Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-547b/14/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-11
Teza: Prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku zastosowania kompensaty zobowiązań.
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony; podatek-zwrot podatku; termin-termin zwrotu; zapłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2014 r. (data wpływu 25 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku zastosowania kompensaty zobowiązań – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku zastosowania kompensaty zobowiązań

We wniosku przedstawiono m.in. następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej również jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Wnioskodawca planuje nabyć w drodze kupna prawo ochronne na znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Znak towarowy”). Nabycie nastąpi od czynnego podatnika podatku od towarów i usług i będzie udokumentowane fakturą z wykazanym VAT. Po nabyciu Znaku towarowego Spółka będzie pobierać opłaty z tytułu jego udostępniania na rzecz innego podmiotu (na podstawie odrębnej umowy). Działalność ta będzie wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Znaku towarowego zostanie przez Spółkę w całości zapłacone w gotówce lub uregulowane w formie kompensaty z wymagalnymi należnościami jakie Spółka posiada od zbywcy Znaku towarowego. Możliwym jest, że Spółka składając deklarację VAT za okres, w którym powstało prawo do odliczenia VAT złoży jednocześnie, na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wniosek o zwrot VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. W takim przypadku, przed złożeniem deklaracji VAT zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Znaku towarowego zostanie przez Spółkę w całości zapłacone w gotówce lub w całości skompensowane zgodnie z powyższymi uwagami.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy dla potrzeb stosowania art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, dokonanie kompensaty zobowiązania Spółki z tytułu nabycia Znaku towarowego w całości z należnościami jakie Spółka posiada od zbywcy Znaku towarowego należy uznać za równoznaczne z dokonaniem zapłaty przez Spółkę, a tym samym, uprawnia ono Spółkę do uzyskania zwrotu VAT w przyspieszonym terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia?

Zdaniem Spółki, dla potrzeb stosowania art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, dokonanie kompensaty zobowiązania Spółki z tytułu nabycia Znaku towarowego w całości z należnościami jakie Spółka posiada od zbywcy Znaku towarowego, należy uznać za równoznaczne z dokonaniem zapłaty przez Spółkę, a tym samym, uprawnia ono Spółkę do uzyskania zwrotu VAT w przyspieszonym terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn zm.) – zwanej dalej „ustawą o SDG” – dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 EURO przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Zapłatę w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności reguluje natomiast art. 491 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, dalej „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 498 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej. W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

Zdaniem Spółki, powołany przepis ustawy o SDG, ani żaden inny przepis nie wyłącza możliwości stosowania w rozliczeniach między kontrahentami instytucji uregulowanych w Kodeksie cywilnym, w tym zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności. Wartość 15.000 EURO, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o SDG stanowi wyłącznie granicę zapłaty w formie gotówkowej, natomiast nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania wzajemnych kompensat wierzytelności. Interpretacja powyższego przepisu w ten sposób, że dokonywanie płatności związanych z działalnością gospodarczą uznawane za zapłatę dotyczy tylko sytuacji, gdy płatności dokonano za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy byłaby w ocenie Spółki nieuzasadniona i zbyt restrykcyjna. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych, to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio w przepisie. Sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców poprzez kompensatę nie stanowi więc naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o SDG.

Przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. w:

*   interpretacji z dnia 9 sierpnia 2010 r. nr ILPP1/443-565/10-2/BD;
*   interpretacji z dnia 18 lipca 2012 r. nr ITPP2/443-1071/10/12-S/AF.

Podejście to potwierdzone zostało również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 388/11, w którym sąd podkreślił, że „warunek otrzymania przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku jest spełniony także wtedy, gdy w miejsce zapłaty należności z faktu/y wskazanej w przepisie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności”. Stanowisko to zostało również w pełni potwierdzone w późniejszym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1731/11 (dodatkowo NSA uznał, że interpretacja przepisów art. 22 ustawy o SDG przyjęta przez organ, zawężająca pojęcie zapłaty do przelewów bankowych, jest zbyt restrykcyjna).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dla potrzeb stosowania art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, dokonanie kompensaty zobowiązania Spółki z tytułu nabycia Znaku towarowego w całości z należnościami jakie Spółka posiada od zbywcy Znaku towarowego, należy uznać za równoznaczne z dokonaniem zapłaty przez Spółkę, a tym samym uprawnia ono Spółkę do uzyskania zwrotu VAT w przyspieszonym terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W świetle z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.), zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu (…).

Stosownie do treści przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) – przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Analiza przepisu poprzedzającego pozwala stwierdzić, że na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy terminy zwrotu (60 dni) może być skrócony do 25 dni. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7; 
*   zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia obowiązek zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej.

Istota zagadnienia sprowadza się więc do poprawnej interpretacji art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i jego rozumienia w powiązaniu z art. 87 ust. 6 ustawy.

Art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie stawia ograniczeń co do formy, w jakiej powinna być dokonana zapłata należności. Tym samym dopuszczalna jest każda z form zapłaty, o ile zgodna jest z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Należy jednak pamiętać, że powyższa zasada, w pewnych okolicznościach określonych prawem, doznaje ograniczenia. Np. jeżeli podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku. W sytuacji określonej w art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis bowiem w sposób jednoznaczny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro, przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Zatem, aby wystąpiła konieczność dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego, muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki. Podmiot dokonuje transakcji, pociągającej za

sobą obowiązek zapłaty, a nadto jednorazowa wartość takiej transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro. Należy w tym miejscy zwrócić uwagę, że przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju czynności w innej formie, np. w drodze kompensaty.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka planuje nabyć prawo ochronne na Znak towarowy. Nabycie nastąpi od czynnego podatnika podatku od towarów i usług i będzie udokumentowane fakturą z wykazanym VAT. Po nabyciu Znaku towarowego Spółka będzie pobierać opłaty z tytułu jego udostępniania na rzecz innego podmiotu (na podstawie odrębnej umowy). Działalność ta będzie wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Spółka nie wyklucza, że składając deklarację VAT za okres, w którym powstało prawo do odliczenia VAT złoży jednocześnie – na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wniosek o zwrot VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. W takim przypadku, przed złożeniem deklaracji VAT zobowiązanie Spółki z tytułu nabycia Znaku towarowego zostanie przez Spółkę w całości skompensowane.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku zastosowania kompensaty zobowiązań.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że tylko spełnienie wszystkich przesłanek z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, będzie uprawniało Spółkę do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia wniosku wraz z deklaracją. Tym samym – wbrew stanowisku Spółki – kompensata należności Spółki za Znak towarowy z wymagalnymi należnościami jakie Spółka posiada wobec jego zbywcy, uniemożliwi otrzymanie zwrotu w przyspieszonym terminie, jeżeli jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekroczy równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Wprawdzie rozliczenie faktury poprzez potrącenie doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania, jednakże nie można w takim przypadku mówić w stosunku do tej transakcji o zapłacie, z uwzględnieniem brzmienia art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Należność wynikająca z faktury, na podstawie której Spółka będzie kompensowała wierzytelność z wierzytelnością wzajemną, nie zostanie zapłacona w sposób przewidziany w tym przepisie, tj. za pośrednictwem rachunku bankowego. Trzeba przy tym zauważyć, że art. 87 ust. 6 ustawy jest adresowany do ograniczonego kręgu podatników, którzy dokonują płatności za pośrednictwem rachunku bankowego, bądź zapłata podatku potwierdzona jest dokumentem celnym, bądź podatnik jest równocześnie zobowiązany do obliczenia i wykazania podatku naliczonego w składanej przez siebie deklaracji. Te okoliczności z kolei ułatwiają, a w niektórych przypadkach wręcz umożliwiają, kontrolę tego rozliczenia przez organ podatkowy. Tym samym wskazane względy celowościowe sprzeciwiają się wykładni proponowanej przez Spółkę.

W kontekście powyższego uzasadnienia na ocenę prawidłowości stanowiska Spółki nie mogły wpłynąć powołane przez nią wyroki sądów administracyjnych oraz wskazane przez nią interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) . Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.