Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.124.2025.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-20
Teza: Otrzymywane świadczenia z Trustu nie są i nie będą
opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, gdyż
świadczenia od Trustu nie są dokonywane żadnym z tytułów
wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od spadków i
darowizn.
Słowa kluczowe: Stany Zjednoczone
testament-zapis testamentowy
trust
zapis
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot
opodatkowania-Zakres opodatkowania
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział
1-art. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 1 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków
    podatkowych przekazania majątku przez trust z siedzibą w USA. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Jest Pan osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą miejsce zamieszkania
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu w Polsce.
    Pana brat (dalej jako „Spadkodawca”), na podstawie umowy powołania trustu z (...) r. (dalej
    jako „Umowa Trustu”), powołał (...) Trust z siedzibą w stanie (...), Stany Zjednoczone
    Ameryki Północnej, ustanowiony i działający na podstawie tamtejszego prawa (dalej jako
    „Trust”).
    W tym samym czasie Spadkodawca sporządził ostatnią wolę i testament (dalej jako
    „Testament”). Trust został ustanowiony w formie odwołalnego trustu utworzonego za
    życia (ang. Revocable living trust), umożliwiającego przekazanie do Trustu określonych
    składników majątku przez Spadkodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, a
    także po śmierci Spadkodawcy na podstawie Testamentu. Trust miał tym majątkiem
    zarządzać i dysponować zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Trustu. Zgodnie z
    postanowieniami Testamentu, całość tzw. reszty spadkowej, obejmującej składniki
    majątkowe nieprzekazane za życia Spadkodawcy do Trustu, Spadkodawca przekazał do
    Trustu (do dyspozycji według Umowy Trustu). W Testamencie została zawarta także
    dyspozycja, iż w przypadku nieskuteczności takiego rozporządzenia majątkiem
    Spadkodawcy, przy jednoczesnej możliwości włączenia zapisów Umowy Trustu do
    Testamentu:
    (i) powiernicy Trustu są wyznaczeni na powierników Testamentu;
    (ii) zapisy Umowy Trustu zostają włączone do Testamentu;
    (iii) reszta spadkowa zostaje przekazana powiernikom Testamentu;
    (iv) reszta spadkowa ma zostać rozdysponowana zgodnie z postanowieniami Umowy
      Trustu w taki sposób, by objęte nią rozporządzenia były traktowane jak
      rozporządzenia na mocy Testamentu.
    Na podstawie Testamentu, postanowieniem z (...) r. Sąd Rejonowy (...) stwierdził nabycie
    spadku po Spadkodawcy w całości wprost przez Trust, jako jedynego Spadkobiercę.
    W trakcie postępowania spadkowego zostało również potwierdzone przez biegłego i
    uznane przez sąd, że Trust na gruncie prawa stanu (...) jest traktowany jako podmiot
    odrębny od jego powiernika i założyciela (Spadkodawcy).
    Wyżej opisane brzmienie Testamentu i Umowy Trustu i charakterystyka Trustu wskazują,
    że Trust jest wehikułem o charakterze spadkowym oraz spadkobiercą w rozumieniu
    przepisów prawa spadkowego, a jego główną rolą miało być zarządzanie posiadanym
    majątkiem, a następnie dystrybucja majątku po śmierci Spadkodawcy. Umowa Trustu jest
    ponadto odpowiednikiem i uzupełnieniem Testamentu. W Umowie Trustu zostały zawarte
    postanowienia dotyczące m.in. rozporządzenia majątkiem Trustu na wypadek śmierci
    Spadkodawcy na rzecz określonych w Umowie Trustu beneficjentów Trustu.

    Trust jest, co do zasady, zobowiązany do rozdysponowania na rzecz beneficjentów swoich
    aktywów, niemniej w Umowie Trustu postanowiono, że za maksymalny czas trwania
    Trustu uważa się najdłuższy okres utrzymywania majątku w Truście na mocy Testamentu i
    obowiązujących przepisów (w tym okresy długoterminowe jak np. 21 lub 90 lat).
    Dodatkowo, Spadkodawca wskazał, że odpowiedni przepis przeciw wieczystości nie ma
    zastosowania do Trustu w zakresie, w jakim takie rozporządzenie testamentowe jest
    zgodne z prawem. W konsekwencji, Trust może funkcjonować przez najdłuższy okres
    dozwolony przez prawo, a niektóre zasady ograniczające czas trwania Trustu nie mają
    zastosowania. Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może funkcjonować i
    kontynuować swój byt prawny nawet po śmierci jego beneficjentów.
    Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może przekazywać beneficjentom
    składniki majątkowe wchodzące w skład jego majątku. Przekazanie składników majątku
    nie będzie oparte na umowie darowizny, a będzie wykonaniem zapisów Umowy Trustu (tj.
    bezpośrednią podstawą wydania majątku do beneficjentów będą postanowienia Umowy
    Trustu). Zarządzanie majątkiem Trustu oraz dyspozycje przekazywania majątku Trustu na
    rzecz beneficjentów wykonywane są przez powiernika Trustu (dalej jako „Powiernik”).
    Wszelkie przeniesienia majątku z Trustu na rzecz beneficjentów dokonywane są przez i za
    zgodą Powiernika.
    Powiernik ma prawo, bez konieczności uzyskania zgody beneficjentów, dokonywać
    dystrybucji z Trustu na ich rzecz w formie gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest
    upoważniony do dokonywania dystrybucji z Trustu w dowolny sposób, jaki uzna za zgodny
    z wolą Spadkodawcy, uwzględniając działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji
    spadkowej. Jednak zgodnie z Umową Trustu, Powiernik nie ma obowiązku bezzwłocznej
    dystrybucji wszystkich aktywów Trustu na rzecz beneficjentów. Powiernik może zatrzymać
    w Truście aktywa wcześniej należące do Spadkodawcy i ponownie je zainwestować na
    rzecz Trustu w dowolne rodzaje aktywów. Co do zasady, do czasu dystrybucji, Powiernik
    wykonuje kontrolę prawną nad aktywami wchodzącymi w skład majątku Trustu w
    interesie i na rzecz beneficjentów, mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli
    Spadkodawcy.
    W chwili obecnej jest Pan jedynym beneficjentem Trustu zamieszkującym na stałe w
    Polsce i będącym polskim obywatelem.
    Aktywa (majątek) posiadane przez Trust mogą składać się między innymi ze środków
    pieniężnych oraz udziałów w spółkach. W szczególności, Trust posiada pośrednio lub
    bezpośrednio udziały w zagranicznych oraz polskich spółkach, w tym w spółkach
    posiadających nieruchomości komercyjne i mieszkaniowe w Polsce.
    Od momentu śmierci Spadkodawcy do dnia dzisiejszego zmieniła się struktura, jak i łączna
    liczba i wartość składników majątku (aktywów, w tym środków pieniężnych jak i udziałów
    w spółkach zależnych) należących do Trustu. W efekcie:
    - stan środków finansowych posiadanych przez Trust jest obecnie inny niż w momencie
      śmierci Spadkodawcy czy też w okresie kilku następujących lat;
    - zmieniła się struktura majątku (aktywów) posiadanych przez Trust, w szczególności w
      zakresie posiadanych udziałów w spółkach (tj. w skład majątku Trustu zostały włączone
      nowe podmioty, które nie istniały na moment śmierci Spadkodawcy lub część
      podmiotów wtedy istniejących została zlikwidowana);
    - zmieniła się wartość całego majątku (aktywów) posiadanego przez Trust, w szczególności
      w zakresie posiadanych udziałów w spółkach (tj. wartość poszczególnych aktywów
      uległa zwiększeniu lub zmniejszyła się w porównaniu do ich wartości na moment
      śmierci Spadkodawcy).

    W związku z faktem, iż planuje Pan uzyskanie części aktywów z Trustu w kilku transzach, a
    planowane świadczenia na Pana rzecz przez Trust mogą przyjąć również formę
    bezgotówkową, postanowił Pan zwrócić się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z
    pytaniem, czy uzyskanie takich świadczeń majątkowych z Trustu, zarówno w formie
    pieniężnej, jak i niepieniężnej, będzie podlegać zwolnieniu na zasadach określonych w
    ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych
    tytułem zapisu.
    Pytania
    1. Czy nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym
    środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na
    podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w
    ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych
    tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego
    przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty
    śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz w
    przyszłości?
    2. Czy nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym
    środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na
    podstawie Umowy Trustu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku
    posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w
    okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na
    Pana rzecz, w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od
    spadków i darowizn, na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn,
    pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie:
    1. Nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków
      pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na
      podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych
      w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych
      tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego
      przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty
      śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz w
      przyszłości.
    2. Nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków
      pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na
      podstawie Umowy Trustu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku

      posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w
      okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na
      Pana rzecz w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn,
      pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych.
    W zakresie pytania numer 1:
    Charakter prawny Trustu.
    Trust jest stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym, w ramach którego powiernik
    zarządza majątkiem trustu na rzecz innej osoby lub osób (beneficjentów), na zasadach
    określonych w umowie trustu lub w dokumencie o podobnym charakterze. W tradycyjnym
    ujęciu, trust jest określany jako „wynikające z zasad equity zobowiązanie (equitable
    obligation) obciążające osobę zwaną właścicielem powierniczym (trustem) do takiego
    postępowania z pozostającym pod jego kontrolą majątkiem trustowym, aby korzyści z
    niego przypadały innemu podmiotowi lub podmiotom (beneficjentom/cestui que trust),
    przy czym właściciel powierniczy może być także jednym z nich”.
    Głównym celem powołania trustu jest określenie zasad rozporządzania majątkiem
    założyciela trustu po jego śmierci i ustalenie zasad sukcesji. Trusty o charakterze
    spadkowym są szczególnie często spotykane w Stanach Zjednoczonych z uwagi na
    niezwykle skomplikowane i uciążliwe (trwające nieraz latami) procedury związane z
    likwidacją i podziałem spadku. W praktyce amerykańskiej instytucja trustu jest często
    wykorzystywana jako substytut testamentu i stanowi popularne narzędzie planowania
    sukcesji, ponieważ pozwala na uniknięcie uciążliwego procesu spadkowego, w
    szczególności, jeżeli założyciel posiada majątek w kilku jurysdykcjach.
    Trust, z którego środki majątkowe mają być przekazywane Panu, jest trustem o
    charakterze spadkowym, gdyż z postanowień Umowy Trustu wynika, iż został on
    ustanowiony w celu określenia zasad rozporządzenia majątkiem spadkowym, tj.
    przekazywania aktywów Trustu jego beneficjentom, w tym Panu, zgodnie ze stosownymi
    postanowieniami Umowy Trustu. Jako odwoływalny trust utworzony za życia założyciela,
    stanowi substytut testamentu i zapewnia ostateczny podział majątku założyciela
    (Spadkodawcy) po jego śmierci. Niemniej w Umowie Trustu postanowiono, że Trust może
    funkcjonować przez najdłuższy okres dozwolony przez prawo oraz, że niektóre zasady
    ograniczające czas trwania Trustu nie mają zastosowania. W konsekwencji, zgodnie z
    postanowieniami Umowy Trustu, Trust może funkcjonować i kontynuować swój byt
    prawny przez dłuższy czas, a nawet po śmierci jego beneficjentów.
    Zgodnie z Testamentem i Umową Trustu, po śmierci Spadkodawcy, Powiernik jest
    uprawniony do dysponowania całym powierzonym majątkiem zgodnie z Testamentem
    oraz postanowieniami Umowy Trustu. Powiernik ma prawo, bez konieczności uzyskania
    zgody beneficjentów do dokonywania dystrybucji z Trustu na ich rzecz, w tym na Pana
    rzecz, w formie gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest upoważniony do dokonywania
    dystrybucji z Trustu w sposób, który uzna za zgodny z wolą Spadkodawcy, uwzględniając
    działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji spadkowych. Powiernik może
    zatrzymać w Truście aktywa wcześniej należące do Spadkodawcy i reinwestować je we
    wszelkiego rodzaju aktywa. Co do zasady, w przypadku braku wypłat, Powiernik wykonuje
    kontrolę prawną nad aktywami pozostającymi w Truście w interesie i na rzecz
    beneficjentów, mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.
    Porównanie instytucji trustu do instytucji znanych polskiemu prawu spadkowemu.
    W polskim porządku prawnym instytucja trustu nie została uregulowana ani w prawie
    cywilnym, ani w prawie podatkowym. Trust jest instytucją prawną wykształconą w

    systemach prawnych typu „common law” (w szczególności anglosaskich), dlatego też,
    ocena prawnopodatkowych skutków nabycia spadku przez Trust i późniejszego
    przekazywania majątku Panu jest wysoce utrudniona.
    Wobec powyższego, ocena możliwości zastosowania przepisów ustawy o podatku od
    spadków i darowizn do opisanego stanu faktycznego może nastąpić jedynie poprzez
    analogię do istniejących i znanych w Polsce instytucji prawa spadkowego, biorąc pod
    uwagę całokształt okoliczności związanych z powstaniem Trustu opisanych we wniosku, a
    także związku przekazywania majątku przez Trust do Pana ze śmiercią Spadkodawcy oraz
    faktu, że Trust nie był upoważniony czy zobligowany do dokonywania jakichkolwiek
    przysporzeń na rzecz Pana do chwili śmierci Spadkodawcy.
    W Pana opinii, w przedmiotowej sytuacji zasadne jest odniesienie się do przewidzianych w
    Kodeksie cywilnym oraz na gruncie prawa podatkowego w podatku od spadków i
    darowizn – instytucji wykonawcy testamentu i zapisu zwykłego.
    Pana zdaniem, biorąc pod uwagę charakter i cel Trustu, sytuację Trustu można
    przyrównać wprost do sytuacji jedynego spadkobiercy będącego jednocześnie wykonawcą
    testamentu, natomiast jego beneficjentów, w tym Pana – do zapisobierców.
    Trust a instytucja wykonawcy testamentu.
    Zgodnie z art. 986 ustawy Kodeks cywilny, spadkodawca może w testamencie powołać
    wykonawcę lub wykonawców testamentu. Jak natomiast stanowi art. 988 Kodeksu
    cywilnego, jeżeli spadkodawca nie postanowił inaczej, wykonawca testamentu powinien
    zarządzać majątkiem spadkowym, spłacić długi spadkowe, w szczególności wykonać
    zapisy zwykłe i polecenia, a następnie wydać spadkobiercom majątek spadkowy zgodnie z
    wolą spadkodawcy i z ustawą, w każdym razie niezwłocznie po dokonaniu działu spadku.
    Obowiązki nałożone na Trust i cel jego działania są zatem zbieżne z obowiązkami
    wykonawcy testamentu. Podobnie jak wykonawca testamentu, Trust zarządza
    powierzonym mu majątkiem we własnym imieniu, lecz w interesie jego beneficjentów (w
    tym Pana), mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.
    Pomimo posiadania dużego zakresu swobody w odniesieniu do sposobu zarządzania
    majątkiem, w tym rozporządzania przedmiotami wchodzącymi w jego skład, w czasie
    trwania trustu, jego ostatecznym i nadrzędnym celem jest dokonanie przysporzeń na
    rzecz beneficjentów. Trust ma jedynie zachowywać (ew. pomnożyć) przekazany mu
    majątek na warunkach wynikających z Umowy Trustu, a jego prawa (jako właściciela tego
    majątku) są ograniczone przez postanowienia Umowy Trustu i interes beneficjentów.
    Wypłacanie środków zgromadzonych w Truście na wniosek jego beneficjentów wymaga
    zgody Powiernika Trustu.
    W związku z powyższym, Pana zdaniem, należy uznać, że w przedmiotowym stanie
    faktycznym Trust pełni rolę zbliżoną do wykonawcy testamentu.
    Beneficjent Trustu a instytucja zapisobiercy.
    Instytucja zapisu uregulowana została w art. 986 i nast. Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art.
    986 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe
    zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego
    świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby.
    Na mocy Testamentu Trust jest spadkobiercą Spadkodawcy.
    Sytuacja Beneficjenta (Pana) w przedstawionym stanie faktycznym jest natomiast
    porównywalna do sytuacji zapisobiercy. Otrzyma Pan określone składniki majątku Trustu
    na podstawie rozporządzeń Spadkodawcy, w których Spadkodawca zobowiązał Trust –
    będący spadkobiercą – do przekazania określonych składników majątkowych
    beneficjentom.

    Pogląd o istnieniu podobnej analogii można również spotkać w doktrynie. Jak wskazuje M.
    Zacharewicz, „Z powyższego [regulacji Kodeksu cywilnego dotyczących instytucji zapisu –
    przyp. Pana] wynika, że za pomocą zapisu możliwe jest osiągnięcie niektórych ze skutków
    właściwych fideikomisom i trustom. Testator może przykładowo nałożyć na spadkobiercę
    (lub zapisobiercę) obowiązek okresowego świadczenia w pieniądzu na rzecz utrzymania i
    edukacji określonych małoletnich krewnych, a ponadto (lub zupełnie niezależnie od
    pierwszego z obowiązków) – po spełnieniu się określonego warunku lub terminu (np.
    ukończenie ustalonego wieku, zawarcie małżeństwa) – do świadczenia na ich rzecz
    określonych kwot pieniężnych w postaci zgromadzonego kapitału lub przeniesienia na ich
    własność domu rodzinnego itp.” (M. Zachariasiewicz, Ustanowienie trustu w testamencie
    lub za pomocą innej czynności prawnej mortis causa pod rządami polskiego prawa
    spadkowego, Rejent 02/2009).
    Przedstawiona powyżej argumentacja sprawia, iż Pana zdaniem, jego opinię o traktowaniu
    beneficjentów na gruncie polskiego prawa podatkowego w sposób analogiczny do
    zapisobierców należy uznać za uzasadnioną. Dodatkowym argumentem przemawiającym
    za tym stwierdzeniem są wspomniane we wniosku zapisy Testamentu, zgodnie z którymi
    gdyby z jakiegokolwiek powodu okazało się, że powołanie Trustu jako spadkobiercy
    okazałoby się nieskuteczne, postanowienia Umowy Trustu miałyby zostać włączone do
    treści Testamentu, a majątek spadkowy miałby zostać rozdysponowany zgodnie z
    postanowieniami Umowy Trustu na rzecz powołanych w niej beneficjentów.
    Skutki podatkowe.
    Z uwagi na charakter prawny Trustu oraz biorąc pod uwagę przepis art. 1 ust. 1 ustawy o
    podatku od spadków i darowizn, odnoszący się do instytucji zapisu zwykłego, w Pana
    ocenie prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym nabycie przez Pana składników
    majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach
    zależnych) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie
    podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawy o podatku od spadków i
    darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu.
    Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn,
    opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne
    własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw
    majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem
    dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia
    testamentowego.
    Stosownie do art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub
    praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowa, jeżeli w chwili otwarcia
    spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce
    stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    W powyższych przepisach enumeratywnie określono więc granice przedmiotu
    opodatkowania, wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega
    opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
    Biorąc pod uwagę wykazane wyżej podobieństwa instytucji Trustu do wykonawcy
    testamentu oraz fakt, że Trust jest spadkobiercą Spadkodawcy, a także analogiczność
    Pana sytuacji do sytuacji zapisobiercy, w Pana opinii, każdorazowe przekazanie Panu
    składników majątku (rzeczy i praw majątkowych) przez Trust należy na gruncie polskiego
    prawa podatkowego traktować tak jak nabycie przez Pana rzeczy lub praw majątkowych
    tytułem zapisu i w konsekwencji wypłaty będą podlegać zasadom opodatkowania
    określonym w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw
    majątkowych tytułem zapisu zwykłego, a w szczególności:

    1) obowiązek podatkowy będzie ciążył na Panu, jako nabywcach rzeczy lub praw
      majątkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn,
    2) obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, z chwilą
      wykonania zapisu zwykłego, tj. w momencie każdorazowego przekazania rzeczy lub
      praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych, Panu przez Trust.
    Należy przy tym podkreślić, że w okolicznościach sprawy bez znaczenia są zmiany
    struktury, jak i liczby i łącznej wartości składników majątku (aktywów, w tym środków
    pieniężnych jak i udziałów w spółkach) należących do Trustu.
    Przedmiotem zapisu zwykłego jest określone świadczenie majątkowe. Zapis zwykły nie
    może być niemajątkowy; zapis zwykły musi zostać wyraźnie skonkretyzowany w akcie
    ostatniej woli; zapis zwykły musi mieć postać świadczenia: ustanowienie zapisu zwykłego
    jest źródłem zobowiązania, a świadczenie to określone zachowanie, do którego jest
    zobowiązany dłużnik względem wierzyciela.
    Przedmiotem zapisu zwykłego może być :
    - wydanie (przeniesienie własności) określonej rzeczy,
    - zapłata oznaczonej sumy pieniężnej – przy czym zapis taki niekoniecznie musi dotyczyć
      jednorazowego przekazania oznaczonej kwoty, może również chodzić o przyszłe i
      powtarzające się świadczenia pieniężne. Określenie wartości zapisu zwykłego może
      zostać dokonane wprost poprzez podanie przez spadkodawcę sumy nominalnej albo
      poprzez odwołanie się do określonego w testamencie miernika wartości, np. ułamka
      udziału spadkowego;
    - przelew wierzytelności lub umorzenie długu;
    - wykonanie określonego dzieła przez obciążonego zapisem na rzecz zapisobiercy;
    - zobowiązanie do ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego,
    - przeniesienie posiadania.
    Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem zapisu zwykłego jest przeniesienie własności
    rzeczy oznaczonej co do tożsamości, rzecz ta powinna należeć do spadku w chwili jego
    otwarcia. Artykuł 976 Kodeksu cywilnego, który wprowadza ten obowiązek, ma jednak
    charakter dyspozytywny, co wyraża się przez to, że spadkodawca może swoją wolą inaczej
    uregulować sytuację, kiedy przedmiotem świadczenia są rzeczy oznaczone co do
    tożsamości i nie znajdują się one w spadku w chwili jego otwarcia albo spadkodawca w
    tym momencie jest zobowiązany do zbycia tych przedmiotów. Testator może więc
    zobowiązać spadkobierców nawet do nabycia przedmiotu zapisu zwykłego i wydania go
    zapisobiercy. W ten sposób przedmiotem zapisu zwykłego może uczynić nawet rzeczy,
    które nigdy nie należały do jego majątku. Choć na gruncie prawa spadkowego nie działa
    zasada swobody umów, to jej miejsce zajmuje zasada swobody testowania, z której
    wynika, że interpretacja przepisów prawa spadkowego powinna zmierzać w kierunku
    pozostawienia testatorowi jak najszerszego zakresu dopuszczalnych dyspozycji w akcie
    ostatniej woli.
    Powyższe podejście potwierdza szereg interpretacji indywidualnych wydanych w
    podobnych stanach faktycznych.
    W Pana ocenie, nie mają przy tym znaczenia zmiany w majątku Trustu dokonane po
    śmierci Spadkodawcy, gdyż nadal jest to realizacja zapisu testamentowego Spadkodawcy,
    który takie zasady sukcesji określił w Testamencie (nie zaś woli Beneficjentów, w tym
    Pana). Co więcej, jest to majątek Spadkodawcy, nie zaś majątek Beneficjentów (w tym
    Pana).

    Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2021 r. (nr. ref. 0111-KDIB2-2.4015.129.2021.1.
    MZ). W prezentowanym w przedmiotowej interpretacji stanie faktycznym, na mocy
    testamentu, beneficjentami trustu ustanowiono m.in. wnioskodawcę oraz ciotkę
    wnioskodawcy. W konsekwencji, wnioskodawca stał się beneficjentem trustu, czyli osobą
    uprawnioną do czerpania korzyści z trustu, w tym otrzymania majątku zgromadzonego
    przez spadkodawczynię w ramach trustu (w udziale przypadającym wnioskodawcy po
    spadkodawczyni). Wobec faktu, że ciotka wnioskodawcy, będąca drugim beneficjentem,
    zmarła w 2021 r., ta część majątku trustu przypadła w udziale wnioskodawcy, zgodnie z
    postanowieniami testamentu spadkodawczyni.
    Organ podatkowy zauważył, że „Obowiązek podatkowy, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 2
    ustawy o podatku od spadków i darowizn, powstanie z chwilą wykonania zapisu zwykłego,
    czyli w przypadku wypłaty środków pieniężnych w drodze przelewu bankowego,
    obowiązek podatkowy powstanie z chwilą ich otrzymania na rachunek bankowy, a w
    przypadku wydania innych składników majątkowych, obowiązek ten powstanie z chwilą
    przeniesienia praw z majątku Trustu na rzecz Wnioskodawcy. Nie ma przy tym znaczenia,
    że jego udział w majątku Trustu został powiększony o udział jego zmarłej ciotki.”
    Co oznacza, że obowiązek w podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze
    zapisu zwykłego, powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego (co wynika wprost z art. 6
    ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Dalej, zgodnie z brzmieniem art. 6
    ust. 1a tej ustawy, jeżeli nabycie następuje w częściach, obowiązek podatkowy powstaje z
    chwilą nabycia poszczególnych części. W związku z powyższym, konsekwencje podatkowe
    u Beneficjenta z tytułu uzyskania wypłat z Trustu powinny być określone każdorazowo na
    moment uzyskania danego składnika majątku. W konsekwencji, bez znaczenia pozostają
    okoliczności związane ze zmianami struktury, jak i łącznej liczby i wartości składników
    majątku (aktywów, w tym środków pieniężnych jak i udziałów w spółkach zależnych)
    należących do Trustu.
    W świetle powyższego, stoi Pan na stanowisku, że nabycie przez Pana składników majątku
    (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w
    wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać
    opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla
    nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki
    wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub
    powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust
    świadczenie na Pana rzecz w przyszłości.
    W zakresie pytania numer 2:
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega
    nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej
    wartości przekraczającej:
    1) 36 120 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej,
    2) 27 090 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej,
    3) 5 733 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.
    Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 2 tej ustawy, jeżeli nabycie własności rzeczy i praw
    majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw
    majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych
    od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym
    nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i
    praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio
    nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie
    podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są

    w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej
    okresie.
    Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wysokość podatku
    ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie
    do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której
    lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.
    Zgodnie z art. 14 ust. 3 tej ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:
    1) do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową rodzeństwo,
      ojczyma, macochę i teściów,
    2) do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków
      pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa
      małżonków, małżonków innych zstępnych,
    3) do grupy III – innych nabywców.
    Stosownie do art. 4a ust. 1 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy
    lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo,
    ojczyma i macochę, jeżeli:
    1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi
      urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku
      podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2 ustawy o
      podatku od spadków i darowizn, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w
      terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego
      nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
    2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są
      środki pieniężne, a ich wartość doliczona do wartości majątku nabytego dotychczas
      od tej samej osoby w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat
      poprzedzających ten rok przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 –
      udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy,
      na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-
      kredytowej lub przekazem pocztowym.
    Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 ust. 4 ww. ustawy, powyższe zwolnienie
    stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub
    obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw
    członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o
    Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa.
    Stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawne
    wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. poz. 2060)
    zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych winno być dokonane na
    formularzu SD-Z2.
    Reasumując, w przypadku, gdy w ciągu 6 miesięcy od dnia wykonania zapisu zwykłego, tj.
    od chwili wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Trustu na Pana
    rzecz, zgłosi Pan nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu

    naczelnikowi urzędu skarbowego, tj. złoży deklarację SD-Z2, to wówczas otrzymane środki
    lub prawe majątkowe będą korzystały ze zwolnienia na mocy art. 4a ust. 1 ustawy o
    podatku od spadków i darowizn.
    W kontekście możliwości zastosowania powyższego zwolnienia, Pana zdaniem nie ma
    znaczenia fakt, iż nastąpiła zmiana struktury czy wartości majątku Trustu od momentu
    śmierci Spadkodawcy do ewentualnej wypłaty przez Trust do Pana w przyszłości. Zgodnie
    bowiem z powołanym już wyżej przepisem art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i
    darowizn, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego powstaje z
    chwilą jego wykonania, czyli w tym przypadku w momencie wypłaty.
    W świetle powyższego, stoi Pan na stanowisku, że nabycie przez Pana składników majątku
    (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w
    wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, w tym również w
    zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku,
    które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia
    przez Trust świadczenie na Pana rzecz w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z
    opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku
    od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie
    warunków formalnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn
    (t. j Dz. U. z 2024 r. poz. 1837):
    Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej ,,podatkiem”, podlega nabycie przez
    osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    tytułem:
      1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia
        testamentowego;
      2) darowizny, polecenia darczyńcy;
      3) zasiedzenia;
      4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
      5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez
        spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
      6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.
    Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie
    dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na
    podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo
    specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.
    Ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu
    opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły,

    na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
    Powyższy katalog czynności ujęty w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma
    charakter zamknięty. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega
    tylko nabycie i to takie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny.
    Jak wynika z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.):
      Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną
      lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
    Art. 968 § 1 cyt. Kodeksu stanowi natomiast, że:
      Spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę
      ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia
      majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).
            1W myśl art. 981 § 1 ww. Kodeksu:
      W testamencie sporządzonym w formie aktu notarialnego spadkodawca może
      postanowić, że oznaczona osoba nabywa przedmiot zapisu z chwilą otwarcia spadku
      (zapis windykacyjny).
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Pana brat – Spadkodawca, na
    podstawie umowy powołania trustu z 2002 r., powołał (...) Trust z siedzibą w stanie (...),
    Stany Zjednoczone Ameryki Północnej. W tym samym czasie Spadkodawca sporządził
    ostatnią wolę i testament. Trust został ustanowiony w formie odwołalnego trustu
    utworzonego za życia (ang. Revocable living trust), umożliwiającego przekazanie do Trustu
    określonych składników majątku przez Spadkodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy
    Trustu, a także po śmierci Spadkodawcy na podstawie Testamentu. Trust miał tym
    majątkiem zarządzać i dysponować zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Trustu.
    Zgodnie z postanowieniami Testamentu, całość tzw. reszty spadkowej, obejmującej
    składniki majątkowe nieprzekazane za życia Spadkodawcy do Trustu, Spadkodawca
    przekazał do Trustu (do dyspozycji według Umowy Trustu). W Testamencie została
    zawarta także dyspozycja, iż w przypadku nieskuteczności takiego rozporządzenia
    majątkiem Spadkodawcy, przy jednoczesnej możliwości włączenia zapisów Umowy Trustu
    do Testamentu:
    (v) powiernicy Trustu są wyznaczeni na powierników Testamentu;
    (vi) zapisy Umowy Trustu zostają włączone do Testamentu;
    (vii) reszta spadkowa zostaje przekazana powiernikom Testamentu;
    (viii) reszta spadkowa ma zostać rozdysponowana zgodnie z postanowieniami Umowy
        Trustu w taki sposób, by objęte nią rozporządzenia były traktowane jak
        rozporządzenia na mocy Testamentu.
    Na podstawie Testamentu, postanowieniem z (...) r. Sąd Rejonowy (...) stwierdził nabycie
    spadku po Spadkodawcy w całości wprost przez Trust, jako jedynego Spadkobiercę. Wyżej
    opisane brzmienie Testamentu i Umowy Trustu i charakterystyka Trustu wskazują, że
    Trust jest wehikułem o charakterze spadkowym oraz spadkobiercą w rozumieniu
    przepisów prawa spadkowego, a jego główną rolą miało być zarządzanie posiadanym
    majątkiem, a następnie dystrybucja majątku po śmierci Spadkodawcy.
    Z powyższego wynika, że majątek Spadkodawcy został przekazany w części za jego życia, a
    w części z momentem jego śmierci na rzecz Trustu, który stał się jedynym spadkobiercą,
    co zostało potwierdzone sądownie.

    Jak wynika z przywołanego powyżej art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, Spadkodawca może
    przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub
    testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz
    oznaczonej osoby.
    Wskazuje Pan, że umowa Trustu jest odpowiednikiem i uzupełnieniem Testamentu. W
    Umowie Trustu zostały zawarte postanowienia dotyczące m.in. rozporządzenia majątkiem
    Trustu na wypadek śmierci Spadkodawcy na rzecz określonych w Umowie Trustu
    beneficjentów Trustu. Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może
    przekazywać beneficjentom składniki majątkowe wchodzące w skład jego majątku.
    Przekazanie składników majątku nie będzie oparte na umowie darowizny, a będzie
    wykonaniem zapisów Umowy Trustu (tj. bezpośrednią podstawą wydania majątku do
    beneficjentów będą postanowienia Umowy Trustu). Zarządzanie majątkiem Trustu oraz
    dyspozycje przekazywania majątku Trustu na rzecz beneficjentów wykonywane są przez
    powiernika Trustu. Wszelkie przeniesienia majątku z Trustu na rzecz beneficjentów
    dokonywane są przez i za zgodą Powiernika. Powiernik ma prawo, bez konieczności
    uzyskania zgody beneficjentów, dokonywać dystrybucji z Trustu na ich rzecz w formie
    gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest upoważniony do dokonywania dystrybucji z
    Trustu w dowolny sposób, jaki uzna za zgodny z wolą Spadkodawcy, uwzględniając
    działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji spadkowej. Jednak zgodnie z Umową
    Trustu, Powiernik nie ma obowiązku bezzwłocznej dystrybucji wszystkich aktywów Trustu
    na rzecz beneficjentów. Powiernik może zatrzymać w Truście aktywa wcześniej należące
    do Spadkodawcy i ponownie je zainwestować na rzecz Trustu w dowolne rodzaje
    aktywów. Co do zasady, do czasu dystrybucji, Powiernik wykonuje kontrolę prawną nad
    aktywami wchodzącymi w skład majątku Trustu w interesie i na rzecz beneficjentów,
    mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.
    Z powyższego wynika więc, że postanowienia umowy Trustu, choć zawierają pewne
    rozporządzenia majątkiem Spadkodawcy co do osób beneficjentów i warunki
    przekazywania im majątku, to nie stanowią „zobowiązania spadkobiercy do spełnienia
    określonego świadczenia majątkowego na rzecz określonej osoby”. Trust operuje bowiem
    majątkiem Spadkodawcy przez osobę Powiernika, który to decyduje co i kiedy dzieje się z
    powierzonym majątkiem, mając jedynie na uwadze ogólnie nakreśloną wolę
    Spadkodawcy.
    Dodatkowo, z opisu zdarzenia wynika także, że zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu,
    Trust może funkcjonować i kontynuować swój byt prawny nawet po śmierci jego
    beneficjentów. Może zatem dojść do takiej sytuacji, w której w ogóle nie otrzyma Pan
    majątku jako beneficjent Trustu.
    Ponadto, skład majątku Trustu ulegał i ulega zmianom dokonywanym przez Powiernika,
    ponieważ ma on prawo rozporządzania majątkiem, który Spadkodawca przekazał do
    Trustu. Taka okoliczność tym bardziej wskazuje na fakt, że trudno jest mówić o
    określonym świadczeniu majątkowym.
    Przy takiej konstrukcji nie sposób uznać, że opisana we wniosku umowa trustu stanowi
    odpowiednik zapisu określonego przepisami Kodeksu cywilnego. Nie nabywa Pan również
    spadku, gdyż jak Pan wskazał, spadkobiercą Spadkodawcy jest Trust.
    Z tego względu, otrzymywane przez Pana świadczenia z Trustu nie są i nie będą
    opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, gdyż nie otrzyma Pan tych świadczeń
    od Trustu żadnym z tytułów wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od spadków i
    darowizn.
    Analiza Pana stanowiska dotyczącego zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 4a ustawy
    o podatku od spadków i darowizn nie jest konieczna, ponieważ opisany przez Pana tytuł
    nabycia w ogóle nie jest tytułem określonym w ustawie o podatku od spadków i darowizn.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji wyjaśniamy, że dotyczyły one
    odmiennych sytuacji (szczegóły przesądzające o rozstrzygnięciu były inne). Interpretacje te
    zostały wydane w odmiennych, indywidualnych sprawach i nie mogą być podstawą
    wydanego dla Pana rozstrzygnięcia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.