Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-461/15-3/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-02
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, w przypadku odpłatnego zbycia Lokalu Mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła wraz z małżonkiem Wnioskodawczyni do majątku wspólnego, a który w całości przypadł Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku po Małżonku Wnioskodawczyni, kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT będą wydatki jakie zostały poniesione przez małżonków na nabycie Lokalu Mieszkalnego w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.) oraz piśmie z dnia 19 czerwca 2015 r. (data nadania 19 czerwca 2015 r., data wpływu 23 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni („Wnioskodawczyni”) jest osobą fizyczną mającą w latach 2009-2015 miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”). Do dnia 4 września 2010 r. Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim. Małżonek Wnioskodawczyni w latach 2009-2010 posiadał miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Małżonek Wnioskodawczyni”). Pomiędzy Wnioskodawczynią a Małżonkiem (dalej łącznie jako „Małżonkowie") istniał ustawowy ustrój majątkowy (ustawowa wspólność majątkowa małżeńska) w rozumieniu ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. Poz. 788, z późn. zm. - „KRO”).

W dniu 23 czerwca 2009 r. Małżonkowie nabyli do majątku wspólnego lokal mieszkalny położony w W. („Lokal Mieszkalny”). Nabycie Lokalu Mieszkalnego nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej.

W dniu 4 września 2010 r. Małżonek Wnioskodawczyni zmarł.

Postanowieniem z dnia 1 marca 2011 r., które stało się prawomocne z dniem 23 marca 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po Małżonku Wnioskodawczyni - w którego skład wchodził również udział w Lokalu Mieszkalnym - nabyła w całości Wnioskodawczyni („Postanowienie Sądu Rejonowego z 1 marca 2011 r."). Postanowienie Sądu Rejonowego z 1 marca 2011 r. jest prawomocne.

W 2012 r. Lokal Mieszkalny został przez Wnioskodawczynię sprzedany. Również sprzedaż Lokalu Mieszkalnego nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej (Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej).

W złożonym rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (na druku PIT-39) za 2012 r. w którym Wnioskodawczyni wykazała przychód ze sprzedaży Lokalu Mieszkalnego, natomiast jako koszt uzyskania przychodu w podatku PIT z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Mieszkalnego Wnioskodawczyni wykazała połowę (1/2) kwoty wydatków poniesionych przez Małżonków na zakup Lokalu Mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, w przypadku odpłatnego zbycia Lokalu Mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła wraz z małżonkiem Wnioskodawczyni do majątku wspólnego, a który w całości przypadł Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku po Małżonku Wnioskodawczyni, kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT będą wydatki jakie zostały poniesione przez małżonków na nabycie Lokalu Mieszkalnego w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, w przypadku odpłatnego zbycia Lokalu Mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła wraz z Małżonkiem do majątku wspólnego, a który w całości przypadł Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku po Małżonku, kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT będą wydatki jakie zostały poniesione przez Małżonków na nabycie Lokalu Mieszkalnego w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów w podatku PIT są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 \[ustawy o PIT\].” Art. 23 ustawy o PIT zawiera wyliczę nie wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT. Wśród tych wydatków brak jest wskazania wydatków poniesionych na nabycie lokalu mieszkalnego.

Stosownie do art. 31 § 1 KRO z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy prawa wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Z kolei zgodnie z art. 31 § 2 KRO do majątku wspólnego należą w szczególności: (I) pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków, II) dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków, (III) środki zgromadzone na rachunku otwartego lub pracowniczego funduszu emerytalnego każdego z małżonków oraz (IV) kwoty składek zewidencjonowanych na subkoncie, o którym mowa w art. 40a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie zatem z przepisami KRO, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje pomiędzy małżonkami majątek wspólny, w którym nie są wyodrębniane części ułamkowe, co nie budzi wątpliwości w doktrynie. Wspólność ustawowa małżonków jest bowiem wspólnością łączną, a nie współwłasnością ułamkową (tak np. w: (i) postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 16 czerwca 2010 r. oraz (ii) wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 lutego 2013 r.). Do majątku wspólnego, w którym nie wyodrębnia się części ułamkowych, wchodzą m.in. pobrane wynagrodzenie za pracę i inne dochody pochodzące z działalności zarobkowej każdego z małżonków, a także dochody z majątku wspólnego oraz z majątku osobistego każdego z małżonków. Jeżeli zatem dochody, które stanowią majątek wspólny są przeznaczane na nabycie składników majątku, które również wejdą do majątku wspólnego, nie sposób wyodrębnić części ułamkowych ani w nabytym majątku, ani w kosztach ponoszonych na nabycie tego majątku.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we Wniosku, Małżonek Wnioskodawczyni zmarł w dniu 4 września 2010 r., na skutek czego w dniu 4 września 2010 r. ustała także panująca pomiędzy Małżonkami (z mocy ustawy) wspólność majątkowa. Postanowieniem Sądu Rejonowego z 1 marca 2011 r. stwierdzono nabycie spadku (w którego skład wchodził również udział w Lokalu Mieszkalnym) po Małżonku Wnioskodawczyni przez Wnioskodawczynię.

W stosunku zatem do Lokalu Mieszkalnego będącego składnikiem majątku wspólnego, który w wyniku spadkobrania wszedł w skład majątku osobistego Wnioskodawczyni, wyłączne prawo własności Lokalu Mieszkalnego przysługiwało Wnioskodawczyni. Należy jednak wskazać, że nabycie przez Wnioskodawczynię Lokalu Mieszkalnego po śmierci Małżonka Wnioskodawczyni nie było nowym (ponownym) nabyciem Lokalu Mieszkalnego. Już bowiem w dniu 23 czerwca 2009 r. Małżonkowie (razem a także każde z osobna) nabyli 100% udziałów w Lokalu Mieszkalnym Wobec tego Wnioskodawczyni uważa, że kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku jakie przypadły Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku po Małżonku Wnioskodawczyni (tj. w sprawie będącej przedmiotem Wniosku - Lokalu Mieszkalnego) będą wydatki, jakie zostały poniesione przez Małżonków na nabycie tych składników majątku (tj. w sprawie będącej przedmiotem Wniosku - Lokalu Mieszkalnego) w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

O prawidłowości ww. stanowiska Wnioskodawczyni świadczy m.in. stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w analogicznej sprawie. Jak bowiem wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1101/10) w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w rzeczy nabytej do majątku wspólnego. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż nie można tym samym stawiać znaku równości pomiędzy wspólnością majątkową, a wspólnością ułamkową, gdyż w ramach tej pierwszej nie można w ogóle określić ilości udziałów każdego współwłaściciela: „(\`(...)\`) uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe (\`(...)\`), że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości lokalowej wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci męża".

Stanowisko Wnioskodawczyni, zbieżne ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w ww. wyroku z dnia 8 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1101/10) znajduje również potwierdzenie w innych orzeczeniach sądów administracyjnych. W nieprawomocnym wyroku z dnia 22 sierpnia 2013 r. (sygn. akt l SA/Ke 396/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził, że „wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - tzw. współwłasność łączna. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (\`(...)\`). Tym samym, każdy z małżonków już 3 lutego 2004 r. \[tj. w dniu nabycia składników majątku przez małżonków w ramach wspólności ustawowej, tj. spółdzielczym własnościowym prawie od lokalu mieszkalnego\] nabył 100% udziałów \[w tych składnikach majątku\] - skoro wspólność ustawowa jest bezudziałowa".

Podobnie w nieprawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 marca 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 2507/13) Sąd stwierdził, że „rozstrzyganie wątpliwości w zakresie momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającemu we wspólności majątkowej skarżącemu przy pomocy wykładni na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco) ma charakter wykładni rozszerzającej, która nie ogranicza się tylko do stosowania budzącego wątpliwości art. 10 ust. 1 pkt 8) \[ustawy o PIT\]. W ocenie Sądu prawotwórczy charakter interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów, z pominięciem zasad wspólności ustawowej małżeńskiej (art. 31 \[KRO\] prowadzi w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8) \[ustawy , o PIT\] przez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w \[ustawie o PIT\]. (\`(...)\`) skarżący już w 1997 r. \[tj. w momencie nabycia nieruchomości mieszkaniowej do majątku wspólnego małżonków\] nabył 100% udziałów w nieruchomości mieszkaniowej, a w dacie zbycia części udziału nabytego już w 1997 r. trudno wykazać, którą z jego części skarżący nabył ponownie \[w 2012 r. związku ze śmiercią żony\]."

Zgodne z powyższym stanowisko wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z dnia 20 czerwca 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 3464/12) w którym stwierdził, że dla celów podatkowych należy uznać wspólność majątkową za współwłasność łączną w ramach, której nie uwzględnia się części ułamkowych, a po jej ustaniu nie dochodzi do nowego nabycia poszczególnych części majątku przez małżonków. Małżonkowie (razem i każdy z nich z osobna) nabyli bowiem 100% składników majątku nabywanego do majątku wspólnego.

Podsumowując, w świetle przepisów KRO oraz ww. orzeczeń sądów administracyjnych nie sposób ustalić, w jakiej części Wnioskodawczyni nabyła składniki majątku w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, jak to zostało podkreślone, w trakcie trwania tej wspólności nie wyodrębnia się żadnych części ułamkowych majątku wspólnego.

W konsekwencji, ustalanie części ułamkowych ponoszonych przez małżonków kosztów na nabycie składników majątku w trakcie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej byłoby rażąco sprzeczne z art. 31 § 2 KRO, który stanowi, iż dochody małżonków uzyskane w trakcie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej wchodzą do majątku wspólnego. Małżonkowie - nabywając w trakcie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej - za wspólne dochody (tj. dochody stanowiące część majątku wspólnego małżonków) wspólne składniki majątku, oboje (oraz jednocześnie każdy z nich) ponoszą 100% kosztów nabycia tych składników majątku oraz nabywają 100% składników majątku (tj. nabywają składnik majątku w całości, a nie w pewnej ułamkowej części). W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, w przypadku odpłatnego zbycia Lokalu Mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła wraz z Małżonkiem do majątku wspólnego, a który w całości przypadł Wnioskodawczyni w wyniku nabycia spadku po Małżonku, kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT będą wszystkie wydatki jakie zostały poniesione przez Małżonków na nabycie Lokalu Mieszkalnego w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku pełnomocnik poinformował, że w dniu 19 czerwca 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie („NSA”) wydał wyrok (sygn. akt II FSK 1345/13) w którym NSA oddalił skargę Ministra Finansów na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu („WSA w Poznaniu”) z dnia 31 stycznia 2013 r. WSA w Poznaniu w ww. wyroku z dnia z dnia 31 stycznia 2013 r. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2012 r. w sprawie gdzie przedmiotem był analogiczny problem prawny jak wskazany we wniosku w niniejszej sprawie.

Mając świadomość, że rozstrzygnięcia zawarte w ww. wyrokach są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, ocenie Wnioskodawczyni stanowisko zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2013 r., które zostało potwierdzone w wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2015 r. powinno jednak zostać wzięte pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku. W wyroku WSA w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2013 r. sąd zauważył, że: „ w pełni uzasadnione stanowisko zaprezentowane przez stronę skarżącą w treści skargi, w myśl którego z uwagi na to, iż wskazane składniki majątkowe zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków w jakim procencie poniósł wydatki na ich nabycie. Z tego względu w razie podziału majątku wspólnego należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku ze zniesieniem wspólności ustawowej. W konsekwencji wydatki (koszty) na nabycie tych składników, które zostały poniesione w trakcie trwania wspólności, związane są z określonymi składnikami majątku, które na tym etapie - po zawarciu intercyzy oraz podziale majątku wspólnego (dorobkowego) - mają podlegać odpłatnemu zbyciu. Trafnie zwrócił uwagę skarżący, że przyjmując odwrotne założenie należałoby uznać, że część wydatków na nabycie składników majątku wspólnego małżonków nigdy nie będzie stanowiło kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia tych składników, pomimo że składniki te zostały nabyte do majątku wspólnego, a więc faktycznie zostały poniesione wydatki (koszty) na ich nabycie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 23 czerwca 2009 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła do majątku wspólnego lokal mieszkalny. Pomiędzy Wnioskodawczynią a małżonkiem istniał ustawowy ustrój majątkowy. W dniu 4 września 2010 r. małżonek Wnioskodawczyni zmarł i spadek w całości nabyła Wnioskodawczyni. W 2012 r. lokal mieszkalny został przez Wnioskodawczynię sprzedany.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z kolei stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583). W myśl art. 31 § 1 powołanej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika zatem, że prawo własności lokalu mieszkalnego zostało nabyte przez Wnioskodawczynię w różny sposób i w różnym czasie:

1.  udział 1/2 w nieruchomości w drodze umowy zakupu w dniu 23 czerwca 2009 r. oraz
2.  udział 1/2 w nieruchomości w drodze spadku w 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że dokonane w 2012 r. odpłatne zbycie należącego do Wnioskodawczyni lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że nie upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając skutki podatkowe sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części dotyczącej udziału nabytego w 2009 r., który miał formę odpłatną, zastosować należy art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Przepis ten stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Przepis ten znajdzie zatem zastosowanie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej udziału w ww. lokalu mieszkalnym nabytym w 2010 r. w spadku (po śmierci męża Wnioskodawczyni).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Zatem w omawianej sprawie do kosztów nabycia Wnioskodawca może zaliczyć połowę kwoty wydatków poniesionych z nabyciem lokalu mieszkalnego, stosownie do wielkości udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r., a nie – jak twierdzi Wnioskodawczyni – wydatki w pełnej wysokości.

Odnosząc przywołane wyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że przychód który Wnioskodawczyni uzyskała z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku po zmarłym w 2010 r. mężu, zgodnie z dyspozycją zacytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ustawy, może zostać pomniejszony wyłącznie o udokumentowane nakłady na ten lokal zwiększające jego wartość oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanego udziału w lokalu przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W przypadku nabycia w drodze spadku art. 22 ust. 6d ustawy nie wymienia natomiast kosztów nabycia (zakupu) z tej prostej przyczyny, że nabycie w spadku nie jest zakupem ani żadną inną formą odpłatnego nabycia. Spadkobierca otrzymuje spadek nieodpłatnie.

Zatem błędne jest stanowisko stanowisko Wnioskodawczyni, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego może zaliczyć wydatki jakie zostały poniesione przeze małżonków na nabycie lokalu mieszkalnego w pełnej wysokości.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że przywołane przez Wnioskodawczynię orzeczenia sądowe dotyczą konkretnych spraw podatników w określonych stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.