Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-335/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: aport; dostawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu działki niezabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu działki niezabudowanej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) o doprecyzowanie sprawy, przeformułowanie pytania i własne stanowisko Wnioskodawcy do przeformułowanego pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotowa nieruchomość nr 1 została zakupiona jako współwłasność dwóch małżeństw (oba pozostające w ustawowej wspólności majątkowej) i miała być wykorzystana do postawienia dwóch prywatnych domków kempingowych wykorzystywanych przez te rodziny (każda ma troje dzieci) w okresie wakacyjnym.

Jednocześnie zakupiono też udziały we współwłasności działki nr 2 stanowiącej drogę dojazdową do przedmiotowej nieruchomości. Nabywcy zakupili przedmiotową nieruchomość nr 1 i 2 jako składniki majątku prywatnego, bez związku z prowadzonymi przez dwóch z nich działalnościami gospodarczymi i każdy z nabywców posiada 1/4 udziału we współwłasności.

Działka nr 1 w miejscowym planie zagospodarowania terenu ujęta jest w jednostce strukturalnej planu oznaczonego symbolem 61UTc, czyli usługi o charakterze rekreacyjno-wypoczynkowo-kempingowym, pole biwakowe, z dopuszczalną lokalizacją domków kempingowych (nie jest to działka budowlana). W ewidencji gruntów nieruchomość ta oznaczona jest jako nieużytki. Od momentu nabycia nieruchomości współwłaściciele nie poczynili tam żadnych nakładów, działka nadal pozostaje nieuzbrojona.

Ponieważ z różnych względów rodziny będące współwłaścicielami nieruchomości zostały zmuszone do poszukiwania nowych źródeł dochodów, postanowiono, że działka nr 1 wraz z przynależną do niej działką drogową nr 2 zostanie wykorzystana do prowadzenia usług zgodnie z planem miejscowym.

Do prowadzenia działalności postanowiono założyć Spółkę komandytową i wnieść przedmiotową nieruchomość nr 1 i 2 jako wkład komandytariuszy o wartości równej cenie zakupu działki nr 1 i 2, i wkładach w spółce odpowiadających udziałom we współwłasności nieruchomości. Nieruchomość nr 1 i 2 została zakupiona w roku 2014 od osoby fizycznej i nabywcom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż taki nie występował.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako podatnik VAT, w ramach której prowadzi handel hurtowy.

Nabycie nieruchomości nr 1 i 2 nie miało związku z prowadzoną działalnością, nieruchomości te nigdy nie były w tej działalności wykorzystywane i Wnioskodawca nie czerpał żadnych korzyści z posiadania przedmiotowych nieruchomości, a pierwotnym celem ich nabycia było wykorzystanie na potrzeby rodziny.

Ponadto z uzupełnienia z dnia 10 lipca 2015 r. do wniosku wynika, że:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem prowadzonej działalności jest sprzedaż hurtowa i detaliczna wyrobów tytoniowych.

Będące przedmiotem aportu nieruchomości nie były nigdy przez żadnego z czterech współwłaścicieli udostępniane osobom trzecim w ramach jakiejkolwiek umowy, ani odpłatnie, ani nieodpłatnie, i w związku z tym żaden ze współwłaścicieli nie odnosił żadnych korzyści z posiadania tych działek.

Żadna z działek nie była w ogóle wykorzystywana przez żadnego ze współwłaścicieli w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani na cele zwolnione od podatku VAT, ani na cele opodatkowane podatkiem VAT. Nieruchomości te zostały nabyte w ramach majątku prywatnego i nie miały żadnego związku z działalnościami gospodarczymi prowadzonymi przez dwóch z czterech współwłaścicieli.

W stosunku do działek nie były wydawane żadne decyzje o warunkach zabudowy, gdyż działki objęte są planem miejscowym o przeznaczeniu jak wyżej (pole biwakowe i kempingowe oraz działka drogowa). W ewidencji gruntów nieruchomości te oznaczone są jako nieużytki i w niewielkim stopniu grunty rolne (działka drogowa).

Działka stanowiąca drogę dojazdową nie stanowi budowli i nie jest trwale związana z gruntem, gdyż na działce wydzielonej pod drogę nigdy żadnej, nawet prowizorycznej drogi nie wybudowano, jest to nadal teren porośnięty trawami i trzcinami, niewyrównany i nieprzejezdny.

Od momentu nabycia nieruchomości do chwili przekazania jej w formie aportu (a nawet dalej do chwili obecnej), współwłaściciele nie poczynili tam żadnych nakładów na ulepszenie działek, a działka nr Y, stanowiąca drogę dojazdową w rzeczywistości nie jest żadną drogą, a jedynie niezagospodarowanym terenem porośniętym trawą i trzcinami, który w planie miejscowym jest przeznaczony pod drogę, natomiast żadnej drogi nigdy tam nie wybudowano i nawet nie utwardzono, jest to po prostu kawałek terenu stanowiącego do tej pory nieużytki. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, o żadnym zasiedleniu nie może być mowy, gdyż na tejże działce nie znajduje się żadna budowla, budynek ani ich część.

W związku z powyższym, nie poniesiono żadnych nakładów na ulepszenie obu działek i konsekwentnie nie odliczono żadnego podatku naliczonego.

Ani działka nr X, ani „droga” Y (nadal pozostające w stanie nieulepszonym), nie były nigdy przez Wnioskodawcę i współwłaścicieli wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Skoro nie poniesiono żadnych wydatków na ulepszenie, również nie odliczano i nie przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Działka przeznaczona pod drogę, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest klasyfikowana wg Prawa budowlanego, gdyż faktycznie na tej działce żadna droga się nie znajduje, teren wizualnie niczym nie wyróżnia się od otaczających go zarośli i jest nieprzejezdny.

Wg planu miejscowego, nieruchomość Y jest przeznaczona pod drogę dojazdową do kilku przyległych nieruchomości.

W stosunku do tej nieruchomości żadne decyzje o warunkach zabudowy nie były wydane, gdyż dopiero na mocy planu miejscowego ten kawałek terenu wydzielono pod przyszłą drogę, do chwili obecnej nie poczyniono również nic w kierunku rzeczywistego przekształcenia tego terenu na drogę, obecnie jest on po prostu nieprzejezdny, mocno zachwaszczony, w ogóle niewyrównywany, w żaden sposób nieutwardzony, w rzeczywistości kawałek dzikiej łąki/nieużytku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 10 lipca 2015 r. do wniosku):

1.  Czy czynność wniesienia aportem do nowo powstałej spółki komandytowej nieruchomości niezabudowanej będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeśli tak, to czy w związku z indywidualną sytuacją prawno-podatkową właścicieli i rodzajem zakupionych działek przysługuje zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu z dnia 10 lipca 2015 r. do wniosku), wniesienie przedmiotowej działki nr 1 (X) i przynależącej do niej drogi dojazdowej stanowiącej działkę nr 2 (Y) jako wkład do spółki komandytowej, co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ustawy o VAT, ale ze względu na stan faktyczny w analizowanym indywidualnym przypadku będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i 10a ustawy o VAT, ponieważ:

1.  nieruchomość została nabyta w ramach majątku prywatnego bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i miała służyć celom prywatnym, przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (podatek VAT przy tej transakcji w ogóle nie występował), zatem czynność ta pozostaje poza zakresem VAT (po prostu nie podlega VAT),
2.  wniesienie 1/4 udziału we współwłasności działek w ramach wkładu do spółki komandytowej jest czynnością okazjonalną, jednorazową i nieplanowaną w momencie zakupu nieruchomości, zatem nie można jej traktować jako czynności wykonywanej w sposób ciągły i służącej prowadzonej działalności gospodarczej,
3.  przedmiotowa działka jest niezabudowana i zgodnie z planem miejscowym nie jest działką budowlaną, a zgodnie z rejestrem gruntów stanowi nieużytki i działka drogowa w niewielkiej części grunt rolny,
4.  przy zakupie nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednocześnie po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości, ani żadnych korzyści, gdyż nigdy w ramach żadnej umowy nie udostępniał tych działek innym podmiotom,
5.  nieruchomość została nabyta na rynku wtórnym, a od nabycia nieruchomości przez sprzedających upłynęło więcej niż 2 lata, sprzedający również nie byli pierwszymi właścicielami nieruchomości, a na nieruchomościach nie znajdują się żadne budynki, budowle lub ich części (zatem nie można tu mówić o nabyciu nieruchomości w ramach pierwszego zasiedlenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wynika, że opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powyższych przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy również wskazać, że towarem jest także udział w prawie własności bądź użytkowaniu wieczystym nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, gdyż w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Współwłasność została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej kc.

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność), zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego.

Z treści art. 196 § 1 ww. ustawy wynika, że współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku, gdy mamy do czynienia ze współwłasnością nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli posiada udział w nieruchomości określony ułamkiem.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, co wynika z art. 198 Kodeksu cywilnego.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W związku z powyższym, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest grunt, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) bądź jej ułamka (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Ważne jest bowiem to, że na skutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności bądź udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. Warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy.

Skutkiem tego, jeżeli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, czyli prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

W następstwie tego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w prawie własności gruntu traktować należy jako dostawę towarów.

Należy również podkreślić, że w sytuacji zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tym udziałem w nieruchomości jak właściciel, i to w takim zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast aport, to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W podobny sposób kwestie tę rozstrzygnął NSA w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt IFP S3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, w odniesieniu do konkretnej czynności, że podmiot ten występował w charakterze podatnika VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, bądź też przedmiotem dostawy jest nieruchomość związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 140 kc, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Dokonując przedmiotowego rozstrzygnięcia, należy także wziąć pod uwagę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydane w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z treści wskazanych orzeczeń wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem dwóch działek gruntu, które nabyte zostały jako składniki majątku prywatnego, bez związku z prowadzonymi przez dwoje z nich działalnościami gospodarczymi. Jedna z działek w miejscowym planie zagospodarowania przeznaczona jest pod usługi o charakterze rekreacyjno-wypoczynkowo-kempingowym, pole biwakowe, z dopuszczalną lokalizacją domków kempingowych (nie jest to działka budowlana). W ewidencji gruntów jest ona oznaczona jako nieużytki. Współwłaściciele nie poczynili na tej działce żadnych nakładów, działka nadal pozostaje nieuzbrojona, natomiast postanowili, że obie działki (w tym jedna stanowiąca drogę) zostaną wykorzystane do prowadzenia usług zgodnie z planem miejscowym. W tym celu postanowili utworzyć Spółkę komandytową i wnieść przedmiotowe działki gruntu jako wkład komandytariuszy o wartości równej cenie zakupu działek, i wkładach w spółce odpowiadających udziałom we współwłasności nieruchomości. Działki wyżej opisane zostały zakupione od osoby fizycznej i nabywcom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż taki nie występował. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako podatnik VAT, w ramach której prowadzi handel hurtowy. Nabycie powyższych nieruchomości nie miało związku z prowadzoną działalnością, nieruchomości te nigdy nie były w tej działalności wykorzystywane i Wnioskodawca nie czerpał żadnych korzyści z posiadania przedmiotowych nieruchomości, a pierwotnym celem ich nabycia było wykorzystanie na potrzeby rodziny. Będące przedmiotem aportu nieruchomości nie były nigdy przez żadnego z czterech współwłaścicieli udostępniane osobom trzecim w ramach jakiejkolwiek umowy, ani odpłatnie, ani nieodpłatnie, i w związku z tym żaden ze współwłaścicieli nie odnosił żadnych korzyści z posiadania tych działek. Żadna z działek nie była w ogóle wykorzystywana przez żadnego ze współwłaścicieli w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani na cele zwolnione od podatku VAT, ani na cele opodatkowane podatkiem VAT. W stosunku do działek nie były wydawane żadne decyzje o warunkach zabudowy. W ewidencji gruntów nieruchomości te oznaczone są jako nieużytki i w niewielkim stopniu grunty rolne (działka drogowa). Działka stanowiąca drogę dojazdową nie stanowi budowli i nie jest trwale związana z gruntem.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie było pierwszego zasiedlenia działek, gdyż na działkach tych nie znajduje się żadna budowla, budynek ani ich część.

W związku z powyższym, nie poniesiono żadnych nakładów na ulepszenie obu działek i konsekwentnie nie odliczono żadnego podatku naliczonego. Wg planu miejscowego, nieruchomość stanowiąca drogę (wg Wnioskodawcy), jest przeznaczona pod drogę dojazdową do kilku przyległych nieruchomości. W stosunku do niej również żadne decyzje o warunkach zabudowy nie zostały wydane, gdyż dopiero na mocy planu miejscowego ten kawałek terenu wydzielono pod przyszłą drogę, do chwili obecnej nie poczyniono również nic w kierunku rzeczywistego przekształcenia tego terenu na drogę, obecnie jest on po prostu nieprzejezdny, mocno zachwaszczony, w ogóle niewyrównywany, w żaden sposób nieutwardzony.

Wątpliwości Wnioskodawcy w powyższej sprawie sprowadzają się do wskazania, czy czynność wniesienia aportem do spółki komandytowej nieruchomości niezabudowanych będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a jeśli będzie podlegała temu podatkowi, to czy będzie korzystała ze zwolnienia od niego.

Aby wyjaśnić wątpliwości Zainteresowanego, trzeba ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności wniesienia udziału w niezabudowanych działkach gruntu aportem do spółki komandytowej, Wnioskodawca działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Ważna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale również brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się oraz to, czy są przydatne z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W związku z powyższymi rozważaniami należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie, w celu dokonania wniesienia aportem do spółki komandytowej udziału w nieruchomościach niezabudowanych, Zainteresowany nie angażował środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, a więc nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek gruntu, które można by było porównać do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Wnioskodawca nie udostępniał innym osobom powyższych działek niezabudowanych będących przedmiotem aportu, a co za tym idzie, nie osiągał z tego tytułu pożytków, nie poniósł również żadnych nakładów związanych z ulepszeniem przedmiotowej nieruchomości.

Wnosząc aportem do spółki komandytowej udziały w działkach niezabudowanych, wyżej opisanych, Wnioskodawca korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej. Brak tego statusu pozbawił Zainteresowanego cech podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 ustawy) w zakresie aportu udziałów we współwłasności nieruchomości, a dostawę tychże udziałów cech czynności podlegającej opodatkowaniu (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że aport do spółki komandytowej udziałów w nieruchomościach niezabudowanych nie nosi znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a co za tym idzie, Zainteresowany z tytułu aportu tych udziałów nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, w związku z czym, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu tut. Organ wskazuje, że Wnioskodawca we własnym stanowisku stwierdził, że: „(…) wniesienie przedmiotowej działki (…) i przynależącej do niej drogi dojazdowej (…), jako wkład do spółki komandytowej, co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ustawy o VAT, ale ze względu na stan faktyczny w analizowanym indywidualnym przypadku, będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o VAT (…)”. Pomimo identycznego skutku podatkowego, czyli braku konieczności wykazania podatku należnego z tytułu przedmiotowej dostawy w obu przypadkach, w analizowanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której aport udziałów w nieruchomościach nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, stanowisko Zainteresowanego należało uznać za nieprawidłowe.

Nadto tut. Organ zauważa, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o przedstawiony stan sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionych w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.