Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.169.2024.3.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-08
Teza: Uznanie: - czy prawidłowym jest stwierdzenie, że nie będzie Pani podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży w ramach Transakcji udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. 1/6 części Nieruchomości) i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT; - jeżeli zostanie przyjęte, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy na gruncie przepisów ustawy o VAT będzie Pani miała obowiązek udokumentowania tej sprzedaży w jakikolwiek sposób; - jeżeli sprzedaż dokonana przez Panią będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy dokonana przez Panią sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT; - w przypadku gdy dokonana przez Panią sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, to czy Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem od Pani Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a

Interpretacja indywidualna
==========================

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

3 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania:

\- czy prawidłowym jest stwierdzenie, że nie będzie Pani podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży w ramach Transakcji udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. 1/6 części Nieruchomości) i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1);

\- jeżeli zostanie przyjęte, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy na gruncie przepisów ustawy o VAT będzie Pani miała obowiązek udokumentowania tej sprzedaży w jakikolwiek sposób (pytanie nr x);

\- jeżeli sprzedaż dokonana przez Panią będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy dokonana przez Panią sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT (pytanie nr 4);

\- w przypadku gdy dokonana przez Panią sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, to czy Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem od Pani Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (pytanie nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 czerwca 2024 r. (data wpływu 4 czerwca 2024 r.).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

M. E.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

W. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością

### Opis zdarzenia przyszłego

I. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji oraz Stron Transakcji

M. E. (dalej: „Sprzedająca 3” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedająca 3 nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT” lub „podatek VAT”).

W dniu 6 lutego 2024 r. Sprzedająca 3 wraz ze swoją matką A. (dalej: „Sprzedająca 1”) oraz swoim bratem (dalej: „Sprzedający 2”) zawarli z (\`(...)\`) sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: „Spółka” lub „Kupująca”) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna”), na podstawie której zobowiązali się do zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży” lub „Transakcja”) prawa własności nieruchomości położonej w miejscowości W., składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych x i x wraz z znajdującymi się na nich obiektami budowlanymi, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla W. Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr xxx dalej łącznie: „Nieruchomość”).

W dalszej części niniejszego wniosku:

a) Sprzedająca 1, Sprzedający 2 oraz Sprzedająca 3 będą łącznie zwani „Sprzedającymi”;

b) Sprzedający wraz z Kupującą będą łącznie zwani „Stronami”.

Sprzedająca 1, Sprzedający 2 oraz Sprzedająca 3 są współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych.

Udziały Sprzedających we współwłasności Nieruchomości wynoszą odpowiednio:

a) Sprzedająca 1 - 4/6 części Nieruchomości,

b) Sprzedający 2 - 1/6 części Nieruchomości,

c) Sprzedająca 3 -1/6 części Nieruchomości.

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 682, ze zm., dalej: „Prawo budowlane”), które znajdują (i będą znajdowały się na datę Transakcji), na działkach wchodzących w skład Nieruchomości, statusu ich własności oraz klasyfikacji na gruncie przepisów Prawa budowlanego zostały przedstawione poniżej.

Na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 3 (dalej: „Działka nr x”) znajdują się następujące naniesienia będące współwłasnością Sprzedających:

a) budynek o charakterze handlowo - usługowym („Budynek”);

b) plac z kostki brukowej (budowla);

c) ogrodzenie (urządzenie budowlane);

d) murowana altana - śmietnik (budowla);

e) urządzenia instalacyjne i przyłącza do sieci przesyłowych (urządzenia budowlane).

Na działce gruntu o numerze ewidencyjnym nr x (dalej: „Działka nr x”) znajdują się następujące naniesienia będące współwłasnością Sprzedających:

a) Budynek;

b) chodnik betonowy (budowla);

c) urządzenia instalacyjne i przyłącza do sieci przesyłowych (urządzenia budowlane).

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że Budynek znajduje się na obydwu działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości i stanowi jeden budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Obiekty budowlane (budynek, budowle i ich części) oraz urządzenia budowlane będące własnością Sprzedających, posadowione na Nieruchomości, w dalszej części niniejszego wniosku będą zwane łącznie: „Obiektami budowlanymi”.

Na Działkach nr x i x znajdują się także sieci przesyłowe będące własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm. dalej: „KC”).

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że:

a) Obiekty budowlane będące własnością Sprzedających stanowią część składową gruntu (tj. część składową działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości);

b) Sieci przesyłowe będące własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, nie będą stanowić przedmiotu Transakcji.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnia, że na Nieruchomości znajdują się blaszana wiata garażowa i blaszany pawilon sprzedaży ulicznej (tzw. blaszak, wieloletni, nieużywany), które nie są trwale związane z gruntem i które nie będą stanowić przedmiotu Transakcji.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie prawidłowości kwalifikacji podatkowej na gruncie podatku VAT Transakcji sprzedaży Nieruchomości w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona sprzedaży Nieruchomości (tj. w zakresie tej części Nieruchomości, która stanowi jej własność). W zakresie części Transakcji sprzedaży Nieruchomości jaka zostanie dokonana przez Sprzedającego 2 oraz Sprzedającą 1 zostaną złożone osobne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej.

II. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedająca 1 nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki nr x wchodzącej w skład Nieruchomości wraz z mężem na podstawie umowy użytkowania wieczystego z dnia 3 stycznia 1990 r. do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Nabycie prawa użytkowania wieczystego Działki nr x wchodzącej w skład Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 24 sierpnia 1990 wydano pozwolenie na budowę Budynku w części znajdującej się obecnie na Działce nr x. W dniu 10 grudnia 1992 r. nastąpiło rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne Sprzedającej 1 Budynku w części znajdującej się obecnie na Działce nr x.

W powyższym okresie wybudowano także i rozpoczęto użytkowanie pozostałych Obiektów budowlanych znajdujących się na Działce nr x.

Wnioskodawca wyjaśnia, że początkowo, zgodnie z pozwoleniem na budowę, Budynek w części znajdującej się na Działce nr x był w połowie wykorzystywany na cele działalności gospodarczej. Druga połowa Budynku była w stanie surowym z przeznaczeniem na mieszkania.

W dniu 24 października 1994 r. mąż Sprzedającej 1 zmarł, a spadek po nim na podstawie dziedziczenia ustawowego, udokumentowanego prawomocnym postanowieniem sądu z dnia 16 grudnia 1994 r., nabyli żona - Sprzedająca 1 oraz jej dzieci - Sprzedający 2 i Sprzedająca 3 - po 1/3 części każde z nich. Na skutek dziedziczenia Sprzedający stali się współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących odpowiednio: Sprzedająca 1 - 4/6 części, Sprzedający 2 - 1/6 części i Sprzedająca 3 - 1/6 części.

W 1998 roku część powierzchni mieszkalnej Budynku na Działce nr x została zaadaptowana i przeznaczona na cele działalności gospodarczej. Pozostała część pozostawała w stanie surowym.

W dniu 25 września 1998 miało miejsce przekształcenie prawa użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości w prawo własności przysługujące Sprzedającym.

W dniu 15 czerwca 2000 r. Sprzedający nabyli prawo własności Działki nr x wchodzącej w skład Nieruchomości w udziałach identycznych jak przy Działce nr x. Nabycie Działki nr x wchodzącej w skład Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 5 lipca 2006 r. Sprzedający uzyskali pozwolenie na rozbudowę Budynku znajdującego się na Działce nr x wchodzącej w skład Nieruchomości. Powyższa rozbudowa polegała na powiększeniu powierzchni sklepu poprzez przesunięcie witryn, poszerzeniu tarasu oraz postawieniu konstrukcji szklano-stalowej tworzącej klatkę schodową. W jej wyniku powstała druga mniejsza część Budynku na Działce nr x. Modernizacji poddano również fragment chodnika przed wejściem frontowym (sklep).

W dniu 19 września 2007 r. Sprzedający uzyskali pozwolenie na użytkowanie Budynku po wspomnianej rozbudowie. W ramach rozbudowy Budynek został m.in. zaadaptowany na k. Dodatkowo, zmieniono przeznaczenie pozostałej części przestrzeni mieszkaniowej Budynku znajdującego się na Działce nr x - z mieszkalnej na handlowo-usługową.

Rozpoczęcie użytkowania Budynku po rozbudowie oraz innych Obiektów budowlanych po modernizacji nastąpiło w 2007 r.

Sprzedająca 1 odliczyła podatek VAT z tytułu nakładów na rozbudowę Budynku i modernizację Obiektów budowlanych.

W okresie od rozpoczęcia użytkowania Obiektów budowlanych po wspomnianej rozbudowie (tj. po 2007 r.) do planowanej daty Transakcji Sprzedający nie ponieśli i nie zamierzają ponieść wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości w zakresie rozpoczęcia użytkowania Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości, Wnioskodawca wyjaśnia, że rozpoczęcie użytkowania przez Sprzedających Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości nastąpiło co najmniej dwa lata przed planowaną datą Transakcji.

Nieruchomość (w tym Obiekty budowlane znajdujące się na Nieruchomości) nie były wykorzystywane przez Sprzedających na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

III. Dalsze informacje o Sprzedających oraz wykorzystaniu (braku wykorzystywania) Nieruchomości przez poszczególnych Sprzedających

Zamiarem Kupującej jest zrealizowanie na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku wielorodzinnego z garażem podziemnym, drogami wewnętrznymi i parkingami oraz niezbędną infrastrukturą techniczną („Inwestycja”). Inwestycja wiąże się z wyburzeniem Obiektów budowlanych znajdujących się obecnie na Nieruchomości.

Sprzedający udzielili wskazanej przez Kupującą osobie pełnomocnictwa do przeprowadzenia audytu technicznego i prawnego Nieruchomości, w szczególności pod kątem potencjalnych możliwości dla uzyskania pozwolenia na budowę i dla realizacji Inwestycji.

Sprzedający z inicjatywy i na potrzeby biznesowe Kupującej udzielili jej także prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, w tym prawa do występowania przez Spółkę przed organami administracji publicznej i innymi właściwymi podmiotami, w zakresie planowanej przez Spółkę Inwestycji na terenie Nieruchomości, w szczególności:

a) w sprawach związanych z wydaniem promes, warunków technicznych i umów przyłączeniowych wraz z możliwością ich aneksowania i rozwiązywania, dotyczących przyłączy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, gazu, energii cieplnej, usług telekomunikacyjnych i innych mediów,

b) do zarządców dróg o wydanie warunków obsługi komunikacyjnej Nieruchomości,

c) z wnioskiem o uzyskanie decyzji wodnoprawnej,

d) z wnioskiem o występowanie o pozwolenie na budowę.

Pomocniczo, Sprzedający udzielili także pełnomocnictw dla osób wskazanych przez Kupującą do reprezentowania ich w postępowaniach administracyjnych dotyczących w szczególności decyzji udzielającej pozwolenia na budowę dla Inwestycji oraz decyzji zezwalającej na rozbiórkę istniejącej na Nieruchomości zabudowy, a także wydawania warunków technicznych i zawierania umów przyłączeniowych (dalej: „Pełnomocnictwa”).

Co jednak istotne, Spółka będzie występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę w swoim imieniu i na swoją rzecz, a nie w imieniu i na rzecz Sprzedających. To samo dotyczy promesy przyłączeniowej na media oraz warunków przyłączenia. Pełnomocnictwa zostaną wykorzystane w zakresie zrzeczenia się przez Sprzedających prawa do odwołania od decyzji o pozwoleniu na budowę, tak aby przyspieszyć uzyskanie ostatecznej decyzji w tym przedmiocie.

W umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości ustalono, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta m.in. pod warunkiem uzyskania przez Kupującą prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dla Inwestycji.

1) Sprzedająca 1

Sprzedająca 1 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą C. (dalej: “Przedsiębiorstwo Sprzedającej 1”) i jest wpisana do CEIDG. Głównym przedmiotem działalności Sprzedającej 1 jest działalność w zakresie produkcji xxx.

Sprzedająca 1 jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Sprzedająca 1 będzie zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

Sprzedająca 1 prowadzi w Budynku c.. Sprzedająca 1 wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej całą powierzchnię użytkową Budynku - jako powierzchnię usługową, produkcyjną, magazynową i biurową.

Jednocześnie, Budynek został wprowadzany do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Sprzedającej 1 (część w 1997 r., a pozostała część w 2007 r.).

Sprzedająca 1 wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej także pozostałe Obiekty budowlane (tj. budowle i urządzenia budowlane) znajdujące się na Nieruchomości.

Sprzedająca 1 ponosi koszty bieżącego utrzymania Budynku, od których odlicza podatek VAT (w całości) i które zalicza do kosztów podatkowych działalności gospodarczej (w całości). Powyższe dotyczy także znajdujących się na Nieruchomości budowli i urządzeń budowlanych będących własnością Sprzedających.

Pomiędzy Sprzedającymi nie zawarto pisemnej umowy regulującej korzystanie i pobieranie pożytków z Nieruchomości. Sprzedająca 1 korzysta z części Nieruchomości przysługujących Sprzedającemu 2 (1/6 części) i Sprzedającej 3 (1/6 części) na podstawie nieodpłatnego użyczenia.

Sprzedająca 1 nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedający 2

Sprzedający 2 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie f. Sprzedający 2 nie wykorzystuje w działalności gospodarczej Nieruchomości (ani jako biura, ani w żadnym innym celu związanym z jego działalnością gospodarczą).

Sprzedający 2 nieodpłatnie oddał do użytkowania Sprzedającej 1 Obiekty budowlane znajdujące się na części Działki nr x stanowiącej jego udział we współwłasności w 1994 r., a Obiekty budowlane znajdujące się na przypadającej mu części Działki nr x - w 2007 r.

Sprzedający 2 nie rozpoznaje wydatków związanych z Nieruchomością w kosztach uzyskania przychodu swojej działalności gospodarczej, ani nie odlicza od nich podatku VAT.

Poza planowaną Transakcją, Sprzedający 2 planuje aktualnie sprzedaż innej nieruchomości. Nie została ona jednak nabyta przez niego w celu odsprzedaży - część tej nieruchomości Sprzedający 2 otrzymał w darowiźnie od ciotki ponad 20 lat temu (% części tej nieruchomości), Pozostałe części tej nieruchomości nabył w następujący sposób: w spadku po ojcu i w darowiznach od babci i rodzeństwa ojca (łącznie % części), w drodze odkupienia od znanych mu spadkobierców dziadka (% części w 2001 r.), w drodze odkupienia od pozostałych spadkobierców (% części w 2011 r.).

Sprzedający 2 nie prowadzi oraz na datę Transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedający 2 nie zajmuje się także pośrednictwem w obrocie nieruchomościami. Ostatni raz tego typu działalnością zajmował się w pierwszej połowie 2017 r.

Sprzedający 2 nie podejmował działań marketingowych lub reklamowych celem zbycia Nieruchomości (nie zamieszczał ogłoszeń w prasie, Internecie, itd.).

Sprzedający 2 nie podejmował także aktywnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości dla potencjalnych nabywców, które to działania mogłyby przyczynić się do zwiększenia ceny Nieruchomości możliwej do uzyskania przez Sprzedających.

3) Sprzedająca 3

Sprzedająca 3 nie prowadzi działalności gospodarczej. Pracuje w c. prowadzonej w Budynku przez Sprzedającą 1.

Sprzedająca 3 nieodpłatnie oddała do użytkowania Sprzedającej 1 Obiekty budowlane znajdujące się na części Działki nr x stanowiącej jej udział we współwłasności w 1994 r., a Obiekty budowlane znajdujące się na przypadającej jej części Działki nr x - w 2007 r.

Sprzedająca 3 nie nabyła nigdy wcześniej w przeszłości nieruchomości w celu odsprzedaży, ani nie planuje takich transakcji w przyszłości.

W 2023 r. Sprzedająca 3 sprzedała budynek nabyty w 2016 r. w celach długoterminowej inwestycji z przeznaczeniem na dom dla córki. Przyczyną sprzedaży tego budynku był znaczny wzrost rat kredytu. Środki ze sprzedaży powyższej nieruchomości zostały przeznaczone na częściową spłatę kredytu za dom, w którym Sprzedająca 3 mieszka.

W 2024 r. Sprzedająca 3 sprzedała także działkę niezabudowaną otrzymaną ponad 20 lat temu w darowiźnie od ciotki. Za środki z zaliczki/zadatku zapłaconego przy umowie przedwstępnej sprzedaży powyższej działki Sprzedająca 3 nabyła w 2023 r. lokal mieszkalny z przeznaczeniem na dom dla córki.

Obecnie Sprzedająca 3 planuje sprzedaż powyższego lokalu w celu nabycia innego lokalu zlokalizowanego w tym samym budynku, który lepiej spełnia jej oczekiwania. Lokal, który planuje kupić - także z przeznaczeniem na mieszkanie dla córki - nie był dostępny na rynku na moment zakupu poprzedniego lokalu. Osoba, która zarezerwowała ten lokal dla siebie odstąpiła od umowy zakupu, w związku z czym pojawiła się możliwość jego nabycia.

Dodatkowo, Sprzedająca 3 planuje nabycie jeszcze jednego lokalu. Oba lokale, które Sprzedająca planuje obecnie nabyć będą przeznaczone na wynajem. Sprzedająca 3 rozważa także nabycie działki pod budowę hali magazynowej na wynajem.

Sprzedająca 3 nie zamierza sprzedawać powyższych nieruchomości, lecz traktuje ich nabycie jako długoterminową inwestycję pieniędzy uzyskanych z ww. transakcji zbycia działki.

Sprzedająca nie wyklucza również, że rozpocznie w przyszłości prowadzenie działalności gospodarczej w obszarze e-commerce lub innym obszarze niezwiązanym z obrotem nieruchomościami.

Sprzedająca 3 nie podejmowała działań marketingowych lub reklamowych celem zbycia Nieruchomości (nie zamieszczała ogłoszeń w prasie, Internecie, itd.).

Sprzedająca 3 nie podejmowała także aktywnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości dla potencjalnych nabywców, które to działania mogłyby przyczynić się do zwiększenia ceny Nieruchomości możliwej do uzyskania przez Sprzedających.

IV. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji dojdzie do sprzedaży przez Sprzedających na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę. Przedmiotem Transakcji nie będą inne składniki majątku Sprzedających, w szczególności inne niż Nieruchomość składniki majątku Przedsiębiorstwa Sprzedającej 1.

Przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności:

a) urządzenia i wyposażenie c.,

b) prawa i obowiązki z umów dotyczących przedsiębiorstwa,

c) pracownicy,

d) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa),

e) wierzytelności i środki pieniężne,

f) tajemnice przedsiębiorstwa,

g) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

V. Inne okoliczności Transakcji

Jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży (tj. części Nieruchomości, która stanowi jej własność) zostanie uznana za podlegającą zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to Sprzedająca 3 (po uprzednim zarejestrowaniu się jako podatnik VAT czynny) i Kupujący (będąc zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny) zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych poprzez złożenie przed dniem Transakcji lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Obiektów budowlanych, zgodnego oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT o wyborze opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych. Transakcja zostanie wówczas udokumentowana fakturą.

Kupująca zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku odpowiedziała Pani na zadane pytania w następujący sposób:

Na pytanie: „W jaki sposób Sprzedająca 3 poszukiwała nabywcy Nieruchomości? Gdzie prezentowała lub prezentuje oferty sprzedaży?”

Odpowiedziała Pani: „Sprzedająca 3 nie szukała nabywcy Nieruchomości i nie wystawiała ogłoszeń sprzedaży. Co jakiś czas pojawiały się osoby zainteresowane zakupem zostawiając swoje dane kontaktowe. W ten sposób Sprzedający nawiązali kontakt z Kupującym, który przedstawił ofertę zakupu.”

Na pytanie: „Kto poniósł nakłady na rozbudowę Budynku i modernizację Obiektów budowlanych? Czy nastąpiło/przed Transakcją nastąpi rozliczenie ww. nakładów między Sprzedającymi?”

Odpowiedziała Pani: „Nakłady na rozbudowę Budynku i modernizację Obiektów budowlanych poniosła wyłącznie Sprzedająca 1. Nie nastąpiło i nie nastąpi przed Transakcją rozliczenie ww. nakładów między Sprzedającymi.”

Na pytanie: „Czy pomiędzy Sprzedającą 3 a Sprzedającą 1 miały/będą miały miejsce jakiekolwiek rozliczenia (w formie pieniężnej lub materialnej) z tytułu użyczenia Sprzedającej 1 części Nieruchomości przysługującej Sprzedającej 3?”

Odpowiedziała Pani: „Pomiędzy Sprzedającą 3 a Sprzedającą 1 nie miały i nie będą miały miejsce jakiekolwiek rozliczenia (w formie pieniężnej lub materialnej) z tytułu użyczenia Sprzedającej 1 części Nieruchomości przysługującej Sprzedającej 3.”

Na pytanie: „Jakie były warunki przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej między Sprzedającymi a Kupującą?”

Odpowiedziała Pani: „Strony ustaliły, że Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta z zastrzeżeniem łącznego spełnienia następujących warunków:

1) wyniki audytu technicznego i prawnego okażą się dla Kupującej satysfakcjonujące i tym samym Kupująca nie skorzysta z zastrzeżonego umownego prawa do odstąpienia od tej Umowy,

2) uzyskania przez Kupującą prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dla Inwestycji

3) działy III i IV księgi wieczystej numer xxx nie będą zawierały jakichkolwiek wpisów obciążających i wzmianek o wnioskach, za wyjątkiem roszczenia ujawnionego na rzecz Kupującej.”

Na pytanie: „Wskazała Pani, że „ zamiarem Kupującej jest zrealizowanie na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku wielorodzinnego z garażem podziemnym, drogami wewnętrznymi i parkingami oraz niezbędną infrastruktura techniczną. Inwestycja wiąże się z wyburzeniem Obiektów budowlanych znajdujących się obecnie na Nieruchomości”. Prosimy zatem o wskazanie czy na moment Transakcji działki nr x i nr x będą zabudowane Obiektami budowlanymi, o których mowa we wniosku (budynek, budowle i ich części)?”

Odpowiedziała Pani: „Tak, na moment Transakcji działki nr x i nr x będą zabudowane Obiektami budowlanymi, o których mowa we wniosku.”

Na pytanie: „Czy poza wskazanym użyczeniem na rzecz Sprzedającej 1, Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży była/jest/będzie do dnia sprzedaży udostępniana przez Sprzedających osobom trzecim, np. na podstawie umów najmu, dzierżawy, użyczenia itp.? Jeżeli tak, to prosimy o wskazanie:

a) na jaki okres i na podstawie jakiej umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze?

b) czy czynsz z tytułu ww. umowy jest/będzie dokumentowany fakturami wystawionymi przez Sprzedających? jeśli nie, to dlaczego?

c) czy Sprzedający dokonywali rozliczenia podatku należnego z tytułu ww. umowy? Jeśli nie, to dlaczego?

d) jeżeli podatek należny z tytułu ww. umowy nie był rozliczany prosimy wskazać z jakiego powodu?”

Odpowiedziała Pani: „Nie, Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży nie była/nie jest/nie będzie do dnia sprzedaży udostępniana przez Sprzedających osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy, ani użyczenia.”

Na pytanie: „Czy Kupująca będzie wykorzystywała, nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku?”

Odpowiedziała Pani: „Tak.”

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1\. Czy prawidłowym jest stwierdzenie, że Sprzedająca 3 nie będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży w ramach Transakcji udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. 1/6 części Nieruchomości) i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. Jeżeli stanowisko w zakresie Pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe i w rezultacie zostanie przyjęte, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy na gruncie przepisów Ustawy o VAT Sprzedająca 3 będzie miał obowiązek udokumentowania tej sprzedaży w jakikolwiek sposób? (pytanie oznaczone we wniosku nr x)

3\. Jeżeli stanowisko w zakresie Pytania nr 1 nie zostanie uznane za prawidłowe i sprzedaż dokonana przez Sprzedającą 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy sprzedaż przez Sprzedającą 3 Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

4\. W przypadku gdyby stanowisko w zakresie Pytania nr 4 zostało uznane za prawidłowe i w rezultacie zostanie przyjęte, że sprzedaż przez Sprzedającą 3 Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, to czy Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości od Sprzedającej 3 w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Stron:

1\. Sprzedająca 3 nie będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży w ramach Transakcji udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. 1/6 części Nieruchomości) i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Jeżeli stanowisko w zakresie Pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe i w rezultacie zostanie przyjęte, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to na gruncie przepisów Ustawy o VAT Sprzedająca 3 nie będzie miała obowiązku udokumentowania tej sprzedaży w jakikolwiek sposób.

3\. Jeżeli stanowisko w zakresie Pytania nr 1 nie zostanie uznane za prawidłowe i sprzedaż dokonana przez Sprzedającą 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to sprzedaż przez Sprzedającą 3 Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

4\. W przypadku gdyby stanowisko w zakresie Pytania nr 4 zostało uznane za prawidłowe i w rezultacie zostanie przyjęte, że sprzedaż przez Sprzedającą 3 Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, to Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości od Sprzedającej 3 w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 1

a) Status Sprzedającej 3 jako podatnika VAT

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, któremu w związku z jej wykonaniem przysługuje status podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl ww. ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Działalność gospodarcza powinna cechować się ponadto stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Taka działalność występuje również w przypadku wykorzystywania rzeczy w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Właściwym zatem jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych, w przypadku gdy dokonują sprzedaży towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź w celu wykorzystania go przy wykonywaniu innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Tym samym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Powyższe elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z uwagi na to, że ustawa o VAT nie wymienia współwłaścicieli rzeczy jako odrębnej kategorii podatników, status podatnika VAT należy ocenić odrębnie w stosunku do każdego współwłaściciela. Należy też podkreślić, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez jednego ze współwłaścicieli rzeczy w częściach ułamkowych nie czyni podatnikiem tego podatku innych współwłaścicieli, gdy czynności te dotyczą rzeczy pozostającej we współwłasności w częściach ułamkowych.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, zdaniem Zainteresowanych, Sprzedająca 3 nie spełnia wyżej wskazanych przesłanek do uznania go za podatnika podatku VAT w związku z planowaną Transakcją sprzedaży przysługującego mu udziału we własności Nieruchomości. Działania Sprzedającą 3 nie wykraczają bowiem poza zakres zarządu majątkiem prywatnym. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

\- Nieruchomość nie została nabyta przez Sprzedającą 3 z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży.

\- Sprzedająca 3 nie wykorzystuje Nieruchomości w swojej działalności gospodarczej. Sprzedająca 3 wyraziła jedynie zgodę, aby jej matka, tj. Sprzedająca 1, korzystała nieodpłatnie z jej udziału w Nieruchomości na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

\- Sprzedająca 3 nie wykonuje (oraz na datę Transakcji nie będzie wykonywał) działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami.

\- Sprzedająca 3 nie podejmowała działań marketingowych lub reklamowych celem zbycia Nieruchomości, (nie zamieszczała ogłoszeń w prasie, Internecie, itd.).

\- Sprzedająca 3 nie podejmowała także aktywnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości dla potencjalnych nabywców, które to działania mogłyby przyczynić się do zwiększenia ceny Nieruchomości możliwej do uzyskania przez Sprzedających.

Także aktywność Sprzedającej 3 polegająca na udzieleniu Kupującej Pełnomocnictw oraz przyznaniu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane nie dają podstaw do uznania go za podatnika VAT z tytułu planowanej sprzedaży części Nieruchomości. Czynności te zostały wykonane wyłącznie z powodów formalnych, gdyż są one potrzebne Kupującej do realizacji jej własnych celów biznesowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę w swoim imieniu i na swoją rzecz, a nie w imieniu i na rzecz Sprzedających. To samo dotyczy promesy przyłączeniowej na media oraz warunków przyłączenia.

Mając na uwadze, że zdaniem Stron Sprzedająca 3 nie będzie w ramach Transakcji działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że sprzedaż przysługującego mu udziału we własności Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, tj. nie będzie opodatkowana VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT. W takim przypadku nie zostanie bowiem spełniona „podmiotowa” przesłanka uznania sprzedaży za podlegającą opodatkowaniu VAT. Bez wpływu na taką konkluzję będzie okoliczność, że sprzedaż udziału w Nieruchomości stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Przesłanka „przedmiotowa” oraz „podmiotowa” uznania transakcji za podlegającą opodatkowaniu VAT muszą zostać spełnione łącznie.

Podsumowując, Sprzedającej 3 nie będzie przysługiwał status podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości w ramach Transakcji.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w zakresie w jakim Sprzedająca 3 dokona tej sprzedaży (tj. w zakresie 1/6 części Nieruchomości) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr x

Zgodnie z art. 106b Ustawy o VAT obowiązek wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż dotyczy podatnika VAT.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, zdaniem Zainteresowanych, Sprzedająca 3 nie spełnia przesłanek do uznania jej za podatnika VAT w związku ze sprzedażą przysługującego jej udziału w Nieruchomości w ramach Transakcji.

W konsekwencji, Sprzedająca 3 nie musi wystawiać faktury dokumentującej sprzedaż udziału w prawie własności Nieruchomości (w zakresie przypadającej na jego udział ceny sprzedaży Nieruchomości), ani w inny sposób dokumentować tej transakcji.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 4

W pierwszej kolejności Zainteresowani wskazują, że niniejsze uzasadnienie dotyczy sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna stanowisko w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uzna, że Sprzedająca 3 będzie działała przy sprzedaży udziału w Nieruchomości w ramach Transakcji jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy ustawy o VAT wprowadzają zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zgodnie z nią przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia sposobu opodatkowania Nieruchomości, kluczowe jest określenie kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Obiektów budowlanych będących współwłasnością Sprzedających doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, Obiekty budowlane znajdujące się na Działce nr x rozpoczęto użytkować w 1992 r. - wówczas ich właścicielką była Sprzedająca 1 i jej mąż, po którym udziały w Nieruchomości odziedziczyli Sprzedająca 3 i Sprzedający 2. Obiekty budowlane znajdujące się na Działce nr x rozpoczęto użytkować w 2007 r. - Sprzedająca 1 za zgodą Sprzedającego 2 i Sprzedającej 3 korzystała z całej Nieruchomości na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Sprzedająca 3 nieodpłatnie oddała do użytkowania Sprzedającej 1 Obiekty budowlane znajdujące się na części Działki nr x stanowiącej jej udział we współwłasności w 1994 r., a Obiekty budowlane znajdujące się na przypadającej jej części Działki nr x - w 2007 r.

Od 2007 r. Sprzedający nie ponosili i nie zamierzają ponieść wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym powyższych) Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

W konsekwencji należy uznać, że na datę Transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata od momentu „pierwszego zasiedlenia” Obiektów budowlanych. W związku z powyższym, zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia sprzedaży Nieruchomości z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na powyższe, bezprzedmiotowe jest analizowanie w tym zakresie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, który w ocenie Zainteresowanych znajdzie zastosowanie w odniesieniu do Transakcji, charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jeżeli dostawa Obiektów budowlanych zostanie uznana za podlegającą zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Sprzedająca 3 i i Kupująca (będąc zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni) zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych, poprzez złożenie przed dniem Transakcji (lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Obiektów budowlanych) zgodnego oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że spełnione zostaną warunki wymienione w powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT dla wyboru przez Sprzedającą 3 i Kupującą opodatkowania podatkiem VAT Transakcji w zakresie, w jakim będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Dodatkowo, Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania:

1\. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewidziane dla dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Sprzedająca 3 nie prowadzi działalności gospodarczej (Nieruchomość nie jest więc elementem przedsiębiorstwa Sprzedającej 3).

2\. Zwolnienie od podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stosowane przy łącznym spełnieniu dwóch warunków: a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej, b) brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzeniu tych towarów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana na dzień Transakcji przez Sprzedającą 3 na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Nie jest więc spełniony jeden z warunków tego zwolnienia. W takiej sytuacji analiza drugiego warunku jest bezprzedmiotowa, gdyż dla zastosowania powyższego zwolnienia z VAT, oba warunki muszą być spełnione łącznie.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 5

W pierwszej kolejności Zainteresowani wskazują, że niniejsze uzasadnienie dotyczy sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna stanowisko w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uzna, że Sprzedająca 3 będzie działała przy sprzedaży udziału w Nieruchomości w ramach Transakcji jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przysługuje pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ustawy o VAT oraz niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynikają zatem następujące podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego:

\- towary i usługi, z których nabyciem podatek VAT został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego VAT),

\- odliczenia podatku VAT dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT,

\- transakcja udokumentowana fakturą jest opodatkowana VAT (co oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który został nieprawidłowo wykazany na fakturze, w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku).

Mając na uwadze, że:

i. jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupująca zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT,

ii. jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupująca jest i będzie czynnym podatnikiem VAT,

iii. jak wskazano w odpowiedzi na Pytanie nr 4, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Sprzedającą 3 będzie opodatkowana podatkiem VAT, w związku z czym po stronie Kupującej wystąpi podatek naliczony VAT w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej od Sprzedającą 3,

zdaniem Zainteresowanych, Kupująca będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej od Sprzedającej 3 w związku z zakupem Nieruchomości.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupująca będzie uprawniona do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie należy wskazać, że dla zaistnienia prawa do odliczenia VAT nie jest konieczne natychmiastowe rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych przy wykorzystaniu nabytych towarów lub usług.

Reasumując, jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 4 zostanie uznane za prawidłowe i sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Sprzedającą 3 będzie opodatkowana podatkiem VAT, to Kupująca będzie miała prawo odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem udziału w Nieruchomości od Sprzedającej 3 w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającej 3, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest: nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy – Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 wyżej powołanej ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.) „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży działki podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Przedmiotem Pani wątpliwości w niniejszej sprawie jest kwestia czy będzie Pani podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży w ramach Transakcji udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. 1/6 części Nieruchomości) i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pani działała w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 6 lutego 2024 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami zawarła Pani z W sp. z o.o. przedwstępną umowę sprzedaży, na podstawie której zobowiązali się Państwo do zawarcia umowy sprzedaży prawa własności nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych x i x wraz z znajdującymi się na nich obiektami budowlanymi.

Strony ustaliły, że Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta z zastrzeżeniem łącznego spełnienia następujących warunków:

1) wyniki audytu technicznego i prawnego okażą się dla Kupującej satysfakcjonujące i tym samym Kupująca nie skorzysta z zastrzeżonego umownego prawa do odstąpienia od tej Umowy,

2) uzyskania przez Kupującą prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dla Inwestycji,

3) działy III i IV księgi wieczystej numer xxx nie będą zawierały jakichkolwiek wpisów obciążających i wzmianek o wnioskach, za wyjątkiem roszczenia ujawnionego na rzecz Kupującej.

Sprzedający z inicjatywy i na potrzeby biznesowe Kupującej udzielili jej także prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, w tym prawa do występowania przez Spółkę przed organami administracji publicznej i innymi właściwymi podmiotami, w zakresie planowanej przez Spółkę Inwestycji na terenie Nieruchomości, w szczególności:

a) w sprawach związanych z wydaniem promes, warunków technicznych i umów przyłączeniowych wraz z możliwością ich aneksowania i rozwiązywania, dotyczących przyłączy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, gazu, energii cieplnej, usług telekomunikacyjnych i innych mediów,

b) do zarządców dróg o wydanie warunków obsługi komunikacyjnej Nieruchomości,

c) z wnioskiem o uzyskanie decyzji wodnoprawnej,

d) z wnioskiem o występowanie o pozwolenie na budowę.

Pomocniczo, Sprzedający udzielili także pełnomocnictw dla osób wskazanych przez Kupującą do reprezentowania ich w postępowaniach administracyjnych dotyczących w szczególności decyzji udzielającej pozwolenia na budowę dla Inwestycji oraz decyzji zezwalającej na rozbiórkę istniejącej na Nieruchomości zabudowy, a także wydawania warunków technicznych i zawierania umów przyłączeniowych.

Odnosząc się do Pani wątpliwości, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży, o których mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupująca do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży będzie dokonywała szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią udziału w nieruchomości – działkach nr x i nr x. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazała Pani w opisie sprawy, udzieliła Pani Kupującej stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez Kupującą nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani (aktualnego współwłaściciela) sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Pani (mocodawcy). Z kolei Kupująca, dokonując takich działań jak pozyskanie wszelkich niezbędnych decyzji organów administracyjnych określi, czy realizacja przez nią inwestycji będzie możliwa zgodnie z planem, pomimo, że działka będzie nadal w Pani współposiadaniu. Działania te dokonywane za pełną Pani zgodą, pozwolą zminimalizować ryzyko związane z nabyciem i jednocześnie zmaksymalizować przychody ze sprzedaży a także wpłyną generalnie na możliwość realizacji inwestycji przez Kupującą. Kupująca, dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą Pani współwłasność. Działania te wpłyną generalnie na poniesienie atrakcyjności jako towaru i wzrost jej wartości.

Zatem, dokonując sprzedaży udziału w Nieruchomości – działkach nr x i nr x, nie będzie Pani korzystała z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizowała Pani sprzedaż ww. udziału w Nieruchomości, że niejako Pani działania łącznie z działaniami Kupującej, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący Pani współwłasnością będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującą.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że 5 lipca 2006 r. Sprzedający uzyskali pozwolenie na rozbudowę Budynku znajdującego się na działce nr x wchodzącej w skład nieruchomości. W jej wyniku powstała druga mniejsza część Budynku na działce nr x. Modernizacji poddano również fragment chodnika przed wejściem frontowym (sklep). 19 września 2007 r. Sprzedający uzyskali pozwolenie na użytkowanie Budynku po wspomnianej rozbudowie. W ramach rozbudowy Budynek został m.in. zaadaptowany na k. Dodatkowo, zmieniono przeznaczenie pozostałej części przestrzeni mieszkaniowej Budynku znajdującego się na Działce nr x - z mieszkalnej na h.

W konsekwencji dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Należy także zauważyć, że dokonała Pani również sprzedaży innych nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, zatem czynność dostawy udziału w działkach nr x i nr x będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Z uwagi na warunkowy charakter pytania oznaczonego we wniosku nr x, nie udziela się na nie odpowiedzi, gdyż odpowiedzi na pytanie nr x oczekiwała jej Pani wyłącznie jeżeli stanowisko w zakresie Pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe.

Pani wątpliwości budzi również kwestia czy sprzedaż przez Panią Nieruchomości w ramach Transakcji w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, zarówno wtedy, gdy po wybudowaniu budynku/budowli sprzedano go/ją lub oddano go/ją w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własne – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku lub zwolnienie, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 3 znajdują się następujące naniesienia będące współwłasnością Sprzedających:

a) budynek o charakterze handlowo - usługowym („Budynek”);

b) plac z kostki brukowej (budowla);

c) ogrodzenie (urządzenie budowlane);

d) murowana altana - śmietnik (budowla);

e) urządzenia instalacyjne i przyłącza do sieci przesyłowych (urządzenia budowlane).

Na działce gruntu o numerze ewidencyjnym nr x znajdują się następujące naniesienia będące współwłasnością Sprzedających:

a) Budynek;

b) chodnik betonowy (budowla);

c) urządzenia instalacyjne i przyłącza do sieci przesyłowych (urządzenia budowlane).

Budynek znajduje się na obydwu działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości i stanowi jeden budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Na Działkach nr x i x znajdują się także sieci przesyłowe będące własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Obiekty budowlane będące własnością Sprzedających stanowią część składową gruntu (tj. część składową działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości). Sieci przesyłowe będące własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, nie będą stanowić przedmiotu Transakcji.

Na Nieruchomości znajdują się ponadto: blaszana wiata garażowa i blaszany pawilon sprzedaży ulicznej (tzw. blaszak, wieloletni, nieużywany), które nie są trwale związane z gruntem i które nie będą stanowić przedmiotu Transakcji.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do planowanej Transakcji sprzedaży, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem Budynku oraz budowli znajdujących się na ww. działkach doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, w okresie od rozpoczęcia użytkowania Obiektów budowlanych po rozbudowie (tj. po 2007 r.) do planowanej daty Transakcji Sprzedający nie ponieśli i nie zamierzają ponieść wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej. Rozpoczęcie użytkowania przez Sprzedających Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości nastąpiło co najmniej dwa lata przed planowaną datą Transakcji.

W konsekwencji, pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku i budowli a planowaną Transakcją sprzedażą minie okres dłuższy niż dwa lata.

Zatem w odniesieniu do Budynku i budowli będą spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że planowana dostawa ww. Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji dostawa udziału w Nieruchomości tj. działkach gruntu nr x i x, z którą związany jest Budynek oraz budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wskazała Pani we wniosku, że jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości w zakresie w jakim dokona Pani tej sprzedaży (tj. części Nieruchomości, która stanowi Pani własność) zostanie uznana za podlegającą zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to Pani (po uprzednim zarejestrowaniu się jako podatnik VAT czynny) i Kupująca (będąc zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny) zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych poprzez złożenie przed dniem Transakcji lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Obiektów budowlanych, zgodnego oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT o wyborze opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych. Transakcja zostanie wówczas udokumentowana fakturą.

Zatem, jeśli strony opisanej Transakcji (Pani i Kupująca) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Pani wątpliwości dotyczących kwestii ustalenia, czy Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem od Pani Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, który stanowi, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak rozstrzygnięto wyżej, planowana sprzedaż Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednocześnie, jeśli złożą Państwo zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to ww. dostawa będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Kupująca (będąca czynnym podatnikiem podatku VAT) zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającej ze zwolnienia.

W tej sytuacji Kupującej będzie przysługiwało - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż udziału w Nieruchomości w ramach Transakcji. Natomiast w sytuacji, gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Kupująca będzie miała prawo do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym w odniesieniu do sprzedaży udziału w Nieruchomości.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że w zakresie oceny prawnej stanowiska zawartego we wniosku w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sytuacji prawnopodatkowej Pani M. jako zainteresowanej i nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, których dotyczy wniosek.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Panią. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.