Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.362.2017.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-14
Teza: Ustalenie obowiązków płatnika w odniesieniu do płatności dokonanych na rzecz podmiotu będącego rezydentem Danii.
Słowa kluczowe: Dania; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2018 r., (data wpływu 9 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązków płatnika w odniesieniu do płatności dokonanych na rzecz podmiotu będącego rezydentem Danii - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku „u źródła”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury, dla której prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym. Wnioskodawca jest wpisany do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez(…) . Działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz., 1875 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862 z późn. zm.). Organizatorem Wnioskodawcy jest (…). Nadzór nad Wnioskodawcą, związany z pełnieniem funkcji Organizatora, sprawuje (…). Wnioskodawca jest osobą prawną.

Celem budowania dobrego i profesjonalnego wizerunku, Wnioskodawca podejmuje szereg działań o charakterze marketingowym, reklamowym i promocyjnym. W związku z powyższym, również w celu uatrakcyjnienia formy, w której prezentowane są przygotowywane przez Wnioskodawcę wystawy, Wnioskodawca korzysta w szerokim zakresie z materiałów wizualizacyjnych w formie drukowanej bądź elektronicznej, np. ulotki, katalogi, foldery, wizytówki, papier firmowy, roll-upy, stoiska wystawowe, strony internetowe. Kluczowym elementem tych materiałów jest forma zastosowanej grafiki poprzez odpowiednie skomponowanie ilustracji oraz tekstu. Wnioskodawca w celu przygotowania powyższych materiałów o charakterze marketingowym, dokonuje odpłatnego nabycia praw do korzystania z fotografii oraz czcionek

Zakupów fotografii i czcionek Wnioskodawca dokonuje za pośrednictwem portali typu stock (lub podobnych), czyli stronach internetowych będących bankami zdjęć, takich jak: S., G. czy A. Właścicielami tych portali internetowych są najczęściej podmioty zagraniczne, które są nierezydentami w rozumieniu ustaw podatkowych (dalej: Ustawa CIT, Ustawa PIT).

Zakup fotografii lub czcionek od powyższych podmiotów zazwyczaj odbywa się drogą elektroniczną poprzez akceptację regulaminu działania portalu stockowego. Jako dokument dowodzący dokonania transakcji, potwierdzający obowiązek zapłaty, portal stockowy zwykle wystawia fakturę lub rachunek

Z regulaminów portali stockowych wynika m.in., że w ramach dokonanego zakupu:

*   nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich na nabywcę, a prawa autorskie do zakupionej fotografii lub czcionki pozostają przy właścicielu portalu albo autorze:
*   nabywca otrzymuje prawo do korzystania z fotografii lub czcionki wyłącznie na swój własny użytek, w szczególności może wykorzystywać zakupione zdjęcia lub czcionki we własnych celach biznesowych i komercyjnych, na stronach internetowych, biuletynach informacyjnych, w reklamach, publikacjach elektronicznych, prezentacjach multimedialnych, broszurach i ulotkach, plakatach, kartkach i pocztówkach, opakowaniach i etykietach, katalogach, w celach promocyjnych i dekoracyjnych;
*   nabywca nie ma prawa by zakupione prawo do korzystania z fotografii lub czcionki odsprzedawać, czy na jego podstawie udzielać dalszej licencji

Wnioskodawca dokonuje zakupu fotografii i czcionek od podmiotów zagranicznych zgodnie z regulaminami portali stockowych. wyłącznie w celach marketingowych, na własny użytek w swojej działalności, bez prawa do dalszej odprzedaży Wnioskodawca me może nabytych w ten sposób fotografii i czcionek sprzedać czy udzielać sublicencji. Zapłata z tytułu zakupu fotografii i czcionek od podmiotów zagranicznych następuje w walutach obcych i me jest pomniejszana o podatek u źródła.

Przedmiotowy wniosek dotyczy jednego zdarzenia zaistniałego oraz dwóch zdarzeń przyszłych.

Zdarzenie zaistniałe to nabycie czcionki od podmiotu - osoby fizycznej będącej rezydentem podatkowym Danii.

Zdarzenia przyszłe dotyczą nabycia fotografii i czcionek od:

*   podmiotu innego niż osoba fizyczna, będącego rezydentem USA,
*   podmiotu innego niż osoba fizyczna, będącego rezydentem Irlandii.

Podmioty od których Wnioskodawca nabywa fotografie i czcionki nie mają swojej siedziby w Polsce oraz nie mają zarządu w Polsce.

Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy przepisów podatkowych wynikających z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca w związku ze stanem faktycznym i zdarzeniami przyszłymi przedstawionymi we wniosku ma obowiązek pobrać podatek u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz nierezydentów z tytułu nabycia na portalach stockowych prawa do używania zdjęć i czcionek, wyłącznie na własny użytek dla celów marketingowych, jeżeli Wnioskodawca nie będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji?
2.  Czy Wnioskodawca w związku ze stanem faktycznym i zdarzeniami przyszłymi przedstawionymi we wniosku ma obowiązek pobrać podatek u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz nierezydentów z tytułu nabycia na portalach stockowych, prawa do używania zdjęć i czcionek, wyłącznie na własny użytek dla celów marketingowych, jeżeli Wnioskodawca będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania nr 1 i nr 2 w odniesieniu do obowiązków płatnika w zakresie płatności dokonanych na rzecz rezydenta Danii.

W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

ad 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz nierezydentów z tytułu nabycia zdjęć i czcionek na portalach stockowych dla własnych celów marketingowych, bez względu na to, czy jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji, czy też go nie posiada.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy CIT podatnicy, jeżeli me mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 26 ust 1 ustawy CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust 1 art. 22 ust 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust 2, 2b, 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Na podstawie art. 21 ust 1 pkt 1 ustawy CIT podatek dochodowy w wysokości 20% ustała się od uzyskanych przez nierezydentów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychodów m in. z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw.

Jak wynika z art. 21 ust. 2 ustawy CIT, przepisy dotyczące podatku u źródła należy stosować jednak z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mając na uwadze powyższe w mniejszej sprawie zastosowanie powinny znaleźć regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte z poszczególnymi państwami w których siedzibę mają podmioty zagraniczne od których Wnioskodawca dokonuje zakupu zdjęć i czcionek. W szczególności wziąć pod uwagę należy regulacje w zakresie należności licencyjnych.

Każda z umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu zawiera odmienną definicję należności licencyjnych. W zakresie interpretacji pojęcia „należności licencyjnych” szczególną rolę odgrywa jednak Komentarz do Modelowej Konwencji OECD. Na Modelowej Konwencji wzorowane są wszystkie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Choć nie jest on źródłem prawa, ma moc szczególną, nadając kierunek interpretacji poszczególnym umowom o unikaniu podwójnego opodatkowania. Polskie organy podatkowe z uwagi na to, że Polska jest członkiem OECD mają również obowiązek stosować się do powyższego Komentarza, tak by zapewnić międzynarodową jednolitość interpretacji.

Powyższe potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2015 roku, sygn. ITPB1/4511-974/15/MR uznał, iż „tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania”.

Tym samym w tym miejscu należy zatem wskazać na stosowne zapisy Komentarza do Modelowej Konwencji.

Według powyższego Komentarza do transakcji dotyczących wytworów cyfrowych, takich jak obrazy, dźwięki lub teksty, należy stosować odpowiednio konstrukcje przewidziane dla programów komputerowych. Zgodnie z punktem 14.2 Komentarza, wykorzystywanie programów komputerowych wyłącznie dla własnych potrzeb, w tym powielanie w celu zapewnienia możliwości korzystania z programu, nie stanowi należności licencyjnej. W Komentarzu zwrócono również uwagę na licencje polegające na elektronicznym zdalnym nagrywaniu utworów. Dla ich rozliczenia przyjęto zasady podobne jak dla programów komputerowych. W punkcie 17.3 wskazano, ze elektroniczne zdalne nagrywanie wytworów cyfrowych (obrazy, dźwięki lub tekst) dla własnego użytkowania lub na czerpanie korzyści jest wyłącznie zakupem danych, a nie nabyciem licencji.

Jak wynika z powyższego, za należności licencyjne nie mogą być uznawane te należności, które ponoszone są za licencję, w związku z którą jej nabywca nie nabywa praw autorskich bądź praw do dysponowania nimi w stosunku do przedmiotu licencji: nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży bądź nie będzie udzielał sublicencji, może wykorzystywać przedmiot licencji jedynie do własnych potrzeb.

Powyższe potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo:

Minister Finansów w piśmie z dnia 28 maja 1997 r. sygn. PO 4/AK-802.227/97 stwierdził, iż „zakup przez podmiot polski od podmiotu zagranicznego egzemplarza programu komputerowego, który nie skutkuje przejściem całości praw autorskich do tego programu, a korzystanie z tych praw ograniczone jest jedynie do wykorzystania na własne potrzeby kupującego (bez prawa do dalszej odprzedaży, powielania, kopiowania itp.), nie rodzi u tego podmiotu obowiązku pobrania podatku dochodowego określonego w art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych”; podobne stanowisko wynika również z pisma Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 1997 r. sygn. PO 4/AK-802-3627/345/97. Z pisma tego wynika, że „zapłata przez podmiot polski za nabycie od podmiotu zagranicznego programu komputerowego na potrzeby własnej działalności podmiotu polskiego bez praw do jego kopiowania dystrybucji czy innego podobnego realizowania prawa do tego programu nie mieści się w definicji należności licencyjnych określonej w art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r Nr 106. poz. 482 z późn. zm.) oraz określonej w przepisach międzynarodowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a tym samym należność taka nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym”.

Minister Finansów potwierdził zatem, że zakup programu komputerowego na własny użytek nie rodzi obowiązku pobrania podatku u źródła. Taką samą regułę należałoby zastosować do zakupionych zdjęć i czcionek, zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECO. Powyższe stanowiska, chociaż odnoszą się do programów komputerowych, w kontekście Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, mają zastosowanie również do innych wytworów cyfrowych (obrazy, dźwięki, teksty). Tym samym należy stwierdzić, iż dotyczą także nabywania licencji na korzystanie z fotografii i czcionek, w zakresie, w jakim zostało to przedstawione przez Wnioskodawcę.

Oznacza to, że zapłata za wykorzystywanie obrazów, czy czcionek zakupionych przez Wnioskodawcę na portalach stockowych zgodnie z regulaminem wyłącznie na własny użytek nie stanowi należności licencyjnej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W Konsekwencji w takich przypadkach nie ma obowiązku pobrania podatku u źródła, Wnioskodawca korzysta bowiem z zakupionych fotografii i czcionek jedynie na własne cele przygotowania materiałów promocyjnych, reklamowych, marketingowych. Jednocześnie zakupione fotografie i czcionki nie podlegają dalszej odsprzedaży.

Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

W przedstawionym stanie faktycznym nie obejmuje on swoją dyspozycją Wnioskodawcy, gdyż wypłacone przez niego należności nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie wyżej wymienionych przepisów. Dokonując wypłaty należności na rzecz nierezydentów z tytułów wymienionych w stanie faktycznym nie jest zatem zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności na rzecz zagranicznego kontrahenta.

W przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę należności nierezydentom, które nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy CIT, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji warunkującego niepobranie podatku „u źródła”. W związku z tym na Wnioskodawcy nie będzie również ciążył obowiązek złożenia informacji IFT-2/IFT-2R.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy podatkowe.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. ILPB4/423-319/13-2/ŁM potwierdził stanowisko podatnika, który wskazał, iż uzyskał prawo do korzystania z zasobów fotograficznych z witryny internetowej, jedynie na cele reklamowe, promocji. rozrywkowe, np. biuletyny, publikacje internetowe i elektroniczne, wydruki plakatów. Podatnik jednocześnie nie miał uprawnienia do wykorzystania zasobów w zakresie, w jakim zostałyby użyte do celów związanych z odsprzedażą. Organ podatkowy potwierdził, że podatnik nie jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła, gdyż tego rodzaju zakup nie mieści się w pojęciu „należności licencyjnych" o których mowa w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

W analogicznym stanie faktycznym, wypowiadał się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2011 r. sygn.. IBPBI/2/423-1207/11/MS. Podatnik nabywał prawo do korzystania z zasobów fotograficznych, ilustracji. animacji oraz innej zawartości multimedialnej za pośrednictwem witryny internetowej wyłącznie na własne potrzeby, będąc jednocześnie końcowym użytkownikiem tej zawartości. Organ podatkowy potwierdził również, że płatności dokonywane przez spółkę na rzecz podmiotu kanadyjskiego nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że spółka dokonując wypłaty takich należności nie będzie obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

Należy zatem stwierdzić, iż zakup licencji uprawniających Wnioskodawcę do użytkowania fotografii i czcionek, w sytuacji, gdy Spółka zgodnie z regulaminami portali stockowych nie nabywa jednocześnie praw autorskich do tych materiałów, lecz ma jedynie możliwość korzystania z nabytych fotografii i czcionek na własny użytek, nie stanowi należności licencyjnych, w myśl Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym i przyszłym, nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy obowiązek pobrania podatku u źródła. Wnioskodawca nie ma również obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji i składania informacji IFT2/IFT2R.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r w sprawie ILPB4/4510-1-36/16-5/DS oraz ILPB4/4510-1-36/16-4/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W rozpatrywanej sprawie znajdą zastosowanie przepisy Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. z 2003 r., nr 43, poz. 368, dalej: „umowa polsko-duńska”).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy polsko-duńskiej, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 umowy polsko-duńskiej).

Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (art. 12 ust. 3 umowy polsko-duńskiej).

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-duńskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Według Komentarza do transakcji dotyczących wytworów cyfrowych, takich jak obrazy, dźwięki lub teksty, należy stosować odpowiednio konstrukcje przewidziane dla programów komputerowych. Zgodnie z punktem 14.2 Komentarza wykorzystywanie programów komputerowych wyłącznie dla własnych potrzeb, w tym powielanie w celu zapewnienia możliwości korzystania z programu, nie stanowi należności licencyjnej. W Komentarzu zwrócono również uwagę na licencje polegające na elektronicznym zdalnym nagrywaniu utworów. Dla ich rozliczenia przyjęto zasady podobne jak dla programów komputerowych. W punkcie 17.3 Komentarza wskazano, że elektroniczne zdalne nagrywanie wytworów cyfrowych (obrazy, dźwięki lub tekst) dla własnego użytkowania lub na czerpanie korzyści jest wyłącznie zakupem danych, a nie nabyciem licencji. Odmiennie należy traktować wyłącznie prawo do użytkowania praw autorskich zawartych w produkcie cyfrowym, które konieczne jest dla używania wytworów cyfrowych. W tym przypadku nabywca wytworów cyfrowych musi posiadać odpowiednie prawo do praw autorskich, aby móc wykorzystać utwór dla potrzeb prowadzonej działalności (np. wytworzenia wyrobu gotowego) oraz wprowadzenia danego wytworu cyfrowego do obrotu oraz jego upublicznienia.

Innymi słowy Komentarz odnosi się do transakcji określanych jako licencje na miejsce/przedsiębiorstwo/sieć (network licenses), które nie powinny być traktowane jako należności licencyjne, a jako zyski przedsiębiorstwa. Kluczowe znaczenie ma prawidłowe ustalenie przedmiotu, za który płatność jest dokonywana. Jeżeli płatność nie dotyczy prawa autorskiego, to znaczy jest ograniczone do prawa, jakie jest niezbędne dla skopiowania obrazu i obsługi przez klienta w ramach wyłącznie jego zasobów, to takie użytkowanie nie powinno być traktowane jako wchodzące w zakres definicji należności licencyjnych. Jeżeli zatem w ramach transakcji Spółka nabywa prawo do elektronicznego skopiowania produktu cyfrowego (np. obrazu fotograficznego) dla własnego użytku/korzyści, bez prawa do odsprzedania, to płatności z tego tytułu dokonywane są w zamian za nabycie danych przekazywanych w formie sygnału cyfrowego, wobec czego nie są one traktowane jako należności licencyjne, a jako zyski przedsiębiorstwa (z komentarza B. Brzezińskiego Model Konwencji OECD Komentarz, wyd. OPP Wiedza i Praktyka, Warszawa 2010 r.).

Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności korzysta/będzie korzystał w szerokim zakresie z materiałów wizualizacyjnych w formie drukowanej bądź elektronicznej, np. ulotki, katalogi, foldery, wizytówki, papier firmowy, roll-upy, stoiska wystawowe, strony internetowe. Wnioskodawca w celu przygotowania powyższych materiałów o charakterze marketingowym, dokonuje/będzie dokonywała odpłatnego nabycia praw do korzystania z fotografii oraz czcionek. Zakupów fotografii i czcionek (…) dokonuje/będzie dokonywała za pośrednictwem portali typu stock (lub podobnych), czyli stronach internetowych będących bankami zdjęć. Właścicielami tych portali są najczęściej podmioty zagraniczne, które są nierezydentami w rozumieniu ustaw podatkowych.

W niniejszym przypadku jest to podmiot będący rezydentem Danii.

Wnioskodawca dokonuje zakupu fotografii lub czcionek od podmiotów zagranicznych drogą elektroniczną poprzez akceptację regulaminu działania portalu stockowego.

W ramach dokonanego zakupu:

*   nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich na nabywcę, a prawa autorskie do zakupionej fotografii lub czcionki pozostają przy właścicielu portalu albo autorze:
*   nabywca otrzymuje prawo do korzystania z fotografii lub czcionki wyłącznie na swój własny użytek, w szczególności może wykorzystywać zakupione zdjęcia lub czcionki we własnych celach biznesowych i komercyjnych, na stronach internetowych, biuletynach informacyjnych, w reklamach, publikacjach elektronicznych, prezentacjach multimedialnych, broszurach i ulotkach, plakatach, kartkach i pocztówkach, opakowaniach i etykietach, katalogach, w celach promocyjnych i dekoracyjnych;
*   nabywca nie ma prawa, by zakupione prawo do korzystania z fotografii lub czcionki odsprzedawać, czy na jego podstawie udzielać dalszej licencji.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca nabędzie prawo do korzystania z zasobów fotograficznych oraz czcionek za pośrednictwem witryny internetowej wyłącznie na własne potrzeby, będąc jednocześnie końcowym użytkownikiem tej zawartości. Zatem płatności dokonywane przez (…) na rzecz podmiotu będącego rezydentem podatkowym Danii nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując wypłaty takich należności nie jest zobowiązany do pobrania od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym nie obejmuje on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez nią należności z tytułu nabycia fotografii i czcionek dla własnych celów nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 wskazanej ustawy. (…) nie będzie zatem zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności.

Mając na uwadze powyższe w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę należności na rzecz rezydenta Danii, które nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji warunkującego niepobranie podatku „u źródła”.

Reasumując – w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz rezydenta Danii, z tytułu nabycia na portalach stockowych prawa do używania zdjęć i czcionek, wyłącznie na własny użytek dla celów marketingowych, bez względu na to, czy jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji, czy też go nie posiada.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji i pism organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są one wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Ponadto należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena, czy na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek złożenia informacji IFT-2/IFT-2R, gdyż nie jest to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, lecz zagadnienie to stanowi element własnego stanowiska (…).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.