Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-596/08/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-09-25
Teza: Czy nabywane przez Stocznię usługi badań nieniszczących budowanych statków mieszczą się w zakresie uregulowania art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stanowią pozostałe usługi służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 0%?
Słowa kluczowe: badanie; statek; stawka-stawki podatku; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu 5 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi badań nieniszczących nowobudowanych statków - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 28 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi badań nieniszczących nowobudowanych statków.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**.

"S" (Spółka) będąc armatorem morskim w ramach prowadzonej działalności zajmuje się budową oraz dostawą środków transportu morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy. "S" zleca spółce zależnej wykonanie tzw. badań nieniszczących (non-destructive testing - NDT) nowobudowanych statków, mających na celu zapewnienie nadzoru nad bezpieczeństwem wykonania pływających konstrukcji stalowych. Wykonywane usługi polegają na badaniu spoin i blach na budowanych statkach przy zastosowaniu metody: ultradźwiękowej, rentgenowskiej i magnetycznej, które jako jedyne zapewniają pewność bezpiecznego wykonania konstrukcji dla żeglugi. Badania te pozwalają ocenić stan obiektów pływających, a jednocześnie pozostają bez wpływu na ich właściwości strukturalne i powierzchniowe. Zlecanie badań ma na celu wczesne wykrycie możliwości awarii i podjęcie odpowiednich środków zaradczych. Badania nieniszczące umożliwiają bowiem lokalizację defektów materiału i wad fabrycznych, które mogą przyczynić się do obniżenia żywotności elementu wykonanego z wadliwego surowca bądź też z wadami strukturalnymi materiału. Badania nieniszczące w bezpośredni sposób wpływają na bezpieczeństwo żeglugi na morzu oraz mają znaczenie w budowie statków z uwagi na fakt, że pozwalają na wczesną selekcję wadliwych elementów. Z wykonania badań nieniszczących budowanego statku "S" otrzymuje protokół dotyczący właściwego pod względem jakościowym wykonania kadłuba statku. Protokół jest zawsze potwierdzony przez towarzystwo klasyfikacyjne, gdyż przeprowadzenie badania jest istotne z punktu widzenia nadzoru klasyfikacyjnego i procedury nadania statkowi klasy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**:

Czy nabywane przez "S" usługi badań nieniszczących budowanych statków mieszczą się w zakresie uregulowania art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stanowią pozostałe usługi służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy usługi będące przedmiotem wniosku z uwagi na ich charakter oraz cel służą bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego wymienionym w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie tego przepisu podlegają, opodatkowaniu tym podatkiem wg stawki 0%. Art. 83 zawiera uregulowania przewidujące preferencyjne opodatkowanie wg stawki 0% do czynności związanych z działaniami podmiotów w szeroko pojętej branży morskiej i przemyśle stoczniowym. Jednym z takich uregulowań jest przepis art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, zgodnie z którym do pozostałych usług służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego (i ich ładunkom), o których mowa w punkcie 1 tego artykułu stosuje się stawkę podatku 0%. Mając powyższe na uwadze, dla zastosowania stawki 0% muszą być spełnione następujące warunki, tj. usługi te muszą służyć bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 ustawy. Jak wykazano powyżej, usługi objęte wnioskiem dotyczą środków transportu morskiego.

Przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia usług służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego. W przypadku braku legalnej definicji danego pojęcia w prawie podatkowym, zdaniem Spółki należy posiłkować się ogólnie przyjętym rozumieniem tego pojęcia oraz definicją słownikową. Takie stanowisko zostało wyrażane w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 20.11.2002 r. syg. akt III SA 810/01), w którym sąd stwierdził, że: brak legalnej definicji „potrzeb” na gruncie prawa podatkowego daje organowi podatkowemu możliwość swobodnej oceny dowodów w tym zakresie, oczywiście w granicach sensu użytych słów, a więc w znaczeniu jakie nadaje im język potoczny. W ogólnie przyjętym rozumieniu pojęcie „potrzeby” oznacza coś, co jest nieodzowne, niezbędne pożądane w określonej sytuacji. Podobną definicję zawiera również „Słownik Języka Polskiego” pod redakcją Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996r.

Zdaniem "S", zgodnie z przedstawionym rozumieniem pojęcia „potrzeby”, zakres usług będących przedmiotem wniosku mieści się w zakresie usług służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy. Powyższe uzasadnione jest przesłankami oraz celami, dla których Spółka dokonuje nabycia przedmiotowych usług.

Według Spółki podstawową potrzebą środków transportu morskiego jest bezpieczeństwo. Zapewnienie bezpieczeństwa żeglugi jest najważniejszym wymogiem, jakiemu statek musi odpowiadać, aby spełniać swoje funkcje. W związku z tym, wszelkie działania zmierzające do zapewnienia środkom transportu morskiego jak najwyższego poziomu bezpieczeństwa, są działaniami służącymi ich bezpośrednim potrzebom. Jak wskazano w stanie faktycznym, usługi nieniszczących badań spoin i blach na nowobudowanych statkach, umożliwiają wykrycie defektów materiału i ewentualnych wad fabrycznych konstrukcji stalowych statków już na etapie produkcji. Pozwala to uniknąć ewentualnych awarii spowodowanych wadami strukturalnymi materiałów, które nie mogłyby być wykryte innymi metodami. Nabywane przez "S" usługi bezpośrednio skutkują zwiększeniem bezpieczeństwa zarówno samych środków transportu, jak i przewożonych przez nie towarów, jak również przyczyniają się do zwiększenia bezpieczeństwa załogi statków. Wszystkie te elementy wskazują. że nabywane usługi służą zagwarantowaniu spełnienia bezpośredniej i podstawowej potrzeby środków transportu morskiego, jaką jest zapewnienie ich funkcjonalności. W kontekście transportu morskiego jedną z kwestii najistotniejszych dla zapewnienia funkcjonalności jest niezawodność środka transportu. Usługi, które "S" nabywa, służą zaspokojeniu tej potrzeby.

Nieniszczące badania spoin i blach nowobudowanych statków mają mianowicie na celu wczesne wykrywanie ewentualnych wad materiału lub wad fabrycznych. Wady te, jeśli nie zostaną wykryte na etapie budowania statku, mogą doprowadzić do powstania awarii, które utrudniają eksploatację statku. Wczesne wykrycie wad umożliwia zaś podjęcie kroków, pozwalających na uniknięcie ewentualnych awarii w przyszłości. Zapobieganie negatywnym skutkom stosowania wadliwych materiałów poprzez wczesną ich selekcję jest więc istotnym środkiem dla zapewnienia niezawodności środka transportu morskiego, a więc służy zaspokojeniu bezpośredniej potrzeby tych obiektów. Ponadto, aby móc efektywnie funkcjonować, środek transportu morskiego powinien charakteryzować się trwałością. Badania nieniszczące konstrukcji stalowych wykonywane na zlecenie "S", zaspokajają także i tę potrzebę statków. Badania pozwalają na zlokalizowanie wad fabrycznych czy defektów materiału, które mogą przyczyniać się do obniżenia żywotności elementu wykonanego z wadliwego surowca, już na etapie produkcji statku. Wyeliminowanie wadliwych elementów przyczynia się więc do zwiększenia trwałości środków transportu morskiego.

Przeprowadzone badanie przyczynia się zatem do zgromadzenia przez "S" dokumentacji poświadczającej, że statek spełnia wymagane normy techniczne. Tym samym, badanie to jest niezbędne także z punktu widzenie nadzoru klasyfikacyjnego oraz procedury nadania statkowi klasy. Jak wynika z przedstawionych wyżej argumentów, nabywane przez "S" usługi nieniszczących badań spoin i blach nowobudowanych statków mają istotne znaczenie dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania tych środków transportu, poprzez zapewnienie im bezpieczeństwa, funkcjonalności i trwałości, a także potwierdzenie jakości statku zgodnie z obowiązującymi normami technicznymi.

W związku z tym, w ocenie "S", usługi te związane są z bezpośrednimi potrzebami środków transportu morskiego, do których odwołuje się art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy. Spółka podkreśla, że w ww. artykule ustawodawca wprowadził otwarty katalog usług, które podlegają opodatkowaniu według stawki VAT 0%, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie - pozostałe usługi służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego. Jak wynika z przedstawionych wyżej argumentów, usługi nieniszczącego badania statków w ocenie Spółki podlegają opodatkowaniu według stawki VAT 0%.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe**.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, podstawową stawką podatku dla dostawy towarów i świadczonych usług z zastrzeżeniem ust. 2 – 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, jest stawka 22%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

W myśl postanowień zawartych w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do pozostałych usług świadczonych na rzecz armatora morskiego, służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w pkt 1, i ich ładunkom.

W treści ust. 1 pkt 1 przedmiotowego artykułu ustawodawca wymienił następujące środki transportu morskiego:

1.  statki wycieczkowe i tym podobne, przeznaczone głównie do przewozu osób; promy wszelkiego typu (PKWiU 35.11.21), z wyłączeniem liniowców pasażerskich pozostałych, statków (łodzi) wycieczkowych itp. pozostałych promów (PKWiU 35.11.21-90.00),
2.  tankowce (PKWiU 35.11.22), z wyłączeniem tankowców pozostałych (PKWiU 35.11.22-90.00),
3.  statki chłodnicze (PKWiU 35.11.23), z wyłączeniem statków chłodniczych pozostałych, innych niż tankowce (PKWiU 35.11.23-90.00),
4.  statki przeznaczone do przewozu towarów oraz statki przeznaczone do przewozu zarówno osób jak i towarów (PKWiU 35.11.24), z wyłączeniem barek morskich bez napędu (PKWiU 35.11.24-20.3) oraz jednostek pływających wymienionych w podkategorii PKWiU 35.11.24-80 i 35.11.24-90.00,
5.  statki rybackie itp. pełnomorskie (PKWiU 35.11.31-30),
6.  pchacze pełnomorskie (PKWiU 35.11.32-50.00), statki szkolne rybołówstwa morskiego (PKWiU ex 35.11.33-93.30) i statki badawcze rybołówstwa morskiego (PKWiU ex 35.11.33-93.40).
7.  statki ratownicze morskie (PKWiU ex 35.11.33-53.40).

Ponadto w odniesieniu do usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 17 powołanej ustawy, prawo do zastosowania 0% stawki podatku ustawodawca uzależnił – jak wynika z zapisu ust. 2 tegoż artykułu – od prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Z treści powołanego przepisu art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy wynika, iż stawka 0% dotyczy wyłącznie usług w nim wymienionych świadczonych na rzecz armatora, a zatem zakres jego stosowania nie może obejmować usług świadczonych na wcześniejszym etapie obrotu.

Istotne znaczenie w interpretacji przedmiotowej normy ma użyte przez ustawodawcę sformułowanie usługi służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich (…) i ich ładunkom. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Bogusław Dunaj, Langenscheidt Warszawa 2007 r.), „bezpośredni” oznacza „taki, który dotyczy kogoś (czegoś) wprost, bez pośrednictwa kogokolwiek (czegokolwiek)”, natomiast „potrzeba” oznacza „to, co trzeba zrobić, co jest potrzebne, niezbędne do czegoś”. Zatem, w oparciu o wykładnię językową tego przepisu, za usługi mające na celu zaspokojenie bezpośrednich potrzeb środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich mogą być uznane jedynie usługi konieczne, niezbędne dla ich funkcjonowania i przewożonego przez nie ładunku. Ponadto z brzmienia powołanego przepisu (art. 83 ust. 1 pkt 17) ustawy nie wynika, że środki transportu morskiego, rybołówstwa morskiego oraz statki ratownicze morskie, na potrzeby których mają być wykonane usługi, muszą w chwili ich świadczenia być gotowe do użytku. Konsekwentnie - może więc dojść do sytuacji, gdzie usługi zostaną wykonane na potrzeby statku będącego w fazie budowy, nieukończonego w chwili ich świadczenia. Należy jednak zaznaczyć, że dla wypełnienia dyspozycji art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy – stadium budowy przedmiotowego statku musi pozwalać na określenie jego zasadniczych cech jako wyrobu kompletnego i gotowego pozwalającego na zaklasyfikowanie go do określonego grupowania PKWiU, gdyż ustawodawca ściśle określił rodzaje środków transportów w odniesieniu do których mają być świadczone pozostałe usługi służące ich bezpośrednim potrzebom.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że opodatkowaniu obniżoną stawką podatku – na podstawie ww. przepisu - podlega świadczenie usług w odniesieniu do jednostek pływających wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumiane jako statki gotowe do eksploatacji zgodnie z przeznaczonym celem. Co innego stanowi natomiast "statek w budowie", którym jest ten, którego stępkę położono lub wykonano równorzędną pracę konstrukcyjną w miejscu wodowania, aż do zakończenia budowy - art. 2 § 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. Kodeks morski (Dz. U. Nr 138, poz. 1545 ze zm.).

Jak stanowi § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r. Zgodnie z pkt 5.2.2.7 zasad metodycznych rozporządzenia z 18 marca 1997 r., wyroby niekompletne lub niegotowe zalicza się do grupowań obejmujących wyroby gotowe i kompletne pod warunkiem, że posiadają cechy wyrobu kompletnego i gotowego. Analogicznie zalicza się wyroby niezmontowane lub zdemontowane. Jednocześnie, na podstawie uwag dodatkowych zawartych w dziale 35 PKWiU, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, kadłuby statków, statki nie wykończone lub niekompletne, zmontowane, nie zmontowane lub rozmontowane oraz kompletne statki nie zmontowane, rozmontowane należy klasyfikować do podkategorii 35.11.33, jeżeli nie mają one zasadniczego charakteru statków specjalnego przeznaczenia.

We wniosku Spółka wskazuje, że jest armatorem morskim zajmującym się budową i dostawą środków transportu morskiego, o którym mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy, a nabywane usługi w zakresie badań nieniszczących polegające na badaniu spoin i blach na budowanych statkach, mają na celu zapewnienie nadzoru nad bezpieczeństwem wykonania pływającej konstrukcji statku. Przedmiotowe badania mają także za zadanie, jak wskazano we wniosku, wczesne wykrycie możliwości awarii i umożliwiają lokalizację defektów materiału i wad fabrycznych, które mogą przyczynić się do obniżenia żywotności elementu wykonanego z wadliwego surowca, a więc w bezpośredni sposób wpłynąć na bezpieczeństwo żeglugi na morzu pozwalając na wczesną selekcję wadliwych elementów. Zatem przedmiotowe usługi służą bezpośrednio potrzebom jednostek pływających, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy, z punktu widzenia wykrycia wszelkich wad materiałów z którego są wykonywane jak i zapewnienia bezpieczeństwa wykonania konstrukcji stalowych pływających, co jest niezbędne dla bezpieczeństwa, trwałości danego statku i związanej z tym jego eksploatacji.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przytoczone uregulowania należy stwierdzić, że jeżeli statki, na potrzeby których przedmiotowe usługi zostaną wykonane, są na takim etapie budowy, który pozwala zaklasyfikować je do środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego lub statków ratowniczych morskich, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to usługi te będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, pod warunkiem prowadzenia dokumentacji określonej w art. 83 ust. 2 ustawy. W sytuacji, gdy statki są na takim etapie budowy, że nie można ich sklasyfikować i tym samym je uznać za środki transportu morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1, przedmiotowe usługi z zakresu badań nieniszczących będą opodatkowane 22% stawką podatku.

Odnosząc się do powołanego przez "S" wyroku NSA z dnia 20 listopada 2002 r. sygn. akt III SA 810/01, stwierdzić należy, że jest on rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto, mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest "S" jako nabywca usług, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla wykonawcy zleconych czynności, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Jednocześnie wskazuje się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do klasyfikacji usług w związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o wskazane przez Wnioskodawcę grupowanie statystyczne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.