Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-353/12-2/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-23
Teza: Czy obowiązek podatkowy w odniesieniu do przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza Spółki, powstanie wyłącznie w odniesieniu do faktycznie wypłaconej przez Spółkę dywidendy oraz w dacie jej wypłaty ustalonej zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych? Czy zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dochodów związanych z posiadaniem statusu akcjonariusza Spółki należy wpłacić za miesiąc, w którym została faktycznie wypłacona dywidenda?
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; dywidendy; przychód; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wspólnik; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 8 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczania zaliczek na podatek dochodowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, wpłynął wniosek Pana, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczania zaliczek na podatek dochodowy.

Pismem z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), Nr IBPBI/1/415-528/12/ESZ, na podstawie art. 170 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), stosownie do § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), ww. wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki z o.o. która być może zostanie przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną. W takim przypadku Wnioskodawca będzie jednym z akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej („Spółka”). Wnioskodawca może otrzymać w przyszłości zgodnie z Kodeksem spółek handlowych i po spełnieniu przewidzianych tam przesłanek dywidendę z posiadanych w Spółce akcji. Możliwe jest również, iż Spółka nie będzie przez jakiś okres czasu wypłacała dywidendy. Zasady podziału zysku ze Spółki pomiędzy komplementariuszy i akcjonariuszy będą uregulowane w umowie Spółki, bądź mogą wynikać z uchwał wspólników Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy w odniesieniu do przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza Spółki, powstanie wyłącznie w odniesieniu do faktycznie wypłaconej przez Spółkę dywidendy oraz w dacie jej wypłaty ustalonej zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych? Czy zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dochodów związanych z posiadaniem statusu akcjonariusza Spółki należy wpłacić za miesiąc, w którym została faktycznie wypłacona dywidenda?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy związany z posiadaniem przez Niego statusu akcjonariusza Spółki i związany z przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę powstanie u Niego wyłącznie w odniesieniu do rzeczywiście wypłaconej przez Spółkę dywidendy i w dacie jej wypłaty przypadającej po podjęciu odpowiedniej uchwały o podziale zysku zgodnie z przepisami KSH, w związku z tym obowiązek obliczenia i wpłacenia zaliczki podatkowej związanej z posiadaniem przez Niego statusu akcjonariusza Spółki powstanie za miesiąc, w którym dywidenda została rzeczywiście wypłacona.

W celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z przychodami wynikającymi z posiadaniem statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, niezbędne jest ustalenie do jakiego źródła przychodów należy zaliczać związane z nim przychody. Zgodnie z art. 4 § l pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”) spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), spółki niemające osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek kapitałowych w organizacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż Spółka jako spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT mówi o przychodach uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej przez osoby fizyczne. Ten ostatni przepis określa więc zasady opodatkowania zarówno osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, jak i osób fizycznych, które są wspólnikami spółek osobowych.

Artykuł 9a ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, iż dochody uzyskane ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 ustawy o PIT. Z kolei art. 9a ust. 2 ustawy o PIT umożliwia podatnikom uzyskującym dochód z prowadzenia działalności gospodarczej do zastosowania wobec nich zasad opodatkowania określonych w art. 30c ustawy o PIT.

Powyższe przepisy w sposób jednoznaczny stanowią, iż podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka komandytowo-akcyjna, ale wspólnicy tejże spółki.

Artykuł 5b ust. 2 ustawy o PIT wprowadza zasadę, iż przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej w tym również w spółce komandytowo-akcyjnej są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zasada ta dotyczy wszystkich wspólników spółek prawa handlowego nieposiadających osobowości prawnej, w tym również akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych. Niniejsze rozumowanie znajduje również potwierdzenie w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, który wśród dochodów z kapitałów pieniężnych wymienia jedynie dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przedmiotowy przepis wprost wskazuje, iż do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych można zaliczyć jedynie dywidendy wypłacane przez podmioty posiadające osobowość prawną, zaś spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem nieposiadającym osobowości prawnej. Wobec powyższego dochody osiągnięte przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dywidendy wypłacanej przez tą spółkę nie mogą być kwalifikowane jako dochody z kapitałów pieniężnych wskazanych w art. 17 ustawy o PIT. Na poprawność przedmiotowej interpretacji wskazuje również treść art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, który opodatkowuje stawką podatku w wysokości 19% m.in. przychody z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przedmiotowy przepis określający stawkę opodatkowania od dywidend nie obejmuje dywidend wypłacanych przez spółki komandytowo-akcyjne, w związku z nieposiadaniem przez te spółki osobowości prawnej.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż przychody wynikające z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej, w tym również spółce komandytowo-akcyjnej, są określane proporcjonalnie do udziału podatnika w zyskach takiej spółki, zaś przychody te co do zasady łączy się z innymi przychodami opodatkowanymi zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Przedmiotowy przepis wprowadza również domniemanie równego udziału w zyskach takich podmiotów, o ile treść np. umowy spółki lub uchwały o podziale zysku nie stanowi inaczej. W przedmiotowym stanie faktycznym wysokość dochodu osiągniętego przez Spółkę przypadającego na Wnioskodawcę zostanie określona w umowie Spółki albo uchwale dotyczącej podziału zysku tejże Spółki za dany okres.

Użyte w art. 8 ust. 1 ustawy o PIT sformułowanie „przychód z udziału w spółce niebędącą osobą prawną” należy interpretować z uwzględnieniem statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Przedmiotowe stanowisko jest akceptowane przez orzecznictwo. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1738/09 wskazał, iż: „Tak więc użyte w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f sformułowanie „przychód z udziału w spółce niebędącą osobą prawną” należy rozumieć w sposób uwzględniający status akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej.”

W celu ustalenia statusu akcjonariusza oraz charakteru dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną niezbędna jest analiza przepisów KSH. Art. 126 § 1 pkt 2 KSH stanowi, iż w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, w tym również w kwestiach dotyczących dywidendy, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. W związku z powyższym należy przyjąć, iż zgodnie z art. 347 § 1 KSH w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH prawo do udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariusz tejże spółki nabywa dopiero w momencie wykazania w sprawozdaniu finansowym zysku spółki oraz powzięciu, za zgodą wszystkich komplementariuszy, uchwały o podziale zysku spółki przypadającego na akcjonariuszy. Powoduje to, iż prawo do dywidendy powstaje tylko w sytuacji przeznaczenia odpowiedniej części zysku spółki komandytowo-akcyjnej do podziału przez jej walne zgromadzenie. Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 348 § 2 KSH w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH uprawnionymi do otrzymania dywidendy są osoby posiadające akcje spółki w dniu powzięcia uchwały o podziale dywidendy albo w innym dniu określonym uchwałą (dzień dywidendy). Przepis ten w sposób jednoznaczny wskazuje, iż prawo do zysku jest związane z akcją, a nie z osobą wspólnika tj. akcjonariusza. Prowadzi to do wniosku, że o przysługiwaniu dla danej osoby roszczenia o wypłatę dywidendy decyduje fakt posiadania przez nią akcji w dniu dywidendy.

Dopiero w wyniku podjęcia przedmiotowej uchwały po stronie akcjonariuszy posiadających akcje, w dniu wskazanym w tejże uchwale, powstanie roszczenie o wypłatę przydającej na nie dywidendy. Wcześniej akcjonariusze nie mają skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Należy więc uznać, iż akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej przysługuje roszczenie o wypłatę przypadającego na posiadane przez niego akcje zysku z tejże spółki jedynie w sytuacji spełnienia powyższych wymogów. Dopiero po ich spełnieniu nabywa on wierzytelność w postaci prawa do dochodzenia wypłaty należnego mu zysku. Do tego momentu posiada on jedynie ekspektatywę roszczenia o wypłatę należnego mu zysku. Analogiczne stanowisko zajmuje również orzecznictwo. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09 stwierdził iż: „Z tą chwilą, (a więc dopiero po spełnieniu określonych w k.s.h. przesłanek), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Wierzytelność ta, jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo i od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy (\`(...)\`)”. Identyczne stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 818/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09.

Takie stanowisko wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w niedawnej uchwale z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. II FPS 1/11): „Aby właściwie uchwycić przedział czasu, w którym należy uiścić zaliczkę na podatek z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo- akcyjnej przez jej akcjonariusza, należy dokonać analizy przepisów k.s.h. regulujących podział zysku w tej spółce oraz uprawnienia akcjonariuszy do jego otrzymania. Przychód z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej jest bowiem zdarzeniem gospodarczym wywołującym różnorakie skutki podatkowe. Natomiast ocena skutków podatkowych tego zdarzenia uzależniona jest od powstania zysku bilansowego, weryfikacji sprawozdania finansowego, przeznaczenia zysku, sposobu realizacji praw wspólników, w tym akcjonariuszy, okresu za jaki zysk powstał i innych czynników.

W związku z tym, że spółka komandytowo-akcyjna nosi nie tylko cechy spółki osobowej, lecz także spółki kapitałowej, wobec tego do spółki tej stosuje się niektóre przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Odesłaniem do tych przepisów, zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., ustawodawca obejmuje przepisy regulujące kwestie kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, praw udziałowych i obowiązków wynikających z akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia w spółce akcyjnej. Na tej podstawie do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 k.s.h., który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty. Prawo do zysku akcjonariusza powstaje jednak dopiero z chwilą wykazania zysku spółki w sprawozdaniu finansowym spółki. Natomiast zysk ten musi być przeznaczony do wypłaty akcjonariuszom przez walne zgromadzenie. Jednocześnie, zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Z kolei przepis art. 348 § 2 k.s.h. stanowi, że podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

Treść wskazanych przepisów prawa handlowego prowadzi do wniosku, iż przyznanie akcjonariuszom prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie tylko nie może go otrzymać, lecz również nie ma roszczenia do spółki o jego wypłatę. Natomiast prawa udziałowe wynikające z przysługiwania akcji oraz związane z akcją obowiązki sytuują wyraźnie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jako beneficjenta określonych praw majątkowych inkorporowanych w akcji.

Jednocześnie wskazać należy, iż prawo do udziału w zysku jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej. Prawo do udziału w zysku należy odróżnić od wierzytelności i opartego na nim roszczenia akcjonariusza wobec spółki o wypłatę przypadającej mu części zysku przeznaczonego do podziału. Wierzytelność, której przedmiotem jest wypłata należnej części zysku akcjonariusz nabywa bowiem po zaistnieniu określonych wyżej przesłanek. Dopiero wówczas wierzytelność ta może być skonkretyzowana pod względem przedmiotowym i podmiotowym. Natomiast do czasu spełnienia w danym roku obrotowym przesłanek powstania roszczenia o wypłatę, akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania od spółki świadczenia w postaci wypłaty z zysku. Nie otrzyma on w tym momencie wypłaty z zysku, a więc z tego tytułu nie będzie mógł osiągnąć przychodu do opodatkowania. Akcjonariusz będzie miał jedynie podstawy ku temu by oczekiwać wypłaty z zysku”.

Zasady dotyczące momentu uzyskania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT określa art. 14 ustawy o PIT. Zasady te, na mocy art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, stosuje się również do określenia momentu powstania przychodu wspólników spółek nieposiadających osobowości prawnej, w tym również spółki komandytowo-akcyjnej. Art. 14 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, iż za przychód z działalności gospodarczej są uznawane „kwoty należne” choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „kwoty należne”. W związku z powyższym niezbędne jest odwołanie się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją słowa „należny” oznacza ono „(\`(...)\`) przysługujący, należący się komuś lub czemuś” (Słownik języka polskiego, tom II, pod red. M. Szymczak, Warszawa 1993 s. 267) zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, należność, zapłatę.” (Słownik języka polskiego, tom II, pod red. M. Szymczak, Warszawa 1993 s. 267). Należy więc przyjąć, iż kwoty należne są to kwoty, które z jednej strony komuś przysługują (należność), a z drugiej stanowią czyjś dług (zobowiązanie). Przedmiotowa definicja wskazuje wprost, iż za kwoty należne mogą być uważane jedynie takie w stosunku, do których uprawniony (wierzyciel) może skutecznie domagać się ich zapłaty od obowiązanego (dłużnika). Takie też stanowisko zajmuje orzecznictwo. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 lutego 2009 r. w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gd 771/08 stwierdził, iż: „Nie można (\`(...)\`) mówić o powstaniu przychodu jeśli nie było podstawy prawnej na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. Tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09. Tak więc sformułowanie „kwoty należne” użyte w art. 14 ust. 1 ustawy o PIT oznacza przychody wynikające z działalności gospodarczej, które stają się wymagalną wierzytelnością, choćby nie zostały faktycznie uiszczone. Trzeba zatem przyjąć, iż przedmiotowy zwrot wskazuje na zasadę, iż tożsamy jest moment wymagalności świadczenia z momentem powstania obowiązku podatkowego. Analogiczne stanowisko zajmuje również orzecznictwo. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 września 2007 r. w sprawie o sygnaturze akt II FSK 1028/06 wskazał, iż „Przychód powstaje w momencie, w którym wymagalne stało się roszczenie o zapłatę, a więc w dacie, gdy skarżący mógł najwcześniej domagać się zapłaty (\`(...)\`)” oraz iż „(\`(...)\`) cecha „należności” dotyczy kwot (przychodów), które są wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego.” Powyższe wprost wskazuje, iż nie można uznać za przychód z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwot, które nie stanowią wymagalnych wierzytelności w świetle prawa cywilnego.

Zasada zawarta w art. 14 ust. 1 ustawy o PIT ulega doprecyzowaniu w kolejnych ustępach przedmiotowego artykułu. Art. 14 ust. 1c ustawy o PIT wskazuje, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 uważa się z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i m.in. dzień wydania rzeczy zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Z kolei art. 14 ust. 1i ustawy o PIT „W przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, le i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Wskazane w jego treści ust. 1c, 1e oraz 1h art. 14 ustawy o PIT nie mają zastosowania do przychodów akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej. W związku z powyższym należy przyjąć, iż do opodatkowania takich przychodów zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 1i ustawy o PIT - przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstanie dopiero w momencie otrzymania przez niego dywidendy wypłaconej przez spółkę komandytowo-akcyjną.

Artykuł 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, iż podatnicy osiągający dochody z tytułu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ustawy o PIT są obowiązani do samodzielnego obliczania i wpłacania w ciągu roku zaliczek na poczet podatku dochodowego według zasad określonych w art. 44 ust. 3 ustawy o PIT. Art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, iż podatnik jest obowiązany do wpłacania co miesiąc zaliczek, począwszy od miesiąca, w którym dochody przekroczyły kwotę powodującą powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Odnosząc powyższe rozważania do akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej będącego osobą fizyczną trzeba zaznaczyć, iż jest on obowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy z tytułu posiadania statusu wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej w momencie, gdy osiągnięty przez niego z tego tytułu dochód przekroczył kwotę powodującą powstanie obowiązku zapłaty podatku. Przychodem, będącym podstawą do określenia dochodu, jest zaś, jak to wykazano powyżej, wypłacona przez spółkę komandytowo-akcyjną dywidenda. Trzeba więc przyjąć, iż przychód akcjonariusza: powstanie dopiero w momencie wypłaty na rzecz akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej należnej mu dywidendy. Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotową dywidendą nie są związane co do zasady żadne koszty uzyskania przychodu cała jej kwota będąca przychodem będzie równocześnie podlegającym opodatkowaniu dochodem akcjonariusza. W związku z powyższym, w sytuacji, gdy akcjonariuszowi nie zostanie wypłacona dywidenda, to nie powstanie po jego stronie dochód, a w konsekwencji nie będzie on zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy. Natomiast uzyskanie dochodu w postaci wypłaconej dywidendy, zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT, powoduje powstanie obowiązku obliczenia i wpłacenia zaliczki podatkowej za miesiąc, w którym dany dochód został osiągnięty oraz wykazania przedmiotowego dochodu w zeznaniu rocznym.

Stanowisko to jest również podzielane przez orzecznictwo. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09 wskazał iż: „W związku z powyższym, akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki tylko za miesiąc, w którym otrzymał on wypłatę z zysku”. Identyczne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1738/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt SA/Wr 1063/09.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej uzyska dochody dopiero w wyniku podjęcia przez wspólników spółki uchwały o podziale – w momencie wypłaty należnej mu na mocy tejże uchwały dywidendy, w kwocie przypadającej mu na jej podstawie. Stanowisko takie zajmuje również orzecznictwo. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09 stwierdził, iż w pełni podziela pogląd (\`(...)\`) „że skoro u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f.” Identycznie: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, czy też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 818/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1738/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1063/09.

Analogiczny pogląd jest również zajmowany przez orzecznictwo na gruncie ustawy o podatku od osób prawnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1097/08, w którym wskazano, iż „Nawet więc jeżeli S.K.A osiąga przychody z działalności gospodarczej to przychód akcjonariusza z udziału w tej spółce (\`(...)\`) winien być przez niego uwzględniony przy obliczaniu podstawy opodatkowania w roku podatkowym, w którym dokonano mu wypłaty dywidendy. W tym bowiem momencie osiągnie on bowiem przychód w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p”.

Należy również wskazać, iż odmienna wykładnia, zgodnie z którą również akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej są zobowiązani do obliczania i wpłacania comiesięcznych zaliczek na poczet podatku dochodowego od dochodów osiągniętych przez spółkę komandytowo-akcyjną nie jest możliwa do zastosowania w praktyce. Po pierwsze akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą być zarówno akcjami imiennymi jak i akcjami na okaziciela. Oba typy akcji mogą być przedmiotem obrotu. Przepisy podatkowe nie przewidują rozwiązania sytuacji, w której np. jedna i ta sama akcja na okaziciela zostanie najpierw zbyta przez osobę A na rzecz osoby B, a następnie tego samego dnia przez osobę B na rzecz osoby C. Przepisy ustawy o PIT w takim przypadku nie dają odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób przypisać przychód na rzecz osoby B, gdyż niemożliwym jest określenie z dokładnością do minut i sekund poszczególnych transakcji z których miałaby wynikać dla spółki, a więc proporcjonalnie dla niej i dla jej wspólnika, strata albo dochód. Kolejnym nierozwiązywalnym problemem związanym z przyjęciem takiej wykładni jest w rzeczywistości oderwania obowiązku podatkowego od korzyści ekonomicznej w sytuacji, gdy osoba posiadająca akcję zbywa ją po zakończeniu roku podatkowego, ale przed ustaleniem ostatecznej wysokości dywidendy i przed dniem dywidendy za dany rok. W takim przypadku osoba zbywająca akcję nie uzyskuje korzyści ekonomicznej w postaci dywidendy, zaś jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, zaś osoba, która nabyła akcję i nie uiszczała podatku, otrzyma korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy. Trzeba jednocześnie podnieść, iż w przypadku zbycia akcji w trakcie roku podatkowego nie zostało określone czy zbywca czy też nabywca odpowiada za zaliczki na poczet podatku oraz który z tych podmiotów odpowiada za roczne rozliczenie podatku. W trakcie roku podatkowego podmioty dokonujące takiej transakcji nie mają również możliwości ustalenia czy spółka w ujęciu rocznym osiągnie dochód czy stratę, ani czy zostanie za dany rok wypłacona dywidenda, a jeśli tak, to w jakiej wysokości. W związku z powyższym nie mają oni możliwości uwzględnienia przedmiotowej okoliczności w cenie akcji określonej na potrzeby transakcji.

Należy również wskazać, iż uiszczanie miesięcznych zaliczek przez akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej prowadziłoby do opodatkowania dochodu, którego faktycznie nie otrzymano. Ten sposób opodatkowania mógłby również prowadzić do wielokrotnego opodatkowania tego samego przychodu w sytuacji częstego zbywania akcji gdyż niemożliwym jest określenie na podstawie obowiązujących przepisów czy zbywającemu czy nabywającemu akcje powinien zostać przypisany przychód spółki komandytowo-akcyjnej uzyskany w dniu zbywania akcji. Należy również wskazać, iż w związku z możliwością obrotu akcjami, a w szczególności akcjami na okaziciela, spółka komandytowo-akcyjna może nie posiadać informacji dotyczących aktualnego składu jej akcjonariatu tj. jakie podmioty posiadają jej akcje oraz ile akcji posiada każdy z akcjonariuszy. Uniemożliwia to przekazywanie tymże osobom odpowiednich informacji, które byłyby niezbędne do obliczenia należnej zaliczki na podatek dochodowy w ciągu roku. Trzeba również zauważyć, iż przygotowanie tego typu informacji nakładałoby na spółkę komandytowo-akcyjną de facto obowiązek obliczania przychodu i kosztów przypadających na każdą z akcji każdego dnia za dany dzień z uwagi na możliwość codziennego zbywania akcji.

Takie też stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1738/09, w którym stwierdzono, iż: „Z tego względu, mając na uwadze konsekwencje społeczne i ekonomiczne, do jakich może prowadzić określona interpretacja prawa podatkowego i to, że należy wybierać taką interpretację która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych dla podatnika w przypadku złego ustawodawstwa podatkowego, a także odrzucając interpretację prowadzącą do absurdalnych konsekwencji (argumentum ad absurdum) należy stwierdzić, iż niemożliwym jest zastosowanie wobec akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej treści art. 24 u.p.d.o.f. w zakresie ustalania jego dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ksiąg rachunkowych spółki komandytowo-akcyjnej.”

Wnioskodawca podsumowując powyższe rozważania stwierdza, iż związany z posiadaniem przez Niego statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej obowiązek podatkowy związany z przychodami uzyskiwanymi przez spółkę komandytowo-akcyjną powstanie dla Niego wyłącznie w odniesieniu do rzeczywiście wypłaconej przez tą spółkę dywidendy i w dacie jej wypłaty przypadającej po podjęciu odpowiedniej uchwały o podziale zysku zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Ponadto podkreślić należy, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej. Spółkę komandytowo-akcyjną pomimo zbieżności w wielu elementach ze spółką akcyjną odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z wyżej przytoczonego art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 K.s.h. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 cytowanej ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają przepisów szczególnych, regulujących sposób rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej przez akcjonariusza tej spółki. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż do opodatkowania dochodów akcjonariusza z tytułu jego uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, z braku odmiennego wskazania, należy stosować zasady ogólne, obowiązujące wszystkich wspólników spółek osobowych, niezależnie od posiadanego statusu w tej spółce, w tym także ogólne zasady dotyczące momentu uzyskania przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę cytowany wyżej przepis stwierdzić zatem należy, iż uzyskane przez spółkę osobową, tj. spółkę komandytowo-akcyjną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (zarówno komplementariuszy jak i akcjonariuszy) proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki.

Pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a wskazanej ustawy, mogą być opodatkowane zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Zgodnie bowiem z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik:

1.  prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej,
2.  jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnejz

\- wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który po spełnieniu przez podatnika zasad określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust.1 tej ustawy 19% podatkiem liniowym.

Odnosząc się natomiast do kwestii, określenia momentu uzyskania przychodu ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej oraz obowiązku uiszczania od dochodu uzyskanego z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy, stwierdzić należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia „kwota należna”, znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia „kwota należna”, konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego – „należny” to „przysługujący, należący się komuś”, z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. „Kwoty należne” są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”.

Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy, to zatem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia.

W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza SKA jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Zatem, z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Bez znaczenia przy tym dla powstania przychodu należnego pozostaje moment faktycznej wypłaty tej dywidendy. Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza SKA zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy, stwierdzić należy, iż z tytułu uczestnictwa w tej spółce Wnioskodawca, jako akcjonariusz, uzyska przychód, będący przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, który winien rozpoznawać w momencie, gdy stanie się on przychodem należnym, tj. w momencie podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy akcjonariuszom tej spółki (albo w którym został określony „dzień dywidendy”).

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, w myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Zatem, akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej ma obowiązek wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy, za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom tej spółki (albo w którym został określony „dzień dywidendy”), według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej będzie uzyskiwał przychód z tytułu prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w wysokości dywidendy przyznanej mu przez walne zgromadzenie na podstawie uchwały. Przy czym, za moment uzyskania tego przychodu uznać należy dzień podjęcia ww. uchwały, bądź określony w tej uchwale dzień dywidendy. W konsekwencji, za miesiąc w którym zostanie podjęta ww. uchwała, bądź określony dzień dywidendy, Wnioskodawca zobowiązany będzie uiścić zaliczkę na podatek dochodowy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych tez wyroków Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.