Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.386.2023.4.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-18
Teza: Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży będzie stanowił przedsiębiorstwo i w związku z tym będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

7 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży składników majątkowych za sprzedaż przedsiębiorstwa i w konsekwencji za transakcję wyłączoną z opodatkowania. Uzupełnili go Państwo pismem z 30 sierpnia 2023 r. (wpływ 30 sierpnia 2023 r.) oraz pismem z 13 września 2023 r. (wpływ 13 września 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B.
*   C. Sp. z o.o.
*   D. Sp. z o.o.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcami są:

*   A. (Zainteresowany będący stroną postępowania; Wnioskodawca 1, A.),
*   B. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania; Wnioskodawca 2, B.),
*   C. Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania; Wnioskodawca 3) oraz
*   D. Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania; Wnioskodawca 4), zwani dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Wnioskodawcy 1 i 2 (A. i B.) są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) i rezydentami podatkowymi w Polsce, a w konsekwencji podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

D. Sp. z o.o. (Wnioskodawca 4, zwana dalej też D. lub Spółka) wchodzi w skład A., jako jej spółka zależna.

C. Sp. z o.o. (Wnioskodawca 3, zwana dalej też C. lub Nabywca) wchodzi w skład B., jako jej spółka dominująca.

Wnioskodawca 3 (C.) oraz Wnioskodawca 4 (D.) są zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT czynnymi.

Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy 1 jest sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych (PKD 46.46.Z). Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy 3 jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21.Z). Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy 4 jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21.Z).

Wnioskodawcy są częścią Grupy Kapitałowej (…) A. (spółka matka (\`(...)\`) – E. S.A. – jest jednocześnie spółką dominującą A.).

Przedmiotem niniejszego wniosku są konsekwencje podatkowe planowanej przez Wnioskodawców reorganizacji, polegającej na sprzedaży przedsiębiorstwa D. (Wnioskodawcy 4) do C. Sp. z o.o. (Wnioskodawcy 3).

Cele i założenia tej reorganizacji

Celem planowanej reorganizacji jest poprawa efektywności biznesu poprzez konsolidację zadań operatora medycznego w ramach jednej spółki – C. Sp. z o.o. Przeprowadzenie reorganizacji umożliwi również rozszerzenie zakresu oferowanych przez C. Sp. z o.o. usług o edukację i proﬁlaktykę zdrowotną cukrzycy. Efektem planowanej reorganizacji będzie m.in. wzmocnienie pozycji C. Sp. z o.o. jako strony przystępującej do przetargów, zwiększenie uzyskiwanych przez C. Sp. z o.o. przychodów ze sprzedaży usług medycznych oraz wzrost efektywności posiadanych zasobów.

Przeniesienie działalności D. planowane jest w formie transakcji sprzedaży całości majątku D. do C. (dalej opisana transakcja zwana będzie także „Sprzedażą Przedsiębiorstwa”).

W ramach transakcji dojdzie do przeniesienia zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Przeniesienie obejmie elementy wymienione w art. 551 K.C.

W szczególności, w ramach planowanej Sprzedaży Przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji będą:

1\. Prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności D.

W skład sprzedawanego majątku wejdą prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z wykonywaniem działalności D., w szczególności:

*   umowa z F. S.A. o współpracy w zakresie świadczenia przez D. usług telemedycznych
*   umowa z G. S.A., na udzielenie przez D. świadczeń zdrowotnych
*   umowa z H. Sp. z o.o. na wykonywanie przez D. świadczeń medycznych
*   umowa z I. Sp. z o.o. na udzielanie przez D. świadczeń zdrowotnych,
*   umowy o podwykonawstwo udzielania świadczeń medycznych w ramach opieki koordynowanej zawarte z przychodniami,
*   umowy o podwykonawstwo udzielenia świadczeń medycznych zawarte z przychodniami
*   ewentualne inne umowy związane z działalnością D.

2\. Koncesje, licencje i zezwolenia

Wpis do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, nr księgi rejestrowej (…)

3\. Umowy o pracę z pracownikami D.

W ramach Sprzedaży Przedsiębiorstwa dojdzie również do przeniesienia umów o pracę zawartych z pracownikami D. Prawną konsekwencją sprzedaży D. do C. będzie przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”).

4\. Umowy o współpracy/ umowy o świadczenie usług ze współpracownikami D.

W ramach Sprzedaży Przedsiębiorstwa dojdzie również do przeniesienia zawartych ze współpracownikami umów zlecenia, zawartych z osobami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą umów o świadczenie usług/ o współpracy oraz innych umów o podobnym charakterze.

5\. Aktywa trwałe i obrotowe związane z prowadzeniem D.

Przedmiotem Sprzedaży Majątku będą aktywa trwałe i obrotowe D., tj. w szczególności:

*   glukotransmitery oraz kabel USB OTG stanowiące zapasy D.,
*   majątek trwały w postaci laptopów, monitorów, komputerów stacjonarnych, glukotransmiterów, mebli
*   wyposażenie (m.in. meble, telefon komórkowy, tablet),
*   środki pieniężne D. w walucie PLN.

6\. Wartości niematerialne i prawne D.

Przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa będą wartości niematerialne i prawne ściśle związane z powadzoną działalnością D., w tym w szczególności portal pacjenta D. 2.0

7\. Tytuły prawne do nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio przez D.

Przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa będą zawarte przez D. umowy najmu )nieruchomości (powierzchni) w (…) i (…) wykorzystywanych przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

8\. Wierzytelności związane z działalnością D.

Przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa będą wierzytelności związane z działalnością D., w szczególności:

*   wierzytelności handlowe,
*   inne należności alokowane do działalności D. (o ile faktycznie będą występowały na dzień sprzedaży).

9\. Zobowiązania związane z działalnością D.

Przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa będą zobowiązania D., w szczególności:

*   zobowiązania handlowe,
*   zobowiązania związane z pożyczką udzieloną przez J. S.A.
*   zobowiązania pracownicze (z uwzględnieniem w szczególności rezerwy na urlopy, rezerwy na świadczenia emerytalne, rezerwy z tytułu nagród, itp.) w stosunku do pracowników D.,
*   pozostałe zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością D.) o ile faktycznie będą występowały na dzień sprzedaży).

10\. Tajemnice przedsiębiorstwa

Przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa będą prawa do tajemnic przedsiębiorstwa D., w szczególności elektroniczna baza danych pacjentów korzystających z usług świadczonych przez D., elektroniczna dokumentacja dotycząca platformy informatycznej (Serwis D.).

11\. Formalne procedury wewnętrzne D.

Formalne procedury regulujące sposób funkcjonowania D., w szczególności:

*   procedury związane z obsługą procesów, w tym standard obsługi diabetologicznej pacjenta w przychodni,
*   procedura prowadzenia elektronicznej dokumentacji dotyczącej platformy informatycznej (Serwis D.),
*   księgi i pozostałe dokumenty związane z prowadzeniem D., w tym dokumentacja medyczną pacjentów korzystających z usług medycznych itp., również będą przedmiotem Sprzedaży Przedsiębiorstwa.

Przy tym nie jest całkowicie wykluczone, że w ramach planowanej transakcji w Spółce (D.) mogą pozostać jakieś składniki majątkowe, jak np. rachunek bankowy, środki pieniężne (w tym środki uzyskane ze Sprzedaży Przedsiębiorstwa).

Kalkulacja ceny sprzedaży i elementy stanowiące koszt podatkowy.

W związku z planowaną transakcją Sprzedaży Przedsiębiorstwa D. do C. oba wskazane podmioty podpiszą umowę, w ramach której D. otrzyma określoną w niej kwotę wynagrodzenia w zamian za sprzedawane przedsiębiorstwo. Cena przedmiotu transakcji będzie odpowiadać warunkom rynkowym. Niezależny podmiot zewnętrzny dokona wyceny Przedsiębiorstwa oraz wszystkich jego składników majątkowych, uwzględniając ich stan, stopień zużycia, czas i miejsce odpłatnego zbycia. Kwota należna D. z tytułu zbycia Przedsiębiorstwa nie będzie uwzględniała przejęcia zobowiązań, tj. nie zostanie podwyższona o wartość przejętych do spłaty długów/ zobowiązań D. (efektywnie, cena ustalona na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy zostanie pomniejszona o przejmowane przez Nabywcę zobowiązania).

Wskazać przy tym należy, że wartość długów/ zobowiązań związanych z przedsiębiorstwem przekracza i będzie przekraczać na moment transakcji wartość rynkową wszystkich aktywów należących do D. Z powyższego wynika, że przygotowana przez rzeczoznawcę łączna wycena składników majątkowych Przedsiębiorstwa będzie przybierać wartość ujemną (wartość aktywów – wartość zobowiązań). Ponieważ jednak cena sprzedaży przedsiębiorstwa nie może jednocześnie przybierać takiej wartości ujemnej, to zakłada się przy tym, w związku z powyższym, że cena transakcji może być określona na minimalnym dodatnim poziomie - tzw. sprzedaż za symboliczną złotówkę.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

A. tworzy 8 spółek.

Przewidywane jest, że D. Sp. z o.o., po sprzedaży Przedsiębiorstwa Spółki, będzie prowadziła działalność, natomiast w innym zakresie niż obecnie. Docelowy zakres nowej działalności D. Sp. z o.o. nie został jeszcze określony. Nie jest przewidywana likwidacja Spółki.

Wierzytelności własne nie są należnościami umorzonymi, przedawnionymi, nie zostały również odpisane jako nieściągalne oraz nie dokonywano odpisów aktualizujących zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Wierzytelności obejmują bieżące należności powstałe w toku prowadzenia działalności gospodarczej.

Zobowiązania, o których mowa we wniosku, nie stanowią zobowiązań przedawnionych. Podobnie jak w przypadku wierzytelności są to bieżące zobowiązania powstałe w ramach prowadzonej działalności.

Istotą złożonego wniosku w tym zakresie było poddanie ocenie przez organ interpretacyjny sytuacji faktycznej opisanej w opisie zdarzenia przyszłego i uzyskanie odpowiedzi czy w takiej sytuacji powstanie wartość firmy, która będzie mogła podlegać amortyzacji. Wnioskodawca wskazuje, że ocena czy powstaje dodatnia wartość firmy (goodwill) stanowi kwestię oceny przyporządkowania okoliczności faktycznych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego do treści przepisu prawnego. Ocena wystąpienia dodatniej wartości firmy (goodwill) pozostaje zatem w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnych i powinno podlegać ocenie interpretacyjnej – może zostać poddana tej ocenie.

Wnioskodawca i treść wniosku nie wymagają oceny przez organ interpretacyjny kwestii podejmowanych przez Spółkę wycen jej majątku a wyłącznie przyporządkowania okoliczności faktycznych z opisu zdarzenia przyszłego (w zakresie ceny Przedsiębiorstwa oraz relacji pomiędzy wartością aktywów oraz wartością długów związanych z Przedsiębiorstwem) do definicji dodatniej wartości firmy z odpowiednich przepisów podatkowych.

Jednocześnie - w celu doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powtarza i uzupełnia końcową część opisu zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Kalkulacja ceny sprzedaży i elementy stanowiące koszt podatkowy.

W związku z planowaną transakcją Sprzedaży Przedsiębiorstwa D. do C. oba wskazane podmioty podpiszą umowę, w ramach której D. otrzyma określoną w niej kwotę wynagrodzenia w zamian za sprzedawane przedsiębiorstwo. Cena przedmiotu transakcji będzie odpowiadać warunkom rynkowym. Niezależny podmiot zewnętrzny dokona wyceny Przedsiębiorstwa oraz wszystkich jego składników majątkowych, uwzględniając ich stan, stopień zużycia, czas i miejsce odpłatnego zbycia. Kwota należna D. z tytułu zbycia Przedsiębiorstwa nie będzie uwzględniała przejęcia zobowiązań, tj. nie zostanie podwyższona o wartość przejętych do spłaty długów/ zobowiązań D. (efektywnie, cena ustalona na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy zostanie pomniejszona o przejmowane przez Nabywcę zobowiązania).

Wskazać przy tym należy, że wartość długów/ zobowiązań związanych z przedsiębiorstwem przekracza i będzie przekraczać na moment transakcji wartość rynkową wszystkich aktywów należących do D. Z powyższego wynika, że przygotowana przez rzeczoznawcę łączna wycena składników majątkowych Przedsiębiorstwa będzie przybierać wartość ujemną (wartość aktywów – wartość zobowiązań). Ponieważ jednak cena sprzedaży przedsiębiorstwa nie może jednocześnie przybierać takiej wartości ujemnej, to zakłada się przy tym, w związku z powyższym, że cena transakcji może być określona na minimalnym dodatnim poziomie – tzw. sprzedaż za symboliczną złotówkę.

Podsumowując,

*   cena sprzedaży Przedsiębiorstwa (cen rynkowa) będzie określona na minimalnym dodatnim poziomie (tzw. symboliczna złotówka),
*   łączna wartość rynkowa poszczególnych aktywów Przedsiębiorstwa będzie wartością dodatnią - wartość przejmowanych długów, które nie zostaną uwzględnione w cenie nabycia, będzie przekraczać (będzie wyższa niż) wartość rynkową wszystkich aktywów Przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że w jego ocenie w ramach planowanej transakcji nabycia Przedsiębiorstwa wystąpi dodatnia wartość firmy (goodwill) po stronie Wnioskodawcy 3.

Spółka zwraca uwagę, że założenie oceny powstania goodwiill zawiera się w istocie Pytania 3 Wniosku odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy – ocena możliwości zaliczenia takich odpisów do kosztów podatkowych implikuje konieczność poddania ocenie czy taka wartość firmy występuje w kontekście opisu zdarzenia przyszłego. Stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie jednocześnie adresuje obie te kwestie, tj. zarówno (1) kwestie wystąpienia dodatniej wartości firmy (goodwill) w kontekście przytaczanych przepisów i zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, jak również (2) stanowisko, że w takich okolicznościach ten goodwill podlega amortyzacji (odpisy mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów).

### Pytania

1\. Czy przychodem D. ze Sprzedaży Przedsiębiorstwa Spółki, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, będzie kwota należna Wnioskodawcy 4 od Wnioskodawcy 3 tytułem ceny sprzedaży wyrażonej w umowie, powiększona o kwotę przejętych przez Nabywcę (Wnioskodawcę 3) zobowiązań, jeśli ich wartość będzie pomniejszać cenę określoną w wycenie niezależnego rzeczoznawcy, przy założeniu, iż cena ta nie będzie odbiegać od ceny rynkowej?

2\. Czy prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym kosztem podatkowym Spółki, w związku ze zbyciem przez Wnioskodawcę 4 majątku w postaci przedsiębiorstwa na rzecz Wnioskodawcy 3, będą, co do zasady, poniesione wydatki na nabycie składników majątku, niezaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (z uwzględnieniem poszczególnych rodzajów składników majątkowych i ich szczególnej kwalifikacji)?

3\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym w wyniku nabycia Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę 3 wystąpi dodatnia wartość firmy (goodwill) i konsekwentnie odpisy amortyzacyjne od tej wartości firmy będą mogły zostać przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

4\. Czy Wnioskodawca 3 będzie uprawniony do określenia wartości początkowej nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i ich amortyzacji według ich wartości rynkowej?

5\. Czy w związku z planowaną sprzedażą Przedsiębiorstwa Spółki dojdzie do naruszenia warunków funkcjonowania I. (I.), w skład której wchodzi Spółka, skutkującego utratą przez tą I. statusu podatnika CIT?

6\. Czy planowana transakcja Sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 6, dotyczącego podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie pytań nr 1-5, tj. dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Uwaga wstępna

Zgodnie z brzmieniem art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania w podatkowej grupie kapitałowej (I.), jest osiągnięty w roku podatkowym dochód ze źródła przychodów stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów.

Jednocześnie, dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów (z określonymi zastrzeżeniami) jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z powyższymi przepisami zatem dochód I. (ze źródła przychodów) określa się poprzez sumowanie dochodów i strat poszczególnych spółek wchodzących w skład tej I. Jednocześnie dochody/straty tych spółek I. określa się poprzez sumowanie przychodów i kosztów tych spółek. Określenie dochodu, podstawy opodatkowania i podatku CIT w I. odbywa się wg mechanizmu w ramach którego (1) indywidualnie wszystkie spółki należące do I. ustalają swoje przychody i koszt podatkowe (2) na podstawie wartości przychodów i kosztów podatkowych każda ze spółek I. określa dochód lub stratę, (3) I. dokonuje sumowania tak określonych dochodów i strat poszczególnych spółek wchodzących w skład I. i na tej podstawie ustala swój wynik podatkowy (dochód lub strata I.); występujący, tak określony, dochód podlega opodatkowaniu CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przedstawionych pytań, kwestia określenia przychodów oraz kosztów po stronie D. (Wnioskodawcy 4) oraz C. (Wnioskodawca 3) w związku z planowaną transakcją sprzedaży Przedsiębiorstwa D. na rzecz C. będzie w sposób bezpośredni przekładała się na wynik podatkowy I., w których skład wchodzą te podmioty (A., B.) – określenie przychodów i kosztów po stronie D. i C. w związku z tą transakcją przekładać się będzie na określenie dochodu/ straty tych podmiotów co w dalszym kroku będzie wpływać na ustalenie dochodu/ straty I. i jej opodatkowanie CIT.

W związku z powyższym zarówno: (1) D. (Wnioskodawca 4) oraz (2) C. (Wnioskodawca 3), jako podmioty, które obowiązane są do określenia indywidualnie na własnym poziomie przychodów i kosztów podatkowych dla potrzeb określenia w dalszych krokach dochodu I., do których należą, jak również: (3) A. oraz (4) B., w których tak określone przychody i koszty ostatecznie przekładają się na ustalenie dochodu do opodatkowania, są Zainteresowanymi w zakresie uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie określenia skutków podatkowych związanych z planowaną Sprzedażą Przedsiębiorstwa, w której będzie uczestniczyć D. i C., a które mogą się przekładać na wynik podatkowy A. i C.

W ocenie Spółki przeprowadzenie transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o którym mowa w artykule powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jaki właściciel.

Natomiast według art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Świadczenie usług zostało zdefiniowane natomiast w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, i przez to pojęcie rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepisy art. 6 Ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów Ustawy o VAT.

Stosownie do powyższego, przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do:

1\. transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

2\. czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż przepisy Ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Termin ten został wyjaśniony w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jednolity z dnia 8 października 2020 r. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.,) (dalej: „K.C.”).

Zgodnie z art. 551 K.C., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie zaś do art. 552 K.C. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy przy tym jednocześnie wskazać, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka zamierza dokonać przeniesienie działalności D. w formie transakcji sprzedaży całości majątku D. do C. Sp. z o.o. poprzez przeniesienie wszelkich składników majątkowych wchodzących w skład majątku D.

Powyższe oznacza, że w ramach transakcji dojdzie do przeniesienia zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności przeniesienie obejmie elementy wymienione w art. 551 K.C. Dlatego też powyżej opisane zdarzenie będzie stanowić transakcje zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, więc w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki transakcja sprzedaży Przedsiębiorstwa D. do Wnioskodawcy 3 nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Dla powyższej oceny, nie ma znaczenia okoliczność, że w ramach planowanej transakcji w Spółce (D.) mogą pozostać jakieś składniki majątkowe, jak np. rachunek bankowy, środki pieniężne (w tym środki uzyskane ze Sprzedaży Przedsiębiorstwa).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy:

przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wcześniej wskazano, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

I tak, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że:

(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Państwa wątpliwości dotyczą tego czy planowana transakcja Sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że - co do zasady - zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Jednoznacznie wskazali Państwo, że przeniesienie działalności D. planowane jest w formie transakcji sprzedaży całości majątku D. do C. W ramach transakcji dojdzie do przeniesienia zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Przeniesienie obejmie elementy wymienione w art. 551 K.C. W szczególności, w ramach planowanej Sprzedaży Przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji będą: prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności D., koncesje, licencje i zezwolenia, umowy o pracę z pracownikami D., umowy o współpracy/ umowy o świadczenie usług ze współpracownikami D., aktywa trwałe i obrotowe związane z prowadzeniem D., wartości niematerialne i prawne, tytuły prawne do nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio przez D., wierzytelności związane z działalnością D., zobowiązania związane z działalnością D., tajemnice przedsiębiorstwa, formalne procedury wewnętrzne. Przy tym nie jest całkowicie wykluczone, że w ramach planowanej transakcji w Spółce (D.) mogą pozostać jakieś składniki majątkowe, jak np. rachunek bankowy, środki pieniężne (w tym środki uzyskane ze Sprzedaży Przedsiębiorstwa).

Z powołanych na wstępie przepisów wynika, że jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, zbycie przedsiębiorstwa, będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie sprzedaż zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiących przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1.

Podsumowując, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży będzie stanowił przedsiębiorstwo i w związku z tym będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).