Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-732/12/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-19
Teza: W jaki sposób należy ustalić wysokość przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (sprzedaży) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością? Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Organu – 18 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 25 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia (sprzedaży) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia (sprzedaży) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 21 września 2012 r. znak: IBPB II/1/415-732/12/HK, IBPB II/1/436-254/12/HK wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 25 września 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (tj. brakująca opłata od wniosku).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiadał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością 200 udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny. Po pewnym czasie, w grudniu 2010 r., podniesiono kapitał zakładowy spółki, a Wnioskodawca objął nowe udziały (4.000) w tejże spółce z tytułu wniesienia aportem przysługujących mu praw autorskich twórcy do programów komputerowych, których był właścicielem. Wnioskodawca posiada zatem udziały objęte za gotówkę oraz z tytułu wniesienia aportu.

Wnioskodawca obecnie planuje sprzedać część udziałów w kapitale zakładowym spółki. Umowa zbycia udziałów może wskazywać, że Wnioskodawca zbywa udziały objęte w zamian za aport. Zbycie nastąpi po wartości nominalnej udziałów, natomiast umowa może przewidywać ratalną płatność za sprzedane udziały. Zbycie nastąpi na rzecz osoby trzeciej, obcej dla Wnioskodawcy. Wartość nominalna udziałów jest równa ich wartości rynkowej bądź nieco wyższa. Kondycja finansowa spółki i wycena nie uległa znaczącej zmianie od chwili podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tak określonym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata podatku (dochodowego od osób fizycznych) uzależniona jest od tego, czy osiągnie on z tego tytułu dochód, w zasadzie niezależnie od źródła finansowania praw udziałowych. W takim przypadku podatek dochodowy w przedmiotowej sprawie wyniósłby 19%. Wnioskodawca - powołując się na treść art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wskazuje, iż ponieważ jednak dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi w niniejszym zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do przedmiotu aportu, na podstawie art. 22 ust. 1f cyt. ustawy, po stronie Wnioskodawcy, który sprzeda udziały po cenie nominalnej - obowiązek podatkowy nie powstanie.

Wnioskodawca uważa – cyt. treść art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – iż w przypadku zbycia udziałów po cenie nominalnej, nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu, bowiem koszt uzyskania przychodu - pod warunkiem, że wartość udziałów jest równa lub mniejsza od nominalnej - jest równy lub wyższy do uzyskanego dochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji są skutki podatkowe odpłatnego zbycia (sprzedaży) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałe na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy - należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W świetle powyższego przy określeniu momentu, w którym podatnik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy stanowiącym, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłaty”. Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” - jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub w częściach (ratach) po dniu podpisania umowy – tak jak może się to zdarzyć w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym - albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego.

Przy ustalaniu wartości przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ww. ustawy.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest – osiągnięta w roku podatkowym - różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego wynika, że wydatki na nabycie udziałów stanowią koszt odpłatnego ich zbycia, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych udziałów i podlegają rozliczeniu według przepisów obowiązujących w roku podatkowym, w którym uzyskano przychód. Warunkiem ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu jest faktyczne ich poniesienie.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca posiada w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zarówno udziały objęte w zamian za wkład pieniężny jak i udziały z tytułu wniesienia aportem przysługujących mu praw autorskich twórcy do programów komputerowych, których był właścicielem. Wnioskodawca posiada zatem udziały objęte za gotówkę oraz z tytułu wniesienia aportu.

Wnioskodawca obecnie planuje sprzedać część udziałów w kapitale zakładowym spółki. Umowa zbycia udziałów może wskazywać, że Wnioskodawca zbywa udziały objęte w zamian za aport.

Wartość nominalna udziałów jest równa ich wartości rynkowej lub nieco wyższa.

Zdaniem Wnioskodawcy zapłata podatku dochodowego w związku z planowaną transakcją zbycia udziałów uzależniona jest od tego, czy uzyska on z tego tytułu dochód, bez względu na źródło finansowania nabycia udziałów.

Zatem – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - kosztem uzyskania przychodu będzie:

*   w przypadku sprzedaży udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny – wysokość wydatków poniesionych na objęcie tych udziałów (art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
*   w przypadku sprzedaży udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny - nominalna wartość udziałów z dnia ich objęcia (art. 22 ust. 1f pkt 1 ww. ustawy).

Dochodów, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c ww. ustawy.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej (w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) objętych w zamian za wkład pieniężny, a także objętych w zamian za wkład niepieniężny (tj. objętych w zamian za wniesienie aportem przysługujących Wnioskodawcy praw autorskich twórcy do programów komputerowych) uzyskany przychód (tzw. „przychód należny”) Wnioskodawca winien zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy. Przychód ten winien zostać pomniejszony o stosowne koszt uzyskania przychodów. W przypadku sprzedaży udziałów objętych za wkład pieniężny – w wysokości wydatków poniesionych na objęcie tych udziałów, natomiast w przypadku sprzedaży udziałów objętych za wkład niepieniężny - w wysokości wartości nominalnej udziałów z dnia ich objęcia.

Wobec powyższego słusznym jest twierdzenie Wnioskodawcy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym obowiązek zapłaty podatku będzie uzależniony od tego, czy osiągnie on dochód ze sprzedaży.

W tym miejscu wskazać należy, iż skoro zbycie udziałów nastąpi po ich aktualnej wartości nominalnej (która jest równa ich wartości rynkowej lub jest nieco wyższa), to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dochód do opodatkowania jedynie w sytuacji, gdy:

*   koszt nabycia udziału objętego za wkład pieniężny jest równy aktualnej wartości nominalnej udziału,
*   nominalna wartość udziałów nabytych za wkład niepieniężny ustalona na dzień ich objęcia odpowiada ich aktualnej wartości nominalnej.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.