Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-96/11-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-07-05
Teza: Czy spółce jako płatnikowi przysługuje – w części wynagrodzenia należnego wykonawcom dzieła za twórcze (projektowe) prace – prawo do odliczenia od wynagrodzenia 50% stawki kosztów uzyskania przychodów, o jakiej mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; twórcy; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2011 r. (data wpływu 21 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów przez płatnika z tytułu wynagrodzenia za wykonywane prace o charakterze twórczym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów rzez płatnika z tytułu wynagrodzenia za wykonywane prace o charakterze twórczym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka od lipca 2010 roku realizuje projekt współfinansowany z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Projekt dotyczy stworzenia europejskiego portalu o tematyce związanej ze zdrowym odżywianiem oraz fitnessem. Zgodnie ze sporządzonym w ramach umowy o dofinansowanie budżetem projektu, cała zawartość serwisu została przygotowana w oparciu o umowy o dzieło, przenoszące w całości na Spółkę autorskie prawa majątkowe do dzieła. Z uwagi na charakter dzieła (polega ono na stworzeniu zawartości serwisu), zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, można byłoby zastosować podwyższone 50-proc. koszty uzyskania przychodu. Przy naliczaniu podatku, strony, tj. zamawiający oraz wykonawca, odstąpiły od naliczania w całości podwyższonego kosztu uzyskania przychodu, gdyż całość dzieła nie ma charakteru twórczego lub nie wiąże się z wykonywaniem utworów. Strony umowy ustaliły, że część dzieła spełnia przesłanki do zastosowania 50-proc. kosztów uzyskania przychodu, natomiast dla pozostałej części zastosowano 20-proc. koszty uzyskania przychodu. Podczas składania wniosku o płatność Regionalna Instytucja Finansująca, tj. Staropolska Izba Przemysłowo-Handlowa w K , zgłosiła wątpliwości co do poprawności powyższego wyliczenia, ponieważ nie wynika ono wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jakie koszty uzyskania przychodu powinna zastosować Spółka, jeżeli część dzieła spełnia przesłanki do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, a część dzieła (w ocenie Spółki) nie spełnia tych przestanek?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest zastosowanie 50-proc. kosztów uzyskania przychodów do części wykonywanego dzieła (tj. w szczególności w zakresie opisów, które mają charakter autorski, twórczy i obejmują stworzenie utworu, do którego prawa autorskie zostają przeniesione na zamawiającego), zaś w pozostałej części, która w opinii Spółki nie ma charakteru twórczego (tj. m. in. opisy zaczerpnięte z innych publikacji, materiałów, które nie były zbiorami, ani utworami zastosowanie mają 20-proc. koszty uzyskania przychodów. Wg Spółki, zasadnie zatem zastosowano, w zależności od charakteru wykonywanej czynności zakreślonej umowami o dzieło, odpowiednio 50 i 20 - proc. koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast - stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przy czym koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy zostały ustalone w treści art. 22 ust. 2 powołanej ustawy i co do zasady określone są ryczałtowo (kwotowo), za wyjątkiem przewidzianym w art. 22 ust. 11 powołanej ustawy, gdzie przewidziano zastosowanie kosztów o wysokości faktycznie poniesionej.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1.  z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, topografii układu scalonego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego przez pierwszego właściciela – w wysokości 50% uzyskanego przychodu,
2.  z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania projektu wynalazczego, topografii układu scalonego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - wysokości 50% uzyskanego przychodu,
3.  z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Nie ma natomiast zastosowania ten przepis w przypadkach, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu racjonalizatorskiego nie wiązało się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu,
4.  z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 – w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód,
5.  z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 – w wysokości określonej w ust. 2 pkt 1, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody z jednego z tytułów, określonego w art. 13 pkt 5, 7 i 9, uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu, roczne koszty uzyskania przychodu nie mogą przekroczyć kwoty 1840 zł 77 gr.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych należy ocenić w świetle przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl postanowień art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

*   wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
*   plastyczne;
*   fotograficzne;
*   lutnicze;
*   wzornictwa przemysłowego;
*   architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
*   muzyczne i słowno-muzyczne;
*   sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
*   audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o dzieło nie stanowi inaczej niż zostało to uregulowane w powołanym art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki wykonawcy dzieła sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o dzieło czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko takie wyróżnienie połączone z udokumentowaniem prac – utworów chronionych prawem autorskim, daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do przychodu będącego wynagrodzeniem za twórczą pracę.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy o dzieło programistów, którzy w ramach świadczonej pracy na rzecz pracodawcy tworzą programy komputerowe. Ponieważ w wyniku ich pracy powstają programy informatyczne będące utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca określił w umowie o dzieło z poszczególnymi programistami, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu przekazania praw autorskich na rzecz pracodawcy, a jaka część wynagrodzenia dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem innych obowiązków.

Tylko takie wyróżnienie połączone z udokumentowaniem prac – utworów chronionych prawem autorskim, daje podstawę do zastosowania przez płatnika normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do przychodu będącego wynagrodzeniem za twórczą pracę, natomiast co do pozostałej części - zasadnie zastosowano 20% koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K…,, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. Nr 53, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.