Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-210/15/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-29
Teza: Dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowana inwestycją oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia inwestycji.
Słowa kluczowe: faktura; gmina; inwestycje; korekta; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 marca 2015 r. (data wpływu 10 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowana inwestycją oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowana inwestycją oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia inwestycji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2013 roku realizuje inwestycję polegającą na budowie budynku szatniowo-sanitarnego przy stadionie sportowym w W. Zakończenie inwestycji planowane jest na koniec czerwca 2015 roku. Przedmiotem zadania jest budowa budynku szatniowo-sanitarnego wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi (chodniki, parking), budynek zaprojektowany jest w technologii tradycyjnej, jako murowany, jednokondygnacyjny, bez podpiwniczenia. W budynku znajdować się będą pomieszczenia socjalne, sanitarne jak również magazynowe. Całkowity koszt realizacji inwestycji określono w kwocie 240.000 złotych, a powstały w ramach inwestycji obiekt będzie stanowić środek trwały podlegający amortyzacji.

Do tej pory Gmina poniosła wydatki na podstawie dwóch faktur w 2013 roku i 2014 roku. Pierwsza faktura za wykonanie projektu była w miesiącu grudniu 2013 r. i wydatek z tego tytułu został poniesiony również w miesiącu grudniu 2013 r. Natomiast druga faktura dotyczyła robót budowlanych i wpłynęła do Gminy w październiku 2014 roku a wydatek poniesiono w listopadzie 2014 roku. W momencie przystępowania i rozpoczęcia realizacji inwestycji nie był określony sposób udostępniania i zarządzania obiektem dlatego na bieżąco nie dokonano odliczenia podatku z tych faktur przyjmując, że będą one wykorzystywane do czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Obecnie Gmina stara się o dofinansowanie tego zadania, jako obiektu infrastruktury sportowej, z ministerstwa sportu i turystki i w związku z tym zaistniała konieczność określenia zasad użytkowania tego obiektu. Tak więc w miesiącu lutym 2015 r. podjęto decyzję, że obiekt będzie przekazany w użytkowanie lokalnemu stowarzyszeniu tj. klubowi sportowemu na podstawie umowy użyczenia z odpłatnością czyli zmieniono sposób wykorzystania zakupionych w ramach inwestycji towarów i usług. Odpłatność za użytkowanie będzie ustalona w wysokości kosztów zużywanych mediów w budynku. Zarówno kwestie użyczenia jak i odpłatności będą określone w jednej umowie cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą a klubem sportowym po zakończeniu inwestycji i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie. Na opłaty za media Gmina będzie wystawiała dla klubu sportowego faktury i odprowadzała podatek VAT. W takiej sytuacji opłaty będą należnością Gminy wynikającą z umowy na podstawie, której udostępniony będzie obiekt. A zatem będzie to zobowiązanie cywilnoprawne uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług.

W zakresie takiego traktowania przedmiotowych czynności Gmina otrzymała indywidualną interpretację IBPP1/443-672/12/LSz z 26 września 2012 r.

W związku z tym, że nabywane usługi i towary związane z realizacją przedmiotowej inwestycji służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług Gmina zwraca się z zapytaniem w sprawie zasad odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy od kosztów inwestycji Gminie jako czynnemu podatnikowi VAT przysługuje na podstawie art. 86 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizowaną inwestycją?
2.  Czy prawidłowe będzie ujęcie przez Gminę w deklaracji za miesiąc luty 2015 r. (czyli miesiąc zmiany przeznaczenia) całego podatku naliczonego z faktur z grudnia 2013 roku i października 2014 roku dotyczących przedmiotowej inwestycji a z faktur otrzymywanych od lutego 2015 r. ujmowanie podatku naliczonego na bieżąco?

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki są spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. l ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach zadania pod nazwą „Budowa budynku szatniowo-sanitarnego przy stadionie sportowym w W.”. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt l lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jak wynika z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Gmina nie dokonała odliczenia od dotychczasowych wydatków związanych z tymi obiektami w terminach o których mowa powyżej ze względu na to, że w momencie ich ponoszenia nie wiązała ich z działalnością opodatkowaną. Obecnie po podjęciu decyzji o odpłatnym udostępnianiu obiektu po oddaniu tej inwestycji do użytkowania Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację tej inwestycji. Zdaniem Wnioskodawcy odliczenia w stosunku do faktur otrzymanych przed zmianą sposobu wykorzystywania realizowanej inwestycji tj. do m-ca luty 2015 r. należy dokonać na zasadach określonych w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Ze względu na bezsprzeczny związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Gmina w zakresie wydatków poniesionych do momentu zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia przedmiotowej inwestycji, ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 - 8. Korekty podatku naliczonego, w stosunku do wydatków na towary i usługi ponoszone przed dniem zmiany ich przeznaczenia, Gmina będzie mogła dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług to jest w miesiącu lutym 2015 r. Natomiast do zakupów dokonanych po zmianie przeznaczenia, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11, tj. na bieżąco, czyli w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy bądź też w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jeśli Gmina nie dokonałaby odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), to będzie miała prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy). W zakresie prawa do odliczenia w przypadku udostępniania obiektów sportowych na podstawie umów użyczenia z odpłatnością Gmina otrzymała w podobnych sytuacjach dwie indywidualne interpretacje, które potwierdzają to prawo - interpretacja z 7 lipca 2014 r. IBPP3/443-403/14/MN oraz z 10 lipca 2014 r. IBPP3/443-387/14/EJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pod pojęciem sprzedaży – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów i usług dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar czy usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Powołany wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m. in. zadania obejmujące sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Z wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2013 roku realizuje inwestycję polegającą na budowie budynku szatniowo-sanitarnego przy stadionie sportowym. Zakończenie inwestycji planowane jest na koniec czerwca 2015 roku. Przedmiotem zadania jest budowa budynku szatniowo-sanitarnego wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi (chodniki, parking), budynek zaprojektowany jest w technologii tradycyjnej, jako murowany, jednokondygnacyjny, bez podpiwniczenia.

Do tej pory Gmina poniosła wydatki na podstawie dwóch faktur w 2013 roku i 2014 roku. Pierwsza faktura za wykonanie projektu była w miesiącu grudniu 2013 r. i wydatek z tego tytułu

został poniesiony również w miesiącu grudniu 2013 r. Natomiast druga faktura dotyczyła robót budowlanych i wpłynęła do Gminy w październiku 2014 roku a wydatek poniesiono w listopadzie 2014 roku. W momencie przystępowania i rozpoczęcia realizacji inwestycji nie był określony sposób udostępniania i zarządzania obiektem dlatego na bieżąco nie dokonano odliczenia podatku z tych faktur przyjmując, że będą one wykorzystywane do czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Obecnie Gmina stara się o dofinansowanie tego zadania, jako obiektu infrastruktury sportowej, z ministerstwa sportu i turystki i w związku z tym zaistniała konieczność określenia zasad użytkowania tego obiektu. Tak więc w miesiącu lutym 2015 r. podjęto decyzję, że obiekt będzie przekazany w użytkowanie lokalnemu stowarzyszeniu tj. klubowi sportowemu na podstawie umowy użyczenia z odpłatnością czyli zmieniono sposób wykorzystania zakupionych w ramach inwestycji towarów i usług. Odpłatność za użytkowanie będzie ustalona w wysokości kosztów zużywanych mediów w budynku. Zarówno kwestie użyczenia jak i odpłatności będą określone w jednej umowie cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą a klubem sportowym po zakończeniu inwestycji i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie. Na opłaty za media Gmina będzie wystawiała dla klubu sportowego faktury i odprowadzała podatek VAT. W takiej sytuacji opłaty będą należnością Gminy wynikającą z umowy na podstawie, której udostępniony będzie obiekt.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową budynku szatniowo-sanitarnego wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi przy stadionie sportowym.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina zamierza przekazać ww. budynek szatniowo-sanitarny wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi klubowi sportowemu na podstawie odpłatnej umowy użyczenia. Kwestie użyczenia i odpłatności będą określone w umowie cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą a klubem sportowym po zakończeniu inwestycji i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie.

Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, bowiem zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że Gmina podejmując decyzję o odpłatnym udostępnieniu klubowi sportowemu przedmiotowego budynku wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi na podstawie odpłatnej umowy użyczenia, co zostanie potwierdzone zawarciem umowy cywilnoprawnej przeznaczyła ww. budynek do prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym użyczenie budynku na rzecz ww. klubu stanowić będzie odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu, które nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Gmina w tym przypadku wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostały spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a wydatki inwestycyjne związane z budową ww. budynku będą miały związek z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (odpłatne użyczenie ww. budynku klubowi – czynność opodatkowana).

Zatem biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na budowę budynku szatniowo-sanitarnego wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach zadania, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii wskazania okresu, w jakim Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę budynku szatniowo-sanitarnego wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

W myśl art. 86 ust. 10 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 10c ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich odpowiednich przesłanek.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnik zgodnie z treścią ww. art. 86 ust. 10 może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., co do zasady podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku spełnienia łącznie trzech przesłanek, wynikających z treści art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy tj.:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej – np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej zaś strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia ostatecznie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca rozpoczynając w 2013 r. inwestycję w postaci budowy budynku szatniowo-sanitarnego przy stadionie sportowym wraz z infrastrukturą techniczną oraz nawierzchniami utwardzonymi nie miał prawa do obniżenia na bieżąco podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, bowiem w momencie przystępowania i rozpoczęcia realizacji inwestycji nie był określony sposób udostępniania i zarządzania obiektem i Wnioskodawca przyjął, że inwestycja będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających podatkowi VAT. W miesiącu lutym 2015 r. podjęto decyzję, że obiekt będzie przekazany w użytkowanie lokalnemu stowarzyszeniu tj. klubowi sportowemu na podstawie umowy użyczenia z odpłatnością.

Zatem w lutym 2015 r. Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia na skutek zmiany koncepcji wykorzystania mienia powstałego w wyniku realizacji inwestycji. Na etapie prowadzonej inwestycji Wnioskodawca podjął decyzje o wykorzystaniu ww. mienia do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy, przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie nabytych towarów i usług np. ze związanych z czynnościami nie dającymi prawa do doliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi czy odwrotnie.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na wytworzeniu środka trwałego, który po wybudowaniu zamierzał wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Nie odliczał więc na bieżąco naliczonego podatku VAT od dokonywanych nabyć towarów i usług związanych z tą inwestycją. Jednakże w trakcie realizacji tejże inwestycji Wnioskodawca postanowił, że po zakończeniu procesu inwestycyjnego środek trwały będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że przedmiotowy środek trwały nigdy nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej, ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a decyzję o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęto przed oddaniem tego środka trwałego do użytkowania (w trakcie realizacji inwestycji).

Należy zauważyć, że przez termin „zamiar” na gruncie podatku VAT należy pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można zatem poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby.

W świetle powyższego zamiar wykorzystania przedmiotowej inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych, który został przez Wnioskodawcę podjęty w lutym 2015 r., tj. w trakcie realizacji inwestycji, a skutkujący zmianą przeznaczenia tej inwestycji, musi wynikać z odpowiedniej dokumentacji posiadanej przez Wnioskodawcę.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie w trakcie realizacji inwestycji podjęto decyzję o zmianie jej przeznaczenia i znajduje to odzwierciedlenie w dokumentacji Wnioskodawcy, to Wnioskodawca ma prawo do korekty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Prawo to wynika (obok ogólnego przepisu art. 86 ust. 1) z przepisu art. 91 ust. 8 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem korekty, o której mowa w ust. 5-7 tego artykułu, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2 (m.in. środka trwałego), zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Należy wskazać, że w przedmiotowym przypadku w zakresie trybu dokonania korekty zastosowanie znajduje przepis art. 91 ust. 7d ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi więc na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia tego podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją. Tym samym Wnioskodawca ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT przez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych wyżej przepisów.

Korekty ww. podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi przed podjęciem decyzji o zmianie sposobu wykorzystania budynku należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, tj. w deklaracji za luty 2015 r.

Natomiast w odniesieniu do zakupionych towarów i usług po podjęciu decyzji o zmianie sposobu wykorzystania ww. budynku, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w trakcie realizacji inwestycji „na bieżąco”, tj. zgodnie z powołanym art. 86 ust. 10 i 11 w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, o czym stanowi powołany powyżej art. 86 ust. 13 ustawy, przy czym w odniesieniu do zakupów dokonanych do 31 grudnia 2013 r. zastosowanie znajdą przepisy art. 86 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r. natomiast w odniesieniu do pozostałych zakupów przepisy w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2014 r.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym korekty podatku naliczonego, w stosunku do wydatków na towary i usługi ponoszone przed dniem zmiany ich przeznaczenia, Gmina będzie mogła dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług to jest w miesiącu lutym 2015 r. Natomiast do zakupów dokonanych po zmianie przeznaczenia, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.