Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-308/14/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-04
Teza: stawki VAT na wymienione w opisie zdarzenia przyszłego kompleksowe usługi montażu instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych oraz ich udokumentowanie
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; montaż; obiekt-obiekt budowlany; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 marca 2014r. (data wpływu 27 marca 2014r.), uzupełnionym pismem z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT na wymienione w opisie zdarzenia przyszłego kompleksowe usługi montażu instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych oraz ich udokumentowania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT na wymienione w opisie zdarzenia przyszłego kompleksowe usługi montażu instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych oraz ich udokumentowania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 9 czerwca 2014 r. znak: IBPP2/443-308/14/RSz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi firmę instalatorstwa elektrycznego zajmującą się montażem nowych i remontami starych instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych oraz w lokalach użytkowych. Rozlicza się z ryczałtu ewidencjonowanego.

Wnioskodawca wykonuje nową instalację elektryczną w nowo budowanym budynku mieszkalnym. W zakres jego usługi wchodzi montaż instalacji elektrycznej oraz zakup i dostarczenie materiałów do jej wykonania (kable, puszki łączeniowe, aparatura zabezpieczająca). Materiały zakupuje na firmę w hurtowni, opodatkowane są one stawką VAT 23%.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Prowadzi firmę instalatorstwa elektrycznego, zajmującą się montażem nowych i modernizacją starych instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych. Usługi te wykonuje w przeważającej części w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym (symbol PKOB 1110, 1121, 1122). Jednakże niektóre mogą przekraczać dozwalaną powierzchnią użytkowa (300 m2 w przypadku budynków mieszkalnych i 150 m2 w przypadku lokali mieszkalnych).

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług. Rozlicza się z ryczałtu ewidencjonowanego, oraz składa comiesięczną deklarację VAT-7.

W zakres jego usług wchodzą:

*   montaż instalacji elektrycznych o napięciu 230V, 24V, 12V w tym układanie kabli elektrycznych w ścianach sufitach oraz podłodze, montaż rozdzielnic wraz z zabezpieczeniami, montaż włączników, przełączników, gniazd, montaż wszelkiego rodzaju oświetlenia: w tym lamp i oświetlenia LED, montaż elementów automatyki domowej (np. sterującej roletami, oświetleniem, ogrzewaniem), montaż bram garażowych i wjazdowych, montaż instalacji domofonowej i videofonowej.
*   montaż instalacji alarmowej wraz z układaniem przewodów, montażem syreny alarmowej, klawiatury, czujek ruchu, czujek zbicia szyb oraz centrali alarmowej.
*   montaż instalacji telefonicznej, internetowej, TV \`(...)\`, radiowej wraz układaniem kabli, montaż gniazd oraz punktów dystrybucji sygnału, multiswiche, routery, itp. montaż zewnętrznych anten (najczęściej dachowe) do odbioru sygnałów TV \`(...)\`, radiowego dostępu do Internetu.
*   montażem wraz z okablowaniem tzw. telewizji dozorującej, montażem kamer i rejestratorów.
*   montażem instalacji odgromowej na dachu budynku wraz ze zwodami pionowymi (przebiegających wzdłuż ścian), oraz uziomem otokowym (biegnącym wokół budynku).
*   tworzenie projektów ww. instalacji, oraz przeprowadzaniem pomiarów powykonawczych parametrów instalacji celem włączenia do dokumentacji odbiorczej budynku.

Większość z tych instalacji stanowi integralną część budynków. Jednakże niektóre części tych instalacji wychodzą poza obrys budynku. Są to m.in. elementy instalacji domofonowej i videfonowej umieszczonej w ogrodzeniu posesji, napędy do otwierania bram wjazdowych na posesje, elementy oświetlenia terenu posesji (lampy ogrodowe, oświetlenie podjazdu), elementy przyłącza pomiędzy licznikiem energii elektrycznej umieszczonym w ogrodzeniu posesji, a rozdzielnią główną umieszczoną w budynku, elementy instalacji odgromowej (uziomy, uziemienie otokowe), instalacja elektryczna wolnostojącego garażu.

Na wykonane prace Wnioskodawca wystawia cząstkową fakturę VAT (gdy inwestycja podzielona jest na etapy) zawierającą cenę zamontowanych materiałów oraz cenę usługi, lub całościową fakturę VAT, w której również umieszcza cenę zamontowanych materiałów i cenę wykonanej usługi. Na prace wykonane poza obrysem budynku (montaż domofonu w ogrodzeniu, wykonanie przyłącza, etc.) Wnioskodawca nie wystawia odrębnej faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w piśmie uzupełniającym z 16 czerwca 2014 r.):

*   Czy Wnioskodawca może wystawić inwestorowi fakturę z naliczoną preferencyjną stawką 8% VAT na wszystkie wymienione powyżej (poz. 68) usługi i zakupione materiały?
*   Jakie dokumenty Wnioskodawca będzie potrzebował do przedstawienia w Urzędzie Skarbowym uzasadniając prawidłowość naliczenia preferencyjnej stawki 8% VAT?
*   Czy Wnioskodawca może objąć preferencyjną stawką 8% VAT wykonanie przyłącza, między tablicą z zabezpieczeniami znajdującą się w budynku, a licznikiem zużycia energii elektrycznej znajdującym się poza obrysem budynku mieszkalnego (np. ogrodzenia posesji), oraz montaż dachowych anten RTV \`(...)\`i instalacji odgromowej?
*   Gdy powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego przekroczy 300 m2, a budynek objęty jest społecznym programem mieszkaniowym. Jaką stawkę Wnioskodawca ma zastosować do rozliczenia jego usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (przedstawione w piśmie uzupełniającym z 16 czerwca 2014 r.).

Gdy budynek spełnia warunki objęcia społecznym programem mieszkaniowym Wnioskodawca może inwestorowi wystawić za wszystkie wyszczególnione w poz. 68 wykonane przez niego prace fakturę z naliczoną preferencyjną stawką 8% VAT. Oczywiście tylko na te części instalacji znajdujące się w obrysie budynku. Reszta instalacji znajdująca się poza obrysem budynku tj. przyłącze, anteny dachowe, instalacja odgromowa, oświetlenie ogrodu i wolnostojącego garażu, napędu otwierania bramy wjazdowej i części instalacji domofonowej montowanej w ogrodzeniu podlega 23% stawce VAT.

Z dokumentów jakimi dysponuje w celu udowodnienia prawidłowości naliczonej preferencyjnej stawki 8% VAT są to umowa na wykonanie usługi, kserokopie planów budynku, w którym wykonana została usługa.

W przypadku gdy limit 300 m2 powierzchni użytkowej w budynku mieszkalnym zostanie przekroczony, 8% stawkę podatku VAT Wnioskodawca może zastosować tylko do tej część robót, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez pojęcie sprzedaży – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie zarówno odpłatną dostawę towarów, jak i odpłatne świadczenie usług.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy o VAT - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ww. ustawy o VAT).

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”, w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W takim brzmieniu przepisów ustawodawca nie przewidział pojęcia „infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu”.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…).

Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast montaż - według powyższego słownika to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość.”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w wyniku których przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Istotą remontu są więc wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy w istniejącym obiekcie budowlanym lub lokalu mieszkalnym.

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W tym miejscu nadmienić należy, że zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu - stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\-jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7 % VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Przy czym, warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ponadto w przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dniem 31 grudnia 2007 r. spowodowała, że do robót związanych z obiektami infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, natomiast dla usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług zajmuje się montażem nowych i modernizacją starych instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych. Usługi te wykonuje w przeważającej części w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym (symbol PKOB 1110, 1121, 1122). Jednakże niektóre mogą przekraczać dozwalaną powierzchnią użytkowa (300 m2 w przypadku budynków mieszkalnych i 150 m2 w przypadku lokali mieszkalnych).

W zakres jego usług wchodzą:

*   montaż instalacji elektrycznych o napięciu 230V, 24V, 12V w tym układanie kabli elektrycznych w ścianach sufitach oraz podłodze,
*   montaż rozdzielnic wraz z zabezpieczeniami,
*   montaż włączników, przełączników, gniazd,
*   montaż wszelkiego rodzaju oświetlenia: w tym lamp i oświetlenia LED,
*   montaż elementów automatyki domowej (np. sterującej roletami, oświetleniem, ogrzewaniem),
*   montaż bram garażowych i wjazdowych,
*   montaż instalacji domofonowej i videofononej,
*   montaż instalacji alarmowej wraz z układaniem przewodów,
*   montaż syreny alarmowej, klawiatury, czujek ruchu, czujek zbicia szyb oraz centrali alarmowej,
*   montaż instalacji telefonicznej, internetowej, TV \`(...)\`, radiowej wraz układaniem kabli, montaż gniazd oraz punktów dystrybucji sygnału, multiswiche, routery, itp. montaż zewnętrznych anten (najczęściej dachowe) do odbioru sygnałów TV \`(...)\`, radiowego dostępu do Internetu,
*   montaż wraz z okablowaniem, tzw. telewizji dozorującej, montaż kamer i rejestratorów,
*   montaż instalacji odgromowej na dachu budynku wraz ze zwodami pionowymi (przebiegających wzdłuż ścian), oraz uziomem otokowych (biegnącym wokół budynku),
*   tworzenie projektów ww. instalacji, oraz przeprowadzaniem pomiarów powykonawczych parametrów instalacji celem włączenia do dokumentacji odbiorczej budynku.

Większość z tych instalacji stanowi integralną część budynków. Jednakże niektóre części tych instalacji wychodzą poza obrys budynku. Są to m.in. elementy instalacji domofonowej i videfonowej umieszczonej w ogrodzeniu posesji, napędy do otwierania bram wjazdowych na posesje, elementy oświetlenia terenu posesji (lampy ogrodowe, oświetlenie podjazdu), elementy przyłączą pomiędzy licznikiem energii elektrycznej umieszczonym w ogrodzeniu posesji, a rozdzielnią główną umieszczoną w budynku, elementy instalacji odgromowej (uziomy, uziemienie otokowe), instalacja elektryczna wolnostojącego garażu.

Wnioskodawca na wykonane prace wystawia cząstkową fakturę VAT (gdy inwestycja podzielona jest na etapy) zawierającą cenę zamontowanych materiałów oraz cenę usługi, lub całościową fakturę VAT, w której również umieszcza cenę zamontowanych materiałów i cenę wykonanej usługi. Na prace wykonane poza obrysem budynku (montaż domofonu w ogrodzeniu, wykonanie przyłącza, etc.) Wnioskodawca nie wystawia odrębnej faktury VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. możliwości wystawienia inwestorowi faktury z naliczoną preferencyjną stawką 8% VAT na wszystkie wymienione w opisie zdarzenia przyszłego kompleksowe usługi montażu instalacji elektrycznych w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym (symbol PKOB 1110, 1121, 1122) i zakupione materiały?

W rozpatrywanej sprawie dla określenia właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Ustalenie, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Należy zaznaczyć, że ze stawki preferencyjnej korzysta wyłącznie budowa a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT czynności dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc innych elementów infrastruktury budowlanej, wykonywanych poza bryłą budynku.

Powyższe stanowisko jest zgodne z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12, z której wynika, że obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy (…) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, jak również powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca będzie świadczyć dla inwestora kompleksowe usługi: montażu instalacji elektrycznych znajdujące się w bryle budynku mieszkalnego i polegające na połączeniu w sposób trwały z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego objętego społecznym programem mieszkaniowym (symbol PKOB 1110, 1121, 1122), obejmujące materiały jak również:

*   montaż instalacji elektrycznych o napięciu 230V, 24V, 12V w tym układanie kabli elektrycznych w ścianach sufitach oraz podłodze,
*   montaż rozdzielnic wraz z zabezpieczeniami,
*   montaż włączników, przełączników, gniazd,
*   montaż oświetlenia podtynkowego,
*   montaż elementów automatyki domowej (np. sterującej roletami, oświetleniem, ogrzewaniem),
*   montaż instalacji domofonowej i videofononej,
*   montaż instalacji alarmowej wraz z układaniem przewodów,
*   montaż syreny alarmowej, klawiatury, czujek ruchu, czujek zbicia szyb oraz centrali alarmowej,
*   montaż instalacji telefonicznej, internetowej, TV \`(...)\`, radiowej wraz układaniem kabli,
*   montaż gniazd oraz punktów dystrybucji sygnału,
*   montaż wraz z okablowaniem, tzw. telewizji dozorującej, montaż kamer i rejestratorów,
*   montaż instalacji odgromowej na dachu budynku wraz ze zwodami pionowymi (przebiegających wzdłuż ścian), oraz uziomem otokowych (biegnącym wokół budynku),
*   wykonanie przyłącza, między tablicą z zabezpieczeniami znajdującą się w budynku, a licznikiem zużycia energii elektrycznej znajdującym się poza obrysem budynku mieszkalnego (np. ogrodzenia posesji),
*   tworzenie projektów ww. instalacji, oraz przeprowadzaniem pomiarów powykonawczych parametrów instalacji celem włączenia do dokumentacji odbiorczej budynku

wykonywane w ramach budowy i modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a, to wówczas do całej wartości usługi zastosowanie będzie miała 8% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Natomiast preferencyjna stawka podatku nie ma zastosowania na podstawie ww. przepisu do usługi montażu lamp, oświetlenia LED, a także usług dotyczących infrastruktury towarzyszącej. Wobec powyższego, wykonywane będą przez Wnioskodawcę:

1.montaż lamp i oświetlenia LED,

2.usługi związane z infrastrukturą towarzszącą w postaci wykonania lub montażu:

*   instalacji elektrycznej bram garażowych i wjazdowych,
*   multiswiche, routerów, itp.
*   zewnętrznych anten (najczęściej dachowe) do odbioru sygnałów TV \`(...)\`, radiowego dostępu do Internetu,
*   tzw. telewizji dozorującej, montaż kamer i rejestratorów, wraz z okablowaniem,
*   instalacji elektrycznych znajdujących się poza obrysem budynku mieszkalnego, tj. elementy instalacji domofonowej i videfonowej umieszczonej w ogrodzeniu posesji, napędy do otwierania bram wjazdowych na posesje, elementy oświetlenia terenu posesji (lampy ogrodowe, oświetlenie podjazdu), elementy przyłączą pomiędzy licznikiem energii elektrycznej umieszczonym w ogrodzeniu posesji, a rozdzielnią główną umieszczoną w budynku, elementy instalacji odgromowej (uziomy, uziemienie otokowe), instalacja elektryczna wolnostojącego garażu,

podlegać będą opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 oraz w związku z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Należy jednocześnie mieć na względzie, że w przypadku budownictwa nie objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Natomiast w pozostałej części, nie objętej stawką preferencyjną, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

W konsekwencji, powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku gdy limit 300 m2 powierzchni użytkowej w budynku mieszkalnym zostanie przekroczony, 8% stawkę podatku VAT Wnioskodawca może zastosować tylko do tej część robót, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należało uznać za prawidłowe.

Wskazać trzeba, że ww. przepisy ustawy nie uzależniają stosowania stawki 8% od dokumentów potwierdzających wykonanie usługi.

Zatem, bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca w celu udowodnienia prawidłowości naliczonej preferencyjnej stawki 8% VAT dysponować będzie dokumentami takimi jak umowa na wykonanie usługi, kserokopie planów budynku, w którym wykonana została usługa.

Wobec powyższego oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) (w szczególności w przypadku błędnego zaklasyfikowania budynków do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT, oraz gdyby wykonywanych czynności nie można było zaliczyć do czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT) lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zaznaczenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.