Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.206.2021.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-28
Teza: możliwość odliczenia lub zwrotu podatku w związku z realizacją projektu pn. „…”
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; miasto; odliczenia; podatek-podatek naliczony; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 marca 2021 r. (data wpływu 22 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 21 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia lub zwrotu podatku w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia lub zwrotu podatku w związku z realizacją projektu pn. „….”. Wniosek został uzupełniony pismem z 21 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 17 maja 2021 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.206.2021.1.MD.

**W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 21 maja 2021 r. przedstawiono następujący stan faktyczny:**

B.– miasto na prawach powiatu, dalej: Wnioskodawca lub Miasto, jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. 2018 poz. 280), z dniem 1 stycznia 2017 r. Miasto podjęło scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. 2020 poz. 920), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2020 poz. 713 ze zm.) dalej: u.s.g., Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 u.s.g.). Miasto realizuje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy). Miasto realizuje szereg inwestycji infrastrukturalnych dofinansowywanych z funduszy UE. Jeden z projektów inwestycyjnych „….” uzyskał dofinansowanie z Banku G. w ramach pożyczki na przedsięwzięcia rewitalizacyjne w ramach Działania 10.4 Poprawa stanu środowiska miejskiego Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.

Beneficjentem projektu jest Miasto, jednostka samorządu terytorialnego. Za wdrożenie i realizację projektu odpowiedzialny jest Zakład X. w B. – samorządowy zakład budżetowy objęty wspólnym rozliczaniem podatku VAT.

Przedmiotem projektu jest przeprowadzenie remontów konserwatorskich, modernizacji, przebudowy i adaptacji 4 zabytkowych kamienic zlokalizowanych w centrum B., objętych Programem Rewitalizacji Obszarów Miejskich w B. Obiekty te będą wykorzystywane na cele mieszkaniowe, do prowadzenia działań społecznych, kulturalnych, edukacyjnych oraz do prowadzenia działalności gospodarczych. Przedmiotem działalności w ramach projektu jest najem lokali mieszkalnych oraz użytkowych. Przychody z lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) dalej: ustawa o VAT, natomiast przychody z lokali użytkowych komercyjnych opodatkowane są według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%. Przychody z lokali użytkowych przeznaczonych na cele społeczne podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w przypadku ich wynajmu na rzecz odrębnego podatnika VAT lub nie podlegają opodatkowaniu jeśli są udostępniane jednostkom organizacyjnym Miasta (tzw. transakcje wewnętrzne w ramach jednego podatnika VAT).

Remonty konserwatorskie 4 zabytkowych obiektów są i będą realizowane w oparciu o indywidualną dokumentację, harmonogram rzeczowo-finansowy oraz w oparciu o wytyczne konserwatorskie. Remont każdej kamienicy ma swoją koncepcję, uwzględniającą lokalizację, wielkość, przeznaczenie, otoczenie i funkcjonalność.

1.Kamienica przy ul. R.

W ramach inwestycji przewiduje się remont istniejącego budynku mieszkalno-usługowego w zakresie elewacji od strony podwórka i wnętrz, włącznie z instalacjami (w tym zmiana systemu ogrzewania) z niezbędną przebudową i zmianą sposobu użytkowania części piwnic, mieszkania na parterze oraz nieużytkowego strychu. W duszy istniejącej klatki schodowej zainstalowany zostanie przeszklony szyb windowy. W piwnicach znajdować się będą pomieszczenia techniczno-gospodarcze, węzeł ciepłowniczy oraz piwnice lokatorskie. W piwnicy traktu przyrynkowego dwuczęściowa komora ze sklepieniem kamiennym będzie funkcjonować jako dodatkowe pomieszczenia pomocnicze w połączeniu z lokalem użytkowym na cele społeczne. Dla zapewnienia wymaganych parametrów użytkowych zostanie pogłębiona części piwnic oraz zostaną przebudowane schody. Parter przeznaczony zostanie w całości na lokale użytkowe do celów komercyjnych. Przewiduje się remont i modernizację istniejących w części frontowej dwóch lokali handlowo-usługowych komercyjnych, w tym wyposażenie ich w niezbędne zaplecze sanitarne, wentylację, klimatyzację i instalacje. Tylną część parteru przeznacza się na lokal użytkowy przeznaczony do realizacji celów społecznych z dostępnością „bez barier architektonicznych”. Planuje się tu przestrzeń z niezbędnym zapleczem socjalnym i sanitarnym, w tym WC z udogodnieniami dla osób niepełnosprawnych. Piętro nie zmieni istniejącej funkcji mieszkalnej. Poddasze zostanie zaadaptowane na funkcję mieszkalną. Zaplanowano również rewitalizację wewnętrznego podwórka, z jego otwarciem na ul. K. w formie przechodu przez istniejącą oficynę boczną. Ogólnodostępna przestrzeń podwórka po przebudowie będzie spełniać funkcje społeczne, stanowiąc uzupełnienie funkcji lokalu użytkowego na parterze budynku frontowego. Mieścić się tu będzie galeria sztuki na wolnym powietrzu oraz miejsce wypoczynku wśród zieleni dla seniorów i turystów – gospodarzem będzie samorządowa instytucja kultury Galeria B. (opcjonalnie miejsce będzie udostępniane jednostkom organizacyjnym Miasta). Przebudowana zostanie zadaszona galeria łącząca piętra budynków. Na podwórku planuje się wprowadzenie nawierzchni z kamienia naturalnego oraz kamienno-trawnikowej z drzewem na środku, a także małą architekturę (fontanna, ławki, kosze). Na potrzeby osób niepełnosprawnych, zapewniona będzie dostępność podwórka i wejść do budynków bez barier architektonicznych.

W efekcie przeprowadzonych prac remontowych powstanie 5 mieszkań, 2 lokale użytkowe na cele komercyjne oraz 1 lokal użytkowy na cele społeczne. Ponadto na podwórku powstanie ogólnodostępna przestrzeń przeznaczona na miejsce wypoczynku mieszkańców oraz turystów.

2.Kamienica przy ul. W.

W ramach remontu konserwatorskiego zaplanowano: wymianę stolarki okiennej, wymianę drzwi wejściowych i witryny w lokalu użytkowym oraz usunięcie z elewacji instalacji, markiz, reklam, zlicowanie skrzynki gazowej z murem i wymianę drzwiczek przyłącza elektrycznego, montaż stylizowanego oświetlenia zewnętrznego, wymianę obróbek blacharskich wraz z wymianą rynny i rur spustowych, zaprojektowanie nowych szyldów informacyjnych, oraz markiz, wykonanie ław kominiarskich oraz remont korony kominów, zastosowanie nawietrzaków jak również czujników czadu w lokalach wyposażonych w urządzenia gazowe, wymianę łącznika od pieców gazowych na kwasoodporny, dezynsekcję murów partii cokołu wykonanej z kamienia oraz impregnację hydrofobową partii cokołu, a także partii rynny pionowej i ścian przy schodach zewnętrznych, remont wszystkich elewacji w tym w wątku kamiennym muru w pierzei ulicy O. wraz z pokryciem dachu, wiatroizolacją, przewodami spalinowo wentylacyjnymi i ich obróbkami, remont lub wymianę stolarki okienno-drzwiowej wraz z nawiewnikami, remont ścian i sufitu klatki schodowej, wymianę drewnianych stopnic i podstopnic schodów pomiędzy pierwszym, a drugim piętrem na schody kamienne oraz remont posadzki korytarza w parterze budynku, remont instalacji oświetlenia klatki schodowej wyposażonej na czujniki ruchu, montaż instalacji domofonowej, instalacji teletechnicznej SAT-RTV, montaż wyłącznika ppoż., montaż drzwi na strych, remont więźby dachowej, montaż włazu kominiarskiego wraz z drabinami kominiarskimi, wymianę grzejników i wewnętrznej instalacji c.o., budowę wentylacji grawitacyjnej hybrydowej, uporządkowanie nadmiaru liczników pomiarowych w lokalach użytkowych, usunięcie wtórnych nawarstwień w partii detalu sztukatorskiego, odkucie tynków zawilgoconych, głuchych, odspojonych oraz tynków w partii cokołowej, tynków renowacyjnych i cienkowarstwowych, które pozwalają na gromadzenie się soli zawartych w przemoczonych murach, konserwację wątków kamiennych – kamienne przypory, portal, schody, parapety. W zakresie wnętrz utrzymany zostanie istniejący układ przestrzenny.

W efekcie przeprowadzonych prac remontowych powstaną 2 lokale mieszkalne oraz 4 lokale użytkowe na cele komercyjne, z czego jeden lokal użytkowany będzie przez Miejski Dom Kultury z przeznaczeniem na Klub Nauczyciela.

3.Kamienica przy ul. L 11

W ramach inwestycji przewiduje się remont istniejącego budynku mieszkalno-usługowego w zakresie elewacji, instalacji, zabezpieczenia ścian piwnic przed zawilgoceniem, wymiany części więźby dachowej, wymiany pokrycia dachu, wymiany płyty balkonowej, renowacji holu, korytarzy i klatek schodowych, wymiany lub renowacji stolarki okiennej i drzwiowej. Układ ani sposób użytkowania pomieszczeń mieszkań i lokali usługowych nie ulega zmianie. W ramach lokali mieszkalnych i użytkowych zostaną wykonane następujące prace: wydzielenie z zapleczy dwóch osobnych WC z przedsionkami oraz wprowadzenie nowych pionów instalacyjnych zapewniających prawidłową wentylację w lokalu usługowym oraz WC, uzupełnienie ubytków w wyprawie tynkarskiej i gładzi oraz likwidacja istniejącego pionu wentylacyjnego i spalinowego, biegnącego po elewacji zewnętrznej, a także doprowadzenie dwóch nowych pionów wentylacyjnych i jednego spalinowego, demontaż obudowy z płyt GK aż do warstwy tynku pierwotnego, zapewnienie ogrzewania lokalu za pomocą klimatyzatora z funkcją ogrzewania oraz wentylację za pomocą nowego pionu, wprowadzenie ogrzewania za pomocą pieca gazowego, montaż grzejników pod oknami i grzejnika łazienkowego, wymiana łącznika pieca gazowego na kwasoodporny, likwidacja pieca kaflowego, bojlera w łazience oraz okapu mechanicznego w kuchni, zamurowanie fragmentu ściany po piecu kaflowym. Istniejące ścianki działowe z cegły zostaną rozebrane, warstwy podłogowe wybrane i następnie ułożone zostaną nowe warstwy podłogowe z zastosowaniem wylewki hydrofobowej. Piwnice zostaną osuszone, a drzwi do piwnic wyposażone w otwory wentylacyjne. Schody kamienne do piwnicy poddane zostaną renowacji poprzez oczyszczenie i uzupełnienie ubytków. W korytarzach ogólnodostępnych zostanie zdjęta warstwa ok. 5 cm istniejącej posadzki, uzupełnione będą ubytki i wylane warstwy nowej wylewki samopoziomującej. Do wykończenia zastosowane będą jednolite płytki grysowe imitujące kamień. Na elewacji północnej wykonana zostanie obudowa i nadstawa drewniana stylizowana z drewna barwionego. We wnęce wejściowej do kamienicy zabudowane zostaną witryny przeszklone oraz domofon.

W efekcie przeprowadzonych prac remontowych powstaną 4 lokale mieszkalne oraz 4 lokale użytkowe na cele komercyjne.

4.Kamienica przy ul. L 22

Program prac remontowych obejmuje remont elewacji budynku, w tym: usunięcie ocieplenia ściany frontowej, oczyszczenie powierzchni tynków, usunięcie odspojonych tynków, wzmocnienie ścian budynku, wzmocnienie konstrukcji i wymianę drewnianej podłogi na ganku (balkonie), izolację fundamentów, renowację zewnętrznej stolarki drzwiowej, remont wnętrza budynku, w tym: usunięcie warstw przemalowań z powierzchni, uzupełnienie ubytków tynków, uzupełnienie ubytków kamienia, uzupełnienie ubytków posadzki, konserwację wątku ceglanego w pomieszczeniu użytkowym na parterze, remont schodów drewnianych na poddaszu oraz wykonanie uzupełnień w schodach do piwnicy, remont stopni wejściowych, wykonanie opaski wokół budynku z kostki betonowej. Remont konserwatorski obejmuje również wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, docieplenie stropu, instalację elektryczną (wymianę źródeł światła na energooszczędne) oraz montaż nowej instalacji CO, c.w.u. wraz z montażem w każdym lokalu nowych źródeł ciepła – wiszących, dwufunkcyjnych, kondensacyjnych kotłów gazowych z zamkniętymi komorami spalania.

W efekcie przeprowadzonych prac remontowych powstaną 4 lokale mieszkalne oraz 5 lokali użytkowych na cele komercyjne.

Po zakończeniu inwestycji Miasto planuje udostępnić ww. obiekty odpłatnie na podstawie umów najmu. Lokale użytkowe komercyjne zostaną udostępnione na rzecz przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą (wybranych w ramach konkursu ofert), natomiast lokale mieszkalne osobom fizycznym, nie prowadzącym działalności gospodarczej, znajdującym się w trudnej sytuacji i kwalifikującym się do objęcia ich tzw. najmem komunalnym. Lokale użytkowe przeznaczone na cele społeczne udostępnione zostaną w ramach umowy najmu samorządowym instytucjom kultury – (Galeria Bielska B. oraz Miejski Dom Kultury). Podkreślić należy, że samorządowa instytucja kultury jest odrębnym podmiotem, niepodlegającym centralizacji VAT. Ponadto oddanie w odpłatny najem po stronie Miasta będzie wiązało się z wystawianiem comiesięcznych faktur VAT za czynsz główny oraz dodatkowe świadczenia typu energia, woda, itp. Kwota miesięcznego czynszu zostanie ustalona w oparciu o procedury wewnętrzne.

Zgodnie ze wzorem do umowy stanowiącym załącznik postępowania przetargowego, Wykonawca będzie wystawiał faktury z uwzględnieniem zasady odrębnego rozliczania kosztów dotyczących lokali mieszkalnych, kosztów dotyczących lokali użytkowych i kosztów dotyczących części wspólnych budynków, czyli każda grupa tych kosztów będzie dokumentowana odrębną fakturą, a Wnioskodawca wyklucza możliwość sporządzania faktur zbiorczych. Kosztorysy i przedmiary robót zostaną sporządzone zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 2 września 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno-użytkowego (Dz. U. z 2013 r. poz. 1129), w podziale na: koszty dotyczące lokali mieszkalnych, koszty dotyczące lokali użytkowych i koszty dotyczące części wspólnych budynku.

Powierzchnia całkowita przeznaczona na realizację celów komercyjnych w ramach przedmiotowej inwestycji to 686,23 m2 (ponad 15 % łącznej powierzchni użytkowej), z której na stałe korzystać będzie 26 osób: przedsiębiorców i ich pracowników. Struktura powierzchni w poszczególnych lokalizacjach przedstawia się następująco:

kamienica przy ul. R. powierzchnia użytkowa całego budynku wynosi 883,12 m2, powierzchnia lokali użytkowych komercyjnych wynosi 120,37 m2(% powierzchni komercyjnej 13,63), powierzchnia lokali użytkowych o funkcji społecznej 177,36 m2, kamienica przy ul. W. powierzchnia użytkowa całego budynku wynosi 357,42 m2, powierzchnia lokali użytkowych komercyjnych wynosi 238,57 m2 (% powierzchni komercyjnej 66,75), kamienica przy ul. L 11 powierzchnia użytkowa całego budynku wynosi 452,11 m2, powierzchnia lokali użytkowych komercyjnych wynosi 138,91 m2 (% powierzchni komercyjnej 30,72), kamienica przy ul. L 22 powierzchnia użytkowa całego budynku wynosi 453,81 m2, powierzchnia lokali użytkowych komercyjnych wynosi 188,38 m2 (% powierzchni komercyjnej 41,51).

Koszty inwestycji ogółem brutto wynoszą 8.937.573,70 PLN, w tym koszty kwalifikowane 6.771.303,80 PLN. W montażu finansowym pożyczka rewitalizacyjna stanowi 53,03% nakładów całkowitych (70% nakładów kwalifikowanych), tj. 4.739.912,00 PLN, uzupełnieniem będzie emisja obligacji lub komercyjny kredyt w wysokości 1.040.749,00 PLN oraz środki własne w kwocie 3.156.912,70 PLN.

Zgodnie z założeniami projektowymi kwalifikowalność projektu dotyczy kosztów modernizacji lokali użytkowych komercyjnych, lokali przeznaczonych na funkcję społeczną oraz części wspólnych budynku. W ramach części wspólnych budynku kosztami kwalifikowanymi są roboty dotyczące ścian zewnętrznych, ścian nośnych, fundamentów, dachów, stropów, strychów, ciągów komunikacyjnych, systemów wentylacji, pralni, suszarni, przechowalni wózków dziecięcych i rowerów, wind oraz instalacji centralnego ogrzewania, instalacji wodociągowych, kanalizacyjnych i elektrycznych ograniczonych do pionów i poziomów z wyłączeniem przyłączy do poszczególnych lokali. Wydatki poniesione na pokrycie podatku od towarów i usług, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane projektu, jeśli podatek ten nie podlega zwrotowi lub odliczeniu, co Wnioskodawca musi potwierdzić poprzez złożenie stosownego oświadczenie oraz przedstawienie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej dla tego projektu. W przypadku więc, gdy podatek ten podlegać będzie zwrotowi lub odliczeniu, stanowić on będzie koszt niekwalifikowany projektu i tym samymi wydatki te nie będą mogły zostać pokryte z udzielonego dofinansowania.

W uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że lokal użytkowy przeznaczony na cele społeczne mieszczący się w kamienicy przy ul. R. będzie służył czynnościom opodatkowanym. Na podstawie umowy najmu zostanie on wynajęty miejskiej instytucji kultury jaką jest Galeria B.

Budynek przy pl. R. wykorzystywany będzie:

1.  do czynności zwolnionych w zakresie najmu 5 lokali mieszkalnych w związku ze spełnieniem przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT,
2.  do czynności opodatkowanych w zakresie wynajmu 3 lokali użytkowych,
3.  do czynności niepodlegających opodatkowaniu w zakresie działalności statutowej Miasta w ogólnodostępnej przestrzeni wewnętrznego podwórka.

Budynki objęte wnioskiem będą we władaniu samorządowego zakładu budżetowego – Z., który będzie zarządzał poszczególnymi lokalami mieszkalnymi, lokalami użytkowymi/lokalami użytkowymi przeznaczonymi na cele społeczne. Opcjonalnie w kamienicy przy ul. R. w ogólnodostępnej przestrzeni wewnętrznego podwórka działalność będzie prowadzić samorządowa jednostka budżetowa Miasta – Zespół Placówek X.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy w odniesieniu do przedmiotowego projektu Wnioskodawca ma możliwość odliczenia (lub zwrotu) podatku od towarów i usług według następujących zasad:

1.  prawo do odliczenia podatku VAT w całości od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych wykonanych w lokalach użytkowych komercyjnych i przeznaczonych na funkcję społeczną, mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L. 11 i ul. L 22 wynajmowanych na zasadach komercyjnych (działalność opodatkowana podatkiem VAT), ponieważ zostaną spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT,
2.  prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynków zlokalizowanych przy ul. W., ul. L. 11 i ul. L 22 przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonej dla jednostki korzystającej z powstałej infrastruktury tj. Zakładu, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną i zwolnioną oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności,
3.  prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynku zlokalizowanego przy pl. R. przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a oraz przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonych dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą ustawie o VAT oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności. Ponadto nie można określić kosztów poniesionych na remont i modernizację części wspólnych nieruchomości przeznaczonych na prowadzenie działalności społecznej (statutowej) przez jednostki organizacyjne Miasta,
4.  brak prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w lokalach mieszkalnych mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L. 11, ul. L. 22 przeznaczonych wyłącznie na najem na cele mieszkaniowe (działalność zwolniona od podatku VAT), ponieważ nie zostanie spełniony warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

**Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 21 maja 2021 r.):**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 86 ust. 2a stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W przypadku jednostek samorządu terytorialnego sposób określenia tej proporcji został unormowany rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2015 poz. 2193 ze zm.)

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT). W związku z art. 90 ust. 10a w przypadku jednostek samorządu terytorialnego proporcję ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, rozumie się utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy, urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski. Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych. Działalność Miasta jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czynności niepodlegające ustawie o VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT i zwolnione z tego podatku). Trzeba pokreślić, że o klasyfikacji wydatków do danego rodzaju działalności nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między jednostkami Miasta. Właściwa kwalifikacja wydatków zależy od tego jakiej działalności prowadzonej przez Miasto, za pośrednictwem jednostek organizacyjnych, służą te wydatki. W związku z tym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, która realizuje zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych zasadne jest – pomimo, że w każdym przypadku podatnikiem jest Miasto – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez JST w oparciu o proporcje ustalone dla jednostek, które wykorzystują poszczególne nieruchomości. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisania zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, wówczas najbardziej właściwe jest przypisanie tych zakupów urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wskaźników właściwych dla tego urzędu. Prawidłowość takiego sposobu rozliczenia podatku naliczonego została potwierdzona poprzez interpretację indywidualną wydaną dla Miasta 29 maja 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.269.2019.1.SR.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT, w tym braku statusu podatnika VAT czynnego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z treści powołanych przepisów wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 u.s.g., Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 u.s.g. do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 u.s.g. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy miejskiego budownictwa mieszkaniowego. Stosownie do art. 9 ust. 1 u.s.g., w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Niezwłocznie po zakończeniu inwestycji Miasto planuje udostępnić ww. obiekty odpłatnie na podstawie umów najmu. Lokale użytkowe komercyjne zostaną wynajęte przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą (wybranym w ramach konkursu ofert), natomiast lokale mieszkalne osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej, a znajdującym się w trudnej sytuacji i kwalifikującym się do objęcia ich tzw. najmem komunalnym. Lokale użytkowe przeznaczone na cele społeczne udostępnione zostaną w ramach umowy najmu samorządowym instytucjom kultury – (Galeria B. oraz Miejski Dom Kultury). Podkreślić należy, że samorządowa instytucja kultury jest odrębnym podatnikiem, niepodlegającym centralizacji VAT. Oddanie lokali w odpłatny najem będzie wiązało się z wystawianiem po stronie Miasta comiesięcznych faktur VAT za czynsz główny oraz dodatkowe świadczenia typu energia, woda, itp., kwota miesięcznego czynszu zostanie ustalona w oparciu o procedury wewnętrzne.

Natomiast oddanie lokali użytkowych jednostkom organizacyjnym Miasta wchodzącym w skład scentralizowanych rozliczeń VAT stanowić będzie transakcje wewnętrzne i udokumentowane będzie notami księgowymi. Zatem inwestycja będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (najem lokali użytkowych komercyjnych i przeznaczonych na działalność społeczną realizowaną przez inny podmiot), do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług (najem lokali mieszkalnych) oraz do działalności niepodlegającej ustawie o VAT (działalność statutowa prowadzona przez jednostki organizacyjne Miasta).

Jak zostało to przedstawione w stanie faktycznym Wykonawca będzie wystawiał faktury z uwzględnieniem zasady odrębnego rozliczania kosztów dotyczących lokali mieszkalnych, kosztów dotyczących lokali użytkowych i kosztów dotyczących części wspólnych, czyli każda grupa tych kosztów będzie dokumentowana odrębną fakturą. Taki sposób dokumentowania kosztów związanych z przedmiotowym projektem został zastrzeżony na etapie sporządzania kosztorysów. Kosztorysy i przedmiary robót zostaną sporządzone zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 2 września 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno-użytkowego (tj. Dz. U. z 2013r. poz. 1129), w podziale na: koszty dotyczące lokali mieszkalnych, koszty dotyczące lokali użytkowych oraz koszty dotyczące części wspólnych. Wnioskodawca będzie miał możliwość określenia dla poszczególnych lokalizacji w jakim zakresie towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej (pełne prawo do odliczenia podatku VAT), wyłącznie do działalności zwolnionej (brak prawa do odliczenia podatku VAT) oraz działalności mieszanej (częściowe prawo do odliczenia podatku VAT).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane wyżej przepisy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma możliwość odliczenia (lub zwrotu) podatku od towarów i usług według następujących zasad:

1.  ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych wykonanych w lokalach użytkowych komercyjnych i przeznaczonych na funkcję społeczną, mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L. 11 i ul. L. 22 wynajmowanych na zasadach komercyjnych (działalność opodatkowana podatkiem VAT), ponieważ zostaną spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT,
2.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynków zlokalizowanych przy ul. W., ul. L. 11 i ul. L. 22 przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonej dla jednostki korzystającej z powstałej infrastruktury, tj. Zakładu, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną i zwolnioną oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności,
3.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynku zlokalizowanego przy pl. R. przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a oraz przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonych dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą ustawie o VAT oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności. Ponadto nie można określić kosztów poniesionych na remont / modernizację części wspólnych nieruchomości przeznaczonych na prowadzenie działalności społecznej (statutowej) przez jednostki organizacyjne Miasta,
4.  nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w lokalach mieszkalnych mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L. 11, ul. L. 22 przeznaczonych wyłącznie na najem na cele mieszkaniowe (działalność zwolniona od podatku VAT), ponieważ nie zostanie spełniony warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego, będzie miał prawo do zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy w związku z realizowanym projektem.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 cyt. ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Jest to uzasadnione tym, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust 22 ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm.) zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego rozumie się:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio (art. 90 ust. 10a ustawy).

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski (art. 90 ust. 10b ustawy).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Ponadto zaznaczyć należy, że dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjmuje się proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, działającego w formie samorządowej jednostki budżetowej, zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy, w przypadku wykonywania przez tę jednostkę czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności zwolnionych od tego podatku.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Miasto realizuje inwestycje pn. „…”. Za wdrożenie i realizację projektu odpowiedzialny jest Zakład (samorządowy zakład budżetowy objęty wspólnym rozliczaniem podatku VAT). Przedmiotem projektu jest przeprowadzenie remontów konserwatorskich, modernizacji, przebudowy i adaptacji 4 zabytkowych kamienic zlokalizowanych w centrum B., objętych Programem Rewitalizacji Obszarów Miejskich w B. Obiekty te będą wykorzystywane na cele mieszkaniowe, do prowadzenia działań społecznych, kulturalnych, edukacyjnych oraz do prowadzenia działalności gospodarczych.

W wyniku realizacji projektu w wyremontowanych kamienicach powstaną następujące lokale:

1.  Kamienica przy ul. R.– 5 mieszkań, 2 lokale użytkowe na cele komercyjne oraz 1 lokal użytkowy na cele społeczne. Ponadto na podwórku powstanie ogólnodostępna przestrzeń przeznaczona na miejsce wypoczynku mieszkańców oraz turystów.
2.  Kamienica przy ul. W.– 2 lokale mieszkalne oraz 4 lokale użytkowe na cele komercyjne, z czego jeden lokal użytkowany będzie przez Miejski Dom Kultury z przeznaczeniem na Klub Nauczyciela.
3.  Kamienica przy ul. L. 11 – 4 lokale mieszkalne oraz 4 lokale użytkowe na cele komercyjne.
4.  Kamienica przy ul. L 22 – 4 lokale mieszkalne oraz 5 lokali użytkowych na cele komercyjne.

Lokal użytkowy przeznaczony na cele społeczne mieszczący się w kamienicy przy ul. R. będzie służył czynnościom opodatkowanym. Na podstawie umowy najmu zostanie on wynajęty miejskiej instytucji kultury jaką jest Galeria B. Budynek przy pl. R. wykorzystywany będzie: do czynności zwolnionych w zakresie najmu 5 lokali mieszkalnych w związku ze spełnieniem przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, do czynności opodatkowanych w zakresie wynajmu 3 lokali użytkowych, do czynności niepodlegających opodatkowaniu w zakresie działalności statutowej Miasta w ogólnodostępnej przestrzeni wewnętrznego podwórka.

Przedmiotem działalności w ramach projektu jest najem lokali mieszkalnych oraz użytkowych. Przychody z lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast przychody z lokali użytkowych komercyjnych opodatkowane są według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%. Przychody z lokali użytkowych przeznaczonych na cele społeczne podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w przypadku ich wynajmu na rzecz odrębnego podatnika VAT lub nie podlegają opodatkowaniu jeśli są udostępniane jednostkom organizacyjnym Miasta (tzw. transakcje wewnętrzne w ramach jednego podatnika VAT).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zakresu prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jak wyżej wskazano decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku VAT, ma związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności tj. działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy tj. opodatkowanej i zwolnionej oraz działalności innej niż gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu). Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych. Zatem w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto w sytuacji gdy u Wnioskodawcy w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, występują także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy.

Zauważyć należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych uzasadnione jest – pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest Miasto – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują poszczególne nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie jak podał Wnioskodawca, wykonawca będzie wystawiał faktury z uwzględnieniem zasady odrębnego rozliczania kosztów dotyczących lokali mieszkalnych, kosztów dotyczących lokali użytkowych i kosztów dotyczących części wspólnych budynków, czyli każda grupa tych kosztów będzie dokumentowana odrębną fakturą, a Wnioskodawca wyklucza możliwość sporządzania faktur zbiorczych. Kosztorysy i przedmiary robót zostaną sporządzone w podziale na: koszty dotyczące lokali mieszkalnych, koszty dotyczące lokali użytkowych i koszty dotyczące części wspólnych budynku.

Zatem Wnioskodawca będzie miał możliwość określenia dla poszczególnych lokalizacji w jakim zakresie towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej (pełne prawo do odliczenia podatku VAT), wyłącznie do działalności zwolnionej (brak prawa do odliczenia podatku VAT) oraz działalności mieszanej (częściowe prawo do odliczenia podatku VAT).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca:

1.  ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych wykonanych w lokalach użytkowych komercyjnych i przeznaczonych na funkcję społeczną, mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L 11 i ul. L. 22 wynajmowanych na zasadach komercyjnych (działalność opodatkowana podatkiem VAT), ponieważ zostaną spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.
2.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynków zlokalizowanych przy ul. W., ul. L. 11 i ul. L. 22 przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonej dla jednostki korzystającej z powstałej infrastruktury tj. Zakładu, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną i zwolnioną oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.
3.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w częściach wspólnych budynku zlokalizowanego przy pl. R. przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a oraz przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, określonych dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, z uwagi na fakt, że zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą ustawie o VAT oraz nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów działalności. Ponadto nie można określić kosztów poniesionych na remont i modernizację części wspólnych nieruchomości przeznaczonych na prowadzenie działalności społecznej (statutowej) przez jednostki organizacyjne Miasta, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.
4.  nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług wykorzystanych do prac remontowych i modernizacyjnych, wykonanych w lokalach mieszkalnych mieszczących się w kamienicach przy pl. R., ul. W., ul. L 11, ul. L. 22 przeznaczonych wyłącznie na najem na cele mieszkaniowe (działalność zwolniona od podatku VAT), ponieważ nie zostanie spełniony warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto w sytuacji, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do ubiegania się o zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ustawy.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.