Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.341.2019.2.RW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-07
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem i montażem Instalacji.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2019 r. (data wpływu 31 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem i montażem Instalacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem i montażem Instalacji. Pismem z dnia 23 września 2019 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje projekt inwestycyjny pn. „(…)” (dalej: „Projekt”) polegający na zakupie i montażu kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych oraz gruntowych pomp ciepła (dalej łącznie: „Instalacje”) w/na/przy budynkach mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).

Kolektory słoneczne oraz panele fotowoltaiczne co do zasady instalowane są na dachach budynków. W przypadkach, gdy montaż kolektorów/paneli fotowoltaicznych na dachach tych budynków jest nieuzasadniony lub niemożliwy, dopuszczono techniczną możliwość zainstalowania kolektorów/paneli fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich ścian. Kolektory słoneczne/panele fotowoltaiczne instalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Gdy montaż paneli fotowoltaicznych jak i kolektorów słonecznych na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie paneli fotowoltaicznych do ich ścian okaże się niemożliwy, mogą zdarzyć się przypadki, że instalacje te zostaną zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców. Z kolei pompy ciepła montowane są wyłącznie wewnątrz budynków mieszkalnych (w ich obrysie).

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których montowane są Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą 111). Powierzchnia użytkowa rzeczonych budynków nie przekracza 300 m2.

Inwestycja w Instalacje obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza lub rolnicza. Instalacje nie są realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Realizacja Projektu jest współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 3.1 „Wytwarzanie i dystrybucja energii ze źródeł odnawialnych”, Poddziałanie 3.1.1. „Wytwarzanie energii z odnawialnych źródeł energii”. Gmina zaznacza przy tym, że kwestia ew. opodatkowania otrzymywanej w ramach środków unijnych dotacji do zakupu Instalacji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację. W tym zakresie Gmina składa odrębny wniosek o interpretację.

Inwestycja jest realizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami (dalej: „Wykonawcy”), u których Gmina zakupiła usługę dostawy i montażu Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji, w zakresie dotyczącym Gminy, wystawiane są każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

Gmina wystąpiła z wnioskiem do Głównego Urzędu Statystycznego (dalej: „GUS”) o wydanie opinii klasyfikacyjnej w zakresie nabywanych przez nią świadczeń od Wykonawcy. W opinii klasyfikacyjnej, GUS uznał, iż:

*   montaż instalacji fotowoltaicznych mieści się w zakresie grupowania PKWiU 33.20.50.0 „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”;
*   montaż kolektorów słonecznych oraz montaż pomp ciepła wykonywany w budynkach mieszkalnych jedno- i dwurodzinnych wraz z ich podłączeniem do istniejącej instalacji wodnej mieści się w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”;
*   roboty elektryczne związane z instalowaniem kolektorów słonecznych objęte jest grupowaniem PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych”.

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina zawarła z Mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej odpowiednio: „Umowa” lub „Umowy”). Zgodnie z treścią Umowy, całkowity koszt partycypacji Mieszkańca w Projekcie zostanie określony po wyłonieniu Wykonawców w drodze postępowania przetargowego, natomiast nie będzie on niższy niż 15% kosztów kwalifikowanych. Na podstawie Umowy, Mieszkaniec zobowiązał się do dokonania płatności w dwóch ratach: (\`(...)\`) zł – kolektory słoneczne; (…) zł – panele fotowoltaiczne; (…) zł – gruntowne pompy ciepła w terminie 30 dni od dnia podpisania Umowy, natomiast pozostała kwota ma zostać uregulowana po montażu Instalacji. Niedokonanie przez Mieszkańca wpłaty jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem Umowy. Oznacza to, że w przypadku braku dokonania zapłaty przez Mieszkańca Gmina nie zamontuje u niego Instalacji ani nie udostępni mu jej do korzystania ani też finalnie na własność. Dokonanie wpłaty w wysokości określonej w Umowie jest warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację Mieszkańcy dokonali już wpłaty przewidzianej w Umowach pierwszej raty.

Poza uiszczeniem ww. wpłat, Umowy przewidują, iż Mieszkańcy będą zobowiązani do poniesienia kosztów niekwalifikowanych takich jak: koszty budowy lub rozbudowy instalacji c.w.u. lub/i c.o. w celu zapewnienia poprawnej pracy wybranego urządzenia OZE wykraczające poza zaplanowane w projekcie koszty lub też inne niestandardowe rozwiązania proponowane przez Mieszkańca oraz koszty przeglądów. Ponadto, po zakończeniu inwestycji i udostępnieniu przez Gminę na rzecz Mieszkańca Instalacji do korzystania, Mieszkaniec zobowiązany będzie do ponoszenia całości kosztów związanych z naprawą i usuwaniem uszkodzeń powstałych z jego winy w okresie gwarancji.

Gmina w Umowach zobowiązała się m.in. do zabezpieczenia realizacji projektu, na którą składa się wyłonienie dostawcy i wykonawcy montażu Instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Ponadto, w ramach zawartych Umów, dla potrzeb realizacji Inwestycji, Mieszkańcy użyczą Gminie i oddadzą jej do bezpłatnego korzystania odpowiednią część budynku, w tym część dachu/ściany/gruntu, gdzie instalowane będą Instalacje. W ramach przedmiotowych Umów, Mieszkaniec wyrazi jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z instalacją Instalacji. Okres użyczenia będzie równy okresowi obowiązywania Umów.

Po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostaną własnością Gminy przez okres trwałości Projektu (zasadniczo tożsamy z okresem Umów), natomiast Mieszkańcy będą mieli możliwość korzystania z Instalacji zgodnie z jej przeznaczeniem. Po upływie okresu trwania tych Umów Gmina przekaże Mieszkańcom na własność całość Instalacji w drodze odrębnej umowy.

Gmina wskazuje, iż niniejszy wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na potrzeby Mieszkańców. Wszelkie inne kwestie podatkowe związane z inwestycją w Instalacje, w tym w szczególności kwestia określenia, czy usługa Gminy na rzecz Mieszkańców podlega/będzie podlegać opodatkowaniu i wedle jakiej stawki oraz czy na Gminie spoczywa/będzie spoczywał obowiązek rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji – stanowią przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Gmina realizuje inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych oraz gruntowych pomp ciepła (dalej łącznie: „Instalacje”) jedynie w/na/przy budynkach mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców (dalej: „Mieszkańcy”).

Towary i usługi nabyte w związku z zakupem i montażem Instalacji na rzecz Mieszkańców mają/będą miały zatem związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, polegającymi na świadczeniu usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem montażem Instalacji, a w przypadku obowiązku rozliczenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego równego VAT należnemu podlegającego wykazaniu przez Gminę w związku z ww. nabyciem w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji, a w przypadku obowiązku objęcia ww. nabycia mechanizmem odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego równego VAT należnemu podlegającego wykazaniu przez Gminę w związku z ww. nabyciem w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji zakupione przez Gminę towary i usługi (zakup i montaż Instalacji), wykonane na zlecenie Gminy przez wybranego przez nią Wykonawcę, są/będą bezpośrednio związane ze świadczeniem realizowanym przez Gminę na rzecz Mieszkańców za wynagrodzeniem, a więc odpłatną usługą podlegającą opodatkowaniu VAT. W ocenie Gminy usługa ta ma charakter kompleksowej usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej, przy czym dla potwierdzenia przysługującego Gminie prawa do odliczenia VAT charakter ten nie ma większego znaczenia.

Odpłatność przedmiotowych świadczeń Gminy jest bezdyskusyjna – Umowy bowiem wprost przewidują określone wynagrodzenie oraz wskazują, że w braku zapłaty przez Mieszkańca nie będzie on mógł uczestniczyć w Projekcie, a zatem Gmina nie wykona Instalacji na jego nieruchomości i nie będzie z jej wykorzystaniem świadczyć na rzecz takiego Mieszkańca żadnych usług.

Nie budzi też wątpliwości cywilnoprawny charakter zawartych przez Gminę Umów z Mieszkańcami – nie są to akty administracyjne (np. decyzje), ale umowy zawierane na podstawie prawa cywilnego.

Związek dokonywanych przez Gminę nabyć oraz opodatkowanej VAT usługi, którą Gmina świadczy/będzie świadczyć jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni, gdyż nabywane przez Gminę świadczenia są/będą w pełni wykorzystywane przez Gminę w ramach świadczonej przez nią usługi. Montaż Instalacji jest niezbędny dla realizacji usługi, do której świadczenia Gmina jest zobowiązana zgodnie z Umową – jest on nawet wprost wskazany we wspomnianej Umowie. Gmina nabywa zatem usługę wykonania Instalacji, zapewnia koordynację procesu inwestycyjnego, odpowiedni nadzór i rozliczenie administracyjno-finansowe (zgody, odbiory, dofinansowanie itp.), a następnie wykorzystuje stanowiącą jej własność Instalację do świadczenia usług termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją świadczonej przez nią usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej.

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym będzie ona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach od wykonawców odpowiedzialnych za dostawę i montaż Instalacji, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych, m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-7/OS. W wydanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że ,,(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której Dyrektor wskazał, iż „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.354.2018.2.PS);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.508.2018.2.MR);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.680.2018.1.AJ);
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.942.2018.2.RG).

Natomiast, w przypadku uznania przez Organ, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT spoczywa na Gminie obowiązek rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji, w ocenie Gminy, będzie jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego równego kwocie VAT należnego podlegającemu wykazaniu przeze Gminę z tytułu zakupu i montażu Instalacji (vide art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a). Uprawnienie to wynika analogicznie z art. 86 ust. 1, gdyż bez względu na tryb rozliczenia podatku należnego z tytułu zakupu i montażu Instalacji nabycie to jest przez Gminę wykorzystywane do czynności opodatkowanych, a zatem skutkuje pełnym prawem do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina zaznacza przy tym ponownie, że kwestia objęcia ww. nabycia obowiązkiem zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT nie jest przedmiotem wniosku, gdyż w tym zakresie Gmina składa odrębny wniosek o interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Gminy należy ponownie zauważyć, że zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ jak wskazują na to przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, Wnioskodawca w związku z zawartymi z Mieszkańcami umowami cywilnoprawnymi dotyczącymi zakupu i montażu Instalacji działa w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Skoro, poniesione wydatki w związku z realizacją opisanego projektu są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i w stosunku do tych wydatków nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia, to Gmina jest/będzie uprawniona do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, bowiem faktury te dokumentują zakup towarów i usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Natomiast w przypadku, gdy nabywane usługi są/będą objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca (tutaj Wnioskodawca) ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym, jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem, określony przez Gminę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, gdy dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem nabycia są/będą usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie jest faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy.

W konsekwencji powyższego, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji, a w przypadku obowiązku objęcia ww. nabycia mechanizmem odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego równego podatkowi należnemu podlegającemu wykazaniu przez Gminę w związku z ww. nabyciem w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.