Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.928.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-23
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi bankowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z pózn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2016 r. (data wpływu 3 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Bank S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 128, z późn. zm.; dalej „Prawo bankowe”), wykonującym czynności bankowe wskazane w art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz w art. 6 ust. 1 Prawa bankowego, w tym usługi udzielania kredytów mieszkaniowych.

Bank zamierza wprowadzić do swego katalogu usługę Qlik, która polega na przekazywaniu przez Bank Wierzyciela informacji o płatności (zobowiązaniu względem Wierzyciela) oraz na prezentowaniu Płatnikowi, przez Bank Płatnika, tej informacji w systemach bankowości elektronicznej w celu umożliwienia dokonania płatności. Uczestnikami Usługi Qlik mogą być Banki Wierzyciela i Banki Płatnika, które przystąpiły do Porozumienia międzybankowego w sprawie Usługi Qlik. Usługa Qlik jest świadczona przez banki z wykorzystaniem Systemu Invoobill 2.0, należącego do Krajowej Izby Rozliczeniowej S.A. z siedzibą w Warszawie (dalej: KIR), oraz Systemów Bankowości Elektronicznej poszczególnych Banków Płatników.

Bank SA będzie występować w procesie zarówno jako Bank Wierzyciela, jak i Bank Płatnika. Warunkiem przystąpienia do świadczenia usługi Qlik będzie przystąpienie do Porozumienia międzybankowego, podpisanie umowy o świadczenie usługi w ramach systemu Invoobill 2.0 z KIR jako Bank Płatnika oraz umowy z KIR jako Bank Wierzyciela, jak również podpisanie umów z Wierzycielami i Płatnikami. Uczestnikami procesu będą zatem:

*   wierzyciel – klient banku, firma wystawiająca faktury lub inne dokumenty finansowe będące udokumentowaniem powstania zobowiązania;
*   bank wierzyciela – bank, z którym wystawca ma podpisaną umowę o prowadzenie rachunku oraz umowę na świadczenie usługi przekazywania informacji o zobowiązaniach;
*   integrator – w opracowanym modelu tą rolę pełni Krajowa Izba Rozliczeniowa;
*   bank płatnika – bank prowadzący rachunki osób fizycznych lub przedsiębiorców;
*   płatnik – osoba fizyczna lub przedsiębiorca posiadający rachunek bankowy oraz dostęp do bankowości elektronicznej, w której bank płatnika będzie prezentować informacje o zobowiązaniach dotyczących płatnika.

Celem wdrożenia usługi Qlik jest rozszerzenie funkcjonalności systemu obsługi rachunków pieniężnych - X, która umożliwi Klientom firmowym Banku dystrybucję w formie elektronicznej (za pośrednictwem systemu X) informacji o zobowiązaniach jego (Wierzyciela) Klientów, jak również – w przypadku występowania w roli Banku Płatnika – funkcjonalność ta umożliwi powiadomienie Klienta Banku (Płatnika) o jego zobowiązaniach względem Wierzyciela. Usługa ta pozwoli przede wszystkim wejść w obszar nowych źródeł przychodów z usług świadczonych w kanale elektronicznym oraz związać Klienta szerokim zakresem usług bankowych, a dla Wierzycieli będzie narzędziem pozwalającym na optymalizację procesu dystrybucji faktur elektronicznych oraz umożliwi poprawę rotacji należności. Z tytułu świadczenia usługi, Bank Wierzyciela otrzymywać będzie od Wierzyciela wynagrodzenie. Analogicznie w relacji Bank Płatnika - Płatnik.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługa świadczona przez Bank na rzecz Wierzyciela jak i Płatnika, jako stanowiąca odrębną całość, właściwa i niezbędna do świadczenia przez Bank usług w ramach prowadzenia rachunków pieniężnych, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy

Usługa świadczona przez Bank – jako stanowiąca odrębna całość, właściwa i niezbędna do świadczenia przez Bank w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych – podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 13.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 zwalnia się z podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Stosownie do art. 43 ust. 13 zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 40, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 40.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 14, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy.

Na podstawie wyżej wymienionych przepisów należy uznać, że świadczona przez Bank usługa powinna korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, w przypadku gdy spełnione są warunki:

1.  usługi stanowią element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT,
2.  usługi stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej,
3.  usługa, której element stanowią usługi świadczone przez Bank nie jest usługą pośrednictwa dla usługi podlegającej zwolnieniu.

Ad. A.

Usługi w ramach systemu Invoobill 2.0 niewątpliwie stanowią element usługi oferowanej przez Bank swoim Klientom. Stanowisko w zakresie uznania usługi przesyłu danych transakcyjnych za element usługi zwolnionej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/4512-1134/15-2/RK z dnia 14 grudnia 2015 r.), jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku w zbliżonej do opisywanej w niniejszym wniosku sprawie, dotyczącej usługi przetwarzania danych transakcyjnych z dnia 23 listopada 2011 r., sygn. III SA/Wa 2409/11, wskazał, że „(\`(...)\`) przedmiotowe usługi służą realizacji transakcji finansowych za pomocą kart płatniczych. Dla klientów banków usługi te stanowią element transakcji realizowanych za pomocą kart płatniczych, zatem stanowią one element usługi finansowej dostarczonej klientowi przez bank, rozumianej jako realizację zapłaty za pomocą karty płatniczej lub innej czynności dokonywanej z pomocą tej karty.”

Ad. B.

Za uznaniem usług świadczonych przez Bank za odrębną całość przemawia m.in. możliwość zlecenia jej odrębnemu podmiotowi. Ponadto świadczone przez Bank usługi są właściwe dla transakcji zwolnionych ze względu na swoją specyfikę, czyli ścisłe dopasowanie i adekwatność do wykonywanych przez Bank usług finansowych. Wykonywanie przedmiotowych usług pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji finansowych wykonywanych przez Bank, czyli usług prowadzenia rachunków bankowych. Z kolei o niezbędności przedmiotowych usług w stosunku do usług finansowych świadczy w szczególności fakt, że wszystkie podejmowane w ich ramach działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością finansową (transakcjami finansowymi) wykonywaną przez Bank (tj. działalnością z zakresu świadczenia zwolnionych usług finansowych). Mają one na celu umożliwienie tej działalności w obszarze świadczenia usług polegających na prowadzeniu rachunków pieniężnych. Bank jest zdania, że świadczone przez niego usługi Qlik są potrzebne z punktu widzenia jego Klientów, a więc i samego Banku, gdyż możliwość zapewnienia Wierzycielowi dotarcia z informacją o zobowiązaniu do jego Klienta (Płatnika) stanowi element usługi finansowej polegającej na prowadzeniu rachunku bankowego.

Warunkiem wymaganym przez wskazany przepis jest również skutek osiągany poprzez ich wykonanie. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 20 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1143/13-2/RR, samo świadczenie usługi o charakterze materialnym lub technicznym nie jest objęte zwolnieniem, lecz aby stanowić transakcję dotyczącą przelewów, świadczone usługi muszą mieć skutek przelania funduszy oraz pociągać za sobą zmiany w sytuacji prawnej i finansowej. Nie budzi wątpliwości Banku, że taki skutek odnoszą czynności dokonywane przez Bank na podstawie umów z Wierzycielami oraz Płatnikami. Działalność Banku w zakresie opisanym w niniejszym wniosku polega w istocie na zainicjowaniu transakcji wpłaty środków finansowych oraz przeprowadzeniu szeregu innych czynności, skutkujących stosownym przesunięciem tych środków z rachunku bankowego Płatnika na rachunek bankowy Wierzyciela.

Stanowisko Banku znajduje oparcie w orzecznictwie organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2013 r., sygn. IPPP1/443-604/13-4/AW. Zdaniem Organu „nabywana usługa polegająca na procesowaniu i rozliczaniu transakcji finansowych dokonywanych w bankomatach Banku, w ramach której Usługodawca dokonuje autoryzacji i rozliczania transakcji finansowych, prowadzi do zmiany sytuacji prawnej lub finansowej stron. Należy wskazać, że taka czynność nie jest czynnością jedynie techniczną, gdyż ma ona wpływ na fizyczne przekazanie środków pieniężnych. Zatem, usługa spełnia warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 ustawy, stanowi element usługi finansowej, ma odrębny charakter od usługi finansowej, ale jest też niezbędna do jej wykonania oraz właściwa w znaczeniu specyficzna (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). Tym samym, dla wymienionej usługi spełnione są warunki powołanego art. 43 ust. 13 ustawy.” Powyższe stanowisko potwierdza również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/4512-1134/15-2/RK z dnia 14-12-2015 r.

Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 11 lutego 2015 r., sygn. I SA/Wr 2498/14, wskazał, że „(\`(...)\`) usługi transmisji plików, przesył plików z danymi o operacjach, sporządzanie raportów (które mają umożliwić prawidłowe przetworzenie, autoryzację i rozliczenie transakcji kartami płatniczymi) są charakterystyczne, typowe i niezbędne do świadczenia usług zwolnionych - transakcji płatniczych. A zatem podlegają one zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.”

Stanowisko Banku w zakresie zastosowania zwolnienia w przedmiotowym zakresie ugruntował również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 października 2014 r., sygn. I FSK 1489/13, potwierdzając, że warunki do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, spełniają nabywane przez Bank usługi rozliczania transakcji, przekazywania bankowi wiadomości rozliczeniowych od agenta rozliczeniowego i wskazując dodatkowo, że „(\`(...)\`) usługi: obsługi procesów reklamacyjnych, udzielania dostępu do informacji o kartach zatrzymanych, blokowaniu kart płatniczych, udzielania dostępu do systemów wspomagających autoryzację, a także inne czynności mające na celu doprowadzenie do prawidłowego wykonania usługi rozliczania transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych MasterCard (w tym alerty bezpieczeństwa), podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.”

Ad. C.

Brak jednoznacznej definicji poszczególnych usług finansowych i pośrednictwa do nich, zarówno na poziomie Dyrektywy, jak i ustaw krajowych, zmusza do indywidualnej oceny każdego świadczenia.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej pośrednictwa finansowego. Wynika ona natomiast pośrednio z aktualnego orzecznictwa TSUE, w którym uznano za pośrednictwo działalność wykonywaną przez podmiot pośredniczący, nie będący stroną umowy dotyczącej produktu finansowego. Działalność taka musi się różnić od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony umowy. Celem tej działalności jest dokonanie wszystkiego, co niezbędne, by strony zawarły umowę. Pośrednik przy tym nie ma żadnego interesu co do zakresu treści takiej umowy. Natomiast pośrednictwo nie występuje, gdy jedna ze stron zleca podwykonawcy część czynności faktycznych, mających związek z treścią umowy (sprawa C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde).

Zdaniem Banku usługa Qlik nie jest usługą, stanowiącą element usług pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy, przez co nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług o braku zwolnienia z opodatkowania. W ocenie Banku zastosowanie znajduje przepis art. 43 ust. 13 ustawy, który wskazuje, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi, stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy i niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W ocenie Wnioskodawcy usługa Qlik stanowi element usługi finansowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, bowiem jej celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych z wykorzystaniem informacji o zobowiązaniu. Zwrócić należy bowiem uwagę, że wymienione we wniosku czynności wiążą się ze zmianą sytuacji finansowej Klienta. Jak bowiem wynika z wniosku, informacja o dokonanym przez Klienta przelewie lub wpłacie gotówki tytułem uregulowania zobowiązania przekazywana jest do Banku Wierzyciela, który na tej podstawie zwiększa stan swojego konta o kwotę dokonanej przez Płatnika wpłaty. Zatem usługa wykonana przez Wnioskodawcę niewątpliwie obejmuje funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej wykonywanej przez Bank, polegające m.in. na zmianie stanu rachunku Klienta Banku (zmniejszenie stanu rachunku Płatnika i jednoczesne zwiększenie stanu rachunku Wierzyciela). Usługi powyższe mogą być potraktowane jako odrębna całość, o czym świadczy fakt, że mogą być świadczone przez odrębny podmiot inny niż Bank. Wskazać również należy, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę są właściwe dla transakcji zwolnionych, stanowią część procesu przeprowadzania transakcji finansowej. Omawiane usługi są niezbędne dla realizacji przez Bank zwolnionych usług finansowych na rzecz Klientów. O niezbędności przedmiotowych usług świadczy w szczególności fakt, że wszystkie podejmowane w ich ramach działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Bank. Mają one na celu wsparcie tej działalności w obszarze świadczenia usług polegających na prowadzeniu rachunków pieniężnych. Zatem powyższa usługa spełnia warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, stanowi element usługi finansowej i jest niezbędny do jej wykonania, właściwy oraz ma odrębny charakter.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z pózn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146 a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wskazano, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z która podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z pózn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy Prawo Bankowe zamierza wprowadzić do katalogu oferowanych czynności Usługę Qlik. Wskazana usługa qlik będzie polegała na przekazywaniu przez Bank Wierzyciela informacji o płatności (zobowiązaniu względem Wierzyciela) oraz na prezentowaniu Płatnikowi przez Bank Płatnika tej informacji w systemach bankowości elektronicznej w celu umożliwienia dokonania płatności. Uczestnikami Usługi Qlik mogą być Banki Wierzyciela i Banki Płatnika, które przystąpiły do Porozumienia międzybankowego w sprawie Usługi Qlik. Usługa Qlik jest świadczona przez banki z wykorzystaniem Systemu Invoobill 2.0, należącego do Krajowej Izby Rozliczeniowej S.A. z siedzibą w Warszawie, oraz Systemów Bankowości Elektronicznej poszczególnych Banków Płatników.

Wnioskodawca będzie występować w procesie zarówno jako Bank Wierzyciela, jak i Bank Płatnika. Warunkiem przystąpienia do świadczenia usługi Qlik będzie przystąpienie do Porozumienia międzybankowego, podpisanie umowy o świadczenie usługi w ramach systemu Invoobill 2.0 z KIR jako Bank Płatnika oraz umowy z KIR jako Bank Wierzyciela, jak również podpisanie umów z Wierzycielami i Płatnikami. Uczestnikami procesu będą zatem:

*   wierzyciel – klient banku, firma wystawiająca faktury lub inne dokumenty finansowe będące udokumentowaniem powstania zobowiązania;
*   bank wierzyciela – bank, z którym wystawca ma podpisaną umowę o prowadzenie rachunku oraz umowę na świadczenie usługi przekazywania informacji o zobowiązaniach;
*   integrator – w opracowanym modelu tą rolę pełni Krajowa Izba Rozliczeniowa;
*   bank płatnika – bank prowadzący rachunki osób fizycznych lub przedsiębiorców;
*   płatnik – osoba fizyczna lub przedsiębiorca posiadający rachunek bankowy oraz dostęp do bankowości elektronicznej, w której bank płatnika będzie prezentować informacje o zobowiązaniach dotyczących płatnika.

Celem wdrożenia usługi Qlik jest rozszerzenie funkcjonalności systemu obsługi rachunków pieniężnych, która umożliwi Klientom firmowym Banku dystrybucję w formie elektronicznej informacji o zobowiązaniach jego (Wierzyciela) Klientów, jak również – w przypadku występowania w roli Banku Płatnika – funkcjonalność ta umożliwi powiadomienie Klienta Banku (Płatnika) o jego zobowiązaniach względem Wierzyciela. Usługa ta pozwoli przede wszystkim wejść w obszar nowych źródeł przychodów z usług świadczonych w kanale elektronicznym oraz związać Klienta szerokim zakresem usług bankowych, a dla Wierzycieli będzie narzędziem pozwalającym na optymalizację procesu dystrybucji faktur elektronicznych oraz umożliwi poprawę rotacji należności. Z tytułu świadczenia usługi, Bank Wierzyciela otrzymywać będzie od Wierzyciela wynagrodzenie. Analogicznie w relacji Bank Płatnika - Płatnik.

Wątpliwości Zainteresowanego odnoszą się do możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT wskazanego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT dla czynności wykonywanych przez Zainteresowanego w ramach usługi Qlik na rzecz Wierzyciela jak i Płatnika.

Dla oceny, czy dane usługi można uznać za pomocnicze dla usługi finansowej nie sposób pominąć wniosków płynących z orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej.

Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, że TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje jest zwolniona.”

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w orzeczeniu z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową miedzy stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy.

(…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi finansowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz dla niej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

Przedmiotowych czynności nie można uznać za usługi stanowiące element usługi finansowej, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia tych usług, o których mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 13 ustawy. Opisanym przez Stronę czynnościom nie można nadać cech usług „właściwych” usłudze finansowej, gdyż nie obejmują cech charakterystycznych dla tej usługi. Czynności realizowane przez Wnioskodawcę mają całkowicie odmienny charakter, aniżeli usługa transakcji płatniczych / prowadzenia rachunków pieniężnych, która rodzajowo stanowi usługę finansową. Jak wynika z przedstawionych przez Stronę okoliczności w ramach usługi Qlik dochodzi w istocie do przekazywania informacji o płatności oraz prezentowania tej informacji w celu umożliwienia dokonania płatności. Celem tych świadczeń jest jedynie rozszerzenie funkcjonalności systemu obsługi rachunków pieniężnych poprzez dystrybucję informacji o zobowiązaniach jego klientów oraz o możliwość powiadomienia klienta o jego zobowiązaniach wobec wierzyciela. Wykonywanie przez Wnioskodawcę usługi Qlik z perspektywy klienta zoptymalizuje procesy dystrybucji faktur elektronicznych oraz umożliwią poprawę rotacji należności. Fakt ten nie oznacza jednak, że usługi te będą w sposób bezpośredni związane ze zmianą sytuacji finansowej na rachunkach bankowych klientów.

W tym miejscu należy przytoczyć orzeczenie TSUE z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie Noreda Pankki Suomi Oyj sygn. C-350/10, które zapadło w kwestii zastosowania zwolnienia dla usług pomocniczych do usług finansowych, wyraźnie obrazuje podejście Trybunału w wyznaczaniu kierunków wykładni przepisów prawa unijnego, które jest implementowane do porządku krajowego. Przedmiotem sprawy było objęcie zwolnieniem usług SWIFT polegających na elektronicznym przesyłaniu wiadomości sprowadzających się do wydawania dyspozycji płatności i dyspozycji dotyczących transakcji na papierach wartościowych, za pomocą których środki przekazywane są przez jedną instytucję finansową do drugiej, w sposób chroniony zabezpieczeniami. TSUE uznał, że działalność SWIFT ogranicza się do aspektów technicznych i nie obejmuje specyficznych i istotnych elementów operacji finansowych, a sam SWIFT odpowiada jedynie za należyte przesyłanie komunikatów finansowych za pomocą zatwierdzonego systemu informatycznego. U podstaw powyższego rozstrzygnięcia legła argumentacja, wskazująca, że aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. Co istotne z punktu widzenia przedmiotowej sprawy, jako ważną okoliczność w kontekście „operacji dotyczących przelewów” TSUE wskazał na skutek jaki one wywierają tj. powodowanie zmiany w sytuacji prawnej i finansowej. TSUE stawia wyraźne rozgraniczenie pomiędzy usługą zwolnioną w rozumieniu Dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego.

TSUE ponadto w przywołanym orzeczeniu akcentuje konieczność spełnienia przez oceniane usługi specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych, by można było objąć je zwolnieniem od podatku VAT.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca przedstawiając okoliczności sprawy wskazał, że czynności przez Niego wykonywane w ramach usługi Qlik polegają jedynie na przekazywaniu informacji o płatnościach oraz zamieszczaniu tych informacji w systemie bankowości elektronicznej w celu umożliwienia dokonania płatności. Stanowią zatem wyłącznie czynności techniczne służące właściwej obsłudze rozliczeń prowadzonych przez klientów banku.

Szczególną uwagę w opisanej sprawie należy zwrócić na analizę cechy „niezbędności”. Odwołując się do literalnego znaczenia, posiłkując się przy tym słownikowym rozumieniem słowa „niezbędny”, oznacza on coś co jest koniecznie potrzebne, określa stosunek co najmniej dwóch rzeczy zgodnie z którym jedna nie może istnieć bez drugiej. Niezbędność wyraża taką relację, która opiera się na wzajemnej nierozłączności.

Na tle powyższego stwierdzenia, opisane przez Wnioskodawcę usługi, mogą co najwyżej przekładać się na efektywniejsze prowadzenie działalności instytucji finansowej, natomiast nie można uznać ich za konieczne i niezbędne do świadczenia przez niego usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych. Przyjęcie takiego podejścia byłoby zbyt daleko idące, i jednocześnie stojące w sprzeczności z zasadą wąskiej wykładni prawa podatkowego dotyczącego zwolnień, jako odstępstwa od powszechności opodatkowania.

Raz jeszcze pokreślić należy, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach usługi Qlik ograniczają się do aspektów technicznych i nie obejmują specyficznych i istotnych elementów operacji finansowych korzystających ze zwolnienia od podatku. W żadnym aspekcie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie wpływają na zmianę sytuacji finansowej klienta. Dokonywanie czynności dotyczące usług przekazywania i prezentowania informacji o płatnościach nie zmieniają i nie wpływają w żadnej mierze na stosunki finansowo – prawne stron. Owszem z punktu widzenia klienta banku usprawniają proces dystrybucji faktur elektronicznych jak również poprawiają prezentację należności, co może wskazywać na wsparcie działalności banku w zakresie prowadzenia transakcji finansowych, nie przesadza jednak o niezbędności tych usług dla wykonania usług finansowych.

Należy bowiem zauważyć, że fakt, że dana czynność jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze o zastosowania do niej zwolnienia od podatku. „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” - wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65).

Wszystkie warunki wymienione w art. 43 ust. 13 ustawy muszą być spełnione łącznie, aby usługa pomocnicza do usługi właściwej mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Nie ma zatem znaczenia czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są niezbędne, czy nie dla usługi finansowej, skoro nie są ani jej elementem, ani nie są dla niej właściwe i niezbędne.

Zatem, opisane we wniosku usługi Qlik, nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W złożonym wniosku Zainteresowany w celu poparcia własnego stanowiska w sprawie powołał interpretacje indywidualne wydane przez właściwych Dyrektorów Izb Skarbowych. Należy jednak zauważyć, że wskazane interpretacje nie mogą mieć zastosowania przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy gdyż odnoszą się do odmiennych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych niż ten zaprezentowany przez Wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna znak IPPP1/443-604/13-4/AW dotyczy zwolnienia od podatku VAT dla usług umożliwiających przeprowadzanie transakcji finansowych dokonywanych przy pomocy kart płatniczych w bankomatach, ich prawidłowego rozliczenia pomiędzy uczestnikami systemu. Zatem odnosi się do czynności zgoła odmiennych od tych świadczonych przez Wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna znak IPPP1/4512-1134/15-2/RK dotyczy kwestii zwolnienia od podatku VAT usług obsługi mobilnych urządzeń posiadających funkcjonalność dokonywania wypłat oraz przyjmowania wpłat gotówki przystosowanych przez Bank do zabudowy na pojeździe. W powyższych interpretacjach zaprezentowane stany faktyczne dotyczą sytuacji w której świadczone usługi stanowią element usługi finansowej, są niezbędne i właściwe dla danego świadczenia zwolnionego.

Natomiast w interpretacji znak IPPP2/443-1143/13-2/RR wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie uznano, że usługi w zakresie wsparcia użytkowników systemów informatycznych, administrowania systemami, konserwacji oraz usługi doradcze i rozwoju systemów informatycznych Banku nie są objęte zwolnieniem od podatku VAT wskazanym w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Zatem powołana przez Wnioskodawcę interpretacja potwierdza stanowisko Organu zaprezentowane w przedmiotowym rozstrzygnięciu.

W świetle zaprezentowanych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.