Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.598.2020.1.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-27
Teza: prawidłowość potwierdzenia dostarczenia faktur korygujących do klienta
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; odbiór-potwierdzenie odbioru
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości potwierdzenia dostarczenia faktur korygujących do klienta **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości potwierdzenia dostarczenia faktur korygujących do klienta.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

… Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność handlową. Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni (dalej: „Przedsiębiorcy”), jak również na rzecz podmiotów niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni (dalej: „Konsumenci”).

jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a prowadzona przez nią sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) według właściwej stawki. Sprzedaż może być realizowana w sklepach stacjonarnych lub poprzez sklep internetowy.

1.  Sprzedaż realizowana w sklepach stacjonarnych

Sprzedaż realizowana przez Spółkę jest dokumentowana paragonami fiskalnymi (w przypadku sprzedaży na rzecz Konsumentów) oraz fakturami (w przypadku sprzedaży na rzecz Przedsiębiorców). Może zdarzyć się również sytuacja, gdy na żądanie Konsumenta do paragonu fiskalnego zostanie przez Spółkę wystawiona faktura zgodnie z przepisami Ustawy o VAT.

1.  Sprzedaż realizowana w sklepie internetowym

Sprzedaż poprzez sklep internetowy jest dokonywana na rzecz Konsumentów oraz na rzecz Przedsiębiorców. Zakupy w sklepie internetowym odbywają się pod warunkiem akceptacji przez klienta regulaminu sprzedaży. W trakcie składania zamówienia klientowi udostępniany jest regulamin sprzedaży w wersji elektronicznej oraz wyraża on zgodę na postanowienia regulaminu poprzez zaznaczenie odpowiedniego miejsca na formularzu - tzw. checkboxa.

Sprzedaż na rzecz Konsumentów dokumentowana jest paragonem fiskalnym oraz fakturą elektroniczną. Konsument wyraża zgodę na wystawianie faktur oraz faktur korygujących w formie elektronicznej poprzez akceptację treści regulaminu. Paragon fiskalny nie jest wysyłany do konsumenta – jest on archiwizowany przez Spółkę.

W przypadku sprzedaży realizowanej przez sklep internetowy na rzecz Przedsiębiorców dokumentowana jest ona fakturami elektronicznymi. Przedsiębiorca akceptując regulamin sprzedaży wyraża zgodę na wystawianie faktur oraz faktur korygujących w formie elektronicznej. Zgodnie z regulaminem sprzedaży klient może również zażądać przesłania wydrukowanej wersji faktury lub korekty faktury VAT na wskazany adres pocztowy.

Zdarzają się sytuacje, w których z różnych przyczyn (np. błędy, zwroty, reklamacje) podstawa opodatkowania oraz odpowiednio VAT należny wykazane na fakturach wystawianych przez Spółkę ulegają obniżeniu. W takich przypadkach Spółka wystawia faktury korygujące, z których wynika obniżenie podstawy opodatkowania oraz VAT należnego wykazanych na fakturze pierwotnej (dalej: „Faktury korygujące in minus”).

Na podstawie regulaminu sprzedaży zaakceptowanego przez klienta sklepu internetowego faktury VAT lub korekty faktur VAT (w tym Faktur korygujących in minus) wystawianych w formie elektronicznej są zgodnie z regulaminem udostępniane klientowi:

1.  Za pośrednictwem indywidualnego konta klienta, o ile dokonał on rejestracji w sklepie internetowym – podczas rejestracji w sklepie internetowym klient może postanowić o założeniu indywidualnego konta klienta, do którego uzyskuje on dostęp w dowolnym czasie i miejscu poprzez określone dane logowania oraz indywidualne hasło uniemożliwiające dostęp do konta osobom niepowołanym. Czas umieszczenia faktury na koncie klienta potwierdzony będzie informacjami rejestrowanymi przez system komputerowy (dalej: „Sposób 1”).
2.  W ramach odpowiedniej zakładki w sklepie internetowym – dostęp do faktury w tym przypadku wymaga podania wybranych danych dotyczących zamówienia, które są udostępniane klientowi. Czas umieszczenia faktury w odpowiedniej zakładce w sklepie internetowym potwierdzony będzie informacjami rejestrowanymi przez system komputerowy (dalej: „Sposób 2”).

W każdym ze Sposobów od 1 do 2 klient otrzymuje dodatkowo wiadomość e-mail na adres poczty elektronicznej podany w trakcie składania zamówienia lub zakładania konta z informacją o wystawieniu faktury lub faktury korygującej (w tym Faktury korygujące in minus).

Mogą również zdarzyć się sytuacje szczególne, w których faktury VAT lub korekty faktury VAT (w tym Faktury korygujące in minus):

1.  Wystawione w formie elektronicznej są przesyłane do klienta jako załącznik do wiadomości e-mail (wysłanej na adres elektroniczny podany przez klienta przy składaniu zamówienia) – w takiej sytuacji Spółka będzie posiadała potwierdzenie nadania wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury z serwera pocztowego nadawcy lub potwierdzenie doręczenia wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury pochodzące z serwera pocztowego odbiorcy. W sytuacji, gdyby wiadomość nie dotarła do adresata Spółka otrzyma informację o braku doręczenia (dalej: „Sposób 3”).
2.  Wystawione w formie papierowej będą przesyłane do klienta w przesyłce pocztowej rejestrowanej (wysyłanej na adres podany przez klienta przy składaniu zamówienia) – w przypadku Faktur korygujących in minus dostarczenie przesyłki do adresata jest potwierdzane informacją zwrotną otrzymaną od operatora pocztowego (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e-mail). Informacja od operatora zawiera w szczególności datę doręczenia przesyłki do adresata. W tym przypadku Spółka posiada dodatkowo potwierdzenia dokonania zwrotu kwoty wynikającej z korekty in minus na rachunek bankowy klienta, potwierdzenie odebrania przez niego przekazu pocztowego bądź wyciąg z rachunku bankowego, z którego wynikać będzie dokonanie zwrotu lub rozliczenie kwoty korekty w inny sposób – np. poprzez potrącenie. Dokumenty te znajdować się będą odpowiednich systemach bankowych i będzie można je z niego w razie potrzeby wygenerować (dalej: „Sposób 4”).

W zależności od sytuacji Spółka może stosować jeden lub kilka z opisanych Sposobów.

Spółka wskazuje, że niniejszy wniosek dotyczy zarówno Faktur korygujących in minus wystawianych na bieżąco i w przyszłości w związku z dokonywaną sprzedażą (zdarzenie przyszłe) jak również Faktur korygujących in minus wystawionych w przeszłości (w okresie obowiązywania obecnego brzmienia art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT), co do których Spółka do tej pory nie obniżyła podstawy opodatkowania VAT (stan faktyczny).

Faktury elektroniczne wystawiane przez Spółkę spełniają warunki przewidziane w art. 106m Ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 1, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta można uznać umieszczenie przez Spółkę tych faktur na indywidualnym koncie klienta i przesłanie na podany przez klienta adres e-mail informacji o udostępnieniu Faktury korygującej in minus?
2.  Czy w przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 2, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta można uznać umieszczenie przez Spółkę tych faktur w odpowiedniej zakładce w sklepie internetowym i przesłanie na podany przez klienta adres e-mail informacji o udostępnieniu Faktury korygującej in minus?
3.  Czy w przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 3, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta można uznać moment wskazany w potwierdzeniu nadania wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury z serwera pocztowego nadawcy lub moment wskazany w potwierdzeniu doręczenia wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury pochodzącym z serwera pocztowego odbiorcy (zakładając, że Spółka nie otrzyma informacji o braku doręczenia wiadomości)?
4.  Czy w przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie papierowej, przekazywanych klientowi w Sposób 4, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta można uznać moment wskazany w informacji zwrotnej otrzymanej od operatora pocztowego zawierającej informacje o dacie jej doręczenia do adresata (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e-mail)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 1, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta należy uznać umieszczenie przez Spółkę tych faktur na indywidualnym koncie klienta i przesłanie na podany przez klienta adres e-mail informacji o udostępnieniu Faktury korygującej in minus.
2.  W przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 2, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta należy uznać umieszczenie przez Spółkę tych faktur w odpowiedniej zakładce w sklepie internetowym i przesłanie na podany przez klienta adres e-mail informacji o udostępnieniu Faktury korygującej in minus.
3.  W przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie elektronicznej, przekazywanych klientowi w Sposób 3, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta należy uznać moment wskazany w potwierdzeniu nadania wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury z serwera pocztowego nadawcy lub moment wskazany w potwierdzeniu doręczenia wiadomości e-mail oraz załączonej do niej faktury pochodzącym z serwera pocztowego odbiorcy (zakładając, że Spółka nie otrzyma informacji o braku doręczenia wiadomości).
4.  W przypadku Faktur korygujących in minus wystawianych przez Spółkę w formie papierowej, przekazywanych klientowi w Sposób 4, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez klienta należy uznać moment wskazany w informacji zwrotnej otrzymanej od operatora pocztowego zawierającej informacje o dacie jej doręczenia do adresata (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e-mail) o dostarczeniu przesyłki do adresata.

Uzasadnienie stanowiska

1.  Przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 Ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl z art. 2 pkt 31 Ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Natomiast fakturą elektroniczną - w myśl art. 2 pkt 32 Ustawy o VAT – jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106g ust. 1 Ustawy o VAT faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 Ustawy o VAT – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej:

1.  podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy,
2.  nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży,
3.  nabywca, o którym mowa w art. 106k ust. 1, przesyła je lub udostępnia wystawcy faktury,
4.  podmiot, o którym mowa w art. 106c, przesyła je lub udostępnia nabywcy i dłużnikowi

\-zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W świetle art. 106n ust. 1 Ustawy o VAT, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. W myśl natomiast art. 106j ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT, powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania (\`(...)\`) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 Ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W świetle art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna na podstawie art. 29a ust. 14 Ustawy o VAT.

Z treści art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 Ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

1.  Zastosowanie przepisów Ustawy o VAT do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Ze wskazanych wyżej przepisów Ustawy o VAT wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta, zmiana treści faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy stanowi bowiem jednocześnie podatek naliczony u nabywcy.

Sprawą możliwości obniżania podatku należnego z faktur in minus zajmował się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. W orzeczeniu tym wskazano, że: „wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm. \[dalej: „Dyrektywa VAT” - przypis Spółki\]). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Z przywołanego wyroku wynika, że podatnik powinien podejmować działania zmierzające do uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia w świetle przywołanego wyroku TSUE jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

Co niezwykle istotne, ani ustawa o VAT ani Dyrektywa VAT nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących formy, w jakiej odbiorca faktury powinien potwierdzić jej odbiór. W wyroku TSUE w sprawie Kraft Foods Polska wprost wskazano, że: „sporny w postępowaniu krajowym wymóg \[uzyskiwania potwierdzeń faktur korygujących zmniejszających – przypis Spółki\] z jednej strony ma zastosowanie wyłącznie do transakcji krajowych, a z drugiej strony nie jest z nim związany żaden warunek co do formy i w związku z tym może zostać on spełniony przy użyciu każdego stosownego środka”. Oznacza to w praktyce, że możliwe jest potwierdzenie odbioru faktury korygującej w dowolnej formie. Istotne jest to, aby Spółka posiadała potwierdzenie wskazujące, że faktura została doręczona do odbiorcy w taki sposób, że mógł on zapoznać się z jej treścią.

Skoro przepisy prawa nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy potwierdzenia doręczenia korekty faktury, to akceptowany jest każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić czy i kiedy dana faktura korygująca dotarła do nabywcy. Podatnik powinien posiadać dane, z których jednoznacznie wynika, że kontrahent otrzymał fakturę korygująca i kiedy to nastąpiło.

Kwestie doręczania faktur, w tym w szczególności Faktur korygujących in minus wystawianych przy sprzedaży realizowanej przez sklep internetowy Spółka uregulowała w regulaminie sprzedaży, który zostaje klientowi udostępniony i po zaakceptowaniu staje się prawnie wiążącą umową z klientem. Metody przesyłania Faktur korygujących in minus zostały w ramach regulaminu zaakceptowane przez klienta. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego – art.. 61 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: „KC”) oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. W przypadku oświadczeń woli składanych w formie elektronicznej uznaje się, że zostało ono złożone z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba będąca jego odbiorcą mogła zapoznać się z jego treścią. Mając to na uwadze, z perspektywy prawa cywilnego przesłanie Faktury korygującej in minus do klienta na podstawie zaakceptowanego przez niego regulaminu będącego elementem stosunku umownego, w taki sposób, że mógł on się z nią zapoznać powinno być uznane za jej doręczenie. Analogicznie przy elektronicznej Fakturze korygującej in minus momentem jej doręczenia będzie wprowadzenie jej do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba będąca odbiorcą faktury mogła zapoznać się z jej treścią. Na gruncie prawa cywilnego nie ma zdaniem Spółki wątpliwości, że w taki sposób udostępnienia dokumentu równoznaczny jest złożeniu skutecznego oświadczenia woli.

W ocenie Spółki, zasadnym będzie zatem uznanie, że obniżanie podatku należnego z Faktur korygujących in minus będzie możliwe w momencie, kiedy faktura zostanie dostarczona kontrahentowi w taki sposób, że będzie on w stanie zapoznać się z jej treścią. Aby obniżyć podstawę opodatkowania wystarczający będzie zdaniem Spółki dokument (w dowolnej formie) wskazujący, że Faktura korygująca in minus do klienta została doręczona. Ważne również, że klient Spółki poprzez akceptacje regulaminu sprzedaży wyraził zgodę na określony sposób doręczania Faktur korygujących in minus. Oznacza to, że ma on świadomość w jaki sposób Faktury korygujące in minus będą mu udostępniane i wyraził na to zgodę (poprzez zaakceptowanie regulaminu).

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie przyporządkowane do poszczególnych Sposobów przesyłania Faktur korygujących in minus.

Sposób 1

Za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania Faktury korygującej in minus przez klienta należy uznać moment udostępnienia klientowi takiej faktury za pośrednictwem indywidualnego konta klienta. Umieszczenie Faktury korygującej in minus na koncie klienta jest dodatkowo potwierdzane wiadomością mailową informującą o możliwości jej pobrania. Zarówno możliwość umieszczania faktur na koncie klienta, jak również adres mailowy został potwierdzony przez klienta w momencie zakładania konta.

Zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do obniżenia podatku należnego wynikającego z Faktury korygującej in minus w okresie rozliczeniowym, w którym na koncie klienta została umieszczona Faktura korygująca in minus i do klienta na podany e-mail została przesłana informacja w tym zakresie. Będzie to potwierdzone danymi pochodzącymi z systemu komputerowego Spółki.

Sposób 2

Za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania Faktury korygującej in minus przez klienta należy uznać moment udostępnienia jej w ramach odpowiedniej zakładki w sklepie internetowym i przesłanie do klienta wiadomości e-mail z odpowiednią informacją. Zarówno możliwość takiego udostępniania faktur, jak również adres mailowy został potwierdzony przez klienta w momencie zakładania konta.

Zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do obniżenia podatku należnego wynikającego z Faktury korygującej in minus w okresie rozliczeniowym, w którym w ramach odpowiedniej zakładki w sklepie internetowym klientowi została udostępniona Faktura korygująca in minus i do klienta na podany e-mail została przesłana informacja w tym zakresie. Będzie to potwierdzone danymi pochodzącymi z systemu komputerowego Spółki.

Sposób 3

Zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do obniżenia podatku należnego wynikającego z Faktury korygującej in minus w okresie rozliczeniowym, w którym wiadomość e-mail oraz załączona do niej faktura została wysłana z serwera nadawcy a klient otrzymał tę wiadomość na adres e-mail podany przy dokonywaniu zamówienia. Potwierdzeniem otrzymania wiadomości na skrzynkę pocztową klienta będzie w szczególności brak informacji zwrotnej o niedoręczeniu wiadomości e-mail zawierającej Fakturę korygującą in minus. Informacje o wysyłce będą potwierdzone danymi pochodzącymi z systemu komputerowego Spółki.

Sposób 4

Za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania Faktury korygującej in minus w formie papierowej przez klienta należy uznać moment dostarczenia przesyłki do adresata potwierdzonej informacją zwrotną otrzymaną od operatora pocztowego zawierającą informacje o dacie jej doręczenia do adresata (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e-mail).

Zdaniem Spółki w takiej sytuacji będzie ona uprawniona do obniżenia podatku należnego wynikającego z Faktury korygującej in minus wystawionej w formie papierowej w okresie rozliczeniowym, w którym klient otrzymał przesyłkę pocztową. Będzie to potwierdzone danymi pochodzącymi od operatora pocztowego zawierającą informacje o dacie jej doręczenia do adresata (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e- mail). Informacja ta świadczyć będzie o tym, że faktura została do kontrahenta doręczona w taki sposób, że mógł się z nią zapoznać. Mając dodatkowo na uwadze dane bankowe o przebiegu transakcji (potwierdzenie przelewu, przekaz bankowy, wyciąg z konta) uznać należy, że kontrahent będzie miał wiedzę o faktycznym przebiegu transakcji.

1.  Praktyka interpretacyjna w analogicznych sprawach

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez tut. organ, w szczególności w:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.107.2020.l.JG, w której następujące stanowisko podatnika zostało w pełni uznane za prawidłowe: „zasadnym i prawidłowym będzie przyjęcie, iż w przypadku faktur korygujących in minus udostępnianych przez Wnioskodawcę w Systemie, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez Klienta będzie mogła być uznawana przez Wnioskodawcę chwila umieszczenia tychże faktur w Systemie (na indywidualnym Koncie danego Klienta). Sprzedawca jest bowiem zobowiązany do posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, a potwierdzenie takie może być dokonane w każdy sposób i w każdej formie, która pozwala na stwierdzenie, że odbiorca otrzymał fakturę/uzyskał możliwość zapoznania się z jej treścią. Z tego punktu widzenia istotny jest również fakt akceptacji przez Klienta Regulaminu, w którym będzie on akceptował sposób i skutki udostępnienia faktur za pośrednictwem Systemu.

W związku z tym umieszczenie faktury korygującej in minus w Systemie będzie równoznaczne ze spełnieniem warunku określonego w art. 29a ust. 13 ustawy VAT w postaci posiadania przez podatnika (tu: Spółkę) potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez nabywcę towaru lub usługobiorcę (tu: przez Klienta). W rezultacie, Wnioskodawca będzie uprawniony na tej podstawie do obniżenia podstawy opodatkowania (i VAT należnego), zgodnie z danymi/informacjami zawartymi na fakturze korygującej, której otrzymanie przez Klienta zostało potwierdzone w ww. sposób”.

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2020 r., nr 0114-KD1P1-3.4012.326.2020.1.MT, w której uznano, że:
    *   „W odniesieniu do faktur korygujących udostępnianych klientom w Serwisie za pośrednictwem specjalnej platformy, tj. „\`(...)\` ”, należy zaznaczyć, że Spółka jednoznacznie wskazała, że zgodnie z regulaminem dotyczącym sposobu korzystania z platformy zaakceptowanym przez klienta Spółki, klient oświadcza, że wyraża zgodę na przesyłanie i udostępnianie Mu faktur korygujących w formie elektronicznej. Ponadto klient akceptuje zapis regulaminu, zgodnie z którym w przypadku e-faktur korygujących potwierdzeniem otrzymania przez klienta tej faktury będzie automatyczny komunikat (EDI) wysłany do Wnioskodawcy przez platformę „\`(...)\` ”, informujący o przetworzeniu i wysłaniu e- faktury korygującej do klienta. Zatem w odniesieniu do faktur korygujących udostępnianych w Serwisie za pośrednictwem platformy „\`(...)\` ”, należy zgodzić się ze Spółką, że w tym przypadku momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy będzie moment wysyłki do odbiorcy faktury korygującej przez system „\`(...)\` ”, co jest równoznaczne z otrzymaniem na serwer/system komputerowy klienta komunikatu o umieszczeniu e-faktury na platformie „\`(...)\` ”, natomiast u Wnioskodawcy zostanie wygenerowany komunikat „raport importu”, który stanowi potwierdzenie jej dostarczenia. Tym samym, należy się zgodzić ze stanowiskiem Spółki, że skoro nabywca e-faktury korygującej przystąpił do platformy „\`(...)\` ”, zaakceptował warunki jej funkcjonowania oraz wyraził zgodę na otrzymywanie faktur w taki sposób, to będzie On posiadał jednoznaczną wiedzę o wystawieniu faktury korygującej przez Spółkę w momencie otrzymania powiadomienia systemowego przez platformę „\`(...)\` ”. W konsekwencji, stosownie do art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT, za ten okres rozliczeniowy, w którym Spółka udostępni fakturę korygującą za pośrednictwem platformy „\`(...)\` ”, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania wynikającego z tej faktury korygującej”.
    *   „należy stwierdzić, że posiadanie przez Wnioskodawcę elektronicznego potwierdzenia doręczenia faktury korygującej na dedykowaną skrzynkę mailową kontrahenta wskazaną w umowie pomiędzy stronami będzie równoznaczne z potwierdzeniem otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej oraz zapoznanie się przez niego z treścią tego dokumentu. Zatem wskazaną powyżej formę należy uznać za potwierdzenie odbioru faktury korygującej uprawniające Wnioskodawcę – na podstawie art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT- do obniżenia podstawy opodatkowania wynikające z tej faktury korygującej”,

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.781.2018.l.WN, w której uznano, że: „Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym faktury korygujące zostaną umieszczone na indywidualnym koncie klienta.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że klient akceptuje wskazane formy otrzymywania faktur, w tym faktur korygujących.

Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez klienta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy”.

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.359.2018.2.BS, w której uznano, że:
    *   „Zatem w odniesieniu do faktur korygujących zamieszczanych na platformie (indywidualnych kontach klienckich) zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w tym przypadku momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy jest moment umieszczenia tej faktury na koncie klienta, tak żeby mógł się on zapoznać z jej treścią”.
    *   „stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej drogą mailową w formie potwierdzenia dostarczenia korespondencji elektronicznej z załączoną fakturą korygującą (in minus) na serwer poczty przychodzącej klienta, będzie spełniać warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez klienta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z dnia 30 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.326.2018.1.KR.

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.602.2018.1.AK, w której uznano, że: „należy stwierdzić, że momentem doręczenia danemu klientowi faktury korygującej jest moment umieszczenia jej na indywidualnym koncie tego klienta na specjalnym portalu internetowym prowadzonym przez Wnioskodawcę, który jednocześnie otrzymuje informację o zamieszczeniu dokumentu na ww. koncie klienta. W związku z tym spełniony jest warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez danego klienta”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy, stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną – w myśl art. 2 pkt 32 ustawy – jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

W myśl art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej:

1.  podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy,
2.  nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży,
3.  nabywca, o którym mowa w art. 106k ust. 1, przesyła je lub udostępnia wystawcy faktury,
4.  podmiot, o którym mowa w art. 106c, przesyła je lub udostępnia nabywcy i dłużnikowi

\-zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W świetle art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy , podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy – przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z treści art. 29a ust. 15 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym Trybunał orzekł, że „wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Zatem z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą – w formie listu poleconego – przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez kontrahenta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Skoro w przypadku korekt faktur dostarczanych za pośrednictwem tradycyjnej poczty akceptowalną formą udokumentowania dostarczenia przesyłki jest zwrotne potwierdzenie odbioru, nie można odmówić takiej mocy dowodowej otrzymanej informacji o dostarczeniu do kontrahenta faktury korekty drogą mailową (potwierdzenie automatyczne z serwera nabywcy). Niezależnie od formy otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, dotyczyć ono powinno konkretnej albo konkretnych faktur korygujących.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność handlową. Sprzedaż może być realizowana w sklepach stacjonarnych lub poprzez sklep internetowy. Sprzedaż poprzez sklep internetowy jest dokonywana na rzecz Konsumentów oraz na rzecz Przedsiębiorców. Zakupy w sklepie internetowym odbywają się pod warunkiem akceptacji przez klienta regulaminu sprzedaży. W trakcie składania zamówienia klientowi udostępniany jest regulamin sprzedaży w wersji elektronicznej oraz wyraża on zgodę na postanowienia regulaminu poprzez zaznaczenie odpowiedniego miejsca na formularzu - tzw. checkboxa. Klient wyraża zgodę na wystawianie faktur oraz faktur korygujących w formie elektronicznej poprzez akceptację treści regulaminu.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy podkreślić, że jak wskazano w niniejszej interpretacji ustawodawca nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez klienta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że:

Ad. 1

W sposobie 1 opisanym we wniosku przesyłania faktur, gdy faktury korygujące umieszczane są przez Spółkę na indywidualnym koncie klienta i na podany przez klienta adres e-mail przesłana zostaje informacja o udostępnieniu faktury korygującej in minus, spełniony jest/będzie warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę, o którym mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy.

Tym samym należy stwierdzić, że momentem uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez klienta jest/będzie moment umieszczenia tych faktur na indywidualnym koncie klienta, który jednocześnie otrzymuje informację o udostępnieniu faktury korygującej na podany przez klienta adres e-mail.

Ad. 2

W przypadku sposobu 2, gdy faktury korygujące umieszczane są przez Spółkę w odpowiedniej zakładce w sklepie internetowym, a ponadto na podany przez klienta adres e-mail przesłana zostaje informacja o udostępnieniu faktury korygującej również spełniony jest/będzie warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi.

Wobec powyższego, w powyższej sytuacji momentem uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez klienta jest/będzie moment umieszczenia tych faktur w odpowiedniej zakładce w sklepie internetowym i przesłania informacji o udostępnieniu ww. faktury korygującej na podany przez klienta adres e-mail.

Ad. 3

Warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez klienta jest/będzie spełniony w sposobie 3 opisanym we wniosku.

Zatem, momentem uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez klienta jest/będzie moment wskazany w potwierdzeniu nadania wiadomości e-mail wraz z załączoną do niej fakturą, z serwera pocztowego nadawcy lub moment wskazany w potwierdzeniu doręczenia wiadomości e-mail wraz z załączoną do niej fakturą, pochodzącym z serwera pocztowego odbiorcy (zakładając, że Spółka nie otrzyma informacji o braku doręczenia wiadomości).

Ad. 4

Z kolei w przypadku sposobu 4, gdy faktury korygujące są/będą wystawione w formie papierowej zostają przesyłane do klienta w przesyłce pocztowej rejestrowanej (wysyłanej na adres podany przez klienta przy składaniu zamówienia). Dostarczenie przesyłki do adresata jest potwierdzane informacją zwrotną otrzymaną od operatora pocztowego (np. w formie wiadomości SMS lub wiadomości e-mail). W tym przypadku Spółka posiada dodatkowo potwierdzenia dokonania zwrotu kwoty wynikającej z korekty in minus na rachunek bankowy klienta, potwierdzenie odebrania przez niego przekazu pocztowego bądź wyciąg z rachunku bankowego, z którego wynikać będzie dokonanie zwrotu lub rozliczenie kwoty korekty w inny sposób – np. poprzez potrącenie.

Tym samym, w powyższym przypadku spełniony zostanie warunek, o którym mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy, a za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez klienta należy uznać moment wskazany w informacji zwrotnej otrzymanej od operatora pocztowego zawierającej informacje o dacie jej doręczenia do adresata.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.