Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.297.2019.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-27
Teza: Sposób określenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia przez klientów towarów w zamian za wydany nieodpłatnie Bon różnego przeznaczenia MPV w przypadku, gdy wartość Bonu jest równa lub wyższa od sumy wartości nabywanych towarów, jak również w przypadku, gdy wartość Bonu jest niższa od sumy wartości nabywanych towarów
Słowa kluczowe: bony; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia przez klientów towarów w zamian za wydany nieodpłatnie Bon różnego przeznaczenia MPV w przypadku, gdy wartość Bonu jest równa lub wyższa od sumy wartości nabywanych towarów, jak również w przypadku, gdy wartość Bonu jest niższa od sumy wartości nabywanych towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia przez klientów towarów w zamian za wydany nieodpłatnie Bon różnego przeznaczenia MPV w przypadku, gdy wartość Bonu jest równa lub wyższa od sumy wartości nabywanych towarów, jak również w przypadku, gdy wartość Bonu jest niższa od sumy wartości nabywanych towarów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest organizatorem sieci sklepów, prowadzonych przez agentów w imieniu i na rzecz Spółki, jak również działających na zasadzie franczyzy. Spółka rozważa również możliwość rozszerzenia działalności, poprzez otwarcie nowych sklepów, których właścicielem będzie sama Spółka (dalej wszystkie rodzaje sklepów określane łącznie jako: Sklepy).

W ramach swojej działalności Wnioskodawca realizuje różnorodne akcje, mające na celu promowanie produktów sprzedawanych w Sklepach. Jedna z planowanych przez Spółkę akcji będzie polegała na emisji i nieodpłatnym wydaniu klientom bonów różnego przeznaczenia o określonej wartości nominalnej (dalej: Bony MPV). Bony MPV będą wydawane w Sklepach. Wydanie to zostanie zawsze dokonane w imieniu Spółki - także w Sklepach działających na zasadzie franczyzy lub na podstawie umowy agencyjnej.

Bony MPV mogą zostać zrealizowane we wszystkich Sklepach należących do sieci - niezależnie od modelu, w jakim poszczególne Sklepy są prowadzone. Zakupy dokonywane z wykorzystaniem Bonów MPV mogą natomiast dotyczyć całego asortymentu Sklepów (z wyłączeniem towarów ściśle wymienionych w regulaminie akcji promocyjnej) lub jedynie wybranych produktów.

Zgodnie z ustaleniami wewnętrznymi, każdy Sklep zobowiąże się do akceptowania posiadanych przez klienta Bonów MPV jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za wydawane towary.

Co do zasady, koszty opisanych działań promocyjnych poniesie Wnioskodawca. W przypadku wydania towarów w Sklepach prowadzonych przez franczyzobiorców, istnieje możliwość wprowadzenia jednego z dwóch modeli rozliczeń:

1.  zwrócenie Sklepom kosztów akcji promocyjnej (tj. koszt towarów wydanych w zamian za Bony MPV) poprzez dokonanie okresowej korekty sprzedaży, lub
2.  odsprzedaż Spółce przez Sklepy towarów wydawanych w zamian za Bony MPV, w momencie zgłoszenia przez klienta chęci dokonania takiej wymiany. W tej sytuacji towary wydawane będą przez Sklepy w imieniu Spółki.

Towary wydawane klientom w zamian za posiadany przez nich Bon MPV będą należeć, w zależności od wybranego modelu, do przedsiębiorstwa Spółki lub franczyzobiorcy prowadzącego dany Sklep i co do zasady, podmiotom tym będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, z tytułu nabycia tych towarów.

Za pośrednictwem Bonów MPV klienci będą mogli dokonać zapłaty za całość lub część transakcji. Istnieje również możliwość wykorzystania Bonów MPV w części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie wyższa lub równa sumie dokonywanych zakupów, transakcja taka będzie stanowiła nieodpłatną dostawę towarów opodatkowaną w momencie wykorzystania Bonu MPV?
2.  Czy w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie niższa niż suma dokonywanych zakupów, podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie kwota uiszczona przez klienta za pomocą środków płatniczych innych niż Bon MPV?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie wyższa lub równa sumie dokonywanych zakupów, transakcja taka będzie stanowiła nieodpłatną dostawę towarów opodatkowaną w momencie wykorzystania Bonu MPV.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie niższa niż suma dokonywanych zakupów, podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie kwota uiszczona przez klienta za pomocą środków płatniczych innych niż Bon MPV.

Uzasadnienie do pytania nr 1

W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie (\`(...)\`) które nie stanowi dostawy towarów.

Następnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż od dnia 1 stycznia 2019 r. do ustawy o VAT wprowadzone zostały dodatkowe przepisy mające na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE L177 z 1 lipca 2016 r.). Nowe regulacje mają zastosowanie wyłącznie do bonów wyemitowanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

Zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy o VAT przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy o VAT, bon jednego przeznaczenia to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o VAT przez bon różnego przeznaczenia rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Emisja bonu, w myśl art. 2 pkt 42 ustawy, to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, w opinii Wnioskodawcy, emitowane przez niego Bony MPV będą spełniały definicję bonu wskazaną w art. 2 pkt 41 ustawy o VAT. Sklepy będą bowiem zobowiązane do akceptowania tych instrumentów jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za nabywane towary.

W zakresie kwalifikacji bonu Wnioskodawca stoi natomiast na stanowisku, że emitowane przez niego Bony MPV będą stanowić bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 ust. 44 ustawy. Nie spełniają one bowiem jednego z podstawowych warunków przewidzianych dla bonów jednego przeznaczenia - w chwili emisji, a więc pierwszego wprowadzenia Bonu MPV do obrotu, nie będzie znana kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów. Klient, realizując posiadany bon MPV, będzie mógł bowiem nabywać towary opodatkowane różnymi stawkami VAT.

Zgodnie z art. 8b ustawy o VAT, w przypadku transakcji przeprowadzonej z wykorzystaniem bonu różnego przeznaczenia, dopiero rzeczywista dostawa towarów lub usług w zamian za taki bon, przyjęty przez dostawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia, podlega opodatkowaniu VAT. Wszelkie wcześniejsze przekazania bonów, jak również ich pierwotna emisja, nie stanowią natomiast czynności podlegającej opodatkowaniu.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1c ustawy o VAT, do transakcji z wykorzystaniem bonów wydawanych nieodpłatnie stosuje się odpowiednio przepisy o nieodpłatnej dostawie towarów i nieodpłatnym świadczeniu usług.

Nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, jeżeli podatnik był uprawniony, w całości lub w części, do odliczenia VAT z tytułu nabycia tych towarów, zrównane zostało z odpłatną, a tym samym opodatkowaną, dostawą.

Biorąc pod uwagę fakt, że Bon MPV będzie uprawniał klienta do zapłaty za towary należące do przedsiębiorstwa Spółki lub franczyzobiorców prowadzących poszczególne Sklepy, a dodatkowo podmioty te będą uprawnione do odliczenia VAT z tytułu ich nabycia, powyższe warunki w analizowanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione.

W przypadku nieodpłatnej dostawy towarów w zamian za bon różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 29a ust. 1c ustawy o VAT, podstawę opodatkowania określa się jako:

*   cenę zakupu towarów, lub

*   cenę zakupu towarów podobnych, lub

*   koszt wytworzenia, ustalony w momencie dostawy tych towarów (gdy nie ma ceny zakupu).

W związku z tym, podstawą opodatkowania przy czynności wydania klientowi towarów w zamian za Bony MPV, będzie cena, za jaką towary te zostaną nabyte.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy klient dokonuje zakupów z wykorzystaniem Bonu MPV otrzymanego nieodpłatnie, a wartość tego Bonu MPV jest równa lub większa od wartości zakupów, transakcja ta stanowi nieodpłatną dostawę towarów, opodatkowaną w momencie wykorzystania Bonu MPV przez klienta.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Nie negując zasadności twierdzeń zawartych w uzasadnieniu do pytania nr 1, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym wyodrębnić należy sytuację, w której wartość wydanego nieodpłatnie Bonu MPV będzie niższa, niż całkowita wartość zakupów dokonanych przez klienta, tj. gdy zapłata za towar nastąpi jednocześnie za pomocą Bonu MPV i innych środków płatniczych, np. gotówki.

W takim przypadku, w opinii Wnioskodawcy, nie można uznać, że transakcja ma charakter nieodpłatny. Tym samym, przy ustaleniu podstawy opodatkowania, nie będą stosować się do niej przepisy dotyczące nieodpłatnej dostawy towarów. Odwołać się wobec tego należy do ogólnych zasad opodatkowania, w tym zasad opodatkowania transakcji z wykorzystaniem bonów.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanów zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast art. 29a ust. la ustawy o VAT stanowi, że podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:

1.  wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;
2.  wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Sklepy będą posiadały informacje dotyczące wynagrodzenia - zgodnie z regulaminem akcji promocyjnej Bony MPV będą wydawane nieodpłatnie, wobec czego wartość wynagrodzenia zapłaconego za Bon MPV będzie wynosiła 0 zł.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wartość Bonu MPV będzie niższa, niż całkowita wartość zakupów, podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie kwota uiszczona przez klienta za pomocą środków płatniczych innych niż Bon MPV.

W praktyce prowadzi to do konkluzji, że wartość wskazana na Bonie MPV obniża cenę poszczególnych towarów nabywanych przez klienta i powinna zostać alokowana proporcjonalnie do wartości tych towarów (a tym samym proporcjonalnie do poszczególnych stawek podatku). Stanowisko takie jest zgodne z dotychczasową praktyką organów podatkowych i wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów w obszarze opodatkowania akcji promocyjnych (w tym m.in. komunikatem z dnia 29 września 2017 r. w sprawie nieprawidłowego określania podstawy opodatkowania VAT dla towarów sprzedawanych w formie zestawów).

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie niższa niż suma zakupów dokonywanych przez klienta, podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie kwota uiszczona przez klienta za pomocą środków płatniczych innych niż Bon MPV.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również (…).

Z kolei zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy, w przypadku bonów różnego przeznaczenia opodatkowane podatkiem VAT jest dopiero faktyczne przekazanie towarów w zamian za ten bon przyjmowany przez dostawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia. Natomiast nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wcześniejszy transfer tego bonu.

Zatem w tej sytuacji, w momencie realizacji bonu MPV, tj. kiedy bon ten jest wymieniany na konkretny towar(y), należałoby ocenić charakter czynności, tj. czy dochodzi do nieodpłatnego przekazania towarów w zamian za ten bon, czy też przekazanie to jest odpłatne. Skoro wcześniejszy transfer bonu MPV nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to samo wydanie bonu, nawet jeśli byłoby one nieodpłatne, nie przesądza jeszcze o uznaniu za nieodpłatną dostawy towarów dokonanej w zamian za ten bon. Dostawa towarów może być bowiem w całości traktowana jako odpłatna lub nieodpłatna (ETS C-412/03).

Wskazać w tym miejscu należy, że od dnia 1 stycznia 2019 r. do ustawy o podatku od towarów i usług zostały wprowadzone dodatkowe przepisy mające na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE L 177 z 1 lipca 2016 r.). Przy czym nowe regulacje mają zastosowanie wyłącznie do bonów wyemitowanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

Regulacje dotyczące bonów zostały wprowadzone do ustawy o VAT w celu zapewnienia pewnego i jednolitego podejścia, zachowania spójności z zasadami ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług oraz w celu uniknięcia niespójności, zakłóceń konkurencji, podwójnego opodatkowania lub braku opodatkowania oraz aby ograniczyć ryzyko unikania opodatkowania.

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Emisja bonu, w myśl art. 2 pkt 42 ustawy, to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy, bon jednego przeznaczenia to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast przez bon różnego przeznaczenia rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że ze względu na przeznaczenie można wyróżnić bony jednego przeznaczenia (SPV) oraz bony różnego przeznaczenia (MPV). Różnica pomiędzy tymi dwoma rodzajami bonów przejawia się w tym, że w przypadku bonów jednego przeznaczenia już w momencie ich emisji znane jest miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy oraz znana jest kwota należnego podatku lub podatku od wartości dodanej z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia usług, podczas gdy takich informacji w momencie emisji bonów różnego przeznaczenia nie ma.

Jak Wnioskodawca wskazuje, przedmiotem niniejszego wniosku jest bon różnego przeznaczenia (MPV).

Do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do bonu różnego przeznaczenia zastosowanie ma zasada ogólna wynikająca z art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Odnosząc się do podstawy opodatkowania należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 1a ustawy, podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:

1.  wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;
2.  wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

Jak stanowi art. 29a ust. 1b ustawy, podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w części, w odniesieniu do tego bonu, jest równa odpowiedniej części:

1.  wynagrodzenia zapłaconego za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;
2.  wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1a i 1b, przepisy ust. 2 i 5 stosuje się odpowiednio (art. 29a ust. 1c ustawy).

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka jest organizatorem sieci sklepów prowadzonych przez agentów w imieniu i na rzecz Spółki, jak również działających na zasadzie franczyzy. Spółka rozważa możliwość rozszerzenia działalności poprzez otwarcie nowych sklepów, których właścicielem będzie sama Spółka. W ramach swojej działalności Wnioskodawca realizuje różnorodne akcje, mające na celu promowanie produktów sprzedawanych w Sklepach. Jedna z planowanych przez Spółkę akcji będzie polegała na emisji i nieodpłatnym wydaniu klientom bonów różnego przeznaczenia o określonej wartości nominalnej. Bony MPV będą wydawane w Sklepach. Wydanie to zostanie zawsze dokonane w imieniu Spółki - także w Sklepach działających na zasadzie franczyzy lub na podstawie umowy agencyjnej. Bony MPV mogą zostać zrealizowane we wszystkich Sklepach należących do sieci - niezależnie od modelu, w jakim poszczególne Sklepy są prowadzone. Zakupy dokonywane z wykorzystaniem Bonów MPV mogą dotyczyć całego asortymentu Sklepów (z wyłączeniem towarów ściśle wymienionych w regulaminie akcji promocyjnej) lub jedynie wybranych produktów. Zgodnie z ustaleniami wewnętrznymi, każdy Sklep zobowiąże się do akceptowania posiadanych przez klienta Bonów MPV jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za wydawane towary. Co do zasady, koszty opisanych działań promocyjnych poniesie Wnioskodawca. W przypadku wydania towarów w Sklepach prowadzonych przez franczyzobiorców, istnieje możliwość wprowadzenia jednego z dwóch modeli rozliczeń: zwrócenie Sklepom kosztów akcji promocyjnej (tj. koszt towarów wydanych w zamian za Bony MPV) poprzez dokonanie okresowej korekty sprzedaży, lub odsprzedaż Spółce przez Sklepy towarów wydawanych w zamian za Bony MPV, w momencie zgłoszenia przez klienta chęci dokonania takiej wymiany. W tej sytuacji towary wydawane będą przez Sklepy w imieniu Spółki. Towary wydawane klientom w zamian za posiadany przez nich Bon MPV będą należeć, w zależności od wybranego modelu, do przedsiębiorstwa Spółki lub franczyzobiorcy prowadzącego dany Sklep i co do zasady, podmiotom tym będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, z tytułu nabycia tych towarów. Za pośrednictwem Bonów MPV klienci będą mogli dokonać zapłaty za całość lub część transakcji. Istnieje również możliwość wykorzystania Bonów MPV w części.

Z wniosku wynika, że może zdarzyć się sytuacja, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie wyższa lub równa sumie dokonywanych zakupów towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania w takiej sytuacji nieodpłatnego wydania Bonu MPV za nieodpłatną dostawę towarów i opodatkowania nieodpłatnej dostawy towarów w momencie wykorzystania Bonu MPV.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy wartość wydanego nieodpłatnie wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie wyższa lub równa sumie dokonywanych zakupów, transakcja taka będzie stanowiła nieodpłatną dostawę towarów opodatkowaną w momencie wykorzystania Bonu. W związku z tym, podstawą opodatkowania będzie cena, za jaką towary zostaną nabyte.

Jak wskazano powyżej, art. 29a ust. 1c ustawy stanowi, że przy określaniu podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia, stosuje się odpowiednio przepisy ust. 2 i 5 tego artykułu, a zatem przepisy dotyczące sposobu określania podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnej dostawy towarów oraz nieodpłatnego świadczenia usług.

W sytuacji zatem, gdy w wyniku uiszczenia za dany towar należności Bonem MPV dochodzi do wydania towaru bez dokonywania zapłaty przez nabywcę w innej formie (tj. gdy wartość nominalna Bonu jest równa lub wyższa od ceny nabywanego towaru), a wydanie Bonu nabywcy miało miejsce nieodpłatnie, to należy mieć na uwadze art. 7 ust. 2 ustawy, w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów. Klient realizując ww. bon nabywa towary o wartości nieprzekraczającej wartości bonu, a zatem nie dopłaca żadnej kwoty związanej z nabyciem tych towarów. W tym przypadku bowiem wydanie nabywcy towaru ma charakter nieodpłatny – a zatem, gdy sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i przekazany na cele związane z działalnością gospodarczą sprzedawcy towar nie jest prezentem o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy, to takie przekazanie podlega opodatkowaniu VAT.

W związku z tym, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w sytuacji, gdy wartość wydanego nieodpłatnie, wykorzystywanego przez klienta Bonu MPV będzie wyższa lub równa sumie dokonywanych zakupów, transakcja taka będzie stanowiła zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy nieodpłatną dostawę towarów, która będzie opodatkowana podatkiem VAT w momencie wykorzystania Bonu MPV na zasadach określonych w art. 29a ust. 1c w związku z art. 29a ust. 2 ustawy, tj. podstawą opodatkowania w sytuacji nieodpłatnej dostawy towarów będzie cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt ich wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Tym samym, w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania będzie cena, za jaką towary wydawane klientowi w zamian za Bon MPV zostały nabyte przez Wnioskodawcę.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Z wniosku wynika, że mogą wystąpić także sytuacje, kiedy to wartość Bonu MPV wydanego nieodpłatnie będzie niższa niż suma dokonanych zakupów przez klientów. W takim przypadku klient dopłaci różnicę za pomocą środków płatniczych innych niż Bon.

Zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania w takim przypadku będzie stanowić wyłącznie kwota uiszczona przez klienta za pomocą środków płatniczych innych niż Bon.

Należy zauważyć, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sytuacji, gdy dochodzi do nabycia kilku towarów, a nie jednego towaru o wartości wyższej niż wartość Bonu. Zatem odnosząc się do pytania Wnioskodawcy w kwestii określenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia w sytuacji, kiedy to wartość Bonu MPV wydanego nieodpłatnie będzie niższa niż suma dokonanych zakupów przez klientów należy wskazać, że zastosowanie znajdą ogólne zasady opodatkowania wyrażone w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tj. podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Wnioskodawca jest emitentem bonów MPV, które wydaje klientom nieodpłatnie poprzez sieć Sklepów działających w jego imieniu. W związku z powyższym w przedmiotowym przypadku podstawa opodatkowania nie może zostać określona na podstawie art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy, który odnosi się do wynagrodzenia zapłaconego za bon, gdyż klient otrzymuje bon nieodpłatnie, ani też na podstawie art. 29a ust. 1a pkt 2 ww. ustawy odnoszącego się do sytuacji, w przypadku której brak jest informacji o tym, ile zapłacono za dany bon różnego przeznaczenia. W przedmiotowym przypadku (jak wskazuje we własnym stanowisku Wnioskodawca), Sklepy będą posiadały informacje dotyczące wynagrodzenia, że wartość zapłaconego za Bon MPV wynagrodzenia będzie wynosiła 0 zł. Ponadto ze względu na odpłatność dostawy towarów w przedmiotowym przypadku brak jest podstaw do określenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 29a ust. 1c ustawy o VAT.

Tym samym na podstawie art. 29a ust. 1 ww. ustawy należy przyjąć, że podstawę opodatkowania będzie w tym konkretnym przypadku stanowiła wyłącznie kwota faktycznie uiszczona przez klienta za pomocą innych środków płatniczych pomniejszona o wartość podatku. Ponadto, biorąc pod uwagę, że posiadacz bonu będzie mógł nabywać towary opodatkowane różnymi stawkami VAT, kwota ww. dopłaty powinna zostać alokowana proporcjonalnie do wartości tych towarów, a tym samym proporcjonalnie do poszczególnych stawek podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniach, przy czym okoliczność, że przedmiotem wniosku jest bon MPV przyjęto jako element opisanego we wniosku zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że wniosek złożony przez Spółkę jest wnioskiem indywidualnym, a nie wnioskiem wspólnym, w związku z tym niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, a nie franczyzobiorców prowadzących poszczególne sklepy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.