Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.319.2025.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-05
Teza: Ustalenie miejsca świadczenia usług związanych z
transportem lotniczym pasażerów, zastosowanie 0% stawki
podatku VAT dla tych usług oraz rozpoznanie i zadeklarowanie
importu usług.
Słowa kluczowe: import-import usług
przewóz-przewóz osób
stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
transport-transport międzynarodowy
transport-transport powietrzny
świadczenie-miejsce świadczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług transportu
pasażerów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 4. Szczególne
przypadki zastosowania stawki 0%-Stawka podatku 0% -
usługi transportu międzynarodowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 9
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28f-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 1-pkt 23
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 3-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 5-pkt 4
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 17 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ustalenia miejsca świadczenia usług związanych z
    transportem lotniczym pasażerów, zastosowania 0% stawki podatku VAT dla tych usług
    oraz rozpoznania i zadeklarowania importu usług. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku
    od towarów i usług (dalej: VAT). Przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest Pozostała
    działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD: 79.90.C).
    W ramach powadzonej działalności Wnioskodawczyni pośredniczy w czarterowaniu
    samolotów. Wnioskodawczyni sama nie eksploatuje samolotów, nie jest przewoźnikiem,
    ani nie świadczy usług transportu lotniczego. Wnioskodawczyni nie ponosi
    odpowiedzialności za transport Klientów oraz poniesione przez nich szkody. W praktyce
    Wnioskodawczyni nabywa m.in. usługi wynajmu/czarteru środków transportu lotniczego
    (samolotów) dostarczane przez firmy lotnicze.
    Opisane wyżej usługi nabywane są przez Wnioskodawczynię (tj. nabywa je w swoim
    imieniu), ale na rachunek osób trzecich. Po ich zakupie, od dostawców usług
    czarterowych, Wnioskodawczyni sprzedaje je na rzecz ich faktycznych beneficjentów
    (Klientów Wnioskodawczyni).
    Zgodnie z zapotrzebowaniem faktycznych beneficjentów usług czarterowych – tj. Klientów
    Wnioskodawczyni, środki transportu czarterowane/najmowane przez Wnioskodawczynię
    odbywają loty na trasach międzynarodowych tj. trasach, na których miejsce startu/wylotu i
    /lub miejsce lądowania/przylotu znajduje się poza Polską lub też na trasach krajowych tj.
    trasach, w ramach których miejsce startu i lądowania znajduje się w Polsce, są również
    trasy, na których miejsce startu/wylotu jest w Polsce zaś lądowania/przylotu poza Polską
    oraz odwrotnie. Przykładowe zestawienie tras oraz podmiotów czarterujących jest
    następujące:

    Czarterujący (Firma)  Lot z / Lot do
    Unia (Francja)  Unia - Wewnątrz kraju w Polsce (... -> ...)
    Unia (Francja)  Unia/Wewnątrz kraju we Francji (... -> ...)
    Unia (Francja)  Unia (Polska -> Niemcy)
    Unia (Francja)  Unia (Niemcy -> Polska)
    Unia (Francja)  Z Unii - Poza Unię (Niemcy -> Zjednoczone Emiraty Arabskie)
    Unia (Włochy)  Z Poza Unii do Unii (Zjednoczone Emiraty Arabskie -> Włochy)
    Unia (Włochy)  Z Poza Unii do Poza Unii (Zjednoczone Emiraty Arabskie -> Szwajcaria)
    Unia (Włochy)  Unia - Wewnątrz kraju w Polsce (... -> ...)
    Unia (Francja)  Unia/Wewnątrz kraju we Francji (... -> ...)
    Unia (Włochy)  Unia (Polska -> Niemcy)
    Unia (Włochy)  Unia (Niemcy ->Polska)
    Unia (Włochy)  Z Unii - Poza Unię (Niemcy -> Zjednoczone Emiraty Arabskie)
    Unia (Włochy)  Z Poza Unii do Unii (Zjednoczone Emiraty Arabskie -> Niemcy)
    Unia (Włochy)  Poza Unią (Zjednoczone Emiraty Arabskie -> Szwajcaria)
    Poza Unią (Wielka  Unia - Wewnątrz kraju w Polsce (... -> ...)
    Brytania)
    Poza Unią (Wielka  Unia/Wewnątrz kraju we Francji (... -> ...)
    Brytania)
    Poza Unią (Wielka  Unia (Polska -> Niemcy)
    Brytania)
    Poza Unią (Wielka  Unia (Niemcy -> Polska)
    Brytania)
    Poza Unią (Wielka  Z Unii - Poza Unię (Niemcy -> Zjednoczone Emiraty Arabskie)
    Brytania)
    Poza Unią (Wielka  Z Poza Unii do Unii (Zjednoczone Emiraty Arabskie -> Niemcy)
    Brytania)
    Poza Unią (Szwajcaria)  Unia - Wewnątrz kraju w Polsce (...->...)
    Poza Unią (Szwajcaria)  Unia/Wewnątrz kraju we Francji (... -> ...)
    Poza Unią (Szwajcaria)  Unia (Polska - Niemcy)
    Poza Unią (Szwajcaria)  Unia (Niemcy-Polska)
    Poza Unią (Szwajcaria)  Z Unii - Poza Unię (Niemcy -> Zjednoczone Emiraty Arabskie)
    Wnioskodawczyni posiada dokumentację transakcji w postaci faktur zawierających dane
    dostawcy usługi czarteru/najmu oraz trasę przelotu tj. miejsce wylotu i miejsce przylotu.
    Wnioskodawczyni posiada również kopie koncesji lub certyfikatów przewoźników
    lotniczych uprawnionych do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym,
    na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa siedziby danego
    przewoźnika.
    Wnioskodawczyni przy prowadzeniu działalności nabywa usługi od przewoźników
    lotniczych w transporcie międzynarodowym, których siedziby są poza Polską tj. poza
    terytoriom kraju. Nabywa również usługi od przewoźników lotniczych posiadających
    siedzibę w Polsce.
    Nadto Wnioskodawczyni wskazuje również, że:
      1) Wnioskodawczyni ma siedzibę na terytorium Polski.
      2) Wnioskodawczyni zawiera umowy z przewoźnikami. Konkretnie umowa jest zawarta
        z pośrednikiem lotniczym na czarter prywatnego samolotu na określony termin,
        określoną trasę oraz sprecyzowaną ilość pasażerów. Przewoźnik samolotu
        zobowiązany jest do usługi czarteru prywatnego samolotu, pozycjonowanie
        samolotu do miejsca startu według umowy czarteru, zorganizowanie lotu włącznie

        z załatwieniem wszystkich pozwoleń związanych z danym lotem Klienta,
        organizowanie załogi, cateringu, obsługi na lotniskach z/do których lot się odbywa.
        Opisane wyżej usługi nabywane są przez Wnioskodawczynię, ale sprzedawane
        dalej na rachunek osób trzecich tj. Klientów Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni
        pełni funkcję pośrednika pomiędzy Klientem a przewoźnikiem.
        Wnioskodawczyni wyjaśnia, że główne postanowienia umowy wskazują, że:
        - Wnioskodawczyni organizuje transport lotniczy poprzez czarter samolotów
          powietrznych od Operatora, działając jako pośrednik w imieniu i na rzecz
          Czarterującego.
        - Wnioskodawczyni sama nie eksploatuje statków powietrznych, nie jest
          przewoźnikiem umownym ani pośrednim i nie świadczy usług transportu
          lotniczego. Wnioskodawczyni nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie
          przewozu przez Operatora, ani za działania lub zaniechania Operatora lub
          osób działających w jego imieniu.
        - Wnioskodawczyni nie ponosi odpowiedzialności za obrażenia ciała lub śmierć, ani
          za szkody majątkowe wynikające z działania lub zaniechania Operatora lub
          Czarterującego lub osób trzecich powstałych w związku z Lotem.
        - Czarterujący wyznacza Wnioskodawczynię jako swojego agenta do
          zorganizowania Lotu poprzez wyczarterowanie Samolotu od Operatora. W
          związku z tym Czarterujący upoważnia Wnioskodawczynię do zawarcia umowy
          przewozu lub czarteru (w tym również akceptacji ogólnych warunków) z
          Operatorem, w imieniu i na rzecz Czarterującego („Umowa Przewozu”).
      3) Wnioskodawczyni nabywa prawo do wykorzystania samolotu wyłącznie w
        określonym terminie, na określonej trasie i określonej ilości pasażerów, zgodnie z
        zawartą umową. Innymi słowy ma prawo do wykorzystania samolotu wyłącznie w
        określony terminie i tracie, chyb że Klient poprosi o zmianę terminu lub trasy.
        Wówczas Wnioskodawczyni występuje z prośbą do przewoźnika lotniczego o
        zmianę. Przewoźnik może zgodzić się lub nie, w zależności od ich grafiku lotów.
        Przewoźnik może zażądać dodatkowej opłaty, wszystko zależy od wnioskowanej
        zmiany. Innymi słowy zmiana terminu i trasy wymaga zmiany umowy z
        przewoźnikiem i jego zgody.
      4) Przewoźnicy lotniczy udostępniają samolot w stanie „gotowym do lotu” (wraz z
        załogą i paliwem). Samolot jest wynajmowany na poszczególne trasy, nie na ilość
        dni. Loty z reguły trwają jeden lub dwa dni.
      5) Klientami Wnioskodawczyni może być każdy:
        - osoba fizyczna z Polski lub z zagranicy (z UE lub poza UE)
        - Firmy z lub poza Polski z siedzibą działalności gospodarczej oraz stałym miejscem
          prowadzenia działalności gospodarczej, dla której są świadczone te usługi.
        - biura podróży z lub poza Polski
        - Inne podmioty z lub poza Polski organizujące przelot grup ludzi (z lub poza Polski).
        Każdy Klient otrzymuje bilet lotniczy (brief lotu) od przewoźnika na określoną trasę
        przewozu z danymi pasażerów na danym locie. Na bilecie są dane Klienta.
      6) Klienci Wnioskodawczyni są zróżnicowani.
        Część Klientów jest podatnikami w rozumieniu art. 28a VAT. Niektórzy Klienci to
        osoby fizyczne lub prawne z UE lub poza UE.
        Część Klientów to osoby fizyczne z UE lub poza UE nie prowadzą działalności
        gospodarczej. Inni Klienci to osoby prawne z poza UE. Niektórzy prowadzą
        działalność w UE albo w Polsce. Brak jest ograniczeń w tym zakresie co do
        obsługiwanych osób.

      7) Przewoźnicy lotniczy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium
        Polski spełniają kryteria i znajdują się na liście przewoźników lotniczych Urzędu
        Lotnictwa Cywilnego w Dzienniku Urzędowym Urzędu Lotnictwa Cywilnego.
      8) Obsługiwane przez Wnioskodawczynię loty odbywają się z różnych lokalizacji. Trasa
        wyznaczana jest przez przewoźnika, u którego Wnioskodawczyni nabywa usługę.
        Trasa może przebiegać przez terytorium kraju jeżeli tak postanowi przewoźnik.
      9) Usługi nabywane przez Wnioskodawczynię są sprzedawane w takim kształcie w
        jakim je nabywa od przewoźników.
    Wnioskodawczyni oczekuje odpowiedzi na pytania wskazane poniżej w szczególności
    chodzi o opodatkowanie świadczonych przez nią usług, które świadczy na rzecz swoich
    Klientów, w opisanym przez nią stanie faktycznym.
    Pytania
      1. Jakie jest miejsce świadczenia usług przez Wnioskodawczynię w sytuacjach opisanych
        w treści wniosku, nabywanych od przewoźników lotniczych wykonujących głównie
        przewozy w transporcie międzynarodowym, w szczególności:
        1.1. Przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do Polski (terytorium
          kraju);
        1.2. Przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do innego kraju UE;
        1.3. Przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do państwa trzeciego tj.
          poza UE;
        1.4. Przy locie wykonywanym z terytorium UE do Polski (terytorium kraju);
        1.5. Przy locie wykonywanym z terytorium państwa trzeciego do Polski (terytorium
          kraju);
        1.6. Przy locie wykonywanym z terytorium UE do państwa trzeciego;
        1.7. Przy locie wykonywanym z terytorium państwa trzeciego na terytorium UE, ale
          nie do Polski;
        1.8. Przy locie wykonywanym z terytorium UE do innego państwa na terytorium UE;
        1.9. Przy locie wykonywanym z terytorium państwa trzeciego na terytorium innego
          państwa trzeciego?
      2. Jaką stawkę VAT obowiązana jest zastosować Wnioskodawczyni w sytuacjach
        opisanych w stanie faktycznym w wariantach wskazanych w pytaniu nr 1?
      3. Jaką stawkę VAT obowiązana jest zastosować Wnioskodawczyni, gdy świadczy usługi
        na rzecz Klientów (nabywców) niebędących podatnikami podatku od towarów i
        usług w wariantach wskazanych w pytaniu nr 1?
      4. Czy z tytułu zakupu od Kontrahenta (dostawcy usług tj. przewoźników lotniczych
        wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym), jako podmiotu
        nieposiadającego w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca
        prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni obowiązana jest
        rozpoznać i zadeklarować import usług?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawczyni:
      1. Miejsce świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług krótkoterminowego
    wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie
    oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Ust. 2 ww. przepisu stanowi z kolei, że przez
    krótkoterminowy wynajem środków transportu rozumie się ciągłe posiadanie środka
    transportu lub korzystania z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku

    jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni. Powyższe przepisy wynikają
    z zaimplementowania do ustawy o VAT postanowień art. 56 Dyrektywy 2006/112/WE z 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej:
    Dyrektywa VAT).
    Szczegółowe regulacje dotyczące opodatkowania usług wynajmu środków transportu
    zawarte są również w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15
    marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy VAT (dalej:
    rozporządzenie UE), który to akt ma bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    Unii Europejskiej i - odmiennie niż to ma miejsce w przypadku unijnych dyrektyw - nie
    wymaga dodatkowej implementacji do przepisów krajowych. Z rozporządzenia tego
    wynika jednoznacznie, że na potrzeby przepisów dotyczących ustalania miejsca
    świadczenia usług wynajmu:
      - „środek transportu” obejmuje pojazdy, mechaniczne lub inne, a także innego rodzaju
        wyposażenie urządzenia służące do przewozu osób lub rzeczy z miejsca na miejsce,
        w tym przeznaczone do ciągnięcia, przesuwania lub pchania przez pojazdy, i
        zasadniczo zaprojektowane oraz faktycznie nadające się do wykorzystania w celu
        transportu, przy czym pojęcie to obejmuje w szczególności statki powietrzne (art. 38
        ust. 1 i ust. 2 lit. e) rozporządzenia UE);
      - „miejscem, w którym środek transportu jest faktycznie oddawany do dyspozycji
        najemcy” jest miejsce, w którym najemca lub osoba trzecia działająca w jego imieniu
        przejmuje nad nim fizyczne posiadanie (art. 40 rozporządzenia UE).
    Z powyższego wynika, że miejscem świadczenia usług krótkoterminowego
    (nieprzekraczającego 30 dni) wynajmu środków transportu lotniczego jest miejsce, w
    którym najemca lub osoba trzecia działająca w jego imieniu przejmuje nad nim fizyczne
    posiadanie.
    W opinii Wnioskodawczyni, wskazane powyżej regulacje mają zastosowanie przy ustalaniu
    miejsca świadczenia usług czarteru samolotów dostarczanych przez Kontrahenta,
    będących przedmiotem niniejszego wniosku, z uwagi na fakt, że:
    - czarterowane samoloty są „środkami transportu”, którym to pojęciem posługują się
        zarówno ustawa o VAT, jak i regulacje unijne (Dyrektywa VAT i rozporządzenie UE);
    - usługa czarteru stanowi usługę wynajmu krótkoterminowego (tekst jedn.: ciągłe
        posiadanie samolotu przez Wnioskodawczynię/ww. osoby trzecie nie przekracza 30
        dni).
    Zatem, przechodząc do określenia miejsca świadczenia usługi na podstawie art. 28j
    ustawy o VAT, w przypadku, gdy środek transportu lotniczego oddawany jest do
    dyspozycji na terenie Polski (tekst jedn.: samolot jest „podstawiany”, a tym samym
    oddawany Spółce w fizyczne posiadanie na terenie Polski), miejscem świadczenia takiej
    usługi jest Polska. Jeśli natomiast strony ustalą, że samolot ma być postawiony do
    dyspozycji Klienta Wnioskodawczyni poza Polską (np. gdy osoby, które mają znaleźć się na
    jego pokładzie, przebywają w danym momencie poza Polską i tam podstawiany jest
    samolot), miejsce świadczenia usługi jest poza terytorium kraju.
    W rezultacie, jeżeli miejsce świadczenia usługi czarteru środka transportu lotniczego
    określone zgodnie z powyższymi zasadami, przypada w Polsce, to z uwagi na fakt, iż
    Kontrahenci Wnioskodawczyni nie posiadają na terytorium kraju siedziby działalności
    gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na podstawie
    art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tego
    tytułu jest Wnioskodawczyni. Transakcja taka stanowi dla niej import usług, o którym
    mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.
    W innych przypadkach, tj. gdy określone zgodnie z ww. przepisami miejsce świadczenia
    przedmiotowej usługi przypada poza Polską - Wnioskodawczyni nie jest obowiązana do
    rozliczania VAT z tytułu tej transakcji i deklarowania jej dla potrzeb VAT w Polsce.

    Powyższe stanowi odpowiedź i stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oznaczonej jako
    pytanie nr 4 niniejszego Wniosku.
    Powyższe reguły mają odpowiednie zastosowanie w przypadku odsprzedaży przez
    Wnioskodawczynię ww. usług na rzecz podmiotów Klientów Wnioskodawczyni, będących
    w tym zakresie faktycznymi beneficjantami usługi dostarczanej przez Kontrahenta. Wynika
    to w szczególności z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (stanowiącego implementację art. 28
    Dyrektywy VAT), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym
    imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że
    ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Regulacja ta dotyczy, więc w
    szczególności sytuacji, w której Wnioskodawczyni, działając we własnym imieniu, nabywa
    usługi od Kontrahenta, przy czym faktycznym beneficjentem usługi w tym zakresie nie jest
    Wnioskodawczyni, ale inny podmiot (Klient), który będzie z tego tytułu obciążany przez
    Wnioskodawczynię i korzysta z danej usługi, uprzednio nabytej przez Wnioskodawczynię.
    W takim przypadku, mimo że Wnioskodawczyni nie realizuje/wykonuje samodzielnie
    żadnych usług, na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT przyjmuje się fikcję prawną, iż to
    Wnioskodawczyni nabyła, a następnie sama wyświadczyła usługę polegającą na wynajmie
    środka transportu lotniczego. Tym samym do usług dostarczanych przez
    Wnioskodawczynię na rzecz podmiotów trzecich (Klientów) zastosowanie będą miały
    odpowiednie regulacje zawarte w art. 28j ustawy o VAT. Jeśli więc w ramach sprzedawanej
    na rzecz danego podmiotu (Klienta) usługi, przejęcie fizycznego posiadania nad środkiem
    transportu przez najemcę nastąpi w Polsce, jej sprzedaż przez Wnioskodawczynię
    podlegać będzie opodatkowaniu VAT w Polsce i powinno być zadeklarowane przez
    Wnioskodawczynię jako sprzedaż usług opodatkowanych VAT w Polsce.
    W innych sytuacjach niż opisane powyżej, tj. w przypadku oddania środka transportu do
    dyspozycji Klienta poza Polską, miejsce świadczenia usług jest poza Polską (terytoriom
    kraju). Zatem sprzedaż usługi przez Wnioskodawczynię nie powinna być wówczas
    deklarowana przez Wnioskodawczynię dla potrzeb VAT w Polsce.
    W przypadku usług, dla których miejsce świadczenia przypada w Polsce, aktualne staje się
    ustalenie właściwej stawki VAT.
    Reasumując i odnosząc powyższe rozważania do pytania nr 1 zadanego we wniosku, w
    ocenie Wnioskodawczyni miejscem świadczenia usług jest:
      4.1. Terytorium kraju tj. Polska - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do
        Polski (terytorium kraju);
      4.2. Terytorium kraju tj. Polska - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do
        innego kraju UE;
      4.3. Terytoriom kraju tj. Polska - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do
        państwa trzeciego tj. poza UE;
      4.4. Terytorium państwa UE, z którego następuje start - przy locie wykonywanym z
        terytorium UE do Polski (terytorium kraju);
      4.5. Terytorium państwa trzeciego, z którego następuje start - przy locie wykonywanym
        z terytorium państwa trzeciego do Polski (terytorium kraju);
      4.6. Terytorium państwa UE, z którego następuje start - przy locie wykonywanym z
        terytorium UE do państwa trzeciego;
      4.7. Terytorium państwa trzeciego, z którego następuje start - przy locie wykonywanym
        z terytorium państwa trzeciego na terytorium UE, ale nie do Polski;
      4.8. Terytorium państwa UE, z którego następuje start - przy locie wykonywanym z
        terytorium UE do innego państwa na terytorium UE;
      4.9. Terytorium państwa trzeciego, z którego następuje start - przy locie wykonywanym
        z terytorium państwa trzeciego na terytorium innego państwa trzeciego.
      2. Stawka VAT.
        2.1. Usługi czarteru nabywane przez Wnioskodawczynię.

    Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 13 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się
    do usług najmu, dzierżawy, leasingu lub czarteru środków transportu lotniczego oraz
    najmu, dzierżawy, leasingu lub czarteru wyposażenia tych środków wykorzystywanych
    przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie
    międzynarodowym. Regulacja ta stanowi implementację art. 148 lit. f Dyrektywy VAT.
    Przy tym, na podstawie art. 83 ust. 1f ustawy o VAT, przez „przewoźników lotniczych
    wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym” rozumie się m.in.
    przewoźników lotniczych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na
    terytorium kraju:
      1. uprawnionych do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym na
        podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa siedziby tego
        przewoźnika, w szczególności koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego, lub
      2. wpisanych na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w
        transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa siedziby
        danego przewoźnika.
    Z powyższego wynika, że 0% stawka VAT ma zastosowanie pod warunkiem łącznego
    spełnienia następujących przesłanek:
      - dostarczane usługi polegają m.in. na najmie/czarterze środków transportu (np.
        lotniczego) i
      - środki te wykorzystywane są przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie
        przewozy w transporcie międzynarodowym.
    Wnioskodawczyni wskazuje, że w przypadku usług dostarczanych przez Kontrahentów
    spełnione są oba powyższe warunki. Po pierwsze, przedmiotowe usługi stanowią usługi
    wynajmu/czarteru środków transportu lotniczego. Po drugie, Kontrahenci
    Wnioskodawczyni posiadają stosowne koncesje lub certyfikaty przewoźnika lotniczego
    uprawnionych do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym, na
    podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa siedziby tego przewoźnika.
    Wnioskodawczyni dalej wskazuje, że na podstawie art. 83 ust. 1a ustawy o VAT, przez
    „przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie
    międzynarodowym” rozumie się również przewoźników lotniczych posiadających siedzibę
    działalności gospodarczej na terytorium kraju: u których udział:
      1) przychodów z działalności w transporcie międzynarodowym w przewozach ogółem,
      2) zrealizowanej liczby lotów w transporcie międzynarodowym w przewozach ogółem,
      3) liczby pasażerów lub ilości przewożonych towarów, lub ilości przewożonych
        przesyłek w transporcie międzynarodowym w przewozach ogółem
    - wynosił w każdej z tych trzech kategorii w poprzednim roku podatkowym co najmniej
    60%.
    Zgodnie z art. 83 ust. 1c ustawy o VAT listę przewoźników lotniczych spełniających ww.
    kryteria opisane w art. 83 ust. 1a ustawy o VAT ogłasza Prezes Urzędu Lotnictwa
    Cywilnego.
    Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do usług dostarczanych przez
    kontrahentów na rzecz Wnioskodawczyni zastosowanie ma stawka 0% VAT, przy czym -
    zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy o VAT - jej zastosowanie jest dodatkowo uzależnione od
    prowadzenia przez podatnika (Wnioskodawczynię) dokumentacji, z której jednoznacznie
    wynika, że czynności zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w art. 83
    ust. 1 pkt 13 ustawy o VAT. Dokumentację, o której mowa w tym przepisie, mogą stanowić
    wszelkie dowody, które łącznie, bezpośrednio lub pośrednio, potwierdzają, że usługa
    stanowi usługę najmu/czarteru środka transportu lotniczego, który jest wykorzystywany
    przez „przewoźnika lotniczego wykonującego głównie przewozy w transporcie
    międzynarodowym” w rozumieniu art. 83 ust. 1f ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawczyni,
    posiadane przez nią dokumenty, tj. certyfikaty przewoźników (kontrahentów)

    uprawniające ich do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym oraz
    faktury wystawiane przez Kontrahentów potwierdzające charakter dostarczanych przez
    nich usług oraz towarzysząca zleceniu korespondencja email-owa, spełniają ww. wymogi i,
    jako takie, są podstawą do stosowania przez Wnioskodawczynię 0% stawki VAT w
    przypadku, gdy dochodzi do ich importu na terytorium kraju.
    Przy tym, zgodnie z uwagami zwartymi w pkt 1 powyżej, a odnoszącymi się do miejsca
    świadczenia przedmiotowych usług, w sytuacji gdy miejsce to zostanie ustalone jako
    przypadające na terytorium kraju (Polski), wspomniana preferencyjna stawka VAT ma
    zastosowanie w odniesieniu do całej wartości świadczenia, jako podlegającej
    opodatkowaniu VAT w Polsce. A więc bez względu na trasę/trasy lotów faktycznie
    odbytych w ramach danej usługi czarteru, tj. czy były one międzynarodowe (na trasach, na
    których miejsce startu/wylotu i/lub miejsce lądowania/przylotu znajdowało się poza
    Polską), czy też krajowe (trasach, w ramach których miejsce startu i lądowania znajduje się
    w Polsce). Powyższe wynika z faktu, iż art. 83 ust. 1 pkt 13 ustawy o VAT w żaden sposób
    nie odnosi się do faktycznego sposobu wykorzystania czarterowanego środka transportu
    (pokonanych przy jego użyciu tras), zaś pojęcie „transportu międzynarodowego” pojawia
    się wyłącznie jako warunek ogólny w odniesieniu do osoby przewoźnika lotniczego, jako
    podmiotu wykonującego głównie przewozy w takim transporcie, wszakże niekoniecznie
    przy użyciu danego środka transportu.
      2.2. Usługi czarteru sprzedawane przez Wnioskodawczynię.
    Tak jak zostało to wykazane powyżej, w sytuacji odsprzedaży usług przez podatnika
    przyjmuje się fikcję prawną, iż podatnik ten nabył, a następnie wyświadczył identyczną
    usługę (zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT). Z tego względu, usługa odsprzedaży przez
    Wnioskodawczynię, powinna być opodatkowana według takich samych zasad, jakie mają
    zastosowanie przy jej świadczeniu na rzecz Wnioskodawczyni przez kontrahentów.
    Dotyczy to również stawki VAT.
    Innymi słowy do usług dostarczanych przez Wnioskodawczynię na rzecz Klientów
    zastosowanie powinna mieć 0% stawka VAT.
    Podsumowując rozważania z punktu 2.1. i 2.2. i odpowiadając na pytanie w pkt 2 oraz pkt
    3 wniosku w ocenie Wnioskodawczyni, gdy dokonuje ona sprzedaży usług, tj. usług najmu,
    dzierżawy, leasingu lub czarteru środków transportu lotniczego oraz najmu, dzierżawy,
    leasingu lub czarteru wyposażenia tych środków wykorzystywanych przez przewoźników
    lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym (zarówno w
    rozumieniu art. 83 ust. 1a jaki ust. 1f ustawy o VAT), winna stosować stawkę podatku:
      1.1. 0% - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do Polski (terytorium
        kraju);
      1.2. 0% - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do innego kraju UE;
      1.3. 0% - przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do państwa trzeciego tj.
        poza UE;
      1.4. 0% - przy locie wykonywanym z terytorium UE do Polski (terytorium kraju);
      1.5. Czynność nie podlega opodatkowaniu - przy locie wykonywanym z terytorium
        państwa trzeciego do Polski (terytorium kraju);
      1.6. 0% - przy locie wykonywanym z terytorium UE do państwa trzeciego;
      1.7. Czynność nie podlega opakowaniu - przy locie wykonywanym z terytorium
        państwa trzeciego na terytorium UE, ale nie do Polski;
      1.8. 0% - przy locie wykonywanym z terytorium UE do innego państwa na terytorium
        UE;
      1.9. Czynność nie podlega opodatkowaniu - przy locie wykonywanym z terytorium
        państwa trzeciego na terytorium innego państwa trzeciego.
    Precyzując stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 i nr 3 w treści Wniosku, w
    ocenie Wnioskodawczyni, ww. stawki należy stosować zarówno do podatników

    zarejestrowanych VAT w Polsce (na terytorium kraju) lub UE, jak również wobec osób
    fizycznych niebędących podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce lub krajach UE.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Natomiast stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:
      Przez terytorium Unii Europejskiej - rozumie się przez to terytoria państw
      członkowskich Unii Europejskiej (...).
    Z kolei terytorium państwa trzeciego to, zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy:
      Terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.

    Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o
    podatku od towarów i usług. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:
      - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
      - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona
    czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne
    świadczenie usług.
    Zatem, dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas,
    gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną
    usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty
    stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach
    stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata
    powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za
    wykonanie tego świadczenia.
    Przy czym, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń
    określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy
    stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być
    zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.
    Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
    UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:
      W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej
      osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i
      wyświadczył te usługi.
    Odnosząc się zatem do treści art. 8 ust. 2a ustawy, który wprowadza zasadę, że w
    przypadku gdy podmiot „pośredniczy”, pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym
    usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył
    taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają
    wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności
    faktycznych.
    Wspomniana „fikcja prawna”, wynikająca z art. 8 ust. 2a ustawy, znajduje zastosowanie w
    sytuacji, gdy dany podmiot pośredniczący w rzeczywistości nie jest konsumentem
    ostatecznym usługi, a jedynie przyjmuje się wtedy założenie, że taką usługę nabył od
    podmiotu świadczącego, a następnie sam ją wyświadczył na rzecz osoby trzeciej.
    Jak już zostało wskazane w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług odsprzedaż
    nabytej uprzednio usługi na inny podmiot (Użytkownika) nie może być więc potraktowane
    inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania
    podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest, co do zasady,
    opodatkowanie danej usługi z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT dla tej usługi.
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi, od tego bowiem zależy,
    czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu tym podatkiem w Polsce, czy też nie.

    Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.
    Regulacje prawne w zakresie określania miejsca świadczenia usług, zostały zawarte w
    ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy
    świadczeniu usług”.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta
    ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej wynikającej z
    art. 15 ust. 2 ustawy, w myśl tego artykułu:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą
    zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione
      są następujące warunki:
      a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
      przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
      zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
      b) usługobiorcą jest:
      - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w
      art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
      zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
      - w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
      miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju -
      podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
      którym mowa w art. 15,
      - w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
      siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
      którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana
      lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

    Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy:
      Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy
      usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca
      lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.
    W myśl art. 17 ust. 2 ustawy:
      W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący
      dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
    Ww. przepisy wprowadzają mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na
    opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie ww. mechanizmu z regulacjami w
    zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu opodatkowanie usług w miejscu
    ich konsumpcji.
    Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług - rozumie się przez to
      świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o
      którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zatem z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz
    podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział
    szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik
    będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak
    usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej,
    miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej.
    Natomiast zgodnie z generalną zasadą określoną w art. 28c ust. 1 ustawy, dotyczącą
    miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, w rozumieniu
    art. 28a ustawy:
      Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest
      miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z
      zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i 3
      oraz art. 28h–28n.
    Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje w zakresie miejsca świadczenia. Jedną
    z takich kategorii są usługi transportu pasażerów, dla których zgodnie z art. 28f ust. 1
    ustawy:

      Miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się
      transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.
    Z powyższego wynika zatem, że co do zasady, w przypadku usług transportu pasażerów,
    miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest miejsce, w którym odbywa się transport, z
    uwzględnieniem pokonanych odległości, niezależne od miejsca siedziby podatnika
    świadczącego usługę (firmy transportowej) lub nabywcy usługi.
    Jednakże w odniesieniu do ściśle określonych środków transportu, w przypadku których
    zastosowanie klucza kilometrowego mogłoby stanowić trudność dla podatników,
    ustawodawca ustalił, że miejscem świadczenia jest terytorium kraju.
    I tak zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r.
    w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce
    dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1328 ze zm.)
    zwanego dalej „rozporządzeniem”:
      W przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług
      międzynarodowego transportu osób miejscem świadczenia tych usług jest
      terytorium kraju.
    Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Przepis ust. 1 nie narusza przepisów obowiązujących w innych państwach
      członkowskich Unii Europejskiej
    Powyższa zasada ma zastosowanie do podatników podatku od towarów i usług
    świadczących przedmiotowe usługi.
    Ponadto w myśl art. 28j ust. 1 – ust. 3 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest
      miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji
      usługobiorcy.
      Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1,
      rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres
      nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres
      nieprzekraczający 90 dni.
      Miejscem świadczenia usług polegających na wynajmie, innym niż wynajem
      krótkoterminowy, środków transportu na rzecz podmiotów niebędących
      podatnikami jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce
      zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, z zastrzeżeniem ust. 4.
    Na podstawie art. 28d ustawy:
      Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez
      pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym
      dokonywana jest podstawowa transakcja.
    Ustawa nie precyzuje definicji środka transportu, za wyjątkiem pojęcia nowego środka
    transportu, którego definicja zawarta jest w art. 2 pkt 10 ustawy. Zgodnie jednak z art. 38
    Rozporządzenia Wykonawczego Rady Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego
    środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE, termin ten obejmuje pojazdy,
    mechaniczne lub inne, a także innego rodzaju wyposażenie i urządzenia służące do
    przewozu osób lub rzeczy z miejsca na miejsce, w tym przeznaczone do ciągnięcia,
    przesuwania lub pchania przez pojazdy, i zasadniczo zaprojektowane oraz faktycznie
    nadające się do wykorzystania w celu transportu. Przepis ten zawiera również, w ust. 2,
    niewyłączną, przykładową listę takich środków transportu. Obejmuje ona m.in. pojazdy
    lądowe, takie jak samochody, motocykle, rowery, trójkołowce oraz pojazdy turystyczne,
    statki, statki powietrzne.
    Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

      Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.
      120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Według art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków
      wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie
      Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872)
      określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień
      31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych
      przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie
      Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi
      Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został
      przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych
      przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości
      produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka
      podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i
      art. 138i ust. 4, wynosi 23%.
    Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w
      Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu
      obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31
      października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.
    Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub
    zwolnienie od podatku.
    Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy,
      Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu
      międzynarodowego.
    Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy:
      Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23,
      rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu
      morskiego, lotniczego i kolejowego:
      a) z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
      b) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
      c) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium
      kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).
    W myśl art. 83 ust. 4 ustawy:
      Nie jest usługą, o której mowa w ust. 3, przewóz osób lub towarów w przypadku gdy
      miejsce wyjazdu (nadania) i miejsce przyjazdu (przeznaczenia) tych osób lub
      towarów znajduje się na terytorium kraju, a przewóz poza terytorium kraju ma
      wyłącznie charakter tranzytu.
    Z treści art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy wynika, że przez usługi transportu rozumie się przewóz
    lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego,
    kolejowego z jednego miejsca do drugiego.
    Stosownie do art. 83 ust. 5 pkt 4 ustawy:
      Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt
      23, są w przypadku transportu osób - międzynarodowy bilet lotniczy, promowy,
      okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu
      dla konkretnego pasażera.

    Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym podatnikiem zarejestrowanym w Polsce dla
    celów podatku od towarów i usług. Siedzibę ma Pani na terytorium Polski. W ramach
    powadzonej działalności pośredniczy Pani w czarterowaniu samolotów. Nabywa Pani m.in.
    usługi wynajmu/czarteru środków transportu lotniczego (samolotów) dostarczane przez
    firmy lotnicze. Usługi te nabywa Pani w swoim imieniu, ale na rachunek osób trzecich. Po
    ich zakupie, od dostawców usług czarterowych, sprzedaje je Pani na rzecz ich faktycznych
    beneficjentów (Klientów Pani).
    Zgodnie z zapotrzebowaniem Klientów, środki transportu czarterowane/najmowane przez
    Panią odbywają loty na trasach międzynarodowych tj. trasach, na których miejsce startu
    /wylotu i/lub miejsce lądowania/przylotu znajduje się poza Polską lub też na trasach
    krajowych tj. trasach, w ramach których miejsce startu i lądowania znajduje się w Polsce,
    są również trasy, na których miejsce startu/wylotu jest w Polsce zaś lądowania/przylotu
    poza Polską oraz odwrotnie.
    Posiada Pani dokumentację transakcji w postaci faktur zawierających dane dostawcy
    usługi czarteru/najmu oraz trasę przelotu tj. miejsce wylotu i miejsce przylotu. Posiada
    Pani również kopie koncesji lub certyfikatów przewoźników lotniczych uprawnionych do
    wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym, na podstawie odpowiedniego
    aktu właściwego organu państwa siedziby danego przewoźnika.
    Nabywa Pani usługi od przewoźników lotniczych w transporcie międzynarodowym,
    których siedziby są poza Polską tj. poza terytoriom kraju oraz posiadających siedzibę w
    Polsce. Przewoźnicy lotniczy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium
    Polski spełniają kryteria i znajdują się na liście przewoźników lotniczych Urzędu Lotnictwa
    Cywilnego w Dzienniku Urzędowym Urzędu Lotnictwa Cywilnego.
    Zawiera Pani umowy z przewoźnikami. Konkretnie umowa jest zawarta z pośrednikiem
    lotniczym na czarter prywatnego samolotu na określony termin, określoną trasę oraz
    sprecyzowaną ilość pasażerów. Przewoźnik samolotu zobowiązany jest do usługi czarteru
    prywatnego samolotu, pozycjonowanie samolotu do miejsca startu według umowy
    czarteru, zorganizowanie lotu włącznie z załatwieniem wszystkich pozwoleń związanych z
    danym lotem Klienta, organizowanie załogi, cateringu, obsługi na lotniskach z/do których
    lot się odbywa. Usługi te nabywane są przez Panią, ale sprzedawane dalej na rachunek
    osób trzecich tj. Klientów Pani. Pełni Pani funkcję pośrednika pomiędzy Klientem a
    przewoźnikiem.
    Główne postanowienia umowy wskazują, że organizuje Pani transport lotniczy poprzez
    czarter samolotów powietrznych od Operatora, działając jako pośrednik w imieniu i na
    rzecz Czarterującego. Sama Pani nie eksploatuje statków powietrznych, nie jest
    przewoźnikiem umownym ani pośrednim i nie świadczy usług transportu lotniczego. Nie
    ponosi Pani odpowiedzialności za wykonanie przewozu przez Operatora, ani za działania
    lub zaniechania Operatora lub osób działających w jego imieniu. Nie ponosi Pani
    odpowiedzialności za obrażenia ciała lub śmierć, ani za szkody majątkowe wynikające z
    działania lub zaniechania Operatora lub Czarterującego lub osób trzecich powstałych w
    związku z Lotem. Czarterujący wyznacza Panią jako swojego agenta do zorganizowania
    Lotu poprzez wyczarterowanie Samolotu od Operatora. W związku z tym Czarterujący
    upoważnia Panią do zawarcia umowy przewozu lub czarteru (w tym również akceptacji
    ogólnych warunków) z Operatorem, w imieniu i na rzecz Czarterującego („Umowa
    Przewozu”).
    Nabywa Pani prawo do wykorzystania samolotu wyłącznie w określonym terminie, na
    określonej trasie i określonej ilości pasażerów, zgodnie z zawartą umową. Innymi słowy
    ma Pani prawo do wykorzystania samolotu wyłącznie w określony terminie i tracie, chyb
    że Klient poprosi o zmianę terminu lub trasy. Wówczas występuje Pani z prośbą do
    przewoźnika lotniczego o zmianę. Przewoźnik może zgodzić się lub nie, w zależności od
    ich grafiku lotów. Przewoźnik może zażądać dodatkowej opłaty, wszystko zależy od
    wnioskowanej zmiany. Innymi słowy zmiana terminu i trasy wymaga zmiany umowy z

    przewoźnikiem i jego zgody. Przewoźnicy lotniczy udostępniają samolot w stanie
    „gotowym do lotu” (wraz z załogą i paliwem). Samolot jest wynajmowany na poszczególne
    trasy, nie na ilość dni. Loty z reguły trwają jeden lub dwa dni.
    Trasa wyznaczana jest przez przewoźnika, u którego nabywa Pani usługę. Trasa może
    przebiegać przez terytorium kraju jeżeli tak postanowi przewoźnik. Usługi nabywane przez
    Panią są sprzedawane w takim kształcie w jakim je nabywa od przewoźników.
    Klientem może być każdy: osoba fizyczna z Polski lub z zagranicy (z UE lub poza UE), firmy
    z lub poza Polski z siedzibą działalności gospodarczej oraz stałym miejscem prowadzenia
    działalności gospodarczej, dla której są świadczone te usługi, biura podróży z lub poza
    Polski, inne podmioty z lub poza Polski organizujące przelot grup ludzi (z lub poza Polski).
    Każdy Klient otrzymuje bilet lotniczy (brief lotu) od przewoźnika na określoną trasę
    przewozu z danymi pasażerów na danym locie. Na bilecie są dane Klienta. Część Klientów
    jest podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. Niektórzy klienci to osoby fizyczne lub
    prawne z UE lub poza UE. Część Klientów to osoby fizyczne z UE lub poza UE nie prowadzą
    działalności gospodarczej. Inni klienci to osoby prawne z poza UE. Niektórzy prowadzą
    działalność w UE albo w Polsce. Brak jest ograniczeń w tym zakresie co do obsługiwanych
    osób.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 wniosku, w celu ustalenia miejsca
    świadczenia i opodatkowania w pierwszej kolejności należy ustalić jaka usługa jest
    świadczona na rzecz Klientów. Przy określaniu z jaką konkretnie usługą mamy do
    czynienia warto mieć na uwadze specyfikę danego świadczenia i obowiązki ciążące na
    stronach umowy, w szczególności rodzaj i charakter składających się na daną usługę
    czynności. Kwestie te, zgodnie z zasadą swobody zawierania umów, regulowane są w
    zawieranych przez strony umowach cywilnoprawnych, jednakże nie mogą one naruszać
    obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Chcąc ocenić charakter
    świadczonych usług oprócz specyfiki tych świadczeń należy również odwołać się do
    definicji pojęć, a w dalszej kolejności w celu określenia miejsca świadczenia i
    opodatkowania należy wziąć pod uwagę opisane schematy tj. na jakich trasach (od
    którego do którego punktu) ma miejsce transport osób.
    Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku Języka Polskiego PWN, słowo „transport”
    oznacza „przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji”, „środki lokomocji
    służące do przewozu ludzi i ładunków”, „ogół środków i działań związanych z przewozem
    ludzi i ładunków”. Celem usługi transportowej jest więc, co do zasady, stricte
    przemieszczanie osób lub towarów. Trzeba tu mieć na uwadze, że zgodnie ze Słownikiem
    Języka Polskiego, czarter to wynajem statku lub samolotu na określony kurs lub czas. W
    sytuacji gdy środek transportu zostanie wyczarterowany na okres do 90 dni i będzie to
    okres ciągły - czarter ten będzie stanowił usługę krótkoterminowego wynajmu środków
    transportu, a miejscem świadczenia usługi będzie kraj, w którym zostanie on faktycznie
    oddany do dyspozycji usługobiorcy. Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i
    usług nie zawiera definicji „biletu”. Zgodnie z definicją językową, „bilet” należy rozumieć
    jako „kartonik z odpowiednim nadrukiem, uprawniający posiadacza do wejścia gdzieś lub
    do określonej usług” (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl).
    Według art. 16 ustawy z 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1262):
      1. Umowę przewozu zawiera się przez nabycie biletu na przejazd przed
      rozpoczęciem podróży lub spełnienie innych określonych przez przewoźnika lub
      organizatora publicznego transportu zbiorowego warunków dostępu do środka
      transportowego, a w razie ich nieustalenia - przez samo zajęcie miejsca w środku
      transportowym.
      2. Na bilecie, o którym mowa w ust. 1, umieszcza się:
      1) nazwę przewoźnika lub organizatora publicznego transportu zbiorowego;
      2) relację lub strefę przejazdu;
      3) wysokość należności za przejazd;

      4) zakres uprawnień pasażera do ulgowego przejazdu.
      3. Na bilecie mogą być umieszczane inne informacje, w tym dane osobowe pasażera,
      jeżeli jest to niezbędne dla przewoźnika lub organizatora w regularnym przewozie
      osób.
      4. Dane i informacje, o których mowa w ust. 2 i 3, zapisywane są w pamięci
      elektronicznej biletu, jeżeli bilet ma formę elektroniczną.
    Ponadto WSA w Bydgoszczy z 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 266/11, wskazał, że:
    „(...) bilet należy rozumieć szeroko pod względem formy nawet do tego stopnia, że istnieje
    on jedynie wirtualnie, zatem na potrzeby niniejszej sprawy należy uznać, że bilet to dowód
    na to, że zawarto umowę przewozu. Po jednej jej stronie stoi klient skarżącego, po drugiej
    przewoźnik, a skarżący jest pośrednikiem, którego czynności uznane są jako
    opodatkowane stawką 0%.
    W przypadku biletu elektronicznego właściwie rzeczowo nikt nie pozostaje w jego
    posiadaniu. (...) Skoro w uzgodnionym z prawem unijnym, uregulowaniu podatku VAT,
    ustalono dla usług jakie świadczył skarżący, stawkę 0%, to wymogi formalne by
    zastosować tę stawkę muszą pozostawać w zgodzie z zasadą proporcjonalności. Inaczej
    mówiąc wymóg dokumentowania nie może być zbyt formalistyczny czy uciążliwy dla
    podatnika. Przede wszystkim nie może pozbawiać go praw a priori. Jeżeli powszechną
    praktyką staje się generowanie biletów elektronicznych, gdzie co do zasady nie ma już
    biletu w formie kartonika, a bilet pozostaje często elementem świata wirtualnego, co
    więcej podatnik występuje w układzie w roli pośrednika, to należało się zastanowić, jak w
    takim wypadku wnioskodawca może udowodnić świadczenie usług, o których mowa w
    ust. 1 pkt 23 w zgodzie z art. 83 ust. 5 pkt 4 ustawy VAT. Istotą tego zapisu jest bilet a nie
    posiadanie go przez skarżącego. W takim wypadku nie ma przeszkód, by przyjąć, że jeśli
    podatnik posiada dowody na to, że istniał międzynarodowy bilet lotniczy – dowód
    zawarcia umowy przewozu, to nie ma przeszkód by skarżący stosował stawkę ustaloną w
    art. 83 ustawy o VAT”.
    Mając na uwadze powołane przepisy prawa w odniesieniu do przedstawionych
    okoliczności sprawy w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że skoro nabywa Pani usługi
    transportu lotniczego pasażerów czy to od krajowych przewoźników lotniczych czy od
    zagranicznych przewoźników lotniczych, na określonych trasach ich przebiegu, (którego
    beneficjentami są Klienci Pani), a następnie dokonuje ich odsprzedaży na rzecz tych
    Klientów, to biorąc pod uwagę brzmienie powołanego wyżej art. 8 ust. 2a ustawy należy
    uznać, że Pani jako podmiot dokonujący odsprzedaży tych usług, traktowana jest jako
    usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi. Tym samym, w analizowanej
    sprawie na gruncie ustawy występuje odpłatne świadczenie usług. Pani bowiem – jak
    wynika z treści wniosku – działa w imieniu własnym lecz na rachunek Klienta, a zatem Pani
    nabywa i sprzedaje Klientom usługi pasażerskiego transportu lotniczego. Mimo tego, że
    zawarta umowa nazwana jest umową na czarter prywatnego samolotu to w opisywanym
    przypadku nie dochodzi ani do usług najmu statku powietrznego wraz z załogą, ani do
    dzierżawy, leasingu ani czarteru zarówno środka transportu lotniczego ani jego
    wyposażenia, gdyż nie ma Pani prawa do dowolnego wykorzystania statku powietrznego
    przez przewoźnika lotniczego, lecz wyłącznie w określonym terminie, na określonej trasie i
    określonej ilości pasażerów. Należy również zauważyć, że nie zawiera Pani z Klientem, ani
    przewoźnikiem lotniczym umowy pośrednictwa w sprzedaży usług lotniczego transportu
    pasażerskiego. Nie występuje w roli pośrednika między stronami a zawarta umowa nie
    jest umową trójstronną, która byłaby zawierana między przewoźnikiem lotniczym a
    Klientem, z udziałem Pani, lecz jest to umowa zawierana bezpośrednio przez Panią z
    Klientem, gdzie przewoźnik lotniczy występuje w roli kontraktowej tylko z Panią. Po
    zakupie przez Panią usługi transportu lotniczego pasażerów od przewoźników lotniczych
    sprzedaje je Pani na rzecz ich faktycznych beneficjentów (Klientów). Zatem nie dokonuje
    Pani zakupu od przewoźników lotniczych usług czarteru tylko samych środków transportu
    lotniczego lub czarteru wyposażenia tych środków, lub wynajmu środków transportu
    lotniczego wraz z załogą, ale nabywa Pani spersonalizowane usługi dotyczące lotu danym

    samolotem określonych pasażerów. Jest Pani zobowiązana do zapewnienia usługi
    pasażerskiego transportu lotniczego dla Klienta poprzez zakup takiej usługi u
    zagranicznego lub krajowego przewoźnika lotniczego, a następnie jej odsprzedaż w stanie
    nieprzetworzonym na rzecz Klienta. Zatem należy zgodzić się z Panią, że do opisywanych
    przypadków ma zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy, w ramach których nabywa Pani od
    przewoźnika lotniczego, a następnie w stanie nieprzetworzonym świadczy na rzecz Klienta
    wcześniej nabytą usługę pasażerskiego transportu lotniczego. W związku z powyższym dla
    świadczenia Pani powinny mieć zastosowanie reguły właściwe dla usług pasażerskiego
    transportu lotniczego.
    Pani wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia miejsca świadczenia nabywanych przez Panią
    usług pasażerskiego transportu lotniczego od przewoźników lotniczych posiadających
    siedzibę działalności gospodarczej w Polsce oraz poza terytoriom kraju, przy locie
    wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do Polski (terytorium kraju). Zatem w tej sytuacji
    nabywa Pani ww. usługi od przewoźników lotniczych, gdy miejsce startu/wylotu i miejsce
    lądowania/przylotu znajduje się na trasach krajowych, a następnie odsprzedaje je Pani na
    rzecz Klientów będących podatnikami lub Klientów niebędących podatnikami.
    Mając na uwadze opisany powyżej przebieg trasy świadczonej usługi pasażerskiego
    transportu lotniczego zakupionej przez Panią od przewoźnika lotniczego na rzecz Klienta
    należy stwierdzić, że zastosowanie znajdzie art. 28f ust. 1 ustawy, w myśl którego
    miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem
    pokonanych odległości. Co do zasady, w przypadku usług transportu pasażerów,
    miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest miejsce, w którym odbywa się transport, z
    uwzględnieniem pokonanych odległości, niezależne od miejsca siedziby podatnika
    świadczącego usługę (firmy transportowej) lub nabywcy usługi. Zatem przepis ten będzie
    miał zastosowanie niezależnie od tego czy Klient, na rzecz którego świadczona jest przez
    Panią usługa transportu pasażerów to osoba fizyczna nieprowadząca działalności
    gospodarczej mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski lub zagranicą lub
    podmiot prowadzący działalność gospodarczą będący podatnikiem mający miejsce
    zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski lub zagranicą. W tej sytuacji ważny jest
    przebieg trasy, na którym odbywa się transport pasażerów. W przedmiotowym przypadku
    jest to transport lotniczy po terytorium Polski. Tym samym należy stwierdzić, że skoro
    trasa przelotu odbywa się po terytorium Polski to miejscem świadczenia, a zarazem
    opodatkowania w myśl art. 28f ust. 1 ustawy jest Polska.
    Przedmiotem Pani wątpliwości jest również kwestia ustalenia miejsca świadczenia
    nabywanych przez Panią od przewoźników lotniczych usług pasażerskiego transportu
    lotniczego przy locie wykonywanym z:
      a) Polski (terytorium kraju) do innego kraju UE,
      b) Polski (terytorium kraju) do państwa trzeciego tj. poza UE;
      c) terytorium UE do Polski (terytorium kraju),
      d) terytorium państwa trzeciego do Polski (terytorium kraju).
    Zatem są to scenariusze lotu z miejsca wylotu na terytorium Polski do miejsca przylotu
    poza terytorium Polski lub z miejsca wylotu poza terytorium Polski do miejsca przylotu na
    terytorium Polski. Usługi te nabywa Pani od przewoźników lotniczych posiadających
    siedzibę działalności gospodarczej w Polsce oraz poza terytoriom kraju, które odsprzedaje
    Pani na rzecz Klienta będącego podatnikiem lub Klienta niebędącego podatnikiem.
    W celu ustalenia miejsca świadczenia i opodatkowania usługi pasażerskiego transportu
    lotniczego, które Pani nabywa od polskiego jak i zagranicznego przewoźnika lotniczego
    należy zauważyć, że w opisanym schemacie możliwe są scenariusze lotu z miejsca wylotu
    na terytorium Polski do miejsca przylotu poza terytorium Polski lub z miejsca wylotu poza
    terytorium Polski do miejsca przylotu na terytorium Polski. Tak opisany przebieg
    pasażerskiego transportu lotniczego w myśl art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy stanowi usługi
    transportu międzynarodowego osób. Skoro usługa świadczona przez Panią na rzecz

    Klienta stanowi usługi transportu międzynarodowego to w tych przypadkach ma
    zastosowanie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, z którego wynika, że miejscem świadczenia
    usług transportu międzynarodowego osób jest terytorium kraju. Zatem miejscem
    świadczenia a zarazem opodatkowania pasażerskiego transportu lotniczego
    międzynarodowego przy lotach wykonywanych z Polski (terytorium kraju) do innego kraju
    UE, Polski (terytorium kraju) do państwa trzeciego tj. poza UE, terytorium UE do Polski
    (terytorium kraju) oraz terytorium państwa trzeciego do Polski (terytorium kraju) jest
    Polska.
    Nabywa Pani również usługi pasażerskiego transportu lotniczego od przewoźników
    lotniczych posiadających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce oraz poza terytoriom
    kraju, przy locie wykonywanym z:
      a) terytorium UE do państwa trzeciego,
      b) terytorium państwa trzeciego na terytorium UE, ale nie do Polski,
      c) terytorium UE do innego państwa na terytorium UE,
      d) terytorium państwa trzeciego na terytorium innego państwa trzeciego.
    Zatem w tej sytuacji nabywa Pani usługi od przewoźników lotniczych, gdy miejsce startu
    /wylotu i miejsce lądowania/przylotu znajduje się poza Polską, a następnie odsprzedaje je
    Pani na rzecz Klientów będących podatnikami lub Klientów niebędących podatnikami.
    Odnosząc się do Pani wątpliwości odnośnie miejsca świadczenia, a co za tym idzie
    opodatkowania ww. usług, niezależnie od tego czy usługa nabywana jest od krajowego
    przewoźnika lotniczego, czy od zagranicznego przewoźnika lotniczego, a Pani dokona
    odsprzedaży tej usługi na rzecz Klienta to należy stwierdzić, że nie są to usługi transportu
    międzynarodowego w myśl art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że
    nabywane usługi dotyczą przewozu osób między krajami poza terytorium Polski bez
    odcinka na terytorium kraju. Nie są zatem spełnione przesłanki, o których mowa w art. 83
    ust. 3 pkt 2 ustawy. Skoro nabywane przez Panią od przewoźników lotniczych (polskich i
    zagranicznych) usługi pasażerskiego transportu lotniczego między krajami poza
    terytorium Polski bez odcinka na terytorium kraju, które Pani odsprzeda na rzecz Klienta
    nie są międzynarodowym transportem osób, gdyż nie spełniają zawartej w ustawie
    definicji, to w tych sytuacjach nie ma zastosowania cytowany i powoływany przepis § 3 ust.
    1 pkt 1 rozporządzenia, z którego wynika, że miejscem świadczenia usług transportu
    międzynarodowego osób jest terytorium kraju. Zatem do określenia miejsca świadczenia
    ww. opisanych usług znajdzie reguła wynikająca z art. 28f ust. 1 ustawy. W związku z
    powyższym miejsce świadczenia usługi związanej z wykonaniem pasażerskiego transportu
    lotniczego między krajami UE i państw trzecich, państw trzecich i krajów UE (ale nie
    Polski), państwami UE, państwami trzecimi, bez odcinka na terytorium Polski, znajduje się
    w krajach gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Zatem
    miejsce świadczenia a zarazem opodatkowania ww. usługi pasażerskiego transportu
    lotniczego jest w krajach, na których odbywa się transport. Tym samym usługi te nie są
    opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
    W odniesieniu do kwestii objętych zakresem pytania nr 2 i 3 należy stwierdzić, że
    ustawodawca przewidział dla usług transportu międzynarodowego 0% stawkę podatku
    przy spełnieniu warunków (obowiązków) dokumentacyjnych wynikających z art. 83 ust. 5
    pkt 4 ustawy.
    Jak wyżej wskazano usługi pasażerskiego transportu lotniczego, które Pani nabywa, a
    następnie odsprzedaje na rzecz Klientów, w przypadku lotu z miejsca wylotu na
    terytorium Polski do miejsca przylotu poza terytorium Polski lub z miejsca wylotu poza
    terytorium Polski do miejsca przylotu na terytorium Polski stanowi usługę transportu
    międzynarodowego osób. Miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania pasażerskiego
    transportu lotniczego międzynarodowego przy ww. lotach jest Polska.
    W analizowanej sprawie – jak Pani wskazała – posiada Pani dokumentację transakcji w
    postaci faktur zawierających dane dostawcy usługi oraz trasę przelotu tj. miejsce wylotu i

    miejsce przylotu. Posiada Pani również kopie koncesji lub certyfikatów przewoźników
    lotniczych uprawnionych do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym,
    na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa siedziby danego
    przewoźnika. Każdy Klient otrzymuje bilet lotniczy (brief lotu) od przewoźnika na
    określoną trasę przewozu z danymi pasażerów na danym locie. Tym samym
    międzynarodowy bilet lotniczy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę
    przewozu dla konkretnego pasażera, spełnia przesłankę dokumentu stanowiącego dowód
    świadczenia usługi, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 4 ustawy i tym samym uprawnia
    Panią do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla tych usług zgodnie z art.
    83 ust. 1 pkt 23 ustawy.
    Natomiast w przypadku nabywanej przez Panią usługi pasażerskiego transportu
    lotniczego od przewoźników lotniczych, a następnie odsprzedawanej przez Panią na rzecz
    Klientów, przy locie wykonywanym z Polski (terytorium kraju) do Polski (terytorium kraju)
    nie ma Pani możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, o której mowa
    w art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, bowiem nie stanowi usługi transportu międzynarodowego.
    Tym samym w tej sytuacji ww. usługa podlega opodatkowaniu według właściwej stawki
    podatku VAT dla tej usługi.
    Z kolei- jak wyżej wskazano - nabywane przez Panią usługi pasażerskiego transportu
    lotniczego od przewoźników lotniczych, a następnie odsprzedawane przez Panią na rzecz
    Klientów, przy locie między krajami UE i państw trzecich, państw trzecich i krajów UE (ale
    nie Polski), państwami UE, państwami trzecimi, bez odcinka na terytorium Polski nie są
    opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
    Należy wskazać, że w okolicznościach sprawy ustalenie wysokości stawki podatku VAT dla
    nabywanej, a następnie odsprzedawanej przez Panią na rzecz Klientów, usługi
    pasażerskiego transportu lotniczego jest niezależne od tego czy Klient, na rzecz którego
    świadczona jest przez Panią ww. usługa to osoba fizyczna nieprowadząca działalności
    gospodarczej mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski lub zagranicą czy też
    podmiot prowadzący działalność gospodarczą będący podatnikiem mający miejsce
    zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski bądź zagranicą.
    W kwestii objętej zakresem pytania nr 4 należy wskazać, że Pani wątpliwości dotyczą
    ustalenia czy nabywając usługi pasażerskiego transportu lotniczego od przewoźników
    lotniczych nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jest Pani obowiązana rozpoznać i
    zadeklarować import usług.
    Należy zauważyć, że warunkiem zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w
    związku z importem usług od podmiotów zagranicznych jest spełnienie przesłanek
    zarówno w odniesieniu do usługodawcy, jak i usługobiorcy. Istotne jest również ustalenie
    miejsca świadczenia nabywanych usług, bowiem o imporcie usług, po spełnieniu
    przesłanek wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, możemy mówić wtedy, gdy
    miejscem świadczenia usług jest terytorium Polski. Zatem dotyczy to sytuacji nabywanej
    przez Panią usługi pasażerskiego transportu lotniczego od przewoźników lotniczych, w
    przypadku lotu wykonywanego z Polski (terytorium kraju) do Polski (terytorium kraju), z
    Polski (terytorium kraju) do innego kraju UE, Polski (terytorium kraju) do państwa
    trzeciego, terytorium UE do Polski oraz terytorium państwa trzeciego do Polski (terytorium
    kraju).
    Zatem, aby rozpoznać import usług muszą być spełnione następujące warunki:
      - miejsce świadczenia usługi znajduje się w Polsce,
      - usługodawca jest podatnikiem nieposiadającym siedziby oraz stałego miejsca
        prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski,

      - usługobiorca natomiast powinien posiadać w Polsce siedzibę lub stałe miejsce
        prowadzenia działalności gospodarczej albo być osobą prawną niebędącą
        podatnikiem, która jest zarejestrowana lub obowiązana do rejestracji jako podatnik
        VAT.
    W przedmiotowej sprawie ww. przesłanki są spełnione. Zatem w przypadku nabycia przez
    Panią usługi pasażerskiego transportu lotniczego, dla której miejscem świadczenia jest
    terytorium kraju, od przewoźników lotniczych nieposiadających w Polsce siedziby
    działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jest
    Pani obowiązana zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy rozpoznać i zadeklarować import usług.
    Natomiast w sytuacjach, gdy miejsce świadczenia usługi pasażerskiego transportu
    lotniczego znajduje się poza terytorium kraju, to wówczas nie jest Pani obowiązana do
    rozliczania podatku VAT w Polsce.
    W związku z powyższym oceniając całościowo Pani stanowisko w zakresie pytania
    oznaczonego we wniosku nr 1, 2, 3 i 4 uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponosi Pani ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Zauważyć należy, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej
    sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W
    przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutek
    prawny wyłącznie dla Pani.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pani do interpretacji.

    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.