Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-329/14-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-07
Teza: Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo wyłączając z kosztów uzyskania przychodu koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; renta; wydatek; zadośćuczynienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zespołu Opieki Zdrowotnej przedstawione we wniosku z 8 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zespół Opieki Zdrowotnej (dalej: ZOZ) zgodnie z uprawnieniami zawartymi w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 217 ze zm.) oraz w rozdziale II § 4 Statutu nadanego uchwałą wykonuje działalność leczniczą w rodzaju stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne oraz ambulatoryjne świadczenia zdrowotne we wskazanych dziedzinach medycyny przez komórki organizacyjne ZOZ. Głównym płatnikiem za wykonane świadczenia zdrowotne jest Narodowy Fundusz Zdrowia.

ZOZ na podstawie wyroku Sądu Okręgowego wypłaca pacjentce koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami.

Powyższa sytuacja jest skutkiem ponoszonego ryzyka związanego z ustawową statutową odpowiedzialnością ZOZ polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

ZOZ wyłącza z kosztów uzyskania przychodów koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo wyłączając z kosztów uzyskania przychodu koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Dotychczas Wnioskodawca wyłączał z kosztów uzyskania przychodów koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami.

Jednakże w ostatnim czasie pojawiły się stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych mówiące, iż do kosztów uzyskania przychodu mogą być zaliczane renty, zadośćuczynienia oraz zwracane koszty leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami będące konsekwencją błędów popełnionych przy wykonywaniu świadczeń medycznych, gdyż wydatki te mają związek z prowadzoną działalnością i są wpisane w ryzyko prowadzenia tej działalności.

Należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wyżej wymienione koszty, ponieważ Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. Ponoszony wydatek zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnia renta na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami są związane z funkcjonowaniem jednostki, a wypłata ww. kosztów jest związana z prowadzoną działalnością statutową w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, czyli ma związek z zachowaniem źródła przychodów.

Wnioskodawca opiera swoje stanowisko na interpretacjach indywidualnych Izby Skarbowej w Poznaniu, Izby Skarbowej w Łodzi, jak również na wyroku Sądu Administracyjnego w Poznaniu w podobnej sprawie. Sąd wskazał, iż wydatek o charakterze odszkodowawczym jest związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, czyli jest związany z funkcjonowaniem szpitala, a jego wypłata w przypadku wyrządzenia szkody wynika wprost z przepisów prawa.

W konsekwencji Sąd uznał, iż przedmiotowy wydatek poniesiony z tytułu wypłaty renty dożywotniej uznać należy za koszt uzyskania przychodu szpitala na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż stanowi wydatek ponoszony w celu zachowania źródła przychodu, który jednocześnie nie został wyłączony z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

ZOZ ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie. Koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami wypłacone na rzecz pacjenta mieszczą się w kosztach uzyskania przychodu jako wydatek związany z funkcjonowaniem jednostki, gdzie decydujące znaczenie ma związek poniesionego wydatku z zachowaniem źródła przychodu.

W kontekście opisywanych wydatków należy podnieść, że istotne są także uregulowania na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 430 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej K.C.), kto na własny rachunek powierza wykonanie czynności osobie, która przy wykonaniu tej czynności podlega jego kierownictwu i ma obowiązek stosować się do jego wskazówek, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzona z winy tej osoby przy wykonywaniu powierzonej jej czynności.

Natomiast z treści art. 444 K.C. wynika, iż w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu (§ 1).

W myśl art. 444 § 2 K.C., jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły się widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (§ 3).

W świetle powyższego, mając na uwadze specyfikę działalności Wnioskodawcy stwierdzono, iż z powyższych uregulowań wynika, że wypłata zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnia renta na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami wynika wprost z przepisów prawa i powinna zostać zakwalifikowana jako wydatek związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, co w konsekwencji stanowi, iż jest to wydatek związany z funkcjonowaniem jednostki. Ponadto należy dodatkowo stwierdzić, iż ZOZ – jako jednostka, której celem jest szeroko rozumiana ochrona zdrowia ludzkiego – jest zobowiązany do należytej staranności, jak i stosowania zasad etyki zawodowej.

Jak wynika z treści art. 2 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 159), przestrzeganie praw pacjenta określonych w ustawie jest obowiązkiem organów władzy publicznej właściwych w zakresie ochrony zdrowia, Narodowego Funduszu Zdrowia, podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, osób wykonujących zawód medyczny oraz innych osób uczestniczących w udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Z kolei art. 8 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta stanowi, iż pacjent ma prawo do świadczeń zdrowotnych udzielanych z należytą starannością przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających określonym w odrębnych przepisach wymaganiom fachowym i sanitarnym. Przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych osoby wykonujące zawód medyczny kierują się zasadami etyki zawodowej określonymi przez właściwe samorządy zawodów medycznych.

Z powyższego wynika, iż ZOZ ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. W konsekwencji, przyjąć należy, że wydatek z tytułu zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami ma związek z zachowaniem źródła przychodów Wnioskodawcy i stanowi jego koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy wskazać, że istotne dla dokonania kwalifikacji poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków są także uregulowania wynikające z prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 444 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121), w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Natomiast art. 444 § 2 ww. ustawy stanowi, że jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (§ 3).

W myśl art. 445 § 1 ww. ustawy, (…) sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Zespół Opieki Zdrowotnej na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w J. został zobowiązany do wypłaty na rzecz pacjentki kosztów zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrotu kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami oraz wypłaty dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami.

Mając na uwadze fakt, że każdy poniesiony przez podatnika wydatek należy oceniać indywidualnie, tut. Organ jest zdania, iż powyższe wydatki ponoszone przez Zespół Opieki Zdrowotnej na rzecz pacjentki w związku z błędem w postępowaniu lekarskim, winny zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jako wydatki związane funkcjonalnie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością leczniczą, gdzie decydujące znaczenie będzie miał związek poniesionych wydatków z zachowaniem źródła przychodów – wydatki te wpisane są w ryzyko prowadzenia tego rodzaju działalności.

Podsumowując, koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, zwrot kosztów leczenia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotnia renta na pokrycie zwiększonych potrzeb w zakresie pielęgnacji oraz potrzeb bytowych w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim wraz z zasądzonymi odsetkami stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.