Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-149/13-6/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Opodatkowanie sprzedaży budynku usługowo – mieszkalnego oraz budynku gospodarczego.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismami z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.) oraz z dnia 7 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku usługowo – mieszkalnego oraz budynku gospodarczego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku usługowo – mieszkalnego oraz budynku gospodarczego.

Przedmiotowy wiosek został uzupełniony pismami z dnia 15 kwietnia 2013 r. i z dnia 7 maja 2013 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Starosta wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej zamierza zbyć w drodze przetargu ustnego ograniczonego do podmiotów realizujących zadania z zakresu opieki zdrowotnej zabudowaną nieruchomość Skarbu Państwa w całości. Przedmiotowa nieruchomość o powierzchni 0,3692 ha zabudowana jest trzykondygnacyjnym, częściowo podpiwniczonym, budynkiem usługowo - mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym wykorzystywanym jako garaże. Zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami został zlecony operat szacunkowy przedmiotowej nieruchomości w celu określenia wartości rynkowej do sprzedaży w przetargu ustnym ograniczonym. Rzeczoznawca majątkowy określił wartość rynkową całej nieruchomości.

Budynek usługowo - mieszkalny oddany do eksploatacji w 1950 r. Początkowo wykorzystywany jako Ośrodek Zdrowia. W styczniu 2002 r. została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Zakładem Opieki Zdrowotnej a „Przychodnią”, zwanej dalej Przychodnią (na okres dziesięciu lat, tj. do dnia 25 marca 2012 r.) i nie obejmowała ona dwóch lokali mieszkalnych oddanych w najem osobom fizycznym. Następnie Starosta Powiatu reprezentujący Skarb Państwa zawarł z Przychodnią umowę najmu na okres trzech lat, tj. do 3 listopada 2013 r. (za wyjątkiem dwóch lokali mieszkalnych oddanych, przez Skarb Państwa, w najem osobom fizycznym na czas określony - do 30 listopada 2040 r.). Pomieszczenia zajmowane przez „Przychodnię” zostały dostosowane do prowadzenia działalności z zakresu opieki zdrowotnej i taką funkcję pełnią obecnie.

Stan techniczny określony jest jako zadawalający, zużycie budynku 60%, budynek wymaga częściowego remontu kapitalnego. „Przychodnia” zgodnie z zawartą umową najmu uzyskała od Zakładu Opieki Zdrowotnej zgodę na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości (w przypadku obu umów nakłady nie podlegały zwrotowi na rzecz dzierżawcy), miało to miejsce w latach 2002 - 2009. W wyniku zmian „Przychodnia” jest obecnie spółką pod nazwą „Przychodnia - Spółka Jawna”. „Przychodnia” płaciła i płaci czynsz najmu opodatkowany obecnie stawką 23%. Skarb Państwa nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zmianami), ponieważ mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej budynku jest wykorzystywana na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem - pozycja 1264.

Budynek gospodarczy (garaże) oddano do eksploatacji w 1950 r., zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zmianami ), sklasyfikowany jest pod pozycją 1242.

Dla przedmiotowej nieruchomości brak aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy zatwierdzonego uchwałą z dnia 29 lutego 2000 r. przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie zabudowy usługowej - usługi komercyjne. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług. Przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem trzykondygnacyjnym oraz budynkiem gospodarczym planuje się zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10.

W piśmie z dnia 15 kwietnia 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług. Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży stanowi jedną działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 427. Budynek usługowo – mieszkalny oraz gospodarczy znajdują się na działce numer 427. Budynek usługowo – mieszkalny oraz gospodarczy, o których mowa we wniosku, są trwale związane z gruntem. W ocenie Wnioskodawcy w stosunku do przedmiotowych budynków usługowo - mieszkalnego oraz gospodarczego nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług.

Zakład Opieki Zdrowotnej oddał w najem lokal mieszkalny nr 1 umową najmu z dnia 01.10.1983 r., a lokal mieszkalny numer 2 umową najmu z dnia 01.12.2005 r. Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej oddał w najem lokal mieszkalny numer 1 umową najmu z dnia 29.08.2011 r., a lokal numer 2 umową z dnia 04.08.2011 r.

Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej zawarł umowę najmu z Przychodnią w dniu 4.11.2010 r. Z oceny Wnioskodawcy wynika, że budynek gospodarczy nie był przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, do czasu zawarcia w dniu 4.11.2010 r. umowy najmu ze Starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, zgodnie z którą jest on wykorzystywany jako garaże.

Wartość początkowa budynku usługowo - mieszkalnego wynosiła 189 724,60 zł, natomiast wydatki ponoszone przez najemcę nieruchomości na jego ulepszenie to około 136 674,00 zł. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy wydatki ponoszone przez najemcę nieruchomości na ulepszenie budynku usługowo - mieszkalnego przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

Wnioskodawca nie ponosił i nie przewiduje ponosić wydatków na ulepszenie budynku gospodarczego. Wnioskodawcy nie przysługiwało i nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wydatków na ulepszenie. Przedmiotowy budynek gospodarczy nie był ulepszany wobec czego w stanie ulepszonym nie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W piśmie z dnia 7 maja 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca doprecyzował, iż wydatki na ulepszenie budynku usługowo – mieszkalnego ponoszone przez Przychodnię dotyczyły wyłącznie części budynku zajmowanego przez Przychodnię, a nie całego budynku. Lokale mieszkalne nie były ulepszane przez najemców. Umowa najmu lokalu mieszkalnego z dnia 1 października 1983 r. została zawarta na czas trwania stosunku pracy, a po jej ustaniu lokal był nadal używany przez najemcę za zgodą wynajmującego. Tak więc zgodnie z treścią art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) „jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony”. Wobec powyższego umowa z dnia 1 października 1983 r. została zawarta na czas nieoznaczony. Umowa najmu lokalu mieszkalnego z dnia 1 grudnia 2005 r. została zawarta na czas nieoznaczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w tym przypadku, przy sprzedaży zabudowanej nieruchomości Skarbu Państwa, w drodze przetargu ustnego ograniczonego do podmiotów realizujących zadania z zakresu opieki zdrowotnej należy doliczyć podatek od towarów i usług do wartości nieruchomości ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż powyższej nieruchomości jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) z uwagi na to, że są to towary używane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług. Starosta wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej zamierza zbyć w drodze przetargu ustnego ograniczonego do podmiotów realizujących zadania z zakresu opieki zdrowotnej zabudowaną nieruchomość Skarbu Państwa w całości. Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest trzykondygnacyjnym, częściowo podpiwniczonym, budynkiem usługowo - mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym wykorzystywanym jako garaże. Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży stanowi jedną działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 427. Budynek usługowo – mieszkalny oraz gospodarczy znajdują się na działce numer 427. Budynek usługowo – mieszkalny oraz gospodarczy, o których mowa we wniosku, są trwale związane z gruntem. W ocenie Wnioskodawcy w stosunku do przedmiotowych budynków usługowo - mieszkalnego oraz gospodarczego nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług.

Budynek usługowo - mieszkalny oddany do eksploatacji w 1950 r. W styczniu 2002 r. została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Zakładem Opieki Zdrowotnej, a „Przychodnią”, zwanej dalej Przychodnią (na okres dziesięciu lat, tj. do dnia 25 marca 2012 r.) i nie obejmowała ona dwóch lokali mieszkalnych oddanych w najem osobom fizycznym. Następnie Starosta Powiatu reprezentujący Skarb Państwa zawarł z Przychodnią umowę najmu w dniu 4.11.2010 r. na okres trzech lat, tj. do 3 listopada 2013 r. (za wyjątkiem dwóch lokali mieszkalnych oddanych, przez Skarb Państwa, w najem osobom fizycznym na czas określony - do 30 listopada 2040 r.). Pomieszczenia zajmowane przez „Przychodnię” zostały dostosowane do prowadzenia działalności z zakresu opieki zdrowotnej i taką funkcję pełnią obecnie.

Zakład Opieki Zdrowotnej oddał w najem lokal mieszkalny nr 1 umową najmu z dnia 01.10.1983 r., a lokal mieszkalny numer 2 umową najmu z dnia 01.12.2005 r. Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej oddał w najem lokal mieszkalny numer 1 umową najmu z dnia 29.08.2011 r., a lokal numer 2 umową z dnia 04.08.2011 r.

„Przychodnia” zgodnie z zawartą umową najmu uzyskała od Zakładu Opieki Zdrowotnej zgodę na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości (w przypadku obu umów nakłady nie podlegały zwrotowi na rzecz dzierżawcy), miało to miejsce w latach 2002 - 2009. Skarb Państwa nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wydatki ponoszone przez najemcę nieruchomości na ulepszenie budynku usługowo - mieszkalnego przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Wydatki na ulepszenie budynku usługowo – mieszkalnego ponoszone przez Przychodnię dotyczyły wyłącznie części budynku zajmowanego przez Przychodnię, a nie całego budynku. Lokale mieszkalne nie były ulepszane przez najemców.

Budynek gospodarczy (garaże) oddano do eksploatacji w 1950 r. Wnioskodawca nie ponosił i nie przewiduje ponosić wydatków na ulepszenie budynku gospodarczego. Z oceny Wnioskodawcy wynika, że budynek gospodarczy nie był przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, do czasu zawarcia w dniu 4.11.2010 r. umowy najmu ze Starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, zgodnie z którą jest on wykorzystywany jako garaże.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, iż pierwsze zasiedlenie w przypadku przedmiotowej nieruchomości nastąpiło przed 1993 r. W przypadku części budynku usługowo – mieszkalnego zajmowanego przez Przychodnię, należy stwierdzić, iż do pierwszego zasiedlenia doszło w styczniu 2002 r. Jak wynika z wniosku, w styczniu 2002 r. została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Zakładem Opieki Zdrowotnej, a „Przychodnią”, a zatem doszło do wydania części budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jakkolwiek wydatki na ulepszenie tej części ww. budynku ponoszone w latach 2002-2009 przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, to jednak wydatki, które były ponoszone przez dzierżawcę i nie zostały rozliczone pomiędzy stronami. Wobec powyższego dostawa części przedmiotowego budynku usługowo – mieszkalnego zajmowanego przez Przychodnię, będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do lokalu mieszkalnego nr 1 w przedmiotowym budynku usługowo – mieszkalnym należy zauważyć, iż lokal ten po raz pierwszy został oddany w najem w dniu 1 października 1983 r., a zatem w okresie kiedy nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług. Następnie lokal mieszkalny nr 1 został przez Wnioskodawcę oddany w najem w dniu 29 sierpnia 2011 r., tym samym doszło do wydania tego lokalu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec powyższego, dostawa lokalu mieszkalnego nr 1 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu 29 sierpnia 2011 r.

W sytuacji, gdy dostawa lokalu mieszkalnego nr 1 nastąpi w okresie w okresie dwóch lat bądź dłuższym od pierwszego zasiedlenia, to sprzedaż lokalu mieszkalnego nr 1 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy dostawa lokalu mieszkalnego nr 1 nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia, wówczas dostawa lokalu mieszkalnego nr 1 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Nie zostaną bowiem spełnione warunki do zastosowania zwolnienia. Należy więc dokonać analizy, czy dostawa będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przy dostawie lokalu mieszkalnego nr 1 w przedmiotowym budynku usługowo – mieszkalnym spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ w stosunku do budynku usługowo – mieszkalnego nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na jego ulepszenie. Zatem, dostawa lokalu mieszkalnego nr 1 będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast odnosząc się do lokalu mieszkalnego nr 2 w przedmiotowym budynku usługowo – mieszkalnym należy stwierdzić, że dostawa tego lokalu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie miało miejsce z chwilą zawarcia umowy najmu lokalu mieszkalnego nr 2 w dniu 1 grudnia 2005 r. Zatem doszło do wydania tego lokalu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata Tym samym dostawa przedmiotowego lokalu mieszkalnego nr 2 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z kolei odnośnie budynku gospodarczego należy również wskazać, iż dostawa tego budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia doszło z chwilą oddania ww. budynku w najem w dniu 04.11.2010 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, w przypadku dostawy ww. budynku, nie będzie miał zastosowania żaden z wyjątków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym, sprzedaż ww. budynku będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż dostawa budynków, o których mowa wyżej będzie zwolniona od podatku, to zbycie gruntu, na którym te budynki są posadowione, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy, będzie również korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż całej przedmiotowej nieruchomości, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania wskazana w art. 43 ust. 10 ustawy, dla tej części nieruchomości, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w przypadku, gdy nie zostanie wybrana opcja opodatkowania wskazana w art. 43 ust. 10 ustawy, bezprzedmiotowe staje się udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do doliczenia podatku VAT do wartości nieruchomości ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym.

Natomiast w przypadku wyboru przez Wnioskodawcę opcji opodatkowania, na podstawie w art. 43 ust. 10 ustawy, sprzedaży przedmiotowych budynków: usługowo – mieszkalnego oraz gospodarczego, w części w jakiej sprzedaż ta objęta jest zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, udzielając odpowiedzi na zadane pytanie należy nadmienić, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy ustalona przez rzeczoznawcę wartość nieruchomości w operacie szacunkowym uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

Jeżeli wartość przedmiotowej nieruchomości wynikająca z operatu szacunkowego będzie jedynym wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży, to wartość ta będzie stanowić kwotę należności ogółem wraz z podatkiem. W przypadku dostawy części nieruchomości opodatkowanej według stawki 23% podstawą opodatkowania – w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - będzie zatem kwota należna z tytułu sprzedaży tej części nieruchomości, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, wartość nieruchomości wynikająca z operatu szacunkowego nie będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży nieruchomości i z tych dokumentów, przepisów czy też uzgodnień wynikać będzie, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Trzeba mieć bowiem na uwadze, że co do zasady (poza wyjątkami określonymi w ustawie np. w art. 32 ustawy o VAT) przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii wysokości wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług.

Podkreślenia wymaga fakt, że tylko sprzedawca jest w stanie określić, co dokładnie jest wkalkulowane w kwotę należną od nabywcy. Podstawa opodatkowania wynikać powinna wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy kontrahentami. Dodatkowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego, przez organ pierwszej instancji, postępowania podatkowego.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że sprzedaż nieruchomości jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy z uwagi na to, że są to towary używane, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.