Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1090/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury za usługi marketingowe wykonywane w ramach programu lojalnościowego
Słowa kluczowe: nagrody; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; programy-programy lojalnościowe; promocja-akcja promocyjna; sprzedaż-sprzedaż premiowa; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012r. (data wpływu 12 października 2012r.), uzupełnionym pismami z dnia 10 stycznia 2013r. (data wpływu 15 stycznia 2013r) oraz z dnia 24 stycznia 2013r. (data wpływu 28 stycznia 2013r), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca (Dostawca) będzie miał prawo do odliczania podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych dla niego przez Partnera fakturach VAT z tytułu usług marketingowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca (Dostawca) będzie miał prawo do odliczania podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych dla niego przez Partnera fakturach VAT z tytułu usług marketingowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 stycznia 2013r. (data wpływu 15 stycznia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 grudnia 2012r. nr IBPP1/443-1090/12/AW oraz pismem z dnia 24 stycznia 2013r. (data wpływu 28 stycznia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 18 stycznia 2013r. nr IBPP1/443-1090/12/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Partner opracował i zamierza wprowadzić nowe zasady lojalnościowego programu współpracy Partnera (zwanego programem), który jest skierowany do sklepów detalicznych (zwanych dalej Uczestnikami) oraz dystrybutorów i hurtowni (zwanych dalej Dostawcami). Niniejszy wniosek składa Spółka Akcyjna pełniąca funkcję Dostawcy, która prowadzi rozbudowaną sieć sprzedaży hurtowej artykułów spożywczych i jest zainteresowana dokonywaniem dostaw towarów handlowych Uczestnikom programu.

Uczestnicy oraz Dostawcy (obok Spółki Akcyjnej – w ramach programu, towary mogą dostarczać również inne podmioty) mają w swoich ofertach handlowych głównie towary spożywcze opodatkowane podstawową stawką podatku VAT oraz stawkami obniżonymi. Możliwość przystąpienia do programu mają również klienci sklepów detalicznych prowadzonych przez Uczestników (zwani Klientami). Z chwilą dokonania zakupu towarów w sklepach objętych programem (u Uczestników), Klienci mogą złożyć wniosek o wydanie karty i przystąpić do programu. Za dokonane u Uczestnika programu zakupy, na karty Klientów nabijane są punkty (za pośrednictwem terminala), które Klienci mogą zamienić na nagrody w postaci bonów towarowych lub nagród rzeczowych. Klienci będą mogli wymieniać punkty u Uczestników na bony towarowe wydawane w nominałach 20 zł lub wielokrotności tej kwoty (40 zł, 60 zł itd., nie więcej niż 760 zł). Bony będą wykorzystywane przez Klientów do „zapłaty” za nabywane przez nich towary handlowe wyłącznie w tych sklepach Uczestników, które te bony wydały. Przykład: Klient dokonujący zakupów towarów handlowych o wartości w cenie sprzedaży 100 zł brutto (z VAT), z wykorzystaniem bonu o wartości nominalnej 20 zł, ostatecznie zapłaci Uczestnikowi za dokonane zakupy kwotę 80 zł.

Drugą możliwością realizacji przez Klienta zebranych na karcie punktów, jest zamiana punktów na nagrody rzeczowe oferowane przez Partnera albo Uczestnika. Każdej nagrodzie przypisana jest w folderze lub ulotce określona ilość punktów, które uprawniają Klienta do odbioru nagrody zgodnie z jego wyborem.

Jeszcze innym sposobem realizacji punktów przez Klientów, jest możliwość wsparcia organizacji pożytku publicznego (Fundacji), poprzez przekazanie jej punktów zgromadzonych na karcie Klienta.

Współpraca w ramach programu podlegać będzie zasadom, które są określone w regulaminie programu oraz w umowach o współpracy handlowej podpisywanych przez Partnera odpowiednio z Uczestnikami oraz Dostawcami. Na mocy umów o współpracy handlowej, Partner ma świadczyć na rzecz Uczestników oraz Dostawców usługi marketingowe. Usługi marketingowe mają być również świadczone przez Uczestników na rzecz Partnera. Ostatecznym celem powyższych świadczeń ma być uatrakcyjnienie sprzedaży realizowanej przez Uczestników oraz Dostawców, poprzez utrzymanie obecnych i pozyskanie nowych klientów, którzy będą dokonywać zakupów towarów handlowych u Uczestników oraz Dostawców. Realizacja punktów zgromadzonych na kartach Klientów bezpośrednio przekłada się na poziom sprzedaży w placówkach handlowych.

1\. Istota i rodzaj świadczonych usług marketingowych.

1.1. Partner na rzecz Uczestników wykonuje szereg czynności, które obejmują m.in.:

*   opracowanie przez Partnera i udostępnienie materiałów informacyjnych i reklamowych, które podlegają rozpowszechnieniu wśród Klientów przez Uczestników;
*   reklamowanie i promowanie programu w sposób publiczny (w tym za pośrednictwem strony internetowej) oraz informowanie o Uczestnikach programu, co stanowi promocję Uczestników;
*   zapewnienie Uczestnikom udziału w programie, w którym zarejestrowani już są czynni Klienci, skłonni do realizacji zakupów handlowych. Istotą świadczonej usługi jest włączenie przez Partnera poszczególnych Uczestników do zorganizowanego systemu biznesowego, w którym oferuje się tym podmiotom identyfikację w sieci działającej dla Klientów w sposób bardziej konkurencyjny, niż zapewniają to inne sieci handlowe. Dzięki przedmiotowemu programowi Uczestnicy mogą liczyć na zwiększenie sprzedaży towarów w swoich placówkach handlowych, oferując korzyści ekonomiczne, płynące dla Klientów z faktu posługiwania się kartami programu lojalnościowego (możliwość wymiany punktów na nagrody);
*   wydawanie kart magnetycznych stanowiących własność Partnera, na których Klienci (karty) oraz pracownicy Uczestników (karty pracownicze) zapisują punkty zdobyte w zamian za zakupy u Uczestników zrealizowane w ramach programu;
*   wydawanie kart magnetycznych stanowiących własność Partnera, na których Uczestnicy (karty Uczestnika) zapisują punkty zdobyte z zamian za zakupy towarów handlowych dokonane u Dostawców.

Udostępnienie przez Partnera terminali Uczestnikom, będzie następowało na podstawie odrębnej umowy za odrębnie określonym wynagrodzeniem.

1.2. Poszczególni Uczestnicy wykonują na rzecz Partnera szereg czynności, które obejmują m.in.:

*   udostępnienie w placówkach handlowych informacji o programie w celu propagowania go wśród Klientów Uczestnika, w tym informacji na temat wartości koszyka zakupów uprawniającego do otrzymania punktów za zakup, umieszczanie materiałów reklamowych związanych z programem, takich jak otrzymane od Partnera: plakaty informacyjne o warunkach uczestnictwa w programie, naklejki informacyjne, wobblery, kasetony świetlne zamontowane na zewnątrz budynku, ramki wewnętrzne i ramy plakatowe;
*   promowanie programu wobec Klientów i rozprowadzenie wśród Klientów kart oraz kart pracowniczych wśród pracowników;
*   niesienie pomocy Klientom w wykonaniu czynności formalnych związanych z rejestracją karty i jej użytkowaniem;
*   informowanie Klientów o innych korzyściach płynących z posiadania karty;
*   nabijanie (za pośrednictwem terminala) na karty przedkładane przez Klientów (podczas zakupów), punktów za dokonanie zakupu;
*   obsługa terminali w celu realizacji programu;
*   wydawanie Klientom bonów towarowych i realizacja transakcji sprzedaży towarów handlowych z wykorzystaniem przez Klienta tych bonów;
*   wydawanie Klientom nagród rzeczowych w zamian za punkty w sytuacji, kiedy Klienci zgłosili się po nagrodę u danego Uczestnika.

Niezależnie od ww. czynności, jeszcze innym świadczeniem Uczestników na rzecz Partnera w ramach programu jest dokonywanie zakupów towarów handlowych u Dostawców.

1.3. Istotą usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawców jest zwiększenie sprzedaży realizowanej przez Dostawców, poprzez utrzymanie obecnych i pozyskanie nowych kontrahentów (w tym Uczestników programu), którzy będą dokonywali u nich zakupów w ramach programu lojalnościowego. Zatem w poszczególnych okresach rozliczeniowych możliwe są sytuacje, w których Uczestnicy dokonają zakupów u danego Dostawcy albo Uczestnicy nie dokonają zakupów u danego Dostawcy. Dostawca natomiast nie świadczy usług na rzecz Partnera, przekazuje jedynie Partnerowi informacje o ilości przydzielonych poszczególnym Uczestnikom programu punktów, celem ustalenia podstawy wynagrodzenia Partnera.

2\. Wartość świadczonych usług. Dla ustalenia ilości (efektywności) usług świadczonych przez Partnera oraz usług świadczonych przez Uczestników, a także kalkulacji ich ceny, w programie wykorzystuje się system oparty na rozliczeniu ilości punktów, które ewidencjonowane są indywidualnie dla każdego Uczestnika. Partner prowadzi ewidencję tych punktów na tzw. kontach Uczestnika, wyróżniając następujące rodzaje punktów:

1.  punkty naliczane dla Uczestnika z tytułu dokonywanych przez niego zakupów towarów u Dostawcy,
2.  punkty nabijane przez Uczestnika na karty Klientów dokonujących u niego zakupów,
3.  punkty Klientów wymienione przez Uczestnika na nagrody (bony towarowe i nagrody rzeczowe).

Na koniec okresu rozliczeniowego ustalane jest dla każdego Uczestnika saldo punktów w ten sposób, iż od sumy ilości punktów A i C odejmuje się ilość punktów B, co obrazuje wzór: SALDO Uczestnika = A + C – B.

2.1. Kalkulacja wartości (ceny) usług świadczonych przez Partnera. Wartość (cena) usługi marketingowej, świadczonej w okresie rozliczeniowym przez Partnera na rzecz danego Uczestnika, składa się z dwóch składników: składnika ryczałtowego w stałej wysokości i składnika zmiennego. Wartość składnika ryczałtowego wynosi w każdym okresie rozliczeniowym 100 zł + 23% VAT. Wartość składnika zmiennego ceny kalkulowana jest jako suma dwóch części składowych:

*   iloczynu ilości punktów B nabitych w danym okresie rozliczeniowym przez tego Uczestnika na karty Klientów przez stawkę 0,01 zł za każdy nabity punkt,
*   iloczynu liczby punktów tworzących w danym okresie rozliczeniowym bezwzględną wartość salda konta Uczestnika, przez określoną w umowie stawkę w złotych za 1 punkt, pod warunkiem, że samo saldo ma wartość ujemną; jeżeli saldo konta Uczestnika ma inną niż ujemna wartość, to analizowana część składowa zmiennego składnika ceny Partnera wynosi: 0,00 zł. Punkty B stanowiące podstawę wyliczenia wynagrodzenia Partnera w części zmiennej, anuluje się z konta Uczestnika programu.

Tak skalkulowana wartość składnika zmiennego jest powiększona o podatek VAT liczony według stawki 23%.

2.2. Kalkulacja wartości (ceny) usług świadczonych przez Uczestników. Wartość (cena) usługi marketingowej świadczonej w okresie rozliczeniowym przez danego Uczestnika na rzecz Partnera, składa się z dwóch składników: składnika ryczałtowego w stałej wysokości i zmiennego. Wartość składnika ryczałtowego wynosi w każdym okresie rozliczeniowym 100 zł + 23% VAT. Wartość składnika zmiennego ceny kalkulowana jest jako iloczyn liczby punktów tworzących saldo konta Uczestnika, przez określoną w umowie stawkę w złotych za 1 punkt pod warunkiem, że:

*   saldo to ma wartość dodatnią,
*   w danym okresie rozliczeniowym ilość punktów B jest większa od ilości punktów A.

W razie niespełnienia się w danym okresie rozliczeniowym powyższych warunków, zmienny składnik ceny Uczestnika wynosi: 0,00 zł. Punkty stanowiące podstawę wyliczenia wynagrodzenia Uczestnika w części zmiennej, odlicza się z konta Uczestnika programu. Tak skalkulowana wartość składnika zmiennego jest powiększona o podatek VAT liczony według stawki 23%.

2.3. Kalkulacja wartości (ceny) usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawców.

Miernikiem ilości usług marketingowych świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawców jest ilość punktów nabitych przez danego Dostawcę dla wszystkich Uczestników, którzy dokonali zakupów u tego Dostawcy w danym miesiącu (suma punktów A). Wynagrodzenie jest zmienne i pozostaje w bezpośrednim związku z wielkością zakupów dokonywanych przez Uczestników programu u danego dostawcy. Miernikiem wartości (ceny) usług świadczonych przez Partnera na rzecz poszczególnych Dostawców jest iloczyn ilości punktów nabitych przez danego Dostawcę wszystkim Uczestnikom którzy dokonali zakupów u tego Dostawcy przez wyrażoną w złotych, a określoną w umowie stawkę za 1 punkt. Jeżeli w danym miesiącu Uczestnicy programu nie dokonają zakupów u Dostawcy, to ilość nabitych punktów wynosi zero i taka też będzie wartość usługi Partnera na rzecz Dostawcy.

3\. Sposób dokumentowania i rozliczania usług.

3.1. Dokumentowanie i rozliczanie usług przez Partnera. Określone wyżej wynagrodzenie stanowi wartość netto fakturowanych usług. Za świadczone usługi marketingowe w danym miesiącu, Partner wystawia faktury VAT na poszczególnych Uczestników stosując stawkę VAT w wysokości 23%. Co do zasady, termin wystawienia faktury wynosi 7 dni od zakończenia miesiąca. Jednakże w przypadku, gdy saldo ilości punktów zarejestrowanych na koncie Uczestnika programu jest ujemne i wynosi co najwyżej: -500.000 punktów, Partner upoważniony jest do niezwłocznego wystawienia faktury marketingowej (bez względu na upływ okresu rozliczeniowego), a Uczestnik programu zobowiązuje się do zapłaty tej faktury.

3.2. Dokumentowanie i rozliczanie usług przez Uczestników. Określone wyżej wynagrodzenie stanowi wartość netto fakturowanych usług. Za świadczone usługi marketingowe w danym miesiącu, Uczestnicy wystawiają na Partnera faktury VAT stosując stawkę VAT w wysokości 23%. Termin wystawienia faktury wynosi 7 dni od zakończenia miesiąca.

3.3. Dokumentowanie i rozliczanie usług Partnera na rzecz Dostawców. Określone wyżej wynagrodzenie stanowi wartość netto fakturowanych usług. Za świadczone usługi marketingowe w danym miesiącu, Partner wystawia faktury VAT na poszczególnych Dostawców stosując stawkę VAT w wysokości 23%. Termin wystawienia faktury wynosi 7 dni od zakończenia miesiąca.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

Ad.1. Przedmiot wniosku.

We wniosku zaznaczono, że jego przedmiotem jest zdarzenia przyszłe. W opisie (opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) w pierwszym zdaniu Wnioskodawca (będący Dostawcą) jednoznacznie stwierdził, że: „Partner opracował i zamierza wprowadzić nowe zasady lojalnościowego programu współpracy (\`(...)\`)”. Przedmiotem wniosku są zatem zdarzenia przyszłe. Skoro tak, zarówno stan faktyczny poddany ocenie w treści wniosku, jak też jego analiza, dotyczą zdarzeń przyszłych.

Obecnie Partner prowadzi program lojalnościowy, w którym występuje również Dostawca. Jednak wniosek dotyczy nowych zasad funkcjonowania tego programu, m.in. w zakresie rozliczeń finansowych. Nowe zasady programu lojalnościowego zostaną wdrożone po uzyskaniu wiążącej interpretacji.

We wniosku oraz w uzupełnieniu, Wnioskodawca odnosi się do przyszłych zdarzeń, opisując jednak istniejący w jego zamierzeniach stan prawny, gospodarczy itp. Stąd używany czas teraźniejszy oznacza odniesienie się do istniejącego planu, zamierzeń itp., ale dla potrzeb stosowania art. 14b Ordynacji podatkowej przedmiotem opisu są zawsze „zdarzenia przyszłe”.

Ponieważ poddawany interpretacji program lojalnościowy dotyczy wielu stron już istniejących w obrocie gospodarczym, w tym prowadzących działalność gospodarczą w postaci sklepów handlowych lub hurtowni, Wnioskodawca niekiedy posługuje się w uzasadnieniu własnego stanowiska formą czasu teraźniejszego. Nie znaczy to jednak, że użycie w treści wniosku czasu teraźniejszego, skutkować ma zmianą oceny ze zdarzenia przyszłego na zaistniały stan faktyczny. Wszystkie bowiem opisane czynności i zasady programu, nawet jeżeli dla potrzeb opisu używany jest czas teraźniejszy, należy oceniać jako zdarzenia przyszłe. Faktu tego nie powinna zmieniać również okoliczność, że niektóre strony programu lojalnościowego już wykonują pewne czynności, które będą również wykonywać po wprowadzeniu programu lojalnościowego.

Ad.2. Czynności Partnera na rzecz Dostawcy.

Istota usług marketingowych świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawcy, została opisana w pkt 1.3. opisu zdarzenia przyszłego wniosku. Wskazać trzeba, że istotą usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawcy jest też zapewnienie mu uczestnictwa w programie, dzięki czemu Dostawca ma szanse na zwiększenie swojej sprzedaży. Bowiem Uczestnicy programu są premiowani przez Partnera za dokonywanie zakupów u Dostawcy. W ten sposób Dostawca utrzymuje obecnych i pozyskuje nowych kontrahentów, którzy dzięki programowi, są skłonni dokonywać u niego zakupów w ramach programu lojalnościowego.

W praktyce (zamierzeniach), Partner ma docierać do Uczestników programu oraz potencjalnych Uczestników z informacjami o ofertach Dostawcy, organizowanych przez niego aktualnie promocjach, miejscach prowadzenia przez niego sprzedaży hurtowej – w celu zachęcenia i zainteresowania Uczestników asortymentem Dostawcy. Tym samym, działania te mają doprowadzić do ograniczenia zakupów w hurtowniach nie uczestniczących w programie.

Wykonywane na rzecz Dostawcy czynności mogą polegać m.in. na:

*   przekazywaniu informacji o aktualnie przeprowadzanych przez Dostawcę promocjach drogą telefoniczną i elektroniczną,
*   kolportażu i dystrybucji materiałów reklamowych Dostawcy takich jak plakaty, ekspozytory, wobblery, stopery półkowe itp.,
*   organizacji okresowych akcji promujących poszczególne pozycje towarowe, polegających na dodatkowym premiowaniu transakcji określoną przez Dostawcę ilością punktów,
*   przekazywaniu Dostawcy informacji (w formie wzajemnie uzgodnionego z Partnerem raportowania) dotyczących skuteczności prowadzonej przez Uczestnika sprzedaży premiowej,
*   opracowywaniu i przekazywaniu informacji marketingowych dotyczących preferencji klientów korzystających z programu, dokonujących zakupów u Uczestnika takich jak: częstotliwość zakupów, wielkość koszyka zakupowego, powtarzalność zakupywanych towarów.

Konsekwencją świadczonej przez Partnera usługi oczywiście jest też zapewnienie Dostawcy udziału w programie lojalnościowym, ze wszystkimi skutkami ekonomicznymi jakie ten program dla Dostawców niesie.

Ad.3. PKWiU dla usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie czynności wymienione we wniosku oraz jego uzupełnieniu, które wolą stron programu tworzą usługę marketingową Partnera na rzecz Dostawcy, dla celów opodatkowania VAT należy traktować łącznie, a nie odrębnie. Skoro tak, to zgodnie z utrwalonym poglądem, w zakresie klasyfikacji wg PKWiU decydujące znaczenie ma świadczenie główne, którym jest zapewnienie Dostawcy uczestnictwa w programie lojalnościowym.

Wnioskodawca nie występował do organów statystyki publicznej o klasyfikację usług świadczonych na rzecz Dostawców. Kwestia ta nie ma znaczenia dla analizowanej sprawy, ponieważ czynności wykonywane w ramach usługi marketingowej, czy to rozpatrywane odrębnie, czy też rozpatrywane łącznie jako świadczenie główne, podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Nie sa to usługi zwolnione od VAT i nie mieszczą się w katalogu czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Odpowiadając jednak na wezwanie należy stwierdzić, że w ocenie Wnioskodawcy, tak rozumiane usługi marketingowe są usługami niesklasyfikowanymi wg PKWiU. Natomiast grupowaniem zbliżonym i najbliżej oddającym zakres świadczonych usług marketingowych może być np. PKWiU 74.90.12.0 Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń, które to grupowanie obejmuje m.in. usługi pośrednictwa w interesach, tj. organizowanie zaopatrzenia lub sprzedaży dla małych i średnich firm, włączając praktykę zawodową, a w zakresie którego to grupowania mieści się m.in. tworzenie sieci sprzedaży bezpośredniej (wyszukiwanie pracowników niższych szczebli zajmujących się koordynacją lub bezpośrednią sprzedażą wyrobów firmy); prowadzenie szkoleń tych pracowników, połączone z prezentacją firmy – zgodnie z powołanym przez GUS precedensem nr 3 z dnia 26 kwietnia 2006r. do ww. grupowania PKWiU.

Ad.4. Rejestracja VAT – Dostawca

Wnioskodawca (Dostawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (w szczególności: hurtowa sprzedaż towarów spożywczych). Wnioskodawca powstał z przekształcenia spółki cywilnej działającej od 1991r., która uzyskała rejestrację VAT od daty 5 lipca 1993r.

Ad.5. Rejestracja VAT – Partner.

Partner jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ad.6. Związek nabywanych usług ze sprzedażą opodatkowaną.

Nabywane przez Dostawcę usługi marketingowe od Partnera, służą wyłącznie działalności Dostawcy opodatkowanej podatkiem VAT. Usługi marketingowe Partnera, mają związek z uczestnictwem Dostawcy w programie lojalnościowym, dzięki któremu Dostawca sprzedaje Uczestnikom towary handlowe, zaś sprzedaż towarów handlowych jest opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca (Dostawca) będzie miał prawo do odliczania podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych dla niego przez Partnera fakturach VAT z tytułu usług marketingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, z następujących powodów posiada on pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego w otrzymywanych od Partnera fakturach VAT z tytułu usług marketingowych.

Dzięki uczestnictwie programie, Dostawca otrzymuje status podmiotu gospodarczego, w którym Uczestnicy programu będą dokonywali zakupów towarów handlowych do swoich placówek handlowych w celu ich odsprzedaży detalicznej. Dzięki tym zakupom, Uczestnicy będą realizować własne cele gospodarcze w ramach tego samego programu, natomiast korzyścią Dostawcy są zwiększone obroty handlowe. Wprawdzie do sprzedaży towarów dochodzi na styku Dostawca – Uczestnik, jednak usługa marketingowa jest świadczona na rzecz Dostawcy przez Partnera, ponieważ to on jest podmiotem prowadzącym cały program i to dzięki jego inicjatywie oraz wskazaniu, Uczestnicy programu dokonują zakupów właśnie u Wnioskodawcy, a nie w innych hurtowniach, które nie biorą udziału w programie. W zamian za to wskazanie i włączenie do systemu programu lojalnościowego, Wnioskodawca płaci Partnerowi wynagrodzenie, które pozostaje w bezpośrednim związku z ilością oraz wartością zakupów dokonanych u Wnioskodawcy przez Uczestników programu. W przedmiotowym stanie faktycznym nie mamy zatem do czynienia z wynagrodzeniem Partnera z tytułu bonusu lub premii pieniężnej należnej w zamian za zrealizowanie obrotów handlowych u Dostawcy, ponieważ Partner takich zakupów nie dokonuje, a pomiędzy stronami transakcji towarowej, takiego wynagrodzenia nie ustalono.

Umożliwienie Wnioskodawcy, poprzez włączenie go przez Partnera do programu, powiększenia sprzedaży na rzecz Uczestników programu, jest usługą odpłatną, rozliczaną cyklicznie, na bieżąco w okresach miesięcznych. Z tego tytułu Partner, co do zasady, rozpoznaje obowiązek podatkowy z chwila wykonania usługi na zasadzie art. 19 ust. 1 uptu, przy czym przyjmuje się, że usługa jest wykonana do końca każdego miesiąca kalendarzowego. Ponieważ wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, faktycznie obowiązek podatkowy u Partnera powstaje z chwilą wystawienia faktury VAT, która jest wystawiana nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia zakończenia miesiąca rozliczeniowego, którego dana faktura dotyczy.

Otrzymana faktura VAT dokumentuje usługi marketingowe Partnera, które mają bezpośrednie przełożenie na sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT Wnioskodawcy, zatem podatek VAT wykazywany na tych fakturach przez Partnera według stawki 23%, zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu, jest w całości podatkiem naliczonym do odliczenia przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Powyższe regulacje wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Partner opracował i zamierza wprowadzić nowe zasady lojalnościowego programu współpracy Partnera (zwanego programem), który jest skierowany do sklepów detalicznych (zwanych dalej Uczestnikami) oraz dystrybutorów i hurtowni (zwanych dalej Dostawcami). Niniejszy wniosek składa Spółka Akcyjna pełniąca funkcję Dostawcy, która prowadzi rozbudowaną sieć sprzedaży hurtowej artykułów spożywczych i jest zainteresowana dokonywaniem dostaw towarów handlowych Uczestnikom programu. Współpraca w ramach programu podlegać będzie zasadom, które są określone w regulaminie programu oraz w umowach o współpracy handlowej podpisywanych przez Partnera odpowiednio z Uczestnikami oraz Dostawcami. Na mocy umów o współpracy handlowej, Partner ma świadczyć na rzecz Uczestników oraz Dostawców usługi marketingowe. Usługi marketingowe mają być również świadczone przez Uczestników na rzecz Partnera. Ostatecznym celem powyższych świadczeń ma być uatrakcyjnienie sprzedaży realizowanej przez Uczestników oraz Dostawców, poprzez utrzymanie obecnych i pozyskanie nowych klientów, którzy będą dokonywać zakupów towarów handlowych u Uczestników oraz Dostawców. Realizacja punktów zgromadzonych na kartach Klientów bezpośrednio przekłada się na poziom sprzedaży w placówkach handlowych.

Istotą usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawców jest zwiększenie sprzedaży realizowanej przez Dostawców, poprzez utrzymanie obecnych i pozyskanie nowych kontrahentów (w tym Uczestników programu), którzy będą dokonywali u nich zakupów w ramach programu lojalnościowego. Zatem w poszczególnych okresach rozliczeniowych możliwe są sytuacje, w których Uczestnicy dokonają zakupów u danego Dostawcy albo Uczestnicy nie dokonają zakupów u danego Dostawcy.

Dostawca natomiast nie świadczy usług na rzecz Partnera, przekazuje jedynie Partnerowi informacje o ilości przydzielonych poszczególnym Uczestnikom programu punktów, celem ustalenia podstawy wynagrodzenia Partnera.

Istotą usług świadczonych przez Partnera na rzecz Dostawcy jest też zapewnienie mu uczestnictwa w programie, dzięki czemu Dostawca ma szanse na zwiększenie swojej sprzedaży. Bowiem Uczestnicy programu są premiowani przez Partnera za dokonywanie zakupów u Dostawcy. W ten sposób Dostawca utrzymuje obecnych i pozyskuje nowych kontrahentów, którzy dzięki programowi, są skłonni dokonywać u niego zakupów w ramach programu lojalnościowego.

W praktyce (zamierzeniach), Partner ma docierać do Uczestników programu oraz potencjalnych Uczestników z informacjami o ofertach Dostawcy, organizowanych przez niego aktualnie promocjach, miejscach prowadzenia przez niego sprzedaży hurtowej – w celu zachęcenia i zainteresowania Uczestników asortymentem Dostawcy. Tym samym, działania te mają doprowadzić do ograniczenia zakupów w hurtowniach nie uczestniczących w programie.

Wykonywane na rzecz Dostawcy czynności mogą polegać m.in. na:

*   przekazywaniu informacji o aktualnie przeprowadzanych przez Dostawcę promocjach drogą telefoniczną i elektroniczną,
*   kolportażu i dystrybucji materiałów reklamowych Dostawcy takich jak plakaty, ekspozytory, wobblery, stopery półkowe itp.,
*   organizacji okresowych akcji promujących poszczególne pozycje towarowe, polegających na dodatkowym premiowaniu transakcji określoną przez Dostawcę ilością punktów,
*   przekazywaniu Dostawcy informacji (w formie wzajemnie uzgodnionego z Partnerem raportowania) dotyczących skuteczności prowadzonej przez Uczestnika sprzedaży premiowej,
*   opracowywaniu i przekazywaniu informacji marketingowych dotyczących preferencji klientów korzystających z programu, dokonujących zakupów u Uczestnika takich jak: częstotliwość zakupów, wielkość koszyka zakupowego, powtarzalność zakupywanych towarów.

Za świadczone usługi marketingowe w danym miesiącu, Partner wystawia faktury VAT na poszczególnych Dostawców stosując stawkę VAT w wysokości 23%. Termin wystawienia faktury wynosi 7 dni od zakończenia miesiąca.

Jak ponadto podano, Wnioskodawca (Dostawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (w szczególności: hurtowa sprzedaż towarów spożywczych). Wnioskodawca powstał z przekształcenia spółki cywilnej działającej od 1991r., która uzyskała rejestrację VAT od daty 5 lipca 1993r. Partner także jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabywane przez Dostawcę usługi marketingowe od Partnera, służą wyłącznie działalności Dostawcy opodatkowanej podatkiem VAT. Usługi marketingowe Partnera, mają związek z uczestnictwem Dostawcy w programie lojalnościowym, dzięki któremu Dostawca sprzedaje Uczestnikom towary handlowe, zaś sprzedaż towarów handlowych jest opodatkowana podatkiem VAT.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż, jeżeli – jak wskazał Wnioskodawca – nabywane przez Wnioskodawcę usługi marketingowe od Partnera służą działalności Wnioskodawcy wyłącznie opodatkowanej podatkiem VAT, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w fakturze wystawionej za usługi marketingowe przez Partnera.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek ograniczających to prawo wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak podkreślić, ze niniejsza interpretacje wydano przy założeniu, że faktura wystawiona przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy obejmuje tylko i wyłącznie usługi marketingowe, a cena została tak skalkulowana, że Wnioskodawca nie jest przez Partnera obciążany wartością wydanych przez Partnera na rzecz Klientów nagród rzeczowych (towarów). Trzeba bowiem mieć na uwadze, że w przypadku gdyby Partner, w ramach faktur za usługi marketingowe, obciążał wartością towarów wydanych Klientom, należy wziąć pod uwagę orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 października 2010r. w sprawie C-55/09 pomiędzy Commissioners for Her Majesty´s Revenue and Customs a Baxi Group Ltd.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci zatem ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.