Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.546.2023.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-26
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce z o.o. nabytych w zamian za aport przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-zbycie udziałów; udział-zbycie udziałów w spółce
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1f; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 2-pkt 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 26 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 25 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą „A(…)” (dalej jako „A”). Przeważającym przedmiotem działalności A jest przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi i podobna działalność (PKD 63.11.Z). A oferuje swoim klientom profesjonalne narzędzia do zarządzania (…), tworzy strony internetowe dla (…). Wnioskodawca jest także udziałowcem oraz Prezesem Zarządu w spółce B Sp. z o.o. (dalej jako: „B”). B specjalizuje się w dedykowanych aplikacjach dla firm, w tym również dla branży (…).

Wnioskodawca posiada aktualnie 90% udziałów w B o wartości nominalnej (…) zł każdy, o łącznej wartości nominalnej równej (…) zł.

A oraz B tworzą Grupę A.

Wnioskodawca znalazł klienta zainteresowanego nabyciem udziałów w Grupie A.

Klient chce nabyć udziały w całej Grupie A, ale nie chce zakupić jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż ma doświadczenie w obrotach udziałami. Klient planuje nabycie tylko jednego podmiotu, a nie dwóch. Mając na uwadze biznesowe oczekiwania klienta, Wnioskodawca rozważa konsolidację Grupy A poprzez wykonanie następujących kroków:

· podwyższenie kapitału zakładowego B;

· integrację biznesu Grupy A poprzez wniesienie aportem przedsiębiorstwa A na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym B;

· a następnie sprzedaż części swoich udziałów w B klientowi, który nie będzie podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą ani B.

B przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A.

Wnioskodawca szacuje, że wartość przedsiębiorstwa A, która zostanie wniesiona do B w zamian za udziały, wyniesie około (…) zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży części udziałów.

### Pytanie

Czy kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów, które w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zostaną objęte w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa A, będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość ww. przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów objętych w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa A, będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość ww. przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca przewidział dwa rozwiązania dotyczące sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w zależności od tego czy zbywane udziały zostały objęte za wkład niepieniężny, czy za wkład pieniężny (gotówkę). W pierwszym przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się w oparciu o art. 22 ust. 1f ustawy o PIT od osób fizycznych, a w drugim przypadku – w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1f ustawy o PIT w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przepis art. 24 ust. 23 ustawy o PIT stanowi, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 24 ust. 19 ustawy o PIT przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „A(…)” zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważającym przedmiotem działalności A jest przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi i podobna działalność (PKD 63.11.Z). A oferuje swoim klientom profesjonalne narzędzia do zarządzania (…), tworzy strony internetowe dla (…). Wnioskodawca jest także udziałowcem oraz Prezesem Zarządu w spółce B Sp. z o.o. B specjalizuje się w dedykowanych aplikacjach dla firm, w tym również dla branży (…).

Wnioskodawca posiada aktualnie 90% udziałów w B o wartości nominalnej (…) zł każdy, o łącznej wartości nominalnej równej (…) zł.

A oraz B tworzą Grupę A.

Wnioskodawca znalazł klienta zainteresowanego nabyciem udziałów w Grupie A.

Klient chce nabyć udziały w całej Grupie A, ale nie chce zakupić jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż ma doświadczenie w obrotach udziałami. Klient planuje nabycie tylko jednego podmiotu, a nie dwóch. Mając na uwadze biznesowe oczekiwania klienta, Wnioskodawca rozważa konsolidację Grupy A poprzez wykonanie następujących kroków:

· podwyższenie kapitału zakładowego B;

· integrację biznesu Grupy A poprzez wniesienie aportem przedsiębiorstwa A na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym B;

· a następnie sprzedaż części swoich udziałów w B klientowi, który nie będzie podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą ani B.

B przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A.

Wnioskodawca szacuje, że wartość przedsiębiorstwa A, która zostanie wniesiona do B w zamian za udziały wyniesie około (…) zł.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza zbyć udziały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. W przypadku ww. przychodu ze zbycia udziałów znajdzie zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109, gdyż B przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A. Transakcja ma uzasadnienie ekonomiczne, w związku z czym nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z przepisu art. 24 ust. 19 ustawy o PIT.

Znajdzie więc zastosowanie przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 6 września 2018 r. nr 0115-KDIT3.4011.316.2018.1.MPŁ wskazał, że _„Wobec tego, w świetle art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów objętych za aport_ w _postaci przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość składników, wynikającą z ksiąg i ewidencji, określona na dzień objęcia udziałów za aport, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. w aktualnym stanie prawnym wartość wkładu określona w statucie umowie spółki lub w innym akcie o podobnym charakterze).”_

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów objętych w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa A będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość ww. przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zakresem zastosowania tego przepisu są objęte wszelkie sytuacje odpłatnego zbycia udziałów (akcji) – a więc przeniesienia przez podatnika własności udziałów (akcji) na inny podmiot w zamian za określoną przez strony umowy odpłatność (cenę zbycia).

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Dochód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) ustala się zatem z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów określonych na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c różnicują sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów w zależności od sposobu, w jaki podatnik stał się właścicielem udziałów (akcji).

Do sytuacji udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny odnosi się art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 14 września 2023 r.:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej,

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109,

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 15 września 2023 r:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej,

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109,

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109

– w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest udziałowcem oraz Prezesem Zarządu w B spółce z o.o. Obie firmy tworzą Grupę A. W opisie sprawy wyjaśnił Pan, że znalazł klienta zainteresowanego nabyciem udziałów w Grupie A. Klient chce nabyć udziały w całej Grupie A, ale nie chce zakupić jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż ma doświadczenie w obrotach udziałami i w związku z tym planuje nabycie jednego podmiotu. Mając na uwadze biznesowe oczekiwania klienta, rozważa Pan konsolidację Grupy A i wykonanie następujących kroków:

· podwyższenie kapitału zakładowego B;

· integrację biznesu Grupy A przez wniesienie aportem przedsiębiorstwa A na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym B;

· następnie sprzedaż części swoich udziałów w B klientowi, który nie będzie podmiotem powiązanym z Panem ani B.

Pana wątpliwości budzi kwestia czy w przypadku zbycia udziałów objętych w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa kosztami uzyskania przychodów będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość ww. przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia.

Jak wynika z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów należy wziąć pod uwagę wysokość przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższą jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia, określoną zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy – jeżeli zbywane udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym od 15 września 2023 r. art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, że kosztem uzyskania przychodów winna być ww. wartość w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odwołuje się ww. art. 22 ust. 1f pkt 2 cytowanej ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Z kolei stosownie do art. 24 ust. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Ponadto zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W opisie sprawy wskazał Pan, że obejmie Pan udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością B w zamian za wkład niepieniężny w postaci prowadzonego przedsiębiorstwa A. Jednocześnie wartość składników majątku wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa zostanie przyjęta przez spółkę B w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A. Zatem w Pana sprawie zastosowanie znajduje art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji podstawą dla ustalenia Pana kosztów uzyskania przychodów ze zbycia udziałów będzie wysokość przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów, która nie może być wyższa niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 15 września 2023 r. w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów).

Ponadto zauważam, że skoro odpłatnemu zbyciu ma podlegać jedynie część udziałów objętych przez Pana za wkład w postaci przedsiębiorstwa, to ma Pan prawo rozliczyć tę część kosztów określonych zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy, jaka odpowiada proporcji odpłatnie zbytych udziałów (objętych w zamian za przedsiębiorstwo) w stosunku do całości tak objętych udziałów.

**Reasumując – kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów, które w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zostaną objęte w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa A, będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość ww. przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów z dnia ich objęcia,** **w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).