Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.302.2024.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-07
Teza: Prawo do pełnego odliczenia VAT oraz prawo do odliczenia w drodze korekty wieloletniej.
Słowa kluczowe: faktura; grupa; korekta; odliczenia-odliczenie podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Grupa VAT; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

­ korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia zamrażarki będącej środkiem trwałym o wartości poniżej … zł,

­ korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia przyczepy rolniczej będącej środkiem trwałym o wartości powyżej … zł,

­ korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia boksu z ociepleniem będącym środkiem trwałym o wartości powyżej … zł.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 czerwca 2024 r. (wpływ 26 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(\`(...)\`) spółka z o.o. (dalej: spółka z o.o.) w … prowadzi działalność gospodarczą, której celem jest (\`(...)\`).

Spółka została powołana (\`(...)\`). Stuprocentowym udziałowcem spółki jest (\`(...)\`).

Do dnia (\`(...)\`) spółka prowadziła wyłącznie sprzedaż opodatkowaną z prawem do pomniejszenia podatku należnego o naliczony w 100% z uwagi na fakt, iż 100% swoich usług dokumentowała fakturą i odprowadzała VAT należny. Do dnia (\`(...)\`) dokonywała zakupów środków trwałych do 15.000,00 wartości początkowej jak i zakupów środków trwałych powyżej 15.000,00 wartości początkowej. Środki trwałe wdrożono do obrotu gospodarczego spółki do (\`(...)\`). Faktury z datą wystawienia do (\`(...)\`) wpłynęły do spółki jeszcze w (\`(...)\`) bądź też w (\`(...)\`).

Od dnia (\`(...)\`) na podstawie art. 96 ust. 7ba - decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w …spółka ma nadany NIP właściwy dla członka Grupy VAT (…). Od dnia utworzenia grupy VAT spółka wykonuje w przeważającej części sprzedaż na rzecz członka Grupy VAT i rozpoczęła sprzedaż opodatkowaną i sprzedaż na rzecz pozostałych członków Grupy VAT.

W związku z powyższym, w dniu (\`(...)\`) spółka wystąpiła do właściwego jej Urzędu Skarbowego w … o szacunkowe ustalenie proporcji dla … w … (NIP: …) w pierwszym roku działalności jako członka GV. Przy ustaleniu metody wysokości prewspółczynnika proporcji niezbędnego do odliczania VAT naliczonego od wydatków „mieszanych”, związanych z działalnością podatnika podlegającą jak i niepodlegającą opodatkowaniu VAT, wzięto pod uwagę realizację usług opodatkowanych na rzecz klientów spoza Grupy VAT w stosunku do sprzedaży ogółem (z wyłączeniem sprzedaży środków trwałych) - opierając się na danych z poprzedniego roku podatkowego. Strony w formie protokołu sporządzonego (\`(...)\`) przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w … uzgodniły proporcję w wysokości 6%. Spółka od dnia utworzenia grupy VAT - jako członek Grupy VAT, na potrzeby działalności dokonywała zakupów środków trwałych, których wartość początkowa wynosi powyżej 15.000,00 jak i tych, których wartość początkowa wynosi do 15.000,00 oraz zakupów materiałów eksploatacyjnych - stosując ustaloną szacunkową proporcję 6%. W deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy 2024 r. dokonano rocznej korekty podatku naliczonego od zakupów odliczonych wcześniej ustalonym prewspółczynnikiem 6%, wyliczając rzeczywisty prewspółczynnik, który wyniósł na poziomie 4% (art. 90 ust 10c).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1\. …-Grupa VAT składa się z dwóch członków: (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w…, ul. … (podatnik czynny do dnia … r. - NIP …) oraz X …, … (podatnik czynny do dnia …. - NIP …).

2\. Przedstawicielem podatnika …-Grupa VAT jest X.

3\. Wniosek nie obejmuje nieruchomości, gruntów ani praw wieczystego użytkowania gruntów.

4\. W odpowiedzi na pytanie: „Kiedy środki trwałe objęte zakresem poszczególnych postawionych we wniosku pytań (ostatecznie przedstawionych w uzupełnieniu wniosku) zostały zakupione i oddane do użytkowania (prosimy wskazać datę)? Prosimy wskazać odrębnie w zakresie każdego z postawionych przez Państwa we wniosku pytania”, wskazali Państwo:

Wyszczególnienie wraz z opisem sytuacji nabytych środków trwałych objętych zakresem postawionych we wniosku pytań :

a. Zakup zamrażarki (\`(...)\`).

Zamrażarka zakupiona zgodnie z umową z Powiatowym Urzędem Pracy w … jako wyposażenie stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego. Po okazaniu dokumentacji rozliczeniowej (faktury zakupu, dokumentacji fotograficznej zakupionego wyposażenia oraz oświadczenia podmiotu, czy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wykazanych wydatków i w jakiej części), PUP dokonał refundacji w kwocie brutto, przy czym według umowy - zwrotowi do PUP podlegała równowartość odliczonego podatku VAT od części refundowanego wyposażenia.

Data faktury zakupu, data wpływu faktury do zakładu, data oddania do użytkowania środka trwałego: – przed utworzeniem grupy VAT. Na podstawie przepisów o podatku dochodowym oraz zgodnie z polityką rachunkowości jednostki, środek trwały podlega ewidencji środków trwałych i jest amortyzowany. Wartość początkowa środka trwałego w ewidencji środków trwałych wynosi 9.500. Spółka ujęła zakup zamrażarki w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła VAT w 100% w rozliczeniu za (\`(...)\`). Od momentu utworzenia Grupy VAT zamrażarka służy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT) jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu na rzecz innego członka Grupy VAT tj. na rzecz X. Czynności na rzecz X to (\`(...)\`). Czynności opodatkowane to (\`(...)\`).

Środek trwały jest wykorzystywany wyłącznie przez jednego członka Grupy VAT - Sp. z o.o..

b. Przyczepa rolnicza (\`(...)\`) - wykorzystywana na potrzeby (\`(...)\`)

Data faktury zakupu, data wpływu faktury do zakładu, data oddania do użytkowania środka trwałego: – przed utworzeniem grupy VAT. Na podstawie przepisów o podatku dochodowym oraz zgodnie z polityką rachunkowości jednostki, środek trwały podlega ewidencji środków trwałych i jest amortyzowany. Wartość początkowa środka trwałego w ewidencji środków trwałych wynosi 66.121,50. Spółka ujęła zakup przyczepy w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła podatek VAT w 100%. Od momentu utworzenia Grupy VAT przyczepa służy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT) jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu na rzecz innego członka Grupy VAT tj. na rzecz X. Czynności na rzecz X to (\`(...)\`). Czynności opodatkowane to czynności związane z usługami budowlanymi.

Środek trwały jest wykorzystywany wyłącznie przez jednego członka Grupy VAT - Sp. z o.o..

c. Boks z ociepleniem (do \`(...)\`).

Boks z ociepleniem zakupiony zgodnie z umową z Powiatowym Urzędem Pracy w … jako wyposażenie stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego przez PUP. Po okazaniu dokumentacji rozliczeniowej (faktury zakupu, dokumentacji fotograficznej zakupionego wyposażenia oraz oświadczenia podmiotu, czy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wykazanych wydatków i w jakiej części), PUP dokonał refundacji w kwocie brutto, przy czym według umowy - zwrotowi do PUP podlegała równowartość odliczonego podatku VAT od refundowanego wyposażenia.

Data faktury zakupu, data wpływu faktury do zakładu, data oddania do użytkowania: - przed utworzeniem grupy VAT. Na podstawie przepisów o podatku dochodowym oraz zgodnie z polityką rachunkowości jednostki, środek trwały podlega ewidencji środków trwałych i jest amortyzowany. Wartość początkowa środka trwałego w ewidencji środków trwałych wynosi 21.300,00.Spółka ujęła zakup boksu w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła VAT w 100%. Od momentu utworzenia Grupy VAT boks służy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT) jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu na rzecz innego członka Grupy VAT tj. na rzecz X. Czynności na rzecz X to (\`(...)\`). Czynności opodatkowane to (\`(...)\`).

Środek trwały jest wykorzystywany wyłącznie przez jednego członka Grupy VAT - Sp. z o.o..

5\. Środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, od momentu utworzenia Grupy VAT są wykorzystywane przez Grupę VAT do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15, ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jak również do innych celów niż działalność gospodarcza - nieodpłatna działalność statutowa (\`(...)\`).

6\. Środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, od momentu utworzenia Grupy VAT są wykorzystywane przez Grupę VAT zarówno do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15, ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również do innych celów niż działalność gospodarcza - działalność statutowa (\`(...)\`).

7\. W sytuacji, gdy środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, są wykorzystywane przez Grupę VAT zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza - Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania nabytych środków trwałych wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług bądź do działalności pozostającej poza sferą VAT.

8\. W sytuacji, gdy środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, są wykorzystywane przez …-Grupa VAT zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku VAT - Wnioskodawca nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego dotyczących nabytych środków trwałych związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

9\. Po utworzeniu Grupy VAT poszczególne środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, są wykorzystywane przez członka Grupy VAT tj. Sp. z o.o. w celu wykonywania czynności:

a. na rzecz innego członka Grupy VAT - poza sferą podatku VAT (dokumentowane notą obciążeniową) - (\`(...)\`)

b. na rzecz innych podmiotów spoza Grupy VAT - czynności opodatkowane podatkiem VAT (dokumentowane fakturą) - (\`(...)\`).

### Pytania (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy w związku ze świadczeniem usług „mieszanych” (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego i jakie skutki podatkowe ponosi Grupa VAT w związku z przedstawioną sytuacją ?

2\. Czy w związku ze świadczeniem usług „mieszanych” (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego i jakie skutki podatkowe ponosi Grupa VAT w związku z przedstawioną sytuacją ?

3\. Czy w związku ze świadczeniem usług „mieszanych” (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego i jakie skutki podatkowe ponosi Grupa VAT w związku z przedstawioną sytuacją ?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1.

W związku ze świadczeniem usług „mieszanych" (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz na rzecz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego. Grupa VAT winna dokonać korekty za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. za miesiąc (\`(...)\`). W związku z tym, iż zamrażarka jest wykorzystywana do czynności „mieszanych”, Grupa VAT przyporządkowuje zakres odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 ust. 4. Wnioskodawca winien również dokonać rocznej korekty na podstawie art. 91 ust. 1, który wskazuje, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, powstaje obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji ostatecznej ustalonej dla zakończonego roku podatkowego. Z uwagi, że wartość początkowa środka trwałego objętego zakresem pytania do 15.000 zł - Wnioskodawca powinien dokonać korekty w ciągu 12 miesięcy od oddania ich do użytkowania.

Ad. 2.

W związku ze świadczeniem usług „mieszanych" (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz na rzecz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego. W związku z powyższym, Grupa VAT winna dokonać korekty za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego, tj. za miesiąc (\`(...)\`). Przyczepa jest wykorzystywana do czynności „mieszanych”, Grupa VAT przyporządkowuje zakres odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 ust. 4. Wartość początkowa środka trwałego powyżej 15.000,00 skutkuje również korektą roczną na podstawie art. 91 ust. 1, który wskazuje, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, powstaje obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji ostatecznej ustalonej dla zakończonego roku podatkowego. Wnioskodawcę obowiązuje korekta dla środka trwałego o wartości początkowej powyżej 15.000 zł - korekty dokonuje się w ciągu 5 kolejnych lat po 1/5 kwoty podatku VAT naliczonego.

Ad. 3.

W związku ze świadczeniem usług „mieszanych” (tj. na rzecz podmiotów spoza Grupy VAT oraz na rzecz członków Grupy VAT) od dnia utworzenia grupy VAT, następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego. W związku z powyższym, Grupa VAT winna dokonać korekty za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego, tj. za miesiąc (\`(...)\`). Boks jest wykorzystywany do czynności „mieszanych”, Grupa VAT przyporządkowuje zakres odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 ust 4. Wartość początkowa środka trwałego powyżej 15.000,00 skutkuje również korektą roczną na podstawie art. 91 ust. 1, który wskazuje, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, powstaje obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji ostatecznej ustalonej dla zakończonego roku podatkowego. Wnioskodawcę obowiązuje korekta dla środka trwałego o wartości początkowej powyżej 15.000 zł - korekty dokonuje się w ciągu 5 kolejnych lat po 1/5 kwoty podatku VAT naliczonego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15a ust. 1 i ust.2 ustawy:

1\. Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

2\. Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:

1) posiadający siedzibę na terytorium kraju lub

2) nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 15a ust. 1 ustawy w celu założenia przez dwa lub więcej podmiotów grupy VAT, konieczne jest, aby podmioty te były powiązane finansowo, ekonomicznie, organizacyjnie oraz aby zawarły umowę o utworzeniu grupy VAT.

Warunki utworzenia grupy VAT zostały szczegółowo wymienione w art. 15a ust. 3-5 ustawy. W przepisach tych wskazano jak należy interpretować wymagane powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne.

Z opisu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że są Państwo (…- Grupa VAT) czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Grupa VAT powstała z dniem … r. W skład Grupy wchodzą X oraz Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. X zostało wyznaczone na przedstawiciela Grupy.

Stosownie do art. 8c ust. 1 ustawy:

Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 8c ust. 2 ustawy:

Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez tę grupę VAT.

Stosownie do art. 8c ust. 3 ustawy:

Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane na rzecz tej grupy VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Treść art. 86 ust. 2g ustawy wskazuje na odpowiednie stosowanie przepisów dotyczących grup VAT w zakresie ustalania proporcji VAT (art. 90 ust. 10c-10g), również w odniesieniu do tzw. prewspółczynnika VAT. Oznacza to, że każdy podmiot w grupie VAT ma ustalony odrębny prewspółczynnik VAT dla odliczenia podatku przy tzw. wydatkach mieszanych - podobnie jak ma to miejsce w przypadku proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 10c-10g ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 10c ustawy:

W przypadku grupy VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, przyjmuje się odrębnie dla każdego jej członka, przy czym w roku, w którym ta grupa VAT uzyskała status podatnika, proporcję tę przyjmuje się w wartości ustalonej przez członków grupy VAT na moment jej utworzenia. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 90 ust. 10d ustawy:

W przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest obowiązana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia proporcji, o której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest wyliczana szacunkowo. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje się odpowiednio.

Grupa VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach wskazanych w ustawie, tj. w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jeśli towary i usługi nabywane przez grupę VAT są wykorzystywane zarówno do sprzedaży opodatkowanej VAT, jak i do sprzedaży zwolnionej z VAT wykonywanej przez tę grupę VAT, jest ona zobowiązana do przyporządkowywania dokonywanych zakupów do tych dwóch rodzajów. Jest to realizacja zasady alokacji bezpośredniej – podstawowej zasady odliczania VAT.

Podobne zasady dotyczą również wykorzystania nabytych przez grupę VAT towarów i usług do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W sytuacji, gdy dokonywane przez grupę VAT (przez poszczególnych jej członków) zakupy towarów i usług służą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, oraz nie jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie w całości do działalności gospodarczej, podatek naliczony do odliczenia ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika.

Zastosowanie przepisów o prewspółczynniku poprzedza stosowanie regulacji przewidujących dokonywanie bezpośredniej alokacji podatku naliczonego. Stosowanie prewspółczynnika stanowi kolejny etap odliczenia w przypadku braku możliwości alokacji zakupu wprost do prowadzonej działalności gospodarczej lub poza nią.

Czynności wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT nie są uznawane za czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą na potrzeby ustalania prewspółczynnika. W związku z tym, że konsekwencją tych czynności będzie np. wyłącznie opodatkowana lub zwolniona dostawa towarów/świadczenie usług przez grupę VAT – poza samą grupę – wykonywanie czynności wewnątrz grupy, pomimo że pozostaje neutralne na gruncie przepisów ustawy, nie powoduje obowiązku stosowania prewspółczynnika przy odliczeniu podatku VAT. Prewspółczynnik może natomiast znaleźć zastosowanie w przypadku, jeżeli konsekwencją czynności wykonywanych między członkami grupy VAT będą czynności świadczone – poza samą grupę – poza sferą opodatkowania VAT.

Po utworzeniu grupy VAT czynności wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT jako czynności o charakterze wewnętrznym będą neutralne z punktu widzenia VAT, tzn. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast dostawy towarów i świadczenie usług pomiędzy członkami grup VAT, a innymi podmiotami spoza grupy VAT podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zaliczenie przez Państwa do usług „mieszanych” również usług na rzecz członka Grupy VAT, jest niezasadne.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5

\- w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Powołane powyżej przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone m.in. w art. 90c i art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 90c ust. 1 ustawy:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90c ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Według art. 90c ust. 3 ustawy:

Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 1a ustawy:

Podatnik może nie dokonywać korekty, o której mowa w ust. 1, jeżeli różnica między proporcją ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g a proporcją ustaloną dla zakończonego roku podatkowego nie przekracza dwóch punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 1b ustawy:

W przypadku gdy proporcja ustalona dla zakończonego roku podatkowego jest mniejsza niż proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, przepis ust. 1a stosuje się pod warunkiem, że kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu wynikająca z:

1) różnicy między ustalonymi proporcjami oraz

2) korekty, o której mowa w ust. 2, z wyłączeniem korekty środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł

\- nie przekracza 10.000 zł.

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-9 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy,

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na mocy art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepisy art. 91 ustawy, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Ponadto zgodnie z art. 15a ust. 12a ustawy:

Grupa VAT wstępuje w prawa i obowiązki członków grupy VAT w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika.

Zatem z chwilą uzyskania statusu podatnika grupa VAT wchodzi w prawa poszczególnych członków grupy VAT, w tym prawa do dokonania korekt wynikających z art. 91 ustawy, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanym w tym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że przed utworzeniem Grupy VAT, członek Grupy VAT, tj. Spółka z o.o. dokonał zakupu środków trwałych w postaci zamrażarki, przyczepy rolniczej oraz boksu z ociepleniem. Do dnia utworzenia grupy VAT spółka prowadziła wyłącznie sprzedaż opodatkowaną z prawem do pomniejszenia podatku należnego o naliczony w 100% z uwagi na fakt, iż 100% swoich usług dokumentowała fakturą i odprowadzała VAT należny

Zakup zamrażarki (do \`(...)\`) został udokumentowany fakturą przed utworzeniem grupy VAT. Zamrażalka została oddana do użytkowania przed utworzeniem grupy VAT, a jej wartość początkowa w ewidencji środków trwałych wynosi 9.500,00. Spółka ujęła zakup zamrażarki w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła VAT w 100% w rozliczeniu za … r.

Zakup przyczepy rolniczej został udokumentowany fakturą przed utworzeniem grupy VAT. Przyczepa rolnicza została oddana do użytkowania przed utworzeniem grupy VAT, a jej wartość początkowa w ewidencji środków trwałych wynosi 66121,50. Spółka ujęła zakup przyczepy w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła podatek VAT w 100%.

Zakup boksu z ociepleniem (do \`(...)\`) został udokumentowany fakturą przed utworzeniem grupy VAT. Boks został oddany do użytkowania przed utworzeniem grupy VAT, a jego wartość początkowa w ewidencji środków trwałych wynosi 21.300,00. Spółka ujęła zakup boksu w swoich rozliczeniach przed powstaniem … - Grupa VAT i odliczyła VAT w 100%.

Środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, od momentu utworzenia Grupy VAT są wykorzystywane przez Grupę VAT do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jak również do innych celów niż działalność gospodarcza - nieodpłatna działalność statutowa (\`(...)\`). Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania nabytych środków trwałych wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług bądź do działalności pozostającej poza sferą VAT.

Po utworzeniu Grupy VAT poszczególne środki trwałe, objęte zakresem postawionych we wniosku pytań, są wykorzystywane przez członka Grupy VAT tj. Sp. z o.o. w celu wykonywania czynności:

\- na rzecz innego członka Grupy VAT - poza sferą podatku VAT (dokumentowane notą obciążeniową) - (\`(...)\`),

\- na rzecz innych podmiotów spoza Grupy VAT - czynności opodatkowane podatkiem VAT (dokumentowane fakturą) - (\`(...)\`).

Państwa wątpliwości dotyczą korekty podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. środków trwałych w związku z utworzeniem Grupy VAT.

Jak wynika z wyżej zacytowanego art. 91 ust. 7a ustawy w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, korekty podatnik dokonuje w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji – w ciągu 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (za lata pozostałe do końca okresu korekty). Roczna korekta w tym przypadku, dotyczy jednej piątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Korekty tej należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła powyższa zmiana.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że z treści art. 91 ust. 7c ustawy wynika, że w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a (towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł) korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Jednocześnie należy pamiętać, że korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości związanych z obowiązkiem korekty odliczonego podatku VAT, należy ponownie wskazać, że zakupy (w kontekście prawa do odliczenia) należy kwalifikować przez pryzmat ich ostatecznego wykorzystania w grupie VAT, a nie przez pryzmat czynności wewnętrznych pomiędzy członkami w grupie VAT. Dla celów odliczenia podatku VAT należy badać jakim czynnościom ostatecznie służy dany zakup, a więc czy konsekwencją czynności wykonywanych między członkami grupy VAT będą czynności świadczone – poza samą grupę – opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wynika z opisu sprawy - do momentu utworzenia Grupy VAT ww. środki trwałe służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, natomiast od momentu utworzenia Grupy VAT te środki trwałe służą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do innych celów niż działalność gospodarcza (nieodpłatna działalność statutowa). Wobec powyższego po utworzeniu Grupy VAT nastąpiła zmiana przeznaczenia nabytych przez Spółkę środków trwałych (z czynności dających pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego na czynności dające prawo do odliczenia części tego podatku).

W związku z powyższą zmianą przeznaczenia są Państwo zobowiązani do dokonania korekt podatku VAT od wydatków poniesionych na zakup ww. środków trwałych w trybie i na zasadach, o których mowa w art. 91 ust. 1 i następne ustawy.

Wskazać należy również, że skoro środki trwałe od momentu utworzenia Grupy VAT, są wykorzystywane przez Grupę VAT do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jak również do innych celów niż działalność gospodarcza - nieodpłatna działalność statutowa i nie mają Państwo możliwości przyporządkowania nabytych środków trwałych w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to w przedmiotowej sprawie są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h i następne ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących zakupionej zamrażarki, należy zauważyć, że jej wartość początkowa nie przekroczyła 15 000 zł. W tych okolicznościach korekta odliczonego podatku naliczonego winna nastąpić z uwzględnieniem art. 91 ust. 7b ustawy, który stanowi, że w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, korekty, o której mowa w ust. 7 dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c ustawy. Ponieważ do momentu zmiany przeznaczenia zamrażalki nie upłynęło 12 miesięcy od końca okresu rozliczeniowego, w którym zamrażalkę oddano do użytkowania (rok 2023), są Państwo zobowiązani do korekty podatku naliczonego od poniesionych wydatków na nabycie zamrażalki, zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, tj. korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Zatem, w przedmiotowej sprawie w deklaracji za miesiąc czerwiec 2023 r. powinni Państwo dokonać zmniejszenia odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego z poziomu pełnego odliczenia do poziomu odliczenia podatku wynikającego z zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a – 2ha i następne ustawy.

Ponadto wskazać należy, iż w odniesieniu do wydatków odliczanych na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, do których zastosowanie ma korekta z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT, ze względu na znany obecnie ostateczny (rzeczywisty) prewspółczynnik za 2023 r., ww. korekty winni Państwo dokonać według rzeczywistego prewspółczynnika za 2023 r. Jeżeli zatem dokonali/dokonają Państwo korekty podatku naliczonego według wstępnego prewspółczynnika, to konieczne będzie złożenie korekty rocznej za 2023 r. od tego wydatku. Natomiast jeżeli dokonali/dokonają Państwo rozliczenia podatku naliczonego od zakupu zamrażalki według rzeczywistego prewspółczynnika, to złożenie korekty rocznej za 2023 r. od tego wydatku nie będzie konieczne.

Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem je za nieprawidłowe.

Odnosząc się do korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem przyczepy rolniczej oraz boksu z ociepleniem, których wartość początkowa przekroczyła 15 000 zł, wskazać należy, że okres korekty podatku naliczonego – zgodnie z art. 91 ust. 7a w zw. z art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy – wynosi 5 lat licząc od roku, w którym te środki trwałe zostały oddane do użytkowania, tj. od roku … w przypadku przyczepy rolniczej oraz od roku … w przypadku boksu z ociepleniem. Roczna korekta dotyczy 1/5 kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu. W związku ze zmianą przeznaczenia ww. środków trwałych są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy z zastosowaniem właściwej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a – 2ha i następne ustawy, do końca 5-letniego okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy. Pierwszej korekty powinni Państwo dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy (miesiąc lub kwartał) roku następującego po roku, w którym nastąpiła zmiana wykorzystania ww. środków trwałych, tj. za styczeń bądź pierwszy kwartał 2024 r. Korekty powinni Państwo dokonywać według powyższych zasad w kolejnych latach do końca 5-letniego okresu korekty odpowiednio dla każdego z ww. środków trwałych.

Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 3, , uznałem je za nieprawidłowe

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być– zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślenia wymaga, że Organ nie dokonywał oceny prawidłowości wskazanych wyliczeń wartości prewspółczynnika. Ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).