Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB6.4510.545.2016.1.AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-16
Teza: Zdaniem Wnioskodawcy, Bank (zawierający w sobie wyodrębnioną jednostkę organizacyjną w postaci Oddziału) stanowi „instytucję kredytową”, o której mowa w art. 15c ust. 5 pkt 1 ustawy CIT, co jednocześnie oznacza, że w stosunku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od Pożyczek alokowanych do Oddziału, nie będzie miał zastosowania dodatkowy limit w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów określony w art. 15c ust. 5 ustawy CIT (tj. maksymalnie wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej).
Słowa kluczowe: aktywa; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; odsetki; pożyczka; udziałowiec; zadłużenie; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 19 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy do kosztów odsetkowych ponoszonych przez Bank w związku z Pożyczkami alokowanymi do Oddziału, udzielonymi przez Udziałowca (w tym również poprzez zagraniczny oddział Udziałowca), będą miały zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT albo – w przypadku wyboru metody alternatywnej – przepisy art. 15c Ustawy CIT – **jest prawidłowe**;

*   czy transfer środków z Banku (jako jednostki macierzystej) do Oddziału stanowi pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT– **jest prawidłowe**;

*   czy przez pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT należy rozumieć Pożyczki zaciągane przez Bank i następnie alokowane do Oddziału – **jest prawidłowe**;

*   czy przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość podatkową Aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału (odrębnych od ksiąg Banku jako całości), z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział (tj. zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości, z uwzględnieniem Prawa bankowego, Rozporządzenia o rachunkowości banków, Rozporządzenia w sprawie zasad tworzenia rezerw, Rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych) – **jest prawidłowe**;

*   czy dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy, Oddział powinien przyjąć wartość podatkową aktywów na podstawie sprawozdania finansowego Oddziału za poprzedni rok podatkowy – **jest prawidłowe**;

*   czy przez „wartość nominalną kwot udzielonych pożyczek”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość nominalną kwot wszelkich udzielonych pożyczek, w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, ujętych w księgach rachunkowych Oddziału po stronie aktywów – **jest prawidłowe**;

*   czy Bank (posiadający wyodrębnioną jednostkę organizacyjną w postaci Oddziału) stanowi „instytucję kredytową”, o której mowa w art. 15c ust. 5 pkt 1 ustawy CIT, co jednocześnie oznacza, że w stosunku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od Pożyczek alokowanych do Oddziału, nie będzie miał zastosowania dodatkowy limit w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów określony w art. 15c ust. 5 ustawy CIT (tj. maksymalnie wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Bank) jest spółką utworzoną zgodnie z prawem luksemburskim oraz posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga, Bank prowadzi swoją działalność gospodarczą m.in. na terytorium Polski, poprzez oddział zagranicznego przedsiębiorcy (dalej: Wnioskodawca, Oddział).

Oddział nie posiada odrębnej od Banku osobowości prawnej – stanowi formę prowadzenia przez Bank działalności na terytorium Polski. Oddział nie jest ani odrębnym od Banku przedsiębiorcą ani odrębnym od Banku podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Oddział prowadzi działalność na podstawie decyzji Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 3 kwietnia 2012 roku w sprawie warunków prowadzenia działalności na terytorium kraju, wydanej w związku z zawiadomieniem właściwych władz nadzorczych Wielkiego Księstwa Luksemburga o zamiarze podjęcia przez instytucję kredytową Bank (Luxembourg) działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w formie Oddziału. Zakres przedmiotowy notyfikacji obejmuje działalność wymienioną w punktach 1, 2, 4-7, 10, 12-15 Załącznika I Dyrektywy nr 2013/36/WE. Notyfikacja jest opublikowana na stronie internetowej Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w „Zestawieniu notyfikacji dotyczących działalności instytucji finansowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez oddział”. Bank prowadzi poprzez położony w Polsce Oddział działalność gospodarczą w zakresie wskazanym w notyfikacji, w szczególności w zakresie przyjmowania depozytów i innych środków podlegających zwrotowi, świadczenia usług płatniczych, pośrednictwa na rynku pieniężnym, udzielania kredytów i gwarancji dla klientów korporacyjnych.

Oddział w imieniu Banku zawiera umowy z klientami w zakresie ww. działalności prowadzonej na terytorium Polski. Przychody Banku związane z działalnością gospodarczą na terytorium Polski są alokowane do Oddziału.

Oddział jest jednostką zobowiązaną do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm., dalej: Ustawa o rachunkowości). Ponadto, rachunkowość Oddziału jest prowadzona zgodnie z:

*   Ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, z późn. zm., dalej: Prawo bankowe);

*   Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 października 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków (Dz. U. z 2010 r. Nr 191, poz. 1279, dalej: Rozporządzenie o rachunkowości banków);

*   Rozporządzeniem Min. Fin. z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. z 2008 r. Nr 235, poz. 1589, z późn. zm., dalej: Rozporządzenie w sprawie zasad tworzenia rezerw);

*   Rozporządzeniem Min. Fin. z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674, z późn. zm., dalej: Rozporządzenie w sprawie instrumentów finansowych).

W księgach rachunkowych Oddziału ewidencjonowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze dotyczące Oddziału i jego działalności. Oddział posiada służby finansowo-księgowe, które ewidencjonują zdarzenia gospodarcze dotyczące Oddziału zgodnie ze wskazanymi powyżej regulacjami w zakresie rachunkowości. Sprawozdania finansowe Oddziału podlegają badaniu przez biegłego rewidenta.

Bank prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z luksemburskimi standardami sprawozdawczości finansowej oraz zgodnie z luksemburskimi wymogami prawnymi i regulacyjnymi. Bank w swoich księgach rachunkowych ujmuje wszystkie zdarzenia gospodarcze dotyczące działalności Banku oraz działalności jego oddziałów, w tym Oddziału w Polsce. Sprawozdanie finansowe Banku podlega badaniu przez biegłego rewidenta.

Działalność Oddziału jest i będzie w przyszłości w znacznym stopniu finansowana środkami pochodzącymi z pożyczek, kredytów oraz innego rodzaju finansowania dłużnego zaciąganego przez Bank (stroną umów jest Bank, także w przypadku finansowania na potrzeby Oddziału) (dalej: Pożyczki). Finansowanie, z którego korzysta Oddział może pochodzić w szczególności od następujących podmiotów:

1.  udziałowca Banku posiadającego ponad 25% udziałów w kapitale Banku (daiej: Udziałowiec), w tym również poprzez zagraniczny oddział Udziałowca,
2.  pozostałych podmiotów powiązanych, dysponujących udziałem w kapitale Banku (dalej: Pozostałe podmioty powiązane),
3.  podmiotów niepowiązanych kapitałowo z Bankiem.

Bank dokonuje alokacji otrzymanego finansowania, w tym pochodzącego z Pożyczek (w tym Pożyczek od Udziałowca) do Oddziału, kierując się regułami wynikającymi z przepisów o cenach transferowych. Tym samym odsetki oraz inne koszty takiego finansowania są alokowane do kosztów Oddziału.

Oprócz wspomnianej alokacji finansowania poprzez Bank, Oddział może otrzymywać także na swój rachunek transfery pieniężne bezpośrednio od Udziałowca, w wykonaniu zobowiązań pieniężnych, w tym z tytułu finansowania udzielonego Bankowi przez Udziałowca. Oddział rozważa stosowanie zasad zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c Ustawy CIT począwszy od roku 2017, po uprzednim zawiadomieniu o wyborze tej metody na zasadach i w terminie określonym w Ustawie CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy do kosztów odsetkowych ponoszonych przez Bank w związku z Pożyczkami alokowanymi do Oddziału, udzielonymi przez Udziałowca (w tym również poprzez zagraniczny oddział Udziałowca), będą miały zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT albo – w przypadku wyboru metody alternatywnej – przepisy art. 15c Ustawy CIT?
2.  Czy transfer środków z Banku (jako jednostki macierzystej) do Oddziału stanowi pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT?
3.  Czy przez pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT należy rozumieć tylko Pożyczki zaciągane przez Bank i następnie alokowane do Oddziału?
4.  Czy przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość podatkową Aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału (odrębnych od ksiąg Banku jako całości), z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział (tj. zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości, z uwzględnieniem Prawa bankowego, Rozporządzenia o rachunkowości banków, Rozporządzenia w sprawie zasad tworzenia rezerw, Rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych)?
5.  Czy dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy, Oddział powinien przyjąć wartość podatkową aktywów na podstawie sprawozdania finansowego Oddziału za poprzedni rok podatkowy?
6.  Czy przez „wartość nominalną kwot udzielonych pożyczek”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość nominalną kwot wszelkich udzielonych pożyczek, w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, ujętych w księgach rachunkowych Oddziału po stronie aktywów?
7.  Czy Bank (posiadający wyodrębnioną jednostkę organizacyjną w postaci Oddziału) stanowi „instytucję kredytową”, o której mowa w art. 15c ust. 5 pkt 1 ustawy CIT, co jednocześnie oznacza, że w stosunku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od Pożyczek alokowanych do Oddziału, nie będzie miał zastosowania dodatkowy limit w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów określony w art. 15c ust. 5 ustawy CIT (tj. maksymalnie wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów odsetkowych ponoszonych przez Bank w związku z Pożyczkami alokowanymi do Oddziału, udzielonymi przez Udziałowca (w tym również poprzez zagraniczny oddział Udziałowca), będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, dalej jako: „Ustawa CIT”) albo – w przypadku wyboru metody alternatywnej – przepisy art. 15c Ustawy CIT.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829, dalej: Ustawa SDG). Zgodnie z art. 85 ust. 1 Ustawy SDG, w celu wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski, przedsiębiorcy zagraniczni mogą co do zasady, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W myśl art. 5 pkt 4 Ustawy SDG, oddział jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania przez niego działalności gospodarczej. Z kolei z art. 86 Ustawy SDG wynika, że „Przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego”.

Jak stanowi art. 3 ust. 2 Ustawy CIT „podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Z tego względu, przedsiębiorca zagraniczny nieposiadający siedziby ani zarządu na terytorium Polski, powinien zasadniczo podlegać jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Ponadto, w przypadku, gdy zagraniczny przedsiębiorca działa w Polsce w formie oddziału, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych taki oddział kreuje zasadniczo zagraniczny zakład (stały zakład/zakład) w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT oraz właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 1 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 czerwca 1995 r. (dalej: UPO), Oddział stanowi zakład Banku na terytorium Polski.

W celu określenia zakresu opodatkowania Oddziału jako stałego zakładu należy w szczególności uwzględnić przepisy UPO w części zawierającej wytyczne dotyczące określenia zysków zakładu. Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 UPO: „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z kolei w myśl art. 7 ust. 2 UPO, „(\`(...)\`) jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem”.

W świetle powyższego, Bank powinien rozpoznać w Polsce takie zyski (dochód), jakie Oddział mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał działalność jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z Bankiem, którego jest częścią. W szczególności Oddziałowi należy przypisać koszty, w tym koszty odsetkowe, wynikające z prowadzonej przez Oddział działalności, niezależnie od tego, czy powstały one w Polsce, czy w kraju siedziby Banku.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem Oddziału (jako zakładu), zastosowanie powinny znaleźć więc przepisy ustawy CIT i zawarte w tym akcie zasady analogiczne do reguł obowiązujących polskich podatników. Tym samym, należy uznać, że na gruncie Ustawy CIT, koszty odsetkowe alokowane do Oddziału (jako stałego zakładu) powinny być następnie rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów Oddziału (jako tego zakładu), jeśli odsetki takie są płacone od środków wydatkowanych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów Oddziału, tj. z wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, w tym przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT.

Zgodnie natomiast z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek jak również odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

Ograniczenia wynikające z treści art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielanych przez podmioty powiązane. W tym miejscu należy zaznaczyć, że począwszy od 1 stycznia 2015 r. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca”), dokonano zmiany przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Z dniem 1 stycznia 2015 r. nowe brzmienie otrzymały art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 16 ust. 7b Ustawy CIT. Zostały również dodane nowe przepisy regulujące ww. kwestię tzn. art. 16 ust. 7g i 7h oraz art. 15c Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 Ustawy CIT, spółki i spółdzielnie, które otrzymały pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT od podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT, mogą nie stosować wynikających z tych przepisów ograniczeń w zaliczaniu odsetek od takiej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zdecydują o stosowaniu zasad określonych w niniejszym artykule i złożą stosowne zawiadomienie.

Ustawodawca wprowadzając do Ustawy CIT nowy art. 15c, pozostawił spółkom oraz spółdzielniom możliwość wyboru metody alternatywnej, polegającej na niestosowaniu ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT, pod warunkiem zastosowania zasad określonych w art. 15c ww. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że z uwagi na brak odrębnej osobowości prawnej Oddziału a także fakt, że Oddział nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego ale formą prowadzenia działalności gospodarczej przez Bank na terytorium Polski, w odniesieniu do osiąganych przez Bank za pośrednictwem Oddziału przychodów stosuje się przepisy Ustawy CIT, w tym reguły o niedostatecznej kapitalizacji, zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT albo – w przypadku wyboru metody alternatywnej – art. 15c Ustawy CIT.

Konsekwentnie, w przypadku kosztów odsetkowych ponoszonych w związku z działalnością Oddziału, Pożyczki udzielone przez Udziałowca i alokowane do Oddziału mogą zostać zakwalifikowane jako pożyczki od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT.

Takie stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. IPPB3/423-1165/14-4/AG oraz z dnia 16 kwietnia 2013 r., sygn. IPPB3/423-23/13-2/AG.

W świetle powyższego, do kosztów odsetkowych ponoszonych przez Bank w związku z Pożyczkami alokowanymi do Oddziału, udzielonymi przez Udziałowca (w tym również poprzez zagraniczny oddział Udziałowca), będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT albo – w przypadku wyboru metody alternatywnej – przepisy art. 15c Ustawy CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, transfer środków z Banku (jako jednostki macierzystej do Oddziału nie stanowi pożyczki, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT.

W świetle uzasadnienia do pytania oznaczonego numerem 1, w ocenie Wnioskodawcy, Oddział nie jest odrębnym podatnikiem, a jedynie wyodrębnioną częścią organizacyjną podatnika zagranicznego. Zarejestrowanie oddziału w Polsce nie oznacza, że powstaje tu nowy podmiot podatkowy, bowiem opodatkowaniu podlegać będzie wciąż Bank, tyle że od dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej poprzez Oddział na terytorium Polski.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Bank alokuje do Oddziału pozyskane finansowanie na potrzeby prowadzonej w Polce działalności gospodarczej.

W związku z faktem, że Oddział nie będzie odrębnym od Banku podmiotem, a stanowić będzie jedynie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część Banku, wzajemne rozliczenia pomiędzy Bankiem, a Oddziałem dokonywane będą w ramach jednego podmiotu. Tym samym rozliczenia takie powinny mieć neutralny charakter. W ocenie Wnioskodawcy, rozliczenia pieniężne pomiędzy podatnikiem oraz jego zakładem nie prowadzą bowiem do powstania przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania. Finansowe rozliczenia wewnętrzne, dokonywane pomiędzy Bankiem jako jednostką macierzystą a jej Oddziałem, nie wywołują skutków podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-149/15/BG: „Oddział stanowi jedynie organizacyjnie i majątkowo wyodrębnioną część Spółki. Dochody wykazywane przez Oddział pozostają więc w istocie dochodami tej Spółki. Oznacza to, że pomimo swojej odrębności w stosunku do Jednostki macierzystej, Oddział nie jest z punktu widzenia prawa podatkowego samodzielnym podmiotem. Zatem wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką a jej Oddziałem dokonywane są w ramach jednego podmiotu. Brak jest zatem podstaw do uznania, że rozliczenia pieniężne pomiędzy tymi podmiotami doprowadzą do powstania przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania. Finansowe rozliczenia wewnętrzne, dokonywane pomiędzy Jednostką macierzystą a jej Oddziałem, nie wywołują skutków podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych”. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1077/15-2/IŚ.

W szczególności, transfery te nie powinny zostać uznane za pożyczkę. Zgodnie z art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c Ustawy CIT, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu. Pomiędzy Bankiem a Oddziałem, ani pomiędzy Oddziałem a Oddziałami zagranicznymi nie zostały zawarte żadne umowy, na mocy których jedna ze stron zobowiązuje się przenieść na rzecz drugiej określoną ilość pieniędzy. Transferów pieniężnych pomiędzy wymienionymi podmiotami nie należy identyfikować również z umową kredytu, emisją papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozytem nieprawidłowym ani lokatą.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie transfery pomiędzy Bankiem a Oddziałem stanowią przesunięcie środków pieniężnych i nie będą generowały dla Oddziału elementów przychodowych i kosztowych. Tym samym nie podlegają one opodatkowaniu w Polsce. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy do rozliczeń pomiędzy Bankiem a Oddziałem (z tytułu przekazania środków pieniężnych na sfinansowanie działalności Oddziału) nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT. W związku z powyższym, alokacja finansowania realizowana pomiędzy Bankiem a Oddziałem opiera się na transakcjach o charakterze wewnętrznym, dokonywanych w ramach jednego przedsiębiorstwa podatnika posiadającego w Polsce zakład.

W świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i powyższej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, transfer środków z Banku (jako jednostki macierzystej do Oddziału) nie stanowi pożyczki, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, przez pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT należy rozumieć tylko Pożyczki zaciągane przez Bank od innych podmiotów. Tym samym, jakiekolwiek przepływy pieniężne z Banku na rzecz Oddziału nie stanowią pożyczki.

Z uwagi na fakt, że w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 1 UPO Oddział stanowi zakład Banku na terytorium Polski, to w celu określenia zakresu opodatkowania Oddziału jako stałego zakładu należy w szczególności uwzględnić przepisy UPO w części zawierającej wytyczne dotyczące określenia zysków zakładu.

Co do zasady, Bank powinien rozpoznać w Polsce takie zyski (dochód), jakie Oddział mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał działalność jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z Bankiem, którego jest częścią. W szczególności, Oddziałowi należy przypisać koszty, w tym koszty odsetkowe związane z finansowaniem dłużnym związanym z prowadzoną przez Oddział działalnością, niezależnie od tego, czy powstały one w Polsce, czy w kraju siedziby Banku.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 16 ust. 7b Ustawy CIT: przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c Ustawy CIT, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, cytowany przepis w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Oddział powinien być interpretowany w taki sposób, żeby objąć swoim zakresem wszelkie umowy pożyczki, kredytu, emisji instrumentów dłużnych, czy też depozyty nieprawidłowe oraz lokaty: (1) zawarte (zaciągnięte) przez Oddział, a również (2) zawarte (zaciągnięte) przez Bank, a następnie przypisane do Oddziału i obsługiwane przez Oddział.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1077/15-2/IŚ, w której organ potwierdził prawidłowość następującego stanowiska: „Jednakże, Spółka stoi na stanowisku, iż potencjalnie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy CIT będą miały zastosowanie w odniesieniu do przypisanych do Oddziału (zakładu) kosztów podatkowych z tytułu wydatków na spłatę odsetek poniesionych przez Spółkę od pożyczek zaciągniętych przez Spółkę na sfinansowanie działalności tego Oddziału w Polsce od spółek z grupy spełniających względem Spółki dyspozycję z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 ustawy o CIT (kwalifikowanych pożyczkodawców). Powyższe wynika z możliwości odliczenia wydatków ponoszonych przez Spółkę, lecz związanych z działalnością zakładu w Polsce od przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. Wydatkami takimi będą z pewnością wydatki na spłatę odsetek od pożyczek zaciągniętych przez Spółkę na dofinansowanie Oddziału”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przez pożyczkę, o której mowa w art. 15c Ustawy CIT należy rozumieć tylko Pożyczki zaciągane przez Bank od innych podmiotów i następnie alokowane do Oddziału. Natomiast, same przepływy z Banku na rachunek Oddziału nie stanowią pożyczki – mogą one jednak realizować alokację do Oddziału Pożyczek zaciągniętych przez Bank od innych podmiotów i tylko w takim wypadku, środki przekazane przez Bank na rzecz Oddziału należy utożsamiać z pożyczką.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT, należy rozumieć wartość podatkową aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału (odrębnych od ksiąg Banku jako całości), z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział, tj. zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości, z uwzględnieniem Prawa bankowego, Rozporządzenia o rachunkowości banków, Rozporządzenia w sprawie zasad tworzenia rezerw, Rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych.

Podtrzymując tezy Wnioskodawcy przedstawione powyżej, zagraniczny przedsiębiorca jest obowiązany alokować do swojego polskiego zakładu zyski, przyjmując fikcję prawną, że zakład wykonuje działalność, tak jak gdyby był samodzielnym przedsiębiorstwem i był całkowicie niezależny w stosunkach z centralą oraz innymi oddziałami. Zatem również przepisy o niedostatecznej kapitalizacji należałoby stosować przyjmując jako punkt wyjścia takie funkcjonalne założenie (tj. iż zakład stanowi niezależnie działające przedsiębiorstwo).

Zgodnie z treścią przepisu art. 15c ust. 2 Ustawy CIT „Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym mogą podlegać odsetki od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych”.

W efekcie zakładowi należy przypisać tylko te pozycje aktywów, pasywów, przychodów i kosztów, które są funkcjonalnie związane z jego działalnością (tak: F. Majdowski, Niedostateczna kapitalizacja – co z oddziałami zagranicznych przedsiębiorców?, Monitor Podatkowy, 2015, nr 12). Skoro bowiem podatnicy zagraniczni podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od zysków (dochodów), które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to w ocenie Wnioskodawcy nie ma uzasadnienia, by na potrzeby opodatkowania dochodu Banku osiąganego za pośrednictwem Oddziału odwoływać się do wartości globalnych dotyczących Banku jako całości.

Dodatkowym argumentem za takim podejściem są również ogólne zasady ustalania zysku oddziału. Zgodnie z wyjaśnieniem do art. 7 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD (czerwiec 1998, wersja skrócona), artykuł ten wskazuje generalną wytyczną ustalania zysków zakładu zgodnie z zasadą ceny rynkowej. Zyski należy przypisywać zakładowi w takiej wysokości, w jakiej mógłby on je osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Innymi słowy, zyski zakładu powinny odpowiadać zyskom niezależnego przedsiębiorstwa prowadzącego identyczną działalność jak zakład.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w opracowanym na forum OECD „Raporcie o przypisaniu zysków do zakładów” (Report on the Attribution of Profits to Permanent Establishment 2010, OECD). W Raporcie tym wskazuje się między innymi, że podstawą dla alokacji zysków do zagranicznego zakładu musi być analiza ekonomiczna. Tego rodzaju analiza przeprowadzana jest z uwzględnieniem faktu, że zakład (np. oddział) jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa i pełni określone funkcje oraz ponosi określone ryzyka prowadząc działalność w oparciu o określone aktywa.

Zatem jeżeli na potrzeby ustalenia zysku (dochodu) podlegającego opodatkowaniu należy traktować oddział jako niezależne przedsiębiorstwo i należy brać pod uwagę aktywa kontrolowane przez oddział, w ocenie Wnioskodawcy, konsekwentnie należy posługiwać się kategoriami dotyczącymi Oddziału (w tym kategorią aktywów kontrolowanych przez oddział), a nie Banku jako całości również w analizowanym przypadku.

Argumentów w tym zakresie dostarczają również ciążące na Banku obowiązki w zakresie sprawozdawczości finansowej. Oddział będący formą prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez Bank jest jednostką, do której mają zastosowanie przepisy Ustawy o rachunkowości. Wynika to wprost z art. 2 ust. 1 pkt 6 Ustawy o rachunkowości, który stwierdza, że przepisy Ustawy o rachunkowości stosuje się do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oddziałów i przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że Oddział, choć nie jest odrębnym podmiotem, jest jednostką dla której należy prowadzić oddzielnie księgi rachunkowe i stosować przepisy Ustawy o rachunkowości.

Jak zostało wskazane, księgi rachunkowe Oddziału, w których ewidencjonowane są zdarzenia gospodarcze dotyczące Oddziału są prowadzone zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości. Oddział sporządza sprawozdanie finansowe, którego obowiązkowym elementem jest bilans, w którym m.in. wykazywany jest stan Aktywów przypisanych do Oddziału na koniec roku obrotowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 Ustawy o rachunkowości, przez „aktywa” rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

W myśl natomiast art. 37 ust. 1 pkt 2 Ustawy o rachunkowości, wartość podatkowa aktywów jest to kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przypadku uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni, korzyści ekonomicznych. Jeżeli uzyskanie korzyści ekonomicznych z tytułu określonych aktywów nie powoduje pomniejszenia podstawy obliczenia podatku dochodowego, to wartość podatkowa aktywów jest ich wartością księgową.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość podatkową aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału, bez uwzględnienia wartości niematerialnych i prawnych oraz aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Definiując „aktywa” Ustawa o rachunkowości nieprzypadkowo koncentruje się na ekonomicznym aspekcie sprawowania kontroli (władztwa ekonomicznego) nad określonymi składnikami majątku, pomijając kwestie tytułu do poszczególnych składników majątku w znaczeniu cywilnoprawnym. Choć nie ma wątpliwości, że w sensie cywilnoprawnym właścicielem aktywów jest Bank, a nie Oddział, który nie posiada odrębnej od Banku osobowości prawnej, to jednak Ustawa o rachunkowości wymaga, aby wyodrębnić te składniki majątku, które znajdują się pod kontrolą Oddziału (są wykorzystywane w działalności Oddziału) i ujawnić je w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym Oddziału. Wymóg ten jest spójny z omawianymi powyżej zasadami przypisywania zysku (dochodu) do zakładu przedsiębiorcy zagranicznego, dla których punktem wyjścia musi być analiza ekonomiczna przeprowadzona z uwzględnieniem między innymi aktywów kontrolowanych przez zakład.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, na potrzeby stosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do Pożyczek, nie należy uwzględniać wartości podatkowej aktywów globalnych, dotyczących Banku jako całości, a jedynie wartość podatkową Aktywów alokowanych do Oddziału, ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział.

Pomimo, że Oddział nie posiada odrębnego od Banku majątku, a Aktywa wykorzystywane w działalności Oddziału stanowią własność Banku, Ustawa o rachunkowości nakłada na Oddział obowiązek wyodrębnienia tych aktywów oraz wykazania ich w księdze rachunkowej, a także w sprawozdaniu finansowym. Pogląd ten jest spójny z szeroko opisaną powyżej, wynikającą z postanowień UPO, zasadą alokacji zysku do Oddziału. Pogląd ten potwierdza analiza interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-133/16/AP, w której organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, w ocenie którego przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość podatkową aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału (odrębnych od ksiąg Spółki jako całości), ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. IPPB3/4510-5/15-2/AG: „Należy bowiem zauważyć, że skoro Oddziałowi należy przypisać takie zyski oraz koszty, które Oddział mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, to jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w celu ustalenia wielkości kosztu uzyskania przychodu od odsetek od Pożyczek na gruncie art. 15c ustawy CIT, należy analogicznie wziąć pod uwagę wartość podatkową jedynie aktywów przypisanych do Oddziału (a nie Centrali)”.

W świetle zaprezentowanej powyżej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, przez „wartość podatkową aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości (\`(...)\`) z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość podatkową Aktywów ujętych w księgach rachunkowych Oddziału (odrębnych od ksiąg Banku jako całości), z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z zasadami rachunkowości stosowanymi przez Oddział, tj. zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości, Prawa bankowego, Rozporządzenia o rachunkowości banków, Rozporządzenia w sprawie zasad tworzenia rezerw, Rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych.

Ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy, Oddział powinien przyjąć wartość podatkową aktywów na podstawie sprawozdania finansowego Oddziału za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z omówioną powyżej treścią przepisu art. 15c ust. 2 Ustawy CIT, wartość podatkowa aktywów Oddziału powinna być uwzględniana według stanu na ostatni dzień roku podatkowego.

Z kolei zgodnie z art. 15c ust. 6 Ustawy CIT, podatnik stosujący tzw. metodę alternatywną ograniczania zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa powyżej, może dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy, o których mowa w art. 25 ust. 1, 1b i 2a Ustawy CIT, w trakcie przyjętego roku podatkowego:

1.  przyjąć wartości, o których mowa w art. 15c ust. 2 i 5 Ustawy CIT, na podstawie sprawozdań finansowych za poprzedni rok podatkowy albo
2.  dokonać oceny, według wiarygodnych danych, przewidywanej na dany rok podatkowy wysokości zysku z działalności operacyjnej oraz oceny co do przewidywanej na dany rok podatkowy wartości podatkowej aktywów, albo
3.  przyjąć uzyskaną w okresie rozliczeniowym wysokość zysku z działalności operacyjnej oraz uzyskaną w okresie rozliczeniowym wartość podatkową aktywów.

Niemniej jednak, dla celów obliczenia podatku dochodowego należnego za dany rok podatkowy podatnicy są obowiązani do określenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie faktycznych wartości aktywów wskazanych w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT z danego roku podatkowego.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przepis art. 15c ust. 5 Ustawy CIT powinien być stosowany w odniesieniu do ustalania wysokości zaliczek na podatek dochodowy odprowadzanych od działalności Oddziału. Przy tym, sposób kalkulacji zaliczek nie wpływa na ostateczny (roczny) wymiar podatku dochodowego. W konsekwencji, ewentualne różnice wynikające z zastosowania różnych metod określonych w art. 15c ust. 6 Ustawy CIT mają charakter czasowy i są zawsze rozliczane w ramach kalkulacji rocznego podatku dochodowego.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy w trakcie trwania roku, Oddział może przyjąć wartość podatkową aktywów na podstawie sprawozdania finansowego za poprzedni rok podatkowy.

Ad 6.

Przez „wartość nominalną kwot udzielonych pożyczek”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT, należy rozumieć wartość nominalną kwot wszelkich udzielonych pożyczek, w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, ujętych w księgach rachunkowych Oddziału po stronie aktywów.

Zgodnie z art. 16 ust. 7b Ustawy CIT: przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c Ustawy CIT, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, cytowany przepis w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Oddział powinien być interpretowany w taki sposób, żeby objąć swoim zakresem wszelkie umowy pożyczki, kredytu, emisji instrumentów dłużnych, czy też depozyty nieprawidłowe oraz lokaty ujęte w księgach rachunkowych Oddziału jako po stronie aktywów. W praktyce, może się okazać, że będą to zarówno umowy: (1) zawarte (udzielone) przez Oddział, a również (2) zawarte (udzielone) przez Bank, a następnie przypisane do Oddziału i obsługiwane przez Oddział. W konsekwencji, wszelkie kwoty pożyczek w rozumieniu Ustawy CIT ujawnione w księgach rachunkowych Oddziału powinny być ujmowane w kalkulacji wartości podatkowej aktywów Oddziału w kwotach nominalnych (alokowanych do Oddziału).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy uprawniony jest wniosek, że przez „wartość nominalną kwot udzielonych pożyczek”, o której mowa w art. 15c ust. 2 Ustawy CIT należy rozumieć wartość nominalną kwot wszelkich udzielonych pożyczek, w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, ujętych w księgach rachunkowych Oddziału po stronie aktywów.

Ad 7.

Bank (posiadający wyodrębnioną jednostkę organizacyjną w postaci Oddziału) stanowi „instytucję kredytową”, o której mowa w art. 15c ust. 5 pkt 1 ustawy CIT, co jednocześnie oznacza, że w stosunku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od Pożyczek alokowanych do Oddziału, nie będzie miał zastosowania dodatkowy limit w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów określony w art. 15c ust. 5 ustawy CIT (tj. maksymalnie wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej).

Zgodnie z treścią art. 15c ust. 5 Ustawy CIT: Wartość odsetek od pożyczek podlegająca, zgodnie z ust. 2-4, zaliczeniu w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów nie może być wyższa niż wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości. W myśl art. 15c ust. 5 pkt 1 Ustawy CIT warunku tego nie stosuje się do banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych oraz instytucji kredytowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4 ust. 1 pkt 17 Prawa bankowego, za instytucję kredytową uznajemy instytucję, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia nr 575/2013, mającą siedzibę na terytorium innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego.

Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia nr 575/2013 instytucja kredytowa oznacza przedsiębiorstwo, którego działalność polega na przyjmowaniu depozytów lub innych funduszy podlegających zwrotowi od klientów oraz na udzielaniu kredytów na swój własny rachunek.

Z wydanej w dniu 3 kwietnia 2012 r. decyzji Komisji Nadzoru Finansowego wynika, że Bank jest instytucją kredytową utworzoną za zezwoleniem właściwych władz nadzorczych Wielkiego Księstwa Luksemburga i mającą swoją siedzibę w Wielkim Księstwie Luksemburga, prowadzącą działalność na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przez oddział oraz nadzorowaną przez właściwe władze nadzorcze Wielkiego Księstwa Luksemburga. Jednocześnie Bank nie jest instytucją kredytową nadzorowaną przez Komisję Nadzoru Finansowego. Zgodnie z przepisami rozporządzenia nr 575/2013, instytucję kredytową definiuje się poprzez zakres prowadzonej działalności. Z przedstawionego stanu faktycznego, jak również z treści przytaczanej decyzji wydanej przez Komisję Nadzoru Finansowego wynika, że działalność Banku polega m.in. na przyjmowaniu od ludności depozytów i innych środków podlegających zwrotowi oraz na udzielaniu kredytów, wobec czego mieści się w definicji instytucji kredytowej przewidzianej w cytowanym wyżej art. 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia nr 575/2013. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy Bank spełnia warunki do uznania go za instytucję kredytową w myśl przepisów obowiązującego prawa.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Bank (zawierający w sobie wyodrębnioną jednostkę organizacyjną w postaci Oddziału) stanowi „instytucję kredytową”, o której mowa w art. 15c ust. 5 pkt 1 ustawy CIT, co jednocześnie oznacza, że w stosunku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od Pożyczek alokowanych do Oddziału, nie będzie miał zastosowania dodatkowy limit w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów określony w art. 15c ust. 5 ustawy CIT (tj. maksymalnie wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.