Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1100/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-29
Teza: Czy poręczenia udzielone Spółce w ramach Umowy cash poolingu przez pozostałe Spółki z Grupy będące stronami tej umowy nie stanowią dla Spółki przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop?
Słowa kluczowe: cash pooling; poręczenie; przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poręczenia udzielone Spółce w ramach Umowy cash poolingu przez pozostałe Spółki z Grupy, będące stronami tej umowy, nie stanowią dla Spółki przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poręczenia udzielone Spółce w ramach Umowy cash poolingu przez pozostałe Spółki z Grupy, będące stronami tej umowy, nie stanowią dla Spółki przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych .

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) planuje zawarcie z bankiem (dalej: „Bank”) umowy kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (cash pooling), zwanej dalej „Umową”. Do Umowy przystąpią również inne podmioty wchodzące w skład grupy (zwane dalej łącznie „Spółkami” albo „Grupą Spółek” lub „Klientem” albo „Klientami”).

Bank nie jest podmiotem powiązanym ze Spółką ani żadnym z Klientów w rozumieniu art. 11 updop. Powiązania w rozumieniu tego artykułu występują natomiast pomiędzy poszczególnymi Klientami.

Usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty z Grupy Spółek, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na rachunkach bieżących podmiotów z Grupy Spółek.

W szczególności Spółka oraz inne podmioty z Grupy Spółek zainteresowani są efektywnym zarządzaniem swoimi wierzytelnościami wobec Banku z tytułu posiadanych na rachunkach bieżących środków pieniężnych oraz zobowiązaniami wobec Banku z tytułu sald ujemnych powstałych na mocy odrębnych ustaleń.

Usługa świadczona przez Bank będzie oparta na następującej strukturze:

*   Spółka oraz inne podmioty wchodzące w skład grupy, otwierają w Banku rachunki bieżące (dalej zwane również „Rachunkami”) prowadzone w PLN,
*   dla celów realizacji Umowy Bank otworzy techniczny rachunek konsolidacyjny (dalej: „TRK”) należący do Banku,
*   z tytułu świadczenia na rzecz Spółki oraz innych podmiotów z Grupy Spółek przedmiotowej usługi Bank pobiera miesięczne wynagrodzenie w formie prowizji.

Funkcjonowanie cash poolingu w ramach Umowy wygląda następująco:

Koniec dnia roboczego:

*   najwcześniej o godzinie 17.30, jednak nie wcześniej niż przed rozliczeniem przez Bank płatności przychodzących na Rachunki trzecią sesją systemu płatniczego Elixir, każdego Dnia Roboczego Bank będzie dokonywał następujących czynności w odniesieniu do każdego z Rachunków:
    1.  ustalenie salda na każdym z Rachunków;
    2.  zsumowanie wszystkich sald ujemnych oraz wszystkich sald dodatnich na Rachunkach oraz ustalenie, która z tych sum jest niższa, a która wyższa w wartościach bezwzględnych;
    3.  przeniesienie całości sald składających się na sumę sald, która okazała się niższa w wartościach bezwzględnych z rachunków, na których te salda wystąpiły na TRK;
    4.  przeniesienie części sald składających się na sumę sald, która okazała się wyższa w wartościach bezwzględnych z Rachunków Klientów, na których te salda wystąpiły na TRK w takiej wysokości, aby przeniesiona na TRK suma sald dodatnich równała się sumie przeniesionych sald ujemnych, przy czym z każdego Rachunku zostanie przeniesiona tylko taka kwota, której udział w całości kwot przenoszonych odpowiada udziałowi salda tego Rachunku w sumie sald składających się na wyższą wartość bezwzględną („Kwota Salda Klienta”).
*   każdy z Klientów udziela Bankowi poręczenia za przyszłe zobowiązania pozostałych Klientów z tytułu salda ujemnego, które może wystąpić na jakimkolwiek Rachunku lub TRK, do kwoty określonej w Umowie; odpowiedzialność Klientów wobec Banku z tytułu poręczeń, o których mowa w ust. 1 jest solidarna,
*   w przypadku niespłacenia salda ujemnego na rachunku bieżącym lub TRK w dacie jego wymagalności, Bank będzie miał prawo na koniec tego dnia obciążyć którykolwiek z rachunków bieżących należących do pozostałych Klientów celem zaspokojenia swoich roszczeń,
*   podstawą prawną dla przepływów pieniężnych pomiędzy Rachunkami Klientów a TRK jest art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: „KC”) - Klient posiadający saldo dodatnie na Rachunku spłaca proporcjonalnie wierzytelność przysługującą Bankowi z tytułu ujemnego salda na Rachunku innego Klienta, wobec czego nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, gdyż płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialny osobiście - na podstawie udzielonego Bankowi poręczenia.

Początek kolejnego dnia roboczego:

*   do godziny 9:00 każdego Dnia Roboczego następującego po dniu, w którym dokonane zostały wyżej wymienione czynności, Bank będzie dokonywał zwrotnego przeniesienia na Rachunki sald przeniesionych na TRK poprzedniego dnia roboczego.

Do piątego dnia roboczego każdego miesiąca, Bank pobierze od każdego Klienta, prowizję za realizację Umowy wskazaną w Załączniku do umowy. Do piątego dnia roboczego każdego miesiąca kalendarzowego, Bank pobierze od każdego Klienta, w stosunku do którego Kwota Salda Klienta w poprzednim miesiącu stanowiła saldo ujemne, prowizję za okresowe powstanie salda ujemnego liczoną dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało według formuły ustalonej w umowie. Do piątego dnia roboczego każdego miesiąca, Bank wypłaci każdemu z Klientów, w stosunku do którego Kwota Salda Klienta stanowiła w poprzednim miesiącu saldo dodatnie, wynagrodzenie za okresowe powstanie salda dodatniego liczone dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało, według formuły ustalonej w Umowie. Prowizja za okresowe powstanie salda ujemnego oraz wynagrodzenie za okresowe powstanie salda dodatniego kalkulowane są w oparciu o tę samą stopę procentową.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy poręczenia udzielone Spółce w ramach Umowy cash poolingu przez pozostałe Spółki z Grupy będące stronami tej umowy nie stanowią dla Spółki przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: „updop”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Spółki, fakt udzielania Bankowi przez każdego z Klientów (uczestników cash poolingu) poręczenia za przyszłe zobowiązania pozostałych Klientów z tytułu salda ujemnego nie generuje po stronie Spółki powstania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z Umową cash poolingu każdy z Klientów udziela Bankowi poręczenia za przyszłe zobowiązania pozostałych Klientów z tytułu salda ujemnego, które może wystąpić na jakimkolwiek Rachunku lub TRK łącznie do kwoty określonej w Umowie.

Odpowiedzialność Klientów wobec Banku z tytułu ww. poręczeń jest solidarna. W przypadku niespłacenia salda ujemnego na Rachunku lub TRK w dacie jego wymagalności, Bank będzie miał prawo na koniec tego dnia obciążyć którykolwiek z Rachunków należących do pozostałych Klientów celem zaspokojenia swoich roszczeń. Klienci nie będą się wzajemnie obciążać opłatami z tytułu udzielanych w ramach Umowy poręczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, do przychodów zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia.

Zgodnie z poglądem Ministra Finansów, prezentowanym niejednokrotnie w wydawanych w jego imieniu interpretacjach przepisów podatkowych, dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Takie rozumienie pojęcia nieodpłatnego świadczenia przedstawił Minister Finansów przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2011 r., sygn.: IBPBI/2/423-261/11/JD,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 października 2011 r., sygn.: ITPB3/423-492/11/DK oraz
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn.: ITPB3/423-31a/11/PS.

Biorąc pod uwagę takie rozumienie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, stwierdzić należy, że tylko gdy otrzymujący świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, może być mowa o świadczeniu nieodpłatnym. Natomiast w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku sytuacja taka nie ma miejsca. Spółka nie uzyskuje bowiem żadnego przysporzenia majątkowego w konsekwencji wzajemnego udzielania poręczeń przez uczestników cash poolingu w ramach Umowy. Jednocześnie żaden z uczestników cash poolingu nie musi - na etapie udzielenia poręczenia - angażować dodatkowo swoich aktywów. Konieczność zaangażowania aktywów Klientów poręczających pojawiłaby się dopiero w momencie ewentualnej realizacji poręczenia. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy sama czynność udzielenia wzajemnych poręczeń w ramach Umowy nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu updop.

Dodatkowo Spółka zwraca uwagę na fakt, że poręczenie stanowi w istocie warunek konieczny do zawarcia i realizacji Umowy cash poolingu. W związku z tym nie jest to odrębne rozwiązanie przyjęte w celu zabezpieczenia zadłużenia, a jedynie część bardziej złożonej relacji - umowy nienazwanej, jaką jest umowa cash poolingu. Próba wyodrębnienia z takiej złożonej usługi pojedynczego elementu składowego, jakim jest poręczenie, nie jest zasadna, ponieważ poręczenie nie stanowi celu samego w sobie, a jedynie element bardziej złożonej relacji pomiędzy grupą spółek a bankiem.

Celem Spółki i pozostałych Klientów jest osiągnięcie optymalizacji w zakresie gospodarowania środkami pieniężnymi, nie zaś uzyskanie czy udzielenie poręczenia potencjalnych zobowiązań wobec Banku. Dlatego nie może być mowy o uzyskaniu przez Spółkę (czy któregokolwiek z pozostałych Klientów) przychodu z nieodpłatnego świadczenia z tytułu udzielanych wzajemnie poręczeń w ramach Umowy cash poolingu. Do podobnego wniosku doszedł Minister Finansów w przywołanych powyżej interpretacjach przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.