Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.38.2017.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-12
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości nabytej częściowo w drodze spadku, a częściowo w ramach zniesienia współwłasności.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 sierpnia 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości nabytej częściowo w drodze spadku, a częściowo w ramach zniesienia współwłasności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości nabytej częściowo w drodze spadku, a częściowo w ramach zniesienia współwłasności. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 sierpnia 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. W 2003 roku zmarła w USA - matka Wnioskodawcy, pozostawiając w Polsce mieszkanie spółdzielcze typu własnościowego.

W 2008 roku Sąd Rejonowy wydał postanowienie o dziedziczeniu po matce wnioskodawcy. Spadek (mieszkanie własnościowe) zgodnie z postanowieniem nabyli:

1.  syn zmarłej, Wnioskodawca - 2/6 prawa własności mieszkania,
2.  brat Wnioskodawcy - 2/6 prawa własności mieszkania,
3.  Spadkobiercy po zmarłym drugim bracie Wnioskodawcy:
    1.  wnuk zmarłej, bratanek Wnioskodawcy - 1/6 prawa własności mieszkania,
    2.  wnuczka zmarłej, bratanica Wnioskodawcy - 1/6 prawa własności mieszkania.

Po wydaniu przez Sąd Rejonowy opisanego wyżej postanowienia, wnioskodawca opłacił podatek od spadków i darowizn za 2/6 prawa własności mieszkania, składając odpowiednie deklaracje podatkowe.

Po 7 latach - 28 grudnia 2016 roku nastąpił dział spadku Postanowienie Sądu Rejonowego. Ustalono wartość mieszkania spółdzielczego typu własnościowego o powierzchni 52,44 m2 - na kwotę 105 000 zł ( sto pięć tysięcy złotych).

Zgodnie z treścią niniejszego postanowienia - całość mieszkania przypadła Wnioskodawcy, natomiast pozostałym spadkobiercom zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego zasądzono spłatę części spadku przez Wnioskodawcę w terminie dwóch miesięcy od uprawomocnienia się wyroku następujących kwotach:

1.  Spadkobiercom po zmarłym bracie:
    1.  wnuk zmarłej, bratanek wnioskodawcy -17 312,89 zł,
    2.  wnuczka zmarłej, bratanica wnioskodawcy -17 312,89 zł;
2.  Spadkobiercom po zmarłym 27 lutego 2008 r. drugim bracie:
    1.  wnuk zmarłej, bratanek wnioskodawcy -19 570,23 zł,
    2.  synowa zmarłej, szwagierka wnioskodawcy - 19 570,23 zł.

Łączna kwota do spłaty z tytułu działu spadku dokonana przez wnioskodawcę wyniosła 73 766,24 zł. Ze względu na krótki okres do spłaty kwot dla pozostałych spadkobierców, zgodnie z postanowieniem Sądu (dwa miesiące od uprawomocnienia się Wyroku), biorąc pod uwagę sytuacje majątkową Wnioskodawcy (jest na emeryturze) zmuszony był do sprzedaży mieszkania za kwotę 105 000 zł ( sto pięć tysięcy złotych).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż mieszkania nastąpiła w dniu 7 marca 2017 r. Spłata spadkobierców zasądzona wyrokiem Sądu została dokonana w dniu 12 kwietnia 2017 r. i w dniu 19 kwietnia 2017 r. Kwoty spłat są zgodne z Postanowieniem Sądu z dnia 28 grudnia 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należy zapłacić podatek od transakcji zbycia mieszkania w 2016 roku , gdy mieszkanie zostało nabyte w: 1/3 części w 2008 roku a w 2/3 w roku 2016 przy spłacie pozostałych spadkobierców?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego dotyczącego sprzedaży mieszkania spółdzielczego typu własnościowego. Wnioskodawca uważa, iż poniósł stratę na sprzedaży mieszkania. Należy złożyć do końca kwietnia 2018 roku - deklaracje PIT 39 wykazując stratę w kwocie 3 766,24 zł (przychód 70 000 zł, koszty 73 766,24 zł).

Sprzedaż mieszkania nastąpiła w okresie:

1.  1/3 część mieszkania - sprzedaż po 8 latach - nabycie 1/3 nastąpiło w 2008 roku - brak obowiązku wykazywania w deklaracji PIT 39,
2.  2/3 części mieszkania sprzedaż przed upływem 5 lat - przychód 105 000 zł x 2/3 = 70 000 zł,
3.  koszty dotyczące nabycia 2/3 części mieszkania spłaty spadkobierców - dział spadku zgodnie z postanowieniem Sądu = 73 766,24 zł,
4.  strata na operacji = 3 766,24 zł

Wnioskodawca powinien wykazać w deklaracji PIT 39 składanej do końca kwietnia 2018 roku stratę = 3 766,24 zł oraz podatek = 0 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest jednym ze spadkobierców mieszkania po zmarłej w 2003 r. matce. Na mocy postanowienia sądu nastąpił dział spadku i na jego podstawie Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem mieszkania w zamian za spłatę na rzecz pozostałych spadkobierców. W dniu 7 marca 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży mieszkania.

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z kolei w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie natomiast z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność lub współwłasność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Za datę nabycia nieruchomości (udziału w niej), która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia na współwłasność (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku wspólnym.

Jeżeli natomiast dokonany podział odbył się w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału tego majątku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części, w której przyznana na wyłączną własność lub współwłasność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Co więcej, w sytuacji, gdy z nabyciem takim związane jest jakiekolwiek świadczenie wzajemne na rzecz strony zbywającej – w tym jak w niniejszej sprawie spłata przez Wnioskodawcę na rzecz pozostałych spadkobierców – nabycie takie nabiera charakteru odpłatnego. Odpłatnością jest bowiem każde świadczenie ze strony nabywcy powodujące zwiększenie aktywów zbywającego lub powodujące zmniejszenie jego pasywów (zobowiązań). W takim przypadku jak analizowany odpłatnością będzie więc wartość spłaty, do uiszczenia której na rzecz zbywcy zobowiązany jest nabywca.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym nastąpiło zarówno w dacie śmierci spadkodawcy (w 2003 r.) – nabycie nieodpłatne – jak i w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności w 2016 r. – nabycie odpłatne.

W konsekwencji uznać należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym, w części nabytej w 2003 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż udziałów nabytych w 2016 r. na skutek sądowego działu spadku będzie stanowiła źródło przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z ust. 2 tego przepisu wynika, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Uwzględniając powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że podstawę opodatkowania w tej sytuacji stanowiła będzie – pomniejszona o koszty uzyskania przychodu – wartość zbywanych udziałów, nabytych w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, ustalona stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zatem dokonane na rzecz pozostałych spadkobierców spłaty mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów nabytych w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności. Tylko bowiem w odniesieniu do tych udziałów do czynienia mamy z odpłatnym nabyciem.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, podatnik powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Końcowo tut. organ informuje, że Wnioskodawca przyjął błędną datę nabycia przez Niego udziału w drodze spadku. Jak wcześniej wskazano, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku więc w przypadku Wnioskodawcy był to 2003 r., a nie 2008 r. Niemniej jednak okoliczność ta nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Dodatkowo wyjaśnić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i tylko w stosunku do Niego może wywoływać określone przepisami skutki prawne. Oznacza to, że zastosowanie się do tej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego ją uchylającego nie może szkodzić – również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – tylko Wnioskodawcy. Natomiast pozostali spadkobiercy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

W niniejszej interpretacji indywidualnej nie odniesiono się do przedstawionych kwot z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) nakłada na Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej obowiązek wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zatem, liczbowe przykłady nie podlegają urzędowej interpretacji. Szczegółowe ustalenia w tym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Ponadto należy dodać, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego.

Ponadto w związku z tym, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego to nie jest zobowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.