Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.417.2017.1.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-14
Teza: Mając na uwadze przepis art. 30 ust. 1 pkt 15 updof, że podatek 70% nalicza się gdy wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - należy obliczyć wynagrodzenie otrzymane przez pracowników (z uwzględnieniem uwag poczynionych w odpowiedzi na poprzednie pytanie) w okresie sześciu miesięcy przed ustaniem stosunku pracy (zakładając, że zgodnie z umową pierwszym miesiącem wypłaty odszkodowania będzie pierwszy miesiąc następujący po ustaniu zatrudnienia). Może się okazać, ze stawka 70% będzie miała zastosowanie począwszy od 7-go miesiąca wypłaty odszkodowania, ale może być to również później w tych przypadkach, gdy pracownik otrzymał nagrodę czy premię, którą wlicza mu się do podstawy obliczenia wynagrodzenia za okres sześciu miesięcy poprzedzających wypłatę odszkodowania.
Słowa kluczowe: konkurencja-zakaz konkurencji; odszkodowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2017 r. (data wpływu 29 września 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 listopada 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką, której większościowym akcjonariuszem jest Skarb Państwa. Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z osobą mającą pełnić funkcję dyrektora wykonawczego na czas nieokreślony. Strony podpisały odrębny dokument umowa o zakazie konkurencji, zgodnie z którym dyrektor wykonawczy zobowiązany był w trakcie trwania umowy oraz w okresie 12 miesięcy po jej zakończeniu nie prowadzić działalności konkurencyjnej na terytorium RP i poza jej granicami w stosunku do działalności prowadzonej przez pracodawcę. W jednym z punktów umowy o zakazie konkurencji strony postanowiły, że pracownik w okresie zatrudnienia i w okresie 12 miesięcy po ustaniu stosunku pracy powstrzyma się od świadczenia pracy na podstawie umowy o pracę, kontraktu menedżerskiego, umowy zlecenia, umowy o dzieło lub na jakiejkolwiek innej podstawie na rzecz jakiegokolwiek podmiotu prowadzącego działalność konkurencyjną wobec pracodawcy. Z tytułu zakazu konkurencji po ustaniu stosunku pracy Spółka zobowiązuje się wypłacać pracownikowi miesięczne odszkodowanie przez okres 12 miesięcy w wysokości 100% dotychczas otrzymywanego wynagrodzenia brutto (odszkodowanie), liczony od daty ustania stosunku pracy.

Stan faktyczny I - umowa została rozwiązana z dniem 26 kwietnia 2017 r.

Stan faktyczny II - umowa została rozwiązana z dniem 31 grudnia 2016 r.

W okresie 6 miesięcy przed rozwiązaniem stosunku pracy pracownikowi zostały wypłacone następujące składniki płacowe:

Stan faktyczny I - wynagrodzenie zasadnicze, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, premia uznaniowa, nagroda pieniężna, dodatek mieszkaniowy.

Stan faktyczny I - wynagrodzenie zasadnicze, odprawa z tytułu likwidacji stanowiska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do pracownika będzie miał zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm. dalej jako ustawa o PIT lub updof) w zakresie obowiązku pobrania zaliczki podatku zryczałtowanego?
2.  Czy w przypadku, gdy odszkodowanie będzie wypłacane dyrektorowi wykonawczemu na podstawie zawartej umowy o zakazie konkurencji, odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT?
3.  Jakie składniki wypłacone w okresie 6 miesięcy przed ustaniem stosunku pracy należy wliczyć do kwoty będącej podstawą po przekroczeniu której należy naliczyć zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 70% ?

Zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od 1 stycznia 2016 r. weszły w życie przepisy art. 30 ust. 1 pkt 15 i 16 w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof). Ich celem jest opodatkowanie podwyższoną stawką 70% odszkodowań związanych z zakazem konkurencji oraz odpraw wypłacanych w spółkach, gdzie pakiet większościowy należy do Skarbu Państwa.

Według Wnioskodawcy do powyższego stanu faktycznego zastosowanie mieć będzie art. 30 ust. 1 pkt 15 updof, zgodnie z którym od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy „z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania".

Aby stawka podatkowa w wysokości 70% mogła mieć zastosowanie muszą zostać spełnione określone warunki wskazane tym przepisem.

Pierwszym jest to, że odszkodowania muszą być przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. W tym przypadku takim przepisem jest art. 1012 § 1 Kodeku pracy.

Kolejnym warunkiem jest większościowy udział bezpośredni lub pośredni Skarbu Państwa w spółce wypłacającej odszkodowanie. Również i ten warunek w odniesieniu do Spółki jest spełniony.

W ww. przepisie jest mowa o wysokości odszkodowania, która przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania.

Kwestią budzącą w praktyce wątpliwości jest prawidłowe określenie elementów wchodzących w skład „wynagrodzenia”, albowiem pod tym pojęciem może kryć się nie tylko wynagrodzenie zasadnicze ale również inne wypłaty należne i wypłacone pracownikowi. Zatem obok wynagrodzenia zasadniczego mogą być to np. nagrody z zakładowego funduszu nagród, dodatkowe wynagrodzenie roczne, należności przysługujące z tytułu udziału w zysku lub nadwyżce bilansowej.

W przepisach updof, które w cytowanym art. 30 ust. 1 pkt 15 posługują się pojęciem wynagrodzenia, nie ma legalnej definicji wynagrodzenia. W art. 12 ust. 1 updof jest mowa o tym, co uznaje się za przychody ze stosunku pracy, gdzie znajduje się przykładowy katalog świadczeń, takich jak wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, itd. Niemniej w świetle tych przepisów nie ma podstaw do tego, ażeby stawiać znak równości pomiędzy pojęciem „wynagrodzenia”, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 updof oraz katalogiem przychodów ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof, mającym z założenia otwarty charakter (tj. nie zawiera on enumeratywnie wymienionej listy świadczeń).

Wobec powyższego należy odwołać się co innych źródeł niż przepisy updof. W uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 30 grudnia 1986 r., znajduje się stwierdzenie, że pojęcie wynagrodzenia za pracę nie jest w przepisach prawa pracy określone w sposób jednolity i konsekwentny. Sąd Najwyższy zaproponował następującą definicję: „jest to świadczenie konieczne o charakterze przysparzająco-majątkowym, które pracodawca jest zobowiązany wypłacać okresowo pracownikowi w zamian za wykonaną pracę, świadczoną w ramach stosunku pracy, odpowiednio do rodzaju, ilości i jakości pracy”. Z powyższej uchwały oraz z art. 80 Kodeksu pracy jednoznacznie wynika, że istotą wynagrodzenia jest to, że przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią.

Bazując na powyższym można wysunąć wniosek, że skoro pojęcie „wynagrodzenia” bezpośrednio wiąże się z wykonaną pracą, to do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 updof należy zaliczyć:

1.  wynagrodzenie wraz ze składnikami wymienionymi w tej umowie (np. dodatek stażowy, funkcyjny),
2.  premie kwartalne, premie roczne, nagrody uznaniowe (niemające charakteru okolicznościowego),
3.  ekwiwalent na godziny nadliczbowe,
4.  dodatek za stałe czynności.

Natomiast z pojęcia „wynagrodzenia” w powyższym rozumieniu (tj. inne niż za pracę wykonaną) należałoby wyłączyć inne świadczenia otrzymywane przez pracownika, takie jak:

1.  odszkodowania wypłacane w ramach programów dobrowolnych odejść (pdo),
2.  odprawy emerytalne i rentowe,
3.  nagrody jubileuszowe,
4.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy,
5.  ryczałty za używanie pojazdu prywatnego do celów służbowych,
6.  ryczałty na dojazdy,
7.  wynagrodzenia za czas choroby,
8.  świadczenia ZUS (np. zasiłki chorobowe, opiekuńcze, macierzyńskie, rodzicielskie, ojcowskie, świadczenia z tytułu wypadku w pracy czy w drodze do lub z pracy, świadczenia rehabilitacyjne),
9.  dodatek za wyrównanie do 100% „chorobowego”, gdyż stanowią one wypłatę wynikającą z tytułu podlegania pracownika ubezpieczeniom społecznym, a nie z tytułu wykonanej pracy.

Odnosząc to do podanego stanu faktycznego należałoby stwierdzić, że do wynagrodzenia o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 updof, gdzie przesłanką opodatkowania stawką 70% jest przekroczenie przez ww. pracowników Spółki sześciomiesięcznego wypłaconego wynagrodzenia, należy zaliczyć: wynagrodzenie zasadnicze, nagrodę oraz premię. Do wynagrodzenia w powyższym rozumieniu nie zaliczymy natomiast: dodatku mieszkaniowego związanego z relokacją pracownika, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz odprawy z tytułu likwidacji stanowiska.

Odpowiadając na pytanie, czy pracownikom należy naliczać podatek 70% po przekroczeniu równowartości wynagrodzenia za 6 miesięcy wstecz po rozwiązaniu stosunku pracy, należy zwrócić uwagę na wspólny dla wszystkich pracowników zapis umowy o zakazie konkurencji, że Spółka zobowiązuje się wypłacać miesięczne odszkodowanie przez okres 12 miesięcy liczony od daty ustania stosunku pracy.

W związku z powyższym, mając na uwadze przepis art. 30 ust. 1 pkt 15 updof, że podatek 70% nalicza się gdy wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - należy obliczyć wynagrodzenie otrzymane przez pracowników (z uwzględnieniem uwag poczynionych w odpowiedzi na poprzednie pytanie) w okresie sześciu miesięcy przed ustaniem stosunku pracy (zakładając, że zgodnie z umową pierwszym miesiącem wypłaty odszkodowania będzie pierwszy miesiąc następujący po ustaniu zatrudnienia). Może się okazać, ze stawka 70% będzie miała zastosowanie począwszy od 7-go miesiąca wypłaty odszkodowania, ale może być to również później w tych przypadkach, gdy pracownik otrzymał nagrodę czy premię, którą wlicza mu się do podstawy obliczenia wynagrodzenia za okres sześciu miesięcy poprzedzających wypłatę odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.