Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1266.2016.1.JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-01
Teza: W zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w sytuacji przeznaczenia przychodu na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na bezpłatnie użytkowanym gruncie.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; kredyt-kredyt mieszkaniowy; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w sytuacji przeznaczenia przychodu na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na bezpłatnie użytkowanym gruncie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w sytuacji przeznaczenia przychodu na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na bezpłatnie użytkowanym gruncie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym w dniu 18 listopada 2011 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny stanowiący spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Lokal mieszkalny ten Wnioskodawczyni nabyła aktem darowizny w dniu 20 czerwca 2011 r. W ustawowym terminie Wnioskodawczyni złożyła zeznanie PIT-39, deklarując wydatkowanie całego przychodu uzyskanego ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni środki przeznaczyła na kontynuację budowy domu rozpoczętej w 2009 r.

W 2007 r. rodzice ustanowili na rzecz Wnioskodawczyni prawo dożywotniego użytkowania części nieruchomości działka Nr 65/4. Starosta Gminy , decyzją z dnia 2 czerwca 2009 r. udzielił Wnioskodawczyni pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na tej działce. Na budowę tego domu w październiku 2009 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt mieszkaniowy . Przeznaczenie kredytu, określone w par. 2 pkt 2 umowy kredytowej to potrzeby własne, cel: budowa domu jednorodzinnego na nieruchomości działka Nr 65/4.

Z kwoty uzyskanej ze sprzedaży, Wnioskodawczyni spłaciła ten kredyt mieszkaniowy. Obecnie przygotowywany jest akt notarialny - rodzice darują Wnioskodawczyni działkę, na której pierwotnie ustanowili dożywotnie użytkowanie na Jej rzecz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę własnego budynku mieszkalnego na gruncie użytkowanym na podstawie ustanowionego aktem notarialnym prawa dożywotniego użytkowania, jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę domu mieszkalnego na gruncie użytkowanym dożywotnio od rodziców, spełniają przesłanki do uznania ich za wydatki "na własne cele mieszkaniowe". Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem poniesienia tych wydatków jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Jak stwierdzono w interpretacji ITPTPB2.4511.408.2016.KK: Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pk 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych potrzeb mieszkaniowych."

Ustanowienie dożywotniego użytkowania wskazuje wyraźnie, że budowa domu dokonana na gruncie, na którym ustanowione jest to prawo ma zabezpieczyć w dłuższym okresie "własne cele mieszkaniowe". Prawo użytkowania jest niezbywalne (art. 254 kc.) i przysługuje tylko osobie, na rzecz której zostało ustanowione, a ustanowienie go dożywotnio wskazuje, że do końca życie będzie przysługiwało użytkownikowi. Cel ustanowienia użytkowania i wybudowania domu na działce będącej jego przedmiotem jest więc jednoznaczny zapewnienie zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych użytkownika. Cel poniesienia wydatków na budowę domu, w tym przypadku spłata kredytu zaciągniętego na tę budowę, nie budzi wątpliwości. Jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) – źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego przepisu należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tego udziału w lokalu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 20 czerwca 2011 r. aktem darowizny otrzymała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które następnie w dniu 18 listopada 2011 r. sprzedała.

W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zatem Wnioskodawczyni przedmiotowe prawo do spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego nabyła w dniu 20 czerwca 2011 r.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że sprzedaż w dniu 18 listopada 2011 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu, a oceniając skutki podatkowe tej sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy
2.  od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego -położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie), środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie rozstrzygającym zatem będzie ustalenie, czy dochód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, będzie korzystać ze zwolnienia w sytuacji wydatkowania środków z tej sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na budowę budynku mieszkalnego na działce, której Wnioskodawczyni nie jest właścicielem, ani współwłaścicielem.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego w banku przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na cele określone w pkt 1, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Z powyższych przepisów wprost wynika, że aby wydatki na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu mogły stanowić cel mieszkaniowy, to kredyt, który ma zostać spłacony środkami ze sprzedaży nieruchomości musi być kredytem określonego rodzaju – czyli zaciągniętym przez podatnika na budowę budynku mieszkalnego stanowiącego własność lub współwłasność tego podatnika. Zatem, w momencie zaciągania kredytu podatnikowi musi przysługiwać prawo własności lub współwłasności do gruntu, na którym budynek będzie budowany. Tylko bowiem wówczas uznać można, że kredyt spełnia ustawowe warunki a więc jest kredytem zaciągniętym na budowę budynku, do którego podatnikowi przysługuje własność lub współwłasność.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 2007 r. rodzice Wnioskodawczyni ustanowili na Jej rzecz prawo dożywotniego użytkowania części nieruchomości - działka Nr 65/4. Starosta Gminy decyzją z dnia 2 czerwca 2009 r. udzielił Wnioskodawczyni pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na tej działce. Na budowę tego domu w październiku 2009 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt mieszkaniowy. Z kwoty uzyskanej ze sprzedaży, Wnioskodawczyni spłaciła ten kredyt mieszkaniowy. Obecnie przygotowywany jest akt notarialny - rodzice darują Wnioskodawczyni działkę, na której pierwotnie ustanowili dożywotnie użytkowanie na Jej rzecz.

Zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), budynek trwale związany z gruntem stanowi jego część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel gruntu, na którym budynek ten został wybudowany i to bez względu na fakt, kto partycypował w kosztach budowy. Inaczej mówiąc, zasada, o której mowa powyżej, oznacza, że wszystko co zostało na gruncie wzniesione staje się – jako część składowa – własnością właściciela gruntu, bez względu na to, kto budowy dokonał i z czyich materiałów i środków.

Stosownie do art. 252 ustawy Kodeks cywilny, rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Art. 253 § 1 Kodeksu stanowi również, że zakres użytkowania można ograniczyć przez wyłączenie oznaczonych pożytków rzeczy. Z kolei wykonywanie użytkowania nieruchomości można ograniczyć do jej oznaczonej części (art. 253 § 2 Kodeksu cywilnego). Z kolei z treści art. 254 Kodeksu cywilnego wynika, że użytkowanie jest niezbywalne.

Użytkowanie to ograniczone prawo rzeczowe, wyrażające się w obciążeniu rzeczy prawem do jej używania i pobierania jej pożytków. Ustanowienie prawa użytkowania stanowi jeden ze sposobów obciążenia prawa własności. Użytkowanie może być ustanowione na nieruchomości.

Użytkowanie uprawnienia zatem do używania rzeczy (nieruchomości) i do pobierania jej pożytków. W żadnym wypadku użytkowanie nie jest tytułem własności bądź współwłasności do nieruchomości. W przypadku ustanowienia użytkowania na nieruchomości jej właścicielem pozostaje nadal właściciel nieruchomości obciążonej użytkowaniem, który jedynie zezwala na użytkowanie tej nieruchomości.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny (budynek jest zawsze własnością właściciela gruntu, chyba że został wzniesiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Wyłącznym właścicielem gruntu, na którym został wzniesiony budynek są rodzice Wnioskodawczyni. Innymi słowy Wnioskodawczyni budowała budynek, do którego nie przysługiwało Jej prawo własności ani współwłasności. Tytuł własności Wnioskodawczyni uzyska dopiero na podstawie umowy darowizny.

Oznacza to, że wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości gruntowej nie będącej w momencie zaciągania tego kredytu własnością lub współwłasnością podatnika, nie stanowią własnego celu mieszkaniowego podatnika wskazanego w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano wcześniej, należy zwrócić uwagę, że przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji tych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Racjonalny ustawodawca w przytoczonym wcześniej przepisie art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W analizowanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym sposób przeznaczenia przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na oddanym przez rodziców Wnioskodawczyni w dożywotnie użytkowanie gruncie, a więc na cudzym gruncie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – nie jest realizacją własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będąc właścicielem (współwłaścicielem) gruntu, Wnioskodawczyni nie jest właścicielem (współwłaścicielem) budynku, a to oznacza, że nie buduje własnego budynku mieszkalnego, do którego posiada tytuł prawny. Także tego faktu nie zmieni przeniesienie własności działki w drodze darowizny.

Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Tylko wydatki poniesione na budowę własnego domu wypełniają dyspozycję własnego celu mieszkaniowego.

W takim przypadku nie można uznać, że zaciągnięty przez Wnioskodawczynię, kredyt jest kredytem, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc spełniającym warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia. Ważne jest bowiem, aby w momencie zaciągania kredytu był on kredytem zaciągniętym na „cele określone w pkt 1” czyli na budowę własnego budynku mieszkalnego.

W omawianej sprawie Wnioskodawczyni zaciągając kredyt hipoteczny nie była właścicielem ani współwłaścicielem gruntu, na którym miał być wznoszony budynek, i na budowę którego zaciągała kredyt. Oznacza to w odniesieniu do Wnioskodawczyni, że kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni, bowiem w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawczyni nie dysponowała tytułem własności lub współwłasności gruntu. Wnioskodawczyni była jedynie dożywotnim użytkownikiem gruntu.

Pomimo tego, że Wnioskodawczyni stanie się wprawdzie właścicielem działki na podstawie aktu darowizny, to zmieni to jednak faktu, że ulga nie będzie Jej przysługiwała.

Reasumując, wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na działce niestanowiącej własności lub współwłasności Wnioskodawczyni, nie daje Jej podstawy do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kredyt ten, nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego. Zatem, środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego praw do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, od dnia jej nabycia, nie będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych - co za tym idzie, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.