Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-612/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-10
Teza: w zakresie ujęcia w wartości podstawy opodatkowania kwoty podatku od nieruchomości oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; leasing; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ujęcia w wartości podstawy opodatkowania kwoty podatku od nieruchomości, który obciąża Korzystającego z tytułu leasingu finansowego – **jest prawidłowe,**

*   obowiązku wystawienia faktury korygującej z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia w wartości podstawy opodatkowania kwoty podatku od nieruchomości oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (Finansujący lub Spółka) prowadzi działalność operacyjną polegającą m.in. na udzielaniu finansowania w formie umów leasingu nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności w marcu 2015 r. Spółka zawarła z innym podmiotem (Korzystającym) umowy leasingu nieruchomości gruntu i budynku. Umowy leasingu zostały zawarte na 10 lat, suma opłat leasingowych pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej nabytych środków trwałych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający. Na gruncie podatkowym zawarte przez Wnioskodawcę umowy leasingu stanowią leasing finansowy zgodnie z art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z posiadaniem nieruchomości, na Spółce ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości wg decyzji właściwego organu administracji publicznej odpowiedzialnego za pobór podatku. Spółka zamierza obciążyć Korzystającego podatkiem od nieruchomości z tytułu udostępnionego do użytkowania gruntu i budynku (Nieruchomości).

Zgodnie z zawartymi umowami leasingu pomiędzy Korzystającym i Finansującym, Korzystający zobowiązuje się ponosić wszelkie ciężary związane z Nieruchomością, w tym wszelkie podatki. W terminie do 15 (piętnastego) dnia stycznia każdego roku, Korzystający prześle Finansującemu informację uzyskaną od właściwego organu administracji publicznej o wysokości rocznych stawek podatku lub innej opłaty lokalnej dotyczącej nieruchomości, w tym podatku od nieruchomości wraz ze stosownym miesięcznym wyliczeniem należnych Podatków. Finansujący prześle Korzystającemu stosowną Fakturę lub Faktury na pokrycie Podatków związanych z Nieruchomością lub inne dokumenty, o ile zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa stanowią one podstawę do ich zapłaty. Korzystający zobowiązany jest zapłacić Finansującemu kwotę podaną na Fakturze lub innym dokumencie w terminie płatności wskazanym w takiej Fakturze lub dokumencie, która to kwota będzie następnie wpłacona przez Finansującego na właściwy rachunek organu administracji publicznej.

Ponadto zgodnie z zapisami umowy leasingu podatek od nieruchomości został określony jako dodatkowa opłata leasingowa, a dokładnie zdefiniowany jako koszt dodatkowy. Za dodatkową opłatę leasingową wg zawartej umowy leasingu uważa się: Opłatę Aranżacyjną, Odszkodowanie, Prowizję Finansującego przy Zdarzeniu Powodującym Istotną Szkodę oraz Koszty Dodatkowe, przy czym Dodatkowe Opłaty Leasingowe nie stanowią spłaty wartości początkowej Nieruchomości w rozumieniu art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000, nr 54, poz. 654 ze zm.). Z kolei "Koszty Dodatkowe" określone zostały jako: wszelkie ciężary i koszty związane z własnością Budynków, użytkowaniem wieczystym Gruntów oraz posiadaniem Nieruchomości, w tym wszelkie koszty utrzymania urządzeń niezbędnych do wykonywania służebności ustanowionych dla Nieruchomości albo na Nieruchomości w zakresie, w jakim koszty te obciążają właściciela Budynków lub użytkownika wieczystego Gruntów oraz używaniem Nieruchomości przez Korzystającego, poniesione przez Finansującego lub też takie, do których poniesienia Finansujący będzie w powyższym zakresie zobowiązany, wymienione przykładowo w § 18.2 Umowy Leasing.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przeniesienie kosztów podatku od nieruchomości na leasingobiorcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle obowiązujących przepisów?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1. jest twierdząca, to czy w przypadku obciążenia Korzystającego z tytułu kosztu podatku od nieruchomości za użytkowaną na mocy umowy leasingu nieruchomość, Finansujący jest zobowiązany do wystawienia korekty faktury dokumentującej dostawę towaru?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad. 1

G. stoi na stanowisku, że koszty podatku od nieruchomości powinny być traktowane jako element podstawy opodatkowania leasingu, a więc podlegające opodatkowaniu VAT tak jak sama usługa leasingu bądź, jeśli leasing jest traktowany jako dostawa towarów, według stawki VAT lub zwolnienia właściwego dla towaru. Wynika to z faktu, że opłata z tytułu podatku od nieruchomości ma charakter podatku wyłącznie dla Finansującego jako właściciela nieruchomości.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, czyli obowiązek jego uiszczenia jest zależny od posiadania majątku, a nie dochodu które nieruchomość przynosi. W związku z tym, że jest to dodatkowa opłata związana z zawartą umową leasingu, która nie ma bezpośredniego wpływu na cenę nieruchomości, Finansujący nie będzie zobowiązany do włączenia jej do podstawy opodatkowania dokonanej dostawy nieruchomości tj. do sumy zapłaty jaką otrzymał od Korzystającego i tym samym do wystawienia korekty faktury VAT dokumentującej dokonaną dostawę.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu (\`(...)\`)

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Treść powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, że to nie odpłatność sama w sobie podlega opodatkowaniu lecz świadczenie, za które odpłatność przysługuje. Dotyczy to także podatku od nieruchomości, który nie jest ani towarem, ani usługą w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy.

Stosownie do art. 29a. ust 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust 4 i 5. Zapłatą jest wszystko co dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Zapłatę zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem „wszystko co stanowi zapłatę” oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia.

Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W przypadku świadczenia usług leasingu, koszty podatku od nieruchomości, którymi obciążany jest Korzystający, stanowią część składową podstawy opodatkowania usługi leasingu. Zatem koszty podatku od nieruchomości, którymi obciążany jest Korzystający, są elementem podstawy opodatkowania usługi leasingu i podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla czynności głównej, a w przypadku leasingu finansowego traktowanego zgodnie z ustawą o VAT jako dostawa towarów, według stawki VAT lub zwolnienia właściwego dla towaru.

Stwierdzić należy, że zobowiązanie podatkowe na gruncie podatku od nieruchomości ciąży na Spółce jako na właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę Korzystającego ze skutkiem zwalniającym Spółkę z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu podatku od nieruchomości. Pomimo tego, że podatek od nieruchomości stanowi odrębny element rozliczeń z Korzystającym, jest on należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi dotyczącą leasingu i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego Strony stosunku cywilnoprawnego - tak jak dostawa towarów (nieruchomości).

Ad. 2

Zgodnie z zapisami umów leasingu Finansujący ma prawo do przeniesienia na Korzystającego ciężaru kosztów związanych z własnością oraz posiadaniem nieruchomości, w zakresie jakim koszty te obciążają Finansującego. Podatek od nieruchomości został zdefiniowany jako dodatkowa opłata leasingowa nie stanowiąca spłaty wartości początkowej Nieruchomości w rozumieniu art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyroku z 31 maja 2000 r. (sygn. akt I SA/Gd 812/98) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, „że podatek od nieruchomości, a także inne opłaty mają charakter majątkowy, tj. obowiązek ich uiszczenia jest uzależniony od posiadanego majątku, a nie od dochodów, które nieruchomości przynoszą. Podatki i opłaty z tytułu nieruchomości są niezależne od tego, czy nieruchomości są wydzierżawiane, czy pozostawały nieużytkowane i czy dotyczą podatnika tych podatków. Stanowią zatem koszty utrzymania obciążające wydzierżawiającego. W odniesieniu natomiast do dzierżawy stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę dzierżawy”.

Z przywołanych treści wynika, że podatek od nieruchomości jest opłatą dodatkową związaną z umową leasingu, która nie ma wpływu na wysokość dochodu z nieruchomości, w tym należności otrzymanych od korzystającego z tytułu dostawy nieruchomości.

W związku z powyższym przeniesienie na Korzystającego ciężaru podatku od nieruchomości powinno zostać opodatkowane według stawki podatku VAT lub zwolnienia właściwego dla dostawy towaru. Jednocześnie w związku z tym, że jest to opłata dodatkowa, która nie wpływa bezpośrednio na zapłatę uzyskaną z tytułu dostawy nieruchomości, Finansujący nie ma obowiązku korekty faktury dokumentującej tą dostawę. Zgodnie z zapisami umowy leasingu Korzystający pokryje koszt podatku od nieruchomości na podstawie odrębnej faktury wystawionej przez Finansującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie ujęcia w wartości podstawy opodatkowania kwoty podatku od nieruchomości, który obciąża Korzystającego z tytułu leasingu finansowego oraz nieprawidłowe w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;(\`(...)\`).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność operacyjną polegającą m.in. na udzielaniu finansowania w formie umów leasingu nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności w marcu 2015 r. zawarł z innym podmiotem (Korzystającym) umowy leasingu nieruchomości gruntu i budynku. Umowy leasingu zostały zawarte na 10 lat, suma opłat leasingowych pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej nabytych środków trwałych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający. Na gruncie podatkowym zawarte przez Wnioskodawcę umowy leasingu stanowią leasing finansowy zgodnie z art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z posiadaniem nieruchomości, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości wg decyzji właściwego organu administracji publicznej odpowiedzialnego za pobór podatku. Wnioskodawca zamierza obciążyć Korzystającego podatkiem od nieruchomości z tytułu udostępnionego do użytkowania gruntu i budynku (Nieruchomości). Zgodnie z zawartymi umowami leasingu Korzystający zobowiązuje się ponosić wszelkie ciężary związane z Nieruchomością, w tym wszelkie podatki. Wnioskodawca prześle Korzystającemu stosowną fakturę lub faktury na pokrycie podatków związanych z Nieruchomością lub inne dokumenty, o ile zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa stanowią one podstawę do ich zapłaty. Korzystający zobowiązany jest zapłacić Wnioskodawcy kwotę podaną na fakturze lub innym dokumencie w terminie płatności wskazanym na dokumencie, która to kwota będzie następnie wpłacona przez Wnioskodawcę na właściwy rachunek organu administracji publicznej.

Ponadto zgodnie z zapisami umowy leasingu podatek od nieruchomości został określony jako dodatkowa opłata leasingowa, a dokładnie zdefiniowany jako koszt dodatkowy. Za dodatkową opłatę leasingową wg zawartej umowy leasingu uważa się: Opłatę Aranżacyjną, Odszkodowanie, Prowizję Finansującego przy Zdarzeniu Powodującym Istotną Szkodę oraz Koszty Dodatkowe, przy czym Dodatkowe Opłaty Leasingowe nie stanowią spłaty wartości początkowej Nieruchomości w rozumieniu art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei „Koszty Dodatkowe” określone zostały jako: wszelkie ciężary i koszty związane z własnością Budynków, użytkowaniem wieczystym Gruntów oraz posiadaniem Nieruchomości, w tym wszelkie koszty utrzymania urządzeń niezbędnych do wykonywania służebności ustanowionych dla Nieruchomości albo na Nieruchomości w zakresie, w jakim koszty te obciążają właściciela Budynków lub użytkownika wieczystego Gruntów oraz używaniem Nieruchomości przez Korzystającego.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu pierwszym dotyczą ustalenia, czy przeniesienie kosztów podatku od nieruchomości na leasingobiorcę podlega opodatkowaniu VAT.

W swoim stanowisku Wnioskodawca wskazuje, że koszty podatku od nieruchomości powinny być traktowane jako element podstawy opodatkowania leasingu, a więc podlegające opodatkowaniu VAT tak jak sama usługa leasingu.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) pod pojęciem umowy leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z cytowanego wyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że za dostawę towarów może być uznana ta umowa leasingu, która w zależności od jej treści zawiera opcję przeniesienia własności w wyniku normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty. Umowa taka musi również być umową w wyniku której, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub taką umową leasingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, której przedmiotem są grunty.

Jak wskazuje Wnioskodawca, zawarł z innym podmiotem umowę na 10 lat, przedmiotem której są grunt i budynek. Korzystający w okresie trwania umowy dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Zatem ta umowa leasingu, którą zawarł Wnioskodawca traktowana jest na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów.

Podstawą opodatkowania – według art. 29a ust. 1 ustawy – z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołany wyżej artykuł określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania. W myśl tej zasady ogólnej podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z kolei na podstawie art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednak mieć na uwadze, że podatek od nieruchomości ma charakter podatku wyłącznie w relacji podatnik – organ podatkowy. Natomiast w dalszej relacji, tj. pomiędzy podmiotem będącym podatnikiem tego podatku, a np. dzierżawcą/najemcą/leasingodawcą kwota ta nie ma już charakteru podatku, lecz stanowi element należności z tytułu łączącej strony umowy najmu/dzierżawy. Zatem koszty podatku od nieruchomości są należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu/dzierżawy/leasingu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego.

Należność publicznoprawna jaką jest podatek od nieruchomości nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości obrotem. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Z tych względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w efekcie nie podlega on refakturowaniu.

W odniesieniu do opisu sprawy, stwierdzić należy, że pomimo tego, że podatek od nieruchomości stanowi dla Wnioskodawcy odrębny element rozliczeń z Korzystającym, jest on należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia umowy leasingu finansowego i stanowi element kwoty należnej z tytułu świadczenia tej dostawy. Podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak umowy leasingu.

Zatem, koszt związany z utrzymaniem nieruchomości, jakim jest podatek od nieruchomości, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, jest należnością bezpośrednio związaną z odpłatą dostawą nieruchomości i podlega opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla leasingu przedmiotowych nieruchomości.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest umowa leasingu nieruchomości, a podatek od nieruchomości stanowi element cenotwórczy tego świadczenia i pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umów leasingu, stanowiąc część świadczenia umowy leasingu, to podlega opodatkowaniu VAT według zasad właściwych tej dostawie towarów, tj. w przypadku umowy leasingu nieruchomości stawką podatku w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Niezależnie jednak od tego, czy kwota podatku od nieruchomości zostaje wyłączona z należności z tytułu leasingu, czy też stanowi jego element kalkulacyjny, zawsze jest ona należnością obciążającą aktualnego użytkownika nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania drugiego, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy w przypadku obciążenia Korzystającego z tytułu kosztu podatku od nieruchomości za użytkowaną na mocy umowy leasingu nieruchomość, jest zobowiązany do wystawienia korekty faktury dokumentującej dostawę towaru.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce zdarzają się jednak sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania faktury pierwotnej poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

− podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktury korygujące można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu.

Z przytoczonych uregulowań wynika, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Innymi słowy, celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

W momencie dokonania dostawy nieruchomości w ramach umowy leasingu finansowego powstaje z jej tytułu obowiązek podatkowy oraz obowiązek udokumentowania tej dostawy fakturą obejmującą całą należność wynikającą z zawartej umowy. Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu twierdzi, że mimo uznania, że koszt podatku od nieruchomości powinien być traktowany jako element podstawy opodatkowania leasingu, to jednocześnie wskazuje, że tej opłata dodatkowej nie będzie zobowiązany do włączenia do podstawy opodatkowania dokonanej dostawy nieruchomości. Tej sprzeczności nie można uznać, zatem Wnioskodawca powinien dokonać korekty podstawy opodatkowania wystawionej wcześniejszej faktury za przedmiot leasingu i powiększyć wartość na fakturze o kwotę podatku od nieruchomości, która to kwota obciąża korzystającego z danej nieruchomości.

W konsekwencji, w przypadku obciążenia Korzystającego z tytułu kosztu podatku od nieruchomości za użytkowaną na mocy umowy leasingu nieruchomość, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia korekty faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.