Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.1067.2021.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-17
Teza: Obowiązki płatnika w związku ze zwolnieniem przedmiotowym – sprzedaż premiowa.
Słowa kluczowe: nagrody; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-programy lojalnościowe; płatnik; sprzedaż-sprzedaż premiowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 68

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku ze zwolnieniem przedmiotowym. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lutego 2022 r. (wpływ 11 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca jest spółką kapitałową - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na organizowaniu i obsłudze na zlecenie klientów Spółki programów lojalnościowych. Spółka zawiera z danym klientem umowę na przeprowadzenie i zrealizowanie, za wynagrodzeniem dla Spółki, określonego programu lojalnościowego.

Do programu lojalnościowego Spółka opracowuje regulamin. Celem programu lojalnościowego jest promocja określonych produktów i zwiększenie ich sprzedaży. Programem lojalnościowym objęte są wybrane produkty z oferty klienta Spółki, a ich zakup w określonej regulaminem ilości przez uczestnika programu jest przez Spółkę premiowany w sposób określony w regulaminie (za zakup przyznaje się punkty w odpowiedniej liczbie wynikającej z regulaminu dla danego produktu i jego zakupionej ilości).

Zarejestrowani w programie uczestnicy przedstawiają organizatorowi dokumenty potwierdzające dokonane zakupy produktów objętych programem, na podstawie których organizator nalicza im wysokość punktów. Uczestnik otrzymuje punkty za zarejestrowane w ramach programu zakupy. Wysokość przyznanych punktów może być różna, w zależności od wysokości zrealizowanych przez uczestnika zakupów towarów promowanych w programie lojalnościowym. Punkty są naliczane od pierwszego zakupu. Punkty są przypisywane danemu uczestnikowi programu.

W pierwszym z modeli programu lojalnościowego, po przypisaniu punktów uczestnikowi przez organizatora, uczestnik deklaruje, na jaką nagrodę gromadzi i przeznacza przyznane mu punkty. Wraz z osiągnięciem wymaganej liczby punktów na poczet danej nagrody, uczestnikowi jest wydawana przez Wnioskodawcę nagroda, na jaką zadeklarował zbieranie punktów. Punkty mogą podlegać wymianie na określone w regulaminie nagrody o charakterze pieniężnym (zasilenie karty przedpłaconej prepaid lub dokonanie przelewu na konto bankowe) i rzeczowym, w tym nagrody - wyjazdy i nagrody - karty podarunkowe. Nagrody są wydawane przez Spółkę po przekroczeniu przez uczestnika ustalonego progu punktów i posiadaniu liczby punktów dostatecznej do wymiany na daną nagrodę, zadeklarowaną przez uczestnika.

W drugim z modeli programu lojalnościowego, przypisane uczestnikowi punkty od razu są przeliczane przez Spółkę na premię pieniężną i są naliczane jako kwota pieniężna na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika. W tym modelu programu każdorazowe naliczenie uczestnikowi punktów jest traktowane jako wydanie mu premii pieniężnej na jego indywidualny portfel wirtualny. O przeznaczeniu premii pieniężnych znajdujących się w wirtualnym portfelu decyduje samodzielnie uczestnik. Może on wypłacić pojedynczą premię pieniężną albo skumulować w portfelu wirtualnym kilka premii pieniężnych i wypłacić je łącznie albo zamienić skumulowane premie pieniężne na świadczenie o charakterze rzeczowym (nagrodę rzeczową). Regulamin określa, jaka wysokość premii pieniężnych może podlegać wymianie na daną nagrodę rzeczową i rodzaje tych nagród, jak również określa, w jaki sposób można wypłacić pojedynczą premię pieniężną bądź skumulowane premie pieniężne (np. przelewem na konto bankowe uczestnika lub na kartę przedpłaconą prepaid).

Uzyskanie nagrody w pierwszym modelu programu i uzyskanie premii pieniężnej w drugim modelu programu jest każdorazowo uzależnione od zrealizowania przez uczestnika programu odpowiedniego i określonego regulaminem wolumenu zakupów promocyjnych produktów (nagroda i premia pieniężna mają więc charakter gwarantowany).

Wnioskodawca samodzielnie organizuje i wydaje uczestnikom nagrody/premie pieniężne. Nagrody rzeczowe są kupowane (pokrywane) przez Spółkę, a jeśli świadczenie ma charakter pieniężny, środki na to świadczenie pochodzą z rachunku bankowego lub kasy Spółki. Bezpośrednio przed przyznaniem i wydaniem nagrody/premii pieniężnej uczestnikowi, stanowią one własność Spółki i część jej majątku. Klient Spółki nie uczestniczy w zakupie, zorganizowaniu, ani przekazaniu uprawnionym nagród rzeczowych ani pieniężnych. Spółka samodzielnie organizuje nagrody/premie pieniężne i we własnym zakresie wypłaca - przekazuje uczestnikom, którzy spełnią warunki danego programu lojalnościowego. Nie dochodzi do przesunięć majątkowych na linii klient Spółki – uczestnik programu lojalnościowego. Świadczenia dla uczestników pochodzą od Spółki.

Program lojalnościowy jest sprzedażą premiową, co dla Spółki potwierdzono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lutego 2021 r.

Spółka jest legitymowana do wystąpienia z wnioskiem o wydanie niniejszej interpretacji indywidualnej i do jej pozyskania, ponieważ w związku z opisanym stanem faktycznym dla Spółki stwierdzono (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2020 r. o sygn. akt II FSK 1193/18 i poprzedzający go wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 stycznia 2018 r. o sygn. akt I SA/Po 830/17 wydane w sprawie Spółki), że Spółce – jako organizatorowi programu lojalnościowego i świadczeniodawcy w zakresie nagród – przysługuje status płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od nagród wydawanych w programie lojalnościowym.

W tym zaś kontekście Spółka pozostaje uprawniona do uzyskania odpowiedzi na zadane poniżej pytania odnoszące się do kwestii momentu powstania przychodu i możliwości stosowania zwolnień w związku z nagrodami i premiami pieniężnymi w różnych typach programów lojalnościowych. Moment powstania dla uczestnika przychodu jest bowiem ściśle powiązany z aktywowaniem się obowiązków Spółki jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od nagród, w tym związanych z rozpoznaniem uprawnienia do zwolnienia podatkowego oraz z naliczeniem i odprowadzeniem kwoty zryczałtowanego podatku do właściwego urzędu skarbowego.

W powyżej wskazanych wyrokach, jak również generalnie w orzecznictwie sądów administracyjnych, potwierdza się, że rola płatnika przysługuje organizatorowi akcji promocyjnej jako podmiotowi przyrzekającemu nagrodę oraz wydającemu nagrodę z własnego majątku, nie zaś jego klientowi, mimo iż klient ponosi faktyczny ekonomiczny ciężar przeprowadzenia programu lojalnościowego. Tak więc nie na kliencie Spółki, lecz na Spółce – jako agencji marketingowej organizującej program lojalnościowy – spoczywa obowiązek pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizowaniem sprzedaży premiowej i wydaniem w ramach tej sprzedaży premiowej nagród. Płatnikami są bowiem podmioty, które dokonują świadczeń, a nie te, na których ewentualnie spoczywa ciężar ekonomiczny świadczenia. W przypadku programu lojalnościowego to Wnioskodawca jest świadczeniodawcą – nie tylko przyrzeka nagrody i premie pieniężne regulaminem, ale również je przyznaje i wydaje tym uczestnikom, którzy spełniają określone w regulaminie warunki. Świadczenia pochodzą od Spółki – organizatora.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał następujące informacje.

Uczestnikami, których dotyczy stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji, są osoby fizyczne nieprowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej.

Uczestnicy to rolnicy – osoby prowadzące działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej: miesiąc - w przypadku roślin, 16 dni - w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek, 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Rolnicy będący uczestnikami programu nie prowadzą działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Uczestnicy kupują produkty objęte programem lojalnościowym w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą.

### Pytania

1) Czy w pierwszym modelu programu lojalnościowego obowiązek pobrania i odprowadzenia przez Spółkę jako płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 updof) do właściwego organu podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącego 10% (na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 updof) powstanie dla Spółki z chwilą wydania nagrody danemu uczestnikowi, nie powstanie zaś z chwilą przyznania temu uczestnikowi przez Spółkę punktów w zamian za zakup określonej ilości towarów, ani zadeklarowania (wskazania) przez tego uczestnika nagrody, na którą zbiera punkty?

2) Czy w pierwszym modelu programu lojalnościowego możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 updof, powinna być każdorazowo rozpoznawana przez Spółkę na moment wydania nagrody uczestnikowi, nie zaś na moment przyznania uczestnikowi przez Spółkę punktów w zamian za zakup określonej ilości towarów, ani zadeklarowania (wskazania) przez tego uczestnika nagrody, na którą zbiera punkty?

3) Czy w drugim modelu programu lojalnościowego obowiązek pobrania i odprowadzenia przez Spółkę jako płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 updof) do właściwego organu podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącego 10% (na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 updof) powstanie dla Spółki z chwilą zapisania premii pieniężnej jako kwoty pieniężnej na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika, nie powstanie zaś z chwilą zrealizowania tej premii przez uczestnika, tj. jej wypłaty lub wydania w zamian za nią nagrody rzeczowej?

4) Czy w drugim modelu programu lojalnościowego każdorazowe naliczenie premii pieniężnej wyrażonej kwotą pieniężną na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika stanowi osobną nagrodę w ramach sprzedaży premiowej i w konsekwencji każde pojedyncze naliczenie takiej premii pieniężnej może podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca ma obowiązek pobrania i odprowadzenia do właściwego organu podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od nagród w programie lojalnościowym. Zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego wynosi 10% wygranej lub nagrody, z uwzględnieniem możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 updof, tj. z uwzględnieniem, że wolna od podatku dochodowego jest wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 2000 zł.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań nr 1 i 2, w pierwszym modelu programu lojalnościowego, pobór zryczałtowanego podatku dochodowego winien nastąpić z chwilą wydania nagrody uczestnikowi, tj. postawienia nagrody do dyspozycji uczestnika - każdorazowo, z chwilą wydania uczestnikowi karty prepaid zasilonej środkami pieniężnymi, zasilenia środkami pieniężnymi karty prepaid, w której posiadaniu był już wcześniej uczestnik ("dozasilenia"), wpływu środków pieniężnych na konto bankowe uczestnika oraz wydania nagrody rzeczowej, w tym nagrody - wycieczki i nagrody - karty podarunkowej, po zidentyfikowaniu, że wydanie nagrody podlega temu opodatkowaniu (że nie stosuje się zwolnienia, o którym mowa powyżej). Wydanie jest bowiem pierwszą chwilą, w której uczestnik może nagrodą zadysponować i z niej skorzystać. W tym właśnie momencie powstaje dla uczestnika obowiązek podatkowy, który jest realizowany za pośrednictwem Wnioskodawcy-płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego. W tym też momencie Spółka winna zidentyfikować, czy wartość nagrody mieści się w zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 updof.

W ocenie Wnioskodawcy, nie są natomiast tymi momentami chwile, w których Wnioskodawca jako organizator programu lojalnościowego przypisuje uczestnikowi punkty za dokonane zakupy, czyli przyznaje i zapisuje na konto uczestnika w programie określoną liczbę punktów w związku z dokonaniem określonego rodzaju zakupów, ani chwile, w których uczestnik deklaruje, na jaką oczekiwaną nagrodę zbiera punkty i w związku z jaką oczekiwaną nagrodą Wnioskodawca ma mu punkty przypisywać. Przyznanie punktów, ani zadeklarowanie rodzaju oczekiwanej nagrody, nie jest bowiem jeszcze tożsame z wydaniem uczestnikowi nagrody; uczestnik bowiem musi najpierw zebrać określoną liczbę punktów na daną, wybraną przez siebie, nagrodę. Nawet zebranie odpowiedniej dla danej nagrody liczby punktów nie jest jeszcze tożsame z jej wydaniem, bowiem wymaga podjęcia przez organizatora szeregu czynności faktycznych, które poprzedzą sam moment wydania nagrody uczestnikowi, czyli postawienia jej do dyspozycji uczestnika.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy wynika z dyspozycji przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Uczestnik – podatnik, otrzymując zasiloną kartę prepaid, zasilenie karty prepaid, przelew bankowy obejmujący nagrodę pieniężną lub otrzymując nagrodę rzeczową nabywa bowiem prawo do ich realizacji i do dysponowania nagrodą. Na wcześniejszych etapach programu lojalnościowego uczestnik nie ma jeszcze możliwości dysponowania nagrodą. Dopiero wraz z wydaniem nagrody powstaje możliwość dysponowania nagrodą, co powoduje powstanie dla uczestnika obowiązku podatkowego, a tym samym aktualizują się wówczas podatkowe obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z nagrodami wydawanymi w programie lojalnościowym.

Ponadto powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym płatnicy (tak jak Wnioskodawca) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Przepis ten kładzie nacisk na techniczną czynność wypłaty i na moment przekazania świadczenia. Jak wskazywał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 grudnia 2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 730/10:

»dokonywanie wypłat«, o którym mowa w art. 41 ust. 4 (\`(...)\`) należy rozumieć dosłownie, a mianowicie jako właśnie faktyczną realizację wypłaty (faktyczne wypłacenie). Uprawniony jest przy tym pogląd, że analogicznie jak podmiot, który faktycznie dokonuje wypłat (świadczeń) należy rozumieć podmiot, który stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężnych. Przez »faktyczne wypłacenie« Sąd rozumie wypłatę środków finansowych rzeczywiście dokonaną przez określony podmiot, niezależnie od źródła pochodzenia tych środków. Innymi słowy, podmiotem faktycznie wypłacającym jest podmiot przekazujący środki pieniężne osobie uprawnionej do ich otrzymania, czyniąc to czy to w gotówce, czy też na np. rachunek bankowy.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań nr 3 i 4, w drugim modelu programu lojalnościowego każdorazowe naliczenie (zapisanie) premii pieniężnej wyrażonej w kwocie pieniężnej na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika w zamian za zakup określonych produktów w odpowiedniej ilości, jest w ocenie Spółki momentem, w którym dla Spółki powstanie obowiązek pobrania i odprowadzenia przez Spółkę jako płatnika (na podstawie art. 41 ust. 4 updof) do właściwego organu podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącego 10% (na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 updof). Jest to bowiem moment, w którym dla uczestnika powstaje przychód powiązany z jego udziałem w programie lojalnościowym. Obowiązek taki nie powstanie dla Spółki już z chwilą samego zrealizowania premii pieniężnej przez uczestnika, tj. w momencie, w którym uczestnik wypłaci pojedynczą premię pieniężną albo wypłaci łącznie kilka skumulowanych w portfelu wirtualnym premii pieniężnych (za pomocą przelewu na konto bankowe uczestnika lub poprzez wydanie przez Spółkę karty przedpłaconej prepaid) albo zamieni skumulowane premie pieniężne na świadczenie o charakterze rzeczowym (nagrodę rzeczową), a nagroda rzeczowa jest mu wydawana przez Spółkę.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy wynika z dyspozycji przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Uczestnik – podatnik, któremu Spółka przypisuje premię pieniężną na jego indywidualnym portfelu wirtualnym, nabywa bowiem prawo do dysponowania premią pieniężną, wyrażającą określoną kwotę pieniężną. Ponadto powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym płatnicy (tak jak Wnioskodawca) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Zapis premii pieniężnej w wirtualnym portfelu jest postawieniem wartości pieniężnej do dyspozycji uczestnika.

W ocenie Wnioskodawcy każdorazowe naliczenie kwoty pieniężnej na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika za zakup określonych towarów w odpowiedniej ilości, w ramach programu lojalnościowego, stanowi osobną nagrodę w ramach sprzedaży premiowej i w konsekwencji każde pojedyncze naliczenie takiej premii pieniężnej może podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof.

W ramach drugiego modelu Wnioskodawca organizuje program lojalnościowy - sprzedaż premiową, w którym uczestnicy za zakup określonych towarów otrzymują kwoty pieniężne, które są naliczane na ich indywidualnych portfelach wirtualnych. Następnie uczestnicy, co do pojedynczej premii pieniężnej lub po skumulowaniu odpowiedniej łącznej wartości premii pieniężnych, mogą wypłacić zebrane kwoty lub zamienić je na przewidziane w regulaminie nagrody rzeczowe.

Spółka jest zdania, że promocja opisana jako model drugi jest formą sprzedaży premiowej. Sprzedaż premiowa nie ma ustawowej definicji, jednak doktryna, linie interpretacyjne i orzecznictwo przyjmują, że warunkami uznania danej transakcji za sprzedaż premiową są:

1\. zawarcie transakcji, w ramach której po zapłacie ceny przez kupującego sprzedawca (w tym pośredni) przenosi na niego własność rzeczy, a dodatkowo przekazuje mu premię bądź premia jest przekazywana przez inny podmiot;

2\. przekazane premie stanowią towary lub usługi inne od przedmiotu samej sprzedaży, bowiem celem przyznania premii nie jest obniżenie ceny sprzedaży towaru właściwego;

3\. otrzymanie premii jest gwarantowane.

Wnioskodawca jest zdania, że premia może mieć także charakter pieniężny – jako premia pieniężna wyrażona kwotą pieniężną przyznaną do indywidualnego portfela wirtualnego uczestnika. Po pierwsze, treść art. 30 ust. 1 pkt 2 updof nakazująca pobranie 10% zryczałtowanego podatku od nagród związanych ze sprzedażą premiową, nie ogranicza rodzaju nagród stanowiących dochód podatnika wyłącznie do tych o charakterze niepieniężnym. Ponadto, art. 21 ust. 1 pkt 68 updof nie różnicuje możliwości skorzystania ze zwolnienia przy wydaniu premii związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług w zależności od tego, czy jej przedmiotem są środki pieniężne, czy też nagrody innego rodzaju. Natomiast art. 41 ust. 4 updof wskazuje, że płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 updof od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Zatem z treści tej jednoznacznie wynika, że ustawodawca dopuszcza ewentualność, w której formą nagrody przy sprzedaży premiowej mogą być środki pieniężne – w modelu drugim nazwane premiami pieniężnym, zapisywanymi w wirtualnym portfelu uczestnika.

Warto również podkreślić, że ustawodawca dopuszcza możliwość udzielania nagród pieniężnych z tytułu udziału w sprzedaży premiowej, bowiem zgodnie z art. 41 ust. 7 updof, jeżeli podatnik (tutaj beneficjent danej sprzedaży premiowej) uzyskuje nagrody inne niż pieniądze, to jest on zobowiązany do wpłacenia zryczałtowanego podatku płatnikowi (tutaj Spółce) przed udostępnieniem wygranej (nagrody), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2.

W konsekwencji, kwalifikując powyżej scharakteryzowany program lojalnościowy przeprowadzany przy użyciu portfeli wirtualnych jako sprzedaż premiową, należy również uznać, że każde pojedyncze naliczenie premii pieniężnej na wirtualnym portfelu uczestnika może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof, o ile wartość pojedynczego naliczenia premii pieniężnej nie przekracza 2000 zł.

Wynika to z faktu, że skoro premia przy sprzedaży premiowej może mieć charakter pieniężny, to przekazaną nagrodą za konkretny zakup towarów jest dopisanie odpowiedniej kwoty pieniężnej (premii) do portfela uczestnika. Natomiast nagrodą powiązaną ze sprzedażą premiową nie jest już spożytkowanie naliczonej premii na wybrany przez uczestnika cel w zamian za pojedynczą lub skumulowaną wartość naliczonych kwot pieniężnych. Powyższe oznacza, że „skonsumowanie” nagrody w postaci kwoty pieniężnej z portfela uczestnika na wybrany przez jego cel nie rodzi już skutków podatkowych w postaci powstania przychodu, a wartość wybranego przez uczestnika celu jest irrelewantna. Wybrany przez uczestnika cel – np. wypłata premii pojedynczej lub premii skumulowanych, w tym na rachunek bankowy lub na kartę przedpłaconą, albo wymiana na nagrodę rzeczową, jest bez znaczenia dla określenia momentu powstania przychodu i aktualizacji obowiązków płatnika.

Innymi słowy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód powstaje dla uczestnika z chwilą zapisania premii pieniężnej na wirtualnym portfelu uczestnika; wówczas aktualizują się obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, a zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 updof objęte jest każde pojedyncze naliczenie premii (o ile nie przekracza ona 2000 zł).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca określił katalog źródeł przychodów. Do katalogu tego zalicza się wymienione w pkt 9 „inne źródła”.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 cyt. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cyt. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 2 000 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego – w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Jak stanowi art. 30 ust. 3 ww. ustawy:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-4b, 5a oraz 13-16, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Zgodnie z art. 41 ust. 7 pkt 1 ww. ustawy:

Jeżeli przedmiotem wygranych (nagród), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 nie są pieniądze, podatnik jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem wygranej (nagrody) lub świadczenia.

Jak zostało wskazane w opisie wniosku prowadzicie Państwo działalność gospodarczą polegającą m.in. na organizowaniu i obsłudze na zlecenie klientów programów lojalnościowych. Zawieracie Państwo z danym klientem umowę na przeprowadzenie i zrealizowanie, za wynagrodzeniem określonego programu lojalnościowego.

Do programu lojalnościowego opracowujecie Państwo regulamin. Programem lojalnościowym objęte są wybrane produkty z oferty klienta Spółki, a ich zakup w określonej regulaminem ilości przez uczestnika programu jest przez Spółkę premiowany w sposób określony w regulaminie (za zakup przyznaje się punkty w odpowiedniej liczbie wynikającej z regulaminu dla danego produktu i jego zakupionej ilości). Uczestnikami programu są osoby fizyczne nieprowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej, są to rolnicy – osoby prowadzące działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarejestrowani w programie uczestnicy przedstawiają organizatorowi dokumenty potwierdzające dokonane zakupy produktów objętych programem, na podstawie których organizator nalicza im wysokość punktów. Uczestnik otrzymuje punkty za zarejestrowane w ramach programu zakupy. Wysokość przyznanych punktów może być różna, w zależności od wysokości zrealizowanych przez uczestnika zakupów towarów promowanych w programie lojalnościowym. Punkty są naliczane od pierwszego zakupu. Punkty są przypisywane danemu uczestnikowi programu.

Program lojalnościowy jest realizowany w dwóch modelach.

W pierwszym z modeli programu lojalnościowego, po przypisaniu punktów uczestnikowi przez organizatora, uczestnik deklaruje, na jaką nagrodę gromadzi i przeznacza przyznane mu punkty. Wraz z osiągnięciem wymaganej liczby punktów na poczet danej nagrody, uczestnikowi jest wydawana nagroda, na jaką zadeklarował zbieranie punktów. Punkty mogą podlegać wymianie na określone w regulaminie nagrody o charakterze pieniężnym (zasilenie karty przedpłaconej prepaid lub dokonanie przelewu na konto bankowe) i rzeczowym, w tym nagrody - wyjazdy i nagrody - karty podarunkowe. Nagrody są wydawane przez Państwo po przekroczeniu przez uczestnika ustalonego progu punktów i posiadaniu liczby punktów dostatecznej do wymiany na daną nagrodę, zadeklarowaną przez uczestnika.

W drugim z modeli programu lojalnościowego, przypisane uczestnikowi punkty od razu są przeliczane na premię pieniężną i są naliczane jako kwota pieniężna na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika. W tym modelu programu każdorazowe naliczenie uczestnikowi punktów jest traktowane jako wydanie mu premii pieniężnej na jego indywidualny portfel wirtualny. O przeznaczeniu premii pieniężnych znajdujących się w wirtualnym portfelu decyduje samodzielnie uczestnik. Może on wypłacić pojedynczą premię pieniężną albo skumulować w portfelu wirtualnym kilka premii pieniężnych i wypłacić je łącznie albo zamienić skumulowane premie pieniężne na świadczenie o charakterze rzeczowym (nagrodę rzeczową). Regulamin określa, jaka wysokość premii pieniężnych może podlegać wymianie na daną nagrodę rzeczową i rodzaje tych nagród, jak również określa, w jaki sposób można wypłacić pojedynczą premię pieniężną bądź skumulowane premie pieniężne (np. przelewem na konto bankowe uczestnika lub na kartę przedpłaconą prepaid).

Uzyskanie nagrody w pierwszym modelu programu i uzyskanie premii pieniężnej w drugim modelu programu jest każdorazowo uzależnione od zrealizowania przez uczestnika programu odpowiedniego i określonego regulaminem wolumenu zakupów promocyjnych produktów (nagroda i premia pieniężna mają więc charakter gwarantowany).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2021 r. potwierdził, że program lojalnościowy jest sprzedażą premiową.

W związku z powyższym powzięliście Państwo wątpliwość co do momentu, w którym jesteście Państwo zobowiązani do poboru i odprowadzenia podatku jako płatnik na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w obu opisanych modelach.

W analizowanej sprawie wartość nagród otrzymanych przez uczestników programu lojalnościowego stanowi dla nich przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się natomiast do brzmienia art. 11 ust. 1 ustawy, momentem uzyskania przez uczestników programu przychodu w związku z otrzymaniem nagrody jest moment jej postawienia do dyspozycji uczestnika, zatem:

\- w pierwszym modelu programu lojalnościowego będzie to moment wydania nagrody, której chęć otrzymania zadeklarował uczestnik za wcześniej zgromadzone punkty, tj. moment zasilenia karty przedpłaconej prepaid, zlecenie przelewu środków pieniężnych na konto bankowe, wydania nagrody rzeczowej w tym nagrody – wycieczki i nagrody – karty podarunkowej,

\- w drugim modelu programu lojalnościowego będzie to moment naliczenia premii pieniężnej na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika, gdyż nagroda ta ma formę pieniężną i od tego momentu uczestnik sam decyduje o sposobie przeznaczenia tych środków.

Zatem stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ustawy, obowiązek płatnika określony w tym przepisie powstanie w wyżej wskazanych momentach.

Ponadto powzięliście Państwo wątpliwość, w jaki sposób winniście państwo określić, czy otrzymana przez uczestnika nagroda korzysta ze zwolnienia określonego w wyżej zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do brzmienia tego przepisu, aby wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową zwolniona była z podatku dochodowego spełnione muszą być następujące warunki:

\- nagroda musi być związana ze sprzedażą premiową towarów lub usług,

\- jednorazowa wartość nagrody nie może przekroczyć kwoty 2 000 zł,

\- nagroda nie została otrzymana przez podmioty w związku z prowadzoną przez nie pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W analizowanej sprawie jak już wyjaśniono wyżej nagrody są wydawane przez Państwo osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej w związku ze sprzedażą premiową towarów. Osoby te prowadzą działalność rolniczą, dokonują zakupu produktów, które są wykorzystywane w prowadzonych przez nich gospodarstwach rolnych, zatem nagrody nie są otrzymywane przez uczestników w związku z prowadzoną przez nich pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego, jeżeli jednorazowa wartość nagrody wydanej uczestnikowi nie przekroczy kwoty 2 000 zł, to korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Określenia czy otrzymana przez uczestnika nagroda korzysta ze zwolnienia z opodatkowania należy odnieść do wartości tej nagrody w momencie jej postawienia do dyspozycji uczestnika, zatem:

\- w pierwszym modelu programu lojalnościowego będzie to kwota zasilenia karty przedpłaconej prepaid, kwota przelewu środków pieniężnych na konto bankowe, wartość wydanej nagrody rzeczowej w tym nagrody – wycieczki i nagrody – karty podarunkowej, ustalona zgodnie z brzmieniem wyżej zacytowanego art. 11 ust. 2 lub 2a ustawy,

\- w drugim modelu programu lojalnościowego będzie to kwota premii pieniężnej zapisana na indywidualnym portfelu wirtualnym uczestnika.

Jeżeli ustalona w powyższy sposób wartość uzyskanej przez uczestnika pojedynczej nagrody przekroczy kwotę 2 000 zł, wówczas będzie ciążył na Państwu obowiązek obliczenia i poboru podatku określony w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Mając na uwadze powyższe Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).