Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/4310-9/14/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-11
Teza: Czy zmiana umowy spółki kapitałowej w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego z wkładu niepieniężnego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji, gdy spółka świadczy usługi użyteczności publicznej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków a udziałowcami tej spółki są Gmina Y (2,6% udziałów) oraz Spółdzielnia Kółek Rolniczych (97,4% udziałów)?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; gmina; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-spółka kapitałowa; udział; udziałowiec; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; użyteczność-użyteczność publiczna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

W związku ze skargą, która wpłynęła do Biura w dniu 13 marca 2014 r., skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/436-273/13/MZ w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce, doręczoną w dniu 30 grudnia 2013 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/436-273/13/MZ, uznając stanowisko Wnioskodawcy – **za prawidłowe.**

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na wniosek Gminnej Spółki Komunalnej Sp. z o.o. z 26 września 2013 r. (data wpływu wniosku do Biura – 1 października 2013 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce – zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/ 436-273/13/MZ, stwierdzając nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 26 września 2013 r. (data wpływu do Biura – 1 października 2013 r.) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka z o.o.) jest spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy X i Gminy Y, z której to działalności osiąga corocznie około 1/3 swoich rocznych przychodów. Wnioskodawca prowadzi także działalność w zakresie budowy infrastruktury wodociągowo kanalizacyjnej (z której procentowy udział przychodów Wnioskodawcy w przychodach ogółem to ok. 50%). Wnioskodawca świadczy także usługi w zakresie zbierania i odbierania odpadów komunalnych, wywozu nieczystości ciekłych, zimowego utrzymania dróg oraz najmu lokali użytkowych. W każdym z tych rodzajów działalności Wnioskodawca osiąga roczne przychody na poziomie nieprzekraczającym paru procent w przychodach ogółem za dany rok obrachunkowy. Tak więc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nie jest jedynym rodzajem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wspólnikami Spółki (Wnioskodawcy) są Gmina X (2,6 % udziałów uprzywilejowanych) oraz Spółdzielnia Kółek Rolniczych (97,4% udziałów). Działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków Wnioskodawca prowadzi z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej stanowiącej własność Związku Międzygminnego Gmin X i Y ds. Zaopatrzenia Wsi w Wodę (zwanego dalej Związkiem) oraz infrastruktury kanalizacyjnej stanowiącej własność Gminy Y, w oparciu o zawarte z tymi podmiotami umowy cywilnoprawne.

W chwili obecnej rozważana jest zarówno przez Związek, jak i przez Gminę Y możliwość dokapitalizowania Spółki (Wnioskodawcy) poprzez wniesienie infrastruktury wodociągowej i/lub kanalizacyjnej (tj. sieci a także gruntów, na których posadowione są urządzenia wodociągowe, takie jak oczyszczalnie, ujęcie wody, pompownie itp. wraz z budynkami i urządzeniami znajdującymi się na tych działkach) aportem do spółki. Rozważana jest także możliwość wniesienia aportem innego niż infrastruktura składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością wodociągowo-kanalizacyjną (np. sprzętu do obsługi sieci), bądź też wniesienia aportem składników majątku z przeznaczeniem na obsługę innego sektora działalności komunalnej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Tak więc w zależności od przyjętego ostatecznie sposobu dokapitalizowania Spółki (Wnioskodawcy) zaistnieją trzy (z założenia mogące wystąpić równolegle) następujące stany faktyczne:

1.  Podmiotem, który obejmie w zamian za wniesione wkłady (infrastrukturę wodociągową) co najmniej połowę udziałów w spółce prowadzącej działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków będzie nie Gmina a Związek Międzygminny – właściciel infrastruktury wodociągowej.
2.  Podmiotem, który obejmie w zamian za wniesione wkłady (infrastrukturę kanalizacyjną lub inne składniki majątku związane z działalnością w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków) co najmniej połowę udziałów w spółce prowadzącej działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków będzie Gmina Y.
3.  Podmiotem, który obejmie w zamian za wniesione wkłady co najmniej połowę udziałów w spółce prowadzącej działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków będzie Gmina Y, z tym iż przedmiot aportu nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i/lub zbiorowego odprowadzania ścieków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy ze zwolnienia określonego w art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Spółka (Wnioskodawca) będzie mogła skorzystać w następujących sytuacjach:

1.  Gdy podmiotem, który obejmie w dacie zmiany umowy spółki w zamian za wniesione wkłady (infrastrukturę wodociągową) co najmniej połowę udziałów w spółce prowadzącej działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania w wodę będzie nie Gmina a Związek Międzygminny - właściciel infrastruktury wodociągowej?
2.  Gdy działalność Spółki w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nie jest jedynym rodzajem prowadzonej działalności ale jednym z paru rodzajów działalności faktycznie wykonywanej, ale przedmiot aportu będzie miał bezpośredni związek z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków i w wyniku jego wniesienia w dacie zmiany umowy spółki Gmina obejmie co najmniej połowę udziałów w Spółce?
3.  Gdy w zdarzeniu opisanym w pytaniu nr 2 przedmiot aportu nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków?

Wnioskodawca, przywołując art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdził, że ustawodawca nie wprowadził w jego treści wymogu powiązania aportu wnoszonego do spółki przez jednostkę samorządu terytorialnego z jednym z rodzajów działalności wymienionych enumeratywnie w tym przepisie. Przepis ten, określając wymogi zwolnienia w związku ze zmianą umowy spółki, nie ogranicza możliwości pokrycia udziałów środkami pieniężnymi, gdyż nie zastrzeżono w nim jako warunku skorzystania ze zwolnienia konieczności pokrycia udziałów wkładem niepieniężnym. Tak więc w sytuacji, gdy co najmniej jeden z prowadzonych przez Spółkę rodzajów działalności pokrywa się z rodzajem działalności wymienionym w art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w przypadku Spółki działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków) a w wyniku zmiany umowy Spółki jednostka samorządu terytorialnego obejmie co najmniej połowę udziałów w Spółce, to zmiana umowy Spółki jest zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych niezależnie od tego czy przedmiot aportu będzie miał związek z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Z uwagi na zakres zaskarżonej interpretacji powyżej przywołano stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się tylko do pytania nr 3.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/436-273/13/MZ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce za nieprawidłowe, stwierdzając, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie mogło znaleźć zastosowania zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych określone w treści art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.). Stwierdzono, że z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że jedną z obligatoryjnych przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest posiadanie już w chwili zmiany umowy spółki co najmniej połowy udziałów tej spółki przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządu terytorialnego. Oznacza to, że stroną posiadającą co najmniej połowę udziałów (będącą udziałowcem) mogą być wyłącznie te podmioty. Natomiast w przedmiotowej sprawie udziałowcami Wnioskodawcy są Gmina Y (2,6 % udziałów) oraz Spółdzielnia Kółek Rolniczych (97,4% udziałów), co oznacza, że ani Skarb Państwa, ani jednostka samorządu terytorialnego nie będą posiadać w chwili zmiany umowy Spółki (Wnioskodawcy) co najmniej połowy udziałów w tej spółce. Jeżeli zatem ani Skarb Państwa, ani żadna jednostka samorządu terytorialnego nie będzie w chwili zmiany umowy Spółki (Wnioskodawcy) posiadać już co najmniej połowy udziałów w tej spółce, to tym samym nie zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia z podatku na podstawie art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Okoliczność, iż Gmina Y w zamian za wniesione wkłady (infrastrukturę kanalizacyjną lub inne składniki majątku związane z działalnością w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków) obejmie w dacie zmiany umowy Spółki (Wnioskodawcy) co najmniej połowę jej udziałów jest bez znaczenia. Jednocześnie zauważyć należy, że na fakt zastosowania omawianego zwolnienia nie wpływa ani przedmiot aportu ani to, że oprócz przedmiotu działalności – usług enumeratywnie wymienionych w przepisie – Spółka, której zmiana dotyczy prowadzi działalność także w innym zakresie.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją pismem, które wpłynęło do Biura w dniu 16 stycznia 2014 r., Gminna Spółka Komunalna Sp. z o.o. wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jakiego jej zdaniem miał dopuścić się Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/436-273/13/MZ.

Pismem z 14 lutego 2013 r. znak: IBPB II/1/4361-2/14/MZ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Pismem, które wpłynęło do Biura w dniu 13 marca 2014 r. (data nadania w UP – 10 marca 2014 r.) Gminna Spółka Komunalna Sp. z o.o. wniosła skargę na interpretację indywidualną z 23 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/436-273/13/MZ do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Skarżąca zarzuciła przedmiotowej interpretacji naruszenie art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jego niewłaściwą wykładnię, art. 255 oraz art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych poprzez ich nie zastosowanie, art. 64 w zw. z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym poprzez ich nie zastosowanie. Skarżąca uważa, że wskazując w treści pytania będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, na fakt objęcia udziałów w dacie zmiany umowy spółki, intencją Skarżącej było podkreślenie, iż przed podjęciem uchwały o zmianie umowy spółki jednostka samorządu terytorialnego jest wspólnikiem mniejszościowym, a skutek w postaci osiągnięcia pułapu co najmniej połowy udziałów zostanie osiągnięty dopiero w toku ciągu czynności rozpoczętych podjęciem uchwały o zmianie umowy spółki, a zakończonych wpisem podwyższenia kapitału zakładowego do Krajowego Rejestru Sądowego. Tylko w ten sposób można było w sposób wyczerpujący przedstawić stan poddawany ocenie organu. Niemniej dla oceny formalnych skutków czynności podejmowanych na poszczególnych etapach procedury zakończonej ostatecznie zmianą umowy spółki, wpływających bezpośrednio na prawidłową interpretację i wykładnię art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, koniecznym jest sięgnięcie do uregulowań kodeksu spółek handlowych, odnoszących się do zmiany umowy Spółki oraz podwyższenia kapitału zakładowego, a w szczególności do art. 255 oraz art. 262 Kodeksu spółek handlowych, które to przepisy zdaniem Skarżącej nie zostały w przedmiotowej sprawie zastosowane, co stanowi naruszenie prawa.

Zdaniem Skarżącej, podwyższenie kapitału zakładowego spółki, o ile nie odbywa się na podstawie dotychczasowych zapisów umowy, jest jednym z rodzajów zmian umowy spółki.

Następnie Skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 257 Kodeksu spółek handlowych jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Zgodnie z art. 255 Kodeksu spółek handlowych zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru. Także podwyższenie kapitału zakładowego wymaga dla swej skuteczności wpisu do rejestru (art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych) Wpis do rejestru ma więc w tym przypadku charakter konstytutywny. Oznacza to, iż bez tego wpisu dany skutek prawny nie występuje.

Co do zasady wpisy do Krajowego Rejestru Sądowego mają charakter deklaratywny. Konstytutywne są jedynie te wpisy, którym ustawodawca wyraźnie nadał taki charakter w przepisach ustrojowych, (w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest to co do zasady Kodeks spółek handlowych). Wpisy co do których prawo nie przewiduje wprost skutku konstytutywnego są deklaratywne (ujawniające i potwierdzające fakt zaistnienia danego skutku prawnego, ukształtowanego już przed zgłoszeniem zmiany, co do zasady uchwałą danego organu spółki). Większość wpisów ma taki charakter. Oznacza to, iż w tych przypadkach uchwały danych organów spółki lub składane oświadczenia są skuteczne niezależnie od dokonanego wpisu. Konstytutywność danego wpisu jako wyjątku od ogólnej zasady deklaratywności jest następstwem szczególnego znaczenia, jakie prawo ustrojowe wiąże z daną czynnością. W stosunku do czynności ściśle określonych w kodeksie spółek handlowych, do ich skuteczności ustawa wymaga wpisu do rejestru. Stąd do zmiany umowy spółki, podobnie jak i do podwyższenia kapitału zakładowego, dochodzi nie w dacie powzięcia przez Zgromadzenie Wspólników stosownej uchwały, lecz dopiero w dacie wpisu tej uchwały do Krajowego Rejestru Sądowego, (tak: Elwira Marszałkowska – Krześ: Wpisy w rejestrze przedsiębiorców dotyczące spółek handlowych Rozdział IV pkt 2 ppkt 2.7 Wpisy deklaratoryjne, konstytutywne, sanujące str. 146-151 Wydawnictwo CH BECK Warszawa 2004)

Zgodnie z art. 262 Kodeksu spółek handlowych do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego należy dołączyć:

1.  uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego,
2.  oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym,
3.  oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione.

Tak więc do objęcia udziałów a także do wniesienia przez wspólników wkładów na ich pokrycie dochodzi formalnie przed zmianą umowy spółki. Bez uprzedniego dokonania tych czynności (to jest objęcia udziałów i wniesienia wkładów) nie jest zresztą możliwym, w świetle cytowanego art. 262 Kodeksu spółek handlowych skuteczne zgłoszenie podwyższenia kapitału zakładowego do Krajowego Rejestru Sądowego.

Po złożeniu oświadczenia o objęciu udziałów, osobie składającej to oświadczenie przysługuje już status wspólnika (tak: S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja Kodeks spółek handlowych Tom II Komentarz do artykułów 151-300 Wydawnictwo OH. BECK Warszawa 2002 komentarz do art. 258 s. 620). Nie może on jedynie rozporządzać swoimi udziałami przed datą wpisania zmiany umowy spółki do rejestru, (art. 16 k.s.h). Niemniej jak wynika to także z treści powołanego przepisu, są to już przed datą zgłoszenia wniosku o wpis, udziały danego wspólnika.

W zgłoszeniu do sądu rejestrowego zmiany umowy spółki i podwyższenia kapitału nowy wspólnik figuruje już – jako wspólnik danej spółki – na składanej sądowi rejestrowemu nowej liście wspólników. Uczestniczy on również w posiedzeniach wspólników, wykonuje prawo głosu, ma także prawo do udziału w zysku osiągniętym w okresie obrotowym biegnącym od dnia jego przystąpienia do spółki, (tak: S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja Kodeks spółek handlowych Tom II Komentarz do artykułów 151-300 Wydawnictwo CH. BECK Warszawa 2002 komentarz do art. 259 s. 624).

Tak więc chociaż uchwała o zmianie umowy spółki i o podwyższeniu kapitału zakładowego jest faktycznie czynnością, która chronologicznie podejmowana jest jako pierwsza, to formalnie ze względu na konstytutywny charakter wpisu przewidzianego zarówno dla zmiany umowy spółki (art. 255 § 1 Kodeks spółek handlowych) jak i dla podwyższenia kapitału zakładowego (art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych) nie rodzi ona w dacie jej podjęcia skutków w postaci zmiany umowy spółki. Ten skutek wywoła dopiero wpis podwyższenia kapitału zakładowego w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Stąd mając na uwadze konstytutywny charakter wpisu w przedmiocie zmiany umowy spółki, w chwili formalnej zmiany umowy spółki, w opisanym stanie jednostka samorządu terytorialnego będzie już posiadać co najmniej połowę udziałów w Spółce, gdyż zarówno objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym jak i też wniesienie wkładów na pokrycie tych udziałów będą uprzednio (przed zmianą umowy) skutecznie dokonane. Co prawda obydwie te czynności będą realizowane w wykonaniu uchwały Zgromadzenia Wspólników o zmianie umowy spółki i podwyższeniu kapitału zakładowego, która chronologicznie zostanie podjęta jako pierwsza z tych czynności. Niemniej sama uchwała wywrze swój formalnoprawny skutek dopiero z chwilą jej wpisu do rejestru. Tak więc do zmiany umowy spółki dojdzie w chwili, gdy jednostka samorządu terytorialnego będzie już większościowym wspólnikiem i będzie już w tej dacie miała zapewnioną kontrolę nad działalnością Spółki i nad wniesionym przez siebie aportem jako wspólnik większościowy.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Mając na względzie powyższe, Dyrektor Izby w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując skargę, która wpłynęła do Biura w dniu 13 marca 2014 r. wniesioną przez Gminną Spółkę Komunalną Sp. z o.o. uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura w dniu 1 października 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W myśl art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Jak z powyższego wynika, czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej z wkładów stanowi zmianę umowy spółki i podlega generalnie obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, np. zmiana umowy spółki, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. d) tej ustawy zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany jeżeli przedmiotem działalności spółki kapitałowej jest świadczenie usług użyteczności publicznej w zakresie transportu publicznego, zarządzania portami i przystaniami morskimi, zaopatrzenia ludności w wodę, gaz, energię elektryczną, energię cieplną lub zbiorowego odprowadzania ścieków i w wyniku zawarcia umowy spółki Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego obejmuje co najmniej połowę udziałów lub akcji w tej spółce albo w chwili zmiany umowy spółki Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego posiada już co najmniej połowę udziałów lub akcji w tej spółce.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy X i Gminy Y. Wnioskodawca prowadzi także działalność w zakresie budowy infrastruktury wodociągowo kanalizacyjnej. Wnioskodawca świadczy także usługi w zakresie zbierania i odbierania odpadów komunalnych, wywozu nieczystości ciekłych, zimowego utrzymania dróg oraz najmu lokali użytkowych. Działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nie jest zatem jedynym rodzajem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Udziałowcami Wnioskodawcy są Gmina Y (2,6 % udziałów) oraz Spółdzielnia Kółek Rolniczych (97,4% udziałów). Powyższą działalność Wnioskodawca prowadzi z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej stanowiącej własność Związku Międzygminnego Gmin X i Y ds. Zaopatrzenia Wsi w Wodę oraz infrastruktury kanalizacyjnej stanowiącej własność Gminy Y, w oparciu o zawarte z tymi podmiotami umowy cywilnoprawne. W chwili obecnej rozważana jest zarówno przez Związek, jak i przez Gminę Y możliwość dokapitalizowania Spółki (Wnioskodawcy) poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego. Jedna z planowanych zmian jest taka, że podmiotem, który obejmie w zamian za wniesione wkłady (infrastrukturę kanalizacyjną lub inne składniki majątku związane z działalnością w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków) co najmniej połowę udziałów w Spółce (Wnioskodawcy) będzie Gmina Y.

Z powołanego powyżej przepisu art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika zatem, że przesłankami upoważniającymi do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest prowadzenie przez spółkę kapitałową jednego z rodzajów działalności wymienionych w tym przepisie, przy czym ustawodawca nie wprowadził ograniczenia, iż przedmiot działalności Spółki (Wnioskodawcy) nie może wykraczać poza rodzaje działalności wymienione w tym przepisie, ani też, iż musi być ograniczony wyłącznie do rodzajów działalności enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków wraz z budową infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej stanowią wiodące rodzaje działalności prowadzone przez Spółkę (Wnioskodawcę).

W art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca nie wprowadził wymogu powiązania aportu wnoszonego do spółki przez jednostkę samorządu terytorialnego z jednym z rodzajów działalności wymienionych enumeratywnie w tym przepisie. Przepis ten, określając wymogi zwolnienia w związku ze zmianą umowy spółki, nie ogranicza możliwości pokrycia udziałów środkami pieniężnymi, gdyż nie zastrzeżono w nim jako warunku skorzystania ze zwolnienia konieczności pokrycia udziałów wkładem niepieniężnym.

Kolejną przesłanką do zastosowania zwolnienia określonego w tym przepisie jest objęcie lub posiadanie w chwili zmiany umowy spółki co najmniej połowy udziałów przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządu terytorialnego.

Z treści wniosku wynika, że wspólnik – Gmina Y obejmie w zamian za wniesione wkłady co najmniej połowę udziałów w spółce prowadzącej działalność w zakresie zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z tym, że co najmniej jeden z prowadzonych przez Spółkę (Wnioskodawcę) rodzajów działalności pokrywa się z rodzajem działalności wymienionym w art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w przypadku Wnioskodawcy działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków), a w wyniku zmiany umowy Spółki (Wnioskodawcy) jednostka samorządu terytorialnego – Gmina Y obejmie co najmniej połowę udziałów w tej Spółce, to zmiana umowy Spółki (Wnioskodawcy) będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedmiotowe zwolnienie będzie miało miejsce niezależnie od tego, czy przedmiot aportu będzie miał związek z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Mając na względzie powyższe, Dyrektor Izby w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów rozpatrując skargę, która wpłynęła do Biura 13 marca 2014 r., wniesioną przez Gminną Spółkę Komunalną Sp. z o.o., uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura 1 października 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki w sytuacji, gdy Gmina – w zamian za aport, którego przedmiot nie będzie miał związku z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków – obejmie co najmniej połowę udziałów w tej spółce jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w terminie 30 dni od daty jej doręczenia – za pośrednictwem organu, który wydał rozstrzygnięcie (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.