Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1193/15-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-09
Teza: Opodatkowanie czynności realizowanych w ramach Globalnej Umowy Cash poolingu oraz w strukturze banku wewnętrznego;
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności opodatkowane; import-import usług; uczestnicy; usługi-usługi finansowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 26 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 5 stycznia 2016 r. (doręczone w dniu 11 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę Globalnej Umowy Cash poolingu (pytanie nr 1 ) - **jest prawidłowe**;
*   rozpoznania importu usług z tytułu czynności realizowanych przez B. i Bank na rzecz Spółki z tytułu uczestnictwa w banku wewnętrznym (pytanie nr 2 ) – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku importu usług świadczonych przez B. i Bank z tytułu uczestnictwa w banku wewnętrznym (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę Globalnej Umowy Cash poolingu oraz rozpoznania importu usług z tytułu czynności realizowanych przez B. i Bank na rzecz Spółki z tytułu uczestnictwa w banku wewnętrznym.

Wniosek uzupełniono w dniu 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 5 stycznia 2016 r. (doręczone w dniu 11 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. z siedzibą w Polsce (dalej określana jako „Spółka” lub Wnioskodawca”) zamierza przystąpić do globalnej umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald rachunków bankowych, zawartej pomiędzy B. A/S D. Bank A/S z siedzibą w Danii (dalej określana także jako „Globalna umowa cash-poolingu”, lub „Globalny cash-pooling”). W przypadku Globalnego cash-poolingu Wnioskodawca będzie jedynie jego uczestnikiem. Funkcję lidera będzie pełnił B. A/S z siedzibą w Danii (dalej zwany „B.”).

Usługa objęta wyżej wymienionymi umowami świadczona będzie przez Danske Bank A/S z siedzibą w Danii, oraz oddział Danske Bank A/S zlokalizowany w Polsce (dalej "Bank").

Globalna umowa cash-poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash-poolingu typu rzeczywistego i jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek uczestniczących w tej strukturze.

Z perspektywy Spółki oraz pozostałych uczestników tworzących grupę kapitałową, zasadniczym elementem Globalnej umowy cash-poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym Lidera.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzył dla lidera Globalnego cash-poolingu specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny („Rachunek Główny”). Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych („Rachunki Szczegółowe”), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym. Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą wszystkie podmioty z grupy kapitałowej, które przystąpią do Globalnej Umowy cash-poolingu, w tym Spółka ("Uczestnicy"). Wskazane rachunki mogą być prowadzone w polskim złotym lub walutach obcych, przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Wpłaty dokonywane na Rachunki Szczegółowe Uczestników (w tym Spółki) będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie każdego Rachunku Szczegółowego na Rachunek Główny. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z poszczególnych Rachunków Szczegółowych dokonywane przez Uczestników (w tym przez Spółkę) będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a liderem, natomiast saldo na każdym Rachunku Szczegółowym będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy danym Uczestnikiem a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Wysokość wypłat dokonywanych przez Uczestników z Rachunków Szczegółowych może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy liderem a Uczestnikiem (o ile taki limit zostanie ustalony), a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a liderem dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Zaprezentowana powyżej struktura zarządzania środkami finansowymi oparta o Globalny cash-pooling nie jest jedynym rozwiązaniem mającym na celu usprawnienie procesu zarządzania finansami Grupy. Oprócz tego B. utworzyła tzw. bank wewnętrzny (In-House Bank). Bank wewnętrzny nie jest odrębną spółką celową utworzoną w celu prowadzenia działalności finansowej, lecz funkcjonalnością systemu księgowego, z którego korzystają spółki należące do Grupy. Celem powołania banku wewnętrznego, a więc banku funkcjonującego wewnątrz korporacji jest umożliwienie spółkom z Grupy korzystania z rachunków prowadzonych w ramach banku wewnętrznego (systemu księgowego) według zasad zbliżonych do rachunków prowadzonych w bankach zewnętrznych. Ponadto, bank wewnętrzny został utworzony w celu centralizacji zarządzania środkami pieniężnymi należącymi do spółek z Grupy poprzez Globalny cash-pooling oparty o strukturę zerowania sald na rachunkach bankowych.

Dodatkowo rozliczenia pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład Grupy, które zaimplementowały przedmiotowe rozwiązanie, odbywają się za pomocą operacji zarejestrowanych w systemie finansowo- księgowym, bez przepływu gotówki poprzez banki zewnętrzne, co powoduje zmniejszenie kosztów obsługi świadczonej przez banki zewnętrzne. Ostatnim aspektem utworzenia banku wewnętrznego są płatności na rzecz kontrahentów spółek z Grupy, które są realizowane w imieniu spółek przez B. przy wykorzystaniu jej kont bankowych (tzw. Payments on Behalf of (POBO)).

B. będący pool leaderem w Globalnym cash-poolingu posiada w Banku zarówno Globalne Rachunki Główne, jak i Globalne Rachunki Szczegółowe w poszczególnych walutach. Globalne Rachunki Główne odzwierciedlają wszystkie transakcje wszystkich uczestników Globalnego cash- poolingu. Natomiast Globalne Rachunki Szczegółowe wykorzystywane są do realizacji płatności własnych B. na rzecz jej kontrahentów oraz do regulowania przez B. w imieniu uczestników zobowiązań na rzecz ich kontrahentów zewnętrznych. Przykładowo Globalny Rachunek Szczegółowy prowadzony w polskich złotych jest wykorzystywany do realizowania przelewów w polskich złotych dla wszystkich spółek z Grupy kapitałowej, których zobowiązania (np. względem zewnętrznych kontrahentów) są realizowane w złotych polskich. W związku z tym, że B. reguluje zobowiązanie w ich imieniu, te transakcje są także zaewidencjonowane na rachunkach prowadzonych na rzecz uczestników, w tym Spółki, w ramach banku wewnętrznego (tzw. rachunkach wewnętrznych).

Zatem Wnioskodawca, będąc uczestnikiem Globalnego cash-poolingu, będzie posiadać rachunki w Banku oraz rachunki w banku wewnętrznym.

Saldo wewnątrzgrupowe Wnioskodawcy, jakie posiada on danego dnia względem B. w Globalnym cash-poolingu będzie odzwierciedlone na Globalnym Rachunku Szczegółowym Wnioskodawcy. To saldo będzie miało swoje odzwierciedlenie na rachunku w banku wewnętrznym należącym do Wnioskodawcy, ale nie będzie tożsame z saldem na tym rachunku. Rachunek wewnętrzny będzie wykazywał rzeczywiste saldo (dodatnie lub ujemne) Wnioskodawcy względem B.

Z kolei rozliczenia wewnętrzne dokonywane między spółkami będącymi klientami banku wewnętrznego będą odbywały się wyłącznie w systemie księgowo—finansowym, z którego korzystają spółki wchodzące w skład Grupy.

Natomiast płatności w imieniu Wnioskodawcy (POBO) do jego kontrahentów będą realizowane z Globalnych Rachunków Szczegółowych, których właścicielem jest B. Rozwiązanie to nie będzie dotyczyć należności publicznoprawnych (np. podatków, składek na ubezpieczenie społeczne) oraz wynagrodzeń na rzecz pracowników, które będą realizowane przez Wnioskodawcę bezpośrednio z własnego Rachunku Szczegółowego lub innego rachunku bankowego zewnętrznego. W przypadku, w którym B. zrealizuje płatność w imieniu Wnioskodawcy, a więc wykona rzeczywisty przelew ze swojego Globalnego Rachunku Szczegółowego na rachunek wskazany przez kontrahenta Wnioskodawcy, to następnie obciąży rachunek wewnętrzny Wnioskodawcy kwotą odpowiadającą kwocie przelewu powiększoną o koszty transakcyjne, jeśli takie wystąpią. Zatem na wyciągu bankowym dotyczącym Rachunku Szczegółowego prowadzonego przez Bank dla Wnioskodawcy nie będą widoczne płatności na rzecz jego kontrahentów, z wyjątkiem płatności na rzecz pracowników (np. wynagrodzenia) oraz płatności należności publicznoprawnych.

Wnioskodawca będzie dysponował potwierdzeniem wykonania przelewu w jego imieniu przez B. oraz potwierdzeniem obciążenia jego rachunku wewnętrznego przez B.

B. jako właściciel banku wewnętrznego będzie odpowiedzialny za kalkulację odsetek. Odsetki będą naliczane pod koniec każdego miesiąca, przy uwzględnieniu sald dziennych. Saldo dzienne będzie sumą wszystkich transakcji zrealizowanych w ciągu dnia (np. wpłat otrzymanych od innych spółek z Grupy, które także uczestniczą w banku wewnętrznym pomniejszonych o wszystkie wypłaty zrealizowane przez B. w imieniu uczestnika banku wewnętrznego).

Odsetki nie będą kompensowane, tj. przychód z odsetek będzie naliczany na saldach dodatnich Spółki, a wydatki odsetkowe będą naliczane na saldach ujemnych Spółki. Odsetki nie będą fizycznie transferowane, ale będą naliczane/odliczane na wewnętrznych kontach (w banku wewnętrznym), na których będą ujawnione pozycje pomiędzy spółkami.

Zarówno B. jak i Spółka, z uwagi na mechanizm kalkulacji i dystrybucji odsetek w ramach banku wewnętrznego nie jest w stanie określić, które kwoty otrzymywanych odsetek i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców, gdyż pieniądz elektroniczny nie jest w żaden sposób zindywidualizowany. Podmiotami uprawnionymi mogą być każdorazowo pozostałe podmioty z grupy kapitałowej, uczestniczące w banku wewnętrznym, w tym także Spółka.

B. nie będzie pobierał żadnych dodatkowych opłat za uczestnictwo w banku wewnętrznym, jednak będzie obciążał uczestników banku wewnętrznego kosztami transakcji, jakie w ich imieniu B. poniosła na rzecz Banku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wskazał:

Rolą B. w ramach systemu cash-poolingu jest:

*   wynegocjowanie warunków oraz podpisanie umowy z Bankiem,

*   administrowanie uprawnieniami do bankowości elektronicznej,

*   zapewnienie finansowania poprzez konsolidowanie sald uczestników cash- poolingu na rachunkach głównych należących do B.,

Dodatkowo B. w ramach banku wewnętrznego:

*   rejestruje salda uczestników banku wewnętrznego oraz zapewnia raportowanie,

*   oblicza i pobiera lub nalicza odsetki,

*   wykonuje płatności w imieniu uczestników banku wewnętrznego,

*   w związku z wykonywaniem płatności w imieniu uczestników banku wewnętrznego dokonuje wyboru optymalnej formy płatności,

*   obciąża uczestników banku wewnętrznego kosztami operacji finansowych (np. kosztami przelewów),

B. będzie otrzymywał od Wnioskodawcy:

*   odsetki w ramach banku wewnętrznego w przypadku, gdy Spółka będzie wykazywać saldo ujemne i będzie korzystać z finansowania w ramach banku wewnętrznego,
*   zwrot kosztów operacji finansowych zrealizowanych przez B. w imieniu Spółki (np. zwrot kosztów przelewów zrealizowanych na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy).

Wnioskodawca będzie uiszczał na rzecz Banku opłatę od każdego rachunku, który uczestniczy w cash-poolingu. Wnioskodawca będzie miał kilka rachunków, które będą uczestniczyć w cash-poolingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Globalnej Umowy Cash poolingu stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług ?
2.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu czynności realizowanych przez B. i Bank na rzecz Spółki z tytułu uczestniczenia w banku wewnętrznym ?
3.  Jeśli stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania, o którym mowa w punkcie 2 zostanie uznane za nieprawidłowe, to czy Wnioskodawca rozpoznając import usług będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy :

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez niego w ramach Globalnej Umowy Cash poolingowej nie stanowią czynności opodatkowanych VAT.

Rola Wnioskodawcy jako uczestnika Globalnego Cash Poolingu ma charakter pasywny. Wnioskodawca jest bowiem podmiotem korzystającym z kompleksowej usługi, świadczonej przez Bank, a nie podmiotem świadczącym usługi, w szczególności na rzecz pozostałych Uczestników Globalnego cash-poolingu, Lidera lub Banku. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą być uznane za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Umowa nie przewiduje żadnej dostawy towarów. W rezultacie, w kontekście ewentualnego opodatkowania podatkiem VAT należy dokonać analizy czy czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Globalnej Umowy Cash Poolingu stanowią świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pojęcie świadczenia usług ma charakter uzupełniający definicję dostawy towarów i jest odzwierciedleniem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji dokonywanych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Jednakże, aby dane świadczenie miało charakter usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje bezpośredni beneficjent (osoba, która jest odbiorcą świadczenia i w związku z daną transakcją osiąga korzyści),
2.  w konsekwencji wykonania danego świadczenia następuje świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (zapłata wynagrodzenia).

Zgodnie z Globalną Umową Cash Poolingu to Bank i B. wykonuje na rzecz Grupy Kapitałowej szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania Banku i B. podejmowane są w celu realizacji podstawowej funkcji Globalnej Umowy Cash poolingu, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z Grupy, do której należy Wnioskodawca.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do czynności realizowanych przez Bank i B. umożliwiając im realizację usługi zarządzania płynnością finansową.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów, dla przykładu w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 września 2014 r. (sygn. ILPP2/443-607/14-3/AK), w której czytamy „W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika analizowanej usługi umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, czynności dokonywane przez Spółkę nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Potwierdzenia stanowiska prezentuje także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-993/13-2/NS), w której stwierdził:

„Czynności wykonywane przez podatnika, jako uczestnika tej usługi, umożliwiające bankowi dokonanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash- poolingu nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez spółkę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową."

Takie samo stanowisko znajdujemy również w innych interpretacjach, m.in. wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 19 marca 2014 r. (sygn. ITPP1/443-15/14/BK), interpretację z Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-790/14-2/IGo) czy też interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPP4/443-252/14-3/ISN).

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z realizacją Globalnej Umowy Cash poolingu Wnioskodawca nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n".

Ponadto, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne „nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik nie posiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
*   usługobiorcą jest;
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (a w przypadku usług związanych z nieruchomością podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT). Ponadto, usługobiorcą powinien być - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT - podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT „świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4”, określane jest na gruncie ustawy o VAT jako import usług.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w Grupie będzie funkcjonował scentralizowany system płatności (tzw. Payments on Behalf of (POBO)), którym będzie zarządzał B.. Oznacza to, że większość płatności będzie dokonywana przez B. z jej rachunków bankowych. B. będzie ponosiło wszystkie koszty opłat transakcyjnych ustalonych z Bankiem. Wnioskodawca zostanie obciążony przez B. tymi opłatami transakcyjnymi, które powstały w związku z dokonaną na jego rzecz transakcją, a także odsetkami należnymi w przypadku ujemnego salda Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kiedy B. obciąży Wnioskodawcę kosztami opłat transakcyjnych oraz odsetkami, Wnioskodawca nie będzie musiał rozpoznać importu usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Ad. 3.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania numer 2, w ocenie Spółki będzie ona uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wysokość kosztów, którymi obciążony będzie Wnioskodawca w okresach miesięcznych, w szczególności do podstawy opodatkowania wchodziły będą koszty transakcyjne oraz koszty odsetek. Jednocześnie będzie możliwe skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług dla tzw. usług pośrednictwa finansowego (usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę Globalnej Umowy Cash poolingu (pytanie nr 1 );
*   **nieprawidłowe** – w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu czynności realizowanych przez B. i Bank na rzecz Spółki z tytułu uczestnictwa w banku wewnętrznym (pytanie nr 2 );
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku importu usług świadczonych przez B. i Bank z tytułu uczestnictwa w banku wewnętrznym (pytanie nr 3).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.) – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujacy cash-pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zamierza przystąpić do globalnej umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald rachunków bankowych, zawartej pomiędzy B. A/S D. Bank A/S z siedzibą w Danii (dalej określana także jako „Globalna umowa cash-poolingu”, lub „Globalny cash-pooling”). W przypadku Globalnego cash-poolingu Wnioskodawca będzie jedynie jego uczestnikiem. Funkcję lidera będzie pełnił B. A/S z siedzibą w Danii (dalej zwany „B.”).

Usługa objęta wyżej wymienionymi umowami świadczona będzie przez Danske Bank A/S z siedzibą w Danii, oraz oddział Danske Bank A/S zlokalizowany w Polsce (dalej "Bank").

Globalna umowa cash-poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash-poolingu typu rzeczywistego i jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek uczestniczących w tej strukturze.

Z perspektywy Spółki oraz pozostałych uczestników tworzących grupę kapitałową, zasadniczym elementem Globalnej umowy cash-poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym Lidera.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzył dla lidera Globalnego cash-poolingu specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny. Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych, związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym. Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą wszystkie podmioty z grupy kapitałowej, które przystąpią do Globalnej Umowy cash-poolingu, w tym Spółka. Wskazane rachunki mogą być prowadzone w polskim złotym lub walutach obcych, przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Wpłaty dokonywane na Rachunki Szczegółowe Uczestników (w tym Spółki) będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie każdego Rachunku Szczegółowego na Rachunek Główny. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z poszczególnych Rachunków Szczegółowych dokonywane przez Uczestników (w tym przez Spółkę) będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a liderem, natomiast saldo na każdym Rachunku Szczegółowym będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy danym Uczestnikiem a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2 i 3

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorca jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n".

Należy wskazać, że import usług nie jest czynnością wymienioną w art. 5 ustawy. Z importem usług wiąże się natomiast – co do zasady – obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę danej usługi. Zatem w danej sprawie musi dojść do świadczenia zdefiniowanego w art. 8 ustawy, czyli świadczenia usługi rozumianej jako każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, w Grupie będzie funkcjonował scentralizowany system płatności (tzw. Payments on Behalf of (POBO)), którym będzie zarządzał B.. Oznacza to, że większość płatności będzie dokonywana przez B. z jej rachunków bankowych. B. będzie ponosiło wszystkie koszty opłat transakcyjnych ustalonych z Bankiem. Wnioskodawca zostanie obciążony przez B. tymi opłatami transakcyjnymi, które powstały w związku z dokonaną na jego rzecz transakcją, a także odsetkami należnymi w przypadku ujemnego salda Spółki.

W konsekwencji B. będzie nabywał usługi finansowe od Banku, a następnie dokonywał ich odsprzedaży na rzecz uczestników systemu (w tym Wnioskodawcy). Usługa ta będzie mieć charakter odpłatny.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez B., w ramach Jego aktywności w systemie płatności Payments on Behalf of (POBO), będzie stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca występuje jako usługobiorca usług świadczonych na jego rzecz przez B. nieposiadającego siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zatem, w przypadku kiedy B. obciąży kosztami opłat transakcyjnych Wnioskodawcę, Wnioskodawca będzie musiał rozpoznać import usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy podejmowane przez B. w ramach Jego aktywności w strukturze tzw. banku wewnętrznego, polegające na zarządzaniu płynnością finansową jak i płatnościami w ramach Payments on Behalf of (POBO, będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie przepisu. art. 43 ust. l pkt 40 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerem 4 i 5 wydane zostało odrębne rozstrzygniecie – postanowienie nr IPPP1/4512-1193/15-5/MP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.