Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-720/08-2/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-06
Teza: ODLICZENIE PODATKU OD ZAKUPU USŁUG DLA BEZPOŚREDNIEJ KORZYŚCI TURYSTY
Słowa kluczowe: marża; stawka-stawki podatku; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2008 r. (data wpływu 28 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług dla bezpośredniej korzyści turysty- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług dla bezpośredniej korzyści turysty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Jesteśmy firmą świadczącą usługi turystyki biznesowej dla klientów indywidualnych i firm. Obecnie działamy na podstawie licencji nadanej przez Marszałka Województwa. Do końca zeszłego roku rozliczaliśmy podatek VAT na zasadach ogólnych, tj. wystawiając faktury VAT ze stawką 22%. Początkiem roku uzyskaliśmy pozwolenie na organizatora turystyki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jest możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu usług (gastronomia, noclegi, przewóz, ubezpieczenie) dla bezpośredniej korzyści turysty? A następnie sprzedaży usług ze stawka 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy możliwe jest odliczenie podatku naliczonego i wystawienie faktur za wykonane usługi ze stawka 22%. W przeciwnym wypadku nie odliczenie podatku VAT ze stawka 7%, np. od usług hotelowych, skutkuje doliczeniem przez nas stawki VAT podatku należnego 22%, co powoduje zapłacenie przez nas podatku należnego w łącznej stawce 29%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia prawnego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług turystki. Stąd przyjąć należy, iż zgodnie z regułami systemowej wykładni prawa przez usługi turystyczne należy rozumieć, stosownie do definicji legalnej zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych ( Dz. U. z 2004, Nr 223, poz. 2268 ze zm.) usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Powyższa definicja wymaga uściślenia poprzez wskazanie na legalne definicje powyższych pojęć. Ustawa o usługach turystycznych stanowi w art. 3 pkt 8, iż usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Z kolei przez turystę ustawa o usługach turystycznych (art. 3 pkt 9 cytowanej ustawy) każe rozumieć osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc. Natomiast odwiedzający oznacza osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy, w odwiedzanej miejscowości oraz niekorzystającą z noclegu (art. 3 pkt 10 powołanej ustawy).

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dywersyfikują podstawę opodatkowania usługi turystycznej w zależności od tego, czy w ramach świadczonej usługi turystycznej nabywcom oferowane są wyłącznie usługi i towary nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści klienta (art. 119 ust. 2 in fine), czy też część świadczeń w ramach tej usługi podatnik wykonuje we własnym zakresie.

Podkreślenia wymaga fakt, iż do 31 grudnia 2007 r. regulacja art. 119 ust. 3 ustawy o VAT przewidywała, iż opodatkowanie usług na zasadzie marży wymagało prowadzenia ewidencji, z której wynikają kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Ustawodawca zmienił redakcję przepisu art. 119 ust. 3 pkt 4 ( ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym Dz. U. z 2007 r., Nr 192, poz. 1382) z 19 września 2007 r. w ten sposób, że wyłączył obowiązek prowadzenia ewidencji z warunków opodatkowania marży i zawarł go w odrębnej regulacji. Obecnie zatem nie ulega żadnych wątpliwości, iż nie jest możliwe uznanie, że nieprowadzenie ewidencji zwalnia podatnika z obowiązku opodatkowania usług turystycznych zgodnie z procedurą określoną w art. 119.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku Strona świadczy usługi turystyki biznesowej dla klientów indywidualnych i dla firm. Do końca zeszłego roku podatek VAT rozliczany był na zasadach ogólnych ze stawka 22%. Wnioskodawca zakupuje takie usługi jak: noclegi, przewóz, ubezpieczenie oraz usługi gastronomiczne. Usługi te zakupuje dla bezpośredniej korzyści turysty.

W sytuacji, gdy podatnik świadczy nabywcy usługi własne, czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych wg stawek właściwych dla tego rodzaju usług, a podatnik ma prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług wynikającego z zakupów związanych bezpośrednio z daną usługą. Towary i usługi nabyte do wykonywania usług własnych korzystają z prawa do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi iż, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy natomiast art. 119 ust. 4 powołanej ustawy podatnikom opodatkowującym usługi turystyki na zasadach szczególnych nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. W przedmiotowym przypadku dotyczyć to będzie nabywanych przez Stronę usług gastronomicznych, noclegów, przewozu, usług ubezpieczenia sprzedanych wyłącznie turystom. W powyższym przypadku, gdy Wnioskodawca świadczy oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty pozostałe usługi wykonuje we własnym zakresie (tzw. usługi własne - opodatkowane na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 29 ustawy), odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. Podatnik jest obowiązany do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne (art. 119 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług).

Odnośnie zastosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, określonej w art. 119 ust. 3, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r., stosuje podatnik, który:

*   ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
*   działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
*   przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Przepis art. 119 ustawy o VAT wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników. Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Stosownie do ust. 2 tego artykułu przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, gdzie przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystycznej, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Chodzi zatem o usługi, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora turystyki. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Ponieważ ustawa o VAT nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż jedynie nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają podstawowe potrzeby turysty w trakcie odbywania wypoczynku. Podkreślić należy, że transport, zakwaterowanie, czy wyżywienie są usługami, bez których nie mogłaby się odbyć impreza turystyczna. Tym samym nabycie usług gastronomicznych, noclegowych, przewozu oraz ubezpieczenia stanowi część usług nabywanych przez operatora turystyki dla bezpośredniej korzyści turysty.

Z wykładni przepisów art. 119 ust. 1 i 3 wynika, że podatnik winien stosować procedurę szczególną przy rozliczeniu usługi turystyki, gdy spełni łącznie ww. warunki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zasady szczególne opodatkowania marży mają charakter obligatoryjny. Z brzmienia powołanych przepisów nie można wywieść by podatnik spełniający wymienione warunki mógł wybrać (wg uznania) stosowanie procedury szczególnej bądź ogólnej (art. 29 ustawy o VAT). Ustawodawca nie użył w treści przepisu art. 119 ust.3 ustawy o VAT słowa „może" tylko „stosuje się", a zatem nie pozostawił podatnikowi dowolności wyboru zasady opodatkowania usługi turystyki między opodatkowaniem na zasadach ogólnych (art. 29 ustawy o VAT) a opodatkowaniem na zasadach szczególnych (art. 119 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 119 ust. 4 ustawy, podatnikom nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty.

Ponadto tutejszy organ podatkowy informuje iż szczególne procedury dotyczące opodatkowania w systemie marży należy udokumentować stosownie do § 9 ust. 8, pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31 maja 2005 r.). Przepis powyższy stanowi iż w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 120 cytowanej ustawy o podatku VAT w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT

Marża". Powyżej cytowany przepis zawiera również elementy jakie powinna zawierać faktura dokumentująca świadczenie usług turystyki. Są to:

*   imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
*   numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
*   dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
*   nazwę towaru lub usługi;
*   jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, iż stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca świadczy usługi nabywane od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty do których zastosowanie mają szczególne procedury przy świadczeniu usług turystyki. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu w systemie marży, gdzie zastosowanie znajduje stawka podstawowa - 22%.

Mając na uwadze powyższe należało orzec jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.