Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-147/11/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-04-14
Teza: Stawka podatku i rozliczenie usługi budowlanej wykonanej w styczniu 2011 r., w stosunku do której uiszczono zaliczkę przed 1 stycznia 2011 r.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu 3 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 16 lutego i 22 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku i fakturowania usługi budowlanej - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2011 r. został złożony wniosek uzupełnionym w dniu 16 lutego i 22 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku i fakturowania usługi budowlanej.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu wniosku.

Jest Pan podatnikiem VAT czynnym, zobowiązanym do dnia 31 grudnia 2010 r. do składania kwartalnych deklaracji dla podatku od towarów i usług, natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. - deklaracji miesięcznych. W 2011 r. jest Pan także zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od uzyskanego przychodu z tytułu działalności gospodarczej będzie zobowiązany do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Prowadzi Pan działalność w zakresie produkcji wyrobów jubilerskich oraz produkcji kostki brukowej kamiennej. Od 2010 r. zajmuje się Pan wykonywaniem usług remontowo - budowlanych. W miesiącu sierpniu 2010 r. podpisał Pan umowę zlecenia ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością „S.”. Wykonywanie zlecenia zostało rozpoczęte w dniu 13 września 2010 r. Przed wykonaniem usługi otrzymał Pan od kontrahenta zaliczkę w wysokości 24.400 zł, która została udokumentowana fakturą VAT oraz ujęta w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług za III kwartał 2010 r. Opisana powyżej usługa budowlana została zakończona w dniu 17 stycznia 2011 r. oraz przyjęta przez kontrahenta. Ocenia Pan szacunkowo, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. roboty budowlane zostały przez niego wykonane w 80%. Strony umówiły się, iż na wykonaną usługę otrzyma Pan wynagrodzenie netto w wysokości 87.000 zł. W dniu 20 stycznia 2011 r. udokumentował Pan wykonanie przedmiotowej usługi budowlanej fakturą VAT, którą sporządził następująco: w poz. 1 faktury wskazał wynagrodzenie netto w wysokości 87.000 zł, w poz. 2 wskazał, iż usługa budowlana została wykonana w roku 2010 r. na kwotę 20.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana 22% stawką podatku, ustalił podatek należy na kwotę 4.400,00 zł, oraz wskazał wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 24.400 zł, w poz. 3 faktury wskazał ze znakiem minus, iż w roku 2010 r. została pobrana zaliczka od kontrahenta na kwotę 20.000 zł oraz wskazał, że zaliczka była opodatkowana 22% stawką, ustalił podatek należny ze znakiem minus na kwotę 4.400 zł oraz wartość brutto wykonanej usługi ze znakiem minus na kwotę 24.400 zł. W poz. 4 faktury VAT wskazał, iż w roku 2011 r. została wykonana usługa budowlana na kwotę 67.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana stawką podatkową w wysokości 23%, ustalił podatek należny na kwotę 15.410 zł oraz wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 82.410 zł. Jednocześnie w fakturze wskazał Pan, iż kontrahent jest zobowiązany do zapłaty w terminie do dnia 20 lutego 2011 r. kwoty w wysokości 82.410 zł oraz wymienił następujące informacje do ujęcia w prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług ewidencji sprzedaży dotyczące sprzedanej usługi budowlanej, t.j. wartość netto 67.000 zł, podatek należny 15.410 zł oraz wartość brutto 82.410 zł. Celem doprecyzowania stanu faktycznego uściślił Pan, że usługa budowlana została zakończona dniu 17 stycznia 2011 r., faktura VAT dokumentująca wykonanie usługi została wystawiona w dniu 20 stycznia 2011 r., natomiast częściowe wykonanie usługi budowlanej nie zostało udokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczy lub też innym dokumentem. Składając przedmiotowy wniosek ocenił Pan jedynie, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. wykonał 80% wartości zlecenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy w miesiącu styczniu 2011 r. prawidłowo określił Pan wysokość podatku należnego oraz stawkę podatku dla opisanej powyżej usługi budowlanej wykonywanej na przełomie roku podatkowego 2010 oraz 2011, która to usługa została udokumentowana fakturą VAT z dnia 20 stycznia 2011 r., a w której wskazał Pan następujące dane, t.j.: w poz. 1 faktury VAT wskazał, iż wykonał usługę na kwotę netto w wysokości 87.000 zł, w poz. 2 wskazał, iż usługa budowlana została wykonana w 2010 r. na kwotę 20.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana stawką podatkową w wysokości 22%, ustalił podatek należy na kwotę 4.400 zł oraz wskazał wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 24.400 zł, w poz. 3 wskazał ze znakiem minus, iż w roku 2010 r. została pobrana zaliczka od kontrahenta na kwotę 20.000 zł oraz wskazał, że zaliczka była opodatkowana stawką podatkową w wysokości 22%, ustalił podatek należny ze znakiem minus na kwotę 4.400,00 zł, oraz wartość brutto ze znakiem minus na kwotę 24.400 zł, następnie w poz. 4 faktury VAT wskazał, iż w roku 2011 r. została wykonana usługa budowlana na kwotę 67.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana 23% stawką podatku, ustalił podatek należny na kwotę 15.410 zł i wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 82.410 zł oraz wskazał, iż kontrahent jest zobowiązany do zapłaty kwoty w wysokości 82.410 zł, a którą to fakturę VAT zaewidencjonował Pan w prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług ewidencji sprzedaży za miesiąc styczeń 2011 r. wskazując wartość netto wykonanej usługi 67.000 zł, podatek należny 15.410 zł oraz wartość brutto 82.410 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy (wyrażonym w uzupełnieniu wniosku) ustawodawca w art. 41 ust. 14f ustawy i podatku od towarów i usług określił, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. w przypadku jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzymał część zaliczki której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, zmiana stawki podatkowej nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności. Z uwagi na powyższe mając za podstawę fakt, iż wykonana usługa została zakończona w dniu 17 stycznia 2011 r., w Pana ocenie, prawidłowo określił Pan wysokość podatku należnego ustalając, iż oprócz tej części usługi za którą otrzymał zaliczkę w roku 2010 r. w kwocie 24.400 zł, co do której należy ustalić stawkę w wysokości 22%, usługa budowlana powinna być opodatkowana stawką podatkową w dniu jej zakończenia, t.j. stawką podatku w wysokości 23%. Z tych względów, wskazuje Pan, iż prawidłowo sporządził w dniu 20 stycznia 2011 r. fakturę VAT dokumentująca wykonaną usługę budowlaną zakończoną w dniu 17 stycznia 2011 r. oraz prawidłowo określił kwotę podatku należnego według stawki 22% oraz kwotę podatku należnego według stawki 23%, której to usługi część została wykonana w 2010 r., a część w 2011 r. oraz prawidłowo wskazał w fakturze VAT następujące dane: w poz. 1 wskazał, iż wykonał usługę na kwotę netto w wysokości 87.000 zł, w poz. 2 wykazał, iż usługa budowlana została wykonana w roku 2010 r. na kwotę 20.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana stawką podatkową w wysokości 22%, ustalił podatek należy na kwotę 4.400 zł oraz wskazał wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 24.400 zł, w poz. 3 wskazał ze znakiem minus, iż w roku 2010 r. została pobrana zaliczka od kontrahenta na kwotę 20.000,00 zł oraz wskazał, że zaliczka była opodatkowana stawką podatkową w wysokości 22%, ustalił podatek należny ze znakiem minus na kwotę 4.400 zł, oraz wartość brutto wykonanej usługi ze znakiem minus na kwotę 24.400 zł, następnie w poz. 4 faktury VAT wskazał, iż w roku 2011 r. została wykonana usługa budowlana na kwotę 67.000 zł oraz wskazał, iż jest ona opodatkowana stawką podatkową w wysokości 23%, ustalił podatek należny na kwotę 15.410 zł, oraz wskazał wartość brutto wykonanej usługi na kwotę 82.410,00 zł, jednocześnie wskazał, iż kontrahent jest zobowiązany do zapłaty kwoty w wysokości 82.410 zł w terminie do dnia 20 lutego 2011 r., a którą fakturę następnie zaewidencjonował Pan w prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług ewidencji sprzedaży za miesiąc styczeń 2011 r. wskazując: wartość netto wykonanej usługi 67.000 zł, podatek należny 15.410 zł oraz wartość brutto wykonanej usługi 82.410 zł. Ponadto zauważa Pan, że bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż Minister Finansów w związku ze zmianą stawek podatkowych po dniu 1 stycznia 2011 r. nie dokonał nowelizacji rozporządzenia oraz nie wskazał zasad sporządzania faktur VAT dokumentujących wykonanie usług budowlanej, w przypadku gdy po otrzymaniu zaliczki od kontrahenta nastąpiła zmiana stawki podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2–21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednakże jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi przez ten podmiot – art. 19 ust. 4 powołanej ustawy.

Ustawodawca w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit.d ww. ustawy w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano - montażowych, z którego wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano - montażowych.

Na mocy art. 19 ust. 14 ustawy, zasady, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit.d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych.

Oznacza to, że w zakresie wykonywania usług budowlanych lub budowlano - montażowych dla powstania obowiązku podatkowego podstawowe znaczenie ma dzień otrzymania zapłaty (w całości lub części), przy czym zasada ta ma zastosowanie, jeżeli nabywca, na rzecz którego usługa była świadczona dokona jej przed upływem 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi, w przeciwnym przypadku 30. dnia od realizacji usługi obowiązek podatkowy powstaje z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1cyt. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 19 pkt 2 lit. b) powołanej wyżej ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. z dniem 1 stycznia 2011 r. dodano do art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług ustępy 14a-14h.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy podatku od towarów i usług, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Natomiast, jak stanowi art. 41 ust. 14f cyt. ustawy, zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym opisanym stanem faktycznym wniosku, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z kolei szczegółowe zasady wystawiania faktur – obowiązujące w stanie prawnym objętym przedstawionym stanem faktycznym - uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Zgodnie z § 9 ust. 1 cyt. rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Natomiast w myśl § 10 ust. 1 cyt. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, zgodnie z którym fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (§ 10 ust. 5 powołanego rozporządzenia).

Z § 11 ust. 1 cyt. rozporządzenia wynika, że w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (§ 11 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

W związku z powyższym podkreślić należy, że w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych terminy powstania obowiązku podatkowego oraz wystawiania faktur są niezależne, choć w szczególnej sytuacji mogą się pokrywać. Dlatego też, wystawienie faktury przed, bądź w trakcie 30-dniowego okresu poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, nie może kreować wcześniejszego terminu powstania tego obowiązku.

W świetle art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 13 września 2010 r. rozpoczął Pan wykonywanie usługi budowlanej, z tytułu której mocą postanowień umownych stron zostało ustalone wynagrodzenie netto w wysokości 87.000 zł. Przed wykonaniem czynności otrzymał Pan zaliczkę, która została udokumentowana fakturą VAT, jak również ujęta w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług. Usługa budowlana została zakończona w dniu 17 stycznia 2011 r. oraz przyjęta przez kontrahenta, zaś fakturę wystawił Pan w dniu 20 stycznia 2011 r. W miesiącu styczniu 2011 r. faktura ta została także ujęta w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług. Ponadto ocenia Pan szacunkowo, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. wykonał 80% usługi, niemniej jednak częściowe wykonanie usługi nie zostało udokumentowane protokołem zdawczo - odbiorczym lub też innym dokumentem. Jednocześnie wskazano, że od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Pan zobowiązany do dokonywania miesięcznego rozliczenia podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy należy stwierdzić, że otrzymana przed dniem 1 stycznia 2011 r. zaliczka na poczet wykonania usługi budowlanej, winna podlegać opodatkowaniu według 22% stawki podatku od towarów i usług, gdyż obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej wpłaty powstał w momencie jej otrzymania, o czym stanowi art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei pozostała część należności pieniężnej dotycząca przedmiotowej usługi wykonanej w dniu 17 stycznia 2011 r. – jak słusznie wskazano we wniosku – podlega opodatkowaniu według 23% stawki podatku obowiązującej w dniu zakończenia usług. Ponadto wystawiając fakturę VAT w dniu 20 stycznia 2011 r., po zakończeniu prac budowlanych, ale przed otrzymaniem pozostałej części zapłaty i przed upływem 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi, zachował Pan terminy określone dla tej czynności w powołanym powyżej rozporządzeniu.

Zauważyć należy także, że częściowe wykonanie usługi w 2010 r. w wysokości 80% robót, o którym Pan wskazuje we wniosku, jest jedynie oceniane przez Pana szacunkowo, natomiast nie zostało potwierdzone stosownym dokumentem i odebrane przez kontrahenta. W przypadku natomiast usług budowlanych - poza terminem zapłaty - istotnym jest także zidentyfikowanie momentu, w którym usługi zostały wykonane. Za datę wykonania usługi, w przypadku ww. usług, powszechnie przyjmuje się dzień odbioru technicznego robót, potwierdzony protokołem zdawczo - odbiorczym lub innym dokumentem stwierdzającym przyjęcie wykonanej usługi. A zatem brak protokołu zdawczo - odbiorczego dokumentującego przejęcie przez kontrahenta części robót powoduje, iż nie można przyjąć, że w tej części usługa została wykonana w sposób skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego. Z tych też względów nieprawidłowym jest wykazanie w fakturze i opodatkowanie 22% stawką „usługi wykonanej w 2010 r.”, która nie została w istocie faktycznie wykonana (odbiór tej części nie został - jak Pan wskazuje - potwierdzony przez kontrahenta). Skoro jak wynika ze stanu faktycznego „usługa budowlana została zakończona w dniu 17 stycznia 2011 r. oraz przyjęta przez kontrahenta”, tą datę należy przyjąć za faktyczne (rzeczywiste) wykonanie - zakończenie prac. Uwzględniając powyższe wskazać należy, że faktura dokumentująca wykonanie usługi budowlanej w części dotyczącej pozostałej - nieobjętej otrzymaną zaliczką - wartości usługi, winna zostać wystawiona na zasadach określonych w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, w szczególności uwzględniając zapis § 10 ust. 5, § 11 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia.

Wskazać należy także, że obowiązek podatkowy w zakresie usługi budowlanej, powstaje w oderwaniu od momentu wystawienia faktury, t.j. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty (jako przesłanki pierwotnej i podstawowej), nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi (jako przesłanki uzupełniającej). Z przepisu art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy wynika bowiem, że jeżeli w ciągu 30 dni od dnia wykonania usługi zostanie ona opłacona, to termin tej zapłaty będzie miał znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego. Natomiast, gdy usługa nie została opłacona w ww. terminie, obowiązek podatkowy z mocy prawa powstanie 30. dnia od daty wykonania usługi.

Odnosząc się natomiast do kwestii uwzględnienia danego zdarzenia gospodarczego we właściwej ewidencji podatkowej (w niniejszej sprawie w ewidencji sprzedaży w zakresie podatku od towarów i usług), należy podkreślić, że jest to czynność wtórna w stosunku do momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z tym zdarzeniem. Zatem uprzednie i poprawne - w świetle ww. cytowanych regulacji - rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego, pozwala prawidłowo odnotować to zdarzenie (w ramach czynności technicznoprawnej) w rejestrze sprzedaży odnoszącym się do danego okresu rozliczeniowego, co w konsekwencji umożliwia prawidłowe ustalenie kwoty zobowiązania podatkowego, bądź nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Uwzględniając zatem, iż moment wystawienia faktury nie ma znaczenia dla zaistnienia momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie usług budowlanych i budowlano - montażowych, bowiem przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) cyt. ustawy jest przepisem szczególnym, w związku z tym ma pierwszeństwo stosowania względem zasady ogólnej wynikającej z ust. 1 tego artykułu, jak również ust. 4 art. 19 ustawy, wskazać należy, że podatnik nie ma prawa ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w drodze dowolnego wyboru, w zakresie stosowania przepisów podatkowych. Wystawienie faktury w żaden sposób nie może wpływać na przyspieszenie lub opóźnienie momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie usług budowlanych, a co się z tym wiąże uwzględnienie zdarzenia w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług odnoszącym się do danego okresu rozliczeniowego.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego opisanego we wniosku, stwierdzić należy, iż skoro obowiązek podatkowy w stosunku do wykonanej usługi budowlanej (w części nieopłaconej przed jej wykonaniem) powstał – z racji nieuiszczenia zapłaty przez kontrahenta przed 30 dniem od dnia jej wykonania lub też 30. dnia od dnia wykonania usług (z wniosku nie wynika by zleceniodawca uiścił pozostałą część należności, a w wystawionej fakturze wskazał Pan termin zapłaty do dnia 20 lutego 2011 r.) – 30. dnia od daty wykonania usługi, t.j. w miesiącu lutym 2011 r., tym samym obowiązek zaewidencjonowania ww. czynności w ewidencji sprzedaży dla celów podatku od towarów i usług powstał za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, t.j. w lutym 2011 r.

Ujęcie i rozliczenie wystawionej przez Pana faktury dokumentującej świadczoną usługę budowlaną (w części pomniejszonej o uiszczoną przez kontrahenta zaliczkę), w ewidencji sprzedaży za miesiąc styczeń 2011 r. mogło nastąpić jedynie w sytuacji zapłaty pozostałej części należności najpóźniej do dnia 31 stycznia 2011 r., jednakże stan faktyczny nie wskazuje aby to miało miejsce.

Końcowo wskazać należy, że z brzmienia art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacje indywidualne stanowią formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. A zatem rolą Ministra Finansów przy ich wydawaniu jest ocena stanowiska strony, w konkretnych opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych, ściśle w takim zakresie, w jakim sprawa ta została przez podatnika przedstawiona. Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści przepisów prawa podatkowego stanowiących podstawę dokonanej kwalifikacji, potwierdza istnienie lub nieistnienie określonych uprawnień i obowiązków ze sfery prawa podatkowego. Z tych też względów stwierdzić należy, iż weryfikacja konkretnych dokumentów pod kątem zgodności ze stanem rzeczywistym i przepisami prawa podatkowego, jak również oceny prawidłowości sposobu kalkulacji wykazanych w fakturze VAT kwot, może nastąpić tylko w toku prowadzonego postępowania kontrolnego lub ewentualnie postępowania podatkowego. Tut. organ w trakcie postępowania w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, umożliwiającymi weryfikację określonych dowodów księgowych, jako że na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej przepisy działów IV i VI, regulujących postępowanie dowodowe, nie mają zastosowania. W związku z tym tut. organ podatkowy w wydanym rozstrzygnięciu ograniczył się jedynie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych robót budowlanych i zastosowania właściwej stawki podatku, bez weryfikacji wykazanych na fakturze kwot.

Jednocześnie zauważyć należy, że kwestie dotyczące podatku dochodowego zostały zawarte w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.