Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.260.2019.4.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-26
Teza: Jeśli przedmiotem planowanej dostawy będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to powyższa czynność będzie wyłączona z opodatkowania zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.), uzupełnionym dnia 4 lipca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej podatek VAT).

Spółka powstała jako spółka majątkowa. Główną działalnością Spółki jest działalność usługowa polegająca na wynajmie posiadanego majątku (wynajem powierzchni oraz maszyn). Spółka świadczy też usługi magazynowania z wykorzystaniem posiadanych powierzchni. W dalszej kolejności Spółka zajmuje się działalnością handlową polegającą na sprzedaży surowców do produkcji artykułów dekoracyjnych (tj. parafiny, blachy aluminiowej i poliwęglanu). Prowadzi też działalność produkcyjną (produkuje i sprzedaje artykuły dekoracyjne).

Wnioskodawca posiada następujący majątek:

1.  Nieruchomości gruntowe, tj.:
    1.  Nieruchomość gruntową, na którą składają się działki o numerach 1486/6,1483/3,1484/5, 1485/11,1485/13,1485/15, położoną przy ul. … w …, dla której Sąd Rejonowy wieczystych prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość A). Nieruchomość A stanowi własność Spółki. Ponadto Nieruchomość A obciążona jest hipoteką umowną łączną w kwocie 2 550 000,00 Euro.
    2.  Nieruchomość gruntową, na którą składa się działka o numerze 1486/12, położoną przy ul. …. … w …., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość B). Nieruchomość B stanowi własność Spółki. Ponadto Nieruchomość B obciążona jest hipoteką umowną łączną w kwocie 2 550 000,00 Euro. Na tej nieruchomości ustanowione jest również ograniczone prawo rzeczowe (służebność drogi).
    3.  Nieruchomość gruntową, na którą składa się działka o numerze 1486/4, położoną przy ul. …. … w …, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość C). Nieruchomość C jest w użytkowaniu wieczystym Spółki, jest też obciążona hipoteką umowną łączną w kwocie 2 550 000,00 Euro.
    4.  Nieruchomość gruntową, na którą składają się działki o numerach 1482/5,1482/6,1482/7 oraz 1482/3, 1482/4, 1483/4, 1484/6, 1485/12, 1485/14, 1485/16, 1486/13, 1483/2, 1484/4, 1481/1, 1480/1, 1484/3, 1485/8, 1485/10, 1486/8, 1486/10, 2489/1, 2489/2 położoną przy ul. \`(...)\` … w \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość D). Nieruchomość D jest w leasingu Spółki.
    5.  Nieruchomość gruntową, na którą składa się działka o numerze 1481/2, położoną przy ul. \`(...)\` … w \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość E). Nieruchomość E jest również w leasingu Spółki. Nieruchomości A i B (własność) przy ul. \`(...)\` … zabudowane są jednym budynkiem (kompleksem) produkcyjno-magazynowym (dalej zwanym też „Mniejszym Budynkiem”) oraz infrastrukturą towarzyszącą, tj. placami, drogami i rampami załadowczymi oraz zbiornikami na parafinę (surowiec do produkcji). Powierzchnia budynku produkcyjno - magazynowego wynosi łącznie 4.548 m2. Budynek oraz pozostałe obiekty na Nieruchomości A i B nie stanowią odrębnego przedmiotu własności (nie jest dla nich prowadzona odrębna od nieruchomości gruntowych księga wieczysta). Nieruchomość C (w użytkowaniu wieczystym) przy ul. … … zabudowana jest wiatą oraz parkingiem, które nie stanowią odrębnego przedmiotu własności (nie jest dla nich prowadzona odrębna od nieruchomości gruntowych księga wieczysta). Nieruchomość D (w leasingu) przy ul. … … zabudowana jest częściowo budynkiem (kompleksem) produkcyjno-magazynowym, tzw. Mniejszym Budynkiem oraz częściowo budynkiem magazynowym wysokiego składowania (dalej zwanym też „Większym Budynkiem”) o powierzchni 14.605 m2 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, tj. placami, drogami i rampami załadowczymi, przy czym budynek produkcyjno - magazynowy, tzw. Mniejszy Budynek posadowiony jest na niewielkiej części Nieruchomości D obejmującej jedynie działki o numerach 1482/3 oraz 1482/6. Nieruchomość E (w leasingu) przy ul. \`(...)\` … zabudowana jest infrastrukturą towarzyszącą budynku magazynowego wysokiego składowania, tzw. Większego Budynku. Na nieruchomości E posadowiona jest droga.
2.  Znak słowno-graficzny „XXX”, zarejestrowany w Niemieckim Urzędzie Patentowym i Ochrony Marek pod numerem … oraz w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego pod numerem …, stanowiący znak towarowy w rozumieniu przepisów Prawa własności przemysłowej oraz utwór w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych \[dalej: „Znak towarowy”\].
3.  Maszyny i urządzenia do produkcji artykułów dekoracyjnych, w tym:
    1.  maszynę do teelichtów i piasków, nr inwentarzowy 16,
    2.  maszynę pakującą - zgrzewarkę,
    3.  owijarkę do palet,
    4.  owijarkę do palet II,
    5.  podnośnik hydrauliczny,
    6.  wózek widłowy BT RR2,
    7.  samochód ciężarowy MAN TM69,
    8.  ciągnik rolniczy New Holland KTA 16X7.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem posiadanego majątku (wynajem powierzchni oraz maszyn). Usługi wynajmu Spółka świadczy głównie na rzecz powiązanej spółki z o.o., dalej: „Spółka 2”. Spółka 2 jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka 2 zajmuje się produkcją artykułów dekoracyjnych. Spółka wynajmuje Spółce 2 również maszyny produkcyjne.

Spółka świadczy również usługi wynajmu powierzchni na rzecz dwóch firm zewnętrznych (Najemcy Zewnętrzni).

Ponadto Spółka świadczy usługi magazynowania z wykorzystaniem posiadanych powierzchni.

Usługi magazynowania świadczy na rzecz dwóch firm zewnętrznych (Usługobiorcy Zewnętrzni).

W dalszej kolejności Spółka zajmuje się działalnością handlową polegającą na sprzedaży surowców do produkcji artykułów dekoracyjnych (tj. parafiny, blachy aluminiowej i poliwęglanu). Surowce do produkcji Spółka sprzedaje do Spółki 2 (to jest jej jedyny odbiorca).

Spółka nabywa surowce do produkcji artykułów dekoracyjnych również na własne potrzeby. Zajmuje się również produkcją artykułów dekoracyjnych. Jest to inny segment produktowy niż produkty Spółki 2. Wyroby gotowe Spółka sprzedaje do firm zewnętrznych.

Spółka zatrudnia 4 pracowników: dyrektora sprzedaży, księgową i 2 pracowników produkcyjnych.

Z uwagi na zakres prowadzonej działalności w Spółce dokonano wyodrębnienia prowadzonych działalności na działalność usługową w zakresie wynajmu i magazynowania, działalność handlową i produkcyjną.

Na podstawie podjętej uchwały Zarządu składniki majątkowe Spółki wykorzystywane są w następujący sposób:

1.  Budynek produkcyjno-magazynowy, tzw. Mniejszy Budynek, przy ul. \`(...)\` \`(...)\` o powierzchni 4.548 m2 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, posadowiony na Nieruchomościach A, B w niewielkiej części na Nieruchomości D jest wykorzystywany w działalności usługowej i produkcyjnej. Spółka wynajmuje w tym budynku Spółce 2 na podstawie umowy najmu powierzchnie na cele produkcyjne. Spółka prowadzi w tym budynku również własną działalność produkcyjną. W związku z powyższym z umowy najmu w kompleksie produkcyjno-magazynowym, tzw. Mniejszym Budynku, została wyłączona powierzchnia 330 m2 na potrzeby własnej działalności produkcyjnej. Z uwagi na fakt, że budynek posadowiony jest na różnych działkach (objętych różnymi księgami wieczystymi), a stanowi konstrukcyjnie jedną całość, której nie da się rozdzielić bez uszkodzenia całości, nie został wykonany formalny podziału budynku.
2.  Budynek magazynowy wysokiego składowania, tzw. Większy Budynek, przy ul. \`(...)\` … o powierzchni 14.605 m2, posadowiony na Nieruchomości D wraz z infrastrukturą towarzyszącą, posadowioną na Nieruchomości D i Nieruchomości E, wykorzystywany jest w działalności usługowej oraz handlowej. Spółka wynajmuje w tym budynku Spółce 2 na podstawie umowy dzierżawy powierzchnie na biura Zarządu i pracowników administracyjnych oraz na magazyn, łącznie 1.600 m2 powierzchni. Pod tym adresem - ul. … … - Spółka 2 ma też zarejestrowaną siedzibę. Powierzchnie w tym budynku Spółka wynajmuje również Najemcom Zewnętrznym oraz na tej powierzchni Spółka świadczy usługi magazynowania dla Usługobiorców Zewnętrznych. Tu też Spółka prowadzi działalność handlową związaną ze sprzedażą surowców do produkcji.
3.  Wiata oraz parking na Nieruchomości C przy ul. \`(...)\` … są wykorzystywane na potrzeby działalności usługowej. Są elementem przedmiotu umowy dzierżawy pomieszczeń magazynowo - produkcyjnych przy ul. \`(...)\` … zawartej ze Spółką 2.
4.  Znak towarowy jest wykorzystywany w działalności produkcyjnej. Tą marką są opatrzone produkty dekoracyjne wyprodukowane przez Spółkę oraz przez Spółkę 2. Znak towarowy jest wykorzystywany przez Spółkę 2 na mocy umowy o używanie znaku towarowego. Znak został udostępniony nieodpłatnie. Spółka nie ma z tego tytułu żadnych przychodów.
5.  Maszyny i urządzenia są wykorzystywane w działalności usługowej (są wynajmowane), z wyjątkiem maszyny do teelichtów i piasków nr inwentarzowy 16 oraz wózka widłowego, które są wykorzystywane na potrzeby własnej działalności produkcyjnej.

Do tak wyodrębnionych działalności zostali przypisani pracownicy: dyrektor sprzedaży odpowiedzialny jest za działalność handlową (zakup i sprzedaż surowców, sprzedaż wyrobów gotowych), natomiast pracownicy produkcyjni przypisani są do działalności produkcyjnej.

Pracownicy produkcyjni podlegają bezpośrednio Zarządowi. Do obsługi wynajmu Spółka nie zatrudniła odrębnego personelu z powodu braku takiej potrzeby. Umowy z najemcami oraz ich aneksy zawierane są przez Zarząd.

W związku z formalnym wydzieleniem swoich działalności Spółka przypisuje na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej przychody i koszty do poszczególnych swoich działalności. Jest to możliwe z uwagi na odrębne fakturowanie wynajmu (osobno wynajmu powierzchni i osobno maszyn), sprzedaży surowców i sprzedaży artykułów dekoracyjnych jak i sprzedaży usług magazynowania. Wyodrębnione są też odrębnie konta dla zobowiązań i należności związanych z danym kontrahentem, które pozwalają na ustalenie zobowiązań i należności danej działalności. Spółka w oparciu o prowadzoną księgowość jest bowiem w stanie przyporządkować do poszczególnych działalności aktywa i pasywa odzwierciedlające ich sytuację majątkową. Na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg i ewidencji jest ona w stanie ustalić odrębny wynik dla każdej z działalności, w tym też produkcyjnej.

Spółka posiada odrębny rachunek bankowy dla działalności produkcyjnej, rachunek ten przeznaczony jest dla przychodów ze sprzedaży produktów. Spółka wyodrębnia również dwa inne konta bankowe przeznaczone dla zapłaty faktur z pozostałych działalności.

Spółka zamierza w zamian za objęcie udziałów w Spółce 2 wnieść do Spółki 2 wkład niepieniężny (dalej aport, zbycie, transakcja), którego przedmiotem ma być zespół następujących składników majątkowych związanych z działalnością produkcyjną, tj.:

1.  Budynek (kompleks) produkcyjno-magazynowy tzw. Mniejszy Budynek wraz z infrastrukturą towarzyszącą w całości jako, że nie da się przenieść bez uszkodzenia całości tej części dotychczas wykorzystywanej na działalność produkcyjną. Z prawnego punktu widzenia nastąpi przeniesienie własności Nieruchomości A i B, na których posadowiony jest Mniejszy Budynek oraz części Nieruchomości D obejmującej działki o numerach 1482/3 oraz 1482/6, na których posadowiony jest Mniejszy Budynek - po ich nabyciu od firmy leasingowej i ich włączeniu do istniejącej księgi wieczystej nieruchomości sąsiadującej (tu: Nieruchomości A).
2.  Znak towarowy.
3.  Maszynę do teelichtów i piasków nr inwentarzowy 16 wykorzystywanej na potrzeby własnej działalności produkcyjnej.
4.  Wózek widłowy wykorzystywany na potrzeby własnej działalności produkcyjnej.
5.  Zobowiązania związane z działalnością produkcyjną.
6.  Stan magazynowy surowców istniejący na dzień transakcji.
7.  Stan magazynowy produktów gotowych istniejący na dzień transakcji.
8.  Umowa rachunku bankowego dla przychodów z działalności produkcyjnej.
9.  Umowy z dostawcami mediów.
10.  Środki na rachunku bankowym dla przychodów z działalności produkcyjnej istniejące na dzień transakcji.
11.  Pracownicy produkcyjni wraz z przypisanymi im stanowiskami pracy.

Pozostałe składniki majątkowe, tj. maszyny i urządzenia do produkcji artykułów dekoracyjnych, należności i zobowiązania z wiązane z działalnością usługową i handlową pozostaną w Spółce i będą nadal wykorzystywane w działalności usługowej i handlowej Spółki. W Spółce pozostanie również dyrektor sprzedaży, który będzie odpowiedzialny już tylko za zamówienia i sprzedaż surowców.

W wyniku przejścia ww. składników majątkowych Spółka zaprzestanie działalności produkcyjnej, a będzie ją kontynuować Spółka 2. Przeniesienie aktywów umożliwi Spółce 2 realizację zadań w takim samym zakresie, w jakim realizowała je Spółka. Transakcja umożliwi Spółce 2 pozyskanie dodatkowego rynku zbytu. Spółka działa bowiem w innym segmencie produktowym niż Spółka 2.

Wraz z przeniesieniem ww. składników majątkowych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności produkcyjnej nastąpi przejście na Spółkę 2 zobowiązań i należności związanych z działalnością produkcyjną jak również środków znajdujących się na rachunku bankowym z tej działalności, o ile takie będą na dzień transakcji. Nastąpi przepisanie rachunku bankowego na Spółkę 2, jeśli prawo bankowe przewiduje taką możliwość. Na Spółkę 2 przejdą zapasy surowców i produktów gotowych określone na dzień transakcji. Nastąpi również cesja praw i obowiązków z umów o media w zakresie Mniejszego Budynku.

W ramach transakcji nastąpi również przejście pracowników produkcyjnych w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. W momencie nabycia Spółka 2 będzie mogła kontynuować działalność produkcyjną, nie będzie zmuszona pozyskiwać personelu do obsługi maszyny produkcyjnej przejętej w ramach transakcji.

Planowane zbycie składników znajduje swoje uzasadnienie ekonomiczne, gdyż Spółka będzie mogła skupić się na prowadzeniu działalności związanej z wynajmem powierzchni oraz maszyn, a Spółka 2 będzie mogła w pełni realizować zamierzone cele w zakresie produkcji w celu dalszego jej rozwoju.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji będą na dzień zbycia wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo.

Ww. składniki majątkowe zostały wyodrębnione organizacyjnie uchwałą Zarządu Spółki. Wyodrębnienie organizacyjne wynika z odrębnego przedmiotu działalności, którym jest działalność produkcyjna Spółki. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że na mocy przedmiotowej uchwały Zarządu została stworzona struktura, gdzie pracownicy produkcyjni pod kierownictwem Zarządu za pomocą przypisanych im ww. składników majątkowych realizują zadania produkcyjne Spółki (produkują akcesoria dekoracyjne). Wprawdzie na potrzeby działalności produkcyjnej wyodrębniona jest część powierzchni Mniejszego Budynku (pozostała część jest wynajmowana Spółce 2 na jej cele produkcyjne), jednak z uwagi na fakt, że podział budynku i wyodrębnienie części wykorzystywanej tylko na potrzeby działalności produkcyjnej Spółki jest niemożliwe z uwagi na to, że jest on posadowiony na różnych działkach (objętych różnymi księgami wieczystymi), a stanowi konstrukcyjnie jedną całość, której nie da się rozdzielić bez uszkodzenia całości oraz z uwagi na charakter Mniejszego Budynku (produkcyjno- magazynowy) przedmiotem transakcji musi być cały Mniejszy Budynek.

Ww. składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji będą na dzień zbycia również wyodrębnione funkcjonalnie. Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji będą na dzień zbycia wystarczające do samodzielnego wykonywania działalności produkcyjnej. Jest nieruchomość, na której prowadzona jest działalność produkcyjna, są maszyny, za pomocą których możliwa jest produkcja artykułów dekoracyjnych. Produkcję tę zapewniają pracownicy obsługujący maszyny. Są też środki pieniężne i surowiec niezbędne w działalności produkcyjnej. Spółka prowadzi działalność produkcyjną w oparciu o przedmiotowe składniki majątku bez udziału pozostałych swoich struktur.

Mogą one potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Po zbyciu przedmiotowych składników majątkowych Spółka zaprzestanie działalności produkcyjnej (nie będzie miała już niezbędnych dla tej działalności składników majątku). Działalność tą przejmie Spółka 2, która będzie ją w dotychczasowym kształcie prowadziła dalej, będzie ją kontynuowała, bez konieczności angażowania innych składników majątku. Nie będzie konieczności zatrudniania pracowników, bowiem oni przejdą wraz z ww. składnikami majątku. W wyniku zbycia Spółka 2 pozyska dodatkowy rynek zbytu, który będzie mogła rozwijać. Spółka działa bowiem w innym segmencie produktowym niż Spółka 2.

Ww. składniki mające być przedmiotem transakcji będą na dzień zbycia również wyodrębnione finansowo. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że Spółka poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych ma możliwość odrębnego przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do składników majątku mających być przedmiotem transakcji. Spółka posiada bowiem odrębny rachunek bankowy dla działalności produkcyjnej. Na ten rachunek wpływają należności z faktur sprzedaży artykułów dekoracyjnych. Na tej podstawie Spółka może odrębnie ewidencjonować przychody związane z ww. składnikami majątku wykorzystywanymi do prowadzenia działalności produkcyjnej. Spółka może również odrębnie ewidencjonować koszty związane z ww. składnikami majątku wykorzystywanymi do prowadzenia działalności produkcyjnej, np. koszty zakupu surowca czy koszty personalne. Jest ona w stanie wydzielić też zobowiązania związane z produkcją, chociażby w zakresie podatku od nieruchomości. Spółka wie, jaka część zobowiązania czy należności związana jest ze składnikami majątku mającymi być przedmiotem transakcji. Spółka w oparciu o prowadzoną przez siebie księgowość jest w stanie przyporządkować do przedmiotowych składników majątku aktywa oraz pasywa odzwierciedlające ich sytuację majątkową. Na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg i ewidencji jest ona w stanie ustalić odrębny wynik dla działalności produkcyjnej.

Nabywca nie będzie musiał angażować, oprócz składników majątkowych mających być przedmiotem transakcji, inne składniki w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego majątku.

Nabywca (dalej: Spółka 2) nie będzie musiał podejmować żadnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji.

W ramach transakcji nastąpi przejście własności nieruchomości i znaku towarowego. A więc Spółka 2 nie będzie musiała podejmować żadnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do zorganizowania miejsca dla działalności produkcyjnej czy objęcia ochroną prawną jej produktów. W wykonaniu obowiązku wynikającego z prawa będzie musiała jednak dokonać odpowiedniego zgłoszenia tego faktu w księdze wieczystej przejmowanych Nieruchomości oraz w urzędzie patentowym.

W ramach transakcji nastąpi również przejście pracowników produkcyjnych w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. A więc Spółka 2 nie będzie musiała podejmować żadnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do zatrudnienia personelu do obsługi maszyn i urządzeń mających być przedmiotem transakcji. W momencie nabycia Spółka 2 będzie mogła od razu kontynuować działalność produkcyjną. Po przejęciu pracowników Spółka 2 będzie jednak musiała zarejestrować przejętych pracowników dla celów ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego.

W ramach transakcji nastąpi również przejście środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym z działalności produkcyjnej, o ile takie będą na dzień transakcji. W konsekwencji konieczne będzie przepisanie rachunku bankowego Spółki na Spółkę 2, jeśli prawo bankowe przewiduje taką możliwość. Po transakcji nastąpi również cesja praw i obowiązków z umów o media w zakresie Mniejszego Budynku.

Wszystkie powyżej wymienione działania faktyczne i prawne, które zostaną dokonane po transakcji, nie są jednak działaniami faktycznymi lub prawnymi niezbędnymi do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowane zbycie składników majątkowych opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i jako takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie składników majątkowych opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i jako takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Od zasady powszechności opodatkowania VAT ustawodawca przewidział jednakże pewne wyjątki. W art. 6 ustawy o VAT zostały wskazane czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu VAT, mieszczą się w zakresie odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, jednakże traktowane są jako wyłączone z zakresu opodatkowania VAT (niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa \[ZCP\].

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.).

Zatem, Ustawodawca uznał za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

1.  organizacyjnie i finansowo wyodrębniony,
2.  w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
4.  przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stąd, aby można było mówić o ZCP, należy dokonać wyodrębnienia na płaszczyźnie: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne to stworzenie takiej struktury, gdzie określona grupa pracowników i określone składniki majątkowe służą wykonywaniu określonego zadania. Z reguły wyodrębniony zespół pracowników z wyodrębnionym zespołem składników majątkowych znajduje się w określonym miejscu, innym niż pozostała część przedsiębiorstwa (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. I SA/Rz 649/16). Wymaga umieszczenia w stałej placówce takiej jak np. pomieszczenie lokalowe, czy wyodrębniona nieruchomość (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r., znak 3063-ILPB2.4510.260.2016.3.EK). W praktyce gospodarczej takie wyodrębnienie przyjmuje postać działu, oddziału, wydziału czy też zakładu. Przy czym w orzecznictwie i doktrynie zwraca się uwagę, że wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (zob. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.30.2017.1.LG; interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r., znak 3063-ILPP2-2.4512.35.2017.2.EW; interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 31 października 2013 r., znak IBPP4/443-362/13/LG). Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych, itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne (zob. np. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17; interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 03 kwietnia 2017 r., 3063-ILPB2.4510.260.2016.3.EK). Wyodrębnienie organizacyjne ma więc charakter oficjalny i formalny.

Zespół składników majątkowych jest wyodrębniony finansowo, jeżeli za pomocą ewidencji księgowej do danego zespołu składników majątkowych (tj. do realizowanych przez niego zadań) można przyporządkować majątek, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania (zob. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.30.2017.1.LG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r., znak 3063-ILPP2.2.4512.35.2017.2.EW, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1125/16).

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem (w momencie transakcji) mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo (zob. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.30.2017.1.LG; interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r., znak 3063-ILPP2.2.4512.35.2017.2.EW; wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15).

Przy czym „wyodrębnienie to musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa" (zob. np. wyrok WSA w Opolu z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 325/09). Oznacza to, że wyodrębniona jednostka powinna uzyskać samodzielność gospodarczą jeszcze przed jej zbyciem. Ponadto istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy (tak np. TSUE w wyroku z 27 listopada 2003 r., sprawa C-497/01 \[w:\] interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2017 r., znak 0112-KDIL4.4012.100.2017.1.TKU).

Przejęcie pracowników również stanowi ważny element w transakcji związanej z ZCP. Przejęcie pracowników w drodze przeniesienia zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy wskazuje na transakcję związaną z ZCP (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 czerwca 2017 r., znak 0112-KDIL4.4012.100.2017.1.TKU, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 lutego 2017r., znak 0461-ITPB3.4510.630.2016.1.MK).

Podsumowując, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT jest zespół składników majątkowych wyodrębniony w przedsiębiorstwie zbywcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, przy czym przesłanki wyodrębnienia muszą wystąpić łącznie. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyodrębnienia wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych istniejącego przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część (zob. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r., 3063-ILPB2.4510.260.2016.3.EK).

Mając na uwadze opis sprawy oraz dokonaną w oparciu o orzecznictwo i stanowiska organów podatkowych wykładnię przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji spełnia wszystkie przesłanki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nieruchomości wraz z posadowionym na nich budynkiem produkcyjno-magazynowym tzw. Mniejszym Budynkiem oraz infrastrukturą towarzyszącą, maszyna do produkcji artykułów dekoracyjnych: maszyna do teelichtów i piasków nr inwentarzowy 16, wózek widłowy oraz znak towarowy jak i zapasy surowców i produktów gotowych są bowiem na tyle zorganizowane i wyodrębnione finansowo, że mogą samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne przedmiotowej części przedsiębiorstwa Spółki nie ma wprawdzie charakteru podziału na jednostki wewnętrzne, tj. część produkcyjna nie została nigdzie zarejestrowana jako oddział lub tym podobna jednostka organizacyjna, jednak odrębność nadała jej uchwała Zarządu Spółki. W doktrynie zwraca się uwagę, iż wystarczy wyodrębnienie na bazie dokumentu wewnętrznego o randze statutu, czy regulaminu, aby można było mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym.

W Spółce nie funkcjonuje pojęcie działu produkcyjnego, jednakże sama nazwa nie może przesądzać o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątku. Z samą nazwą nie są bowiem związane żadne uprawnienia umożliwiające samodzielną działalność (Interpretacja DKIS z dnia 12 marca 2018 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.41.2018.1.BS).

Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, Sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Oznacza to, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nie ulega wątpliwości, że działalność produkcyjna Spółki jest wyodrębniona organizacyjnie. Stanowi strukturę, gdzie pracownicy za pomocą przypisanych im składników majątkowych (nieruchomość, maszyny, znak towarowy) realizuje zadania produkcyjne. Podlega też pod określone kierownictwo (tu Zarząd). Została ona wyodrębniona uchwałą Zarządu Spółki, dzięki czemu ma formalnie przypisane uprawnienia. Ta część przedsiębiorstwa jest w stanie funkcjonować samodzielnie. Z chwilą dokonania transakcji Spółka zaprzestanie działalności produkcyjnej, a będzie ją kontynuować Spółka 2, bez konieczności jej organizowania. Wraz ze składnikami majątkowymi związanymi z działalnością produkcyjną przeniesiona zostanie realizacja zadań produkcyjnych wraz z całą niezbędną infrastrukturą i obsługą tej sfery działalności Spółki (np. znak towarowy, środki pieniężne, kadra). Na Spółkę 2 przejdą również pracownicy, którzy będą wykonywać tożsame obowiązki do tych wynikających z aktualnej umowy o pracę ze Spółką. Pracownicy zajmować się będą obsługą maszyn oraz będą wykonywać zadania związane z działalnością produkcyjną.

Przedmiotem transakcji jest budynek, który Spółka wykorzystuje nie tylko w działalności produkcyjnej. Spółka wykorzystuje go również w działalności usługowej. Podział budynku i wyodrębnienie części wykorzystywanej tylko na potrzeb działalności produkcyjnej jest niemożliwe z uwagi na fakt, że budynek produkcyjno-magazynowy posadowiony jest na różnych działkach (objętych różnymi księgami wieczystymi), a stanowi konstrukcyjnie jedną całość o charakterze produkcyjno-magazynowym, której nie da się rozdzielić bez uszkodzenia całości.

Zdaniem Spółki składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji stanowią również finansowo wydzieloną część przedsiębiorstwa.

Po pierwsze działalności związanej z produkcją można przyporządkować koszty (np. koszty zakupu surowca, koszty personalne) oraz przychody (przychody z faktur sprzedażowych). Spółka w oparciu o prowadzoną przez siebie księgowość jest w stanie przyporządkować do przedmiotowych środków trwałych aktywa oraz pasywa odzwierciedlające ich sytuację majątkową. Spółka jest w stanie wydzielić zobowiązania, chociażby w zakresie podatku od nieruchomości. Dla poszczególnych przychodów i kosztów związanych z działalnością oraz należności i zobowiązań można przypisać konta księgowe. Wiadomo więc, jaka część danego zobowiązania, czy należności związana jest z przedmiotem transakcji.

Po drugie, wszystkie należności związane z produkcją wpływają na osobny rachunek bankowy, niż należności z działalności usługowej oraz handlowej. Spółka dokonała wyodrębnienia działalności związanej z produkcją na płaszczyźnie finansowej, co przejawia się korzystaniem z odrębnych środków pieniężnych, odrębnego rachunku bankowego oraz możliwością odrębnej alokacji przychodów i kosztów do działalności produkcyjnej.

W orzecznictwie podkreśla się, iż „wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych ze składnikami majątku wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.” (Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1125/16)

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r., znak IBPB3/423-100/08/MS, podkreśla, że wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (zob. też . interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW).

Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji stanowią również funkcjonalnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa.

Zbyciu przedmiotowych składników majątków będzie towarzyszyć przejęcie przez Spółkę 2 dotychczasowego sposobu ich wykorzystania przez Spółkę. Nieruchomości wraz z kompleksem produkcyjno-magazynowym, maszyna do teelichtów i piasków, wózek widłowy oraz znak towarowy po transakcji będą nadal wykorzystywane w działalności produkcyjnej Spółki 2 bez konieczności dokonywania na nich jakichkolwiek zmian. Spółka 2 będzie kontynuowała działalność Spółki w tym zakresie. Spółka 2 nabywając nieruchomości, na których posadowiony jest budynek produkcyjno-magazynowy (tzw. Mniejszy Budynek), wykorzysta je w celu generowania przychodu z produkcji. W wyniku transakcji Spółka 2 pozyska bowiem dodatkowy rynku zbytu. Spółka działa bowiem w innym segmencie produktowym niż Spółka 2.

Biorąc pod uwagę dorobek orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy uznać, że żeby móc mówić o niepodlegającym opodatkowaniu „przeniesieniu całości lub części majątku przedsiębiorstwa”, nabywca powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów (tak TSUE w wyroku C-497/01). Art. 19 Dyrektywy wskazuje, iż „osoba, której przekazano towary (majątek przedsiębiorstwa bądź jego część), będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”.

Zatem bez wątpienia celem powyższych regulacji było wyłączenie spod zakresu obowiązywania systemu VAT transakcji, w wyniku których zmieni się właściciel majątku ale będzie on nadal wykorzystywał majątek w dotychczasowym zakresie. W przypadku przedmiotowej transakcji rezultat ten zostanie osiągnięty, ponieważ Spółka 2 będzie kontynuowała działalność produkcyjną dotychczas prowadzoną przez Spółkę.

O kontynuacji działalności przez nabywcę mówimy w przypadku, gdy po transakcji zbywca nie prowadzi dalej tej działalności. Po transakcji Spółka nie będzie już zajmowała się produkcją. Działalność tę przejmie Spółka 2, która dzięki tej transakcji będzie mogła rozwijać swoją działalność operacyjną (Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2018 r., znak 0111- KDIB3-2.4012.91 2018.2.ASZ).

Ponadto nabyciu nieruchomości będzie towarzyszyć przejęcie zobowiązań funkcjonalnie związanych z nieruchomościami. Podjęcie takich działań wymaga zawsze dodatkowego angażowania, np. personelu. Właśnie takie funkcjonalności zostaną nabyte w ramach przedmiotowej transakcji. „Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki samodzielny składnik majątku, który umożliwia bez żadnych zmian prowadzenie na nim w takim samym lub zbliżonym charakterze działalności gospodarczej.” (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017r., znak 3063-ILPB2.4510.260.2016.3.EK).

Planowanej transakcji będzie towarzyszyć przejęcie zobowiązania do zapłaty podatku od nieruchomości.

Na koniec podkreślić należy, że opisana przez Spółkę działalność związana z produkcją może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, które aktualnie wykonywane są w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki. Spółka wskazuje także, że działalność usługowa związana z najmem, działalność handlowa oraz działalność związana z produkcją nie pozostają względem siebie w stosunku zależności - hierarchii podległości. Mając na uwadze powyższe, działalność usługowa związana z najmem, działalność handlowa, jak i działalność związana z produkcją Spółki może być realizowana niezależnie przy wykorzystaniu alokowanych składników materialnych i niematerialnych, zobowiązań oraz przy zaangażowaniu wyodrębnionego personelu przyporządkowanego do poszczególnych działalności.

Podsumowując, przedmiot planowanej transakcji jest na tyle zorganizowany, że może samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki. Składniki majątkowe wykorzystywane przez Spółkę znajdują wyodrębnienie w każdej z płaszczyzn (organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej). W związku z tym planowane zbycie składników majątkowych opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie stanowić zdaniem Wnioskodawcy zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby jej przedmiot stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie barku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyraził swój pogląd w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13 – „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Wynika z tego, że dla zakwalifikowania danego zespołu składników jako zorganizowana część przedsiębiorstwa najistotniejszym czynnikiem jest rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem planowanej dostawy za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Składniki wskazane we wniosku stanowią organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określnych zadań gospodarczych, które mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, a nabywca – jak wynika z całokształtu przedstawionych we wniosku okoliczności – przejmie funkcje gospodarcze Spółki realizowane do tej pory w istniejącym przedsiębiorstwie przy pomocy majątku mającego być przedmiotem dostawy (nieruchomość, w której prowadzona jest działalność produkcyjna w zakresie wyrobów dekoracyjnych, środki trwałe, zobowiązania) Nastąpi również przeniesienie pracowników zajmujących się produkcją.

Podsumowując stwierdzić należy, że w omawianej sytuacji przedmiotem planowanej dostawy będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, tj. nie będzie objęta zakresem przedmiotowej ustawy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że składniki materialne i niematerialne mające być przedmiotem zbycia będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, przy założeniu, że wyodrębnienie to będzie istniało w dniu zbycia, a nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie przy jej wykorzystaniu prowadził działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez zbywcę. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.