Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-1154/09/13-S/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-06
Teza: 1. Czy w momencie zakończenia umów najmu oraz zmiany lokalizacji Spółki niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym stanowić będzie koszt uzyskania przychodów? 2. Czy jeżeli wynajmujący zażąda przywrócenia pomieszczeniom stanu pierwotnego, to poniesione przez Spółkę wydatki na przywrócenie stanu pierwotnego najmowanych powierzchni lub zwrot wydatków na rzecz wynajmującego związanych z przywróceniem stanu pierwotnego stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; najem; nakłady; umowa-rozwiązanie umowy; wydatek; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2012 r. sygn. akt II FSK 285/11 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 16 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 02 marca 2010 r. (data wpływu 05.03.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką zajmującą się szeroko rozumianym konsultingiem i doradztwem.

Obecnie posiada Ona kilka zawartych umów najmu na powierzchnie biurowe. Spółka ponosiła wydatki na dostosowanie pomieszczeń biurowych do własnych celów. Wydatki te ponoszone były zarówno bezpośrednio po podpisaniu umów najmu, jak i w trakcie ich trwania (zależnie od potrzeb Spółki).

Umowy najmu zostały zawarte na okres od 3 do 7 lat. Okres ten wynika z uwarunkowań biznesowych, zarówno po stronie wynajmującego, jak i Spółki. Ze strony Spółki głównym powodem, który decyduje o okresie najmu jest tempo rozwoju firmy, a więc przewidywana liczba lat, w trakcie których Spółka będzie mogła efektywnie wykorzystywać najmowaną powierzchnię biurową.

Wydatki na adaptację powierzchni biurowych zostały zakwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym (dalej: inwestycje) i podlegają odpisom amortyzacyjnym.

Spółka nie wyklucza, że po ustaniu którejkolwiek z obecnie obowiązujących umów najmu, najem nie zostanie przedłużony. W związku z tym, Spółka nie dokona pełnej amortyzacji inwestycji.

Poniesione wydatki nie będą rekompensowane przez wynajmującego.

Zgodnie z zawartymi umowami, Spółka nie otrzyma żadnej rekompensaty za dokonane inwestycje w obcym środku trwałym po zakończeniu trwania poszczególnych umów. Wynajmujący może zatrzymać wszelkie inwestycje Spółki lub też może od Spółki żądać przywrócenia powierzchni do stanu pierwotnego. Działania zmierzające do przywrócenia do stanu poprzedniego podejmie Spółka (poniesie wówczas koszty związane z przywróceniem najmowanych powierzchni do stanu pierwotnego) lub wynajmujący (wówczas Spółka zobowiązana będzie do zwrotu kosztów na rzecz wynajmującego związanych z przywróceniem powierzchniom stanu pierwotnego).

Ewentualna zmiana siedziby lub innej lokalizacji biurowej nie będzie związana ze zmianą rodzaju działalności Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w momencie zakończenia umów najmu oraz zmiany lokalizacji Spółki niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym stanowić będzie koszt uzyskania przychodów?
2.  Czy jeżeli wynajmujący zażąda przywrócenia pomieszczeniom stanu pierwotnego, to poniesione przez Spółkę wydatki na przywrócenie stanu pierwotnego najmowanych powierzchni lub zwrot wydatków na rzecz wynajmującego związanych z przywróceniem stanu pierwotnego stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów „są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Warunkiem zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest:

1.  poniesienie kosztu w celu osiągnięcia przychodu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz
2.  niezakwalifikowanie wydatku do grupy kosztów nie uznawanych przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów.

W kwestii pierwszego z wymienionych warunków, dających prawo zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów istnieje bogate orzecznictwo sądowe. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądu administracyjnego (np. wyroki SA/Po 1393/92, SA/Wr 1242/94, I SA/Gd 193/96), zwrot ustawowy „wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W wyroku z 12 maja 1999 r. (sygn. akt I SA/Wr 482/97) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: „Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Ustawy podatkowe regulujące zagadnienie kosztów uzyskania przychodów zaliczają do nich również koszty pozostające jedynie w pośrednim związku z osiąganymi przychodami. (…) W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty”.

Związek między poniesionym kosztem, a osiąganym przez podatnika przychodem był przedmiotem rozważań także Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 27 stycznia 2003 r. (sygn. akt III SA 1652/2001) wypowiedział się następująco: „(…) Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu. Cel ten powinien być wyraźnie widoczny, a poniesione wydatki powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny zakładać go jako realny. (\`(...)\`) Podatnik, aby mógł dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych powinien wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, ale przede wszystkim to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągnięcie wspomnianego celu - cel ten należy ocenić w momencie dokonania wydatku. Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku. Ustawodawca posługując się zwrotem „wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” nie posługuje się sformułowaniem „skutek”. Takie sformułowanie ma istotne znaczenie przy rozpatrywaniu pojęcia kosztów, albowiem czym innym jest „cel” działania, a czym innym „skutek” będący następstwem podjętych działań. Przez sformułowanie „w celu” należy zatem rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). Z tych też powodów brak „skutku”, tj. przychodu nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. (\`(...)\`)”.

Z kolei, w tezie wyroku z dnia 1 czerwca 2001 r. NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku (I SA/Gd 1694/98) uznał, iż: „Wydatek zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jeżeli podatnik udowodni fakt poniesienia wydatku i wykaże celowość, racjonalność poniesionych kosztów z punktu widzenia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem a zasadnie oczekiwanym skutkiem w postaci przychodu. Wystarczające jest wykazanie potencjalnej możliwości przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a nie bezwzględny związek wydatku z uzyskanym przychodem. Istotna jest jednak relacja, że bez danego wydatku spodziewany racjonalnie skutek w postaci przychodu nie mógłby wystąpić”.

Zatem, warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest wykazanie związku pomiędzy celem poniesienia wydatku, a możliwością uzyskania dzięki temu przychodów. Wystarczającym jest, by poniesienie tych kosztów miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Koszty poniesione przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności rezultatu, w postaci konieczności osiągnięcia konkretnego przychodu. Podatnik ma więc możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi również koszty, które w sposób pośredni związane są z przychodami, tj. takie, które nie są powiązane z konkretnymi przychodami, ale ich poniesienie jest związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, np. opłacenie podatku od czynności cywilnoprawnych, czy też opłat notarialnych i sądowych.

Ponadto, w literaturze wskazuje się, iż jednym z warunków, które musi spełniać wydatek, by był uznany za koszt uzyskania przychodu jest to, by został on poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub mógł mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów (Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2007 pod red. J. Marciniuka, Podatkowe Komentarze Becka, Warszawa 2007).

„Ustawodawca nie określił, jak należy rozumieć „zachowanie albo zabezpieczenie” źródła przychodów, pojęcia te należy zatem określać na gruncie języka potocznego. Tak więc zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, Nr 2). Ponieważ jednym ze źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych jest działalność gospodarcza, to wszystkie ponoszone w związku z tą działalnością koszty niebędące kosztami bezpośrednio nakierowanymi na osiągnięcie określonych przychodów (\`(...)\`), należy uznać za koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.” (Chudzik Mariusz, Komentarz LEX/2007, komentarz do art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.00.54.654), zmienionych ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.06.217.1589)).

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że zmiana lokalizacji ma na celu stworzenie możliwości do dalszego rozwoju firmy, a co za tym idzie zwiększenia przychodów. Bez zmiany lokalizacji Spółka nie będzie mogła się rozwijać, a zatem przychody Spółki nie będą mogły zwiększać się w takim, w jakim zwiększałyby się po zmianie lokalizacji. W związku z tym, istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy kosztami związanymi z niezamortyzowaną częścią inwestycji w obcym środku trwałym, a przychodami Spółki.

Z kolei, zgodnie z art. 16j ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat, przy czym nie ma znaczenia, jak długo inwestycja rzeczywiście będzie wykorzystywana do działalności podatnika, ani też np. na jaki okres została zawarta umowa najmu.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie są kosztem uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Zdaniem Spółki, pojęcie likwidacji należy interpretować szeroko, także jako utratę lub rezygnację z używania majątku oraz utratę prawa do korzystania z niego.

W przepisach ustaw podatkowych nie ma definicji likwidacji środka trwałego. W związku z tym, należy sięgnąć do słownikowego znaczenia. Zgodnie z definicją słownikową, „likwidacja” oznacza zniesienie, usunięcie, rozwiązanie czegoś.

„W orzecznictwie NSA pojęcie to zostało zinterpretowane w szerokim znaczeniu, uznając za likwidację nie tylko fizyczne unicestwienie środka trwałego, ale także przekazanie środka trwałego innemu podmiotowi czy to poprzez darowiznę, czy sprzedaż, zmianę metody prowadzenia działalności gospodarczej, likwidację środka trwałego w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym lub „moralnym”, wycofanie go z ewidencji środków trwałych” (tak: wyrok WSA I SA/Wr 53/07 z 13 marca 2007 r., w podobnym tonie również wyrok NSA FSK 2169/04 z 9 września 2005 r.).

Ponadto, z treści tego przepisu wynika, iż istotną - z punktu widzenia rozliczenia straty - jest przyczyna likwidacji składnika majątku, w następstwie której ta strata powstała. Tylko bowiem w przypadku likwidacji spowodowanej utratą przydatności gospodarczej danego składnika na skutek zmiany rodzaju działalności, strata poniesiona - w wyniku tej likwidacji - nie stanowi kosztu podatkowego. Kosztem takim będzie natomiast strata związana z likwidacją środka trwałego, który utracił przydatność gospodarczą z innych przyczyn niż wskazana w omawianym tu przepisie. Pogląd taki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym.

I tak, w wyroku z 4 listopada 2008 r. (II FSK 1035/07) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że posłużenie się regułą interpretacyjną a contrario (wnioskowanie z przeciwieństwa) pozwala ograniczyć zasięg normy art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko do grupy przypadków ściśle w niej określonych, a więc jedynie do sytuacji, w której miała miejsce zmiana rodzaju działalności podatnika. W efekcie, Sąd stanął na stanowisku, że skoro stratę poniesioną w wyniku likwidacji szeroko rozumianego środka trwałego nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jedynie w przypadku zmiany rodzaju działalności, to w innych przypadkach stratę tę można zaliczyć w ciężar kosztów. Analogicznej wykładni powołanego przepisu dokonano w wyrokach: WSA w Gdańsku z 16 kwietnia 2009 r. (I SA/Gd 194/09); WSA we Wrocławiu z 13 marca 2007 r. (I SA/Wr 53/07); WSA w Krakowie z 29 września 2005 r. (I SA/Kr 2032/02); WSA w Gdańsku z 13 kwietnia 2005 r. (I SA/Gd 1127/02); WSA w Lublinie z 2 kwietnia 2004 r. (I SA/Lu 573/03).

W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieumorzoną część inwestycji w obcym środku trwałym. Zdaniem Spółki, o ile nie dojdzie do zmiany przedmiotu działalności, ma Ona prawo zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów bez względu na powód wycofania inwestycji z ewidencji środków trwałych Spółki, tj. również wtedy, gdy najemca zatrzyma inwestycje Spółki i nie dojdzie do przywrócenia stanu pierwotnego, czyli fizycznej likwidacji inwestycji.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Na wstępie Spółka pragnie zaznaczyć, że rozważania z punktu pierwszego dotyczące ogólnej istoty kosztów uzyskania przychodów odnoszą się również do punktu drugiego wniosku.

W ocenie Spółki, między poniesionym kosztem w związku z przywróceniem stanu pierwotnego najmowanych powierzchni, będzie związek przyczynowo - skutkowy z przychodami uzasadniający zakwalifikowanie tego wydatku jako koszt uzyskania przychodów. Spółka stoi na stanowisku, że skoro zawarcie przez Spółkę umowy najmu było uwarunkowane Jej zobowiązaniem do przywrócenia stanu pierwotnego, to istnieje związek pomiędzy przychodami uzyskanymi przez Spółkę w czasie trwania umów najmu, a kosztami związanymi z przywróceniem najmowanych powierzchni do stanu pierwotnego. Przepis nie stanowi, że przychody muszą być uzyskane po poniesieniu kosztu. Zatem, koszty mogą być poniesione również po uzyskaniu przychodów.

Ponadto, w ocenie Spółki, wymienione wyżej wydatki stanowią koszt uzyskania przychodów, ponieważ są pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem i jednocześnie nie znajdują się w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – wymienione wydatki jako mające wpływ na rozszerzenie i prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy (zmiana lokalizacji związana z rozwojem Spółki), można zatem zaliczyć do kosztów związanych z całokształtem działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem Wnioskodawcy.

Zatem, jak zostało już wyżej wskazane, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki związane z przywróceniem stanu pierwotnego najmowanym powierzchniom stanowią koszty uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 09 marca 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-1154/09-3/DS, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za:

*   nieprawidłowe – w sytuacji, gdy wynajmujący zatrzyma poniesione przez Spółkę nakłady,
*   prawidłowe – w pozostałym zakresie.

W ww. interpretacji indywidualnej tut. Organ stwierdził co następuje:

W momencie zakończenia umów najmu oraz zmiany lokalizacji Spółki, niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w sytuacji, gdy nie w pełni umorzona inwestycja w obcym środku trwałym zostanie faktycznie zlikwidowana w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wypełnione zostaną ogólne przesłanki zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem w sytuacji, gdy wynajmujący zażąda przywrócenia pomieszczeniom stanu pierwotnego, to poniesione przez Spółkę wydatki na inwestycje w obcym środku trwałym w części niezamortyzowanej oraz wydatki na przywrócenie stanu pierwotnego najmowanych powierzchni lub ich zwrot na rzecz wynajmującego stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka nie dokona fizycznej likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym i poczynione nakłady pozostawi nieodpłatnie wynajmującemu, wówczas nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części tej inwestycji.

Pismem z dnia 25 marca 2010 r. (data wpływu 29.03.2010 r.) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowana przez Pełnomocnika, wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 21 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423W-74/10-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 24.05.2010 r. (data nadania) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 23 czerwca 2010 r. nr ILPB3/4240-62/10-2/BN.

Sąd po rozpoznaniu sprawy, wydał w dniu 20 października 2010 r. wyrok sygn. akt I SA/Po 468/10, oddalający skargę Strony na przedmiotową interpretację indywidualną.

W ww. wyroku, WSA wskazał, iż po zakończeniu umów najmu oraz zmiany lokalizacji Spółki, nie będzie Ona mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym z uwagi na fakt, że wartości te nie spełniają generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. istnienia racjonalnego związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami, a uzyskanymi przychodami, gdyż te powierzchnie biurowe nie będą już wykorzystywane w Jej działalności gospodarczej. W takim przypadku, jedyną formą rekompensaty dla Spółki może być zwrot poniesionych nakładów po rozwiązaniu umowy najmu w ramach rozliczenia pomiędzy stronami tej umowy.

Ponadto, Sąd zwrócił uwagę, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy, w granicach wyznaczonych przez prawo. W związku z tym, Spółka miała wpływ na takie skonstruowanie postanowień umowy, by Jej interesy znalazły pełną ochronę, choćby w postaci możliwości dochodzenia roszczeń za poczynione nakłady.

Skarżąca nie zgadzając się z powyższym wyrokiem wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 października 2012 r. sygn. akt II FSK 285/11 po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 października 2010 r. sygn. akt I SA/Po 468/10:

1.  uchylił zaskarżony wyrok w całości,
2.  uchylił interpretację indywidualną tut. Organu z dnia 09 marca 2010 r. nr ILPB3/423-1154/09-3/DS.

W wyroku tym, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż skarga kasacyjna jest uzasadniona.

W wyroku tym, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż w zakresie rozważań merytorycznych skład NSA orzekający w rozpoznawanej sprawie jest związany na mocy art. 269 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wykładnią prawa przeprowadzoną w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12.

W uchwale tej stwierdzono, że strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, niespełniająca przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jej powstanie wynika z działań podatnika podjętych dla realizacji celu określonego w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Ponadto, należy mieć na uwadze, że nie można przy wnioskowaniu a contrario z art. 16 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy, zapominać, że strata w środkach trwałych, podobnie zresztą jak każdy inny wchodzący w rachubę jako koszt uzyskania przychodów wydatek, powinien przejść „test” na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod kątem pozostawania w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami osiąganymi przez podatnika. Podstawą do ustalenia, jakiego rodzaju koszty stanowią koszty uzyskania przychodów, jest właśnie art. 15 ust. 1 tej ustawy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w niniejszej sprawie zasadnie Skarżąca zarzuciła WSA w Poznaniu naruszenie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, pogląd wyrażony przez tut. Organ nie jest również prawidłowy, na co wskazuje wykładnia ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaprezentowana w ww. uchwale.

Zatem, Sąd wskazał, iż ponownie dokonując wykładni ww. przepisów, tut. Organ uwzględni pogląd NSA, rozwinięty argumentacyjnie w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12.

Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę, że pozbawione podstaw są dalsze zarzuty skargi kasacyjnej, tzn. zarzuty naruszenia przez WSA w Poznaniu przepisów postępowania.

W dniu 07 grudnia 2012 r. do tut. Organu wpłynął z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zwrot akt administracyjnych.

Uwzględniając uzasadnienie wyroku NSA w Warszawie, stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 09 marca 2010 r. nr ILPB3/423-1154/09-3/DS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.