Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.363.2020.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-06
Teza: czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP
Słowa kluczowe: dofinansowanie; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2020 r. (data wpływu 6 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w branży motoryzacyjnej, obejmującą m.in. produkcję układów kierowniczych oraz części i akcesoriów dla globalnych producentów samochodów. Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie posiadanych zezwoleń (dalej: „Zezwolenia”).

Pod koniec 2018 r. na rynku energii elektrycznej doszło do znacznych wzrostów cen spowodowanych m.in. wzrostem cen uprawnień do emisji dwutlenku węgla. Z tego powodu uchwalono ustawę z dnia 28 grudnia 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2538, w brzmieniu obecnie obowiązującym jako: „Ustawa prądowa”), która ustanowiła mechanizmy mające przeciwdziałać negatywnym skutkom ekonomicznym podwyżek cen. W dniu 29 czerwca 2019 r. weszła w życie nowelizacja Ustawy prądowej - ustawa z dnia 13 czerwca 2019 r. zmieniająca ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, ustawę o efektywności energetycznej oraz ustawę o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1210, dalej: „Nowelizacja”). Nowelizacja została wprowadzona z uwagi na potrzebę dokonania korekty przyjętego mechanizmu i przepisów Ustawy prądowej, w celu uniknięcia wątpliwości, co do zgodności tej ustawy z prawem europejskim.

Regulacje Nowelizacji ukierunkowane były w szczególności na wsparcie odbiorców energii w zakresie wzrostów cen prądu występujących w II półroczu 2019 r., umożliwiając w stosunku do wybranych grup odbiorców końcowych powrót do rynkowych cen energii elektrycznej i jednocześnie gwarantując prawo do zapłaty niezmienionych cen energii na poziomie z dnia 30 czerwca 2019 r. Dla pozostałych grup odbiorców od dnia 1 lipca 2019 r. nastąpiło uwolnienie cen energii elektrycznej, skutkując umożliwieniem przedsiębiorstwom wykonującym działalność w zakresie obrotu energią elektryczną skorzystania z prawa stosowania cen rynkowych wobec odbiorców końcowych, co realnie przełożyło się na wzrost cen energii. W związku z tym niektóre podmioty, zasadniczo średnie i duże przedsiębiorstwa, w stosunku do których od 1 lipca 2019 r. stosowane były rynkowe ceny energii elektrycznej, mogły ubiegać się o otrzymanie wsparcia stanowiącego pomoc de minimis, w formie wypłaty dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej za okres od dnia 1 lipca 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. Na mocy przepisów art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, odbiorcy końcowi, w tym średnie i duże przedsiębiorstwa, dla których ceny energii elektrycznej wzrosły w II połowie 2019 r. względem cen obowiązujących na dzień 30 czerwca 2018 r., mogli ubiegać się o wypłatę ww. dofinansowania przez Zarządcę Rozliczeń S.A. Środki na wypłatę ww. dofinansowania pochodziły w całości z Funduszu Wypłaty Różnicy Ceny, utworzonego na mocy art. 11 ust. 1 Ustawy prądowej (dalej: „FWRC”).

Spółka, będąc podmiotem wskazanym w art. 7 ust. 4a Ustawy Nowelizującej, zwróciła się z wnioskiem do Zarządcy Rozliczeń S.A., otrzymując w efekcie dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej za okres od 1 lipca 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. (dalej: „Dofinansowanie”).

Spółka prowadzi działalność operacyjną na terenie SSE na podstawie Zezwoleń (dalej: „Działalność strefowa”). W konsekwencji co do zasady koszty energii elektrycznej stanowią koszty działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP. Jednocześnie koszty energii elektrycznej, które objęte zostały Dofinansowaniem, zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, pomimo otrzymanego dofinansowania.

Spółka podkreśla, że przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku stanowi wyłącznie Dofinansowanie odnoszące się do tych kosztów energii elektrycznej, które rozpoznawane są jako koszty uzyskania przychodu w wyniku podatkowym z działalności zwolnionej. Nie dotyczy ono natomiast ewentualnego dofinansowania do kosztów energii, które rozpoznawane są jako koszty działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane w ramach Dofinansowania, na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

Zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP, wskazane zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych podlegają dochody z działalności gospodarczej, która spełnia łącznie dwa zasadnicze warunki:

1.  określona jest w zezwoleniu;
2.  prowadzona jest na terenie SSE.

Jeżeli natomiast jakiś rodzaj działalności gospodarczej nie jest przedmiotowo wskazany w treści zezwolenia strefowego, to dochód z takiej działalności zwolnieniu nie podlega. Dotyczy to również sytuacji, gdy działalność taka jest wykonywana na terenie SSE.

Z powyższych regulacji można wywnioskować, że zwolnieniu z PDOP na podstawie art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP podlegają wszelkie kategorie przychodów, z których dochód, a więc nadwyżka tych przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięty został w wyniku działalności wymienionej w zezwoleniu strefowym, prowadzonej na terenie SSE.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Otrzymane przez Spółkę Dofinansowanie stanowi więc w ocenie Wnioskodawcy przychód na gruncie Ustawy o PDOP.

W ocenie Spółki, otrzymanie środków w ramach Dofinansowania jest natomiast bezpośrednio związane z działalnością prowadzoną na terenie SSE i wskazaną w Zezwoleniach. W szczególności bowiem otrzymane Dofinansowanie dotyczy kosztów energii ponoszonych w ramach Działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE i przedmiotowo zgodnej z zakresem PKWiU wskazanym w treści Zezwoleń, które zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami wyrażonymi w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. Ponadto koszty te są uwzględniane w kalkulacji dochodu z Działalności strefowej, tj. dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

W tym miejscu Spółka zwraca uwagę, że, w kontekście ustalenia zakresu zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, kluczowe znaczenie ma definicja pojęcia dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W pierwszej kolejności wskazać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych zaakcentowane zostało, że powyższego wyrażenia nie można utożsamiać jedynie z dochodami ze sprzedaży towarów i usług pochodzących z działalności prowadzonej na terenie strefy. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 312/18 uznał, że: Należy także zauważyć, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwe szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.

Ponadto, ponieważ regulacje Ustawy o PDOP nie zawierają odrębnej definicji działalności gospodarczej, w orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę na konieczność odwołania się w tym zakresie do ogólnej definicji działalności gospodarczej zawartej w aktach prawnych regulujących zasady podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej (np.: wyrok NSA z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 3433/18). Obecnie taka definicja zawarta jest w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 z późn. zm.). Zgodnie z powyższą regulacją „działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły”. Z przytoczonej regulacji wynika, że aby dana działalność traktowana była jako działalność gospodarcza musi posiadać cztery cechy: zorganizowanie, ciągłość, zarobkowy charakter oraz wykonywana powinna być we własnym imieniu. Dodatkowo konkretyzacji przedmiotu działalności gospodarczej, która spełnia powyższe kryteria dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.). Brak ujęcia określonej aktywności w PKD wskazuje, że dana działalność, nawet jeśli będzie spełniała przesłanki zorganizowania zarobkowości, wykonywania we własnym imieniu oraz ciągłości, nie jest zaliczana przez polski porządek prawny do kategorii działalności gospodarczej (tak: Kruszewski Artur Krzysztof. Art. 3. W: Prawo przedsiębiorców. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019.).

Przenosząc powyższe argumenty na grunt zaistniałego w niniejszej sprawie stanu faktycznego wskazać należy, że choć otrzymane Dofinansowanie przedmiotowo nie zostało uwzględnione w treści Zezwoleń (jako rodzaj działalności wykonywanej na terenie SSE), Spółka nie prowadziła i nie prowadzi działalności, której celem jest pozyskiwanie wsparcia finansowego (w tym wsparcia w formie dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej z FWRC). Taki rodzaj działalności nie został zresztą przewidziany zarówno w PKD, jak i PKWiU, co potwierdza, że nie może on stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej. Fakt otrzymania Dofinasowania stanowi rezultat działalności podstawowej przedsiębiorcy, która została wskazana w ramach klasyfikacji PKWiU uwzględnionej w treści Zezwoleń. Dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, przewidziane w art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, ma charakter przychodu incydentalnego (akcesoryjnego), wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Otrzymane środki pieniężne stanowią bowiem dofinansowanie do kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach Działalności strefowej. Jednocześnie zaznaczyć należy, że otrzymanie wsparcia finansowego w formie Dofinansowania nie byłoby możliwe, gdyby Wnioskodawca nie prowadził podstawowej działalności (objętej przy tym Zezwoleniami).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany w ramach Dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej należy uznać za będący bezpośrednim następstwem działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach Zezwoleń i w związku z tym będzie on stanowić przychód z Działalności strefowej, w ramach której generowany jest dochód korzystający ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP (z uwzględnieniem limitu dostępnej pomocy publicznej).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że związek przychodu powstałego po stronie Wnioskodawcy z tytułu Dofinansowania z działalnością gospodarczą prowadzoną przez niego na terenie SSE ma charakter bezpośredni. Związek ten wynika z okoliczności, że ponoszone koszty energii objęte Dofinansowaniem, są ściśle związane z działalnością wskazaną w treści Zezwolenia. Co więcej, prowadzenie tej działalności jest warunkowane ponoszeniem kosztów energii elektrycznej, które w obecnej sytuacji zostały objęte Dofinansowaniem, bowiem bez korzystania z energii elektrycznej Spółka nie byłaby w stanie prowadzić swojej podstawowej działalności. Dodatkowo wskazać należy, że gdyby nie doszło do tak gwałtownego wzrostu cen energii elektrycznej i wynikłego z niej pogorszenia sytuacji ekonomicznej Wnioskodawcy, koszty energii elektrycznej w całości sfinansowane zostałoby przychodami ze sprzedaży wyrobów gotowych wyprodukowanych przez Wnioskodawcę w ramach Działalności strefowej. Ponadto, koszty energii elektrycznej stanowią dla Spółki zasadniczo koszty działalności, z której dochód podlega zwolnieniu z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

Uzupełniająco wskazać należy, że sytuacja, w której zostałoby przyjęte, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Dofinansowania, jako przewidziane w art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym nie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, prowadziłoby do niczym nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników. Powodowałoby to, że przedsiębiorcy prowadzący działalność na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych w oparciu o udzielone zezwolenia traktowani byliby gorzej niż przedsiębiorcy nieprowadzący takiej działalności, co stałoby w oczywistej sprzeczności z celem, któremu ma służyć zwolnienie strefowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

W powyższym zakresie należy bowiem wskazać, że dla podatnika nieprowadzącego działalności na terenie SSE środki otrzymane w ramach dofinansowania z FWRC, z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, przewidziane w art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, stanowić będą przychód z działalności gospodarczej zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP. Jednocześnie ponoszone koszty energii elektrycznej, które objęte są ww. dofinansowaniem stanowić będą dla niego koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, tj. pomniejszą one podstawę opodatkowania PDOP. Powyższa zasada została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych dotyczących co prawda odmiennego dofinansowania, ale przedstawiających sytuację analogiczną do sytuacji Spółki, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lipca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-403/16/MS, dotyczącej kwalifikacji środków otrzymanych z Funduszu Pracy na dofinansowanie miejsc prac w oparciu o regulacje ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

W przypadku natomiast podatnika prowadzącego działalność na terenie SSE w oparciu o udzielone zezwolenie strefowe powyższe ogólne zasady ulegają modyfikacji z uwagi na regulację art. 7 ust. 3 ustawy o PDOP. Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 Ustawy o PDOP przy ustalaniu dochodu będącego przedmiotem opodatkowania nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji w przypadku przyjęcia, że dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, udzielone w oparciu o regulację art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, stanowiłoby ono dla podatnika przychód podatkowy, przy czym jednocześnie koszty energii elektrycznej objęte tym dofinansowaniem nie pomniejszałyby podstawy opodatkowania jako koszty związane z działalnością, z której dochód podlega zwolnieniu z PDOP. Niniejsze bezpośrednio wpływałoby na zróżnicowanie sytuacji podatników prowadzących wyłącznie działalność opodatkowaną, dla których otrzymane dofinansowanie cechowałoby się neutralnością z perspektywy podatkowej od podatników prowadzących działalność zwolnioną na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, dla których dofinansowanie stanowiłoby w istocie dodatkowy dochód podlegający w pełni opodatkowaniu. Takie rozwiązanie stałoby w sprzeczności z celami wprowadzenia mechanizmów pomocowych w formie m.in. powyższego dofinansowania, gdyż powodowałoby konieczność zapłaty dodatkowego podatku od otrzymanych środków. Tymczasem, jak wskazuje uzasadnienie do Ustawy prądowej: Potrzeba wprowadzenia ustawy jest związana z występującymi w 2018 roku dynamicznymi wzrostami cen energii elektrycznej na rynku hurtowym. Wzrosty te są silnie związane z prowadzoną w Unii Europejskiej polityką klimatyczną (\`(...)\`). Następstwem opisanych trendów było opracowanie cenników oraz taryf przez przedsiębiorstwa energetyczne sprzedające energię elektryczną odbiorcom końcowym na poziomach nieakceptowalnych ze społecznego punktu widzenia. (\`(...)\`) Zastosowanie planowanych wzrostów cen dla odbiorców przełożyłoby się również skrajnie niekorzystnie na kondycję krajowej gospodarki i mogło stać czynnikiem wzrostowym inflacji. Wprowadzenie regulacji ujętych w projekcie ustawy zniweluje te negatywne skutki dla odbiorców końcowych energii (str. 2 Uzasadnienia do projektu Ustawy prądowej dostępnego pod adresem: http://www.sejm.qov.pl/Seim8.nsf/druk.xsp?nr=3112). Uzasadnienie do projektu Ustawy prądowej w brzmieniu sprzed nowelizacji będzie aktualne również w odniesieniu do art. 7 ust. 4a-4d tej ustawy, który został wprowadzony przez Nowelizację Ustawy prądowej. Wnioskodawca przypomina w tym miejscu, że nowelizowane przepisy miały na celu dokonanie korekty mechanizmu przepisów Ustawy prądowej, celem usunięcia wątpliwości co do zgodności ustawy z prawem europejskim (str. 2 Uzasadnienia do projektu Nowelizacji: http://www.sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=3498). Zasadniczy cel w postaci ochrony odbiorców energii elektrycznej przed skokowym wzrostem kosztów zaopatrzenia w energię pozostaje zatem wspólny zarówno dla Ustawy prądowej jak również jej Nowelizacji.

Otrzymanie dofinansowania, od którego konieczne byłoby zapłacenie dodatkowego podatku dochodowego przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność w SSE, z pewnością nie służy zachowaniu płynności finansowej w taki sam sposób, jak dofinansowanie pozostające neutralne podatkowo, gdyż generowałoby ono dodatkowe obciążenie publicznoprawne. Tymczasem instrument pomocowy wprowadzony w związku z gwałtownym wzrostem cen energii elektrycznej, służy w dużym stopniu minimalizacji tego rodzaju obciążeń celem zachowania płynności finansowej przedsiębiorstw, co przekłada się na zapobieżenie negatywnym skutkom ww. zjawisk w stosunku do odbiorców końcowych.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, środki otrzymane w ramach Dofinansowania, jako przewidziane w art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności podlegającej zwolnieniu z PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało potwierdzone w szeregu interpretacji dotyczących zbliżonych stanów faktycznych, w tym w szczególności dotyczących kwestii kwalifikowania odszkodowań otrzymanych przez podatników prowadzących działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych:

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2016 r., sygn. ITPB3/4510-588/15/MK, zgodnie z którą odszkodowanie od ubezpieczyciela uzyskane w związku z powstałą stratą w majątku Spółki znajdującym się na terenie SSE oraz odszkodowanie uzyskane z tytułu utraconego zysku w związku z przerwą w działalności produkcyjnej objętej zezwoleniem stanowią przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia i tym samym korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.
2.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-184/15-2/IR, zgodnie z którą przychód z (\`(...)\`) odszkodowania jest związany z działalnością produkcyjną wykonywaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, z której dochód korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy. A zatem, odszkodowanie od ubezpieczyciela uzyskane przez Spółkę w związku z powstałą stratą losową w Jej majątku znajdującym się na terenie Strefy, stanowi przychód strefowy.
3.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 lutego 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1511/12/CzP, zgodnie z którą: odszkodowania (\`(...)\`) jako związane ściśle ze składnikami majątku wykorzystywanymi przez Spółkę wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objęte są zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 22 marca 2019 r., sygn. II FSK 896/17, wydanym w zbliżonym stanie faktycznym (w odniesieniu do płatności o charakterze rekompensaty) NSA uznał, że Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE, to nie ma przeszkód, aby uznać, że rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego.

Końcowo Spółka wskazuje, że również w wydanych przez Ministra Finansów objaśnieniach podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia’), zaprezentowane zostało podobne stanowisko w kontekście zakresu zwolnienia dochodu uzyskiwanego z działalności prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu stanowiącej instrument analogiczny do zezwolenia strefowego. Bowiem jak wskazano w Objaśnieniach: Nie oznacza to jednak, że dochód zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a - ustawy o CIT lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT powinien być przy tym utożsamiany wyłącznie z ceną uzyskaną za sprzedaż produktów czy usług, wynikających z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu. Artykuł 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT nie odnosi się bowiem wyłącznie do dochodów ze sprzedaży towarów i usług, lecz do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Inne kategorie dochodów niż sprzedaż produktów/usług, które są nierozłącznie związane z prowadzoną na podstawie decyzji o wsparciu działalnością produkcyjną lub usługową, również objęte są zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT (np. kwota pieniężna wypłacona przez kontrahenta przedsiębiorcy za niezrealizowanie ustalonego w umowie poziomu zamówień czy różnice kursowe powstałe w związku ze sprzedażą produktów). Ze względu na znaczne podobieństwo regulacji odnoszących się do zezwoleń strefowych oraz decyzji o wsparciu, zdaniem Wnioskodawcy różnicowanie podejścia w określeniu zakresu dochodu zwolnionego wynikającego z prowadzonej na ich podstawie działalności, nie znajduje uzasadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Dokonując analizy ww. przepisów zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 482, ze zm., dalej: „ustawa o SSE”).

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej, uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE). Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Ze zwolnienia nie korzystają również dochody związane z działalnością na terenie strefy, bowiem ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Zwrócić należy uwagę na ugruntowaną w orzecznictwie oraz doktrynie zasadę zakazu rozszerzającej wykładni przepisów mających za przedmiot zwolnienia podatkowe, co w omawianym przypadku znajduje dodatkowe uzasadnienie w postaci sformułowania przepisu art. 17 ust. 4 updop, akcentującego wyłączność zwolnienia od podatku dochodów z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wobec takiego zapisu, nie można zaakceptować poglądu, że do dochodów zwolnionych należy zaliczyć także dochody z innych tytułów (niż działalność gospodarcza), jeżeli tylko w jakiś sposób dotyczyć będą działalności produkcyjnej na terenie strefy (z której dochody zostały zwolnione).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie posiadanych zezwoleń. W związku ze znacznym wzrostem cen energii elektrycznej Spółka, będąc podmiotem wskazanym w art. 7 ust. 4a ustawy z dnia 13 czerwca 2019 r. zmieniająca ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, ustawę o efektywności energetycznej oraz ustawę o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1210), zwróciła się z wnioskiem do Zarządcy Rozliczeń S.A., otrzymując w efekcie dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej za okres od 1 lipca 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…). Przy czym za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Odnosząc się zatem do ww. wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania kosztów energii elektrycznej będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wskazać jednak należy, że dofinansowania kosztów energii elektrycznej, pomimo że ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, nie można uznać na przychód z działalności strefowej.

W związku z powyższym, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach dofinansowania na podstawie art. 7 ust. 4a-4d Ustawy prądowej, jako dofinansowanie kosztów energii elektrycznej ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Co warte podkreślenia, interpretacje te zostały wydane w innych stanach faktycznych. Tożsamo, powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądu administracyjnego to rozstrzygnięcia wydane w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych, odmiennych niż w rozpatrywanej sprawie, stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.