Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-943/14/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-08
Teza: opodatkowanie odszkodowania otrzymanego na podstawie ugody sądowej zawartej z pracodawcą z Wielkiej Brytanii za wypadek przy pracy na terenie Wielkiej Brytanii
Słowa kluczowe: odszkodowania; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; praca-wypadek przy pracy; ugody-ugoda sądowa; Wielka Brytania; wypadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 28 sierpnia 2014 r. (data otrzymania 8 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania za wypadek przy pracy na terytorium Wielkiej Brytanii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania za wypadek przy pracy na terytorium Wielkiej Brytanii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca był zatrudniony w ramach umowy o pracę przez brytyjską spółkę z branży górniczej („Pracodawca”) na terytorium Wielkiej Brytanii i na podstawie przepisów prawa brytyjskiego. Praca była wykonywana w Wielkiej Brytanii.

Na skutek doznanego wypadku przy pracy – na mocy ugody sądowej z Pracodawcą z 29 stycznia 2014 r. – Wnioskodawcy zostało przyznane i wypłacone odszkodowanie. Kwota odszkodowania obejmowała zarówno zadośćuczynienie za doznany uszczerbek na zdrowiu, jak i wartość utraconych korzyści z tytułu utraty możliwości podjęcia pracy zawodowej w przyszłości.

Wypłacone odszkodowanie podlega w Wielkiej Brytanii zwolnieniu lub wyłączeniu (tj. podatek nie został tam pobrany).

Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych jest rezydentem polskim i w Polsce podlega obowiązkowi podatkowemu od całości osiągniętych dochodów (nie stał się rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii ani też w innym kraju niż Polska).

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1.  Czy wskazany przychód (odszkodowanie z tytułu wypadku przy pracy uzyskane od Pracodawcy na podstawie ugody sądowej) można zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy (zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w związku z tym czy podlega zwolnieniu na podstawie art. 22 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 14 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych?
2.  Gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 okazała się negatywna, czy ww. przychód podlega w całości zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Przychód uzyskany z tytułu odszkodowania w związku z wypadkiem przy pracy, otrzymany od Pracodawcy na podstawie ugody sądowej, należy traktować jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z ww. przepisem – za przychody ze stosunku pracy należy przyjąć różnego rodzaju wypłaty świadczeń od Pracodawcy na rzecz pracownika, niezależnie od źródeł ich finansowania. Natomiast przedstawiony powyżej wykaz kategorii przychodów ma jedynie charakter przykładowy (wskazuje na to zwrot "w szczególności") i nie wymienia w sposób wyczerpujący ich katalogu.

Takie wnioski, zdaniem Wnioskodawcy, wynikają m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 lutego 2014 r. Znak: IPTPB1/415-706/13-2/DS, odnoszącej się właśnie do przypadku odszkodowania z ugody sądowej z byłym pracodawcą, w której Organ stwierdził, że: „Użyty powyżej zwrot „w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również kwota pieniężna wynikająca z ugody sądowej.”

Dodatkowe potwierdzenie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy wynika z wyroku NSA z 21 sierpnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 86/11). Sąd wskazał przesłanki służące określeniu czy dane świadczenie można zakwalifikować jako wynikające ze stosunku pracy, mianowicie stwierdził, że: „O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotnym jest więc to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy (\`(...)\`) Istnienie tego związku nakazywało przyjąć, że wypłacone pracownikowi odszkodowanie stanowiło przychód ze stosunku pracy i jako nazwane (wyodrębnione w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.) źródło przychodów podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Mówiąc wprost, źródłem przychodu pracownika był stosunek pracy a nie zawarta ugoda jak to interpretowała skarżąca spółka.”

Podobne wypowiedzi, zdaniem Wnioskodawcy, można odnaleźć w wielu wyrokach sądów administracyjnych na przykład:

*   wyrok WSA w Łodzi z 10 września 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 471/10,
*   wyrok NSA z 24 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 251/08,
*   wyrok NSA z 25 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1649/07.

Wnioskodawca uważa, że ważne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 31 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBII/1/415-644/10/ASz) dotyczącej ugody z byłym pracodawcą. Organ wskazuje, że: „Wynikająca z ugody kwota świadczenia winna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy bowiem wypłata tegoż świadczenia miała swe źródło w uprzednio łączącym wnioskodawcę z pracownikiem stosunkiem pracy. Gdyby tego stosunku nie było – pracownik nie miałby podstaw występować z roszczeniem przeciwko wnioskodawcy.”

W świetle przytoczonych powyżej wyroków i interpretacji, zdaniem Wnioskodawcy, można jednoznacznie stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę od Pracodawcy odszkodowanie z tytułu wypadku przy pracy stanowi przychód ze stosunku pracy. Gdyby nie łączący strony stosunek pracy Wnioskodawca nie miałby możliwości skutecznego wystąpienia z roszczeniem o przyznanie i wypłatę odszkodowania od Pracodawcy. Bez znaczenia pozostaje to, czy stosunek pracy nadal istnieje, czy już wygasł, ponieważ wypłacone przez pracodawcę świadczenia mogą dotyczyć również byłych pracowników.

Oznacza to, że w stosunku do otrzymanego dochodu należy zastosować art. 22 ust. 2 lit. a) i c) (tzw. metoda wyłączenia z progresją) w związku z art. 14 Konwencji. Jeżeli bowiem dochód uznany jest za dochód ze stosunku pracy, to tym bardziej należy go uznać za dochód z pracy najemnej w rozumieniu art. 14 Konwencji (jak wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych oraz Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, jest on kategorią o szerszym zakresie pojęciowym – np. wyrok WSA w Bydgoszczy z 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 177/11.

Wnioskodawca uważa, że bez znaczenia jest zaś to, czy przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania podlega w Wielkiej Brytanii zwolnieniu z podatku.

Art. 23 Konwencji stanowi, że – jeżeli zgodnie z którymkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji, dochody lub zyski są zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, a zgodnie z obowiązującym prawem drugiego Umawiającego się Państwa w odniesieniu do tego dochodu lub zysków, osoba podlega opodatkowaniu w stosunku do kwoty, która została jej przekazana lub wypłacona w tym drugim Państwie, lecz nie w stosunku do pełnej kwoty dochodów lub zysków, to zwolnienie przysługujące zgodnie z niniejszą konwencją w pierwszym wymienionym Państwie ma zastosowanie tylko do wysokości dochodów lub zysków, które zostały opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z powyższego przepisu wynika więc, że ograniczenie korzyści wynikłych z Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych odnosi się on jedynie do tych dochodów, które zostały zwolnione z opodatkowania w państwie źródła na podstawie ww. Konwencji (ale nie na podstawie krajowych przepisów).

Dochody z tytułu odszkodowania podlegają w Wielkiej Brytanii zwolnieniu na podstawie wewnętrznych regulacji podatkowych. W Konwencji brak jest jakiegokolwiek odniesienia do dochodów z tytułu odszkodowań albo świadczeń o podobnym charakterze (tj. należy stosować art. 14 Konwencji). Dlatego dochody osiągnięte ze wskazanego źródła powinny, na równi z innymi rodzajami dochodów z pracy (wynagrodzenie za pracę, czas urlopu, zasiłki chorobowe itp.), podlegać temu samemu traktowaniu podatkowemu.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy nie powstaje ze względu na to, że dochód z odszkodowania rozumiany powinien być jako „dochód z pracy”. Dochód z pracy objęty jest metodą wyłączenia z progresją (w przypadku Wielkiej Brytanii) – niezależnie od tego czy podatek został rzeczywiście zapłacony w Wielkiej Brytanii (o ile tylko takie zwolnienie/wyłączenie wynika z prawa wewnętrznego Wielkiej Brytanii, a nie z Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych).

Ad.2.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie w stosunku do otrzymanych odszkodowań lub zadośćuczynień, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że ww. „przepisami odrębnych ustaw (\`(...)\`)” jest m.in. art. 444 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. (\`(...)\`)”.

Wnioskodawca wskazał, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2008/2011 Sąd stwierdził, że: „(\`(...)\`) Wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej art. 444 § 1 k.c. określa zakres i sposób naprawienia szkody. Przepis ten stanowi, że w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Koszty leczenia z pewnością mają konkretny wymiar materialny i mogą być wykazane za pomocą różnych dostępnych dowodów i dokumentów w postaci faktur, rachunków czy potwierdzenia realizacji recept o określonej wysokości. Tym samym wysokość wypłaty świadczenia nie jest dowolna. Taka interpretacja przepisu leży w interesie zarówno osoby poszkodowanej, która bez zbędnej zwłoki otrzymuje środki na leczenie lub rehabilitację jak i zakładu pracy jako płatnika. Będąc zobowiązanym z mocy prawa do naprawienia szkody przystępuje on do realizacji tego obowiązku dobrowolnie przed ewentualnym wydaniem wyroku czy zawarciem ugody, co efektywnie zmniejsza wysokość możliwych odsetek za zwłokę w spełnieniu świadczenia. Wypłata należności następuje bez jakiejkolwiek umowy czy porozumienia i nie wyłącza możliwości dochodzenia w przyszłości przez poszkodowanego dalszego odszkodowania lub zadośćuczynienia na podstawie art. 444 § 1 k.c.”

Powyższe wnioski pozostają aktualne także w przypadku odszkodowania uzyskanego z Wielkiej Brytanii, na podstawie analogicznych zasad jak polskie – w rozpatrywanej sprawie istnieją przepisy, regulujące kwestię odszkodowania za wypadek przy pracy („personal injury”/„work accident”) pomimo tego, że system prawa brytyjskiego różni się od prawa polskiego (tj. od tzw. systemu prawa kontynentalnego).

Nie powinno ulegać wątpliwości, że to, iż mowa tu o systemie prawa brytyjskiego, nie powinno powodować wyłączenia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem pamiętać o zasadach wynikających z prawa unijnego, nakazujących równe traktowanie poszczególnych krajów członkowskich.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2593/2010 Sąd stwierdził, że: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w świetle wspólnotowego zakazu dyskryminacji oraz wspólnotowej zasady swobodnego przepływu osób nie można zaakceptować różnego traktowania podatnika tylko z uwagi na fakt, iż podatnik (rezydent) prawo do przedmiotowego odszkodowania uzyskał pracując poza granicami RP, tj. w innym państwie członkowskim na podstawie obowiązującego tam ustawodawstwa. Zaznaczyć należy, że wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cecha istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, bez zróżnicowań dyskryminujących jak i faworyzujących. Oceniając zatem dokonaną przez organy podatkowe interpretację art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. z punktu widzenia tak rozumianej traktatowej zasady niedyskryminacji (równości) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie znalazł podstaw uzasadniających różne traktowanie podmiotów prawa, będących w takiej samej sytuacji (tj. uprawnionych do otrzymania świadczeń odszkodowawczych), wyłącznie na podstawie kryterium pochodzenia aktu prawnego, na podstawie którego przyznano dane świadczenie.”

Wnioskodawca uważa, że podobne stanowisko prezentują organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBII/1/415-7/11 /HK) stwierdził, że: „Należy zauważyć, iż treść cyt. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołując się do treści przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie wyklucza przepisów prawa wewnętrznego innych państw (Włoch).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 marca 2011 r. wnioskodawczyni stwierdziła, iż wysokość i zasady ustalania ww. odszkodowania wynikają wprost z włoskich przepisów odrębnych ustaw. Zatem otrzymywane przez wnioskodawczynię odszkodowanie z tytułu wypadku z Włoch korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli istotnie, jak twierdzi wnioskodawczyni, wysokość i zasady ustalania tegoż odszkodowania wynikają wprost z włoskich przepisów odrębnych ustaw i odszkodowanie nie jest wypłacane na podstawie umowy lub ugody pozasądowej. Tym samym płatnik nie powinien pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. świadczenia.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawczyni, iż odszkodowanie za wypadek przy pracy we Włoszech korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, należało uznać za prawidłowe, jednakże nie z powodów wskazanych przez wnioskodawczynię.”

Reasumując, jeżeli nawet uznać, że dochód Wnioskodawcy nie jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 22 Konwencji (Polska – Wielka Brytania), należy do niego zastosować art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odnoszący się do zwolnienia przedmiotowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W pierwszej kolejności w rozpatrywanej sprawie należy rozstrzygnąć, czy wypłacone Wnioskodawcy od pracodawcy będącego brytyjską spółką górniczą odszkodowanie z tytułu wypadku przy pracy wykonywanej na terytorium Wielkiej Brytanii uzyskane na podstawie ugody sądowej z 29 stycznia 2014 r. można zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cyt. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również kwota pieniężna wynikająca z ugody sądowej, bowiem otrzymanie przez Wnioskodawcę odszkodowania miało swe źródło w łączącym Wnioskodawcę z pracodawcą stosunku pracy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych wielokrotnie stwierdzano, że każda wypłata, którą otrzymuje pracownik w związku ze stosunkiem pracy stanowi jego przychody z tego źródła, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dla przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym przez Wnioskodawcę wyroku z 21 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 86/11 stwierdził, że: „O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym.” oraz że: „Istnienie tego związku nakazywało przyjąć, że wypłacone pracownikowi odszkodowanie stanowiło przychód ze stosunku pracy i jako nazwane (wyodrębnione w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.) źródło przychodów podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Mówiąc wprost, źródłem przychodu pracownika był stosunek pracy a nie zawarta ugoda jak to interpretowała skarżąca spółka.”

W drugiej kolejności należy ustalić, czy ww. odszkodowanie jako przychód ze stosunku pracy podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z przepisu art. 3 ust. 1a ww. ustawy wynika, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje Konwencja z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Na podstawie art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-angielskiej – z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji – pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast stosownie do ust. 2 – bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Mając powyższe przepisy na uwadze stwierdzić należy, że art. 14 ust. 1 i 2 Konwencji ma zastosowanie w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 14 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur – taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że – zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. Konwencji – wynagrodzenia osób mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Wielkiej Brytanii. Natomiast art. 14 ust. 2 Konwencji określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 Konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Wielkiej Brytanii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca był zatrudniony w brytyjskiej spółce a praca była wykonywana na terytorium Wielkiej Brytanii, z wniosku nie wynika aby firma brytyjska miała przedstawicielstwo w Polsce.

Wobec tego nie został spełniony warunek określony w art. 14 ust. 2 lit. b) co oznacza, że świadczenia za pracę wykonywaną w Wielkiej Brytanii, a więc także odszkodowanie z tytułu wypadku przy pracy jako przychód z pracy najemnej w rozumieniu art. 14 ww. Konwencji, podlegało opodatkowaniu zarówno w Wielkiej Brytanii jak i w Polsce.

Jednocześnie w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 22 Konwencji metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 2 ww. Konwencji, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.
3.  Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Wobec powyższego przepisu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód (z wyjątkiem dochodów wskazanych w art. 22 ust. 2 pkt b) z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Dodatkowo należy wyjaśnić czy w rozpatrywanej sprawie ma zastosowanie art. 23 Konwencji. Zgodnie z przywołanym przepisem – jeżeli zgodnie z którymkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji, dochody lub zyski są zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, a zgodnie z obowiązującym prawem drugiego Umawiającego się Państwa w odniesieniu do tego dochodu lub zysków, osoba podlega opodatkowaniu w stosunku do kwoty, która została jej przekazana lub wypłacona w tym drugim Państwie, lecz nie w stosunku do pełnej kwoty dochodów lub zysków, to zwolnienie przysługujące zgodnie z niniejszą Konwencją w pierwszym wymienionym Państwie ma zastosowanie tylko do wysokości dochodów lub zysków, które zostały opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z treści przepisu wynika zatem, że stosować go należy w przypadku, kiedy dochody danego podatnika są zwolnione z opodatkowania w jednym Państwie podczas gdy w drugim Państwie podlegają opodatkowaniu, ale nie w całości, lecz w części. Tymczasem z wniosku wynika, że odszkodowanie z tytułu wypadku przy pracy w ogóle nie podlega opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii. Do takiej sytuacji nie ma jednak zastosowania przepis, co wprost wynika z jego treści.

W niniejszej sprawie, skoro odszkodowanie za wypadek przy pracy należy zaliczyć do przychodów z pracy w rozumieniu art. 14 Konwencji, to okoliczność, że rozpatrywane odszkodowanie jest w Wielkiej Brytanii zwolnione z opodatkowania (na podstawie wewnętrznych przepisów) nie ma wpływu na sposób unikania podwójnego opodatkowania i powinno być traktowane jak samo inne świadczenia otrzymane w związku z wyzyskaniem dochodu z pracy najemnej (np. wynagrodzenie za pracę, zasiłek chorobowy itp.).

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach.

Podsumowując, odszkodowanie, które otrzymał Wnioskodawca za wypadek przy pracy, należy zaliczyć do dochodu ze stosunku pracy, a w konsekwencji dochód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce z uwagi na metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją), niezależnie od tego czy podatek został rzeczywiście zapłacony w Wielkiej Brytanii.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, pytanie nr 2 zawarte we wniosku Organ uznał za bezprzedmiotowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.