Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.273.2017.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-06
Teza: Uznanie kotłowni Wnioskodawcy za zakład energochłonny oraz możliwość korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni.
Słowa kluczowe: akcyza; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; węgiel; zakład-zakład energochłonny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 listopada 2017 r. (data wpływu – 4 grudnia 2017 r.), uzupełniony pismem z 30 stycznia 2018 r. (data wpływu – 31 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania kotłowni Wnioskodawcy za zakład energochłonny oraz możliwości korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania kotłowni Wnioskodawcy za zakład energochłonny oraz możliwości korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 stycznia 2018 r. (data wpływu – 31 stycznia 2018 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z 22 stycznia 2018 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.273.2017.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – … Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów mleczarskich - twarogów, mleka UHT, mleka i serwatki w proszku.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje znaczne ilości ciepła. Przedmiotowe ciepło pozyskiwane jest z kotłowni węglowej, która stanowi własność Spółki (dalej jako: „Kotłownia”). Kotłownia składa się m.in. z trzech kotłów parowych zasilanych wyrobami węglowymi. Energia cieplna produkowana w Kotłowni wykorzystywana jest w procesach przetwórstwa mleka prowadzonych przez Spółkę oraz na potrzeby grzewcze zakładu Wnioskodawcy, a także częściowo na potrzeby podmiotów trzecich.

Ciepło produkowane w Kotłowni jest wynikiem ogrzewania kotłów parowych wyrobami węglowymi. Do Kotłowni przypisane są poszczególne środki trwałe, aktywa trwałe i obrotowe, zapasy i należności z tytułu dostaw i usług, a także zobowiązania związane z funkcjonowaniem Kotłowni. W szczególności Kotłownia składa się z (oprócz wspomnianych wcześniej kotłów) m.in. budynku kotłowni, wytwornic pary, pomp oraz innych rzeczy niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania zakładu.

Kotłownia posiada wyodrębnione konto księgowe, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni (takie jak: koszty wyrobów węglowych, koszty wynagrodzeń dla pracowników tam pracujących, koszty zużycia mediów, itp.).

Ponadto Spółka wykazuje także odrębnie dla Kotłowni zyski i straty, a także ponoszone w ramach prowadzonej w niej działalności koszty, takie jak amortyzacja, zużycie materiałów, czy podatki. Spółka posiada także umowy nabycia surowców, umowy sprzedaży energii cieplnej (Wnioskodawca wlicza wartość energii cieplnej do czynszu należnego za wynajem lokali mieszkalnych), a także aktywa pozwalające na realizację celu, jakim jest produkcja i sprzedaż energii cieplnej (kotły, sieć przesyłowa czy odpowiednie instalacje).

Kotłownia Spółki została także wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, w pionie Działu Technicznego, jako niezależny dział „Kotłownia”. Co więcej, Kotłownia jest bezpośrednio podporządkowana Kierownikowi Działu Technicznego. Dodatkowo Spółka zatrudnia pracowników wykonujących zadania związane wyłącznie z działalnością Kotłowni, a także wskazuje w swoich księgach ponoszone przez siebie koszty świadczeń pracowniczych.

Prowadzona przez Kotłownię produkcja ciepła jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki, tj. produkcji mleka. Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Spółki.

Podsumowując, Kotłownia stanowi zorganizowany kompleks praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Kotłownię działalności, polegającej na produkcji energii cieplnej.

Jak wskazano wcześniej, kotły Kotłowni zasilane są węglem. Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej przez Kotłownię w roku 2016 wyniósł ponad 10%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni Spółka przyjmuje wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię i wykorzystanej na potrzeby własne Spółki lub sprzedanej podmiotom trzecim.

Dodatkowo Spółka, działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu, również w zakresie ochrony środowiska, wdrożyła w zakresie swojej organizacji system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, tj. System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, który jest równoznaczny z wymaganiami PN-EN ISO 14001:2004. System ten obejmuje cały zakład Spółki, w tym Kotłownię.

Ponadto Spółka posiada status finalnego nabywcy węglowego. Wyroby węglowe nabywane są przez Spółkę w całości z podatkiem akcyzowym zawartym w ich cenie nabycia. Spółka nie korzysta obecnie z żadnego zwolnienia z opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych.

W uzupełnieniu wniosku z 30 stycznia 2018 r. Wnioskodawca stwierdził, że:

*   Kotłownia została organizacyjnie wyodrębniona w strukturze wewnętrznej jako niezależny dział „Kotłownia” (odrębny oddział Spółki) w pionie Działu Technicznego;
*   wyodrębnienie finansowe Kotłowni polega na tym, że Spółka ma możliwość określenia jakiego rodzaju koszty, przychody, należności i zobowiązania dotyczą wyłącznie działalności Kotłowni; Spółka używa wyspecjalizowanego systemu finansowo-księgowego, który taki podział umożliwia, w szczególności poprzez wyodrębnienie konta księgowego odpowiadającego kosztom generowanym przez Kotłownię (przykładowo kosztom zużycia materiałów, wynagrodzeń pracowników, podatków); z kolei o wyodrębnieniu należności oraz zobowiązań, świadczy fakt, że Spółka zawarła umowy, które dotyczą wyłącznie funkcjonowania Kotłowni (tj. umowy nabycia surowców, sprzedaży energii cieplnej);
*   wyodrębnienie funkcjonalne Kotłowni, przejawiające się tym, że Kotłownia mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przedstawione zadania, polega na tym, że do działalności Kotłowni przypisani są konkretni pracownicy, umowy nabycia surowców, umowy sprzedaży energii cieplnej oraz aktywa pozwalające na realizację odmiennego od pozostałej działalności Spółki celu, jakim jest produkcja i sprzedaż energii cieplnej (wytwornice pary, pompy, sieć przesyłowa, odpowiednie instalacje, itp.); wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są wyłącznie do produkcji energii cieplnej;
*   wszystkie instalacje Kotłowni, w których wyroby węglowe zużywane są do celów opałowych zostały objęte Systemem Zarządzania Środowiskowego, potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004, który to certyfikat, wraz z akredytacją, jest w posiadaniu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Kotłownia, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym \[ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa o podatku akcyzowym”)\]?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia \[od akcyzy\] wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem dochowania wymogów formalnych określonych w art. 31a ust. 3-4?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Kotłownia, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31a ust.7 ustawy o podatku akcyzowym.
2.  W przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia \[od akcyzy\] wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem dochowania wymogów formalnych określonych w art. 31a ust. 3-4.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym (dalej jako: „akcyza”), wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do tej ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym.

I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono w pozycji:

1.  19 - ex 2701 - węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych;
2.  20 - ex 2702 - węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych;
3.  21 - ex 2704 00 - koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych, jak wynika z wymienionych powyżej pozycji 19-21 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe - niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ponadto, jak stanowi art. 31a ust 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu, jest - w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.

Jak stanowi art. 31c ustawy o podatku akcyzowym, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Tym samym, aby Spółka była uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

1.  zużywać wyroby węglowe do celów opałowych,
2.  być zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym,
3.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej,
4.  dopełnić wymogów formalnych określonych w art. 31a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

I. Wyroby węglowe zużywane do celów opałowych.

Wyroby węglowe w Kotłowni zużywane są wyłącznie na cele opałowe. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia składa się z trzech kotłów parowych, opalanych węglem. Wszystkie wyroby węglowe nabywane przez Spółkę kierowane są do Kotłowni, a w Kotłowni spalane są w celu ogrzania wody, która produkuje parę - energię cieplną.

Tym samym, warunek zużywania wyrobów węglowych na cele opałowe w opinii Spółki pozostaje spełniony.

II. Zakład energochłonny.

Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Jednocześnie zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, aby można było określić czy Kotłownia stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe należy zweryfikować czy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kotłownia jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka posiada na terenie swojego zakładu wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w postaci Kotłowni, której zadaniem jest produkcja energii cieplnej, tak na cele własne Spółki, jak i w celu dostarczenia tej energii podmiotom trzecim.

a) Zespół składników materialnych i niematerialnych.

Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W tym zakresie warto podkreślić, że do Kotłowni zostały przypisane zarówno składniki materialne jak i niematerialne, wśród których można wskazać m.in. budynek kotłowni, kotły parowe, wytwornice pary, pompy, wózki widłowe oraz inne rzeczy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zakładu.

b) Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. (np. interpretacja indywidualna z 2 listopada 2016 r. r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPP4.4513.283.2016.1.MK). Kotłownia Spółki spełnia ten warunek, została bowiem wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki, w pionie Działu Technicznego, jako niezależny dział „Kotłownia”. Co więcej, Kotłownia jest bezpośrednio podporządkowana Kierownikowi Działu Technicznego.

c) Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lutego 2016 r., sygn. IPPP1/4512-84/16-3/MK).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia posiada wyodrębnione konto księgowe, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni (takie jak: koszty wyrobów węglowych, koszty wynagrodzeń dla pracowników, itp.) oraz przychody ze sprzedaży ciepła. Tym samym należy stwierdzić, że Kotłownia spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

d) Wyodrębnienie funkcjonalne.

Kolejną przesłanką jest wyodrębnienie funkcjonalne, oznaczające, że zespół składników wchodzących w skład danej jednostki jest przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych (np. interpretacja indywidualna z 11 lutego 2014 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-939/13-2/AW).

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459). Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki, tj. produkcji mleka. Tym samym, w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia Kotłowni.

Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Spółki. Do Kotłowni przypisani są także konkretni pracownicy, a także umowy nabycia surowców, umowy sprzedaży energii cieplnej (Spółka wlicza wartość energii cieplnej do czynszu należnego za wynajem lokali mieszkalnych), a także aktywa pozwalające na realizację celu, jakim jest produkcja i sprzedaż energii cieplnej (kotły, sieć przesyłowa, czy odpowiednie instalacje). Tym samym Kotłownia mogłaby funkcjonować jako odrębny zakład produkujący energię cieplną, tj. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podsumowując, w opinii Spółki, należy uznać Kotłownię za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni (próg energochłonności).

Spółka wskazuje, \[że\] udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w roku 2016 r. wyniósł ponad 10 %.

Tym samym warunek, aby udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, został spełniony.

III. System prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu, również w zakresie ochrony środowiska, wdrożyła w zakresie swojej organizacji System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, który jest równoznaczny z wymaganiami PN-EN ISO 14001:2004. Systemem ten objęty został cały zakład produkcyjny Spółki, w tym Kotłownia.

Jak stanowi art. 31c ustawy o podatku akcyzowym, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Tym samym warunek wprowadzenia w Spółce w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zostaje spełniony.

W opinii Wnioskodawcy wszystkie przesłanki do korzystania przez Spółkę ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, zostały spełnione. W efekcie Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia \[od akcyzy\] wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem dochowania wymogów formalnych określonych w art. 31a ust. 3-4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy – art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

1.  I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono w pozycji:
2.  19 - ex 2701 - węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych;
3.  20 - ex 2702 - węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych;
4.  21 - ex 2704 00 - koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy wynika, iż oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. Powyżej poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych – art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

W myśl art. 31a ust. 7 ustawy przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stosownie natomiast do art. 31c ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r. (na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej), za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej.
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca poza podstawową produkcją - przetwórstwem mleka - wytwarza również ciepło w Kotłowni wykorzystującej wyroby węglowe. Wnioskodawca wskazał, że Kotłownia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo, samodzielnie realizującą produkcję ciepła w Spółce. Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej przez Kotłownię w roku 2016 wyniósł ponad 10%. Wnioskodawca wdrożył w Spółce, w tym również w Kotłowni, system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, tj. System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, który został potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004, który to certyfikat, wraz z akredytacją, jest w posiadaniu Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą:

*   uznania Kotłowni za zakład energochłonny, stosownie do art. 31a ust. 7 ustawy,
*   możliwości korzystania przez Spółkę, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, ze zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni do produkcji ciepła.

Mając na uwadze przywołane powyższej przepisy, w pierwszej kolejności wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, obok zużywania wyrobów węglowych do celów opałowych (co w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości), powinien spełniać również kumulatywnie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

1.  wypełniać definicję ustawową zakładu energochłonnego, zawartą w art. 31b ust. 7 ustawy,
2.  wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej – stosownie do zapisów art. 31 c ustawy.

Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, że Kotłownia:

*   stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizując przedstawione zadania, wyodrębnioną:
    *   w zakresie składników materialnych i niematerialnych (do Kotłowni przypisano środki trwałe, niezbędne do jej funkcjonowania),
    *   organizacyjnie (Kotłownia została wyodrębniona jako osobny dział w pionie technicznym),
    *   funkcjonalnie (produkcja ciepła dla Spółki odbywa się wyłącznie w Kotłowni; do kotłowni przypisani są konkretni pracownicy),
    *   finansowo (dla Kotłowni wyodrębnione zostały konta księgowe, pozwalające na odrębną ewidencję zdarzeń gospodarczych w zakresie m.in. przychodów, kosztów, należności, zobowiązań, zapasów; Spółka zawiera umowy dotyczące wyłącznie funkcjonowania Kotłowni w zakresie nabycia surowców i sprzedaży energii cieplnej).
*   w 2016 r. zużyła wyroby węglowe, których udział w wartości produkcji sprzedanej przekroczył 10%.

Jak z powyższego wynika, należy przyjąć, że Kotłownia będąca częścią Spółki (zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania), stanowi zakład energochłonny, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy, wykorzystujący wyroby węglowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu organ pragnie podkreślić, że dla uznania Kotłowni za zakład energochłonny każdorazowo wymagane jest, aby udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego ustalany jest ten udział. Oznacza to, że Kotłownia, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, będzie nadal stanowiła zakład energochłonny w roku 2018 pod warunkiem, że w roku 2017 udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej również wynosi nie mniej niż 10%.

Drugim z wymienionych powyżej warunków, umożliwiających zastosowanie zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, jest wprowadzenie w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Ustawodawca w art. 31c ustawy wymienia enumeratywnie systemy, które są uznawane za prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Jednym z nich jest, określony w art. 31c pkt 4 ustawy, system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004.

Wnioskodawca stwierdził, że wdrożył również w Kotłowni System Zarządzania Środowiskowego ISO 14001, potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004. Stosowny certyfikat jest w posiadaniu Spółki.

Należy zatem uznać, że:

*   Spółka wcieliła w życie w Kotłowni, jeden z systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej,
*   Kotłownia wypełnia definicję zakładu energochłonnego,

a w konsekwencji Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do nabycia w ramach zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych w Kotłowni.

Końcowo wskazać należy, że skorzystanie z prawa do zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, wymaga właściwego dokumentowania nabycia wyrobów węglowych, zgodnie z zapisami art. 31a ust. 3-4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.