Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-870/13-2/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Czy ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją spotkań z kontrahentami koszty nabycia usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych (opisanych w stanie faktycznym) stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; napoje; poczęstunki; posiłki; reklama; reprezentacja; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych ponoszonych w związku z organizacją spotkań - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych ponoszonych w związku z organizacją spotkań.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) jest największym w Polsce biurem reklamy mediów tematycznych. Spółka specjalizuje się w sprzedaży czasu reklamowego dla tematycznych kanałów satelitarnych i kablowych oraz w sprzedaży czasu i miejsca reklamowego na stronach WWW. Kanały z portfolio Spółki gromadzą bardzo wartościową dla reklamodawców widownię - mieszkańców miast o wyższych niż przeciętne dochodach i wykształceniu. Wysokiej jakości środowisko reklamowe oraz mniejsza liczba spotów w blokach reklamowych pozwala w lepszy sposób dotrzeć do konsumentów. Spółka nie konkuruje ze stacjami ogólnotematycznymi, ale jest ich jakościowym i ilościowym uzupełnieniem w dotarciu do zamożniejszych widzów.

Rynek reklamy, na którym działa Wnioskodawca cechuje się wysoką konkurencyjnością. Co za tym idzie, w celu zainteresowania reklamodawców ofertą Spółki konieczne jest ciągłe utrzymywanie, jak też podejmowanie prób nawiązania nowych kontaktów biznesowych, które mogą zaowocować nowymi zleceniami. Powszechną dla tej branży formą nawiązywania oraz podtrzymywania relacji z klientami, jest kontakt bezpośredni przybierający postać różnego rodzaju spotkań.

Spotkania te odbywają się w siedzibie Wnioskodawcy albo w siedzibie kontrahenta lub organizowane są w restauracjach oraz w innych miejscach - w zależności od charakteru spotkania, specyfiki kontrahenta, potrzeb zgłaszanych przez kontrahentów, dostępności pomieszczeń w siedzibie Spółki itp.

W związku z organizacją przedmiotowych spotkań (w zależności od charakteru spotkania) Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty, w tym w szczególności koszty nabycia usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych (np. kawy, herbaty, wody, mleka, słodyczy). Pod pojęciem usług gastronomicznych kryją się m.in. usługi restauracyjne, cateringowe, oraz koszty gotowych posiłków dostarczanych na spotkania przedstawicieli Spółki z kontrahentem (np. kanapek, gotowych obiadów, lunchów itp.), w tym koszty dostawy przedmiotowych posiłków.

W zależności od miejsca, Spółka rozróżnia dwa rodzaje spotkań:

1)

Spotkania pracowników/współpracowników/przedstawicieli Spółki z kontrahentami (obecnymi lub potencjalnymi) organizowane w siedzibie Spółki lub w siedzibie kontrahenta. W trakcie przedmiotowych spotkań Spółka organizuje wyżywienie (najczęściej w postaci cateringu), którego koszty pokrywa.

W trakcie przedmiotowych spotkań omawiane są m.in. kwestie dotyczące współpracy Spółki z danym kontrahentem, przykładowo: aktualna oferta handlowa, indywidualne warunki współpracy, szczegółowe postanowienia zawieranych umów, itd. Innymi słowy, celem przedmiotowych spotkań jest omówienie aktualnych spraw biznesowych (w tym pozyskanie nowego kontrahenta).

W siedzibie Spółki lub kontrahenta organizowane są również cykliczne wydarzenia biznesowe dotyczące rynku mediów, mające na celu w szczególności przedstawienie aktualnej oferty Spółki (w tym promocji związanych z rozpoczęciem nowego sezonu telewizyjnego itp.).

Bez względu na to, czy przedmiotowe spotkania odbywają się w siedzibie Spółki, czy w siedzibie kontrahenta, Spółka ponosi koszty nabycia usług gastronomicznych, a mianowicie: koszty usług cateringowych, koszty napojów/artykułów spożywczych (np. kawy, herbaty, wody, mleka, słodyczy)/gotowych posiłków (np. kanapek, gotowych obiadów, lunchów) dostarczanych na spotkania przedstawicieli Spółki z kontrahentem, koszty dostawy przedmiotowych posiłków, artykułów spożywczych itd.

2)

Spotkania pracowników/współpracowników/przedstawicieli Spółki z kontrahentami (obecnymi oraz potencjalnymi) organizowane w różnego rodzaju lokalach gastronomicznych/gastronomiczno-hotelowych.

Podobnie jak w przypadku spotkań opisanych w pkt 1, również i te spotkania mają na celu omówienie aktualnych spraw biznesowych. Koszty poczęstunku (obiadu/napojów) w trakcie spotkania pokrywane są przez przedstawiciela Spółki - jako osoby zapraszającej/inicjującej spotkanie. Wielkość i wartość konsumpcji nie wykracza poza zwyczajowo przyjęte normy. Posiłki, co do zasady, zamawiane są z aktualnej karty dań restauracji. Spotkania te nie mają charakteru wytwornego obiadu czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Konieczność organizacji spotkań poza siedzibą Spółki może wynikać z faktu, że powierzchnie biurowo-konferencyjne w siedzibie Spółki nie są dostępne w godzinach spotkania lub też z uwagi na fakt, że dostępna powierzchnia nie odpowiada charakterowi spotkania.

Poza siedzibą Spółki/kontrahenta mogą odbywać się również, wskazane już w punkcie 1, cykliczne wydarzenia biznesowe dotyczące rynku mediów. Jak wskazano powyżej przedmiotowe spotkania najczęściej mają na celu przedstawienie aktualnej oferty Spółki (w tym m.in. przedstawienie promocji związanych przykładowo z rozpoczęciem nowego sezonu telewizyjnego itp.). Spotkania (w sytuacji, gdy nie odbywają się w siedzibie Spółki lub kontrahenta) organizowane są w restauracjach, czy też specjalnie wynajętych dla tego celu salach (znajdujących się w lokalach gastronomicznych lub hotelowo-gastronomicznych).

Podobnie, jak w przypadku pkt 1 również w takiej sytuacji, koszty wszelkiego rodzaju usług gastronomicznych związanych z organizacją przedmiotowych wydarzeń, ponosi Spółka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją spotkań z kontrahentami koszty nabycia usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych (opisanych w stanie faktycznym) stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu posiłków spożytych podczas spotkań opisanych w przedstawionym stanie faktycznym, bez względu na miejsce, w którym odbywa się spotkanie (tj. siedziba Spółki, siedziba kontrahenta, lokal - kawiarnia, restauracja, itd.), stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT), „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. Jak zatem wynika z brzmienia przepisów, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu i jednocześnie został on faktycznie i definitywnie poniesiony oraz udokumentowany, przy czym wydatek ten nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Przekładając powyższe na analizowany stan faktyczny, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z odbywanymi spotkaniami biznesowymi realizują cel postawiony przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak zostało to już wyżej wspomniane, rynek usług reklamowych charakteryzuje się specyfiką właściwą dla wielu branż gospodarki rynkowej. Przede wszystkim, rynek reklamowy jest rynkiem wysoce konkurencyjnym. Utrzymywanie stałych oraz nawiązywanie nowych kontaktów wymaga bezpośredniego kontaktu zarówno pomiędzy osobami znajdującymi się na najwyższym szczeblu decyzyjnym w spółce (zarząd) po osoby realizujące konkretne projektu (menedżerowie, kierownicy projektów, itd.). W konsekwencji, za standardowe w ramach omawianej branży zachowanie uchodzą liczne osobiste spotkania z kontrahentami odbywające się w biurach jednej ze stron, czy też w lokalach takich jak restauracje. Przy czym działania takie nie mają charakteru okazałego, czy też wystawnego. Mają one charakter standardowy i powszechny w realiach gospodarki rynkowej.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podejmowanie kontrahentów w opisany powyżej sposób stanowi wydatek kwalifikujący się do uznania go za koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że nie został on wyłączony na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie zaś do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodu nie są wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na „usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych”. Ustawa o CIT, podobnie jak inne ustawy podatkowe, nie zawiera definicji prawnej „reprezentacji”. W związku z powyższym, w celu wyjaśnienia tego pojęcia należy posłużyć się wykładnią językową. Zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, przez reprezentację rozumie się „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN). Należy zatem przyjąć, że „reprezentacja” to występowanie w imieniu Spółki wiążące się z okazałością, wytwornością, działaniem ponadstandardowym, mające na celu wywołanie dobrego wrażenia. Trudno zatem uznać, że poczęstunek np. w formie cateringu zamówionego przez Spółkę lub posiłku w restauracji będącego zwykłym lunchem przejawia cechy wystawności, czy też wytworności. Działanie to, z uwagi na zachodzące zmiany społeczno-gospodarcze nie są obecnie w powszechnym odbiorze traktowane jako coś ponadstandardowego, nie praktykowanego przez podmioty gospodarcze na co dzień.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT nie może być interpretowany jako zabraniający zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków na zakup usług gastronomicznych, żywności, czy napojów (w tym alkoholowych). Wyszczególnienie w tym przepisie określonych wydatków ma zdaniem Spółki charakter wyliczenia przykładowego (z uwagi na użycie sformułowania „w szczególności”) i nie oznacza, że w każdym przypadku usługi gastronomiczne, wydatki na żywność, czy napoje (w tym alkoholowe) nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, z przepisu tego jedynie wynika, że wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu tylko wtedy, gdy będą elementem działań kwalifikowanych jako reprezentacja. A contrario, jeśli wydatki te nie będą mieć charakteru reprezentacyjnego, wówczas należy zastosować zasady ogólne w celu określenia, czy wydatki niebędące reprezentacją są związane z działalnością gospodarczą Spółki. W konsekwencji, jeżeli spotkania organizowane przez Spółkę mają wyłącznie charakter biznesowy, informacyjny, szkoleniowy, czy też reklamowy, a zamawiane posiłki nie mają charakteru wytworności, czy też okazałości, tzn. mają formę zwykłego obiadu, lunchu, kolacji (są niejako dodatkiem do spotkania, a nie celem samym w sobie), to wówczas wydatki ponoszone na organizację takich spotkań powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu zgodnie z regułą ogólną z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka wskazuje, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych. W szczególności, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako WSA) w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 157/08), w którym WSA stwierdził, że wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów, nie oznacza, że wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Podobny pogląd zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1601/08) stwierdzając, że nie wszystkie działania podejmowane na zewnątrz w kierunku potencjalnych klientów mogą być potraktowane jako reprezentacja, gdyż w tak określonych działaniach mieszczą się również inne przedsięwzięcia z zakresu marketingu, reklamy, promocji itd. konieczne jest tu, aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie podmiotu - jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu.

Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym działania w postaci organizacji spotkań nie mają charakteru reprezentacyjnego. Są one natomiast związane z bieżącą działalnością Spółki i wykazują bezsprzecznie związek z osiąganymi przychodami. Podczas spotkań zarówno w siedzibie Spółki, jak i poza nią, przeprowadzane są negocjacje, zawierane kontrakty handlowe, bądź ustalane zasady współpracy między Spółką a kontrahentem. Dodatkowym celem przedmiotowych spotkań, w przypadku potencjalnych kontrahentów, jest prezentacja usług oferowanych przez Spółkę. Także tego rodzaju spotkania nie są w opinii Spółki działaniem o charakterze reprezentacyjnym, a powszechnie przyjętym standardem kontaktu z nowym klientem. Tym samym, Wnioskodawca wyraża opinię, że na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy je uznać za koszty uzyskania przychodów, jako wydatki związane z ogólną działalnością Spółki, tak długo jak spotkania te nie będą przybierać okazałej, wystawnej, czy też wytwornej formy. Zdaniem Spółki zapewnienie kontrahentom podczas spotkania zwyczajowego poczęstunku (w formie lunchu, obiadu, czy kolacji w granicach ogólnie pojętego standardu, albo kawy, wody mineralnej, słodyczy itp.) nie jest przejawem okazałości i wystawności. Spółka zaznacza, że poczęstunek jest tylko elementem dodatkowym spotkania, a nie celem samym w sobie. Ponadto, poczęstowanie kontrahenta kawą, herbatą, czy wodą mineralną, zapewnienie obiadu stanowi, zdaniem Spółki, powszechnie obowiązujący kanon kultury i zasad prowadzenia biznesu. Poczęstunek zapewniany przez Spółkę w ramach opisanych powyżej spotkań nie wykracze więc poza główny ich cel i stanowi zwykły przejaw gościnności, czy też dobrych obyczajów.

Podkreślić w tym miejscu należy, że dla celów oceny czy wydatek, opisany w stanie faktycznym spełnia definicję kosztu uzyskania przychodu nie ma znaczenia, czy spotkanie odbywa się w siedzibie Spółki, czy też w lokalu zewnętrznym. Istotne jest wyłącznie, czy wydatek poniesiony w związku z przedmiotowym spotkaniem jest przejawem okazałości i wystawności, a tym samym ma charakter wydatku reprezentacyjnego, czy też nie. W przedstawionym stanie faktycznym wydatki poniesione przez Spółkę w związku z organizacją spotkań zarówno w siedzibie Spółki, jak i poza nią wynikają wyłącznie z zasad dobrego zachowania, a także zależą od dostępności pomieszczeń w siedzibie klienta lub Wnioskodawcy, a tym samym nie mogą zostać uznane za wydatki o charakterze reprezentacyjnym.

Zapewniając bowiem gościom wyżywienie (przykładowo w postaci cateringu) w trakcie spotkania, Spółka nie ma na celu okazania wystawności. Wręcz przeciwnie, brak poczęstunku w trakcie spotkań, które niejednokrotnie trwają dłuższy czas, mógłby zostać odczytany przez kontrahenta jako brak gościnności oraz powszechnie obowiązującej dziś kultury biznesowej.

Zdaniem Spółki, stanowisko, zgodnie z którym wydatki na usługi gastronomiczne/zakup żywności w celu organizacji spotkania w siedzibie podatnika stanowią koszt uzyskania przychodu, znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe np.:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w decyzji z dnia 15 lipca 2008 r. (nr IBPB1/415-313/08/MW, KAN-3629/04/08),

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 30 października 2008 r. (nr IPPB3/423-1220/08-2/MW),

• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia 6 stycznia 2009 r. (nr ILPB3/423-666/08-2/KS),

• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w decyzji z dnia 29 czerwca 2010 r. (nr ITPB3/423-154/10/MK).

Również w sytuacji, w której spotkania odbywają się poza siedzibą Spółki - w siedzibie kontrahenta, w restauracjach, kawiarniach, specjalnie wynajętych salach (jak często bywa w przypadku cyklicznych wydarzeń dot. rynku mediów), Spółka będzie uprawniona do uznania wydatków na usługi gastronomiczne za koszty uzyskania przychodów. Organizacja spotkania poza siedzibą nie ma bowiem na celu zaimponowanie kontrahentowi. Jest ona spowodowana względami praktycznymi, takimi jak dogodna lokalizacja, brak wolnych przestrzeni w siedzibie w godzinach spotkania. Tym samym, spotkania poza siedzibą Spółki wynikają m.in. ze względów praktycznych, do których zmusza sytuacja. W konsekwencji, w przedmiotowej sytuacji nie można mówić o jakiejkolwiek chęci zaimponowania klientowi przez Spółkę.

Dodatkowo podkreślić należy, że poniesienie kosztu kawy, obiadu, czy lunchu kontrahenta nie jest działaniem nadzwyczajnym, a wyłącznie powszechnie spotykaną praktyką w świecie biznesu, stanowiącą wyraz przestrzegania zasad kultury i dobrych obyczajów.

Zdaniem Spółki, przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. (nr IPPB5/4240-24/09-2/AM), w której organ stwierdził, że: „Należy potwierdzić stanowisko Skarżącej, iż poniesione wydatki nie są kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia tego czy, wydatki związane ze danym spotkaniem mogą być kwalifikowane jako koszty reprezentacji ma charakter spotkania. W związku z tym, niektóre z wydatków ponoszonych na zakup artykułów spożywczych, czy usług gastronomicznych nie powinny być rozpatrywane jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym lecz jako „zwykłe” koszty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji wydatki te powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zaprosiła kontrahenta do restauracji mając na celu przede wszystkim przeprowadzenie rozmów biznesowych, a nie okazywanie przepychu, wydatki poniesione w związku z takim spotkaniem powinny być uznane, w opinii Spółki za koszty uzyskania przychodów. Strona wskazuje, iż organizując spotkanie nie miała na celu okazania „wystawności”. Rację trzeba przyznać Skarżącej, iż ponoszone przez nią wydatki nie wiążą się z okazałością, wytwornością, a zatem nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproszenie kontrahenta na kawę, „zwykły” lunch, czy obiad do restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to powszechnie spotykana praktyka. Posiłek spożywany w restauracji nie jest „okazały” ani „wykwintny”, bo powodem organizacji spotkania w restauracji nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością. Tym samym brak podstaw aby uznać, iż ponoszone przez Spółkę wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami spełniały przesłanki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28, wyłączające je z kosztów uzyskania przychodów”.

Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie również w najnowszym orzecznictwie. Jak wynika bowiem z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2013 r. (sygn. akt II FSK 2019/13) „w świetle art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie stanowi kosztu reprezentacji (\`(...)\`) wydatek na poczęstunek (usługę gastronomiczną świadczoną zarówno w siedzibie podatnika lub poza nią), który serwowany jest w ramach: - działań marketingowych lub reklamowych firmy, dotyczących promocji produktu lub usługi, - prowadzonych negocjacji z kontrahentami lub w ramach szkoleń, odpraw dla pracowników oraz podmiotów powiązanych gospodarczo itp, których celem nie jest kształtowanie wizerunku firmy, a doprowadzenie do nawiązania lub rozbudowania jej kontaktów gospodarczych, wprowadzenia na rynek określonych towarów i usług lub poprawa skuteczności ich sprzedaży, wzrost efektywności pracy itp”.

Z zacytowanego powyżej wyroku bezsprzecznie wynika, że Spółka ma możliwość zaliczenia wymienionych w stanie faktycznym kosztów usług gastronomicznych do kosztów uzyskania przychodu, bez względu na to, czy koszty te ponoszone są w związku z organizacją spotkania w siedzibie Spółki, czy w siedzibie kontrahenta, czy też w lokalu zewnętrznym.

Wnioskodawca dodatkowo zaznacza, że powyższy wyrok NSA jest konsekwencją uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK 702/11), w której Sąd stwierdził: „Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności (\`(...)\`). Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy kierować się w tym zakresie (brak definicji ustawowej oraz wnioski płynące z analizy zmiany poglądów na tle poszczególnych przypadków) posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej - uzyskiwanie przychodów podlegających opodatkowaniu. Z oczywistych względów zgodnie z tym co już wcześniej wyjaśniono każdy tego rodzaju wydatek musi przejść test z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28). Dotyczyć to powinno tego rodzaju wydatków, które nie pozostają w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika jak przykładowo „obiady dla rodziny”, „fundowane przyjęcia dla znajomych”. Tego rodzaju przykładowo podane wydatki nie mieszcząc się w kategorii kosztów uzyskania przychodów nie mogą być w ogóle rozważane ze względu na kryteria wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p”.

Jak wskazuje NSA, określając, czy ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty reprezentacji należy mieć na względnie dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość biznesową. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację, w dzisiejszym warunkach prowadzenia działalności gospodarczej zostanie uznane za zwykły przejaw gościnności i przestrzeganie zasad obecnie obowiązującej kultury biznesowej. Przykładem takiego zachowania jest właśnie organizacja poczęstunku w trakcie spotkań z kontrahentami w siedzibie, jak również pokrycie kosztów lunchu/obiadu w trakcie spotkań w lokalach gastronomicznych. Zapewnienie kontrahentowi poczęstunku jest bowiem w dzisiejszych czasach wyłącznie formą okazania szacunku wobec klienta, wyrazem przestrzegania zasad kultury biznesowej.

Reasumując powyższe, stwierdzić należy, że koszty opisanych w niniejszym wniosku towarów i usług ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z organizacją spotkań z klientami w siedzibie Spółki lub kontrahenta oraz koszty napojów/lunchu/obiadu spożywanych w restauracjach, czy też innych lokalach podczas spotkań biznesowych, stanowią wydatki, które są pośrednio związane z osiąganym przez Spółkę przychodem. Co więcej, mając na uwadze obowiązujące w dzisiejszych czasach zasady kultury biznesowej, stwierdzić należy, że stanowią one wyłącznie przejaw gościnności Spółki, mają na celu przestrzeganie dobrych obyczajów obowiązujących w dzisiejszej rzeczywistości korporacyjnej - tym samym nie mogą zostać uznane za wydatki o charakterze reprezentacyjnym.

W konsekwencji, Spółka jest uprawniona zaliczyć przedmiotowe wydatki w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej jako: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 updop. Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wprowadzając z dniem 1 stycznia 2007 r. wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kosztów reprezentacji nie sformułowano definicji pojęcia „reprezentacja”, nie wskazano też dodatkowych wskazówek według których należało ustalić w odniesieniu do występujących w praktyce działalności gospodarczej wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów, które z nich stanowiąc reprezentację, podlegały wyłączeniu dla celów podatkowych.

Z uwagi na powyższe każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem kwalifikacji konkretnych wydatków jako kosztów reprezentacji, wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Zasadne jest w tym miejscu odwołanie się do etymologii tego terminu. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 updop stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 updop (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Należy zwrócić uwagę na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r., nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 odnoszącą się do reprezentacji, w której wskazano m.in.: „wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. (…) Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 updop lub art. 22 ust. 1 updof, czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”.

Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 – do którego odnosił się także Minister Finansów w powyżej interpretacji ogólnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest największym w Polsce biurem reklamy mediów tematycznych. Spółka specjalizuje się w sprzedaży czasu reklamowego dla tematycznych kanałów satelitarnych i kablowych oraz w sprzedaży czasu i miejsca reklamowego na stronach WWW. Kanały z portfolio Spółki gromadzą bardzo wartościową dla reklamodawców widownię - mieszkańców miast o wyższych niż przeciętne dochodach i wykształceniu. Wysokiej jakości środowisko reklamowe oraz mniejsza liczba spotów w blokach reklamowych pozwala w lepszy sposób dotrzeć do konsumentów. Spółka nie konkuruje ze stacjami ogólnotematycznymi, ale jest ich jakościowym i ilościowym uzupełnieniem w dotarciu do zamożniejszych widzów. Rynek reklamy, na którym działa Wnioskodawca cechuje się wysoką konkurencyjnością. Co za tym idzie, w celu zainteresowania reklamodawców ofertą Spółki konieczne jest ciągłe utrzymywanie, jak też podejmowanie prób nawiązania nowych kontaktów biznesowych, które mogą zaowocować nowymi zleceniami. Powszechną dla tej branży formą nawiązywania oraz podtrzymywania relacji z klientami, jest kontakt bezpośredni przybierający postać różnego rodzaju spotkań. Spotkania te odbywają się w siedzibie Wnioskodawcy albo w siedzibie kontrahenta lub organizowane są w restauracjach oraz w innych miejscach - w zależności od charakteru spotkania, specyfiki kontrahenta, potrzeb zgłaszanych przez kontrahentów, dostępności pomieszczeń w siedzibie Spółki itp. W związku z organizacją przedmiotowych spotkań (w zależności od charakteru spotkania) Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty, w tym w szczególności koszty nabycia usług gastronomicznych oraz napojów i artykułów spożywczych (np. kawy, herbaty, wody, mleka, słodyczy). Pod pojęciem usług gastronomicznych kryją się m.in. usługi restauracyjne, cateringowe, oraz koszty gotowych posiłków dostarczanych na spotkania przedstawicieli Spółki z kontrahentem (np. kanapek, gotowych obiadów, lunchów itp.), w tym koszty dostawy przedmiotowych posiłków. W zależności od miejsca, Spółka rozróżnia dwa rodzaje spotkań:

1.  Spotkania pracowników/współpracowników/przedstawicieli Spółki z kontrahentami (obecnymi lub potencjalnymi) organizowane w siedzibie Spółki lub w siedzibie kontrahenta. W trakcie przedmiotowych spotkań Spółka organizuje wyżywienie (najczęściej w postaci cateringu), którego koszty pokrywa. W trakcie przedmiotowych spotkań omawiane są m.in. kwestie dotyczące współpracy Spółki z danym kontrahentem, przykładowo: aktualna oferta handlowa, indywidualne warunki współpracy, szczegółowe postanowienia zawieranych umów, itd. Innymi słowy, celem przedmiotowych spotkań jest omówienie aktualnych spraw biznesowych (w tym pozyskanie nowego kontrahenta). W siedzibie Spółki lub kontrahenta organizowane są również cykliczne wydarzenia biznesowe dotyczące rynku mediów, mające na celu w szczególności przedstawienie aktualnej oferty Spółki (w tym promocji związanych z rozpoczęciem nowego sezonu telewizyjnego itp.). Bez względu na to, czy przedmiotowe spotkania odbywają się w siedzibie Spółki, czy w siedzibie kontrahenta, Spółka ponosi koszty nabycia usług gastronomicznych, a mianowicie: koszty usług cateringowych, koszty napojów/artykułów spożywczych (np. kawy, herbaty, wody, mleka, słodyczy)/gotowych posiłków (np. kanapek, gotowych obiadów, lunchów) dostarczanych na spotkania przedstawicieli Spółki z kontrahentem, koszty dostawy przedmiotowych posiłków, artykułów spożywczych itd.
2.  Spotkania pracowników/współpracowników/przedstawicieli Spółki z kontrahentami (obecnymi oraz potencjalnymi) organizowane w różnego rodzaju lokalach gastronomicznych/gastronomiczno-hotelowych. Podobnie jak w przypadku spotkań opisanych w pkt 1, również i te spotkania mają na celu omówienie aktualnych spraw biznesowych. Koszty poczęstunku (obiadu/napojów) w trakcie spotkania pokrywane są przez przedstawiciela Spółki - jako osoby zapraszającej/inicjującej spotkanie. Wielkość i wartość konsumpcji nie wykracza poza zwyczajowo przyjęte normy. Posiłki, co do zasady, zamawiane są z aktualnej karty dań restauracji. Spotkania te nie mają charakteru wytwornego obiadu czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Konieczność organizacji spotkań poza siedzibą Spółki może wynikać z faktu, że powierzchnie biurowo-konferencyjne w siedzibie Spółki nie są dostępne w godzinach spotkania lub też z uwagi na fakt, że dostępna powierzchnia nie odpowiada charakterowi spotkania. Poza siedzibą Spółki/kontrahenta mogą odbywać się również, wskazane już w punkcie 1, cykliczne wydarzenia biznesowe dotyczące rynku mediów. Jak wskazano powyżej przedmiotowe spotkania najczęściej mają na celu przedstawienie aktualnej oferty Spółki (w tym m.in. przedstawienie promocji związanych przykładowo z rozpoczęciem nowego sezonu telewizyjnego itp.). Spotkania (w sytuacji, gdy nie odbywają się w siedzibie Spółki lub kontrahenta) organizowane są w restauracjach, czy też specjalnie wynajętych dla tego celu salach (znajdujących się w lokalach gastronomicznych lub hotelowo-gastronomicznych). Podobnie, jak w przypadku pkt 1 również w takiej sytuacji, koszty wszelkiego rodzaju usług gastronomicznych związanych z organizacją przedmiotowych wydarzeń, ponosi Spółka.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Spółkę na ww. usługi gastronomiczne oraz napoje i artykuły spożywcze nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Wydatki te ponoszone są bowiem w związku ze spotkaniami z kontrahentami (obecnymi lub potencjalnymi), w trakcie których omawiane są kwestie dotyczące współpracy Spółki z danym kontrahentem (aktualna oferta handlowa, indywidualne warunki współpracy, szczegółowe postanowienia zawieranych umów) - celem przedmiotowych spotkań jest omówienie aktualnych spraw biznesowych (w tym pozyskanie nowego kontrahenta); czy też w przypadku cyklicznych wydarzeń biznesowych dotyczących rynku mediów – mają na celu przedstawienie aktualnej oferty Spółki (w tym promocji związanych z rozpoczęciem nowego sezonu telewizyjnego). Zatem celem tych spotkań nie jest wyłącznie stworzenie dobrego wizerunku firmy Wnioskodawcy czy też wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Poniesione wydatki spełniają zatem przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop - są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Na marginesie zaznaczyć należy (na co zwracano uwagę powyżej), że dla oceny wskazanych we wniosku wydatków nie są istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.