Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.810.2021.4.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-18
Teza: prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z zaniechaniem inwestycji oraz korekty podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego i nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z zaniechaniem inwestycji oraz korekty podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniony został pismem z 1 lutego 2022 r. (data wpływu 7 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej zwana Wnioskodawcą) jest czynnym podatnikiem VAT. We wrześniu 2020 r. została rozpoczęta inwestycja do budowy instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp (dalej Inwestycja). Inwestycja została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w budowie. Inwestycja miała być wykorzystywana do Państwa działalności opodatkowanej.

Inwestycja miała zakończyć się w październiku 2021 r. Jej celem było obniżenie kosztów zakupu energii elektrycznej na Państwa potrzeby własne.

Na koniec 2020 r. została przeprowadzona inwentaryzacja środków trwałych w drodze weryfikacji, poprzez porównanie wartości z danymi ksiąg rachunkowych, które wskazywały na zaawansowanie robót. W ramach Inwestycji przygotowano dokumentację projektowo-kosztorysową.

W 2021 r. przystąpili i przygotowali Państwo projekt o dofinansowanie w ramach środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska Gospodarki Wodnej z programu Ciepłownictwo Powiatowe o nazwie „Poprawa efektywności energetycznej (\`(...)\`) Sp. z o.o.” (dalej projekt). W ramach Projektu konieczne było przygotowanie nowej dokumentacji do budowy instalacji fotowoltaicznej o większej mocy około 150 kWp, bowiem dokumentacja projektowo-kosztorysowa przygotowana na potrzeby Inwestycji nie mogła być wykorzystana przy Projekcie, z uwagi na aspekty techniczne dotyczące inwestycji będącej przedmiotem Projektu.

W związku z powyższym, Prezes Państwa Zarządu Zarządzeniem (\`(...)\`) z 26 października 2021 r. odstąpił od dalszego prowadzenia Inwestycji. W tym samym dniu został sporządzony Protokół likwidacyjny, w którym wskazano, że nakłady poniesione na Inwestycję mają zostać przeksięgowane na koszty operacyjne.

W wyniku powyższego, rozpoczęta Inwestycja nie została zakończona i nie podlegała amortyzacji.

W celu realizacji Inwestycji w listopadzie 2020 r. nabyli Państwo usługę polegającą na sporządzeniu dokumentacji projektowo-kosztorysowej. Z tego tytułu otrzymali Państwo fakturę VAT. Podatek naliczony na podstawie tej faktury, odliczyli Państwo od podatku należnego w listopadzie 2020 r.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

We wrześniu 2020 r. została rozpoczęta inwestycja budowy instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp ( dalej Inwestycja ). Odstąpiono od dalszego prowadzenia Inwestycji, z uwagi na pojawienie się możliwości realizacji innej inwestycji, tj. budowy znacznie większej instalacji fotowoltaicznej w porównaniu z tą pierwotnie zaplanowaną, dofinansowanej w ramach środków organizowanych przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z programu Ciepłownictwo Powiatowe o nazwie „Poprawa efektywności energetycznej w (\`(...)\`) Sp. z o.o.". Nowa inwestycja będzie znacznie bardziej odpowiadała zapotrzebowaniu Spółki na energię elektryczną.

Dokumentacja projektowo-kosztorysowa przygotowana na potrzeby Inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznej o mocy 50kWp, nie mogła być wykorzystana przy projekcie o dofinansowanie w ramach środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska Gospodarki Wodnej, z uwagi na aspekty techniczne dotyczące nowej inwestycji (znacznie większa moc, tj. ok. 250 kWp). Z wyżej wskazanych powodów, postanowiono o odstąpieniu od dalszego prowadzenia przedmiotowej Inwestycji.

Z uwagi na zamiar realizacji inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu o dofinansowanie ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska Gospodarki Wodnej z programu Ciepłownictwo Powiatowe o nazwie "Poprawa efektywności energetycznej (\`(...)\`) Sp. z o.o.", nie zamierzają Państwo kontynuować pierwotnej inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp.

### Pytania

1.  Czy Wnioskodawca prawidłowo na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., odliczył od podatku należnego w listopadzie 2020 r. podatek naliczony z tytułu nabycia usługi niezbędnej do realizacji Inwestycji?
2.  Jeżeli tak, to czy w związku z zaniechaniem Inwestycji, Wnioskodawca powinien złożyć korektę VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Art. 86 ust. 1 u.p.o.t.u wskazuje na prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Decydujące znaczenie będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe). Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym.

Państwa zdaniem, z uwagi na powyższe, mieliście prawo do odliczenia od podatku należnego, podatku naliczonego stanowiącego sumę podatku określonego na otrzymanej fakturze VAT, wystawionej na Państwa rzecz z tytułu wykonania usługi polegającej na przygotowaniu dokumentacji kosztorysowo-projektowej. Po pierwsze, są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Po drugie, usługa z której nabyciem podatek został naliczony, miała zostać wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych. Państwa zdaniem, była ona związana z Państwa obrotem pośrednio, poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie Państwa przedsiębiorstwa jako całości. Państwa Stanowisko potwierdza m.in. pismo z 30 października 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-2.4012.485.2019.4.SM.

Uważają Państwo, że zaniechanie Inwestycji nie ma wpływu na odliczenie ww. podatku i nie ma potrzeby składania korekty w związku z zaniechaniem Inwestycji. Prawo do odliczenia powstaje w chwili zaistnienia wymagalności podatku. Dla prawa do odliczenia znaczenie ma jedynie to, czy określony podmiot na dzień realizacji tego prawa ma status podatnika oraz istnienie rzeczywistego zamiaru wykorzystania nabytych towarów lub usług w działalności gospodarczej.

Pozbawienie tego prawa dopuszczalne jest w przypadku, gdy organ podatkowy wykaże, iż w ramach oszustwa lub nadużycia złożone przez podatnika oświadczenie o zamiarze wykorzystania towarów lub usług jest fałszywe, co w zaistniałym stanie faktycznym nie ma miejsca. Państwo bowiem zamierzali zrealizować Inwestycję. Jednakże w związku późniejszym możliwym wzięciem udziału w Projekcie, w którym Państwo nie mogli skorzystać z przygotowanej dokumentacji projektowo-kosztorysowej, konieczne było zaniechanie Inwestycji. Państwa stanowisko potwierdzają m.in. wyroki TSUE w sprawie sygn. akt C-734/19 z 12 listopada 2020 r. i w sprawie sygn. akt C-249/17 z 17 października 2018 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego i nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z zamiarem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to – bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności – należy uznać, że w momencie nabycia zakupione towary i usługi miały związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT. We wrześniu 2020 r. została rozpoczęta inwestycja budowy instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp. Inwestycja została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w budowie. Inwestycja miała być wykorzystywana do działalności opodatkowanej. Inwestycja miała zakończyć się w październiku 2021 r. Jej celem było obniżenie kosztów zakupu energii elektrycznej na Państwa potrzeby własne. Na koniec 2020 r. została przeprowadzona inwentaryzacja środków trwałych w drodze weryfikacji, poprzez porównanie wartości z danymi ksiąg rachunkowych, które wskazywały na zaawansowanie robót. W ramach Inwestycji przygotowano dokumentację projektowo-kosztorysową. W 2021 r. przystąpili i przygotowali Państwo projekt o dofinansowanie w ramach środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska Gospodarki Wodnej z programu Ciepłownictwo Powiatowe o nazwie „Poprawa efektywności energetycznej (\`(...)\`) Sp. z o.o.”. W ramach Projektu konieczne było przygotowanie nowej dokumentacji do budowy instalacji fotowoltaicznej o większej mocy około 150 kWp, bowiem dokumentacja projektowo-kosztorysowa przygotowana na potrzeby Inwestycji nie mogła być wykorzystana przy Projekcie, z uwagi na aspekty techniczne dotyczące inwestycji będącej przedmiotem Projektu. W związku z powyższym, Prezes Państwa Zarządu odstąpił od dalszego prowadzenia Inwestycji. W tym samym dniu został sporządzony Protokół likwidacyjny, w którym wskazano, że nakłady poniesione na Inwestycję mają zostać przeksięgowane na koszty operacyjne. W wyniku powyższego, rozpoczęta Inwestycja nie została zakończona i nie podlegała amortyzacji. W celu realizacji Inwestycji w listopadzie 2020 r. nabyli Państwo usługę polegającą na sporządzeniu dokumentacji projektowo-kosztorysowej. Z tego tytułu otrzymali Państwo fakturę VAT. Podatek naliczony na podstawie tej faktury, odliczyli Państwo od podatku należnego w listopadzie 2020 r. Nie zamierzają Państwo kontynuować pierwotnej inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy mieliście Państwo prawo do odliczenia podatku należnego w listopadzie 2020 r. z tytułu nabycia usługi niezbędnej do realizacji inwestycji.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych realizacją inwestycji, tj. budowy instalacji fotowoltaicznej poniesionych przed podjęciem decyzji o zaniechaniu inwestycji, wskazać należy, że dla określenia czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar lub usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W tym miejscu należy podkreślić, że Trybunał Sprawiedliwości UE wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m. in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van, z którego to wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej powoływano się również w sprawach dotyczących przypadków, gdy z powodów niezależnych od podatnika, podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania. Sytuacja tego rodzaju miała miejsce m.in. w przypadku spółki belgijskiej, która dokonała odliczenia podatku VAT związanego z robotami inwestycyjnymi przeprowadzonymi na nabytej przez firmę działce (sprawa Ghent Coal Terminal NV C-37/95). Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Z uwagi na powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie na moment ponoszenia przez Państwa wydatków związanych realizacją inwestycji, tj. budową instalacji fotowoltaicznej, zamierzaliście Państwo wykorzystywać ją do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Występował bowiem wówczas związek pomiędzy poniesionymi wydatkami z przyszłą sprzedażą opodatkowaną.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z inwestycją, a następnie niewykorzystanych do prowadzenia tej działalności z uwagi na podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji. Na moment ponoszenia wydatków przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zamierzaliście Państwo wykorzystywać inwestycję do działalności opodatkowanej.

Podsumowując, zakupy (wydatki) udokumentowane fakturami związane z budową instalacji fotowoltaicznej, uprawniały Państwa do dokonania odliczenia naliczonego podatku VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w trakcie realizacji inwestycji.

Następnie Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy w związku z zaniechaniem Inwestycji, powinniście Państwo złożyć korektę VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy:

w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy:

w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy:

przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy:

korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy:

w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Natomiast stwierdzenie, czy zachodzi konieczność korekty rzeczywiście wymaga zbadania okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych. Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń ETS wydanych na kanwie przepisu art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C-110/94 między Intercommunale voor Zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim. W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności” (C-110/94).

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w najnowszym wyroku z dnia 12 listopada 2020 r. w sprawie C-734/19.

Zatem, warunkiem zachowania prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie założenie, że:

*   nabycie towarów i usług ma związek z działalnością opodatkowaną,
*   zaniechanie inwestycji nastąpiło z przyczyn pozostających poza kontrolą podatnika.

Należy przy tym zaznaczyć, że niewykorzystanie nabytych towarów i usług do celów jakie uprawniają podatnika do odliczenia podatku naliczonego od ich zakupu, tj. do czynności opodatkowanych, co do zasady wiąże się z koniecznością dokonania korekty uprzednio realizowanego odliczenia. Natomiast zachowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względu na zaniechanie inwestycji, jako sytuacja wyjątkowa, wymaga każdorazowo wnikliwej analizy przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, w szczególności w zakresie spełnienia ww. przesłanek warunkujących zachowanie tego prawa.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy we wrześniu 2020 r. została rozpoczęta inwestycja budowy instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp. Odstąpiono od dalszego prowadzenia Inwestycji, z uwagi na pojawienie się możliwości realizacji innej inwestycji, tj. budowy znacznie większej instalacji fotowoltaicznej w porównaniu z tą pierwotnie zaplanowaną, dofinansowanej w ramach środków organizowanych przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Dokumentacja projektowo-kosztorysowa przygotowana na potrzeby Inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznej o mocy 50 kWp, nie mogła być wykorzystana przy projekcie o dofinansowanie w ramach środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska Gospodarki Wodnej. Z wyżej wskazanych powodów, postanowiono o odstąpieniu od dalszego prowadzenia Inwestycji.

Podkreślić należy, że jak już wskazano wcześniej, jednym z warunków zachowania prawa do odliczenia od zaniechanej inwestycji jest to, aby okoliczności jej zaniechania pozostawały poza kontrolą/wolą podatnika.

Przedstawiony przez Państwa opis sprawy nie wskazuje by istniały konkretne okoliczności pozostające poza Państwa kontrolą, które stanowiły obiektywną, niezależną od Państwa przesłankę uzasadniającą zaniechanie przedmiotowej inwestycji. Należy zaznaczyć, że każde przedsiębiorstwo, jako podmiot gospodarczy, ponosi ryzyko gospodarcze i skutki podejmowanych decyzji. Zatem każda decyzja, nie tylko związana z rozpoczęciem inwestycji, jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

W analizowanej sytuacji rozpoczęliście Państwo inwestycję w postaci budowy instalacji fotowoltaicznej o mocy do 50 kWp. Jednakże odstąpiliście Państwo od dalszego prowadzenia Inwestycji, z uwagi na pojawienie się możliwości realizacji innej inwestycji, tj. budowy znacznie większej instalacji fotowoltaicznej w porównaniu z tą pierwotnie zaplanowaną.

Powyższe okoliczności związane ze zmianą planów biznesowych nie wskazują na istnienie niezależnych, pozostających poza Państwa kontrolą okoliczności wymuszających zaniechanie inwestycji. Wskazują raczej na zmianę decyzji biznesowych, które nie mogły przynieść dla Państwa oczekiwanego efektu ekonomicznego.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że nie zachowają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji. Na moment ponoszenia wydatków na opisaną we wniosku inwestycję przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na związek tych wydatków wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, jednakże zauważyć należy, że zaniechanie inwestycji nie nastąpiło z przyczyn pozostających poza Państwa kontrolą a było wynikiem zmiany planów biznesowych. Z uwagi na powyższe jesteście zatem Państwo zobowiązani do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

Podsumowując w związku z zaniechaniem Inwestycji, powinniście Państwo dokonać korekty uprzednio odliczonego podatku VAT, bowiem zaniechanie inwestycji w opisanych okolicznościach wpłynie na przysługujące wcześniej Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).