Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.18.2020.3.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-21
Teza: Preferencyjne opodatkowanie całości dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 29 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2020 r. (data nadania 16 maja 2020 r., data wpływu 19 maja 2020 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4011.18.2020.1.SJ 0114-KDIP2-2.4010.35.2020.1.SJ z dnia 9 kwietnia 2020 r. (data nadania 10 kwietnia 2020 r., data odbioru 16 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł:

1.  Umowę o współpracy ze spółką akcyjną (dalej „Spółka A” lub „A”), na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz A usługi w zakresie:
    *   analiz i konsultacji związanych z wytwarzaniem oprogramowania,
    *   opracowywania oprogramowania lub modułów tego oprogramowania.

Z tytułu wykonania umowy Wnioskodawcy przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie za każdy dzień świadczenia usług.

W ranach powyższego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na A, z chwilą powstania jakiegokolwiek rezultatu prac stanowiącego utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wszelkie prawa autorskie obejmujące wszystkie pola eksploatacji - w tym również prawa autorskie do kodów źródłowych każdego utworu, będącego programem komputerowym.

Spółka A prowadzi działalność w zakresie tworzenia i sprzedaży oprogramowania do obsługi siłowni, klubów i sieci fitness.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz A obejmują:

1.  samodzielne tworzenie i rozwój aplikacji (w tym aplikacji mobilnych na telefony) oraz modułów tego oprogramowania, umożliwiających użytkownikom oprogramowania w szczególności: zarządzanie ich klubami fitness, procesowanie płatności od klubowiczów, zarządzanie retencją, generowanie raportów, obsługę stanowisk sprzedaży oraz kiosków samoobsługowych dla klientów B2C, samodzielną rezerwację zajęć oraz zakup usług i kontraktów, integrację fizycznych urządzeń zewnętrznych (jak drukarki fiskalne i urządzenia kontroli dostępu) lub
2.  rozwijanie (udoskonalanie) istniejących rozwiązań, w tym stworzonych przez inne osoby niż Wnioskodawca – w szczególności poprzez dodanie nowych funkcjonalności, dotyczących procesów, które wcześniej nie były obsługiwane przez dane oprogramowanie.

Co do zasady aplikacje i moduły oprogramowania tworzone lub rozwijane przez Wnioskodawcę stanowią elementy oprogramowania oferowanego przez A na sprzedaż jako gotowy produkt, niemniej jednak w niektórych przypadkach usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują również dostosowywanie aplikacji do potrzeb konkretnych klientów. Oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z A stanowi infrastrukturę opartą o chmurę obliczeniową (cloud computing), oferowaną w model dystrybucji „software as a service” – co oznacza, że klienci nie muszą nabywać oprogramowania na nośnikach materialnych, tylko nabywają usługę stale aktualizowanego i rozwijanego stosownie do potrzeb rynkowych oprogramowania. Przy czym dokonywane przez Wnioskodawcę zmiany (ulepszenia) istniejących rozwiązań (modułów, aplikacji) nie mają charakteru rutynowego, lecz służą poszerzeniu ich funkcjonalności lub użyteczności.

Ponadto, usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują także analizę biznesową oraz udoskonalanie stworzonych przez niego lub przez inne osoby modułów oprogramowania w reakcji na zmiany na rynku oraz nowe potrzeby klientów wynikające z postępu technologicznego.

1.  Umowę o współpracy ze spółką akcyjną (dalej „Spółka B” lub „B”), na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz B usługi w zakresie opracowywania oprogramowania lub modułów tego oprogramowania.

Z tytułu wykonania umowy Wnioskodawcy przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie za każdą godzinę świadczenia usług.

W ranach powyższego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na B, z chwilą powstania jakiegokolwiek rezultatu prac stanowiącego utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wszelkie prawa autorskie obejmujące wszystkie pola eksploatacji – w tym również prawa autorskie do kodów źródłowych każdego utworu, będącego programem komputerowym.

Spółka B. prowadzi działalność m.in. w zakresie tworzenia i sprzedaży oprogramowania ułatwiającego archiwizację wiadomości mailowych.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz B. obejmują:

1.  samodzielne wytwarzanie modułów tego oprogramowania, służącego przetwarzaniu w celach archiwizacji, bardzo dużych wolumenów poczty email dla serwerów pocztowych Exchange; oprogramowanie umożliwia tworzenie archiwum wiadomości w czasie rzeczywistym oraz w znacznym stopniu zmniejsza wielkość skrzynek pocztowych, zapewniając płynniejsze działanie,
2.  rozwijanie (udoskonalanie) istniejących rozwiązań, w tym stworzonych przez inne osoby niż Wnioskodawca - w szczególności poprzez dodanie nowych funkcjonalności, dotyczących procesów, które wcześniej nie były obsługiwane przez dane oprogramowanie.

Co do zasady moduły oprogramowania tworzone lub rozwijane przez Wnioskodawcę stanowią elementy oprogramowania oferowanego przez B. na sprzedaż jako gotowy produkt, niemniej jednak w niektórych przypadkach usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują również dostosowywanie oprogramowania do potrzeb konkretnych klientów.

Należy podkreślić, że oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach umowy z B jest jedynym dostępnym na rynku europejskim oprogramowaniem, które pozwala archiwizować i deduplikować, tzn. eliminować powtarzające się wiadomości w serwerach pocztowych Exchange na tak dużą skalę.

Przy czym dokonywane przez Wnioskodawcę zmiany (ulepszenia) istniejących rozwiązań (modułów, aplikacji) nie mają charakteru rutynowego, lecz służą poszerzeniu ich funkcjonalności lub użyteczności.

Opisane powyżej działania obejmują całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie umów zawartych z A i B, tzn. poza opisanymi działaniami Wnioskodawca nie wykonuje w ramach opisanych umów żadnych innych czynności.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Niezależnie od niej prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie afektów prac badawczo-rozwojowych.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o następujące informacje.

Odnosząc się do pytań dotyczących doprecyzowania opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że pytanie nr 1 – czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania spełnia definicję „działalności badawczo-rozwojowej” w myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – nie dotyczy elementu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, lecz oceny prawnej: wykładni przywołanego przepisu i jego zastosowania (subsumpcji) do stanu opisanego we wniosku.

Powyższa uwaga odnosi się również do pytania nr 6 (dotyczącego wskazania momentu, od kiedy prowadzę działalność badawczo-rozwojową) oraz pytań nr 8 i 14, dotyczących wskazania rodzaju osiąganego przeze mnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Warunkiem uznania że Wnioskodawca uzyskuje taki dochód jest bowiem uprzednie przesądzenie, że prowadzę działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co jak wspomniano, stanowi ocenę prawną przedstawionego stanu faktycznego.

Tymczasem dokonanie oceny prawnej (interpretacji ww. przepisu i zastosowania w przedstawiony stanie faktycznym) leży w kompetencji organu wydającego interpretację indywidualną, dla którego ocena przedstawiona przez Wnioskodawcę nie jest wiążąca.

Ad. 1 W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania spełnia definicję „działalności badawczo-rozwojowej” w myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad 2. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje, ulepsza produkty, procesy i usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od procesów istniejących.

Ad 3. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie lub jego rozwój/modyfikacja stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wraz własnej twórczości intelektualnej).

Ad 4. Autorskie prawa do części oprogramowania podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad 5. Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za okres od dnia 1 stycznia 2019 r. do czasu zakończenia prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności w zakresie opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ad 6. Działalność badawczo-rozwojową (zgodnie z przedstawiony w pkt 1 założeniem, że działalność opisana we wniosku spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej w taki sposób) Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 marca 2015 r. – w przypadku umowy z firmą A oraz od dnia 18 marca 2019 r. – w przypadku umowy z firmą B.

Ad 7. Ewidencję spełniającą wymogi z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 stycznia 2019 r.

Ad 8. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Ad 9. Rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Ad 10. W wyniku rozwoju/ulepszenia przez Wnioskodawcę oprogramowania powstaje nowe prawo autorskie, podlegające odrębnej ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad 11. W przypadku, gdy na zlecenie firm A lub B Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, nie jest właścicielem tego oprogramowania, jego współwłaścicielem, jak również nie zawiera umowy licencyjnej, na podstawie której uzyskuje prawo do użytkowania oprogramowania komputerowego.

Przy czym należy podkreślić, że Wnioskodawca jest twórcą pierwotnych wersji oprogramowania rozwijanego na zlecenie firm A i B – natomiast oprogramowanie to było następnie sukcesywnie rozwijane również przez inne osoby.

Ad 12. Z uwagi na odpowiedź na pytanie nr 11, pytanie 12 nie dotyczy Wnioskodawcy.

Ad 13. Udostępnienie programu przez zleceniodawców w celu jego ulepszenia/rozwinięcia następuje bez zawierania odrębnej umowy w tym przedmiocie; podstawą udostępnienia są zapisy umów o współpracę zobowiązujące zleceniodawców do współdziałania/współpracy ze zleceniobiorcą przy wykonaniu umowy.

Należy dodać, że powyższe rozwiązanie jest zgodne z powszechnie przyjętą praktyką w branży IT: z uwagi na to, że oprogramowanie nie jest udostępniane zleceniobiorcy do swobodnego korzystania (do własnych celów), lecz wyłącznie w celu realizacji zlecenia na rzecz zleceniodawcy, nie towarzyszy mu zawarcie umowy licencyjnej.

W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania przysługują Wnioskodawcy prawa autorskie, podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad 14. W związku z ulepszeniem/rozwinięciem oprogramowania Wnioskodawca osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód zostanie osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich na podstawie umów o współpracy zawartych z A i B, w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług, będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 5%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich na podstawie umów o współpracy zawartych z A i B, w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług, będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 5%.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 updof, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu (art. 30ca ust. 7 updof).

Z kolei do kwalifikowanych praw własności intelektualnej zalicza się m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

„Działalnością badawczo-rozwojową” jest w myśl art. 5a pkt 38 updof, działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast prace rozwojowe, zgodnie z art. 5a pkt 40 updof w zw. z art. 4 ust 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są „działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”. Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskiwany przez niego na podstawie umów zawartych z A i B stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, opodatkowany podatkiem dochodowym w wysokości 5% podstawy opodatkowania.

Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu powyższych umów mieszczą się w katalogu zawartym w art. 30ca ust. 7 updof. Są to bowiem dochody uzyskiwane z prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu przeniesienia prawa autorskich do programu komputerowego - w ramach wynagrodzenia za usługi świadczone na rzecz A i B na podstawie umów o współpracę. Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 3 updof, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest również dochód z tego prawa uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wreszcie, dochody te są uzyskiwane z tytułu „działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 5a pkt 38 updof.

Działalność ta charakteryzuje się następującymi cechami:

1.  jest to działalność twórcza,
2.  obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,
3.  podejmowana w sposób systematyczny
4.  w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - przy czym z wydanych przez Ministra Finansów objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej „Objaśnienia Ministra Finansów”) wynika, że nakierowanie na zwiększenie zasobów wiedzy powinno cechować badania naukowe, natomiast prace rozwojowe powinny służyć wykorzystaniu zasobów wiedzy do nowych rozwiązań.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umów o współpracę, obejmujące opracowywania oprogramowania lub modułów tego oprogramowania, spełniają powyższe przesłanki.

Po pierwsze, stanowią „działalność twórczą”. Wnioskodawca na podstawie przywołanych umów tworzy bowiem programy komputerowe, stanowiące w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, utworem będące przejawem działalności twórczej i stanowiące przedmiot prawa autorskiego. Przy czym w Objaśnieniach Ministra Finansów wskazano, że: „brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że przedmiotem prawa autorskiego do programu komputerowego, którego mogą dotyczyć regulacje art. 30ca updof, jest nie tylko program komputerowy jako całość, ale również jego części składowe. W konsekwencji nie ma przeszkód, by opodatkowaniem według preferencyjnej stawki 5% były objęte uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z praw autorskich do opracowywanych lub rozwijanych przez niego modułów oprogramowania sprzedawanego przez A lub B. Po drugie, działalność twórcza Wnioskodawcy jest podejmowana w sposób systematyczny. Usługi Wnioskodawcy związane z opracowywaniem oprogramowania lub jego modułów nie mają charakteru incydentalnego, jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły. Współpraca Wnioskodawcy ze spółkami A i B, w ramach której wykonuje on ww. czynności jest bowiem prowadzona w sposób stały, na podstawie umów o współpracę - których przedmiot sprowadza się właśnie do wykonywania czynności związanych z opracowywaniem oprogramowania.

Po trzecie, opisana działalność twórcza Wnioskodawcy, w ramach której tworzy, rozwija lub ulepsza oprogramowanie komputerowe, stanowi prace rozwojowe, wykorzystujące zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wspomniano, jako „prace rozwojowe” jest kwalifikowana „działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”.

Wnioskodawca w związku z opracowywaniem oprogramowania lub jego modułów wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia nowego oprogramowania lub do ulepszenia (rozwinięcia) oprogramowania.

Oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach umów z A i B ma przy tym charakter unikatowy: jak wskazano na wstępie, oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z A jest przystosowane do szczególnych potrzeb firm prowadzących kluby fitness, a ponadto stanowi infrastrukturę opartą o chmurę obliczeniową – co wiąże się z istotnym udogodnieniem dla klientów. Nie muszą oni bowiem nabywać każdorazowo oprogramowania jego aktualizacji na nośnikach materialnych, lecz nabywają usługę oprogramowania, stale aktualizowanego i rozwijanego stosownie do ich potrzeb.

Z kolei unikatowość oprogramowania tworzonego i rozwijanego w ramach współpracy z B polega na tym, że jest ono jedynym dostępnym na rynku europejskim oprogramowaniem, które pozwala archiwizować i deduplikować wiadomości w serwerach pocztowych Exchange na tak dużą skalę. Przy czym dokonywane przez Wnioskodawcę zmiany (ulepszenia) istniejących rozwiązań (modułów, aplikacji) nie mają charakteru rutynowego (w szczególności nie sprowadzają się do okresowych aktualizacji oprogramowania), lecz mają twórczy charakter i służą poszerzeniu ich funkcjonalności lub użyteczności - w szczególności poprzez rozszerzenie ich o obsługę dodatkowych procesów związanych odpowiednio z zarządzaniem klubami fitness (w przypadku usług świadczonych na rzecz spółki A) lub archiwizacją wiadomości pocztowych.

Działalność Wnioskodawcy przyczynia się więc do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych systemów zarządzania klubami fitness oraz archiwizacji wiadomości pocztowych, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania.

Przedstawione okoliczności świadczą o tym, że na podstawie umów o współpracę ze spółkami A i B, zawartych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny działalność twórczą, obejmującą prace rozwojowe, w ramach której tworzy lub rozwija oprogramowanie komputerowe, i przenosi prawa autorskie do tego oprogramowania w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie tych umów.

Oznacza to, że dochód uzyskiwany z tytułu przeniesienia praw autorskich do tego oprogramowania, w ramach wynagrodzenia za świadczenia usług, spełnia przesłanki do uznania za dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 updof.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich na podstawie umów o współpracy zawartych z A i B, w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług, będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z oprogramowaniem. Wnioskodawca – w zakresie umowy podpisanej z A. – samodzielnie tworzy i rozwija aplikacje oraz moduły oprogramowania, rozwija istniejące rozwiązania poprzez dodawanie nowych funkcjonalności, które nie były wcześniej obsługiwane przez dane oprogramowanie. Ulepszenia dokonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego, lecz służą poszerzeniu funkcjonalności i użyteczności. Wnioskodawca analizuje również oraz udoskonala moduły oprogramowania w reakcji na zmiany na rynku oraz nowe potrzeby klientów wynikające z postępu technologicznego.

Również usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz B. obejmują samodzielne tworzenie modułów oprogramowania oraz udoskonalanie istniejących rozwiązań, w szczególności poprzez dodawanie nowych funkcjonalności dotyczących procesów, które wcześniej nie były obsługiwane przez dane oprogramowanie. Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika również, że oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach umowy z B jest jedynym dostępnym na rynku europejskim oprogramowaniem tego typu. Dokonywane przez Wnioskodawcę zmiany istniejących rozwiązań nie mają charakteru rutynowego, lecz służą poszerzaniu funkcjonalności lub użyteczności oprogramowania.

Z wniosku wynika zatem, że wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowań ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca, tworząc oprogramowanie w ramach swojej działalności działalności musi wykorzystywać dostępną wiedzę i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, sprzętu i oprogramowania, w celu tworzenia dla A i B nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnych oprogramowań bądź ulepszania oprogramowani poprzez dodawanie nowych funkcjonalności. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub też jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3 (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy i rozwija/ulepsza oprogramowania komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  rozwój/modyfikacja oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności oprogramowania; w wyniku rozwoju/ulepszania oprogramowania powstaje nowy utwór podlegający ochronie, na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego i rozwijanego oprogramowania; wynagrodzenie za świadczenie usług obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie tych praw;
6.  Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.