Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-19/12-6/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-30
Teza: 1. Czy dotacja udzielona Spółce w ramach programu wieloletniego jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Jeżeli otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, to kiedy Spółka powinna wyłączyć wydatki objęte dofinansowaniem z kosztów uzyskania przychodów? 3. Czy koszty poniesione na przygotowanie wniosku o dotację stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment; umowa; usługi-usługi doradcze; wniosek; wydatek; środek-środek finansowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 04 stycznia 2012 r. (data wpływu 20 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na przygotowanie wniosku o dotację (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 19 kwietnia 2012 r. (data wpływu 24 kwietnia 2012 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania dotacji udzielonej Spółce w ramach programu wieloletniego,
*   określenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaną dotacją,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na przygotowanie wniosku o dotację.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność usługową w zakresie oprogramowania i doradztwa w dziedzinie informatyki. W 2010 r. Spółka zawarła z Ministrem Gospodarki umowę o udzielenie pomocy publicznej w formie dotacji celowej. Umowa została zawarta na podstawie uchwały Rady Ministrów z września 2010 r. w sprawie ustanowienia programu wieloletniego pod nazwą: „Wsparcie finansowe inwestycji (…)” (dalej: Uchwała).

Zgodnie z powyższą Uchwałą oraz umową, podmiotem udzielającym pomocy publicznej jest Minister Gospodarki, który ze środków budżetowych będących w jego dyspozycji, przeznaczonych na realizację Uchwały w latach 2010 - 2013 udzieli Spółce wsparcia w formie dotacji celowej na utworzenie nowych miejsc pracy. Przewidziana w umowie pomoc nie dotyczy zakupu środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych.

Umowa przewiduje także, że pomoc zostanie wypłacona Spółce w rocznych ratach. Zgodnie z harmonogramem ustalonym w umowie, Spółka otrzymała pomoc w 2010 r. oraz 2011 r. Kolejne raty pomocy zostaną wypłacone w 2012 r. i 2013 r.

Zgodnie z założeniami programu wieloletniego oraz postanowieniami umowy, Spółka przeznacza otrzymaną dotację na finansowanie kosztów zatrudnienia pracowników. Otrzymane dofinansowanie może dotyczyć kosztów zatrudnienia ponoszonych w innym roku podatkowym niż rok otrzymania dofinansowania.

Ubiegając się o dofinansowanie Spółka korzystała z usług firmy doradczej, która wspierała Spółkę w przygotowaniu dokumentacji aplikacyjnej. Zgodnie z umową, wydatki na zakup usług doradczych nie stanowią kosztów kwalifikowanych finansowanych z dotacji.

Spółka wpłaca zaliczki na podatek dochodowy w formie uproszczonej, zgodnie z art. 25 ust. 6 i następne ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, w piśmie z dnia 19 kwietnia 2012 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, co następuje:

1.  w preambule umowy o udzielenie pomocy publicznej w formie dotacji celowej Minister Gospodarki powołuje się na następujące przepisy prawa:
    *   uchwała Rady Ministrów z września 2010 r.;
    *   ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.);
    *   wytyczne w sprawie krajowej pomocy regionalnej na lata 2007-2013 (Dz. Urz. UE C 54 z 4 marca 2006, strona 13);
    *   Rozporządzenie Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (Dz. Urz. UE L 214 z 9 sierpnia 2008, strona 3).Ponadto wykonanie umowy odbywa się na podstawie Kodeksu cywilnego oraz ustawy o finansach publicznych. Spółka załącza przedmiotową umowę.
2.  zgodnie z uchwałą Rady Ministrów z września 2010 r. podstawą prawną ustanowienia programu wieloletniego pod nazwą „Wsparcie finansowe inwestycji (…)” jest art. 136 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.);
3.  zgodnie z treścią programu (pkt 5) stanowiącego załącznik do Uchwały Rady Ministrów z września 2010 r. program stanowi program rozwoju w rozumieniu art. 15 ust. 4 pkt 2 ustawy z 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.);
4.  organ podatkowy nie sprecyzował co rozumie pod pojęciem „program rządowy”; biorąc pod uwagę fakt, że uchwała ustanawiająca program została podjęta przez Radę Ministrów (rząd), a jednostką realizującą jest Minister właściwy do spraw gospodarki, wchodzący w skład rządu, Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowy program wieloletni jest programem rządowym;
5.  tak jak w każdym przypadku programu wieloletniego (program ustanowiony dla Spółki jest jednym z kilku / kilkunastu programów wieloletnich), pomoc publiczna została udzielona Spółce pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w umowie. Zgodnie z § 4 umowy, Spółka zobowiązała się do:
    *   zakończenia realizacji inwestycji do 31 grudnia 2013 r. oraz prowadzenia działalności gospodarczej przez okres co najmniej pięciu lat od dnia zakończenia realizacji inwestycji;
    *   utworzenia do 31 grudnia 2013 r. co najmniej 1600 nowych miejsc pracy;
    *   utrzymania liczby nowo utworzonych miejsc pracy przez okres co najmniej 5 lat od dnia ich utworzenia;
    *   poniesienia do 31 grudnia 2013 r. kosztów inwestycji ustalonych w umowie (koszty związane z tworzeniem i utrzymaniem nowych miejsc pracy);
    *   utrzymania, zgodnie z Rozporządzeniem Nr 800/2008, inwestycji o wartości osiągniętej na dzień zakończenia realizacji inwestycji przez okres co najmniej 5 lat od tego dnia;
    *   przedkładania Ministrowi w latach 2014-2018 corocznych sprawozdań z wykonania obowiązków;
6.  żaden z dokumentów regulujących kwestię przedmiotowego programu wieloletniego nie wskazuje, czy udzielona Spółce w ramach programu wieloletniego pomoc publiczna stanowi dotację celową w rozumieniu art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych;
7.  podmiotem wypłacającym kwoty wsparcia jest Ministerstwo Gospodarki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dotacja udzielona Spółce w ramach programu wieloletniego jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Jeżeli otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, to kiedy Spółka powinna wyłączyć wydatki objęte dofinansowaniem z kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy koszty poniesione na przygotowanie wniosku o dotację stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodów?

W piśmie z dnia 19 kwietnia 2012 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółka wyjaśniła, iż pytanie nr 1 i nr 2 odnoszą się zarówno do zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych (tj. Spółka już otrzymała dofinansowanie i będzie otrzymywać w przyszłości), podczas gdy pytanie nr 3 odnosi się do zaistniałego stanu faktycznego (tj. Spółka korzystała z pomocy zewnętrznych firm konsultingowych).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3. Jednocześnie informuje się, iż w zakresie:

*   zaistniałego stanu faktycznego obejmującego odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 w dniu 30 kwietnia 2012 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-19/12-4/EK;
*   opisanego zdarzenia przyszłego obejmującego odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 w dniu 30 kwietnia 2012 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-19/12-5/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w celu otrzymania dotacji stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Fakt, iż dotacja z budżetu państwa jest przychodem korzystającym ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym nie przesądza o tym, że do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczone wydatki ponoszone w celu pozyskania tejże dotacji.

Wydatki związane z usługami firmy doradczej, poniesione w procesie pozyskiwania dotacji, stanowią koszty pośrednie, związane z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności. Nie są to wydatki ponoszone bezpośrednio w celu osiągnięcia przychodów, ale koszty, które są ponoszone w celu utrzymania źródła przychodów. Pozyskując dofinansowanie swojej działalności Spółka zapewnia sobie lepsze możliwości rozwoju oferowanych produktów (usług), gdyż może przeznaczyć na ten cel więcej środków (w tym środków pochodzących z dotacji), co zwiększa potencjał Spółki. Produkty (usługi) znajdują się w ofercie Spółki i generują przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej nr IPPB1/415-33/09-2/EC, która co prawda dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, jednak regulacje obu ustaw o podatkach dochodowych są w tym zakresie identyczne.

Uznanie przedmiotowych wydatków za koszty pośrednie oznacza, iż podlegają one potrąceniu zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Co więcej, dla możliwości ujęcia danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, konieczne jest jego właściwie udokumentowanie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnicują zasady ujmowania kosztów dla celów podatkowych w oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem jakiemu ma służyć. Ustawodawca wprowadził wyraźny podział kosztów uzyskania przychodów na bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), odrębnie regulując moment ich potrącalności.

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m. in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż ubiegając się o dofinansowanie Spółka korzystała z usług firmy doradczej, która wspierała Ją w przygotowaniu dokumentacji aplikacyjnej. Zgodnie z zawartą przez Spółkę umową o udzielenie pomocy publicznej, wydatki na zakup usług doradczych nie stanowią kosztów kwalifikowanych finansowanych z dotacji.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż wydatki na zakup usług doradczych związane z uzyskaniem dotacji mają związek z uzyskanym przychodem i stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, stwierdzić należy, iż ww. wydatki powinny być zakwalifikowane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W tym miejscu wskazać należy, iż moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, poniesione przez Spółkę wydatki na przygotowanie wniosku o dotację stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, potrącalne – zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w dacie ich poniesienia.

Powyższej interpretacji udzielono na podstawie stanu faktycznego opisanego w złożonym w dniu 20 stycznia 2012 r. i uzupełnionego pismem z dnia 19 kwietnia 2012 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dokumenty dołączone do pisma z dnia 19 kwietnia 2012 r. nie podlegały analizie i weryfikacji celem wydania interpretacji indywidualnej.

Dodatkowo, w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że zapadła ona w sprawie konkretnego zainteresowanego i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.