Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.36.2023.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Należy uznać lakiernie za zorganizowane części przedsiębiorstwa, stanowiące zakłady energochłonne, uprawnione do nabycia w zwolnieniu od akcyzy zużywanych wyrobów gazowych; sposób obliczania wartości produkcji sprzedanej
Słowa kluczowe: akcyza-zwolnienie z poboru akcyzy; cel-cel opałowy; gaz-gaz ziemny; gaz-paliwo gazowe; gaz-wyroby gazowe; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-wartość sprzedaży; systemy-system EMCS; systemy-systemy dotyczące ochrony środowiska; zakład-zakład energochłonny
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych- Zwolnienia- Wykaz systemów prowadzących do osiągania celów ochrony środowiska ; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Przedmiot opodatkowania; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku wyrobów gazowych; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania w przypadku wyrobów gazowych.; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Wyroby gazowe - zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 19a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11b-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11b-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9c-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9c-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9c-ust. 4; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 1-pkt 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31c

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

\- **prawidłowe** w zakresie uznania Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy,

\- **nieprawidłowe** w zakresie sposobu obliczania wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2,

\- **prawidłowe** w zakresie uznania Lakierni Z1 i Lakierni Z2 za zakłady energochłonne, mogące korzystać ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 20 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa, stanowiące zakłady energochłonne, uprawnione do nabycia w zwolnieniu od akcyzy zużywanych wyrobów gazowych, a także sposobu obliczania wartości produkcji sprzedanej, wpłynął 6 lutego 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 kwietnia 2023 r. (wpływ 13 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka ABCD (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest producentem samochodów oraz części do produkcji samochodów. Swoją działalność prowadzi w … .

Spółka w procesach produkcyjnych zużywa gaz ziemny wysokometanowy typu E, kod CN 2711 21 00 dostarczany za pomocą gazowniczej sieci dystrybucyjnej. W ramach Spółki odbiorcami zużywającymi gaz są dwie lakiernie, w których procesom lakierowania poddawane są karoserie produkowanych przez Wnioskodawcę samochodów. Lakiernie zlokalizowane są w zakładzie Z1 (dalej jako: „Lakiernia Z1”) oraz w zakładzie Z2 (dalej jako: „Lakiernia Z2”). W lakierniach tych gaz jest zużywany na cele produkcyjne: suszenia, produkcji ciepła technicznego do podgrzewania kąpieli KTL (procesy katalityczne) oraz ogrzewania biur.

Ze względu na konieczną infrastrukturę techniczną zadania lakierni nie mogą być wykonywane przez inne niż lakiernie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zabezpieczanie antykorozyjne i lakierowanie części nadwozia jest odrębnym etapem w produkcji samochodu, który hipotetycznie z powodzeniem może być realizowany przez niezależny podmiot trzeci.

Lakiernie Wnioskodawcy są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy oraz poszczególnych zakładów produkujących samochody, tj. zakładów: Z1 oraz Z2. Lakiernie są wyodrębnione jako struktura w pionie produkcyjnym, posiadają swoje kierownictwo, działy takie jak utrzymania ruchu, produkcji, techniki; posiadają przypisanych im pracowników.

Dla celów rachunkowości każda z lakierni stanowi wyodrębnione miejsce powstawania kosztów (MPK). Dla poszczególnych MPK wyodrębnione są i odpowiednio przypisane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Dla tych MPK są składane zamówienia na dostawy wykorzystywanych w działalności lakierni materiałów, energii części zamiennych, usług obcych itp.

Zdaniem Wnioskodawcy Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane im funkcje. W praktyce często właśnie lakiernie stanowią odrębne przedsiębiorstwa, działające samodzielnie na rynku świadcząc dla różnych producentów usługi malowania (lakierowania) różnego rodzaju rzeczy.

Z uwagi na fakt, iż Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 stanowią odrębne MPK to prowadzona jest dla każdej z nich ewidencja księgowa, która pozwala określić koszty ich funkcjonowania w szczególności koszty wynagrodzeń pracowników, amortyzacji środków trwałych, koszty zużycia energii, materiałów, usług obcych itp. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja pozwala również na określenie zużytego przez poszczególne lakiernie gazu oraz kosztu jego nabycia. W razie potrzeby na podstawie ewidencji księgowej można również określić zobowiązania związane z Lakiernią Z1 oraz Lakiernią Z2. Wartość nabycia gazu uwzględnia obok ceny za paliwo gazowe koszty opłaty dystrybucyjnej zmiennej i stałej, koszt opłaty handlowej oraz podatku akcyzowego. Nie uwzględnia natomiast wartości podatku VAT.

Lakiernie są jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy i nie świadczą bezpośrednio usług dla podmiotów trzecich, i nie osiągają bezpośrednio z tego tytułu przychodów. Cała ich produkcja jest realizowana na potrzeby świadczenia usług wewnętrznych, odpowiednio dla produkcji samochodów przez zakład Z1 oraz zakład Z2.

Dla celów sprawozdawczości finansowej Wnioskodawca sporządza m.in. sprawozdanie z całkowitych dochodów zgodnie z MSSF (układ sprawozdania zbliżony jest do rachunku zysków i strat w układzie kalkulacyjnym). Wartość produkcji sprzedanej poszczególnych lakierni stanowi więc udział w wartości sprzedaży produktów (samochodów). Koszty funkcjonowania poszczególnych lakierni, w tym zużycia gazu, są bowiem wliczane w koszt własny wytworzenia produktu w postaci samochodu. Przychód, jaki należałoby przypisać do danej Lakierni, równa się całkowitym rocznym kosztom MPK wraz z kosztami przedmiotowego gazu ziemnego powiększonym o narzut marży zysku jaki osiąga Wnioskodawca w danym roku ze sprzedaży. Narzut marży zysku ze sprzedaży stanowi stosunek całkowitego przychodu z umów z klientami do kosztu własnego sprzedaży pomniejszony o liczbę jeden.

Wartość produkcji sprzedanej lakierni Z1 oraz lakierni Z2 Spółka określa odpowiednio jako całość kosztów dla MPK lakierni, wraz z kosztem gazu jaki został uwzględniony w kalkulacji kosztów wytworzenia samochodów w zakładzie Z1 lub Z2, powiększonych o zrealizowaną przez Spółkę w roku marżę zysku ze sprzedaży.

Przykładowo za rok 2021 narzut marży zysku na koszt własny sprzedaży wynosi …% i został obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami)/… (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%.

Przykładowo całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności lakierni Z1 wyniósł w roku 2021 netto PLN … .

Całkowite koszty funkcjonowania lakierni Z1 wraz z kosztem zużytego gazu wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

Wartość produkcji sprzedanej w 2021 r. Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 10,6% i został obliczony następująco: (…/…) x 100.

Zakłady Spółki Z1 oraz Z2, w których znajdują się lakiernie, stosują następujące rozwiązania służące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej:

\- są objęte systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

\- posiadają system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

\- posiadają system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

W uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2023 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawca podał, że:

1\. W świetle definicji art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Spółka jest finalnym nabywcą gazowym, gdyż nabywa wyroby gazowe na terytorium kraju i zarazem nie jest zarejestrowana jako pośredniczący podmiot gazowy.

2\. W opisanym przez Spółkę we wniosku przykładzie sposobu kalkulacji wartości produkcji sprzedanej za rok 2021 dla Lakierni Z1, w kosztach działalności tego zakładu uwzględniona jest wartość nabycia zużytego przez ten zakład w roku 2021 gazu, która to wartość zawiera podatek akcyzowy. Lakiernia Z1 nie korzystała w tym roku ze zwolnienia z akcyzy. Konsekwentnie wartość produkcji sprzedanej danego zakładu za 2021 r. została obliczana jako suma kosztów jego działalności i została powiększona o narzut marży zysku, jaki w danym roku osiągnęła Spółka. Koszt akcyzy zawartej w cenie nabycia gazu jest więc uwzględniony w wartości produkcji sprzedanej. W razie gdyby Lakiernia Z1 zużywała gaz zwolniony z akcyzy, wówczas i w kalkulacji wartości produkcji sprzedanej akcyza nie byłaby uwzględniana.

3\. Poniżej Wnioskodawca przedstawia kalkulację wartości produkcji sprzedanej oraz udziału procentowego zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej za lata 2021 oraz 2022, odpowiednio dla Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, sporządzoną w sposób opisany we wniosku, z uwzględnieniem kosztu akcyzy oraz po jego wyłączeniu.

Lakiernia Z1 rok 2022

Z kosztem akcyzy

Narzut marży zysku Spółki obliczony jako stosunek przychodów z umów z klientami (ze sprzedaży) do kosztu własnego sprzedaży i pomniejszony o liczbę 1 za rok 2022 wynosi …%. Został on obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami)/… (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%.

Całkowite koszty funkcjonowania lakierni Z1 wraz z kosztem zużytego gazu, uwzględniającego akcyzę wyniosły w 2022 r. kwotę PLN … .

W 2022 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z1, zawierający koszt akcyzy, wyniósł w roku 2022 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 23,20% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Bez kosztu akcyzy

Jako, że zdaniem Krajowej Informacji Skarbowej akcyza ma nie być uwzględniana w wartości produkcji sprzedanej, odpowiednio została również wyłączona z wartości nabycia gazu zużytego przez te zakłady. Poniżej stosowna kalkulacja.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z1 wraz z kosztem zużytego gazu z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniosły w 2022 r. kwotę PLN … .

W 2022 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z1 z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniósł w roku 2022 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 23,11% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Lakiernia Z1 rok 2021

Z kosztem akcyzy

Narzut marży zysku Spółki, obliczony jako stosunek przychodów z umów z klientami (ze sprzedaży) do kosztu własnego sprzedaży i pomniejszony o liczbę 1 za rok 2021 wynosi …%. Został on obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami)/ … (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z1 wraz z kosztem zużytego gazu uwzględniającego akcyzę wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

W 2021 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z1, zawierający koszt akcyzy, wyniósł w roku 2021 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 12,72% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Bez kosztu akcyzy

Jako, że zdaniem Krajowej Informacji Skarbowej akcyza ma nie być uwzględniana w wartości produkcji sprzedanej, odpowiednio została również wyłączona z wartości nabycia gazu zużytego przez te zakłady. Poniżej stosowna kalkulacja.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z1 wraz z kosztem zużytego gazu z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

W 2021 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z1 z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniósł w roku 2021 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 12,57% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Lakiernia Z2 rok 2022

Z kosztem akcyzy

Narzut marży zysku Spółki obliczony jako stosunek przychodów z umów z klientami (ze sprzedaży) do kosztu własnego sprzedaży i pomniejszony o liczbę 1 za rok 2022 wynosi …%. Został on obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami) … (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z2 wraz z kosztem zużytego gazu uwzględniającego akcyzę wyniosły w 2022 r. kwotę PLN … .

W 2022 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi PLN … (… x 1,056 = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z2 zawierający koszt akcyzy wyniósł w roku 2022 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi 12,53% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Bez kosztu akcyzy

Jako, że zdaniem Krajowej Informacji Skarbowej akcyza ma nie być uwzględniana w wartości produkcji sprzedanej, odpowiednio została również wyłączona z wartości nabycia gazu zużytego przez te zakłady. Poniżej stosowna kalkulacja.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z2 wraz z kosztem zużytego gazu z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniosły w 2022 r. kwotę PLN … .

W 2022 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z2 z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniósł w roku 2022 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi 12,47% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Lakiernia Z2 rok 2021

Z kosztem akcyzy

Narzut marży zysku Spółki obliczony jako stosunek przychodów z umów z klientami (ze sprzedaży) do kosztu własnego sprzedaży i pomniejszony o liczbę 1 za rok 2021 wynosi …%. Został on obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami)/ … (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z2 wraz z kosztem zużytego gazu uwzględniającego akcyzę wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

W 2021 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z2 zawierający koszt akcyzy wyniósł w roku 2021 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi 5,45% i został obliczony następująco: …/… x 100.

Bez kosztu akcyzy

Jako, że zdaniem Krajowej Informacji Skarbowej akcyza ma nie być uwzględniana w wartości produkcji sprzedanej, odpowiednio została również wyłączona z wartości nabycia gazu zużytego przez te zakłady. Poniżej stosowna kalkulacja.

Całkowite koszty funkcjonowania Lakierni Z2 wraz z kosztem zużytego gazu z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

W 2021 r. wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi PLN … (… x … = …).

Całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności Lakierni Z2 z wyłączeniem kosztu akcyzy wyniósł w roku 2021 netto PLN… .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z2 wynosi 5,36% i został obliczony następująco: …/… x 100.

4\. W umowach zawartych \[między\] dostawcą wyrobów gazowych a Spółką nie zostało określone, że wyroby te są nabywane przez Wnioskodawcę na potrzeby Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, i są przeznaczone do zużycia w celu określonym w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, tj. przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny. Intencją Spółki jest uzyskanie potwierdzenia, że ma prawo w umowie z dostawcą gazu takie oświadczenie złożyć.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem wniosku o interpretację jest zarówno zaistniały stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe. Wobec tego Spółka przedkłada w załączeniu potwierdzenie uregulowania dodatkowych opłat w wysokości 80 zł.

5\. Zużycie wyrobów gazowych, mających być zwolnionymi od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, następować będzie w Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, które jako jednostki organizacyjne zakładów produkcyjnych Z1 i Z2:

\- są objęte systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

\- posiadają system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

\- posiadają system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Wobec powyższego zużycie wyrobów gazowych objętych zwolnieniem następować będzie wyłącznie w instalacjach objętych systemami prowadzącymi do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Wnioskodawca przedkłada w załączeniu potwierdzenie uregulowania dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł od stanu faktycznego dotyczącego Lakierni Z2 oraz w wysokości 80zł od tzw. zdarzeń przyszłych.

**Pytania**

1\. Czy Lakiernia Z1 i/lub Lakiernia Z2, będące wewnętrznymi jednostkami organizacyjnymi Spółki, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o AKC?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż wartość produkcji sprzedanej wewnętrznej jednostki organizacyjnej jaką jest Lakiernia Z1 lub Lakiernia Z2 powinna odpowiadać całkowitym kosztom działalności tej jednostki organizacyjnej według właściwego dla niej MPK, w tym zużytego przez nią gazu, uwzględnionym w koszcie wytworzenia produktów (koszcie własnym sprzedaży) powiększonym o narzut marży zysku Spółki ze sprzedaży?

3\. Czy Lakiernia Z1 i/lub Lakiernia Z2 spełnią definicję zakładu energochłonnego, wykorzystującego wyroby gazowe w sytuacji, gdy obliczony w sposób wskazany w niniejszym wniosku o interpretację udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 lub Lakierni Z2 przekroczy w danym roku 5%, i czy dla dostaw zużywanego przez nie dla celów opałowych gazu Spółka będzie mogła zastosować zwolnienie z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5, w związku z ust. 10 ustawy o AKC?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Uwagi ogólne

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 722, z późn. zm.; dalej jako: „Ustawą o AKC”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o AKC, wyroby akcyzowe to m.in wyroby energetyczne określone w załączniku nr 1 do ustawy. W załączniku nr 1 do ustawy wymienia się w poz. 28 pod kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o AKC, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się m.in. wyroby:

1) objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

2) objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715; \[\`(...)\`\].

W świetle art. 86 ust. 2 ustawy o AKC, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem paliw silnikowych, którymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Nabywany przez Spółkę gaz ziemny wysokometanowy typu E jest kwalifikowany do kodu CN 2711 21 00, a więc w konsekwencji jest wyrobem energetycznym oraz wyrobem gazowym w rozumieniu ustawy o AKC.

Podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest stosownie do art. 88 ust. 1 ustawy \[o AKC\] ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy o AKC, stawka akcyzy dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych wynosi: 1,38 zł/1 gigadżul (GJ).

Ustawodawca nie definiuje pojęcia „cel opałowy”. Także w przepisach wspólnotowych brak jest definicji, która precyzowałaby sformułowanie „do celów opałowych’", zatem konieczne jest posiłkowanie się rozumieniem tego określenia w znaczeniu potocznym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) pojęcie „opał” oznacza „to czym się ogrzewa pomieszczenia, czym się pali w piecu, w kuchni itp.”. Mały Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) definiuje opał jako „to czym się pali, materiał do palenia: drewno, węgiel, szczapy”, natomiast „opałowy” oznacza „nadający się na opał, służący do palenia”.

Należy także zwrócić uwagę, iż zwrot „zużycie w celach opałowych” był rozpatrywany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-240/01, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie maję prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów, stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania olejów jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że „cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe (\`(...)\`), jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. We wszystkich tych przypadkach oleje mineralne ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą”.

W świetle powyższych wyjaśnień Trybunału Sprawiedliwości UE, przez cel opałowy należy rozumieć zużycie poprzez spalenie w celu grzewczym, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, a więc zarówno w celu ogrzewania pomieszczeń, jak również innych celów, np. suszenia, topienia lub podgrzewania, np. wody.

W lakierniach Wnioskodawcy przedmiotowy gaz ziemny jest zużywany na cele produkcyjne: suszenia, produkcji ciepła technicznego do podgrzewania kąpieli KTL (procesy katalityczne) oraz ogrzewania biur. Zdaniem Spółki, przez cele opałowe należy rozumieć zużycie gazu poprzez jego spalenie w celu grzewczym, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, a więc zarówno w celu ogrzewania pomieszczeń, jak również i w innych celach np. suszenia, topienia lub podgrzewania płynu. Zużywany przez lakiernie Spółki gaz służy więc celom opałowym.

Według art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy o AKC, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub

b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Zgodnie natomiast z art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy o AKC, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy o AKC, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Spółka jest finalnym nabywcą gazowym. Obowiązek zapłaty akcyzy od nabywanego przez Spółkę gazu, co do zasady, ciąży na podmiocie pośredniczącym, czyli dostawcy. W efekcie pobiera on akcyzę od Spółki w cenie sprzedawanego gazu.

Na podstawie art. 11b ust. 1 pkt 2 ustawy o AKC, w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 11b ust. 2 ustawy o AKC, jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest potwierdzona fakturą lub innym dokumentem, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, wydanie wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub tego dokumentu.

Zasadniczo obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje z chwilą wystawienia faktury za gaz przez podmiot pośredniczący dostarczający Spółce gaz. Dostarczany Spółce przez podmiot pośredniczący gaz, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy o AKC, jako przeznaczony do celów opałowych jest, co do zasady, opodatkowany akcyzą według stawki akcyzy dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych, a podatek ten jest obliczany przy zastosowaniu stawki 1,38 zł/1 gigadżul (GJ), chyba że do dostaw takiego gazu ma zastosowanie zwolnienie z podatku akcyzowego.

Ad 1.

Zwolnienie z podatku akcyzowego zakładu energochłonnego

Przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o AKC stanowi, że zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe w świetle art. 31b ust. 10 ustawy o AKC rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, aby można było określić, czy Lakiernia Z1 lub Lakiernia Z2 stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, należy zweryfikować, czy stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa na gruncie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o AKC mamy do czynienia, gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego \[i zdarzenia przyszłego\], Spółka posiada na terenie swoich zakładów produkcji samochodów Z1 oraz Z2 wyodrębnione w strukturze organizacyjnej jednostki w postaci lakierni, których zadaniem jest świadczenie wewnętrznych usług zabezpieczenia antykorozyjnego i lakierowania nadwozi samochodów.

a. Zespół składników materialnych i niematerialnych

Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych niematerialnych, w tym zobowiązań. W tym zakresie warto podkreślić, że do każdej z lakierni zostały przypisane składniki materialne i niematerialne funkcjonalnie i przestrzennie związane z ich działalnością. Wśród tych składników można wskazać m.in. budynki, maszyny i urządzenia, np. suszarnia, komora lakiernicza, instalacje techniczne oraz inne elementy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania lakierni.

b. Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. (np. interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPP4.4513.283.2016.1.MK). Każda z lakierni została wyodrębniona w strukturach organizacyjnych Wnioskodawcy i jego zakładów produkcyjnych Z1 oraz Z2 jako odrębne struktury w pionie produkcyjnym, posiadające własne kierownictwo bezpośrednio podlegające dyrekcji zakładu produkcyjnego.

c. Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. IPPP1/4512-84/16-3/MK). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego \[i zdarzenia przyszłego\], prowadzone przez Spółkę ewidencje księgowe posiadają wyodrębnione dla każdej z lakierni miejsce powstawania kosztów, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty działalności Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 (m.in. takie jak: koszty wyrobów gazowych, koszty personalne, koszty rzeczowe, takie jak w szczególności materiały, narzędzia, energia, usługi obce, transportu, pozostałe koszty administracyjne, podatki i opłaty, odpisy amortyzacyjne).

Cała produkcja poszczególnych lakierni jest realizowana na potrzeby świadczenia usług wewnętrznych, odpowiednio dla produkcji samochodów przez zakład Z1 oraz zakład Z2, dlatego jednostki te nie posiadają własnych przychodów, jednak prowadzona przez Spółkę ewidencja pozwala określić wartość przychodów jaką należałoby przypisać poszczególnym lakierniom w sytuacji, gdyby prowadziły samodzielną działalność. Koszty funkcjonowania poszczególnych lakierni, w tym zużycia gazu, są bowiem wliczane w koszt własny wytworzenia produktu (koszt własny sprzedaży) w postaci samochodu. Wartość produkcji sprzedanej lakierni odpowiada udziałowi lakierni w wartości sprzedaży produkowanych samochodów. Przychód jaki należałoby przypisać Wnioskodawcy do danej lakierni równa się całkowitym rocznym kosztom MPK, wraz z kosztami paliwa gazowego, powiększonym o narzut marży zysku jaki osiąga Wnioskodawca w danym roku ze sprzedaży produktów. Narzut ten stanowi stosunek przychodów ze sprzedaży produktów do kosztu własnego ich wytworzenia minus 1.

Podsumowując kwota należnego rocznego przychodu danej lakierni za jej usługi wewnętrzne odpowiada wartości całości kosztów dla MPK lakierni wraz z kosztem gazu jaki został uwzględniony w kalkulacji kosztu wytworzenia samochodu, powiększonej o zrealizowaną w roku marżę zysku uwzględnioną w cenie sprzedaży samochodu.

d. Wyodrębnienie funkcjonalne

Kolejną przesłanką jest wyodrębnienie funkcjonalne, oznaczające, że zespól składników wchodzących w skład danej jednostki jest przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych (np. interpretacja indywidualna z dnia 11 lutego 2014 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-939/13-2/AW). Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459). Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

\- koncesje, licencje i zezwolenia;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego lakierni należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest odmienna od pozostałej działalności Spółki, tj. produkcji samochodów, odlewni, produkcji części samochodów. Tym samym w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia lakierni.

Składniki majątkowe wchodzące w skład lakierni są funkcjonalnie i przestrzennie powiązane i razem przeznaczone do przeprowadzania kąpieli katalitycznych elementów metalowych w celu ich zabezpieczenia antykorozyjnego, np. nadwozi oraz do lakierowania i suszenia poddanych tym procesom rzeczy, np. nadwozi samochodów. Ze względów technicznych oraz środowiskowych taka działalność nie może się odbywać w innych niż lakiernie miejscach.

Należy podkreślić, iż na rynku funkcjonuje wiele niezależnych podmiotów, których zasadniczym przedmiotem działalności jest prowadzenie lakierni.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Lakiernia Z1, jak i Lakiernia Z2 stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, rozumiane jako organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Każda z tych zorganizowanych części przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jeżeli Lakiernia Z1 lub Lakiernia Z2 osiągnie próg energochłonności stanie się zakładem energochłonnym.

Ad 2.

Zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy o AKC, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe w świetle ustawy rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział.

a) Próg energochłonności

Jeżeli udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 i odpowiednio Lakierni Z2 przekracza 5% to odpowiednio jednostki te jako zorganizowane części przedsiębiorstwa stanowić będą zakłady energochłonne, w rozumieniu art. 31b ust. 1 pkt 5 oraz ust. 10 ustawy o AKC. W celu prawidłowego ustalenia progu energochłonności dla uznania danej jednostki za zakład energochłonny konieczne jest zdefiniowanie wartości zakupu wyrobów gotowych oraz wartości produkcji sprzedanej

b) Wartość zakupu wyrobów gazowych

Ustawa o AKC nie definiuje, co należy rozumieć przez wartość zakupów wyrobów gazowych. W poszukiwaniu znaczenia tego pojęcia można posiłkować się art. 17 ust. 1 lit. a dyrektywy 2003/96/WE.

W świetle tego przepisu „nabycie produktów energetycznych i energii elektrycznej” oznacza rzeczywisty koszt energii nabytej lub wytworzonej w ramach zakładu. Zalicza się do niej jedynie energię elektryczną, ciepło i produkty energetyczne, które są wykorzystywane do ogrzewania lub dla celów art. 8 ust. 2 lit. b i c. Włączone są wszystkie podatki poza podatkiem od wartości dodanej, który może zostać odliczony.

Zgodnie z powyższym należy uznać, iż przez wartość nabycia wyrobów gazowych należy rozumieć rzeczywisty koszt nabycia wyrobów gazowych wykorzystywanych do ogrzewania. W koszcie nabycia zawiera się więc koszt opłat dystrybucyjnych i abonamentowych pobieranych przez operatora sieci lub dystrybutora, podatki w tym akcyza z wyłączeniem podatku od towarów i usług.

c) Wartość produkcji sprzedanej

Ustawa o AKC nie definiuje co należy rozumieć przez wartość produkcji sprzedanej. W poszukiwaniu znaczenia tego pojęcia można, zdaniem Wnioskodawcy, posiłkować się art. 17 ust. 1 lit. a dyrektywy 2003/96/WE. Według tego przepisu „wartość produkcji” oznacza obrót, włącznie z subwencjami bezpośrednio powiązanymi z ceną produktu, plus lub minus zmiany poziomu zapasów produktów gotowych, niegotowych oraz towarów i usług nabytych w celu odsprzedaży, minus towary i usługi nabyte w celu odsprzedaży.

Wnioskodawca sporządza sprawozdanie z całkowitych dochodów zgodnie z Międzynarodowym Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). Zasadniczo układ tego sprawozdania jest podobny do rachunku zysków i strat w układzie kalkulacyjnym. Powyższej definicji wartości produkcji zasadniczo odpowiada w tym sprawozdaniu pozycja całkowitych przychodów z umów z klientami.

Lakiernie są jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy i nie świadczą bezpośrednio usług dla podmiotów trzecich, i nie osiągają bezpośrednio z tego tytułu przychodów. Cała ich produkcja jest realizowana na potrzeby świadczenia usług wewnętrznych, odpowiednio dla produkcji samochodów przez zakład Z1 oraz zakład Z2.

Wartość produkcji sprzedanej poszczególnych lakierni stanowi więc jej udział w wartości sprzedaży produktów (samochodów). Koszty funkcjonowania poszczególnych lakierni, w tym zużycia gazu, są bowiem wliczane w koszt własny wytworzenia produktu w postaci samochodu. Zdaniem Wnioskodawcy należy więc ustalić hipotetyczne obroty jakie zrealizowałaby Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 w sytuacji, gdyby jednostki te były niezależnymi podmiotami. W tym celu należy przypisać do danej lakierni przychód, który równa się całkowitym rocznym kosztom danej lakierni według właściwego dla niej MPK, wraz z kosztami przedmiotowego gazu ziemnego, wliczonymi w koszt wytworzenia produktów, powiększonym o narzut marży zysku jaką osiągnął Wnioskodawca w danym roku ze sprzedaży. Narzut marży zysku należy, zdaniem Spółki, obliczyć jako stosunek przychodów z umów z klientami (ze sprzedaży) do kosztu własnego sprzedaży i pomniejszyć go o liczbę 1.

Przykładowo za rok 2021 narzut marży zysku ze sprzedaży na koszt własny sprzedaży wynosił …%. Został on obliczony następująco: \[… (przychód z umów z klientami)/ … (koszt własny sprzedaży) - 1\] x 100 = …%.

Całkowite koszty funkcjonowania lakierni Z1, wraz z kosztem zużytego gazu, wyniosły w 2021 r. kwotę PLN … .

Wartość produkcji sprzedanej w 2021 r. Lakierni Z1 wynosi PLN … (… x … = …).

Przykładowo całkowity koszt gazu nabytego i zużytego na potrzeby działalności lakierni Z1 wyniósł w roku 2021 netto PLN … .

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wynosi 10,6% i został obliczony następująco (…/…) x 100.

Tak więc udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 wyniósł w roku 2021 ponad 10%. Tym samym warunek, aby udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 5%, w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany ten procentowy udział został spełniony. Dla sprzedaży gazu do Lakierni Z1 w roku 2022 przysługiwałoby zwolnienie z podatku akcyzowego dla zakładów energochłonnych.

Zdaniem Spółki wartość produkcji sprzedanej Lakierni Z1 lub Lakierni Z2 należy ustalić jako hipotetyczny przychód, który równa się całkowitym rocznym kosztom danej lakierni według właściwego dla niej MPK, wraz z kosztami przedmiotowego gazu ziemnego, uwzględnionymi w koszcie wytworzenia produktów (samochodów) i powiększonym o narzut marży zysku jaką osiągnął Wnioskodawca w danym roku ze sprzedaży. Spółka uważa, iż tak obliczona kwota należnego rocznego przychodu dla danej lakierni odpowiada przychodowi jaki przypada na daną lakiernię w przychodzie Wnioskodawcy ogółem. Taki przychód osiągnęłyby przedmiotowe lakiernie, gdyby były niezależnymi podmiotami. Taki przychód stanowi hipotetyczne wynagrodzenie za usługi wewnętrzne.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jeśli udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej danej lakierni obliczony w sposób opisany przez Wnioskodawcę powyżej w punkcie 2. przekroczy w danym roku 5%, to dana lakiernia będzie w kolejnym roku zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o AKC.

Ponadto, aby określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o AKC zwolnienie z podatku akcyzowego miało zastosowanie musi być spełniony warunek wprowadzenia i stosowania przez zakład energochłonny systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochronny środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31c ustawy o AKC, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U z 2020 r. poz. 136 i 284) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;

2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. z 2019 r. poz. 1060., poz. 1501 oraz z 2020 r. poz. 284);

3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2020 r. poz. 264 i 284), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;

4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 tak jak całe zakłady produkcyjne Z1 i Z2:

\- są objęte systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

\- posiadają system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

\- posiadają system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Wobec tego stwierdzić należy, iż w Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 stosuje się rozwiązania służące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej. Tym samym również spełniony jest ten ostatni warunek, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o AKC.

Zdaniem Wnioskodawcy paliwo gazowe nabywane przez Wnioskodawcę na potrzeby zużycia go przez Lakiernię Z1 oraz Lakiernia Z2 po przekroczeniu progu energochłonności 5%, obliczonego w sposób wskazany przez Wnioskodawcę w punkcie 2. może korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5, w związku z ust. 10 ustawy o AKC.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanych pytań jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 28 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2711 został wymieniony:

Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy:

Wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Przepis art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy wskazuje, że:

Finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub

b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy:

W przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;

3) import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;

5) użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

a) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,

b) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,

c) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Jak stanowi art. 9c ust. 3 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

Zgodnie z art. 9c ust. 4 ustawy:

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu.

Stosownie do art. 11b ust. 1 ustawy:

W przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;

3) powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Przepis art. 11b ust. 2 ustawy wskazuje, że:

Jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest potwierdzona fakturą lub innym dokumentem, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, wydanie wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub tego dokumentu.

W myśl art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak stanowi art. 31b ust. 5 ustawy:

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Stosownie do art. 31b ust. 10 ustawy:

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W myśl art. 31c ustawy:

Za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2021 r. poz. 332 i 1047 oraz z 2022 r. poz. 1) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;

2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. z 2020 r. poz. 634);

3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2166), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;

4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Państwa wątpliwości dotyczą:

\- uznania Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy,

\- sposobu obliczania wartości produkcji sprzedanej Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2,

\- uznania Lakierni Z1 i Lakierni Z2 za zakłady energochłonne, mogące korzystać ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Możliwość skorzystania – na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy – z nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych wymaga równoczesnego (łącznego) spełnienia przez finalnego nabywcę gazowego następujących warunków:

\- wykorzystania wyrobów gazowych do celów opałowych;

\- posiadania statusu zakładu energochłonnego;

\- wprowadzenia w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;

\- zawarcia ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowy, w której określone jest, że wyroby te będą użyte do celów zwolnienia od akcyzy.

Posiadanie statusu zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe wymaga spełnienia przez finalnego nabywcę gazowego następujących warunków:

\- udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział;

\- zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, zdefiniowana w art. 31b ust. 10 ustawy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, na gruncie przepisów akcyzowych, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 stanowią – każda z osobna – na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolne są do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie organizacyjno-majątkowe, ale takie, które musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki (elementy), będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest istnienie w ramach jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać Lakiernię Z1 oraz Lakiernię Z2 – każdą z nich z osobna – za zorganizowane części przedsiębiorstwa, spełniające definicję zawartą w art. 31b ust. 10 ustawy. Na Lakiernię Z1 i Lakiernię Z2 składają się zespoły powiązanych ze sobą składników, mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące przypisane im funkcje. Obie lakiernie zostały wyodrębnione pod względem:

\- organizacyjnym – znalazło to odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy oraz zakładów, w których są umiejscowione; zostały wyodrębnione jako struktura w pionie produkcyjnym, posiadają swoje kierownictwo, przypisanych pracowników oraz działy, takie jak utrzymania ruchu, produkcji, techniki;

\- finansowym – dla każdej z lakierni utworzone zostało miejsce powstawania kosztów (MPK), do którego przypisano środki trwałe, wartości niematerialne i prawne; dla tych MPK składane są zamówienia na wykorzystywane materiały, energię, części zamienne, usługi obce; dla każdej lakierni prowadzona jest ewidencja księgowa kosztów ich funkcjonowania; można też określić zobowiązania związane z każdą z lakierni; lakiernie nie świadczą bezpośrednio usług dla podmiotów trzecich, a cała produkcja jest na potrzeby Spółki; sporządzane jest sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF;

\- funkcjonalnym – w lakierniach gaz jest zużywany w celu produkcyjnym (suszenie, produkcja ciepła technicznego do podgrzewania w procesach katalitycznych) oraz do ogrzewania biur; zadania lakierni nie mogą być wykonywane przez inne części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane im funkcje.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dla uznania danego podmiotu za zakład energochłonny należy – stosownie do treści art. 31b ust. 10 ustawy – obliczyć, czy w tym podmiocie udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Przy czym przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie wskazują co należy rozumieć jako „wartość produkcji sprzedanej”. W tej sytuacji należy odwołać się do rozumienia tego pojęcia stosowanego w statystyce publicznej (https://stat.gov.pl/ metainformacje/slownik-pojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/362,pojecie.html – dostęp 18.04.2023 r.). Zgodnie z definicją przedstawioną przez Główny Urząd Statystyczny (dalej jako: „GUS”), „produkcja sprzedana przemysłu jest to wartość wyrażona w bieżących cenach bazowych tj. bez podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego, a łącznie z wartością otrzymanych dotacji przedmiotowych tj. dotacji do produktów (wyrobów i usług)”.

W dodatkowych wyjaśnieniach metodologicznych GUS wskazał, że wartość produkcji sprzedanej obejmuje m.in. wartość sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa produktów, a także wartość produktów wytworzonych niezaliczanych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą. Natomiast GUS nie określił w jaki sposób należy rozumieć wartość produktów i usług, które nie są bezpośrednio sprzedawane na zewnątrz, a stanowią składową produktów sprzedawanych finalnie odbiorcom zewnętrznym. Pomocne tutaj może być odniesienie do wartości produktów wytworzonych niezaliczanych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą. Do wartości produkcji sprzedanej przemysłu zalicza się koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki (wartość produktów wytworzonych, niezaliczanych do sprzedaży).

Odnosząc powyższe uwagi do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że wartość produkcji sprzedanej wewnętrznych jednostek organizacyjnych, jakimi są Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2, powinna obejmować całkowite koszty działalności tych jednostek organizacyjnych, w tym koszty zużytego gazu. W tym wypadku całkowitych kosztów działalności Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 nie należy powiększać o narzut marży zysku Spółki ze sprzedaży.

Należy jednak zauważyć, że na obliczanie procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej składa się operacja matematyczna jaką jest dzielenie. W tej operacji dzielną jest wartość zakupionych wyrobów gazowych, natomiast dzielnikiem – wartość produkcji sprzedanej. Zatem w przypadku, gdy wartość produkcji sprzedanej wewnętrznej jednostki organizacyjnej, czyli koszty całkowite działalności, jest powiększana o wartość marży zysku, to w konsekwencji wyższy jest dzielnik wskazanej operacji matematycznej. W efekcie obliczany udział wartości zakupionych wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej będzie niższy niż w przypadku, gdy marża zysku nie powiększa kosztów działalności.

Reasumując – wartość produkcji sprzedanej wewnętrznych jednostek organizacyjnych Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 należy określać jako całkowite koszty każdej z tych jednostek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca wykorzystuje nabywane wyroby gazowe o kodzie CN 2711 21 00 do celów opałowych w Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2. W uzupełnieniu wniosku Spółka podała, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wyniósł dla Lakierni Z1 ponad 12% w 2021 r. oraz ponad 23% w roku 2022; natomiast dla Lakierni Z2 jest to ponad 5% w 2021 r. oraz ponad 12% w 2022 r. Przy czym przy obliczaniu wartości produkcji sprzedanej, Spółka powiększała koszty całkowite funkcjonowania Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2 o marżę zysku. W efekcie spowodowało to obniżenie wartości udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej w stosunku do prawidłowego sposobu obliczania udziału, co nie wywiera negatywnego wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Powyższe oznacza to, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zatem Lakiernia Z1 oraz lakiernia Z2, będąc zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa, spełniają także podstawowy z warunków (wskazany w art. 31b ust. 10 ustawy, a dotyczący odpowiedniego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej) dla uznania każdej z lakierni za zakład energochłonny.

W konsekwencji powyższego Spółka spełnia – stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – w odniesieniu do Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, dwa pierwsze z wymienionych powyżej warunków (wyroby gazowe wykorzystywane są do celów opałowych oraz lakiernie posiadają status zakładów energochłonnych), uprawniających do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Wnioskodawca podał w uzupełnieniu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że zużycie wyrobów gazowych następować będzie wyłącznie w instalacjach objętych systemami prowadzącymi do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Bowiem Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2, stanowiące jednostki organizacyjne zakładów Z1 i Z2:

\- są objęte systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

\- posiadają system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

\- posiadają system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Powyższe oznacza, że Lakiernia Z1 oraz Lakiernia Z2 objęte są systemami prowadzącymi do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, wymienionymi w art. 31c pkt 1, 4 i 5 ustawy. W konsekwencji trzeci ze wskazanych warunków, uprawniających do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych, jest spełniony przez Spółkę w odniesieniu do Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2.

Możliwość skorzystanie ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy wymaga także zawarcia ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowy, w której określone jest, że wyroby te będą użyte do celu zwolnienia, o którym mowa we wskazanym przepisie. Ten warunek upoważniający sprzedawcę do stosowania zwolnienia od akcyzy został zawarty w art. 31b ust. 5 ustawy.

Wnioskodawca podał w uzupełnieniu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że w umowach zawartych między dostawcą wyrobów gazowych a Spółką nie zostało określone, że wyroby te są nabywane przez Wnioskodawcę na potrzeby Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, z przeznaczeniem do zużycia w celu określonym w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Intencją Spółki jest uzyskanie potwierdzenia, że ma prawo w umowie z dostawcą gazu takie oświadczenie złożyć.

Powyższe stwierdzenie Wnioskodawcy prowadzi do wniosku, że chcąc nabywać w zwolnieniu od akcyzy wyroby gazowe, przeznaczone na cele opałowe w Lakierni Z1 oraz Lakierni Z2, Spółka zawrze ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowy, w których określone będzie, że wyroby te będą użyte do celu zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, że w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki (warunki) uprawniające do nabycia w zwolnieniu od akcyzy – na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy – wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych przez Lakiernię Z1 oraz Lakiernię Z2, stanowiące zakłady energochłonne.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

\- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.).