Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/72/IMD/13/RD-91398/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-04
Teza: zwolnienie przedmiotowe - art. 21 ust. 1 pkt 46 updof
Słowa kluczowe: beneficjent; pomoc-pomoc bezzwrotna; programy; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2009 r. Nr ILPB2/415-584/09-4/ES wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 12 maja 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dnia 28 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając – na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 12 maja 2009 r. (uzupełniony w dniu 10 sierpnia 2009 r.), w którym przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest pracownikiem naukowym Uniwersytetu. W okresie od dnia 1 czerwca 2009 r. do dnia 31 maja 2011 r. wykonywał będzie w Hiszpanii projekt badawczo–szkoleniowy w zakresie programu stypendialnego Marie Curie, realizowanego w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej. Środki finansowe, jakie na rzecz Jego wynagrodzenia za realizację merytorycznych prac w projekcie przewidziała Komisja Europejska, wypłacane będą Wnioskodawcy przez instytucję goszczącą, tj. Uniwersytet w Toledo na podstawie umowy o pracę. Pełna wartość wynagrodzenia finansowana będzie ze środków 7 Programu Ramowego.

W projektach finansowanych przez Komisję Europejską w zakresie Programów Ramowych, środki finansowe przekazywane są z rachunku bankowego Komisji Europejskiej, na rachunek bankowy instytucji, która to instytucja jest zarówno uprawniona, jak i zobowiązana do wypłaty tych środków dla naukowca bezpośrednio realizującego badania. W projektach Marie Curie – będących częścią Programów Ramowych – środki na wynagrodzenie naukowca są ściśle określone w warunkach projektu i zawsze obowiązkiem instytucji jest ich wypłata dla naukowca. Instytucja nie ma prawa do zatrzymania żadnej z kwot przeznaczonej na wypłatę dla naukowca. Fundusze na wykonanie tego projektu zostały przyznane na drodze konkursu z grupy „Intra-European Fellowship for Career Development” i we wniosku konkursowym imię i nazwisko Wnioskodawcy pojawia się jako dane osoby bezpośrednio realizującej projekt.

Ponadto Zainteresowany poinformował, iż w okresie realizacji projektu, w dotychczasowym miejscu pracy, będzie przebywał na urlopie bezpłatnym.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

Czy ww. wymienione dochody – otrzymywane przez Wnioskodawcę podczas pobytu w Hiszpanii z tytułu bezpośredniej realizacji celu projektu finansowanego ze środków 7 Programu Ramowego – wolne będą w Polsce od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy – stan faktyczny i prawny istniejący w sprawie ww. dochodów, których dotyczy pytanie zawarte w przedmiotowym wniosku, wypełniają dyspozycję przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem dochody te korzystają ze zwolnienia zawartego w przedmiotowym przepisie.

Twierdzenie powyższe Wnioskodawca opiera na treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46, który przewiduje zwolnienie z opodatkowania dochodów pochodzących ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, pod warunkiem, że podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. 7. Program Ramowy, w zakresie którego wykonywał będzie prace badawcze, jest mechanizmem finansowym wsparcia UE, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 updf. Wnioskodawca dodał, że będzie bezpośrednio wykonywał prace badawcze w tym projekcie.

W zakresie do istnienia prawa do ww. zwolnienia podatkowego dla osób realizujących prace badawcze w ramach Programów Ramowych, wypowiadał się dwukrotnie Minister Finansów: pierwszy raz w stanowisku z dnia 27 czerwca 2003 r. – PB5/IMD-033-21-1128/03 oraz powtórnie – potwierdzając stanowisko z 2003 r. – w piśmie do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 27 lutego 2009 r. – DD3/0680/31/IMD/09/BMI 9-1731. Ostatnie z pism wydane zostało w wyniku interwencji Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w związku z przypadkami nieuprawnionego zawężania prawa do korzystania z ww. zwolnienia przez naukowców realizujących projekty badawcze w ramach Programów Ramowych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że powyższemu odpowiadają liczne orzeczenia organów administracji skarbowej i sądów administracyjnych, w tym:

1.  interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 2 września 2008 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach pod sygnaturą IBPB2/415-1034/08/HK, gdzie – w stosunku do art. 21 ust. 1 pkt 46 napisano, iż "\[\`(...)\`\] w związku z tym, dochody wnioskodawcy, uzyskane na podstawie umowy o pracę, w ramach zawartej z Politechniką – która jako pierwsza otrzymała bezzwrotną pomoc – korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że istotnie bezpośrednio realizuje on cel programu.";
2.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2007 r. (sygnatura akt l SA/Kr 1418/06) gdzie napisano, iż "\[\`(...)\`\] w związku z tym zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę jak i innych umów cywilnoprawnych zawartych z osobą prawną, która realizuje finansowany projekt, korzystają ze zwolnienia przewidzianego we wskazanym przepisie (art. 21 ust. 1 pkt 46), jednakże pod warunkiem, że osoby te uczestniczą bezpośrednio w realizacji programu.";
3.  inne, orzeczenia o sygnaturach: 1401/BF-II/005-1282-06/07/GT; DPB-2.38-415003-18/07; PO2/415/321/32/EG/06; BI/415-0234/07; 1401/BF-II/005-1282-06/07/GT; PO2/415/321/32/ EG/06; l SA/Po 247/09.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznał za prawidłowe.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Niezgodne z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania interpretacji indywidualnej, jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wynagrodzenie otrzymane z tytułu wykonywania zadań przy realizacji projektu w ramach 7. Ramowego Programu Badań Unii Europejskiej, objęte jest zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsce zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

W myśl art. 20 ust. 1 umowy z dnia 15 listopada 1979 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127), profesor lub nauczyciel, który przebywa w Umawiającym się Państwie w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych na uniwersytecie, w szkole pomaturalnej, szkole albo w innej placówce oświatowej w tym Umawiającym się Państwie przez okres nie przekraczający dwóch lat i który ma albo bezpośrednio przed powyższym okresem miał miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, będzie zwolniony od podatku w pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie od jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu takiego nauczania lub prowadzenia prac badawczych.

Dochody pracownika naukowego (profesora) wykonującego projekt badawczo–szkoleniowy na Uniwersytecie w Toledo w okresie od dnia 1 czerwca 2009 r. do dnia 31 maja 2011 r. uzyskane z tytułu prowadzenia tych prac badawczych, podlegają zatem w całości opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami (…), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 9 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zatem korzystanie z tego zwolnienia jest uzależnione od łącznego spełnienia obydwu przesłanek określonych w tym przepisie, dotyczących pochodzenia środków pomocowych, jak również bezpośredniej realizacji przez podatnika celu programu.

W przedmiotowej sprawie beneficjentem środków pochodzących ze środków 7. Ramowego programu będzie Uniwersytet w Toledo, a Wnioskodawca otrzymywać będzie od tego Uniwersytetu wynagrodzenie ze stosunku pracy w związku z zawarciem umowy o pracę.

W świetle powyższego to nie strona polska jest beneficjentem pomocy, nie jest także upoważniona do rozdzielnia tych środków. Oznacza to, że warunek określony w lit. a przedmiotowej regulacji, nie jest spełniony. Tym samym, cytowane wcześniej zwolnienie podatkowe nie może mieć zastosowania do przychodów Wnioskodawcy realizujących cele projektu w ramach umowy o pracę.

Powyższe stanowisko znalazło również poparcie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3170/08, utrzymanym w mocy przez NSA wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1214/09. Przedmiotem sporu w sprawie rozpatrywanej przez Sądy, co prawda była kwestia możliwości zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy do dochodów uzyskiwanych przez osobę, która jako ekspert krótkoterminowy uczestniczyła w realizacji projektu, wdrażanego w ramach umowy twinningowej przez przedstawiciela austriackiej administracji publicznej we współpracy z MSWIA i polską Policją w Albanii, jednakże wyrok ten w sposób jasny określa przesłanki jakie muszą zaistnieć, aby można było uznać, iż został spełniony warunek określony w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy, tj. pochodzenia środków pomocowych.

WSA w Warszawie stwierdził: „Regulacja ta \[ art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy\] ustanawia szereg przesłanek warunkujących objęcie określonych dochodów, ustanowionym w niej zwolnieniem od podatku dochodowego i tylko w przypadku łącznego spełnienia wszystkich tych przesłanek możliwe jest uznanie, że dochody te nie podlegają opodatkowaniu na podstawie przepisów u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Skarżącego stan faktyczny, kluczowym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy jest to, z jakich środków realizowane są dochody podatnika. Powyższy przepis wymaga, aby dochody te pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych przez wskazane w nim podmioty, tj. rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Nie jest to jednak w tym zakresie jedyny wymóg. Konieczne jest bowiem jeszcze, aby środki te zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe. W tych ogólnie nakreślonych ramach dotyczących rodzaju środków, z których pochodzą podlegające zwolnieniu od podatku dochody, mieszczą się także wymienione po słowach "w tym" – środki programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i środki z programów NATO. Do tego rodzaju środków przyznawanych przez te dwa ostatnie podmioty, tj. Unię Europejską i NATO, odnosi się więc w równym stopniu wymóg, aby przyznane one zostały na podstawie wskazanej w tym przepisie, tj. jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe. Wbrew twierdzeniu Skarżącego, nie ulega przy tym wątpliwości, iż chodzi tu o Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe Rzeczypospolitej Polskiej, a nie jakiegokolwiek innego państwa na świecie. Świadczy o tym, choćby użycie wielkich liter w wyrazach "Radę Ministrów", co oznacza, iż chodzi tu o określany tym mianem konstytucyjny organ władzy wykonawczej Rzeczypospolitej Polskiej (rozdział VI Konstytucji RP), a nie o rządy (rady ministrów) innych państw. Z kolei użycie małych liter w zwrotach "właściwego ministra" lub "agencje rządowe" podyktowane jest tym, iż tego rodzaju organów państwowych jest w Polsce wiele. Kwestia ta jest, w ocenie Sądu, na tyle oczywista, iż powyższej oceny nie może zmienić, podniesiona w trakcie rozprawy sądowej przez pełnomocnika Skarżącego okoliczność, iż w jednym z poprzednich brzmień art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f., obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 1 stycznia 2003 r., użyte było określenie "Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej", co można wytłumaczyć jedynie brakiem konsekwencji ustawodawcy w stosowaniu określonej konwencji językowej, czy też legislacyjnej, nie zaś zamierzoną zmianą zakresu stosowania tego przepisu.

Jeżeli zatem, w myśl powyższego przepisu, środki pomocowe powinny być przyznane, m.in. na podstawie umów zawartych z Radą Ministrów, właściwym ministrem lub agencjami rządowymi Rzeczypospolitej Polskiej, to zrozumiałe jest, że beneficjentami tych środków, a więc adresatami przyznanej na takiej podstawie bezzwrotnej pomocy, były podmioty polskiego prawa publicznego, bądź prywatnego. Tylko w kategoriach teoretycznych należy traktować sytuację, w której, np. na podstawie umowy zawartej z Radą Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej adresatami przyznanych w ten sposób środków pomocowych byłyby podmioty zagraniczne. W tym też kontekście należy odczytywać zakres i znaczenie użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f., bezpośrednio przed sformułowaniem stanowiącym o "zawartych umowach", wyrażenia "na podstawie jednostronnej deklaracji".

Natomiast przyjęcie poglądu postulowanego przez Skarżącego oznaczałoby, iż zwolnienie od podatku dochodowego ustanowione na podstawie powyższego przepisu obejmowałoby dochody otrzymywane przez podatników podlegających regulacjom u.p.d.o.f., którzy realizowali bezpośrednio cel dowolnego programu, finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy udzielonej przez wymienione w tym przepisie kategorie podmiotów, tj. rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe, niezależnie od tego, kto był adresatem tej pomocy, byleby tylko środki te były przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji któregokolwiek z tych podmiotów lub na podstawie umowy zawartej przez taki podmiot z radą ministrów, właściwym ministrem lub agencją rządową jakiegokolwiek państwa. Byłoby to zatem zwolnienie o charakterze generalnym, obejmujące też sytuacje, w których, np. rząd Japonii na podstawie jednostronnej deklaracji udzielił bezzwrotnej pomocy określonym instytucjom w Korei, bądź też rząd Chińskiej Republiki Ludowej udzielił takiej pomocy jednemu z krajów rozwijających się, na podstawie umowy zawartej z radą ministrów tego kraju.

W ocenie Sądu, nie ma żadnych podstaw, aby przyjąć, iż polski ustawodawca kształtując politykę fiskalną państwa, miałby w tak szerokim zakresie rezygnować z opodatkowania dochodów otrzymywanych przez polskich podatników w ramach realizacji wszystkich tego rodzaju przedsięwzięć pomocowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości ustanawiania określonych zwolnień od podatku lub przyjmowania innych preferencyjnych zasad opodatkowania w drodze bilateralnych lub wielostronnych umów międzynarodowych, jednakże podstawy takich zwolnień nie należy upatrywać w będącym przedmiotem interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Gdyby intencją ustawodawcy było rzeczywiście zwolnienie od podatku dochodów otrzymanych przez podatników w ramach każdej formy świadczenia bezzwrotnej pomocy przez podmiot należący do jednej z trzech wymienionych w tym przepisie kategorii, skierowanej do dowolnego adresata i niezależnie od podstawy udzielenia tej pomocy, to treść tego przepisu zawarta w lit. a) kończyłaby się po słowach "programów NATO".

Należy ponadto zwrócić uwagę, iż przepis ten został wprowadzony do u.p.d.o.f. od dnia 1 stycznia 1997 r., na mocy art. 1 pkt 7 lit. h) ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 137, poz. 638). Od tego czasu treść tego przepisu była kilkakrotnie zmieniana, jednakże jego istota od początku jego obowiązywania pozostała niezmieniona, chodziło w nim mianowicie i chodzi nadal o nieopodatkowywanie bezzwrotnej pomocy udzielanej, ogólnie rzecz ujmując – Polsce, a więc podmiotom prawa polskiego – instytucjom państwowym, samorządowym, społecznym bądź też nawet podmiotom prawa prywatnego, np. przedsiębiorcom. Innymi słowy, Państwo Polskie zrezygnowało z opodatkowywania (bezpośredniego lub pośredniego) udzielanej mu bezzwrotnej pomocy, taki był bowiem zwykle wymóg ze strony podmiotów udzielających tej pomocy. Zazwyczaj pomoc taka przyznawana jest na konkretnie określone cele o charakterze społecznym lub gospodarczym, nie zaś w celu zwiększania wpływów budżetowych Państwa – beneficjenta pomocy. Rozwiązaniom przyjętym na gruncie u.p.d.o.f towarzyszyły również, realizujące te same założenia, uregulowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, czy też podatku od towarów i usług.

Natomiast w rozpatrywanej sprawie, wprawdzie środki bezzwrotnej pomocy pochodziły od Unii Europejskiej, to jednak przeznaczone były dla Albanii i w związku z tym, uwzględniając treść art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f., przepis ten nie mógł stanowić podstawy prawnej do zwolnienia od podatku, dochodów otrzymanych przez Skarżącego w związku z uczestniczeniem przez niego w realizacji tego przedsięwzięcia. Tym samym nieuzasadniony jest zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia tego przepisu przez organy podatkowe.”

Stąd w przedstawionej we wniosku sprawie przesłanka dotycząca pochodzenia środków nie została spełniona, gdyż środki programów ramowych badań UE wymienione przez ustawodawcę w lit. a przepisu, nie zostały przyznane stronie polskiej.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, iż nie jest również spełniona przesłanka z lit. b w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika bowiem z ugruntowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącej tej regulacji, przedmiotowym zwolnieniem podatkowym nie są objęte dochody osoby będącej pracownikiem (podwykonawcą) bezpośredniego wykonawcy.

W wyrokach wpisujących się w ten nurt orzecznictwa podnosi się argument, który Minister Finansów podziela, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10. Dodatkowo, w wyroku z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10 Sąd wskazał, iż „za zasadnością dokonanej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b/ u.p.d.o.f. przemawiają nie tylko dyrektywy wykładni językowej, ale także dyrektywy wykładni historycznej, systemowej i celowościowej. Analiza dokonywanych zmian legislacyjnych tego przepisu wskazuje bowiem, że od początku intencją ustawodawcy było objęcie tym zwolnieniem wyłącznie podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Dopiero odmienna od oczekiwań ustawodawcy praktyka doprowadziła do dodania zdania drugiego, w brzmieniu aktualnie obowiązującym, w którym ustawodawca wprost stwierdził, że zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu – zleca, bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Ponadto przyjęcie założenia przeciwnego powodowałoby, że te same środki byłyby dwukrotnie zwolnione z opodatkowania – zarówno u beneficjenta pomocy, jak i u zatrudnionych przez niego osób. Celem zaś ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania tylko jednego podmiotu, bezpośrednio realizującego cel programów pomocowych, a nie kolejnych podmiotów pośrednio realizujących czynności zlecone przez beneficjenta”.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism Ministra Finansów należy zauważyć, iż wyjaśnienia w nich zawarte nie dotyczą w ogóle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 12 maja 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2009 r. jest nieprawidłowe. Do otrzymanych przez Wnioskodawcę dochodów z tytułu realizacji w Hiszpanii, za pośrednictwem instytucji goszczącej, celów programu Marie Curie będącego częścią 7. Programu Ramowego UE, nie ma bowiem zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przepis ten nie ma zastosowania nie tylko z uwagi na niespełnienie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przesłanek określonych w tym przepisie, ale nie ma zastosowania w ogóle.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 28 sierpnia 2009 r. Nr ILPB2/415-584/09-4/ES, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.