Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1213/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-13
Teza: mając na względzie powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż dochód z tytułu udziału w spółce stanowiącej słowacki zakład Wnioskodawcy powinien być opodatkowany na terytorium Republiki Słowackiej. Jednocześnie uzyskany dochód będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; spółki-spółka komandytowa; Słowacja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 17.09.2012 r. (data wpływu 20.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego (udziałów) do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego (udziałów) do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik planuje rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Republiki Słowackiej. Działalność będzie prowadzona w formie prawnej określonej w prawie słowackim jako komanditna spoloćnost’, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej (zwanej dalej SKS). SKS jest spółką osobową z osobowością prawną. Podatnik w ramach SKS będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, ponoszącym pełną odpowiedzialność za zobowiązania SKS i uprawnionym do jej reprezentacji. Wspólnikiem SKS o odpowiedzialności ograniczonej do kwoty 250,00 euro będzie spółka prawa słowackiego utworzona w formie „s.r.o.”(czyli odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Zgodnie z prawem słowackim SKS jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków. Art. 2 słowackiej ustawy o podatku dochodowym z 4 grudnia 2003 r. obejmuje każdy podmiot prawa posiadający siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji (m. in. SKS) nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Zgodnie ze słowackimi regulacjami podatkowymi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się dla SKS jako odrębnego podmiotu. Od tak ustalonej podstawy odejmuje się część przypadającą na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, określoną proporcjonalnie do ich udziałów w zysku SKS wskazanych w umowie spółki.

Kwota pozostała po odjęciu udziału w zysku przypadającego na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności jest dochodem SKS i podlega opodatkowaniu na poziomie spółki. Natomiast wyłączona z podstawy opodatkowania SKS kwota przypadająca wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód tych wspólników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W efekcie w odniesieniu do dochodów SKS przypadających na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności to ci wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego. Ponieważ Wnioskodawca nie jest słowackim rezydentem podatkowym, art. 16 ust. 3 słowackiej ustawy o podatku dochodowym traktuje moje dochody z tytułu udziału w SKS jako dochody osiągane z położonego na terytorium Słowacji zakładu, tj. zrównuje je z dochodami z prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Słowacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód Podatnika uzyskiwany w związku z udziałem w SKS będzie w Polsce zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 7 UPO zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Z kolei słowackie przepisy podatkowe uznają dochody uzyskiwane przez wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności słowackich spółek osobowych za odrębną kategorię dochodów z działalności gospodarczej (art. 6 ust. 1 lit. d słowackiej ustawy o podatku dochodowym). Osoby niebędące słowackimi rezydentami podatkowymi podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Słowacji. Prawo słowackie wskazuje przy tym kategorie dochodów, co do których obowiązuje domniemanie, że są osiągane na terytorium Słowacji. Dochodem objętym tym domniemaniem jest m.in. dochód osiągany poprzez położony na Słowacji stały zakład (ang. permanent establishment). Słowacka ustawa o podatku dochodowym wskazuje, że dochody wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności słowackich spółek osobowych, nie będących słowackimi rezydentami podatkowymi, są uznawane za dochody osiągane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym. Zatem przyszłe dochody Podatnika z tytułu udziału w SKS w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, traktowane będą przez słowackie przepisy podatkowe jako dochody z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu położonego na terytorium Słowacji, co wobec uprawnienia przysługującego Słowacji, zgodnie z art. 7 UPO, skutkować będzie ich opodatkowaniem w całości wyłącznie słowackim podatkiem dochodowym. Natomiast Polska, na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a UPO, zwolni przedmiotowe dochody z opodatkowania polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu udziału w takiej spółce należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy z dnia 18 sierpnia 1994 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131)

Wskazać należy, iż pomocnym w interpretacji tej umowy może być tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Zasady i sposób opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej wykonywanej przy utrzymywaniu "zakładu" na terytorium Słowacji określają postanowienia art. 7 wymienionej umowy.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są wprawdzie źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 powoływanej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, w rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat oraz,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w spółce osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej, odpowiednika polskiej spółki komandytowej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż prowadzona przez Wnioskodawcę - polskiego rezydenta podatkowego działalność w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej będzie stanowić słowacki zakład tej osoby w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Należy dodać, iż w opisanej sytuacji, tj. gdy działalność prowadzona jest na terytorium Słowacji za pośrednictwem "zakładu", dochód z tej działalności podlega opodatkowaniu według przepisów obowiązujących w tym państwie. W konsekwencji przyjąć należy, że dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu udziału w tej spółce, stanowić będą dla niego dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 ww. umowy mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji.

Mając na uwadze okoliczność, iż źródło dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w tej spółce będzie położone na terytorium Republiki Słowackiej, do określenia zasad opodatkowania tego dochodu niezbędne jest odwoływanie się do postanowień art. 24 ust. 1 lit. a) ww. umowy.

W rozpatrywanym przypadku w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania w Polsce, należy więc zastosować art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a powoływanej umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Słowacji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień litery b) i ustępu 3, zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik o którym mowa w art. 3 ust. 1 oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu zgodnie z ust. 1 osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym w Polsce dochód z tytułu działalności prowadzonej na terytorium Słowacji podlegał będzie opodatkowaniu z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania zawartej w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy tzn. z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na względzie powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż dochód z tytułu udziału w spółce stanowiącej słowacki zakład Wnioskodawcy powinien być opodatkowany na terytorium Republiki Słowackiej. Jednocześnie uzyskany dochód będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.