Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-417/10/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-15
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat związanych ze zwolnieniem Zakładu Pracy Chronionej z podatku od nieruchomości, dokonywanych na rzecz ZFRON i PFRON.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat związanych ze zwolnieniem Zakładu Pracy Chronionej z podatku od nieruchomości, dokonywanych na rzecz:

*   ZFRON - **jest nieprawidłowe,**
*   PFRON - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat związanych ze zwolnieniem Zakładu Pracy Chronionej z podatku od nieruchomości, dokonywanych na rzecz ZFRON i PFRON.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Od 1 października 1996r. jego firma posiada status Zakładu Pracy Chronionej.

Podstawowym przedmiotem działalności, jest produkcja artykułów piśmiennych (PKD 17.23.Z.). Z tytułu posiadanych nieruchomości Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od nieruchomości, przy czym:

*   od nieruchomości oddanych w najem, podatek od nieruchomości odprowadza do urzędu miasta,
*   od części wykorzystywanej na własne cele gospodarcze, jako ZPCHR, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. nr 121 poz. 844 ze zm.) i na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 lit a) i ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, środki uzyskane ze zwolnień przekazuje:
    *   w wysokości 10% zwolnień do PFRON,
    *   w wysokości 90% zwolnień na ZFRON.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Zgodnie z ustawą o rachunkowości zobligowany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych, które podlegają corocznemu badaniu przez biegłych rewidentów.

100% kwoty obliczonego (należnego za rok podatkowy) podatku od nieruchomości jest księgowana na konta kosztów według rodzaju (403 – podatki i opłaty lokalne) i poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów proporcjonalnie w częściach przenoszona co miesiąc na konta zespołu „5”, jako pośrednie koszty produkcyjne, a także ogólnogospodarcze firmy. Zgodnie z ustawą o rachunkowości (ww. podatek) stanowi koszt bilansowy, a zgodnie z art. 22 ust. 1 i ust. 5c i 5d ustawy z dnia 26 lipca 19991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.), stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia w księgach rachunkowych. Podatek w ujęciu bilansowym i podatkowym stanowi zatem koszt pośredni w każdym miesiącu w części 1/12 według zasady memoriału.

Kwota podatku w wysokości równowartości zwolnienia z podatku od nieruchomości jest przekazywana zgodnie z odrębnymi przepisami na PFRON i ZFRON, wpłaty te nie są uznawane już jako koszty uzyskania przychodu, podobnie jak wpłata do Urzędu Miasta wpłaty te są uregulowaniem zobowiązań – bez wpływu na podatek.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podatek od nieruchomości w zakładzie pracy chronionej w części korzystającej ze zwolnienia, a podlegający wpłacie do PFRON i na ZFRON stanowi koszt uzyskania przychodu?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i art. 22 ust. 1, ust. 5c i 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od nieruchomości w całości, tj. podlegający wpłacie do urzędu miasta jak i do PFRON i na ZFRON (w części podlegającej zwolnieniu z wpłat do Urzędu Miasta), stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia. Wnioskodawca wskazuje, iż jest to koszt związany pośrednio z przychodami podatkowymi, ponoszony w celu zabezpieczenia przychodów podatkowych tym między innymi poprzez utrzymanie stanu posiadanych zasobów majątku nieruchomego dla celów produkcyjnych oraz zatrudnienia osób niepełnosprawnych w zakładzie o statusie ZPCHr. Przepisy dotyczące zwolnień podatkowych dla ZPCHr są bardzo restrykcyjne, terminy wpłat również, gdyby jeszcze pozbawiono ZPCHr prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu ww. podatku stanowiłoby to nierówne traktowanie ZPCHr – gorsze niż pozostałe podmioty. Zwolnienie z wpłaty podatku od nieruchomości dla zakładów pracy chronionej nie podlega całkowitemu zaniechaniu wpłat, lecz na zmianie zasad dokonywania tych wpłat. 10% podatku (zwolnienia) jest odprowadzana do PFRON, 90% natomiast jest odprowadzana na ZFRON, ale tylko ściśle określona ich część może być wykorzystana jako przysporzenie dla ZPChr i to pod warunkiem wykorzystania w ramach limitu pomocy de minimis. Jeśli limit jest wykorzystany środki te oczekują na kontach bankowych bez możliwości ich bieżącego wykorzystania, a w przypadku wydatków na potrzeby indywidualne osób niepełnosprawnych nigdy nie będą przysporzeniem dla zakładu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego - na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Takim odrębnym uregulowaniem, o którym mowa w ww. przepisie jest ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613), która w art. 7 ust. 2 pkt 4 stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009r. prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane:

\--tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na:

1.  Fundusz tj. Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - w wysokości 10%,
2.  zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w wysokości 90%.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 23 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość uzyskania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Podatek od nieruchomości nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodów. Co do zasady wydatek taki może zatem stanowić koszt uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełnia przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 tej ustawy. Jednakże w przypadku Zakładów Pracy Chronionej istotną kwestią jest fakt, iż w rzeczywistości przekazaniu na ZFRON podlega nie kwota podatku od nieruchomości, ale środki w wysokości podatku od nieruchomości, który nie został ustalony (określony) w wyniku zastosowania zwolnienia. Oznacza to, iż jedynie podatek od nieruchomości rzeczywiście odprowadzony na rzecz właściwego miejscowo urzędu miasta, nie zaś odpis pochodzący ze zwolnienia z tego podatku stanowić może koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1.  podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2.  odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Tym samym przekazywane wpłaty na ZFRON, odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie przekazania ich na tego rodzaju fundusz.

U prowadzącego zakład pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładów pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy).

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej podatku od nieruchomości w zakładzie pracy chronionej w części korzystającej ze zwolnienia, a podlegającej wpłacie dokonywanej na rzecz ZFRON należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej ww. wpłat na rzecz PFRON należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokument źródłowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Nadmienia się jednocześnie, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.