Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.110.2018.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-09
Teza: w zakresie wskazania czy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nabytych w 2016 r. w drodze „wymiany udziałów”, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z takiego zbycia będzie wartość określana jako wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki w 2016 r. w zamian za udziały tej Spółki
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie wskazania czy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nabytych w 2016 r. w drodze „wymiany udziałów”, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z takiego zbycia będzie wartość określana jako wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki w 2016 r. w zamian za udziały tej Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie wskazania czy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nabytych w 2016 r. w drodze „wymiany udziałów”, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z takiego zbycia będzie wartość określana jako wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki w 2016 r. w zamian za udziały tej Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca od 2016 r. jest właścicielem 100% udziałów w spółce kapitałowej posiadającej osobowość prawną z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca nabył udziały w Spółce w drodze wniesienia przedmiotowych udziałów Spółki do Wnioskodawcy w zamian za wydane udziały Wnioskodawcy (wymiana udziałów) na mocy art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość aportu, w postaci udziałów Spółki otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach ww. „wymiany udziałów”, została w całości przekazana na kapitał zakładowy Wnioskodawcy.

W wyniku transakcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki, Wnioskodawca wydał na rzecz udziałowców Spółki przypadającą im odpowiednią ilość udziałów Wnioskodawcy. Ponadto przy „wymianie udziałów” z uczestnictwem Wnioskodawcy nie było żadnych dodatkowych dopłat w gotówce.

Wnioskodawca w 2018 r. planuje umorzenie automatyczne części udziałów Wnioskodawcy posiadanych przez wspólników Wnioskodawcy. W skutek czego otrzymają oni stosowne wynagrodzenie.

Jednocześnie Wnioskodawca rozważa w przyszłości odpłatne zbycie (sprzedaż) na rzecz podmiotu trzeciego (nie związanego w żaden sposób z Wnioskodawcą ani udziałowcami Wnioskodawcy) udziałów w Spółce.

Na gruncie przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowości ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (sprzedaży) udziałów Spółki nabytych przez Wnioskodawcę w 2016 r. w drodze transakcji „wymiany udziałów”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nabytych w 2016 r. w drodze „wymiany udziałów”, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z takiego zbycia będzie wartość określana jako wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki w 2016 r. w zamian za udziały tej Spółki w drodze ww. „wymiany udziałów”?

Zdaniem Wnioskodawcy, na skutek odpłatnego zbycia udziałów Spółki, nabytych w drodze „wymiany udziałów” zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), rozpoznaje koszt uzyskania przychodów określany w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych w 2016 r. udziałowcom Spółki w zamian za udziały Spółki. Na określenie takiego kosztu nie wpływa kwestia umorzenia udziałów Wnioskodawcy na rzecz udziałowców.

Wynika to z następujących względów.

Podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowi dochód osiągnięty przez podatnika w danym roku podatkowym. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W związku z powyższym Podatnik dla prawidłowego określenia podstawy opodatkowania oraz prawidłowego obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego musi ustalić wysokość przychodu i kosztów uzyskania przychodów jakie poniósł w danym roku podatkowym.

Odpłatne zbycie udziałów przez osobę prawną co do zasady generuje przychód, w wysokości określonej zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z zawartymi w tym przepisie regulacjami, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę w formule umowy kupna sprzedaży udziałów w Spółce po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie. Cena ta tylko nie może znacznie odbiegać od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw.

Powstały powyżej przychód Wnioskodawcy należy obniżyć o koszty uzyskania przychodu.

Art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT wskazuje natomiast, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów. Wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie wyłącza zatem zupełnie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu, ale jedynie odsuwa w czasie moment ich potrącenia do chwili odpłatnego zbycia udziałów objętych przez spółkę nabywającą w wyniku „wymiany udziałów”.

Przez „odpłatne zbycie” o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT należy rozumieć, każde faktyczne przeniesienie na inny podmiot prawa własności udziałów, nabytych przez podatnikach w ramach „wymiany udziałów”, za wynagrodzeniem. Przeniesienie własności udziałów na podstawie umowy kupna sprzedaży również stanowi ich odpłatne zbycie.

Zatem, w momencie zbycia przez Wnioskodawcę udziałów Spółki, nabytych w drodze „wymiany udziałów” zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT Wnioskodawca rozpozna koszt uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych w 2016 r. udziałowcom Spółki w zamian za udziały tej Spółki. Na określenie takiego kosztu nie wpływa kwestia umorzenia w 2018 r. udziałów Wnioskodawcy na rzecz udziałowców.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na skutek opisanego w zdarzeniu przyszłym odpłatnego zbycia udziałów Spółek (nabytych w ramach „wymiany udziałów”)

w formule umowy kupna sprzedaży po jego stronie powstanie przychód podatkowy w wysokości określonej zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, który to przychód może zostać obniżony o koszty uzyskania przychodu zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT w wysokości równej wartości nominalnej udziałów własnych Wnioskodawcy, wydanych w 2016 r. udziałowcom Spółki w zamian za udziały tej Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również pozytywne interpretacje organów podatkowych, dotyczące rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, np. interpretacja indywidualna z 15 października 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-838/14/PC, z 7 października 2014 r., Znak: ILPB3/423-330/14-2/PR w której Organ wskazał, że (\`(...)\`) zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT prowadzą do wniosku że w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki, nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości akcji Wnioskodawcy, wydanych Akcjonariuszowi w zamian za aport w postaci akcji Spółki oraz z 26 kwietnia 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-202/16/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku), przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena, czy rzeczywiście Spółka nabędzie udziały w ramach transakcji wymiany udziałów. Wskazanie w tym zakresie przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika.
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji), wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Stosownie do art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, wynika że Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca od 2016 r. jest właścicielem 100% udziałów w spółce kapitałowej posiadającej osobowość prawną z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca nabył udziały w Spółce w drodze wniesienia przedmiotowych udziałów Spółki do Wnioskodawcy w zamian za wydane udziały Wnioskodawcy (wymiana udziałów) na mocy art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość aportu, w postaci udziałów Spółki otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach ww. „wymiany udziałów”, została w całości przekazana na kapitał zakładowy Wnioskodawcy. W wyniku transakcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki, Wnioskodawca wydał na rzecz udziałowców Spółki przypadającą im odpowiednią ilość udziałów Wnioskodawcy. Ponadto przy „wymianie udziałów” z uczestnictwem Wnioskodawcy nie było żadnych dodatkowych dopłat w gotówce. Wnioskodawca w 2018 r. planuje umorzenie automatyczne części udziałów Wnioskodawcy posiadanych przez wspólników Wnioskodawcy. W skutek czego otrzymają oni stosowne wynagrodzenie. Jednocześnie Wnioskodawca rozważa w przyszłości odpłatne zbycie (sprzedaż) na rzecz podmiotu trzeciego (nie związanego w żaden sposób z Wnioskodawca ani udziałowcami Wnioskodawcy) udziałów w Spółce.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych wspólnikom Spółki w 2016 r. w zamian za otrzymane udziały tej Spółki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia koszów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nabytych w 2016 r.

w drodze „wymiany udziałów”. Nie była przedmiotem interpretacji ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się do umorzenia automatycznego części udziałów Wnioskodawcy oraz ustalenia dochodu Wnioskodawcy ze zbycia udziałów na rzecz podmiotu trzeciego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.