Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.633.2023.3.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-22
Teza: Interpretacja indywidualna w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku w formie aportu za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 1-pkt 1 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 2

**Interpretacja indywidualna** –

**stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

30 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku w formie aportu za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 listopada 2023 r. (data wpływu po przesłaniu przez (…) Urząd Skarbowy w (…) 17 listopada 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

P Sp. z o.o. (Kupująca)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

K sp. z o.o. (Sprzedająca)

### Opis stanu faktycznego

Wstęp

„K” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wspólnik”) oraz P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”) zawarły (…) kwietnia 2023 r. umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) (…) o obszarze (…) ha (…) stanowiącą własność Skarbu Państwa oraz własność stanowiących odrębne nieruchomości posadowionych na tym gruncie budynków i budowli (dalej jako „Nieruchomość 1”).

Z kolei w dniu (…) lipca 2023 r. Wspólnik oraz Spółka zawarły umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) (…) o obszarze (…) ha (…) stanowiącą własność Skarbu Państwa oraz własność stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej (dalej jako „Nieruchomość 2”). Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 są dalej łącznie określane jako „Nieruchomości”.

W obu przypadkach aport był udokumentowany fakturą VAT wystawioną przez Wspólnika na rzecz Spółki z 23% stawką podatku VAT. W aktach notarialnych dotyczących aportu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 strony (tj. Wspólnik i Spółka) złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem VAT.

Spółka jest w toku realizacji inwestycji polegającej na wyburzeniu naniesień (budynków i budowli) umiejscowionych na Nieruchomościach i wzniesieniu na Nieruchomościach hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej). Wspólnik oraz Spółka będą w dalszej części łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

II. Opis przedmiotu Transakcji

Spółka w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (podwyższenie z dnia 21 kwietnia 2023 r.) nabyła:

\- Nieruchomość 1 (w związku z podwyższeniem z dnia 21 kwietnia 2023 r.), tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) (…) o obszarze (…) ha (jeden hektar pięć tysięcy sto jeden metrów kwadratowych) stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności posadowionych na tej działce budynków, tj.:

i. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…), powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

ii. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…), powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

iii. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne ., powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

iv. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

v. budynku określonego jako budynki przemysłowe (…) powierzchnia zabudowy (\`(...)\`) m2 (\`(...)\`) jednokondygnacyjnego,

vi. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

vii. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

viii. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

ix. budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnego,

\- dla których to praw Sąd Rejonowy w (…), (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (…). Na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się również budowle takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem, – własność ww. budowli również przeszła na Spółkę w związku z realizacją Transakcji zgodnie z zasadą „superficies solo cedit” określoną w kodeksie cywilnym (art. 48 oraz 191 KC).

\- Nieruchomość 2 (w związku z podwyższeniem z dnia … lipca 2023 r.), tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (\`(...)\`), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) (…) o obszarze (…) ha (…) stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej, dla których to praw Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (…).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Nieruchomości przechodzić mogą/znajdować się mogą instalacje (np. przyłącza lub sieci cieplne lub gazowe) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego, takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie były przedmiotem Transakcji.

Na Spółkę nie zostały przeniesione żadne inne umowy dotyczące Nieruchomości, w tym umowy serwisowe. Wspólnik nie miał zawartej umowy o zarządzanie Nieruchomościami (Nieruchomością 1 i Nieruchomością 2).

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Wspólnikiem i Spółką nie były prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wspólnika, w szczególności:

a) umowy rachunków bankowych Wspólnika,

b) umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp.

c) środki pieniężne Wspólnika zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

d) tajemnice przedsiębiorstwa Wspólnika,

e) księgi rachunkowe Wspólnika i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Wspólnika działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi

f) z Nieruchomością, które zostały wydane Spółce),

g) należności i zobowiązania Wspólnika związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

h) firma Wspólnika.

W ramach Transakcji nie doszło również do przeniesienia na Spółkę pracowników Wspólnika.

III. Opis działalności Wspólnika oraz Spółki

Wspólnik jest spółką operacyjną, prowadzącą działalność gospodarczą w sektorze obrotu nieruchomościami (przedmiot przeważającej działalności Wspólnika to „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”). Wspólnik jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla potrzeb podatku VAT w Polsce.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT w Polsce. Po nabyciu opisanych we wniosku Nieruchomości Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wyburzenie budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienie na Nieruchomościach hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu VAT). Spółka nie będzie wykorzystywała Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT.

Zarówno Wspólnik jak i Spółka na moment finalizacji Transakcji byli czynnymi podatnikami VAT.

IV. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Wspólnika oraz ich wykorzystanie w działalności gospodarczej Wspólnika

Wspólnik nabył od spółki (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („(\`(...)\`)”) prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 oraz własność posadowionych na tych gruntach budynków na podstawie umowy z (…) listopada 2021 r. (dalej „Umowa Nabycia”) w ramach transakcji objętej podatkiem VAT. Jak wynika z Umowy nabycia, strony transakcji, tj. (\`(...)\`) – sprzedający i K – nabywca, uznały przedmiotową transakcję za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Strony transakcji w akcie notarialnym stanowiącym Umowę nabycia złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem VAT. Wspólnik nabył więc Nieruchomość 1 w ramach transakcji przeniesienia aktywów opodatkowanej podatkiem VAT. Wspólnikowi przysługiwało prawo do odzyskania naliczonego podatku VAT poniesionego przy nabyciu Nieruchomości 1.

Zgodnie z Umową Nabycia, pod adresem Nieruchomości (\`(...)\`) prowadził działalność gospodarczą, a po przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz Wspólnika, (\`(...)\`) kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze i z wykorzystaniem Nieruchomości 1 na podstawie odrębnie zawartej pomiędzy stronami umowy najmu – (\`(...)\`) wykorzystywał wynajmowane pomieszczenia magazynowe wraz z pomieszczeniem socjalno-biurowym na potrzeby składowania zapasów oraz działalności produkcyjnej (najem opodatkowany VAT). Umowa najmu obowiązywała do końca grudnia 2022 r. Nieruchomość 2 została nabyta przez Wspólnika 8 marca 2023 r. w ramach transakcji opodatkowanej VAT (Wspólnik nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności położonej na gruncie nieruchomości – stacji transformatorowej od spółki (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która z kolei nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 oraz prawo własności umiejscowionej na Nieruchomości 2 stacji transformatorowej w dniu 30 czerwca 2007 r. nabywając ją jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Wspólnikowi przysługiwało prawo do odzyskania naliczonego podatku VAT poniesionego przy nabyciu Nieruchomości 2.

Nieruchomość 2 nie była wykorzystywana przez Wspólnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W dniu 12 stycznia 2022 r. Starosta Powiatu (…) wydał na rzecz Wspólnika decyzję udzielającą pozwolenia na rozbiórkę budynków umiejscowionych na Nieruchomości 1 (tj. rozbiórkę budynku przemysłowo – produkcyjnego, pięciu budynków warsztatowo – magazynowych, budynku portierni oraz wiaty na terenie działki). Jak wynika z przedmiotowej decyzji, budynki na Nieruchomości powstała w latach 80-tych ubiegłego wieku i wcześniej, a ich stan techniczny określono jako dostateczny/zły.

Nieruchomości opisane w niniejszym wniosku (tj. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) nie stanowiły odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Wspólnika. Wspólnik nie prowadził również w stosunku do nich odrębnych ksiąg rachunkowych. Z uwagi na powyższe uznać należy, że Nieruchomości (z osobna ani łącznie) nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wspólnika na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wspólnik po nabyciu Nieruchomości nie przeprowadzał także żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budynków lub budowli znajdujących się na Nieruchomościach, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budowli czy budynków.

V. Wykorzystanie Nieruchomości przez Spółkę po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości Spółka rozpoczęła na Nieruchomościach realizację projektu obejmującego wyburzenie budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienie w ich miejsce hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu VAT). Aktualnie Spółka jest w toku procesu uzyskania pozwolenia na budowę.

Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie więc wykorzystywana do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie komercyjnym. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości jest związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Niezależnie od powyższego, Spółka zawarła umowę najmu powierzchni parkingowych znajdujących się na Nieruchomości 1 (umowa najmu opodatkowana VAT).

Po nabyciu własności Nieruchomości 1 Spółka wykazała VAT z tytułu nabycia Nieruchomości 1 jako VAT naliczony i zawnioskowała o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnych na rachunek bankowy Spółki – kwota wnioskowanej nadwyżki została już zwrócona przez urząd skarbowy.

Uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego o następujące informacje:

1) Czy na dzień 21 kwietnia 2023 r. tj. na dzień dokonania aportu Nieruchomość 1, była ona zabudowana i jakimi obiektami?

Nieruchomość 1 na dzień aportu (tj. na dzień 21 kwietnia 2023 r.) była zabudowana następującymi budynkami:

i. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…), powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

ii. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…), powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

iii. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…), powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

iv. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

v. budynkiem określonym jako budynki przemysłowe (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

vi. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

vii. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

viii. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (…) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym,

ix. budynkiem określonym jako pozostałe budynki niemieszkalne (.) powierzchnia zabudowy (…) m2 (…) jednokondygnacyjnym.

Na Nieruchomości 1 na dzień aportu znajdowały się również budowle takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem, – własność ww. budowli również przeszła na Spółkę w związku z realizacją Transakcji zgodnie z zasadą „superficies solo cedit” określoną w kodeksie cywilnym (art. 48 oraz 191 KC).

2\. Czy przed aportami Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 opisanymi we wniosku i będącymi przedmiotem Państwa zapytania, nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), które znajdowały się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 w dniu aportu? Należy wskazać dokładną datę w odniesieniu do każdego budynku i budowli.

Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać konkretnych dat określających moment pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części. Jak jednak wynika z opisu przedstawionego we Wniosku, w przypadku aportu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 do pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 doszło wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem aportów. Innymi słowy, aport Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 był dokonany po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków/budowli znajdujących się na tych Nieruchomościach. Wnioskodawca nie przeprowadzał żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budynków/budowli.

3\. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków i budowli lub ich częścią a aportem upłynął okres dłuższy niż 2 lata? (należy odnieść się do każdego obiektu znajdującego się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2).

Tak, w stosunku do wszystkich budynków i budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a aportem upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

4\. Czy opisane we wniosku aporty wniesione zostały na kapitał zakładowy czy inny (jeśli tak o jaki)?

Opisane we wniosku aporty zostały wniesione częściowo na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy.

5\. Czy wszystkie wymienione we wniosku naniesienia, określone we wniosku jako budowle znajdujące się na Nieruchomości 1, do której przysługuje prawo wieczystego użytkowania, stanowią część składową budynków (są trwale z nimi związane), czy też spełniają definicję rzeczy ruchomych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)?

Opisane we Wniosku budowle znajdujące się na przedmiotowej Nieruchomości (takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem) nie stanowią części składowej budynków. Nie są też rzeczami ruchomymi w rozumieniu Kodeksu cywilnego – są trwale związane z gruntem i stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego. Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że w stosunku do wszystkich ww. budowli umiejscowionych na Nieruchomości 1 doszło już do ich pierwszego zasiedlenia i od daty takiego pierwszego zasiedlenia do daty Transakcji upłynął już okres 2 lat. Wnioskodawca nie przeprowadzał żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budowli.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (numeracja jak we wniosku) ostatecznie sformułowane w piśmie z 16 listopada 2023 r. (data wpływu po przesłaniu przez (…) Urząd Skarbowy w (…) 17 listopada 2023 r.)

1\. Czy aport Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła (w zakresie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) aport odrębnych składników majątkowych, a nie aport przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta podlegała przepisom Ustawy VAT?

2\. Czy aport Nieruchomości (tj. Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) w ramach Transakcji podlegał w całości opodatkowaniu VAT i nie podlegał zwolnieniu z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT wyrażonego w aktach notarialnych dokumentujących Transakcję?

3\. Czy po dokonaniu Transakcji (tj. po dokonaniu aportu Nieruchomości), z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Spółkę do celów działalności opodatkowanej VAT, Spółka jest uprawniona do:

(i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz do

(ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy VAT)?

### Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w piśmie z 16 listopada 2023 r. (data wpływu po przesłaniu przez (…) Urząd Skarbowy w (…) 17 listopada 2023 r.)

Aport Nieruchomości (tj. Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) w ramach Transakcji stanowił dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie aport przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta podlegała przepisom Ustawy VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ dokonana sprzedaż stanowi transakcję odpłatnej dostawy towarów (tu: Nieruchomości 1 i 2), dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z dnia 16 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 636/21) oraz ze stanowiskiem utrwalonym w interpretacjach indywidualnych np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 02 czerwca 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.205.2021.2.KS, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 listopada 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.567.2021.2.BS; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 07 kwietnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.25. 2022.3.MS; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.707.2019.5.EJU) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, Ustawy VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia” do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji (tj. ani Nieruchomość 1 ani Nieruchomość 2 rozpatrywane zarówno łącznie, jak i osobno) nie stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy VAT, gdyż nie stanowiły zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem transakcji było zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Wspólnika.

Istotne jest przy tym, iż w ramach Transakcji nie zostały zbyte przez Wspólnika składniki majątku, które stanowią elementy przedsiębiorstwa Wspólnika, w tym np. firma Wspólnika, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie mogła być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji były bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe, które na dzień dokonania transakcji nie tworzyły organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

1\. musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2\. taki zespół składników powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Ad. 1) Zespół składników

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Ad. 2a) Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Ponieważ składniki majątku będące przedmiotem transakcji (tj. zarówno Nieruchomość 1 jak i Nieruchomość 2) nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wspólnika pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), uznać należy, iż składniki majątku będące przedmiotem transakcji nie stanowiły jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Wspólnika (np. oddziału wyodrębnionego w KRS), a tym samym przedmiot transakcji nie spełniał kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. 2b) Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (tzn. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego). Nie oznacza to jednak sytuacji, w której taka wyodrębniona część przedsiębiorstwa musi mieć formę samodzielnie rozliczającego się oddziału. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

a) Dla Nieruchomości (Nieruchomości 1 ani Nieruchomości 2) nie była prowadzona przez Wspólnika odrębna księgowość,

b) Spółka (nabywca) nie przejęła rachunków bankowych ani środków finansowych Wspólnika,

c) Spółka nie przejęła również należności i zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wspólnika.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełniał kryterium wyodrębnienia finansowego.

Ad. 3) Wyodrębnienie funkcjonalne

Kolejnym kryterium, jakie musi spełniać zespół składników majątkowych i niemajątkowych, jest jego wyodrębnienie funkcjonalne. Oznacza to, że ZCP powinna być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Z tego rodzaju wyodrębnieniem związana jest też potencjalna zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zatem, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (z taką argumentacją zgodził się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2022 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.112.2022.4.MAZ).

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ zgodził się również z argumentacją, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego”.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że w omawianym przypadku celem Transakcji nie było zbycie ZCP i kontynuowanie przez Spółkę działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Wspólnika:

a) Istotą Transakcji było nabycie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 przez Spółkę w celu wyburzenia budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienia na Nieruchomościach hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu VAT). Już z założeń Transakcji wynika więc, że Spółka nie będzie w oparciu o przejęte składniki majątku kontynuowała działalności Wspólnika (tj. działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości 1 na rzecz (\`(...)\`)), ale będzie w oparciu o przejęte składniki prowadziła działalność gospodarczą w zakresie innego projektu (tj. (1) wypowie umowę najmu zawartą z (\`(...)\`), (2) wyburzy budynki/budowle wzniesione na Nieruchomościach, (3) wybuduje w ich miejsce nowe budynki magazynowe i (4) będzie prowadzić działalność polegająca na ich wynajmie).

b) Niezależnie od powyższego, Spółka, nawet potencjalnie, nie byłaby w stanie kontynuować działalności prowadzonej do tej pory przez Wspólnika w oparciu o przejęte składniki majątku. Przedmiotem Transakcji była bowiem tylko część składników majątkowych Wspólnika (tj. budynki, grunty i część aktywów składające się na Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2). W ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia szeregu składników majątku, które umożliwiałyby Spółce kontynuowanie działalności prowadzonej przez Wspólnika, takich jak umowy zawarte przez Wspólnika, tajemnice przedsiębiorstwa Wspólnika, księgi rachunkowe Wspólnika i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Wspólnika działalności gospodarczej. W ramach Transakcji nie doszło również do przeniesienia na Spółkę pracowników Wspólnika.

Podsumowując, Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadziła działalności gospodarczej tożsamej z działalnością Wspólnika – Spółka po nabyciu Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji realizuje z wykorzystaniem Nieruchomości zupełnie inny, nowy projekt. Co więcej, Spółka nie ma również choćby potencjalnie możliwości prowadzenia działalności zbliżonej do Wspólnika w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątku. W konsekwencji nie można uznać, że zbyte składniki majątkowe stanowiły przedsiębiorstwo albo ZCP.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym zbyte składniki majątkowe nie stanowiły przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii. nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając, czy przeniesiony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

i. angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

I. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

i. umowy o zarządzanie nieruchomością;

ii. umowy zarządzania aktywami;

iii. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (\`(...)\`)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W świetle powyższych Objaśnień należy przypomnieć, że przedmiotem Transakcji nie były wymienione w Objaśnieniach prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Wspólnikowi finansowania na nabycie Nieruchomości, umowa o zarządzenie nieruchomością (taka umowa nie była przez Wspólnika zawarta), czy też umowy zarządzania aktywami (Wspólnik nie był stroną tego typu umowy).

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Spółkę działalności w oparciu o nabyte składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez nią szeregu czynności, takich jak wyburzenie budynków/budowli umiejscowionych na Nieruchomościach, zawarcie umów o wybudowanie hali magazynowej, a następnie zawarcie umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, umów o zarządzanie nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Spółki zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostały przekazane Spółce w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny.

Dopiero po zrealizowaniu przez Spółkę całego procesu inwestycyjnego i uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Spółkę o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Nieruchomości w ramach planowanego przez Spółkę projektu, będzie on mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych tj. np.:

1\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW,

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR,

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR,

4\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM,

5\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS,

6\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM,

7\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG,

8\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawców przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie była wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W opinii Wnioskodawców dostawa Nieruchomości (tj. Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT i nie podlegała zwolnieniu z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT wyrażonego w aktach notarialnych dokumentujących Transakcję.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, w której podatnik dokonuje dostawy – z punktu widzenia VAT – dwóch różnych towarów: budynku, budowli lub ich części, oraz gruntu, z którym trwale związany jest ten budynek, budowla lub ich część. Jeśli dojdzie do takiej sytuacji, wówczas podatnik ustalając podstawę opodatkowania dla budynku, budowli lub ich części powinien w tej podstawie uwzględnić również wartość gruntu. Takie rozwiązanie w praktyce oznacza, że grunt niejako przejmuje stawkę VAT właściwą dla budynku, budowli lub ich części, czyli podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach co odpowiednio budynek, budowla lub ich część. Zatem grunt dzieli los podatkowy posadowionych na nim budynków/budowli.

Sposób opodatkowania dostawy Nieruchomości jest więc uzależniony od sposobu opodatkowania dostawy znajdujących się na ww. nieruchomościach budynków i budowli.

Sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, może mieć jednak zastosowanie zwolnienie określone w przepisach Ustawy VAT.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

• imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

• planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

• adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, budynki i budowle umiejscowione na Nieruchomości 1 zostały wybudowane w latach 80-tych. Wspólnik nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 oraz własność posadowionych na tych gruntach budynków i budowli na podstawie umowy z 19 listopada 2021 r. w ramach transakcji objętej podatkiem VAT. Jak wynika z Umowy nabycia, strony transakcji, tj. (\`(...)\`) – sprzedający i K – nabywca, uznały przedmiotową transakcję za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT (tzn. za dostawę dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia). Strony transakcji w akcie notarialnym stanowiącym Umowę nabycia złożyły bowiem oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem VAT.

Nieruchomość 1 po jej nabyciu była wynajmowana na rzecz poprzedniego właściciela ((\`(...)\`)) na potrzeby prowadzenia przez (\`(...)\`) działalności gospodarczej – na podstawie umowy najmu (\`(...)\`) wykorzystywał pomieszczenia magazynowe wraz z pomieszczeniem socjalno-biurowym na potrzeby składowania zapasów oraz działalności produkcyjnej (najem opodatkowany VAT). Wspólnik nie przeprowadzał żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budynków lub budowli znajdujących się na Nieruchomościach, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budowli czy budynków. Powyższe oznacza, że nie doszło do kolejnego pierwszego zasiedlenia – dostawa Nieruchomości 1 w ramach Transakcji powinna więc być uznana za kolejną dostawę towarów korzystającą co do zasady ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT (tzn. za dostawę dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia). Przedmiotowe zwolnienie nie znalazło jednak zastosowania, ponieważ Strony Transakcji w akcie notarialnym dokumentującym aport Nieruchomości 1 złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Po dokonaniu Transakcji (tj. po dokonaniu aportu Nieruchomości), z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Spółkę do celów działalności opodatkowanej VAT, Spółka była/jest uprawniona do:

(i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz była/jest uprawniona do

(ii) (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i była opodatkowana VAT uznać należy, że wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT nie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem określone towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Po nabyciu opisanych we wniosku Nieruchomości Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wyburzenie budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienie na Nieruchomościach hali magazynowej która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu VAT – projekt jest w trakcie realizacji). Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie więc wykorzystywana do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie komercyjnym. Ponadto część Nieruchomości 1 (miejsca parkingowe) jest przedmiotem najmu podlegającego VAT (po nabyciu Nieruchomości 1 Spółka podpisała umowę najmu i wynajęła miejsca parkingowe na rzecz innego podmiotu).

W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości jest związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na fakturach VAT dokumentujących odpowiednio aport Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 Ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy VAT.

Podsumowując, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, a w przypadku gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) przewyższa wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Spółka jest uprawniona do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Spółkę rachunek bankowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług (tj. w zakresie objętym pytaniami nr 1, 2 i 3) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że w zamian za udziały w Państwa kapitale zakładowym nabyli Państwo prawo użytkowania wieczystego:

\- zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (\`(...)\`) (Nieruchomość 1), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności posadowionych na tej działce budynków, tj.: budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku przemysłowego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2, budynku niemieszkalnego o powierzchni zabudowy (…) m2 (Budowle). Na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się również budowle takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem (Budowle).

\- prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (\`(...)\`) (Nieruchomość 2), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez ww. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 (Nieruchomość) przechodzić mogą/znajdować się mogą instalacje (np. przyłącza lub sieci cieplne lub gazowe) będące własnością podmiotów trzecich i w konsekwencji, takie instalacje nie były przedmiotem Transakcji.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Nieruchomości nie stanowiły odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającą. Sprzedająca Spółka nie prowadziła również w stosunku do nich odrębnych ksiąg rachunkowych. Z uwagi na powyższe uznać należy, że Nieruchomości (z osobna ani łącznie) nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W ramach opisanego we wniosku aportu nie dojdzie do przeniesienia na Państwa praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającą Spółkę w szczególności: umowy rachunków bankowych Sprzedającej, umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej, należności i zobowiązania Sprzedającej związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz Firma Sprzedającej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i eterminujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedaż prawa własności Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywane Nieruchomości nie będą stanowiły na dzień dokonaniem transakcji sprzedaży zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej.

Zbywane Nieruchomości nie będą posiadały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomości, będące przedmiotem planowanej transakcji, nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającej.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy (aportu) nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

a) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

b) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

c) adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że opisane we Wniosku budowle znajdujące się na przedmiotowej Nieruchomości (takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem – Budowle) są trwale związane z gruntem i stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego. Aport Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 był dokonany po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków/budowli znajdujących się na tych Nieruchomościach. Sprzedająca nie przeprowadziła żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budynków. W stosunku do wszystkich budynków i budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a aportem upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Sprzedająca nabyła Nieruchomość 1 w ramach transakcji przeniesienia aktywów opodatkowanej podatkiem VAT. Sprzedającej przysługiwało prawo do odzyskania naliczonego podatku VAT poniesionego przy nabyciu Nieruchomości 1.

Nieruchomość (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) nie była nigdy wykorzystywana do wykonywania działalności zwolnionej z VAT czy też niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Zatem mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że jak wynika z opisu sprawy budynki i budowle posadowione na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) były już przedmiotem pierwszego zasiedlenia, zatem dostawa opisanych budynków i budowli nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem aport opisanych we wniosku budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2), będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) upłynął okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie ponoszono nakładów na ulepszenie ww. obiektów, to w odniesieniu do tych obiektów spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo korzystając z przepisów art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, dokonując dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2), mogli Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) gdyż jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Państwo i Sprzedająca będąc czynnymi podatnikami VAT, złożyliście w akcie notarialnym zgodne oświadczenie, że rezygnujecie Państwo ze zwolnienia i wybieracie opodatkowanie dostawy (aportu) ww. obiektów.

Reasumując, mieli Państwo prawo do zastosowania do aportu budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2), zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Skoro wybrali Państwo opodatkowanie dostawy opisanych we wniosku budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach to opodatkowaniem tym objęta będzie – zgodnie z 29a ust. 8 ustawy – także transakcja aportu gruntów na których ww. budynki i budowle są posadowione.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 3, a dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującą Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że strony zarówno Państwo jak i Sprzedająca na moment finalizacji Transakcji byli czynnymi podatnikami VAT. W obu przypadkach aport był udokumentowany fakturą VAT. Nie zamierzają Państwo wykorzystywać Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, są Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku z aportem Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupująca jest uprawniona do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie pytań oznaczonych numerami 1, 2 i 3. Kwestia dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

P Spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) – dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa).