Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB4.4511.9.2017.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-09
Teza: Czy opisane w stanie faktycznym świadczenia korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odszkodowania; praca-stosunek pracy; umowa-strony umowy; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia pieniężnego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia pieniężnego.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 6 lutego 2017 r., nr 1061 IPTPB4.4511.9.2017.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 7 lutego 2017 r. (data doręczenia 13 lutego 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 20 lutego 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku.

W okresie od dnia 1 października 1998 r. do dnia 30 listopada 2014 r. oraz od dnia 4 lutego 2016 r. do dnia 7 lipca 2016 r. Wnioskodawca był pracownikiem Banku …S.A., a następnie od dnia 8 lipca 2016 r. do dnia 8 lipca 2016 r. pracownikiem firmy … S.C. W ramach nowej strategii i planowanych zmian organizacyjnych w Banku … S.A. przyjęty został Program Działań Operacyjnych na lata 2015-2018, w konsekwencji których następowało stopniowe dostosowywanie poziomu zatrudnienia do potrzeb działania Banku … S.A. oraz przebudowa sieci dystrybucji polegająca m.in. na ograniczeniu liczby oddziałów własnych Banku poprzez ich likwidację lub przekształcenie w placówki partnerskie (franczyzy). Działanie w zakresie przekształcenia oddziałów własnych Banku w placówki partnerskie (franczyzy) wiąże się z przejściem do nowego pracodawcy (franczyzobiorcy) części pracowników tych oddziałów, na mocy i w trybie przewidzianym w art. 231 Kodeksu pracy.

W dniu 19 lutego 2016 r. Bank … S.A. ogłosił „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r.” Regulamin ten określa zasady postępowania w sprawach pracowniczych objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników. Na podstawie ww. Regulaminu, mającego charakter przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, wypłacone były następujące świadczenia pieniężne:

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości odprawy,

*   odszkodowanie stanowiące rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów,

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników.

Odszkodowania te stanowią rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów, które Wnioskodawca uzyskiwał pracując w Banku. Wysokość tych odszkodowań była uzależniona od stażu pracy w Banku. Regulamin ten obowiązywał od dnia 19 lutego 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r.

Świadczenia ustalone w Regulaminie miały zastosowanie wyłącznie do pracowników Oddziałów własnych Banku, którzy w wyniku przekształcenia tych Oddziałów w placówki partnerskie staną się z mocy prawa, w trybie art. 231 Kodeksu pracy pracownikami parterów (franczyzobiorców) najpóźniej do dnia 31 grudnia 2016 r., o ile spełnią pozostałe warunki nabycia praw do tych świadczeń w terminach ustalonych w Regulaminie. Świadczenia te mają charakter wyjątkowy i przyznawane są tylko okresowo, wyłącznie z uwagi na konieczność przeprowadzenia procesu przekształcenia oddziałów własnych Banku we franczyzy.

W czerwcu 2016 r. pracodawca zaproponował Wnioskodawcy rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron w oparciu o postanowienia Regulaminu, o którym mowa powyżej. W dniu 8 lipca 2016 r. dotychczasowy pracodawca Wnioskodawcy, tj. Bank … S.A. (zakład pracy zatrudniający kilka tysięcy osób) został przekształcony w placówkę partnerską (franczyza) „… S.C.” w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. W związku z tym stał się pracodawcą zatrudniającym mniej niż 20 pracowników. W dniu 8 lipca 2016 r. Wnioskodawca dobrowolnie zawarł porozumienie w sprawie rozwiązania umowy w oparciu o Regulamin. W związku z zawarciem porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę z dnia 8 lipca 2016 r. w dniu 14 lipca 2016 r. (data wpływu na konto) Wnioskodawca otrzymał następujące świadczenia:

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości odprawy,

*   odszkodowanie stanowiące rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów,

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników.

Pracodawca od wypłaconych ww. odszkodowań na podstawie ww. porozumienia potrącił i odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy na rzecz Urzędu Skarbowego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z dnia 20 lutego 2017 r. Wnioskodawca dodał, że umowa o pracę została rozwiązana z dniem 8 lipca 2016 r. w trybie porozumienia stron w związku ze zmianami organizacyjnymi polegającymi na redukcji zatrudnienia poprzez likwidację stanowisk pracy. Do rozwiązania umowy o pracę miały zastosowania postanowienia „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r. Obie strony tj. Wnioskodawca i pracodawca rozwiązały umowę z dniem 8 lipca 2016 r. Rozwiązanie umowy o pracę nastąpiło w związku z rozwiązaniem umowy o pracę na mocy porozumienia stron. W związku z zawarciem porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę, Wnioskodawca otrzymał świadczenia, które reguluje „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r.”, tj.:

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości odprawy,

*   odszkodowanie stanowiące rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów,

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników.

Wysokość tych odszkodowań była uzależniona od stażu pracy w Banku. Wnioskodawca przedmiotowe świadczenia otrzymał w dniu 14 lipca 2016 r. W związku z zawarciem porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę z dnia 8 lipca 2016 r. zostały Wnioskodawcy wypłacone odszkodowania, w oparciu o „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r.” Z Regulaminu tego wprost wynikają wysokość i zasady ustalania świadczeń pieniężnych wypłaconych w ramach przedmiotowych odszkodowań oraz pozostałe warunki realizacji przedmiotowego Regulaminu. Stanowi on akt prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wysokość tych odszkodowań była uzależniona od stażu pracy w Banku. Wypłata świadczeń pieniężnych nastąpiła zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy w związku z zawartym przez strony porozumieniem w sprawie rozwiązania umowy o pracę, a mianowicie był to Regulamin. Regulamin, na podstawie którego przyznano i wypłacono świadczenia pieniężne w związku z rozwiązaniem umowy o pracę stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy. Pracodawca realizował Program Działań Operacyjnych.

Wnioskodawca dobrowolnie przystąpił do realizowanego przez Pracodawcę programu opartego na Regulaminie, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, przewidującego rozwiązanie stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Regulamin ten określa zasady postępowania w sprawach pracowniczych objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy opisane w stanie faktycznym świadczenia korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w świetle przepisów art. 9 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy założyć ze zwolnione od podatku dochodowego są odszkodowania, które spełniają następujące przesłanki:

*   stanowią one odszkodowania,

*   ich wysokość lub zasady ustalania wynikają bezpośrednio z Regulaminu, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy,

*   nie zostały one wymienione w katalogu wyłączeń przedmiotowych od zwolnienia, określonych w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Samo pojęcie odszkodowania definiuje m.in. „Mały Słownik Języka Polskiego” (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552), zgodnie z którym odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Odszkodowanie (a nie np. rekompensata, czy odprawa, czy również nie nagroda, ekwiwalent) jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłacone Mu odszkodowania stanowią rekompensatę strat związanych z rozwiązaniem umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów, które uzyskiwał pracując w Banku.

Wnioskodawca dodał, że z dniem 8 lipca 2016 r., dotychczasowy pracodawca, tj. Bank … S.A. Oddział w … (zakład pracy zatrudniający kilka tysięcy osób) został przekształcony w placówkę partnerską „…S.C.” w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. W związku z tym pracodawca stał się zakładem pracy zatrudniający mniej niż 20 pracowników, nie musiał wypłacać pracownikom odpraw pieniężnych, w przypadku rozwiązania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003 r. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) tym samym pracodawca nie był zobowiązany do wypłaty odprawy w dosłownym tego słowa znaczeniu.

W konsekwencji odszkodowania te powinny być objęte hipotezą normy z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym pierwsza przesłanka stosowania przedmiotowego zwolnienia została spełniona. Ponadto, wypłacone odszkodowania oparte były o „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r.” - a zatem jest to Regulaminem, z którego wprost wynikają wysokość i zasady ustalania świadczeń pieniężnych wypłaconych w ramach przedmiotowych odszkodowań oraz pozostałe warunki realizacji przedmiotowego Regulaminu. Wobec tego stanowi on akt prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy i to na podstawie tego aktu wypłacono przedmiotowe świadczenia. Tym samym druga przesłanka stosowania przedmiotowego zwolnienia została spełniona.

Żadne z trzech odszkodowań opisanych w stanie faktycznym nie zalicza się do negatywnych wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie trzecia przesłanka stosowania przedmiotowego zwolnienia została spełniona.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia pieniężne w postaci odszkodowań wypłaconych przez pracodawcę w ramach porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę z dnia 8 lipca 2016 r. powinny korzystać ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż spełniają wszelkie przesłanki wymagane przez ww. przepis.

Stanowisko opisane w stanie faktycznym znajduje odzwierciedlenie w najnowszych interpretacjach wydanych przez Ministra Finansów, tj. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 lipca 2015 r., nr IPTPB2/4511-218/15-4/Akr,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2016 r., nr ILPB2/4511-1-206/16-2/NK,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 listopada 2015 r., nr IPTPB2/4511-497/15-5/AKU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odszkodowanie oraz zadośćuczynienie stanowi, co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu pracy ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 19 lutego 2016 r. pracodawca Wnioskodawcy ogłosił „Regulamin w sprawie ustalenia warunków wypłaty świadczeń na rzecz pracowników oddziałów własnych Banku … S.A. przejmowanych przez nowych pracodawców (franczyzobiorców) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy w związku z przejściem na nich części zakładu pracy Banku … S.A. z dnia 19 lutego 2016 r.”. Regulamin ten określa zasady postępowania w sprawach pracowniczych objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników. Umowa o pracę Wnioskodawcy została rozwiązana z dniem 8 lipca 2016 r. w trybie porozumienia stron w związku ze zmianami organizacyjnymi polegającymi na redukcji zatrudnienia poprzez likwidację stanowisk pracy. Do rozwiązania umowy o pracę miały zastosowania postanowienia Regulaminu. Na podstawie ww. Regulaminu, mającego charakter przepisów prawa pracy o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, Wnioskodawcy w dniu 14 lipca 2016 r. zostały wypłacone następujące świadczenia pieniężne:

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości odprawy,

*   odszkodowanie stanowiące rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów,

*   odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn nie dotyczących pracowników.

Odszkodowania te stanowią rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów, które Wnioskodawca uzyskiwał pracując w Banku. Wysokość tych odszkodowań była uzależniona od stażu pracy w Banku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

1.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
2.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy) bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W świetle powyższych wyjaśnień, jak również przedstawionego opisu stanu faktycznego uznać zatem należy, że w sytuacji, gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu pracownikom, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika na podstawie niniejszego Regulaminu, pracodawca wypłaci świadczenia pieniężne w postaci odszkodowań z tytułu rozwiązania umowy o pracę, odszkodowania mają stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynić utracie gwarancji stałych dochodów.

Nie można więc uznać, że w takim przypadku działanie pracodawcy nosi znamiona działania bezprawnego, które mogłoby skutkować obowiązkiem wypłaty odszkodowania.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że skoro przedmiotowe świadczenia wypłacone przez pracodawcę w związku ze skorzystaniem przez Wnioskodawcę z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników, nie mieszczą się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, to tym samym stwierdzić należy, że nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, z późn. zm.), nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach na tle innego stanu faktycznego, dotyczącego wypłaty rekompensat i odszkodowań w ramach Programu Dobrowolnych Odejść. Dodać również należy, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), interpretacje co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Jak wynika z art. 14e ww. ustawy, organ upoważniony może z urzędu stwierdzić wygaśnięcie interpretacji indywidualnej, jeżeli jest ona niezgodna z interpretacją ogólną wydaną w takim samym stanie prawnym.

Mając na uwadze powyższe Organ podatkowy informuje, że zgodnie z ww. przepisem stwierdzono wygaśnięcie interpretacji indywidualnych nr IPTPB2/4511-218/15-4/Akr z dnia 14 lipca 2015 r., nr ILPB2/4511-1-206/16-2/NK z dnia 10 marca 2016 r. oraz nr IPTPB2/4511-497/15-5/AKU z dnia 26 listopada 2015 r., z uwagi na ich niezgodność z interpretacją ogólną z dnia 23 czerwca 2016 r. nr DD3.8201.1.2016.MCA.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.