Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-267/15-2/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; rejestracja; spadek; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 6 marca 2015 r. (data wpływu: 11 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 8 stycznia 1971 r. A, B, C, D (każdy posiadał 1/4 udziału w nieruchomości) aktem notarialnym zawarli umowę sprzedaży nieruchomości w trybie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1961 r. Nr 18, poz. 94 ze zm.) na cele wynikające z uchwalonego szczegółowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość o powierzchni 814 m2 i została nabyta przez Skarb Państwa – Prezydium Rady Narodowej Miasta. Cenę nabycia nieruchomości ustalono na podstawie wyceny biegłego do spraw wywłaszczeniowych.

Spadek po A nabył w całości B, z kolei spadek po B (który zmarł w 1985 r.) nabyli:

E w 1/2 oraz F w 1/4 i G w 1/4 (co zostało stwierdzone w postanowieniu sądu o nabyciu spadku w dniu 7 marca 2003 r.), zaś spadek po E (zmarłym w 1987 r.) nabyli: H w 1/2 części oraz F w 1/4 i G w 1/4 części (co zostało stwierdzone w postanowieniu sądu spadku w dniu 9 maja 2005 r.).

Na dzień ustalenie prawa Wnioskodawcy do spadku (data postanowień stwierdzających nabycie spadku) w masie spadkowej po B, A i E nie pozostał majątek ruchomy ani nieruchomy, stąd nie były wówczas składane zeznania w zakresie podatku od spadków i darowizn.

W 1998 r. jeden ze spadkobierców (inny niż Zainteresowany) wniósł o zwrot nieruchomości objętej wywłaszczeniem w 1971 r., ze względu na niezrealizowanie przez kupującego celu wskazanego w planie szczegółowym zagospodarowania stanowiącym podstawę do spisania w 1971 r. umowy sprzedaży. (tj. w trybie przewidzianym w art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

W nieruchomości objętej postępowaniem o zwrot Wnioskodawca ma 3/16 części udziału.

Decyzją z dnia 18 sierpnia 2012 r. Wojewoda, zmieniając wcześniejszą decyzję Starosty (z dnia 9 marca 2012 r.) orzekł o zwrocie na rzecz uprawnionych części nieruchomości (771 m2 – pozostała część zajęta została pod drogę), w tym na rzecz Zainteresowanego odpowiednio 3/16 udziału w nieruchomości. Od decyzji Wojewody wniesiona została najpierw skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a potem skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, ale nie przyniosły one skutku, i decyzja Wojewody pozostała ostateczna. Prawomocność wydanej decyzji potwierdzona została przez Wojewodę w dniu 3 marca 2015 r., przy czym wskazano, że uprawomocnienie się decyzji nastąpiło w dniu 14 października 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę, jako spadkobiercę, udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat od daty zwrotu tejże nieruchomości w trybie art. 136 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) stanowi źródło przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro spadkobierca nie nabył prawa własności w drodze czynności cywilnoprawnej, lecz dokonano na jego rzecz zwrotu udziału w nieruchomości przez co z mocy decyzji nastąpiła jedynie restytucja prawa własności?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości nie stanowi nabycia w trybie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrot następuje bowiem na podstawie decyzji administracyjnej, która zapewnia przywrócenie (tj. restytucję) poprzedniego stanu prawnego. Taka czynność nie jest przeniesieniem własności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, brak jest zatem podstaw prawnych do utożsamiania pojęć „nabycie” i „zwrot”.

Sprzedaż przez spadkobiercę udziału w nieruchomości, z której uprzednio wywłaszczony został spadkodawca, nie jest dla Wnioskodawcy źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu, albowiem:

1.  wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której Państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia;
2.  celem zwrotu nieruchomości jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości – w tym przypadku następcy prawnemu poprzedniego właściciela;
3.  stosownie do art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem;
4.  źródłem prawa do zwrotu nieruchomości Wnioskodawcy nie jest spadkobranie, lecz decyzja administracyjna.

Niezależnie od powyższego, rozważenia wymaga również ewentualny upływ terminu 5 lat związanego z ewentualnym opodatkowaniem podatkiem dochodowym, albowiem zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie udziału w nieruchomości (…), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia.

Istotna dla podatku dochodowego jest zatem data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (w przypadku Wnioskodawcy odpowiednio: 1985 r. i 1987 r.) oraz data postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 7 marca 2003 r. i z dnia 9 maja 2005 r. o nabyciu spadku.

Od każdej z tych dat upłynęło więcej niż 5 lat, w związku z czym nie występuje w obecnej chwili obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stanowisko swoje Wnioskodawca opiera na indywidualnej interpretacji podatkowej dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBII/2/415-950/09/MMa, oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPB1/415-542/09-4/IF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako jeden ze spadkobierców – na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami – otrzymała zwrot nieruchomości, która została sprzedana w trybie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1961 r. Nr 18, poz. 94 ze zm.) na cele wynikające z uchwalonego szczegółowego planu zagospodarowania przestrzennego. Cenę nabycia nieruchomości ustalono na podstawie wyceny biegłego do spraw wywłaszczeniowych.

Wskazać należy, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony do przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Stosownie natomiast do art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu.

Z kolei zgodnie z art. 137 ust. 1 ww. ustawy, nieruchomość uznaje się za zbędną na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, jeżeli:

*   pomimo upływu 7 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, nie rozpoczęto prac związanych z realizacją tego celu albo
*   pomimo upływu 10 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, cel ten nie został zrealizowany.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, wskazać należy, że datą nabycia zwróconej nieruchomości są daty śmierci spadkodawców Zainteresowanego, tj. 1985 r i 1987 r.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy – Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ww. Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego).

Z kolei stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Z analizy wniosku wynika, że datami śmierci osób, po których Zainteresowany odziedziczył prawo do nieruchomości są: 1985 r. i 1987 r.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że za datę nabycia wywłaszczonej nieruchomości uznać należy daty śmierci spadkodawców Wnioskodawcy. W konsekwencji, sprzedaż przez Zainteresowanego udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty zwrotu tej nieruchomości – w trybie art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami – nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że nastąpi ona po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce ich nabycie w drodze spadkobrania, tj. od 1985 r. i 1987 r.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.