Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.508.2019.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-23
Teza: Czy koszty nabycia i wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 listopada 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-puap tego samego dnia), uzupełnionym 7 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy koszty nabycia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 updop – **jest prawidłowe**,
*   czy koszty wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 updop:
    *   w części dotyczącej kosztów wynagrodzeń – **jest nieprawidłowe**,
    *   w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

W dniu 21 listopada 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty nabycia i wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.508.2019.1.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem działalności jest (\`(...)\`) (\`(...)\`). Klientami Spółki są (\`(...)\`)

W ramach organizacji Spółki funkcjonuje wyspecjalizowany Dział R&D, którego podstawową funkcją jest udział w projektowaniu i rozwoju produktów Spółki oraz procesów związanych z wytwarzaniem tych produktów. W ramach procesu projektowania i rozwoju produktu pracownicy Działu R&D są wspierani przez pracowników pozostałych działów Spółki, w tym Działu Zarządzania Jakością, Narzędziowni i wydziałów produkcyjnych. przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem działalności jest wytwarzanie części i elementów z (\`(...)\`)

W toku swojej działalności Spółka przeprowadza projekty polegające na udziale w projektowaniu produktu oraz jego wdrożeniu do produkcji. Typowy projekt składa się z następujących faz: przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem działalności jest wytwarzanie części i elementów z (\`(...)\`)

Faza ofertowa.

Faza ofertowa rozpoczyna się zazwyczaj od skierowania do Spółki zapytania ofertowego klienta. Zapytanie obejmuje wytyczne i założenia co do produktu, który ma być wytwarzany przez Spółkę. Wytyczne określają koncepcję produktu i różnią się szczegółowością. Przykładowo, wytyczne w zakresie części samochodowych mają szczegółowy charakter, wskazując szczegółowe wymogi, które musi spełnić część. Wytyczne w zakresie produktów wykorzystywanych w logistyce (np. pojemników do transportu części), produktów HVAC (m.in. klimatyzacji, wentylacji) oraz pozostałych produktów mają jedynie charakter ogólnych wytycznych. Innymi słowy, nie mają miejsca sytuacje, w których na podstawie samych wytycznych możliwe jest wdrożenie i wytwarzanie przez Spółkę produktu.

Uzyskane zapytanie jest analizowane przez Spółkę. W zakresie analizy następuje tzw. projektowanie wstępne. Celem projektowania wstępnego jest określenie m.in. budżetu, ram czasowych procesu wdrożenia i innych podstawowych parametrów projektu w celu złożenia przez Spółkę trafnej oferty. Prace w zakresie projektowania wstępnego realizowane są przez pracowników Działu R&D. Faza ofertowa kończy się pozyskaniem od klienta listu nominacyjnego. przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem działalności jest wytwarzanie części i elementów z (\`(...)\`)

Faza wdrożeniowa.

Po uzyskaniu od klienta listu nominacyjnego, w którym wskazane są podstawowe informacje dotyczące m.in. ceny, ilości, rodzaju materiałów, daty rozpoczęcia i zakończenia produkcji seryjnej, Spółka przystępuje do prac projektowych właściwego produktu. Prace projektowe realizowane są w oparciu o wytyczne klienta oraz w oparciu o prace projektowania wstępnego, przeprowadzone w fazie ofertowej. Niezależnie od szczegółowości otrzymanych wytycznych, wykonane prace prowadzą do powstania szczegółowego projektu, w ramach którego Spółka definiuje rozwiązania techniczne produktu oraz jego parametry techniczne. Otrzymane wytyczne i wstępne założenia wskazują np. kształt i wymiary produktu, który powinien być dostosowany do konkretnego modelu samochodu. Niemniej jednak, wytyczne i założenia są przedmiotem analiz i prac realizowanych przez Dział R&D Spółki. Prace wykonywane przez Dział R&D w zakresie części samochodowych obejmują m.in. uwagi do wytycznych klienta, wprowadzanie modyfikacji do projektu, udział w projektowaniu designu części (tj. ich modelach 3D) i opracowywanie propozycji struktury części, w szczególności w zakresie, w jakim przedstawione przez klienta propozycje designu części uniemożliwiają lub w znaczący sposób utrudniają ich wytworzenie metodami przemysłowymi. Prace w zakresie pozostałych produktów, tj. opakowań, HVAC i innych prowadzone są przez Spółkę jedynie na podstawie ogólnych wytycznych. W większości przypadków projektanci Spółki modyfikują kształt produktu, wprowadzają rozwiązania zwiększające wytrzymałość i niezawodność produktu oraz rozwiązania umożliwiające sprawniejsze i mniej kosztowne wytwarzanie produktu. Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że występują także sytuacje, w których Spółka projektuje dany produkt bez wstępnych wytycznych klienta.

Sporządzony projekt Spółka przedstawia klientowi do konsultacji. Klient może zaakceptować projekt, jednak w większości sytuacji projekt wraca do Spółki z uwagami i zastrzeżeniami. Spółka odnosi się do tych zastrzeżeń poprzez opracowanie i wprowadzanie odpowiednich zmian w projekcie. Zmiany w projekcie są każdorazowo wprowadzane przez Spółkę (brak jest sytuacji, w których to klient bezpośrednio modyfikuje projekt). Prace projektowe są w całości realizowane przez pracowników Działu R&D Spółki.

Po akceptacji projektu przez klienta, Spółka wytwarza prototypy produktu oraz prototypowe formy produkcyjne (formy testowe). Pierwszym prototypem produktu jest prototyp wykonywany bez użycia form (frezowany). Po jego akceptacji następuje wytworzenie formy testowej oraz prototypu z formy testowej. Prototyp z formy testowej ma za zadanie testowanie możliwości wytwarzania produktu w procesie przemysłowym. W przypadku, w którym formy testowe są wytwarzane przez Spółkę w jej odrębnym dziale - Narzędziowni, formy są od podstaw projektowane przez Spółkę. W przypadku, w którym formy są wytwarzane przez zewnętrznego wytwórcę, wstępny projekt formy przygotowywany jest przez jej wytwórcę, a następnie modyfikowany w oparciu o opracowane przez Spółkę uwagi, modyfikacje i zmiany w modelach 3D form. Produkcja prototypu z formy testowej jest przeprowadzana z udziałem pracowników produkcyjnych Spółki.

Jednocześnie z projektowaniem produktu i przygotowywaniem prototypów, pracownicy działu Zarządzania Jakością przygotowują szczegółowe procesy wytwarzania produktu. Prace w tym zakresie obejmują w szczególności:

*   rozpisanie teoretyczne mapy procesów oraz analizę prawdopodobieństwa wystąpienia błędów na każdym etapie procesu,
*   opracowywanie systemów kontroli jakości, w tym prowadzenie eksperymentów z udziałem pracowników i narzędzi Spółki,
*   opracowywanie nowych lub ulepszonych narzędzi pomiarowych we współpracy z Narzędziownią,
*   badania materiałowe surowców, które mają być użyte do wytworzenia produktu,
*   wykonywanie pomiarów 3D produktu.

Realizowane prace prowadzone są w ramach formalnie wyodrębnionych projektów, do których przypisane są osoby odpowiedzialne za ich realizację oraz budżet i harmonogram. Ponadto, realizowane projekty posiadają szczegółową dokumentację techniczną prowadzonych prac.

Faza wdrożenia do produkcji.

Po akceptacji przez klienta prototypu z formy testowej, Spółka przystępuje do wytworzenia prototypu z zastosowaniem form seryjnych, na których będzie prowadzona docelowa produkcja. W ramach tej fazy prowadzone są także prace mające na calu wdrożenie produktu do produkcji seryjnej.

Po zakończeniu prac wytworzone lub nabyte przez Spółkę formy produkcyjne są sprzedawane klientowi. Cena sprzedaży form stanowi dla Spółki wynagrodzenie z tytułu realizacji prac badawczo-rozwojowych. Pomimo sprzedaży form, Spółka używa ich do seryjnego wytwarzania produktów (jest to praktyka typowa dla sektora motoryzacyjnego).

Realizowane prace, poza fazą wdrożenia do produkcji, stanowią działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (dalej: „działalność BR”).

Koszty kwalifikowane.

W ramach działalności BR Spółka ponosi m.in. koszty wytworzenia i nabycia form testowych.

Dla celów realizacji działalności BR (wytwarzania prototypów), Spółka wytwarza lub nabywa formy testowe, których jedynym przeznaczeniem jest wytworzenie prototypu. Po przeprowadzeniu produkcji testowej formy mogą być przeznaczone do przetworzenia na formy seryjne. W dalszej kolejności, jako formy seryjne, formy te podlegają sprzedaży na rzecz klienta.

W przypadku nabycia form od podmiotu zewnętrznego, koszty nabycia oznaczają cenę zapłaconą z tytułu sprzedaży formy. W sytuacji, w której formy są wytwarzane przez Spółkę, koszty wytworzenia objęte niniejszym wnioskiem stanowią kategorie kosztów, które mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych dla celów ulgi BR, takich jak np. koszty wynagrodzeń oraz koszty nabycia materiałów do wytworzenia formy.

Nabywane lub wytwarzane formy nie stanowią dla Spółki środków trwałych w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT z uwagi na fakt, że ich przewidywany okres używania jest krótszy niż rok (przed upływem tego okresu zostają wycofane z użycia, przetworzone lub sprzedane).

W uzupełnieniu wniosku z 7 stycznia 2020 r., Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

*   Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,
*   Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
*   Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,
*   Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie ani nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty nabycia i wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT (dalej: „ulga BR”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia i wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą BR.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Powyższe oznacza, że nabywany sprzęt powinien spełniać łącznie następujące przesłanki:

1.  nie stanowić środka trwałego,
2.  stanowić „sprzęt specjalistyczny”,
3.  być wykorzystywanym bezpośrednio w prowadzonej działalności BR.

Ad a)

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, formy testowe nie stanowią środków trwałych w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT, zatem warunek ten jest w przypadku Spółki spełniony.

Ad b)

Pojęcie „sprzęt specjalistyczny” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT (ustawodawca wskazał jedynie przykładowe wyliczenie rodzajów sprzętu, tj. naczynia i przybory laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe), niemniej jednak, doktryna prawa podatkowego wskazuje, że przez „sprzęt specjalistyczny” powinno się rozumieć sprzęt, którego zastosowanie jest ściśle związane z działalnością BR. Ustalenie, czy nabyty sprzęt stanowi „sprzęt specjalistyczny” powinno także uwzględniać specyfikę branży, której dotyczą badania (tak: K. Gil, A. Obońska, A. Waclawczyk, A. Walter., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2019, s. 1064).

W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, formy testowe bez wątpienia stanowią sprzęt specjalistyczny, ponieważ ich zastosowanie ogranicza się ściśle do produkcji testowej. Pomimo tego, że część form zostaje po zakończeniu projektu przetworzona na formy seryjne, wydatki na nabycie formy testowej dotyczą formy, której jedynym przeznaczeniem jest wytworzenie prototypu w ramach działalności BR.

Ad c)

Formy testowe są wykorzystywane jedynie dla celów produkcji prototypu, zatem warunek wykorzystywania ich w działalności BR jest spełniony.

W konsekwencji, koszty nabycia form stanowią koszty kwalifikowane ulgi BR.

W odniesieniu do form wytwarzanych przez Spółkę, Wnioskodawca pragnie wskazać, że niniejszy wniosek obejmuje jedynie tę część kosztów wytworzenia, która może stanowić koszty kwalifikowane ulgi BR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części jest prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

W myśl art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przenosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym korzystał ze zwolnienia na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W złożonym wniosku przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy koszty nabycia i wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 updop.

Jak już wcześnie wskazano, art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast, konstrukcja cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że koszty nabycia form testowych oraz koszty nabycia materiałów do wytworzenia formy które są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Natomiast, za koszty kwalifikowane nie mogą zostać uznane koszty wytworzenia form w części obejmującej koszty wynagrodzeń pracowników.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że aby można było dany wydatek związany prowadzoną z działalnością B+R zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 18d ust. 2-3 updop.

Wskazanych wydatków stanowiących koszt wytworzenia form tj. kosztów wynagrodzeń pracowników, nie można zaliczyć do żadnej z wymienionych kategorii wydatków kwalifikowanych zawartych w art. 18d ust. 2-3 updop.

Nie można ich zaliczyć do kosztów wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, bowiem jak wynika z tego artykułu, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowników wytwarzających formy testowe nie spełniają warunków wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, bowiem wytworzenia form testowych nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia:

*   czy koszty nabycia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 updop jest prawidłowe,
*   czy koszty wytworzenia form testowych stanowią koszty kwalifikowane działalności BR objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 updop:
    *   w części dotyczącej kosztów wynagrodzeń jest nieprawidłowe,
    *   w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.