Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.709.2016.2.JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-20
Teza: ustalenie, czy przekazanie składników majątku etapami stanowi przekazanie (wniesienie aportem) zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 października 2016 r. (data wpływu 11 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z 2 stycznia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przekazanie składników majątku etapami stanowi przekazanie (wniesienie aportem) zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przekazanie składników majątku etapami stanowi przekazanie (wniesienie aportem) zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 stycznia 2017 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 grudnia 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.709.2016.1.JP.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 2 stycznia 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina R utworzyła z dniem 1 stycznia 2016 r. spółkę komunalną w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu komunalnego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Majątek nowej spółki powstał w wyniku wniesienia aportu przez Gminę obiektów wykorzystywanych przez zakład budżetowy do prowadzenia jego działalności.

Składnikami majątku trwałego zakładu, które stały się później własnością spółki były m.in. budynki i budowle częściowo czynnej oczyszczalni ścieków – budynek pompowni, osadniki i poletka osadowe, z wyjątkiem gruntu, na którym się znajdują. Grunt na dzień przekształcenia był własnością Gminy, ze względu na toczące się postępowanie w zakresie podziału nieruchomości.

Przekształcenia zakładu budżetowego dokonano z dniem 1 stycznia 2016 r., zgodnie z zobowiązaniem Burmistrza Miasta przez Radę Miasta R na podstawie Uchwały nr … z dnia 25 czerwca 2015 r. w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie dotychczasowej działalności Zakładu w zakresie usług komunalnych, świadczonych na rzecz mieszkańców. Wkładem niepieniężnym do Spółki był majątek Zakładu, w tym obiekty oczyszczalni ścieków wraz z budynkiem pompowni ścieków do oczyszczalni „C” B. Działka, na której są budynki i urządzenia komunalne wymagała podziału geodezyjnego, gdyż jej część była wykorzystywana przez inny podmiot (umowa dzierżawy) i nie mogła zostać wniesiona do spółki w całości.

Procedura wyłonienia wykonawcy podziału geodezyjnego została rozpoczęta 7 lipca 2015 r. W wyniku konkursu ofert wybrano geodetę i rozpoczęto postępowanie podziałowe z zamiarem jego zakończenia przed utworzeniem Spółki, tak, aby zarówno grunt, jak i obiekty na nim posadowione stały się własnością Spółki.

Podział geodezyjny zakończył się decyzją z dnia 29 grudnia 2015 r. (uprawomocnienie z dniem 12 stycznia 2016 r.), tj. po utworzeniu spółki. Niemożliwe więc było przekazanie gruntu razem z innymi elementami majątku zakładu.

Z kolei zobowiązaniem Burmistrza do utworzenia Spółki z dniem 1 stycznia 2016 r. (nie później) była uchwała Rady Miasta R z dnia 25 czerwca 2015 r.

Ze względu na długi czas postępowania podziałowego, wykraczający poza datę wniesienia aportu (14 grudnia 2015 r.) rozumianego jako przekazanie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” do spółki prawa handlowego, konieczne jest uzupełnienie tej czynności o kolejną czynność notarialną przekazania na własność gruntu.

Wobec przedstawionych wyżej okoliczności czynność przekazania do spółki gruntu zabudowanego obiektami komunalnymi stanowić będzie kontynuację (II etap) przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Pismem z 2 stycznia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego.

Na pytanie Organu cyt. „Czy Zakład Gospodarki Komunalnej w R funkcjonuje od momentu przekształcenia w spółkę z ograniczona odpowiedzialnością jako przedsiębiorstwo, zgodnie z definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), tj. zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej?” Wnioskodawca odpowiedział, tak, Zakład Gospodarki Komunalnej funkcjonuje jako przedsiębiorstwo o nazwie Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością od dnia 1 stycznia 2016 r., tj. od momentu przekształcenia.

Na pytanie Organu cyt. „Czy spółka z o.o. przejęła wszystkie składniki majątkowe Zakładu budżetowego wchodzące w skład przedsiębiorstwa przed przekształceniem, bez wyłączania elementów składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa przed jego likwidacją?” Wnioskodawca odpowiedział, tak, wszystkie składniki majątkowe zakładu budżetowego zostały przekazane aportem do spółki (bilans zamknięcia zakładu budżetowego stał się bilansem otwarcia spółki).

Na pytanie Organu cyt. „Czy spółka z o.o. przy użyciu wniesionego aportem majątku zlikwidowanego zakładu budżetowego, kontynuuje dotychczasową działalność gospodarczą Zakładu?” Wnioskodawca odpowiedział, tak, spółka z o.o. kontynuuje dotychczasową działalność zakładu przy użyciu majątku wniesionego aportem, na który składał się majątek zlikwidowanego Zakładu.

Na pytanie Organu cyt. „Czy składniki majątku zlikwidowanego zakładu budżetowego, które były przedmiotem wnoszonego aportu stanowiły na moment wniesienia aportu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. Nr 710 ze zm.), tzn. czy te składniki majątku:

1.  stanowiły zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej” Wnioskodawca odpowiedział: tak, składniki majątku likwidowanego zakładu stanowiły zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  „były organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione od Gminy tj. występowały w strukturze organizacyjnej Gminy (stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” Wnioskodawca odpowiedział: „tak, składniki majątkowe przekazane aportem do spółki stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość jako majątek jednostki organizacyjnej Gminy – majątek zakładu budżetowego.”
3.  „stanowiły zespół składników wyodrębniony finansowo, tzn. czy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów Gminy od finansów zorganizowanej części (czy Zakład posiadał wewnętrzną samodzielność finansową)” Wnioskodawca odpowiedział: Tak, odpowiedź jak wyżej.

Na pytanie Organu cyt. „Czy w okresie od momentu dokonania przekształcenia do wniesienia aportem gruntu (po dokonaniu podziału geodezyjnego) Spółka prowadziła działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków?” Wnioskodawca odpowiedział, tak, Spółka prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków od początku działalności, tj. od dnia 1 stycznia 2016 r. Działalność Spółki stanowi kontynuację działalności zakładu budżetowego.

Na pytanie Organu cyt. „Na jakiej podstawie (na jakiej podstawie prawnej) Spółka korzystała z gruntu w okresie od wniesienia aportem składników majątkowych zakładu budżetowego do wniesienia aportem gruntu? Wnioskodawca odpowiedział, Spółka korzysta z gruntu bezumownie do nadal (milcząca zgoda Gminy na użytkowanie terenu), gdyż Gmina dotychczas nie przekazała na własność gruntu Spółce. Fakt ten nastąpi po uzyskaniu interpretacji podatkowej w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Data wniesienia aportem majątku do Spółki to 7 grudnia 2015 r. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mylnie podano datę 14 grudnia 2015 r., a winno być 7 grudnia 2015 r. We wniosku podano datę wpływu aktu notarialnego do Urzędu Miasta zamiast daty sporządzenia aktu notarialnego. (W załączeniu przesyłamy skan pierwszej strony aktu notarialnego).

Data aktu notarialnego dotyczącego wniesienia aportu do spółki z o.o. to 7 grudnia 2015 r.

W okresie od daty sporządzenia aktu notarialnego dotyczącego przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę z o.o. tj. 17 listopada 2015 r. (akt założycielski spółki) i wniesienie aportu w dniu 7 grudnia 2015 r., do dnia 1 stycznia 2016 r., tj. dnia rozpoczęcia działalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedsiębiorstwo funkcjonowało jako Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, by z dniem 1 stycznia 2016 r. rozpocząć działalność jako Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na pytanie Organu cyt. „Proszę o wskazanie, czy intencją Gminy od początku było wniesienie do Spółki z o.o. majątku trwałego zakładu budżetowego oraz gruntu na którym ten majątek jest posadowiony, jako jednej całości, a jedynie z przyczyn obiektywnych stało się to niemożliwe?” Wnioskodawca odpowiedział tak, zamierzeniem Gminy było wniesienie całego majątku trwałego zakładu oraz gruntu, na którym jest ten majątek posadowiony jako całości, ale było to niemożliwe ze względu na trwające postępowanie administracyjne związane z podziałem geodezyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 stycznia 2017 r.):

Czy zgodnie z art. 2 pkt 27 e i art. 6 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług przekazanie składników majątku etapami można uznać za przekazanie (wniesienie aportem) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w związku z tym czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 stycznia 2017 r.):

Zdaniem wnioskodawcy wniesienie aportem majątku zakładu budżetowego do spółki prawa handlowego jest możliwe etapami. Intencją Gminy było wniesienie aportem do spółki całego majątku zakładu budżetowego oraz gruntu, na którym ten majątek się znajduje. Wobec istnienia obiektywnych okoliczności braku możliwości przekazania gruntu ze względu na procedurę administracyjną podziału geodezyjnego w terminie wniesienia aportu pozostałych składników majątkowych do Spółki, tj. 7 grudnia 2015 r. zostanie to zrealizowane jako II etap przekazania (wniesienia aportem) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w związku z tym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 ust. l ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 26 października 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FSP 4/15) wskazał na orzeczenie TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław i podkreślił, że w wyroku tym TSUE udzielił bardzo szczegółowych wskazówek dotyczących warunków, jakie muszą spełniać publiczne jednostki organizacyjne, aby mogły one być uznane za podatników VAT czynnych, tj. działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, brak hierarchicznego podporządkowania, itp. NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Należy wskazać, że w myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 573 ze zm.), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na mocy art. 6 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Czynności związane z likwidacją samorządowego zakładu budżetowego w celu, o którym mowa w ust. 1, wykonuje organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego (art. 22 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Natomiast art. 23 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, że spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Na mocy art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.), przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Należy zatem uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego. Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę akcyjną lub spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością musi się odbyć poprzez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

W konsekwencji należy przyjąć, że przy przekształceniu zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego na podstawie art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej nie mamy do czynienia ani z likwidacją w znaczeniu przedmiotowym, bowiem wkładem do nowej spółki jest mienie będące w dyspozycji zakładu budżetowego, ani z likwidacją w znaczeniu podmiotowym, bowiem zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej. Likwidacja, o której mowa w art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej, jest więc de facto jedynie zmianą formy prowadzenia gospodarki komunalnej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina utworzyła z dniem 1 stycznia 2016 r. spółkę komunalną w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu komunalnego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek nowej spółki powstał w wyniku wniesienia aportu przez Gminę obiektów wykorzystywanych przez zakład budżetowy do prowadzenia jego działalności. Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie dotychczasowej działalności Zakładu w zakresie usług komunalnych, świadczonych na rzecz mieszkańców.

Działka, na której są budynki i urządzenia komunalne wymagała podziału geodezyjnego, gdyż jej część była wykorzystywana przez inny podmiot (umowa dzierżawy) i nie mogła zostać wniesiona do spółki w całości. Procedura wyłonienia wykonawcy podziału geodezyjnego została rozpoczęta 7 lipca 2015 r. W wyniku konkursu ofert wybrano geodetę i rozpoczęto postępowanie podziałowe z zamiarem jego zakończenia przed utworzeniem Spółki, tak, aby zarówno grunt, jak i obiekty na nim posadowione stały się własnością Spółki. Podział geodezyjny zakończył się decyzją z dnia 29 grudnia 2015 r. (uprawomocnienie z dniem 12 stycznia 2016 r.), tj. po utworzeniu spółki. Niemożliwe więc było przekazanie gruntu razem z innymi elementami majątku zakładu. Spółka korzysta z gruntu bezumownie.

Wszystkie składniki majątkowe zakładu budżetowego zostały przekazane aportem do spółki (bilans zamknięcia zakładu budżetowego stał się bilansem otwarcia spółki). Składniki majątku zlikwidowanego zakładu budżetowego, które były przedmiotem wnoszonego aportu stanowiły na moment wniesienia aportu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stanowiły zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, były organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione od Gminy tj. występowały w strukturze organizacyjnej Gminy (stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość), stanowiły zespół składników wyodrębniony finansowo, tzn. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów Gminy od finansów zorganizowanej części (Zakład posiadał wewnętrzną samodzielność finansową).

Spółka prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków od początku działalności od dnia 1 stycznia 2016 r. Działalność Spółki stanowi kontynuację działalności zakładu budżetowego.

Zamierzeniem Gminy było wniesienie całego majątku trwałego zakładu oraz gruntu, na którym jest ten majątek posadowiony jako całości, ale było to niemożliwe ze względu na trwające postępowanie administracyjne związane z podziałem geodezyjnym.

Zatem, mając na uwadze powyższy opis sprawy, skoro przedmiotem wniesienia do Spółki był – jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku – wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo od Gminy oraz stanowiący wyodrębniony zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, to uznać należy, że przedmiotem transakcji wniesienia przez Gminę wkładu niepieniężnego w postaci mienia Zakładu do spółki z o.o. była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczących uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji (aportu) dokonywanej etapami, Organ stwierdza, że wprawdzie aport przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych odbywa się etapami, jednak już w momencie aportu składników objętych I etapem transakcji Wnioskodawca zamierzał wnieść cały majątek trwały zakładu oraz grunt, na którym jest ten majątek posadowiony, jako całość. Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że zamierzeniem Gminy było wniesienie całego majątku trwałego zakładu oraz gruntu, na którym jest ten majątek posadowiony jako całości, ale było to niemożliwe ze względu na trwające postępowanie administracyjne z podziałem geodezyjnym. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, wniesiony aport razem z gruntem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tzn. jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo. Ponadto zachowana została ciągłość wykorzystania składników, Wnioskodawca wskazał że Spółka prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków od początku działalności od dnia 1 stycznia 2016 r. Ponadto Spółka cały czas korzysta z gruntu (bezumownie do nadal – milcząca zgoda Gminy na użytkowanie terenu).

W ocenie Organu należy uznać, że w sytuacji istnienia powiązań pomiędzy zbywanymi w kolejnych transakcjach składnikami majątku i gruntem, pozostawania ich w bezpośredniej zależności w kontekście celów, jakim mają służyć nabywcy, przedmiot tych transakcji należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy aportu dokonuje się w jednej, czy w dwóch etapach.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy uznać, że ogół składników majątku będących przedmiotem sprzedaży na rzecz nabywcy stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym aport odbywający się w dwóch etapach nie będzie podlegał opodatkowaniu, stosownie do art. 6 pkt 1 ww. ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

Ponadto Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.