Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-625/16-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu w wyniku likwidacji Funduszu.
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz; fundusz-fundusz inwestycyjny; likwidacja; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 29 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu w wyniku likwidacji Funduszu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu w wyniku likwidacji Funduszu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest cypryjskim rezydentem podatkowym, spółką kapitałową. Forma prawna Wnioskodawcy (Ltd) jest odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca przystąpił do polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego (dalej: Fundusz), poprzez nabycie certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez ten Fundusz. Fundusz został utworzony na podstawie ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 157 ze zm.) (dalej: ustawa o funduszach). Fundusz jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: pdop). Certyfikaty inwestycyjne reprezentują prawa majątkowe uczestników funduszu oraz mają charakter papierów wartościowych.

Fundusz będzie dążył do osiągnięcia celu inwestycyjnego m.in. poprzez nabywanie i obejmowanie papierów wartościowych, w tym akcji i obligacji, lub udziałów spółek handlowych, wierzytelności pożyczkowych i innych papierów dłużnych.

Zgodnie ze statutem Funduszu, będzie on mógł lokować swoje aktywa w:

1.  papierach wartościowych,
2.  wierzytelnościach,
3.  udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością,
4.  instrumentach rynku pieniężnego,
5.  walutach
    \- pod warunkiem, że są zbywalne, oraz w:
6.  prawach własności lub współwłasności:
    1.  nieruchomości gruntowych w rozumieniu przepisów o gospodarce nieruchomościami,
    2.  budynków i lokali stanowiących odrębne nieruchomości,
7.  prawach użytkowania wieczystego,
8.  depozytach.

Zgodnie z art. 249 ust. 1 ustawy o funduszach likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych. Podobny zapis dotyczący likwidacji i związanego z tym umorzenia certyfikatów znajduje się w statucie Funduszu.

W przypadku likwidacji Funduszu Wnioskodawca może więc otrzymać przychody z tego tytułu.

Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce działalności związanej w inwestycjami w Fundusz poprzez położony tu zakład, któremu można byłoby przypisać zyski z tych inwestycji.

Spółka wyjaśnia, że na Cyprze nie istnieje odpowiednik polskiego Krajowego Rejestru Sądowego, więc spółka nie ma możliwości przedstawienia wyciągu z takiego rejestru, zaświadczającego umocowanie do jej reprezentacji. Dokumentami wydawanymi przez organy państwowe Cypru są certyfikaty, m.in. certyfikat wymieniający dyrektorów i sekretarza spółki oraz certyfikat poświadczający, że spółka jest zarejestrowana na Cyprze.

Dyrektorzy są umocowani do prowadzenia spraw oraz do reprezentowania spółki oraz udzielania pełnomocnictw na podstawie umowy spółki.

Do wniosku zostały dołączone kopie poświadczonych urzędowo wyżej wymienionych certyfikatów z klauzulami apostille, potwierdzone za zgodność z oryginalnym dokumentem wraz z kopią tłumaczenia przysięgłego. Ponadto do wniosku została dołączona poświadczona kopia umowy spółki oraz kopia tłumaczenia przysięgłego wyciągu z umowy spółki stanowiące o prawach i obowiązkach dyrektorów spółki. Oryginały tłumaczeń zostały dołączone do wniosku o interpretację złożonego przez spółkę, dotyczącego konsekwencji podatkowych wypłat dokonywanych na rzecz Wnioskodawcy z Funduszu bez wykupu certyfikatów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód w wyniku likwidacji Funduszu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy uzyskany przez niego przychód otrzymany w związku z likwidacją Funduszu nie będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu pdop.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przedmiotowej sprawie zastosowanie dodatkowo znajdzie Traktat.

Traktat nie zawiera regulacji dotyczących bezpośrednio opodatkowania dochodu osiąganego w związku z likwidacją funduszy inwestycyjnych. Należy więc ustalić, do jakiej kategorii dochodów na gruncie Traktatu powinno być zakwalifikowane wynagrodzenie z tytułu ww. wypłat.

W ocenie Wnioskodawcy, dochód z tytułu likwidacji Funduszu nie będzie dywidendą w rozumieniu Traktatu. Zgodnie z art. 10 ust. 3 Traktatu pojęcie dywidendy oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nieodnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

Wypłaty w związku z likwidacją Funduszu nie mieszczą się w żadnym z przysporzeń wymienionych wprost w art. 10 ust. 3 Traktatu. Certyfikaty nie są akcjami (jakkolwiek stanowią papiery wartościowe zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 ze zm.) w zw. z art. 2 pkt 34 ustawy o funduszach ani innymi prawami do udziału w zyskach, o których mowa w art. 10 ust. 3 Traktatu. Dochody z wypłat z Funduszu w związku z likwidacją nie stanowią również dochodów „ z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę”.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Traktatu, przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja. Oznacza to, że w zakresie zasad opodatkowania wypłat z Funduszu, w tym wypłat z tytułu likwidacji, należy odnieść się do Uregulowań zawartych w updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu wypłat w związku z likwidacją Funduszu stanowią przychody, o których mowa w art. 12 updop.

Zgodnie z art. 249 ust. 1 ustawy o funduszach likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych.

Art. 246 ust. 3 ustawy o funduszach przewiduje, że rozwiązanie funduszu inwestycyjnego następuje po przeprowadzeniu likwidacji. Z dniem rozpoczęcia likwidacji fundusz inwestycyjny nie może zbywać jednostek uczestnictwa albo emitować certyfikatów inwestycyjnych, a także odkupywać jednostek uczestnictwa albo wykupywać certyfikatów inwestycyjnych oraz wypłacać dochodów lub przychodów funduszu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4a updop do przychodów podatkowych opodatkowanych na zasadach ogólnych dla uczestników funduszy inwestycyjnych zaliczane są otrzymane dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. W związku z likwidacją Funduszu dochodzi do umorzenia certyfikatów wyemitowanych przez Fundusz, jednak umorzenie to odbywa się bez wykupu tych certyfikatów, na co jednoznacznie wskazują przytoczone wyżej art. 249 ust. 1 oraz 246 ust. 3 ustawy o funduszach. Analogiczne przepisy zawiera statut Funduszu. Zatem ewentualny otrzymywany przez Wnioskodawcę przychód związany z likwidacją Funduszu będzie wypłacany na podstawie statutu, jednak bez wykupu certyfikatów inwestycyjnych. W ocenie Wnioskodawcy, będzie to przychód o którym w art. 12 ust. 1 pkt 4a updop, a więc przychód rozpoznawany na zasadach ogólnych.

Tym samym, dochody z wypłat z Funduszu w związku z likwidacją nie stanowią również dochodów „ z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę” a więc nie mogą być uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Traktatu.

Dochody z wypłat z Funduszu w związku z likwidacją nie stanowią również odsetek w rozumieniu Traktatu. W myśl art. 11 ust. 4 Traktatu, pojęcie „odsetki" oznacza dochód od pożyczek rządowych, obligacji lub skryptów dłużnych zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestniczenia w zyskach oraz wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochody, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek. Certyfikat inwestycyjny emitowany przez Fundusz nie jest papierem wartościowym o charakterze dłużnym, nie jest również dokumentem potwierdzającym udzielenie pożyczki, jak też jakimkolwiek innym prawem, o którym mowa w przytoczonej regulacji. W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że ewentualny dochód z Funduszu w związku z likwidacją nie będzie mieścił się w zakresie regulacji art. 11 Traktatu.

Jako że Traktat nie odnosi się specyficznie do dochodów z likwidacji funduszu inwestycyjnego, Wnioskodawca uważa, że dochód z tego tytułu będzie opodatkowany jako tzw. „zysk przedsiębiorstwa”, tj. na zasadach określonych w art. 7 Traktatu (zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład) albo art. 22 ust. 1 Traktatu („Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie”). Oznacza to zatem opodatkowanie tego rodzaju dochodów wyłącznie przez umawiające się państwo, w którym podmiot osiągający dochód jest rezydentem podatkowym.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca w chwili likwidacji Funduszu nie będzie posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu Traktatu, przychody uzyskiwane z Funduszu z tytułu likwidacji nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu pdop na podstawie Traktatu. Ten rodzaj dochodu będzie opodatkowany wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej Wnioskodawcy tj. na Cyprze.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe, w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Wskazać można przykładowo:

1.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 kwietnia 2016 r., sygn. IPPB6/4510-84/16-2/AG, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „Środki pieniężne otrzymane przez G. \[wnioskodawcy\] od Funduszu z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu podlegają na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. nr 117, poz. 523, dalej: „UPO”), opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze i nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.”.
2.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-60/13-2/AJ, w której potwierdzono, że: „Zatem, biorąc pod uwagę, że Inwestor w chwili otrzymywania wypłat z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych (w związku z umorzeniem certyfikatów), wypłat bez odkupywania certyfikatów, jak również wypłat z likwidacji Funduszu nie będzie posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu Traktatu stwierdzić należy, że analizowane dochody Inwestora nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu pdop, gdyż na podstawie Traktatu ten rodzaj dochodu będzie opodatkowany wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej inwestora (tj. na Cyprze). Fundusz zwraca również uwagę, że dochody z likwidacji mogą być ewentualnie opodatkowane zgodnie z art. 22 Traktatu, co nie zmieni miejsca opodatkowania tych dochodów (kraj rezydencji podatkowej Inwestora)”;
3.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 sierpnia 2013 r., sygn. IPPB5/423-481/13-2/AJ, w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko, że: „Brak, w związku z powyższym, po stronie Funduszu obowiązku pobrania w odniesieniu do takiego typu przychodu zryczałtowanego podatku dochodowego. Przychodu Uczestnika Funduszu w takiej sytuacji nie można zakwalifikować, ani jako przychodu z dywidend lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT), ani tym bardziej jako przychodu ze źródeł określonych w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, co sprawia, że przesłanki powstania ww. obowiązku poboru podatku przez płatnika nie zostają spełnione. (\`(...)\`) Co za tym idzie, również w przypadku przychodów (dochodów) Uczestników osiąganych w związku z wypłatą na rzecz Uczestników dochodów Funduszu bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych nie powstanie po stronie Funduszu obowiązek określony w art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT z uwagi na niespełnienie kluczowej przesłanki kreującej ten obowiązek, jaką jest powstanie przychodu (dochodu) z tytułu dywidendy lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT) albo z któregokolwiek z tytułów określonych w art. 21 ust 1 Ustawy o CIT”;
4.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 stycznia 2011 r., sygn. IPPB5/423-749/10-2/AJ stwierdził, że: „dochody Wnioskodawcy (nie posiadającego zakładu w Polsce) uzyskane w wyniku likwidacji funduszu jako uzyskane bez zbycia certyfikatów inwestycyjnych - będą opodatkowane wyłącznie w Republice Cypru, czyli państwie siedziby spółki prowadzącej przedsiębiorstwo na podstawie art. 7 ust. 1 UPO (w związku z art. 3 ust. 1 lit. f UPO)”.

W związku z powyższym uzasadnione jest stanowisko, że przychód Wnioskodawcy otrzymany w związku z likwidacją Funduszu nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.