Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.277.2016.3.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Opodatkowanie przeniesienia udziału w prawie własności nasadzeń, urządzeń oraz obiektów znajdujących się na działce.
Słowa kluczowe: obiekt; prawa-prawa majątkowe; sprzedaż; urządzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2016 r. (data wpływu 1 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.) i pismem złożonym w dniu 15 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń oraz obiektów  **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności nasadzeń, urządzeń oraz obiektów.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.277.2016.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 11 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 15 kwietnia 2016 r.). W dniu 19 kwietnia 2016 r. (nadano w dniu 18 kwietnia 2016 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

Pismem z dnia 3 czerwca 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.277.2016.2.MK, ponownie wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 3 czerwca 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 czerwca 2016 r.). W dniu 15 czerwca 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 13 czerwca 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 28 września 1996 r. nabył ogródek działkowy na terenie Polskiego Związku Działkowców ROD „….” w ….., za kwotę 8 500 zł na podstawie umowy kupna-sprzedaży, zawartej w dniu 28 września 1996 r. Na podstawie decyzji przydziału działki Zarządu ROD „….” w …. z dnia 30 września 1996 r., Wnioskodawca został członkiem Polskiego Związku Działkowców. Do dnia 9 lutego 2015 r. Wnioskodawca ponosił koszty związane z utrzymaniem działki, regularnie odprowadzał składki, partycypował w kosztach doprowadzenia wodociągu na teren swojej działki. Wydatki związane z założeniem sieci wodociągowej (projekt wraz z wykonaniem) w wysokości 2 838 zł, co dokumentuje faktura z dnia 17 lipca 2010 r. W czasie użytkowania działki Wnioskodawca ponosił wydatki na jej bieżące utrzymanie i remonty, zakup narzędzi i roślin, nie zatrzymał jednak paragonów i faktur. W dniu 9 lutego 2015 r., w Kancelarii Notarialnej …., przy ul. …, zawarta została umowa za poświadczeniem notarialnym o przeniesieniu praw do działki. Zbycie działki otrzymało pozytywną akceptację ROD. Przedmiotem umowy było przeniesienie praw i obowiązków wynikających z prawa do działki, zgodnie z art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40), a także określenie warunków zapłaty i wysokości wynagrodzenia za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty. Z tytułu przeniesienia własności, nasadzeń, urządzeń i obiektów nabywca zapłacił Wnioskodawcy wynagrodzenie w wysokości 28 000 zł – wpłata na konto bankowe, oraz został zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. W dniu zawarcia umowy przeniesienia praw do działki, na działce znajdowały się: rośliny (krzewy i drzewa owocowe i iglaste, byliny, sadzonki kwiatów i warzyw), obiekty (murowana altana z wyposażeniem w sprzęt RTV i AGD), instalacje (elektryczna i wodna).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawca powinien wykazać przychód uzyskany z przeniesienia praw do działki w zeznaniu PIT-37? Powyższe pytanie Wnioskodawca opiera na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Czy do kosztów uzyskania przychodu z przeniesienia praw do działki Wnioskodawca może doliczyć kwoty nabycia i założenia sieci wodociągowej? Powyższe pytanie Wnioskodawca opiera na art. 22 ust. 1 lit. d ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w lutym 2015 r. po przeniesieniu praw do działki Wnioskodawca zasięgnął informacji w II Urzędzie Skarbowym …., czy powinien zapłacić podatek, jeśli tak, to jaki. Urzędnik w punkcie informacyjnym poinformował, że z uwagi na fakt, że Wnioskodawca był posiadaczem rzeczy znajdujących się na ogródku działkowym powyżej 5 lat, nie jest zobowiązany odprowadzać podatku dochodowego. W 2016 r., przed złożeniem deklaracji PIT-37, Wnioskodawca ponownie zapytał urzędnika w punkcie informacyjnym Urzędu Skarbowego, czy należy doliczyć do dochodów kwotę z przeniesienia prawa do działki. Ponownie został poinformowany, że nie, ponieważ nie jest to nieruchomość. Strony internetowe przedstawiają bardzo wiele interpretacji przepisów dotyczących odpłatnego zbycia innych rzeczy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy nastąpi sprzedaż altany, kwiatów, innych urządzeń i tego co składa się na nasadzenia po upływie pół roku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie podlega w ogóle wykazaniu w zeznaniu PIT. Przeniesienie prawa i obowiązków wynikających z prawa do działki, na rzecz osoby pełnoletniej miało charakter nieodpłatny, co wskazane było w umowie przeniesienia praw do działki, zawartej w dniu 6 marca 2015 r. Wynagrodzenie w wysokości 28 000 zł nabywca zapłacił z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Sprzedaż nastąpiła po okresie 5 lat (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym), zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym i nie powinna podlegać w ogóle wykazaniu w PIT.

W odniesieniu do pytania zadanego w kolejności jako drugie Wnioskodawca uważa, że stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychód. W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za ko uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychód uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychód. A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które spełniają następujący warunek: zostały faktycznie i w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 września 1996 r. Wnioskodawca nabył ogródek działkowy znajdujący się na terenie Polskiego Związku Działkowców ROD, za kwotę 8 500 zł na podstawie umowy kupna-sprzedaży. Na podstawie Decyzji Przydziału Działki Zarządu ROD z dnia 30 września 1996 r., Wnioskodawca został członkiem Polskiego Związku Działkowców. Do dnia 9 lutego 2015 r. Wnioskodawca ponosił koszty związane z utrzymaniem działki, regularnie odprowadzał składki, partycypował w kosztach doprowadzenia wodociągu na teren tej działki. Wydatki związane z założeniem sieci wodociągowej (projekt wraz z wykonaniem), w wysokości 2 838 zł dokumentuje faktura z dnia 17 lipca 2010 r. Ponosił również wydatki na bieżące jej utrzymanie i remonty, zakup narzędzi i roślin. W dniu 9 lutego 2015 r., zawarta została w formie aktu notarialnego umowa o przeniesieniu praw do działki. Zbycie działki otrzymało pozytywną akceptację ROD. Przedmiotem umowy było przeniesienie praw i obowiązków wynikających z prawa do działki, zgodnie z art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40), a także określenie warunków zapłaty i wysokości wynagrodzenia za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty. Z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów nabywca zapłacił Wnioskodawcy wynagrodzenie w wysokości 28 000 zł (wpłata na konto bankowe).

W świetle przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanu faktycznego istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia jest kwalifikacja do odpowiedniego źródła przychodu osiągniętego przez Wnioskodawcę w związku z przeniesieniem prawa do użytkowania działki i sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Z uwagi na brak definicji pojęcia „nieruchomości” i „rzeczy” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Stosownie do treści art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym. W tym przypadku nie wystarczy zatem sama fizyczna możliwość wyodrębnienia budynku od gruntu.

Natomiast zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego legalną definicję rzeczy, w literaturze powszechnie akceptuje się w ten sposób, że przedmiotami materialnymi są takie części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są na tyle wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych jako dobra samoistne. Na pojęcie „rzeczy” składają się więc dwie cechy o charakterze konstytutywnym: materialny ich charakter i wyodrębnienie z przyrody, czyli muszą mieć samoistny byt materialny. Stąd też rzeczami są wyłącznie materialne części przyrody, przy czym nie ma znaczenia ich wartość materialna, chodzi tu o materialną postać.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Należy wyjaśnić, że do dnia 18 stycznia 2014 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419, z późn. zm.), zaś z dniem 19 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40, z późn. zm.).

W myśl art. 9 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców. Jak stanowi art. 14 ust. 1 ww. ustawy, Polski Związek Działkowców ustanawia w drodze uchwały na rzecz swojego członka bezpłatne i bezterminowe prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki). Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy, na wniosek osoby wymienionej w ust. 1, Polski Związek Działkowców ustanawia na jej rzecz prawo użytkowania działki – w rozumieniu Kodeksu cywilnego – w drodze umowy cywilnoprawnej zawartej w formie aktu notarialnego, jeżeli grunty wchodzące w skład rodzinnego ogrodu działkowego znajdują się w użytkowaniu wieczystym Polskiego Związku Działkowców lub stanowią jego własność.

Natomiast z dniem 19 stycznia 2014 r., prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształca się – w myśl art. 66 pkt 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych – w prawo do działki w rozumieniu niniejszej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 tej ustawy).

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się, w myśl art. 28 ust. 1 obowiązującej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe.

Umowa, o której mowa w ust. 1:

*   może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2),

*   jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (ust. 3).

Zgodnie z art. 28 ust. 4-6 przytoczonej ustawy, na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto, jak stanowi art. 30 ust. 1 tej ustawy działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2).

Analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym, wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które – zgodnie z odrębnymi przepisami – nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Za nasadzenia z kolei, uznać należy wszelkie rośliny posadzone przez działkowca lub nabyte przez niego wraz z prawem do działki.

Pod pojęciem tym nie mogą się więc zawierać inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych, np. meble, sprzęt kuchenny, czy też sprzęt ogrodniczy wykorzystywany do prac. Przedmioty te, nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Nowe zasady zbywania praw do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.

Działkowiec, w drodze umowy, może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy, w razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

W świetle przytoczonych przepisów uznać należy, że dokonując odpłatnego zbycia praw i obowiązków wynikających z prawa do działki oraz prawa własności urządzeń, nasadzeń i obiektów posadowionych na gruncie, niebędących własnością działkowca, uzyskuje on przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych.

Prawa majątkowe są prawami podmiotowymi, realizującymi interes ekonomiczny uprawnionego i składającymi się na jego majątek, co do zasady mającymi wymiar pieniężny. O zaliczeniu danego prawa do kategorii prawa majątkowego rozstrzygają łącznie dwie przesłanki, po pierwsze – czy dane prawo może być przedmiotem obrotu, czy jest więc zbywalne, po drugie – czy posiada ono dającą się określić wartość majątkową. Do praw majątkowych zaliczyć można więc nie tylko wszelkiego rodzaju wierzytelności i roszczenia o charakterze majątkowym, ale również – i przede wszystkim – prawo własności.

Jak natomiast stanowi art. 41 ust. 1 obowiązującej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, przedmiotem umowy, którą działkowiec może zawrzeć, są prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki. Prawo własności nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce jest niewątpliwie prawem związanym z działką. W sytuacji, gdyby działkowcy nie przysługiwało prawo dzierżawy działkowej, nie przysługiwałoby mu również prawo do nasadzeń, urządzeń i obiektów, które na działce zostały przez niego posadowione lub które nabył nabywając prawo dzierżawy działkowej. Już więc sam ustawodawca wskazał wprost, że przedmiotem czynności prawnej związanej z działką położoną w rodzinnych ogrodach działkowych, są prawa związane z prawem do działki, a nie prawo do działki oraz rzeczy ruchome i nieruchomości znajdujące się na działce.

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jako odrębne źródło przychodów, ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w zacytowanym wyżej przepisie oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zatem kosztem uzyskania przychodów są tylko takie wydatki, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   fakt ich poniesienia musi być właściwie udokumentowany.

Tak więc do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego przeniesienia praw majątkowych związanych z prawem do działki Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wydatki pozostające w związku z uzyskanym przychodem, poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła oraz których poniesienie Wnioskodawca będzie mógł udokumentować. Zatem wszystkie udokumentowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku ze znajdującymi się na działce nasadzeniami, urządzeniami i obiektami stanowiącymi własność działkowca stanowić będą koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie pieniężne w związku z przeniesieniem prawa własności do nasadzeń, obiektów i urządzeń na działce znajdującej się na terenie rodzinnych ogrodów działkowych, stanowi przychód z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że dochód ten, podlega kumulacji z pozostałymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód uzyskany z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, po pomniejszeniu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych łącznie z dochodami z pozostałych źródeł.

Reasumując, dokonana przez Wnioskodawcę w dniu 9 lutego 2015 r. sprzedaż prawa do nasadzeń, obiektów i urządzeń znajdujących się na działce na terenie rodzinnych ogrodów działkowych stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego przeniesienia praw majątkowych związanych z prawem do ww. działki Wnioskodawca, będzie mógł zaliczyć wydatki na nabycie i założenie sieci wodociągowej jako wydatki pozostające w związku z uzyskanym przychodem, poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła jeżeli ich poniesienie zostało prawidłowo udokumentowane. Zatem, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania przychodu uzyskanego z tego źródła i rozliczenia dochodu łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w 2015 r. oraz opodatkowania według skali podatkowej w zeznaniu podatkowym składanym, stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, tj. 30 kwietnia 2016 r.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za nieprawidłowe, ponieważ dokonując własnej oceny prawnej Wnioskodawca stwierdza, że sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a od dnia nabycia do dnia sprzedaży upłynęło więcej niż 5 lat.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.