Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-106/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-15
Teza: Skutki podatkowe nabycia spadku.
Słowa kluczowe: majątek; spadek
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i jego brat są obywatelami polskimi i polskimi rezydentami podatkowymi. Na początku roku 2014 r. zmarł Ojczym Wnioskodawcy (i jego brata). Ojczym miał podwójne obywatelstwo polskie i amerykańskie, od 20 lat mieszkał jednak w Polsce. Wnioskodawca ani jego brat nie zostali przysposobieni przez ojczyma. Żona ojczyma (matka Wnioskodawcy i jego brata) nie żyła w chwili śmierci ojczyma. Ojczym nie sporządził testamentu. W chwili śmierci Ojczym Wnioskodawcy posiadał jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym amerykańskim (z siedzibą w Stanach Zjednoczonych), zwanym dalej: „Funduszem”. Prawo amerykańskie przewiduje (podobnie jak prawo polskie - zob. niż.) prawo złożenia przez uczestnika funduszu tzw. dyspozycji na wypadek śmierci. Uczestnik może na mocy pisemnego oświadczenia złożonego do aktu Funduszu zarządzić, że z chwilą jego śmierci jednostki uczestnictwa w Funduszu przechodzą na wskazane przez niego w dyspozycji osoby, zwane beneficjentami (beneficjariuszami - beneficiary). Przy czym w przeciwieństwie do prawa polskiego brak jest określenia limitu wartości tych jednostek (w prawie polskim taka dyspozycja może dotyczyć jedynie do wartości nieprzekraczającej 20-krotnego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw). Fundusz wypłaca tym osobom (beneficjentom) kwotę pieniężną będącą równowartością tych jednostek. W dyspozycji na wypadek śmierci składanej do akt Funduszu znajduje się fragment „beneficiary information”, który wskazuje dokładnie, co dzieje się z jednostkami uczestnictwa w Funduszu na wypadek śmierci uczestnika. Informacja ta ma treść następującą (w języku angielskim): This section lists information on your transfer on death designations. Designated beneficiaries would inherit specified assets in

a particular account. Beneficiaries do not inherit assets until after your death. For the specific assets for which you designated beneficiaries, such designations generally will override the provisions in your will concerning the distribution of your estate. To makę changes to your beneficiary information, please call: (wskazano numer telefonu), to request the appropriate forms to update the information. Co oznacza w języku polskim: Ta sekcja zawiera informacje na temat przeznaczenia jednostek \[uczestnictwa w Funduszu\] na wypadek śmierci. Wskazani beneficjariusze odziedziczą aktywa na określonych rachunkach. Beneficjariusze nie będą dziedziczyli aktywów przed śmiercią. Dla wskazanych aktywów, dla których wskazano beneficjariuszy, takie wskazanie będzie miało pierwszeństwo przed testamentem zawierającym rozporządzenia spadkowe. Aby zmienić beneficjariuszy, prosimy o kontakt telefoniczny (wskazano numer telefonu), aby poprosić o właściwe formularze w celu ewentualnej aktualizacji beneficjariuszy". Niżej wskazano nazwy poszczególnych funduszy oraz wskazano jako uprawnionego (beneficjariusza) Wnioskodawcę oraz jego brata, w częściach równych po 50%. Wnioskodawca w celu ewentualnego sprawdzenia poprawności dokonanego tłumaczenia pozwolił sobie załączyć wyżej wymieniony dokument do wniosku.

Załatwiając formalności w Funduszu związane z realizacją wyżej wymienionej dyspozycji, Wnioskodawcy dowiedzieli się, że realizacja wyżej wymienionej dyspozycji będzie wyglądała

w ten sposób, że kwota równowartości jednostek uczestnictwa ojczyma w Funduszu ma być przekazana na rachunki bankowe Wnioskodawcy i jego brata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie skutki podatkowe wywoła dla Wnioskodawcy wyżej opisane zdarzenie?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe zdarzenie należy traktować jako podlegające podatkowi od spadków i darowizn, opisane w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci. Ponieważ Wnioskodawca należy do pierwszej grupy podatkowej, zatem będzie zwolniony od podatku od spadków i darowizn. Jednocześnie z tytułu powyższego zdarzenia, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć żadne obowiązki w podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem nabycie następuje tytułem dziedziczenia.

Na początku trzeba wskazać, że w prawie polskim skutki śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego są uregulowane w sposób następujący, stosownie do art. 111 ust. l ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych:

Art. 111:

1.  W razie śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego, fundusz jest obowiązany na żądanie:
    1.  osoby, która przedstawi rachunki stwierdzające wysokość poniesionych przez nią wydatków związanych z pogrzebem uczestnika − odkupić jednostki uczestnictwa uczestnika zapisane w rejestrze uczestników funduszu, do wartości nieprzekraczającej kosztów urządzenia pogrzebu zgodnie ze zwyczajami przyjętymi w danym środowisku, oraz wypłacić tej osobie kwotę uzyskaną z tego odkupienia;
    2.  osobę, którą uczestnik wskazał funduszowi w pisemnej dyspozycji − odkupić jednostki uczestnictwa uczestnika zapisane w rejestrze uczestników funduszu do wartości nie wyższej niż przypadające na ostatni miesiąc przed śmiercią uczestnika funduszu dwudziestokrotne przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku, ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, oraz nieprzekraczającej łącznej wartości jednostek uczestnictwa zapisanych w rejestrze uczestnika, oraz wypłacić tej osobie kwotę uzyskaną z tego odkupienia.
2.  Przepis ust. 1 nie dotyczy jednostek uczestnictwa zapisanych we wspólnym rejestrze uczestnika i innej osoby.
3.  Kwoty oraz jednostki uczestnictwa niewykupione przez fundusz, odpowiednio do wartości, o których mowa w ust. 1, nie wchodzą do spadku po uczestniku.
4.  Dyspozycja, o której mowa w ust 1 pkt 2, może być w każdym czasie przez uczestnika zmieniona lub odwołana.

Zatem w praktyce wygląda to tak, że uczestnik polskiego funduszu inwestycyjnego otwartego wykupuje w tym funduszu jednostki uczestnictwa. Te jednostki naturalnie reprezentują pewną wartość, zależną od tego, jak − kolokwialnie rzecz ujmując − „wiedzie się” funduszowi − ich wartość może wzrastać lub spadać. Z prawnego punktu widzenia oczywiście uczestnik funduszu nie ma pieniędzy w funduszu, ma tylko jednostki uczestnictwa, reprezentujące pewną wartość, które fundusz od niego odkupuje. Powstaje pytanie, co w przypadku gdy uczestnik funduszu umiera. Otóż jeżeli uczestnik funduszu wskazał osobę w pisemnej dyspozycji (beneficjenta, beneficjariusza), to Fundusz na żądanie tej osoby odkupuje od beneficjenta zapisane w rejestrze uczestników funduszu jednostki, w kwocie łącznej wartości tych jednostek zapisanych w rejestrze. Przy czym w prawie polskim jest istotne ograniczenie, mianowicie maksymalna wartość odkupionych jednostek nie może być wyższa niż przypadające na ostatni miesiąc przed śmiercią uczestnika funduszu 20-krotne przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw, bez wypłat nagród z zysku. Ta kwota nie wchodzi do spadku po uczestniku. Jednakże mimo, że kwota ta nie wchodzi do spadku po uczestniku, to jej otrzymanie (w wyniku nabycia jednostek uczestnictwa w Funduszu i następnie ich odkupienia przez Fundusz), podlega opodatkowaniu nie podatkiem dochodowym do osób fizycznych, a podatkiem od spadków i darowizn, stosownie do art. l ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci. Mimo pewnej usterki legislacyjnej, polegającej na sformułowaniu „nabycie jednostek uczestnictwa”, a nie „otrzymanie środków pieniężnych w wykupie nabytych jednostek uczestnictwa” organy podatkowe wskazują, że w przepisie chodzi w istocie o objęcie podatkiem od spadków i darowizn właśnie zdarzenia polegające na otrzymaniu przez beneficjenta kwoty z tytułu odkupienia przez Fundusz jednostek uczestnictwa zmarłego uczestnika Funduszu.

Tak przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2009 r. IPPB2/436-352/09-2/AF wskazał, że fundusze zarządzane przez TFI zbywają i odkupują jednostki uczestnictwa funduszy na żądanie uczestników. Każdy uczestnik ma również możliwość wskazania funduszowi w formie pisemnej dyspozycji osoby, która w przypadku śmierci tego uczestnika będzie uprawniona do otrzymania określonej kwoty do funduszu. Dyspozycja ta może być w każdym czasie przez uczestnika zmieniona lub odwołana. Powyższe wynika z art. 111 ust. 1 pkt 2) ustawy o funduszach. Należy również dodać, że wypłata dokonywana przez fundusz na rzecz osoby wskazanej w pisemnej dyspozycji uczestnika nie może przekroczyć kwoty wyższej niż przypadające na ostatni miesiąc przed śmiercią uczestnika funduszu dwudziestokrotne przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku, ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Wartość wypłaty nie może też przekroczyć łącznej wartości jednostek uczestnictwa zapisanych w rejestrze zmarłego uczestnika. Spółka pragnie przy tym wskazać, że zgodnie z art. 111 ust 3 ustawy o funduszach, w przypadku gdy uczestnik złożył pisemną dyspozycję funduszowi, w której wskazał osobę uprawnioną do otrzymania wypłaty, o której mowa powyżej, jednostki uczestnictwa niewykupione przez fundusz w wartości odpowiadającej tej wypłacie nie wchodzą do spadku po uczestniku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota wypłacona prze fundusz osobie, którą uczestnik wskazał w pisemnej dyspozycji na wypadek śmierci podlega podatkowi od spadków i darowizn.
2.  Czy kwota wypłacona przez fundusz osobie, którą uczestnik wskazał w pisemnej dyspozycji na wypadek śmierci nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych i tym samym na TFI nie spoczywają żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.

Zdaniem Wnioskodawcy: W tym miejscu Spółka zwraca uwagę na art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W przywołanej regulacji ustawodawca wskazał, że podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego fundusz inwestycyjnego otwartego na wypadek śmierci. Zdaniem Spółki, w ramach zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku nie dochodzi do nabycia jednostek uczestnictwa przez osobę uprawnioną (wskazaną w dyspozycji na wypadek śmierci przez uczestnika). Zauważyć należy, że art. 111 ust. 1 pkt 2 ustawy o funduszach, który reguluje omawiane zdarzenie, nie stanowi, że osoba uprawniona staje się zarejestrowanym uczestnikiem funduszu i nabywa jednostki uczestnictwa. Zgodnie z analizowaną regulacją ustawy o funduszach osoba ta uzyskuje po śmierci uczestnika funduszu jedynie uprawnienie do żądania otrzymania określonych wartości pieniężnych od funduszu. Wypłata ta, co prawda, realizowana jest przez fundusz poprzez odkupienie jednostek uczestnictwa, niemniej jednak nie oznacza to, że osoba uprawniona nabywa jednostki uczestnictwa. Zauważyć należy, że odkupienie następuje z rejestru zmarłego uczestnika funduszu. Zatem osoba uprawniona na podstawie dyspozycji nie nabywa praw do jednostek uczestnictwa zmarłego uczestnika, nie może nimi swobodnie dysponować, czyli np. zlecić funduszowi otwarcie rejestru na jej rzecz, na którym zostaną zapisane jednostki uczestnictwa nabyte uprzednio przez zmarłego uczestnika. Osoba uprawniona może żądać od funduszu jedynie otrzymania wypłaty, pochodzącej z odkupienia jednostek zapisanych na rejestrze zmarłego uczestnika (do określonej kwoty. (\`(...)\`) Zauważyć należy, że jedynym przepisem ustawy o funduszach, który reguluje możliwość wydania przez uczestnika funduszu dyspozycji na wypadek śmierci jest art. 111 ust. 1 pkt 2 ustawy o funduszach. Zatem mając na względzie zasadę racjonalnego ustawodawcy, zgodnie z którą ustawodawca nie tworzy zbędnych przepisów, uznać należy, że zamiarem ustawodawcy - w zakresie wskazania w art. 1 ust. 2 ustawy SD, że podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu - było objęcie zakresem podatku od spadków i darowizn zdarzenia, o którym mowa w art. 111 ust. l pkt 2 ustawy o funduszach, czyli otrzymanie przez osobę uprawnioną wypłaty od funduszu (wypłaty realizowanej w drodze odkupienia jednostek uczestnictwa z rachunku uczestnika, który wydał dyspozycję na wypadek śmierci). W tym miejscu Spółka podkreśla, że za przyjęciem poglądu powyżej prezentowanego przemawiają również okoliczności wprowadzenia do ustawy o podatku od spadków i darowizn omawianego zapisu, tj. stanowiącego, że podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji, czyli wykładnia celowościowa tej regulacji. Do dnia 30 czerwca 2004 r. przepis ustawy o podatku od spadków i darowizn regulujący obecnie omawianą kwestię (tj. art. 1 ust. 2) brzmiał: „Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci”. Z dniem 1 lipca 2004 r. ustawodawca nadał mu następujące, obecnie obowiązujące brzmienie: „Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego lub” W przedstawionym (\`(...)\`) stanie faktycznym, uposażony z racji nabycia praw majątkowych reprezentowanych przez jednostki uczestnictwa nie staje się uczestnikiem funduszu, lecz otrzymuje kwotę pieniężną, uzyskaną w wyniku odkupienia jednostek uczestnictwa przez fundusz, w maksymalnej wysokości określonej w przepisach ustawy o funduszach inwestycyjnych (art. 111 ust. 1 pkt 2 ustawy). Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od spodków i darowizn”. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

A skoro Wnioskodawca znajduje się w pierwszej grupie podatkowej, to nie zapłaci podatku od spadków i darowizn po ojczymie (pod warunkiem oczywiście dopełnienia wszelkich formalności przewidzianych przez tą ustawę, w tym złożenia właściwej deklaracji). Wnioskodawca pragnie jednocześnie stwierdzić, iż nawet gdyby rozdzielić pod względem podatkowym dwa zdarzenia, tj:

1.  Nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym zmarłego i następnie (to zdarzenie należałoby rozpatrywać z punktu widzenia podatku od spadków i darowizn)
2.  Odkupienie tych jednostek uczestnictwa przez Fundusz i uzyskanie przez Wnioskodawcę kwoty pieniężnej odpowiadającej wartości tych jednostek (to zdarzenia można by rozpatrywać ewentualnie z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

To również i tutaj Wnioskodawca nie zapłaciłby podatku. Nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu podlegałoby bowiem podatkowi od spadków i darowizn (art. 1 ust. 2) i byłoby od niego wolne, skoro Wnioskodawca jest pasierbem zmarłego uczestnika (ojczyma). Z kolei następnie Wnioskodawca uzyskiwałby od razu kwotę równowartości jednostek uczestnictwa w Funduszu. Kwota ta byłaby równa wartości, jaką przedstawiałyby jednostki uczestnictwa w Funduszu w chwili nabycia, zatem po stronie Wnioskodawcy brak byłoby jakiegokolwiek przychodu. Jeśli bowiem w chwili śmierci uczestnika Funduszu, jednostka uczestnictwa zmarłego ma np. wartość 100 dolarów, to właśnie taką jednostkę (o takiej wartości) nabywa Wnioskodawca. To nabycie podlega (z mocy art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn) podatkowi od spadków i darowizn i jest z niego zwolnione. Natomiast następnie Fundusz odkupuje od Wnioskodawcy jednostkę uczestnictwa za wartość, którą przedstawiały one w chwili śmierci, czyli właśnie 100 dolarów. Wnioskodawca nabył więc majątek za 100 dolarów (to nabycie podlegało podatkowi od spadków i darowizn) i następnie sprzedał go Funduszowi (który odkupił jednostkę) za taką samą kwotę - 100 dolarów, w związku z czym nie osiągnął on żadnego przychodu, ergo − nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd też − Zdaniem Wnioskodawcy − podobne zasady należy zastosować do uzyskania przez Wnioskodawcę uprawnienia do uzyskania kwoty będącej równowartością sumy jednostek uczestnictwa zgromadzonych przez jego zmarłego ojczyma w funduszu inwestycyjnym amerykańskim. Konstrukcja dyspozycji dla beneficjariuszy jest tutaj bardzo podobna jak w prawie polskim, z tą tylko różnicą, że brak jest ograniczenia co do wysokości kwoty, która może przypaść beneficjariuszom (w prawie polskim jest to 20-krotność wynagrodzenia). Nie ma wątpliwości, że z chwilą śmierci ojczyma Wnioskodawcy, Fundusz odkupuje jednostki uczestnictwa zmarłego uczestnika zapisane w rejestrze uczestników (w całej wartości) i wypłaca beneficjariuszowi (Wnioskodawcy, wskazanemu w dyspozycji zmarłego uczestnika) kwotę uzyskaną z tego odkupienia. Zresztą identycznie wygląda sytuacja w przypadku tzw. zapisu bankowego. Zgodnie z art. 56 ust. 1 prawa bankowego: „posiadacz rachunku oszczędnościowego, rachunku oszczędnościowo − rozliczeniowego lub rachunku terminowej lokaty oszczędnościowej może polecić pisemnie bankowi dokonanie − po swojej śmierci − wypłaty z rachunku wskazanym przez siebie osobom: małżonkowi, wstępnym, zstępnym lub rodzeństwu określonej kwoty pieniężnej. Zgodnie zaś z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn „podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci". Bezsporne jest to, że w obu przepisach chodzi o tę samą instytucję. Nikt w praktyce nie ma wątpliwości, że kto dokonuje wypłaty na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci środków z rachunku bankowego spadkodawcy, musi opodatkować tą kwotę na zasadach wynikających z ustawy o podatku od spadków i darowizn. Mimo, że również tutaj teoretycznie można byłoby odróżnić nabycie samej wierzytelności do banku o wypłatę kwoty będącej równowartością zapisu bankowego oraz realizację tej wierzytelności w postaci uzyskania środków pieniężnych od banku. Posiadacz rachunku nie ma bowiem prawa własności środków zgromadzonych na rachunku a jedynie wierzytelność o ich wypłatę. Tak samo uczestnik funduszu nie jest właścicielem środków pieniężnych reprezentowanych przez jednostki uczestnictwa, ma jedynie wierzytelność do funduszu o wykupienie tych jednostek za kwotę ich wartości. Realizacja tej wierzytelności następuje właśnie przez uzyskanie przez uprawnionego środków pieniężnych o aktualnej wartości jednostek uczestnictwa.

Zatem, podsumowując − nie można rozdzielać „nabycia jednostek uczestnictwa w funduszu w chwili śmierci uczestnika na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci przez beneficjenta” od „odkupu tych jednostek przez fundusz od beneficjenta” − bowiem dla celów podatkowych te dwa zdarzenia winny być traktowane jako jedna całość. W związku z czym opisane zdarzenie przyszłe powinno rodzić dla Wnioskodawcy skutki identyczne, jak gdyby był on beneficjentem polskiego funduszu inwestycyjnego, podlegającego prawu polskiemu, tj. kwota uzyskana z odkupu jednostek zmarłego uczestnika podlega podatkowi od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93 poz. 768 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy, podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższy przepis odnosi się do sytuacji, nabycia własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą. Wskazuje on, że takie nabycie podlega podatkowi, m. in. w sytuacji gdy w chwili otwarcia spadku nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 poz. 121) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym należy przyjąć, że otwarcie spadku to zwrot, którego użycie staje się uzasadnione w momencie śmierci spadkodawcy. Oznacza on chwilę śmierci spadkodawcy i stosowane jest dla określenia spadkowych następstw tego zdarzenia. Śmierć spadkodawcy oznacza, że otwiera się spadek, co następuje dokładnie z chwilą śmierci spadkodawcy.

Użycie powyższego zwrotu w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wskazuje na moment, na który określa się jedynie obywatelstwo nabywcy lub jego miejsce zamieszkania, ale odnosi się do wszystkich sytuacji określonych w art. 1, które wskazują na nabycie rzeczy lub praw w związku ze śmiercią osoby, po której nabycie następuje. Może to być zatem nabycie zarówno w drodze dziedziczenia, jak również polecenia testamentowego, czy też nabycia praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci.

Wskazane przez Wnioskodawcę tytuł nabycia, a więc nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika amerykańskiego funduszu inwestycyjnego podobnie jak dziedziczenie są następstwem śmierci osoby, po której nabycie to nastąpiło, inaczej mówiąc gdyby osoba ta nie zmarła, do ww. nabyć by nie doszło. Wynika to z faktu, że art. 2 nie można odczytywać w oderwaniu od art. 1 ustawy określającego zakres podmioty i przedmioty ustawy o podatku od spadków i darowizn. W przeciwnym wypadku doszłoby do zawężenia zakresu przedmiotowego ustawy w stosunku do podatników nabywających rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą.

W konsekwencji, należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że nabycie środków pieniężnych w następstwie odkupienia przez amerykański fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Podstawą objęcia podatkiem ww. zdarzenia stanowi art. art. 1 ust. 2 w zw. z art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednakże zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  udokumentują − w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych winno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762 ze zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, przedmiotowe nabycie podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej - art. 4a ust. 3 ww. ustawy.

W cytowanych przepisach nie zostały wyszczególnione ani rodzaj, czy charakter nabywanych składników majątku objętych zwolnieniem, ani sposób, czy czas ich użytkowania jak również ich maksymalna wartość. Należy jednak mieć na uwadze, że podstawowym kryterium uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest zakwalifikowanie nabywcy jako jednej z osób wymienionych w tym przepisie, a także zachowanie terminu, o którym mowa w przepisie.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwota uzyskana z odkupu jednostek zmarłego uczestnika funduszu podlega podatkowi od spadków i darowizn należało uznać za prawidłowe.

Ponadto informuje się, że specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej. Stąd też informuje się, że dokumenty dołączone do wniosku nie podlegają analizie w toku postepowania interpretacyjnego.

Zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku niniejsza interpretacja indywidualna została wydana wyłącznie w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Końcowo, odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej, wskazać należy, że nie jest ona wiążąca dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.