Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.866.2018.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-20
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości,

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej, zastosowania stawki podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pani X.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Zainteresowanym nie będącym stroną postępowania jest osoba fizyczna – X. - niezarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

X. (dalej: „Sprzedający”) wraz z Y. - są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej składającej się z działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 770/4, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr … (dalej: „Nieruchomość”).

W dalszej części Wniosku Sprzedający oraz Kupujący będą zwani łącznie „Stronami”.

Niniejszy wniosek dotyczy udziału w Nieruchomości przysługującego X. i obejmuje dostawę realizowaną przez niego na rzecz Kupującego. Dostawa realizowana przez Pana Y. na rzecz Kupującego stanowi przedmiot odrębnego wniosku wspólnego. W dalszej części wniosku informacje, gdzie „Sprzedający” używani są w liczbie mnogiej należy odnosić zarówno do Y. jak i do Pani X.

Sprzedający wraz z małżonką są współwłaścicielami Nieruchomości na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających do majątku osobistego od osoby fizycznej na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego zawartej w 1989 roku. Transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi grunty orne. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Wyjątek stanowi napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy, które są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W wyniku Uchwały Rady Gminy z 2009 roku Nieruchomość została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona pod zabudowę produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną.

Sprzedający nie podejmowali żadnych czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę, nie podejmowali żadnych działań zmierzających do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki, w tym wyznaczenia dróg wewnętrznych oraz uzbrojenia terenu. Sprzedający nie podejmowali żadnych działań w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji w sprawie pozwolenia na budowę.

Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu Ustawy o VAT i nie wykorzystywali Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej rozumianej w szczególności jako produkcja roślinna i zwierzęca. Sprzedający nie świadczyli również usług rolniczych. Sprzedający nie wykorzystywali Nieruchomości do dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jak również nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Nieruchomość od dnia nabycia przez Sprzedających nie była, w całości ani w części, przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający zawarł umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, która miała na celu doprowadzenie do zbycia Nieruchomości. Poza tym, Sprzedający nie prowadził działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający zawarli w przeszłości przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa”) z podmiotem będącym potencjalnym kupującym. Obecnie całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży zostanie przeniesiona na inny podmiot, tj. Kupującego.

Zgodnie z Umową, zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości uzależnione zostało od spełnienia szeregu warunków, które obejmowały w szczególności:

*   przeprowadzenie przez Kupującego na jego koszt i jego własnym staraniem procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń,

*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki prawne oraz glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji tj. wzniesienia obiektów usługowych i magazynowo-składowych,

*   udzielenie Kupującemu przez Sprzedających wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w powyższym zakresie oraz przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości,

*   uzyskanie potwierdzenia przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości,

*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo-składowych,

*   uzyskanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich decyzji niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, w szczególności decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej,

*   uzyskanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich innych decyzji niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana),

*   uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do Nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 42 ton obejmujące uzgodnienie z odpowiednimi organami administracji rządowej lub samorządowej warunków przebudowy infrastruktury drogowej.

Kupujący jest jednak uprawniony do odstąpienia od spełnienia wybranych warunków gdyż zostały one zastrzeżone na jego korzyść.

Na dzień składania wniosku Kupujący przewiduje, że najprawdopodobniej odstąpi od spełnienia warunku uzyskania przez Kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo-składowych.

Ostateczne ustalenia dotyczące odstąpienia od spełnienia poszczególnych warunków, na dzień składania niniejszego wniosku, nie są znane i ostatecznie będą uzależnione od uwarunkowań biznesowych i prowadzonych negocjacji.

Zgodnie z postanowieniami Umowy wypełnienie lub nie poszczególnych warunków nie ma wpływu na ustaloną w Umowie wysokość ceny, za jaką zostanie sprzedana Nieruchomość.

Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedających Kupującemu obejmuje w szczególności:

*   umocowanie do przeglądania akt załączonych do KW,

*   uzyskiwania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz

*   zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości,

*   przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd,

*   uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz

*   składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości,

*   uzyskiwania wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Dodatkowo, Sprzedający udzielili Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane, w szczególności:

1.  przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym,
2.  uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej,
3.  przeprowadzenia badania Nieruchomości, które będą obejmować w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacją dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Podkreślić należy, że powyższe prawo nie obejmuje zgody do prowadzenia jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na Nieruchomości - za wyjątkiem badań gruntu.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości oraz na sąsiednich działkach (których nabycie będzie przedmiotem odrębnych wniosków) inwestycję polegającą na budowie budynków usługowych i magazynowo-składowych (dalej: „Inwestycja”). Po zrealizowaniu Inwestycji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni znajdujących się w Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja powinna być opodatkowana VAT w stawce 23%?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, czy Kupującemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Stanowisko w zakresie pytania 1

Zdaniem Stron transakcja nabycia Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT z uwagi na to, że Sprzedający nie posiadają w odniesieniu do planowanej dostawy Nieruchomości statusu podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy czynności podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, w sposób wystarczająco stały i zorganizowany. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-l80/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie przesądza, że działał on jako podatnik VAT. Powyższe elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. podejmuje działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami czy w zakresie usług deweloperskich (lub innych tego rodzaju usług). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg opisanych powyżej okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy cały ciąg, zespół działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

Odnosząc się do orzecznictwa krajowego warto zwrócić uwagę, że powyższa argumentacja została potwierdzona w wyroku NSA z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt. I FSK 1643/15, w którym wskazano: „wykształcił się w orzecznictwie pogląd, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt 1 FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt 1 FSK 811/13)”.

Pogląd powyższy podzielany jest również w orzecznictwie WSA. Tytułem przykładu wskazać można:

1.  wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 października 2017 r. I SA/Łd 612/17: ,Nie jest przy tym tak, że elementem decydującym o zorganizowanej aktywności wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami jest fakt wystąpienia przez niego o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i podział nieruchomości, w wyniku którego powstało kilkanaście działek wraz z wytyczoną drogą wewnętrzną. Skarżący nie wystąpił choćby z wnioskiem o lokalizację sieci wodociągowej i energetycznej oraz o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów. Nie wykazał też chęci wykonywania działań marketingowych w celu sprzedaży działek (np. wystawienie tablicy na działce, zamieszczanie ogłoszeń w Internecie, reklama w innych środkach masowego komunikowania itp.)”.
2.  wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 września 2017 r. I SA/Łd 610/17: „Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich”.
3.  wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 września 2017 r. I SA/Gd 884/17: „dokonywanie podziału działek nie jest jednakże przesłanką wystarczającą samodzielnie do uznania działalności sprzedającego za zawodową. W niniejszej sprawie Skarżąca nie podejmowała żadnych innych czynności, które mogłyby świadczyć o profesjonalnym charakterze jej działalności polegającej na zbywaniu działek. Skarżąca nie dokonywała zmiany przeznaczenia zbywanych działek, nie dokonywała ich uzbrojenia, nie podejmowała działań marketingowych, w tym nie zamieszczała ogłoszeń o sprzedaży działek, nie korzystała z usług biura obrotu nieruchomościami, nie wytyczała dróg dojazdowych. Nabywcy dowiadują się o okoliczności zbywania przez Skarżącą przedmiotowych działek we własnym zakresie, bez aktywnego udziału Skarżącej w tym zakresie. W świetle wszystkich przedstawionych okolicznościach, Sąd stwierdza, iż nie jest możliwym przypisanie czynnościom Skarżącej cech profesjonalnego obrotu nieruchomościami, bowiem brak jest po jej stronie ciągu aktywnych działań cechujących taki obrót oraz brak jest zaangażowania środków podobnych do tych, które angażują podmioty zawodowo zajmujące się sprzedażą nieruchomości”.

Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo można wskazać:

1.  interpretację indywidualną z dnia 20 marca 2017 r., nr 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR w której stwierdzono, że: „w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”,
2.  interpretację indywidualną z dnia 31 stycznia 2018 r., nr: 0114-KDIP1-3.4012.533.2017.2.MT w której stwierdzono, że: „W niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia Działki 1, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanej we wniosku Działki 1 wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wnioskodawca nie uzbroił, ani nie zamierza podejmować żadnej innej aktywności w celu ulepszenia i zwiększenia wartości działki”.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Sprzedający nabyli Nieruchomość, do majątku osobistego w celach prywatnych i nie było ich pierwotną intencją dalsza jej odsprzedaż. Nieruchomość nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej.

Sprzedający od nabycia Nieruchomości nie występowali o wydanie pozwoleń na budowę, nie wykonywali czynności zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości, np. poprzez uzbrojenie terenu i podzielenie jej na mniejsze działki, które zasadniczo byłyby bardziej atrakcyjne dla potencjalnych inwestorów.

Kupujący na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i upoważnienia do dysponowania gruntem na cele budowlane przez Sprzedających dokona badania Nieruchomości, uzyska lub już uzyskał warunki techniczne przyłączy, jak również decyzje (uzgodnienia, opinie, zgody) dotyczące infrastruktury towarzyszącej (w tym również drogi dojazdowej i skrzyżowania drogi wewnętrznej). Uzyskane przez Kupującego uzgodnienia, nie stanowią, w ocenie Stron, przejawu aktywnych działań Sprzedających zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości. Uzyskanie powyższych uzgodnień nie będzie miało żadnego wpływu na cenę sprzedaży, gdyż została ona uzgodniona w Umowie w sposób stały. Zwiększenie ceny mogłoby przemawiać za tym, że Sprzedający działają w sposób zbliżony do przedsiębiorców, gdyż zezwalając na wystąpienie przez Kupującego z wnioskiem o wydanie takich warunków zmierzają do zwiększenia swoich zysków ze sprzedaży. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie miało to jednak miejsca.

Przeprowadzenie procesu badania Nieruchomości - analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego oraz ekspertyzy gruntu - będą miały charakter działań typowych dla przeprowadzenia procesu „due dilligence” Nieruchomości, które są powszechną praktyką stosowaną przez przedsiębiorców przy nabyciu nieruchomości. Z pewnością nie można uznać ich za działania Sprzedających zmierzające do podniesienia atrakcyjności Nieruchomości dla potencjalnych nabywców.

Uzyskanie przez Kupującego technicznych warunków przyłączenia do mediów, decyzji niezbędnych do wybudowania niezbędnej infrastruktury, w tym drogowej będą miały na celu potwierdzenie możliwości realizacji Inwestycji na Nieruchomości i w ostatecznym rozrachunku będą zmierzały do przyspieszenia procesu inwestycyjnego planowanego przez Kupującego. Działania te, będą podejmowane w wyłącznym interesie i na rzecz Kupującego pomimo, że formalnie będą podejmowane na podstawie pełnomocnictw lub zgód udzielonych przez Sprzedających.

Sprzedający w celu zbycia Nieruchomości podpisali umowę z pośrednikiem zajmującym się obrotem nieruchomościami. W ocenie Stron, skorzystanie z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami nie kreuje samodzielnie aktywności „handlowej”. Korzystanie z usług pośrednictwa miało na celu usprawnienie i przyspieszenie procesu sprzedaży Nieruchomości w ramach zarządzania majątkiem prywatnym Sprzedających. Zdaniem Stron, twierdzenie że takie usługi przesądzają o statusie podatnika byłoby nieuprawnione. W przypadku transakcji o znacznej wartości finansowej oraz wysokim stopniu skomplikowania - jakim niewątpliwie są transakcje nieruchomościowe - korzystanie z usług profesjonalistów jest powszechnym i nie budzącym żadnych wątpliwości działaniem, które nie wykracza poza zakres zarządzania majątkiem prywatnym. Korzystanie przy sprzedaży Nieruchomości z usług pośrednika nie świadczy o tym, że sprzedaż dokonywana jest w ramach działalności gospodarczej, ale o tym, że Sprzedający chcą przeprowadzić daną transakcję sprawnie i bezpiecznie z prawnego czy podatkowego punktu widzenia.

W ocenie Stron, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z Nieruchomością, trudno dostrzec aktywne działania Sprzedających w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogłyby wskazywać, że planowane zbycie Nieruchomości mogłoby mieć charakter zorganizowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Czynności, które będą podjęte przez Sprzedających świadczą o podejmowaniu zwykłych działań związanych z dysponowaniem majątkiem prywatnym, w szczególności:

*   Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług,

*   Nieruchomość nie była nabyta w celach dalszej odsprzedaży,

*   w odniesieniu do Nieruchomości nie były podejmowane działania w celu podniesienia jej atrakcyjności, np.
    *   poprzez uzbrojenie terenu,
    *   wydzielenie dróg wewnętrznych,
    *   podział gruntu na mniejsze działki,

*   Sprzedający nie reklamował oferty sprzedaży w sposób wykraczający poza zwyczajowo przyjęte formy informowania o możliwości nabycia Nieruchomości.

W świetle orzecznictwa TSUE należy podkreślić, że podjęte działania w zakresie Nieruchomości nie stanowią ciągu aktywnych, zorganizowanych zdarzeń typowych dla osób zajmujących się w sposób profesjonalny obrotem nieruchomościami.

W ocenie Sprzedających, działania przez nich podejmowane związane z Nieruchomością należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedający dokonując zbycia Nieruchomości będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości nie będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, wobec czego Sprzedający nie będą posiadali statusu podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Tym samym, w opinii Stron, dostawa Nieruchomości stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania 2

W razie uznania stanowiska Kupującego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, Strony stoją na stanowisku, że nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT w stawce 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

Zdaniem Stron, Nieruchomość ma status nieruchomości niezabudowanej w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na niej żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić na gruncie prawa budowlanego budynki, budowle lub ich części. Z uwagi na to konieczne jest odniesienie się w dalszej części do przepisów Ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Na Nieruchomości znajdują się wprawdzie napowietrzna linia elektryczna oraz gazociąg, lecz ich właścicielem są odpowiednie przedsiębiorstwa przesyłowe. W związku z tym, że Sprzedający nie jest właścicielem tych obiektów, nie powodują one, że grunt powinien być dla celów VAT traktowany jako zabudowany.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane posiadające status terenów budowalnych. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona do działalności produkcyjnej i magazynowo-składowej oraz drogę publiczną. Wobec tego, w opinii Stron Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę i dla celów VAT stanowi tereny budowlane. Mając to na uwadze, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do planowanej dostawy Nieruchomości. W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania, wynikające z art. 43 ust.l pkt 2 Ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze to, że Sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, i nie wykorzystywał on Nieruchomość wyłącznie do działalności zwolnionej, a w szczególności do działalności, która podlegałaby zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT, jej zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Mając to na uwadze, w razie uznania, że planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana 23% VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z podatku (w szczególności z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 Ustawy o VAT).

Stanowisko w zakresie pytania 3

W razie uznania stanowiska Kupującego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz, że będzie ona opodatkowana w stawce 23% VAT (w jakiejkolwiek części), Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W przypadku, gdy nabycie przez Kupującego Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki 23%, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) Ustawy o VAT.

Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na wybudowaniu budynków przeznaczonych do działalności usługowej i magazynowo-składowej. Po zrealizowaniu swoich planów inwestycyjnych Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem budynków i budowli wzniesionych na Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT. Działalność ta polegać będzie w szczególności na wynajmie powierzchni w wybudowanych budynkach. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z podatku VAT. Mając to na uwadze podatek naliczony wynikający z zakupu Nieruchomości będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną VAT (inną niż sprzedaż zwolniona z VAT).

W związku z powyższym, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 Ustawy o VAT.

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości, a także jest prawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w sytuacji gdy przedmiotem, dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 powołanej ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu jeszcze zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest wspólnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cytowanej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego). Przepis art. 45 tego kodeksu definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również, czy dokonujący dostawy w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wskazany problem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydanego w dniu 15 września 2011 r. w sprawach połączonych sygn. akt C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. W powyższym wyroku wskazano, że „dostawę terenu budowlanego należy uznać za podlegającą podatkowi VAT niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. (…) Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Zatem określenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, czy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Sprzedająca, niebędąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, jest współwłaścicielem (wraz z małżonkiem, na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej; łącznie Sprzedająca wraz z małżonkiem – Sprzedający) działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 770/4. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających do majątku osobistego od osoby fizycznej na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego zawartej w 1989 roku, transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi grunty orne. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem, wyjątek stanowi napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy, które są własnością przedsiębiorstw przesyłowych. W wyniku Uchwały Rady Gminy z 2009 roku Nieruchomość została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona pod zabudowę produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną. Sprzedający nie podejmowali żadnych czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę, nie podejmowali żadnych działań zmierzających do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki, w tym wyznaczenia dróg wewnętrznych oraz uzbrojenia terenu. Nie podejmowali też żadnych działań w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji w sprawie pozwolenia na budowę. Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu ustawy o VAT i nie wykorzystywali Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej, nie świadczyli również usług rolniczych. Sprzedający nie wykorzystywali Nieruchomości do dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jak również nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Sprzedająca zawarła umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, która miała na celu doprowadzenie do zbycia Nieruchomości. Poza tym, nie prowadziła działań marketingowych, nie ogłaszała w mediach, internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający zawarli w przeszłości przedwstępną umowę sprzedaży z podmiotem będącym potencjalnym kupującym. Obecnie całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży zostanie przeniesiona na inny podmiot, tj. Kupującego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny). Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości uzależnione zostało od spełnienia szeregu warunków, które obejmowały w szczególności: przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń, uzyskanie przez Kupującego ustaleń, z których wynikałoby, że warunki prawne oraz glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji tj. wzniesienia obiektów usługowych i magazynowo-składowych, udzielenie Kupującemu przez Sprzedających wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w powyższym zakresie oraz przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości, uzyskanie potwierdzenia przez Kupującego, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości, uzyskanie przez Kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację m.in. na niej inwestycji, uzyskanie przez Kupującego wszelkich decyzji niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, w szczególności decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, uzyskanie przez Kupującego wszelkich innych decyzji niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana), uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego dojazdu do Nieruchomości obejmujące uzgodnienie z odpowiednimi organami administracji rządowej lub samorządowej warunków przebudowy infrastruktury drogowej. Kupujący jest jednak uprawniony do odstąpienia od spełnienia wybranych warunków gdyż zostały one zastrzeżone na jego korzyść. Przy czym Kupujący przewiduje, że najprawdopodobniej odstąpi od spełnienia warunku uzyskania ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji.

Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa, które obejmuje w szczególności: umocowanie do przeglądania akt załączonych do KW, uzyskiwanie od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięganie informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, przeglądanie akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składanie wniosków oraz uzyskiwanie zaświadczeń i zasięganie informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości, uzyskiwanie wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości. Ponadto, Sprzedający udzielili Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane, w szczególności: przygotowanie planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenie badania Nieruchomości, które będą obejmować w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacją dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości oraz na sąsiednich inwestycję polegająca na budowie budynków usługowych i magazynowo-składowych. Po zrealizowaniu Inwestycji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni znajdujących się w Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT.

Ad 1)

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku dotyczą ustalenia, czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W niniejszej sprawie Sprzedająca zawarła umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, która miała na celu doprowadzenie do zbycia Nieruchomości. Ponadto, Sprzedający udzielili Kupującemu zgody na przygotowanie planowanej inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, na przeprowadzenie badania Nieruchomości, obejmującego prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków, uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia badań i odwiertów mających potwierdzić, że Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą. Jednocześnie w związku z transakcją zbycia Nieruchomości Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa, które obejmuje w szczególności: umocowanie do przeglądania akt załączonych do KW, uzyskiwanie od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięganie informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, przeglądanie akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składanie wniosków oraz uzyskiwanie zaświadczeń i zasięganie informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości, uzyskiwanie wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

W tym miejscu należy odwołać się do art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego – art. 95 § 2 ww. Kodeksu.

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo) – art. 96 Kodeksu cywilnego).

Z art. 98 ww. Kodeksu wynika, że pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony – art. 108 Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnik na podstawie oświadczenia woli innej osoby dokonuje czynności prawne w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnik zastępuje swojego mocodawcę przy dokonywaniu czynności prawnych. Czynności tych pełnomocnik dokonuje przez swoje działania, lecz skutki tych działań odnoszą się bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Pomimo tego, że to pełnomocnik składa oświadczenie woli osobie trzeciej to skutki tego oświadczenia rodzą się pomiędzy tym, kogo pełnomocnik reprezentuje a osobą trzecią.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że fakt, że działania związane z przyszłą inwestycją na zbywanej nieruchomości faktycznie podjął pełnomocnik nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Sprzedającej. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Sprzedającej.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Sprzedającą działań (w tym wykonywanych przez pełnomocnika), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż Nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającej wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Fakt, że pełnomocnik, działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo Sprzedającej podjął działania zmierzające do realizacji planowanej Inwestycji na Nieruchomości (m.in. składanie wniosków, uzyskiwanie wypisów, wyrysów, zaświadczeń, informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, postępowań administracyjnych i sądowych dotyczących Nieruchomości), jak również udzielenie Kupującemu zgody na przygotowanie planowanej inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenie badania Nieruchomości, obejmującego prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania/cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów, które mają potwierdzić, że Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą – świadczą o wykorzystaniu Nieruchomości do celów zarobkowych. Zaangażowanie Sprzedającej w czynności związane z planowaną transakcją zbycia Nieruchomości jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że z tytułu analizowanej transakcji Sprzedająca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad 2)

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku dotyczą również ustalenia, jaką stawką podatku powinna być opodatkowania przedmiotowa transakcja.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym – stosownie do art. 2 pkt 33 cyt. ustawy – tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanej regulacji wynika, że ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z wniosku wynika, że przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość, która nie jest zabudowana żadnymi obiektami budowlanymi trwale związanymi z gruntem. Znajduje się na niej napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy, które są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz z budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy nie stanowią części składowych działki nr 770/4. Tym samym obecność powyższych naniesień nie wpływa na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji. Przedmiotem dostawy będzie więc udział w niezabudowanej działce gruntu 770/4, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę (produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną).

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w zw. z art. 2 pkt 33 tej ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych ze zwolnienia od podatku nie korzystają te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Skoro dla zbywanej Nieruchomości istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie terenu pod zabudowę, Nieruchomość ta stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Stosownie bowiem do regulacji zawartych w przywołanym powyżej artykule, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedająca nabyła Nieruchomość w drodze darowizny. Transakcja nabycia tej Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie jak wynika z treści wniosku Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającą wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Skoro do omawianej transakcji zbycia Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ani z art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad 3)

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonaną transakcją.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei, w myśl art. 88 ust. 4 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z wniosku, Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na zakupionej Nieruchomości (oraz działkach sąsiednich) Kupujący planuje zrealizować inwestycję polegającą na budowie budynków usługowych i magazynowo-składowych. Po zrealizowaniu tej Inwestycji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni znajdujących się w Inwestycji. Działalność ta – jak wskazał Wnioskodawca – będzie co do zasady opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT. Jednocześnie, jak przyjęto w niniejszej interpretacji, transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23%. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy. W konsekwencji przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnych należy zwrócić uwagę na fakt, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Wskazać należy, że powołane przez Stronę na poparcie własnego stanowiska w sprawie (w zakresie pytania oznaczonego nr 1) wyroki oraz interpretacje indywidualne rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Tut. Organ zauważa, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki (wyrok NSA sygn. akt I FSK 1643/15, wyroki WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 612/17 i I SA/Łd 610/17 oraz wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 884/17), jak również interpretacje indywidualne (nr 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR oraz nr 0114-KDIP1-3.4012.533.2017.2.MT) zostały wydane w stanach faktycznych, w których wnioskodawcy nie wskazywali, że udzielili pełnomocnictw podmiotom trzecim do podejmowania w ich imieniu działań zmierzających do sprzedaży działek. W niniejszej sprawie natomiast, w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa do przeprowadzenia w jej imieniu szeregu formalności związanych z planowaną inwestycją na Nieruchomości. Zatem powołane orzeczenia oraz interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy.

Jednocześnie, w związku z tym, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe jedynie w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Wnioskodawców. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem małżonka Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania w złożonym w wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilno-prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.