Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.111.2024.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-29
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi na powrót.
Słowa kluczowe: Niemcy; rezydencja-rezydencja podatkowa; rezydent podatkowy; ulga-ulga na powrót
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Ulga na powrót.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 152; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 43

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 8 kwietnia 2024 r. (data wpływu 12 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Jest Pan obywatelem polskim. Od urodzenia aż do 2018 r. mieszkał Pan w Polsce. W 2018 r. przeprowadził się Pan do Niemiec. Zamieszkiwał Pan w mieście … na zasadzie umowy najmu, którą załączył Pan do wniosku. Podjął Pan pracę na postawie umowę o pracę w niemieckim przedsiębiorstwie na stanowisku …. Pana niemiecki pracodawca wszelkie podatki związane z Pana zatrudnieniem uiszczał w Niemczech. Jednakże niemiecki urząd skarbowy wymagał przedłożenia zaświadczenia, że nie osiąga Pan dochodów w Polsce. Celem uzyskania stosownego zaświadczenia urząd skarbowy w Polsce wymagał od Pana złożenia deklaracji PIT-36, w której wykazał Pan, że nie uzyskuje dochodów w Polsce. W okresie zamieszkiwania w Niemczech pozostawał Pan w związku małżeńskim, ale w Niemczech prowadził Pan własne gospodarstwo domowe, uczestniczył w życiu kulturowym, politycznym i towarzyskim. W ciągu roku nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni. Pana centrum interesów osobistych koncentrowało się w Niemczech. Obecnie jest Pan w trakcie procesu rozwodowego. Po pięciu latach, w czerwcu 2023 r., powrócił Pan do Polski. Wynajmuje Pan mieszkanie w … i został Pan zatrudniony w polskim przedsiębiorstwie. Aktualnie Pana dochody opodatkowane są w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

\- Nie posiada Pan niemieckiego obywatelstwa, posiada Pan obywatelstwo polskie.

\- Wyjechał Pan z Polski do Niemiec w dniu 18 września 2017 r.

\- Wyjechał Pan do Niemiec z zamiarem przesiedlenia się.

\- Nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni w okresie od września 2017 r. do czerwca 2023 r.

\- W Polsce przebywał Pan w okresie świątecznym, urlopowym i w weekendy w celu odwiedzenia rodziny.

\- W okresie trzech lat poprzedzających 2023 r., jak również w okresie od początku 2023 r. do dnia Pana powrotu do Polski nie miał Pan miejsca zamieszkania w Polsce – miał Pan miejsce zamieszkania w Niemczech.

\- W odpowiedzi na pytanie czy od momentu wyjazdu do Niemiec do czerwca 2023 r. Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) znajdowało się w Niemczech wskazał Pan, że tak, Pana centrum interesów znajdowało się w Niemczech.

\- W latach 2018-2023 posiadał Pan znajomych w Niemczech – w tym kraju toczyło się Pana życie towarzyskie, zawodowe, kulturalne. W Niemczech uczęszczał Pan na wydarzenia sportowe, obserwował wydarzenia polityczne, poznawał kulturę i język tego kraju.

\- W Niemczech miał Pan główne i jedyne źródło przychodów – z umowy o pracę. Posiadał Pan tam też ubezpieczenie zdrowotne. W tym kraju płacił Pan podatki i inwestował w swój rozwój zdobywając nowe kwalifikacje pracownicze. W Polsce posiada Pan jedynie nieruchomość nabytą poprzez darowiznę jeszcze przed wyjazdem do Niemiec.

\- W odpowiedzi na pytanie czy posiadał Pan w Niemczech stałe ognisko domowe, które urządził i zastrzegł dla swojego trwałego użytkowania (w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas), wskazał Pan, że tak, posiadał Pan stałe ognisko domowe w Niemczech, które sam urządził i wyposażył, nie było Pana stać na zakup mieszkania, ale miał Pan podpisaną długoterminową umowę najmu.

\- W odpowiedzi na pytanie czy w latach 2018-2022 podlegał Pan w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, wskazał Pan, że tak, podlegał Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech od 18 września 2017 r. do 31 czerwca 2023 r.

\- Niemcy traktowały Pana jako swojego rezydenta w okresie od 18 września 2017 r. do 31 czerwca 2023 r.

\- Nie uzyskiwał Pan żadnych innych dodatkowych dochodów w Polsce.

\- We wnioskowanym okresie miał Pan w żoną wspólność majątkową małżeńską, ale każde z Państwa faktycznie gospodarowało na swój rachunek.

\- Pana żona w latach 2017-2023 utrzymywała się sama. Dzieci był Pan zobowiązany utrzymywać wspólnie z żoną, gdyż z mocy ustawy ciąży na Panu obowiązek alimentacyjny.

\- Pana małżeństwo sukcesywnie się rozpadało od dłuższego czasu i trudno wskazać konkretną datę decyzji o rozstaniu – pod koniec lata 2023 r. oboje, w podobnym czasie (nie mając wzajemnej świadomości) złożyli Państwo pozwy rozwodowe.

\- Pozew złożony 4 września 2023 r. wyrok I instancji – 8 marca 2024 r.

\- W odpowiedzi na pytanie czy posiada Pan certyfikat rezydencji lub inny dowód/inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską w latach 2020-2022 oraz w 2023 r. do dnia, w którym Pan „powrócił do Polski” (np. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy lub inne – prosimy wyjaśnić jakie) wskazał Pan, że poza certyfikatem rezydencji, posiada Pan wszystkie inne dowody wymienione w pytaniu.

\- Obecnie Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce.

\- Podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od dnia 31 czerwca 2023 r.

\- Po przeniesieniu do Polski uzyskuje Pan dochody z umowy o pracę.

Pytanie
-------

Czy w przedstawionym stanie faktycznym może Pan skorzystać z tzw. „ulgi na powrót” uregulowanej w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Uważa Pan, że może skorzystać z ulgi na powrót uregulowanej w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje Panu bowiem:

\- w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski (po dniu 31 grudnia 2021 r.) stał się Pan polskim rezydentem podatkowym,

\- nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na terytorium Polski,

\- posiada Pan polskie obywatelstwo oraz przed wyjazdem do Niemiec zamieszkiwał Pan w Polsce,

\- posiada Pan dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia (tj. umowę najmu, umowę o pracę, dokumenty z niemieckiego urzędu skarbowego),

\- nie korzystał Pan uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia.

W Pana sprawie kontrowersje budzi okoliczność „przeniesienia miejsca zamieszkania” z Polski do Niemiec, w przypadku w którym w Polsce pozostawała Pana żona. Jednakże w objaśnieniach podatkowych z dnia 21 kwietnia 2021 r. w sprawie rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa zostało wskazane, że kryteria ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych osoby fizycznej zawarte są w art. 3 ust. 1a ustawy PIT. W świetle powołanego przepisu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski jeżeli:

1) posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z powołanymi objaśnieniami definicja miejsca zamieszkania, zawarta w ustawie o PIT, obejmuje dwa kryteria: pobyt na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub posiadanie na terytorium Polski ośrodka interesów życiowych rozumianego jako centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych. Spójnik „lub” oznacza, że spełnienie przynajmniej jednego z tych kryteriów pozwala uznać podatnika za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Jednocześnie każde z tych kryteriów należy rozpatrywać samodzielnie i niezależnie. Istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie ścisłych powiązań osobistych lub gospodarczych z Polską. Każda z tych przesłanek podlega samodzielnej ocenie, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że podatnik posiada ośrodek interesów życiowych w Polsce. Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. W związku z tym, wyjazd do innego państwa wraz z całą rodziną w większości przypadków powodować będzie przeniesienie centrum interesów osobistych do tego państwa. Natomiast wyjazd do pracy za granicę, podczas gdy małżonek oraz dzieci pozostają w Polsce, powodować będzie najczęściej utrzymanie centrum interesów osobistych na terytorium Polski. Z przytoczonych objaśnień wynika zatem, że sam fakt posiadania małżonka w Polsce nie oznacza zawsze posiadania centrum interesów osobistych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. W objaśnieniach wskazano jedynie, że jest tak zazwyczaj, co oznacza, że każdą sytuację należy rozpatrywać indywidualnie. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy podkreślić należy, że w Niemczech przebywał Pan stosunkowo długo i to w sposób ciągły (ciągłość stosunku umowy najmu mieszkania, ciągłość stosunku pracy). W istocie faktycznie przebywał Pan odseparowany od żony – prowadził Pan osobne gospodarstwo domowe, utrzymywał się samodzielnie. W Niemczech uczestniczył Pan w życiu kulturalnym i towarzyskim. Nauczył się Pan władać językiem niemieckim, otrzymywał nawet zaproszenia do udziału w wyborach władzy państwowej. Pana więzi z żoną uległy na tyle osłabieniu, że aktualnie są Państwo na tuż przed wydaniem wyroku rozwodowego w toczącym się procesie. Uważa Pan, że sam fakt, iż formalnie pozostawał Pan w związku z małżeńskim nie powinien pozbawiać Pana prawa do skorzystania z tzw. ulgi na powrót. Przez ostatnie pięć lat Pana życie toczyło się w Niemczech – tam Pan mieszkał, pracował i tam opodatkowane były Pana dochody. W czerwcu 2023 r. powrócił Pan do kraju i na nowo układa Pan swoje życie osobiste i zawodowe. Uważa Pan, że celem ustawodawcy, który przewidział tzw. „ulgę na powrót” było zachęcenie osób przebywających na emigracji do powrotu do kraju i udzielenie im wsparcia w pierwszych latach organizowania życia w kraju. Powracając do Polski musiał Pan zacząć wszystko od nowa – wynająć mieszkanie, znaleźć pracę. Centrum Pana interesów osobistych i gospodarczych przeniósł Pan bowiem na nowo z Niemiec do Polski.

Uważa Pan również, że w ubieganiu się o tzw. „ulgę na powrót” nie powinna Pana dyskwalifikować okoliczność złożenia w polskim urzędzie skarbowym zeznania podatkowego (PIT-36), w którym wykazał Pan, że w Polsce nie osiąga Pan dochodów. Celem dla jakiego złożył Pan zeznanie było uzyskanie stosownego zaświadczenie o nieosiąganiu dochodów w Polsce, które musiał Pan przedłożyć w niemieckim urzędzie skarbowym. Składanie zeznania podatkowego nie było podyktowane Pana wolą rozliczania się w Polsce, ale wymogiem polskiego urzędu skarbowego do wydania stosownego zaświadczenia, które było Panu potrzebne zagranicą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

\- w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b) miał miejsce zamieszkania:

*   nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
*   na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Powyższe przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie należy się odnieść do przepisów Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Jak wynika z kolei z art. 4 ust. 2 ww. Umowy:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,

c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem,

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Zwolnienie przedmiotowe będące przedmiotem wniosku, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r.

W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być jednak wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należ, że aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.

Z treści wniosku wynika, że od urodzenia aż do 2018 r. mieszkał Pan w Polsce. Wyjechał Pan z Polski do Niemiec w dniu 18 września 2017 r. z zamiarem przesiedlenia się. Podjął Pan pracę na postawie umowę o pracę w niemieckim przedsiębiorstwie. W Niemczech posiadał Pan stałe ognisko domowe, które sam urządził i wyposażył, nie było Pana stać na zakup mieszkania, ale miał Pan podpisaną długoterminową umowę najmu. W okresie od września 2017 r. do czerwca 2023 r. nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni. Od momentu wyjazdu do Niemiec do czerwca 2023 r. Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) znajdowało się w Niemczech. W latach 2018-2023 posiadał Pan znajomych w Niemczech – w tym kraju toczyło się Pana życie towarzyskie, zawodowe, kulturalne. W Niemczech uczęszczał Pan na wydarzenia sportowe, obserwował wydarzenia polityczne, poznawał kulturę i język tego kraju. W okresie zamieszkiwania w Niemczech pozostawał Pan w związku małżeńskim, ale w Niemczech prowadził Pan własne gospodarstwo domowe. We wnioskowanym okresie miał Pan w żoną wspólność majątkową małżeńską, ale każde z Państwa faktycznie gospodarowało na swój rachunek. Pana żona w latach 2017-2023 utrzymywała się sama. Dzieci był Pan zobowiązany utrzymywać wspólnie z żoną, gdyż z mocy ustawy ciąży na Panu obowiązek alimentacyjny. Pana małżeństwo sukcesywnie się rozpadało od dłuższego czasu i trudno wskazać konkretną datę decyzji o rozstaniu – pod koniec lata 2023 r. oboje, w podobnym czasie (nie mając wzajemnej świadomości) złożyli Państwo pozwy rozwodowe. Obecnie jest Pan w trakcie procesu rozwodowego. W Niemczech miał Pan główne i jedyne źródło przychodów – z umowy o pracę. Niemcy traktowały Pana jako swojego rezydenta i podlegał Pan w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od 18 września 2017 r. do 31 czerwca 2023 r. Po pięciu latach, w czerwcu 2023 r., powrócił Pan do Polski. Obecnie Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Aktualnie Pana dochody opodatkowane są w Polsce. Podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od dnia 31 czerwca 2023 r.

Z opisu sprawy wynika więc, że od powrotu do Polski w 2023 r. przeniesie Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będzie podlegał Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zatem warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniony

Następne warunki określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Z treści wniosku wynika, że wyjechał Pan z Polski do Niemiec w dniu 18 września 2017 r. z zamiarem przesiedlenia się. W okresie od września 2017 r. do czerwca 2023 r. nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni. Od momentu wyjazdu do Niemiec do czerwca 2023 r. Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) znajdowało się w Niemczech. Po pięciu latach, w czerwcu 2023 r., powrócił Pan do Polski. W okresie trzech lat poprzedzających 2023 r., jak również w okresie od początku 2023 r. do dnia Pana powrotu do Polski nie miał Pan miejsca zamieszkania w Polsce – miał Pan miejsce zamieszkania w Niemczech.

Zatem, spełnił Pan również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Spełnił Pan również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, ponieważ posiada Pan polskie obywatelstwo.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę, albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie czy posiada Pan certyfikat rezydencji lub inny dowód/inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską w latach 2020-2022 oraz w 2023 r. do dnia, w którym Pan „powrócił do Polski” (np. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy lub inne – prosimy wyjaśnić jakie) wskazał Pan, że poza certyfikatem rezydencji, posiada Pan wszystkie inne dowody wymienione w pytaniu.

Z treści opisu sprawy wynika zatem, że posiada Pan inne dokumenty potwierdzające, iż Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w latach 2020-2022 oraz w 2023 r. do dnia, w którym przeprowadził się Pan na stałe do Polski, znajdowało się poza Polską. Spełnił Pan zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, w sposób oczywisty spełnił Pan również zastrzeżenie wynikające z art. 21 ust. 43 pkt 5 ww. ustawy, jako że skorzystanie z przedmiotowej ulgi jest możliwe dopiero poczynając od rozliczenia za rok 2022.

Stosownie do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, spełnił Pan również zastrzeżenie wynikające z art. 53 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ponieważ przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy uznać, że przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania będzie obejmowało przychody do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a)-d) ww. ustawy – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, tj. w latach 2023-2026, albo od początku roku następnego, tj. w latach 2024-2027.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Fakt zmiany Pana rezydencji podatkowej przyjęto jako podany przez Pana element opisu sprawy. Rolą organu interpretacyjnego nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (Organ nie ma uprawnień do przeprowadzania postępowania dowodowego), a informacje niezbędne do wydania interpretacji może przyjmować wyłącznie z przedstawionego przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Organ podkreśla bowiem, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).