Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.811.2022.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-30
Teza: Czy: - wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ze Spółką ugody sądowej w okresie objęcia Spółki ryczałtem od dochodów Spółek podlega opodatkowaniu ryczałtem, jako przychód z ukrytych zysków, jako wydatek niezwiązany działalnością gospodarczą lub inny wskazany w art. 28m ust. 1 CIT, w przypadku, gdy kwota wypłaty została pokryta częściowo z zysków z lat ubiegłych, tj. okresu gdy Spółka nie była objęta ryczałtem, a częściowo z zysków bieżących wypracowanych w okresie objęcia Spółki ryczałtem; - w przypadku stwierdzenia, że w przypadku opisanym w pkt 1 wystąpi podatek do zapłaty po stronie Spółki, to czy ten podatek wystąpi wyłącznie w zakresie kwoty wypłaconej z zysków bieżących, czy także od kwoty wypłaconej z zysków zgromadzonych przed objęciem Spółki ryczałtem; - w przypadku umorzenia przez Spółkę należności względem jednego ze wspólników wynikających z pobranych przez niego zaliczek na poczet zysku w 2016 roku, po Stronie Spółki powstanie konieczność zapłaty przez Spółkę podatku ryczałtowego, tj. CIT estońskiego.
Słowa kluczowe: ugody-ugoda sądowa; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej umorzenia należności wynikających z pobranych zaliczek na poczet zysku i nieprawidłowe w części dotyczącej wypłaty kwoty wynikającej z zawartej ugody sądowej.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ze Spółką ugody sądowej w okresie objęcia Spółki ryczałtem od dochodów Spółek podlega opodatkowaniu ryczałtem, jako przychód z ukrytych zysków, jako wydatek niezwiązany działalnością gospodarczą lub inny wskazany w art. 28m ust. 1 CIT, w przypadku, gdy kwota wypłaty została pokryta częściowo z zysków z lat ubiegłych, tj. okresu gdy Spółka nie była objęta ryczałtem, a częściowo z zysków bieżących wypracowanych w okresie objęcia Spółki ryczałtem;

\- w przypadku stwierdzenia, że w przypadku opisanym w pkt 1 wystąpi podatek do zapłaty po stronie Spółki, to czy ten podatek wystąpi wyłącznie w zakresie kwoty wypłaconej z zysków bieżących, czy także od kwoty wypłaconej z zysków zgromadzonych przed objęciem Spółki ryczałtem;

\- w przypadku umorzenia przez Spółkę należności względem jednego ze wspólników wynikających z pobranych przez niego zaliczek na poczet zysku w 2016 roku, po Stronie Spółki powstanie konieczność zapłaty przez Spółkę podatku ryczałtowego, tj. CIT estońskiego.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od dnia 1 kwietnia 2022 roku. Do tego czasu prowadził działalność w formie spółki jawnej. Przekształcenie w spółkę z o.o. nastąpiło na podstawie art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych. Od kwietnia 2022 roku Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, tzw. CIT estoński.

W 2016 roku ze spółki jawnej wystąpiło dwóch wspólników, poprzez wypowiedzenie udziału w spółce. Do dnia dzisiejszego nie doszło do pełnego rozliczenia z byłymi wspólnikami z tytułu ich wystąpienia ze spółki, ze względu na trwający w tym zakresie spór, co do oszacowania wartości zbywczej majątku spółki, na podstawie której powinno nastąpić rozliczenie.

Jednakże w październiku 2022 roku doszło do zawarcia z jednym z byłych wspólników ugody sądowej, na podstawie której spółka zobowiązała się do wypłaty kwoty uzgodnionej w ugodzie na rzecz jednego z byłych wspólników. Jednocześnie Spółka zrzekła się wszelkich roszczeń jakie posiadała względem tego wspólnika, tj. roszczenia o zwrot pobranych zaliczek na poczet zysku w 2016 roku (w roku jego wystąpienia ze spółki), za który to rok Spółka ostatecznie poniosła stratę. W tym zakresie powództwo zostało cofnięte przez Spółkę, a postępowanie umorzone przez sąd, zgodnie z ugodą.

W stosunku do drugiego wspólnika sprawa jest w toku w sądzie I instancji.

Spółka podjęła wątpliwość, czy w przypadku wypłaty przez spółkę byłemu wspólnikowi ustalonej w ugodzie kwoty w okresie objęcia spółki ryczałtem od dochodów spółek, wystąpi obowiązek opodatkowania tej wypłaty ryczałtem.

Spółka przed dniem objęcia ryczałtem od dochodów spółek posiadała kapitał zapasowy, utworzony z zysków wypracowanych w latach poprzednich (przed objęciem spółki ryczałtem), które to zyski uchwałą wspólników podjętą w styczniu 2022 roku zostały przeznaczone w całości na wypłaty dla wspólników, jednak do dnia dzisiejszego faktyczne wypłaty zysków nie zostały dokonane w całości. Podzielone lecz jeszcze nie wypłacone zyski Spółki z lat ubiegłych są prezentowane w bilansie Spółki jako zobowiązanie wobec wspólników.

Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o dokonaniu zmiany uchwały o podziale zysków z lat ubiegłych zgromadzonych na kapitale zapasowym i przeznaczenie ich w pierwszej kolejności na kapitał zapasowy, a następnie z kapitału zapasowego przeznaczenie ich na częściową spłatę kwoty wynikającej z zawartej ugody. Po zmianie uchwały o przeznaczeniu zysku a przed ich wypłatą pozostawione w Spółce zyski na kapitale zapasowym zostały wyodrębnione zgodnie z art. 7aa ust. 7 CIT. Poza wypłatą z kapitału zapasowego część kwoty należnej byłemu wspólnikowi spółka wypłaciła z zysków bieżących, a więc wypracowanych w okresie opodatkowania ryczałtem.

Wypłata dla byłego wspólnika oraz umorzenie należności względem wspólnika, z którym Spółka zawarła ugodę jest potwierdzone stosowną uchwałą Zgromadzenia Wspólników.

**Pytania**

1\. Czy wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ze Spółką ugody sądowej w okresie objęcia Spółki ryczałtem od dochodów Spółek podlega opodatkowaniu ryczałtem, jako przychód z ukrytych zysków, jako wydatek niezwiązany działalnością gospodarczą lub inny wskazany w art. 28m ust. 1 CIT, w przypadku, gdy kwota wypłaty została pokryta częściowo z zysków z lat ubiegłych, tj. okresu gdy Spółka nie była objęta ryczałtem, a częściowo z zysków bieżących wypracowanych w okresie objęcia Spółki ryczałtem?

2\. Czy w przypadku stwierdzenia, że w przypadku opisanym w pkt 1 wystąpi podatek do zapłaty po stronie Spółki, to czy ten podatek wystąpi wyłącznie w zakresie kwoty wypłaconej z zysków bieżących, czy także od kwoty wypłaconej z zysków zgromadzonych przed objęciem Spółki ryczałtem?

3\. Czy w przypadku umorzenia przez Spółkę należności względem jednego ze wspólników wynikających z pobranych przez niego zaliczek na poczet zysku w 2016 roku, po Stronie Spółki powstanie konieczność zapłaty przez Spółkę podatku ryczałtowego, tj. CIT estońskiego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy wypłata byłemu wspólnikowi należnego mu udziału związanego z jego wystąpieniem ze spółki, a określonego w ugodzie sądowej zawartej w toczącej się sprawie, nie spowoduje obowiązku zapłaty przez Spółkę ryczałtu od przychodów spółek, zarówno w przypadku, gdy wypłata zostanie dokonana z zysków z lat ubiegłych, jak i w przypadku gdy wypłata zostanie dokonana częściowo lub całkowicie z zysków bieżących.

Zgodnie z art. 28 m ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega 6 następujących kategorii dochodów:

1) dochód z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w części przeznaczonej do podziału między wspólników lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem;

2) dochód z tytułu ukrytych zysków;

3) dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika;

4) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku (w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części);

5) dochód z tytułu zysku netto w części niepodzielonej lub nieprzeznaczonej na pokrycie straty w okresie stosowania ryczałtu – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy wypłata należnej byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z ugody sądowej, tytułem rozliczenia jego udziału w Spółce, który to udział występował przed okresem opodatkowania ryczałem nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio jest wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem.

W niniejszej sprawie wypłata należności dla byłego wspólnika, po pierwsze nie stanowi wypłaty związanej z prawem do udziału w zysku lecz jest związana z wystąpieniem wspólnika ze spółki i koniecznością rozliczenia jego udziału w spółce. A po drugie były wspólnik nie należy już do kategorii osób określonych w niniejszym przepisie, ponieważ nie jest wspólnikiem (jest byłym wspólnikiem), a także nie jest ze Spółką w żaden sposób powiązany, gdyż nie łączą go ze Spółką obecnie żadne stosunki gospodarcze, ani inne powiązania z obecnymi wspólnikami i Spółką.

Wspólnik nie wystąpił bowiem ze Spółki w okresie opodatkowania Spółki ryczałtem tylko znacznie wcześniej, bo w 2016 roku i od tego czasu nie ma żadnych praw udziałowych w Spółce, ani nie prowadzi ze Spółką żadnych interesów. A zatem jego wystąpienie ze Spółki nie jest w żaden sposób powiązane z faktem objęcia Spółki ryczałtem i ewentualnym zamiarem wypłacenia środków ze spółki z zamiarem uniknięcia opodatkowania.

W okresie objęcia Spółki ryczałtem były wspólnik nie ma już ze Spółką żadnych powiązań, a brak wcześniejszego rozliczenia wynika wyłącznie z faktu sporu pomiędzy byłymi wspólnikami a spółką w zakresie wysokości należnej wypłaty. Należna i uzgodniona w ugodzie wypłata na rzecz byłego wspólnika nie jest w żaden sposób związana z zyskiem Spółki wypracowanym w okresie objęcia Spółki ryczałtem od dochodów spółek, gdyż w tym okresie były wspólnik nie ma już żadnego prawa do wypracowanego przez Spółkę zysku.

Z tego też względu należy uznać, iż przesłanki uznania wypłaty za ukryty zysk nie zostaną w tym przypadku spełnione. W ocenie wnioskodawcy wypłatę z tytułu rozliczenia udziałów wspólnika w spółce z tytułu jego wystąpienia ze Spółki, które nastąpiło w okresie sprzed objęcia Spółki ryczałtem należy traktować analogicznie jak wypłata zysku wypracowanego w okresie przed objęciem spółki ryczałtem, a więc bez opodatkowania.

Dodatkowo należy wskazać, że Spółka pokryła w części należności względem byłego wspólnika z zysków zatrzymanych w Spółce, a wypracowanych w latach ubiegłych (przed opodatkowaniem ryczałtem), a w części z zysków bieżących. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w takiej sytuacji, nawet częściowa wypłata z zysków bieżących nie stanowi wypłaty z tytułu ukrytych zysków, gdyż nie jest to wypłata na rzecz aktualnego wspólnika Spółki, związana z jego prawem do udziału w zysku. Były wspólnik prawa do udziału w bieżącym zysku nie ma, gdyż od 2016 roku nie są wspólnikami i od tego czasu nie uczestniczą w zyskach spółki.

Wypłata na rzecz byłego wspólnika kwoty wynikającej z ugody sądowej nie będzie także stanowić przychodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością Wnioskodawcy, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT), ani pozostałych przypadków wskazanych w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Wypłata należnych środków na rzecz wspólników nie ma charakteru sankcyjnego i jest obowiązkiem spółki wynikającym z przepisów kodeksu spółek handlowych.

W przypadku uznania przez organ, iż wypłata środków na rzecz byłych wspólników przez Spółkę podlega opodatkowaniu ryczałtem, Spółka stoi na stanowisku, iż opodatkowaniu ryczałtem podlegać będzie wyłącznie ta część wypłaty, która nie znajduje pokrycia w zyskach Spółki z lat ubiegłych i jest realizowana z bieżących zysków Spółki (z okresu opodatkowania ryczałtem), co będzie wynikać z uchwały wspólników, precyzującej z jakich środków spółka dokonuje wypłaty na rzecz byłego wspólnika.

Ad. 3

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż umorzenie należności względem byłego wspólnika nie stanowi przychodu w podatku CIT estońskim, w szczególności nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, gdyż umorzenie należności nie stanowi żadnego świadczenia na rzecz wspólnika, a ponadto przesłanka podmiotowa nie została spełniona, gdyż były wspólnik nie jest wspólnikiem, o którym mowa w przepisach art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

Umorzenie należności nie stanowi także wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, gdyż umorzenie takiej należności nie ma dla Spółki charakteru sankcyjnego oraz nie stanowi żadnego wydatku. Umorzenie należności nie stanowi także kosztów uzyskania przychodów, a więc nie wpływa na podstawę opodatkowania w Spółce.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ww. ustawami do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), wprowadzono przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz, albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ponieważ wypłata kwoty wynikającej z zawartej ugody oraz umorzenie należności wynikających z pobranych zaliczek na poczet zysku nie są dokonywane na rzecz udziałowca, akcjonariusza, albo wspólnika lub podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 , wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawa prowadzenia działalności gospodarczej.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy o CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku. Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika przesądzać będą o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ugody sądowej będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Wydatek taki nie jest ponoszony w celu osiągnięcia przychodu przez Spółkę, a ma na celu zakończenie sporu z byłym wspólnikiem.

Wskazać należy, że prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarcza, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu. Zatem nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a cześć ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie wydatki powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Stwierdzić należy, że wypłata ugody na rzecz byłego wspólnika nie jest wpisana w podstawowy profil zachowania spółki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatek ten nie wynika z samej istoty działalności gospodarczej i nie jest ukierunkowany na osiągnięcie przychodu przez Spółkę.

Zatem uzasadnione jest stwierdzenie, że wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z ugody sądowej będzie stanowić wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Dodatkowo zauważyć należy, że bez znaczenia pozostaje kwestia z jakich zysków jest dokonywana zapłata na rzecz byłego wspólnika.

Podkreślić należy, że źródło pochodzenia środków z których dokonywana jest wypłata istotne jest dla celów ustalenia dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat oraz dochodu z tytułu zysku netto, a z takimi nie mamy do czynienia na gruncie analizowanej sprawy.

Natomiast dla celów ustalenia wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą oraz ukrytego zysku nie ma znaczenia źródło pochodzenia środków, z których dokonywana jest zapłata.

Zatem wydatek polegający na zapłacie kwoty ugody, który ma miejsce w okresie opodatkowania ryczałtem, z uwagi na fakt iż do wypływu środków oraz poniesienia wydatku dochodzi w trakcie opodatkowania ryczałtem będzie stanowił wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą niezależnie od faktu z jakich środków zostanie on sfinansowany.

Warto w tym miejscu przytoczyć jeszcze art. 28n ust. 1 pkt ustawy o CIT, który wskazuje że:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Z kolei art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT stanowi, że:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Z treści ww. przepisów jednoznacznie wynika, że ustawodawca szeroko traktuje kwestię wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz ukrytych zysków, z uwagi na możliwość wystąpienia różnych sytuacji w praktyce gospodarczej, tak aby normą tą objąć wszelkie zdarzenia gospodarcze, które powinny być kwalifikowane do ukrytych zysków bądź wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z wydatkiem, do którego dochodzi w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a wydatek ten nie jest nakierowany na osiągnięcie przychodu przez spółkę.

Podsumowując, wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ze Spółką ugody sądowej podlega opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, niezależnie od faktu z jakich środków zostanie ona sfinansowana.

Przechodząc natomiast do kwestii umorzenia przez spółkę należności względem byłego wspólnika z tytułu pobranych przez niego zaliczek na poczet zysku jak już wskazano powyżej nie będzie to stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków, bowiem nie jest dokonywane na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego. Nie będzie również stanowić pozostałych tytułów opodatkowania w ramach ryczałtu od dochodów spółek, w szczególności z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W związku z umorzeniem należności względem byłego wspólnika nie dochodzi po stronie Spółki do wydatku, wypływy środków czy wykonania świadczenia, zatem niezasadnym jest uznanie takiego zdarzenia za opodatkowane jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Podsumowując, mając na uwadze dokonaną powyżej wykładnię, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- wypłata byłemu wspólnikowi kwoty wynikającej z zawartej ze Spółką ugody sądowej w okresie objęcia Spółki ryczałtem od dochodów Spółek podlega opodatkowaniu ryczałtem, jako przychód z ukrytych zysków, jako wydatek niezwiązany działalnością gospodarczą lub inny wskazany w art. 28m ust. 1 CIT, w przypadku, gdy kwota wypłaty została pokryta częściowo z zysków z lat ubiegłych, tj. okresu gdy Spółka nie była objęta ryczałtem, a częściowo z zysków bieżących wypracowanych w okresie objęcia Spółki ryczałtem – jest nieprawidłowe,

\- w przypadku stwierdzenia, że w przypadku opisanym w pkt 1 wystąpi podatek do zapłaty po stronie Spółki, to czy ten podatek wystąpi wyłącznie w zakresie kwoty wypłaconej z zysków bieżących, czy także od kwoty wypłaconej z zysków zgromadzonych przed objęciem Spółki ryczałtem – jest nieprawidłowe,

\- w przypadku umorzenia przez Spółkę należności względem jednego ze wspólników wynikających z pobranych przez niego zaliczek na poczet zysku w 2016 roku, po Stronie Spółki powstanie konieczność zapłaty przez Spółkę podatku ryczałtowego, tj. CIT estońskiego - jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).