Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.54.2023.APMU
Informacja zmieniana: 531160
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-19
Teza: Prawo do dokonania za pomocą jednej korekty zbiorczej
wszystkich faktur wystawionych dla zleceniodawcy robót, dla
którego Wnioskodawca świadczył usługi obejmujące
wzniesienie budynku mieszkalnego oraz wewnętrznych
instalacji, podlegających opodatkowaniu stawką preferencyjną
w wysokości 8%, gdzie pierwotnie wystawiano faktury ze
stawką podstawową 23%.
Słowa kluczowe: cena
faktura-faktura VAT
faktura-faktura korygująca
faktura-faktura zbiorcza
faktura-korekta faktury
upust
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Sposób wystawienia
faktur
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106j-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106j-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2022 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług m.in. kwestii :
    – Czy w przypadku kiedy usługi obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego
      opisanego we wniosku oraz instalacji wewnątrz tego budynku podlegają
      opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości 8%, a Wnioskodawca wystawiał
      faktury ze stawką podstawową, tj. 23%, Wnioskodawca ma prawo dokonania korekty
      wszystkich faktur wystawionych na fundację (ostatecznie sformułowane w piśmie z 30
      listopada 2022 r.) ;
    – Czy w przypadku kiedy usługi obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego
      opisanego we wniosku oraz instalacji wewnątrz tego budynku podlegają
      opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości 8 %, Wnioskodawca jest
      uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez
      podwykonawców, którzy na fakturach, w związku z realizacją prac zarówno w
      budynku mieszkalnym, jak i gospodarczo-garażowym oraz z tytułu prac związanych z
      infrastrukturą zewnętrzną wskazali podatek VAT według stawki 23%.
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jako Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie
    wykonawstwa robót budowlanych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Wnioskodawca zawarł z Fundacją mającą siedzibę w Lichtensteinie umowę o wykonanie
    robót budowlanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania w standardzie
    deweloperskim dwóch budynków: jednego mieszkalnego i jednego pomieszczenia
    gospodarczo - garażowego. Budynki te realizowane są na podstawie pozwolenia na
    budowę obejmującego 2 budynki mieszkalne i 2 pomieszczenia gospodarczo - garażowe.
    Wraz z budynkami wykonywana została również infrastruktura towarzysząca: drogi
    wewnętrzne i place utwardzone, parking, zewnętrzna instalacja wodociągowa, kanalizacja

    deszczowa, kanalizacja sanitarna (dwa zbiorniki bezodpływowe na nieczystości ciekłe)
    oraz instalacja elektryczna zasilająca i oświetlenia zewnętrznego.
    Umowa przewidywała zryczałtowane wynagrodzenie a koszt materiałów niezbędnych do
    wykonania usługi zawarty został w zryczałtowanej cenie.
    W budynku mieszkalnym zlokalizowane będą pomieszczenia mieszkalne oraz
    pomocnicze, np. pomieszczenie techniczne oraz poddasze. Pomieszczenia mieszkalne
    obejmować będą: pokoje noclegowe wraz z łazienkami dla osób z
    niepełnosprawnościami (10 pokoi), 2 kuchnie, jadalnię, spiżarnię, łazienkę, toaletę, pokój
    rekreacji, pokój dzienny, gabinet, pokój rehabilitacyjny, pokój opiekunów, komunikacja,
    pralnie. Ze względu na fakt, iż w budynku mieszkają osoby z niepełnosprawnościami jest
                                                  2on wyposażony w windę. Powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego to 828,66 m .
    Powierzchnia pokoi noclegowych wraz z łazienkami dla osób z niepełnosprawnościami
    (10 pokoi), 2 kuchni, jadalni, spiżarni, łazienki, toalety, pokoju rekreacji, pokoju
                                              2dziennego, gabinetu, pokoju opiekunów, komunikacji, pralni wynosi 811,40 m.
    Budynek mieszkalny w projekcie budowlanym zakwalifikowany został do kategorii XIII -
    pozostałe budynki mieszkalne a budynek gospodarczo - garażowy do kategorii III budynki
    gospodarcze, garażowe.
    Realizacja inwestycji rozpoczęła się 26.10.2021 r. Od początku obowiązywania umowy
    Wnioskodawca rozliczał się z Fundacją stosując stawkę podatku VAT w wysokości 23%.
    Wnioskodawca posiadał wiedzę, że obiekty, które zobowiązał się wybudować, mają służyć
    osobom niepełnosprawnym z opiekunami, niemniej nie była jeszcze znana
    Wnioskodawcy formuła, w jakiej będzie funkcjonował budynek mieszkalny - czy to będzie
    pobyt stały (24h) czy tymczasowy (w godzinach 8-16), dlatego też stosowano stawkę
    podstawową w odniesieniu do wszystkich realizowanych prac. Zgodnie z okresem
    rozliczeniowym, co miesiąc była wystawiana faktura, która była potwierdzana protokołem
    przerobowym i akceptowana przez inwestora. Z inwestorem Wnioskodawca rozliczał się
    na podstawie protokołów zaawansowania prac, wskazując procentowe zaawansowanie
    na poszczególnych pozycjach, bez podziału na część mieszkalną i niemieszkalną, wg
    poniższego schematu:
    Prace ziemne – Roboty ziemne;
    Prace fundamentowe – Fundamenty;
    Konstrukcja – Konstrukcja żelbetowa część nadziemna; Konstrukcja stalowa; Konstrukcja
    drewniana; Roboty murowe; Ścianki działowe; Dach;Elewacje; Posadzki;
    Prace wykończeniowe – Tynki wewnętrzne; Balustrady Stolarka;
    Prace drogowe – Nawierzchnie utwardzone;
    Prace zagospodarowania terenu – Ogrodzenie;
    Instalacje elektryczne zew. i wew. – Oświetlenie; instalacje zewnętrzne; zasilanie bramy;
    Instalacje elektryczne silnoprądowe; Instalacja odgromowa; Instalacja zasilania
    rezerwowego i agregat;
    Fotowoltaika – przystosowanie do montażu;
    Instalacje sanitarne wewnętrzne - Instalacja kanalizacji sanitarnej; Instalacja
    wodociągowa; Instalacja CO; piec; instalacja gazu wew.;
    Instalacja pompy ciepła; Instalacja klimatyzacji; Wentylacja;
    Wnioskodawca wskazał, że realizował inwestycję z udziałem podwykonawców. Ich prace
    prowadzone były równolegle w części mieszkalnej i gospodarczej, w związku z tym
    faktury podwykonawców i dostawców obejmowały zarówno budynek mieszkalny i
    budynek gospodarczy.

    W październiku 2022 r. po zrealizowaniu ok. 90% wartości umowy Fundacja zwróciła się
    do Wnioskodawcy o sprawdzenie zasadności stosowania przez stawki 23% w odniesieniu
    do budynku mieszkalnego sugerując, że powinna zostać zastosowana stawka 8%.
    Jednocześnie Fundacja poinformowała Wnioskodawcę, że po zakończeniu prac inwestor
    (Fundacja) przeznaczy budowany obiekt jako miejsce pobytu dla osób
    niepełnosprawnych, które ze względu na chorobę bądź dysfunkcje organizmu nie mogą
    samodzielnie zaspokajać swoich potrzeb indywidualnych bądź społecznych lub ich
    zaspokajanie jest w pewnym stopniu utrudnione; osoby posiadające orzeczenie o
    niepełnosprawności w stopniu lekkim, umiarkowanym oraz znacznym;
    – w budynku mieszkalnym nie zostaną wyodrębnione żadne lokale o charakterze
      użytkowym;
    – zakwaterowanie będzie miało charakter stały, bezterminowy a potencjalni beneficjenci,
      w celu uzyskania zakwaterowania, będą zobowiązani do złożenia odpowiedniej
      dokumentacji;
    – obiekt będzie świadczył na rzecz pensjonariuszy następujące usługi:
        a) w zakresie potrzeb bytowych, zapewni m.in: miejsca zamieszkania oraz
        wyżywienie,
        b) w zakresie potrzeb opiekuńczych zapewni m.in.: udzielanie pomocy w
        podstawowych czynnościach życiowych oraz niezbędnej pomocy w załatwieniu
        spraw osobistych,
        c) w zakresie potrzeb wspomagających zapewni m.in.: działania zmierzające do
        usamodzielnienia pensjonariusza, pomocy w umożliwieniu podjęcia pracy,
        podnoszeniu sprawności i aktywizowaniu pensjonariuszy;
    – mieszkańcy będą pod stałą opieką lekarza rodzinnego oraz lekarzy specjalistów ale nie
      będą oni przebywać na miejscu, nie przewiduje się także opieki pielęgniarskiej na
      miejscu.
    Pensjonariusze prowadzą wspólne gospodarstwo. W obiekcie będą zatrudnieni:
    opiekunowie - wspierający mieszkańców w czynnościach codziennych, konserwator,
    który w razie potrzeby pomaga w czynnościach technicznych. Nie planuje się obecnie aby
    opiekunowie przebywali w ośrodku 24 godziny na dobę, jednak nie można tego
    wykluczyć w przyszłości.
    Pismem z 30 listopada 2023 r. do KIS wpłynął uzupełniony wniosek w którym
    Wnioskodawca wycofał się z pytań nr 1 i 2. Natomiast w odniesieniu do pozostałych
    pytań, tj. pyt. 3 i 4 złożył Wnioskodawca powyższe wyjaśnienia:
    Wnioskodawca stwierdził, że w budynku, którego dotyczy zapytanie nie dojdzie do
    wydzielenia jakichkolwiek lokali ani mieszkalnych ani użytkowych, dlatego też cały
    budynek stanowi budynek mieszkalny i zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy VAT do jego
    budowy zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%. Kwalifikacja budynku
    nie stanowi przedmiotu zapytania.
    Pytania
    3) Czy w przypadku kiedy usługi obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego
      opisanego we wniosku oraz instalacji wewnątrz tego budynku podlegają
      opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości 8%, a Wnioskodawca wystawiał
      faktury ze stawką podstawową, tj. 23%, Wnioskodawca ma prawo dokonania korekty
      wszystkich faktur wystawionych na fundację przez Wnioskodawcę?
    4) Czy w przypadku kiedy usługi obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego
      opisanego we wniosku oraz instalacji wewnątrz tego budynku podlegają
      opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości 8 % Wnioskodawca jest
      uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez

      podwykonawców, którzy na fakturach, w związku z realizacją prac zarówno w
      budynku mieszkalnym, jak i gospodarczo-garażowym oraz z tytułu prac związanych z
      infrastrukturą zewnętrzną wskazali podatek VAT według stawki 23%?
    Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy ma prawo do dokonania korekty stawki podatku VAT w
    odniesieniu do robót związanych z wzniesieniem budynku mieszkalnego. Może tego
    dokonać poprzez wystawienie jednej faktury korygującej w odniesieniu do wcześniej
    wystawionych faktur zaliczkowych .
    Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
    1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,
    2) (uchylony),
    3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
    4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1
      pkt 4,
    5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,
    – podatnik wystawia fakturę korygującą.
    W ust. 2 tego artykułu wskazano, elementy faktury korygującej - takim elementem są
    dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5.
    b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą
    Niewątpliwie w art. 106j ust. 3 ustawy ustawodawca wskazał, że w przypadku gdy
    podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą
    dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie,
    która:
    1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub
      udzielana obniżka;
    2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą - w przypadku
      gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.
    Z uwagi na to, że wystawiając faktury z tytułu realizowanych prac stosowano stawkę
    podstawową bez względu na to, czy prace były związane z budową budynku
    mieszkalnego, czy nie a w odniesieniu do budynku mieszkalnego mieszczącego się
    według PKOB w klasie 1130 w związku z treścią art. 2 pkt 12 i art. 41 ust. 12a Ustawy VAT
    ustawodawca przewidział stawkę VAT w wysokości 8%. Wnioskodawca ma prawo do
    skorygowania kwoty podatku VAT w części dotyczącej tegoż budynku mieszkalnego.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy nie stoją na przeszkodzie temu, aby
    wystawiono zbiorczą fakturę korygującą, dotyczącą wcześniej wystawionych faktur, w
    których wykazano do całej sprzedaży jedną 23% stawkę podatku w sytuacji, gdy jest ona
    objęta w części stawką obniżoną. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może wystawić
    taką fakturę korygującą, przy czym w jej treści zostaną wskazane numery faktur
    pierwotnych, które podlegają korekcie.
    Odnosząc się do pytania nr 4 Wnioskodawca stwierdził, że jest uprawniony do odliczenia
    podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców, którzy na fakturach, w
    związku z realizacją prac zarówno w budynku mieszkalnym, jak i gospodarczo-
    garażowym oraz z tytułu prac związanych z infrastrukturą zewnętrzną wskazali podatek
    VAT według stawki 23%.
    Zgodnie z art. 86. ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym

    mowa w art. 15. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4. art. 120 ust. 17 i 19 oraz
    art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
    podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i
    usług.
    Natomiast w art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, kiedy prawo do odliczenia
    podatku VAT wykazanego na fakturze nie przysługuje. W ust. 3a tego artykułu wskazano,
    że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
    lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
    1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi
        a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
        b) (uchylona);
    2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku;
    3) (uchylony);
    4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
        a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
        czynności.
        b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
        których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83
        Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
    5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi
      przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
    6) (uchylony);
    7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
      czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze –
      w części dotyczącej tych czynności.
    Analiza powołanego art. 88 ustawy, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzi do wniosku, że w
    dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do
    odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z
    faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług, które podlegają opodatkowaniu Inną
    niż przyjęta przez sprzedawcę (wyższą bądź niższą) stawką podatku od towarów I usług.
    W takiej sytuacji, podatnik zachowuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, wykazanego na takiej fakturze.
    Czynności stanowiące przedmiot fakturowania przez podwykonawców nie są
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu lub zwolnionymi od podatku, są
    czynnościami faktycznymi, zatem zastosowanie przez podwykonawców jednej stawki
    podatku VAT nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego,
    gdyż nie stanowi negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie podatku
    naliczonego, wymienionej w art. 88 Ustawy.

## Ocena stanowiska

dokonana przez Dyrektora KIS
    Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2023 r. 0111-KDIB3-
    1.4012.861.2022.1.ICZ uznał stanowisko Wnioskodawcy we wniosku za prawidłowe.
    Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

    Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna
    wydana przez Dyrektora KIS jest nieprawidłowa.
    Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
      [5]usług - zwanej dalej ustawą o VAT:
      podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę
      towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez
      niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku
      o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
    Stosownie do treści art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać:
      1) datę wystawienia;
      2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób
        jednoznaczny identyfikuje fakturę;
      3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich
        adresy;
      4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z
        zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
      5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na
        potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on
        towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
      6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę
        otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest
        określona i różni się od daty wystawienia faktury;
      7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
      8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
      9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
    10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu
    wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
    11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez
    kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
    12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania
    z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;
    13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi
    stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
    14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące
    poszczególnych stawek podatku;
    15) kwotę należności ogółem.
    Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym
    zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów
    przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi
    wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie
    stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Faktury są dokumentami
    potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.
    Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, określa przypadki, w których podatnik powinien
    wystawić fakturę korygującą. I tak, zgodnie z ww. przepisem,
      w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

      1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,
      2) (uchylony)
      3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
      4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust.
      1 pkt 4,
      5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury
      – podatnik wystawia fakturę korygującą.
    W myśl art. 106j ust. 2 ustawy,
      faktura korygująca powinna zawierać:
      1) (uchylony)
      2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
      2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy
      faktura korygująca – w przypadku faktury korygującej w postaci faktury
      ustrukturyzowanej;
      3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,
        b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
      4) (uchylony)
      5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku
      należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty
      podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i
      sprzedaży zwolnionej;
      6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych
      pozycji.
    W świetle art. 106j ust. 3 ustawy o VAT,
      w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę
      korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego
      odbiorcy w danym okresie, która:
      1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub
      udzielana obniżka;
      2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą – w
      przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.
    Z ww. przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury pierwotnej wystąpią zdarzenia
    mające wpływ na treść tej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy,
    podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.
    Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub
    kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, korygowanie treści
    pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę
    faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych,
    prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o
    rzetelności wystawionego dokumentu. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur
    pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.
    Dane jakie powinna zawierać faktura korygująca są wskazane w ww. art. 106j ust. 2
    ustawy o VAT.

    Natomiast, art. 106j ust. 3 ustawy o VAT, dopuszcza możliwość wystawiania faktur
    zbiorczych, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, kiedy zmiana ceny dotyczy
    dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. W takiej
    sytuacji zbiorcza faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze
    pierwotnej.
    W pozostałych przypadkach również można wystawiać zbiorcze korekty, ale te muszą
    zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy, co oznacza, że zbiorcza
    faktura korygująca wystawiona w przypadku opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do
    dostaw towarów lub usług świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie
    będzie zawierać następujące dane:
    1) W przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów lub świadczonych usług
      w danym okresie:
    numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura
    korygująca – w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;
    następujące dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        – datę wystawienia,
        – kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób
        jednoznaczny identyfikuje fakturę,
        – imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich
        adresy,
        – numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
        – numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na
        potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on
        towary lub usługi;
        – jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku
        należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę
        korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych
        stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
        – wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub udzielana obniżka.
    2) W przypadku gdy korekta dotyczy części dostaw towarów lub świadczonych usług na
      rzecz jednego odbiorcy w danym okresie:
        – wszystkie ww. elementy wymienione w pkt 1
        oraz dodatkowo
        – nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą.
    Z opisu przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca z Fundacją zawarł umowę o
    wykonanie robót budowlanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach
    umowy Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania w standardzie deweloperskim
    dwóch budynków: jednego mieszkalnego i jednego pomieszczenia gospodarczo -
    garażowego. Budynki te realizowane są na podstawie pozwolenia na budowę
    obejmującego 2 budynki mieszkalne i 2 pomieszczenia gospodarczo - garażowe. Wraz z
    budynkami wykonywana jest również infrastruktura towarzysząca: drogi wewnętrzne i
    place utwardzone, parking, zewnętrzna instalacja wodociągowa, kanalizacja deszczowa,
    kanalizacja sanitarna (dwa zbiorniki bezodpływowe na nieczystości ciekłe) oraz instalacja
    elektryczna zasilająca i oświetlenia zewnętrznego.
    Budynek mieszkalny w projekcie budowlanym zakwalifikowany został do kategorii XIII -
    pozostałe budynki mieszkalne a budynek gospodarczo - garażowy do kategorii III budynki

    gospodarcze, garażowe. Od początku obowiązywania umowy rozliczał się Wnioskodawca
    z Fundacją stosując stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca posiadał
    wiedzę, iż obiekty, które zobowiązał się wybudować, mają służyć osobom
    niepełnosprawnym z opiekunami, niemniej nie była jeszcze znana Wnioskodawcy
    formuła, w jakiej będzie funkcjonował budynek mieszkalny - czy to będzie pobyt stały
    (24h) czy tymczasowy (w godzinach 8-16), dlatego też stosowano stawkę podstawową w
    odniesieniu do wszystkich realizowanych prac.
    Wątpliwości Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 3, dotyczą ustalenia, czy w
    przypadku kiedy usługi obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego opisanego we
    wniosku oraz instalacji wewnątrz tego budynku podlegają opodatkowaniu stawką
    preferencyjną w wysokości 8%, a Wnioskodawca wystawił faktury ze stawką podstawową,
    tj. 23%, Wnioskodawca ma prawo dokonania zbiorczej korekty wszystkich faktur
    wystawionych na Fundację.
    Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić,
    że możliwe jest wystawienie faktury zbiorczej korygującej również w innych przypadkach
    niż obniżka czy upust ceny, ale w takim przypadku nie ma możliwości skorzystania z
    uproszczeń wynikających z art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. Zatem Wnioskodawca nie będzie
    uprawniony do wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej na rzecz Fundacji – gdzie
    jak sam wskazał w jej treści zostaną wskazane tylko numery faktur pierwotnych - które
    podlegają korekcie, odnoszącej się do danego okresu, gdyż przepisy prawa dopuszczają
    możliwość wystawienia zbiorczych korekt faktur jedynie w sytuacji, gdy podatnik udziela
    opustu lub obniżki. W pozostałych przypadkach przepisy ustawy o podatku od towarów i
    usług nie dopuszczają takiej możliwości i taka faktura korygująca musi spełniać wszystkie
    warunki określone dla faktur korygujących wskazane w art. 106j. ust. 2 ustawy o VAT.
    Skoro korekta faktur wystawiana jest ze względu na zastosowanie niewłaściwej stawki
    podatku do wykonanych robót budowlanych – nie jest uprawnione zastosowanie art.
    106j ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż przepis ten dotyczy jedynie sytuacji, gdy podatnik
    udziela opustu lub obniżki ceny.
    Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawca, zgodnie z którym uznano, że
    Wnioskodawca będzie uprawniony do wystawienia zbiorczej faktury korygującej na rzecz
    Fundacji odnoszącej się do danego okresu (objętej pytaniem nr 3) jest nieprawidłowe.
    Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 4, należy wskazać, że kwestie dotyczące
    prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT,
    zgodnie z którym:
      w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:
      kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną
    spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego
    jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których

    następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego)
    oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.
    Art. 88 ustawy o VAT, określa przypadki, w których nie przysługuje obniżenie kwoty lub
    zwrot różnicy podatku należnego.
    Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy o VAT,
      nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
      1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
        a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
        b) (uchylona)
      2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku;
      3) (uchylony)
      4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
      13/18
        a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
        czynności,
        b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
        których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83
        Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
      5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi
      przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
      6) (uchylony)
      7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
      czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze -
      w części dotyczącej tych czynności.
    Jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo
    podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług
    związanych z działalnością gospodarczą, z czynnościami opodatkowanymi.
    Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest
    rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu
    gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w
    poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku
    naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej
    regulacji ustawowej.
    Analiza powołanego art. 88 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego
    przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku
    naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług, które podlegają opodatkowaniu inną niż
    przyjęta przez sprzedawcę stawką podatku od towarów i usług.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonawstwa robót budowlanych.
    Wnioskodawca zawarł z Fundacją umowę o wykonanie robót budowlanych na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania
    w standardzie deweloperskim dwóch budynków.

    Wnioskodawca wskazuje, że realizował inwestycję z udziałem podwykonawców. Ich prace
    prowadzone były równolegle w części mieszkalnej i gospodarczej, w związku z tym
    faktury podwykonawców i dostawców obejmowały zarówno budynek mieszkalny i
    budynek gospodarczy.
    W październiku 2022 r. i po zrealizowaniu ok. 90% wartości umowy Fundacja zwróciła się
    do Wnioskodawcy o sprawdzenie zasadności stosowania stawki 23% w odniesieniu do
    budynku mieszkalnego sugerując, że powinna zostać zastosowana stawka 8%.
    Wątpliwości, objęte pytaniem nr 4, dotyczą ustalenia, czy w przypadku kiedy usługi
    obejmujące wzniesienie budynku mieszkalnego opisanego we wniosku oraz instalacji
    wewnątrz tego budynku podlegają opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości
    8%, to Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych
    przez podwykonawców, którzy na fakturach, w związku z realizacją prac zarówno w
    budynku mieszkalnym, jak i gospodarczo-garażowym oraz z tytułu prac związanych z
    infrastrukturą zewnętrzną wskazali podatek VAT według stawki 23%.
    W takiej sytuacji, ze względu na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy
    ustawy o VAT stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty
    podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podwykonawców
    dokumentujących wykonanie prac związanych z realizacją budowy budynku
    mieszkalnego i gospodarczo-garażowego, bowiem usługi te są związane z czynnościami
    opodatkowanymi. Zastosowanie błędnej - zawyżonej stawki podatku przez wystawcę
    faktury (podwykonawców) nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku
    naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie
    tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy o VAT.
    Powyższe wynika z tego, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktury (nawet w przypadku wskazanym wyżej), obok fundamentalnych
    przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika
    VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u
    odliczającego) i faktycznie zrealizowana transakcja, to również najistotniejsze jest to, by
    nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia
    od tego podatku.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić
    należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez podwykonawców,
    w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, o ile nie wystąpią pozostałe przesłanki wskazane w
    przepisie art. 88 tej ustawy.
    Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 4 Szef KAS
    uznaje za prawidłowe.
    W konsekwencji Szef KAS dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej
    z 14 lutego 2023 r. 0111-KDIB3-1.4012.861.2022.1.ICZ wydanej przez Dyrektora KIS w
    części objętej pytaniem nr 3, i w tym zakresie stwierdzam jej nieprawidłowość w
    pozostałym zakresie objętym pytaniem nr 4 uznaje za prawidłowe.
    [1] Dalej: Szef KAS
    [2] Dalej: Dyrektor KIS;
    [3] Dalej: Wnioskodawca;
    [4] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r.
    poz. 2383 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa.

    [5] (Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm.)