Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.313.2023.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-30
Teza: Przychody i koszty uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą ZCP.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-opodatkowanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 17 kwietnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 14 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 czerwca 2023 r. (wpływ 22 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pani osobą fizyczną i wspólnikiem Spółki jawnej, posiada Pani 50% udziałów w tejże Spółce.

Wybrała Pani opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach przewidzianych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.).

Wspólnicy Spółki jawnej w dniu 14 grudnia 2017 roku podjęli Uchwałę, która mówi o zakończeniu działalności Spółki jawnej z dniem 31 marca 2018 r. W sytuacji gdy Spółka do dnia 31 marca 2018 roku nie sprzeda całego majątku ruchomego i nieruchomego, Spółka kolejnego dnia przechodzi w stan likwidacji. Stan likwidacji nie został na dzień składnia wniosku zakończony przez ustanowionego przez Sąd Rejonowy likwidatora – Panią X.

W dniu 30 września 2022 roku na podstawie aktu notarialnego Repertorium (…), stając przed notariusz, została dokonana sprzedaż Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa. Podczas zawarcia umowy sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółkę reprezentował likwidator ustanowiony przez Sąd Rejonowy, pani X – uprawniona do jednoosobowej reprezentacji Spółki, kupującym był drugi wspólnik Spółki jawnej posiadający pozostałe 50% udziałów w spółce jawnej. Nie była Pani poinformowana o sprzedaży przedsiębiorstwa, w związku z czym była Pani nieobecna podczas sprzedaży. Cała transakcja odbyła się bez Pani wiedzy. W ramach sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa kupujący/wspólnik Spółki jawnej Y nabył zgodnie z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego następujące składniki wymienione w umowie: nieruchomości, środki trwałe i wyposażenie oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Do ww. transakcji nie została wystawiona faktura.

Zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie przedsiębiorstwo użyte w przepisach ustawy należy rozumieć tak, jak zostało zdefiniowane w Kodeksie cywilnym. Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego i stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisie tym zawarto otwarty katalog składników przedsiębiorstwa, tj. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarowi wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić również inne, niż wymienione składniki, a niektóre z nich nie będą występowały. Przedsiębiorstwo stanowi sumę nie tylko składników materialnych i niematerialnych, ale przede wszystkim element organizacji pozwalający na odróżnienie tego przedsiębiorstwa. Podmiot może być traktowany jako przedsiębiorstwo, jeżeli posiada zdolność do prowadzenia zorganizowanej działalności gospodarczej, tak jak w przypadku Pani Spółki. Stosownie zaś do art. 55 (2) Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Sprzedaż przez Spółkę prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa obejmować będzie wszystkie występujące w tym przedsiębiorstwie składniki przedsiębiorstwa wymienione w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego oraz połączone zostało z przejęciem przez kupującego (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) zobowiązań i należności przedsiębiorstwa ustalonych na dzień sprzedaży.

Sprzedaż przedsiębiorstwa przez Spółkę jawną nastąpiła w transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi ze sobą kapitałowo, tj. Wspólnik Spółki jawnej Y nabył Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa do swojej działalności jednoosobowej.

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są pytania związane ze transakcją sprzedaży przez panią likwidator Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki jawnej. Wielokrotnie zwracała się Pani do pani Likwidator oraz biura rachunkowego rozliczającego Spółkę jawną z zapytaniem o kwotę zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych i w odpowiedziach pani Likwidator wielokrotnie informowała Panią o zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych transakcji sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, jednakże Pani Likwidator nie podała żadnej podstawy prawnej potwierdzającej swoje stwierdzenia .

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego i stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisie tym zawarto otwarty katalog składników przedsiębiorstwa, tj. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić również inne, niż wymienione składniki, a niektóre z nich nie będą występowały. Przedsiębiorstwo stanowi sumę nie tylko składników materialnych i niematerialnych, ale przede wszystkim element organizacji pozwalający na odróżnienie tego przedsiębiorstwa. Podmiot może być traktowany jako przedsiębiorstwo, jeżeli posiada zdolność do prowadzenia zorganizowanej działalności gospodarczej tak, jak w przedmiotowym przypadku.

W ramach tejże sprzedaży likwidator Spółki jawnej wypłacił na Pani konto środki, jakie wpłynęły na konto Spółki jawnej ze sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, kwota ta odpowiadała wysokości 50% udziałów w spółce jawnej posiadanych przez Wspólnika Z. Przelew był opisany przez likwidatora jako „rozliczenie udziałów Wspólnika Z”. Wspólnik Y nabywający Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa za zgodą Pani Likwidator dokonał zapłaty na rachunek Spółki jedynie połowy kwoty ceny sprzedaży i jak powyżej wspomniano cała ta kwota, odpowiadająca posiadanym udziałom w Spółce Jawnej została wypłacona Pani Z. Na konto Spółki jawnej nie wpłynęła pozostała część (połowa) ceny sprzedaży od kupującego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania.

_Czy transakcja sprzedaży opisana we wniosku dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czy przedsiębiorstwa spółki jawnej (dalej: Spółka) w całości?_

Opisana we wniosku transakcja sprzedaży dotyczyła sprzedaży przez likwidatora zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

_Czy w ramach transakcji sprzedaży wszystkie składniki Spółki przeszyły na kupującego – drugiego wspólnika Spółki?_

W ramach transakcji sprzedaży wszystkie składniki Spółki jawnej przeszły na kupującego, którym był drugi wspólnik Spółki.

_Czy Spółka po transakcji sprzedaży nie posiada żadnych składników majątkowych?_

Po opisanej powyżej transakcji sprzedaży Spółka nie posiada żadnych nieruchomości i ruchomości, jedynie posiada środki pieniężne na koncie. Z niewiadomych Pani przyczyn Likwidator do chwili obecnej nie zakończyła procesu likwidacji Spółki.

_Co dokładnie zawierała umowa sprzedaży, jak zostały określone : strony umowy, przedmiot sprzedaży, cena, warunki zapłaty?_

Umowa sprzedaży odbyła się bez poinformowania przez Panią Likwidator Pani o fakcie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W akcie notarialnym, do którego dotarła Pani, stroną sprzedającą jest Pani Likwidator Spółki jawnej, a stroną kupującą jest drugi wspólnik, który dokonuje zakupu do swojej działalności jednoosobowej. Przedmiotem sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa – w akcie notarialnym w bardzo lakoniczny sposób został opisany majątek Spółki, opisane zostały nieruchomości, każda z osobna, natomiast majątek ruchomy nie został wymieniony każdy z osobna. Cena sprzedaży została ustalona pomiędzy Panią Likwidator – sprzedającą a kupującym w wysokości (…) PLN, przy czym Pani Likwidator zgodziła się, aby kupujący zapłacił tylko 50% ceny na konto Spółki, a pozostałe 50% zostało zaliczone, rozliczone z kupującym jako jego część, która przypada wspólnikowi z tej transakcji, pomimo, że zakupu dokonywał do swojej działalności gospodarczej jednoosobowej.

_Czy należność, którą Pani otrzymała, należy uznać za rozliczenie udziałów, tj. drugi wspólnik przejął działalność Spółki, a otrzymana należność stanowi Pani spłatę?_

Wspólnik dokonał spłaty na Pani konto w wysokości odpowiadającej wartości Pani udziałów w Spółce. Z wiedzy, jaką Pani posiada, wspólnik przejął działalność Spółki.

_Czy drugi wspólnik dokonał spłaty w wysokości odpowiadającej wartości Pani udziału w zysku tej Spółki zgodnie z art. 82 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodek spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.)?_

Z opisanej powyżej transakcji sprzedaży wspólnik dokonał spłaty w wysokości odpowiadającej wartości mojego udziału w zysku Spółki.

_Dlaczego w zakresie opisanej we wniosku transakcji nie została wystawiona faktura?_

Niestety w tym temacie nie posiada Pani wiedzy, dlaczego nie została przez Panią Likwidator wystawiona faktura sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po uzyskaniu wiedzy o zaistniałej transakcji sprzedaży zwróciła się Pani z tym pytaniem do Pani Likwidator oraz biura rachunkowego, które rozliczało Spółkę, jednak do dnia dzisiejszego nie otrzymała Pani odpowiedzi na zadane pytanie. Tak jak powyżej wspomniała Pani, cała transakcja odbyła się w tajemnicy, bez poinformowania Pani, bez przetargu. Wielokrotnie informowała Pani Panią Likwidator, że jest Pani zainteresowana zakupem czy to nieruchomości, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jednak zostało to również bez odpowiedzi.

W przypadku kolejnych pytań zwraca się Pani z prośbą o kontakt po 30.07 br., ponieważ z uwagi na okres wakacyjny nie będzie Pani przebywała pod wskazanym adresem korespondencyjnym, z góry dziękuje Pani za wyrozumiałość.

### Pytanie

1\. Czy przychód jaki Pani uzyskała, w proporcji do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki, w związku z transakcją sprzedaży przedsiębiorstwa zakwalifikować należy do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza?

2\. Czy prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym kosztem podatkowym Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą przez Spółkę jawną przedsiębiorstwa jest suma kosztów uzyskania przychodów rozpoznawanych odrębnie dla każdego składnika majątkowego sprzedawanego przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych, zapasów i wierzytelności?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa będzie skutkowała powstaniem po Pani stronie przychodu z działalności gospodarczej w wysokości ceny sprzedaży otrzymanej od Nabywcy, w proporcji odpowiadającej Pani prawu do udziału w zysku Spółki jawnej. Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W myśl natomiast art. 55 (1) k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności (o ile składniki takie występują w danym przedsiębiorstwie):

a. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e. koncesje, licencje i zezwolenia,

f. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h. tajemnice przedsiębiorstwa,

i. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc wskazane wyżej regulacje do zdarzenia zaszłego przedstawionego przez Panią, stoi Pani na stanowisku, iż przedmiotem transakcji, w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, a co za tym idzie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5a pkt 3), jest przedsiębiorstwo.

Zgodnie z zasadą powszechnego opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody osób fizycznych, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art, 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia poszczególne źródła przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Artykuł 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się natomiast przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej uznawane są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, będących:

a. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz

b. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

c. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanymi na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Mając na względzie, iż w ramach sprzedanego przedsiębiorstwa przeniesione zostały na Nabywcę wszystkie składniki przedsiębiorstwa, w tym składniki, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stoi Pani na stanowisku, iż w związku ze sprzedażą przez Spółkę jawną przedsiębiorstwa po Pani stronie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w proporcji do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki. Biorąc pod uwagę, iż Pani, w oparciu o art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wybrała sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c przedmiotowej ustawy, przychód ten będzie opodatkowany z zastosowaniem 19% stawki podatku dochodowego.

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – przychód, jaki uzyskała Pani w związku z przeprowadzeniem transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa, należy zakwalifikować do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Według Pani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera jednak przepisów szczególnych, określających sposób ustalenia dochodu ze sprzedaży przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, nie określa również żadnego szczególnego sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu dotyczącego takiej sprzedaży. Wobec powyższego, w Pani ocenie, określenie przedmiotowego kosztu powinno polegać na ustaleniu kosztu uzyskania przychodu odrębnie dla każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbywanego przedsiębiorstwa, przy uwzględnieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art. 22 ust. 1 zawierającego swego rodzaju normatywną klauzulę generalną, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

I tak, kosztem podatkowym sprzedawanego przedsiębiorstwa, jest suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbytego przedsiębiorstwa, przy czym zgodnie z generalną zasadą, aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki, a więc wydatek:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· wydatek nie może znajdować się w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o PIT, tj. katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Na dzień sprzedaży przedmiotowego przedsiębiorstwa wchodziły w jego skład wszystkie składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1\. Środki trwałe obejmujące:

a) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości,

b) prawo własności budynków i budowli (urządzeń) posadowionych na nieruchomości,

c) prawa własności ruchomości stanowiących środki trwałe;

2\. Prawa własności zapasów, tj. materiałów, półproduktów i wyrobów gotowych;

3\. Wierzytelności własne;

4\. Programy komputerowe;

5\. Prawa własności ruchomości stanowiących wyposażenie;

6\. Oznaczenie indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego to jest nazwa;

7\. Prawa i wierzytelności wynikające z umów;

8\. Wszelkie informacje objęte tajemnicą przedsiębiorstwa, w tym know-how, lista kontrahentów przedsiębiorstwa, organizacja przedsiębiorstwa itp.;

9\. Wszelkie księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na względzie, że:

· wydatki na nabycie składników sprzedanego przedsiębiorstwa, wymienione w punktach od 4 do 5 powyżej zostały w całości zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów (w tym zamortyzowane);

· składniki sprzedanego przedsiębiorstwa, wymienione w punktach od 6 do 9 powyżej zostały wytworzone we własnym zakresie lub na ich powstanie nie poniesiono wydatków;

· jedynymi składnikami sprzedanego przedsiębiorstwa, wobec których w związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa można rozpoznać koszty uzyskania przychodów są składniki wymienione w punktach od 1 do 3 powyżej, a więc:

1\. Środki trwałe

Pani zdaniem w ramach opisanej transakcji sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa można – co do zasady – uznać za koszt uzyskania przychodu wydatki poniesione przez Spółkę, na nabycie lub ulepszenie, nie w pełni zamortyzowanych przed dniem zawarcia umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tzw. wartości netto, tj. w wartości początkowej pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pani osobą fizyczną i wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka), posiada Pani 50% udziałów w Spółce. Wybrała Pani opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki liniowej 19%. Wspólnicy Spółki podjęli uchwałę, która mówi o zakończeniu działalności Spółki z 31 marca 2018 r. W sytuacji, gdy Spółka do 31 marca 2018 roku nie sprzeda całego majątku ruchomego i nieruchomego, Spółka kolejnego dnia przechodzi w stan likwidacji. Stan likwidacji nie został na dzień składnia wniosku zakończony. We wrześniu 2022 roku na podstawie aktu notarialnego została dokonana sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Kupującym był drugi wspólnik Spółki posiadający pozostałe 50% udziałów w Spółce. W ramach tej sprzedaży likwidator Spółki wypłacił Pani środki, jakie wpłynęły na konto Spółki ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, kwota ta odpowiadała wysokości 50% udziałów w Spółce posiadanych przez Panią. W ramach transakcji sprzedaży wszystkie składniki Spółki przeszły na kupującego, którym był drugi wspólnik Spółki. Po opisanej powyżej transakcji sprzedaży Spółka nie posiada żadnych nieruchomości i ruchomości, jedynie posiada środki pieniężne na koncie.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) nie przewiduje odrębnych uregulowań w zakresie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem sprzedaż taką należy traktować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku. Wobec tego – zastosowanie (co do zasady) znajdą przepisy tej ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych, jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zatem, w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi wszystkie przychody uzyskiwane przez te spółki, a także ponoszone koszty ich uzyskania opodatkowane są na poziomie wspólników tych spółek proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis ten stanowi ogólną definicję przychodu w ramach działalności gospodarczej. Przychodem tym jest każde przysporzenie, które powiększa aktywa podatnika. Przy czym, co ważne, są to przychody należne, czyli takie, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności.

Omawiany przepis znajdzie zastosowanie w przypadku sprzedaży towarów, zapasów i wyrobów gotowych, w tym stanowiących składniki zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ujętych w ewidencji zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z tego natomiast przepisu wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są też przychody ze sprzedaży składników majątkowych będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi prawnymi, przy czym nie ma tu znaczenia, czy były one ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Regulacja ta znajduje zastosowanie także w przypadku, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są składnikami zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej odpłatnemu zbyciu.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wierzytelności dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie; w tym przypadku przepisy pkt 7b, 7c i 7e stosuje się odpowiednio.

Zatem sprzedaż wierzytelności własnej, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, została zarachowana jako przychód należny, stanowi odrębne zdarzenie, które skutkuje powstaniem przychodu należnego ze zbycia tej wierzytelności, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie generować przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części ustalonej proporcjonalnie do określonego w umowie Spółki Pani prawa do udziału w jej zysku.

**Reasumując – sprzedaż przez Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa rodzi po Pani stronie przychód podatkowy w wysokości ceny wyrażonej w akcie notarialnym proporcjonalnie do Pani udziału w zyskach Spółki. Przychód ten powinna Pani zaliczyć do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza.**

Odnosząc się do kwestii dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazuję, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji odnośnie do sposobu ustalania tych kosztów. Dlatego koszty te powinny być ustalane odrębnie dla każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy uwzględnieniu przepisów art. 22 ust. 1 powoływanej ustawy.

Zgodnie ze wskazanym w zdaniu poprzednim przepisem:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

\- został poniesiony przez podatnika;

\- jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy między poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła;

\- nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Wyjaśniam, że co do zasady, kosztem uzyskania przychodów ze zbycia określonego składnika majątku (w rozpatrywanej sprawie – składnika sprzedawanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jest koszt jego nabycia bądź wytworzenia (ewentualnie powiększony o nakłady czynione na ten składnik majątku). W przypadku odpłatnego zbycia składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość początkowa tych składników pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, czyli kwota stanowiąca niezamortyzowaną część wartości początkowej tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast w przypadku gruntów, które nie podlegają amortyzacji, kosztem tym będą wydatki na ich nabycie określone w wysokość wartości początkowej.

W przypadku sprzedaży pozostałych składników majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa – z wyjątkiem wierzytelności własnych – koszty uzyskania przychodów należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w cytowanym już art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem że wydatki związane z ich nabyciem (wytworzeniem) nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zatem kosztem uzyskania przychodów w przypadku ich sprzedaży będą wydatki poniesione przez Spółkę na ich nabycie (wytworzenie), niezaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Z tego jednoznacznie wynika, że kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży wierzytelności własnej zaliczonej uprzednio do przychodów należnych może być jedynie wartość wierzytelności tylko do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny czyli bez uwzględnienia podatku od towarów i usług.

**Reasumując – Pani kosztem podatkowym w związku ze sprzedażą przez Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest suma kosztów uzyskania przychodów rozpoznawanych odrębnie dla każdego składnika majątkowego sprzedawanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).