Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.260.2017.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-31
Teza: Uznanie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi przesyłu wody, oraz prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z odpłatną usługą przesyłu wody.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt; wodociągi; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 3 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi przesyłu wody,
*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z odpłatną usługą przesyłu wody,

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi przesyłu wody,
*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z odpłatną usługą przesyłu wody.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również jako: podatek, VAT).

Zgodnie z przyjętą dotychczas w Gminie praktyką, Wnioskodawca buduje infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną służącą do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT, w postaci świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Wybudowaną przez Gminę infrastrukturę wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej spółka komunalna Gminy – Usługi Komunalne Sp. z o.o. (dalej: UK, Spółka).

Gmina posiada 100% udziałów w Spółce. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i z tytułu świadczonych usług dostawy wody i odbioru ścieków, odprowadza do właściwego urzędu skarbowego podatek VAT należny.

W latach 2017-2018, Gmina zamierza przystąpić do realizacji inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej pod nazwą „Budowa wodociągu (…)” (dalej: sieć wodociągowa, wodociąg). Wodociąg zasilany będzie z istniejącego już wodociągu oraz będzie doprowadzać wodę do odbiorców, którzy po podłączeniu do sieci będą związani z UK umową na odpłatną dostawę wody do swoich posesji. Inwestycja obejmuje budowę nowej sieci wodociągowej, przebudowę odcinka sieci wodociągowej oraz budowę hydroforni.

Wydatki na budowę sieci wodociągowej będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Wydatki w tym zakresie będą obejmowały przede wszystkim wykonanie projektu budowlanego, kosztorysu inwestorskiego, roboty pomiarowe przy robotach ziemnych, roboty budowlane oraz nadzór budowlany.

Inwestycja będzie stanowić dla Gminy odrębny środek trwały o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. PLN. Planowany termin zakończenia inwestycji to II kwartał 2018 r. Podłączenie mieszkańców i rozpoczęcie eksploatacji sieci wodociągowej rozpocznie się na moment oddania sieci do użytkowania, czyli również w II kwartale 2018 r.

Na realizację przedmiotowego zadania Gmina aplikuje o przyznanie pomocy finansowej ze środków zewnętrznych do kwoty netto wydatków w ramach operacji „Gospodarka wodno-ściekowa”, poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii”, objętej Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. W związku z planowanym zawarciem umowy o dofinansowanie, Gmina zobowiąże się, że w okresie trwałości projektu, obejmującym 5 lat od wypłaty ostatniej transzy dofinansowania, Gmina nie przeniesie posiadania lub prawa własności dofinansowanej sieci wodociągowej na rzecz podmiotu trzeciego.

Powyższe oznacza, że Gmina nie będzie miała możliwości wydzierżawienia wybudowanego wodociągu na rzecz UK, bowiem zawarcie umowy dzierżawy prowadzi do przeniesienia posiadania sieci wodociągowej na dzierżawcę. Mając jednak na uwadze, że Wnioskodawca musi zapewnić dostęp do tej infrastruktury Spółce, aby ta mogła obsługiwać mieszkańców w zakresie dostawy wody, a zatem korzystać z wybudowanej infrastruktury zgodnie z jej przeznaczeniem, Gmina planuje zawrzeć z UK umowę o służebność przesyłu, będącą umową cywilnoprawną, na podstawie której Gmina będzie obciążała Spółkę opłatami za przesył wody na majątku należącym do Gminy. W szczególności, w związku z zawartą umową, sieć wodociągowa pozostanie w posiadaniu Gminy, przy czym przy jej pomocy Wnioskodawca będzie wykonywał odpłatne usługi przesyłu wody dostarczanej przez UK kontrahentom Spółki.

Wybudowana sieć wodociągowa będzie wykorzystywana przez UK wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do wykonywania usługi dostarczania wody.

Udostępnienie sieci wodociągowej Spółce na podstawie stosownej odpłatnej umowy przesyłu nastąpi od momentu oddania infrastruktury do użytkowania. Jednocześnie zamiarem Gminy jest, aby taki sposób gospodarowania majątkiem był utrzymywany w przyszłości, tj. przez okres co najmniej 10-lat od oddania sieci do użytkowania.

Wybudowana sieć wodociągowa będzie służyła Gminie wyłącznie do wykonywania odpłatnie usług przesyłu na rzecz Spółki, co oznacza, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Gminy i nie będą miały związku z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (w szczególności sieć wodociągowa nie będzie służyła Urzędowi Miasta i Gminy lub jednostkom organizacyjnym Gminy do wykonywania nieodpłatnych zadań własnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatna usługa przesyłu wody wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy Gmina, będąc właścicielem sieci wodociągowej oraz wykonując czynności przesyłu na wybudowanej sieci wodociągowej od momentu jej oddania do użytkowania, ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację budowy sieci wodociągowej na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  Odpłatna usługa przesyłu wody wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Gmina, będąc właścicielem sieci wodociągowej oraz wykonując czynności przesyłu na wybudowanej sieci wodociągowej od momentu jej oddania do użytkowania, ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację budowy sieci wodociągowej na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając powyższe na uwadze, w związku z faktem, że czynności przesyłu wody nie stanowią dostawy towaru, należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W tym przypadku spełnione zostają wszystkie warunki dla zaistnienia usługi opodatkowanej VAT.

W szczególności, w związku ze świadczeniem usług przesyłu, można zidentyfikować istnienie dwóch podmiotów, tj. świadczącego usługę (usługodawcę), którym jest Gmina oraz tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli zidentyfikowanego konsumenta usługi, którym jest UK. Pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką będzie istniał stosunek prawny, czyli zostanie zawarta umowa przesyłu, w wyniku której wynagrodzenie otrzymywane przez Gminę będzie w zamian za wykonanie usługi na rzecz Spółki związanej z przesyłem wody przez sieć wodociągową. Dodatkowo pomiędzy odpłatną czynnością przesyłu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem, będzie istniał bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek (ekwiwalentność wynagrodzenia), co będzie uregulowane w umowie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że Gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez Gminę realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze, że umowa przesyłu wody będzie stanowiła na gruncie przepisów prawa cywilnego nienazwaną umowę cywilnoprawną, na podstawie której Gmina, występując jako usługodawca, będzie wykonywała na rzecz UK będącego usługobiorcą, czynności w zakresie przesyłu wody z wykorzystaniem przedmiotowej sieci wodociągowej, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych odpłatnych czynności, Gmina będzie działała w roli podatnika VAT.

Powyższe stanowisko Gminy w odniesieniu do usługi przesyłu znajduje przykładowo potwierdzenie:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2015 r. o sygn. ITPP3/4512-460/15/BJ, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, w świetle którego „Gmina będzie wykonywała usługę przesyłu za wynagrodzeniem i będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) będą podlegały opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcje te nie będą również korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku”,
*   w interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 września 2013 r. o sygn. IPTPP4/443-430/13-2/OS, w której Organ uznał, że: „Zawarcie ze Spółką cywilnoprawnej umowy na odpłatne świadczenie przez Gminę (jako właściciela infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) na rzecz Spółki usługi przesyłu ścieków i wody, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie zaś publicznoprawną), a zatem dla tej czynności Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie traktowana jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy”,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2014 r. o sygn. ILPP1/443-921/13-2/AI, w której organ uznał, że: „Świadczenie przez Gminę opisanych odpłatnych czynności przesyłu wody i ścieków na rzecz ZWiK, będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT”.

Podsumowując, w ocenie Gminy, odpłatna usługa przesyłu wody wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami wskazanymi w ustawie, niemającymi zastosowania do niniejszej sprawy.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, za kwotę podatku naliczonego przyjmuję się sumę kwot podatku wynikającą z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT, podatnik, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, ma prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach VAT w rozliczeniu za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy w stosunku do nabywanych usług, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy podatnik nie zrealizuje uprawnienia do odliczenia VAT w rozliczeniu za wskazane powyżej okresy, wówczas może/będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa m.in. w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Przyznanie prawa do odliczenia podatku VAT związane jest z obligatoryjnym spełnieniem zarówno przesłanek pozytywnych (przez które rozumie się spełnienie wymogów z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli odliczenia VAT może dokonywać podatnik VAT, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych (określonych w art. 88 ustawy o VAT). Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2b, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, możliwe jest odliczenie podatku naliczonego związanego z transakcjami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest powstanie zobowiązania podatkowego. Wskazana zależność wyraża zasadę neutralności podatku VAT.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, Wnioskodawca musi zapewnić dostęp do wybudowanej sieci wodociągowej Spółce, aby ta mogła obsługiwać mieszkańców w zakresie dostawy wody, a zatem korzystać z tej infrastruktury zgodnie z jej przeznaczeniem. Gmina planuje zawrzeć z UK umowę o służebność przesyłu, będącą umową cywilnoprawną, na podstawie której Gmina będzie obciążała Spółkę opłatami za przesył wody na majątku należącym do Gminy. W szczególności, w związku z zawartą umową, sieć wodociągowa pozostanie w posiadaniu Gminy, przy czym przy jej pomocy, Wnioskodawca będzie wykonywał odpłatne usługi przesyłu wody dostarczanej przez UK kontrahentom Spółki.

Wybudowana sieć wodociągowa będzie wykorzystywana przez UK wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do wykonywania usługi dostarczania wody. Udostępnienie sieci wodociągowej Spółce na podstawie stosownej odpłatnej umowy przesyłu, nastąpi od momentu oddania infrastruktury do użytkowania. Jednocześnie zamiarem Gminy jest, aby taki sposób gospodarowania majątkiem był utrzymywany w przyszłości, tj. przez okres co najmniej 10 lat od oddania sieci do użytkowania. Wybudowana sieć wodociągowa będzie służyła Gminie wyłącznie do wykonywania odpłatnie usług przesyłu na rzecz Spółki, co oznacza, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Gminy i nie będą miały związku z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (w szczególności sieć wodociągowa nie będzie służyła Urzędowi Miasta i Gminy lub jednostkom organizacyjnym Gminy do wykonywania nieodpłatnych zadań własnych).

W związku z powyższym oraz w odniesieniu do stanowiska Gminy przedstawionego w uzasadnieniu do pytania oznaczonego nr 1, Gmina będzie ponosiła wydatki na budowę sieci wodociągowej jako podatnik VAT, a wydatki te będą służyły Gminie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji, spełnione zostaną przesłanki pozytywne do zaistnienia prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych na budowę wodociągu.

Ponadto, w opisanej sytuacji nie wystąpi żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Z kolei w związku z tym, że sieć wodociągowa będzie w całości wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, również nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące prewspółczynnika i współczynnika oraz korekty wieloletniej, zawarte w art. 86 ust. 2a, 2b, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie między innymi:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2017 r. o sygn. 0461-ITPP1.4512.56.2017.1.RH, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, w świetle którego „ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zostanie spełniony warunek, o którym mowa w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż - jak wskazała Gmina - powstała Infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych faktur VAT za nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2017 r. o sygn. 0115-KDIT1-3.4012.TS.2017.1.AT, w której organ również uznał za prawidłowe stanowisko, w świetle którego „w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz Spółki (na podstawie umowy przesyłu - przyp. Gminy), Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację projektów dotyczących Infrastruktury, w tym Inwestycji.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 listopada 2013 r., o sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNR, w której organ stwierdził, że: „biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2015 r. o sygn. ITPP3/4512-460/15/BJ, w której organ również uznał za prawidłowe stanowisko, w świetle którego „w związku ze świadczeniem przez Gminę usługi przesyłu ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Inwestycji na rzecz Spółki, Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 maja 2014 r. o sygn. ILPP1/443-201/14-3/AI, w której wskazał, że „(\`(...)\`) z uwagi na związek poniesionych wydatków (kosztów budowy oraz utrzymania infrastruktury wod.-kan.) z czynnościami opodatkowanymi (opodatkowane usługi przesyłu wody i ścieków bytowych), które Gmina wykonuje/wykonywać będzie na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, Wnioskodawca ma/będzie miał pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.”

Mając na uwadze powyższe, Gmina, będąc właścicielem sieci wodociągowej (…) w Ś oraz wykonując czynności przesyłu na wybudowanej sieci wodociągowej od momentu jej oddania do użytkowania, ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację budowy sieci wodociągowej na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Zgodnie z art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności, nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca buduje infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną służącą do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT w postaci świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Wybudowaną przez Gminę infrastrukturę, wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej spółka komunalna Gminy, która posiada 100% udziałów w Spółce. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i z tytułu świadczonych usług dostawy wody i odbioru ścieków, odprowadza do właściwego urzędu skarbowego podatek VAT należny. W latach 2017-2018, Gmina zamierza przystąpić do realizacji inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej. Wodociąg zasilany będzie z istniejącego już wodociągu oraz będzie doprowadzać wodę do odbiorców, którzy po podłączeniu do sieci będą związani z UK umową na odpłatną dostawę wody do swoich posesji. Inwestycja obejmuje budowę nowej sieci wodociągowej, przebudowę odcinka sieci wodociągowej oraz budowę hydroforni. Wydatki na budowę sieci wodociągowej będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Wydatki w tym zakresie będą obejmowały przede wszystkim wykonanie projektu budowlanego, kosztorysu inwestorskiego, roboty pomiarowe przy robotach ziemnych, roboty budowlane oraz nadzór budowlany. Inwestycja będzie stanowić dla Gminy odrębny środek trwały o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. PLN. Planowany termin zakończenia inwestycji to II kwartał 2018 r. Podłączenie mieszkańców i rozpoczęcie eksploatacji sieci wodociągowej rozpocznie się na moment oddania sieci do użytkowania, czyli również w II kwartale 2018 r. Na realizację przedmiotowego zadania Gmina aplikuje o przyznanie pomocy finansowej ze środków zewnętrznych do kwoty netto wydatków w ramach operacji „Gospodarka wodno-ściekowa”, poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii”, objętej Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. W związku z planowanym zawarciem umowy o dofinansowanie, Gmina zobowiąże się, że w okresie trwałości projektu, obejmującym 5 lat od wypłaty ostatniej transzy dofinansowania, Gmina nie przeniesie posiadania lub prawa własności dofinansowanej sieci wodociągowej na rzecz podmiotu trzeciego. Oznacza to, że Gmina nie będzie miała możliwości wydzierżawienia wybudowanego wodociągu na rzecz UK, bowiem zawarcie umowy dzierżawy prowadzi do przeniesienia posiadania sieci wodociągowej na dzierżawcę. Mając na uwadze, że Wnioskodawca musi zapewnić dostęp do tej infrastruktury Spółce, aby ta mogła obsługiwać mieszkańców w zakresie dostawy wody, a zatem korzystać z wybudowanej infrastruktury zgodnie z jej przeznaczeniem, Gmina planuje zawrzeć z RUK umowę o służebność przesyłu, będącą umową cywilnoprawną, na podstawie której Gmina będzie obciążała Spółkę opłatami za przesył wody na majątku należącym do Gminy. W związku z zawartą umową, sieć wodociągowa pozostanie w posiadaniu Gminy, przy czym przy jej pomocy Wnioskodawca będzie wykonywał odpłatne usługi przesyłu wody dostarczanej przez UK kontrahentom Spółki. Wybudowana sieć wodociągowa będzie wykorzystywana przez UK wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do wykonywania usługi dostarczania wody. Udostępnienie sieci wodociągowej Spółce na podstawie stosownej odpłatnej umowy przesyłu, nastąpi od momentu oddania infrastruktury do użytkowania. Jednocześnie zamiarem Gminy jest, aby taki sposób gospodarowania majątkiem był utrzymywany w przyszłości, tj. przez okres co najmniej 10-lat od oddania sieci do użytkowania. Wybudowana sieć wodociągowa będzie służyła Gminie wyłącznie do wykonywania odpłatnie usług przesyłu na rzecz Spółki, co oznacza, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Gminy i nie będą miały związku z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (w szczególności sieć wodociągowa nie będzie służyła Urzędowi Miasta i Gminy lub jednostkom organizacyjnym Gminy do wykonywania nieodpłatnych zadań własnych).

W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy odpłatna usługa przesyłu wody świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że ww. usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków przy pomocy infrastruktury, będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umowy cywilnoprawnej (odpłatna umowa służebności przesyłu) – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% zawarto, m.in. w poz. 142 usługi klasyfikowane do PKWiU ex 37 – Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę. Zatem zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usługi dostarczania wody, wykonywane przez Gminę, nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane wg stawki VAT właściwej dla tychże usług.

Podsumowując, odpłatna usługa przesyłu wody świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla niej stawki podatku. Tym samym, ww. usługa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy Gmina, będąc właścicielem sieci wodociągowej oraz wykonując czynności przesyłu na wybudowanej sieci wodociągowej od momentu jej oddania do użytkowania, ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację budowy sieci wodociągowej na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wskazano, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy).

Nie uznaje się natomiast za podatnika organów władzy publicznej a także urzędów obsługujących te organy w sytuacji, gdy realizują one zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zawrzeć z UK Spółką z o.o. umowę o służebność przesyłu, będącą umową cywilnoprawną, na podstawie której Gmina będzie obciążała Spółkę opłatami za przesył wody na majątku należącym do Gminy. W szczególności, w związku z zawartą umową, sieć wodociągowa pozostanie w posiadaniu Gminy, przy czym przy jej pomocy Wnioskodawca będzie wykonywał odpłatne usługi przesyłu wody dostarczanej przez UK kontrahentom Spółki. Wybudowana sieć wodociągowa będzie wykorzystywana przez UK wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do wykonywania usługi dostarczania wody.

Zatem odpłatna usługa przesyłu wody świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem sieci wodociągowej, będzie opodatkowana podatkiem VAT i jak wcześniej wskazano, będzie świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Tak więc istnieje bezpośredni i oczywisty związek między zakupionymi przez Gminę na potrzeby wytworzenia infrastruktury towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Bez wybudowania infrastruktury nie będzie możliwe świadczenie odpłatnych usług na rzecz Spółki. Gmina wykorzystuje infrastrukturę wodociągową do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, polegających na świadczeniu na rzecz Spółki odpłatnej usługi przesyłu i wykazuje obroty opodatkowane VAT w związku z funkcjonowaniem infrastruktury.

Tym samym, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków na wybudowanie infrastruktury wodociągowej.

W konsekwencji Gmina, będąc właścicielem sieci wodociągowej oraz wykonując czynności przesyłu na wybudowanej sieci wodociągowej od momentu jej oddania do użytkowania, będzie miała prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących realizację budowy sieci wodociągowej na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało również uznać za prawidłowe.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.