Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.416.2018.4.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-23
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską. Dokumentowanie fakturą planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską.
Słowa kluczowe: budynek; faktura-wystawienie faktury; małżeństwo; nieruchomości; podatnik; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2018 r. (data wpływu 9 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską **\- jest nieprawidłowe**

*   dokumentowania fakturą planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską **- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską,

*   dokumentowania fakturą planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską

oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem, w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, zabudowanej działki gruntu położonej …, oznaczonej geodezyjnie, jako działka nr 29, AM-8 …, dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy … księga wieczysta nr …

Działka, o której wyżej mowa, została nabyta w 1998 roku do majątku prywatnego przez męża Wnioskodawczyni Pana S.B., na mocy postanowienia Sądu Rejonowego …, z dn. 27.10.1998 r., sygn. akt …, o przysądzeniu własności nieruchomości położonej przy ul. …, składającej się z działek 17/1, 18/7 oraz 18/2, będącej w wieczystym użytkowaniu i zabudowanej budynkami gospodarczymi, budynkiem administracyjnym, budynkiem mieszkalno - garażowym, budynkiem produkcyjnym, składem opału i magazynem, za ustaloną w postanowieniu cenę. Przysądzenie własności nieruchomości, o którym wyżej mowa, na rzecz S.B., z uwagi na brak rozdzielności majątkowej, spowodowało automatyczne nabycie ww. nieruchomości do małżeńskiej wspólności majątkowej.

Decyzją Prezydenta Miasta … nr … z dnia 30.10.2014 r. orzeczono o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania przysługującego K i S.B (dalej także: Właściciele) w prawo własności nieruchomości zabudowanej położonej …, oznaczonej geodezyjnie, jako działki 17/3, 29, AM-8 o łącznej powierzchni 35703 m2, oraz ustalono opłatę za ww. przekształcenie.

Jednocześnie należy zauważyć, iż działka nr 17/3 powstała z podziału działki nr 17/1, natomiast działka nr 29, położona przy ul. …, której dotyczy niniejszy wniosek, powstała w wyniku scalenia działki nr 18/7 i 18/2. Na działce nr 29, posadowiony jest budynek mieszkalny (mieszkania zakładowe poprzedniego właściciela tj. …), który został nabyty na mocy ww. postanowienia Sądu Rejonowego …, z dn. 27.10.1998 r. o przysądzeniu, wraz z zamieszkałymi w tym budynku lokatorami.

Działka nr 29, stanowiąca grunt zabudowany ww. budynkiem mieszkalnym, została po nabyciu w całości wprowadzona do jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię pod nazwą … i ujęta w ewidencji środków trwałych.

Z budynku mieszkalnego pobierano począwszy od dnia nabycia nieruchomości i wprowadzenia do działalności Wnioskodawczyni do chwili obecnej pożytki w postaci czynszów, które stanowiły przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Czynsze dokumentowane były fakturami ze stawką VAT ,,zwolnioną” (najem na cele mieszkaniowe), obrót z tego tytułu Wnioskodawczyni wykazywała w deklaracjach VAT-7. Od 2017 roku pozostaje tylko jeden najemca, który nadal wpłaca, co miesiąc opłatę za korzystanie z lokalu. Zgodnie z wcześniejszymi uwagami, działka stanowi składnik majątku trwałego w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, a od budynku dokonywane były odpisy amortyzacyjne. Jeżeli chodzi natomiast o grunty położone na działce nr 29, nie były one gospodarczo wykorzystywane, część terenów była zachwaszczona, a część wykorzystywana przez lokatorów budynku mieszkalnego na grządki warzywne. Zarówno budynek jak i grunt nie były przedmiotem jakichkolwiek adaptacji czy ulepszeń.

Pierwotnie działka nr 29, o łącznej powierzchni 12.499 m2, klasyfikowana była w ewidencji gruntów, jako grunty orne o powierzchni łącznie 9.849 m2, tereny mieszkaniowe o pow. 826 m2 oraz tereny zurbanizowane o pow. 1.824 m2 (na podstawie wypisu z rejestru gruntów z dn. 19.10.2015 r.).

W 2015 roku, powyższa działka utraciła charakter rolny w związku z przeznaczeniem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego …. W tym okresie, została podjęta przez Wnioskodawczynię decyzja, o zamiarze budowy na przedmiotowej działce nr 29 hali magazynowej, czego konsekwencją było wystąpienie przez Wnioskodawczynię z wnioskiem do Prezydenta … o wydanie decyzji o wyłączeniu części gruntu rolnego położonego na ww. działce z produkcji rolnej. W dniu 28.12.2015 r. została wydana przez Prezydenta … decyzja …, której treścią było zezwolenie Pani K.B w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z planowaną budową hali magazynowej z częścią biurową i infrastrukturą towarzyszącą – na trwałe wyłączenie z produkcji rolnej części gruntu stanowiącego użytek rolny o pow. 7.659 m2 zlokalizowanego na działce nr 29, w tym do wyłączenia: w klasie RIIIa – powierzchnia 0,1700 ha, w klasie RIVa- powierzchnia 0,5959 ha. Jednocześnie w związku z ww. decyzją ustalono jednorazową należność z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji rolnej, w klasie RIIIa, a także opłaty roczne. Wyłączenie gruntu rolnego w klasie RIVa nie podlega natomiast opłacie.

Ponadto, zobowiązano Właścicieli do pisemnego zawiadomienia o rozpoczęciu innego niż rolnicze użytkowanie gruntów rolnych. Zgodnie z treścią ww. decyzji faktyczne wyłączenie przedmiotowego gruntu z produkcji rolnej jeszcze nie nastąpiło – powyższe nastąpi dopiero w momencie faktycznego rozpoczęcia inwestycji.

Na chwilę obecną, inwestycja nie została jeszcze rozpoczęta, a Wnioskodawczyni poniosła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej … jedynie wydatki o charakterze przygotowawczym związane z planowaną inwestycją, tj. wydatek na wykonanie projektu hali, przygotowanie projektu zamiennego i nadzór inwestorski. Wydatki, o których mowa, ze względu na inwestycyjny charakter nie zostały dotychczas ujęte jako koszty uzyskania przychodu, natomiast z faktur dokumentujących ww. wydatki, został odliczony podatek naliczony VAT.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dn. 11.07.2016 r., przedmiotowa działka opisana jest aktualnie, jako tereny mieszkaniowe o pow. 826 m2 oraz zurbanizowane tereny niezabudowane przeznaczone pod zabudowę o pow. 11.673 m2. Na działce posadowiony jest budynek mieszkalny o pow. 420,24 m2. Dla celów podatku od nieruchomości (decyzja w sprawie wymiaru podatku za 2016 rok), wymiar podatku dotyczy gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 11 673 m2, pozostałych gruntów o pow. 826 m2 oraz budynków mieszkalnych o pow. 420.24 m2.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem planuje obecnie sprzedaż opisanej wyżej działki nr 29 na rzecz spółki kapitałowej. Przed sprzedażą nie będzie dokonany jakikolwiek podział ww. nieruchomości, przedmiotem sprzedaży będzie w całości działka nr 29.

Ewentualna inwestycja dotycząca budowy hali magazynowej, byłaby, więc realizowana już po ww. sprzedaży przez nabywcę, tj. spółkę kapitałową.

Działka gruntu położona \`(...)\`, oznaczona geodezyjnie jako działka nr 29, obręb \`(...)\` została nabyta w celu ulokowania kapitału i czerpania korzyści z wynajmu lokali.

Zmiana przeznaczenia działki nr 29 (utrata charakteru rolnego) w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nastąpiła z inicjatywy K.B i S.B., którzy wystąpili z wnioskiem o odrolnienie (działając przez pełnomocnika).

Po nabyciu prawa własności działki nr 29 stroną umów z lokatorami na najem lokali mieszkalnych stali się K.B i S.B. (w ramach wspólności majątkowej). Następnie działka nr 29 została wprowadzona do działalności gospodarczej Pani K.B. Od czasu wprowadzenia działki nr 29 do działalności K.B. do chwili obecnej pobierane były pożytki w postaci czynszów, które stanowiły przychód z działalności gospodarczej K.B. (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Czynsze dokumentowane były fakturami ze stawką VAT zwolnioną (najem na cele mieszkaniowe), a obrót z tego tytułu Wnioskodawczyni wykazywała w deklaracjach VAT-7. Od 2017 roku pozostaje tylko jeden najemca, który nadal wpłaca co miesiąc opłatę za korzystanie z lokalu. Powyższe zostało już wskazane we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana sprzedaż działki nr 29 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to na jakiej podstawie? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2).
2.  Czy prawidłowym będzie stanowisko, zgodnie z którym fakturę dokumentującą planowaną sprzedaż nieruchomości, powinna wystawić wyłącznie Wnioskodawczyni? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. Pytanie nr 1 (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż działki nr 29, położonej … będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zwolnienie z podatku od towarów i usług będzie przysługiwało zarówno na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), jak i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadniając powyższe stanowisko, należy przede wszystkim wskazać, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższa regulacja oznacza w praktyce, że jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie grunt zabudowany – tak, jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym- zastosowanie, w odniesieniu do sprzedaży budynku wraz z gruntem, znajdzie stawka VAT właściwa dla budynku/budowli posadowionych na tym gruncie. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma, bowiem charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem (budynkiem/budowlą), który z tym gruntem jest trwale związany.

Ponieważ w podanym stanie faktycznym przedmiotem planowanej sprzedaży będzie prawo własności działki gruntu nr 29 wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem mieszkalnym, należy więc ustalić stawkę VAT właściwą dla opodatkowania przedmiotowego budynku.

W przypadku sprzedaży budynków, budowli lub ich części – zasadą jest zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli i ich części z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Oznacza to tym samym, iż w sytuacji, gdy sprzedaż jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim bądź, jeśli od pierwszego zasiedlenia nie upłynęły 2 lata - dostawa taka nie korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10.

W takim przypadku należy dodatkowo zweryfikować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem z pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  jednocześnie dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku, do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeśli ponosił takie wydatki, to były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku tego (powyższa lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki/budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych, co najmniej 5 lat.

Przy okazji należy wskazać, iż na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik podlegający zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ma możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub części:

1.  są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dokonaniem dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie tej dostawy.

Należy także zauważyć, że ustawodawca przewidział również w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwolnienie, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W praktyce stosowania ww. przepisu wskazuje się, że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Odnosząc przytoczone wyżej regulacje do analizowanego stanu faktycznego, należy więc w pierwszej kolejności stwierdzić, iż dokonując planowanej sprzedaży działki nr 29 zabudowanej budynkiem mieszkalnym, zastosowanie znajdzie regulacja, zgodnie z którą sprzedaż prawa własności gruntu zabudowanego będzie opodatkowana według stawki VAT właściwej dla budynku posadowionego na tym gruncie.

Wobec powyższego, zmierzając do ustalenia stawki VAT dla planowanej sprzedaży nieruchomości, właściwe wydaje się zwolnienie dla dostawy nieruchomości wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu m.in. nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, bowiem, że nabycie nieruchomości, w tym przedmiotowej działki nr 29, zostało dokonane w drodze przysądzenia postanowieniem Sądu z 27.10.1998 r. i było to nabycie nieobjęte podatkiem VAT, w związku z czym nie przysługiwało nabywcy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu. Ponadto, stan faktyczny wskazuje, że działka nr 29 od razu po nabyciu została wprowadzona do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i przyjęta na stan środków trwałych, a budynek mieszkalny stanowił przedmiot odpłatnego wynajmu na cele mieszkaniowe, a więc ze stawką VAT zwolnioną – czyli można stwierdzić, że budynek był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, co tym samym uzasadniałoby możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, należy jednak także wskazać, iż planowana sprzedaż działki będzie spełniała warunki do objęcia jej zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 updop.

Analiza interpretacji organów podatkowych w podobnych sprawach, prowadzi do wniosku, że użyty w definicji pierwszego zasiedlenia zwrot ,,oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy rozumieć jako oddanie do użytkowania (np. w formie dostawy, najmu, itp.) w wykonaniu czynności podlegającej ustawie o VAT, także w przypadku, gdy na podstawie tej ustawy stosowane jest zwolnienie z podatku. Pierwszym zasiedleniem może być, więc dostawa nieruchomości, może też być oddanie nieruchomości w najem czy też dzierżawę.

Ponadto, należy w tym miejscu zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) stwierdził, że ustawowa definicja pierwszego zasiedlenia jest niezgodna z dyrektywą w sprawie VAT w zakresie, w jakim zawiera warunek ,,w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Tym samym, w sytuacji, gdy podatnik użytkował daną nieruchomość na potrzeby własnej działalności gospodarczej przez wymagany ustawą okres (tj. 2 lata), to przy sprzedaży tej nieruchomości będzie miał prawo do zwolnienia z VAT.

Mając na względzie powyższe uwagi, nasuwa się wniosek, że planowana sprzedaż prawa własności zabudowanej działki nr 29 nie powinna być traktowana, jako dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia.

Wprawdzie przedmiotowa nieruchomość została nabyta w drodze czynności niepodlegającej opodatkowaniu, niemniej jednak po nabyciu była oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej ustawie o VAT (odpłatny najem), chociaż zwolnionej na podstawie ustawy (najem na cele mieszkaniowe). Jednocześnie nie były ponoszone wydatki na ulepszenie ww. nieruchomości, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, a także – w kontekście ww. wyroku NSA z 14.05.2015 r. - niekwestionowany fakt wykorzystywania budynku na cele działalności gospodarczej Wnioskodawczyni przez okres przekraczający 2 lata, zastosowanie powinno znajdować zwolnienie z opodatkowania planowanej sprzedaży także na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, zastosowanie znalazłoby ponadto zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z uwagi na spełnienie warunków:

1.  braku w stosunku do nieruchomości prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  a jednocześnie nie ponoszenie wydatków na ich ulepszenie, w stosunku, do których Wnioskodawczyni miałaby prawo do odliczenia VAT.

Podsumowując, powyższe uwagi, zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do planowanej sprzedaży zabudowanej działki nr 29, położonej przy ul. …, znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Przy czym, podstawą powyższego zwolnienia może być zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Mając jednak na uwadze fakt, iż stosowanie zwolnień z podatku jest instytucją o charakterze wyjątkowym, wobec czego wydaje się, że tylko jeden z powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT powinien stanowić w przedstawionym stanie faktycznym podstawę zwolnienia z podatku – zdaniem Wnioskodawczyni podstawowe znaczenie należałoby w opisanym stanie faktycznym przypisać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. Pytanie nr 2 (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3)

W ocenie Wnioskodawczyni, prawidłowym będzie stanowisko, zgodnie z którym, fakturę dokumentującą planowaną sprzedaż nieruchomości ze stawką zwolnioną, powinna wystawić wyłącznie Wnioskodawczyni.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, działka nr 29 mająca być przedmiotem planowanej sprzedaży, stanowi od chwili nabycia przedmiot małżeńskiej wspólności majątkowej Wnioskodawczyni i jej małżonka.

Należy jednak zauważyć, iż powyższa okoliczność, tj. fakt objęcia działki małżeńską wspólnością majątkową, nie ma zasadniczo wpływu na uznanie małżonków za podatników podatku VAT, tj. na gruncie ustawy o VAT każdy z małżonków może być odrębnym podatnikiem, jeżeli wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, posiadanie statusu podatnika przez jednego z małżonków w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, nie czyni automatycznie drugiego małżonka podatnikiem VAT, jeżeli te czynności opodatkowane dotyczą składników majątku wchodzącego w skład małżeńskiej wspólności majątkowej, ale wykorzystywanych wyłącznie w działalności małżonka, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu.

W związku z powyższym, jeżeli przedmiot majątku wspólnego zostanie wprowadzony do działalności gospodarczej prowadzonej tylko przez jednego małżonka, to z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych dotyczących tego przedmiotu, status podatnika VAT będzie posiadał tylko ten małżonek prowadzący działalność gospodarczą.

Powyższa zasada powinna znajdować także zastosowanie w przypadku zbycia składników majątku wspólnego, jeżeli przedmiotem zbycia jest składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej tylko przez jednego małżonka, posiadającego wobec tego status podatnika VAT.

Okoliczność, że nieruchomość stanowi współwłasność majątkową małżeńską nie będzie, więc wpływać na opodatkowanie VAT sprzedaży tej nieruchomości, co oznacza, że podatnikiem VAT będzie ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (stanowisko takie znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 13.05.2008 r., sygn. akt I SA/Rz 332/08).

Odnosząc powyższe uwagi na grunt przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawczyni, mając na uwadze fakt, iż przedmiotowa działka nr 29 była od razu po jej nabyciu wprowadzona do działalności gospodarczej prowadzonej jednoosobowo przez Wnioskodawczynię i jest wykorzystywana w tej działalności do chwili obecnej wyłącznie przez Wnioskodawczynię, to należy tym samym uznać, że podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 29 w odniesieniu do całej transakcji będzie wyłącznie Wnioskodawczyni, a tym samym to wyłącznie Wnioskodawczyni będzie obowiązana wystawić fakturę VAT ze stawką VAT zwolnioną z tytułu planowanej sprzedaży na kwotę uzyskaną przez obojga małżonków w związku z powyższą sprzedażą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską **\- jest nieprawidłowe**

*   dokumentowania fakturą planowanej transakcji sprzedaży zabudowanej działki gruntu o nr 29 stanowiącej współwłasność małżeńską **\- jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tut. Organ nadmienia, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem, podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem, w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, zabudowanej działki nr 29. Działka została nabyta w 1998 roku do majątku prywatnego przez męża Wnioskodawczyni na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dn. 27.10.1998 r., sygn. akt …, o przysądzeniu własności nieruchomości położonej przy ul. …, składającej się z działek 17/1, 18/7 oraz 18/2, będącej w wieczystym użytkowaniu i zabudowanej budynkami gospodarczymi, budynkiem administracyjnym, budynkiem mieszkalno-garażowym, budynkiem produkcyjnym, składem opału i magazynem, za ustaloną w postanowieniu cenę. Przysądzenie własności nieruchomości, o którym wyżej mowa, z uwagi na brak rozdzielności majątkowej, spowodowało automatyczne nabycie ww. nieruchomości do małżeńskiej wspólności majątkowej.

Decyzją Prezydenta Miasta … nr … z dnia 30.10.2014 r. orzeczono o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania przysługującego K i S.B. (dalej także: Właściciele) w prawo własności nieruchomości zabudowanej.

Działka nr 17/3 powstała z podziału działki nr 17/1, natomiast działka nr 29, której dotyczy niniejszy wniosek, powstała w wyniku scalenia działki nr 18/7 i 18/2.

Na działce nr 29, posadowiony jest budynek mieszkalny (mieszkania zakładowe poprzedniego właściciela tj. …), który został nabyty na mocy ww. postanowienia Sądu z dn. 27.10.1998 r. o przysądzeniu, wraz z zamieszkałymi w tym budynku lokatorami.

Działka nr 29, stanowiąca grunt zabudowany ww. budynkiem mieszkalnym, została po nabyciu w całości wprowadzona do jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię pod nazwą … i ujęta w ewidencji środków trwałych.

Z budynku mieszkalnego pobierano począwszy od dnia nabycia nieruchomości i wprowadzenia do działalności Wnioskodawczyni do chwili obecnej pożytki w postaci czynszów, które stanowiły przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Czynsze dokumentowane były fakturami ze stawką VAT ,,zwolnioną” (najem na cele mieszkaniowe), obrót z tego tytułu Wnioskodawczyni wykazywała w deklaracjach VAT-7. Działka stanowi składnik majątku trwałego w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, a od budynku dokonywane były odpisy amortyzacyjne. Zarówno budynek jak i grunt nie były przedmiotem jakichkolwiek adaptacji czy ulepszeń.

Wnioskodawczyni podjęła decyzję o zamiarze budowy na przedmiotowej działce nr 29 hali magazynowej, czego konsekwencją było wystąpienie przez współmałżonków z wnioskiem do Prezydenta o wydanie decyzji o wyłączeniu części gruntu rolnego położonego na ww. działce z produkcji rolnej. W dniu 28.12.2015 r. została wydana przez Prezydenta decyzja, której treścią było zezwolenie Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na budowę hali magazynowej z częścią biurową i infrastrukturą towarzyszącą.

Na chwilę obecną, inwestycja nie została jeszcze rozpoczęta, a Wnioskodawczyni poniosła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jedynie wydatki o charakterze przygotowawczym związane z planowaną inwestycją, tj. wydatek na wykonanie projektu hali, przygotowanie projektu zamiennego i nadzór inwestorski.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem planuje obecnie sprzedaż opisanej wyżej działki nr 29 na rzecz spółki kapitałowej. Przed sprzedażą nie będzie dokonany jakikolwiek podział ww. nieruchomości, przedmiotem sprzedaży będzie w całości działka nr 29.

Ewentualna inwestycja dotycząca budowy hali magazynowej, byłaby, więc realizowana już po ww. sprzedaży przez nabywcę, tj. spółkę kapitałową.

Działka gruntu położona \`(...)\`, oznaczona geodezyjnie jako działka nr 29, obręb \`(...)\` została nabyta w celu ulokowania kapitału i czerpania korzyści z wynajmu lokali.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia, czy planowana sprzedaż działki nr 29 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to, na jakiej podstawie.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga fakt, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” - to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Należy w tym miejscu wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

Należy stwierdzić, że wykorzystanie przez Wnioskodawczynię działki nr 29 zabudowanej budynkiem mieszkalnym w działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali w budynku na cele mieszkaniowe, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, czynność ta wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a Wnioskodawczyni w związku z jej realizacją działa w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem, nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie pomimo, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w ramach istniejącej małżeńskiej wspólnoty majątkowej, to jednak od momentu nabycia nieruchomość ta była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Czyli Wnioskodawczyni prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o składniki majątku wspólnego miała nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Skoro więc nieruchomość – będącą przedmiotem planowanej sprzedaży –Wnioskodawczyni wykorzystywała do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy, to Wnioskodawczyni jest w sensie ekonomicznym właścicielem tej nieruchomości i to Ona dokona w efekcie dostawy nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że w przypadku sprzedaży zabudowanej nieruchomości, stanowiącej współwłasność małżeńską, za zbywcę (stronę transakcji sprzedaży) należy uznać wyłącznie Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości, uprzednio wykorzystywanej do świadczenia usług wynajmu lokali w budynku mieszkalnym w celach zarobkowych, Wnioskodawczyni wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla całej transakcji sprzedaży nieruchomości. W konsekwencji, dostawa tej nieruchomości w całości będzie podlegała po stronie Wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczyć będzie bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. nieruchomości, stanowiącej składnik majątkowy przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przechodząc do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić co następuje:

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W celu zatem ustalenia, czy dla działki o nr 29, na której znajduje się budynek mieszkalny, zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wyżej wskazano, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z okoliczności sprawy wynika, że w rozpatrywanej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku mieszkalnego. Powyższe wynika z faktu, że od momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości, budynek mieszkalny, znajdujący się na działce nr 29, jest wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do wynajmu na cele mieszkaniowe. Jednocześnie budynek nie był przedmiotem jakichkolwiek adaptacji czy ulepszeń. Ponadto, od pierwszego zasiedlenia ww. budynku do jego dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż budynku mieszkalnego będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie korzystać ze zwolnienia (analogicznie jak sprzedaż budynku mieszkalnego, który jest z tym gruntem związany).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, planowana dostawa przedmiotowej nieruchomości, stanowiącej współwłasność małżeńską, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niemniej – uwzględniając cyt. powyżej art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynku na zasadach ogólnych, po spełnieniu określonych warunków.

Wskazać w tym miejscu należy, że skoro dostawa przedmiotowej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym nie może jednocześnie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 2), zgodnie z którym zwolnienie z podatku od towarów i usług będzie przysługiwało zarówno na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 jak i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym brak jest obowiązku ze strony Wnioskodawczyni do wystawienia faktury z tego tytułu, o ile nie zaistnieją przesłanki, o których mowa w cyt. wyżej art. 106b ust. 3 ustawy. W przypadku bowiem dokumentowania sprzedaży zwolnionej od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, podatnik co do zasady zobowiązany jest do wystawienia faktury wyłącznie na żądanie nabywcy (pod warunkiem, że żądanie wystawienia faktury zgłoszone zostało w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty). Jednakże nie ma przeszkód, aby w takiej sytuacji podatnik wystawił fakturę.

Niemniej jednak, jeżeli Wnioskodawczyni uwzględni powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy i zrezygnuje ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, wybierając opodatkowanie dostawy budynku na zasadach ogólnych, po spełnieniu określonych warunków, to wówczas po stronie Wnioskodawczyni wystąpi obowiązek wystawienia faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży.

Jak już wskazywano powyżej, autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Na podstawie powołanych wyżej przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonuje czynności prawnej podlegającej opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak rozstrzygnięto powyżej – z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podatnikiem podatku od towarów i usług - w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla całej przedmiotowej transakcji będzie Wnioskodawczyni, to wyłącznie po stronie Wnioskodawczyni wystąpi możliwość wystawienia faktury z tytułu tej sprzedaży. Wystawiona przez Wnioskodawczynię faktura powinna obejmować sprzedaż całej nieruchomości i uwzględniać całą kwotę należną obojgu małżonkom.

Podsumowując, w związku z dostawą nieruchomości – będącej przedmiotem zapytania –wyłącznie Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a planowana sprzedaż nieruchomości będzie w całości – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż całej nieruchomości, wyłącznie na żądanie nabywcy (pod warunkiem, że żądanie wystawienia faktury zgłoszone zostało w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiła sprzedaż bądź otrzymano całość lub część zapłaty).

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 3), należało uznać je za prawidłowe.

Końcowo należy jednak zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16.

Również w przypadku zastosowania wykładni prounijnej w rozpatrywanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia ww. budynku, bowiem przedmiotowy budynek mieszkalny był wykorzystywany jako mieszkania zakładowe poprzedniego właściciela, a do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym czynność sprzedaży ww. budynku korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, dostawa gruntu przyporządkowanego do ww. budynku mieszkalnego, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Nadto, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku ww. niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolniona z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla współwłaściciela nieruchomości (małżonka).

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że z uwagi na fakt, że wpływ na interpretację przepisów ustawy o VAT ma również orzecznictwo TSUE, ewentualne rozstrzygnięcia podjęte na gruncie innych podatków pozostają bez wpływu na interpretacje przepisów ustawy o VAT.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.