Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.398.2018.3.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-08
Teza: ustalenie czy Spółka prawidłowo rozlicza koszty uzyskania przychodów w stosunku do przychodów w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów oraz czy koszty zarządu należy rozliczać w stosunku do ogółu przychodów (przychody z działalności + przychody z refaktur) czy tylko do przychodów z działalności?
Słowa kluczowe: dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; proporcja; przychód; przychód-źródła przychodu; refakturowanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął 4 grudnia 2018 r., uzupełnionym pismem z 8 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.) oraz 1 marca 2019 r. (6 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15 ust. 2 ustawy:

*   w części dotyczącej przychodów z tytułu refakturowania mediów – **jest nieprawidłowe**,
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 28 stycznia 2019 r. oraz pismem z 19 lutego 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.398.2018.1.APA oraz 0111-KDIB2-3.4010.398.2018.2.APA wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, co też nastąpiło 18 lutego 2019 r. oraz 6 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (uzupełniony pismem z 8 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.) oraz 1 marca 2019 r. (6 marca 2019 r.):

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w 2010 r. w wyniku przekształcenia samorządowego Zakładu Budżetowego Gminy Miasto w jednoosobową spółkę kapitałową. 100% udziałów w Spółce objęte są przez jedynego wspólnika, tj. Gminę Miasto. Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością likwidowanego Zakładu Budżetowego, przejmując tym samym składniki mienia likwidowanego Zakładu, które stanowią Kapitał Zakładowy Spółki. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie. Spółka wykonuje również czynności określone w umowie zawartej pomiędzy Spółką a Gminą Miasto, które polegają na zawieraniu umów przez Spółkę z dostawcami mediów, obciążania tymi kosztami Gminę Miasto i w dalszej kolejności pobieraniu opłat w imieniu Gminy Miasto. W ewidencji rachunkowej Spółki po jednej stronie figurują poniesione koszty, a z drugiej strony przychody, stanowiące odzyskanie poniesionych kosztów. Spółka prowadząc działalność uzyskuje przychody z działalności opodatkowanej i zwolnionej. Koszty uzyskania przychodu wyliczane są na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o pdop. Spółka przy kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dokonuje podziału działalności na działalność z zasobu mieszkaniowego oraz działalność pozostałą. Na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka wyłącza dochód z działalności z zasobu mieszkaniowego z kalkulacji podatku dochodowego jako dochód zwolniony z CIT. W przypadku Spółki powoduje to zwiększenie podstawy opodatkowania ze względu na to, że na działalności z zasobu mieszkaniowego wykazywana jest strata.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą za zarządzaniu Wspólnotami Mieszkaniowymi oraz zasobem komunalnym Gminy Miasta, który jest właścicielem Spółki posiadając 100% udziałów. W ramach tej działalności Spółka realizuje umowę o zarządzanie zasobem komunalnym Gminy, z której wynika obowiązek zarządzania całokształtem zasobu. W szczególności polega to na zawieraniu umów z dostawcami mediów w imieniu Gminy. Umowy te są zawarte pomiędzy Spółką a Dostawcami. Konsekwentnie poniesione koszty są refakturowane na Gminę. W ewidencji rachunkowej Spółki figurują poniesione koszty, a z drugiej strony przychody, które stanowią odzyskanie poniesionych kosztów. Koszty te dotyczą zasobu mieszkaniowego i lokali użytkowych.

Spółka osiąga dochody ze źródeł, które w części podlegają:

1.  Opodatkowaniu – dochody z zarządzania Wspólnotami Mieszkaniowymi, dochody z tytułu świadczonych usług obcych i inne.
2.  Korzystają ze zwolnienia, o których mowa w art. 17 ust. 1 punkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – z zasobu mieszkaniowego – tj. między innymi dochody pochodzące z refundowanych kosztów mediów, materiałów i remontów odsetek z pozostałego po przekształceniu zasobu mieszkaniowego i innych.

Równocześnie Spółka ponosi koszty uzyskania przychodów, które nie są możliwe do przypisania do poszczególnych źródeł przychodów.

Koszty uzyskania przychodu ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, które korzystają ze zwolnienia, Spółka koszty te ustala w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów, stosując art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka tak wyliczone koszty rozlicza w stosunku do uzyskanych przychodów obliczając i odprowadzając do Urzędu Skarbowego podatek dochodowy od osób prawnych.

Spółka uzyskuje przychody z bieżącej działalności tj. z usług zarządzania nieruchomościami jak również z tytułu świadczonych usług.

Ponadto świadczy usługi zarządzania zasobem komunalnym Gminy zgodnie z umową, a w szczególności realizuje w całości rozliczenia mediów i nakładów na bieżące utrzymanie zasobu gminnego. Zawarta umowa pomiędzy Spółką a Gminą zobowiązuje Wnioskodawcę do zawierania umów o dostawę mediów i innych nakładów pomiędzy Spółką a dostawcami. Konsekwentnie Spółka otrzymuje faktury kosztowe od dostawców wystawione przez dostawców na Spółkę, które stanowią koszt Spółki, a następnie Spółka obciąża Gminę Miasto tymi kosztami w formie faktury, co w księgach rachunkowych ujmowane jest jako przychód Spółki.

W ewidencji Spółki figurują łącznie koszty i dochody wraz z refakturami. Dotyczą one zasobu mieszkaniowego i lokali użytkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 8 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.) oraz 1 marca 2019 r. (6 marca 2019 r.):

1.  Czy Spółka prawidłowo rozlicza koszty uzyskania przychodów w stosunku do przychodów w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
2.  Czy koszty zarządu należy rozliczać w stosunku do ogółu przychodów (przychody z działalności + przychody z refaktur) czy tylko do przychodów z działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.), koszty uzyskania przychodów powinny być rozliczane w stosunku do przychodów, których dochody podlegają opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, które korzystają ze zwolnienia w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów, stosując art. 15 ust. 2 ustawy o podatku pochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna pomniejszyć dochody o te, które pochodzą z refakturowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, ze zm., dalej: „updop”), Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 3 updop, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

1.  przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;
2.  przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu; 2a. straty poniesionej ze źródła przychodów;
3.  kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład;
4.  strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę;
5.  strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji;
6.  strat instytucji kredytowej związanych z działalnością oddziału tej instytucji, którego składniki majątkowe zostały wniesione do spółki tytułem wkładu niepieniężnego na utworzenie banku na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1876, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 updop, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Powyższe oznacza, że przychodem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to czy mają charakter periodyczny, czy też jednorazowy.

W myśl postanowień art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnicują przy tym zasady ujmowania kosztów dla celów podatkowych. W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wprowadził kategorie: kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami i innych niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. kosztów pośrednich), odrębnie regulując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, ust. 4b-4d ustawy).

Ustawodawca przewidział przy tym wyjątkowe sytuacje, gdy pomimo prawidłowego dokumentowania ponoszonych wydatków i prowadzenia ewidencji rachunkowych w sposób rzetelny i niewadliwy, obiektywnie oceniając podatnik nie ma możliwości przypisania danego kosztu podatkowego wyłącznie do przychodów tworzących dochody opodatkowane albo przychodów tworzących inne dochody. Mieszczą się one w dyspozycjach art. 15 ust. 2 i 2a ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Jeżeli podatnik uzyskuje przychody ze źródła opodatkowanego i nieopodatkowanego, a ponoszone koszty dotyczą obu tych źródeł i nie jest możliwe wprost przyporządkowanie ich do danego źródła przychodów, wówczas może mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. Zasada ta obowiązuje również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. (art. 15 ust. 2a updop).

Dokonując interpretacji przepisu art. 15 ust. 2 updop, należy zwrócić uwagę, iż warunkiem niezbędnym tego przepisu jest wymóg, aby podatnik ponosił faktyczne rzeczywiste koszty uzyskania przychodów ze źródeł z których przychód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł. W przypadku bowiem, gdy podatnik uzyskuje wprawdzie przychody podlegające opodatkowaniu jednak nie ponosi w związku z tym kosztów a jednocześnie uzyskuje przychód ze źródeł, których dochód jest wolny od podatku (np. gdy zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 ww. ustawy), to wówczas nie będzie mógł być zastosowany art. 15 ust. 2 ustawy nawet w sytuacji, gdy podatnik poniósłby koszty uzyskania przychodu (które podlegają wyłączeniu na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop).

Oznacza to, iż warunkiem ustalenia kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychody z innych źródeł,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla poszczególnych źródeł przychodów.

Przepis art. 15 ust. 2a ustawy stosuje się natomiast, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których część dochodów podlega opodatkowaniu, a część nie podlega opodatkowaniu albo jest wolna od podatku,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty podatkowe, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.

Zatem, sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu określony w art. 15 ust. 2a updop, ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy podatnik jednocześnie osiąga dochody ze źródeł, które w części podlegają opodatkowaniu oraz dochody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub są z niego zwolnione i ponosi wydatki, zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, których nie można przyporządkować do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania. Faktycznie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością, w pierwszej kolejności należy ocenić na podstawie kryteriów określonych w art. 15 i art. 16 updop. Następnie wydatki, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, powinny zostać przyporządkowane do dochodów z działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej (tj. niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych albo zwolnionej z tego podatku). To przyporządkowanie winno nastąpić na podstawie właściwie sporządzonych dokumentów i prowadzonych ksiąg podatkowych. Dopiero, jeżeli nie jest możliwe ich dokładne przyporządkowanie do poszczególnych rodzajów działalności, należy dokonać tego zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop. Podkreślenia wymaga, że omawiane przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy mają charakter szczególny. Zakresem ich zastosowania objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik zaniechał dokonania tej czynności. Pamiętać także należy, że ustalanie wielkości kosztów zgodnie z ww. zasadami może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów, wspólnych dla obu źródeł przychodu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów. Do takich kosztów uzasadnione jest zastosowanie proporcji, o której mowa w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu Wspólnotami Mieszkaniowymi oraz zasobem komunalnym Gminy. W szczególności działalność polega na zawieraniu umów z dostawcami mediów w imieniu Gminy. Koszty są refakturowane na Gminę. W ewidencji rachunkowej Spółki figurują poniesione koszty, a z drugiej strony przychody. Koszty te dotyczą zasobu mieszkaniowego i lokali użytkowych. Spółka osiąga dochody ze źródeł, które w części podlegają opodatkowaniu oraz w części korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 punkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Równocześnie Spółka ponosi koszty uzyskania przychodów, które nie są możliwe do przypisania do poszczególnych źródeł przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, podatnik powinien zastosować proporcję przychodów z tych źródeł do ogólnej sumy osiągniętych w danym roku przychodów.

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 2 i 2a upodp, znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy w danym okresie funkcjonują różne źródła dochodów, tj. opodatkowane i nieopodatkowane/zwolnione i nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Z całej ogólnej sumy przychodów i kosztów podatkowych podatnik musi wyodrębnić te, które mają wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu i wyeliminować te, które nie powinny mieć tego wpływu. Jeżeli określone źródło dochodów zostało utworzone w trakcie roku podatkowego, wówczas uwzględnia się porównywalne dane, tj. przychody od daty powstania tego źródła w trakcie roku podatkowego (a nie od początku roku podatkowego).

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca osiąga dochody z działalności opodatkowanej i korzystające ze zwolnienia. Dla obliczenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, Spółka zobowiązana będzie do zastosowania klucza przychodowego, uwzględniającego proporcję przychodów w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W związku z czym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednak podzielić poglądu Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku stosowania przepisów art. 15 ust. 2 i 2a updop odnośnie przychodów pochodzących z refakturowania. Suma wszystkich przychodów stanowi bowiem podstawę ustalenia stosunku w jakim pozostają przychody ze źródeł opodatkowanych i ze źródeł podlegających zwolnieniu z opodatkowania i tym samym rozliczenia kosztów przypadających na te źródła. W związku z powyższym, w ocenie Organu nie ma podstaw aby przychodów z tytułu refakturowania nie uwzględniać przy ustalaniu proporcji, o której mowa ww. przepisie. Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.