Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-174/14-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-06
Teza: w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku dla podróżnych na takich samych zasadach jak osoba fizyczna wnosząca aport oraz prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych od momentu przekroczenia kwoty obrotów powyżej 400.000 zł i spełnienia wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: następstwo prawne; podatek-zwrot podatku; podróżni; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 6-art. 126; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 6-art. 127

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z 14 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   prawa do dokonywania zwrotu podatku dla podróżnych na takich samych zasadach jak osoba fizyczna wnosząca aport - **jest nieprawidłowe**,

*   prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych od momentu przekroczenia kwoty obrotów powyżej 400.000 zł i spełnienia wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy o podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe :

Do E. Sp. z o. o., Sp. k. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) został wniesiony przez wspólnika Jarosława O., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą F.H. O. Jarosław O. aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakresie sprzedaży kosmetyków.

Oprócz tego Jarosław O. prowadził działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości, świadczenia usług pralniczych. Każda z tych działalności była organizacyjnie i finansowo wyodrębniona, stanowiąc odrębne przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i została wniesiona jako aport do innych spółek komandytowych.

Jarosław O. w zakresie działalności polegającej na sprzedaży kosmetyków dokonywał zwrotu podatku VAT podróżnym na podstawie dokumentów TAX FREE. Po wniesieniu aportu, działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży kosmetyków kontynuuje Spółka. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 14 października 2013 r. W 2013 r. Spółka nie uzyskiwała przychodu i obrotu. Spółka zamierza przekroczyć obroty w wysokości 400 tys. zł w bieżącym roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka po otrzymaniu aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej (jego zorganizowanej części) ma prawo dokonywania zwrotu podatku dla podróżnych na takich samych zasadach jak osoba fizyczna wnosząca aport, mimo iż Spółka nie spełnia warunku określonego w art. 127 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Spółce, której obroty za poprzedni rok podatkowy (2013) nie przekroczyły kwoty 400.000 zł, ale w roku bieżącym (2014) kwotę tę przekroczą, za okres od momentu przekroczenia kwoty 400.000 zł przysługuje prawo do dokonywania zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przy spełnieniu wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy E. Sp. z o.o. Sp.k., jako spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jako następca prawny, na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki, w tym również wynikające z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług tj. w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku VAT podróżnym, które nabyła wcześniej osoba fizyczna wnosząca wkład w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego do spółki komandytowej.

Oznacza to, że Spółka, po otrzymaniu aportu w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) ma prawo dokonywania zwrotu podatku dla podróżnych na takich samych zasadach jak F.H. O. Jarosław O., pomimo, że Spółka nie spełnia warunku określonego w art. 127 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podobne stanowisko zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-933/10-5/KG).

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy Spółka, której obroty za poprzedni rok podatkowy (2013) nie przekroczyły kwoty 400.000 zł, ale w roku bieżącym (2014) kwotę tę przekroczą, na podstawie art. 127 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa) może za okres od momentu przekroczenia kwoty 400.000 zł dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy, przy spełnieniu wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy.

Zgodnie z art. 127 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług sprzedawcy, o których mowa w ust. 5 mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem, że ich obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400.000 zł oraz że dokonują zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu do towarów nabytych przez podróżnego u tego sprzedawcy. Przepis ten stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, o którym mowa powyżej, jednakże wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek (art. 127 ust. 7 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest

*   **nieprawidłowe** - w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku dla podróżnych na takich samych zasadach jak osoba fizyczna wnosząca aport,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych od momentu przekroczenia kwoty obrotów powyżej 400.000 zł i spełnienia wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Warunki, które musi spełnić sprzedawca aby dokonywać zwrotu podatku VAT podróżnym wymienione zostały w art. 127 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 127 ust. 1 ww. ustawy zwrot podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu towarów u podatników, zwanych dalej „sprzedawcami”, którzy:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz
2.  prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, oraz
3.  zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.

Na podstawie art. 127 ust. 2 ww. ustawy przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w przypadku, gdy sprzedawca dokonuje zwrotu podatku podróżnemu.

Sprzedawcami nie mogą być podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (art. 127 ust. 3 ww. ustawy).

Ponadto mocą art. 127 ust. 4 ww. ustawy sprzedawcy są obowiązani:

1.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;
2.  zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;
3.  oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku;
4.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.

Zgodnie z art. 127 ust. 5 ww. ustawy zwrot podatku podróżnym jest dokonywany w złotych przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1. Zwrot podatku jest dokonywany w formie wypłaty gotówkowej lub polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

Stosownie do art. 127 ust. 6 ustawy o VAT sprzedawcy, o których mowa w ust. 5, mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że ich obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400.000 zł oraz że dokonują zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu do towarów nabytych przez podróżnego u tego sprzedawcy

Przepis ust. 6 stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, o którym mowa w tym przepisie, jednakże wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek (art. 127 ust. 7 ww. ustawy).

Zagadnienie sukcesji podatkowej reguluje Rozdział 14 – Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog przypadków, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Stosownie do art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jak stanowi art. 93a § 2 ww. ustawy przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Z powyższych przepisów wynika, że Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość przeniesienia praw i obowiązków m.in. w przypadku wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą pod firmą F.H. O. Jarosław O. wniosła do Spółki aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakresie sprzedaży kosmetyków. Jarosław O. w zakresie działalności polegającej na sprzedaży kosmetyków dokonywał zwrotu podatku VAT podróżnym na podstawie dokumentów TAX FREE. Po wniesieniu aportu, działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży kosmetyków kontynuuje Spółka. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 14 października 2013 r. W 2013 r. Spółka nie uzyskiwała przychodu i obrotu. Spółka zamierza przekroczyć obroty w wysokości 400 tys. zł w bieżącym roku podatkowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych na takich samych zasadach jak osoba fizyczna wnosząca aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, że następstwo prawne stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika. Z tychże względów wszelkiego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną aby można było wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Na podstawie art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału w spółce niemajacej osobowości prawnej wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa to wówczas ta spółka wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby fizycznej. Oznacza to, że prawo podatkowe przewiduje sukcesję praw i obowiązków w odniesieniu do spółki niemającej osobowości prawnej w zakresie wniesienia do tej spółki przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Przepis powyższy odnosi się do wniesienia całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) do spółki nieposiadającej osobowości prawnej. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro osoba fizyczna wniosła do Spółki – Wnioskodawcy aport w postaci zorganizowanej części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa to Wnioskodawca nie stanie się następcą prawnym osoby fizycznej, która wniosła wkład. W konsekwencji, Wnioskodawca nie wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki, w tym również wynikające z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług tj. w zakresie prawa do dokonywania zwrotu podatku VAT podróżnym, które posiadała osoba fizyczna wnosząca wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca po wniesieniu aportu przez osobę fizyczną w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ma więc prawa do dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnych na zasadach nabytych przez osobę fizyczną, która wniosła przedmiotowy aport.

Potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy nie stanowi przywołana interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r. o sygn. IPPP2/443-933/10-5/KG, gdyż przedmiotem wnoszonego aportu w tamtym stanie faktycznym było przedsiębiorstwo a nie jego zorganizowana część.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z przywołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług zwrot podatku podróżnym jest dokonywany m.in. przez sprzedawcę. Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku zwrotu dokonywanego przez sprzedawcę podatnik ten musi spełniać warunki wynikające z przepisów. I tak, sprzedawcy, o których mowa w art. 127 ust. 5 ustawy o VAT mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że ich obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400.000 zł oraz, że dokonują zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu do towarów nabytych przez podróżnego u tego sprzedawcy. Możliwość dokonywania zwrotu podatku podróżnym stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, jednakże wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek.

Na podstawie art. 127 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca, od warunku odnoszącego się do wysokości obrotu za poprzedni rok podatkowy powyżej 400.000 zł, przewidział wyjątek umożliwiający dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 tej ustawy. Może się zdarzyć, że uprawniony do zwrotu ze względu na wysokość obrotu w jednym roku podatkowym straci to prawo, ze względu na wysokość tego obrotu, w roku następnym. W takiej sytuacji sprzedawca ten pozostaje uprawniony do dokonywania zwrotu podatku, lecz tylko w stosunku do sprzedaży na rzecz podróżnych dokonanych w roku podatkowym, w którym sprzedawca ten był uprawniony do zwrotu.

W niniejszych okolicznościach Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 14 października 2013 r. W 2013 r. Spółka nie uzyskiwała przychodu i obrotu. Spółka zamierza przekroczyć obroty w wysokości 400 tys. zł w bieżącym roku podatkowym.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dopiero przekroczenie w danym roku podatkowym limitu obrotów, określonego przepisem art. 127 ust. 6 ustawy VAT (400.000 zł), uprawnia sprzedawcę do dokonywania zwrotów podatku VAT podróżnym w następnym roku podatkowym, przy spełnieniu innych warunków ustawowo określonych.

Zatem skoro u Wnioskodawcy obroty za poprzedni rok podatkowy (2013) nie przekroczyły kwoty 400.000 zł, ale w roku bieżącym (2014) kwotę tę przekroczą to przekroczenie obrotów w 2014 roku będzie uprawniało Wnioskodawcę do dokonywania zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy dopiero od kolejnego roku podatkowego (2015), przy spełnieniu wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy.

Tym, samym, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że za okres od momentu przekroczenia kwoty 400.000 zł dokonywać może zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy, przy spełnieniu wszystkich pozostałych warunków, o których mowa w rozdziale 6 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.