Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-267/13-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Słowa kluczowe: beneficjent; dotacja; kształcenie; podwykonawstwo; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środki publiczne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku sygnowanym datą 9 grudnia 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 12 grudnia 2013 r., do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem oprogramowania z zakresu zarządzania przedsiębiorstwem, w tym m.in. systemu „G”. W ramach swojej działalności oprócz sprzedaży licencji do oprogramowania, usług wdrożeniowych świadczy również usługi szkoleniowe z zakresu obsługi swoich programów. Zainteresowany nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a także nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tych szkoleń.

Wnioskodawca bierze udział – jako podwykonawca – w projekcie „G(…)”, finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VIII Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki: Regionalne kadry gospodarki, Działania 8.1: Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie 8.1.1: Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw. Projekt adresowany jest do pracowników firm zrzeszonych w klastrze „M”. Oferta projektu obejmuje szkolenia zawodowe, bezpośrednio związane z branżą meblarską. Ich celem jest uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do efektywnej pracy oraz zapoznanie się z nowoczesnymi technologiami branżowymi.

Kompleksowa oferta szkoleń w projekcie nastawiona jest na dostarczenie niezbędnych kwalifikacji i ukierunkowana na potrzeby zawodowe kadry wykonawczej, jak i pracowników szczebla administracyjnego i kierowniczego. Projekt został podzielony na 2 grupy szkoleń: pierwsza grupa to szkolenia dla kadry zarządzającej i administracyjno-wykonawczej, a druga grupa to szkolenia dla pracowników linii produkcyjnej.

W zakresie tego projektu Wnioskodawcy zlecone zostały usługi szkoleniowe w postaci grupowego szkolenia pt. „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)”. Kurs jest jednym z 3 szkoleń w ramach kursów informatycznych objętych projektem i współfinansowanym ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Są to zatem usługi, o których mowa w pkt 20 ust. 1 § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – ściśle i nierozerwalnie związane z usługami w zakresie kształcenia zawodowego w ramach projektu „G(…)”. Projekt realizowany jest przez „W”, a Zainteresowany jest zatrudniony jako podwykonawca do przeprowadzenia jednego z kursów informatycznych. Zadania w ramach powyższego projektu są finansowane w co najmniej 70% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz z budżetu państwa. Ponadto, „W” przekazał Wnioskodawcy oświadczenie, że koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych, a „W” jest beneficjentem projektu i bezpośrednio dysponuje środkami finansowymi pochodzącymi z ww. źródeł. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prowadzone usługi szkoleniowe „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)”, zlecone Zainteresowanemu w ramach projektu „G(…)”, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) (dalej: ustawa o VAT), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub c) finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 29 października 2010 r. (Dz.U. Nr 226, poz. 1476), która uchyliła dotychczasowy załącznik nr 4, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku. Uregulowania dotyczące tematyki zwolnień zostały przeniesione do treści ustawy. Przy określeniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej interpretacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przy określaniu zakresu zwolnień od podatku usług kształcenia uwzględnione zostały przepisy art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy, zgodnie z którymi państwa członkowskie zwalniają: kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów, ściśle z tą działalnością związanych, prowadzonych przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne podmioty działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie; nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Obecnie przepisy dotyczące zwolnienia dla tego typu usług zawarte są w art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), według których zwolnieniem objęto:

1.  usługi świadczone przez:
    *   jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania;
    *   uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym;– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;
2.  usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli;
3.  usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ust. 1 art. 43 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług;
4.  usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 ust. 1 art. 43 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług:
    *   prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
    *   świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
    *   finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wnioskodawca zwraca szczególną uwagę na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), gdzie zwolnione od podatku zostały m.in.: usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane (§ 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia). Niniejsze zwolnienie jest bardziej adekwatne do stanu faktycznego, ponieważ świadczone usługi szkoleniowe nie są finansowane w całości ze środków publicznych, jak wymaga tego pkt 29 ust. 1 art. 43 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług lecz w co najmniej 70%.

Kierując się definicją kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zamieszczoną w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. L. Nr 77 str. 1), w artykule 44 zawarto następującą definicję kształcenia zawodowego i przekwalifikowania: „usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych”. Mając na uwadze powyższe: kurs „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)” jest kursem podnoszącym wiedzę pracowników w zakresie nowoczesnych systemów zarządzania, czyli istnieje wyraźny związek przyczynowo-skutkowy niniejszego szkolenia z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych przeszkolonych pracowników, o czym świadczy również uzyskane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w wysokości co najmniej 70%; są to zatem usługi, o których mówi pkt 20 ust. 1 § 13 rozporządzenia. Oznacza to, że „W” jest beneficjentem projektu i że bezpośrednio dysponuje środkami finansowymi. Ponadto, kierując się pismem Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, Departament Zarządzania Europejskim Funduszem Społecznym z 31 stycznia 2012 r. pojęcie „finansowanie ze środków publicznych” obejmuje zarówno sytuacje, gdy ww. usługi są opłacane przez podmioty zaliczane do sektora finansów publicznych, jak i gdy usługi te opłacają inne podmioty bezpośrednio dysponujące tymi środkami. Na podstawie ww. interpretacji według opinii Instytucji Pośredniczącej POKL: „wszystkie szkolenia w ramach Programu powinny stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Jednym z celów głównych Programu jest wzrost zatrudnienia. Stąd generalnie przedmiot szkoleń realizowanych w ramach POKL wiąże się z kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem zawodowym zdefiniowanym w przepisach prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, w opinii Instytucji Zarządzającej POKL wszystkie szkolenia w ramach POKL powinny być zwolnione z podatku od towarów i usług, o ile są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych”. Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo bycia wyłącznie podwykonawcą bezpośredniego beneficjenta środków publicznych, potwierdza także interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPP1/443-760/12-4/AK z 3 grudnia 2012 r.) „W art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy nie ma mowy o tym, aby źródłem finansowania danej usługi były środki publiczne, lecz dana usługa była finansowana ze środków publicznych, a co za tym idzie ustawodawca położył nacisk na konkretną usługę, czynność wykonywaną pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą przy czym nie można mylić tego ostatniego z beneficjentem ostatecznym usługi. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że tylko szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego przeprowadzane przez podmiot będący podwykonawcą bezpośredniego beneficjenta środków można uznać za szkolenia finansowane ze środków publicznych”.

Podsumowując, należy podkreślić, że kurs „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)” jest usługą szkoleniową, która służy bezpośrednio podnoszeniu kwalifikacji zawodowych i jest dofinansowana w co najmniej 70% ze środków publicznych, czyli spełnia definicję usług zwolnionych na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

‒ oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

‒ oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto przepisem art. 43 ust. 17a ustawy ustawodawca doprecyzował zwolnienie dotyczące dostawy towarów i świadczenia usług związanych z wymienionymi wyżej usługami, wskazując, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

*   są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zatem świadczenia dodatkowe związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26, i pkt 29 ustawy, takie jak np. zapewnienie wykładowców lub/i materiałów szkoleniowych, korzystają również ze zwolnienia od podatku pod warunkiem, że będą ściśle związane z wykonywaniem usługi podstawowej, tj. usługi szkoleniowej lub wręcz będą elementem złożonej usługi szkoleniowej.

Jednocześnie, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 19 obowiązującego od 6 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

Na mocy § 13 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zauważyć należy, że środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.), są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (pkt 4 i 5). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych. O ile zatem usługi szkoleniowe są finansowane środkami pochodzącymi z ww. źródeł spełniona zostanie dyspozycja określona ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Art. 5 pkt 2 cyt. ustawy stanowi, że przez instytucję zarządzającą rozumie się właściwego ministra, ministra właściwego do spraw rozwoju regionalnego lub, w przypadku regionalnego programu operacyjnego, zarząd województwa, odpowiedzialnych za przygotowanie i realizację programu operacyjnego.

W myśl art. 5 pkt 3 ww. ustawy, instytucja pośrednicząca, to organ administracji publicznej lub inna jednostka sektora finansów publicznych, której została powierzona, w drodze porozumienia zawartego z instytucją zarządzającą, część zadań związanych z realizacją programu operacyjnego; instytucja pośrednicząca pełni funkcje instytucji pośredniczącej w rozumieniu art. 2 pkt 6 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz.Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25-78).

Jednocześnie wskazać należy, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „kształcenia zawodowego” i „przekwalifikowania zawodowego”. Wobec tego należy wskazać, że od 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia od 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zauważyć należy, że definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu (282/2011) kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem oprogramowania z zakresu zarządzania przedsiębiorstwem, w tym m.in. systemu „G”. W ramach swojej działalności oprócz sprzedaży licencji do oprogramowania, usług wdrożeniowych świadczy również usługi szkoleniowe z zakresu obsługi swoich programów. Zainteresowany nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a także nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tych szkoleń. Wnioskodawca bierze udział – jako podwykonawca – w projekcie „G(…)”, finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VIII Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki: Regionalne kadry gospodarki, Działania 8.1: Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie 8.1.1: Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw. Projekt adresowany jest do pracowników firm zrzeszonych w klastrze „M”. Oferta projektu obejmuje szkolenia zawodowe, bezpośrednio związane z branżą meblarską. Ich celem jest uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do efektywnej pracy oraz zapoznanie się z nowoczesnymi technologiami branżowymi. Kompleksowa oferta szkoleń w projekcie nastawiona jest na dostarczenie niezbędnych kwalifikacji i ukierunkowana na potrzeby zawodowe kadry wykonawczej, jak i pracowników szczebla administracyjnego i kierowniczego. Projekt został podzielony na 2 grupy szkoleń: pierwsza grupa to szkolenia dla kadry zarządzającej i administracyjno-wykonawczej, a druga grupa to szkolenia dla pracowników linii produkcyjnej. W zakresie tego projektu Wnioskodawcy zlecone zostały usługi szkoleniowe w postaci grupowego szkolenia pt. „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)”. Kurs jest jednym z 3 szkoleń w ramach kursów informatycznych objętych projektem i współfinansowanym ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Są to zatem usługi, o których mowa w pkt 20 ust. 1 § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – ściśle i nierozerwalnie związane z usługami w zakresie kształcenia zawodowego w ramach projektu „G(…)”. Projekt realizowany jest przez „W” a Zainteresowany jest zatrudniony jako podwykonawca do przeprowadzenia jednego z kursów informatycznych. Zadania w ramach powyższego projektu są finansowane w co najmniej 70% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz z budżetu państwa. Ponadto, „W” przekazał Wnioskodawcy oświadczenie, że koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych, a „W” jest beneficjentem projektu i bezpośrednio dysponuje środkami finansowymi pochodzącymi z ww. źródeł. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany wnosi o potwierdzenie, że świadczone przez niego usługi polegające na przeprowadzeniu szkolenia pt. „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)”, zlecone Wnioskodawcy w ramach projektu „G(…)”, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Zainteresowanego są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
    1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
    3.  czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W opisie sprawy Wnioskodawca wprost wskazał, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Ponadto, z opisu sprawy nie wynika aby Zainteresowany był jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz jednostką badawczo rozwojową, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W tym miejscu podkreślić trzeba, że sam Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że przedmiotowy projekt adresowany jest do pracowników a sama oferta obejmuje szkolenia zawodowe, bezpośrednio związane z branżą meblarską. Ich celem jest uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy niezbędnej do efektywnej pracy oraz zapoznania się z nowoczesnymi technologiami branżowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy bądź w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Zatem, w tej sytuacji jest spełniony jeden z warunków wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia pozwalający na skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach.

Dodatkowo z opisu sprawy nie wynika aby usługi szkoleniowe były świadczone na podstawie odrębnych przepisów. Zainteresowany poinformował, że dla tych usług nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe usługi są finansowane w co najmniej 70% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz z budżetu państwa.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, bowiem nie jest spełniony żaden z warunków wynikających z tego przepisu.

Jednocześnie są spełnione warunki wynikające z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia pozwalające na zastosowanie zwolnienia od podatku do przedmiotowych usług.

Reasumując, prowadzone usługi szkoleniowe „Nowoczesne systemy informatyczne w zarządzaniu: (…)” zlecone Zainteresowanemu w ramach projektu „G(…)”, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Wskazać jednak należy, że warunkiem zwolnienia świadczonych przez Wnioskodawcę usług od podatku od towarów i usług w oparciu o wskazane wyżej przepisy jest to, że płatność za usługi Zainteresowany otrzymuje bezpośrednio ze środków publicznych (od instytucji zarządzającej albo pośredniczącej) lub od beneficjenta tych środków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że powołane wyżej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), obowiązywało do 31 grudnia 2013 r., a od 1 stycznia 2014 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. poz. 1722).

Przy czym kwestie zawarte do 31 grudnia 2013 r. w § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia od 1 stycznia 2014 r. uregulowane są w § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 ww. rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r.

Ponadto, na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608) w cyt. wyżej art. 146a ustawy wprowadzenie do wyliczenia – z dniem 31 grudnia 2013 r. – otrzymało następujące brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:”.

Zatem termin obowiązywania stawek podatku VAT wymienionych w art. 146a ustawy został przedłużony do 31 grudnia 2016 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.