Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-500/11-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-28
Teza: 1. Czy w przypadku rezygnacji z prowadzenia inwestycji, w wyniku której miał powstać środek trwały, Spółka ma prawo do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu bez dokonywania fizycznej likwidacji jej materialnych efektów takich jak np.: projekt, dokumentacja techniczna, opinie, analizy? 2. Czy Spółka w przypadku podjęcia decyzji o zaprzestaniu tworzenia/budowy systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego, który po uruchomieniu stanowiłyby wartość niematerialną i prawną ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartość nakładów poniesionych do dnia jej podjęcia?
Słowa kluczowe: dokumentacja; inwestycje-inwestycje zaniechane; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; odstąpienie; programy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.05.2011 r. (data wpływu 25.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z rezygnacją z prowadzenia inwestycji takich jak np.: projekt, dokumentacja techniczna, opinie, analizy – **jest prawidłowe,**

*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości nakładów poniesionych przez spółkę w związku z zaprzestaniem tworzenia/budowy systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z rezygnacją z prowadzenia inwestycji i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości nakładów poniesionych przez spółkę w związku z zaprzestaniem tworzenia/budowy systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – P. S.A. podejmuje działania zmierzające do powstania nowych placówek pocztowych bądź też innych obiektów niezbędnych w prowadzonej działalności, które po oddaniu do użytkowania kwalifikowane są jako środki trwałe. Rozpoczęcie takich inwestycji poprzedzone jest szeregiem czynności np. badaniem rynku, przygotowaniem projektu architektoniczno- budowlanego, uzyskaniem odpowiednich opinii, pozwoleń itp.

Ponadto, Spółka podejmuje się przedsięwzięć polegających na integracji systemów (oprogramowań) komputerowych oraz mających na celu powstanie specjalistycznych narzędzi informatycznych, które po ukończeniu i oddaniu do użytkowania kwalifikowane są do wartości niematerialnych i prawnych. W związku z tym, że produkt finalny (przyszła wartość niematerialna i prawna) musi być dostosowany do specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności oraz już posiadanych narzędzi informatycznych prace nad jego powstaniem rozciągnięte są w czasie (często powyżej roku). Złożoność prowadzonych prac ma również wpływ na sposób rozliczeń z wykonawcą. Płatności dokonywane są sukcesywnie w miarę postępu prac i na bieżąco księgowane jako nakłady na wartość niematerialną i prawną. Po zakończeniu prac, potwierdzonych odpowiednią dokumentacją i oddaniu do użytkowania produktu finalnego, poniesione nakłady stają się wartością początkową wartości niematerialnej i prawnej od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Spółka podnosi, iż w obydwu przedstawionych przypadkach, na każdym etapie planowania bądź wykonywania przedsięwzięcia, może dojść do rezygnacji z jego dalszego prowadzenia. Decyzja o zaniechaniu kontynuowania prac może wynikać z różnych powodów tak np.:

*   zmiana strategii Spółki,
*   zmiany na rynku.

Spółka podnosi, iż przedmiotowe przedsięwzięcia mają zawsze związek z prowadzoną działalnością Spółki, a efekty tych prac miały docelowo mieć przełożenie bezpośrednie bądź pośrednie na przychody Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku rezygnacji z prowadzenia inwestycji, w wyniku której miał powstać środek trwały, Spółka ma prawo do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu bez dokonywania fizycznej likwidacji jej materialnych efektów takich jak np.: projekt, dokumentacja techniczna, opinie, analizy?
2.  Czy Spółka w przypadku podjęcia decyzji o zaprzestaniu tworzenia/budowy systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego, który po uruchomieniu stanowiłyby wartość niematerialną i prawną ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartość nakładów poniesionych do dnia jej podjęcia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 15 ust. 4f z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej ustawa o CIT - koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia lub jej likwidacji. Natomiast, zgodnie z definicją zapisaną w art. 4a pkt 1 ustawy o CIT pojęcie inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Powyższe, zdaniem Spółki oznacza, że przedsiębiorcy, którzy ponieśli określone wydatki na wytworzenie lub nabycie środka trwałego, a następnie przerwali proces inwestycyjny przed jego ukończeniem, mogą zaliczyć poniesione koszty do kosztów podatkowych w dacie zbycia inwestycji lub jej likwidacji. Likwidacja inwestycji, w odróżnieniu od zawieszenia kontynuacji inwestycji, musi mieć charakter trwały i musi być potwierdzona dowodem likwidacji środka trwałego. W ocenie Spółki, dowodem takim może być protokół potwierdzający podjęcie ostatecznej decyzji o likwidacji. Nie oznacza to jednak konieczności dokonywania fizycznej likwidacji inwestycji. Bowiem, gdyby warunkiem uznania inwestycji za zaniechaną było przeprowadzenie fizycznej likwidacji efektów prac zmierzających do powstania środka trwałego, wówczas podatnik zostałby pozbawiony możliwości wykazania, że prace/usługi te zostały faktycznie wykonane. Ponadto, w niektórych przypadkach, zlikwidowanie rozpoczętej inwestycji wiązałoby się z poniesieniem dodatkowych kosztów.

Zatem, w ocenie Spółki, wykonanie takich czynności w niektórych przypadkach byłoby nieracjonalne zarówno z uwagi na wysokie koszty fizycznej likwidacji jak i konieczność zachowania pewnych elementów dla celów dowodowych. Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zaniechanej inwestycji wystarczy podjęcie ostatecznej decyzji przez upoważnione osoby. Oczywistym jest, że decyzja ta powinna mieć swoje odzwierciedlenie w stosownym dokumencie (protokole).

Spółka podnosi, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18.06.2010 znak IPPB5/423-153/10-4/DG: „Systemowa wykładnia przepisu art. 15 ust. 4f ustawy podatkowej daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanej inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia czy nabycia dokumentacji inwestycyjnej, jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. W odniesieniu do tych nakładów, nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. W takim przypadku wystarczające do uznania kosztów zaniechanej inwestycji jest podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji, wykreślenie inwestycji z ewidencji rachunkowej i sporządzenie protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji.”,

Według Spółki, w odniesieniu do kwestii zaniechania wdrażania oprogramowania, systemów oraz różnych narzędzi informatycznych lub podjęciu decyzji o braku kontynuacji nakładów na wytworzenie wartości niematerialnej i prawnej, które po uruchomieniu/zakończeniu miały stanowić wartość niematerialną i prawną należy zauważyć, że zgodnie z definicją zapisaną w art. 4a pkt 1 ustawy o CIT pojęcie inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Natomiast według ustawy o rachunkowości środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Z kolei, środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Zatem działania mające na celu budowę i wdrożenie systemów komputerowych nie są inwestycjami na gruncie ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, w celu zaliczenia kosztów zaniechanego przedsięwzięcia, które w założeniu miało spowodować powstanie wartości niematerialnej i prawnej zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1. Zatem jeżeli wydatki te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła mogą zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodu na zasadach ogólnych w tym przypadku w momencie podjęcia decyzji.

Spółka podnosi, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych organów podatkowych tak np. interpretacja indywidualna z dnia 23.02.2011 znak IBPBI/2/423-218/11/MS wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach „(\`(...)\`) skutki ponoszenia wydatków w związku z wdrażaniem programu kadrowego, które nie będzie kontynuowane, nie będą traktowane jako koszty zaniechanych inwestycji w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie dotyczą środków trwałych lecz wartości niematerialnych i prawnych. Należy zatem odnieść się do ogólnej zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zastosowania zasady związku przyczynowo - skutkowego ponoszonych wydatków z osiągnięciem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Innymi słowy, Spółka przy kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przede wszystkim przeznaczenie wydatku (jego celowość, racjonalność, zasadność, niezbędność) oraz możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Co do zasady należy uznać, że wydatki ponoszone na „wytworzenie” „zaniechanych” następnie wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów, po spełnieniu ww. warunków.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Z powyższego wynika, że określony wydatek, niewymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 16a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Natomiast zgodnie z art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż aby wymienione w cytowanych wyżej art. 16a i 16b składniki majątku (środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) podlegały amortyzacji podatkowej, powinny spełniać następujące warunki:

*   stanowić muszą własność lub współwłasność podatnika (środki trwałe),

*   powinny być nabyte i nadawać się do gospodarczego wykorzystania (wartości niematerialne i prawne),

*   przewidywany okres ich używania powinien być dłuższy niż rok,

*   powinny być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, środki trwałe w dniu przyjęcia do używania powinny być kompletne i zdatne do użytku, a więc wyposażone we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające ich funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem oraz być sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.

Stosownie do postanowień art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 tej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka podejmuje działania zmierzające do powstania nowych placówek pocztowych bądź też innych obiektów niezbędnych w prowadzonej działalności, które po oddaniu do użytkowania kwalifikowane są jako środki trwałe. Rozpoczęcie takich inwestycji poprzedzone jest szeregiem czynności np. badaniem rynku, przygotowaniem projektu architektoniczno-budowlanego, uzyskaniem odpowiednich opinii, pozwoleń itp. Spółka podejmuje się także przedsięwzięć polegających na integracji systemów (oprogramowań) komputerowych oraz mających na celu powstanie specjalistycznych narzędzi informatycznych, które po ukończeniu i oddaniu do użytkowania kwalifikowane są do wartości niematerialnych i prawnych. W związku z tym, że produkt finalny (przyszła wartość niematerialna i prawna) musi być dostosowany do specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności oraz już posiadanych narzędzi informatycznych prace nad jego powstaniem rozciągnięte są w czasie. Po zakończeniu prac, potwierdzonych odpowiednią dokumentacją i oddaniu do użytkowania produktu finalnego, poniesione nakłady stają się wartością początkową wartości niematerialnej i prawnej od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Spółka podnosi, iż na każdym etapie planowania bądź wykonywania przedsięwzięcia, może dojść do rezygnacji z jego dalszego prowadzenia. Decyzja o zaniechaniu kontynuowania prac może wynikać z różnych powodów m. in.: ze zmiany strategii Spółki, czy zmiany na rynku.

Mając na uwadze cytowane wyżej regulacje prawa podatkowego należy stwierdzić, iż w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, w związku z planowanym zaprzestaniem działań zmierzających do powstania nowych placówek pocztowych bądź też innych obiektów niezbędnych w prowadzonej działalności, a także w związku z zaprzestaniem prac nad tworzeniem/budową systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego, nie dojdzie do powstania zarówno środka trwałego jak i wartości niematerialnej i prawnej podlegających, zgodnie z art. 16a i art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne.

W tym miejscu należy jednakże podkreślić, iż ustawodawca dozwala rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakiś dodatkowych warunków np. zaniechania z określonych powodów. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4f ustawy, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Ustawodawca nie wprowadził do przepisów podatkowych definicji legalnej pojęcia „likwidacja inwestycji”. Dlatego też, według tut. Organu, dokonując interpretacji przepisów dotyczących likwidacji należy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) zlikwidować to powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś”.

Zatem na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy podatkowej wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję, mogą być kosztami uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

*   sprzedaży niedokończonej inwestycji, najlepiej wraz z całą dokumentacją techniczną, projektem, opiniami, analizami, badaniem rynku itp., aby nie było wątpliwości co do rezygnacji z niej. W takim bowiem przypadku poniesione koszty posłużą osiągnięciu przychodu ze sprzedaży inwestycji, a zatem wystąpi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy,

*   zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

Jednakże, zdaniem tut. Organu, systemowa wykładnia przepisu art. 15 ust. 4f ustawy podatkowej daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanej inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia czy nabycia dokumentacji inwestycyjnej, jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. W odniesieniu do tych nakładów, nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów.

W takim przypadku wystarczające do uznania kosztów zaniechanej inwestycji jest podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji, wykreślenie inwestycji z ewidencji rachunkowej i sporządzenie protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji. Warunkiem uznania tych wydatków za koszty podatkowe jest, aby efekt nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości.

W tym miejscu należy podkreślić, iż dane zawarte w dokumentacjach, analizach, ekspertyzach i opiniach podlegają określonym obowiązkom wynikającym z innych przepisów. W odniesieniu do dokumentacji będą to przede wszystkim przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.)., określające terminy jej przechowywania a w szczególności art. 74 tej ustawy w myśl którego m. in.

*   dowody księgowe dotyczące środków trwałych w budowie, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętych postępowaniem karnym albo podatkowym - przez 5 lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone lub przedawnione;
*   pozostałe dowody księgowe i dokumenty - 5 lat.

Zatem w sytuacji wskazanej we wniosku, gdy dojdzie do podjęcia decyzji o trwałym zaniechaniu inwestycji, dokumentację dotyczącą powstania nowych placówek pocztowych bądź też innych obiektów niezbędnych Wnioskodawcy w prowadzonej działalności, należy zaliczyć do kosztów zaniechanej inwestycji na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem uznania inwestycji za zaniechaną w przypadku dokumentacji jest wykreślenie inwestycji z ewidencji rachunkowej i sporządzenie protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji bez konieczności przeprowadzenia fizycznej likwidacji dokumentacji.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do podjęcia przez Spółkę decyzji o zaprzestaniu tworzenia/budowy systemów komputerowych czy też innych narzędzi informatycznych tj. wartości niematerialnych i prawnych, cytowany wyżej przepis art. 15 ust. 4f ww. ustawy nie będzie miał bezpośredniego zastosowania, na co również zwrócił uwagę Wnioskodawca. Ustawodawca mówi w nim bowiem o „inwestycjach” a za takie na podstawie definicji zawartej w art. 4a pkt 1 ustawy należy uznać środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Z kolei środki trwałe w budowie to – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego, podatkowe skutki ponoszenia wydatków w związku z budową systemów informatycznych, których budowa nie będzie kontynuowana, należy odnieść do ogólnej zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zastosowania zasady związku przyczynowo-skutkowego ponoszonych wydatków z osiągnięciem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów oraz braku wyłączenia z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, iż każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także ich racjonalność.

Należy również zaakcentować, że udowodnienie, że wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu spoczywa na podatniku. Ustawodawca w sposób wyraźny wiąże te koszty z celem osiągnięcia przychodu. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. Co do zasady bowiem nie można skutków błędów w organizowaniu swojej działalności przerzucać w koszty uzyskania przychodów i w ten sposób obniżać podstawy opodatkowania. Kosztami uzyskania przychodów nie mogą być bowiem wydatki, które wynikają z nietrafionych decyzji gospodarczych.

Zatem przedmiotowe wydatki na tworzenie/budowę systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego poniesione do momentu podjęcia przez Spółkę decyzji o zaprzestaniu budowy, będące konsekwencją prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro w momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków podatnik dysponował wiedzą, iż wydatki te przyczynią się do uzyskiwania przychodów, a z przyczyn niezależnych od niego musiał odstąpić od realizacji danego projektu.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż:

*   Spółka w przypadku rezygnacji z prowadzenia inwestycji, w wyniku której miał powstać środek trwały, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na projekt, dokumentację techniczną, opinie, analizy na podstawie wykreślenia inwestycji z ewidencji rachunkowej i sporządzenia protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji bez konieczności przeprowadzenia fizycznej likwidacji dokumentacji;

*   Spółka w przypadku podjęcia decyzji o zaprzestaniu tworzenia/budowy systemu komputerowego czy też innego narzędzia informatycznego, który po uruchomieniu stanowiłby w Spółce wartość niematerialną i prawną, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość nakładów poniesionych do dnia podjęcia ww. decyzji.

Tym samym stanowisko Spółki w obu przypadkach należy uznać za prawidłowe.

Krańcowo podkreślić należy, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego.

W tym miejscu podnieść należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną i jednoznaczną ocenę istniejącego związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy nakładami na wytworzenie środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej w przypadku podjęcia decyzji o zaniechaniu danych inwestycji, a celem osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez Wnioskodawcę. Jednoznaczna bowiem ocena całokształtu okoliczności doprowadzających do zaprzestania dalszych prac, które stanowiły podstawę podjęcia decyzji o zaprzestaniu tworzenia/budowy danych inwestycji jest możliwa po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, które jak wyżej wskazano nie jest możliwe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.