Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.15.2017.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: Opodatkowanie przez nabywcę nabycia towarów od podmiotów z krajów trzecich
Słowa kluczowe: obciążenia; odliczenia-odliczenie od podatku; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez nabywcę nabycia towarów od podmiotów z krajów trzecich – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez nabywcę nabycia towarów od podmiotów z krajów trzecich.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ma miejsce siedziby oraz miejsce zarządu na terenie Polski, oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem przeważającej działalności spółki to 46.76.Z sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów. Spółka zamierza skupować od osób fizycznych - obywateli Ukrainy małe ilości kamienia ozdobnego bursztynu. Jedna transakcja nigdy nie przekroczy 300 euro, tj. kwoty do której towary przywożone spoza UE są zwolnione z przywozowych należności celnych. Osoby, od których spółka zamierza skupować kamień nie prowadzą żadnej działalności, nie są podatnikami, przewożą przez granicę kamień legalnie i w ilościach niepodlegających żadnym opłatom celnym. Bursztyn jest skupywany od osób prywatnych. Osoby te nie posiadają siedziby na terytorium Polski - mieszkają na Ukrainie. Osoby te będą zgłaszały na granicy celnikom, że ilość posiadanego przez nie bursztynu nie przekracza kwoty 300 euro. Spółka skupując bursztyn od obywateli Ukrainy za każdym razem będzie legitymowała te osoby, a dane tych osób wpisywać będzie do rejestru. Następnie spółka ma zamiar sprzedać nabyty kamień i dokonać rozliczenia podatku VAT od zakupionego bursztynu najpierw na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 - naliczyła podatek VAT, a następnie przy sprzedaży kamienia wystawi fakturę i odliczy podatek VAT wcześniej naliczony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze wskazany wyżej stan faktyczny, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy postąpi prawidłowo rozliczając podatek VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, tj. dokona rozliczenia tego podatku jako nabywca z uwagi, iż sprzedawcy towaru nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT na terytorium Polski i czy przy dalszej sprzedaży towaru ma prawo ten podatek odliczyć zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób rozliczenia podatku VAT z tytułu zakupu i sprzedaży kamienia ozdobnego bursztynu będzie właściwy.

Zgodnie z informacją MF w przypadku przyjeżdżających z państw trzecich (tj. spoza Unii Europejskiej) zwolnione z przywozowych należności celnych są towary o równowartości do 300 euro (w transporcie lądowym) oraz o równowartości do 430 euro (w transporcie lotniczym i morskim).

Osoby przekraczające granicę muszą zgłosić organom celnym lub Straży Granicznej przywóz do kraju oraz wywóz za granicę złota dewizowego lub platyny dewizowej, bez względu na ilość, a także pieniędzy, jeżeli ich wartość przekracza łącznie równowartość 10 tys. euro. Jednak w niniejszej sprawie wwożony był kamień - bursztyn, zgłoszenie którego nie było obowiązkowe do kwoty 300 euro. Pomimo jednak tego osoby, które ten bursztyn wwoziły do Polski zgłaszały na granicy celnikom, że ilość posiadanego przez nie bursztynu nie przekracza kwoty 300 euro i dowiadywali się, że nie obowiązuje ich żadne cło.

Z uwagi na zakup bursztynu w celu dalszej jego odsprzedaży należy rozliczyć podatek VAT z tego tytułu. Wnioskodawca w Urzędzie celnym oraz w Krajowej Informacji Podatkowej uzyskał informację, że gdy towar, który na granicy był prezentem i poprzez jego sprzedaż zmienił przeznaczenie, to wówczas powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT. Wówczas zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT naliczenia i odliczenia podatku od towaru, który został sprowadzony spoza UE (tutaj z Ukrainy) dokonuje jego nabywca, gdy sprzedawca towaru nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT na terytorium Polski. Nabywca towaru wykazuje podatek VAT w deklaracji VAT-7 lub VAT-7K w pozycji 32 i 33. W przypadku gdy nabywca dalej sprzedaje ten towar w ramach czynności opodatkowanych, ten VAT zapłacony może odliczyć wykazując w deklaracji VAT-7 lub VAT-7K w części D2 w poz. 43 i 44.

W przedstawionym stanie faktycznym opodatkowania dostawy towarów dokona w ten sposób, że w kwocie uzyskanej brutto od wszystkich kontrahentów wyliczy podatek VAT na podstawie 18,7%. Kwotę wyliczonego podatku wykaże w deklaracji, a później ten podatek odliczy. W ten sposób dokona zapłaty podatku VAT przy imporcie towaru. Dojdzie zatem do legalizacji sprzedanego towaru poprzez odprowadzenie od niego podatku VAT i nabyciu prawa do odliczenia tego podatku w razie jego dalszej odsprzedaży. Spółka postąpi zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT i naliczy i odprowadzi podatek VAT od zakupu bursztynu od obywateli Ukrainy, a następnie wystawi faktury VAT sprzedaży tego bursztynu, co da jej prawo do odliczenia podatku VAT. Dla podatnika VAT podatek należny od importu jest jednocześnie podatkiem naliczonym, który może u niego podlegać odliczeniu.

Z uwagi, iż przewóz bursztynu, który jest zwykłą kopaliną jest legalny sam w sobie (nie potrzeba na to żadnych zezwoleń, nie podlega cłu) nie będzie również żadnego obowiązku potwierdzania legalności jego wprowadzenia na teren UE. Bursztyn można legalnie wwieźć na terytorium Polski i Unii.

Nie ma żadnego przepisu zobowiązującego nabywcę, aby ten skupował towary, m.in. bursztyn wyłącznie od podmiotów, które są przedsiębiorcami. Żaden przepis nie zakazuje skupu towaru do dalszej odsprzedaży od osób fizycznych. Nie ma zakazu skupowania od ludności (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) towarów. Osoby te, jako nieprowadzące działalności nie mogą wystawiać faktury, a podatek VAT zostanie na nich rozliczony przez nabywcę towaru zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT. Natomiast to skąd te osoby pozyskały i w jaki sposób skupowany bursztyn nie ma znaczenia dla nabywcy zgodnie chociażby z orzecznictwem TSUE. Należy pamiętać, że TSUE od kilku lat podkreśla, że w przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy Rady należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r, sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel). Wnioskodawca jako nabywca bursztynu od osób fizycznych dopełnił wszelkich formalności, obowiązków sporządzając rejestr osób, od których był skupowany kamień. Jeżeli skup następowałby od osób prowadzących działalność, wówczas osoby te wystawiłyby faktury VAT, a Wnioskodawca jako nabywca miałby prawo do odliczenia podatku VAT.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie miał obowiązek rozliczyć podatek VAT od nabytego bursztynu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, a przy jego sprzedaży będzie miał prawo odliczenia podatku VAT (zasada neutralności VAT). Przepisy nie przewidują możliwości innego późniejszego odprowadzenia podatku, gdy zmieni się przeznaczenie towaru. Można tutaj dodać, że każdy obcokrajowiec jest obowiązany zapłacić VAT od jakiejkolwiek czynności vatowskiej, tj. sprzedaży, gdyż nie korzysta on ze zwolnienia podmiotowego, na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy VAT co oznacza, że obcokrajowcy są podatnikami z mocy prawa i nie podlegają zwolnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przepisy art. 7 ust. 1 ww. ustawy definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ma siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski, oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca zamierza skupować od osób fizycznych – obywateli Ukrainy małe ilości kamienia ozdobnego bursztynu. Wnioskodawca wskazał, że osoby – obywatele Ukrainy – dokonujące dostawy bursztynu na terytorium kraju nie są podatnikami, nie prowadzą działalności gospodarczej. Bursztyn jest skupowany od osób prywatnych. Osoby te nie posiadają siedziby na terytorium Polski – mieszkają na Ukrainie.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej – podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na podatnika, na którego rzecz dokonywana jest dostawa towarów przy spełnieniu określonych warunków dotyczących statusu podatkowego zarówno nabywcy, jak i dostawcy.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy w przedmiotowej sprawie znalazłby zastosowanie, gdyby łącznie spełnione były następujące warunki:

1.  dostawa towarów ma miejsce na terytorium kraju;
2.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy), który nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy;
3.  nabywcą towarów jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy;
4.  dostawa nie jest realizowana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Z treści ww. przepisu wynika, że tzw. „odwrotne obciążenie” podatkiem od towarów i usług ma zastosowanie w takim przypadku, gdy dochodzi do dokonania dostawy towaru na terytorium kraju na rzecz podatnika podatku od towarów i usług przez podmiot będący takim podatnikiem, nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i podatnik ten nie jest zarejestrowany w myśl art. 96 ust. 4 ustawy o VAT.

Elementami konstrukcyjnymi takiego modelu rozliczenia podatku należnego są więc:

*   występowanie w charakterze odbiorcy podatnika podatku od towarów i usług,
*   występowanie w charakterze dostawcy podatnika takiego podatku nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i niezarejestrowanego w Polsce,
*   dokonanie dostawy na terenie kraju.

Wyjaśnić należy, że podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na terytorium kraju są osoby, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Jest to odrębne od ujęcia z art. 15 ust. 1 określenie osoby podatnika. Co istotne, podatnikami VAT z tytułu importu są również osoby nie prowadzące działalności gospodarczej. Wystarczające jest aby były one zobowiązane do uiszczenia cła. Podkreślić należy, że jest to niezależna podstawa powstania obowiązku podatkowego i inny jest krąg osób, na których może on ciążyć. O ile w przypadku dostawy towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) może on ciążyć tylko na osobach prowadzących działalność gospodarczą, to w przypadku importu (art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy) może on ciążyć na każdej osobie wprowadzającej towar na polski obszar celny (terytorium kraju).

Należy zatem rozróżnić opodatkowanie tym podatkiem z tytułu importu od opodatkowania z tytułu dostawy. Osoba dokonująca importu i zobowiązana do zapłaty tego podatku, jeżeli nie jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą, dokonując następnie zbycia tego importowanego towaru nie będzie z tego tytułu podatnikiem VAT.

Wnioskodawca w opisie sprawy jednoznacznie wskazał, że osoby dokonujące dostawy bursztynu na terytorium kraju (obywatele Ukrainy) nie są podatnikami i nie prowadzą działalności gospodarczej, są to osoby prywatne. W przedmiotowej sprawie nie został zatem spełniony warunek dotyczący statusu podatkowego dostawcy, ponieważ dostawcy - obywatele Ukrainy - nie są podatnikami. W związku z tym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek rozliczenia podatku należnego od nabywanych towarów, ponieważ nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Odnośnie natomiast drugiej części pytania Wnioskodawcy dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Jak zostało wskazane powyżej – u Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu nabycia towarów, ponieważ nie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W związku z powyższym nie powstanie również u niego podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca postąpi nieprawidłowo rozliczając podatek VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, tj. dokona rozliczenia tego podatku jako nabywca z uwagi, że sprzedawcy towaru nie są podatnikami prowadzącymi działalność gospodarczą. Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ podatek ten u niego nie wystąpi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmi otową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W szczególności istotna dla przyjętego rozstrzygnięcia była informacja, że osoby zbywające bursztyn nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej i nie są podatnikami (są osobami prywatnymi). Z tego również względu wskazany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT pozostaje dla sprawy bez znaczenia, gdyż odnosi się do podatników. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność, a Wnioskodawca ponosi wszelkie konsekwencje podania opisu sprawy niezgodnego z rzeczywistością.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.