Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.292.2021.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-14
Teza: uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki Budowlanej
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-obrót nieruchomościami; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 19 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem Strony z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 2 lipca 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 14 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki Budowlanej **– jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

19 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki Budowlanej.

Wniosek został uzupełniony pismem z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.).

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

**Zainteresowaną będącą stroną postępowania:**

 Panią A. R.,

**Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

 Pana T. R.,

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Małżonkowie A. i T. R. (dalej jako: „Wnioskodawcy”):

*   są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu;
*   ich małżeństwie obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska;
*   nie są zgłoszeni (każdy z osobna) jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług; w przeszłości T. R. był zgłoszony jako czynny podatnik podatku od towarów i usług; T. R. złożył w urzędzie skarbowym druk VAT-R i od sierpnia 2017 r. ponownie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (art. 113 ust. 11 ustawy o VAT), ze względu na wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym poniżej 200 000,00 zł (art. 113 ust. 1 ustawy VAT);
*   od 1994 r. są jedynymi wspólnikami spółki cywilnej (dalej: „Spółka Cywilna”); w Spółce Cywilnej początkowo było pięciu wspólników, następnie czterech, ostatecznie dwóch którymi od marca 1994 r. są Wnioskodawcy;
*   od 2008 r. oboje są wspólnikami (komandytariuszami) spółki komandytowej (dalej: „Spółka Komandytowa”); komplementariuszem Spółki Komandytowej jest spółka z o.o. w której A. R. jest jednym ze wspólników; drugim wspólnikiem spółki z o.o. jest inna niż T. R. osoba fizyczna; oboje Wnioskodawcy są członkami zarządu komplementariusza Spółki Komandytowej.

Spółka Cywilna oraz Spółka Komandytowa są zgłoszone jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług.

Zgodnie z umową Spółki Cywilnej przedmiotem działalności jest:

*   działalność gastronomiczna w zakresie małej gastronomii, kawiarni, bistra, restauracji i stołówek (w miejscu działalności i z dostawą do zamawiającego), usługi gastronomiczne;
*   handel hurtowy i detaliczny artykułami spożywczymi i przemysłowymi - stacjonarny i obwoźny;
*   usługi rozrywkowe, teatralne, koncertowe i estradowe, działalność promocyjna, reklamowa i marketingowa, działalność turystyczno-hotelarska, prowadzenie ksiąg rachunkowych;
*   usługi remontowo-budowlane, budowa budynków i lokali mieszkalnych i użytkowych na własnym gruncie i ich sprzedaż, kupno-sprzedaż nieruchomości;
*   usługi projektowe, architektoniczne i projektowania wnętrz, prace instalacyjne;
*   wytwarzanie materiałów budowlanych, prefabrykatów betonowych, produkcja artykułów wyposażenia mieszkań i biur, stolarka ogólna i meblowa, produkcja części zamiennych maszyn i urządzeń technicznych oraz prowadzenie działalności w zakresie eksportu i importu ww. artykułów;
*   transport osobowo-towarowy, naprawa maszyn i urządzeń;
*   budownictwo ogólne, instalacje wewnętrzne i zewnętrzne, roboty inżynieryjne i budowlane, oczyszczanie ścieków i ujęcia wodne, sieci wodno-kanalizacyjne, gazowe, cieplne, drogi i place, konserwacja zabytków we wszystkich wymienionych rodzajach działalności w zakresie opracowania dokumentacji, generalnego wykonawstwa oraz nadzoru, usługi parkingowe.

Aktualnie w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawcy uzyskują przychody wyłącznie z tytułu prowadzenia browaru oraz z tytułu najmu: powierzchni restauracyjnej połączonej z browarem, lokalu mieszkalnego na punkt żłobkowy.

W browarze serwowane są piwa tworzone na miejscu przez producenta, świeże, niefiltrowane, niepasteryzowane, serwowane prosto z tanków lub w butelkach. Browar jest połączony z powierzchnią restauracyjna, która jest wynajmowana w ramach Spółki Cywilnej. Najemca zobowiązany jest zakupić określoną ilość piwa od Spółki Cywilnej oraz płacić do Spółki Cywilnej opłatę z tytułu korzystania ze znaku towarowego browaru.

W związku wywołanymi pandemią COVID-19:

*   zakazami prowadzenia działalności gospodarczej w branży gastronomicznej,
*   ograniczeniami w prowadzeniu żłobków,

\- diametralnie spadły przychody Wnioskodawców w ramach Spółki Cywilnej z browaru oraz z wynajmowania powierzchni restauracyjnej; w dacie składania wniosku o interpretacje, w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawcy nie uzyskują przychodów z najmu na punkt żłobkowy.

W przeszłości w ramach Spółki Cywilnej prowadzono działalność deweloperską. W 2016 r. w Spółce Cywilnej miała miejsce ostatnia sprzedaż w zakresie działalności deweloperskiej.

W ramach Spółki Cywilnej sprzedano Spółce Komandytowej działki budowlane zakupione w ramach Spółki Cywilnej. Spółka Komandytowa prowadziła na tych działkach budowy, sprzedaż lokali/budynków. W ramach Spółki Cywilnej w 2018 r. sprzedano Spółce Komandytowej ostatnia działkę; w 2018 r. były dwie takie transakcje; w 2017 r. były dwie takie transakcje; w 2016 r. była jedna taka transakcja.

W 2019 r. w ramach Spółki Cywilnej sprzedano osobom fizycznym - nabywcom lokali budowanych przez Spółkę Komandytową, ostatnie udziały w gruncie stanowiącym działkę drogową (użytkowanie wieczyste), żeby zapewnić dostęp do drogi publicznej.

Działalność deweloperska oraz obrót nieruchomości w ramach Spółki Cywilnej, nie miały związku z nieruchomością będącą przedmiotem niniejszego wniosku (inne księgi wieczyste).

Nieruchomości, które w ramach Spółki Cywilnej były przedmiotem obrotu/działalności deweloperskiej, były kupowane i sprzedawane w ramach Spółki Cywilnej, z adnotacją w tym zakresie w aktach notarialnych oraz w księgach wieczystych tych nieruchomości.

Zgodnie z umową Spółki Komandytowej, przedmiotem:

1) przeważającej działalności jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;

2) pozostałej działalności jest:

*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,
*   roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,
*   roboty budowlane specjalistyczne,
*   handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi,
*   handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi,
*   transport lądowy oraz transport rurociągowy,
*   zakwaterowanie,
*   działalność usługowa związana z wyżywieniem,
*   działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana,
*   działalność usługowa w zakresie informacji,
*   pozostała finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
*   działalność wspomagająca usługi finansowe oraz ubezpieczenia i fundusze emerytalne,
*   działalność związana z obsługą rynku nieruchomości,
*   działalność firm centralnych (headoffices); doradztwo związane z zarządzaniem,
*   działalność w zakresie architektury i inżynierii; badania i analizy techniczne,
*   reklama, badanie rynku i opinii publicznej,
*   pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna,
*   wynajem i dzierżawa,
*   działalność związana z zatrudnieniem,
*   działalność organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych oraz pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji i działalności z nią związane,
*   działalność usługowa związana z utrzymaniem porządku w budynkach zagospodarowaniem terenów zieleni,
*   działalność związana z administracyjną obsługą biura i pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej,
*   działalność twórcza związana z kulturą i rozrywką.

Aktualnie Spółka Komandytowa nie prowadzi działalności gospodarczej. W dniu 20 kwietnia 2021 r. Spółka Komandytowa dokonała ostatniej transakcji, sprzedając ostatni wybudowany przez Spółkę Komandytową budynek, który tak samo jak inne budynki wybudowane i sprzedane przez Spółkę Komandytową, jest posadowiony na innej nieruchomości niż nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku (inna księga wieczysta). Obecnie trwa przepisywanie mediów na nowych właścicieli. W przyszłości Spółka Komandytowa nie będzie prowadzić sprzedaży, planowana jest jej rozwiązanie na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników.

A. R. nie prowadzi indywidulanej działalności gospodarczej, poza działalnością gospodarczą w ramach Spółki Cywilnej oraz Spółki Komandytowej.

W Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”), A. R. wpisano:

*   Przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,
*   Wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD):
*   56.10.A, 11.05.Z, 16.23.Z, 22.23.Z, 33.11.Z, 41.10.Z, 41.20.Z, 42.11.Z, 42.21.Z, 42.22.Z, 42.99.Z, 43.11.Z, 43.12.Z, 43.13.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z, 43.31.Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.91.Z, 43.99.Z, 46.19.Z, 46.34.A, 46.34.B, 46.90.Z, 47.11.Z, 47.19.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z,47.91.Z, 47.99.Z, 55.20.Z, 55.90.Z, 56.10.8, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.99.Z, 64.99.Z, 66.19.Z, 68.10.Z, 68.20.Z, 68.31.Z, 68.32.Z, 69.20.Z, 70.21.Z, 70.22.Z, 71.11.Z, 71.12.Z, 73.11.Z, 73.12.A, 73.12.B, 73.12.C, 73.12.D, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.30.Z, 74.90.Z, 77.11.Z, 77.12.Z, 77.21.Z, 77.32.Z, 77.33.Z, 77.39.Z, 77.40.Z, 79.90.C, 81.10.Z, 81.21.Z, 81.22.Z, 82.11.Z, 82.19.Z, 82.30.Z,82.91.Z, 82.99.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.29.B, 96.09.Z
*   Działalność jest prowadzona wyłącznie w formie spółki/spółek cywilnych.

T. R., poza działalnością gospodarczą w ramach Spółki Cywilnej oraz Spółki Komandytowej, prowadzi jeszcze indywidulaną działalność gospodarczą - podnajem nieruchomości będących własnością innych osób (w tym należących do Spółki Cywilnej). W CEIDG T. R. wpisano:

*   Przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,
*   Wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD):

56.10.A, 11.05.Z, 16.23.Z, 22.23.Z, 33.11.Z, 41.10.Z, 41.20.Z, 42.11.Z,42.21.Z, 42.22.Z, 42.99.Z, 43.11.Z, 43.12.Z, 43.13.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z,43.31.Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.91.Z, 43.99.2, 46.19.Z, 46.34.A, 46.34.B, 46.90.Z, 47.11.Z, 47.19.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 47.91.Z, 47.99.Z, 55.20.Z, 55.90.Z, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.99.Z, 64.99.Z, 66.19.Z, 68.10.Z, 68.20.Z, 68.31.Z, 68.32.Z, 69.20.Z, 70.21.Z, 70.22.Z, 71.11.Z, 71.12.Z, 73.11.Z, 73.12.A, 73.12.B, 73.12.C, 73.12.D, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.30.Z, 74.90.Z, 77.11.Z, 77.12.Z, 77.21.Z, 77.32.Z, 77.33.Z, 77.39.Z, 77.40.Z, 79.90.C, 81.10.Z, 81.21.Z, 81.22.Z, 82.11.Z, 82.19.Z, 82.30.Z, 82.91.Z, 82.99.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.29.B, 96.09.Z

W lipcu 2007 r. Wnioskodawcy sprzedali dom mieszkalny, który stanowił ich majątek prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą. Dom stanowił miejsce zamieszkania Wnioskodawców. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Wnioskodawcy złożyli oświadczenie o zamiarze przeznaczenia uzyskanego przychodu ze sprzedaży domu na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT.

Na podstawie aktu notarialnego z 27 grudnia 2007 r. Wnioskodawcy nabyli prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość Gruntowa”) w zamian za zwolnienie z długu. Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość Gruntową z zamiarem wybudowania dla siebie domu.

Kupując Nieruchomość Gruntową, Wnioskodawcy występowali wyłącznie jako małżonkowie, a nie jako wspólnicy Spółki Cywilnej lub prowadzący inną działalność gospodarczą. W akcie notarialnym nabycia oraz w księdze wieczystej Nieruchomości Gruntowej nie ma adnotacji, że Nieruchomość Gruntowa została zakupiona przez Wnioskodawców w ramach Spółki Cywilnej lub w ramach innej formy działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy na wniosek Wnioskodawców wydał 10 lipca 2009 r. interpretacje indywidualną nr ITPB2/415-422/09/TJ, w której potwierdził, że w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży domu, uzyskany przychód wydatkowano na nabycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości Gruntowej przeznaczonej pod budowę domu mieszkalnego. Oznacza to, że spełnione zostały warunki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży domu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Nieruchomość Gruntowa ulegała podziałowi w czasie, gdy była w użytkowaniu wieczystym poprzednich użytkowników wieczystych:

1.  podział z urzędu - wydzielono działkę na potencjalne poszerzenie ulicy (decyzja z 31 października 2007 r.);
2.  pozostałą część na wniosek poprzednich użytkowników wieczystych podzielono na 10 działek (decyzja z 17 grudnia 2007 r.).

Na podstawie uzyskanego od Wnioskodawców prawa do dysponowania gruntem w celu prowadzenia prac budowlanych i przeprowadzenia procesu deweloperskiego, Spółka Komandytowa 11 lutego 2008 r. uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę domów jednorodzinnych na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej.

Spółka Komandytowa rozpoczęła prace budowlane na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej. Spółka Komandytowa odliczała podatek VAT od ponoszonych wydatków w związku budową.

Założeniem było, że gdyby Spółka Komandytowa wybudowała budynki na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, to Wnioskodawcy sprzedaliby te działki do Spółki Komandytowej jako składniki swojego majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

W związku z problemami z wodą i kanalizacją (brak sieci) oraz z dojazdem (brak drogi), w 2016 r. podjęto decyzję o definitywnym zaprzestaniu budowy realizowanej przez Spółkę Komandytową na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, które Wnioskodawcy udostępnili dla potrzeb budowlanych. Działki te nadal mają status niezabudowanych.

W księgach Spółki Komandytowej wydatki na niedokończoną budowę ujmowano jako produkcja w toku. W związku z decyzją o definitywnym zaprzestaniu budowy, w ramach Spółki Komandytowej wartość poniesionych wydatków na nieukończoną budowę została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Na jednej z działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, w 2016 r. Wnioskodawcy ukończyli budowę wolnostojącego jednorodzinnego domu mieszkalnego o dwóch lokalach mieszkalnych (dalej: „Dom Mieszkalny”). Budowa Domu Mieszkalnego była prowadzona na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej dla poprzednich użytkowników wieczystych. Decyzję o pozwoleniu na budowę najpierw przepisano (decyzja z 22 lutego 2008 r.) na Spółkę Komandytową, która na zlecenie Wnioskodawców prowadziła prace budowlane uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie od Wnioskodawców. Następnie pozwoleniu na budowę przepisano (decyzja z 14 marca 2011 r.) ze Spółki Komandytowej na Wnioskodawców, którzy prowadzili prace budowalne we własnym zakresie, zakończone ukończeniem domu w 2016 r.

W celu zapewnienia przyłączenia Domu Mieszkalnego do sieci energetycznej, dostawca energii (…) zażądała od Wnioskodawców udostępnienia gruntu pod budowę stacji transformatorowej. Wymagało to przeprowadzenia w 2010 r. podziału jednej z działek i wydzielenia działki pod transformator (dalej: „Działka pod transformator”). Od około 10 lat Działka pod transformator jest zabudowana transformatorem. Wnioskodawcy zostali zobowiązani do sprzedaży (\`(...)\`) Działki pod transformator, ale jeszcze to nie nastąpiło.

W 2010 r. Wnioskodawcy wystąpili o zmianę planu zagospodarowania dla Nieruchomości Gruntowej z terenu usług na teren produkcyjno-usługowy (stacja paliw). Plan został zmieniony w 2013 r. zgodnie z wnioskiem Wnioskodawców.

W 2014 r. Prezydent Miasta wydał decyzję, w której stwierdził, że wartość Nieruchomości Gruntowej nie wzrosła w związku ze zmianą planu zagospodarowania. Umorzono postępowanie w przedmiocie naliczenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Do końca 2018 r. wszystkie działki wchodzące w skład Nieruchomości Gruntowej były w użytkowaniu wieczystym. Opłata za użytkowanie wieczyste wynosiła 1% wartości, tak jak przy nieruchomości o mieszkaniowym charakterze, na której nie jest prowadzona działalność gospodarcza. 1 stycznia 2019 r. prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości Gruntowej, uległo przekształceniu w prawo własności na mocy ustawy z 28 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz.U. z 2018 r. poz. 1716 ze zm.).

Prezydent Miasta przyznał Wnioskodawcom bonifikatę od opłaty przekształceniowej użytkowania wieczystego, zgodnie z zasadami dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej.

Aktualnie Wnioskodawcy obciążani są jako właściciele Nieruchomości Gruntowej podatkiem od nieruchomości wg stawki obowiązującej dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W sierpniu 2020 r. Wnioskodawcy jako osoby fizyczne (małżeństwo) nieprowadzące działalności gospodarczej zawarli umowę dzierżawy jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej na cele związane z prowadzoną przez wykonawcę robót, rozbudową przebiegającej obok ulicy. Umowa została zawarta z inicjatywy firmy prowadzącej rozbudowę ulicy, teren działki służy jako skład materiałów na czas robót budowlanych. Czas trwania umowy uzależniony jest od czasu trwania robót budowlanych (umowa zostanie rozwiązana wraz z zakończeniem rozbudowy ulicy). Z tytułu dzierżawy Wnioskodawcy zgłosili opodatkowanie przychodów z prywatnej dzierżawy podatkiem zryczałtowanym. Czynsz dzierżawny wpływa na bankowy rachunek Wnioskodawców niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Ze względu na problemy finansowe wywołane pandemią COVID-19 w październiku 2020 r. Wnioskodawcy jako osoby fizyczne (małżeństwo) nieprowadzące działalności gospodarczej zawarli umowę najmu lokalu w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha dla dzieci do lat 3. Przekazanie przedmiotu najmu jeszcze nie nastąpiło, datę przekazania określona w umowie na 1 lipca 2021. Prowadzenie klubu malucha nie wymaga zmiany sposobu użytkowania Domu Mieszkalnego, pozostaje on cały czas budynkiem mieszkalnym. Dotychczas umowa ta nie niosła za sobą żadnych przepływów finansowych miedzy stronami. Przychody z najmu będą rozliczane przez Wnioskodawców podatkiem zryczałtowanym. Czynsz z najmu będzie wpływał na bankowy rachunek Wnioskodawców niezwiązany z działalnością gospodarczą.

W maju 2021 r. Wnioskodawcy złożyli do Prezydenta Miasta wniosek o pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego dwumieszkaniowego na dwóch działkach wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej. W dacie składania niniejszego wniosku o interpretacje:

*   nie wydano decyzji o pozwoleniu na budowę;
*   nie wiadomo, czy i kiedy Wnioskodawcę rozpoczną budowę domu, jeżeli uzyskają pozwolenie na budowę;
*   nie planują sprzedaży domu, jeżeli go wybudują; być może w domu będzie mieszkać córka Wnioskodawców.

Ze względu na problemy finansowe wywołane zakazami i ograniczeniami w prowadzeniu gastronomi oraz żłobków w związku pandemią COVID-19, Wnioskodawcy jako osoby fizyczne (małżeństwo) nieprowadzące działalności gospodarczej, zmuszeni są sprzedać jedną z niezabudowanych działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej (dalej: „Działka budowlana”). Działka budowlana przeznaczona do sprzedaży nie jest jedną z działek, na których Spółka Komandytowa rozpoczęła nieukończone prace budowlane. Działka budowlana w obecnym kształcie powstała na mocy decyzji administracyjnej Wojewody o podziale tej działki w związku z rozbudową sąsiedniej ulicy i przyznaniu Wnioskodawcom odszkodowania za utraconą część Działki budowlanej.

Wnioskodawcy:

*   nie składali oświadczenia o wprowadzeniu prywatnej nieruchomości jaką jest Nieruchomość Gruntowa oraz posadowiony na niej Dom Mieszkalny do działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Cywilnej oraz Spółki Komandytowej, ani do indywidualnej działalności gospodarczej T. R.;
*   od momentu nabycia Nieruchomości Gruntowej do chwili złożenia niniejszego wniosku nigdy nie zaliczali do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej w ramach Spółki Cywilnej, Spółki Komandytowej, indywidualnej działalności T. R. - żadnych wydatków związanych z Nieruchomością Gruntową; z wyjątkiem: wydatków ponoszonych w ramach Spółki Komandytowej w związku z nieukończoną budową na części działek udostępnionych Spółce Komandytowej przez Wnioskodawców, a także wydatków oraz przychodów uzyskiwanych przez Spółkę Komandytową w związku budową Domu Mieszkalnego na zlecenie Wnioskodawców jako odrębnych podmiotów - klientów Spółki Komandytowej.

Nieruchomość Gruntowa oraz posadowiony na niej Dom Mieszkalny nie jest i nigdy nie były ujęte w Spółce Cywilnej, w Spółce Komandytowej oraz w indywidualnej działalności gospodarczej T. R.:

*   w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych;
*   w księgach podatkowych jako „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”;
*   w księgach handlowych jako „Zapasy” ani jako „Środki trwałe w budowie”.

Sprzedaż w ramach Spółki Cywilnej oraz sprzedaż w ramach Spółki Komandytowej, a także sprzedaż w ramach indywidualnej działalności gospodarczej T. R., nie ma i nigdy nie miała związku z Nieruchomością Gruntową, z wyjątkiem budowy Domu Mieszkalnego przez Spółkę Komandytową dla Wnioskodawców jako klientów Spółki Komandytowej.

W piśmie uzupełniającym z 21 lipca 2021 r. Wnioskodawca odpowiadając na pytania organu doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Numery działek będących przedmiotem sprzedaży: 1/1, 1/2
2.  Na działce 1/1 znajduje się transformator (we wniosku opisana: „Działka pod transformator”); Działka nr 1/2 to działka niezabudowana (we wniosku opisana: „Działka budowlana”)
3.  Odpowiadając na wymienione poniżej pytania Organu, Wnioskodawca wskazał:

\- Do jakich celów Zainteresowani wykorzystywali przedmiotowe działki w całym okresie ich posiadania, wnioskodawca wskazał następująco?

Działka nr 1/1 - na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod tranmator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. W 2010 r. na zlecenie (…), wydzielono Działkę pod transformator z jednej z działek należących do Wnioskodawców, zgodnie z planem sytuacyjnym załączonym do oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r. Na Działce pod transformator (…) własnym kosztem wybudowała transformator, dla dostawy energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców posadowionego na innej działce niż działki będące przedmiotem wniosku oraz dostawy energii elektrycznej do innych budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców. Transformator jest niezbędny. Nie ma innej możliwości zasilania w energię elektryczną Domu Mieszkalnego oraz budynków sąsiednich, jak przy wykorzystaniu transformatora.

Działka nr 1/2 - do sierpnia 2020 r. Działka budowlana nie była wykorzystywana (była nieużywana) przez Wnioskodawców. W drugiej połowie 2020 r. firma prowadząca rozbudowę ulicy poprosiła Wnioskodawców o udostępnienie Działki budowlanej na czas trwania robót, z przeznaczeniem na skład materiałów budowlanych. Wnioskodawcy zgodzili się, albowiem i tak nie używali Działki budowlanej, a rozbudowa ulicy leży zarówno w ich interesie jak i w interesie mieszkańców nieruchomości sąsiednich. Należy podkreślić, że do zawarcia umowy dzierżawy Działki budowlanej doszło z inicjatywy firmy prowadzącej rozbudowę ulicy, a nie z inicjatywy Wnioskodawców.

\- Czy służyły wyłącznie do zaspokajania potrzeb osobistych Zainteresowanych? (jeśli tak - to jakich?);

Działka nr 1/1 - Działka pod transformator została udostępniona (…), która wybudowała na niej transformator. Transformator jest niezbędny do dostawy energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców posadowionego na innej działce niż działki będące przedmiotem wniosku oraz do dostawy energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców.

Działka nr 1/2 - do sierpnia 2020 r. Działka budowlana nie była wykorzystywana (była nieużywana) przez Wnioskodawców. Na podstawie umowy dzierżawy z 10 sierpnia 2020 r., zmienionej aneksem z 1 marca 2021 r., Wnioskodawcy uzyskują czynsz dzierżawny za udostępnienie Działki budowlanej na skład materiałów budowlanych firmie prowadzącej rozbudowę ulicy, na czas trwania robót. Przychody z dzierżawy Działki budowlanej Wnioskodawcy opodatkowują ryczałtem, jako dzierżawę poza działalnością gospodarczą. Czynsz dzierżawny (jeden tysiąc złotych miesięcznie) wpływa na „prywatny” bankowy rachunek Wnioskodawców niezwiązany z działalnością gospodarczą.

\- Czy były/są wykorzystywane w działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy?

Działka nr 1/1 - Na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili Spółce Energa prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia, dla dostawy energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców oraz dostawy energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców.

Nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, udzielenie (…) bez wynagrodzenia prawa do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej.

W związku z powyższym, Działka pod transformator nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy.

Działka nr 1/2 - do sierpnia 2020 r. Działka budowlana nie była wykorzystywana (była nieużywana) przez Wnioskodawców, nie była udostępniana innym podmiotom. Na podstawie umowy dzierżawy z 10 sierpnia 2020 r., zmienionej aneksem z 1 marca 2021 r., Wnioskodawcy uzyskują czynsz dzierżawny za udostępnienie Działki budowlanej firmie prowadzącej rozbudowę ulicy, na czas trwania robót, na skład materiałów budowlanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dzierżawa mieści się w przywołanym powyżej pojęciu działalności gospodarczej - polega bowiem na wykorzystaniu towaru (Działki budowlanej) w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, Działka budowlana:

*   od 10 sierpnia 2020 r. jest wykorzystywana w działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług;
*   nie była i nie jest wykorzystywana w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy.

\- - Czy były/są wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Działka nr 1/1 - Na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. Transformator wraz z linią kablową służy dostawie energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców oraz dostawie energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców.

W związku z powyższym, Działka pod transformator nie była i nie jest wykorzystywana w pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działka nr 1/2 - do sierpnia 2020 r. Działka budowlana nie była wykorzystywana (była nieużywana) przez Wnioskodawców, nie była udostępniana innym podmiotom. Na podstawie umowy dzierżawy z 10 sierpnia 2020 r., zmienionej aneksem z 1 marca 2021 r., Wnioskodawcy uzyskują czynsz dzierżawny za udostępnienie Działki budowlanej na skład materiałów budowlanych firmie prowadzącej rozbudowę ulicy, na czas trwania robót. Do zawarcia umowy dzierżawy Działki budowlanej doszło z inicjatywy firmy prowadzącej rozbudowę ulicy, a nie z inicjatywy Wnioskodawców. Przychody z dzierżawy Działki budowlanej Wnioskodawcy opodatkowują ryczałtem, jako dzierżawę poza działalnością gospodarczą. Czynsz dzierżawny wpływa na „prywatny” bankowy rachunek Wnioskodawców niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale w składzie siedmiu sędziów z 24 maja 2021 r. sygn. II EPS 1/21, stwierdził, że „Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.), chyba, że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.” NSA uznał, że przy najmie znaczenie ma subiektywna decyzja podatnika - czy wynajmuje składnik swojego majątku (np. nieruchomość gruntową) w ramach działalności gospodarczej, czy w ramach prywatnego zarządu.

Potwierdziły to następnie składy orzekające NSA w wyrokach z 22 czerwca 2021 r. (sygn. akt II FSK 2402/19 i II FSK 2403/19).

W związku z powyższym, Działka budowlana nie była i nie jest wykorzystywana w pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

\- Czy były w całości bądź w części przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (kiedy zawarte zostały umowy i na jaki okres, jak kształtował się czynsz dzierżawny), w tym prosimy o wyjaśnienie:

Działka nr 1/1 - Na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. Transformator wraz z linią kablową służy dostawie energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców oraz dostawie energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców. W 2010 r. na zlecenie (…), wydzielono Działkę pod transformator z jednej z działek należących do Wnioskodawców, zgodnie z planem sytuacyjnym załączonym do oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r. W oświadczeniu z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy zobowiązali się sprzedać (…) Działkę pod transformator, po cenie rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę. Wnioskodawcy wstrzymują się ze sprzedażą Działki pod transformator, do czasu uzyskania interpretacji indywidualnej na podstawie niniejszego wniosku.

Działka nr 1/2 - Działka budowlana:

*   do sierpnia 2020 r. nie była udostępniana innym podmiotom;
*   od 10 sierpnia 2020 r. na podstawie umowy dzierżawy jest udostępniana firmie budowlanej prowadzącej rozbudowę ulicy

Umowę dzierżawy zmieniono aneksem z 1 marca 2021 r. Umowę dzierżawy zawarta jest na czas nieokreślony. Każdej ze stron przysługuje prawo do wypowiedzenia umowy w terminie 30 dni w formie pisemnej. Na podstawie aneksu z 1 marca 2021 r., Wydzierżawiający nie może wypowiedzieć umowy przed dniem 30 listopada 2021 r. Dzierżawca zobowiązany jest do zapłaty czynszu dzierżawnego w wysokości: 1000,00 zł netto (słownie: jeden tysiąc złotych 00/100). Czynsz dzierżawny jest płatny za każdy rozpoczęty miesiąc dzierżawy w terminie do 14 dnia każdego miesiąca na rachunek „prywatny” bankowy Wydzierżawiających, niezwiązany z działalnością gospodarczą Wnioskodawców.

o Czy zawarta w sierpniu 2020 r. umowa dzierżawy jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości na cele związane z rozbudową ulicy dotyczy działki będącej przedmiotem wniosku?

Tak, zawarta w dniu 10 sierpniu 2020 r. umowa dzierżawy (zmieniona aneksem z 1 marca 2021 r.) jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości na cele związane z rozbudową ulicy, dotyczy Działki budowlanej nr 1/2 będącej przedmiotem wniosku.

o Czy zawarta w październiku 2020 r. umowa najmu lokalu mieszkalnego w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha dotyczy działki będącej przedmiotem wniosku, na jaki okres została zawarta umowa, jak będzie kształtował się czynsz z najmu?

Nie, zawarta w październiku 2020 r. umowa najmu lokalu mieszkalnego w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha dotyczy działki nr 1/3 nie będącej przedmiotem wniosku. Umowę najmu lokalu mieszkalnego w Domu Mieszkalnym zawarto na czas nieokreślony od 1 lipca 2021 r., z 1 (jedno) miesięcznym okresem wypowiedzenia. Z założenia miesięczny czynsz najmu ma wynosić: 24.000,00 zł (słownie: dwadzieścia cztery tysiące złotych) powiększony o ewentualny podatek VAT i płatny jest z góry do 10-go dnia każdego miesiąca przelewem na rachunek bankowy niezwiązany z działalnością gospodarczą wskazany przez Wynajmujących (Wnioskodawców). Strony ustaliły, że do momentu uruchomienia działalności (jednakże nie później niż do 31 grudnia 2021 r.) czynsz wynosić będzie 1 (jeden) zł powiększony o ewentualny podatek VAT. Najemca ma prawo do wypowiedzenia umowy najmu z zachowaniem jedno-miesięcznego okresu. Najemca może doprowadzić do zakończenia obowiązywania umowy najmu przed dniem 31 grudnia 2021 r. Wnioskodawcy nie mają pewności, czy po dniu 31 grudnia 2021 r. umowa najmu będzie obowiązywała i czy uzyskają zakładany miesięczny czynsz najmu w kwocie netto 24.000,00 zł.

4\. 4. W jakim celu spółka komandytowa wybudowała w 2016 r. Dom mieszkalny na zlecenie Zainteresowanych i w jaki sposób od momentu ukończenia jego budowy był wykorzystywany przez Zainteresowanych?

Spółka komandytowa na zlecenie Wnioskodawców wybudowała w 2016 r. Dom Mieszkalny na cele mieszkalne Wnioskodawców. Do dnia 1 lipca 2021 r.

*   Wnioskodawcy wykorzystywali Dom Mieszkalny na własne cele mieszkaniowe.
*   Dom Mieszkalny nie był wynajmowany ani udostępniany w inny sposób osobom trzecim.

5\. 5. Na jakiej podstawie dostawca energii dysponował gruntem pod budowę stacji transformatorowej?

Dostawca energii dysponował gruntem pod budowę stacji transformatorowej na podstawie pisemnego oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r., w którym Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. Transformator wraz z linią kablową służy dostawie energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców oraz dostawie energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców. W 2010 r. na zlecenie (…) wydzielono Działkę pod transformator z jednej z działek należących do Wnioskodawców, zgodnie z planem sytuacyjnym załączonym do oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r. W oświadczeniu z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy zobowiązali się sprzedać (…) Działkę pod transformator, po cenie rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę.

6\. 6. Czy Zainteresowani są właścicielami transformatora znajdującego się na przedmiotowej działce?

Zgodnie z art. 49 § 1 kodeksu cywilnego: „Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa”.

Reguła zawarta w art. 49 § 1 k.c. stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 47 § 1 i 2 k.c. oraz zasady określonej w art. 191 k.c.

Zaznaczyć należy, że przesłanka wynikająca z art. 49 § 1 k.c. jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w tym przepisie urządzeń do sieci należących do przedsiębiorstwa lub zakładu.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, transformator jest podłączony do sieci należącej do dostawcy energii.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy są właścicielami Działki pod transformator, natomiast nie są właścicielami transformatora posadowionego na tej działce.

7\. 7. Czy z tytułu udostępnienia działki pod budowę transformatora i po jego wybudowaniu przez (…) Zainteresowani uzyskiwali korzyści finansowe/majątkowe?

Z tytułu udostępnienia działki pod budowę transformatora i po jego wybudowaniu przez (…), Wnioskodawcy nie uzyskiwali żadnych korzyści finansowych /majątkowych.

8\. 8. Czy Zainteresowani poczynili/zamierzają poczynić w stosunku do działek będących przedmiotem wątpliwości jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, uatrakcyjnienia nieruchomości (np. wydzielenie, podział, budowa terenu, ogrodzenie terenu, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej)? Czy Zainteresowani podejmowali jakiekolwiek aktywne działania marketingowe w celu sprzedaży ww. nieruchomości, tj. reklama, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia?

Działka nr 1/1 - Na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. Transformator wraz z linią kablową służy dostawie energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego będącego własnością Wnioskodawców oraz dostawie energii elektrycznej do budynków posadowionych na sąsiednich działkach nie będących własnością Wnioskodawców. W oświadczeniu z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy zobowiązali się sprzedać (…) Działkę pod transformator, po cenie rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę. … sporządziła tekst oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. i przekazała Wnioskodawcom do podpisu. W 2010 r. na zlecenie (…) wydzielono Działkę pod transformator z jednej z działek należących do Wnioskodawców, zgodnie z planem sytuacyjnym załączonym do oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r. Wydzielenie nastąpiło z inicjatywy (…) i przez tą Spółkę zostało przeprowadzone, nie było nakierowane na zwiększenie wartości i uatrakcyjnienie Działki pod transformator. Wydzielenie było związane z treścią przygotowanego przez (…) oświadczenia, w którym, Wnioskodawcy zobowiązali się sprzedać (…) Działkę pod transformator, wydzieloną pod budowę stacji transformatorowej. Poza wyrażeniem zgody na dysponowanie przez (…) Działką pod transformator dla celów budowlanych i tolerowaniem wydzielenia przeprowadzonego przez (…), Wnioskodawcy nie podejmowali innych działań dotyczących tej działki. W związku ze zobowiązaniem Wnioskodawców wobec (…) do sprzedaży Działki pod transformator, Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań marketingowych, nie dawali również ogłoszeń, w celu sprzedaży Działki pod transformator.

Działka nr 1/2 - Działka budowlana

Wnioskodawcy nie podejmowali działań bezpośrednio nakierowanych na zwiększenie wartości i uatrakcyjnienie Działki budowlanej. Przed 2016 r. Wnioskodawcy podejmowali działania związane z budową Domu Mieszkalnego na działce sąsiedniej nr 1/3, które pośrednio dotyczyły Działki budowlanej nr 1/2. Na potrzeby doprowadzenia prąd i gaz do Domu Mieszkalnego na działce nr 1/3, dostawcy energii elektrycznej i gazu poprowadzili sieci przez Działkę budowlaną nr 1/2, nie było innej możliwości poprowadzenia sieci do Domu Mieszkalnego, jak przez Działkę budowlaną nr 1/2. Na Działce budowlanej nr 1/2 nie ma jednak przyłączy do prądu i gazu. Przed sprzedażą Działki budowlanej nr 1/2, Wnioskodawcy nie zamierzają instalować tych przyłączy. Na Działce budowlanej nr 1/2 nie ma przyłączy do sieci wodnej i kanalizacyjnej. W związki z przebudową ulicy zostały doprowadzone sieci wodne i kanalizacyjne do sąsiednich działek, nie będących własnością Wnioskodawców. Działania w zakresie doprowadzenia wody i kanalizacji były podjęte przez Prezydenta Miasta, a nie przez Wnioskodawców. Przed sprzedażą Działki budowlanej nr 1/2, Wnioskodawcy nie zamierzają podejmować czynności w zakresie przyłączenia do sieci wodnej i kanalizacyjnej. Wnioskodawcy nie podejmowali aktywnych działań marketingowych, w celu sprzedaży Działki budowlanej. Wnioskodawcy dali tylko ogłoszenie o zamiarze sprzedaży Działki budowlanej.

9\. Czy oprócz nieruchomości, o których mowa we wniosku Zainteresowani posiadają także inne nieruchomości?

\- Poza działalnością gospodarczą („prywatnie”), Wnioskodawcy są właścicielami:

*   Opisanej we wniosku Nieruchomości Gruntowej wraz z Domem Mieszkalnym posadowionym na jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej.
*   Lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

\- W ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej, Wnioskodawcy są wpisani w księgach wieczystych we współwłasności łącznej wspólników Spółki Cywilnej:

*   Nieruchomości (dwie działki gruntowe w jednej księdze wieczystej) zabudowanej dwoma budynkami mieszkalnymi dwumieszkaniowymi (zabudowa szeregowa, budynki narożne).
*   Lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

10\. Jeśli Zainteresowani posiadają jeszcze inne nieruchomości (oprócz wymienionych we wniosku), to ile, jakie, w jaki sposób były/są/będą wykorzystywane?

Lokal mieszkalny stanowiący odrębna nieruchomość, będący własnością Wnioskodawców poza działalnością gospodarczą („prywatnie”), Wnioskodawcy wykorzystują dla własnych potrzeb mieszkaniowych.

\- W ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej:

*   Wnioskodawcy wynajmują cztery mieszkania w dwóch dwumieszkaniowych budynkach mieszkalnych.
*   Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość Wynajmujący kupili w 2006 r. jako lokal gastronomiczny, w którym byli najemcy. Umowa najmu została rozwiązana (brak zgody na sprzedaż alkoholu, problemy finansowe najemców). Od kilku lat lokal jest pusty. Wnioskodawcy przeprowadzili procedurę przekształcenia lokalu użytkowego na mieszkalny. Planowany był wynajem na cele mieszkaniowe, długo lub krótko terminowe. Lokal nadal jest pusty. Wspólnota mieszkaniowa nie zgadza się na doprowadzenie gazu do mieszkania. Od kilku lat trwa proces sądowy w tej sprawie. Wnioskodawcy planują sprzedać ten lokal, ale żeby było to możliwe konieczne jest doprowadzenie gazu do ogrzewania, nie wiadomo kiedy to nastąpi.

11\. Jeśli Zainteresowani posiadają jeszcze inne nieruchomości (oprócz wymienionych we wniosku), to czy zamierzają je zbyć i jaka będzie skala tych działań (należy także podać przybliżone daty zbycia)?

\- Nieruchomości poza działalnością gospodarcza („prywatne”).

Wnioskodawcy rozważają dwa warianty w odniesieniu do opisanej we wniosku Nieruchomości Gruntowej wraz z Domem Mieszkalnym posadowionym na jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej:

*   Wariant 1

Pozostawienie sobie trzech działek gruntu, w tym działki gruntu nr 1/3 z Domem Mieszkalnym. Sprzedaż pozostałych działek lub wniesienie ich aportem do spółki (cywilna, z o.o.) w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego. Na dwóch działkach gruntu, które Wnioskodawcy sobie zostawią, Wnioskodawcy planują budowę domu mieszkalnego dla pełnoletniej córki (Wnioskodawcy mają pozwolenie na budowę i zgłosili już zamiar rozpoczęcia budowy).

*   Wariant 2

Sprzedaż wszystkich działek, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/3 z Domem Mieszkalnym, którą Wnioskodawcy pozostawią sobie. Wnioskodawcy nie podjęli decyzji, czy i kiedy wdrożą jeden z dwóch Wariantów. Teoretycznie może się zdarzyć (aktualnie Wnioskodawcy tego nie rozważają), że Wnioskodawcy sprzedadzą lokal mieszkalny, żeby kupić inny lokal mieszkalny

\- Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej.

Wnioskodawcy nie planują sprzedaży czterech mieszkań w dwóch dwumieszkaniowych budynkach mieszkalnych. Wnioskodawcy planują sprzedać lokal mieszkalny stanowiący odrębna nieruchomości, ale żeby było to możliwe konieczne jest doprowadzenie gazu do ogrzewania. W związku z trwającym procesem sądowym w sprawie doprowadzenia gazu, nie wiadomo kiedy to nastąpi.

12\. Czy Zainteresowani dokonywali już zbycia innych nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku (jeśli tak - to jaka była skala tych działań, należy także podać daty zbycia)?

\- Nieruchomości poza działalnością gospodarczą („prywatne”)

W 2007 r. Wnioskodawcy sprzedali dom mieszkalny. Za pieniądze z tej sprzedaży w grudniu 2007 r. Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość Gruntową. Ponad 20 lat temu i więcej, Wnioskodawcy przynajmniej dwa razy kupili i sprzedali lokale mieszkalne na zaspokojenie swoich potrzeb mieszkaniowych.

\- Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej

Przez ponad 20 lat prowadzenia przez Wnioskodawców działalności deweloperskiej w ramach Spółki Cywilnej:

*   Rok 2001 - zakup działki, pozwolenie na budowę z 2001 r., budowa budynku jednorodzinnego o czterech lokalach mieszkalnych, sprzedaż trzech w 2004 r., ostatnie sprzedane w 2007 r.
*   Rok 2008 - zakup działki i budowa domu w zabudowie bliźniaczej - sprzedaż w latach 2008 - 2009.
*   Rok 2010 - zakup działki, podział na mniejsze działki, pozwolenie na budowę 15 budynków jednorodzinnych dwulokalowych z 2011 r., etapowa budowa szeregowca (30 mieszkań) sprzedaż w latach 2009 - 2015, ostatnie mieszkanie sprzedano w 2016 r., pozostałą część działki sprzedano spółce komandytowej, która prowadziła dalej inwestycję deweloperską - inne pozwolenia na budowę.
*   Rok 2011 - zakup działki we współwłasności z innym podmiotem (potem dokonano podziału nieruchomości i zniesienie współwłasność), w 2012 r. uzyskano pozwolenie na budowę zespołu 24 budynków jednorodzinnych dwumieszkaniowych, w 2014 r. sprzedano część działki obcemu podmiotowi, na części wybudowano dom w zabudowie bliźniaczej (dom jednorodzinny i dom jednorodzinny dwumieszkaniowy) - sprzedaż w roku 2016, pozostałą część działki sprzedano spółce komandytowej, która prowadziła dalej inwestycje deweloperską - przeniesione pozwolenie na budowę.

13\. Czy Zainteresowani zamierzają w przyszłości nabywać inne nieruchomości?

\- Nieruchomości poza działalnością gospodarczą („prywatne”).

Jeżeli Wnioskodawcy będą zmieniać miejsce zamieszkania, wówczas kupią inną nieruchomość gruntową na której wybudują dom lub kupią mieszkanie stanowiące odrębną nieruchomość. Na datę sporządzania niniejszej odpowiedzi, Wnioskodawcy nie są w stanie określić, czy, a jeżeli tak to kiedy to nastąpi.

\- Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy są w trakcie negocjacji dotyczącej nabycia dwóch działek gruntu. Wnioskodawcy zamierzają wykorzystać te działki pod budowę budynków, które po wybudowaniu zostaną sprzedane w ramach działalności deweloperskiej. Na 2022 r. Rząd zapowiedział zmiany zasad opodatkowania działalności gospodarczej w ramach tzw. „Polskiego ładu”. Na datę sporządzania niniejszej odpowiedzi, Rząd nie poinformował jakie w 2022 r. i w latach następnych będą zasady opodatkowania działalności gospodarczej w ramach tzw. „Polskiego ładu”. Wnioskodawcy nie są więc w stanie określić, czy:

*   Wnioskodawcy nabędą jako osoby fizyczne, żeby następnie jako osoby fizyczne wnieść aportem do spółki cywilnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; lub
*   Wnioskodawcy nabędą w ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej; lub
*   nabywcą będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawcy będą mieli wszystkie udziały.

W związku z niewiadomą co do zasad opodatkowania działalności gospodarczej w 2022 r. i w latach następnych, Wnioskodawcy jako osoby fizyczne zamierzają zawrzeć umowę przedwstępną ze sprzedającym. W umowie przedwstępnej będzie zapis, że Sprzedający wyraża zgodę na przeniesienie praw z umowy przedwstępnej na dowolną osobę trzecią wskazaną przez Kupujących (Wnioskodawców). Gdy będą informacje co do zasad opodatkowania działalności gospodarczej w 2022 r. w latach następnych w ramach tzw. „Polskiego ładu”, zostanie zawarta umowa przeniesienia własności nieruchomości, przy czym kupującym będzie podmiot, który wskażą Wnioskodawcy (w zależności od regulacji podatkowych na 2022 r. i lata następne).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2):**

Czy w przypadku sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki budowlanej Wnioskodawcy będą działać w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Wnioskodawcy nie będą działać w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki budowlanej.

Zgodnie _z_ art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, czy prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Kluczowe dla uznania transakcji za działalność gospodarczą na gruncie podatku VAT są przesłanki wskazane w orzecznictwie unijnym.

Kierując się zatem tym przesłankami należy wskazać, że kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, o VAT w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy Działki pod transformator oraz Działki budowlanej istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawcy, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych nieruchomości podejmowali/będą podejmowali aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę i czy działania stanowią ciąg zdarzeń, a nie są jedynie pojedynczymi czynnościami.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT, wymaga ustalenia, że jej działania przybierają formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Kierując się przesłankami wskazanymi w orzecznictwie unijnym należy stwierdzić, że działania Wnioskodawców wskazują, że w przedmiotowej sprawie występują jedynie pojedyncze czynności. Nie można mówić o ciągu zdarzeń zmierzających do przygotowania nieruchomości do sprzedaży, a zatem Wnioskodawcy nie wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zasadniczy podział Nieruchomości Gruntowej przeprowadzili poprzedni użytkownicy Wieczyści, a nie Wnioskodawcy.

Wydzielenie Działki pod transformator w 2010 r., a więc w dacie gdy Wnioskodawcy byli już użytkownikami wieczystymi Nieruchomości Gruntowej, nastąpiło w celu zapewnienia przyłączenia Domu Mieszkalnego do sieci energetycznej. Bez wydzielenia Działki pod transformator oraz bez zapewnienia późniejszej jej odsprzedaży do dostawcy energii elektrycznej, (…) nie wybudowałaby stacji transformatorowej, za pośrednictwem której dostarczana jest energia elektryczna do Domu Mieszkalnego.

Obecny kształt Działki budowlanej jest wynikiem podziału, co do którego, w związku rozbudową sąsiedniej ulicy, decyzję administracyjną wydał Wojewoda.

Dwa podziały Nieruchomości Gruntowej w okresie gdy Wnioskodawcy są użytkownikami wieczystymi/właścicielami, nastąpiły na skutek okoliczności, na które Wnioskodawcy nie mieli wpływu.

Wnioskodawcy sprzedadzą Działkę pod transformator do (…), wyłącznie w związku ze wcześniejszymi zobowiązaniami wobec (…), a nie w związku ze zorganizowaną działalnością handlową.

Sprzedaż Działki budowlanej nastąpi ze względu na problemy finansowe Wnioskodawców wywołane pandemią COVID-19. W związku z diametralnym spadkiem przychodów na skutek pandemii, Wnioskodawcy są zmuszeni sprzedać składnik swojego majątku osobistego („prywatnego”) jakim jest Działka budowlana. Działka budowlana przeznaczona do sprzedaży nie jest jedną z działek, na których Spółka Komandytowa rozpoczęła nieukończone prace budowlane. Sprzedaż Działki budowlanej będzie dotyczyła prywatnego majątku Wnioskodawców niezwiązanego z działalnością gospodarczą, nie nastąpi w związku ze zorganizowaną działalnością handlową.

W okresie piętnastu lat gdy Wnioskodawcy są właścicielami (użytkownikami wieczystymi) Nieruchomości Gruntowej, niektóre czynności Wnioskodawców, która teoretycznie mogłyby wskazywać na działania w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, mają pojedynczy charakter, nie mieszczący się w ciągu zdarzeń składających się na aktywność „handlową”.

W 2010 r. Wnioskodawcy wystąpili o zmianę planu zagospodarowania dla Nieruchomości Gruntowej z terenu usług na teren produkcyjno-usługowy (stacja paliw). Plan został zmieniony w 2013 r. zgodnie z wnioskiem Wnioskodawców. Zmiana planu zagospodarowania nie spowodowała jednak:

*   wzrostu wartości Nieruchomości Gruntowej, co potwierdził Prezydent Miasta w decyzji z 2014 r. umarzając postępowanie w przedmiocie naliczenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   sprzedaży przez Wnioskodawców Nieruchomości Gruntowej lub jej części, przez dziewięć lat od zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   że, stała się możliwa sprzedaż Działki pod transformator do Spółki Energa w związku z dostawą elektryczności do Domu Mieszkalnego; sprzedaż tej działki w ramach uzgodnień ze (\`(...)\`), była również możliwa przed zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie uzyskanego od Wnioskodawców prawa do dysponowania gruntem w celu prowadzenia prac budowlanych i przeprowadzenia procesu deweloperskiego, Spółka Komandytowa w dniu 11 lutego 2008 r. uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę domów jednorodzinnych na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej. Spółka Komandytowa odliczała podatek VAT od ponoszonych wydatków w związku z budową.

W związku z problemami z wodą i kanalizacją (brak sieci) oraz z dojazdem (brak drogi), w 2016 r. podjęto decyzję o definitywnym zaprzestaniu budowy realizowanej przez Spółkę Komandytową na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, które Wnioskodawcy udostępnili dla potrzeb budowlanych. Działki te nadal mają status niezabudowanych.

W księgach Spółki Komandytowej wydatki na niedokończoną budowę ujmowano jako produkcja w toku. W związku z decyzją o definitywnym zaprzestaniu budowy, wartość poniesionych wydatków na nieukończoną budowę została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Nawet gdyby Spółka Komandytowa dokończyła budowę na Nieruchomości Gruntowej, to Wnioskodawcy sprzedaliby te działki do Spółki Komandytowej jako składniki majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Jak wskazano opisie stanu faktycznego:

*   w Spółce Komandytowej Nieruchomość Gruntowa nie była ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych oraz nie była ujęta w księgach handlowych jako „Zapasy” ani jako „Środki trwałe w budowie”;
*   zaniechana budowa w ramach Spółki Komandytowej nie była prowadzona na Działce pod transformator oraz nie była prowadzona na Działce budowalnej;
*   pod względem prawnym Spółka Komandytowa jest podmiotem odrębnym od Wnioskodawców;
*   w Spółce Komandytowej oprócz Wnioskodawców jest inny wspólnik spółka z o.o., w której wspólnikiem jest A. R. oraz osoba fizyczna inna niż T. R.;
*   Spółka Komandytowa uzyskiwała przychody ze sprzedaży budynków posadowionych na innej nieruchomości niż Nieruchomość Gruntowa.

Z powyższego wynika, że rozpoczęcie przez Spółkę Komandytową w 2008 r. prac budowalnych na części Nieruchomości Gruntowej, która następnie zostały zaniechane, nie może być wiązane z działalnością gospodarczą każdego z Wnioskodawców w rozumieniu przepisów o PIT/VAT.

Sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki budowalnej dokonają Wnioskodawcy, a nie Spółka Komandytowa. Sprzedaż tych działek nie nastąpi również w ramach Spółki Cywilnej oraz nie nastąpi w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej przez T. R.

Przyszłe przychody Wnioskodawców z wynajęcia Domu Mieszkalnego posadowionego na Nieruchomości Gruntowej, będą przychodami uzyskiwanymi w ramach najmu „prywatnego”, a nie w ramach najmu w ramach działalności gospodarczej. Dom Mieszkalny nie jest i nigdy nie był składnikiem majątkowym różnych form działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawców.

Aktualnie w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawcy uzyskują przychody z działalności gastronomicznej, a nie z działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W przeszłości w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawcy uzyskiwali przychody z działalności developerskiej/obrotu nieruchomościami. Działalność developerska oraz obrót nieruchomości w ramach Spółki Cywilnej, nie miały jednak związku z Nieruchomością Gruntową (inne księgi wieczyste). Nieruchomości, które w ramach Spółki Cywilnej były przedmiotem obrotu/działalności deweloperskiej, były kupowane i sprzedawane w ramach Spółki Cywilnej, z adnotacją w tym zakresie w aktach notarialnych oraz księgach wieczystych tych nieruchomości.

Kupując Nieruchomość Gruntową, Wnioskodawcy występowali jako małżonkowie, a nie jako wspólnicy Spółki Cywilnej lub prowadzący inną działalność gospodarczą. W akcie notarialnym zakupu oraz w księdze wieczystej Nieruchomości Gruntowej nie ma adnotacji o Spółce Cywilnej lub innej działalności gospodarczej.

T. R. w ramach swojej indywidualnej działalności gospodarczej zajmuje się wynajmem cudzych (w tym należących do Spółki Cywilnej) nieruchomości, a nie działalnością handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie z tytułu przyszłej sprzedaży Działki pod transformator oraz Działki budowlanej nie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawców za podatników prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl zatem ww. przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy – co do zasady – są rzeczy oraz ich części (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a. określone udziały w nieruchomości,

b. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast w myśl art. 36 § 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonka lub małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest składnik majątku małżonków pomiędzy, którymi istnieje rozdzielność majątkowa, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W świetle powyższego uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy – małżonkowie A. i T. R. nie są zgłoszeni (każdy z osobna) jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług (w przeszłości T. R. był zgłoszony jako czynny podatnik podatku od towarów i usług), od 1994 r. są jedynymi wspólnikami spółki cywilnej, od 2008 r. oboje są wspólnikami (komandytariuszami) spółki komandytowej, komplementariuszem Spółki Komandytowej jest spółka z o.o. w której A. R. jest jednym ze wspólników, obydwoje Wnioskodawcy są członkami zarządu komplementariusza Spółki Komandytowej. W małżeństwie Wnioskodawców obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska. Spółka Cywilna oraz Spółka Komandytowa są zgłoszone jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. T. R., poza działalnością gospodarczą w ramach Spółki Cywilnej oraz Spółki Komandytowej, prowadzi jeszcze indywidualną działalność gospodarczą - podnajem nieruchomości będących własnością innych osób (w tym należących do Spółki Cywilnej).

Na podstawie aktu notarialnego z 27 grudnia 2007 r. Wnioskodawcy nabyli prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość Gruntowa”) z zamiarem wybudowania dla siebie domu. Kupując Nieruchomość Gruntową, Wnioskodawcy występowali wyłącznie jako małżonkowie, a nie jako wspólnicy Spółki Cywilnej lub prowadzący inną działalność gospodarczą. Nieruchomość Gruntowa ulegała podziałowi w czasie, gdy była w użytkowaniu wieczystym poprzednich użytkowników wieczystych: podział z urzędu - wydzielono działkę na potencjalne poszerzenie ulicy (decyzja z 31 października 2007 r.); pozostałą część na wniosek poprzednich użytkowników wieczystych podzielono na 10 działek (decyzja z 17 grudnia 2007 r.).

Ponadto z opisu sprawy wynika, że na podstawie uzyskanego od Wnioskodawców prawa do dysponowania gruntem w celu prowadzenia prac budowlanych i przeprowadzenia procesu deweloperskiego, Spółka Komandytowa 11 lutego 2008 r. uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę domów jednorodzinnych na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej. Spółka Komandytowa rozpoczęła prace budowlane na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej i odliczała podatek VAT od ponoszonych wydatków w związku budową. Założeniem było, że gdyby Spółka Komandytowa wybudowała budynki na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, to Wnioskodawcy sprzedaliby te działki do Spółki Komandytowej jako składniki swojego majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą. W związku z problemami z wodą i kanalizacją oraz z dojazdem, w 2016 r. podjęto decyzję o definitywnym zaprzestaniu budowy realizowanej przez Spółkę Komandytową na części działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, które Wnioskodawcy udostępnili dla potrzeb budowlanych. Działki te nadal mają status niezabudowanych. W związku z decyzją o definitywnym zaprzestaniu budowy, w ramach Spółki Komandytowej wartość poniesionych wydatków na nieukończoną budowę została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Na jednej z działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, w 2016 r. Wnioskodawcy ukończyli budowę wolnostojącego jednorodzinnego domu mieszkalnego o dwóch lokalach mieszkalnych (Dom Mieszkalny). Budowa Domu Mieszkalnego była prowadzona na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej dla poprzednich użytkowników wieczystych. Decyzję o pozwoleniu na budowę najpierw przepisano (decyzja z 22 lutego 2008 r.) na Spółkę Komandytową, która na zlecenie Wnioskodawców prowadziła prace budowlane uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie od Wnioskodawców. Następnie pozwoleniu na budowę przepisano (decyzja z 14 marca 2011 r.) ze Spółki Komandytowej na Wnioskodawców, którzy prowadzili prace budowalne we własnym zakresie, zakończone ukończeniem domu w 2016 r.

W celu zapewnienia przyłączenia Domu Mieszkalnego do sieci energetycznej, dostawca energii zażądał od Wnioskodawców udostępnienia gruntu pod budowę stacji transformatorowej. Na podstawie pisemnego oświadczenia z 28 sierpnia 2008 r. Wnioskodawcy bez wynagrodzenia udzielili (…) prawo do dysponowania Działką pod transformator na cele budowlane w zakresie budowy stacji transformatorowej i linii kablowej, na miejscu oznaczonym na planie sytuacyjnym załączonym do oświadczenia. W 2010 r. na zlecenie (…), wydzielono Działkę pod transformator z jednej z działek należących do Wnioskodawców, zgodnie z planem sytuacyjnym załączonym do oświadczenia Wnioskodawców z 28 sierpnia 2008 r. Na Działce pod transformator (…) własnym kosztem wybudowała transformator. Transformator jest niezbędny, gdyż nie ma innej możliwości zasilania w energię elektryczną Domu Mieszkalnego oraz budynków sąsiednich. Od około 10 lat Działka pod transformator jest zabudowana transformatorem, który jest podłączony do sieci należącej do dostawcy energii. Wnioskodawcy są właścicielami Działki pod transformator, natomiast nie są właścicielami transformatora posadowionego na tej działce. Z tytułu udostępnienia działki pod budowę transformatora i po jego wybudowaniu przez (…), Wnioskodawcy nie uzyskiwali żadnych korzyści finansowych /majątkowych. Wnioskodawcy zostali zobowiązani do sprzedaży (…) Działki pod transformator po cenie rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę. Poza wyrażeniem zgody na dysponowanie przez (…) Działką pod transformator dla celów budowlanych i tolerowaniem wydzielenia przeprowadzonego przez Spółkę, Wnioskodawcy nie podejmowali innych działań dotyczących tej działki. W związku ze zobowiązaniem Wnioskodawców wobec (…) do sprzedaży Działki pod transformator, Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań marketingowych, nie dawali również ogłoszeń, w celu sprzedaży Działki pod transformator.

W 2010 r. Wnioskodawcy wystąpili o zmianę planu zagospodarowania dla Nieruchomości Gruntowej z terenu usług na teren produkcyjno-usługowy (stacja paliw). Plan został zmieniony w 2013 r. zgodnie z wnioskiem Wnioskodawców.

Z wniosku wynika również, że w sierpniu 2020 r. Wnioskodawcy jako osoby fizyczne (małżeństwo) nieprowadzące działalności gospodarczej zawarli umowę dzierżawy Działki budowlanej nr 1/1 wchodzącej w skład Nieruchomości Gruntowej na cele związane z prowadzoną przez wykonawcę robót, rozbudową przebiegającej obok ulicy. Umowa została zawarta z inicjatywy firmy prowadzącej rozbudowę ulicy, teren działki służy jako skład materiałów na czas robót budowlanych. Z tytułu dzierżawy Wnioskodawcy zgłosili opodatkowanie przychodów z prywatnej dzierżawy podatkiem zryczałtowanym. Umowę dzierżawy zmieniono aneksem z 1 marca 2021 r. Umowę dzierżawy zawarta jest na czas nieokreślony. Każdej ze stron przysługuje prawo do wypowiedzenia umowy w terminie 30 dni w formie pisemnej. Dzierżawca zobowiązany jest do zapłaty czynszu dzierżawnego w wysokości: 1000,00 zł netto. Czynsz dzierżawny jest płatny za każdy rozpoczęty miesiąc dzierżawy w terminie do 14 dnia każdego miesiąca na rachunek „prywatny” bankowy Wydzierżawiających, niezwiązany z działalnością gospodarczą Wnioskodawców.

W październiku 2020 r. Wnioskodawcy jako osoby fizyczne (małżeństwo) nieprowadzące działalności gospodarczej zawarli umowę najmu lokalu w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha dla dzieci do lat 3. Przekazanie przedmiotu najmu jeszcze nie nastąpiło, datę przekazania określona w umowie na 1 lipca 2021. Dotychczas umowa ta nie niosła za sobą żadnych przepływów finansowych miedzy stronami. Przychody z najmu będą rozliczane przez Wnioskodawców podatkiem zryczałtowanym. Czynsz z najmu będzie wpływał na bankowy rachunek Wnioskodawców niezwiązany z działalnością gospodarczą.

W maju 2021 r. Wnioskodawcy złożyli do Prezydenta Miasta wniosek o pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego dwumieszkaniowego na dwóch działkach wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej.

Wnioskodawcy rozważają dwa warianty w odniesieniu do opisanej we wniosku Nieruchomości Gruntowej wraz z Domem Mieszkalnym posadowionym na jednej działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej, tj. pozostawienie sobie trzech działek gruntu, w tym działki gruntu nr 1/3 z Domem Mieszkalnym. Sprzedaż pozostałych działek lub wniesienie ich aportem do spółki (cywilna, z o.o.) w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego. Na dwóch działkach gruntu, które Wnioskodawcy sobie zostawią, Wnioskodawcy planują budowę domu mieszkalnego dla pełnoletniej córki (Wnioskodawcy mają pozwolenie na budowę i zgłosili już zamiar rozpoczęcia budowy) bądź sprzedaż wszystkich działek, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/3 z Domem Mieszkalnym, którą Wnioskodawcy pozostawią sobie. Wnioskodawcy nie podjęli decyzji, czy i kiedy wdrożą jeden z dwóch wariantów. Może się zdarzyć, że Wnioskodawcy sprzedadzą lokal mieszkalny, żeby kupić inny lokal mieszkalny.

Przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 1/1 na której znajduje się Transformator (Działka pod Transformator) oraz działka 1/2, która jest niezabudowana (Działka budowlana).

Jeżeli Wnioskodawcy będą zmieniać miejsce zamieszkania, wówczas kupią inną nieruchomość gruntową na której wybudują dom lub kupią mieszkanie stanowiące odrębną nieruchomość. Wnioskodawcy są w trakcie negocjacji dotyczącej nabycia dwóch działek gruntu. Wnioskodawcy zamierzają wykorzystać te działki pod budowę budynków, które po wybudowaniu zostaną sprzedane w ramach działalności deweloperskiej. Wnioskodawcy nie są w stanie określić, czy:

*   Wnioskodawcy nabędą jako osoby fizyczne, żeby następnie jako osoby fizyczne wnieść aportem do spółki cywilnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; lub
*   Wnioskodawcy nabędą w ramach działalności gospodarczej w Spółce Cywilnej; lub
*   nabywcą będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawcy będą mieli wszystkie udziały.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwość Zainteresowanych dotyczą kwestii uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy części Nieruchomości Gruntowej (Działki pod transformator i Działki budowlanej).

W świetle przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowych) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Zainteresowani podjęli w odniesieniu do części Nieruchomości Gruntowej mającej być przedmiotem sprzedaży (Działki pod Transformator nr 1/1 i Działki budowlanej nr 1/2).

Należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy istotnym jest fakt, iż opisana we wniosku działka nr 1/2 (Działka budowlana) będąca własnością Wnioskodawców została wydzierżawiona.

Zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r.poz. 1740 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, że wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu lub w świadczeniu innego rodzaju), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadane działki służyły wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawców przez cały okres ich posiadania. Sposób wykorzystania posiadanych działek gruntu bezspornie wskazuje, że działki gruntu utraciły walor majątku osobistego, a zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE. Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w sprawie, a w szczególności, że:

*   od 1994 r. Wnioskodawcy są jedynymi wspólnikami spółki cywilnej, która zrealizowała kilka projektów w ramach działalności developerskiej. W ramach działalności w Spółce cywilnej Wnioskodawcy wynajmują cztery mieszkania w dwóch dwumieszkaniowych budynkach mieszkalnych i posiadają lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość zakupiony w 2006 r. jako lokal gastronomiczny, przekształcony na mieszkalny, który planują sprzedać;
*   od 2008 r. oboje Wnioskodawcy są wspólnikami (komandytariuszami) Spółki Komandytowej; komplementariuszem Spółki Komandytowej jest spółka z o.o. w której A. R. jest jednym ze wspólników; oboje Wnioskodawcy są członkami zarządu komplementariusza Spółki Komandytowej. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki Komandytowej jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;
*   T. R., poza działalnością gospodarczą w ramach Spółki Cywilnej oraz Spółki Komandytowej, prowadzi jeszcze indywidulaną działalność gospodarczą - podnajem nieruchomości będących własnością innych osób (w tym należących do Spółki Cywilnej).
*   na części działek wchodzących w skład Nieruchomości gruntowej, na podstawie uzyskanego od Wnioskodawców prawa do dysponowania gruntem w celu prowadzenia prac budowlanych i przeprowadzenia procesu deweloperskiego, Spółka Komandytowa 11 lutego 2008 r. uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę domów jednorodzinnych (Spółka komandytowa odliczyła podatek VAT od wydatków związanych z budową, a wartość poniesionych wydatków na nieukończoną budowę zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów);
*   w 2010 r. Wnioskodawcy podzielili jedną z działek i wydzielili działkę pod transformator w celu zapewnienia przyłączenia Domu Mieszkalnego do sieci energetycznej. Dostawca energii (…) zażądała od Wnioskodawców udostępnienia gruntu pod budowę stacji transformatorowej, co wymagało przeprowadzenia w 2010 r. podziału jednej z działek i wydzielenia Działki pod transformator. Budowa Domu Mieszkalnego była prowadzona na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej dla poprzednich użytkowników wieczystych. Decyzję o pozwoleniu na budowę najpierw przepisano (decyzja z 22 lutego 2008 r.) na Spółkę Komandytową, która na zlecenie Wnioskodawców prowadziła prace budowlane uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie od Wnioskodawców. Następnie pozwoleniu na budowę przepisano (decyzja z 14 marca 2011 r.) ze Spółki Komandytowej na Wnioskodawców, którzy prowadzili prace budowalne we własnym zakresie, zakończone ukończeniem domu w 2016 r.;
*   w 2010 r. Wnioskodawcy wystąpili o zmianę planu zagospodarowania dla Nieruchomości Gruntowej z terenu usług na teren produkcyjno-usługowy (stacja paliw). Plan został zmieniony w 2013 r. zgodnie z wnioskiem Wnioskodawców;
*   w sierpniu 2020 r. Wnioskodawcy zawarli umowę dzierżawy jednej z działek wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej (Działka Budowlana) na cele związane z prowadzoną przez wykonawcę robót, rozbudową przebiegającej obok ulicy. Umowa zawarta jest na czas nieokreślony z umówionym czynszem dzierżawnym płatnym miesięcznie;
*   w październiku 2020 r. Wnioskodawcy zawarli umowę najmu lokalu w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha dla dzieci do lat 3. Przekazanie przedmiotu najmu jeszcze nie nastąpiło, datę przekazania określono w umowie na 1 lipca 2021 r.;
*   w maju 2021 r. Wnioskodawcy złożyli do Prezydenta Miasta wniosek o pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego dwumieszkaniowego na dwóch działkach wchodzących w skład Nieruchomości Gruntowej (nie wydano decyzji o pozwoleniu na budowę; nie wiadomo, czy i kiedy Wnioskodawcy rozpoczną budowę domu);

stwierdzić należy, że rodzaj podjętych działań bez wątpienia oznacza, że Zainteresowani wykazują aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zauważyć należy, że mimo twierdzeń Wnioskodawców co do zakupu Nieruchomości gruntowej na cele budowy domu mieszkalnego, w przedmiotowej sprawie Nieruchomość Gruntowa nie była w całym okresie jej posiadania związana tylko i wyłącznie z tymi celami. Wnioskodawcy wystąpili bowiem o zmianę planu zagospodarowania dla Nieruchomości Gruntowej z terenu usług na teren produkcyjno-usługowy (stacja paliw), co jednoznacznie wskazuje, że Nieruchomość Gruntowa miała mieć związek z działalnością gospodarczą. Również przekazanie przez Wnioskodawców Spółce Komandytowej prawa do dysponowania częścią Nieruchomości Gruntowej w celu prowadzenia prac budowlanych i przeprowadzenia procesu deweloperskiego wskazuje na związek tego gruntu z działalnością gospodarczą. Trudno też mówić o prywatnym charakterze Działki pod Transformator na której został posadowiony transformator w celu dostawy energii elektrycznej do Domu Mieszkalnego posadowionego na innej działce, który to budynek jest przeznaczony do działalności gospodarczej. Również wynajem lokalu w Domu Mieszkalnym na cele prowadzenia klubu malucha, wskazuje na związek nieruchomości z działalnością gospodarczą. Ponadto wykorzystywanie przez Wnioskodawców w sposób ciągły dla celów zarobkowych Działki Budowlanej powoduje, że działka gruntu była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dzierżawy.

Należy przy tym wskazać, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. Potwierdzeniem stanowiska zaprezentowanego przez Organ może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, w którym wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawcy od lat wykonują czynności w branży związanej nieruchomościami, a także planują dalsze działania na przyszłość, co wskazuje, że nie można tu mówić o incydentalnej sprzedaży działek należących do majątku prywatnego. Działalność Wnioskodawców ma charakter zorganizowany, przemyślany i zaplanowany, bowiem Wnioskodawcy przy zaangażowaniu własnych spółek, wykorzystując przyjęte mechanizmy prawne i organizacyjne, prowadzą i dalej planują prowadzić działalność w zakresie budowy, najmu i sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż działek będących przedmiotem zapytania jest zatem jedną z wielu podejmowanych przez Zainteresowanych czynności.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedających zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Oni sami zarówno w odniesieniu do sprzedaży Działki pod transformator jak i Działki budowlanej działają jako podatnicy VAT. Zatem, nie można uznać, że przedmiotem dostawy jest składnik majątku osobistego Wnioskodawców, a sprzedaż działek nr 1/1 i nr 1/2, stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż Działki pod transformator i Działki budowlanej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku uznania Wnioskodawców za podatników podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Działki pod transformator i Działki budowlanej **należało uznać za nieprawidłowe.**

Należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych 12 października 2021 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie sygn. 0115-KDIT3.4011.497.2021.3.AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;
*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
*   z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.