Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-660/10/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-30
Teza: 1. Czy w momencie obejmowania akcji przez beneficjentów w wyniku realizacji opcji, w Spółce nieprawidłowo rozpoznawany jest przychód pracowników i byłych pracowników z tytułu stosunku pracy? 2. Czy od tak ustalonego przychodu niesłusznie pobierany jest podatek dochodowy od osób fizycznych według skali podatkowej oraz nienależnie obliczana jest i odprowadzana składka na ubezpieczenia społeczne, wobec czego Spółka nieprawidłowo wykonywała funkcje płatnika?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; opcja; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura 25 maja 2010r.), uzupełnionym w dniu 24 czerwca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyznania i realizacji opcji na akcje - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyznania i realizacji opcji na akcje.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 15 czerwca 2010r. Znak: IBPB II/2/415-660/10/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 24 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako spółka akcyjna zajmująca się głównie produkcją wyrobów z węgla uszlachetnionego, działa w ramach grupy kapitałowej. W holdingu realizowane są programy motywacyjne, skierowane do wybranej grupy pracowników, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, należących do ścisłego kierownictwa Spółek. Do najbardziej popularnych należą programy opcyjnie, w których uczestnicy (w tym również pracownicy Spółki) objęci tym programem otrzymują bezpłatnie opcje uprawniające do nabycia, po określonym czasie i ustalonej cenie akcji spółki „babki".

W ramach realizacji tych programów, których celem jest motywacja kadry kierowniczej do zwiększenia efektywności pracy oraz ściślejsze powiązanie menedżerów z Grupą, przekazywane są na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy nieodpłatnie, 10-letnie opcje na wynikające z nowych emisji akcje. Uprawniony pracownik otrzymuje określoną ilość opcji, wynikającą z wewnętrznego regulaminu, po ustalonej w ramach holdingu cenie. Beneficjenci nie mogą dokonywać żadnych transakcji związanych z tymi opcjami przez okres 2 lat. Po upływie tego okresu pracownicy, którym przyznano opcje mogą je zrealizować i zamienić na akcje spółki po cenie, uzależnionej od wartości akcji wynikających z notowań na giełdzie papierów wartościowych.

Do tej pory w Spółce przyjmowano, że z chwilą zamiany opcji na akcje, pracownik uzyskuje przychód ze stosunku pracy i za ten miesiąc dokonywane były rozliczenie należności:

*   z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z urzędem skarbowym oraz
*   z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne z ZUS.

Obliczenia dochodu uzyskanego z zamiany opcji na akcje dokonywała spółka zagraniczna przeprowadzająca transakcje, przy czym beneficjent uzyskiwał taką ilość akcji, która odpowiadała ich wartości netto, to jest wartości po potrąceniu należności podatkowych i składek na ubezpieczenia społeczne

Ostatecznego rozliczenia podatkowego dokonywała Spółka według ogólnych zasad i stawek podatkowych wynikających z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (według tabeli). Przychód ten traktowany był jako wynikający ze stosunku pracy pomimo tego, iż był należny od innego podmiotu niż pracodawca i wykazywany był w informacjach o uzyskanych przychodach PIT-11 za dany rok podatkowy. Jeżeli pracownik w przyszłości sprzedawał akcje, rozliczał samodzielnie podatek od tej transakcji, tym razem jednak na zasadach właściwych dla zysków ze sprzedaży akcji, czyli jako dochód z kapitałów pieniężnych, obliczając podatek według stawki liniowej w wysokości 19% uzyskanego dochodu. W tym przypadku kwota, która uznawana była jako przychód netto ze stosunku pracy przy obejmowaniu akcji, była traktowana jako koszt uzyskania przychodów dokonanej transakcji.

Programy opcyjnie i związane z nimi zagadnienia rozliczeń podatkowych realizowane były w przeszłości, będą również występowały jako zdarzenia przyszłe.

W programie uczestniczą oprócz obecnego kierownictwa również byli pracownicy Spółki będący obecnie emerytami. W ich przypadku, zamiana opcji na akcje również jest traktowana jako przychód ze stosunku pracy i opodatkowana w ten sam sposób jak przychód pracowników. Wobec takiego stanu faktycznego, zachodzą wątpliwości, czy postępowanie Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w momencie obejmowania akcji przez beneficjentów w wyniku realizacji opcji, w Spółce nieprawidłowo rozpoznawany jest przychód pracowników i byłych pracowników z tytułu stosunku pracy?
2.  Czy od tak ustalonego przychodu niesłusznie pobierany jest podatek dochodowy od osób fizycznych według skali podatkowej oraz nienależnie obliczana jest i odprowadzana składka na ubezpieczenia społeczne, wobec czego Spółka nieprawidłowo wykonywała funkcje płatnika?

Zdaniem Spółki, po rozpatrzeniu wniosków kierowanych przez pracowników oraz byłych pracowników Spółki (dalej: „pracownicy") uczestniczących w programie opcyjnym, w Spółce przeprowadzono analizę stosowanych zasad opodatkowania, w wyniku której wyciągnięto wniosek, iż faktycznie dotychczasowy sposób opodatkowania i realizowanie funkcji płatnika był nieprawidłowy i zgłaszane przez pracowników uwagi znajdują oparcie w przepisach prawa. Obecnie zdaniem Spółki pracownicy, którzy dokonują operacji na akcjach, są zobowiązani do samodzielnego podatkowego rozliczenia transakcji giełdowych, a Spółka nie powinna z tego tytułu pełnić funkcji płatnika. Jednakże w celu potwierdzenia prawidłowości stanowiska, przedstawiony został niniejszy wniosek.

W ocenie Spółki, w momencie realizacji przez uprawnionych pracowników praw wynikających z opcji, polegających na objęciu akcji, u pracowników nie należy rozpoznawać przychodu ze stosunku pracy, gdyż w tym momencie podatnik nie osiąga przychodu ani dochodu do opodatkowania. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji przez pracowników, który należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych rozliczony samodzielnie przez podatnika.

Zdaniem Spółki do tej sytuacji zastosowanie mają następujące przepisy.

Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) określający jako odrębne źródło przychodów tzw. kapitały pieniężne, wśród których wymienione zostały m.in. przychody ze zbycia papierów wartościowych, a więc również akcji.

W myśl art. 17 ust. 1. pkt 6a tej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Art. 24 ust. 11 wyżej wymienionej ustawy określa, że dochód stanowiący nadwyżkę między wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji.

W przypadku pracowników Spółki każdorazowo dochodzi do objęcia akcji nowej emisji, wobec tego przepis ten może być wprost stosowany. W przepisach prawa, a szczególnie w Kodeksie handlowym przyjęte jest używanie terminu „objęcie” właśnie w kontekście pozyskania akcji nowej emisji.

Przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym wprowadza zasadę, zgodnie z którą w momencie otrzymania akcji nie występuje przychód podlegający opodatkowaniu. Opodatkowanie jest przesunięte do momentu zbycia akcji, co oznacza również obowiązek opodatkowania dochodu według zasad właściwych dla przychodów z kapitałów pieniężnych (opodatkowanie ryczałtowe).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje:

*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 września 2009r. (III SA/Wa 570/09)
*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 23 września 2009r. (III SA/Wa 411/09) i 28 października 2009 r. (III SA/ Wa 628/09).

Potwierdzenie słuszności takiego stanowiska prezentują również organy podatkowe, czego przykładem mogą być interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu:

*   z 04 czerwca 2009r. znak: ILPB1/415-344/09-2/AG,
*   z 14 sierpnia 2009r. znak: ILPB1/415-604/09-2/TW,
*   z 02 grudnia 2009r. znak: ILPB1/415-971/09-2/IM,
*   z 02 grudnia 2009r. znak: ILPB1/415-971/09-3/IM.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl ust. 2 tego artykułu dochodem, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Otrzymując nieodpłatnie akcje, pracownicy i byli pracownicy nie ponoszą żadnego wydatku na ich nabycie, w związku z czym cały przychód będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30b ustawy. Dochodów, uzyskanych odpłatnego zbycia papierów wartościowych, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych, dlatego po zakończeniu roku podatkowego, podatnicy są zobowiązani w odrębnym zeznaniu PIT-38 wykazać dochody uzyskane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, samodzielnie obliczyć i wpłacić do urzędu skarbowego należny podatek.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w planach (programach) polegających na otrzymaniu uprawnienia do nieodpłatnego nabycia bądź nabycia na preferencyjnych warunkach akcji spółek.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, która w ramach holdingu bierze udział w programie motywacyjnym skierowanym do wybranej grupy pracowników. Zatrudnionym w spółce pracownikom przyznawane są bezpłatne opcje uprawniające do nabycia, po określonym czasie akcji spółki „babki”. Prawo do zakupu powyższych akcji jest niezbywalne i nie może być przenoszone na osoby trzecie. Po upływie 2 lat pracownicy mogą zrealizować opcje i zamienić je na akcje spółki po cenie uzależnionej od wartości akcji wynikającej z notowań giełdowych.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że ponieważ przyznane opcje nie są zbywalne, zatem nie istnieje rynek, na którym takie instrumenty byłyby oferowane osobom trzecim. Skutkuje to tym, iż nie jest możliwe ustalenie ceny rynkowej stosowanej przy udostępnianiu ww. praw. W konsekwencji brak konkretnego wymiaru finansowego w momencie przyznania opcji na akcje spółki akcyjnej uniemożliwia traktowanie go w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy.

Uwzględniając powyższe, dochód podlegający opodatkowaniu w momencie bezpłatnego otrzymania prawa do dokonywania w przyszłości zakupu akcji spółki „babki” nie powstanie a tym samym w momencie przyznania tych opcji na wnioskodawcy nie będą ciążyć żadne obowiązki płatnika.

W dalszej kolejności w sytuacji przedstawionej we wniosku następuje realizacja praw wynikających z otrzymanych opcji, która odbywa się poprzez nabycie akcji nowej emisji.

Stosownie do treści tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,
    4.  opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,
    5.  prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),
    
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,
    4.  opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,
    5.  prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),
    6.  inne instrumenty, jeżeli zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym na terytorium państwa członkowskiego lub są przedmiotem ubiegania się o takie dopuszczenie.

Stosownie do art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, papierami wartościowymi są również zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w art. 3 pkt 1 lit. a (m.in. akcji), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Zgodnie z przyjętą w doktrynie definicją, umowa opcji (opcji niezbywalnych, które w przepisach prawa podatkowego kwalifikuje się do pochodnych instrumentów finansowych) - to kontrakt, którego przedmiotem jest prawo (opcja) jednej ze stron (nabywcy, posiadacza opcji) do kupna albo sprzedaży pewnego instrumentu bazowego po ustalonej przez strony cenie wykonania w określonym momencie albo do określonego momentu w przyszłości. W zamian za zobowiązanie się drugiej strony (wystawcy opcji) do wykonania świadczenia na każde żądanie nabywcy opcji, ten ostatni płaci wystawcy cenę opcji, zwaną premią. Premia jest zapłatą za gotowość wystawcy do spełnienia świadczenia w przyszłości, nawet w sytuacji, gdy taka czynność będzie dla niego niekorzystna. Umowa opcji daje nabywcy dwie możliwości, bądź do skorzystania z przysługującej jemu opcji, a tym samym zakupu określonego w umowie instrumentu bazowego po określonej z góry cenie wykonania, bądź też nieskorzystania z niej. W drugim przypadku opcja (prawo) wygaśnie wraz z momentem zakończenia okresu, na jaki umowa opcji została zawarta. W takiej sytuacji cena wykonania stanie się ceną wygaśnięcia. Nabywca opcji zawierając przedmiotową umowę uzyskuje prawo bądź do kupna określonego instrumentu bazowego, bądź do jego sprzedaży. Odpowiednio wystawca zobowiązuje się w tych kontraktach do sprzedaży instrumentu finansowego albo do jego kupna.

W przedmiotowej sprawie pracownicy otrzymują nieodpłatnie opcje na zakup akcji. Po upływie dwóch lat mogą zrealizować opcje dokonując ich zamiany na akcje. Cena akcji wynika przy tym z notowań na giełdzie papierów wartościowych.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że nie jest słuszne dotychczasowe postępowanie wnioskodawcy, który w momencie zamiany opcji na akcje rozpoznaje u pracowników przychód ze stosunku pracy potrącając zaliczkę na podatek. Nie można się jednak zgodzić ze stanowiskiem wnioskodawcy, z jakiego powodu to błędne działania wynika.

Otóż zgodnie z art. 24 ust. 11 cytowanej ustawy o podatku dochodowym, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Sens tego przepisu jest taki, iż przy spełnieniu określonych warunków nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową a wydatkami na objęcie akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji (moment opodatkowania tej nadwyżki następuje dopiero przy zbyciu akcji, o czym z kolei traktuje przepis ust. 12 tego artykułu).

Aby zatem móc nie rozpoznać przychodu do opodatkowania walne zgromadzenie musi podjąć uchwałę, mocą której osoby uprawnione dokonują objęcia akcji nowej emisji. Zatem u tych osób nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu objęcia akcji. Tymczasem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zgoła odmienną. Walne zgromadzenie podjęło uchwałę o nieodpłatnym przekazaniu pracownikom opcji na akcje, nie zaś jak stanowi przepis art. 24 ust. 11 o objęciu akcji nowej emisji przez osoby uprawnione. Mocą podjętej uchwały pracownicy nie objęli zatem akcji, lecz jedynie nabyli nieodpłatnie prawo do opcji – które według uznania można zrealizować lub nie. Przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma więc w przedmiotowym stanie faktycznym w ogóle zastosowania, gdyż nie doszło do objęcia akcji na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. W przedmiotowej sprawie – co przyznaje sam wnioskodawca – doszło do realizacji praw z opcji przez pracowników. Realizacja praw z opcji jest natomiast źródłem przychodów wymienionym w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) lub pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi przepisami, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

*   należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi,
*   przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Realizacji praw z opcji nie można natomiast utożsamiać z objęciem akcji. Mamy bowiem w tym przypadku do czynienia z dwiema różnymi operacjami. Gdyby tak nie było regulacje dotyczące realizacji opcji traciłyby swój sens.

W przypadku zrealizowania przez pracowników opcji niezbywalnych mamy zatem do czynienia ze źródłem przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie ze źródłem przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Natomiast art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Podstawą opodatkowania – stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z takich opcji, a kosztami uzyskania przychodów określonych w art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy, tj. wydatkami związanymi z nabyciem opcji do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów.

Jak słusznie wskazano we wniosku to nie spółka, a konkretny beneficjent planu opcyjnego, po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym również dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podsumowując, w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie przychód ze stosunku pracy w momencie realizacji praw z opcji. Tym samym rozpoznawanie takiego przychodu i pobieranie zaliczki na podatek przez wnioskodawcę nie było słuszne. Organ podatkowy nie mógł jednak uznać za prawidłowe stanowiska wnioskodawcy, gdyż zanegował on możliwość powstania jakiegokolwiek przychodu w momencie realizacji przez pracownika praw z opcji, co w świetle powyższego uzasadnienia nie jest prawdą. Fakt, iż nie powstaje przychód ze stosunku pracy w momencie realizacji opcji nie może dowodzić, że u osób uprawnionych w ogóle nie powstanie przychód. Przychód ten bowiem może powstać, tyle że na wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki płatnika.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które zdaniem wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i przedstawiają odmienne stany faktyczne.

Jednocześnie nadmienia się, iż niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualna), została wydana w zakresie dotyczącym wnioskodawcy jako płatnika. Stosownie do powyższego niniejsza interpretacja nie zawiera oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w zakresie sposobu realizowania obowiązków ciążących na pracownikach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.