Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.376.2022.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Brak wpływu dokonywanej Korekty dochodowości na rozliczenie podatku VAT oraz braku obowiązku obliczenia zarówno przez Państwa jak i Dystrybutora kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a ustawy.
Słowa kluczowe: działalność; korekta; odliczenia; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku wpływu dokonywanej Korekty dochodowości na rozliczenie podatku VAT oraz braku obowiązku obliczenia zarówno przez Państwa jak i Dystrybutora kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a ustawy. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2022 r. (wpływ 8 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

‒ A. Spółka Akcyjna

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒ B. Spółka Akcyjna

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

A. S.A. (dalej: Spółka lub (…)) jest podmiotem z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej A.(dalej: Grupa). Główny zakres działalności Spółki obejmuje produkcję i sprzedaż różnego rodzaju wyrobów (dalej: Działalność Operacyjna), w szczególności takich jak produkty kosmetyczne i chemia gospodarcza (dalej: Produkty lub Towary).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka produkuje oraz sprzedaje Towary na rzecz innych podmiotów – w szczególności na rzecz B.S.A. (dalej: Dystrybutor lub (…); dalej łącznie z (…) jako: Wnioskodawcy), podmiotu posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i zarejestrowanego w Polsce dla celów VAT. B. pełni w ramach Grupy m.in. funkcje dystrybucyjne i marketingowe (dalej: Działalność Dystrybucyjna). Dostawy towarów dokonywane przez Spółkę na rzecz Dystrybutora stanowią na gruncie VAT dostawę towarów na terytorium kraju.

Dystrybutor również należy do Grupy, a Spółka oraz Dystrybutor to podmioty bezpośrednio powiązane.

W ramach przyjętego w Grupie modelu cen transferowych, Spółka sprawuje funkcję producenta na zlecenie, co w praktyce oznacza, że powinna na skutek prowadzonej działalności gospodarczej osiągać określony (wyznaczony) poziom dochodowości odpowiedni dla pełnionej funkcji.

W związku z powyższym, Spółka zawarła z Dystrybutorem odpowiednią umowę (dalej: Umowa), regulującą zasady współpracy pomiędzy tymi podmiotami, na podstawie której Spółka dokonuje dostaw towarów na rzecz Dystrybutora.

Zgodnie z właściwymi zapisami Umowy:

‒ Dystrybutor będzie zamawiać, a Spółka dostarczać zamówione Towary a współpraca obejmie produkty wyszczególnione w odrębnie ustalonym wykazie asortymentowym (będącym załącznikiem do Umowy),

‒ Dystrybutor zobowiązuje się do zamawiania produktów i zapłaty ceny za otrzymane produkty w uzgodnionych terminach,

‒ Spółka zobowiązuje się dostarczać produkty w ilościach i terminach określonych w zamówieniach Dystrybutora,

‒ Cena (dalej: Cena Sprzedaży), za którą Spółka sprzedaje Dystrybutorowi poszczególne Towary ustalana jest przez A. w załączniku do Umowy (ceny te ustalane są okresowo).

Biorąc pod uwagę, że regulacje podatkowe wymagają, aby transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi były przeprowadzane na warunkach rynkowych (tzw. zasada długości ramienia – arm’s length), Spółka oraz Dystrybutor wypracowały zasady określania cen transferowych, które znajdują zastosowanie do transakcji pomiędzy Spółką oraz Dystrybutorem i są odzwierciedlone we właściwej dokumentacji (dalej: Dokumentacja CT).

Zgodnie z wypracowanymi zasadami ustalania cen transferowych (które znajdują odzwierciedlenie w Dokumentacji CT) między Spółką i Dystrybutorem:

‒ Do wyznaczania Ceny Sprzedaży dla dostaw pomiędzy Spółką a Dystrybutorem i kalkulacji zysków zastosowano metodę marży transakcyjnej netto, zgodnie z polskimi przepisami dotyczącymi cen transferowych.

‒ Metoda ta polega na badaniu marży zysku netto, jaką uzyskuje podmiot (w tej sytuacji Spółka) w transakcji lub transakcjach z podmiotem powiązanym (Dystrybutorem) i określeniu jej na poziomie marży, jaka uzyskiwana jest w transakcjach z podmiotami niezależnymi, lub marży jaka uzyskiwana jest w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne.

‒ Poziom dochodowości, jaki powinna osiągnąć Spółka określany jest zatem na podstawie analizy dochodowości osiąganej przez porównywalne (tj. prowadzące działalność na porównywalnym do Spółki rynku) przedsiębiorstwa na terytorium Polski.

‒ Na podstawie powyższych analiz, dla poszczególnych rodzajów towarów (marek) będących przedmiotem sprzedaży przez Spółkę na rzecz Dystrybutora określone zostały marże, jakie powinien osiągnąć A.

Jak wskazano wcześniej, zgodnie z ustaleniami stron, Ceny Sprzedaży są kalkulowane okresowo, a zamierzeniem stron jest doprowadzenie do sytuacji, w której ceny są jak najaktualniejsze, odzwierciedlają faktycznie poniesione przez Spółkę koszty oraz zapewniają rynkowy poziom cen za sprzedawane produkty, a także osiągnięcie przez Spółkę marży na założonym poziomie.

Tym samym, w trakcie roku strony mogą dokonywać aktualizacji przyjętych cen dążąc do odzwierciedlenia istotnych zmian w założeniach budżetowych. Nie obejmuje to jednak korygowania rozliczeń dokonanych w przeszłości – aktualizacja polega bowiem na dostosowaniu poziomu cen, które będą stosowane na bieżąco/w przyszłości, tak aby uzyskać wymagany, docelowy poziom dochodowości w przyszłych okresach.

Niemniej, przyjęty przez Spółkę i Dystrybutora sposób kalkulacji cen transferowych oparty jest na przyjęciu pewnych założeń (prognoz). W praktyce może się zatem zdarzyć, że rzeczywiście realizowana rentowność w danym okresie będzie odbiegać od przyjętych założeń wskutek niezależnych czynników (pomimo dokonanej aktualizacji cen).

W związku z powyższym, strony ustaliły, iż:

‒ aby zagwarantować, że poziom marży realizowanej przez Spółkę odzwierciedla rynkowe zasady – jej poziom podlega okresowej weryfikacji;

‒ w przypadku, gdy poziom realizowanej przez Spółkę marży będzie wymagał korekty w celu odpowiedniego odzwierciedlenia funkcji pełnionej przez ten podmiot w ramach transakcji oraz zapewnienia, że dochodowość Spółki jest na poziomie rynkowym (zgodnie z zasadą arm’s length), dokonywane będą dodatkowe rozliczenia.

Oznacza to, że w przypadku, gdy na skutek całokształtu okoliczności prowadzonej przez Spółkę działalności (takich jak np. poziom kosztów produkcyjnych, ogólnych kosztów administracyjnych), rentowność Spółki przekroczy lub będzie niższa od poziomu wynikającego z zasady arm’s length, to dokonana zostanie odpowiednia korekta (dalej: Korekta dochodowości).

Powyższemu obniżeniu lub zwiększeniu dochodowości Spółki generalnie towarzyszy faktyczny przelew środków z rachunku bankowego jednego zaangażowanego podmiotu do drugiego.

Sposób kalkulacji Korekty dochodowości opiera się na dążeniu do zapewnienia przyjętego poziomu dochodowości (marży) – w skali przyjętego okresu bazowego. Tym samym, przyjęta metodologia kalkulacji kwoty, jaka powinna zostać wpłacona na rzecz / uiszczona przez Spółkę odnosi się do poziomu dochodowości podmiotu w danym ustalonym okresie.

Wyrównanie poziomu dochodowości Spółki za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości. Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie jest możliwa do przewidzenia wcześniej niż następuje rozliczenie pomiędzy stronami.

### Uzupełnienie oraz doprecyzowanie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego we Wniosku, „przyjęta metodologia kalkulacji kwoty, jaka powinna zostać wpłacona na rzecz / uiszczona przez Spółkę odnosi się do poziomu dochodowości podmiotu w danym ustalonym okresie. Wyrównanie poziomu dochodowości Spółki za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości.” Dlatego też należy wskazać, że formalnie – jak wynika z ustaleń umownych pomiędzy stronami – przyjęty mechanizm korekty dochodowości nie powoduje obniżenia lub podwyższenia ceny konkretnych towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę. Niemniej, należy wziąć pod uwagę, że cena towarów sprzedawanych przez Spółkę Dystrybutorowi wpływa na jej dochodowość (dlatego z perspektywy ekonomicznej pośredni związek pomiędzy cenami a korektą dochodowości może zostać zidentyfikowany).

Jak wskazano, metoda określania cen transferowych opisana we Wniosku nie zakłada korekty pierwotnej ceny towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę.

Przyjęty mechanizm zakłada korektę dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej danych Towarów). Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie odpowiednia dla całokształtu działalności Spółki (niezależnie od tego kiedy dane towary są sprzedawane przez Spółkę, za jaką cenę, czy są udzielane jakiekolwiek rabaty, itd.).

Co więcej, odniesieniem jakie wynika z dokumentów jest odniesienie do zagregowanych wyników Wnioskodawcy za dany rok. Dlatego też kwoty korekt odnoszą się do konkretnego okresu, ale nie są bezpośrednio powiązane z dostawami towarów dokonanymi w tym okresie (w szczególności korekta dochodowości jest przeprowadzana niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanej w danym okresie). Korekta dochodowości nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy.

### Pytania

1) Czy dokonywana Korekta dochodowości stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT (tj. czy Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Dystrybutora, korekt podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje krajowe)?

2) W sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości nie ma wpływu na rozliczenia VAT) – czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

3) W sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości nie ma wpływu na rozliczenia VAT) – czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Dystrybucyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Dystrybutor nie będzie obowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

4) W sytuacji udzielenia przeczącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości stanowi korektę podstawy opodatkowania dostaw realizowanych przez Spółkę) – czy Dystrybutor będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wykazanego w fakturze korygującej, wystawionej przez Spółkę w związku z Korektą dochodowości skutkującą przekazaniem środków pieniężnych przez Dystrybutora na rzecz Spółki (korekta in plus)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Korekta dochodowości stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT (tj. Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Dystrybutora ani też korekt podstawy opodatkowania, ani podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje krajowe).

2) W sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości nie ma wpływu na rozliczenia VAT) – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

3) W sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości nie ma wpływu na rozliczenia VAT) – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Dystrybucyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Dystrybutor nie będzie obowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

4) W sytuacji udzielenia przeczącej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, że Korekta dochodowości stanowi korektę podstawy opodatkowania dostaw realizowanych przez Spółkę) – Dystrybutor będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wykazanego w fakturze korygującej, wystawionej przez Spółkę w związku z Korektą dochodowości skutkującą przekazaniem środków pieniężnych przez Dystrybutora na rzecz Spółki (korekta in plus).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

1\. Charakter wyrównania dochodowości

1.1. Wyrównanie dochodowości jako płatność niestanowiąca wynagrodzenia za świadczenie usług

Zgodnie z opisem stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, w celu wyrównania dochodowości Spółki, Dystrybutor wypłaca na jej rzecz, bądź też pobiera od Spółki odpowiednią kwotę. Tym samym, zdaniem Spółki, w pierwszej kolejności należy ustalić czy wyrównanie dochodowości będzie zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów lub świadczenie usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, co do zasady, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W związku z wyrównaniem dochodowości Spółki, z pewnością nie dochodzi pomiędzy Dystrybutorem a Spółką do jakiejkolwiek dostawy towarów, za które Korekta dochodowości mogłaby być wynagrodzeniem. Należy zatem rozważyć czy Korekta dochodowości może zostać uznana na gruncie ustawy o VAT za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

W doktrynie podkreśla się, iż istnieje kilka warunków koniecznych, które muszą zostać spełnione, aby dane świadczenie mogło zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów o VAT. Przede wszystkim, kluczowe jest ustalenie jej konsumenta, czyli beneficjenta podejmowanych przez usługodawcę działań. Za beneficjenta usługi można uznać podmiot, który czerpie z niej wyraźne i bezpośrednie korzyści. Kolejnym niezbędnym elementem jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem. Dodatkowo, pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem musi istnieć bezpośrednia zależność. Dopiero spełnienie powyższych kryteriów pozwala uznać, iż dane świadczenie może być traktowane jako odpłatna usługa na gruncie przepisów o VAT.

W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Jednocześnie, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

Przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE wskazał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przestawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości Spółki do ustalonego poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Dystrybutora. Wyrównanie dochodowości wynika jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez Spółkę oczekiwanego poziomu dochodu. Korekta dochodowości nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Co więcej, w trakcie danego okresu rozliczeniowego strony nie wiedzą, w którą stronę korekta będzie dokonana i czy to Spółka, czy Dystrybutor będzie wypłacał wyrównanie. Ponadto, nie można wskazać określonych działań, które mogłyby potencjalnie zostać uznane za świadczenie usług w rozumieniu VAT. Nie sposób więc twierdzić, że Korekta dochodowości powoduje wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług (raz przez Dystrybutora, a raz przez Spółkę, w zależności jaka Korekta dochodowości będzie dokonana).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

1.2. Wyrównanie dochodowości jako płatność niestanowiąca korekty ceny

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się m.in.

o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Tym samym, w celu ustalenia, czy dokonywane przez strony wyrównanie dochodowości powoduje potencjalnie konieczność dokonania korekty podstawy opodatkowania przez Spółkę, konieczne jest przeanalizowanie, czy kwota wyrównania mogłaby zostać uznana za zmianę wysokości zapłaty, jaką Spółka otrzymuje z tytułu sprzedaży od Dystrybutora.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż Korekta dochodowości dokonywana jest w celu doprowadzenia do sytuacji, w której dochodowość osiągana przez Spółkę znajduje się na odpowiednim poziomie – wynikającym z zasady arm’s length. Tym samym, w celu skalkulowania tej dochodowości, pod uwagę brany jest całokształt działalności Spółki (osiągane przychody oraz ponoszone koszty). W szczególności, dochodowość ta nie jest kalkulowana w odniesieniu do danego (konkretnego) rodzaju produktu sprzedawanego przez Spółkę lub rodzaju transakcji, a Korekta dochodowości nie zależy od ilości oraz rodzaju produktów sprzedanych przez Spółkę Dystrybutorowi.

Kwota Korekty dochodowości (niezależnie czy prowadzi do obniżenia czy podwyższenia dochodowości Spółki w danym roku) nie ma zatem bezpośredniego przełożenia na kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów dokumentowanej poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Spółkę, w szczególności nie stanowi korekty ich ceny. Przyjęty mechanizm zakłada wyrównanie dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej poszczególnych towarów), a nie korektę w górę lub w dół cen sprzedawanych towarów. Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie dotyczyła całokształtu działalności Spółki (niezależnie od tego, kiedy dane towary zostały sprzedane przez Spółkę, za ile, czy ich ceny nie były wcześniej rabatowane, itd.).

Należy podkreślić, iż wyrównanie dochodowości w żadnym przypadku nie jest związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami, itp. Co więcej, należy zaznaczyć, iż wyrównanie dochodowości Spółki za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale odnosi się do ogółu zdarzeń mających wpływ na dochodowość Spółki w danym okresie. Na dochodowość Spółki ma wpływ wiele czynników, w tym zewnętrznych (koszt materiałów, inflacja, kursy walutowe, pozostałe warunki makroekonomiczne). Jednocześnie, Spółka – jako podmiot o przypisanej roli w Grupie (funkcjach, ryzykach) – ma zapewnioną dochodowość na określonym poziomie.

Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest także wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie była i nie mogła być znana w latach / okresach wcześniejszych niż następuje rozliczenie pomiędzy Spółką i Dystrybutorem. Charakter i potrzeba dokonania korekty uzasadnione są jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą arm’s length (koniecznością uwzględnienia rynkowych warunków porównywalnych transakcji).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nie zachodzi obowiązek korygowania wysokości podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach wystawionych przez Spółkę dla Dystrybutora, dokumentujących dostawy towarów. Należy zwrócić uwagę, iż wyrównanie dochodowości (zarówno na plus jak i na minus) nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów, lecz wynika z potrzeby zapewnienia poziomu dochodowości Spółki na zasadach arm’s length. Nie sposób zatem uznać wyrównania dochodowości za dany okres za równoznaczny z obniżeniem lub podwyższeniem wynagrodzenia należnego Spółce za skonkretyzowane towary sprzedane na rzecz Dystrybutora.

Wyrównanie dochodowości odbywa się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanej w danym okresie. Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy sprzedawanymi, skonkretyzowanymi towarami z wyrównaniem dochodowości, podstawa opodatkowania jak i podatek należny nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż przez Spółkę towarów na rzecz Dystrybutora.

2\. Stanowisko Grupy Eksperckiej ds. VAT

Spółka w tym miejscu chciałaby zaznaczyć, iż zagadnienie korekt dochodowości było również przedmiotem raportu z 18 kwietnia 2018 r. (VEG no 71 rev.2 ) przygotowanego przez Grupę Ekspercką ds. VAT działającą przy Komisji Europejskiej (VAT Expert Group). Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w niniejszym raporcie, korekty cen transferowych (dochodowości) powinny być traktowane poza zakresem opodatkowania VAT w przypadkach transakcji między podatnikami (B2B), w których obie strony posiadają pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

W opinii Grupy Eksperckiej, korekty cen transferowych nie prowadzą do „nowej” transakcji podlegającej opodatkowaniu, ani też nie mają związku z transakcjami dokonanymi w przeszłości. Korekty cen z uwagi na ilość zmiennych będących przedmiotem analiz cen transferowych nie powinny być i ogólnie nie mogą być w sposób bezpośredni powiązane z dokonywaną transakcją.

Mając na uwadze treść raportu, Grupa Ekspertów postuluje, iż w przypadkach braku ustaleń umownych, które zmieniałyby wynagrodzenie to, nawet jeśli można bezpośrednio powiązać korektę cen transferowych z konkretną transakcją, w praktyce powinna ona (korekta dochodowości) być uznana za zdarzenie poza zakresem opodatkowania VAT \[por. European Commission, Paper on topic for discussion Possible VAT implications of Transfer Pricing, https://circabc.europa.eu/sd/a/96aa53b0-f2b6-4b06-b93a-9dd07bde6e51/945%20REV%20%20ANNEX%20%20Opinion%20of%20the%20VAT%20Expert%20Group%20on%20Transfer%20pricing.pdf\].

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki wyrównanie dochodowości nie stanowi czynności wpływającej na rozliczenia na gruncie podatku VAT.

3\. Stanowiska organów podatkowych

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.965.2020.2.KO organ wskazał, iż „(…) skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług. Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a U. poziomu dochodowości nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem wystawienie dokumentu korygującego dochodowość Spółki za dany okres wynikać będzie z przyjętej polityki cen transferowych i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę, jak i w dół) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania sprzedawanych towarów”.

Podobne tezy zostały również przedstawione m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ 0114-KDIP4-3.4012.771.2021.2.DS z 14 lutego 2022 r.,

‒ 0114-KDIP4-3.4012.767.2021.1.IG z 8 lutego 2022 r.,

‒ 0111-KDIB3-1.4012.661.2021.6.ASY z 22 października 2021 r.,

‒ 0112-KDIL1-3.4012.209.2021.1.MR z 13 lipca 2021 r.,

‒ 0113-KDIPT1-2.4012.377.2021.1.AJB z 7 lipca 2021 r.,

‒ 0111-KDIB3-1.4012.91.2021.1.AB z 26 marca 2021 r.,

‒ 0114-KDIP4-2.4012.660.2020.2.AS z 26 lutego 2021 r.,

‒ 0111-KDIB3-1.4012.748.2020.1.ASY z 27 października 2020 r.,

‒ 0112-KDIL1-2.4012.61.2020.2.AW z 8 maja 2020 r.,

‒ 0112-KDIL1-2.4012.719.2019.4.PG z 10 marca 2020 r.,

‒ 0115-KDIT1-2.4012.409. 2019.1.AW z 10 września 2019 r.,

‒ 0111-KDIB3-1.4012.798.2017.1.MP z 1 lutego 2018 r.,

‒ 0111-KDIB3-1.4012.628.2017.1.KO z 22 grudnia 2017 r.,

‒ 0115-KDIT1-3.4012.658.2017.1.MD z 15 listopada 2017 r.,

‒ 0115-KDIT1-2.4012.565.2017.1.RS z 12 października 2017 r.,

‒ 0112-KDIL1-3.4012.300.2017.1.KB z 19 września 2017 r.,

‒ 0114-KDIP1-2.4012.342.2017.1.KT z 14 września 2017 r.,

‒ 0111-KDIB3-3.4012.88.2017.1.PK z 14 września 2017 r.,

‒ 0114-KDIP1-2.4012.34.2017.1.IG z 8 maja 2017 r.,

‒ 3063-ILPP1-3.4512.45.2017.2.PR z 26 kwietnia 2017 r.,

‒ 0114-KDIP1-2.4012.41.2017.1.RD z 12 kwietnia 2017 r.,

‒ 1462-IPPP1.4512.49.2017.1.BS z 12 kwietnia 2017 r.,

‒ 0114-KDIP1-3.4012.2.2017.1.ISZ z 23 marca 2017 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki uznać należy, że dokonanie Korekty dochodowości Spółki (w górę lub w dół) w oparciu o wypracowane zasady ustalania cen transferowych pozostanie bez wpływu na rozliczenia Spółki w zakresie VAT.

W szczególności, Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Dystrybutora, dokumentujących dostawy towarów, w tym do dokonania korekt podstawy opodatkowania oraz korekty podatku należnego wykazanego na tych fakturach.

Ad. 2 i 3

1\. Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji (…).”

Przepisy ustawy o VAT przewidują zatem, iż w przypadku gdy podatnik wykonuje zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność inną niż gospodarcza, jest on zasadniczo obowiązany do wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi: (i) do celów działalności gospodarczej oraz (ii) do innych celów.

W sytuacji natomiast, gdy bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do obu rodzajów działalności nie jest możliwe (tj. poszczególne wydatki dotyczą zarówno działalności gospodarczej, jak i pozostałej), podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji.

2\. Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT

Mając na uwadze powyżej wskazane regulacje, w celu ustalenia zakresu prawa Wnioskodawców do odliczenia VAT naliczonego na gruncie art. 86 ust. 2a, konieczne jest określenie, czy w przypadku uznania, że Korekta dochodowości nie ma wpływu na rozliczenia VAT, możliwe byłoby potencjalne uznanie, że Wnioskodawcy wykonują czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Zgodnie z definicją „działalności gospodarczej” przewidzianą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Jednocześnie, stosownie do uzasadnienia do projektu nowelizacji wprowadzającej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.), „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych”, itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową) (…)” (Uzasadnienie projektu ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych, www.lex.pl.).

Należy zatem podkreślić, iż – zgodnie ze wskazanymi powyżej uwagami – definicja działalności gospodarczej dla celów zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinna być rozumiana możliwie szeroko – jako wszelka działalność pozostająca w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Tym samym należy zauważyć, iż powyżej wskazaną definicję bez wątpienia spełnia prowadzona przez Spółkę Działalność Operacyjna, jak również prowadzona przez Dystrybutora Działalność Dystrybucyjna, w ramach których wykonywane są czynności podlegające opodatkowaniu VAT (odpłatna dostawa towarów). W odniesieniu natomiast do działalności związanej z Korektą dochodowości, intencją Wnioskodawców jest potwierdzenie, że również czynności wykonywane w ramach tego obszaru stanowią przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji ich wykonywanie nie wpływa na zakres prawa Spółki oraz odpowiednio Dystrybutora do odliczenia VAT naliczonego.

3\. Związek nabywanych usług z działalnością gospodarczą

Stosownie do powyższego, Wnioskodawcy pragną wskazać, iż w ich ocenie dokonując Korekty dochodowości realizują oni czynności związane z działalnością gospodarczą.

Należy bowiem zaznaczyć, iż czynności wykonywane przez Spółkę oraz Dystrybutora związane z okresowym rozliczaniem (dostosowaniem) wyniku finansowego osiąganego przez Spółkę w celu realizacji celów i założeń finansowych (odzwierciedlających poziom rynkowy), stanowi jedynie konsekwencję realizowanej działalności gospodarczej oraz przejaw obowiązków nakładanych w ramach przepisów prawnych regulujących zasady ustalania cen przez podmioty powiązane.

Przy czym, wymaga podkreślenia, iż obowiązek realizacji czynności związanych z monitorowaniem i korektą rentowności osiąganej przez strony transakcji w kontekście rynkowości transakcji zawieranych między Spółką i Dystrybutorem (a w konsekwencji dokonywania korekt wyniku), jest rezultatem podejmowanych przez Spółkę oraz Dystrybutora czynności gospodarczych. W szczególności, obowiązek ten jest związany z dostawami towarów dokonywanymi przez Spółkę na rzecz Dystrybutora. Tym samym, Spółka oraz Dystrybutor pragną podkreślić, iż przedmiotowe działania, związane z korektą wyniku, nie miałyby racji bytu, gdyby miały być wykonywane w oderwaniu od działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę oraz Dystrybutora.

Mając na uwadze powyższe, Spółka oraz Dystrybutor pragną wskazać, iż w ich ocenie czynności związane z rozliczaniem Korekty dochodowości pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną odpowiednio przez Spółkę oraz Dystrybutora działalnością gospodarczą,

o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, stanowiąc przejaw tej działalności.

4\. Stanowisko organów podatkowych

Spółka oraz Dystrybutor pragną wskazać, iż stanowisko odpowiadające powyższemu podzielają również organy podatkowe m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ 0114-KDIP1-1.4012.441.2020.2.IZ z 6 listopada 2020 r.,

‒ 0114-KDIP1-1.4012.437.2020.2.JO z 30 października 2020 r.

Spółka oraz Dystrybutor pragną także zwrócić uwagę na interpretację indywidualną

z 9 marca 2016 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP5/4512-1-297/15-2/AI, w której organ podatkowy wskazał, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i w związku z rozliczaniem korekt wyniku wewnątrz grupy, wnioskodawca nie będzie obowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W przedmiotowej interpretacji organ podkreślił, iż „czynności związane z okresowym rozliczeniem (dostosowaniem) wyniku finansowego osiąganego przez Spółkę w celu realizacji określonych przez grupę celów i założeń finansowych stanowi konsekwencję realizowanej działalności oraz przejaw obowiązków nakładanych w ramach przepisów prawnych regulujących zasady ustalania cen przez podmioty powiązane i tym samym uznać należy, że rozliczenia te pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością”.

Ad. 4

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy o VAT podatnik zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej m.in. w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie.

Dlatego też w sytuacji, w której tut. Organ uznałby, że Korekta dochodowości stanowi korektę Ceny Sprzedaży (tj. stanowi zdarzenie mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących dostawy towarów dokonane przez Spółkę na rzecz Dystrybutora), korekta ta powinna zostać odpowiednio udokumentowana poprzez wystawienie faktury korygującej przez Spółkę (stosownie do przywołanego powyżej art. 106j ust. 1 ustawy o VAT).

W przypadku natomiast, gdy Korekta dochodowości będzie skutkowała przekazaniem środków pieniężnych przez Dystrybutora na rzecz Spółki, będzie to faktura korygująca zwiększająca podstawę opodatkowania (oraz VAT należny) wykazane w fakturach pierwotnych (tzw. faktura korygująca in plus).

Natomiast w przedmiocie prawa do odliczenia przez Dystrybutora podatku naliczonego z tak wystawionej przez Spółkę faktury korygującej in plus, wskazać należy, że na podstawie art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

1\. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

2\. towary i usługi w związku z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT,

3\. nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 88 ustawy o VAT (tj. w szczególności wystawiona faktura lub faktura korygująca dokumentują transakcje, które podlegają opodatkowaniu oraz wskazują kwoty zgodne z rzeczywistością).

Jednocześnie w tym kontekście należy zauważyć, że w przypadku uznania, że Korekta dochodowości stanowi korektę ceny, celem wystawienia faktury korygującej będzie doprowadzenie do sytuacji, w której zmiana warunków danej transakcji gospodarczej zostaje właściwie udokumentowana oraz odzwierciedlona w wystawionych przez Spółkę fakturach.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, w sytuacji takiej jak analizowana, w przypadku otrzymania faktury korygującej in plus, Dystrybutorowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury korygującej.

Należy bowiem podkreślić, że:

‒ Dystrybutor jest czynnym podatnikiem VAT,

‒ nabywane przez Dystrybutora towary są wykorzystywane w prowadzonej przez niego Działalności Dystrybucyjnej, na którą składają się czynności opodatkowane VAT (toteż towary te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT);

‒ wystawiona przez Spółkę faktura korygująca in plus będzie dokumentowała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze (korektę ceny – w przypadku uznania, że Korekta dochodowości wpływa na cenę w rozumieniu regulacji o VAT).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania, że Korekta dochodowości ma wpływ na rozliczenia VAT (jakkolwiek – jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 – Wnioskodawcy nie zgadzają się z takim podejściem), Dystrybutorowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur korygujących in plus, wystawionych w związku z Korektą dochodowości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miało miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy,

podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są Państwo podmiotem z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Należą Państwo do międzynarodowej grupy kapitałowej. Główny zakres Państwa działalności obejmuje produkcję i sprzedaż różnego rodzaju wyrobów, w szczególności takich jak produkty kosmetyczne i chemia gospodarcza. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkują oraz sprzedają Państwo towary na rzecz innych podmiotów – w szczególności na rzecz Dystrybutora - podmiotu posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i zarejestrowanego w Polsce dla celów VAT. Dostawy towarów dokonywane przez Państwa na rzecz Dystrybutora stanowią na gruncie VAT dostawę towarów na terytorium kraju. Dystrybutor również należy do Grupy, a Państwo oraz Dystrybutor to podmioty bezpośrednio powiązane.

W ramach przyjętego w Grupie modelu cen transferowych, sprawują Państwo funkcję producenta na zlecenie, co w praktyce oznacza, że powinni Państwo na skutek prowadzonej działalności gospodarczej osiągać określony (wyznaczony) poziom dochodowości, odpowiedni dla pełnionej funkcji. W związku z powyższym, zawarli Państwo z Dystrybutorem odpowiednią umowę, regulującą zasady współpracy pomiędzy tymi podmiotami, na podstawie której dokonują Państwo dostaw towarów na rzecz Dystrybutora.

Zgodnie z wypracowanymi zasadami ustalania cen transferowych między Państwem i Dystrybutorem:

‒ Do wyznaczania Ceny Sprzedaży dla dostaw pomiędzy Państwem a Dystrybutorem i kalkulacji zysków zastosowano metodę marży transakcyjnej netto, zgodnie z polskimi przepisami dotyczącymi cen transferowych.

‒ Metoda ta polega na badaniu marży zysku netto, jaką uzyskuje podmiot (w tej sytuacji Państwo) w transakcji lub transakcjach z podmiotem powiązanym (Dystrybutorem) i określeniu jej na poziomie marży, jaka uzyskiwana jest w transakcjach z podmiotami niezależnymi, lub marży jaka uzyskiwana jest w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne.

‒ Poziom dochodowości, jaki powinni osiągnąć Państwo określany jest zatem na podstawie analizy dochodowości osiąganej przez porównywalne (tj. prowadzące działalność na porównywalnym do Państwa rynku) przedsiębiorstwa na terytorium Polski.

‒ Na podstawie powyższych analiz, dla poszczególnych rodzajów towarów (marek) będących przedmiotem sprzedaży przez Państwa na rzecz Dystrybutora określone zostały marże, jakie powinien osiągnąć Dystrybutor.

Ceny Sprzedaży są kalkulowane okresowo, a zamierzeniem stron jest doprowadzenie do sytuacji, w której ceny są jak najaktualniejsze, odzwierciedlają faktycznie poniesione przez Państwa koszty oraz zapewniają rynkowy poziom cen za sprzedawane produkty, a także osiągnięcie przez Państwa marży na założonym poziomie. Tym samym, w trakcie roku strony mogą dokonywać aktualizacji przyjętych cen dążąc do odzwierciedlenia istotnych zmian w założeniach budżetowych. Nie obejmuje to jednak korygowania rozliczeń dokonanych w przeszłości – aktualizacja polega bowiem na dostosowaniu poziomu cen, które będą stosowane na bieżąco/w przyszłości, tak aby uzyskać wymagany, docelowy poziom dochodowości w przyszłych okresach.

W związku z powyższym, strony ustaliły, iż:

‒ aby zagwarantować, że poziom marży realizowanej przez Państwa odzwierciedla rynkowe zasady – Państwa poziom podlega okresowej weryfikacji;

‒ w przypadku, gdy poziom realizowanej przez Państwa marży będzie wymagał korekty w celu odpowiedniego odzwierciedlenia funkcji pełnionej przez ten podmiot w ramach transakcji oraz zapewnienia, że Państwa dochodowość jest na poziomie rynkowym (zgodnie z zasadą arm’s length), dokonywane będą dodatkowe rozliczenia.

Oznacza to, że w przypadku, gdy na skutek całokształtu okoliczności prowadzonej przez Państwa działalności (takich jak np. poziom kosztów produkcyjnych, ogólnych kosztów administracyjnych), Państwa rentowność przekroczy lub będzie niższa od poziomu wynikającego z zasady arm’s length, to dokonana zostanie odpowiednia korekta.

Sposób kalkulacji Korekty dochodowości opiera się na dążeniu do zapewnienia przyjętego poziomu dochodowości (marży) – w skali przyjętego okresu bazowego. Tym samym, przyjęta metodologia kalkulacji kwoty, jaka powinna zostać wpłacona na rzecz / uiszczona przez Państwa odnosi się do poziomu dochodowości podmiotu w danym ustalonym okresie.

Wyrównanie Państwa poziomu dochodowości za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości. Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie jest możliwa do przewidzenia wcześniej niż następuje rozliczenie pomiędzy stronami.

Przyjęty mechanizm korekty dochodowości nie powoduje obniżenia lub podwyższenia ceny konkretnych towarów dostarczanych przez Państwa. Niemniej, należy wziąć pod uwagę, że cena towarów sprzedawanych przez Państwa Dystrybutorowi wpływa na jej dochodowość. Przyjęty mechanizm zakłada korektę dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej danych Towarów). Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie odpowiednia dla całokształtu Państwa działalności (niezależnie od tego kiedy dane towary są sprzedawane przez Państwa, za jaką cenę, czy są udzielane jakiekolwiek rabaty, itd.). Co więcej, odniesieniem jakie wynika z dokumentów jest odniesienie do Państwa zagregowanych wyników za dany rok. Dlatego też kwoty korekt odnoszą się do konkretnego okresu, ale nie są bezpośrednio powiązane z dostawami towarów dokonanymi w tym okresie. Korekta dochodowości nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Dystrybutora na Państwa rzecz.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy dokonywana Korekta dochodowości stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT, tj. czy nie są Państwo zobowiązana do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Dystrybutora, korekt podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje krajowe.

W wyniku analizy przedstawionego opisu sprawy na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że celem wskazania, czy dokonywane przez Państwa wyrównanie poziomu dochodowości stanowi wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należy ustalić, czy w analizowanej sprawie zachodzi powiązanie pomiędzy dokonywaną korektą a kwotą należną za konkretne zakupione towary.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że sposób kalkulacji Korekty dochodowości opiera się na dążeniu do zapewnienia przyjętego poziomu dochodowości, tym samym, przyjęta metodologia kalkulacji kwoty odnosi się do poziomu dochodowości podmiotu w danym ustalonym okresie. Wyrównanie poziomu dochodowości Spółki za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości. Wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie jest możliwa do przewidzenia wcześniej niż następuje rozliczenie pomiędzy stronami. Przyjęty mechanizm korekty dochodowości nie powoduje obniżenia lub podwyższenia ceny konkretnych towarów dostarczanych przez Państwa. Kwoty korekt odnoszą się do konkretnego okresu, ale nie są bezpośrednio powiązane z dostawami towarów dokonanymi w tym okresie. Ponadto, korekta dochodowości nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Dystrybutora na Państwa rzecz.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta dochodowości, nie będzie odwoływała się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości, jak również kwoty korekt odnoszą się do konkretnego okresu, ale nie są bezpośrednio powiązane z dostawami towarów dokonanymi w tym okresie, a wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, jak również przyjęty mechanizm korekty dochodowości nie powoduje obniżenia lub podwyższenia ceny konkretnych towarów, to dokonywana Korekta dochodowości stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT, tj. nie są Państwo zobowiązania do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Dystrybutora.

Jednocześnie dokonywana przez Państwa korekta dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Korekta dochodowości nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Dystrybutora na Państwa rzecz. Tym samym nie będzie stanowiła wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, nie zachodzi również obowiązek dokonania korekt faktur VAT, korekt podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje krajowe, gdyż wyrównanie poziomu dochodowości nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów, lecz potrzeby wyrównania poziomu dochodowości.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą kwestii, czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Natomiast w zakresie pytania nr 3 Państwa wątpliwości dotyczą uznania, czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Dystrybucyjnej jak i działalności związanej z Korektą dochodowości, Dystrybutor nie będzie obowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z kolei z art. 86 ust. 2c ustawy wynika, że:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy,

w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy,

podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy,

przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Według art. 86 ust. 2g ustawy:

proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Przy czym zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy:
-------------------------------------------

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy,

w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy,

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników, sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, ma zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć, czy czynności związane z Korektą dochodowości są wykonywane przez Państwa oraz Dystrybutora w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowaniu VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Może to być przykładowo:

‒ otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,

‒ sprzedaż wierzytelności „trudnych”,

‒ otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,

‒ działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,

‒ obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,

‒ otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów, itp.

Z uwagi na powyższe, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta będziemy więc rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu należy dodatkowo wyjaśnić, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą – co do zasady – nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem najczęściej związane z realizacją dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie działalność związana z Korektą dochodowości, nie stanowi działalności innej niż działalność gospodarcza. Działalność ta bowiem ma związek z prowadzoną przez Państwa oraz Dystrybutora działalnością gospodarczą. Jak wskazano we wniosku, przyjęty mechanizm zakłada korektę dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej danych Towarów). Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie odpowiednia dla całokształtu działalności Spółki. Wyrównanie poziomu dochodowości Spółki za dany okres nie odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na ten poziom dochodowości. Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron. Korekta dochodowości nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Dystrybutora na Państwa rzecz.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że działalność związana z Korektą dochodowości ma związek z prowadzoną przez Państwa oraz Dystrybutora działalnością gospodarczą – odpowiednio – Państwa Działalnością Operacyjną oraz Działalnością Dystrybucyjną Dystrybutora. Jak wskazano wyżej – w celach działalności gospodarczej mieszczą się również działania/sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej „towarzyszące” tej działalności i niestanowiące obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika, bez względu na to, czy ostatecznie generują opodatkowanie podatkiem VAT, czy nie.

Tym samym, czynności związane z rozliczaniem Korekty dochodowości pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną odpowiednio przez Spółkę oraz Dystrybutora działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, stanowiąc przejaw tej działalności.

Podsumowując:

‒ w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości,

‒ w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Dystrybucyjnej, jak i działalności związanej z Korektą dochodowości,

zarówno Państwo jak i Dystrybutor nie będziecie obowiązani do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, Organ odstąpił od udzielania odpowiedzi na pytanie nr 4, gdyż oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi w sytuacji uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. S.A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.