Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.260.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-27
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 21 czerwca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadzi od 13 lutego 2017 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD 62.01.Z). Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W 2022 r. Wnioskodawczyni rozliczała się z osiąganych dochodów podatkiem liniowym.

Na podstawie zawartej umowy z polską spółką akcyjną (dalej: Zleceniodawca), która jest umową na podwykonawstwo, Wnioskodawczyni świadczy usługi programistyczne. Wnioskodawczyni nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy, ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Wnioskodawczyni jest odpowiedzialna wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach umowy, Wnioskodawczyni przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Dochód, który osiąga Wnioskodawczyni jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Na potrzeby wykonywania tych usług, Wnioskodawczyni nie nabywa żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawczyni, jako członek zespołu programistów pracujących dla Zleceniodawcy (na podstawie odrębnych umów zawartych ze Zleceniodawcą), wytwarza oprogramowanie, a w tym również rozwija, poprawia kod programu napisany przez Siebie oraz przez pozostałych członków zespołu. Całość prac wykonywana jest samodzielnie, bez korzystania z usług podwykonawców.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawczynię (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalności gospodarczej, jest rezultatem Jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawczyni odpowiedzialna była za wytworzenie nowych programów komputerowych, zintegrowanych z większym rozwiązaniem (dalej: System) mającym na celu symulację życia ludzi w małej aglomeracji wiejskiej. System ten może być wykorzystywany zarówno do symulacji naukowych, badawczych, jak i komercyjnych. Może zostać wdrożony w utwory audiowizualne, takie jak wizualizacje architektoniczne, prezentacje multimedialne, sceny filmowe, gry komputerowe, spoty reklamowe, symulacje w wirtualnej rzeczywistości. Celem systemu jest ukazanie w jak najbardziej realistyczny sposób życia społeczności wiejskiej. Poprzez wprowadzenie danych wejściowych, danych w czasie rzeczywistym, a także interakcję z systemem, użytkownik systemu jest w stanie zobaczyć jak wioska będzie prosperowała pod wpływem różnych warunków. Dotyczy to zarówno aspektów ekonomicznych, środowiskowych, kulturalnych jak i interpersonalnych. Użytkownik takiego systemu może monitorować lub zarządzać w systemie warunkami zewnętrznymi - takimi jak stosunki dyplomatyczne z sąsiadami, handel, stopień zanieczyszczeń, ilość surowców naturalnych, warunkami atmosferycznymi i środowiskowymi, a także wewnętrznymi jak wykorzystywanie i produkcja zasobów, narzędzi, rolnictwem, hodowlą wytwarzaniem różnych dóbr materialnych. Program ma walory edukacyjne, jak i rozrywkowe. Ze względu na swoją wysoką interaktywność symulacja może być przeprowadzona w całości, np.: jako narzędzie do eksploracji i nauki w szkole przez ucznia. Program (lub jego część) może być również wdrożony jako podsystem dzieła np.: jako jeden z elementów rozgrywki w grze komputerowej. Do dzieł multimedialnych może być wykorzystany również wynik dzieła, np.: poprzez wyrenderowanie obrazu na podstawie symulacji. Tak powstały film może być włączony w cześć innego dzieła, np.: kinematografii. System jest napisany w języku (…) na silniku (…). Tak dobrane środowisko programistyczne umożliwia stworzenie aplikacji komputerowej na wielu platformach docelowych - zarówno na komputerach osobistych, jak i urządzeniach mobilnych, a także wielu konsolach do gier takich od producentów, takich jak (…), (…), czy (…). Program może być również dostosowany do najpopularniejszych platform w technologii wirtualnej rzeczywistości. Wnioskodawczyni odpowiedzialna była za stworzenie odpowiedniego algorytmu, który symuluje zachowanie mieszkańców wioski - przemieszczania się po wirtualnej wiosce, wykonywania prac, tworzenia relacji z sąsiadami. Podejmowanie decyzji przez sztuczną inteligencję co do codziennych aktywności zależne jest od warunków środowiskowych, cech osobniczych oraz wcześniej podejmowanych decyzji.

Wnioskodawczyni stworzyła również system pracy na roli w programie. W jego skład wchodził mechanizm wegetacji roślin - ich sezonowość, pory wysiewu i zbiorów, warunki wzrostu, wymagania pielęgnacyjne zależnie od różnych gatunków roślin - sposób nawożenia, opryskiwania, podlewania. Równie ważnym aspektem programu był system hodowli zwierząt. Wnioskodawczyni napisała algorytm odpowiedzialny za zachowanie zwierząt takich jak kury, kaczki, świnie. Każdy gatunek cechował się innym stylem interakcji, potrzebami i warunkami bytowania. Mieszkańcy wioski powinni troszczyć się o zwierzęta, poprzez ich karmienie, dbanie o higienę i dobre warunki otoczenia. Bardzo ważną częścią programu wyprodukowaną przez Wnioskodawczynię stał się również algorytm służący do utrzymania równowagi w ekosystemie. Mieszkańcy wioski byli zmuszeni do inwestycji zasobów w celu odnowy środowiska. Przykładem może tu być zarybianie, czy zalesianie otoczenia. Dbanie o środowisko objawiało się również poprzez korzystanie z coraz bardziej przyjaznych środowisku technologii, korzystanie z odnawialnych źródeł energii. Opieranie się na ideologii zero waste. Oczyszczanie otoczenia z odpadów i próbę zarządzania nimi. Unikatowym algorytmem, który stworzyła Wnioskodawczyni był również sposób w jaki mieszkańcy wioski podejmują wspólne działania na rzecz całej społeczności. Prace społeczne, przekazywanie sobie wiedzy i nauka umiejętności, pomoc w sytuacjach kryzysowych takich jak choroby czy kataklizmy, wspólna opieka nad potomstwem, czy nawet tak przyziemne sprawy, jak dzielenie posiłków z rodziną i sąsiadami, dodają symulacji pierwiastek ludzki i czynią ją bardziej ugruntowaną w codziennym życiu. Zadaniem Wnioskodawczyni było również napisanie narzędzi umożliwiających wprowadzenie danych wejściowych przez użytkowników systemu tzw. projektantów, w celu uzyskiwania różnych wersji symulacji. Wprowadzanie danych odbywa się poprzez specjalne programy okienkowe w silniku (…) lub poprzez arkusze kalkulacyjne Excel, w formie specjalnych struktur danych. Struktury danych Wnioskodawczyni musiała zaprojektować, zaimplementować i wdrożyć do systemu. Stworzone przez Wnioskodawczynię rozwiązania są niewątpliwie unikatowe w dziedzinie technologii komputerowej. Tak stworzony system jest innowacyjny i pozwala na symulację i wizualizacje wiejskiego życia pod wieloma aspektami. Poprzez wysoką interaktywność, elastyczność i skalowalność znajdzie zastosowanie w wielu branżach - rozrywkowej, badawczej, komercyjnej.

Wnioskodawczyni na co dzień wykorzystuje powszechnie dostępną wiedzę z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika, matematyka, czy statystyka w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej pracy Wnioskodawczyni i odbywa się w sposób systematyczny. W związku z rosnącymi potrzebami klientów i nowymi funkcjonalnościami, charakter pracy Wnioskodawczyni jest wysoce twórczy i innowacyjny. Dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie nie ma możliwości wykorzystania rozwiązań już istniejących. Oprogramowanie, które powstaje w wyniku świadczenia przez Wnioskodawczynię usług, jest rezultatem własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a co za tym idzie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawczyni dostaje od Zleceniodawcy wynagrodzenie za sprzedaż usług programistycznych, w cenie którego uwzględnione jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tym samym, całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Wnioskodawczynię jest przeniesiona na Zleceniodawcę. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, w ocenie Wnioskodawczyni, w ramach prowadzonej działalności, stanowiącej działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawczynię jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że prace rozwojowe - w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Praca Wnioskodawczyni ma dokładnie takie cechy jak zawarte w ustawie. Tego typu działalność Wnioskodawczyni wykonuje od początku prowadzenia działalności gospodarczej, to jest od 13 lutego 2017 r.

We wniosku o interpretację Wnioskodawczyni opisała projekty, które wykonywała w 2022 r., i które chciałaby opodatkować według preferencyjnej stawki. Prace nad danym oprogramowaniem zazwyczaj kończą się sukcesem i stworzeniem całego systemu, zgodnie z początkowymi założeniami. Bywa jednak i tak, że nie uda się osiągnąć celów, które zostają postawione przed przystąpieniem do prac. Najczęściej założenia wtedy są modyfikowane i dopasowane do możliwości. Wynikiem prac jest zawsze nowa funkcjonalność, element systemu odpowiedzialny za nowość w działaniu danego oprogramowania. Wyniki prac nie są wykorzystywane bezpośrednio w działalności Wnioskodawczyni, ponieważ zgodnie z umowami, kończąc dany etap przenosi Ona całość praw autorskich na Zleceniodawcę za wynagrodzeniem. Wnioskodawczyni nie oferuje i nie wykorzystuje stworzonych przez Nią programów w swojej działalności gospodarczej. W wyniku prac rozwojowych w 2022 r., tworzyła Ona nowe rozwiązania, których funkcjonalności dokładnie opisała we wniosku o interpretację. Czynności, które wykonuje Wnioskodawczyni zawsze dążą do uzyskania innowacyjnego, ulepszonego, nowego rozwiązania, które jest częścią większego systemu lub całego systemu, w którym implementuje się nowe rozwiązania. Nie wykonuje Ona czynności, które polegają na rutynowych zmianach.

Według wskazanej definicji, Wnioskodawczyni samodzielnie prowadziła badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni prowadziła badania aplikacyjne, rozumiane jako prace nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Badanie i testowanie stworzonego oprogramowania zależało od konkretnej funkcjonalności. Część procesu była zautomatyzowana. W stałych interwałach czasowych (zazwyczaj raz dziennie) automatycznie na serwerze uruchamiany był moduł testujący. Moduł ten na podstawie ustalonych przez Wnioskodawczynię reguł, sprawdzał poprawność działania Systemu. Testowane były błędy zarówno formalne, składniowe, środowiskowe, jak i funkcjonalne. Na podstawie testu wykonywany był raport w formie tekstowej z wyszczególnionymi błędami. Automatyczne było również tzw. budowanie projektu, czyli tworzenie na podstawie kodu źródłowego wersji wykonywalnej (exe) programu. Codziennie specjalny moduł budujący sprawdzał, czy możliwe jest stworzenie poprawnie działającego pliku wykonywalnego z uwzględnieniem różnych platform sprzętowych. Jeżeli zbudowanie programu nie było możliwe, generowany był specjalny raport opisujący błędy tego procesu. Do analizy aplikacji Wnioskodawczyni korzystała również z wewnętrznych narzędzi, w które wyposażone jest środowisko, w którym jest napisany System. (…) to bardzo rozbudowany podsystem, który służy do identyfikowania obszarów wymagających poprawy wydajności aplikacji i iteracji w tych obszarach. Podłącza się go do urządzeń docelowych lub bezpośrednio do edytora środowiska, aby uzyskać przegląd alokacji zasobów podczas tworzenia aplikacji. (…) zbiera i wyświetla w formie wykresów dane, dotyczące wydajności aplikacji w obszarach takich jak procesor, pamięć, moduł renderowania i dźwięk. W procesie testowania Wnioskodawczyni pisze również testy jednostkowe. Test jednostkowy jest to kod, który ma na celu wykonanie kawałku kodu Systemu w celu weryfikacji poprawności działania logiki. Testy jednostkowe zakładają uruchomienie testowanego kodu we wszystkich możliwych scenariuszach i ściśle określonych, kontrolowanych przez programistę warunkach. W działalności gospodarczej, którą Wnioskodawczyni prowadzi, nie wykonuje innych czynności niż wymienione we wniosku. Wnioskodawczyni nie prowadzi odrębnych czynności, które wymagają innego typu badań, czy prac, niż te, które opisała we wniosku. W pracy Wnioskodawczyni tworzenie oprogramowania, wygląda za każdym razem bardzo podobnie i żeby osiągnąć zamierzone efekty algorytm prac jest podobny. Efekty pracy Wnioskodawczyni, które nazywa „oprogramowaniem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co gwarantuje umowa ze Zleceniodawcami. Zawsze odznaczają/odznaczać się będą rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są/będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są/nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny. Nie są/nie będą jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców.

Przeniesienie praw autorskich, wyodrębnienie poszczególnych zadań, oddzielenie stworzonych funkcjonalności od innych zadań, odbywało się na podstawie comiesięcznych raportów, które były obustronnie zatwierdzane, po skończeniu danego okresu rozliczeniowego. W ramach prac Wnioskodawczyni wykonywała jedynie takie, które wymagały stworzenia danego rozwiązania, zatem wyłącznie z tytułu przenoszenia na Zleceniodawcę praw. Wnioskodawczyni nie wykonywała innych czynności i w swojej pracy zajmuje się jedynie tworzeniem oprogramowania. Zatem rozliczenie nie wymagało od Wnioskodawczyni konieczności wyodrębniania różnych czynności. Umowy ze Zleceniodawcą określają terminarz rozliczeń i jest to okres miesięczny. Na podstawie generowanych raportów, w których określana była ilość czasu potrzebnego do stworzenia danego oprogramowania, generowana była faktura stanowiąca podstawę rozliczenia ze Zleceniodawcą. Kwestię praw autorskich regulowała i reguluje umowa z danym Zleceniodawcą, w której jest zapis, że za wynagrodzeniem przenoszone są wszystkie prawa autorskie do stworzonego przez Wnioskodawczynię kodu. Rozliczenie zamknięte jest w ramach czasowych. Faktury wystawiane są przez Wnioskodawczynię do umów i raportów stanowiących podstawę rozliczenia. Nie ma potrzeby dodatkowo wyodrębniać na nich wynagrodzenia do zbywanych praw autorskich. Przeniesienie praw autorskich, wyodrębnienie poszczególnych zadań, oddzielenie stworzonych funkcjonalności od innych, odbywało się na podstawie comiesięcznych raportów, które były obustronnie zatwierdzane, po skończeniu danego okresu rozliczeniowego. Umowy ze Zleceniodawcami opisywały sposób przenoszenia praw autorskich zatem zawsze zachowywana była forma pisemna. Przeniesienie praw autorskich do utworów jest kluczową kwestią z punktu widzenia Zleceniodawcy i odbywało się poprawnie. Warunkiem wypłaty wynagrodzenia było przeniesienie prawe autorskich.

„Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)” - tak brzmi art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim. Zatem efekty prac Wnioskodawczyni prowadzą do powstania utworów w rozumieniu tej ustawy.

Wnioskodawczyni prowadziła i będzie prowadzić na bieżąco odrębną ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Na potrzeby uzyskania preferencji w podatku dochodowym za 2022 r. Wnioskodawczyni prowadziła ewidencję od 1 stycznia 2022 r. i dalej prowadzi na przyszłe dochody. Przedmiotem wniosku jest zakończony 2022 r. oraz przyszłe lata, w których Wnioskodawczyni planuje dalej prowadzić działalność i wykonywać czynności, których cechy będą identyczne jak te, które opisała we wniosku.

Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję w oparciu o wskaźnik nexus, dla którego sposób liczenia oparty jest o poniższy wzór:

\[(a + b) x 1,3\]/(a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawczyni wskazuje, że jeśli chodzi o koszty działalności, to są to składki społeczne ZUS, opłaty księgowe, opłaty związane z telefonem firmowym, Internetem, a także koszty związane z transportem. W kosztach ujęte są również zakupy sprzętu elektronicznego. Są to koszty niezbędne do prowadzenia działalności, którą wykonuje Wnioskodawczyni.

W odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu co należy rozumieć pod pojęciem: „usługi wykonywane przez Wnioskodawcę”?, Wnioskodawczyni wskazała, że jeśli chodzi o doprecyzowanie pojęć, które użyła we wniosku, to użyła Ona synonimów tych samych usług, które wykonuje i wykonywała. Wnioskodawczyni użyła zamiennie różnych pojęć natomiast dotyczą one tych samych efektów prac. To jest przychodów ze zbycia praw autorskich do programów komputerowych, które Wnioskodawczyni tworzy.

Wniosek dotyczy 2022 r. oraz przyszłych lat, w których charakter prac Wnioskodawczyni się nie zmieni i będzie identyczny jak w opisie prac wykonywanych w 2022 r.

**Pytanie**

1\. Czy usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach opisanej sytuacji gospodarczej za 2022 r., Wnioskodawczyni może opodatkować stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy czynności, które wykonuje Wnioskodawczyni mieszczą się w ramach działalności badawczo-rozwojowej, co pozwoliłoby opodatkować dochody według preferencyjnej stawki?

**Pani stanowisko w sprawie** (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawczyni chce skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy PIT, które w związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawczyni chce opodatkować dochody uzyskiwane w 2022 r., a także w późniejszych okresach, w których Jej praca będzie podobna do tej opisanej we wniosku, preferencyjnym opodatkowaniem. W tym celu, Wnioskodawczyni od początku 2022 r. prowadzi na bieżąco i w należyty sposób ewidencję odrębną od księgi przychodów i rozchodów, w której wykazuje informacje księgowe, zgodne z wymogami art. 30cb ustawy PIT. Ewidencja ta jest prowadzona poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Informacje księgowe zawarte w owej ewidencji pozwalają:

\- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

\- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

\- ustalić łączny dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W wydanych „Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box” Ministerstwo Finansów zachęca podatników, szczególnie tych prowadzących działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania, do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie ze względu na dynamikę zmian w budowie i działaniu programów komputerowych oraz ze względu na brak wykształconej praktyki przepisów związanych z IP Box.

Wnioskodawczyni podtrzymuje stanowisko zawarte we wniosku, to jest chce opodatkować dochody uzyskane w 2022 r. oraz w latach przyszłych, według preferencyjnej stawki 5 %. Zawarte w uzupełnieniu wniosku definicje zgodne są z charakterem wykonywanych przez Wnioskodawczynię prac, zatem uważa, że charakter Jej prac mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że działania Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego (programu komputerowego), spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak wskazano w opisie zdarzenia - Wnioskodawczyni na co dzień wykorzystuje powszechnie dostępną wiedzę z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika, matematyka, czy statystyka w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej pracy Wnioskodawczyni i odbywa się w sposób systematyczny. Charakter pracy Wnioskodawczyni jest wysoce twórczy i innowacyjny. Dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie, nie ma możliwości wykorzystania rozwiązań już istniejących. Oprogramowanie, które powstaje w wyniku świadczenia przez Wnioskodawczynię usług, jest rezultatem własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej.

Należy jednocześnie podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu, usługi.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawczynię z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) x 1,3\]/(a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Natomiast uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 8 ww. ustawy:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

\- podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

\- prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się dochód:

\- z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie.

*   Efekty pracy Wnioskodawczyni, które nazywa „oprogramowaniem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co gwarantuje umowa ze Zleceniodawcami. Zawsze odznaczają/odznaczać się będą rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są/będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są/nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny. Nie są/nie będą jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców.
*   Wnioskodawczyni na co dzień wykorzystuje powszechnie dostępną wiedzę z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika, matematyka, czy statystyka w celu wytworzenia oprogramowania. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej pracy Wnioskodawczyni i odbywa się w sposób systematyczny.
*   Efekty prac Wnioskodawczyni prowadzą do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
*   Działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawczynię jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność ta ma cechy prac rozwojowych określone w myśl art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
*   Wnioskodawczyni samodzielnie prowadziła również badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni prowadziła badania aplikacyjne, rozumiane jako prace nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
*   Wnioskodawczyni nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy, ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Wnioskodawczyni jest odpowiedzialna wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
*   W ramach umowy Wnioskodawczyni przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.
*   Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawczynię (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalności gospodarczej, jest rezultatem Jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
*   Wnioskodawczyni prowadzi od 1 stycznia 2022 r. i będzie prowadzić na bieżąco odrębną ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
*   Przedmiotem wniosku jest zakończony 2022 r. oraz przyszłe lata, w których Wnioskodawczyni planuje dalej prowadzić działalność i wykonywać czynności, których cechy będą identyczne jak te, które opisała we wniosku.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro – w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawczyni wytwarza i rozwija oprogramowania komputerowe stanowiące zawsze utwory podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – to stanowią one kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytwarzanego oprogramowania mieszczącego się w pojęciu kwalifikowanego IP z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowiącego utwór prawnie chroniony wytworzony lub rozwinięty w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (prac rozwojowych i badań aplikacyjnych), o której mowa w art. 5a pkt 38 ww. ustawy, kwalifikują się do kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ww. ustawy.

Tym samym, Wnioskodawczyni będzie mogła zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych od 1 stycznia 2022 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przysługuje Wnioskodawczyni prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r., a także prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym, którego wysokość stanowi iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego – dla tego konkretnego IP – według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Należy w szczególności wskazać, że sposób wyliczenia wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej nie podlega ocenie w drodze interpretacji indywidualnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) różni się/będzie różnić się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).