Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-260/13-4/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-15
Teza: Czy w związku z otrzymanym zwrotem nieruchomości powstał u Zainteresowanego obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn?
Słowa kluczowe: nabycie; przedawnienie; spadek; spadek-nabycie spadku; wywłaszczenie; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego; zwrot-zwrot nieruchomości
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 7 października 2013 r. (data uiszczenia brakującej opłaty oraz nadania pisma za pośrednictwem urządzenia faksowego), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zwrotu spadkobiercy wywłaszczonej nieruchomości – jest:

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego,
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do braku obowiązku zapłaty podatku.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu spadkobiercy wywłaszczonej nieruchomości oraz podatku od spadków i darowizn w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu zwrotu spadkobiercy wywłaszczonej nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f § 1 i § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 1 października 2013 r. nr ILPB2/415-685/13-2/WM, ILPB2/436-260/13-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 1 października 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 4 października 2013 r.), zaś w dniu 7 października 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania pisma za pośrednictwem urządzenia faksowego oraz uiszczenia brakującej opłaty – 7 października 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej także jako: „Zainteresowany”) na podstawie testamentu nabył w 1996 r. spadek po zmarłej. Postanowienie stwierdzające nabycie spadku zostało wydane w 2002 r. Zmarła była właścicielką działki zbytej na rzecz Skarbu Państwa w 1986 r. w trybie art. 8 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości. Pismem Biura Gospodarki Mieniem Miasta Zainteresowany w 2011 r. został poinformowany, że Gmina ma zamiar zbyć rzeczoną działkę i że w związku z tym Wnioskodawca może jako spadkobierca ubiegać się o jej zwrot na podstawie art. 136 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawca złożył stosowny wniosek. Decyzją z dnia 2 października 2012 r. Starosta orzekł o zwrocie działki na rzecz Zainteresowanego oraz o zwrocie przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy zwaloryzowanej ceny sprzedaży zwracanej działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z otrzymanym zwrotem nieruchomości powstał u Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
2.  Czy w związku z otrzymanym zwrotem nieruchomości powstał u Zainteresowanego obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn?

Tut. Organ pragnie poinformować, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na cytowane wyżej pytanie nr 2 – dotyczące podatku od spadków i darowizn, natomiast w odniesieniu do kwestii poruszonej w pytaniu nr 1 – dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych – dnia 15 października 2013 r. wydana została odrębna interpretacja indywidualna nr ILPB2/415-685/13-4/WM.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – kwestie spadkowe są uregulowane w artykułach księgi czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej jako: „KC”). W myśl art. 922 tego Kodeksu, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów tej księgi. Z kolei art. 941 ww. Kodeksu stanowi, że rozporządzenia majątkiem na wypadek śmierci spadkodawca dokonuje poprzez sporządzenie testamentu. Konsekwencją uregulowania instytucji spadku w Kodeksie cywilnym jest cywilnoprawny charakter ogółu majątkowych praw i obowiązków zmarłego składających się na pojęcie spadku. Prawo do otrzymania zwrotu nieruchomości wywłaszczonej lub zbytej na rzecz Skarbu Państwa w trybie ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości przysługujące na podstawie art. 136 w zw. z art. 216 ustawy o gospodarce nieruchomościami ma tymczasem charakter administracyjnoprawny. Otrzymanie takiego zwrotu nie mieści się zatem w pojęciu spadku i tym samym w pojęciu dziedziczenia, o którym mowa w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Ponadto nabycie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 925 w zw. z art. 924 KC) natomiast uprawnienie kreowane przez art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami powstaje z chwilą otrzymania przez byłych właścicieli lub ich spadkobierców zawiadomienia właściwego organu i trwa przez 3 m-ce liczone od daty odbioru tego zawiadomienia.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że na dzień śmierci spadkodawcy nie istniało jeszcze uprawnienie do żądania zwrotu wywłaszczonej nieruchomości. Zawiadomienie warunkujące jego powstanie zostało wystosowane bowiem już po śmierci spadkodawcy skierowane było do Wnioskodawcy. Uprawnienie to przysługiwało właśnie Zainteresowanemu na podstawie wyżej wymienionego przepisu art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Skoro jest to uprawnienie Wnioskodawcy, nie stanowi ono przedmiotu spadku po zmarłej.

Dodatkowo, nabycie wywłaszczonej nieruchomości uzależnione jest od okoliczności przyszłej i niepewnej – od powzięcia zamiaru przez aktualnego użytkownika użycia nieruchomości na cel inny niż wskazany w decyzji wywłaszczeniowej (art. 136 ust. 2 ugn). Jeżeli okoliczność ta zostanie zrealizowana za życia poprzedniego właściciela to będzie on adresatem zawiadomienia o możliwości zwrotu nieruchomości uprawnionym do zrealizowania prawa ponownego nabycia.

W opinii Zainteresowanego, z przytoczonych zapisów wynika, że prawo do zwrotu nieruchomości następuje nie na drodze spadkobrania, lecz z mocy prawa, to jest na zasadach przewidzianych w akcie administracyjnym.

Powołana ustawa wprowadza przy tym ograniczenia proceduralne w zbywaniu tego prawa przez spadkobierców, jak i okres jego przedawnienia. Przywołane regulacje wskazują więc, że do nabycia nieruchomości nie wystarczy przymiot spadkobiercy, winny być spełnione dodatkowe warunki, które w przypadku dziedziczenia – zgodnie z zapisami księgi IV Kodeksu cywilnego – nie są wymagane.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonany na rzecz Zainteresowanego zwrot nieruchomości zbytej na rzecz Skarbu Państwa na mocy przepisów, o których mowa w art. 216 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie generuje obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego,
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do braku obowiązku zapłaty podatku.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629 ze zm.) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Na podstawie art. 6 ust. 4 zd. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) wymienia nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

Kwestie dotyczące spadku reguluje art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do tego przepisu, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, przechodzące z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawne nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

W myśl § 2 powołanego przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W obrębie zakresu pojęcia praw ściśle związanych z osobą spadkodawcy, znajdują się prawa mające służyć zaspokojeniu określonych interesów konkretnej osoby ze względu na jego indywidualną sytuację, np. roszczenie alimentacyjne, czy uprawnienie do renty.

Zaznaczyć należy, że roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. A zatem, jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało roszczenie o odzyskanie nieruchomości (klasyfikowane jako prawo majątkowe), to ciążył na Zainteresowanym obowiązek złożenia zeznania podatkowego o nabyciu praw do spadku.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej reguluje sposób powstawania zobowiązań podatkowych i określa moment powstania takiego zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

§ 2. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

§ 3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

§ 3a. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

§ 4. Przepisy § 3 i art. 53a stosuje się odpowiednio, gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku bez złożenia deklaracji, a obowiązku tego nie wykonał w całości lub w części.

§ 5. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Na podstawie art. 68 § 1 i § 2 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast, jeżeli podatnik:

1.  nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
2.  w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Z analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany otrzymał zwrot nieruchomości, która uprzednio została zbyta w 1986 r. przez spadkodawcę Wnioskodawcy na rzecz Skarbu Państwa w trybie art. 8 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu. Zainteresowany nabył spadek w 1996 r., zaś postanowienie stwierdzające nabycie spadku zostało wydane w 2002 r. Następnie decyzją z dnia 2 października 2012 r. orzeczono o zwrocie ww. nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Zainteresowany – stosownie do art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami – skorzystał bowiem z prawa do zwrotu nieruchomości.

Zatem datą nabycia przez Wnioskodawcę wywłaszczonej wcześniej nieruchomości nie jest data jej zwrotu, ani data postanowienia o nabyciu spadku, lecz data śmierci spadkodawcy, tj. 1996 r. Należy wskazać, że decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do nieruchomości, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia. Przy zwrocie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela, czy też jego spadkobierców.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dokonany na rzecz Zainteresowanego zwrot nieruchomości na mocy przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami spowodował powstanie zobowiązania podatkowego z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku. Nadmienić należy, że obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn powstał z datą uprawomocnienia się orzeczenia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku wydanego w 2002 r.

W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy nie istnieje obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn z uwagi na fakt, że przedmiotowe zobowiązanie uległo przedawnieniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.