Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.511.2024.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-29
Teza: Kapitały pieniężne - koszty uzyskania przychodu
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; fundusz-fundusz inwestycyjny; fundusz-fundusz kapitałowy; kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; obligacje; usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 3a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1ab-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 5c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 2-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych: stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 24 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych opłat za usługi doradztwa. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 sierpnia 2024 r. (wpływ 14 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych

Pan (…) (zwany dalej „Wnioskodawcą”) jest polskim rezydentem podatkowym i ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca dokonuje zakupu i sprzedaży akcji na giełdzie papierów wartościowych w Polsce oraz obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych (także w Polsce). W związku z tym ma zawartą umowę o świadczenie usług doradztwa inwestycyjnego (zwaną dalej „Umową”) z Biurem Maklerskim (zwanym dalej „Biurem Maklerskim").

Zgodnie z Umową Biuro Maklerskie zobowiązane jest do przygotowania i przekazywania rekomendacji inwestycyjnych z uwzględnieniem:

a) kwoty zadeklarowanej do usługi przez Wnioskodawcę,

b) ustalonej z Wnioskodawcą indywidualnej strategii inwestycyjnej.

Rekomendacje inwestycyjne sporządzane są w formie rekomendowanego portfela inwestycyjnego, w oparciu o ustaloną z Wnioskodawcą indywidualną strategię inwestycyjną. Rekomendacje inwestycyjne przygotowywane są w formie pisemnej i przekazywane Wnioskodawcy na adres e-mail.

Na podstawie Umowy Wnioskodawca zobowiązał się w ramach świadczonej usługi doradztwa inwestycyjnego do:

a) składania zleceń kupna/sprzedaży instrumentów finansowych wyłącznie za pośrednictwem Biura Maklerskiego, jeżeli zlecenia te są składane na podstawie udzielonej przez Biuro Maklerskie rekomendacji inwestycyjnej i Biuro Maklerskie pośredniczy w obrocie tymi instrumentami finansowymi;

b) deponowania na rachunku prowadzonym przez Biuro Maklerskie instrumentów finansowych nabytych w ramach publicznej oferty w innej firmie inwestycyjnej, o ile instrumenty te zostały nabyte na podstawie udzielonej przez Biuro Maklerskie rekomendacji inwestycyjnej i Biuro Maklerskie może prowadzić depozyt tych instrumentów finansowych;

c) niezwłocznej aktualizacji lub potwierdzenia w okresach nie dłuższych niż rok informacji zawartych w kwestionariuszu inwestycyjnym stanowiącym podstawę do oceny odpowiedniości usług doradztwa inwestycyjnego;

d) w sytuacji, gdy istota instrumentów finansowych, w które inwestuje na podstawie przekazanych rekomendacji inwestycyjnych jest niezrozumiała, zwrócić się do Biura Maklerskiego o wyjaśnienie.

Za świadczoną usługę doradztwa inwestycyjnego Biuro Maklerskie pobiera opłatę kwartalną w wysokości 0,25% wartości aktywów w usłudze doradztwa inwestycyjnego. Te opłaty Wnioskodawca ponosi od lipca 2021 r.

Biuro Maklerskie za usługi doradztwa inwestycyjnego wystawia dla Wnioskodawcy faktury określając na niej, że jest to opłata od aktywów za usługę doradztwa inwestycyjnego za dany kwartał. Niniejsze opłaty nie są uwzględniane w wystawianym przez Biuro Maklerskie PIT-8C za dany rok.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podał Pan następujące informacje:

Opis przedstawiony we wniosku dotyczy okresu od 2022 r. i kolejnych lat podatkowych.

Pod pojęciem „sprzedaży” jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych użytym we wniosku Wnioskodawca rozumie umorzenie.

Pod pojęciem „sprzedaży obligacji” użytym we wniosku Wnioskodawca rozumie najczęściej sprzedaż na rynku regulowanym - giełda papierów wartościowych (…) za pośrednictwem rachunku maklerskiego w ramach usługi doradztwa inwestycyjnego. Zdarza się również, że zgodnie z rekomendacją Wnioskodawca trzyma obligacje do wykupu przez emitenta.

### Pytania

1) Czy opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego, płacone przez Wnioskodawcę, mógł On zaliczać do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych?

2) Czy opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego, płacone przez Wnioskodawcę, będzie On mógł zaliczać w przyszłości do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych?

3) Kiedy opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego Wnioskodawca będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zatem zbycie akcji należy kwalifikować jako przychody z kapitałów pieniężnych.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych, oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Papierami wartościowymi są w rozumieniu tej ustawy m.in. akcje.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, a także z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f, 1g lub 1gc lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Niezależnie od powyższego przepisu, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów związanych ze zbyciem udziałów czy akcji należy się również kierować zasadą generalną wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z nią kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z literalnego brzmienia art. 22 ust. 1 ustawy o PIT wynika, że jedynym kryterium zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest cel w jakim został on poniesiony oraz jego związek z uzyskanym przychodem. Ponadto do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć należy zarówno wydatki pośrednio, jak i bezpośrednio związane z faktem osiągnięcia przychodu. Jednakże związek ten musi być faktyczny, to znaczy wydatki muszą w sposób realny przyczyniać się do powstania lub zwiększenia wysokości przychodu.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, iż Ustawodawca zrezygnował z enumeratywnego wyliczenia kosztów uzyskania przychodów z poszczególnego źródła na rzecz ogólnej definicji tego pojęcia z określeniem tych wydatków, które kosztów uzyskania przychodów nie stanowią.

Zatem, aby określony wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów musi mieć on wpływ na osiągane przez podatnika przychody, inaczej - musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między wydatkiem a przychodem. Kosztami uzyskania przychodów są wydatki możliwe do powiązania z konkretnym przychodem, który powstał lub mógł powstać. Z tego też względu każdy przypadek poniesienia określonego wydatku z zamiarem uzyskania przychodu noszący cechę celowości - poza przypadkami wymienionymi w art. 23 ustawy - powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Kosztem takim może być zarówno wydatek bezpośrednio, jak i pośrednio związany z osiągnięciem danego przychodu, tak długo jednak jak do osiągnięcia tego przychodu się przyczynił.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że poniesione przez Niego wydatki były poniesione w celu osiągnięcia i maksymalizacji przychodu/dochodu z tytułu zbycia akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych. Ponadto niniejsze koszty nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o PIT. Zatem opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego, płacone przez Wnioskodawcę, mógł On zaliczać do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych. Porównaj interpretacja z 22 czerwca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT1.4011.47.2023.1.MR.

Podobnie w zakresie zaliczenia kosztów usług doradczych do kosztów uzyskania przychodów wypowiedzieli się:

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 marca 2022 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1158.2021.1.MS,

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 21 grudnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL3-2.4011.457.2018.1.TR,

· Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 5 lutego 2009 r. sygn. IBPBII/2/415-51/08/MM,

· Ministerstwo Finansów w interpretacji z 2 września 2002 r. sygn. akt PB4/AK-060-9093-273/02,

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 25 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.8.2018.1.BD,

· Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPB3.4510.1.2017.1.MC,

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 14 kwietnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.46.2021.1.AS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, mając na uwadze argumentację przedstawioną w ad 1., opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego, płacone przez Wnioskodawcę, będzie On mógł zaliczać w przyszłości do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten statuuje fundamentalną zasadę, że wydatki takie mogą być kosztem dopiero w chwili zbycia tych akcji czy udziałów. Zasadniczym celem przepisu nie jest więc w jakikolwiek sposób ograniczanie katalogu wydatków jakie mogą zostać uznane za koszt podatkowy, ale przede wszystkim doprecyzowanie momentu odliczania takich wydatków na nabycie udziałów czy akcji. Momentem tym jest zasadniczo moment osiągnięcia przez podatnika przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, opłaty kwartalne za świadczone przez Biuro Maklerskie na podstawie Umowy usługi doradztwa inwestycyjnego, z uwagi na fakt, iż nie można powiązać ich z konkretną transakcją, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania z tytułu sprzedaży akcji, obligacji i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych w momencie uzyskania jakiegokolwiek przychodu z odpłatnego ich zbycia. Tak samo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 22 czerwca 2023 r. nr 0115-KDIT1.4011.47.2023.1.MR.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z powyższego przepisu, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów. System ten obejmuje:

· tzw. opodatkowanie na zasadach ogólnych, w przypadku którego mają zastosowanie m.in. ogólne reguły ustalania podstawy opodatkowania wynikające z art. 9 ust. 1a, ust. 2 i ust. 3 ustawy oraz

· szczególne tryby opodatkowania dotyczące wyodrębnionych kategorii przychodów (m.in. szczególne tryby opodatkowania unormowane odpowiednio w art. 30a i art. 30b ustawy).

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił – w pkt 7 ww. przepisu – źródło: „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”. Źródło to nie jest jednorodne. Obejmuje przychody z kapitałów pieniężnych wymienione w art. 17 ust. 1 ustawy oraz przychody z praw majątkowych, w tym ich odpłatnego zbycia, do których odnosi się art. 18 ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 3a, 5 i 6 lit. a) cyt. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

3a) wykup przez emitenta obligacji, od których są należne świadczenia okresowe,

5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,

6) lit. a) przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem papierów wartościowych.

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 11 cytowanej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941).

W myśl art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 i 96), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne, bankowe prawa pochodne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2023 r. poz. 2488) i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.

Przy czym zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 cyt. ustawy:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Co istotne, przychody pochodzące ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy nie podlegają temu samemu reżimowi opodatkowania podatkiem dochodowym. W szczególności, w odniesieniu do poszczególnych rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych wymienionych w art. 17 ust. 1 ustawodawca przewidział opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym w trybie art. 30a ustawy albo opodatkowanie w trybie art. 30b ustawy. Przy czym regulacje art. 30a i art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają charakter szczególny w stosunku do ogólnej reguły ustalania podstawy opodatkowania wynikającej z art. 9 ust. 1a, ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2023 r.:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

2) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych;

5) od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ww. ustawy:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

W myśl natomiast art. 30a ust. 1 pkt 2, 2a i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r., które to brzmienie ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od tego dnia:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

2) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z wyjątkiem odsetek stanowiących dochód z wykupu przez emitenta obligacji, o którym mowa w pkt 2a;

2a) od dochodu z wykupu przez emitenta obligacji, od których są należne świadczenia okresowe;

5) ze świadczeń otrzymanych z dochodów funduszu kapitałowego, jeżeli statut przewiduje wypłaty z tych dochodów jego uczestnikom bez umarzania, odkupywania, wykupywania albo unicestwiania w inny sposób tytułów uczestnictwa w takim funduszu.

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ww. ustawy:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 3-5, 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 24 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2023 r.:

Płatnicy nie są obowiązani do poboru podatku od odsetek lub dyskonta od obligacji:

a) o terminie wykupu nie krótszym niż rok,

b) dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym lub wprowadzonych do alternatywnego systemu obrotu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych.

W myśl ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r., które stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności odpowiednio dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2023 r.:

Płatnicy nie są obowiązani do poboru podatku od odsetek lub dyskonta, w tym w przypadku, o którym mowa w ust. 12, od obligacji:

a) o terminie wykupu nie krótszym niż rok,

b) dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym lub wprowadzonych do alternatywnego systemu obrotu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych

– z wyłączeniem płatnika, o którym mowa w ust. 4d i 10 w zakresie dochodów (przychodów) uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

Odnosząc powyższe do dochodów wskazanych przez Pana w opisie wniosku stwierdzam, że wskazane przez Pana dochody z tytułu:

a) umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, które powstały do końca 2023 r.,

b) wykupu obligacji przez emitenta, z wyjątkiem obligacji wymienionych w art. 41 ust. 24 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym w trybie art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6) a obowiązek poboru podatku ciąży na płatniku (art. 41 ust. 4). Jednocześnie co do zasady podatnik nie ma obowiązku objęcia dochodów (przychodów) z tego tytułu zeznaniem rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym.

Samoopodatkowanie przychodów z kapitałów pieniężnych zostało natomiast uregulowane w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, w myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2023 r.:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r., które to brzmienie ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od tego dnia:

Od dochodów uzyskanych:

1) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających,

2) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),

3) z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni,

4) z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,

5) z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

\- podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób ustalania dochodu, o którym mowa w ust. 1 art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uregulowany w ust. 2 tego artykułu.

Stosownie do jego brzmienia obowiązującego do 14 września 2023 r.:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

1) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,

2) różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

3) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

4) różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c,

5) różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e,

6) różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł

\- osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 15 września 2023 r. do 31 grudnia 2023 r.:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

1) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f, 1g lub 1gc, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,

2) różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

3) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

4) różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c,

5) różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e,

6) różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł

\- osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

1) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f, 1g lub 1gc, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,

2) różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

3) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

4) różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c,

5) różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e,

6) różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł,

7) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38

\- osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 41 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 14 września 2023 r.:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W myśl powyższego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 15 września 2023 r. do 31 grudnia 2023 r.:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

W myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast przepis art. 30b ust. 2 cyt. ustawy odwołując się do wskazanych przepisów dotyczących kosztów nie wyłącza ogólnej zasady określania kosztów uzyskania przychodu wynikającej z art. 22 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych poniesionych wydatków pod warunkiem, że:

· istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),

· nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów z przychodami koszty podatkowe można podzielić na:

· bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

· inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Pośrednie koszty uzyskania przychodów zaś to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych koszty uzyskania przychodu można zatem podzielić na dwie grupy:

· bezpośrednio przypisane do konkretnej transakcji – np. koszt nabycia odpłatnie zbywanego papieru wartościowego,

· koszty poniesione przez podatnika w roku podatkowym związane z obsługą rachunku papierów wartościowych przez instytucję finansową (np. koszty poniesione w danym roku związane z prowadzeniem lub założeniem rachunków, koszty transferu, koszty zdeponowania papierów itp.).

W tym miejscu podkreślę, że obowiązek wykazania związku przyczynowo-skutkowego (a także celowości i konieczności) poniesienia danego wydatku z uzyskanym przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu spoczywa na podatniku. Jeżeli zatem nie zachodzi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanym przychodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (to znaczy, że ich poniesienie nie jest warunkiem koniecznym uzyskania przychodu) – dla celów podatkowych wydatki takie nie mogą pomniejszać przychodu z kapitałów pieniężnych.

Należy zwrócić uwagę, że użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów – ale dopiero z chwilą sprzedaży papierów wartościowych, zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące ich nabycie, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie papierów wartościowych nie byłoby możliwe.

W orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych ugruntowane jest stanowisko, że pod pojęciem wydatków na nabycie papierów wartościowych należy rozumieć wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie papierów wartościowych, czyli takie, bez których nabycie papierów wartościowych nie byłoby możliwe. Do typowych kosztów warunkujących nabycie papierów wartościowych zaliczyć należy zapłaconą cenę papierów wartościowych oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (wszelkie opłaty w tym opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, podatku itp.)

Mając na uwadze takie rozumienie pojęcia „wydatki na nabycie”, łatwo zauważyć, że odnosi się ono wyłącznie do kosztów, których poniesienie warunkuje nabycie papierów wartościowych lub udziałów w funduszach kapitałowych. „Wydatkami na nabycie” będą zatem wyłącznie wydatki, bez których przeniesienie ich własności nie będzie możliwe. Takie wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich odpłatnego zbycia/umorzenia pod warunkiem, że spełniają ogólne przesłanki zaliczenia ich do kosztów podatkowych wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w cytowanym wcześniej art. 19 ww. ustawy, nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Przy tym, pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Zatem podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia - oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem - jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem, czy zbywca był zobowiązany ponieść określony koszt w związku ze zbyciem i czy ten koszt był ze zbyciem bezpośrednio związany. Dopiero stwierdzenie, że zbycie wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może bowiem oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast nie były/nie będą związane bezpośrednio z samym odpłatnym zbyciem, ale pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem i nie zostały wymienione w art. 23 ww. ustawy, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Jeżeli natomiast koszty nie były/nie będą związane bezpośrednio z samym odpłatnym zbyciem, ale pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem i nie zostały wymienione w art. 23 ww. ustawy, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. W przypadku gdy wydatki ponoszone są przez podatnika w określonym przedziale czasowym, bez związku z konkretną transakcją stanowią one koszt uzyskania przychodu w momencie uzyskania jakiegokolwiek przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Podkreślić należy, że warunkiem koniecznym uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego związek przyczynowo-skutkowy z uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Odnosząc się do niniejszego wniosku należy wskazać, że przygotowanie rekomendacji inwestycyjnych to oparty na wiedzy, doświadczeniu i umiejętnościach proces podejmowania decyzji i ich realizacji, co zrobić, w jakim momencie oraz perspektywie czasowej, z danym instrumentem finansowym. Zatem w istotnym zakresie determinuje on możliwość i zakres uzyskania przychodu z obrotu papierami wartościowymi i instrumentami finansowymi. W wyniku doradztwa w postaci przygotowania portfela inwestycyjnego przez instytucje finansową osiąga Pan przychód. Jednocześnie z tytułu doradztwa inwestycyjnego na podstawie umowy o świadczenie usług doradztwa inwestycyjnego (dalej: Umowy) uiszcza Pan tzw. opłatę kwartalną. Powyższe oznacza, że występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy uzyskanym przychodem, a usługą doradztwa inwestycyjnego, w efekcie czego poniesione koszty za usługi doradztwa inwestycyjnego stanowią koszt uzyskania przychodów, jako odpowiadające kryteriom wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym z uwagi na to, że Umowa objęte są przychody podlegające opodatkowaniu zarówno na podstawie art. 30a oraz na podstawie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, które może Pan uwzględnić przy ustalaniu dochodu w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu walorów objętych Umową, winien Pan ustalić proporcjonalnie do części opłaty, która przypada na walory objęte Umową podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 30b ustawy.

Dodatkowo winien Pan wziąć pod uwagę zapis wyżej cytowanego art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenia tych wydatków, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a które zostały poniesione w następnym, czyli już innym roku podatkowym wskazania wymaga, że w świetle art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Zatem nie można uznać za koszty uzyskania przychodów osiągniętych w jednym roku podatkowym, kosztów poniesionych już w innym, następnym roku podatkowym, co wynika z cyt. art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego dochodem ze źródła przychodów jest co do zasady nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zatem poniesione przez Pana koszty opłaty kwartalnej mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu, jeżeli w danym roku podatkowym, w którym poniósł Pan przedmiotowe koszty uzyskał Pan przychód z kapitałów pieniężnych.

Odnosząc się zatem do katalogu przychodów wskazanych przez Pana we wniosku, stwierdzam, że od uzyskanych przez Pana w 2022 r. i 2023 r. dochodów z tytułu:

· dyskonta od obligacji, w związku z ich wykupem przez emitenta,

· umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych

stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik był obowiązany pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30 ust. 6). Dlatego opłaty kwartalnej z tytułu Umowy przypadającej na wartości uzyskanych przychodów nie może Pan odliczyć jako kosztu uzyskania przychodów.

Natomiast od przychodów uzyskanych:

a) w 2024 r. i w latach kolejnych z tytułu:

· dyskonta od obligacji, w związku z ich wykupem przez emitenta,

· umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych,

b) od 2022 r. z tytułu:

· sprzedaży akcji,

· sprzedaży obligacji,

stosownie do art. 41 ust. 1a pkt 1 winien Pan rozliczyć po zakończeniu roku podatkowego na formularzu PIT-38. Przychody te może Pan pomniejszyć o poniesione koszty usług doradztwa inwestycyjnego ponoszone w ramach Umowy, które jak wskazano powyżej stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, opłaty kwartalne z tytułu Umowy może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko w sytuacji uzyskania przychodu z tytułu kapitałów pieniężnych opodatkowanych zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w części odpowiadającej instrumentom finansowym, z których uzyskał Pan ten przychód.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

· zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).