Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.20.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-23
Teza: Czy wykonywanie czynności związanych z pakowaniem i przepakowywaniem wyrobów gotowych powstałych w całości na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, które to czynności będą wykonywane poza terenem SSE z przeznaczeniem wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej Spółki stanowi działalność pomocniczą w stosunku do działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie SSE, a w konsekwencji nie będzie skutkować koniecznością podziału wyniku podatkowego Spółki na część korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania oraz na część podlegającą opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność gospodarcza; strefy-działalność pozastrefowa (SSE); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wyroby-wyroby gotowe; zezwolenie; zwolnienie-warunki zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2017 r. (data wpływu 17 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wykonywanie czynności związanych z pakowaniem i przepakowywaniem wyrobów gotowych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej z przeznaczeniem wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wykonywanie czynności związanych z pakowaniem i przepakowywaniem wyrobów gotowych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej z przeznaczeniem wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji wód mineralnych i napojów bezalkoholowych. Działalność ta prowadzona jest na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie Zezwoleń, o których mowa w art. 16 ust. l ustawy o SSE (dalej razem: „Zezwolenie strefowe”):

*   Zezwolenie z 20 maja 2008 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, zmienione następnie decyzją zmieniającą z 28 lutego 2012 r.,
*   Zezwolenie z 29 sierpnia 2011 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Park Technologiczny” (dalej: „PT”).
*   Zezwolenie z 2 października 2015 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Park Technologiczny” (dalej: „PT”).

Działalność gospodarcza, jaka jest prowadzona na terenie SSE mieści się w ramach posiadanych przez Spółkę Zezwoleń, a zatem korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w ramach limitu dostępnej pomocy publicznej (dalej: „działalność zwolniona”). Zwolnieniem podatkowym objęty jest dochód ze sprzedaży wyrobów produkowanych w całości w zakładzie Spółki położonym na terenie SSE (dalej: „Wyroby”). Działalność produkcyjna rozumiana jest, jako fizyczne powstawanie wyrobu na podstawie uzyskanych Zezwoleń.

Dotychczas, zarówno cały proces produkcji, magazynowanie jak i pakowanie wyrobów przed ich dostarczeniem do finalnego odbiorcy - prowadzone były na terenie zakładu położonego w SSE. Ze względów biznesowych jak i logistycznych; w szczególności z powodu ograniczonej powierzchni na wykonywanie czynności polegających na pakowaniu i przepakowywaniu wyrobów (inaczej: „konfekcjonowanie”) - Spółka zamierza przenieść te czynności poza teren SSE.

Spółka podkreśla, że proces produkcyjny dotyczący wyrobów określonych w Zezwoleniach będzie w całości zakończony na terenie SSE przed przekazaniem tych wyrobów do pakowania i przepakowywania poza terenem SSE. Do pakowania poza SSE będą, zatem przekazane wyroby gotowe, co oznacza, że nie będą one w żaden sposób modyfikowane bądź ulepszane. Rolą pracowników Spółki związanych z pakowaniem, przepakowywaniem wyrobów gotowych poza terenem SSE będzie wyłącznie ich konfekcjonowanie (pakowanie, etykietowanie). Spółka nie będzie uzyskiwała z tyt. wykonywania czynności związanych z pakowaniem wyrobów gotowych poza SSE żadnych przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie czynności związanych z pakowaniem i przepakowywaniem wyrobów gotowych powstałych w całości na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, które to czynności będą wykonywane poza terenem SSE z przeznaczeniem wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej Spółki stanowi działalność pomocniczą w stosunku do działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie SSE, a w konsekwencji nie będzie skutkować koniecznością podziału wyniku podatkowego Spółki na część korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania oraz na część podlegającą opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności pakowania i przepakowywania poza terenem SSE wyrobów w całości wyprodukowanych na terenie SSE stanowią działalność pomocniczą w stosunku do działalności prowadzonej na terenie SSE, i w konsekwencji Spółka zobowiązana będzie do ustalenia jednego wyniku podatkowego bez konieczności jego podziału na część korzystającą ze zwolnienia z PDOP oraz na część podlegającą opodatkowaniu PDOP.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (\`(...)\`).

W myśl art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 282 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystać mogą wyłącznie dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia, w którym ściśle określa się m.in. przedmiot prowadzonej w strefie działalności gospodarczej. A zatem dla zwolnienia dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym konieczne jest kumulatywne spełnienie dwóch warunków; mianowicie działalność gospodarcza musi być prowadzona na terenie SSE, zaś jej rodzaj musi mieścić się w zakresie posiadanego zezwolenia.

Jak wskazano w opisie stanu zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi m.in. działalność korzystającą ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu, do której cały proces produkcyjny prowadzący do powstania wyrobu gotowego jest zlokalizowany na terenie SSE. W zakresie natomiast zlokalizowania czynności pakowania i przepakowywania (konfekcjonowanie) poza terenem SSE, to działalność ta w ocenie Spółki stanowi działalność pomocniczą względem podstawowego procesu produkcyjnego mającego w całości miejsce na terenie SSE. Warunki powszechnie wskazywane przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, jakie muszą być kumulatywnie spełnione dla uznania danej działalności za działalność pomocniczą są bowiem w rozpatrywanym przypadku spełnione.

Działalność pomocnicza, określana, jako działalność wspomagająca podstawową działalność wykonywaną przez podmioty strefowe, nie została zdefiniowana w tzw. przepisach strefowych. Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych powszechnie akceptują przesłanki zaczerpnięte z Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r., Nr 251, poz. 1885 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie PKD”). Zgodnie z pkt 10 Załącznika do tego Rozporządzenia, działalność jest działalnością pomocniczą, jeżeli spełnia wszystkie następujące warunki:

*   służy wyłącznie jednostce,
*   nakłady na działalność pomocniczą stanowią koszt jednostki,
*   efekt końcowy (zazwyczaj usługi, rzadziej wyroby) nie stanowi części produktu finalnego jednostki i nie generuje nakładów brutto na środki trwałe.

Tym samym za działalność pomocniczą uznaje się działalność, która spełnia kumulatywnie wszystkie powyższe warunki.

Oprócz ww. przesłanek wynikających z Rozporządzenia Rady Ministrów w zakresie działalności pomocniczej, organy podatkowe w swoich interpretacjach indywidualnych określają również działalność pomocniczą, jako działalność spełniającą definicję zawartą w pkt 6 sekcji II lit. C załącznika do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 696/93 z 15 marca 1993 r. w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz.U. UE. L. 93.76. 1 ze zm.).

Stosowanie do przywołanego rozporządzenia, działalność pomocnicza w ramach danej jednostki prowadzona jest w celu umożliwienia lub ułatwienia produkcji określonych towarów i usług przez daną jednostkę na rzecz stron trzecich. Tym samym działalnością pomocniczą jest działalność, która spełnia kumulatywnie wszystkie poniższe warunki:

*   służy tylko jednostce, do której się odnosi, co innymi słowy oznacza, że wytworzone towary lub usługi nie mogą być sprzedawane w obrocie;
*   porównywalna działalność na podobną skalę realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych;
*   wytwarza usługi, lub wyjątkowo dobra nietrwałe, które nie wchodzą w skład produktu końcowego jednostki;
*   wpływa na koszty bieżące samej jednostki, tzn. nie powoduje tworzenia środków trwałych brutto.

Przeniesienie i wykonywanie poza strefą czynności polegających wyłącznie na pakowaniu, przepakowywaniu wyrobów gotowych będących wynikiem działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE, służyć będzie wyłącznie własnym potrzebom Spółki i nie będzie ona zyskiwać z tego tytułu żadnych przychodów.

Koszty bieżące związane z wykonywaniem czynności pakowania i przepakowywania, ponoszone przez Spółkę będą przez nią rozpoznawane, jako koszty uzyskania przychodów. Przeniesienie czynności pakowania poza SSE, nie będzie także miało żadnego wpływu na wzrost wartości dodanej wyprodukowanych przez Spółkę wyrobów.

Czynności te będą jedynie wspomagać realizację podstawowej działalności gospodarczej, w tym objętej posiadanymi przez Spółkę Zezwoleniami SSE. Należy również dodać, że jak podkreśla WSA w Krakowie w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 148/11), w którym zostało stwierdzone, że istotne jest, bowiem to, że produkt wytworzony w ramach zezwolenia pochodzi ze specjalnej strefy ekonomicznej, bez znaczenia, pozostaje natomiast to, gdzie będzie konfekcjonowany i na jakim obszarze dystrybuowany.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, zlokalizowanie czynności polegających na pakowaniu i przepakowywaniu (tzw. konfekcjonowanie) poza terenem SSE jest jedynie czynnością pomocniczą, która wspiera przedmiotową i główną działalność produkcyjną, ale jako taka nie stanowi niezależnej działalności gospodarczej jak również nie wymaga wydzielenia organizacyjnego.

W przypadku przeniesienia i zlokalizowania czynności pakowania i przepakowywania wyrobów wytworzonych na terenie SSE w ramach posiadanych Zezwoleń, brak konieczności podziału dochodu generowanego na ich sprzedaży na dochód opodatkowany i zwolniony jest rezultatem okoliczności, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie jest zasadne dokonywanie wyodrębnienia organizacyjnego, o którym mowa w § 5 ust. 5 Rozporządzenia - pomiędzy zakładem Spółki zlokalizowanym na terenie SSE oraz terenem poza SSE przeznaczonym wyłącznie do pakowania wyrobów strefowych.

Zdaniem Spółki, nie istnieje ani potrzeba, ani nawet jakakolwiek możliwość wyodrębnienia organizacyjnego czynności stanowiących działalność pomocniczą, a tworzenie sztucznego podziału podważałoby sens istnienia specjalnych stref ekonomicznych. Taki pogląd pośrednio wynika ze stanowiska zaprezentowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 listopada 2014 r. sygn. II FSK 2750/12 oraz wyroku z 10 września 2015 r. sygn. II FSK 1766/13.

Podsumowując należy stwierdzić, że przeniesienie części działalności Spółki poza strefę wyłącznie w zakresie czynności związanych z pakowaniem i przepakowywaniem wyrobów gotowych, których produkcja w całości odbywa się na terenie SSE na podstawie posiadanych przez Spółkę Zezwoleń będzie stanowić działalność pomocniczą (subsydiarną) w odniesieniu do podstawowej działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę na obszarze SSE.

W konsekwencji, ze względu na pomocniczy charakter czynności pakowania zlokalizowanych poza strefą, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek dokonania wyodrębnienia organizacyjnego i podziału wyniku podatkowego na zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym i podlegający opodatkowaniu PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.