Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.32.2017.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-14
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; faktura-faktura zbiorcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; paliwo; paragon; transakcja; zakup
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2017 r. (data wpływu 20 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (X) prowadzi działalność gospodarczą od dnia 05-10-1987 na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Podstawowym rodzajem działania jest transport drogowy towarów, ponadto roboty budowlane związane są ze wznoszeniem budynków, budową dróg i autostrad, rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych, przygotowaniem terenów pod budowę. Wykonywana działalność wymaga posiadania odpowiedniej bazy sprzętowej, tj. samochodów ciężarowych i sprzętu budowlanego, jak również zatrudnienia pracowników o odpowiednich kwalifikacjach i umiejętnościach. X jest właścicielem zarówno zaplecza sprzętowego, jak i pracodawcą dla prawie 20 kierowców, operatorów i mechaników.

W związku ze zleceniami i zamówieniami będącymi podstawą do wystawienia faktur za wykonanie usługi niezbędne jest zaopatrzenie całej bazy sprzętowej w paliwo.

System przyjęty w firmie wygląda następująco – pracownik odpowiedzialny za dany pojazd lub maszynę pobiera od właściciela zaliczkę na wydatki związane z prowadzoną działalnością. Dzięki temu może w dowolnym miejscu i czasie zatankować potrzebne paliwo (działalność jest wykonywana na terenie całego kraju), jak również kupić ewentualnie potrzebne płyny lub części. Tankując na stacji benzynowej pobiera fakturę VAT (jeżeli zdarzenie ma miejsce daleko od siedziby firmy) lub gotówkowy paragon fiskalny (jeżeli tankowanie ma miejsce w pobliżu siedziby firmy). Dokumenty te są podstawą do późniejszego rozliczenia pracownika z pobranej gotówki. Właściciel firmy po rozliczeniu pracowników, będąc w posiadaniu dużej ilości gotówkowych paragonów fiskalnych wystawionych przez jednego kontrahenta, w okresie 7 dni pobiera na właściwej stacji benzynowej jedną fakturę zbiorczą (wystawioną na gotówkę) na wartość paliwa zużytego do danego pojazdu bądź maszyny. W ten sposób zmniejsza ilość dokumentów księgowych, jak również jest w stanie z faktury zbiorczej przeanalizować zużycie paliwa do danego pojazdu bądź maszyny i wychwycić ewentualne rozbieżności.

Wartość jednej faktury zbiorczej wystawionej na gotówkę na podstawie gotówkowych paragonów fiskalnych jest różna. Faktury wystawione w ten sposób opiewają na kwotę do 15.000 złotych brutto, jak również powyżej 15.000 złotych. Istotną informacją jest fakt, iż X nie posiada umowy ani czasowej, ani kwotowej na tankowanie paliwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W jaki sposób od dnia 01.01.2017 roku przez organ podatkowy w świetle art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (z późn. zm.) będzie traktowana zbiorcza faktura gotówkowa zawierająca więcej niż jedną ilość transakcji (tankowań), przy czym wartość każdej z tych transakcji gotówkowych (tankowań) wynosi poniżej 15.000 złotych? Czy zbiorcza faktura gotówkowa przekraczająca kwotę 15.000 złotych brutto wystawiona w sposób opisany powyżej będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu? Czy wielokrotność zbiorczych faktur gotówkowych w miesiącu (roku) w kwocie poniżej 15.000 złotych wystawionych przez jednego dostawcę będzie stanowić koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy zbiorcze faktury gotówkowe wystawione na podstawie gotówkowych paragonów fiskalnych (przy czym wartość każdego z nich wynosi poniżej 15.000 złotych brutto) powinny stanowić koszt uzyskania przychodu bez względu na wartość danej faktury. Podstawowym warunkiem zawartym w art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszącym się do art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest jednorazowa wartość transakcji gotówkowej poniżej 15.000 złotych. Każdorazowe tankowanie pojazdu bądź maszyny (jako pojedyncza transakcja) nie przekracza tej wartości. X nie posiada ze stacją paliw umowy na tankowanie. W związku z powyższym pojedyncza transakcja gotówkowa (tankowanie) mieści się w ograniczeniu kwotowym wynikającym z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, natomiast sama zbiorcza faktura gotówkowa wystawiona na podstawie gotówkowych paragonów fiskalnych dokumentuje jedynie wszystkie zdarzenia, które miały miejsce w określonym miejscu i czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W myśl art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 i 1948) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W ustępie 2 cytowanego powyżej artykułu wskazano, że: w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają przychody

– w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 z późn. zm.), w brzmieniu obwiązującym od 1 stycznia 2017 r.: dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z powyższego wynika, że przepis art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazuje, że podatnicy nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących transakcji, których jednorazowa wartość przekracza kwotę 15.000 zł, w stosunku do których płatność następować będzie z pominięciem rachunku płatniczego, a drugą stroną transakcji jest przedsiębiorca.

Ponieważ adresatem art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest przedsiębiorca dokonujący i przyjmujący płatności związane z działalnością gospodarczą, w pierwszej kolejności należałoby sięgnąć do definicji działalności gospodarczej i przedsiębiorcy zawartych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej: przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Natomiast pojęcie „transakcja” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym. Według Internetowego Słownika Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług lub też zawarcie takiej umowy.

Skoro działalność gospodarcza to – ni mniej ni więcej – tylko realizacja szeregu umów zawieranych, zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r, poz. 380 z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny) i wykonywanych w celach zarobkowych w warunkach zorganizowania i ciągłości, stąd przez pojęcie „transakcji” należałoby rozumieć umowę, której przedmiotem jest odpłatne świadczenie usług/dostaw towarów i umowa ta jest zawierana między przedsiębiorcami w ramach prowadzonych przez nich działalności.

Takie rozumienie pojęcia „transakcja” znajduje swój odpowiednik w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz.U. 2016 r., poz. 684), zgodnie z którym: transakcja handlowa to umowa, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi, jeżeli strony, o których mowa w art. 2 (czyli m.in. przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), zawierają ją w związku z wykonywaną działalnością.

Należy wskazać, że art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do transakcji, których:

*   drugą stroną jest inny przedsiębiorca; chodzi tu zatem o umowę zawieraną między przedsiębiorcami wykonującymi działalność gospodarczą,
*   jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł.

Ponadto art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do transakcji równych kwocie 15.000 zł brutto bądź niższych od tej kwoty.

Zatem na podatniku będzie spoczywał obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub też zwiększenia przychodów (w przypadku braku możliwości pomniejszenia kosztów) o wydatki związane z działalnością operacyjną, inwestycyjną oraz o niektóre wydatki finansowe w przypadku transakcji przekraczających kwotę 15.000 zł brutto, jeśli po 31 grudnia 2016 r. zostaną one opłacone gotówką.

Nie ma natomiast podstaw, by obowiązki te stosować w odniesieniu do transakcji o wartości równej lub niższej od 15.000 zł brutto.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wykonywana działalność wymaga posiadania odpowiedniej bazy sprzętowej, tj. samochodów ciężarowych i sprzętu budowlanego, jak również zatrudnienia pracowników. W związku ze zleceniami i zamówieniami będącymi podstawą do wystawienia faktur za wykonanie usługi niezbędne jest zaopatrzenie całej bazy sprzętowej w paliwo. System przyjęty u Wnioskodawcy przedstawia się następująco – pracownik odpowiedzialny za dany pojazd lub maszynę pobiera od Wnioskodawcy zaliczkę na wydatki związane z prowadzoną działalnością. Dzięki temu może w dowolnym miejscu i czasie zatankować paliwo (działalność jest wykonywana na terenie całego kraju), jak również kupić ewentualnie potrzebne płyny lub części. Tankując na stacji benzynowej pracownik pobiera fakturę VAT (jeżeli zdarzenie ma miejsce daleko od siedziby firmy) lub gotówkowy paragon fiskalny (jeżeli tankowanie ma miejsce w pobliżu siedziby firmy). Wnioskodawca po rozliczeniu pracowników, będąc w posiadaniu dużej ilości gotówkowych paragonów fiskalnych wystawionych przez jednego kontrahenta, w okresie 7 dni pobiera na właściwej stacji benzynowej jedną fakturę zbiorczą (wystawioną na gotówkę) na wartość paliwa zużytego do danego pojazdu bądź maszyny. W ten sposób Wnioskodawca zmniejsza ilość dokumentów księgowych, jak również jest w stanie z faktury zbiorczej przeanalizować zużycie paliwa do danego pojazdu bądź maszyny i wychwycić ewentualne rozbieżności. Faktury wystawione w ten sposób opiewają na kwotę do 15.000 złotych brutto, jak również powyżej 15.000 złotych. Wnioskodawca nie posiada umowy ani czasowej, ani kwotowej na tankowanie paliwa.

Mając zatem na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz przytoczone wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że wydatki na zakup paliwa wynikające ze zbiorczej faktury gotówkowej (wielu zbiorczych faktur gotówkowych) wystawionej na podstawie gotówkowych paragonów fiskalnych, na których wartość pojedynczej transakcji (tankowania) wynosi zawsze poniżej 15.000 złotych brutto mogą stanowić koszty uzyskania przychodów – bez względu na wartość danej faktury zbiorczej (poniżej lub powyżej 15.000 złotych brutto). Należy bowiem podkreślić, że płatność następuje w związku z tankowaniem (jednorazową transakcją zakupu paliwa) na podstawie wystawionych paragonów gotówkowych (w tym przypadku wartość transakcji nie przekracza 15.000 złotych), a nie w związku z wystawieniem faktury zbiorczej. Tym samym art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odnosi się do płatności dokonywanej bez pośrednictwa rachunku bankowego, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Reasumując – od 1.01.2017 r. wydatki na zakup paliwa ze zbiorczej faktury gotówkowej (wielu zbiorczych faktur gotówkowych) zawierającej więcej niż jedną ilość transakcji (tankowań), przy czym wartość każdej z tych transakcji gotówkowych (tankowań) wynosi poniżej 15.000 złotych, będą stanowiły w całości koszt uzyskania przychodów niezależnie od wartości danej faktury zbiorczej. Zatem wyłączenie określone w art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.