Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.28.2019.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy dofinasowanie do projektu i wpłaty dokonywane przez uczestników na pokrycie kosztów organizacji konferencji należy uwzględnić w podstawie opodatkowania; w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w związku z realizacją projektu oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; projekt; usługi-usługi gastronomiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy dofinasowanie do projektu i wpłaty dokonywane przez uczestników na pokrycie kosztów organizacji konferencji należy uwzględnić w podstawie opodatkowania – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w związku z realizacją projektu pt. „(…)” – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy dofinasowanie do projektu i wpłaty dokonywane przez uczestników na pokrycie kosztów organizacji konferencji należy uwzględnić w podstawie opodatkowania; prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w związku z realizacją projektu pt. „(…)”; prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Instytut (…) (dalej: Instytut, Wnioskodawca, Zainteresowany) został utworzony Uchwałą Nr (…) z dnia (…) w sprawie (…). Podstawy prawne działania Instytutu zakreśla ustawa z dnia (…) o instytutach badawczych, rozporządzenia Ministra (…) z dnia (…) w sprawie (…).

Instytut jest jednostką naukową, która współpracuje z innymi instytutami, uczelniami oraz instytucjami w kraju i za granicą. Integralną częścią Instytutu są (…) zakłady doświadczalne.

Do podstawowej działalności Instytutu należą:

*   badania naukowe i prace rozwojowe (PKD 72),
*   badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.1),
*   badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii (PKD 72.11),
*   badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych PKD 72.19),
*   kształcenie i doskonalenie specjalistów z dziedziny (…) (PKD (…)).

W ramach prowadzonej działalności Instytut m.in.:

*   realizuje projekty badawcze, badawczo-rozwojowe i wdrożeniowe krajowe oraz międzynarodowe,
*   realizuje zamówione badania naukowe oraz prace rozwojowe,
*   opracowuje, upowszechnia i wdraża rozwiązania techniczne i technologiczne,
*   opracowuje innowacyjne technologie,
*   podejmuje działania w zakresie tworzenia i wdrażania postępu (…),
*   doskonali metody prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych,
*   bierze udział w sieciach badawczych i konsorcjach naukowych krajowych i międzynarodowych,
*   współpracuje z krajowymi i międzynarodowymi organizacjami naukowymi i podmiotami gospodarczymi,
*   wdraża programy (…),
*   wdraża programy (…),
*   monitoruje (…).

Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W dniu (…) Instytut podpisał z (…) Porozumienie o współpracy dotyczącej realizacji Projektu pt. „(…)” w ramach Priorytetu (…). Porozumienie zawarto w celu opracowania wniosku o dofinansowanie ww. Projektu i w przypadku otrzymania dofinansowania, jego realizacji. Liderem Porozumienia ustanowiono Instytut. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia Lider Projektu został upoważniony do:

*   złożenia wniosku o dofinansowanie w imieniu uczestników Projektu,
*   reprezentowania uczestników Porozumienia w kontaktach z A (zwaną dalej A),
*   zawarcia na rzecz i w imieniu uczestników Porozumienia umowy na wykonanie i finansowanie Projektu z A i w razie potrzeby dokonywania w niej zmian – po każdorazowym wcześniejszym uzyskaniu akceptacji uczestników Porozumienia,
*   dysponowania i zarządzania udzielonymi środkami finansowymi w wysokości przyznanej na realizację zadań zaplanowanych w Projekcie.

Do obowiązków Lidera należy:

*   reprezentowanie uczestników Porozumienia przed A oraz osobami trzecimi w związku z realizacją Projektu,
*   koordynowanie i monitorowanie realizacji zadań wynikających z harmonogramu Projektu,
*   wybór podwykonawców i usługodawców oraz koordynacja prac osób i podmiotów zaangażowanych w realizację Projektu,
*   zapewnienie sprawnego systemu komunikacji między uczestnikami Projektu,
*   prawidłowe gromadzenie, przechowywanie i archiwizacja dokumentacji związanej z realizacją Projektu,
*   przedkładanie sprawozdań z realizacji Projektu wymaganych przez A.

Ponadto w Porozumieniu uzgodniono, że żadna ze stron nie może bez zgody pozostałych uczestników oraz A przenieść na osoby trzecie całości lub części swoich praw lub obowiązków wynikających z tego Porozumienia.

Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, Instytut sporządził wniosek o dofinansowanie ww. Projektu. Głównym celem Projektu jest promowanie kapitału ludzkiego (np. aktualnej, innowacyjnej wiedzy) oraz tworzenie sieci kontaktów w obszarze tematycznym (…). Działania w ramach Projektu ukierunkowane są na:

*   wymianę informacji między środowiskiem naukowym i hodowcami (producentami) (…) oraz przedstawicielami administracji państwowej nadzorującej sektor (…),
*   rozwój współpracy między przedstawicielami sektora (…),
*   podniesienie kwalifikacji zawodowych osób związanych z szeroko rozumianą działalnością (…) w sektorze (…).

Realizacja Projektu polega na przeprowadzeniu cyklu 3 corocznych konferencji dla 120 uczestników każda, na których prezentowane będą zagadnienia z zakresu (…) w systemach o różnym stopniu intensyfikacji produkcji. Tematyka konferencji (jej zakres merytoryczny) będzie ustalana o aktualne, istotne dla branży (…) problemy i najnowsze osiągnięcia (rozwiązania) naukowe sprzyjające poprawie efektów prac (…) i (…) w sektorze (…) dotyczących takich zagadnień, jak:

*   nowatorskie metody (…),
*   optymalizacja procedur (…), poprawy jakości (…) i efektów (…),
*   innowacyjne (…) w systemach o różnym stopniu intensyfikacji, w tym zintegrowanych (…),
*   profilaktyka (…),
*   nowatorskie rozwiązania techniczne i technologiczne stosowane i implementowane w (…),
*   regulacje (…) i przepisy administracyjno-prawne dotyczące obiektów (…),
*   promowanie zasad dobrej praktyki (…) w pracach (…), tj. (…),
*   efektywność (…) (wprowadzania) do (…) materiału wyprodukowanego w systemach o różnym stopniu intensyfikacji produkcji.

Celem wykonania zadań określonych w Projekcie zaplanowano zaproszenie ekspertów, którzy wygłoszą prelekcje, zaś przedstawione informacje zostaną opublikowane w formie monografii i broszur z abstraktami.

Informacje o Projekcie i o jego efektach będą dostępne na stronie internetowej, co będzie stanowiło jedną z form upowszechniania wyników i promocji Projektu. Inną formą upowszechniania wyników Projektu będą ogłoszenia i artykułu w prasie fachowej.

Zakres operacji obejmuje rozwój nowych umiejętności zawodowych poprzez upowszechnianie wiedzy, tworzenie sieci współpracy i wymiana doświadczeń. Uczestnikami konferencji organizowanych w ramach Projektu będą przedsiębiorcy i instytucje działający w branży (…).

W szczegółowym opisie Projektu Instytut dokonał kalkulacji wydatków koniecznych do realizacji Projektu, na które składają się:

*   koszt hotelowej usługi konferencyjnej dla 120 osób, w tym: usługa noclegowa, usługa gastronomiczna,
*   wynajem sali konferencyjnej z wyposażeniem multimedialnym, dojazd autokarem, wycieczki tematyczne,
*   koszty redakcji merytorycznej i naukowej oraz recenzja naukowa monografii,
*   koszty przygotowania monografii do druku, koszt druku,
*   koszty przygotowania wykładów na konferencję,
*   koszt pakietu materiałów konferencyjnych,
*   koszty zakupu serwera z akcesoriami,
*   koszty zakupu tonera, materiałów biurowych i papierniczych,
*   koszty ogólne, w tym: obsługa kosztów księgowania i kosztów administracyjnych.

Czas realizacji Projektu od stycznia 2019 r. do grudnia 2021 r.

Poziom refundacji kosztów kwalifikowalnych określono w wysokości 90%. Pozostałe 10% kosztów związanych z realizacją Projektu Instytut musi pokryć z własnych środków. Instytut nie posiada dostatecznych środków, które mógłby przeznaczyć na pokrycie kosztów nieobjętych dofinansowaniem. W związku z tym, Instytut będzie obciążał uczestników konferencji tą częścią kosztów, która nie zostanie zrefundowana.

Projekt nie przewiduje, aby Instytut z tytułu jego realizacji otrzymał dodatkowe dochody. Dofinansowanie wraz z wpłatami uczestników Projektu ma pokryć wyłącznie koszty jego realizacji.

W trakcie każdej z konferencji realizowanej w ramach Projektu Instytut zamierza zorganizować uroczystą kolację dla uczestników konferencji, w tym np. oprawę muzyczną, część usługi gastronomicznej (dodatkowe pozycje menu). Ponieważ wydatki te nie są objęte Projektem, to Instytut będzie obciążał nimi w całości uczestników konferencji.

Dla celów realizacji ww. Projektu Instytut będzie prowadził wyodrębnioną ewidencję księgową zgodnie z zasadą przejrzystości wynikającą z ustawy o rachunkowości.

Ponadto w piśmie z dnia 11 marca 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Organizatorem konferencji będzie Instytut.
2.  Wydatki poniesione na realizacje Projektu pt. „(…)” będą dokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Instytutu, jako organizatora konferencji.
3.  Zdaniem Instytutu, dofinansowanie na realizację Projektu nie będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę usług świadczonych przez Instytut. Wynika to z faktu, że Instytut nie kalkuluje i nie ustala ceny jednostkowej, jaka przypadałaby na każdego z uczestników za jego udział w Projekcie. Instytut wnioskuje o dofinansowanie do kosztów, których poniesienie jest konieczne aby zrealizować ww. Projekt.
4.  Efektem realizacji Projektu jest wymiana: doświadczeń, wiedzy naukowej, poglądów naukowych, podnoszenie wiedzy naukowej przez uczestników na konferencji organizowanej w ramach Projektu. Wykłady naukowe zostaną wydane w formie monografii i będą udostępniane nieodpłatnie uczestnikom Projektu. Koszty tego zadania są wkalkulowane do kosztów Projektu. Efekt Projektu, jakim jest udostępnianie i wymiana wiedzy oraz tworzenie sieci kontaktów pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w Projekcie ma służyć uczestnikom Projektu, a nie Instytutowi. Instytut nie będzie wykorzystywał efektów Projektu po jego zakończeniu, gdyż Projekt jest skierowany do osób zajmujących się (…) i (…).
5.  Świadczeniem głównym jest udział w konferencji, gdzie wkalkulowano zarówno noclegi, jak i wyżywienie uczestników, tj. śniadania, obiady i kolacje oferowane w podstawowej obsłudze przez hotel, w którym odbędą się konferencje. Elementem dodatkowym nie objętym dofinansowaniem jest uroczysta kolacja, która polega na tym, że do podstawowego menu oferowanego przez hotel w ramach organizacji konferencji zostaną wybrane dodatkowe pozycje menu (niewchodzące w standardową kolację, w tym napoje, oferowaną przez hotel). Dodatkowo hotel zapewni oprawę muzyczną.
6.  Zapłata przez uczestnika konferencji za uroczystą kolację oznacza, że uczestnik ma prawo zjeść kolację, w skład której wchodzą dodatkowe pozycje menu oraz słuchać muzyki, którą zapewni hotel.
7.  Zapłata za uroczystą kolację będzie ustalona w jednakowej wysokości dla każdego uczestnika, który wyrazi chęć uczestnictwa w uroczystej kolacji.
8.  Nabycie towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji będzie służyć czynnościom opodatkowanym. Wynika to z faktu, że uroczysta kolacja nie jest objęta Projektem, a z dyspozycji art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, wprost wynika, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dofinansowanie do Projektu (w wysokości 90%) i wpłaty dokonane przez uczestników konferencji (w wysokości 10%) otrzymane na pokrycie kosztów organizacji konferencji stanowią wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizację Projektu według zasad określonych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Dofinansowanie w wysokości 90% oraz wpłaty uczestników konferencji w wysokości 10% otrzymane na pokrycie kosztów Projektu nie stanowią wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy czym odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju stanowi sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że tylko dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) celowe, tj. przeznaczone na dofinansowanie konkretnej dostawy towaru lub konkretnej usługi, stanowią wynagrodzenie, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zatem tylko dofinansowanie związane bezpośrednio z dostawą lub świadczeniem usług stanowiące pokrycie części ceny konkretnego świadczenia będzie zaliczane do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów usług.

Kluczowym zagadnieniem jest pojęcie „ceny”. Ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji „ceny” zasadnym jest odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1830, ze zm.). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, gdzie ceną jednostkową towaru (usługi) jest cena ustalona za jednostkę określonego towaru (usługi), którego ilość lub liczba jest wyrażona w jednostkach miar w rozumieniu przepisów o miarach.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Instytut składając wniosek o dofinansowanie Projektu dokonał wyłącznie kalkulacji wydatków koniecznych do jego realizacji, co ma istotne znaczenie dla ustalenia czy przedmiotowe dofinansowanie oraz dopłaty uczestników Projektu będą stanowić wynagrodzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W wyroku z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1876/16 Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, zgodnie z którą cyt. „Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają natomiast opodatkowaniu przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi) – podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 733/17. Natomiast w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2056/17 Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że dofinansowanie do projektu nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dodatkowo podkreślił, że czynności wykonywane przez beneficjenta dotacji, mają przede wszystkim na celu promocję i rozwój przedsiębiorczości, a także zapewnianie przyjaźniejszego klimatu do zakładania prowadzenia działalności gospodarczej. Dlatego też podstawą realizacji projektu objętego dotacją jest umowa o dofinansowanie z (\`(...)\`). Celem aktywności Wnioskodawcy w ramach projektu nie jest więc osiąganie zysku, a szeroko pojęta edukacja przedsiębiorców. Powyższe cele są społecznie istotne i aspekt ten nie może zostać zapomniany.”

Bezspornie, w przypadku Projektu, który będzie realizowany przez Instytut, mamy do czynienia z celami ogólnospołecznymi, co ma wpływ na ocenę charakteru otrzymanego dofinansowania. Podkreślenia wymaga to, że istotnym kryterium mającym wpływ na wysokość dofinansowania będzie rodzaj i wysokość kosztów związanych z realizacją Projektu.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra (…) z dnia (…) 2017 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania, wypłat i zwrotu pomocy finansowej oraz wysokości stawek tej pomocy w ramach Priorytetu 2 – Wspieranie (…).

Zgodnie z § 1 ust. 2 pkt 6 rozporządzenia, w zakresie ww. Priorytetu 2, pomoc finansową przyznaje się m.in. na promowanie kapitału ludzkiego i tworzenie sieci kontaktów, o których mowa w art. (…) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr (…) z dnia (…) w sprawie (…), zwanego dalej „promowanie kapitału ludzkiego i tworzenie sieci kontaktów”.

Zgodnie z art. (…) rozporządzenia nr (…), w celu propagowania kapitału ludzkiego i tworzenia sieci kontaktów w sektorze (…) może wspierać tworzenie sieci kontaktów i wymianę doświadczeń oraz sprawdzonych rozwiązań między przedsiębiorstwami lub organizacjami zawodowymi z sektora (…) i innymi zainteresowanymi stronami, w tym organami naukowymi i technicznymi lub organami propagującymi równe szanse mężczyzn i kobiet.

Stosownie zaś do (…) ww. rozporządzenia, pomoc na realizację ww. operacji przyznaje się instytutowi badawczemu, o którym mowa w ustawie z dnia (…) 2010 r. o instytutach badawczych, lub instytutowi naukowemu lub pomocniczej jednostce naukowej, o której mowa w ustawie z dnia (…) o (…), prowadzącym badania naukowe lub prace rozwojowe w zakresie (…).

Mając na uwadze powyższe argumenty, należy stwierdzić, że zarówno 90% dofinansowania do Projektu, jak 10% dopłata wniesiona przez uczestników Projektu na pokrycie kosztów jego realizacji, nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, realizując Projekt Instytut nie będzie świadczył czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

W przypadku uznania, że otrzymane dofinansowanie i otrzymane od uczestników Projektu dopłaty do kosztów nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Instytutowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów usług związanych z realizacją tego Projektu.

Taki wniosek wynika z treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT. Zgodnie z powołaną normą prawną, w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego wyżej przepisu wprost wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,
*   towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Do czynności opodatkowanych, w związku z wykonywaniem których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zalicza się:

*   odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania ww. czynności jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wskazano powyżej, Instytut realizując Projekt nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym otrzymane na pokrycie kosztów dofinansowanie i dopłaty od uczestników Projektu nie stanowią wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług służy realizacji zasady neutralności podatku VAT. Skoro zatem Instytut realizując Projekt nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych, to nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z realizacją tego Projektu.

Ad. 3

Odmienna sytuacja będzie mieć miejsce w przypadku obciążania uczestników konferencji wydatkami poniesionymi na nabycie towarów i usług dotyczących zorganizowania uroczystej kolacji wraz z oprawą muzyczną i dodatkowym menu. Zorganizowanie uczestnikom Projektu uroczystej kolacji nie mieści się w katalogu zadań i celów określonych w tym Projekcie, a tym samym nie jest objęte dofinansowaniem. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarem są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatną dostawą towarów jest przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W opisanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie norma zawarta w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którą w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Jak wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 marca 2016 r, sygn. akt III SA/Wa 961/15 cyt. „W art. 8 ust. 2a u.p.t.u. ustanowiono fikcję prawną, że jeżeli podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej nie wykonuje samodzielnie usług, lecz we własnym imieniu dostarcza je nabywcy, to podatnik ten usługę tę nabył i następnie usługę tę wyświadczył. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Czynność refakturowania, której zasadniczym celem jest przeniesienie przez refakturującego kosztów danej usługi na rzecz faktycznego jej beneficjenta, polega na wystawieniu przez podatnika na rzecz tego beneficjenta jedynie refaktury dokumentującej wyświadczenie przez podatnika tej samej usługi, którą Otrzymał”.

Instytut z tytułu zorganizowania uroczystej kolacji poniesie wydatki, które zostaną zrefakturowane (przerzucone) w tej samej wysokości na uczestników konferencji, tj. ostatecznych konsumentów nabytych usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zorganizowanie uroczystej kolacji wraz z oprawą muzyczną i dodatkowym menu stanowi tzw. usługi kompleksowe (usługi złożone), W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że usługi kompleksowe to jedno świadczenie, które obejmuje, z ekonomicznego punktu widzenia, kilka czynności, przy czym świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów określenia jego opodatkowania. Z wyroków TSUE zapadłych w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV: jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2 lutego 2017 r., nr 1462-IPPP1.4512.1083.2016.2.MP w sprawie opodatkowania organizacji imprez okolicznościowych polegających na: udostępnieniu lokalu, przygotowaniu i wydaniu posiłków i napoi, zapewnieniu obsługi kelnerskiej, jak również oprawę muzyczną i nagłośnienie.

W przypadku zorganizowania uroczystej kolacji, świadczeniem głównym będzie usługa restauracyjna (gastronomiczna), uzupełniona o usługę dodatkową związaną z oprawą muzyczną kolacji.

Zauważyć zatem należy, iż w myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Powyższe oznacza, że ogólna zasad neutralności podatku VAT, w przypadku nabycia usług gastronomicznych, doznaje ograniczenia. Tym samym w przypadku zorganizowania uroczystej kolacji wraz z oprawą muzyczną, Instytutowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług związanych z organizacją tej kolacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia, czy dofinasowanie do projektu i wpłaty dokonywane przez uczestników na pokrycie kosztów organizacji konferencji należy uwzględnić w podstawie opodatkowania;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w związku z realizacją projektu pt. „(…)”;
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Decydującym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy wskazać zatem, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy (wg właściwej stawki lub z zastosowaniem zwolnienia od podatku).

Bezpośredni związek dotacji z ceną (a więc cenotwórczy charakter) występuje w przypadku, gdy w sposób precyzyjny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru/usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczanego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut – będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – jest jednostką naukową, która współpracuje z innymi instytutami, uczelniami oraz instytucjami w kraju i za granicą. Integralną częścią Instytutu są (…).

W ramach prowadzonej działalności Instytut realizuje m.in.: projekty badawcze, badawczo-rozwojowe i wdrożeniowe krajowe oraz międzynarodowe; realizuje zamówione badania naukowe oraz prace rozwojowe; opracowuje, upowszechnia i wdraża rozwiązania techniczne i technologiczne; opracowuje innowacyjne technologie; podejmuje działania w zakresie tworzenia i wdrażania postępu (…); doskonali metody prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych; bierze udział w sieciach badawczych i konsorcjach naukowych krajowych i międzynarodowych; współpracuje z krajowymi i międzynarodowymi organizacjami naukowymi i podmiotami gospodarczymi; wdraża programy (…); wdraża programy (…); monitoruje (…).

W dniu (…) 2017 r. Instytut podpisał z (…) Porozumienie o współpracy dotyczącej realizacji Projektu pt. „(…)” w ramach Priorytetu 2: Promowanie (…) Promowanie kapitału ludzkiego i tworzenie sieci kontaktów. Porozumienie zawarto w celu opracowania wniosku o dofinansowanie ww. Projektu i w przypadku otrzymania dofinansowania, jego realizacji. Liderem Porozumienia ustanowiono Instytut. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia Lider Projektu został upoważniony do: złożenia wniosku o dofinansowanie w imieniu uczestników Projektu; reprezentowania uczestników Porozumienia w kontaktach z A (zwaną dalej A); zawarcia na rzecz i w imieniu uczestników Porozumienia umowy na wykonanie i finansowanie Projektu z A i w razie potrzeby dokonywania w niej zmian – po każdorazowym wcześniejszym uzyskaniu akceptacji uczestników Porozumienia; dysponowania zarządzania udzielonymi środkami finansowymi w wysokości przyznanej na realizację zadań zaplanowanych w Projekcie.

Do obowiązków Lidera należy: reprezentowanie uczestników Porozumienia przed A oraz osobami trzecimi w związku z realizacją Projektu; koordynowanie i monitorowanie realizacji zadań wynikających z harmonogramu Projektu; wybór podwykonawców i usługodawców oraz koordynacja prac osób i podmiotów zaangażowanych w realizację Projektu; zapewnienie sprawnego systemu komunikacji między uczestnikami Projektu; prawidłowe gromadzenie, przechowywanie i archiwizacja dokumentacji związane z realizacją Projektu; przedkładanie sprawozdań z realizacji Projektu wymaganych przez A.

Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, Instytut sporządził wniosek o dofinansowanie ww. Projektu. Głównym celem Projektu jest promowanie kapitału ludzkiego (np. aktualnej, innowacyjnej wiedzy) oraz tworzenie sieci kontaktów w obszarze tematycznym (…) i (…). Działania w ramach Projektu ukierunkowane są na:

*   wymianę informacji między środowiskiem naukowym i (…) oraz przedstawicielami administracji państwowej nadzorującej sektor (…),
*   rozwój współpracy między przedstawicielami (…),
*   podniesienie kwalifikacji zawodowych osób związanych z szeroko rozumianą działalnością (…) w sektorze (…).

Realizacja Projektu polega na przeprowadzeniu cyklu 3 corocznych konferencji dla 120 uczestników każda, na których prezentowane będą zagadnienia z zakresu (…) w systemach o różnym stopniu intensyfikacji produkcji. Tematyka konferencji (jej zakres merytoryczny) będzie ustalana o aktualne, istotne dla branży (…) problemy i najnowsze osiągnięcia (rozwiązania) naukowe sprzyjające poprawie efektów prac (…) i (…) w sektorze (…) dotyczących takich zagadnień, jak:

*   nowatorskie metody (…),
*   optymalizacja procedur (…) poprawy jakości (…),
*   innowacyjne (…) produkcji materiału (…) (tj. (…)) w systemach o różnym stopniu intensyfikacji, w tym zintegrowanych systemów (…),
*   profilaktyka (…),
*   nowatorskie rozwiązania techniczne i technologiczne stosowane i implementowane w (…),
*   regulacje (…) przepisy administracyjno-prawne dotyczące obiektów (…),
*   promowanie zasad dobrej praktyki (…) w pracach (…), tj. poprawa warunków i metod (…),
*   efektywność (…) (wprowadzania) do (…) materiału wyprodukowanego w systemach o różnym stopniu intensyfikacji produkcji.

Celem wykonania zadań określonych w Projekcie zaplanowano zaproszenie ekspertów, którzy wygłoszą prelekcje, zaś przedstawione informacje zostaną opublikowane w formie monografii i broszur z abstraktami.

Informacje o Projekcie i o jego efektach będą dostępne na stronie internetowej, co będzie stanowiło jedną z form upowszechniania wyników i promocji Projektu. Inną formą upowszechniania wyników Projektu będą ogłoszenia i artykułu w prasie fachowej.

Zakres operacji obejmuje rozwój nowych umiejętności zawodowych poprzez upowszechnianie wiedzy, tworzenie sieci współpracy i wymiana doświadczeń. Uczestnikami konferencji organizowanych w ramach Projektu będą przedsiębiorcy i instytucje działający w branży (…).

W szczegółowym opisie Projektu Instytut dokonał kalkulacji wydatków koniecznych do realizacji Projektu, na które składają się:

*   koszt hotelowej usługi konferencyjnej dla 120 osób, w tym: usługa noclegowa, usługa gastronomiczna,
*   wynajem sali konferencyjnej z wyposażeniem multimedialnym, dojazd autokarem, wycieczki tematyczne,
*   koszty redakcji merytorycznej i naukowej oraz recenzja naukowa monografii,
*   koszty przygotowania monografii do druku, koszt druku,
*   koszty przygotowania wykładów na konferencję,
*   koszt pakietu materiałów konferencyjnych,
*   koszty zakupu serwera z akcesoriami,
*   koszty zakupu tonera, materiałów biurowych i papierniczych,
*   koszty ogólne, w tym: obsługa kosztów księgowania i kosztów administracyjnych.

Poziom refundacji kosztów kwalifikowalnych określono w wysokości 90%. Pozostałe 10% kosztów związanych z realizacją Projektu Instytut musi pokryć z własnych środków. Instytut nie posiada dostatecznych środków, które mógłby przeznaczyć na pokrycie kosztów nieobjętych dofinansowaniem. W związku z tym, Instytut będzie obciążał uczestników konferencji tą częścią kosztów, która nie zostanie zrefundowana.

Projekt nie przewiduje, aby Instytut z tytułu jego realizacji otrzymał dodatkowe dochody. Dofinansowanie wraz z wpłatami uczestników Projektu ma pokryć wyłącznie koszty jego realizacji.

W trakcie każdej z konferencji realizowanej w ramach Projektu Instytut zamierza zorganizować uroczystą kolację dla uczestników konferencji, w tym np. oprawę muzyczną, część usługi gastronomicznej (dodatkowe pozycje menu). Ponieważ wydatki te nie są objęte Projektem, to Instytut będzie obciążał nimi w całości uczestników konferencji.

Dla celów realizacji ww. Projektu Instytut będzie prowadził wyodrębnioną ewidencję księgową zgodnie z zasadą przejrzystości wynikającą z ustawy o rachunkowości.

Organizatorem konferencji będzie Instytut. Wydatki poniesione na realizacje Projektu pt. „(…)” będą dokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Instytutu, jako organizatora konferencji.

Zdaniem Instytutu, dofinansowanie na realizację Projektu nie będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę usług świadczonych przez Instytut. Wynika to z faktu, że Instytut nie kalkuluje i nie ustala ceny jednostkowej, jaka przypadałaby na każdego z uczestników za jego udział w Projekcie. Instytut wnioskuje o dofinansowanie do kosztów, których poniesienie jest konieczne aby zrealizować ww. Projekt.

Efektem realizacji Projektu jest wymiana: doświadczeń, wiedzy naukowej, poglądów naukowych, podnoszenie wiedzy naukowej przez uczestników na konferencji organizowanej w ramach Projektu. Wykłady naukowe zostaną wydane w formie monografii i będą udostępniane nieodpłatnie uczestnikom Projektu. Koszty tego zadania są wkalkulowane do kosztów Projektu. Efekt Projektu, jakim jest udostępnianie i wymiana wiedzy oraz tworzenie sieci kontaktów pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w Projekcie ma służyć uczestnikom Projektu a nie Instytutowi. Instytut nie będzie wykorzystywał efektów Projektu po jego zakończeniu, gdyż Projekt jest skierowany do osób zajmujących się (…).

Świadczeniem głównym jest udział w konferencji, gdzie wkalkulowano zarówno noclegi, jak i wyżywienie uczestników, tj. śniadania, obiady i kolacje oferowane w podstawowej obsłudze przez hotel, w którym odbędą się konferencje. Elementem dodatkowym nie objętym dofinansowaniem jest uroczysta kolacja, która polega na tym, że do podstawowego menu oferowanego przez hotel w ramach organizacji konferencji zostaną wybrane dodatkowe pozycje menu (niewchodzące w standardową kolację, w tym napoje, oferowaną przez hotel). Dodatkowo hotel zapewni oprawę muzyczną.

Zapłata przez uczestnika konferencji za uroczystą kolację oznacza, że uczestnik ma prawo zjeść kolację, w skład której wchodzą dodatkowe pozycje menu oraz słuchać muzyki, którą zapewni hotel.

Zapłata za uroczystą kolację będzie ustalona w jednakowej wysokości dla każdego uczestnika, który wyrazi chęć uczestnictwa w uroczystej kolacji.

Nabycie towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji będzie służyć czynnościom opodatkowanym. Wynika to z faktu, że uroczysta kolacja nie jest objęta Projektem, a z dyspozycji art. 8 ust. 2a ustawy, wprost wynika, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy dofinansowanie do Projektu (w wysokości 90%) i wpłaty dokonane przez uczestników konferencji (w wysokości 10%) otrzymane na pokrycie kosztów organizacji konferencji stanowią wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że przekazane środki finansowe na realizację przedmiotowego projektu stanowią dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na rozwoju nowych umiejętności zawodowych. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy wskazują, że otrzymane środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na świadczenie ww. usług na rzecz określonej grupy odbiorców (przedsiębiorców i instytucji działających w branży (…)). Poprzez sfinansowanie części kosztów ww. usługi bowiem uczestnik konferencji nie płaci pełnej kwoty należnej. W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. uczestnika konferencji, z uwagi na przyznane dofinansowanie, jest niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od przedsiębiorcy lub instytucji działających w branży (…), gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Należy zauważyć, że gdyby dofinansowanie otrzymane ze środków UE było niższe niż 90%, automatycznie koszty ponoszone przez uczestników konferencji musiałyby wzrosnąć, aby pokryć koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z tą usługą. W tej sytuacji musiałby żądać od przedsiębiorców i instytucji działających w branży (…) wkładu własnego w większej wysokości. Otrzymana dotacja w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, ustaloną w tym przypadku, na poziomie poniesionych kosztów, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją, a ostateczną wartością (ceną) wykonanej usługi. Fakt, że Wnioskodawca dokonuje kalkulacji ceny w oparciu o same koszty nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż nie ma przeszkód prawnych, aby cena świadczenia była równa poniesionym kosztom. Ponadto – jak wskazano w opisie sprawy – poziom refundacji kosztów kwalifikowalnych określono w wysokości 90%, a pozostałe 10% kosztów związanych z realizacją Projektu, Instytut musi pokryć z własnych środków, i w związku z tym, Instytut będzie obciążał uczestników konferencji tą częścią kosztów, która nie zostanie zrefundowana. Tym samym, nie można zgodzić się z Zainteresowanym, że dofinansowanie nie będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę, gdyż Instytut wnioskuje o dofinansowanie do kosztów.

Zatem, otrzymana dotacja stanowi dopłatę do ceny świadczonej usługi, a relacja pomiędzy otrzymaną dotacją a ceną świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest niezaprzeczalna. W związku z powyższym stwierdzić należy, że opisana we wniosku dotacja jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług, i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Instytut będzie obciążał uczestników konferencji częścią kosztów, która nie zostanie zrefundowana, tj. w wysokości 10%.

Jak wskazano powyżej decydującym kryterium dla określenia, czy świadczenie jest odpłatne czy nie, jest pobranie zapłaty za świadczenie, nie ma natomiast znaczenia wysokość tej zapłaty oraz to, od kogo jest otrzymywana.

Dla opodatkowania danej czynności nie jest istotnym czy wykonanie tej czynności prowadzi do powstania po stronie świadczącego zysku czy też straty. Opodatkowaniu bowiem podatkiem VAT podlega każde świadczenie, za które zostało wypłacone wynagrodzenie.

Zatem w oparciu o przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że przy realizacji Projektu będącego przedmiotem wniosku, dochodzi do odpłatnego świadczenia usług na rzecz uczestników konferencji, w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wkład własny (wpłaty) uczestników konferencji jest związany z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego świadczenia, stanowi wynagrodzenie, w związku z czym jest bezpośrednio związany ze świadczeniem usług mających na celu rozwój nowych umiejętności zawodowych.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W konsekwencji powyższego, otrzymane wpłaty od uczestników konferencji należy uznać za wynagrodzenie za świadczone usługi, a tym samym wliczyć do podstawy opodatkowania, zgodnie z ww. art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.

Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 należy stwierdzić, że opisana we wniosku dotacja (w wysokości 90%) bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług oraz wpłaty uczestników (w wysokości 10%) stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi, tym samym należy wliczyć je do podstawy opodatkowania, zgodnie z ww. art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto przedmiotem zapytania Instytutu jest kwestia prawa do odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizację Projektu według zasad określonych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Przy analizie tej należy jednak obligatoryjnie uwzględnić określoną przez ustawodawcę w art. 88 ustawy listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do odliczenia.

Jedno z takich ograniczeń stanowi art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, z którego wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Powyższy przepis wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do nabywanych towarów i usług w związku z realizacją Projektu w zakresie, w jakim usługi, które Wnioskodawca będzie świadczył są opodatkowane podatkiem VAT, przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Natomiast jeśli usługi te będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, gdyż nie jest spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie z którym „Skoro zatem Instytut realizując Projekt nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych, to nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z realizacją tego Projektu” jest nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ustalenia, czy Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z organizacją uroczystej kolacji, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych.

Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu do wniosku, że uroczysta kolacja, polega na tym, że do podstawowego menu oferowanego przez hotel w ramach organizacji konferencji zostaną wybrane dodatkowe pozycje menu (niewchodzące w standardową kolację, w tym napoje, oferowaną przez hotel). Dodatkowo hotel zapewni oprawę muzyczną. Ponadto uroczysta kolacja jest elementem dodatkowym nieobjętym dofinansowaniem.

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługa złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. W świetle powyższego usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne (wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV), z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że usługę zasadniczą w nabywanej usłudze organizacji uroczystej kolacji stanowić będzie usługa gastronomiczna.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę w związku z organizacją uroczystej kolacji usług gastronomicznych, zastosowanie znajdzie cytowany art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, określający jeden z wyjątków pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zatem Instytutowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem usług gastronomicznych związanych z organizacją uroczystej kolacji, pomimo, że związane są one – jak wskazał Wnioskodawca – z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, ponieważ ustawodawca wprost wyłączył tego typu usługi z prawa do odliczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionych stanowisk. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.