Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-115/14-5/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-19
Teza: Stawka podatku VAT dla usług polegających na: instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;; instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów; instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług polegających na wykonaniu:

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług polegających na wykonaniu:

*   murów nośnych oraz działowych z użyciem własnego materiału;

*   stropów z użyciem własnego materiału;

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   w bryle budynku instalacji kolektorów słonecznych oraz pomp ciepła wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   docieplenia budynku polegającego na montażu izolacji wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   tynku elewacyjnego wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   montażu okien i drzwi wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   montażu bram garażowych w garażach stanowiących jedną bryłę budynku mieszkalnego wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   pokrycia dachowego wraz z dostawą materiałów i towarów.

Pismem z dnia 13 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych, wyposażenia sanitarnego, wyrobów metalowych, farb, wyrobów ceramicznych i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć działalność o wykonywanie usług budowlanych, modernizacyjnych i remontowych w lokalach i budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym. Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług lub w ramach robót konserwacyjnych w myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Towary lub materiały zużyte do wykonania usług będą pochodziły z hurtowni Wnioskodawcy, a po wykonaniu usługi zostanie wystawiona faktura na usługę budowlano - montażową, której wartość będzie obejmowała usługę oraz zużyte materiały.

Prace będą polegały na:

*   wykonaniu murów nośnych oraz działowych z użyciem własnego materiału PKWiU 41.00.30.0;

*   wykonaniu stropów z użyciem własnego materiału PKWiU 41.00.30.0;

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   instalacji kolektorów słonecznych oraz pomp ciepła wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   wykonaniu instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   wykonaniu docieplenia budynku polegającego na montażu izolacji wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.29.11.0;

*   wykonaniu tynku elewacyjnego wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.31.10.0;

*   montażu okien i drzwi wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.32.10.0;

*   montażu bram garażowych w garażach stanowiących jedną bryłę budynku mieszkalnego wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.32.10.0;

*   wykonaniu pokrycia dachowego wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.91.1.

Prace będą wykonywane przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników lub zlecone do wykonania firmom. Usługi będą wykonywane w różnych budynkach objętych działem 11 – PKOB rozporządzenia R.M. z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w ramach umów zawieranych z poszczególnymi przyszłymi klientami, których przedmiotem będzie budowa, przebudowa, remont lub montaż wraz z dostawą niezbędnego materiału.

Instalacja pomp ciepła wraz z dostawą materiałów i towarów wykonywana będzie wyłącznie w bryle budynku. Kolektory słoneczne będą montowane wyłącznie na budynkach mieszkalnych. Prace konserwacyjne będą polegały na przeglądach i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania w budynkach zaliczanych do PKOB 111 i 112 PKWiU 33.11.Z. Wartość procentowa towarów wchodzących w podstawę opodatkowania robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% całości kwoty za te roboty. Usługi montażu bram garażowych w budynkach zaliczanych do PKOB 112 i 113 będą wykonywane w ramach odrębnego zlecenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy można zastosować 8% stawkę VAT dla następujących zdarzeń gospodarczych obejmujących usługę i dostawę towarów polegającą na wykonaniu:

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

*   instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów PKWiU 43.22.12.0;

jeżeli będą one świadczone w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?

Zdaniem Wnioskodawcy do zdarzeń wymienionych w poz. 69 można zastosować preferencyjną 8 % stawkę VAT zgodnie z treścią art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przy spełnieniu warunków z podanych w art. 41 ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług konserwacyjnych wykonywanych w budynkach zaliczanych do PKOB 111 i 112 objętych społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z treścią rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych, będzie miała zastosowanie obniżona 8% stawka VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”, w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Ponadto, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych, zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

*   robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

*   robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych;
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12;

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ww. rozporządzenia, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 rozporządzenia).

Przy czym, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanego art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to zgodnie z art. 2 pkt 12 cyt. ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111;

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122);

*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Powołane wcześniej rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), w części I „Objaśnienia wstępne” pkt 2 „Pojęcia podstawowe” stanowi m. in., iż:

*   budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów;

*   budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zatem w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

W przypadku preferencyjnego rozwiązania, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest zatem określenie, czy i w jakim zakresie ustawodawca odwołuje się w nim do klasyfikacji statystycznych, a w przypadku braku takiego odwołania, jakie znaczenie należy przypisać normie tam zawartej. W przepisie tym ustawodawca wymienił czynności oraz wskazał, że muszą one dotyczyć określonych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dla czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie powołał symboli statystycznych, a zatem dla celów stosowania tego przepisu czynności te nie powinny być identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.

Z powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 12 ustawy wynika, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, ze zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei w oparciu o pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś. „Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o. o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych, wyposażenia sanitarnego, wyrobów metalowych, farb, wyrobów ceramicznych i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć działalność o wykonywanie usług budowlanych, modernizacyjnych i remontowych w lokalach i budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym. Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług lub w ramach robót konserwacyjnych w myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Towary lub materiały zużyte do wykonania usług będą pochodziły z hurtowni Wnioskodawcy, a po wykonaniu usługi zostanie wystawiona faktura na usługę budowlano – montażową, której wartość będzie obejmowała usługę oraz zużyte materiały.

Prace będą polegały m.in. na wykonaniu:

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów.

Prace będą wykonywane przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników lub zlecone do wykonania firmom. Usługi będą wykonywane w różnych budynkach objętych działem 11 PKOB w ramach umów zawieranych z poszczególnymi przyszłymi klientami, których przedmiotem będzie budowa, przebudowa, remont lub montaż wraz z dostawą niezbędnego materiału.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż klasyfikacja statystyczna czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę będących przedmiotem wniosku wg PKWiU to 43.22.12.0

„Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Zatem mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz przedstawione przez Wnioskodawcę symbole PKWiU, stwierdzić należy że czynności wykonywane przez Zainteresowanego stanowią usługi.

Prace konserwacyjne będą polegały na przeglądach i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania w budynkach zaliczanych do PKOB 111 i 112 PKWiU 33.11.Z. Wartość procentowa towarów wchodzących w podstawę opodatkowania robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% całości kwoty za te roboty.

Wnioskodawca ma wątpliwości, jaką stawkę podatku VAT należy zastosować w przypadku wykonywania ww. usług budowlano-montażowych.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Zatem Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem umowy będzie sprzedaż materiałów wraz ze świadczoną usługą, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiedzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca zamierza wykonywać roboty budowlane, modernizacyjne i remontowe w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w POKB w dziale 11, należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, polegające na wykonaniu instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów, instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów oraz wykonaniu instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów. Ponadto Wnioskodawca zamierza wykonywać prace konserwacyjne polegające na przeglądach i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania w budynkach zaliczanych do PKOB 111 i 112, przy czym wartość procentowa towarów wchodzących w podstawę opodatkowania robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% całości kwoty za te roboty. Zatem będzie miał prawo do zastosowania stawki preferencyjnej 8% dla ww. usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wykonania instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów, instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów oraz instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów oraz prace konserwacyjne kotłów centralnego ogrzewania, o ile będą wykonywane w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, na mocy art. 41 ust. 12 w związku art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ podkreśla ponadto, że przedmiot zaklasyfikowania budynku do właściwego grupowania statystycznego, oraz towarów/usług do właściwego grupowania PKWiU nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania statystycznego, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. W związku z powyższym interpretacji udzielono w oparciu o wskazaną przez Wnioskodawcę klasyfikację PKOB budynku oraz PKWiU usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stawki podatku VAT dla usług polegających na wykonywaniu:

*   instalacji kotłów centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów;

*   instalacji wkładów kominkowych wraz z dostawą materiałów i towarów,

*   instalacji centralnego ogrzewania wraz z dostawą materiałów i towarów.

Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.