Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.533.2023.3.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-28
Teza: Określenie obowiązku podatkowego, opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z Norwegii i skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości położonej w Norwegii.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; Norwegia; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 4a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lipca 2023 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem złożonym 27 lipca 2023 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia obowiązku podatkowego, opodatkowania dochodów uzyskiwanych z Norwegii i skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonej w Norwegii. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami złożonymi 13 września 2023 r. oraz 14 września 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest obywatelem Polski. Od 2006 r. pracuje On w Norwegii. Pierwszą firmę Wnioskodawca założył w 2007 r. Następnie, Wnioskodawca założył firmę w 2015 r. pod nazwą (…), w której jest 100% udziałowcem i zarazem pracownikiem na podstawie umowy o pracę.

Wnioskodawca, począwszy od 2006 r. do 2022 r. przebywa średnio w Norwegii 250-300 dni w ciągu roku, to jest powyżej 183 dni. Ponadto, Wnioskodawca planuje w 2023 r., analogicznie w 2024 r., również przebywać w Norwegii średnio 250-300 dni, tj. powyżej 183 dni. Wnioskodawca swoją pracę na podstawie umowy o pracę oraz obowiązki związane z prowadzeniem własnej firmy wykonuje w sposób ciągły.

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch domów w Norwegii. Pierwszy z domów nabył w 2013 r. na podstawie udzielonego kredytu z wkładem własnym. Drugą z nieruchomości Wnioskodawca zakupił również na kredyt, w 2021 r. Dodatkowo, Wnioskodawca w Norwegii posiada konta bankowe zarówno prywatne, jak i firmowe. Ponadto, Wnioskodawca posiada w Norwegii oszczędności na koncie prywatnym. Wnioskodawca posiada samochód, którego jest właścicielem, zarejestrowany w Norwegii.

Wnioskodawca posiada w Polsce nieruchomości w postaci działek budowlanych. Dodatkowo, w listopadzie 2022 r. założył spółkę wraz ze wspólnikiem, w której jest udziałowcem. Od roku założenia spółki w Polsce, Wnioskodawca nie uzyskał z tego tytułu żadnego dochodu.

W Polsce przebywa żona Wnioskodawcy wraz z dziećmi. Do 2016 r. żona Wnioskodawcy przebywała wraz z Nim w Norwegii. Natomiast od momentu, gdy nastał obowiązek szkolny dla córki Wnioskodawcy, Wnioskodawca wraz z żoną podjęli decyzję, aby córka poszła do szkoły w Polsce, ponieważ miała problemy z adaptacją w Norwegii.

Podczas wakacji, dni wolnych od szkoły, ferii zimowych, rodzina spędza czas z Wnioskodawcą w Norwegii. Wnioskodawca mieszka w Polsce w domu, który Jego żona posiadała przed zawarciem związku małżeńskiego. Wnioskodawca nie ma rozdzielności majątkowej z żoną.

Na obecny moment, Wnioskodawca wraz z żoną nie mają jeszcze ustalonych i sprecyzowanych planów na przyszłość. Kierując się dobrem dzieci, póki dzieci Wnioskodawcy uczęszczają do szkoły podstawowej, jak również z uwagi na sytuację rodzinną (teściowa Wnioskodawcy, która jest osobą schorowaną i w podeszłym wieku oraz osobą potrzebującą pomocy, żona Wnioskodawcy opiekuje się swoją matką w Polsce) decyzja jest taka, iż żona Wnioskodawcy nie zamierza dołączyć do Niego w Norwegii.

Wnioskodawca w Polsce przebywa na święta oraz kilka razy w roku na kilka dni, jeżeli czas i obowiązki na to pozwalają. Natomiast, jak wspomniano powyżej, rodzina Wnioskodawcy również dołącza do Niego w wakacje, święta, ferie i pozostałe dni wolne od szkoły.

Główne i przeważające źródło zarobkowania Wnioskodawcy jest w Norwegii. Wnioskodawca posiada za lata od 2009 do 2022 r. certyfikat rezydencji wydany przez Norwegię.

W 2024 r. Wnioskodawca planuje sprzedać jedną z nieruchomości, mianowicie tą którą nabył w 2021 r. Lokalne prawo podatkowe w Norwegii daje możliwość nie płacenia podatku z tytułu uzyskanego dochodu od sprzedaży nieruchomości w przypadku sprzedaży nieruchomości po roku, pod warunkiem zamieszkiwania w niej. Podsumowując, w przypadku zrealizowania planu sprzedaży nieruchomości w 2024 r., zakupionej w 2021 r. – sprzedaż ta nie będzie skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem w Norwegii. Wnioskodawca nie zapłaci podatku od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży tej nieruchomości w Norwegii. Nieruchomość nie stanowi sprzedaży w ramach działalności prowadzonej w Norwegii ani w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie posiada norweskiego obywatelstwa.

W 2006 r. Wnioskodawca podjął decyzję o wyjeździe do Norwegii w celach zarobkowych, natomiast od 2007 r. podjął decyzję o założeniu własnej firmy w Norwegii i kontynuacji zarobkowania w takiej formie.

Wnioskodawca wyjechał w 2006 r. w celach zarobkowych – decyzja była podyktowana aspektem ekonomicznym. Dodatkowo, zgodnie z opisanym stanem faktycznym we wniosku zostało wskazane, iż na obecny moment Wnioskodawca wraz z żoną nie mają jeszcze ustalonych i sprecyzowanych planów na przyszłość. Kierując się dobrem dzieci, póki dzieci Wnioskodawcy uczęszczają do szkoły podstawowej, jak również z uwagi na sytuację rodzinną (teściowa Wnioskodawcy, która jest osobą schorowaną i w podeszłym wieku oraz osobą potrzebującą pomocy, żona Wnioskodawcy opiekuję swoją matką w Polsce), decyzja jest taka, iż żona Wnioskodawcy nie zamierza dołączyć do Niego w Norwegii.

Wnioskodawca nadal zamierza kontynuować prowadzenie własnej firmy w Norwegii, a ponadto ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje zwrotu „powrót do danego kraju”, dlatego też zgodnie z opisanym stanem faktycznym poniżej (jak i we wniosku), jednocześnie rozumiejąc określenie „powrót do Polski” jako ostateczne zamknięcie firmy w Norwegii, sprzedaż całego majątku oraz niezarobkowania w Norwegii, to Wnioskodawca nie ma zamiaru podjąć takich kroków.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż na obecny moment w Polsce przebywa Jego żona wraz z dziećmi. Do 2016 r. żona Wnioskodawcy przebywała wraz z Nim w Norwegii. Natomiast od momentu, gdy nastał obowiązek szkolny dla córki Wnioskodawcy, Wnioskodawca wraz z żoną podjęli decyzję, aby córka poszła do szkoły w Polsce, ponieważ miała problemy z adaptacją w Norwegii. Podczas wakacji, dni wolnych od szkoły, ferii zimowych, rodzina spędza czas z Wnioskodawcą w Norwegii.

Wnioskodawca w Polsce przebywa na święta oraz kilka razy w roku na kilka dni, jeżeli czas i obowiązki na to pozwalają. Natomiast, jak wspomniano powyżej, rodzina Wnioskodawcy również dołącza do Niego w wakacje, święta, ferie i pozostałe dni wolne od szkoły.

Zgodnie z posiadanym certyfikatem rezydencji wydanym przez władze Norwegii 12 kwietnia 2023 r., Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Norwegii od 2009 r. do 2022 r. W 2023 r. Norwegia traktuje Wnioskodawcę jako rezydenta i z tytułu umowy o pracę odprowadzane są na terytorium Norwegii podatki. Zamiarem podatnika w 2024 r. jest zachowanie analogicznego stanu faktycznego, dlatego też wielce prawdopodobne jest, iż w 2024 r. Norwegia nadal będzie traktowała Wnioskodawcę jako rezydenta.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, Wnioskodawca posiada w Norwegii dwa domy, które można określić jako stałe ognisko domowe. Wnioskodawca mieszka w domach, które posiada w Norwegii. Część jednego z domów jest wynajmowana. Przychody z tytułu najmu, zgodnie z lokalnymi przepisami w Norwegii, Wnioskodawca rozlicza lokalnie.

Wnioskodawca posiada jeden samochód zarejestrowany w Polsce oraz w Polsce ubezpieczony. Wnioskodawca posiada w Polsce konto bankowe prywatne. Wnioskodawca nie posiada w Polsce kredytów ani pożyczek.

Rodzice Wnioskodawcy nie żyją. Wnioskodawca posiada znajomych i przyjaciół zarówno w Polsce, jak i w Norwegii. Siostry Wnioskodawcy przebywają w Polsce, natomiast bracia pracują w Norwegii.

Żona i rodzina mieszkająca w Polsce jest na utrzymaniu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca angażuje się w lokalną działalność zarówno w Polsce, jak i w Norwegii, z uwagi choćby na posiadane nieruchomości. W działalność polityczną Wnioskodawca się nie angażuje.

Wnioskodawca, z uwagi na prowadzenie firmy w Norwegii posiada w Norwegii zobowiązania handlowe i gospodarcze. Jednocześnie, z uwagi na bycie udziałowcem w spółce w Polsce oraz posiadanie rodziny w Polsce, posiada również zobowiązania gospodarcze w Polsce choćby opłaty za media, telefon, intranet etc.

Wnioskodawca zarobione środki w Norwegii inwestuje w Norwegii oraz część środków w Polsce.

Wnioskodawca posiada dwa domy w Norwegii, natomiast w Polsce udziały w spółce oraz nieruchomości (działki).

Firma, którą Wnioskodawca założył w 2007 r. miała siedzibę w Norwegii, natomiast z chwilą założenia spółki w Norwegii została ona zamknięta.

Siedziba firmy, którą Wnioskodawca założył w 2015 r. pod nazwą (…), w której jest 100% udziałowcem, mieści się w Norwegii.

W 2023 r. Wnioskodawca osiąga dochody w Norwegii z tytułu umowy o pracę oraz z tytułu wynajmu części jednego z domów.

Od dochodów z tytułu umowy o pracę pobierany jest podatek.

Wnioskodawca nie uzyskuje wynagrodzenia za najemne świadczenie pracy na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Norwegii, które to wynagrodzenie jest wypłacane przez ww. przedsiębiorstwo norweskie.

Wnioskodawca nie uzyskuje wynagrodzenia za najemne świadczenie pracy na pokładzie statku powietrznego.

W 2023 r. Wnioskodawca nie uzyskał w Polsce dochodów.

Wnioskodawca posiada w Polsce trzy działki niezabudowane i nie czerpie z nich zysków.

### Pytania

1\. Czy zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tekst syntetyczny Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu), Wnioskodawca będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w 2023 r. i w 2024 r.?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, to czy Wnioskodawca nie musi rozliczać się z podatku w Polsce z tytułu uzyskanych dochodów z umowy o pracę w Norwegii w 2023 r. i w 2024 r.?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, to czy odpłatne zbycie nieruchomości zakupionej w 2021 r. nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tekst syntetyczny Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu), Wnioskodawca będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w 2023 r. i w 2024 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy, stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Na podstawie art. 4a ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Do dochodów uzyskiwanych od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie ma Konwencja z 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r. Nr 134 poz. 899 ze zm.), zmieniona Protokołem sporządzonym w Oslo dnia 5 lipca 2012 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Norwegię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369 – „Konwencja MLI”).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

a) uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste oraz gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie jest możliwe ustalenie, w którym Państwie osoba posiada ośrodek interesów życiowych albo nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym stale przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z tych Państw, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza Modelowej Konwencji OECD. Według tego Komentarza posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Jak wskazano we wniosku:

1\. Wnioskodawca jest obywatelem Polski.

2\. W Norwegii Wnioskodawca założył pierwszą firmę w roku 2007, następnie w roku 2015 założył firmę, którą prowadzi do dzisiaj i nadal zamierza ją prowadzić i rozwijać.

3\. Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu umowy o pracę w Norwegii będąc zatrudnionym we własnej firmie.

4\. Wnioskodawca podsiada w Norwegii konta bankowe zarówno firmowe, jak i prywatne.

5\. Wnioskodawca posiada oszczędności w Norwegii.

6\. Wnioskodawca przebywa w Norwegii średnio w roku, począwszy od 2006 r. – 250-300 dni i taką samą ilość dni będzie przebywał w roku 2023 i 2024, tj. powyżej 183 dni.

7\. Wnioskodawca posiada od roku 2009-2022 certyfikat rezydencji.

8\. Wnioskodawca posiada w Norwegii dwie nieruchomości.

9\. W Polsce mieszka żona wraz z dziećmi Wnioskodawcy.

10\. Najbliższa rodzina Wnioskodawcy, żona i dzieci przebywają w Norwegii z Wnioskodawcą w wakacje, ferie, święta i każde wolne dni od szkoły.

11\. W Polsce Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych.

12\. W Polsce Wnioskodawca założył ze wspólnikiem spółkę w roku 2022.

13\. Wnioskodawca posiada samochód zarejestrowany w Norwegii.

14\. Wnioskodawca ma kredyty hipoteczne związane z zakupem nieruchomości w Norwegii.

Fakty te wskazują, że Wnioskodawca posiada w Norwegii stałe miejsce zamieszkania. Za twierdzeniem tym przemawiają w szczególności fakty, iż kupił w tym państwie dwa domy, w których mieszka wraz z żoną i dziećmi w trakcie, gdy rodzina jest w Norwegii. Intencją Wnioskodawcy jest pozostanie na terenie Norwegii przez większą część 2023 r., tj. powyżej 183 dni w roku kalendarzowym, jak również analogicznie w 2024 r. Jednakże, z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca posiada również miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności można stwierdzić, że w analizowanym przypadku, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 Umowy polsko-norweskiej o uniknięciu podwójnego opodatkowania. W konsekwencji, miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w powyższym przepisie.

Ponieważ Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania (ośrodek interesów życiowych) zarówno w Polsce, jak i w Norwegii, jak również powiązania osobiste i majątkowe są równie ścisłe w obu tych państwach – nie jest możliwe ustalenie państwa rezydencji podatkowej w oparciu o kryterium wynikające z art. 4 pkt a) ww. Umowy. Wobec tego należy zastosować kolejne kryterium – zawarte w art. 4 pkt b) tej Umowy – odnoszące się do długości przebywania podatnika w danym państwie.

Zważywszy na okoliczność, że intencją Wnioskodawcy jest pozostanie na terenie Norwegii przez większą część 2023 r. i 2024, tj. powyżej 183 dni w roku, należy uznać, że miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w 2023 r. i w roku 2024 ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 Umowy polsko-norweskiej będzie Norwegia. Oznacza to, że w 2023 r. i w roku 2024 Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegał obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ad 2

Wnioskodawca nie będzie musiał rozliczać się z podatku w Polsce z tytułu uzyskanych dochodów z umowy o pracę w Norwegii.

Opodatkowanie dochodów z pracy najemnej w myśl art. 14 ust. 1 ww. Konwencji z 9 września 2009 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania: „Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15 oraz 17 i 18 niniejszej Konwencji, wynagrodzenia, pensje oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

Następnie art. 14 ust. 2 ww. Konwencji wskazuje, że bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, pensja lub inne podobne świadczenie uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej w drugim Umawiającym się Państwie podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie posiada miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie; i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie; i

d) praca najemna nie stanowi przypadku wynajmowania siły roboczej.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Norwegii podlegają opodatkowaniu tylko w Norwegii, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa. W tej sytuacji, dochody z pracy najemnej podlegają opodatkowaniu w kraju zamieszkania, oraz w kraju, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana.

Przepisy te określają wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Dochód z umowy o pracę, który zostanie uzyskany w 2023 r. na terytorium Norwegii, stosownie do art. 14 ust. 1 ww. Konwencji z 9 września 2009 r., podlega opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, jak i w państwie zamieszkania. W 2023 r. Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Norwegii, w związku z czym, podlega opodatkowaniu w Polsce tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Do dochodów z umowy o pracę uzyskanych na terytorium Norwegii, zatem zastosowanie ma zdanie pierwsze art. 14 ust. 1 ww. Konwencji z 9 września 2009 r., że wynagrodzenia, pensje oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Norwegii w związku z wykonywaniem pracy najemnej podlegają opodatkowaniu tylko w Norwegii. Zatem dochody uzyskane w tym okresie nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Ad 3

Wnioskodawca nie będzie musiał rozliczać się w Polsce z podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości w Norwegii zakupionej w roku 2021.

Dochód z majątku nieruchomego w myśl art. 6 ust. 1 ww. Konwencji z 9 września 2009 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania: „Dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając w to dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie”.

Następnie art. 6 ust. 2 ww. Konwencji wskazuje, że określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego (włączając w to żywy inwentarz oraz wyposażenie używane w gospodarstwach rolnych i leśnych), prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawo użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji, złoża mineralne, źródła i inne zasoby naturalne; statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

Artykuł 6 jest normą z otwartymi skutkami prawnymi. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w ust. 1, prawo do opodatkowania dochodów z majątku nieruchomego przysługuje państwu, w którym dany majątek nieruchomy jest położony. Jednocześnie prawo państwa rezydencji do opodatkowania tego dochodu nie jest ograniczone. Artykuł 6 nie eliminuje podwójnego opodatkowania.

Przesłanki art. 6 znajdą zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

· dochód został osiągnięty z majątku nieruchomego w rozumieniu ust. 2,

· dochód jest uzyskiwany przez osobę mającą miejsce zamieszkania bądź siedzibę w Polsce lub w Norwegii,

· majątek nieruchomy bądź gospodarstwo leśne lub rolne położone jest w drugim umawiającym się państwie.

Odnosząc się do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) i argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu do pytania nr 1, Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania (ośrodek interesów życiowych) zarówno w Polsce, jak i w Norwegii, jak również powiązania osobiste i majątkowe są równie ścisłe w obu tych państwach – nie jest możliwe ustalenie państwa rezydencji podatkowej w oparciu o kryterium wynikające z art. 4 pkt a) ww. Umowy. Wobec tego należy zastosować kolejne kryterium – zawarte w art. 4 pkt b) tej Umowy – odnoszące się do długości przebywania podatnika w danym państwie. Zważywszy na okoliczność, że intencją Wnioskodawcy jest pozostanie na terenie Norwegii przez większą część 2023 r. i 2024 r., tj. powyżej 183 dni w roku, należy uznać, że miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w 2023 r. i w 2024 r. ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 Umowy polsko-norweskiej jest Norwegia.

Oznacza to, że w 2023 r. i w 2024 r. Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegał obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dlatego też przepis art. 6 nie znajdzie zastosowania, ponieważ druga i ostatnia z przesłanek nie została spełniona, tj. nieruchomość nie jest położona w drugim umawiającym się Państwie, czyli w Polsce oraz Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania zgodnie z art. 4 pkt b) tej Umowy – odnoszące się do długości przebywania podatnika w danym państwie, tj. w Norwegii.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie należy poinformować, że we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego przyporządkowanym do pytań nr 2 i nr 3 podał Pan art. 4 pkt a) i art. 4 pkt b) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokołu do tej Konwencji, podpisanej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. nr 134, poz. 899). Jednakże, z uwagi na brak takich jednostek redakcyjnych w ww. Konwencji oraz z uwagi na kontekst przywołanych przez Pana przepisów tej Konwencji uznałem, że Pana intencją było powołanie art. 4 ust. 2 pkt a) i art. 4 ust. 2 pkt b) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokołu do tej Konwencji.

Ponadto, w treści własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego wskazał Pan nieaktualny publikator ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktualny tekst jednolity ustawy zawiera Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. Powyższe jednak pozostaje bez wpływu na merytoryczną ocenę Pana stanowiska.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.