Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/19/OBQ/14/RD-54697/14
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-06-12
Teza: W przypadku gdy umowa zawarta z osobą niebędącą pracownikiem płatnika wprost nie określa kwoty należności za wykonane czynności (usługi), nie została spełniona jedna z przesłanek wskazanych w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy. W konsekwencji, od należności wynikających z tego rodzaju umowy (bez względu na jej wysokość) płatnik powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 41 ustawy.
Słowa kluczowe: adwokat; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; płatnik; radca prawny; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2013 r. Nr IPPB1/415-147/13-4/MS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Sądu (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 4 lutego 2013 r., uzupełnionym w dniu 15 maja 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia adwokatom i radcom prawnym powołanym przez Sąd, w sytuacji gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie jednoosobowej działalności gospodarczej lub w spółce niebędącej osobą prawną,
*   **prawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą wynagrodzeń radcom prawnym i adwokatom .

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. Nr IPPB1/415-147/13-2/MS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku. Uzupełnienie wniosku nastąpiło w terminie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wypłaca adwokatom i radcom prawnym powoływanym przez sąd z urzędu wynagrodzenia za pełnione czynności w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1349 ze zm.), na podstawie prawomocnych orzeczeń sądu.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2010r, Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłami przychodów jest m.in. działalność wykonywana osobiście, za którą w myśl przepisu art. 13 pkt 6 updof uważa się, przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, Sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym.

W związku z powyższym, w myśl art. 41 ust 1 updof, sąd jako płatnik, ma obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy w/g obowiązującej skali podatkowej pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 4 updof. Z uwagi na to, iż adwokaci lub radcowie prawni zobowiązani są do wystawiania faktury VAT, rozliczenia te dokonywane są przez sąd od kwoty netto uwidocznionej w fakturze VAT. Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do pobrania zaliczki na podatek dochodowy, a w konsekwencji wystawienia PIT-11.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy wypłacając wynagrodzenia radcy prawnemu, adwokatowi działającemu z urzędu, w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1349 ze zm.), powinien pobierać zaliczkę na podatek dochodowy w świetle orzeczenia NSA wydanego w sprawie I FSK 1312/10 z dnia 27.01.2011 r.?
2.  Czy wypłacając wynagrodzenia radcy prawnemu i adwokatowi działającemu z urzędu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zgodnie z art. 30 ust 1 pkt 5a oraz art. 13 pkt 2 i 5-9, powinien pobierać zryczałtowany podatek dochodowy - (jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200,00zł - w wysokości 18% przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) wykonywanie czynności na zlecenie sądu przez radcę prawnego lub adwokata jest działalnością wykonywaną osobiście.

Sąd przyznaje wynagrodzenie adwokatowi lub radcy prawnemu nie zaś kancelarii, w której ww. wykonuje swój zawód. Zgodnie z powyższym, wskazane osoby powinny przekazywać Wnioskodawcy dane niezbędne do naliczania i odprowadzenia przez płatnika zaliczki na podatek dochodowy do właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z art. 41 ust. 1 updof, a w konsekwencji sporządzenia PIT-11 i przekazania, zgodnie z art. 39 ust. 1 updof do właściwego urzędu skarbowego oraz wysłania podatnikowi.

W świetle powyższego Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od przyznanych wynagrodzeń za czynności adwokatów lub radców prawnych działających z urzędu.

Brak jest tym samym podstaw, aby wypłacić zasądzone wynagrodzenie dla konkretnego pełnomocnika na rzecz kancelarii działającej w formie spółki cywilnej lub w formie spółki prawa handlowego bez odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdzam, co następuje.

Ustanowienie (wyznaczenie w procesie karnym) pełnomocnika (obrońcy) z urzędu ma swoje oparcie w odpowiedniej procedurze stosowanej przez sąd (prezesa sądu w sprawach karnych) i rodzi skutek w postaci udzielenia pełnomocnictwa procesowego na rzecz strony postępowania (oskarżonego w procesie karnym).

O wyznaczenie adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy też rzecznika patentowego sąd zwraca się do właściwej władzy korporacji zawodowej (okręgowej rady adwokackiej, rady okręgowej izby radców prawnych, Krajowej Rady Doradców Podatkowych, Krajowej Rady Rzeczników Patentowych), a w sprawach karnych obrońcę z urzędu wyznacza prezes sądu właściwego do rozpatrzenia sprawy.

Umocowanie do świadczenia pomocy prawnej z urzędu obliguje pełnomocnika do podejmowania stosownych czynności procesowych na rzecz strony (oskarżonego), dla której został ustanowiony pełnomocnikiem (obrońcą) z urzędu, i jednocześnie stanowi zobowiązanie Skarbu Państwa do wypłaty ustanowionemu w tym trybie pełnomocnikowi wynagrodzenia nieopłaconej pomocy prawnej.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. I tak, źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście (pkt 2), pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 6 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Natomiast zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy, działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą, jest działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywania kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Problematyka, na gruncie przepisów ustawy, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego przez pełnomocników (adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych) ustanowionych z urzędu, wykonujących zawód w różnych formach prawnych przewidzianych dla tych pełnomocników, z tytułu udzielonej przez nich nieopłaconej pomocy prawnej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałych rozbieżności, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, w dniu 21 października 2013 r. podjął uchwałę, sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art . 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art . 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art . 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT (\`(...)\`).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Odnosząc się do opisanego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie spółki niemającej osobowości prawnej lub jednoosobowej działalności gospodarczej to wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej kwalifikowane jest do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza”. W takiej sytuacji na Wnioskodawcy, jako jednostce wypłacającej należności dla adwokatów i radców prawnych działających z urzędu nie ciąży obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 1 w związku z art. 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia adwokatom i radcom prawnym powołanym przez Sąd, w sytuacji gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie jednoosobowej działalności gospodarczej lub w spółce niebędącej osobą prawną, należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w sytuacji gdy radca prawny czy też adwokat wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas jego wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art . 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art . 13 pkt 6 ustawy. W tym przypadku na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki płatnika, określone w art . 41 ust. 1 oraz w art . 42 ust. 1 i 2 ustawy. W świetle przytoczonych przepisów należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie za prawidłowe.

Za prawidłowe należy również uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości zastosowania do wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej przepisu art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy. Przepis ten stanowi, iż od przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł. Zryczałtowany podatek, o którym wyżej mowa, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy). Ponadto, stosowanie do art. 30 ust. 8 ustawy przychodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Podkreślić należy, iż przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy ma zastosowanie do każdego rodzaju przychodów kwalifikowanych do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 5-9 ustawy, tj. bez względu na stosunek prawny łączący osobę fizyczną ze świadczeniodawcą, a zatem obejmuje również przychody, o których mowa w pkt 6 w art. 13 ustawy. Niemniej jednak dla zastosowania omawianego sposobu opodatkowania niezbędne jest łączne spełnienie wszystkich przesłanek, tj.: umowa zawarta jest z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, kwota należności z tytułu umowy nie przekracza 200 zł oraz wysokość należności wynika z zawartej umowy.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w przypadku gdy umowa zawarta z osobą niebędącą pracownikiem płatnika wprost nie określa kwoty należności za wykonane czynności (usługi), nie została spełniona jedna z przesłanek wskazanych w art . 30 ust. 1 pkt 5a ustawy. W konsekwencji, od należności wynikających z tego rodzaju umowy (bez względu na jej wysokość) płatnik powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w art . 41 ustawy.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 maja 2013 r. Nr IPPB1/415-147/13-4/MS, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.