Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.77.2024.2.IH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-04
Teza: WIS USŁUGA – stworzenie projektu tatuażu przez Wnioskodawcę i pracownika oraz jego wykonanie (naniesienie na skórę klienta) przez pracownika pod nadzorem Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: twórcy; usługi; utwory-utwór artystyczny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 13 lutego 2024 r. (data wpływu 13 lutego 2024 r.), uzupełnionego pismem z dnia 12 marca 2024 r. (data wpływu 12 marca 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – stworzenie projektu tatuażu przez Wnioskodawcę i pracownika oraz jego wykonanie (naniesienie na skórę klienta) przez pracownika pod nadzorem Wnioskodawcy

**Opis usługi**: W ramach usługi będącej przedmiotem wniosku projekt tatuażu tworzony jest przez Wnioskodawcę i jego pracownika, a następnie wykonany na skórze klienta przez pracownika pod nadzorem Wnioskodawcy. Wzór tatuażu jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W każdym wypadku tatuaż ma charakter autorski, jest projektowany „od zera”, zgodnie z wizją wykonawcy i w uzgodnieniu z klientem oraz w oparciu o jego indywidualne oczekiwania. Każdy wykonywany tatuaż cechują wyraźne różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi tatuażami. Tatuaże nie są kopią istniejącego, ogólnodostępnego wzoru, a ich wykonanie nie sprowadza się do mechanicznego odwzorowania wzoru czy szablonu. Tatuaże tworzone przez Wnioskodawcę i pracownika mają charakter twórczy i indywidualny. Każdorazowo są projektowane samodzielnie przez Wnioskodawcę i pracownika. W szczególności wykonywane tatuaże nie stanowią powielenia innych projektów, nie zawierają typowych, powtarzalnych, nieoryginalnych rozwiązań. Statystycznie nie jest możliwe wykonanie w przyszłości dokładnie takiego samego tatuażu przez inną osobę. Wnioskodawca jak i jego pracownik występują w ramach usługi jako twórcy/współtwórcy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z klientem zawierana jest umowa, na mocy której wyraża on zgodę na zaprojektowanie i wykonanie tatuażu na jego ciele. W ramach tej umowy, na klienta przenoszone są również majątkowe prawa autorskie do wykonanego na jego ciele utworu (tatuażu). Majątkowe prawa autorskie dotyczące wzoru naniesionego na ciało klienta są przenoszone na jego rzecz w zamian za wynagrodzenie w formie honorarium za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania. Wysokość honorarium zależy od stopnia skomplikowania tatuażu i w związku z tym koniecznego nakładu pracy na jego wykonanie. Licencja udzielana jest na czas nieokreślony.

**Rozstrzygnięcie**: Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**Zastrzeżenie:** Niniejsza WIS ma zastosowanie jeśli – zgodnie z deklaracją złożoną we wniosku – Wnioskodawca i jego pracownik są współtwórcami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2509). Weryfikacja powyższego pozostaje jednak poza zakresem postępowania w sprawie wydania WIS.

**UZASADNIENIE**

W dniu 13 lutego 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 12 marca 2024 r. o doprecyzowanie opisu usługi oraz dokumenty.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:**

Wnioskodawca prowadzi działalności gospodarczą pod nazwą (…) (NIP: (…)) z siedzibą w (…).

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi studio tatuażu, na potrzeby którego Wnioskodawca angażuje (zatrudnia) w formie umowy zlecenia tatuażystów (pracowników).

Wnioskodawca wraz z pracownikami tworzy projekty tatuaży według unikatowej estetyki będącej jej znakiem rozpoznawczym.

Tym samym, klienci Wnioskodawcy zgłaszają się do niego właśnie z chęcią realizacji na ich skórze utworu, który jest unikatowy i niepowtarzalny.

Wnioskodawca część tatuaży wykonuje samodzielnie, a część zleca do współwykonania pracownikom. W każdym wypadku tatuaż ma charakter autorski, jest projektowany „od zera”, zgodnie z wizją wykonawcy i w uzgodnieniu z klientem oraz w oparciu o jego indywidualne oczekiwania. Każdy wykonywany tatuaż cechują wyraźne różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi tatuażami. Tatuaże nie są kopią istniejącego, ogólnodostępnego wzoru, a ich wykonanie nie sprowadza się do mechanicznego odwzorowania wzoru czy szablonu.

Tatuaże wykonywane przez Wnioskodawcę i pracownika posiadają charakter twórczy i indywidualny. Wnioskodawca jak i jego pracownik występują w ramach usługi jako twórcy/współtwórcy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku współtworzenia wstępny projekt przygotowany przez pracownika podlega korektom Wnioskodawcy w efekcie czego powstaje wzór, który jest prezentowany klientowi Wnioskodawcy.

Czynności składające się na usługę to:

· tworzenie projektu – Wnioskodawca i pracownik współtworzą wizualizację dzieła na nośniku elektronicznym, np. tablet;

· omówienie projektu z klientem i ew. naniesienie zmian do projektu;

· wykonanie przez Wnioskodawcę i pracownika tatuażu (tj. naniesienie projektu na skórę);

· udzielenie dodatkowych wytycznych i informacji dotyczących pielęgnacji tatuażu.

Salon nie posiada ustalonego cennika – każda realizacja jest wyceniana indywidualnie. Finalna wycena zawsze jest określana w momencie, kiedy klient podejmuje decyzję o realizacji usługi i odbywa się to na spotkaniu z Wnioskodawcą i pracownikiem.

W takim przypadku Wnioskodawca podpisuje z klientem umowę, na mocy której klient wyraża zgodę na zaprojektowanie i wykonanie tatuażu na jego ciele. W ramach tej umowy, na klienta przenoszone są również majątkowe prawa autorskie do wykonanego na jego ciele utworu (tatuażu).

Majątkowe prawa autorskie dotyczące wzoru naniesionego na ciało klienta są przenoszone na jego rzecz w zamian za wynagrodzenie w formie honorarium za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania. Wysokość honorarium zależy od stopnia skomplikowania tatuażu i w związku z tym koniecznego nakładu pracy na jego wykonanie. Licencja udzielana jest na czas nieokreślony.

Wzór tatuażu jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dopiero kiedy klient zaakceptuje projekt Wnioskodawcy, pracownik Wnioskodawcy samodzielnie lub wspólnie z Wnioskodawcą przenosi go na wskazane przez klienta miejsce na jego ciele.

Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, gdy projekt tatuażu wykonywany jest wspólnie przez Wnioskodawcę i pracownika oraz realizacja projektu na ciele klienta odbywa się w tym samym składzie, tj. przez Wnioskodawcę i pracownika lub samego pracownika (w tym pod nadzorem Wnioskodawcy).

W dalszej części wniosku Wnioskodawca przedstawił uzasadnienie swojego stanowiska odnośnie klasyfikacji i stawki dla usługi będącej przedmiotem wniosku, w ramach którego wskazał m.in. następujące informacje:

Tatuaże wykonywane przez Wnioskodawcę i pracownika posiadają charakter twórczy i indywidualny. Każdorazowo są projektowane samodzielnie przez Wnioskodawcę i pracownika. W szczególności wykonywane tatuaże nie stanowią powielenia innych projektów, nie zawierają typowych, powtarzalnych, nieoryginalnych rozwiązań.

Co więcej, w wyniku pracy Wnioskodawcy i jego pracowników powstają utwory chronione prawami autorskimi. Majątkowe prawa autorskie są, jak wskazano, przenoszone na rzecz klienta, a więc otrzymywane wynagrodzenie powinno być traktowane jako honorarium za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

W piśmie z dnia 12 marca 2024 r. (data wpływu 12 marca 2024 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca jednoznacznie potwierdził, że wniosek dotyczy usługi, w ramach której wykonanie tatuażu (tj. techniczne naniesienie go na skórę klienta) wykonywane jest przez pracownika (pod nadzorem Wnioskodawcy).

Jednocześnie, projekt tatuażu posiadający charakter twórczy i indywidualny (który spełnia – zdaniem Wnioskodawcy – przesłanki do uznania go za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), wykonywany jest przez Wnioskodawcę wraz z pracownikiem.

Dopiero naniesienie projektu na skórę wykonywane jest przez pracownika tatuażu (pod nadzorem Wnioskodawcy).

Po stworzeniu projektu/wzoru tatuażu, gdzie Wnioskodawca i pracownik współtworzą wizualizację dzieła na nośniku elektronicznym, np. tablet, następuje:

a) omówienie projektu z klientem i ew. naniesienie zmian do projektu;

b) wykonanie (tj. naniesienie projektu na skórę) przez pracownika tatuażu pod nadzorem Wnioskodawcy;

c) udzielenie dodatkowych wytycznych i informacji dotyczących pielęgnacji tatuażu.

Nadzór obejmuje:

a) Pomoc Wnioskodawcy w doborze kalki i jej umiejscowienia. Od zaprojektowania wspólnie z pracownikiem wzoru tatuażu, Wnioskodawca przechodzi do części praktycznej, czyli omawia z pracownikiem anatomię części ciała, na której ma być wykonany tatuaż, analizuje miejsca ruchome i symetrię, a następnie przygotowywana jest kalka wzoru tatuażu. Wnioskodawca nadzoruje sposób umiejscowienia kalki i jej wielkości (wielkości wzoru) dostosowując ją do wybranego przez klienta miejsca na ciele. W tym zakresie jest to bardzo ważny proces, który wymaga akceptacji Wnioskodawcy, który posiada długoletnie doświadczenie w tej branży. Po akceptacji odbicia projektu z kalki na skórze Wnioskodawca nadzoruje proces tatuowania.

b) Nadzór nad przygotowaniem sterylnego stanowiska pracy zgodnie z procedurami z Państwowej Inspekcji Sanitarnej, w szczególności pod kątem bezpieczeństwa i higieny. Po akceptacji Wnioskodawcy (w tym upewnieniu się, że materiały jednorazowe zostały odpakowane w obecności klienta zachowując sterylność igieł), Wnioskodawca dopuszcza pracownika do dalszych działań.

c) Nadzór nad procesem doboru sprzętu. Z uwagi na fakt, iż sprzęt wykorzystywany do naniesienia tatuażu na skórę różni się w zależności od typu prac, od cieniowania po linie, etc. oraz możliwe jest użycie różnych zasilaczy i pedałów pozwalających na określoną regulację prędkości i siły uderzenia igły (co umożliwia precyzyjną kontrolę procesu tatuowania) Wnioskodawca nadzoruje sposób dobrania napięcia, dzięki czemu eliminowane jest ryzyko zbyt głębokiego wbicia tuszu pod skórę klienta. Dodatkowo, Wnioskodawca nadzoruje dobór igieł (ich długości i grubości) i zatwierdza wybór. W przypadku błędnego dobrania igieł przez tatuażystę Wnioskodawca koryguje ten wybór i pomaga dobrać odpowiednie igły uzasadniając wybór.

d) Nadzór nad doborem farb. Z uwagi na fakt, iż farby używane w ramach świadczonych usług mają różne gęstości, należy dostosować odpowiednią regulację wbicia na zasilaczu. Nadzór Wnioskodawcy w tym zakresie obejmuje czuwanie nad ustawieniami regulacji na zasilaczu podczas procesu tatuowania.

e) Nadzór nad najważniejszą częścią techniczną związaną z procesem tatuowania obejmuje kontrolę techniki wbijania igieł. W tym zakresie istotny jest aspekt szkolenia i doskonalenie sprawności w tworzeniu linii, cieniowania czy kompozycji tatuowania. W tym zakresie Wnioskodawca pełni kluczową rolę nadzorczą. W zależności bowiem od rodzaju tatuażu jaki jest wykonywany, ważna jest głębokość wbijania igieł. Przy mocnym efekcie trzeba trzymać odpowiednio kąt maszynki, aby nie rozchodził się tusz w naczyniach krwionośnych. Przy cienkiej kresce trzeba z kolei w umiejętny sposób prowadzić delikatnie, robić ruchy posuwiste na niskim napięciu. Wnioskodawca nadzoruje i koryguje sposób posługiwania się sprzętem przez tatuażystę oraz koryguje kąt, pod jakim tatuażysta trzyma maszynkę do tatuowania. Niejednokrotnie Wnioskodawca „przejmuje” maszynkę i wykonuje część prac, aby zobrazować prawidłowy sposób trzymania sprzętu przez pracownika, po czym oddaje sprzęt w ręce pracownika do dalszych prac.

f) Nadzór nad etapem przemywania tatuażu (który jest różny w zależności od podrażnienia skóry, jej wrażliwości oraz reakcji na proces tatuowania).

Projektowane tatuaże mają charakter indywidualny i statystycznie nie jest możliwe wykonanie w przyszłości dokładnie takiego samego tatuażu przez inną osobę.

(…)

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Natomiast stosownie do art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Zatem, w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU) – nie jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru lub usługi – tutejszy organ nie dokonuje takiej klasyfikacji.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 63 wskazano, bez względu na symbol PKWiU „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2509) wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne, wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1) stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);

2) stanowić przejaw działalności twórczej;

3) mieć indywidualny charakter.

O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter ocenny. Jednakże stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana przesłanką „oryginalności” utworu, kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj. odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona zostaje, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, który jest rutynowy, standardowy lub typowy. Podkreśla to konieczność łącznego traktowania obu z wymienionych w pkt 2 i pkt 3 cech. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem charakteryzować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.

Nie każde dzieło (utwór) spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności świadczenia będącego powieleniem innych prac, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również prac typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania. Świadczenia (utwory) takie nie podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólne. Domniemywa się, że wielkości udziałów są równe. (…)

Natomiast w myśl art. 10 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli twórcy połączyli swoje odrębne utwory w celu wspólnego rozpowszechniania, każdy z nich może żądać od pozostałych twórców udzielenie zezwolenia na rozpowszechnianie tak powstałej całości, (…).

Odwołując się do pojęcia „twórcy” w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wskazać należy, że twórcą w jej rozumieniu jest nie tylko jedyny twórca utworu, ale również osoby, które są współtwórcami stworzonego dzieła. Utwór powstały w rezultacie współtwórczości jest zatem przedmiotem wspólnego prawa autorskiego niezależnie od tego, czy dają się w nim wyróżnić części stworzone przez poszczególnych twórców. Wykładnia systemowa zewnętrzna, oparta na zapisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prowadzi do wniosku, że twórcą jest osoba fizyczna, która wykonała dany utwór sama lub z udziałem innych współtwórców.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

Według art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1) autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2) nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu, nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Podsumowując, gdy usługi są wykonywane przez twórcę (współtwórcę) w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią przedmiot autorskich praw majątkowych do utworu, a wynagrodzenie w formie honorarium odbywa się z przeniesieniem ww. praw, to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności, tj. sprzedaży usługi oraz praw autorskich, świadczenie to stanowi „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”, wymienione w poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku projekt tatuażu tworzony jest przez Wnioskodawcę i jego pracownika, a następnie wykonany na skórze klienta przez pracownika pod nadzorem Wnioskodawcy. Wzór tatuażu jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W każdym wypadku tatuaż ma charakter autorski, jest projektowany „od zera”, zgodnie z wizją wykonawcy i w uzgodnieniu z klientem oraz w oparciu o jego indywidualne oczekiwania. Każdy wykonywany tatuaż cechują wyraźne różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi tatuażami. Tatuaże nie są kopią istniejącego, ogólnodostępnego wzoru, a ich wykonanie nie sprowadza się do mechanicznego odwzorowania wzoru czy szablonu. Tatuaże tworzone przez Wnioskodawcę i pracownika mają charakter twórczy i indywidualny. Każdorazowo są projektowane samodzielnie przez Wnioskodawcę i pracownika. W szczególności wykonywane tatuaże nie stanowią powielenia innych projektów, nie zawierają typowych, powtarzalnych, nieoryginalnych rozwiązań. Statystycznie nie jest możliwe wykonanie w przyszłości dokładnie takiego samego tatuażu przez inną osobę. Wnioskodawca jak i jego pracownik występują w ramach usługi jako twórcy/współtwórcy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z klientem zawierana jest umowa, na mocy której wyraża on zgodę na zaprojektowanie i wykonanie tatuażu na jego ciele. W ramach tej umowy, na klienta przenoszone są również majątkowe prawa autorskie do wykonanego na jego ciele utworu (tatuażu). Majątkowe prawa autorskie dotyczące wzoru naniesionego na ciało klienta są przenoszone na jego rzecz w zamian za wynagrodzenie w formie honorarium za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania. Wysokość honorarium zależy od stopnia skomplikowania tatuażu i w związku z tym koniecznego nakładu pracy na jego wykonanie. Licencja udzielana jest na czas nieokreślony.

Biorąc pod uwagę opis usługi będącej przedmiotem wniosku – polegającej na stworzeniu projektu tatuażu przez Wnioskodawcę i pracownika oraz jego wykonaniu (naniesieniu na skórę klienta) przez pracownika pod nadzorem Wnioskodawcy – oraz umowę, a także deklarację Wnioskodawcy, że zarówno on jak i pracownik występują w ramach usługi jako współtwórcy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy stwierdzić, że podlega ona opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP, lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).