Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.59.2019.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie odrębnego opodatkowania przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości Umów.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii; projekt; przekazanie; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odrębnego opodatkowania przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości Umów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odrębnego opodatkowania przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości Umów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W dniu 28 listopada 2013 r. zawarła umowę (dalej: Umowa o Dofinansowanie) o dofinansowanie Projektu „A” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013, (…) współfinansowany ze środków europejskich. Projekt został zrealizowany w okresie od 19 grudnia 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. Celem Projektu była poprawa czystości powietrza na terenie Gminy poprzez wykorzystanie odnawialnych źródeł energii (energia słoneczna) jako alternatywnego źródła wytwarzania ciepła.

Cel główny projektu został osiągnięty poprzez realizację celów szczegółowych takich jak: upowszechnienie technologii wytwarzania czystej energii wśród mieszkańców, redukcję zanieczyszczenia powietrza atmosferycznego, zmniejszenie obciążeń finansowych społeczności lokalnej wynikających z opłat za energię dzięki wykorzystaniu indywidualnych instalacji OZE. W rezultacie zaplanowane w ramach Projektu działania przyczyniły się do poprawy stanu środowiska naturalnego oraz podniesienia oszczędności energii w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy.

Otrzymane Dofinansowanie zostało przekazane na rachunek bankowy Gminy z przeznaczeniem na pokrycie kosztów Projektu i nie było w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez Mieszkańców na rzecz Gminy. Zgodnie z § 2 pkt 4 i 5 Umowy o Dofinansowanie, otrzymane dofinansowanie pokryło wyłącznie 85% całkowitych wydatków kwalifikowalnych Projektu. Biorąc zatem pod uwagę zapisy Umowy o Dofinansowanie, pozostała część kosztów 15% całkowitych wydatków kwalifikowalnych stanowiła wkład własny Beneficjenta, który zobowiązał się zapewnić wkład własny oraz pokryć ze środków własnych wszystkie wydatki niekwalifikowalne w ramach projektu. Realizując projekt „A”, przy finasowaniu części wkładu własnego projektu Mieszkańcy partycypowali, wnosząc na rzecz Gminy kwotę 2.000 zł. Zgodnie z zapisami Umowy regulującej wzajemne zobowiązania organizacyjno-finansowe między Gminą a Mieszkańcem, w § 5 pkt 2 zapisano: właściciel w imię solidaryzmu społecznego wyraża zgodę na udział w kosztach projektu w wysokości jednakowej dla wszystkich właścicieli budynków prywatnych uczestniczących w realizacji projektu, niezależnie od wielkości istniejącej instalacji solarnej i zakresu wykonywanych prac, w § 5 pkt 3 zapisano: wysokość udziału finansowego Właściciela zostanie określona w wysokości ok. 15% uśrednionego kosztu kwalifikowalnego (koszt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej) przypadającego na jeden budynek prywatny objęty projektem wynosi ona orientacyjnie ok. 2.000 zł.

Każda wpłata została udokumentowana fakturą VAT ze stawką podatku VAT 8%. Wystawione dokumenty sprzedaży zostały wykazane w rejestrach sprzedaży i Deklaracji VAT-7.

W ramach Projektu wykonany został montaż 613 indywidualnych zestawów OZE – kolektorów słonecznych, na budynkach mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy biorących udział w Projekcie. Z dniem 18 lutego 2020 roku kończy się 5 letni okres trwałości projektu. Umowy organizacyjno-finansowe zawarte z mieszkańcami regulowały między innymi kwestie związane z określeniem warunków własnościowych i eksploatacyjnych, w § 4 czytamy:

„Pkt 1

Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, zamontowane w budynku będącego własnością Właściciela, pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania umowy.

Pkt 3

Po upływie okresu trwania umowy, całość zestawu solarnego zostanie przekazana na własność Właściciela. Warunki na jakich nastąpi przeniesienie prawa własności, zostaną uregulowane odrębną umową”.

W związku z tym, odrębna Umowa dotycząca przekazania zestawów solarnych na własność Mieszkańca będzie zawierała zapis określający, że Gmina nie będzie pobierała z tego tytułu dodatkowych opłat, a przeniesienie własności instalacji solarnych nastąpi protokołem przekazania podpisanym przez obie strony: przekazującą – Gmina i przyjmującą – Mieszkaniec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie prawa własności instalacji solarnej na rzecz mieszkańców po okresie trwałości Projektu odrębną umową i protokołem przekazania, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazanie odrębną umową i protokołem przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności zestawu solarnego zainstalowanego na części nieruchomości będącej przedmiotem użyczenia po zakończeniu okresu trwania Projektu (tj. 5 lat), nie będzie podlegało odrębnemu opodatkowaniu VAT.

Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcom w ramach pierwotnego zakresu przedmiotowego umowy za kwotę ówcześnie wniesionego wkładu własnego. Od Mieszkańców nie będą pobierane żadne dodatkowe opłaty. Zatem przeniesienie przez Gminę własności instalacji solarnych na Mieszkańców nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, lecz stanowiło element wchodzący w skład usługi montażu Zestawu OZE świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

Skoro zaś działania Gminy, o których mowa powyżej, nie stanowią odrębnej czynności, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT nie jest samo przekazanie przez Gminę po upływie 5 lat prawa własności przedmiotowych zestawów solarnych, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu tych zestawów, której definitywne zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie 5 lat, tj. 18 lutego 2020 r. po upływie okresu trwania Projektu. W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz regulacji ustawy VAT Gmina uważa, że przekazanie przez nią własności Zestawów OZE na rzecz Mieszkańców po 5-letnim okresie trwania Projektu nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu uiszczenia wkładu własnego w kosztach montażu Zestawu OZE na początku trwania projektu, czynność przekazania przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności Zestawów OZE zamontowanych na nieruchomościach będących przedmiotem użyczenia, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Powyższe jest dodatkowo uzasadnione faktem, że nie można doszukiwać się istnienia dwóch identycznych podstaw opodatkowania w rozumieniu ustawy o VAT w sytuacji, w której sprzedawca otrzymał określoną kwotę za wykonywane przez siebie czynności (uzgodnione w umowie zawartej pomiędzy stronami). Jeśli więc Gmina opodatkowała otrzymane od Mieszkańców wynagrodzenie na początku funkcjonowania projektu, to ta sama wartość nie może zostać opodatkowana po raz drugi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i 28 listopada 2013 roku zawarła umowę o dofinansowanie Projektu „A” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013, (…) współfinansowany ze środków europejskich. Projekt został zrealizowany w okresie od 19 grudnia 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. Celem Projektu była poprawa czystości powietrza na terenie Gminy poprzez wykorzystanie odnawialnych źródeł energii (energia słoneczna) jako alternatywnego źródła wytwarzania ciepła.

Cel główny projektu został osiągnięty poprzez realizację celów szczegółowych takich jak: upowszechnienie technologii wytwarzania czystej energii wśród mieszkańców, redukcję zanieczyszczenia powietrza atmosferycznego, zmniejszenie obciążeń finansowych społeczności lokalnej wynikających z opłat za energię dzięki wykorzystaniu indywidualnych instalacji OZE. W rezultacie zaplanowane w ramach Projektu działania przyczyniły się do poprawy stanu środowiska naturalnego oraz podniesienia oszczędności energii w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy.

W ramach Projektu wykonany został montaż 613 indywidualnych zestawów OZE – kolektorów słonecznych, na budynkach mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy biorących udział w Projekcie. Z dniem 18 lutego 2020 roku kończy się 5 letni okres trwałości projektu. Umowy organizacyjno-finansowe zawarte z mieszkańcami regulowały między innymi kwestie związane z określeniem warunków własnościowych i eksploatacyjnych.

Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, zamontowane w budynku będącego własnością Właściciela, pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania umowy.

Po upływie okresu trwania umowy, całość zestawu solarnego zostanie przekazana na własność Właściciela. Warunki na jakich nastąpi przeniesienie prawa własności, zostaną uregulowane odrębną umową.

W związku z tym, odrębna Umowa dotycząca przekazania zestawów solarnych na własność Mieszkańca będzie zawierała zapis określający, że Gmina nie będzie pobierała z tego tytułu dodatkowych opłat, a przeniesienie własności instalacji solarnych nastąpi protokołem przekazania podpisanym przez obie strony: przekazującą – Gmina i przyjmującą – Mieszkaniec.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT przekazania prawa własności instalacji solarnej na rzecz mieszkańców po okresie trwałości Projektu odrębną umową i protokołem przekazania.

Wskazać należy, że do ww. zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działanie Gminy wykonywane w trakcie realizacji projektu polegające na przekazaniu mieszkańcom własności instalacji solarnej po okresie trwałości nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie będzie samo przekazanie przez Gminę instalacji solarnej do korzystania z niej po okresie trwałości projektu, lecz świadczenie przez Gminę usług montażowych ww. instalacji (sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego).

Opisane we wniosku usługi montażu instalacji solarnej świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców mają na celu wykonanie instalacji, a finalnym ich efektem jest przekazanie (po upływie okresu trwałości projektu) instalacji na rzecz poszczególnych mieszkańców. Z tytułu realizowanych usług Gmina otrzymała należne wynagrodzenie.

Nieodpłatne przekazanie własności instalacji, (po upływie okresu trwałości projektu) jest w tej sytuacji normalnym następstwem umów zawartych przez Gminę z użytkownikami projektu.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji solarnej na rzecz mieszkańców po okresie trwałości Projektu odrębną umową i protokołem przekazania (odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców) nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.