Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-446/12-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-22
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 24.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych wydatków na nabycie składników majątku,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   momentu rozpoznawania przychodów w prowadzonej działalności,
*   ustalania momentu zastosowania przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych mających wpływ na zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 855, dalej: „Ustawa SKOK”). Na podstawie przepisu art. 2 tej ustawy, można stwierdzić, że Wnioskodawca jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym odmiennie przepisami Ustawy SKOK stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.; dalej: „Prawo spółdzielcze”). Celem statutowym działalności Wnioskodawcy jest w szczególności: gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), wprowadzonego przez art. 84 Ustawy SKOK, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach Ustawy SKOK. W odróżnieniu od przepisów obowiązującej dawnej ustawy z 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 ze zm.), Ustawa SKOK nie charakteryzuje działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako działalności niezarobkowej.

W toku prowadzonej działalności, Wnioskodawca nabywa składniki majątku wykorzystywane przy wykonywaniu działalności statutowej, np. nieruchomości gruntowe, budynki, lokale, prawo użytkowania wieczystego gruntu, urządzenia i sprzęt biurowy: meble biurowe, urządzenia klimatyzacyjne, komputery, serwery, urządzenia wielofunkcyjne, drobny sprzęt biurowy, urządzenia telekomunikacyjne, samochody (osobowe oraz inne niż osobowe), a także szereg innych składników majątku, niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym licencje na oprogramowanie komputerowe, licencje na korzystanie z zarejestrowanych znaków towarowych i inne prawa majątkowe określone w art. 16b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane składniki majątku mają różne przewidywane okresy eksploatacji, co do zasady jednak okres wykorzystywania tych składników majątkowych w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę przekracza rok. Nabywane składniki majątku stanowią własność lub współwłasność Wnioskodawcy, są kompletne i zdatne do używania zgodnie z ich przeznaczeniem.

Wnioskodawca, przy wykorzystaniu wskazanych wyżej składników majątku, realizując cele statutowe, świadczy na rzecz osób fizycznych i prawnych będących członkami Wnioskodawcy odpłatne usługi finansowe, polegające w szczególności na udzielaniu pożyczek i kredytów swoim członkom oraz pośredniczeniu w rozliczeniach finansowych. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca osiąga przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochody Wnioskodawcy nie korzystają ze zwolnień podmiotowych ani przedmiotowych od podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy nabywane przez Wnioskodawcę składniki majątku trwałego wykorzystywane przy wykonywaniu opisanej we wniosku działalności statutowej stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub odpowiednio wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16a ust. l i 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy do przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności statutowej polegającej na świadczeniu swoim członkom odpłatnych usług finansowych, znajdują zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychody te powinny być rozpoznawane jako przychody należne (metodą memoriałową)?
4.  Od jakiego dnia Wnioskodawca stosować powinien zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego wynikające z wejścia w życie przepisów Ustawy SKOK z 2009 r.?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego obejmującego zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1, nr 3 i nr 4 obejmujących stan faktyczny i opis zdarzenia przyszłego został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami z dnia 22 marca 2013 r. nr ILPB4/423-446/12-2/DS, ILPB4/423-446/12-4/DS oraz ILPB4/423-446/12-5/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Mając na uwadze, że w ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Wnioskodawcę składniki majątku trwałego opisane we wniosku stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w rozumieniu odpowiednio przepisów art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów stanowić będą dla Wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji działalności gospodarczej. Definicję taką zawiera natomiast ustawa - Ordynacja podatkowa, która stanowi, że przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców (art. 3 ust. 1 pkt 9).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie natomiast do treści art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż aby wymienione w art. 16a i art. 16b składniki majątku (środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) podlegały amortyzacji podatkowej, powinny spełniać następujące warunki:

*   stanowić muszą własność lub współwłasność podatnika (środki trwałe),
*   powinny być nabyte i nadawać się do gospodarczego wykorzystania (wartości niematerialne i prawne),
*   przewidywany okres ich używania powinien być dłuższy niż rok,
*   powinny być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto środki trwałe w dniu przyjęcia do używania powinny być kompletne i zdatne do użytku, a więc wyposażone we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające ich funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem oraz być sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.

Z przepisów podatkowych wynika więc, iż amortyzacja - co do zasady - dotyczy składników majątku przeznaczonych do działalności gospodarczej. Amortyzacji podlegają składniki majątku, zwane środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, wykorzystywane m. in. na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Przepisy art. 16a i art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują zatem wyłącznie, które składniki majątku podlegają amortyzacji.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 855 ze zm.), ustawa określa zasady tworzenia, organizacji i działalności spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych, zwanych dalej „kasami”, i Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo - Kredytowej, zwanej dalej „Kasą Krajową”, oraz zasady sprawowania nadzoru nad kasami i Kasą Krajową.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, kasa jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.).

Regulacja art. 3 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że celem kas jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 z późn. zm.).

W ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych brak jest zapisu stanowiącego, że spółdzielcze kasy oszczędnościowo - kredytowe prowadzą działalność niezarobkową. Taki zapis znajdował się w art. 3 ust. 2 nieobowiązującej już ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 ze zm.). Z treści nowej ustawy wynika, iż działalność niezarobkową prowadzi jedynie Krajowa Kasa (art. 57 ust. 1 tej ustawy).

Ponadto, stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), wprowadzonego przez art. 84 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych.

Mając na uwadze przepisy zarówno ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych, a także ustawy - Ordynacja podatkowa, w ocenie tut. Organu, zasadne jest przyjęcie, iż spółdzielcze kasy oszczędnościowo - kredytowe prowadzą działalność gospodarczą.

Skoro zatem prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność gospodarczą, to nabywane przez Niego składniki majątku związane z wykonywaniem tej działalności, stanowiące własność lub współwłasność Wnioskodawcy, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w rozumieniu odpowiednio przepisów art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 16c.

Konsekwencją powyższego jest uznanie, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty podatkowe.

Reasumując, odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.