Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-184/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup worków na odpady oraz usługi odbierania odpadów.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; odpady (śmieci); zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup worków na odpady,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi odbierania odpadów.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup worków na odpady oraz usługi odbierania odpadów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym jako urząd gminy od kwietnia 2000 r. a później jako gmina z dniem 1 marca 2010 r. Sporządza miesięczne deklaracje VAT-7. Wykonuje zadania nałożone na samorządy terytorialne odrębnymi ustawami oraz na podstawie umów cywilnoprawnych. Od roku 2013 roku Gmina realizuje ustawowe obowiązki wynikające z ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. 2013 r. poz. 1399, z późn. zm.). Z tego tytułu Wójt Gminy pobiera od właściciela nieruchomości tzw. opłatę śmieciową niepodlegającą podatkowi VAT. Celem zapewnienia właściwej segregacji odpadów Gmina zakupuje worki na odpady, które następnie odsprzedaje na podstawie faktury VAT wyłonionej w przetargu firmie odbierającej odpady od mieszkańców Gminy. Po zakończeniu miesiąca firma odbierająca odpady od mieszkańców obciąża Gminę fakturą VAT. Wobec tego Gmina uznaje, że podatek VAT z tytułu zakupu worków na odpady i faktury od firmy odbierającej odpady stanowi podatek naliczony z tytułu zakupu towarów i usług. Natomiast podatek z tytułu sprzedaży worków na odpady firmie świadczącej usługi zbierania odpadów stanowi podatek należny z tytułu sprzedaży towarów. Po zakończonym miesiącu Gmina wykazuje tak określony podatek VAT w deklaracji VAT-7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym przez Wójta Gminy stanem faktycznym sposób rozliczenia podatku VAT jest prawidłowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wójta Gminy stosownie do treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie, w jakim nabyte towary służą wykonywaniu działalności opodatkowanej. Sprzedaż worków na odpady przez Gminę dla firmy jest udokumentowany fakturą VAT i opodatkowany. Jeżeli zatem, sprzedaż worków na odpady jest przychodem Gminy w zakresie realizacji ustawy śmieciowej opodatkowanym podatkiem VAT to spełniony będzie warunek z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. co wskazuje na to, że Gmina ma prawo na bieżąco w składanej deklaracji za miesiąc, odliczyć podatek z otrzymanych faktur VAT z tytułu zakupu worków na odpady oraz usług świadczonych przez firmę odbierającą odpady i tym samym zrealizować swoje prawo do odliczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup worków na odpady,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi odbierania odpadów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jednocześnie w myśl art. 86 ust. 11 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zatem ustawodawca dał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, co m.in. oznacza, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi, art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą nabycia prawa do odliczenia wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy podatnik nabywa prawo do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże aby z tego prawa skorzystać zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy, musi posiadać fakturę. Zatem co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę lub dokument celny z których to dokumentów będzie wynikać kwota podatku. Tym samym, jeżeli podatnik nie dysponuje fakturą bądź dokumentem celnym w chwili powstania obowiązku podatkowego, moment powstania prawa do odliczenia przesuwa się na moment otrzymania faktury bądź dokumentu celnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Od roku 2013 roku Gmina realizuje ustawowe obowiązki wynikające z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Z tego tytułu Wójt Gminy pobiera od właściciela nieruchomości tzw. opłatę śmieciową niepodlegającą podatkowi VAT. Celem zapewnienia właściwej segregacji odpadów Gmina zakupuje worki na odpady, które następnie odsprzedaje na podstawie faktury VAT wyłonionej w przetargu firmie odbierającej odpady od mieszkańców Gminy. Po zakończeniu miesiąca firma odbierająca odpady od mieszkańców obciąża Gminę fakturą VAT. Wobec tego Gmina uznaje, że podatek VAT z tytułu zakupu worków na odpady i faktury od firmy odbierającej odpady stanowi podatek naliczony z tytułu zakupu towarów i usług. Natomiast podatek z tytułu sprzedaży worków na odpady firmie świadczącej usługi zbierania odpadów stanowi podatek należny z tytułu sprzedaży towarów. Po zakończonym miesiącu Gmina wykazuje tak określony podatek VAT w deklaracji VAT-7.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilno-prawnych.

Natomiast w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Przy czym stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Ponadto w ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391, z późn. zm.) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, iż gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c ust. 1 i 2).

Zatem na mocy powołanych przepisów Gmina jest zobowiązana do odbioru odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości. W świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy o samorządzie gminnym - art. 7 ust. 1 pkt 3, z którego wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Tym samym Gmina pobierając opłatę śmieciową nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym opłata śmieciowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem jak wskazała Gmina we własnym stanowisku Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi służą wykonywaniu działalności opodatkowanej. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony w przypadku zakupu worków na odpady. Zakupione worki na odpady Gmina bowiem następnie odsprzedaje firmie odbierającej odpady opodatkowując tą transakcję i wystawiając fakturę VAT. W przedmiotowej sprawie warunek ten nie zostanie jednak spełniony w przypadku zakupu usług świadczonych przez firmę odbierającą odpady. Nabywane usługi odbierania odpadów służą Gminie realizacji przez Nią ustawowych obowiązków wynikających z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach i jak wskazała Gmina z tego tytułu Wójt Gminy pobiera od właściciela nieruchomości tzw. opłatę śmieciową niepodlegającą podatkowi VAT. Tym samym nabywane od firmy odbierającej odpady usługi służą czynnościom niepodlegającym podatkowi VAT.

Zatem w przypadku gdy Gmina posiada fakturę dokumentującą nabycie worków na odpady ma prawo do odliczenia wynikającego z niej podatku VAT naliczonego w deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu niniejszej dostawy worków. Natomiast Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę odbierającą odpady dokumentujących nabycie usług odbierania odpadów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup worków na odpady należało uznać za prawidłowe natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi odbierania odpadów stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.