Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.443.2024.2.KL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-05
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem i budowlami.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15a-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1

**Interpretacja indywidualna** **– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 16 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem i budowlami. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2024 r. (wpływ 21 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawczyni jest właścicielem zabudowanej nieruchomości, tj. działki numer ewidencyjny (\`(...)\`) (dalej: Nieruchomość), o pow. (\`(...)\`) m2, objętej księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…), a przedmiotowe nabycie nie podlegało opodatkowaniu VAT.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym położona jest na terenach funkcji usług turystycznych, dopuszcza się funkcje mieszkaniowe w formie budynków wolnostojących lub lokali w budynkach o funkcji usługowej (teren oznaczony symbolem B.16.UT).

Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2, oddanym do użytkowania dnia 7 stycznia 2010 r., oraz kompleksowo wyremontowanym i zmodernizowanym w latach 2012-2013.

Teren nieruchomości jest w pełni ogrodzony oraz zagospodarowany poprzez utwardzony podjazd do budynku i chodniki, murowane mury oporowe, drewnianą altanę grillową, murowany budynek gospodarczy na narzędzia ogrodowe, urządzoną niską i wysoką zieleń oraz przypisanymi do nieruchomości dwoma pomostami rekreacyjnymi indywidualnymi, a powyższe składniki nieruchomości zostały wybudowane i urządzone w latach 2012-2017.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (prowadzenie domu wakacyjnego z pokojami do wynajęcia), a przedmiotowa nieruchomość z posadowionymi na niej budynkami i budowlami wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię na potrzeby przedmiotowej działalności począwszy od dnia (…) (dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej), do chwili obecnej.

Nieruchomość została zaliczona do środków trwałych Wnioskodawczyni, ujęta jest w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, i przyjęta do użytkowania z dniem rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

Przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej nieruchomość wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na potrzeby tzw. najmu prywatnego.

Wnioskodawczyni po 2017 r., prócz wydatków związanych z bieżącymi remontami i utrzymaniem budynków i budowli posadowionych na nieruchomości, nie ponosiła na nie żadnych nakładów zwiększających ich wartość początkową w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Wnioskodawczyni rozważa obecnie sprzedaż nieruchomości, w związku z czym podjęła działania marketingowe w celu znalezienia nabywcy nieruchomości — złożyła ofertę sprzedaży w biurze obrotu nieruchomościami i zamieściła ogłoszenie o sprzedaży nieruchomości w prasie.

Wnioskodawczyni nie wykorzystywała nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
---------------------------------------

W piśmie z 17 października 2024 r. na pytania Organu zwarte w wezwaniu do uzupełnienia wniosku wskazała Pani poniższe informacje:

1\. Czy zabudowania znajdujące się na działce ewidencyjnej nr (…): utwardzony dojazd do budynku, chodniki, murowane mury oporowe, drewniana altana grillowa, dwa pomosty rekreacyjne, mające być przedmiotem sprzedaży, stanowią:

a) budynki, w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.),

b) budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane,

c) urządzenia budowalne, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane oraz z jakim budynkiem/budowlą są one powiązane?

Odp.: „Wszystkie zabudowania nie będące budynkami objęte wnioskiem, znajdujące się na działce ewidencyjnej nr (…), mające być przedmiotem sprzedaży stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)”.

2\. Prosimy wskazać, odrębnie dla każdego budynku/budowli mających być przedmiotem sprzedaży:

a) czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie danego budynku/budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą?

b) czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem wskazanych budynków/budowli a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

c) czy ponosiła Pani wydatki na ulepszenie ww. budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu? Jeżeli tak, to prosimy wskazać:

\- kiedy takie wydatki były ponoszone?

\- czy ulepszenie budynków/budowli prowadziło do ich przebudowy, tj. dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia?

\- czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego?

\- czy po dokonaniu tych ulepszeń ww. budynki/budowle były oddane do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie ich dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tych obiektów do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

Odp.:

a) „W stosunku do wszystkich budynków i budowli objętych wnioskiem nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361).

b) W stosunku do wszystkich budynków i budowli objętych wnioskiem upłynie okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą.

c) W stosunku do żadnego budynku i budowli objętych wnioskiem nie poniosłam nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu”.

Pytanie
-------

Czy w przypadku sprzedaży opisanej w stanie faktycznym nieruchomości, jej sprzedaż będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej sprzedaż będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie — według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT — rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem powyższego rozumienia pojęcia pierwszego zasiedlenia jest także rozstrzygnięcie zawarte w orzeczeniu TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 pomiędzy Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. a Dyrektorem Izby Skarbowej w Warszawie, w którym TSUE stwierdza, że pojęcie „pierwsze zasiedlenie” nie jest zdefiniowane w dyrektywie, jednak interpretacja tego pojęcia, która służy do określenia zasad zwolnienia z VAT dostawy budynków, powinna być ścisła i musi być zgodna z celami zwolnienia z VAT. TSUE odniósł się do ustaleń poczynionych przy pracach przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG, gdzie kryterium pierwszego zasiedlenia budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tych pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji.

Państwa członkowskie nie są upoważnione do zmiany samego pojęcia „pierwsze zasiedlenie” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. W konsekwencji, przepisy krajowe, zgodnie z którymi zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków jest uzależnione od spełnienia warunku, żeby pierwsze zasiedlenie następowało w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, zostały uznane za niezgodne z dyrektywą VAT.

Mając powyższe na uwadze, jak również opisany stan faktyczny sprawy, a w szczególności fakt, że budynki i budowle posadowione na przedmiotowej nieruchomości są użytkowane przez Wnioskodawczynię nieprzerwanie od dnia (…), a po 2017 r. nie ponoszono na nie żadnych nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, należy stwierdzić, że doszło do jego pierwszego zasiedlenia oraz, że budynki te i budowle użytkowane są przez okres ponad 2 lat, w których to latach Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na ich ulepszenie.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku sprzedaży budynków i budowli posadowionych na nieruchomości, a tym samym dostawa gruntu do nich przyporządkowana w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży Nieruchomości, jej sprzedaż będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami zarówno grunty, budynki, jak i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku/budowli do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/ budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu lub ulepszeniu (stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej) budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też na potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 2ustawy stanowi, że:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli i ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, zauważyć należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać na przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Według art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z opisu sprawy, wynika że jest Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Jest Pani właścicielem zabudowanej nieruchomości, tj. działki numer ewidencyjny (…), o pow. (\`(...)\`) m2, objętej księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…), a przedmiotowe nabycie nie podlegało opodatkowaniu VAT.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym położona jest na terenach funkcji usług turystycznych, dopuszcza się funkcje mieszkaniowe w formie budynków wolnostojących lub lokali w budynkach o funkcji usługowej.

Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2, oddanym do użytkowania dnia 7 stycznia 2010 r., oraz kompleksowo wyremontowanym i zmodernizowanym w latach 2012-2013.

Teren nieruchomości jest w pełni ogrodzony oraz zagospodarowany poprzez utwardzony podjazd do budynku i chodniki, murowane mury oporowe, drewnianą altanę grillową, murowany budynek gospodarczy na narzędzia ogrodowe, urządzoną niską i wysoką zieleń oraz przypisanymi do nieruchomości dwoma pomostami rekreacyjnymi indywidualnymi, a powyższe składniki nieruchomości zostały wybudowane i urządzone w latach 2012-2017.

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (prowadzenie domu wakacyjnego z pokojami do wynajęcia), a przedmiotowa nieruchomość z posadowionymi na niej budynkami i budowlami wykorzystywana jest przez Panią na potrzeby przedmiotowej działalności począwszy od dnia (…) (dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej), do chwili obecnej. Nieruchomość została zaliczona do środków trwałych Wnioskodawczyni, ujęta jest w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, i przyjęta do użytkowania z dniem rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej nieruchomość wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na potrzeby tzw. najmu prywatnego.

Po 2017 r., prócz wydatków związanych z bieżącymi remontami i utrzymaniem budynków i budowli posadowionych na nieruchomości, nie ponosiła Pani na nie żadnych nakładów zwiększających ich wartość początkową, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży, podjęła Pani działania marketingowe w celu znalezienia nabywcy nieruchomości — złożyła Pani ofertę sprzedaży w biurze obrotu nieruchomościami i zamieściła ogłoszenie o sprzedaży nieruchomości w prasie. Nie wykorzystywała Pani, nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Wszystkie zabudowania niebędące budynkami objęte wnioskiem, znajdujące się na działce ewidencyjnej nr (…), mające być przedmiotem sprzedaży stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

W stosunku do wszystkich budynków i budowli objętych wnioskiem, nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

W stosunku do wszystkich budynków i budowli objętych wnioskiem, upłynie okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą.

W stosunku do żadnego budynku i budowli objętych wnioskiem nie poniosła Pani nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

Pani wątpliwości dotyczą wskazania, czy sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku zabudowanej budynkiem i budowlami będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Odnosząc się do Pani wątpliwości wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż ww. nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz budowlami (utwardzony dojazd do budynku, chodniki, murowane mury oporowe, drewniana altana grillowa, dwa pomosty rekreacyjne) wykorzystywała Pani w prowadzonej działalności gospodarczej, to jej sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i w stosunku do tej sprzedaży będzie Pani występowała w charakterze podatnika podatku VAT.

Natomiast, w celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz ww. budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku i budowli posadowionych na działce nr (…) doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w odniesieniu do budynku mieszkalnego jednorodzinnego i budowli (utwardzony dojazd do budynku, chodniki, murowane mury oporowe, drewniana altana grillowa, dwa pomosty rekreacyjne), doszło do pierwszego zasiedlenia i od tego momentu do ich sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto w odniesieniu do ww. obiektów nie ponosiła Pani wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Wskazała Pani bowiem, że wydatki które były ponoszone po 2017 r. były związane z bieżącymi remontami i utrzymaniem budynków i budowli posadowionych na nieruchomości.

W konsekwencji dla sprzedaży budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budowli – utwardzonego dojazdu do budynku, chodników, murowanych murów oporowych, drewnianej altany grillowej, dwóch pomostów rekreacyjnych, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ zostaną spełnione wszystkie warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o których mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu (działki nr (…)), na którym znajdują się ww. obiekty, również będzie zwolniona od podatku VAT.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że skoro dostawa przedmiotowych obiektów (budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budowli – utwardzonego dojazdu do budynku, chodników, murowanych murów oporowych, drewnianej altany grillowej, dwóch pomostów rekreacyjnych), znajdujących się nieruchomości, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

**Podsumowując stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym** **oraz budowli –** **utwardzonego dojazdu do budynku, chodników, murowanych murów oporowych, drewnianej altany grillowej, dwóch pomostów rekreacyjnych,** **będzie** **stanowić dostawę towarów, która korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.**

Tym samym, Pani stanowisko **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).