Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1144/11-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-25
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi finansowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu 25 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z wybranym bankiem krajowym (dalej: Bank) na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash pooling) w ramach grupy kapitałowej X (dalej: Umowa). Stronami Umowy będą również spółki wchodzące wraz z Zainteresowanym w skład grupy kapitałowej X (dalej łącznie jako: Posiadacze Rachunków). Będą to polscy rezydenci podatkowi. W ramach Umowy jeden z Posiadaczy Rachunku, będący Posiadaczem Rachunku Głównego zostanie wybrany tzw. Agentem. Agent reprezentował będzie Posiadaczy Rachunków we wszelkich sprawach dotyczących Umowy.

Na mocy Umowy, Bank dla każdego z Posiadaczy Rachunków otworzy i prowadził będzie rachunek bankowy (dalej: Rachunek), w tym również dla Posiadacza Rachunku Głównego (dalej: Rachunek Główny). Dodatkowo, dla celów zarządzania płynnością finansową Bank udzieli każdemu z Posiadaczy Rachunków, w tym Posiadaczowi Rachunku Głównego kredytu w Rachunku/Rachunku Głównym. Udzielony kredyt (dalej: Kredyt) będzie kredytem odnawialnym. W przypadku, gdy na koniec dnia roboczego, w którym Kredyt zostanie zaciągnięty, Kredyt ten nie zostanie spłacony, Posiadacz Rachunku zobowiązany będzie do zapłaty odsetek na rzecz Banku.

Ponadto, w ramach Umowy, Bank otworzy i prowadził będzie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego działającego jako Agent, odrębny rachunek bankowy, tj. Główny Rachunek Płynności. Na mocy Umowy Agent uprawniony będzie do zaciągnięcia kredytu w Głównym Rachunku Płynności.

Spółka oraz pozostali Posiadacze Rachunków, w tym Posiadacz Rachunku Głównego udzielą Bankowi poręczenia do określonej kwoty za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania Kredytu na każdym z Rachunków z osobna, jak i na wszystkich Rachunkach razem.

W ramach wykonania Umowy, na koniec każdego dnia roboczego Bank ustalał będzie salda na Rachunkach (w tym na Rachunku Głównym). W przypadku, gdy na Rachunku/Rachunku Głównym wystąpi saldo ujemne, czyli Posiadacz Rachunku bądź Posiadacz Rachunku Głównego nie spłaci Kredytu na koniec dnia roboczego, wierzytelność Banku z tego tytułu staje się natychmiast wymagalna. W takiej sytuacji Bank na podstawie upoważnienia udzielonego mu nieodwołalnie przez każdego Posiadacza Rachunku lub Agenta obciąży Rachunek Posiadacza Rachunku bądź Główny Rachunek Płynności Agenta kwotą wierzytelności, która nie została spłacona Bankowi przez Posiadacza Rachunku. Z chwilą obciążenia Rachunku lub – w zależności od okoliczności – Głównego Rachunku Płynności, Posiadacz Rachunku bądź też Agent automatycznie nabędzie wierzytelność Banku wobec Posiadacza Rachunku z tytułu niespłaconego Kredytu do wysokości dokonanej zapłaty (dalej: Roszczenie). Kwota Roszczenia będzie powiększana o odsetki, których wyliczenie będzie obowiązkiem Banku.

Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi cash poolingu, czyli dokonywania wszelkich czynności/operacji związanych z wykonaniem Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udostępnianie przez Zainteresowanego środków pieniężnych w celu umożliwienia Bankowi realizacji usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) nie będzie stanowić odrębnego świadczenia usługi na rzecz Banku, ani pozostałych spółek uczestniczących w strukturze?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do art. 8 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest usługa cash pooIinqu, w której Zainteresowany będzie uczestniczył na podstawie Umowy. Wskazać przy tym należy, iż Spółka jako Posiadacz Rachunku, zgodnie z Umową uzyska od Banku szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Wszystkie działania Banku podejmowane będą w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z grupy X.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pojedyncze czynności podejmowane przez niego w ramach Umowy (w tym udzielenie poręczeń) będą miały na celu jedynie umożliwienie wykonywania kompleksowej usługi przez Bank (zarządzanie płynnością finansową) i same w sobie nie będą stanowić odrębnych usług. Oznacza to, iż czynności podejmowane przez Zainteresowanego nie będą stanowić świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ustawy VAT i tym samym, Spółka nie będzie w tym zakresie podatnikiem podatku VAT czyli zastosowania nie znajdzie art. 15 ustawy VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż cash pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665) (dalej: Prawo Bankowe), który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie. Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

*   tzw. wirtualnego („notional”) cash poolingu, w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Pool Leadera;
*   podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku tzw. rzeczywistego („cash concentration”) cash poolingu (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku) należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zakazom zawartym w ustawie lub zasadom współżycia społecznego.

Jak wskazane zostało powyżej, usługa cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku, nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego. Niemniej Spółka pragnie podnieść, iż była ona wielokrotnie przedmiotem opinii wydawanych przez organy statystyczne. W opiniach tych konsekwentnie podnoszone było, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Powyższe znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2009 r., sygn. IPPP1/443-676/09-2/AW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono, co następuje:

„Czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające Bankowi dokonanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do usługi cash poolingu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy nie będzie Spółka”.

Mając na względzie powyższe, w opinii Zainteresowanego uznać należy, iż w kontekście świadczenia na jego rzecz usługi zarządzania płynnością finansową przez Bank na podstawie Umowy, czynność związana z udostępnianiem środków pieniężnych przez Spółkę nie będzie stanowić odrębnego świadczenia usługi na rzecz Banku, ani pozostałych spółek z grupy X uczestniczących w strukturze. Czynność ta będzie podejmowana jedynie ze względu na fakt, iż będzie to niezbędne do umożliwienia Bankowi świadczenia kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Oznacza to, iż Wnioskodawca z tytułu dokonywania tej czynności nie będzie kwalifikowany jako podatnik VAT świadczący usługę.

Prawidłowość stanowiska wskazanego powyżej przez Zainteresowanego potwierdzają liczne interpretacje wydawane przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo, interpretacja indywidualna z dnia 18 sierpnia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-341/10-5/AK, czy też interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2011 r., sygn. IBPP2/443-786/10/BW, czy z dnia 4 maja 2009 r., sygn. IBPP2/443-136/09/RSz. Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z wybranym bankiem krajowym na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash pooling) w ramach grupy kapitałowej. Stronami Umowy będą również spółki wchodzące wraz z Zainteresowanym w skład grupy kapitałowej. Będą to polscy rezydenci podatkowi. W ramach Umowy jeden z Posiadaczy Rachunku, będący Posiadaczem Rachunku Głównego zostanie wybrany tzw. Agentem. Agent reprezentował będzie Posiadaczy Rachunków we wszelkich sprawach dotyczących Umowy. Na mocy Umowy, Bank dla każdego z Posiadaczy Rachunków otworzy i prowadził będzie rachunek bankowy, w tym również dla Posiadacza Rachunku Głównego. Dodatkowo, dla celów zarządzania płynnością finansową Bank udzieli każdemu z Posiadaczy Rachunków, w tym Posiadaczowi Rachunku Głównego kredytu w Rachunku/Rachunku Głównym. Udzielony Kredyt będzie kredytem odnawialnym. W przypadku, gdy na koniec dnia roboczego, w którym Kredyt zostanie zaciągnięty, Kredyt ten nie zostanie spłacony, Posiadacz Rachunku zobowiązany będzie do zapłaty odsetek na rzecz Banku. Ponadto, w ramach Umowy, Bank otworzy i prowadził będzie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego działającego jako Agent, odrębny rachunek bankowy, tj. Główny Rachunek Płynności. Na mocy Umowy Agent uprawniony będzie do zaciągnięcia kredytu w Głównym Rachunku Płynności.

Spółka oraz pozostali Posiadacze Rachunków, w tym Posiadacz Rachunku Głównego udzielą Bankowi poręczenia do określonej kwoty za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania Kredytu na każdym z Rachunków z osobna, jak i na wszystkich Rachunkach razem. W ramach wykonania Umowy, na koniec każdego dnia roboczego Bank ustalał będzie salda na Rachunkach (w tym na Rachunku Głównym). W przypadku, gdy na Rachunku/Rachunku Głównym wystąpi saldo ujemne, czyli Posiadacz Rachunku bądź Posiadacz Rachunku Głównego nie spłaci Kredytu na koniec dnia roboczego, wierzytelność Banku z tego tytułu staje się natychmiast wymagalna. W takiej sytuacji Bank na podstawie upoważnienia udzielonego mu nieodwołalnie przez każdego Posiadacza Rachunku lub Agenta obciąży Rachunek Posiadacza Rachunku bądź Główny Rachunek Płynności Agenta kwotą wierzytelności, która nie została spłacona Bankowi przez Posiadacza Rachunku. Z chwilą obciążenia Rachunku lub – w zależności od okoliczności – Głównego Rachunku Płynności, Posiadacz Rachunku bądź też Agent automatycznie nabędzie wierzytelność Banku wobec Posiadacza Rachunku z tytułu niespłaconego Kredytu do wysokości dokonanej zapłaty. Kwota Roszczenia będzie powiększana o odsetki, których wyliczenie będzie obowiązkiem Banku. Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi cash poolingu, czyli dokonywania wszelkich czynności/operacji związanych z wykonaniem Umowy.

Wskazać w tym miejscu należy, że polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest podmiot, który świadczy zróżnicowane usługi finansowe i z tego tytułu pobiera wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash-pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Zatem, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash-poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.