Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-415/12-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-28
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, ustalona na dzień dokonania darowizny wartość rynkowa Znaków będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, jeżeli darowizna nastąpi w trakcie istnienia podatkowej grupy kapitałowej i zostanie dokonana na rzecz innej spółki tworzącej razem ze Spółką podatkową grupę kapitałową, a przez to zostanie uwzględniona przy ustalaniu dochodu podatkowego PGK?
Słowa kluczowe: darowizna; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości przekazanej darowizny znaków towarowych w ramach podatkowej grupy kapitałowej, zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości przekazanej darowizny znaków towarowych w ramach podatkowej grupy kapitałowej, zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

X S.A. (dalej jako: „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie leasingu w szczególności samochodów osobowych i dostawczych, maszyn i urządzeń, sprzętu IT (w tym oprogramowania) oraz nieruchomości.

W dniu 26 września 2012 r. Spółka zawarła ze spółką Y Sp. z o.o. (dalej jako: „Y”) umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej jako: „PGK”).

W dniu 28 września 2012 r. Spółka, jako spółka reprezentująca PGK, zgłosiła umowę o utworzeniu PGK naczelnikowi właściwego dla Spółki urzędu skarbowego. Zgodnie z umową o utworzeniu PGK, rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, a pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczyna się w dniu 1 stycznia 2013 r.

Zarówno Spółka, jak i Y spełniają warunki niezbędne do utworzenia PGK wynikające z art. la ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), a umowa o utworzeniu PGK została zawarta w formie aktu notarialnego i zawiera wszystkie niezbędne elementy wynikające z art. 1a ust. 3 tej ustawy.

Spółka w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, polegającej w głównej mierze na świadczeniu usług leasingu, posługuje się różnego rodzaju znakami towarowymi i innymi prawami własności intelektualnej związanymi z takimi znakami (dalej łącznie jako: „Znaki”).

Spółka rozważa przeniesienie praw ochronnych do tych Znaków do spółki Y. Założeniem jest, aby Y po nabyciu praw ochronnych do Znaków, zarządzał tymi Znakami oraz oddawał te Znaki do odpłatnego korzystania Spółce i / lub innym podmiotom z grupy kapitałowej. Y będzie także mogła oddawać te Znaki do używania kontrahentom Spółki oraz innym podmiotom z grupy kapitałowej (dostawcom, dystrybutorom usług świadczonych przez spółki z grupy kapitałowej itp.) w zakresie niezbędnym do realizacji celów marketingowych oraz celów biznesowych związanych ze współpracą Spółki z tymi kontrahentami.

W celu osiągnięcia powyższego, Spółka zamierza przekazać Y prawa ochronne na Znaki w drodze darowizny tych praw. Y nie dokona ani nie będzie zobowiązana do dokonania na rzecz Spółki żadnego świadczenia wzajemnego z tytułu uzyskania praw ochronnych na Znaki w drodze darowizny, ani w chwili otrzymania tej darowizny, ani w przyszłości. Darowizna ta będzie dokonana w ramach istniejącej PGK (PGK została zawiązana na 3 lata, z możliwością przedłużenia okresu funkcjonowania).

Spółka uzyska wycenę niezależnego rzeczoznawcy ustalającą wartość rynkową Znaków przenoszonych w drodze darowizny do Y. Umowa darowizny będzie określała wartość przenoszonych w ramach darowizny Znaków w wysokości ich wartości rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę.

Wartość Znaków, jak i praw ochronnych do tych Znaków, które będą przekazane przez Spółkę na rzecz Y w drodze darowizny, nie były i nie będą rozpoznane jako wartość niematerialna i prawna podlegająca w Spółce amortyzacji dla celów podatkowych, a konsekwentnie nie były i nie będą przed dniem dokonania darowizny rozpoznane przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Niniejszy wniosek Spółka składa w imieniu PGK utworzonej przez Spółkę i Y, jako spółka reprezentująca PGK Spółki i Y. Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że w związku z niejasnością przepisów dotyczących podmiotu korzystającego z ochrony podatkowej wynikającej z interpretacji indywidualnej, po utworzeniu PGK, z ostrożności procesowej odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w identycznym zakresie Spółka złożyła w imieniu własnym.

Złożenie dwóch odrębnych wniosków jest motywowane tym, że, zdaniem Spółki, zarówno Spółka, jak i PGK Spółki i Y mają interes prawny w złożeniu wniosku o wydanie interpretacji w przedstawionym stanie przyszłym i zarówno Spółka, jak i PGK Spółki i Y mogą się zastosować do uzyskanych interpretacji.

Spółka może się zastosować do interpretacji ustalając swój dochód podatkowy, zgodnie z art. 7 ust. 1 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który następnie, zgodnie z art. 7a ust. 1 tej ustawy będzie uwzględniony przy ustalaniu dochodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu na poziomie PGK.

Z kolei, PGK Spółki i Y może się zastosować do interpretacji ustalając swój dochód podatkowy zgodnie z art. 7a ust. 1 ww. ustawy i przyjmując w tym celu dochód ustalony przez Spółkę, który będzie obniżony o koszt podatkowy z tytułu dokonanej przez Spółkę darowizny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, ustalona na dzień dokonania darowizny wartość rynkowa Znaków będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, jeżeli darowizna nastąpi w trakcie istnienia podatkowej grupy kapitałowej i zostanie dokonana na rzecz innej spółki tworzącej razem ze Spółką podatkową grupę kapitałową, a przez to zostanie uwzględniona przy ustalaniu dochodu podatkowego PGK?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli darowizna praw ochronnych do Znaków przez Spółkę do EFL Investment nastąpi w ramach istniejącej PGK, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu ustalonej przez rzeczoznawcę wartości rynkowej tych Znaków, wskazanej w umowie darowizny jako wartość Znaków. Koszt ten, jako obniżający dochód podatkowy Spółki, powinien być następnie uwzględniony przy ustalaniu dochodu PGK podlegającego opodatkowaniu.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny dokonywane między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, w przeciwieństwie do innych darowizn oraz ofiar wszelkiego rodzaju.

Zgodnie bowiem z tym przepisem, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem m.in. tych, które są dokonywane pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Jak się wydaje, ustawodawca konstruując przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, uwzględnia fakt, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, otrzymana darowizna będzie przychodem z tytułu nieodpłatnego świadczenia dla spółki otrzymującej taką darowiznę.

Jednocześnie, ustawodawca uwzględnia, że dochody spółek tworzących PGK podlegają wspólnemu opodatkowaniu w ramach PGK jako samoistnego podatnika i poprzez ustanowienie wyjątku od ogólnej reguły, zgodnie z którą darowizny nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, dąży do uczynienia neutralnymi podatkowo wzajemnych przesunięć majątkowych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK.

Specyfiką PGK jest bowiem to, że wzajemne rozliczenia pomiędzy spółkami tworzącymi PGK pozostają neutralne podatkowo, ponieważ dla jednej spółki tworzącej PGK stanowią koszt podatkowy, a dla drugiej przychód podatkowy i w efekcie, na poziomie PGK ulegają zneutralizowaniu.

Zatem, zapewnienie tej neutralności jest uzasadnieniem dla uprawnienia spółek tworzących PGK do rozpoznawania w kosztach podatkowych darowizn dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli przekaże Y darowiznę w postaci praw ochronnych do znaków towarowych w trakcie istnienia PGK pomiędzy Spółką a Y, to na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tego tytułu.

Spółka wskazuje, że stanowisko, zgodnie z którym darowizny przekazywane między spółkami tworzącymi PGK mogą stanowić koszt podatkowy, zajmują także organy podatkowe.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-393/11-2/AM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że wartość darowizny nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw (wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy), przekazanej na rzecz spółki dominującej w ramach uprzednio utworzonej i zarejestrowanej podatkowej grupy kapitałowej będzie stanowić koszt uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotu darowizny (tj. znaków lub innych praw), określonej na dzień zawarcia umowy darowizny.

Za możliwością rozpoznania kosztu podatkowego w wysokości wartości rynkowej przedmiotu darowizny, w przypadku darowizn przekazywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK, organy podatkowe opowiedziały się także w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - w imieniu Ministra Finansów (sygn. IPPB5/423-588/09-5/MB), organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym „(…) w analizowanej sytuacji, Spółka (jako spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałową) powinna potraktować darowiznę pieniężną, która zostanie wypłacona przez Spółkę Zależną (Spółki Zależne) na rzecz Spółki (w okresie istnienia PGK posiadającej status podatnika CIT) jako koszt uzyskania przychodów Spółki Zależnej (Spółek Zależnych) będącej jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową - powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej”.

Jednocześnie, Spółka wskazuje, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują jednoznacznie, w jaki sposób powinna być ustalona wysokość kosztu podatkowego z tytułu przekazanej darowizny. Jednak, zdaniem Spółki, należy uznać, że wysokość kosztu podatkowego z tytułu przekazania darowizny praw ochronnych do Znaków przez Spółkę do Y w trakcie trwania PGK, pomiędzy tymi spółkami powinna być ustalona w wysokości wartości rynkowej tych Znaków określonej przez rzeczoznawcę na dzień zawarcia umowy darowizny, to jest odpowiadającej rzeczywistej wartości majątku, który zostanie przekazany do innej spółki w ramach PGK, a jednocześnie odpowiadającej wartości przychodu do opodatkowania, który zostanie wykazany przez tę inną spółkę otrzymującą darowiznę. Znaki przekazywane przez Spółkę w drodze darowizny mają bowiem określoną wartość rynkową i wartość ta powinna być uznana za koszt, jaki Spółka ponosi w związku z przekazaniem Znaków w drodze darowizny, o taką wartość zmniejsza się bowiem majątek Spółki w związku z przekazaniem darowizny.

Za uznaniem, że kosztem podatkowym dla Spółki będzie wartość rynkowa Znaków przemawia wyżej wskazane uzasadnienie dla rozpoznawania w kosztach podatkowych darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK, jakim jest zapewnienie neutralności takich przesunięć majątkowych na poziomie PGK.

Zachowanie tej neutralności wymaga, aby koszt podatkowy rozpoznawany przez spółkę dokonującą darowizny był równy przychodowi podatkowemu jaki rozpozna spółka otrzymująca darowiznę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 12 ust. 5 w sposób precyzyjny wskazuje natomiast sposób, w jaki należy określić wartość przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnie otrzymanych praw. Zgodnie z tym przepisem, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zatem, uwzględniając powyższe, w związku z tym, że Y po otrzymaniu darowizny praw ochronnych do Znaków będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej Znaków, to Spółka powinna odpowiednio rozpoznać koszt podatkowy z tytułu tej darowizny w tej samej wysokości - tj. w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotu darowizny. W ten sposób utrzymany zostanie neutralny charakter tej darowizny na poziomie PGK.

Podobnie, zgodnie z art. 18 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przedmiotem darowizny są towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę darowizny uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej darowizny. Przy określaniu wartości tych darowizn stosuje się odpowiednio art. 14.

Z kolei, art. 14 ww. ustawy wprowadza generalną zasadę, zgodnie z którą w przypadku dokonywania zbycia rzeczy lub praw majątkowych, skutki podatkowe takich transakcji powinny być ustalane w oparciu o wartość tych rzeczy / praw majątkowych wynikającą z umowy, zbliżoną jednakże do ceny rynkowej. Jednocześnie, zgodnie z omawianym przepisem, wartość rynkowa rzeczy / praw majątkowych powinna odpowiadać cenie rynkowej tych rzeczy / praw majątkowych, stosowanej w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku przekazania przez podatnika darowizny podlegającej odliczeniu od dochodu, zgodnie z postanowieniami art. 18 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wartość tego odliczenia od dochodu powinna odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu darowizny.

Zdaniem Spółki, pomimo, że przepis art. 18 ust. 1b ww. ustawy dotyczy ustalania wartości darowizn podlegających odliczeniu od dochodu, to jednak przepis ten, pomocniczo, na zasadzie wykładni systemowej, może być także traktowany jako wskazówka interpretacyjna przy ustalaniu kosztu podatkowego z tytułu przekazywania darowizn, stanowiących na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy koszt uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka powinna ustalić koszt podatkowy z tytułu darowizny praw ochronnych do Znaków przekazanej do Y w trakcie trwania PGK w wysokości wartości rynkowej tych Znaków ustalonej na dzień dokonania darowizny. Tak ustalona wartość kosztu podatkowego będzie odpowiadała wysokości przychodu podatkowego, jaki będzie rozpoznany przez Y, co w konsekwencji pozwoli na zachowanie neutralności tej darowizny na poziomie PGK.

Podsumowując, zdaniem Spółki, po przekazaniu przez Spółkę na rzecz Y praw ochronnych do Znaków w drodze darowizny, jeżeli darowizna ta nastąpi w trakcie istnienia PGK pomiędzy Spółką a Y, Spółka na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie uprawniona do rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu tej darowizny w wysokości wartości rynkowej tych Znaków ustalonej przez rzeczoznawcę na dzień dokonania darowizny.

W konsekwencji, PGK utworzona przez Spółkę i Y ustalając swój dochód podatkowy, zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie uprawniona do uwzględnienia dochodu ustalonego przez Spółkę, który będzie obniżony o koszt podatkowy z tytułu dokonanej przez Spółkę darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W polskim prawie podatkowym przepisy traktują podatkową grupę kapitałową jako podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Pomimo, że podatkowa grupa kapitałowa nie posiada osobowości prawnej, to zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), nadany jej został status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie ustawowe warunki formalne.

Zgodnie z art. 1a ust. 2 tej ustawy, podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1.000.000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa,
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego,
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a) - c), a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego nie wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej,
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Na podstawie art. 7a ust. 1 ww. ustawy, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1 - 3.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest – z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 – dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy).

Członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i rozliczają się na tych samych zasadach, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie (np. art. 7a ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 14 powołanej ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawarła ze spółką Y Sp. z o.o. (dalej: „Y”) umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „PGK”). Spółka, jako spółka reprezentująca PGK, zgłosiła umowę o utworzeniu PGK naczelnikowi właściwego dla Spółki urzędu skarbowego. Spółka w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej posługuje się różnego rodzaju znakami towarowymi i innymi prawami własności intelektualnej związanymi z takimi znakami (dalej łącznie jako: „Znaki”). Spółka rozważa przeniesienie praw ochronnych do tych Znaków w drodze darowizny do spółki Y, która nie dokona ani nie będzie zobowiązana do dokonania na rzecz Spółki żadnego świadczenia wzajemnego z tytułu uzyskania praw ochronnych do Znaków. Darowizna ta będzie dokonana w ramach istniejącej PGK. Ponadto, Spółka wskazała, iż umowa darowizny będzie określała wartość przenoszonych w ramach darowizny Znaków w wysokości ich wartości rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę. Wartość Znaków, oraz praw ochronnych do tych Znaków, które będą przekazane przez Spółkę na rzecz Y w drodze darowizny, nie były i nie będą rozpoznane jako wartość niematerialna i prawna podlegająca w Spółce amortyzacji dla celów podatkowych, a konsekwentnie nie były i nie będą przed dniem dokonania darowizny rozpoznane przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Organizacji, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Zasadą jest więc, iż nie można uznać za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. Jednym z wyjątków są darowizny i ofiary dokonywane między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Co prawda, ustawodawca nie wskazał w powołanym przepisie wprost w jakiej wysokości / wartości koszt powinien ustalić darczyńca, jednakże nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż ten koszt należy odnosić do wartości rynkowej przedmiotu darowizny.

Skoro bowiem ustawodawca nie wskazał w tej mierze szczególnych zasad ustalania tych kosztów, to koszty, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wywieść z normy ogólnej wynikającej z art. 15 ust. 1 tej ustawy - jako do kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. do tzw. „kosztu podatkowego”. Innymi słowy, ogólną zasadą jest, że jeżeli ustawodawca nie wprowadził szczególnego wyjątku, jaki np. jest w przepisie art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy - podatnicy zaliczać mogą koszty rzeczywiście przez nich poniesione, nie podlegają zaś takiemu zaliczeniu koszty oparte na bieżącej rynkowej wycenie zbywanych składników majątku, a także raz już uwzględnione w systemie rozliczenia podatku, np. poprzez odpisy amortyzacyjne.

Mając na uwadze racjonalność ustawodawcy - gdyby jego zamiarem było, aby koszty wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustalać na poziomie rynkowym, to wskazałby to wprost w tym przepisie. Odniesienie do wartości rynkowej znajdujemy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, np. w przepisach art. 12 ust. 1 pkt 9 czy art. 16g ust. 1 pkt 3. Ponadto, normodawca mógłby także dla omawianej „wartości” przewidzieć zastosowanie przepisów art. 14 ust. 1 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, tutejszy Organ nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie wskazanego sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku dokonania darowizny pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej. Gdyby bowiem przyjąć zaprezentowane stanowisko, mogłoby to skutkować możliwością ujmowania w kosztach uzyskania przychodów danej „wartości” więcej niż jeden raz, tj. wielokrotnie. Wykładnia systemowa oraz konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych uprawnia do stwierdzenia, że ta sama wartość nie może być dwukrotnie opodatkowana na imię tej samej osoby, a ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz jako koszt uzyskania przychodu. Zasada ta, co prawda nie jest w sposób wyraźny wyrażona w żadnym z przepisów ustawy, niemniej jednak zestawienie istniejących przepisów dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania uzasadnia przyjęcie takiego założenia.

Reasumując, ustalona na dzień dokonania darowizny wartość rynkowa Znaków nie będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, jeżeli darowizna nastąpi w trakcie istnienia podatkowej grupy kapitałowej i zostanie dokonana na rzecz innej spółki tworzącej razem ze Spółką podatkową grupę kapitałową. Przedmiotowym kosztem uzyskania przychodów będą bowiem koszty poniesione na nabycie / wytworzenie przedmiotowych Znaków przez Spółkę, niezaliczone do kosztów podatkowych.

W konsekwencji, PGK utworzona przez Spółkę i Y ustalając swój dochód podatkowy, zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie uprawniona do uwzględnienia dochodu ustalonego przez Spółkę, który będzie obniżony o koszt podatkowy w wysokości wskazanej powyżej.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.