Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-409/15-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-26
Teza: Czy składka ubezpieczeniowa zapłacona przez Spółkę z tytułu ubezpieczenia poręczyciela w sytuacji, gdy poręczyciel dokonał cesji świadczeń z polisy na rzecz kredytodawcy, stanowić będzie w Spółce koszt uzyskania przychodów, pomniejszający podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cesja; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; poręczenie; składki; ubezpieczenia; umowa; weksel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2016 r. (data nadania 3 lutego 2016 r., data wpływu 8 lutego 2016 r.) na wezwanie z dnia 13 stycznia 2016 r. Nr IPPB6/4510-409/15-2/AG (data nadania 14 stycznia 2016 r., data odbioru 29 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ubezpieczenia poręczyciela – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ubezpieczenia poręczyciela.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W celu rozwinięcia działalności Spółka zamierza zrealizować inwestycję. Źródłem finansowania inwestycji będzie kredyt z Agencji, którego okres spłaty wyniesie 5 lat. Kredytodawca żąda zabezpieczenia kredytu wekslem własnym Spółki, poręczonym dodatkowo przez osobę fizyczną. Poręczycielem zgodził się zostać jeden z udziałowców Spółki, którego źródłem utrzymania jest praca w prywatnej firmie, wykonywana na podstawie umowy o pracę na czas nieoznaczony. Kredytodawca żąda także, by poręczyciel wekslowy przez cały okres kredytowania był ubezpieczony na życie oraz od utraty stałego źródła dochodu. Ponadto kredytodawca żąda cesji na jego rzecz świadczeń z polisy ubezpieczeniowej poręczyciela. Ubezpieczyciel natomiast żąda zapłaty składki za cały okres ubezpieczenia (5 lat) z góry, w chwili zawierania umowy ubezpieczeniowej.

Wnioskodawca pismem z dnia 1 lutego 2016 r. uzupełnił opisane we wniosku zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, że:

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest działalność związana z produkcją, filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych (59.11.Z). Główną osią biznesu jest dostarczanie multimedialnych treści marketingowych, takich jak filmy, relacje foto-wideo, klipy wideo, jingle radiowe, pack-shoty, itp. Początkowo realizacja konkretnych prac opierała się o krótkookresowy wynajem specjalistycznego sprzętu filmowego oraz komputerowego. W listopadzie 2015 roku Spółka postanowiła zrealizować projekt inwestycyjny, którego celem jest stworzenie własnej bazy sprzętowej umożliwiającej realizację filmów i spotów reklamowych w technologii wysokiej rozdzielczości (tzw. 4K) w każdych warunkach oświetleniowych i dźwiękowych. W tym celu zaplanowano nabycie tzw. kamkodera cyfrowego wysokiej rozdzielczości wraz z akcesoriami oraz komputerowej stacji graficznej wraz z monitorem. Projekt inwestycyjny Spółki uzyskał finansowanie w postaci pożyczki z Funduszu Powierniczego, funkcjonującego w ramach Działania 1.4 „Wzmocnienie instytucji otoczenia biznesu” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013.

W ramach inwestycji nabyty został zestaw filmowy składający się z korpusu cyfrowej kamery, kompletu obiektywów (krótkoogniskowy, zoom oraz długoogniskowy), akcesoriów (kart pamięci wraz z czytnikami, zapasowych baterii, ładowarki, przenośnego dysku twardego), futerałów transportowo-ochronnych oraz statywu. Nabyty został także dźwiękowy recorder cyfrowy wraz z mikrofonami i innymi akcesoriami.

Drugim elementem inwestycji był zakup bardzo silnej stacji komputerowej wraz z dużym monitorem o wysokiej rozdzielczości. Zestaw ten umożliwia bardzo wydajną obróbkę we własnym zakresie i własnymi siłami, materiałów filmowych i graficznych przy zachowaniu bardzo wysokiej rozdzielczości, a także obróbkę i tzw. post-produkcję materiałów dźwiękowych.

W rezultacie realizacji inwestycji Spółka w swej działalności gospodarczej jest w znacznie mniejszym stopniu uzależniona od wynajmowania sprzętu. Własna baza sprzętowa (własne wyposażenie miejsca i warsztatu pracy) umożliwia większe niż w poprzednim modelu korzystanie ze stałych współpracowników. Ustabilizowanie kadry i trwałe związanie kluczowych pracowników zwiększyło możliwości produkcyjne i stworzyło dogodny punkt wyjścia do dalszego poszerzania skali prowadzonej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy składka ubezpieczeniowa zapłacona przez Spółkę z tytułu ubezpieczenia poręczyciela w sytuacji, gdy poręczyciel dokonał cesji świadczeń z polisy na rzecz kredytodawcy, stanowić będzie w Spółce koszt uzyskania przychodów, pomniejszający podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, składka ubezpieczeniowa zapłacona przez Spółkę za ubezpieczenie poręczyciela weksla w sytuacji gdy poręczyciel dokonał cesji świadczeń z polisy na rzecz kredytodawcy stanowi dla Spółki koszty uzyskania przychodów, bowiem zapłacenie tej składki jest warunkiem koniecznym uzyskania przez Spółkę kredytu na sfinansowanie inwestycji niezbędnej dla podjęcia zamierzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodu pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną na mocy ustawy uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 omawianej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, mającą definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Wobec powyższego, źródłem przychodu w rozumieniu ww. ustawy są wszelkie stany, zdarzenia lub czynności (a także zespoły zdarzeń lub czynności), które powodują uzyskiwanie przychodu – są przyczyną jego powstawania. Źródło przychodów można określić szeroko, w sposób ogólny (np. rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika), jak i w sposób bardziej precyzyjny (np. stosunek prawny, którego stroną jest podatnik; składnik majątku podatnika). W szczególności, źródłami przychodów są stany, zdarzenia lub czynności będące powodem (podstawą, przyczyną) uzyskania przez podatnika przysporzeń i wartości wymienionych w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Zachowaniem albo zabezpieczeniem tych źródeł są natomiast działania podejmowane przez podatnika odpowiednio w celu ich utrzymania (zapobieżenia ich utracie) albo zapobieżenia ich niszczeniu.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Należy stwierdzić, że w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, nie został wymieniony wydatek na składkę ubezpieczeniową z tytułu ubezpieczenia poręczyciela weksla. Możliwość zaliczenia przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest zatem uzależniona od spełnienia warunków wynikających z art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Dla kwalifikacji podatkowej wydatku kluczowe znaczenie ma zatem fakt, czy został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza zrealizować określoną inwestycję. Źródłem finansowania tej inwestycji będzie kredyt, którego okres spłaty wyniesie 5 lat. Kredytodawca żąda zabezpieczenia kredytu wekslem własnym Spółki poręczonym dodatkowo przez osobę fizyczną. Poręczycielem zgodził się zostać jeden z udziałowców Spółki. Kredytodawca żąda także, by poręczyciel wekslowy przez cały okres kredytowania był ubezpieczony na życie oraz od utraty stałego źródła dochodu. Ponadto kredytodawca żąda cesji na jego rzecz świadczeń z polisy ubezpieczeniowej poręczyciela. Ubezpieczyciel natomiast żąda zapłaty składki za cały okres ubezpieczenia (5 lat) z góry, w chwili zawierania umowy ubezpieczeniowej.

W analizowanej sprawie Spółka nie wykazała, że przedmiotowy wydatek poniesiony zostanie w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. że wydatek ten, obiektywnie rzecz ujmując, będzie racjonalny, i że w rezultacie jego poniesienia Wnioskodawca będzie mógł oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu. Zatem pomiędzy tym wydatkiem a przychodem nie ma związku przyczynowo-skutkowego.

Trudno bowiem racjonalnie uzasadnić, że wykupienie dla poręczyciela wekslowego polisy ubezpieczeniowej na życie oraz od utraty stałego źródła dochodu, jest dla Wnioskodawcy wydatkiem zasadnym i celowym.

Zauważyć należy, że poręczenie kredytu stwarza stosunek prawny między kredytodawcą a poręczycielem, w ramach którego poręczyciel zobowiązuje się względem kredytodawcy wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby zobowiązania nie wykonał kredytobiorca (w tym przypadku Wnioskodawca).

W związku z powyższym, przedmiotowy wydatek to nie Wnioskodawcy przyniesie ewentualne korzyści, ale ubezpieczonemu, tj. poręczycielowi, bądź podmiotowi udzielającemu kredytu. Należy przy tym zaznaczyć, że wprawdzie jest to forma zabezpieczenia kredytu, lecz w żaden sposób nie zabezpiecza ona interesów Wnioskodawcy. Zawarta umowa ubezpieczenia, a tym samym opłacona składka, dotyczy nie samego Wnioskodawcy, ale innych podmiotów.

W konsekwencji oznacza to, że Wnioskodawca poniesie przedmiotowy wydatek, który w żaden sposób nie przyczyni się do powstania po jego stronie przychodu czy zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, a to oznacza, że wydatek nie zostanie poniesiony w celu, który stanowi warunek do uznania go za koszt podatkowy, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kwalifikacji tej nie zmienia również informacja, że wykupienie polisy ubezpieczeniowej dla poręczyciela jest warunkiem uzyskania przez Spółkę kredytu na sfinansowanie inwestycji, bowiem ekonomiczne aspekty działania Spółki nie mogą stanowić podstawy do oceny, czy określony wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, składka ubezpieczeniowa zapłacona przez Spółkę z tytułu ubezpieczenia poręczyciela w sytuacji, gdy poręczyciel dokonał cesji świadczeń z polisy na rzecz kredytodawcy, nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Spółki, gdyż nie spełnia warunków określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ubezpieczenia poręczyciela, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.