Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-247/13/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-28
Teza: prawo do dokonania korekty nieodliczonego za poprzednie lata podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; korekta; obrót; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012r. (data wpływu 24 grudnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę infrastruktury kanalizacyjnej oraz prawa do korekty nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę infrastruktury kanalizacyjnej oraz prawa do korekty nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca realizuje swoje zadania w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem spółki sp. z o.o. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z przyjętą w dniu 9 lutego 2010r. przez Radę Gminy uchwałą w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki komunalnej w zakresie prowadzenia eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków w Gminie „prowadzenie na terenie Gminy gospodarki komunalnej w zakresie eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków jest realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy na zasadach ogólnych z uwzględnieniem powszechnie obowiązujących przepisów prawa” (według treści uchwały).

Infrastruktura sanitarna już użytkowana.

Jedną z części majątku eksploatowanego przez Spółkę jest oczyszczalnia ścieków wraz z kolektorem ścieków w miejscowości M. (dalej: infrastruktura). Infrastruktura ta została sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak i środków zewnętrznych (Regionalny Program Operacyjny Województwa 2007-2013). Budowę opisanej infrastruktury zakończono w 2011r. Budowa była prowadzona z zamiarem jej oddania do odpłatnego używania na rzecz Spółki. Faktury dokumentujące zakupy związane z budową infrastruktury były wystawiane na Gminę. Gmina dokonywała zapłaty za te zakupy. Budowana infrastruktura stanowi środek trwały Gminy. Zgodnie z zamiarem Gminy, bezpośrednio po zakończeniu budowy, tj. dnia 30 grudnia 2011r. została zawarta umowa eksploatacji infrastruktury, na mocy której infrastruktura została oddana przez Gminę odpłatnie do używania na rzecz spółki. Spółka z tytułu eksploatacji infrastruktury jest zobowiązana płacić czynsz na rzecz Gminy. Z tego tytułu Gmina wystawia na spółkę faktury VAT, stosując podstawową stawkę VAT.

Infrastruktura, która będzie oddana do użytkowania w przyszłości.

Oprócz oddanej już w odpłatną eksploatację infrastruktury, Gmina prowadzi również pozostałe inwestycje w infrastrukturę sanitarną na terenie Gminy. Te pozostałe, znajdujące się w budowie elementy infrastruktury kanalizacyjnej (zwane łącznie ze wspomnianą wyżej wybudowaną już siecią kanalizacyjną dalej w niniejszym wniosku „Infrastrukturą” zostaną również zgodnie z zamierzeniami Gminy przekazane Spółce poprzez umowę na odpłatną eksploatację. Gmina już teraz – na etapie budowy infrastruktury – ma zamiar oddania budowanej infrastruktury w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki, na podstawie czego Spółka będzie obciążana fakturami VAT. Umowy z odbiorcami ścieków będzie zawierać Spółka we własnym imieniu. Za odprowadzane ścieki Spółka pobiera opłaty, zawierające podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury? (oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione w przeszłości na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury? (oznaczone we wniosku nr 3)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanej wyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (i) w odniesieniu do analizowanej transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz (i) poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi (w omawianym przypadku z czynnością odpłatnego powierzenia kanalizacji na rzecz Spółki). Infrastruktura służy, względnie będzie służyła Gminie do wykonywania czynności opodatkowanej (jaką jest odpłatne powierzenie na rzecz Spółki). Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cyt. powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina pragnie podkreślić, iż stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku. Wspomniana zasada jest rozumiana jako stosowanie podatku na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia/odliczenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. Odnośnie zasady neutralności VAT wypowiadały się już wielokrotnie zarówno polskie sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE). Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Gmina pragnie podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez gminy do czynności opodatkowanych zostało potwierdzone w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów, na gruncie zbliżonych stanów faktycznych, tj. przykładowo w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 sierpnia 2012r. sygn. IPTPP4/443-349/12-4/ALN,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2012r. sygn. IPTPP2/443-415/12-6/KW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 marca 2012r. sygn. IPTPP2/443-873/11-4/PR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 lutego 2012r. sygn. IPTPP1/443-998/11-7/IG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 maja 2010r., sygn. IBPP4/443-523/10/KG.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z odpłatnym powierzeniem infrastruktury na rzecz Spółki, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową tej infrastruktury.

Ad.2.

Przesłanką do dokonania odliczenia podatku jest związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Istniejąca już infrastruktura została wybudowana z zamiarem jej odpłatnego powierzenia na rzecz Spółki. Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT prawo do odliczenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w okresie, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych. Ponadto, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa powyżej, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe Gmina stoi na stanowisku, iż ma prawo do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w okresach, w których otrzymywała faktury związane z zakupami niezbędnym do realizacji inwestycji polegającej na budowie kanalizacji.

Reasumując, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową infrastruktury w miesiącach, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące przedmiotowe wydatki, a także ma prawo dokonać korekty rozliczeń VAT zgodnie z art. 86 ust. 13, jeżeli nie dokonała odliczenia w okresach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca realizuje swoje zadania w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem Spółki Sp. z o.o. Jedną z części majątku eksploatowanego przez Spółkę jest oczyszczalnia ścieków wraz z kolektorem ścieków w miejscowości M. Budowę tej infrastruktury zakończono w 2011r. Budowa była prowadzona z zamiarem jej oddania do odpłatnego używania na rzecz ww. Spółki. Faktury dokumentujące zakupy związane z budową infrastruktury były wystawiane na Gminę. Gmina dokonywała zapłaty za te zakupy. Zgodnie z zamiarem Gminy, bezpośrednio po zakończeniu budowy, tj. dnia 30 grudnia 2011r. została zawarta umowa eksploatacji infrastruktury, na mocy której infrastruktura została oddana przez Gminę odpłatnie do używania na rzecz Spółki. Spółka z tytułu eksploatacji infrastruktury jest zobowiązana płacić czynsz na rzecz Gminy. Z tego tytułu Gmina wystawia na spółkę faktury VAT, stosując podstawową stawę VAT. Oprócz oddanej już w odpłatną eksploatację infrastruktury, Gmina prowadzi również pozostałe inwestycje w infrastrukturę sanitarną na terenie Gminy. Pozostałe, znajdujące się w budowie elementy infrastruktury kanalizacyjnej zostaną również zgodnie z zamierzeniami Gminy przekazane Spółce poprzez odpłatną umowę eksploatacji. Gmina już teraz na etapie budowy infrastruktury ma zamiar oddania budowanej infrastruktury w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki, na podstawie czego Spółka będzie obciążana fakturami VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy wybudowana infrastruktura kanalizacyjna została już oddana w odpłatne użytkowania Spółce, jak również w sytuacji, gdy część infrastruktury kanalizacyjnej jest jeszcze w trakcie budowy.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją inwestycji służą, jak również będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze cytowany powyżej art. 86 ust. 1 ustawy należy wskazać, iż ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT (oddanie w odpłatne użytkowanie), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii jest prawidłowe.

Prawidłowe jest także stanowisko, iż Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione w przeszłości na realizacje inwestycji polegającej na budowie infrastruktury kanalizacyjnej a nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT.

Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi, wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle powyższego należy uznać, iż od momentu rozpoczęcia budowy infrastruktury i poniesienia wydatków Wnioskodawca nabył prawo do odliczania podatku naliczonego i prawo to może realizować w terminach określonych w art. 86 ust.10-11, czyli na bieżąco. Skoro jednak Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń podatku na bieżąco, może skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, poprzez korektę okresów, w których wystąpiło prawo do odliczenia z faktur dokumentujących poniesione wydatki na budowę infrastruktury kanalizacyjnej.

W świetle powyższego należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że odliczenia podatku w zakresie realizacji przedmiotowej inwestycji można dokonać poprzez korektę deklaracji na zasadach wynikających z art. 86 ust. 1 ust. 13 ustawy.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie infrastruktury kanalizacyjnej, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.