Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.420.2019.4.JF/KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-18
Teza: Określenie stawki podatku VAT dla sprzedaży domu jednorodzinnego wraz z garażem oraz elementami dodatkowymi – przyłączami do sieci, studnią głębinową, ogrodzeniem, wykonaniem opaski odwadniającej, ułożeniem chodnika i dojazdem do garażu.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; dom-dom jednorodzinny; programy; stawka; stawka-stawki podatku; wyposażenie-wyposażenie dodatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2019 r. (data wpływu 18 października 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 15 października 2019 r. (doręczone w dniu 15 października 2019 r.), ponownie uzupełnionym pismem z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 21 listopada 2019 r. (doręczone w dniu 21 listopada 2019 r.), oraz pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. (doręczone w dniu 5 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży domu jednorodzinnego wraz z garażem oraz elementami dodatkowymi – przyłączami do sieci, studnią głębinową, ogrodzeniem, wykonaniem opaski odwadniającej, ułożeniem chodnika i dojazdem do garażu - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, z dnia 16 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.) uzupełniony pismem z dnia 18 października 2019 r. (data wpływu 18 października 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 15 października 2019 r. (doręczone w dniu 15 października 2019 r.), ponownie uzupełniony pismem z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 21 listopada 2019 r. (doręczone w dniu 21 listopada 2019 r.), oraz pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. (doręczone w dniu 5 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży domu jednorodzinnego wraz z garażem oraz elementami dodatkowymi – przyłączami do sieci, studnią głębinową, ogrodzeniem, wykonaniem opaski odwadniającej, ułożeniem chodnika i dojazdem do garażu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności i na własnym gruncie buduje budynki mieszkalne jednorodzinne w zabudowie szeregowej z garażem wewnętrznym o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2. Każdy budynek mieszkalny posadowiony jest na osobnej wydzielonej działce, posiada odrębną dokumentację projektową oraz pozwolenie na budowę. Zgodnie z założeniem projektowym oraz pozwoleniem na budowę budynek mieszkalny przyłączony jest do:

1.  złącza licznikowego instalacji energetycznej będącego własnością P. ulokowanego w granicy działki i drogi, czynności wykonane wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.21.10.2,
2.  złącza licznikowego instalacji gazowego będącego własnością P. ulokowanego w granicy działki i drogi, czynności wykonane wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.22.20.0,
3.  studzienki kanalizacyjnej instalacji kanalizacyjnej będącej własnością gminy ulokowanej w wewnętrznej drodze przylegającej bezpośrednio do działki, czynności wykonane wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.22.11.0,
4.  studni głębinowej z szachtem ulokowanej na przedmiotowej działce wyłącznie dla jednego budynku mieszkalnego. Czynności wykonane wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.22.11.0,
5.  roboty związane z zakładaniem ogrodzeń obejmujące ogrodzenie działki w jej granicach wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.29.12.0,
6.  roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych - roboty brukarskie wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 43.99.90.0. Obejmujące opaskę odwadniającą wokół budynku, chodnik i dojazd do garażu od granicy działki do budynku mieszkalnego.

Roboty budowlane wskazane powyżej w pkt 1-6 związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych wg Klasyfikacji PKWiU 2008 - 41.00.30. Klasyfikacja obiektu wg PKOB – sekcja 1, dział 11, grupa 111.

Cała inwestycja wykonywana jest na potrzeby budownictwa mieszkaniowego dla klienta w ramach jednej umowy sprzedaży, w tym obejmujące ww. czynności związane z przyłączami mediów od budynku mieszkalnego do granicy działki i granicy stron operatorów.

Powyższe czynności wykonuje Wnioskodawca jako zarejestrowany podmiot czynny i jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Spółka dokonuje (sprzedaży) obiektu mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej na podstawie „Umowy przedwstępnej” sprzedaży budynku mieszkalnego (…) dom nr (kolejny nr budowlany)”. Stronami umowy są Kupujący (Klient) i Sprzedający (…) Spółka z o.o. Umowy określa przedmiot umowy:

*   oświadczenie i zobowiązanie stron. Sprzedający oświadcza, że jest właścicielem działki gruntu, określa jej nr ewidencyjny, lokalizacje oraz nr Księgi Wieczystej (KW),

*   oświadczenie, że dysponuje prawomocnym pozwoleniem na budowę (PnB),

*   zobowiązanie Sprzedającego do wybudowania budynku mieszkalnego o pow. użytkowej 125,7 m2 z garażem jednostanowiskowym o pow. 19,2 m2,

*   zobowiązanie Kupującego do nabycia na własność tej nieruchomości za cenę i na warunkach niniejszej umowy.

Ponadto określa zobowiązanie stron umowy do dokonania sprzedaży nieruchomości poprzez umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego sporządzonego przez Notariusza. W umowie określa się cenę nieruchomości poprzez cenę brutto (sprzedaż wg stawki VAT 8 % z wyłączeniem infrastruktury towarzyszącej, dla której stawka wynosi 23 %. Sprzedaży (dostawy) obiektów budowlanych mieszkalnych dokonuje Wnioskodawca Kupującemu (Klientowi) na podstawie faktury VAT oraz Notarialnej Umowy Sprzedaży zawartej aktem notarialnym.

Oprócz tego Wnioskodawca dokonał czynności administracyjno-projektowych dla zadania inwestycyjnego budowa domów jednorodzinnych nie przekraczających 300 m2 p.u. na własnym gruncie. Obiekty w zabudowie szeregowej z garażem w bryle budynku, wybudowane przez Wnioskodawcę. Każdy obiekt na odrębnych działkach wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości, które zostały przyjęte do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Stan prawny ujawniony i wyszczególniony w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych i ostatecznych decyzjach administracyjnych oraz są działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Spółka notarialnie na podstawie końcowej faktury VAT dokonała sprzedaży domów jednorodzinnych z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami technicznymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą niezbędną do użytkowania każdego osobnego obiektu w granicach każdej działki o numerach ewidencyjnych (…), (…), (…) (…), jednostka ewidencyjna: (…). Faktura VAT obejmowała:

1.  Dom jednorodzinny z instalacjami wewnętrznymi w wartości brutto obciążonej stawką VAT 8%,
2.  Infrastruktura towarzyszącą w wartości brutto obciążonej stawką VAT 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo dokonał dostawy obiektu budowlanego mieszkalnego z 8% stawką VAT i infrastruktury towarzyszącej z 23 % stawką VAT. (pytanie sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nieprawidłowo dokonał dostawy (sprzedaży) obiektu budowlanego mieszkalnego, gdyż przedmiotem czynności były domy mieszkalne jednorodzinne nie przekraczające 300 m2 p.u. z działkami gruntu będącymi własnością Wnioskodawcy wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która jest niezbędna do użytkowania obiektu i znajduje się w granicach przedmiotowej działki. Przepisy o VAT nie zawierają podstawy prawnej nakazującej dokonywać sztucznego podziału na części robót budowlanych dla obiektów budownictwa mieszkaniowego, nie wynika to też z metodyki i zasad klasyfikacji PKWiU. Takie też jest stanowisko NSA uzasadnione w wyroku I FSK 499/10 z dnia 20 kwietnia 2011 r. oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. (stanowisko Wnioskodawcy zmienione w uzupełnieniu wniosku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od tej reguły ustawodawca ustanowił pewne wyjątki, tzn. przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w artykule 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Przepis art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2 (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy ustawodawca odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Ponadto, dział PKOB 11 obejmuje budynki mieszkalne jednorodzinne - 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112, budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli są to samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z poźn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Dodatkowo należy wskazać, że budynek mieszkalny jednorodzinny, zgodnie z art. 3 pkt 2a Prawa budowlanego, to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei na podstawie art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem powinny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzenia i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkalnego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i mała architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne.

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle powołanych przepisów prawa, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu w takiej sytuacji stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podmiot czynny oraz jest podatnikiem podatku od towaru i usług. W ramach prowadzonej działalności i na własnym gruncie buduje budynki mieszkalne jednorodzinne w zabudowie szeregowej z garażem wewnętrznym o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2. Każdy budynek mieszkalny posadowiony jest na osobno wydzielonej działce, posiada odrębną dokumentację projektową oraz pozwolenie na budowę. Zgodnie z założeniem projektowym oraz pozwoleniem na budowę budynek mieszkalny przyłączony jest do instalacji energetycznej, instalacji gazowej, studzienki kanalizacyjnej instalacji kanalizacyjnej, studni głębinowej z szachtem, ogrodzeniem obejmujące ogrodzenie działki w jej granicach, opaskę odwadniającą wokół budynku, chodnik i dojazd do garażu od granicy działki do budynku mieszkalnego.

Wnioskodawca sklasyfikował domy jednorodzinne w zabudowie szeregowej wg PKOB – sekcja 1, dział 11, grupa 111. Cała inwestycja wykonywana jest na potrzeby budownictwa mieszkaniowego dla klienta w ramach jednej umowy sprzedaży, w tym obejmujące ww. czynności związane z przyłączami mediów od budynku mieszkalnego do granicy działki i granicy stron operatorów.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Spółka dokonuje (sprzedaży) obiektu mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej na podstawie „Umowy przedwstępnej” sprzedaży budynku mieszkalnego (…) nr (kolejny nr budowlany)”. Stronami umowy są Kupujący (Klient) i Sprzedający 9 (…) Spółka z o.o. Umowy określa przedmiot umowy:

*   oświadczenie i zobowiązanie stron. Sprzedający oświadcza, że jest właścicielem działki gruntu, określa jej nr ewidencyjny, lokalizacje oraz nr Księgi Wieczystej (KW),

*   oświadczenie, że dysponuje prawomocnym pozwoleniem na budowę (PnB),

*   zobowiązanie Sprzedającego do wybudowania budynku mieszkalnego o pow. użytkowej 125,7 m2 z garażem jednostanowiskowym o pow. 19,2 m2,

*   zobowiązanie Kupującego do nabycia na własność tej nieruchomości za cenę i na warunkach niniejszej umowy.

Ponadto określa zobowiązanie stron umowy do dokonania sprzedaży nieruchomości poprzez umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego sporządzonego przez Notariusza. W umowie określa się cenę nieruchomości poprzez cenę brutto (sprzedaż wg stawki VAT 8 % z wyłączeniem infrastruktury towarzyszącej, dla której stawka wynosi 23 %.

Sprzedaży (dostawy) obiektów budowlanych mieszkalnych dokonuje Wnioskodawca Kupującemu (Klientowi) na podstawie faktury VAT oraz Notarialnej Umowy Sprzedaży zawartej aktem notarialnym.

Oprócz tego Wnioskodawca dokonał czynności administracyjno-projektowych dla zadania inwestycyjnego budowa domów jednorodzinnych nie przekraczających 300 m2 p.u. na własnym gruncie. Obiekty w zabudowie szeregowej z garażem w bryle budynku, wybudowane przez Wnioskodawcę. Każdy obiekt na odrębnych działkach wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości. Spółka notarialnie na podstawie końcowej faktury VAT dokonała sprzedaży domów jednorodzinnych z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami technicznymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą niezbędną do użytkowania każdego osobnego obiektu w granicach każdej działki o numerach ewidencyjnych (…); (…); (…). Faktura VAT obejmowała:

1.  Dom jednorodzinny z instalacjami wewnętrznymi w wartości brutto obciążonej stawką VAT 8%,
2.  Infrastruktura towarzyszącą w wartości brutto obciążonej stawką VAT 23%.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy prawidłowo dokonał dostawy (sprzedaży) domów jednorodzinnych z zastosowaniem 8% stawki VAT, a oddzielnie elementy dodatkowe, opodatkowane stawką VAT 23 %.

W celu rozwiązania wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na dostawie lokalu w budynku jednorodzinnego w zabudowie szeregowej z gruntem wraz z wybudowanymi dodatkowo elementami (przyłączami do sieci, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu), czy też dochodzi do dostawy poszczególnych jej elementów osobno.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę/jedną dostawę towarów, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Kwestia kompleksowości była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przywołać można chociażby wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, że „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Świadczenie kompleksowe zawiera zatem kilka czynności opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danemu świadczeniu jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi/dostawy zasadniczej. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez świadczenia pomocniczego świadczenia głównego.

Wobec wskazanych okoliczności sprawy należy wyjaśnić, że ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla dostawy domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej oraz dostawą elementów dodatkowych (przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu) wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży poszczególnych elementów transakcji. Analizie poddać należy okoliczność, czy poszczególne elementy transakcji mogą być, czy też nie, przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić oddzielny przedmiot sprzedaży.

Z uwagi na powyższe – zdaniem tut. Organu – w analizowanej sprawie niezasadne jest dzielenie przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki. Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej z garażem wewnętrznym o powierzchni nie przekraczającej 300 m2. Jak wynika z wniosku to Wnioskodawca buduje budynki mieszkalne jednorodzinne na własnym gruncie w ramach prowadzonej działalności. Zatem Wnioskodawca buduje, tj. wykonuje obiekty budowlane – budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, które są niezbędne do użytkowania budynku, ale również decydują o tym, że budynek spełnia swoje funkcje. Każdy budynek mieszkalny posadowiony jest na osobno wydzielonej działce i posiada odrębną dokumentację projektową oraz pozwolenie na budowę. Poza tym wskazano, że inwestycja wykonywana jest dla klienta w ramach jednej umowy sprzedaży, w tym obejmująca czynności związane z przyłączami mediów od budynku mieszkalnego do granic działki i granicy stron operatorów (złącze licznikowe instalacji energetycznej ulokowane w granicy działki i drogi, złącze licznikowe instalacji gazowej ulokowane w granicy działki i drogi, studzienka kanalizacyjna instalacji kanalizacyjnej ulokowana w wewnętrznej drodze przylegającej bezpośrednio do działki, studnia głębinowa z szachtem ulokowanym na przedmiotowej działce wyłącznie dla jednego budynku mieszkalnego). Każda działka z budynkiem mieszkalnym posiada ogrodzenie w jej granicach oraz opaskę odwadniającą wokół budynku, chodnika i dojazd do garażu od granicy działki do budynku mieszkalnego. Przedmiotem sprzedaży będą budynki mieszkalne jednorodzinne w zabudowie szeregowej klasyfikowane do grupy PKOB 111. Ponadto dostawa (sprzedaż) domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej wraz z garażem wewnętrznym dokonana jest na podstawie jednej umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Analiza wyżej przywołanych wyroków TSUE prowadzi do wniosku, że podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za świadczenie pomocnicze w świetle tego orzecznictwa ma jego funkcjonalny (ekonomiczny) związek ze świadczeniem głównym.

W przypadku dostawy (sprzedaży) domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej z garażem wewnętrznym oraz przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu mamy do czynienia ze sprzedażą rzeczy głównej wraz z elementami dodatkowymi całej transakcji. Nabycie domu oraz dodatkowych elementów jest konsekwencją nabycia domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej. Zatem w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem jednolitym, na które składają się dostawa towaru w postaci budynku jednorodzinnego nie przekraczającego 300 m2 wraz z przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu, tworzącą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Z opisu sprawy wynika bowiem, że dla Kupującego wszystkie elementy stanowić będą jedną, nierozerwalną całość, a ponadto zostanie ustalona łączna cena sprzedaży dla opisanej transakcji. W konsekwencji w odniesieniu do dostawy (sprzedaży) domów jednorodzinnych na działkach nr (…), (…), (…) należy stwierdzić, że rozdzielenie przedmiotu sprzedaży domu jednorodzinnego wraz elementami dodatkowymi (przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu) ściśle związanymi z daną nieruchomością miałoby charakter sztuczny.

Wobec powyższego dostawa Domów jednorodzinnych na działkach nr (…), (…), (…) spełniających kryteria budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonym w art. 41 ust. 12-12c ustawy VAT, wraz z elementami dodatkowymi, którym będzie przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu, w przypadku gdy elementy te nie są przedmiotem odrębnej sprzedaży, ma charakter jednej transakcji i jest opodatkowana stawką podatku właściwą dla domów jednorodzinnych nie przekraczających 300 m2 w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 29a ust. 8 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie nieprawidłowego określenia stawki VAT dla sprzedaży towarzyszącym budynkom jednorodzinnym w zabudowie szeregowej elementom dodatkowym tj. przyłączami do sieci przesyłowych, studnią głębinową, ogrodzeniem, opaską odwadniającą, chodnikiem i dojazdem do garażu należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00- 013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.