Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-390/14-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-29
Teza: Określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) wykonywanych przez Wnioskodawcę Usług marketingowych oraz wystawiania faktur i faktur korygujących.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2014 r. (data wpływu 30 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia (opodatkowania) wykonywanych przez Wnioskodawcę Usług marketingowych oraz wystawiania faktur i faktur korygujących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia (opodatkowania) wykonywanych przez Wnioskodawcę Usług marketingowych oraz wystawiania faktur i faktur korygujących.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie handlu hurtowego poprzez sieć hal handlowych w Polsce.

W ramach działalności gospodarczej Spółka nawiązała współpracę z kontrahentem z siedzibą na terytorium Chin (dalej: „Kontrahent”). Kontrahent jest spółką zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce. Kontrahent dokonuje na rzecz Wnioskodawcy krajowych dostaw towarów, posługując się polskim numerem NIP, wykazując podatek należny VAT na wystawianych przez siebie fakturach.

Jednocześnie:

1.  Kontrahent nie posiada w Polsce magazynu, biura, urządzeń oraz nie zatrudnia pracowników,
2.  Spółka w ramach współpracy z Kontrahentem (w tym w celu złożenia zamówień na towary oraz realizacji dostaw) kontaktuje się z pracownikami/przedstawicielami oddziału założonego w Polsce zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej przez spółkę zagraniczną należącą do grupy kapitałowej (dalej: „Oddział”), w ramach której działa Kontrahent;
3.  dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy realizowane są przez Kontrahenta na podstawie zamówień Spółki; Kontrahent zleca transport towarów polskim firmom logistycznym;
4.  rozliczenia podatkowe Kontrahenta dla celów VAT w Polsce dokonywane są przez przedstawiciela podatkowego VAT ustanowionego na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)  dalej: Ustawy VAT;
5.  Kontrahent posiada rachunek bankowy założony w polskim banku w związku z wymogiem dokonywania zwrotów podatku na rachunek bankowy podatnika w banku posiadającym siedzibę w Polsce zgodnie z art. 87 Ustawy VAT.

W ramach współpracy z Kontrahentem, Wnioskodawca świadczy na rzecz Kontrahenta usługi marketingowe, mające na celu zwiększanie obrotów Kontrahenta, np. poprzez organizację akcji marketingowych dotyczących towarów Kontrahenta, odpowiednie eksponowanie towarów Kontrahenta w halach handlowych Spółki, zamieszczanie ogłoszeń promocyjnych na towary Kontrahenta w gazetkach reklamowych wydawanych przez Wnioskodawcę (dalej: „Usługi marketingowe”). Faktury dokumentujące Usługi marketingowe przesyłane są w formie papierowej na adres Oddziału. Kontrahent na potrzeby rozliczenia transakcji dotyczących Usług marketingowych posługuje się polskim numerem NIP oraz polskim rachunkiem bankowym.

Dotychczas Spółka wystawiała faktury za Usługi marketingowe, obciążając Kontrahenta kwotą podatku należnego VAT. W ostatnim czasie Kontrahent zwrócił się do Wnioskodawcy z prośbą o dokonanie korekty faktur wystawionych przez niego za Usługi marketingowe po dniu 1 stycznia 2010 r., argumentując, że miejscem opodatkowania Usług marketingowych jest kraj siedziby Kontrahenta, Chiny. W szczególności, zdaniem Kontrahenta, wykonywane na jego rzecz Usługi marketingowe nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, a Spółka powinna wystawiać faktury bez polskiego VAT (dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług).

Analogicznie, w odniesieniu do Usług marketingowych, które będą świadczone w przyszłości Kontrahent zwrócił się do Wnioskodawcy z prośbą o wystawianie faktur bez polskiego VAT (dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług).

Na poparcie powyższego podejścia Kontrahent przedstawił Spółce wyciąg z protokołu z kontroli przeprowadzonej u Kontrahenta przez polski organ podatkowy. W wyciągu z protokołu w odniesieniu do okresu marca 2011 r. stwierdzono, że: „Z wyjaśnień pełnomocnika z dniu 09.08.2011 r., jednoznacznie wynika, że Kontrahent (w wyciągu z protokołu wskazano nazwę Kontrahenta  przypis Wnioskodawcy), nie posiada w Polsce stałej placówki, biura. Spółka posiada siedzibę w Chinach. Wobec czego, powyższe usługi nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, z uwagi na fakt, że nabywca usługi posiada siedzibę w Chinach i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marcu 2004 r. »nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku«”.

W efekcie organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia przez Kontrahenta podatku naliczonego z faktur wystawianych przez Spółkę za Usługi marketingowe.

W związku z powyższymi okolicznościami, Spółka ma wątpliwości co do:

1.  zasadności wystawienia faktur korygujących bez polskiego VAT do faktur za Usługi marketingowe wystawionych w przeszłości zawierających VAT należny;
2.  prawidłowości wystawiania w przyszłości faktur za Usługi marketingowe bez polskiego VAT (dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług w Polsce).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Kontrahent nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: „SMPD”)?
2.  Czy miejscem świadczenia VAT Usług marketingowych na rzecz Kontrahenta zgodnie z art. 28b Ustawy VAT jest miejsce siedziby kontrahenta, tj. Chiny?
3.  Czy wystawiając faktury korygujące do faktur wystawionych za Usługi marketingowe w przeszłości oraz wystawiając kolejne faktury za Usługi marketingowe w przyszłości, Spółka powinna wystawić faktury bez polskiego VAT (jako dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Kontrahent nie posiada na terytorium Polski SMPD;
2.  prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym miejscem świadczenia VAT Usług marketingowych na rzecz Kontrahenta zgodnie z art. 28b Ustawy VAT jest miejsce siedziby kontrahenta, tj. Chiny;
3.  prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wystawiając faktury korygujące do faktur wystawionych za Usługi marketingowe w przeszłości oraz wystawiając kolejne faktury za Usługi marketingowe w przyszłości, Spółka powinna wystawić faktury bez polskiego VAT (jako dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z regulacją art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i. art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy VAT.

W myśl art. 28b ust. 2 Ustawy VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla SMPD podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to SMPD.

Dla Usług marketingowych opisanych przez Spółkę nie przewidziano szczególnych reguł ustalenia miejsca świadczenia usług, co oznacza, że zastosowanie znajdzie podstawowa reguła wskazana w art. 28b Ustawy VAT. W celu prawidłowego określenia miejsca świadczenia usług należy więc ustalić, czy Usługi marketingowe są świadczone przez Spółkę na potrzeby:

1.  siedziby Kontrahenta w Chinach;
2.  ewentualnego SMPD Kontrahenta w Polsce (jeśli takie istnieje i w przypadku, gdy usługi są świadczone dla tego SMPD).

Ustawa VAT, jak również wydane do niej akty prawne, nie zawierają definicji SMPD. Istota pojęcia SMPD określona została w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2011 Nr 77.1) – dalej Rozporządzenie UE.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia UE, na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia UE które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 11 ust. 2 Rozporządzenia UE, na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia UE które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 Dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. art. 56 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. art. 58 Dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE.

Art. 11 ust. 3 Rozporządzenia UE stanowi, że fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja pojęcia SMPD zawarta w Rozporządzeniu UE jest zgodna z tezami zawartymi w orzecznictwie, również tym ukształtowanym przed wejściem w życie Rozporządzenia UE. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyroki w sprawach C 168/84, C-190/95, C-260/95, C-23l/94), podkreśla się, że istnienie SMPD wymaga posiadania:

1.  zasobów ludzkich
2.  zasobów technicznych i infrastruktury charakteryzujących się pewną stałością.

Na podstawie powyższych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada SMPD w tym państwie.

Spółka uważa, że mając na uwadze przedstawione okoliczności, a w szczególności model działalności gospodarczej zaimplementowany przez Kontrahenta w ramach współpracy ze Spółką, nie sposób uznać, że Kontrahent posiada SMPD na terytorium Polski, dla którego świadczone mogłyby być Usługi marketingowe.

W rezultacie, za punkt odniesienia do określenia miejsca świadczenia Usług marketingowych, zgodnie z podejściem przyjętym w ramach kontroli przez właściwy dla Kontrahenta organ podatkowy, na podstawie art. 28b Ustawy VAT, należy uznać siedzibę Kontrahenta (terytorium Chin).

Zgodnie z art. 106a Ustawy VAT, przepisy rozdziału dotyczącego wystawiania faktur stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub SMPD, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz SMPD  posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 Ustawy VAT, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak stanowi art. 106e ust. 5 pkt 2 Ustawy VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b Ustawy VAT faktura może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 12 14, tj.:

1.  numeru, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej,
2.  stawki podatku,
3.  sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku.
4.  kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy Ustawy VAT oraz miejsce świadczenia Usług marketingowych wykonywanych na rzecz Kontrahenta, Spółka wystawiając faktury korygujące do faktur wystawionych za Usługi marketingowe w przeszłości oraz wystawiając kolejne faktury za Usługi marketingowe w przyszłości, powinna wystawić faktury bez polskiego VAT (jako dla usług niepodlegających opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług).

W podsumowaniu należy więc wskazać, że:

1.  Kontrahent nie posiada na terytorium Polski SMPD, dla którego świadczone są Usługi marketingowe;
2.  miejscem świadczenia Usług marketingowych jest terytorium Chin;
3.  dokumentując Usługi marketingowe, Spółka powinna wystawiać faktury (w tym faktury korygujące do wcześniej wystawionych faktur) bez polskiego podatku VAT.

Mając na uwadze wyżej wskazane przepisy Ustawy VAT, Rozporządzenia UE oraz powyższą argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.