Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.25.2025.1.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-10
Teza: Nie można uznać, że otrzymana pełna kwota za nieruchomość
stanowi zaliczkę czy zadatek więc nie znajdzie zastosowania
art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
przychód
przychód-moment powstania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Ogólna
zasada
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 3a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    (...) 2024 r. Spółka zawarła notarialną umowę sprzedaży zabudowanej nieruchomości
    gruntowej stanowiącej część jej majątku. Nabywcą jest (...).
    Ponieważ do chwili zawarcia umowy nie było pewności, że transakcja zostanie
    sfinalizowana, Spółka nadal prowadziła działalność w obiektach wchodzących w skład
    nieruchomości, nie ponosząc żadnych kosztów na jej przygotowanie do sprzedaży.
    Działalność ma zostać przeniesiona do innych obiektów posiadanych przez Spółkę, które
    wymagają adaptacji i co za tym idzie poniesienia odpowiednich kosztów. Także likwidacja
    działalności w dotychczasowych obiektach wymaga ich opróżnienia i doprowadzenia do
    stanu uzgodnionego z kupującym, co wiąże się z kolejnymi kosztami. Prace te Spółka
    rozpoczęła od początku stycznia 2025 roku.
    Z powyższych względów, w umowie ustalono termin przekazania nieruchomości
    kupującemu na (...) 2025 r., i ten termin jest terminem sfinalizowania umowy. Kupujący
    zapłacił za nieruchomość, pełną kwotę określoną w umowie (...) 2024 roku. Sprzedaż nie
    była dokumentowana fakturą.
    Spółka nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, opisana sprzedaż
    jest jednostkowym wydarzeniem.
    Wątpliwość Spółki budzi moment powstania obowiązku podatkowego w podatku
    dochodowym od osób prawnych w zaistniałym stanie faktycznym.
    Zdaniem Spółki w tym przypadku ma zastosowanie zapis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi: do przychodów nie zalicza się
    pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które
    zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.
    W oparciu o ten zapis, Spółka zamierza:
      1. Wykazać otrzymaną zapłatę w rozliczeniach międzyokresowych przychodów w
        miesiącu otrzymania zapłaty.
      2. W okresie sprawozdawczym, w którym nastąpi wydanie przedmiotu umowy
        kupującemu, wykazać wcześniej otrzymaną zapłatę w przychodach.
      3. Rozliczyć należny podatek od osób prawnych z uwzględnieniem kosztów
        poniesionych na przygotowanie nieruchomości do sprzedaży.

## Pytanie

Czy prawidłowe jest przyjęcie założenia, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych należy uznać, że otrzymana zapłata nie stanowi
    przychodu w dacie zapłaty, ponieważ została otrzymana na poczet dostaw towarów i
    usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, i tym samym
    Spółka za moment powstania przychodu z tytułu tej zapłaty powinna uznać datę
    rzeczywistego wydania przedmiotu umowy kupującemu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, otrzymaną wpłatę należy uznać za zapłaconą na poczet
    przedmiotu umowy, który zostanie wydany kupującemu w innym okresie
    sprawozdawczym, i tym samym niestanowiącą przychodu w dacie otrzymania płatności
    przez Wnioskodawcę.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przychód nastąpi w dacie wydania przedmiotu umowy
    kupującemu i w tym okresie sprawozdawczym Wnioskodawca rozliczy otrzymaną zapłatę
    na gruncie podatku od osób prawnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z
    2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji przychodu. W art. 12
    ustawy o CIT wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich
    powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:
      Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi
      produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z
      zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1
      pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie
      otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i
      skont.
    Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe,
    definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik
    winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek
    przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo
    do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

    Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej
    osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w
    sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może
    on rozporządzać jak właściciel.
    Stosownie do treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:
      Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem
      ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub
      wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
      1) wystawienia faktury albo
      2) uregulowania należności.
    Z powyższego przepisu wynika więc, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania
    przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego,
    wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub
    uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania
    przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu
    wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania
    przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:
      Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na
      poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
      sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym
      również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych
      pożyczek (kredytów).
    Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane
    należności”, odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i
    usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony
    umowy wystąpi przychód podatkowy rzutujący na podstawę opodatkowania.
    Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania
    przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że
    otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które
    zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady
    zatem, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku
    dochodowego.
    Należy jednak podkreślić, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich
    dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający
    na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i
    konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które
    pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie
    bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów
    podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można
    przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która
    zostanie wykonana w określonym terminie realizacji. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o
    CIT sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”,
    wskazuje, iż chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie
    pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.
    Z opisu sprawy wynika, że (...) 2024 r. Spółka zawarła notarialną umowę sprzedaży
    zabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej część jej majątku. W umowie ustalono
    termin przekazania nieruchomości kupującemu na (...) 2025 r. i ten termin jest terminem
    sfinalizowania umowy. Kupujący zapłacił za nieruchomość pełną kwotę określoną w

    umowie (...) 2024 roku. Sprzedaż nie była dokumentowana fakturą. Spółka nie prowadzi
    działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, opisana sprzedaż jest jednostkowym
    wydarzeniem.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest przyjęcie, że otrzymana
    zapłata nie stanowi przychodu w dacie zapłaty, ponieważ została otrzymana na poczet
    dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
    sprawozdawczych, i tym samym Spółka za moment powstania przychodu z tytułu tej
    zapłaty powinna uznać datę rzeczywistego wydania przedmiotu umowy kupującemu.
    O kwalifikacji otrzymanej kwoty na poczet przyszłych okresów sprawozdawczych decyduje
    charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter
    definitywny, podczas gdy kwoty niestanowiące przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1
    ustawy o CIT, nie mają takiego charakteru ze względu na możliwość ich zwrotu przed
    terminem dostawy towaru, na poczet której zostały wpłacone – przy zachowaniu
    warunków właściwych dla danego rodzaju przedpłaty. Fakt, że dana wpłata stanowi
    zadatek lub zaliczkę na poczet konkretnej dostawy towaru, która zostanie wykonana w
    przyszłości, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć
    odzwierciedlenie w jej treści.
    Mając powyższe na względzie, nie można uznać, że otrzymana przez Państwa kwota za
    nieruchomość stanowi zaliczkę czy zadatek. Jak wynika bowiem z wniosku Kupujący
    wpłacił pełną kwotę określoną w umowie. W momencie wpłaty uzyskali Państwo
    przysporzenie, które nie ma charakteru zaliczki (przedpłaty) na poczet wykonanych w
    przyszłości usług lub sprzedaży towarów. Przysporzenie Spółki ma więc charakter
    definitywny. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 12 ust. 4 pkt
    1 ustawy o CIT.
    W tym stanie rzeczy konieczne jest sięgnięcie do zasad ogólnych rozpoznawania momentu
    powstania przychodu podatkowego powstałego w związku z wykonywaną przez podatnika
    działalnością gospodarczą, a które zostały przez ustawodawcę opisane w art. 12 ust. 3a
    ustawy o CIT.
    Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy zauważyć, że powstanie
    przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy (w niniejszej sprawie –
    nieruchomości) ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako
    czynność związaną z przeniesieniem prawa własności.
    Moment przeniesienia własności nieruchomości, został określony w art. 155 § 1 ustawy z
    dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej:
      Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej
      własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio
      zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być
      w akcie wymienione.
    Umowa sprzedaży została zdefiniowana w art. 535 ww. ustawy, zgodnie z którym:
      Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego
      własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i
      zapłacić sprzedawcy cenę.
    Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają więc moment, w którym
    następuje skuteczne, w świetle prawa cywilnego, przeniesienie własności.

    Mając na względzie powyższe, odnosząc się do przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o CIT,
    należy stwierdzić, że datą powstania przychodu z odpłatnego zbycia zabudowanej
    nieruchomości gruntowej jest dzień zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości
    definitywnie przenoszącej jej własność na nabywcę w formie aktu notarialnego. W tym
    momencie można bowiem mówić o wydaniu nieruchomości nabywcy na podstawie
    umowy sprzedaży.
    W konsekwencji, to z umowy przenoszącej własność nieruchomości sporządzonej w
    formie aktu notarialnego, wynika nie tylko niebudząca wątpliwości data czynności
    prawnej, lecz także fakt wydania (nabywcy) nieruchomości, będącej przedmiotem umowy
    sprzedaży (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT). Jeżeli na mocy umowy sprzedaży przeniesiona
    została własność nieruchomości, to nie ma znaczenia, że samo przekazanie tej
    nieruchomości nastąpi później.
    W związku z powyższym, za moment, w którym powinni Państwo rozpoznać przychód
    podatkowy z tytułu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości, należy uznać dzień
    zawarcia umowy sprzedaży, mającej formę aktu notarialnego, przenoszącej prawo
    własności nieruchomości.
    Przez wzgląd na powyższe, Państwa stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.