Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-101A/08/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-17
Teza: Czy otrzymana od gminy G. kwota na pokrycie 50% kosztów budowy hali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; faktura; gmina; refakturowanie; roboty-roboty budowlane; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2007 r. (data wpływu 31 stycznia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej kwoty na pokrycie kosztów budowy hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, będącej wspólną inwestycją dwóch gmin - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej kwoty na pokrycie kosztów budowy hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, będącej wspólną inwestycją dwóch gmin.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**.

Gmina S. oraz Gmina G. są właścicielami gruntów, na których prowadzona jest inwestycja budowlana obejmująca budowę hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Po jej zakończeniu obie gminy jako właściciele gruntu, na którym zostanie wzniesiona hala, staną się współwłaścicielami tego obiektu. Na podstawie zawartego porozumienia międzygminnego z dnia 20 maja 2005 r. oraz umowy szczegółowej z dnia 25 maja 2005 r. Gmina S. działa jako lider, na którego wystawiane są wszystkie faktury za prace budowlane. Finansowanie budowy hali dokonywane będzie ze środków własnych gminy S. oraz „dotacji” udzielonych przez gminę G. i innych dotacji otrzymanych z Unii Europejskiej (z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego) oraz MENiS. Środki pieniężne, zwane przez Wnioskodawcę „dotacją udzielaną przez G.”, przyznawane są na podstawie zawartego porozumienia międzygminnego i są wyrazem partycypacji w kosztach finansowania inwestycji.

W ocenie Wnioskodawcy ustawową podstawą rozliczeń między miastami w formie dotacji jest art. 46 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, zgodnie z którym „jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innych jednostek samorządu terytorialnego, na mocy porozumień zawartych z tymi jednostkami, otrzymuje od tych jednostek dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej”. Wysokość „dotacji” otrzymanych z gminy G. ustalona będzie na poziomie 50% kosztów netto, tj. gmina ta pokryje 50% całkowitych kosztów budowy hali, pomniejszonych o otrzymane dotacje (inne niż należne od „G”) oraz zwrócony do gminy S. podatek VAT, o którego zwrot w całości (nadwyżki podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu budowy hali) występować będzie Wnioskodawca w trybie art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazano, iż możliwe jest także pozyskanie części funduszy z czynszu z tytułu oddania hali do używania spółce należącej w 100% do obu miast, na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej z powstałą spółką przez gminy S. i G. (występujące jako współwłaściciele hali). Faktury z tytułu oddania hali do używania Spółce wystawią obie gminy (po 50%). Spółka pokryje z góry czynsz za wieloletni okres (np. 30 lat) sfinansowany z kredytu bankowego i eksploatować będzie halę zgodnie z przeznaczeniem.

W celu zarządzania halą zostanie zawarta umowa z podmiotem trzecim - operatorem posiadającym doświadczenie w zarządzaniu tego typu inwestycjami. Umowa z operatorem może zostać zawarta na wcześniejszym etapie, przed oddaniem hali do używania. W takiej sytuacji umowa zostanie zawarta przez miasta, a następnie scedowana na spółkę. Miasta te nie wykluczają, iż jeżeli dochody z eksploatacji hali nie wystarczą na obsługę kredytu bankowego, dofinansowywać będą spółkę przez podwyższenie kapitału zakładowego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 lutego 2008 r. wskazano, że decyzja o pozwoleniu na budowę wystawiona została na Gminę S. i Gminę G. Obydwa miasta są współwłaścicielami po ½ gruntu, na którym budowana jest hala, a Prezydent G. złożył oświadczenie o posiadanym tytule prawnym do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Jednostka oświadcza, że od początku prowadzenia inwestycji G. jest współwłaścicielem budowanej hali z racji bycia współwłaścicielem gruntu, na którym jest ona budowana (art. 48 kodeksu cywilnego) i nie przewiduje się żadnych dodatkowych czynności prawnych i faktycznych w tym zakresie.

Wskazano, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gmin należą sprawy m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Natomiast na podstawie art. 74 ust. 1 ww. ustawy gminy G. i S. zawarły porozumienie międzygminne, na mocy którego gminie miasta S. zostało powierzone wykonanie wspólnego zadania publicznego obu gmin, polegającego na budowie wielofunkcyjnej hali widowiskowo-sportowej na granicy miast. Wspólna realizacja budowy hali jako obiektu sportowego przez S. wynika właśnie z zawartego porozumienia. Natomiast sama budowa prowadzana jest przez podmiot, któremu powierzono realizację wspólnego zadania publicznego tj. przez gminę S. na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o roboty budowlane) zawartych z poszczególnymi wykonawcami robót.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**.

Czy otrzymana od gminy G. kwota na pokrycie 50% kosztów budowy hali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana od gminy G. „dotacja” na pokrycie 50% kosztów budowy hali nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ gmina S. występuje jako jednostka samorządu terytorialnego, która budując halę należącą w 50% do G. realizować będzie zadania z zakresu działania innej jednostki czyli G. W takiej sytuacji gmina S. nie będzie świadczyła żadnych usług lub dostarczała towarów na rzecz gminy G. w rozumieniu art. 5 ustawy VAT. Czynność przekazania kwoty na pokrycie 50% kosztów budowy hali będzie wyłącznie przekazaniem środków pieniężnych, która to czynność nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie z nomenklaturą wynikającą z przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego udział gminy w kosztach ponoszonych przez inną gminę przy realizacji zadań tej pierwszej na podstawie porozumienia dokonywany jest w formie dotacji celowej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
*   wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
*   wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
*   wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
*   ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Natomiast stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji, gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Powyższe wynika wprost z przepisu art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) (Dz.U.UE.L.77.145.1)), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca, na mocy zawartego z Gminą G. porozumienia międzygminnego z dnia 20 maja 2005 r. oraz umowy szczegółowej z dnia 25 maja 2005 r., stał się liderem wspólnego zadania publicznego obu podmiotów, polegającego na budowie wielofunkcyjnej hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a Gmina ta zobowiązała się do partycypowania w kosztach związanych z realizacją zadania na jej majątku. Po zakończeniu inwestycji gminy te, które są także właścicielami gruntu, na którym wznoszona jest budowla, stają się współwłaścicielami nowo-powstałej inwestycji. Finansowanie budowy dokonywane jest ze środków własnych gmin, jak również z dotacji otrzymanych z Unii Europejskiej i ministerstwa sportu. Budowa taka zostanie następnie wydzierżawiana spółce stanowiącej w 100% własność gmin. Realizacja inwestycji dokumentowana jest fakturami VAT wystawionymi przez wykonawców na Wnioskodawcę, czyli lidera. Dotyczyło to również sytuacji, gdy roboty te realizowane były na majątku gminy G.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę cyt. przepisy uznać należy, iż Wnioskodawca – w części dotyczącej inwestycji realizowanej na rzecz innej gminy - działał w przedmiotowej sprawie w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. Gminy G.

A zatem koszty usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie Gmina G.) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez świadczącego usługę (czyli wykonawców), powinny zostać przeniesione przez Wnioskodawcę na faktycznego odbiorcę (Gminę G.).

Przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuacje, w których koszty niektórych usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez świadczącego usługę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę, która to czynność, w przypadku udokumentowania jej fakturą VAT, nazywana jest „refakturowaniem”. Nie można jednak uznać, że w przypadku braku tzw. „refaktury” lub innego dokumentu spełniającego taką funkcję czynność „przenoszenia kosztów” nie nastąpiła.

Zatem, przy spełnieniu powyższych warunków, roboty budowlane winny być przedmiotem odsprzedaży dla Gminy G. w takiej części, w jakiej faktycznie dotyczą danej gminy, przy zastosowaniu tej samej stawki co stawka, według której usługi zostały opodatkowane przez usługodawcę faktycznie świadczącego tę usługę. Wnioskodawca wystąpił zatem w charakterze zarówno otrzymującego usługę (od wykonawców), jak i świadczącego usługę (na rzecz Gminy G.).

Nadmienia się, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy obowiązani są wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży. W przypadku, o którym mowa wyżej podatnik wystawia fakturę zwaną refakturą.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 1 wskazanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku pobrania zaliczki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ww. ustawy, w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Przepis ten stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych (art. 19 ust. 14 ustawy). Natomiast art. 19 ust. 15 ustawy między innymi stanowi, iż w przypadku określonym w ust. 13 pkt 2, otrzymanie części zapłaty (ceny), powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części. Oznacza to, iż w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano – montażowych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, istotne znaczenie ma uiszczenie zapłaty (całości lub części) za wykonaną usługę (lub wykonany etap robót), a także zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana.

Zatem, jeżeli dana płatność (zaliczka) nie stanowi całości ustalonej ceny, obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku tylko w odniesieniu do kwoty otrzymanej. Jeżeli jednak od wykonania usługi upłynęło 30 dni, a podatnik nie otrzymał pozostałej części zapłaty z tytułu jej świadczenia, obowiązek podatkowy, od nieuregulowanej części należności, powstaje zawsze 30. dnia, od dnia wykonania usługi, niezależnie od tego czy zapłata nastąpiła po upływie wskazanego przepisem terminu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy po wykonaniu całości (bądź pewnego etapu) robót budowlanych, podatnik otrzymał zapłatę w całości lub w części - w odniesieniu do otrzymanej kwoty powstał obowiązek podatkowy. Natomiast jeżeli od dnia wykonania usługi upłynęło 30 dni, a podatnik nie otrzymał pozostałej części zapłaty z tytułu jej świadczenia (w tym przypadku jest to zatrzymana przez zamawiającego kaucja), obowiązek podatkowy od nieuregulowanej części należności powstaje zawsze 30. dnia od dnia wykonania usługi, niezależnie od tego czy zapłata nastąpiła po upływie wskazanego ww. przepisem terminu.

W konsekwencji oznacza to, iż w sytuacji, gdy otrzymana od Gminy G. kwota pieniężna na pokrycie kosztów budowy przedmiotowej hali stanowić będzie zaliczkę na wykonanie usług budowlanych, to podlega ona opodatkowaniu na podstawie wskazanych wyżej przepisów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.