Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.332.2019.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-19
Teza: W zakresie kwalifikacji przychodu ze zbycia części nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej do właściwego źródła (samodzielnego niewyodrębnionego lokalu mieszkalnego).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-zbycie nieruchomości; własność; zbycie-odpłatne zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako "podatnik") zamierza dokonać zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym, wykorzystywanym w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (warsztat samochodowy). Lokal usługowy (warsztat) znajduje się na parterze budynku.

Na pierwszym piętrze budynku znajduje się lokal mieszkalny o powierzchni 178,32 m.kw. Sprzedaż nieruchomości nastąpi z majątku wspólnego podatnika oraz jego małżonki, z którą pozostaje on w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zbycie nieruchomości nastąpi po upływie więcej niż pięciu lat, liczonych od końca roku, w którym budynek został wzniesiony i dopuszczony do użytkowania.

Dla budynku wydano decyzję o pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego, tj. budynku mieszkalno-usługowego.

Podatnik dysponuje również zaświadczeniem Starosty, stwierdzającym, że położony na I piętrze budynku lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 178,32 m.kw. (dalej jako "lokal"), wchodzący w skład budynku mieszkalno-usługowego, może stanowić samodzielny lokal mieszkalny w znaczeniu określonym w art. 2 ust. 1a-1c i art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali.

Ponadto podatnik wskazuje, że lokal, przez cały okres prowadzenia w budynku działalności gospodarczej, nie był wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a wydatki ponoszone na wzniesienie oraz eksploatację lokalu nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, ani bezpośrednio ani w formie odpisów amortyzacyjnych. W lokalu przez cały czas jego istnienia, od momentu dopuszczenia go do użytkowania, do chwili jego zbycia, zamieszkiwał i zamieszkiwać będzie podatnik wraz z małżonką - lokal służył i służy wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i małżonki. Lokal nie posiada odrębnej księgi wieczystej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.) podatnik wskazał, że budynek usługowo-mieszkalny nie stanowi obiektu budowlanego, którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Lokal będący przedmiotem zapytania obecnie nie stanowi i nie będzie stanowić odrębnej nieruchomości lokalowej w chwili jego sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do przychodu uzyskanego ze zbycia budynku usługowo-mieszkalnego, w części odpowiadającej wartości lokalu mieszkalnego, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie jest źródłem przychodu zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w ramach działalności gospodarczej oraz następuje ono po upływie pięciu lat, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie?

W ocenie podatnika, do przychodu ze zbycia budynku usługowo-mieszkalnego, w części odpowiadającej wartości lokalu mieszkalnego, ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, zgodnie z którym nie jest źródłem przychodu zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w ramach działalności gospodarczej oraz następuje ono po upływie pięciu lat, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, lokal przez cały czas swojego istnienia pełnił wyłącznie funkcję mieszkaniową, a wydatki związane z jego wzniesieniem i eksploatacją nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym brak jest podstaw do przyjęcia, że zbycie lokalu następuje w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem podatnika, zbycie lokalu należy traktować jako zbycie części nieruchomości w rozumieniu powołanego powyżej przepisu. Ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani akty pokrewne, jak również kodeks cywilny, nie zawierają definicji pojęcia "część nieruchomości", zatem terminowi temu nadać należy znaczenie, jakie posiada on w języku potocznym. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN), część to jeden z elementów, na które dzieli się jakaś całość lub przedmiot stanowiący jakiś dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości. Mając powyższe na względzie, zdaniem podatnika, dla możliwości zastosowania przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma znaczenia fakt, że lokal nie jest wydzielony w sensie prawnym (nie ma urządzonej odrębnej księgi wieczystej). Lokal, jako element większej całości (nieruchomości) daje się wyodrębnić w sensie fizycznym, administracyjnoprawnym (dla lokalu wydano zaświadczenie, że stanowi on samodzielny lokal mieszkalny w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali) oraz w sensie funkcjonalnym (służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatnika). Lokal spełnia zatem przesłanki do potraktowania go jako dający się wyodrębnić element większej całości, tj. jako część nieruchomości, o której mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia się pojęcia "część nieruchomości" (art. 10 ust. 1 pkt 8) oraz "lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość" (art. 10 ust. 3). Fakt ten, zdaniem podatnika, wskazuje na odrębne traktowanie sprzedaży lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej i lokalu, który w działalności wykorzystywany nie był. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę odmiennych sformułowań: "część nieruchomości" w odniesieniu do sprzedaży lokalu poza działalnością gospodarczą i "lokal stanowiący odrębną nieruchomość" w odniesieniu do lokalu wykorzystywanego w działalności. Gdyby intencją ustawodawcy było, aby tylko sprzedaż lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość (posiadającego odrębną księgę wieczystą) korzystała ze zwolnienia z art. 10 ust. 1 pkt 8, to użyłby on w tym przepisie sformułowania jak w art. 10 ust. 3. Tymczasem, jak wskazano powyżej, w odniesieniu do lokali niewykorzystywanych w działalności gospodarczej, stosuje się sformułowanie "część nieruchomości", nie wskazując jednocześnie kryteriów ani stopnia jej wyodrębnienia. W ocenie podatnika, takie sformułowanie przepisów pozwala przyjąć, że przychód ze sprzedaży budynku usługowo-mieszkalnego, w części odpowiadającej wartości lokalu mieszkalnego, dającego wydzielić się z większej całości (budynku) w sensie fizycznym, funkcjonalnym i administracyjnoprawnym, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu ich pogrupowanie według odpowiedniego charakteru, co w konsekwencji prowadzi do odmiennego traktowania tychże źródeł.

Klasyfikacja przychodu do danego źródła przychodów powoduje określone konsekwencje podatkowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Norma art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że – dokonane poza działalnością gospodarczą – odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie stosuje do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

*   środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
*   składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to również sytuacji, w której składniki te przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy podlegały one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym, wykorzystywanym w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (warsztat samochodowy). Lokal usługowy (warsztat) znajduje się na parterze budynku, natomiast na pierwszym piętrze budynku znajduje się lokal mieszkalny. Sprzedaż nieruchomości nastąpi z majątku wspólnego podatnika oraz jego małżonki, z którą pozostaje on w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zbycie nieruchomości nastąpi po upływie więcej niż pięciu lat, liczonych od końca roku, w którym budynek został wzniesiony i dopuszczony do użytkowania Lokal mieszkalny, przez cały okres prowadzenia w budynku działalności gospodarczej, nie był wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a wydatki ponoszone na wzniesienie oraz eksploatację lokalu nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, ani bezpośrednio ani w formie odpisów amortyzacyjnych. W lokalu przez cały czas jego istnienia, od momentu dopuszczenia go do użytkowania, do chwili jego zbycia, zamieszkiwał i zamieszkiwać będzie podatnik wraz z małżonką - lokal służył i służy wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i małżonki.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej nie zostanie objęta normą art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, do odpłatnego zbycia opisanej we wniosku nieruchomości w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej (części mieszkalnej) zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym zbycie nieruchomości w tej części nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu tego unormowania, z uwagi na upływ 5 letniego okresu od dnia jej wybudowania.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.