Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.751.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-19
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; refakturowanie; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 24 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto jest właścicielem nieruchomości, które są wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT (najem komercyjny) oraz zwolnionej z VAT (cele mieszkaniowe). Z tego tytułu Wnioskodawca wystawia faktury, w których wykazany jest VAT należny oraz faktury dokumentujące usługi zwolnione z VAT.

Podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie mieniem Miasta (zarówno związanym z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną) jest A… sp. z o.o. (Spółka), w której Miasto posiada 100% udziałów. W związku z tym, Spółka zarządza nieruchomościami w imieniu i na rzecz Miasta.

Oznacza to w szczególności, że wszelkie przychody i pożytki pobierane przez Spółkę w związku ze sprawowaniem zarządu nieruchomościami, w tym z tytułu najmu lub dzierżawy nieruchomości stanowią przychody i pożytki Miasta. Z kolei Miasto pokrywa wydatki i koszty poniesione przez Spółkę w związku ze sprawowanym zarządem.

Umowy, na podstawie których Spółka nabywa towary i usługi związane z zaopatrywaniem nieruchomości w media, utrzymaniem nieruchomości, ich konserwowaniem i remontowaniem, jak również prowadzeniem spraw terenowo-prawnych oraz zwiększaniem zasobów mieszkaniowych zawierane są w imieniu Spółki, lecz na rzecz Miasta. Tym samym Spółka pośredniczy w wykonywaniu usług, realizacji dostaw i innych ww. świadczeń na rzecz Miasta, których koszty pokrywa w całości Miasto w oparciu o mechanizm tzw. refakturowania.

Miasto otrzymuje od Spółki refaktury razem z załącznikami, w oparciu o które jest w stanie przyporządkować refakturowane koszty do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub mieszanej Miasta.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wyłączenie wątpliwości, co do sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od tych refakturowanych przez Spółkę kosztów, które są związane z działalnością mieszaną. Ze względu na fakt, że Miasto nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania tych zakupów (np. remont elewacji budynku, remont dachu, remont klatki schodowej, wymiana stolarki okiennej, przegląd instalacji gazowej itp.) do konkretnego rodzaju sprzedaży (opodatkowana i zwolniona) pomimo zachowania najwyższej staranności i postępowania zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stosunku do refakturowanych przez Spółkę zakupów wykorzystywanych do działalności mieszanej winna mieć zastosowanie proporcja opisana w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto ma prawo do odliczenia VAT od refakturowanych przez Spółkę towarów i usług, co do których nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, za pomocą proporcji opisanej w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do odliczenia VAT od refakturowanych przez Spółkę towarów i usług, co do których nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, za pomocą proporcji opisanej w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje czynnym podatnikom VAT w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności VAT, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o VAT. Ustawa o VAT wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to w myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dla celów odliczenia VAT, z otrzymywanej refaktury od Spółki, Miasto nie zawsze jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży (opodatkowanej i zwolnionej). Z tego powodu Miasto stoi na stanowisku, iż w stosunku do refakturowanych towarów i usług, co do których Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, powinna mieć zastosowanie proporcja opisana w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Natomiast art. 90 ust. 5 ustawy o VAT stanowi, iż do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego należy kierować się przede wszystkim zapisem art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1-10 ustawy o VAT, a więc należy ustalić rzeczywisty zakres prawa do odliczenia, który winien być miarodajny i uzasadniony.

Przedmiotem nakładów ponoszonych przez Spółkę są towary i usługi wykorzystywane do utrzymywania administrowanych budynków w dobrym stanie technicznym i w celu ich ewentualnej modernizacji. Przykładowo Spółka w ramach swojej działalności może remontować dachy, elewacje, klatki schodowe, wymieniać stolarkę okienną, drzwi wejściowe, instalacje elektryczne, instalacje wodno-kanalizacyjne, gazowe itp.

Mając na względzie fakt, że po stronie Miasta może wystąpić brak możliwości powiązania różnych rodzajów kosztów ponoszonych i refakturowanych przez Spółkę do konkretnego rodzaju działalności prowadzonej przez Miasto – Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stosunku do takich kosztów jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o VAT na podstawie proporcji wyliczonej na bazie danych z poprzedniego roku podatkowego. Zdaniem Miasta, w świetle powyższych regulacji, w stosunku do refakturowanych przez Spółkę towarów i usług, co do których Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przypisania zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, Miasto ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Przykładowo, w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 z dnia 26 września 2012 r.) TSUE zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Przepis art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 173 Dyrektywy 112 ).

Powyższe stanowisko jest również potwierdzane w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z dnia 12 maja 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.115.2017.1.IR czytamy: „(\`(...)\`) w sytuacji gdy, jak wynika z okoliczności sprawy, w ramach ww. projektu Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następnych ustawy”.

Podobnie czytamy w interpretacji z dnia 7 kwietnia 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.17.2017.1.MGO: „Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków na inwestycję dotyczącą termomodernizacji budynku \`(...)\`, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następnych ustawy. Proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następnych ustawy, należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem oraz zwolnionymi od podatku.”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z dnia 8 grudnia 2016 r. sygn. 3063-ILPP2-2.4512.72.2016.1.JK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Zatem Wnioskodawca w odniesieniu do wskazanych we wniosku wydatków mieszanych, jest zobowiązany do zastosowania wstępnej alokacji podatku naliczonego w celu określenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku), a następnie - jeżeli nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków do czynności opodatkowanych i zwolnionych – w celu odliczenia podatku naliczonego należy zastosować proporcję o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy na gruncie sytuacji opisanej we wniosku ma zastosowanie tzw. odwrotne obciążenie (por. art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy), co wprawdzie nie może mieć wpływu na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego, ale rzutuje na sposób skorzystania z tego prawa.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynika, że Miasto nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do konkretnego rodzaju sprzedaży, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla Spółki, która zarządza nieruchomościami w imieniu i na rzecz Miasta i wystawia na jego rzecz faktury, dokumentujące poniesione koszty. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.