Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.68.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: zwolnienie z podatku akcyzowego energii elektrycznej produkowanej w kogeneratorze oraz energii elektrycznej zużywanej w procesie elektrolitycznym produkcji ozonu
Słowa kluczowe: biogaz; energia-energia elektryczna; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej jest:

*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej w instalacji wykorzystującej biogaz o mocy nieprzekraczającej 1MW zużywanej na potrzeby własne;
*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie elektrolitycznym dla energii elektrycznej zużywanej w procesie wytwarzania ozonu w generatorach.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej w instalacji wykorzystującej biogaz o mocy nieprzekraczającej 1MW oraz energii elektrycznej zużywanej w procesie elektrolitycznym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spóła z o.o. jest podmiotem powołanym w celu realizacji ustawowych zadań własnych samorządów w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków. Spółka realizuje zadania w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, którą objętych jest około 100 tys. mieszkańców gmin. Spółka dysponuje własną siecią wodociągową i kanalizacyjną oraz dzierżawi sieci gminne. Spółka jest właścicielem dwóch zakładów uzdatniania wody: w S. wraz ze stacją uzdatniania wody w G. i zakładu w Ś.; posiada też własną oczyszczalnię ścieków w N. Ścieki dostarczane są przez system kanalizacji oraz dowożenie. Oczyszczone ścieki odprowadzane są do rzeki. Ponadto Spółka posiada koncesję na wytwarzanie energii elektryczne wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawnej dotyczy 2 zdarzeń przyszłych dotyczących zwolnienia z podatku od akcyzy w zakresie:

1.  produkcji energii elektrycznej w wyniku spalania biogazu powstającego w procesie fermentacji beztlenowej osadów ściekowych w kogeneratorach o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej mniejszej niż 1 MW;
2.  wykorzystania energii elektrycznej w procesie elektrolitycznym.

Na terenie oczyszczalni ścieków prowadzony jest m.in. proces pozyskiwania biogazu powstającego w wyniku fermentacji osadu wstępnego i nadmiernego, który spalany jest w kogeneratorze o mocy zainstalowanej elektrycznej 0,372 MW. W wyniku spalania biogazu w kogeneratorze produkowana jest energia elektryczna i cieplna. Energia cieplna wykorzystywana jest do celów technologicznych natomiast energia elektryczna blisko w 100% wykorzystywana jest na potrzeby własne funkcjonowania oczyszczalni. W roku 2017 wyprodukowano 2718,06 MWh z czego 2706,04 MWh zostało wykorzystanych przez oczyszczalnię ścieków w ramach swojej dzielności natomiast 12,02 MWh zostało sprzedanych Spółce zajmującej się obrotem energią elektryczną. Całościowe zapotrzebowanie na energię elektryczną dla oczyszczalni ścieków w roku 2017 wyniosło 3354,76 MWh w związku z czym 648,72 MWh Spółka zakupiła od zewnętrznego podmiotu. Sprzedaż energii elektrycznej jest wynikiem chwilowego mniejszego zapotrzebowania na energię elektryczną przez oczyszczalnię ścieków niż faktyczna produkcja natomiast zakup energii elektrycznej wynika z chwilowego większego zużycia energii elektrycznej niż możliwa jest jej produkcja w źródle odnawialnym. Wytwarzanie energii, zużycie na potrzeby własne, sprzedaż i jej zakup są opomiarowane licznikami energii elektrycznej.

W najbliższym czasie planowana jest modernizacja instalacji wytwarzania energii elektrycznej i ciepła polegająca na zainstalowaniu nowego kogeneratora o mocy zainstalowanej elektrycznej 0,527 MW. Zamierza się również dalsze wykorzystywanie aktualnie zainstalowanego kogeneratora o mocy 0,372 MW w dwóch wariantach:

1.  pracy łącznej z kogeneratorem 0,527 MWe  w przypadku gdy ilość produkowanego biogazu będzie wystarczająca; lub
2.  pracy w przerwach technicznych (przeglądy, naprawy, konserwacja) jednostki 0,527 MWe  w przypadku gdy ilość produkowanego biogazu nie będzie wystarczająca aby zasilić 2 kogeneratory.

W obu wyżej opisanych wariantach łączna moc wytwórcza jednostek nie przekroczy 1 MW. Na terenie oczyszczalni ścieków nie znajdują się też żadne inne jednostki wytwarzania energii elektrycznej w tym awaryjne agregaty prądotwórcze.

Aktualnie Spółka nie korzysta z żadnych zwolnień od podatku akcyzowego w zakresie produkcji energii elektrycznej.

Na terenie zakładu uzdatniania wody prowadzony jest m.in. proces ozonowania wody, który ma na celu oczyszczenie wody z drobnoustrojów, biologiczną dezintegrację substancji organicznych i poprawę smaku wody. Ozonowanie polega na przepuszczeniu powietrza nasyconego ozonem przez wodę. Ozon wytwarzany jest w generatorach ozonu w procesie cichego wyładowania elektrycznego. Proces ten polega na redukcji ciśnienia gazu technologicznego do właściwej wartości roboczej na wlocie ozonatora. Gaz technologiczny zostaje przetworzony w ozon pod działaniem energii elektrycznej i zostaje skierowany do wykorzystania. Ozon produkowany jest pomiędzy elektrodami rozdzielonymi płytką ceramiczną. Do elektrod doprowadzane jest napięcie o średniej częstotliwości podwyższone w wysokim stopniu na transformatorze.

Aktualnie Spółka nie korzysta z żadnych zwolnień od podatku akcyzowego w zakresie wykorzystanie energii elektrycznej w procesie elektrolitycznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego od energii wytworzonej w kogeneratorze o mocy < 1 MW, zużytej na potrzeby własne?
2.  Czy Spółce przysługuje zwolnienie od podatku akcyzowego w zakresie wykorzystania energii elektrycznej w procesie wytwarzania ozonu w generatorach w procesie elektrolitycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego od energii wytworzonej w kogeneratorze o mocy < 1 MW, zużywanej na potrzeby własne.

Zgodnie z § 5 ust. 1. Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. 2017 poz. 430) zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię; ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, iż w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925, 1579 i 2260) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Z definicji biogazu podanej w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2015 poz. 478) jasno wynika, iż jest to gaz uzyskany z biomasy, w szczególności z instalacji przeróbki odpadów zwierzęcych lub roślinnych, oczyszczalni ścieków oraz składowisk odpadów natomiast art. 2 pkt 22 przedmiotowej ustawy klasyfikuje odnawialne źródło energii m.in. jako energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

Wyroby gazowe w art. 2 ust. 1 pkt 1 b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009 nr 3 poz. 11) określone zostały jako wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. Żaden z przypisanych kodów nie odpowiada jednak właściwej definicji biogazu, gdyż zgodnie z wykazem wyrobów akcyzowych stanowiącym zał. nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym dla kodu 2705 00 00 przypisuje się gaz węglowy gaz wodny, gaz generatorowy i podobne gazy, inne niż gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe do których zalicza się gaz koksowniczy, ekspansyjny, resztkowy, wielkopiecowy itp.

Kody CN 2711 definiują gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe. Natomiast (wg. literatury: Kwaśny J., Banach M., Kowalski Z.. Przegląd Technologii Biogazu Różnego Pochodzenia, „Czasopismo Techniczne”, Wydawnictwo Politechniki Krakowskiej, 2012, s. 85-87) biogaz produkowany jest w wyniku przetwarzania biomasy, która z kolei stanowi jedno z podstawowych źródeł energii i składa się z: metanu (60-75% obj.), ditlenku węgla (19-33% obj.), azotu (0-1% obj.), tlenu (< 0,5% obj.), siarkowodoru (1000-4000 mg/m3) i śladowej ilości wody.

Analizując powyższe oraz opis stanu faktycznego opisanego w punkcie 74 niniejszego wniosku, Spółka produkuje energię elektryczną (i produkować ją będzie po modernizacji) w źródle o mocy zainstalowanej elektrycznej < 1MW wykorzystując przy tym wyroby energetyczne pochodzące ze źródeł odnawialnych. Produkowana energia elektryczna w większości wykorzystywana będzie na potrzeby własne. Ilości produkowanej energii elektrycznej i ilości zużywanej energii elektrycznej na potrzeby własne oczyszczalni ścieków są opomiarowane w związku z czym Spółce przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego od energii elektrycznej produkowanej w jednostce o mocy zainstalowanej elektrycznej < 1MW, zużywanej na potrzeby własne działalności oczyszczalni ścieków.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółce przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego od energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie elektrolitycznym produkcji ozonu.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009 Nr 3 poz. 11) energia elektryczna wykorzystywana w procesach elektrolitycznych podlega zwolnieniu od akcyzy. W przedmiotowej ustawie brak jest jakiejkolwiek definicji procesów elektrolitycznych, w związku z czym należy posiłkować się Słownikiem Języka Polskiego PWN wg której: proces to przebieg następujących po sobie i powiązanych przyczynowo określonych zmian; natomiast elektrolityczny jest rozumiany jako elektroliza czyli procesy zachodzące wskutek przepływu prądu przez elektrolit.

Jak wspomniano w punkcie 74 niniejszego wniosku, ozon powstaje w wyniku cichego wyładowania elektrycznego. Proces ten polega na redukcji ciśnienia gazu technologicznego do właściwej wartości roboczej na wlocie ozonatora. Gaz technologiczny zostaje przetworzony w ozon pod działaniem energii elektrycznej i zostaje skierowany do wykorzystania. Ozon produkowany jest pomiędzy elektrodami rozdzielonymi płytką ceramiczną. Do elektrod doprowadzane jest napięcie o średniej częstotliwości podwyższone w wysokim stopniu na transformatorze.

Według interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.01.2018 r., sygnatura 0111-KDIB3-3.4013.244.2017.2.JS; Zwolnienie z akcyzy dotyczyć może tylko energii elektrycznej, która jest ściśle i bezpośrednio zużyta m.in. w procesach metalurgicznych, elektrolitycznych i do celów redukcji chemicznej. Przyszłościowe opomiarowanie systemu produkcji ozonu i tym samym zwolnienie od podatku akcyzowego dotyczyć będzie tylko i wyłącznie samego procesu elektrolitycznego tj. wyładowania elektrycznego z pominięciem zatłaczania gazu, odprowadzania ozonu, utrzymywania odpowiedniej temperatury i wilgotności itp.

Analizując powyższe zasadne jest zwolnienie z podatku akcyzowego Spółki z energii elektrycznej wykorzystywanej do procesu elektrolitycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej w instalacji wykorzystującej biogaz o mocy nieprzekraczającej 1MW zużywanej na potrzeby własne;
*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie elektrolitycznym dla energii elektrycznej zużywanej w procesie wytwarzania ozonu w generatorach.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Energia elektryczna, oznaczona kodem CN 2716 00 00, została wymieniona w poz. 33 tego załącznika.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem podatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

W myśl art. 9 ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka realizuje zadania w zakresie gospodarki wodno-ściekowej i jest podmiotem powołanym w celu realizacji zadań ustawowych samorządów gmin w tym zakresie. Spółka posiada m.in. oczyszczalnię ścieków w N., na terenie której prowadzi proces pozyskiwania biogazu powstającego w wyniku fermentacji osadu. Biogaz ten spalany jest w kogeneratorze o zainstalowanej mocy elektrycznej 0,372 MW. W wyniku spalania biogazu w kogeneratorze produkowana jest energia cieplna i energia elektryczna. Energia cieplna wykorzystywana jest do celów technologicznych, natomiast energia elektryczna blisko w 100% wykorzystywana jest na potrzeby własne funkcjonowania oczyszczalni. Część wyprodukowanej w ten sposób energii elektrycznej w 2017 r. została sprzedana spółce zajmującej się obrotem energią elektryczną. Ponadto, ponieważ całościowe zapotrzebowanie na energię elektryczną dla należącej do Spółki oczyszczalni ścieków w 2017 r. przekroczyło wyprodukowaną przez Spółkę ilość, Wnioskodawca zakupił energię elektryczną od zewnętrznego podmiotu. Sprzedaż energii elektrycznej jest wynikiem chwilowego mniejszego zapotrzebowania na energię elektryczną przez oczyszczalnię, natomiast zakup energii elektrycznej wynika z chwilowego większego zużycia energii elektrycznej. Wytwarzanie energii elektrycznej, zużycie na potrzeby własne, jej sprzedaż i zakup są opomiarowane licznikami energii elektrycznej.

W najbliższym czasie, Spółka planuje zainstalować drugi kogenerator o mocy 0,527 MW. Zamierza również dalsze wykorzystywanie aktualnie zainstalowanego kogeneratora w dwóch wariantach, tj. pracy łącznej obu kogeneratorów (o mocy 0,372 MW oraz o mocy 0,527 MW)  w przypadku gdy ilość produkowanego biogazu będzie wystarczająca, lub pracy wyłącznie dotychczasowego generatora o mocy 0,372 MW w przypadku przerw technicznych (przeglądy, naprawy, konserwacja) jednostki 0,527 MW  gdy ilość produkowanego biogazu nie będzie wystarczająca aby zasilić oba kogeneratory. Na terenie oczyszczalni ścieków nie znajdują się żadne inne jednostki wytwarzania energii elektrycznej, w tym awaryjne agregaty prądotwórcze.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w powyższej sytuacji może skorzystać ze zwolnienia od akcyzy zużycia na potrzeby własne energii elektrycznej, wytworzonej w kogeneratorach wykorzystujących biogaz.

Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2017 r. poz. 430), zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię.

Wnioskodawca produkuje energię elektryczną w kogeneratorze o mocy 0,372 MW i zamierza kontynuować jej wytwarzanie. Ponadto w sytuacji, gdy ilość uzyskanego biogazu będzie wystarczająca, planuje produkować energię elektryczną także w drugim kogeneratorze o mocy 0,527 MW. Na terenie oczyszczalni należącej do Spółki nie znajdują się żadne inne jednostki do wytwarzania energii elektrycznej. Łączna moc jednostek (kogeneratorów) nie przekroczy zatem 1 MW.

Stosownie zaś do § 5 pkt 2 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925, 1579 i 2260) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. 1148) o odnawialnych źródłach energii, odnawialne źródło energii to odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii, biogaz to gaz uzyskany z biomasy, w szczególności z instalacji przeróbki odpadów zwierzęcych lub roślinnych, oczyszczalni ścieków oraz składowisk odpadów.

Tym samym, uzyskany przez Wnioskodawcę biogaz został na podstawie powyższych przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii zaliczony do odnawialnych źródeł energii.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca zużywa do produkcji energii elektrycznej biogaz oraz  jak wskazano wyżej  łączna moc generatorów, z których produkowana jest energia elektryczna, nie przekroczy 1 MW, to zużycie przez Wnioskodawcę na potrzeby własne wyprodukowanej w ten sposób energii będzie objęte zwolnieniem na podstawie powołanego rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Jednocześnie podkreślić należy, że zwolnienie, o którym mowa w § 5 pkt 1 ww. rozporządzenia dotyczy wyłącznie energii elektrycznej wykorzystywanej przez Spółkę na potrzeby własne, a zatem nie obejmuje wyprodukowanej w kogeneratorach energii elektrycznej sprzedawanej np. na rzecz spółki zajmującej się obrotem energią elektryczną.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało zatem uznać za prawidłowe.

Drugie pytanie Spółki dotyczy zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie wytwarzania ozonu w ozonatorze.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

1.  do celów redukcji chemicznej;
2.  w procesach elektrolitycznych;
3.  w procesach metalurgicznych;
4.  w procesach mineralogicznych.

W myśl art. 30 ust. 7b ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1.  wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) winny odbywać się zgodnie z zasadami prowadzenia wykładni, nie zaś według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C-150/99).

W dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Rozważając zatem możliwość zwolnienia energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji ozonu, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy energia ta jest wykorzystywana w procesie elektrolitycznym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia, „procesy elektrolityczne”. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest zatem w tym zakresie odwołanie się do wykładni językowej.

Na gruncie Słownika Języka Polskiego PWN „elektrolityczny” oznacza „odnoszący się do elektrolizy”. Pod pojęciem „elektrolizy” rozumie się zaś „proces, podczas którego doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zajście na elektrodach reakcji utleniania i redukcji” (http://fluid.itcmp.pwr.wroc.pl/~hkruczek/KE/pliki/elektroliza.pdf). Według kolejnej definicji, elektroliza jest to zespół termodynamicznie wymuszonych chemicznych procesów redoks, zachodzących na granicach faz: przewodnik metalicznyprzewodnik elektrolityczny, w czasie przepływu prądu elektrycznego z zewnętrznego źródła przez układ:

przewodnik metalicznyprzewodnik elektrolitycznyprzewodnik metaliczny. Procesy zachodzące podczas elektrolizy są uzależnione od składu roztworu i materiału elektrod („Wytwarzanie chloru i wodorotlenku sodu metodą elektrolizy przeponowej 311\[31\].Z5.06”, Urszula Żłobińska, Instytut Technologii Eksploatacji – Państwowy Instytut Badawczy, Radom 2006, s.7).

Elektroliza, jako proces elektrochemiczny, jest wywołana przepływem prądu stałego przez elektrolit, tj. przewodnik jonowy w fazie ciekłej lub stałej (por. „Podstawy chemii fizycznej”, P.W. Atkins, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002 s. 246-247; „Elektrochemia I. Jonika. Wykłady z chemii fizycznej” Adolf Kisza, Wydawnictwo Naukowo-Techniczne, Warszawa 2000). Istotą procesu elektrolizy (elektrolitycznego) jest zatem  wynikająca z definicji  obecność elektrolitu w postaci roztworu, cieczy lub ciała stałego, w którym zanurzone są elektrody (ogniwa), na których zachodzi reakcja pod wpływem prądu stałego przepływającego przez ten elektrolit.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 2, z akcyzy zwalnia się energię elektryczną wykorzystywaną w procesach elektrolitycznych. W opinii Organu, procesy te mają miejsce w sytuacji, gdy doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny przepływa przez elektrolit i powoduje zachodzenie reakcji utleniania i redukcji na elektrodach. Pojęcia tego procesu nie można rozszerzać na inne rodzaje reakcji elektrochemicznych. Zauważyć bowiem należy, że nie każda reakcja chemiczna przebiegająca przy udziale energii elektrycznej jest procesem elektrolitycznym. Pod wpływem energii elektrycznej mogą bowiem zachodzić także inne przemiany, m.in. procesy elektroplazmowe, wyładowania barierowe (tzw. ciche), wyładowania łukowe, koronowe czy powierzchniowe, które nie są procesami elektrolitycznymi zgodnie z powołaną definicją.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w procesie produkcji ozonu korzystać ona będzie z generatora, który wytwarza ozon w procesie cichego wyładowania elektrycznego  polegającego na redukcji ciśnienia gazu technologicznego do właściwej wartości roboczej na wlocie ozonatora. Ozon produkowany jest z gazu technologicznego (bez obecności roztworu, cieczy lub ciała stałego w charakterze elektrolitu) pomiędzy elektrodami rozdzielonymi płytką ceramiczną, do których doprowadzone jest napięcie o średniej częstotliwości. Nie jest to zatem, zdaniem Organu, proces spełniający definicję procesu elektrolitycznego. Nie można zatem zgodzić się ze Spółką, że proces produkcji ozonu w ozonatorze będzie objęty zwolnieniem z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach elektrolitycznych.

Stanowisko Spółki w zakresie drugiego pytania jest zatem nieprawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało zatem uznać je za prawidłowe w zakresie pierwszego pytania (tj. w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej w instalacji wykorzystującej biogaz o mocy nieprzekraczającej 1MW zużytej na potrzeby własne  w oparciu o § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego) oraz za nieprawidłowe w zakresie drugiego pytania (tj. w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie wytwarzania ozonu w generatorach  w oparciu o przepis art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przedstawiony we wniosku proces wytwarzania ozonu nie mieści się bowiem w pojęciu procesu elektrolitycznego).

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.