Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.288.2021.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-10
Teza: Opodatkowanie środków otrzymanych w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego.
Słowa kluczowe: fundusz-otwarty fundusz emerytalny; opodatkowanie; spłata; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2021 r. (data wpływu 19 marca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 31 maja 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków otrzymanych w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 maja 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków otrzymanych w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracodawca, armator norweski stworzył dla swoich pracowników kontraktowych fundusz emerytalny na Wyspie Man (UK). We wrześniu 2020 r. fundusz ten został zamknięty. Po wypełnieniu i złożeniu odpowiednich formularzy w grudniu 2020 r. środki z funduszu zostały przelane na konto w formie jednorazowej wpłaty. Do 2020 r. Wnioskodawca był zwolniony z zaliczek na poczet podatku dochodowego na podstawie art. 207 i art. 22 § 2a ustawy Ordynacja podatkowa. W 2021 r. Wnioskodawca przeszedł na emeryturę, nie ma już więc możliwości korzystania z abolicji podatkowej. W chwili zamknięcia Funduszu Emerytalnego na Wyspie Man we wrześniu 2020 r. oraz w dacie otrzymania środków z ww. Funduszu (styczeń 2021 r.) Wnioskodawca był obywatelem polskim i zamieszkiwał w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jednorazowa wypłata z Funduszu Emerytalnego z Wyspy Man (UK) podlega opodatkowaniu w Polsce, a jeśli tak to w jakiej wysokości?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** jednorazowa spłata środków z Funduszu Emerytalnego z Wyspy Man nie podlega opodatkowaniu. Przepisy stanowią, że opodatkowaniem 17% podatkiem objęte są miesięczne emerytury, a przepis – art. 8 – nie precyzuje konieczności opodatkowania jednorazowej spłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania środków otrzymanych w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z treści wniosku pracodawca Wnioskodawcy, armator norweski stworzył dla swoich pracowników kontraktowych fundusz emerytalny na Wyspie Man (UK). We wrześniu 2020 r. fundusz ten został zamknięty. Po wypełnieniu i złożeniu odpowiednich formularzy w grudniu 2020 r. środki z funduszu zostały przelane na konto w formie jednorazowej wpłaty. Do 2020 r. Wnioskodawca był zwolniony z zaliczek na poczet podatku dochodowego na podstawie art. 207 i art. 22 § 2a ustawy Ordynacja podatkowa. W 2021 r. Wnioskodawca przeszedł na emeryturę, nie ma już więc możliwości korzystania z abolicji podatkowej. W chwili zamknięcia Funduszu Emerytalnego na Wyspie Man we wrześniu 2020 r. oraz w dacie otrzymania środków z ww. Funduszu (styczeń 2021 r.) Wnioskodawca był obywatelem polskim i zamieszkiwał w Polsce.

W świetle powyższego, kwalifikacji takich przychodów należy dokonać na gruncie postanowień Umowy z dnia 7 marca 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man w sprawie unikania podwójnego opodatkowania niektórych kategorii dochodów osób fizycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 283, poz. 1667).

Zgodnie z art. 8 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man w sprawie unikania podwójnego opodatkowania niektórych kategorii dochodów osób fizycznych z zastrzeżeniem postanowień Artykułu 9 ustęp 2, emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Umawiającej się Strony ze względu na uprzednie zatrudnienie, podlegają opodatkowaniu tylko na terytorium tej Strony.

W pierwszej kolejności – odnosząc się do opodatkowania jednorazowej wypłaty związanej z zamknięciem Funduszu Emerytalnego – wyjaśnić należy, że oceniając czy świadczenie to podlega opodatkowaniu stosownie do art. 8 ww. Umowy należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Ww. Umowa z dnia 7 marca 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man w sprawie unikania podwójnego opodatkowania niektórych kategorii dochodów osób fizycznych nie definiuje co należy rozumieć przez określenie „emerytury, renty i inne podobne świadczenia”. Zgodnie z Komentarzem do art. 18 Konwencji Modelowej OECD rodzaje wypłat objętych tym artykułem obejmują nie tylko emerytury wypłacane bezpośrednio byłym pracownikom najemnym, lecz również innym beneficjentom (…) oraz inne podobne świadczenia, np. renty starcze z tytułu dawnego zatrudnienia. Różne wypłaty mogą być dokonywane na rzecz pracownika po ustaniu jego zatrudnienia. Kwestię, czy takie wypłaty są objęte art. 18 można ocenić w zależności od ich istoty, z uwzględnieniem faktów i okoliczności w których są dokonywane.

O ile określenie „emerytura” w ramach zwykłego znaczenia tego słowa obejmuje tylko okresowe wypłaty, o tyle sformułowanie „inne podobne świadczenia” jest dość szerokie, aby objąć wypłaty nieokresowe. Na przykład wypłata ryczałtowa w miejsce wypłat okresowych dokonana w momencie ustania zatrudnienia może wchodzić w zakres stosowania tego artykułu.

Czy konkretną wypłatę należy uważać za inne świadczenie podobne do emerytury lub końcowe wynagrodzenie za wykonywaną pracę objętą artykułem 15 Konwencji Modelowej zależy od faktów. Na przykład jeżeli wykaże się, że powodem wypłaty ryczałtowej jest przeliczenie emerytury lub rekompensata za zmniejszoną emeryturę, wówczas daną wypłatę można określić jako „inne podobne świadczenie” objęte artykułem 18 Konwencji Modelowej. Mogłoby to mieć miejsce na przykład wówczas, gdyby osoba miała możliwość wyboru w momencie przejścia na emeryturę między wypłacaniem emerytury a kwotą ryczałtową obliczoną w powiązaniu z ogólną kwotą składek lub kwotą emerytury, do której osoba byłaby uprawniona według obowiązujących zasad w zakresie systemu emerytalnego. Ważnym czynnikiem jest źródło wypłat. Inne czynniki, które mogą pomóc w ustaleniu, czy wypłata lub seria wypłat jest objęta artykułem 18, są zwłaszcza następujące: czy wypłata jest dokonana w czasie, czy po ustaniu zatrudnienia uprawniającego do wypłaty, czy odbiorca w dalszym ciągu pracuje, czy odbiorca osiągnął normalny wiek emerytalny właściwy dla danego zawodu; jaka jest sytuacja innych osób mających prawo do takiego samego rodzaju wypłaty ryczałtowej i czy odbiorca może korzystać jednocześnie z innych świadczeń emerytalnych. Zwrot składek emerytalnych (na przykład po czasowym zatrudnieniu) nie stanowi „innego podobnego świadczenia” w rozumieniu artykułu 18 Konwencji Modelowej.

Termin „emerytury i podobne świadczenia” oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie je otrzymującej (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD -, UN-, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 1006, Nb 11 oraz str. 1008, Nb 14).

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione okoliczności, w szczególności zaś fakt, że jak wskazuje Wnioskodawca jednorazowa wypłata była związana z zamknięciem wskazanego we wniosku Funduszu, uznać należy, że opisane przez Wnioskodawcę świadczenie pieniężne nie zostało wymienione w artykułach ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man, ponieważ Umowa ta odnosi się tylko do określonych kategorii dochodów (tj. dochodów z pracy, wynagrodzeń dyrektorów, artystów i sportowców, emerytur i rent, dochodów z funkcji publicznych oraz dochodów studentów). W konsekwencji świadczenie to podlega opodatkowaniu wyłącznie na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z punktem 9 tego artykułu źródłem przychodów są „inne źródła”.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy i jednocześnie niekwalifikowane do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że przychód stanowią m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez termin „otrzymane”, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253) należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie kwota środków pieniężnych otrzymana przez Wnioskodawcę tytułem jednorazowej wypłaty w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Końcowo zauważyć należy, że wskazana we wniosku ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do wymienionych w tym przepisie kategorii dochodów, i nie obejmuje jednorazowych wypłat związanych z zamknięciem Funduszu Emerytalnego. Niezależnie od powyższego zauważyć również należy, że warunkiem zastosowania tej ulgi jest rozliczanie dochodów na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania środków otrzymanych w związku z zamknięciem Funduszu Emerytalnego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.