Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1263/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-17
Teza: 1. Czy straty wynikające z rozliczenia (zamknięcia umów opcyjnych) w wyniku wcześniejszego zamknięcia transakcji przez banki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)? 2. Czy powstałe straty opcyjne stanowią koszt podatkowy w momencie (dniu) zamknięcia rozliczenia umów opcyjnych niezależnie od momentu kiedy nastąpi zapłata, czy też koszt podatkowy powstaje dopiero w momencie faktycznej zapłaty długu opcyjnego?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; opcja-opcja wykupu; opcja-opcja zakupu; skutki podatkowe; transakcja-transakcja terminowa; waluta-opcja walutowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 lipca 2010r. sygn. akt I SA/Kr 848/10, wniosku z dnia 28 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 13 października 2009 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w w/w wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z rozliczenia instrumentów finansowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z rozliczenia instrumentów finansowych.

W dniu 13 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1233/09/PP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona w dniu 18 stycznia 2010 r.

Pismem z dnia 28 stycznia 2010 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 10 marca 2010 r. Znak: IBPBI/2/423W-24/10/PP odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 15 marca 2010 r.

Pismem z dnia 9 kwietnia 2010 r. wniesiono skargę na w/w interpretację indywidualną. Pismem z dnia 17 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 848/10 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. BKIP w dniu 29 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (wg wersji wynikającej z ostatniego uzupełnienia wniosku – wpływ 3 stycznia 2011 r.):

W celu zabezpieczenia podstawowego źródła przychodów jakim w latach 2006-2008 był dla Spółki eksport, korzystała ona z bankowych instrumentów finansowych zabezpieczających planowany poziom rentowności wpływów ze sprzedaży wyrażonych w EUR, osiągając z tego tytułu zyski.

Przeprowadzane w 2008 roku analizy rentowności eksportu wykazywały że spadek kursu poniżej 3,20 za EUR spowoduje ujemną rentowność eksportu, a przy wysokim procentowo udziale eksportu oznaczało to równocześnie generowanie strat. Decyzja o zabezpieczeniu rentowności działalności gospodarczej przed dalszym umacnianiem się złotego za pomocą bankowych opcji walutowych poprzedzona analizą ówczesnej sytuacji rynkowej stała się czynnością niezbędna, mającą ochronić Spółkę, przed wygenerowaniem strat. Mając więc na uwadze zarówno uwarunkowania zewnętrzne (informacje i prognozy analityków instytucji finansowych i bankowych) i wewnętrzne Spółki (planowane zwiększenie eksportu), Spółka w ramach wcześniej podpisanych Umów Ramowych zawarła z bankami asymetryczne struktury opcyjne, będące złożeniem opcji PUT i CALL, w których Spółka zarówno nabywała jak i wystawiała opcje oraz transakcje typu Forward. Zabezpieczenia miały charakter długoterminowy, a opcje rozliczane były w okresach miesięcznych w konkretnych datach z dostawą instrumentu bazowego lub bez w zależności od umowy z bankiem.

Zawarte transakcje na opcje PUT dawały Spółce prawo sprzedaży walut w określonym terminie po umówionym kursie. Równolegle zawarta transakcja CALL zobowiązywała Spółkę do odsprzedaży bankowi waluty po ustalonym kursie wynikającym z zawartych opcji CALL. Transakcje miały charakter asymetryczny. Instrumentem bazowym była waluta EURO. W większości przypadków rozliczane były bez fizycznej dostawy instrumentu bazowego w dniu rozliczenia - jako różnica kwot wolumenu transakcji pomnożonej przez kurs rynkowy waluty w dniu rozliczenia i wolumenu transakcji pomnożonej przez kurs waluty zawarty w transakcji.

Umowy zostały zawarte przez Spółkę jako instrument zabezpieczający przyszłe przepływy pieniężne z eksportu w sytuacji umacniającej się złotówki. W początkowym okresie Spółka osiągała zyski z tytułu zawartych i realizowanych transakcji opcyjnych. Od jesieni 2008 r. w wyniku kryzysu światowego wystąpiło nadzwyczajne - niespotykane wcześniej osłabienie się złotówki - co spowodowało wykonywanie przez banki opcji CALL i powstawanie po stronie Spółki wysokich kosztów finansowych realizacji opcji.

Do końca 2008 r. Spółka terminowo realizowała transakcje - spłacała zobowiązania wobec banków wynikające z kwoty faktycznie zrealizowanych opcji. Sytuacja przybrała dramatyczny obrót w pierwszych miesiącach 2009 r., kiedy to kurs EUR umacniał się z dnia na dzień osiągając poziom 4,5 - 4,7 PLN. Spółka nie była w stanie obsługiwać zobowiązań powstających z zawartych transakcji i rozpoczęła negocjacje z bankami proponując restrukturyzację zadłużenia poprzez rozłożenie na raty spłaty 5O % powstałego zadłużenia przez 10 lat oraz konwersję pozostałej części zadłużenia na udziały w kapitale zakładowym Spółki. W przypadku trzech zaangażowanych banków kwoty zobowiązań powstały w skutek zaistnienia Przypadku Naruszenia (w postaci nie złożenia depozytu, braku obsługi długów opcyjnych) - jednostronnym oświadczeniem woli banki rozwiązały skutecznie Umowy Ramowe oraz ustaliły tzw. Kwoty Zamknięcia. Rozliczeniu podlegały wszystkie transakcje opcyjne uwzględniając cały okres, na jaki zostały zawarte.

W jednym z banków z inicjatywy Banku (w porozumieniu ze Spółką) nastąpiło Wcześniejsze Rozwiązanie Umowy Opcji, czyli realizacja praw (wcześniejsza - ale zgodna z regulaminem Umowy) a w pozostałych kwoty zobowiązań wygenerowały się w skutek zamykania poszczególnych opcji w trakcie 2009 roku wg dat zawarcia. Niestety próby restrukturyzacji zadłużenia według wyżej przedstawionych propozycji nie powiodły się. Spółka negocjowała zatem spłatę zadłużenia z każdym bankiem z osobna w skutek czego w dwóch bankach zostało ono zamienione na kredyty, w kolejnych dwóch podpisano porozumienia o ratalnej spłacie zadłużeń. W sprawie powstałego zadłużenia w ostatnim banku Spółka została pozwana przez tenże bank na drogę sądową. Do dnia dzisiejszego nie ma rozstrzygnięcia w tej sprawie. Skutkiem spłaty znaczącej części zobowiązania z tytułu opcji w latach 2009, 2010 była utrata płynności finansowej Spółki, stanowiąca główny powód wystąpienia w dniu 29 września 2010r. z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki z możliwością zawarcia układu. W dniu 24 listopada 2010r. Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość Spółki z możliwością zawarcia układu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (wg wersji wynikającej z ostatniego uzupełnienia wniosku – wpływ 3 stycznia 2011 r.):

1.  Czy straty wynikające z rozliczenia (zamknięcia umów opcyjnych) w wyniku wcześniejszego zamknięcia transakcji przez banki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)?
2.  Czy powstałe straty opcyjne stanowią koszt podatkowy w momencie (dniu) zamknięcia rozliczenia umów opcyjnych niezależnie od momentu kiedy nastąpi zapłata, czy też koszt podatkowy powstaje dopiero w momencie faktycznej zapłaty długu opcyjnego?

Zdaniem Spółki:

1.  straty na instrumentach pochodnych - opcjach stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  momentem w którym należy rozpoznać koszt podatkowy jest data rozliczenia wszystkich transakcji (odpowiednio data zamknięcia lub data wcześniejszego rozwiązania umowy opcyjnej w której nastąpiło rozliczenie wszystkich transakcji), bez względu na chwilę zapłaty długu opcyjnego - w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kwestia skutków podatkowych powstałych w wyniku korzystania z pochodnych instrumentów finansowych nie została w sposób szczególny uregulowana w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dlatego w celu określenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich wystąpienia, zdaniem Spółki, zastosować należy ogólne zasady określenia momentu wystąpienia przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Kwestie kosztów reguluje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, według którego kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione koszty poza enumeratywnie wymienionymi w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ponieważ celem zawarcia umowy było zabezpieczenie Spółki przed ryzykiem kursowym w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą - kontrakty eksportowe, co wpływa na wartość osiąganego przez Spółkę przychodu, to zasada celowości z art. 15 ust. 1 została spełniona. Wprawdzie nie są one bezpośrednio związane z osiąganym przychodem, jednakże pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganym przychodem pośrednio, ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Strata na pochodnych instrumentach finansowych nie jest wymieniona w art. 16 ust. 1, jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Ponadto w regulacji art. 16 ust. 1 pkt 8b – poprzez określenie momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z nabyciem instrumentów finansowych – znajduje się niejako dodatkowe potwierdzenie, iż strata powstała na tych transakcjach jest kosztem podatkowym. Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, są one kosztem uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 8b wymienionej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo odpłatnego ich zbycia – o ile wydatki te stosownie do art. 16g ust. 3 i 4 nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przepis ten odnosi się jedynie do „wydatków na nabycie opcji”, czyli w przypadku Spółki będzie odnosił się do transakcji kupna opcji typu PUT lub CALL, gdzie dochodzi do wypłaty premii wystawcy opcji. Premia ta będzie kosztem uzyskania przychodów w Spółce dopiero w momencie realizacji praw wynikających z danego instrumentu finansowego. W przypadku Wnioskodawcy - w momencie zawarcia tychże opcji Spółka nie ponosiła kosztów - były to tzw. „Opcje zero kosztowe”.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacia ich poniesienia. Zgodnie zaś z zapisem art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zatem w przypadku Spółki będzie to dzień rozliczenia (zamknięcia) przez banki wszystkich transakcji i ujęcia ich w księgach Spółki, niezależnie od tego kiedy nastąpi ich zapłata.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 stycznia 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1233/09/PP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że w przedmiotowej sprawie strata na opcjach nie będzie mogła zostać uznana za koszt uzyskania przychodów, gdyż nie wystąpiła żadna z trzech sytuacji wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 8b updop.

Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył w/w interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z dnia 14 lipca 2010r. sygn. akt I SA/Kr 848/10, uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 stycznia 2010 r. Znak IBPBI/2/423-1233/09/PP stwierdzając m.in., iż „(…) wniosek skarżącej Spółki nie odpowiadał wymogom prawa, co obligowało organ dokonujący interpretacji do dokonania wezwania o jego uzupełnienie. Spółka w jednym zdaniu wyraziła przekonanie, że zrealizowaną stratę uznaje za koszt uzyskania przychodu w dacie faktycznego rozliczenia opcji (…). Tak zarysowane stanowisko jednak nie zostało w ogóle uzasadnione, Spółka nie powołała się nadto na żadne przepisy prawa podatkowego (…), nie przedstawiła też własnej wykładni tych przepisów. Natomiast Organ w istocie nie dokonał żadnej wykładni wskazanego przepisu. Nie wskazał do jakiej grupy podmiotów odnosi się w/w przepis (nabywca czy wystawca) i dlaczego ma zastosowanie do skarżącej Spółki (…)”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia z dnia 28 września 2009r. stwierdza, co następuje:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe.

Definicję pochodnych instrumentów finansowych zawiera art. 16 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej dalej jako „updop”), stanowiący, iż za pochodne instrumenty finansowe uważa się prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Kwestię kosztów reguluje art. 15 ust. 1 updop, według którego kosztami uzyskania przychodów, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

W kwestii dotyczącej momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8b updop, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Updop nie zawiera definicji pojęcia „wydatki związane z nabyciem”. Należy zatem odwołać się do ich rozumienia słownikowego. Zgodnie z definicją „wydatku” z internetowej wersji słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl), jest nim „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś”. Natomiast „nabycie” jest to otrzymanie czegoś na własność, płacąc za to oraz zyskanie coś lub zdobycie. W świetle powyższego, językowego rozumienia słów, za wydatki związane z nabyciem należy uznawać jedynie wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie opcji. Zatem w sytuacji gdy Spółka jest wystawiającym opcje, art. 16 ust. 1 pkt 8b updop, nie będzie miał zastosowania w odniesieniu do Spółki.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka zawarła z bankami asymetryczne struktury opcyjnie, będące złożeniem opcji PUT i CALL, w których Spółka zarówno nabywała jak i wystawiała opcje. Spółka do końca 2008 r. realizowała prawa wynikające z zawartych opcji i spłacała zobowiązania wobec banków wynikające z faktycznie zrealizowanych opcji. W pierwszych miesiącach 2009 r. przy silnym osłabieniu złotówki Spółka nie była już w stanie obsługiwać zobowiązań powstających z zawartych transakcji i rozpoczęła negocjacje z bankami proponując restrukturyzację zadłużenia. Banki jednostronnym oświadczeniem woli rozwiązały skutecznie Umowy Ramowe oraz ustaliły tzw. kwoty zamknięcia.

Jak wskazano powyżej Spółka jest zarówno wystawiającym jak i nabywającym opcje (opcje call – kupna i opcje put – sprzedaży). Opcja kupna (call) daje nabywcy prawo do kupna waluty w postaci kontraktu opcyjnego po z góry ustalonej cenie (kurs realizacji), wystawca opcji jest zobowiązany sprzedać nabywcy opcji zakontraktowaną ilość instrumentu bazowego. Opcja sprzedaży (put) daje nabywcy prawo do sprzedaży waluty w postaci kontraktu opcyjnego po z góry ustalonej cenie (kurs realizacji), wystawca opcji jest zobowiązany kupić od nabywcy opcji zakontraktowaną ilość instrumentu bazowego (w przedmiotowej sprawie są to waluty).

Z treści wniosku wynika, iż pytanie Spółki dotyczy straty poniesionej w sytuacji gdy Spółka jest wystawcą opcji. Tym samym wskazany powyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 8b updop nie znajduje w niej zastosowania. Zatem oceny zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z rozliczenia umów opcyjnych, należy dokonać w oparciu o zasadę ogólną ponoszenia kosztów sformułowaną w art. 15 ust. 1 updop.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż celem wystawienia opcji przez Spółkę była chęć zabezpieczenia jej przed ryzykiem kursowym w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (kontrakty eksportowe). Działalność tę należy ocenić jako racjonalną i zmierzającą do zabezpieczenia źródła przychodu, a zatem spełniającą przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 updop.

W oparciu o kryterium powiązania poniesionego kosztu z przychodem, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Wydatki związane z pochodnymi instrumentami finansowymi stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego wynika, iż ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Zatem wydatki związane z rozliczeniem (zamknięciem) przez banki transakcji o których mowa we wniosku a następnie ujęcie strat powstałych z powyższego, mogło zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w dniu, na który zostały ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.