Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-733/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-09
Teza: Rozliczenie w ramach umowy konsorcjum
Słowa kluczowe: konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; podwykonawstwo; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód; uczestnicy; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów realizacji umowy konsorcjum (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów realizacji umowy konsorcjum. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 września 2012 r. Znak IBPP1/443-635/12/BM, IBPBI/2/423-732/12/AP, IBPBI/2/423-733/12/AP wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Wezwanie do usunięcia braków formalnych wysłane zostało na adres wskazany przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jako adres siedziby. W dniu 26 września 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 01 października 2012 r.) Urząd Pocztowy zwrócił przesyłkę listową zawierającą przedmiotowe wezwanie z adnotacją „zwrot – nie podjęto w terminie”. W związku z powyższym, przedmiotowe wezwanie do usunięcia braków formalnych na podstawie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej uważa się za doręczone w dniu 25 września 2012 r. Siedmiodniowy termin do uzupełnienia braków upłynął 02 października 2012 r. W powyższym terminie Spółka nie uzupełniła braków formalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, podatnik podatku VAT, zawarła z innymi podmiotami umowę konsorcjum (dalej: „Konsorcjum”) w celu wspólnego ubiegania się o udzielenie zamówienia publicznego w prowadzonym przez Ministerstwo Gospodarki (dalej: „Ministerstwo Gospodarki”, „Zamawiający”) postępowaniu, którego przedmiotem jest „Przygotowanie oraz realizacja koncepcji branżowego programu promocji branży urządzeń i maszyn górniczych”, w ramach realizowanego przez Ministerstwo Gospodarki projektu systemowego pn. „Promocja polskiej gospodarki na rynkach międzynarodowych”, poddziałania 6.5.1. Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: „POIG”), oraz wykonania umowy z zamawiającym, w przypadku uzyskania zamówienia.

Beneficjentem realizowanego Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka jest Ministerstwo Gospodarki. Jako, że Konsorcjum złożyło najkorzystniejszą ofertę w postępowaniu przetargowym, podpisano z Ministerstwem Gospodarki umowę na realizację branżowego programu promocji, która współfinansowana jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i realizowana jest w ramach poddziałania 6.5.1 POIG, na lata 2007 - 2013.

Po uprzednim uzgodnieniu wspólnego stanowiska pomiędzy członkami Konsorcjum, Lider -jeden z konsorcjantów - będzie w pełni upoważniony i umocowany do reprezentowania Konsorcjum i składania podpisów w imieniu Konsorcjum we wszystkich sprawach dotyczących realizacji usługi na rzecz Zamawiającego.

Aby podzielić zakres działań pomiędzy konsorcjantów, podpisano porozumienie, które określa zasady współpracy pomiędzy konsorcjantami w celu wspólnego zrealizowania zamówienia na zasadach określonych w umowie z Zamawiającym. Dodatkowo w tymże porozumieniu określono zasady odpowiedzialności za prawidłową realizację umowy Konsorcjum oraz dokonano podziału zadań pomiędzy członków Konsorcjum. Jest to dokument w którym określono szczegółowy zakres udziału każdej ze stron Konsorcjum w realizacji usługi oraz zasady wzajemnych rozliczeń w związku z realizacją usługi. Każda ze stron Konsorcjum uprawniona jest do uzyskania wynagrodzenia za prace wykonane przez siebie w ramach realizacji umowy z Zamawiającym.

Umowy z podwykonawcami na realizację działań, za które odpowiada Spółka będą zawierane przez Wnioskodawcę. Na Spółkę będą zatem wystawiane przez podwykonawców faktury VAT z tytułu realizowania zleconych im prac w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego. Następnie, zgodnie z zawartymi w porozumieniu Konsorcjum wytycznymi, Spółka będzie wystawiała faktury VAT na rzecz Lidera za wykonane przez siebie działania, gdyż Lider projektu, zgodnie z umową z Ministerstwem Gospodarki, odpowiedzialny jest za wystawienie łącznej faktury VAT w imieniu Konsorcjum na rzecz Zamawiającego za zrealizowane działania.

Wystawiana na rzecz Lidera faktura VAT będzie dokumentowała wykonane usługi i postęp w realizacji umowy z Ministerstwem Gospodarki, gdyż Spółka nie będzie wystawiała faktur VAT bezpośrednio na rzecz Zamawiającego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty realizacji umowy tj. m.in. faktury VAT, rachunki od podwykonawców, wynagrodzenia pracowników oddelegowanych do realizacji umowy będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust 1 ustawy o pdop? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Spółki, Jej koszty rozumiane jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, związane z realizacją umowy, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów o ile nie będą one wymienione w katalogu art. 16 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - „umowy konsorcjum” nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Działalność wykonywana w ramach wspólnego przedsięwzięcia może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże do uznania takiej działalności za wspólne przedsięwzięcie wystarczy jednokrotne jej wykonanie, nie musi to być więc działalność nastawiona na wykonanie w sposób powtarzający się.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu. Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jak już powiedziano wyżej należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum. Zatem dla uznania konsorcjum za wspólne przedsięwzięcie nie jest konieczne aby umowa, która konsorcjum to zawiązuje określała procentowy udział konsorcjantów we wspólnym przedsięwzięciu.

Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność - związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc uzyskiwane przychody, ponoszone koszty, podejmowane zobowiązania itp. rejestrowane są w ich księgach i sprawozdaniach finansowych.

Należy zauważyć, iż konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym.

Wskazać należy, iż ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”) nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, np. w formie konsorcjum. Podatnikami podatku dochodowego w konsorcjum są jego poszczególni wspólnicy, zgodnie z zasadą, określoną w art. 5 ust. 1 updop. Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 5 ust. 2 updop zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te ustalają nadrzędne zasady rozliczeń podatkowych dokonywanych między podmiotami biorącymi udział we wspólnym przedsięwzięciu. Ponieważ podmioty współuczestniczące w konsorcjum należy traktować jak podwykonawców w ramach umowy konsorcjum, każdy z nich ponosi swoje koszty i osiąga przychody związane z kontraktem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest uczestnikiem konsorcjum, które zawarło umowę z zamawiającym na realizację branżowego programu promocji. Z treści umowy konsorcjum wynika, iż Lider konsorcjum będzie podmiotem w pełni upoważnionym i umocowanym do reprezentowania konsorcjum we wszystkich sprawach dotyczących realizacji ww. usługi. Członkowie konsorcjum podpisali porozumienie określające zasady współpracy, zasady odpowiedzialności za prawidłową realizację umowy oraz podział zadań pomiędzy członkami. Partnerzy konsorcjum wystawiają faktury Liderowi konsorcjum, który rozlicza się na ich podstawie z zamawiającym. Na Spółkę natomiast będą wystawiane faktury VAT przez podwykonawców, z którymi Spółka zawarła umowy na realizację zleconych praw w ramach wykonania usługi na rzecz zamawiającego.

Przechodząc do oceny stanowiska Spółki w zakresie skutków uczestnictwa w konsorcjum jakie wynikają dla Niej, jako członka tego konsorcjum nie będącego Liderem należy stwierdzić, że podział kosztów, czy przychodów powinien nastąpić zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum (według zawartej umowy). Jak wcześniej wskazano określenie wielkości udziału konsorcjanta we wspólnym przedsięwzięciu nie musi być dokonane procentowo. Dopuszczalne jest określenie wielkości udziału na zasadzie zadaniowej (tak, jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym). Rozliczenia pomiędzy podmiotami powinno być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i nie budzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych spółek (członków konsorcjum) realizujących projekt – udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągnięcia lub zachowania przychodu. Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie, na Spółkę będą wystawiane faktury VAT przez podwykonawców, z którymi Spółka zawarła umowy na realizację zleconych prac w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego. Zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop wydatków z tytułu zakupionych usług, związanych z realizacją części robót wynikających z umowy Spółka dokona zatem we własnym zakresie, dokumentując je otrzymanymi od podwykonawców fakturami VAT (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1). Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w konsorcjum jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.