Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI2-1.451.1.2020.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-17
Teza: WIS TOWAR – książka
Słowa kluczowe: książka; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, oraz art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po rozpatrzeniu odwołania z 12 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 23 kwietnia 2020 r. nr (…) określającej dla towaru (…) klasyfikację do poz. 4911 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy

*   **uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości,**
*   **określa (…) klasyfikację do poz. 4901 Nomenklatury scalonej (CN) oraz**
*   **określa stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 19 załącznika nr 10 do ustawy.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął wniosek Strony z 19 lutego 2020 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów. Wniosek ten dotyczył towaru: (…).

W ww. wniosku Strona przedstawiła następujący opis towaru:

Produkt jest książką (…) składającą się z następujących elementów:

1.  Twardej oprawy (okładki (…) lub (…)) zawierającej twardy grzbiet.
2.  Bloku książki drukowanego na tradycyjnym papierze (…) przy użyciu maszyny (…). Luźne strony bloku zszywane są ze sobą zszywkami (…) i łączone z okładką albumu kontrokładką (rozbiegówką).

Książki te produkowane są na specjalne zamówienie do użytku prywatnego na podstawie przesłanych fotografii i/lub tekstów – wykonywane od podstaw. Nie zawierają materiałów reklamowych.

Ponadto, we wniosku Strona zaproponowała klasyfikację dla opisanego powyżej produktu według Nomenklatury scalonej do pozycji CN 4901.

W wiążącej informacji stawkowej z 23 kwietnia 2020 r., nr: (…) organ pierwszej instancji wskazał, że towar określony przez Stronę jako książka (…) klasyfikowany jest do pozycji 4911 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Decyzja została skutecznie doręczona 27 kwietnia 2020 r. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej termin na wniesienie odwołania od decyzji wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.

Jednocześnie należy wskazać, że z dniem 31 marca 2020 r. wszedł w życie – dodany ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 z późn. zm.) – art. 15zzs ust. 1 pkt 6, zgodnie z którym w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID bieg terminów procesowych i sądowych w postępowaniach administracyjnych nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Natomiast ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875 z późn. zm.) uchylono ww. przepis (art. 15 zzs) i wprowadzono rozpoczęcie biegu terminów albo dalszy bieg terminów zawieszonych po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie tej ustawy.

Zatem, termin na wniesienie ww. odwołania rozpoczął bieg z dniem 24 maja 2020 r.

Odwołanie z 12 maja 2020 r. od ww. decyzji zostało nadane u operatora pocztowego 21 maja 2020 r., tym samym został zachowany termin do wniesienia odwołania.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem z 23 kwietnia 2020 r., Strona, ww. pismem z 12 maja 2020 r., złożyła odwołanie, w którym zaskarżyła w całości decyzję oraz wniosła o:

1.  wydanie decyzji - wiążącej informacji stawkowej i rozstrzygnięcie, iż towar - książka (…) sklasyfikowany jest do pozycji 4901 Nomenklatury scalonej (CN) a tym samym stawka podatku od towaru i usług powinna wynosić 5%;
2.  jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji (w przypadku nieuwzględnienie żądania wskazanego w pkt 1).

Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła: 1. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

\- art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, iż towar - książka (…) jest opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, w sytuacji, gdy w okolicznościach niniejszej sprawy stawka podatku VAT powinna wynosić 5%;

\- art. 41 ust. 2a ustawy poprzez jego niezastosowanie i nie ustalenie stawki podatku VAT w wysokości 5%, w sytuacji w której opisany we wniosku towar - książka (…) klasyfikowany jest do pozycji 4901 (CN) spełniający określone warunku sprecyzowane przez ustawodawcę i jako dostawa, import lub wewnątrz - wspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towaru i usług w wysokości 5%;

2\. Naruszenie przepisów postępowania administracyjnego mające wpływ na wynik postępowania, a w szczególności:

\- art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie podjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia niniejszej sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli;

\- art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego naruszenie, a to działanie wbrew zasadzie pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej;

\- art. 122 w zw. z art. 125 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności poprzez niezweryfikowanie przez organ, czy towar - książka (…) spełnia wymagania klasyfikacji do pozycji 4901 Nomenklatury scalonej (CN),

3\. Błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez:

\- Przyjęcie, że na gruncie niniejszej sprawy brak jest podstaw do przyjęcia, że towar - książka (…) spełnia wymagania klasyfikacji do pozycji 4901 Nomenklatury scalonej (CN), w sytuacji w której towar - książka (…) składa się z elementów twardej oprawy zawierającej twardy grzbiet oraz bloku książki drukowanej na tradycyjnym papierze (…) przy użyciu maszyny (…) posiadający luźne strony bloku zszywane ze sobą zszywkami (…), które są łączone okładką albumu kontrokładką (rozbiegówką);

\- Przyjęcie, iż towar - książka (…) spełnia jedynie kryteria pozycji CN 4911, ponieważ nie jest szczegółowo objęty żadną z wcześniejszych pozycji działu 49, w sytuacji w której przedmiotowy towar książka (…) spełnia kryteria dla towarów objętych pozycją CN 4901, ponieważ pozycja CN 4901 obejmuje m.in. oprawione książki obrazkowe (inne niż książki obrazkowe dla dzieci objęte pozycją 4903).

W treści odwołania Strona nie przedstawiła żadnych dodatkowych informacji dotyczących przedmiotu odwołania.

Pismem z 10 lipca 2020 r., znak: 0110-KSI2-1.451.1.2020.1, na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej, organ drugiej instancji wezwał Stronę do uzupełnienia opisu stanu faktycznego sprawy z wniosku z 19 lutego 2020 r.

Ww. wezwanie skutecznie doręczono 17 lipca 2020 r., zatem wyznaczony termin do uzupełnienia upłynął 24 lipca 2020 r.

Pismem z 23 lipca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.) Strona uzupełniła opis stanu faktycznego.

Ww. pismo zostało nadane w urzędzie pocztowym 23 lipca 2020 r., zatem zachowany został termin do uzupełnienia.

W odpowiedzi na wezwanie Strona udzieliła wyjaśnień oraz nadesłała przykładowy egzemplarz produktu „(…)”.

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, stwierdza co następuje.**

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1.  towar albo usługa, albo
2.  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Zatem, WIS dotyczyć może wyłącznie jednego towaru albo wyłącznie jednej usługi, albo towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Mając powyższe na względzie tut. organ wskazuje, że dokonana w niniejszej decyzji klasyfikacja dokonana została wyłącznie w odniesieniu do nadesłanego przez Stronę egzemplarza produktu „(…)”.

**1\. Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej.**

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów według Nomenklatury scalonej (CN), bądź Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) albo usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

W wyniku postępowania wszczętego na wniosek Strony z 19 lutego 2020 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał wiążącą informację stawkową – decyzja nr (…) – dla towaru – książki (…), wskazując jako rozstrzygnięcie pozycję 4911 Nomenklatury scalonej.

Organ drugiej instancji dokonał szczegółowej analizy opisu klasyfikacji 4901 oraz 4911 Nomenklatury scalonej, odnoszących się do nich not wyjaśniających, Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2254 z 2 grudnia 2015 r. (L 321/15) a także materiału dowodowego, na którym organ pierwszej instancji oparł zaskarżone rozstrzygnięcie.

Mając na uwadze, że dokonując klasyfikacji należy każdorazowo dokonać indywidualnej i szczegółowej analizy przedmiotu klasyfikacji, tut. organ stwierdził, że opis sprawy przedstawiony przez Stronę we wniosku z 19 lutego 2020 r. zawierał informacje budzące wątpliwość i bezsprzecznie wymagał doprecyzowania. Zdaniem tut. organu wyjaśnienia wymagał w szczególności opis samego produktu będącego przedmiotem klasyfikacji.

Opis przedstawiony we wniosku z 19 lutego 2020 r. nie zawierał bowiem wystarczającej charakterystyki i informacji o szczegółowych cechach produktu, które umożliwiłyby przeprowadzenie prawidłowej klasyfikacji przedmiotowego produktu do odpowiedniej pozycji z działu 49 Nomenklatury scalonej.

Ponadto z uwagi na specyfikę produktu, zdaniem tut. organu, zasadnym było wezwanie Strony do dostarczenia reprezentatywnego egzemplarza tego produktu, co pozwoliłoby na dokonanie jego indywidualnej oceny.

Wobec powyższego, celem wyeliminowania powstałych wątpliwości, Organ II instancji, w ramach postępowania uzupełniającego, pismem z 10 lipca 2020 r., wezwał Stronę do doprecyzowania opisu sprawy oraz dostarczenia próbki klasyfikowanego produktu. Uzupełnienia opisu sprawy oraz dostarczenia próbki klasyfikowanego produktu dokonano 27 lipca 2020 r.

W wyniku analizy całości zebranego materiału, w tym w szczególności udzielonych przez Stronę odpowiedzi oraz, przede wszystkim, przesłanego egzemplarza towaru pt. „(…)”, tut. organ stwierdza co następuje.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z treścią art. 5a ustawy do celów poboru VAT stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Należy zauważyć, iż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług są regulowane zarówno przez przepisy unijne, jak i krajowe.

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa określa klasyfikację towaru w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług dla towaru.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1).

Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji (np. produkty mineralne), działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C 142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C 362/07 i C 363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C 150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C 370/08, Data I/O, pkt 29).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), określonymi w Rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2018/1602 z 11 października 2018 r. (Dz. U. UE L 273 z 31 października 2018 r.).

Najważniejszą regułą jest reguła 1, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

1.  Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (_„Explanatory Notes”_), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli \[World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej\]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4 (https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa\_celna).
2.  Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające, są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

*   rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,
*   wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
*   wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.).

Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeżeli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej.

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

Zaproponowana przez Stronę pozycja 4901 Nomenklatury scalonej – „Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach”, zgodnie z brzmieniem not wyjaśniających do tej pozycji obejmuje praktycznie wszystkie publikacje i materiały drukowane do czytania, ilustrowane lub nie. Zgodnie z opisem klasyfikacji obejmuje ona książki i książeczki, broszury, pamflety i ulotki, materiały tekstowe w postaci kartek do włożenia w skoroszyty. Pozycja ta obejmuje również gazety, dzienniki i periodyki, oprawione książki obrazkowe, zbiory drukowanych reprodukcji dzieł sztuki, rysunków i wkładki ilustrowane występujące razem z oprawionymi książkami zawierającymi odnośny tekst i stanowiące ich uzupełnienie. Pozycja ta nie obejmuje wszelkich publikacji poświęconych głównie reklamie (włącznie z propagandowymi materiałami turystycznymi) oraz publikacji, które są wydawane przez lub w imieniu handlowca do celów reklamowych, nawet jeśli w tym ostatnim przypadku zawierają one materiały niemające bezpośredniej wartości reklamowej.

Ponadto opis klasyfikacji zawiera wskazówkę, zgodnie z którą pozycja ta nie obejmuje innych publikacji obrazkowych, które na ogół objęte są pozycją CN 4911 – „Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami”.

Zgodnie natomiast z klasyfikacją CN 4911, do której organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji zaliczył przedmiotową książkę fotograficzną, obejmuje ona wszelkie wyroby drukowane (włącznie z fotografiami i drukowanymi obrazami) z tego działu (\`(...)\`), które nie są szczegółowo objęte żadną z wcześniejszych pozycji tego działu. Drukowane artykuły pozostają objęte pozycją CN 4911, pod warunkiem że są zasadniczo materiałem drukowanym. Również oprawione obrazy i fotografie pozostają w tej pozycji, jeśli zasadniczy charakter całości nadaje obraz lub fotografia. Pozycja ta obejmuje:

*   materiały reklamowe (włączając afisze), roczniki i podobne publikacje służące głównie reklamie, katalogi handlowe wszelkich rodzajów (włączając książki lub nuty ze spisami lub listami wydawców oraz katalogi dzieł sztuki) oraz propagandowe materiały turystyczne. Gazety, czasopisma i dzienniki, nawet zawierające materiały reklamowe, jednak są wyłączone (odpowiednio pozycja 4901 lub 4902),
*   broszury zawierające program widowisk cyrkowych, wydarzenia sportowego, opery, sztuki teatralnej lub podobnego przedstawienia,
*   drukowane okładki kalendarzy, ilustrowane lub nie,
*   mapy schematyczne,
*   anatomiczne, botaniczne itd., instruktażowe wykresy i schematy,
*   bilety wstępu na imprezy rozrywkowe (np. do kin, teatrów i na koncerty), bilety komunikacji publicznej lub prywatnej i inne podobne bilety,
*   mikrokopie na nieprzezroczystym podłożach z artykułów objętych tym działem,
*   szablony wykonane poprzez nadrukowanie liter lub symboli na błonę z tworzyw sztucznych, przeznaczonych do wycinania przy pracach projektowych,
*   szablony takie z nadrukowanymi jedynie kropkami, liniami lub kwadratami są wyłączone (dział 39),
*   karty maksimum oraz ilustrowane koperty pierwszego dnia obiegu bez znaczków pocztowych (patrz także część (D) Not wyjaśniających do pozycji 9704),
*   samoprzylepne drukowane naklejki przeznaczone do zastosowania, na przykład w celu przyciągnięcia uwagi, w reklamie lub do zwykłej dekoracji, np. „naklejki humorystyczne” i „naklejki okienne”,
*   losy loteryjne, „karty zdrapki”, losy na loterie fantowe i losy na tombolę.

Ponadto na uwagę zasługuje, wskazane również w zaskarżonej decyzji, Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2015/2254 z 2 grudnia 2015 r. (L 321/15), dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej. Rozporządzenie to miało istotne znaczenie dla zaklasyfikowania przez organ pierwszej instancji towaru będącego przedmiotem niniejszej sprawy.

W Rozporządzeniu tym wskazano bowiem, jako właściwą klasyfikację dla towaru opisanego w sposób z pozoru zbieżny z opisem towaru będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji. Klasyfikacja ta dotyczyła produktu opisanego następująco: „artykuł oprawiony w twardą okładkę (tzw. „książka z fotografiami”) wykonany z papieru o wymiarach (…), zawierający osobiste, barwne, drukowane fotografie i krótkie teksty odnoszące się do czynności, zdarzeń, osób itd.”. Komisja wskazała, że dla tego artykułu właściwa jest klasyfikacja do pozycji 4911 Nomenklatury scalonej.

Zauważa się jednak, że w przepisach unijnych brak jest jednoznacznego określenia charakteru prawnego tzw. wykonawczych rozporządzeń klasyfikacyjnych. Niemniej jednak należy wskazać, że same rozporządzenia, jako akty prawa unijnego, mają zastosowanie ogólne, są wiążące i mają bezpośrednie zastosowanie.

Odnosząc się do wyjaśnień Strony, udzielonych w ramach postępowania prowadzonego przez organ drugiej instancji, należy wskazać, że Strona, formułując odpowiedzi na zadane przez organ pytania, winna była udzielić informacji jednoznacznych i odnoszących się wyłącznie do produktu będącego przedmiotem klasyfikacji. Odpowiedzi Strony cechuje jednak pewna wariantowość i warunkowość, tj. Strona wskazała, że odpowiedzi na pytania organu zależą od indywidualnych cech produktu uzależnionych od konkretnego projektu klienta. W tym miejscu należy podkreślić, że wiążąca informacja stawkowa może dotyczyć wyłącznie klasyfikacji jednego towaru albo wyłącznie jednej usługi albo towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Zatem, z uwagi na fakt, że Strona dostarczyła reprezentatywny egzemplarz klasyfikowanego produktu, tj. egzemplarz książki (…) pt. „(…)”, tut. organ uznał za zasadne oparcie klasyfikacji na dokonanej, szczegółowej analizie tego egzemplarza.

Wobec tego podkreślenia wymaga, że dalsze wnioski organu odnoszą się wyłącznie produktu będącego przedmiotem dokonanej klasyfikacji a więc do książki „(…)”, której cechy odpowiadają reprezentatywnemu egzemplarzowi pt. „(…)”.

W wyniku przeglądu dostarczonego przez Stronę egzemplarza ww. książki (…) tut. organ ustalił, że produkt stanowi publikację zawierającą 28 kart (56 stron), posiada twardą oprawę z nadrukowanym tytułem oraz rozbiegówkę (arkusze ozdobnego papieru umieszczone jako pierwsza i ostatnia karta). Karty i oprawa połączone są w sposób trwały. Publikacja zawiera zarówno zdjęcia jak i tekst. Tekst ma charakter informacyjny (zawiera przekaz ogólnych informacji o miejscach, czy obiektach, w których przebywał zamawiający) oraz opisowy (zawiera relację z podróży zamawiającego do ww. miejsc). W przedmiotowej publikacji 41 stron to strony zadrukowane tekstem lub/i obrazem, a 15 stron jest pustych. W zakresie stron zadrukowanych tekst zajmuje ok. 59% a obraz 41% całej powierzchni druku zawartego na ww. stronach.

Analiza treści samego testu zawartego w przedmiotowym produkcie pozwala jednoznacznie stwierdzić, że produkt jest przeznaczony do m.in. czytania. Tekst zawarty w klasyfikowanej książce (…), oprócz charakterystyki samego miejsca (obiektu, czy celu wycieczki), zawiera także relacje z wycieczki, osobiste wspomnienia zamawiającego. Tekst ten stanowi bez wątpienia materiał do czytania i nawet bez zdjęć ma wartość użytkową, gdyż dostarcza wielu wskazówek i informacji o miejscu i przebiegu samej podróży. Zdjęcia stanowią element uzupełniający wobec tekstu, jednakże specyfika tego produktu powoduje, że również tekst stanowi uzupełnienie dla zawartych w nim zdjęć. Na gruncie powyższej analizy nie sposób uznać, że produkt służy wyłącznie do oglądania. Wykluczyć zatem należy klasyfikację tego produktu do pozycji 4911 Nomenklatury scalonej. Zdaniem organu, produkt spełnia przesłanki charakteryzujące pozycję 4901 CN.

Mając zatem na względzie zarówno reguły ORINS, opis i brzmienie pozycji 4901 oraz 4911 Nomenklatury scalonej, jak również powyższy opis towaru należy stwierdzić, iż towar będący przedmiotem wniosku, ze względu na jego specyfikę i przeznaczenie jest towarem, który winien być zaklasyfikowany do pozycji 4901 Nomenklatury scalonej.

Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1 reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Mając powyższe na względzie, po przeprowadzeniu postępowania w celu uzupełnienia dowodów, należy stwierdzić, że podniesione przez Stronę zarzuty, dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego przez organ pierwszej instancji, należało uznać za uzasadnione.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji dokonał błędnej klasyfikacji przedmiotowego towaru.

2. **Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.**

Na wstępie należy wskazać, że z uwagi na dokonanie przez organ pierwszej instancji błędnej klasyfikacji przedmiotowego towaru, zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie, zgodnie z którym dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r., jak i od dnia 1 lipca 2020 r., podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, uznać należy także za nieprawidłowe.

Tym samym uwzględniając podniesiony przez Stronę zarzut naruszenia art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 2a ustawy organ drugiej instancji stwierdza, co następuje.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2a ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w poz. 19 wskazano CN ex 49 „Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN:

1.  ex 4901 Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach – z wyłączeniem ulotek,
2.  ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne,
3.  4903 00 00 Książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania,
4.  4904 00 Nuty drukowane lub w rękopisie, nawet ilustrowane lub oprawione,
5.  4905 Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy wszelkich rodzajów, włączając atlasy, mapy ścienne, plany topograficzne i globusy, drukowane,
6.  ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami

– wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne”.

Przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej (art. 2 pkt 30 ustawy). Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – książka (…) – egzemplarz pt. „(…)” – klasyfikowany jest do pozycji 4901 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a, w zw. z poz. 19 załącznika nr 10 do ustawy.

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza decyzja określa klasyfikację wyłącznie dla książki „(…)” - egzemplarz pt. „(…)”.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza decyzja jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie od dnia następnego po dniu, w którym niniejsza decyzja została doręczona.

Niniejsza decyzja wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru będącego jej przedmiotem, w wyniku której decyzja staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie decyzji następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których decyzja stała się z nimi niezgodna.

**POUCZENIE**

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).