Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-439/12/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-26
Teza: Jaką metodę unikania podwójnego opodatkowania należy zastosować w przypadku, gdy Wnioskodawca – będący polskim rezydentem podatkowym oraz pracownikiem firmy szwajcarskiej – został oddelegowany przez szwajcarską firmę do pracy na terytorium Liechtensteinu?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; przychód-przychód ze stosunku pracy; rezydent podatkowy; Szwajcaria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 26 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania w przypadku uzyskania dochodów na terytorium Lichtensteinu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania w przypadku uzyskania dochodów na terytorium Lichtensteinu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 18 czerwca 2012 r. znak: IBPB II/1/415-439/12/HK wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 26 czerwca 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od dnia 12 października 2011 r. do dnia 07 grudnia 2011 r. pracował jako elektryk w Liechtensteinie. Zgodnie z umową o pracę zawartą ze szwajcarskim pracodawcą, od jego dochodów został pobrany należny podatek. Rozliczając się w Polsce w 2012 r. z tych dochodów wyliczono kwotę do zapłaty: 3.919 zł. W ww. okresie Wnioskodawca był zatrudniony przez szwajcarską firmę A, mającą siedzibę w Szwajcarii, przez którą został skierowany do pracy w firmie holdingowej B z siedzibą w Liechtensteinie. Wnioskodawca nadmienia, że firma B jest częścią holdingowej firmy A.

W uzupełnieniu, które wpłynęło do tut. BKIP dnia 16 lutego 2012 r., Wnioskodawca doprecyzował zaistniały stan faktyczny wyjaśniając, że:

1.  posiada mieszkanie w Polsce, jego żona i dziecko przebywają w Polsce,
2.  w trakcie 2011 r. Wnioskodawca oprócz pracy na terytorium Lichtensteinu wykonywał pracę dla szwajcarskiego pracodawcy w Szwajcarii, tj. od dnia 27 czerwca 2011 r. do dnia 04 września 2011 r. i uzyskał z tego tytułu wynagrodzenie,
3.  w trakcie 2011 r. Wnioskodawca nie przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano okresy przebywania Wnioskodawcy za granicą w trakcie 2011 r.:

*   od dnia 13 kwietnia 2011 r. do dnia 04 czerwca 2011 r. – Niemcy (umowa z polskim pracodawcą),
*   od dnia 27 czerwca 2011 r. do dnia 26 września 2011 r. – Szwajcaria,
*   od dnia 12 października 2011 r. do dnia 07 grudnia 2011 r. – Lichtenstein.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca - będąc pracownikiem firmy szwajcarskiej, oddelegowanym do pracy w holdingowej części tej firmy z siedzibą w Liechtenstein - rozliczając się w Polsce podlega zasadom rozliczenia dochodów za pracę, według zasad obowiązujących obywateli polskich zatrudnionych przez firmę szwajcarską tj. na zasadzie metody wyłączenia z progresją?

Zdaniem Wnioskodawcy, będąc pracownikiem firmy szwajcarskiej, powinien rozliczać się według zasad obowiązujących pracowników tej firmy, bez względu na miejsce oddelegowania celem wykonywania obowiązków służbowych. Wnioskodawca podkreśla, iż jest on zobowiązany do wykonywania poleceń służbowych pracodawcy bez względu na kraj. O tym decyduje jego pracodawca, tj. firma szwajcarska A. Ponadto firma B w Liechtensteinie jest częścią firmy holdingowej A z główną siedzibą w Szwajcarii. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, ww. dochody należy rozliczyć w Polsce na zasadzie wyłączenia z progresją.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca posiada w Polsce centrum interesów życiowych, gdyż to na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się tzw. ognisko domowe Wnioskodawcy; w Polsce mieszka jego rodzina (żona i dziecko). W Polsce znajduje się również – wskazane w treści wniosku - miejsce zamieszkania Wnioskodawcy. Tym samym na Wnioskodawcy ciąży nieograniczony obowiązek podatkowy, tzn. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu od całości dochodów w Polsce.

Natomiast Wnioskodawca wykonywał w 2011 r. pracę m.in. w Lichtensteinie będąc tam skierowanym przez swojego pracodawcę. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z zasadami obowiązującymi w świetle Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku przy rozstrzyganiu czy o zasadach opodatkowania przychodów z pracy decyduje umowa, z krajem w którym siedzibę ma pracodawca czy z krajem, w którym praca jest wykonywana należy się kierować tym gdzie praca jest wykonywana. Według tej zasady nie jest możliwe zastosowanie do wynagrodzenia za prace w Lichtensteinie umowy zawartej przez Polskę ze Szwajcarią tylko dlatego, że pracodawca ma siedzibę w Szwajcarii. W tym przypadku decydujące znaczenie ma fakt, że praca była wykonywana w Lichtensteinie.

Lichtenstein z Polską nie łączy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponieważ Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce dochody Wnioskodawcy z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Lichtensteinu podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowuje przychody otrzymane z tytułu stosunku pracy, stosując zwolnienie tylko w ściśle określonych przypadkach, enumeratywnie wymienionych w art. 21 tejże ustawy.

Wnioskodawca nie kwestionuje obowiązku opodatkowania uzyskanego na terytorium Lichtensteinu wynagrodzenia ze stosunku pracy. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest natomiast kwestia wyboru właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania, dotyczącej wskazanego powyżej dochodu. Wnioskodawca uważa, że powinna mieć zastosowanie metoda zawarta w umowie polsko-szwajcarskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, gdyż pracodawca ma siedzibę w Szwajcarii. Jak już jednak wyjaśniono to nie miejsce siedziby pracodawcy decyduje o zastosowaniu właściwej umowy czy metody unikania podwójnego opodatkowania ale miejsce wykonywania pracy.

W związku z powyższym wskazać należy, iż dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, dotyczącego dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę na terytorium Lichtensteinu, należy uwzględnić treść art. 27 ust. 9 ww. ustawy który stanowi, iż jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym (metoda proporcjonalnego odliczenia).

Tym samym błędne jest stanowisko Wnioskodawcy, iż z uwagi na delegowanie do Lichtensteinu przez szwajcarskiego pracodawcę, do przychodów uzyskanych na terytorium Lichtensteinu będzie miała zastosowanie (mająca zastosowanie do dochodów osiągniętych na terytorium Szwajcarii) metoda wyłączenia z progresją.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dołączono dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.