Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.135.2016.2.KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z tytułu niepodzielonych zysków oraz powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z innych tytułów.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z tytułu niepodzielonych zysków – **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z innych tytułów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 15 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z tytułu niepodzielonych zysków,
*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z innych tytułów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako „Wspólnik”) jest osobą fizyczną i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca w czasie realizacji zakładanych działań prawnych opisanych poniżej w niniejszym wniosku będzie jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), będącej osobą prawną („Spółka Przejmująca”), która zostanie przez niego utworzona dla potrzeb planowanej reorganizacji posiadanych przez Wnioskodawcę aktywów.

Spółka Przejmująca dokona w przyszłości połączenia z dwoma spółkami komandytowo-akcyjnymi (spółki osobowe, będące podatnikami podatku od osób prawnych – „SKA” lub „Spółki Przejmowane”) w trybie przepisu art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych („KSH”) – połączenie przez przejęcie. Na moment dokonania połączenia Spółka Przejmująca będzie większościowym akcjonariuszem Spółek Przejmowanych.

Zarówno Spółka Przejmująca i Spółki Przejmowane są spółkami krajowymi, również podlegającymi w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółek Przejmowanych oraz nastąpi przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Spółkę Przejmującą.

Połączenie zostanie rozliczone metodą nabycia, o której mowa w art. 44b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości („Ustawa o rachunkowości”), w którym przewiduje się, że w przypadku łączenia się spółek handlowych, kapitał własny Spółek Przejmowanych (na który składa się m.in. kapitał zakładowy, kapitał zapasowy, zysk z lat ubiegłych, zysk bieżący) ustalony na dzień połączenia, jako aktywa netto według wartości godziwej, podlega wyłączeniu.

Nominalna wartość wydanych w wyniku połączenia udziałów Spółki Przejmującej będzie odpowiadać wartości, o jaką zostanie powiększony kapitał zakładowy Spółki Przejmującej.

Planuje się, że na dzień połączenia (rozumiany jako zarejestrowanie połączenia w Krajowym Rejestrze Sądowym, dalej: „KRS”) księgi rachunkowe danej Spółki Przejmowanej zostaną zamknięte i zostanie sporządzone sprawozdanie finansowe danej Spółki Przejmowanej na dzień zamknięcia ksiąg.

W bilansach Spółek Przejmowanych, sporządzonych na dzień poprzedzający połączenie, mogą być wykazywane zyski z lat ubiegłych oraz zyski ostatniego roku obrotowego.

W pozycjach kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy Spółek Przejmowanych mogą widnieć kwoty przekazane na ten kapitał z zysków z lat ubiegłych wypracowanych przez daną Spółkę Przejmowaną, które nie zostały wypłacone w formie dywidendy lub też w jakikolwiek inny sposób.

Już po przeprowadzeniu operacji wyżej wskazanego połączenia spółek może dojść do przekształcenia Spółki Przejmującej w spółkę osobową, tj. spółkę niebędącą osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 5a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Spółka Osobowa”).

W piśmie z 15 listopada 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że kapitał własny Spółek Przejmowanych (na który składa się m.in. kapitał zakładowy, kapitał zapasowy, zysk z lat ubiegłych, zysk bieżący) ustalony na dzień połączenia Spółki Przejmującej i Spółek Przejmowanych będzie w całości przekazany na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, co oznacza, że Spółka przejmująca nie będzie miała możliwości dokonania wypłat na rzecz wspólników z tytułu podziału zysków Spółek Przejmowanych (np. w postaci dywidendy). Wynika to z istoty i formy planowanego połączenia.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że – jak wskazano uprzednio we wniosku – z uwagi na formę przeprowadzenia połączenia oraz wydania udziałów przez Spółkę Przejmującą, w wyniku którego cały zysk zgromadzony na kapitale zapasowym danej Spółki Przejmowanej efektywnie zostanie przekazany (w sposób opisany powyżej) na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, z perspektywy prawnej nie będzie możliwa w przyszłości wypłata dywidendy z zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmowaną z okresu sprzed Połączenia. Wartości te zostaną bowiem – na podstawie uchwały o połączeniu spółek zarejestrowanej w KRS w dniu połączenia – definitywnie alokowane na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej. W efekcie, w okresie funkcjonowania Spółki Przejmującej nie będzie prawnej możliwości dokonania wypłat na rzecz Wspólnika w sposób inny niż poprzez obniżenie kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej i towarzyszące temu umorzenie udziałów Spółki Przejmującej oraz przeprowadzenie procedury konwokacyjnej (tj. ogłoszenie przez zarząd Spółki Przejmującej informacji o uchwalonym obniżeniu kapitału zakładowego wraz z wezwaniem wierzycieli Spółki Przejmującej do wniesienia sprzeciwu w stosunku do uchwalonego obniżenia).

W konsekwencji należy przyjąć, że w wyniku planowanego połączenia dojdzie do definitywnego i ostatecznego rozporządzenia zyskiem Spółki Przejmowanej z lat ubiegłych oraz zyskiem z okresu od pierwszego dnia roku obrotowego, w którym nastąpi połączenie, do dnia połączenia, a tym samym wartość kapitału zakładowego Spółki Przejmującej powstałego w wyniku połączenia nie będzie stanowić zysków niepodzielonych oraz zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce Przejmującej. Zyskami niepodzielonymi oraz zyskami przekazanymi na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce Przejmującej w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (i analogicznie art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP) może być wyłącznie zysk wypracowany przez Spółkę Przejmującą w okresie do dnia połączenia oraz od dnia połączenia do dnia przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, jeżeli nie zostaną one wypłacone na rzecz Wspólnika Spółki Przejmującej w formie dywidendy ani też przekazane na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób powinna zostać ustalona podstawa opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF w przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym powstanie jakikolwiek przychód do opodatkowania dla Wnioskodawcy i czy Wnioskodawca już po przekształceniu Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w zakresie którego Spółka Przejmująca po przekształceniu w Spółkę Osobową byłaby zobowiązana do poboru i wpłaty jako płatnik?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku może stanowić wyłącznie wartość niepodzielonych zysków, pozostających w Spółce Przejmującej na dzień przekształcenia w Spółkę Osobową. Zdaniem Wnioskodawcy za niepodzielone zyski można w takim wypadku uznać jednie kwoty znajdujące się w następujących pozycjach bilansowych: zysk (strata) z lat ubiegłych, zysk (strata) netto, kapitały zapasowe i rezerwowe (w części w jakiej kapitały zapasowe i rezerwowe powstały z zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmującą).

Do zysków niepodzielonych i w konsekwencji do podstawy opodatkowania nie można natomiast zaliczyć kwoty kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, na którym znajdą się środki uprzednio stanowiące kapitały zapasowe Spółek Przejmowanych.

*   Pod pojęciem „niepodzielnych zysków”, użytym w powołanym art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (i analogicznie w 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP) należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz nie wypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe, dotyczy to również zysków przekazanych na kapitał rezerwowy i zapasowy. Oznacza to, że jeśli Spółka Przejmująca wygeneruje zysk i nie podzieli go między swoich wspólników, to w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową ów zysk podlegał będzie opodatkowaniu.
*   Zyskiem przekształcanej Spółki Przejmującej nie jest natomiast jej kapitał zakładowy. W konsekwencji Wnioskodawca jest zdania, że w przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową kapitał zakładowy powstały z połączenia ze Spółkami Przejmowanymi nie stanowi niepodzielonych zysków w Spółce Przejmującej i nie podlega opodatkowaniu. Wobec czego na dzień przekształcenia nie będzie on zaliczony do dochodu Wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF.
*   Nie zmaterializują się więc żadne zyski, które można byłoby w świetle przepisów UPDOF lub UPDOP uznać za „zyski niepodzielone” podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF, i opodatkowanie takie na moment przekształcenia nie wystąpi.

Uzasadnienie.

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową może wiązać się dla wspólnika/wspólników przekształcanej spółki z powstaniem dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, jakim jest wartość niepodzielonych zysków w przekształcanej spółce kapitałowej określona na dzień przekształcenia (zgodnie z brzmieniem identycznych w swej treści przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP oraz art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF).

Zgodnie z powołanym wyżej art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych połączenie – w myśl tych regulacji – polega na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Połączenie Spółki Przejmującej ze Spółkami Przejmowanymi zostanie rozliczone metodą nabycia, o której mowa w art. 44b ustawy o rachunkowości. Zgodnie z ustawą o rachunkowości połączenie spółek handlowych rozlicza się metodą nabycia, a w niektórych, tylko ściśle określonych przez ustawodawcę przypadkach (które nie będą miały miejsca w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku), możliwe jest również rozliczenie połączenia metodą łączenia udziałów – art. 44c ustawy o rachunkowości. W literaturze wskazuje się zatem, że „regułą jest metoda nabycia, a wyjątkiem metoda łączenia udziałów” (Operacje gospodarcze w praktyce księgowej, R. Seredyński, K. Szaruga, A. Lenarcik, M. Dziedzia, Gdańsk 2011 r., s. 659).

Przy rozliczeniu połączenia Spółka Przejmująca będzie zatem zobowiązana zastosować art. 44b ust. 3 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym „kapitał (fundusz) własny spółki przejętej ustalony na dzień połączenia jako aktywa netto według wartości godziwej podlega wyłączeniu”.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości kapitał własny jednostki obejmuje następujące pozycje bilansowe:

*   Kapitał podstawowy;
*   Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna);
*   Akcje własne (wielkość ujemna);
*   Kapitał (fundusz) zapasowy;
*   Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny;
*   Pozostałe kapitały rezerwowe;
*   Zysk (strata) z lat ubiegłych;
*   Zysk (strata) netto.

Zastosowanie art. 44b ust. 3 ustawy o rachunkowości przez Spółkę Przejmującą będzie oznaczało w praktyce, iż kapitały własne Spółek Przejmowanych (na który będą składać się w szczególności zyski z lat ubiegłych, zysk bieżącego roku podatkowego oraz kapitały zapasowe, na których będą widnieć kwoty przekazane na te kapitały z zysków lat ubiegłych wypracowanych przez daną Spółkę Przejmującą) nie będą w ogóle elementem ujmowanym w bilansie Spółki Przejmującej. W wyniku sumowania poszczególnych składników aktywów i zobowiązań Spółek Przejmowanych ze Spółką Przejmującą powstanie bilans na dzień połączenia, w którym prezentowany będzie tylko i wyłącznie kapitał własny Spółki Przejmującej.

Innymi słowy w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej figurujące w bilansie danej Spółki Przejmowanej sporządzonym na dzień poprzedzający połączenie: zyski z lat ubiegłych, zysk bieżącego roku podatkowego oraz wszelkie kapitały zapasowe Spółki Przejmowanej nie zostaną w ogóle uwzględnione.

Nie będzie więc miało miejsca sumowanie poszczególnych pozycji wykazywanych w kapitałach własnych Spółki Przejmowanej z pozycjami wykazywanymi w kapitałach własnych Spółki Przejmującej.

Prawidłowość takiego sposobu zaewidencjonowania kapitałów własnych Spółki Przejmowanej potwierdzają komentarze do ustawy o rachunkowości:

*   „Zgodnie z art. 44b ustawy o rachunkowości przy połączeniu rozliczanym metodą nabycia aktywa oraz kapitały obce spółki przejmowanej, po ustaleniu ich wartości godziwej, są w spółce przejmującej dodawane do odpowiednich pozycji ustalonych w wartościach ewidencyjnych. Dotychczasowy kapitał własny spółki przejmowanej przestaje istnieć (jest wyłączony). Nowo powstały kapitał własny będący kwotowo równy wartości godziwej przejętych aktywów netto, jest pokryty uzgodnioną między stronami ceną przejęcia. Należy zaznaczyć, że nie musi być pełnej ekwiwalentności wymiany, w związku z czym powstaje dodatnia lub ujemna wartość firmy” (Ustawa o rachunkowości, Komentarz, red. T. Kiziukiewicz, Warszawa 2011 r., str. 485).
*   „Kapitał własny spółki przejętej, ustalony jako aktywa netto według wartości godziwych na dzień połączenia podlega wyłączeniu (w zamian pojawi się wartość wydanych (wyemitowanych) udziałów, względnie inna forma zapłaty). Jeżeli spółka wydaje udziały, których wartość rynkowa lub godziwa jest wyższa od ich wartości nominalnej, to nadwyżkę taką zalicza się do kapitału zapasowego” (Ustawa o rachunkowości. Komentarz, red. A. Helin, Warszawa 2009 r., Komentarz do art. 44b).

Na kapitale zakładowym ani kapitale zapasowym Spółki Przejmującej na dzień przekształcenia w Spółkę Osobową nie będą się więc znajdować jakiekolwiek zyski wypracowane przez Spółkę Przejmowaną, które nie zostały wypłacone w formie dywidendy przed datą przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową.

Jeśli chodzi o zyski wypracowane przez Spółkę Przejmującą, to na dzień przekształcenia w spółkę osobową, mogą one być wykazywane tylko w następujących pozycjach bilansowych w księgach Spółki Wnioskującej:

*   Zysk roku bieżącego,
*   Zysk lat ubiegłych,
*   Kapitał zapasowy.

W ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zyski wypracowane przez daną Spółkę Przejmowaną nie będą się znajdować na kapitale zakładowym ani zapasowym Spółki Przejmującej.

Będzie to wynikało z zastosowania zasad rozliczenia połączenia spółek kapitałowych określonych w ustawie o rachunkowości i KSH. Zgodnie z tymi regulacjami zwiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej dokonane w wyniku przejęcia Spółki Przejmowanej będzie wartością ustaloną między wspólnikami tych spółek.

Z punktu widzenia KSH zwiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej będzie wynikało ze stosunku wymiany akcji oraz praw i obowiązków komplementariusza Spółki Przejmowanej na udziały Spółki Przejmującej określonego w planie połączenia spółek (art. 499 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z punktu widzenia ustawy o rachunkowości zwiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (czyli wartość nominalna udziałów Spółki Przejmującej wydanych Wspólnikowi Spółki Przejmowanej) będzie decydowało o wysokości ceny przejęcia, o której mowa w art. 44b ust. 5 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

Warto podkreślić, że w Spółce Przejmującej kapitał własny (w szczególności kapitał zakładowy i kapitał zapasowy) powstały w wyniku połączenia będzie odpowiadał wartości godziwej przejętych aktywów netto Spółki Przejmowanej, a nie wartościom kapitałów własnych Spółki Przejmowanej.

Należy również dodać, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po połączeniu i następnym przekształceniu, Wspólnik Spółki Przejmującej nie będzie mógł podjąć uchwały na podstawie art. 191 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku której mógłby otrzymać jakiekolwiek kwoty wykazywane na kapitale zakładowym lub zapasowym Spółki Przejmującej tytułem dywidendy.

Organy podatkowe stoją na stanowisku, że przychód z tytułu niepodzielonych zysków nie powstanie w odniesieniu do wartości kapitału zakładowego w spółce przekształcanej, niezależnie od sposobu, w jaki został on utworzony. Za takim podejściem opowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 marca 2011 r., sygn. IBPBII/2/415-1348/10/CJS, wydanej na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, potwierdzając, że zyskiem danego wnioskodawcy nie jest jego kapitał zakładowy. Poza tym przepisy nie przewidują opodatkowania kapitału zakładowego tylko zysku niepodzielonego. Na powyższe rozstrzygnięcie nie ma wpływu fakt, iż kapitał zakładowy utworzony został z niepodzielonych zysków spółki dzielonej. Podobne stanowisko zostało wyrażone również m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 maja 2012 r., sygn. ILPB4/423-55/12-4/ŁM, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 maja 2015 r. sygn. IBPI/2/4510-209/15/AP oraz z 1 czerwca 2015 r., sygn. IBPBII/2/415-273/15/Mma.

Reasumując stwierdzić należy, że w przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową kapitał zakładowy nie stanowi niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej. Wobec czego na dzień przekształcenia nie będzie stanowić u Wspólnika Spółki Przejmującej, będącego osobą fizyczną dochodu, o którym mowa art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF i art. 30a ust. 1 pkt 4 UPDOF i nie powstanie jakikolwiek przychód z udziału w zyskach osoby prawnej, który podlegałby opodatkowaniu na moment przekształcenia.

Podstawę opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym stanowić mogą zyski niepodzielone zgromadzone w następujących pozycjach bilansowych: zysk (strata) z lat ubiegłych, zysk (strata) netto, kapitały zapasowe (rezerwowe w części w jakiej kapitały zapasowe i rezerwowe powstały z zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmującą). Do podstawy opodatkowania nie można natomiast zaliczyć kwoty kapitału zakładowego Spółki Przejmującej ustalonego z przekształcenia, bowiem w tej pozycji nie będą znajdowały się zyski niepodzielone w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF.

W przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP), może stanowić dla Wspólnika Spółki Przejmującej wyłącznie przypadająca na niego wartość zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmującą w okresie do dnia Połączenia oraz od dnia Połączenia do dnia przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, który nie został wypłacony na rzecz Wspólnika w formie dywidendy ani przekazany na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej. Na określenie wysokości przychodu Wspólnika i obowiązki płatnicze Spółki Przejmującej nie będzie miał natomiast wpływu zysk wypracowany przez daną Spółkę Przejmowaną przed Połączeniem, którego wartość zostanie w wyniku połączenia w całości odniesiona na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowość tego stanowiska potwierdza przede wszystkim literalne brzmienie art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz – analogicznie – art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP). Zgodnie natomiast z ugruntowanymi regułami interpretacji prawa podatkowego znaczenie językowe przepisu – w tym wypadku art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. – powinno stanowić punkt wyjścia do jego wykładni oraz w konsekwencji będzie zakreślać granice wykładni tego przepisu.

W kontekście powyższego należy zauważyć, że ustawodawca wprost potwierdził w wyżej powołanych przepisach, że przychodem wspólnika spółki przekształcanej z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będzie wartość zysków niepodzielonych oraz wartość zysku, który został przekazany na kapitały spółki przekształcanej – inne jednak niż jej kapitał zakładowy. Zgodnie więc z dosłownym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz – analogicznie – art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP), jeżeli Spółka Przejmująca osiągnie zysk, wobec którego nie zostanie podjęta uchwała lub podjęta zostanie uchwała o jego przekazaniu na kapitał zapasowy lub rezerwowy Spółki Przejmującej, wartość tego zysku przypisana Wspólnikowi Wnioskodawcy będzie stanowiła jego przychód z tytułu udziału w zysku osób prawnych. W odniesieniu zaś do wartości kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, w tym tej jego części, która powstanie w wyniku połączenia, opierając się na literalnej treści ww. przepisów, należy stwierdzić, że nie będzie ona opodatkowana po stronie Wspólnika Wnioskodawcy jako przychód z tytułu udziału w zysku osób prawnych na moment przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobowa.

W tym zakresie odwołać należy się także do argumentu a contrario. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli ustawodawca jednoznacznie określił w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP), że przychód z udziału w zyskach osób prawnych stanowi „wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”, to tym samym wartość zysku przekazanego na kapitał zakładowy w Spółce Przejmującej nie będzie stanowiła takiego przychodu dla Wnioskodawcy.

Ponadto, mając na uwadze założenie racjonalnego ustawodawcy, należy uznać, że jeżeli intencją ustawodawcy byłoby opodatkowanie PDOP wszystkich kapitałów w spółce przekształcanej na moment przekształcenia, w tym kapitału zakładowego takiej spółki, to przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF odnosiłby się ogólnie do wartości zysku przekazanego na kapitały w spółce przekształcanej, nie zaś do wartości zysku przekazanego na kapitały inne niż kapitał zakładowy.

Zasadność stanowiska Wnioskodawcy, że w przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz – analogicznie – w art. 10 ust. 1. pkt 8 UPDOP), będzie stanowiła dla Wspólnika wyłącznie przypadająca na niego wartość zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmującą w okresie do dnia Połączenia oraz od dnia Połączenia do dnia przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, który nie został wypłacony na rzecz tego Wspólnika w formie dywidendy ani przekazany na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, znajduje potwierdzenie również w wykładni systemowej i funkcjonalnej.

Należy bowiem zaznaczyć, że wyżej powołane przepisy odnosi się do zysków spółki przekształcanej, tymczasem zyski, które uzyska Spółka Przejmowana do dnia Połączenia, nie będą stanowiły na żadnym etapie zysków Spółki Przejmującej, które mogłyby podlegać opodatkowaniu na podstawie tego przepisu. Zyskami niepodzielonymi oraz zyskami przekazanymi na kapitały Spółki Przejmującej innymi niż kapitał zakładowy mogą być w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz analogicznie art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP) tylko te zyski, które zostaną wypracowane bezpośrednio przez Spółkę Przejmującą do dnia Połączenia oraz od dnia Połączenia do momentu przekształcenia jej w Spółkę Osobową.

W kontekście powyższego należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie przewidują generalnej sukcesji podatkowej dla wspólników osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej lub osobowej spółki handlowej. Skutek w postaci wstąpienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej wystąpi bowiem – zgodnie z art. 93 § 1 i 2 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej – wyłącznie po stronie Spółki Przejmującej. Tymczasem przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP), jest kategorią przypisaną Wspólnikowi, nie zaś Spółce Przejmowanej albo Spółce Przejmującej. Jeżeli więc Spółka Przejmowana zostanie rozwiązana w wyniku Połączenia, nie dojdzie do jej przekształcenia w spółkę niebędącą osobą prawną, należy przyjąć, że niemożliwe będzie określenie przychodu Wspólnika z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do wartości zysku osiągniętego przez Spółkę Przejmowaną. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (oraz analogicznie – art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP) przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych Wspólnik powinien natomiast rozpoznać w odniesieniu do zysków, które ewentualnie osiągnęłaby Spółka Przejmująca.

Z uwagi na formę przeprowadzenia połączenia oraz wydania udziałów przez Spółkę Przejmującą, w wyniku którego cały zysk zgromadzony na kapitale zapasowym danej Spółki Przejmowanej efektywnie zostanie przekazany (w sposób opisany powyżej) na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, z perspektywy prawnej nie będzie możliwa w przyszłości wypłata dywidendy z zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmowaną z okresu sprzed Połączenia. Wartości te zostaną bowiem – na podstawie uchwały o połączeniu spółek, zarejestrowanej w KRS w dniu połączenia – definitywnie alokowane na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej. W efekcie w okresie funkcjonowania Spółki Przejmującej nie będzie prawnej możliwości dokonania wypłat na rzecz Wspólnika w sposób inny niż poprzez obniżenie kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej i towarzyszące temu umorzenie udziałów Spółki Przejmującej oraz przeprowadzenie procedury konwokacyjnej (tj. ogłoszenie przez zarząd Spółki Przejmującej informacji o uchwalonym obniżeniu kapitału zakładowego wraz z wezwaniem wierzycieli Spółki Przejmującej do wniesienia sprzeciwu w stosunku do uchwalonego obniżenia).

W konsekwencji należy przyjąć, że w wyniku planowanego połączenia dojdzie do definitywnego i ostatecznego rozporządzenia zyskiem Spółki Przejmowanej z lat ubiegłych oraz zyskiem z okresu od 1 dnia roku obrotowego, w którym nastąpi połączenie, do dnia połączenia, a tym samym wartość kapitału zakładowego Spółki Przejmującej powstałego w wyniku połączenia nie będzie stanowić zysków niepodzielonych oraz zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce Przejmującej. Zyskami niepodzielonymi oraz zyskami przekazanymi na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce Przejmującej, w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF (i analogicznie art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP), może być wyłącznie zysk wypracowany przez Spółkę Przejmującą w okresie do dnia połączenia oraz od dnia połączenia do dnia przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, jeżeli nie zostaną one wypłacone na rzecz Wspólnika Spółki Przejmującej w formie dywidendy ani też przekazane na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej.

Zyskiem Przekształcanej Spółki nie jest natomiast jej kapitał zakładowy. W konsekwencji Wnioskodawca jest zdania, że w przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową kapitał zakładowy z połączenia ze Spółkami Przejmowanymi nie stanowi niepodzielonych zysków w Spółce Przejmującej i nie podlega opodatkowaniu.

Wobec czego na dzień przekształcenia nie będzie on zaliczony do dochodu Wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF.

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Konsekwencją powyższego ustalenia wskazanego w zakresie Pytania 1 będzie to, że nie powstanie jakikolwiek przychód dla Wspólnika Spółki Przejmującej podlegającej przekształceniu w Spółkę Osobową, o którym mowa w wyżej powołanym art. 24 ust. 5 pkt 8 UPDOF.

W konsekwencji powyższego Spółka Przejmująca po przekształceniu w Spółkę Osobową nie będzie zobowiązana (działając jako płatnik) do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od kwoty swojego kapitału zakładowego jako przychodu swojego Wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych.

Uzasadnienie.

Konsekwencją powyższego ustalenia wskazanego w zakresie Pytania 1 będzie to, że nie powstanie przychód dla Wspólnika Spółki Przejmującej podlegającej przekształceniu w Spółkę Osobową, o którym mowa w wyżej powołanym art. 24 ust. pkt 8 UPDOF.

W konsekwencji powyższego Spółka Przejmująca po przekształceniu w Spółkę Osobową nie będzie zobowiązana (działając jako płatnik) do poboru obciążającego Wspólnika zryczałtowanego podatku dochodowego od kwoty swojego kapitału zakładowego jako przychodu swojego Wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z tytułu niepodzielonych zysków **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową z innych tytułów **jest prawidłowe.**

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 tej ustawy: spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. ustawy: spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 tej ustawy).

Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi zostały natomiast unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którym – osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym odpowiadającym ich formie prawnej.

Wskutek dokonanego przekształcenia kwoty zysków stają się częścią składową majątku spółki osobowej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Wspólnik) będzie jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej (dalej: Spółka Przejmująca), która zostanie utworzona przez niego dla potrzeb planowanej reorganizacji posiadanych przez Wnioskodawcę aktywów. W przyszłości Spółka Przejmująca dokona połączenia z dwoma spółkami komandytowo-akcyjnymi będącymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Spółki Przejmowane). W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółek Przejmowanych oraz nastąpi przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Spółkę Przejmującą. Nominalna wartość wydanych w wyniku połączenia udziałów Spółki Przejmującej będzie odpowiadać wartości, o jaką zostanie powiększony kapitał zakładowy Spółki Przejmującej. Planuje się, że na dzień połączenia w bilansach Spółek Przejmowanych mogą być wykazane zyski z lat ubiegłych oraz zyski z ostatniego roku obrotowego. W pozycjach kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy Spółek Przejmowanych mogą również widnieć kwoty przekazywane na ten kapitał z zysków z lat ubiegłych wypracowanych przez daną Spółkę Przejmowaną. Po przeprowadzeniu opisanego połączenia spółek może dojść do przekształcenia Spółki Przejmującej w spółkę osobową (dalej: Spółka Osobowa).

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy: źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. a ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251).

Zatem powyższe przepisy obejmują swoim zakresem przekształcenie będące przedmiotem niniejszej sprawy, tj. przekształcenie Spółki Przejmującej (spółki kapitałowej) w Spółkę Osobową.

Z wykładni językowej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wynika, że dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki. To oznacza, że w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Innymi słowy na podstawie ww. przepisu – w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wartość niepodzielonych zysków oraz zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy. Przy czym przychód określa się na dzień przekształcenia.

Tym samym powstanie po stronie wspólnika spółki kapitałowej dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową uzależnione jest od istnienia, na moment przekształcenia, niepodzielonych zysków spółki kapitałowej oraz zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy takiej spółki. Wszelkie zyski, które nie zostały podzielone odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W przypadku przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową, jeżeli Spółka Przejmująca osiągnie zysk, wobec którego nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku lub zostanie podjęta uchwała o jego przekazaniu na kapitał zapasowy lub rezerwowy Spółki Przejmującej, to po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że jeśli Spółka Przejmująca wygeneruje zysk i nie podzieli go między swoich udziałowców, to w momencie jej przekształcenia w Spółkę Osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niepodzielonym zyskiem nie jest natomiast kapitał zakładowy Spółki Przejmującej. Przepisy nie przewidują bowiem opodatkowania kapitału zakładowego tylko zysku niepodzielonego. Na powyższe rozstrzygnięcie nie ma zatem wpływu fakt, że kapitał zakładowy Spółki Przejmującej utworzony został z niepodzielonych zysków Spółek Przejmowanych.

Zatem w związku z planowanym przekształceniem Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie stanowić wyłącznie wypracowany przez Spółkę Przejmującą zysk w okresie:

*   do dnia Połączenia oraz
*   od dnia Połączenia do dnia przekształcenia Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową,

który to zysk nie zostanie wypłacony na rzecz wspólników Spółki Przejmującej w formie dywidendy lub zostanie przekazany na kapitał zapasowy/rezerwowy Spółki Przejmującej.

Reasumując – w związku z przekształceniem Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową podstawę opodatkowania będzie stanowić wyłączenie wartość ewentualnych niepodzielonych zysków Spółki Przejmującej, za które należy uznać jednie kwoty znajdujące się w pozycjach bilansowych zysk (strata) z lat ubiegłych, zysk (strata) netto, kapitały zapasowe i rezerwowe (w części w jakiej kapitały zapasowe i rezerwowe powstały z zysku wypracowanego przez Spółkę Przejmującą). Do zysków niepodzielonych i w konsekwencji do podstawy opodatkowania nie można natomiast zaliczyć kwoty kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, na którym znajdą się środki uprzednio stanowiące kapitały zapasowe Spółek Przejmowanych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem oraz faktem, że jedyną podstawę prawną będącego przedmiotem niniejszej sprawy przekształcenia Spółki Przejmującej (spółki kapitałowej) w Spółkę Osobową stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z innych tytułów. Oznacza to, że kwota kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie będzie stanowić dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym w tym zakresie Spółka Osobowa nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Reasumując – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu kwoty kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, w konsekwencji czego Wnioskodawca po przekształceniu Spółki Przejmującej w Spółkę Osobową nie będzie podlegał w tym zakresie opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a Spółka Osobowa powstała z przekształcenia Spółki Przejmującej nie będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to przepisów ustawy o rachunkowości.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.