Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.199.2020.4.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-30
Teza: w przedmiotowej sprawie podjęcie uchwały o wniesieniu dopłat do spółki (Wnioskodawcy) przez jedynego jej udziałowca będzie stanowić zmianę umowy tej spółki, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki, spowoduje po stronie Wnioskodawcy – stosownie do art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; dopłata; kapitał-kapitał rezerwowy; kapitał-kapitał zapasowy; pożyczka; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 czerwca 2020 r. (data wpływu – 25 czerwca 2020 r.), uzupełnionym 10 i 15 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do spółki kapitałowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do spółki kapitałowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 31 sierpnia 2020 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.270.2020.2.SK, 0111-KDIB2-3.4014.199.2020.3.BB, 0111-KDIB2-3.4015.93.2020.3.BB wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 10 września 2020 r. (wpływ brakującej opłaty) i 15 września 2020 r (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku (i jego uzupełnieniu) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 07 grudnia 2011 r. Pan E.W. (Pożyczkodawca) udzielił pożyczki Wnioskodawcy (dalej zwanej Spółką) w wysokości 100.000 zł (zwrot do dnia 31 grudnia 2021 r.), a następnie 29 października 2012 r. pożyczki w wysokości 1.200.000 zł (zwrot do dnia 31 grudnia 2022 r.), które w całości zostały przeznaczona na pokrycie długów Spółki. Obie pożyczki nie były oprocentowane.

W dniu udzielania pożyczek było 3 wspólników Spółki: Pan E.W. (Pożyczkodawca) – 234 udziały (22,8 %, o łącznej wartości 117.000 zł), Pan P. Z. – 560 udziałów (54,6 %, o łącznej wartości 280.000 zł), Pan S.W. – 232 udziały (22,6%, o łącznej wartości 116.000 zł).

W dniu 06 marca 2020 r. Pożyczkodawca kupił od Pana P. Z. 560 udziałów, w związku z czym posiada 794 udziały (77,4 %). Spółka nie uzyskała przychodu możliwego do spłacenie pożyczki. W dniu składania wniosku Spółka nie prowadzi żadnej działalności, nie posiada żadnych zobowiązań za wyjątkiem pożyczki w łącznej wysokości 1.300.000 zł wobec Pożyczkodawcy.

W dniu składania wniosku umowa Spółki w § 15 ust. 1 przewiduje, że wspólnicy mogą zostać zobowiązani do wnoszenia dopłat, których jednorazowa wysokość nie może przekroczyć jednokrotnej nominalnej wartości ich udziałów.

Pożyczkodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu, a Pan S.W. pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu, w związku z czym ponoszą odpowiedzialność za długi Spółki.

Powyżej opisany stan zaistniał do dnia sporządzenia wniosku o przedmiotową interpretację.

Ponieważ Spółka faktycznie nie działa i wspólnicy zamierzają zakończyć jej działanie poprzez likwidację została podjęta decyzja o konwersji całej kwoty pożyczki w wysokości 1.300.000 zł na dopłaty do kapitału, co pozwoli na umorzenie pożyczki i na zlikwidowanie Spółki.

W tym celu:

1.  Do dnia 31 maja 2021 r. zostanie zmieniona umowa Spółki w zakresie § 15 ust 1, w ten sposób, że otrzyma brzmienie: "Wspólnicy mogą zostać zobowiązani do wniesienia dopłat, których wartość nie może przekroczyć 1.300.000 zł”. W § 15 ust. 2 umowy Spółki zostanie dodane na końcu zdanie: "W przypadku przeznaczenia dopłat na pokrycie strat, dopłaty nie zostaną zwrócone”.
2.  Po zmianie umowy spółki opisanej w pkt 1 Pożyczkodawca nabędzie pozostałe 232 udziały, w związku z czym stanie się jedynym wspólnikiem Spółki.
3.  Po zmianie umowy spółki (pkt 1) i nabyciu 232 udziałów (pkt 2) Zgromadzenie wspólników (z udziałem jedynego wspólnika) podejmie uchwałę zobowiązującą wspólnika do dopłaty w wysokości 1.300.000 zł na pokrycie strat, co pozwoli na dokonanie konwersji pożyczki 1.300.000 zł na dopłaty o tej samej wysokości i w konsekwencji na umorzenie całej pożyczki. Konwersji podlegać będzie kwota pożyczki na dopłaty ze skutkiem na dzień zawarcia porozumienia kompensacyjnego.
4.  Następnie zostanie przeprowadzona likwidacja Spółki, kończąca jej byt prawny.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wnoszone przez wspólnika dopłaty na kapitał rezerwowy Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych – art. 7 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dwoma pożyczkami Spółka zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych w związku z czym, w przypadku konwersji pożyczki na dopłaty, nie będzie konieczności zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przewidzianego w art. 7 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w wysokości 0,5% wartości dopłat.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, dotycząca skutków podatkowych wniesienia dopłat do spółki kapitałowej. W zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy dopłatach stanowi kwota dopłat. Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Stosownie do art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnieniu od podatku podlegają pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej. Powyższy przepis obowiązuje od 01 stycznia 2009 r.

Z kolei w myśl art. 9 pkt 11 lit. b) omawianej ustawy zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 177 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526) umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.

W myśl art. 178 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179.

Według art. 178 § 2 Kodeksu, jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki. Z kolei – stosownie do art. 179 § 1 ww. Kodeksu – dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, w 2011 r. Pan E.W. (Pożyczkodawca – wspólnik/udziałowiec Wnioskodawcy) udzielił pożyczki Wnioskodawcy (dalej zwanym Spółką) w wysokości 100.000 zł (zwrot do 31 grudnia 2021 r.), a następnie

29 października 2012 r. pożyczki w wysokości 1.200.000 zł (zwrot do 31 grudnia 2022 r.), które w całości zostały przeznaczone na pokrycie długów Spółki.

Ponieważ Spółka nie działa i wspólnicy zamierzają zakończyć jej działanie poprzez likwidację została podjęta decyzja o konwersji całej kwoty pożyczki w wysokości 1.300.000 zł na dopłaty do kapitału, co pozwoli na umorzenie pożyczki i na zlikwidowanie Spółki.

W tym celu do dnia 31 maja 2021 r. zostanie zmieniona umowa Spółki w zakresie § 15 ust. 1, w ten sposób, że otrzyma brzmienie: "Wspólnicy mogą zostać zobowiązani do wniesienia dopłat, których wartość nie może przekroczyć 1.300.000 zł”. W § 15 ust. 2 umowy Spółki zostanie dodane na końcu zdanie: "W przypadku przeznaczenia dopłat na pokrycie strat, dopłaty nie zostaną zwrócone”.

Po zmianie umowy spółki opisanej w pkt 1 Pożyczkodawca nabędzie pozostałe 232 udziały, w związku z czym stanie się jedynym wspólnikiem Spółki.

Po zmianie umowy spółki (pkt 1) i nabyciu 232 udziałów (pkt 2) Zgromadzenie wspólników (z udziałem jedynego wspólnika) podejmie uchwałę zobowiązującą wspólnika do dopłaty w wysokości 1.300.000 zł na pokrycie strat, co pozwoli na dokonanie konwersji pożyczki 1.300.000 zł na dopłaty o tej samej wysokości i w konsekwencji na umorzenie całej pożyczki.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro od dwóch opisanych we wniosku pożyczek Spółka zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych to w przypadku konwersji tych pożyczek na dopłaty, nie będzie konieczności zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przewidzianego w art. 7 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w wysokości 0,5% wartości dopłat.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność wniesienia dopłat do spółki kapitałowej stanowi zmianę umowy spółki i podlega obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wniesienie dopłat poprzez konwersje udzielonych wcześniej pożyczek na kapitał zapasowy nie zostało również objęte zwolnieniem od podatku, ponieważ stosownie do cytowanego już art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnieniu od podatku podlegają jedynie umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W przywołanym zwolnieniu nie ma więc mowy o wniesieniu dopłat, pokrytych z wcześniej udzielonej pożyczki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podjęcie uchwały o wniesieniu dopłat do spółki (Wnioskodawcy) przez jedynego jej udziałowca – Pana E.W. będzie stanowić zmianę umowy tej spółki, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki, spowoduje po stronie Wnioskodawcy – stosownie do art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek ten powstanie w oparciu o przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Pod pojęciem dokonania czynności cywilnoprawnej należy rozumieć podjęcie uchwały o wniesieniu dopłaty.

Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt, że kwoty, które zostaną wniesione do Spółki w ramach dopłat pochodzą z opodatkowanych – jak twierdzi Wnioskodawca – podatkiem od czynności cywilnoprawnych udzielonych wcześniej pożyczek. Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartych wcześniej umów pożyczek – jeśli w istocie były opodatkowane

i nie korzystały ze zwolnienia określonego w art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – było związane z odrębnymi kwestiami opodatkowania, które nie pozostają w korelacji z opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnej zmiany umowy spółki w postaci wniesienia dopłat. Nie można tych sytuacji postawić obok siebie jako jednej i tej samej przyczyny opodatkowania tej samej czynności.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.