Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4518.14.2016.2.MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-25
Teza: Czy Wnioskodawczyni na podstawie przepisu art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przejmuje obowiązek podatkowy w postaci obowiązku zapłaty podatku dochodowego powstałego wskutek zbycia przez spadkodawczynię lokalu?
Słowa kluczowe: podatnik; spadek; spadkobiercy-obowiązki spadkobierców; spadkodawca
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 100; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 102; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 97; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 97a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 98

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 13 października 2016 r. (data otrzymania 17 października 2016 r.), uzupełnionym 4 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. Ordynacji podatkowej w zakresie przejęcia praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. do BKIP w Lesznie wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie przejęcia praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Wniosek ten został następnie przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu za pismem z 9 listopada 2016 r. Znak: 3063-ILPB1-2.4518.3.2016.1.MKA do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej celem załatwienia zgodnie z właściwością w części dotyczącej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 19 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4518.14.2016.1.MM, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 4 stycznia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest jedynym dzieckiem swoich rodziców, którzy zawarli związek małżeński 5 czerwca 1954 r. W małżeństwie rodziców Wnioskodawczyni obowiązywał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej a małżonkowie nigdy nie zawarli żadnej umowy majątkowej małżeńskiej.

W dniu 30 sierpnia 1970 r. rodzice Wnioskodawczyni otrzymali przydział na mieszkanie spółdzielcze. W dniu 29 grudnia 1989 r. dokonano przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu we własnościowe prawo do lokalu – rodzice Wnioskodawczyni na podstawie przydziału własnościowego prawa do lokalu stali się właścicielami ww. mieszkania, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Mieszkanie wchodziło w skład majątku wspólnego rodziców Wnioskodawczyni.

W dniu 29 grudnia 2014 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, po którym spadek na podstawie ustawy odziedziczyły matka Wnioskodawczyni i Wnioskodawczyni (każda ze spadkobierczyń miała prawo do 1/2 części spadku). Ze względu na wiek i stan zdrowia matki Wnioskodawczyni, zdecydowano o sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, która nastąpiła 1 października 2015 r. Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania matka Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny z 26 października 2015 r. przekazała Wnioskodawczyni. Środki te zostały wykorzystane na remont domu Wnioskodawczyni i spłatę kredytu zaciągniętego na jego budowę.

W dniu 10 marca 2016 r. matka Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych pytając czy odpłatne zbycie nieruchomości w części uzyskanej po śmierci męża jest źródłem dochodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy podlega ono opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W interpretacji z 5 kwietnia 2016 r. uznano, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. Następnie matka Wnioskodawczyni, pismem z 18 kwietnia 2016 r. wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie z 21 kwietnia 2016 r. stwierdzono brak podstawy do zmiany wydanej w sprawie interpretacji. W dniu 16 maja 2016 r. matka Wnioskodawczyni wniosła skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W dniu 30 czerwca 2016 r. w toku postępowania przed sądem matka Wnioskodawczyni zmarła. W związku z powyższymi okolicznościami, postanowieniem z 20 lipca 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny umorzył postępowanie, wskazując jednocześnie, że z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie wystąpiła spadkobierczyni skarżącej.

Wnioskodawczyni wskazuje, że jedyną następczynią prawną skarżącej jest jej córka, tj. Wnioskodawczyni, która przyjęła w całości spadek po matce na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 28 czerwca 2016 r. Z uwagi na treść przepisu art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe w tym również zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegają dziedziczeniu. Ze względu na tę okoliczność i konieczność ustalenia istnienia i ewentualnej wysokości długów spadkowych Wnioskodawczyni posiada interes prawny w uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawczyni wskazała, że jest osobą zainteresowaną w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa a wydane w sprawie rozstrzygnięcie będzie miało wpływ na jej obowiązki podatkowe.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni na podstawie przepisu art. 97 ust. 1 (winno być art. 97 § 1) ustawy Ordynacja podatkowa przejmuje obowiązek podatkowy w postaci obowiązku zapłaty podatku dochodowego powstałego wskutek zbycia przez spadkodawczynię lokalu w części uzyskanej przez spadkodawczynię wskutek dziedziczenia po śmierci męża?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie przejmuje ona na podstawie przepisu art. 97 ust. 1 (winno być art. 97 § 1) ustawy Ordynacja podatkowa obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od czynności polegającej na sprzedaży przez spadkodawczynię lokalu w części uzyskanej po śmierci męża, tj. ojca Wnioskodawczyni. Sprzedaż przedmiotowego lokalu w ocenie Wnioskodawczyni nie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem spadkodawczyni nie nabyła powtórnie w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu prawa do lokalu, którego właścicielką była już wiele lat przed śmiercią męża.

Zgodnie z treścią przepisu art. 97 ust. 1 (winno być art. 97 § 1) ustawy Ordynacja podatkowa spadkobiercy przejmują z chwilą śmierci podatnika jego prawa i obowiązki majątkowe przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Należy zaznaczyć jednakże, że sukcesji podatkowej mogą podlegać tylko i wyłącznie zobowiązania podatkowe istniejące, ciążące na spadkodawcy. Spadkobierca zatem wstępuje w sytuację prawną spadkodawcy, przejmując obowiązek zapłaty zobowiązań podatkowych powstałych za życia spadkodawcy. Jak wskazuje się w orzecznictwie, „z art. 97 § 1 o.p. wynika jednoznacznie, że spadkobiercy, co do zasady, wstępują we wszelkie prawa majątkowe spadkodawcy, przysługujące mu w chwili śmierci, a więc otwarcia spadku. Z chwilą otwarcia spadku spadkobiercy bowiem nabywają spadek, a nabycie to stanowi sukcesję o charakterze generalnym. Artykuł 97 § 1 o.p. obejmuje swym zakresem prawa majątkowe, jakie są przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Chodzi więc o takie prawa, wynikające z regulacji podatkowych, które za życia zmarłego następnie podatnika kształtowały jego sytuację z punktu widzenia ekonomicznego, a więc przede wszystkim prowadziły do zmniejszenia czy wręcz wyeliminowania obciążenia spadkodawcy podatkiem” (por. wyrok WSA w Lublinie z 4 listopada 2015 r., sygn. akt. I Sa/Lu 651/15).

A contrario zatem prawidłowa interpretacja przepisu art. 97 ust. 1 (winno być art. 97 § 1) ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że niemożliwe jest przejęcie przez spadkobiercę na podstawie wspomnianego powyżej przepisu zobowiązania podatkowego, które nigdy nie powstało. Z uwagi na tę okoliczność w ocenie Wnioskodawczyni nie przejmuje ona na podstawie przepisu art. 97 ust. 1 (winno być art. 97 § 1) ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązania podatkowego wynikającego z opisanej we wniosku czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie Organ pragnie podkreślić, że z racji danych mu uprawnień może wydać interpretację tylko i wyłącznie w zakresie przepisów Ordynacji podatkowej, ogólnie co do zasad dziedziczenia praw i obowiązków. Właściwym do rozstrzygnięcia sprawy w podatku dochodowym od osób fizycznych jest Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) – podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Obowiązek podatkowy jest więc ściśle związany z konkretną osobą, która wkroczyła w zakres obowiązku określonego ustawą. Art. 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że – obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Zgodnie natomiast z art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa – zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa regulują sposób powstania zobowiązań podatkowych i określają moment powstania takiego zobowiązania.

W myśl art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Śmierć osoby będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych powoduje określone konsekwencje, dla których przewidziane są szczególne formy postępowania.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast zgodnie z § 2 ww. przepisu – jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Powyższe przepisy zakładają zatem sukcesję majątkowych praw i obowiązków, czyli ich przejście na spadkobierców. Dlatego skutkiem śmierci podatnika w zakresie prawa podatkowego jest sukcesja prawna w dziedzinie opodatkowania tzn. przejęcie przez spadkobierców podatnika – podatkowych praw i obowiązków majątkowych, a także w określonych sytuacjach praw niemajątkowych. Jednakże istotnym warunkiem przejęcia praw i obowiązków przez spadkobiercę podatnika jest ich istnienie u spadkodawcy.

Natomiast do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stosownie do art. 98 § 2 pkt 1 ww. ustawy – przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe, w tym również za zaległości, o których mowa w art. 52 oraz art. 52a.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Z chwilą śmierci spadkodawcy otwiera się spadek (art. 924 Kodeksu cywilnego), co powoduje nabycie go przez spadkobiercę (art. 925 ww. ustawy). Jednocześnie zakres odpowiedzialności spadkobierców zależy od sposobu przyjęcia spadku przez spadkobierców bądź od odrzucenia spadku.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, ze w przypadku śmierci podatnika, który nie rozliczył się z uzyskanego przed śmiercią dochodu, ewentualnym podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostają obciążeni spadkobiercy zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Na podstawie art. 100 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa – organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Jeżeli deklaracja złożona przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a.

Decyzja, o której mowa w art. 100 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, o odpowiedzialności spadkobierców, przenosi w sensie prawnym już istniejące zobowiązanie podatkowe spadkodawcy, w obowiązek zapłaty, w który wstąpił spadkobierca. Decyzja ta tylko potwierdza zobowiązanie po stronie spadkobiercy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni – jako jedyna następczyni prawna – przejęła w całości spadek po zmarłej 30 czerwca 2016 r. matce, która 1 października 2015 r. sprzedała udział w lokalu mieszkalnym.

Zatem Wnioskodawczyni na skutek przyjęcia spadku wprost, jest spadkobiercą, który przejął przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki matki.

Odnosząc zatem przywołane przepisy na grunt rozpatrywanej sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że jeżeli z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym po stronie spadkodawcy nie powstało zobowiązanie podatkowe, to Wnioskodawczyni nie mogła go przejąć gdyż przejąć można tylko istniejące zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Jednakże, jeżeli po stronie spadkodawcy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym, to Wnioskodawczyni na skutek przejęcia spadku wprost przejęła również obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe. Przy czym jeszcze raz należy podkreślić, że w niniejszej sprawie Organ odniósł się tylko i wyłącznie do zasad dziedziczenia praw i obowiązków, natomiast w żaden sposób nie rozstrzygnął czy po stronie spadkodawcy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie jest do tego upoważniony.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.