Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.172.2025.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-30
Teza: Ulga badawczo; rozowjowa.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa
koszt-koszty kwalifikowane
ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na
działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 5a-pkt 39
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 5a-pkt 40
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26e
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26e-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych
    stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych –
    z wyłączeniem należności, o których mowa we wniosku, z tytułów, o których mowa w art.

    12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez
    płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń
    społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika – jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 21 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 17 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 18 kwietnia 2025 r. (wpływ 23 kwietnia 2025 r.)
    – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych
    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca podlega
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia
    26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z
    późn. zm., dalej: Ustawa PIT).
    Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce cywilnej X (dalej: Spółka), która działa w branży
    IT poprzez opracowywanie oraz dostarczenie zaawansowanych rozwiązań
    informatycznych w formie systemów, programów bądź innych funkcji (dalej:
    Oprogramowanie). Spółka uzyskuje przede wszystkim przychody inne niż przychody z
    zysków kapitałowych.
    Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedstawiony poniżej opis stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego był już przedmiotem oceny Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS), który po analizie wydał Wnioskodawcy
    interpretację indywidualną z listopada 2023 r. Jednakże na skutek wydania interpretacji
    ogólnej przez Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r w sprawie możliwości zaliczenia
    do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas ich
    usprawiedliwionej nieobecności w pracy, Dyrektor KIS wydał postanowienie o wygaśnięciu
    wyżej wskazanej interpretacji.
    Zgodnie z art. 14d § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 111 z późn. zm.) interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie
    później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Nie istnieją więc prawne
    przeszkody, aby otrzymać stanowisko organu w terminie wcześniejszym niż 3 miesiące od
    otrzymania wniosku przez organ. Praktyka pokazuje jednak, że interpretacje są najczęściej
    wydawane tuż przed upływem maksymalnego terminu przewidzianego przez
    ustawodawcę. Zgodnie z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego organy
    podatkowe powinny działać w sposób budzący zaufanie do organów państwa oraz dążyć
    do załatwienia sprawy możliwie jak najszybciej. W szczególności mogą realizować te
    postulaty poprzez przychylne ustosunkowywanie się do prośby Wnioskodawcy o
    przyspieszenie postępowania w sprawie wydania interpretacji, jeśli przemawia za tym
    uzasadniony interes Wnioskodawcy.
    W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z uprzejmą prośbą o rozpoznanie
    przedmiotowego wniosku w możliwie najszybszym terminie, motywując powyższą prośbę
    utratą ochrony prawnej wynikającej z posiadania interpretacji indywidualnej oraz faktem,
    że przedstawiony poniżej opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego był już
    przedmiotem postępowania interpretacyjnego, zatem tutejszy organ podatkowy jest
    zaznajomiony ze sprawą.
    Należy zwrócić uwagę, że przedstawiony poniżej opis stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego jest tożsamy z tym, który został zaprezentowany we wniosku, na podstawie
    którego Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną. Zatem wydanie nowej interpretacji
    indywidualnej, w identycznej sprawie, powinno zająć zdecydowanie mniej czasu niż
    analizowanie nowego wniosku z nowym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym.
    W związku z powyższym Wnioskodawca uprzejmie prosi o przychylne ustosunkowanie się
    do niniejszego wniosku o możliwie jak najszybsze wydanie interpretacji indywidualnej.

    Spółka tworzy wysokiej jakości, innowacyjne rozwiązania związane z Oprogramowaniem
    dla klientów prowadzących działalność w różnych sektorach gospodarki (dalej: Klienci).
    Realizacja zleceń integracji, automatyzacji i optymalizacji procesów (dalej: Projekty) polega
    zarówno na opracowaniu nowego oprogramowania (kodu źródłowego, nowej architektury
    systemów, aplikacji), jak również na rozwoju i udoskonaleniu obecnie wykorzystywanego
    przez Klienta oprogramowania (takiego jak systemy finansowo-księgowe lub logistyczne).
    Prace nad Projektami zazwyczaj rozpoczynają się od złożenia zapytania ofertowego przez
    Klienta, w którym adresuje on problemy towarzyszące prowadzonej przez niego
    działalności gospodarczej. Spółka następnie przeprowadza rewizję procesów (głównie
    poprzez spotkania robocze z Klientem), identyfikuje potencjalnie, możliwe do
    wprowadzenia rozwiązania systemowe. Efektem tego jest powstanie koncepcji, która
    następnie w formie prezentacji prezentowana jest Klientowi. Po akceptacji rozwiązania
    przez Klienta Spółka jest w całości odpowiedzialna za stworzenie Oprogramowania.
    W celu realizacji Projektów Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę, umowę
    zlecenia oraz kontrakty B2B (dla uproszczenia wszyscy zatrudnieni nazywani będą
    Pracownikami). Pracownicy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i
    wykształcenie do realizowania Projektów z zakresu wytwarzania Oprogramowania.
    Spółka świadczy również usługi utrzymania do wytworzonego Oprogramowania. Usługa
    utrzymania polega głównie na usuwaniu błędów zidentyfikowanych w trakcie użytkowania
    Oprogramowania oraz tworzeniu nowych funkcjonalności w zależności od zgłaszanych
    przez użytkowników/właścicieli Oprogramowania potrzeb. Ponadto działania Spółki
    obejmują wdrożenie oraz integrację tworzonego Oprogramowania z istniejącymi
    systemami, a następnie nadzór nad prawidłowym działaniem takiego Oprogramowania.
    Usługa utrzymania świadczona jest po zakończeniu Projektu (tj. oddania Oprogramowania
    do użytkowania).
    W większości przypadków Projekty realizowane są w długim horyzoncie czasowym, mogą
    one bowiem trwać nawet powyżej 9 miesięcy. Projekty w zakresie tworzenia, rozwoju i
    ulepszania Oprogramowania realizowane są stopniowo w ramach etapów o określonej
    długości (tzw. „sprinty”). Tym samym, Spółka tworzy Oprogramowanie stale (tzn.
    regularnie), według przyjętych harmonogramów.
    Po otrzymaniu zapytania ofertowego Konsultant (odpowiednik stanowiska Project
    Manager zatrudniony przez Spółkę) odpowiedzialny za kontakt z Klientem przeprowadza
    analizę biznesową pod kątem zasobów ludzkich oraz czasochłonności danego zlecenia.
    Konsultant może nie zgodzić się ze wstępnie założonymi ramami czasowymi i może
    renegocjować czas na realizację danego zlecenia (np. wydłużyć jego realizację o jeden
    kwartał). Renegocjacja czasu na realizację zlecenia najczęściej podyktowana jest stopniem
    złożoności i skomplikowania danego zlecenia, tj. ze względu na innowacyjny charakter
    danego Projektu, wymagane jest więcej czasu. Może się też zdarzyć, że Spółka ze względu
    na brak odpowiedniej wiedzy (bądź osób z odpowiednim doświadczeniem) nie będzie w
    stanie przyjąć zlecenia na stworzenie danego Oprogramowania.
    Po ustaleniu wstępnego horyzontu czasowego pomiędzy Konsultantem a Klientem
    Konsultant przygotowuje plan pracy nad danym Oprogramowaniem – przeważnie według
    kwartalnych projekcji. Plan ten obejmuje informacje na temat problemów do rozwiązania
    oraz wstępnego zarysu całości Oprogramowania. Projekt jest później realizowany w
    ramach krótszych sprintów. Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że otrzymywane
    od Klientów informacje obejmują wyłącznie potrzebę na stworzenie danego
    Oprogramowania, natomiast w żaden sposób nie określają one, jak takie
    Oprogramowanie należy zbudować. Tym samym, całość pracy twórczej w zakresie danego
    zlecenia otrzymanego od Klienta pozostaje po stronie Spółki.
    Metodologią wykorzystywaną do realizacji Projektów z zakresu tworzenia
    Oprogramowania przez Spółkę jest Y.
    Ogólne zasady powyższej metodologii:

    (...)
    Zespół na podstawie otrzymanych informacji planuje realizację danego Projektu.
    Przygotowywana jest również dokładna lista wymagań niezbędnych do
    zaimplementowania w systemie informatycznym. Projekt techniczny składa się z:
    · mechanizmów – zbiór zasad definiujących sposób programowania, użycia
      komponentów, bibliotek, wzorców programowych, wzorców poprawnych interfejsów
      użytkowania,
    · komponentów – zbiór komponentów wspomagających implementację,
    · zasad programowania – zbiór zasad niezbędnych do realizacji implementacji oraz opis
      stylów pisania kodu, dokumentacji.
    Przygotowywane są również dokumenty, w których wstępnie opracowane jest rozwiązanie
    danego problemu. Na tej podstawie przygotowywane są następnie przypadki bardziej
    szczegółowe.
    Poza samym projektem technicznym przygotowywana jest również wstępna architektura
    Oprogramowania, tj. opis ogólnej budowy i funkcjonowania systemu, określającej jego
    składowe oraz wzajemne relacje logiczne i występujące między nimi powiązania fizyczne
    (opis wykorzystywanych serwerów, bibliotek, komponentów oraz komunikacji pomiędzy
    nimi wraz ze sposobem ich użycia).
    Charakter działalności Spółki w zakresie Oprogramowania może być różny. Jak zostało
    wskazane powyżej, Spółka może być odpowiedzialna za stworzenie Oprogramowania od
    samego początku bądź za rozwój i ulepszanie Oprogramowania stworzonego pierwotnie
    przez podmioty trzecie, w zależności od potrzeb zamawiającego.
    Po opracowaniu wstępnego projektu oraz architektury Oprogramowanie tworzone jest
    według następujących kroków:
    1. Implementacja algorytmu we właściwych technologiach oraz narzędziach.
    Etap polega na pisaniu kodu źródłowego w oparciu o wcześniej ustalone wytyczne. Jest to
    zazwyczaj etap najbardziej czasochłonny oraz wymaga wysoko wyspecjalizowanej wiedzy
    na temat programowania.
    Do pisania kodu wykorzystywane są rożne techniki, np.:
    · programowanie front-end „widocznej” części Oprogramowania, z wykorzystaniem (...),
    · programowanie back-end „wewnętrznej” części Oprogramowania, z wykorzystaniem (...),
    · debugowanie (proces, w którym dokonuje się wykonanie programu linia po linii w celu
      kontroli i redukcji liczby błędów),
    · refaktoryzacja (rewizja napisanego już kodu, np. jego modyfikacja w celu poprawienia
      wydajności czy czytelności),
    · analiza statyczna.
    2. Testy Oprogramowania
    a) testy manualne:
    • wykonywanie testów na zgodność z analizą – tj. sprawdzenie, czy finalnie zintegrowane
      kody źródłowe oraz algorytmy funkcjonują poprawnie,
    • wykonywanie testów użyteczności polegających na weryfikacji ergonomii, przyjazności
      dla użytkownika, zgodności z przyjętymi zasadami i standardami ergonomii w
      projekcie,
    • testowanie aplikacji pod kątem zgodności z dokumentacją i wymaganiami projektowymi,
    b) testy automatyczne:

    · uruchamianie testów jednostkowych przygotowanych przez programistów,
    · testy wydajnościowe/obciążeniowe,
    · testy integracyjne infrastruktury po zmianach,
    · wykonywanie testów automatycznych za pomocą narzędzi symulujących pracę
      użytkownika,
    c) unit testy, czyli testy programisty polegające na weryfikacji konkretnych fragmentów
      kodów źródłowych. Fragment programu poddawany jest testowaniu, którego
      wynikiem może być np. stan danego obiektu, wartość oczekiwana lub wyjątek.
    3. W przypadku niektórych Projektów tworzone są również projekty UX/UI – tj.
      projektowanie makiet, ekranów, wizualizacji na różne urządzenia końcowe w sposób
      umożliwiający realizowanie kluczowych funkcjonalności w sposób najbardziej
      dopasowany do grupy odbiorców produktu. Wypracowywanie wizualizacji pod kątem
      funkcjonalnym, wydajnościowym i estetycznym, rozkład zestawu wizualizacji na każdej
      stronie rozwiązania, zaprojektowanie i stworzenie interaktywnych elementów
      funkcjonalnych, takich jak: przyciski, nawigacja, określenie interakcji, jakie zachodzą
      między poszczególnymi wizualizacjami, tworzenie opisów i specyfikacji, weryfikowanie
      i komunikowanie wypracowanych rozwiązań pod kątem wykonalności technologicznej,
      przydatności biznesowej, atrakcyjności rynkowej, wprowadzanie zmian i rozwijanie
      nowych funkcjonalności, zarządzanie projektem.
    Następnie Spółka projektuje całościowy produkt zawierający wszystkie zdefiniowane
    scenariusze użycia i spełniające kryteria ram projektu (np. ekrany, języki). Projekt końcowy
    tworzony jest jako wysokiej jakości wizualizacja, pozwalająca na jej oprogramowanie
    (podłączenie do baz danych i opracowanie kodu programistycznego). Wizualizacja składa
    się najczęściej z ekranów prezentujących widoki użytkowe produktu, połączonych ze sobą
    za pomocą hiperłączy umożliwiających nawigowanie. Ilość ekranów zależy od wielkości
    systemu i poziomu szczegółowości.
    Na bieżąco uzupełniana i modyfikowana jest dokumentacja, która umożliwia zrozumienie
    logiki powiązań elementów i poszczególnych ekranów (screen flows).
    4. Po skutecznie przeprowadzonych testach program jest uruchamiany na środowisku
    produkcyjnym. Przyjęto, że pierwsze kilka uruchomień (zazwyczaj od tygodnia do dwóch)
    monitoruje developer celem upewnienia się, iż system działa zgodnie z założeniami.
    Jest to ostatni etap przed wdrożeniem technicznym Oprogramowania do infrastruktury
    informatycznej Klienta. Po rozpoczęciu działania kodu w warunkach rzeczywistych
    wszystko jest dokładnie obserwowane. Pomimo przeprowadzania testów, nie jest możliwe
    bezbłędne odwzorowanie rzeczywistych ruchów użytkowników na danym
    Oprogramowaniu. Na tym etapie nierzadko dochodzi do znalezienia błędów, które
    następnie są poprawiane. Czasami wymagana jest znacząca modyfikacja kodu
    źródłowego, bądź – w bardzo nielicznych przypadkach – napisane kodu źródłowego od
    nowa.
    5. Finalnie, po zakończeniu prac związanych z wdrożeniem technicznym, co do zasady,
    wszelkie prawa autorskie do Oprogramowania przenoszone są na Klienta. Na tym etapie
    kończy się Projekt.
    Przykładem Projektów w zakresie Oprogramowania są:
    - stworzenie od podstaw systemu planowania i kontroli produkcji zintegrowany z
      systemem zamówień oraz kalkulatorem wycen dla Klientów,
    - narzędzia do ewidencjonowania towaru,
    - szyte na miarę systemy CRM,
    - system umożliwiający (...),

    - kontrola ilościowa pracy pracowników (...),
    - system urlopowy, składanie wniosków urlopowych, akceptowanie i rozliczanie urlopów,
    - system rozliczania delegacji, czasu oraz kosztów,
    - system opisów (...),
    - rozbudowany system MES, planowanie produkcji, rozliczanie czasu pracy pracowników,
      zarządzanie półproduktami,
    - system rozliczania i kojarzenia wpłat z rachunkami.
    Reasumując, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że realizowane Projekty w ramach
    tworzonego Oprogramowania:
    1. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we
      wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne
      doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
    2. są dokumentowane w ewidencji Spółki;
    3. mają na celu tworzenie nowego Oprogramowania.
    Poza Projektami z zakresu projektowania, tworzenia i rozwijania Oprogramowania Spółka
    planuje podjąć także projekt, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu
    komputerowego do zarządzania Spółką (dalej: Program Do Zarządzania), który zostanie
    zakupiony od zewnętrznego dostawcy. Za wdrożenie Programu Do Zarządzania
    odpowiedzialni będą Pracownicy, którzy będą odbywać spotkania z zewnętrznym
    dostawcą, jak i dostosują Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki. Pracownicy będą
    także wykonywać testy, mające na celu dostosowanie Programu Do Zarządzania do
    potrzeb Spółki.
    Wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i
    tym samym usprawni wewnętrzne procesy, jak i samą współpracę z kontrahentami.
    Finalnie wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na optymalizację czasu wszystkich
    Pracowników.
    Dodatkowo Spółka:
    1. będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;
    2. nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie
      zezwolenia;
    3. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Spółki w zakresie
      prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty
      kwalifikowane poniesione na tworzenie Oprogramowania w zeznaniach podatkowych
      składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane, wykazane w
      zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt
      uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;
    4. prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b Ustawy PIT
      pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej;
    5. nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w
      art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności
      innowacyjnej;
    6. nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na
      wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych
      oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności
      w zakresie wytwarzania Oprogramowania;
    7. nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21
      ust. 1 pkt 63a lub 34a Ustawy PIT.

    W odniesieniu do opisanych powyżej prac w zakresie Projektów Spółka wskazuje, że do
    kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art 26e ust. 1 Ustawy PIT, związanych z
    realizowanymi Projektami w zakresie wytwarzania Oprogramowania, Spółka zalicza i
    zamierza zaliczać następujące wydatki (zwane dalej: Kosztami Projektów):
    1. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów,
      posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie.
      Pracownicy są przede wszystkim odpowiedzialni za tworzenie Oprogramowania oraz
      poszukiwanie i opracowywanie nowych rozwiązań.
      Powyższe znajduje się bezpośrednio w treści umów o pracę, zlecenie lub kontraktach
      B2B zawartych między Spółką a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji
      Spółki. Ponadto Spółka dysponuje ewidencją czasu pracy, która wskazuje, ile godzin
      poświęcił dany Pracownik na realizację danego projektu. Niektórzy z Pracowników są w
      pełni dedykowani wyłącznie do realizacji Projektów. Do Kosztów Projektów Spółka nie
      zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia Pracowników przypadającego na czas
      absencji.
    2. Koszty materiałów – wyposażenie komputerowe, niestanowiące środków trwałych.
    3. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej
      części, w jakiej są wykorzystywane w prowadzonej działalności związanej z realizacją
      danego Projektu – z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i
      lokali będących odrębną własnością.
    Uzupełnienie wniosku
    Udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:
    Wyjaśnienie, na czym polega twórczy charakter Projektów oraz projektu związanego z
    wdrażaniem Programu do Zarządzania (dalej: Projekt PZ):
    - jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, czy rozwiązania Pan zastosował/zastosuje
      w ramach Projektów oraz Projektu PZ;
    - co jest/będzie efektem działań w ramach Projektów oraz Projektu PZ, tj. jakie nowe
      zastosowanie powstało/powstanie przy realizacji Projektów oraz Projektu PZ;
    - co powoduje, że opracowanie Projektów oraz Projektu PZ różni się od już
      funkcjonujących u Pana, na czym polega ich oryginalność;
    - jaki „nowy wytwór intelektualny” powstał w ramach Projektów oraz Projektu PZ;
    - na czym polega kreacyjny charakter Projektów oraz Projektu PZ?
    Wnioskodawca do realizacji Projektów oraz Projektu PZ zastosował/zastosuje sprzęt
    komputerowy, który jest niezbędny do opracowywania i dostarczania zaawansowanych
    rozwiązań informatycznych w formie systemów, programów bądź innych funkcji.
    Wnioskodawca do wyżej wskazanej działalności wykorzystuje nowe koncepcje i
    rozwiązania, które pozwalają na osiągniecie założonych celów – branża, w której operuje
    Wnioskodawca, nieustannie się zmienia, dlatego Wnioskodawca ciągle musi poszukiwać
    nowych rozwiązań i koncepcji, aby dorównać konkurencji. Nowe koncepcje i rozwiązania
    mogą dotyczyć chociażby innowacyjnego sposobu utworzenia nowego modułu do
    programu komputerowego, czy też wykreowania nowej funkcji oprogramowania.
    Efekty działań w ramach Projektów oraz Projektu PZ: przy realizacji Projektów powstają
    /będą powstawały nowe kody źródłowe, nowa architektura systemów, nowe aplikacje,
    nowe programy komputerowe. Przy realizacji Projektu PZ powstanie procedura/metoda
    wykorzystywania Programu do Zarządzania w Spółce, która ma na celu usprawnienie
    funkcjonowania Spółki.
    Opracowanie Projektów różni się od już funkcjonujących u Wnioskodawcy rozwiązań,
    ponieważ każda praca, która jest kwalifikowana jako Projekt, odróżnia się od poprzednich

    – Projekty są inne, różnią się funkcjami, modułami, metodologią tworzenia etc. Z tych
    względów są one oryginalne, ponieważ nie stanowią kopii dotychczasowych Projektów.
    Każdy Projekt różni się od poprzedniego. Planowany Projekt PZ różni się tym, że jeśli
    Spółka podejmie decyzję o wdrożeniu Programu do Zarządzania, to wówczas będzie to
    program, który dotychczas nie był wykorzystywany przez Spółkę.
    W ramach Projektów powstają/będą powstawały nowe wytwory intelektualne w postaci
    nowych kodów źródłowych, nowej architektury systemów, nowych aplikacji, nowych
    programów komputerowych. W ramach Projektu PZ powstanie nowy wytwór intelektu w
    postaci procedury/metody wykorzystywania Programu do Zarządzania w Spółce, która ma
    na celu usprawnienie funkcjonowania Spółki.
    Kreacyjny charakter Projektów polega na tym, że Pracownicy Spółki muszą podjąć
    czynności opisane szczegółowo we Wniosku, aby móc opracować Oprogramowanie.
    Niezbędne jest tworzenie (kreowanie) nowych wytworów intelektu w działalności
    Wnioskodawcy, co nieustannie robią Pracownicy w trakcie realizacji Projektów.
    Realizacja Projektów wymaga pracy twórczej, która jest podejmowana przez Pracowników.
    Kreacyjny charakter Projektu PZ polega na tym, że Pracownicy będą musieli opracować, w
    jaki sposób Program do Zarządzania będzie musiał być dostosowany do ich potrzeb, aby
    wpłynąć właściwie na funkcjonowanie Spółki.
    Wyjaśnienie w odniesieniu do kryterium „systematyczności”:
    - jakie cele postawił Pan w zakresie Projektów oraz Projektu PZ;
    - jakie cele zostały/zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i
      finansowych zostały/zostaną faktycznie zrealizowane Projekty oraz Projekt PZ?
    W zakresie Projektów Wnioskodawca każdorazowo wyznacza cele związane z założeniami
    projektu, tj. osiągnięcie tego, co w wyniku danego Projektu ma zostać stworzone:
    aplikacja, program komputerowy, moduł, funkcja etc. W zakresie Projektu PZ
    Wnioskodawca wyznaczył cel polegający na wdrożeniu Programu do Zarządzania, który
    ma wpłynąć na lepsze funkcjonowanie Spółki.
    W przypadku zrealizowanych Projektów Wnioskodawca osiągnął cele polegające na
    stworzeniu: aplikacji, programów komputerowych, modułów, funkcji etc. W przypadku
    Projektu PZ Wnioskodawca zamierza wyznaczyć cel polegający na wdrożeniu Programu do
    Zarządzania, który ma wpłynąć na lepsze funkcjonowanie Spółki.
    Powyższe prace zostały/zostaną zrealizowane w ramach Pracowników (zasoby ludzkie),
    wykorzystując sprzęt komputerowy i infrastrukturę Wnioskodawcy (zasoby rzeczowe) oraz
    z wykorzystaniem środków finansowych Wnioskodawcy (zasoby finansowe).
    Wyjaśnienie w odniesieniu do kryterium „w celu wykorzystania zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”:
    - jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji Projektów oraz
      Projektu PZ;
    - jaki rodzaj wiedzy i umiejętności Pan wykorzystał/wykorzysta i rozwinął/rozwinie w
      ramach Projektów oraz Projektu PZ;
    - wskazanie miejsca, sposobu wykorzystywania oraz selekcji wiedzy pod względem jej
      przydatności (jaka wiedza została/zostanie wykorzystana) w Projektach oraz Projekcie
      PZ;
    - czy Projekty oraz Projekt PZ były/są/będą ukierunkowane na nowe odkrycia – jeżeli tak
      proszę wskazać jakie;
    - czy wyniki podejmowanych w ramach Projektów oraz Projektu PZ prac mogą być
      wykorzystywane w innych pracach wynikających z zakresu Pana działalności
      gospodarczej;

    - czy w ramach podejmowanych przez Pana prac połączono i kształtowano istniejącą
      wiedzę (jaką); co było efektem tego połączenia i kształtowania?
    Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji Projektów oraz Projektu PZ dysponował
    wiedzą w zakresie tworzenia programów komputerowych (programowanie).
    Wnioskodawca wykorzystał/wykorzysta i rozwinął/rozwinie w ramach Projektów oraz
    Projektu PZ wiedzę i umiejętności w zakresie tworzenia programów komputerowych
    (programowanie).
    Wiedza to doświadczenie Pracowników, zatem przede wszystkim znajduje się w pamięci
    Pracowników, natomiast zasoby wiedzy i rozwiązań pozyskane w trakcie realizacji
    Projektów są także przechowywane w dokumentacji Wnioskodawcy. Wiedza jest
    wykorzystywana dzięki doświadczeniu Pracowników w kolejnych Projektach. Selekcja
    następuje w oparciu o jej przydatność, tzn. Pracownik dzięki doświadczeniu jest w stanie
    określić, jaka wiedza będzie przydatna przy nowym Projekcie oraz Projekcie PZ.
    Projekty oraz Projekt PZ były/są/będą ukierunkowane na nowe odkrycia. Przykładem
    może być stworzenie oprogramowania (...).
    Celem tego projektu było rozbudowanie istniejącego systemu (...). (...).
    Projekt wyróżnia się nowatorskim podejściem do integracji zmian w istniejącej
    architekturze, przy zachowaniu jej stabilności i spójności. Istotnym wyzwaniem było
    uniknięcie regresji funkcjonalnej, co wymagało starannego planowania, testowania oraz
    bieżącej współpracy z klientem na etapie wdrożenia i walidacji. Rozwiązanie zostało
    zaprojektowane w sposób umożliwiający przyszłą skalowalność i adaptację do kolejnych
    zmian w procedurach i wymaganiach operacyjnych klienta.
    Projekt ten pokazuje, jak ukierunkowanie na innowacje oraz bliska współpraca z
    użytkownikiem końcowym może prowadzić do odkrywania nowych, skuteczniejszych
    sposobów zarządzania danymi produkcyjnymi i optymalizacją procesów w dynamicznie
    zmieniającym się środowisku przemysłowym.
    Wyniki podejmowanych w ramach Projektów oraz Projektu PZ prac mogą być
    wykorzystywane w innych pracach wynikających z zakresu działalności gospodarczej
    Wnioskodawcy.
    W ramach podejmowanych przez Wnioskodawcę prac połączono i kształtowano istniejącą
    wiedzę (w zakresie programowania), czego efektem było powstanie nowych rozwiązań
    programistycznych, wykorzystywanych do tworzenia Oprogramowania.
    Wskazanie, czy prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową obejmują
    rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do Projektów oraz Projektu PZ, nawet jeżeli
    mają one charakter ulepszenia?
    Prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową nie obejmują rutynowych i
    okresowych zmian wprowadzonych do Projektów oraz Projektu PZ, nawet jeżeli mają one
    charakter ulepszenia.
    Wskazanie, czy osoby zatrudnione w ramach kontraktów B2B będą realizować zlecone
    czynności w ramach swoich działalności gospodarczych?
    Osoby zatrudnione w ramach kontraktów B2B będą realizować zlecone czynności w
    ramach swoich działalności gospodarczych. Natomiast w przypadku uznania stanowiska
    Wnioskodawcy za prawidłowe, Wnioskodawca nie zaliczy do kosztów kwalifikowanych w
    ramach Ulgi B+R wydatków na wynagrodzenia osób, z którymi współpracuje w ramach
    kontraktów B2B.
    Wskazanie, czy usługi wykonywane przez zleceniobiorców stanowią wyłącznie należności
    ze źródła określonego w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych?

    W skład przedstawionych we wniosku wynagrodzeń wypłacanych na podstawie zawartych
    umów zlecenia wchodzą i będą wchodzić wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
    wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, a w szczególności:
    wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju
    dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia
    pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń
    lub świadczeń częściowo odpłatnych – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    realizację projektów pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.
    Wnioskodawca pragnie wskazać, że do Kosztów Projektów nie są/nie będą zaliczane
    wynagrodzenia Pracowników przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop,
    zwolnienia chorobowe).
    Wskazanie, jakie konkretnie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, a także w
    jaki sposób wykorzystywał/wykorzystuje/będzie Pan wykorzystywać w ramach
    podejmowanej przez Pana działalności mającej stanowić działalność badawczo-
    rozwojową?
    Do realizacji działalności opisanej we Wniosku Wnioskodawca wykorzystuje środki trwałe,
    jakimi jest sprzęt komputerowy (komputery, notebooki). Do realizacji działalności opisanej
    we Wniosku Wnioskodawca wykorzystuje wartości niematerialne i prawne, jakimi są
    programy komputerowe (programy komputerowe służące do programowania). Wyżej
    wskazane środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne Wnioskodawca wykorzystuje
    do tworzenia aplikacji, programów komputerowych, modułów, funkcji. Sposób ich
    wykorzystania to szeroko rozumiane programowanie.
    W związku z tym, że wskazał Pan, że „nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek
    formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i
    narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych do realizacji działalności w zakresie wytwarzania Oprogramowania”,
    proszę o doprecyzowanie:
    - jakie konkretnie surowce i narzędzia oraz w jaki sposób wykorzystywał/wykorzystuje
      /będzie Pan wykorzystywać w ramach podejmowanej przez Pana działalności mającej
      stanowić działalność badawczo-rozwojową;
    - czy wspomniane przez Pana narzędzia stanowią niebędący środkami trwałymi sprzęt
      specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-
      rozwojowej, w szczególności naczynia i przybory laboratoryjne oraz urządzenia
      pomiarowe?
    Do realizacji działalności opisanej we Wniosku Wnioskodawca wykorzystuje materiały
    stanowiące materiały biurowe oraz sprzęt komputerowy (np. myszki, klawiatury), które nie
    stanowią środków trwałych. Wyżej wskazane materiały prawne Wnioskodawca
    wykorzystuje do tworzenia aplikacji, programów komputerowych, modułów, funkcji.
    Sposób ich wykorzystania to szeroko rozumiane programowanie.
    Wspomniane przez Wnioskodawcę narzędzia nie stanowią niebędących środkami
    trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej
    działalności badawczo-rozwojowej.
    Wskazanie, czy wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić
    działalność badawczo-rozwojową zostały/zostaną przez Pana odliczone od podstawy
    obliczenia podatku?
    W przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy za
    prawidłowe, Koszty Projektów zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy
    obliczenia podatku zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy PIT. Natomiast Wnioskodawca zwraca
    uwagę, że Koszty Projektów, poza rozliczeniem ich w sposób określony w zdaniu
    pierwszym, nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy obliczania podatku w sposób, o
    którym mowa w art. 26e ust. 5 Ustawy PIT, tzn. w sposób uniemożliwiający odliczenie ich

    w ramach ulgi B+R. Innymi słowy, Koszty Projektów zostaną odliczone od podstawy
    obliczenia podatku tylko raz, tj. zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy PIT.
    Wskazanie, czy korzystał/korzysta/będzie korzystać Pan ze zwolnienia podatkowego, o
    którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Wnioskodawca nie korzystał/nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia
    podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Wskazanie, czy wymienione w opisie sprawy koszty, w tym również koszty wskazane w
    uzupełnieniu wniosku, dotyczą także Projektu PZ, czy też w odniesieniu do Projektu PZ
    poniósł Pan inne koszty, jeśli tak proszę wymienić jakie?
    Wymienione w opisie sprawy koszty, w tym również koszty wskazane w uzupełnieniu
    wniosku, będą dotyczyć także Projektu PZ. Dodatkowo w celu realizacji Projektu PZ
    Wnioskodawca poniesie wydatki na nabycie Programu Do Zarządzania od zewnętrznego
    podmiotu, jednakże tych wydatków nie zamierza rozpoznawać w kosztach
    kwalifikowanych Ulgi B+R.
    Wyjaśnienie zawartego w opisie sprawy stwierdzenia „Dodatkowo Spółka (...) w przypadku
    uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Spółki w zakresie prawa do
    skorzystania z preferencyjnego opodatkowania na zasadach określonych w art. 26e
    Ustawy PIT za prawidłowe, skorzysta z tej formy opodatkowania w stosunku do
    dochodów, które osiąga i będzie osiągać ze sprzedaży autorskich praw do
    Oprogramowania”, skoro wniosek nie dotyczy preferencyjnego opodatkowania, ale ulgi
    badawczo-rozwojowej.
    Wnioskodawca wnosi o usunięcie z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    następującego fragmentu: „Dodatkowo Spółka (...) w przypadku uznania przez tutejszy
    organ podatkowy stanowiska Spółki w zakresie prawa do skorzystania z preferencyjnego
    opodatkowania na zasadach określonych w art. 26e Ustawy PIT za prawidłowe, skorzysta z
    tej formy opodatkowania w stosunku do dochodów, które osiąga i będzie osiągać ze
    sprzedaży autorskich praw do Oprogramowania”.
    Pytania
    1. Czy czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów oraz projektu
      związanego z wdrażaniem Programu Do Zarządzania stanowią działalność badawczo-
      rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT, a w konsekwencji
      Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia (w części
      przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-
      rozwojowej, o której mowa w art. 26e Ustawy PIT?
    2. Czy Koszty Projektów ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Projektów oraz
      projektu związanego z wdrażaniem Programu Do Zarządzania stanowią koszty
      kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust 2 i ust. 3 Ustawy PIT?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – czynności podejmowane przez Spółkę w
    ramach Projektów oraz projektu związanego z wdrażaniem Programu Do Zarządzania
    stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy
    PIT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego
    odliczenia (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) w ramach tzw.
    ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e Ustawy PIT.
    W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – koszty Projektów ponoszone przez
    Wnioskodawcę w ramach Projektów oraz projektu związanego z wdrażaniem Programu
    Do Zarządzania stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 i ust. 3 Ustawy
    PIT.

    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad 1.
    Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 1 Ustawy PIT podatnik uzyskujący przychody inne niż
    przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie
    z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność
    badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty
    dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków
    kapitałowych.
    Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 5a pkt 38 Ustawy PIT, zgodnie
    z którym termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą
    obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób
    systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do
    tworzenia nowych zastosowań.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na
    celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Spółkę mają charakter
    twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych
    rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki, takie jak
    choćby odmienne wymagania stawiane tworzeniu Oprogramowania.
    Prace realizowane przy tworzeniu Oprogramowania mają więc charakter twórczy,
    oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz
    koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania nowego/zmodyfikowanego
    /ulepszonego Oprogramowania, tak jak w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3 2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca
    2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez
    prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: Objaśnienia), we fragmencie odnoszącym
    się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości
    związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze
    kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność
    twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat
    (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych
    rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie
    ma znaczenia”.
    W świetle wyżej przytoczonych definicji prace realizowane przez Spółkę mają charakter
    „twórczy”. Prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy PIT (w odniesieniu do art.
    4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. Dz.U. 2022
    poz. 574) są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
    wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi
    informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
    tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
    wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
    nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Odnosząc powyższe do prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach tworzenia
    Oprogramowania, należy zauważyć, że prace te:
    · dotyczą tworzenia nowego Oprogramowania, co wyklucza możliwość uznania prac za
      mające na celu wprowadzanie rutynowych bądź okresowych zmian (co wykluczyłoby
      możliwość skorzystania z ulgi B+R);
    · są realizowane w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz
      planu nakreślonego przez dedykowanych Pracowników w tzw. „sprintach”;

    · mają charakter twórczy, gdyż działania Pracowników nakierowane są na stworzenie
      nowego Oprogramowania. Cały proces tworzenia Oprogramowania składa się z
      ciągłego projektowania i przeprowadzania testów, nie jest to więc odwzorowywany,
      powtarzalny proces, lecz innowacyjna działalność Wnioskodawcy;
    · są realizowane przez wysoko wykwalifikowanych Pracowników, posiadających
      specjalistyczną wiedzę i niezbędne doświadczenie.
    Mając powyższe na uwadze, podejmowane przez Spółkę prace w ramach tworzenia
    Oprogramowania będą spełniały definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 5a pkt 40
    ustawy PIT.
    Należy również wspomnieć, że wytwarzanie/modyfikowanie/ulepszanie Oprogramowania
    były dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały różny zakres. Wypełnione
    zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy PIT.
    Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób
    rutynowy i okresowy.
    Ustawa PIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często
    odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście Wnioskodawca
    odnajduje m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z
    dnia 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim
    piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W.
    Doroszewskiego”, stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany
    często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.
    W przypadku Spółki nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi
    automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej, Spółka
    zajmuje się projektowaniem, opracowywaniem oraz wytwarzaniem Oprogramowania. Nie
    można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż
    wszystkie prace podejmowane przy Oprogramowaniu są zindywidualizowane, a wyniki
    tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą jest więc wysiłek intelektualny i
    technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces twórczy dotyczący
    Oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich
    wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz
    zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań
    wykonywanych w sposób rutynowy.
    W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej,
    należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN
    (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się,
    występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”.
    Na podstawie przedstawionej definicji znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o
    podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego
    wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości,
    ponieważ – jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku – czynności
    związane z tworzeniem Oprogramowania każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na
    zupełnie nowe zapotrzebowanie pojawiające się ze strony podmiotów z Grupy
    Oprogramowanie jest tworzone na zlecenie Klientów, dlatego zawsze zostaje dopasowane
    do indywidualnych wymagań, co każdorazowo wiążę się z wykonaniem prac twórczych,
    które pozwolą na wytworzenie/modyfikację/ulepszenie Oprogramowania zgodnie z
    wymaganiami podmiotu z Grupy.
    Wnioskodawca pragnie wskazać dodatkowo, że realizowane przez Spółkę Projekty są
    prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki
    przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy więc zauważyć, że
    cały cykl: od przyjęcia zlecenia od podmiotu z Grupy aż do wytworzenia Oprogramowania
    stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań

    Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces
    pozwalający na zaprojektowanie nowego rozwiązania, czyli wytworzenie
    Oprogramowania. Stworzenie ich nie byłoby bowiem możliwe bez opracowania koncepcji,
    stworzenia projektu, fazy badań, opracowania technologii i testów opracowywanych
    rozwiązań.
    W konsekwencji, między poszczególnymi fazami procesu realizacji Projektu istnieje ścisła
    zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku
    „systematyczności” z definicji zawartej w art. 5a pkt 38 Ustawy PIT.
    Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca wykonuje dokumentację
    Oprogramowania, co jest niezbędnym elementem do prawidłowego korzystania z
    Oprogramowania. Należy bowiem zaznaczyć, że Oprogramowanie bez dokumentacji jest
    niekompletne, a korzystanie z niego może być bardzo utrudnione, a w niektórych
    przypadkach – niemożliwe.
    Mając powyższe na uwadze, wszystkie działania podejmowane w ramach tworzenia
    Oprogramowania wymagają zaangażowania Pracowników z odpowiednimi kwalifikacjami.
    Rezultatem podjętych przez nich prac jest nowe Oprogramowanie.
    Wnioskodawca jest właścicielem procesu przy realizacji prac rozwojowych, ponieważ
    odpowiada za jego opracowanie, począwszy od otrzymania zlecenia, przez opracowanie
    koncepcji, testowanie oraz finalne stworzenie Oprogramowania. Dodatkowo, mając na
    względzie charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, istotne znaczenie ma
    jego aktywna postawa w zakresie wykorzystywania nowych technologii oraz szukania
    nowych rozwiązań pozwalających na stworzenie Oprogramowania. Każdy Projekt wymaga
    innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace
    obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny informatyki.
    Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty wpisują się w definicje prac badawczo-
    rozwojowych zawartą w Ustawie PIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają
    zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób
    systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników
    posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez
    Wnioskodawcę prace dążą do stworzenia całkowicie nowego Oprogramowania. W
    rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych
    zawartych w art. 26e Ustawy PIT.
    Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w
    tym odnoszących się do branży, w której operuje Wnioskodawca.
    Dla potwierdzenia Spółka przywołuje fragmenty interpretacji indywidualnych Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej:
    · Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-3 4010 815
      2022.2 ZK: „Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie: – realizowanych przez
      Spółkę czynności w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 30 września 2018 r., opisanych w
      stanie faktycznym wniosku, polegające na tworzeniu Oprogramowania oraz Ulepszeń,
      przez zorganizowane przez Spółkę do tego celu Zespoły Projektowe, spełniały definicję
      działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stanie
      prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 30 września 2018 r. – jest
      prawidłowe; – realizowane przez Spółkę czynności w okresie od 1 października 2018 r.,
      opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, polegające na tworzeniu
      Oprogramowania oraz Ulepszeń, przez zorganizowane przez Spółkę do tego celu
      Zespoły Projektowe, spełniały i spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w
      rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stanie prawnym obowiązującym od 1
      października 2018 r. – jest prawidłowe”.
    · Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.694.2022.2.AW: „Resumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia

      czy: – podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie wytwarzania
      oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-
      rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
      dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust.
      2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. – jest
      prawidłowe”.
    · Interpretacja Indywidualna z dnia 24 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-
      1.4010.222.2020.2.MR, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podmiotu
      świadczącego usługi polegające na tworzeniu oprogramowania: „W świetle
      obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej
      przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy
      działalność Wnioskodawcy spełnia warunki, od których uzależniona jest możliwość
      skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo rozwojowej wskazanej w art 18d
      ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe”.
    · Interpretacja Indywidualna z dnia 27 sierpnia 2020 r .sygn. 0111-KDIB1-
      3.4010.290.2020.1.IZ, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podmiotu z
      branży IT, specjalizującego się w tworzeniu rozwiązań informatycznych (aplikacje,
      oprogramowanie itp.): „W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy
      uznać, że realizowana przez Spółkę działalność B+R w ramach Projektu X spełnia
      definicje wskazane w art. 4a pkt 26 oraz pkt 28 ustawy o CIT, a tym samym spełnia
      definicję działalności B+R. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez
      Spółkę działalność w ramach Projektu X, obejmująca fazy 1-3 przedstawione w opisie
      stanu faktycznego, stanowi działalność B+R, co uprawnia Spółkę do korzystania z ulgi
      B+R”.
    · Interpretacja Indywidualna z dnia 24 lipca 2020 r sygn. 0111-KDIB1-1.4010 174.2.2020.
      ŚS: „Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie
      przyszłe, należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, prowadzone przez Spółkę prace w
      zakresie tworzenia oprogramowania, spełniają przesłanki do uznania ich za
      działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28
      u.p.d.o.p.”.
    Z powyższych względów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności podejmowane
    przez Spółkę w ramach Projektów oraz projektu związanego z wdrażaniem Programu Do
    Zarządzania stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt
    40 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 roku, jak i od
    1 października 2018 roku, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do
    skorzystania z dodatkowego odliczenia (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako
    wspólnika Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e
    Ustawy PIT.
    Ad 2.
    Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 2 Ustawy PIT za koszty kwalifikowane uznaje się m in.:
    1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1,
    oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z
    dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej
    czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym
    czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
    1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit.
    a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
    ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej
    części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-
    rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie
    umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

    2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością
    badawczo-rozwojową;
    2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego
    bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i
    przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.
    Stosownie do art. 28e ust. 3 Ustawy PIT za koszty kwalifikowane uznaje się także
    dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,
    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w
    jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem
    dochodowym (art. 28ed ust. 5 Ustawy PIT).
    W świetle powyższego przepisu, odliczenie kosztów kwalifikowanych przysługuje jedynie w
    przypadku, gdy koszty kwalifikowane nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek
    formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    Wynagrodzenie za prace badawczo-rozwojowe wykonywane na zlecenie Klienta oraz
    rozliczane na podstawie zasady „koszt+” nie stanowi „zwrotu kosztów” w rozumieniu art.
    28e ust. 5 Ustawy PIT, ponieważ jest wynagrodzeniem uzyskiwanym przez Spółkę w
    zamian za świadczenie usług badawczo-rozwojowych. Poprzez „zwrot kosztów” należy
    rozumieć rekompensatę poniesionych nakładów, której celem nie jest wynagradzanie
    podmiotu, lecz pokrycie poniesionych przez niego wydatków w ich faktycznej wysokości. Z
    taką sytuacją moglibyśmy mieć do czynienia np. w sytuacji tzw. „refakturowania”
    ponoszonych kosztów.
    W przedmiotowej sprawie nie dochodzi jednakże do refakturowania kosztów. Koszty są
    jedynie podstawą do wyliczenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu
    świadczenia usług B+R z wykorzystaniem przepisów dot. cen transferowych.
    Ponadto, celem analizowanego przepisu jest zakaz kumulacji pomocy publicznej, co
    oznacza, że koszty raz zwrócone podatnikowi np. w formie dotacji, subwencji lub innego
    dofinansowania, nie mogą stanowić podstawy wymiaru ulgi podatkowej. W przeciwnym
    wypadku podatnik uzyskałby korzyść dwukrotnie, raz w formie bezpośredniej jako zwrot
    poniesionych kosztów oraz ponownie, w formie kwoty zmniejszającej zobowiązanie
    podatkowe.
    Wnioskodawca wskazuje, że celem ustawodawcy było wsparcie prowadzonej w kraju
    działalności badawczo-rozwojowej bez względu na jej cel, tzn. bez względu na to, czy
    ostateczna komercjalizacja prac nastąpi przez podatnika, czy też podmiot, na zlecenie
    którego prace były prowadzone. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby rozszerzającą
    wykładnię przepisów prawa. Analogiczne sytuacje były już przedmiotem licznych
    interpretacji indywidulanych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w
    których dokonano oceny modelu świadczenia usług B+R za wynagrodzeniem jako
    niestanowiącego zwrotu kosztów. Przykładami takich rozstrzygnięć są interpretacje:
    · Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2019 r. znak: 0111-
      KDIB1- 3.4010.350.2019.1.MBD,
    · Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB1-3.
      4010.182.2019.1.MBD,
    · Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB1-
      3.4010.121.2019.1.MBD.
    Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 Ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

    Jak wynika z art. 22 ust. 5 Ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym
    osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5b i 5c.
    Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że
    zgodnie z art. 22 ust. 5d Ustawy PIT koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli
    koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie,
    jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty
    uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    W myśl art. 22 ust. 6ba Ustawy PIT należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i
    6, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z
    zastrzeżeniem ust. 6bc, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są
    należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie
    wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego
    strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust.
    1 pkt 55.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6bb składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba,
    określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,
    w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz
    Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z
    zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za
    który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie
    wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku uchybienia temu terminowi do składek
    tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.
    Stosownie do treści art. 22 ust. 8 Ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z
    tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.
    Zgodnie z brzmieniem art. 22b ust. 2 pkt 2 Ustawy PIT amortyzacji podlegają również, z
    zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac
    rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na
    potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
    a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac
      rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
    b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio
      udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych
      produktów lub stosowaniu technologii, oraz
    c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych
      zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub
      zastosowania technologii,
    – zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.
    W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku
    dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania
    tych kosztów na cele podatkowe.
    W myśl art. 22 ust. 7b Ustawy PIT koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów
    uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:
    1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych
      częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
    2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

    3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 3 od wartości
      niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2.
    W świetle przywołanych powyżej regulacji należy stwierdzić, że aby podatnikowi
    przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych
    poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące
    warunki:
    · podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
    · koszty na działalność badawczo rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
      przychodów w rozumieniu Ustawy PIT;
    · koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu
      kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 22b Ustawy o PIT;
    · ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy
      PIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań
      podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z
      jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
    · w ewidencji podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;
    · podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
    · kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
      Ustawie PIT;
    · koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.
    Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, na
    grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie
    powyższe wymagania.
    Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych
    indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Spółka pragnie
    przywołać poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych wydanej dla podmiotów
    działających w branży IT, odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które Spółka
    ponosi przy tworzeniu Oprogramowania:
    1. Pracownicy
    Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2020
    r., 0111-KDIB1-1.4010.174.2.2020.ŚS: „Koszty, o których mowa w pkt 1-4 zostaną uznane
    za koszty kwalifikowane wyłącznie w takiej ich części, w jakiej czas przeznaczony na
    realizację działalności badawczo-rozwojowej (tworzenie oprogramowania) pracowników,
    zleceniobiorców (współpracowników bez B2B) pozostaje (będzie pozostawał) w ogólnym
    czasie ich pracy w danym miesiącu. Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy i
    przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodzić się należy ze
    stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym ponoszone przez Wnioskodawcę koszty
    wynagrodzenia pracowników i współpracowników (bez B2B) tworzącymi oprogramowanie
    komputerowe, stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.
    do.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania”.
    2. Materiały oraz surowce
    Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 lutego 2019
    r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.639.2018.2.BM: „Artykuł 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że
    warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni
    związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy
    podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców.
    Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich
    przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w

    ramach ww. działalności. W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę
    tego warunku, tj. nabycia ww. materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną
    działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie”.
    3. Amortyzacja środków trwałych
    Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od
    sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z
    przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo
    wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych, w takim wypadku kosztem
    kwalifikowanym będzie tylko część odpisów amortyzacyjnych, wydzielona procentowo na
    podstawie czasu użytkowanego maszyny na prace badawczo-rozwojowe w ogólnym czasie
    jej pracy. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. interpretację
    indywidualną z dnia 25 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.639.2018.2.BM: „Zatem,
    stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może do kosztów kwalifikowanych
    wymienionych w art. 18d ust. 3 uCIT, zaliczyć koszty związane z dokonywanymi przez
    Wnioskodawcę odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, a także od środków trwałych albo wartości niematerialnych i
    prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10
    000,00 zł, w części odpowiadającej ich wykorzystaniu na potrzeby prac badawczo-
    rozwojowych – jest prawidłowe”.
    Reasumując, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty Projektów stanowią/będą stanowiły
    koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 Ustawy PIT.
    Wynika to z faktu, iż ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty Projektów:
    - są/będą związane z realizowaną przez Spółkę działalnością badawczo rozwojową;
    - stanowią/będą stanowiły koszty uzyskania przychodów;
    - mieszczą/będą mieściły się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych
      określonym przepisami art. 26e ust. 2-3 Ustawy PIT;
    - zostały/zostaną wyodrębnione w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b Ustawy PIT;
    - zostaną wykazane w składanych przez Wnioskodawcę rocznych zeznaniach
      podatkowych;
    - nie przekroczyły i nie przekroczą limitów określonych w Ustawie PIT;
    - nie zostały i nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone w jakiekolwiek formie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku – z wyłączeniem należności, o których
    mowa we wniosku, z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu
    tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z
    usprawiedliwioną nieobecnością pracownika – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to
      działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,

      podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
      wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:
      a) badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub
        teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o
        podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie
        zastosowanie komercyjne,
      b) badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej
        wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
      c) badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
        umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub
        wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług;
        badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych,
        budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym
        istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów
        technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w
        tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.
    W myśl art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie,
      łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności
      z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i
      umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych,
      zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac
      obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii
      produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w
      toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
      a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje,
        testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w
        otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których
        głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub
        usług, których ostateczny kształt nie został określony,
      b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać
        do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy
        stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego
        produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt
        kosztowna.
    Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669) znowelizowała definicję badań naukowych
    oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z tą ustawą – nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie 1 października 2018 r.
    I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w
    brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:
      a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
        r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

      b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
        – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe
      w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie
      wyższym i nauce.
    Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):
      Badania naukowe są działalnością obejmującą:
      a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;
      b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
        oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
        lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
      Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
      narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
      projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
      procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
      zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje
    się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej
    wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług
    oraz procesów i technologii produkcji.
    Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu
    stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić
    analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które
    mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu,
    które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych).
    Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak
    podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w
    jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować
    powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha
    twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o
    charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
    Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje
    tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się
    od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której
    stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może
    przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących
    dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym
    stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

    Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i uzupełnienia wynika, że jest Pan
    wspólnikiem w spółce cywilnej (dalej: Spółka), która działa w branży IT przez
    opracowywanie oraz dostarczenie zaawansowanych rozwiązań informatycznych w formie
    systemów, programów bądź innych funkcji (dalej: Oprogramowanie). Spółka tworzy
    wysokiej jakości, innowacyjne rozwiązania związane z Oprogramowaniem dla klientów
    prowadzących działalność w różnych sektorach gospodarki (dalej: Klienci). Realizacja
    zleceń integracji, automatyzacji i optymalizacji procesów (dalej: Projekty) polega zarówno
    na opracowaniu nowego oprogramowania (kodu źródłowego, nowej architektury
    systemów, aplikacji), jak również na rozwoju i udoskonaleniu obecnie wykorzystywanego
    przez Klienta oprogramowania (takiego jak systemy finansowo-księgowe lub logistyczne).
    Poza Projektami z zakresu projektowania, tworzenia i rozwijania Oprogramowania Spółka
    planuje podjąć także projekt, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu
    komputerowego do zarządzania Spółką (dalej: Projekt PZ), który zostanie zakupiony od
    zewnętrznego dostawcy. Do wyżej wskazanej działalności wykorzystuje Pan nowe
    koncepcje i rozwiązania, które pozwalają na osiągnięcie założonych celów. Nowe
    koncepcje i rozwiązania mogą dotyczyć chociażby innowacyjnego sposobu utworzenia
    nowego modułu do programu komputerowego, czy też wykreowania nowej funkcji
    oprogramowania. Przy realizacji Projektów powstają/będą powstawać nowe kody
    źródłowe, nowa architektura systemów, nowe aplikacje, nowe programy komputerowe,
    natomiast przy realizacji Projektu PZ powstanie procedura/metoda wykorzystywania
    Programu do Zarządzania w Spółce, która ma na celu usprawnienie funkcjonowania
    Spółki. Opracowanie Projektów różni się od już funkcjonujących u Pana rozwiązań,
    ponieważ każda praca, która jest kwalifikowana jako Projekt, odróżnia się od poprzednich
    – Projekty są inne, różnią się funkcjami, modułami, metodologią tworzenia itp. Dlatego też
    są one oryginalne, ponieważ nie stanowią kopii dotychczasowych Projektów. Każdy
    Projekt różni się od poprzedniego. Planowany Projekt PZ różni się tym, że jeśli Spółka
    podejmie decyzję o wdrożeniu Programu do Zarządzania, to wówczas będzie to program,
    który dotychczas nie był wykorzystywany przez Spółkę. W ramach Projektów powstają
    /będą powstawać nowe wytwory intelektualne w postaci nowych kodów źródłowych,
    nowej architektury systemów, nowych aplikacji, nowych programów komputerowych,
    natomiast w ramach Projektu PZ powstanie nowy wytwór intelektu w postaci procedury
    /metody wykorzystywania Programu do Zarządzania w Spółce. Kreacyjny charakter
    Projektów polega na tym, że Pracownicy Spółki muszą podjąć czynności opisane
    szczegółowo we wniosku, aby móc opracować Oprogramowanie. Niezbędne jest
    tworzenie (kreowanie) nowych wytworów intelektu w Pana działalności, co nieustannie
    robią Pracownicy w trakcie realizacji Projektów. Realizacja Projektów wymaga pracy
    twórczej, która jest podejmowana przez Pracowników. Kreacyjny charakter Projektu PZ
    polega na tym, że Pracownicy będą musieli opracować, w jaki sposób Program do
    Zarządzania będzie musiał być dostosowany do ich potrzeb, aby wpłynąć właściwie na
    funkcjonowanie Spółki.
    Zatem prowadzona przez Pana działalność dotycząca opisanych Projektów oraz Projektu
    PZ ma twórczy charakter.
    Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w
    sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny
    oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od
    dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym,
    że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w
    sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się
    do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą
    definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie
    działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo
    systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny,
    zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest

    prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace
    badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z
    charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji
    mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium
    „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w
    tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od
    istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości.
    Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt
    badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i
    zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w
    sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    W odniesieniu do kryterium systematyczności wskazał Pan, że w zakresie Projektów
    każdorazowo wyznacza Pan cele związane z założeniami projektu, tj. osiągnięcie tego, co
    w wyniku danego Projektu ma zostać stworzone: aplikacja, program komputerowy,
    moduł, funkcja itp. W zakresie Projektu PZ wyznaczył Pan cel polegający na wdrożeniu
    Programu do Zarządzania. Te prace zostały/zostaną zrealizowane w ramach Pracowników
    (zasoby ludzkie), wykorzystując Pana sprzęt komputerowy i Pana infrastrukturę (zasoby
    rzeczowe) oraz z wykorzystaniem Pana środków finansowych (zasoby finansowe).
    Oprogramowanie tworzone jest według określonych kroków/etapów. Realizowane
    Projekty w ramach tworzonego Oprogramowania są prowadzone w sposób
    systematyczny, według metodologii wskazanej we wniosku przez Pracowników
    posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie
    zawodowe.
    Zatem kryterium systematyczności w odniesieniu do opisanych Projektów oraz Projektu
    PZ również jest spełnione.
    Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i
    organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy
    rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania
    zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem
    dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i
    zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w
    ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i
    właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i
    identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca,
    sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu
    projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija
    specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących
    albo przyszłych projektów.
    W odniesieniu do tego kryterium wskazał Pan, że przed rozpoczęciem realizacji Projektów
    oraz Projektu PZ dysponował Pan wiedzą w zakresie tworzenia programów
    komputerowych (programowanie). Wykorzystał/wykorzysta Pan i rozwinął/rozwinie w
    ramach Projektów oraz Projektu PZ wiedzę i umiejętności w zakresie tworzenia
    programów komputerowych (programowanie). Wiedza to doświadczenie Pracowników,
    zatem przede wszystkim znajduje się w pamięci Pracowników, natomiast zasoby wiedzy i
    rozwiązań pozyskane w trakcie realizacji Projektów są także przechowywane w Pana
    dokumentacji. Wiedza jest wykorzystywana dzięki doświadczeniu Pracowników w
    kolejnych Projektach. Selekcja następuje w oparciu o jej przydatność, tzn. Pracownik dzięki
    doświadczeniu jest w stanie określić, jaka wiedza będzie przydatna przy nowym Projekcie
    oraz Projekcie PZ. Projekty oraz Projekt PZ były/są/będą ukierunkowane na nowe
    odkrycia. Wyniki podejmowanych w ramach Projektów oraz Projektu PZ prac mogą być
    wykorzystywane w innych pracach wynikających z zakresu Pana działalności gospodarczej.

    W ramach podejmowanych przez Pana prac połączono i kształtowano istniejącą wiedzę (w
    zakresie programowania), czego efektem było powstanie nowych rozwiązań
    programistycznych, wykorzystywanych do tworzenia Oprogramowania.
    Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do
    realizowanych Projektów oraz Projektu PZ jest spełnione.
    Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie,
    które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:
    - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy
      Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
    - prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu
    dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i”
    wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich
    tych czynności, tj.:
    · nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
    · wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
    Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie
    przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace
    te obejmują kolejno:
    · nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z
      wiedzą, zrozumienie jej;
    · łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z
      różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz
      między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów
      badań rozwojowych;
    · kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia
      wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów,
      aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
    · wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia
      celów prac rozwojowych.
    Co istotne, całość ww. czynności służy:
    · planowaniu produkcji oraz
    · projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów
      lub usług.
    Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo
    konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe
    organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług –
    od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
    Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się
    do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu
    wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności
    podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją
    cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą
    stanowić prac rozwojowych.

    Tym samym ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą
    rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet
    jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów
    lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i
    okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował
    charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług. Prace mające stanowić
    działalność badawczo-rozwojową nie obejmują rutynowych i okresowych zmian
    wprowadzonych do Projektów oraz Projektu PZ, nawet jeżeli mają one charakter
    ulepszenia.
    Wobec powyższych okoliczności i przedstawienia wszystkich cech charakterystycznych dla
    działalności badawczo-rozwojowej stwierdzam, że wskazana w opisie sprawy działalność
    w zakresie opisanych Projektów oraz Projektu PZ stanowi działalność badawczo-
    rozwojową, o której mowa w ww. art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Podsumowanie: czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów oraz projektu
    związanego z wdrażaniem Programu Do Zarządzania stanowią działalność badawczo-
    rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie z
    art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza
      od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2,
      koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową,
      zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku
      podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła
      określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.
    Aby stwierdzić, czy przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw.
    ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki do skorzystania
    z tego odliczenia, w tym czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową
    mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art.
    26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:
      Za koszty kwalifikowane uznaje się:
      1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust.
        1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
        ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w
        takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-
        rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
      1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt
        8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności
        określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
        społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w
        zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
        przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
        dzieło w danym miesiącu;
      2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
        działalnością badawczo-rozwojową;

      2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego
        wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-
        rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń
        pomiarowych;
      3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub
        wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu
        ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2018 r.
        poz. 87), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią
        badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
      4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie
        w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie
        wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w
        rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4;
      4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na
        potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie
        wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu
        art. 25;
      5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy,
        prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
      a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu
        Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu,
        łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
      b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub
        odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych
        organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i
        procesowego,
      c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu,
        prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru
        przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego
        zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
        zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim
        zagranicznym organie,
      d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych
        czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa
        ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w
        szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
    Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:
      Za koszty kwalifikowane uznaje się:
      1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust.
        1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
        ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w
        takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-
        rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
      1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt
        8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności
        określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
        społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w

        zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
        przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
        dzieło w danym miesiącu;
      2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
        działalnością badawczo-rozwojową;
      2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego
        wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-
        rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń
        pomiarowych;
      3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub
        wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust.
        1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i
        nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego
        badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
      4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie
        w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie
        wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w
        rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
      4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na
        potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie
        wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w
        rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
      5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy,
        prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
      a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu
        Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego
        organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
      b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub
        odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych
        organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i
        procesowego,
      c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu,
        prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru
        przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego
        zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
        zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim
        zagranicznym organie,
      d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych
        czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa
        ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w
        szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
    W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
      zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków
      trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
      prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów
      osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone
      w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 29 czerwca 2018 r.:
      Podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej
      strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje
      jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika
      uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.
    Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie
    prawnym obowiązującym od 30 czerwca 2018 r.:
      Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o
      których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje
      jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika
      uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych
      przepisów.
    Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –
    w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
      Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
      1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
      2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów,
        o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa
        w ust. 2 pkt 5;
      3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
    Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –w
    brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
      Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
      1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
      2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów,
        o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa
        w ust. 2 pkt 5;
      3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2
        pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
    Ponadto w myśl art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w
    brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
      Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
      kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
      wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
      odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w
      zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
      bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
      odliczenia.

    Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –
    w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
      Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
      kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
      wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
      odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w
      zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
      bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
      odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się
      kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1.
    W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają
      skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej
      księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1,
      wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    Na podstawie tych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od
    osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów
    kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione
    następujące warunki:
    1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
    2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
      przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu
      kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o
      podatku dochodowym od osób fizycznych,
    4) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z
      podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku
      dochodowym od osób fizycznych,
    5) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób
      fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
    6) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające
      odliczeniu,
    7) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
      ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie
      zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.
    W odniesieniu do uznania ponoszonych przez Pana w związku z działalnością badawczo-
    rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art.
    26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, co następuje.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
      przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem
      kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.
    Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter
    ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega
    indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust.
    1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog
    wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody

    nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały
    poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła
    przychodów.
    Z wniosku wynika, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową może Pan ponosić
    koszty wynagrodzeń z umów o pracę pracowników wykonujących zadania ściśle związane
    z Projektem oraz koszty składek na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń jako
    płatnik składek.
    Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób
    zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w
    cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej
    części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej
    pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
    W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością
    badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-
    rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych
    przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-
    rozwojowej.
    Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału
    /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został
    podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że
    podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu
    pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.
    Z kolei, stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1
      pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy
      zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej
      działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki
      organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych
      na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika
      pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
    Na podstawie powyższego przyjmuję zatem, że to faktyczne wykonywanie określonych
    czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy
    wynagrodzenie za wykonane usługi oraz składki od wynagrodzenia stanowią koszt
    kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Podsumowanie: koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o
    pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń finansowane przez

    Pana mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi
    badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności
    badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
    Natomiast wynagrodzenia osób wykonujących usługi na Pana rzecz na podstawie umów
    cywilnoprawnych (umowy zlecenia) wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami
    społecznymi w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie
    działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na
    wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu, stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych.
    Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością, ponosił/ponosi/będzie Pan ponosić
    koszty nabycia materiałów stanowiących materiały biurowe oraz sprzęt komputerowy (np.
    myszki, klawiatury) niebędących środkami trwałymi.
    W odniesieniu do kosztów materiałów zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych
    zwracam uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciem „materiały”, które nie zostało
    zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy
    tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały związane
    bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.
    W zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego
    pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).
    W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości:
      Materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.
    Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały
    to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka
    nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby
    wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności
    ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe
    wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności
    pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a
    pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do
    uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.
    Zatem wydatki na drobny sprzęt niebędący środkami trwałymi, tj. materiały biurowe oraz
    sprzęt komputerowy (myszki, klawiatury) – wpisują się w kategorię materiały. To oznacza,
    że ma Pan możliwość uznania tych wydatków za koszty kwalifikowane.
    Podsumowanie: ponoszone przez Pana wydatki na zakup materiałów biurowych oraz
    sprzęt komputerowy (myszki, klawiatury) mogą stanowić dla Pana tzw. koszty
    kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, z uwzględnieniem art. 26e ust. 7 tej ustawy.
    W odniesieniu do wydatków, które poniósł/ponosi/będzie Pan ponosić na sprzęt
    komputerowy (komputery, notebooki) stanowiący środki trwałe oraz programy
    komputerowe (programy komputerowe służące do programowania) stanowiące wartości
    niematerialne i prawne, wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-
    rozwojowej stwierdzam, co następuje.
    Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane wyłącznie
      zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (...).

    W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana
    działalności badawczo-rozwojowej wskazuję, że ich podstawą zaliczenia w poczet kosztów
    kwalifikowanych jest art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie
    wskazał, że do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą zaliczać dokonywane w danym
    roku podatkowym, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od
    środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane
    w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są
    rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności
    badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej
    niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów
    amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki
    trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych będą stanowić koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej te środki trwałe
    oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-
    rozwojowej.
    Podsumowanie: poniesione koszty odpisów amortyzacyjnych od sprzętu komputerowego
    (komputerów, notebooków) stanowiącego środki trwałe oraz od programów
    komputerowych (programów komputerowych służących do programowania)
    stanowiących wartości niematerialne i prawne mogą być zaliczone do kosztów
    kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, z uwzględnieniem art. 26e ust. 7 tej ustawy.
    Do omówienia pozostaje zatem kwestia możliwości skorzystania przez Pana z ulgi na
    działalność badawczo-rozwojową.
    W opisie sprawy wskazał Pan, że:
    1) nie korzystał/nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnień podatkowych, o których
      mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób
      fizycznych,
    2) koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy,
      będą jednocześnie stanowiły koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym,
    3) nie otrzymał/nie otrzymuje Pan zwrotu w jakiejkolwiek formie wydatków poniesionych
      na realizację działalności w zakresie wytwarzania Oprogramowania,
    4) koszty Projektów nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy obliczania podatku w
      sposób, o którym mowa w art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
      fizycznych, tzn. w sposób uniemożliwiający odliczenie ich w ramach ulgi badawczo-
      rozwojowej,
    5) prowadzi i będzie prowadzić Pan ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o
      podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W interpretacji wskazałem, że czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów
    oraz projektu związanego z wdrażaniem Programu Do Zarządzania stanowią działalność
    badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Ponadto wskazałem, że:

    - poniesione wydatki na wynagrodzenia pracowników i osób zatrudnionych na podstawie
      umowy zlecenia oraz sfinansowane przez Pana jako płatnika składki na ubezpieczenia
      społeczne od tych wynagrodzeń w części, w jakiej w danym miesiącu wykonują/będą
      wykonywać oni czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej,
    - poniesione wydatki na zakup materiałów biurowych oraz sprzęt komputerowy (myszki,
      klawiatury),
    - koszty odpisów amortyzacyjnych od sprzętu komputerowego (komputerów,
      notebooków) stanowiącego środki trwałe oraz od programów komputerowych
      (programów komputerowych służących do programowania) stanowiących wartości
      niematerialne i prawne
    mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zatem spełnia Pan przesłanki do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
    Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności,
      wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania
      rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do
      jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z
      pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu
      według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego
      dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
    W myśl natomiast art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:
      1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów
        uzyskania przychodów i strat;
      2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki
        niebędącej osobą prawną.
    Podsumowanie: przysługuje Panu prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia (w
    części przypadającej na Pana jako wspólnika Spółki) w ramach tzw. ulgi badawczo-
    rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy:
    – stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia,
    – zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu
      wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w
    indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.
    Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2 z wyłączeniem
    należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności
    określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną
    nieobecnością pracownika. Wskazane wyłączenie podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna

      (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.