Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.200.2025.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-16
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z
budową budynku mieszkalnego (w tym instalacji
fotowoltaicznych), który będzie służył do świadczenia
zwolnionych usług najmu na cele mieszkaniowe, poniesionego
w ramach realizacji projektu.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo komunalne
gmina
najem-najem mieszkań
odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 87-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do
    odliczenia podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalnego (w tym
    instalacji fotowoltaicznych), który będzie służył do świadczenia zwolnionych usług najmu
    na cele mieszkaniowe, poniesionego w ramach realizacji projektu pn. „...”.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz
    samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu. Gmina jest
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego pliki
    JPK_V7M, składające się z części ewidencyjnej i deklaracyjnej, w których wykazuje m.in.
    podatek należny VAT z tytułu sprzedaży wody, opłat za ścieki, czynszów, refakturowania
    energii oraz dzierżawy. Gmina jest właścicielem budynku, w którym został utworzony Z,
    który jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej
    dzierżawy przez Gminę.
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą
    podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.
    Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od
    towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na
    realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii
    Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu
    przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), w dniu 1 stycznia
    2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek budżetowych.
    Jednostki organizacyjne nie stanowią odrębnych od Gminy podatników VAT - obroty
    osiągane przez jednostki są wykazywane w łącznych rozliczeniach VAT Gminy. W
    strukturze Gminy funkcjonują następujące jednostki budżetowe:
      1) Gminny ...,
      2) Gminny ...,
      3) Szkoła Podstawowa ...,
      4) Szkoła Podstawowa ...,
      5) ... Dom ....
    Gmina realizuje swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca
    1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r., poz. 1465, poz. 1572), który stanowi, że
    gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność,
    natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie
    sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych
    podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina w
    ramach realizacji zadań własnych odpowiada za zaopatrzenie w energię elektryczną i
    cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3), wspieranie rodziny i systemu pieczy zastępczej (art. 7
    ust. 1 pkt 6a), gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7).
    W latach 2025 - 2026 realizowany będzie projekt – „...”. Celem głównym projektu jest
    zaspokojenie potrzeb mieszkańców Gminy i podregionu ... poprzez rozwój infrastruktury
    społecznej pod kątem mieszkalnictwa komunalnego oraz infrastruktury ochrony zdrowia.

    Realizacja projektu jest podzielona na dwa zadania obejmujące rozbudowę budynku
    zlokalizowanego w miejscowości ... (w którym świadczone są usługi stacjonarnej opieki
    długoterminowej oraz funkcjonuje hospicjum stacjonarne) oraz budowę jednego
    mieszkania komunalnego w miejscowości .
    Na realizację powyższego zadania Gmina otrzyma dofinansowanie z Programu
    Rządowego „Polski Ład” Program Inwestycji Strategicznych. Wniosek Gminy został
    zakwalifikowany przez Prezesa Rady Ministrów do otrzymania Promesy inwestycyjnej, o
    której mowa w art. 69a Ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z
    zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych
    oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)
    do kwoty .... Gmina w dniu 12 października 2023 r. otrzymała wstępną promesę
    dofinansowania inwestycji z Rządowego Funduszu Polski Ład.
    Zestawienie planowanych wydatków na budowę budynku Z związanych z realizacją
    projektu i źródła ich finansowania przedstawia się następująco:
    Z dofinansowania ...
    Wkład własny ...
    OGÓŁEM ...
    W tym:
    1. Roboty budowlane
    Z dofinansowania – ...
    Wkład własny gminy – ...
    Ogółem ...
    2. Inspektor nadzoru
    Tylko z wkładu własnego – ...
    3. Dokumentacja techniczna
    Tylko z wkładu własnego gminy ...
    4. Tablice informacyjne
    Tylko z wkładu własnego – ...
    Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania (koszty 100% - wyniosą ...) w
    realizowanym projekcie dotyczącym budowy budynku Z przedstawia się następująco:
    - dofinansowanie - 53 % (kwota ...),
    - wkład własny Gminy - 47 % (...).
    Zestawienie planowanych wydatków na budowę budynku komunalnego związanych z
    realizacją projektu i źródła ich finansowania przedstawia się następująco:
    Z dofinansowania ...
    Wkład własny ...
    OGÓŁEM ...
    W tym:
    1. Roboty budowlane
    Z dofinansowania – ...
    Wkład własny gminy – ...
    Ogółem ...

    2. Inspektor nadzoru
    Tylko z wkładu własnego – ...
    3. Dokumentacja techniczna
    Tylko z wkładu własnego gminy ...
    4. Tablice informacyjne
    Tylko z wkładu własnego – ...
    Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania (koszty 100% - wyniosą ...) w
    realizowanym projekcie dotyczącym budowy budynku komunalnego przedstawia się
    następująco:
    - dofinansowanie - 51 % (kwota ...),
    - wkład własny Gminy - 49 % (kwota ...).
    Mieszkańcy Gminy oraz przedsiębiorcy nie partycypują w kosztach inwestycji. Program ten
    nie przewiduje finansowania w kwocie netto. Gmina dotychczas nie otrzymała
    dofinansowania z Programu Rządowego „Polski Ład” Program Inwestycji Strategicznych,
    środki będą przekazane po złożeniu faktury końcowej do Banku Gospodarstwa
    Krajowego. Założeniem programu jest wsparcie realizacji zadań inwestycyjnych przez
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Obecnie podpisana została wstępna promesa inwestycyjna dotycząca dofinansowania Nr
    .... Fundusz został wprowadzony uchwałą Nr 84/2021 Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r.
    w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji
    Strategicznych (zmienionej uchwałami Rady Ministrów: nr 176/2021 z dnia 28 grudnia
    2021 r., nr 87/2022 z 26 kwietnia 2022 r. oraz nr 205/2022 z 13 października 2022 r., nr 74
    z dnia 5 lipca 2024). Poprzez Program następuje realizacja celu przeciwdziałania COVID-
    19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych
    rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19,
    innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz.
    2095). Założeniem Programu jest wsparcie realizacji zadań inwestycyjnych przez jednostki
    samorządu terytorialnego. Otrzymane środki będą mogły zostać przeznaczone na
    konkretne inwestycje („...”), zgodne ze złożonym przez Gminę wnioskiem. Środki z
    dofinansowania będą mogły być przeznaczone tylko na ww. inwestycję, nie będzie
    możliwe ich przeznaczone na ogólną działalność Gminy. W sytuacji gdyby Gmina nie
    otrzymała dotacji to nie realizowałaby ww. zadania. W przypadku niezrealizowania
    inwestycji przez Gminę uzyskane środki w ramach Programu podlegają zwrotowi. Z § 5
    załącznika do uchwały Nr 84/2021 wynika, że ocena wniosków o dofinansowanie z
    Programu oraz sporządzenie i przekazanie Prezesowi Rady Ministrów listy inwestycji
    rekomendowanych do objęcia wsparciem z Programu należy do zadań powołanej Komisji.
    Komisja, sporządzając listę inwestycji rekomendowanych do objęcia wsparciem z
    Programu, w szczególności bierze pod uwagę realizację celu przeciwdziałania COVID-19, o
    którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach
    związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób
    zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, oraz kompleksowość planowanych
    inwestycji (§ 5 ust. 4 Załącznika). Komisja dokonuje oceny wniosków oraz przekazuje
    Prezesowi Rady Ministrów rekomendacje co do wysokości przyznawanych środków
    poszczególnym wnioskodawcom. Wysokość przyznanych środków (dotacji) jest zależna od
    ustaleń Komisji, natomiast Prezes Rady Ministrów zatwierdza ostateczną listę inwestycji
    objętych dofinansowaniem z Programu, z możliwością dokonania zmian na liście
    rekomendacji Komisji, oraz biorąc pod uwagę wysokość środków przeznaczonych na dany
    nabór i przekazuje ją BGK.
    Dofinansowanie z Programu wypłacane jest na podstawie promes, po zakończeniu
    realizacji zadania inwestycyjnego lub jego wydzielonego etapu. Promesa jest dokumentem

    potwierdzającym objęcie inwestycji dofinansowaniem z Programu oraz zawierającym
    zobowiązanie do przekazania jednostce samorządu terytorialnego środków pieniężnych
    do kwoty nie wyższej niż wskazana w promesie zgodnie z warunkami promesy, udzielanej
    przez Bank Gospodarstwa Krajowego. Udzielenie promesy poprzedzone jest udzieleniem
    promesy wstępnej, dzięki której Gmina może rozpocząć, w terminie 6 miesięcy od dnia
    udostępnienia promesy wstępnej, postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego
    mającego na celu wyłonienie wykonawcy bądź wykonawców inwestycji. Przedmiotowe
    dofinansowanie nie będzie stanowiło (w całości ani w części) dopłaty do ceny konkretnych
    usług świadczonych przez Gminę. Otrzymane dofinansowanie nie spowoduje, iż podmioty,
    dla których Gmina świadczy usługi dzierżawy/najmu, będą uiszczały niższe ceny.
    Pozyskane w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych
    dofinansowanie będzie miało wyłącznie charakter „zakupowy” tzn. zostanie przeznaczone
    na częściowe pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją zadania
    inwestycyjnego pn. „...”. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie przeznaczone na
    pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Koszty pokryte dofinansowaniem
    obejmują wydatki przeprowadzenia prac budowlanych dotyczące budowy budynków wraz
    z zagospodarowaniem przyległego terenu.
    W ramach realizacji projektu Gmina zrealizuje dwa zadania dotyczące:
    1) rozbudowy Z,
    2) budowy mieszkania komunalnego w budynku jednorodzinnym (pozwolenie na budowę
      nr ... z dnia ... 2024 r.). Klasyfikacja budynku zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów
      Budowlanych (PKOB) dla lokalu to: 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.
    Obecnie inwestycja jest na etapie trwającego przetargu nieograniczonego (w ramach
    prowadzonego postępowania w dniu 31 grudnia 2024 r. zostały złożone trzy oferty na
    przeprowadzenie prac budowlanych) i nie zostały zawarte jeszcze umowy z wykonawcami.
    Niniejszym wnioskiem o interpretację objęte jest zadanie dotyczące budowy mieszkania
    komunalnego w budynku jednorodzinnym.
    Do szczegółowych obowiązków Gminy przy realizacji projektu należy:
    1) pełnienie funkcji inwestora:
      a) wyłonienie zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych
        wykonawców robót budowlanych,
      b) protokolarne przekazanie terenu budowy,
      c) zapewnienie nadzoru inwestorskiego,
      d) dokonywanie odbiorów robót.
    2) zawarcie umów z wykonawcami w zakresie realizacji inwestycji.
    3) regulowanie płatności wynikających z faktur wystawianych na rzecz Gminy przez
      wykonawców.
    4) odpowiedzialność za zapewnienie odpowiedniego funkcjonowania infrastruktury i
      nadzór nad jej eksploatacją.
    5) dokonanie rozliczenia finansowego przedmiotowego projektu.
    Zadanie to polega na budowie od podstaw budynku mieszkalnego. W ramach budowy
    budynku komunalnego będą wykonane następujące prace:
      1) roboty budowlane – budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego (mieszkania
        komunalnego) przystosowanego do zamieszkania. Zakres prac obejmuje wykonanie
        wykopów, fundamentów, ścian zewnętrznych i wewnętrznych, dachu wraz z

        pokryciem, robót wykończeniowych ścian sufitów i posadzek, wykonania elewacji,
        schodów zewnętrznych, utwardzenia terenu kostką betonową - opaska, dojazd z
        miejscem parkingowym;
      2) roboty elektryczne – wykonanie wewnętrznej linii zasilającej (roboty ziemne, ułożenie
        kabli), wykonanie wewnętrznych instalacji elektrycznej i teletechnicznej wraz z
        montażem osprzętu, montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 10kW;
      3) roboty sanitarne – wykonanie przyłącza wodociągowego i kanalizacyjnego,
        wykonanie wewnętrznej instalacji wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z białym
        montażem, dostawą zmywarki i pralki, wykonanie instalacji centralnego
        ogrzewania, montaż pompy ciepła, wykonanie wentylacji mechanicznej z
        rekuperacją.
    W ramach inwestycji przewidziano dostawę i montaż powietrznej pompy ciepła dla
    potrzeb ogrzewania budynku i przygotowania ciepłej wody użytkowej (na zewnątrz
    budynku) oraz dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej wytwarzającej energię
    elektryczną (na dachu budynku). Głównym założeniem inwestycyjnym przy dostawie i
    montażu instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła jest ochrona środowiska oraz
    podniesienie jakości życia mieszkańców Gminy. Powyższe przedsięwzięcie pozwoli
    znacznie obniżyć koszty związane z ogrzewaniem budynków. Dzięki wykorzystaniu energii
    odnawialnej nastąpi zmniejszenie zużycia energii elektrycznej lub paliwa z
    konwencjonalnych źródeł, co przekłada się na długoterminowe korzyści finansowe. Dzięki
    realizacji przedsięwzięcia nastąpi redukcja emisji gazów cieplarnianych oraz zwiększenie
    wykorzystania energii pochodzącej z OZE, zwiększenie niezawodności dostaw,
    zapewnienie niskich cen energii negatywnego wpływu na środowisko poprzez wsparcie
    gospodarki niskoemisyjnej.
    Wykonane instalacje fotowoltaiczne stanowić będą mikroinstalację w rozumieniu
    przepisów ww. ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja będzie stanowić
    mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W
    związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznych Gmina nie będzie prosumentem energii
    odnawialnej w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. ustawy
    o odnawialnych źródłach energii. Po zamontowaniu instalacji fotowoltaicznych Gmina nie
    będzie zawierać umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Umowę z
    przedsiębiorstwem energetycznym podpisywać będzie najemca komunalnego lokalu
    mieszkalnego, który również złoży oświadczenie o wykonaniu instalacji elektrycznej celem
    uzyskania potwierdzenia możliwości świadczenia usługi dystrybucji i określenie
    parametrów technicznych dostaw. Najemca zawrze także z przedsiębiorstwem
    energetycznym umowę kompleksową lub umowę sprzedaży energii elektrycznej. Po
    podłączaniu budynku do sieci najemca dokona do operatora zgłoszenia przyłączenia
    mikroinstalacji do sieci w celu świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług
    odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji
    elektrycznej. Podpisana zostanie bezpośrednia umowa najemcy z dostawcą energii i
    najemca lokalu komunalnego (osoba fizyczna) będzie prosumentem. Po zakończeniu
    umowy najmu najemca rozwiąże umowę z przedsiębiorstwem energetycznym.
    Gmina od najemcy lokalu mieszkalnego pobierać będzie wyłącznie czynsz najmu
    (zwolniony z podatku VAT). Gmina nie będzie pobierać od najemcy innych dodatkowych
    opłat (w tym z tytułu udostępnienia instalacji fotowoltaicznej czy miejsca postojowego).
    Zamontowane instalacje fotowoltaiczne będą ściśle są związane z wynajmem budynku i
    będą wyłącznie służyć wynajętemu budynkowi. Instalacja fotowoltaiczna będzie
    funkcjonalnie powiązana z budynkiem mieszkalnym w celu ograniczenia poboru energii
    elektrycznej z sieci energetycznej. Budynek oraz instalacje w aspekcie gospodarczym,
    tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość świadczoną nierozłącznie.
    Najemca nie będzie zainteresowany nabyciem usługi od Gminy wyłącznie jednego z ww.
    elementów. Ponadto, wynagrodzenie będzie obejmować całość świadczenia i nie będzie

    ustalane odrębnie dla każdego z jej elementów. Celem najemcy będzie nabycie
    kompleksowej usługi najmu lokalu mieszkalnego wraz z instalacjami, przynależnym
    miejscem postojowym, a nie jednego z jej elementów.
                                                2Mieszkanie komunalne zostanie wybudowane na działce o powierzchni 1 1994 m. Na
    wskazanej działce zlokalizowany jest również budynek w którym znajdują się mieszkania
    socjalne. Przedmiotem najmu będzie budynek / lokal mieszkalny do którego
    przyporządkowane będzie miejsce postojowe. Umowa najmu nie będzie swoim zakresem
    obejmowała użytkowania grunt wokół budynku.
    Budynek będzie posiadał jeden licznik do pomiaru energii eklektycznej – dwukierunkowy
    na potrzeby pomiaru energii pobranej oraz wprowadzonej do sieci.
    Projektowany budynek będzie budynkiem parterowym, nie podpiwniczonym. Przed
    budynkiem zaprojektowano m.in. dojazd z kostki brukowej wraz z miejscem postojowym
    na jedno auto. Po dokonanych pracach budowlanych budynek, w którym znajdować się
                                      2będzie jeden lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 69,76 m, przeznaczony zostanie
    na wynajem na cele mieszkaniowe dla jednej rodziny (mieszkanie komunalne). Lokal,
    który będzie wynajmowany będzie spełniać wymagania lokali mieszkalnych, o których
    mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r.
    poz. 1048, z późn. zm.). Są one przeznaczone na stały pobyt ludzi, które wraz z
    pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Lokal,
    który będzie wynajmowany będzie mieszkaniem wyposażonym w kuchnię, salon, dwie
    sypialnie, łazienkę, wc, pomieszczenie gospodarcze oraz komunikację. Lokal będzie
    posiadał pomieszczenie pomocnicze oraz przynależne - miejsce postojowe zewnętrzne.
    Lokal mieszkalny będzie wykorzystywany wyłącznie na cele mieszkaniowe – w zawartych
    umowach najmu będzie wskazany cel wyłącznie mieszkaniowy. Umowa będzie także
    określać, że najemca w lokalu mieszkalnym nie będzie mógł prowadzić żadnej działalności
    gospodarczej/zarobkowej ani podnajmować lokalu, jak również nie będzie miał możliwości
    wykorzystywania lokalu mieszkalnego jako adresu miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej przez najemcę. Wynajmowany lokal będzie stałym miejscem zamieszkania
    najemcy, który będzie tam mieszkał zazwyczaj z całą rodziną co oznacza, że najemca
    przeniesie ośrodek życia do tego lokalu. Umowy najmu zawierane będą z najemcami na
    okres nie dłuższy niż 3 lata, z możliwością ich przedłużenia. Najemca będzie miał
    możliwość zameldowania się w lokalu na okres zawarty w umowie. Lokal wraz z
    wyposażeniem przekazany zostanie najemcy na podstawie Protokołu zdawczo-
    odbiorczego. Najemca nie będzie zobowiązany do uiszczenia kaucji zabezpieczającej.
    Gmina prowadzić będzie sprzedaż usługi wynajmu lokalu wyłącznie na cele mieszkaniowe
    we własnym imieniu i na własny rachunek.
    Świadczone usługi wynajmu według Gminy mieszczą się w PKWiU z 2015 r. pod symbolem
    68.20.11 - wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych.
    Należny czynsz z tytułu wynajmu mieszkania komunalnego zostanie ustalony przez Radę
    Gminy. Rada Gminy ustalając wysokość stawki czynszu za wynajem mieszkania
    komunalnego będzie brała pod uwagę m.in. stan lokalu oraz budynku, położenie
    budynku, wyposażenie, powierzchnię mieszkania. Rada Gminy będzie dążyła, aby
                            2najwyższa stawka czynszu z tytułu najmu 1 m powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego
    wchodzącego w skład zasobu nie była niższa niż 3% wartości odtworzeniowej 1 m²
    powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego w skali miesiąca. Od ustalonej stawki czynszu
    najmu lokalu mogą być stosowane obniżki, których kwota będzie zróżnicowana w
    zależności od wysokości dochodu przypadającego na członka gospodarstwa domowego
    najemcy - w celu kształtowania wysokości czynszu w sposób adekwatny do dochodów
    osiąganych przez najemców, a tym samym do możliwości finansowych gospodarstwa
    domowego. Czynsz będzie miał wartość stałą dla lokalu mieszkalnego, płatny będzie
    miesięcznie z góry na rachunek bankowy w kwocie wynikającej z umowy.

    Gmina wynajmie lokal mieszkalny osobom, które będą spełniały następujące warunki:
      1) są mieszkańcami Gminy ,
      2) spełniają określone kryteria dochodowe,
      3) nie mają zaspokojonych potrzeb mieszkaniowych.
    Gmina nie rozpoczęła jeszcze realizacji budynku, obecnie nie są jeszcze znane ostateczne
    koszty poniesione w ramach inwestycji, a przez to również wartość środka trwałego, jakim
    będzie nowopowstały budynek. W związku z tym, obecnie Gmina nie jest w stanie
    ostatecznie wskazać, ile będzie wynosić miesięczny czynsz najmu z tytułu odpłatnego
    najmu budynku po zakończeniu realizacji inwestycji. Określenie czynszu najmu będzie
    miało na celu umożliwić Gminie zwrot nakładów inwestycyjnych poniesionych na budowę
    budynku w ciągu całego okresu korzystania z majątku.
    Mieszkanie komunalne nie będzie udostępniane nieodpłatnie, w mieszkaniu nie będą
    także wykonywane jakiekolwiek czynności opodatkowane. Umowy na media (woda, ścieki,
    energia) podpisane zostaną przez najemcę mieszkania komunalnego bezpośrednio z ich
    dostawcami, tym samym Gmina nie będzie refakturowała mediów (bezpośrednia umowa
    najemcy z dostawcami mediów).
    Wydatki na inwestycję zostaną udokumentowane wystawionymi przez wykonawców
    fakturami na Gminę z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Wykonawcy
    będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Na fakturach
    Gmina oznaczona będzie jako nabywca towarów i usług. Na fakturach (lub załącznikach do
    faktur) wyodrębnione będą koszty robót (budowlanych, inspektora nadzoru,
    dokumentacji technicznej, tablic informacyjnych, instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła)
    związane z budową budynku (mieszkania komunalnego) w miejscowości . Koszty budowy
    budynku mieszkalnego będą zafakturowane łącznie z montażem instalacji fotowoltaicznej
    oraz pomp ciepła, które będzie można wyodrębnić na podstawie załącznika do faktury.
    Gmina w miesiącu grudniu 2023 r. otrzymała fakturę VAT z dnia 20 grudnia 2023 r., na
    kwotę ... zł brutto (...) za wykonanie dokumentacji projektowej budynku komunalnego.
    Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego z powyższej faktury uznając, że nie
    ma prawa do odliczenia, gdyż wydatki będą związane ze sprzedażą zwolnioną. Wydatki
    inwestycyjne (powyżej 15 tys. zł) na instalację fotowoltaiczną (urządzenie budowlane) oraz
    budynek będą bezpośrednio związane z budowanym budynkiem Gminy. Powyższe
    wydatki stanowią nakłady na środek trwały będący własnością Gminy, które zostaną
    przyjęte jako odrębne środki trwałe do ewidencji środków trwałych Gminy, podlegające
    amortyzacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Właścicielem budynku mieszkalnego, instalacji oraz terenów wokół budynku będzie Gmina
    .
    Gmina nie jest w stanie dokonać przyporządkowania ponoszonych wydatków związanych
    z montażem instalacji fotowoltaicznych oraz budowa budynku – do działalności
    gospodarczej. Instalacje i budynek będą służyć do czynności zwolnionych podatkiem VAT
    związanych z najmem na cele mieszkalne lokalu.
    Sposób kalkulowania przez Gminę czynszu najmu będzie uwzględniał realia rynkowe dla
    tego typu infrastruktury, gdyż jego wysokość pozwoli w okresie użytkowania budynku
    zwrócić Gminie koszty jej wytworzenia oraz jest powszechnie stosowany przez jednostki
    samorządu terytorialnego. Gmina zakłada, że wynagrodzenie należne Gminie z tytułu
    najmu budynku (lokalu) będzie równe wartości rynkowej (tj. nie będzie niższe od wartości
    rynkowej oraz nie będzie wyższe od wartości rynkowej). Gmina będzie zmierzać do tego,
    by wysokość ta umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji inwestycji w
    jak najkrótszym możliwym okresie, jak również to, by była ona skalkulowana z
    uwzględnieniem realiów rynkowych. Gmina planuje, by ustalona kwota czynszu z tytułu
    odpłatnego najmu była zmienna – ulegała okresowemu podwyższeniu. Obecnie Gmina nie

    jest w stanie określić, na jakim poziomie będą się kształtować dochody z tytułu najmu
    budynku w skali roku, w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.
    Gmina nie jest w stanie określić, jaki będzie stosunek poniesionych w ramach inwestycji
    nakładów do rocznej kwoty czynszu najmu, tj. w jakiej relacji procentowej do wartości
    inwestycji będzie ustalona wysokość czynszu dzierżawnego. W ocenie Gminy, można
    przyjąć założenie, że czynsz za wynajem budynku, powstałego w wyniku realizacji
    inwestycji, którego wysokość zostanie określona w oparciu o powyższe kryteria, będzie
    miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonego przez nią
    najmu.
    Mieszkańcy, na rzecz których Gmina wynajmie budynek – będą pokrywać koszty
    utrzymania lokalu mieszkalnego w odpowiednim stanie technicznym budynku (tj. koszty
    związane z bieżącymi drobnymi naprawami, które są konieczne do utrzymania
    nieruchomości w odpowiednim stanie technicznym - malowanie pomieszczeń, naprawy
    osprzętu i instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, wymianę żarówek itp. Pozostałe
    koszty utrzymania budynku zostaną wliczone w czynsz (naprawy zaistniałe ze zdarzeń
    losowych nie wynikające z normalnego zużycia/ eksploatacji budynku).
    W przypadku gdyby Gmina nie oddała budynku w odpłatny najem, nie realizowałaby
    omawianej inwestycji, tym samym budynek by nie powstał. Należy podkreślić, że w tym
    zakresie Gmina wykonuje zadanie własne o charakterze publicznym wynikające z ustawy o
    samorządzie gminnym. Gmina nie działa w tym przypadku z zamiarem osiągnięcia zysku,
    czy nawet zwrotu z inwestycji w określonym czasie.
    Gmina uzyskuje dochody również z tytułu wykonywania innych, licznych zadań (m.in.
    subwencje oświatowe, dochody z mienia komunalnego, dochody uzyskane z podatków
    lokalnych). W związku z tym dochody uzyskiwane przez nią z jednego z segmentów jej
    działalności, jakim jest najem, stanowią jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu. W
    związku z tym, biorąc pod uwagę skalę całego budżetu Gminy, może okazać się, że obrót
    uzyskany przez Gminę z tytułu najmu przedmiotowego budynku nie będzie miał dla
    całego budżetu Gminy (obejmującego obrót z całej jej działalności) kluczowego znaczenia.
    Z tytułu wynajmu Gmina osiągnie wyłącznie sprzedaż zwolnioną. Gmina od początku
    realizuje przedmiotową inwestycję z zamiarem udostępniania budynku odpłatnie na rzecz
    mieszkańców na podstawie umowy najmu. Z tytułu odpłatnego najmu budynku na cele
    mieszkalne, Gmina będzie pobierać określone w umowie najmu wynagrodzenie (czynsz),
    które będzie wykazywała w plikach JPK.
    Realizowane przez Gminę odpłatne czynności, polegające na najmie budynku na cele
    mieszkaniowe, wykonywane na rzecz osób trzecich (na podstawie zawartej umowy
    cywilnoprawnej), stanowią odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,
    podlegające zwolnieniu podatkiem VAT. Gmina, jako właściciel budynku wykorzystywać go
    będzie do własnej działalności gospodarczej – świadczenia odpłatnych usług. Dochody z
    najmu lokalu mieszkalnego będą dochodami Gminy. Gmina będzie wykonywać czynności
    cywilnoprawne i w tym zakresie będzie podatnikiem podatku VAT, stosownie do art. 15
    ust. 1 ustawy o VAT.

## Pytanie

Czy w związku z realizowaną inwestycją w ramach projektu „...”, Gmina - nie ma prawa do
    odliczenia podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalnego (w tym
    instalacji fotowoltaicznych), który będzie służył do świadczenia zwolnionych usług najmu
    na cele mieszkaniowe?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Świadczona przez Gminę usługa polegająca na wynajmie lokalu mieszkalnego wyłącznie
    na cele mieszkaniowe świadczona we własnym imieniu i na własną rzecz, objęta będzie
    zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i

    usług. W związku z powyższym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby budowy
    budynku mieszkalnego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary
    i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o
    którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia
    tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych (a więc czynności, których następstwem jest
    określenie zobowiązania podatkowego). Zrealizowana w ramach Projektu budowa
    budynku mieszkalnego (w tym instalacji fotowoltaicznych) będzie wykorzystywana do
    wykonywania czynności zwolnionych – najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne.
    Gmina nie wykorzysta efektów realizowanej inwestycji do czynności opodatkowanych VAT.
    Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na budynku mieszkalnym będzie służyła do
    produkcji energii, którą będzie wykorzystywał najemca. Z zamontowanych instalacji
    (urządzeń budowlanych) na dachu budynku korzystać będzie wyłącznie najemca, który
    podpisze odpowiednią umowę z przedsiębiorstwem energetycznym, i który będzie z tego
    tytułu prosumentem. Gmina w tym przypadku nie będzie prosumentem i nie będzie
    dokonywać wprowadzania energii elektrycznej do sieci.
    Podstawowym warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT albo
    niepodlegających temu podatkowi.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o
    VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
    nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek,
    wyłącznie na cele mieszkaniowe.
    Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi implementację z art.
    135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.).
    Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(...)
    dzierżawę i wynajem nieruchomości”. Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z
    opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.
    Opierając się na stanowisku wypracowanym przez organy podatkowe i sądy
    administracyjne wskazać należy, iż w opisanym przypadku Gminy, przesłanka
    mieszkalnego charakteru nieruchomości jest spełniona w sytuacji, gdyż nieruchomość
    będzie posiadać realnie wszystkie atrybuty niezbędne do spełniania funkcji mieszkalnej i
    będzie w takim celu faktycznie użytkowana.
    Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy o VAT, zwolnienie, o
    którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47
    załącznika nr 3 do ustawy.
    Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:
      - świadczenie usługi na własny rachunek,
      - charakter mieszkalny nieruchomości,

      - mieszkaniowy cel najmu.
    Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT najmu nieruchomości na cele mieszkaniowe
    potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z
    dnia 27 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.348.2024.2.IK, w której uznał, że
    „świadczenie usług najmu korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w
    przypadku spełnienia łącznie warunków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zatem
    zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub
    dzierżawy, nieruchomości - co istotne - o charakterze mieszkalnym, na cele mieszkaniowe.
    Analiza przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących
    przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że skoro lokale będące
    przedmiotem najmu, jak Państwo wyjaśnili we wniosku spełniają wymagania dotyczące
    samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, są
    /będą faktycznie wynajmowane na cele mieszkaniowe, gdzie Najemcy będą w nich
    realizować własne cele mieszkaniowe, to zostały spełnione wymienione wyżej przesłanki
    do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. W
    rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Państwa usługi
    najmu lokali mieszkalnych znajdujących się na dwóch piętrach nadbudowy, które według
    projektu budowlanego przeznaczone są ma cele mieszkaniowe i te które przeznaczone są
    na usługi zakwaterowania spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Bowiem bez znaczenia dla zwolnienia usług
    najmu na cele mieszkalne jest kwestia przeznaczenia lokalu w projekcie budowlanym. Jak
    wyżej wskazano istotnym do zastosowania zwolnienia jest spełnienie wymagań
    dotyczących samodzielnych lokali mieszkalnych (gdzie spełnienie wymagań, o których
    mowa w ust. 2 ustawy o własności lokali stwierdza starosta w zaświadczeniu), świadczenie
    usługi na własny rachunek, mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy. Podsumowując, w
    zaistniałej sytuacji wynajem lokali mieszkalnych, w których Najemcy będą realizować
    własne cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 36 ustawy”.
    Świadczone przez Gminę usługi wynajmu lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele
    mieszkaniowe, będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, ponieważ będą spełnione wyżej opisane
    przesłanki do zastosowania zwolnienia. Gmina będzie świadczyć usługi na rzecz osób
    fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w celu zaspokajania wyłącznie
    potrzeb mieszkaniowych najemców – lokale nie będą wykorzystywane przez najemców w
    innych celach, np. w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania
    własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W przypadku
    Gminy warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z
    realizacją budowy budynku mieszkalnego nie będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT, po zrealizowaniu inwestycji lokal mieszkalny będzie
    służył do działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Zdaniem Gminy, nie ma ona prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji
    Projektu, z tego względu, iż wydatki poniesione na realizację Projektu nie są związane z
    wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.
    Powyższe stanowisko potwierdza także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    interpretacjach indywidualnych:

      - z dnia 20 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.112.2024.2.IK, w której uznano, że
        „W związku z powyższym, skoro - jak wynika z opisu sprawy - lokale mieszkalne,
        które będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, nie będą wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT generujących podatek
        należny, to stwierdzić należy, że nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86
        ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej
        pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, w
        odniesieniu do zakupów dokonanych w ramach realizacji opisanej we wniosku
        inwestycji nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
        kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. inwestycją.
        Reasumując, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku VAT w związku z
        realizacją Projektu współfinansowanego ze środków pochodzących z budżetu Unii
        Europejskiej pn. „...”, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją
        inwestycji nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT”;
      - z dnia 24 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.250.2023.1.AR: „Mając na uwadze
        powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy
        przypomnieć, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
        ust. 1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
        wykorzystywane przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług do
        wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie jak wynika z jej
        opisu warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego nie zostanie spełniony. Treść wniosku wskazuje bowiem, że
        nabywane w związku z projektem towary i usługi nie będą w żadnym zakresie
        wykorzystywane do czynności opodatkowanych”;
      - z dnia 20 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.250.2023.1.AMA: „Zatem prawo
        do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego na gruncie ustawy powstaje jako
        konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie
        wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia
        kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system
        odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego
        lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej
        działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku czynności zwolnionych od
        podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego.
        Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku
        naliczonego, nie płacąc podatku należnego. W omawianej sprawie warunki
        uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż – jak wynika z opisu sprawy
        – nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystywane
        do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, po zrealizowaniu projektu lokale
        mieszkalne będą służyły działalności zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 43
        ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT”;
      - z dnia 14 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.624.2023.1.KK „rozliczenie
        podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
        uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W
        omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione. Jak
        Państwo wskazali, powstałe w ramach projektu mieszkania będą wykorzystywane
        tylko do czynności zwolnionych z podatku VAT. Towary i usługi nabyte w ramach
        realizowanego projektu związane z utworzeniem mieszkań będą wykorzystywane
        wyłącznie do czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem od towarów i
        usług. W konsekwencji powyższego, nie przysługuje/nie będzie Państwu
        przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach
        dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu”;

      - z dnia 30 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.468.2023.2.MG „prawo do
        obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
        wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
        zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
        usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
        skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
        wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada
        wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle
        wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
        wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
        temu podatkowi. Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje
        jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są
        następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do
        obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze,
        że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT
        zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego
        opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku czynności
        zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku
        naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia
        podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego. Mając na uwadze
        przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
        skoro w ramach realizacji projektu pn. „(...)”, nabywane towary i usługi nie będą
        wykorzystywane do czynności opodatkowanych bowiem – jak zostało rozstrzygnięte
        w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – usługa najmu lokali
        mieszkalnych na rzecz osób fizycznych, będzie korzystała ze zwolnienia na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, to w przedmiotowej sprawie nie
        zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od
        towarów i usług, a mianowicie związek dokonanych zakupów ze sprzedażą
        opodatkowaną podatkiem VAT. W konsekwencji należy uznać, że w tej sytuacji nie
        będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
        związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu”.
    Zdaniem Gminy, nie będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług dotyczących budowy
    budynku mieszkalnego przeznaczonego na wynajem na cele mieszkalne, z tego względu,
    że Gmina podejmując działania zmierzające do realizacji inwestycji, efekty tych prac
    udostępni do czynności zwolnionych z opodatkowania VAT (najem lokalu mieszkalnego).
    Tym samym nie będzie związku z czynnościami Gminy podlegającymi opodatkowaniu VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
    Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
    skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w
    ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą
    opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
    obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z
    okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są
    w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
    Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu
    podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z
    wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje
    lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów,
    zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się
    tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi
    czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na
    potrzeby działalności opodatkowanej.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Według art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
      - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz
      - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o

    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3, 6a i 7 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; wspierania
      rodziny i systemu pieczy zastępczej oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego.
    Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we
    własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności
    gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku
    VAT.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
    VAT. W latach 2025 - 2026 realizowany będzie projekt – „...”. Celem głównym projektu jest
    zaspokojenie potrzeb mieszkańców Gminy i podregionu ....poprzez rozwój infrastruktury
    społecznej pod kątem mieszkalnictwa komunalnego oraz infrastruktury ochrony zdrowia.
    Realizacja projektu jest podzielona na dwa zadania obejmujące rozbudowę budynku
    zlokalizowanego w miejscowości ... (w którym świadczone są usługi stacjonarnej opieki
    długoterminowej oraz funkcjonuje hospicjum stacjonarne) oraz budowę jednego
    mieszkania komunalnego w miejscowości . Niniejszym wnioskiem o interpretację objęte
    jest zadanie dotyczące budowy mieszkania komunalnego w budynku jednorodzinnym. Na
    realizację powyższego zadania Gmina otrzyma dofinansowanie z Programu Rządowego
    „Polski Ład” Program Inwestycji Strategicznych.
    Przedmiotowe zadanie dotyczy budowy mieszkania komunalnego w budynku
    jednorodzinnym. Zadanie to polega na budowie od podstaw budynku mieszkalnego. W
    ramach inwestycji przewidziano dostawę i montaż powietrznej pompy ciepła dla potrzeb
    ogrzewania budynku i przygotowania ciepłej wody użytkowej (na zewnątrz budynku) oraz
    dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej wytwarzającej energię elektryczną (na dachu
    budynku).
    Wykonane instalacje fotowoltaiczne stanowić będą mikroinstalację w rozumieniu
    przepisów ww. ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja będzie stanowić
    mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W
    związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznych Gmina nie będzie prosumentem energii

    odnawialnej w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. ustawy
    o odnawialnych źródłach energii. Po zamontowaniu instalacji fotowoltaicznych Gmina nie
    będzie zawierać umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Umowę z
    przedsiębiorstwem energetycznym podpisywać będzie najemca komunalnego lokalu
    mieszkalnego, który również złoży oświadczenie o wykonaniu instalacji elektrycznej celem
    uzyskania potwierdzenia możliwości świadczenia usługi dystrybucji i określenie
    parametrów technicznych dostaw. Najemca zawrze także z przedsiębiorstwem
    energetycznym umowę kompleksową lub umowę sprzedaży energii elektrycznej. Po
    podłączaniu budynku do sieci najemca dokona do operatora zgłoszenia przyłączenia
    mikroinstalacji do sieci w celu świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług
    odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji
    elektrycznej. Podpisana zostanie bezpośrednia umowa najemcy z dostawcą energii i
    najemca lokalu komunalnego (osoba fizyczna) będzie prosumentem. Po zakończeniu
    umowy najmu najemca rozwiąże umowę z przedsiębiorstwem energetycznym.
    Gmina od najemcy lokalu mieszkalnego pobierać będzie wyłącznie czynsz najmu
    (zwolniony z podatku VAT). Gmina nie będzie pobierać od najemcy innych dodatkowych
    opłat (w tym z tytułu udostępnienia instalacji fotowoltaicznej czy miejsca postojowego).
    Zamontowane instalacje fotowoltaiczne będą ściśle są związane z wynajmem budynku i
    będą wyłącznie służyć wynajętemu budynkowi. Instalacja fotowoltaiczna będzie
    funkcjonalnie powiązana z budynkiem mieszkalnym w celu ograniczenia poboru energii
    elektrycznej z sieci energetycznej. Budynek oraz instalacje w aspekcie gospodarczym,
    tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość świadczoną nierozłącznie.
    Najemca nie będzie zainteresowany nabyciem usługi od Gminy wyłącznie jednego z ww.
    elementów. Ponadto, wynagrodzenie będzie obejmować całość świadczenia i nie będzie
    ustalane odrębnie dla każdego z jej elementów. Celem najemcy będzie nabycie
    kompleksowej usługi najmu lokalu mieszkalnego wraz z instalacjami, przynależnym
    miejscem postojowym, a nie jednego z jej elementów.
                                                2Mieszkanie komunalne zostanie wybudowane na działce o powierzchni 1 1994 m. Na
    wskazanej działce zlokalizowany jest również budynek, w którym znajdują się mieszkania
    socjalne. Przedmiotem najmu będzie budynek / lokal mieszkalny do którego
    przyporządkowane będzie miejsce postojowe. Umowa najmu nie będzie swoim zakresem
    obejmowała użytkowania grunt wokół budynku.
    Lokal, który będzie wynajmowany będzie spełniać wymagania lokali mieszkalnych, o
    których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z
    2021 r. poz. 1048, z późn. zm.). Są one przeznaczone na stały pobyt ludzi, które wraz z
    pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Lokal
    mieszkalny będzie wykorzystywany wyłącznie na cele mieszkaniowe – w zawartych
    umowach najmu będzie wskazany cel wyłącznie mieszkaniowy. Mieszkanie komunalne nie
    będzie udostępniane nieodpłatnie, w mieszkaniu nie będą także wykonywane jakiekolwiek
    czynności opodatkowane. Umowy na media (woda, ścieki, energia) podpisane zostaną
    przez najemcę mieszkania komunalnego bezpośrednio z ich dostawcami, tym samym
    Gmina nie będzie refakturowała mediów (bezpośrednia umowa najemcy z dostawcami
    mediów).
    Wydatki na inwestycję zostaną udokumentowane wystawionymi przez wykonawców
    fakturami na Gminę z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Gmina w
    miesiącu grudniu 2023 r. otrzymała fakturę VAT z dnia 20 grudnia 2023 r., na kwotę ...
    brutto (...) za wykonanie dokumentacji projektowej budynku komunalnego. Gmina nie
    dokonała odliczenia podatku naliczonego z powyższej faktury uznając, że nie ma prawa do
    odliczenia, gdyż wydatki będą związane ze sprzedażą zwolnioną. Instalacje i budynek będą
    służyć do czynności zwolnionych podatkiem VAT związanych z najmem na cele mieszkalne
    lokalu.
    Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy w związku z
    realizowaną inwestycją w ramach projektu „...”, Gmina – nie ma prawa do odliczenia

    podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalnego (w tym instalacji
    fotowoltaicznych), który będzie służył do świadczenia zwolnionych usług najmu na cele
    mieszkaniowe.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej
    sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – Instalacje i
    budynek będą służyć do czynności zwolnionych podatkiem VAT związanych z najmem na
    cele mieszkalne lokalu. W związku z powyższym, nie będą Państwo mieli prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków
    ponoszonych z tytułu ww. inwestycji realizowanej w ramach projektu pn. „...”. Tym samym,
    z tego tytułu nie będzie Państwu przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której
    mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzam, że nie
    będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową
    budynku mieszkalnego (w tym instalacji fotowoltaicznych), poniesionego w ramach
    realizacji projektu pn. „...”, ponieważ jak wynika z opisu sprawy ww. mienie powstałe w
    ramach projektu nie będzie przez Państwa wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego bądź we własnym
    stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1
    Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W interpretacji indywidualnej nie poddawano ocenie
    czy świadczone przez Państwa usługi najmu lokali mieszkalnych będą korzystały ze
    zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż nie było to przedmiotem
    wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Stwierdzenia te przyjęto jako elementy
    wniosku i nie były one przedmiotem oceny.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważam że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
    Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
    Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
    /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.