Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.41.2017.1.KBR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-16
Teza: w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo; stawka-stawki podatku; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z podatku VAT usług pośrednictwa ubezpieczeniowego zaliczanych do kategorii czynności mających charakter sprzedażowy – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT usług o charakterze posprzedażowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Bank S.A. (dalej jako: „Bank”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem mającym status banku w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1988). Dodatkowo, Bank został zarejestrowany jako agent ubezpieczeniowy w myśl ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 2077 - dalej: ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym) przed rozpoczęciem świadczenia usług, o których mowa we wniosku.

Bank jest na etapie wdrożenia modelu dystrybucji produktów ubezpieczeniowych, polegającego na występowaniu Banku w roli pośrednika (dalej: Agenta) na podstawie umowy agencyjnej zawartej z towarzystwem ubezpieczeniowym (dalej: Ubezpieczyciel). Forma wdrażanego modelu dystrybucji produktów ubezpieczeniowych wynika z biznesowych potrzeb Banku oraz ma na celu sprostać wymogom wynikającym z Rekomendacji dobrych praktyk w zakresie bancassurance, tj. Rekomendacji U wydanej przez Komisję Nadzoru Finansowego (dalej: KNF).

We wdrażanym modelu dystrybucji Bank wykonuje czynności agencyjne zgodnie z warunkami określonymi w umowie z Ubezpieczycielem w zakresie ubezpieczeń indywidualnych oraz również w zakresie ubezpieczeń grupowych. Ubezpieczenia te stanowić mogą jedną z możliwych form zabezpieczenia ryzyka związanego z udzielanymi przez Bank kredytami.

Bank rozpoczął realizację czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystając z sieci sprzedaży tworzonej przez dwie kategorie podmiotów, tj. osoby fizyczne wykonujące czynności agencyjne na rzecz Ubezpieczyciela z upoważnienia Agenta (pracownicy Banku zatrudnieni na umowę o pracę lub na umowę zlecenie) oraz podmioty trzecie związane z Bankiem umowami o współpracy w zakresie wykonywania na rzecz Banku czynności związanych ze sprzedażą produktów bankowych oraz ubezpieczeniowych. Zakres czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywanych przez Agenta może się różnić w zależności od kanału dystrybucji, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, tj. w szczególności nie wszystkie czynności określone w umowie z Ubezpieczycielem, Bank wykonuje w każdym z kanałów dystrybucji.

W ramach zaimplementowanego modelu współpracy, Bank działając jako Agent realizuje czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego polegające w szczególności na:

*   wykonywaniu czynności sprzedażowych polegających m.in. na pozyskiwaniu klientów (w tym w szczególności w ramach umów grupowych - pozyskiwaniu ubezpieczających),
*   wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów indywidualnego ubezpieczenia oraz grupowego ubezpieczenia,
*   wykonywaniu umów ubezpieczenia.

W zakresie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, realizowanych przez Bank na rzecz Ubezpieczyciela, w ramach modelu dystrybucji umów ubezpieczenia, w ocenie Banku istnieje możliwość podziału wykonywanych czynności na dwie odrębne kategorie, tj.: czynności mające charakter sprzedażowy oraz czynności posprzedażowe mające na celu wykonanie i administrowanie zawartych za pośrednictwem Banku umów indywidualnego ubezpieczenia oraz umów grupowego ubezpieczenia.

W tym kontekście, pod pojęciem czynności sprzedażowych należy rozumieć grupę czynności, których łączna realizacja konieczna jest do wykonania sprzedaży przez Bank produktu ubezpieczeniowego (wraz z produktem kredytowym). Moment wykonywania czynności sprzedażowych poprzedza bądź następuje w bezpośrednim następstwie momentu zawarcia umowy indywidualnego ubezpieczenia lub przystąpienia przez klienta do umowy grupowego ubezpieczenia.

Grupa, o której mowa powyżej obejmuje w szczególności następujące rodzaje czynności:

1.  Oferowanie produktów ubezpieczeniowych Ubezpieczyciela,
2.  Uczestniczenie w zawieraniu umów indywidualnego ubezpieczenia oraz grupowego ubezpieczenia,
3.  Przekazywanie osobie zainteresowanej objęciem ochroną ubezpieczeniową w celu zawarcia przez nią Umowy ubezpieczenia:
    1.  Wnioskopolisy - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela (w tym prawidłowe przeprowadzanie w imieniu ubezpieczyciela oceny stanu zdrowia kredytobiorców, poprzez dostosowanie oświadczeń związanych z ich stanem zdrowia do wieku i kwoty kredytu)
    2.  odpowiednich ogólnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych.
4.  Przekazywanie ubezpieczającemu przed zawarciem umowy grupowej ubezpieczenia:
    1.  wzoru deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela,
    2.  odpowiednich szczególnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych,
5.  Informowanie Ubezpieczyciela o zgłaszanych przez osoby ubezpieczone rezygnacjach z ochrony ubezpieczeniowej,
6.  Udzielanie informacji ubezpieczającemu o zakresie i zasadach zawarcia umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia,
7.  Przekazywanie Ubezpieczycielowi składek ubezpieczeniowych za ubezpieczonych, którzy zostali objęci ochroną ubezpieczeniową w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia w danym okresie rozliczeniowym, po otrzymaniu lub pobraniu tych składek przez Agenta,
8.  Informowanie osób zainteresowanych objęciem ochroną ubezpieczeniową lub ubezpieczających o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzeń objętych ochroną ubezpieczeniową w oparciu o przekazane przez Ubezpieczyciela dokumenty.

Z kolei pozostałe czynności należą do czynności o charakterze posprzedażowym, tj. czynności związanych z wykonywaniem i administrowaniem już zawartych za pośrednictwem Banku umów ubezpieczenia. Grupa ta obejmuje następujące czynności:

1.  Pomoc w obsłudze roszczeń ubezpieczonego według standardów i zgodnie z procedurami obowiązującymi u Ubezpieczyciela, w zakresie określonym odpowiednio w umowie indywidualnego ubezpieczenia lub umowie grupowej ubezpieczenia, jeżeli Agent pośredniczył w jej zawarciu,
2.  Udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji o danych kontaktowych do Ubezpieczyciela, a także przekazywanie osobom zgłaszającym roszczenie odpowiedniego formularza zgłoszenia roszczenia,
3.  Udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji na temat postępowania w razie zaistnienia zdarzenia,
4.  Przyjmowanie od ubezpieczającego w ramach ubezpieczenia grupowego lub osoby zgłaszającej roszczenie dokumentów niezbędnych do zgłoszenia roszczenia oraz przekazywanie ich do Ubezpieczyciela,
5.  Przekazywanie Ubezpieczycielowi informacji niezbędnych do wyliczenia kwoty odszkodowania,
6.  Niezwłoczne przekazywanie na każde żądanie Ubezpieczyciela dokumentacji związanej z wykonywanymi w imieniu Ubezpieczyciela czynnościami pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Bank działając jako Agent zobowiązany jest do dołożenia należytej staranności oraz świadczenia usług wysokiej jakości spełniających standardy określone przez Ubezpieczyciela.

Jednocześnie Bank pośrednicząc w zawieraniu umów indywidualnego ubezpieczenia oraz ubezpieczenia grupowego nie realizuje w stosunku do treści umowy własnego interesu. W szczególności, Bank pośrednicząc w zawarciu umowy indywidualnego ubezpieczenia lub przyjmując deklaracje o przystąpieniu do grupowej umowy ubezpieczenia nie ma wpływu na zakres udzielanej przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe ochrony. Produkty ubezpieczeniowe, w dystrybucji których pośredniczy Bank zmierzają natomiast do zabezpieczenia produktów kredytowych oferowanych przez Bank.

Za świadczone przez Bank usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych Bank (Agent) otrzymuje od Ubezpieczyciela wynagrodzenie prowizyjne. Wynagrodzenie w umowie zostało określone odrębnie dla czynności sprzedażowych (uzależnione od przypisu składki na umowach ubezpieczenia zawartych za pośrednictwem Agenta) oraz dla czynności posprzedażowych wykonywania i administrowania umowami zawartymi za pośrednictwem Agenta (kwota wynagrodzenia nieuzależniona od przypisu składki).

W ocenie Wnioskodawcy zarówno czynności przyporządkowane do grupy pierwszej (czynności sprzedażowe), jak i czynności zakwalifikowane do grupy drugiej (wykonywanie i administrowanie umowami zawartymi za pośrednictwem Agenta) Wnioskodawca kwalifikuje w ten sam sposób na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako czynności zwolnione z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym czynności o charakterze sprzedażowym (zakwalifikowane do pierwszej ze wskazanych powyżej grup), których bezpośrednim celem i skutkiem jest sprzedaż przez Bank, w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, produktów indywidualnego ubezpieczenia lub grupowego ubezpieczenia stanowiących zabezpieczenie udzielanych przez Bank kredytów, są objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT jako czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych?
2.  Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym czynności mające charakter posprzedażowy, tj. czynności związane z wykonywaniem i administrowaniem już zawartych za pośrednictwem Banku umów ubezpieczenia, są objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT jako czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o VAT, a także przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone bądź zwolnienie z VAT.

Przykładem usług zwolnionych z opodatkowania VAT są m.in. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz uwzględniając istotę i charakter czynności wykonywanych przez Bank, należy założyć, iż czynności te podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 jako czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumenty przemawiające za prawidłowością przyjętego wyżej podejścia.

Jako punkt wyjścia dalszych rozważań, należy w pierwszej kolejności ustalić zakres definicji usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zarówno przepisy polskiej ustawy o VAT, jak też przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: Dyrektywa VAT), nie zawierają definicji legalnej pojęcia usług pośrednictwa.

W tym kontekście, dalszą analizę należy zacząć od przywołania przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, która w art. 2 ust. 1 stanowi, iż pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. W ust. 2 tego artykułu wskazano, że pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych (z zastrzeżeniem art. 3).

Natomiast, w art. 4 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, czytamy, iż pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje m.in. czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane „czynnościami agencyjnymi”, polegające na pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna).

Z treści cytowanych przepisów wynika jednoznacznie, iż działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy czynności wykonywanych przez uprawnionego pośrednika (agenta lub brokera), który wykonuje czynności związane z zawieraniem przez strony umów ubezpieczenia lub wykonywaniem takich umów. Warto odnotować, iż do treści przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym odwołują się zarówno organy podatkowe oraz sądy administracyjne przy podatkowej ocenie charakteru działalności pośrednictwa ubezpieczeniowego. Przykładowo m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r. o sygn. III SA/Wa 3187/13 oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 października 2014 r. sygn. IBPP2/443-694/14/IK, wskazując wprost, iż pośrednictwo ubezpieczeniowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, należy rozumieć zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Mając na uwadze, że przepisy polskiej ustawy o VAT nie zawierają jasnej definicji pojęcia świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, należy w tym kontekście odwołać się w pierwszej kolejności do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), na gruncie których wypracowano wspólną definicję dla usług pośrednictwa a następnie korzystając z zasady wykładni systemowej do definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego, zawartej w ustawie z dnia z 28 listopada 2016 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym \[dalej: ustawa o pośred. ubez.). I tak, przykładowo w wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. (w sprawie C-453/05 Yolker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde) TSUE stwierdził, iż usługi pośrednictwa stanowią działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Podkreślenia wymaga również, iż wskazany wyrok potwierdza, że na działalność w zakresie pośrednictwa mogą składać się różne odrębne czynności, które łącznie mieszczą się w zakresie pojęcia „pośrednictwa ubezpieczeniowego”.

Dalej, w wyroku o sygn. C-235/00 z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie CSC Financial Services TSUE wskazał, że działalność pośrednictwa dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu. Innymi słowy, pośrednikiem jest podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. Celem pośrednictwa jest zaś uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z wyłączeniem jednak sytuacji, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Odnosząc się do istoty usług pośrednictwa, tj. prowadzenia negocjacji przed zawarciem umowy, jak zauważył w przywołanym wyroku TSUE, pojęcie to „odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Z kolei, w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C-124/07 J.C.M. Beheer B.V. przeciwko Staatssecretaris van Financien, TSUE orzekł, iż „w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z orzecznictwem stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy od cech badanej działalności. W tym zakresie wystarczy stwierdzić, że, jak wynika z postanowienia odsyłającego, czynności wykonywane przez skarżącą, opisane w pkt 9 niniejszego wyroku, są bez wątpienia charakterystyczne dla działalności brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego. Po drugie, należy stwierdzić, że ani szósta dyrektywa, ani dyrektywa Rady 77/92/EWG z dnia 13 grudnia 1976 r. w sprawie środków mających ułatwić skuteczne osiągnięcie swobody przedsiębiorczości oraz swobody świadczenia usług w odniesieniu do działalności agentów i brokerów ubezpieczeniowych (ex grupa ISIC 630) oraz, w szczególności, środków przejściowych dotyczących tych działalności (Dz.U. L 26, s. 14) nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do zawarcia której się on przyczynił (\`(...)\`). Po drugie, brzmienie art. 13 część B lit. a) szóstej dyrektywy nie wyklucza co do zasady, by działalność brokerów i pośredników ubezpieczeniowych dzieliła się na odrębne usługi mogące, jako takie, należeć do „usług pokrewnych \[transakcjom ubezpieczeniowym i reasekuracyjnym\] świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, należy w pierwszej kolejności przywołać wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 października 2015 r. (sygn. III SA/Wa 290/15), w którym czytamy: „W konsekwencji zwolnione również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT „usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych” wiążą się z pośredniczeniem w udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej przez ubezpieczyciela. Jako pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych należy rozumieć dokonywanie w imieniu ubezpieczyciela lub też w imieniu osoby poszukującej ochrony ubezpieczeniowej wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu”.

Następnie, warto zwrócić uwagę na wskazany już uprzednio, wyrok WSA z dnia 22 maja 2014 r. sygn. III SA/Wa 3187/13, w którym sąd potwierdził, iż wykładnia pojęcia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego powinna przede wszystkim uwzględniać przepisy ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. W uzasadnieniu wyroku czytamy: „W ocenie Sądu ustalając w ww. warunkach definicję usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych nie można opierać się - tak jak chce tego Organ - na rozumieniu tegoż pojęcia wyłącznie jako wykonywania usług zmierzających do zawarcia umowy ubezpieczenia oraz istotnych czynności z tym związanych, czyli traktującego jako centralny w tym wyrażeniu termin pośrednictwo. Faktem jest że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji takich usług, niemniej jednak pojęcie pośrednictwo ubezpieczeniowe ma swoją normatywną treść, i dlatego - w ocenie Sądu -interpretując treść 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT naturalnym jest poszukiwanie tejże definicji w przepisach z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (\`(...)\`). Przepis art. 2 ust. 1 ww. ustawy określa elementy, które składają się na pojęcie pośrednictwa ubezpieczeniowego. I tak, pośrednictwo ubezpieczeniowe w rozumieniu komentowanego przepisu polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umowy ubezpieczenia”.

Na koniec, w wyroku z dnia 26 czerwca 2013 r. (sygn. I FSK 922/12) NSA zabrał głos w sprawie istotnych kryteriów usług o charakterze pośrednictwa finansowego, stwierdzając, że „Celem świadczonych przez skarżącą usług jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy między użytkownikiem a instytucją finansową. Skoro bowiem użytkownik po zapoznaniu się z przedstawioną przez skarżącą ofertą instytucji finansowych może wybrać odpowiedni dla niego produkt i go zakupić lub zgłosić zainteresowanie nim, to stworzona zostaje możliwość nawiązania kontaktu z instytucją finansową i nabycia jej produktu”. W ocenie NSA, takim działaniem spółka spełnia wynikający z orzecznictwa TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sama spółka jako pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Stąd też, zdaniem sądu, w przedstawionym stanie faktycznym spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Podsumowując ten fragment uzasadnienia, warto wyodrębnić warunki, które w świetle przywołanych wyroków NSA i TSUE, pozwalają na zakwalifikowanie danych czynności jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zdaniem judykatury, są to następujące warunki:

1.  celem czynności jest rozpowszechnianie produktów ubezpieczeniowych,
2.  czynność ukierunkowana jest na wyszukiwanie i pozyskiwanie klientów ubezpieczeniowych i nawiązywanie kontaktów między ubezpieczycielem a klientem,
3.  czynności umożliwiają zawarcie przez obie strony umowy, ze wskazaniem, że pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu,
4.  zawieranie umów ubezpieczeń w imieniu i na rzecz strony umowy (uprawnienie usługodawcy do dokonywania czynności skutkujących powstaniem po stronie ubezpieczyciela zobowiązań względem ubezpieczonego),
5.  uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia,
6.  status usługodawcy, który powinien działać jako profesjonalny pośrednik (agent lub broker) ubezpieczeniowy, przy czym status ten ocenia się według cech przedmiotowej działalności,
7.  opłacenie ww. usługi jako odrębnej działalności pośrednictwa.

W ocenie Banku, w stanie faktycznym opisanym we wniosku, dokonując dystrybucji produktów ubezpieczeniowych Bank spełnia wymienione powyżej przesłanki uznania prowadzonej działalności za usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. W szczególności, Bank dokonując sprzedaży produktów kredytowych wykonuje czynności ukierunkowane na pozyskiwanie klientów ubezpieczeniowych i nawiązywanie kontaktów między ubezpieczycielem a klientem. W tym kontekście, Bank nie realizuje własnego interesu względem samej treści umowy lecz działa jedynie jako pośrednik przy zawieraniu umów ubezpieczeń indywidualnych i przystąpienia do umów grupowego ubezpieczenia. Podkreślenia wymaga również fakt, iż wszelkie działania faktyczne podejmowane przez Bank, działający jako Agent, wykonywane są w celu doprowadzenia do zawarcia umowy i jej wykonania, za co Bank otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne od zawartych umów.

Abstrahując od powyższego warto odnotować, iż do analogicznych wniosków dochodzą również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-238/15-2/DC) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż wykonywanie czynności brokerskich wynikających z art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, tj. pozyskiwanie klientów poprzez informowanie ich o dostępnych ubezpieczeniach, uzyskiwanie pełnomocnictwa od klientów, wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia polegających na zbieraniu informacji od klientów, prowadzenie w imieniu klientów negocjacji warunków ubezpieczenia i wspieranie ich w zawieraniu umów z ubezpieczycielem, informowanie klientów o zakresie oraz przebiegu ubezpieczenia, kontaktowanie się w ich imieniu z ubezpieczycielem będzie podlegało zwolnieniu z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Jak czytamy w uzasadnieniu interpretacji: „Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Spółki korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Powyższe uprawnienie wynika z faktu, że w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-453/05 czynności podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki do uznania ich za pośrednictwo ubezpieczeniowe. Zainteresowany wykonuje czynności przygotowawcze zmierzające do zawarcia umów ubezpieczenia, w tym zakresie informuje o dostępnych ubezpieczeniach, o przedmiocie ubezpieczenia i zakresie ochrony ubezpieczeniowej oraz uzyskuje od klientów pełnomocnictwa (a więc wskazuje Stronom danej umowy okazję do jej zawarcia, a celem tego działania jest wykonanie wszystkiego co niezbędne by Strony zawarły umowę). Jednocześnie z katalogu czynności do których zobligowany jest Wnioskodawca wynika, że Zainteresowany nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Ponadto podejmowane przez Wnioskodawcę czynności nie stanowią jedynie ogólnych informacji o możliwości zawarcia umowy, gdyż Zainteresowany analizuje oferty ubezpieczeniowe pod kątem ryzyk dla klientów i pisze rekomendacje brokerskie dotyczące wyboru najlepszej oferty jak również prowadzi w imieniu klientów negocjacje warunków ubezpieczenia i wspiera zawarcie umowy. Skutkiem powyższego - w świetle powołanego orzeczenia TSUE - świadczone usługi to pośrednictwo ubezpieczeniowe, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-811/14-3/AJB), przyznając rację Wnioskodawcy, iż czynności agencyjne takie jak m.in. pozyskanie wskazanego przez zakład ubezpieczeń podmiotu jako klienta zakładu ubezpieczeń, w tym również podjęcie i przeprowadzenie czynności przygotowawczych do zawarcia przez zakład ubezpieczeń z wytypowanym podmiotem umowy ubezpieczenia grupowego na cudzy rachunek, a także zawarcie umowy ubezpieczenia, przedstawienie klientowi pełnomocnictwa zakładu ubezpieczenia, zachowanie w poufności wszelkich informacji pozyskanych w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia, zapewnienie odpowiedniego przepływu korespondencji i dokumentacji z ubezpieczonymi oraz dostarczanie zakładowi ubezpieczeń stosownych danych i dokumentacji będą korzystały ze zwolnienia z VAT. Organ potwierdził ponadto, powołane przez Wnioskodawcę, a wynikające z utartej praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, warunki konieczne do zakwalifikowania danej usługi jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Zdaniem Organu:

*   pośrednictwo ubezpieczeniowe należy rozumieć zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym,

*   działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu,

*   powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa,

*   należy zweryfikować, czy usługodawca spełnia definicję agenta lub brokera ubezpieczeniowego, czy posiada odpowiednie uprawnienia do prowadzenia działalności pośrednictwa ubezpieczeniowego - jeżeli tak, to spełnia on warunki podmiotowe wynikające z ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a czynności przez niego wykonywane są uznawane, w myśl tej ustawy, za pośrednictwo ubezpieczeniowe (czynności związane z wykonywaniem umów ubezpieczenia).

Dokonując przełożenia powyższych konkluzji na przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, należy zauważyć, iż czynności realizowane przez Bank w ramach świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz klientów Banku decydujących się na zawarcie umowy indywidualnego ubezpieczenia lub przystąpienie do umowy ubezpieczenia grupowego, które dają się zakwalifikować zarówno do pierwszej z wyróżnionych uprzednio grup, tj. czynności sprzedażowych, jak i do drugiej z wyróżnionych grup, tj. czynności posprzedażowych spełniają warunki niezbędne dla uznania ich za usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, korzystające ze zwolnienia z VAT.

W ocenie Wnioskodawcy w stanie faktycznym przedstawionym powyżej Bank działa jako pośrednik, którego rola polega na pozyskiwaniu klientów ubezpieczeniowych i skojarzeniu ich z Ubezpieczycielem poprzez wykonywanie szeregu czynności sprzedażowych i posprzedażowych, przekazywanie ubezpieczającemu przed zawarciem umowy indywidualnego ubezpieczenia wnioskopolisy lub przekazania deklaracji przystąpienia do grupowej umowy ubezpieczenia.

Jednocześnie, odnosząc się do pierwszej z grup czynności, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w założeniu, skutkiem prawidłowego wykonania czynności Banku jako Agenta, zakwalifikowanych jako sprzedażowe, ma być zakup przez klienta indywidualnego ubezpieczenia lub przystąpienie przez klienta do umowy ubezpieczenia grupowego, z zastrzeżeniem, iż Bank wykonując czynności Agenta nie ma wpływu na samą treść umowy ubezpieczenia. Ponadto, sam zakup indywidualnego ubezpieczenia lub samo przystąpienie do umowy grupowego ubezpieczenia, do którego dochodzi na skutek realizacji ciągu wskazanych czynności na podstawie deklaracji klienta o przystąpieniu do ubezpieczenia, odbywa się w imieniu i na rzecz strony umowy, nie zaś we własnym imieniu Banku. Dodatkowo, Bank dystrybuując produkty ubezpieczeniowe Ubezpieczyciela działa w roli pośrednika nie tylko w znaczeniu materialnym, ale także formalnym, posiada bowiem status profesjonalnego pośrednika - agenta ubezpieczeniowego w myśl ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Konkludując, uwzględniwszy istotę ocenianych czynności w świetle kryteriów dla pośrednictwa ubezpieczeniowego przedstawionych powyżej oraz mając na uwadze fakt, iż wskazane czynności realizowane są w okresie bezpośrednio poprzedzającym, bądź zbieżnym z, lub występującym w bezpośrednim następstwie momentu zawarcia umowy indywidualnego ubezpieczenia lub przystąpienia do umowy grupowego ubezpieczenia, zdaniem Wnioskodawcy, czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego przyporządkowane do grupy pierwszej, a więc:

1.  oferowanie produktów ubezpieczeniowych Ubezpieczyciela,
2.  uczestniczenie w zawieraniu umów indywidualnego ubezpieczenia oraz grupowego ubezpieczenia,
3.  przekazywanie osobie zainteresowanej objęciem ochroną ubezpieczeniową w celu zawarcia przez nią Umowy ubezpieczenia:
    1.  Wnioskopolisy - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela (w tym prawidłowe przeprowadzanie w imieniu ubezpieczyciela oceny stanu zdrowia kredytobiorców, poprzez dostosowanie oświadczeń związanych z ich stanem zdrowia do wieku i kwoty kredytu)
    2.  odpowiednich ogólnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych.
4.  przekazywanie ubezpieczającemu przed zawarciem umowy grupowej ubezpieczenia:
    1.  wzoru deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela,
    2.  odpowiednich szczególnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych,
5.  informowanie Ubezpieczyciela o zgłaszanych przez osoby ubezpieczone rezygnacjach z ochrony ubezpieczeniowej,
6.  udzielanie informacji ubezpieczającemu o zakresie i zasadach zawarcia umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia,
7.  przekazywanie Ubezpieczycielowi składek ubezpieczeniowych za ubezpieczonych, którzy zostali objęci ochroną ubezpieczeniową w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia w danym okresie rozliczeniowym, po otrzymaniu lub pobraniu tych składek przez Agenta,
8.  informowanie osób zainteresowanych objęciem ochroną ubezpieczeniową lub ubezpieczających o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzeń objętych ochroną ubezpieczeniową w oparciu o przekazane przez Ubezpieczyciela dokumenty.

\- spełniają warunki konieczne do zakwalifikowania ich jako czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a tym samym jako czynności zwolnionych z podatku VAT, bez względu na model w jakim Bank (Agent) dokonuje sprzedaży produktu ubezpieczeniowego tj. z wykorzystaniem własnych pracowników Banku (w tym związanych umową zlecenia) lub z udziałem podmiotów trzecich działających na zlecenie Banku jako Agenta.

Odnosząc się do czynności posprzedażowych o których mowa w pytaniu nr 2, tj.:

1.  pomoc w obsłudze roszczeń ubezpieczonego według standardów i zgodnie z procedurami obowiązującymi u Ubezpieczyciela, w zakresie określonym odpowiednio w umowie indywidualnego ubezpieczenia lub umowie grupowej ubezpieczenia, jeżeli Agent pośredniczył w jej zawarciu,
2.  udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji o danych kontaktowych do Ubezpieczyciela, a także przekazywanie osobom zgłaszającym roszczenie odpowiedniego formularza zgłoszenia roszczenia,
3.  udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji na temat postępowania w razie zaistnienia zdarzenia,
4.  przyjmowanie od ubezpieczającego w ramach ubezpieczenia grupowego lub osoby zgłaszającej roszczenie dokumentów niezbędnych do zgłoszenia roszczenia oraz przekazywanie ich do Ubezpieczyciela,
5.  przekazywanie Ubezpieczycielowi informacji niezbędnych do wyliczenia kwoty odszkodowania,
6.  niezwłoczne przekazywanie na każde żądanie Ubezpieczyciela dokumentacji związanej z wykonywanymi w imieniu Ubezpieczyciela czynnościami pośrednictwa ubezpieczeniowego.

\- w ocenie Wnioskodawcy są one ściśle związane z wykonaniem zawartych umów ubezpieczenia, a w konsekwencji spełniają warunki konieczne do zakwalifikowania ich jako czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a tym samym jako czynności zwolnionych z podatku VAT, bez względu na model w jakim Bank (Agent) dokonuje sprzedaży produktu ubezpieczeniowego, tj. z wykorzystaniem własnych pracowników Banku (w tym związanych umową zlecenia) lub z udziałem podmiotów trzecich działających na zlecenie Banku jako Agenta.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Bank zwraca uwagę, że nie doszłoby do wykonania ww. czynności gdyby uprzednio za pośrednictwem Banku nie doszło do zawarcia umowy ubezpieczenia. Wobec czego, wykonywanie ww. czynności zakwalifikowanych przez Bank do czynności posprzedażowych jest naturalną konsekwencją działania Banku, tj. doprowadzenia do zawarcia umowy ubezpieczenia.

Dodatkowo za łącznym rozumieniem i potraktowaniem usług sprzedażowych, jak i posprzedażowych jako usług korzystających ze zwolnienia z VAT przemawia również definicja normatywna pojęcia pośrednictwa ubezpieczeniowego zawarta w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym, która definiuje jakie kategorie czynności mieszczą się w zakresie zadań pośrednika ubezpieczeniowego, a w konsekwencji co należałoby rozumieć za usługi wykonywane przez pośredników ubezpieczeniowych dla celów ustawy o VAT. Przechodząc do meritum Bank zauważa, iż zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym, do zadań pośrednika należy nie tylko pozyskiwanie klientów lub wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia oraz doprowadzanie do zawarcia umów ubezpieczenia ale również uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, w tym także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna). Ponadto, Bank zwraca uwagę, iż sama ustawa o VAT posługuje się pojęciem pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, a nie zaś pośrednictwem w zawieraniu umów ubezpieczenia. Świadczenie usług ubezpieczeniowych, a w związku z czym również pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczenia, nie ogranicza się wyłącznie do zawarcia umowy ale również do jej administrowania oraz wykonania. Należy zauważyć, iż usługa ubezpieczeniowa świadczona jest w sposób ciągły od momentu zawarcia umowy, pod warunkiem opłacenia składki i polega ona na objęciu ochroną ubezpieczeniową osoby zainteresowanej jej uzyskaniem (Ubezpieczonego), a w konsekwencji również na gotowości Ubezpieczyciela do realizacji świadczenia ubezpieczeniowego oraz w przypadku zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego jego faktycznego wykonania. Tym samym, pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych nie może ograniczać się wyłącznie do czynności doprowadzających do zawarcia umowy ubezpieczenia lub związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia ale mając na względzie istotę usługi ubezpieczeniowej, którą, tak jak wskazano powyżej jest objęcie ochroną ubezpieczeniową Ubezpieczonego, ze wszystkimi w tym zakresie konsekwencjami, w tym również realizacją świadczenia ubezpieczeniowego, powinno obejmować swoim zakresem również czynności posprzedażowe należące do zadań pośrednika ubezpieczeniowego, wykonywane w rezultacie zawarcia za jego pośrednictwem umowy ubezpieczenia.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż zaprezentowane w niniejszym wniosku stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce orzeczniczej organów podatkowych, przykładowo w:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. ILPP3/4512-1-238/15-2/DC,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP2/443-811/14-3/AJB,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 października 2014 r., sygn. IBPP2/443-694/14/IK,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-102/14-2/SJ,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-102/14-2/SJ,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 marca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-54/14-3/PR,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 r., sygn. ILPP1/443-1098/13-2/HW,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-48/14-2/MP,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. ITPP2/443-976/13/AW,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. IBPP2/443-765/13/IK,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP3/443-100/11-3/13-S/KK,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 października 2013 r., sygn. ITPP2/443-776a/13/AK,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. ILPP5/443-113/13-2/KG,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP3/443-472/13-2/IG,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP2/443-455/13-4/RR,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. ITPP1/443-426/13/MS,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 marca 2013 r., sygn. IPPP1/443-795/11/12-5/S/ISZ,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 marca 2013 r., sygn. IBPP2/443-1219/12/KO,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. IPPP1/443-1218/12-4/MPe,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. IPPP1/443-1218/12-5/MPe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia z podatku VAT usług pośrednictwa ubezpieczeniowego zaliczanych do kategorii czynności mających charakter sprzedażowy – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT usług o charakterze posprzedażowym – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (ust. 13 powyższego artykułu). W myśl ust. 14 tego artykułu, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ze złożonego wniosku wynika, że Bank został zarejestrowany jako agent ubezpieczeniowy w myśl ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Bank jest na etapie wdrożenia modelu dystrybucji produktów ubezpieczeniowych, polegającego na występowaniu Banku w roli pośrednika na podstawie umowy agencyjnej zawartej z towarzystwem ubezpieczeniowym. Forma wdrażanego modelu dystrybucji produktów ubezpieczeniowych wynika z biznesowych potrzeb Banku oraz ma na celu sprostać wymogom wynikającym z Rekomendacji dobrych praktyk w zakresie bancassurance, tj. Rekomendacji U wydanej przez Komisję Nadzoru Finansowego.

We wdrażanym modelu dystrybucji Bank wykonuje czynności agencyjne zgodnie z warunkami określonymi w umowie z Ubezpieczycielem w zakresie ubezpieczeń indywidualnych oraz również w zakresie ubezpieczeń grupowych. Ubezpieczenia te stanowić mogą jedną z możliwych form zabezpieczenia ryzyka związanego z udzielanymi przez Bank kredytami.

Bank rozpoczął realizację czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystając z sieci sprzedaży tworzonej przez dwie kategorie podmiotów, tj. osoby fizyczne wykonujące czynności agencyjne na rzecz Ubezpieczyciela z upoważnienia Agenta (pracownicy Banku zatrudnieni na umowę o pracę lub na umowę zlecenie) oraz podmioty trzecie związane z Bankiem umowami o współpracy w zakresie wykonywania na rzecz Banku czynności związanych ze sprzedażą produktów bankowych oraz ubezpieczeniowych. Zakres czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywanych przez Agenta może się różnić w zależności od kanału dystrybucji, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, tj. w szczególności nie wszystkie czynności określone w umowie z Ubezpieczycielem, Bank wykonuje w każdym z kanałów dystrybucji.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą objęcia świadczonych usług zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Zwolnienia zawarte w art. 43 ustawy, uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zatem w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, na który również wskazuje Wnioskodawca, gdzie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5 Dyrektywy TSUE w ww. wyroku wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Powyższe tezy znalazły potwierdzenie w wyroku w sprawie C-40/15, gdzie Trybunał wskazał (w kontekście uznania danej działalności za usługi „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT), że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Ze złożonego wniosku wynika, że Bank działając jako Agent realizuje czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego polegające w szczególności na:

*   wykonywaniu czynności sprzedażowych polegających m.in. na pozyskiwaniu klientów (w tym w szczególności w ramach umów grupowych - pozyskiwaniu ubezpieczających),
*   wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów indywidualnego ubezpieczenia oraz grupowego ubezpieczenia,
*   wykonywaniu umów ubezpieczenia.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych, wskazanego przepisu Dyrektywy oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

W związku z tym należy stwierdzić, że spośród czynności wykonywanych przez Bank, tylko czynności polegające na pośredniczeniu w zawieraniu umów ubezpieczenia, których celem będzie doprowadzenie do zawarcia umów ubezpieczeniowych stanowi pośrednictwo ubezpieczeniowe zwolnione od podatku VAT. Natomiast czynności wykonywane przez Spółkę które mają charakter posprzedażowy a związane z wykonywaniem i administrowaniem już zawartych umów ubezpieczenia nie stanowią pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Analiza wymienionych we wniosku czynności, do których zobowiązał się Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy, w kontekście powołanych przepisów prawa oraz orzeczeń TSUE prowadzi do wniosku, że tylko część z nich może być zakwalifikowana jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. I tak:

1.  Oferowanie produktów ubezpieczeniowych Ubezpieczyciela,
2.  Uczestniczenie w zawieraniu umów indywidualnego ubezpieczenia oraz grupowego ubezpieczenia,
3.  Przekazywanie osobie zainteresowanej objęciem ochroną ubezpieczeniową w celu zawarcia przez nią Umowy ubezpieczenia:
    1.  Wnioskopolisy - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela (w tym prawidłowe przeprowadzanie w imieniu ubezpieczyciela oceny stanu zdrowia kredytobiorców, poprzez dostosowanie oświadczeń związanych z ich stanem zdrowia do wieku i kwoty kredytu)
    2.  odpowiednich ogólnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych.
4.  Przekazywanie ubezpieczającemu przed zawarciem umowy grupowej ubezpieczenia:
    1.  wzoru deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia - zgodnie ze wzorem Ubezpieczyciela,
    2.  odpowiednich szczególnych warunków ubezpieczenia i karty produktu, w których zawarte są postanowienia dotyczące praw i obowiązków ubezpieczonych,
5.  Informowanie Ubezpieczyciela o zgłaszanych przez osoby ubezpieczone rezygnacjach z ochrony ubezpieczeniowej,
6.  Udzielanie informacji ubezpieczającemu o zakresie i zasadach zawarcia umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia,
7.  Przekazywanie Ubezpieczycielowi składek ubezpieczeniowych za ubezpieczonych, którzy zostali objęci ochroną ubezpieczeniową w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia lub umowy grupowej ubezpieczenia w danym okresie rozliczeniowym, po otrzymaniu lub pobraniu tych składek przez Agenta,
8.  Informowanie osób zainteresowanych objęciem ochroną ubezpieczeniową lub ubezpieczających o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzeń objętych ochroną ubezpieczeniową w oparciu o przekazane przez Ubezpieczyciela dokumenty

\- należy uznać za czynności z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego zmierzające w istocie do zawarcia umowy ubezpieczenia. Tym samym, wymienione powyżej czynności, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy należy uznać za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, podlegające zwolnieniu od podatku.

Z kolei pozostałe wykonywane przez Spółkę czynności o charakterze posprzedażowym, tj. czynności związanych z wykonywaniem i administrowaniem już zawartych za pośrednictwem Banku umów ubezpieczenia:

1.  Pomoc w obsłudze roszczeń ubezpieczonego według standardów i zgodnie z procedurami obowiązującymi u Ubezpieczyciela, w zakresie określonym odpowiednio w umowie indywidualnego ubezpieczenia lub umowie grupowej ubezpieczenia, jeżeli Agent pośredniczył w jej zawarciu,
2.  Udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji o danych kontaktowych do Ubezpieczyciela, a także przekazywanie osobom zgłaszającym roszczenie odpowiedniego formularza zgłoszenia roszczenia,
3.  Udzielanie osobom zgłaszającym roszczenie informacji na temat postępowania w razie zaistnienia zdarzenia,
4.  Przyjmowanie od ubezpieczającego w ramach ubezpieczenia grupowego lub osoby zgłaszającej roszczenie dokumentów niezbędnych do zgłoszenia roszczenia oraz przekazywanie ich do Ubezpieczyciela,
5.  Przekazywanie Ubezpieczycielowi informacji niezbędnych do wyliczenia kwoty odszkodowania,
6.  Niezwłoczne przekazywanie na każde żądanie Ubezpieczyciela dokumentacji związanej z wykonywanymi w imieniu Ubezpieczyciela czynnościami pośrednictwa ubezpieczeniowego

\- to przejaw uczestniczenia Spółki w wykonaniu lub utrzymaniu zawartych wcześniej umów ubezpieczenia. Czynności te mają charakter techniczny i wspierający towarzystwo ubezpieczeniowe w procesie obsługi roszczeń, w związku z tym nie stanowią one pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Ponieważ powyższe czynności nie stanowią elementu pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zasadne jest przeanalizowanie ich pod kątem ewentualnego zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy (ust. 14 nie ma w tym przypadku zastosowania).

Orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC, TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (…). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych.” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE należy uznać, że aby określone czynności mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej oraz dla niej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

Według określeń zawartych w Słowniku języka polskiego „właściwy” to: «taki, jaki być powinien», «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «zgodny z prawdą», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk». Korzystając z tych określeń możemy zasadnie twierdzić, że element charakteryzujący się cechą właściwości dla usługi zwolnionej, to element dla niej charakterystyczny, stanowiący najważniejszą, a według przepisu niezbędną, jej część, mający typowe cechy tej usługi. Zatem dokonując oceny, czy czynności wymienione przez Wnioskodawcę we wniosku stanowią taki właśnie element właściwy, niezbędny dla usługi ubezpieczeniowej, należy odnieść się do tych konkretnie wymienionych działań.

W analizowanej sprawie, omawianych wyżej czynności niebędących pośrednictwem ubezpieczeniowym, nie można uznać za usługi właściwe (specyficzne) dla usług ubezpieczeniowych, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednak nie obejmują one swoim charakterem funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT. Usługi te nie mieszczą się w zakresie usług ubezpieczeniowych, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami świadczonymi przez ubezpieczyciela. Wykonując omawiane czynności Wnioskodawca nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług w zakresie ubezpieczenia. W ramach świadczonych usług dokonuje wyłącznie czynności wspierających działalność ubezpieczeniową, zmierzające do efektywniejszego prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży usług ubezpieczeniowych.

Z kolei niezbędność wyraża taką relację, która opiera się na wzajemnej nierozłączności. W ramach wykonywania omawianych czynności Wnioskodawca jedynie wykonuje różnego rodzaju czynności techniczne, wspomagające, nie uczestniczy natomiast w udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej. Tym samym wymienione czynności wykonywane w ramach wykonania i administrowania zawartymi już umowami ubezpieczeniowymi, choć można uznać je za element usługi ubezpieczeniowej, dzięki któremu w sposób sprawniejszy czy efektywniejszy zarządza się takimi usługami, nie są właściwe, a ponadto nie są niezbędne do świadczenia usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku VAT.

W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że wskazane usługi, które Wnioskodawca określa mianem „posprzedażowe” sprowadzają się w istocie do ułatwienia kontaktu klienta z towarzystwem ubezpieczeniowym już po zawarciu umowy ubezpieczenia i stanowią czynności o charakterze czysto technicznym, w związku z tym nie mogę być objęte zwolnieniem, o którym mowa art. 43 ust. 13 ustawy - niezależnie od tego czy są świadczone w imieniu i na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego czy też innych podmiotów.

W takiej sytuacji nie sposób uznać, że mamy do czynienia z elementem usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, gdyż w przeciwnym przypadku trzeba byłoby stwierdzić, że wszystkie świadczone usługi korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 13 ustawy, jako te, które w taki czy inny sposób „przyczyniają się” do prawidłowego świadczenia usług ubezpieczeniowych na rzecz klientów. Takie rozumienie art. 43 ust. 13 ustawy nie może zostać uznane za trafne, prowadziłoby ono bowiem do rozszerzającej wykładni tego przepisu, podczas gdy co do zasady przepisy przewidujące zwolnienia podatkowe muszą być interpretowane ściśle.

Z uwagi na powyższe okoliczności, oceniając stanowisko Spółki, należało uznać je:

*   za prawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług pośrednictwa ubezpieczeniowego zaliczanych do kategorii czynności mających charakter sprzedażowy,

*   za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług o charakterze posprzedażowym.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy wskazać, że nie potwierdzają one stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku. Wskazane interpretacje są rozstrzygnięciami indywidualnymi i dotyczą innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który – co pomija Spółka - różni się od okoliczności przedstawionych przez Spółkę m.in. zakresem wykonywanych usług. Powołane interpretacje dotyczą usług pośrednictwa ubezpieczeniowego sensu stricte. Nie dotyczą one natomiast innych czynności takich jak wykonywane przez Spółkę czynności w zakresie uczestniczenia w wykonaniu umów ubezpieczenia lub utrzymania umów ubezpieczeniowych. Zatem powołane we wniosku interpretacje nie mogły stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu dokonanym w analizowanej sprawie Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT. Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy uznać, że przepisy dotyczące pośrednictwa ubezpieczeniowego mają jedynie pomocniczy charakter przy definiowaniu pojęć związanych z pośrednictwem ubezpieczeniowym – w takim też charakterze przepisy te zostały powołane we wskazanych przez Spółkę interpretacjach indywidualnych. Natomiast kluczowe znaczenie dla stanowiska organu podatkowego w zakresie opodatkowania omawianych usług mają przepisy prawa podatkowego, w tym przepisy prawa wspólnotowego oraz orzecznictwo TSUE, które stanowią podstawę dla prawa krajowego i jego ewentualnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.