Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.390.2017.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-09
Teza: W zakresie możliwości rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 listopada 2017 r. (data nadania 2 listopada 2017 r., data wpływu 2 listopada 2017 r.) na wezwanie z dnia 27 października 2017 r. Nr 0114-KDIP3-3-3.4011.390.2017.1.JK3 (data nadania 27 października 2017 r., data doręczenia 31 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3-3.4011.390.2017.1.JK3 z dnia 27 października 2017 r. (data nadania 27 października 2017 r., data doręczenia 31 października 2017 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku.

Pismem z dnia 2 listopada 2017 r. (data nadania 2 listopada 2017 r., data wpływu 2 listopada 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sąd Okręgowy Wydział Cywilny wyrokiem z dnia 9 marca 2015 r. rozwiązał małżeństwo Natalii F. i Marka F. (Wnioskodawca) bez orzekania o winie jednocześnie powierzając wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi córkami obojgu rodzicom, z ustaleniem miejsca zamieszkania dzieci w miejscu zamieszkania matki. Sąd obciążył również Wnioskodawcę kosztami utrzymania małoletnich w łącznej kwocie w wysokości 4.500,00 zł miesięcznie (po 1.500 zł na każde z dzieci). Od momentu rozwodu aż do chwili obecnej opieka nad dziećmi sprawowana jest zgodnie z porozumieniem małżonków o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu z dzieckiem kontaktów po rozwodzie - Rodzicielski Plan Wychowawczy z dnia 17 grudnia 2014 r. Stosownie do wyżej wskazanych ustaleń udział Wnioskodawcy w wychowywaniu dzieci nie ogranicza się do sporadycznych z nimi kontaktów, a wręcz przeciwnie dzieci zamieszkują z ojcem, pod jego adresem przez nieomal 1/3 każdego roku. W tym okresie ojciec opiekuje się dziećmi bez udziału matki. Dzieci mieszkają w domu ojca we własnych pokojach, w których przez cały rok przechowują swoje zabawki oraz rzeczy osobiste. Ojciec opiekuje się nimi - zapewnia im posiłki, kładzie dzieci spać, odrabia z nimi lekcje lub sprawdza lekcje już odrobione, chodzi z nimi na zajęcia pozalekcyjne, utrzymuje kontakt ze szkołą - odbiera informacje na temat dzieci, chodzi na zawody sportowe oraz inne imprezy szkolne jak również zapewnia im rozrywkę. Zatem skarżący, będąc osobą rozwiedzioną, przez nieomal 30% każdego roku, sprawuje opiekę nad małoletnimi córkami samodzielnie, w innym czasie i w innym miejscu niż matka dzieci, w tym czasie samotnie je wychowując Wskazać równocześnie należy, że Wnioskodawca ponosi zdecydowanie przeważającą część kosztów wychowania dzieci, płacąc na mocy wyroku sądu alimenty w łącznej wysokości 4.500,00 zł miesięcznie na trójkę dzieci. Ponadto Wnioskodawca ponosi całkowity koszt utrzymania dzieci w czasie, w którym je wychowuje, nie ograniczając się wyłącznie do zapewnienia małoletnim jedzenia, transportu, przypadających na dzieci kosztów wyposażenia i utrzymania części domu związanych z ich pobytem i wychowaniem lecz również zapewnia dzieciom prywatną, płatną opiekę medyczną, opłaca ferie i wakacje oraz kupuje ubrania, wyposażenie i pomoce szkolne.

Wnioskodawca jednocześnie oświadcza, że nie mają do niego zastosowania przepisy art. 30c u.p d.o.f., ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych. Małoletnie dzieci Wnioskodawcy nie osiągają zaś żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu.

Aktualnie Wnioskodawca aktywnie działa w celu uzyskania opieki naprzemiennej nad swoimi małoletnimi dziećmi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci za rok 2017 oraz następne?
2.  Czy prawo do obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci będzie przysługiwało Wnioskodawcy w przypadku, w którym zostanie mu przyznana opieka naprzemienna nad dziećmi?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów rodzica podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego rozwodnikiem, jeżeli w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci małoletnie do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 z wyjątkiem renty rodzinnej - podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Przy czym, wyżej wskazany sposób opodatkowania, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych. Zasada ta nie dotyczy jednak osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Odnosząc się do wyżej powołanych przepisów wskazać należy, że ustawodawca uzależnił prawo określonej w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f kategorii osób, w tym rozwiedzionego rodzica, do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego między innymi od tego, czy osoba ta w roku podatkowym samotnie wychowywała małoletnie dzieci. Przy czym ustawodawca nie uzależnił prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku. W przedmiotowym stanie Wnioskodawca spełnia ww. wymogi, gdyż jest osobą rozwiedzioną, posiada małoletnie dzieci, wobec których wykonuje władzę rodzicielską, opiekując się nimi samodzielnie to jest bez wsparcia drugiego z rodziców (w innym czasie i w innym miejscu niż matka dzieci) przez nieomal 30% każdego roku podatkowego oraz ponosi przeważającą część kosztów utrzymania dzieci (alimenty w kwocie 4.500,00 zł). Wobec czego Wnioskodawca uważa, ze mieści się on w definicji osoby samotnie wychowującej dzieci przez część roku podatkowego. Równocześnie podkreślić należy, że z aktualnego brzmienia tego przepisu nie można też wnioskować, że ustawodawca zastrzegł, że status osoby samotnie wychowującej dziecko może przysługiwać tylko jednemu z rodziców. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają również prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dzieci, a tylko od tego, czy taki stan w ciągu roku zaistniał.

Niniejsze stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 573/15 wskazał, że literalna wykładnia analizowanego przepisu, nie pozwala na ograniczenie takiego statusu wyłącznie do jednego z rodziców, bowiem przepis wskazuje tylko, że rodzic chcący skorzystać z ulgi musi „w roku podatkowym samotnie wychowywać dzieci”. Istotne jest przy tym, że ustawodawca, nowelizując ustawę od 1 stycznia 2011 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) uchylił ust. 5 art. 6 u.p.d.o.f., czym nie tylko zrezygnował z legalnej definicji pojęcia „osoby samotnie wychowującej dzieci”, ale ponadto, nadając nowe brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. określającemu kryteria uznania „osobę samotnie wychowującą dzieci” zrezygnował z wcześniejszego zapisu (zawartego w uchylonym nowelą ust. 5 art. 6). Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się „jednego z rodziców” (podkreślenie Sądu), co jednoznacznie wskazuje na zamierzony zabieg ustawodawcy, który tym samym uznał, że status osoby „samotnie wychowującej dzieci” od 1 stycznia 2011 r. może mieć każde z rodziców spełniających pozostałe kryteria określone w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu taka zmiana analizowanego przepisu nie była przypadkowa i jest wynikiem dostosowywania prawa do zmieniających się warunków społecznych, w których bardzo częstym zjawiskiem staje się wychowywanie dzieci w niepełnych rodzinach. Nie ma przy tym wątpliwości, że takie właśnie rodziny i wychowujące się w nich dzieci wymagają szczególnej ochrony i wsparcia ze strony Państwa, które deklaruje realizację zasady solidaryzmu i polityki prorodzinnej. Nasilające się zjawisko wychowywania dzieci w niepełnych rodzinach jest niepokojące i niekorzystne społecznie, zatem obowiązkiem ustawodawcy jest dostosowanie prawa do zmieniającej się rzeczywistości w taki sposób, aby zminimalizować negatywne jego skutki dla osób dotkniętych tym problemem, chroniąc w sposób szczególny interes dzieci. W ocenie Sądu, wskazane wyżej okoliczności, uzasadniają nowe spojrzenie na regulację art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Podkreślić przy tym należy, że stanowisko Sądu przyjęte w uzasadnianym tu wyroku ma też silne oparcie w art. 71 ust. 1 zd. 2 Konstytucji RP, stanowiącym, że „rodziny znajdujące się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej, zwłaszcza wielodzietne i niepełne, mają prawo do szczególnej pomocy ze strony władz publicznych”.

Podkreślić też należy, że interpretacja art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f przyjęta przez organ, prowadzić może do bardzo niekorzystnych zjawisk, których skutki mogą bezpośrednio dotknąć dzieci, których interes miał być (w założeniach ustawodawcy) głównym celem ochrony przyjętej w kontestowanej regulacji. Przyjęte przez organ w interpretacji stanowisko, uzależnia skorzystanie z ulgi przez jednego z rodziców od całkowitego wyeliminowania drugiego z rodziców z procesu opieki i wychowania dzieci, bowiem tylko w takiej sytuacji organ uznaje przesłanki tego przepisu za spełnione. W ocenie Sądu racjonalny ustawodawca, tworząc normę celu społecznego i realizując deklarowaną w Konstytucji politykę prorodzinną, mającą wspierać wychowanie dzieci, nie mógł uzależnić preferencji podatkowych od wyeliminowania jednego z rodziców z opieki i wychowania dzieci w sytuacji, gdy z różnych życiowych względów rodzice nie wychowują tych dzieci wspólnie (w tym samym miejscu i czasie). Ochrona fiskalnych interesów Państwa, w żadnym razie nie może być konfrontowana z dobrem dzieci, w interesie których jest zapewnienie im możliwie najpełniejszego kontaktu, opieki i wychowania przez oboje rodziców. Dodatkowym argumentem przyjętego przez Sąd rozumienia analizowanego przepisu jest fakt, że przeciwieństwem pojęcia „samotnie” jest pojęcie „wspólnie”. Skoro nie budzi wątpliwości, że w spornej sprawie rodzice nie wychowują i nie opiekują się dziećmi „wspólnie” (tj. w tym samym czasie i miejscu), ale każde z nich odrębnie, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego z rodziców opiekuje się dziećmi i zaspokaja ich życiowe potrzeby tworząc im dom i warunki rozwoju w miejscu swojego zamieszkania, to przyjąć należy, że proces wychowywania dzieci realizowany jest przez każdego z rodziców „samotnie”. Tak więc w ocenie Sądu interpretacja zawartego w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. pojęcia „osoba samotnie wychowująca dzieci” musi uwzględniać nadrzędny interes dzieci i nie może tym samym zmierzać do wyeliminowania jednego z rodziców z udziału w ich wychowaniu. Inna interpretacja tego przepisu niweczyłaby podstawowy cel jakiemu ma służyć analizowany przepis. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, normę z art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. należy też odczytywać przez pryzmat Konstytucji, jako konkretyzację jej zasad odnoszących się do szczególnej ochrony rodzin, w tym rodzin niepełnych Prawo nie może unikać trudnych problemów społecznych, ale powinno za nimi nadążać. Stąd analizowaną regulację należy odczytywać przez pryzmat trudnego zjawiska wychowywania dzieci w niepełnych rodzinach i wsparcia Państwa w ich wychowaniu. Należy zatem odpowiedzieć, czemu powinna służyć i jaki jest cel ulgi dla osób samotnie wychowujących dzieci. Zdaniem Sądu tworząc ten przepis ustawodawca miał przede wszystkim na względzie dobro dzieci wychowujących się w rozbitych lub niepełnych rodzinach. Podkreślić przy tym należy, że jakkolwiek ulga wynikająca z preferencyjnego rozliczenia (na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f.) ma wymiar finansowy, to intencją ustawodawcy zapewne nie było aby warunkiem skorzystanie z preferencji podatkowych było wyeliminowanie jednego z rodziców z wychowywania dzieci. A tak działoby się w sytuacji, gdyby z ulgi mógł skorzystać tylko ten rodzic, który wykaże, że dzieckiem nie opiekuje się i nie uczestniczy w jego wychowaniu drugi z rodziców. W przekonaniu Sądu w składzie orzekającym w sprawie, za przyjętą w wyroku interpretacją przemawiają wszystkie wskazane wyżej argumenty oraz logika i doświadczenie życiowe, jako elementy, które nie mogą być pomijane przy wykładni norm celu społecznego - jaką jest art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Przedstawiona wyżej argumentacja Sądu odnosząca się do wykładni normy wynikającej z przepisu art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w pełni odnosi się do realiów sprawy stanowiącej przedmiot interpretacji, a ponadto znajduje dodatkowe uzasadnienie w jej okolicznościach. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nadrzędnym celem rozwiedzionych małżonków jest dobro ich wspólnych dzieci, co według Sądu było też intencją i celem ustawodawcy wprowadzającego prorodzinną ulgę podatkową. Mimo rozstania, zgodnie dzielą się oni opieką i wychowaniem dzieci w taki sposób, że każde z rodziców oddzielnie - w innym miejscu i czasie, zajmuje się ich wychowaniem. Mimo, że opieka i proces wychowawczy są realizowane samotnie przez każdego z rozwiedzionych małżonków, to na uznanie zasługuje kompromis, jaki dla dobra ich wspólnych dzieci potrafili wypracować rozwiedzeni małżonkowie. Chociaż dzieci wychowywane są naprzemiennie - oddzielnie przez każdego z rodziców, co wiąże się ze zwiększonymi nakładami finansowymi ze strony każdego z nich i dodatkowymi problemami organizacyjnymi, to z informacji podanych we wniosku, ale też wypowiedzi skarżącego na rozprawie wynika, że rozwiedzeni małżonkowie starają się zapewnić dzieciom uczuciowy i emocjonalny komfort, zachowując wobec siebie szacunek i doceniając wzajemne zaangażowanie w wychowanie dzieci.”

Wobec wyżej powołanych okoliczności Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełnia on wszelkie kryteria uprawniające go do rozliczania się z małoletnimi dziećmi - jest rozwodnikiem, samotnie (bez udziału drugiego rodzica) wychowuje córki przez nieomal jedną trzecią każdego roku, pokrywając wszelkie koszty z tym związane, ponadto ponosi on główny ciężar utrzymania dzieci podczas, gdy przebywają z drugim rodzicem, z uwagi na wysokość zasądzonych alimentów. Powyższe stanowisko jest też uzasadnione argumentami moralnymi i słusznościowymi wskazanymi w wyżej powołanym orzecznictwie. Ponadto na gruncie przedmiotowej sprawy nie zachodzi żadna sytuacja, której zaistnienie wyklucza wyżej wymienioną możliwość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 powołanej ustawy zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Ponadto art. 6 ust. 10 ww. ustawy stanowi, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego przewidzianych dla osób samotnie wychowujących małoletnie dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,
*   wychowywania w roku podatkowym dzieci (dziecka),
*   wyrażenia wniosku o rozliczenie na preferencyjnych warunkach w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w ustawowym terminie przewidzianym do jego składania.

Jednak przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowująca dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby), zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis ten wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci, jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców.

Z uwagi zaś, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji „wychowywać”, należy odwołać się do definicji słownikowych tego pojęcia.

„Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny.

Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowującej dzieci, odwołując się zarówno do stanu cywilnego osoby wychowującej dzieci, jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Sąd wyrokiem z dnia 9 marca 2015 r. rozwiązał małżeństwo Wnioskodawcy bez orzekania o winie jednocześnie powierzając wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi córkami obojgu rodzicom, z ustaleniem miejsca zamieszkania dzieci w miejscu zamieszkania matki. Sąd obciążył również Wnioskodawcę kosztami utrzymania małoletnich dzieci w łącznej kwocie w wysokości 4.500,00 zł miesięcznie (po 1.500 zł na każde z dzieci). Od momentu rozwodu aż do chwili obecnej opieka nad dziećmi sprawowana jest zgodnie z porozumieniem małżonków o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu z dzieckiem kontaktów po rozwodzie - Rodzicielski Plan Wychowawczy z dnia 17 grudnia 2014 r. Stosownie do wyżej wskazanych ustaleń udział Wnioskodawcy w wychowywaniu dzieci nie ogranicza się do sporadycznych z nimi kontaktów, a wręcz przeciwnie dzieci zamieszkują z ojcem, pod jego adresem przez nieomal 1/3 każdego roku. Dzieci mieszkają w domu ojca we własnych pokojach, w których przez cały rok przechowują swoje zabawki oraz rzeczy osobiste. Ojciec opiekuje się nimi - zapewnia im posiłki, kładzie dzieci spać, odrabia z nimi lekcje lub sprawdza lekcje już odrobione, chodzi z nimi na zajęcia pozalekcyjne, utrzymuje kontakt ze szkołą - odbiera informacje na temat dzieci, chodzi na zawody sportowe oraz inne imprezy szkolne jak również zapewnia im rozrywkę. Zatem skarżący, będąc osobą rozwiedzioną, przez nieomal 30% każdego roku, sprawuje opiekę nad małoletnimi córkami samodzielnie, w innym czasie i w innym miejscu niż matka dzieci, w tym czasie samotnie je wychowując. Wskazać równocześnie należy, że Wnioskodawca ponosi zdecydowanie przeważającą część kosztów wychowania dzieci, płacąc na mocy wyroku sądu alimenty w łącznej wysokości 4.500,00 zł miesięcznie na trójkę dzieci. Ponadto Wnioskodawca ponosi całkowity koszt utrzymania dzieci w czasie, w którym je wychowuje, me ograniczając się wyłącznie do zapewnienia małoletnim jedzenia, transportu, przypadających na dzieci kosztów wyposażenia i utrzymania części domu związanych z ich pobytem i wychowaniem lecz również zapewnia dzieciom prywatną, płatną opiekę medyczną, opłaca ferie i wakacje oraz kupuje ubrania, wyposażenie i pomoce szkolne. Aktualnie Wnioskodawca aktywnie działa w celu uzyskania opieki naprzemiennej nad swoimi małoletnimi dziećmi.

Wskazać należy, że – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej dany przepis prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Podkreślenia wymaga fakt, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Niezbędną przesłanką w przedmiotowej sprawie jest, jak już wcześniej zaznaczono, aby osoba w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców wychowywała dziecko.

Wychowywanie dziecka nie sprowadza się jedynie do „Jego utrzymania”, czy też czasowego (doraźnego) przebywania z nim, lecz obejmuje ogół czynności zmierzających do należytego ukształtowania człowieka w sferze duchowej i psychicznej oraz zapewnienia mu materialnych podstaw rozwoju.

Z istoty pojęcia „osoba samotnie wychowująca dzieci” należy wyprowadzić taki stan, w którym nie wystąpi konkurencja wspomnianych w analizowanym przepisie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osób. Używając określeń „rodzic albo opiekun prawny” ustawodawca przesądził bowiem, że możliwość preferencyjnego rozliczenia dochodów rodzica w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko przysługuje tylko temu z rodzicowi, który faktycznie wychowuje dziecko.

To, że dzieci przebywają naprzemiennie raz u jednego, raz u drugiego z rodziców wynika wyłącznie z sytuacji życiowej podatnika i potrzeby sądowego podziału czasu zamieszkiwania dzieci z danym rodzicem. Nie zmienia to jednak faktu, że dzieci wychowywane jest wspólnie przez dwoje rodziców. Nie sposób bowiem uznać, że w tak zorganizowanym trybie naprzemiennego wykonywania władzy rodzicielskiej zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza ojciec „w swoim czasie”, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas tygodni, gdy dzieci zamieszkują z matką. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Ponadto należy mieć na uwadze cel jaki przyświecał ustawodawcy w zakresie nowelizacji ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. (Dz U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478). Nowelizacją tą mimo, że został uchylony ust. 5 w art. 6 ustawy o PIT to zostało nadane nowe brzemieniu ust. 4 tego artykułu. Jak wynika z uzasadnienia do zmian: „Na tle stosowania zacytowanego przepisu dochodzi do sporów interpretacyjnych pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi pogłębiany przez brak jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie. (\`(...)\`).

W konsekwencji powyższego, zmiana w art. 6 ust. 4 ustawy PIT zmierza do doprecyzowania pojęcia „ osoby samotnie wychowującej dzieci”, w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, iż prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci.

W tym celu zaproponowano połączenie dotychczasowych brzmień art. 6 ust. 4 i 5 ustawy PIT, w jeden przepis, który precyzuje warunki korzystania z preferencji i jednocześnie pozwoli na odzwierciedlenie zamierzenia ustawodawcy dotyczącego samotnego wychowywania dzieci. Ponadto wyeliminuje rozbieżności interpretacyjne, które pojawiają się zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak i sądowym.” (Druk sejmowy 3366 Sejmu VI Kadencji).

Zatem wykładnia celowościowa, po wprowadzeniu zmian od 2011 roku, jednoznacznie prowadzi do konstatacji, że preferencyjne rozliczenie osoby samotnie wychowującej uzależnione jest nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, nie kwestionując faktu, że Wnioskodawca – jako osoba rozwiedziona – bierze udział w wychowywaniu swoich dzieci – nie sposób stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki uprawniające do opodatkowania jako osoby samotnie wychowującej dziecko. Jak wskazał Wnioskodawca władza rodzicielska nad małoletnimi dziećmi została powierzona przez Sąd obojgu rodzicom i wszelkie obowiązki związane z wychowywaniem i opieką nad dzieckiem rodzice dzielą między siebie. Wobec powyższego bezsprzecznym pozostaje fakt, że część danego roku dzieci przebywają pod opieką matki i to ona wówczas je wychowuje, zatem Wnioskodawca w roku podatkowym nie wychowuje dzieci samotnie, tzn. bez udziału drugiego z rodziców.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że okoliczność, że dwie osoby wychowują te same dzieci wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dzieci samotnie. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dzieci są wychowywane przez oboje rodziców i przyznanie Wnioskodawcy opieki naprzemiennej nad dziećmi nie zmieni tego faktu.

Reasumując, Wnioskodawca nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko za 2017 r., jak również za lata następne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tym orzeczeniu nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ogranicza się do dokonania subsumcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.