Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.341.2025.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-12
Teza: Uznanie za ukryte zyski kosztów najmu nieruchomości
należącej do członka zarządu, którą Spółka chce zabudować.
Słowa kluczowe: najem
nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczący uznania za ukryte zyski wynagrodzenia z tytułu wypłaty czynszu
    za najem nieruchomości od wspólnika. Uzupełnili go Państwo pismem z 25 lipca 2025 r.
    (wpływ 1 sierpnia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (w dalszej części jako: Wnioskodawca/Spółka) z siedzibą w (...) prowadzi
    działalność gospodarczą w branży medycznej. Przeważającym przedmiotem prowadzonej
    działalności jest ogólna praktyka lekarska (PKO 86.21.Z). Spółka świadczy Podstawową
    Opiekę Zdrowotna w ramach kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia nr (...).
    Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art.
    3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, (w
    dalszej część jako: ustawa o CIT).
    Wnioskodawca wybrał opodatkowanie w CIT na ryczałt od dochodów spółek, zgodnie z
    Rozdziałem 6b ustawy o CIT (w dalszej części jako: Estoński CIT).
    Spółka planuje zawarcie umowy dzierżawy gruntu z jednym ze wspólników Panem B.B. (w
    dalszej części jako: Właściciel gruntu/Wspólnik), który w stosunku do Wnioskodawcy jest
    podmiotem powiązanym. Z tytułu dzierżawy Wspólnik otrzyma od Spółki wynagrodzenie
    ustalone w oparciu o cenę rynkową.
    W dalszej kolejności planowane są wydatki związane z budową nieruchomości na
    dzierżawionym gruncie. Budynek ten będzie składał się zarówno z części usługowej
    (parter) oraz mieszkalnej (I piętro). Zarówno do części usługowej, jak i do części
    mieszkalnej przydzielone będzie osobne wejście oraz parking. W wydatkach tych Spółka
    oraz właściciel gruntu będą wspólnie partycypować.
    Spółka poniesie wydatki na budowę oraz przystosowanie części usługowej nieruchomości
    zlokalizowanej na parterze do specyfiki swojej działalności gospodarczej. Właściciel gruntu
    sfinansuje budowę części mieszkalnej. W takim samym podziale sfinansowana zostanie
    budowa parkingu. Ponadto, planowana jest budowa garaży w bryle budynku lub
    wolnostojących dla posiadanych przez spółkę ambulansów, wydatki na inwestycje zostaną
    poniesione przez Spółkę.
    Wnioskodawca wykorzystywać będzie część usługową nieruchomości do prowadzenia
    bieżącej działalności z zakresu Praktyki lekarskiej ogólnej (PKD 86 21.Z) i działalności
    pielęgniarsko-położniczej (PKD 86.94.Z) oraz praktyki lekarskiej specjalistycznej (86.227).
    Spółka planuje rozszerzyć zakres świadczonych usług opieki zdrowotnej o obszary, których
    obecnie nie może realizować samodzielnie z uwagi na brak odpowiednich warunków. W
    związku z tym zmuszona jest do korzystania z usług podwykonawców, co generuję wyższe
    koszty z perspektywy ekonomicznej.
    Ponadto, istniejące ograniczenia sprawiają, że niektóre z obecnie świadczonych usług nie
    są rozwinięte w takim stopniu, w jakim mogłyby być, głównie z powodu braku
    odpowiedniego lokalu umożliwiającego ich pełne wdrożenie. Niewykorzystanie pełnego
    potencjału posiadanych aktywów negatywnie wpływa na osiągane przez Wnioskodawcę
    przychody.
    Dodatkowo, część potencjalnych usług nie jest obecnie realizowana w ogóle ze względu na
    brak odpowiednich warunków technicznych i lokalowych.
    Planowane do wdrożenia/rozwinięcia usługi to m. in.:
        W zakresie działalności diagnostyki obrazowej (PKD 86.91 A) Wnioskodawca planuje
        budowę oraz przystosowanie pracowni USG, Tomografii Komputerowej i RTG.
        Realizacja tych inwestycji jest niezbędna do prawidłowego wykonywania świadczeń

        zdrowotnych wynikających z zawartego kontraktu z NFZ. Obecnie, z uwagi na
        ograniczenia lokalowe, Spółka zmuszona jest do korzystania z usług
        podwykonawców;
        W zakresie działalności transportu pacjentów karetką (PKD 86.92.Z) Spółka
        dysponuje obecnie czterema ambulansami drogowymi: typu B (ratunkowe) oraz
        typu C (intensywnej opieki), zgodnymi z normą PN-EN 1789. W celu przystąpienia
        do kontraktowania usług z NFZ oraz ich dalszego rozszerzania, Spółka dostrzega
        konieczność zapewnienia odpowiedniej infrastruktury garażowej w formie garażu w
        bryle budynku lub jako osobnego obiektu umożliwiającego parkowanie
        ambulansów oraz bezpieczne ładowanie pokładowych urządzeń medycznych
        (wymagane gniazda 230V z odpowiednimi zabezpieczeniami). Obecnie, z uwagi na
        ograniczoną powierzchnię przynależnego parkingu przy wynajmowanym lokalu,
        proces ten jest znacząco utrudniony ratownicy zmuszeni są do korzystania z
        prowizorycznych rozwiązań, takich jak przedłużacze. Dodatkowo, ze względu na
        brak odpowiednich pomieszczeń socjalnych, sypialnych i magazynowych, Spółka
        nie ma obecnie możliwości rozwoju działalności w zakresie świadczenia usług
        pogotowia ratunkowego w trybie całodobowym (24/7);
        W zakresie działalności psychologicznej i psychoterapeutycznej, z wyłączeniem
        lekarskiej (PKD 86.93.Z) Spółka nie dysponuje obecnie pomieszczeniami
        dostosowanymi do prowadzenia psychoterapii w komfortowych i przyjaznych
        warunkach. W związku z tym specjaliści zmuszeni są do korzystania z gabinetów
        lekarskich, których standardowe wyposażenie oraz aranżacja wnętrz nie sprzyjają
        prowadzeniu spokojnych i efektywnych konsultacji i zajęć;
        W zakresie działalności fizjoterapeutycznej (PKD 86.95.Z) Spółka dysponuje
        niezbędnym sprzętem i urządzeniami umożliwiającymi świadczenie usług
        fizjoterapii ambulatoryjnej (stacjonarnej). Jednak ze względu na brak
        odpowiedniego zaplecza lokalowego o minimalnej wymaganej powierzchni
        użytkowej wynoszącej 60 m2 nie ma obecnie możliwości realizacji tego rodzaju
        świadczeń w trybie stacjonarnym. Aktualnie fizjoterapia prowadzona jest wyłącznie
        w miejscu zamieszkania pacjenta;
        W zakresie praktyki dentystycznej (PKD 86.23.Z) Spółka planuje uruchomienie
        działalności stomatologicznej w ramach kontraktu z Narodowym Funduszem
        Zdrowia. W przypadku nieuzyskania kontraktu, Spółka posiada alternatywę w
        postaci ofert od dwóch podmiotów posiadających już umowy z NFZ, które są
        zainteresowane wynajmem od Spółki pomieszczenia z osobnym wejściem i
        poczekalnią z przeznaczeniem na działalność stomatologiczną. Wspomniane
        podmioty podejmowały próby wynajmu przynajmniej jednego gabinetu już od 2024
        roku. Jednak z uwagi na ograniczoną liczbę dostępnych gabinetów, ich pełne
                        0000wykorzystanie w godzinach 8-20 oraz brak zgody właściciela obecnie
        wynajmowanego lokalu na rozbudowę infrastruktury, Spółka nie była w stanie
        odpowiedzieć na to zapotrzebowanie. Powyższe czynniki istotnie ograniczają
        możliwości rozwoju działalności.

        Spółka planuje również wynajęcie pomieszczenia z przeznaczeniem na działalność
        sklepu medycznego i punktu wydawania pomocy ortopedycznych. Placówka ta
        będzie prowadzić sprzedaż oraz nieodpłatne przekazywanie sprzętu medycznego i
        innych środków, refundowanych w 100% przez Narodowy Fundusz Zdrowia.
        Dodatkowo, rozważana jest możliwość wynajmu pomieszczenia pod punkt
        apteczny.
    Obecnie Spółka prowadzi działalność w wynajmowanym lokalu przy ul. (...) oraz w
    gabinecie okulistycznym przy ul. (...). Dostępna przestrzeń nie jest jednak wystarczająca do
    realizacji wszystkich prowadzonych usług, a tym bardziej do dalszego rozwoju działalności.
    Dodatkowo, z uwagi na brak zgody właściciela obiektu, rozbudowa lub dostosowanie
    przestrzeni do rosnących potrzeb jest niemożliwa.
    Istotnym ograniczeniem funkcjonalnym jest również kwestia parkingu. Mimo że na terenie
    posesji znajduje się kilkadziesiąt miejsc postojowych, są one współdzielone przez pięć
    podmiotów gospodarczych działających w tej lokalizacji oraz mieszkańców 12 lokali
    mieszkalnych. W praktyce często uniemożliwia to zarówno parkowanie ambulansów pod
    budynkiem przychodni (w celu ładowania sprzętu ratunkowego, takiego jak pompy
    infuzyjne, defibrylatory czy ssaki medyczne z gniazd 230V), jak i zapewnienie miejsc
    postojowych dla pracowników placówki.
    W związku z powyższymi ograniczeniami Spółka planuje zagospodarowanie
                                            2wydzierżawionej od właściciela gruntu działki, o powierzchni ok. 5000 m, zlokalizowanej
    w centralnej części miejscowości. Nieruchomość posiada dogodny dojazd drogą asfaltową
    oraz dostęp do niezbędnych przyłączy mediów, co umożliwia budowę własnego obiektu
    medycznego. Planowany budynek, poza realizacją podstawowej działalności Spółki, będzie
    również przystosowany do wynajmu pomieszczeń na świadczenia innych usług
    zdrowotnych opisanych powyżej.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Zawarcie umowy dzierżawy było wynikiem oceny szeregu czynników, w tym dostępności
    gruntu, warunków oferowanych przez właściciela oraz potrzeb dzierżawcy. Zawarcie
    umowy dzierżawy miało na celu realizację uzasadnionych celów gospodarczych i nastąpiło
    w granicach swobody umów przewidzianej przez Kodeks cywilny. Okoliczność istnienia
    powiązań pomiędzy stronami nie stanowiła wyłącznej przesłanki podjęcia współpracy.
    Również warunki ustalone w umowie o świadczenie usług pomiędzy analizowanymi
    podmiotami nie będą różniły się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane.
    Właściciel gruntu, działając z zamiarem uzyskiwania przychodów z posiadanego majątku,
    zaplanował zawarcie umowy dzierżawy. Należy podkreślić, że nawet w przypadku braku
    zainteresowania ze strony Wnioskodawcy realizacją planowanej inwestycji, wynikającej z
    potrzeb rozwojowych jego działalności gospodarczej, umowa dzierżawy
    najprawdopodobniej zostałaby zawarta z innym podmiotem.
    Pomimo przeprowadzonego rozpoznania rynku zauważono, że żaden inny podmiot nie
    posiada budynku o odpowiedniej kubaturze ani gruntu o odpowiedniej klasie ziemi,
    uzyskanymi W.Z. z Urzędu Miasta ani tym bardziej dogodnej lokalizacji dla pacjentów. Nie
    znaleziono także inwestora czy właściciela gruntu, który chce uczestniczyć w takim
    przedsięwzięciu, a obecny właściciel budynku przy ul. (...), który wynajmuje spółka nie
    wyraził zgody na dobudowanie czy wykorzystanie części sąsiedniego budynku, który
    wynajmuje innej firmie.
    Wskazać także należy, że prowadzenie działalności przez spółkę nie może zostać
    przeniesione do innej miejscowości ze względu na ścisłą lokalizację prowadzenia usług
    zdrowotnych dla zdeklarowanych do lekarza, pielęgniarki i położnej Podstawowej Opieki

    Zdrowotnej, czyli w dużej mierze mieszkańców (...) i miejscowości przyległych. Sama idea
    prowadzenia poradni POZ, jest ściśle związana z potrzebami mieszkańców w miejscu
    przebywania.
    Rozwój spółki w kierunku zdobywania nowych kontraktów w NFZ, czy okolicznych
    szpitalach ogranicza także (oprócz najmowanego aktualnie budynku) sama jego lokalizacja
    (...). W konkursach dotyczących transportu pacjentów liczy się czas dojazdu nie dłuższy niż
    25 minut, a wspomniany przejazd przez spory ruch wydłuża go znacznie.
    Spółka została wyposażona w niezbędne aktywa umożliwiające samodzielne i rzeczywiste
    prowadzenie działalności gospodarczej. Poniżej przedstawiamy szczegóły potwierdzające
    ten stan:
    1. Wyposażenie Spółki przez wspólników w aktywa na rozpoczęcie działalności
    Na etapie rozpoczęcia działalności, wspólnicy zapewnili Spółce środki finansowe m.in.
    poprzez:
        dopłaty wspólników,
        podwyższenie kapitału zakładowego.
    Pozwoliło to na sfinansowanie zakupu niezbędnych środków trwałych oraz uruchomienie
    podstawowej działalności gospodarczej. Dodatkowo Spółka wypracowała już kapitał
    własny z bieżącej działalności, który obecnie przeznaczyć chce na inwestycję budowy
    własnego lokalu użytkowego.
    2. Skala i struktura operacyjna Spółki
    Spółka w 2025 roku zatrudnia ponad 30 osób na podstawie umów o pracę i/lub umów
    cywilnoprawnych. Zatrudnienie obejmuje zarówno personel medyczny, administracyjny,
    jaki techniczny. W związku z rozwojem Spółka systematycznie zatrudnia nowych
    specjalistów oraz nawiązuje kolejne współprace z podmiotami leczniczymi i instytucjami
    publicznymi.
    3. Rozszerzanie działalności operacyjnej
    Spółka aktywnie rozwija swoją działalność w ramach branży ochrony zdrowia, rozszerzając
    zakres usług oraz uczestnicząc w konkursach organizowanych przez Narodowy Fundusz
    Zdrowia. Spółka ubiega się o kolejne kontrakty, jednak napotyka ograniczenia formalne z
    powodu niewystarczającej powierzchni lokalowej, co utrudnia udział w niektórych
    postępowaniach konkursowych.
    4. Inwestycje infrastrukturalne
    W związku z rozwojem i rosnącym zapotrzebowaniem na usługi transportowe, Spółka
    rozszerza flotę ambulansów i świadczy usługi transportu sanitarnego także dla innych
    podmiotów medycznych. Stąd wynika zapotrzebowanie na teren inwestycyjny (garaże,
    infrastruktura techniczna).
    5. Zamierzone rozwiązanie dot. gruntu pod inwestycję
    Jeden ze wspólników, będący właścicielem odpowiedniego gruntu, planuje wydzierżawić
    działkę Spółce z przeznaczeniem na budowę własnego lokalu użytkowego, zgodnie z
    potrzebami operacyjnymi Spółki.
    Z uwagi na wartość działki oraz brak możliwości wniesienia równoważnych aportów przez
    pozostałych wspólników, wniesienie aportu byłoby niekorzystne i potencjalnie
    prowadziłoby do pokrzywdzenia wspólnika.
    Dodatkowo - Spółka nie potrzebuje nowego majątku jako środka trwałego w danym
    momencie, lecz miejsca na inwestycję w przyszły majątek - budynek dostosowany do
    działalności leczniczej i transportowej.

    6. Zezwolenia, rejestry, zgodność z przepisami
    Spółka posiada:
        wpis do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą (RPWDL),
        stosowne pozwolenia transportowe,
        normy ISO
        pozytywne odbiory i decyzje sanitarne,
    co potwierdza, że Spółka prowadzi działalność zgodnie z przepisami prawa i w sposób
    zorganizowany.
    W opinii Wnioskodawcy Spółka z o.o. została rzeczywiście i wystarczająco wyposażona w
    niezbędne zasoby i aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej. Działa ona
    samodzielnie, posiada personel, środki trwałe, kontrakty, zezwolenia, flotę pojazdów, bazę
    klientów oraz kapitał inwestycyjny. Aktualne działania wspólników (w tym planowana
    dzierżawa gruntu) są kontynuacją rozwoju Spółki, a nie próbą ominięcia obowiązków
    podatkowych lub przenoszenia działalności gospodarczej.
    Spółka posiada niezbędne środki na dokonanie inwestycji w postaci wybudowania części
    parterowej budynku oraz przystosowanie jej do specyfiki prowadzonej działalności
    gospodarczej. Na ten moment nie posiada jednak wolnych środków na nabycie udziałów
    w gruncie, aby stać się jego właścicielem, stąd uzasadniona jest potrzeba dzierżawy
    gruntu.
    Po zakończeniu umowy dzierżawy Strony dopuszczają następujące opcje:
    - Wykup przez Wydzierżawiającego:
    Wydzierżawiający wykupi część budynku sfinansowaną przez Spółkę (lub udział
    odpowiadający poniesionym nakładom) za wartość rynkową, ustaloną przez niezależnego
    rzeczoznawcę majątkowego na dzień zakończenia dzierżawy. Wydzierżawiający
    zobowiązuje się, że zapłata nastąpi w ustalonym przez strony terminie od daty zawarcia
    umowy sprzedaży.
    - Sprzedaż udziału w budynku na rzecz Spółki lub osoby trzeciej
    Wydzierżawiający może zawrzeć ze Spółką lub wskazaną przez nią osobą trzecią umowę
    sprzedaży udziału we współwłasności budynku, odpowiadającego poniesionym przez
    Spółkę nakładom, za wartość rynkową. W tym przypadku dopuszcza się zawarcie umowy
    warunkowej lub z zastrzeżeniem prawa pierwokupu dla Spółki.
    Ze względu na fakt, iż opisywana sytuacja ma charakter zdarzenia przyszłego,
    Wnioskodawca na obecnym etapie nie jest w stanie jednoznacznie określić daty zawarcia
    umowy dzierżawy. Wnioskodawca wskazuje jednak, iż umowa ta zawarta będzie na pewno
    w tym roku.
    Umowa będzie zawarta na okres 20 lat, z możliwością jej przedłużenia na dalszy okres na
    podstawie aneksu.
    W treści umowy dzierżawy przewidziane zostanie postanowienie uprawniające
    Wnioskodawcę do realizacji inwestycji polegającej na budowie budynku na dzierżawionym
    gruncie oraz do dokonania prac związanych z przystosowaniem części nieruchomości do
    celów usługowych, zgodnie z zakresem planowanej działalności gospodarczej.
    Wspólnik nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej, a planowana umowa
    dzierżawy zostanie zawarta bezpośrednio z Nim jako osobą fizyczną działającą jako osoba
    prywatna, poza zakresem działalności gospodarczej.
    Umowa dzierżawy nie została jeszcze zawarta, niemniej jednak znajdą się w niej
    postanowienia o następującej treści:

    1. Dzierżawca ponosi wszelkie koszty związane z budową budynku usługowo-
      medycznego oraz jego przystosowaniem do działalności leczniczej.
    2. Szczegółowy podział budynku zawarty jest w załączniku do niniejszego wniosku
    3. Wydzierżawiający wyraża zgodę na budowę przez Dzierżawcę, przy czym uzyskanie
      wszelkich pozwoleń i zgłoszeń administracyjnych leży po stronie Dzierżawcy.
    4. Dzierżawca nie może oddać przedmiotu dzierżawy osobie trzeciej do używania,
      poddzierżawić go lub przenieść praw i obowiązków wynikających z niniejszej umowy
      bez uprzedniej pisemnej zgody Wydzierżawiającego pod rygorem nieważności.
    5. Wydzierżawiający zobowiązuje się przedstawić Dzierżawcy szczegółowy plan
      inwestycyjny dotyczący wszelkich planowanych nakładów budowlanych lub
      adaptacyjnych na dzierżawionej nieruchomości, w tym w szczególności prac
      obejmujących nadbudowę, rozbudowę lub zmianę przeznaczenia części budynku.
    6. Realizacja inwestycji wymaga uprzedniej, pisemnej zgody Dzierżawcy, wyrażonej po
      zapoznaniu się z zakresem i celem planowanych działań.
    7. Jakiekolwiek zmiany w zatwierdzonym planie inwestycyjnym mogą być wprowadzone
      wyłącznie po uzyskaniu pisemnej zgody Dzierżawcy.
    8. Celem tego postanowienia jest zapewnienie spójności inwestycji z charakterem
      prowadzonej działalności gospodarczej Dzierżawcy oraz jej długoterminowego planu
      rozwoju.
    Poniesione przez Spółkę nakłady na wybudowanie nieruchomości i dostosowanie jej do
    specyfiki działalności gospodarczej podlegać będą rozliczeniu po zakończeniu umowy
    dzierżawy.
    Po zakończeniu umowy dzierżawy Strony dopuszczają następujące opcje:
    - Wykup przez Wydzierżawiającego:
    Wydzierżawiający wykupi część budynku sfinansowaną przez Spółkę (lub udział
    odpowiadający poniesionym nakładom) za wartość rynkową, ustaloną przez niezależnego
    rzeczoznawcę majątkowego na dzień zakończenia dzierżawy. Wydzierżawiający
    zobowiązuje się, że zapłata nastąpi w ustalonym przez strony terminie od daty zawarcia
    umowy sprzedaży.
    - Sprzedaż udziału w budynku na rzecz Spółki lub osoby trzeciej
    Wydzierżawiający może zawrzeć ze Spółką lub wskazaną przez nią osobą trzecią umowę
    sprzedaży udziału we współwłasności budynku, odpowiadającego poniesionym przez
    Spółkę nakładom, za wartość rynkową. W tym przypadku dopuszcza się zawarcie umowy
    warunkowej lub z zastrzeżeniem prawa pierwokupu dla Spółki.

## Pytanie

Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Wspólnika z tytułu dzierżawy
    nieruchomości oraz z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie oraz
    przystosowanie części usługowej nieruchomości zlokalizowanej na parterze do specyfiki
    swojej działalności gospodarczej stanowić będzie dochód z tzw. ukrytych zysków, zgodnie
    z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.; w dalszej części: ustawa o CIT)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wspólnika oraz z tytułu
    ponoszonych nakładów na wybudowanie oraz przystosowanie części usługowej
    nieruchomości zlokalizowanej na parterze do specyfiki swojej działalności gospodarczej
    nie będą stanowić dochodu z ukrytych zysków.
    Zgodnie z art. 28m ust 3 ustawy o CIT:

    „Przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne,
    nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest
    udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w
    szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi.
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu;
        b) trustu lub innego podmiot albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie Z art 11c (ustawy 0 CIT)
      ponad ustaloną cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akc/), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego.
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju,
    8) wydatki na reprezentację.
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce”
    Przy czym wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa
    wyżej, określa się zgodnie z art. 12 ust 5-6a ustawy o CIT, tj. według zasad rynkowości dla
    danego typu świadczeń.
    Jednakże do ukrytych zysków nie zalicza się (art. 28m ust 4 ustawy o CIT):
    1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy
      o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie
      fizycznej - w części w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym
      miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego
      wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust
      1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT. nie więcej jednak niż pięciokrotności
      przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym
      średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający
      miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej,

    2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości,
      związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego
      taboru pływającego oraz Innych składników majątku
        a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
        b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku które me są wykorzystywane
        wyłącznie na cele działalność gospodarczej.
    3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub
      wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat
    Na gruncie ryczałtu od dochodów spółek podmiotami powiązanymi są zgodnie z art 28c
    pkt 1 w zw. z art 11a ust 1 pkt 4 i art. 11 a ust. 2 ustawy o CIT:
    a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny
      podmiot, lub
    b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ
        ten sam inny podmiot lub
        małżonek krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej
        wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
    c) spółka niemająca osobowości prawnej I jej współnicy, lub
    d) podatnik i jego zagraniczny zakład a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej -
      spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład
    Przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:
        1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5%
        a) udziałów w kapitale lub
        b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
        c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym
        jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
        2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych
        decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną
        nieposiadającą osobowości prawnej, lub
        3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub
        powinowactwa do drugiego stopnia
    Wspólnik jest podmiotem powiązanym w stosunku do Wnioskodawcy.
    Z tytułu dzierżawy Wspólnik otrzyma od Spółki wynagrodzenie ustalone w oparciu o cenę
    rynkową.
    Świadczenia, do których będzie dochodzić między Wspólnikiem a Spółka, nie znajdują się
    w katalogu ustawowym świadczeń, które uznane są za ukryte zyski. Oprócz tego nie są
    one wypłacane w związku z prawem do udziału w zysku (wynagrodzenie nie będzie
    uzależnione od zysku).
    Czynsz dzierżawy będzie reprezentował wartość rynkową. Natomiast nakłady ponoszone
    na wybudowanie oraz przystosowanie części usługowej nieruchomości zlokalizowanej na
    parterze do specyfiki działalności gospodarczej nieruchomości nie mogą zostać uznane za
    darowiznę, gdyż będą służyły tylko i wyłącznie odpłatnej działalności prowadzonej przez
    Spółkę.

    Odpłatne udostępnianie spółce majątku nie jest w żaden sposób zakazane i nie można
    wywodzić, że w takim przypadku występuje kategoria ukrytego zysku. Brak jest przepisu,
    który nakazywałby również wyposażenie osoby prawnej we własność nieruchomości. Co
    więcej, wynajem nieruchomości, na której jest prowadzona działalność gospodarcza, jest
    częstą praktyką gospodarczą.
    Zgodnie z wyrokiem WSA o sygn. akt I SA/Łd 513/23:
    „Ukrytym zyskiem może być świadczenie powstałe w wyniku uzgodnień, których nie
    zawarłyby podmioty niepowiązane. Ocena transakcji pod tym kątem nie powinna
    ograniczać się jedynie do analizy ustalonej ceny transakcji, ale powinna również
    uwzględniać ocenę, czy w ogóle doszłoby do zawarcia takiej transakcji, gdyby nie
    uczestniczyły w niej podmioty niepowiązane Przy dokonywaniu takiej kwalifikacji należy
    brać pod uwagę potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadność
    świadczenia takiej transakcji odnośnie do jej sytuacji majątkowej czyjej potrzeb
    biznesowych”
    W niniejszym zdarzeniu przyszłym współpraca ma uzasadnienie gospodarcze. Obecna
    sytuacja Spółki wskazuje na istotne ograniczenia w zakresie wykorzystania posiadanych
    zasobów, które przekładają się bezpośrednio na wyniki finansowe. Spółka dysponuje
    aktywami w szczególności sprzętem I zasobami kadrowymi które nie są w pełni
    wykorzystywane z uwagi na brak odpowiedniego zaplecza lokalowego i technicznego.
    Uniemożliwia to samodzielne świadczenie części usług medycznych, co zmusza Spółkę do
    korzystania z usług podwykonawców. Takie rozwiązanie generuje znacznie wyższe koszty
    operacyjne i obniża rentowność działalności.
    Ponadto ograniczenia lokalowe powodują że część usług, które są obecnie realizowane,
    nie może być rozwijana w pełnym zakresie, co ogranicza zarówno liczbę przyjmowanych
    pacjentów, jak i potencjał przychodowy. Dodatkowo, szereg usług mimo posiadanych
    zasobów i kompetencji nie jest świadczony w ogóle z powodu braku warunków
    lokalowych.
    W rezultacie Spółka nie tylko ponosi wyższe koszty stałe związane z obsługą zewnętrzną,
    ale również traci potencjalne przychody, jakie mogłaby uzyskać z tytułu poszerzenia
    zakresu świadczeń i lepszego wykorzystania już posiadanych aktywów. Inwestycje w
    odpowiednią infrastrukturę umożliwiłyby zatem znaczące obniżenie kosztów działalności,
    zwiększenie efektywności operacyjnej oraz wzrost konkurencyjności i przychodów Spółki.
    W związku z czym zarówno opłata czynszu z tytułu dzierżawy, jak i ponoszenie nakładów
    na budowę oraz przystosowanie części usługowej nieruchomości zlokalizowanej na
    parterze do specyfiki swojej działalności gospodarczej nie powinny zostać uznane za
    ukryte zyski.
    Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku
    zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wynagrodzenie z tytułu dzierżawy
    nieruchomości wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego nie będzie stanowiło ukrytego
    zysku na podstawie art. 28m ust 3 ustawy o CIT.
    W świetle powyższego, usługi świadczone przez podmiot powiązany na rzecz
    Wnioskodawcy związane z dzierżawą nieruchomości opisane we wniosku nie będą
    stanowiły ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust 3 pkt 3 ustawy o CIT a w
    konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
    · z 9 stycznia 2023 r Znak: 0111-KDIB1-2.4010.748.2022.1.EJ;
    · z 18 stycznia 2023 r Znak: 0114-KDIP2-2.4010.241.2022.2.IN;
    · z 26 stycznia 2023 r Znak: 0114-KDIP2-2.4010.202.2022.2.ASK;
    · z 3 marca 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.15.2023.2.KW;

    · z 13 marca 2023 r. Znak. 0111-KDIB1-2.4010.83.2023.2.AK;
    · z 17 marca 2023 r Znak 0111-KDIB1-2.4010.56.2023.1.MZA;
    · z 21 marca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.63.2023.2.AK;
    · z 16 maja 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.53.2023.2.JKU;
    · z 2 czerwca 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.241.2023.1.MW;
    · z 27 lipca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.283.2023.2.AK;
    · z 28 lipca 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.151.2023.3.AS.
    Za niekwalifikowaniem czynszu dzierżawy od wykorzystywanych w działalności
    nieruchomości opowiadają się również sądy administracyjne, m in. WSA w Łodzi w wyroku
    z dnia 23 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 137/23, WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 29
    czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Po 155/23 oraz WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7
    grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Go 276/23.
    Wnioskodawca uważa również, że ponoszenie nakładów na budowę oraz przystosowanie
    części usługowej nieruchomości zlokalizowanej na parterze do specyfiki swojej
    działalności gospodarczej nie będzie stanowiło ukrytego zysku z uwagi na wcześniej
    przedstawione uzasadnienie gospodarcze takiego działania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 28j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1,
      jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
        1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w
          części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku
          finansowego netto przeznaczony:
        a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
          podzielonego zysku) lub
        b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
          ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
        2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
        3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z
          tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
        4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub
          wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych
          składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w
          przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w
          drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
        5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
          opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami
          podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu
          zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie
          ryczałtem;

        6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o
          rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku
          (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto
          (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).
    W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
        1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
          akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
          funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
          wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki
          (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
        2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
          przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
          rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
        b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
          powierniczym;
        3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
          ustaloną cenę tej transakcji;
        4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
          przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
          wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
          średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na
          dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
        5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
          zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
          zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
        6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
        7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
        8) wydatki na reprezentację;
        9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
        10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
        11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
        12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
          udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

        1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
          ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
          zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej
          - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym
          miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego
          wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art.
          12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
          dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności
          przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy
          czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
          poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
        2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
          wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków
          transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
        a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
          wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
        b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są
          wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
        3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi
          akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem
          odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest więc co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym
    przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają
    również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem
    lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków
    oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
        wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
        inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
        nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
        odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub
        podmiotu powiązanego,
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z
        podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.
    Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
      podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów
      i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
      ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

    Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Spółka świadczy Podstawową Opiekę
    Zdrowotna w ramach kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia. Wnioskodawca
    wybrał opodatkowanie w CIT na ryczałt od dochodów spółek.
    Spółka planuje zawarcie umowy dzierżawy gruntu z jednym ze wspólników. Z tytułu
    dzierżawy Wspólnik otrzyma od Spółki wynagrodzenie. Umowa będzie zawarta na okres
    20 lat, z możliwością jej przedłużenia na dalszy okres na podstawie aneksu. Wspólnik nie
    prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej - planowana umowa dzierżawy
    zostanie zawarta bezpośrednio z nim jako osobą fizyczną.
    Spółka planuje wydatki związane z budową nieruchomości na dzierżawionym gruncie.
    Budynek będzie składał się z części usługowej oraz mieszkalnej. Zarówno do części
    usługowej, jak i do części mieszkalnej przydzielone będzie osobne wejście oraz parking. W
    wydatkach tych Spółka oraz właściciel gruntu będą wspólnie partycypować. Spółka
    poniesie wydatki na budowę oraz przystosowanie części usługowej nieruchomości
    zlokalizowanej na parterze do specyfiki swojej działalności gospodarczej.
    Poniesione przez Spółkę nakłady na wybudowanie nieruchomości i dostosowanie jej do
    specyfiki działalności gospodarczej podlegać będą rozliczeniu po zakończeniu umowy
    dzierżawy. Strony dopuszczają następujące opcje:
        Wykup przez Wydzierżawiającego;
        Sprzedaż udziału w budynku na rzecz Spółki lub osoby trzeciej.
    Spółka planuje rozszerzyć zakres świadczonych usług opieki zdrowotnej o obszary, których
    obecnie nie może realizować samodzielnie z uwagi na brak odpowiednich warunków.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest to, czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na
    rzecz Wspólnika z tytułu dzierżawy nieruchomości oraz z tytułu ponoszonych nakładów na
    wybudowanie oraz przystosowanie części usługowej nieruchomości zlokalizowanej na
    parterze do specyfiki swojej działalności gospodarczej stanowić będzie dochód z tzw.
    ukrytych zysków, zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Definicję ukrytych zysków zawiera cytowany wyżej art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Zgodnie z
    jego treścią przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne,
    nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest
    udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem.
    W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać
    uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady
    transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest
    nadwyżka wartości rynkowej transakcji, określona, zgodnie z art. 11c, ponad ustaloną
    cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT).
    Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową
    transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. W praktyce może to oznaczać,
    np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty
    niepowiązane.
    Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z
    kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cytowanym powyżej art. 28m ust. 4
    ustawy o CIT.

    Dlatego ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu
    ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki
    wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, tzn. dochód z
    tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek
    wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem w
    zakresie ocenianego świadczenia.
    Ocena transakcji zawartej między spółką a wspólnikiem nie powinna się zatem ograniczać
    jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna
    również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie
    powiązania podmiotów. Należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu
    jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji
    majątkowej spółki oraz faktycznych jej potrzeb biznesowych.
    W relacji spółka-wspólnik istotne jest też to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w
    aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór
    tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu spółki, tj.
    dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki,
    udostępniania nieruchomości).
    Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod
    pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do
    korzyści wspólnika, która, bez wykonania tego świadczenia, zostałaby zrealizowana w
    postaci dywidendy, kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.
    Biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne, stwierdzić należy, że opisane
    zdarzenie przyszłe nie spełnia kryteriów opodatkowania go ryczałtem od dochodów
    spółek, a tym samym uznania za ukryte zyski. Z opisu sprawy wynika, że wypłacane
    wynagrodzenie oraz nakłady na budowaną nieruchomość nie będą ponoszone w związku
    z prawem do udziału w zysku. Okoliczność istnienia powiązań pomiędzy stronami nie
    stanowiła wyłącznej przesłanki podjęcia współpracy. Decydującymi kryteriami zawarcia
    umowy dzierżawy była przede wszystkim dogodna lokalizacji gruntu, która pozwala na
    rozwój i poszerzenie działalności Spółki. Poniesione przez Spółkę nakłady podlegać będą
    rozliczeniu po zakończeniu umowy dzierżawy.
    Podsumowując, ponoszone przez Spółkę koszty dzierżawy gruntu od wspólnika oraz
    nakładów na wybudowanie i przystosowanie części usługowej budowanej nieruchomości
    nie będą stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT.
    Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe
    zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w
    sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia
    doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.