Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.257.2018.2020.9.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-11
Teza: W sytuacji gdy spółka z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, której Wnioskodawca jest 100% udziałowcem osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 30f ust. 1 ww. ustawy, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconego przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek; podmiot-podmiot zagraniczny; przychód; spółki-spółka zagraniczna; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. Zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem z dnia 24 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2035/18 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 11 grudnia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2018 r. (data wpływu 23 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia przez Wnioskodawcę od podatku wyliczonego od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej w zakresie możliwości odliczenia przez Wnioskodawcę od podatku wyliczonego od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 21 czerwca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak 0114-KDIP3-2.4011.257.2018.1.MK, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia przez Wnioskodawcę od podatku wyliczonego od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 21 czerwca 2018 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.257.2018.1.MK Wnioskodawca złożył pismem z dnia 20 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2035/18 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 21 czerwca 2018 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.257.2018.1.MK.

W dniu 11 grudnia 2019 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2035/18 oraz akta administracyjne.

Sąd orzekł, że skarga jest zasadna.

Sąd wskazał, że w rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół kwestii odliczenia od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem zagranicznej spółki kontrolowanej kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Stanach Zjednoczonych przez spółkę odpowiadającą spółce osobowej na podstawie art. 30f ust. 13 i 14 u.p.d.o.f.

Nie jest sporne między Skarżącym a organem - co ilustruje str. 6 interpretacji a także str. 6 wniosku o interpretację - że w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z zagraniczną spółką kontrolowaną, dochód z której osiągnięty przez jej wspólnika (Skarżący) podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 30f u.p.d.o.f.

Spór między organem a Skarżącym sprowadza się do odmiennego zapatrywania w zakresie spełnienia przesłanki dla odliczenia od podatku dochodowego z tytułu udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej kwoty równej podatkowi zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w proporcji, w jakiej pozostaje dochód do dochodu tej spółki.

W zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za pośrednictwem zagranicznej spółki kontrolowanej zastosowanie znajduje regulacja zamieszczona w art. 30f u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ww. ustawy, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W świetle art. 30f ust. 2 ww. ustawy:

1.  zagraniczna spółka - oznacza:
    1.  osobę prawną,
    2.  spółkę kapitałową w organizacji,
    3.  jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
    4.  spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

\- nieposiadającą siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

Natomiast zgodnie z treścią art. 30f ust. 3 powołanej ustawy, zagraniczną spółką kontrolowaną jest:

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej\- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni. bezpośrednio lub pośrednio, ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub ponad 50% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 33% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7 pochodzi:
        *   z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,
        *   ze zbycia udziałów (akcji),
        *   z wierzytelności,
        *   z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
        *   z części odsetkowej raty leasingowej,
        *   z poręczeń i gwarancji,
        *   z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
        *   ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
        *   z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,
        *   z transakcji z podmiotami powiązanymi w przypadku, gdy spółka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma,
    3.  faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę spółkę jest niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby spółka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w państwie jej siedziby lub zarządu: przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Przy wyliczaniu powyższej różnicy nie uwzględnia się zagranicznego zakładu zagranicznej spółki kontrolowanej, który nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniony z podatku w państwie siedziby zagranicznej spółki kontrolowanej (art. 30f ust. 3a u.p.d.o.f.).

Tym samym należy uznać, że spółka kapitałowa z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, w której Skarżący posiada 100% udziałów wyczerpuje definicję zagranicznej spółki kontrolowanej, o której mowa w art. 30f ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., tj. w kraju wymienionym w Rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 17 maja 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 998).

W konsekwencji, dochód Skarżącego uzyskany przez zagraniczną spółkę kontrolowaną z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, podlega w Polsce opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 30f u.p.d.o.f.

Zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 u.p.d.o.f., podstawą obliczenia podatku jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10 w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.

W myśl ust. 6 art. 30f u.p.d.o.f., kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 5 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Z kolei - jak wynika z art. 30f ust. 7 u.p.d.o.f. - dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

Sąd podniósł, że kluczowe w sprawie są przepisy art. 30f ust. 13 i 14 u.p.d.o.f., bowiem na ich płaszczyźnie wynikł spór między stronami (nie jest bowiem sporne, że Skarżący jest wspólnikiem zagranicznej spółki kontrolowanej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, jak i to, że dochód uzyskiwany przez niego z tego tytułu podlega opodatkowaniu według opisanych wyżej reguł).

W myśl art. 30f ust. 13 u.p.d.o.f., od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z ust. 1 odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w proporcji, w jakiej pozostaje dochód ustalony zgodnie z ust. 5 do dochodu tej spółki ustalonego zgodnie z ust. 7. Przepisów art. 27 ust. 8-9a nie stosuje się. Przepis art. 11a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30f ust. 14 u.p.d.o.f., przepis ust. 13 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa, w którym dochód został uzyskany.

Sąd uznał, że poddając refleksji stanowisko organu, na uwagę zasługują zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji motywy nieuznania stanowiska Skarżącego za prawidłowe. I tak, organ uznał, że Skarżący nie może pomniejszyć dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce z tytułu od dochodów osiągniętych przez zagraniczną spółką kontrolowaną (w tym wypadku spółkę odpowiadającą konstrukcją polskiej spółce kapitałowej, mającą siedzibę w Brytyjskich Wyspach Dziewiczych), o zapłacony w państwie uzyskania dochodu podatek dochodowy z tego powodu, że między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi nie obowiązuje umowa międzynarodowa o unikaniu opodatkowania, dająca podstawę prawną do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa, w którym dochód został uzyskany.

Na str. 8 interpretacji (akta post. adm., k. 12) organ wyeksponował w następujący sposób powód nieuznania, że taka możliwość odliczenia zapłaconego podatku przysługuje: „Odliczenie nie jest jednak możliwe w sytuacji, w której brak jest podstawy prawnej w postaci umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczypospolita Polska do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu podatkowego państwa rezydencji podatkowej zagranicznej spółki kontrolowanej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zagraniczna spółka kontrolowana, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów ma siedzibę na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych, a więc na terytorium stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem przy braku stosownej umowy, odliczenie takie nie może być zastosowane, a co z tym idzie Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Stanach Zjednoczonych Ameryki przez zagraniczną spółkę kontrolowaną. W konsekwencji w przypadku, gdy zagraniczna spółka kontrolowana z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty w Polsce podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 30f ust. 1 ww. ustawy, nie będzie miał możliwości odliczenia od ustalonego podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w USA, z tytułu jej udziału w spółkach LLC. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.”

Zdaniem Sądu lektura tej części uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wskazuje więc, że - po pierwsze - poza przytoczeniem obowiązujących w tej mierze regulacji, cytowane wyżej stwierdzenie stanowi pełne zaprezentowanie powodów uznania stanowiska Skarżącego za nietrafne. Po drugie, że powodem nie uznania za dopuszczalne skorzystania z odliczenia od dochodu części odpowiadającej zapłaconym podatkom był brak między Polską a krajem, w którym osiągnięto dochód (Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi) odpowiedniej umowy międzynarodowej. Brak takiej umowy nie został przy tym przez organ jednoznacznie wyartykułowany - stwierdzenie powodów uznania stanowiska Skarżącego za nietrafne ma charakter wręcz warunkowy, skoro organ podaje, że: „Odliczenie nie jest jednak możliwe w sytuacji, w której brak jest podstawy prawnej w postaci umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczypospolita Polska do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu podatkowego państwa rezydencji podatkowej zagranicznej spółki kontrolowanej. Zatem przy braku stosownej umowy, odliczenie takie nie może być zastosowane, a co z tym idzie Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Stanach Zjednoczonych Ameryki przez zagraniczną spółę kontrolowaną.”

W ocenie Sądu stanowisko organu zdaje się wskazywać, że uznanie stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe jest następstwem stwierdzenia braku umowy międzynarodowej między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi (państwem rezydencji podatkowej zagranicznej spółki kontrolowanej).

Sąd podniósł, że Skarżący jednak wykazał - co ilustruje argumentacja ze str. 7 i 10 skargi a także zarzut nr 3, że między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi obowiązuje umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych, Protokół do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych oraz Wspólna Deklaracja Rządu Rzeczypospolitej Polskiej i Rządu Brytyjskich Wysp Dziewiczych, podpisane w Londynie dnia 28 listopada 2013 r.

Ponadto, stanowisko Skarżącego nakierowane jest na wykazanie, że przepis art. 30f ust. 14 u.p.d.o.f. warunkuje odliczenie od podlegającego opodatkowaniu dochodu zapłaconego podatku przez zagraniczną spółkę kontrolowaną, od istnienia podstawy prawnej ujętej w umowie międzynarodowej do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu innego państwa, w którym dochód został uzyskany, przy czym - zdaniem Skarżącego - tym krajem, w którym dochód został uzyskany są Stany Zjednoczone Ameryki, a więc należy sięgać do umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana 8 października 1974 r. (str. 7 i 10 skargi).

Zdaniem Sądu, lektura zaskarżonej interpretacji nie udziela jednak jednoznacznej odpowiedzi, która umowa: między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych wraz z Protokołem do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych oraz Wspólną Deklaracją Rządu Rzeczypospolitej Polskiej i Rządu Brytyjskich Wysp Dziewiczych, podpisaną w Londynie dnia 28 listopada 2013 r., czy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana 8 października 1974 r. winna mieć - zdaniem organu - zastosowanie dla stwierdzenia, czy istnieją przesłanki dla odliczenia od dochodu podatku dochodowego zapłaconego w państwie uzyskania dochodu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną.

Sąd orzekł, że rzeczą organu jest zatem rozważenie, czy oraz ewentualnie która umowa stanowi umowę, o której stanowi art. 30f u.p.d.o.f. Nie sposób w tym miejscu nie zauważyć niespójności stanowiska organu, który po wyeksponowaniu faktu istnienia takiej umowy między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi (co nastąpiło w skardze), w odpowiedzi na skargę prezentuje pogląd odmienny co do nieuznania za dopuszczalne skorzystania z możliwości odliczenia od dochodu kwoty podatku dochodowego, a mianowicie ten, że brak jest takiej umowy międzynarodowej między Polską a państwem, w którym osiągnięto dochód, ten zaś osiągnięto - zdaniem organu - w państwie rezydencji zagranicznej spółki kontrolowanej, tj. na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych. W odpowiedzi na skargę organ zaś najpierw podaje (str. 11 odpowiedzi na skargę), że podtrzymuje stanowisko, że w zaskarżonej interpretacji prawidłowo przyjęto, że dla możliwości odliczenia od podatku wyliczonego od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwoty podatku równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną należy odwołać się do umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz państwo rezydencji podatkowej zagranicznej spółki kontrolowanej, czyli Brytyjskie Wyspy Dziewicze, by następnie stwierdzić, że „pomimo tego, że Skarżący zasadnie odwołał się do istniejącej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rząd Rzeczpospolitej Polskiej i Rząd Brytyjskich Wysp Dziewiczych, tj. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych, podpisanej w Londynie dnia 28 listopada 2013 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1715), to jednak w niniejszej sprawie zagraniczna spółka kontrolowana nie będzie płaciła podatku dochodowego w państwie swojej rezydencji, czyli na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki.”

Sąd uznał, że biorąc pod uwagę powyższe, prezentowane przez organ niespójne stanowiska, należało uznać, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy postępowania nie zawierając wystarczającego, jednoznacznego uzasadnienia w zakresie uznania stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe. Jeśli powodem tym był brak umowy między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi, to rzeczą organu było wypowiedzenie się w przedmiocie tego, dlaczego umowa z 2013 r. nie może być uznana za taką umowę. Jeśli zaś powodem ten miał być brak umowy między Polską a państwem, w którym zagraniczna spółka kontrolowana osiągnęła dochód (tym zaś - zdaniem Skarżącego - miały być Stany Zjednoczone Ameryki), to tym bardziej powinno to znaleźć odzwierciedlenie w zaskarżonej interpretacji. Tymczasem interpretacja nie wspomina o umowie między Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki jako elemencie oceny stanowiska Skarżącego.

Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę, że potwierdził się zarzut naruszenia przepisu art. 14c § 2 O.p. stawiany w skardze (pkt 3 zarzutów), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

Sąd orzekł, że w ramach ponownego badania sprawy organ obowiązany jest poddać refleksji kwestię, czy zachodzą przeszkody dla odliczenia od dochodu, jego części, która odpowiada zapłaconemu podatkowi dochodowemu w kraju jego uzyskania, w szczególności w kontekście istnienia odpowiedniej umowy międzynarodowej w zakresie wymiany informacji podatkowych od organów podatkowych państwa, w którym zagraniczna spółka kontrolowana uzyskała dochód.

Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. Wobec potwierdzenia zarzutów naruszenia art. 14c § 2 O.p., ocena zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego byłaby przedwczesną, zanim organ nie wyartykułuje pełnego i jednoznacznego stanowiska co do zastosowania umowy między Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi oraz umowy między Polską a USA dla możliwości odliczenia od dochodu uzyskanego przez Skarżącego za pośrednictwem zagranicznej spółki kontrolowanej podatku dochodowego zapłaconego przez tę spółkę w państwie, w którym uzyskano dochód. W tym kontekście, zdaniem Sądu, że zaskarżona interpretacja jest niespójna i pozostawia daleko idący niedosyt uzasadnienia, ocena zarzutów naruszenia prawa materialnego byłaby przedwczesna.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu Ustawy o PIT.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych (dalej: „Spółka X”).

Spółka X jest wspólnikiem w kilku spółkach typu LLC (Limited Liability Company) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „Spółki LLC”).

Spółki LLC są zorganizowane i zarejestrowane według prawa Stanu Floryda. Przedmiotem ich działalności jest wynajem oraz zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi wynajmowanymi np. na cele restauracyjne, na potrzeby prowadzenia centrum handlowego etc.

Zgodnie z regulacjami prawa amerykańskiego, Spółki LLC (podobnie jak polskie spółki osobowe) nie mają podmiotowości podatkowej, tzn. nie są one podatnikami podatku dochodowego. Spółki te są transparentne podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty ich działalności alokowane są proporcjonalnie do ich wspólników i są opodatkowane na poziomie tych wspólników. W praktyce oznacza to, iż jako wspólnik Spółek LLC, Spółka X osiąga przychód w USA.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od doradców amerykańskich, na gruncie prawa amerykańskiego, przychód jaki Spółka X uzyskuje w USA z tytułu działalności wykonywanej przez Spółki LLC należy do kategorii przychodów odpowiadających przedmiotowi działalności tych spółek, tj. przychodów z tytułu najmu i zarządzania nieruchomościami.

W przypadku, gdy Spółka X osiągnie dochód z tytułu działalności wykonywanej przez Spółki LLC, zobowiązana będzie wówczas do uiszczania w USA podatku dochodowego według stawki 35%. Technicznie odbywa się to w ten sposób, że Spółka X zobowiązana jest do uiszczania kwartalnych zaliczek na podatek dochodowy z tytułu jej udziału w Spółkach LLC według stawki 35%. Podatek dochodowy Spółki X z tytułu uczestnictwa w Spółkach LLC kalkulowany jest w skali roku a od kwoty podatku należnego od początku roku odliczane są zapłacone w trakcie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy Spółka X osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 Ustawy o PIT a Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty w Polsce podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od tego podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu przez Spółkę X w USA z tytułu jej udziału w Spółkach LLC, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30f ust. 13 Ustawy o PIT?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, w przypadku, gdy Spółka X osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 Ustawy o PIT i w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty w Polsce podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od tego podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu przez Spółkę X w USA z tytułu jej udziału w Spółkach LLC, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30f ust. 13 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W świetle art. 30f ust. 2 Ustawy o PIT, zagraniczna spółka - oznacza:

1.  osobę prawną,
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

\- nieposiadającą siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 30f ust. 3 powołanej ustawy, zagraniczną spółką kontrolowaną jest:

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 (tj. w Rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 17 maja 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 998 - dalej: „Rozporządzenie”), albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej\- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub ponad 50% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 33% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi:
        *   z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,
        *   ze zbycia udziałów (akcji),
        *   z wierzytelności,
        *   z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
        *   z części odsetkowej raty leasingowej,
        *   z poręczeń i gwarancji,
        *   z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
        *   ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
        *   z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,
        *   z transakcji z podmiotami powiązanymi w przypadku, gdy spółka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma,
    3.  faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę spółkę jest niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby spółka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w państwie jej siedziby lub zarządu; przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Przy czym przy wyliczaniu powyższej różnicy nie uwzględnia się zagranicznego zakładu zagranicznej spółki kontrolowanej, który nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniony z podatku w państwie siedziby zagranicznej spółki kontrolowanej.

Z powyższych regulacji wynika, iż definicja „zagranicznej spółki kontrolowanej” opiera się obecnie na kwalifikacji rozłącznej, co w praktyce oznacza, iż dla uznania spółki zagranicznej za zagraniczną spółkę kontrolowaną, podlegającą przepisom art. 30f Ustawy o PIT, wystarczy, aby miała ona siedzibę lub zarząd w państwie wskazanym w Rozporządzeniu.

W związku z powyższym, ponieważ Brytyjskie Wyspy Dziewicze zostały wymienione w Rozporządzeniu, należy uznać, iż Spółka X spełnia warunki dla uznania jej za zagraniczną spółkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ust. 3 Ustawy o PIT a co za tym idzie dochód uzyskany przez Spółkę X, obliczony zgodnie z ust. 5 i 7 tego przepisu, podlega w Polsce opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 30f Ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 Ustawy o PIT, podstawą obliczenia podatku jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.

Przy czym kwoty te nieodliczone w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Z kolei, jak wynika z art. 30f ust. 7 Ustawy o PIT, dochód podlegający opodatkowaniu stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

W myśl art. 30f ust. 13 Ustawy o PIT, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z ust. 1 odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w proporcji, w jakiej pozostaje dochód ustalony zgodnie z ust. 5 do dochodu tej spółki ustalonego zgodnie z ust. 7. Przepis ten - stosownie do ust. 14 art. 30f - stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa, w którym dochód został uzyskany. Możliwość odliczenia od podatku od zagranicznej spółki kontrolowanej kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w kraju, w którym dochód ten został uzyskany wprowadzono w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania. Warunkiem jednak do przyznania podatnikowi takiego prawa jest istnienie podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa, w którym dochód taki został uzyskany przez zagraniczną spółkę kontrolowaną. Przy braku zatem stosownej umowy, odliczenie takie nie może być zastosowane, a co z tym idzie polskie organy mają prawo opodatkować całość dochodu stanowiącego zgodnie z art. 30f podstawę opodatkowania, bez względu na to, czy podatek został wcześniej uiszczony przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w państwie, w którym dochód został uzyskany.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka X jest wspólnikiem Spółek LLC, które - podobnie jak polskie spółki osobowe - nie mają podmiotowości podatkowej, tzn. nie są one podatnikami podatku dochodowego. Spółki te są transparentne podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty ich działalności są alokowane proporcjonalnie do wspólników i są opodatkowane na poziomie tych wspólników.

W praktyce oznacza to, iż jako wspólnik Spółek LLC, Spółka X osiąga przychód w USA. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od doradców amerykańskich, na gruncie prawa amerykańskiego, przychód jaki Spółka X uzyskuje w USA z tytułu działalności wykonywanej przez Spółki LLC należy do kategorii przychodów odpowiadających przedmiotowi działalności tych spółek, tj. przychodów z tytułu najmu i zarządzania nieruchomościami.

Polska oraz USA są stronami Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. W art. 23 Umowa ta przewiduje obowiązek wymiany informacji podatkowych między organami podatkowymi obu państw.

Podsumowując powyższe, biorąc pod uwagę treść art. 30f ust. 13 i 14 Ustawy o PIT, w ocenie Wnioskodawcy, powinien on mieć prawo do odliczenia od podatku od dochodów od zagranicznej spółki kontrolowanej, obliczonego zgodnie z ust. 1 tego przepisu, podatku dochodowego uiszczonego przez Spółkę X w USA, w proporcji, w jakiej pozostaje dochód ustalony z ust. 5 do dochodu tej spółki ustalonego zgodnie z ust. 7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji, tj. 21 czerwca 2018 r. w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2035/18.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ww. ustawy, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W świetle art. 30f ust. 2 ww. ustawy,

1.  zagraniczna spółka - oznacza:
    1.  osobę prawną,
    2.  spółkę kapitałową w organizacji,
    3.  jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
    4.  spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

\- nieposiadającą siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 30f ust. 3 powołanej ustawy, zagraniczną spółką kontrolowaną jest:

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6, albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej\- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub ponad 50% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 33% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi:
        *   z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,
        *   ze zbycia udziałów (akcji),
        *   z wierzytelności,
        *   z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
        *   z części odsetkowej raty leasingowej,
        *   z poręczeń i gwarancji,
        *   z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
        *   ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
        *   z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,
        *   z transakcji z podmiotami powiązanymi w przypadku, gdy spółka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma,
    3.  faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę spółkę jest niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby spółka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w państwie jej siedziby lub zarządu; przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Tym samym należy uznać, że spółka kapitałowa z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów spełnia definicję zagranicznej spółki kontrolowanej, o której mowa w art. 30f ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ma siedzibę w kraju wymienionym w Rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 17 maja 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 998).

W konsekwencji dochód Wnioskodawcy uzyskany przez zagraniczną spółkę kontrolowaną z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, podlega w Polsce opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 30f ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.

Z kolei, jak wynika z art. 30f ust. 7 ww. ustawy, dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

W myśl art. 30f ust. 13 ww. ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z ust. 1 odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w proporcji, w jakiej pozostaje dochód ustalony zgodnie z ust. 5 do dochodu tej spółki ustalonego zgodnie z ust. 7. Przepisów art. 27 ust. 8-9a nie stosuje się. Przepis art. 11a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do ust. 14 art. 30f ww. ustawy, przepis ust. 13 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa, w którym dochód został uzyskany.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest 100% udziałowcem spółki kapitałowej z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych. Spółka jest wspólnikiem w kilku spółkach typu LLC (Limited Liability Company) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Spółki LLC są zorganizowane i zarejestrowane według prawa amerykańskiego. Przedmiotem ich działalności jest wynajem oraz zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi wynajmowanymi. Spółki LLC są właścicielami hoteli/moteli zlokalizowanych w USA. Zgodnie z regulacjami prawa amerykańskiego, spółki LLC (podobnie jak polskie spółki osobowe) nie mają podmiotowości podatkowej, tzn. nie są podatnikami podatku dochodowego. Spółki te są transparentne podatkowo. Przychody i koszty działalności spółek LLC alokowane są proporcjonalnie do ich wspólników i są opodatkowane na poziomie tych wspólników. Spółka jako wspólnik spółek LLC osiąga przychód w USA. W przypadku, gdy spółka z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych osiągnie dochód z tytułu działalności wykonywanej przez spółki LLC, zobowiązana będzie do uiszczania w USA podatku dochodowego według stawki 35%. Spółka z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych zobowiązana jest do uiszczania kwartalnych zaliczek na podatek dochodowy z tytułu jej udziału w spółkach LLC według stawki 35%. Podatek dochodowy spółki z tytułu uczestnictwa w spółkach LLC kalkulowany jest w skali roku, a od kwoty podatku należnego od początku roku, odliczane są zapłacone w trakcie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w przypadku, gdy spółka z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ww. ustawy, natomiast Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty w Polsce podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30f ust. 1 ww. ustawy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od tego podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA przez spółkę z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych z tytułu jej udziału w spółkach LLC, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30f ust. 13 ww. ustawy.

Należy mieć na uwadze, że ustawodawca w art. 30f ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dając możliwość odliczenia przez podatnika od podatku wyliczonego od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w proporcji w jakiej pozostaje dochód, ustalony zgodnie z ust. 5 art. 30f ustawy, do dochodu tej spółki, ustalonego zgodnie z ust. 7 art. 30f ustawy, uwarunkował ją istnieniem podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczypospolita Polska lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania przez organ podatkowy danego państwa informacji podatkowych od organu podatkowego innego państwa.

Zagraniczna spółka kontrolowana, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów ma siedzibę na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych, a więc na terytorium stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym brak jest stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Brytyjskimi Wyspami Dziewiczymi.

W przedmiotowej sprawie nie można również odwołać się do umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r., należy bowiem podkreślić, że chodzi o umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisaną pomiędzy Polską a krajem rezydencji podatkowej zagranicznej spółki kontrolowanej. W niniejszej sprawie zagraniczna spółka kontrolowana posiada siedzibę na terytorium Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, a nie na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Fakt istnienie ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rząd Rzeczpospolitej Polskiej i Rząd Brytyjskich Wysp Dziewiczych, tj. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych oraz Wspólna Deklaracja Rządu Rzeczypospolitej Polskiej i Rządu Brytyjskich Wysp Dziewiczych, podpisanej w Londynie dnia 28 listopada 2013 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1715), również nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zagraniczna spółka kontrolowana nie będzie płaciła podatku dochodowego w państwie swojej rezydencji, czyli na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki z tytułu dochodów osiągniętych przez wspólników spółek nie mających podmiotowości podatkowej (transparentnych podatkowo) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, których zagraniczna spółka kontrolowana jest wspólnikiem.

Tym samym niemożliwym jest zastosowanie art. 30f ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odwołanie się do ratyfikowanej umowy zawartej między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Brytyjskich Wysp Dziewiczych o wymianie informacji w sprawach podatkowych, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że spółka kapitałowa z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, której Wnioskodawca jest 100% udziałowcem zapłaci podatek dochodowy w państwie swojej rezydencji podatkowej, zapłaci go bowiem w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Zatem, w sytuacji gdy spółka z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, której Wnioskodawca jest 100% udziałowcem osiągnie dochód, o którym mowa w art. 30f ust. 5 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 30f ust. 1 ww. ustawy, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconego przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. 21 czerwca 2018 r.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.