Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.450.2018.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przebudową drogi gminnej oraz w zakresie dokumentowania tej transakcji.
Słowa kluczowe: drogi; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; środek-środki pieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przebudową drogi gminnej oraz w zakresie dokumentowania tej transakcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przebudową drogi gminnej oraz w zakresie dokumentowania tej transakcji. Wniosek uzupełniono 15 listopada 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o stanowisko Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia od ponad 30 lat jest właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. około 100 ha, które obejmuje kilka odrębnych niezabudowanych nieruchomości rolnych użytkowanych w ramach umowy dzierżawy przez rolnika indywidualnego. Wszystkie grunty rolne Spółdzielni w planie zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę przemysłową. W wyniku podziału geodezyjnego przeprowadzonego w 2017 r., z jednej z tych działek została wydzielona odrębna działka o pow. około 2 ha, która w planie zagospodarowania została przeznaczona na drogę gminną. Grunt przeznaczony pod drogę gminną został przejęty przez gminę z mocy ustawy „o gospodarce nieruchomościami” i jest obecnie własnością Gminy. Spółdzielnia ma zamiar wspólnie z Gminą – na podstawie zawartej umowy – współfinansować budowę tej drogi wraz z uzbrojeniem w sieć wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną biegnącą wzdłuż tej drogi. Koszt budowy całości wyniesie około 5 mln zł., z tego Spółdzielnia ma pokryć około 800 tys. zł. brutto. Po wybudowaniu tej drogi – zgodnie z zwartą umową – będzie ona stanowić własność Gminy. Jako, że droga ta przebiegnie przez środek gruntów Spółdzielni, to dzięki niej grunty Wnioskodawcy zyskają utwardzony dojazd i uzbrojenie. Droga gminna będzie się łączyć bezpośrednio z drogą krajową nr 19. Dotychczas nie było tam żadnego uzbrojenia ani utwardzonego dojazdu. Po wybudowaniu tej drogi wartość gruntów Spółdzielni znacząco wzrośnie, a w przypadku ich zbycia przychody Spółdzielni będą dużo wyższe.

W uzupełnieniu do wniosku Spółdzielnia wskazała, że wykonawcę połączy umowa z Gminą. Gmina wybiera wykonawcę w drodze przetargu. Pomiędzy Wnioskodawcą, a wykonawcą nie istnieje żadna umowa, gdyż wykonawca nie został jeszcze wyłoniony. Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego. Jeżeli w trakcie uzgodnień trójstronnych zostanie ustalone, że to wykonawca wystawi fakturę dla Wnioskodawcy to może zostać zawarta umowa dotycząca tylko i wyłącznie terminu zapłaty. Dodatkowo Zainteresowany wskazał:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  W ramach umowy współfinansowania budowy drogi gminnej, Gmina nie jest zobowiązana do jakichkolwiek świadczeń zwrotnych w stosunku do Wnioskodawcy.
3.  Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań związanych z budową przedmiotowej drogi. Całość procesu budowy od projektu poprzez wyłonienie wykonawcy, nadzór nad budową i odbiór powykonawczy spoczywa na Gminie. Po uzyskaniu wszystkich odbiorów i pozwoleń na użytkowanie Wnioskodawca zgodnie z umową przekaże na rzecz Gminy lub wykonawcy umówione środki pieniężne.
4.  Na Wnioskodawcy nie ciążą żadne inne dodatkowe obowiązki ani czynności, poza partycypacją w kosztach budowy. Wybudowana droga stanowić będzie w całości majątek Gminy.
5.  Gmina finansuje cały proces budowy drogi od etapu projektowania poprzez wyłonienie wykonawcy, koszty wykonania drogi, uzyskanie stosownych odbiorów i pozwoleń. Dopiero po zakończeniu budowy, uzyskaniu wszystkich wymaganych odbiorów i pozwoleń Wnioskodawca zwróci Gminie część poniesionych nakładów.
6.  Wnioskodawca nie będzie nabywał żadnych towarów ani usług związanych z budową przedmiotowej drogi.
7.  Spółdzielnia nie przewiduje potrzeby wystawiania faktury korygującej. Kwota dofinansowania do budowy tej drogi jest od początku znana Wnioskodawcy i Gminie i wynika z zawartej umowy. Jeżeli w trakcie uzgodnień trójstronnych zostanie ustalone, że to wykonawca wystawi fakturę dla Wnioskodawcy, to wówczas wykonawca wystawi od razu dwie faktury na łączną kwotę równą tej wylicytowanej w trakcie przetargu. Odbiorcą jednej faktury będzie Gmina, a drugiej Wnioskodawca. Suma tych faktur będzie równa wartości robót wylicytowanych podczas przetargu.
8.  Współfinansowanie przez Wnioskodawcę budowy drogi gminnej jest w pełni dobrowolne. Nie wynika ono z przepisów ustawy o drogach publicznych ani z żadnych innych. Powodem współfinansowania jest tylko kalkulacja ekonomiczna, tj. wzrost wartości gruntów Wnioskodawcy leżących przy tej drodze i ich dostęp do infrastruktury technicznej budowanej wraz z drogą (wodociąg, kanalizacja, itp.).
9.  Budowa drogi gminnej wynika z jej zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie terytorialnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółdzielnia będzie mogła odliczyć podatek VAT z faktury związanej z budową drogi gminnej wraz z infrastrukturą techniczną?
2.  Czy fakturę winien wystawić wykonawca tej inwestycji, czy Gmina na zasadzie refakturowania?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 14 listopada 2018 r.) ma on prawo do odliczenia VAT-u z faktury wystawionej zarówno przez wykonawcę jak i Gminę.

Według Spółdzielni możliwość wystawienia faktury w takiej sprawie posiadają zarówno wykonawca jak i Gmina. Nie znane są Wnioskodawcy żadne ustawowe przepisy uniemożliwiające lub ograniczające możliwość wystawienia faktury przez którąś z tych stron. Zdaniem Wnioskodawcy może to zostać rozstrzygnięte w ramach wspólnych uzgodnień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powyższej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). Zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Jak wskazał Wnioskodawca budowa drogi gminnej wynika z zadań własnych Gminy – zatem Gmina w stosunku do przebudowy drogi występuje w charakterze organu władzy. W tym przypadku w momencie nabywania usług, za które częściowo koszty ponosi Wnioskodawca – na podstawie umowy cywilnoprawnej – nie działa w charakterze podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia od ponad 30 lat jest właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. około 100 ha, które obejmuje kilka odrębnych niezabudowanych nieruchomości rolnych użytkowanych w ramach umowy dzierżawy przez rolnika indywidualnego. Wszystkie grunty rolne Spółdzielni w planie zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę przemysłową. W wyniku podziału geodezyjnego przeprowadzonego w 2017 r., z jednej z tych działek została wydzielona odrębna działka o pow. około 2 ha, która w planie zagospodarowania została przeznaczona na drogę gminną. Grunt przeznaczony pod drogę gminną został przejęty przez gminę z mocy ustawy „o gospodarce nieruchomościami” i jest obecnie własnością Gminy. Spółdzielnia ma zamiar wspólnie z Gminą – na podstawie zawartej umowy – współfinansować budowę tej drogi wraz z uzbrojeniem w sieć wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną biegnącą wzdłuż tej drogi. Koszt budowy całości wyniesie około 5 mln zł., z tego Spółdzielnia ma pokryć około 800 tys. zł. brutto. Po wybudowaniu tej drogi – zgodnie z zwartą umową – będzie ona stanowić własność Gminy. Jako, że droga ta przebiegnie przez środek gruntów Spółdzielni, to dzięki niej grunty Wnioskodawcy zyskają utwardzony dojazd i uzbrojenie. Droga gminna będzie się łączyć bezpośrednio z drogą krajową nr 19. Dotychczas nie było tam żadnego uzbrojenia ani utwardzonego dojazdu. Po wybudowaniu tej drogi wartość gruntów Spółdzielni znacząco wzrośnie, a w przypadku ich zbycia przychody Spółdzielni będą dużo wyższe.

Ponadto, Spółdzielnia wskazała, że wykonawcę drogi połączy umowa z Gminą. Gmina wybiera wykonawcę w drodze przetargu. Pomiędzy Wnioskodawcą, a wykonawcą nie istnieje żadna umowa, gdyż wykonawca nie został jeszcze wyłoniony. Jeżeli w trakcie uzgodnień trójstronnych zostanie ustalone, że to wykonawca wystawi fakturę dla Wnioskodawcy to może zostać zawarta umowa dotycząca tylko i wyłącznie terminu zapłaty. Dodatkowo Zainteresowany wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach umowy współfinansowania budowy drogi gminnej, Gmina nie jest zobowiązana do jakichkolwiek świadczeń zwrotnych w stosunku do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań związanych z budową przedmiotowej drogi. Całość procesu budowy od projektu poprzez wyłonienie wykonawcy, nadzór nad budową i odbiór powykonawczy spoczywa na Gminie. Po uzyskaniu wszystkich odbiorów i pozwoleń na użytkowanie Wnioskodawca zgodnie z umową przekaże na rzecz Gminy lub wykonawcy umówione środki pieniężne.

Na Wnioskodawcy nie ciążą żadne inne dodatkowe obowiązki ani czynności, poza partycypacją w kosztach budowy. Wybudowana droga stanowić będzie w całości majątek Gminy.

Gmina finansuje cały proces budowy drogi od etapu projektowania poprzez wyłonienie wykonawcy, koszty wykonania drogi, uzyskanie stosownych odbiorów i pozwoleń. Dopiero po zakończeniu budowy, uzyskaniu wszystkich wymaganych odbiorów i pozwoleń Wnioskodawca zwróci Gminie część poniesionych nakładów.

Wnioskodawca nie będzie nabywał żadnych towarów ani usług związanych z budową przedmiotowej drogi.

Spółdzielnia nie przewiduje potrzeby wystawiania faktury korygującej. Kwota dofinansowania do budowy tej drogi jest od początku znana Wnioskodawcy i Gminie i wynika z zawartej umowy. Jeżeli w trakcie uzgodnień trójstronnych zostanie ustalone, że to wykonawca wystawi fakturę dla Wnioskodawcy, to wówczas wykonawca wystawi od razu dwie faktury na łączną kwotę równą tej wylicytowanej w trakcie przetargu. Odbiorcą jednej faktury będzie Gmina, a drugiej Wnioskodawca. Suma tych faktur będzie równa wartości robót wylicytowanych podczas przetargu.

Współfinansowanie przez Wnioskodawcę budowy drogi gminnej jest w pełni dobrowolne. Nie wynika ono z przepisów ustawy o drogach publicznych ani z żadnych innych. Powodem współfinansowania jest tylko kalkulacja ekonomiczna, tj. wzrost wartości gruntów Wnioskodawcy leżących przy tej drodze i ich dostęp do infrastruktury technicznej budowanej wraz z drogą (wodociąg, kanalizacja, itp.).

Budowa drogi gminnej wynika z zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie terytorialnym.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do świadczenia usług na rzecz Spółdzielni w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona bowiem żadna z powyższych przesłanek warunkujących uznanie ww. rozliczenia za świadczenie usług.

Należy w tej sytuacji zauważyć, że to Gmina będzie inwestorem i wybierze wykonawcę budowy drogi wraz z uzbrojeniem w sieć wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną biegnącą wzdłuż tej drogi.

Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań związanych z budową przedmiotowej drogi. Całość procesu budowy od projektu poprzez wyłonienie wykonawcy, nadzór nad budową i odbiór powykonawczy spoczywa na Gminie. Po uzyskaniu wszystkich odbiorów i pozwoleń na użytkowanie Wnioskodawca zgodnie z umową przekaże na rzecz Gminy lub wykonawcy umówione środki pieniężne. Ponadto, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne inne dodatkowe obowiązki ani czynności, poza partycypacją w kosztach budowy. Wybudowana droga stanowić będzie w całości majątek Gminy. Spółdzielnia podkreśliła, że to Gmina finansuje cały proces budowy drogi od etapu projektowania poprzez wyłonienie wykonawcy, koszty wykonania drogi, uzyskanie stosownych odbiorów i pozwoleń. Dopiero po zakończeniu budowy, uzyskaniu wszystkich wymaganych odbiorów i pozwoleń Wnioskodawca zwróci Gminie część poniesionych nakładów. Wnioskodawca nie będzie nabywał żadnych towarów ani usług związanych z budową przedmiotowej drogi.

Zainteresowany wskazał, że jeżeli w trakcie uzgodnień trójstronnych zostanie ustalone, że to wykonawca wystawi fakturę dla Wnioskodawcy, to wówczas wykonawca wystawi od razu dwie faktury na łączną kwotę równą tej wylicytowanej w trakcie przetargu. Odbiorcą jednej faktury będzie Gmina, a drugiej Wnioskodawca. Suma tych faktur będzie równa wartości robót wylicytowanych podczas przetargu.

W takiej sytuacji skoro Gmina wybuduje drogę i poniesie w związku z tym koszty, to wzajemne rozliczenie finansowe pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą dotyczące części kosztów wybudowania drogi nie będzie stanowić wynagrodzenia należnego Gminie z tytułu jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Wnioskodawcy. Sam bowiem fakt przekazania środków pieniężnych jest rozliczeniem wyłącznie finansowym, niezwiązanym z wykonywaniem usług na rzecz Wnioskodawcy.

Dodatkowo wskazać należy, że droga, która zostanie wybudowana wraz z uzbrojeniem ma status drogi publicznej i stanowić będzie w całości majątek Gminy. Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do towaru (drogi), ani do poniesionych nakładów na wybudowanie tej drogi. Zainteresowany wskazał również, że współfinansowanie budowy przedmiotowej drogi będzie w pełni dobrowolne – nie wynika ono z przepisów ustawy o drogach publicznych ani z żadnych innych. Udział w kosztach budowy wynikać będzie wyłącznie z postanowień zawartej między stronami umowy.

W konsekwencji ani Gmina, ani wykonawca nie będą mieli prawa do wystawienia faktur VAT na rzecz Wnioskodawcy z tytułu budowy drogi wraz z uzbrojeniem, bowiem, jak wskazano powyżej, w świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, czyli odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a jak wykazano powyżej w przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie będzie miała miejsca.

Podsumowując, mając na względzie opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowej sprawie czynność partycypowania przez Wnioskodawcę w kosztach budowy drogi nie jest związana z żadną czynnością świadczoną przez Gminę czy wykonawcę drogi na rzecz Wnioskodawcy, to brak jest podstaw do wystawienia faktury VAT z tego tytułu.

Odnosząc się do przedmiotowej sprawy wskazać należy również, że strony zawierające umowę o współpracy mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Przenosząc powyższe na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że jak wykazano powyżej w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia ani z dostawą towaru ani ze świadczeniem usług.

Podkreślić należy, że do dokumentowania wzajemnych rozliczeń należy stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Wobec powyższego, nie jest właściwym dokumentowanie fakturą VAT czynności będącej przedmiotem wniosku. Zatem, należy wskazać, na dobrowolność dokumentowania przedmiotowej czynności przez strony.

Ponadto, wątpliwością Wnioskodawcy jest kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od Gminy. W związku z powyższym, tut. organ wskazuje co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W konsekwencji Gmina bądź wykonawca drogi (na wykonanie której podpisał umowę z Gminą) nie będą mieli prawa do wystawienia faktur VAT z tytułu zwrotu kosztów budowy drogi będącej przedmiotem wniosku, bowiem, jak wskazano powyżej, w świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, czyli odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca.

Jak wykazano powyżej czynności opisane we wniosku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym ich świadczenie nie powinno być dokumentowane fakturą VAT (tj. dokumentem uprawniającym Spółdzielnię do odliczenia podatku naliczonego).

Podsumowując, mając na względzie opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowej sprawie czynność partycypowania przez Wnioskodawcę w kosztach budowy drogi wraz z uzbrojeniem w sieć wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną, nie będzie związana z żadną czynnością podlegającą opodatkowaniu świadczoną przez Gminę czy wykonawcę drogi na rzecz Wnioskodawcy, tym samym brak jest podstaw do wystawienia faktur VAT z tego tytułu, a nawet gdyby takie faktury zostały wystawione to na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, Spółdzielnia nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.