Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.138.2021.3.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-21
Teza: Dostawa przedmiotowych budynków podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; pełnomocnictwo; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 kwietnia 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 4 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanej za podatnika podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanej za podatnika podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z dnia 7 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 kwietnia 2021 r, skutecznie doręczone w dniu 4 maja 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią E.W.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Kupujący”) jest czynnym podatnikiem towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność m.in. w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań.

Spółka zamierza nabyć od Pani E.W, Pani S.Ż., Pana W.W. oraz Pana K.W. (dalej: „Współwłaściciele”) udziały w niezabudowanej nieruchomości położonej w województwie (…), w (…), w gminie (…), stanowiącej wydzieloną geodezyjnie część działki ewidencyjnej numer 1 z obrębu (…) stanowiącej grunty orne zabudowane oznaczone symbolami użytków Rllla, Rlllb, RIVa, RIVb, Br-Rlllb i Br-RIVa, oznaczonej na mapie ze wstępnym projektem podziału jako działka nr 2 o powierzchni około 1,1301 ha (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość (tj. działka o numerze ewidencyjnym 2), po wyodrębnieniu będzie w całości terenem niezabudowanym. Dla nieruchomości, na którą składa się m.in. działka ewidencyjna numer 1, Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą numer (…).

Zgodnie z treścią księgi wieczystej, Nieruchomość nie jest obciążona prawami osób trzecich. W przeszłości (przed dniem nabycia własności nieruchomości przez Współwłaścicieli), nieruchomość, w skład której wchodzi działka ewidencyjna nr 1 była obciążona hipoteką na zabezpieczenie spłaty kredytu na zakup ciągnika rolniczego i pługu.

Ponadto, Spółka oprócz Nieruchomości zamierza nabyć jednocześnie własność nieruchomości sąsiednich, które nie stanowią własności Współwłaścicieli (dalej: „Nieruchomości sąsiednie”). Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na nich magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów oraz świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Spółka zamierza podpisać z Panią E.W., Panią S.Ż. oraz z Panem W.W. (dalej: „Sprzedający”) umowę przedwstępną sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Ponadto, zgodnie z Umową, Sprzedający zapewnią o sprzedaży na rzecz Spółki udziału we współwłasności Nieruchomości należącego do małoletniego K.W., po uzyskaniu zgody sądu opiekuńczego na dokonanie podziału i sprzedaży w imieniu małoletniego bądź po osiągnięciu przez niego pełnoletniości.

Nieruchomość jest niezabudowana (działka o numerze ewidencyjnym 2, po wyodrębnieniu będzie w całości terenem niezabudowanym) i objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gminy (…) dla obszaru (…) zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej nr (…) dnia 4 listopada 2008 r., zgodnie z którym działka ewidencyjna numer 1, z której wydzielona zostanie Nieruchomość, położna jest na terenie dróg dojazdowych (symbol na planie 4KDD), na terenie drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs (symbol na planie KDGP), na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej (symbol na planie 2MN/U) oraz na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol na planie 3U/P).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca na Spółkę własność udziałów w Nieruchomości należących do Sprzedających zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, tj.:

1.  zatwierdzeniu opisanego w Umowie podziału działki ewidencyjnej nr 1, w wyniku którego zostanie wydzielona Nieruchomość oraz podziału jednej z Nieruchomości sąsiednich (tj. działki o nr ewidencyjnym (…)) przez Burmistrza (…), zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz przedłożeniu do umowy przyrzeczonej sprzedaży kompletu dokumentów geodezyjnych - wypisu z rejestru gruntu wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej - dla wszystkich działek, które powstaną z podziału działek nr ewidencyjnym (…) oraz nr ewidencyjnym 1 (w odniesieniu do wydzielenia Nieruchomości, ww. dokumenty uzyskają Współwłaściciele);
2.  rozwiązaniu umowy dzierżawy dotyczącej jednej z Nieruchomości sąsiednich (działki nr ewidencyjny (…));
3.  uzyskaniu ostatecznej decyzji środowiskowej dotyczącej realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji na Nieruchomości oraz na Nieruchomościach sąsiednich;
4.  uzyskaniu zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość dla wszystkich pojazdów ciężarowych wszystkich kategorii;
5.  uzyskaniu prawomocnego postanowienia sądu opiekuńczego ze zgodą na podział i sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości należącego do małoletniego K.W. lub uzyskaniu pełnoletniości przez K.W. i przystąpieniu do umowy sprzedaży;
6.  uzyskaniu interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz Nieruchomości sąsiednich.

Zgodnie z dokonanymi ustaleniami, Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów. Strony zgodnie postanowiły, że Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Na podstawie Umowy, Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, o których mowa w pkt 3 i 4 powyżej zostaną uzyskane przez Spółkę działającą na podstawie ww. upoważnienia. Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Zgodnie z Umową, Spółka będzie upoważniona do występowania przed właściwymi organami administracji rządowej, samorządowej, osobami prawnymi i fizycznymi, we wszelkiego rodzaju postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, a także do odwoływania się od niekorzystnych orzeczeń i decyzji tych organów, do składania wszelkich wniosków, oświadczeń, do składania wyjaśnień, zapewnień, wnoszenia środków odwoławczych we wszystkich sprawach związanych z pracami budowlanymi na przedmiotowej działce, w imieniu własnym.

Pani E.W. jest osobą fizyczną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, mającą status zainteresowanej w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazaną w załączniku do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B (dalej: „Zainteresowana”).

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowaną, posiadającą status rolnika ryczałtowego. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia przez Zainteresowaną działalności rolniczej, w ramach której zbiory pochodzące z Nieruchomości podlegają sprzedaży. Zainteresowana nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Współwłaściciele nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości w sposób zgodny z prawem, na podstawie dziedziczenia po zmarłym w dniu 26 listopada 2012 r. w (…) E.W. Prawa do spadku po E.W. stwierdzone zostały prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w (…), Wydział I Cywilny w dniu 10 czerwca 2013 r. sygn. akt (…). Każdy ze Sprzedających posiada udział 1/4 (słownie: jedna czwarta) we współwłasności Nieruchomości. Współwłaścicielem w pozostałym udziale 1/4 (słownie: jednej czwartej) części jest małoletni K.W. Udziały w Nieruchomości wchodzą w skład majątków osobistych Sprzedających. Nie były zawierane umowy rozszerzające małżeńską wspólność ustawową.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Współwłaścicieli, poza udostępnieniem do używania na cele budowlane na rzecz Spółki po zawarciu Umowy.

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem niniejszego Wniosku, Współwłaściciele nie dokonują sprzedaży innych nieruchomości na rzecz Spółki.

Współwłaściciele nie zbywali w przeszłości innych nieruchomości. Jest prawdopodobne, że w przyszłości Współwłaściciele dokonają sprzedaży innych nieruchomości.

W zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali agencję pośrednictwa, który pośredniczy w sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.

Współwłaściciele podjęli działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 1, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz - w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 1 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich.

Współwłaściciele wystosowali także pismo do (…) w sprawie zjazdu i uzyskali pismo z wytycznymi, które przedstawili Kupującemu do wglądu.

Ponadto, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, Współwłaściciele uzyskali następujące dokumenty przedstawione do wglądu Spółki:

*   zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;

*   elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 6 listopada 2020 r., z którego wynika, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Sprzedający złożyli również wniosek do Sądu Rejonowego w (…) o zgodę na podział i sprzedaż udziału w Nieruchomości należącego do małoletniego K.W.

W świetle powyższego, Wnioskodawca oraz Zainteresowana powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziałów w Nieruchomości należących do Zainteresowanej.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) uzupełnił opis zdarzenia przyszłego sformułowany we wniosku z dnia 2 marca 2021 r. o następujące informacje:

We wniosku z dnia 2 marca 2021 r. wskazano, że Nieruchomość (tj. działka o nr ewidencyjnym 2) stanowi grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę. Po złożeniu ww. wniosku uzyskano informację, że na Nieruchomości, po wyodrębnieniu działki o nr ewidencyjnym 2 będzie znajdować się szklarnia oraz budynek gospodarczy. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków sporządzonym dnia 5 listopada 2020 r. przez Starostę (…) szklarnia została wybudowana w 1970 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz do kategorii budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 166 m2, przy czym budynek szklarni wyszczególniono w sekcji Informacje o danych ewidencyjnych, które nie spełniają wymogów rozporządzenia lub standardów technicznych z opisem „nie spełnia standardów technicznych: brak pomiaru budynku". Odnośnie budynku gospodarczego, został on wybudowany w 1978 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych wg PKOB oraz budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z ww. dokumentem, powierzchnia zabudowy z mapy wynosi 30 m2.

Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego przekraczających 30% ich wartości początkowej. Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, które mogłyby stanowić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywali towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, a więc nie przysługiwało im prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej szklarnią i budynkiem gospodarczym wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowaną, posiadającą status rolnika ryczałtowego. Szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. kolejno od ok. 1970 r. 1978 r.) do około 2010 r.

Nie jest planowane dokonywanie żadnych prac budowlanych lub rozbiórkowych w odniesieniu do szklarni lub budynku gospodarczego posadowionych na Nieruchomości przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, że poza upoważnieniem do wykonywania czynności wskazanych we wniosku udzielonym Sp. z o. o. Sp.k. (dalej: „Spółka”), Pani E.W., Pani S.Ż., Pan W.W. oraz Pan K.W. (dalej: „Sprzedający”), jako współwłaściciele nieruchomości oznaczonej numerem działki 1, upoważnili pisemnie:

*   Spółkę,

*   reprezentanta Spółki, Członka Zarządu - Pana S.R. oraz

*   pracownicę Spółki - Panią M.F.

do uzyskiwania w imieniu Zainterresowanych wszelkich informacji (również ustnych) oraz dokumentów dotyczących ww. nieruchomości, w tym wszelkiego rodzaju wypisów, wyrysów, odpisów, wyciągów, zaświadczeń, a w szczególności:

*   wypisów i wyrysów oraz zaświadczeń z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

*   wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych;

*   wypisów z kartotek budynków;

*   zaświadczeń dotyczących planu urządzenia lasu lub decyzji określających zadania z zakresu gospodarki leśnej i innych informacji lub dokumentów dotyczących ww. nieruchomości.

Zgodnie z udzielonym upoważnieniem, w celu realizacji pełnomocnictwa, pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu mocodawcy przed wszelkimi organami administracji publicznej, w tym przed Urzędem Miejskim w (…), Urzędem Miejskim w (…) oraz Starostwem Powiatowym w (…). Ponadto, w upoważnieniu wskazano, że pełnomocnictwo obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu mocodawcy, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa.

Ponadto, należy wskazać, że po złożeniu Wniosku, strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zawartej umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa, w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji wskazanego w umowie przedsięwzięcia.

Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, opisane we Wniosku upoważnienie Spółki do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości nie będzie uprawniało Spółki do wznoszenia na nieruchomościach objętych umową jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Z uwzględnieniem ww. ograniczenia dotyczącego wznoszenia na nieruchomościach budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, zgody i pełnomocnictwa będą obejmować możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek w ulicę (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.)), zgodnie z numeracją zawartą we wniosku:

1.  Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, przeniesienie udziału w prawie własności Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Zainteresowaną na Spółkę stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”)?
2.  Czy w przypadku zarejestrowania się Zainteresowanej jako podatnika VAT czynnego, stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i wybrania opodatkowania VAT transakcji poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej sprzedaży?
3.  Czy w przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości i opodatkowania VAT sprzedaży według właściwej stawki VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z tytułu transakcji nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną?

Zdaniem Wnioskodawców (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.):

Ad 1

W ocenie Wnioskodawców, Zainteresowana w ramach transakcji sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT a przeniesienie przez Zainteresowaną na rzecz Spółki udziału w prawie własności Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Ad. 3.

W przypadku zarejestrowania się Zainteresowanej jako podatnika VAT czynnego, stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i wybrania opodatkowania VAT tej transakcji poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej sprzedaży.

Ad. 4.

W przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i opodatkowania VAT sprzedaży według właściwej stawki VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z tytułu transakcji nabycia udziału we współwłasności Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

1.  Uwagi ogólne - interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodlegania temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Zainteresowanej, jak i Spółki.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Spółki, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce. Ponadto, dla Spółki, jako podatnika VAT, istotne jest potwierdzenie prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktury, która ewentualnie zostanie wystawiona przez Zainteresowaną.

Kwestia ta, w przypadku Zainteresowanej, będzie natomiast wpływać na ewentualną rejestrację jako podatnika VAT a następnie wystawienie faktury dokumentującej sprzedaż oraz rozliczenie VAT należnego z tytułu transakcji.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649), którą to ustawą wprowadzono do Ordynacji podatkowej z dniem 1 stycznia 2016 r. przepis art. 14r Ordynacji podatkowej regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu wskazano, że wniosek wspólny „(\`(...)\`) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (\`(...)\`)”.

1.  Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek, budowla lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Towarem w rozumieniu przepisów o VAT jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11).

Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Co do zasady, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Jak stanowią przepisy ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o który m mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT (art. 15 ust. 4 ustawy o VAT).

Zatem, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,
2.  czynność musi być wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” każdego podmiotu, który prowadzi określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, aby stwierdzić, czy określona transakcja podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r., znak IPPP3/4512-573/16-2/ISK).

Kwestia tego czy sprzedaż nieruchomości stanowi sprzedaż majątku osobistego, czy też sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W przywołanym wyroku, Trybunał orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W uzasadnieniu wyroku TSUE wskazano, że takie okoliczności jak liczba i zakres transakcji sprzedaży, dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, długość okresu, w jakim te transakcje następowały czy wysokość osiągniętych z nich przychodów nie mogą mieć znaczenia decydującego. Okoliczności te mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym sprzedawcy. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania mogą według TSUE polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie wystąpienia pojedynczych z nich.

Jednocześnie, TSUE wskazał, że okoliczność, że sprzedawca posiada status rolnika ryczałtowego jest w tym zakresie bez znaczenia. Również w takim przypadku należy zatem analizować, czy w ramach danej sprzedaży, właściciel nieruchomości podjął działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (tak również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.111.2020.3.PRM).

Z przywołanego wyżej orzeczenia TSUE wynika, że rozstrzygnięcie, czy dany podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika, wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać powinny przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów, należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 45/18).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

1.  w zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali pośrednika;
2.  Współwłaściciele podjęli również działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 1, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz na ustanowieniu służebności przechodu i przejazdu na działkach sąsiednich w związku z podziałem działki 1;
3.  Współwłaściciele wystosowali pismo do (…) w sprawie zjazdu i uzyskali pismo (…) z wytycznymi, które przedstawili Spółce do wglądu;
4.  Współwłaściciele uzyskali zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;
5.  Współwłaściciele uzyskali elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 6 listopada 2020 r., z którego wynika, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach;
6.  na podstawie Umowy i w czasie jej trwania, Spółka będzie korzystać z Nieruchomości oraz z Nieruchomości sąsiednich na cele budowlane na podstawie upoważnienia udzielonego w Umowie, a ponadto Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów;
7.  warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in. uzyskanie decyzji środowiskowej oraz zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość - decyzje te uzyska Spółka, działając na podstawie ww. upoważnienia.

Odnosząc się do działań opisanych w pkt 7 powyżej, opisane działania zostaną przeprowadzone przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Oznacza to, że decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z ulicy, przy której położona jest Nieruchomość, pomimo że uzyskane faktycznie przez Spółkę, będą dokonane na rzecz Współwłaścicieli (w tym na rzecz Zainteresowanej). W konsekwencji, jako że wskazane działania zostaną dokonane w czasie, w którym Nieruchomość znajdować się będzie w majątku Współwłaścicieli, to Współwłaściciele (w tym Zainteresowana jako współwłaścicielka Nieruchomości) będą beneficjentami tych czynności. W rozstrzygnięciach organów podatkowych oraz sądów wskazuje się, że dla uznania sprzedawcy nieruchomości za podatnika VAT wystarczające może być dokonywanie określonych działań wskazujących na gospodarczy obrót nieruchomościami również przez inny podmiot działający w imieniu sprzedawcy na podstawie udzielonego przez sprzedawcę pełnomocnictwa.

Stanowisko, zgodnie z którym właściciel gruntu może działać w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje grunt spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością, zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. I SA/Rz 511/15, w którym wskazano, że „słuszne jest stanowisko interpretatora, według którego na tle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Skarżącego nie można uznać za osobę wykonującą jedynie prawo własności majątku osobistego w celu wykorzystania go na potrzeby prywatne, bowiem zorganizował on sprzedaż działek w taki sposób, że jego działanie łącznie z działaniami przyszłego nabywcy (spółki) świadczą o aktywności porównywalnej do podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. O zarobkowym charakterze tego przedsięwzięcia nie ma potrzeby szczególnie się rozwodzić, bowiem różnica między ceną działki gruntowej niezabudowanej a ceną działki po wykonaniu stosunku do niej wszystkich planowanych czynności, zwieńczonych posadowieniem budynku mieszkalnego jest oczywista”.

Prawidłowość powyższego wyroku potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 2032/15, w którym NSA stwierdził, że właściciel gruntu działa w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje go spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.348.2020.3.RST, w której wskazano, iż „(\`(...)\`) mimo, że działania związane z uzyskaniem powyższych pozwoleń potrzebnych do spełnienia warunków sprzedaży podejmuje kupujący nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez kupującego wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawcy. W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawcę działań (wykonywanych przez pełnomocnika czyli kupującego), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Działania Wnioskodawcy wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami”, (podobnie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.610.2019.3.MG oraz z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1.AM).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, wymienione wyżej czynności, oceniane łącznie, nie są działaniami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządem majątkiem prywatnym. Czynności te są typowe dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i wypełniają tym samym znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy uznać, że planowana sprzedaż udziału w prawie własności Nieruchomości zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej Zainteresowanej i jako taka zostanie objęta zakresem przedmiotowym opodatkowania VAT, tj. będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Z uwagi na powyższe, niezbędne jest przeanalizowanie tego, według jakich zasad powinna być opodatkowana sprzedaż udziału w Nieruchomości, tj. czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według zasad ogólnych czy będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomości posadowiona jest szklarnia oraz budynek gospodarczy. W związku z tym, przedmiotem transakcji będzie dostawa nieruchomości zabudowanej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka dokona nabycia nieruchomości z posadowioną na niej szklarnią oraz budynkiem gospodarczym i nie będą przed dokonaniem sprzedaży prowadzone żadne prace rozbiórkowe.

W ocenie Wnioskodawców, nie ma w tym zakresie znaczenia to, czy po nabyciu przez Spółkę Nieruchomości budynek szklarni i budynek gospodarczy zostaną poddane rozbiórce w celu wybudowania na Nieruchomości innych budynków.

W tym zakresie należy wskazać na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 7 listopada 2013 r. o sygn. I FSK 1436/13. W wyroku tym NSA wskazał, że: „(\`(...)\`) analiza czynności opisanej we wniosku o udzielenie interpretacji doprowadza do wniosku, że doszło do dostawy gruntu wraz z istniejącymi budynkami i budowlami. Skutkiem ekonomicznym i gospodarczym tego zdarzenia było bowiem nabycie przez skarżącą spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. Ten skutek ma charakter obiektywny i widoczny dla wszystkich uczestników obrotu gospodarczego. W zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej”.

Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w powyższym wyroku „Nie można dostawy zabudowanych gruntów traktować jako czynności wyłączonej spod zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT tylko z tych względów, że nabywca zamierza wyburzyć budynki oraz budowle i wznieść na tym terenie nowy budynek”.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów krajowych m.in. w wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 818/14: „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (podobnie NSA w cytowanych wyrokach z 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13)”.

W konsekwencji, samo stwierdzenie, że zamiarem Spółki jest wybudowanie na Nieruchomości innych budynków, co może wiązać się z koniecznością rozbiórki posadowionej na Nieruchomości szklarni i budynku gospodarczego, nie skutkuje uznaniem, że dostawa będzie dotyczyła terenu niezabudowanego. W sytuacji, kiedy ewentualna rozbiórka szklarni i budynku gospodarczego nie rozpocznie się przed dniem dostawy będzie miała miejsce dostawa gruntu zabudowanego.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych (m.in. wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie), pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

W ocenie Wnioskodawców w odniesieniu do szklarni i budynku gospodarczego, które będą podlegać sprzedaży wraz z działką (Nieruchomość) doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. od ok. 1970 r. i 1978 r.). Zatem, od daty oddania tych budynków do użytkowania minął już okres znacznie przekraczający dwa lata.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, szklarnia została wybudowana w 1970 r. a budynek gospodarczy w 1978 r., a zatem w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Ponadto, nie ponoszono nakładów na ulepszenie ww. obiektów przekraczających 30% ich wartości początkowej. Nie ponoszono nakładów na ich ulepszenie, które mogły by stanowić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywano towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni i budynku gospodarczego, a więc Współwłaścicielom nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Zainteresowaną będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy ponadto wskazać, że w przypadku uznania, że sprzedaż udziału w prawie własności Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przedmiotowa transakcja mogłaby korzystać ze zwolnienia z VAT uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

1.  Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 3

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości na zasadach ogólnych.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do odpowiedzi na pytanie nr 1, sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeżeli przed dokonaniem sprzedaży udziału w Nieruchomości, Zainteresowana zarejestruje się jako podatnik VAT czynny, strony transakcji będą mogły skorzystać z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości poprzez złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT przed dokonaniem przedmiotowej transakcji.

1.  Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W art. 88 ustawy o VAT zawarto katalog wyłączeń prawa do odliczenia VAT. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań. Spółka nabędzie prawo własności Nieruchomości celem zlokalizowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów oraz świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT przez Spółkę. Spółka nabędzie zatem Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytania nr 1 i 3, sprzedaż Nieruchomości będzie kwalifikować się jako dostawa budynków, budowli lub ich części podlegająca zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym stronom transakcji będzie przy sługiwać prawo do rezygnacji ze zwolnienia transakcji z opodatkowania VAT i wyboru opodatkowania sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W przypadku wyboru opodatkowania zgodnie z warunkami wymienionymi w ww. przepisach, Zainteresowana będzie mieć obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu przedmiotowej sprzedaży według właściwej stawki oraz wykazania tego podatku na wystawionej fakturze.

W konsekwencji, w przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości i opodatkowania VAT tej sprzedaży według właściwej stawki, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Zainteresowaną tytułem sprzedaży udziału w Nieruchomości, a wyłączenie prawa do odliczenia uregulowane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w Nieruchomości oraz prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (działki), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy wnioskodawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza nabyć udziały w nieruchomości oznaczonej na mapie ze wstępnym projektem podziału jako działka nr 2. Spółka zamierza podpisać ze Sprzedającymi umowę przedwstępną sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości. Współwłaściciele wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów. Strony zgodnie postanowiły, że Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie. Na podstawie Umowy, Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, o których mowa w pkt 3 i 4 powyżej zostaną uzyskane przez Spółkę działającą na podstawie ww. upoważnienia. Zgodnie z Umową, Spółka będzie upoważniona do występowania przed właściwymi organami administracji rządowej, samorządowej, osobami prawnymi i fizycznymi, we wszelkiego rodzaju postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, a także do odwoływania się od niekorzystnych orzeczeń i decyzji tych organów, do składania wszelkich wniosków, oświadczeń, do składania wyjaśnień, zapewnień, wnoszenia środków odwoławczych we wszystkich sprawach związanych z pracami budowlanymi na przedmiotowej działce, w imieniu własnym.

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowaną, posiadającą status rolnika ryczałtowego. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia przez Zainteresowaną działalności rolniczej, w ramach której zbiory pochodzące z Nieruchomości podlegają sprzedaży. Zainteresowana nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Współwłaścicieli, poza udostępnieniem do używania na cele budowlane na rzecz Spółki po zawarciu Umowy. W zamiarze sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali agencję pośrednictwa, który pośredniczy w sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki. Współwłaściciele podjęli działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 1, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość oraz - w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 1 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich. Współwłaściciele wystosowali także pismo do (…) w sprawie zjazdu i uzyskali pismo z wytycznymi, które przedstawili Kupującemu do wglądu.

Na Nieruchomości, po wyodrębnieniu działki o nr ewidencyjnym 2 będzie znajdować się szklarnia oraz budynek gospodarczy. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków szklarnia została wybudowana w 1970 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz do kategorii budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Odnośnie budynku gospodarczego, został on wybudowany w 1978 r. i należy do kategorii budynków gospodarstw rolnych wg PKOB oraz budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa według Klasyfikacji Środków Trwałych. Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego przekraczających 30% ich wartości początkowej. Współwłaściciele nie ponosili nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, które mogłyby stanowić przebudowę rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia ani nie nabywali towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego, a więc nie przysługiwało im prawo do odliczenia VAT z tego tytułu. Szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. kolejno od ok. 1970 r. 1978 r.) do ok. 2010 r. Nie jest planowane dokonywanie żadnych prac budowlanych lub rozbiórkowych w odniesieniu do szklarni lub budynku gospodarczego posadowionych na Nieruchomości przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości.

We wniosku wskazano, że w celu realizacji pełnomocnictwa, pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu mocodawcy przed wszelkimi organami administracji publicznej. Ponadto, w upoważnieniu wskazano, że pełnomocnictwo obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu mocodawcy, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa. Strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zawartej umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa, w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji wskazanego w umowie przedsięwzięcia. Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, upoważnienie Spółki do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości nie będzie uprawniało Spółki do wznoszenia na nieruchomościach objętych umową jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej. Z uwzględnieniem ww. ograniczenia dotyczącego wznoszenia na nieruchomościach budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, zgody i pełnomocnictwa będą obejmować możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek w ulicę (…) i (…).

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania Zainteresowanej za podatnika podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziałów w Nieruchomości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży, Sprzedający będzie spełniał przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowana podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Zainteresowaną a Spółką została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej Zainteresowana zobowiązała się współdziałać z Wnioskodawcą we wszelkich procedurach związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem, w szczególności do składania oświadczeń, wyrażania zgód i udzielania pełnomocnictw Spółce i Jej przedstawicielom ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. Pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu Zainteresowanej przed wszelkimi organami administracji publicznej. Na podstawie pełnomocnictwa Spółka ma możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek.

Ponadto biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że Zainteresowana nie wykazała zamiaru wykorzystywania Nieruchomości, wydzielonej z działki nr 1, wyłącznie do celów osobistych. Zainteresowana, w celu sprzedaży Nieruchomości, podjęła działania polegające na podziale działki nr 1. Zainteresowana uzyskała również pismo od (…) z wytycznymi w sprawie zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość. Ww. pismo w ramach współdziałania Zainteresowana przedstawiła Spółce.

Opisane wyżej działania podejmowane są nie tylko bezpośrednio przez Zainteresowaną, ale również podejmowane będą przez osoby trzecie (Spółkę), co oznacza, że nie pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Zainteresowanej. Działania te, dokonywane za ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomość będzie własnością Zainteresowanej i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Zainteresowanej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił lub wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Zainteresowaną stosownych pełnomocnictw Spółce skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Nią będą podejmowane przez Zainteresowaną w Jej imieniu i na Jej korzyść, ponieważ to Ona jako właściciel Nieruchomości wydzielonej z działki 1 będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych dokumentów oraz dokonania wszelkich czynności związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem.

Ponadto z wniosku wynika również, że w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, Współwłaściciele zamieścili w Internecie ogłoszenie, wystawili baner informacyjny o ofercie sprzedaży, a także zaangażowali agencję pośrednictwa, która pośredniczy w jej sprzedaży na rzecz Spółki. W przeszłości Zainteresowana nie dokonywała sprzedaży nieruchomości, natomiast jest prawdopodobne, że w przyszłości dokona Ona sprzedaży innych nieruchomości. Dodatkowo z opisu sprawy wynika, że choć Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy ani najmu, to Zainteresowana wyraziła zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych przy granicy Nieruchomości m.in. w celu montaży przyłączy i dostarczania mediów. Ponadto, na podstawie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Zainteresowana upoważniła Spółkę do dysponowania nią na cele budowlane. Spółka będzie korzystała z ww. uprawnień nieodpłatnie.

Zainteresowana dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęła działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Zainteresowaną za podatnika podatku VAT tj. podjęła działania marketingowe w celu sprzedaży Nieruchomości; zawarła umowę przedwstępną; udzieliła Spółce i Jej przedstawicielom pełnomocnictwa; brała bezpośredni udział w podziale działki nr 1; uzyskała pismo z (…) dotyczące zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a sprzedaż ww. udziału w Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Zatem planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także tego, czy sprzedaż przez Zainteresowaną udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Brak możliwości zastosowania tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy);

*   nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami przeznaczonymi do rozbiórki wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W wyroku tym TSUE orzekł, że: „Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, sam fakt, iż w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu – tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14. W wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Spółka po nabyciu nieruchomości planuje rozbiórkę znajdujących się na nabywanym gruncie budynków. Jak wynika ze złożonego wniosku, na dzień transakcji prace rozbiórkowe nie będą rozpoczęte. Zatem w niniejszej sprawie nieruchomość przeznaczoną do sprzedaży należy uznać za działkę zabudowaną.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla działki nr 2 zabudowanej budynkiem szklarni i budynkiem gospodarczym zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 2 zabudowana jest budynkiem szklarni i budynkiem gospodarczym. Szklarnia i budynek gospodarczy posadowione na Nieruchomości były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej od ich wybudowania (tj. od ok. 1970 r. i 1978 r.). Ponadto nie ponoszono nakładów na ulepszenie szklarni lub budynku gospodarczego przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Zatem w rozpatrywanej sprawie dostawa budynków szklarni i gospodarczego znajdujących się na działce nr 2 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym dostawa przedmiotowych budynków szklarni i gospodarczego znajdujących się na działce nr 2 podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, również dostawa gruntu tj. działki nr 2, na których znajdują się przedmiotowe budynki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że w analizowanej sprawie dotyczącej dostawy budynków szklarni i gospodarczego znajdujących się na działce nr 2 ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, analiza zwolnienia dla dostawy ww. budynków na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezpodstawna.

Jak wynika z ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca budynków, budowli lub ich części może z niego zrezygnować. Tak więc w sytuacji, gdy dostawa budynków szklarni i gospodarczego znajdujących się na działce nr 2 korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, strony transakcji będą mogły zastosować opodatkowanie dostawy ww. budynków. W konsekwencji dostawa gruntu, na którym położone są przedmiotowe budynki, także będzie opodatkowana analogicznie jak znajdujące się na nim naniesienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3, należało uznać jako prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z tytułu transakcji nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań. Nabytą Nieruchomość Spółka będzie wykorzystywała do wybudowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Jak ustalono powyżej sprzedaż działki nr 2 zabudowanej budynkami szklarni i gospodarczym będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże, jak wskazano w treści wniosku, intencją stron transakcji jest rezygnacja ze zwolnienia i po spełnieniu warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy opodatkowanie dostawy ww. budynków.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przypadku skorzystania przez strony z prawa do rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wyborze opodatkowania dostawy budynków, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.