Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-339/11-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-03
Teza: Opodatkowanie dochodów uzyskanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.
Słowa kluczowe: Cypr; dyrektor; dywidendy; spółki; spółki-spółka kapitałowa; udziałowiec; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2011 r. (data wpływu 15.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca rozważa założenie spółki z siedzibą na Cyprze, która będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i która będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze.

Spółka Cypryjska po jej założeniu będzie wypłacać na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim udział w zyskach tej spółki w formie dywidendy.

Ponadto możliwe jest, że Wnioskodawca będzie sprawował w Spółce Cypryjskiej funkcję dyrektora w organie zarządczym spółki (radzie dyrektorów). W takim wypadku Spółka Cypryjska będzie wypłacać Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora w tej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie 1.

Czy jako udziałowiec spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze będącej cypryjskim rezydentem podatkowym, w przypadku uzyskania przychodu z tytułu udziału w zyskach tej spółki w formie dywidendy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od kwoty podatku należnego w Polsce z tytułu otrzymanej dywidendy 10% podatku u źródła, który byłby pobrany na podstawie przepisu art. 24 ust. 3 w związku z ust. 1 lit b) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim?

Pytanie 2.

Czy całkowity dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce będącej cypryjskim rezydentem podatkowym będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym Wnioskodawca będzie zobowiązany do uwzględnienia tego dochodu dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce?

Odpowiedź na pytania 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek w zakresie pytania 2 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty udziału w zyskach w postaci dywidendy przez cypryjską spółkę kapitałową, której Wnioskodawca jest udziałowcem, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dywidend o 10% podatku u źródła, wynikający z Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), który byłby pobrany na Cyprze na podstawie tej umowy, gdyby na Cyprze nie obowiązywało zwolnienie dywidend wypłacanych nierezydentom z podatku u źródła, co wynika z analizy poniższych przepisów.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej „ustawa o pdof”), dochody z dywidend podlegają w Polsce opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pdof, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zgodnie z art. 4a ustawy o pdof, przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 oraz ust. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej „UPO”), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na Cyprze osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane na Cyprze i według prawa cypryjskiego, z zastrzeżeniem, iż jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to pobrany podatek nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. W związku z tym dywidendy te mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i na Cyprze.

Jak stanowi art. 10 ust. 3 UPO, określenie „dywidendy”, o którym mowa w UPO, oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W celu zapobieżenia sytuacji podwójnego opodatkowania wynikającego z powyższej sytuacji, stosuje się art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, który w polskiej wersji językowej UPO ma następujące brzmienie: „jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód który zgodnie z postanowieniami artykułu 10 (dywidendy), 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.” Zgodnie z kolei art. 24 ust 3 w polskiej wersji językowej UPO stanowi, że: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych”.

Należy wskazać iż w art. 30 UPO wskazano, iż niniejszą umowę sporządzono w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. w językach polskim, greckim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne. W przypadku rozbieżności przy interpretacji tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający.

Wersja angielska art. 24 ust. 1 lit b UPO brzmi następująco: “Where a resident of Poland derives income which in accordance with the provisions of Articles 10, 11 and 12 of this Agreement may be taxed in Cyprus, Poland shall allow as a deduction from the tax on the income of that resident an amount equal to the tax payable in Cyprus. Such deduction shall not, however, exceed that part of the tax as, computed before the deduction is given, which is appropriate to such income derived in Cyprus.”

Art. 24 ust 3 UPO w wersji angielskiej brzmi następująco: “The tax payable in a Contracting state mentioned in subparagraph (b) of paragraph 1 and paragraph 2 of this Article, shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction exemption or other tax incentives granted under the laws of the Contracting State. For the purpose of paragraph 2 of Article 10 and paragraph 2 of Article 11, the amount of tax shall be deemed to be 10 per cent of the gross amount of dividend and interest and for the purpose of paragraph 2 of Article 12, the amount of tax shall be deemed to be 5 per cent of the gross amount of royalties.”

Sformułowanie „payable in Cyprus” zdefiniowano w wersji anglojęzycznej następująco: the tax payable in Contracting State shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of Contracting State.

Zgodnie z tłumaczeniem słowa payable podanym w Wielkim Słowniku Angielsko Polskim Oxford PWN należy przyjąć, iż oznacza ono - płatny. Również w Słowniku Handlowym Angielsko Polskim PWE angielskie słowo „payable” definiowane jest jako (i) płatny, (ii) wymagalny, (iii) przypadający do zapłaty, (iv) należny. W związku z tym należy wskazać na wyraźną różnicę pomiędzy zakresami znaczeniowymi wyrazów „zapłacony” i „płatny”. Użycie trybu dokonanego w polskim tłumaczeniu powoduje iż przepis odnosi się jedynie do podatku faktycznie zapłaconego na Cyprze. Powoduje to oczywisty rozdźwięk z brzmieniem angielskim i intencją stron Traktatu gdzie zawarty jest tryb niedokonany. „Płatny” w przedmiotowym przypadku może oznaczać zarówno podatek do zapłaty na Cyprze (który jeszcze nie został zapłacony), jak również podatek który byłby wymagalny, ale jego pobranie zostało zwolnione na podstawie odrębnych, wewnętrznych przepisów cypryjskich.

Różnica pomiędzy polską a angielską wersją językową UPO wynika również z niewłaściwego przetłumaczenia słowa „but for Zwrot ten oznaczający gdyby nie (Wielki Słownik Angielsko –Polski, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004, str. 159), został w polskiej wersji Traktatu przetłumaczony jako „z wyjątkiem”.

W związku z powyższym wersja angielska UPO wprost wskazuje ze podatek podlegający potrąceniu w Polsce to ten podatek, który „byłby” („would have been”) „płatny” („payable”) na Cyprze „gdyby nie” („but for”) zwolnienia przewidziane przez wewnętrzne przepisy cypryjskie.

Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 UPU należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

Zatem, w rozumieniu tego przepisu, podatek podlegający zapłacie, to podatek który może zgodnie z postanowieniami UPO zostać pobrany przez Cypr. Pojęcie podatek podlegający zapłacie użyte w art. 24 UPO nie jest zatem tożsame z pojęciem „podatek zapłacony”. W świetle tego przepisu nie można zatem twierdzić, iż mechanizm odliczania podatku uzależniony jest od faktycznej zapłaty podatku w państwie źródła. Gdyby tak było, regulacje zawarte w art. 24 ust. 3 UPO byłoby zbędne. Odliczenie podatku w Polsce w wysokości 10% jest zatem możliwe także w sytuacji, gdy prawo cypryjskie zwalnia z opodatkowania dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w tym państwie. Jest to tzw. mechanizm „tax spraring credit”.

W związku z tym, odliczeniu od podatku w Polsce podlega podatek, który może być należny do zapłaty na Cyprze w wysokości 10%, niezależnie od tego, czy podatek ten faktycznie został na Cyprze zapłacony.

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy udziałowiec Spółki cypryjskiej będący osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu będzie uprawniony do odliczenia od należnego w Polsce podatku od dywidend kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidendy który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim. Powoduje to, iż otrzymywana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez spółkę cypryjską będzie w Polsce opodatkowana 9% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych.

Potwierdzeniem tego stanowiska są liczne interpretacje Ministra Finansów wydane w indywidualnych sprawach, w tym interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 grudnia 2009 r. (znak IPPB4/415-654/09-2/SP), interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2010 r. (znak IPPB2/415-408/10-2/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane przepisy – w myśl art. 4a ww. ustawy – stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej umową, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 10 ust. 2 ww. umowy, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w umowie oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 umowy, uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W myśl artykułu 10 ust. 2 oraz artykułu 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Artykuł 24 ust. 1 lit. b) umowy, w wersji angielskiej, dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu (należny do zapłaty). Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć jako „gdyby nie”, a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa”.

Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.