Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-238/14-3/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-21
Teza: Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; spółki-przekształcenie spółki; umowa-umowa pożyczki; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2014 r. (data wpływu 18 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca jest Udziałowcem w spółce kapitałowej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej jako: Spółka).

W przyszłości planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółkę komandytową lub spółkę jawną).

Spółka przed przekształceniem lub po przekształceniu zamierza udzielić Wnioskodawcy oprocentowanej pożyczki.

Spółka na moment udzielenia pożyczki będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Należy nadmienić, że poza ww. pożyczką Spółka udzieli również innych oprocentowanych pożyczek na rzecz pozostałych udziałowców. Pożyczki zostaną udzielone Wnioskodawcy oraz innym wspólnikom w celu uzyskania wynagrodzenia w postaci odsetek. Niemniej jednak, nie można wykluczyć, że Spółka nie otrzyma płatności z tego tytułu np. wskutek wcześniejszego wygaśnięcia zobowiązań pożyczkowych.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że Spółka przed udzieleniem ww. pożyczek nie udzieli wcześniej pożyczek innym podmiotom. Jednocześnie nie można wykluczyć udzielenia kolejnych pożyczek przez Spółkę w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy udzielenie pożyczki przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie stanowiło usługę zwolnioną z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a w konsekwencji zawarta umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na powyższe pytanie w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w odniesieniu do podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych, udzielenie pożyczki przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie stanowiło usługę zwolnioną z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a w konsekwencji zawarta umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Wnioskodawca podkreślił, że występuje z wnioskiem o interpretację indywidualną w charakterze podatnika w zakresie, w jakim wniosek odnosi się do konsekwencji podatkowych zawarcia umowy pożyczki na gruncie ustawy o PCC. W odniesieniu do pozostałej części wniosku dotyczącej skutków transakcji w świetle uregulowań ustawy o VAT, Wnioskodawca występuje jako podmiot zainteresowany. Status podmiotu zainteresowanego wynika ze ścisłego powiązania przepisów ustawy o PCC w zakresie powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z przepisami ustawy o VAT dotyczącymi opodatkowania pożyczek pieniężnych.

Przepisem art. 1 pkt 1 ustawy o PCC ustawodawca wprowadził zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Wśród tych czynności w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy wskazano umowę pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Ustawa o PCC nie definiuje w sposób autonomiczny pojęcia „pożyczki”, w konsekwencji, należy w tym zakresie odwołać się do definicji cywilistycznej. Zgodnie z przepisem art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Co do zasady zatem umowa pożyczki podlega opodatkowaniu według stawki 2% od kwoty lub wartości pożyczki (art. 6 ust. 1 pkt 7 oraz art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o PCC). Stosownie do przepisu art. 4 pkt 7 ustawy o PCC obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę. Jednocześnie, na gruncie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, obowiązek ten powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa pożyczki zawarta pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na treść art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. Zgodnie z tym przepisem nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest (i) opodatkowana podatkiem od towarów i usług, (ii) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach oraz umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Udzielenie pożyczki przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, jak wskazano powyżej, powinno być zakwalifikowane na gruncie ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które jednocześnie na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT podlega zwolnieniu z opodatkowania. W konsekwencji, z uwagi na brzmienie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC przedmiotowa umowa pożyczki nie powinna prowadzić do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Ponadto, zauważyć również należy, że stosownie do ww. art. 720 Kodeksu cywilnego przedmiotem umowy pożyczki są tylko pieniądze i rzeczy oznaczone co do gatunku. Przepis ten nie ustanowił zatem praw majątkowych jako przedmiotu pożyczki, a skoro tak, należy przyjąć, że pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach. Zgodnie bowiem z powszechnym w orzecznictwie poglądem pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach, których wartość nie wynika z właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji państwa, uznających je za prawny środek płatniczy. W rezultacie przedmiotem umowy pożyczki pieniężnej są rzeczy o szczególnym charakterze (pieniądze). Ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru umowy pożyczki, zatem forma przekazania przedmiotu umowy nie wpływa na ważność zawartej umowy. Umowa pożyczki jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym, w świetle przywołanych okoliczności faktycznych i prawnych, umowa ta – co do zasady − będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług” rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Przepis ten – art. 2 pkt 4  ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, że przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy konkretna czynność cywilnoprawna objęta jest zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowa pożyczki) i jednocześnie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług albo zwolniona od tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa transakcja będzie podlegać regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że tutejszy Organ nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy opisana umowa pożyczki zostanie objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, jeżeli otrzymana przez Wnioskodawcę od Pożyczkodawcy pożyczka – jak twierdzi Wnioskodawca – zakwalifikowana zostanie na gruncie ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które jednocześnie na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT podlega zwolnieniu z opodatkowania, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym oznacza to, że pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.