Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.686.2024.3.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.
Słowa kluczowe: fundusz-Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; szpital
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 października 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku od towarów i usług
    od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu pn. „(...)”. Uzupełnili Państwo
    wniosek pismami z 19 grudnia 2024 r. (wpływ 20 grudnia 2024 r.) oraz 22 stycznia 2025 r.
    (wpływ 23 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca Szpital (...) pozostaje czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach
    realizacji projektu z udziałem środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i
    Gospodarki Wodnej pn. „(...)”, podatnik będzie dokonywał wydatków związanych z pracami
    przygotowawczymi i nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i
    modernizacyjnymi (wymiana stolarki okiennej, termomodernizacja ścian i stopów,
    wymiana centralnego ogrzewania, oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.).
    Powyższe prace będą wykonywane w dwóch budynkach szpitala: budynek H, w którym
    mieszczą się oddziały szpitalne oraz w budynku, gdzie znajduje się kuchnia. W tym miejscu
    należy zaznaczyć, że wydatki związane z realizacją zadania udokumentowane fakturami
    VAT, podatnik ma możliwość kwotowego przyporządkowania poszczególnym obiektom.
    Wytworzona energia elektryczna z powstałych z projektu instalacji fotowoltaicznych
    będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na potrzeby każdego ze wskazanych budynków.
    Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług zdrowotnych, które
    podlegają przedmiotowemu zwolnieniu z podatku od towarów i usług na gruncie art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy. Dodatkowo podatnik osiąga również obroty opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług z tytułu sprzedaży towarów w sklepie, bufecie, wynajmu
    pomieszczeń, korzystania z pomieszczeń i aparatury medycznej przez podmioty trzecie
    świadczące usługi na rzecz pacjentów szpitala i inne.
    Wskazać należy, iż podatnik posiada ustaloną proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i
    ust. 3 ustawy, udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu
    czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie
    prawo. W roku 2024 wynosi ona 3% (w oparciu o obroty z 2023 roku).
    Wnioskodawca poniżej pragnie wskazać na poszczególne przeznaczenie budynków w
    zakresie świadczonych usług, tj.:
    1. Pawilon H - łóżkowy, działalność podstawowa (leczenie pacjentów) - służy sprzedaży
      zwolnionej i opodatkowanej (przychody opodatkowane z tytułu korzystania z
      aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne świadczące usługi
      medyczne na rzecz szpitala)
    2. Budynek kuchni - przygotowywanie posiłków dla pacjentów szpitala, jak również do
      bufetu oraz dla pacjentów dwóch szpitali powiatowych (świadczenie usług na
      podstawie umowy) - służy sprzedaży zwolnionej oraz opodatkowanej.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu „(...)” szpital będzie
    prosumentem energii w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o
    odnawialnych źródłach energii.
    Obie instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19
    ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.
    Na chwilę obecną Szpital wystąpił o wydanie warunków przyłączeniowych do
    przedsiębiorstwa energetycznego.

    Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia ilości energii wprowadzonej do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
    oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Szpital nie będzie korzystał z rozliczenia wartości energii wprowadzonej do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
    oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Instalacje fotowoltaiczne nie będą mieściły się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2
    ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach projektu będą wykorzystywane zarówno do
    czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych.
    Szpital nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy
    o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym wszystkie wydatki ponoszone w
    ramach projektu zostaną podporządkowane do celów działalności gospodarczej.
    Szpital zaplanował dwie instalacje fotowoltaiczne w ramach projektu.
    W odniesieniu do budynku H szpital ma obiektywną możliwość odrębnego
    przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.
    Na podstawie określenia stosunku przychodów opodatkowanych do nieopodatkowanych
        nieopodatkowana jest działalność prowadzona w budynku
        opodatkowane są przychody z tytułu korzystania z aparatury medycznej i
        pomieszczeń przez podmioty medyczne.
    Dodatkowo Szpital informuje, iż za rok 2023 udział przychodów opodatkowanych w
    przychodach ogółem dla budynku H wynosił 0,2% (zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o
    podatku od towarów i usług, w przypadku gdy proporcja nie przekracza 2% - podatnik ma
    prawo uznać że proporcja ta wynosi 0%).
    W odniesieniu do budynku kuchni szpital nie ma obiektywnej możliwości odrębnego
    przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.
    Brak możliwości dokładnego wskazania wartości obrotu zwolnionego realizowanego w
    budynku (produkcja na potrzeby żywienia pacjentów szpitala). Istnieje natomiast
    możliwość wskazania wartości obrotu opodatkowanego podatkiem VAT (sprzedaż BUFET,
    Szpitale powiatowe).
    W opisanej sytuacji ma zastosowanie proporcja wynikająca z art. 90 ust. 2 ustawy o
    podatku od towarów i usług - w roku 2023 wynosiła ona 3%.
    Energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną będzie
    wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne szpitala. Produkcja
    energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana.
    Nie zamierzają Państwo zawrzeć umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie
    rozliczania energii wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Zostanie zawarta
    umowa o przyłączenie z przedsiębiorstwem energetycznym. Wytworzona energia będzie
    wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa
    energetycznego.
    Nie nastąpiło przyłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci. Szpital oczekuje na wydanie
    warunków przyłączenia.

    Wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną energia elektryczna będzie
    wykorzystywana w czasie rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne szpitala. Produkcja
    energii w instalacji fotowoltaicznej będzie opomiarowana.
    Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych - cała
    produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie wprowadzona do sieci
    wewnętrznej szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej.

## Pytanie

1) Czy na gruncie wskazanego stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawca w oparciu o
      treść art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1, ust. 2, ust. 3 ustawy o podatku od towarów i
      usług posiada prawo do:
          obniżenia w części podatku należnego o podatek naliczony wynikający z
          wystawionych faktur za przeprowadzone prace w części dotyczącej budynków
          służącym czynnościom opodatkowanym oraz czynnościom zwolnionym, tj.
          części podatku naliczonego wynikającego z zastosowanych proporcji
          wynikającej z art. 90 ustawy (3% w 2023 r.)?
          uznania, że proporcja wynosi 0% w przypadku budynku, w którym
          Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie ustalić wielkość obrotu zwolnionego i
          opodatkowanego, a który wynosi 1% - art. 90 ust. 10 pkt 2.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim
    towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
    podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120
    ust. 17 oraz art.124.
    W ocenie Wnioskodawcy jest on podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy. Jak
    zaznaczono w stanie faktycznym sprawy podatnik posiada możliwość wydzielenia
    poszczególnych kosztów, które w oparciu o dokumentację techniczną wiążą się z
    konkretnym budynkiem. W zakresie budynku, który jest wykorzystywany zarówno do
    celów związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami zwolnionymi z
    podatku od towarów i usług wskazać należy treści art. 90 ust.1 ustawy. Zgodnie z nim, w
    stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
    jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany
    do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w
    stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego.
    Z powyższego przepisu w ocenie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności wynika obowiązek
    podatnika do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z
    czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego.
    Z uwagi na fakt, iż w stosunku do budynku Kuchni, w którym realizowane są czynności
    mieszane (opodatkowane oraz zwolnione) lub służą różnym czynnościom
    (opodatkowanym oraz zwolnionym), podatnik jest w stanie wskazać precyzyjnie jedynie
    wartość obrotu opodatkowanego podatkiem VAT, który jest realizowany w danym
    budynku. Natomiast w ocenie Wnioskodawcy brak jest możliwości dokładnego wskazania
    wartości obrotu zwolnionego, który byłby realizowany w tym budynku. Stąd też, zdaniem
    Wnioskodawcy w zakresie wydatków związanych z kosztami poniesionymi na budynek

    kuchni, służący różnym celom oraz czynnościom na gruncie ustawy, podatnik będzie mógł
    realizować swoje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Zgodnie z nim, jeżeli nie jest możliwe
    wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może
    pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą
    można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję,
    o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w
    związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w
    całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi nie
    przysługuje takie prawo. W przypadku podatnika proporcja, o której mowa wynosiła w
    2023 roku 3%.
    W odniesieniu do budynku H, Wnioskodawca jest w stanie określić precyzyjnie kwotę
    zarówno obrotu zwolnionego jak i opodatkowanego podatkiem VAT, który jest
    realizowany w budynku. Proporcja ta wynosi 1%. Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, podatnik
    w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 nie przekroczyła 2% - podatnik
    ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Ostatecznie wskazać więc należy, iż w stosunku do budynku H, który wykorzystywany jest
    na cele podstawowej działalności podatnika, tj. świadczenie usług zdrowotnych
    zwolnionych przedmiotowo na podstawie treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od
    towarów i usług, a obroty opodatkowane wynoszą 1% (z tytułu obciążania podmiotów
    świadczących usługi medyczne za korzystanie z aparatury medycznej i pomieszczeń)
    podatnik może uznać, że pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony nie
    będzie miało miejsca.
    W związku z uzupełnieniem informacji, stanowisko szpitala nie ulega zmianie:
        realizacja projektu dotycząca budynku H - VAT kwalifikowany 100%
        realizacja projektu dotycząca budynku Kuchni - VAT nie kwalifikowany 3%.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w
    ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod
    warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa
    listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić czy
    realizacja przez Państwa projektu pn. „(...)” będzie miała w całości związek z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
      oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:
      Mikroinstalacja oznacza instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Prosument energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu

      przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U.
      z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania
      energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
      ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r. wobec
        ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w tym okresie w celu jej zużycia na
        potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
        mikroinstalacji lub małej instalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      a) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7,
      b) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8
    - w odniesieniu do instalacji, w których energia elektryczna została wytworzona i
    wprowadzona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy w okresie
    od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji
    przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11;
      2) wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej,
        prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
        odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła
        energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej
        energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy
        nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci
        dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości
        energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:
      1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których
        mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
        dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii
        prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta

        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji,
        określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty
        odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła energii
        i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do operatora
        systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania handlowego,
        o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii elektrycznej
        wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji
        odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:
        udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o
        której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
        ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania
        niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii - w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe, albo
        ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób
        ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła
        energii.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a - 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w
      ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust.
      2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do
      sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz
      wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art.
      4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu
      art. 3 tej ustawy.

    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest
      zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
      zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
      sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
      odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie
      z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust.
      1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
      prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust.
      1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego
      środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy
      kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana
      prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej
      lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym
      mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca
      następującego po danym miesiącu.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii
      odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię
      elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w
      art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi
      sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania
      niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego
      energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w
      art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość
      tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
      wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
      prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem
      zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej
      przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Na mocy art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
    1) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których
      mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej,

      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości
      energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a,
      oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi
      za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem
      prosumenckim”.
    2) Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy
      prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
    3) Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust.
      2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich
      okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii
      elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t)
      przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej
      uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w
      rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia
      niezbilansowania.
    4) Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest
      ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu
      kalendarzowym.
    5) Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
      prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
      prosumencki na koncie prosumenta.
    6) Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
      prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust.
      11 pkt 2 środki umarza się.
    7) Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej
      dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
    8) Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
      prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż
      sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego
      sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i
      korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
    9) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość
      energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej
      lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o
      którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 1. Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
    10) Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9,
      wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej ustalanej
      dla czerwca 2022 r., zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
    1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym
                  4mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez tego

      prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z zastrzeżeniem ust.
      3;
    2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło po raz
      pierwszy po 31 marca 2022 r.;
    3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym
                  4mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w terminie do 31
      grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31 marca 2022 r.
      zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej mikroinstalacji z jednostką
      samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który realizuje projekt, o którym
      mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w
      zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.
      U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w ramach regionalnego programu
      operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit. c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1,
      art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca
      energii elektrycznej, zwany dalej "sprzedawcą zobowiązanym", na podstawie umowy,
      o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia
      dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
      zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub
      spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.
    W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i
    usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z
    odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję
    działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna
    dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4
    ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność
    gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający
    z ustawy - Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub
      obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze
      ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej
      ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia
      ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi
      „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z
    odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję
    działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna
    dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w
    ramach projektu „(...)” będą Państwo prosumentem energii w rozumieniu ustawy z o
    odnawialnych źródłach energii. Nie będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii
    elektrycznej pobranej. Nie będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii
    elektrycznej pobranej z tej sieci. Ponadto wskazali Państwo, że energia elektryczna

    wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana w czasie
    rzeczywistym wyłącznie na potrzeby własne szpitala. Nie zamierzają Państwo zawrzeć
    umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie rozliczania energii
    wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne. Wytworzona energia będzie
    wykorzystywana na potrzeby własne bez wpływu do sieci przedsiębiorstwa
    energetycznego. Nie będzie nadwyżki w produkcji energii elektrycznej z paneli
    fotowoltaicznych - cała produkcja energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej będzie
    wprowadzona do sieci wewnętrznej szpitala, brak wprowadzenia do sieci zewnętrznej.
    Zatem, z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w związku z niewprowadzaniem
    energii do sieci nie będą Państwo dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego
    dostawy towarów (energii) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Skoro nie będą Państwo wprowadzali do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w
    ww. instalacjach wytworzonych w zakresie wykonanych prac w ramach projektu to nie
    wystąpi odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za
    przeprowadzone prace związane z realizacją projektu pn. „(...)” wskazać należy, że art. 86
    ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i
    jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje
    zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym
    podatkiem.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego.
    Art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
      podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu
      do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej
      liczby całkowitej.
    Według art. 90 ust. 10 ustawy o VAT:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
      wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
      podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Z opisu sprawy wynika, że podstawową Państwa działalnością jest świadczenie usług
    zdrowotnych, które podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na gruncie art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy. Dodatkowo osiągają Państwo również obroty opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług z tytułu sprzedaży towarów w sklepie, bufecie, wynajmu
    pomieszczeń, korzystania z pomieszczeń i aparatury medycznej przez podmioty trzecie
    świadczące usługi na rzecz pacjentów szpitala i inne. W ramach realizacji projektu pn.
    „(...)”, będą Państwo dokonywali wydatków związanych z pracami przygotowawczymi i
    nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i modernizacyjnymi (wymiana stolarki
    okiennej, termomodernizacja ścian i stopów, wymiana centralnego ogrzewania,
    oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.). Prace będą wykonywane w dwóch
    budynkach szpitala: pawilon H - łóżkowy, działalność podstawowa (leczenie pacjentów) -
    służy sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej (przychody opodatkowane z tytułu
    korzystania z aparatury medycznej i pomieszczeń przez podmioty medyczne świadczące
    usługi medyczne na rzecz szpitala); budynek kuchni - przygotowywanie posiłków dla
    pacjentów szpitala, jak również do bufetu oraz dla pacjentów dwóch szpitali powiatowych
    (świadczenie usług na podstawie umowy) - służy sprzedaży zwolnionej oraz
    opodatkowanej.
    Wskazali Państwo, że w odniesieniu do budynku pawilonu H mają Państwo obiektywną
    możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku
    VAT. Natomiast w odniesieniu do budynku kuchni nie mają Państwo obiektywnej
    możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku
    VAT.
    Z powyższym stwierdzeniem nie można się zgodzić. Jak wynika z opisu sprawy, ponoszone
    przez Państwa wydatki mają związek z budynkami, które służą Państwu do wykonywania
    działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz zwolnionej od podatku. Ponadto wskazali
    Państwo, że są w stanie obliczyć udział sprzedaży zwolnionej od podatku oraz
    opodatkowanej tym podatkiem w przypadku budynku H. W przypadku budynku kuchni
    wskazują Państwo, że nie ma takiej możliwości. Należy w tym miejscu zauważyć, że wbrew
    Państwa stwierdzeniu poniesionych wydatków związanych z pracami przygotowawczymi i
    nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i modernizacyjnymi (wymiana stolarki
    okiennej, termomodernizacja ścian i stopów, wymiana centralnego ogrzewania,
    oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.) nie są Państwo w stanie przypisać
    wprost odrębnie do czynności opodatkowanych i odrębnie do czynności zwolnionych od
    VAT.
    Jednocześnie należy podkreślić, że z przepisów art. 90 ustawy wynika, że odliczenie
    podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi,
    z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności
    opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej
    towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od
    podatku.
    Ponoszone przez Państwa wydatki związane z poszczególnymi budynkami i mają
    charakter ogólny, dotyczący budynku jako całości. Inwestycja nie dotyczy konkretnych
    części budynków, służących działalności opodatkowanej oraz części budynków służących
    wyłącznie działalności zwolnionej od podatku. Jak wskazali Państwo we wniosku
    wykonywane w budynkach czynności opodatkowane dotyczą odpłatnego korzystania z
    pomieszczeń i aparatury medycznej w budynku H. Nie ma zatem jednoznacznej

    możliwości, aby dokonać bezpośredniego przyporządkowania ogólnych wydatków
    budowlanych ze wskazanymi konkretnymi czynnościami opodatkowanymi. Dla przykładu
    trudno wyodrębnić taką część wydatków dot. np. termomodernizacji ścian i stropów czy
    wykonanie instalacji fotowoltaicznej, która miałaby związek wyłącznie z odpłatnym
    najmem sprzętu medycznego. Tym samym, z uwagi na charakter realizowanej inwestycji,
    rodzaj prowadzonej działalności opodatkowanej oraz brak możliwości faktycznego
    wyodrębnienia wydatków oraz przypisanie ich do działalności zwolnionej od podatku oraz
    opodatkowanej tym podatkiem, nie można przyjąć, że są Państwo w stanie dokonać
    bezpośredniej alokacji podatku naliczonego do czynności podlegających opodatkowaniu i
    zwolnionych od podatku. Nie można zatem zgodzić się z Państwem, że w odniesieniu do
    budynku H mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z
    czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. W odniesieniu do wydatków związanych z
    pracami przygotowawczymi i nadzorem inwestorskim oraz pracami budowlanymi i
    modernizacyjnymi (wymiana stolarki okiennej, termomodernizacja ścian i stopów,
    wymiana centralnego ogrzewania, oświetlenia, wykonanie instalacji fotowoltaicznej itp.) w
    przypadku gdy w budynku wykonywane są zarówno czynności zwolnione od podatku, jak i
    opodatkowane, nie są Państwo w stanie dokonać bezpośredniej alokacji podatku
    naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki.
    Wskazać także należy, że przepisy regulujące odliczenie podatku VAT na podstawie art. 90
    ustawy, odnoszą się do rocznego obrotu podatnika z tytułu czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie
    uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie
    przysługuje takie prawo. Przepis ten nie przewiduje możliwości wyliczenia odrębnej
    proporcji w stosunku do każdego z użytkowanych budynków, w których jest prowadzona
    zarówno działalność opodatkowana podatkiem VAT oraz zwolniona od tego podatku.
    Zatem odpowiadając na Państwa wątpliwości należy podkreślić, że obowiązkiem
    podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego
    rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku
    do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu
    podatkowi oraz zwolnionych od podatku.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej
    wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej
    dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i
    usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku.
    W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku
    związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku
    z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) - zgodnie z art. 90 ust. 2
    ustawy podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o
    której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

    Podsumowując, jak wynika z opisu sprawy będą Państwo wykorzystywać mienie, tj.
    budynek pawilonu H i budynek kuchni, które powstanie w ramach realizacji projektu, w
    sposób mieszany tj. do czynności opodatkowanych VAT i czynności zwolnionych od
    podatku VAT. Ponadto nie będą Państwo w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    przypisania danego wydatku związanego z realizacją projektu wyłącznie do czynności
    opodatkowanych VAT lub zwolnionych od podatku. Wskazali Państwo także, że posiadają
    Państwo ustaloną proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, która wynosi 3%.
    Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa
    należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z treści wniosku - w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej będą Państwo wykorzystywać majątek, który powstanie w
    ramach projektu do czynności opodatkowanych VAT i czynności korzystających ze
    zwolnienia od podatku oraz nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania
    poniesionych wydatków odrębnie do czynności dających prawo do odliczenia oraz
    czynności niedających takiego prawa, to będą Państwo mieli prawo do częściowego
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z realizacją
    projektu zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ustawy - w części w jakiej zakupione
    towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Prawo to będzie
    przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w
    art. 88 ustawy o VAT.
    Zatem oceniając Państwa stanowisko całościowo należało je uznać za nieprawidłowe, gdyż
    wbrew Państwa twierdzeniu przysługuje Państwu w odniesieniu do obydwu budynków
    prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    w związku z realizacją projektu zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.