Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1028/10-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-21
Teza: Czy dokonane w ramach planowanej procedury podziału Spółki z o.o., poprzez wydzielenie przeniesienie części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną, będzie stanowić dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, czy też na zasadzie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, czynność ta będzie wyłączona spod zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 grudnia 2010 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz wymaganą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, polegającą na zarobkowym zarządzaniu nieruchomościami oraz świadczącym usługi, tzw. zastępstwa inwestorskiego na rzecz wspólnot mieszkaniowych, prowadzących remonty budynków. Na podstawie uchwały zarządu spółki utworzono Oddział rejestrowy Spółki (zwany dalej Oddziałem ). Następnie, odrębną uchwałą zarządu Oddział został wyposażony w majątek w postaci wyposażenia biurowego (meble, telefony, komputery wraz z oprogramowaniem). Oddział przejął też prawa i obowiązki Spółki, wynikające z części umów o zarządzenie oraz zastępstwo inwestorskie zawartych z kontrahentami (wspólnotami mieszkaniowymi), wskazanych szczegółowo w uchwale zarządu. Kryterium podziału kontrahentów pomiędzy Spółkę a Oddział stanowiły wyodrębnione terytorialnie rejony. Oddział rejestrowy został zarejestrowany w dniu 12 sierpnia 2010 r. postanowieniem sądu rejestrowego. Od miesiąca września 2010 r. utworzony Oddział – w oparciu o posiadany majątek – wykonuje umowy przejęte na podstawie uchwał zarządu w sprawie utworzenia i określenia zasad funkcjonowania Oddziału. Zobowiązania te Oddział wykonuje w zakresie eksploatacyjnym, technicznym i księgowym, tj. w pełnym zakresie obowiązków wynikających z zawartych ze wspólnotami mieszkaniowymi umów o zarządzenia nieruchomościami. Spółka zawarła też umowę najmu lokalu z przeznaczeniem na siedzibę Oddziału , odrębną od siedziby Spółki. Zgodnie z uchwałą zarządu Spółki określającą zasady funkcjonowania Oddziału, prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu, stanowią majątek Oddziału rejestrowego. Majątek Oddziału będą stanowić również wierzytelności Spółki.

Zgodnie z przyjętymi na mocy uchwały zarządu Spółki zasadami rachunkowości utworzony Oddział rejestrowy od dnia 1 października 2010 r., prowadzić będzie księgi rachunkowe Oddziału, samodzielnie sporządzać sprawozdania finansowe, a Spółka zobowiązana będzie do sporządzania łącznego sprawozdania finansowego w rozumieniu art. 51 ustawy o rachunkowości. Od dnia 1 października 2010 r. Oddział będzie też we własnym imieniu wystawiał faktury VAT dotyczące należności wobec kontrahentów Spółki, obsługiwanych przez Oddział. Należności wynikające z tych faktur począwszy od miesiąca października 2010 r. będą wpłacane na odrębny rachunek bankowy Oddziału, który Oddział założył we wrześniu 2010 r.

W okresie pomiędzy utworzeniem Oddziału a rozpoczęciem prowadzenia ksiąg rachunkowych przez Oddział rejestrowy, koszty i przychody wynikające z działalności Oddziału księgowane są na utworzonych, w tym celu, kontach analitycznych.

Od dnia 1 października 2010 r. Oddział faktycznie będzie posiadał samodzielną siedzibę odrębną od siedziby Spółki. Z tą samą datą Oddział – na podstawie porozumień zawartych z pracownikami Spółki – stanie się pracodawcą dla części pracowników Spółki, zatrudnionych dotychczas przy wykonywaniu umów, które przejął Oddział. Do dnia 1 października 2010 r. Oddział wykonuje usługi na rzecz kontrahentów Spółki przy pomocy pracowników Spółki przydzielonych do tego celu, którzy staną się pracownikami Oddziału po podpisaniu porozumień.

W strukturze Oddziału rejestrowego utworzono stanowisko kierownika Oddziału, który kieruje jego bieżącą działalnością, a w zakresie reprezentacji dokonuje w imieniu Oddziału czynności z zakresu prawa pracy na zasadzie art. 31 § 1 Kodeksu pracy.

Jednocześnie Spółka świadczy i będzie świadczyła w przyszłości dotychczasowe usługi na rzecz tej części kontrahentów Spółki, którzy nie są i nie będą obsługiwani przez Oddział, tj. na podstawie umów o zarządzanie nieruchomościami, co do których nie postanowiono, iż będą one stanowić majątek Oddziału. Usługi te Spółka wykonuje i będzie wykonywać w oparciu o majątek (umowy z kontrahentami, wyposażenie biurowe, komputery z oprogramowaniem, umowa najmu lokalu siedziby rejestrowej Spółki) nieprzekazany do Oddziału. Usługi te będą świadczone przy pomocy pracowników, którzy nie zostali przydzieleni do pracy na rzecz Oddziału rejestrowego i nie staną się z dniem 1 października 2010 r. pracownikami Oddziału. Usługi powyższe Spółka wykonuje w zakresie eksploatacyjnym, technicznym i księgowym, tj. w pełnym zakresie obowiązków wynikających z zawartych ze wspólnotami mieszkaniowymi umów o zarządzenia nieruchomościami.

Spółka posiada czteroosobowy zarząd i zgodnie z przyjętą uchwałą zarządu, dwaj członkowie zarządu będą prowadzić sprawy Spółki w zakresie dotyczącym Oddziału, a dwaj w zakresie działalności przedsiębiorstwa Spółki. Wszyscy członkowie zarządu Spółki pozostają jej pracownikami na podstawie umów o pracę; żaden nie będzie pracownikiem Oddziału.

Powyższy stan rzeczy będzie istniał aż do prawomocnego dokonania podziału Spółki w sposób opisany poniżej.

Wnioskodawca zamierza dokonać podziału Spółki w trybie przepisów art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną. Na spółkę nowo zawiązaną zostanie przeniesiona całość majątku Oddziału , w tym prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami Spółki, na rzecz których usługi świadczy Oddział . Przenoszone na spółkę nowo zawiązaną prawa i obowiązki zostaną wyszczególnione w przyjętym uchwałą zgromadzenia wspólników planie podziału. Pracownicy Oddziału staną się pracownikami spółki nowo zawiązanej na podstawie art. 231 Kodeksu pracy.

Kapitał zakładowy nowo zawiązanej Spółki pokryty zostanie w całości częścią majątku wydzielonego ze Spółki dzielonej, a stanowiącej majątek Oddziału . Odpowiadające mu udziały w kapitale zakładowym Spółki, należące do dwojga z czterech wspólników (odpowiadające 50% kapitału zakładowego) zostaną unicestwione i o taką też kwotę zostanie obniżony jej kapitał zakładowy. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym spółki nowo zawiązanej, objęte zostaną przez wspólników, których udziały w Spółce dzielonej ulegają unicestwieniu z zachowaniem parytetu wymiany 1 do 1.

Wspólnicy nie otrzymają jakichkolwiek dopłat lub innych świadczeń i w związku z podziałem i objęciem udziałów w spółce nowo zawiązanej.

W Spółce dzielonej pozostanie ta część majątku, która nie została przypisana do oddziału, tj. wyposażenie biurowe, prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu siedziby rejestrowej Spółki oraz prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o zarządzanie nieruchomościami, które przed podziałem nie będą wykonywane przez Oddział . W Spółce dzielonej pozostaną też pracownicy zatrudnieni w niej w chwili podziału za wyjątkiem dwóch członków zarządu, którym powierzono zajmowanie się sprawami Oddziału – ich stosunki pracy ulegną rozwiązaniu z chwilą prawomocnego dokonania podziału Spółki, na podstawie zawartego ze Spółką porozumienia.

W uzupełnieniu z dnia 6 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż oprócz praw i obowiązków wymienionych we wniosku Oddziałowi przysługują prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów licencyjnych na oprogramowanie komputerowe, potrzebne do funkcjonowania Oddziału, tj. prowadzenia rozliczeń wspólnot i oprogramowanie biurowe, umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych i Internetu, umowy o prowadzenie rachunku bankowego, umowy dotyczące usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych; jak wskazano we wniosku na majątek Oddziału składają się też prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy. Wyodrębniony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych, na moment jego wydzielenia obejmować będzie tytuł prawny (np. umowa najmu) do nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby prowadzenia Oddziału.

Zespół składników majątkowych przypisanych do Oddziału obejmować będzie również zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa.

W toku działalności Oddziału powstają wierzytelności wynikające z umów o zarobkowe zarządzanie nieruchomościami wykonywanych przez Oddział – będą one stanowić majątek Oddziału; nadto Oddział wyposażono w aktywa w postaci części wierzytelności pieniężnych powstałych w okresie przed utworzeniem Oddziału przysługujących Spółce, a wynikających z działalności gospodarczej Spółki; w planie podziału przewidziano, że na spółkę nowo zawiązaną przejdą wszystkie prawa i obowiązki majątkowe Oddziału.

Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa (tj. Oddział) nie wymaga udziału pozostałych struktur Spółki, jednakże do dnia zarejestrowania podziału siłą rzeczy zarządzanie przedsiębiorstwem Oddziału (reprezentacja i prowadzenie spraw Spółki w tym zakresie) leży w kompetencjach zarządu Spółki; uchwałą zarządu powierzono czynności polegające na zarobkowym zarządzaniu nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych, których obsługę wykonuje Oddział dwojgu z czterech członków zarządu; nadto część kosztów ogólnych zarządu (w szczególności koszty obsługi procesu podziałowego) jest przypisywana Oddziałowi, czynności te nie są jednak związane z bieżącą działalnością gospodarczą Oddziału, jako wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, który czynności zarobkowego zarządzania nieruchomościami i zastępstwa inwestorskiego wykonuje samodzielnie.

Składniki majątku, będące przedmiotem przeniesienia na nowo zawiązaną spółkę, są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej – stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. zarobkowego zarządzania nieruchomościami i zastępstwa inwestorskiego, który to zespół potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania oraz

*   finansowej – Oddział posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie – choć obecnie podlega zarządowi Spółki; na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności tak, że możliwe jest określenie jej wyniku finansowego, bowiem Oddział prowadzi odrębnie od Spółki księgi rachunkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonane w ramach planowanej procedury podziału Spółki z o.o., poprzez wydzielenie i przeniesienie części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną, będzie stanowić dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, czy też na zasadzie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, czynność ta będzie wyłączona spod zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzenie podziału Spółki w sposób opisany powyżej pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT).

Część majątku przeniesiona na rzecz spółki nowo zawiązanej stanowić będzie w chwili podjęcia uchwały podziałowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o jakiej mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Została ona bowiem wyodrębniona organizacyjnie i finansowo oraz stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w oparciu o którą utworzono Oddział rejestrowy wraz z zatrudnionymi przez Oddział pracownikami, jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do kompleksowego świadczenia usług w zakresie zarobkowego zarządzenia nieruchomościami oraz usług zastępstwa inwestycyjnego. Zorganizowany zespół składników majątkowych w postaci praw i obowiązków wynikających z umów z kontrahentami Spółki, wyposażenia biurowego, w tym wartości niematerialnych (licencje na oprogramowania służące do obsługi księgowej wspólnot mieszkaniowych) wraz z zespołem pracowników różnych specjalności stanowi o potencjalnej możliwości funkcjonowania tak wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, jako samodzielnego podmiotu. Podkreślić należy w tym kontekście, iż z uwagi na dyspozycję art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, skutkiem podziału Spółki poprzez wydzielenie jest częściowa sukcesja uniwersalna w zakresie praw i obowiązków przypisanych spółce wydzielonej w planie podziału. Tym samym z momentem rejestracji podziału Spółki i wpisem spółki nowo zawiązanej, ta ostatnia spółka stanie się stroną umów o zarządzanie nieruchomościami, które wcześniej wykonywał Oddział Spółki z o.o. Spółka nowo zawiązana będzie tym samym prowadzić działalność gospodarczą jako następca prawny Spółki dzielonej.

Nie budzi przy tym wątpliwości, iż co do zasady przeniesienie wskutek podziału spółki kapitałowej części jej aktywów na inną spółkę (istniejącą bądź zawiązaną) stanowić będzie bądź to dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź to świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie z uwagi na dyspozycję art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czynność ta pozostanie poza zakresem regulacji obowiązującej ustawy o VAT.

Wyjaśnić należy w tym kontekście, iż już na gruncie poprzedniego brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w orzecznictwie sadów administracyjnych utrwalił się pogląd (por. w szczególności wyrok WSA w Warszawie w sprawie III SA/Wa 368/09), iż przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i zakładu, należy rozumieć jako implementację art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U UE L 77.145.1 ze zm.). Przepis ten stanowił, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego. W stosownych przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą podjąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłócania konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie środki wymagane w celu zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie niniejszego przepisu. Dyrektywa ta przestała obowiązywać z dniem 1 stycznia 2007 r., a jej miejsce zajęła Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1), w uzasadnieniu niniejszym – Dyrektywa 112. Ze stanowiącej załącznik XlI do Dyrektywy 112 „Tabeli korelacji” wynika, że odpowiednikiem art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI Dyrektywy w nowej Dyrektywie jest art. 19 ust. 1, natomiast zdaniom 2 i 3 art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy odpowiada art. 19 ust. 2 akapit 2 Dyrektywy 112. Przepis art. 19 Dyrektywy 112 brzmi następująco: „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (akapit 1). W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu (akapit 2).

W sytuacji, gdy ustawodawca polski zdecydował się na wprowadzenie do krajowego porządku prawnego unormowania, które zgodnie z Dyrektywą mógł, choć nie musiał przyjąć, obowiązany był to uczynić w zakresie określonym właściwym przepisem Dyrektywy. W takim przypadku swoboda państwa członkowskiego sprowadza się do decyzji, czy z unormowania tego skorzystać. Jeżeli zaś ustawodawca krajowy unormowanie to zdecydował się przyjąć, wszelkie aspekty związane z jego wprowadzeniem do krajowego porządku prawnego, a następnie ze stosowaniem odpowiedniego przepisu prawa krajowego muszą być oceniane z uwzględnieniem treści, celu i dokonanej przez ETS interpretacji implementowanego przepisu Dyrektywy.

Z uwagi na fakt, iż istota przepisów obu Dyrektyw jest taka sama, orzecznictwo ETS, dla którego tłem była VI Dyrektywa, zachowało swoją aktualność. W wyroku ETS z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de l’enregistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393; Lex 155324), zakres czynności, które mogą być przez państwo członkowskie uznane za niebędące dostawą towarów, został zakreślony w sposób szeroki. Trybunał przyjął bowiem, że wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, wyłączając składniki rzeczowe i w razie konieczności inne, łącznie stanowiące przedsiębiorstwo lub jego część. Jako warunek zastosowania tej zasady Trybunał wskazał wyrażanie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów. Trybunał podkreślił zachowanie prawa państw członkowskich do ograniczenia zakresu stosowania zasady braku dostawy w okolicznościach wymienionych w zdaniu drugim art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy.

Zastrzec przy tym należy, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości ograniczenia zakresu implementowanego przepisu z uwagi na zapobieżenie zakłóceniom konkurencji bądź też uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie zasady braku dostawy (art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112).

Skoro zatem cześć przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, która zostanie przeniesiona (zbyta) na rzecz spółki nowo zawiązanej wykazuje stopień zorganizowania, o jakim mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie w oparciu o nią kontynuował działalność gospodarczą i jest w porządku prawnym traktowany jako następca prawny zbywcy (por. np. art. 531 Kodeksu spółek handlowych, art. 91 ust. 9 ustawy o VAT), to taka czynność jest neutralna podatkowo na gruncie podatku VAT, tj. pozostaje z mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, poza zakresem regulacji tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem sprawy, Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, polegającą na zarobkowym zarządzaniu nieruchomościami oraz świadczącym usługi, tzw. zastępstwa inwestorskiego na rzecz wspólnot mieszkaniowych, prowadzących remonty budynków. Na podstawie uchwały zarządu spółki utworzono Oddział rejestrowy Spółki (zwany dalej Oddziałem ). Następnie, odrębną uchwałą zarządu Oddział został wyposażony w majątek w postaci wyposażenia biurowego (meble, telefony, komputery wraz z oprogramowaniem). Oddział przejął też prawa i obowiązki Spółki, wynikające z części umów o zarządzenie oraz zastępstwo inwestorskie zawartych z kontrahentami (wspólnotami mieszkaniowymi), wskazanych szczegółowo w uchwale zarządu. Spółka zawarła też umowę najmu lokalu z przeznaczeniem na siedzibę Oddziału , odrębną od siedziby Spółki.

Wnioskodawca wskazał, iż od dnia 1 października 2010 r. Oddział prowadził będzie księgi rachunkowe, sporządzał będzie sprawozdanie finansowe. Będzie też we własnym imieniu wystawiał faktury VAT dotyczące należności wobec kontrahentów Spółki, obsługiwanych przez Oddział. Należności wynikające z tych faktur począwszy od miesiąca października 2010 r. będą wpłacane na odrębny rachunek bankowy Oddziału, który Oddział założył we wrześniu 2010 r.

Od dnia 1 października 2010 r. Oddział faktycznie będzie posiadał samodzielną siedzibę odrębną od siedziby Spółki. Z tą samą datą Oddział – na podstawie porozumień zawartych z pracownikami Spółki – stanie się pracodawcą dla części pracowników Spółki, zatrudnionych dotychczas przy wykonywaniu umów, które przejął Oddział. Do dnia 1 października 2010 r. Oddział wykonuje usługi na rzecz kontrahentów Spółki przy pomocy pracowników Spółki przydzielonych do tego celu, którzy staną się pracownikami Oddziału po podpisaniu porozumień.

W strukturze Oddziału rejestrowego utworzono stanowisko kierownika Oddziału, który kieruje jego bieżącą działalnością, a w zakresie reprezentacji dokonuje w imieniu Oddziału czynności z zakresu prawa pracy na zasadzie art. 31 § 1 Kodeksu pracy.

Spółka posiada czteroosobowy zarząd i zgodnie z przyjętą uchwałą zarządu, dwaj członkowie zarządu będą prowadzić sprawy Spółki w zakresie dotyczącym Oddziału, a dwaj w zakresie działalności przedsiębiorstwa Spółki. Wszyscy członkowie zarządu Spółki pozostają jej pracownikami na podstawie umów o pracę; żaden nie będzie pracownikiem Oddziału.

Powyższy stan rzeczy będzie istniał aż do prawomocnego dokonania podziału Spółki w sposób opisany poniżej.

Wnioskodawca zamierza dokonać podziału Spółki w trybie przepisów art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną. Na spółkę nowo zawiązaną zostanie przeniesiona całość majątku Oddziału , w tym prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami Spółki, na rzecz których usługi świadczy Oddział . Przenoszone na spółkę nowo zawiązaną prawa i obowiązki zostaną wyszczególnione w przyjętym uchwałą zgromadzenia wspólników planie podziału. Pracownicy Oddziału staną się pracownikami spółki nowo zawiązanej na podstawie art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż oprócz praw i obowiązków wymienionych we wniosku Oddziałowi przysługują prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów licencyjnych na oprogramowanie komputerowe, potrzebne do funkcjonowania Oddziału, tj. prowadzenia rozliczeń wspólnot i oprogramowanie biurowe, umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych i Internetu, umowy o prowadzenie rachunku bankowego, umowy dotyczące usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych; jak wskazano we wniosku na majątek Oddziału składają się też prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy. Wyodrębniony przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych, na moment jego wydzielenia obejmować będzie tytuł prawny (np. umowa najmu) do nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby prowadzenia Oddziału.

Zespół składników majątkowych przypisanych do Oddziału obejmować będzie również zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa.

W toku działalności Oddziału powstają wierzytelności wynikające z umów o zarobkowe zarządzanie nieruchomościami wykonywanych przez Oddział – będą one stanowić majątek Oddziału; nadto Oddział wyposażono w aktywa w postaci części wierzytelności pieniężnych powstałych w okresie przed utworzeniem Oddziału przysługujących Spółce, a wynikających z działalności gospodarczej Spółki; w planie podziału przewidziano, że na spółkę nowo zawiązaną przejdą wszystkie prawa i obowiązki majątkowe Oddziału.

Spółka oświadczyła, iż przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa (tj. Oddział) nie wymaga udziału pozostałych struktur Spółki, jednakże do dnia zarejestrowania podziału siłą rzeczy zarządzanie przedsiębiorstwem Oddziału (reprezentacja i prowadzenie spraw Spółki w tym zakresie) leży w kompetencjach zarządu Spółki; uchwałą zarządu powierzono czynności polegające na zarobkowym zarządzaniu nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych, których obsługę wykonuje Oddział dwojgu z czterech członków zarządu; nadto część kosztów ogólnych zarządu (w szczególności koszty obsługi procesu podziałowego) jest przypisywana Oddziałowi, czynności te nie są jednak związane z bieżącą działalnością gospodarczą Oddziału, jako wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, który czynności zarobkowego zarządzania nieruchomościami i zastępstwa inwestorskiego wykonuje samodzielnie.

Wnioskodawca wyjaśnia ponadto, iż składniki majątku, będące przedmiotem przeniesienia na nowo zawiązaną spółkę, są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej oraz finansowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych (zwanego dalej k.s.h.) wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528 - 550 k.s.h.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z powyższego, majątek który ma być przedmiotem wydzielenia do nowo zawiązanej spółki spełnia wszelkie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem art. 6 pkt 1 ustawy, przepisy tej ustawy nie powinny mieć zastosowania do transakcji przeniesienia tego majątku, w tym do czynności podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na spółkę nowo zawiązaną będzie stanowić czynność o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, wyłączoną spod zakresu opodatkowania podatkiem VAT, w związku z tym iż przedmiotem przeniesienia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 21 grudnia 2010 r. nr ILPB3/423-774/10-4/EK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.