Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1053/13/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-03
Teza: wartość początkowa i amortyzacja znaków towarowych, na które zostało udzielone prawo ochronne
Słowa kluczowe: amortyzacja; wartości-wartości niematerialne i prawne; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 października 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 17 października 2013 r.), uzupełnionym 16 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych w postaci praw ochronnych na znaki towarowe wniesionych aportem do spółki komandytowej,
*   momentu rozpoczęcia ich amortyzacji oraz
*   możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej przypadającej na niego (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki) części odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ww. wartości niematerialnych i prawnych

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza nie obejmuje wykonywania czynności z zakresu dzierżawy własności intelektualnej i podobnych produktów (PKD 77.40.Z).

Jednocześnie Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej „Spółka" lub „Spółka komandytowa"). Oprócz Wnioskodawcy komandytariuszami we wskazanej Spółce są dwie osoby fizyczne, a komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie zawartej 30 sierpnia 2011 r. w formie aktu notarialnego umowy darowizny Wnioskodawca wraz z drugą osobą, będącą również wspólnikiem Spółki komandytowej (zwaną dalej „współobdarowanym"), nabyli na współwłasność znaki towarowe oraz prawa ochronne do znaków towarowych, prawa wynikające ze zgłoszenia i rejestracji znaków towarowych oraz majątkowe prawa autorskie (znaki towarowe oraz prawa z nimi związane zwane są w dalszej części zbiorczo „znakami towarowymi"). W dacie zawarcia umowy darowizny, część ze złożonych do właściwych organów patentowych zgłoszeń dotyczących znaków towarowych została już rozpoznana (a udzielenie praw ochronnych na wskazane znaki zostało potwierdzone odpowiednimi decyzjami i świadectwami), natomiast pozostała niewielka część złożonych przed sierpniem 2011 r. zgłoszeń dotyczących pozostałych znaków towarowych została rozpoznana po 30 sierpnia 2011 r., a stosowne dokumenty urzędowe potwierdzające fakt udzielenia praw ochronnych zostały wydane już po zawarciu umowy darowizny. Do zawarcia ww. umowy darowizny Wnioskodawca oraz współobdarowany przystąpili jako osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie dokonywania czynności objętych wskazaną umową darowizny.

Na podstawie wyżej opisanej umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca i współobdarowany otrzymali od darczyńców na majątki osobiste:

1.  udziały wynoszące po 1/2 części w prawach ochronnych do zarejestrowanych przez właściwe organy patentowe, w dacie zawarcia umowy darowizny, znaków towarowych;
2.  udziały wynoszące po 1/2 części we wszelkich prawach wynikających ze zgłoszenia do rejestracji wówczas jeszcze niezarejestrowanych znaków towarowych, w tym w prawach pierwszeństwa do rejestracji przedmiotowych znaków towarowych;

a Wnioskodawca i współobdarowany wskazaną w pkt 1 i pkt 2 darowiznę przyjęli na ich majątki osobiste. Ponadto Darczyńcy w związku z darowizną wskazaną w pkt 1) i pkt 2) powyżej darowali Wnioskodawcy i współobdarowanemu w udziałach wynoszących po 1/2 części całość autorskich praw majątkowych do wszystkich znaków towarowych w zakresie w jakim stanowiły one przedmiot autorskich praw majątkowych, zgodnie z dokumentacją stanowiącą załącznik do umowy darowizny, a Wnioskodawca i współobdarowany darowiznę udziałów we wskazanych autorskich prawach majątkowych na ich majątki osobiste przyjęli.

Dodatkowo umową darowizny z 30 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca i współobdarowany między innymi stali się uprawnieni w zakresie otrzymanych majątkowych praw autorskich co do oryginałów, jak i egzemplarzy znaków towarowych w zakresie w jakim stanowią one utwory w rozumieniu prawa autorskiego na polach eksploatacji określonych umową darowizny.

Znaki towarowe zostały wycenione w przedmiotowej umowie darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r. na poziomie nie wyższym niż ich wartość rynkowa.

Po zawarciu umowy darowizny ani Wnioskodawca, ani współobdarowany nie złożyli stosownego zgłoszenia aktualizacyjnego we właściwych organach patentowych, w rezultacie czego nie zostało ujawnione we właściwych rejestrach, iż nastąpiło przeniesienie praw ochronnych z opisanych znaków towarowych. Wnioskodawca rozważa:

1.  wniesienie nabytych w drodze wyżej opisanej umowy darowizny praw (w udziale wynoszącym 1/2 części) w znakach towarowych (wszystkich lub niektórych) jako wkładu (aport) do Spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem; albo
2.  gospodarcze wykorzystanie przysługujących znaków towarowych w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W przypadku opisanym pod literą A) powyżej, Wnioskodawca ma zamiar wnieść nabyte w drodze wyżej opisanej umowy darowizny udziały w znakach towarowych jako wkład (aport) do Spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem. W ten sam sposób z przysługującym udziałem w znakach towarowych ma zamiar postąpić współobdarowany będący również komandytariuszem w Spółce komandytowej. Wniesienie ww. wkładu (aportu) nastąpi w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego, a więc jako rozporządzenie rzeczą wspólną za zgodą wszystkich współwłaścicieli. Wniesienie wkładu zostanie poprzedzone sporządzeniem przez uprawnionego rzeczoznawcę (rzecznika patentowego) wyceny znaków towarowych mających stanowić przedmiot wkładu. W związku z wniesieniem ww. wkładu (aportu), nastąpi również zmiana umowy Spółki komandytowej, w wyniku której nastąpi podwyższenie wartości wkładu Wnioskodawcy i współobdarowanego w Spółce komandytowej. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy wspólnikami Spółki komandytowej, po dacie wniesienia przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu (aportu) obejmującego znaki towarowe Spółka komandytowa będzie wykorzystywała nabyte w ten sposób wartości niematerialne i prawne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka dokona również stosownego zgłoszenia przed właściwymi organami patentowymi i we właściwych rejestrach nabycia praw ochronnych ze wskazanych znaków towarowych. Znaki towarowe ze względu na ich cechy, w chwili wniesienia aportu, a tym samym przyjęcia przez Spółkę komandytową do używania, będą zdatne do użytku oraz będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę komandytową działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Przedmiot wkładu do Spółki komandytowej nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę ani współobdarowanego w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku natomiast rezygnacji przez Wnioskodawców z działań opisanych pod literą A) powyżej, Wnioskodawca oraz współobdarowany rozważają przyjęcie do używania w zakresie wykonywanej przez każdego z nich działalności gospodarczej udziałów w znakach towarowych oraz rozpoczną ich gospodarcze wykorzystywanie, w tym między innymi podejmą czynności obejmujące wydzierżawianie podmiotom trzecim praw własności intelektualnej i podobnych produktów. Nadto Wnioskodawca oraz współobdarowany ujawnią w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej podjęcie działalności obejmującej gospodarcze wykorzystywanie praw na dobrach niematerialnych. Przysługujące Wnioskodawcy oraz współobdarowanemu znaki towarowe ze względu na ich cechy, w chwili rozpoczęcia ich wykorzystywania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będą zdatne do użytku oraz będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej przez zarówno Wnioskodawcę jak i współobdarowanego działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok.

Ponieważ Wnioskodawca oraz współobdarowany nabyli udziały w znakach towarowych w drodze umowy darowizny, nie jest możliwe ustalenie przez nich wydatków poniesionych na ich nabycie.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 10 stycznia 2014 r. wskazano m.in., że:

1.  W przypadku wniesienia w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego nabytych w drodze opisanej we wniosku umowy darowizny udziałów w znakach towarowych jako wkładu (aportu) do Spółki komandytowej, w której są komandytariuszami (sytuacja opisana we wniosku pod literą A), Spółka będzie wykorzystywała nabyte w ten sposób wartości niematerialne i prawne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej poprzez:
    1.  prowadzenie działalności gospodarczej pod danym znakiem towarowym słownym lub słowno-graficznym przez Spółkę komandytową;
    2.  produkowanie, sprzedaż i dystrybucję produktów opatrzonych poszczególnymi znakami towarowymi słownymi i słowno-graficznymi;
    3.  umieszczanie znaków towarowych słownych i słowno-graficznych na etykietach produkowanych przez Spółkę komandytową produktów;
    4.  umieszczanie znaków towarowych słownych i słowno-graficznych na ulotkach reklamowych oraz broszurach informacyjnych dla upowszechniania zarówno w kraju jak i za granicą wśród nabywców lub potencjalnych nabywców informacji o składzie, jakości, właściwościach, zaletach i zakresie zastosowania produktu wytwarzanego lub sprzedawanego przez Spółkę komandytową, opatrzonego danym znakiem, wykorzystywanie znaków towarowych słownych, słowno-graficznych w reklamach produktów wytwarzanych lub sprzedawanych przez Spółkę komandytową, a opatrzonych danym znakiem w reklamach danego produktu w mediach, środkach masowego przekazu, w Internecie;
    5.  umieszczanie na plakatach i bilbordach;
    6.  udostępnianie, w uzgodniony sposób, znaków towarowych słownych, słowno-graficznych kontrahentom Spółki komandytowej nabywającym od Spółki produkty opatrzone danym znakiem towarowym dla umieszczania ich w miejscach sprzedaży nabytych przez kontrahentów produktów;
    7.  wykorzystywanie, wystawianie podczas targów służących prezentacji poszczególnych marek, określonego rodzaju towarów i produktów, poprzez umieszczanie na broszurach, ulotkach informacyjnych, plakatach;\- powyższe w celu szerzenia i popularyzowania informacji o działalności Spółki komandytowej oraz o produktach, utrzymywania i tworzenia nowych rynków zbytu dla produktów pod danym znakiem towarowym słownym lub słowno-graficznym, tworzenia rynku dla danego produktu poprzez utożsamianie przez klientów, kontrahentów, odbiorców i konsumentów danego towaru i jego właściwości z przypisanym do niego znakiem towarowym słownym lub słowno-graficznym, promowaniu produktu, zachęcaniu do jego nabycia, a w rezultacie zwiększenia rynków zbytu i kręgu nabywców;
2.  W sytuacji rezygnacji przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego z działań obejmujących wniesienie praw do znaków towarowych w drodze wkładu (aportu) do Spółki komandytowej i podjęcia przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego decyzji w przedmiocie przyjęcia otrzymanych w drodze umowy darowizny znaków towarowych słownych i słowno-graficznych do używania w zakresie prowadzonej przez każdego z nich działalności gospodarczej (sytuacja określona we wniosku pod literą B), Wnioskodawca oraz współobdarowany ujawnią w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej podjęcie działalności obejmującej gospodarcze wykorzystywanie praw na dobrach niematerialnych i rozpoczną ich gospodarcze wykorzystywanie poprzez oddawanie w najem, dzierżawę, na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zamian za odpowiednie wynagrodzenie (czynsz, opłata licencyjna, opłaty w formie tantiemów), podmiotom trzecim zajmującym się wytwarzaniem lub dystrybucją produktów rodzajowo odpowiadających danemu znakowi towarowemu, w celu reprodukcji przez te podmioty trzecie (najemców, dzierżawców, licencjobiorców), prowadzenia działalności gospodarczej oznaczonej danym znakiem towarowym, oraz wykorzystania w procesach produkcyjnych, oznaczania wyprodukowanych towarów przedmiotowymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi, a następnie wprowadzania towarów pod tymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi na rynek w celu dalszej odsprzedaży nabywcom lub nabywcom końcowym;
3.  Wnioskodawca opodatkowuje dochody uzyskiwane z prowadzonej indywidualnie oraz w ramach Spółki komandytowej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c UPDOF, tj. jednolitą stawką podatkową w wysokości 19 %.
4.  Wszystkie zgłoszenia dotyczące znaków towarowych (objętych następnie umową darowizny) zostały złożone do właściwych organów patentowych przed zawarciem powoływanej we wniosku umowy darowizny, tj. przed 30 sierpnia 2011 r., natomiast w dacie zawarcia umowy darowizny, tj. 30 sierpnia 2011 r., znaczna część ze złożonych do właściwych organów patentowych zgłoszeń dotyczących znaków towarowych została już rozpoznana (a udzielenie praw ochronnych na wskazane znaki zostało potwierdzone odpowiednimi decyzjami i świadectwami); natomiast pozostała niewielka część złożonych zgłoszeń została rozpoznana już po zawarciu umowy darowizny (tj. po 30 sierpnia 2011 r.), i wówczas też, tj. po zawarciu powoływanej umowy darowizny, zostały wydane stosowne dokumenty urzędowe potwierdzające fakt udzielenia praw ochronnych (odpowiednie świadectwa i decyzje).
5.  Wnioskodawca wyjaśnia zatem, iż jeszcze przed złożeniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wszystkie zgłoszenia dotyczące znaków towarowych objętych umową darowizny z 30 sierpnia 2011 r. były już rozpoznane, a udzielenie praw ochronnych do tychże znaków towarowych słownych i słowno-graficznych objętych przedmiotową umową darowizny zostało potwierdzone poprzez wydanie przez właściwe organy podatkowe (winno być patentowe) dokumentów potwierdzających udzielenie tychże praw ochronnych (odpowiednie decyzje i świadectwa). W związku z powyższym, Spółka komandytowa (oraz odpowiednio Wnioskodawca w sytuacji określonej we wniosku pod literą B) nie ma możliwości kontynuowania procesu rejestracji znaku, albowiem procesy rejestracji wszystkich znaków towarowych objętych umową darowizny z dnia 30 sierpnia 2011 r. zostały zakończone, a stosowne dokumenty potwierdzające udzielenie praw ochronnych do tychże znaków towarowych (decyzje, świadectwa) zostały wydane jeszcze przez wystąpieniem przez Wnioskodawcę z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie;
6.  Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności ustawy Prawo własności przemysłowej, dla prawnie skutecznego przeniesienia prawa własności wskazanych we wniosku znaków towarowych (co do których jeszcze przed wystąpieniem z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego proces rejestracji został zakończony a stosowne dokumenty stwierdzające udzielenie praw ochronnych do znaków towarowych zostały wydane), jak również prawa ochronnego na te znaki udzielonego przez Urząd Patentowy, wystarczające jest zawarcie umowy cywilnoprawnej (np. umowy darowizny, czy też umowy o wniesieniu aportu). Dla nabycia bowiem prawa z już zarejestrowanego znaku towarowego (w tym praw ochronnych do tego znaku) istotne jest jedynie zawarcie stosownej umowy przeniesienia tego prawa, natomiast wydanie decyzji w przedmiocie wpisu przeniesienia do rejestru, wpis przeniesienia do rejestru oraz wydane świadectwa potwierdzającego przeniesienie praw ochronnych, ma charakter wyłącznie informacyjny i nie stanowi o ważności, ani skuteczności nabycia od pierwotnie uprawnionego praw do znaków towarowych, w tym prawa własności i praw ochronnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, Wnioskodawca jako komandytariusz Spółki komandytowej będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów przypadających na niego z tytułu uczestnictwa we wskazanej Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez ww. Spółkę komandytową od wartości początkowej wniesionego przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu (aportu) obejmującego znaki towarowe (wartości niematerialne i prawne) ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof"), a więc obliczonej od wartości określonej zgodnie z art. 19 updof, tj. wartości rynkowej znaków towarowych w dacie wniesienia ich tytułem wkładu do Spółki komandytowej?
2.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów przypadających na niego z tytułu uczestnictwa we wskazanej Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez ww. Spółkę komandytową od wartości początkowej wniesionego przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu (aportu) obejmującego znaki towarowe (wartości niematerialne i prawne), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wkład (aport) obejmujący znaki towarowe zostanie wniesiony do Spółki komandytowej i ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 3)

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, jako komandytariusz Spółki komandytowej będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów przypadających na niego z tytułu uczestnictwa we wskazanej Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez ww. Spółkę komandytową od wartości początkowej wniesionych w drodze wkładu znaków towarowych (wartości niematerialnych i prawnych) ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c updof, a więc obliczonej od wartości określonej zgodnie z art. 19 updof, tj. wartości rynkowej znaków towarowych w dacie wniesienia ich tytułem wkładu do Spółki komandytowej.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jest uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów przypadających na niego z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez ww. Spółkę komandytową od wartości początkowej wniesionego przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu (aportu) obejmującego znaki towarowe, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wkład (aport) obejmujący znaki towarowe zostanie wniesiony do Spółki komandytowej i ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „ksh"), spółkami handlowymi są: spółka jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ksh, określenie „spółka osobowa" oznacza - spółkę jawną, partnerską, komandytową i komandytowo - akcyjną. Spółki te nie posiadają osobowości prawnej. Stosownie do art. 3 ksh., przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie winny określony sposób. Jednocześnie art. 8 § 1 ksh stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ponieważ zatem spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych albo opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Pojęcie wkładu do spółki osobowej uregulowane zostało w art. 48 § 2 ksh. Wynika z niego, że wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Natomiast w braku odrębnego uregulowania w umowie spółki, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 50 § 1 ksh).

Z powyższego wywieść należy, że:

*   wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich zbycia,
*   wspólnik przystępujący do spółki osobowej, uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.

Należy także wskazać na treść art. 28 ksh, według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz art. 48 § 3 tej ustawy stanowiącego, iż prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę. Zarówno te przepisy, jak i wcześniej przytoczony art. 8 w sposób jednoznaczny przesądzają, iż majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników. Dla niniejszego wniosku pozostaje jednocześnie istotne, iż zmiana umowy spółki komandytowej polegająca na wniesieniu przez dotychczasowego wspólnika dodatkowego wkładu jest skuteczna z chwilą zawarcia stosownej umowy dotyczącej przedmiotowej zmiany w formie aktu notarialnego. Wpis zmiany wkładu wspólnika spółki komandytowej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego ma wyłącznie charakter deklaratoryjny. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 109 § 1 oraz art. 84 § 2 w zw. z art. 103 ksh, ustawodawca zastrzegł konstytutywny charakter wpisu w rejestrze przedsiębiorców KRS wyłącznie dla powstania i ustania spółki komandytowej. Natomiast o samej zmianie umowy istniejącej spółki komandytowej, należy na mocy art. 101 § 2 w zw. z art. 101 § 1 ksh wyłącznie zawiadomić sąd rejestrowy. Powołane przepisy prawa nie uzależniają skuteczności dokonania zmiany umowy spółki od ujawnienia tej zmiany w KRS, lecz przewidują jedynie obowiązek informacyjny w tym zakresie. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zmiana wysokości wkładu Wnioskodawcy nastąpi w dniu zawarcia z dotychczasowymi wspólnikami w formie aktu notarialnego umowy zmieniającej dotychczasową umowę spółki komandytowej w ten sposób, że zostanie wniesiony przez Wnioskodawcę dodatkowy wkład do spółki komandytowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „updof”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 updof. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie art. 8 ust. 2 updof stanowi, iż zasady wyrażone w przywołanym art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Z powyższych przepisów wynika, iż osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki osobowej zobowiązana jest do wykazywania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce osobowej w części przypadającej na wspólnika zgodnie z postanowieniami umowy spółki.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof. W myśl ustępu 8 powołanego art. 22 updof, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o updof, z uwzględnieniem art. 23 updof. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a updof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

W ocenie Wnioskodawcy art. 23 updof nie znajdzie zastosowania w przedstawionym we wniosku zdarzeniu. Art. 22b ust. 1 pkt 6 updof stanowi natomiast, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 updof, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 1 pkt 4 updof za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie przywołanej regulacji prawnej (art. 22b ust. 1 pkt 6, art. 22g ust. 1 pkt 4 updof), ustawodawca realizując zamierzenie zapewnienia neutralności prowadzenia działalności w formie spółek osobowych dla podatku dochodowego, jak również zmierzając do zapewnienia transparentności funkcjonowania tych spółek w podatku dochodowym - przyjął (co do zasady) regułę braku wpływu wniesienia składnika majątkowego wkładem do spółki osobowej na wartość początkową i jego amortyzację (wprowadzając od niej odstępstwa). Jeśli bowiem znane są cena nabycia, bądź koszty wytworzenia danego składnika majątkowego, to pozostają one wartością początkową składnika majątkowego także po wniesieniu go do spółki niebędącej osobą prawną. Tym samym art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) updof, znajduje zastosowanie w sytuacji, w której przedmiot wkładu do spółki niebędącej osobą prawną był środkiem trwałym lub wartością niematerialną i prawną u podmiotu wnoszącego wkład. Wówczas wartością początkową jest ta kwota, która była wartością początkową u podatnika wnoszącego wkład. Tym samym w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę i współobdarowanego do Spółki komandytowej tytułem wkładu udziałów w znakach towarowych nabytych na podstawie umowy darowizny, nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej, od której miałyby być dokonywane odpisy amortyzacyjne w sposób określany w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit a) updof.

W ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie jest możliwe również ustalenie wartości początkowej wniesionego do Spółki komandytowej przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu niepieniężnego (aportu) w sposób określony w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b) updof, albowiem prawa będące przedmiotem wkładu niepieniężnego zostały nabyte przez Wnioskodawcę i współobdarowanego w drodze umowy darowizny. Określona w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b) updof metoda ustalenia wartości początkowej znajduje zastosowanie w sytuacji, w której przedmiotem wkładu do spółki niebędącej osobą prawną są składniki majątkowe, które nie były dotychczas używane w działalności gospodarczej przez wnoszącego wkład, lecz znane są wydatki na nabycie, bądź wytworzenie przedmiotu wkładu. Wówczas wartością początkową przedmiotu wkładu są wydatki na nabycie, bądź wytworzenie. Omawiana norma - nakazując ustalenie wartości początkowej przedmiotu wkładu na podstawie ceny jego zakupu, bądź kosztów wytworzenia - ma zastosowanie, jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest możliwe (wniosek a contrario z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c updof). W ocenie Wnioskodawcy, nabycie udziału w znakach towarowych będącego wkładem do Spółki komandytowej w drodze umowy darowizny wyłącza możliwość skorzystania z analizowanej metody.

Mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy, dla ustalenia wartości początkowej znaków towarowych stanowiących wkład niepieniężny do Spółki komandytowej (wartości niematerialne i prawne) winien znaleźć zastosowanie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c) updof, dotyczący sytuacji, w której ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe, a przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej. Analizowana metoda, określona pod lit. c), odnosi się w ocenie Wnioskodawcy do dwóch rodzajów sytuacji: pierwszej - gdy dana osoba poniosła swego czasu wydatki na nabycie, bądź wytworzenie przedmiotu wkładu, lecz teraz nie może ich wiarygodnie określić; drugiej - nabycia przedmiotu wkładu nieodpłatnie przez osobę wnoszącą wkład do spółki. Ponieważ nabycie przez Wnioskodawcę i współobdarowanego udziałów w znakach towarowych nastąpiło na podstawie umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r., a zatem wydatki na nabycie lub wytworzenie znaków towarowych nie zostały poniesione, tym samym nie można ustalić ich wysokości. W związku z powyższym wartość początkowa znaków towarowych stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych winna zostać w ocenie Wnioskodawcy ustalona zgodnie z art. 19 updof. W rezultacie Wnioskodawca będący jednocześnie komandytariuszem w Spółce komandytowej będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów przypadających na niego z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez Spółkę komandytową od wartości początkowej znaków towarowych wniesionych do Spółki komandytowej przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego, stanowiącej ich wartość rynkową w dacie wniesienia aportu.

Wnioskodawca wskazał także, że bez wpływu na uzyskanie przez niego uprawnienia do wykazywania kosztów uzyskania przychodu przypadających na niego z tytułu uczestnictwa we wskazanej Spółce komandytowej m.in. w tej ich części, która będzie odpowiadać podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez Spółkę komandytową od wartości początkowej wniesionych w drodze wkładu znaków towarowych pozostaje, czy po wniesieniu do Spółki komandytowej wkładu (aportu) przez Wnioskodawcę i współobdarowanego, obejmującego znaki towarowe, Spółka dokona stosowanego zgłoszenia we właściwych organach patentowych, oraz w jakiej dacie uprawnione organy patentowe wydadzą dokument urzędowy (decyzję, zaświadczenie) stwierdzający uwzględnienie zgłoszenia, dokonają wpisu w rejestrach danych Spółki komandytowej jako podmiotu uprawnionego z nabytych praw, ogłoszą o wydaniu takiego dokumentu urzędowego oraz doręczą Spółce komandytowej stosowne świadectw ochronne lub dokumenty równoważne.

Znaki towarowe należy zakwalifikować bowiem jako wartości niematerialne i prawne. Amortyzacja takich wartości jest uzależniona od ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (art. 22d ust. 2 w zw. z art. 22n ust. 6 updof). Warunkiem wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji przez nabywcę w celu jego amortyzacji jest po pierwsze istnienie tego prawa, a po wtóre jego nabycie. Konieczne jest zatem dokonanie rozróżnienia pomiędzy wydaniem decyzji dotyczącej rejestracji znaku towarowego, a wydaniem decyzji w przedmiocie dokonania zmiany osoby uprawnionej ze znaku towarowego, już w rejestrze ujawnionego.

Na gruncie bowiem obowiązującej ustawy Prawo własności przemysłowej (art. 121, art. 123, art. 147 i art. 149 tej ustawy), do powstania praw do znaku towarowego jeszcze niezarejestrowanego konieczne jest wydanie przez organ patentowy decyzji o wpisie znaku towarowego do właściwego rejestru. W przypadku zatem pierwotnej rejestracji znaku towarowego (rejestracji danego znaku po raz pierwszy) wydanie decyzji o wpisie jest niezbędne dla powstania praw do tego znaku. Powyższe jednak nie dotyczy przeniesienia praw ze znaku towarowego już zarejestrowanego.

Mając na uwadze powyższe zasadne jest stwierdzenie, iż momentem, od którego możliwe jest rozpoczęcie czynności zmierzających do amortyzowania praw do znaku towarowego, jest już data zawarcia umowy (lub dokonania innej czynności prawnej) o przeniesieniu tego prawa. Ta umowa (czynność) powoduje nabycie prawa do znaku w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 6 updof. Jej zawarcie będzie wywierać podwójny skutek prawny (zobowiązująco-rozporządzający) i ma znaczenie wydania rzeczy. Nie następuje też pod warunkiem, nawet warunkiem prawnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać przy tym należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za prawidłowe, bowiem jak wynika z uzupełnienia wniosku, dla skutecznego przeniesienia prawa własności znaków towarowych, na które udzielone zostało prawo ochronne, wystarczy zawarcie umowy cywilnoprawnej (wniesienie wkładu do spółki); nie jest wymagana decyzja Urzędu Patentowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pozostałych pytań zawartych we wniosku, jak również w zakresie oceny skuteczności prawnej dokonanych przez Wnioskodawcę czynności prawnych (prawnej skuteczności przeniesienia prawa własności praw ochronnych na znaki towarowe), tj. interpretacji przepisów ustawy Prawo własności przemysłowej zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia,

w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.