Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.541.2022.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-20
Teza: Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz odliczenie podatku VAT od nabywanych usług.
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odprawy; spółki-spółka zależna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 listopada 2022 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 10 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz odliczenia podatku VAT od nabywanych usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 lutego 2023 r. (wpływ 2 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. A/S (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest duńską spółką utworzoną zgodnie z prawem duńskim. Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce.

Wnioskodawca jest członkiem (…) (dalej: „Grupa”), która jest liderem w produkcji i dystrybucji (…). Podstawową działalnością Grupy jest produkcja produktów do przechowywania, prania i czyszczenia (dalej: „Towary”). Spółka zależna Wnioskodawcy, tj. B. Sp. z o.o., prowadzi również działalność, w ramach Grupy, na terenie Polski – w (…) (dalej: „Spółka zależna”)

Obecny model dystrybucji

Na terenie kraju działalność Spółki polega na dystrybucji Towarów do spółek z Grupy oraz do klientów zewnętrznych (dalej: „Klient/Klienci końcowi”). Wnioskodawca nie posiada oddziału w Polsce, a wszystkie decyzje podejmowane są z siedziby Spółki w Danii.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że po otrzymaniu konkretnego zamówienia zakupu Towarów, ich dystrybucja może odbywać się w jeden z następujących sposobów:

1) odbiór przez Klientów bezpośrednio z fabryki,

2) bezpośredni odbiór z magazynów,

3) dostawy do Klientów bezpośrednio od producenta zewnętrznego, lub

4) dostawa do Klienta z magazynów.

Spółka zajmuje się więc wysyłką Towarów do magazynów w przypadku scenariusza 2) i 4).

Klienci końcowi znajdują się w Polsce lub poza Polską.

Przed odsprzedażą Towarów są one transportowane (jeśli są nabywane od Klienta zagranicznego) i przechowywane w Polsce w magazynach należących do niezależnej polskiej firmy świadczącej profesjonalne usługi magazynowe i logistyczne, tj. C (dalej: „Usługodawca”), z którą Spółka zawiera umowę o świadczenie usług magazynowych i logistycznych. Przechowywanie towarów przed wysyłką do klienta trwa zwykle około 60 dni. Z magazynów Towary są transportowane do Klientów końcowych.

Przedmiotowe dostawy Towarów dokumentowane są fakturami wystawianymi przez Wnioskodawcę na rzecz klienta końcowego. Własność Towaru przechodzi zazwyczaj w momencie przekazania go Klientowi końcowemu (jeśli klienci sami odbierają towar lub Spółka wysyła towar). Usługi magazynowe i logistyczne wykonywane przez Usługodawców dokumentowane są fakturami zakupu wystawionymi na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że Spółka dokonuje na terytorium Polski odpłatnej dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, eksportu i importu towarów oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, które stanowią czynności opodatkowane zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.), Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce od kwietnia 2022 r. (pierwsza czynność opodatkowana).

Zasoby ludzkie

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników na podstawie umowy o pracę lub innych rodzajów umów o pracę obowiązujących zgodnie z prawem polskim. Jednakże duńscy pracownicy będą regularnie odwiedzać Spółkę zależną w Polsce.

Ponadto, jak wskazano powyżej, na terytorium Polski działa Spółka zależna Wnioskodawcy, która ze względu na istniejące powiązania i wcześniejsze czynności wykonywane na rzecz Grupy, reprezentuje i zarządza działalnością gospodarczą Spółki w Polsce. Spółka zależna jest odpowiedzialna za planowanie produkcji z producentami zewnętrznymi, zakup surowców i innych materiałów do produkcji, odkupywanie wyrobów gotowych od producentów, kontrolę jakości, logistykę i obsługę magazynową, wsparcie przez obsługę klienta oraz finanse/HR. Czynności te wykonywane są na rzecz A. A/S.

Pracownicy Spółki zależnej wykonują powyższe czynności w ramach wytycznych (informacji) przekazywanych przez Wnioskodawcę (poprzez bieżącą korespondencję mailową, jak również w oparciu o umowę między stronami), a wszystkie powyższe usługi wykonywane są pod nadzorem Wnioskodawcy, który ma nad nimi pełną kontrolę. Kontrola jakości usług wykonywanych przez pracowników Spółki zależnej odbywa się poprzez cotygodniowe spotkania i miesięczne raporty. Wykonanie i czynności są oceniane z Danii przez pracownika Wnioskodawcy i uzgadniane są potrzebne korekty.

Zasoby techniczne

Spółka nie posiada żadnych nieruchomości położnych na terenie Polski, w szczególności powierzchni magazynowych czy biurowych. Jednakże w celu wykonywania opisanych powyżej czynności podlegających opodatkowaniu, na podstawie umów logistycznych i umów o magazynowanie, korzysta z zaplecza technicznego (powierzchni magazynowych) innych podmiotów. Stronami ww. umów jest opisany powyżej Usługodawca. Na podstawie tych umów Spółka przechowuje swoje Towary w magazynach należących do Usługodawcy, który w ramach swoich usług i na podstawie instrukcji przekazanych przez Wnioskodawcę zajmuje się również kompletacją i pakowaniem Towaru oraz jego przygotowaniem do wysyłki. Instrukcje dotyczące prawidłowego wykonania tych usług zostały udzielone przez Spółkę przed zawarciem umów i Usługodawca zobowiązany jest do ich ścisłego przestrzegania.

W zakresie transportu Towaru do Klientów końcowych należy wskazać, że Wnioskodawca zawarł odrębne umowy z profesjonalnymi firmami świadczącymi usługi transportowe. Za koordynację i planowanie transportu Towarów odpowiada Spółka zależna.

Wnioskodawca nie ma prawa decydować o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydować o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów). Wnioskodawca ma jednak określone miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które są przeznaczone wyłącznie do przechowywania Towarów Wnioskodawcy. Jeśli Spółka potrzebuje więcej miejsc paletowych, wówczas omawia to z dostawcą i negocjuje możliwości i ceną.

W odniesieniu do pracowników zatrudnionych przez Usługodawcę, Spółka wskazuje, że nie będzie miała żadnej kontroli nad pracownikami Usługodawcy w sposób porównywalny do posiadania kontroli nad własnymi pracownikami. Usługodawca odpowiada za czynności wykonywane przez swój personel, a Wnioskodawca nie ma wpływu na ich zarządzanie / decyzje logistyczne /politykę kadrową.

Jednakże w celu kontroli warunków, standardów i prawidłowości świadczonych usług, Wnioskodawca ma prawo do kontroli magazynów należących do Usługodawcy i świadczonych przez niego usług logistycznych. W chwili obecnej, z uwagi na stałą obecność Spółki zależnej w Polsce, nadzór nad prawidłowością dystrybucji i wykonania usług logistycznych sprawuje w imieniu Wnioskodawcy Spółka zależna. Warto zaznaczyć, ze wspominane kontrole magazynów Usługodawcy są możliwe po uprzednim powiadomieniu Usługodawcy.

Należy również dodać, że w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki przez Spółkę zależną, Spółka dysponuje również zasobami technicznymi (infrastrukturalnymi) w Polsce w postaci dostępu do powierzchni biurowej, sprzętu komputerowego czy oprogramowania należącego do Spółki zależnej. Zgodnie z warunkami wspólnej umowy, Spółka zależna zobowiązana jest do zapewnienia wszelkich urządzeń technicznych (powierzchni biurowej, sprzętu IT, wyposażenia, itp.) niezbędnych do świadczenia usług na rzecz Spółki

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.**

W odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:

1) w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Danii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.),

Spółka prowadzi działalność gospodarcza na terytorium Danii.

Spółka prowadzi działalność w kraju swojej siedziby m.in. w zakresie produkcji i dystrybucji (…) przy wykorzystaniu odpowiedniej do tego celu infrastruktury technicznej. Spółka zatrudnia w Danii pracowników do obsługi ww. procesów.

Podsumowując, działalność Spółki nie ogranicza się jedynie do posiadania biura.

2) jak długo w przybliżeniu / około planujecie Państwo nabywać usługi magazynowe i logistyczne od Usługodawcy,

Spółka na chwilę obecną nie planuje zakończyć współpracy z Usługodawcą i zmierza ją kontynuować tak długo jak wzajemna współpraca będzie odpowiadała obu stronom. Nie ma więc określonej daty zakończenia współpracy.

3) czy Usługodawca będzie świadczył usługi także dla innych podmiotów, czy będzie działał tylko w ramach wyłączności dla Państwa Spółki,

Na podstawie powyższego oraz Państwa najlepszej wiedzy, a także biorąc pod uwagę ogólne informacje o Usługodawcy, Usługodawca może świadczyć swoje usługi również na rzecz innych podmiotów – jest to bowiem podmiot świadczący profesjonalne usługi logistyczne.

4) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych / rzeczowych / osobowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w ramach umów logistycznych i umów o magazynowanie, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany,

Wnioskodawca nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów). Zgłaszający określił jednak miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które są przeznaczone wyłącznie do składowania Towarów Zgłaszającego.

Ponadto, w odniesieniu do personelu zatrudnionego przez Usługodawcę, Spółka wskazuje, że nie będzie sprawować żadnej kontroli nad pracownikami Usługodawcy w sposób porównywalny do sprawowania kontroli nad własnymi pracownikami. Usługodawca odpowiada za czynności wykonywane przez swój personel, a Zgłaszający nie ma wpływu na ich decyzje zarządcze / logistykę /politykę kadrową.

Jednak w celu kontroli warunków, standardów i prawidłowości świadczonych usług, Zgłaszający ma prawo do kontroli magazynów należących do Usługodawcy oraz świadczonych przez niego usług logistycznych.

W chwili obecnej, w związku ze stałą obecność Spółki zależnej w Polsce, nadzór nad prawidłowością procesu dystrybucji i realizacji usług logistycznych sprawuje Spółka zależna w imieniu Wnioskodawcy. Warto zaznaczyć, że wyżej wymienione kontrole magazynów Usługodawcy są możliwe po uprzednim powiadomieniu Usługodawcy.

5) czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług magazynowych i logistycznych, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana,

Jak już Spółka wskazała powyżej, Wnioskodawca nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów). Zgłaszający określił jednak miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które są przeznaczone wyłącznie do składowania Towarów Zgłaszającego.

Jednak w celu kontroli warunków, standardów i prawidłowości świadczonych usług, Zgłaszający ma prawo do kontroli magazynów należących do Usługodawcy oraz świadczonych przez niego usług logistycznych. W chwili obecnej, w związku ze stałą obecność Spółki zależnej w Polsce, nadzór nad prawidłowością procesu dystrybucji i realizacji usług logistycznych sprawuje Spółka zależna w imieniu Wnioskodawcy. Warto zaznaczyć, że wyżej wymienione kontrole magazynów Usługodawcy są możliwe po uprzednim powiadomieniu Usługodawcy.

6) czy świadczenie usług w ramach umów zawartych z Usługodawcą będzie realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę,

Tak, zgodnie z umową z Usługodawcą, Wnioskodawca określił miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które są przeznaczone wyłącznie do przechowywania Towarów Wnioskodawcy. Jeśli firma potrzebuje więcej miejsc paletowych, wówczas omawia zapytanie z dostawcą i negocjuje możliwości i cenę.

7) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług magazynowych i logistycznych, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany,

Spółka nie ma wpływu jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług magazynowych i logistycznych. Jak już Spółka wskazała powyżej, Wnioskodawca nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów).

8) czy Państwa Spółka posiada nieograniczony (swobodny) wstęp na teren magazynów Usługodawcy, decydowania o rozmieszczeniu Państwa towarów oraz prawo do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są Państwa towary,

Spółka pragnie wskazać, że nie posiada kluczy do magazynu, jednakże ma prawo wstępu do magazynu w dowolnym momencie. Ponadto zespół logistyczny Spółki zależnej w Polsce może swobodnie odwiedzać magazyn.

Co więcej, jak już Spółka wskazała wyżej, Wnioskodawca nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów).

Wnioskodawca określił jednak miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które przeznaczone są wyłącznie do składowania Towarów Zgłaszającego.

9) czy w ramach świadczonych przez Usługodawcę usług logistycznych i magazynowych Państwa Spółka decyduje o rozmieszczeniu towarów w przydzielonej Państwa Spółce określonej przestrzeni,

Wnioskodawca nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów).

Wnioskodawca określił jednak miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które przeznaczone są wyłącznie do składowania Towarów Zgłaszającego.

10) w jaki sposób realizowane jest administrowanie/zarządzanie zwrotami i reklamacjami Towarów (należało opisać kto pełni takie obowiązki oraz przy wykorzystaniu jakich zasobów technicznych i personalnych będzie ono wykonywane, w jaki sposób będzie przebiegać przyjmowanie zwrotów towarów oraz towarów podlegających reklamacji, gdzie i przez kogo Towary te będą przechowywane, kto/jaki podmiot będzie rozpatrywał reklamacje/zwroty itd.),

Gdy Towary są dostarczane bezpośrednio z fabryk, reklamacja jest przyjmowana przez Obsługę Klienta i przekazywana do fabryk i Zespołu Planowania Spółki zależnej w Polsce w celu dalszego procedowania postepowania reklamacyjnego.

W przypadku natomiast, gdy Towary są dostarczane z magazynów stron trzecich, reklamacja jest przyjmowana przez Obsługę Klienta i przekazywana do Zespołu Logistyki Spółki zależnej w Polsce w celu dalszych działań.

Reklamacje/zwroty są więc zasadniczo zarządzane / rozpatrywane przez zasoby osobowe Spółki zależnej w Polsce i przy użyciu jej zasobów technicznych.

11) czy pracownicy Spółki Zależnej będą posiadali pełnomocnictwo do samodzielnego zawierania jakichkolwiek umów z klientami/kontrahentami w imieniu Państwa Spółki,

Polski zespół sprzedaży może zawierać umowy sprzedaży z klientami z Europy Wschodniej.

Ponadto, zespół Spółki zależnej odpowiedzialny za łańcuchy dostaw może zawierać umowy z kontrahentami. Jednak zdarza się, że niektórzy kontrahenci wymagają w zakresie takich umów także podpisów z centrali, tj. osób uprawnionych do reprezentacji Spółki.

Należy także dodać, że Spółka zależna odpowiada za planowanie produkcji z producentami zewnętrznymi, zakup surowców i innych materiałów do produkcji, odkup wyrobów gotowych od producentów, kontrolę jakości, logistykę i obsługę magazynową, wsparcie przez wsparcie klienta oraz finanse/HR. Czynności te są wykonywane w imieniu A. A/S.

Pracownicy Spółki zależnej wykonują powyższe czynności w ramach wytycznych (informacji) przekazywanych przez Wnioskodawcę (poprzez bieżącą korespondencję mailową, jak również na podstawie zawartej między stronami umowy), a wszystkie powyższe usługi wykonywane są pod nadzorem Wnioskodawcy, który ma pełną kontrolę nad nimi. Kontrola jakości usług świadczonych przez pracowników Spółki zależnej odbywa się poprzez cotygodniowe spotkania i miesięczne raporty. Wyniki i działania są oceniane z Danii przez pracownika Wnioskodawcy i uzgadniane są niezbędne poprawki.

12) czy udostępniacie Państwo, jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt); jeśli tak należało wskazać jakiemu podmiotowi i jakie,

Spółka nie udostępnia na terytorium Polski żadnemu podmiotowi jakichkolwiek zasobów (w tym osobowych, urządzeń czy sprzętu). Spółka zależna prowadzi działalność własnymi zasobami.

13) czy usługi, których dotyczy pytanie/pytania są usługami do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o podatku od towarów i usług).

Spółka pragnie wskazać, że usługi, których dotyczy pytanie/pytania są to usługi do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o podatku od towarów i usług).

**Pytania:**

1\. Czy Wnioskodawca, na podstawie przedstawionego opisu stanu faktycznego, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy o VAT na terytorium kraju, od momentu wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. od kwietnia 2022 r.?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie drugie, tj. w przypadku przyjęcia, że miejscem świadczenia usług logistycznych oraz innych usług nabywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju jest terytorium Polski, czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski?

**Państwa stanowisko**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, Spóła posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy o VAT na terytorium Polski od momentu wykonania pierwszej czynności opodatkowanej, tj. od kwietnia 2022 r.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie drugie, tj. miejscem świadczenia usług logistycznych oraz innych usług nabywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium Polski, Spóła ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W zakresie postawionego pytania Wnioskodawca dąży do ustalenia, czy jego działalność w Polsce związana z dystrybucją Towarów do spółek z Grupy oraz do klientów końcowych, powoduje powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, zgodnie z przepisami w zakresie VAT.

Ustawodawstwo krajowe, zwłaszcza ustawa o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie należy zatem analizować w oparciu o regulację zawartą w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE L 77 2011, Nr 77, zwane dalej: „Rozporządzenie Wykonawcze”), które jest aktem bezpośrednio obowiązującym w Polsce, a także przez pryzmat orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Niemniej jednak, nie należy zapominać, że przepisy ustawy o VAT również odwołują się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4, zgodnie z którym fakt posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności może determinować osobę podatnika VAT oraz w art. 28b ust. 2, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (jest to także odpowiednik art. 44 zd. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L 2006 Nr 347, zwana dalej: „Dyrektywa VAT”)).

Art. 11 (na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT) oraz art. 53 (na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT) Rozporządzenia Wykonawczego definiują wprost pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Obydwa te przepisy wskazują, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej to takie miejsce, które nie jest miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika, przy czym charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by:

‒ zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub umożliwić mu świadczenie określonych usług, które wykonuje;

‒ na podstawie art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi dokonanie dostawy towarów oraz lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Ponadto art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego w ustępie 3 zaznacza, że posiadanie numeru identyfikacyjnego VAT w danym kraju samo w sobie nie statuuje jeszcze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Przytoczone powyżej kryteria, które nakreślają pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajdują również swoje potwierdzenie i rozwinięcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), przykładowo w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz z 17 maja 1977 r. (Dz.Urz. UE 1977, L 145, str.1; dalej: „Szósta Dyrektywa”) TSUE uznał, iż podstawową lokalizacją dla potrzeb ustalenia miejsca opodatkowania świadczenia usług powinno być miejsce siedziby podatnika, natomiast inna lokalizacja może zostać przyjęta, jeżeli odwołanie do miejsca siedziby nie prowadzi do racjonalnych rezultatów bądź mogłoby doprowadzić do konfliktu pomiędzy ustawodawstwami dwóch państw członkowskich. Dodatkowo Trybunał zauważył, iż usługi nie mogą być postrzegane jako świadczone na rzecz miejsca innego niż miejsce siedziby podatnika, chyba że to miejsce charakteryzuje się swoistym minimalnym rozmiarem i posiada odpowiednie zaplecze personalne oraz infrastrukturę techniczną. Warto jednocześnie zauważyć, iż Rzecznik Generalny Federico Mancini w swojej opinii do powyższego wyroku z 6 czerwca 1985 r. wskazał, iż literalnie stałe miejsce prowadzenia działalności (ang. fixed establishment) oznacza „trwające” bądź „ciągłe” i jest przeciwieństwem „tymczasowego” bądź „okazjonalnego”. Dodatkowo, przy ocenie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności, zaproponował odwołanie się do generalnej zasady opodatkowania świadczenia w miejscu jego ostatecznej konsumpcji. Powyższe twierdzenia zostały również potwierdzone w wyroku w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, w którym Trybunał odwołał się do wyroku w sprawie Gunter Berkholz, w pełni potwierdzając zawarte w nim tezy.

Kolejnym istotnym wyrokiem wydanym przez TSUE w kwestii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest wyrok w sprawie C-190/95 ARO Lease BV, TSUE zauważył, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno posiadać odpowiedni poziom stabilności wywodzący się z trwałej obecności zaplecza personalnego i infrastruktury technicznej niezbędnych do świadczenia usług.

Kolejnym wydanym przez TSUE orzeczeniem dotyczącym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest wyrok w polskiej sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o., TSUE powołując się na ugruntowaną linię orzeczniczą przypomniał, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinno charakteryzować się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pośrednio z wyroku można również wywnioskować, iż w szczególnych przypadkach zaplecze personalne i techniczne może zostać zapewnione przez podmiot trzeci i nie musi być bezpośrednią własnością podatnika posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium danego kraju.

Warto również wskazać, iż wątek możliwości wystąpienia stałego miejsca prowadzenia działalności w przypadku udostepnienia podatnikowi zaplecza personalnego i technicznego przez inny podmiot został szerzej rozwinięty w Opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott do wyroku w sprawie Welmory. W swej opinii, powołując się na poprzednie rozstrzygnięcia i opinie rzeczników generalnych, Rzecznik zauważa, że zarówno udostępnienie zaplecza personalnego, jak i technicznego, może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Przyjęcie odmiennego rozumowania dawałoby bowiem spore pole do nadużyć i pozwalałoby uniknąć wykreowania stałego miejsca prowadzenia działalności w prostym wypadku podnajmu personelowi bądź infrastruktury technicznej od podmiotu trzeciego. Taka sytuacja ma charakter wyjątkowy, zatem może wystąpić jedynie w przypadku, w którym zapleczem personalnym i / lub technicznym podatnik może dysponować jak własnym, tj. tak jakby zatrudniał określone osoby bądź posiadał na własność infrastrukturę techniczną. Innymi słowy, dostępność zaplecza osoby trzeciej musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Dzięki przedstawionej powyżej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej uwzględnionej w Rozporządzeniu Wykonawczym i Dyrektywie VAT, uzupełnionych o dorobek orzeczniczy TSUE, powszechnie przyjmuje się, że dla wykreowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej obecność danego podmiotu w konkretnym państwie powinna:

‒ cechować się odpowiednim zapleczem personalnym i technicznym,

‒ mieć wystarczająco stały charakter oraz

‒ być na tyle znacząca, aby można było mówić o istnieniu niezależnej w pewnym zakresie struktury, która dla zapewnienia sprawnego funkcjonowania w miejscu jej wykreowania nabywałaby niezbędne dla prowadzonej działalności usługi.

Poniżej Spółka przedstawia argumenty przemawiające za tym, że jej działalność, od momentu dokonania pierwszej czynności opodatkowanej na terytorium Polski, tj. od kwietnia 2022 r., charakteryzuje się odpowiednią struktura w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz odpowiednim poziomem stałości i samodzielności, a w konsekwencji, powoduje powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki w Polsce.

1) Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego

Wymóg posiadania struktury w zakresie zaplecza personalnego, która powinna być „odpowiednia” zawęża ramy pojmowania pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do takich przypadków, w których podmiot niemający swojej siedziby w danym kraju – przykładowo w Polsce – dysponuje w tym kraju zasobami ludzkimi w stopniu wystarczającym do wykonywania działalności gospodarczej w danej branży.

Należy zauważyć, że polskie organy podatkowe, jak i sądy, stoją na stanowisku, że przesłanka posiadania odpowiednich zasobów osobowych w jednym z państw członkowskich może zostać spełniona również w przypadku korzystania z pracowników, którzy nie są zatrudnieni przez daną spółkę, ale podatnik posiada w stosunku do tych pracowników porównywalną kontrolę do zaplecza personalnego, którą posiada / zatrudnia np.:

1\. NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE w sprawie Welmory (C-260/95) stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, (…), nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymagana strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach;

2\. WSA w wyroku z 15 czerwca 2015 r. sygn. III SA/Wa 3332/14, który stwierdził, iż „własne zaplecze personalne i techniczne nie jest konieczne, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego. Jednakże podmiot powinien sprawować kontrolę nad tym zapleczem zarówno personalnym, jak i technicznym”;

3\. WSA w wyroku z dnia 29 lipca 2021 r. (sygn. akt I FSK 660/18), który stwierdził, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby personel wykorzystywany w stałym miejscu prowadzenia działalności, stanowili pracownicy danego podatnika, gdyż mogą być to także pracownicy podmiotu trzeciego, działającego na rzecz danego podatnika. Również środki techniczne, składające się na zaplecze techniczne, nie muszą być własnością podatnika, ale istotnym jest aby miał on nad nimi władztwo, aby mógł je wykorzystywać przy świadczeniu usług (…) aby uznać, iż podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności wymaga się, że podatnik musi posiadać porównywalną kontrole nad zapleczem personalnym i technicznym;

4\. WSA w wyroku z dnia 5 marca 2020 r. sygn. I SA/Sz 915/19 stwierdzając, iż „(…) do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.”

5\. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.402.2020.RST wskazał, iż przez odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza personalnego należy rozumieć taką strukturę, która umożliwi korzystanie przez Spółki z usług nabywanych na terytorium Polski.

6\. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.82.2022.4.PC stwierdził, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia, zdanie Dyrektora, pozostaje natomiast czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju. Oznacza to, że zasoby ludzkie niezbędne do wykonywania działalności mogą być „pozyskiwane” z zasobów zewnętrznych.

Powyższe zostało potwierdzone również w Sprawozdaniu z 11. spotkania VAT Expert Group z 11 września 2015 r. (taxud.c.1(2015)3987442) – EN), gdzie wskazano, że aby można mówić, że spełniona jest przesłanka posiadania odpowiednich zasobów osobowych w danym państwie członkowskim, Spółka powinna posiadać nad tym zapleczem osobowym „porównywalną kontrolę”. Taka porównywalna kontrola oznacza poziom kontroli porównywalny z tym, jaki Spółka posiada nad swoimi pracownikami.

W konsekwencji, za spełnieniem przesłanki wystarczającej struktury w zakresie zasobów ludzkich mamy do czynienia w sytuacji, gdy podmiot zagraniczny korzysta z personelu obecnego w Polsce, a personel ten (niekoniecznie pracownicy podatnika zagranicznego) jest w stanie podejmować decyzje zarządcze lub podmiot zagraniczny sprawuje nad nimi kontrolę o poziomie porównywalnym z tym, jaki posiada nad własnymi pracownikami.

Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka nie zatrudnia pracowników na terytorium Polski. Jednakże, pamiętać należy, że na terytorium kraju działalność prowadzi Spółka zależna Wnioskodawcy, która z uwagi na istniejące powiązania oraz dotychczasową działalność na rzecz Grupy, reprezentuje i prowadzi sprawy Spółki w Polsce. W ramach współpracy pomiędzy spółkami, pracownicy Spółki zależnej zajmują się czynnościami związanymi z główną działalnością Spółki w Polsce, m.in. są odpowiedzialni za:

‒ planowanie produkcji z producentami zewnętrznymi,

‒ zakup surowców i innych materiałów do produkcji,

‒ odkupywanie wyrobów gotowych od producentów,

‒ kontrolę jakości,

‒ logistykę i obsługę magazynową,

‒ częściowe zajecie się działem obsługi klienta oraz działem finansów.

Wszystkie powyższe czynności dokonywane są pod stałą kontrolą i nadzorem Wnioskodawcy.

Wskutek powyższego, w analizowanej sprawie można więc uznać, że Wnioskodawca posiada „porównywalną kontrolę” nad pracownikami Spółki zależnej do kontroli odpowiadającej kontroli nad własnymi pracownikami. Wynika to z faktu, że Spółka zależna:

‒ wykonuje czynności w ramach wiążących wytycznych (informacji) przekazanych przez Wnioskodawcę w umowie pomiędzy stronami, jak również w stałej korespondencji mailowej w zakresie wykonywania powyższych czynności,

‒ podlega kontroli Wnioskodawcy w zakresie jakości usług wykonywanych przez pracowników Spółki zależnej, która odbywa się poprzez dokonywanie raportów, przygotowywanych co miesiąc przez Spółkę zależną i przesyłanych do Spółki. Raporty te są sprawdzane z Danii przez odpowiedniego pracownika Wnioskodawcy i zawierają wykaz czynności wykonywanych w danym okresie.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca posiada pełen wpływ na organizację procesu świadczenia usług (poprzez wydawanie instrukcji i poleceń pracownikom Spółki zależnej, a więc wskazanie kierunku i poprawnej ścieżki całego procesu wykonania każdej z wymienionych powyżej usług), a co więcej ma prawo ingerować w sposób wykonania usług przez pracowników Spółki zależnej (poprzez stałą kontrolę nad jakością ich prac).

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że Spółka posiada w Polsce wystarczające zasoby ludzkie do prowadzenia działalności gospodarczej na jej terytorium (z uwagi na fakt, że dostępność zaplecza personalnego w postaci pracowników Spółki zależnej jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego). Podkreślić należy, że pracownicy Spółki zależnej podlegają bezpośrednio instrukcjom i kontroli Wnioskodawcy, a więc istnieje nad nimi bezpośredni nadzór, który jest jednym z niezbędnych czynników pozwalających na przyjęcie, że dana spółka dysponuje zapleczem w sposób porównywalny do sytuacji, w której zaplecze stanowiłoby własność podatnika, a w konsekwencji doszło do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowisko to potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 19 maja 2022 r. sygn. I FSK 968/20, gdzie wskazuje, iż „Oczywiście do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony, i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Jednak jeśli stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niekoniecznie wymaga własnego zaplecza personalnego i technicznego, to podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności –porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Dlatego, w szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w krótkim czasie.”

W świetle pozyskanych informacji, istnieją przesłanki do uznania, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności ze względu na kryterium posiadania odpowiedniego zaplecza personalnego.

2) Odpowiednie zaplecze techniczne

Z uwagi na strukturę przepisu, jak również konstrukcje samej argumentacji, przesłanki posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zasobów technicznych często są w orzecznictwie traktowane łącznie z przesłanką posiadania odpowiedniego zaplecza osobowego. Stąd powołane wcześniej orzeczenia, będą w równej mierze dotyczyły także zarządzania infrastrukturą dostępną w kraju stałego miejsca prowadzenia działalności.

Aby dany podmiot mógł posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oprócz wspominanego wyżej zaplecza personalnego, powinien dysponować również wyposażeniem technicznym, którego charakter i rozmiar pozwoli wykonywać działalność gospodarczą w danej branży. W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny (w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13) wskazał, że dla ustalenia, czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest istotne, aby środki techniczne były własnością tego podmiotu. Niemniej jednak, istotne jest, aby podmiot ten miał nad tymi środkami faktyczne władztwo, tj. aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu usług, bądź przy ich świadczeniu. Tak samo stwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.196.2017.1.MC, który wprost wskazał, że do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie niej jest konieczne, aby podatnik dysponował zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta z zaplecza technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu to odbiór i wykorzystywanie usług do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.208.2020.2.RST wskazując, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Dyrektor wskazał, że podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości. Takie samo stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2021 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.185.2020.2.JŻ.

Argumenty podniesione przez organy podatkowe i sądy, w ocenie Spółki, znajdują zastosowanie w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka nie jest właścicielem nieruchomości położnej w Polsce, w szczególności w postaci magazynu czy powierzchni biurowej. Jednakże w celu wykonywania opisanych powyżej czynności opodatkowanych VAT, na podstawie umów logistycznych i umów magazynowych, korzysta z zaplecza technicznego (powierzchni magazynowej) innych podmiotów, tj. Usługodawców. Na podstawie tych umów Spółka przechowuje swoje Towary w magazynach należących do Usługodawców (posiadając określone miejsca, które są przeznaczone wyłącznie do przechowywania Towarów Spółki), którzy w ramach swoich usług i na podstawie dyspozycji Wnioskodawcy dbają również o odbiór i pakowanie Towaru oraz jego przygotowaniem do wysyłki. Instrukcje dotyczące prawidłowego wykonania tych usług zostały wydane przez Spółkę przed zawarciem umów i Usługodawcy są zobowiązani do ich ścisłego przestrzegania. Dodatkowo, Wnioskodawca na podstawie zawartych umów, w celu kontroli warunków, standardów oraz prawidłowości świadczonych usług, ma prawo do kontroli magazynów należących do Usługodawców oraz świadczonych przez nich usług logistycznych

Co więcej, należy podkreślić, że Spółka posiada również w Polsce zasoby techniczne (infrastrukturalne) w postaci dostępu do powierzchni biurowej, sprzętu lub oprogramowania należącego do Spółki zależnej. Zgodnie z warunkami wspólnej umowy, Spółka zależna zobowiązana jest zapewnić wszelkie zaplecze techniczne (powierzchnia biurowa, sprzęt IT, sprzęt, itp.) niezbędne do świadczenia usług na rzecz Spółki.

Dodatkowo w odniesieniu do przesłanki dot. posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego wypowiedział się przykładowo WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 29 listopada 2021 r. o sygn. I SA/Gl 691/21, który wskazał, że to czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. WSA wskazał, że dla ustalenia, czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne (składające się na odpowiednie zaplecze techniczne) były własnością tego podmiotu. Istotne jest natomiast to, aby miał on nad nimi faktyczne władztwo, tak, aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu (konsumowaniu) usług, bądź przy ich świadczeniu. Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.208.2020.2.RST wskazał, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu (…) zatem konieczne jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. (…). Ważne jest również, aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Jakkolwiek to Usługodawcy i Spółka zależna są właścicielami magazynów i powierzchni biurowej, niezbędnej do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy, to nie ulega wątpliwości, że dzięki tej infrastrukturze, Wnioskodawca jest w stanie prowadzić działalność gospodarczą w Polsce, a w szczególności poprzez:

1\. posiadanie własnej, wydzielonej przestrzeni magazynowej Spółka może prowadzić swój biznes (może składować, pakować i wysyłać swoje Towary do Grupy oraz do klientów końcowych ) oraz

2\. posiadanie dostępu do wyposażenia biurowego i przestrzeni biurowej należącej do Spółki zależnej, Spółka jest w stanie prowadzić obsługę klientów i realizować swój biznes od strony formalnej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że również drugi z warunków statuujących istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej został spełniony w analizowanym stanie faktycznym. Wnioskodawca, we wskazanym modelu, dysponuje bowiem w Polsce zasobami technicznymi Usługodawców i Spółki zależnej, świadczącymi usługi na rzecz Spółki.

3) Stałość oraz niezależność prowadzonej działalności

Co do zasady, pojęcie trwałości (stałości) działalności gospodarczej może być rozumiana jako zamiar prowadzenia przez podatnika stałej (lub przynajmniej długoterminowej) działalności w danym państwie. Jednocześnie trwałość – w odniesieniu do kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – odnosi się do wymogu posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych (by nie było wątpliwości, że ta działalność gospodarcza jest tymczasowa).

Organy podatkowe, tak jak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.635.2019.2.PG) wskazują, iż „(…) stały, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skała działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest na stałe (…).”

Podobnie zauważył TSUE w pkt 54 wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sàrl v. Bundeszentralamt für Steuern: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I 4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok ARO Lease, pkt 16)”.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w powoływanej już interpretacji indywidualnej z 25 lutego 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1146/14-5/JŻ), argumentując spełnienie przesłanek dla uznania, że Spółka posiada na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej „(…) Działalność Wnioskodawcy będzie prowadzona w sposób ciągły (stały) i bez znaczenia pozostaje okoliczność, że nie wszystkie czynności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą wykonywane będą na terenie Polski (…)”.

Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce. Powstała struktura musi być wyposażona zatem w zdolność do samodzielnego realizowania i „konsumowania” świadczeń. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-23/16-2/JŻ) „bez znaczenia pozostaje okoliczność, że wszelkie decyzje odnośnie działalności w Polsce, będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Danii. W szczególności w siedzibie Spółki zawierane będą umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane będą zamówienia na dostawy towarów itp. Umowy handlowe będą negocjowane i podpisywane przez pracowników Spółki w Danii. Spółka nie wyznaczy w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności handlowej, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (…) Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można bowiem utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie będą podejmowane przez osobę obecną w kraju”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.420.2021.1.JK stwierdził, iż wymienić można kilka przesłanek, których istnienie powoduje, ze można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest na stałe. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności. Działalność gospodarcza w danym miejscu musi występować w sposób stały i nieprzemijający. Zamysłem podejmującego działalność gospodarczą na danym terytorium musi być zamiar prowadzenia działalności w sposób stały (ciągły, nieprzerwany, regularny, cykliczny). Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa infrastruktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.542.2021.3.RST Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powołuje się na interpretację indywidualną z dnia 22 czerwca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.138.2017.1.JF: „Nie można jednak uznać, że działalność gospodarcza prowadzona w Polsce ma charakter stały, wyrażony w szczególności jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny/długofalowy. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności. Działalność gospodarcza w danym miejscu musi występować w sposób stały i nieprzemijający. Zamysłem podejmującego działalność gospodarczą na danym terytorium musi towarzyszyć zamiar prowadzenia działalności w sposób stały (ciągły, nieprzerwany, regularny, cykliczny). W rozpatrywanej sprawie – jak wskazuje Spółka – dostawa Instalacji nie ma charakteru powtarzalnego, a Spółka nie planuje dokonywania dostaw podobnych Instalacji w Polsce w sposób stały i powtarzalny. Zatem skoro aktywność Spółki w Polsce wiąże się z realizacją tylko jednego, konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, tj. dostawa Instalacji do obróbki produktów wraz z montażem pod klucz oraz pakietem części zamiennych, pomimo posiadania na terytorium Polski zaplecza personalnego i technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski”.

Przedstawione podejście potwierdza m.in. wyrok NSA sygn. I FSK 160/16 z dnia 23 listopada 2017 roku, który mówi o tym, że w sytuacji, gdy podmiot nie posiada własnego zaplecza technicznego i personalnego, a wszelkie prace są wykonywane przez pracowników kontrahentów w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki podsiada on stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Polsce, z uwagi na fakt, że działalność na terenie Polski charakteryzuje się pewną stałością, a w związku z ta działalnością Spółka korzysta z usług swoich kontrahentów w zakresie zaplecza technicznego i personalnego.

Odnosząc się do wyroku WSA w Gliwicach z dnia 28 października 2021 r. o sygn. I SA/Gl 776/21 „Jak to już Sąd wyżej zasygnalizował, o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić jedynie wówczas, gdy występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że aktywność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy. Działalność z tego miejsca powinna być przy tym realizowana w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W orzecznictwie akcentuje się, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Podatnik powinien mieć jednak bezpośredni i trwały dostęp do zaplecza personalnego i technicznego innego podatnika, który może być usługodawcą dla ustanowionego w ten sposób stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok z 16 października 2014 r. C-605/12). Prowadzi to do wniosku, że posiadanie infrastruktury osobowo-rzeczowej w klasycznym znaczeniu (tj. własnej i wyłącznie przez siebie zarządzanej) nie jest konieczne, jeżeli to kontrahent ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i można przyjąć, że spółka będzie korzystała z jego zaplecza personalnego i technicznego, ale będzie miała w tym względzie określoną możliwość oddziaływania na to zaplecze w postaci dostępu, wpływu na procesy decyzyjne.”

W świetle powyższego należy wskazać, że pomimo faktu, że wszelkie decyzje dotyczące zakupów Towarów, negocjowania oraz zawierania umów z kontrahentami Spółki są i będą podejmowane bezpośrednio w centrali w Danii – zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że również trzeci warunek determinujący istnienie stałego prowadzenia działalności został spełniony w zakresie stałości.

Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego, jak i orzecznictwo sądowe i podatkowe, stwierdzić należy, że spełnione zostały przesłanki do uznanie opisanej w niniejszym wniosku działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem wyjątków wprost z wskazanych w ustawie o VAT). Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego – o którą obniżeniu ulega kwota podatku należnego, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i lub usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT stanowi podstawową zasadę systemu VAT. Celem tej zasady jest uwolnienie podatnika VAT od ciężaru VAT poniesionego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w sposób bezpośredni wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 tej ustawy. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Tym samym dla przyznania prawa do odliczenia Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług logistycznych/transportowych oraz pozostałych usług świadczonych przez Usługodawców i Spółkę zależną, istotne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy nabywane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W celu określenia, czy dane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, w konsekwencji, w świetle art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług realizowanych przez Usługodawców i Spółkę zależną będzie Polska.

Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionych okoliczności zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające Wnioskodawcę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Usługodawców i Spółki zależnej.

Wnioskodawca jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Usługi świadczone przez Usługodawców i Spółkę zależną są wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium kraju. Ponadto, kwota podatku naliczonego do odliczenia podlega udokumentowaniu fakturami wystawianymi przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, tj. uznania że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce – Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Usługodawców i Spółki zależnej.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowisk zaprezentowanych w niniejszym wniosku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
----------------------------------------------------------

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka jest duńską spółką utworzoną zgodne z prawem duńskim, zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT od kwietnia 2022 r. z uwagi na dokonywanie odpłatnej dostawy towarów, eksportu i importu towarów oraz, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Państwa Spółka jest członkiem Grupy, która jest liderem w produkcji i dystrybucji (…). Działalność Spółki na terenie kraju polega na dystrybucji Towarów do spółek z Grupy oraz do klientów końcowych. Dystrybucja Towarów może odbywać się w jeden z następujących sposobów:

1) odbiór przez Klientów bezpośrednio z fabryki,

2) bezpośredni odbiór z magazynów,

3) dostawy do Klientów bezpośrednio od producenta zewnętrznego, lub

4) dostawa do Klienta z magazynów.

Spółka zajmuje się więc wysyłką Towarów do magazynów w przypadku scenariusza 2) i 4).

Przed odsprzedażą Towarów są one transportowane (jeśli są nabywane od Klienta zagranicznego) i przechowywane w Polsce w magazynach należących do niezależnej polskiej firmy świadczącej profesjonalne usługi magazynowe i logistyczne, tj. C (Usługodawca), z którą Spółka zawiera umowę o świadczenie usług magazynowych i logistycznych. Przechowywanie towarów przed wysyłką do klienta trwa zwykle około 60 dni. Z magazynów Towary są transportowane do Klientów końcowych.

Na terytorium Polski działa Państwa Spółka zależna, która ze względu na istniejące powiązania i wcześniejsze czynności wykonywane na rzecz Grupy, reprezentuje i zarządza działalnością gospodarczą Spółki w Polsce.

Państwa wątpliwości sformułowane w zadanych pytaniach dotyczą kwestii:

‒ uznania czy Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy o VAT na terytorium kraju, od momentu wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. od kwietnia 2022 r. (pytanie nr 1),

‒ w przypadku przyjęcia, że miejscem świadczenia usług logistycznych oraz innych usług nabywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju jest terytorium Polski, to Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski (pytanie nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Należy zwrócić także uwagę na jeden z ostatnich wyroków TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. w którym Sąd stwierdza, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku, Państwa Spółka jest członkiem Grupy, która jest liderem w produkcji i dystrybucji (…). Spółka prowadzi w kraju siedziby (Danii) działalność m.in. w zakresie produkcji i dystrybucji (…) przy wykorzystaniu odpowiedniej do tego celu infrastruktury technicznej, zatrudnia w Danii pracowników do obsługi ww. procesów. Spółka nie posiada żadnych nieruchomości położonych na terenie Polski, w szczególności powierzchni magazynowych czy biurowych. Co prawda Państwa Spółka ma w Polsce dostęp do powierzchni biurowej, sprzętu komputerowego czy oprogramowanie, jednakże należą one Spółki zależnej, która świadczy usługi na rzecz Państwa Spółki. Jednak ww. infrastruktura znajdująca się na terytorium Polski nie stanowi zasobów technicznych wystarczających do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i dystrybucji (…). Za pomocą ww. zasobów technicznych Spółka nie jest w stanie prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej w Polsce. Natomiast w zakresie zasobów osobowych należy wskazać, że Spółka nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników na podstawie umowy o pracę lub innych rodzajów umów o pracę obowiązujących zgodnie z prawem polskim. Należy jednak wskazać, że duńscy pracownicy będą regularnie odwiedzać Spółkę zależną w Polsce. Należy także zauważyć, że fakt tymczasowego/okazjonalnego przebywania zasobów personalnych nie jest wystarczający do stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Ponadto wszystkie decyzje dotyczące działalności podejmowane są z siedziby Spółki w Danii, a nie w Polsce. Zespół Spółki zależnej odpowiedzialny za łańcuchy dostaw może zawierać umowy z kontrahentami, przy czym zdarza się, że niektórzy kontrahenci wymagają w zakresie takich umów także podpisów z centrali, tj. osób uprawnionych do reprezentacji Spółki. Ponadto, Spółka zależna jest odpowiedzialna za planowanie produkcji z producentami zewnętrznymi, zakup surowców i innych materiałów do produkcji, odkupywanie wyrobów gotowych od producentów, kontrolę jakości, logistykę i obsługę magazynową, wsparcie przez obsługę klienta oraz finanse/HR, jednakże czynności te pracownicy Spółki zależnej wykonują w ramach wytycznych (informacji) przekazywanych przez Spółkę (poprzez bieżącą korespondencję mailową, jak również w oparciu o umowę między stronami), a wszystkie ww. usługi wykonywane są pod nadzorem Spółki, który ma nad nimi pełną kontrolę. Również kontrola jakości usług wykonywanych przez pracowników Spółki zależnej odbywa się poprzez cotygodniowe spotkania i miesięczne raporty, które to czynności są oceniane z Danii przez pracownika Spółki i uzgadniane są niezbędne poprawki.

Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Państwa Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej Usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa Spółkę z usług Usługodawcy nie oznacza, że jego zaplecze personalne i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa Spółki i stanowi dla Państwa stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem Państwa nie będzie miała żadnej kontroli nad pracownikami Usługodawcy w sposób porównywalny do posiadania kontroli nad własnymi pracownikami, Usługodawca odpowiada za czynności wykonywane przez swój personel, a Spóła nie ma wpływu na ich zarządzanie / decyzje logistyczne /politykę kadrową. Ponadto, Państwa Spółka nie ma wpływu jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług magazynowych i logistycznych. Co prawda, Spółka ma określone miejsca, tj. uzgodnioną ilość miejsc paletowych w magazynie, które są przeznaczone wyłącznie do przechowywania Towarów Spółki, jednakże nie ma prawa decydowania o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej, konkretnej lokalizacji, w której przechowywane są Towary, ani decydowania o innych kwestiach dotyczących funkcjonowania magazynu (w magazynach przechowywane są również towary innych podmiotów). Jednocześnie mimo, że Spółka ma prawo do kontroli magazynów należących do Usługodawcy i świadczonych przez nich usług logistycznych, to kontrole magazynów Usługodawcy są możliwe po uprzednim powiadomieniu Usługodawcy. W konsekwencji należy uznać, że Państwa Spółka nie zorganizuje zaplecza technicznego ani osobowego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. W tym konkretnym przypadku mimo, że świadczenie usług będzie odbywało się w sposób długotrwały, należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Państwa Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Co więcej, Państwa Spółka nie posiada żadnych innych nieruchomości w Polsce, jak również nie udostępnia w Polsce żadnemu podmiotowi jakichkolwiek zasobów (w tym osobowych urządzeń czy sprzętów). Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Państwa Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie w analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na cytowany już powyżej wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Zdaniem TSUE, istotne z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka zależna jest odpowiedzialna za planowanie produkcji z producentami zewnętrznymi, zakup surowców i innych materiałów do produkcji, odkupywanie wyrobów gotowych od producentów, kontrolę jakości, logistykę i obsługę magazynową, wsparcie przez obsługę klienta oraz finanse/HR, które świadczy na rzecz Państwa Spółki, zatem oznacza to, że zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i techniczne Spółki zależnej w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki ww. usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług – tym samym zgodnie z najnowszym wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

Ponadto, stosowanie do ww. orzeczenia TSUE z 7 kwietnia 2022 r., spółka mająca siedzibę w jednym państwie nie ma SMPD w innym państwie, tylko ze względu na fakt, że posiada tam spółkę zależną wspierającą jej działalność.

Podsumowując, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

W niniejszych okolicznościach przedmiotowe usługi nabywane przez Państwa Spółkę od Usługodawców stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym wskazać należy, że Państwa Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Danii i jednocześnie, jak wskazano w niniejszej interpretacji, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, miejsce świadczenia ww. usług należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, przedmiotowe usługi nabywane od Usługodawców, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi te będą opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Spółki, tj. w Danii.

W konsekwencji, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania **nr 1 i 2** należało uznać je za **nieprawidłowe.**

Tym samym, skoro Organ uznał, że miejsce świadczenia nabywanych usług znajduje się na terytorium Danii, wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania nr 2 dotyczącego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabywane usługi, gdyż interpretacji w tym zakresie Państwo oczekiwaliście w przypadku uznania, że miejsce świadczenia nabywanych przez Spółkę usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju jest terytorium Polski.

**Dodatkowe informacje**

### Odnosząc się natomiast do powołanych przez Państwa interpretacji oraz wyroków na poparcie własnego stanowiska należy zwrócić uwagę, że interpretacje i wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Wskazane przez Państwa rozstrzygnięcia potraktowane zostały jako element argumentacji lecz nie mogły one wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż rozstrzygnięcia te są osadzone w odmiennych stanach faktycznych.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).