Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-973/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-17
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym należy rzeczywiste różnice wynikające ze zmian kursów walut przeliczać statystycznie na część netto należności (zobowiązania) oraz podatek VAT i czy różnice liczone od całości należności (zobowiązania) stanowią przychód lub koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od towarów i usług; przychód; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy rzeczywiste różnice wynikające ze zmian kursów walut liczone od całości należności (zobowiązania) wraz z podatkiem VAT stanowią przychód lub koszt uzyskania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy rzeczywiste różnice wynikające ze zmian kursów walut liczone od całości należności (zobowiązania) wraz z podatkiem VAT stanowią przychód lub koszt uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca mający siedzibę na terytorium Polski, zgodnie z odrębnymi przepisami rozlicza się z niektórymi dostawcami i odbiorcami krajowymi z tytułu czynności dokonanych na terytorium kraju, w walutach obcych. Faktury wystawiane są w walutach obcych (jak dotąd wyłącznie w EURO), w walutach (EURO) także zostaje dokonana zapłata. Kurs walutowy z dnia zapłaty zwykle różni się od kursu z dnia powstania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym należy rzeczywiste różnice wynikające ze zmian kursów walut przeliczać statystycznie na część netto należności (zobowiązania) oraz podatek VAT i czy różnice liczone od całości należności (zobowiązania) stanowią przychód lub koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Spółki, w powyższej sytuacji dodatnie lub ujemne różnice w części (statystycznie licząc) dotyczącej kwoty netto uprzednio zarachowanej odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów stanowią różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ naliczony w fakturach zakupowych lub sprzedażowych podatek VAT nie stanowi odpowiednio kosztu (pomijając sytuację, w której podatnikowi nie przysługuje lub przysługuje prawo jedynie do częściowego odliczenia podatku naliczonego, w pozostałej zaś ten podatek zaliczany jest do kosztów uzyskania przychodów) lub przychodu podatkowego, nie może wpływać na wystąpienie dodatnich lub ujemnych różnic kursowych, zdefiniowanych w ust. 2 i 3 ww. artykułu. Nie oznacza to jednak, że różnica wynikająca z zastosowania różnych kursów a dotycząca (pozornie, bo wyłącznie statystycznie) samego podatku VAT nie stanowi przychodu lub kosztu podatkowego. Art. 12 ust. 1 pkt 1 stanowi, że przychodami są otrzymane pieniądze, w tym również różnice kursowe. Zatem otrzymane pieniądze, które nawet nie mogą być uznane za różnice kursowe w rozumieniu ww. przepisów, stanowią przychód podatkowy. Tego rodzaju przychody (dodatnie różnice) nie są wymienione art. 12 ust. 4 jako niezaliczane do przychodów podatkowych. Zatem otrzymanie przychodu w walucie lub dokonanie zapłaty w okresie obowiązywania korzystniejszego kursu także w części dotyczącej podatku VAT stanowi przychód podatkowy.

Z drugiej strony otrzymanie zapłaty w walucie lub dokonanie płatności przy kursie mniej korzystnym jako związane z prowadzoną działalnością jest zawsze bezpośrednio lub pośrednio związane z osiąganymi przychodami. Skoro tak to także różnica na kursie walut przypadająca statystycznie na podatek VAT spełnia warunek uznania za koszt podatkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Równocześnie art. 16 ustawy nie wymienia tego rodzaju kosztów wśród niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Reasumując, Spółka uważa, że w części dotyczącej podatku całego VAT należnego przy sprzedaży oraz części podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego w przypadku zakupów, faktyczne różnice kursowe nie stanowią wprawdzie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy, nie stoi to jednak na przeszkodzie dla uznania ich za przychód lub koszt uzyskania przychodu.

Przeciwne stanowisko spowodowałoby pozostawienie często istotnych korzyści lub strat podatników poza rozliczeniami podatkowymi a trudno doszukiwać się takich intencji ustawodawcy.

Znane Spółce stanowiska pozornie odmienne w tej kwestii są tu zdaniem Spółki bez znaczenia, ponieważ dotyczyły jedynie kwestii, czy tego rodzaju różnice w części dotyczącej podatku VAT są różnicami kursowymi w rozumieniu art. 15a ustawy, a co do tego zdaniem Spółki nie powinno być wątpliwości. Równocześnie w żadnej ze znanych Spółce spraw nie podlegało interpretacji zagadnienie zaliczenia tego rodzaju różnic do przychodów lub kosztów podatkowych niezależnie od uznania ich lub nie za różnice kursowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, jak słusznie zauważa się w doktrynie, kwota podatku VAT jest zgodnie z przepisami dotyczącymi tego podatku ustalana w walucie polskiej na moment wystawienia faktury i w takiej kwocie musi być wykazana w fakturze, zaś później nie może już ulec zmianie. Zatem w przypadku przychodów już w chwili wystawienia faktury precyzyjnie jest ustalona kwota VAT niestanowiąca przychodu. Zmiana ogólnej kwoty należności pozostaje bez wpływu na kwotę podatku VAT. Nie można zatem twierdzić, że sprzedawca otrzymał wyższą lub niższą od pierwotnie wyliczonej kwotę tego podatku. Skoro tak, to wynikająca ze zmiany kursu nadwyżka (lub zmniejszenie) wpływów otrzymanych ponad (poniżej) wartość zaksięgowaną na moment wystawienia faktury jest w istocie zwiększeniem lub zmniejszeniem przychodu podatkowego. Analogicznie w przypadku zakupów kurs walut pozostaje bez wpływu na wysokość podatku VAT naliczonego, ten bowiem wynika tylko i wyłącznie z faktury i nie jest możliwe jego zwiększenie czy zmniejszenie w wyniku zmian kursów walut.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Stosownie do treści art. 9b ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o pdop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie powstają podatkowe różnice kursowe w części należności (zobowiązania) dot. podatku VAT.

Stwierdzić bowiem należy, iż co do zasady podatek od towarów i usług nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o pdop, za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług. Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 ustawy o pdop, zwrócona różnica podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o pdop, podatku od towarów i usług oprócz enumeratywnie wskazanych przypadków nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Mając na względzie, iż dla celów podatku dochodowego przychodem i kosztem podatkowym są – co do zasady – wartość netto należności (zobowiązań) Spółka dla celów podatkowych nie powinna przeliczać przychodów i kosztów w kwocie brutto.

W tych sytuacjach zapłata podatku VAT nastąpi bowiem de facto w walucie obcej, a zatem Spółka nie ma prawnej możliwości – na gruncie podatkowym – zaliczenia na tzw. zasadach ogólnych do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnicy wynikającej z zapłaty walutą obcą podatku VAT, tj. różnicy między kwotą podatku VAT zapłaconą przez odbiorcę lub odpowiednio zapłaconą dla dostawcy, a kwotą podatku VAT wskazaną w fakturze VAT.

Zatem stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.