Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-519/09-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-16
Teza: 1) w odniesieniu do nieruchomości (lokali mieszkalnych stanowiących części obiektów budownictwa mieszkaniowego) nabywanych w celu odsprzedaży po 1 stycznia 2009 r., w ramach pierwszego zasiedlenia (np. od deweloperów), przysługuje jej w chwili zakupu nieruchomości - z uwagi na zakładany termin odsprzedaży (wciągu 2 lat od momentu nabycia nieruchomości) - prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu; 2) w przypadku, gdy do faktycznej odsprzedaży przedmiotowych nieruchomości dojdzie po upływie wymienionego okresu (tj. po 2 latach od momentu nabycia), ciąży na niej obowiązek korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego wyłącznie, jeżeli zgodnie z obowiązującymi przepisami o VAT sprzedaż ta zostanie zwolniona z VAT; 3) w konsekwencji korekty, o której mowa w pkt 2 powyżej, Spółka powinna dokonać w rozliczeniu VAT za okres, w którym dojdzie do odsprzedaży nieruchomości; 4) podobnie, Spółka powinna w takim przypadku dokonać odpowiedniej, tj. in minus, korekty podatku należnego, naliczonego na ewentualnych zaliczkach otrzymanych od przyszłych nabywców nieruchomości przed ich odsprzedażą.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; obrót; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.06.2009 r. (data wpływu 23.06.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieruchomości nabywanych w celu odsprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.06.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieruchomości nabywanych w celu odsprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na inwestowaniu w nieruchomości. W jej ramach nabyła i dalej będzie nabywać po 1 stycznia 2009r., przede wszystkim na rynku pierwotnym (od deweloperów), nieruchomości mieszkalne (lokale).

Nieruchomości te nabywane są głównie w celu oddania ich w najem - bezpośrednio osobom fizycznym na ich cele mieszkaniowe (najem bezpośredni) bądź wyspecjalizowanym podmiotom, których działalność gospodarcza polega na wynajmie/podwynajmie takich nieruchomości (najem pośredni).

Pozostałe nieruchomości nabywane są w celu odsprzedaży. Zakupy wymienionych nieruchomości traktowane są jako wydatki inwestycyjne, w związku z czym nie są one ujmowane przez Spółkę w ewidencji środków trwałych.

W przypadku nieruchomości nabywanych z zamiarem odsprzedaży założeniem jest, iż do transakcji dojdzie w stosunkowo krótkim - biorąc pod uwagę jej przedmiot - okresie, co do zasady nie dłuższym niż 1,5-2 lata od daty nabycia nieruchomości, w okolicznościach pozwalających na wygenerowanie zysku na transakcji. Osiągnięcie założonych celów uzależnione jest jednak w dużej mierze od warunków rynkowych, na które Spółka nie ma wpływu. W rezultacie może się w praktyce zdarzyć, iż pomimo podejmowanych starań nie uda się jej odsprzedać nieruchomości w wymienionym terminie. W skrajnych przypadkach może nawet dochodzić do sytuacji, iż w oczekiwaniu na poprawę koniunktury Spółka przejściowo zrezygnuje ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczy ją w tym okresie na wynajem.

W przypadku nieruchomości przeznaczonych do odsprzedaży - odmiennie niż w odniesieniu do nieruchomości przeznaczonych na wynajem - zasadą jest, że Spółka nie ponosi wydatków na ich ulepszenie. Jeżeli ponosi takie wydatki, w żadnym wypadku ich wysokość nie przekracza 30% hipotetycznej wartości początkowej nieruchomości.

Z uwagi na to, iż nieruchomości nabywane są bezpośrednio od deweloperów, w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, ich dostawa na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). W związku z tym w stosunku do nieruchomości nabywanych z zamiarem dalszej sprzedaży, z uwagi na zakładany termin tej odsprzedaży (w ciągu 2 lat od momentu nabycia) oraz zmianę od 1 stycznia 2009r. przepisów o VAT, Spółka zamierza korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych nieruchomości (prawo do odliczenia).

Ponadto, w przypadku nieruchomości przeznaczonych do odsprzedaży, praktyką jest, iż Spółka zawiera umowy przedwstępne z ich przyszłymi nabywcami, na podstawie których wnoszą oni jeszcze przed zawarciem umowy ostatecznej (rozporządzającej) przedpłaty/zaliczki na poczet ceny sprzedaży. Zaliczki te w momencie ich otrzymania generują po stronie Spółki obowiązek podatkowy - w części odpowiadającej kwocie zaliczki. Spółka jest więc zobowiązana do ich opodatkowania właściwą stawką VAT, udokumentowania fakturą, wykazania w ewidencji VAT oraz rozliczenia w deklaracji za okres, w którym zostały one przez nią otrzymane.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że:

1.  w odniesieniu do nieruchomości (lokali mieszkalnych stanowiących części obiektów budownictwa mieszkaniowego) nabywanych w celu odsprzedaży po 1 stycznia 2009 r., w ramach pierwszego zasiedlenia (np. od deweloperów), przysługuje jej w chwili zakupu nieruchomości - z uwagi na zakładany termin odsprzedaży (wciągu 2 lat od momentu nabycia nieruchomości) - prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu;
2.  w przypadku, gdy do faktycznej odsprzedaży przedmiotowych nieruchomości dojdzie po upływie wymienionego okresu (tj. po 2 latach od momentu nabycia), ciąży na niej obowiązek korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego wyłącznie, jeżeli zgodnie z obowiązującymi przepisami o VAT sprzedaż ta zostanie zwolniona z VAT;
3.  w konsekwencji korekty, o której mowa w pkt 2 powyżej, Spółka powinna dokonać w rozliczeniu VAT za okres, w którym dojdzie do odsprzedaży nieruchomości;
4.  podobnie, Spółka powinna w takim przypadku dokonać odpowiedniej, tj. in minus, korekty podatku należnego, naliczonego na ewentualnych zaliczkach otrzymanych od przyszłych nabywców nieruchomości przed ich odsprzedażą.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż zwolnione z VAT oraz - co do zasady - pozostające poza przedmiotowym zakresem opodatkowania VAT.

Równocześnie, w wyniku nowelizacji ustawy o VAT dokonanej ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 209, poz. 1320, dalej: „nowelizacja”), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., zmianie uległy przepisy regulujące zasady opodatkowania VAT dostaw budynków, budowli lub ich części.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z nowym brzmieniem art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się obecnie oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT po pkt 10 dodany został nowy pkt 10a, w myśl którego zwolnieniem od podatku objęta została również dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego oraz
2.  dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednakże, stosowanie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powyższa możliwość (tzw. opcja opodatkowania) przysługuje w przypadku nieruchomości zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z poz. 4 załącznika nr 4 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, utrzymane zostało zwolnienie VAT dla usług w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek na cele mieszkaniowe.

Z kolei w myśl art. 19 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokaje i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez dostawcę całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia od ich wydania. Otrzymanie części zapłaty (ceny) powoduje natomiast powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (lokali), o ile nieruchomości te są/zostaną, przez nią wykorzystane do czynności opodatkowanych VAT. W tym kontekście kluczowego znaczenia nabiera więc ustalenie - już w momencie zakupu/powstania prawa do odliczenia - sposobu (celu, przeznaczenia) wykorzystania nabywanych nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT podatnik może korzystać z prawa do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Oznacza to, że w praktyce prawo do odliczenia VAT jest realizowane przed rzeczywistym wykorzystaniem towaru lub usługi do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Szczególnie widoczne jest to w przypadku dóbr o znacznej wartości, w tym nieruchomości, gdy okres pomiędzy ich nabyciem a odsprzedażą liczony niejednokrotnie może być w miesiącach czy latach. Jedynym racjonalnym sposobem oceny, czy zachodzi związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT, jest w takim wypadku ustalenie zamierzonego celu/sposobu wykorzystania nabytego towaru lub usługi. Ustalenie to powinno przy tym mieć oparcie w okolicznościach towarzyszących nabyciu, a więc być racjonalne i uzasadnione (prawdopodobne).

Konsekwencją ustalenia, że podatnik ma zamiar wykorzystać nabyte towary lub usługi w działalności opodatkowanej VAT, będzie stwierdzenie, iż przysługuje mu prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu. Ewentualne późniejsze wykorzystanie tych towarów lub usług do czynności zwolnionych czy nieopodatkowanych VAT może się natomiast wiązać z obowiązkiem korekty odliczonego podatku. Natomiast jeżeli podatnik zakłada, że będzie wykorzystywał nabyte towary lub usługi do czynności zwolnionych czy pozostających poza zakresem VAT, prawo do odliczenia nie będzie mu przysługiwać. Prawo to ewentualnie zaktualizuje się w momencie, gdy faktycznie towary te zostaną wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych, a więc takich, z którymi wiąże się prawo do odliczenia.

Mając powyższe na uwadze należy zdaniem Spółki stwierdzić, iż w odniesieniu do nieruchomości (lokali), które nabyta ona po 1 stycznia 2009r. (i nabędzie ewentualnie w przyszłości) w ramach pierwszego zasiedlenia w celu odsprzedaży, przysługuje jej w momencie zakupu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. W przypadku przedmiotowych nieruchomości związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy bowiem oceniać w kontekście zamiaru, jaki towarzyszył ich nabyciu. Zamiarem tym jest natomiast odsprzedaż, a więc dalsza dostawa tych towarów, w okresie do 2 lat od chwili ich nabycia. Czynność ta, zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT, jest opodatkowana VAT. W myśl tego przepisu wyłączona z przewidzianego nim zwolnienia została dostawa lokali (części budynków) dokonywana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, do którego w tym przypadku dochodzi w związku z dostawą nieruchomości na rzecz Spółki przez dewelopera.

Jakkolwiek więc, w świetle przedstawionych okoliczności, dostawa (odsprzedaż) nieruchomości realizowana przez Spółkę nie stanowi pierwszego zasiedlenia, to jednak z uwagi na wskazany wyżej okres, w którym Spółka planuje jej dokonać, potencjalnie stanowi czynność opodatkowaną VAT. Wtórną, a przy tym nie mającą bezpośredniego wpływu na ocenę prawa do odliczenia dokonywaną w momencie nabycia nieruchomości jest kwestia, czy w zakładanym okresie Spółce faktycznie uda się zbyć nabytą nieruchomość. Kwestia ewentualnego wpływu tego zdarzenia na prawo Spółki do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości powinna bowiem, jej zdaniem, być oceniana ex post, tj. po jego zaistnieniu.

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, iż zakładany przez nią w momencie zakupu nieruchomości horyzont czasowy, w którym planuje dokonać ich zbycia, jest - biorąc pod uwagę przeciętne warunki rynkowe - najbardziej realistyczny. Tym niemniej z uwagi na zmienność warunków panujących na rynku nie jest możliwe przewidzenie i zabezpieczenie się przez Spółkę na wypadek wszystkich okoliczności, które mogą zakłócić lub zniweczyć transakcję.

W konsekwencji, jako była o tym mowa, może wystąpić zwłoka w odsprzedaży nieruchomości powodująca przekroczenie wspomnianego 2-letniego terminu, czy też przejściowe odstąpienie od sprzedaży. W praktyce obrotu gospodarczego niejednokrotnie zdarza się, że koncepcja podatnika co do zakładanego sposobu wykorzystania nabytego towaru lub usługi ulega zmianom. Zmiany te mogą być podyktowane zarówno okolicznościami, na które podatnik nie ma wpływu (np. w rozważanymi stanie faktycznym może to być nieznalezienie w zakładanym okresie nabywcy nieruchomości), jak też celowym działaniem podatnika, który oceniając warunki panujące na rynku w danym momencie postanawia zmienić plany i wykorzystać towar lub usługę w inny, niż pierwotnie zamierzony, sposób (np. ze względu na przejściowy spadek cen rynkowych nieruchomości rezygnuje tymczasowo ze sprzedaży na rzecz oddania nieruchomości w najem). Konsekwencją tego typu zmian może być zmiana w zakresie związku (lub braku związku) nabytego towaru lub usługi z działalnością opodatkowaną. Będzie tak w każdym przypadku, gdy czynności faktycznie wykonane z wykorzystaniem nabytego towaru lub usługi podlegają opodatkowania VAT na zasadach odmiennych niż czynności pierwotnie zakładane (np. czynność zwolniona z VAT w miejsce opodatkowanej).

Sytuacje takie, co należy zaznaczyć, zostały przewidziane przez ustawodawcę, czemu dał on wyraz w tekście ustawy o VAT. W przypadku towarów handlowych, do których zaliczają się niewątpliwie, zdaniem Spółki, nabywane przez nią nieruchomości z przeznaczeniem do odsprzedaży, powyższe reguluje art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, również dodany nowelizacją. W myśl tego przepisu w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w odniesieniu do takich towarów, nabytych z zamiarem wykorzystania do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W ocenie Spółki powyższa regulacja potwierdza, po pierwsze, iż istnienie (albo brak) prawa do odliczenie należy oceniać na moment jego powstania (otrzymania faktury), na podstawie zakładanego sposobu wykorzystania nabytego towaru czy usługi. Po drugie, iż w przypadku, gdy po dokonaniu takiej oceny, skutkującej uznaniem, że prawo to przysługuje w pełni, bądź nie przysługuje w ogóle, dojdzie do zmiany przeznaczenia (innego wykorzystania) towaru lub usługi, w rezultacie czego przesłanie istnieć bądź przeciwnie, powstanie związek w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT pozwalający na odliczenie VAT, podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty - odpowiednio in minus lub in plus - w rozliczeniu VAT za bieżący okres rozliczeniowy, tj. okres, w którym nastąpiła ta zmiana.

W związku z tym Spółka pragnie wskazać, iż w wymienionym art. 91 ust. 7d ustawy o VAT ustawodawca posługuje się ogólnym sformułowaniem o niewykorzystaniu towaru lub usługi zgodnie z takim (pierwotnie zakładanym — uwaga Spółki) zamiarem do dnia tej zmiany, jako okoliczności powodującej obowiązek korekty podatku naliczonego. W konsekwencji, fakt ten powinien, zdaniem Spółki, być oceniany pod kątem okoliczności konkretnego przypadku. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku oznacza to, że zdarzeniem, z którym należy wiązać obowiązek ewentualnej korekty, jest czynność faktycznie dokonana z udziałem zakupionej nieruchomości po skorzystaniu przez Spółkę z prawa do odliczenia.

W ocenie Spółki jest to pierwszy i w istocie jedyny moment, w którym możliwa jest weryfikacja zakładanego sposobu wykorzystania nieruchomości z punktu widzenia prawa do odliczenia. W rezultacie za taką okoliczność w żadnym razie nie może zostać uznany sam fakt upływu 2-letniego okresu od daty nabycia nieruchomości. W świetle przytoczonych wyżej przepisów ustawy o VAT upływ wspomnianego terminu nie przesądza bowiem definitywnie, iż dokonywana po tym terminie dostawa nieruchomości będzie zawsze zwolniona z VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy może ona nadal podlegać opodatkowaniu właściwą stawką VAT, jeżeli strony transakcji skorzystają z opcji opodatkowania. W takim wypadku dokonana już w momencie upływu ww. 2-letniego terminu korekta odliczonego VAT byłaby przedwczesna.

Przykładowo, Spółka nabywając lokale mieszkalne w ramach pierwszego zasiedlenia z zamiarem ich odsprzedaży w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia ma prawo do odliczenia VAT. W przypadku dokonania sprzedaży tej nieruchomości po upływie 2 lat od nabycia, Spółka powinna dokonać korekty VAT naliczonego odliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiła zmiana, tj. w którym miała miejsce dostawa tej nieruchomości podlegająca zwolnieniu z VAT. Jednakże, gdy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania tej dostawy (przy spełnieniu wszystkich warunków formalnych przewidzianych w ustawie o VAT) prawo Spółki do odliczenia VAT pozostanie bez zmian. Podobna będzie sytuacja Spółki w przypadku odstąpienia od sprzedaży nieruchomości i oddania jej w najem pośredni. Natomiast w przypadku oddania nieruchomości na cele mieszkaniowe w najem bezpośredni, niezależnie od tego, czy nastąpi to przed, czy też po upływie 2 lat od jej nabycia, Spółka - z uwagi iż jest to czynność zwolniona z VAT - będzie zobowiązana do dokonania korekty in minus uprzednio odliczonego podatku w rozliczeniu VAT za okres, w którym nieruchomość została oddana w taki najem (została podpisana umowa najmu).

Konsekwentnie Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku zaliczek otrzymywanych przez nią przed zawarciem umowy ostatecznej od przyszłych nabywców lokali na poczet ceny ich sprzedaży, jest/będzie ona zobowiązana z uwagi na zakładane przeznaczenie lokali - do ich opodatkowania właściwą stawką VAT, tj. w przypadku lokali mieszkalnych 7%. Bez wątpienia dotyczy to zaliczek otrzymywanych na poczet ceny nieruchomości, od daty zakupu których nie upłynął ww. 2-letni okres, i które w tym terminie zostaną zbyte - zgodnie np. z postanowieniami umowy przedwstępnej. Tym niemniej także w przypadku zaliczek wnoszonych po upływie wskazanego terminu, w sytuacji, gdy np. z zawartej umowy przedwstępnej wynika, iż strony zamierzają skorzystać z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji opodatkowania, właściwe w ocenie Spółki jest ich opodatkowanie odpowiednią stawką VAT. Tym bardziej, jeżeli wcześniej - przed upływem 2-letniego okresu - zostały już wniesione zaliczki, które zostały opodatkowane właściwą stawką VAT zgodnie z uwagami powyżej.

Za przedstawioną wyżej wykładnią ustawy o VAT przemawia, w ocenie Spółki, jednoznacznie wynikająca z jej art. 19 ust. 10 konieczność przyporządkowania stawki VAT właściwej dla opodatkowania zaliczek. Podobnie jak prawo do odliczenia VAT naliczonego stawka ta - w momencie otrzymania zaliczki - może być, zdaniem Spółki, określona wyłącznie w oparciu o zakładane przeznaczenie danej nieruchomości. A ponieważ, jak na to wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka co do zasady zakłada wykorzystanie nieruchomości nabywanych z zamiarem odsprzedaży do czynności opodatkowanych w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, również zaliczki otrzymywane na poczet tych czynności powinny być opodatkowane.

Jednocześnie, w przypadku dostaw lokali dokonywanych faktycznie po upływie 2 lat od nabycia nieruchomości, w odniesieniu do których strony nie skorzystały/skorzystają z opcji opodatkowania, analogicznie jak w przypadku podatku naliczonego, konieczna w ocenie Spółki jest korekta VAT należnego naliczonego na wspomnianych zaliczkach w momencie ich otrzymania. Ostatecznie bowiem, z uwagi na spełnienie warunków przewidzianych w ustawie o VAT, zaliczki staną się związane ze sprzedażą zwolnioną z VAT. Fakt, iż w odniesieniu do tych kwot powstał wcześniej obowiązek podatkowy nie przesądza bowiem definitywnie o adekwatności stawki podatku zastosowanej w tym momencie. tj. momencie powstania tego obowiązku. Opodatkowanie to, z uwagi na ukształtowanie omawianych przepisów ustawy o VAT, uznać bowiem należy za warunkowe. Ostatecznie o ich opodatkowaniu lub zwolnieniu od podatku decydować powinny okoliczności istniejące w chwili dokonania czynności, czyli w rozpatrywanym stanie faktycznym dostawą nieruchomości przez Spółkę rozumianej jako przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania nią jak właściciel. Skoro w momencie podpisania umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę (rozporządzającej), czynność ta, z uwagi na upływ czasu od daty zakupu tub brak wyboru opcji opodatkowania, jest zwolniona, zastosowana uprzednio i niejako warunkowo do otrzymanych zaliczek stawka podatku, jako nieprawidłowa, wymagać będzie korekty. Korekta nie będzie natomiast wymagana, jeżeli w rezultacie czynność - tj. dostawa lokalu przez Spółkę - będzie, zgodnie z pierwotnymi założeniami, opodatkowana VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).