Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.501.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-06
Teza: zwolnienie od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; szkolenie; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 18 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Stowarzyszenie posiada osobowość prawną, działa na terenie całego kraju na podstawie ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855, z późn. zm ). Obok nieodpłatnej działalności statutowej w zakresie edukacji i kultury prowadzi też odpłatną działalność oświatową w zakresie kształcenia osób dorosłych w zakresie nowoczesnych technik komputerowej pracy z dźwiękiem.

Działalność tę prowadzi w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego i praktycznego pn. (…).

Placówka ta jest zarejestrowana w:

*   Rejestrze Szkół i Placówek Oświatowych,
*   Ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (…).

Prowadzona działalność oświatowa polega na odpłatnym organizowaniu i prowadzeniu kursów w rozumieniu art. 117, ust. 1a, pkt 5 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo Oświatowe (Dz.U. 2017, poz. 59).

Kursy te prowadzone są w następujących formach:

1.  szkolenia grupowe o łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin, realizowanych w mieszanej formie zajęć tradycyjnych oraz zajęć z wykorzystaniem technik kształcenia na odległość, o częstotliwości spotkań tradycyjnych przeciętnie raz w tygodniu oraz podobnym objętościowo zakresie materiału do samodzielnego opracowania w ramach kształcenia na odległość, charakteryzowanego jako obowiązkowy materiał do opracowania w każdym tygodniu trwania szkolenia, podzielonym na moduły dedykowane każdemu spotkaniu tradycyjnemu,
2.  szkolenia grupowe o częstotliwości spotkań uczestników zajęć przeciętnie raz w tygodniu i łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin,
3.  szkolenia grupowe, o czasie trwania do 6 godzin, podzielonym na dwa spotkania organizowane w tym samym dniu,
4.  szkolenia indywidualne, o czasie trwania od 2 do 80 godzin, podzielonym na nieregularną ilość spotkań w nieregularnych odstępach czasu o nieregularnym czasie trwania pojedynczego spotkania.

Uczestnikami szkoleń są osoby dorosłe. Harmonogramy zajęć kursów opisanych w punktach a-d ustalane są na podstawie par. 22, ust. 2 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. 2019 poz. 652). Osoby kończące kursy opisane w punktach a-d otrzymują zaświadczenie o ukończeniu kursu zgodnie z par. 22, ust. 3 i ust. 4 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. 2019 poz. 652). Kursy opisane w punktach a-d są prowadzone z wykorzystaniem dokumentacji opisanej w par. 24 i par. 25 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. 2019, poz. 652). Warunki prowadzenia kształcenia na odległość są zgodne z par. 23, ust. 2, 3, 4, 5 i 6 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. 2019 poz. 652).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 nr 54 poz. 535), usługi szkoleniowe w zakresie pozaszkolnych form edukacji świadczone przez Wnioskodawcę, wymienione w opisie stanu faktycznego w punktach a-d, podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe wymienione w punktach a-d opisu stanu faktycznego podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Spełnione zostają warunki przedmiotowo-podmiotowego charakteru zwolnienia. Stowarzyszenie jest jednostką objętą przepisami systemu edukacji ze względu na prowadzenie zarejestrowanej Placówki Kształcenia Ustawicznego. Jednocześnie usługi szkoleniowe wymienione w punktach a-d opisu stanu faktycznego mieszczą się w zakresie przepisów określających działalność edukacyjną tego typu placówki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast z art. 146aa ust. 1 pkt 1 wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia na podstawie tego przepisu ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z tego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższa regulacja ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148, z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 4 pkt 30 i 31 ustawy Prawo oświatowe, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o:

*   kształceniu ustawicznym - należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny;

*   formach pozaszkolnych - należy przez to rozumieć formy uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w placówkach i ośrodkach, o których mowa w art. 2 pkt 4, a także kwalifikacyjne kursy zawodowe;

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1.  publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych,
2.  publicznych i niepublicznych placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, ośrodkach dokształcania i doskonalenia zawodowego

\- z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak stanowi art. 117 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe, kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1.  publiczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe - w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie obszarów kształcenia, do których są przypisane te zawody;
2.  niepubliczne szkoły o uprawnieniach szkół publicznych prowadzące kształcenie zawodowe – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie obszarów kształcenia, do których są przypisane te zawody;
3.  publiczne i niepubliczne placówki i ośrodki, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
4.  instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2017 r. poz. 1065, z późn. zm.), prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową;
5.  podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że kształcenie ustawiczne to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

W świetle art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada osobowość prawną i działa na podstawie ustawy Prawo o stowarzyszeniach. Obok nieodpłatnej działalności statutowej w zakresie edukacji i kultury prowadzi też odpłatną działalność oświatową w zakresie kształcenia osób dorosłych w zakresie nowoczesnych technik komputerowej pracy z dźwiękiem. Działalność tę prowadzi w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego i praktycznego (…). Placówka ta jest zarejestrowana w Rejestrze Szkół i Placówek Oświatowych oraz Ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (…). Prowadzona działalność oświatowa polega na odpłatnym organizowaniu i prowadzeniu kursów w rozumieniu ustawy Prawo Oświatowe.

Kursy te prowadzone są w formach:

1.  szkolenia grupowe o łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin, realizowanych w mieszanej formie zajęć tradycyjnych oraz zajęć z wykorzystaniem technik kształcenia na odległość, o częstotliwości spotkań tradycyjnych przeciętnie raz w tygodniu oraz podobnym objętościowo zakresie materiału do samodzielnego opracowania w ramach kształcenia na odległość, charakteryzowanego jako obowiązkowy materiał do opracowania w każdym tygodniu trwania szkolenia, podzielonym na moduły dedykowane każdemu spotkaniu tradycyjnemu,
2.  szkolenia grupowe o częstotliwości spotkań uczestników zajęć przeciętnie raz w tygodniu i łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin,
3.  szkolenia grupowe, o czasie trwania do 6 godzin, podzielonym na dwa spotkania organizowane w tym samym dniu,
4.  szkolenia indywidualne, o czasie trwania od 2 do 80 godzin, podzielonym na nieregularną ilość spotkań w nieregularnych odstępach czasu o nieregularnym czasie trwania pojedynczego spotkania.

Uczestnikami szkoleń są osoby dorosłe. Harmonogramy zajęć ww. kursów ustalane są na podstawie Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych. Osoby kończące ww. kursy otrzymują zaświadczenie o ukończeniu kursu zgodnie Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych. Kursy są prowadzone z wykorzystaniem dokumentacji opisanej w Rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych. Warunki prowadzenia kształcenia na odległość są zgodne z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy usługi szkoleniowe w zakresie pozaszkolnych form edukacji świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług ustawy.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia lub/i wychowania.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego i praktycznego, która jest zarejestrowana w Rejestrze Szkół i Placówek Oświatowych oraz Ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej (…). Tym samym, Wnioskodawca spełnia przesłanki dla uznania go za jednostkę objętą systemem oświaty.

Ponadto jak wcześniej wskazano, kształcenie ustawiczne to, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe, to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny, a takie działania znajdują się w zakresie działalności Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia opisane w pkt a-d w zakresie kształcenia umożliwiającego pozyskiwanie i uzupełnianie wiedzy osobom dorosłym oraz nabywanie wiedzy teoretycznej i praktycznej podnoszącej kwalifikacje zawodowe z zakresu nowoczesnych technik komputerowej pracy z dźwiękiem mieszczą się w definicji kształcenia ustawicznego. Dlatego też, uznać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi opisane w pkt a-d z zakresu nowoczesnych technik komputerowej pracy z dźwiękiem stanowią usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż osoby w nich uczestniczące poszerzają wiedzę i swoje umiejętności.

W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę, jako niepubliczną placówkę kształcenia Kursy prowadzone w formach:

1.  szkolenia grupowe o łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin, realizowanych w mieszanej formie zajęć tradycyjnych oraz zajęć z wykorzystaniem technik kształcenia na odległość, o częstotliwości spotkań tradycyjnych przeciętnie raz w tygodniu oraz podobnym objętościowo zakresie materiału do samodzielnego opracowania w ramach kształcenia na odległość, charakteryzowanego jako obowiązkowy materiał do opracowania w każdym tygodniu trwania szkolenia, podzielonym na moduły dedykowane każdemu spotkaniu tradycyjnemu,
2.  szkolenia grupowe o częstotliwości spotkań uczestników zajęć przeciętnie raz w tygodniu i łącznym czasie trwania szkolenia powyżej 6 godzin,
3.  szkolenia grupowe, o czasie trwania do 6 godzin, podzielonym na dwa spotkania organizowane w tym samym dniu,
4.  szkolenia indywidualne, o czasie trwania od 2 do 80 godzin, podzielonym na nieregularną ilość spotkań w nieregularnych odstępach czasu o nieregularnym czasie trwania pojedynczego spotkania.

\- podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Tym samym, stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

.