Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.166.2023.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-22
Teza: Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana przez Spółkę sprzedaż JW nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w definicji uregulowanej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu sprzedaży poszczególnych składników majątku służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; sprzedaż-sprzedaż majątku; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 marca 2023 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana przez Spółkę sprzedaż JW nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w definicji uregulowanej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu sprzedaży poszczególnych składników majątku służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 kwietnia 2023 r. (wpływ za pośrednictwem platformy ePUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 26 kwietnia 2023 r.)**

(\`(...)\`) S.A. (dalej: „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, którego przedmiot działalności gospodarczej obejmuje m.in. (\`(...)\`). Spółka jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej „Podatkowa Grupa Kapitałowa \`(...)\`” (dalej: „Wnioskodawca”), w której rolę spółki reprezentującej pełni (\`(...)\`). S.A.

Spółka rozważa sprzedaż (dalej: „Transakcja”) części posiadanych aktywów służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła wchodzących w skład kogeneracyjnej jednostki wytwórczej zlokalizowanej na terenie Zakładu (…) (dalej: „JW”).

Spółka posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w JW. Energia wytworzona w JW jest wyprowadzana linią przyłączeniową bezpośrednio do sieci dystrybucyjnej. Energia ta w 100% jest sprzedawana operatorowi handlowemu (tj. (\`(...)\`) Sp. z o.o.). Na nabywcę nie przejdzie koncesja związana z działalnością JW (pozostanie w Spółce).

Na nabywcę przejdą wszelkie obowiązujące umowy związane z funkcjonowaniem JW (w tym, w szczególności, umowa dzierżawy terenu, umowa serwisowa na utrzymanie silników, umowa sprzedaży energii elektrycznej wytwarzanej w odnawialnym źródle energii, umowa na sprzedaż gazu dotycząca lokalizacji JW, umowa serwisowa na obsługę elektryczną dotycząca m.in. JW., itp.) z zastrzeżeniem, że nieistotne z punktu widzenia nabywcy umowy będą przez Spółkę rozwiązane przed transakcją. Natomiast razem z JW nie zostaną przeniesione umowy dotyczące obsługi księgowej, kadrowej czy też finansowej (czynności te będą wykonywane przez podmioty zewnętrzne).

W skład JW będą wchodziły wszystkie kluczowe zobowiązania i wierzytelności wynikające z umów przenoszonych razem z JW.

W schemacie organizacyjnym Spółki składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład JW, wchodzą w skład Oddziału (…), który został wyodrębniony w załączniku nr 1 do Regulaminu Organizacyjnego Przedsiębiorstwa Spółki. JW nie jest w jakikolwiek sposób wyodrębniona (zarówno w sposób formalny, jak i nieformalny) w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki i nie są do niej w jednoznaczny sposób przypisane składniki majątkowe oraz pracownicy. W szczególności nie została ona wyodrębniona w statucie Spółki. JW wchodzi w skład jednostki organizacyjnej zwanej Dział Projektowy 3 („DP 3”), która obejmuje również składniki majątkowe związane z prowadzeniem innej niż w JW działalności gospodarczej.

Wszystkie należności, zobowiązania, przychody i koszty związane z działalnością JW mogą do niej zostać przypisane (można je przypisać i w łatwy sposób zidentyfikować m.in. w oparciu o lokalizację układu CHP, numer punktu poboru energii, numer działki, nazwę Układu). Ponadto, w systemie finansowo-księgowym, w sposób jednoznaczny są wyodrębnione poszczególne składniki majątku JW, co umożliwia określenie odrębnych celów oraz planów finansowych dla JW. Do JW nie są przypisane odrębne rachunki bankowe.

Na nabywcę nie przejdą umowy o pracę zawarte przez Spółkę z 4 pracownikami, których część obowiązków pracowniczych jest związana z funkcjonowaniem JW. Pracownicy pełnią funkcje nadzorcze (nadzorują prawidłowość działania JW), przy czym żaden z pracowników nie poświęca więcej niż 50% swojego czasu pracy na obowiązki związane z JW.

W skład JW wchodzą m.in. następujące składniki materialne i niematerialne („Lista składników majątku”):

1) jednostka kogeneracyjna nr 1 składająca się m.in. z:

\- silnika (…),

\- generatora (…), prędkości obrotowej 1500 (numer seryjny (\`(...)\`)),

\- fundamentu o wym. (…),

\- kominów stalowych o wysokości 18 m,

\- konteneru o wymiary (…),

\- wyposażenia: licznik energii elektrycznej, licznik gazu, klimatyzator, wentylatory, detektor gazu, komputer stacjonarny.

2) jednostka kogeneracyjna nr 2 składająca się z:

\- silnika (…),

\- generatora (…),

\- fundamentu o wym. (…),

\- kominów stalowych o wysokości 18 m,

\- konteneru o wymiarach (…),

\- wyposażenia: licznik energii elektrycznej, licznik gazu, klimatyzator, wentylatory, detektor gazu, komputer stacjonarny.

3) budynku stacji 6/15/04 kV składającego się z:

\- transformatora (…),

\- transformatora (…),

\- rozdzielni (…),

\- rozdzielni (…),

\- fundamentu o wymiarach (…),

\- budynku – cechy charakterystyczne (…).

\- innego wyposażenia,

\- jednostki wewnętrznej (…),

\- jednostki wewnętrznej (…),

\- wentylatorów kanałowych wraz z nagrzewnicami:

\- wentylatora kanałowego (…),

\- nagrzewnicy elektrycznej (…),

\- wentylatora kanałowego (…),

\- nagrzewnicy elektrycznej (…),

\- wentylatora kanałowego (…),

4) kabel (…),

5) gazociąg – (…),

6) oświetlenie i system CCTV,

7) ogrodzenie terenu,

8) teren utwardzony: droga dojazdowa i wewnętrzna - 826,75 m2 wykonana z kostki brukowej gr. 10 cm,

9) umowa dzierżawy terenu,

10) umowa serwisowa na utrzymanie silników,

11) umowa na sprzedaż gazu,

12) umowa serwisowa na obsługę elektryczną,

13) zlecenie dotyczące odchwaszczania,

14) umowa o współpracy w przedmiocie przyłączenia, dostaw ciepła oraz chłodzenia układu kogeneracji (…),

15) umowa sprzedaży energii elektrycznej wytwarzanej w odnawialnym źródle energii,

16) umowa o dysponowanie jednostką na potrzeby Rynku Mocy (2021-2037),

17) umowa ramowa dotycząca Rynku Mocy z (\`(...)\`)nr (…) o świadczenie usług w zakresie certyfikacji ogólnej,

18) umowa o świadczenie usług rezerwowania mocy w grupie (\`(...)\`)(…),

19) umowa ochrony terenu na której znajdują się jednostki kogeneracyjne.

W uzupełnieniu wniosku z 26 kwietnia 2023 r., Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że zbycie nastąpi na podstawie umowy sprzedaży.

**Pytanie (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku z 26 kwietnia 2023 r.)**

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana przez Spółkę sprzedaż JW nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w definicji uregulowanej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu sprzedaży poszczególnych składników majątku służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 26 kwietnia 2023 r.)

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, JW nie spełni przesłanek do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa określoną w definicji uregulowanej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, w celu uznania, że JW stanowi ZCP, łącznie powinny zostać spełnione następujące warunki:

a) część przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym;

b) na zorganizowaną część powinny składać się składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania);

c) przeznaczeniem zespołu składników powinna być realizacja określonych zadań gospodarczych;

d) zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne nie zostało ustawowo zdefiniowane, ale w praktyce przyjmuje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa wraz ze składnikami niematerialnymi w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Może być dokonane w różny sposób, np.: terytorialnie, na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia i może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu.

W interpretacji z dnia 8 grudnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wskazuje, iż: „Na podstawie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych zachowujący miejsce w strukturze organizacyjnej (dział, oddział, pion lub wydział). W tym przypadku istotne jest również formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (…).”.

W innej interpretacji Dyrektor KIS stwierdza, że formalne wyodrębnienie nie jest wystarczające.

Owszem, jest ono warunkiem koniecznym, ale wymagane jest rzeczywiste wyodrębnienie jednostki funkcjonującej w strukturze organizacyjnej. Mianowicie, w interpretacji z dnia 17 stycznia 2020 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.483.2019.1.RK.), stwierdzono, iż „samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności «widocznym z zewnątrz». Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”.

Odnosząc to do przedmiotowego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że JW nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego z tego powodu, że nie została ona formalnie, ani nawet nieformalne wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki. Co prawda stanowi ona część DP 3 wchodzącego w skład oddziału w Katowicach, niemniej jednak oprócz składników wchodzących w skład JW, w DP 3 znajduje się jeszcze inny majątek, który nie jest przedmiotem planowanej Transakcji.

W świetle powyższych informacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że JW nie jest organizacyjnie wyodrębnione w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, pojęcie wyodrębnienia finansowego nie zostało zdefiniowane na gruncie ustaw podatkowych. W praktyce organów podatkowych przyjęło się uważać, że do zaistnienia wyodrębnienia finansowego nie jest konieczne, aby ZCP była oddziałem samobilansującym, czy też aby była „samodzielna” finansowo.

Ten pogląd został ugruntowany zarówno w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe (por. interpretacje Dyrektora KIS z 7 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.150.2019.4.MK), z dnia 23 listopada 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.647.2022.1.PC), z dnia 7 listopada 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.396.2022.4.MPU), 21 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.352.2022.4.MAZ), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 sierpnia 2010 (sygn. IBPBI/2/423-877/10/AK)), jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki NSA z 23 sierpnia 2018 r., II FSK 2289/16 oraz z dnia 6 października 2020 r., II FSK 1472/18).

Mianowicie, w interpretacji z dnia 30 grudnia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.630.2022.1.AWY) Dyrektor KIS zgodził się z podatnikiem, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się.

Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Z kolei w wyroku NSA z dnia 11 kwietnia 2019 (sygn. II FSK 79/17) Sąd stwierdził, że:

„Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.”

Tym samym, do stwierdzenia, że dany zespół składników majątkowych charakteryzuje się wyodrębnieniem finansowym w strukturze danego przedsiębiorstwa, wystarczy, co do zasady, możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych, takich jak: zaalokowane pasywa, aktywa, koszty czy przychody, albo zobowiązania i należności.

Tak jak wskazano wyżej, w zakresie wyodrębnienia finansowego podkreśla się, iż spełniony musi być warunek, aby do ZCP mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont.

Wyodrębnienie istnieje jednak również wtedy, gdy nie jest dokonane w ten sposób, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa. Tym samym powiązanie wyników danego podmiotu z ZCP może być dokonywane na podstawie samej rachunkowości zarządczej.

Wyodrębnienie może także przybrać formę odrębnych rejestrów sprzedaży dla potrzeb VAT lub odrębnych ewidencji składników majątkowych (np. środków trwałych lub ewidencji wyposażenia).

Jednostki takie mogą mieć również odrębne budżety, plany finansowe czy też rachunki bankowe.

Do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za jednostkę wyodrębnioną finansowo wystarczy zatem wskazanie istnienia przejawów odrębności finansowej od pozostałej części przedsiębiorstwa takich jak, np.: alokowanie przychodów i kosztów do ZCP, tworzenie planu finansowego czy też sprawowanie okresowej kontroli sytuacji finansowej.

Jednak nie ma obowiązku by taka ZCP samodzielnie sporządzała bilans czy też posiadała samodzielny rachunek bankowy, co znajduje potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 19 stycznia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD). W interpretacji z dnia 25 listopada 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.647.2022.1.PC) Dyrektor KIS stwierdził, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się”.

W interpretacji z dnia 12 stycznia 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.561.2021.3.AK) Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą, że „(…) wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdolność do sporządzenia takiego bilansu lub jego sporządzanie należy traktować jako przejaw bardziej zaawansowanego wyodrębnienia finansowego”.

Z kolei w interpretacji z dnia 6 grudnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.653.2021.2.MŻ) Dyrektor KIS zgodził się z podatnikiem, że: „(…) o ile stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych faktycznie będzie zapewniał możliwość przypisania temu oddziałowi (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w sposób jednoznaczny i prawidłowy, własnych środków finansowych, wówczas, w ocenie tut. Organu, nie jest konieczne, dla uznania tego oddziału za wyodrębniony finansowo, otwarcie dla niego odrębnego rachunku bankowego.”

Odnosząc to do przedmiotowego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że JW jest wyodrębniona finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki. Możliwość wyodrębnienia należności i zobowiązań związanych z działalnością JW i przypisanie jej poszczególnych składników majątku na podstawie systemu księgowego prowadzonego przez Spółkę przemawiają za takim wnioskiem.

Fakt, że JW nie ma odrębnego rachunku bankowego nie stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, argumentu, który uzasadniałby twierdzenie o braku takiego wyodrębnienia.

Wyodrębnienie funkcjonalne

ZCP powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość, czyli obejmować wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Składniki majątkowe, które stanowią ZCP powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań. Oznacza to, że zespół tych składników nie powinien być przypadkowy, a składniki te powinny być na tyle ze sobą powiązane, aby umożliwiały realizację zadań, które były właściwe dla zbywającego czy też wnoszącego aport.

Aby zatem, część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP, powinny umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie, w którym powinny one stanowić pewną całość. Nie jest natomiast wystarczająca sama możliwość prowadzenia w przyszłości przy ich wykorzystaniu odrębnego zakładu.

Podsumowując, wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że zorganizowana część działalności posiada swoje zadania gospodarcze oraz jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku.

Na konieczność spełnienia tego warunku wskazują również interpretacje podatkowe i orzecznictwo sądowe, np. wyrok NSA z 23 sierpnia 2018 r. (sygn. II FSK 2288/16), w którym stwierdzono, iż: „ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

Nie stanowi natomiast przeszkody w uznaniu za ZCP fakt, że wydzielona jednostka organizacyjna nie posiada przypisanej odrębnej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, która jest potrzeba JW do prowadzenia jej działalności.

Jak się wskazuje w licznych interpretacjach podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, posiadanie takiej koncesji, np. na moment podziału Spółki poprzez wydzielenie z niej odrębnej jednostki organizacyjnej nie jest konieczne, ponieważ uniemożliwiałoby to jakiekolwiek wydzielenie takiej działalności poprzez podział (por. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.632.2021.1.AW).

W interpretacji z dnia 16 lutego 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zgodził się z wnioskodawcą, który wskazywał, że: „(\`(...)\`) kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”. „Równocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż Spółka Celowa wystąpi o przyznanie jej odpowiednich koncesji, pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, w najwcześniejszym dopuszczalnym terminie, zgodnie z odpowiednimi regulacjami prawa energetycznego.”

W podobnym tonie Dyrektor KIS wypowiedział się w interpretacji z dnia 1 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF), w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Odnosząc to do przedmiotowego zdarzenia przyszłego można argumentować, że JW jest funkcjonalnie wyodrębniona w Spółce. Majątek JW obejmuje wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze Spółki. JW będzie mogła w dalszym ciągu produkować energii elektryczną i ciepło z kogeneracji co potwierdza również lista składników przenoszonego majątku obejmująca m.in. jednostki kogeneracyjne. Pomimo tego, że koncesja na wytwarzanie energii elektrycznej nie zostanie przeniesiona wraz z JW na nabywcę, ponieważ w dalszym ciągu będzie jej potrzebowała sama Spółka, fakt ten nie przesądza negatywnie o wyodrębnieniu funkcjonalnym JW.

Składniki majątkowe

W skład ZCP powinny wchodzić składniki materialne i niematerialne.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 18 czerwca 2009 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-152/09-2/MB), aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jaki zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Potwierdza to również orzecznictwo sądowo-administracyjne. Jak wskazał NSA w wyroku z 23 lutego 1999 r. \[sygn. SA/Rz 1266/97 (wyrok niepublikowany)\], składniki powinny stanowić zespół, a nie przypadkowy zbiór, którego jedyną wspólną cechę stanowić będzie własność jednego podmiotu gospodarczego.

W świetle powyższego, podstawowym warunkiem uznania, że podatnik ma do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Wśród składników materialnych wymienić można, np. budynki, urządzenia, pojazdy, wyposażenie.

Składniki niematerialne związane z działalnością ZCP to, np. licencje, na podstawie których przenoszony dział przedsiębiorstwa świadczył usługi oraz m.in. umowy takiego działu. Wśród składników ZCP wymienia się również pracowników w niej zatrudnionych, jednak dla uznania, że następuje przeniesienie ZCP, nie jest konieczne przejęcie pracowników (NSA z 22.03.2018 r., II FSK 808/16).

Przyjmuje się, że przedmiotem czynności prawnej muszą być te istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę, a które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Tym samym, nie chodzi o to, by zostały przeniesione wszystkie składniki składające się na ZCP, ale te, które mogą być za nie uznane i które służą prowadzeniu określonej działalności. Oznacza to, że wyłączenie jednego lub kilku składników majątkowych, nieistotnych z punktu widzenia działalności prowadzonej przez ZCP, nie powoduje automatycznie utraty tego statusu.

Należy jednak zaznaczyć, że warunek „mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” został zapisany w formie przyszłej. Z tego względu ZCP nie musi w dacie jej wniesienia do innego podmiotu mieć lokalizacji wynikającej z przynależnego do zespołu składników materialnych prawa do dysponowania nieruchomością. Potwierdza to między innymi wyrok WSA w Gdańsku z 24 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Gd 494/09), który wskazuje na fakt, że z uwagi na różnorodność ewentualnych stanów faktycznych w definicji nie zapisano wszystkich wariantów czynności prawnych umożliwiających uzyskanie przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa statusu niezależnego przedsiębiorstwa.

W wyroku NSA z 30 sierpnia 2011 r. (sygn. II FSK 502/10) stwierdzono, iż co prawda działalność gospodarcza musi być realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje ZCP nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Ponadto nie jest konieczne samodzielne wykonywanie wszystkich funkcji przedsiębiorstwa. Niektóre z usług, np.: w zakresie kadr, obsługi finansowej i informatycznej mogą być zlecane podmiotom zewnętrznym, co potwierdza np.: wyrok WSA w Gliwicach z 6 lipca 2010 r. (sygn. I SA/Gl 112/10), gdyż zdolność do niezależnego działania gospodarczego i samodzielnego realizowania zadań nie oznacza obowiązku funkcjonowania bez korzystania z usług zewnętrznych. Również w wyroku z 11 kwietnia 2018 r. (sygn. I SA/Gl 1066/17) ten sam sąd podkreślił, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących, np.: zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia automatycznie przedsiębiorstwa możliwości samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Odnosząc to do przedmiotowego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że JW spełnia to kryterium, ponieważ w jej skład wchodzą wszystkie składniki majątkowe kluczowe do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej. Potwierdza to również Lista składników majątkowych, która zawiera wszystkie niezbędne składniki majątkowe potrzebne do kontynuowania działalności.

Nieuwzględnienie w składnikach JW pracowników potrzebnych do wykonywania jej działalności gospodarczej, jak również korzystanie z dostawców zewnętrznych świadczących określone usługi (np. księgowe) nie oznacza tego, że w skład JW nie wchodzą wszystkie niezbędne składniki do samodzielnego prowadzenia działalności.

Zobowiązania

Składnikiem ZCP, zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, powinny być również zobowiązania związane z częścią przedsiębiorstwa. W skład ZCP nie muszą jednak wchodzić wszystkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji ZCP wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.

Przykładowo wyrok NSA z dnia 12.05.2011 r. (sygn. II FSK 2222/09) wskazuje, że aby możliwe było uznanie aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w jego skład nie muszą wchodzić wszystkie zobowiązania. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 3 sierpnia 2017 r. (sygn. II FSK 3183/16). Potwierdza to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 9.10.2009 r. (sygn. Sygn. III SA/Wa 674/09), który stwierdza, że: „Definicja ZCP nie wymaga, aby dla uznania aportu za ZCP, w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania, jakie związane są z daną częścią przedsiębiorstwa. W przeciwnym razie, w sytuacji, gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań Spółki nie zgodziłby się na jej przeniesienie, w ten sposób pozbawiłby dany zespół składników majątkowych statusu ZCP. W skrajnych przypadkach mogłyby to być nieznaczące kwoty w stosunku do całej wartości pozostałych składników majątkowych mogących stanowić ZCP”.

NSA w wyroku z dnia 3 sierpnia 2017 r . (sygn. II FSK 3183/16), wskazał, iż nie ma podstaw do uznania, że ZCP utraci samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań. W podobny sposób wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r. (sygn. II FSK 690/14). Z kolei WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. I SA/Wr 1823/15) podkreślił, że jeżeli pozostałe składniki gwarantują zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to wyłączenie części wyłączenie części zobowiązań nie może negatywnie wpływać na ocenę spełnienia przesłanek do zakwalifikowania składników jako ZCP.

Również wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 marca 2015 r. (sygn. III SA/Wa 2743/14) potwierdza, że definicja ZCP nie wymaga, aby w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania.

Odnosząc to do przedmiotowego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że JW spełnia kryterium konieczności posiadania zobowiązań z tego względu, że łącznie z aktywami, które można wyodrębnić jako związane z działalnością JW do nabywcy części przedsiębiorstwa zostaną przeniesione zobowiązania (np. umowy) konieczne dla prowadzenia działalności JW jako podmiotu odrębnego.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy należy stwierdzić, że JW nie będzie spełniać wszystkich wymogów dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o CIT, a w szczególności nie zostanie spełnione kryterium wyodrębnienia organizacyjnego przez brak wyodrębnienia zarówno formalnego, jak i nieformalnego w strukturze organizacyjnej Spółki.

W uzupełnieniu wniosku z 26 kwietnia 2023 r., Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

Planowana sprzedaż JW nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT. W konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu sprzedaży poszczególnych składników majątku służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła.

Odnosząc się natomiast do sposobu ustalenia przychodu ze sprzedaży wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątku wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa. Dotyczy to zarówno należności będących wprost wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej, jak również innych definitywnych przysporzeń finansowych.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe, do ustalenia przychodu ze sprzedaży ww. składników majątku zastosowanie mają ogólne przepisy dotyczące ustalania przychodu podatkowego powołane powyżej. W konsekwencji, ponieważ przedmiotem transakcji nie będzie sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa lecz sprzedaż poszczególnych ww. składników majątku, to przychodem z ich sprzedaży będzie, w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, cena poszczególnych składników majątku określona w umowie sprzedaży.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy tego artykułu nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy, przy czym wymienione w ww. przepisie ustawy rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem „w szczególności”, co oznacza, że katalog zawarty w ww. przepisie nie jest katalogiem zamkniętym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 14 ustawy o CIT:

Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

Odnosząc się do kwestii uznania JW za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy przywołać treść art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

\- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że JW nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy, JW. Nie jest w jakikolwiek sposób wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki (zarówno w sposób formalny jak i nieformalny) i nie są do niej w jednoznaczny sposób przypisane składniki majątkowe oraz pracownicy.

Zatem, stwierdzić należy, że JW nie będzie spełniać kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, w związku z czym nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, sprzedaż poszczególnych składników majątku służących do wytwarzania energii elektrycznej i ciepła wchodzących w skład kogeneracyjnej jednostki wytwórczej, będzie generować przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychodem tym będzie, w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, cena poszczególnych składników majątku określona w umowie sprzedaży.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).