Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.362.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-25
Teza: Uznanie, że otrzymywane od Gminy przez komunalny zakład budżetowy dotacje po centralizacji rozliczeń nie są objęte zakresem ustawy.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; dopłata; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; woda; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 5 lipca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że otrzymane od Gminy przez Komunalny Zakład Budżetowy dotacje po centralizacji rozliczeń nie są objęte zakresem ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że otrzymane od Gminy przez Komunalny Zakład Budżetowy dotacje po centralizacji rozliczeń nie są objęte zakresem ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje Komunalny Zakład Budżetowy (Zakład) będący zakładem budżetowym Gminy.

Przedmiotem działalności Zakładu jest wykonywanie zadań własnych Gminy o charakterze użyteczności publicznej z zakresu gospodarki komunalnej, m.in. w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

W zakresie usług zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków, za świadczone usługi Gmina pobiera opłaty od mieszkańców Gminy (opłaty są pobierane za pośrednictwem Zakładu). Opłaty te wynikają z taryfy zatwierdzonej przez Radę Gminy w formie uchwały. Opłaty te kalkulowane są w ten sposób, że ich wysokość zależy od ilości (m3) odprowadzonych ścieków lub doprowadzonej wody od/do danego mieszkańca.

Gmina przekazuje na rzecz Zakładu dopłaty do taryf zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Gmina od dnia 1 stycznia 2017 r. rozpoczęła rozliczanie VAT w oparciu o scentralizowany model, a więc z uwzględnieniem obrotów (a także nabyć) osiąganych za pośrednictwem Zakładu oraz jednostek budżetowych Gminy. Gmina powzięła wątpliwość, czy dopłaty do stawek opłat za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków powinny być traktowane, jako dopłaty mające bezpośredni wpływ na cenę (tj. element podstawy opodatkowania) i tym samym, czy powinny być dokonywane rozliczenia VAT należnego z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym otrzymywana przez Zakład od Gminy dotacja stanowi element podstawy opodatkowania i Gmina powinna wykazywać z tego tytułu VAT należny, czy też należy te przepływy finansowe uznać za pozostające poza zakresem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym przekazywane na rzecz Zakładu dopłaty nie stanowią elementu podstawy opodatkowania i tym samym Gmina nie powinna wykazywać z tego tytułu VAT należnego. W świetle centralizacji VAT dopłaty te należy bowiem uznać jako udzielane „samemu sobie”.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”.

Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Wyrok TSUE nie dotyczył samorządowych zakładów budżetowych, niemniej tezy w nim zawarte znajdują odpowiednie zastosowanie do samorządowych zakładów budżetowych.

W myśl art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał łub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy łub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych łub usług świadczonych przez podatnika.

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje, należy zauważyć, że dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze stanowią element podstawy opodatkowania wyłącznie w przypadku, gdy mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów/świadczonych usług.

Co więcej, należy zwrócić uwagę na fakt, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy łub usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W konsekwencji przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy wziąć pod uwagę wartość całego świadczenia – niezależnie od faktu, czy zapłata w całości bądź w części została uiszczona przez nabywcę/usługobiorcę, czy też przez podmiot trzeci.

W opinii Gminy, rzeczone dopłaty nie mogą zostać uznane za element zwiększający wartość podstawy opodatkowania. W związku z centralizacją podatnikiem VAT z tytułu czynności wykonywanych przez znajdujące się w strukturze organizacyjnej Gminy Zakład i jednostki budżetowe jest Gmina. Jednocześnie czynności wykonywane pomiędzy Gminą, jednostkami budżetowymi oraz Zakładem są traktowane jako wykonywane w ramach struktury jednego podatnika, jakim jest Gmina i tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu.

W konsekwencji – w kontekście scentralizowanych rozliczeń VAT – brak będzie, w opinii Gminy, podstaw do stwierdzenia, że przekazywana przez Gminę do Zakładu dopłata do taryf dla zbiorowego odprowadzania ścieków oraz zaopatrzenia w wodę będzie wpływała na wartość podstawy opodatkowania. Nie można bowiem stwierdzić, że zapłata w tej części jest dokonywana przez podmiot trzeci – dopłata następuje bowiem w ramach struktury jednego podatnika podatku od towarów i usług, jakim jest tylko i wyłącznie Gmina, i tym samym nie powinna podlegać ona opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko potwierdzają rezultaty wykładni językowej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podstawą opodatkowania (\`(...)\`) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`). Tymczasem, w przedstawionym stanie faktycznym, Gmina – jak należy uznać w związku z przeprowadzaną centralizacją – żadnej dopłaty „od osoby trzeciej”, gdyż środki otrzymywane na rachunek Zakładu będą stanowiły wyłącznie „przesunięcie finansowe” w ramach jednego podmiotu.

Stanowisko Gminy znajduje pośrednio potwierdzenie w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2016 r, sygn. ILPP1/4512-1-902/15-2/AS, w której Dyrektor Izby Skarbowej co prawda potwierdził opodatkowanie podatkiem VAT przekazywanej przez gminę do zakładu budżetowego dotacji do cen, niemniej interpretacja taka została wydana z zastrzeżeniem, że: „traci ważność z chwilą centralizacji rozliczeń zakładu budżetowego z jednostką samorządu terytorialnego”. W konsekwencji wskazano wyraźnie na zmianę stanowiska w zakresie wspólnych rozliczeń pomiędzy Gminą a jednostką organizacyjną gminną po dokonaniu centralizacji. Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2016 r., o sygn. IPPP1/4512-1243/15-2/BS: „Zatem do czasu centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania otrzymywanych dotacji stanowiących dopłatę do ceny zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.” Tym samym, na zasadzie wnioskowania a contrario, należy uznać, że z uwagi na dokonywaną przez Gminę centralizację rozliczeń Gminy i Zakładu, nie należy włączać środków pieniężnych uzyskiwanych przez Zakład od Gminy do podstawy opodatkowania, gdyż w istocie są to wyłącznie przepływy finansowe dokonywane w ramach jednego podatnika, neutralne z punktu widzenia podatku VAT.

Powyższe potwierdza Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-242/16-2/AWa, w której organ wskazał, że: „Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy, przywołane powyżej przepisy prawa, a także aktualne orzecznictwo, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że po dokonanej centralizacji, rozliczenia pomiędzy Gmina a Zakładem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej należy traktować jako rozliczenia wewnętrzne i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, w świetle przywołanych orzeczeń (wyroku TSUE i uchwały NSA), mając na uwadze wsteczną, jak i bieżącą centralizację VAT w strukturach Gminy, przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nie stanowią/nie będą stanowiły elementu podstawy opodatkowania i Gmina nie powinna wykazywać z tego tytułu podatku VAT należnego, a przepływy finansowe uznać należy za pozostające poza zakresem VAT.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.528.2016.1. MD.

Na poparcie stanowiska Gminy należy także przywołać interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.851.1.2016.1.EJ, w której organ skonstatował, że „Jak wynika z poczynionych ustaleń, po dokonanej centralizacji – to Gmina, będąca podatnikiem podatku VAT, a nie Zakład – wykonuje czynności w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz wszystkich taryfowych grup zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odbioru ścieków. Zatem w sytuacji kiedy Gmina będzie udzielać dotacji z budżetu gminy do taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków na rzecz Zakładu, przy scentralizowanym modelu rozliczeń, świadczenie takich czynności pomiędzy Gminą a Zakładem jest świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym w ogóle podatkowi VAT.”

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.181.2016.1.SJ, wskazał, że: „Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, że od momentu scentralizowania rozliczeń Gminy z jej jednostkami organizacyjnymi, w tym z samorządowym zakładem budżetowym, tj. od 1 stycznia 2017 r., działające w ramach Gminy jednostki stanowią jeden podmiot na potrzeby podatku od towarów i usług, dlatego też nie można mówić w przypadku realizacji zadań własnych Gminy przez zakład budżetowy o świadczeniu usług pomiędzy tymi podmiotami. W przedmiotowej sprawie, czynności wykonywanych przez zakład budżetowy z zakresu zadań własnych Gminy, nie można bowiem uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz za przesunięcie środków w ramach jednostek organizacyjnych pozostających w strukturze jednego podmiotu w podatku od towarów i usług.”

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do taryf zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, w związku z centralizacją rozliczeń nie stanowią elementu podstawy opodatkowania i tym samym Gmina nie powinna wykazywać z tego tytułu VAT należnego.

Podsumowując, Podatnik wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.