Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.343.2020.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-27
Teza: Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 października 2020 r. (data wpływu – 20 października 2020 r.), uzupełnionym 15 i 23 grudnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa własności nieruchomości oraz praw z nią związanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa własności nieruchomości oraz praw z nią związanych.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 11 grudnia 2020 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.643.2020.2.JG, 0111-KDIB2-3.4014.343.2020.3.ASZ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 15 grudnia (wpływ dodatkowej opłaty) oraz 23 grudnia 2020 r. (wpływ pisma).

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

M. (Kupujący);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

R. Sp. z o.o. (Sprzedający)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1.Wstęp oraz charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Sprzedający”) jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny również na datę planowanej transakcji zbycia nieruchomości, o której mowa poniżej. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem przeważającej działalności Sprzedającego jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (kod 41.10.Z).

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Kupujący”) jest spółką zarejestrowaną zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga. Spółka powstała w dniu 2 lipca 2020 r. i została zarejestrowana w Rejestrze Handlowym i Spółek („Registre de Commerce et des Societes”) Wielkiego Księstwa Luksemburga w dniu 15 lipca 2020 r. Przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. nabywanie i sprzedaż nieruchomości w Wielkim Księstwie Luksemburga lub za granicą, w tym posiadanie bezpośrednich lub pośrednich udziałów w spółkach luksemburskich lub zagranicznych, których głównym celem jest nabywanie, rozwój, promocja, sprzedaż, zarządzanie i/lub wynajem nieruchomości. Kupujący na dzień złożenia wniosku nie jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny natomiast będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny na datę planowanej opisanej poniżej transakcji zbycia nieruchomości oraz przed tą datą na moment złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w podatku, o której mowa poniżej.

Aktualnie Kupujący rozważa nabycie od Sprzedającego zabudowanej nieruchomości położonej w S. wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”).

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie: „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.).

Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106).

2.Nieruchomość.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w S., dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Na przedmiotową nieruchomość gruntową objętą ww. księgą wieczystą składają się:

1.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr A w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
2.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr B w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
3.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr C w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
4.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr D w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
5.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr E w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA)
6.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr F w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
7.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr G w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
8.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr H w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
9.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr I w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
10.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr J w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA);
11.  Działka gruntu o numerze ewidencyjnym nr K w obrębie ewidencyjnym (…), oznaczona w Wypisie z Rejestru Gruntów jako tereny przemysłowe (BA).

Wszystkie wymienione powyżej działki (od 1 do 11) w dalszej części wniosku łącznie określane będą jako „Grunt”.

Ponadto, Zainteresowani wskazali, że zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą z dnia 14 czerwca 2018 r. Rady Miasta w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu po zlikwidowanej kolei piaskowej w rejonie ulicy (…) w S. Grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zabudowy przemysłowo usługowej (PU1).

Zainteresowani wskazali, że Grunt, tj. wszystkie działki objęte księgę wieczystą nr (…) są zabudowane i będą zabudowane na datę planowanej Transakcji.

Grunt zabudowany jest:

1.  Budynkiem, tj. halą magazynową wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz portiernią (dalej: „Budynek”).
2.  Określonymi budowlami, w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.), dalej łącznie „Budowle”, tj. w szczególności:
    1.  utwardzeniem terenu obejmującym drogi, chodniki oraz place,
    2.  trafostacją,
    3.  zbiornikiem retencyjnym,
    4.  siecią wodociągową i elektryczną oraz przyłączem gazu,
    5.  kanalizacją deszczową oraz sanitarną,
    6.  oświetleniem terenu (wolnostojące latarnie),
    7.  ogrodzeniem,
    8.  trwale związanym z gruntem pylonem reklamowym.

Zainteresowani wskazali, że budowa Budynku oraz towarzyszących Budowli objęta była tym samym pozwoleniem na budowę i pozwoleniem na użytkowanie.

Grunt, Budynek oraz Budowle w dalszej części wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością”.

Ponieważ pytania zadane w ramach wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie (i) podatku od towarów i usług, w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego, a także podatku do czynności cywilnoprawnych, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (3.) historię nabycia przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (4.) zakres Transakcji, (5.) inne zagadnienia związane z Transakcją.

3.Historia nabycia przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie zawartej w dniu 3 października 2017 r. umowy sprzedaży (akt notarialny Rep. (…)) zawartej pomiędzy Sprzedającym (występującym wówczas pod firmą K. sp. z o. o.) oraz G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która to transakcja została potraktowana jako opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W momencie zakupu Grunt był niezabudowany. Po nabyciu Gruntu Sprzedający zrealizował na nim inwestycję, w wyniku której doszło do zabudowania Gruntu Budynkiem oraz towarzyszącymi Budowlami z zamiarem rozpoczęcia komercyjnego wynajmu powierzchni w Budynku.

Budowa Budynku oraz Budowli na Nieruchomości rozpoczęła się w grudniu 2017 r., a została zakończona w październiku 2018 r.

Część powierzchni Budynku (z wyjątkiem powierzchni na III kondygnacji) była użytkowana na podstawie tymczasowego pozwolenia na użytkowanie z dnia 8 sierpnia 2018 (decyzja nr (…)) wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w S. (sygn. Sprawy (…)). Sprzedający uzyskał pozwolenie tymczasowe ze względu na fakt, że część powierzchni na III kondygnacji nie była jeszcze wykończona.

Sprzedający uzyskał ostateczne pozwolenie na użytkowanie całej inwestycji, tj. Budynku wraz z Budowlami oraz zagospodarowaniem terenu w dniu 13 listopada 2018 r. na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w S. nr (…). Przedmiotowa decyzja stała się ostateczna z dniem 13 listopada 2018 r. i uchyliła pozwolenie czasowe z dnia 8 sierpnia 2018 r.

Budynek stanowi obiekt magazynowy klasy A wraz z przestrzenią biurową oraz zapleczem administracyjno-socjalnym.

Sprzedający odliczył podatek od towarów i usług naliczony wynikający z faktur VAT związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie Budynku wraz z towarzyszącymi Budowlami na Gruncie.

Jednocześnie, po wzniesieniu i oddaniu Budynku do używania Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Budynku, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni podmiotom gospodarczym. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość nie jest i nigdy nie była wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Cała powierzchnia Budynku była już przedmiotem najmu. Część powierzchni wydana została najemcy zgodnie z umową najmu na podstawie protokołu przekazania w dniu 10 sierpnia 2018 r. a pozostała część została wydana drugiemu najemcy zgodnie z umową najmu na podstawie protokołu przekazania w dniu 1 września 2018 r. w celu wykonania prac aranżacyjnych na wynajętej powierzchni.

Budowle nie były odrębnie udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, np. najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (nie były przedmiotem odrębnej umowy, która obejmowałaby wyłącznie te naniesienia). Jednocześnie, najemcy powierzchni przeznaczonych na wynajem w Budynku bezpośrednio lub pośrednio korzystają z tych naniesień budowlanych.

Jednocześnie Budowle, jako naniesienia budowlane pełniące rolę pomocniczą względem Budynku, zaczęły być wykorzystywane do celów działalności gospodarczej Sprzedającego w momencie pierwszego oddania części powierzchni przeznaczonej na wynajem w Budynku do użytkowania na podstawie umów najmu.

Na dzień złożenia wniosku w Budynku jest dwóch najemców. Przedmiotem najmu pozostaje ok. 98% powierzchni Budynku. Pozostała część powierzchni przeznaczonej na wynajem pozostaje niewynajęta, przy czym powierzchnia ta jest zarezerwowana dla jednego z obecnych najemców i zostanie wynajęta po przeprowadzeniu prac aranżacyjnych.

W Budynku nie ma powierzchni, która po oddaniu Budynku do użytkowania nigdy nie byłaby wykorzystywana przez najemców w ramach wykonywania czynności opodatkowanych lub wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Podsumowując, nie ma w Budynku powierzchni, która nigdy nie byłaby wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i w stosunku do której nie upłynie dwa lata od pierwszego zasiedlenia do dnia Transakcji.

Może się zdarzyć tak, że na dzień Transakcji: (i) część powierzchni przeznaczonej na wynajem w Budynku będzie niewynajęta, jak również nie będzie oddana do użytkowania na podstawie innej czynności bądź (ii) cała powierzchnia przeznaczona na wynajem w Budynku będzie wynajęta.

4.Zakres Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa własności Nieruchomości;
2.  prawa własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nimi w sposób trwały) oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Budynku i/lub Nieruchomości (o ile nie należą one do osób trzecich, w tym w szczególności najemców);
3.  prawa i obowiązków z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku (tj. zarówno tych, które przejdą na Kupującego z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego);
4.  prawa i obowiązków wynikających z instrumentów zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w tym gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji i kaucji gotówkowych wpłaconych przez najemców Budynku − w zakresie w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);
5.  praw z tytułu gwarancji i rękojmi dostarczonych przez odpowiednich wykonawców lub dostawców, wraz prawami z instrumentów je zabezpieczających (gwarancji bankowych gwarancji ubezpieczeniowych, kwot zatrzymanych, kaucji, depozytów itd.) dotyczących Nieruchomości;
6.  wszelkich autorskich praw majątkowych do dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) Budynku (również w związku z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców, o ile autorskie prawa majątkowe w tym zakresie będą posiadane przez Sprzedającego), jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie zależnych praw autorskich do opracowań określonej dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej oraz prawa własności nośników, na których utrwalone są/będą określone utwory podlegające ochronie praw autorskich − w zakresie w jakim zostały przeniesione, przyznane lub przysługują Sprzedającemu na podstawie umów z autorami tych projektów (wraz z odpowiednimi aneksami);
7.  znajdującej się w posiadaniu Sprzedającego dokumentacji technicznej związanej z funkcjonowaniem Budynku;
8.  znajdującej się w posiadaniu Sprzedającego wybranej dokumentacji prawnej obejmującej w szczególności wszystkie umowy najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, polisy ubezpieczeniowe najemców oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych, wszystkie umowy najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, polisy ubezpieczeniowe najemców oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych;
9.  wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji).

W celu uniknięcia wątpliwości Zainteresowani wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania (wydania) Kupującemu standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość, w szczególności całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości, w tym umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń. Część dokumentacji może zostać przekazana w oryginałach, a część zostanie udostępniona w formie elektronicznej, w tym na etapie badania prawnego prowadzonego przez Kupującego przed Transakcją.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości (dalej: „Umowy na Dostawę Mediów”);
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości (w tym umowy: ochrony, monitoringu przeciwpożarowego, serwisu sprzątającego) (dalej: „Umowy Serwisowe”);
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym, w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, itp.);
6.  należności i zobowiązania Sprzedającego za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji, kwot zatrzymanych oraz depozytów związanych z umowami najmu;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego), umów dotyczących budowy budynków oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego;
8.  dokumentacji prawnej i księgowej innej niż dokumentacja techniczna i prawna opisana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji;
9.  jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego wynikających z toczących się lub zagrażających sporów dotyczących Sprzedającego, Nieruchomości lub przedmiotu Transakcji (lub któregokolwiek z jej składników), odpowiednich: pozwoleń na budowę, umów najmu, ruchomości lub jakichkolwiek praw autorskich lub praw własności intelektualnej niewymienionych w opisie przedmiotu Transakcji;
10.  praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Sprzedającemu w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Sprzedającego na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji).

Zgodnie z zamiarem Zainteresowanych, przed datą lub w dacie Transakcji Sprzedający rozwiąże lub wypowie umowy wymienione w pkt 1-5 albo wyłączy Nieruchomość z ich zakresu. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów, z preferowanymi przez siebie dostawcami usług (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takiej umowy).

Jak wskazano, intencją Stron jest rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how Sprzedającego;
2.  firma przedsiębiorstwa Sprzedającego;
3.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością zbywaną w ramach planowanej Transakcji);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
5.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców, wykonawców lub dostawców);
6.  środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej.

Zamiarem Zainteresowanych jest by w ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Kupującego pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji, kwot zatrzymanych oraz depozytów związanych z umowami najmu oraz umowami z wykonawcami lub dostawcami) Sprzedającego związane z Nieruchomością, w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości, należne za okres przed zawarciem Transakcji.

5.Inne zagadnienia związane z Transakcją.

Na moment złożenia wniosku Sprzedający nie zatrudnia żadnego pracownika i nie będzie zatrudniać żadnego pracownika na dzień Transakcji. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, Sprzedający wskazał, iż działalność polegająca na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych w tym zakresie.

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, zapewnienia finansowania Nieruchomości, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego. Kupujący wykupi też we własnym zakresie ubezpieczenie majątkowe Nieruchomości.

Po nabyciu przedmiotu Transakcji Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości. Należy podkreślić, że w wyniku nabycia Nieruchomości Kupujący z mocy prawa stanie się stroną umów najmu dotyczących Nieruchomości zawartych przez Sprzedającego, w związku z czym od dnia nabycia Nieruchomości Kupujący będzie świadczył na rzecz najemców odpłatną usługę najmu. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym m.in. usług wynajmu powierzchni jest miejsce położenia nieruchomości. Zatem usługi najmu świadczone przez Kupującego na rzecz najemców po Transakcji opodatkowane będą podatkiem od towarów i usług w Polsce. Należy podkreślić, że w związku z nabyciem Nieruchomości Kupujący będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, przed Transakcją Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny. Kupujący będzie zatem podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim będzie odpłatnie wynajmował Nieruchomość po jej zakupie.

Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Sprzedający nie wykorzystywał i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywać Nieruchomości do celów zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający oraz Kupujący najpóźniej przed dniem Transakcji złożą do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ww. ustawy i wyborze opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający i Kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni na datę wspomnianej rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wyboru opodatkowania ww. podatkiem sprzedaży Nieruchomości.

Po złożeniu oświadczenia, o którym mowa powyżej, Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Sfinalizowanie Transakcji planowane jest na czwarty kwartał 2020 r. lub pierwszy kwartał 2021 r.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że na gruncie nie znajdują się inne naniesienia niż te wskazane we wniosku. Wszystkie naniesienia (np. sieci przesyłowe, drogi, parkingi, ogrodzenia itp.) są własnością Sprzedającego i służą prawidłowemu, zgodnemu z przeznaczeniem gospodarczym korzystaniu z Budynku.

Wszystkie wymienione we wniosku naniesienia stanowią część składową Budynku i/lub Gruntu z zastrzeżeniem urządzeń przesyłowych, które w ujęciu cywilnoprawnym, zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego powinny być traktowane jako rzeczy ruchome. Natomiast wszystkie wskazane naniesienia stanowią własność Sprzedającego, będą przedmiotem Transakcji i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinny być traktowane jako budowle.

Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Wskazane we wniosku naniesienia (tj. trafostacja, zbiornik retencyjny, sieć wodociągowa i elektryczna oraz przyłącze gazu, kanalizacja deszczowa oraz sanitarna) nie stanowią części przedsiębiorstwa przesyłowego. Są własnością Sprzedającego i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinny być kwalifikowane jako budowle.

Wskazane we wniosku prawa stanowią element Transakcji. Intencją stron jest nabycie Nieruchomości. Niemniej jednak niektóre prawa są immanentnie związane z Nieruchomością i z tego względu również będą przedmiotem Transakcji. Sprzedaż praw takich jak wymienione we wniosku stanowi standardowy element sprzedaży nieruchomości komercyjnej, co zostało również potwierdzone w objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych: „Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom” - str. 4 Objaśnień. Wszystkie wymienione prawa dotyczą albo Budynku (np. dokumentacja architektoniczna) albo zawartych przez Sprzedającego umów najmu, które z mocy prawa przejdą na nabywcę po zakupie nieruchomości.

Odnośnie zaś do wymienionych aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (a nie praw) to również będą one przedmiotem Transakcji. Przy czym dotyczy to wyłącznie tych aktywów, które są trwale związane z budynkiem/budowlą (np. instalacja klimatyzacji) oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Budynku (np. gaśnice, klucze, sprzęt do odśnieżania itp.). Przedmiotem sprzedaży w ramach Transakcji nie będą ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku należące do najemców lub osób trzecich (np. zewnętrznych usługodawców).

Zainteresowani wskazali, że sprzedaż wymienionych we wniosku praw będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Cena tych praw uwzględniona jest w cenie Nieruchomości. Prawa wymienione we wniosku są immanentnie związane z Nieruchomością i ich sprzedaż razem z Nieruchomością stanowi standardowy element sprzedaży nieruchomości komercyjnej. Ponadto, sprzedaż aktywów również podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:**

Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani wskazali, że zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2008 r., sygn. II FSK 1737/06), jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych (por. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z dnia 27 stycznia 2015 r., sygn. IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w ocenie Zainteresowanych, skoro sprzedaż Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Zainteresowani przywołali kilka interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia – interpretacja indywidualna z 21 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.643.2020.3.JG.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza nabyć od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania prawo własności „Nieruchomości”, tj. Gruntu, Budynku oraz Budowli wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi szczegółowo we wniosku wskazanymi. W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że sprzedaż praw wskazanych we wniosku oraz sprzedaż aktywów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanej − w trybie art. 14c Ordynacji podatkowej ‒ 21 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.643.2020.3.JG wskazano, że:

*   przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w rezultacie planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wyłączoną z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 cyt. ustawy;
*   sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 pkt 1 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym Zainteresowani złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana we wniosku Transakcja będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację przez Strony Transakcji ze zwolnienia w zakresie, w jakim zwolnienie z podatku od towarów i usług będzie im przysługiwało) to do opisanej Transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Na Nabywcy nie będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przedstawionej transakcji.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.