Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-327/16-15/AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-11
Teza: Czy Spółka może objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej Zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia z 2009 r. (tj. wydanego najwcześniej), a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach Zezwolenia z 2014 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz kolejno limity dostępne w ramach ewentualnych późniejszych zezwoleń (o ile zostaną one uzyskane przez Spółkę w przyszłości)?
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1179/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 1062/17, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości objęcia zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości objęcia zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limit zwolnienia wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 26 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak ITPB3/4510-327/16-3/AD, w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe - stwierdził, że skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego zezwolenia, zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, to Wnioskodawca zobowiązany będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych przez niego zezwoleń. Wnioskodawca powinien również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskał stosowne zezwolenie, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 sierpnia 2016 r. znak ITPB3/4510-327/16-3/AD wniósł pismem z dnia 9 września 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 12 września 2016 r.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z dnia 10 października 2016 r. znak ITPB3/4510-327/16-5/AK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 sierpnia 2016 r. znak ITPB3/4510-327/16-3/AD złożył skargę z dnia 10 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1179/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 26 sierpnia 2016 r. znak ITPB3/4510-327/16-3/AD.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, że „(…) Skarżąca może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1849/14). Tym samym również dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej przysługujący Skarżącej na podstawie zezwoleń otrzymywanych (chronologicznie) należy liczyć łącznie”.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1179/16, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 27 marca 2017 r. znak 0461-ITRP.46.70.2017.3.MK do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 1062/17 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że „(…) Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że wymóg odrębnego ustalania osiągniętego dochodu w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących normach prawnych kształtujących reżim opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorcę strefowego, a Spółka uprawniona jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego (tj. formy pomocy publicznej) będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej, bez konieczności przypisywania dochodu uzyskiwanego na terenie tej samej strefy do poszczególnych zezwoleń”.

Dnia 30 lipca 2019 r. tutejszy organ uzyskał odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1179/16 wraz z aktami sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości objęcia zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń - wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem wyodrębnionych organizacyjnie zakładów położonych w X oraz w Y.

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie otrzymanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej ( „Strefa” lub „SSE”) z 2009 r. oraz z 2014 r. („Zezwolenia”).

Spółka nie posiada zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie jakiejkolwiek innej specjalnej strefy ekonomicznej niż strefa i w chwili obecnej nie zamierza się o takie ubiegać.

Zakład w X położony jest na terenie strefy i prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na produkcji wyrobów mieszczących się w grupowaniach PKWiU wskazanych w treści zezwoleń. Mając na uwadze treść zezwoleń oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskane przez spółkę dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w zakresie grupowań PKWiU określonych w zezwoleniach korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Poza działalnością zwolnioną z opodatkowania Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą, z tytułu której osiąga dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Część wyprodukowanych w X produktów jest i będzie w przyszłości zbywana przez spółkę za pośrednictwem zakładu w Y („Oddział”), który jest zlokalizowany poza obszarem strefy oraz pełni i będzie pełnić funkcje handlowe.

Ponadto, w strukturze spółki została wyodrębniona jednostka handlowa, która również jest zlokalizowana poza terenem strefy i podobnie jak oddział pełni i będzie pełnić funkcje handlowe (w szczególności zbywa i będzie zbywać w przyszłości wyroby wyprodukowane przez zakład w Y („Jednostka handlowa”).

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność oddziału oraz jednostki handlowej stanowi działalność pomocniczą w stosunku do działalności prowadzonej na terenie strefy przez zakład w X, w konsekwencji czego dochód uzyskany przez oddział i jednostkę handlową ze sprzedaży wyprodukowanych w SSE wyrobów korzysta i będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie spółki fakt sprzedaży wyrobów wyprodukowanych przez spółkę na terenie strefy zgodnie z zezwoleniami poprzez własny oddział i jednostkę handlową, które są zlokalizowane poza terenem strefy, nie pozbawia tych wyrobów przymiotu „produktu strefowego”. Taka forma prowadzenia sprzedaży nie zmienia bowiem „strefowego” charakteru wyrobów, w szczególności nie następuje zmiana ich klasyfikacji dla celów PKWiU. Tym samym, zdaniem spółki jeśli sprzedawane wyroby są i będą wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w strefie, a działalność oddziału i jednostki handlowej w odniesieniu do tych wyrobów ogranicza się i będzie ograniczała się w przyszłości do ich sprzedaży (obejmującej w szczególności takie działania jak obsługa klientów, przyjmowanie i realizacja zamówień, wydawanie klientom wytworzonych na terenie SSE wyrobów itp.), to dochód uzyskany z takiej sprzedaży korzysta i będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tego rodzaju linię argumentacji potwierdza uzyskana przez spółkę interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2013 r. (sygn. ITPB3/423-139/13/DK) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Wnioskodawca korzysta obecnie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o wartość wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną poniesionych w ramach inwestycji, na którą udzielone zostało spółce zezwolenie z 2009 r. Jednocześnie, intencją Wnioskodawcy jest korzystanie w przyszłości ze zwolnienia podatkowego także w oparciu o wartość wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, ponoszonych w ramach inwestycji, na którą zostało udzielone zezwolenie z 2014 r.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości może ubiegać się o wydanie kolejnych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze strefy.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Czy spółka może objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia z 2009 r. (tj. wydanego najwcześniej), a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach zezwolenia z 2014 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz kolejno limity dostępne w ramach ewentualnych późniejszych zezwoleń (o ile zostaną one uzyskane przez spółkę w przyszłości)?

Zdaniem Wnioskodawcy, może on objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia z 2009 r. (tj. wydanego najwcześniej), a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach zezwolenia z 2014 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz kolejno limity dostępne w ramach ewentualnych późniejszych zezwoleń (o ile zostaną one uzyskane przez spółkę w przyszłości).

Mając na uwadze treść regulacji prawnych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i organów podatkowych przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, spółka stoi na stanowisku zgodnie z którym na przedsiębiorcy prowadzącym działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie ciąży obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie poszczególnych zezwoleń, jak również wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych objętych różnymi zezwoleniami.

Jak już wskazano w zakresie pytania nr 1, obowiązek ustalania odrębnego wyniku podatkowego odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy ten sam podatnik prowadzi jednocześnie działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz działalność poza terenem strefy lub na terenie strefy, ale w zakresie nieokreślonym w zezwoleniu (działalność opodatkowaną). Brak jest natomiast jakiejkolwiek podstawy prawnej, która nakładałaby obowiązek wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych różnymi zezwoleniami.

Równocześnie, przepisy prawa nie przewidują ograniczenia, zgodnie z którym w przypadku posiadania więcej niż jednego zezwolenia, dochód osiągnięty w ramach danego projektu inwestycyjnego będącego podstawą do wydania określonego zezwolenia może korzystać wyłącznie z limitu zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dostępnego na podstawie konkretnego zezwolenia związanego z daną inwestycją. W szczególności żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozporządzenia, ani ustawy o SSE w swojej treści nie zawiera zasady kalkulowania wysokości zwolnienia podatkowego odrębnie dla każdego zezwolenia. Mając na uwadze założenia o racjonalności ustawodawcy należy uznać, że gdyby intencją ustawodawcy było kalkulowanie zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych wyłącznie w oparciu o dochód osiągnięty w ramach danego projektu inwestycyjnego będącego podstawą do wydania określonego zezwolenia, a nie w oparciu o dochód osiągnięty z całej działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie posiadanych zezwoleń, to intencja ta znalazłaby wyraz w treści odpowiedniego przepisu.

W związku z powyższym, w ocenie spółki, z uwagi na brak ograniczenia dochodu podlegającego zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wyłącznie do dochodu generowanego przez dany projekt inwestycyjny będący podstawą do wydania określonego zezwolenia, zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych będzie podlegać całkowity dochód osiągany przez spółkę na terenie strefy w ramach poszczególnych rodzajów działalności wskazanych w treści zezwoleń (w tym również ewentualnych przyszłych zezwoleń). Jednocześnie, opodatkowaniu na zasadach ogólnych podlega i będzie podlegał dochód spółki wygenerowany poza terenem strefy lub osiągany z działalności innej niż określona w treści Zezwoleń.

Powyższe stanowisko spółki znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2015 r. (sygn. ITPB3/4510-281/15/MK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że „(\`(...)\`) cały dochód osiągnięty w wyniku działalności zlokalizowanej fizycznie na terenie SSE, która to działalność jest jednocześnie określona w treści posiadanych przez Spółkę Zezwoleń Strefowych, objęty będzie zwolnieniem podatkowym, w ramach limitu zwolnienia dostępnego dla Spółki”.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorca posiadający więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej może korzystać ze zwolnienia podatkowego stanowiącego sumę dostępnych na podstawie tych zezwoleń limitów pomocy publicznej.

Tym samym, za właściwą należy uznać metodologię polegającą na:

*   rozliczeniu otrzymanej pomocy publicznej w pierwszej kolejności z limitem wynikającym z zezwolenia z 2009 r. (tj. zezwolenia wydanego najwcześniej) oraz następnie
*   gdy limit wynikający z tego zezwolenia zostanie w pełni wykorzystany, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z limitem wynikającym z zezwolenia z 2014 r. (tj. kolejnego zezwolenia), a następnie z limitem wynikającym z ewentualnych późniejszych zezwoleń - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Jednocześnie, z uwagi na treść § 7 ust. 1 Rozporządzenia, które przewiduje, że „Koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia”, wartość otrzymanej pomocy publicznej powinna być w pierwszej kolejności dyskontowana na dzień uzyskania zezwolenia z 2009 r. (tj. wydanego najwcześniej), a następnie - po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tego zezwolenia lub utraty jego ważności - na dzień uzyskania zezwolenia z 2014 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz ewentualnych kolejnych zezwoleń (również chronologicznie).

W odniesieniu zatem do zaprezentowanego stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego, w związku z faktem, że uprawnienia wynikające z zezwolenia z 2009 r. zostały nabyte w pierwszej kolejności w stosunku do uprawnień wynikających z zezwolenia z 2014 r., należy przyjąć założenie, że do dnia (i) wyczerpania limitu pomocy publicznej przysługującej na podstawie zezwolenia z 2009 r. lub (ii) ewentualnego wygaśnięcia tego zezwolenia spółka będzie uprawniona do alokowania całości dochodu wolnego od podatku dochodowego od osób prawnych do tego właśnie zezwolenia. Pomoc publiczna otrzymana przez spółkę w tym okresie powinna być dyskontowana na dzień wydania zezwolenia z 2009 r. Po wyczerpaniu limitu pomocy publicznej określonego dla zezwolenia z 2009 r. lub ewentualnie jego wygaśnięciu, Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w ramach zezwolenia z 2014 r. oraz następnie z kolejno wydanych zezwoleń (w przypadku, gdy spółka uzyska kolejne zezwolenia), oraz do dyskontowania otrzymywanego zwolnienia odpowiednio na dzień wydania zezwolenia z 2014 r. oraz kolejnych zezwoleń.

Powyższe stanowisko spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2015 r. (sygn. ILPB3/4510-1-233/15-2/KS) zgodnie z którą „W przypadku posiadania więcej niż jednego zezwolenia, przedsiębiorca winien w pierwszym rzędzie dyskontować całość uzyskanej pomocy publicznej na dzień wydania zezwolenia strefowego wydanego najwcześniej, a po wyczerpaniu limitu zwolnienia dostępnego w ramach tego zezwolenia, całość uzyskiwanej pomocy publicznej powinna być dyskontowana na dzień wydania kolejnego zezwolenia (\`(...)\`) Spółka powinna wielkość pomocy publicznej dyskontować na dzień uzyskania zezwolenia nr 1, uznając jako pomoc publiczną niezapłacony podatek dochodowy od osób prawnych od sumy dochodów uzyskanych z tytułu prowadzonej działalności zwolnionej. Natomiast poczynając od roku podatkowego, w którym suma otrzymanej pomocy publicznej zdyskontowanej na dzień uzyskania zezwolenia nr 1, przekroczy wartość odpowiadającą kosztom kwalifikowanym zdyskontowanym na dzień uzyskania zezwolenia nr 1, Spółka powinna rozpocząć rozliczanie pomocy publicznej w ramach zezwolenia nr 2”.

Zaprezentowana powyżej metodologia rozliczania pomocy publicznej w przypadku korzystania z więcej niż jednego zezwolenia, w ocenie Wnioskodawcy, umożliwi:

*   określenie w sposób przejrzysty, w oparciu o które zezwolenie spółka korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych,
*   precyzyjne obliczenie wartości dostępnej oraz faktycznie wykorzystanej pomocy publicznej, oraz
*   określenie czy oraz w którym momencie przekroczony zostanie łączny limit dostępnej pomocy publicznej przysługujący spółce na podstawie posiadanych zezwoleń (oraz ewentualnych przyszłych zezwoleń), dzięki czemu zostanie wyeliminowane ewentualne ryzyko skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie nienależnej, tj. przekraczającej wartość dostępnej pomocy publicznej.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy chronologiczne korzystanie z zezwolenia z 2009 r., a następnie z zezwolenia z 2014 r. oraz ewentualnych kolejnych zezwoleń jest tym bardziej zasadne, że w takiej właśnie kolejności spółka je otrzymała i w takiej też kolejności realizowane są i będą projekty inwestycyjne, które stanowią podstawę do ich wydania.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jest w pełni świadomy obowiązku wyodrębnienia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nowych miejsc pracy, związanych z każdym projektem inwestycyjnym objętym uzyskanym zezwoleniem (oraz ewentualnymi zezwoleniami, które mogą zostać uzyskane przez spółkę w przyszłości). Powyższe umożliwi weryfikację, czy spełnione zostały warunki określone w poszczególnych zezwoleniach.

Wnioskodawca chciałby wskazać, że prezentowane przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe.

Przykładowo, stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 kwietnia 2015 r. o sygn. ITPB3/4510-26/15-3/MK, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „(\`(...)\`) prawidłowe jest objęcie zwolnieniem łącznej wartości dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie posiadanych Zezwoleń, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, na podstawie którego Spółka nabyła prawo do korzystania ze zwolnienia najwcześniej, a po jego wyczerpaniu w oparciu o limity dostępne w ramach zezwoleń, na podstawie których Spółka chronologicznie później nabyła prawo do zwolnienia (w tym także w ramach ewentualnych, dalszych zezwoleń uzyskanych przez Spółkę; również w odniesieniu do projektów realizowanych na terenie zakładu w XJ)”.;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-235/15/AP), w której organ potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: „(\`(...)\`) do momentu wyczerpania puli pomocy publicznej dostępnej na podstawie Pierwszego Zezwolenia lub wygaśnięcia jego ważności, Spółka będzie korzystała z limitu pomocy publicznej w nim określonego. W ocenie Spółki, po wykorzystaniu puli pomocy publicznej wynikającej z Pierwszego Zezwolenia lub wygaśnięciu jego ważności, Spółka będzie mogła korzystać z puli zwolnienia podatkowego dostępnej na podstawie Drugiego, a następnie ewentualnie kolejnych zezwoleń”.;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IBPBI/2/423-1406/14/IZ), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „(\`(...)\`) brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla inwestycji prowadzonej w oparciu o drugie zezwolenie, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń. Spółka może zatem objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia, a po jego wyczerpaniu limit wynikający z drugiego zezwolenia”.;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 stycznia 2015 r. (sygn. 1BPBI/1/423-55/14/KB), w której organ potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: „W konsekwencji możliwe jest zsumowanie poszczególnych limitów dostępnej pomocy publicznej z wszystkich Zezwoleń posiadanych przez Wnioskodawcę, a następnie rozliczenie uzyskanego w ten sposób limitu w sposób chronologiczny, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (tj. Zezwolenia I) a po jego wyczerpaniu (wygaśnięciu) kolejno limity dostępne w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie”.;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 czerwca 2014 r. (sygn. ITPB3/423-127B/14/MK), w której organ potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: „Po wykorzystaniu puli pomocy publicznej wynikającej z Zezwolenia 1, Spółka będzie korzystała z puli zwolnienia podatkowego dostępnej na podstawie Zezwolenia 2 (oraz ewentualnie, z puli potencjalnie dostępnej na podstawie kolejnych uzyskanych przez Spółkę Zezwoleń)”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany przez WSA we Wrocławiu w wyrokach z dnia 14 kwietnia 2016 r. (sygn. I SA/Wr 70/16 oraz I SA/Wr 71/16) zgodnie z którymi: „(\`(...)\`) zwolnienie podatkowe dotyczy - jak to wyraźnie wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop - dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia inwestycji, czy zatrudnienia pracowników, określonych w zezwoleniu. Innymi słowy, przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 updop odwołuje się do zezwolenia (o którym mowa w art. 16 usse) jako podstawie działalności przedsiębiorcy na terenie SSE (z czym, przy zachowaniu przepisanych warunków, wiąże się immanentnie korzystanie z pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego), nie traktując tego zezwolenia jako źródła, które wyznacza określone koszty i przychody tworzące dochód zwolniony od podatku. (\`(...)\`) W konsekwencji powyższego należy uznać, że skarżąca korzystająca z dwóch zezwoleń uprawniona jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą limitów pomocy publicznej”.

Stanowisko tego rodzaju zostało zaprezentowane również przez WSA w Gliwicach w wyrokach z dnia 24 maja 2016 r. o sygn. I SA/G1 1281/15 oraz I SA/G1 1282/15 (na moment sporządzania niniejszego wniosku w bazie orzeczeń nie zostało zamieszczone uzasadnienie pisemne przedmiotowego wyroku).

Jednocześnie, spółka pragnie wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez niektóre sądy administracyjne, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie różnych specjalnych stref ekonomicznych przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej odrębnie w odniesieniu do każdej strefy z osobna (tak WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 października 2015 r. o sygn. I SA/G1 381/16 oraz WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 26 czerwca 2015 r. o sygn. I SA/Po 1235/14). Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w przywołanych wyrokach, zwolnieniem z opodatkowania objęte są tylko te dochody uzyskiwane w specjalnej strefie ekonomicznej, które wynikają z zezwolenia (art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), przy czym zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej ma dotyczyć „danej strefy”.

Natomiast sprzeczne z literalnym/językowym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych byłoby wykorzystywanie zwolnienia przysługującego z tytułu prowadzenia działalności na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej z dochodami osiąganymi z działalności prowadzonej na terenie innych specjalnych stref ekonomicznych. W związku z powyższym, zdaniem WSA w Poznaniu i WSA w Gliwicach w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie różnych specjalnych stref ekonomicznych przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej odrębnie w odniesieniu do każdej strefy. Tym samym, a contrario w oparciu o stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne w powołanych wyrokach, należy uznać, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie tylko jednej specjalnej strefy ekonomicznej dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej należy liczyć łącznie dla wszystkich zezwoleń wydanych na prowadzenie działalności na terenie danej strefy.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca prowadzi i zamierza prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie na terenie jednej strefy, dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej przysługujący spółce na podstawie posiadanych zezwoleń (tj. zezwolenia z 2009 r. i zezwolenia z 2014 r. oraz ewentualnych przyszłych zezwoleń) należy liczyć łącznie.

W konsekwencji, spółka jest uprawniona do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach kolejnych zezwoleń (chronologicznie).

Konkludując, mając na uwadze zaprezentowany powyżej stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, może on objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia z 2009 r. (tj. wydanego najwcześniej), a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach zezwolenia z 2014 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz kolejno limity dostępne w ramach ewentualnych późniejszych zezwoleń (o ile zostaną one uzyskane przez spółkę w przyszłości).

W świetle powyższego tutejszy organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku – uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1179/16 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 1062/17 – uznaje stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych i wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i tylko w nim są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej wskazać należy, że nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.