Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.82.2017.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-04
Teza: Dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny wydzielonej części działki.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.), uzupełnionym 14 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny wydzielonej części działki (nieruchomości), o której mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny wydzielonej części działki (nieruchomości), o której mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 maja 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4011.7.2017.1.SG, 0111-KDIB3-2.4012.26.2017.2.MN, 0111-KDIB4.4015.20.2017.2.MCZ, 0111-KDIB4.4014.42.2017.2.MCZ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi działy specjalne produkcji rolnej (gospodarstwo ogrodnicze), polegające na mikrorozmnażaniu roślin wrzosowatych (uprawa roślin „in vitro”, uprawa w szklarniach ogrzewanych powyżej 25 m2 roślin ozdobnych oraz uprawa w tunelach foliowych ogrzewanych powyżej 50 m2: roślin ozdobnych i roślin pozostałych). Wnioskodawca prowadzi działalność jednoosobowo, pod nazwą: Gospodarstwo Ogrodnicze X. Podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2016 i 2017 Wnioskodawca rozlicza przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Formą prowadzenia ewidencji księgowej są księgi rachunkowe. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej. Małżonkowie przed zawarciem małżeństwa, ani w trakcie jego trwania nie zawierali, umów majątkowych (rozszerzających lub ograniczających ustawową wspólność majątkową, jak również ustanawiających rozdzielność majątkową lub rozdzielność z wyrównaniem dorobków). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej po zawarciu związku małżeńskiego, wszystkie składniki majątkowe Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały nabyte w ramach wspólności ustawowej majątkowej do majątku wspólnego małżonków i za zgodą małżonki są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na jego imię i nazwisko. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

Do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały wprowadzone niektóre składniki majątku wspólnego małżonków, z których, za zgodą małżonki, Wnioskodawca korzysta nieodpłatnie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (gospodarstwa ogrodniczego). Wśród rzeczy oddanych do nieodpłatnego korzystania znajdują się m.in. nieruchomości gruntowe niezabudowane (tj. grunty orne, rola, sady), nieruchomości rolne zabudowane oraz, w odrębnej grupie - budynki i budowle (nie są one przedmiotem odrębnej własności).

Dnia 30 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką (jako osoby fizyczne, nie w ramach prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej) zakupili, do majątku wspólnego małżeńskiego od osób fizycznych deklarujących nie prowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość gruntową o pow. 2,0500 ha (przy czym w księdze wieczystej ujawniono, że obszar nieruchomości zgodnie z danymi z rejestru gruntów wynosi 2,0384 ha), stanowiącą jedną działkę ewidencyjną, objętą jedną księgą wieczystą. Sposób korzystania z nieruchomości ujawniony w księdze wieczystej: R-grunty orne, w łamie 5 ujawniono: rolna, zabudowana. Zakup nieruchomości nastąpił aktem notarialnym, nie został udokumentowany fakturą, do ceny sprzedaży nieruchomości nie został doliczony podatek od towarów i usług. W dacie zakupu na części działki znajdowały się: stary dom, stajnia, stodoła, budynek gospodarczy. Zapłata za nieruchomość została uregulowana co do całości ceny zakupu ze środków prywatnych z rachunku prywatnego małżonków (nie z rachunku gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy).

Po zakupie, też w dniu 30 kwietnia 2014 r., część niezabudowaną nieruchomości, o powierzchni 1,500 ha, Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wprowadził do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, w cenie odpowiadającej proporcji ceny powierzchni gruntu wprowadzonej do ewidencji środków trwałych do ceny zakupu całej nieruchomości. Ta część nieruchomości była odtąd wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Pozostałą część zakupionej nieruchomości (0,5384 ha) małżonkowie przeznaczyli na cele osobiste („część prywatna”). Małżonkowie ze środków prywatnych, poza działalnością związaną z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, wybudowali w okresie od kwietnia 2015 roku do maja 2016 roku na części prywatnej działki dom jednorodzinny (część starych zabudowań istniejąca w dacie zakupu nieruchomości została wyburzona). Dom został oddany do użytku w czerwcu 2016 roku. W związku z budową domu Wnioskodawca ani małżonka Wnioskodawcy nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nie stosowano żadnych odliczeń VAT). Wydatki na budowę domu nie zostały ujęte jako koszty podatkowe w prowadzonej działalności Wnioskodawcy. Dom nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych.

Część działki nie włączona do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej z zastrzeżeniem, o którym mowa niżej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość ma kształt zbliżony do prostokąta, który jednym z krótszych boków graniczy z drogą publiczną. Tzw. część prywatna działki obejmuje obszar nieruchomości przy drodze publicznej. Część działki, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego znajduje się za tzw. częścią prywatną i nie posiada bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Dostęp do drogi publicznej został zapewniony poprzez wybudowanie (w okresie od 2015 do 2016 r.) drogi dojazdowej, biegnącej od drogi publicznej przez część prywatną działki, do części działki wykorzystywanej do prowadzenia gospodarstwa ogrodniczego (tj. włączonej do ewidencji środków trwałych gospodarstwa). Kontynuacja tej drogi znajduje się także na części działki włączonej do środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X. Wydatki na wykonanie bramy wjazdowej oraz tej części drogi dojazdowej, która przebiega przez część prywatną działki zostały poniesione ze środków prywatnych małżonków i nie stanowiły kosztów Gospodarstwa Ogrodniczego X. Gospodarstwo Ogrodnicze X korzysta jednak z tej części drogi. Natomiast wydatki na wykonanie drogi w tej części, która przebiega przez część działki stanowiącej środek trwały Gospodarstwa Ogrodniczego X zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X, dokonano odliczeń VAT.

Na części działki włączonej do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawca dokonywał inwestycji służących mu do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Między innymi wybudowano infrastrukturę do nawadniania (budowa: marzec-czerwiec 2016 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od lipca 2016 r. do nadal), pompownię (oddana do użytkowania w lipcu 2016 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od sierpnia 2016 r.), kanalizację odwadniającą zbierającą wody opadowe i odwadniającą (pierwsza oddana do używania w lutym 2015 r., druga w maju 2015 r., amortyzacja zaliczona do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio od marca i od czerwca 2015 r.), zbiornik wodny (oddany do używania w listopadzie 2015 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów Gospodarstwa Ogrodniczego X od grudnia 2015 r). Część prywatna działki nie korzysta z ww. infrastruktury. Wnioskodawca wykorzystuje ją w zakresie prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, nie do celów prywatnych (osobistych). Nakłady w tym zakresie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, Wnioskodawca skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wyżej wskazano, zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość składała się z jednej działki ewidencyjnej. Działka ta znajduje się w swej części południowej na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej (oznaczonych symbolem MNR), a w pozostałej swej części znajduje się na terenach rolniczych (oznaczonych symbolem RP).

Pod koniec 2016 roku działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A”) została podzielona na dwie działki ewidencyjne. Jedna z powstałych po podziale działek (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/1”), o pow. 0,5000 ha, stanowiąca do tej pory, określoną wyżej tzw. część prywatną, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej stanowiącej drogę gminną. Druga nowo powstała działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/2”), o pow. 1,5384 ha, stanowiąca do tej pory część działki ujętą w ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X, posiada dostęp do drogi publicznej poprzez drogę służebną pasem szerokości 4,5 m, biegnącą przez działkę A/1 (jest to wybudowana wcześniej droga dojazdowa). Po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej dawnej działki A (do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunt o pow. 1,5000 ha, a obecnie działka A/2 obejmuje obszar 1,5384 ha, czyli dodatkowo 0,0384 ha). Wnioskodawca nie wyklucza wprowadzenia w przyszłości do ewidencji środków trwałych Gospodarstwa Ogrodniczego X części działki A/2 (0,0384 ha), która stanowi obecnie majątek prywatny.

W dalszej kolejności, działka A/1 zostanie odłączona z obecnej księgi wieczystej (prowadzonej dla obu działek A/1 i A/2) i zostanie dla niej założona nowa księga wieczysta.

Następnie, małżonkowie planują dokonać aktem notarialnym darowizny na rzecz córki nieruchomości na której stoi dom, składającej się z działki A/1, dla której zostanie założona nowa księga wieczysta. Umowa darowizny nie będzie się łączyła z przejęciem przez córkę małżonków jakichkolwiek ciężarów i długów (np. prawa dożywocia, zobowiązania kredytowe).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Jakie będą dla Wnioskodawcy skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych przekazania w formie darowizny na rzecz córki wydzielonej części działki (nieruchomości)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2a)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** przekazanie darowizną, dokonaną w formie aktu notarialnego, wydzielonej części nieruchomości (działki A1) nie będzie powodowało u Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem nie nastąpi odpłatne zbycie składników majątku (art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”). Przedmiotowa darowizna nie będzie miała żadnego związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, albowiem jak wykazano wyżej, mająca być przedmiotem darowizny część nieruchomości nie została włączona do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego i nie była nigdy wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Nie znajdą więc zastosowania w sprawie przepisy art. 10 ust. 2 pkt 3, art. 10 ust. 3 , art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, które odnoszą się do odpłatnego zbycia, a taka sytuacja nie wystąpi w niniejszej sprawie. Wnioskodawca z tytułu darowizny nie uzyska żadnego przychodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 833 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że co do zasady, darowizna dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć jednakże należy, że na mocy art. 3 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do darowizn składników majątku w nim wymienionych, tj. praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw. Powyższe oznacza, że jeśli przedmiotem darowizny są składniki majątku wskazane w powyższym przepisie, które na mocy ustawy nie podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn to nie stosuje się do nich wyłączenia, określnego w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20. Osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn są m.in. zstępni (np. syn, córka).

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

W przypadku darowizny mamy do czynienia z nieodpłatnym, jednostronnym świadczeniem. W związku z aktem darowizny darczyńca nie otrzymuje jednakże żadnych wartości pieniężnych, ani innego przysporzenia majątkowego. W związku z powyższym, przekazanie wydzielonej części działki (nieruchomości) córce w drodze darowizny nie będzie u darczyńcy generowało przychodu podatkowego.

Jednocześnie zauważyć należy, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Mając na względzie, że darowizna wskazanej we wniosku wydzielonej części działki (nieruchomości) na rzecz córki jest czynnością prawną nieodpłatną, stwierdzić należy, że w związku z jej dokonaniem nie powstanie po stronie Wnioskodawcy również przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że dokonanie darowizny nie stanowi podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostały i zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.