Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.791.2017.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: w zakresie ustalenia: - czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie kwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie wyłączona od VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, - czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki nr 4 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, - czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki 42/1 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, - czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytań nr 1-3, Strony będą uprawnione do złożenia wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT według stawki 23%, a Nabywca będzie miał wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z Transakcji.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 24 listopada 2017 r. (data wpływu 30 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.) oraz z 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 29 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie kwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie wyłączona od VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki nr 4 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki 42/1 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
*   czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytań nr 1-3, Strony będą uprawnione do złożenia wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT według stawki 23%, a Nabywca będzie miał wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z Transakcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny, uzupełniony pismem z 5 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie kwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie wyłączona od VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki nr 4 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
*   czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki 42/1 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
*   czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytań nr 1-3, Strony będą uprawnione do złożenia wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT według stawki 23%, a Nabywca będzie miał wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z Transakcji.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 29 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 15 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.791.2017.1.KO, 0111-KDIB4.4014.408.2017.2.BJ.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania V Sp. z o.o.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania G Sp. z o.o.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1\. Strony Transakcji

V Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską i zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Projekty realizowane/planowane przez Wnioskodawcę obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Wnioskodawca aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu. Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabywane nieruchomości (w tym nieruchomość stanowiącą przedmiot zapytań niniejszego wniosku) do działalności opodatkowanej VAT.

G Sp. z o.o. (dalej „Sprzedawca”), spółka działająca wcześniej pod firmą M Sp. z o.o., jest spółką prawa polskiego, prowadzącą działalność gospodarczą w branży nieruchomościowej, będącą właścicielem nieruchomości stanowiącej przedmiot zapytań niniejszego wniosku.

Wnioskodawca i Sprzedawca są dalej łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”. Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o VAT.

2\. Przedmiot transakcji

Przedmiotem planowanej sprzedaży („Transakcja”) jest prawo użytkowania wieczystego zabudowanych gruntów zlokalizowanych w P przy ul. G i ul. B objętych jedną księgą wieczystą („Nieruchomość”). Zbycie wyodrębnionych działek gruntu będzie stanowić odpłatną dostawę towarów dla potrzeb VAT.

Nieruchomość składa się z 2 działek ewidencyjnych w ramach jednej księgi wieczystej:

1.  działka nr 4 o powierzchni 53654 m2
2.  działka nr 42/1 o powierzchni 365 m2

Na terenie Nieruchomości (obie działki) zlokalizowane są fizycznie budynki i budowle składające się na historyczny kompleks zabytkowy byłego zakładu, który tworzą w szczególności następujące obiekty budowlane wybudowane w latach 1900 -1992:

Kompleks budynków produkcyjnych w nim:

*   Portal
*   Hala produkcyjna nr 1 z zabudową magazynową i wiatą dla rowerów
*   Hala produkcyjna nr 2 z klatką schodową
*   Smalcownia
*   Zabudowa magazynowa

Kompleks budynków maszynowni w nim:

*   Budynek maszynowni
*   Budynek kotłowni
*   Wieża wodna
*   Komin

Kompleks budynków przetwórczych w nim:

*   Budynek wytwórni wędlin z szopą magazynową
*   Budynek wyrobów gotowych

Oraz pozostałe obiekty budowlane:

*   Budynek pralni
*   Magazyn pojemników z rampą
*   Magazyn żywca - obora
*   Magazyn żywca, chlewnia
*   Magazyny techniczne
*   Magazyn gospodarczy
*   Budynek wartowni
*   Budynek administracyjny - Resursa
*   Budynek administracyjny - księgowości
*   Budynek jeliciarni,
*   Budynek produkcji mączek
*   Budynek rzeźni sanitarnej
*   Budynek zamrażalni z szybem windowym i rampami
*   Magazyn wydawki z świetlicą
*   Budynek trafostacji
*   Budynek administracyjny - dyrekcji
*   Budynek administracyjny działu handlowego (b. przedszkola)
*   Budynek portierni
*   Place manewrowe (utwardzone), część historycznego bunkra, kanały podziemne dla instalacji wodno-parowej i elektrycznej, mur ogrodzeniowy.

Obiekty te są w złym stanie technicznym i nie są wykorzystywane zgodnie z historycznym przeznaczeniem, jednakże spełniają definicję budynków lub budowli w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz.U. 2017 poz. 1332 ze zm.).

Według oświadczeń Sprzedawcy, Nieruchomość nie została wyodrębniona w jego strukturze wewnętrznej pod względem: a. prawnym, b. organizacyjnym, c. finansowo-księgowym. Nieruchomość jest głównym elementem majątku trwałego Sprzedawcy. Poza Nieruchomością, bilans Sprzedawcy po stronie aktywów wykazuje środki pieniężne, drobne należności handlowe oraz rzeczowe aktywa trwałe o niewielkiej wartości zaś pasywna strona bilansu Sprzedawcy wykazuje kapitały własne i zobowiązania krótkoterminowe.

Należy podkreślić, że intencją Wnioskodawcy i Sprzedawcy nie jest nabycie/zbycie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W szczególności Transakcją nie będą objęte:

1.  nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
2.  własność innych nieruchomości lub ruchomości,
3.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
4.  koncesje, licencje i zezwolenia,
5.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
6.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
7.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość w stanie wolnym od obciążeń. Wnioskodawca nie będzie przejmował żadnych zobowiązań Sprzedawcy oraz nie przejmie żadnych pracowników ani współpracowników Sprzedawcy.

3\. Sposób nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedawcę w całości (obie działki) w drodze aportu wniesionego przez Zakłady P w dniu 12 grudnia 2000 r. w zamian za udziały. Aktem notarialnym z tej samej daty, P wyraziła zgodę na przejście Nieruchomości na rzecz Sprzedawcy w wykonaniu zobowiązania do pokrycia objętych udziałów, a Strony oświadczyły, że wydanie Nieruchomości Sprzedawcy już nastąpiło. Czynność aportowa była czynnością niepodlegającą podatkowi VAT na gruncie ówcześnie obowiązujących przepisów o podatku od towarów i usług.

P nabyła Nieruchomość w ramach dwóch zdarzeń prawnych i po nabyciu rozpoczęła użytkowanie dla celów własnej działalności gospodarczej:

*   w zakresie działki nr 4 - Zakłady P nabyły tą działkę wraz z budynkami na drodze uwłaszczenia tzn. na mocy decyzji Wojewody z dnia 2 lutego 1993 r. (obiekty znajdujące się na działce były w tzw. trwałym zarządzie Zakładów P). Decyzja ta stwierdza nabycie z mocy prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości ze skutkiem wstecznym na dzień 5 grudnia 1990 r. (decyzja deklaratoryjna). Decyzja przewiduje również odpłatne nabycie budynków posadowionych na Nieruchomości za określoną cenę z jednoczesnym stwierdzeniem, że z mocy prawa zobowiązanie do zapłaty ceny wygasło na mocy ustawy z dnia 7 października 1992 r. (czyli w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa)
*   w zakresie działki nr 42/1 - Zakłady P nabyły tą działkę wraz z budynkiem sklepowym na podstawie umowy sprzedaży użytkowania wieczystego z dnia 11 lutego 1997 r. od Zakładów Przemysłu S.

4\. Stan oraz sposób użytkowania Nieruchomości

Nieruchomość (wraz z budynkami i budowlami) została przez Sprzedawcę zaklasyfikowana jako inwestycja długoterminowa. W księgach Sprzedawcy budynki i budowle stanowią jedno aktywo inwestycyjne (brak rozbicia na poszczególne budynki lub budowle). Jest to związane ze stałą intencją Sprzedawcy dokonania zbycia Nieruchomości. Głównym elementem majątku trwałego wykazanego w bilansie Sprzedawcy jest grunt (wieczyste użytkowanie gruntu).

Działalność operacyjna prowadzona przez Sprzedawcę na Nieruchomości polegała w szczególności na:

1.  wynajmie fragmentu gruntu pod parking (parking zrealizowany ze środków użytkownika, brak nakładów własnych Sprzedawcy),
2.  wynajmie fragmentów gruntu i budynków pod krótkotrwałe imprezy plenerowe, koncerty i targi,
3.  wynajmie powierzchni ścian zewnętrznych i wewnętrznych budynków dla potrzeb realizacji filmów reklamowych, teledysków etc.
4.  wynajmie powierzchni dla potrzeb magazynowych,
5.  wynajmie powierzchni budynku dla potrzeb sklepu z antykami (adaptacja budynku zrealizowana ze środków użytkownika, brak nakładów własnych Sprzedawcy).

Działalność ta nie zapewniała Sprzedawcy rentowności (Sprzedawca ponosił stałe straty z działalności operacyjnej), ani nie wystarczała na pokrywanie kosztów utrzymania Nieruchomości (które wielokrotnie przekraczały wartość osiąganych przychodów). Działalność ta nie zmieniła zatem w księgach Sprzedawcy kwalifikacji Nieruchomości jako aktywa inwestycyjnego.

Sprzedawca użytkował i nadal użytkuje we własnym zakresie budynek administracyjny (jedno piętro) oraz budynek portierni dla własnych potrzeb tzn. na siedzibę działalności i administrację Nieruchomością.

W konsekwencji powyższego uprawnione jest twierdzenie, że Sprzedawca nie wykorzystywał Nieruchomości i posadowionych na niej budynków i budowli wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedawca ponosił koszty remontów związane z budynkami lub budowlami (głównie w 2004 roku i w mniejszym zakresie w kolejnych latach). Jednakże były to zawsze prace o charakterze remontowym zmierzające do przywrócenia budynków lub budowli do stanu używalności (ewentualnie zabezpieczenia ich przez katastrofą budowlaną). Po nabyciu Sprzedawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli, które mogłyby być uznane za ich modernizację (ulepszenie, rozbudowa etc.) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, czyli stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku/budowli. Takie wydatki nie będą także ponoszone do dnia Transakcji.

Pismem z 5 stycznia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia następująco:

W związku ze złożonym w Państwa urzędzie wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji podatkowej (data nadania 28 listopada 2017 r.), spółka V Sp. z o.o. działając jako strona postępowania dokonuje niniejszym niewielkiej modyfikacji części opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Modyfikacja dotyczy układu i kompletności listy budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości będącej przedmiotem zapytań zawartych we wniosku (strona 2 i 3 wniosku). Celem modyfikacji jest zapewnienie pełnej zgodności opisu z rzeczywistym stanem faktycznym.

W tym miejscu Wnioskodawca przedstawił poprzednie brzmienie.

Nowe brzmienie:

Nieruchomość składa się z 2 działek ewidencyjnych w ramach jednej księgi wieczystej:

1.  działka nr 4 o powierzchni 53654 m2
2.  działka nr 42/1 o powierzchni 365m2

Na terenie Nieruchomości (obie działki) zlokalizowane są fizycznie budynki i budowle składające się na historyczny kompleks zabytkowy byłego zakładu, który tworzą w szczególności następujące obiekty budowlane wybudowane w latach 1900 - 1992:

Kompleks budynków produkcyjnych (Hala Główna):

*   Portal
*   Hala produkcyjna nr 1
*   Hala produkcyjna nr 2 (z kl. Schodową)
*   Smalcownia

Kompleks budynków maszynowni:

*   Budynek maszynowni
*   Budynek kotłowni z wieżą wodną z bud. warsztatowym

Kompleks budynków przetwórczych:

*   Budynki wytwórni wędlin z magazynem
*   Budynek wyrobów gotowych z portiernią

Pozostałe obiekty budowlane:

*   Kompleks budynków pralni
*   Magazyn pojemników
*   Magazyn żywca bydła (obora)
*   Magazyn żywca świń (chlewnia)
*   Kompleks budynków magazynowych
*   Magazyn gospodarczy
*   Budynek wartowni
*   Budynek administracyjny ze stołówką (resursa)
*   Budynek administracyjny (księgowość)
*   Budynek jeliciarni (z łącznikiem)
*   Budynek produkcji mączki
*   Budynek rzeźni sanitarnej
*   Budynek zamrażalni (z szybem windowym)
*   Magazyn wydawki i świetlica
*   Budynek trafostacji
*   Budynek administracyjny - dyrekcji
*   Budynek administracyjny dz. handlowego (d.przedszkole)
*   Budynek portierni
*   Pawilon handlowy (sklep)
*   Budynek wagowskazu.

Budowle:

*   Wiata na rowery
*   Wiata magazynowa przy hali produkcyjnej nr 2
*   wejście do zasypanego bunkra podziemnego komin
*   ogrodzenie zewnętrzne z bramami wygrodzenia wewnętrzne, w tym słupy przybramowe
*   mury oporowe tunelu przepędu żywca murek oporowy klombu w centralnej części nieruchomości
*   sieć wodociągowa o różnych przekrojach, z hydrantami i studniami (w tym przyłącza)
*   sieć kanalizacyjna o różnych przekrojach, ze studniami (w tym przyłącza), również kolektor burzowy 01500 mm ze studniami
*   sieć rurociągowa do rozprowadzania amoniaku, murowana, o różnych przekrojach
*   podziemna elektroenergetyczna i teletechniczna sieć kablowa (w tym przyłącza)
*   nawierzchnie utwardzone (beton, asfalt, trylinka, kostka brukowa)
*   żelbetowe wolnostojące słupy oświetleniowe stalowe wolnostojące słupy z nagłośnieniem rampy przeładunkowe w zachodniej części nieruchomości, wzdłuż nieistniejącej bocznicy kolejowej
*   rampy przy budynkach
*   szlaban dostępu na wjeździe od strony ul. …

Pismem z 25 stycznia 2018 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie z 15 stycznia 2018 r. uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

Pytanie nr 1

Wnioskodawca poniżej przedstawia - w układzie tabelarycznym - spis budynków i budowli w rozumieniu ustawy prawo budowlane w podziale na działki geodezyjne składające się na Nieruchomość.

Tabela – załącznik PDF

Pytanie nr 2 ppkt a)

Jak wynika z treści wniosku wspólnego, Sprzedawca nabył Nieruchomość w formie aportu z dnia 12 grudnia 2000 r. wniesionego przez Zakłady P, co stanowiło - na gruncie ówcześnie obowiązujących przepisów - czynność niepodlegającą podatkowi VAT. Podatek VAT nie został w konsekwencji naliczony na aporcie i tym samym Sprzedawca nie mógł mieć prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości.

Powyższe wyjaśnienie dotyczy wszystkich budynków i budowli stojących na Nieruchomości (Sprzedawca nie wytworzył żadnego budynku ani żadnej budowli).

Pytanie nr 2 ppkt b)

W ocenie Wnioskodawcy pytanie to nie dotyczy elementów opisu zdarzenia przyszłego, lecz interpretacji (kwalifikacji) tego opisu na gruncie przepisów podatkowych dotyczących pojęcia „pierwszego zasiedlenia”. W ten sposób należy interpretować zacytowany w wezwaniu fragment Wyroku NSA z dnia 14 maja 2014 r.

W opisie zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku wskazano, że budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane w latach 1900 - 1992 i stanowią historyczny kompleks zabytkowy dawnego zakładu mięsnego. Pytanie sugeruje konieczność podania konkretnych dat z całego minionego wieku dotyczących pierwszego zajęcia, używania poszczególnych obiektów budowlanych (w rozumieniu zaproponowanym przez NSA), co może być nie tylko trudne lub niemożliwe, ale przede wszystkim nie wydaje się istotne z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska Wnioskodawcy w niniejszej sprawie. Przedstawiono natomiast zarówno formę prawną nabycia Nieruchomości wraz z budynkami i budowlami przez Sprzedawcę (tzn. aport z 2000 r.) jak i tytuł prawny leżący u podstaw nabycia Nieruchomości wraz z budynkami i budowlami przez P w 1990 i 1997 roku wraz z informacją o zajęciu Nieruchomości przez P dla celów własnej działalności gospodarczej. Opis zdarzenia przyszłego jest zatem wyczerpujący, gdyż pozwala udzielić w sposób pewny informacji w zakresie możliwości zastosowania rozważanych przepisów prawa podatkowego. W przekonaniu Wnioskodawcy, powyższe informacje są wystarczające, aby dokonać analizy pojęcia „pierwsze zasiedlenie” na gruncie ustawy o VAT z punktu widzenia skutków podatkowych dla planowanej Transakcji. We wniosku przedstawiono szeroką argumentację prawno-podatkową w tym zakresie. W szczególności, stwierdzono tam, że „pierwsze zasiedlenie” budynków i budowli (w rozumieniu ustawy o VAT) musiało mieć miejsce w dacie ich nabycia przez P tj. w 1990 roku (w zakresie działki nr 4 - uwłaszczenie) oraz 1997 roku (w zakresie działki nr 42/1 - umowa kupna). W opisie zdarzenia przyszłego wskazano także, że po nabyciu spółka P rozpoczęła użytkowanie (zajęła) Nieruchomości dla celów własnej działalności gospodarczej. Niezależnie od tego, Wnioskodawca podał, że najpóźniejszym momentem „pierwszego zasiedlenia” wszystkich budynków i budowli musiałby być moment nabycia Nieruchomości na drodze aportu z 12 grudnia 2000 r. Ponieważ od zaistnienia tych zdarzeń upłynął okres znacząco przekraczający 2 lata, skutki podatkowe planowanej Transakcji będą w świetle ustawy o VAT takie same niezależnie od tego, który z tych momentów uznać za „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu VAT. Ustawa o VAT nie przewiduje bowiem możliwości „pierwszego zasiedlenia” budynków i budowli już w ten sposób zasiedlonych (pomijając w tym miejscu zagadnienie ulepszenia budynków i budowli, które nie dotyczy przedmiotowej Transakcji).

Powyższa konstatacja jest w oczywisty sposób również aktualna, gdyby przyjąć jeszcze wcześniejszy moment „pierwszego zasiedlenia” budynków i budowli. Upływ okresu 2 lat od „pierwszego zasiedlenia” (w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) liczony od daty wcześniejszej niż przyjęta w stanowisku własnym zaprezentowanym we wniosku byłby bowiem jedynie bardziej oczywisty. W tym stanie rzeczy, wymaganie od Wnioskodawcy uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego w tym zakresie jest bezprzedmiotowe. Nie można żądać od Wnioskodawcy podawania faktów, które nie mają wpływu na ostateczny wynik wykładni przepisów prawa podatkowego w kontekście zadanych przez Wnioskodawcę pytań. Zgodnie z art. 14b par. 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, przy czym pojęcie „wyczerpującego” należy rozumieć przez pryzmat przepisów prawa podatkowego, które mają podlegać interpretacji. W ocenie Wnioskodawcy, podane w opisie fakty pozwalają na zajęcie stanowiska interpretacyjnego w kontekście pytań nr 2 i 3 zawartych we wniosku, tj. w toku wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2 ppkt c)

Zgodnie z posiadaną przez Sprzedawcę wiedzą i dokumentacją, niektóre budynki i budowle były w całości lub części przedmiotem umów najmu lub umów o podobnym charakterze. Dotyczy to:

*   umowa najmu z dnia 26 maja 2003 r. pomiędzy Sprzedawcą a firmą M-M - dotyczy wynajmu powierzchni gruntu oraz budynku portierni,
*   umowa najmu z dnia 1 lipca 2009 r. pomiędzy Sprzedawcą a G - dotyczy wynajmu części budynku Chłodni (300 m2),
*   umowa najmu z dnia 1 lipca 2009 r. pomiędzy Sprzedawcą a G - dotyczy wynajmy powierzchni gruntu i budynku magazynu,
*   umowa najmu z dnia 2 stycznia 2016 r. pomiędzy Sprzedawcą a E Sp. z o.o. - dotyczy wynajmu lokalu w budynku przy ul. Bóżniczej nr 8.

Wnioskodawca nie może wykluczyć, że budynki i budowle - od daty ich powstania (lata 1900- 1992) w całym okresie swego istnienia - mogły być również przedmiotem innych umów najmu (lub podobnych). Jednakże, kwestia ta pozbawiona jest znaczenia z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, których interpretacji dotyczy złożony wniosek. Jak już bowiem wyjaśniono we wniosku oraz w odpowiedzi na pytanie nr 2 ppkt b), „pierwsze zasiedlenie” budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości nie jest związane z ich wynajmem (lub inną formą oddania w używanie), lecz z ich nabyciem odpowiednio przez P lub Sprzedawcę. Jakiekolwiek wcześniejsze lub późniejsze umowy najmu (lub umowy o podobnym charakterze) budynków lub budowli (lub ich części) nie wpływają już na interpretację art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w okolicznościach tej sprawy nie powodują ich ponownego „pierwszego zasiedlenia”. Z kolei ewentualne wcześniejsze wywołanie „pierwszego zasiedlenia” przez takie umowy nie zmieniałoby faktu upływu okresu 2 lat od zaistnienia takiego zdarzenia (w kontekście art. 41 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Z uwagi na powyższe, analogicznie jak w przypadku pytania nr 2 ppkt. b), w ocenie Wnioskodawcy podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego umożliwia zajęcie stanowiska co do wykładni ustawy o VAT w kontekście zadanych pytań.

Pytania nr 2 ppkt. d), e), f) i g)

Zgodnie ze złożonym wnioskiem, potwierdzamy, że Sprzedawca nie poniósł ani nie poniesie do daty Transakcji wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) budynków i budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie kwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie wyłączona od VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki nr 4 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości - w zakresie działki 42/1 - spełnia przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
4.  Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytań nr 1-3, Strony będą uprawnione do złożenia wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT według stawki 23%, a Nabywca będzie miał wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z Transakcji?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odnośnie pytania nr 1

Przedsiębiorstwo

Kwalifikacja przedmiotu dostawy jako przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ma istotne znaczenie z punktu widzenia skutków wywoływanych na gruncie podatku VAT w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 kodeksu cywilnego (dalej: „KC”). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyliczenie zawarte w art. 551 KC ma charakter przykładowy i oddaje jedynie intencję ustawodawcy uznania za przedsiębiorstwo składników funkcjonalnie i organizacyjnie powiązanych tak, aby przy ich wykorzystaniu można było prowadzić określoną działalność. Podkreślenia wymaga zatem, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem dodatkowo przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomość w stanie, w jakim się znajduje nie stanowi „zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych”. Jest jedynie wyizolowanym składnikiem majątkowym, który traktowany jest przez Sprzedawcę jako towar przeznaczony do zbycia. Nieruchomość była i jest wykorzystywana przez Sprzedawcę do działalności gospodarczej, ale przychody z tej działalności nie pokrywają nawet podstawowych kosztów utrzymania Nieruchomości (stałe straty bilansowe). Ponadto, Transakcji nie towarzyszy zbycie przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy innych składników majątkowych, ani przejęcie jakichkolwiek umów, pracowników etc. Wszelkie inne składniki/elementy kreujące przedsiębiorstwo Sprzedawcy np. nazwa przedsiębiorstwa, ruchomości, know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Sprzedawcy, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, środki pieniężne, księgi i dokumenty etc. również nie są objęte Transakcją.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży/kupna w ramach planowanej transakcji opisanej powyżej w niniejszym wniosku i objętej zakresem pytania będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. Nie można zatem uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim dotyczy transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa (ZCP)

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, warunkami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP, które muszą być spełnione łącznie są:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych);
2.  zespół tych składników powinien być wyodrębniony organizacyjnie;
3.  zespół tych składników powinien być wyodrębniony finansowo;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że ZCP jest nie tyle sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Dla uznania, że mamy do czynienia z ZCP decydujący jest fakt wyodrębnienia takiego zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie zbywcy tak, aby w momencie odrębnego działania na rynku mogło być prowadzone jako samodzielne przedsiębiorstwo. Jednocześnie zbywca musi tak wyodrębnić majątek z istniejącego przedsiębiorstwa aby nabywca - bez żadnego dodatkowego wkładu z własnej strony - mógł przy ich użyciu prowadzić przedsiębiorstwo.

W ocenie Zainteresowanych, Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszego wniosku ewidentnie nie spełnia żadnego z kryteriów opisanych w definicji ZCP. Nieruchomość nie jest bowiem zespołem składników pozwalających na samodzielne funkcjonowanie, nie tworzy odrębnej, funkcjonalnej całości.

Nieruchomość nie stanowi samowystarczalnego przedmiotu działalności gospodarczej (przychody z jej okazjonalnego użytkowania nie pokrywają kosztów utrzymania). Biorąc pod uwagę, że Nieruchomość jest głównym składnikiem majątku trwałego Sprzedawcy, nie jest ona w żaden sposób składnikiem „wyodrębnionym” ani funkcjonalnie ani organizacyjnie ani finansowo, który mógłby samodzielnie realizować zadania gospodarcze, nawet jeśli Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedawcę do działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia relacja wartości Nieruchomości do wartości całego przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Nieruchomość jest de facto towarem przeznaczonym przez Sprzedawcę do zbycia i tak powinna być traktowana na gruncie ustawy o VAT.

Plany o charakterze dewelopersko-inwestycyjnym mają być wdrożone na Nieruchomości dopiero przez Wnioskodawcę zgodnie z obowiązującymi u Wnioskodawcy procedurami oraz przy użyciu zasobów organizacyjnych i finansowych Wnioskodawcy. Status Sprzedawcy jako przedsiębiorcy nie ulegnie zmianie po zbyciu Nieruchomości, zmianie ulegnie wyłącznie obraz bilansu - w miejsce Nieruchomości jako aktywa trwałego umieszczonego w pozycji „inwestycja długoterminowa” wejdzie aktywo w postaci środków pieniężnych uzyskanych z ceny zbycia Nieruchomości. Dalsze losy Sprzedawcy tzn. prowadzenie przez niego działalności po zbyciu Nieruchomości, jako zdarzenia niepewne i występujące po Transakcji nie będą miały znaczenia z punktu widzenia analizowanego pojęcia ZCP.

Reasumując, w ocenie Zainteresowanych brak jest przesłanek pozwalających na uznanie Nieruchomości za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W rezultacie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączający z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja stanowić będzie zatem dla Sprzedawcy czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 2

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku zbycia gruntu zabudowanego budynkiem lub budowlą, wartość gruntu jest doliczana do podstawy opodatkowania budynku lub budowli (nie jest wyodrębniana jako przedmiot samodzielny obrotu). Innymi słowy, czynnością podlegającą ustawie o VAT w przypadku gruntów zabudowanych budynkiem lub budowlą jest dostawa odpowiednio budynku lub budowli, a grunt niejako „podąża” za nimi podzielając związane z nimi skutki podatkowe na gruncie ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „budynków” i „budowli”. Z tego względu należy posłużyć się przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. 2017 poz. 1332 ze zm.). Zgodnie z tą ustawą na pojęcie obiekt budowlany składają się trzy kategorie:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Przez „budynek” prawo budowlane nakazuje rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przez „budowlę” rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojąco instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Należy przy tym podkreślić, że z definicyjnego punktu widzenia, nie ma znaczenia stan techniczny obiektów budowlanych, ich wielkość oraz ich wartość rynkowa tzn. nawet obiekty w złym stanie technicznym, o niewielkich rozmiarach lub o znikomej wartości rynkowej spełniają definicję „budynku” lub „budowli” z prawa budowlanego i w konsekwencji również na gruncie ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z at. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnione jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W zakresie nieobjętym powyższym zwolnieniem, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wskazuje, że zwolniona jest również dostawa budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (przy czym warunku tego nie stosuje się, jeśli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat - art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W ocenie Zainteresowanych, pojęcie pierwszego zasiedlenia (a w konsekwencji również możliwość stosowania zwolnienia od VAT) należy odnosić również do czynności, które miały miejsce przed wejściem w życie ustawy o VAT tak długo, jak byłyby one klasyfikowane z punktu widzenia obecnie obowiązujących przepisów jako czynności opodatkowane. Bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że czynność taka faktycznie nie podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż np. podatek ten w Polsce jeszcze nie obowiązywał.

W ocenie Zainteresowanych należy uznać, iż kategoria pierwszego zasiedlenia jest pojęciem wspólnotowym i jako takie powinno być interpretowane, co oznacza, iż nie powinno wiązać się ono z momentem wprowadzenia podatku VAT lub zbliżonego systemu do porządku prawnego poszczególnych członków wspólnoty, a w konsekwencji z faktycznym naliczeniem podatku VAT na czynności, w wyniku której doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 213/14, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1) - dalej zwanej Dyrektywą VAT. Zgodnie z tym ostatnim przepisem „państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a). Przepis art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, a w szczególności transakcji dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem”. Przepis art. 12 Dyrektywy VAT stanowi, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Należy założyć, że Polska przyjęła to ostatnie rozwiązanie, czyli upływ okresu między „datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy”. Jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest zatem czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku lub budowli. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona od podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia. Wynikające literalnie z art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT powiązanie prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia systemowego (mając na uwadze rolę VAT jako podatku neutralnego dla przedsiębiorców i podatku obciążającego konsumpcję).

Odmienne podejście mogłoby skutkować sytuacjami, kiedy nieruchomości w różnych państwach członkowskich, wybudowane i zbyte w tym samym czasie, jednakże w jednym państwie przed wprowadzeniem podatku VAT, a w innym państwie po jego wprowadzeniu mogłyby być traktowane odmiennie tylko ze względu na fakt, iż dane państwo później stało się członkiem Wspólnoty Europejskiej. Powyższa różnica byłaby nieuzasadniona, w szczególności w świetle tego, że Dyrektywa VAT wprost nie wymaga, aby w ramach pierwszego zasiedlenia doszło do faktycznego naliczenia podatku.

W okolicznościach niniejszej sprawy, należy zatem uznać, że do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie transakcji uwłaszczeniowej tzn. nabycia prawa do rozporządzania działka nr 4 jak właściciel przez Zakłady P ze skutkiem prawnym na 5 grudnia 1990 roku (zgodnie z decyzja Wojewody z dnia 2 lutego 1993 r.). Gdyby uznać powyższe stanowisko za nieprawidłowe to niezależnie od powyższego momentu, najpóźniejszym momentem pierwszego zasiedlenia Nieruchomości stanowiłby aport Nieruchomości dokonany przez Zakłady P do Sprzedawcy (w zamian za udziały) w dniu 12 grudnia 2000 roku. Z tym momentem dokonano bowiem czynności (Aport Nieruchomości), która oceniana z punktu widzenia definicji pierwszego zasiedlenia bezsprzecznie należy do kategorii czynności podlegających ustawie o VAT. Ocena kwalifikacji czynności na gruncie definicji pierwszego zasiedlenia musi być bowiem dokonywana przez pryzmat przepisów aktualnie obowiązujących a nie przepisów obowiązujących w dacie dokonywania tych czynności.

Zarówno od 1990 roku jak i od 2000 roku (niezależnie od tego który z tych momentów uznać za pierwsze zasiedlenie Nieruchomości), upłynął już ustawowy okres 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia. Biorąc pod uwagę, że Sprzedawca nie kwalifikował Nieruchomości jako środków trwałych (lecz jako towar przeznaczony do zbycia) jak również nie dokonywał na Nieruchomości nakładów ulepszających poszczególne budynki lub budowle, w sprawie nie będzie miał zastosowania art. 2 pkt 14 b) ustawy o VAT a w konsekwencji bezprzedmiotowe byłoby rozważanie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a tejże ustawy. Tym samym, planowana Transakcja w odniesieniu do działki nr 4 będzie po stronie Sprzedawcy spełniała przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Odnośnie pytania nr 3

Argumentacja przedstawiona w stanowisku do pytania nr 2, ma pełne zastosowanie w zakresie planowanej Transakcji w odniesieniu do działki nr 42/1. W tym przypadku, Sprzedawca nabył działkę nr 42/1 w stanie zabudowanym (budynek sklepowy) w wykonaniu czynności podlegającej ustawie o VAT (sprzedaż z dnia 11 lutego 1997 r. od Zakładów Przemysłu S). Pierwsze zasiedlenie nastąpiło zatem najpóźniej w dacie tej czynności (ewentualnie, jak wyżej, najpóźniej w momencie Aportu Nieruchomości).

Z uwagi na upływ 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia i brak nakładów ulepszających budynek sklepowy ze strony Sprzedawcy, planowana Transakcja w zakresie działki nr 42/1 będzie po stronie Sprzedawcy również spełniała przesłanki objęcia jej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 4

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części

Biorąc pod uwagę, że podstawą prawną zwolnienia Transakcji od VAT jest art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT a zarówno Sprzedawca jak i Wnioskodawca (Nabywca) są podatnikami VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, Strony będą miały prawo dokonać - na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT - rezygnacji ze zwolnienia od VAT Transakcji na mocy zgodnego oświadczenia złożonego we właściwym organie. W takiej sytuacji, Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych tzn. przy zastosowaniu standardowej stawki 23 % VAT (stawka 23 % wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 i art. 146f ustawy o VAT).

Należy w szczególności podkreślić, że skoro Transakcja w zakresie działek nr 4 i 42/1 będzie spełniała przesłanki objęcia jej zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (co wykazano w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytań 2 i 3), nie będzie miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. To ostatnie zwolnienie może mieć bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do dostawy budynków, budowli lub ich części, „nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10” (tj. dostawy niespełniającej przesłanek do objęcia jej zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Innymi słowy, jeśli spełnione są przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, istnieje możliwość skutecznego wyboru opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy (także jeśli podatnikowi w odniesieniu do zbywanych budynków, budowli lub ich części nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie ponosił nakładów na ich ulepszenie, wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zamiarem Wnioskodawcy jest - po dokonaniu Transakcji - realizacja na Nieruchomości inwestycji budowlanej celem jej dalszej odsprzedaży lub wynajmu/dzierżawy, w ramach czynności opodatkowanych VAT. Nie może zatem ulegać wątpliwości, że w przypadku rezygnacji przez Strony Transakcji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie ww. art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego zabudowanych gruntów zlokalizowanych w P przy ul. G i ul. B. Nieruchomość składa się z 2 działek ewidencyjnych. Na terenie Nieruchomości (obie działki) zlokalizowane są fizycznie budynki i budowle składające się na historyczny kompleks zabytkowy byłego zakładu mięsnego, który tworzą obiekty budowlane wybudowane w latach 1900 -1992.

Według oświadczeń Sprzedawcy, Nieruchomość nie została wyodrębniona w jego strukturze wewnętrznej pod względem: a. prawnym, b. organizacyjnym, c. finansowo-księgowym. Nieruchomość jest głównym elementem majątku trwałego Sprzedawcy. Poza Nieruchomością, bilans Sprzedawcy po stronie aktywów wykazuje środki pieniężne, drobne należności handlowe oraz rzeczowe aktywa trwałe o niewielkiej wartości zaś pasywna strona bilansu Sprzedawcy wykazuje kapitały własne i zobowiązania krótkoterminowe.

Intencją Wnioskodawcy i Sprzedawcy nie jest nabycie/zbycie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W szczególności Transakcją nie będą objęte:

1.  nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
2.  własność innych nieruchomości lub ruchomości,
3.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
4.  koncesje, licencje i zezwolenia,
5.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
6.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
7.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość w stanie wolnym od obciążeń. Wnioskodawca nie będzie przejmował żadnych zobowiązań Sprzedawcy oraz nie przejmie żadnych pracowników ani współpracowników Sprzedawcy.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana transakcja sprzedaży działek zabudowanych stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji w odniesieniu do dostawy tych działek zabudowanych, których dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Odnosząc się do posadowionych na działce nr 4 ww. budynków i budowli należy stwierdzić, że dostawa tych budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 tej ustawy, gdyż Sprzedający nie poniósł ani nie poniesie do daty transakcji wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) tych budynków i budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli. Ponadto z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że doszło do pierwszego zajęcia ww. budynków i budowli, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków i budowli, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że na działce nr 42/1 znajduje się budynek – pawilon handlowy (sklep) i budowla – siec wodociągowa o różnych przekrojach z hydrantami i studniami (w tym przyłącza).

Zatem odnosząc się do posadowionego na działce nr 42/1 ww. budynku i budowli należy stwierdzić, że dostawa budynku i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 tej ustawy, gdyż Sprzedający nie poniósł ani nie poniesie do daty transakcji wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) tego budynku i budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej budynku i budowli. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika także, że doszło do pierwszego zajęcia ww. budynku i budowli, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku i budowli, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W konsekwencji z uwagi na zastosowanie do dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na działce nr 4 i nr 42/1 zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający będzie miał prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Zatem dostawa ww. budynków i budowli będzie mogła podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Projekty realizowane/planowane przez Wnioskodawcę obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Wnioskodawca aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu. Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabywane nieruchomości (w tym nieruchomość stanowiącą przedmiot zapytań niniejszego wniosku) do działalności opodatkowanej VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca (Nabywca) będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i zamierza po Transakcji wykorzystać nabytą nieruchomość do działalności opodatkowanej VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zawarty na fakturze przez Sprzedającego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.