Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1038/13-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-15
Teza: w zakresie uznania transakcji przekazania prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz braku prawa do odliczenia podatku w związku z zaistnieniem wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 listopada 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 2 grudnia 2013 r.),o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji przekazania prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest nieprawidłowe**,

*   braku prawa do odliczenia podatku w związku z zaistnieniem wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji przekazania prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz braku prawa do odliczenia podatku w związku z zaistnieniem wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 5 grudnia 2013 r., złożonym w dniu 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28 listopada 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Bank (dalej: Bank albo B.) oraz P. S.A. (dalej: P.) planują dokonać w trybie art. 231 Kodeksu Cywilnego przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, która ma zostać zawarta w postępowaniu rozgraniczeniowym pomiędzy B. a P.

B. jest użytkownikiem wieczystym gruntu nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka ewidencyjna nr 109 o powierzchni 0,4951 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz właścicielem usytuowanego na niej budynku stanowiącego odrębną nieruchomość. B. jest użytkownikiem wieczystym gruntu nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka ewidencyjna nr 110/1 o powierzchni 0,4057 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz właścicielem usytuowanego na niej budynku stanowiącego odrębną nieruchomość, a Skarb Państwa jest właścicielem gruntu obu wyżej opisanych nieruchomości.

Strony w ramach planowanej ugody ustalą, że granica pomiędzy nieruchomościami będzie przebiegała według aktualnego stanu posiadania gruntu tych nieruchomości zgodnie z projektem podziału do celów sądowych wraz z wykazem zmian ewidencyjnych. W wyniku ustalenia przebiegu granicy powierzchnia nieruchomości tj. P. zmniejszy się 517 m2, a równocześnie powierzchnia nieruchomości B. oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków w jako działka ewidencyjna nr 110/1, zwiększy o tę wartość. Jednocześnie B. zobowiąże się nabyć za wynagrodzeniem z tytułu ekwiwalentu za przeniesienie prawa użytkowania wieczystego prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej te działkę.

W ramach planowanej ugody strony sądowej strony zamierzają dokonać następujących rozliczeń i dokonać wzajemnych świadczeń. P. wynajmie od B. część pomieszczeń, znajdujących się w jego posiadaniu, lecz niedających się wyodrębnić, których obrys wykracza poza granice działki P., przechodząc na stronę B.. Ponadto, Strony dokonają zamiany dwóch działek o powierzchni 1 m2 tak, aby stan posiadania odpowiadał stanowi prawnemu. Przeniosą również w trybie art. 231 k.c. z P. na B. działkę o pow. 517 m2 za wynagrodzeniem z tytułu ekwiwalentu. Na wynagrodzenie to składać się będzie część wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu, obliczonego według operatu szacunkowego, który posługuje się wartością nieruchomości netto oraz część stanowiąca zwrot zapłaconego przez P. podatku od nieruchomości oraz opłat z tytułu wieczystego użytkowania. Wskazać należy, iż przeniesienie prawa użytkowania wieczystego w trybie art. 231 k.c. nie jest umową sprzedaży. Kodeks cywilny wymaga, by realizowane w trybie art. 231 k.c. (zarówno według § 1, jak też § 2 tego przepisu) przeniesienie własności (i użytkowania wieczystego) następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Jednocześnie wymagane świadczenie nabywcy (B.) ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym prawnorzeczową legalizację istnienia budynku B. na gruncie P.. Stąd dokonywane w tym trybie przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi sprzedaży gruntu, a ustalone wynagrodzenie żadną miarą nie oznacza ceny sprzedaży. Potwierdzeniem prawidłowości przyjęcia takiej wykładni jest stanowisko wyrażone przez prof. E. Gniewka w Komentarzu do Kodeksu Cywilnego, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, wyd. Zakamycze 2001 r.

B. zakłada, iż P., zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi, udokumentuje transakcję odpłatnego przekazanie działki fakturą VAT, do której zostanie doliczony podatek VAT według obowiązującej stawki - o ile jest w tej sytuacji należny. B. planuje dokonać ewentualnego odliczenia naliczonego podatku VAT, wynikającego ze wskazanej wyżej faktury, czy to w trybie art. 86 ust. 1 czy to w trybie art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie jednak z art. 88 ust. 3a pkt 2 wzmiankowanej ustawy odliczenie podatku naliczonego nie może dotyczyć sytuacji, w której „transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

W uzupełnieniu nadesłanym pismem z dnia 5.12.2013 r. (data wpływu 9.12.2013 r.), Bank wskazał, że:

B. S.A. nabyła, będący przedmiotem zapytania budynek, w dniu 5 grudnia 1990 roku bezpośrednio z mocy ustawy. Przy nabyciu budynku P. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podkreślenia wymaga okoliczność, iż ta część budynku, która stanowiła przedmiot sporu granicznego i która stanowi przedmiot planowanej transakcji nie była wynajmowana, dzierżawiona itp. W zakresie tej części nieruchomości, P. nie realizowała nakładów inwestycyjnych na ulepszenie, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej, co za tym idzie P. nie przysługiwało w tym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli chodzi o pozostałą część budynku należącego do P. (tj. część, której nie dotyczył spór graniczny i która nie jest przedmiotem planowanej transakcji) w różnych okresach czasu (w tym również po roku 2006) i w różnym zakresie, była wynajmowana przez P.. Od pierwszej ze wzmiankowanych umów najmu, dotyczących okresu po roku 2006- upłynął już okres 2 lat. W roku 2006 P. dokonała po raz ostatni ulepszania tej części nieruchomości (tj. wartość poniesionych nakładów inwestycyjnych przekroczyła 30% jego wartości początkowej). Od nakładów ponoszonych na ulepszenie budynku przysługiwało P. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

W tym stanie rzeczy B. powziął wątpliwość, czy planowana transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, która ma zostać zawarta w postępowaniu rozgraniczeniowym pomiędzy B., a P. - podlega obciążeniu 23% podstawową stawką podatku VAT, czy też podlega zwolnieniu z opodatkowania w oparciu o treść art. 7 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 5, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT oraz par. 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy możliwe będzie, w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie przez B. podatku naliczonego z wystawionej przez P. faktury VAT, na której ewentualnie wykazany zostanie podatek VAT według stawki 23%. Jednocześnie, czy w przypadku uznania przez Organ Podatkowy, iż planowana transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, podlega obciążeniu 23% podstawową stawką podatku VAT, czy podatek ten należy obliczyć wyłącznie od wartości ekwiwalentu w części stanowiącej wartość prawa użytkowania wieczystego, czy też od pełnej kwoty ekwiwalentu obejmującej również zwrot części podatku od nieruchomości oraz opłat z tytułu użytkowania wieczystego, jakie P. poniosło jako użytkownik wieczysty gruntu na którym wzniesiony jest budynek B..

Zdaniem Wnioskodawcy;

W ocenie B., planowana transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, która ma zostać zawarta w postępowaniu rozgraniczeniowym pomiędzy B. a P., podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT w oparciu o treść art. 7 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 5, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz par. 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie jest możliwe, w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie przez B. podatku naliczonego z wystawionej przez P. faktury VAT, na której ewentualnie wykazany zostanie podatek VAT według stawki 23%.

W ocenie Banku powyższe wynika z faktu, iż przedmiotem transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest kilkudziesięcioletni budynek. Innymi słowy tryb obciążenia przedmiotu transakcji podatkiem VAT, zgodnie z wskazanymi wyżej regulacjami uzależniony jest od tego czy obciążeniu podatkiem VAT podlega zbywany budynek. Tymczasem w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie budzi wątpliwości, iż dostawa użytkowanego od kilkudziesięciu lat budynku podlega zwolnieniu z VAT. Konsekwentnie, w związku z treścią par. 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu z opodatkowania podlega zbycie prawa użytkowania wieczystego w omawianej sytuacji.

Powyższej oceny nie może zmienić fakt, iż to B. jest obecnie wyłącznym posiadaczem budynku posadowionego na wskazanej wyżej działce i traktuje budynek ten jako swoją własność. Zgodnie bowiem z ogólnymi zasadami prawa cywilnego formalnym właścicielem budynków znajdujących się na działce oddanej w użytkowanie wieczyste jest użytkownik wieczysty, nie zaś jakikolwiek inny podmiot. W tym stanie rzeczy rzeczywistym przedmiotem transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem, nie zaś jedynie prawo użytkowania wieczystego. Fakt, iż w tego typu okolicznościach, stawka opodatkowania podatkiem VAT uzależniona jest od faktu istnienia na zbywanej działce - budynku - potwierdzają poniższe orzeczenia sądów administracyjnych.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2011 r. I FSK 1232/10

Konstrukcja dzieląca jedną transakcję na dostawę niezabudowanego gruntu nieodpłatną dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie, to wciąż grunt zabudowany, do dostawy którego należy stosować treść tak art. 29 ust. 5 jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. W efekcie przedmiotem opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu będzie wartość całej transakcji, mimo, że ekonomicznie odpowiadać będzie jedynie wartości gruntu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 19 sierpnia 2010 r. I SA/Ke 404/10.

1.  Na gruncie u.p.t.u. dla celów podatkowych nie mogą być traktowane rozłącznie grunt i przynależne do niego budynki.
2.  Zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega zwolnieniu z podatku VAT w przypadku, gdy budowle są od takiego podatku zwolnione.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 listopada 2011 r. I SA/Kr 1536/11

1.  W u.p.t.u. brak jest definicji gruntu. Skoro tak, to konieczne staje się odwołanie w zakresie rozumienia tego pojęcia do definicji zawartej w kc.
2.  Sprzeczne z przepisami prawa cywilnego jest dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku. Trudno jest również znaleźć uzasadnienie dla takiego podziału na gruncie regulacji u.p.t.u., nie można bowiem uznać, że przeniesienie własności budynku, wybudowanego de facto przez nabywcę, nie stanowi dostawy towaru.

W przypadku uznania, iż przedmiotowa transakcja nie podlega zwolnieniu od podatku VAT, w ocenie B., podatek ten powinien zostać naliczony wyłącznie od tej części wynagrodzenia z tytułu ekwiwalentu za przeniesienie prawa użytkowania wieczystego w trybie art. 231 kc., która stanowi część wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu. Pozostała część ekwiwalentu tj. zwrot części podatku od nieruchomości oraz opłat z tytułu użytkowania wieczystego jakie P. poniosło w związku z posiadaniem użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajduje się budynek, stanowiący własność B., jako płatność o charakterze w istocie odszkodowawczym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu nadesłanym pismem z dnia 5.12.2013 r. (data wpływu 9.12.2013 r.), Bank wskazał, również że:

Niezależnie od powyższego, wskazać należy, iż P. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od nabycia budynku, zaś część budynku będąca przedmiotem planowanej transakcji nie podlegała ulepszeniu - co oznacza, iż możliwe wydaje się zastosowanie przez P. zwolnienia, wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo podkreślenia wymaga okoliczność, iż budynek P. (w części niebędącej przedmiotem planowanej transakcji) został ulepszony w roku 2006 r. Od tego czasu, fragmenty budynku wielokrotnie były wynajmowane przez P.. W tym stanie rzeczy, jak się wydaje istnieją w omawianym stanie faktycznym podstawy do zastosowania ewentualnie również zwolnienia podatkowego wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt l0 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe w zakresie uznania transakcji przekazania prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zaistnieniem wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z P. S.A. planują dokonać, w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, która ma zostać zawarta w postępowaniu rozgraniczeniowym pomiędzy stronami. P. jest użytkownikiem wieczystym gruntu nieruchomości działka ewidencyjna nr 109 o powierzchni 0,4951 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz właścicielem usytuowanego na niej budynku stanowiącego odrębną nieruchomość.

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntu nieruchomości działka ewidencyjna nr 110/1 o powierzchni 0,4057 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz właścicielem usytuowanego na niej budynku stanowiącego odrębną nieruchomość, a Skarb Państwa jest właścicielem gruntu obu wyżej opisanych nieruchomości.

Strony w ramach planowanej ugody ustalą, że granica pomiędzy nieruchomościami będzie przebiegała według aktualnego stanu posiadania gruntu tych nieruchomości, zgodnie z projektem podziału do celów sądowych wraz z wykazem zmian ewidencyjnych. W wyniku ustalenia przebiegu granicy powierzchnia nieruchomości, zmniejszy się 517 m2, a równocześnie powierzchnia nieruchomości Wnioskodawcy oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka ewidencyjna nr 110/1, zwiększy o tę wartość. Jednocześnie Wnioskodawca, zobowiąże się nabyć za wynagrodzeniem z tytułu ekwiwalentu za przeniesienie prawa użytkowania wieczystego, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, stanowiącej te działkę.

W ramach planowanej ugody sądowej, strony zamierzają dokonać rozliczeń i dokonać wzajemnych świadczeń. P. wynajmie od Wnioskodawcy część pomieszczeń, znajdujących się w jego posiadaniu, lecz niedających się wyodrębnić, których obrys wykracza poza granice działki P., przechodząc na stronę Wnioskodawcy. Ponadto, Strony dokonają zamiany dwóch działek o powierzchni 1 m2 tak, aby stan posiadania odpowiadał stanowi prawnemu. Przeniosą również w trybie art. 231 k.c. z P. na Wnioskodawcę działkę o pow. 517 m2 za wynagrodzeniem z tytułu ekwiwalentu.

Jak wskazano w opisie sprawy, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego w trybie art. 231 k.c. nie jest umową sprzedaży. Kodeks cywilny wymaga, by realizowane w trybie art. 231 k.c. (zarówno według § 1, jak też § 2 tego przepisu) przeniesienie własności (i użytkowania wieczystego) następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Jednocześnie wymagane świadczenie nabywcy, tj. Wnioskodawcy, ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym, prawnorzeczową legalizację istnienia budynku Wnioskodawcy na gruncie P.. Stąd dokonywane w tym trybie przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi sprzedaży gruntu, a ustalone wynagrodzenie nie oznacza ceny sprzedaży.

Wnioskodawca zakłada, że P., zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi, udokumentuje transakcję odpłatnego przekazanie działki fakturą VAT, do której zostanie doliczony podatek VAT według obowiązującej stawki.

Z kolei Wnioskodawca planuje dokonać ewentualnego odliczenia naliczonego podatku VAT, wynikającego ze wskazanej wyżej faktury, czy to w trybie art. 86 ust. 1 czy to w trybie art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy planowana transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, pomiędzy nim a P. - podlega obciążeniu stawką podatku w wysokości 23%, czy też podlega zwolnieniu z opodatkowania, w oparciu o treść art. 7 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 5, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz par. 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy możliwe będzie, w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie podatku naliczonego z wystawionej przez P. faktury VAT. W sytuacji, kiedy organ uznałby, że planowana transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu ugody sądowej, podlega obciążeniu 23% podstawową stawką podatku VAT, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczyłyby kwestii ustalenia podstawy opodatkowania dla transakcji.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazuje, że P. nabyła przedmiotowy budynek w dniu 5 grudnia 1990 roku bezpośrednio z mocy ustawy, a przy jego nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ta część budynku, która stanowi przedmiot planowanej transakcji, nie była wynajmowana, dzierżawiona itp. W zakresie tej części nieruchomości, P. nie realizowała nakładów inwestycyjnych na ulepszenie, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Zatem, stwierdzić należy, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia w stosunku do przedmiotowej części budynku. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ta część budynku nie była objęta umowami najmu czy dzierżawy. Tym samym, nie były one wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ich dostawa odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zauważyć należy, że w stosunku do opisanej nieruchomości, właścicielowi - Spółce P., nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nabył on bowiem Nieruchomość w 1990 r. z mocy ustawy). Nie ponosił on również wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem dostawa części budynku, która stanowi przedmiot sporu granicznego, będzie korzystać ze zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Art. 29a ustawy dodany został przez art. 1 pkt 24 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35) zmieniającej ustawę z dniem 1 stycznia 2014 r.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt, będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Planowana transakcja przekazania Nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionego na nim budynku, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należało odnieść się do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Z uwagi na brak prawa od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i brak ponoszenia wydatków w celu ulepszenia budynków, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej, planowane przez P. przekazanie Nieruchomości, korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie, w oparciu o przywołane powyżej przepisy, dostawa gruntu, na którym posadowiony jest budynek, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Dlatego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca, jako nabywca prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której znajduje się budynek, otrzyma od P. fakturę, dokumentującą transakcję odpłatnego przekazania działki.

Kwestia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uregulowana jest w art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z podstawowym warunkiem, decydującym o prawie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie prawo to obostrzone zostało przez ustawodawcę wyłączeniami prawa do odliczenia tj. m.in. właśnie w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu. W takiej sytuacji podmiot nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w konsekwencji powyższego, z uwagi na ograniczenie zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stwierdzić należy, że w związku ze zwolnieniem przedmiotowej transakcji przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynku na nim posadowionego, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dlatego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ponieważ planowana transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odpowiedź na pytanie dotyczące kwestii ustalenia prawidłowej kwoty, stanowiącej podstawę opodatkowania w sytuacji, gdy planowana transakcja podlegałaby opodatkowaniu podstawową stawką podatku, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.