Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-551/11/GR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-08-09
Teza: Przychody z najmu lokali – ze względu na jego rozmiar, planowaną inwestycję budowy kolejnego budynku z lokalami przeznaczonymi pod wynajem – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, iż podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; przychód-przychody ewidencjonowane; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 20 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od 21 kwietnia 2001 r. jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność gospodarczą zarówno w ramach spółek prawa cywilnego (czterech), jak i samodzielnie. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej jest przede wszystkim: świadczenie usług gastronomicznych, jak również sprzedaż detaliczna żywności i napojów oraz pamiątek i wyrobów ze srebra i bursztynu, a także świadczenie usług rekreacyjnych - placu zabaw dla dzieci. Wszystkie działalności Wnioskodawczyni prowadzi w nadmorskiej miejscowości, na terenie wynajmowanych przez nią od osób fizycznych nieruchomości, głównie w okresie sezonu letniego. Wszystkie dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię z ww. działalności w 2011 r. będą opodatkowane, podobnie jak w latach poprzednich albo zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albo też podatkiem dochodowym od osób fizycznych opłacanym na zasadach ogólnych.

Również mąż Wnioskodawczyni od 1 maja 1997 r. jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność gospodarczą także zarówno w ramach spółek prawa cywilnego (dwóch), jak i samodzielnie. Przedmiotem prowadzonych przez męża Wnioskodawczyni działalności gospodarczej jest również przede wszystkim: świadczenie usług gastronomicznych, jak również sprzedaż detaliczna żywności i napojów oraz pamiątek i wyrobów ze srebra i bursztynu głównie w okresie sezonu letniego. Wszystkie ww. rodzaje działalności mąż Wnioskodawczyni prowadzi także w nadmorskiej miejscowości, na terenie wynajmowanych przez niego od osób fizycznych nieruchomości, głównie w okresie sezonu letniego.

Wszystkie dochody uzyskane przez męża Wnioskodawczyni z ww. działalności w 2011 r. będą opodatkowane albo zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albo też podatkiem dochodowym od osób fizycznych opłacanym na zasadach ogólnych. W 2010 r. dochody męża Wnioskodawczyni uzyskane przez niego z działalności gospodarczej opodatkowane były podatkiem dochodowym od osób fizycznych opłacanym liniowo.

Wnioskodawczyni żadnej działalności gospodarczej nie prowadzi wspólnie z mężem. Nie są oni bowiem wspólnikami tych samych spółek prawa cywilnego.

Pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem istnieje ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej.

W okresie prowadzenia zarówno przez Wnioskodawczynię jak i przez jej męża działalności gospodarczej sporadycznie wynajmowali oni w ramach tych działalności zarówno wchodzące w ich skład ruchomości (maszyny), jak i części wynajmowanych na cele związane z ww. działalnością nieruchomości w ramach umów podnajmu, kiedy akurat dysponowali w ramach tych działalności gospodarczych niewykorzystywaną na ten cel wolną powierzchnią. Z tego też powodu zarówno Wnioskodawczyni, jak i jej mąż zgłosili do Ewidencji działalności gospodarczej Urzędu Miejskiego, iż także w powyższym zakresie świadczą usługi. Z pewnością jednak nigdy najem (a w zasadzie podnajem) nieruchomości nie był głównym przedmiotem działalności gospodarczej ani Wnioskodawczyni, ani też jej męża, a ponadto nigdy przedmiotem podnajmu nie były nieruchomości stanowiące ich własność. Istotne dla sprawy jest także i to, że wszystkie podnajmowane zarówno przez Wnioskodawczynię jak i przez jej męża w ramach ww. działalności nieruchomości pozostawały w ścisłym związku z prowadzanymi przez nich działalnościami.

Ponadto Wnioskodawczyni wraz z mężem jest właścicielem na prawach małżeńskiej usta-wowej wspólności majątkowej nieruchomości gruntowej, położonej przy ul. S. zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym. W budynku tym na parterze znajduje się jeden lokal użytkowy, który Wnioskodawczyni wraz z mężem od 2004 r. wynajmuje, pozostałe natomiast dwa piętra ww. budynku stanowią część mieszkalną wykorzystywaną przez Wnioskodawczynię i jej męża na ich własne prywatne potrzeby mieszkaniowe.

Poza tym Wnioskodawczyni wraz z mężem jest również użytkownikiem wieczystym na prawach małżeńskiej wspólności ustawowej nieruchomości gruntowej, położonej przy ul. A.

Na ww. nieruchomości Wnioskodawczyni wraz z mężem wybudowała budynek mieszkalno-usługowy o łącznej powierzchni użytkowej 1.295,20m2 (881,80m2 - powierzchnia usługowa, 413,20m2 - powierzchnia mieszkalna). Powierzchnię usługową w/w budynku Wnioskodawczyni i jej mąż przeznaczyli pod wynajem, a powierzchnię mieszkalną wykorzystują na własne prywatne potrzeby mieszkaniowe (swojej i swojej rodziny). Obecnie Wnioskodawczyni wraz z mężem wynajmuje w ww. budynku 13 lokali.

W zasadzie co roku dochody uzyskiwane przez: małżonków z tytułu wynajmowania przez nich lokali w ww. budynkach stanowiących ich majątek prywatny opodatkowywane były w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawczyni i jej mąż bowiem, mając na uwadze to, iż przedmiotem ww. najmu jest ich majątek prywatny, w żaden sposób niezwiązany z prowadzonymi przez nich rodzajami działalności gospodarczej, uznali że ww. forma opodatkowania będzie dla nich najkorzystniejszą. Wnioskodawczyni dodatkowo wskazuje, iż z uwagi na to, że zarówno ona, jak i jej mąż są podatnikami podatku od towarów i usług, przychody uzyskiwane przez nich z tytułu najmu ich majątku prywatnego dokumentowany był i nadal jest wystawianymi przez każdego z nich fakturami VAT. Faktury natomiast wystawiane były (i nadal są) przez nich tylko i wyłącznie na ich imię i nazwisko, t.j. nie zawierały (i nadal nie zawierają) w miejscu wystawcy żadnej nazwy, a tym samym w żaden sposób nie były (i nadal nie są) powiązane z jakąkolwiek prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą. Zarówno Wnioskodawczyni, jak i jej mąż od przychodów uzyskanych z ww. tytułu odprowadzali i nadal odpro¬wadzają podatek VAT wynikający z wypełnianych przez nich co miesiąc na ich imię i nazwisko oraz Nr NIP każdego z nich deklaracji VA T-7.

Podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez małżonków z ww. tytułu natomiast faktycznie płaciła (i nadał płaci) tylko i wyłącznie Wnioskodawczyni, gdyż skorzystała ona wraz z mężem z możliwości przewidzianej przepisami art. 12 ust.6-8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i wraz z nim zadecydowała, że jako małżonkowie, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągający przychody z umów najmu lokali przychody z tego tytułu będą opodatkowane w całości przez jednego z małżonków, t.j. tylko przez Wnioskodawczynię. Taką decyzję małżonkowie podjęli również na 2011 r., także wybierając na ten rok do opodatkowania dochodów uzyskanych przez nich z najmu ich majątku prywatnego formę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wyjątek od ww. zasad nastąpił jedynie w 2009 r., kiedy to Wnioskodawczym i jej mąż zadecydowali, że dochody uzyskane przez nich z ww. tytułu będą opodatkowane przez każdego z nich osobno podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

W 2010 r. Wnioskodawczyni wraz mężem nabyła w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej nieruchomość, t.j. niezabudowaną działkę oznaczoną Nr 76/5, łącznej powierzchni użytkowej 0,2038 ha. Małżonkowie zamierzają na ww. nieruchomości wybudować trzykondygnacyjny budynek mieszkalno-usługowy o łącznej powierzchni użytkowej ca.3.l00 m2, w tym powierzchni mieszkalnej ca. 800 m2.

Część usługową ww. budynku Wnioskodawczyni i jej mąż zamierzają przeznaczyć na wynajem, natomiast część mieszkalną - na potrzeby mieszkaniowe swojej rodziny. Nieruchomość tą nabyła ona wraz z mężem prywatnie, t.j. nie w ramach prowadzonej przez któregokolwiek z nich działalności gospodarczej, jak również w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej.

Również planowana przez małżonków budowa budynku ma być przez nich realizowana prywatnie, t.j. nie w ramach prowadzonej przez któregokolwiek z nich działalności gospo-darczej. Nie zamierzają oni również w celu realizacji ww. inwestycji zakładać żadnej nowej działalności gospodarczej, w tym spółki małżeńskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po wybudowaniu przez Wnioskodawczynię i jej męża w sposób opisany wyżej na nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 76/5 budynku mieszkalno-usługowego:

1.  dochody uzyskane przez nich z najmu dotychczas wynajmowanych już lokali usługowych, t.j.: z lokali znajdujących się w budynku Nr 30 położonym przy A. i z lokalu znajdującego się w budynku przy ul. S. nadal będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu jako przychody z najmu nie związanego z prowadzoną przez któregokolwiek z nich działalnością gospodarczą, zgodnie z przepisami art. 12 ust.1 pkt 3 lit. a), w związku z przepisami art. 6 ust. 1a i 1b. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2.  dochody uzyskane przez nich z najmu wynajętych przez nich lokali usługowych znajdujących się w ww. „nowym" budynku, t.j. w budynku wybudowanym na działce Nr 76/5 będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu jako przychody z najmu niezwiązanego z prowadzoną przez któregokolwiek nich działalnością gospodarczą, zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a), w związku z przepisami art. 6 ust. 1a i 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawczyni, po wybudowaniu przez nią i jej męża w sposób opisany wyżej na nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 76/5 budynku mieszkalno-usługowego zarówno dochody uzyskane przez nich z najmu dotychczas wynajmowanych już lokali usługowych, t.j. z najmu: lokali znajdujących się w budynku Nr 30 położonym przy A. oraz lokalu znajdującego się w budynku przy ul. S., jak również dochody uzyskane przez nich z najmu wynajętych przez nich lokali usługowych znajdujących się w budynku wybudowanym na działce Nr 76/5 będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako przychody z najmu niezwiązanego z prowadzoną przez któregokolwiek nich działalnością gospodarczą, zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a), w związku z przepisami art. 6 ust. 1a i 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem wyraźnie rozróżniają poszczególne źródła przychodów oraz sposób opodatkowania przychodów uzyskanych z każdego z nich. Stosownie natomiast do treści przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są: pozarolnicza działalność gospodarcza, najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne urnowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, a z przepisów art. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 4-9 tej ustawy.

Ponadto zgodnie z treścią przepisów art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, stanowią odrębne źródło przychodów.

Stosownie natomiast do treści przepisów art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 3 (t.j. z pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług przy czym, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, ale tylko i wyłącznie składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Powyższy przepis zdaniem Wnioskodawczyni koreluje z brzmieniem przepisów art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle zatem przedstawionych wyżej regulacji prawnych Wnioskodawczyni uważa, że najem stanowi całkowicie odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu wskazane jako całkowicie inne źródło przychodów, niż działalność gospodarcza właśnie w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie neguje tego, iż najem może także być prowadzony w ramach działalności gospodarczej, co wynika z przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Taka sytuacja jednak wg Wnioskodawczyni występuje tylko wówczas, gdy najem dotyczy składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Najem zatem poszczególnych składników, w tym także i lokali nie wykazanych w ewidencji środków trwałych jakiejkolwiek działalności gospodarczej nie powinien być traktowany jako podstawa osiągania przychodów ze źródła przychodów, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni uważa, iż o tym czy najem stanowi przychód z działalności gospodarczej czy przychód z odrębnego źródła przychodów decyduje, w jej i jej męża konkretnym przypadku to, czy wynajmowany składnik majątku (ww. lokale) pozostają w związku z prowadzonymi przez któregokolwiek z nich rodzajami działalności, w tym w szczególności czy wynajmowane przez nich lokale stanowią majątek którejkolwiek z tych działalności. Jak wynika bowiem m.in. z wyroku NSA z dnia 23 lutego 2005 r. FSK 1563/04: "o tym, czy najem ma charakter działalności usługowej, czy też jest pobieraniem pożytków cywilnych, przesądza zamiar wynajmującego. Przy czym prowadzenie działalności gospodarczej przez wynajmującego nie ma znaczenia dla oceny tego zamiaru". Także i z treści m.in. wyroku NSA z dnia 2 grudnia 2003 r. I SA/Ka 2608/02 wynika, iż dopiero: "wybór podatnika (poprzez wpis do ewidencji działalności gospodarczej i wykonywanie najmu w jej ramach) powoduje że przychody są rozliczane jako przychody firmy. W przeciwnym przypadku podatnik uzyskuje przychody z najmu - jako odrębnego źródła przychodów".

Kwestia zakwalifikowania przychodów osiąganych przez Wnioskodawczynię i jej męża z tytułu wynajmu w/w lokali w przyszłości będzie miała istotne dla nich znaczenie ze względu na treść przepisów art. 8 ust. 1 pkt 4 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Z regulacji tego przepisu wynika bowiem, że opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w Załączniku Nr 2 tej Ustawy, czyli m.in. z najmu nieruchomości (poz.10 ww. Załącznika) z zaznaczeniem jednak, że to "wyłączenie nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika natomiast z treści art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wyłączenie możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym dla osób fizycznych nie rozciąga się na przychody z tzw. najmu prywatnego.

Wnioskodawczyni uważa zatem, iż w związku z tym, że ani ona, ani też jej mąż nie prowadzą działalności gospodarczych związanych z wynajmowaniem nieruchomości stanowiących ich własność, a także z uwagi ta to, że wszystkie nieruchomości stanowiące ich własność, w tym także i nabyta w 2010 r. niezabudowana działka Nr 76/5 zostały nabyte przez nich do ich majątku prywatnego, a tym samym nie na cele związane z prowadzonymi przez każdego z nich działalnościami gospodarczymi, przychody uzyskiwane przez nich z najmu dotychczas wynajmowanych już lokali, a także z najmu lokali znajdujących się w budynku wybudowanym na ww. nieruchomości będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Żaden bowiem z wynajmowanych przez nich lokali nie został i nie zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych którejkolwiek z działalności gospodarczych prowadzonych zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i przez jej męża, gdyż nie jest i nie będzie środkiem trwałym w żadnej z tych działalności.

Powyższe stanowisko natomiast Wnioskodawczyni opiera m in. na treści:

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn.10 września 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-584/AP,

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 29 kwietnia 2010 r. Znak: IBPBII/1/415-121/10/ASz,

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 24 grudnia 2010 r. Znak: IPPB1/415-891/10-5/KS .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową – wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy daje podstawę by przyjąć, iż dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

1.  prowadzenie w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywanie w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań.
3.  prowadzenie w sposób zorganizowany – co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z najmu poza działalnością gospodarczą – w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – wynosi 8,5%.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy.

Załącznik ten zawiera wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). W pozycji 28 tego załącznika wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.1 PKWiU), z zastrzeżeniem, iż wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy (co jak wykazano na gruncie niniejszej sprawy nie ma miejsca).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wspólnie z małżonkiem Wnioskodawczyni wynajmuje 14 lokali. Ponadto małżonkowie w ramach wspólności ustawowej nabyli nieruchomość, na której zamierzają wybudować trzykondygnacyjny budynek mieszkalno-usługowy, o łącznej powierzchni użytkowej 3.100 m2, z czego część usługową o powierzchni 2.300 m2 zamierzają przeznaczyć pod wynajem.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że najem na tak szeroką skalę spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadząc opisany we wniosku najem we współwłasności z małżonkiem, jako osoba fizyczna, działa Pani we własnym imieniu, a podejmowane czynności rodzą bezpośrednio dla Pani określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie prowadzony przez Panią najem ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu), w postaci czynszu. Szeroki zakres prowadzonego najmu wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że Pani aktywność koncentruje się na podejmowaniu działań zmierzających zarówno do utrzymania źródła przychodu w zakresie najmu będących w Pani posiadaniu nieruchomości, jak i do rozszerzenia tego źródła – planowana jest bowiem inwestycja budowy nieruchomości z lokalami pod wynajem. Wskazana inwestycja niewątpliwie związana jest z koniecznością podejmowania szeregu czynności, np. nawiązywania kontaktów z wykonawcami na etapie budowy i wykończenia, następnie z klientami zarówno na etapie zawierania umów najmu, jak i w trakcie ich realizacji. O zorganizowanej działalności świadczy również konieczność pozyskiwania potencjalnego klienta (wynajmującego), poprzez udostępnianie informacji o posiadanych lokalach do wynajęcia, podejmowanie środków umożliwiających realizację przedmiotu umowy, zasadach dokonywania płatności za wynajem. Tego rodzaju działania, przy podanej ilości wynajmowanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań i czynności. Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspakajanie potrzeb osób trzecich – w opisanym przypadku – osób wynajmujących lokale.

Z wniosku wynika również, iż czynności związane z wynajmem pomieszczeń podejmowane są w sposób ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny.

Istotne w analizowanym przypadku jest również to, że zgodnie z treścią wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, najem jest również przedmiotem prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

Reasumując, przychody z opisanego we wniosku najmu lokali – ze względu na jego rozmiar, planowaną inwestycję budowy kolejnego budynku z lokalami przeznaczonymi pod wynajem – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, iż podejmowane przez Panią czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą. Tym samym przychody z przedmiotowego najmu, nie mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5%.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Zatem mając na uwadze pytania zawarte w przedmiotowym wniosku oraz zajęte stanowisko wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawczyni i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niej. Natomiast mąż Wnioskodawczyni, chcąc uzyskać pisemną interpretację indywidualną, powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.