Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-15/13-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-27
Teza: Czy w związku z okolicznościami przedstawionymi w stanie faktycznym, Spółka może zaliczyć wydatek odpowiadający wysokości zapłaconej kary umownej do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; towar; wadliwość; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2012 r. (data wpływu 28 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 20 marca 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem artykułów gospodarstwa domowego jednorazowego użytku. Towary produkowane przez Spółkę są dostarczane m.in. do centrów sprzedaży detalicznej w Polsce.

W dniu 27 maja 2004 r. Spółka zawarła z wiodącą w Polsce siecią handlową (dalej: Kontrahent) długoterminową umowę o współpracy (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy, Spółka zobowiązała się do dostarczania na rzecz Kontrahenta określonych produktów (folii aluminiowej i worków na śmieci).

W 2011 r. Spółka zleciła produkcję worków na śmieci spółce w. (dalej: Podwykonawca) należącej do tej samej grupy kapitałowej co Spółka. Podwykonawca zrealizował zamówienie, jednakże po dostarczeniu towaru do Polski, Spółka zauważyła, iż jest on niższej jakości niż worki produkowane przez Nią samodzielnie. W ocenie głównego technologa Spółki, na niższą jakość dostarczonych produktów mogły mieć wpływ warunki klimatyczne panujące w W. Przedmiotowe towary były produkowane i składowane w nowej fabryce oddanej do użytku w 2011 r. Fabryka ta położona jest w północnym W., gdzie w ciągu roku notowane są temperatury sięgające 40 stopni Celsjusza. Dodatkowo w samym procesie produkcji wytwarzane są dodatkowe ilości ciepła.

Spółka jednakże nie stwierdziła uchybień które powodowałyby, iż produkt nie nadawał się do sprzedaży oraz użytku domowego. W związku z tym, Spółka dostarczyła towar Kontrahentowi.

Kontrahent stwierdził, iż otrzymany przez niego towar nie spełnia norm jakościowych określonych w Umowie. Na potwierdzenie powyższego, Kontrahent powoływał się na opinię podmiotu trzeciego (laboratorium), jednakże Spółka nie otrzymała dowodów (w postaci pisemnej opinii, wyników badań laboratoryjnych itp.), które jednoznacznie potwierdzałyby faktyczne wystąpienie wad jakościowych towaru. Spółka w celu utrzymania pozytywnych stosunków biznesowych nie kwestionowała jednak twierdzeń Kontrahenta.

W rezultacie, na podstawie odpowiednich postanowień umownych, Kontrahent obciążył Spółkę karą umowną. Nałożenie kary umownej zostało potwierdzone notą kredytową wystawioną dnia 31 maja 2012 r.

Z uwagi na fakt, iż Kontrahent jest jednym z głównych odbiorców Spółki oraz wiodącym sprzedawcą detalicznym w Polsce, Spółka zdecydowała się na zapłatę przedmiotowej kary w celu utrzymania Klienta oraz podtrzymania z nim dobrych stosunków handlowych. Mimo to, Kontrahent zakończył współpracę ze Spółką. Dopiero z upływem czasu i po negocjacjach handlowych współpraca ta została ponownie nawiązana.

Pismem z dnia 15 marca 2013 r.

1.  Wnioskodawca wyjaśnił, iż:
    1.  Podwykonawca w W. – w momencie produkcji przedmiotowej partii towaru – był nowo otwartym podmiotem. Na tamten moment Wnioskodawca nie miał z Podwykonawcą umowy zawartej w formie pisemnej. Podwykonawca dostarczył towar na podstawie zamówienia i specyfikacji cech towaru. Nie regulowały one zasad odpowiedzialności Podwykonawcy. W związku z tym, nie było wiążących ustaleń odnośnie ew. odszkodowania wypłacanego Wnioskodawcy przez Podwykonawcę;
    2.  Wnioskodawca wyjaśnia, że głównym działaniem wobec Podwykonawcy było wzmocnienie procesów kontroli jakości w W. w celu wyeliminowania problemów w przyszłości. Przedmiotowa partia towarów nie została zwrócona Podwykonawcy, ponieważ pociągałoby to za sobą wysokie koszty transportu do W.;
    3.  Podwykonawca powinien produkować towary według określonej z Wnioskodawcą specyfikacji i jakości;
    4.  Wnioskodawca nie mógł podjąć działań zmierzających do uniknięcia kary, ponieważ o jakości przedmiotowego towaru Wnioskodawca dowiedział się już kiedy przybył do Polski. W związku z krótkim terminem dostawy do Kontrahenta nie było dość czasu, aby zastąpić partię towaru innym towarem.
2.  Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż:
    1.  tytuł widniejący na nocie brzmi: „Obciążenie za nieodpowiednią jakość produktu worki na śmieci z taśmą Domino zgodnie z § 8 pkt 5 umowy sprzedaży z 27.05.2004 r.”. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na to, że opis na nocie nie determinuje podatkowego traktowania opłaty na rzecz Kontrahenta;
    2.  umowa z Kontrahentem przewidywała karę umowną w wysokości 1 000 000 PLN z tytułu każdego przypadku zmiany składników użytych do produkcji, jak i do sposobu produkcji towarów, w szczególności surowców, ich proporcji, procesu technologicznego, zmiany opakowania oraz treści opisów na opakowaniu;
    3.  w związku z dostarczeniem Kontrahentowi przedmiotowych worków Wnioskodawca uzyskał przychód od Kontrahenta – w części w jakiej Kontrahent sprzedał worki. W pozostałej części – tj. towaru niesprzedanego przez Kontrahenta – Kontrahent zwrócił Wnioskodawcy worki. Wnioskodawca nie uzyskał co prawda przychodu od Kontrahenta, ale sprzedał towar po przepakowaniu innym odbiorcom. Pozostała część towaru, która nie znalazła nabywcy została przetworzona przez Wnioskodawcę na regranulat i zużyta w procesie produkcji jego towarów w kraju.
3.  Na pytanie „czy dostarczony towar Kontrahentowi posiadał właściwości, o których istnieniu Spółka zapewniała Kontrahenta w Umowie” Spółka wskazała, iż: to czy dostarczony przez Wnioskodawcę towar posiadał właściwości, o których istnieniu Wnioskodawca zapewniał Kontrahenta w umowie jest kwestią sporną. W ocenie Wnioskodawcy, towar posiadał takie właściwości. Kontrahent nie przedstawił Wnioskodawcy wyników analiz towaru, które stwierdzałyby niedozwoloną niezgodność.
4.  W okresie poprzedzającym moment wystawienia noty księgowej przez Kontrahenta, Kontrahent był ważnym klientem Wnioskodawcy. Kwota przychodu osiągnięta przez Wnioskodawcę ze sprzedaży towarów Kontrahentowi stanowiła liczącą się część łącznych przychodów Wnioskodawcy. Dostarczanie worków do Kontrahenta ustało po wpłaceniu przedmiotowej kwoty. Po upływie kilku miesięcy od zapłaty przez Wnioskodawcę kwoty i nawiązaniu negocjacji dotyczących warunków dostaw towarów, Wnioskodawca znowu zaczął dostarczać towary Kontrahentowi. Nie ulega wątpliwości to, że polubowny sposób uregulowania sprawy partii worków umożliwił Wnioskodawcy współpracę z Kontrahentem. W długofalowej perspektywie Kontrahent był i jest jednym z 2 – 3 największych klientów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z okolicznościami przedstawionymi w stanie faktycznym, Spółka może zaliczyć wydatek odpowiadający wysokości zapłaconej kary umownej do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodu należy uznać wszelkie wydatki poniesione przez podatnika w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem wydatków wskazanych w art. 16 tej ustawy.

Na tej podstawie należy stwierdzić, iż aby podatnik mógł zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodu muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
2.  wydatek nie może należeć do kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki na kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z treści tego przepisu wynika, iż nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu wydatki na zapłatę kar umownych i odszkodowań powstałych w związku z:

1.  wadami dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług;
2.  zwłoką w dostarczeniu towaru wolnego od wad;
3.  zwłoką w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W opinii Spółki, pomimo iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje, iż w niektórych przypadkach kary umowne nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, to okoliczności przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku przemawiają za możliwością zaliczenia przedmiotowej kary umownej do kosztów uzyskania przychodu.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, wada towaru nie została stwierdzona w sposób jednoznaczny. Podczas weryfikacji przeprowadzonej przez Spółkę, towar wyprodukowany przez Podwykonawcę, pomimo tego, iż był jakości niższej niż towary produkowane przez Spółkę samodzielnie, nadawał się do użytku domowego. Natomiast, twierdzenia Kontrahenta dotyczące znaczących uchybień jakościowych dostarczonych towarów nie zostały w żaden sposób potwierdzone. Spółka nie otrzymała opinii specjalistów lub też wyników badań laboratoryjnych, które potwierdzałyby niedopuszczalnie niską jakość produktu.

Pomimo wątpliwości, co do zasadności roszczeń Kontrahenta, Spółka zdecydowała się jednak na zapłacenie kary umownej bez wchodzenia w spór z Kontrahentem. Zapłata kary umownej miała bowiem na celu utrzymanie dobrych stosunków handlowych z Kontrahentem oraz kontynuację dotychczasowej Umowy.

Dodatkowo podkreślenia wymaga fakt, iż Spółka miała ograniczony wpływ na jakość towaru wytworzonego przez Podwykonawcę. Worki na śmieci zostały wytworzone przez Podwykonawcę na terytorium W.. Wszelkie działania Spółki podejmowane w związku z produkcją przedmiotowej partii towaru były podejmowane w oparciu o przeświadczenie o solidności Podwykonawcy oraz jego profesjonalizmie. Spółka nie korzystała wcześniej z usług tego podmiotu. O jakości towaru Spółka przekonała się dopiero po dostarczeniu go na terytorium Polski. Zdaniem Spółki, niższa jakość worków mogła wynikać ze skrajnych temperatur panujących w W., które nie sprzyjają produkcji oraz przechowywaniu towarów tego rodzaju. Towary produkowane były w nowo otwartej fabryce położonej w Północnym W., gdzie w ciągu roku mogą występować skrajnie niekorzystne warunki atmosferyczne. Spółka uświadomiła sobie, iż warunki te mogły przyczynić się do pogorszenia jakości produktu, jednakże w tym czasie, zamówione towary znajdowały się już na terytorium Polski.

Jednocześnie wydatek poniesiony z tytułu zapłaty przedmiotowej kary umownej mieści się, zdaniem Spółki, w kategorii kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przede wszystkim, zapłata przez Spółkę kary umownej miała na celu zachowanie źródła przychodu, jakim były trwałe stosunki handlowe z Kontrahentem. W ocenie Spółki, wydatek w postaci kary umownej był szansą na kontynuację współpracy z Kontrahentem w niezmienionym zakresie, a co za tym idzie - uzyskiwanie przychodów z kolejnych transakcji sprzedaży. Nie kwestionując zasadności żądania przez Kontrahenta kary umownej, celem Spółki było zapewnienie sobie ciągłości pozyskiwania dochodów pochodzących z transakcji z Kontrahentem. Działanie Spółki podyktowane było zatem racjonalnością ekonomiczną. W tej sytuacji, zapłata kary z całą pewnością może być traktowana jako zabezpieczenie źródła przychodów.

Zdaniem Spółki, powyższe okoliczności wskazują, iż zapłacona kara umowna powinna być uznana za koszt uzyskania przychodu. Przede wszystkim okoliczności wskazane w stanie faktycznym nie przemawiają za stanowiskiem, iż art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie do przedmiotowej sytuacji. Nie można bowiem w sposób jednoznaczny stwierdzić, iż przedmiotowa kara umowna została zapłacona w związku z wadami towaru, które rzeczywiście istniały. Istnienie wad dostarczonego towaru zostało wprawdzie podnoszone ze strony Kontrahenta, jednakże weryfikacja jakości towaru przeprowadzona przez Spółkę nie wykazała znaczących uchybień jakości towaru wyprodukowanego przez Podwykonawcę. Jednocześnie Kontrahent Spółki nie był w stanie potwierdzić rzeczywistego istnienia wad w sposób jednoznacznie wskazujący, iż jakość towaru znacznie odbiegała od warunków określonych w Umowie.

Równocześnie wydatek poniesiony przez Spółkę należy uznać za poniesiony w celu zabezpieczenia oraz zachowania źródła przychodów. Płacąc karę umowną, Spółka działała w celu zapewnienia ciągłości przychodu uzyskiwanego z tytułu dostaw dokonywanych na podstawie Umowy zawartej z Kontrahentem. Konsekwencją braku zapłaty kary umownej ze strony Spółki byłoby zerwanie przez Kontrahenta dotychczasowej Umowy, a tym samym utraty źródła przychodu.

Opinię Spółki potwierdza stanowisko prezentowane przez organy podatkowe. Zgodnie z tym stanowiskiem, jeżeli podatnik realizując zawartą umowę działał przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczone kary wynikają z okoliczności, na które podatnik nie ma wpływu i są związane z uzyskiwanym przez niego przychodem w ramach prowadzonej działalności, to uznać je należy za koszty poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu (tak m.in. interpretacja z dnia 28 grudnia 2011 r. sygn. IPTPB3/423-257/11-2/KJ; interpretacja z dnia 15 czerwca 2011 r. sygn. IPPB3/423-149/11-4/JB).

Również sądy administracyjne wskazują, iż istotne jest, aby oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego uwzględniać logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika, tj. zmianę uwarunkowań gospodarczych, sytuacje skutkujące zapłatą kary umownej, konsekwencje finansowe takiej decyzji (zapłaty kary umownej) i ich wpływu na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów. Przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów należy brać pod uwagę również dynamikę procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do podejmowania określonych decyzji, a która to zmiana związana jest zwłaszcza z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów (tak m.in. wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1365/10; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 442/12; wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1689/10).

Podsumowując, zdaniem Spółki, wskazane powyżej argumenty przemawiają za możliwością uznania zapłaconej kary umownej za koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami – pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W konsekwencji, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli wydatki nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ustawy, mogą stanowić – co do zasady – koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem wykazania ich związku z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Art. 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet, jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie zauważyć należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 cyt. ustawy zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. W konsekwencji przepis ten wyklucza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania wyłącznie z tytułów w nim wymienionych.

Kara umowna, jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody, została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w art. 483 - 485. Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

W zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 omawianej ustawy zamkniętym katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca uwzględnił kary umowne i odszkodowania z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów,
*   wad wykonanych robót,
*   wad wykonanych usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów,
*   zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Jest to katalog zamknięty. Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Wobec powyższego, do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż w dniu 27 maja 2004 r. Spółka zawarła z Kontrahentem długoterminową umowę o współpracy na podstawie której zobowiązała się do dostarczania na rzecz Kontrahenta określonych produktów (folii aluminiowej i worków na śmieci). W 2011 r. Spółka zleciła produkcję worków na śmieci spółce w. (Podwykonawcy) należącej do tej samej grupy kapitałowej co Spółka. Po dostarczeniu towaru do Polski Spółka zauważyła, iż jest on niższej jakości niż worki produkowane przez Nią samodzielnie. W ocenie głównego technologa Spółki, na niższą jakość dostarczonych produktów mogły mieć wpływ warunki klimatyczne panujące w W.. Przedmiotowe towary były produkowane i składowane w nowej fabryce oddanej do użytku w 2011 r. Fabryka ta położona jest w północnym W., gdzie w ciągu roku notowane są temperatury sięgające 40 stopni Celsjusza. Dodatkowo w samym procesie produkcji wytwarzane są dodatkowe ilości ciepła. Spółka jednakże nie stwierdziła uchybień które powodowałyby, iż produkt nie nadawał się do sprzedaży oraz użytku domowego. W związku z tym, Spółka dostarczyła towar Kontrahentowi. Po otrzymaniu towaru, Kontrahent stwierdził, iż otrzymany przez niego towar nie spełnia norm jakościowych określonych w umowie. Na potwierdzenie powyższego, Kontrahent powoływał się na opinię podmiotu trzeciego (laboratorium), jednakże Spółka nie otrzymała dowodów (w postaci pisemnej opinii, wyników badań laboratoryjnych itp.), które jednoznacznie potwierdzałyby faktyczne wystąpienie wad jakościowych towaru. Spółka w celu utrzymania pozytywnych stosunków biznesowych nie kwestionowała jednak twierdzeń Kontrahenta. W rezultacie, na podstawie umowy, Kontrahent obciążył Spółkę karą umowną. Nałożenie kary umownej zostało potwierdzone notą kredytową wystawioną dnia 31 maja 2012 r. Tytuł widniejący na nocie brzmi: „Obciążenie za nieodpowiednią jakość produktu worki na śmieci z taśmą Domino zgodnie z § 8 pkt 5 umowy sprzedaży z 27.05.2004 r.”. Umowa z Kontrahentem przewidywała karę umowną w wysokości 1 000 000 PLN z tyt. każdego przypadku zmiany składników zużytych do produkcji, jak i do sposobu produkcji towarów, w szczególności surowców, ich proporcji, procesu technologicznego, zmiany opakowania oraz treści opisów na opakowaniu.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy, należy ustalić, czy wydatek odpowiadający wysokości zapłaconej kary umownej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, czy też stosownie do postanowień ww. art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być uważany za koszty uzyskania przychodów.

Zasadniczą kwestią do oceny zasadności zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na potrzeby przedmiotowej sprawy jest wykładnia pojęcia „wad dostarczonych towarów”. Omawiana ustawa nie definiuje pojęcia „wadliwy”, stąd też słowo to należy tłumaczyć w sposób powszechnie przyjęty w języku polskim, a zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza tyle co „mający wady, usterki, defekty, wskazujący braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny”.

Wady mogą być fizyczne albo prawne. Wadą fizyczną jest wada zmniejszająca wartość lub użyteczność rzeczy. Zmniejszenie wartości lub użyteczności ocenia się przez pryzmat celu oznaczonego w umowie albo wynikającego z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy. Wada fizyczna jest wówczas, gdy rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego (dicta et promissa). Z tego punktu widzenia rzecz będzie dotknięta wadą, jeżeli:

*   nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego albo
*   rzecz została wydana kupującemu w stanie niezupełnym.

W tym miejscu należy zauważyć, iż Wnioskodawca wskazał, że: „Po dostarczeniu towaru do Polski Spółka zauważyła, iż jest on niższej jakości niż worki produkowane przez Nią samodzielnie. W ocenie głównego technologa Spółki, na niższą jakość dostarczonych produktów mogły mieć wpływ warunki klimatyczne panujące w W.”. (…) „Kontrahent stwierdził, iż otrzymany przez niego towar nie spełnia norm jakościowych określonych w Umowie. Na potwierdzenie powyższego, Kontrahent powoływał się na opinię podmiotu trzeciego (laboratorium), jednakże Spółka nie otrzymała dowodów (w postaci pisemnej opinii, wyników badań laboratoryjnych itp.), które jednoznacznie potwierdzałyby faktyczne wystąpienie wad jakościowych towaru. Spółka w celu utrzymania pozytywnych stosunków biznesowych nie kwestionowała jednak twierdzeń Kontrahenta”. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż tytuł widniejący na nocie brzmi: „Obciążenie za nieodpowiednią jakość produktu worki na śmieci z taśmą Domino zgodnie z § 8 pkt 5 umowy sprzedaży z 27.05.2004 r.”.

Należy zaznaczyć, iż tut. Organ nie jest uprawniony do przeprowadzenia analizy, czy Wnioskodawca dochował należytej staranności w trakcie realizacji umowy z Kontrahentem. W szczególności, Organ nie jest uprawniony do rozstrzygania, czy dostarczony Kontrahentowi towar był wadliwy, tj. o zmniejszonej wartości lub użyteczności, w konsekwencji, że nie ma właściwości, o których istnieniu Spółka zapewniła Kontrahenta. Natomiast kwestionowanie norm jakościowych przez Kontrahenta, który twierdził, iż: „otrzymany przez niego towar nie spełnia norm jakościowych określonych w Umowie” - w ocenie tut. Organu - jest równoznaczne z dostarczeniem przez Spółkę towaru wadliwego. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych.

W konsekwencji, nałożona kara umowna potwierdzona notą kredytową wystawioną w dniu 31 maja 2012 r. której tytuł brzmi: „obciążenie za nieodpowiednią jakość produktu worki na śmieci z taśmą Domino zgodnie z § 8 pkt 5 umowy sprzedaży z 27.05.2004 r.” jest wyłączona z kosztów uzyskana przychodów mocą art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, mając na uwadze okoliczności przedstawione w stanie faktycznym należy stwierdzić, iż wypłata kary umownej z tytułu wad dostarczonych towarów, stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być uważana za koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.