Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.91.2019.2.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na odbiorze, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest.
Słowa kluczowe: azbest; gmina; odliczenia; projekt; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2019 r. (data wpływu 17 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)”. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 kwietnia 2019 r. (data 17 kwietnia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Gmina) jako jednostka samorządu terytorialnego jest od dnia 1 stycznia 2017 r. czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest jednym scentralizowanym ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Gmina składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe.

Wśród katalogu zadań własnych gminy w art. 7 ust. 1 i 5 ustawy o samorządzie gminnym znajdują się zadania z zakresu ochrony środowiska, a więc również zadania z zakresu gospodarki odpadami. Dlatego Gmina planuje realizację zadania polegającego na nieodpłatnej zbiórce odpadów niebezpiecznych (azbestu) od mieszkańców Gminy.

Wyroby azbestowe na terenie Gminy to głównie eternit płaski i falisty pokrywający dachy budynków mieszkalnych, inwentarskich, gospodarczych, garaży i wiat znajdujących się w gospodarstwach rolnych zlokalizowanych w obrębie (…) miejscowości. Wg inwentaryzacji wyrobów zawierających azbest sporządzonej w 2012 r. na terenie Gminy znajduje się około 6000 Mg wyrobów zawierających azbest z tego 100 Mg są to płyty luzem zaś 5900 Mg są to wyroby znajdujące się na dachach budynków. Wyroby te z uwagi na zły stan techniczny stanowią zagrożenie dla zdrowia ludzi i zwierząt przebywających lub użytkujących obiekty budowlane jak również stanowią istotne zagrożenie dla środowiska naturalnego pod postacią niewłaściwego sposobu usuwania tych wyrobów i gospodarowania powstałymi odpadami azbestowymi (niebezpiecznymi). Realizowane zadanie będzie obejmować odbiór od mieszkańców Gminy ok. 130 Mg wyrobów zawierających azbest (głównie jest to eternit), przygotowanie do transportu, transport oraz przekazanie do składowania na składowisku odpadów. W pierwszej kolejności odebrane będą płyty luzem (zdjęte z dachów w latach wcześniejszych i w okresie po sporządzeniu inwentaryzacji, które są zmagazynowane w gospodarstwach oraz te, które nie zostały nigdy użyte do pokrycia dachów).

Realizacja zadania pn. Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest, przyczyni się do sukcesywnej eliminacji wyrobów zawierających azbest jako odpadów niebezpiecznych poprzez usunięcie ze środowiska naturalnego wyrobów szkodliwych dla zdrowia ludzi i zwierząt oraz środowiska przyrodniczego i zastąpienie ich materiałami przyjaznymi środowisku. Ponadto realizacja zadania przyczyni się do spełnienia wymogów i standardów ochrony środowiska określonych w prawie krajowym i unijnym oraz podniesienia stanu wiedzy w zakresie sposobu bezpiecznego postępowania z tymi wyrobami. Wykonawca zadania wyłoniony zostanie na podstawie ustawy prawo zamówień publicznych. Po wykonaniu zadania wykonawca wystawi fakturę obciążającą zamawiającego, a więc Gminę.

Zadanie będzie sfinansowane ze środków z dotacji Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w 90% i środków własnych budżetu Gminy 10%. We wniosku o dofinansowanie należy wskazać, czy Wnioskodawca (Gmina) ma prawną możliwość odliczenia podatku VAT przy realizacji tego zadania. W powyższej sprawie Fundusz wymaga przedstawienia indywidualnej interpretacji, że Gmina nie ma prawnej możliwości odliczenia podatku VAT. Gmina jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto Gmina z tytułu realizacji tego zadania nie będzie osiągała żadnych przychodów podlegających opodatkowaniu.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że:

*   Wykonawca zadania pn. „Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)” zostanie wybrany przez Gminę w wyniku zapytanie ofertowego.
*   Umowę z wykonawcą przedmiotowego zadania będzie zawierała Gmina.
*   Gmina nie będzie zawierać umów z poszczególnymi osobami fizycznymi i prawnymi na wykonanie prac w ramach przedmiotowego zadania.
*   Osoby fizyczne i prawne nie będą wnosiły na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania.
*   Realizacja zadania jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. W sytuacji nie otrzymania dofinansowania zadanie nie będzie realizowane.
*   Dofinansowanie będzie stanowiło dopłatę do ogólnej działalności Wnioskodawcy w zakresie realizacji zadania pn. „Odbiór , transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)”.
*   Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie głównie uzależniona od ilości odebranych i zagospodarowanych wyrobów zawierających azbest. Ilość osób fizycznych i prawnych może pośrednio wpłynąć na ilość odebranych i zagospodarowanych wyrobów azbestowych.
*   W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie będzie występowała o środki pieniężne.
*   Z otrzymanego dofinansowania Gmina będzie opłacała faktury za następujące prace: odbiór, przygotowywanie do transportu, transport i unieszkodliwiane wyrobów zawierających azbest.
*   Gmina nie może przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel, ponieważ zgodnie z umową, która będzie zawarta z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej Gmina zobowiązuje się do przeznaczenia dotacji wyłącznie na dofinansowanie zadania pn. „Odbiór , transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)”.

W opisie zdarzenia przyszłego błędnie wpisano, że „Gmina jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest od dnia 1 stycznia 2017 r. czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawną możliwość odliczenia podatku VAT przy realizacji powyższego zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowa zasada dotycząca prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wyrażona została w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wydatki nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi.

Z uwagi na niespełnienie podstawowych przesłanek określonych w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego, Gmina zgodnie z obowiązującym stanem prawnym nie ma możliwości odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług w związku z realizacją tego zadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest od dnia 1 stycznia 2017 r. czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest jednym scentralizowanym ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina planuje realizację zadania polegającego na nieodpłatnej zbiórce odpadów niebezpiecznych (azbestu) od mieszkańców Gminy.

Realizowane zadanie pn. „Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)” będzie obejmować odbiór od mieszkańców Gminy ok. 130 Mg wyrobów zawierających azbest (głównie jest to eternit), przygotowanie do transportu, transport oraz przekazanie do składowania na składowisku odpadów. Wykonawca zadania wyłoniony zostanie na podstawie ustawy prawo zamówień publicznych. Po wykonaniu zadania wykonawca wystawi fakturę obciążającą zamawiającego, a więc Gminę.

Zadanie będzie sfinansowane ze środków z dotacji Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w 90% i środków własnych budżetu Gminy 10%. Wykonawca zadania zostanie wybrany przez Gminę w wyniku zapytanie ofertowego. Umowę z wykonawcą przedmiotowego zadania będzie zawierała Gmina. Gmina nie będzie zawierać umów z poszczególnymi osobami fizycznymi i prawnymi na wykonanie prac w ramach przedmiotowego zadania. Osoby fizyczne i prawne nie będą wnosiły na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania. Realizacja zadania jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. W sytuacji nie otrzymania dofinansowania zadanie nie będzie realizowane. Dofinansowanie będzie stanowiło dopłatę do ogólnej działalności Wnioskodawcy w zakresie realizacji zadania pn. „Odbiór , transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)”. Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie głównie uzależniona od ilości odebranych i zagospodarowanych wyrobów zawierających azbest. Ilość osób fizycznych i prawnych może pośrednio wpłynąć na ilość odebranych i zagospodarowanych wyrobów azbestowych. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie będzie występowała o środki pieniężne. Z otrzymanego dofinansowania Gmina będzie opłacała faktury za następujące prace: odbiór, przygotowywanie do transportu, transport i unieszkodliwiane wyrobów zawierających azbest. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel, ponieważ zgodnie z umową, która będzie zawarta z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej Gmina zobowiązuje się do przeznaczenia dotacji wyłącznie na dofinansowanie zadania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania.

W pierwszej kolejności należy więc rozstrzygnąć kwestię, czy w związku z realizacją przedmiotowego zadania Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie świadczyła jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej i ochrony zdrowia (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wykonawcy zadania na rzecz mieszkańców Gminy biorących udział w zadaniu), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od wyłonionego w trybie zamówień publicznych wykonawcy we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie zawiera z mieszkańcami umów cywilnoprawnych na realizację ww. zadania, nie powoduje, że Gmina w tym przypadku działa jako organ publiczny realizujący zadania własne. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie mieszkańcy Gminy) dokona wyboru wykonawcy zadania wykonującego usługi związane z odbiorem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest i zawrze z nim umowę.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania związanego z odbiorem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest, pochodzących od mieszkańców Gminy. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz mieszkańców Gminy, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dotacji). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadania.

Otrzymana dotacja pokrywa 100% ceny usługi świadczonej przez Gminę (mieszkańcy Gminy nie dokonają bowiem na rzecz Gminy żadnej zapłaty za odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest). Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Należy zatem stwierdzić, że w opisanym przypadku Wnioskodawca realizując odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców Gminy będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. zadanie będzie wykonywał odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców i będzie działał w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawną możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest (…)”.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.