Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/255/SEW/BRT/2013/RD
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-06-13
Teza: Ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości oraz budynków niemieszkalnych. Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia miejsca postojowego nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu (...) jest nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: garaż; grunty; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2010 r. Nr IPPB4/415-810/09-4/MP wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, po spełnieniu ustawowych warunków, w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z tym lokalem, - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 3 marca 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pana T. Z. z dnia 3 grudnia 2009 r., uzupełniony pismem z dnia 1 lutego 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że

W dniu 16.08.2007 roku „J.” przekazał, Wnioskodawcy oraz jego żonie, w stanie deweloperskim, lokal mieszkalny o pow. 29,58 m2. W rozliczeniu wstępnym z dnia 09.08.2007 roku wskazano do użytkowania miejsce postojowe naziemne nr 87. W dniu 11.12.2007 roku Wnioskodawca wraz z żoną zameldowali się w przedmiotowym lokalu na pobyt stały. W dniu 21.10.2008 roku podpisali „J”. umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży. W § 1 pkt 8 podpunkt 2 ww. aktu stwierdza się m.in. iż, prawo do wyłącznego posiadania i korzystania z miejsc parkingowych mają właściciele lokali, którzy pokryli koszty wybudowania tych miejsc. W § 4 ww. aktu notarialnego stwierdzono m.in. iż „(\`(...)\`) Tomasz i Iwona małżonkowie Z. pokryli koszty w kwocie 6.297,64 zł wybudowania miejsca parkingowego nr 87 oraz że wskazuje Tomaszowi i Iwonie Z. miejsce parkingowe nr 87 do korzystania”.

Aktem notarialnym z 09.04.2009 r., Wnioskodawca sprzedał przedmiotowe mieszkanie. W § 2 ww. aktu stwierdzono, że Tomasz i Iwona małż. Z. sprzedają mieszkanie wraz z prawami związanymi z jego własnością i prawem wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego nr 87.

Wg opinii notariusza, naziemne stanowisko postojowe nr 87:

1.  wydzielone jest do korzystania z nieruchomości wspólnej,
2.  przyporządkowane jest do zakupionego mieszkania,
3.  nie jest własnością i nie może być zbyte niezależnie.

Sprzedając mieszkanie Wnioskodawca wraz z żoną pragną skorzystać z ulgi podatkowej (tzw. ulgi meldunkowej) w związku z czym, złożyli w żądanych terminach odpowiednie dokumenty (oświadczenie oraz zaświadczenie o meldunku) do Urzędu Skarbowego.

Pismem z dnia 25.01.2010 r. Nr IPPB4/415-810/09-2/MP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku, poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 01.02.2010 r. (data wpływu 03.02.2010 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy i jaki podatek należy zapłacić?
2.  Jakie dokumenty należy wypełnić, w celu rozliczenia podatku i gdzie je należy złożyć?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie musi płacić podatku dochodowego od sprzedaży przedmiotowego mieszkania, ponieważ spełnia wymogi dotyczące „ulgi meldunkowej”. Nie musi płacić również podatku dochodowego od sprzedanego łącznie z mieszkaniem miejsca postojowego, ponieważ miejsce postojowe nie stanowiło Jego własności, przekazane było wyłącznie w użytkowanie, w związku z tym nie mogło być odsprzedane oddzielnie.

Według Wnioskodawcy, nie składa On do żadnego Urzędu dokumentów dotyczących sprzedaży mieszkania, gdyż wymagane dokumenty, a więc:

1.  oświadczenie o zwolnieniu z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości (ulga meldunkowa);
2.  akt notarialny sprzedaży;
3.  informację o zameldowaniu na pobyt stały;

Wnioskodawca złożył kilka dni po sprzedaży mieszkania do właściwego Urzędu Skarbowego.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 3 marca 2010 r. Nr IPPB4/415-810/09-4/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej w stosunku do przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, oraz za nieprawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej w stosunku do przychodu uzyskanego ze sprzedaży miejsca postojowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał m.in. że: (\`(...)\`) ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości oraz budynków niemieszkalnych. Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia miejsca postojowego nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 8 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Zważając na treść powołanych wyżej przepisów wskazać należy, że jeżeli sprzedaż nieruchomości lub praw majątkowych (nabytych lub wybudowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.) dokonana została po dniu 31 grudnia 2008 r., to stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku. Wówczas oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy podatnicy składają w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych.

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie oraz prawie wieczystego użytkowania gruntu znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art . 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art . 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art . 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art . 46 i art . 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)"

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży np. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12. Zwolnienie, o którym mowa wyżej dotyczy również odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu (np. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2612/10).

Orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazuje również, iż (…) lokal stanowiący odrębną własność, to nieruchomość gruntowa składająca się z dwóch członów: indywidualnej własności samego lokalu (ewentualnie wraz z pomieszczeniami przynależnymi…) i ułamkowego udziału we własności i własności wspólnych części budynku lub budynków (…) ulga meldunkowa (…) obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, ale także (…) przynależności lokalu i udział w nieruchomości wspólnej oraz nieruchomości gruntowej (…), np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 915/12 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 938/12.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Jednocześnie w konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie, że (\`(...)\`) ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości oraz budynków niemieszkalnych. Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia miejsca postojowego nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu (\`(...)\`) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00- 916 Warszawa.