Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.433.2023.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-02
Teza: - Zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy dla kompleksowej realizacji zadania, - brak prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. zadania.
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia; usługi-usługi szkoleniowe; usługi-usługi zwolnione
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy dla kompleksowej realizacji zadania polegającego na (\`(...)\`),

\- braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. zadania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

I. … Ośrodek Doradztwa Rolniczego – poza pełną nazwą, dalej również jako: „…” „Ośrodek” lub „Jednostka”

II. Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi – „MRiRW”

III. Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich –„EFROW”.

… Ośrodek Doradztwa Rolniczego (Wnioskodawca) z siedzibą w … jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, działającą na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 roku o jednostkach doradztwa rolniczego (Dz. U. z 2019 r., poz. 896, z p. z.) zwanej dalej „Ustawą”, zgodnie z art. 2 ust. 2b ustawy, zadaniem Ośrodka jest prowadzenie doradztwa rolniczego obejmującego działania w zakresie rolnictwa, rozwoju wsi, rynków rolnych oraz gospodarstw wiejskich, mającego na celu poprawę poziomu dochodów rolniczych oraz podnoszenie konkurencyjności rynkowej gospodarstw rolnych, wspieranie zrównoważonego rozwoju obszarów wiejskich, a także podnoszenie poziomu kwalifikacji zawodowych rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich.

Ponadto zgodnie art. 4 ustawy, Ośrodek może wykonywać usługi płatne i bezpłatne.

W dniu \`(...)\` 2021 r. … Ośrodek Doradztwa Rolniczego z siedzibą w … zw. dalej Ośrodkiem lub Jednostką, zawarł Umowę Konsorcjum do kompleksowej realizacji zadania polegającego na (\`(...)\`) w ramach Działania „…” w ramach poddziałania 1.2 „…” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie Rolnictwa ekologicznego na terenie Polski …, pomiędzy Centrum Doradztwa Rolniczego w … występującym jako „Lider Konsorcjum” a Partnerami Konsorcjum, w skład którego wchodzą: - (\`(...)\`), zwanymi dalej łącznie stronami lub Uczestnikami lub Partnerami, którzy tworzą zgodnie Konsorcjum Instytucji.

Konsorcjum, którego członkiem jest m.in. … Ośrodek Doradztwa Rolniczego z siedzibą w …, stanowi zrzeszenie podmiotów połączonych wyłącznie w celu realizacji Operacji polegającej na kompleksowej realizacji zadania polegającego na (\`(...)\`) w ramach Działania „…” Poddziałania 1.2 „…” objętego Programem Rozwoju na lata 2014-2020 w zakresie Rolnictwa ekologicznego- na terenie Polski … na warunkach określonych w umowie o przyznaniu pomocy zawartej z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w … Nr … a Centrum Doradztwa Rolniczego w … „Lidera Konsorcjum” działającego na podstawie dokumentu upoważniającego do zawarcia umowy.

Umowa konsorcjum zostaje zawarta na okres opracowania, realizacji i rozliczenia projektu. Każdy z partnerów Konsorcjum jest odpowiedzialny za należyte wykonanie przydzielonego mu do realizacji zadania oraz wydatkowanie środków finansowych przewidzianych i zaplanowanych na ich realizację w budżecie.

Partnerzy Konsorcjum realizują we własnym zakresie poszczególne zadania na podstawie wspólnie uzgodnionej koncepcji określonej w umowie. Projekt będzie realizowany w III etapach.

Do zadań Ośrodka należy: (\`(...)\`).

\`(...)\`. to praktyczne szkolenia zorganizowane dla ostatecznych odbiorców, w formie (\`(...)\`), które muszą zakończyć się wydaniem zaświadczenia dla ostatecznego odbiorcy, z tym że (\`(...)\`).

W celu zrealizowania operacji Ośrodek podpisze umowę o współpracy z rolnikami na (\`(...)\`). Rolnik otrzyma zryczałtowany zwrot nakładów na: (\`(...)\`).

Ośrodek nie będzie pobierał żadnych opłat od ostatecznych odbiorców-uczestników (\`(...)\`), którymi może być rolnik, domownik rolnika, małżonek rolnika, osoba zatrudniona w rolnictwie, wnioskodawca lub beneficjent operacji typu „…” w ramach poddziałania „…” objętego PROW na lata 2014-2020.

Pomoc finansowa przyznana Ośrodkowi na realizację Operacji będzie pochodziła w 100 % ze środków publicznych i będzie wypłacana przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (EFRROW) 63,63 oraz 36,37 % z krajowych środków publicznych) przy czym kwota płatności będzie iloczynem liczby ostatecznych odbiorców (\`(...)\`), które zrealizowano zgodnie z Harmonogramem realizacji operacji i Programem (\`(...)\`) i kwoty wskazanej w ofercie za uczestnictwo jednego ostatecznego odbiorcy w (\`(...)\`). „Lider Konsorcjum” składa wnioski o płatność po zakończeniu poszczególnych etapów realizacji Operacji. Agencja wypłaca środki finansowe z tytułu pomocy, jeżeli Konsorcjant zrealizował operację lub jej etap, zgodnie z warunkami określonymi z SWZ-w tym OPZ, ofercie, rozporządzeniu, umowie oraz określonymi w innych przepisach mających zastosowanie do operacji i udokumentował jej zrealizowanie.

Ośrodek zobowiązuje się również do niefinansowania operacji z udziałem innych środków publicznych do dnia, w którym upłynie 5 lat od otrzymania płatności końcowej, umożliwienie przedstawicielom Agencji, Ministra Finansów, Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi, Komisji Europejskiej, Europejskiego Trybunału Obrachunkowego, organów Krajowej Administracji Skarbowej oraz innym podmiotom upoważnionym do takich czynności, dokonywania audytów i kontroli dokumentów związanych z realizacją operacji i wykonywaniem obowiązków po zakończeniu operacji lub audytów i kontroli w miejscu realizacji operacji oraz prowadzenia dla wszystkich operacji oddzielnego systemu rachunkowości albo korzystanie z odpowiedniego kodu rachunkowego w ramach prowadzenia ksiąg rachunkowych albo przez prowadzenie zestawienia faktur lub równoważnych dokumentów księgowych na formularzu udostępnionym przez Agencję.

ARiMR zobowiązuje Ośrodek do opublikowania zgodnie z OPZ w prasie o zasięgu ogólnokrajowym przeznaczonej dla rolników i mieszkańców obszarów wiejskich, przynajmniej jednego artykułu na każdy temat \`(...)\` oraz zamieszczania zgodnie z OPZ, co najmniej raz w miesiącu, na własnej stronie internetowej, mediach społecznościowych, informacji, materiałów z co najmniej jednego filmu instruktażowo-dydaktycznego związanego z realizacją operacji w celu upowszechnienia \`(...)\`. Wszystkie faktury/rachunki dokumentujące wydatki związane z realizacją \`(...)\` np. usługi gastronomiczne, transportowe, catering, materiały do organizacji wizyt w (\`(...)\`), będą wystawiane na … Ośrodek Doradztwa Rolniczego zs. w ….

Ośrodek w zakresie ww. usług objętym wnioskiem nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe.

Usługi świadczone przez Ośrodek będące przedmiotem wniosku, są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi są prowadzone na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego (Dz. U. z 2020 r. poz. 721 ze zm.), na co wskazuje art. 4 ust. 2 pkt 3: „Ośrodki w ramach zadań z zakresu doradztwa rolniczego prowadzą działalność w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich”. Przedmiotowe szkolenia są prowadzone w ramach poddziałania „…”.

Nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.

Ośrodek nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, Instytutu Badawczego i nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako taka Jednostka.

Rolnictwo ekologiczne jest to jeden z systemów gospodarowania, który polega na produkcji żywności z maksymalnym poszanowaniem dla środowiska naturalnego oraz dobrostanu zwierząt. Celem Wspólnej Polityki Rolnej jest zwiększenie produkcji ekologicznej do roku 2030 w taki sposób, by udział ich wynosił 25 % gruntów rolnych w UE. Produkcja ekologiczna jest ogólnym systemem zarządzania gospodarstwem i produkcji żywności, łączącym praktyki najkorzystniejsze dla środowiska i klimatu, wysoki stopień różnorodności biologicznej, ochronę zasobów naturalnych oraz stosowanie wysokich norm dotyczących dobrostanu zwierząt i produkcji, odpowiadających zapotrzebowaniu rosnącej liczby konsumentów na produkty wytwarzane przy użyciu naturalnych środków i procesów.

Ponadto przepisy dotyczące rolnictwa ekologicznego zachęcają do przestrzegania wysokich standardów dobrostanu zwierząt i wymagają od rolników zaspokojenia konkretnych potrzeb behawioralnych zwierząt. Przepisy Unii Europejskiej dotyczące rolnictwa ekologicznego mają na celu zapewnienie jasnej struktury produkcji towarów ekologicznych w całej UE. Ma to na celu zaspokojenie popytu na wiarygodne produkty ekologiczne, przy jednoczesnym zapewnieniu uczciwego rynku producentom, dystrybutorom i sprzedawcom. Wprowadzono szereg przepisów unijnych i krajowych. Wśród aktów prawnych można wymienić: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/848 z dnia 30.05.2018 r. w sprawie produkcji ekologicznej i znakowania produktów ekologicznych (Dz. U. L 150 z 14.06.2018 r.) oraz wydane na jego podstawie delegowane i wykonawcze akty UE oraz przepisy krajowe: Ustawa z dnia 23 czerwca 2022 r. o rolnictwie ekologicznym i produkcji ekologicznej z rozporządzeniami wykonawczymi. W ramach Planu Strategicznego WPR na lata 2023-2027 przewidziano Interwencję o nazwie „…”. Celem tej interwencji jest wspieranie zobowiązań tych rolników, którzy podejmują się utrzymać lub przejść na praktyki i metody rolnictwa ekologicznego. Wsparciem w ramach tej interwencji objęte są następujące grupy upraw: rolnicze; warzywne; zielarskie; sadownicze podstawowe; jagodowe; sadownicze ekstensywne; paszowe oraz TUZ, prowadzone zgodnie z zasadami rolnictwa ekologicznego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

…Ośrodek Doradztwa Rolniczego z siedzibą w … zwany dalej Ośrodek, jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT zostało dokonane dnia 4.01.2005 r. w Urzędzie Skarbowym w ….

Ośrodek jest w posiadaniu podpisanej umowy z dnia \`(...)\` 2022 r., którą w imieniu konsorcjum zawarł Lider- Centrum Doradztwa Rolniczego w … z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa z siedzibą w … Nr … o przyznaniu pomocy finansowej przyznanej na realizację operacji polegającej na (\`(...)\`) finansowanych z publicznych środków krajowych w wysokości 36,37 % i unijnych z EFRROW stanowiących 63,63 %, zgodnie z warunkami określonymi w PROW na lata 2014-2020, rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 21 IV 2017 r. w ramach poddziałania „…” Wsparcie dla (\`(...)\`) w ramach działania "….” objętego PROW na lata 2014-2020 oraz warunków i trybu jej wypłaty (Dz.U. z 2019r. poz. 1688 oraz z 2021 r. poz. 1520) specyfikacji i warunków zamówienia, umowie oraz przepisach odrębnych, polegających na przeprowadzeniu praktycznych szkoleń dla ostatecznych odbiorców w formie (\`(...)\`) w ramach poddziałania „…” w ramach „…” – „…” na realizację z publicznych środków krajowych i unijnych. Środki stanowiące 63,63 % z EFRROW pochodzące z budżetu Unii Europejskiej mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. z poz. 1634 ze zmianami) art. 5 ust. 1. Pozostała część 36,37 % jak wynika z podpisanej umowy pochodzi z publicznych środków krajowych. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Przedstawione we wniosku usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ośrodek w zakresie ww. usług szkoleniowych objętych wnioskiem nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 900).

### Pytania

1) (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku) Czy … Ośrodek Doradztwa Rolniczego zs. w … słusznie zakwalifikował, że ww. usługi szkoleniowe są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 litera c ustawy?

2) Czy Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jaki wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług w toku realizacji Operacji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Realizacja praktycznych szkoleń przez … z siedzibą w … w ramach ww. projektu jest zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, gdyż są to działania- szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych. Nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Usługi szkoleniowe z zakresu kształcenia zawodowego, o których mowa we wniosku będą w całości finansowane ze środków publicznych (z EFROW 63,63 % oraz 36,37 % z krajowych środków publicznych). Zatem zostały spełnione łącznie warunki do zwolnienia świadczonych przez … usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku VAT.

Ad. 2

… zs. w … jest podatnikiem podatku VAT czynnym. Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004r. podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W niniejszej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu są wykorzystywane do czynności niepodlegających podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Ośrodek nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. Operacji.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się do kwestii zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy dla świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych, należy wskazać, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie podatkiem VAT niektórych czynności lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

‒ oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 str. 1 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Zatem przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa usługi polegające na (\`(...)\`) są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że Ośrodek nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, Instytutu Badawczego i nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako taka jednostka. Nadto Państwa Ośrodek nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Zatem w odniesieniu do realizowanych przez Państwa ww. usług polegających na (\`(...)\`) nie jest spełniona jedna z dwóch przesłanek do zwolnienia tych usług od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Nie są bowiem Państwo żadnym z podmiotów wymienionych w ww. przepisie.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Dla oceny, czy dla świadczonych przez Państwa usług, polegających na (\`(...)\`), ma zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, konieczne jest stwierdzenie czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz czy spełnią jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, usługi świadczone przez Ośrodek będące przedmiotem wniosku, są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Usługi będące przedmiotem zapytania pozostają w bezpośrednim związku z zawodem rolnika.

Zatem prowadzone przez Państwa Ośrodek usługi szkoleniowe, będące przedmiotem zapytania, spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku, są to szkolenia i informacje ukierunkowane na uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych przez rolników.

Jednocześnie z opisu stanu sprawy wynika, że Państwa Ośrodek nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz przedmiotowe usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W związku z powyższym Państwa Ośrodkowi nie przysługuje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Należy wskazać, że środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1270, ze zm.).

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych:

1\. Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2021 r. poz. 1057 oraz z 2022 r. poz. 1079);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a) ze sprzedaży papierów wartościowych,

b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e) z innych operacji finansowych;

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych:

Sektor finansów publicznych tworzą:

1) organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;

2) jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

2a) związki metropolitalne;

3) jednostki budżetowe;

4) samorządowe zakłady budżetowe;

5) agencje wykonawcze;

6) instytucje gospodarki budżetowej;

7) państwowe fundusze celowe;

8) Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego

Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego

Ubezpieczenia Społecznego;

9) Narodowy Fundusz Zdrowia;

10) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;

11) uczelnie publiczne;

12) Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;

13) państwowe i samorządowe instytucje kultury;

14) inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, instytutów działających w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, banków oraz spółek prawa handlowego;

15) Bankowy Fundusz Gwarancyjny.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Z opisu sprawy wynika, że usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku są w całości finansowane ze środków publicznych – z EFRROW w wysokości 63,63% oraz z krajowych środków publicznych, co stanowi 36,37% kwoty.

Wobec tego zostały spełnione łącznie warunki do zwolnienia świadczonych przez Państwa usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Podsumowując, usługi polegające na (\`(...)\`) realizowane przez Państwa Ośrodek na podstawie opisanej powyżej umowy, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do ustalenia, czy mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. usług, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, bowiem – jak rozstrzygnięto powyżej – usługi polegające na (\`(...)\`) realizowane przez Państwa Ośrodek na podstawie opisanej powyżej umowy korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

W konsekwencji, nie są Państwo uprawnieni do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jaki wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług w toku realizacji ww. Operacji, gdyż dokonywane nabycia związane są ze świadczeniem ww. usług polegających na (\`(...)\`), zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, a więc nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).