Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.377.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-13
Teza: Czy w przypadku Cesji wierzytelności Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy nie będzie stanowiło przychodu Wnioskodawcy, a przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie część odsetkowa opłaty leasingowej w dniu wymagalności jej zapłaty?
Słowa kluczowe: cesja; dyskonto; leasing; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku Cesji wierzytelności Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy nie będzie stanowiło przychodu Wnioskodawcy, a przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie część odsetkowa opłaty leasingowej w dniu wymagalności jej zapłaty (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku Cesji wierzytelności Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy nie będzie stanowiło przychodu Wnioskodawcy, a przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie część odsetkowa opłaty leasingowej w dniu wymagalności jej zapłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka w przyszłości zawrze z inną spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Korzystający”) umowę / umowy leasingu (dalej: „Umowa”). Na podstawie Umowy Spółka odda Korzystającemu do odpłatnego korzystania niektóre (jeden lub więcej) posiadane i wykorzystywane w prowadzonej działalności składniki majątkowe stanowiące jej środki trwałe (dalej: „ŚT”) lub składniki niematerialne (dalej: „WNiP”). Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony. Wartość początkowa ŚT/WNiP określona w Umowie, jako suma ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat, w tym opłaty wstępnej, oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, będzie równa wartości rynkowej ŚT/WNiP. Odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej ŚT/WNiP będzie dokonywał Korzystający.

W przyszłości, możliwe jest przeniesienie wierzytelności z tytułu opłat ustalonych w Umowie (dalej: „Cesja”), obejmujących kapitałowe części opłat, w tym opłatę wstępną, oraz ewentualną opłatę końcową, a także części odsetkowe, należnych Spółce na rzecz osoby trzeciej (dalej: „Osoba Trzecia”). Pomimo Cesji opłat leasingowych ustalonych w Umowie, prawo własności przedmiotu leasingu nie zostanie przeniesione na Osobę Trzecią. Osoba Trzecia nie będzie w stosunku do Wnioskodawcy podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, tj. w myśl art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”).

W związku z Cesją wierzytelności z tytułu opłat leasingowych nie dojdzie do zmiany w treści Umowy, a w szczególności do zmian podmiotowych po stronie podmiotu finansującego.

Z tytułu Cesji wierzytelności z tytułu opłat leasingowych Wnioskodawcy będzie przysługiwało wynagrodzenie, którego wysokość będzie równa wartości pozostałych do spłaty na moment Cesji opłatom leasingowym (dalej: „Wynagrodzenie”), przy czym możliwe jest, że Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy zostanie pomniejszone o dyskonto.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w przypadku Cesji wierzytelności Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy nie będzie stanowiło przychodu Wnioskodawcy, a przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie część odsetkowa opłaty leasingowej w dniu wymagalności jej zapłaty? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Cesji wierzytelności Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy nie będzie stanowiło przychodu Wnioskodawcy. W konsekwencji, przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie część odsetkowa opłaty leasingowej należna od Korzystającego w dniu wymagalności jej zapłaty.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o PDOP, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Mając na uwadze treść powyższego przepisu oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Korzystającym będzie spełniała wszystkie przesłanki do uznania jej za umowę leasingu finansowego na gruncie Rozdziału 4a ustawy o PDOP.

Z kolei przepis art. 17k ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP stanowi, że jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności.

Należy uznać, że hipoteza normy zawartej w art. 17k ust. 1 ustawy o PDOP, odnosi się do opłat ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalonych zarówno w umowie leasingu operacyjnego, jak i finansowego.

Rezultaty wykładni językowej tego art. 17k ust. 1 ustawy o PDOP, prowadzą bowiem do wniosku, że użyte w tym przepisie wyrażenie „opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1”, dotyczy opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Odniesienie to nie wskazuje natomiast, czy chodzi w tym przypadku o opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego, czy też finansowego. W konsekwencji, przepis art. 17k ustawy o PDOP, ma zastosowanie do przeniesienia wierzytelności wynikających z obu rodzajów umów leasingu, czyli zarówno operacyjnego, jak i finansowego. Zakładając racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że gdyby jego zamiarem było zawężenie zastosowania art. 17k jedynie do wierzytelności z tytułu umów leasingu operacyjnego, wówczas przedmiotowy przepis nie odnosiłby się do „opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1”, lecz do „opłat z tytułu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b”, tj. w sposób analogiczny, jak ma to miejsce w przypadku art. 17d ust. 1 oraz 17e ust. 1 ustawy o PDOP, które to przepisy odnoszą się do „umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1”. Ponieważ treść art. 17k ustawy o PDOP, nie odnosi się wyłącznie do umowy leasingu normowanej w art. 17b ustawy o PDOP, ale do opłat, o których mowa w tym przepisie, należy stwierdzić, że jego zakresem objęte są opłaty wynikające zarówno z umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego. Potwierdza to także treść art. 17f ust. 1 ustawy o PDOP, dotyczącego opodatkowania stron leasingu finansowego, który również posługuje się wyrażeniem „opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1” ustawy o PDOP.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 22 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/WA 1138/09, a także NSA w wyroku z 24 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 247/08), a także w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 maja 2015 r., znak ILPB4/4510-1-60/15-2/DS, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2015 r., znak IPPB3/423-1104/14-2/GJ oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2014 r., znak ILPB4/423-430/13- 2/MC.

Tym samym, skutki podatkowe przeniesienia wierzytelności z tytułu opłat leasingowych na rzecz osoby trzeciej (tj. podmiotu innego niż strony umowy leasingu) w przypadku leasingu finansowego przy jednoczesnym braku przeniesienia własności przedmiotu leasingu, należy oceniać przez pryzmat art. 17k ust. 1 ustawy o PDOP.

Z kolei przez przeniesienie wierzytelności z tytułu opłat leasingowych, o którym mowa w art. 17k ust. 1 ustawy o PDOP, można rozumieć m.in. cesję (przelew) wierzytelności w rozumieniu art. 509 i n. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.). Co istotne, w wyniku cesji wierzytelności nie dochodzi do zmiany treści (praw i obowiązków) stosunku prawnego łączącego strony umowy leasingu, tj. finansującego i korzystającego. Dodatkowo, zmiana wierzyciela (z finansującego na osobę trzecią) z tytułu opłat leasingowych dokonana w wyniku cesji nie wymaga zgody dłużnika (tj. korzystającego); należy go jednak o fakcie dokonania cesji zawiadomić. Mimo cesji wierzytelności z tytułu opłat leasingowych umowa nadal obowiązuje między jej pierwotnymi stronami. Co istotne strona rzeczowa umowy leasingu, czyli udostępnienie przez finansującego korzystającemu określonego składnika do używania lub używania i pobierania pożytków jest nadal wykonywana między finansującym i korzystającym. Zmiana polega na tym, że tzw. strona finansowa umowy, czyli zobowiązanie korzystającego (opłaty leasingowe), jest wykonywana na rzecz osoby trzeciej, która przejęła tę wierzytelność (cesjonariusz). W tym celu korzystający powinien być powiadomiony o cesji przez finansującego (cedenta).

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku dojdzie do przeniesienia na rzecz Osoby Trzeciej wierzytelności z tytułu opłat leasingowych (Cesja). Nie nastąpi natomiast przeniesienie własności przedmiotu Umowy leasingu (ŚT/WNiP). Spełnione zostaną zatem oba warunki zastosowania art. 17k ust. 1 ustawy o PDOP.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, skutki podatkowe Cesji wierzytelności wynikających z zawartej Umowy powinny zostać ustalone - w zakresie przychodów podatkowych - na zasadach określonych cytowanym powyżej art. 17k ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP.

Jednocześnie, w myśl art. 17k ust. 2 ustawy o PDOP w przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty. Należy zaznaczyć, że w przypadku umów leasingu finansowego, w związku ze specyfiką rozliczania tych umów na gruncie ustawy o PDOP (tj. w związku z faktem, że w przypadku leasingu finansowego przychodem finansującego jest jedynie część odsetkowa raty leasingowej, natomiast część kapitałowa jest dla niego podatkowo neutralna), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu jedynie w wysokości części odsetkowej wymagalnej raty leasingowej w momencie jej wymagalności. Tym samy, przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie należna od Korzystającego część odsetkowa opłaty leasingowej w dniu wymagalności jej zapłaty.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 maja 2015 r., znak ILPB4/4510-1-60/15-2/DS, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że: w przypadku umów leasingu finansowego, w związku ze specyfiką rozliczania tych umów na gruncie ustawy o CIT (tj. w związku z faktem, iż w przypadku leasingu finansowego, finansujący traktuje jako swój przychód podatkowy jedynie część odsetkową raty leasingowej, natomiast część kapitałowa jest dla niego podatkowo neutralna), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu jedynie w wysokości części odsetkowej wymagalnej raty leasingowej;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2015 r., znak IPPB3/423-1104/14-2/GJ, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że: w przypadku cesji niewymagalnych wierzytelności z leasingu finansowego, kwota otrzymana od S. nie będzie przychodem dla Wnioskodawcy, przychód powstawać będzie w okresach rozliczeniowych ustalonych w umowie leasingu – a przychodem będą tylko kwoty, które nie stanowią spłaty wartości początkowej przedmiotu leasingu.
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2014 r, znak ILPB4/423-430/13-2/MC, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: wynagrodzenie zapłacone przez SPV do Wnioskodawcy za nabyte Wierzytelności wynikające zarówno z Umów Leasingu operacyjnego, jak i finansowego, nie będzie stanowiło przychodu po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie natomiast zobowiązany do wykazywania przychodów w odniesieniu do opłat ponoszonych przez korzystających (leasingobiorców) dotyczących Wierzytelności wynikających z obu rodzajów umów leasingu w dniu wymagalności ich zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numer 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.