Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.275.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-04
Teza: Dostawa działki o nr 1/8 w (…), nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji przedmiotowa transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 25 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 15 czerwca 2021 r. (doręczone 15 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 nieruchomości oznaczonej nr 1/1 w (…) – **jest prawidłowe**;

*   możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 nieruchomości oznaczonej nr 1/2 w (…), 1/3 w (…) i 1/4 w (…)– **jest nieprawidłowe**;

*   braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działek o nr 1/5, nr 1/6 i nr 1/7 w (…)– **jest prawidłowe**;

*   braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działki o nr 1/8 w (…) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10, nieruchomości oznaczonej nr 1/1 w (…), możliwości zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9, nieruchomości oznaczonej nr 1/2 w (…), 1/3 w (…) i 1/4 w (…), braku możliwości zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działek o nr 1/5, nr 1/6 i nr 1/7 w (…) oraz braku możliwości zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działki o nr 1/8 w (…). Złożony wniosek uzupełniony został pismem z 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 25 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 15 czerwca 2021 r. (doręczone 15 czerwca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) dalej: ustawa o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Wójt Gminy (…) na podstawie art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990) ogłosił w biuletynie informacji publicznej wykaz nieruchomości stanowiących własność Gminy przeznaczonych do sprzedaży:

A) w drodze przetargu ustnego ograniczonego dla właścicieli sąsiednich nieruchomości zabudowanej dla działki nr ewid. 1/1 w (…); E) w drodze bezprzetargowej, zbycie dla celów poprawienia warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej nr ewid. 1/4 w (…); F) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/5 w (…); G) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/6 w (…); H) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/7 w (…); I) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/8 w (…); J) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/2 w (…); K) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/3 w (…).

Zgodnie z wykazem nieruchomości do sprzedaży Wnioskodawca przedstawia opis i przeznaczanie wszystkich wyżej wymienionych nieruchomości.

Ad A.

Zabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/1 w (…), (…), o powierzchni 0,0769 ha położona w (…) z bezpośrednim dostępem do drogi. W sąsiedztwie zlokalizowana jest zabudowa mieszkaniowa, budynki biurowe. Na terenie nieruchomości znajduje się budynek garażowy (blaszak) w KW nie stanowi odrębnej nieruchomości. Na działce nr 1/1 znajduje się infrastruktura techniczna zasilająca budynek sąsiedni zlokalizowany na działce 2/1. Nabywca dokona nieodpłatnego ustanowienia służebności przesyłu na nieruchomość ozn. 1/1 na rzecz właścicieli budynku zlokalizowanego na dz. nr 2/1, która będzie polegać na prawie przeprowadzenia konserwacji, dokonywania czynności związanych z usuwaniem awarii oraz naprawy przewodów infrastruktury technicznej na całej długości tych przewodów w pasie o szerokości 1,5 m z każdej strony oraz na prawie przejścia i przejazdu przez w/w nieruchomość. Nieruchomość ta znajduje się na terenie dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - Uchwała Rady Gminy (…) z 26 września 2007 r., w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu części wsi (…) (opubl. w Dz. Urz. Woj. (…)nr(…)poz. (…) w dniu 17 stycznia 2008 r.) w obszarze funkcjonalnym (…)- cel zabudowy mieszkaniowej z dopuszczeniem do usług. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Garaż jest konstrukcji stalowej, w świetle prawa budowlanego stanowi budynek. Gmina nie ponosiła nakładów, nie dokonywała odliczeń podatku VAT. Przewidywana sprzedaż działki z garażem nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Ad E.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/4 w(…), KW (…) o pow. 0,0333 ha położona w (…) z dostępem do drogi gminnej. W sąsiedztwie zlokalizowana jest zabudowa mieszkaniowa oraz usługowo-produkcyjna. Przez działkę przebiega sieć kanalizacji sanitarnej. Nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 27 lipca 2016 r., w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), działka zlokalizowana jest w jednostce polityki przestrzennej B1 o charakterze rolniczo-osadniczo-inwestycyjnym. Zbycie działki nastąpić ma w drodze bezprzetargowej na poprawienie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej nr 1/4 w (…). Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy. W świetle prawa budowlanego sieć kanalizacji sanitarnej stanowi budowlę.

Ad F.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/5 w (…), KW (…), o pow. 0,1050 ha położona w (…) z bezpośrednim dostępem do drogi. W sąsiedztwie znajdują się tereny rolne oraz zabudowa mieszkaniowa.

Od strony wschodniej równolegle do drogi przez działkę przebiega sieć teletechniczna. Nieruchomość objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym Uchwałą N r(…) z dnia 13 kwietnia 1999 r. (opubl. w Dz. Urz. Woj. (…) nr (…) poz. (…) w dniu 13 kwietnia 1999 r.). Działka nr 1/5 w opisanym planie stanowi tereny oznaczone symbolem I 25 MN przeznaczone na cele zabudowy mieszkaniowej. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Ad G.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/6 w (…), KW (…), o pow. 0,1050 ha położona w (…) z bezpośrednim dostępem do drogi. W sąsiedztwie znajdują się tereny rolne oraz zabudowa mieszkaniowa.

Od strony wschodniej równolegle do drogi przez działkę przebiega sieć teletechniczna. Nieruchomość objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym Uchwałą Nr (…) z dnia 13 kwietnia 1999 r. (opubl. w Dz. Urz. Woj. (…)nr (…) poz. (…) w dniu 13 kwietnia 1999 r.). Działka nr 1/6 w opisanym planie stanowi tereny oznaczone symbolem I 25 MN przeznaczone na cele zabudowy mieszkaniowej. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Ad H.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/7 w (…), KW (…), o pow. 0,1050 ha położona w (…) z bezpośrednim dostępem do drogi. W sąsiedztwie znajdują się tereny rolne oraz zabudowa mieszkaniowa.

Od strony wschodniej równolegle do drogi przez działkę przebiega sieć teletechniczna. Nieruchomość objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym Uchwałą Nr (…) z dnia 13 kwietnia 1999 r. (opubl. w Dz. Urz. Woj. (…) nr (…) poz. (…) w dniu 13 kwietnia 1999 r.). Działka nr 1/7 w opisanym planie stanowi tereny oznaczone symbolem I 25 MN przeznaczone na cele zabudowy mieszkaniowej. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Ad I.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/8 w (…), KW (…), o pow. 0,1583 ha położona w (…) z dostępem do drogi. W sąsiedztwie zlokalizowana jest zabudowa mieszkaniowa, pola uprawne. W pobliżu działki przechodzą sieci: wodociągowa, elektroenergetyczna i gazowa. Na teren niniejszej działki Wójt Gminy (…) wydał decyzję Nr (…) z dnia 5 listopada 2015 r., ustalającą warunki zabudowy dla zmiany zagospodarowania terenu polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego.

Nie obowiązuje na tej działce miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ad J.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/2 w (…), KW (…), o pow. 0,1985 ha położona w (…). Działka ze sztucznie usypanym wzniesieniem. Na gruncie znajdują się obiekty przeznaczone do likwidacji po nieczynnej oczyszczalni ścieków tj. budynek stacji pomp o pow. zabudowy ok. 29 m2, osadnik z separatorem o kubaturze ok. 150m2 oraz studnia z kręgów betonowych.

Obiekty w stanie złym z przeznaczeniem do rozbiórki. Działka posiada dostęp do kanalizacji sanitarnej. Nieruchomość znajduje się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 27 lipca 2016 r., w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), działka zlokalizowana jest w jednostce polityki przestrzennej B1- o charakterze rolniczo-osadniczym. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Wymienione obiekty w świetle prawa budowlanego stanowią budowle.

Ad K.

Niezabudowana nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/3 w (…), KW (…), o pow. 0,1213 ha położona w (…) z dostępem do drogi gminnej. W sąsiedztwie zlokalizowana jest zabudowa mieszkaniowa oraz tereny rolne. Przez działkę przebiega przyłącze wodociągowe napowietrzna linia elektroenergetyczna i sieć teletechniczna. Działka zadrzewiona i zakrzewiona, częściowo ogrodzona - nakłady osób trzecich. Nieruchomość znajduje się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 27 lipca 2016 r., w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), działka zlokalizowana jest w jednostce polityki przestrzennej B1 - o charakterze rolniczo- osadniczym. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy. W świetle prawa budowlanego sieć wodociągowa, napowietrzna linia energetyczna i sieć telekomunikacyjna to budowle.

Nieruchomości te nie były przez gminę wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Gmina nie ponosiła również żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości. Sprzedaż ww. nastąpi w drodze przetargów ustnych nieograniczonych co do działek opisanych w Ad. F, Ad. G, Ad. H, Ad. I, Ad. J, Ad. K i przetargu ograniczonego w przypadku Ad. A, zaś Ad. E w trybie bezprzetargowym. Nieruchomości te nie służyły do prowadzenia przez gminę jakiejkolwiek działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, nie były oddane w wynajem, dzierżawę czy użyczenie. Działki te stanowią element składowy majątku gminy, są w gminnym zasobie nieruchomości.

W nadesłanym uzupełnieniu Gmina wskazała że:

*   działka zabudowana nr ewid. 1/1 w (…) (ozn. we Wniosku A) - podstawą nabycia była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/8 w (…) (ozn. we Wniosku I) - podstawą nabycia była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/5 w (…) (ozn. we Wniosku F) - podstawą była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/6 w (…) (ozn. we Wniosku G) - podstawą była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/7 w (…) (ozn. we Wniosku H) - podstawą była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/2 w (…) (ozn. we Wniosku J) - podstawą nabycia był akt notarialny z 2006 r.;

*   działka niezabudowana nr ewid. 1/3 w (…) (ozn. we Wniosku K) - podstawą nabycia była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 2006 r.;

*   Działka niezabudowana nr ewid. 1/4 w (…) (ozn. we Wniosku E) - podstawą nabycia była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1999 r.

Gminie (…) w związku z nabyciem nieruchomości będących przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Gmina (…) nie wykorzystywała i nie wykorzystuje nieruchomości będących przedmiotem wniosku do działalności zwolnionej z VAT.

Budowle wskazane poniżej zostały naniesione na podstawie:

*   sieć kanalizacji sanitarnej na działce nr ¼ w (…) - pozwolenie na budowę wydano w 2011 r.;

*   sieć teletechniczna na działce nr 1/5 w (…)- gmina nie posiada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli;

*   sieć teletechniczna na działce nr 1/6 w (…)- gmina nie posiada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli;

*   sieć teletechniczna na działce nr 1/7 w (…)- gmina nie posiada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli;

*   przyłącze przeznaczone do likwidacji po nieczynnej oczyszczalni ścieków tj. budynek stacji pomp, osadnik z separatorem oraz studnia z kręgów betonowych na działce nr 1/2 w (…) - gmina nie posiada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli. Gmina nie planuje rozbiórki obiektów przed dniem sprzedaży;

*   przyłącze wodociągowe, napowietrzna linia elektroenergetyczna i sieć teletechniczna na działce nr 1/3 w (…) - gmina nie posada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli.

Gmina (…) jest właścicielem sieci kanalizacji sanitarnej na działce 1/4 w (…), lecz przekazała w użytkowanie sieć do MWIK (…). Gmina (…) wybudowała obiekt w 2011 roku. Gminie (…)nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Gmina (…) nie jest właścicielem sieci teletechnicznych na działkach 1/5, 1/6 i 1/7 w (…), gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Właścicielem obiektów na działce nr 1/2 w (…): przeznaczone do likwidacji z nieczynnej oczyszczalni ścieków-budynek stacji pomp, osadnik z separatorem oraz studnia, jest Gmina (…), brak danych odnośnie daty budowy tych obiektów. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Właścicielem przyłącza wodociągowego na działce 1/3 w (…) jest Gmina(…)- brak danych na temat okresu budowy tego obiektu, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Sieć teletechniczna i linia elektroenergetyczna nie jest własnością Gminy, nie przysługiwało również prawo do odliczeń podatku.

Gmina nie posiada informacji kiedy wybudowano garaż znajdujący się na działce 1/1 w (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości Ad. A oznaczonej nr ewid. 1/1 w (…)będzie opodatkowana stawką „ZW” zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż przedmiotowych niezabudowanych nieruchomości Ad. E, Ad. J, Ad. K oznaczone nr ewid. 1/2 w (…), nr ewid. 1/3 w (…) i nr ewid. 1/4 w (…) będzie opodatkowana stawką „ZW” zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług w nawiązaniu do interpretacji ogólnej z 14 czerwca 2013 r., wydanej przez Ministra Finansów znak PT 10/033/12/207/WLI/13/RD 58639?
3.  Czy sprzedaż przedmiotowych niezabudowanych nieruchomości z miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, opisanych w Ad. F, G i H wniosku oznaczonych nr ewid. 1/5 w (…), nr ewid. 1/6 w (…)i nr ewid. 1/7 w (…) nie będzie korzystać z przedmiotowego zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy od podatku od towarów i usług?
4.  Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości z wydaną decyzją o warunkach zabudowy dla działki opisanej we wniosku jako Ad. I, nr ewid. 1/8 w (…) nie będzie korzystać z przedmiotowego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina dokonując sprzedaży nieruchomości, sprzedaż ta będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną) i dla tych czynności Gmina wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego powyższe czynności w świetle ustawy będą traktowane jako odpłatne dostawy towarów, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak zaś stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją terenów budowlanych, która zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, ze zm.) zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Wobec analizy przepisów w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy gruntu niezabudowanego należy wskazać, że istnienie aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy jest warunkiem koniecznym dla weryfikacji przeznaczenia danego terenu, w szczególności terenu budowlanego. Skoro teren budowlany jest definiowany poprzez spełnienie przesłanek określonych w danym akcie prawnym lub decyzji, brak tego aktu prawnego (lub decyzji) oznacza, że przesłanki wskazane w przepisie nie mogą być spełnione. Tym samym, brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji, dostawa terenu niezabudowanego nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W świetle wykazanych w opisie sprawy działek przeznaczonych do sprzedaży gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie wyżej wymienionych nieruchomości wobec tego nie przysługiwało jej też prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy w odpowiedzi na zadane pytania we Wniosku sprzedaż/dostawa:

Ad.1 dot. nieruchomości oznaczonej we wniosku Ad. A - zabudowana nieruchomość garażem, z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będzie mogła skorzystać z preferencyjnej stawki VAT „ZW” zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2 dot. nieruchomości oznaczonych we wniosku Ad. E, Ad. J, Ad. K - niezabudowane nieruchomości, bez miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, bez wydanych warunków zabudowy będą mogły skorzystać z preferencyjnej stawki VAT „ZW” zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 3 dot. nieruchomości oznaczonych we wniosku Ad. F, Ad. G, Ad. H - zdaniem Gminy (…) to zwolnienie podatku VAT nie będzie przysługiwało z uwagi na obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego tych działek - zatem stawka podatkowa przy sprzedaży tych nieruchomości będzie stanowić 23%.

Ad. 4 dot. nieruchomości oznaczonej we wniosku jako Ad. I - zdaniem Gminy (…) to zwolnienie podatku VAT nie będzie przysługiwało z uwagi na wydaną decyzję z warunkami zabudowy tej działki - zatem stawka podatkowa przy sprzedaży tej działki będzie wynosić 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 nieruchomości oznaczonej nr 1/1;

*   **nieprawidłowe** w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 nieruchomości oznaczonej nr 1/2 w (…), 1/3 w (…) i 1/4 w (…);

*   **prawidłowe** w zakresie braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działek o nr 1/5 w (…), nr 1/6 w (…) i nr 1/7 w (…);

*   **prawidłowe** w zakresie braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działki o nr 1/8 w (…).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami spełniających określone w tych przepisach warunki. Zwolnienie od podatku przy sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Gmina planuje sprzedaż nieruchomości:

A) w drodze przetargu ustnego ograniczonego dla właścicieli sąsiednich nieruchomości zabudowanej dla działki nr ewid. 1/1 w (…); E) w drodze bezprzetargowej, zbycie dla celów poprawienia warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej nr ewid. 1/2 w (…); F) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/5 w (…); G) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/6 w (…); H) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/7 w (…); I) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/8 w (…); J) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/2 w (…); K) w drodze przetargu nieograniczonego ustnego dla nieruchomości niezabudowanej nr ewid. 1/3 w (…).

Nieruchomości te nie były przez gminę wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Gmina nie ponosiła również żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości.

Nieruchomości te nie służyły do prowadzenia przez gminę jakiejkolwiek działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, nie były oddane w wynajem, dzierżawę czy użyczenie.

Działki te stanowią element składowy majątku gminy, są w gminnym zasobie nieruchomości.

Gminie w związku z nabyciem nieruchomości będących przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina (…) nie wykorzystywała i nie wykorzystuje nieruchomości będących przedmiotem wniosku do działalności zwolnionej z VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 nieruchomości oznaczonej nr 1/1 w (…) (pytanie nr 1 z wniosku).

Z wniosku wynika, że na terenie nieruchomości znajduje się budynek garażowy (blaszak). Nieruchomość ta znajduje się na terenie dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania - cel zabudowy mieszkaniowej z dopuszczeniem do usług. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy. Garaż jest konstrukcji stalowej, w świetle prawa budowlanego stanowi budynek. Gmina nie ponosiła nakładów i nie dokonywała odliczeń podatku VAT. Przewidywana sprzedaż działki z garażem nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Podstawą nabycia działki była decyzja komunalizacyjna Wojewody z 1991 r. Gmina nie posiada informacji kiedy wybudowano garaż znajdujący się na działce 1/1 w (…).

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budynku garażowego znajdującego się na działce nr 1/1 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie dla ww. budynku, okres pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą będzie dłuższy niż 2 lata. Zatem skoro od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata oraz - jak wskazano w opisie sprawy - Gmina nie ponosiła również żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości, to należy uznać, że w odniesieniu do ww. budynku garażowego posadowionego na działce nr 1/1 zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu będzie podlegał także grunt na którym przedmiotowy budynek garażowy jest posadowiony w myśl z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że dostawa budynku garażowego posadowionego na działce nr 1/1 korzystała będzie ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji, dostawa działki nr 1/1 w (…), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy sprzedaż niezabudowanych nieruchomości nr 1/2 w (\`(...)\`), nr 1/3 w (\`(...)\`) i nr 1/4 w (\`(...)\`), będzie opodatkowana stawką „ZW” zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie nr 2 z wniosku).

W świetle powyższego aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy odnieść się do każdej z wymienionych działek oddzielnie.

Z okoliczności sprawy wynika, że na nieruchomości oznaczonej nr 1/2 w (\`(...)\`), znajdują się obiekty przeznaczone do likwidacji po nieczynnej oczyszczalni ścieków tj. budynek stacji pomp, osadnik z separatorem oraz studnia z kręgów betonowych. Obiekty są w stanie złym z przeznaczeniem do rozbiórki. Działka posiada dostęp do kanalizacji sanitarnej. Nieruchomość znajduje się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nie ma też wydanej decyzji o warunkach zabudowy. Wymienione obiekty w świetle prawa budowlanego stanowią budowle. Podstawą nabycia nieruchomości był akt notarialny z 2006 r. Właścicielem ww. obiektów jest Gmina, brak jednak danych odnośnie daty budowy tych obiektów. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Wbrew twierdzeniu Gminy nie można uznać niniejszej nieruchomości jako niezabudowaną, gdyż znajdują się na niej obiekty stanowiące budowle w świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Tym samym działkę nr ½ w (\`(...)\`) należy rozpatrywać jako nieruchomość zabudowaną, a w konsekwencji nie może ona korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Teren zabudowany natomiast może podlegać zwolnieniu od podatku na mocy ww. art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a lub 2 ustawy.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości zabudowanych – które to zabudowania stanowią budynki/budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na danej działce budynków/budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z wniosku, Gmina nabyła działkę w 2006 r. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości. Zatem w świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, tym samym w odniesieniu do ww. budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu będzie podlegał także grunt, na którym przedmiotowe budowle są posadowione w myśl z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponieważ dostawa budowli posadowionych na działce nr 1/2 w (\`(...)\`) korzystała będzie ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W przypadku działki nr 1/3 w (\`(...)\`), również nie można uznać jej za nieruchomość niezabudowaną. Jak wynika z wniosku, przez działkę nr 1/3 w (\`(...)\`) przebiega przyłącze wodociągowe, napowietrzna linia elektroenergetyczna i sieć teletechniczna. Działka jest zadrzewiona i zakrzewiona, częściowo ogrodzona dzięki nakładom osób trzecich. Nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nie ma wydanej decyzji o warunkach zabudowy. W świetle prawa budowlanego sieć wodociągowa, napowietrzna linia energetyczna i sieć telekomunikacyjna to budowle. Gmina nie posiada informacji w zakresie wydanych decyzji/pozwoleń wskazanych budowli. Sieć teletechniczna i linia elektroenergetyczna nie jest własnością Gminy. Gmina jest właścicielem przyłącza wodociągowego na działce 1/3 w (\`(...)\`), brak jednak danych na temat okresu budowy tego obiektu.

Z opisu sprawy wynika jednoznacznie, że przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budowlami, w związku z tym nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Należy zatem przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku działki nr 1/3 w (\`(...)\`) na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a lub 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Gmina nabyła działkę w 2006 r. i nie ponosiła żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości. Zatem w świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić że dostawa budowli w postaci przyłącza wodociągowego nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia tym samym w odniesieniu do ww. budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu będzie podlegał także grunt na którym ta budowla jest posadowiona zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przez działkę nr 1/4 w (\`(...)\`), nabytą w 1999 r., natomiast przebiega sieć kanalizacji sanitarnej. Nieruchomość znajduje się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nie ma też wydanej decyzji o warunkach zabudowy. W świetle prawa budowlanego sieć kanalizacji sanitarnej stanowi budowlę. Gmina jest właścicielem sieci kanalizacji sanitarnej na działce 1/4 w (\`(...)\`), lecz przekazała w użytkownie sieć do MWIK (…).

Gmina (…) wybudowała obiekt w 2011 roku, zatem na podstawie przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dostawa budowli w postaci sieci kanalizacji sanitarnej nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków inwestycyjnych na ulepszenie ww. nieruchomości, tym samym w odniesieniu do ww. budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu będzie podlegał także grunt przez który sieć kanalizacji sanitarnej przebiega, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości nr 1/2 w (\`(...)\`), nr 1/3 w (\`(...)\`) i nr 1/4 w (\`(...)\`) nie będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług gdyż nieruchomości te stanowią grunty zabudowane. Do opisanej nieruchomości zabudowanej zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powyższą analizę poszczególnych nieruchomości w świetle przepisów ustawy dotyczących zwolnień, należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości nr 1/2 w (\`(...)\`), nr 1/3 w (\`(...)\`) i nr 1/4 w (\`(...)\`) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji, w stosunku do działek nr 1/2 w (\`(...)\`), nr 1/3 w (\`(...)\`) i nr 1/4 w (\`(...)\`) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ ich dostawa korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działek o nr 1/5, nr 1/6 i nr 1/7 w (…) (pytanie nr 3 z wniosku).

Z opisu sprawy wynika, że niezabudowane nieruchomości oznaczone nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`), są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W opisanym planie stanowią tereny oznaczone symbolem I 25 MN przeznaczone na cele zabudowy mieszkaniowej. Nie ma dla niniejszych działek wydanych decyzji o warunkach zabudowy. Przez działki przebiega sieć teletechniczna. Działki zostały nabyte decyzją komunalizacyjną Wojewody z 1991 r. Gmina nie jest właścicielem sieci teletechnicznych na działkach 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`), gminie nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z tym, że zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki o nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`) stanowią tereny przeznaczone na cele zabudowy mieszkaniowej, a więc tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, transakcja sprzedaży ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do dostawy działek o nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`), nie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina nabyła działki w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 1991 r. Co więcej, Gmina nie wykorzystywała i nie wykorzystuje nieruchomości będących przedmiotem wniosku do działalności zwolnionej z VAT. Przy nabyciu działek o nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`) nie wystąpił VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Gminę. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji Gminie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu ww. działek lub, że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem, w niniejszej sprawie, nie będą spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Jednocześnie nadmienić należy, że do dostawy działek o nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`), z uwagi na fakt, że stanowią one teren niezabudowany, nie będą miały zastosowania zwolnienia wynikające z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na powyższe, dostawa działek o nr 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`), nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji przedmiotowa transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii braku możliwości zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, działki o nr 1/8 w (…) (pytanie nr 4 z wniosku).

Z opisu sprawy wynika, że dla niezabudowanej nieruchomości nr 1/8 w (…) Wójt Gminy (…) wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy dla zmiany zagospodarowania terenu polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Nie obowiązuje na tej działce miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W związku z powyższym, transakcja sprzedaży ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż działka ta stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Skoro do dostawy Nieruchomości nie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka nabyta została w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 1991 r. Gmina nie wykorzystywała i nie wykorzystuje nieruchomości będących przedmiotem wniosku do działalności zwolnionej z VAT. Przy nabyciu tej działki nie wystąpił VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Gminę. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji Gminie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu ww. działki lub, że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem, w niniejszej sprawie, nie będą spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Z uwagi na fakt, że działka o nr 1/8 w (…) stanowi teren niezabudowany, nie będą miały zastosowania zwolnienia wynikające z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, dostawa działki o nr 1/8 w (…), nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji przedmiotowa transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr 1/1 w (…), 1/2 w (\`(...)\`), 1/3 w (\`(...)\`), 1/4 w (\`(...)\`), 1/5, 1/6 i 1/7 w (\`(...)\`) oraz 1/8 w (…). W kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr 1/9, 1/10 i 1/11 w (…) - wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wyjaśnić należy, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.