Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-660/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-29
Teza: opodatkowanie transakcji dostaw gazu w systemie gazowym
Słowa kluczowe: dostawa; gaz; opodatkowanie; systemy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostaw gazu w systemie gazowym **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostaw gazu w systemie gazowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka S.A. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest podmiotem zajmującym się obrotem paliwami gazowymi (gazem ziemnym), posiadającym stosowne koncesje na jego wykonywanie. Spółka zawarła umowę z kontrahentem z Kataru na dostawy skroplonego gazu ziemnego (dalej jako: „LNG”) droga morską (metanowcami) do gazoportu, gdzie LNG będzie rozładowywane w Terminalu LNG (dalej jako: „Terminal”) do zbiorników lądowych. Następnie dostarczone LNG będzie poddane procesowi regazyfikacji i wprowadzone do systemu przesyłowego w formie gazowej.

W ramach działalności Spółki związanej z nabywaniem LNG i dostarczaniem go do Terminalu, a następnie jego regazyfikacją i przesłaniem do sieci przesyłowej, wyróżnić można dwa schematy transakcyjne:

1.  nabycie przez Spółkę LNG od kontrahenta z Kataru i jego odsprzedaż do P. S.A., czyli do spółki będącej operatorem Terminalu (dalej jako: „P.”), w celu wykorzystania LNG przez P. do procesów rozruchu i schłodzenia Terminalu, oraz jednorazowej odsprzedaży gazu po regazyfikacji przez P. do Spółki po procesie rozruchu i schłodzeniu Terminalu;
2.  nabywanie przez Spółkę gazu od kontrahenta z Kataru, a następnie zlecanie przez Spółkę operatorowi Terminala P. wykonania usługi regazyfikacji LNG do postaci gazowej i przesłania gazu przez P. do sieci przesyłowej celem umożliwienia Spółce dalszej odsprzedaży gazu do odbiorców (dalej jako: „nabycie w celu komercyjnym”). W ramach nabycia w celu komercyjnym niewielkie ilości LNG mogą być przeładowywane przez P. na rzecz Spółki do autocystern, w celu umożliwienia Wnioskodawcy odsprzedaży LNG odbiorcom w postaci skroplonej.

Ad 1 - Schemat nr 1

Schemat nr 1 obejmie jednorazową dostawę dwóch ładunków (metanowców) LNG dla celów rozruchu i schłodzenia Terminalu. Kolejne dostawy LNG będą realizowane jako nabycie w celu komercyjnym i będą się odbywały zgodnie ze Schematem nr 2.

W odniesieniu do Schematu nr 1, Spółka dokona zakupu LNG od swojego kontrahenta z Kataru.

Kontrahent przetransportuje ładunki LNG statkiem do Portu Rozładunkowego w Świnoujściu. W czasie rozładunku, w momencie przejścia LNG przez miejsce złączenia ramion wyładowczych statku oraz ramion Terminalu, własność LNG przejdzie z kontrahenta z Kataru na Spółkę. Jednocześnie, w tym samym momencie i w tym samym miejscu własność LNG przejdzie ze Spółki na P. W chwili sprzedaży LNG na rzecz P., LNG nie zostanie jeszcze zgłoszone do procedury celnej i nie będzie posiadał statusu towaru dopuszczonego do obrotu na terytorium Unii Europejskiej. Odprawy celnej i dopuszczenia LNG do obrotu dokona P.

Dostawa LNG na rzecz Spółki oraz dostawa LNG przez Spółkę na rzecz P. zostanie zrealizowana na warunkach DES „delivery ex-ship”. W obu dostawach strony uzgodniły przejście własności LNG na złączeniu (styku) ramion rozładowczych statku oraz Terminalu.

Zgodnie z postanowieniami umowy między kontrahentem z Kataru a Spółką, oraz umowy między Spółką a P., dostawa LNG odbywa się w Punkcie dostawy, a wszystkie prawa oraz ryzyko utraty LNG przechodzą ze Sprzedającego na Kupującego w Punkcie dostawy. Punktem dostawy jest miejsce, w którym sprzęgło kołnierzowe linii rozładunku w Terminalu łączy się z kolektorem rozładowywania metanowca LNG. W skrócie - Punktem dostawy jest miejsce styku ramienia wyładowczego statku oraz ramienia rozładowczego Terminalu.

W celu dokonania odprawy celnej Spółka wystawi na rzecz P. fakturę pro-forma w celu określenia wstępnej wartości celnej LNG. Dopiero po wyładunku LNG i określeniu rzeczywistej ilości LNG rozładowanego ze statku, na podstawie właściwych procedur obliczenia LNG faktycznie dostarczonego, wystawiona zostanie właściwa faktura VAT.

Ad 2 - Schemat nr 2

Po zakończeniu schłodzenia i rozruchu Terminalu rozpocznie się jego komercyjna eksploatacja, w ramach której Spółka będzie dokonywać nabyć LNG w celu komercyjnym. Zgodnie ze schematem nr 2 Spółka będzie dokonywać nabycia LNG od kontrahenta z Kataru, który dostarczy LNG do Terminalu, następnie LNG zostanie wyładowany do zbiorników magazynowych w Terminalu, poddany procesowi jego regazyfikacji i przesłany do sieci gazowej. Usługę regazyfikacji na rzecz Spółki wykona P. jako operator Terminalu, za co pobierze od Spółki odpowiednie wynagrodzenie - według Taryfy uzgodnionej z Prezesem URE. Po wykonaniu usługi regazyfikacji przez P., Spółka będzie za pomocą systemu przesyłowego i systemów dystrybucyjnych dokonywać dostaw gazu do odbiorców. Pewne ilości LNG zostaną przeładowane ze zbiorników magazynowych Terminalu do autocystern i sprzedane w postaci skroplonej odbiorcom Spółki.

W przypadku omawianego schematu dostawy, miejsce dostawy LNG dla Spółki przez kontrahenta z Kataru jest takie samo jak w schemacie nr 1, a więc w Punkcie dostawy zdefiniowanym jako miejsce styku ramienia wyładowczego statku oraz ramienia rozładowczego Terminalu. Analogicznie jak w Schemacie nr 1, w Punkcie dostawy przechodzi ze sprzedawcy na Spółkę prawo własności LNG oraz ryzyko utraty LNG.

Kontrahent z Kataru nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie jest również zarejestrowanym na terytorium Polski podatnikiem podatku VAT.

P. jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada siedzibę działalności na terytorium Polski, jednocześnie P. nie posiada miejsca prowadzenia działalności poza terytorium kraju, a nabyty przez P. gaz zostanie zużyty na terytorium Polski, tj. w Terminalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa LNG przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki oraz dostawa LNG przez Spółkę do P. podlega opodatkowaniu VAT na zasadach dotyczących dostawy gazu w systemie gazowym, określonych w art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: „ustawa o VAT”)?
2.  Czy Spółka jest zobowiązana do wykazania VAT należnego z tytułu dostawy LNG przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT oraz czy będzie Jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od dostawy LNG przez kontrahenta z Kataru, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT?
3.  Czy dostawa LNG przez Spółkę do P. podlega opodatkowaniu 23% VAT i w konsekwencji dostawa powinna zostać udokumentowana fakturą wystawioną przez Spółkę z naliczonym 23% VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki na wszystkie postawione pytania należy odpowiedzieć twierdząco.

Zdaniem Spółki, dostawa LNG przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki oraz dostawa przez Spółkę do P. zgodnie ze Schematem nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT, ponieważ jest to dostawa gazu w systemie gazowym. Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT od dostawy gazu dokonanej na Jej rzecz przez kontrahenta z Kataru zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5. Jednocześnie zgodnie z zasadami dotyczącymi tzw. samonaliczenia VAT, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT należnego od dostawy LNG przez kontrahenta z Kataru. Ponadto, Spółka powinna obciążyć 23% VAT dostawę gazu dokonaną przez Nią na rzecz P.

Równocześnie, w przypadku nabyć w celu komercyjnym określonych w Schemacie nr 2, dostawa LNG przez kontrahenta z Kataru będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach dotyczących dostaw gazu w systemie gazowym, a więc Spółka będzie zobowiązania do rozliczenia VAT naliczonego od przedmiotowej dostawy przy jednoczesnym prawie do odliczenia VAT naliczonego od tej dostawy zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT.

1.  Regulacje prawa polskiego

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania VAT dostawy gazu w systemie gazowym do podmiotu będącego podatnikiem, którego głównym celem nabywania gazu jest odsprzedaż tych towarów w takich systemach lub sieciach dystrybucji i u którego własne zużycie takich towarów jest nieznaczne, jest miejsce, gdzie podmiot taki posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku dostawy gazu w systemie gazowym dokonywanej na rzecz innego podmiotu, niż taki, który zajmuje się odsprzedażą gazu w systemie, miejscem opodatkowania VAT jest miejsce, w którym nabywca korzysta z tych towarów i je zużywa. Zasadniczo więc dostawa gazu w systemie gazowym podlega opodatkowaniu VAT w kraju siedziby nabywcy.

Do rozstrzygnięcia zasadniczej kwestii dla ustalenia skutków w VAT planowanych dostaw, niezbędne jest więc określenie, czy dostawa gazu przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki oraz dostawa LNG przez Spółkę na rzecz P. stanowi dostawę gazu w systemie gazowym, czy też nie.

Strony umów uzgodniły, że miejscem, w którym przechodzi ryzyko /prawo własności dotyczące LNG dostarczanego przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki oraz ze Spółki na rzecz P., jest styk urządzeń wyładowczych statku z urządzeniami (ramionami) rozładowczymi Terminalu.

Zgodnie z art. 2 pkt 26a ustawy o VAT, system gazowy to system gazowy znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej lub jakakolwiek sieć połączona z takim systemem. Do określenia, co stanowi system gazowy w rozumieniu ustawy o VAT, należy posiłkowo posłużyć się definicją określoną w innych aktach prawnych regulujących powyższą materię.

Definicja systemu gazowego znajduje się w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r., poz. 1059, z późn. zm.; dalej jako: „prawo energetyczne”).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 prawa energetycznego, system gazowy stanowią sieci gazowe, instalacje magazynowe lub instalacje skroplonego gazu ziemnego oraz przyłączone do nich urządzenia i instalacje współpracujące z tymi sieciami lub instalacjami. Urządzenia zaś to urządzenia techniczne stosowane w procesach energetycznych (pkt 9).

Instalacją skroplonego gazu ziemnego, zgodnie z art. 3 pkt 10b prawa energetycznego, jest terminal przeznaczony do:

1.  skraplania gazu ziemnego lub
2.  sprowadzania, wyładunku i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego wraz z instalacjami pomocniczymi i zbiornikami magazynowymi wykorzystywanymi w procesie regazyfikacji i dostarczania gazu ziemnego do systemu przesyłowego.

Podobne pojęcia dotyczące systemu gazowego zawiera Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/73/WE z dnia 13 lipca 2009 r. dotycząca wspólnych zasad rynku wewnętrznego gazu ziemnego i uchylająca dyrektywę 2003/55/WE (Tekst mający znaczenie dla EOG) (Dz.U.UE L z dnia 14 sierpnia 2009 r.; dalej jako: „Dyrektywa 2009”).

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy 2009, „system” oznacza wszelkie sieci przesyłowe, sieci dystrybucyjne, instalacje LNG lub instalacje magazynowe będące własnością przedsiębiorstwa gazowego lub eksploatowane przez nie, obejmujące pojemności magazynowe gazociągów i instalacje dostarczające usługi pomocnicze oraz instalacje przedsiębiorstw powiązanych, niezbędne do zapewnienia dostępu do sieci przesyłowych, dystrybucyjnych i instalacji LNG. Z kolei „instalacja LNG” oznacza terminal wykorzystywany do skraplania gazu ziemnego lub importu, wyładunku i regazyfikacji LNG i który obejmuje usługi pomocnicze i buforowe zbiorniki magazynowe niezbędne do procesu regazyfikacji, a następnie dostarczania gazu do systemu przesyłowego, ale z wyłączeniem wszelkich części terminali LNG, które przeznaczone są do magazynowania.

Odnosząc się do definicji zawartych w polskich przepisach prawa energetycznego, które są zbieżne z odpowiednimi przepisami Dyrektywy 2009, należy więc stwierdzić, że instalacja skroplonego gazu ziemnego, czyli Terminal LNG, niewątpliwie stanowi część systemu gazowego. Instalacja skroplonego gazu ziemnego ma służyć sprowadzaniu i wyładunkowi skroplonego gazu ziemnego, który następnie podlega regazyfikacji w Terminalu, skąd jest dostarczany do sieci

Dokładne granice instalacji skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu pomaga określić „Instrukcja ruchu i eksploatacji terminalu będąca regulaminem świadczenia usług regazyfikacji i dodatkowych” z dnia 31 października 2009 roku (dalej jako: „Instrukcja”).

Zgodnie z art. 4.1.4 Instrukcji, w ramach wyładunku LNG, Użytkownikowi terminalu zostaje zapewniona infrastruktura umożliwiająca wyładunek LNG z tankowca, tj. możliwość:

1.  zawinięcia do stanowiska rozładunkowego tankowca (metanowca), który uzyskał autoryzację w uzgodnionych ramach czasowych zawinięć;
2.  wyładunku LNG przy wykorzystaniu trzech ramion rozładunkowych o średnicy 16 cali każde i wydajności 4.000 m³ LNG/h każde;
3.  przebywania tankowca przy stanowisku rozładunkowym przez czas niezbędny dla przeprowadzenia wyładunku, nie dłuższy niż 48 godzin.

Zgodnie z art. 4.2.3 Instrukcji („prawa dotyczące LNG oraz przejścia ryzyka”) Strony uzgadniają, że wszelkie ryzyko

1.  związane z wyładowywanym LNG przechodzi na Operatora po wprowadzeniu LNG do ramion wyładowczych na kołnierzach przyłączeniowych ramion rozładunkowych,
2.  związane z paliwem gazowym przechodzi na Użytkownika terminalu po wyjściu z terminalu w punkcie wyjścia;
3.  związane z przeładowywanym na cysterny LNG przechodzi na Użytkownika terminalu po wydaniu LNG przewoźnikowi w chwili opuszczenia przez załadowaną cysternę wagi (rampy załadowczej).

Skoro więc Terminal, będący częścią systemu gazowego, ma służyć sprowadzaniu i wyładunkowi gazu LNG ze statku, to urządzenia rozładowcze tego Terminalu również stanowią część systemu gazowego. Urządzenia te są niezbędne do wykonywania podstawowych czynności Terminalu, jakimi są sprowadzenie i wyładunek LNG. W konsekwencji w momencie, w którym LNG zostaje wprowadzony do ramion rozładowczych Terminalu, czyli zgodnie z formułą DES „delivery ex-ship” w momencie przejścia ryzyka związanego z dostarczanym LNG, trzeba uznać, że LNG znajduje się w systemie gazowym.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że dostawa przedmiotowego gazu LNG ze statku do urządzeń wyładowczych Terminalu odbywa się „na terytorium Unii Europejskiej”. Terytorium UE to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej. Dla określenia terytorium Polski niezbędne jest odwołanie się do ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz.U. z 2009 r. Nr 12, poz. 67, z późn. zm.). Z jej przepisów wynika, że terytorium RP to obszar znajdujący się wewnątrz granicy państwowej. Rozładowanie statku odbywa się w porcie będącym na terenie objętym granicą państwa, a więc bezsprzecznie na terytorium Polski.

Uwzględniając powyższe, skoro miejscem dostawy gazu od podmiotu z Kataru na rzecz Spółki i od Spółki na rzecz P. jest styk ramienia wyładowczego statku z ramieniem rozładowczym Terminalu, a Terminal jest, zgodnie z prawem energetycznym, częścią systemu gazowego, to zdaniem Spółki obie planowane dostawy mają miejsce już w systemie gazowym.

W związku z tym, że dostawa gazu w Terminalu LNG stanowi dostawę gazu w systemie gazowym na terytorium UE, podlega ona opodatkowaniu VAT na zasadach szczególnych określonych w art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki, iż dostawa gazu na granicy Terminalu LNG jest dostawą gazu w systemie gazowym, potwierdza również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 kwietnia 2013 roku (znak: ITPP3/443-21/13/AT). Przedmiotowa interpretacja dotyczyła stanu faktycznego, w którym podatnik nabywał gaz z Terminalu LNG znajdującego się na terytorium Belgii, gdzie gaz był tankowany do cystern samochodowych, następnie transportowany do Polski i wpuszczany do systemu gazowego na terytorium Polski. Miejscem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel było połączenie między siecią gazową Terminalu a przyłączem cysterny. Sprzedaż gazu następowała podczas tankowania cysterny, którą po załadunku był transportowany skroplony gaz ziemny. Dostawca otrzymał oświadczenie właściwego organu podatkowego władz skarbowych Belgii, iż dla VAT dostawa gazu następuje w systemie gazowym.

Minister Finansów w interpretacji przyznał rację podatnikowi, że w takiej sytuacji przedmiotową transakcję należy traktować jako dostawę gazu w systemie gazowym. Potwierdzono jednocześnie stanowisko wnioskodawcy, że stwierdzenie „w systemie” należy rozumieć w taki sposób, iż dostawa gazu musi dotyczyć towaru znajdującego się systemie gazowym. Nie jest konieczne przemieszczanie gazu w systemie, a jedynie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z treści uzasadnienia można wywnioskować, że istotną okolicznością takiego rozstrzygnięcia było to, iż gaz w momencie dostawy był wydawany z terminalu LNG na autocysterny, a więc zdaniem Ministra Finansów dostawa miała miejsce w terminalu, czyli w systemie gazowym.

Przedmiotowa interpretacja dotyczyła sytuacji, w której gaz był wydawany z terminalu LNG na autocysterny, zaś w przypadku Spółki LNG jest wprowadzane do Terminalu. Należy jednak stwierdzić, że mimo tego, iż w stanie faktycznym przedstawionym w interpretacji gaz był wydawany z terminalu, a w przedmiotowym stanie faktycznym jest wprowadzany do Terminalu, to obie sytuacje są analogiczne, a więc reguły opodatkowania powinny być tożsame. W przypadku dostawy mającej miejsce w momencie wprowadzenia gazu do Terminalu należy również stosować przepisy dotyczące dostawy gazu w systemie gazowym.

1.  Regulacje prawa wspólnotowego

Nawet gdyby istniały wątpliwości co do miejsca dokonania dostawy gazu, czyli wątpliwości odnośnie tego, czy dostawa na styku urządzeń wyładowczych statku oraz urządzeń rozładowczych Terminalu stanowi dostawę gazu w systemie gazowym, to wątpliwości te usuwa wykładnia przepisów prawa wspólnotowego.

Co więcej, po analizie przepisów unijnych można dojść do wniosku, że rozstrzyganie kwestii, czy dostana gazu na styku urządzeń wyładowczych statku i Terminalu jest już dostawą w systemie gazowym, nie ma znaczenia. Zgodnie z przepisami unijnymi, o czym mowa poniżej, ilekroć przedmiotem dostawy jest gaz ze statku, to dostawa takiego gazu stanowi dostawę w systemie gazowym. Nie ma przy tym znaczenia fakt, gdzie następuje przejście prawa do rozporządzania jak właściciel gazem wprowadzanym ze statku. Gaz ze statku jest traktowany tak, jakby znajdował się w systemie gazowym. W konsekwencji dostawa gazu ze statku rządzi się takimi samymi regułami dotyczącymi opodatkowania VAT, jak dostawa gazu w systemie.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L. z 2006 r. Nr 347, poz. 1, z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”), „w przypadku dostawy do podatnika - pośrednika gazu w systemie gazowym znajdującym się na terytorium Wspólnoty lub jakiejkolwiek sieci połączonej z takim systemem dostawy energii elektrycznej lub dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym ten podatnik - pośrednik ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego dostarczane są towary lub, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

Zgodnie z art. 39 Dyrektywy VAT, „w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym znajdującym się na terytorium Wspólnoty lub jakiejkolwiek sieci połączonej z takim systemem dostawy energii elektrycznej lub dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, jeżeli taka dostawa nie jest objęta art. 38, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym nabywca faktycznie wykorzystuje i konsumuje te towary”.

Ponadto, zgodnie z art. 143 Dyrektywy VAT, „państwa członkowskie zwalniają import gazu w systemie gazowym lub jakiejkolwiek sieci połączonej z takim systemem lub wprowadzanego do systemu gazowego lub sieci gazociągów kopalnianych ze statków przewożących gaz, import energii elektrycznej lub energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej”.

Aktualne brzmienie przepisom art. 38, 39 i 143 Dyrektywy VAT nadała Dyrektywa Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniającą niektóre przepisy dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L z 15 stycznia 2010 r.; dalej jako: „Dyrektywa nowelizująca”), która weszła w życie 1 stycznia 2011 r.

Jak wynika z punktu 3 preambuły Dyrektywy nowelizującej, „gaz importowany za pośrednictwem statków ma właściwości identyczne z gazem importowanym za pośrednictwem gazociągów i po regazyfikacji jest przeznaczony do transportu za pośrednictwem gazociągów. Aby zachować neutralność, zwolnienie powinno mieć zatem zastosowanie do importu dokonywanego za pośrednictwem statków, jeżeli gaz zostaje wprowadzony do systemu gazowego lub jakiejkolwiek sieci gazociągów kopalnianych”.

W przepisach ustawy o VAT zwolnienie z VAT importu gazu wynika z art. 45 ust. 1 pkt 10. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku m.in. import gazu w systemie gazowym lub gazu wprowadzanego do systemu gazowego lub sieci gazociągów kopalnianych ze statków przywożących gaz. Przepis polskiej ustawy o VAT zawiera więc identyczne zwolnienie z VAT dla importu gazu, co art. 143 Dyrektywy VAT.

Wprowadzenie zwolnienia z VAT dla importu gazu ze statków świadczy więc dobitnie o tym, że gaz ze statków jest traktowany tak jak gaz w systemie gazowym. Jeżeli ustawodawca zamierzałby stosować zwykłe zasady opodatkowania VAT dla dostaw gazu ze statków, to wprowadzenie zwolnienia z VAT dla importu gazu, nie miałoby uzasadnienia.

Przy zwykłych zasadach opodatkowania VAT, podatek VAT byłby należny w miejscu dokonania dostawy. Gdyby, tak jak w niniejszym stanie faktycznym, dostawa miała miejsce przed importem towarów, to nie podlegałaby opodatkowaniu VAT. Dostawa towaru niedopuszczonego jeszcze do obrotu nie rodzi obowiązku zapłaty VAT (patrz np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 listopada 2013 roku, znak: IPPP3/443-767/13-2/KC lub Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2013 roku, znak: IPPP3/443-859/13-2/KC).

Zastosowanie zwolnienia z VAT do importu towarów, którego dostawa nie byłaby wcześniej opodatkowana, powodowałoby, że wprowadzenie takiego towaru do Polski w ogóle nie byłoby obciążone podatkiem VAT. Podatek VAT nie byłby należny na dostawie towarów przed ich dopuszczeniem do obrotu ani w związku z importem tych towarów do Polski.

Zwolnienie z VAT dla importu gazu wprowadzanego ze statku oznacza więc, że dostawa tego gazu musi podlegać szczególnym zasadom opodatkowania VAT określonym dla dostawy gazu w systemie gazowym. Przy zastosowaniu tych zasad import gazu jest zwolniony z VAT, ponieważ dostawa, w wyniku której następuje import, podlega opodatkowaniu VAT w kraju siedziby, miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności nabywcy albo w miejscu faktycznego zużycia gazu.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro ustawodawca unijny, a za nim polski, wprowadził zwolnienie z VAT dla gazu importowanego ze statków, to potraktował dostawy gazu ze statku przyłączonego do systemu gazowego jako dostawy w systemie gazowym.

Taką interpretację przepisów potwierdza również treść komentarza do art. 45 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wskazuje bowiem Adam Bartosiewicz w komentarzu do ustawy o podatku od towarów i usług (VAT. Komentarz, LEX 2015, Nr 10121):

„Konieczność wprowadzenia powyższego zwolnienia była związana z faktem, że dostawa gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym dla odbiorcy we Wspólnocie tak czy inaczej podlega opodatkowaniu w państwie jego siedziby (miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności) lub faktycznego zużycia tego gazu lub tej energii. Zwolnienie podatkowe tego importu zapobiega zatem podwójnemu opodatkowaniu tej samej czynności, na mocy której następuje dostawa i nabycie gazu lub energii elektrycznej.

Rozszerzenie zwolnienia także na przypadki importu gazu dokonywanego za pośrednictwem statków, jeżeli gaz zostaje wprowadzony do systemu gazowego lub jakiejkolwiek sieci gazociągów kopalnianych, pozwoli na zachowanie neutralności. Powyższe zwolnienie będzie miało zastosowanie względem planowanego importu gazu przez gazoport w Świnoujściu.”

W związku z powyżej przedstawionymi argumentami Spółka uważa, że dostawa gazu przez kontrahenta z Kataru do Spółki oraz przez Spółkę do P. w ramach obu schematów podlega opodatkowaniu na terytorium kraju według zasad właściwych dla dostaw gazu w systemie gazowym. W konsekwencji, w odniesieniu do dostawy od kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki będzie Ona zobowiązana do samonaliczenia VAT od przedmiotowej transakcji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, natomiast w przypadku dostawy LNG przez Spółkę na rzecz P. będzie zobowiązana do naliczenia VAT na fakturze wg stawki 23%. Jednocześnie, w przypadku dostawy gazu LNG przez kontrahenta z Kataru na rzecz Spółki, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.