Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-270/16-3/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-23
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychodem (dochodem) Wnioskodawcy oraz pozostałych Udziałowców z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z zysków z lat ubiegłych (tj. z własnych środków Spółki) będzie kwota zysków z lat ubiegłych przekazana na kapitał zakładowy Spółki?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; podwyższenie; udziałowiec; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 18 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (będącego podatnikiem podatku CIT) wynikających z podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (będącego podatnikiem podatku CIT) wynikających z podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną polskim rezydentem podatkowym (dalej: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca jest wspólnikiem w G. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (daiej: "Spółka") wraz z dwoma innymi udziałowcami ( dalej "Udziałowcy" lub "Wspólnicy") - osobami fizycznymi (stronami wspólnego wniosku o interpretacją podatkową). W ramach planowanych działań zmierzających do wzrostu potencjału gospodarczego planowane jest dokonanie przekształcenia Spółki w spółką komandytową, w której Wnioskodawca oraz dwaj inni udziałowcy będą wspólnikami (komandytariuszami). Do Spółki przed przekształceniem przystąpi dodatkowo inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (przyszły komplementariusz w spółce komandytowej - D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością również strona wspólnego wniosku o interpretacją). W momencie przekształcenia majątek Spółki stanie sią majątkiem spółki komandytowej, która będzie prowadziła działalność tożsamą co do rodzaju i rozmiarów z działalnością Spółki.

Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "KSH"). Spółka, w której Wnioskodawca jest udziałowcem ma kapitały własne, w ramach których znajduje się kapitał zapasowy powstały z zatrzymanych w Spółce zysków tj. zysków z lat ubiegłych wygenerowanych przez Spółkę G. i podzielonych w sposób powodujący ich przekazanie na kapitał zapasowy. W momencie przekształcenia Spółka może również posiadać zyski/straty bieżące, tj. wypracowane/poniesione od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia. W wyniku przekształcenia Spółki w spółką komandytową nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki (wartość kapitałów własnych Spółki, co do zasady nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem). Jednocześnie w planowanej formule przekształcenia nastąpi taka sytuacja, że wartość kapitału zakładowego stanie się wartością wkładów wspólników do spółki komandytowej, zaś kapitał zapasowy pozostanie kapitałem zapasowym w spółce komandytowej.

Nie wyklucza się, że przed dokonaniem przekształcenia Spółki G. w spółkę komandytową dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego, który w spółce komandytowej stanowił będzie wielkość wkładów wspólników. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nastąpi poprzez objęcie przez Wnioskodawcę oraz pozostałych Wspólników nowych udziałów wyemitowanych przez Spółką w zamian za wkłady pieniężne, na wkłady pieniężne zostanie przekazany zysk z łat ubiegłych zgromadzony na kapitale zapasowym - zgodnie z art. 260 kodeksu spółek handlowych (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych spółki).

Planowane jest przy tym, że zgodnie z odpowiednim oświadczeniem Wnioskodawcy (oraz pozostałych Wspólników) o wniesieniu wkładu pieniężnego cena nabycia nowych udziałów w Spółce określona zostanie w kwocie wyższej od ich wartości nominalnej, tj. wartość nominalna nowych udziałów wyemitowanych przez Spółką będzie niższa niż kwota faktycznie przekazana za Wnioskodawcę (jako jego wkład pieniężny) ze środków Spółki na pokrycie podwyższenia. Nadwyżka kwoty faktycznie przekazanej ze środków własnych stanowić będzie nadwyżkę ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego (tzw. agio), która zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, będzie przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Powyższe zostanie potwierdzone we właściwym oświadczeniu Wnioskodawcy (oraz pozostałych Wspólników) o objęciu nowych udziałów, jak również w odpowiedniej uchwale o zmianie umowy Spółki.

Podsumowując, zgodnie z zamierzeniem Wnioskodawcy podwyższenie odbędzie się w następujący sposób:

1.  podjęta zostanie uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego w formie pieniężnej;
2.  kapitał zakładowy zostanie pokryty środkami pieniężnymi zgromadzonymi na kapitale zapasowym Spółki (środkami pieniężnymi, które stanowią zyski wypracowane przez Spółkę w łatach ubiegłych);
3.  wartość nominalna nowych udziałów będzie różniła się od ich wartości emisyjnej tzn. wartość nominalna udziałów będzie niższa niż ich wartość emisyjna;
4.  w konsekwencji nadwyżka wartości emisyjnej nowo wyemitowanych udziałów nad ich wartością nominalną tzw. agio zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;
5.  w konsekwencji Spółka nie będzie dysponowała kapitałem zapasowym utworzonym z zysków niepodzielonych, ale kapitałem zapasowym utworzonym z agio.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychodem (dochodem) Wnioskodawcy oraz pozostałych Udziałowców z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z zysków z lat ubiegłych (tj. z własnych środków Spółki) będzie kwota zysków z lat ubiegłych przekazana na kapitał zakładowy Spółki?
2.  Czy w przypadku przekształcenia Spółki G. sp. z o.o. w spółkę komandytową wartość kapitału zapasowego w części utworzonej z tzw. agio, powstałego na skutek podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, będzie stanowiła zysk niepodzielony, który na moment przekształcenia Spółki w Spółkę komandytową będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy - zgodnie z art. 24 ust 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT)?
3.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że po przekształceniu G. w spółkę komandytową spółka ta jako następca prawny i jako płatnik nie będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, od kapitałów zapasowych utworzonych z agio istniejących w spółce na moment przekształcenia jej w spółkę komandytową?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 1. Odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Stanowisko Spółki:

Ad. 1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym przychodem (dochodem) Wnioskodawcy oraz innych Udziałowców z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z zysków z lat ubiegłych będzie kwota zysków z lat ubiegłych wyłącznie w tej części, która zostanie przekazana na kapitał zakładowy Spółki.

Uzasadnienie Ad. 1.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT dochodem (przychodom) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany 19% podatek dochodowy. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej zobowiązane są do pobierania tego podatku od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych we wskazanych tam przepisach, w tym m. in. dochodów (przychodów) określonych w art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 4d, 5 oraz 10.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 5 ustawy o PIT w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego; płatnicy, o których mowa w ust. 4, pobierają zryczałtowany podatek dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego.

W ocenie Wnioskodawcy podwyższenie kapitału zakładowego spółki poprzez emisję nowych udziałów pokrytych środkami pieniężnymi pochodzącymi z zysków z lat ubiegłych spółki powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych po stronie wspólników tej spółki wyłącznie w wysokości odpowiadającej wartości kapitału zakładowego, na który zostały przeniesione zyski z lat ubiegłych.

Do pobrania podatku od tego przychodu zobowiązana będzie Spółka (G.), w której dokonano tego podwyższenia. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, iż przychodem (dochodem) udziałowca jest tylko ta część kapitałów spółki, która została przekazana na kapitał zakładowy. Innymi słowy w przypadku emisji nowych udziałów Spółki pokrytych z zysków z lat ubiegłych, nadwyżka wartości emisyjnej udziałów ponad ich wartość nominalną (agio) nie stanowi przychodu dla udziałowca tej spółki, gdyż iw tej części zyski z lat ubiegłych nie są przekazane na kapitał zakładowy tej spółki, ale na kapitał zapasowy.

Prawidłowość powyższego poglądu Wnioskodawcy wynika z brzmienia przepisów ustawy o PIT, w szczególności z treści art. 24 ust. 5 pkt 4 tej ustawy, który expressis verbis, jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wskazuje dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego. contrario, dochodem z tytułu udziału iw zyskach osób prawnych nie jest zatem dochód przekazywany na inne kapitały spółki, w tym na kapitał zapasowy (agio) powstały w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zdaniem Wnioskodawcy literalne brzmienie analizowanego przepisu wprost wskazuje, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie kwoty zysków z lat ubiegłych przekazywanych na kapitał zakładowy spółki przy jednoczesnym pozostawieniu poza zakresem opodatkowania przekazywania zysków spółki na inne, niż kapitał zakładowy, kapitały spółki. Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy świadczy nie tylko omówiona powyżej wykładnia językowa analizowanej regulacji, lecz także jej wykładnia systemowa, celowościowa i funkcjonalna.

Zgodnie z tymi metodami wykładni opodatkowaniu podlegają dochody faktycznie uzyskane z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dochodem wspólnika w takim przypadku jest wielkość o jaką zwiększył się kapitał zakładowy, bowiem to zwiększenie ma wpływ na jego prawa - jako udziałowca. Dochodem takim nie są natomiast zyski z lat ubiegłych przekazywane na inne niż kapitał zakładowy kapitały spółki. Już bowiem sama treść art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT in fine wskazuje, że opodatkowaniu podlega jedynie dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na kapitał zakładowy z innych kapitałów spółki (nie tylko z zysków z lat ubiegłych). Tymi innymi kapitałami, zgodnie z praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, jest też kapitał zapasowy powstały w wyniku przelania na ten kapitał nadwyżki wkładu na pokrycie udziałów ponad ich wartość nominalną. W rezultacie kapitał zapasowy powstały w związku z emisją udziałów pokrytych z zysków z lat ubiegłych spółki, których wartość nominalna będzie niższa od ich wartości emisyjnej będzie przedmiotem opodatkowania w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego z tak powstałego kapitału zapasowego. Wobec powyższego opodatkowanie przekazania zysków niepodzielonych na kapitał zapasowy spółki i późniejsze przekazanie tych środków na kapitał zakładowy prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej kwoty, co stanowiłoby naruszenie podstawowych zasad prawa podatkowego.

Za prawidłowością przedstawionego w niniejszym wniosku stanowiska Wnioskodawcy zgodnie ze wskazanymi powyżej regułami wykładni przemawia także treść innych przepisów. Przykładowo należy tu wskazać art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten wskazuje zatem, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie przyrostu kapitału zakładowego nie zaś innych kapitałów spółki. Tym samym Wnioskodawca podkreśla, iż opodatkowanie przekazania dochodu na inne kapitały spółki niż kapitał zakładowy nie miało by żadnego uzasadnienia celowościowego, funkcjonalnego i systemowego, co więcej niweczyłoby oczywiste wyniki nie budzącej wątpliwości wykładni językowej art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym jego przychodem (dochodem) oraz pozostałych udziałowców spółki G. będzie kwota zysków z lat ubiegłych przekazana na kapitał zakładowy tej Spółki i od takiej kwoty Spółka jako płatnik zobowiązana będzie pobrać należny podatek. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko jest zgodne z dotychczasową praktyką interpretacyjną organów podatkowych, co potwierdzono m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r. (nr IPPB2/415-312/14-2/PW), w której wyraźnie stwierdzono "że podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o. o. na zasadach przewidzianych w art. 260 kodeksu spółek handlowych, rodzi po stronie udziałowców dochód do opodatkowania, od którego spółka, w której dokonuje się podwyższenia jako płatnik będzie zobowiązana pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy od kwoty podwyższenia kapitału zakładowego".

Powyższe reguły dotyczą w takim samym stopniu przyszłego wspólnika, którym będzie D. sp. z o.o. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o CIT") istnieją takie same reguły ustalania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych, zawarte w art. 40 ust. 4 pkt . 4 tej ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni. Brzmienie tego przepisu jest identyczne z dotychczas wskazanym jego odpowiednikiem w ustawie o PIT, art. 24 ust. 5 pkt . 4 ustawy o PIT, z tego względu powyższe uzasadnienie znajduje zastosowanie również w przypadku wspólnika będącego osobą prawną. G. sp. z o. o. jako płatnik również w tym przypadku pobierze podatek od wspólnika będącego osobą prawną tylko w takiej wysokości w jakiej kwoty środków własnych spółki zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego tego Wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1 – w części odnoszącej się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.