Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.34.2023.4.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-11
Teza: Dotyczy ustalenia, czy transfer środków z Rachunku Źródłowego i na Rachunek Źródłowy Wnioskodawcy, skutkujący jego bilansowaniem do wartości zerowej, będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu albo kosztu podatkowego; czy odsetki płacone lub otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach Usługi Koncentracji będą stanowiły przychody i koszty uzyskania przychodu; czy różnice kursowe, które mogą powstać na Rachunku Źródłowym Wnioskodawcy w związku z zerowaniem sald w ramach Usługi Koncentracji, stanowić będą podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy w związku z wyłączeniem odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy za zobowiązania innych Uczestników oraz wyłączeniem solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Banku, Wnioskodawca jako Uczestnik Usługi Koncentracji osiągnie przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; przychód; rachunki-rachunek bankowy; różnica-różnice kursowe; środek-transfer środków; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie odpłatne częściowo
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Ustalanie różnic kursowych – metoda rachunkowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Świadczenia w naturze i świadczenia nieodpłatne ; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ustalanie różnic kursowych – metoda podatkowa-Różnice kursowe od kredytów (pożyczek)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 2-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 2-pkt 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 3-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 3-pkt 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy transfer środków z Rachunku Źródłowego i na Rachunek Źródłowy Wnioskodawcy, skutkujący jego bilansowaniem do wartości zerowej, będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu albo kosztu podatkowego;

\- czy odsetki płacone lub otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach Usługi Koncentracji będą stanowiły przychody i koszty uzyskania przychodu;

\- czy różnice kursowe, które mogą powstać na Rachunku Źródłowym Wnioskodawcy w związku z zerowaniem sald w ramach Usługi Koncentracji, stanowić będą podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- czy w związku z wyłączeniem odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy za zobowiązania innych Uczestników oraz wyłączeniem solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Banku, Wnioskodawca jako Uczestnik Usługi Koncentracji osiągnie przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 kwietnia 2023 r. (data wpływu 10 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej specjalizującej się w (…) (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest:

\- podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, który podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania na zasadzie opisanej w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- zarejestrowany na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jako polski czynny podatnik podatku od towarów i usług („VAT”).

Spółka X jest spółką prawa Republiki Federalnej Niemiec z siedzibą w A., Niemcy. Spółka X jest niemieckim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka X nie posiada stałej siedziby dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów podatku VAT na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę koncentracji środków pieniężnych (dalej: „Usługa Koncentracji”) z:

\- Spółką X,

\- innymi spółkami z siedzibą w Rzeczpospolitej Polskiej, należącymi do Grupy.

Wszyscy uczestnicy poza Spółką X zwani są dalej łącznie w treści niniejszego wniosku „Uczestnikami”.

Usługę Koncentracji zorganizuje dla Uczestników i Spółki X polski bank, tj. Bank (…) z siedzibą w W. (dalej: „Bank”).

Podstawą prawną uczestnictwa w Usłudze Koncentracji będzie „Umowa koncentracji środków pieniężnych” pomiędzy Spółką X, Uczestnikami, Bankiem i D. Bank z siedzibą w M. Dodatkowo Spółka X i Bank mogą podpisać „Umowę o linię kredytową”.

Celem Usługi Koncentracji jest centralizacja i konsolidacja środków w celu optymalizacji przepływów pieniężnych wszystkich Uczestników i Spółki X. Centralizacja funduszy należy do wewnętrznych wytycznych Grupy. W ramach Usługi Koncentracji występować będą faktyczne przepływy środków pieniężnych pomiędzy Uczestnikami.

Usługa Koncentracji będzie działać w następujący sposób:

\- Usługa Koncentracji:

\- Spółka X będzie działać jako „Leader” w Usłudze Koncentracji;

\- Bank będzie prowadzić rachunki bankowe dla wszystkich Uczestników, które będą wykorzystywane przez Uczestników w każdym dniu roboczym do realizacji transakcji płatniczych (dalej: „Rachunki Źródłowe”);

\- Bank będzie prowadził dla Spółki X rachunek bankowy (dalej: „Rachunek Główny”), który będzie wykorzystywany do celów zerowania sald Rachunków Źródłowych na koniec każdego dnia roboczego;

\- w ciągu każdego dnia roboczego Rachunki Źródłowe będą realizować płatności w ramach salda rachunku bieżącego oraz w ramach uzgodnionych limitów dziennych;

\- za każdym razem, gdy każdy Rachunek Źródłowy będzie wymagał środków do realizacji transakcji płatniczych, będzie on zasilany z Rachunku Głównego;

\- Spółka X wykonuje dla Uczestników funkcje wewnętrznego banku Grupy, prowadząc rachunki wewnątrzgrupowe („ICA”);

\- na koniec każdego dnia roboczego Bank wyzeruje saldo każdego Rachunku Źródłowego poprzez:

\- przelanie z Rachunku Źródłowego na Rachunek Wewnętrzny ICA nadwyżki (jeżeli na koniec dnia Rachunek Źródłowy przedstawia nadwyżkę), lub

\- przelanie z Rachunku Głównego na Rachunek Źródłowy kwoty potrzebnej do pokrycia niedoboru na Rachunku Źródłowym (jeżeli na koniec danego dnia roboczego Rachunek Źródłowy prezentuje saldo debetowe);

\- saldo każdego Rachunku Źródłowego, po przeprowadzeniu opisanej powyżej procedury zerowego bilansowania, zostanie zaksięgowane na stosownym rachunku ICA;

\- nadwyżka z jednego Rachunku Źródłowego nie będzie łączona z nadwyżkami z innych Rachunków Źródłowych;

\- nadwyżka środków na Rachunku Źródłowym jednego Uczestnika nie będzie wykorzystywana do pokrycia ujemnego salda innego Uczestnika;

\- usługa Koncentracji stanowi rodzaj umowy zarządzania płynnością, w ramach której ujemne i dodatnie salda Rachunków Źródłowych są w sposób matematyczny sumowane na Rachunku Głównym.

\- Funkcje Spółki X w Usłudze Koncentracji:

\- pozycje kredytowe i debetowe Uczestników na saldzie Rachunku Źródłowego będą podlegać oprocentowaniu na warunkach rynkowych. Spółka X, jako Leader, obliczy i obciąży odpowiednimi płatnościami pozostałych Uczestników lub uzna odpowiednie płatności na rzecz odpowiednich Uczestników;

\- Spółka X będzie zarządzać Usługą Koncentracji i przelewać nadwyżki środków na stosowne rachunki ICA;

\- Spółka X sfinansuje lub rozliczy Rachunek Główny, zatem na koniec każdego dnia roboczego będzie ono również zerowe. Przelana gotówka zostanie odpowiednio zaksięgowana na rachunkach wewnątrzgrupowych (ICA) prowadzonych dla poszczególnych Uczestników przez Spółkę X jako bank wewnętrzny Grupy;

\- środki pieniężne wymagane do zbilansowania zerowego będą finansowane przez centralną pulę Spółki X i nadwyżki środków wypracowane w oparciu o codzienne transfery lokalnych środków pieniężnych;

\- nadwyżki środków z jednych Rachunków Źródłowych nie będą łączone z nadwyżkami z innych Rachunków Źródłowych. Każdy uczestnik Usługi Koncentracji otrzymuje codzienny wyciąg z rachunku bankowego, w tym przelewy z puli środków pieniężnych oraz, dodatkowo, codzienny wyciąg z rachunku z wewnętrznego banku Grupy (ICA) pokazujący ten sam przelew na odpowiednim rachunku ICA;

\- Dział _„Dispo and Trade”_ Spółki X otrzyma przegląd codziennych przychodów i rozchodów na rachunkach wszystkich Uczestników. Na podstawie tych raportów zostanie obliczona niezbędna kwota środków, jaka powinna znaleźć się na Rachunku Głównym. Po ustaleniu, czy Rachunek Główny potrzebuje zasilenia, czy też istnieje na Rachunku Głównym nadwyżka środków, Spółka X kupi lub sprzeda niezbędną walutę. Spowoduje to, że Rachunek Główny będzie miał saldo zerowe. Cała nadwyżka płynności będzie przechowywana w niemieckiej centrali Grupy na rachunkach ICA.

\- Prawa i obowiązki Uczestników:

\- żaden z Uczestników nie będzie ponosić ciężaru zobowiązań pozostałych Uczestników. Jeśli jakakolwiek spółka zależna będąca Uczestnikiem nie posiada wystarczających środków na Rachunku Źródłowym, niedobór ten zostanie pokryty przez Spółkę X. Wszystkie obciążenia i uznania zostaną zaksięgowane na odpowiednich rachunkach ICA Uczestników, prowadzonych przez Spółkę X. Środki pieniężne Uczestników nie będą podlegały łączeniu poprzez finansowanie Rachunków Źródłowych środkami pochodzącymi z innych Rachunków Źródłowych;

\- każdy Uczestnik będzie zobowiązany do ponoszenia opłat związanych z ich Rachunkami Źródłowymi;

\- w ramach wynagrodzenia za działalność Spółki X w toku realizacji Usługi Koncentracji, Uczestnicy zapłacą na rzecz Spółki X opłaty. Opłaty te będą oparte na stawkach obowiązujących na polskim rynku bankowym;

\- odpowiedzialność solidarna poszczególnych Uczestników Usługi Koncentracji za zobowiązania innych Uczestników zostanie wyłączona. Tylko Spółka X, jako Leader, odpowiadać będzie za każdego Uczestnika wobec banku. Wyłączona zostanie również solidarna odpowiedzialność Uczestnika wobec Banku.

\- Funkcja Banku:

\- Bank odpowiadać będzie za zapewnienie funkcjonowania Usługi Koncentracji, tj. techniczne utrzymanie usługi prowadzenia Rachunków Źródłowych i Głównego, zapewnienie infrastruktury informatycznej oraz wykonanie procedury zerowego bilansowania wszystkich Rachunków Źródłowych na koniec każdego dnia roboczego;

\- zarządzanie Usługą Koncentracji będzie realizowane automatycznie przez system Banku. Ogólne zarządzanie operacyjne przez Uczestników ani Spółki X nie będzie wymagane.

Uczestnicy będą sporządzać wewnętrzne raporty dla Spółki X wskazujące, jakie kwoty otrzymała i zapłaciła każda spółka zależna. Na tej podstawie dokonywane będą kalkulacje, czy Rachunek Główny będzie wymagać zasilenia.

W związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w Usłudze Koncentracji zaistnieją m.in. następujące sytuacje:

\- Wnioskodawca będzie posiadał Rachunek Źródłowy funkcjonujący w ramach Usługi Koncentracji, który będzie służył do dokonywania płatności wynikających z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;

\- Rachunek Źródłowy prowadzony dla Wnioskodawcy będzie prowadzony w złotych polskich;

\- na koniec każdego dnia roboczego Bank wyzeruje saldo Rachunku Źródłowego Wnioskodawcy poprzez:

\- przelew środków z Rachunku Źródłowego na Rachunek Główny w przypadku, gdy na koniec danego dnia Rachunek Źródłowy wykazuje saldo kredytowe,

\- przelew środków z Rachunku Głównego na Rachunek Źródłowy w przypadku, gdy na koniec danego dnia Rachunek Źródłowy wykazuje saldo debetowe.

W wyniku opisanego mechanizmu zerowego bilansowania, saldo Rachunku Źródłowego Wnioskodawcy na koniec każdego dnia roboczego będzie zerowe.

Wnioskodawca, jako uczestnik Usługi Koncentracji, nie będzie wykonawcą żadnych czynności, poza utrzymywaniem Rachunku Źródłowego, dokonywanych dla Spółki X, Banku lub innych Uczestników. W szczególności nie będzie dokonywać żadnych transakcji z pozostałymi Uczestnikami Usługi Koncentracji.

Wnioskodawca nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za jakąkolwiek czynność dokonaną w związku z uczestnictwem w Usłudze Koncentracji. Wnioskodawca może otrzymywać jedynie odsetki naliczone od salda kredytowego przeniesionego na Rachunek Główny.

Wszystkie przychodzące i wychodzące środki pieniężne będą rejestrowane jako obciążenie lub uznanie na rachunkach wewnątrzgrupowych (ICA), które są otwierane i zarządzane przez Spółkę X dla jej spółek zależnych. W tym zakresie Spółka X działa dla Grupy jako bank wewnętrzny. Odsetki będą naliczane od istniejących nadwyżek środków pieniężnych lub brakujących środków pieniężnych na Rachunku Źródłowym, co oznaczać będzie dla Wnioskodawcy otrzymywanie lub ponoszenie ciężaru odsetek.

Odsetki będą naliczane wyłącznie przez Spółkę X. Bank nie będzie zaangażowany w ten proces, dopóki Rachunek Główny będzie bilansowany do wartości zerowej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 10 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych będzie dotyczyła wyłącznie środków denominowanych w polskich złotych (PLN). W obu kierunkach będą transferowane wyłącznie środki w walucie PLN. W rezultacie, Spółka nie zidentyfikuje różnic kursowych.

Bezpośredni przelew z Rachunków Źródłowych na rachunki wewnątrzgrupowe (ICA) nie jest możliwy.

W praktyce proces będzie przebiegać w następujący sposób:

\- Środki są przelewane na koniec dnia z Rachunku Źródłowego na Rachunek Główny,

\- Spółka X księguje te środki z Rachunku Głównego na odpowiednie rachunki wewnątrzgrupowe (ICA) Uczestników, w tym Spółki,

\- Wszystkie przelewy i rachunki administrowane są wyłącznie w walucie PLN.

Ponadto, wskazali Państwo, że jedynym wynagrodzeniem Spółki X jako Leadera z tytułu wykonywania usług na podstawie „Umowy Koncentracji Środków pieniężnych” będzie Opłata za usługi bankowe świadczone przez Spółkę X, która to Opłata będzie fakturowana przez Spółkę X na Uczestników (w tym Spółkę).

Każdy Uczestnik (w tym: Spółka) będzie zobowiązany do ponoszenia na rzecz Banku, kosztów opłat bankowych odnoszących się do obsługi jego Rachunków Źródłowych.

Operacje przepływu środków pieniężnych będą wykonywane przez Bank z terytorium Polski. Rachunek Główny będzie prowadzony w imieniu i na rzecz Spółki X przez Bank z terytorium Polski.

Rachunek Główny będzie prowadzony w Banku w celu zapewnienia efektywności dla codziennej działalności. W rezultacie, D. Bank nie będzie pełnić żadnych funkcji w modelu będącym przedmiotem niniejszego Wniosku.

Żaden z banków wskazanych w zapytaniu (Bank z siedzibą w W. czy D. Bank z siedzibą w M.) nie będzie prowadził rachunków wewnętrznych (ICA).

Rachunki wewnątrzgrupowe (Intercompany Accounts/ICA) będą prowadzone przez Spółkę X w M., która działa jako wewnętrzny bank Grupy, dopuszczony do funkcjonowania w tej roli zgodnie z przepisami prawa niemieckiego.

Spółka X będzie wykonywać swoje funkcje z terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 5, rachunki wewnątrzgrupowe (Intercompany Accounts /ICA) będą prowadzone przez Spółkę X na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Zarządzanie rachunkami wewnątrzgrupowymi (ICA) przez Spółkę X odbywać się będzie na terenie Republiki Federalnej Niemiec.

Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych, o której mowa we Wniosku, nie zostanie zawarta na podstawie którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czynności dokonywane w ramach Umowy Koncentracji Środków Pieniężnych nie spełniają definicji którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Rozliczenia, jakie będą miały miejsce w wyniku wykonywania Umowy Koncentracji Środków Pieniężnych, nie będą dokonywane w ramach umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego.

W związku z oraz w ramach Umowy Koncentracji Środków Pieniężnych Spółka nie będzie zaciągać pożyczek w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego ani nie będzie brać środków finansowych w depozyt nieprawidłowy w rozumieniu art. 845 Kodeksu cywilnego.

Rachunki wewnątrzgrupowe (ICA) nie są elementem długoterminowej działalności finansowej. W ramach Usługi Koncentracji, Spółka X nie będzie finansować działalności Spółki z własnych środków. Nie dochodzi do przeniesienia własności środków pieniężnych. Środki są jedynie kierowane na prowadzone dla Uczestników rachunki wewnątrzgrupowe (ICA) za pośrednictwem Rachunku Głównego.

Pomiędzy Spółką X a Spółką będzie następował realny przepływ środków finansowych.

Przepływy środków finansowych pomiędzy Spółką X a Spółką nie stanowią pożyczek udzielanych na rzecz Spółki.

Usługa Koncentracji służy do centralizacji i konsolidacji środków pieniężnych w celu zapewnienia optymalnych przepływów pieniężnych dla wszystkich Uczestników (członków Grupy T.) i samej Spółki X.

Centralizacja środków pieniężnych jest wewnętrzną polityką Grupy, która ma zapewnić spójną politykę bankową Grupy T., gwarantującą najlepsze warunki dla środków pieniężnych poszczególnych Uczestników i minimalizację ryzyk walutowych.

Uczestnicy (w tym: Spółka) pozostają właścicielami odpowiednich środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Rachunek Główny ma charakter rachunku technicznego („tranzytowego”), jako że przelewy nie będą (nie mogą być) dokonywane bezpośrednio z Rachunków Źródłowych na rachunki wewnętrzne (ICA).

W ramach Usługi Koncentracji nie dochodzi do przeniesienia własności środków pieniężnych. Także wszystkie rachunki wewnętrzne (ICA) są prowadzone przez Spółkę X w imieniu i na rzecz Uczestnika.

Dodatnie i ujemne salda na Rachunkach Źródłowych są jedynie matematycznie sumowane na Rachunku Głównym. Przepływy pieniężne będą księgowane na rachunkach wewnątrzgrupowych (ICA) prowadzonych indywidualnie dla każdego Uczestnika przez Spółkę X jako wewnętrzny bank Grupy.

W ramach Usługi Koncentracji nie dochodzi do przeniesienia własności środków pieniężnych. Wszystkie rachunki wewnętrzne (ICA) są prowadzone przez Spółkę X w imieniu i na rzecz Uczestnika.

Środki nie należą tylko do jednego Uczestnika i w rezultacie w ramach Umowy Koncentracji Środków Pieniężnych nie dochodzi do udzielania Spółce pożyczek.

Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych zostanie podpisana przez każdego Uczestnika w kraju jego siedziby. Spółka (Wnioskodawca) podpisze tę Umowę na terytorium Polski.

W uzupełnieniu wskazaliście Państwo także dane uczestników opisanej we wniosku umowy koncentracji środków pieniężnych.

**Pytania**

1\. Czy transfer środków z Rachunku Źródłowego i na Rachunek Źródłowy Wnioskodawcy, skutkujący jego bilansowaniem do wartości zerowej, będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu albo kosztu podatkowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

2\. Czy odsetki płacone lub otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach Usługi Koncentracji będą stanowiły przychody i koszty uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

3\. Czy różnice kursowe, które mogą powstać na Rachunku Źródłowym Wnioskodawcy w związku z zerowaniem sald w ramach Usługi Koncentracji, stanowić będą podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

4\. Czy w związku z wyłączeniem odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy za zobowiązania innych Uczestników oraz wyłączeniem solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Banku, Wnioskodawca jako Uczestnik Usługi Koncentracji osiągnie przychód z nieodpłatnego, bądź częściowo odpłatnego świadczenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego transfer środków z Rachunku Źródłowego i na Rachunek Źródłowy Wnioskodawcy, skutkujący jego bilansowaniem do wartości zerowej, nie będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu albo kosztu podatkowego.

Ad. 2

Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego odsetki płacone lub otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach Usługi Koncentracji będą stanowiły, odpowiednio, koszty uzyskania przychodu lub przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego różnice kursowe, które mogą powstać na Rachunku Źródłowym Wnioskodawcy w związku z zerowaniem sald w ramach Usługi Koncentracji, stanowić będą podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 4

Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z wyłączeniem odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy za zobowiązania innych Uczestników oraz wyłączeniem solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Banku, Wnioskodawca jako Uczestnik Usługi Koncentracji nie osiągnie przychodu z nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2022 r. poz. 2587, dalej: „updop”) „przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (\`(...)\`) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe”. Zgodnie z ogólną definicją przychodu, przychodem dla celów podatkowych są otrzymane pieniądze, czy wartości pieniężne.

Na gruncie art. 12 ust. 4 updop wskazany został katalog przysporzeń, które nie stanowią przychodu dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop:

„Do przychodów nie zalicza się: (\`(...)\`) pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów)”.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop:

„Do przychodów nie zalicza się: (\`(...)\`) kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów)”.

Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią przychodu dla celów podatkowych otrzymane oraz zwrócone pożyczki, a także odsetki od kredytów, czy też pożyczek, które nie zostały otrzymane przez podatnika.

Przepis art. 12 ust. 4 updop stanowi potwierdzenie powszechnie prezentowanej zasady, zgodnie z którą przychód dla celów podatkowych stanowić może wyłącznie świadczenie, które ma charakter definitywny i w sposób trwały przysparza majątek podatnika.

Pojęcie przychodu, które ma charakter pierwotny, warunkuje możliwość powstania dochodu albowiem jest ściśle związane z pojęciem dochodu, który zgodnie z art. 7 updop jest - co do zasady - przedmiotem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z powyższego należy wywieść, że przychodem są wszelkie definitywne przysporzenia w majątku podatnika, które powiększają ten majątek w sposób trwały. Katalog przysporzeń wymienionych w art. 12 updop ma natomiast charakter przykładowy i wskazane w nim kategorie przychodów również muszą charakteryzować się definitywnością i trwałością.

Dodatkowo wymienione są w nim również takie okoliczności, które same w sobie przysporzenia majątkowego nie powodują, ale powodują przychód ze względu na to, że stanowiły dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszt uzyskania przychodów na wcześniejszym etapie (np. wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów).

Jednocześnie art. 12 ust. 4 updop reguluje zamknięty katalog przysporzeń, które nie stanowią dla podatnika przychodu, pomimo że mogą mieć trwały i definitywny charakter.

Przechodząc na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego:

\- Należy wskazać, że środki pieniężne otrzymane przez poszczególnych Uczestników, w tym Wnioskodawcę, nie powiększają ich aktywów, nie zachodzi bowiem definitywne przysporzenie majątkowe.

\- Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, model wdrażanej Usługi Koncentracji zakłada konsolidację środków pieniężnych na rachunkach Spółki X.

\- W przypadku wystąpienia na koniec dnia Rachunków Źródłowych o saldzie dodatnim Bank dokona transferu środków pieniężnych z tych rachunków na Rachunek Główny Spółki X.

\- W przypadku wystąpienia zaś na koniec dnia Rachunków Źródłowych o saldzie ujemnym zostaną one wyzerowane za pomocą środków pieniężnych z Rachunku Głównego. Środki potrzebne Uczestnikowi z saldem ujemnym na rachunku zostaną odjęte od jego rachunku ICA.

\- Zatem nadwyżki środków Uczestników będą zaliczane na ich rachunki ICA, a niedobory zdejmowane z ich rachunków ICA, za pośrednictwem Rachunku Głównego Spółki X bez przenoszenia własności określonej ilości pieniędzy.

\- Oznacza to, iż następować będzie „wyzerowanie” Rachunków Źródłowych Uczestników w wyniku odpowiednio obciążenia lub uznania Rachunku Głównego Spółki X kwotą salda Rachunku Źródłowego danego Uczestnika. Jeżeli saldo Rachunku Źródłowego danego Uczestnika będzie dodatnie, naliczane będą odsetki od tego salda i będą one księgowane przez Bank jako przychód po stronie Uczestnika. Jeżeli saldo będzie kwotą ujemną, naliczane będą odsetki od tego salda i księgowane przez Bank jako zobowiązanie danego Uczestnika. Odsetki naliczone/zapłacone od salda na Rachunku Źródłowym występującego po dokonaniu operacji na koniec dnia roboczego będą odpowiednio realokowane pomiędzy Uczestnikami na podstawie postanowień „Umowy koncentracji środków pieniężnych”. Bank obliczy i redystrybuuje odsetki należne każdemu z Uczestników.

W ocenie Wnioskodawcy jako Uczestnika Usługi Koncentracji stwierdzić należy, iż dokonywane w ramach tej usługi transfery środków między Rachunkami Źródłowymi Uczestników a Rachunkiem Głównym nie stanowią trwałego przysporzenia dla żadnego z Uczestników. Środki te są bowiem w ciągłym obrocie wirtualnym w ramach systemu Usługi Koncentracji, a Uczestnik jest obciążany lub uznawany odsetkami za środki otrzymane/udostępnione w ramach systemu.

Usługa Koncentracji spełnia cechy uzgodnienia mającego na celu efektywne zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych uczestników tej usługi, w wyniku czego dochodzi do udostępnienia nadwyżek środków pieniężnych na stosowne rachunki ICA prowadzone w ramach Spółki X.

Z drugiej strony uczestnicy posiadający przejściowe niedobory środków pieniężnych ponoszą niższy koszt finansowania, ponieważ pozyskanie środków pieniężnych w ramach Usługi Koncentracji jest tańsze aniżeli w przypadku pozyskania ich od instytucji finansowej. Z uwagi na powyższe, w wyniku korzystania z Usługi Koncentracji normalnym następstwem jej wdrożenia jest zwiększenie przychodów z posiadanych przez uczestników nadwyżek finansowych, oraz niższy koszt pozyskania finansowania.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Usługa Koncentracji to usługa finansowa świadczona na rzecz Uczestników. Jej celem jest:

\- po pierwsze, obniżenie kosztów pozyskania środków obrotowych dla wszystkich Uczestników,

\- po drugie, zmaksymalizowanie korzyści związanych z posiadaniem nadwyżki gotówki, poprzez m.in. możliwość korzystnego jej lokowania.

Transfer środków na Rachunek Główny nie powoduje obowiązku zaewidencjonowania tego transferu jako wydatkowania środków, lecz wyłącznie jako przesunięcia środków pieniężnych w obrębie własnego majątku, zaś otrzymana wpłata z Rachunku Głównego nie jest równoznaczna z definitywnym nabyciem tych środków.

Dokonywane transfery pieniężne w ramach Usługi Koncentracji nie wynikają też z faktycznej zapłaty za wykonaną usługę lub sprzedany towar, więc nie są przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Dlatego za przychód podatkowy należy uznać tylko taką wartość, która definitywnie wchodzi do majątku podatnika.

W konsekwencji za przychody podatkowe uznawane są tylko uzyskane definitywnie bezzwrotne przysporzenia majątkowe, zaś środki finansowe transferowane pomiędzy Uczestnikami planowanej struktury są neutralne podatkowo i nie stanowią dla nich przychodów podatkowych.

Przychodem Wnioskodawcy jako Uczestnika będą wyłącznie odsetki uzyskane z przekazywanych Spółce X nadwyżek finansowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop odsetki te będą przychodem w momencie ich otrzymania lub kapitalizacji.

Jednocześnie art. 15 ust. 1 updop do kosztów uzyskania przychodów zalicza koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W katalogu wydatków niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto, między innymi, na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop następujące pozycje: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) wydatków: (\`(...)\`) a) na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, (\`(...)\`)”, czy na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy o CIT następujące pozycje: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów)”.

Zgodnie z powołanymi przepisami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę kwoty głównej pożyczki oraz nieuiszczone odsetki od kwoty głównej pożyczki czy też kredytu. Z uwagi na powyższe kosztem uzyskania przychodów będą uiszczone odsetki od otrzymanego finansowania. Oznacza to, że Wnioskodawca jako Uczestnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki płacone/kapitalizowane w związku z transferami dokonywanymi w ramach Usługi Koncentracji oraz wszelkie wydatki poniesione na rzecz Banku w związku z zawartą umową. Można uznać, iż wydatki te, jako związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, są ponoszone w celu uzyskania przychodu.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, transfer środków na prowadzony dla niego przez Bank Rachunek Źródłowy z Rachunku Głównego skutkuje jego bilansowaniem, a w konsekwencji będzie dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane środki nie stanowią ostatecznego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, lecz wyłącznie chwilowe pokrycie brakujących środków. Odpowiednio, jako przychód podlegający opodatkowaniu i koszt uzyskania przychodu, powinny być traktowane odsetki otrzymane i zapłacone przez Wnioskodawcę lub skapitalizowane w związku z tymi transferami.

Pogląd ten jest aprobowany w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.406.2021. 4.SK,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.554.2020.4. MS,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2021 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.353.2020. 3.RK,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.472. 2020.4.ANK.

Ad. 2

W Usłudze Koncentracji Spółka X będzie dysponowała Rachunkiem Głównym, na którym następować będzie konsolidacja sald poszczególnych Rachunków Źródłowych Uczestników. W ramach Usługi Koncentracji Bank dystrybuuje środki finansowe z Rachunku Głównego na pokrycie sald ujemnych. W przypadku wystąpienia sald dodatnich Bank przekazuje wskazane nadwyżki z Rachunków Źródłowych Uczestników na Rachunek Główny koordynującego. Spółka X oblicza odsetki od sald kredytowych i debetowych na rachunku ICA.

W powyższej sytuacji po stronie Wnioskodawcy, jako Uczestnika Usługi Koncentracji, w dacie uznania albo obciążenia przez Spółkę X jego Rachunku Źródłowego kwotą odsetek powstanie odpowiednio przychód albo koszt podatkowy.

Podstawę prawną dla powyższej tezy stanowi, w odniesieniu do przychodów, art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Ponadto, stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Jednocześnie, w myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) wydatków (\`(...)\`) na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej\`(...)\`”.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów)”.

Na gruncie updop obowiązuje tzw. kasowa metoda rozliczania odsetek. Odsetki naliczone nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów albo przychodów podatkowych do momentu, gdy nie zostaną zapłacone albo otrzymane. Przy czym przez zapłatę albo otrzymanie należy rozumieć także kapitalizację, ponieważ wywołuje ona ten sam skutek prawny, tj. zmniejszenie kwoty odsetek do zapłaty albo otrzymania. W dacie kapitalizacji albo faktycznej zapłaty odsetek uprzednio naliczone odsetki należne Uczestnikowi staną się jego przychodem podatkowym, zaś uprzednio naliczone odsetki obciążające Uczestnika staną się jego kosztem uzyskania przychodów.

Wnioskodawca jako Uczestnik rozpoznawać będzie przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania odsetek bądź ich kapitalizacji. Dla Wnioskodawcy odsetki zapłacone stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty, z zastrzeżeniem ograniczenia przewidzianego w updop.

Pogląd ten jest aprobowany w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.554.2020.4. MS,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2021 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.353.2020. 3.RK.

Ad. 3

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 i 2 updop podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a updop (tzw. podatkowe różnice kursowe) bądź też w oparciu o przepisy o rachunkowości, przy czym możliwość stosowania rachunkowych różnic kursowych jest m.in. obarczona obowiązkiem badania sprawozdania finansowego podatnika przez firmę audytorską.

Z kolei w myśl art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 ww. przepisu.

Natomiast na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 updop dodatnie różnice kursowe powstają m.in. jeżeli wartość:

\- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,

\- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z kolei zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 4 i 5 updop, ujemne różnice kursowe powstają m.in. jeżeli wartość:

\- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,

\- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Podatnik jest zatem zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych, jeżeli łącznie zostaną spełnione trzy przesłanki, tj.:

\- udzielenie/otrzymanie kredytu (pożyczki) nastąpi w walucie obcej,

\- zwrot/spłata kredytu (pożyczki) również nastąpi w walucie obcej,

\- powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania (udzielenia/otrzymania pożyczki) oraz w dniu jego uregulowania (zwrotu/spłaty pożyczki).

W związku z faktem, że Usługa Koncentracji środków pieniężnych nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawda cywilnego. Wskazuje się przy tym zaledwie na jej podobieństwo do umowy pożyczki.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ww. przepisy regulujące kwestię powstawania różnic kursowych w przypadku udzielenia albo otrzymania pożyczki w walucie obcej powinny być analogicznie odnoszone do usług koncentracji środków pieniężnych, a w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - do Usługi Koncentracji.

Różnice kursowe, które mogą powstać na Rachunku Źródłowym Wnioskodawcy w związku z zerowaniem sald w ramach Usługi Koncentracji, stanowić będą podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 updop.

Pogląd ten jest aprobowany w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.511.2020.4. BD,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.268. 2020.2.AW,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.250.2020. 2.BK,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.305. 2021.2.AW.

Z uwagi na przesłane na wezwanie tut. Organu uzupełnienie wniosku, w którym wskazano m.in. że Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych będzie dotyczyła wyłącznie środków denominowanych w polskich złotych (PLN); w obu kierunkach będą transferowane wyłącznie środki w walucie PLN, stanowisko Wnioskodawcy zostało sprecyzowane poprzez wskazanie, iż w rezultacie, Spółka nie zidentyfikuje różnic kursowych.

Ad. 4

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop:

„Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (\`(...)\`) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie”.

Przychodem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest m.in. wartość świadczeń otrzymanych nieodpłatnie oraz częściowo nieodpłatnie.

Na gruncie updop ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 updop sposobu i kryteriów ustalania jego wartości. Wykładnia pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” była przedmiotem oceny sądów administracyjnych oraz organów podatkowych.

Przykładowo, w wyroku z 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał:

„Przede wszystkim trafny jest pogląd Sądu co do rozumienia pojęcia nieodpłatnego świadczenia określonego w art. 12 ust. 1 pkt 2 PDOPrU jako pojęcia szerszego niż funkcjonujące w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Rozstrzygając sprawę, Sąd pierwszej instancji tego poglądu nie uwzględnił. Taką „definicję” nieodpłatnego świadczenia przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003, z. 2, poz. 47 i podtrzymał ją w następnej uchwale z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06, ONSAiWSA 2006, Nr 6, poz. 153. Tym samym pojęcie przysporzenia majątkowego musi być powiązane jako konstytuujące pojęcie nieodpłatnego świadczenia z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia (odsetek, prowizji, opłat, itp.)”.

Zgodnie ze wskazanym wyrokiem nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, fakt wyłączenia jego odpowiedzialności solidarnej nie generuje przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu nieodpłatnych bądź częściowo odpłatnych świadczeń. Odpowiedzialność solidarna wynikać może wyłącznie z umowy albo ustawy, o czym stanowi wprost art. 369 kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U.2020.1740, winno być: t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360). Z uwagi na fakt, że Usługa Koncentracji jest umową nienazwaną, źródłem odpowiedzialności solidarnej nie mogłaby być w ramach Usługi Koncentracji ustawa. Źródłem takiej odpowiedzialności mogłaby być wyłącznie umowa, w tym przypadku „Umowa koncentracji środków pieniężnych”. Strony tej umowy nie zamierzają jednak przewidzieć takiej odpowiedzialności w stosunku do Wnioskodawcy czy innych Uczestników. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zwolniony z takiej odpowiedzialności, albowiem ta nigdy nie będzie na nim spoczywała. Nie dojdzie zatem po stronie Wnioskodawcy do powstania przychodu podatkowego.

Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w związku z wyłączeniem odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy za zobowiązania innych Uczestników oraz wyłączeniem solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Banku, Wnioskodawca jako Uczestnik Usługi Koncentracji nie osiągnie przychodu z nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w kwestii określonej pytaniami nr 1, 2 i 4, natomiast odnosząc się kwestii określonej pytaniem nr 3 przedstawiam poniższe uzasadnienie:

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej w zakresie objętym pyt. nr 3:
----------------------------------------------------------------------

Na wstępie wskazać należy, że własne stanowisko w sprawie dotyczące ustalania różnic kursowych oparliście Państwo o przepisy wskazujące na ustalanie tych różnic metodą podatkową, określoną w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), zatem poniższa ocena ww. stanowiska dotyczy również tej metody ustalania różnic kursowych.

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przy czym, jak wynika z art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Różnice kursowe, jako kategoria ekonomiczna, najogólniej oznaczają różnice wynikające z wartości walut obcych wyrażonych w walucie polskiej w różnych momentach czasu. Powstają na skutek wahań kursów (kurs – cena jednej waluty w jednostkach innej waluty) kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do walut obcych, wzajemnych zmian poziomów kursów innych walut oraz wystąpienia odchyleń między kursem średnim walut obcych, ogłaszanym przez bank centralny (NBP) a faktycznymi, najczęściej bankowymi kursami sprzedaży lub zakupu poszczególnych walut.

Co do zasady podatkowe różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania powstają, m.in.:

\- gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;

\- gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;

\- wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku.

\- wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) udzielenia jest inna niż jego (jej) wartość w dniu zwrotu;

\- wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) otrzymania jest inna niż jego (jej) wartość w dniu spłaty.

Wyżej wymienione sytuacje nie wystąpią jednakże w Państwa przypadku, albowiem jak sami wskazaliście to w uzupełnieniu wniosku, precyzując tym samym własne stanowisko w sprawie, w kwestii określonej pytaniem nr 3: _Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych będzie dotyczyła wyłącznie środków denominowanych w polskich złotych (PLN). W obu kierunkach będą transferowane wyłącznie środki w walucie PLN. W rezultacie, Spółka nie zidentyfikuje różnic kursowych._

Mając powyższe na względzie, o ile w istocie jak Państwo wskazaliście Umowa Koncentracji Środków Pieniężnych będzie dotyczyła wyłącznie przepływu środków w walucie polskiej, to w sprawie nie zaistnieją okoliczności, w których mogłoby dojść ustalania różnic kursowych – brak jest bowiem sytuacji, w której dochodzi do konieczności przeliczenia waluty obcej na walutę polską po określonym kursie.

Z tego też względu Państwa stanowisko w kwestii określonej pytaniem nr 3 – ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku – uznano za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w części określonej pytaniami nr 1, 2 i 4 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.