Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-574/15-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Umowy pożyczek nie podlegały/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia znajdowały się/będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki została/zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przewidziana w umowach pożyczek kapitalizacja odsetek, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym w tej sytuacji bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek.

We wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Stan faktyczny

Wnioskodawca (dalej również „Zainteresowana” lub „Spółka”) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, w której skład wchodzą spółki prowadzące działalność w m.in. sektorze usług ubezpieczeniowych oraz finansowych („Grupa”). Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz VAT-UE. W roku 2015 Wnioskodawca zawarł ze spółką mającą osobowość prawną będącą zakładem ubezpieczeń z siedzibą w Wielkiej Brytanii, wchodzącą w skład Grupy („Pożyczkodawca”) umowę pożyczki pieniężnej („Umowa pożyczki”). Umowa pożyczki została zawarta w Londynie, zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii. Strony uzgodniły w niej, że prawo to będzie prawem właściwym dla tej umowy, a wszelkie spory z niej wynikające będą rozstrzygane przez sądy Anglii i Walii.

Tytułem wynagrodzenia za udzielenie pożyczki, Pożyczkodawcy należne będą odsetki. W Umowie pożyczki Strony uzgodniły, że w przypadku niedokonania zapłaty odsetek przez Zainteresowaną do końca każdego roku jej obowiązywania, odsetki te będą podlegały kapitalizacji, tj. powiększać będą kwotę pożyczki ze skutkiem na pierwszy dzień kolejnego roku obowiązywania tej umowy.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku odsetki z tytułu ww. umów pożyczki nie stały się należne. Z tytułu odsetek płatnych na podstawie Umowy pożyczki Pożyczkodawca wystawi Wnioskodawcy faktury, ze wskazaniem iż podatek VAT rozliczy nabywca usługi, poprzez zawarcie w fakturze wyrazów „odwrotne obciążenie” (ang. „reverse charge”), o których mowa w art. 226 pkt (11a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 2006 r., z późn. zm.), w myśl art. 196 oraz art. 44 tej dyrektywy.

Kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy po zawarciu Umowy pożyczki, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca oraz Pożyczkodawca są podmiotami powiązanymi w sposób pośredni: jedynym wspólnikiem Pożyczkodawcy jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, będąca zarazem jedynym wspólnikiem innej spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która z kolei jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy.

Pożyczkodawca jest zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii podatnikiem podatku od wartości dodanej. Jest on również zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Posiada również miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy VAT, tj. oddział przez który Pożyczkodawca prowadzi działalność w Polsce. Jednakże to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczyło w transakcji wynikającej z Umowy pożyczki. Wnioskodawca zawarł wcześniej z tym samym Pożyczkodawcą dwie inne umowy pożyczki i nie wyklucza, że w przyszłości będzie, jako pożyczkobiorca, zawierać umowy pożyczki na analogicznych zasadach i warunkach.

Zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca rozważa zawieranie w przyszłości umów pożyczek na analogicznych warunkach i zasadach, jak opisane w powyższym stanie faktycznym i z tym samym Pożyczkodawcą („Przyszłe umowy pożyczki”), w tym po dniu 31 grudnia 2015 r. W celu uniknięcia wątpliwości Zainteresowana wyjaśnia, że przyszłe umowy pożyczki będą również zawierane w Wielkiej Brytanii, zaś kwoty pożyczki z nich wynikające będą przekazywane Wnioskodawcy po ich zawarciu, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy udzielenie Wnioskodawcy pożyczki na mocy Umowy pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek, stanowi świadczenie usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług, której miejscem świadczenia jest terytorium Polski, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu usług zwolnionych od VAT?
2.  Czy Umowa pożyczki podlega opodatkowaniu PCC?
3.  Czy w związku z przewidzianą w Umowie pożyczki kapitalizacją odsetek powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”), a jeżeli odpowiedź ta będzie twierdząca - czy obowiązek ten powstanie z chwilą dokonania wspomnianej kapitalizacji?
4.  Czy udzielenie Wnioskodawcy pożyczki na mocy Przyszłej umowy pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek, stanowić będzie świadczenie usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług, której miejscem świadczenia jest terytorium Polski, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu usług zwolnionych od VAT?
5.  Czy Przyszłe umowy pożyczki podlegać będą opodatkowaniu PCC?
6.  Czy w związku z przewidzianą w Przyszłych umowach pożyczki kapitalizacją odsetek powstanie obowiązek podatkowy w PCC, a jeżeli odpowiedź ta będzie twierdząca - czy obowiązek ten powstanie z chwilą dokonania wspomnianej kapitalizacji?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytań Nr 2, 3, 5 i 6 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pytań Nr 1 i 4 dotyczących podatku od towarów i usług wniosek został rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Odnośnie do pytania nr 2:

Umowa pożyczki nie podlega opodatkowaniu PCC;

Odnośnie do pytania nr 3:

W związku z przewidzianą w Umowie pożyczki kapitalizacją odsetek nie powstanie obowiązek podatkowy w PCC. Jedynie więc z ostrożności Zainteresowana wskazuje, że w przypadku przyjęcia przez Ministra Finansów, że obowiązek podatkowy taki powstaje, zdaniem Spółki nie powinien on mieć miejsca wcześniej aniżeli z chwilą kapitalizacji odsetek.

Uzasadnienie

Przepisy ustawy PCC

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy PCC, podatkowi podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy. Jednakże, w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, „nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawnych, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Ponadto, stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy o PCC „czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5 (który nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, jako dotyczący umowy spółki oraz jej zmiany - przyp. Wnioskodawcy), jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak z kolei stanowi art. 3 ust. 1 ustawy PCC, „obowiązek podatkowy (\`(...)\`) powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej” (Wnioskodawca pomija dalsze uregulowania art. 3 tej ustawy, jako nie mające zastosowania w niniejszej sprawie).

Zmiany w ustawie PCC, wchodzące w życie z dniem 1 stycznia 2016r.

Z dniem 1 stycznia 2016 r., mocą art. 23 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw z dnia 25 czerwca 2015 r. (Dz. U. Z 2015 r., poz. 1045; dalej „Ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostaną zmiany do ustawy PCC.

Dla porządku należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2016 r., zmianie ulegnie treść ust. 4 jak również zostanie dodany nowy ust. 4a w artykule 1 ustawy PCC. Uzyskają one następujące brzmienie:

1.  „ Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:
    1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
    2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
2.  a. Umowa zamiany podlega także podatkowi, jeżeli co najmniej jedna z rzeczy znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”

Z punktu widzenia niniejszej sprawy, nie będzie to jednak mieć znaczenia. Nie dotyczy ona bowiem umowy zamiany lecz umowy pożyczki.

Nadto, przepis art. 2 pkt 4 ustawy PCC uzyska następujące brzmienie: „Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

W art. 3 ust. 1 zostanie również dodany 1a) w następującym brzmieniu: „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy”.

Zgodnie z art. 50 ust. 2 Ustawy zmieniającej, „do opodatkowania czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał na podstawie ustawy zmienianej w art. 23 przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe”.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanej w zakresie pytania nr 2

Art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC

Zdaniem Zainteresowanej, Umowa pożyczki nie podlega PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC, bowiem Wnioskodawca, jako pożyczkobiorca, z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej (umowa pożyczki) jest - w jego ocenie - zwolniony od VAT. Wnioskodawca z tytułu usługi udzielenia mu pożyczki pieniężnej podlega bowiem opodatkowaniu VAT w związku z mającym miejsce importem usług, przy czym w sprawie tej zastosowanie ma zwolnienie od VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Nie ma wpływu na powyższe zmiana brzmienia art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC, jaka wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Zgodnie bowiem z tym nowym brzmieniem omawianego przepisu, „nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności (\`(...)\`)”.

Odnośnie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania tej czynności VAT, a także mającego w tym przypadku zastosowania zwolnienia od VAT, zastosowanie znajduje w pełni argumentacja przedstawiona w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1 powyżej.

Art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC

W przypadku, gdyby Pożyczkodawca ani Zainteresowana (jako pożyczkobiorca) z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej nie był opodatkowany VAT lub nie był zwolniony z VAT, konieczne byłoby ustalenie, czy Umowa pożyczki podlega PCC, w związku z treścią art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, pieniądze są to rzeczy sui generis, których wartość nie wynika z ich właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji, jakie im zapewnia państwo (tak m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1301/09, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 317/11 oraz w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98).

Analogicznie powinien być w niniejszej sprawie traktowany także tzw. pieniądz bezgotówkowy. Jak bowiem podkreślił NSA w powołanym wyżej wyroku z dnia 26 listopada 2011 r., „pożyczka pieniężna może być udzielona nie tylko przez wręczenie pożyczkobiorcy określonej ilości znaków pieniężnych, ale także przez przekazanie pożyczkobiorcy określonej sumy pieniężnej w każdej dostępnej formie - w tym przez elektroniczny przelew pieniądza bezgotówkowego. (\`(...)\`) Zasady gospodarki rynkowej, a także wynikająca z art. 32 Konstytucji zasada równości wobec prawa, wymagają bowiem przyznania jednakowych uprawnień i nałożenia jednakowych obowiązków na wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które udzielają sobie pożyczek w różny sposób. (\`(...)\`) Powyższe nie oznacza jednak celowości powstania przeciwstawnej od dotychczasowej koncepcji opodatkowania umów pożyczek pieniędzy realizowanych w formie pieniądza zarówno gotówkowego czy bezgotówkowego”.

Jak była mowa w opisie stanu faktycznego, kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy po zawarciu Umowy pożyczki, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii. Ponadto Umowa pożyczki została zawarta w Londynie. A zatem pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili zawarcia Umowy pożyczki znajdowały się za granicą, zaś czynność cywilnoprawna została dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym, Umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC w myśl art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC.

Analogiczne stanowisko zaprezentowano m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 13.02.2012 r. (sygn. IPPB2/436-547/11-3/AF), w której stwierdzono m.in.: „umowy pożyczek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili ich zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz czynność zostanie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W powyższej sytuacji nie będzie miało znaczenia, gdzie nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę”; a także z dnia 10.04.2011 r. (sygn. IPPB2/436-338/11-3/MS1) oraz z dnia 24 października 2013 r. (sygn. IPPB2/436-494/13-3/AF).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanej w zakresie pytania nr 3

Art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC

W ocenie Zainteresowanej, Umowa pożyczki nie podlega PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC, bowiem Wnioskodawca, jako pożyczkobiorca, z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej (umowa pożyczki) jest - w jego ocenie - zwolniony od VAT. Wnioskodawca z tytułu usługi udzielenia mu pożyczki pieniężnej podlega bowiem opodatkowaniu VAT w związku z mającym miejsce importem usług, przy czym w sprawie tej zastosowanie ma zwolnienie od VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. W tym zakresie Spółka odwołuje się do zaprezentowanej wyżej argumentacji.

W związku z powyższym, dokonanie opisanej w opisie stanu faktycznego kapitalizacji odsetek, nie zmienia faktu, że Umowa pożyczki nie podlega PCC na podstawie powołanego wyżej przepisu ustawy PCC.

Art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC

Opisana kapitalizacja nie powoduje również zmiany okoliczności powodujących, że Umowa pożyczki nie podlega PCC na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 2 PCC (z przyczyn opisanych powyżej).

W celu uniknięcia wątpliwości Zainteresowana wskazuje, że kapitalizacja nie powoduje wypłaty środków pieniężnych, stanowiąc jedynie operację będącą efektem uprzednio przekazanych środków pieniężnych przez Pożyczkodawcę Spółce. Nie zmienia to zatem okoliczności, że pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili zawarcia Umowy pożyczki znajdowały się za granicą.

Brak zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 1a) ustawy PCC

Jak była mowa, z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie PCC obowiązywać będzie przepis zawarty w art. 3 ust. 1 pkt 1a), zgodnie z którym „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy”. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie będzie miał on zastosowania.

Po pierwsze, jak wynika z uzasadnienia projektu Ustawy zmieniającej, celem wprowadzenia tego przepisu było opodatkowanie pożyczki odnawialnej (tzw. pożyczki rewolwingowej), nie zaś operacji kapitalizacji odsetek. Jak wskazano w tym uzasadnieniu: „Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy. Obowiązek podatkowy w przypadku takiej umowy powstaje z chwilą dokonania czynności, a więc zawarcia umowy pożyczki. W obrocie gospodarczym podmioty prawa zawierają tzw. umowy pożyczki odnawialnej (rewolwingowej), w ramach której pożyczkodawca zobowiązuje się do udostępnienia pożyczkobiorcy określonej kwoty środków pieniężnych. Pożyczkobiorca do wysokości przyznanego w umowie limitu może otrzymać przyznane środki zgodnie z aktualnymi potrzebami jednorazowo albo w transzach.

Po spłacie całości lub części pobranych środków pożyczkobiorca bez konieczności zawierania nowej umowy pożyczki może ponownie otrzymać środki pieniężne do wysokości ustalonego limitu. W czasie trwania umowy pożyczkobiorca może pożyczyć od pożyczkodawcy nawet kilkakrotnie więcej niż ustalony w umowie limit. W związku z powyższym nie jest możliwe określenie kwoty ostatecznie udzielonej pożyczki na dzień zawarcia umowy pożyczki odnawialnej. Niezbędne jest zatem wprowadzenie odrębnej regulacji, na podstawie której obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstawałby z chwilą wypłaty poszczególnych kwot środków pieniężnych pożyczkobiorcy. Brak szczególnych regulacji w tym zakresie prowadzi do nieopodatkowywania części środków pieniężnych przekazywanej tytułem takiej czynności. Proponuje się odnieść moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku umowy pożyczki odnawialnej do chwili każdorazowej wypłaty środków pieniężnych na podstawie powyższej umowy (art. 3 ust. 1 pkt 1a ustawy)”.

Po drugie zaś nie powinno budzić wątpliwości, że w przypadku kapitalizacji odsetek nie dochodzi do „wypłaty środków pieniężnych”.

Po trzecie, w myśl art. 50 ust. 2 Ustawy zmieniającej „do opodatkowania czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał na podstawie ustawy zmienianej w art. 23 przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe”.

Tym samym, w związku z kapitalizacją odsetek dokonaną na podstawie Umowy pożyczki zawartej w 2015 r., operacja ta nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w PCC. Tylko więc z ostrożności Zainteresowana wskazuje, że przypadku gdyby Minister Finansów nie podzielił tego punktu widzenia, obowiązek podatkowy w PCC nie może powstać wcześniej, aniżeli z chwilą dokonania tej kapitalizacji.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanej w zakresie pytania nr 5

Zdaniem Zainteresowanej, analogicznie jak w przypadku Umowy pożyczki, o której mowa w opisie stanu faktycznego, również przyszłe umowy pożyczki nie będą podlegać PCC:

1.  na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy PCC, bowiem Wnioskodawca, jako pożyczkobiorca, z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej (umowa pożyczki) będzie - w jego ocenie - zwolniony od VAT. Wnioskodawca z tytułu usługi udzielenia mu pożyczki pieniężnej na podstawie przyszłej umowy pożyczki podlegać będzie bowiem opodatkowaniu VAT w związku z importem usług, przy czym w sprawie tej zastosowanie mieć będzie zwolnienie od VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT;

a ponadto,

1.  w przypadku, gdyby Pożyczkodawca ani Zainteresowana (jako pożyczkobiorca) z tytułu dokonania omawianej czynności cywilnoprawnej nie był opodatkowany VAT lub nie był zwolniony z VAT, przyszłe umowy pożyczki nie będą podlegać PCC na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, przyszłe umowy pożyczki będą zawierane w Wielkiej Brytanii, zaś kwoty pożyczki z nich wynikające będą przekazywane Wnioskodawcy po ich zawarciu, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii. A zatem pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili zawarcia przyszłej umowy pożyczki znajdować się będą za granicą, zaś czynność cywilnoprawna zostanie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zainteresowana odwołuje się w tym zakresie do uzasadnienia przedstawionego w odniesieniu do zajętego stanowiska dotyczącego pytania nr 2, które znajduje również zastosowanie do uzasadnienia stanowiska Spółki dotyczącego pytania nr 5. Przy czym, odnośnie uzasadnienia stanowiska w zakresie opodatkowania tej czynności VAT, a także mającego w tym przypadku zastosowania zwolnienia od VAT, zastosowanie znajduje również argumentacja przedstawiona powyżej w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanej w zakresie pytania nr 6

W związku z przewidzianą w przyszłych umowach pożyczki kapitalizacją odsetek nie powstanie obowiązek podatkowy w PCC. Jedynie więc z ostrożności Zainteresowana wskazuje, że w przypadku przyjęcia przez Ministra Finansów, że obowiązek podatkowy taki powstaje, zdaniem Spółki nie powinien on mieć miejsca wcześniej aniżeli z chwilą kapitalizacji odsetek.

Zainteresowana odwołuje się w tym zakresie do argumentacji wskazanej na potrzeby uzasadnienia stanowiska Spółki w zakresie dotyczącym pytania nr 3.

Z powodów wyżej wskazanych, w ocenie Zainteresowanej, jej stanowisko jest więc prawidłowe.

Wnioskodawca rozumie, że powołane w niniejszym wniosku interpretacje indywidualne wydane zostały w konkretnych sprawach i tylko w tamtych sprawach są wiążące. Zostały one jednakże wskazane z uwagi na zawarte w nich wskazówki interpretacyjne, jako - zdaniem Zainteresowanej - użyteczne i aktualne również w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę tylko i wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zarówno w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., jak i od 1 stycznia 2016 r. podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej również „Zainteresowana” lub „Spółka”) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, w której skład wchodzą spółki prowadzące działalność w m.in. sektorze usług ubezpieczeniowych oraz finansowych („Grupa”). Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz VAT-UE. W roku 2015 Wnioskodawca zawarł ze spółką mającą osobowość prawną będącą zakładem ubezpieczeń z siedzibą w Wielkiej Brytanii, wchodzącą w skład Grupy („Pożyczkodawca”) umowę pożyczki pieniężnej („Umowa pożyczki”). Umowa pożyczki została zawarta w Londynie, zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii. Strony uzgodniły w niej, że prawo to będzie prawem właściwym dla tej umowy, a wszelkie spory z niej wynikające będą rozstrzygane przez sądy Anglii i Walii. Tytułem wynagrodzenia za udzielenie pożyczki, Pożyczkodawcy należne będą odsetki. W Umowie pożyczki Strony uzgodniły, że w przypadku niedokonania zapłaty odsetek przez Zainteresowaną do końca każdego roku jej obowiązywania, odsetki te będą podlegały kapitalizacji, tj. powiększać będą kwotę pożyczki ze skutkiem na pierwszy dzień kolejnego roku obowiązywania tej umowy. Do dnia złożenia niniejszego wniosku odsetki z tytułu ww. umów pożyczki nie stały się należne. Z tytułu odsetek płatnych na podstawie Umowy pożyczki Pożyczkodawca wystawi Wnioskodawcy faktury, ze wskazaniem iż podatek VAT rozliczy nabywca usługi, poprzez zawarcie w fakturze wyrazów „odwrotne obciążenie” (ang. „reverse charge”), o których mowa w art. 226 pkt (11a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 2006 r., z późn. zm.), w myśl art. 196 oraz art. 44 tej dyrektywy. Kwota pożyczki została przekazana Wnioskodawcy po zawarciu Umowy pożyczki, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca oraz Pożyczkodawca są podmiotami powiązanymi w sposób pośredni: jedynym wspólnikiem Pożyczkodawcy jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, będąca zarazem jedynym wspólnikiem innej spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która z kolei jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy. Pożyczkodawca jest zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii podatnikiem podatku od wartości dodanej. Jest on również zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Posiada również miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy VAT, tj. oddział przez który Pożyczkodawca prowadzi działalność w Polsce. Jednakże to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczyło w transakcji wynikającej z Umowy pożyczki. Wnioskodawca zawarł wcześniej z tym samym Pożyczkodawcą dwie inne umowy pożyczki i nie wyklucza, że w przyszłości będzie, jako pożyczkobiorca, zawierać umowy pożyczki na analogicznych zasadach i warunkach. Wnioskodawca rozważa zawieranie w przyszłości umów pożyczek na analogicznych warunkach i zasadach, jak opisane w powyższym stanie faktycznym i z tym samym Pożyczkodawcą („Przyszłe umowy pożyczki”), w tym po dniu 31 grudnia 2015 r. W celu uniknięcia wątpliwości Zainteresowana wyjaśnia, że przyszłe umowy pożyczki będą również zawierane w Wielkiej Brytanii, zaś kwoty pożyczki z nich wynikające będą przekazywane Wnioskodawcy po ich zawarciu, z rachunku bankowego w Wielkiej Brytanii.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowy pożyczek nie podlegały/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia znajdowały się/będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki została/zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przewidziana w umowach pożyczek kapitalizacja odsetek, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym w tej sytuacji bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na wskazanych interpretacjach indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.