Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.845.2016.1.WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-08
Teza: Czy na dzień przekazania synowi darowizny w postaci przedsiębiorstwa, który będzie dniem zakończenia i likwidacji działalności gospodarczej, dochód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy podlega ustaleniu z uwzględnieniem zmiany stanu remanentu początkowego i końcowego towarów handlowych i materiałów?
Słowa kluczowe: darowizna; dochód-ustalanie dochodu; przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2016 r. r. (data wpływu 12 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 1991 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej jest handel i usługi w branży jubilerskiej: głównie skup i sprzedaż metali szlachetnych, w tym wyrobów jubilerskich, wykonywanie na zlecenie ich wycen i ekspertyz, naprawa biżuterii, skup, identyfikacja, wycena kamieni szlachetnych i diamentów, jak również ich sprzedaż w stanie nieprzetworzonym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatek dochodowy od osób fizycznych rozlicza na zasadach ogólnych w oparciu o prowadzoną podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Cała sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest sprzedażą opodatkowaną.

Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo należy do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności: nazwę przedsiębiorstwa, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości w których prowadzona jest działalność gospodarcza, prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów, środki trwałe, urządzenia, wyposażenie i inny drobny sprzęt, towary i materiały, know-how, informacje i wiedza w dziedzinie handlowej, organizacyjnej, koncesje i certyfikaty w zakresie prowadzonej działalności, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W swym przedsiębiorstwie Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, jest to przedsiębiorstwo rodzinne oparte głównie na pracy Wnioskodawcy i współpracujących z nim członków rodziny.

Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo stanowi wspólność majątkową małżeńską. Wnioskodawca wspólnie z żoną zamierza to przedsiębiorstwo darować synowi. W akcie darowizny, będzie wzmianka, że przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Przekazanie całego przedsiębiorstwa stanowić będzie darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego.

Na określony dzień, który będzie dniem zakończenia i likwidacji przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca sporządzi remanent wszystkich składników majątkowych. Wartość tych składników będzie podstawą do wyceny przedsiębiorstwa i darowizny. Stan materiałów i towarów ustalony drogą inwentaryzacji z natury, Wnioskodawca wpisze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako ich stan końcowy. Zapas ten, remanent końcowy materiałów i towarów w całości będzie elementem tworzącym wartość przedsiębiorstwa przekazanego następnie synowi jako darowizna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, oznaczone we wniosku numerem 2.

Czy na dzień przekazania synowi darowizny w postaci przedsiębiorstwa, który będzie dniem zakończenia i likwidacji działalności gospodarczej, dochód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy podlega ustaleniu z uwzględnieniem zmiany stanu remanentu początkowego i końcowego towarów handlowych i materiałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), w razie likwidacji działalności gospodarczej sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych.

Ustalony drogą spisu z natury stan i wartość materiałów i towarów handlowych na dzień likwidacji działalności stosownie do § 27 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r.w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. 2014, poz. 1037 ze zm.), podatnicy są obowiązani wpisać do księgi.

W konsekwencji na podstawie art. 24 ust. 2 ww. ustawy, w ocenie Wnioskodawcy dochód na dzień przekazania synowi darowizny, w którym nastąpi likwidacja działalności, należy ustalić z uwzględnieniem stanu remanentu początkowego i końcowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany czy darowizny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

*   gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
*   gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

Ponieważ darowizna jest świadczeniem nieodpłatnym w związku z jej dokonaniem u darczyńcy nie powstanie przychód. W związku z tym nie powstaje obowiązek podatkowy.

Jednocześnie zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Z powyższego przepisu wynika, zatem, iż podatnicy, którzy zlikwidują działalność gospodarczą są zobowiązani do sporządzenia wykazu składników majątku pozostałych na dzień likwidacji tej działalności.

W myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Stosownie natomiast do § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r. poz. 1037 ze zm.), podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania (por. § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza darować na rzecz syna przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Przekazanie całego przedsiębiorstwa stanowić będzie darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego. Na określony dzień, który będzie dniem zakończenia i likwidacji przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca sporządzi remanent wszystkich składników majątkowych. Wartość tych składników będzie podstawą do wyceny przedsiębiorstwa i darowizny. Stan materiałów i towarów ustalony drogą inwentaryzacji z natury, Wnioskodawca wpisze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako ich stan końcowy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż darowizna wskazanych we wniosku składników majątku, wchodzących w skład darowanego na rzecz syna przedsiębiorstwa jest czynnością prawną nieodpłatną i w związku z jej dokonaniem nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód.

Na dzień likwidacji działalności, zgodnie z powołanym art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca obowiązany jest sporządzić wykaz składników majątku.

Dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę należy ustalić z uwzględnieniem remanentu początkowego i remanentu sporządzonego na dzień przekazania przedsiębiorstwa, stosownie do cytowanego powyżej art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać również należy, że wniosek w przedmiocie pytania trzeciego oraz pytania pierwszego z zakresu podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.