Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1262/11/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-02
Teza: sprzedaż działek nabytych częściowo w drodze zawarcia umowy zamiany w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż działek; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 18 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 06 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-1262/11/NG; IBPP1/443-1694/11/LSz wezwano do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 06 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w 1970 r. aktem darowizny stał się właścicielem działki rolnej o powierzchni 13,66 ara. Działka ta oraz działki sąsiednie były długie i wąskie, bez dostępu do drogi co uniemożliwiało ich racjonalne zagospodarowanie i wykorzystanie.

W 2009 r. wnioskodawca dokonał wraz z sąsiadami w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami wzajemnej zamiany i wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości bez spłat i dopłat.

Polegało to na połączeniu kilku działek w jedną i podzieleniu na tyle samo działek oraz wyodrębnieniu drogi wewnętrznej. W wyniku tych działań nowo wydzielona działka wnioskodawcy ma powierzchnię 10,75 ara a udział wnioskodawcy w wyodrębnionej drodze wynosi 3,2 ara (1/5 części).

Nowa działka znajdowała się w 22,5% w granicach działki, którą wnioskodawca nabył w drodze darowizny w 1970 r. a w 75% w granicach działek sąsiadów biorących udział w zamianie.

W 2010 r. z powodu braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wnioskodawca uzyskał wraz z sąsiadami decyzję Urzędu Miasta o ustaleniu warunków zabudowy dla kilku sąsiadujących działek.

W 2011 r. wnioskodawca dokonał wraz z sąsiadami w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami wzajemnej zamiany i wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości bez spłat i dopłat.

Polegało to na połączeniu kilku działek w jedną i podzieleniu jej na większą ilość działek z konkretnym usytuowaniem ich w terenie. W wyniku tego wielkość działki wnioskodawcy i udział w drodze został bez zmian w stosunku do 2009 r.

Działka ta znajduje się:

*   w 15,5% w granicach działki, którą nabył wnioskodawca w drodze darowizny w 1970 r.,
*   w 93% w granicach działki, którą otrzymał w 2009 r. w drodze zamiany i wzajemnego przeniesienia praw do nieruchomości,
*   w 7% w granicach działek sąsiadów biorących udział w zamianie.

W 2012 r. wnioskodawca chce sprzedać działkę, która będzie działką niezabudowaną.

Wnioskodawca nie posiada innych działek i wcześniej nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w chwili sprzedaży w 2012 r. dzialki wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż w 2012 r. działki w opisanym we wniosku zdarzeniu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie działki nastąpiło w 1970 r. tj. ponad 5 lat temu, a wszelkie ruchy i decyzje oraz podjęte czynności zamiany i przeniesienia praw w 2009 r. zostały dokonane bez spłat i dopłat (finansowo były obojętne).

Wobec powyższego wnioskodawca uważa, że nie spowodowały jej nabycia, gdyż nie można nabyć tej samej rzeczy, której jest się już właścicielem. Podjęte czynności miały na celu uporządkować stan faktyczny, aby z kawałków gruntu (w dokumentacji) powstała całość, którą można racjonalnie zagospodarować i wykorzystać.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3. W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99 (art. 98b ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 98b ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych (części) nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości (art. 15 zdanie drugie w zw. z art. 98b ust. 3 zdanie drugie ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami daje zatem właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości i ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. W tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu a także dołączyć do niego złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy spełnić, jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że w 1970 r. wnioskodawca w drodze darowizny stał się właścicielem działki o pow. 13,66 arów. Następnie w 2009 r. wnioskodawca wraz z sąsiadami dokonał czynności wzajemnej zamiany i przeniesienia praw do części ich nieruchomości bez spłat i dopłat. Czynność została dokonana na podstawie umowy zamiany w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, celem umożliwienia racjonalnego ich zagospodarowania. W wyniku tego podziału wnioskodawca stał się właścicielem działki, która w części znajdowała się w granicach działki, którą wnioskodawca nabył w drodze darowizny w 1970 r., w części znajdowała się w granicach działek sąsiadów. Następnie w 2011 r. wnioskodawca wraz z sąsiadami po raz drugi dokonał czynności wzajemnej zamiany i przeniesienia praw do części ich nieruchomości bez spłat i dopłat na podstawie umowy zamiany w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. W wyniku tej czynności wnioskodawca otrzymał działkę, która w części znajduje się w granicach działki, którą nabył w drodze darowizny w 1970 r., w części w granicach działki, którą otrzymał w 2009 r. w drodze zamiany i wzajemnego przeniesienia praw do nieruchomości oraz w części w granicach działek sąsiadów biorących udział w zamianie. W 2012 r. wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową działkę.

W świetle opisanego zdarzenia oraz powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości (części nieruchomości) jest nabycie na własność innej nieruchomości (innej części nieruchomości). Tym samym dokonane w 2009 r. i 2011 r. scalenie a następnie podział dziełek i przeniesienie prawa własności części nieruchomości w drodze zamiany niewątpliwie skutkowało nabyciem przez wnioskodawcę nieruchomości, jednak wyłącznie w części odpowiadającej powierzchni działek, których przed scaleniem, podziałem i zamianą wnioskodawca nie był właścicielem. W wyniku scalenia, podziału i zamiany wnioskodawca nabył bowiem prawo do części nowych nieruchomości, których przed dokonaniem ww. czynności nie był właścicielem. Zatem fakt, że działka, którą wnioskodawca zamierza sprzedać w 2012 r. powstała poprzez scalenie działek kilku właścicieli, podział i zamianę ma istotne znaczenie, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, jaką w przedmiotowej sprawie niewątpliwie były daty zamiany działek.

Użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. Przez pojęcie „nabycie” należy bowiem rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności a zatem m.in. zamianę.

Zgodnie bowiem z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu, umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

Nie jest zatem prawdą argument wnioskodawcy, że w przedstawionym przez niego zdarzeniu wszelkie ruchy i decyzje oraz podjęte czynności zamiany i przeniesienia praw w 2009 r. nie spowodowały nabycia części przedmiotowej nieruchomości. Należy podkreślić, że wbrew twierdzeniu wnioskodawcy dopiero w drodze zamiany został on właścicielem części innych działek, które wcześniej należały do sąsiadów a sam wyzbył się prawa własności do części działki, którą nabył w 1970 r. oraz odpowiednio w 2009 r. Zatem wnioskodawca nie nabywał nieruchomości, które do niego należały, lecz nabywał części nieruchomości należące do innych osób (sąsiadów wnioskodawcy). Motywy jakie towarzyszyły wnioskodawcy i jego sąsiadom w momencie składania wniosków o połączenie i ponowny podział w trybie art. 98b ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie mają tutaj nic do rzeczy. Z samego tego przepisu wynika bowiem, że połączeniu i podziałowi musi towarzyszyć zamiana części nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. Dopiero bowiem zamiana przeniesie własność części nieruchomości z poprzedniego na nowego właściciela. Sam fakt połączenia i ponownego podziału nie czyni z nikogo właściciela części nieruchomości otrzymanej od sąsiada. Stanowisko wnioskodawcy w oczywisty sposób przeczy zatem przepisom prawa. Wnioskodawca w chwili sprzedaży był właścicielem działki nabytej w 1970 r., ale wyłącznie w takim kształcie, w jakim ją wówczas nabył. Umowy zamiany spowodowały utratę przez niego własności części nieruchomości nabytej w 1970 r. a także części nieruchomości nabytej w 2009 r. oraz nabycie zarówno w 2009 r. jak i w 2011 r. części nieruchomości od sąsiadów. Dla stwierdzenia, że doszło do nabycia nie mają przy tym żadnego znaczenia wartości zamienianych między sąsiadami części.

Wnioskodawca powinien zatem ustalić dokładnie w jakiej proporcji nowo powstała w wyniku scalenia, podziału i zamiany działka stanowi grunt sprzed zamiany w 2009 r. oraz sprzed zamiany w 2011 r., aby określić w jakiej proporcji przychód uzyskany ze sprzedaży działki będzie podlegał opodatkowaniu. Albowiem w przypadku sprzedaży działki, której część stanowiła własność wnioskodawcy nieprzerwanie od 1970 r., część stanowiła własność wnioskodawcy, którą nabył w wyniku zamiany w 2009 r. natomiast pozostała część została nabyta w drodze zamiany w 2011 r. datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest zarówno rok zawarcia umowy darowizny tj. 1970 r. jak również lata, w których wnioskodawca w drodze zamiany nabywał kolejne jej części czyli 2009 r. i 2011 r.

Należy na marginesie zauważyć, że wnioskodawca wskazał w jakiej proporcji przedmiotowa działka, którą zamierza sprzedać składa się z gruntu nabytego w 1970 r., w jakiej z gruntu uzyskanego w wyniku zamiany w 2009 r. oraz w drodze zamiany w 2011 r. Jednakże zdaniem Organu podane wartości nie stanowią poprawnej całości, gdyż nie można być właścicielem działki, która składa się z gruntów dających w sumie wysokość przewyższającą 100%. Z wniosku z jednej strony wynika bowiem, że wielkość działki w 2011 r. odpowiadała wielkości działki z 2009 r. za to części tej działki składały się na 115,5% powierzchni. Stąd prawidłowość podanych danych budzi wątpliwość Organu. Niezależnie jednak od powyższego, bezspornym pozostaje fakt, że wnioskodawca nabył nieruchomość w częściach w 1970 r. w 2009 r. i w 2011 r.

Mając na uwadze przedstawione przez wnioskodawcę we wniosku zdarzenie oraz przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, że działka, którą wnioskodawca zamierza sprzedać w 2012 r. została nabyta w trzech datach w różny sposób:

*   w części w 1970 r. w drodze zawarcia umowy darowizny,
*   w części w 2009 r. w drodze zamiany, dokonanej w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz
*   w części w 2011 r. w drodze zamiany, dokonanej w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu będzie podlegała taka część przychodu ze sprzedaży działki, która odpowiada proporcjonalnie częściom działki, których wnioskodawca został właścicielem w 2009 r. i 2011 r.

Natomiast przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej (działki) w wysokości przypadającej na tę część działki, którą wnioskodawca nabył w drodze darowizny w 1970 r. nie będzie stanowił dla wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto część działki, a tym samym nie będzie rodzić po stronie wnioskodawcy obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie wnioskodawca części sprzedawanej nieruchomości nabył w 2009 r. i w 2011 r. w drodze zamiany, to przy sprzedaży ww. nieruchomości do tych części zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Albowiem ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej zarówno przedwstępnej, jak i umowy przeniesienia własności, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów, ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy. Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jak wynika z art. 22 ust. 6e wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie przychodem ze sprzedaży działki będzie wartości jaka będzie wyrażona w cenie umowy sprzedaży przypadająca na te części działki, które wnioskodawca nabył w 2009 r. i 2011 r. w drodze zamiany, o ile odpowiadać będzie wartości rynkowej. Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki dotyczący nabytych w drodze zamiany części może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu).

Kosztami uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztami uzyskania przychodu będą zatem koszty nabycia nieruchomości będącej przedmiotem zbycia, czyli koszty nabycia nieruchomości zbywanej przez podatnika.

W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Różnica pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że w przypadku wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z tytułu sprzedaży działki nabytej w części w 2009 r. i w części 2011 r. w drodze zamiany, można zaliczyć odpowiednio wartość części działki zbytej przez wnioskodawcę na rzecz sąsiadów w drodze zamiany w 2009 r. i w 2011 r. (ustaloną w umowie zamiany). Aby bowiem nabyć określoną część działek należących do sąsiadów wnioskodawca oddał w zamian inne części swojej działki. I to wartość tych oddanych przez wnioskodawcę części działki stanowić będzie koszt nabycia nowych części działek, odpowiednio w 2009 r. i 2011 r.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wnioskodawca działkę, którą zamierza sprzedać w 2012 r. nabył w części w 1970 r. w drodze darowizny oraz w częściach w 2009 r. i w 2011 r. w drodze zawarcia umowy zamiany. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży tej działki podlegać będzie rozliczeniu stosownie do wielkości powierzchni części tej działki, nabytych w trzech datach. Część przychodu z planowanej sprzedaży przedmiotowej działki tj. odpowiadająca powierzchni nabytej w 1970 r. nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie tej części działki nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto. Natomiast część przychodu z planowanej sprzedaży działki, odpowiadającą powierzchni części nabytych odpowiednio w 2009 r. oraz 2011 r. w wyniku zamiany będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tych części działki nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Podstawą opodatkowania będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, przy uwzględnieniu, iż za koszt uzyskania przychodu można uznać wartość części działki oddanych w wyniku zamiany.

W myśl art. 30 e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Nadmienić można, iż stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży działki nabytej w częściach w drodze zamiany w 2009 r. i 2011 r. jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z planowanej sprzedaży, który będzie podlegał opodatkowaniu zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Mając powyższe na uwadze stanowisko wnioskodawcy, że sprzedaż w 2012 r. działki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie działki nastąpiło w 1970 r. tj. ponad 5 lat temu, a wszelkie ruchy i decyzje oraz podjęte czynności zamiany i przeniesienia praw w 2009 r. zostały dokonane bez spłat i dopłat, należy uznać za nieprawidłowe, z uwagi na oczywistą sprzeczność z treścią przepisów prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.