Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-501/12-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-06
Teza: Czy planowany przez Zainteresowanego aport nieruchomości stanowiących Działkę nr 1, Działkę nr 2 oraz Działkę nr 3 (budynków/budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów) do Nowej Spółki korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; budowle; budynek; działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty; najem; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż działek; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 16 maja 2012 r.) uzupełnionym pismem z dna 27 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności aportu nieruchomości zabudowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności aportu nieruchomości zabudowanych. Wniosek został uzupełniony w dniu 30 lipca 2012 r. o pełnomocnictwa oraz o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – X jest:

*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/3 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku o powierzchni użytkowej 339,19 2 i wiaty magazynowej o powierzchni użytkowej 18,91 2 (dalej: Działka nr 1),
*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/4 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku administracyjno-produkcyjnego o powierzchni użytkowej 1.110,50 2 (dalej: Działka nr 2),
*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/5 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku administracyjnego o powierzchni użytkowej 1.121,00 m2 oraz budynku magazynowo-usługowego o powierzchni użytkowej 209,60 2 (dalej: Działka nr 3).

Wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w następujący sposób:

*   Działka nr 1 – na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 17 października 2006 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 9/3 oraz prawo własności posadowionych na nim budynków zostały sprzedane Spółce przez X. Opisana wyżej transakcja zgodnie z obowiązującymi w dacie jej wykonania przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług – jako sprzedaż towarów używanych – podlegała zwolnieniu z VAT.

*   Działka nr 2 oraz Działka nr 3 – na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 30 listopada 2006 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 9/4 oraz działki nr 9/5 oraz prawo własności posadowionych na nim budynków zostały przeniesione na Zainteresowanego przez X) w wykonaniu umowy zlecenia z 15 maja 2006 r. (dalej: Umowa zlecenia).

Na podstawie Umowy zlecenia X zobowiązała się do nabycia w imieniu własnym, na rachunek Wnioskodawcy wskazanych wyżej nieruchomości oraz do niezwłocznego przeniesienia na Wnioskodawcę praw do wskazanych nieruchomości i wydania ich Spółce. Czynności podejmowane przez X na podstawie Umowy zlecenia były odpłatne i podlegały opodatkowaniu VAT.

Wydanie Wnioskodawcy Działki nr 1 nastąpiło w terminie określonym w akcie notarialnym (tj. w ciągu 60 dni od podpisania aktu notarialnego). Wydanie Zainteresowanemu Działek nr 2 i 3 nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego.

Opisane powyżej nieruchomości – w tym budynki i budowle – były użytkowane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Powierzchnie znajdujące się w budynkach/budowlach posadowionych na działkach, których dotyczy wniosek były wynajmowane osobom trzecim.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie opisanych wyżej budynków/budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Spółka planuje wniesienie aportem Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 do nowopowstałego podmiotu – spółki kapitałowej (dalej: Nowa Spółka). Przedmiotem aportu będą budynki/budowle oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów wchodzące w skład Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3.

W uzupełnieniu do wniosku, na wezwanie tut. Organu, dotyczące wyjaśnienia czy transakcje zakupu nieruchomości przeniesionych na Wnioskodawcę w wykonaniu umowy zlecenia przez X były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawca wyjaśnił, iż jak już zostało wskazane we wniosku:

*   Nieruchomość stanowiąca zabudowaną działkę nr 1 zakupiona została na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 17 października 2006 r. przez Spółkę od X. Transakcja ta zgodnie z obowiązującymi w dacie jej wykonania przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług – stanowiła sprzedaż towarów używanych i podlegała zwolnieniu z VAT.
*   Nieruchomości stanowiące zabudowane działki nr 2 oraz działki nr 3 zostały na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 30 listopada 2006 r. nabyte przez Wnioskodawcę od X w wykonaniu umowy zlecenia z 15 maja 2006 r. Na podstawie tej umowy X zobowiązała się do nabycia w imieniu własnym na rachunek Spółki wskazane wyżej nieruchomości oraz do niezwłocznego przeniesienia na Wnioskodawcę praw do wskazanych nieruchomości i wydania ich Spółce. Czynności podejmowane przez X na podstawie umowy zlecenia (w tym nabycie praw do tych nieruchomości przez X i ich przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy) były odpłatne i podlegały opodatkowaniu VAT.

W uzupełnieniu do wniosku ponadto wskazano, iż powierzchnie wchodzące w skład nieruchomości stanowiących:

*   zabudowaną działkę nr 1 wynajęte zostały od października 2006 r.,
*   zabudowaną działkę nr 2 wynajęte zostały od grudnia 2006 r.,
*   zabudowaną działkę nr 3 wynajęte zostały od maja 2007 r.

Wnioskodawca podał również, że z tytułu nabycia nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę nr 1, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na to, iż zgodnie z obowiązującymi w dacie jej wykonania przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług transakcja ta stanowiła sprzedaż towarów używanych i podlegała zwolnieniu z VAT. Wobec powyższego nie pojawiła się kwota podatku naliczonego do odliczenia. Z tytułu nabycia nieruchomości stanowiących zabudowane działki nr 2 i 3 Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowany przez Zainteresowanego aport nieruchomości stanowiących Działkę nr 1, Działkę nr 2 oraz Działkę nr 3 (budynków/budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów) do Nowej Spółki korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany przez niego aport nieruchomości stanowiących Działkę nr 1, Działkę nr 2 oraz Działkę nr 3 do Nowej Spółki korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Aport jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast towarami, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie budzi przy tym wątpliwości, że odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT jest również przeniesienie prawda do dysponowania towarami jak właściciel w drodze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Ministra Finansów z 12 stycznia 2011 r. sygn. IBPP3/443-792/10/PK wskazano, że „wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, w zależności od przedmiotu aportu. Zatem czynność wniesienia aportu do spółki winna być przez Wnioskodawcę udokumentowana fakturą VAT”.

Zwolnienie z VAT w przypadku zbycia nieruchomości

Co do zasady stawka podatku wynosi w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. 23%. Jednocześnie, zarówno w treści Ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Opodatkowanie VAT gruntu w przypadku sprzedaży posadowionych nań budynków/budowli

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Sytuacja Spółki

Jak wykazano w poprzednich częściach wniosku dostawa budynków/budowli może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, jeżeli nie następuje ona w ramach pierwszego zasiedlenia (lub przed nim) ani w przeciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Istotnym przy tym jest fakt, że pierwszym zasiedleniem jest wydanie nieruchomości nabywcy do użytkowania w ramach czynności opodatkowanej.

Za wydanie nieruchomości nabywcy w ramach czynności opodatkowanej należy rozumieć objęcie jej we władanie. Jak wskazuje Minister Finansów w interpretacji z 24 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1135/11-4/AWa) „oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania”.

Należy jednak podkreślić, iż za czynność podlegającą opodatkowaniu należy rozumieć czynność mieszczącą się w katalogu czynności opodatkowanych VAT, niezależnie od tego czy w konkretnej transakcji podatek został naliczony. Potwierdzają to interpretacje organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji z 24 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1135/11-4/AWa) Minister Finansów wskazał, że „użyte w art. 2 pkt 14 ustawy, sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku”.

Jednocześnie, ustalenie, że zbycie budynków/budowli podlegać będzie zwolnieniu z VAT oznacza konieczność zastosowania zwolnienia także do praw wieczystego użytkowania gruntów, na których budynki/budowle zostały posadowione.

Planowane przez Spółkę zbycie Działki nr 1, Działki nr 2 i Działki nr 3 nie nastąpi ani w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed pierwszym zasiedleniem ani w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Jak bowiem wskazano, Wnioskodawca nabył Działkę nr 1 w ramach transakcji, która podlegała opodatkowaniu VAT (korzystała ze zwolnienia z opodatkowania z uwagi na fakt, iż przedmiotem transakcji były towary używane). Spółka objęła przedmiotową nieruchomość i użytkowała ją w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Również nabycie Działki nr 2 oraz Działki nr 3 nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej – w wykonaniu umowy zlecenia, której przedmiotem było nabycie przez zleceniobiorcę w imieniu własnym, na rachunek Spółki wskazanych wyżej nieruchomości oraz praw do wskazanych nieruchomości i wydanie ich Spółce. Nie budzi przy tym wątpliwości, iż czynności podejmowane na podstawie Umowy zlecenia podlegały opodatkowaniu VAT. Jak wskazuje Minister Finansów w wydawanych przez siebie interpretacjach przepisów prawa podatkowego „przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz zlecającego lub podmiotu trzeciego przez niego wskazanego, stanowi odpłatną dostawę towarów zdefiniowaną w ww. art. 7 ust. 1 ustawy, którą należy udokumentować fakturą VAT”. (Interpretacja Ministra Finansów z 9 maja 2011 r., sygn. ITPP2/443-213/11/AK). Należy zatem uznać, iż nabycie Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 przez Spółkę było ostatnią transakcją, która potencjalnie mogła zostać zakwalifikowana jako pierwsze zasiedlenie – zakładając nawet, iż wcześniejsze transakcje dotyczące wspomnianych nieruchomości nie stanowiły pierwszego zasiedlenia. Tym samym planowana przez Spółkę dostawa nieruchomości nie będzie pierwszym wydaniem nieruchomości nabywcy w ramach czynności opodatkowanych.

Mając na względzie fakt, iż nabycie Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 przez Zainteresowanego było ostatnią transakcją, która potencjalnie mogła zostać zakwalifikowana jako pierwsze zasiedlenie, należy uznać, iż planowane przez Wnioskodawcę przeniesienie własności Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 w drodze wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki nie nastąpi ani przed pierwszym zasiedleniem ani wcześniej niż po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia – transakcje nabycia Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 przez Spółkę miały bowiem miejsce w 2006 r.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków/budowli wchodzących w skład Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym nie został spełniony warunek pozwalający uznać planowaną transakcję za pierwsze zasiedlenie.

Mając na względzie fakt, iż planowana dostawa budynków/budowli wchodzących w skład Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 w ramach aportu do Nowej Spółki nie nastąpi w wyniku pierwszego zasiedlenia (ani przed nim, ani przed upływem dwóch lat od niego) zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa ta powinna podlegać zwolnieniu z VAT. Jednocześnie, stosownie do § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wchodzącego w skład Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 w ramach aportu do Nowej Spółki podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT. W konsekwencji wkład niepieniężny do Nowej Spółki w postaci Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawa posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ustawy).

Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów”, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy, sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem, istotne jest aby oddanie do użytkowania nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania.

Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Dla zastosowania powyższego zwolnienia od podatku decydujące jest określenie, czy dostawa nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia. Ustawa zawiera definicję legalną tego pojęcia. Wynika z niej, że pierwsze zasiedlenie występuje wówczas, gdy budynek, budowla lub ich części są wydawane pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Istotne jest jednak to, aby wydanie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, najem, dzierżawa).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest:

*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/3 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku o powierzchni użytkowej 339,19 2 i wiaty magazynowej o powierzchni użytkowej 18,91 2 (dalej: Działka nr 1),
*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/4 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku administracyjno-produkcyjnego o powierzchni użytkowej 1.110,50 2 (dalej: Działka nr 2),
*   użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki nr 9/5 położonej we X oraz właścicielem budynków i budowli posadowionych na tej działce, tj. budynku administracyjnego o powierzchni użytkowej 1.121,00 2 oraz budynku magazynowo-usługowego o powierzchni użytkowej 209,60 2 (dalej: Działka nr 3).

Wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w następujący sposób:

*   Działka nr 1 – na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 17 października 2006 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 9/3 oraz prawo własności posadowionych na nim budynków zostały sprzedane Spółce przez X.
*   Opisana wyżej transakcja zgodnie z obowiązującymi w dacie jej wykonania przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług – jako sprzedaż towarów używanych – podlegała zwolnieniu z VAT.
*   Działka nr 2 oraz Działka nr 3 – na podstawie aktu notarialnego nr (…) z 30 listopada 2006 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 9/4 oraz działki nr 9/5 oraz prawo własności posadowionych na nim budynków zostały przeniesione na Zainteresowanego przez X w wykonaniu umowy zlecenia z 15 maja 2006 r. (dalej: Umowa zlecenia).

Na podstawie Umowy zlecenia X zobowiązała się do nabycia w imieniu własnym, na rachunek Wnioskodawcy wskazanych wyżej nieruchomości oraz do niezwłocznego przeniesienia na Wnioskodawcę praw do wskazanych nieruchomości i wydania ich Spółce. Czynności podejmowane przez X na podstawie Umowy zlecenia (w tym nabycie praw do tych nieruchomości przez X i ich przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy) były odpłatne i podlegały opodatkowaniu VAT.

Wydanie Wnioskodawcy Działki nr 1 nastąpiło w terminie określonym w akcie notarialnym (tj. w ciągu 60 dni od podpisania aktu notarialnego). Wydanie Zainteresowanemu Działek nr 2 i 3 nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego.

Opisane powyżej nieruchomości – w tym budynki i budowle – były użytkowane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Powierzchnie znajdujące się w budynkach/budowlach posadowionych na działkach, których dotyczy wniosek były wynajmowane osobom trzecim.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie opisanych wyżej budynków/budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Spółka planuje wniesienie aportem Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3 do nowopowstałego podmiotu – spółki kapitałowej (dalej: Nowa Spółka). Przedmiotem aportu będą budynki/budowle oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów wchodzące w skład Działki nr 1, Działki nr 2 oraz Działki nr 3.

Powierzchnie wchodzące w skład nieruchomości stanowiących:

*   zabudowaną działkę nr 1 wynajęte zostały od października 2006 r.,
*   zabudowaną działkę nr 2 wynajęte zostały od grudnia 2006 r.,
*   zabudowaną działkę nr 3 wynajęte zostały od maja 2007 r.

Wnioskodawca podał również, że z tytułu nabycia nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę nr 1, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na to, iż zgodnie z obowiązującymi w dacie jej wykonania przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług transakcja ta stanowiła sprzedaż towarów używanych i podlegała zwolnieniu z VAT. Wobec powyższego nie pojawiła się kwota podatku naliczonego do odliczenia. Z tytułu nabycia nieruchomości stanowiących zabudowane działki nr 2 i 3 Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazał Wnioskodawca, Działki nr 2 i 3 – zostały przeniesione na Zainteresowanego przez X, w wykonaniu umowy zlecenia. Czynności podejmowane przez X na podstawie Umowy zlecenia (w tym nabycie praw do tych nieruchomości przez X i ich przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy) były odpłatne i podlegały opodatkowaniu VAT, a z tytułu nabycia tych nieruchomości przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stwierdzić należy, iż powyższe nabycie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, podobnie jak Działki zabudowanej nr 1, chociaż ta ostatnia, z uwagi na to, że stanowiła towar używany (w rozumieniu ówczesnych przepisów), nie upoważniała do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie, w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości, doszło już do pierwszego zasiedlenia.

W przedstawionym stanie faktycznym także w związku z oddaniem przez Spółkę nieruchomości, w najem, co nastąpiło odpowiednio dla Działki nr 1 i 2 w roku 2006 oraz dla Działki nr 3 w roku 2007 brak jest podstaw dla uznania, że dostawa ww. rzeczy (wniesienie aportem do spółki kapitałowej – Nowej Spółki) zostanie dokonana w warunkach pierwszego zasiedlenia albo w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W oparciu zaś o przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zatem, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług pod warunkiem, że ze zwolnienia takiego korzysta dostawa budynku, budowli lub ich części, które się znajdują na gruncie oddanym w to użytkowanie. Oznacza to, że do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczne zwolnienie od podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Reasumując, w świetle opisu sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż wniesienie aportem prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością znajdujących się na gruntach budynków/budowli, tj. nieruchomości stanowiących Działkę nr 1, 2 i 3, do spółki kapitałowej – Nowej Spółki, należy traktować jako dostawę towarów, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.