Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-364/13-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-10
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej, prawo do wyboru opodatkowania przedmiotowej sprzedaży oraz obowiązek dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT
Słowa kluczowe: budynek; korekta-korekta podatku; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej, prawa do wyboru opodatkowania przedmiotowej sprzedaży oraz obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej, prawa do wyboru opodatkowania przedmiotowej sprzedaży oraz obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W październiku 2012 r. Spółka zakupiła nieruchomość zabudowaną (budynek składający się z trzech lokali użytkowych, z których każdy stanowi odrębną nieruchomość) i przeznaczyła pod wynajem (środek trwały). Przy zakupie nieruchomości strony złożyły oświadczenie o opodatkowaniu przedmiotowej transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Przedmiotowa transakcja korzystała ze zwolnienia z VAT z mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Spółka wystąpiła do urzędu skarbowego o zwrot VAT z tej transakcji i ten zwrot otrzymała.

Obecnie Spółka zamierza sprzedać tę nieruchomość. Jednym z ewentualnych nabywców jest osoba fizyczna będąca podatnikiem VAT, która zamierza nabytą nieruchomość przeznaczyć pod wynajem, poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Następni nabywcy to trzy osoby fizyczne, których status podatkowy jest różny. Dwóch z nich jest czynnymi podatnikami VAT, ale jeden nie. Każdy z nich ma zamiar czerpać ze swojego udziału korzyści w postaci przychodów z najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona z VAT?
2.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości jako zwolnionej z VAT trzeba dokonać korekty podatku naliczonego przy jej zakupie?
3.  Jeśli nabywcą przedmiotowej nieruchomości będzie osoba fizyczna będąca podatnikiem VAT, ale nabywająca nieruchomość na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to czy będzie można złożyć oświadczenie o opodatkowaniu tej transakcji VAT?
4.  Jeśli nabywcami nieruchomości będą trzy osoby fizyczne, z których jedna nie ma statusu czynnego podatnika VAT, czy będzie można złożyć oświadczenie o opodatkowaniu tej transakcji - w całości, czy w dwóch trzecich czy w ogóle?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ od jej zasiedlenia upłynęło więcej niż dwa lata i nieruchomość od wielu lat była wynajmowana na cele użytkowe. Poprzedni właściciele, jak i obecnie Spółka wynajmuje znajdujące się tam lokale.

Ad. 2.

Stosownie do art. 86 ust. 1 podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, w takim zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeśli więc zmieni się sposób wykorzystywania towarów, tj. będą służyć sprzedaży zwolnionej, konieczne będzie dokonanie korekty podatku naliczonego zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ustawy o VAT. W przypadku więc sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jako zwolnionej z VAT, Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego.

Ad. 3.

Przepis art. 43 ust. 10 określa warunki, które muszą być spełnione aby strony transakcji sprzedaży nieruchomości mogły opodatkować VAT transakcję zwolnioną. Jednym z nich jest posiadanie przez obie strony transakcji statusu czynnych podatników VAT. Ustawodawca nie wprowadza jako dodatkowego warunku - prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad. 4.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości przez trzech nabywców skutkuje nabyciem przez każdego z nich udziału w nieruchomości, tj. jej części. W celu opodatkowania VAT tej czynności każdy z nich powinien złożyć oświadczenie, stosownie do art. 43 ust. 10. Jeśli więc jeden z nich nie spełnia podstawowego warunku, czyli nie jest czynnym podatnikiem VAT, zbycie tego udziału będzie zwolnione z VAT. Natomiast zbycie pozostałych udziałów, jeśli strony tak postanowią i dopełnią wszystkich warunków wynikających z wyżej przytoczonego przepisu, może być opodatkowane VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został sformułowany odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ww. ustawy.

I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż w październiku 2012 r. Spółka zakupiła nieruchomość zabudowaną (budynek składający się z trzech lokali użytkowych, z których każdy stanowi odrębną nieruchomość) i przeznaczyła ją pod wynajem (środek trwały). Przy zakupie nieruchomości strony złożyły oświadczenie o opodatkowaniu przedmiotowej transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Przedmiotowa transakcja korzystała ze zwolnienia z VAT z mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Spółka wystąpiła do urzędu skarbowego o zwrot VAT z tej transakcji i ten zwrot otrzymała.

Obecnie Spółka zamierza sprzedać tę nieruchomość. Jednym z ewentualnych nabywców jest osoba fizyczna będąca podatnikiem VAT, która zamierza nabytą nieruchomość przeznaczyć pod wynajem, poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Następni nabywcy to trzy osoby fizyczne, których status podatkowy jest różny. Dwóch z nich jest czynnymi podatnikami VAT, ale jeden nie. Każdy z nich ma zamiar czerpać ze swojego udziału korzyści w postaci przychodów z najmu.

Na tle powyższego Spółka powzięła wątpliwości w kwestii opodatkowania podatkiem VAT zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Z uwagi na fakt, iż Spółka rozważa sprzedaż nieruchomości na rzecz trzech różnych nabywców, przez co dokonywane zbycie dotyczyć będzie udziału w nieruchomości, zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.)

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę – art. 535 Kodeksu cywilnego. Artykuł 45 ww. Kodeksu definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części, jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, sprzedający przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w zakresie, jakiemu odpowiada nabyty udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości na rzecz kilku nabywców, skutkować będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na każdego z kupujących w wysokości odpowiadającej nabytemu przez nich udziałowi.

Przechodząc do rozstrzygnięcia możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania dla sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem składającym się z trzech lokali użytkowych wskazać należy przede wszystkim, iż na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ww. ustawy.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera natomiast art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.

Biorąc pod uwagę cyt. definicję pierwszego zasiedlenia oraz fakt, iż w związku z nabyciem nieruchomości Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT, przy czym nabycie nieruchomości korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy przyjąć iż w momencie dokonania przez Spółkę transakcji zbycia tej nieruchomości, od pierwszego zasiedlenia upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż budynku będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż pomiędzy zasiedleniem i planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wskazać również należy, iż zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 43 ust. 10 cyt. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku zatem gdy Wnioskodawca oraz nabywca nieruchomości wypełnią warunki, o których mowa powyżej, Spółka będzie mogła zrezygnować ze zwolnienia z podatku VAT i wybrać opodatkowanie transakcji, zgodnie z powołanym powyżej art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym wskazać należy, iż przepisy art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT nakładają na strony transakcji obowiązek posiadania statusu podatnika podatku VAT. regulacje te natomiast nie wskazują aby transakcja miała zostać dokonana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym w przypadku gdy nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, to strony transakcji mają prawo do złożenia przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonywać będzie transakcji zbycia na rzecz trzech różnych nabywców, przy czym jeżeli któryś z nich nie będzie czynnym podatnikiem podatku VAT, Spółka nie będzie miała prawa do opodatkowania podatkiem VAT całości transakcji. Oświadczenie, o którym mowa w przepisach art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT mogą złożyć strony transakcji pod warunkiem posiadania przez nie statusu czynnego podatnika podatku VAT. W sytuacji, gdy przykładowo jeden z nabywców nie będzie czynnym podatnikiem podatku VAT, transakcja zbycia udziału w nieruchomości na jego rzecz podlegać będzie zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bez możliwości wyboru opcji opodatkowania. Zbycie natomiast pozostałych udziałów w nieruchomości na rzecz nabywców będących podatnikami podatku VAT, może być opodatkowane podatkiem VAT, jeśli strony transakcji tak postanowią oraz dopełnią wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę, w kwestiach objętych pytaniami nr 1, 3 oraz 4, uznać należy za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii obowiązku dokonania korekty podatku VAT w przypadku, gdy Wnioskodawca nie skorzysta z możliwości opodatkowania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości lub nie będzie mógł skorzystać z takiej możliwości z uwagi na niespełnienie przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy zauważyć co następuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (ust. 3). W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu (ust. 6).

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (ust. 7a).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c).

Zatem z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego powstaje w sytuacji zmiany przeznaczenia danego towaru lub usługi, z którym odliczony podatek jest związany – z przeznaczonego do wykonywania czynności opodatkowanych na przeznaczony do wykonywania czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wykazano powyżej, sprzedaż udziału w budynku może stanowić czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem uwzględniając treść ww. art. 91 ust. 6 pkt 2 ustawy należy przyjąć, że dalsze wykorzystanie części przedmiotowej nieruchomości będzie związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT (ulegnie zmianie przeznaczenie tej części nieruchomości) i wówczas wystąpi obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w części odpowiadającej udziałowi, którego zbycie korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest bowiem fakt, iż z momentem sprzedaży części nieruchomości ze stawką zwolnioną nastąpi fizyczne zaprzestanie wykorzystywania jej przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednak z momentem zbycia udziału w nieruchomości przy zastosowaniu zwolnienia z podatku, zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług przyjmuje się, iż jest on nadal używany na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u Wnioskodawcy aż do końca trwania okresu korekty.

Reasumując, w sytuacji gdy transakcja sprzedaży udziału w nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nastąpi zmiana przeznaczenia tej części budynku, a tym samym wystąpi obowiązek dokonania korekty odliczonego przy zakupie tego lokalu podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, w części odpowiadającej udziałowi, którego zbycie korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT.

Natomiast jeżeli Wnioskodawca (po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług) zrezygnuje z przysługującego mu zwolnienia przy sprzedaży lokalu i wybierze opodatkowanie przedmiotowej transakcji, nie zmieni się przeznaczenie tego lokalu, i tym samym nie wystąpi obowiązek dokonania korekty.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę, w kwestii objętej pytaniem nr 2 uznać należy za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wniosku w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej, prawa do wyboru opodatkowania przedmiotowej sprzedaży oraz obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT. W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę zbywanej nieruchomości – zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.