Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.709.2020.2.AK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-26
Teza: Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.), uzupełnione pismem z dnia 19 stycznia 2021 r., w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 11 stycznia 2021 r. (doręczono 13 stycznia 2021 r.), nr 0114-KDIP3-1.4011.709.2020.1.AK2 o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) - **jest**:

*   w części dotyczącej zaliczenia wydatków na prowadzenie biura (czynsz oraz opłaty za media) za koszty będące podstawą obliczenia wskaźnika nexus – **nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2020 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek z dnia 16 listopada 2020 r. w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (doręczono 13 stycznia 2021 r.) nr 0114-KDIP3-1.4011.709.2020.1.AK2 tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Pismem z dnia 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2012 roku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą z podanymi kodami PKD: 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z. Przedmiotowa działalność związana jest z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca na podstawie umowy o współpracy z dnia 3 października 2018 roku wraz z aneksem z dnia 1 października 2020 roku z polskim podmiotem X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) świadczy usługi programistyczne. W ramach tej umowy Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem i modyfikacją oprogramowania i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przedmiotem umowy jest tworzenie i modyfikacja oprogramowania, które w sposób automatyczny testuje system agenta transferowego poprzez symulowanie sekwencji działań użytkownika końcowego w graficznym interfejsie użytkownika systemu:

*   tworzenie skryptów testowych i definiowanie przypadków testowych dla testów funkcjonalnych oraz regresyjnych,

*   wykonywanie kompletnych testów funkcjonalnych oraz regresyjnych aplikacji zgodnie z przyjętą dla projektu strategią testowania,

*   analiza wyników testów pod kątem przyczyny problemów oraz ich powtarzalności, wykrywanie duplikatów błędów,

*   wspieranie procesu tworzenia planu testów systemowych i szacowania pracochłonności testów,

*   tworzenie strategii testowania aplikacji.

Wnioskodawca tworzy i modyfikuje przedmiotowe oprogramowanie we współpracy z innymi specjalistami, zatrudnionymi bezpośrednio przez Spółkę.

Wnioskodawca za wykonane czynności w ramach w/w umowy otrzymuje miesięczne wynagrodzenie, stanowiące przemnożenie ilości godzin przeznaczonych na realizację umowy i ceny uzgodnionej ze Spółką. Zgodnie z pierwotną treścią umowy, część wynagrodzenia, stanowiącą 25% należnej kwoty, ustalono jako honorarium za przeniesienie wszelkich Praw Własności Intelektualnej. Wraz ze zmianą sposobu rozliczeń, aneksem z dnia 1 października 2020 roku wprowadzono zmianę znoszącą wcześniejszy, ryczałtowy podział, odzwierciedlając niniejszym rzeczywisty charakter i efekty wykonywanych czynności.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 roku o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Oprogramowanie (rozumiane również jako nowsze wersje już istniejącego oprogramowania, które zawierają dodatkowe funkcjonalności lub pozbawione są zidentyfikowanych błędów) wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie stworzone przez inne osoby, czyni to na podstawie łączącej go ze Spółką umowy, w ramach praw przysługujących Spółce do tego oprogramowania. Oprogramowanie rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę również stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach omawianej działalności gospodarczej, w ramach współpracy ze Spółką, Wnioskodawca tworzy, rozbudowuje i modyfikuje systemy informatyczne (oprogramowanie).

Wytwarzanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie omawianego oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box. W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz Spółki opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. W ocenie Wnioskodawcy tworzone przez Niego autorskie oprogramowanie wypełnia powyższą definicję, a zatem stanowi przejaw działalności twórczej. W ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę prac powstają bowiem rozwiązania/narzędzia dotychczas niefunkcjonujące w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy ani Spółki.

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie autorskiego oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się zatem w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych. Wnioskodawca stale poszerza swoją wiedzę programistyczną i stosuje ją do projektowania i wytwarzania nowych oraz rozwoju istniejących programów komputerowych. Prowadzone prace mają charakter długoterminowy, zorganizowany i systematyczny.

Z uwagi na fakt iż, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z momentem przekazania prawa stają się własnością Spółki. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi szereg kosztów związanych m.in. z zakupem: sprzętu komputerowego/elektronicznego, oprogramowania, niezbędnych, technicznych książek, paliwa do samochodu, koszt prowadzenia biura, dostępu do Internetu, abonamentu telefonicznego.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami w Ustawie PIT, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb Ustawy PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniach rocznych, za okresy rozliczeniowe w których nabył i nabędzie w przyszłości prawa do ulgi, rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% (dalej: IP Box). Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w celu skorzystania z IP Box posiada prowadzoną na bieżąco, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb Ustawy PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. 0114-KDIP3-1.4011.709.2020.1.AK2 tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, tj. doprecyzował przedstawiony stan faktyczny poprzez wskazanie:

1.  Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) tzn. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?
2.  Wnioskodawca wskazał, że: „wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie autorskiego oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych”. W związku z powyższym tut. Organ prosi o doprecyzowanie czy są to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.)?
3.  Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie – Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?
4.  Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?
5.  Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
    *   na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
    *   czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawa własności intelektualnej?
    *   czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
6.  Czy odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja jest przez Wnioskodawcę prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? Proszę podać dokładną datę rozpoczęcia prowadzenia odrębnej ewidencji.
7.  Jednoznaczne wskazanie czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę poniesione wydatki/koszty są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
8.  Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poniesionych wydatków/kosztów z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania?

Wnioskodawca pismem z dnia 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) przesłał uzupełnienie do wniosku, wskazując, że:

1.  Odpowiedź na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1 znajduje się już w samej treści wniosku z 16.11.2020 r., gdzie Wnioskodawca wskazał, że „Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie autorskiego oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się zatem w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych.”
2.  Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie autorskiego oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20.07.2018 r.
3.  W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza/rozwija oprogramowanie komputerowe lub jego część czyni to na podstawie łączącej go ze Spółką umowy, w ramach praw przysługujących Spółce do tego oprogramowania. Zatem Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania, nie stając się właścicielem ani współwłaścicielem oprogramowania, jak również nie nabywa licencji do oprogramowania.
4.  Nie dotyczy.
5.  W sytuacji wykonywania prac polegających na ulepszeniu / rozwinięciu oprogramowania, odbywa się to na zasadzie wytworzenia nowych kodów, po zaimplementowaniu których oprogramowanie nabywa nowych funkcjonalności. Rozwinięcie w postaci nowego kodu stanowi prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
6.  Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, służącą wykazaniu szczegółów dotyczących prac badawczo - rozwojowych oraz przychodów i kosztów związanych z wytworzonych kwalifikowanych praw IP. Ewidencja ta jest prowadzona od 01.01.2019 r.
7.  Wszystkie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 16.11.2020 r. są kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym - aby spełniać definicję kosztu uzyskania przychodu - dany wydatek musi być poniesiony. W przypadku, gdyby w przyszłości jakiś wydatek wymieniony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box. W przypadku braku możliwości pełnego bezpośredniego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.
8.  Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki są niezbędne w bieżącej pracy, służącej wytwarzaniu oraz rozwijaniu funkcjonalności oprogramowań, tworzonych na zlecenie Spółki. W konsekwencji uznawane są przez Wnioskodawcę za koszty będące podstawą obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki powiązane z poszczególnymi projektami IP realizowanymi przez Wnioskodawcę oraz dochodami uzyskiwanymi z tych praw:
    1.  zakup wyposażenia w postaci sprzętu komputerowego/ elektronicznego jest podstawowym wydatkiem na nabycie narzędzi służących Wnioskodawcy do realizacji prac badawczo - rozwojowych w wyniku których powstają nowe, kwalifikowane prawa IP. Bez wykorzystania tego sprzętu wykonywanie prac nie byłoby możliwe, ponieważ służy jako narzędzie do zdobywania wiedzy, weryfikacji i testowania wykonanych prac, prowadzenia konsultacji, rozliczania bieżących prac administracyjnych związanych z prowadzoną działalnością rozwojową. Na komputerze znajduje się również próbne środowisko do tworzenia oprogramowania na zlecenie Spółki. Sprzęt elektroniczny w postaci telefonu - służy do kontaktów, konferencji, korespondencji mailowej - które ogółem zmierzają do efektywnego pisania kodów.
    2.  w celu realizacji prac wykonywanych przez Wnioskodawcę, niezbędne są również wydatki na paliwo do samochodu, w sytuacjach wymagających bezpośredniego kontaktu ze Spółką zlecającą wytworzenie oprogramowania oraz kontakty z księgową, w sprawach bieżących rozliczeń podatkowych.
    3.  aby Wnioskodawca miał możliwość skutecznego wykonania przedmiotu działalności gospodarczej, jakim jest tworzenie i rozwijanie programów komputerowych - ponosi również koszty prowadzenia biura (np. opłaty za media, czynsz), dostępu do internetu oraz telekomunikacyjne. Są to również podstawowe koszty, bez których realizacja prac nie byłaby możliwa. Usługi telekomunikacyjne oraz internet umożliwiają m.in. konsultacje zdalne ze Spółką, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do oczekiwań. Prąd, ogrzewanie, czynsz za pomieszczenie przeznaczone dla celów prowadzonej działalności gospodarczej to podstawowe, cyklicznie ponoszone koszty, zabezpieczające miejsce wykonywania prac rozwojowych. Po ponownej weryfikacji wnioskodawca zaznacza, że nie poniósł wydatków na zakup oprogramowania i literatury fachowej, ponieważ te z których korzystał do tej pory w celach wykonywania prac rozwojowych, były dostępne nieodpłatnie w wersji elektronicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego wytwarzanego samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT?
2.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT?
3.  Czy w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawcy, będzie uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartej umowy?
4.  W odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego czy wskazane w opisie wydatki, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy wytwarzane przez Niego prawo autorskie do oprogramowania komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT.

Ad. 2

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części jest - zdaniem Wnioskodawcy - kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. Z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy będzie On uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartej umowy.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wymienione w opisie zdarzenia faktycznego wydatki są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Odnośnie do pytania nr 1

Art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty ulgą IP Box. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT.

Przy czym, by można było mówić o kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również by spełnione zostały dwa kryteria:

*   przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
*   prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach umowy łączącej Go ze Spółką. Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez Niego w sposób samodzielny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Odnośnie do pytania nr 2

W myśl art. 30ca ust 3 Ustawy PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z ust 7 w/w przepisu dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust 4 Ustawy PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca na podstawie zawartej ramowej umowy o świadczenie usług ze Spółką świadczy usługi programistyczne, w ramach której przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie

Zważywszy na treść § 3 punkt 1 umowy zawartej ze Spółką strony ustaliły że „część stanowiąca 25% miesięcznego wynagrodzenia ryczałtowego, nie więcej niż 10.000,00 zł netto, stanowić będzie honorarium za przeniesienie wszelkich Praw Własności Intelektualnej, do przeniesienia których doszło w danym miesiącu rozliczeniowym”. Zatem rozważania odnośnie dochodu kwalifikowanego w rozumieniu przepisów ustawy o PIT będą w tym wypadku dotyczyły wartości wynagrodzenia ograniczonej do wysokości 25% osiągniętego przychodu i związanych z tą częścią kosztów uzyskania przychodów

W aneksie obowiązującym od dnia 01.10.2020 r. ustalono, że „miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe obejmować tez będzie honorarium za przeniesienie wszelkich Praw Własności Intelektualnej”. Zatem od momentu obowiązywania mniejszej zmiany, dochód kwalifikowany jest określany w drodze analizy charakteru czynności zrealizowanych w danym okresie Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy dochód otrzymany ze zbycia oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie umowy łączącej jego ze Spółką stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT. Stanowi on bowiem dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odnośnie do pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania Z kolei zgodnie z art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez mego działalności badawczo-rozwojowej

W przypadku wytwarzania autorskiego prawa do programu komputerowego, warunkami determinującymi możliwość skorzystania z omawianej w niniejszym wniosku preferencyjnej stawki opodatkowania, są w szczególności

1.  wymóg prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej,
2.  wymóg objęcia ochroną prawną autorskich praw do wytworzonego programu komputerowego.
3.  wymóg prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego,
4.  wymóg przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania na podmiot trzeci.
5.  wymóg prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji o której mowa w art. 30cb Ustawy PIT.

Ad 1)

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia faktycznego Wnioskodawcy, posiadająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, prowadziła i nadal prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą

Ad 2)

Zgodnie z art. 74 ust 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Jednocześnie, zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy poza podatkowe w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, me definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". Wśród przedstawicieli doktryny przyjmuje się, że programem komputerowym jest uporządkowany zestaw instrukcji (poleceń) skierowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonego rezultatu (por G Jyż, Autorskoprawna ochrona programów komputerowych w Polsce, R Pr 1995, Nr 4, s 39) Podobnie, zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1 1996 — 1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (por M Szmit. Wybrane zagadnienia sądowo-informatycznego. Warszawa 2014. s. 178). Podobne, szerokie rozumienie programu komputerowego zaprezentował Minister Finansów wskazując że. "program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer" nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów czy tez tabletów lub innych urządzeń Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność " (por. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX).

Na tle przedstawionego stanu oraz przy uwzględnieniu powyższych definicji, Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że przedmiotem działalności gospodarczej jest tworzenie oprogramowania komputerowego, które podlega ochronie prawnej w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy prowadził, prowadzi oraz będzie prowadził działalność badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego.

Ad 4)

Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania komputerowego, a tym samym Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży prawa własności intelektualnej W przedstawionym stanie faktycznym, zgodnie z pierwotną treścią umowy, wysokość dochodu kwalifikowanego ograniczona jest do wysokości 25% wartości uzyskiwanego wynagrodzenia, stanowiącego honorarium za przeniesienie Praw Własności Intelektualnej pomniejszonego o koszty związane z jego uzyskaniem Od momentu obowiązywania aneksu z dnia 01.10.2020 r. dochód z przeniesienia praw autorskich jest efektem analizy zrealizowanych czynności oraz odpowiadającym im proporcjonalnie kosztów uzyskania przychodów.

Ad 5)

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w celu skorzystania z IP Box posiada prowadzoną na bieżąco, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust 4 na wyżej wymienione prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych

Odnośnie do pytania nr 4

Zgodnie ze wskazanym już wcześniej art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powinien być obliczony zgodnie z art. 9 ust 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast art. 9 ust 2 Ustawy PIT stanowi, ze dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o art. 23u, art. 24-24b, art. 24c art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji umowy ze Spółką Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Zważając na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi On szereg kosztów związanych m in. z zakupem sprzętu komputerowego/ elektronicznego, oprogramowania niezbędnych, technicznych książek paliwa do samochodu, koszt prowadzenia biura, dostępu do Internetu, abonamentu telefonicznego Niniejsze wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 Ustawy PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej Zatem - aby spełniać warunki przewidziane dla kosztu uzyskania przychodu - należy przyjąć również, że dany wydatek został poniesiony W przypadku, gdyby w przyszłości jakiś wydatek me został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również me będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia wytwarzanego oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie W ustaleniu tych kosztów, Wnioskodawca uwzględnia postanowienia wynikające z umowy zawartej ze Spółką, z których wynika m in. ze 25% osiąganego przychodu z realizacji umowy stanowi honorarium za przeniesienie wszelkich Praw Własności Intelektualnej oraz aneksu obowiązującego od dnia 1.10.2020 roku, w wyniku którego koszty są ustalane proporcjonalnie do przychodu z wykonanych czynności zakwalifikowanych jako związanych z przeniesieniem praw własności intelektualnej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone Wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji, należy uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT.

Niniejszym Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   w części dotyczącej zaliczenia wydatków na prowadzenie biura (czynsz oraz opłaty za media) za koszty będące podstawą obliczenia wskaźnika nexus – **nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **prawidłowe.**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego,

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy i uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 2012 r. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza, rozwija i ulepsza autorskie oprogramowanie Tworzenie oprogramowania ma miejsce jako wynik prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wytworzone autorskie prawa przez Wnioskodawcę oprogramowania podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn.zm.). Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną ewidencję poza podatkową księgą przychodów i rozchodów.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,,
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi wyraz własnej twórczości intelektualnej,
4.  wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
5.  nowe oprogramowanie powstałe w wyniku rozwijania i ulepszania istniejącego oprogramowania jest również utworem podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
6.  Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do wytworzonego oprogramowania za wynagrodzeniem, uwzględnionym w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
7.  Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w sytuacji, gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia praw autorskich do wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. ustawy.

Reasumując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszane/modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa we wniosku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz które z nich należy uznać za konieczne do obliczenia wskaźnika nexus, tut. organ wyjaśnia, co następuje.

Podkreślić należy, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dot. IP Box (tj. art. 30ca ust. 7 ustawy) określają zasady ustalania dochodu w przypadku podatników zamierzających korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa wyżej, w związku z czym dla potrzeb obliczania podstawy opodatkowania ww. stawką odwołują się do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, bowiem dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24–24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uznania wskazanych wydatków na:

1.  sprzęt komputerowy/elektroniczny,
2.  oprogramowanie,
3.  książki techniczne
4.  paliwo do samochodu
5.  prowadzenie biura
6.  dostęp do internetu
7.  abonament telefoniczny

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wykazał bezpośredni związek ponoszonych kosztów z wytwarzaniem autorskich praw do programu komputerowego. Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdyby w przyszłości jakiś wydatek wymieniony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box. Wnioskodawca zaznaczył również, że w przypadku braku możliwości pełnego bezpośredniego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub jego części będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. w analizowanej sprawie wydatki poniesione na:

1.  sprzęt komputerowy/elektroniczny,
2.  oprogramowanie,
3.  książki techniczne
4.  paliwo do samochodu
5.  prowadzenie biura
6.  dostęp do internetu
7.  abonament telefoniczny

Należy wskazać, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Nie można zgodzić się jednak ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wszystkie poniesione przez niego wydatki uznawane są za koszty będące podstawą obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Należy wskazać, że ponoszone przez Wnioskodawcę na sprzęt komputerowy/elektroniczny, oprogramowanie, książki techniczne, paliwo do samochodu, dostęp do internetu, abonament telefoniczny, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odnosząc się natomiast do wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na prowadzenie biura (opłaty za media, czynsz) należy wskazać na treść powołanego już art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, że koszty związane z nieruchomościami nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Tym samym – wskazane przez Wnioskodawcę koszty utrzymania biura (czynsz oraz opłaty za media) nie mogą zostać uznane za koszt bezpośrednio związany z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i uwzględniony przy obliczaniu wskaźnika nexus. W konsekwencji koszty czynszu oraz opłaty za media nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kosztów związanych z bezpośrednio prowadzoną przez niego działalnością.

Reasumując wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: sprzęt komputerowy/elektroniczny, oprogramowanie, książki techniczne, paliwo do samochodu, prowadzenie biura, dostęp do internetu, abonament telefoniczny, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe - w części dotyczącej zaliczenia wydatków na prowadzenie biura (czynsz oraz opłaty za media) za koszty będące podstawą obliczenia wskaźnika nexus oraz za prawidłowe – w pozostałej części.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.