Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-5/13-6/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-24
Teza: Czy umorzenie udziałów w spółce na podstawie art. 199 K.s.h. podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych ?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; umorzenie; wspólnik
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. (data wpływu 25 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów w spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), pismem z dnia 28 marca 2013 r., Nr IPTPB2/436-5/13-2/KK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 28 marca 2013 r., (skutecznie doręczono dnia 2 kwietnia 2013 r.), natomiast w dniu 8 kwietnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 4 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) należy do Grupy kapitałowej C., w której podmiotem dominującym jest C. S.A. (dalej: Spółka Dominująca; Spółka Dominująca posiada 100% udziałów Spółki). Spółka Dominująca posiada również udziały w innych spółkach, w tym 100% udziałów w Q. Sp. z o.o. (dalej: Spółka Operacyjna) prowadzącej działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonawstwa wielkogabarytowych konstrukcji spawanych, specjalistycznej aparatury precyzyjnej dla górnictwa odkrywkowego i głębinowego oraz produkcji profesjonalnych urządzeń dla energetyki. Spółka Dominująca zamierza dokonać restrukturyzacji w zakresie posiadanych udziałów Spółki Operacyjnej.

W ramach rozpatrywanego scenariusza Spółka przygotowuje się do przyjęcia aportu od Spółki Dominującej w formie udziałów Spółki Operacyjnej - tym samym spółki zamierzają dokonać wymiany udziałów polegającej na wniesieniu udziałów Spółki Operacyjnej do Spółki w zamian za uzyskanie przez Spółkę Dominującą udziałów Spółki w Jej podwyższonym kapitale zakładowym. Nominalna wartość udziałów objętych przez Spółkę Dominującą w Spółce w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów Spółki Operacyjnej wniesionych do Spółki. Przy tym Spółka w ramach wymiany udziałów uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce Operacyjnej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę na rzecz Spółki Dominującej z tytułu nabycia udziałów Spółki Operacyjnej.

Jednocześnie, Spółka przewiduje, że w przyszłości może dojść do dobrowolnego umorzenia części udziałów Spółki Operacyjnej za wynagrodzeniem (zbycia udziałów na rzecz Spółki Operacyjnej w celu umorzenia, w rozumieniu art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: K.s.h). Wynagrodzenie to może zostać wypłacone Spółce w formie rzeczowej - w postaci nieruchomości należącej do Spółki Operacyjnej. Nieruchomość ta obejmuje grunt (prawo użytkowania wieczystego) wraz z budynkami przemysłowymi (hale produkcyjne, budynki przemysłowe, budynek biurowy, budynek socjalny, itp.) i budowlami (drogi dojazdowe, place postojowe, składowiska) - dalej: Nieruchomość. Wartość Nieruchomości wydawanej Spółce, jako wynagrodzenia za umorzenie, będzie odpowiadać rynkowej wartości umarzanych udziałów.

Uzyskaną w ten sposób Nieruchomość Spółka zamierza wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Spółka nie wyklucza również, że w przyszłości dokona sprzedaży Nieruchomości uzyskanej od Spółki Operacyjnej w ramach operacji dobrowolnego umorzenia udziałów.

W piśmie z dnia 4 kwietnia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, że wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca, Spółka Dominująca oraz Spółka Operacyjna podlegają w Polsce (tj. w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, czynność wydania Nieruchomości w ramach transakcji umorzenia udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki za wynagrodzeniem w formie rzeczowej, co do zasady podlega VAT. W związku z tym, faktura dokumentująca nabycie Nieruchomości od Spółki Operacyjnej nie będzie, w ocenie Spółki, dotyczyła czynności niepodlegającej VAT. Jednocześnie, kwestia czy czynność nabycia Nieruchomości będzie opodatkowana VAT/zwolniona z VAT, zależeć będzie od statusu Nieruchomości i możliwości zastosowania zwolnienia VAT z art. 43 ust. 10 i 10a ustawy o VAT dla budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomości (na Nieruchomości znajduje się kilka budynków, których status podatkowy dla VAT może być różny). W zakresie w jakim niektóre budynki na Nieruchomości będą spełniały warunki zwolnienia z VAT – faktura dokumentująca nabycie takiego budynku na Nieruchomości (wraz z gruntem) będzie dotyczyła czynności zwolnionej; w zakresie w jakim nabycie budynku na Nieruchomości nie będzie korzystało ze zwolnienia w VAT – faktura dokumentująca nabycie tego budynku na Nieruchomości (wraz z gruntem) będzie dotyczyła czynności opodatkowanej VAT/niekorzystającej ze zwolnienia.

Wnioskodawca sprecyzował, że pytanie Spółki w zakresie odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości dotyczy prawa Spółki do takiego odliczenia wyłącznie w zakresie, w jakim nabycie to będzie stanowiło (w zależności od statutu Nieruchomości dla potrzeb VAT) czynność opodatkowaną VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Spółkę Dominującą udziałów (bezwzględnej większości praw głosów) Spółki Operacyjnej do Spółki, w zamian za objęcie udziałów Spółki, wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki - tj. pozostanie neutralne podatkowo na dzień jej dokonania?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Spółkę Dominującą udziałów Spółki Operacyjnej do Spółki w zamian za objęcie udziałów Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy transakcja nabycia Nieruchomości w ramach wynagrodzenia z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów Spółki Operacyjnej (zbycia udziałów Spółki Operacyjnej przez Spółkę w celu ich umorzenia) będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?
4.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości od Spółki Operacyjnej w ramach wynagrodzenia z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów Spółki Operacyjnej (zbycia udziałów Spółki Operacyjnej przez Spółkę w celu ich umorzenia)?
5.  Jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku umorzenia dobrowolnego należących do Spółki udziałów Spółki Operacyjnej za wynagrodzeniem w formie rzeczowej, ustalane będą przychody i koszty związane z tym umorzeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
6.  W jakiej wysokości należy ustalić wartość początkową środków trwałych (Nieruchomości) nabytych przez Spółkę w ramach dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki Operacyjnej?
7.  Według jakich zasad należy ustalić koszty uzyskania przychodu w przypadku ewentualnej przyszłej sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę w sytuacji jej klasyfikacji przez Spółkę jako środka trwałego?
8.  Według jakich zasad i w którym momencie należy ustalić koszty uzyskania przychodu w przypadku ewentualnej przyszłej sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę w sytuacji jej klasyfikacji przez Spółkę jako aktywa obrotowego przeznaczonego do sprzedaży o przewidywanym okresie używania krótszym niż rok?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 3 wniosku, dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie odpowiedzi na pozostałe pytania zostaną wydane przez tut. Organ odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny-w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: K.s.h.), udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony między innymi w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Kodeks spółek handlowych stanowi, że nabycie udziału przez spółkę następuje za wynagrodzeniem. Wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi, którego udziały będą nabyte, zostaje określona w uchwale zgromadzenia wspólników. Wskazane przepisy nie precyzują jednakże, na podstawie jakiej czynności następuje to nabycie.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 powołanej ustawy, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio, między innymi, do sprzedaży praw majątkowych. Należy zauważyć, że jednym z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży jest cena, podczas gdy art. 199 § 2 ustawy - Kodeks spółek handlowych, wskazuje, iż w przypadku nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z pojęciem „cena”. W związku z czym stwierdzić należy, iż użyty w art. 199 § 2 ww. ustawy termin "wynagrodzenie" świadczy, iż czynność której przepis ten dotyczy, nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy - Kodeks cywilny.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki, tym samym jest to norma o charakterze lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Spółka Operacyjna zamierza dokonać nabycia od Spółki części udziałów własnych w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne, za wynagrodzeniem). Wynagrodzenie z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia zostanie na rzecz Spółki uregulowane w formie rzeczowej (poprzez przeniesienie tytułem wynagrodzenia własności Nieruchomości będących własnością Spółki Operacyjnej).

Ustawodawca, wprowadzając zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Konsekwentnie, uzyskanie wynagrodzenia w formie rzeczowej przez Spółkę w ramach umowy zbycia udziałów Spółki Operacyjnej na jej rzecz w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlega temu podatkowi.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych m.in. interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2012 r. (nr IPPB2/436-226/12-2/AF) oraz z dnia 12 sierpnia 2009 r. (nr IPPB2/436-179/09-2/MZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.