Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-342/12-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-30
Teza: Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych karę umowną wynikającą z nieodebrania drewna w kłodach w pełnej wylicytowanej wysokości i obciążeniu przez Nadleśnictwa w wysokości 5% wartości nieodebranego surowca?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa; zachowanie; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 03 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji mebli tapicerowanych i kuchennych (65%) oraz wyrobów tartacznych (35%). Produkcja wyrobów tartacznych to wyroby z drewna na potrzeby stolarskie, dla budownictwa i przemysłu meblarskiego. Podstawą działalności w tej branży jest zapewnienie sobie w odpowiedniej ilości surowca do produkcji. Firma Wnioskodawcy, nie mając znaczącej możliwości zmiany dostawcy drewna okrągłego, dokonuje zakupów w Lasy Państwowe w formie przetargów „e – drewno”. Następnie są podpisywane umowy z regionalnymi Nadleśnictwami, w których Spółka dokonuje zakupów na zasadzie przedpłaty.

Przetargi odbywają z półrocznym wyprzedzeniem. Przetargowy system sprzedaży jest przyczyną niedostatecznego poziomu zaopatrzenia w surowiec i przyczyną absurdalnie wysokich, nieracjonalnych wzrostów cen drewna. Wskutek wprowadzonego przez Lasy Państwowe systemu sprzedaży „e – drewno” małe i średnie tartaki zostają wyeliminowane z rynku zakupów drewna przez wielkie koncerny. Nieuczciwe praktyki w zakupie surowca drzewnego polegają m.in. na:

*   nieuzasadnionym podbijaniu cen drewna ponad ekonomiczną opłacalność tylko dla uniemożliwienia zakupu surowca przez inne firmy,
*   rezygnacji z zakupu wylicytowanej partii drewna, co powoduje utratę kaucji, możliwą do zaakceptowania jedynie przez wielkie firmy, a w dłuższej perspektywie do obniżenia cen surowca po upadku małych i średnich tartaków. Sprawy sztucznego windowania przez potentatów rynku drzewnego cen surowca drzewnego w przetargach „e – drewno” były poruszane w licznych interpelacjach poselskich.

Dla przykładu, Spółka podaje kształtowanie się cen w Nadleśnictwie (w którym kupuje surowiec drzewny): przetarg listopad 2011 r. (odbiór I półrocze 2012 r.) cena 336 zł/m3, teraz 224 zł/m3, czyli ok. 33% mniej. Ponadto, dokonując zakupu z półrocznym wyprzedzeniem, Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć jak będzie się zachowywał rynek w nowym roku oraz jakie będą ceny sprzedawanych produktów.

Chcąc uniknąć wyeliminowania z rynku, Spółka sprzedawała w I półroczu produkty drzewne z minimalną marżą. Jednak wielu kontrahentów zrezygnowało z zakupu wyrobów drzewnych, mimo wcześniejszego deklarowania współpracy. Dlatego Spółka odebrała niepełną ilość wylicytowanego surowca, tj. taką, na którą miała popyt oraz zaspokoiła swoje potrzeby, tj. wytworzenie półproduktów wykorzystanych przy produkcji mebli. Odebranie całej masy surowca spowodowałoby powstanie zapasów magazynowych i zamrożenie środków pieniężnych. Sytuacja ta mogłaby doprowadzić do utraty płynności finansowej Firmy, a tym samym do utraty źródła przychodu.

Nieodebranie wylicytowanej ilości drewna w kłodach spowodowało naliczenie kar umownych przez Nadleśnictwa w wysokości 5% wartości nieodebranego surowca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych karę umowną wynikającą z nieodebrania drewna w kłodach w pełnej wylicytowanej wysokości i obciążeniu przez Nadleśnictwa w wysokości 5% wartości nieodebranego surowca?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z kosztów wyłączone są: kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zapłacona przez Spółkę kara z tytułu niezakupionego surowca drzewnego, według Spółki, nie spełnia przesłanek w przywołanym przepisie, gdyż nie jest związana z wadą dostarczonych towarów lub usług ani ze zwłoką w ich dostarczeniu lub usunięciu ewentualnych wad.

Podjęcie decyzji o rezygnacji z zakupu surowca drzewnego na stan magazynowy (z powodu braku chętnych na zakup wyrobów tartacznych) było decyzją racjonalną, w celu zapewnienia płynności i efektywności gospodarczej procesu produkcji, warunkującego uzyskanie przychodów ze sprzedaży wyrobów Spółki.

Wnioskodawca chciał zapewnić sobie możliwość płynnego zakupu innych materiałów do produkcji mebli tapicerowanych i kuchennych.

Zdaniem Spółki, takie działanie Spółki jest gospodarczo uzasadnione i wypełnia warunek zawarty w art. 15 ustawy, tj. że zapłacona kara jest kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów Spółki.

Niepodjęcie takiej decyzji skutkowałoby utratą płynności finansowej Firmy oraz brakiem możliwości uzyskania przychodów ze sprzedaży mebli, a tym samym bezpiecznego funkcjonowania Spółki.

W ocenie Spółki, kara umowna zapłacona do Nadleśnictw z powodu nieodebrania pełnej wylicytowanej ilości surowca stanowi - w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt uzyskania przychodów.

O tym, że kary umowne mogą stanowić koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka znalazła potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych, a także w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo, stanowisko takie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 lipca 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-627/10/MS) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 września 2009 r. (sygn. ILPB3/423-476/09-2/ŁM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo – skutkowym, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

I tak, w świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji, do kosztów uzyskania przychodów – o których stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Jednocześnie zauważyć należy, że art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Podkreślenia wymaga jednak fakt, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 powołanej ustawy zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Redakcja powyższego przepisu prowadzi więc do wniosku, że regulacja ta wyklucza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania wyłącznie z tytułów takich, jak:

*   wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania stanowią katalog zamknięty i wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż przedmiotowa kara umowna zapłacona przez Wnioskodawcę nie mieści się w dyspozycji katalogu wyłączającym ją z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, niniejszy wydatek z tytułu kar umownych należy poddać analizie w zakresie postanowień przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Mając zatem na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, uznać należy, że Jego działania służyły zachowaniu oraz zabezpieczeniu źródła przychodów.

Spółka w przedstawionym stanie faktycznym wskazała bowiem, że podjęcie decyzji o rezygnacji z zakupu surowca drzewnego na stan magazynowy było decyzją racjonalną, w celu zapewnienia płynności i efektywności gospodarczej procesu produkcji, warunkującego uzyskanie przychodów ze sprzedaży wyrobów Spółki. Natomiast odebranie całej masy surowca spowodowałoby powstanie zapasów magazynowych i zamrożenie środków pieniężnych. Ponadto, Wnioskodawca jest zdania, że niepodjęcie takiej decyzji skutkowałoby utratą płynności finansowej Firmy oraz brakiem możliwości uzyskania przychodów ze sprzedaży mebli, a tym samym bezpiecznego funkcjonowania Spółki.

Reasumując, poniesiony przez Spółkę wydatek w postaci kary umownej z tytułu nieodebrania drewna w kłodach w pełnej wylicytowanej wysokości wypełnia przesłanki, o jakich traktuje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym, stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, iż jego działania można uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.