Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-77/13/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-14
Teza: Jakie są skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; spółki-spółka osobowa; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 01 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 27 maja 2013 r. i 03 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej:

*   w zakresie pytania nr 1 - **jest nieprawidłowe**
*   w zakresie pytania nr 2, 3 i 5 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 20 maja 2013 r. znak: IBPP1/443-210/13/AS, IBPB II/1/436-77/13/HK IBPB II/1/436-137/13/HK wezwano o jego uzupełnienie.

W dniu 27 maja 2013 r. uiszczono brakującą opłatę do ww. wniosku. Natomiast w dniu 03 czerwca 2013 r. uzupełnieniowo pozostałe braki formalne wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych poniżej:

1.  Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 2.908,70 m2 (najem częściowy; wynajmowany od 31 października 2008 r.),
2.  Budynek magazynowy z częścią administracyjno-socjalną o pow. użytkowej 8.519,20 m2 i budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 8.054,25 m2 (najem częściowy; wynajmowany od 07 sierpnia 2008 r.),
3.  Droga,
4.  Nieruchomość gruntowa 1,
5.  Nieruchomość gruntowa 2.

Wnioskodawca nabył działki wymienione w pozycjach 1, 3 i 4 jako działki niezabudowane od osób fizycznych, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Następnie Wnioskodawca na części z tych działek wybudował budynek magazynowo-biurowy, wymieniony w pozycji 1, wraz z drogą wymienioną w pozycji 3. Zgodę na użytkowanie tego obiektu uzyskano w roku 2007. Działka wymieniona w poz. 4 jest działką niezabudowaną. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest ona przeznaczona pod rozbudowę drogi publicznej.

W przypadku budynków wymienionych w pozycji 2, zostały one wybudowane na działkach, które Wnioskodawca nabył jako działki niezabudowane. Przy nabyciu części działek przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ww. budynki zostały wybudowane w dwóch etapach. W etapie pierwszym wybudowano budynek magazynowy z częścią administracyjno-socjalną i techniczną, w etapie drugim - halę magazynową z częścią biurową. W związku z poniesionymi wydatkami na budowę nieruchomości wykazanych w pozycji 1-3, Wnioskodawcy przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działkę wymienioną w pozycji 5 Wnioskodawca nabył od osoby fizycznej, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dla przedmiotowej nieruchomości brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium kierunków i zagospodarowania przestrzennego gminy teren rzeczonej nieruchomości oznaczony jest jako teren dla działalności gospodarczej (symbol G), natomiast w ewidencji gruntów, działka jest oznaczona jako grunty rolne (symbol R).

Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość w celu jej zabudowy. W roku 2002 została wydana decyzja przez Wójta gminy o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości należy wskazać, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej grupy kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarnej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich.

Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w grupie SKA.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowo powstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA. Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport. W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków, budowli oraz gruntów.

W ocenie Wnioskodawcy, wstępne rozważania nad przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, należy rozpocząć od analizy stanu prawnego wynikającego z ustawy o podatku od towarów i usług, a dotyczącego zbycia nieruchomości. Wnioskodawca powołał treść tychże przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu z dnia 29 maja 2013 r. (wpływ do tut. Biura – 03 czerwca 2013 r.) Wnioskodawca wskazał, iż mienie, które będzie przedmiotem aportu bądź sprzedaży nie będzie stanowić całość przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), a także nie będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć samodzielnie realizujące te zadania.

W odniesieniu do budynków opisanych w poz. 1 i 2 wniosku określenie „najem częściowy” oznacza, iż część powierzchni użytkowej tych obiektów Wnioskodawca wynajmował podmiotom trzecim.

Budynek magazynowo-biurowy w pow. użytkowej 2.908,70 m2 (pozycja nr 1 wniosku) - powierzchnia wynajmowana; 2.481,70 m2, co stanowi 85,32% całej powierzchni użytkowej.

Budynek magazynowy z częścią administracyjno-socjalną o pow. użytkowej 8.519,20 m2 (pozycja nr 2 wniosku) - powierzchnia wynajmowana: 5.602,8 m2, co stanowi 65,78% całej powierzchni użytkowej.

Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 8.054,25 m2 (pozycja nr 2 wniosku) - powierzchnia wynajmowana: 6.591,54 m2, co stanowi 81,83% całej powierzchni użytkowej.

Niewynajmowane części tych budynków Wnioskodawca wykorzystywał do czynności opodatkowanych, tj. do prowadzenia własnej działalności operacyjnej.

Najem częściowy od dnia 07 sierpnia 2008 r. nieruchomości wymienionej w punkcie nr 2 wniosku dotyczył budynku magazynowego z częścią administracyjno-socjalną (pow. 8.519,20 m2); a od dnia 02 marca 2009 r. dodatkowo budynku magazynowo-biurowego (pow. 8.054,25 m2).

Wybudowana przez Wnioskodawcę droga jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i w rozumieniu PKOB i jest trwale związana z gruntem.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku i budowli, które były wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, tj.:

*   Poz. l wniosku: budynek magazynowo-biurowy - Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% wartości początkowej,
*   Poz. 2 wniosku: budynek magazynowy z częścią administracyjno-socjalną - Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% wartości początkowej,
*   Poz. 2 wniosku: budynek magazynowo-biurowy - Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% wartości początkowej,
*   Poz. 3 wniosku: droga - Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% wartości początkowej.

Dla jednej z działek została wydana w dniu 07 kwietnia 2002 r. przez Wójta gminy decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z tą decyzją działka ta była przeznaczona dla budowy hali magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym z przyłączem wodociągowym, gazowym i energetycznym.

Planowane przez Wnioskodawcę wniesienie aportem bądź sprzedaż nieruchomości nie zostało dokonane.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 1 i 2 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Czy w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilno¬prawnych?
2.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie taktycznym pod pozycjami 1-3 zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych?
3.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży działki niezabudowanej, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 4, przeznaczonej, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, pod rozbudowę drogi, zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych?
4.  Czy w przypadku opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1 i 2, podstawa do opodatkowania dostawy zostanie określona jako udział powierzchni niebędącej przedmiotem najmu w całkowitej powierzchni użytkowej nieruchomości, zgodnie z definicją tej powierzchni zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych?
5.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży działki rolnej zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 5, do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości w części objętej najmem, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1 i 2 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-3 zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży działki niezabudowanej, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 4, przeznaczonej, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, pod rozbudowę drogi, zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 4.

Zagadnienie dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży działki rolnej zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, opisaną w stanie faktycznym pod pozycją 5, do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zostanie opodatkowana 23% podatkiem od towarów i usług, a tym samym ta dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych w części odnoszącej się do skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Natomiast zgodnie z pkt 2 tego przepisu spółka kapitałowa to spółki: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna lub europejska.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza w formie aportu wnieść do spółki komandytowo-akcyjnej prawo własności budynków i budowli wraz z prawem własności gruntu.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wniesienie do spółki komandytowo-akcyjnej powyższych praw majątkowych spowoduje podwyższenie wkładu w tej spółce oraz zwiększenie jej majątku. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nastąpi zatem zmiana umowy spółki komandytowo-akcyjnej. Zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stosownie do uregulowania art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy - stawka podatku, liczona od wartości wniesionego przez Wnioskodawcę wkładu powiększającego majątek spółki wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku będzie ciążył na spółce. Zatem stawka podatku wynosić będzie w tym przypadku 0,5% i będzie liczona od wartości wkładu wniesionego do spółki.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a.opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b.zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Tym samym wskazać należy, iż w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki i jej zmiany nie należą do czynności cywilnoprawnych wyłączonych z opodatkowania tym podatkiem. Wynika to ze sformułowania „ (…) nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zamiany (…)”. Zatem, to czy opisana we wniosku czynność będzie podlegała lub nie przepisom ustawy o podatku od towarów i usług pozostaje bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wystąpi obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych we wszystkich czterech przypadkach wskazanych przez Wnioskodawcę (pytania 1, 2, 3 i 5).

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 1, chociaż z innych przyczyn niż wskazał Wnioskodawca twierdząc, że powstanie opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych ale dlatego, że będzie miało miejsce zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej pytań nr 2, 3 i 5 należało uznać za nieprawidłowe. W tych przypadkach, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, również będzie miało miejsce opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.