Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.73.2022.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-09
Teza: WIS Usługa – udostępnianie kabin do naświetlania ciała ((…)).
Słowa kluczowe: solarium; stawka-stawki podatku; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 12 kwietnia 2022 r. (data wpływu 15 kwietnia 2022 r.), uzupełnionego pismem z dnia 23 maja 2022 r. (data wpływu 30 maja 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – udostępnianie kabin do naświetlania ciała ((…))

**Opis usługi**: Korzystanie z (…) polega na udostępnieniu kabin do naświetlania ciała. Klient korzystając z przedmiotowej usługi może w pełni oddać się wypoczynkowi, zrelaksować się słuchając odpowiedniej muzyki, poprawić swoje samopoczucie czy kondycję fizyczną, a przy tym uzyskać opaleniznę. Z pomieszczeń można korzystać indywidualnie. Opłata za wstęp do (…). W ramach wykonywanej usługi Wnioskodawca z każdym klientem chcącym skorzystać z usługi naświetlania (…) przeprowadza krótki wywiad typu: a) czy jest to pierwsza wizyta w salonie (powinien zapoznać się z przeciwwskazaniami), b) jeśli kolejna to jaki był odstęp czasowy, c) z jakiej długości oraz z jakiego modelu urządzenia chce skorzystać ((…)). Po wybraniu kabiny i długości seansu klient zostaje poinstruowany z zakresu obsługi urządzenia i wydzielona kabina pozostaje do jego dyspozycji. Po seansie i opuszczeniu kabiny klient dokonuje zapłaty, następnie obsługa dezynfekuje elementy z którymi klient miał kontakt i przygotowuje kabinę kolejnemu klientowi.

**Rozstrzygnięcie**: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 15 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 maja 2022 r. (data wpływu 30 maja 2022 r.) o doprecyzowanie opisu usługi.

**W treści wniosku przedstawiono następujący opis usługi**

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność od dnia (…). Zajmuje się sprzedażą oraz instalacją sprzętu i wyposażenia (…) i salonów kosmetycznych, fryzjerskich czy ośrodków spa (kod PKD (…)), na terenie kraju jak i za granicą. Równocześnie posiada kilka punktów w różnych miastach (…) gdzie świadczy (…), kosmetyczne, fryzjerskie czy fitness.

Korzystanie z (…) polega na udostępnieniu kabin do naświetlania ciała, które znajdują się w odrębnych pomieszczeniach znajdujących się w poszczególnych punktach. Klient korzystając z przedmiotowej usługi może w pełni oddać się wypoczynkowi, zrelaksować się słuchając odpowiedniej muzyki, poprawić swoje samopoczucie, a przy tym uzyskać opaleniznę. Z pomieszczeń można korzystać indywidualnie. Opłata za wstęp do (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, (…) mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 96.04.10.0 „usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”. Na chwilę obecną Wnioskodawca stosuje podstawową stawkę VAT w wysokości 23%, za usługę wstępu do (…) w postaci sprzedaży biletów wstępu (jednorazowych czy też karnetów), upoważniających klientów do korzystania z (…). Wg opinii Wnioskodawcy, pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu – usługi wstępu na (…) mieszczące się w zakresie grupowania PKWiU 96.04.10.0, mogą być objęte preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W piśmie z dnia 23 maja 2022 r. (data wpływu 30 maja 2022 r.) Wnioskodawca doprecyzował, że w ramach świadczonych usług z każdym klientem chcącym skorzystać z usługi naświetlania (…) ((…)), przeprowadzany jest krótki wywiad typu: a) czy jest to pierwsza wizyta ww. salonie (powinien zapoznać się z przeciwwskazaniami), b) jeśli kolejna to jaki był odstęp czasowy, c) z jakiej długości oraz z jakiego modelu urządzenia chce skorzystać ((…)). Po wybraniu kabiny i długości seansu klient zostaje poinstruowany z zakresu obsługi urządzenia i wydzielona kabina pozostaje do jego dyspozycji. Po seansie i opuszczeniu kabiny klient dokonuje zapłaty, następnie obsługa dezynfekuje elementy z którymi klient miał kontakt i przygotowuje kabinę kolejnemu klientowi.

Usługa skierowana jest do klientów, którzy zwykle z własnej potrzeby, ale również z polecenia lekarza ((…)) korzystają z (…).

Każdy klient chcący skorzystać z (…), powinien mieć ukończone 18 lat oraz powinien zapoznać się z przeciwwskazaniami umieszczonymi w widocznym miejscu w każdej kabinie. Jeśli którekolwiek z przeciwwskazań wystąpi, to klient nie powinien korzystać z seansu.

Punkty do naświetlania służą również do poprawy kondycji fizycznej. Pionowe kabiny naświetlające wyposażone w (…) przyczyniają się do poprawy kondycji fizycznej organizmu, zwalczają (…), (…) i poprawiają samopoczucie wyzwalając endorfiny podobnie jak przy treningu fizycznym. Obiekty nie są obiektami typowo sportowymi, lecz posiadają cechy umożliwiające poprawę sprawności fizycznej każdego klienta.

W cenniku określona jest kwota za minutę naświetlania, która wynosi (\`(...)\`) min.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

W poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Przepisy ustawy nie zawierają pojęcia „rekreacja”. Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Natomiast w Encyklopedii PWN (https://encyklopedia.pwn.pl) wskazano, że rekreacja to forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania i dla odpoczynku, rozrywki lub rozwoju własnej osobowości; podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społecznymi i domowymi, w czasie wolnym od pracy.

Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności dobrowolnie wybrane przez człowieka, mające służyć np. wypoczynkowi, rozrywce czy zdrowiu.

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią użytego w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, świadczona przez Wnioskodawcę (…) polega na udostępnieniu kabin do naświetlania ciała. Klient korzystając z przedmiotowej usługi może w pełni oddać się wypoczynkowi, zrelaksować się słuchając odpowiedniej muzyki, poprawić swoje samopoczucie czy kondycję fizyczną, a przy tym uzyskać opaleniznę. Z pomieszczeń można korzystać indywidualnie. Opłata za wstęp do (…). W ramach wykonywanej usługi Wnioskodawca z każdym klientem chcącym skorzystać z (…) przeprowadza krótki wywiad typu: a) czy jest to pierwsza wizyta ww. salonie (powinien zapoznać się z przeciwwskazaniami), b) jeśli kolejna to jaki był odstęp czasowy, c) z jakiej długości oraz z jakiego modelu urządzenia chce skorzystać ((…)). Po wybraniu kabiny i długości seansu klient zostaje poinstruowany z zakresu obsługi urządzenia i wydzielona kabina pozostaje do jego dyspozycji. Po seansie i opuszczeniu kabiny klient dokonuje zapłaty, następnie obsługa dezynfekuje elementy z którymi klient miał kontakt i przygotowuje kabinę kolejnemu klientowi.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że zakup (…) to forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania, dla wypoczynku, relaksu, poprawy swojego samopoczucie czy kondycji fizycznej. Usługa wykonywana przez Wnioskodawcę nie ogranicza się wyłącznie do wejścia do danego obiektu, lecz obejmuje także możliwość aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzenia potrzebnego do jej realizacji – kabiny do naświetlania ciała. Ze (…) związane jest także określone świadczenie Wnioskodawcy, typowe dla (…).

Zatem świadczona przez Wnioskodawcę (…) uprawniająca do korzystania z danej kabiny do naświetlania ciała zgodnie z jej przeznaczeniem, gdzie nabywca jest uprawniony wyłącznie do korzystania z (…), stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, wymienione w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Jak już wskazano w niniejszej decyzji, w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Mając na uwadze, że świadczona przez Wnioskodawcę (…), uprawniająca do korzystania z (…) zgodnie z jego przeznaczeniem, stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).