Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-383/14-6/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-01
Teza: W zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do przewozu wartości pieniężnych bez konieczności prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: eksploatacja; ewidencja; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód; samochód-samochód specjalistyczny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) na wezwanie z dnia 4 lipca 2014 r. znak IPPP2/443-387/14-2/DG oraz pismem z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) na wezwanie z dnia 7 lipca 2014 r. znak IPPP2/443-383/14-4/DG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do przewozu wartości pieniężnych bez konieczności prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) na wezwanie z dnia 18 czerwca 2014 r. znak IPPP2/443-383/14-2/DG oraz pismem z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) na wezwanie z dnia 7 lipca 2014 r. znak IPPP2/443-383/14-4/DG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do przewozu wartości pieniężnych bez konieczności prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzysta z pojazdów samochodowych. Pojazdy to są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej tj. do przewozów gotówki na zlecenie podmiotów trzecich, głównie banków. Wśród takich pojazdów Spółka posiada między innymi pojazdy sklasyfikowane jako samochody przystosowane do przewozu wartości. Każdy taki samochód posiada stosowną deklarację zgodności potwierdzającą zgodność pojazdu z wymogami Załącznika nr 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych Administracji z dnia 14 października 1998 r. dla pojazdu przystosowanego do przewozu wartości pieniężnych (deklaracja zgodności w załączeniu). Dodatkowo konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą spółki.

W uzupełnieniu z dnia 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że posiadane bankowozy, nie spełniają kryteriów określonych dla bankowozów typu A lub i typu B, a określonych w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. Bankowozy te mają jeden rząd siedzeń oraz dodatkowe jedno siedzenie w części ładunkowej. Ich dopuszczalna masa całkowita jest poniżej 3 ton.

Równocześnie sposób wykorzystania pojazdów samochodowych przez Wnioskodawcę wyklucza ich użycie dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, co zostało zapewnione przez wprowadzenie regulaminów, umów, zarządzeń, które potwierdzają używanie pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej. Dodatkowo konstrukcja tych pojazdów, w szczególności wyposażenie części ładunkowej uniemożliwia ich wykorzystanie do celów prywatnych.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z dnia 16 lipca 2014 r. przedstawił, że regulaminy zabraniają używania pojazdów samochodowych do celów innych niż służbowe. Każdy z pracowników podpisuje oświadczenie, że zapoznał się z regulaminem i że będzie wykorzystywał samochód tylko do celów służbowych, a ponadto, że przyjmuje do wiadomości, że złamanie tego zakazu stanowić będzie ciężkie naruszenie obowiązków służbowych i będzie stanowić podstawę do zwolnienia dyscyplinarnego w trybie art. 52 KP. Oprócz tego pracownicy jeżdżący tymi samochodami zobowiązani są do wypełnienia specjalnej karty zawierającej informacje o trasie przejazdu, godzinach przejazdu, godzinach wizyt w poszczególnych punktach trasy przejazdu. Karty te następnie są wyrywkowo analizowane pod kątem prawdziwości zawartych w nich danych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z pojazdami samochodowymi opisanymi powyżej może być odliczona w 100% bez konieczności prowadzenia ewidencji o które mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z obowiązującymi od dnia 1 kwietnia 2014 r. przepisami ustawy o VAT regulującymi zasady odliczania podatku VAT wynikającego z wydatków związanych z pojazdami samochodowymi możliwość pełnego odliczenia podatku VAT, bez konieczności prowadzenia odpowiednich ewidencji istnieje w przypadku pojazdów samochodowych, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Rozwinięciem tego przepisu jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, które to rozporządzenie uznaje za pojazd wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej bankowóz typu A i B. W niniejszej sprawie podatnik korzysta z pojazdu samochodowego, który zgodnie z rozporządzeniem MSWiA obowiązującym w chwili produkcji tego pojazdu zaklasyfikowany został jako pojazd przystosowany do wartości pieniężnych. Ówczesne rozporządzenie nie przewidywało podziału takich pojazdów (bankowozów) na różne typy. Jednakże biorąc pod uwagę wyposażenie tego pojazdu, które de facto uniemożliwia jego wykorzystanie do innych celów niż przewóz wartości, podatnik twierdzi, że do odliczania podatku VAT związanego z użytkowaniem takich pojazdów nie będzie konieczne prowadzenie stosownej ewidencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl ust. 2 cytowanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepis art. 86a uległ zmianie.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub<
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Jak wynika z ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na podstawie ust. 5 tego artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze − jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności. Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawyo VAT).

Art. 86a ust. 7 ustawy stanowi, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd - dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 8 ustawy w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.  jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2.  obejmuje:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy – jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosownie do § 2 obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 407), za pojazdy samochodowe inne niż określone w art. 86a ust. 9 ustawy uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika uznaje się pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi o przeznaczeniu:

1.  pogrzebowy,
2.  bankowóz − wyłącznie typu A i B

− jeżeli mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony.

Artykuł 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.) stanowi, że użyte w ustawie określenie pojazd specjalny oznacza − pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312) (dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

1.  ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
2.  informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 – dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

W powołanych przepisach art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Przepis ust. 1 tego artykułu wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą od wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony), przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja art. 86a ustawy oznacza, że w sytuacji, gdy znajduje zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w jego ust. 1, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajduje zastosowania, wówczas stosuje się ogólne uregulowania dotyczące odliczania podatku, zawarte w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzysta z pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej tj. do przewozów gotówki na zlecenie podmiotów trzecich, głównie banków. Spółka posiada m.in. pojazdy sklasyfikowane jako samochody przystosowane do przewozu wartości. Każdy taki samochód posiada stosowną deklarację zgodności potwierdzającą zgodność pojazdu z wymogami Załącznika nr 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych Administracji z dnia 14 października 1998 r. dla pojazdu przystosowanego do przewozu wartości pieniężnych. Dodatkowo konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą spółki.

Posiadane przez Stronę samochody, nie spełniają kryteriów określonych dla bankowozów typu A lub typu B, a określonych w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. Samochody te mają jeden rząd siedzeń oraz dodatkowe jedno siedzenie w części ładunkowej. Ich dopuszczalna masa całkowita jest poniżej 3 ton. Konstrukcja tych pojazdów, w szczególności wyposażenie części ładunkowej uniemożliwia ich wykorzystanie do celów prywatnych.

Regulaminy zabraniają używania pojazdów samochodowych do celów innych niż służbowe. Każdy z pracowników podpisuje oświadczenie, że zapoznał się z regulaminem i że będzie wykorzystywał samochód tylko do celów służbowych, a ponadto, że przyjmuje do wiadomości, że złamanie tego zakazu stanowić będzie ciężkie naruszenie obowiązków służbowych i będzie stanowić podstawę do zwolnienia dyscyplinarnego w trybie art. 52 KP. Oprócz tego pracownicy jeżdżący tymi samochodami zobowiązani są do wypełnienia specjalnej karty zawierającej informacje o trasie przejazdu, godzinach przejazdu, godzinach wizyt w poszczególnych punktach trasy przejazdu. Karty te następnie są wyrywkowo analizowane pod kątem prawdziwości zawartych w nich danych.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 14 października 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad i wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz.U. Nr 129, poz. 858 ze zm.) zawierały regulacje dotyczące warunków technicznych pojazdów przystosowanych do przewozu wartości pieniężnych (zał. nr 3) oraz wymagania techniczne samochodów specjalnych (bankowozów) – w załączniku nr 4 rozporządzenia. Samochody, które w prowadzonej działalności wykorzystuje Wnioskodawca należą do pojazdów określonych w załączniku nr 3 tego rozporządzenia.

Tym samym pojazdy te nie należą do kategorii samochodów specjalnych - bankowozów w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia.

Z kolei z dniem 9 września 2010 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz.U. Nr 166, poz. 1128 ze zm.)

W myśl § 10 ust. 1 tego rozporządzenia wymagania techniczne bankowozów określają załączniki do rozporządzenia:

1.  załącznik nr 3 - wymagania techniczne dla bankowozu typu A;
2.  załącznik nr 4 - wymagania techniczne dla bankowozu typu B;
3.  załącznik nr 5 - wymagania techniczne dla bankowozu typu C.

Ogólne wymagania techniczne pojazdu ubezpieczającego określa załącznik nr 6 do rozporządzenia (ust. 2).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia pojazdy samochodowe spełniające na podstawie dotychczasowych przepisów o ochronie osób i mienia warunki techniczne pojazdów specjalnych (bankowozów) lub pojazdów przystosowanych do przewozu wartości pieniężnych oraz pojazdy używane dotychczas jako pojazdy ubezpieczające mogą być do czasu wyrejestrowania wykorzystywane do transportu wartości pieniężnych, z zastosowaniem dotychczasowych limitów jednostek obliczeniowych i wymaganej liczby konwojentów.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów Wnioskodawca może wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej nabyte pod rządami rozporządzenia z 1998 r. pojazdy do przewozu wartości pieniężnych zgodnie z ich przeznaczeniem. Jednakże jak wskazał Wnioskodawca samochody te nie spełniają kryteriów wymienionych w załączniku nr 3 i 4 do rozporządzenia z dnia 7 września 2010 r. – tj. nie odpowiadają wymogom stawianym bankowozom typu A i B. Ustawodawca przewidział w § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r., że dodatkowo, poza pojazdami samochodowymi wymienionymi w art. 86a ust. 9 ustawy, uznaje pojazdy samochodowe specjalne za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika − bankowozy − wyłącznie typu A i B, pod warunkiem, że mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony. Zatem z obowiązujących w tym zakresie przepisów wynika, że tylko określone kategorie pojazdów są uznawane za pojazdy wykorzystywane wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, do których nie ma zastosowania ograniczone prawo do odliczenia podatku, sprecyzowane w art. 86a ust. 1 ustawy. Jak już wyżej wskazano, pojazdy, o których mowa w rozpatrywanej sprawie nie zaliczają się do pojazdów, do których wprost ma zastosowanie prawo do pełnego odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem jeśli Wnioskodawca wykorzystuje wymienione we wniosku samochody wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej – czyli do przewozu wartości pieniężnych – zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy. Nie zmienia tego fakt, że jak stwierdził Wnioskodawca konstrukcja tych pojazdów, a głównie wyposażenie części ładunkowej uniemożliwia ich wykorzystanie do celów prywatnych. Strona wskazała, że oprócz wprowadzonych regulaminów ustalających zasady wykorzystywania samochodów służbowych, pracownicy zobowiązani są do wypełnienia specjalnej karty zawierającej informacje o trasie przejazdu, godzinach przejazdu, godzinach wizyt w poszczególnych punktach trasy przejazdu, które to karty są przez Wnioskodawcę wyrywkowo sprawdzane. Jednakże karta ta nie zawiera wszystkich niezbędnych informacji, o których mowa w art. 86a ust. 7 i 8 ustawy, a tym samym nie może stanowić ewidencji wymienionej w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca w stosunku do wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej pojazdów samochodowych przeznaczonych do przewozu wartości pieniężnych w celu skorzystania z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z eksploatacją tych pojazdów zobowiązany jest m.in. do prowadzenia ewidencji wymienionej w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.