Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.515.2022.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-26
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości na podstawie umowy zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; skutki podatkowe-skutki podatkowe umowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 6

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości na podstawie umowy zamiany. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

2 grudnia 2020 r. zmarł Pana dziadek, natomiast 6 września 2021 r. zmarła jego żona, a Pana babcia. Obydwoje pozostawili po sobie testamenty, w których było zapisane, że w pierwszej kolejności dziedziczy małżonek, a w drugiej kolejności Pan. Obydwa testamenty zostały sporządzone w 1994 r. w formie aktów notarialnych. 27 stycznia 2022 r. w Sądzie Rejonowym zostały otwarte i ogłoszone obydwa testamenty. Sąd wydał postanowienie, w którym zostało stwierdzone, że spadek po Pana dziadku nabyła w całości w dniu 27 stycznia 2022 r. jego żona oraz że spadek po babci został nabyty w całości 27 stycznia 2022 r. przez Pana. Dziadek i babcia posiadali nieruchomość objętą wspólnością ustawową małżeńską oraz nigdy nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Powyższa nieruchomość została w 1973 r. przyznana Pana dziadkowi jako mieszkanie służbowe przez \`(...)\`..

W 1993 r. dziadek i babcia nabyli ww. nieruchomość w formie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Natomiast w 2009 r. została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu i przeniesienie własności pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową oraz Pana dziadkiem i babcią. Dodatkowo dziadek i babcia oświadczyli, że nabycia dokonują na majątek objęty wspólnością ustawową małżeńską, oraz że nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Został również sporządzony wniosek o założenie księgi wieczystej dla ww. mieszkania na rzecz Pana dziadka i babci na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej. Pod koniec roku planuje Pan dokonać zamiany ww. mieszkania na mniejsze i w nowszym budownictwie. Drugą stroną transakcji będzie Pana siostra, której większe mieszkanie jest bardziej potrzebne.

Pytanie
-------

Czy w związku z zaistniałą sytuacją zbycie odziedziczonej w drodze spadku nieruchomości jest źródłem przychodu i podlega opodatkowaniu?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W powyższym przypadku będą miały zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomimo że babcia nabyła spadek po dziadku 27 stycznia 2022 r. to była współwłaścicielką nieruchomości (współwłasność małżeńska ustawowa) od 1993 r. Pana zdaniem, zbycie nieruchomości nabytej w spadku nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu, gdyż od faktycznego nabycia nieruchomości przez Pana babcię (spadkodawcę) minęło więcej niż 5 lat od końca roku, w którym to nabycie miało miejsce.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości (np. zamiana), jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z zamiany nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy pojęcie „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem umowę zamiany. W myśl bowiem art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze, co sprzedaż.

Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z wniosku wynika, że 2 grudnia 2020 r. zmarł Pana dziadek, natomiast 6 września 2021 r. zmarła jego żona, a Pana babcia. Obydwoje pozostawili po sobie testamenty, w których było zapisane, że w pierwszej kolejności dziedziczy małżonek, a w drugiej kolejności Pan. Obydwa testamenty zostały sporządzone w 1994 r. w formie aktów notarialnych. 27 stycznia 2022 r. w Sądzie Rejonowym zostały otwarte i ogłoszone obydwa testamenty. Sąd wydał postanowienie, w którym zostało stwierdzone, że spadek po Pana dziadku nabyła w całości 27 stycznia 2022 r. jego żona oraz że spadek po babci został nabyty w całości 27 stycznia 2022 r. przez Pana. Dziadek i babcia posiadali nieruchomość objętą wspólnością ustawową małżeńską oraz nigdy nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Powyższa nieruchomość została w 1973 r. przyznana Pana dziadkowi jako mieszkanie służbowe. W 1993 r. dziadek i babcia nabyli ww. nieruchomość w formie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Natomiast w 2009 r. została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu i przeniesienie własności pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową oraz Pana dziadkiem i babcią. Dodatkowo dziadek i babcia oświadczyli, że nabycia dokonują na majątek objęty wspólnością ustawową małżeńską, oraz że nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Został również sporządzony wniosek o założenie księgi wieczystej dla ww. mieszkania na rzecz Pana dziadka i babci na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej. Pod koniec roku planuje Pan dokonać zamiany ww. mieszkania na mniejsze i w nowszym budownictwie.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego:

spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego:

spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Przepis art. 31 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Stosownie do przywołanego powyżej art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przysługującej spadkobiercy, który dokonuje odpłatnego zbycia, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych przez spadkobiercę upłynęło pięć lat – to odpłatne zbycie nie podlega opodatkowaniu.

Wskazać należy, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej ustawy Kodeks cywilny „Własność i inne prawa rzeczowe”. Natomiast, ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej. Przekształcenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności, oznacza tylko zmianę formy prawnej prawa do tego lokalu i nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, nabycie przez Pana babcię i dziadka lokalu mieszkalnego nastąpiło w 1993 r., poprzez nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

W konsekwencji, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 5 ww. ustawy, upłynął. Oznacza to, że planowane odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w drodze zamiany w 2022 r., nie będzie stanowiło dla Pana źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca 1993 r., w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawczynię do majątku wspólnego małżonków (babci i dziadka). W związku z powyższym, z tytułu planowanego zbycia nieruchomości w drodze zamiany nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem, Pana stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).