Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.471.2025.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-21
Teza: Brak opodatkowania pobieranych opłat z tytułu zajęcia pasa
drogowego dróg publicznych i wewnętrznych oraz
opodatkowanie opłat za zajęcie gruntów przylegających do
dróg wewnętrznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
drogi
drogi-drogi publiczne
drogi-pas drogowy
gmina
opłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy opodatkowania pobieranych opłat za zajęcia pasa drogowego dróg
    publicznych oraz za zajęcie dróg wewnętrznych/dróg wewnętrznych wraz z gruntami
    bezpośrednio do nich przylegającymi. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Gmina realizuje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) między innymi w zakresie
    zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w sprawach dotyczących
    utrzymania gminnych dróg, ulic, mostów oraz organizacji ruchu drogowego, a także ładu
    przestrzennego oraz gospodarki nieruchomościami.
    Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 320 ze zm.; dalej: „ustawa o drogach publicznych”), drogą publiczną jest droga
    zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może
    korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi
    w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy
    o drogach publicznych, do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym
    niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących
    miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.
    Zgodnie z art. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi wewnętrzne,
    niezależnie od tego, kto jest ich właścicielem, nie stanowią dróg publicznych, a ich
    regulacja w ustawie ogranicza się wyłącznie do przepisu art. 8 tejże ustawy.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zajęcie pasa drogowego na cele
    niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga
    zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w drodze decyzji administracyjnej. W myśl art. 19
    ust. 2 ustawy o drogach publicznych, zarządcą dróg gminnych jest wójt (burmistrz,
    prezydent miasta).
    Zgodnie z art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, za zajęcie pasa drogowego pobiera
    się opłatę.
    W konsekwencji, Wnioskodawca jako zarządca dróg:

        na podstawie wydawanych decyzji administracyjnych (dalej: „Decyzje”) udostępnia
        do zajęcia pas drogowy dróg publicznych, a także
        zawiera umowy cywilnoprawne (dalej również jako: „Umowy”) na zajęcie pasa
        drogowego dróg wewnętrznych / dróg wewnętrznych wraz z gruntami
        przylegającymi bezpośrednio do tych dróg, niestanowiących dróg publicznych,
    znajdujących się na terenie Gminy celem:
      1. prowadzenia robót w pasie drogowym,
      2. umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych
        z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
      3. umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z
        potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
      4. zajęcie pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w
        pkt 1-3, np. postój pojazdów specjalnych.
    Wnioskodawca na podstawie Decyzji pobiera od podmiotów zajmujących drogę publiczną
    opłaty, których wysokość wynika z Uchwały (...) Rady Miejskiej w (...) w sprawie ustalenia
    stawek opłat za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych na terenie Gminy (...) (dalej:
    „Uchwała”).
    Wnioskodawca pobiera od podmiotów zajmujących drogę wewnętrzną / drogę
    wewnętrzną wraz z gruntem przylegającym bezpośrednio do tej drogi opłaty, których
    wysokość wynika z Zarządzania Nr (...) Burmistrza (...) w sprawie wysokości opłat za zajęcie
    gruntu stanowiącego własność Gminy (...), w tym m.in. w celu wykonania prac ziemnych
    związanych z uzbrojeniem terenu (dalej: „Zarządzenie”).
    W przedmiotowej Uchwale oraz Zarządzeniu ustalone zostały zróżnicowane wysokości
    stawek opłat z tytułu zajęcia dróg publicznych, dróg wewnętrznych oraz gruntów
    przylegających bezpośrednio do tych dróg w zależności od celu oraz od strefy, za dzień
                  2bądź rok zajmowania 1 m powierzchni pasa drogowego.
    Zgodnie z powyższym, w przypadku dróg publicznych Gmina wydaje Decyzje, a w
    przypadku dróg wewnętrznych zawiera Umowy. Przykładowa procedura wygląda
    następująco:
        zainteresowany składa wniosek o wyrażenie zgody na zaprojektowanie i
        umieszczenie na nieruchomości stanowiącej drogę publiczną lub drogę
        wewnętrzną urządzenia niezwiązanego z gospodarką drogową i zarządzaniem
        drogami, tj. urządzenie infrastruktury technicznej;
        Gmina rozpatruje wniosek i wydaje uzgodnienie określające szczegółowe warunki
        realizacji inwestycji. Na podstawie dokonanego uzgodnienia inwestorowi
        przysługuje prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Z tytułu
        wydania uzgodnienia nie są naliczane jakiekolwiek opłaty;
        inwestor składa wniosek o wyrażenie zgody na zajęcie drogi publicznej i wydanie
        Decyzji / drogi wewnętrznej i zawarcie Umowy na udostępnienie terenu w celu
        umieszczenia urządzenia infrastruktury technicznej;
        na wniosek inwestora wydawana jest Decyzja na prowadzenie robót w gruncie
        drogi publicznej. Z tytułu prowadzenia robót w drodze publicznej naliczana i
        pobierana jest opłata w wysokości określonej w Uchwale. W odniesieniu do dróg

        wewnętrznych zawierana jest umowa cywilnoprawna, tj. Umowa na umieszczenie w
        gruncie stanowiącym własność Gminy (drodze wewnętrznej / gruncie
        przylegającym bezpośrednio do tej drogi) urządzenia infrastruktury technicznej. Z
        tytułu umieszczenia na drodze wewnętrznej / gruncie przylegającym bezpośrednio
        do tej drogi urządzenia infrastruktury technicznej naliczana i pobierana jest opłata
        w wysokości określonej w Zarządzeniu.
    Gmina powzięła wątpliwość co do opodatkowania VAT ww. opłat z tytułu zajęcia dróg
    publicznych oraz dróg wewnętrznych / dróg wewnętrznych wraz z gruntami
    przylegającymi bezpośrednio do tych dróg (niezaliczonych do żadnej z kategorii dróg
    publicznych).
    Pytania
    1. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych
      znajdujących się na terenie Gminy podlegają / będą podlegały opodatkowaniu VAT?
    2. Czy opłaty pobierane przez Gminę z tytułu zajęcia dróg wewnętrznych / dróg
      wewnętrznych wraz z gruntami przylegającymi bezpośrednio do tych dróg
      (niestanowiących dróg publicznych) znajdujących się na terenie Gminy stanowią /
      będą stanowiły wynagrodzenie za świadczone przez Gminę usługi na podstawie
      zawieranych Umów, a w konsekwencji podlegają / będą podlegały opodatkowaniu VAT
      i nie korzystają / nie będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcia pasa drogowego dróg publicznych
      znajdujących się na terenie Gminy nie podlegają / nie będą podlegały opodatkowaniu
      VAT.
    2. Opłaty pobierane przez Gminę z tytułu zajęcia dróg wewnętrznych/ dróg wewnętrznych
      wraz z gruntami przylegającymi bezpośrednio do tych dróg (niestanowiących dróg
      publicznych) znajdujących się na terenie Gminy stanowią / będą stanowiły
      wynagrodzenie za świadczone przez Gminy usługi na podstawie zawieranych Umów, a
      w konsekwencji podlegają / będą podlegały opodatkowaniu VAT i nie korzystają / nie
      będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku.
    Uzasadnienie Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, w rozumieniu tej ustawy, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz
    urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zajęcie pasa
    drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i

    ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w drodze decyzji
    administracyjnej. W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, zarządcą dróg
    gminnych jest wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Zezwolenie, o którym mowa wyżej - według art. 40 ust. 2 ww. ustawy o drogach
    publicznych - dotyczy:
      1. prowadzenia robót w pasie drogowym;
      2. umieszczenia w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych
        z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego;
      3. umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z
        potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam;
      4. zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w
        pkt 1-3.
    Zgodnie z art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, za zajęcie pasa drogowego pobiera
    się opłatę.
    Zgodnie z art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych, opłatę, o której mowa w ust. 3,
    ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy zarządca drogi przy udzielaniu
    zezwolenia na zajęcie pasa drogowego.
    W konsekwencji, działania Gminy jako zarządcy dróg mieszczą się w zakresie czynności o
    charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez Gminę władztwa
    publicznoprawnego.
    Mając na uwadze stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa uznać
    należy, że Wnioskodawca pobierając opłaty za zajęcie pasa dróg publicznych będzie
    wykonywał działania mieszczące się w zakresie zadań własnych Gminy, a w konsekwencji
    w ramach tych działań nie będzie występował w charakterze podatnika VAT.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Izby
    Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: „Organ”) z dnia 30 listopada 2016 r., o sygn. 0461-ITPP1.
    4512.759.2016.1.MN, w której Organ wskazał, iż: „Zatem w przedmiotowej sprawie
    pobierane przez Wnioskodawcę daniny o charakterze publicznym nie będą stanowiły
    zapłaty za świadczenie usług. Skoro zatem Wnioskodawcy - jednostce organizacyjnej
    Powiatu - zostały powierzone przez organ władzy publicznej zadania, polegające na
    pobieraniu opłaty za zajęcie pasa drogowego na podstawie przepisów ustawy o drogach
    publicznych, to należy uznać, że Wnioskodawca w zakresie realizacji ww. zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa jest adresatem normy prawnej, o której mowa
    w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT”.
    Mając na uwadze powyższe, pobierane przez Gminę odpłatności za zajęcie pasa
    drogowego dróg publicznych nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.
    Ad. 2
    Jak już zostało wskazane, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
    wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej
    działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za
    podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych

    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług świadczonych na podstawie Umów jest działalnością gospodarczą
    („wszelka działalność usługodawców”).
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do
    zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.
    Ponadto, zdaniem Gminy żadne przepisy prawa powszechnego nie przewidują podstaw
    do wydawania decyzji administracyjnych w zakresie udostępniania dróg wewnętrznych
    /dróg wewnętrznych wraz z gruntami przylegającymi bezpośrednio do tych dróg. Mając
    powyższe na uwadze, w ocenie Gminy świadcząc usługi na podstawie Umów wykonuje
    działania wyłącznie z reżimu cywilnoprawnego.
    W konsekwencji, w opinii Gminy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym dokonuje / dokonywać ona będzie opodatkowanych VAT usług świadczonych na
    podstawie Umów w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, tj.
    odpłatnego udostępniania dróg wewnętrznych / dróg wewnętrznych wraz z gruntami
    przylegającymi bezpośrednio do tych dróg. Ponadto, zdaniem Gminy ani ustawa o VAT ani
    też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla
    czynności zajęcia terenów dróg wewnętrznych.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 7 kwietnia 2020 r., sygn.
    0113-KDIPT1-2.4012.104.2020.1.SM, w której DKIS wskazał, że: „(...) pomiędzy
    Wnioskodawcą a podmiotami zamierzającymi dokonać zajęcia pasa istnieje/będzie istniała
    więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy stanowi/będzie stanowić
    świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.
    Wnioskodawca w zamian za udostępnienie pasa drogi wewnętrznej otrzymuje/będzie
    otrzymywał wynagrodzenie w wysokości określonej opłaty. Z kolei podmiot zamierzający
    dokonać zajęcia pasa drogi wewnętrznej staje się/będzie się stawał niewątpliwie
    beneficjentem tej czynności, jest/będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą
    świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. W konsekwencji
    powyższego, odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę pasa drogi wewnętrznej w
    zamian za pobieraną opłatę podlega/będzie podlegało opodatkowaniu VAT, na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem mając na uwadze okoliczności
    sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności dokonywane
    przez Wnioskodawcę, polegające na odpłatnym udostępnianiu pasa drogi wewnętrznej na

    podstawie umów cywilnoprawnych - stanowią/będą stanowiły usługi podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z
    art. 8 ust. 1 ustawy”.
    Tożsame stanowisko przedstawiono również w interpretacjach indywidualnych:
        Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-527/14-3/MN,
        Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r. r., sygn. IPTPP1/4512-252/15-2
        /MSu,
        Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-300/14-4/PR oraz
        Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. ILPP2/443-498/14-2/SJ.
    Reasumując, Gmina jest zdania, że opłaty pobierane przez Gminę za zajęcie dróg
    wewnętrznych/ dróg wewnętrznych wraz z gruntami przylegającymi bezpośrednio do tych
    dróg (niestanowiących dróg publicznych) znajdujących się na terenie Gminy stanowią
    /będą stanowiły wynagrodzenie za świadczone przez Gminę usługi na podstawie
    zawieranych Umów, które podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT i nie korzystają
    /nie będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie
    charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona
    usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde
    świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa
    towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są
    wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w
    art. 8 ust. 2 ustawy).
    Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy –
    opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale
    także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
    Według art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
        jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
        odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których
        powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie
        zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze

    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Z opisu sprawy wynika, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Realizują Państwo zadania własne określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r.
    o samorządzie gminnym między innymi w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb
    wspólnoty, w szczególności w sprawach dotyczących utrzymania gminnych dróg, ulic,
    mostów oraz organizacji ruchu drogowego, a także ładu przestrzennego oraz gospodarki
    nieruchomościami.
    Jako zarządca dróg:
        na podstawie wydawanych decyzji administracyjnych udostępniają Państwo do
        zajęcia pas drogowy dróg publicznych, a także
        zawierają umowy cywilnoprawne na zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych
        /dróg wewnętrznych wraz z gruntami przylegającymi bezpośrednio do tych dróg,
        niestanowiących dróg publicznych,
    znajdujących się na Państwa terenie celem:
        prowadzenia robót w pasie drogowym,
        umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej
        niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
        drogowego,
        umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z
        potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
        zajęcie pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione
        powyżej, np. postój pojazdów specjalnych.
    Na podstawie Decyzji pobierają Państwo od podmiotów zajmujących drogę publiczną
    opłaty, których wysokość wynika z Uchwały Rady Miejskiej z dnia 22 maja 2013 r. w
    sprawie ustalenia stawek opłat za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych na terenie
    gminy.
    Od podmiotów zajmujących drogę wewnętrzną/drogę wewnętrzną wraz z gruntem
    przylegającym bezpośrednio do tej drogi pobierają Państwo opłaty, których wysokość
    wynika z Zarządzenia z dnia 2 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłat za zajęcie gruntu
    stanowiącego własność gminy, w tym m.in. w celu wykonania prac ziemnych związanych z
    uzbrojeniem terenu.
    W przedmiotowej Uchwale oraz Zarządzeniu ustalone zostały zróżnicowane wysokości
    stawek opłat z tytułu zajęcia dróg publicznych, dróg wewnętrznych oraz gruntów
    przylegających bezpośrednio do tych dróg w zależności od celu oraz od strefy, za dzień
                  2bądź rok zajmowania 1 m powierzchni pasa drogowego.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy podlegają/będą podlegały opodatkowaniu
    podatkiem VAT pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg

    publicznych oraz z tytułu zajęcia dróg wewnętrznych/dróg wewnętrznych wraz z gruntami
    przylegającymi bezpośrednio do tych dróg (niestanowiących dróg publicznych)
    znajdujących się na Państwa terenie.
    Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają/będą Państwo spełniali obie wskazane w art. 15 ust. 6
    ustawy przesłanki, tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie
    określonych opłat jest/będzie czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie. Chociaż w wielu aktach normatywnych
    ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy „organy władzy publicznej”,
    to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153), zwanej dalej „ustawą o samorządzie gminnym”:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów
      oraz organizacji ruchu drogowego.
    W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 889), zwanej dalej „ustawą o drogach publicznych”:
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

    Według art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
      1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
      2) wojewódzkich - zarząd województwa;
      3) powiatowych - zarząd powiatu;
      4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Na mocy art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać
      swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi,
      utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy.
      Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje
      zarządca.
    Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować
      niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz
      zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
    Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:
                                        1W szczególnie uzasadnionych przypadkach, z wyjątkiem ust. 3, lokalizowanie w
      pasie drogowym urządzeń obcych oraz reklam może nastąpić wyłącznie za
      zezwoleniem właściwego zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji
      administracyjnej – zezwolenie nie jest wymagane w przypadku wydania decyzji, o
      której mowa w ust. 7, lub w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust. 7a lub
      w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c. (...)
    Na mocy art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
      utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w
      drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku
      zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
      1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
      2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
      3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2
      oraz reklam;
      4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione
      w pkt 1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      1) pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad
        i pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
      2) droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
        drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na
        podstawie art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą

        całość techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do
        ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy
        użyciu urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.
    Jak stanowi art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:
      Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy
      zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego:
      1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22
                                          1  4ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
      2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
        umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w
                1  4art. 39 ust. 3 lub 3,
      3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie,
        o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39
            1  4ust. 3 lub 3
      – zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
      wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4–6.
    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.). zwanej dalej „ustawą o finansach publicznych”:
      Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki,
      opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek
      Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne,
      których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu
      terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora
      finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:
      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych dochody pobierane przez państwowe i
      samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
    pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych oraz z tytułu zajęcia dróg
    wewnętrznych (niestanowiących dróg publicznych) znajdujących się na Państwa terenie,
    wykonują/będą Państwo wykonywać działania mieszczące się w zakresie Państwa zadań
    własnych. Zatem w przedmiotowej sprawie pobierana przez Państwa danina o
    charakterze publicznym (opłata) nie stanowi/nie będzie stanowiła zapłaty za świadczenie
    usług. Należy stwierdzić, że w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa są/będą Państwo adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15
    ust. 6 ustawy.

    Tym samym pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych
    oraz z tytułu zajęcia dróg wewnętrznych (niestanowiących dróg publicznych) znajdujących
    się na Państwa terenie, nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, w zakresie pytania nr
    2 w ww. części – tj. opłat pobieranych z tytułu zajęcia dróg wewnętrznych – jest
    nieprawidłowe.
    Odnosząc się natomiast do opłat pobieranych za zajęcie gruntów przylegających
    bezpośrednio do dróg wewnętrznych należy stwierdzić, że w tej sytuacji nie będą Państwo
    realizowali zadań własnych gminy. Biorąc bowiem pod uwagę powołane wyżej przepisy
    prawa, należy jeszcze raz podkreślić, że organy władzy publicznej nie są podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki.
    Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku
    wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem organów władzy
    publicznej za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne
    dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Usługą, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz danego
    podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy
    rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno
    działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie czy znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Jak wynika z opisu sprawy, udostępnianie gruntów przylegających bezpośrednio do dróg
    wewnętrznych realizowane jest przez Państwa na podstawie umów cywilnoprawnych. Z
    tego tytułu pobierane są opłaty.
    Odpłatne udostępnianie gruntów przylegających bezpośrednio do drogi wewnętrznej na
    podstawie umów cywilnoprawnych nie jest działaniem mieszczącym się w zakresie zadań
    własnych gminy. W związku z tym ww. czynności nie mają charakteru publicznoprawnego,
    a Państwo nie wykonują ich w ramach władztwa publicznoprawnego.
    Zatem w zakresie odpłatnego udostępniania gruntów przylegających bezpośrednio do
    dróg wewnętrznych znajdujących się na Państwa terenie na podstawie umów
    cywilnoprawnych, są/będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów
    i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Wobec tego opłaty pobierane przez Państwa za udostępnianie gruntów przylegających
    bezpośrednio do dróg wewnętrznych znajdujących się na Państwa terenie, nie są/nie będą
    daniną o charakterze publicznym, lecz stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za
    świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które podlega/będzie podlegało
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Jednocześnie zaznaczyć trzeba, że odpłatne świadczenie usług polegających na
    udostępnianiu gruntów przylegających bezpośrednio do dróg wewnętrznych nie zostało
    przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji
    usługi te podlegają/będą podlegały opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych
    usług.
    W tej części Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych na poparcie
    własnego stanowiska w zakresie pytania nr 2 należy wskazać, że interpretacje wydawane
    są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy
    prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika.
    Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc
    zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt
    innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane
    weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej
    Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli
    stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów,
    Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to,
    że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ każdorazowo
    podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef
    Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.