Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-109b/09/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-10-23
Teza: Opodatkowanie podatkiem czynności wniesienia do spółki z o.o. aportu w formie zakładu, stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 8 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności zakładu w formie wniesienia go jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego - **jest prawidłowe,** jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 8 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności zakładu w formie jego sprzedaży lub w formie wniesienia go jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” sp. z o.o. – Wnioskodawca – prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji artykułów spożywczych. Spółka posiada zakład produkcyjny w B. i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

„G” sp. z o.o. („G”) z siedzibą w B. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji artykułów spożywczych. Spółka ta posiada dwa zakłady produkcyjne: jeden w B. oraz drugi w S. Spółka ta również jest czynnym podatnikiem podatkiem od towarów i usług.

Obie Spółki, „A” i „G”, są spółkami zależnymi od spółki „M” S.A. z siedzibą w S. W związku z restrukturyzacją grupy kapitałowej, do której należą „A” i „G”, rozważane jest przeniesienie własności obu zakładów produkcyjnych „G” na rzecz „A”. Planuje się, iż przeniesienie własności nastąpi w formie sprzedaży zakładu na rzecz "A" lub w formie wniesienia zakładu jako wkładu niepieniężnego (aportu) na pokrycie podniesienia kapitału zakładowego „A”.

Każdy z zakładów „G”, mających być przedmiotem transakcji, prowadzi samodzielną i kompletną, z technologicznego punktu widzenia, działalność produkcyjną. Każdy z nich wyspecjalizowany jest w produkcji innego asortymentu towarów spożywczych. Ponadto każdy z zakładów jest wyodrębniony organizacyjnie, w szczególności posiada odrębne kierownictwo, odpowiadające za funkcjonowanie zakładu. Wyodrębnienie znajduje również odzwierciedlenie w zapisach regulaminu organizacyjnego oraz w schemacie organizacyjnym „G”. Rachunkowość zarządcza „G” zapewnia wyodrębnienie zarówno przychodów jak i kosztów związanych z działalnością każdego z zakładów i pozwala na bieżąco analizować ich wyniki finansowe.

Planowana transakcja, w przypadku każdego z zakładów, obejmie następujące składniki majątkowe:

*   nieruchomość (nieruchomości), w której prowadzona jest działalność zakładu;
*   inne środki trwałe, niezbędne do kontynuowania działalności produkcyjnej przez zakład;
*   wybrane wartości niematerialne i prawne (m.in. receptury i znaki towarowe), niezbędne do kontynuowania działalności produkcyjne przez zakład;
*   wybrane wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej przez zakład;
*   wybrane należności i wybrane zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną produkcją;
*   wybrane surowce niezbędne w procesie produkcji.

Planowana transakcja obejmie również przejęcie dotychczasowych pracowników zakładu w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeks pracy, a także cesję wybranych umów prawa cywilnego (w tym umów leasingu) funkcjonalnie związanych z działalnością zakładu. Transakcja nie obejmie zapasów towarów i produktów gotowych, gdyż „G” dokona zbycia tych towarów i produktów na rzecz odbiorców (zgodnie z rolą „G” przewidzianą w strukturze grupy kapitałowej – po transakcji działalność „G” koncentrować się będzie na handlu). Każdy z zakładów będzie kontynuować swoją działalność produkcyjną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy każdy z zakładów produkcyjnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Jak należy ustalić zasady amortyzacji podatkowej środków trwałych nabytych przez „A” (środki wprowadzone do ewidencji, środki nie wprowadzone do ewidencji)?
3.  Czy wartość rynkową wyposażenia nabytego w formie aporty „A” może odnieść w koszty podatkowe w miesiącu oddania tego wyposażenia do użytkowania?
4.  Jak Spółka powinna ustalić koszty uzyskania przychodów w wypadku późniejszego odpłatnego zbycia aktywów nabytych w formie aportu (środki trwałe, wyposażenie, zapasy, wierzytelności)?
5.  Czy zapłaty uzyskane od dłużników na poczet przejętych wierzytelności są przychodem podatkowym „A”?
6.  Czy wydatki na spłatę przejętych zobowiązań będą kosztem uzyskania przychodu „A”?
7.  Czy w wypadku przejęcia umów leasingu operacyjnego „A” ma prawo do traktowania tych umów na użytek podatkowy:

1.  jako umów leasingu operacyjnego, tj. zgodnie z zasadami przewidzianymi dla umów określonych w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub
2.  w ten sam sposób co umów leasingu operacyjnego, tj. do zaliczenia rat leasingowych w ciężar kosztów podatkowych; po zakończeniu leasingu Spółka będzie mogła nabyć przedmioty leasingu po cenie nie niższej od hipotetycznej wartości netto (określonej zgodnie z art. 17a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), co nie będzie traktowane jako świadczenie częściowo odpłatne w rozumieniu art. 12 ust. 5a tej ustawy lub art. 12 ust. 6a, mimo iż okres używania przez „A” poszczególnych przedmiotów leasingu, będzie krótszy od określonego w art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy?

9.  Czy wartość zapłaconych przez „G” do dnia cesji umów leasingu operacyjnego kwot czynszu leasingowego, w części stanowiącej spłatę wartości przedmiotu leasingu, jest przychodem podatkowym „ A”?
10.  Jak należy dokonać korekty VAT naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług?
11.  Czy nabycie zakładów przez Spółkę jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie 10, dotyczące opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia zakładu jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego. W zakresie dotyczącym skutków nabycia zakładu na podstawie umowy sprzedaży oraz skutków podatkowych opisanych transakcji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia zakładu jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego, nabycie przez Spółkę zakładu, wniesionego jako wkład niepieniężny, nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż czynność ta nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 ze zmianami) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego oraz umowy spółki, a także zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wyżej wymienione.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z restrukturyzacją grupy kapitałowej do Spółki wniesiony zostanie zakład produkcyjny jako wkład niepieniężny (aport), na pokrycie podniesienia kapitału zakładowego Spółki. Faktem jest, że czynność wniesienia aportu nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność wniesienia aportu jest jednak czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki oraz jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki, za którą, stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2, przy spółce kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Te dwie czynności zostały zawarte w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2).

Jednakże, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

1.  oddziału spółki kapitałowej,
2.  udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Przepis ten do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wprowadzony został ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Celem tej zmiany było dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W nowelizacji wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008r., s.11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE 249 z dnia 03 października 1969r., s.25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Implementowanie ww. Dyrektywy skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt a) Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Jak z powyższego wynika, zgodnie z postanowieniami Dyrektywy, działaniami restrukturyzacyjnymi jest m.in. przeniesienie przez spółkę kapitałową oddziału do innej spółki. Pojęcie oddziału spółki kapitałowej nie zostało jednak zdefiniowane ani w powyższej Dyrektywie, ani w znowelizowanej ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, jednakże pojęcia tego nie można interpretować w sposób ścisły. W związku z powyższym przez oddział w myśl art. 2 pkt 6 lit. c) rozumieć należy również zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z wydanej na wniosek Spółki interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, znak ITPP2/443-594a/09/AW wynika, że mający być przedmiotem wkładu niepieniężnego zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Oznacza to, że wniesienie aportem do Spółki przedmiotowego zakładu produkcyjnego, w związku z dyspozycją art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.