Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1182/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-23
Teza: 1) Czy wskazane w opisie stanu faktycznego czynności wykonywane przez Spółkę w ramach obsługi produkcji filmowej powinny być traktowane dla celów opodatkowania VAT jako kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej? oraz, w konsekwencji 2) Czy wskazana w opisie stanu faktycznego kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej świadczona przez Spółkę będzie opodatkowana VAT zgodnie z treścią art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. dalej: „ustawa o VAT”) w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy - tj. poza terytorium Polski?
Słowa kluczowe: film-produkcja filmowa; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania kompleksowej usługi obsługi produkcji filmowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania kompleksowej usługi obsługi produkcji filmowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz jest podatnikiem zarejestrowanym na cele podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce.

Działalność gospodarcza Spółki prowadzona na terytorium Polski obejmuje m.in. kompleksową obsługę różnego rodzaju inwestycji/projektów realizowanych przez podmioty zagraniczne na terytorium Polski.

W ramach przedmiotowej działalności, Spółka zawarła umowę z podmiotem z siedzibą na terytorium Niemiec (przedsiębiorcą zarejestrowanym dla celów VAT w Niemczech).

Na podstawie przedmiotowej umowy, Spółka świadczy na terytorium Polski szereg usług bezpośrednio związanych z realizacją przez zagranicznego kontrahenta produkcji filmowej na terenie Polski.

Zakres współpracy pomiędzy Spółką a jej niemieckim kontrahentem (zgodnie z zawartą umową), obejmuje wykonanie na rzecz niemieckiego usługobiorcy wszelkich czynności uznawanych za typowe i konieczne dla potrzeb realizacji produkcji filmowej, w tym w szczególności:

*   prowadzenie bieżącego nadzoru nad produkcją filmową w Polsce i wykonywanie wszelkich koniecznych i żądanych przez kontrahenta czynności mających na celu umożliwienie sprawnej realizacji zdjęć i produkcji filmowej,
*   zawieranie umów z lokalnymi dostawcami towarów oraz usług wymaganych na potrzeby planu filmowego,
*   umożliwienie realizacji produkcji filmowej w lokalizacjach wskazanych przez kontrahenta (tj. wybór oraz wynajem obiektów zdjęciowych),
*   kontakty z lokalnymi władzami w celu m.in. uzyskania pozwoleń niezbędnych do realizacji produkcji filmowej,
*   zatrudnienie osób do obsługi planu filmowego,
*   przeniesienie i zapewnienie przeniesienia na rzecz kontrahenta wszelkich praw autorskich i pokrewnych związanych bezpośrednio i pośrednio ze zdjęciami filmowymi dokonywanymi na terytorium Polski,
*   obsługę formalności związanych z przyjazdem do Polski ekipy filmowej,
*   obsługę formalności związanych z przywozem, do Polski wyposażenia planu filmowego,
*   organizację zakwaterowania i cateringu dla ekipy filmowej,
*   wszelkie inne bieżące czynności wymagane przez kontrahenta na potrzeby realizacji produkcji filmowej.

Koszty poniesione przez Spółkę na potrzeby realizacji poszczególnych świadczeń związanych z obsługą produkcji filmowej będą stanowić element kalkulacyjny wynagrodzenia należnego Spółce za usługi świadczone na rzecz niemieckiego kontrahenta.

Zagraniczny nabywca przedmiotowych usług nie posiada na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wskazane w opisie stanu faktycznego czynności wykonywane przez Spółkę w ramach obsługi produkcji filmowej powinny być traktowane dla celów opodatkowania VAT jako kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej? oraz, w konsekwencji
2.  Czy wskazana w opisie stanu faktycznego kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej świadczona przez Spółkę będzie opodatkowana VAT zgodnie z treścią art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. dalej: „ustawa o VAT”) w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy - tj. poza terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego czynności będące przedmiotem umowy zawartej przez Spółkę z zagranicznym kontrahentem należy na potrzeby opodatkowania VAT traktować jako jednolitą usługę obsługi produkcji filmowej, której rozdzielenie na poszczególne świadczenia miałoby charakter sztuczny i sprzeczny z jej gospodarczym przeznaczeniem.

Ad. 2.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowa kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej świadczona będzie przez Spółkę na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, miejsce jej świadczenia należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, przedmiotowa usługa będzie opodatkowana w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Z uwagi na fakt, że przedmiotowa usługa świadczona będzie na rzecz usługobiorcy nieposiadającego na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce jej opodatkowania znajdować się będzie poza terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Pytanie 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054, z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które me stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że definicja odpłatnego świadczenia usług ma charakter otwarty, uzupełniający zakres opodatkowania VAT. W konsekwencji, wskazana definicja realizuje zasadę powszechności opodatkowania VAT stanowiącej, że każda czynność wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu tymże podatkiem.

Przez usługę należy zatem rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Pojęcie świadczenia należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem, czyli jako każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie składa się zarówno działanie, czyli wykonywanie, czynienie czegoś, jak i zaniechanie - znoszenie określonych stanów, tolerowanie czegoś.

Odnosząc powyższe rozważania do czynności wskazanych w opisie stanu faktycznego, zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że w dominującym stopniu mają one charakter usługowy. Jednocześnie z uwagi na fakt, że specyfika obsługi produkcji filmowej wymaga wielu zróżnicowanych działań organizacyjnych, zakres umowy zawartej przez Spółkę obejmuje szereg różnorodnych świadczeń. W tym kontekście należy wskazać, że w ocenie Spółki sposób opodatkowania VAT świadczeń polegających na organizacji realizacji produkcji filmowej nie powinien być ustalany odrębnie dla każdego ze świadczeń określonych w zawartej przez Spółkę umowie, lecz powinien być określony w sposób kompleksowy i jednorodny dla czynności wykonywanych przez Spółkę, jako funkcjonalnej całości. Zdaniem Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego świadczenia na rzecz zagranicznego kontrahenta są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą nierozerwalne świadczenie gospodarcze - obsługę produkcji filmowej - jednorodne z ekonomicznego punktu widzenia, którego jakiekolwiek rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W tym miejscu należy podnieść, że koncepcja świadczenia złożonego nie jest bezpośrednio uregulowana w przepisach ustawy o VAT, jednak została wypracowana na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), a następnie wielokrotnie potwierdzona przez polskie sądy administracyjne i organy podatkowe.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE zaprezentowanym m.in. w sprawach Card Protection Plan (sygn. C-349/96) czy Levob (sygn. C-41/04), dostawa składająca się z jednej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinna być sztucznie dzielona, a jej charakter dla celów podatkowych powinien zostać określony z uwzględnieniem zasadniczych cech całej transakcji. Ponadto, w rozstrzygnięciu w sprawie Aktiebolaget NN (sygn. C-111/05) TSUE uznał, iż transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Dlatego usługa złożona występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Mając na uwadze dorobek TSUE w zakresie definiowania świadczeń złożonych można zatem uznać, że w celu stwierdzenia, że dana sprzedaż na potrzeby opodatkowania VAT stanowi świadczenie złożone, należy zweryfikować, czy składa się ona z szeregu różnorodnych świadczeń, których realizacja prowadzi do osiągnięcia jednolitego celu (rozumianego jako świadczenie główne). Na świadczenie złożone składa się zatem kombinacja różnorodnych czynności, zmierzających do realizacji podstawowego celu ustalanego z punktu widzenia nabywcy przedmiotowych usług. W sytuacji, gdy dana grupa świadczeń realizowanych w ramach jednego stosunku umownego spełnia powyższe warunki, powinna być traktowana dla celów VAT, jako jednorodne świadczenie, opodatkowane według zasad charakterystycznych dla świadczenia głównego.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, Spółka świadczy na rzecz zagranicznego kontrahenta usługę, w skład której wchodzi wiele bardzo zróżnicowanych świadczeń, mających jeden wspólny cel: efektywną organizację oraz przeprowadzenie obsługi produkcji filmowej realizowanej przez zagranicznego kontrahenta na terytorium Polski W tym kontekście nie budzi wątpliwości fakt, że zasadniczym (głównym) świadczeniem w ramach czynności wykonywanych przez Spółkę jest obsługa produkcji filmowej. Celowi, temu służą wszystkie świadczenia wykonywanie przez Spółkę w ramach zawartej umowy i to właśnie kompleksowa obsługa produkcji filmowej jest wyłączną przyczyną zawarcia przez zagranicznego kontrahenta umowy ze Spółką. Wszelkie zobowiązania Spółki wynikające z umowy przyporządkowane są do poszczególnych etapów produkcji filmowej oraz mają bezpośrednio służyć jej sprawniej realizacji. Poszczególne świadczenia nie stanowią celu samego w sobie, ale są wykonywane jedynie w celu umożliwienia sprawnej realizacji świadczenia głównego, jakim jest kompleksowa obsługa produkcji filmowej.

Jednocześnie należy podkreślić, że powyższe stanowisko, dotyczące kwalifikacji szeregu czynności wykonywanych w ramach jednego stosunku umownego jako usługi kompleksowej, znajduje szerokie odzwierciedlenie w ugruntowanej linii orzeczniczej polskich sądów administracyjnych, np.:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 977/13,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 614/13,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 290/13,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 204/13.

Analogiczne stanowisko prezentują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2011 r., znak: IPPP3/443-974/11-2/MPe,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2012 r., znak: IPPP3/443-1449/11-2/KC.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, nie ulega żadnych wątpliwości, że czynności wskazane w opisie stanu faktycznego powinny być traktowane jako świadczenie złożone, stanowiące z perspektywy ustawy o VAT jednolitą, kompleksową usługę obsługi produkcji filmowej.

Pytanie 2

Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, dla potrzeb określenia miejsca opodatkowania świadczenia usług pojęcie podatnika obejmuje:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ww. ustawy,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 28a pkt 2 ustawy o VAT, podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, zagraniczny nabywca kompleksowej usługi obsługi produkcji filmowej nie posiada na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowa usługa nabywana jest jednak na potrzeby działalności gospodarczej, wykonywanej samodzielnie przez kontrahenta Spółki poza granicami Polski. W konsekwencji, z punktu widzenia przedstawionej powyżej treści art. 28a ustawy o VAT, nabywając przedmiotową usługę obsługi produkcji filmowej, zagraniczny kontrahent Spółki występuje w charakterze podatnika.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług, w przypadku świadczenia na rzecz podatnika, jest co do zasady miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Powyższa zasada może być jednak wyłączona, o ile zachodzą przesłanki zastosowania przepisów ustawy o VAT wprowadzających szczególne zasady ustalania miejsca opodatkowania usług. Zdaniem Spółki, w odniesieniu do przedstawionej w opisie stanu faktycznego kompleksowej usługi obsługi produkcji filmowej, ewentualne zastosowanie mógłby znaleźć jedynie art. 28g ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, że miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym działalność ta jest faktycznie wykonywana. Niemniej jednak, z przyczyn opisanych powyżej, zagraniczny kontrahent Spółki, nabywając przedmiotową kompleksową usługę, występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, w związku z czym norma art. 28g ust. 2 ww. ustawy, zdaniem Spółki, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Mając powyższe na uwadze, zgodnie z treścią art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia wskazanej w opisie stanu faktycznego kompleksowej usługi obsługi produkcji filmowej będzie, w ocenie Spółki, miejsce w którym siedzibę posiada usługobiorca (podatnik), a więc terytorium Niemiec.

Powyższe stanowisko, w odpowiednio analogicznym stanie faktycznym (tj. w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania kompleksowej usługi produkcji filmowej i jej obsługi, realizowanej w Polsce na rzecz kontrahenta zagranicznego), potwierdzili np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2014 r., znak: IBPP4/443-221/14/BP,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2012 r., znak: IPTPP2/443-248/12-2/PR.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, z uwagi na fakt, że zagraniczny kontrahent Spółki nie posiada siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, wskazana w opisie stanu faktycznego kompleksowa usługa obsługi produkcji filmowej będzie opodatkowana VAT poza terytorium Polski, w miejscu siedziby usługobiorcy.

Mając powyższe na uwadze, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.