Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.437.2018.1.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-01
Teza: Czy przejęcie przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własności udziałów w spółce po zmarłym wspólniku na mocy postanowień umowy spółki i złożonego oświadczenia o skorzystaniu z prawa przejęcia udziałów wraz z zapłatą na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego za przejęte udziały podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: przejęcie; spadek-masa spadkowa; udział; wspólnik
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 05 grudnia 2018 r. (data wpływu – 07 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia udziałów zmarłego wspólnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia udziałów zmarłego wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zmarł jeden z czterech wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Kodeks spółek handlowych w przepisie art. 183 pozwala na ograniczenie lub wyłączenie mocą postanowień umowy spółki z o.o. wstąpienia do spółki spadkobierców w miejsce zmarłego wspólnika pod warunkiem określenia w umowie warunków spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki.

Dalsze postanowienia umowy spółki w szczegółowy sposób regulują sposób postępowania na wypadek śmierci wspólnika. Zgodnie z umową spółki udziały zmarłego wspólnika przypadają w całości pozostałym wspólnikom, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów.

Umowa określa, że spłata spadkobierców ma nastąpić w terminie 30 dni od dnia przedstawienia przez spadkobierców prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku bądź sporządzonego przez notariusza aktu poświadczenia dziedziczenia.

Z kolei przypadający spadkobiercom ekwiwalent pieniężny za udziały spadkodawcy niewchodzące do spadku, ma zostać obliczony według ceny zbycia udziału ustalonej na podstawie opinii niezależnego biegłego rewidenta wybranego przez wspólników, który sporządzi badanie wartości księgowej udziałów według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego śmierć wspólnika.

W dalszej kolejności procedura uregulowana jest w ten sposób, że w przypadku nieskorzystania przez któregokolwiek ze wspólników z prawa pierwszeństwa w nabyciu udziałów po zmarłym wspólniku, nieprzydzielone udziały przypadają pozostałym wspólnikom proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów.

Dopiero, gdy żaden ze wspólników nie wyrazi chęci przejęcia udziałów po zmarłym wspólniku udziały nabywa spółka celem ich umorzenia.

W zaistniałym stanie faktycznym zmarły wspólnik posiadał 10 udziałów w kapitale zakładowym spółki. Zgodnie z treścią umowy spółki udziały zostały zaoferowane dotychczasowym wspólnikom proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów. Dwoje z trzech pozostałych w spółce wspólników oświadczyło, że rezygnuje z prawa przejęcia proporcjonalnej części udziałów po zmarłym wspólniku. Trzeci ze wspólników oświadczył, że wyraża chęć przejęcia zarówno przypadających na niego proporcjonalnie udziałów po zmarłym wspólniku jak i pozostałych udziałów, co do których rezygnację złożyli pozostali wspólnicy. Wszyscy wspólnicy w ten sam sposób interpretują obwiązujące ich zapisy umowy spółki i zaakceptowali fakt przejęcia udziałów zmarłego wspólnika przez jednego z pozostałych wspólników.

W związku z tym, w świetle umowy spółki jeden ze wspólników przejął na własność wszystkie udziały zmarłego wspólnika oraz dokonał zapłaty na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego stanowiącego równowartość wartości księgowej wszystkich udziałów zmarłego wspólnika zgodnie z wyliczeniem dokonanym przez powołanego biegłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przejęcie przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własności udziałów w spółce po zmarłym wspólniku na mocy postanowień umowy spółki i złożonego oświadczenia o skorzystaniu z prawa przejęcia udziałów wraz z zapłatą na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego za przejęte udziały podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec faktu, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do zawarcia żadnej umowy (ani innej czynności cywilnoprawnej objętej przepisem art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przejście z mocy prawa udziałów zmarłego wspólnika na innego ze wspólników spółki z o.o. zgodnie z postanowieniami umowy spółki nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wspólnik, który z mocy prawa i postanowień umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przejął udziały w spółce z o.o. po innym zmarłym wspólniku i dokonał na rzecz spadkobierców zapłaty ekwiwalentu pieniężnego za przejęte udziały nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca przywołując art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdził, że sytuacja, która miała miejsce w opisanym stanie faktycznym nie jest objęta treścią powołanego przepisu art. 1 ustawy, a zatem nie jest objęta zakresem opodatkowania tym podatkiem.

Udziały zmarłego wspólnika zostały skutecznie wyłączone od dziedziczenia, dlatego należy twierdzić, że nie weszły one do majątku spadkowego po zmarłym wspólniku. Z mocy postanowień umowy spółki do spadku po nim weszło jedynie przypadające spadkobiercom roszczenie o zapłatę ekwiwalentu za posiadane przez spadkodawcę udziały. (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 14 października 2015 r. I SA/Gd 1017/15 w którym stwierdzono, że skoro na miejsce zmarłego wspólnika nie mogą wejść jego spadkobiercy, to nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa ta miałaby zastosowanie, gdyby występowały dwie operacje tj. nabycie udziału w spółce w drodze dziedziczenia i jego późniejsza spłata w wyniku zawartego porozumienia. Roszczenie o wypłatę w pieniądzach wartości udziału zmarłego wspólnika należy do spadku po nim.)

Wobec tego, spadkobiercy nie nabyli wraz ze spadkiem udziałów zmarłego wspólnika, a jedynie roszczenie o wypłatę wartości księgowej tych udziałów obliczonej przez biegłego zgodnie ze stanem na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego śmierć wspólnika. Z tego względu brak było podstaw do zawarcia pomiędzy spadkobiercami a pozostałymi wspólnikami umowy sprzedaży udziałów, gdyż spadkobiercy nie byli uprawnieni do rozporządzania tymi udziałami.

Natomiast własność udziałów z mocy prawa i postanowień umowy spółki przeszła automatycznie na wspólnika, który zadeklarował chęć ich objęcia. Nastąpiło to z chwilą złożenia stosownego oświadczenia oraz zapłaty na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego za udziały zmarłego wspólnika bez konieczności zawierania odrębnej umowy.

W związku powyższym, w zaistniałej sprawie na podstawie postanowień umowy spółki, które mają oparcie w przepisach Kodeksu spółek handlowych dochodzi do automatycznego przejścia z mocy prawa własności udziałów zmarłego wspólnika na innego dotychczasowego wspólnika spółki.

W tym przypadku nie tylko nie ma konieczności, ale przede wszystkim brak jest podstaw prawnych do zawierania przez wspólnika ze spadkobiercami odrębnej umowy.

A zatem, wobec faktu, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do zawarcia żadnej umowy (ani innej czynności cywilnoprawnej objętej przepisem art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przejście z mocy prawa udziałów zmarłego wspólnika na innego ze wspólników spółki z o.o. zgodnie z postanowieniami umowy spółki nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zmarł jeden z czterech wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z umową spółki udziały zmarłego wspólnika przypadają w całości pozostałym wspólnikom, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów. W przypadku nieskorzystania przez któregokolwiek ze wspólników z prawa pierwszeństwa w nabyciu udziałów po zmarłym wspólniku, nieprzydzielone udziały przypadają pozostałym wspólnikom proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów.

W przedstawionym stanie faktycznym jeden ze wspólników przejął na własność wszystkie udziały zmarłego wspólnika oraz dokonał zapłaty na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego stanowiącego równowartość wartości księgowej wszystkich udziałów zmarłego wspólnika zgodnie z wyliczeniem dokonanym przez powołanego biegłego. Wszyscy wspólnicy w ten sam sposób interpretują obwiązujące ich zapisy umowy spółki i zaakceptowali fakt przejęcia udziałów zmarłego wspólnika przez jednego z pozostałych wspólników.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że w myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W myśl art. 535 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Natomiast zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych umowa spółki może ograniczyć lub wyłączyć wstąpienie do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika. W tym przypadku umowa spółki powinna określać warunki spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki, pod rygorem bezskuteczności ograniczenia lub wyłączenia.

Opisane we wniosku czynności nie są wymienione w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności nie mają charakteru umowy sprzedaży, gdyż osoby (spadkobiercy), którym Wnioskodawca zapłacił określona sumę pieniędzy, nie byli właścicielami przejmowanych udziałów. Zatem omawiana czynność nie wyczerpuje istotnych znamion umowy sprzedaży.

Mając więc na uwadze opis zdarzenia oraz przytoczone przepisy (w tym dopuszczalność opisanej formy przejęcia udziałów po zmarłym wspólniku) stwierdzić należy, że przejęcie przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własności udziałów w spółce po zmarłym wspólniku – które dokonano na mocy postanowień umowy spółki i złożonego oświadczenia o skorzystaniu z prawa przejęcia udziałów wraz z zapłatą na rzecz spadkobierców ekwiwalentu pieniężnego za przejęte udziały nie jest umową sprzedaży, ani inną wymienianą w art. 1 omawianej ustawy. Tym samym nie mieści się w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisane czynności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualną). Funkcja ochronna płynąca z przedmiotowej interpretacji, wynikająca z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy ma zastosowanie wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.