Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-933/12-5/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-18
Teza: Zakres obowiązków Spółki, jako płatnika z tytułu wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, przeniesionych w wyniku dokonania przez Klientów Spółki cesji wierzytelności w postaci praw do odsetek (Cesja Części Praw).
Słowa kluczowe: akcjonariusz; cesja; odsetki; płatnik; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19.10.2012 r. (data wpływu 24.10.2012 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 21.12.2012 r. (data nadania 21.12.2012 r., data wpływu 24.12.2012 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 17.12.2012 r. Nr IPPB2/415-933/12-2/MG (data nadania 18.12.2012 r., data doręczenia 20.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki, jako płatnika z tytułu wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, przeniesionych w wyniku dokonania przez Klientów Spółki cesji wierzytelności w postaci praw do odsetek (Cesja Części Praw) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki, jako płatnika z tytułu wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, przeniesionych w wyniku dokonania przez Klientów Spółki cesji wierzytelności w postaci praw do odsetek (Cesja Części Praw).

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem 17.12.2012 r. Nr IPPB2/415-933/12-2/MG (data nadania 18.12.2012 r., data doręczenia 20.12.2012 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   dostarczenie pełnomocnictwa (oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo Pana A. do wystąpienia w imieniu Spółki z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 21.12.2012 r. (data nadania 21.12.2012 r., data wpływu 24.12.2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej jako: Bank) w ramach swojej działalności oferuje usługi skierowane do kategorii zamożnych klientów prywatnych, tzw. usługi Private Banking w postaci m.in. lokat terminowych, rachunków oszczędnościowych, lokat strukturyzowanych czy funduszy inwestycyjnych.

Klientami Banku (dalej jako: „Klienci”) są osoby fizyczne, spółki osobowe czy osoby prawne (dalej jako: „Klienci”), którzy zakładają lokaty terminowe (dalej jako: „Lokata”) na podstawie umowy o lokatę terminową (dalej jako: „Umowa”). Z tytułu zawartej lokaty terminowej Klientom przysługują odsetki.

Co do zasady Umowa Lokaty nie wyklucza możliwości dokonania cesji (dalej jako: „Cesja”), stąd też niektórzy spośród Klientów Banku planują dokonać Cesji wierzytelności w postaci praw do Lokaty i praw do odsetek (dalej jako: „Cesja Praw”) lub w postaci cesji praw do odsetek (dalej jako: „Cesja Części Praw”). Cesja Praw będzie obejmować wierzytelność główną, odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych) oraz przyszłe odsetki, które przysługiwałyby Klientowi od Banku, a które są przedmiotem Cesji. Z kolei na cesję Części Praw będą składać się odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych).

Cesja będzie dokonywana na rzecz osoby trzeciej (dalej jako: „Osoba Trzecia”), którą będzie osoba fizyczna lub spółka osobowa.

W szczególnych przypadkach cesja wierzytelności może mieć miejsce w postaci aportu pokrywającego udziały i akcje w spółkach prawa handlowego.

Bank i Klienci są polskimi rezydentami podatkowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym w przypadku dokonania na rzecz Osoby Trzeciej przez Klienta Cesji Praw po stronie Banku (jako płatnika) nie powstanie obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym w przypadku dokonania na rzecz Osoby Trzeciej przez Klienta Cesji Części Praw do Lokaty po stronie Banku (jako płatnika) nie powstanie obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym w przypadku wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, której jedynym akcjonariuszem jest osoba fizyczna, przeniesionych w wyniku dokonania Cesji Części Praw przez Klienta po stronie Banku (jako płatnika) nie powstanie obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym w przypadku dokonania na rzecz Osoby Trzeciej przez Klienta Cesji Praw oraz Cesji Części Praw do Lokaty, Bank będzie mieć obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do Odsetek naliczonych i wypłaconych od momentu Cesji na rzecz Osoby Trzeciej?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w zakresie pytania Nr 3. Odpowiedź na pytania Nr 1, 2 i 4 została zawarta w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. pytanie Nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy w dacie wypłaty odsetek akcjonariuszowi (osobie fizycznej) Osoby Trzeciej (będącego SKA), na którego zostały w wyniku Cesji przeniesione odsetki, akcjonariusz nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym Bank nie jest zobowiązany do pobrania tego podatku.

Zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako: ksh) spółka komandytowa - akcyjna, tak jak spółka jawna, spółka partnerska oraz spółka komandytowa jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Tym co wyróżnia SKA jest to, że zasady funkcjonowania regulują przepisy ksh dotyczące spółek osobowych oraz spółki kapitałowej (spółki akcyjnej).

Na podstawie art. 347 § 1 ksh akcjonariusz ma prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty uchwałą walnego zgromadzenia. Z kolei zasady opodatkowania wspólników spółek nieposiadających osobowości prawnej są zawarte w art. 8 ustawy o PIT i w art. 5 ustawy o CIT. Przepisy te nie zawierają żadnych szczególnych uregulowań dotyczących opodatkowania osób będących akcjonariuszami spółek komandytowo-akcyjnych.

Kwestia ta była przedmiotem szczegółowych rozstrzygnięć sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 15 lipca 2010 r. (sygn. akt II FSK 3/10) sąd podkreślił, że brak jest przepisów, które wskazywałyby na różnicę w opodatkowaniu akcjonariusza SKA w stosunku do komplementariusza. Sąd kasacyjny w tym wyroku orzekł, że do dochodów akcjonariusza SKA znajdą zastosowanie przepisy art. 14 ust. 1 i art. 44 ustawy o PIT, co powoduje konsekwencję w postaci konieczności wpłaty bez wezwania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Sąd jako podstawę swojego rozstrzygnięcia wskazał na autonomiczność przepisów prawa podatkowego, w stosunku do których regulacje ksh mają charakter szczególny (w tym art. 126 ksh dotyczący odpowiedniego traktowania SKA w stosunku do przepisów dotyczących spółki komandytowej i akcyjnej). Tym samym zdaniem sądu w sytuacji, w której prawo nie zawiera szczególnych uregulowań stosunku do akcjonariusza SKA należy stosować takie same zasady jak w stosunku do komplemantariusza.

Tezy z powyższego wyroku nie znalazły potwierdzenia w uchwale 7 sędziów NSA z 16 stycznia 2012 r., w której zdaniem sądu nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej sytuacja prawna polegająca na posiadaniu akcji, udziałów w spółkach prawa handlowego oraz czerpaniu przychodów z podziału zysku, bez względu na to kiedy akcjonariusz otrzyma z danego źródła pieniądze lub wartości pieniężne. Do takiej sytuacji sprowadza się pozycja prawna akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Jednocześnie wskazując na przepis dotyczący opodatkowania przychodu (dochodu) spółki kapitałowej mającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej (w stanie prawnym obowiązującym w 2008 roku) sąd wskazał na art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 ustawy o CIT ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału, w przypadku zaś braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Pomimo, że wyrok ma zastosowanie w stosunku do regulacji ustawy o CIT może być również odczytywany na gruncie przepisów ustawy o PIT.

Uchwała NSA spowodowała, że w orzeczeniach WSA w tej kwestii pojawił się pogląd, zgodnie z którym uzyskiwanie przez SKA przychodów oraz ponoszenie kosztów nie powoduje po stronie akcjonariusza obowiązku wykazywania przychodów kosztów w proporcji do posiadanego udziału w zyskach spółki. Sądy interpretują jednak odmiennie źródło uzyskiwania przychodu przez akcjonariusza oraz czynności prawnej będącej podstawą ustalenia daty wystąpienia tego rodzaju przychodu.

W tym zakresie sądy wypowiedziały się w:

*   wyroku z 1.02.2012 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 976/11), z 8.02.2012 r. (sygn. akt I SA/Kr 1924/11), z 2.03.2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 77/12) i z 8.03.2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 95/12) - we wszystkich tych wyrokach sądy uznały, że dochód akcjonariusza SKA (osoby fizycznej) z tytułu udziału w zyskach jest dochodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dniem uzyskania dochodu jest nie dzień faktycznej wypłaty dywidendy, lecz podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy,

*   wyroku z 06.03.2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 1104/11) - w tym wyroku sąd uznał, że otrzymywana przez osobę fizyczną (niebędącą komplementariuszem akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej) dywidenda to przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Dniem obowiązku podatkowego jest dzień wypłaty dywidendy, podstawę opodatkowania stanowi kwota dywidendy opodatkowana 19% podatkiem,

*   wyrok NSA z 26.04.2012 r. (sygn. akt II FSK 1070/10) - zdaniem sądu dochód wspólnika z tytułu udziału w zyskach stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W powyższej kwestii wypowiedział się również MF, który na tle powołanego wyżej orzecznictwa stwierdził, że nie jest zasadne rozpatrywanie różnic w kwalifikacji podatkowej dochodu akcjonariusza SKA na gruncie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym w sytuacji, gdy pozarolnicza działalność gospodarcza jest prowadzona przez spółkę nieposiadającą osobowości prawnej, to przychody wspólnika z tytułu udziału w tej spółce są przychodami z tytułu działalności gospodarczej. MF wskazało różnice między reżimami podatkowymi obu ustaw wskazując, że ustawa o PIT co do zasady wprowadza zróżnicowanie opodatkowania podatników w stosunku do źródła uzyskiwania przychodów, natomiast w świetle ustawy o CIT brak jest takiego rozróżnienia i wspólnym źródłem ich uzyskiwania są przychody z działalności gospodarczej, stąd też art. 5b ust. 2 ustawy o PIT nie ma na gruncie updop zastosowania. Posługując się jednak zasadą racjonalnego ustawodawcy trudno założyć, że jego intencją byłoby odmienne traktowanie tej kategorii dochodu.

Tym samym należy uznać, że w omawianej sytuacji faktycznej znajdzie zastosowanie następująca wykładnia przepisów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychody uzyskane z działalności gospodarczej uważa się należne przychody choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji „przychód należny”, stąd też pojawia się konieczność sięgnięcia do reguł wykładni językowej innych przepisów, które regulują tę kwestię, w tym przepisów ksh, które odnoszą się w sposób bezpośredni do relacji akcjonariusza z SKA.

Na mocy art. 347 § 1 ksh w związku z art. 126 § 1 ksh akcjonariusz ma prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, które podlegało badaniu biegłego rewidenta i który został przeznaczony do wypłaty przez walne zgromadzenie akcjonariuszy. Zgodnie z art. 348 § 1 ksh uprawnionymi do wypłaty dywidendy za dany rok są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze, którym przysługiwało to prawo na dzień dywidendy.

Tym samym z datą podjęcia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy uchwały o wypłacie dywidendy lub uchwały, w której został określony dzień dywidendy akcjonariusz (osoba fizyczna) uzyskuje przychód należny, który ulega połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Stosownie więc do przepisów powołanych ustaw, przyznana akcjonariuszowi SKA (osobie fizycznej bądź osobie prawnej) dywidenda stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy za miesiąc, w którym przychód został uzyskany (na podstawie art. 25 ustawy o CIT i art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). W sytuacji, gdy podatnik oprócz ww. przychodów uzyskuje także inne przychody z tytułu działalności gospodarczej, zaliczka z tytułu dywidendy będzie zwiększać wartość należnej zaliczki za miesiąc, w którym uchwała o wypłacie dywidendy została podjęta.

Analogiczna zasada powinna mieć zastosowanie do zaliczki na poczet dywidendy przyznanej akcjonariuszowi SKA, który nie jest komplementariuszem tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy do czasu wypracowania przez Osobę Trzecią, którą jest SKA, zysku, który będzie podlegał podziałowi (na mocy uchwały właściwych organów) w terminie wypłaty dywidendy Osoba Trzecia nie uzyskuje przychodu podlegającego opodatkowaniu. Obowiązek uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie mieć miejsce dopiero w miesiącu, w którym nastąpi wypłata dywidendy.

Reasumując powyższe oznacza, że w dacie wypłaty Osobie Trzeciej odsetek, które zostały na nią przeniesione w drodze Cesji, akcjonariusz (osoba fizyczna) Osoby Trzeciej, którą jest SKA nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym Bank nie jest zobowiązany do pobrania podatku dochodowego z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 K.s.h. spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Decydujące znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma ustalenie źródła przychodów uzyskiwanego przez wspólnika spółki osobowej - spółki komandytowo -akcyjnej z uwzględnieniem przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, tj. czy wspólnik spółki komandytowo-akcyjnej będący jedynym akcjonariuszem spółki osobowej, uzyska przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też przychody (dochody) zaliczane do odrębnego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe potwierdza art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), zgodnie z którym ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu stanowi, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25, nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zauważyć jednak należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, nawet jeżeli przychody (dochody) są uzyskiwane przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych w tym spółki komandytowo-akcyjnej. Jeżeli więc podatnik będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki osobowej nie przesądza to jeszcze o tym, że uzyskuje on wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza wówczas, gdy spółka poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również innych zdarzeń gospodarczych, z których przychód (dochód) zalicza się do odrębnych od pozarolniczej działalności gospodarczej źródeł przychodów przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Wskazać należy, iż w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniony został katalog źródeł przychodów. Źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust 1 pkt 3 powoływanej ustawy), a określenie przychodów zaliczanych do tego źródła znajduje się w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, w którym zostało zdefiniowane (definicja legalna) pojęcie działalność gospodarcza. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, nie dotyczy to wszystkich dochodów. Odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodów są bowiem kapitały pieniężne. Przychody uzyskane z tego źródła nie będą stanowić przychodów z działalności gospodarczej, lecz kwalifikowane będą jako samodzielne źródło.

Zatem jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powodujące powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka (Bank) w ramach swojej działalności oferuje m.in. tzw. usługi Private Banking w postaci m.in. lokat terminowych, rachunków oszczędnościowych, lokat strukturyzowanych czy funduszy inwestycyjnych. Klientami Spółki są osoby fizyczne, spółki osobowe czy osoby prawne (Klienci), którzy zakładają lokaty terminowe (Lokata) na podstawie umowy o lokatę terminową (Umowa). Z tytułu zawartej lokaty terminowej Klientom przysługują odsetki. Co do zasady Umowa Lokaty nie wyklucza możliwości dokonania cesji (Cesja), stąd też niektórzy spośród Klientów Banku planują dokonać Cesji wierzytelności w postaci praw do Lokaty i praw do odsetek (Cesja Praw) lub w postaci cesji praw do odsetek (Cesja Części Praw). Cesja Praw będzie obejmować wierzytelność główną, odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych) oraz przyszłe odsetki, które przysługiwałyby Klientowi od Banku, a które są przedmiotem Cesji. Z kolei na cesję Części Praw będą składać się odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych). Cesja będzie dokonywana na rzecz osoby trzeciej (Osoba Trzecia), którą będzie osoba fizyczna lub spółka osobowa. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w przypadku wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, której jedynym akcjonariuszem jest osoba fizyczna, przeniesionych w wyniku dokonania Cesji Części Praw przez Klienta, po stronie Spółki (jako płatnika) powstanie obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Z powyższego wynika, że odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych lub innych form oszczędzania mogą być traktowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z kapitałów pieniężnych, w zależności od tego, czy przychody te powstaną, czy też nie powstaną w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odsetki od środków przechowywanych na rachunkach i lokatach bankowych należy uznać za przychody, o których mowa w treści art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jeżeli rachunki te nie są związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Za rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą uznać należy takie rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności.

Rachunków i lokat utworzonych dla lokowania wolnych środków pieniężnych spółki osobowej nie można bowiem utożsamiać z rachunkami utrzymywanymi w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Lokaty te nie dotyczą bowiem rachunków związanych z bieżącą działalnością firmy, nie dokonuje się na nich operacji gospodarczych, tj. nie dokonuje się z nich płatności za zakupione towary, usługi, czy też na te rachunki nie spływają środki za sprzedane towary, usługi. Środki na tych rachunkach, nie służą wykonywanej działalności gospodarczej, lecz stanowią w istocie formę inwestowania wolnych środków.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, której jedynym akcjonariuszem jest osoba fizyczna, przeniesionych w wyniku dokonania Cesji Części Praw przez Klienta nie można utożsamiać z odsetkami od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Dlatego też przychód ten należy zaliczyć do przychodów za kapitałów pieniężnych, tj. do przychodów o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, iż do czasu wypracowania przez Osobę Trzecią, którą jest SKA, zysku, który będzie podlegał podziałowi (na mocy uchwały właściwych organów) w terminie wypłaty dywidendy Osoba Trzecia nie uzyskuje przychodu podlegającego opodatkowaniu i obowiązek uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie mieć miejsce dopiero w miesiącu, w którym nastąpi wypłata dywidendy.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Podatek ten pobierany jest przez płatnika według zasad określonych w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego artykułu płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę przywołane uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, iż w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę odsetek na rzecz Osoby Trzeciej, którą jest spółka komandytowo-akcyjna, której jedynym akcjonariuszem jest osoba fizyczna, przeniesionych w wyniku dokonania Cesji Części Praw przez Klienta po stronie Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki płatnika związane z poborem zryczałtowanego podatku dochodowego i przekazaniem go na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W zakresie powołanego orzecznictwa sądowego wskazać należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nakazują Ministrowi Finansów uwzględnienie orzecznictwa sądów przy dokonywaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przepis art. 14a ww. ustawy stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Natomiast z przepisu art. 14e § 1 cytowanej powyżej ustawy wynika, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Organ podatkowy nie jest natomiast zobligowany do uwzględnienia wykładni przepisów prawa podatkowego dokonanej w podnoszonych przez Wnioskodawcę wyrokach. Zatem podstawowym nakazem ustawowym, znajdującym wyraz w treści art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jest wydawanie interpretacji prawidłowych. Uwzględnianie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych ocen zawartych w orzecznictwie winno więc odbywać się w ten sposób, aby nie wydawać interpretacji „nieprawidłowych” (por. Oceny prawne wyrażone w orzecznictwie a wydawanie interpretacji indywidualnych. T. Jakubiak vel Wojtczak, Hortensja Zawal-Kubiak, Przegląd Podatkowy 10/2009).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.