Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-62/11-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-07-19
Teza: Zainteresowany świadcząc usługi przewozu turystów własnym autokarem w ramach organizowanej usługi turystyki na terenie Unii Europejskiej lub poza nią, ma prawo do zastosowania art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Tym samym część kilometrów przejechanych na terytorium Unii Europejskiej, poza Polską, nie podlega opodatkowaniu w kraju.
Słowa kluczowe: transport; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usługi przewozu turystów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usługi przewozu turystów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako biuro podróży posiada dwa własne autokary. Swój transport wykorzystuje do organizowania kompleksowych imprez turystycznych jak również do świadczenia usług przewozu pasażerów. Jako przewoźnik pasażerów zgodnie z art. 46 Dyrektywy 2006/11/WE oraz art. 28f ustawy o VAT, usługę transportową opodatkowuje tam, gdzie odbywa się transport. Imprezę turystyczną organizuje poprzez zakup usług dla bezpośredniej korzyści turysty, takich jak: wyżywienie, nocleg, ubezpieczenie, opłacenie pilota itp. Do przewozu grupy Zainteresowany wykorzystuje własne autokary. Klient otrzymuje od Wnioskodawcy fakturę VAT marża.

Dla celów rozliczenia VAT Spółka prowadzi odrębną ewidencję dotyczącą kosztów dla bezpośredniej korzyści turysty oraz odrębnie ustala podstawę opodatkowania własnej usługi transportowej. Obie usługi są opodatkowane stawką 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadcząc przewóz turystów własnym autokarem przy zorganizowaniu kompleksowej usługi turystyki na terenie Unii Europejskiej lub poza Unią, Zainteresowany ma prawo do zastosowania art. 28f ust. 1 ustawy o VAT (usługa transportu pasażerów jest opodatkowana tam gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości) i wówczas część kilometrów przejechanych po terenie Unii (poza Polską) nie będzie podlegała opodatkowaniu w kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie usług pasażerskiego transportu lądowego jest uregulowane w art. 28f ust. 1 ustawy VAT i art. 46 Dyrektywy 2006/11/WE. Jako przewoźnik pasażerów podlega on opodatkowaniu na terenie przez który odbywa się transport. Usługa turystyki opodatkowana jest stawką 23% od uzyskanej marży. Transport własny będący częścią składową świadczonej usługi opodatkowany wg stawki głównej. Zdaniem Spółki, część własnego transportu przypadająca na odcinek zagraniczny na terenie Wspólnoty powinna być rozliczona jako sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu w kraju. W przeciwnym przypadku następuje zjawisko płacenia podwójnego VAT za świadczoną usługę przewozu.

Zainteresowany podał przykładowe rozliczenie własnej usługi transportowej przy zorganizowaniu kompleksowej usługi turystyki.

Organizuje on imprezę turystyczną na teren Niemiec. W jej skład wchodzą: nocleg, wyżywienie, ubezpieczenie, usługi pilota – przewóz uczestników wykonuje własnym autokarem. Ilość przejechanych kilometrów to 500 km w kraju i 1000 km w Niemczech. Świadczenia dla grupy są rozliczane w systemie VAT marża, natomiast transport jest rozliczony odrębnie, i tak np.: wartość usługi transportowej została skalkulowana na kwotę 6.000 zł brutto z czego 1/3 całej trasy przewozowej jest na terenie kraju a 2/3 na terenie Wspólnoty. Przewóz pasażerów odbywający się na terenie Unii został opodatkowany w danym państwie członkowskim. W Niemczech Wnioskodawca płaci 19% podatku VAT na podstawie składanych kwartalnych deklaracji.

Przy założonej wartości 4.000 zł (2/3 przewozu za granicą) płaci on 760 zł VAT (4.000 x 19%). Obecnie rozliczając własną usługę transportową podatek od towarów i usług jest liczony w rachunku w 100-tu, tj. kwota brutto 6.000/1,23 = 4.878,05 zł (netto - przychód ze sprzedaży usługi własnej) + 1.121,95 zł VAT.

Część usługi transportowej została już raz opodatkowana i nie powinna podlegać ponownie opodatkowaniu w kraju. Dodatkowo zapłacony podatek VAT wynikający z przejazdu przez terytorium Niemiec nie kwalifikuje się do zaliczania w koszty imprezy co faktycznie oznacza zawyżony VAT od imprezy turystycznej.

Rozliczając kompleksowo usługę turystyki dla celów VAT, prowadzi się jedną ewidencję dotyczącą przychodów i kosztów dla bezpośredniej korzyści turysty i drugą ewidencję dla rozliczenia VAT z własnej usługi transportowej gdzie wartość świadczenia wykonywanego na terenie Niemiec nie podlega opodatkowaniu w kraju.

Przedstawiony powyżej przykład usługi przewozu pasażerów, w opinii Spółki, winien być rozliczony następująco:

*   przewóz kraj – 2.000 zł (w tym 23% podatku VAT),

*   przewóz Unia – 4.000 zł (NP. w kraju – opodatkowany na terytorium Unii).

Podział wartości usługi transportowej został dokonany wg proporcji przejechanych kilometrów w danym państwie. Art. 119 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług mówi o stosowaniu przepisów wg art. 29 dla określenia podstawy opodatkowania usług własnych, natomiast ust. 6 tego przepisu mówi o prowadzeniu odrębnej ewidencji dla usług własnych i usług nabytych od innych podatników. Zwracając uwagę na ww. przepisy ustawy, Zainteresowany jest zdania, iż zostały one ustanowione w celu zastosowania właściwych stawek dla poprawnego rozliczenia kompleksowej usługi turystyki zorganizowanej na terenie Wspólnoty, jak i poza nią.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne (art. 119 ust. 6 ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jest organizatorem kompleksowych imprez turystycznych oraz świadczy usługi przewozu pasażerów. Imprezy turystyczne organizuje on poprzez zakup usług dla bezpośredniej korzyści turysty, takich jak: wyżywienie, nocleg, ubezpieczenie, opłacenie pilota itp. Natomiast do przewozu danej grupy Zainteresowany wykorzystuje własne autokary. Klienci otrzymują od niego faktury VAT marża. Dla celów rozliczenia podatku VAT Spółka prowadzi odrębną ewidencję dotyczącą kosztów nabywanych od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty oraz odrębnie ustala podstawę opodatkowania własnej usługi transportowej.

Mając na uwadze powyżej stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie występują dwa rodzaje usług, a mianowicie; usługi nabywane przez Wnioskodawcę od innych podatników oraz usługi własne polegające na przewozie turystów autokarami należącymi do niego.

Zatem, zgodnie z treścią art. 119 ust. 5 ustawy, dla części świadczeń nabywanych przez Wnioskodawcę w ramach usługi turystyki wykonywanej dla bezpośredniej korzyści turysty (np.: wyżywienie, nocleg, ubezpieczenie, opłacenie pilota), podstawa opodatkowania ustalana jest na podstawie art. 119 ust. 2 ustawy. Natomiast w celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych (usługa transportu pasażerów) zastosowanie znajdą odpowiednio przepisy art. 29 ustawy.

Przedmiotem pytania Spółki jest możliwość zastosowania regulacji art. 28f ust. 1 ustawy dla świadczonych przez nią usług transportu pasażerów.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. (z wyjątkami określonymi w art. 8 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504), zgodnie z którą uchylone zostały art. 27 i art. 28, a dodano art. 28a do art. 28o regulujące kwestię określenia miejsca świadczenia usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi transportu pasażerów na terytorium Unii Europejskiej oraz poza nią.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Ponadto w myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Natomiast zgodnie z art. 28b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Stosownie zaś do art. 28c ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Jednym z nich jest art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Na podstawie przykładu przedstawionego we wniosku, transport pasażerów odbywa się na trasie Polska – Niemcy, przy czym odcinek w kraju stanowi 1/3, a odcinek poza terytorium Polski 2/3 tej trasy.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej regulację stwierdzić należy, że znajdzie ona zastosowanie w niniejszej sprawie. Zatem, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania wykonywanych przez Spółkę usług transportu pasażerów (usług własnych), jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości, a więc proporcjonalnie terytorium Polski i Niemiec.

Reasumując, Zainteresowany świadcząc usługi przewozu turystów własnym autokarem w ramach organizowanej usługi turystyki na terenie Unii Europejskiej lub poza nią, ma prawo do zastosowania art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Tym samym część kilometrów przejechanych na terytorium Unii Europejskiej, poza Polską, nie podlega opodatkowaniu w kraju.

Tutejszy Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności sposobu ustalania i rozliczania podatku VAT oraz stawki podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.