Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-19/15-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-15
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 25 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzeń przyszłych.

A. Opis Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego z siedzibą i zarządem na terytorium Polski („Spółka” lub „Wnioskodawca”).

B. Opis działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest zasadniczo:

*   sprzątanie wewnętrzne budynków;
*   sprzątanie terenów zewnętrznych;
*   odśnieżanie dachów i terenów zewnętrznych;
*   obsługa terenów zielonych zewnętrznych i wewnętrznych;
*   usługi specjalistyczne (woskowanie, polerowanie i impregnacja kamieni (granit, piaskowiec etc.)), mycie na wysokości, sprzątanie po budowach i remontach.

Oprócz wyżej opisanej działalności zasadniczej Spółka prowadzi też działalność poboczną w zakresie najmu pomieszczeń biurowych.

C. Opis zdarzenia przyszłego.

Obecnie ze względu na proces restrukturyzacyjny, Wnioskodawca planuje utworzyć nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego z siedzibą i zarządem na terytorium Polski („Nowa Spółka”), w której będzie jednym z udziałowców. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki ma pozostać działalność obejmująca sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych i handlowych, natomiast działalność w zakresie najmu pomieszczeń biurowych ma być przeniesiona na Nową Spółkę.

Spółka wniesie do Nowej Spółki wkład niepieniężny w postaci opisanych poniżej w niniejszym wniosku składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych. Po otrzymaniu aportu Nowa Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych (będzie to główna działalność gospodarcza Nowej Spółki).

D. Opis składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Przedmiotem aportu będą wykorzystywane przez Spółkę w ramach działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych następujące składniki majątkowe:

1\. Nieruchomości.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki zlokalizowanej w (…), o pow. 1353 m2, na której posadowiony jest budynek 3-kondygnacyjny o funkcjach: biurowo-handlowym o pow. 549,64 m2. Na zapleczu budynku działka wykorzystywana jest jako miejsce parkingowe dla pracowników firm wynajmujących w budynku powierzchnie usługowe i handlowe. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionego na gruncie budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa. W dalszej części niniejszego wniosku nieruchomość ta jest określana mianem „Nieruchomości nr 1”.

Nieruchomość nr 1 obciążona jest hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu.

Spółka jest też właścicielem dwóch nieruchomości lokalowych zlokalizowanych w domu mieszkalnym dwukondygnacyjnym, podpiwniczonym, ze strychem, w (\`(...)\`). Lokal nr 1 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Lokal nr 2 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Właścicielem nieruchomości gruntowej jest Gmina (…), Spółka jest właścicielem nieruchomości lokalowych, użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomości lokalowe mają, tak jak Nieruchomość nr 1, funkcje biurowo-handlowe. W dalszej części niniejszego wniosku nieruchomości te są określane mianem „Nieruchomości nr 2”.

Nieruchomości nr 2 obciążone są hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu.

Wyżej opisane Nieruchomości stanowią środki trwałe Spółki. Wkład niepieniężny oprócz wyżej opisanych Nieruchomości obejmie:

*   wszystkie przenoszalne składniki majątkowe, aktywa (środki trwałe, wyposażenie, inne rzeczowe składniki majątkowe) zlokalizowane w Nieruchomościach lub funkcjonalnie z nimi związane;
*   należności związane z działalnością Nieruchomości, w tym należności z tytułu czynszów;
*   pasywa – w tym zakresie przeniesione zostaną wszystkie zobowiązania handlowe funkcjonalnie związane z działalnością w zakresie najmu pomieszczeń biurowych, w tym koszty eksploatacyjne oraz zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek/kredytów związanych z Nieruchomościami.

Dodatkowo w piśmie z 25 marca 2015 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, wyjaśniono, co następuje:

1.  opisany we wniosku przedmiot aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki jako Wydział ds. Działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (na podstawie stosownej uchwały zarządu);
2.  oprócz wymienionych we wniosku i opisanych w wezwaniu składników materialnych i niematerialnych w skład wyodrębnionej części przedsiębiorstwa będą wchodzić:
    *   umowy związane z prowadzeniem działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (w tym umowy związane z obsługą biurowca, które są niezbędne do prawidłowej realizacji jego celu – umowa o zarządzenie nieruchomością, umowy na dostawę mediów, umowy serwisowe dotyczące sprzątania, czy ochrony. Spółka nie wyklucza jednak, że ze względów prawnych konieczne będzie rozwiązanie części umów podpisanych przez Spółkę dotyczących Nieruchomości i podpisanie nowych umów przez Nową Spółkę z dotychczasowymi usługodawcami);
    *   ewidencje księgowe/dokumenty związane z prowadzeniem działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (ewidencja księgowa Spółki jest prowadzona w taki sposób, że Spółka jest w stanie wyodrębnić przychody i zobowiązania przypisane tylko i wyłącznie do Nieruchomości).
3.  wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie obejmować także czynnik ludzki (pracowników);
4.  wyodrębniony w ramach Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych wymaga dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych umieszczenia w stałej placówce, głównie celem umieszczenia w tej placówce pracowników alokowanych do tego zespołu w celu wykonywania jej zadań gospodarczych. W praktyce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie to odpowiedniej wielkości pomieszczenie lokalowe;
5.  opisany zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować będzie: Wykorzystywane przez Spółkę w ramach działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych następujące składniki majątkowe będące nieruchomościami:
    *   użytkowanie wieczyste działki zlokalizowanej w (…), o pow. 1353 m2, na której posadowiony jest budynek 3-kondygnacyjny o funkcjach: biurowo-handlowym o pow. 549,64 m2. Na zapleczu budynku działka wykorzystywana jest jako miejsce parkingowe dla pracowników firm wynajmujących w budynku powierzchnie usługowe i handlowe. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionego na gruncie budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Własność tego budynku również wchodzi w skład opisanego w niniejszym wniosku aportu. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa. We wniosku nieruchomość jest określana mianem „Nieruchomości nr 1”. Nieruchomość nr 1 obciążona jest hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu;
    *   prawo własności dwóch nieruchomości lokalowych zlokalizowanych w domu mieszkalnym dwukondygnacyjnym, podpiwniczonym, ze strychem, w (…). Lokal nr 1 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Lokal nr 2 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Właścicielem nieruchomości gruntowej jest Gmina (…), Spółka jest właścicielem nieruchomości lokalowych, użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomości lokalowe mają, tak jak Nieruchomość nr 1, funkcje biurowo-handlowe. We wniosku o interpretację nieruchomości te są określane mianem „Nieruchomości nr 2”. Nieruchomości nr 2 obciążone są hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu.Wyżej opisane Nieruchomości stanowią środki trwałe Spółki. Reasumując, ww. zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować będzie również (jak to zostało opisane powyżej) użytkowanie wieczyste lub prawo własności lokali/nieruchomości, w których ta część przedsiębiorstwa jest usytuowana.
6.  wraz z przeniesieniem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa do „Nowej Spółki” dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych (tj. tytułów własności, umów najmu, itp.) do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez tę część przedsiębiorstwa działalności gospodarczej;
7.  wyodrębnienie części przedsiębiorstwa związanej z działalnością Spółki w zakresie najmu pomieszczeń biurowych wiąże się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących ww. części przedsiębiorstwa oraz ustanowieniem władz kierujących jej działalnością;
8.  opisany we wniosku przedmiot aportu zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe stanie się określenie jej wyniku finansowego;
9.  opisany we wniosku przedmiot aportu zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie (tj. bez udziału pozostałych struktur Spółki) realizujące zadania gospodarcze;
10.  „Nowa Spółka” będzie realizowała te same zadania, które wykonuje obecnie Spółka w ramach wyodrębnionej części przedsiębiorstwa;
11.  przedmiotem przeniesienia do „Nowej Spółki” będą według wiedzy Spółki wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności, a także pracownicy tej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiot aportu opisany w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem w związku z jego wniesieniem po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy, podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej aportowanej części majątku razem z jego aktywami i pasywami.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że opisany we wniosku zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, obejmował będzie również wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością. Ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na dzień wnoszenia aportu wskazany zespół składników majątkowych będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie najmu pomieszczeń biurowych i magazynowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe do treści wniosku należy stwierdzić, że na moment wniesienia opisywanego aportu do Nowej Spółki aport będzie spełniał warunki niezbędne dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – co wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego – i nie dojdzie do wystąpienia przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.