Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-515/15-3/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-17
Teza: 1) Czy przedmiotem dostawy w rozumieniu VAT są także Ogrodzenia? 2) Czy dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT? Pytania alternatywne, w przypadku uznania stanowiska podatnika w odniesieniu do pytania nr 2 za nieprawidłowe. 3) Czy dostawa Budowli 16 podlega opodatkowaniu VAT? 4) Czy dostawa 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT? 5) Czy dostawa Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT? 6) Czy dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT? Pytanie alternatywne, w przypadku uznania stanowiska podatnika w odniesieniu do pytania nr 6 za nieprawidłowe. 7) Czy dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: budowle; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 18 czerwca 2015 r., uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania za odrębny przedmiot dostawy ogrodzeń (pytanie 1) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy wszystkich Zabudowań (pytanie 2) – **jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania dostawy Budowli 16 (pytanie 3) – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 (pytanie 4) – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dostawy Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 (pytanie 5) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 (pytanie 6) **– jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 (pytanie 7) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2015 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Zabudowań usytuowanych na opisanych działkach. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (zwana dalej „F”) jest polskim podmiotem gospodarczym, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. F posiada nieruchomość , którą zamierza zbyć. Łącznie do sprzedaży przeznaczone jest 19,7764 ha. Przedmiotem sprzedaży ma być prawo wieczystego użytkowania gruntów (dalej: ,,Grunty”) oraz prawo własności obiektów budowlanych położonych na tych Gruntach i trwale z nimi związanych (dalej: ,,Zabudowania”).

Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży składa się z 38 działek ewidencyjnych ujętych w trzech różnych księgach wieczystych. W dniu 29 lutego 1996 r. została powołana spółka F M sp. z o.o. (której kontynuatorem jest Wnioskodawca – tj. F S.A.) do której wniesiono aportem przedsiębiorstwo obejmujące poniższe składniki majątkowe. W ten sposób przedmioty objęte wnioskiem nabył Wnioskodawca. Nabycie to nastąpiło bez podatku VAT. Grunty wraz z Zabudowaniami zostały oddane do użytkowania w ramach umowy o oddanie przedsiębiorstwa w użytkowanie zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 30 grudnia 1999 r. Umowa nie podlegała podatkowi VAT, jako że dotyczyła przedsiębiorstwa. Oddanie w używanie nastąpiło w dniu 31 grudnia 1999 r. na okres 7 lat do 31 grudnia 2006 r.

Niniejszy wniosek dotyczy następujących Gruntów i znajdujących się na nich Zabudowań:

1.  Działki 30/3, która jest zabudowana:
    1.  częścią kotłowni nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i ulepszonej wielokrotnie w tym o ponad 30% ostatni raz w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT. Budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 1”);
    2.  częścią budynku warsztatowo-magazynowego nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany i nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 2”);
    3.  część placu węglowego nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Plac jest betonowy i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 1”);
    4.  część placu betonowego przy ob. 38 nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, plac był ulepszony o ponad 30% w 1997 r. z prawem do odliczenia VAT, plac nie był przedmiotem wynajmu („Plac 2”);
2.  Działki 30/4, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem wyrobów gotowych i częściowo salonem sprzedaży nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i nie ulepszanym powyżej 30%. Budynek był wynajmowany w 77% od 2008 r. („Budynek 3”);
    2.  częścią hangaru nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i nie ulepszanego. Hangar był przedmiotem wynajmu w 53%, od 2010 r. („Budynek 4”);
    3.  częścią sieci wodociągowej do obsługi wielu budynków na Gruntach nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Sieć wodociągowa nie była ulepszana („Sieć wodociągowa 1”);
    4.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia podatku VAT. Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 1”);
    5.  placem spedycji nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, Plac jest wykonany z betonu i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 3”).
3.  Działki 7/18, która jest zabudowana:
    1.  ogrodzeniem nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, które nie było ulepszane („Ogrodzenie 2”);
    2.  szafkową stacją gazową nabytą w 1996 r. i nie ulepszona. Stacja ta była wykorzystywana przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Stacja gazowa”). Działka jest oznaczona w MPZP symbolem 5EG, który przewiduje podstawowe przeznaczenia dla infrastruktury technicznej gazownictwa.
4.  Działki 7/11, która jest zabudowana:
    1.  budynek administracyjny nabyty w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Budynek był modernizowany w 1996 r. o ponad 30% z prawem do odliczenia VAT. Budynek był przedmiotem wynajmu w całości od 2011 r. („Budynek 5”);
    2.  częścią hangaru nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i niemodernizowanego. Hangar był przedmiotem wynajmu w 53%, od 2011 r. („Budynek 4”);
    3.  częścią przyłącza gazowego (wewnętrznej sieci gazowej) nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, i nie ulepszanego. Przyłącze to było wykorzystywane przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Sieć gazowa”);
    4.  częścią sieci wodociągowej nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Sieć wodociągowa nie była ulepszana („Sieć wodociągowa 2”);
    5.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia podatku VAT, Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 3”);
5.  Działki 7/17, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem administracyjno-socjalnym nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany, budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 6”);
    2.  bunkier (magazyn) wybudowany w XVI w , nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie był ulepszany, nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 7”);
    3.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r bez prawa do odliczenia podatku VAT, Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 4”);
6.  Działki 17/3, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem hali D ob. 27 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej, jest w całości (100%) przedmiotem wynajmu od października 2012 r. („Budynek 8”);
    2.  budynkiem hali W ob. 29 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej z prawem do odliczenia VAT w 1997 r., od marca 2013 r. jest wynajęty w 47% („Budynek 9”);
    3.  budynkiem łącznik hali D ob. 28 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT, od października 2012 r. jest wynajęty w części (45%) („Budynek 10”);
    4.  budynkiem stolarni TM-4 ob.102 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, wynajętym w części (81%) od września 2010 r. („Budynek 11”);
    5.  budynkiem produkcji pomocniczej ob. 102 nabytym 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 12”);
    6.  częścią kotłowni nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i ulepszonej wielokrotnie w tym o ponad 30% ostatni raz w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT. Budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 1”);
    7.  budynkiem komercji i usuwania usterek citroen ob. 103 nabytym 1996 r., nie ulepszanym o ponad 30% wartości początkowej, będącym przedmiotem wynajmu w całości (100%) od maja 2007 r. („Budynek 13”);
    8.  stacją diagnostyczną-hangar ob. 104 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 14”);
    9.  halą produkcyjną nr ob. 36a nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną o ponad 30% wartości początkowej, która była przedmiotem wynajmu w całości (100%) od listopada 2011 r. („Budynek 15”);
    10.  budynkiem kompresorowni i stacji wody nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, ulepszonym o ponad 30% z prawem do odliczenia VAT w 1998 r., nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 16”);
    11.  częścią budynku warsztatowo-magazynowego nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany i nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 2”);
    12.  budynkiem magazynu wody mineralnej ob. 25 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 17”);
    13.  budynkiem magazynu ob. 101 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, będący przedmiotem wynajmu w części (54%) od maja 2007 r. („Budynek 18”);
    14.  budynkiem magazynu przejściowego ob. 117 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszonym, będącym przedmiotem wynajmu w całości (100%) od maja 2013 r. („Budynek 19”);
    15.  budynkiem biurowym ob. 5 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT., nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 20”);
    16.  budynkiem biurowym C ob. 1 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszonym o ponad 30% wartości początkowej, wynajmowanym w 8% od kwietnia 2013 r. („Budynek 21”);
    17.  budynkiem portierni nr 6 – nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, ulepszonym w 1996 r. z prawem do odliczenia VAT, objęty najmem w części (50%) od września 2006 („Budynek 22”);
    18.  budynkiem straży p.poż ob. 4 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 23”);
    19.  budynkiem centrali p.poż. nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 24”);
    20.  budynkiem portiernia przy bramie głównej nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 25”);
    21.  przewodami kanalizacyjnymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 1”);
    22.  linią kablową niskiego napięcia nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 2”);
    23.  przewodami wodociągowymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 3”);
    24.  przewodami kanalizacyjno-deszczowymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 4”);
    25.  przewodami kanalizacyjno-sanitarnymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 5”);
    26.  liniami kablowymi wysokiego napięcia nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 6”); aa) siecią kanalizacyjną nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 7”); bb) siecią wodociągową nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 8”); cc) częścią przyłącza gazowego (wewnętrznej sieci gazowej) nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nieulepszonej. Przyłącze to było wykorzystywane przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Sieć gazowa”); dd) część placu węglowego nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Plac jest betonowy i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 1”); ee) drogami utwardzonymi (asfaltowe lub betonowe) na terenie zakładu nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat („Budowla 9”); ff) placem składowym betonowym przy ob. 36a nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 10”); gg) drogami asfaltowymi p.poż. nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 11”); hh) placem betonowym postojowym nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 12”); ii) placem betonowym przy neutralizatorze nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, udostępnionym najemcy KOTT-Metal do korzystania od ponad dwóch lat („Budowla 13”); jj) drogi i place betonowe lub asfaltowe wewn. zakładu nabyte w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, drogi były udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat (2011) („Budowla 14”); kk) część placu betonowego przy ob. 38 nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, plac był ulepszony o ponad 30% w 1997 r. z prawem do odliczenia VAT, plac nie był przedmiotem wynajmu („Plac 2”); ll) drogami asfaltowymi wewnątrz zakładowymi wybudowanymi w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, ale udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat (2011) („Budowla 15”); mm) placem wewnątrz zakładowym wybudowanym w 1999 r. z prawem do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 16”); nn) ogrodzeniami zakładu, terenu, terenu fabryki nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Ogrodzenie 5”);

Ogrodzenia 1, 2, 3, 4, 5 są dalej zwane „Ogrodzeniami”. Powyższe naniesienia były wykorzystywane przez Spółkę we własnym zakresie i w międzyczasie oddane w użytkowanie na podstawie wskazanej wyżej umowy, od momentu ich wybudowania, oraz w przypadku naniesień ulepszanych od momentu ich ulepszenia.

Po zakończeniu umowy o oddanie przedsiębiorstwa w użytkowanie (w 2006 r.), Spółka od 2007 r. przeznaczyła m.in. Budynek 1, Plac 2, 53% Budynku 9, Budynek 16, 50% Budynku 22 do czynności opodatkowanych w postaci wynajmu, jednakże nie wszystkie i nie całe budynki zostały wynajęte, ale wszystkie i w całości były przeznaczone na wynajem, ponadto niewynajęte budynki i ich części były w niektórych częściach i nieznanym okresie (ze względu na upływ czasu brak jest możliwości dokładnego wskazania które i w jakim okresie) wykorzystywane przez Spółkę, prowadzącą działalność opodatkowaną, jako magazyny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem dostawy w rozumieniu VAT są także Ogrodzenia?
2.  Czy dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT? Pytania alternatywne, w przypadku uznania stanowiska podatnika w odniesieniu do pytania nr 2 za nieprawidłowe.
3.  Czy dostawa Budowli 16 podlega opodatkowaniu VAT?
4.  Czy dostawa 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
5.  Czy dostawa Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?
6.  Czy dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT? Pytanie alternatywne, w przypadku uznania stanowiska podatnika w odniesieniu do pytania nr 6 za nieprawidłowe.
7.  Czy dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1). Ogrodzenie nie jest przedmiotem dostawy w rozumieniu Ustawy o VAT.

Ad 2). Dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 3). Dostawa Budowli 16 podlega opodatkowaniu VAT.

Ad 4). Dostawa 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 5). Dostawa Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Ad 6). Dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 7). Dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1). Zgodnie z przepisami Ustawy o VAT przedmiotem dostawy w przypadku gruntów zabudowanych są budowle, budynki lub ich części położone na danych działkach gruntu. Zgodnie przepisami prawa budowlanego oraz interpretacjami organów podatkowych ogrodzenie nie jest budynkiem, ani budowlą tylko stanowi urządzenie budowlane.

Podobne stanowisko bez rozbieżności wyrażają organy podatkowe, przykładowo w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2015 r. (sygn. IPPP2/443-1232/14-2/AO) wskazano, że „W ustawie Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu, określonych odrębnie od budowli, urządzeń budowlanych. Zatem ogrodzenie zgodnie z Prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. W konsekwencji, ogrodzenie niezwiązane trwale z gruntem stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT”.

Wobec powyższego Ogrodzenia nie są przedmiotem dostawy w rozumieniu Ustawy o VAT.

Ad. 2). Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków lub budowli, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei, w myśl definicji zawartej w przepisie art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków lub budowli po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawa o VAT wiąże pojęcie pierwszego zasiedlenia z wydaniem budynku, budowli lub ich części do użytkowania na podstawie czynności podlegającej VAT.

Jednocześnie nie można pominąć stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. w sprawie o sygn. I FSK 382/14. Sąd uznał bowiem, iż „Warunek zawarty w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., definiującym pojęcie „pierwsze zasiedlenie” jako „oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” nie ma umocowania w Dyrektywie 112”.

NSA wskazał, iż „Przepis ten stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a. Zgodnie z tym przepisem państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem. Z art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112 wynika, że szczegółowe zasady co do stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia dotyczą jedynie kwestii przebudowy budynków. Natomiast, z orzecznictwa wynika, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko i mocno intuicyjne, czyli jest w nim mowa o pewnym użytkowaniu określonego budynku. Tymczasem ustawodawca polski w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. wyraźnie dookreślił pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. A zatem ten warunek zawarty w art. 2 pkt 14 u.p.t.u „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” nie ma umocowania w Dyrektywie 112. Zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112 dotyczy tzw. dostaw budynków używanych, czyli w jakiś sposób użytkowanych. Zatem, trzeba przyjąć, że jeżeli spółka użytkowała nieruchomość do działalności gospodarczej i można powiedzieć, że spełniła ten drugi warunek, z którego skorzystał ustawodawca polski, czyli czyniła to przez pewien czasu, to zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.”.

Wobec powyższego, wszystkie Zabudowania znajdujące się na przedmiotowych działkach powinny zostać uznane za zasiedlone po raz pierwszy ponad dwa lata temu bowiem dłużej niż przez dwa lata (od momentu zasiedlenia – tj. rozpoczęcia używania po nabyciu, wybudowaniu lub ulepszeniu) były nie tylko wykorzystywane przez F na własne cele prowadzonej działalności, ale także zostały oddane do użytkowania ponad dwa lata temu (w 1999 r.). Sam fakt, że czynność oddania przedsiębiorstwa w użytkowanie jest wyłączona spod regulacji Ustawy o VAT, podobnie jak własny użytek, nie wpływa zdaniem NSA, popieranym przez wnioskodawcę, na fakt zasiedlenia tych Zabudowań ponad dwa lata temu w rozumieniu przepisów o VAT, z uwzględnieniem przepisów europejskich (w tym Dyrektywy 2006/112/WE). Za zwolnieniem od podatku VAT dostawy wszystkich zabudowań przemawia także fakt, iż najpóźniej w dniu 1 maja 2004 r. (wejście w życie Ustawy o VAT) czynność oddania przedsiębiorstwa w użytkowanie stała się usługą podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym czasie umowa była w trakcie i była w całości opłacona przed tą datą, zatem czynność ta była najpóźniej od tego dnia czynnością podlegającą opodatkowaniu (a bez znaczenia jest okoliczność, iż obowiązek podatkowy od tej czynności powstał przed 1 maja 2004 r.) i wszystkie Zabudowania były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT od 1 maja 2004 r., a więc ponad dwa lata temu, zaś od tego czasu nie były ulepszane w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych. Bez znaczenia jest fakt, iż Zabudowania były w dacie wejścia w życie ustawy o VAT we władaniu użytkownika, bowiem uzależnienie od tego zwolnienia od podatku VAT od tego kiedy nastąpiło oddanie rzeczy do użytkowania, czy przed 1 maja 2004 r., czy po tej dacie – skoro rzeczy pozostawały w użytkowaniu w tym samym okresie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu naruszałoby konstytucyjną zasadę równości, bowiem nie jest to cechą relewantną, skoro place były używane po 1 maja 2004 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 jako objętych pierwszym zasiedleniem ponad dwa lata temu, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 3). Mając na uwadze, uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2, należy wskazać, iż Budowla 16 została wybudowana z prawem do odliczenia VAT, nie była ulepszana, nie była przedmiotem najmu, ani nie była przedmiotem dostawy w ramach czynności podlegających opodatkowania VAT. Wobec powyższego nie są spełnione przesłanki do zwolnienia tego budynku od VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT, w związku z niespełnieniem warunków zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a) Ustawy o VAT.

Ad 4). Mając na uwadze, uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2, należy wskazać, iż 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynek 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynek 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynek 13, Budynek 15, 54% Budynku 18, Budynek 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 były przedmiotem wynajmu lub udostępnienia na rzecz najemców od ponad dwóch lat w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Przepis ten nie uzależnia objęcia danego budynku, budowli lub ich części pojęciem pierwszego zasiedlenia od oddania do wyłącznego użytkowania danego budynku, budowli lub ich części. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie zarówno oddanie do użytkowania Zabudowań na rzecz jednego lub kilku najemców. Również fakt wspólnego korzystania z Zabudowań przez właściciela i najemców, nie będzie wpływał na fakt zasiedlenia Dróg i placów, bowiem również w tym wypadku nadal jest spełniona przesłanka oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (tu najem). Z kolei, wynajęcie budynku, budowli lub ich części i oddanie ich do użytkowania oznacza jednoczesne oddanie do użytkowania także Zabudowań służących wszystkim użytkownikom wynajętych budynków i pomieszczeń (w tym najemcom). Bez oddania Dróg i placów do użytkowania najemcom, nie byłoby bowiem możliwe korzystanie z wynajętych powierzchni w budynkach, w których są one usytuowane ze względu na brak możliwości dostania się do nich.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w odniesieniu do Zabudowań udostępnionych najemcom do korzystania pierwsze zasiedlenie nastąpiło w tym samym momencie, w którym doszło do pierwszego zasiedlenia powierzchni najmu, tj. przekazano najemcom lokale do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W przypadku braku zapewnienia możliwości użytkowania Zabudowań w praktyce nie doszłoby do świadczenia najmu, w związku z brakiem możliwości dostania się do przedmiotu najmu. Tym samym możliwość korzystania z tych Zabudowań nie musi być odrębnie wskazana w umowie, ani nie wymaga uiszczania odrębnej odpłatności, bowiem zapewnienie możliwości nieskrępowanego korzystania (w tym przede wszystkim dostania się do niego) z przedmiotu najmu i jego prawidłowego użytkowania nie byłoby możliwe.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż niezależnie od tego, czy w umowach najmu zawieranych przez Wnioskodawcę z najemcami zawarte są wprost postanowienia dotyczące Zabudowań im udostępnionych, to sam fakt, iż budynki, budowle i ich części były wynajmowane, to wraz z oddaniem przedmiotu najmu w najem, doszło do oddania do użytkowania przez najemcę także Zabudowań udostępnionych najemcom, a tym samym ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawcy, nie ma również obowiązku odrębnie określać odpłatności za użytkowanie Zabudowań udostępnionych najemcom, by uznać, iż zostały one oddane do użytkowania najemcom. W opinii Wnioskodawcy, jako że zapewnienie możliwości użytkowania tych Zabudowań najemcom jest immanentnym elementem usługi najmu należy uznać, iż odpłatność z tego tytułu została przewidziana i jest wkalkulowana w czynsz najmu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r. (sygn. IPPP2/443-781/13-3/RR), której stan faktyczny przewidywał, iż Najemcy budynków miewają prawo do korzystania z pozostałych obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomości, takich jak parkingi i przejazdy znajdujące się na Nieruchomości, które nie były bezpośrednio objęte umową najmu uznał, że „sprzedaż Nieruchomości w postaci budynków biurowych i magazynowych oraz parkingów, ogrodzenia, przejazdów, instalacji oświetleniowa terenu (za wyjątkiem budynku portierni oraz studni głębinowej) - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem w analizowanej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia ww. budynków, budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż ww. budynki biurowe, magazynowe oraz jeden z parkingów zostały oddane w najem, na co najmniej dwa lata przed dniem planowanej dostawy”.

Podobnie, uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2014 r. (sygn. IPPP3/443-716/13-5/SM), której stan faktyczny dotyczył aportu budynków będących przedmiotem najmu od ponad 2 lat, gdzie oprócz budynków na nieruchomości znajdowały się także trwale związane z gruntem:

1.  ogrodzenie Nieruchomości wykonane z prętów stalowych oraz płyt betonowych,
2.  przejazdy i place postojowe wykonane z asfaltu, kostki brukowej oraz płyt betonowych związane funkcjonalnie z budynkami posadowionymi na gruncie,
3.  place składowe wykonane z płyt betonowych i asfaltu,
4.  przyłącza C.O.,
5.  wodociągi/przyłącze wodociągowe,
6.  kanalizacja sanitarna służąca oprowadzaniu ścieków z terenu nieruchomości do zewnętrznej kanalizacji publicznej,
7.  kanalizacja deszczowa wewnętrzna, służąca odprowadzaniu wód opadowych z terenu Nieruchomości do kanalizacji publicznej;
8.  sieci elektro-energetyczne,
9.  sieć telefoniczna, łącząca budynki z zewnętrzną siecią telekomunikacyjną;
10.  zbiornik wodociągowy.

Ww. obiekty budowlane nie były jednak bezpośrednio przedmiotem najmu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na pytanie podatnika, czy w przypadku dokonania zbycia nieruchomości na rzecz nabywcy w przypadku skorzystania z opcji opodatkowania przez obie ze stron zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa całej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT? przyznał rację wnioskodawcy, że cała nieruchomość będzie podlegać opodatkowaniu na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zaś taka odpowiedź jest prawidłowa wyłącznie przy założeniu, że te pozostałe elementy mimo, iż nie zostały wymienione bezpośrednio w umowie, zostały uznane za zasiedlone w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zaś, zgodnie, bowiem z przepisem art. 43 ust 1 pkt 10 Ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku (…) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Tym samym Zabudowania wskazane powyżej w tym pytaniu zostały zasiedlone w rozumieniu Ustawy o VAT (wynajęte lub udostępnione najemcom) ponad dwa lata temu, a tym samym spełniają warunki do zwolnienia ich dostawy od podatku VAT, na podstawie powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Wobec powyższego, dostawa 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 5). Mając na uwadze, uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2, należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków lub budowli nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej i Placu 3 Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynek 14, Budynek 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 Zabudowania te zostały nabyte bez prawa do odliczenia podatku VAT i nie były przedmiotem ulepszenia, a tym samym spełnione są warunki zwolnienia od podatku VAT wskazanego w powołanym przepisie.

Wobec powyższego, dostawa Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Ad 6). Mając na uwadze, uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2, należy wskazać, iż za zwolnieniem od podatku VAT dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 na podstawie przepisu art. art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przemawia także fakt, iż najpóźniej w dniu 1 maja 2004 r. (wejście w życie Ustawy o VAT) czynność oddania przedsiębiorstwa w użytkowanie stała się usługą podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym czasie umowa była w trakcie i była w całości opłacona przed tą datą, zatem czynność ta była najpóźniej od tego dnia czynnością podlegającą opodatkowaniu (a bez znaczenia jest okoliczność, iż obowiązek podatkowy od tej czynności powstał przed 1 maja 2004 r.) i wszystkie Zabudowania były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT od 1 maja 2004 r., a więc ponad dwa lata temu, zaś od tego czasu nie były ulepszane w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych.

Bez znaczenia jest fakt, iż Zabudowania były w dacie wejścia w życie ustawy o VAT we władaniu użytkownika, bowiem uzależnienie od tego zwolnienia od podatku VAT od tego kiedy nastąpiło oddanie rzeczy do użytkowania, czy przed 1 maja 2004 r., czy po tej dacie – skoro rzeczy pozostawały w użytkowaniu w tym samym okresie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu naruszałoby konstytucyjną zasadę równości, bowiem nie jest to cechą relewantną, skoro place były używane po 1 maja 2004 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Wobec powyższego, dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 7). Mając na uwadze, uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2 i 6, należy wskazać, iż zgodnie przepisem art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT „7a. Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat”.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w przypadku Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 zostały one ulepszone ponad 30% w latach 1997-1998. Następnie były wykorzystywane we własnej działalności opodatkowanej przedmiotem oddania w użytkowanie od 1999 r. do końca 2006 r. (w ramach umowy oddania przedsiębiorstwa w użytkowanie), a następnie po powrocie majątku do Spółki były przeznaczone do najmu, ale nie znalazły najemców. Ponadto niewynajęte budynki i ich części były w niektórych częściach i nieznanym okresie (ze względu na upływ czasu brak jest możliwości dokładnego wskazania które i w jakim okresie) wykorzystywane przez Spółkę, prowadzącą działalność opodatkowaną, jako magazyny. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia wykorzystywania, tym samym należy odwołać się do powszechnego znaczenia tego pojęcia, zgodnie z zasadami wykładni literalnej.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN(http://sjp.pwn.pl/slowniki/wykorzystywać.tml) wykorzystać oznacza „użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu”. Jednakże pojęcie to nie obejmuje jako warunku wykorzystywania osiągnięcia efektu/celu, a może ograniczać się do prób jego osiągnięcia. Spółka zatem wykorzystywała te Zabudowania do świadczenie usług najmu mimo, iż nie znalazła najemców na te lokale bowiem należy uznać, iż wykorzystywanie zabudowań do najmu nie koniecznie musi polegać na ich wynajmie, a wystarczające wydaje się wykorzystywanie polegające na utrzymaniu tych budynków w gotowości do najmu, np. poprzez dokonywanie obowiązkowych czynności wynikających z prawa budowlanego (jak np. obowiązkowe przeglądy nieruchomości, drobne naprawy, czy utrzymanie w należytym stanie). A także, niewynajęte budynki i ich części były w niektórych częściach i nieznanym okresie (ze względu na upływ czasu brak jest możliwości dokładnego wskazania które i w jakim okresie) wykorzystywane przez Spółkę, prowadzącą działalność opodatkowaną, jako magazyny. Tym samym należy uznać, iż budynki te były wykorzystywane do czynności opodatkowanych co najmniej przez okres 5 lat po ich ulepszeniu. Wobec powyższego, dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania za odrębny przedmiot dostawy ogrodzeń (pytanie 1) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy wszystkich Zabudowań (pytanie 2) – **jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania dostawy Budowli 16 (pytanie 3) – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15 (pytanie 4) – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dostawy Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 (pytanie 5) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 (pytanie 6) – **jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 (pytanie 7) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ww. ustawy.

Co więcej stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Natomiast, należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast przez obiekty liniowe należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a).

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada nieruchomość położoną w Nysie, którą zamierza zbyć. Przedmiotem sprzedaży ma być prawo wieczystego użytkowania Gruntów oraz prawo własności obiektów budowlanych położonych na tych gruntach i trwale z nimi związanych.

Przedmiotem sprzedaży będą następujące działki wraz z zabudowaniami:

1.  Działka 30/3, która jest zabudowana:
    1.  częścią kotłowni nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i ulepszonej wielokrotnie w tym o ponad 30% ostatni raz w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT. Budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 1”);
    2.  częścią budynku warsztatowo-magazynowego nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany i nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 2”);
    3.  część placu węglowego nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Plac jest betonowy i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 1”);
    4.  część placu betonowego przy ob. 38 nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, plac był ulepszony o ponad 30% w 1997 r. z prawem do odliczenia VAT, plac nie był przedmiotem wynajmu („Plac 2”);
2.  Działka 30/4, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem wyrobów gotowych i częściowo salonem sprzedaży nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i nie ulepszanym powyżej 30%. Budynek był wynajmowany w 77% od 2008 r. („Budynek 3”);
    2.  częścią hangaru nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i nie ulepszanego. Hangar był przedmiotem wynajmu w 53%, od 2010 r. („Budynek 4”);
    3.  częścią sieci wodociągowej do obsługi wielu budynków na Gruntach nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Sieć wodociągowa nie była ulepszana („Sieć wodociągowa 1”);
    4.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia podatku VAT. Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 1”);
    5.  placem spedycji nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, Plac jest wykonany z betonu i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 3”).
3.  Działka 7/18, która jest zabudowana:
    1.  ogrodzeniem nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, które nie było ulepszane („Ogrodzenie 2”);
    2.  szafkową stacją gazową nabytą w 1996 r. i nie ulepszona. Stacja ta była wykorzystywana przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Stacja gazowa”). Działka jest oznaczona w MPZP symbolem 5EG, który przewiduje podstawowe przeznaczenia dla infrastruktury technicznej gazownictwa.
4.  Działka 7/11, która jest zabudowana:
    1.  budynek administracyjny nabyty w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Budynek był modernizowany w 1996 r. o ponad 30% z prawem do odliczenia VAT. Budynek był przedmiotem wynajmu w całości od 2011 r. („Budynek 5”);
    2.  częścią hangaru nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i niemodernizowanego. Hangar był przedmiotem wynajmu w 53%, od 2011 r. („Budynek 4”);
    3.  częścią przyłącza gazowego (wewnętrznej sieci gazowej) nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, i nie ulepszanego. Przyłącze to było wykorzystywane przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Sieć gazowa”);
    4.  częścią sieci wodociągowej nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Sieć wodociągowa nie była ulepszana („Sieć wodociągowa 2”);
    5.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia podatku VAT, Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 3”);
5.  Działka 7/17, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem administracyjno-socjalnym nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany, budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 6”);
    2.  bunkier (magazyn) wybudowany w XVI w , nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie był ulepszany, nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 7”);
    3.  częścią ogrodzenia nabytego w 1996 r bez prawa do odliczenia podatku VAT, Ogrodzenie nie było ulepszane („Ogrodzenie 4”);
6.  Działka 17/3, która jest zabudowana:
    1.  budynkiem hali D ob. 27 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej, jest w całości (100%) przedmiotem wynajmu od października 2012 r. („Budynek 8”);
    2.  budynkiem hali W ob. 29 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej z prawem do odliczenia VAT w 1997 r., od marca 2013 r. jest wynajęty w 47% („Budynek 9”);
    3.  budynkiem łącznik hali D ob. 28 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, był przedmiotem ulepszenia o ponad 30% wartości początkowej w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT, od października 2012 r. jest wynajęty w części (45%) („Budynek 10”);
    4.  budynkiem stolarni TM-4 ob.102 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, wynajętym w części (81%) od września 2010 r. („Budynek 11”);
    5.  budynkiem produkcji pomocniczej ob. 102 nabytym 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 12”);
    6.  częścią kotłowni nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT i ulepszonej wielokrotnie w tym o ponad 30% ostatni raz w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT. Budynek nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 1”);
    7.  budynkiem komercji i usuwania usterek citroen ob. 103 nabytym 1996 r., nie ulepszanym o ponad 30% wartości początkowej, będącym przedmiotem wynajmu w całości (100%) od maja 2007 r. („Budynek 13”);
    8.  stacją diagnostyczną-hangar ob. 104 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 14”);
    9.  halą produkcyjną nr ob. 36a nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną o ponad 30% wartości początkowej, która była przedmiotem wynajmu w całości (100%) od listopada 2011 r. („Budynek 15”);
    10.  budynkiem kompresorowni i stacji wody nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, ulepszonym o ponad 30% z prawem do odliczenia VAT w 1998 r., nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 16”);
    11.  częścią budynku warsztatowo-magazynowego nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, budynek nie był ulepszany i nie był przedmiotem wynajmu („Budynek 2”);
    12.  budynkiem magazynu wody mineralnej ob. 25 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 17”); m) budynkiem magazynu ob. 101 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, będący przedmiotem wynajmu w części (54%) od maja 2007 r. („Budynek 18”);
    13.  budynkiem magazynu przejściowego ob. 117 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszonym, będącym przedmiotem wynajmu w całości (100%) od maja 2013 r. („Budynek 19”);
    14.  budynkiem biurowym ob. 5 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT., nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 20”);
    15.  budynkiem biurowym C ob. 1 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszonym o ponad 30% wartości początkowej, wynajmowanym w 8% od kwietnia 2013 r. („Budynek 21”); q) budynkiem portierni nr 6 – nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, ulepszonym w 1996 r. z prawem do odliczenia VAT, objęty najmem w części (50%) od września 2006 („Budynek 22”);
    16.  budynkiem straży p.poż ob. 4 nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 23”);
    17.  budynkiem centrali p.poż. nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 24”);
    18.  budynkiem portiernia przy bramie głównej nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budynek 25”);
    19.  przewodami kanalizacyjnymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 1”);
    20.  linią kablową niskiego napięcia nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 2”);
    21.  przewodami wodociągowymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 3”);
    22.  przewodami kanalizacyjno-deszczowymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 4”);
    23.  przewodami kanalizacyjno-sanitarnymi nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 5”);
    24.  liniami kablowymi wysokiego napięcia nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 6”); aa) siecią kanalizacyjną nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 7”); bb) siecią wodociągową nabytą w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszaną, nie będącą przedmiotem wynajmu („Budowla 8”); cc) częścią przyłącza gazowego (wewnętrznej sieci gazowej) nabytej w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nieulepszonej. Przyłącze to było wykorzystywane przy świadczeniu usług najmu budynku 36A („Tłocznia”) od listopada 2011 r. zatem była udostępniona najemcom do użytkowania od ponad dwóch lat („Sieć gazowa”); dd) część placu węglowego nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT. Plac jest betonowy i nie był ulepszany, nie był także przedmiotem wynajmu („Plac 1”); ee) drogami utwardzonymi (asfaltowe lub betonowe) na terenie zakładu nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat („Budowla 9”); ff) placem składowym betonowym przy ob. 36a nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 10”); gg) drogami asfaltowymi p.poż. nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Budowla 11”); hh) placem betonowym postojowym nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 12”); ii) placem betonowym przy neutralizatorze nabytym w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, udostępnionym najemcy KOTT-Metal do korzystania od ponad dwóch lat („Budowla 13”); jj) drogi i place betonowe lub asfaltowe wewn. zakładu nabyte w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, drogi były udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat (2011) („Budowla 14”); kk) część placu betonowego przy ob. 38 nabytego w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, plac był ulepszony o ponad 30% w 1997 r. z prawem do odliczenia VAT, plac nie był przedmiotem wynajmu („Plac 2”); ll) drogami asfaltowymi wewnątrz zakładowymi wybudowanymi w 1998 r. z prawem do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu, ale udostępnione najemcom do korzystania od ponad dwóch lat (2011) („Budowla 15”); mm) placem wewnątrz zakładowym wybudowanym w 1999 r. z prawem do odliczenia VAT, nie ulepszanym, nie będącym przedmiotem wynajmu („Budowla 16”); nn) ogrodzeniami zakładu, terenu, terenu fabryki nabytymi w 1996 r. bez prawa do odliczenia VAT, nie ulepszanymi, nie będącymi przedmiotem wynajmu („Ogrodzenie 5”).

W dniu 29 lutego 1996 r. została powołana spółka F M sp. z o.o. (której kontynuatorem jest Wnioskodawca – tj. F S.A.) do której wniesiono aportem przedsiębiorstwo obejmujące wskazane składniki majątkowe. W ten sposób przedmioty objęte wnioskiem nabył Wnioskodawca. Nabycie to nastąpiło bez podatku VAT. Grunty wraz z Zabudowaniami zostały oddane do użytkowania w ramach umowy o oddanie przedsiębiorstwa w użytkowanie zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 30 grudnia 1999 r. Umowa nie podlegała podatkowi VAT, jako że dotyczyła przedsiębiorstwa. Oddanie w używanie nastąpiło w dniu 31 grudnia 1999 r. na okres 7 lat do 31 grudnia 2006 r.

Powyższe naniesienia były wykorzystywane przez Spółkę we własnym zakresie i w międzyczasie oddane w użytkowanie na podstawie wskazanej wyżej umowy, od momentu ich wybudowania, oraz w przypadku naniesień ulepszanych od momentu ich ulepszenia.

Po zakończeniu umowy o oddanie przedsiębiorstwa w użytkowanie (w 2006 r.), Spółka od 2007 r. przeznaczyła m.in. Budynek 1, Plac 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 do czynności opodatkowanych w postaci wynajmu, jednakże nie wszystkie i nie całe budynki zostały wynajęte, ale wszystkie i w całości były przeznaczone na wynajem, ponadto niewynajęte budynki i ich części były w niektórych częściach i nieznanym okresie (ze względu na upływ czasu brak jest możliwości dokładnego wskazania które i w jakim okresie) wykorzystywane przez Spółkę, prowadzącą działalność opodatkowaną, jako magazyny.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania dostawy poszczególnych Zabudowań znajdujących się na wskazanych działkach.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii wskazać należy, że fakt, iż Zabudowania przeznaczone były pod wynajem nie powoduje, że w odniesieniu do Zabudowań tych wystąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zdaniem Organu, oddanie do użytkowania, aby było traktowane jako pierwsze zasiedlenie, powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, na podstawie umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy itp. Definicja „pierwszego zasiedlenia” oznacza wyłącznie transakcje dokonane pomiędzy dwoma podmiotami, zatem aby wystąpiło pierwsze zasiedlenie musi wystąpić czynność, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów. Nie wystarczy, że co do zasady dostawa czy oddanie do użytkowania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż przedmiot transakcji musi faktycznie zostać oddany do użytkowania w ten sposób, że w wyniku tych czynności zostanie naliczony podatek od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku wszystkie wskazane Zabudowania położone na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Przedmiotowe Zabudowania były przeznaczone do wynajmu ale tylko w części zostały wynajęte. Dlatego też w stosunku do wszystkich wskazanych Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 nie powstało pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Tym samym dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 nie podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W tym Budynek 1, Plac 2, 53% Budynku 9, Budynek 16, 50% Budynku 22 nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. nie były oddane w najem. Planowana sprzedaż przedmiotowych Zabudowań będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W konsekwencji do dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynikało, że „dostawa wszystkich Zabudowań położonych na działkach 7/11, 7/17, 7/18, 17/3, 30/3 i 30/4 podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT” (pytanie 2) oraz , że „dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT” (pytanie 6) – należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Stronę wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14, wskazać należy, że definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w tzw. słowniczku ustawowym, zamieszczonym w przepisach ogólnych ustawy. Umieszczenie zaś jakiejś definicji w przepisach ogólnych danej ustawy przesądza o zasięgu, który obejmuje obszar całego tekstu ustawy. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT nie jest możliwe posługiwanie się pojęciem pierwszego zasiedlenia w innym znaczeniu niż to zostało określone w ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Nie można zatem rozumieć tego terminu w sposób potoczny. Aby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik użytkował nieruchomość do działalności gospodarczej, nie oznacza to, że została ona zasiedlona. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1359/09, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Stwierdzić należy, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Należy również podkreślić, że przepisy krajowe, w przedmiotowym zakresie, nie sprzeciwiają się regulacjom wspólnotowym. Z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Dyrektywa nie zawiera definicji „pierwszego zasiedlenia”, stanowiącego przesłankę wyłączenia ze zwolnienia dostawy budynków i związanych z nimi gruntów. Należy zauważyć, że wskazane w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE kryterium „pierwszego zasiedlenia” może być zastąpione innymi kryteriami, takimi jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio pięciu i dwóch lat (art. 12 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy). Skoro wskazany przepis art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy daje możliwość państwom członkowskim określenia własnych zasad (kryteriów) dotyczących opodatkowania dostawy budynków i budowli, to tym samym należy przyjąć, że daje również możliwość definiowania pojęcia „pierwsze zasiedlenie”. Ustawodawca krajowy z możliwości tej skorzystał. W sytuacji kiedy przepisy Dyrektywy w istocie nie definiują pierwszego zasiedlenia, przepisy krajowe nie odstępując od tego kryterium jedynie je doprecyzowały (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, (www.orzeczenia.nsa. gov.pl), jak również wyrok WSA z dnia 23 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1767/14, oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt. I SA/Gd 646/14. Tak więc powołany przez Stronę wyrok uznano jako element argumentacji Strony, lecz nie mający wpływu na końcowe rozstrzygnięcie sprawy.

Ponadto, skoro przesłanki do zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie zostały spełnione należy zbadać przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Podstawą do zastosowania zwolnienia wynikającego z treści tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest brak prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do sprzedawanych budynków, budowli lub ich części. Natomiast druga z przesłanek stanowi, że dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie sprzedawanych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości bez podatku VAT, wobec tego Wnioskodawcy w stosunku do tych nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca w odniesieniu do Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22, dokonywał ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od których odliczył podatek VAT. Jednak Budynek 1, Plac 2, 53% Budynku 9, Budynek 16, 50% Budynku 22, jak wynika z treści wniosku w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Dlatego też niniejsze ulepszenia zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy nie mają wpływu na stosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy. Natomiast Budynek 2, Plac 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieć wodociągowa 1, Plac 3, Sieć wodociągowa 2, Budynek 6, Budynek 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynek 12, Budynek 14, Budynek 17, 46% Budynku 18, Budynek 20, 92% Budynku 21, Budynek 23, Budynek 24, Budynek 25, Budowla 1, Budowla 2, Budowla 3, Budowla 4, Budowla 5, Budowla 6, Budowla 7, Budowla 8, Budowla 10, Budowla 11, Budowla 12, nie były ulepszane, zatem ich dostawa również korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji po uwzględnieniu powyższych okoliczności niniejszej sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do dostawy Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22, transakcja ta będzie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Podobnie w stosunku do Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 transakcja będzie korzystała ze zwolnieni od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Natomiast transakcja dostawy 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15, usytuowanych na Gruncie, które były przedmiotem umowy najmu będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Ponadto od pierwszego zasiedlenia do czasu sprzedaży przedmiotowych Zabudowań upłynie 2 lata. Dlatego też ta część Zabudowań będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy z którego wynikało, że dostawa Budynku 2, Placu 1, 23% Budynku 3, 47% Budynku 4, Sieci wodociągowej 1, Placu 3, Sieci wodociągowej 2, Budynku 6, Budynku 7, 55% Budynku 10, 19% Budynku 11, Budynku 12, Budynku 14, Budynku 17, 46% Budynku 18, Budynku 20, 92% Budynku 21, Budynku 23, Budynku 24, Budynku 25, Budowli 1, Budowli 2, Budowli 3, Budowli 4, Budowli 5, Budowli 6, Budowli 7, Budowli 8, Budowli 10, Budowli 11, Budowli 12 oraz dostawa Budynku 1, Placu 2, 53% Budynku 9, Budynku 16, 50% Budynku 22, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT (pytanie 5 i 7) oraz dostawa 77% Budynku 3 i 53% Budynku 4, Budynku 5, Stacji gazowej, Sieci gazowej, Budynku 8, 47% Budynku 9, 45% Budynku 10, 81% Budynku 11, Budynku 13, Budynku 15, 54% Budynku 18, Budynku 19, 8% Budynku 21, 50% Budynku 22, Budowli 9, Budowli 13, Budowli 14, Budowli 15, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (pytanie 4) - należało uznać za prawidłowe

Budowla 16 została wybudowana z prawem do odliczenia VAT, nie była ulepszana, nie była przedmiotem najmu, ani nie była przedmiotem dostawy w ramach czynności podlegających opodatkowania VAT. Wobec powyższego nie są spełnione przesłanki do zwolnienia tej Budowli od VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT, w związku z niespełnieniem warunków zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT. Co więcej Budowla 16 nie będzie również korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy bowiem została ona wybudowana z prawem do odliczenia VAT. Tym samym sprzedaż Budowli 16 będzie opodatkowana na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy stawką podstawową, tj. 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że dostawa Budowli 16 podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych - (pytanie 3) należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z przepisami Ustawy o VAT przedmiotem dostawy w przypadku gruntów zabudowanych są budowle, budynki lub ich części położone na danych działkach gruntu. Zgodnie przepisami prawa budowlanego ogrodzenie nie jest budynkiem, ani budowlą tylko stanowi urządzenie budowlane.

W ustawie Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu, określonych odrębnie od budowli, urządzeń budowlanych. Zatem ogrodzenie zgodnie z Prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. W konsekwencji, ogrodzenie niezwiązane trwale z gruntem stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa ogrodzeń (pytanie1) nie stanowi odrębnego przedmiotu dostawy w rozumieniu ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.