Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512-584.2016.1.SR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-09
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Porozumienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z Inwestycją (przebudową drogi)
Słowa kluczowe: drogi; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; partycypacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Porozumienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z Inwestycją (przebudową drogi) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Porozumienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z Inwestycją (przebudową drogi).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zarząd Dróg … (dalej „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest jednostką budżetową Miasta … (dalej „Miasto”), która wykonuje zadania zarządcy drogi na wszystkich drogach publicznych w granicach administracyjnych na terenie Miasta, z wyłączeniem autostrad i dróg ekspresowych. Wnioskodawca wykonuje więc zadania własne miasta określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1515, ze zm.).

Wnioskodawca, do momentu centralizacji rozliczeń VAT w ramach całego Miasta, pozostaje odrębnym od Miasta podatnikiem VAT.

Do zadań Wnioskodawcy należy w szczególności budowa, modernizacja i utrzymywanie dróg publicznych wraz z infrastrukturą techniczną związaną z tymi drogami na terenie Miasta.

W ramach inwestycji „…” (dalej „Inwestycja”) planowane jest przez Wnioskodawcę odtworzenie nawierzchni drogi na odcinku od ul. … (dawnej pętli tramwajowej) do nowo wybudowanego ronda na skrzyżowaniu ul. …, …, … (etap I), od ww. ronda do skrzyżowania z ul. … (etap II) oraz od ul. …do ul. … (etap III).

Z kolei Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji (dalej „PWIK”) zainteresowane jest budową wodociągu, którego będzie właścicielem i który winien zostać umieszczony w pasie drogi, na której ma zostać przeprowadzona inwestycja realizowana przez Wnioskodawcę.

W celu skoordynowania robót przez Wnioskodawcę i PWIK zawarte zostało porozumienie na jej współfinansowanie (dalej „Porozumienie”). Zakłada się, że porozumienie zostanie w całości zrealizowane do momentu centralizacji rozliczeń VAT Miasta.

Na mocy porozumienia, PWIK zobowiązuje się do zrefundowania Wnioskodawcy kosztów w wysokości do 50% kosztów poniesionych na realizację robót drogowych (inwestycji). PWIK na własny koszt wykona wykop, ułoży w nim wodociąg i zasypie go wraz z zagęszczeniem materiału nasypowego do poziomu dolnej warstwy podbudowy wynikającego z konstrukcji odtwarzanego fragmentu nawierzchni jezdni. Po zakończeniu robót przez PWIK, Wnioskodawca dokona odtworzenia pełnej konstrukcji nawierzchni jezdni w ciągu ul. … przy partycypacji przez PWIK w kosztach w wysokości do 50% ich wartości. Wszystkie natomiast ewentualne odtworzenia nawierzchni po dodatkowych ingerencjach w jej istniejącą konstrukcję, wynikające z konieczności wykonania przyłączy, leżeć będą po stronie PWIK.

Po zakończeniu robót PWIK zobowiązane będzie do uiszczania opłat z tytułu umieszczenia urządzenia w pasie drogowym na podstawie wydanej decyzji administracyjnej na podstawie ustawy o drogach publicznych.

Dobrą praktyką jest informowanie Wnioskodawcy przez gestorów sieci zlokalizowanych w pasach drogowych o swoich planach inwestycyjno-remontowych po to, aby przy otwartym froncie robót drogowych mogli uporządkować swoje urządzenia, które nie zawsze są w najlepszym stanie technicznym. Zarówno wodociąg, jak i przebudowa nawierzchni jezdni ul. … po likwidacji torowiska, były brane pod uwagę w planach inwestycyjnych swoich gestorów. Możliwość sprowadzenia tych planów do jednego roku budżetowego stworzyła sprzyjającą okazję do wspólnego ich zrealizowania, korzystną zarówno pod względem technicznym, jak i ekonomicznym. Na wspólnej realizacji zyskuje zarówno PWIK, jak i Wnioskodawca. Nadmienić też tu należy, że w realizację przedsięwzięcia zaangażowana jest jeszcze trzecia strona – Spółka …S.A. (dalej „S.”), która we własnym zakresie zdemontuje nieczynne torowisko i trwale usunie je z pasa drogowego.

Zazwyczaj warunki odtworzenia nawierzchni, po ingerencji w elementy pasa drogowego niezwiązanej z potrzebami drogi, nakazują jej inicjatorowi przywrócenie ich do stanu pierwotnego (np. wykonanie fragmentu nawierzchni jezdni, czy chodnika o takiej samej konstrukcji, jaka została naruszona). W tym przypadku sytuacja jest inna, gdyż wykop pod wodociąg znajduje się w pasie po demontowanym torowisku, po którym zostanie trwały ubytek w nawierzchni jezdni, wymagający uzupełnienia odpowiednią konstrukcją nawierzchni drogowej, co jest też zgodne z ideą przebudowy jezdni ul. … planowaną przez Wnioskodawcę. Należy też wziąć pod uwagę, że zarówno sieć wodociągowa, jak droga publiczna są elementami służącymi zaspokojeniu potrzeb społecznych i leżą w publicznym interesie. Gdyby nie sytuacja lokalizacji w śladzie likwidowanego torowiska kolektora wodociągowego, Wnioskodawca w całości ponosiłby koszty związane z odtworzeniem nawierzchni, polegającej na wykonaniu na części jezdni po usuniętej infrastrukturze tramwajowej pełnej konstrukcji nawierzchni drogowej. Zaznaczyć też należy, że pas po zerwanym torowisku jest szerszy niż szerokość wykopu wąskoprzestrzennego wymaganego dla ułożenia kolektora. Ponadto na odcinku przebudowywanej ul. …, pomiędzy ul. … a …, przebiega dwutorowa linia tramwajowa, zatem infrastruktura torowa zajmuje znaczną część jezdni. Współfinansowanie przez strony porozumienia wykonania nawierzchni drogowej dotyczy zakresu rzeczowego właściwego dla odtworzenia nawierzchni po rozebranym torowisku, który jest większy niż odbudowa jezdni po ułożeniu urządzenia liniowego, jakim jest sam kolektor.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie porozumienia będzie opodatkowana podatkiem VAT?
2.  Czy w odniesieniu do wydatków na zakup towarów i usług na wykonanie inwestycji (przebudowę drogi) Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie porozumienia nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wydatków na zakup towarów i usług na wykonanie inwestycji (przebudowę drogi) Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podatnikami – na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia organu władzy publicznej, jak i urzędów obsługujących te organy, odwołując się jedynie do odrębnych przepisów nakładających obowiązek realizacji zadań o charakterze publicznym na te organy. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. (sygn. akt SK 18/00), pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą.

Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Pojęcie „działania” organu władzy publicznej nie zostało konstytucyjnie zdefiniowane. W pojęciu tym mieszczą się zarówno zachowania czynne tego organu, jak i zaniechania. W zakresie działań czynnych organu władzy publicznej mieszczą się indywidualne rozstrzygnięcia, np. decyzje, orzeczenia i zarządzenia.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jednocześnie należy zauważyć, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 460 ze zm.), organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad,
2.  wojewódzkich – zarząd województwa,
3.  powiatowych – zarząd powiatu,
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca (art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy).

Działania zarządców dróg mieszczą się więc w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego. Zatem skoro Miasto korzystając z przysługujących mu uprawnień powołało jednostkę budżetową, czyli Wnioskodawcę, której zostały powierzone zadania zarządcy drogi na wszystkich drogach publicznych w granicach administracyjnych miasta, Wnioskodawca wykonuje zadania własne Miasta określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Do zadań Wnioskodawcy należy w szczególności budowa, modernizacja i utrzymywanie dróg publicznych wraz z infrastrukturą techniczną związaną z tymi drogami na terenie Miasta.

W zakresie, w jakim Wnioskodawca realizuje funkcje Prezydenta Miasta, będzie stanowił organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Realizowana przez Wnioskodawcę inwestycja należy do zakresu zadań publicznych. Tym samym realizowane przez niego czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych. Należy zatem przyjąć, że realizacja zadania nie będzie miała charakteru ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby to bezpośrednio na rzecz PWIK realizowana była przez Wnioskodawcę inwestycja lub jej część. Ma ona w całości charakter zadania własnego Wnioskodawcy. Owszem, w sposób pośredni PWIK może skorzystać na realizacji inwestycji, niemniej jednak taka korzyść jest zasadniczo obopólna (a nawet trójstronna – biorąc jeszcze pod uwagę zaangażowanie S.) i ma charakter swego rodzaju „wspólnego przedsięwzięcia” czy też „podziału kosztów” w celu sprawniejszej realizacji zadań każdej ze stron porozumienia.

W przypadku dokonania przedmiotowej wpłaty dokonanej przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie porozumienia trudno mówić o tym, że Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz PWIK dla celów zarobkowych. W omawianej sprawie nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń (w porozumieniu przyjęto arbitralnie współczynnik „dofinansowania” w wysokości 50%), a zawarte porozumienie ma na celu – jak wyżej wskazano – realizację przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych. Wnioskodawca, realizując przedstawioną we wniosku inwestycję, nie będzie zatem działał w charakterze podatnika VAT.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w bardzo zbliżonym stanie faktycznym, Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną wskazującą właśnie na brak opodatkowania podobnych wypłat środków dotyczących współfinansowania inwestycji drogowej realizowanej przez Wnioskodawcę (sygn. IBPP3/4512-303/15/ASz z 9 lipca 2015 r.).

Ad 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca za korzystanie z dróg jako takich nie pobiera opłat. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedstawioną we wniosku inwestycję nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego (a taką niewątpliwie jest inwestycja) nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Ponadto, jak wykazano powyżej, wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji nie będzie ich nabywał do działalności gospodarczej i nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym nie spełnia przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy (związek nabytych towarów lub usług z czynnościami opodatkowanymi VAT).

W konsekwencji, Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami na nabycie towarów i usług dotyczącymi inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zauważyć należy, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1440 ze zm.), zgodnie z którym drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl ust. 2 ww. art. 19, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Stosownie do art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych do zarządcy drogi należy w szczególności utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2.

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o drogach publicznych zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.

Z treści wniosku wynika, że w ramach inwestycji „…” planowane jest przez Wnioskodawcę odtworzenie nawierzchni drogi. Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji zainteresowane jest budową wodociągu, którego będzie właścicielem i który winien zostać umieszczony w pasie drogi, na której ma zostać przeprowadzona inwestycja realizowana przez Wnioskodawcę. W celu skoordynowania robót przez Wnioskodawcę i PWIK zawarte zostało porozumienie na jej współfinansowanie. Na mocy porozumienia, PWIK zobowiązuje się do zrefundowania Wnioskodawcy kosztów w wysokości do 50% kosztów poniesionych na realizację robót drogowych (inwestycji). Po zakończeniu robót przez PWIK, Wnioskodawca dokona odtworzenia pełnej konstrukcji nawierzchni jezdni w ciągu ul. … przy partycypacji przez PWIK w kosztach w wysokości do 50% ich wartości. Wszystkie natomiast ewentualne odtworzenia nawierzchni po dodatkowych ingerencjach w jej istniejącą konstrukcję, wynikające z konieczności wykonania przyłączy, leżeć będą po stronie PWIK. Na wspólnej realizacji zyskuje zarówno PWIK, jak i Wnioskodawca. Wykop pod wodociąg znajduje się w pasie po demontowanym torowisku, po którym zostanie trwały ubytek w nawierzchni jezdni, wymagający uzupełnienia odpowiednią konstrukcją nawierzchni drogowej, co jest też zgodne z ideą przebudowy jezdni ul. … planowaną przez Wnioskodawcę. Gdyby nie sytuacja lokalizacji w śladzie likwidowanego torowiska kolektora wodociągowego, Wnioskodawca w całości ponosiłby koszty związane z odtworzeniem nawierzchni, polegającej na wykonaniu na części jezdni po usuniętej infrastrukturze tramwajowej pełnej konstrukcji nawierzchni drogowej. Zaznaczyć też należy, że pas po zerwanym torowisku jest szerszy niż szerokość wykopu wąskoprzestrzennego wymaganego dla ułożenia kolektora. Współfinansowanie przez strony porozumienia wykonania nawierzchni drogowej dotyczy zakresu rzeczowego właściwego dla odtworzenia nawierzchni po rozebranym torowisku, który jest większy niż odbudowa jezdni po ułożeniu urządzenia liniowego, jakim jest sam kolektor.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego.

Skoro Miasto korzystając z przysługujących mu uprawnień powołało jednostkę budżetową, czyli Wnioskodawcę, której zostały powierzone zadania zarządcy drogi na wszystkich drogach publicznych w granicach administracyjnych na terenie Miasta, Wnioskodawca wykonuje zadania własne miasta określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Tym samym do zadań Wnioskodawcy należy w szczególności budowa, modernizacja i utrzymywanie dróg publicznych wraz z infrastrukturą techniczną związaną z tymi drogami na terenie miasta.

A zatem realizacja przez Wnioskodawcę inwestycji polegającej na odtworzeniu nawierzchni drogi po demontażu torowiska tramwajowego należy do zakresu zadań publicznych. Tym samym realizowane przez Wnioskodawcę czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych.

Należy zatem przyjąć, że realizacja przedmiotowej inwestycji nie będzie miała charakteru, ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. W przedmiotowym przypadku trudno mówić o tym, że Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz PWIK dla celów zarobkowych. Zawarte porozumienie ma na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych. Jak wskazano we wniosku, zarówno sieć wodociągowa, jak i droga publiczna są elementami służącymi zaspokojeniu potrzeb społecznych i leżą w publicznym interesie. Zatem przekazywane przez PWIK środki stanowią partycypację we wspólnym przedsięwzięciu, które ma charakter publiczny.

W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca realizując przedstawioną we wniosku inwestycje polegającą na odtworzeniu nawierzchni drogi nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie porozumienia nie będzie związana z wykonywaniem jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym wpłata dokonana przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy na podstawie porozumienia nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupu towarów i usług związanych z inwestycją (przebudową drogi).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca realizując przedstawioną we wniosku inwestycję nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego (a taką niewątpliwie jest przebudowa dróg) nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca dokonując zakupów towarów i usług związanych z ww. inwestycją nie będzie ich nabywał do działalności gospodarczej i w tym zakresie nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, tym samym nie spełnił przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupu towarów i usług związanych z inwestycją pn. „…”.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.