Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4518.1.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-10
Teza: Czy zarówno majątek pozostający u Wnioskodawcy (tj. Dział Handlu) jak i przenoszony do spółek przejmujących A (Dział Marketingu) i B (Dział Produkcji) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czy w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, a Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, a zatem Wnioskodawca będzie ponosił wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu (tj. pozostającym po podziale u Wnioskodawcy), ale nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu lub Działem Produkcji (tj. przeniesionym do A i B)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2017 r., (data wpływu 10 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, a Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, a zatem Wnioskodawca będzie ponosił wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu (tj. pozostającym po podziale u Wnioskodawcy), ale nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu lub Działem Produkcji (tj. przeniesionym do A i B) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, a Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, a zatem Wnioskodawca będzie ponosił wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu (tj. pozostającym po podziale u Wnioskodawcy), ale nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu lub Działem Produkcji (tj. przeniesionym do A i B).

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym od całości swoich przychodów (dochodów) w Polsce. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) w Polsce.

Jednym z przedmiotów działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest handel hurtowy i detaliczny produktami kosmetycznymi. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą związaną z produkcją kosmetyków, a także niezależną działalność gospodarczą związaną z własnością intelektualna, marketingiem, promocją i reklamą produktów kosmetycznych. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy skupia się zatem, na trzech niezależnych obszarach, tj. działalności operacyjnej związanej z handlem produktami kosmetycznymi („Działalność Handlowa”), działalności związanej z własnością intelektualną i marketingiem służącej promocji i reklamie produktów kosmetycznych („Działalność Marketingu”) oraz działalności produkcyjnej („Działalność Produkcyjna”) (łącznie: „Działalności”).

Każda z powyższych Działalności posiada przypisany majątek i funkcjonuje w sposób niezależny. Z tego względu, uchwałą Zarządu Wnioskodawcy („Uchwała Zarządu”) w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy zostały formalnie wyodrębnione trzy działy („Działy”), tj.:

1.  dział obejmujący sprzedaż oferowanych przez Spółkę produktów, przede wszystkim lakierów hybrydowych i tradycyjnych lakierów do paznokci („Dział Handlu”), który prowadzi Działalność Handlowa, oraz
2.  dział obejmujący promocję i reklamę oferowanych przez Wnioskodawcę produktów, opatrzonych znakami towarowymi zarejestrowanymi na rzecz Wnioskodawcy lub zgłoszonymi na jego rzecz, a także obejmujący badanie i rozwój oraz budowanie wartości znaków towarowych i wartości intelektualnej („Dział Marketingu”), który prowadzi Działalność Marketingu, oraz
3.  dział obejmujący działalność związaną z produkcją produktów kosmetycznych („Dział Produkcji”), który prowadzi Działalność Produkcyjną.

Utworzenie Działów w strukturze Wnioskodawcy podyktowane zostało koniecznością uporządkowania zakresów działalności Wnioskodawcy - głównie w celu usprawnienia monitorowania dochodowości poszczególnych Działów i związanych z nimi Działalności. Poprzez utworzenie Działów Zarząd Wnioskodawcy dąży do usprawnienia zarządzania aktywami i działalnością Wnioskodawcy oraz do usprawnienia procesów decyzyjnych.

Każdy z trzech Działów ma przyporządkowany odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych związanych odpowiednio z Działalnością Handlową, Działalnością Produkcyjną i Działalnością Marketingu.

W szczególności, Dział Handlu obejmuje:

1.  prawo własności rzeczy ruchomych, stanowiących środki trwałe lub wyposażenie, w tym w szczególności:
    1.  wyposażenie biura tj. wyposażenia stanowisk pracy pracowników Działu Handlu, które stanowi niskocenne środki trwałe w biurze Wnioskodawcy;
    2.  inne środki trwałe przypisane do Działu Handlu w rejestrze środków trwałych Wnioskodawcy;
2.  prawa, obowiązki i wierzytelności Wnioskodawcy wynikające z:
    1.  umów dotyczących sprzedaży i dostawy produktów, usług i towarów do odbiorców hurtowych i detalicznych, usług szkoleniowych Wnioskodawcy (w tym centrum szkoleniowego Akademia X), umów związanych z organizowaniem sprzedaży łączonych i sprzedaży premiowej;
    2.  usług świadczonych przez dostawców Wnioskodawcy, związanych z umowami i zobowiązaniami wskazanymi w punkcie a. powyżej;
    3.  umów najmu biura Wnioskodawcy;
    4.  umów związanych z szeroko rozumianą obsługą administracyjną Wnioskodawcy, w tym zakresie finansów, informatyki, HR, obsługi prawnej, BHP, administracji Wnioskodawcy, Zarządu i dyrekcji oraz wdrażania systemu jakości;
3.  zobowiązania Wnioskodawcy wynikające z umów wskazanych w pkt 2 powyżej, w tym z umów dotyczących sprzedaży i dostawy produktów Wnioskodawcy oraz usług i towarów do odbiorców hurtowych i detalicznych;
4.  inne zobowiązania Wnioskodawcy związane z Działalnością Handlowa, w tym w szczególności zobowiązania z umów o prace zawartych z pracownikami Wnioskodawcy;
5.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym (wraz z rachunkiem bankowym) obejmujące środki związane z Działalnością Handlową, w szczególności środki pieniężne stanowiące zysk ze sprzedaży towarów, produktów oraz usług Wnioskodawcy;
6.  decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje pozostające w związku z działalnością Działu Handlu;
7.  prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy z pracownikami Wnioskodawcy wykonującymi Działalność Handlową, tj. zatrudnionymi w Dziale Handlu, a także z pracownikami szeroko rozumianej obsługi administracyjnej w tym zakresie finansów, informatyki, HR, obsługi prawnej, BHP, administracji Wnioskodawcy, Zarządu, dyrekcji oraz wdrażania systemu jakości, wraz ze stanowiskami kierowniczymi;
8.  wartości niematerialne i prawne dotyczące ewentualnych programów komputerowych lub licencji związanych z Działalnością Handlową.

Dział Marketingu obejmuje:

1.  prawo własności rzeczy ruchomych, stanowiących środki trwałe lub wyposażenie, w tym w szczególności:
    1.  wyposażenie biura tj.: wyposażenia stanowisk pracy pracowników Działu Marketingu, które stanowi niskocenne środki trwałe w biurze Wnioskodawcy;
    2.  inne środki trwałe przypisane do Działu Marketingu w rejestrze środków trwałych Wnioskodawcy;
2.  prawa, obowiązki i wierzytelności Wnioskodawcy wynikające z umów związanych z działalnością marketingową, Public Relations oraz Research & Development, w szczególności z umów o rejestrację i utrzymanie domen internetowych, umów z agencjami PR, agencjami marketingowymi, fotografami, twórcami opakowań, blogerami i ich agentami, modelami, ich agentami lub reprezentującymi ich agencjami, artystami, w tym architektami, rysownikami i copywriterami oraz wynikającymi z innych umów dotyczących promocji produktów lub usług Wnioskodawcy (w szczególności produktów marki X), czy umów z osobami testującymi produkty Wnioskodawcy w celu wyrażenia opinii i zakupu gadżetów reklamowych;
3.  zobowiązania Wnioskodawcy wynikające z umów wskazanych powyżej w pkt 2, w tym z umów z agencjami PR i agencjami marketingowymi;
4.  wszelkie inne zobowiązania Wnioskodawcy związane z Działalnością Marketingową, w tym wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami Wnioskodawcy;
5.  wartości niematerialne i prawne, w tym:
    1.  wszelkie prawa własności intelektualnej związane z oznaczeniami stosowanymi przez Wnioskodawcę, w tym wszystkie stosowane faktycznie oznaczenia, znaki towarowe (słowne, graficzne, słowno-graficzne, przestrzenne, etc.) zarejestrowane lub zgłoszone w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (EUIPO) Urzędzie Patentowym RP lub innych właściwych urzędach, m.in. marki … wraz z prawami autorskimi majątkowymi oraz zależnymi;
    2.  wszelkie prawa własności intelektualnej związane z etykietami i opakowaniami produktów, związane z reklamami i promocjami, w tym wszelkie opracowania, teksty reklamowe, opisy produktów, materiały wizualne, audio oraz audio-wizualne, w tym prawa autorskie majątkowe, prawa zależne, uzyskane zgody i zezwolenia, prawa do korzystania z wizerunku i innych dóbr osobistych, prawa z licencji, etc.;
    3.  poufne know-how związane z produktami Wnioskodawcy i ich rozwojem, w tym receptury, wyniki prac R&D, wyniki badań opinii publicznej, wyniki analiz zleconych i wewnętrznych;
6.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym (wraz z rachunkiem bankowym) obejmujące środki związane z Działalnością Marketingową, w tym w szczególności zysk wynikający z komercyjnego wykorzystania marki X oraz z umów wskazanych powyżej;
7.  decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje pozostające w związku z działalnością reklamową i promocyjną Wnioskodawcy;
8.  prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy z pracownikami Wnioskodawcy wykonującymi Działalność Marketingowa, w tym w szczególności zobowiązania z tytułu wynagrodzeń oraz innych świadczeń.

Dział Produkcji obejmuje:

1.  prawo własności rzeczy ruchomych, stanowiących środki trwałe lub wyposażenie, w tym w szczególności:
    1.  wyposażenie biura tj. wyposażenia stanowisk pracy, które stanowią niskocenne środki trwałe w biurze Wnioskodawcy;
    2.  maszyny i urządzenia służące produkcji wyrobów kosmetycznych;
    3.  inne środki trwałe przypisane do Działu Produkcji w rejestrze środków trwałych Wnioskodawcy;
2.  zapasy surowców i półproduktów wykorzystywanych przy produkcji produktów kosmetycznych;
3.  zapasy produktów kosmetycznych w magazynach Wnioskodawcy;
4.  prawa, obowiązki i wierzytelności Wnioskodawcy wynikające z:
    1.  umów dotyczących dostaw surowców, półproduktów oraz usług przetwarzanych na potrzeby produkcji;
    2.  umów dotyczących dostaw usług logistycznych niezbędnych dla prawidłowej realizacji procesów całego łańcucha dostaw;
    3.  umów dotyczących zakupu maszyn i urządzeń oraz zobowiązań serwisowych i gwarancyjnych;
    4.  umów dotyczących obsługi systemu ERP;
    5.  usług świadczonych przez dostawców Wnioskodawcy, związanych z umowami i zobowiązaniami wskazanymi w punkcie a-d powyżej;
    6.  umów najmu biura Wnioskodawcy;
    7.  umów związanych z szeroko rozumianą obsługą działalności produkcyjnej Wnioskodawcy, w szczególność w związku z produkcją bezpośrednią i pośrednią, logistyką oraz kontrolą jakości.
5.  zobowiązania Wnioskodawcy wynikające z umów wskazanych powyżej w pkt 5, w tym z wszelkich umów związanych z produkcją wyrobów kosmetycznych, a także z umów o pracę zawartych z pracownikami Wnioskodawcy;
6.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym (wraz z rachunkiem bankowym) związane z Działalnością Produkcyjną, w tym związane z zyskiem z tytułu wykorzystania mocy produkcyjnych i obsługi logistycznej na potrzeby komercjalizacji marki X na rynku polskim i zagranicznym lub zyskiem netto wynikającym z dostaw produktów i towarów na zlecenie Działu Handlu zajmującego się obsługa klientów polskich i zagranicznych pod marka X lub tzw. marek prywatnych;
7.  decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje pozostające w związku z Działalnością Produkcyjną.
8.  prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy z pracownikami Wnioskodawcy wykonującymi Działalność Produkcyjna, w szczególności z pracownikami działu produkcji bezpośredniej i pośredniej, logistyki oraz kontroli jakości wraz ze stanowiskami kierowniczymi.

W wewnętrznej strukturze Wnioskodawcy Dział Handlu, Dział Marketingu oraz Dział Produkcji są również wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działów wiąże się z tym, że każdy z Działów samodzielnie prowadzi dedykowaną mu Działalność. Działalność Handlowa, Działalność Marketingowa i Działalność Produkcyjna są wykonywane za pomocą odrębnych i różnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przypisanych wyłącznie do danego Działu. Składniki majątkowe tworzące oraz pracownicy zatrudnieni w danym Dziale stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia danej Działalności. Każdy z Działów posiada również dedykowany i wyspecjalizowany w danej Działalności zespół pracowników, tj. do Działu Handlowego przypisanych jest kilkudziesięciu pracowników wykonujących zadania z zakresu Działalności Handlowej, do Działu Marketingu przypisanych jest ponad kilkunastu pracowników wykonujących zadania z zakresu Działalności Marketingowej, zaś do Działu Produkcyjnego przypisanych jest kilkudziesięciu pracowników wykonujących zadania z zakresu Działalności Produkcyjnej. Każdy z Działów jest również funkcjonalnie spójny w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany jest przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tym Działalnościom i stanowi w ramach Wnioskodawcy spójną funkcjonalnie całość. Innymi słowy, pracownicy Działu Marketingu wykonują Działalność Marketingową przy użyciu zespołu składników majątkowych Wnioskodawcy przeznaczeniem na cele Działu Marketingu. Analogiczna zależność występuje w przypadku Działu Handlu i Działu Produkcji.

Każdy z trzech Działów jest wyodrębniony również finansowo. Każdy z Działów posiada odrębny rachunek bankowy, na którym gromadzone są związane z jego Działalnością środki pieniężne. Przyjęty przez Wnioskodawcę sposób prowadzenia księgowości pozwala przypisać każdemu z Działów przynależne do niego przychody i koszty oraz należności (wierzytelności) i zobowiązania. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi rejestr składników majątkowych, który umożliwia identyfikacje tych składników, które są funkcjonalnie i organizacyjnie przypisane do poszczególnych Działów.

Każdy z Działów jest również wyodrębniony organizacyjnie, jako odrębny Dział zgodnie ze wskazaną powyżej Uchwałą Zarządu Wnioskodawcy. Co istotne, powyższa uchwała o utworzeniu ww. trzech Działów była w istocie formalnym potwierdzeniem istniejącego już funkcjonalnego, finansowego i organizacyjnego podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Zarząd i wspólnicy Wnioskodawcy planują dokonać dalej idącej restrukturyzacji przedsiębiorstwa polegającej, na całkowitym wydzieleniu trzech zorganizowanych części przedsiębiorstwa - Działu Handlu, Działu Marketingu i Działu Produkcji.

W ramach tego procesu planowany jest podział Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, tj. przez wydzielenie części majątku Wnioskodawcy i przeniesienie go na inną spółkę kapitałową z siedzibą w Polsce. W ramach podziału Wnioskodawcy Dział Marketingu zostanie wydzielony i przeniesiony do innej spółki („A”), Dział Produkcji zostanie wydzielony i przeniesiony do innej spółki („B”), a u Wnioskodawcy pozostanie Dział Handlu. W konsekwencji, każda z Działalności związana z trzema Działami prowadzona będzie przez trzy odrębne spółki. Restrukturyzacja Wnioskodawcy wynika z faktu, że obecna struktura organizacyjna związana z utrzymaniem przez Wnioskodawcę trzech różnych Działów prowadzących trzy różne Działalności wymaga utrzymywania w ramach jednego podmiotu gospodarczego osobnych struktur związanych z tymi profilami Działalności, co przekłada się na wysokie koszty administracyjne oraz trudności w stosowaniu jednolitych zasad gospodarowania majątkiem Wnioskodawcy.

W wyniku podziału, wspólnicy Wnioskodawcy będą również wspólnikami spółek przejmujących tj. A i B.

Na skutek podziału, u Wnioskodawcy pozostanie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania związane z Działalnością Handlową (Dział Handlu). Zatem po dokonaniu transakcji podziału przez wydzielenie Wnioskodawca będzie kontynuował Działalność Handlową wykorzystując pozostały majątek i pracowników przypisanych do Działu Handlu, który stanie się przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Natomiast, do spółek przejmujących tj. A i B zostaną przeniesione organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania związane z odpowiednio z Działem Marketingu oraz Działem Produkcji. Przejęty zespół składników majątkowych umożliwi każdej ze spółek przejmujących tj. A i B prowadzenie samodzielnie dedykowanych im Działalności, tj. odpowiednio Działalności Marketingowej i Działalności Produkcyjnej w oparciu o przejęty majątek.

Ponadto, w ramach podziału Wnioskodawcy do spółek przejmujących tj. A i B przejdą na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, poszczególni pracownicy przypisani odpowiednio do Działu Marketingu lub Działu Produkcji. Natomiast pracownicy przypisani do Działu Handlu pozostaną u Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zarówno majątek pozostający u Wnioskodawcy (tj. Dział Handlu) jak i przenoszony do spółek przejmujących A (Dział Marketingu) i B (Dział Produkcji) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czy w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, a Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, a zatem Wnioskodawca będzie ponosił wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu (tj. pozostającym po podziale u Wnioskodawcy), ale nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu lub Działem Produkcji (tj. przeniesionym do A i B)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, a w konsekwencji Wnioskodawca będzie ponosił wyłącznie odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu, który pozostanie w jego majątku. Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności za jakiekolwiek zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu czy Działem Produkcji.

Zgodnie bowiem z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Zatem w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Jak wynika z art. 93c Ordynacji podatkowej, zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego lub nowo zawiązanego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot.

Jak wskazano w rozważaniach powyżej, zarówno Dział Handlu, Dział Marketingu i Dział Produkcji stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. Tym samym, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przydzielonymi jej, w planie podziału, składnikami majątku. Wstąpienie w prawa i obowiązki oznacza, że sukcesor podatkowy (tut. A i B) niejako „zastępuje” dotychczasowego podatnika (Wnioskodawcę) w prawach i obowiązkach związanych z majątkiem, który jest przedmiotem sukcesji. W konsekwencji, Wnioskodawca po podziale nie będzie ponosić odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania czy zaległości podatkowe związane z wydzielonym do A Działem Marketingu, czy wydzielonym do B Działem Produkcji. Sukcesja obejmuje jednak wyłącznie te część majątku Wnioskodawcy, która w planie podziału zostanie przydzielona do A lub B. To oznacza, że Wnioskodawca nadal będzie ponosić odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z majątkiem pozostałym u Wnioskodawcy po podziale, tj. stanowiącym Dział Handlu. Będzie to wyłączną odpowiedzialność Wnioskodawcy, a A lub B nie będą ponosić w tym zakresie odpowiedzialności solidarnej, subsydiarnej lub innej. W szczególności, ponieważ zastosowanie znajdzie art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, to nie będzie miał zastosowania art. 117 Ordynacji podatkowej przewidujący solidarną odpowiedzialność podatkową spółki przejmującej gdy przejmowany lub pozostały majątek nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kwestia rozstrzygnięcia, czy w sprawie zaistnieją okoliczności uprawniające do uznania Działów: Marketingu, Handlu i Produkcji, za zorganizowane części przedsiębiorstwa będzie przedmiotem odrębnych interpretacji.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”).

W treści art. 529 § 1 KSH, wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 KSH). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 KSH.

Stosownie do art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 KSH).

Art. 532 § 1 KSH wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych.

Istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 KSH.

Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Należy również podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Powołany wcześniej art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz, że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji są tylko te prawa i obowiązki podatkowe, które łącznie:

*   pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;
*   powstały przed dniem sukcesji (stały się przed podziałem „stanami otwartymi”) oraz
*   nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal „stanami otwartymi” na dzień podziału). A contrario w związku z faktem, że przedmiotem sukcesji są „prawa i obowiązki”, to te z nich które uległy konkretyzacji przed dniem podziału nie będą przedmiotem sukcesji - nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą „stanami otwartymi”).

Podsumowując, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działu Marketingu do A, Działu Produkcji do B, spółki przejmujące A i B wstąpią z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przenoszonym majątkiem im przydzielonym w planie podziału, pod warunkiem, że Działy Marketingu i Produkcji stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca będzie ponosił wyłącznie odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Handlu, który pozostanie w jego majątku. Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności za jakiekolwiek zobowiązania podatkowe czy zaległości podatkowe związane z Działem Marketingu czy Działem Produkcji.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.