Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.110.2019.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: Czy koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Wnioskodawcę podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr?
Słowa kluczowe: dzierżawa; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; ograniczenie; programy; własność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) uzupełnionym 23 i 24 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Wnioskodawcę podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Wnioskodawcę podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 8 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.110.2019.1.DP wezwano do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia 23 i 24 maja 2019 r. (data wpływu do Organu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest producentem rozwiązań dla transportu szynowego w zakresie sterowania ruchem dla linii magistralnych, transportu miejskiego oraz przemysłu. Do oferowanych przez Spółkę produktów należą systemy kierowania i nadzoru ruchu, systemy kontroli prowadzenia pociągu, systemy sterowania ruchem kolejowym na stacjach i szlakach, systemy sygnalizacji przejazdowych, a także systemy i urządzenia przytorowe.

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), działającej na całym świecie.

W celu zapewnienia najwyższej funkcjonalności i jakości produkowanych wyrobów, Grupa wykorzystuje na cele prowadzonej działalności najnowsze rozwiązania techniczne, będące efektem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. W Grupie obowiązuje model ścisłej współpracy pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład Grupy w zakresie opracowywania nowych technologii, bazujący na wymianie wiedzy i doświadczenia w tym poprzez specjalną platformę, na której umieszczane jest know-how, w postaci wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w Grupie, rysunków technicznych, specyfikacji etc. Na podstawie tych informacji opracowywane są nowe produkty bazowe oferowane przez Grupę, które mogą być dostosowane poprzez poszczególne spółki wchodzące w skład Grupy do wymagań stawianych przez rynki, na których działają. Ponadto, w celu dostosowania planów związanych z produktami w Grupie, przygotowania procesów przetargowych i wsparcia przepływów informacji co do stosowanych technologii pomiędzy regionami, Grupa rozpoczęła ścisłą współpracę z Działem Technologicznym (ang. Chief Technical Officers Department dalej jako: „CTO”).

Konsekwencją powyższych działań było zawarcie przez Grupę Porozumienia dotyczącego podziału kosztów RCS Joint Development (ang. RCS Joint Development Cost Sharing Agreement, dalej jako: „Umowa IP Pool”).

Umowa IP Pool jest umową wielostronną, której stronami są spółki z Grupy, w tym Wnioskodawca, działające jako „Spółki uczestniczące”. Spółki uczestniczące są to podmioty powiązane względem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 ustawy o PDOPr (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOPr (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.)

Celem Umowy IP Pool jest kontynuacja działań rozwojowych mających na celu odciążenie przyszłych projektów rozwoju produktów od czynników ryzyka związanych z rozwojem oraz zbudowanie zrównoważonego oraz zgodnego podejścia do rozwoju w ramach Grupy w oparciu o przyszłe zapotrzebowania jej klientów i wymagania techniczne.

Na podstawie umowy Spółki uczestniczące, w tym Spółka podejmują wspólnie działania rozwojowe i dzielą pomiędzy siebie koszty z tym związane (partycypacja w kosztach IP Pool).

Działania podejmowane na podstawie Umowy IP Pool polegają w szczególności na:

*   tworzeniu oraz rozwijaniu nowych technologii, które mogą być wykorzystane w ramach indywidualnych projektów prowadzonych przez Spółki uczestniczące (w formie know-how, instrukcje, opracowania inżynieryjne, projekty, etc.),
*   wspólnym opracowywaniu zestandaryzowanych platform produktowych, modułowych bloków konstrukcyjnych i związane z nim know-how, które będą stanowić podstawę do projektowania rozwiązań technicznych i metod działania w dywizjach zajmujących się produkcją, w ramach Grupy,
*   umożliwieniu dostępu do wszystkich patentów, praw autorskich, tajemnic handlowych, wzorów przemysłowych, formuł i technologii procesowych, programów komputerowych, ulepszenia, tłumaczenia, adaptacje, tajemnic i know-how, informacji, danych., specyfikacji, metody, techniki wytwarzania oraz opisów i innych praw własności intelektualnej (niezależnie od tego czy są udokumentowane czy nie, czy też podlegają ochronie patentowej lub prawu autorskiemu), które mogą być wykorzystane w produkcji platform i modułowych elementów składowych, wytwarzanych przez poszczególne Spółki uczestniczące. Powyższe prawo do korzystania nie obejmuje know-how w zakresie marketingu oraz korzystania ze znaków towarowych, baz dostawców czy listy klientów,
*   umożliwieniu dostępu do praw własności intelektualnej wytworzonych w wyniku podjęcia działań związanych z rozwojem produktów w ramach oddziałów RCS, w szczególności innowacji wskazanych powyżej, takich jak: projekty/plany produktów, podręczniki techniczne, instrukcje robocze, narzędzia programowe np. dostęp do platformy, na której umieszczone są informacje o ustrukturalizowanych produktach.

\-dalej łącznie jako: „Program IP Pool”.

W końcowym etapie Programu IP Pool, w ramach Grupy na podstawie zgromadzonego know-how przez Spółki uczestniczące, tworzone są produkty bazowe, które mają zastosowanie globalne. Spółka uzyskuje wówczas dostęp do m.in. specyfikacji technicznej, zawierającej wykaz części jakie powinny zostać zamówione do produkcji danego wyrobu oraz oprogramowania, które powinno zostać zainstalowane w danym produkcie, umożliwiających stworzenie produktu bazowego. Następnie produkt bazowy jest dostosowywany przez Spółkę na potrzeby polskiego rynku. W tym zakresie, w ramach Programu IP Pool dostarczane są Spółce instrukcje jak przeprowadzić adaptację danego produktu bazowego do wymagań rynkowych.

Innymi słowy, w ramach Umowy IP Pool Spółka zakupuje niezbędną wiedzę, informacje technologiczne, etc. wykorzystywane w toku produkcji produktów oferowanych przez Grupę.

W zamian za uiszczanie wynagrodzenia przez Spółkę za uczestniczenie w programie IP Pool otrzymuje ona niewyłączne, bezterminowe, wolne od dodatkowych opłat i przenaszalne prawo do używania lub w inny sposób wykorzystywania praw własności intelektualnej wytworzonych przez Spółki uczestniczące w prowadzonej działalności. Wynagrodzenie za uczestniczenie w programie IP Pool stanowi opłatę za prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do konstruowania nowych, konkretnych rozwiązań technicznych dla kolei, które są produkowane przez Grupę, w tym Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie za korzystanie z programu IP Pool zostało określone w formie partycypacji kosztów uczestnictwa w Programie IP Pool i odpowiada wydatkom poniesionym przez Spółki uczestniczące na opracowywanie nowych technologii, a następnie jest dzielone pomiędzy Spółki uczestniczące, w tym Wnioskodawcę, w określonej proporcji.

W uzupełnieniu wniosku z 23 maja 2019 r., Wnioskodawca wyjaśnia, że w zakresie wskazanych usług, zgodnie z pismem otrzymanym z Urzędu Statystycznego, nabywane usługi posiadają następujący numer klasyfikacyjny:

*   PKWiU 77.40.1 „Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Wnioskodawcę podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Spółkę nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki, o którym mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr.

1\. Ograniczenie w zaliczaniu niektórych wydatków ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych do kosztów uzyskania przychodów - uwagi ogólne

Z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175, dalej: ustawa nowelizująca) do ustawy o PDOPr wprowadzono art. 15e ust. 1.

Art. 15e ust. 1 ustawy o PDOPr w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. stanowił, że podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o PDOPr,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Od 1 stycznia 2019 r. w związku z wprowadzeniem definicji legalnej podmiotów powiązanych w art. 11a ust. 1 pkt 4 zmianie uległ art. 15e ust. 1 ustawy o PDOPr przyjmując następujące brzmienie: podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o PDOPr,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki l spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jednocześnie stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o PDOPr amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: (\`(...)\`)

4\. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5\. licencje,

6\. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7\. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

2\. Bezpośredni związek uczestnictwa w programie IP Pool z wytworzeniem towaru

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ograniczenia, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu, nie stosuje się do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Ustawodawca nie wskazał, co należy rozumieć pod pojęciem kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem/nabyciem towaru lub świadczeniem usługi. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku języka polskiego (www.sip.pwn.pl) „bezpośredni” oznacza dotyczący kogoś lub czegoś wprost lub znajdujący się bardzo blisko, niczym nieprzedzielony, natomiast „wytworzyć” oznacza zrobić, wyprodukować coś. Zdaniem Spółki, przez koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem towaru należy zatem rozumieć wydatek wprost związany z realizacją procesu produkcyjnego.

Spółka pragnie w tym miejscu przytoczyć fragment uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej, w którym podano przykłady kosztów uznanych za bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru: „Omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi (\`(...)\`) Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia”.

W świetle wskazanych przykładów, należy stwierdzić, że koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru powinny mieć charakter kosztów determinujących/umożliwiających jego wytworzenie. Innymi słowy, bez ich poniesienia, wytworzenie produktu byłoby niemożliwe bądź znacząco utrudnione.

W kontekście powyższego, należy przypomnieć, że zasadniczym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja rozwiązań dla transportu szynowego w zakresie sterowania ruchem dla linii magistralnych, transportu miejskiego oraz przemysłu. Do oferowanych przez Spółkę produktów należą systemy kierowania i nadzoru ruchu, systemy kontroli prowadzenia pociągu, systemy sterowania ruchem kolejowym na stacjach i szlakach, systemy sygnalizacji przejazdowych, a także systemy i urządzenia przytorowe.

Grupa, w skład której wchodzi Spółka, wykorzystuje najnowsze technologie, opracowywane i rozwijane w ramach działalności Spółek uczestniczących w programie IP Pool. Opłaty za uczestnictwo w programie IP Pool umożliwiają Wnioskodawcy używanie lub w inny sposób wykorzystywanie praw własności intelektualnej wytworzonych przez Spółki uczestniczące w prowadzonej działalności. Podkreślenia wymaga fakt, że bez dostępu do know-how wypracowywanego w ramach Grupy Spółka nie miałaby możliwości uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności, gdyż w praktyce nie miałaby dostępu do rozwiązań technicznych koniecznych do produkcji rozwiązań dla transportu szynowego w zakresie sterowania ruchem dla linii magistralnych, transportu miejskiego oraz przemysłu.

Jak zatem wynika z powyższego, opłaty za uczestnictwo w IP Pool warunkują produkcję i sprzedaż produktów oferowanych przez Spółkę.

Podsumowując powyższe, w ocenie Spółki, brak jest wątpliwości, że związek funkcjonalny procesu wytwarzania wyrobów z ponoszonymi opłatami z tytułu uczestnictwa w programie IP Pool ma charakter bezpośredni, tj. dotyczy kogoś lub czegoś wprost, a konkretnie dotyczy wprost procesu produkcji rozwiązań technicznych koniecznych do produkcji rozwiązań dla transportu szynowego w zakresie sterowania ruchem dla linii magistralnych, transportu miejskiego oraz przemysłu.

Jak Spółka bowiem wskazała, w ramach Programu IP Pool spółka zakupuje niezbędną wiedzę, informacje technologiczne, etc. wykorzystywane w toku produkcji produktów oferowanych przez Grupę. Bez zakupu tej wiedzy nie byłoby możliwe produkowanie wyrobów odpowiadających potrzebą kontrahentów.

Spółka pragnie w tym miejscu również nadmienić, że w jej ocenie, bez znaczenia pozostaje fakt, że opłaty z tytułu korzystania z programu IP Pool nie są przez Spółkę uwzględniane w technicznym koszcie wytworzenia. Nie powoduje to bowiem, że wydatek ten nie stanowi kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem towaru, o jakim mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr.

Techniczny koszt wytworzenia jest kategorią rachunkową, podczas gdy prawo podatkowe jest reżimem odrębnym od przepisów prawa rachunkowego, na co wielokrotnie wskazywały organy podatkowe i sądy administracyjne. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 sierpnia 2017 r. (sygn. II FSK 1852/15) stwierdził, że wprawdzie podatnicy mają – w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PDOPr - obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a prowadzone, na podstawie ustawy z 1994 r. o rachunkowości księgi rachunkowe, są zarazem księgami podatkowymi w rozumieniu art. 193 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), to jednak według jednolitych, utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Powyższe oznacza, iż w ustawach podatkowych musi istnieć bezpośrednie odwołanie do konkretnych przepisów ustawy o rachunkowości, przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie lub Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, czy Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej, aby mogły one zostać uznane za kreujące prawa i obowiązki podatkowe.

Należy podkreślić, że ustawodawca tworząc katalog kosztów niepodlegających pod limit z art. 15e ustawy o PDOPr nie odwołał się do przepisów ustawy o rachunkowości definiując koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi. Jeżeli takiego bezpośredniego odwołania nie ma, niedopuszczalnym jest jego domniemanie i ograniczanie kosztów wskazanych w art. 15e ust. 11 pkt 1 wyłącznie do sytuacji, kiedy są one uwzględniane w technicznym koszcie wytworzenia na gruncie rachunkowym.

Ponadto, przedmiotowe stanowisko zaakceptował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.14.2018.1.PS, w której zgodził się z podatnikiem, że „kwestią wtórną pozostaje przy tym fakt uwzględnienia bądź nieuwzględniania kosztu w kosztach wytworzenia wyrobu dla potrzeb ustawy o rachunkowości (\`(...)\`) W ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (\`(...)\`) nie stanowią podstawy do ustalenia właściwego rozumienia wyrażenia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Nawet bowiem jeśli UoR zawiera definicję kosztów wytworzenia, to należy mieć na uwadze, że przepisy UoR należą do odrębnej niż prawo podatkowe gałęzi (dziedziny) prawa, która nakierowana jest na realizację innych celów”.

Podobnie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I SA/Wr 1097/18, zgodnie z którym „w treści art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p. ustawodawca w żaden sposób nie odniósł się do kwestii związku kosztu z przychodami ze sprzedaży wytworzonych produktów. Tym samym, brak jest jakichkolwiek podstaw aby twierdzić, że zasada określona w art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosząca się do kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi dotyczy kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., tj. kosztów bezpośrednio związanych z przychodem. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do nieuzasadnionego w świetle przepisów prawa zrównania dwóch niezależnych pojęć”.

Niezależnie zatem od kwalifikacji opłat z tytułu korzystania z programu IP Pool przeprowadzonej przez Spółkę dla celów rachunkowych na gruncie ustawy o PDOPr stanowią one niewątpliwie koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów.

3\. Rozróżnienie pojęć bezpośredniego związku z wytworzeniem towaru i bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodu

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że bez znaczenia dla analizowanej sprawy pozostaje fakt, iż opłaty z tytułu korzystania z programu IP Pool nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4c ustawy o PDOPr.

Jak wskazano uprzednio, stosownie do art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr Ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do: 1) kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi (\`(...)\`). Należy zatem wyraźnie podkreślić, że w treści cytowanego przepisu ustawodawca w żaden sposób nie odniósł się do kwestii związku kosztu z przychodami ze sprzedaży wytworzonych produktów.

Tym samym, brak jest jakichkolwiek podstaw, aby twierdzić, że zasada określona w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr odnosząca się do kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi dotyczy kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o PDOPr tj. kosztów bezpośrednio związanych z przychodem. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do nieuzasadnionego w świetle przepisów prawa zrównania dwóch niezależnych pojęć.

Zgodnie z powszechnie przyjętym w doktrynie prawa podatkowego stanowiskiem, w procesie wykładni przepisów podatkowych należy przyznać prymat wykładni językowej. Jedną z dyrektyw wykładni językowej jest zakaz dokonywania wykładni synonimicznej, rozumiany jako zakaz przypisywania różnym zwrotom w obrębie danego aktu prawnego tego samego znaczenia. Zasada zakazu wykładni synonimicznej znajduje uzasadnienie w koncepcji racjonalnego ustawodawcy, zgodnie z którą użyte w przepisie sformułowania są nieprzypadkowe i zgodne z jego intencją.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2018 r. (sygn. II FSK 3371/15) Prima facie wydaje się, że stanowisko przedstawione przez organy, kolejno zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, jest prawidłowe - a to przy uwzględnieniu zakazu dokonywania wykładni synonimicznej, stanowiącej jedną z zasad wykładni językowej, zgodnie z którą «zabrania się przyjmowania, że ustawodawca nadaje różnym zwrotom to samo znaczenie» (\`(...)\`) Po pierwsze. stwierdzić trzeba, że zakaz wykładni synonimicznej w sposób ścisły jest przestrzegany w sytuacji występowania różnych terminów w jednym akcie prawnym \[podkreślenie i pogrubienie Wnioskodawcy\].

W kontekście powyższego, należy stwierdzić, że jeżeli intencją ustawodawcy było w istocie zastosowanie wskazanego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr wyłączenia do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, w treści przepisu umieściłby on odwołanie do art. 15 ust. 4 ustawy o PDOPr lub wprost wskazał, że ograniczenie nie dotyczy tego typu kosztów. Ustawodawca użył sformułowania, zgodnie z którym ograniczenie to nie dotyczy kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem towarów lub świadczeniem usług. Należy zatem uznać, że regulacja ta odnosi się do zupełnie nowej, wprowadzonej na mocy art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr kategorii kosztów podatkowych, odrębnej od kategorii wskazanej w art. 15 ust. 4 ustawy o PDOPr.

Powyższe konkluzje potwierdzają wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 25 kwietnia 2018 r., w myśl których Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOPr – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”.

Analogiczne wnioski można wywieść również z cytowanego uprzednio fragmentu uzasadnienia do ustawy nowelizującej, w którym ustawodawca w jasny sposób wskazał przykłady kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi.

Pomijając w tym miejscu pierwszeństwo wykładni językowej, której rezultaty Spółka wskazała już uprzednio, nie można również pominąć faktu, iż podmioty stosujące przepisy ustawy podatkowej zobligowane są do czynienia tego w duchu, jaki przyświecał ustawodawcy w procesie kreowania prawa. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ustawy nowelizującej cel jej wprowadzenia został określony w uzasadnieniu w sposób klarowny i czytelny.

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, iż w ocenie Wnioskodawcy, opłaty z tytułu korzystania z programu IP Pool stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Spółkę wyrobów, wydatki poniesione w tym zakresie mogą zostać rozpoznane w wyniku podatkowym w pełnej wysokości.

Prawidłowość powyżej prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska została potwierdzona przez organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.554.2018.1.AR, w której organ odstępując od sporządzenia uzasadnienia w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „opłaty licencyjne stanowią wynagrodzenie z tytułu korzystania z wartości, które determinują produkcję. Bez dostępu do wiedzy umożliwiającej prowadzenie procesu produkcji, nie byłoby możliwe wyprodukowanie przedmiotowych Wyrobów własnych, wprowadzenie ich na rynek oraz sprzedaż klientom przez Spółkę. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki koszty ponoszonych przez nią Opłat licencyjnych powinny być uznawane za koszty pozostające w ścisłym związku z wytworzeniem Wyrobów własnych przez Wnioskodawcę. Gdyby bowiem Spółka nie ponosiła tych kosztów, nie byłaby w stanie wytwarzać Wyrobów własnych zgodnie z odpowiednimi wymogami, standardami i instrukcjami (know-how). Podsumowując, uzyskanie Licencji warunkuje w sposób bezpośredni możliwość wytwarzania Wyrobów własnych, a ponoszone Opłaty licencyjne oraz produkowane Wyroby własne pozostają w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.343.2018.2.AM, w której organ uznał, że „(..) koszty Licencji Produkcyjnej mają bezpośredni związek z wytworzeniem i nabyciem przez Spółkę danej kategorii produktów. W przeciwnym bowiem przypadku, tj. gdyby Wnioskodawca nie ponosił kosztów Licencji Produkcyjnej to nie mógłby dokonywać transakcji z klientami zewnętrznymi na lokalnym rynku, tj. w Polsce. W takiej sytuacji Wnioskodawca nie mógłby w szczególności zlecać produkcji na rzecz producentów kontraktowych wykorzystujących Technologię do wytwarzania Produktów, które następnie są nabywane przez Spółkę celem ich dystrybucji. W efekcie, Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić działalności dystrybucyjnej na terytorium Polski i sprzedawać Produktów na rzecz klientów zewnętrznych”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 października 2018 r., sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.350.2018.l.ŚS, zgodnie z którą: „rozważając czy opłaty związane z korzystaniem z przedmiotowych licencji stanowią dla Wnioskodawcy koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością, należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika. Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest jednym z największych producentów podzespołów i części dla branży samochodowej w Polsce. Specjalizuje się w rozwoju i produkcji modułów chłodzenia silnika oraz wycieraczek samochodowych, a także w produkcji lamp samochodowych. Wnioskodawca działa w silnie konkurencyjnej branży, w której bardzo dużą rolę odgrywa innowacyjność wyrobów. Wymusza to na Spółce oraz na całej Grupie nieustanne poszukiwanie nowych rozwiązań i udoskonalanie istniejących produktów. W ramach Grupy działa wiele ośrodków badawczo-rozwojowych, które zajmują się opracowywaniem nowych produktów i technologii. Posiadanie wystarczającego zaplecza technicznego i kadrowego dla samodzielnego opracowywania nowych produktów przez każdą spółkę produkcyjną byłoby ekonomicznie nieracjonalne (z uwagi na ogromne koszty zakupu specjalistycznego wyposażenia, zatrudnienia najlepszych inżynierów, naukowców itp.). (\`(...)\`) Brak posiadania przedmiotowych licencji uniemożliwiłby w praktyce Spółce produkcję, montaż i sprzedaż swoich produktów. Reasumując, opłaty licencyjne, o których mowa we wniosku należy uznać w ww. okolicznościach za koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie podlegający ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, opłaty z tytułu IP Pool stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Spółkę wyrobów w rozumieniu art. 15e ust. 11 Ustawy CIT, a ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, w zaliczaniu niektórych wydatków do kosztów, nie znajdzie do nich zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Rozpatrując nabywane przez Wnioskodawcę świadczenie organ ograniczył się w niniejszej interpretacji do przeprowadzenia analizy wydatków ponoszonych przez Spółkę pod kątem możliwości zastosowania postanowień art. 15e updop, a nie do kwestii spełnienia warunków ogólnych uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej jako: „ustawa nowelizująca”) nastąpiła nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 15e oraz uchylony został art. 11 updop.

I tak, art. 15e ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie natomiast ze stanem prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., art. 11a ust. 1 pkt 4 updop stanowi, że ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    1.  ten sam inny podmiot lub
    2.  małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, co bezpośrednio wpływa na funkcjonowanie krajowego rynku wewnętrznego.

Ustawodawca wprowadził także wyłączenia ze stosowania ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 updop. Zgodnie bowiem z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W wyżej przywołanym przepisie wyłączono z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 updop, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, odnosi się bowiem do sposobu związania kosztu z „wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”.

Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt, o którym mowa w omawianym przepisie, to nie tylko koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze, ale także koszt bez poniesienia którego wytwarzanie określonego dobra (towaru) lub wykonanie usługi nie byłoby możliwe. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

W myśl natomiast art. 15e ust. 12 updop, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3.000.000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250.000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że odesłanie w art. 15e updop do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy służy do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych. Nie ulega wątpliwości, iż licencje są objęte przepisem ograniczającym wysokość opłat zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów do ustawowo określonego limitu (art. 15e ust. 1 w zw. z 16b ust. 1 pkt 4-7 updop).

Jednocześnie przy konstruowaniu wskazanego ograniczenia kwotowego w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych wyłączono z kwoty kosztów objętych limitem opłaty i należności zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi (art. 15e ust. 11 pkt 1 updop).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wiodącym producentem rozwiązań dla transportu szynowego w zakresie sterowania ruchem dla linii magistralnych, transportu miejskiego oraz przemysłu. Do oferowanych przez Spółkę produktów należą systemy kierowania i nadzoru ruchu, systemy kontroli prowadzenia pociągu, systemy sterowania ruchem kolejowym na stacjach i szlakach, systemy sygnalizacji przejazdowych, a także systemy i urządzenia przytorowe. Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej. W celu zapewnienia najwyższej funkcjonalności i jakości produkowanych wyrobów, Grupa wykorzystuje na cele prowadzonej działalności najnowsze rozwiązania techniczne, będące efektem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Grupa zawarła umowę, której stroną są spółki z Grupy m.in. Wnioskodawca. W ramach zawartej Umowy Spółka zakupuje niezbędną wiedzę, informacje technologiczne, etc. wykorzystywane w toku produkcji produktów oferowanych przez Grupę. Wynagrodzenie za korzystanie z programu IP Pool zostało określone w formie partycypacji kosztów uczestnictwa w Programie IP Pool i odpowiada wydatkom poniesionym przez Spółki uczestniczące na opracowywanie nowych technologii, a następnie jest dzielone pomiędzy Spółki uczestniczące, w tym Wnioskodawcę, w określonej proporcji. Wynagrodzenie za uczestniczenie w programie IP Pool stanowi opłatę za prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej dla nowych rozwiązań dla kolei, które są produkowane m.in. przez Wnioskodawcę. Koszty, których dotyczy wniosek kwalifikowane są wg klasyfikacji jako „Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim” (PKWiU 77.40.1).

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Wnioskodawcę podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

Odnosząc przedstawione powyższej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że wynagrodzenie ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Programie IP Pool stanowi koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem/nabyciem towaru lub świadczeniem usługi, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty uczestnictwa w programie IP Pool ponoszone przez Spółkę nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki, o którym mowa w art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o updop należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.