Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.10.2017.1.BP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: Zwolnienie od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w procesach metalurgicznych
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„K.” Spółka Akcyjna z siedzibą w J. (dalej: Spółka) jest producentem wysokiej jakości wyrobów metalowych - odkuwek matrycowych.

Spółka zużywa energię elektryczną w procesach produkcyjnych i do oświetlania hal i budynków wymaganego dla zapewnienia bezpieczeństwa prowadzonego procesu produkcyjnego. W chwili obecnej procesy metalurgiczne nie posiadają odrębnego olicznikowania, jednakże przed zastosowaniem ewentualnego zwolnienia procesowego dla każdego procesu zostaną założone odrębne liczniki umożliwiające rozliczenie zużytej energii elektrycznej.

Spółka nie jest podatnikiem podatku akcyzowego od energii elektrycznej, niemniej jednak Spółka zamierza wystąpić do Urzędu Regulacji Energetyki o udzielenie koncesji na obrót energią elektryczną. Realizowany w Spółce proces wytwarzania części metalowych dla przemysłu maszynowego obejmuje ciąg czynności, które pozostają między sobą w związku przyczynowym. Zabiegi zmierzające do wytworzenia odkuwki, zmieniające jej właściwości odbywają się na linii produkcyjnej i zdaniem Wnioskodawcy mają charakter procesu metalurgicznego.

Proces realizowany w Spółce rozpoczyna się cięciem dostarczonych z huty prętów lub kęsów o fabrycznej długości 6 metrów na krótkie fragmenty przeznaczone do dalszej obróbki. Niektóre z nich o średnicy przekraczającej 65 mm przed cięciem są podgrzewane do temperatury 600°C. Cięcie odbywa się na łamaczach o mocy od 19 do 68 kW i jest procesem metalurgicznym ze względu na przemiany zachodzące podczas nagrzewania i kształtowania metalu. Ta grupa procesów zużywa ok. 0,6% całkowitej energii elektrycznej.

W drugim etapie cięte fragmenty są umieszczane w nagrzewnicy indukcyjnej, której zadaniem jest podniesienie temperatury obrabianego materiału do ok. 1100-1200°C. W tym celu pocięte fragmenty prętów lub kęsów są przesuwane wzdłuż wzbudników na nagrzewach indukcyjnych o łącznej mocy: 80 - 1200 kW, do czasu osiągnięcia oczekiwanej temperatury, po czym są przekazywane na kolejne stanowisko. Nagrzewanie jest zabiegiem metalurgicznym, który ma na celu zmianę właściwości stali poprzez obniżenie granicy jej plastyczności i tym samym sił potrzebnych do jej kształtowania. Podczas nagrzewania indukcyjnego oraz hartowania wykorzystuje się wodę obiegową, która chłodzi wanny hartownicze i wzbudniki indukcyjne. Energia wykorzystywana do utrzymywania jej parametrów i wymuszania jej obiegu stanowi 5,5% całkowitej energii elektrycznej zużywanej przez Spółkę. Niektóre procesy kształtowania wymagają wstępnego przewalcowania materiału, jest to wykonywane z pomocą walcarki 12” do 15” o mocy 18,5 - 30 kW. W ten sposób przygotowuje się wstępny kształt odkuwek niesymetrycznych oraz o nietypowym kształcie umożliwiając ich dalszą obróbkę plastyczną.

Następnym i kluczowym etapem procesu jest obróbka plastyczna realizowana na agregatach kuźniczych, którymi są jest prasy, młoty (energia na młotach pochodzi ze sprężonego powietrza) lub kuźniarki w zależności od doboru technologii. Jest to proces kucia, w którym energia mechaniczna potrzebna do kształtowania metalu pochodzi z napędu elektrycznego maszyn kształtujących.

Kucie jest zabiegiem metalurgicznym, w którym dochodzi do odwzorowania kształtu matrycy na powierzchni odkuwki, a także do nadania odkuwce szczególnych właściwości mechanicznych. Należy podkreślić, że energia wykorzystana do procesu kucia w znacznej mierze pochodzi ze sprężonego powietrza wytworzonego z pomocą zainstalowanych sprężarek o łącznej mocy 1 515 kW, co kwalifikuje ten obszar zużycia energii elektrycznej do grupy procesów metalurgicznych. Zapotrzebowanie energetyczne stanowisk kujących na prasach i młotach uwzględniające wodę obiegową stanowi aż 65,8% całkowitego zapotrzebowania Spółki na energię elektryczną. Bezpośrednio po kuciu, gorący detal jest transportowany na prasę okrojczą napędzaną silnikiem o mocy 11-75 kW, gdzie poprzez okrawanie zostaje usunięta zbędna część odkuwki, powstała na skutek wypłynięcia nadmiaru materiału z matrycy. Okrawanie jest w tym wypadku obróbką plastyczną, ponieważ jest przeprowadzana na materiale w stanie uplastycznionym.

Później wszystkie odkuwki są chłodzone na wolnym powietrzu i kierowane do obróbki cieplnej obejmującej hartowanie, normalizowanie (obróbka termiczna) i odpuszczanie, której celem jest ujednorodnienie struktury chemicznej odkuwek i nadanie im jednolitych odpowiednio wysokich właściwości wytrzymałościowych. Obróbkę cieplną realizuje się w piecach grzejnych elektrycznych i gazowych o mocy do 350 kW. Obróbkę cieplna zalicza się do procesów metalurgicznych, gdyż zmienia własności wyrobu.

Odkuwki obrobione cieplnie są poddawane śrutowaniu przez czas 20 - 40h w celu nadania im jednolitych właściwości powierzchniowych. Maszyna śrutująca zużywa energię elektryczną w ilości ok 27 kWh na cykl. Śrutowanie to obróbka plastyczna, która kształtuje powierzchnię odkuwki i wprowadza do warstwy wierzchniej naprężenia ściskające, które zapobiegają powstawaniu i rozwojowi pęknięć.

Dalszy ciąg procesu jest uzależniony od rodzaju odkuwki i oczekiwań klienta. Niejednokrotnie w celu spełnienia oczekiwanej dokładności wymiarowo-kształtowej odkuwki są kalibrowane na prasach mechanicznych i hydraulicznych 750T z silnikiem o mocy 22 kW. Wówczas poprzez wielokrotne uderzenie prasy uzyskuje się kształt odkuwki zbliżony do oczekiwanej geometrii. Taka obróbka również zmienia właściwości fizyczne i plastyczne odkuwek i jest procesem metalurgicznym. Ogółem obróbka cieplna, śrutowanie i kalibrowanie odkuwek obejmuje ok. 10,8% zużycia energii elektrycznej.

Ze względu na zapotrzebowanie na wyroby gotowe Spółka podejmuje się obróbki wykańczającej poprzez modyfikacje wymiarów i zmianę właściwości warstwy wierzchniej, co zgodnie z ogólnie przyjętą definicją zalicza się do metalurgii. W tym zakresie dokonuje się obróbki warstwy wierzchniej obniżając jej chropowatość, aby zmienić podatność na pękanie i tym samym podnieść odporność zmęczeniową wyprodukowanych odkuwek. Specyficzne oczekiwania klientów, które są realizowane przez Spółkę obejmują tu takie czynności jak szlifowanie płaszczyzn, wiercenie otworów i obróbkę kształtującą. Zabiegi te kończą proces przygotowania części metalowych poprzez nadanie im ostatecznego kształtu, usunięcie zbędnych naddatków i przygotowanie powierzchni do pracy jako element maszyny. Udział tych procesów metalurgicznych w całkowitym zużyciu energii to ok. 2,8%. Oprócz samego procesu produkcji odkuwek Spółka zajmuje się także wytwarzaniem niezbędnych jej do produkcji narzędzi kuźniczych. W tym zakresie są realizowane procesy: cięcia (na zimno), obróbki kształtującej geometrię narzędzi, obróbki cieplnej (hartowanie i odpuszczanie), obróbki cieplno-chemicznej (azotowanie gazowe), obróbki elektroerozyjnej oraz napawania regeneracyjnego i prewencyjnego, spośród których jedynie obróbka elektroerozyjna nie jest procesem metalurgicznym.

Narzędzia kuźnicze to matryce i wkładki matrycowe oraz inne oprzyrządowanie potrzebne na prasie, młocie lub kuźniarce, które bezpośrednio oddziałuje na kształtowany materiał. Spółka produkuje jedynie narzędzia na własny użytek. Koszt produkcji narzędzi jest jednym z istotnych kosztów wytwarzania odkuwek, dlatego także zużywana energia stanowi ok. 1,5% w całkowitej konsumpcji energii. Wielkość ta nie obejmuje zabiegów obróbki cieplnej, którym narzędzia są poddawane na linii produkcyjnej odkuwek i których energia nie jest liczona selektywnie, lecz sumarycznie i uwzględniona przy procesie produkcji odkuwek.

Pierwszy etap kształtowanie geometrii narzędzi ze stali narzędziowej nadaje warstwie wierzchniej parametry decydujące o dalszej wytrzymałości i trwałości narzędzia. Jest więc procesem nadającym odpowiednie właściwości fizyczne.

W drugiej kolejności konieczne jest przeprowadzenie odpowiedniej obróbki cieplnej, która nadaje wysoką twardość i odpowiednią strukturę stali narzędziowej, co podobnie jak w przypadku odkuwek zalicza się do procesów metalurgicznych. Dodatkowo obróbka cieplno-chemiczna przez azotowanie jeszcze wyraźniej wpływa na wszystkie właściwości narzędzia w jego warstwie wierzchniej w aspekcie jego składu chemicznego i właściwości fizycznych. Energia elektryczna jest tu potrzebna do podgrzania wsadu do temperatury procesu 550°C oraz do obsługi instalacji pompującej gazy robocze.

Ostatnim z wymienionych procesów jest napawanie, które polega na naniesieniu w procesie spawalniczym warstwy o pożądanych właściwościach na powierzchnię narzędzia i ukształtowanie bądź przywrócenie jego kształtujących zdolności. W szczególności dotyczy to zużytych narzędzi, które mogą być ponownie wykorzystane po przejściu przez proces regeneracji nadający im z powrotem wysoką wytrzymałość i twardość w warstwie wierzchniej na powierzchni roboczej. Napawanie jest więc procesem metalurgicznym polegającym na ponownym nadtopieniu i zastygnięciu metalu na powierzchni narzędzia, w którym wykorzystuje się znaczne ilości energii elektrycznej.

Wymienione we wniosku procesy metalurgiczne przeprowadzane w Spółce podczas produkcji odkuwek i narzędzi kuźniczych wykorzystują w sumie ok. 79,6% całego zapotrzebowania na energię elektryczną. Pozostała ilość jest przeznaczona głównie na oświetlenie, transport, magazynowanie, zasilanie biur, kontrolę jakości, prace remontowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku działalność Wnioskodawcy polegająca na produkcji odlewów, przy zastosowaniu procesów produkcyjnych, które zostały powyżej opisane będzie mogła zostać uznana za spełniającą cechy procesów metalurgicznych, a tym samym, czy wykorzystywana przez Spółkę energia elektryczna w celach metalurgicznych będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 roku, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku, w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym i Wnioskodawca będzie przekazywał do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzysta energię elektryczną w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, odpowiednie oświadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca będzie podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym. Na dzień dzisiejszy nie jest możliwe precyzyjne określenie daty, od której Wnioskodawca będzie podatnikiem akcyzy. Powyższe uwarunkowane jest okolicznością, że uzyskanie statusu podatnika akcyzy Wnioskodawca musi poprzedzić uzyskaniem koncesji na działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną. Wnioskodawca wystąpi do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z wnioskiem o udzielenie koncesji na obrót energią elektryczną. Niezwłocznie po przyznaniu stosownej koncesji Wnioskodawca podejmie działania w celu uzyskania statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej. Podsumowując, Wnioskodawca będzie, więc podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym.

Wnioskodawca będzie także, od dnia uzyskania statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, przekazywał do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzysta energię elektryczną w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania, które będą zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzany przez niego proces produkcyjny opisany powyżej stanowi proces metalurgiczny, o którym mowa w przedmiotowych przepisach. W konsekwencji, wykorzystanie przez Spółkę energii elektrycznej w procesach przedstawionych w opisie stanu faktycznego \[winno być zdarzenia przyszłego – przypis Organu\] korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Zarówno dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej: Dyrektywa Energetyczna), jak i Ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają bezpośredniej definicji procesu metalurgicznego i nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Ustalenie zaś zakresu znaczeniowego tego pojęcia ma istotne znaczenie dla oceny, czy wykorzystanie energii elektrycznej w danym procesie przemysłowym będzie korzystało ze zwolnienia z akcyzy. Brak definicji legalnych „procesów metalurgicznych” w Dyrektywie Energetycznej oznacza, że państwa członkowskie realizując wyłączenie z zakresu zastosowania Dyrektywy w swoich porządkach prawnych, muszą dokonać implementacji przede wszystkim w oparciu o Dyrektywę oraz mieć wzgląd na rolę tej Dyrektywy w systemie prawa unijnego. W tym świetle należy przede wszystkim zauważyć, że cele Dyrektywy w odniesieniu do wyłączenia z zakresu jej zastosowania, tj. w istocie wyłączenia spod opodatkowania akcyzą energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych powinny być interpretowane w zgodzie z Preambułą Dyrektywy, zawierającą cele i motywy.

Zgodnie z motywem 22 Preambuły energia elektryczna powinna być traktowana, jak produkty energetyczne, które powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania. W tym zakresie zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania. Analiza motywu 22 Preambuły wskazuje więc, że produkty mające podwójne zastosowanie realizują cel Dyrektywy, gdy są wyłączone z opodatkowania. Doprecyzowane zostało przy tym wyraźnie w treści przepisów (art. 2 pkt 4 lit. b), że za takie podwójne zastosowanie uważane są w szczególności procesy metalurgiczne.

Prawodawca unijny zdaje sobie sprawę ze specyficznych uwarunkowań przemysłu metalurgicznego, który z istoty swojej działalności poddany jest szczególnej konkurencji w wymiarze globalnym a jednocześnie jest kluczowy z punktu widzenia polityki poszczególnych państw. Z tego właśnie względu prawodawca zastosował podejście, zgodnie z którym akcyza, wg Dyrektywy Energetycznej, nie jest w ogóle wymagana. W tym kontekście prawodawca uwzględnił znaczenie nośników energii w hutnictwie, których opodatkowanie negatywnie oddziaływałoby na zdolność europejskiego przemysłu metalurgicznego do rywalizacji z hutnictwem spoza Europy, gdzie nośniki są znacznie łatwiej dostępne i przez to tańsze.

Tym samym za zgodne z celem Dyrektywy Energetycznej i całego prawodawstwa unijnego należy uznać wprowadzenie wyłączenia akcyzowego w odniesieniu do procesów metalurgicznych, które rozumiane być musi jako uwzględnienie szczególnej roli przemysłu metalurgicznego z punktu widzenia najbardziej elementarnych interesów i polityki Unii Europejskiej. Takie ujęcie wymusza w efekcie, stosując wykładnię pro wspólnotową zgodną z celami Dyrektywy interpretowanie „procesu metalurgicznego” jako całości procesów zachodzących w procesie metalurgicznym ukierunkowanych na wytworzenie produktów tego przemysłu. Poparcie dla powyższych konkluzji odnajdujemy także w zasadach wykładni językowej.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (http://sjp.pl/metalurgia) metalurgia to:

1.  nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności;
2.  dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy.

Zgodnie z definicją zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznej” pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymania surówki w podwyższonych temperaturach najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego. Z punktu, widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych w tym wlewków, blachy i otrzymywanych z niej prefabrykatów i konstrukcji. Na podstawie przedstawionych definicji „proces metalurgiczny” należałoby rozumieć jako całość czynności, niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali i wyrobów metalowych zwłaszcza, że w celu uzyskania właściwych parametrów wyrobu końcowego niezbędne jest przeprowadzenie przemian fazowych i struktury stali w stanie stałym. W definicji proces metalurgiczny zawierają się również czynności i procesy obsługi stalowni, walcowni i walcarek wykańczających.

Z tej perspektywy, procesy produkcyjne zachodzące w Spółce, a które są przedstawione w stanie faktycznym \[winno być zdarzeniu przyszłym – przypis Organu\] niniejszego wniosku, jako że są związane z produkcją wyrobów metalowych, stanowią „proces metalurgiczny”.

Opisana w niniejszym wniosku działalność Spółki polegająca na produkcji łączników i odlewów w procesie opisanym powyżej spełnia warunki procesu metalurgicznego. Z punktu widzenia dyscypliny naukowej metalurgia obejmuje dwie zasadnicze grupy zagadnień: wytwarzanie stali w ciągu procesów mających na celu otrzymanie jej w formie ciała stałego oraz przetwarzanie zakrzepłej stali w celu nadania jej odpowiednich własności oraz kształtu. Wytapianie metalu oraz jego obróbka jest elementem przetwarzania stali i mieści się w tej definicji. Natomiast proces produkcyjny to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu. Zatem przenosząc powyższe definicje na grunt pojęć używanych przez prawodawcę dodać należy, że zjawiska te: wytapianie, cięcie, nagrzewanie, walcowanie, znakowanie oraz obróbka cieplna zawsze prowadzą do wytworzenia wyrobu gotowego.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia „procesy metalurgiczne”, nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest jednak w tym zakresie odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, tj. do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r, w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885) czy też do kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Powyższa Klasyfikacja PKD została opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2, wprowadzonej rozporządzeniem (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) Nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (dziennik Urzędowy UE L 393/1 z dnia 30 grudnia 2006).

Zgodnie z wyjaśnieniami do ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r., zawartymi w Dziale 24, produkcja metali obejmuje:

*   wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,
*   wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w formie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu otrzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie ciekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu.

W skład powyższego wchodzi m.in.:

1.  produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych;
2.  produkcja rur, przewodów, kształtowników zamkniętych i łączników, ze stali;
3.  produkcja pozostałych wyrobów ze stali poddanej wstępnej obróbce;
4.  produkcja prętów ciągnionych na zimno;
5.  produkcja wyrobów płaskich walcowanych na zimno;
6.  produkcja wyrobów formowanych na zimno;
7.  produkcja drutu.

Tym samym zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali, a tym samym do „procesów metalurgicznych” jest bardzo rozległy.

Mając powyższe na uwadze, opisany proces produkcji pozwala uznać, że całość tych czynności niezbędnych i związanych z prowadzonym przez Wnioskodawcę procesem produkcji łączników i odlewów mieści się w pojęciu procesu metalurgicznego, o którym mowa w ustawie o podatku akcyzowym, objętego zwolnieniem w oparciu o art. art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

Należy dodać, że Wnioskodawca jest podmiotem zainteresowanym, ponieważ w przypadku nie uznania opisanych wyżej procesów za procesy metalurgiczne, Wnioskodawca nie byłby objęty zwolnieniem z art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i w konsekwencji Wnioskodawca byłby zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego od wykorzystywanej energii elektrycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 43) zwaną dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

W myśl art. 30 ust. 7b ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1.  wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Powyższe przepisy stanowią implementacje przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 3 cyt. Dyrektywy 2003/96/WE, dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej: energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Wyłączenie to nie oznacza jednak, że ww. energia podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Ze względu na brak w przepisach ustawy o podatku akcyzowym jak również w przepisach wspólnotowych definicji procesów metalurgicznych należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia w literaturze.

Zgodnie z definicją zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego – procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Właściwy proces metalurgiczny to proces otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków – „Podstawy technologii maszyn” J. Zawora, Warszawa 2001.

Metalurgia to szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali - „Podstawy metalurgii i odlewnictwa” Chudzikiewicz R., Briks W. Warszawa: PWN 1977.

Metalurgia - dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką - encyklopedia PWN. Ta sama encyklopedia definiuje właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym.

Tym samym metalurgia definiowana jako dziedzina nauki i techniki znaczeniowo jest dużo szerszym pojęciem aniżeli proces metalurgiczny, który obejmuje jedynie pewien wycinek technologii produkcji metali, zwykle otrzymywanie metali i ich stopów w wyniku wytapiania a następnie odlewania.

Odwołać się również należy w tym miejscu do znaczenia pojęcia produkcja i proces.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego wydawnictwo Naukowe PWN warszawa 1993 r. str. 708 „proces to przykładowo” przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, p. fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Również zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885) – odpowiednik unijnej klasyfikacji NACE, wchodzą w skład produkcji metali, jest bardzo rozległy.

Warto tu mieć na uwadze wyjaśnienia zawarte w ww. rozporządzeniu w sprawie PKD z których wynika, że wykonywana działalność, w tym rodzaj przeważającej działalności, jest kodowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustala się na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, działalność przeważającą ustala się na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Upraszczając, przedsiębiorca musi samodzielnie określić i zdecydować, który rodzaj wykonywanej w firmie działalności będzie dominujący.

Dopasowanie kodów PKD do działalności danej firmy zależy od zakresu i zasięgu jej działania. Działalność może bowiem polegać na prostym procesie, ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji. Jeżeli działalność danej firmy, np. produkcja, jest zorganizowana jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej, o której była mowa wcześniej. Działalnością drugorzędną jest każdy inny rodzaj działalności podmiotu, której efektem końcowym są wyroby lub usługi wykonywane dla strony trzeciej. Działalności przeważająca i drugorzędne są zazwyczaj wykonywane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, takich jak np. księgowość, magazynowanie, zaopatrzenie. Tak więc działalności pomocnicze to te, które są wykonywane wyłącznie po to, by wesprzeć działalność przeważającą lub drugorzędną firmy poprzez dostarczanie wyrobów lub usług wyłącznie na jej potrzeby.

Zatem klasyfikację działalności dokonuje się w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na przeważającą działalność mogą składać się różne działalności z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami.

Wobec powyższego zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem w sprawie PKD wchodzą w skład produkcji metali określonej w Dziale 24 jest bardzo rozległy i zawiera zarówno czynności stanowiące procesy metalurgiczne jak i szereg innych czynności niestanowiących procesów metalurgicznych.

W tym miejscu wskazać należy, że dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) – por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Ponadto zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Wprowadzając od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych, ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie jednak nie może prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej definicje, dokonując ich syntezy i biorąc pod uwagę zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy podlega energia elektryczna (po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy), która jest bezpośrednio zużyta w procesie metalurgicznym rozumianym jako ciąg następujących po sobie zmian fizykochemicznych powiązanych przyczynowo i stanowiących etapy produkcji dążące do wytworzenia określonego produktu – metalu w odpowiedniej formie, z wyłączeniem czynności przygotowawczych do tej produkcji, a także następujących w trakcie produkcji (nie mających bezpośredniego wpływu na proces metalurgiczny) oraz po samym wytworzeniu wyrobu metalowego będącego efektem tej produkcji.

Istotą przepisu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest zwolnienie z akcyzy dla energii elektrycznej efektywnie zużytej w trakcie procesu metalurgicznego w wyniku którego powstaje metal lub w trakcie którego metal poddawany jest obróbce zmieniającej jego właściwości fizykochemiczne. Mowa jest o pewnym „wycinku” procesu produkcji metali, a nie o całokształcie produkcji, gdyż celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, a nie określonych przedsiębiorstw co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE. Zwrócić należy też uwagę, że użyte przez ustawodawcę w liczbie mnogiej sformułowanie „w procesach metalurgicznych” bynajmniej również nie dotyczy całości procesów zachodzących w toku produkcji u danego przedsiębiorcy lecz obejmuje jedynie ściśle określone etapy z uwagi na fakt, że w ramach procesu produkcyjnego może nastąpić kilka procesów metalurgicznych składających się na wytworzenie określonego produktu.

Podkreślić zatem należy, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem wyrobów metalowych – odkuwek matrycowych tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku m.in. procesu metalurgicznego, nie oznacza, że każdy etap produkcji zachodzący w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem metalurgicznym o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces metalurgiczny.

Wobec powyższego Organ nie może zgodzić się w pełnym zakresie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Organu do procesu metalurgicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy związanego z wytwarzaniem części metalowych dla przemysłu maszynowego można zakwalifikować czynności opisane w zdarzeniu przyszłym związane z:

*   wytwarzaniem części metalowych dla przemysłu maszynowego wykonywane od momentu podgrzewania prętów lub kęsów, gdzie zachodzą przemiany podczas nagrzewania i kształtowania metalu;
*   nagrzewaniem indukcyjnym, które ma na celu zmianę właściwości stali poprzez obniżenie granicy jej plastyczności;
*   przewalcowaniem materiału, które umożliwia dalszą obróbkę plastyczną;
*   obróbką plastyczną realizowaną na agregatach kuźniczych (kucie), w którym dochodzi do odwzorowania kształtu matrycy na powierzchni odkuwki;
*   okrawaniem, gdzie zgodnie z opisem dochodzi do obróbki plastycznej;
*   hartowaniem, normalizowaniem (obróbka termiczna), odpuszczaniem, które mają na celu zmianę właściwości wyrobu;
*   śrutowaniem, gdzie zgodnie z opisem występuje obróbka plastyczna, która kształtuje powierzchnię odkuwki i wprowadza do warstwy wierzchniej naprężenia ściskające, które zapobiegają powstaniu i rozwojowi pęknięć;
*   kalibrowaniem poprzez które zmieniają się właściwości fizyczne i plastyczne odkuwek.

Ponadto do procesu metalurgicznego można również zakwalifikować czynności związane z produkcją narzędzi kuźniczych związane z:

*   obróbką kształtującą geometrię narzędzi, która jest procesem nadającym odpowiednie parametry decydujące o wytrzymałości i trwałości narzędzi;
*   obróbką cieplną (hartowanie i odpuszczanie), która nadaje wysoką twardość i odpowiednią strukturę stali narzędziowej;
*   obróbką cieplno-chemiczną (azotowanie gazowe), która wpływa na wszystkie właściwości narzędzi w jego warstwie wierzchniej w aspekcie jego składu chemicznego i właściwości fizycznych;
*   napawanie, gdzie następuje ponowne nadtopienie i zastygnięcie metalu na powierzchnię narzędzi i przywrócona zostaje wytrzymałość i twardość materiału.

Powyższe etapy produkcji związane z wytwarzaniem części metalowych dla przemysłu maszynowego oraz produkcją narzędzi kuźniczych podlegają czynnościom zmieniającym - jak wskazał Wnioskodawca we wniosku - ich wartości chemiczne, fizyczne i plastyczne.

Zastrzec jednocześnie należy, że wykorzystywanie energii elektrycznej przez urządzenia korzystające z energii pochodzącej ze sprężonego powietrza, urządzenia transportowe oraz wykorzystujące wodę obiegową zakwalifikować jako zwolnione z opodatkowania wyłącznie w takim zakresie, w jakim są wykorzystywane do procesu metalurgicznego w ścisłym i bezpośrednim tego znaczeniu. Tym samym jeśli któreś z urządzeń jest wykorzystywane zarówno do czynności zakwalifikowanych jako proces metalurgiczny i czynności które do tego procesu nie zostały zakwalifikowane, wówczas zwolnieniu podlegać może wyłącznie ta cześć energii elektrycznej która zostanie wykorzystana przez te urządzenia wyłącznie do procesu metalurgicznego.

Pozostałe czynności opisane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Organu nie można zakwalifikować jako zwolnione z akcyzy na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy. W trakcie tych czynności nie następuje efektywne zużycie energii elektrycznej bezpośrednio w procesie metalurgicznym w ścisłym tego znaczeniu - nie zmieniają się właściwości fizykochemiczne metali.

Zdaniem Organu są to czynności przygotowawcze lub zachodzące po samym wytworzeniu wyrobu metalowego będącego efektem tej produkcji co nie jest tożsame z procesem metalurgicznym o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

Celem zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest wsparcie dla danego podmiotu w ściśle określonym zakresie. Natomiast nie można całej działalności traktować kompleksowo, a przywileju podatkowego traktować jak narzędzia do zmniejszania kosztów całej działalności. W art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest mowa wyłącznie o pewnym ściśle określonym wycinku produkcji tj. najbardziej energochłonnym procesie technologicznym będącym częścią całego procesu produkcyjnego wykonywanego przez Wnioskodawcę. Energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia samego procesu metalurgicznego. Natomiast zwolnienie nie obejmuje energii wykorzystanej: do przygotowania tego procesu, w trakcie tego procesu (ale bezpośrednio nie uczestniczącej w tym procesie) jak również wykorzystania energii elektrycznej po zakończeniu procesu metalurgicznego. Gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było objęcie zwolnieniem takiego zużycia energii elektrycznej z pewnością taką normę prawną by ustanowił.

Powyższe wynika również z orzeczeń sądów administracyjnych, które wyraźnie wskazują, że gdy mowa jest w ustawie o zwolnieniu energii elektrycznej wykorzystywanej do określonego celu czy procesu, to dany cel czy proces należy traktować ściśle tj. zakres zwolnienia obejmuje jedynie zużycie energii elektrycznej w bezpośrednim procesie i nie obejmuje procesów przygotowawczych do tego procesu ani mających miejsce po zakończeniu właściwego procesu (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 812 potwierdzony wyrokiem NSA z 21 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 425/13, prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 8 listopada 2012 r. sygn. III SA/Po 640/12, prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 września 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Stanowisko takie wynika również z prawomocnego orzeczenia WSA w Krakowie z 10 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1029/16, orzeczenia WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Go 329/16, WSA w Gliwicach z 23 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 1466/16 oraz WSA w Gliwicach z 1 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 55/17 dotyczących wprowadzonego od 1 stycznia 2016 r. zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych oraz orzeczenia WSA w Łodzi z 16 września 2016 r. sygn. akt III SA/Łd 569/16, WSA w Opolu z 21 października 2016 r. sygn. akt I SA/Op 183/16, WSA w Kielcach z 12 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 633/16, WSA w Kielcach z 12 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 648/16, WSA w Kielcach z 12 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 649/16, WSA w Kielcach z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 653/16, WSA w Kielcach z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 654/16, WSA w Szczecinie z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 1129/16, WSA w Kielcach z 26 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 701/16, WSA w Gliwicach z 27 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 1145/16, WSA w Łodzi z 14 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 978/16, WSA w Łodzi z 14 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 983/16, WSA w Łodzi z 14 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 984/16 i WSA w Łodzi z 14 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 985/16 dotyczących zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych.

Warto zwrócić uwagę na definicję „procesów mineralogicznych”, która jako jedyna została zdefiniowana w ustawie (art. 2 ust. 1 pkt 33), a która zgodnie z ww. orzeczeniami WSA nie odnosi się do wszystkich procesów sklasyfikowanych w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 (jako działalności kompleksowej) lecz wyłącznie do procesów, w których następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych), tym samym zakres zwolnienia obejmuje jedynie zużycie energii elektrycznej w bezpośrednim procesie i nie obejmuje procesów przygotowawczych do tego procesu ani mających miejsce po zakończeniu właściwego procesu.

Równocześnie w zakresie zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej WSA w Krakowie 25 stycznia 2017 sygn. akt I SA/Kr 1416/16, WSA w Lubinie 27 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 768/16 oraz WSA w Gliwicach z 1 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 55/17 nie miał wątpliwości, że zwolnienie nie obejmuje całej działalności podmiotów wykonujących w ramach tej działalności procesów redukcji chemicznej, a jedynie energię elektryczną która zostaje zużyta ściśle i bezpośrednio w celu przeprowadzenia reakcji redukcji chemicznej i nie obejmuje czynności poprzedzających, zachodzących w trakcie jak i czynności mających miejsce po dokonaniu się już reakcji redukcji chemicznej, a także czynności pomocniczych jedynie pośrednio uczestniczących w redukcji chemicznej.

Powyższe orzeczenia potwierdzają, że zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej w oparciu o przepis art. 30 ust. 7a ustawy należy interpretować w sposób ścisły, a wykorzystywanie energii elektrycznej musi dotyczyć bezpośrednio procesu podlegającemu zwolnieniu - energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni i kluczowy do przeprowadzenia samego procesu, wykluczając ze zwolnienia pozostałe czynności nie uczestniczące bezpośrednio w tym procesie.

Tym samym Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, że w całości opisany we wniosku proces produkcji łączników i odlewów mieści się w pojęciu procesu metalurgicznego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

W sytuacji gdy na produkcję metali składają się różne czynności i procesy z różnych dziedzin, które warunkują uzyskanie tego metalu nie ma dostatecznego uzasadnienia, by językowe znaczenie pojęcia „procesy metalurgiczne” rozszerzać na inne jeszcze pojęcia mające swoje odrębne i czytelne znacznie (jak przygotowanie form czy też czyszczenie odlewów) podczas gdy proces metalurgiczny sprowadza się do pewnej przemiany fizykochemicznej metalu (por. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 września 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Zdaniem Organu czynności związane z wytwarzaniem części metalowych dla przemysłu maszynowego związane z cięciem dostarczanych z hut prętów lub kęsów oraz obróbką wykańczającą nie można zakwalifikować jako elementy procesu metalurgicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy z uwagi na fakt, że powyższe czynności nie mają bezpośredniego wpływu na zmiany właściwości fizykochemicznych wytwarzanych wyrobów. Ponadto czynności związane z produkcją narzędzi kuźniczych takie jak cięcie (na zimno) również nie sposób uznać za proces metalurgiczny o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy. Cięcie stali jest bowiem czynnością zmierzającą do uzyskania półproduktu (półfabrykatu), który po odpowiedniej dalszej obróbce ma zostać dopiero poddany właściwym procesom metalurgicznym. W tym przypadku, pomimo że przedmiotowe czynności przetwarzania stali bezsprzecznie są wstępem do procesu metalurgicznego, stanowią czynności przygotowawcze, które nie są bezpośrednio wpisane w ciąg następujących po sobie zmian fizykochemicznych metali powiązanych przyczynowo aby móc uznać je za proces metalurgiczny.

Ponadto do procesów metalurgicznych nie można zaliczyć pozostałych czynności związanych z oświetleniem, transportem, magazynowaniem, zasilaniem biur, kontrolą jakości oraz pracami remontowymi z uwagi na fakt, że powyższe czynności nie mają bezpośredniego wpływu na zmiany właściwości fizykochemicznych wytwarzanych wyrobów.

Wnioskodawca w nieuprawniony sposób rozszerza zakres zwolnienia o elementy, które nie mają bezpośredniego wpływu na proces metalurgiczny. Fakt, że poszczególne etapy/czynności składają się na produkcję łączników i odlewów z różnego rodzaju żeliw tj. istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poszczególnymi etapami/czynnościami, nie może automatycznie oznaczać, że powinny one być uznane za proces metalurgiczny tj. nie można całej działalności Wnioskodawcy dla celów zwolnienia traktować kompleksowo, gdyż art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy odnosi się wyłącznie do ściśle określonego procesu technologicznego (procesu metalurgicznego) będącego częścią całego procesu produkcyjnego. Jeśli więc którakolwiek z czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę nie ma bezpośredniego i ścisłego wpływu na zmianę właściwości fizykochemicznych wytwarzanych wyrobów wówczas czynności takie nie mogą zostać zakwalifikowane do procesów metalurgicznych o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

Zważywszy zatem, że nie wszystkie czynności w opisanym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego mogą zostać zakwalifikowane do procesu metalurgicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.