Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-13/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-09
Teza: Opodatkowanie umowy cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa nienazwana; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowana przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash -poolingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca − X Grupa Polska sp. z o.o. (dalej jako: Spółka oraz X Polska) − jest polską spółką kapitałową wchodzącą w skład Grupy X (dalej: Grupa). Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż produktów Grupy X. Spółka świadczy również usługi montażu oferowanych przez Grupę produktów.

Spółka, w ramach Grupy jest uczestnikiem systemu zarządzania środkami pieniężnymi opartego na zasadach cash-poolingu. Celem funkcjonowania struktury cash-poolingu w Grupie jest poprawa zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy przez:

*   optymalizację zarządzania przepływami pieniężnymi i tym samym zapewnienie wypłacalności każdego z Uczestników Systemu;
*   ograniczenie sytuacji, gdy na rachunkach bankowych poszczególnych spółek z Grupy jednocześnie występują salda debetowe i kredytowe (poprawa bilansu odsetek płaconych i otrzymywanych przez poszczególnych Uczestników Systemu, w tym przez Spółkę),
*   konsolidację dziennych sald debetowych oraz kredytowych w ramach spółek z Grupy.

Zarządzanie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych jest organizowane na podstawie umowy Program Koncentracji Środków Pieniężnych (tzw. Cash Concentration Schedule) zawartej z Y Bank. Do umowy z Y Bank przystąpiły wybrane Spółki z Grupy X, w tym także Spółka.

Celem Programu jest zarządzanie przepływami pieniężnymi w ramach Grupy oraz zapewnienie wypłacalności każdego z podmiotów biorących udział w Programie. W ramach usługi świadczonej Bank umożliwia Podmiotom z Grupy korzystanie ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym do wysokości określonego limitu dla poszczególnego podmiotu. Walutą rozliczeniową jest EUR.

X Polska jako uczestnik Programu ma możliwość otrzymywania środków pieniężnych do wysokości określonego limitu pieniężnego i jest zobowiązany do zwrotu przekazanych środków. W praktyce Spółka otrzymuje na rachunek walutowy określone kwoty, które następnie przekazywane są na konto Spółki prowadzone w walucie PLN. Otrzymane środki przeznaczane są na spłatę bieżących zobowiązań Spółki.

W strukturę cash-poolingu wdrożone jest przede wszystkim konto Spółki prowadzone w walucie EUR. Nadwyżki środków pieniężnych zgromadzone na tym koncie są codziennie przelewane na konto spółki powiązanej − X (…) GmbH. Również ewentualne salda ujemne na tym koncie wyrównywane są codziennie poprzez przelanie środków pieniężnych przez X (…) GmbH na konto Spółki. Efektem wykonywania wyżej wskazanych przelewów jest to, że na koniec każdego dnia saldo na koncie EUR wynosi 0 PLN.

Z tytułu korzystania ze środków pieniężnych udostępnianych Spółce w ramach struktury cash -poolingu Spółka odprowadza wynagrodzenie w wysokości średniego oprocentowania udzielanych pożyczek. Otrzymującym oraz beneficjentem wynagrodzenia jest spółka kapitałowa prawa niemieckiego − X (…) GmbH, która nie jest ani spółką-matką Spółki, ani jej spółką-siostrą, która jest z nią powiązana w ten sposób, że posiadają spółkę-matkę.

Spółka jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji X (…) GmbH. Z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu X ponosi koszty w maksymalnej wysokości 50 EUR miesięcznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisana w analizowanym stanie faktycznym umowa cash-poolingu podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy usługa cash-poolingu realizowana na jej rzecz nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Spółka wskazuje, że art. 1 Ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Powyższe oznacza, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC podatkowi podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych;
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku;
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy;
4.  umowy dożywocia;
5.  umowy o dział spadku oraz urnowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat;
6.  ustanowienie hipoteki;
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności;
8.  umowy depozytu nieprawidłowego;
9.  umowy spółki.

Umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tj. umowy typu cash -pooling), nie zostały wymienione w powyższym katalogu. Katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 Ustawy o PCC jest katalogiem zamkniętym, obejmującym jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Równocześnie, ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu podatkiem PCC, decyduje jej treść, a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w PCC, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym. Powyższe oznacza więc, że należy zbadać przede wszystkim treść analizowanej umowy i zweryfikować, czy jej postanowienia pozwalają na jej kwalifikację jako jednej z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC.

W opinii Spółki, operacje dokonywane przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach cash-poolingu, w tym m.in. przelew środków pieniężnych z rachunku Spółki w Banku na konto celowe, i czynności rozliczeniowe wykonywane przez Pool Leadera stanowią czynności, które nie są wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu Pcc.

W opinii Spółki, czynności wykonywane w ramach cash-poolingu nie spełniają definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 – dalej: Kodeks cywilnym).

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja cash-poolingu jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie cash-poolingu uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash-pooling jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów Ustawy o PCC. Spółka zwraca uwagę, że jednolite w tym zakresie stanowisko prezentuje Minister Finansów w najnowszych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych: z 5 listopada 2013 r. nr ILPB2/436-209/13-2/AJ, z 2 sierpnia 2012 r. nr ILPB2/436-99/12-2/MK oraz z 6 kwietnia 2011 r. nr ILPB2/436-3/11-4/MK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 września 2012 r. nr IPPB2/436-358112-2/MZ oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2013 r. nr IPTPB2/436-106/13-2/KK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Należy podkreślić, że umowa cash-pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Kodeks cywilny − w części zobowiązaniowej − nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że umowa cash-poolingu, w ramach której dokonywane będą czynności, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy, to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash-pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash-poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z przynajmniej trzema podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, co do zasady, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową cash pooling nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, że opisana we wniosku umowa (usługa) zarządzania środkami pieniężnymi oparta na zasadach cash-poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Powyższe wynika z faktu, że czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Inaczej natomiast wygląda sytuacja, w której w ramach opisanej umowy nienazwanej są zawierane umowy nazwane stypizowane w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wówczas zawieranie takich umów podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.