Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-411/14-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-05
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku od ponoszonych kosztów opłat parkingowych, wynajmu miejsc parkingowych, wynajmu nieruchomości, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, kosztów dodatkowych ponoszonych z wynajmowanymi nieruchomościami, wydatków poniesionych na nabycie miejsc(a) postojowych/garażowych, nabycie samochodu lawety oraz opłat za przejazdy autostradą.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; pojazdy-pojazd samochodowy; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od ponoszonych kosztów opłat parkingowych, wynajmu miejsc parkingowych, wynajmu nieruchomości, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, kosztów dodatkowych ponoszonych z wynajmowanymi nieruchomościami, wydatków poniesionych na nabycie miejsc(a) postojowych/garażowych, nabycie samochodu lawety oraz opłat za przejazdy autostradą:

*   pytanie nr 1, 4 i 5 - **jest nieprawidłowe;**
*   pytanie nr 2 i 3 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od wydatków ponoszonych kosztów: opłat parkingowych, wynajmu miejsc parkingowych, wynajmu nieruchomości, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, kosztów dodatkowych ponoszonych z wynajmowanymi nieruchomościami, wydatków poniesionych na nabycie miejsc(a) postojowych/garażowych, nabycie samochodu lawety oraz opłat za przejazdy autostradą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych oferowanych klientom indywidualnym i instytucjonalnym, zarówno rezydentom jak i nierezydentom w rozumieniu przepisów podatkowych. Usługi te w przeważającej większości stanowią usługi zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 oraz ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Niemniej jednak, Wnioskodawca wykonuje także czynności opodatkowane VAT. W związku z prowadzeniem działalności o charakterze mieszanym (tj. działalności zwolnionej z opodatkowania oraz opodatkowanej VAT), Wnioskodawca dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, o ile nie ma możliwości bezpośredniego powiązania danego zakupu z konkretną czynnością opodatkowaną albo zwolnioną.

Wnioskodawca posiada flotę samochodów osobowych, użytkowanych na podstawie umowy leasingu lub mogących też być własnością Wnioskodawcy. Wydatków związanych z tymi samochodami nie można przyporządkować bezpośrednio do działalności zwolnionej z opodatkowania albo do działalności opodatkowanej. Zatem, Wnioskodawca odlicza VAT od wydatków związanych z samochodami według aktualnego wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Powyższe samochody mogą być wykorzystywane zarówno w celach służbowych, jak i w celach prywatnych (tzw. użytek „mieszany”).

W dniu 1 kwietnia 2014 r. weszła w życie ustawa z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Na mocy tej ustawy dokonano zmiany brzmienia art. 86a ustawy o VAT, w związku z czym kwotę podatku naliczonego, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi stanowi 50% kwoty podatku wynikającej m.in. z faktur otrzymanych przez podatnika. Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zaliczono m.in. wydatki dotyczące nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Wobec powyższego, Wnioskodawca uznał, że w stosunku do wszystkich użytkowanych przez Wnioskodawcę samochodów osobowych zastosowanie znajdzie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Na potrzeby stosowania tego przepisu, Wnioskodawca dokonał również analizy wydatków dotyczących nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem floty samochodowej, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca za takie wydatki uznał m.in. koszty wymiany i przechowywania opon, koszty badań technicznych, a także koszty holowania pojazdów.

Poza wydatkami związanymi z eksploatacją lub używaniem pojazdów samochodowych, Wnioskodawca ponosi również inne koszty, w tym koszty: opłat parkingowych, koszty wynajmu miejsc parkingowych, koszty wynajmu nieruchomości, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, a także koszty opłat za przejazdy autostradą ponoszone w trakcie podróży służbowych. W tym zakresie, u Wnioskodawcy mogą się pojawić następujące kategorie wydatków:

1.  Opłaty parkingowe - dotyczące parkowania samochodów w tzw. strefach płatnego parkowania. Wydatki te są ponoszone np. w trakcie podróży służbowych lub w trakcie wyjazdu samochodem na spotkania służbowe. Ponadto, zdarzają się opłaty parkingowe dotyczące parkowania autokarów (pojazdy przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą), busów lub innych pojazdów, którymi przewożeni są pracownicy Wnioskodawcy (np. na szkolenie) w ramach zamówionej usługi transportowej zrealizowanej przez firmę zewnętrzną (pojazdy te stanowią własność firmy zewnętrznej);
2.  Koszty wynajmu parkingu - Wnioskodawca wynajmuje pojedyncze miejsca parkingowe lub nawet cały plac parkingowy od firmy zewnętrznej. Na takim parkingu mogą parkować samochody użytkowane przez Wnioskodawcę, samochody prywatne pracowników Wnioskodawcy, a także samochody klientów Wnioskodawcy;
3.  Koszty wynajmu nieruchomości wraz z przynależnymi miejscami parkingowymi lub garażem podziemnym - Wnioskodawca wynajmuje nieruchomości biurowe wraz z przyległymi do nich parkingami zewnętrznymi lub podziemnymi miejscami parkingowymi/garażowymi. Z wynajętych w nieruchomościach miejsc parkingowych, poza Wnioskodawcą, mogą korzystać również klienci, a także pracownicy Wnioskodawcy;
4.  Wnioskodawca ponosi również dodatkowe koszty związane z nieruchomościami, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, które mogą obejmować: sprzątanie, usuwanie śniegu, lodu i opadów (włącznie z dostarczaniem środków czystości i odpowiedniego sprzętu) z miejsc parkingowych, oświetlenie, jak również prace malarskie w garażach. Wnioskodawca jest obciążany opłatami za dzierżawę gruntu, na którym posadowione są garaże wynajmowane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca może ponieść również wydatki na zakup na własność miejsc parkingowych/garażowych w danej nieruchomości, jak również zakupu samochodu lawety służącego do transportu samochodów osobowych;
5.  Koszty opłat za przejazdy autostradą - Wnioskodawca często deleguje swoich pracowników do wykonywania zadań służbowych poza miejscem pracy. Podczas podróży służbowych pracownicy mogą poruszać się samochodami Wnioskodawcy, w związku z czym Wnioskodawca ponosi koszty opłat za przejazdy autostradą, które odbywają się w ramach zleconych przez Wnioskodawcę podróży służbowych. Wnioskodawca posiada odpowiednią, wymaganą odrębnymi przepisami dokumentację potwierdzającą fakt odbycia podróży służbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do wydatków z tytułu opłat parkingowych opisanych w pkt 1 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego?
2.  Czy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do wydatków z tytułu kosztów wynajmu parkingu opisanych w pkt 2 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego?
3.  Czy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do wydatków z tytułu kosztów wynajmu nieruchomości wraz z przynależnymi miejscami parkingowymi lub garażem podziemnym opisanych w pkt 3 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego?
4.  Czy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do wydatków z tytułu dodatkowych kosztów opisanych w pkt 4 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego?
5.  Czy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie do wydatków z tytułu dodatkowych kosztów opisanych w pkt 5 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu opłat parkingowych opisanych w pkt 1 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu kosztów wynajmu parkingu opisanych w pkt 2 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu kosztów wynajmu nieruchomości wraz z przynależnymi miejscami parkingowymi lub garażem podziemnym opisanych w pkt 3 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Ad 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu dodatkowych kosztów opisanych w pkt 4 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Ad 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu dodatkowych kosztów opisanych w pkt 5 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie

Ad 1-5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do brzmienia art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2014 poz. 312; dalej: (Nowelizacja), w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Natomiast, zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Mając na uwadze powyżej wskazane regulacje, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki określone w pkt l-5 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego nie są objęte dyspozycją art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazana konkluzja wynika z:

1.  literalnej wykładni art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację - wydatków objętych wnioskiem nie można utożsamiać z kosztami eksploatacyjnymi / kosztami użytkowania pojazdów samochodowych;
2.  wykładni celowościowej art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację - intencją ustawodawcy było ograniczenie odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do wydatków na szeroko pojęte nabycie pojazdów samochodowych (także np. na podstawie najmu lub leasingu) oraz wydatków związanych bezpośrednio z ich użytkowaniem;
3.  art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT stanowi regulację szczególną w stosunku do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - zakaz wykładni rozszerzającej w stosunku do przepisów szczególnych;
4.  zastosowania w stosunku do wydatków objętych wnioskiem regulacji ogólnej określającej zasady odliczania VAT naliczonego, tj. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - wykorzystywanie towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatnika.

Ad a)

Literalna wykładnia art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację - wydatków objętych wnioskiem nie można utożsamiać z kosztami eksploatacyjnymi / kosztami użytkowania pojazdów samochodowych.

Zgodnie z 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego ma zastosowanie do następujących kategorii wydatków związanych z użytkowaniem pojazdów samochodowych w przypadku użytku „mieszanego” (użytek zarówno służbowy, jak i prywatny):

1.  nabycie paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów;
2.  nabycie usług napraw lub konserwacji pojazdów;
3.  nabycie innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem pojazdów.

Należy zauważyć, że katalog wydatków eksploatacyjnych określony w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT oraz w pkt 3 tego przepisu stanowi wyliczenie przykładowe - jest to katalog otwarty. Ustawodawca poza kosztami paliw napędowych i wydatków na naprawy (konserwacje) używa sformułowania „inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem pojazdów”.

Jednocześnie, brak jest na gruncie ustaw podatkowych wiążącej definicji legalnej pojęcia „wydatków związanych z pojazdami samochodowym” (art. 86a ust. 1 ustawy o VAT) lub pojęcia „wydatków z tytułu nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów” (art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT). W ocenie Wnioskodawcy, pomimo braku definicji legalnej analizowanych pojęć oraz pomimo katalogu otwartego wydatków eksploatacyjnych wskazanych w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, kategorie wydatków związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów nie mogą zostać określone dowolnie. Literalna wykładnia art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT nakazuje analizować „inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem pojazdów” przez pryzmat wymienionych wcześniej w tym przepisie kategorii wydatków, tj. wydatki na paliwa napędowe i wydatki na naprawy (konserwacje). Zdaniem Wnioskodawcy, przykładowe kategorie wydatków, które zostały wskazane w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT jednoznacznie wskazują jedynie na takie wydatki, które są bezpośrednio związane z użytkowaniem i eksploatacją pojazdów samochodowych. Konsekwentnie, te „inne wydatki” także powinny być odnoszone jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że pomimo otwartego i szerokiego ujęcia katalogu wydatków określonego w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do regulacji tej powinno podchodzić się w sposób racjonalny i pojęcie „wydatki związane z pojazdami samochodowymi”, a w szczególności wydatków na szeroko pojęte nabycie pojazdów samochodowych (także m.in. na podstawie umowy najmu lub leasingu).

Ograniczeniem objęte miały być także wydatki typowo eksploatacyjne nabytych lub użytkowanych przez podatnika pojazdów (np. naprawa, wymiana opon). Wykładnia celowościowa analizowanych regulacji, w ocenie Wnioskodawcy, nie pozwala na objęcie ograniczeniem odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT wszelkich wydatków, które w sposób jedynie pośredni związane są z użytkowaniem pojazdów lub pełnią jedynie role służebną (pomocniczą) w stosunku do użytkowania pojazdów. Przyjęcie stanowiska odmiennego, zdaniem Wnioskodawcy, prowadziłoby do absurdalnych wniosków, zgodnie z którymi praktycznie każdy wydatek mógłby zostać objęty dyspozycją analizowanego art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (np. koszt podatku od nieruchomości od garażu, koszt zarządzania i administracji majątkiem trwałym, w tym samochodami i garażami podatnika, koszty sprzątania miejsc parkingowych czy garaży, wydatki na wybudowanie garażu oraz dróg dojazdowych).

Konsekwentnie, mając na uwadze wykładnię celowościową analizowanych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane kategorie wydatków nie wypełniają znamion wydatków związanych z używaniem samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, a zatem regulacje art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT nie powinny w analizowanej sytuacji znaleźć zastosowania.

Ad c)

Zakaz wykładni rozszerzającej w stosunku do przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT stanowi regulację szczególną w stosunku do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który wyznacza zasadę ogólną odliczania podatku VAT naliczonego przez podatników.

Natomiast, zgodnie z prawniczymi kanonami wykładni, przepisów szczególnych nie można interpretować w sposób rozszerzający. Regulacje szczególne (stanowiące wyjątki od zasad ogólnych) powinny być zawsze interpretowane przy użyciu wykładni zawężającej do przypadków wskazanych w danej regulacji lub przypadków stricte analogicznych (w przypadku, gdy analogia nie budzi wątpliwości).

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenia wynikające z art. 86a ustawy o VAT, jako wyjątek od zasady ogólnej wskazanej w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, nie powinny być interpretowane zbyt szeroko. Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie wskazanych wydatków dyspozycją art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT byłoby przypadkiem nieuzasadnionej wykładni rozszerzającej przepisu szczególnego.

Konsekwentnie, mając na uwadze zakaz stosowania wykładni rozszerzającej w stosunku do przepisów szczególnych, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane kategorie wydatków nie wypełniają znamion wydatków „wydatki z tytułu nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów” powinno utożsamiać się jedynie z wydatkami bezpośrednio związanymi z użytkowaniem i eksploatacją samochodów (przykładowo wymiana opon, konserwacja, serwis). Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki objęte wnioskiem nie wypełniają znamion wydatków bezpośrednio związanych z używaniem samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT.

W szczególności, charakteru wydatków bezpośrednio związanych z używaniem samochodów nie mają koszty wynajmu nieruchomości, do których przynależą m.in. miejsca parkingowe lub garaże podziemne, a także koszty dodatkowe związane z nieruchomością (pkt 3 i 4 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego). Tego typu wydatki należą do wydatków związanych z używaniem nieruchomości, a nie używaniem pojazdów. Co więcej, wynajmowane nieruchomości, w części obejmującej miejsca parkingowe/garaże, mogą być wykorzystywane również na potrzeby klientów oraz pracowników Banku. Zatem, ewentualne stosowanie ograniczenia odliczania podatku VAT wobec wydatków związanych z udostępnieniem nieruchomości m.in. dla pojazdów nieużytkowanych przez podatnika byłoby sprzeczne z brzmieniem art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, który odnosi się do wydatków wyłącznie związanych z eksploatacją lub używaniem pojazdów przez podatnika.

Konsekwentnie, wskazane w niniejszym wniosku wydatki (np. opłaty w płatnych strefach parkowania, koszt najmu miejsc parkingowych przy miejscu pracy, koszt odśnieżania i oświetlenia miejsc parkingowych) nie powinny zostać objęte dyspozycją omawianego art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, a zatem regulacje te nie powinny w analizowanej sytuacji znaleźć zastosowania.

Ad b)

Wykładnia celowościowa art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację - intencja ustawodawcy.

W myśl art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez Nowelizację, podatnicy w przypadku „mieszanego” wykorzystywania pojazdów mają prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od ponoszonych wydatków z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowym Ustawodawca wskazuje przykładowy katalog „wydatków związanych z pojazdami samochodowymi”. Jak wskazano już powyżej, zgodnie art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do powyższych wydatków należeć będą w szczególności wydatki z tytułu nabycia i użytkowania pojazdów na podstawie umowy najmu oraz podobnych umów, a także wydatki z tytułu nabycia paliw do napędu, napraw, konserwacji oraz nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów.

W ocenie Wnioskodawcy, intencją ustawodawcy przy zmianie przepisów ustawy o VAT, która znalazła odzwierciedlenie w Nowelizacji, było objęcie ograniczeniem z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT przede wszystkim związanych z używaniem samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, a zatem regulacje art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT nie powinny w analizowanej sytuacji znaleźć zastosowania.

Ad d)

Zastosowanie w stosunku do wydatków objętych wnioskiem regulacji ogólnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze rozważania zaprezentowane w wyjaśnieniach powyżej, wydatki objęte wnioskiem objęte będą dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. regulacją ogólną określającą zasadę odliczania podatku VAT naliczonego. Jak wskazywano, regulacje szczególne (tj. art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT) ze względu na wnioski płynące z wykładni literalnej (Ad a), wykładni celowościowej (Ad b) oraz zakazu wykładni rozszerzającej (Ad c), w analizowanej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania. Sam ustawodawca wskazywał, że nie wszystkie wydatki dotyczące zakupu towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów są objęte regulacją ograniczającą możliwość odliczenia podatku VAT. W uzasadnieniu do Nowelizacji zawarta jest poniższa informacja:

„Towary (i związane z nimi usługi montażu, napraw i konserwacji) montowane w pojazdach samochodowych wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Wyłączenie w ograniczeniu odliczania będzie miało również zastosowanie w sytuacji, gdy w pojeździe wykorzystywanym do celów mieszanych (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych) zostanie zamontowany towar, którego przeznaczenie obiektywnie wskazuje, że może być on wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Przykładem takich towarów mogą być taksometry montowane w taksówkach. Pełne prawo do odliczania będzie również przysługiwało w odniesieniu do wydatków poniesionych na usługi montażu, napraw i konserwacji, ściśle związanych z tymi towarami.”

Zdaniem Wnioskodawcy wydatkami podlegającymi ograniczeniu możliwości odliczenia VAT powinny być tylko te wydatki, w przypadku których istnieje możliwość ich „prywatnego wykorzystania”. Takimi wydatkami z pewnością są wydatki związane np. z nabyciem samochodu, który może być wykorzystany w celach prywatnych, jednak nie są nimi z pewnością koszty opłaty parkingowej lub opłaty za autostradę poniesionej w trakcie delegacji, koszt najmu miejsca garażowego lub parkingowego razem z powierzchniami biurowymi czy też wydatek na wybudowanie drogi dojazdowej w okolicach budynków biurowych.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane wydatki stanowią standardowe wydatki związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, które mogą być objęte dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Odzwierciedlają bowiem określone w ustawie o VAT nabycie towarów i usług wykorzystywanych do działalności gospodarczej podatnika.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca z tytułu poniesienia wydatków objętych wnioskiem uprawniony jest, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do odliczenia podatku VAT naliczonego bez ograniczenia wskazanego w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Jedynym ograniczeniem, jakie może znaleźć zastosowanie, będzie wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że wydatków objętych wnioskiem Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować bezpośrednio do działalności zwolnionej z opodatkowania albo do działalności opodatkowanej.

Reasumując, mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wydatków z tytułu:

1.  opłat parkingowych opisanych w pkt 1 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego;
2.  kosztu wynajmu parkingu opisanych w pkt 2 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego;
3.  kosztu wynajmu nieruchomości wraz z przynależnymi miejscami parkingowymi lub garażem podziemnym opisanych w pkt 3 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego;
4.  dodatkowych kosztów opisanych w pkt 4 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.
5.  kosztów opłat za przejazdy autostradą opisanych w pkt 5 opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zakresie objętym pytaniami 1, 4 i 5 jest nieprawidłowe, a w zakresie objętym pytaniem 2 i 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem należy stwierdzić, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu. Najistotniejszym warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą, przepis art. 86a uległ zmianie.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT).

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności. Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Bank prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych głównie zwolnionych z opodatkowania VAT. Wnioskodawca wykonuje także czynności opodatkowane VAT. W związku z prowadzeniem działalności o charakterze mieszanym (tj. działalności zwolnionej z opodatkowania oraz opodatkowanej VAT), Wnioskodawca dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, jeśli nie ma możliwości bezpośredniego powiązania danego zakupu z konkretną czynnością opodatkowaną albo zwolnioną.

Wnioskodawca posiada flotę samochodów osobowych, użytkowanych na podstawie umowy leasingu lub będących własnością Wnioskodawcy. Wydatki związane z samochodami ponoszone są do działalności zwolnionej z opodatkowania i opodatkowanej, zatem Wnioskodawca odlicza VAT od tych wydatków stosując wskaźnik proporcji, w myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Samochody te mogą być wykorzystywane zarówno w celach służbowych, jak i w celach prywatnych (tzw. użytek „mieszany”).

W związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT od 1 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca stosuje odliczenie 50% kwoty podatku wynikającej m.in. z faktur dotyczących nabycia towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów, m.in. koszty wymiany i przechowywania opon, koszty badań technicznych, a także koszty holowania pojazdów.

Poza wydatkami związanymi z eksploatacją lub używaniem pojazdów samochodowych, Wnioskodawca ponosi również inne niżej wymienione koszty:

1.  Opłaty parkingowe - dotyczące parkowania samochodów w tzw. strefach płatnego parkowania, ponoszone np. w trakcie podróży służbowych lub w trakcie wyjazdu samochodem na spotkania służbowe. Ponadto, zdarzają się opłaty parkingowe dotyczące parkowania autokarów (pojazdy przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą), busów lub innych pojazdów, którymi przewożeni są pracownicy Wnioskodawcy (np. na szkolenie) w ramach zamówionej usługi transportowej zrealizowanej przez firmę zewnętrzną (pojazdy te stanowią własność firmy zewnętrznej);
2.  Koszty wynajmu parkingu - Wnioskodawca wynajmuje pojedyncze miejsca parkingowe lub nawet cały plac parkingowy od firmy zewnętrznej, na którym mogą parkować samochody użytkowane przez Wnioskodawcę, samochody prywatne pracowników Wnioskodawcy, a także samochody klientów Wnioskodawcy;
3.  Koszty wynajmu nieruchomości wraz z przynależnymi miejscami parkingowymi lub garażem podziemnym - Wnioskodawca wynajmuje nieruchomości biurowe wraz z przyległymi do nich parkingami zewnętrznymi lub podziemnymi miejscami parkingowymi/garażowymi, gdzie z miejsc parkingowych, poza Wnioskodawcą, mogą korzystać również klienci, a także pracownicy Wnioskodawcy;
4.  Wnioskodawca ponosi również dodatkowe koszty związane z nieruchomościami, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, które mogą obejmować: sprzątanie, usuwanie śniegu, lodu i opadów (włącznie z dostarczaniem środków czystości i odpowiedniego sprzętu) z miejsc parkingowych, oświetlenie, jak również prace malarskie w garażach. Wnioskodawca jest obciążany opłatami za dzierżawę gruntu, na którym posadowione są garaże wynajmowane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca może ponieść również wydatki na zakup na własność miejsc parkingowych/garażowych w danej nieruchomości, jak również zakupu samochodu lawety służącego do transportu samochodów osobowych;
5.  Koszty opłat za przejazdy autostradą – ponoszone podczas podróży służbowych pracowników odbywanych w ramach zadań zleconych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada odpowiednią, wymaganą odrębnymi przepisami dokumentację potwierdzającą fakt odbycia podróży służbowej.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, w jaki sposób dokonywać odliczenia podatku VAT od ww. wydatków związanych z użytkowaną flotą samochodów.

Ad 1 i 5

Jak wyżej przedstawiono, Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił wydatki na opłaty parkingowe za parkowanie samochodów oraz opłaty za przejazdy autostradą podczas podróży służbowych pracowników; w tym dotyczących samochodów osobowych wykorzystywanych do użytku mieszanego – tj. do celów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i do użytku prywatnego. Zgodnie z powołanym wyżej art. 86a ust. 2 pkt 3 katalog wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy, obejmuje m.in. nabycie innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Bezsprzecznie ponoszony przez Stronę koszt opłaty parkingowej lub opłaty za przejazd autostradą związany jest z konkretnym samochodem, który korzysta z tego miejsca parkingowego lub z autostrady. Tym samym więc ponoszonych kosztów opłat parkingowych i za przejazd autostradą nie można odnosić do ogółu wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy opłata taka dotyczy użytkowania konkretnego pojazdu, a przesłanka ta została wymieniona w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. Zatem w stosunku do nabywanych przez Wnioskodawcę usług parkingowych i opłat za przejazd autostradą należy najpierw dokonać przyporządkowania, z użytkowaniem jakiego rodzaju samochodu taka opłata jest związana. Jeśli ww. opłata będzie dotyczyła użytkowania samochodu z ograniczonym 50% prawem do odliczenia podatku naliczonego, to również od wydatków ponoszonych na parkowanie takiego samochodu należy zastosować 50% odliczenie podatku naliczonego, a następnie, jeśli ponoszony wydatek jest związany z działalnością opodatkowaną i zwolnioną – należy zastosować odliczenie wskaźnikiem proporcji, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do wydatków za parkowanie dotyczących pojazdów świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługę transportową (np. przewozu pracowników Strony na szkolenie), należy wskazać, że zasadniczo taki wydatek stanowi element składowy świadczonej usługi transportowej i nie może być odrębnie fakturowany. Tym samym więc to świadczący usługę transportu osób będzie zobowiązany rozstrzygnąć, czy przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 5 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad 2 i 3

Kolejną grupę opłat związanych z użytkowaniem samochodów stanowią opłaty za wynajem poszczególnych miejsc parkingowych oraz całego placu parkingowego od podmiotu trzeciego oraz wydatki związane z wynajmem nieruchomości biurowych wraz z przynależnymi do nich parkingami zewnętrznymi lub miejscami parkingowymi. Z tych miejsc parkingowych korzystają/będą korzystać pojazdy samochodowe Wnioskodawcy, w tym samochody osobowe wykorzystywane do użytku mieszanego – tj. do celów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i do użytku prywatnego, a także samochody prywatne pracowników oraz klientów Banku.

W tym miejscu należy wskazać, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością Zainteresowanego można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Jak wskazał Wnioskodawca wynajęte miejsca parkingowe/garażowe są/będą wykorzystywane zarówno przez samochody należące do Wnioskodawcy jak również samochody pracowników oraz klientów Strony. Zatem w ocenie tut. Organu wydatki ponoszone na wynajem poszczególnych miejsc parkingowych oraz całego placu parkingowego od podmiotu trzeciego oraz wydatki na wynajem nieruchomości biurowych wraz z przynależnymi do nich parkingami zewnętrznymi lub miejscami parkingowymi stanowią koszty ogólne związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Wydatki na ww. usługi mają związek pośredni z uzyskaniem przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Tym samym więc z uwagi na wykorzystywanie poniesionych wydatków na wynajem poszczególnych miejsc parkingowych jak również całego placu parkingowego od podmiotu trzeciego oraz nieruchomości biurowych wraz z przynależnymi do nich parkingami zewnętrznymi lub miejscami parkingowymi zarówno do czynności zwolnionych jak i opodatkowanych Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z zastosowaniem proporcji ustalonej w myśl przepisów art. 90 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad 4

Czwartą grupę kosztów stanowią wydatki związane z nieruchomościami, do których przynależą miejsca parkingowe lub garaże podziemne, które mogą obejmować: sprzątanie, usuwanie śniegu, lodu i opadów z miejsc parkingowych, oświetlenie, prace malarskie w garażach, a także opłaty za dzierżawę gruntu, na którym znajdują się garaże wynajmowane przez Wnioskodawcę. W odniesieniu do tej grupy wydatków należy wskazać, że wydatki te wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy i mają pośredni związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a tym samym z osiąganymi przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na to, że Wnioskodawca wykonuje głównie czynności zwolnione z VAT a także czynności opodatkowane tym podatkiem oraz ww. wymienione wydatki służą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i zwolnionym, w celu odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca powinien zastosować proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Ponadto w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że może ponieść również wydatki na zakup na własność miejsc parkingowych /garażowych w danej nieruchomości. W sytuacji, gdy zakup danego miejsca parkingowego/garażowego będzie dotyczył konkretnego pojazdu samochodowego z ograniczonym prawem do odliczenia podatku naliczonego, wydatek ten należy uznać za związany z użytkowaniem samochodu w myśl przepisu art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. W takiej sytuacji z faktury dokumentującej ten wydatek Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować odliczenie w wysokości 50%. W dalszej kolejności – w sytuacji, gdy ponoszony wydatek jest związany z działalnością opodatkowaną i zwolnioną – należy zastosować odliczenie wskaźnikiem proporcji, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Natomiast jeśli nabyte miejsca parkingowe/garażowe będą wykorzystywane przez pojazdy samochodowe należące do Wnioskodawcy (w tym z ograniczonym prawem do odliczenia), samochody należące do pracowników a także klientów Banku, wówczas do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tych miejsc parkingowych/garażowych zastosowanie ma/będzie miała wyłącznie proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wnioskodawca przedstawił również, że może ponieść wydatki na zakup samochodu lawety służącego do transportu samochodów osobowych.

W tej sytuacji mamy do czynienia z nabyciem samochodu, gdzie przepisy art. 86a ustawy zawierają regulacje szczególne w zakresie odliczenia podatku naliczonego od takich wydatków. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie zależało od tego, do jakiej kategorii pojazdów będzie się zaliczał taki samochód.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Stosownie do art. 86a ust. 9 ustawy do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy\- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.
4.  Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:
    1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
    2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Zatem jeśli zakupiony przez Wnioskodawcę samochód będzie należał do kategorii pojazdów, z tytułu nabycia których przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, to Wnioskodawca będzie miał prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wskaźnika proporcji ustalonego w myśl art. 90 ust. 3 ustawy, gdyż nabyty samochód będzie związany z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi. Natomiast jeśli ten samochód będzie objęty regulacją art. 86a ust. 1 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup. Również w tym przypadku gdy nabywany samochód będzie związany z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi, do ustalonej w powyższy sposób kwoty podatku naliczonego należy zastosować odliczenie proporcjonalne zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo w zakresie objętym pytaniem nr 4 wniosku należy uznać je za nieprawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że w analizowanej sprawie nie dokonał wykładni rozszerzającej przepisów art. 86a ustawy w odniesieniu do wykorzystywanych przez Wnioskodawcę samochodów osobowych zarówno do celów służbowych jak i prywatnych. Wydatki, które Wnioskodawca przedstawił w złożonym wniosku odpowiednio w grupach 1, 4 (częściowo) i 5 nie należą do kategorii kosztów ogólnych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, od których przysługuje prawo do odliczenia na zasadach ogólnych – tj. z zastosowaniem przepisów art. 86 oraz art. 90 ust. 3 ustawy. Wydatki te Wnioskodawca ponosi w związku z użytkowaniem posiadanych /leasingowanych samochodów należących do kategorii wymienionej w art. 86a ust. 1 ustawy. W związku z użytkowaniem tego rodzaju samochodów zasadom szczególnym podlegają także wydatki ich dotyczące, o czym stanowią przepisy art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. Przepis art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy zawiera w swej treści otwarty katalog kosztów dotyczących użytkowania takich samochodów; przedstawione w tym przepisie wydatki nie wyczerpują wszystkich kosztów, które powstają w związku z użytkowaniem posiadanych samochodów. Wymienione we wniosku koszty opłat za parkowanie, za przejazd autostradą, nabycie miejsca postojowego / garażowego (przeznaczonego wyłącznie do korzystania przez samochód Strony z ograniczonym 50% prawem do odliczenia) są bezpośrednio związane z posiadaną przez Wnioskodawcę flotą samochodową. Tak więc odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na ww. opłaty / koszty nie można dokonywać z pominięciem regulacji zawartych w treści art. 86a ustawy.

W odniesieniu do przedstawionej we wniosku wykładni celowościowej regulacji art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy należy wskazać, że powołane przepisy mają na celu ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego samochodów użytkowanych w sposób „mieszany” – tj. do celów służbowych i prywatnych. Jak wyżej wskazał tut. Organ katalog wydatków związanych z użytkowaniem takich samochodów wymienia w przepisie art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy jedynie przykładowe wydatki, które podlegają rozliczeniu z zastosowaniem przepisu art. 86a ust. 1. Jednakże w związku z wykorzystywaniem w prowadzonej działalności gospodarczej samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 1 ponoszony jest szereg innych wydatków, bez których użytkowanie takich pojazdów byłoby niemożliwe, a wydatki te bezsprzecznie służą samochodom wykorzystywanym także prywatnie. Zatem przedstawione we wniosku wydatki jako wynikające z użytkowania floty samochodowej Strony, do której stosuje się ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego, objęte są dyspozycją przepisów art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 2 ustawy.

W odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawcę fragmentu uzasadnienia nowelizacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym pojazdów samochodowych i wydatków z nimi związanych należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca. A mianowicie w uzasadnieniu nowelizacji ustawy o VAT przykładowo wskazano, że ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie miało zastosowania np. do zamontowanego taksometru w samochodzie wykorzystywanym do działalności gospodarczej i do celów prywatnych. W takiej sytuacji jest oczywiste, że koszt zakupu i montażu tego urządzenia jest dokonywany wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie może służyć do celów prywatnych. Tut. Organ zgadza się z tym twierdzeniem. Jednakże w rozpatrywanej sprawie nie miała miejsca tożsama sytuacja.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.