Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-699/14-5/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-19
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; transakcja; udział; udział-sprzedaż udziałów; udział-wymiana udziałów; wartość-wartość nominalna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 marca 2015 r. (data wpływu 13 marca 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

A. S.A. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem polskim należącą do międzynarodowej Grupy U. (dalej: Grupa). Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie zarządzania wierzytelnościami. Wnioskodawca powstał w 2012 r. w wyniku przekształcenia spółki U. Sp. z o.o. (U. Sp. z o.o. powstała w 2002 r.) w spółkę akcyjną i na mocy sukcesji generalnej wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki U. Sp. z o.o. wynikające z prawa podatkowego.

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest UHS (dalej: UHS), spółka kapitałowa z siedzibą w Luksemburgu, utworzona zgodnie z prawem luksemburskim, będąca luksemburskim rezydentem podatkowym.

W 2011 r. Wnioskodawca otrzymał od UHS w formie wkładu niepieniężnego 100% udziałów w innej luksemburskiej spółce kapitałowej tj. UPI S.A. (dalej: UPI), należącej do Grupy i prowadzącej działalność w zakresie nabywania portfeli wierzytelności oraz zarządzania tymi portfelami. W zamian za otrzymane udziały w UPI, Wnioskodawca przekazał UHS udziały własne w podwyższonym kapitale zakładowym. Wniesienie wkładu niepieniężnego (w postaci udziałów w UPI) do Wnioskodawcy odbyło się w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W efekcie, Wnioskodawca uzyskał bezwzględną większość praw głosu w UPI. W ramach przedmiotowej transakcji wymiany udziałów nie dokonano żadnych dopłat w gotówce. Tym samym, w związku z przedmiotową transakcją Wnioskodawca nie rozpoznał przychodu dla celów podatkowych, a rozpoznanie wydatków na nabycie udziałów w UPI zostało przez Wnioskodawcę odroczone do momentu odpłatnego zbycia tych udziałów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy. Podmioty biorące udział w przedmiotowej transakcji wymiany udziałów podlegały nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwach członkowskich Unii Europejskiej (tj. w Rzeczypospolitej Polskiej i w Luksemburgu odpowiednio).

W 2014 r. spółka z siedzibą w Holandii (dalej: HolCo) nabyła Grupę poprzez nabycie 100% udziałów UHS. Jednocześnie, w związku z przeprowadzoną zmianą właścicielską w Grupie, HolCo stała się stroną bankowej umowy kredytowej, na podstawie której zapewnione zostało Grupie finansowanie rozwoju prowadzonej przez nią działalności.

W związku ze zmianami strategii komercyjnej Grupy przez nowego właściciela, podjęto działania mające na celu modyfikację funkcji biznesowej UPI w Grupie i w związku z tym objęcie jej reżimem luksemburskiej spółki sekurytyzacyjnej.

Zgodnie z prawem luksemburskim, spółka objęta reżimem luksemburskiej Spółki sekurytyzacyjnej nie może korzystać z finansowania zewnętrznego (tj. może korzystać jedynie z finansowania wewnątrzgrupowego, przede wszystkim w postaci kapitału lub też w formie emisji papierów dłużnych). Z tego względu finansowanie dalszej działalności UPI zostało zapewnione poprzez podwyższenie kapitału zakładowego i objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym UPI przez HolCo – jako spółkę posiadającą bezpośredni dostęp do finansowania zewnętrznego. W efekcie, HolCo stała się większościowym udziałowcem UPI, zaś udział Wnioskodawcy w kapitale zakładowym UPI został zmniejszony do ok. 1,5%. Środki pozyskane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego UPI zostaną przeznaczone przez UPI na dalszy rozwój działalności, nowe inwestycje w portfele wierzytelności lub/oraz na spłatę istniejącego zadłużenia UPI.

Obecnie planowane jest, aby Wnioskodawca zbył za wynagrodzeniem wszystkie posiadane przez niego udziały w UPI na rzecz HolCo. W zamian za zbyte udziały w UPI, Wnioskodawca otrzyma od HolCo wynagrodzenie pieniężne odpowiadające wartości rynkowej posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów UPI. W związku z przedmiotową transakcją, Wnioskodawca planuje rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wynagrodzenia otrzymanego od HolCo oraz koszt podatkowy zbycia udziałów UPI w wysokości wartości nominalnej udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych na rzecz UHS w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów w UPI (w ramach opisanej wyżej transakcji wymiany udziałów). Nie można wykluczyć, że w wyniku przedmiotowej transakcji zbycia udziałów w UPI na rzecz HolCo Wnioskodawca poniesie stratę. Wnioskodawca pragnie wskazać, że transakcja zbycia udziałów w UPI odbędzie się po dniu 31 grudnia 2014 r.

Wnioskodawca składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia, że w związku z przedmiotową transakcją zbycia udziałów w UPI, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie (pod warunkiem, że nie odbiega znacznie i bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej udziałów, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz jednocześnie będzie uprawniony do rozpoznania kosztów podatkowych w wysokości wartości nominalnej udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych UHS w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów w UPI (w ramach opisanej wyżej transakcji wymiany udziałów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w przypadku odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w UPI na rzecz HolCo, nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pod warunkiem, że nie odbiega znacznie i bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej udziałów (zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w przypadku odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w UPI na rzecz HolCo, nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem podatkowym nabycia przedmiotowych udziałów będzie dla Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych na rzecz UHS w ramach transakcji wymiany udziałów (zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 19 marca 2015 r. nr ILPB3/423-699/14-4/JG.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w UPI na rzecz HolCo, nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem podatkowym nabycia przedmiotowych udziałów będzie dla Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych na rzecz UHS w ramach transakcji wymiany udziałów (zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochód rozumiany jest jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 10, 11 i 24a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4d powyższej ustawy, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabył udziały UPI w wyniku transakcji wymiany udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Wnioskodawca nabył od wspólnika UPI (tj. UHS) udziały tej spółki, wydając w zamian wspólnikowi UPI udziały własne i uzyskał w ten sposób bezwzględną większość praw głosu w UPI, a podmioty biorące udział w przedmiotowej transakcji wymiany udziałów podlegały nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwach członkowskich Unii Europejskiej (tj. w Rzeczypospolitej Polskiej i w Luksemburgu odpowiednio).

W związku z powyższym, na moment dokonania przedmiotowej transakcji wymiany udziałów Wnioskodawca nie zaliczył do przychodów podatkowych wartości udziałów przekazanych UHS oraz wartości udziałów nabytych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą (tu: Wnioskodawcę) przy wymianie udziałów. Wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki (tu: UHS), której udziały są nabywane (tu: UPI), powiększonej o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Z powołanego wyżej przepisu wynika jednoznacznie, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych wcześniej w ramach operacji wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość wydatków na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów spółki nabywającej (tu: Wnioskodawcy) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane (skorygowana o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym powyżej, planowane jest zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz HolCo wszystkich posiadanych przez niego udziałów w UPI nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe zbycie udziałów w UPI na rzecz HolCo w zamian za wynagrodzenie pieniężne stanowi odpłatne zbycie udziałów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę przy wymianie udziałów w wysokości nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych na rzecz wspólników UPI powinny stanowić koszt nabycia udziałów UPI uwzględniany przy zbyciu przedmiotowych udziałów na rzecz HolCo.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach podatkowych. Przykładowo:

*   „Organ stoi na stanowisku, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę udziałów, których własność zostanie przeniesiona na Spółkę w wyniku wymiany udziałów, w świetle art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w ramach uprzedniej wymiany udziałów” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 sierpnia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-151/14-2/IR);
*   „W świetle powyższych przepisów w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym uznać należy, że w przypadku sprzedaży udziałów (nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów), Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów (własnych) wydanych w zamian za otrzymane udziały” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 lipca 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-456/14/BG).

Ponadto, analogiczne stanowisko zostało przedstawione między innymi w następujących najświeższych interpretacjach podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 sierpnia 2014 r. sygn. ITPB4/423-63/14/PST;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 lipca 2014 r. sygn. ITPB3/423-164c/14/DK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 czerwca 2014 r. sygn. ITPB3/423-152b/14/DK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 czerwca 2014 r. sygn. IPPB3/423-474/14-2/MS1;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 czerwca 2014 r. sygn. IPPB3/423-426/14-2/MS1;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 maja 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-230/14/SD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 31 marca 2014 r. sygn. ITPB3/423-639/13/PST;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2014 r. sygn. IPPB3/423-1051/13-3/MS1;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2014 r. sygn. ILPB4/423-428/13-4/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 stycznia 2014 r, sygn. ILPB3/423-475/13-2/PR;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 października 2013 r. sygn. IPPB3/423-580/13-2/MC.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w UPI na rzecz HolCo, nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem podatkowym nabycia przedmiotowych udziałów będzie dla Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych na rzecz UHS w ramach transakcji wymiany udziałów (zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie ustosunkowując się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.