Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.93.2018.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: Określenie podmiotu zobowiązanego do złożenia deklaracji i zapłaty podatku
Słowa kluczowe: deklaracje; następstwo prawne; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2018 r. (data wpływu 28 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podmiotu zobowiązanego do złożenia deklaracji i zapłaty podatku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podmiotu zobowiązanego do złożenia deklaracji i zapłaty podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na podstawie art. 239 oraz art. 526 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U z 2017 r., poz. 1566) z dniem 1 stycznia 2018 roku zostało utworzone W. w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.) - zwane w dalszej części „W.” lub „Podatnikiem”.

W tym terminie wygasł byt prawny Krajowego Zarządu oraz regionalnych zarządów, zwanych dalej „R.”. W skład W. weszło 12 komórek organizacyjnych, w tym 4 nowo utworzone. W skład tych komórek weszły Nadzory Wodne i Zarządy Zlewni.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług - regionalne zarządy gospodarki wodnej będące do końca 2017 roku czynnymi podatnikami VAT, winny w terminie do końca roku złożyć deklaracje VAT-Z oraz rozliczyć się z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2017 roku poprzez złożenie deklaracji VAT-7 oraz uiszczenie z tego tytułu zobowiązania podatkowego.

Jednakże na podstawie przepisów ustawy Prawo wodne ich byt prawny wygasł z dniem 31 grudnia 2017 roku.

Na podstawie art. 527 ustawy Prawo wodne, należności, zobowiązania, prawa i obowiązki Krajowego Zarządu będącego państwową jednostką budżetową oraz regionalnych zarządów gospodarki wodnej będących państwowymi jednostkami budżetowymi stają się odpowiednio z dniem 1 stycznia 2018 roku należnościami, zobowiązaniami, prawami i obowiązkami W.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z tym, nasuwa się wątpliwość, kto winien w terminie do 25 stycznia 2018 roku złożyć deklaracje VAT-7 za grudzień 2017 roku i uiścić należne zobowiązanie podatkowe - zniesione R. czy osoba prawna – W.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W terminie do 25 stycznia 2018 roku R. były zobligowane do:

1.  złożenia deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 roku do właściwego urzędu skarbowego;
2.  uiszczenia ww. terminie zobowiązania podatkowego na konto właściwego urzędu skarbowego,

co jednoznacznie oznacza, że W. nie miały obowiązku:

1.  złożenia deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 z tytułu transakcji, które do końca grudnia 2017 roku wystąpiły u R;
2.  uiszczenia ww. terminie zobowiązania podatkowego na konto właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych
4.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
3.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  (uchylony);
3.  stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Stosownie do art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Nadmienić przy tym należy, że na mocy art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Z powyższego wynika, że następstwo podatkowe związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział osób prawnych. Należy zaznaczyć, że następstwo podatkowe stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika, jest więc nietypową instytucją w prawie podatkowym. Z tychże względów wszelkie tego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną, aby można było wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Zauważyć należy, że wskazane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, regulując kwestię następstwa prawnego na gruncie przepisów prawa podatkowego, stanowią normy ogólne. Oznacza to, że jeżeli w przepisach prawa podatkowego przewidziane zostały inne, bardziej szczegółowe przepisy regulujące ww. kwestię, to tym samym mają one pierwszeństwo przed normami bardziej ogólnymi (w tym przypadku przed przepisami Ordynacji podatkowej).

Powyższe oznacza, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych oraz ustalić, jakie przepisy w konkretnej sytuacji mogą znaleźć zastosowanie. „Odrębne ustawy”, o których mówi powyższy przepis, to każdy akt prawny rangi ustawowej, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i pozapodatkowy.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na podstawie art. 239 oraz art. 526 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U z 2017 r., poz. 1566) z dniem 1 stycznia 2018 roku zostało utworzone W. w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).

W tym terminie wygasł byt prawny Krajowego Zarządu oraz regionalnych zarządów.

Na podstawie przepisów ustawy Prawo wodne ich byt prawny wygasł z dniem 31 grudnia 2017 roku.

Na podstawie art. 527 ustawy Prawo Wodne, należności, zobowiązania, prawa i obowiązki Krajowego Zarządu będącego państwową jednostką budżetową oraz regionalnych zarządów będących państwowymi jednostkami budżetowymi stają się odpowiednio z dniem 1 stycznia 2018 roku należnościami, zobowiązaniami, prawami i obowiązkami W.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, kto powinien rozliczyć się z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2017 roku poprzez złożenie deklaracji VAT-7 oraz uiszczenie z tego tytułu zobowiązania podatkowego – R. czy Wnioskodawca.

Zgodnie z treścią art. 99 ust. 1-2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Art. 103 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Należy zauważyć, że W. zostało utworzone mocą ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2017 r., poz. 1566, zm. Dz. U. z 2017 r., poz. 2180).

Stosownie do art. 239 ust. 1 ww. ustawy Prawo wodne, Wody Polskie są państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 525 ust. 1 tej ustawy, z dniem wejścia w życie ustawy (tj. z dniem 1 stycznia 2018 r.):

1.  znosi się Prezesa Krajowego Zarządu ;
2.  znosi się dyrektorów regionalnych zarządów.

Stosownie do ust. 2 ww. art. 525, tworzy się W.

W myśl art. 526 tej ustawy, z dniem wejścia w życie ustawy W. wykonują zadania dotychczasowego Prezesa Krajowego Zarządu, dotychczasowych dyrektorów regionalnych zarządów oraz marszałków województw związane z utrzymaniem wód oraz pozostałego mienia Skarbu Państwa związanego z gospodarką wodną, a także inwestycjami w gospodarce wodnej.

W myśl art. 527 ustawy Prawo wodne, z dniem wejścia w życie ustawy należności, zobowiązania, prawa i obowiązki Krajowego Zarządu będącego państwową jednostką budżetową oraz regionalnych zarządów będących państwowymi jednostkami budżetowymi stają się odpowiednio należnościami, zobowiązaniami, prawami i obowiązkami W.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że z dniem 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca – osoba prawna W., z mocy prawa wstąpił w ogół praw i obowiązków dotychczas działających – Prezesa Krajowego Zarządu i dyrektorów regionalnych zarządów , które to podmioty z tym dniem utraciły swoją osobowość prawną.

Należy wskazać, że regionalne zarządy do czasu zniesienia i utraty bytu prawnego były odrębnymi podatnikami podatku VAT, na których za okres sprzed zniesienia ciążyły określone obowiązki podatkowe, w tym obowiązek złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług oraz wpłaty należnego podatku. Do momentu ich wyrejestrowania były odrębnymi podatnikami podatku VAT, wystawiającymi i otrzymującymi we własnym imieniu faktury oraz prowadzącymi ewidencję dla potrzeb sporządzenia deklaracji VAT. Na podstawie tych ewidencji powinny być sporządzone deklaracje podatkowe za ostatni okres działalności R. Deklaracje te są potwierdzeniem wykonywania czynności w danym okresie rozliczeniowym. Czynności te w okresie, za który składane są deklaracje, tj. do momentu zniesienia, wykonywane były przez pełnoprawnych podatników VAT.

Jak już wskazano wyżej, W. z dniem 1 stycznia 2018 r. wstąpiło z mocy prawa w ogół praw i obowiązków znoszonych R. Należy zatem uznać, że od tego dnia Wnioskodawca odpowiadać będzie za wykonanie praw i obowiązków R., w tym także w zakresie składania deklaracji VAT-7 za te zarządy, dotyczące okresów rozliczeniowych sprzed 1 stycznia 2018 r.

Momentem, w którym skończył się byt prawny R. jest dzień 31 grudnia 2017 r. Zatem deklaracje podatkowe VAT-7 za miesiąc grudzień 2017 r. za zniesione w dniu 31 grudnia 2017 r. R. powinny zostać złożone przez Wnioskodawcę i powinny zawierać dane regionalnych zarządów gospodarki wodnej, ponieważ deklaracje podatkowe dotyczyć będą okresu rozliczeniowego, w którym R. posiadały jeszcze osobowość prawną i były odrębnymi podatnikami podatku VAT.

Ww. deklaracje winny być składane w ustawowych terminach przez W. w imieniu R. i jak wskazano wyżej powinny zawierać dane tych R. z zastrzeżeniem, że deklaracje te podpisze i złoży, jako sukcesor praw i obowiązków, Wnioskodawca.

Ponadto Wnioskodawca za zniesione w dniu 31 grudnia 2017 r. R. powinien uregulować zobowiązania podatkowe dotyczące ww. deklaracji. W. odpowiadać będą za wykonanie praw i obowiązków R., w tym także w zakresie zapłaty podatku należnego wynikającego z ostatnich deklaracji VAT (jeśli taki obowiązek wystąpi).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.