAT, w tym stawki VAT w wysokości 8%.

Preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: PKOB) w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak wynika z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane powyżej limity, stawkę podatku w wysokości 8%, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej, udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej - art. 41 ust. 12c ustawy o VAT.

PKOB stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej, służy potrzebom statystyki działalności budowlanej, spisów budowli i mieszkań, statystyki cen obiektów budowlanych itp. Ponadto klasyfikacja służy do klasyfikowania obiektów budowlanych. Zgodnie z PKOB przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Budynki mieszkalne, wg. PKOB, są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych np. budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111 działu 11), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112 działu 11), budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113 działu 11).

Ponadto jak wynika z pisma obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany, może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (KOB). W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

Budynek w ocenie Wnioskodawcy należy zaliczyć do budynku wielomieszkaniowego o określonym stanie zaawansowania robót budowlanych. Jego budowa bowiem rozpoczęta przez wcześniejszych inwestorów i kontynuowana przez Sprzedawcę zachowała swój dotychczasowy charakter. Takie podejście potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2012 r. o sygn. I FSK 889/11: „(\`(...)\`) W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku w określonym miejscu zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym jest tym obiektem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych (jeżeli nie zaistniał fakt samowoli budowlanej - wykonania go niezgodnie z zatwierdzonym projektem)”

Takie samo stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 17 maja 2017 r. o sygn. I SA/Sz 266/17, który powołując się na ww. wyrok NSA wyjaśnił, że: „W ocenie NSA, oznaczało to, że sprzedaż niezakończonych „obiektów budownictwa mieszkaniowego” w rozumieniu art. 2 pkt 12 p.t.u., czyli budynków mieszkalnych rodzinnego stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w PKOB 11, których budowa ma być dalej kontynuowana, stanowiła sprzedaż tych obiektów w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych, podlegających opodatkowaniu stawką 8% w zakresie obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12p.t.u.”.

Co ważne podobne stanowisko prezentowane jest w interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 lutego 2016 r. nr IPTPP1/4512-649/15-3/ŻR;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2015 r. nr IPPP3/4512-593/15-2/RD;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r. nr IPPP2/4512-1006/15-2/MAO.

Zasadniczo w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów (na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Co prawda, według ustępu 9 art. 29a ustawy o VAT punktu poprzedniego nie stosuje się do czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, ale jest to odrębna czynność od zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia nie z transakcją oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, ale z jego zbyciem, zatem do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków trwale z nim związanych.

W ocenie Wnioskodawcy, w myśl przywołanego art. 29a ustawy o VAT, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla Budynku, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku jak przy dostawie Budynku trwale z nim związanego. Budynek wchodzący w skład Nieruchomości składać się będzie z lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekroczy 150 m2. W świetle powyższych przepisów, nie ulega wątpliwości, że możliwe jest sklasyfikowanie Budynku jako budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy o VAT.

A zatem właściwą stawką podatku VAT dla zbycia Nieruchomości, zgodnie z art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT, jest stawka VAT w wysokości 8%.

Ad 2

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu m.in. nabycia towarów i usług.

Nieruchomość, którą nabył Wnioskodawca od Sprzedawcy, ma służyć w przyszłości czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę i będą polegały na dostawie lokali mieszkaniowych znajdujących się w Budynku. Zatem zdaniem Wnioskodawcy spełniony został podstawowy warunek określony w art. 86 ustawy VAT uprawniający do odliczenia podatku naliczonego, tj. związek dokonanego zakupu z czynnościami opodatkowanymi.

Konsekwentnie zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej Transakcję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. art. 41 ust. 2 ustawy, do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Ponadto należy wskazać, że w kwestii pierwszego zasiedlenia w kontekście interpretacji pojęcia „ulepszenia” wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, w którym wskazał „(…) artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W nawiązaniu do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 683 wraz z prawem własności stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość budynku murowanego i podpiwniczonego, kilkukondygnacyjnego, w którym prowadzona była rozbudowa i nadbudowa z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny (Budynek).

Nieruchomość stanowiła składnik majątkowy przedsiębiorstwa X w upadłości. Sprzedawca nabył Nieruchomość (prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budynku) w dniu 15 czerwca 2016 r. - transakcja ta została zawarta w formie aktu notarialnego oraz została udokumentowana fakturą VAT, a Sprzedawca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z tej faktury. Dnia 21 marca 2018 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości Sprzedawcy. W imieniu Sprzedawcy działa syndyk masy upadłości. Budynek jest w trakcie przebudowy (stan zaawansowania prac na dzień zawarcia Transakcji wynosił ok. 97%) i częściowej nadbudowy budynku starego młyna i magazynu z przeznaczeniem na budynek wielorodzinny wraz z wewnętrznymi instalacjami. Nakłady poniesione w toku procesu inwestycyjnego przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku.

Wnioskodawca, jako nabywca Nieruchomości, zamierza kontynuować prace budowlane związane z Budynkiem, uzyskać pozwolenie na użytkowanie, a następnie sprzedać lokale wchodzące w jego skład. Docelowo w Budynku będą znajdowały się samodzielne lokale mieszkalne o powierzchni nie przekraczającej 150 m2.

Budynek nie był wykorzystywany przez Sprzedającego dla potrzeb działalności zwolnionej.

Jak Wnioskodawca wskazuje dotychczasowe prace wykonywane były na podstawie decyzji o pozwoleniu na przebudowę i częściową nadbudowę obiektu użytkowego z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy do dostawy Nieruchomości, w skład której wchodzi Budynek.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy wynika, że stawkę w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy stosuje m.in. do dostawy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przy czym, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych. Obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy, są to budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

W przedmiotowej sprawie należy ustalić co jest przedmiotem dostawy, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności zdarzenia. Z wniosku wynika, że przebudowa dotyczyła budynków użytkowych tj. młyna i magazynu. Przebudowa odbywała się i jest kontynuowana na podstawie decyzji o pozwoleniu na przebudowę i częściową nadbudowę obiektu użytkowego z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny. W momencie dostawy stopień zaawansowania prac budowlanych wynosił 97%, a więc należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy był budynek. Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie Budynek jest budynkiem mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, ponieważ ma charakter budynku wielorodzinnego. A zatem należy przyjąć, że przedmiotem dostawy był budynek wielorodzinny stanowiący obiekt budownictwa mieszkaniowego.

Okoliczności zdarzenia, wskazują, że w przypadku opisanym we wniosku, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Również dostawa Budynku nie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ze względu na niespełnienie warunku co do prawa do odliczenia podatku VAT przy jego nabyciu. W sprawie nie będzie także miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż Budynek nie był nabyty w celu wykonywania czynności zwolnionych z podatku. Z wniosku wynika, że ze względu na brak oddania Budynku do używania (Budynek jest w trakcie budowy – 97% zawansowania prac na moment Transakcji) należy uznać, że dokonana na rzecz Wnioskodawcy sprzedaż Budynku odbywała się przed jego pierwszym zasiedlenie (tj. przed dokonaniem całkowitej przebudowy i oddaniem Budynku do używania), co powodowało obowiązek naliczenia podatku VAT przy jego sprzedaży. Ponieważ, jak z wniosku wynika, Budynek powinien być sklasyfikowany do PKOB w dziale 11, spełnia też definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego w myśl art. 2 pkt 12 ustawy. Oznacza to, że do sprzedaży Budynku w stanie zaawansowania prac budowlanych na poziomie 97%, Sprzedawca miał prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a oraz art. 41 ust. 12 ustawy.

Taką samą stawkę należało zastosować do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ten Budynek był posadowiony, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu wraz z prawem własności stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość Budynku murowanego i podpiwniczonego, kilkukondygnacyjnego, w którym prowadzona była rozbudowa i nadbudowa z przeznaczeniem na Budynek mieszkalny wielorodzinny. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza kontynuować prace budowlane związane z Budynkiem, uzyskać pozwolenie na użytkowanie, a następnie sprzedać lokale wchodzące w jego skład. Zatem Wnioskodawca zamierza wykorzystywać zakupioną Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych – sprzedaży lokali mieszkalnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT z faktury dokumentującej Transakcję

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej opisaną Transakcję. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione są – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Planowana inwestycja po jej zrealizowaniu przez Spółkę będzie służyła czynnościom opodatkowanym w zakresie sprzedaży lokali mieszkalnych, a Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W odniesieniu więc do dostawy Budynku znajdującego się na Nieruchomości, który powinien być opodatkowany stawką podatku w wysokości 8% Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zawarciu Transakcji zakupu. Nie zajdą, w analizowanej sprawie przesłanki wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, ponieważ opisana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn.zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.