Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1670/08-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-24
Teza: Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty spełniające wymogi dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, a tym samym Spółka ma prawo do zastosowania stawki podatku 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, potwierdzonych tymi dokumentami. Wnioskodawca posiada list przewozowy wystawiony przez przewoźnika odbierającego towar ( bez podpisu nabywcy), kopię faktury i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponieważ dokument przewozowy CMR nie potwierdza jednoznacznie, że towar został dostarczony do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dokumentami, które łącznie potwierdzają fakt dostawy mogą być posiadane przez Spółkę dokumenty : potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej (ewentualnie faksu) oraz potwierdzenie zapłaty za dostarczony towar (wyciąg bankowy).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; dowód; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04.09.2008 r. (data wpływu 08.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej do zastosowania stawki w wysokości 0% w stosunku do transakcji WDT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.09.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej do zastosowania stawki w wysokości 0% w stosunku do transakcji WDT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. („Spółka”) jest producentem kosmetyków. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) oraz podatnikiem VAT zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT-UE).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje licznych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów („WDT”). Przy wykonywaniu WDT Spółka korzysta z usług transportowych świadczonych przez podmioty zewnętrzne (firm transportowych oraz spedycyjnych).

W związku z dokonywanymi WDT Spółka często ma problemy z uzyskaniem w stosownym czasie ( przed upływem terminu do rozliczenia WDT ze stawką VAT 0% za dany miesiąc), od podmiotów odpowiedzialnych za wywóz towarów i kontrahentów, oryginalnych dokumentów transportowych (CMR) z potwierdzeniem dostarczenia nabywcy towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego poza terytorium Polski. Powyższe problemy są niezależne od Spółki. Wynikają one m.in. z faktu korzystania przez spedytorów lub firmy transportowe z usług dalszych podwykonawców, co często skutkuje zaginięciem stosownych dokumentów lub opóźnieniami w ich dostarczaniu. Częstą przyczyną komplikacji w tym zakresie jest także opieszałość unijnych kontrahentów Spółki w potwierdzaniu otrzymania towarów dostarczanych (także mimo stosownych monitów i ponagleń Spółki), niechęć lub brak zrozumienia potrzeby wysyłania oryginalnych dokumentów w formie papierowej, a także tempo dostarczania przesyłek przez pocztę (w tym niejednokrotnie mają miejsce sytuacje, w których przesyłka zostaje zagubiona przez operatorów pocztowych).

W związku ze skalą działalności prowadzonej przez Spółkę zaistniała sytuacja ma dla niej negatywne konsekwencje finansowe w postaci „zamrożenia” znacznych kwot VAT wskutek braku możliwości zgromadzenia pełnej oryginalnej dokumentacji wskazanej w przepisach dotyczących zastosowania przy WDT stawki VAT wynoszącej 0%.

Wskutek zaistniałych okoliczności Spółka zamierza stosować przy WDT stawkę VAT wynoszącą 0% także w sytuacji, w której posiada wyłącznie następujący komplement dokumentów:

1.  kopię faktury VAT,
2.  specyfikację dostawy do klienta;
3.  dokument przewozowy CMR bez potwierdzenia (podpisu i/lub pieczęci) klienta (odbiorcy towarów);
4.  potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar (wyciąg bankowy);
5.  potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej.

Wspomniany powyżej (w punkcie „c”) dokument przewozowy CMR będzie zawierać m.in. numer listu przewozowego CMR, dane dotyczące nadawcy (Spółki) oraz odbiorcy, miejsce przeznaczenia dostawy, miejsce i datę załadunku, określenie przewoźnika, wykaz załączonych dokumentów (faktur) których dotyczy dostawa, specyfikację dostawy oraz podpisy i pieczęcie nadawcy i przewoźnika.

Z kolei potwierdzenie odbioru towaru (wskazane w punkcie „e” powyżej) będzie się odbywać na dwa możliwe sposoby, które niezależnie od siebie Spółka będzie traktować jako wystarczające potwierdzenie odbioru dla celów stosowania stawki VAT 0% przy WDT. Spółka przewiduje następujące sposoby potwierdzania odbioru towarów :

*   kontrahent będzie dostarczać Spółce elektroniczny skan (ewentualnie faks) dokumentu przewozowego CMR potwierdzony podpisem i/lub pieczęcią kontrahenta; lub
*   kontrahent będzie otrzymywać miesięczny wykaz z zestawieniem dostaw (zawierającym m. in. numery i daty faktur, numery dokumentów CMR i nazwy odbiorców towaru, które będzie następnie potwierdzał podpisem i/lub pieczęcią i odsyłał Spółce w formie elektronicznego skanu dokumentu (ewentualnie faksu).

W związku z niejasnością regulacji dotyczących podatku od towarów i usług w analizowanym zakresie, Spółka postanowiła zwrócić się z prośbą o doprecyzowanie warunków prawnych stosowania przez Spółkę przy WDT stawki VAT wynoszącej 0%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z artykułem 42 ustęp 1, 3 oraz 11 Ustawy o VAT Spółka ma prawo stosowania stawki VAT 0% przy WDT, w sytuacji gdy spełnione są przesłanki zawarte w artykule 42 ustęp 1 punkt 1 Ustawy o VAT (tj. dotyczące numerów VAT-UE Spółki i kontrahenta oraz ich zamieszczenia na fakturze), a przed złożeniem deklaracji podatkowej VAT-7 za dany miesiąc Spółka posiada w swojej dokumentacji następujące dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju:

1.  kopię faktury VAT;
2.  specyfikację dostawy do klienta;
3.  dokument przewozowy CMR bez potwierdzenia (podpisu i/lub pieczęci) klienta (odbiorcy towarów);
4.  potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar (wyciąg bankowy);
5.  potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z artykułem 42 ustęp 1, 3 oraz 11 Ustawy o VAT Spółka ma prawo stosowania stawki VAT 0% przy WDT w przypadku gdy:

*   spełnione zostały przesłanki zawarte w artykule 42 ustęp 1 punkt 1 Ustawy o VAT (tj. Spółka dokonała dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podała ten numer oraz swój numer VAT-UE na fakturze stwierdzającej dostawę towarów), oraz
*   przed złożeniem deklaracji podatkowej VAT-7 za dany miesiąc Spółka posiada w swojej dokumentacji następujące dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju:

1.  kopię faktury VAT;
2.  specyfikację dostawy do klienta;
3.  dokument przewozowy CMR bez potwierdzenia (podpisu i/lub pieczęci) klienta (odbiorcy towarów);
4.  potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar (wyciąg bankowy);
5.  potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej.

Dokumenty te zdaniem Spółki potwierdzają łącznie w sposób jednoznaczny fakt wywozu towarów w ramach WDT oraz jego dostarczenia do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski i upoważniają ją do stosowania stawki VAT 0%.

Warunki zastosowania stawki VAT 0% przy WDT - regulacje Ustawy o VAT.

Ogólne warunki dotyczące możliwości zastosowania stawki VAT 0% przy WDT określa artykuł 42 ustęp 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku O %„ pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer VAT-UE na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z ustępem 3 powyższego przepisu dowodami, o których mowa w punkcie (ii) są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);
2.  kopia faktury;
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W tym miejscu należy jeszcze wskazać na ustęp 11 artykułu 42 Ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku gdy wskazane powyżej dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami o których mowa w punkcie (ii) mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrz wspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Wymogi dotyczące dokumentacji WDT.

Mając na uwadze powyższe przepisy, możliwość zastosowania 0% stawki VAT dla WDT uzależnia się od spełnienia następujących przesłanek:

*   zgromadzenie dokumentów, o których mowa w artykule 42 ustęp 3 ustawy o VAT,
*   w przypadku, gdy z powyższych dokumentów nie wynika w sposób jednoznaczny, iż towary zostały dostarczone na miejsce ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego – posiadanie dokumentów pomocniczych, określonych przykładowo w artykule 42 ustęp 11, które potwierdzają dokonanie WDT.

W opinii Spółki powyższe warunki są w analizowanym przypadku zrealizowane.

Spełnieniu pierwszego z nich nie stoi na przeszkodzie fakt braku na otrzymywanych przez Spółkę od przewoźnika dokumentach CMR podpisu i pieczęci odbiorcy towarów. Przepis artykułu 42 ustęp 3 ustawy o VAT wskazuje bowiem na konieczność posiadania przez podatnika dokumentów przewozowych otrzymanych od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, a dla oceny treści takiego dokumentu miarodajne powinny być zasady dokumentowania umów w zakresie transportu międzynarodowego określone w szczególności w Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR)), sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. („Konwencja”).

Artykuł 6 wspomnianej Konwencji określa następujące elementy listu przewozowego:

*   miejsce i datę wystawienia, nazwa i adres nadawcy towarów, nazwa i adres przewoźnika;
*   miejsce i data przyjęcia towaru do przewozu oraz przewidywane miejsce jego wydania;
*   nazwa i adres odbiorcy towaru;
*   dane dotyczące ilości i wagi towarów;
*   warunki dostawy;
*   podpis i pieczęć przewoźnika,
*   oświadczenie, że przewóz, bez względu na jakąkolwiek przeciwną klauzulę, podlega przepisom niniejszej Konwencji.

Dodatkowo, w myśl artykułu 5 ustęp 1 zdanie 1 Konwencji, list przewozowy wystawia się w trzech oryginalnych egzemplarzach, podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika, przy czym podpisy te mogą być wydrukowane lub też zastąpione przez stemple nadawcy i przewoźnika, jeżeli pozwala na to ustawodawstwo kraju, w którym wystawiono list przewozowy.

Jak wynika z powyższego, zgodnie z postanowieniami Konwencji potwierdzenie otrzymania towarów przez odbiorcę poprzez jego podpis nie jest obligatoryjnym elementem dokumentu CMR. Tym samym w przypadku, gdy Spółka posiada dokument CMR zawierający wszystkie elementy wymienione w artykule 6 Konwencji, na którym brak jest natomiast podpisu odbiorcy, uznać należy, iż spełniony jest warunek posiadania „prawidłowego” dokumentu przewozowego.

W analizowanej sytuacji mogą powstać wątpliwości, czy z dokumentu tego jednoznacznie wynika, iż towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego. Niemniej jednak, w takim przypadku znajduje w opinii Spółki zastosowanie artykuł 42 ustęp 11 ustawy o VAT, tj. możliwość posłużenia się przez Spółkę dokumentami uzupełniającymi.

Przepis ten poprzez użycie słowa „w szczególności” zawiera jedynie przykładowy katalog dokumentów, który może być uzupełniany innymi adekwatnymi dokumentami przedstawianymi przez podatnika.

W konsekwencji zdaniem Spółki uzupełniającymi dowodami potwierdzającymi wykonanie WDT mogą być wszelkie dokumenty, które mogą przyczynić się do udowodnienia, że dana dostawa została wykonana (w tym także wyciąg bankowy potwierdzający zapłatę za towar oraz elektroniczne potwierdzenie odbioru towaru przez nabywcę).

W opinii Spółki, wystarczającymi dodatkowymi dokumentami potwierdzającymi jednoznacznie fakt dostarczenia towaru do kontrahenta, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, mogą być wskazane w stanie faktycznym:

*   elektroniczne potwierdzenie odbioru towaru przez kontrahenta; oraz
*   potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar (wyciąg bankowy).

Zdaniem Spółki, ze wszystkich przedstawionych powyżej dokumentów łącznie (tj. trzech dokumentów wyliczonych w artykule 42 ustęp 3 ustawy o VAT oraz wskazanych powyżej dokumentów uzupełniających), jednoznacznie wynika, iż będące przedmiotem ADT towary zostały dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych. Przykładowo:

*   interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2008 r. (sygn. ILPP2/443-71/07-2/IM), z dnia 17 czerwca 2008 r. (sygn. ILPP2/443-255/08-2/GZ) oraz z dnia 4 czerwca 2008 r. (sygn. ILPP2/443-231/08-2/GZ),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 marca 2008 r. (sygn. ITPP2/443-234/07/AF),
*   decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 listopada 2007 r. (sygn. 1401/PH-II/4407/14-39/07/MZ/PV-II),

Podsumowując niniejsze rozważania, zdaniem Spółki, dokumenty wskazane przez nią w pytaniu postawionym w niniejszym wniosku (tj. kopia faktury VAT, specyfikację dostawy do klienta, dokument CMR z podpisami spedytora i Spółki, elektroniczne potwierdzenie odbioru towaru przez klienta oraz potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar w postaci wyciągu bankowego) stanowią łącznie wystarczające i jednoznaczne potwierdzenie dokonania WDT dla celów podatku od towarów i usług, a w konsekwencji będą uprawniać Spółkę do zastosowania stawki VAT 0%.

Forma dokumentów potwierdzających dokonanie WDT

Spółka pragnie zaznaczyć, że przepisy Ustawy o VAT nie określają w żaden sposób formy dokumentów, które mogą stanowić dowód w kontekście możliwości stosowania 0% stawki VAT przy WDT. W konsekwencji w opisanej sytuacji jako dowód powinny być dopuszczane wszelkie dokumenty, których autentyczność może być uprawdopodobniona, w tym także wiarygodne kopie dokumentów oraz dokumenty związane z wykorzystaniem urządzeń do transmisji danych tj. faksy, dokumenty w formie elektronicznej (np. skany dokumentów) itd.

Powyższe stanowisko potwierdził m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008 r.(sygn. akt III SA/Wa 1210/07), w którym stwierdzono, że: „(\`(...)\`) Przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna będzie, więc każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność dokumentu. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesłanemu w formie elektronicznej, czy faksem. W ocenie Sądu nie stanowi także podstawy dla odmowy zastosowania stawki podatku 0% przy dokonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, okoliczność dysponowania przez Skarżącą kopią listu przewozowego.”

Analogiczne stanowisko znajdujemy także w wyroku WSA w Warszawie z dnia 27 września 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1210/07) oraz w licznych interpretacjach organów podatkowych np.

*   interpretacja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 6 kwietnia 2007 r. (sygn. D2/443-9/07/A),
*   decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2007 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-181/06/PV-I),
*   decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 kwietnia 2007 r. ( sygn. ITPP2/443-101/08/AP),
*   decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 listopada 2007 r. ( sygn. 1401/PH-II/4407/14-39/07/MZ/PV-II).

Możliwość zastosowania stawki VAT 0% przy WDT - zasady interpretacyjne

W tym miejscu Spółka pragnie odnieść się do zasad interpretacyjnych związanych ze stosowaniem przy WDT stawki VAT 0% zgodnie artykułem 42 Ustawy o VAT. Zdaniem Spółki prawo do stosowania stawki VAT 0% przy WDT jest zasadą, od której wszelkie wyjątki należy interpretować w sposób ścisły. Spółka pragnie podkreślić, że we wszystkich przywołanych uprzednio wyrokach sądów administracyjnych, sądy wskazały (posługując się w tym zakresie identycznym stwierdzeniem), że: „stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%”

Dodatkowo warto wspomnieć, że w cytowanym wyroku WSA w Kielcach z dnia 8 maja 2008 roku (sygn. akt I SA/Ke 114/08), sąd stwierdził ponadto, że: „dostawa towaru, który w jej wyniku zostaje przemieszczony do innego państwa członkowskiego, powinna być w kraju dostawy zwolniona z opodatkowania, ponieważ opodatkowana będzie w kraju, w którym kończy się jego transport (…) Powyższa charakterystyka transakcji wewnątrzwspólnotowych stanowi jednocześnie podstawową regułę interpretacyjną, jaką należy się kierować przy opodatkowaniu tych transakcji”.

W tym kontekście, interpretacja przepisów Ustawy o VAT powinna się odbywać w sposób zapewniający możliwie najszersze zastosowanie stawki VAT 0% przy WDT. Zdaniem Spółki, wobec braku precyzyjnego sformułowania treści artykułu 42 ustęp 3 Ustawy o VAT. dopuszczenie interpretacji zakładającej konieczność posiadania oryginałów potwierdzeń odbioru towaru przez nabywcę (odbiorcę) lub oryginałów dokumentów spedycyjnych (transportowych) z potwierdzeniem odbioru przez nabywcę (odbiorcę), w sytuacji gdy taki obowiązek nie wynika jednoznacznie z przepisów, stałoby w sprzeczności z zasadą wykładni prezentowaną w powołanym orzecznictwie sądów administracyjnych.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że w polskim prawie podatkowym obowiązuje zasada in dubio pro tributario, zgodnie z którą wszelkie wątpliwości interpretacyjne powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Obowiązywanie tej zasady zostało potwierdzone przykładowo w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 czerwca 2008 roku (sygn. akt I SA/Ol 173/08), w którym sąd stwierdził, że:

„Podkreślić natomiast należy, iż zgodnie z zasadą in dubio pro tributario istotne niejasności lub wątpliwości co do stanu faktycznego bądź prawnego nie powinny być tłumaczone na niekorzyść podmiotu, którego rozstrzygnięcie organu podatkowego dotyczy”

Możliwość stosowania przy WDT stawki VAT 0% a zasada neutralności podatku VAT. Spółka pragnie zaznaczyć, że źródłem obowiązującego w Polsce porządku prawnego nie są wyłącznie przepisy krajowe, ale również przepisy prawa wspólnotowego. Konsekwencją wstąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej było przyjęcie całego dorobku prawnego Wspólnoty wypracowanego przez państwa członkowskie oraz instytucje europejskie. W skład tego dorobku prawnego weszły również zasady prawne Unii Europejskiej sformułowane przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Orzecznictwo ETS powinno odgrywać istotną rolę w procesie stosowania prawa przez wszystkie organy państw członkowskich, w tym także polskie organy podatkowe będące organami administracji publicznej. Spółka pragnie podkreślić, że niezależnie od bezpośredniego skutku jaki wywierają orzeczenia ETS w konkretnej sprawie, są one także źródłem wykładni wspólnotowego prawa pisanego.

Interpretując zatem powyższe przepisy ustawy VAT, należy mieć na uwadze orzecznictwo jakie w tym zakresie wypracował ETS na gruncie implementowanego do polskiej ustawy VAT artykułu 28 VI dyrektywy (mającego obecnie swe odpowiedniki w stosownych przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE). Przykładowo w orzeczeniu z dnia 27 września 2007r. w sprawie C-409/04 Teleos ETS wyjaśnił, że każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, zgodnie z art. 28a ust. 1 lit a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte, zgodnie z art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy tej dyrektywy. Wynika z tego, że zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej odpowiadającej nabyciu wewnątrzwspólnotowemu pozwala na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszania zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT.

W powyższym rozstrzygnięciu ETS poczynił następujące uwagi odnośnie wskazanej zasady neutralności obowiązującej na gruncie VAT:

„(\`(...)\`) przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw podatkowych, nie mogą być wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT (\`(...)\`) zgodnie z tą zasadą państwa członkowskie muszą stosować środki, które przy jednoczesnym umożliwieniu im efektywnego osiągnięcia realizowanego celu w jak najmniejszym stopniu zagrażają celom i zasadom wynikającym z odpowiednich przepisów wspólnotowych. Zatem, o ile uzasadnione jest, by przepisy przyjęte przez państwa członkowskie służyły jak najbardziej efektywnej ochronie praw Skarbu Państwa, to nie mogą one wykraczać poza to, co niezbędne do realizacji tego celu. (…) jeżeli chodzi o zasadę neutralności podatkowej, to należy przypomnieć, że zasada ta sprzeciwia się w szczególności temu, aby podobne świadczenia, które w związku z tym są względem siebie konkurencyjne, były traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (zob. wyrok z dnia 7 grudnia 2006 r. w sprawie C-240/05 Eurodental, Zb. Orz. str. l—1 1479, pkt 46).

Jeśli dostawcy będący stroną w postępowaniu przed sądem krajowym zostaliby sami zobowiązani do rozliczenia podatku VAT a posteriori, to powyższa zasada zostałaby naruszona, skoro dostawcy dokonujący czynności w obrębie jednego państwa członkowskiego nigdy nie są zobowiązani do zapłaty podatku należnego, biorąc pod uwagę, że chodzi tu o pośredni podatek konsumpcyjny, Tym samym podatnicy dokonujący czynności wewnątrzwspólnotowej znajdowaliby się w sytuacji mniej korzystnej niż podatnicy dokonujący czynności w obrębie kraju”.

Skonkretyzowanie analizowanej kwestii można znaleźć w wyroku z dnia 27 września 2007r. w sprawie C-146/05 Albert Coile, w którym ETS stwierdził, że:

„Jeśli chodzi o dowody, jakie podatnicy muszą przedstawić w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT, żaden przepis VI dyrektywy nie dotyczy tej kwestii bezpośrednio. Pierwsza część zdania w art. 26c część A tej dyrektywy mówi jedynie, że do państw członkowskich należy określenie warunków, na jakich zwalniają one od podatku wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (\`(...)\`)..

Jednak z utrwalonego orzecznictwa wynika, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione na podstawie art. 22 ust. 8 VI dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych, nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tychże celów. Przepisy te nie mogą być więc wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącą podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy wspólnotowe w tej dziedzinie W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne.

Na powyższe stanowisko ETS zaprezentowane w wyroku C-146/05 Albert Collóe powoływały się bezpośrednio także polskie sądy administracyjne w swych rozstrzygnięciach dotyczących spraw analogicznych do objętej niniejszym wnioskiem. Tego typu odwołanie znajdujemy m.in. w cytowanym powyżej wyroku WSA w Kielcach z dnia 8 maja 2008 roku.

Z przedstawionej linii orzeczniczej zaprezentowanej przez ETS jednoznacznie wynika, że prawo do zastosowania przy WDT stawki VAT 0% jest konieczne dla zachowania neutralności VAT przy tego typu transakcjach. Zasada neutralności jest nadrzędną zasadą konstrukcyjną stanowiącą podstawę funkcjonowania systemu opodatkowania VAT we Wspólnocie. W rezultacie oznacza to, że jeżeli fakt dokonania WDT jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, aby rygory formalne w postaci zgromadzenia wszystkich dokumentów (wskazanych w artykule 42 Ustawy o VAT) nie były interpretowane w restrykcyjny sposób, który mógłby doprowadzić do pozbawienia podatnika prawa do zwolnienia dostawy z opodatkowania VAT w Polsce poprzez zastosowanie stawki VAT 0%. Zasada zabezpieczenia interesów podatkowych Państwa, której służy odpowiednia dokumentacja WDT (wymagana zgodnie z przepisami Ustawy o VAT), nie może zatem prowadzić do naruszenia fundamentalnej w zakresie VAT zasady neutralności tego podatku.

Podsumowanie

Argumenty przytoczone przez Spółkę jednoznacznie wskazują, że :

*   przepisy Ustawy o VAT umożliwiają stosowanie wszelkich wiarygodnych dowodów uzupełniających potwierdzających faktyczne wykonanie WDT;
*   przepisy Ustawy o VAT nie nakładają w sposób wyraźny wymogów co do formy dokumentów które mogą stanowić dowód dokonania WDT,(mogą to być wszelkie dokumenty, które mogą przyczynić się do udowodnienia faktu wykonania WDT), w związku z czym podatnik (Spółka) może w celach dowodowych posługiwać się także kopiami dokumentów lub dokumentami elektronicznymi;
*   przy WDT zasadą jest stosowanie stawki VAT 0%, a wszelkie ograniczenia jako wyjątki od zasady powinny być interpretowane w sposób ścisły (wąski);
*   wątpliwości interpretacyjne odnośnie dokumentacji umożliwiającej stosowanie przy WDT stawki VAT 0% powinny być interpretowane na korzyść podatnika;
*   zgodnie z zasadą neutralności VAT, nawet niedopełnienie pewnych obowiązków formalnych (w analizowanym przypadku dokumentacyjnych) przez podatnika, nie powinno skutkować utratą prawa do stosowania stawki 0% przy WDT (zgodnie z linią orzeczniczą prezentowaną przez ETS).

W tym kontekście, w ocenie Spółki należy uznać, że dokumenty wskazane w postawionym we wniosku pytaniu (tj. kopia faktury VAT, specyfikacja dostawy do klienta, dokument przewozowy CMR podpisany przez przewoźnika i nadawcę (Spółkę), elektroniczne potwierdzenie odbioru towaru przez klienta oraz potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar w postaci wyciągu bankowego), potwierdzają w sposób jednoznaczny fakt wywozu towarów w ramach WDT oraz jego dostarczenia do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski, a tym samym spełniają jeden z warunków zastosowania przy WDT stawki VAT 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, stwierdzić należy, że możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także otrzymania przez dostawcę stosownej dokumentacji.

Stosownie do art. 42 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, czyli niezbędnymi dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy, opodatkowanej stawką 0% są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy, natomiast dokumenty wymienione w ust. 11 pełnią funkcję uzupełniającą w przypadku, gdy dokumentacja podstawowa nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw korzystając z usług transportowych świadczonych przez firmy transportowe oraz spedycyjne (na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy).

Z uwagi na to, że towar nie jest osobiście dostarczany przez Spółkę, lecz przez przewoźnika, Wnioskodawca ma problemy ze zgromadzeniem w stosownym czasie (tj. przed upływem terminu do rozliczenia WDT ze stawką VAT 0% za dany miesiąc) dokumentów potwierdzających wewnątrzwspólnotową dostawę. W związku z tym Spółka zamierza stosować stawkę 0%, w sytuacji, w której łącznie posiada następujące dokumenty:

1.  kopię faktury VAT,
2.  specyfikację dostawy do klienta;
3.  dokument przewozowy CMR bez potwierdzenia (podpisu i/lub pieczęci) klienta (odbiorcy towarów) zawierający m.in. numer listu przewozowego CMR, dane dotyczące nadawcy (Spółki) oraz odbiorcy, miejsce przeznaczenia dostawy, miejsce i datę załadunku, określenie przewoźnika, wykaz załączonych dokumentów (faktur) których dotyczy dostawa, specyfikację dostawy oraz podpisy i pieczęcie nadawcy i przewoźnika;
4.  potwierdzenie zapłaty za dostarczany towar (wyciąg bankowy);
5.  potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej, które odbywać się będzie na dwa możliwe sposoby:

*   kontrahent będzie dostarczać Spółce elektroniczny skan (ewentualnie faks) dokumentu przewozowego CMR potwierdzony podpisem i/lub pieczęcią kontrahenta; lub
*   kontrahent będzie otrzymywać miesięczny wykaz z zestawienie dostaw (zawierającym m.in. numery i daty faktur, numery dokumentów CMR i nazwy odbiorców towaru), które będzie następnie potwierdzał podpisem i/lub pieczęcią i odsyłał Spółce w formie elektronicznego skanu dokumentu (ewentualnie faksu).

Biorąc pod uwagę powyższe unormowania oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty spełniające wymogi dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, a tym samym Spółka ma prawo do zastosowania stawki podatku 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, potwierdzonych tymi dokumentami. Wnioskodawca posiada list przewozowy wystawiony przez przewoźnika odbierającego towar, kopię faktury i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponieważ dokument przewozowy CMR nie potwierdza jednoznacznie, że towar został dostarczony do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (brak podpisu nabywcy), dokumentami, które łącznie potwierdzają fakt dostawy mogą być posiadane przez Spółkę dokumenty : potwierdzenie odbioru towaru przez klienta w formie elektronicznej (ewentualnie faksu) oraz potwierdzenie zapłaty za dostarczony towar (wyciąg bankowy).

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Spółkę orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach podatnika, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.