Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.207.2019.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-23
Teza: Umorzenie (zwolnienie z długu) na rzecz Wnioskodawcy pożyczek będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zaliczyć do tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Z uwagi na to, że ww. przychód będzie świadczeniem otrzymanym od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto skoro strony umowy pożyczek ustaliły, że pożyczki udziela się nieodpłatnie, tj. umowa nie będzie przewidywała obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to pożyczka będzie miała charakter nieodpłatny. Zatem nieoprocentowane pożyczki, które Wnioskodawca zaciągnął u matki nie spowodują powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania.
Słowa kluczowe: dług; odsetki; przychód; umowa-umowa pożyczki; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną oraz polskim rezydentem podatkowym.

W latach 2008 - 2012 Wnioskodawca zawarł ze swoją matką (dalej: Pożyczkodawca) kilka umów pożyczek tj.:

*   umowa z 1 września 2008 r. na kwotę 420 000 PLN,

*   umowa z 22 października 2008 r. na kwotę 202 360 USD,

*   umowa z 1 kwietnia 2010 r. na kwotę 1 950 000 PLN,

*   umowa z 13 kwietnia 2010 r. na kwotę 650 000 PLN,

*   umowa z 10 kwietnia 2012 r. na kwotę 120 000 PLN,

*   umowa z 6 czerwca 2012 r. na kwotę 170 000 PLN,

do których to umów zawarto również odpowiednie aneksy:

*   aneks z dnia 29 października 2008 r. do umowy z dnia 1 września 2008 r. oraz umowy z dnia 22 października 2008 r. dotyczący braku obowiązku zapłaty odsetek przez Pożyczkobiorcę,

*   aneks z dnia 15 kwietnia 2010 r. do umowy z dnia 1 kwietnia 2010 r. oraz umowy z dnia 13 kwietnia 2010 r. dotyczący braku obowiązku zapłaty odsetek przez Pożyczkobiorcę,

*   aneks z dnia 18 czerwca 2012 r. do umowy z dnia 10 kwietnia 2012 r. oraz umowy z dnia 6 czerwca 2012 r. dotyczący braku obowiązku zapłaty odsetek przez Pożyczkobiorcę.

W dalszej części niniejszego wniosku umowy pożyczek wraz z aneksami będą zwane łącznie jako: Umowy Pożyczek.

Zdecydowana większość powyższych kwot została Wnioskodawcy przekazana w formie gotówkowej, jedynie niewielka część została przekazana za pośrednictwem przelewu bankowego. Wnioskodawca, zgodnie ze stosownymi przepisami prawa podatkowego, złożył we właściwym urzędzie skarbowym deklaracje PCC-3 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych i uiścił podatek z tytułu zawarcia Umów Pożyczek.

Zgodnie z zawartymi Umowami Pożyczek, Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu całości kwot wynikających z Umów Pożyczek na rzecz Pożyczkodawcy w terminie do 31 grudnia 2020 r., co zostało uregulowane odrębnym porozumieniem stron z dnia 10 grudnia 2012 r.

Postanowienia Umów Pożyczek nie przewidują obowiązku bieżących spłat pożyczek, co sprawia, że aktualna wartość zadłużenia Wnioskodawcy względem Pożyczkobiorcy jest tożsama z wartością nominalną pożyczek udzielonych na podstawie Umów Pożyczek.

Umowy Pożyczek nie przewidują również wynagrodzenia Pożyczkodawcy w formie odsetek, w związku z czym Wnioskodawca nie dokonuje płatności odsetkowych na rzecz Pożyczkodawcy.

Pożyczkodawca i Wnioskodawca zamierzają zawrzeć umowę zwolnienia z długu z tytułu zawartych Umów Pożyczek zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego. Na tej podstawie dojdzie do umorzenia zobowiązania pożyczkowego Wnioskodawcy bez zaspokojenia Pożyczkodawcy. Jednocześnie, Wnioskodawca jako dłużnik zamierza przyjąć niniejsze zwolnienie. Zwolnienie z długu będzie zawarte pod tytułem darmym, tj. z tytułu zwolnienia Wnioskodawcy z długu Pożyczkodawca nie osiągnie żadnej dodatkowej korzyści ani zysku. Umowa zwolnienia z długu zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca podkreśla, że zwolnienie z długu nie stanowi żadnej formy darowizny, w związku z czym w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że niniejsze zwolnienie z długu nie jest związane z żadnego rodzaju umowami dotyczącymi stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą do uzyskania przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy zwolnienie Wnioskodawcy z długu z tytułu pożyczek udzielonych przez Pożyczkodawcę będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, który będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT?
2.  Czy brak oprocentowania Umów Pożyczek stanowi nieodpłatne świadczenie dla Wnioskodawcy podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  zwolnienie Wnioskodawcy z długu z tytułu pożyczek udzielonych przez Pożyczkodawcę będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, który będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT,
2.  brak oprocentowania Umów Pożyczek nie stanowi nieodpłatnego świadczenia dla Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

(i)

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, dalej: ustawa o PIT), opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych m.in. w art. 21 ustawy o PIT. Opodatkowaniu PIT podlegają zatem wszelkie uzyskiwane przez podatnika dochody z wyjątkiem tych kategorii dochodów, które zostały enumeratywnie wskazane przez ustawodawcę jako zwolnione z opodatkowania bądź od których zaniechano poboru takiego podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychodem zatem są nie tylko otrzymane fizycznie przysporzenia o charakterze pieniężnym, ale również wartość świadczeń otrzymanych nieodpłatnie. Należy zatem uznać, że na gruncie przepisów ustawy o PIT uzyskanie przychodu ma miejsce w każdej sytuacji, w której podatnik uzyskuje określone przysporzenie majątkowe - niezależnie od tego czy przysporzenie to następuje w formie pieniężnej, jako świadczenie w naturze czy jako świadczenie nieodpłatne.

Art. 10 ustawy o PIT precyzuje źródła przychodów, wśród których wymienia m.in. „inne źródła”. Za przychody z „innych źródeł”, o których mowa w tym przepisie uważa się w szczególności:

*   kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie,

*   kwoty uzyskiwane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenie emerytalnego oraz wypłaty z tego konta w tym również na rzecz uprawnionej osoby,

*   zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego,

*   alimenty,

*   stypendia,

*   dotacje (subwencje),

*   dopłaty,

*   nagrody oraz

*   inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Ustawodawca nie traktuje powyższego katalogu przychodów jako zamknięty, gdyż zostały one wskazane jako „w szczególności” zaliczające się do przychodów z innych źródeł. Zatem jeżeli nie da się przypisać danego przychodu do konkretnego źródła to taki przychód należy zakwalifikować do „innych źródeł”.

(ii)

Mając na uwadze powyższe, ustawa o PIT nie zawiera legalnej definicji „nieodpłatnego świadczenia”. Kierując się jednak wykładnią językową, nieodpłatnym świadczeniem jest takie, które nie wymaga zapłaty, jest wykonywane całkowicie nieodpłatnie i świadczący nie uzyskuje tytułem tego świadczenia żadnej korzyści materialnej.

Skutkiem natomiast nieodpłatnego świadczenia jest jednostronne przysporzenie majątkowe na rzecz jednej osoby, kosztem majątku innej osoby. Jako, że nieodpłatne świadczenie na gruncie prawa podatkowego nie zostało definicyjnie ograniczone, należy uznać, że obejmuje nie tylko „świadczenie" w ujęciu cywilistycznym (czyli działanie lub zaniechanie na rzecz innego podmiotu), ale również wszelkie zjawiska prawne i gospodarcze, skutkiem których jest uzyskanie przez jeden podmiot korzyści, realnego przysporzenia majątkowego.

(iii)

W odniesieniu do podatkowego ujęcia umów pożyczek, należy wskazać, że sam fakt otrzymania pożyczki, jak również jej spłata jest neutralna z podatkowego punktu widzenia, zatem nie skutkuje powstaniem żadnego nieodpłatnego świadczenia przez pożyczkobiorcę. Neutralność pożyczki wynika z samej charakterystyki tego zdarzenia, co znajduje również odzwierciedlenie w treści art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zatem przychód po stronie pożyczkobiorcy (w przedmiotowym wniosku - Wnioskodawcy) może powstać wówczas, gdy nie jest zachowana neutralność w obrocie kwotą główną pożyczki. Może to mieć miejsce wówczas, gdy zadłużenie z tytułu pożyczki zostaje umorzone w całości lub w części, zarówno w odniesieniu do kwoty głównej jak i odsetek (o ile dana umowa pożyczki przewiduje). Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca zostanie zwolniony z długu, wskutek czego nie będzie zobowiązany do spłaty istniejącego zobowiązania, osiąga w ten sposób realne przysporzenie majątkowe w postaci uzyskanej kwoty głównej pożyczki.

Efektywnym sposobem umorzenia zobowiązania do spłaty pożyczki jest czynność zwolnienia z długu. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z brzmienia tego przepisu wynika, że zwolnienie z długu dochodzi do skutku w wyniku umowy stron.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje zawrzeć z Pożyczkodawcą umowę zwolnienia z długu stypizowaną w art. 508 Kodeksu cywilnego w ramach umowy notarialnej. W konsekwencji, skutkiem tych czynności będzie brak konieczności spłaty zaciągniętych pożyczek przez Wnioskodawcę. Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na gruncie prawa podatkowego, zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zwrotu kwot udzielonych pożyczek, skutkuje dla niego powstaniem przychodu podatkowego w postaci wartości zwolnienia z długu.

(iv)

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20 ustawy o PIT.

Z kolei, stosownie do art. 21 ust. 20 ustawy o PIT, zwolnienie, o którym mowa powyżej nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Dla określenia poszczególnych grup podatkowych, do których referuje ustawa o PIT, należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którą:

*   do grupy I zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów,

*   do grupy II zalicza się zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych.

Jak już Wnioskodawca wskazał we wcześniejszej części uzasadnienia, zwolnienie z obowiązku zwrotu kwot pożyczek skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, który należy uznać jako przychód z nieodpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym, należy zatem stwierdzić, że skoro podmiotem dokonującym zwolnienia z długu na rzecz Wnioskodawcy jest osoba zaliczana do I grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn (matka Wnioskodawcy), uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT.

W konsekwencji, zwolnieniu będą podlegać przychody Wnioskodawcy uzyskane w ramach otrzymania kwoty głównej pożyczek na skutek czynności zwolnienia z długu.

(V)

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe podejście jest zbieżne ze stanowiskiem wyrażonym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych w tym zakresie, w m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4011.175.2017.1.KK, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) jakkolwiek na skutek zwolnienia przez rodziców z długu wynikającego z umów pożyczki Wnioskodawca uzyska przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jednak przychód ten korzystał będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy, pod warunkiem, że zwolnienie z długu nie nastąpiło na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (działalność wykonywana osobiście). W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu takiego nabycia”,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. IPPB2/4511-385/16-4/MG: „zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zwrotu kwoty pożyczki skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zaliczyć do tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Z uwagi na to, że ww. przychód jest świadczeniem otrzymanym od ojca Wnioskodawcy (tj. osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn), przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lipca 2012 r., sygn. ITPB1/415-598b/12/AD: „na gruncie prawa podatkowego umorzenie pożyczki oraz odsetek, poprzez zawarcie umowy o zwolnieniu z długu nie jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla pożyczkodawcy (wierzyciela). \[\`(...)\`\] W związku z powyższym umorzenie kwot pożyczek oraz odsetek nie będzie wywoływało skutków podatkowych u pożyczkodawcy (wierzyciela), a zatem umorzone pożyczki oraz odsetki od pożyczek nie będą stanowiły dla Wnioskodawczyni jako pożyczkodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

(vi)

Jeżeli chodzi o kwestię określenia skutków podatkowych udzielenia pożyczki bez oprocentowania, należy jeszcze raz wskazać, że definicja pożyczki została wskazana w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego. Tym samym, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Biorąc pod uwagę cytowany przepis należy stwierdzić, że przepisy Kodeksu cywilnego nie referują wprost do kwestii odpłatności lub też nieodpłatności umowy pożyczki. Tym samym, jeżeli strony umowy pożyczki ustalą, że pożyczka zostanie udzielona nieodpłatnie, tj. umowa nie będzie przewidywała obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to oznacza, że udzielona pożyczka ma charakter nieodpłatny, zgodnie z normą art. 720 Kodeksu cywilnego.

W tym kontekście, należy wskazać, że w bieżącej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych jest prezentowany pogląd, w świetle którego osoby fizyczne zawierające nieoprocentowane umowy pożyczek nie uzyskują przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o PIT. Organy podatkowe podkreślają bowiem, że nieodpłatnym świadczeniem jest jedynie takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu, a taka sytuacja nie występuje w przypadku uzyskania nieoprocentowanych pożyczek.

Biorąc pod uwagę powyższe, nieoprocentowana pożyczka, którą Wnioskodawca zaciągnął od Pożyczkodawcy nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Takie podejście zostało zaprezentowane przykładowo w następujących wypowiedziach organów podatkowych:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 września 2017 r„ sygn. 0111-KDIB2-2.4011.174.2017.3.JW: „mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz uwzględniając przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że jeżeli strony umowy pożyczki ustalą, że pożyczka zostanie udzielona nieodpłatnie, tj. umowa nie będzie przewidywała obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to oznacza, że udzielona pożyczka ma charakter nieodpłatny. Skoro tak to nieoprocentowana pożyczka, którą Wnioskodawczyni zaciągnie u członka najbliższej rodziny nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia”,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.318.2017.1.KW1: „mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz uwzględniając przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że jeżeli strony umowy pożyczki ustalą, że pożyczka zostanie udzielona nieodpłatnie, tj. umowa nie będzie przewidywała obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to oznacza, że udzielona pożyczka ma charakter nieodpłatny. Skoro tak, to zawierane przez Wnioskodawcę umowy nieoprocentowanych pożyczek nie spowodują powstania po stronie pożyczkobiorcy przychodów a tym samym po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika o których mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.1050.2016.2.MMA: „stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym zawarcie przez nią jako pracownika, zleceniobiorcę lub twórcę dzieła umowy pożyczki (nieoprocentowanej), na warunkach określonych w Programie pożyczkowym, nie spowoduje powstania po jej stronie nieodpłatnego świadczenia i w związku z tym nie będzie wymagało od Wnioskodawczyni zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe”,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 maja 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-2.4011.25.2017.1.MK: „jeżeli strony umowy pożyczki ustaliły, że pożyczka zostanie udzielona bez jakiegokolwiek wynagrodzenia dla pożyczkodawców za udostępnienie pożyczkobiorcy kapitału, to oznacza, że udzielona pożyczka ma charakter nieodpłatny. Skoro tak to nieoprocentowana pożyczka, którą Wnioskodawca zaciągnie u ww. osób fizycznych nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia”.

A zatem na podstawie obowiązujących przepisów ustawy o PIT, a także odnosząc się do wskazanej praktyki administracyjnej organów podatkowych, należy stwierdzić, że zawarcie nieoprocentowanej pożyczki między Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą nie skutkuje powstaniem nieodpłatnego świadczenie podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z drugiej strony, nawet jeżeli by uznać, że brak ustanowienia oprocentowania w odniesieniu do Umów pożyczek stanowi rodzaj nieodpłatnego świadczenia, z którego korzysta Wnioskodawca, wówczas znajdzie zastosowanie zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT, co skutkuje również brakiem opodatkowania Wnioskodawcy z tego tytułu.

(vii)

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż:

1.  zwolnienie Wnioskodawcy z długu z tytułu pożyczek udzielonych przez Pożyczkodawcę będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, który będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT oraz
2.  brak oprocentowania Umów Pożyczek nie stanowi nieodpłatnego świadczenia dla Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Powyższa definicja przychodów ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie, o ile w przepisach szczególnych ustawodawca nie uregulował tej kwestii odmiennie. Zatem zgodnie z tą definicją, do przychodów zalicza się wszelkie przysporzenia o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, w tym wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia źródła przychodów, m.in. w pkt 9 inne źródła. Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, zgodnie z art. 20 ust. 1, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności” świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie. Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie, za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w latach 2008 - 2012 Wnioskodawca zawarł ze swoją matką (dalej: Pożyczkodawca) kilka umów pożyczek. Pożyczkodawca i Wnioskodawca zamierzają zawrzeć umowę zwolnienia z długu z tytułu zawartych Umów Pożyczek zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego. Na tej podstawie dojdzie do umorzenia zobowiązania pożyczkowego Wnioskodawcy bez zaspokojenia Pożyczkodawcy. Jednocześnie, Wnioskodawca jako dłużnik zamierza przyjąć niniejsze zwolnienie. Zwolnienie z długu będzie zawarte pod tytułem darmym, tj. z tytułu zwolnienia Wnioskodawcy z długu Pożyczkodawca nie osiągnie żadnej dodatkowej korzyści ani zysku. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zwolnienie z długu nie stanowi żadnej formy darowizny. Umowa zwolnienia z długu zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że niniejsze zwolnienie z długu nie jest związane z żadnego rodzaju umowami dotyczącymi stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą do uzyskania przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W związku z tak przedstawionym opisem, wskazać należy, że samo otrzymanie pożyczki i jej spłata jest obojętna podatkowo, nie rodzi skutków podatkowych w postaci uzyskania przez pożyczkobiorcę nieodpłatnego świadczenia. Jak wynika z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r poz. 1025 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Jeżeli strony w umowie pożyczki zastrzegły brak odpłatności w postaci odsetek, to fakt ten nie rodzi skutków podatkowych w postaci uzyskania przez pożyczkobiorcę nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanie nieoprocentowanej pożyczki jest obojętne podatkowo.

Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się natomiast w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia udzielonej pożyczki lub jej części oraz odsetek (jeżeli umowa przewidywała), które pożyczkobiorca byłby zobowiązany zapłacić. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym.

Niewątpliwie więc na skutek planowanego nieodpłatnego zwolnienia z długu – na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje – Wnioskodawca osiągnie przysporzenie majątkowe mieszczące się w kategorii przychodu powodującego powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w postaci nieodpłatnego świadczenia ze strony swojej matki – pożyczkodawcy.

Za nieodpłatne świadczenie uznać należy bowiem świadczenie nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne, czyli takie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wskazać jednak należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Art. 21 ust. 20 stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 125 oraz 125a, nie mają zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.) do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III - innych nabywców.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić więc należy, że umorzenie (zwolnienie z długu) na rzecz Wnioskodawcy pożyczek będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zaliczyć do tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Z uwagi na to, że ww. przychód będzie świadczeniem otrzymanym od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto skoro strony umowy pożyczek ustaliły, że pożyczki udziela się nieodpłatnie, tj. umowa nie będzie przewidywała obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to pożyczka będzie miała charakter nieodpłatny. Zatem nieoprocentowane pożyczki, które Wnioskodawca zaciągnął u matki nie spowodują powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.