Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-361/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-06
Teza: Czy wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji (Budynek) pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych do dnia wykonania Umowy Trójstronnej i powiększona o wartość początkową środka trwałego nie podlegającego amortyzacji (Grunt), stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu o charakterze bezpośrednim w stosunku do przychodu stanowiącego Cenę wynikającą z Umowy, do której zapłaty będzie zobowiązana Spółka?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing finansowy; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: skutków podatkowych przekazu świadczenia przeniesienia tytułów prawnych do Nieruchomości (środka trwałego) po upływie podstawowego okresu leasingu (finansowego) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekazu świadczenia przeniesienia tytułów prawnych do Nieruchomości (środka trwałego) po upływie podstawowego okresu leasingu (finansowego).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”) jest działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, w tym kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca wybudował budynek biurowy, który następnie sprzedał, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 25 czerwca 2013 r., spółce m. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „m.”) (prawo własności budynku biurowego wraz z miejscami parkingowymi oraz obiektami przynależnej infrastruktury (dalej: „Budynek”) zlokalizowanego na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym, a położonym w Warszawie (dalej: „Grunt”); Budynek i Grunt łącznie dalej nazywane będą „Nieruchomością”).

Obecnie, Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę dla celów działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu zawartej w dniu 25 czerwca 2013 r. (tzn. w dniu zawarcia umowy sprzedaży tej Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz m. - tzw. leasing zwrotny) pomiędzy m. jako finansującym a Wnioskodawcą jako korzystającym (dalej: „Umowa Leasingu”). Umowa leasingu, o której mowa powyżej spełnia wszystkie przesłanki uznania ją za tzw. umowę leasingu finansowego wskazaną w art. 17f ustawy o CIT.

Nieruchomość jest obecnie przedmiotem umów najmu - dalej „Umowy Najmu”, w których stroną wynajmującą jest Wnioskodawca (za wyjątkiem jednej umowy, której stroną jako wynajmujący jest m.).

Dodatkowo, zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, m. oraz Wnioskodawca zawarli (w dniu zawarcia Umowy Leasingu) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości przez m. na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Umowa Przedwstępna”), na podstawie której m. oraz Wnioskodawca zobowiązali się do zawarcia - po upływie podstawowego okresu Umowy Leasingu - przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości za określoną cenę (dalej: „Umowa Sprzedaży”). Umowa oznacza, że po zakończeniu podstawowego okresu leasingu zgodnie z Umową Leasingu (w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty), leasingodawca zawrze umowę przyrzeczoną sprzedaży na podstawie której prawa do Nieruchomości (użytkowanie wieczyste Gruntu i prawo własności Budynku) przeniesione zostaną na leasingobiorcę. Tym samym na potrzeby przepisów VAT strony Umowy Leasingu uznały leasing za dostawę, w efekcie czego m. wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT na pełną wartość Umowy Leasingu od razu w momencie zawarcia tej umowy.

Nieruchomość figuruje w księgach Wnioskodawcy w wartości wynikającej z faktury z dnia 25.06.2013 r. wystawionej przez m., a dokumentującej dostawę wykonaną na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Umowy Leasingu. Wartość ta w odniesieniu do Budynku stanowi wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawca począwszy od lipca 2013 r. zalicza do kosztów uzyskania przychodu wartość stanowiącą odpis amortyzacyjny wyliczony metodą liniową od wartości początkowej środka trwałego - Budynku.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć, z niepowiązaną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) umowę (dalej: „Umowa”), na podstawie której Wnioskodawca zobowiąże się do spowodowania przeniesienia na Spółkę tytułów prawnych do Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynku). W ramach świadczonych usług, Wnioskodawca dokona wszelkich czynności faktycznych i prawnych umożliwiających realizację ww. świadczenia (tzn. przeniesienia tytułu prawnego do Nieruchomości), tzn. w szczególności podejmować będzie wszelkie czynności związane ze spowodowaniem skrócenia podstawowego okresu Umowy Leasingu oraz do wydania Nieruchomości zgodnie z poniżej przedstawionym planem.

W związku z wykonaniem Umowy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy uzgodnionego wynagrodzenia (dalej: „Cena”).

W wyniku realizacji Umowy, Wnioskodawca uzgodni z m. zawarcie aneksu do Umowy Leasingu, na mocy którego okres Umowy Leasingu zostanie skrócony, a z tego tytułu Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczenia na rzecz m. ustalonej w aneksie do Umowy Leasingu opłaty. Jednocześnie m. wystawi na Wnioskodawcę fakturę korygującą, którą zostanie zmniejszone pozycje „raty leasingowe odsetkowe” pierwotnej faktury wystawionej przez m. w dniu 25.06.2013 r.

W wyniku zawarcia aneksu do Umowy Leasingu (przewidującego skrócenie okresu, na jaki została zawarta), a tym samym upływu podstawowego okresu leasingu Nieruchomości, Wnioskodawca i m. zawrą Umowę Sprzedaży. W efekcie m. wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy na kwotę wynikającą z Umowy Przedwstępnej (potwierdzonej w Umowie Sprzedaży). Na podstawie Umowy Sprzedaży m. zobowiązany będzie do przeniesienia Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, lecz faktyczne spełnienie tego świadczenia zostanie odroczone (na gruncie cywilnoprawnym skutek zobowiązaniowy Umowy Sprzedaży zostanie rozłączony od skutku rozporządzającego), tzn. wskutek zawarcia samej Umowy Sprzedaży nie dojdzie jeszcze do faktycznego spełnienia świadczenia (przeniesienia tytułu prawnego do Nieruchomości) na rzecz Wnioskodawcy.

Niezwłocznie po zawarciu przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, Spółka, Wnioskodawca oraz m. planują zawarcie umowy trójstronnej (dalej: „Umowa Trójstronna”), na podstawie której m. rozporządzi tytułem prawnym do Nieruchomości w celu spełnienia świadczenia wynikającego z przyrzeczonej Umowy Sprzedaży zawartej z Wnioskodawcą. Elementem Umowy Trójstronnej będzie również dokonanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki przekazu świadczenia przeniesienia tytułów do Nieruchomości przez m., tj. Wnioskodawca nakaże spełnienie świadczenia przeniesienia tytułów prawnych do Nieruchomości (wynikającego z Umowy Sprzedaży) bezpośrednio na rzecz Spółki, a Wnioskodawca tym samym wykona swoje świadczenie w stosunku do Spółki wynikające z Umowy. W konsekwencji, m. przeniesie tytuł prawny do Nieruchomości bezpośrednio na rzecz Spółki. W konsekwencji powyższego:

1.  m. wykona swoje zobowiązanie wynikające z Umowy Sprzedaży;
2.  Wnioskodawca wykona swoje zobowiązanie wynikające z Umowy względem Spółki;
3.  Spółka uzyska prawa do Nieruchomości, czyli użytkowanie wieczyste Gruntu i własność Budynku.

Od strony dokumentacyjnej rozliczenie przeniesienia własności Nieruchomości wiązać się będzie z wystawieniem następujących faktur:

1.  m. wystawi fakturę korygującą na rzecz Wnioskodawcy zmniejszającą wysokość „rat leasingowych odsetkowych” wynikającej z pierwotnej faktury wystawionej przez m. w dniu 25.06.2013 r.;
2.  m. wystawi fakturę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu Umowy Sprzedaży (na kwotę wynikającą z Umowy przedwstępnej zawartej w ramach Umowy Leasingu);
3.  Wnioskodawca wystawi fakturę na rzecz Spółki z tytułu świadczeń wykonanych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w ramach Umowy (obejmujących m.in. spowodowanie, iż prawa do Nieruchomości zostaną przeniesione na Spółkę).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji (Budynek) pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych do dnia wykonania Umowy Trójstronnej i powiększona o wartość początkową środka trwałego nie podlegającego amortyzacji (Grunt), stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu o charakterze bezpośrednim w stosunku do przychodu stanowiącego Cenę wynikającą z Umowy, do której zapłaty będzie zobowiązana Spółka?

Zdaniem Wnioskodawcy, bezpośrednim kosztem uzyskania przychodu stanowiącego Cenę (wynikającą z Umowy) za świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki obejmujące czynności faktyczne i prawne umożliwiające, w szczególności, przeniesienie tytułu prawnego do Nieruchomości na rzecz Spółki (która to Nieruchomość, w efekcie stanie się własnością Spółki), do której zapłaty na rzecz Wnioskodawcy będzie zobowiązana Spółka, będzie wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji (Budynek) wynikająca z ksiąg Wnioskodawcy pomniejszona o sumę dokonanych przez Wnioskodawcę odpisów amortyzacyjnych do dnia wykonania Umowy Trójstronnej i powiększona o wynikającą z ksiąg Wnioskodawcy wartość początkową środka trwałego nie podlegającego amortyzacji (Grunt), zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Nie mniej jednak wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, w tym wydatki wymienione w pkt 1) tego artykułu, a więc wydatki na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, jak również nabycie innych środków trwałych, pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych środków trwałych, bez względu na czas poniesienia tych wydatków.

Zdaniem Wnioskodawcy przez zbycie należy rozumieć każdą czynność prawną w wyniku której władztwo nad rzeczą przechodzi z jednego podmiotu na drugi.

Niewątpliwie, Cena uiszczona przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Umowy będzie spełniać warunki uznania jej za przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego, gdyż wskutek wykonania Umowy Spółka uzyska tytuł prawny do Nieruchomości, natomiast Wnioskodawca zbędzie ten tytuł otrzymując w zamian ekwiwalent pieniężny w postaci Ceny.

Powyższe wynika w szczególności z faktu, że Cena zapłacona przez Spółkę na podstawie Umowy stanowi w istocie odzwierciedlenie wydatku ekonomicznego poniesionego przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości. Cena, do której uiszczenia Spółka będzie zobowiązana na podstawie Umowy, stanowi bowiem ekwiwalent i wynagrodzenie za świadczenie Wnioskodawcy na rzecz Spółki, polegające na spowodowaniu przeniesienia tytułu własności do Nieruchomości na rzecz Spółki (z punktu widzenia Wnioskodawcy - zbycie Nieruchomości). Innymi słowy, zapłacenie przez Spółkę Ceny i poniesienie ciężaru ekonomicznego tej płatności jest nierozerwalnie i bezpośrednio związane z procesem nabycia przez Spółkę Nieruchomości - niezapłacenie Ceny oraz niewykonanie świadczenia wynikającego z Umowy uniemożliwiłoby przeniesienie na Spółkę prawa własności do Nieruchomości. Z kolei, z punktu widzenia Wnioskodawcy, powyższe związane jest z procesem zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości.

A zatem, zapłacona przez Spółkę na podstawie Umowy Cena - jako nierozerwalnie i bezpośrednio związana z procesem nabycia przez Spółkę Nieruchomości - spełnia wszelkie przesłanki do uznania jej przez Wnioskodawcę za przychód z tytułu zbycia Nieruchomości w rozumieniu art. 16 ust.1 pkt 1) Ustawy o CIT. A tym samym do uznania za koszt uzyskania przychodu bezpośrednio związanym z tym przychodem, wydatków na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, jak również nabycie innych środków trwałych (Budynku), pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

„Wydatki poniesione na nabycie gruntów oraz wydatki poniesione na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów zrealizują się jako koszt podatkowy dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu zbycia gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów. Oczywiście z uwagi na fakt, że w przepisie tym mowa jest o zbyciu, koszt w postaci wydatku na nabycie gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów pojawi się nie tylko w momencie sprzedaży, ale również w momencie dokonania każdej innej czynności skutkującej przejściem własności gruntu (przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego gruntu), o ile tylko czynność ta będzie mieć charakter odpłatny, a zatem skutkować będzie uzyskaniem przez podatnika przychodu.” (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. W. Dmoch, 2013, Wydanie 4, Wydawnictwo C.H. Beck; komentarz do art. 16).

Pomocniczo wskazać należy, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że wartość początkowa nabywanego składnika majątku powinna zostać ustalona z uwzględnieniem faktycznych wydatków związanych z nabyciem, co dla drugiej strony transakcji stanowi potwierdzenie, iż mamy do czynienia ze zbyciem w rozumieniu art. 16 ust.1 pkt 1) Ustawy o CIT.

„Z przytoczonego obok art. 16g ust 3 wynika, że wymienienie określonych rodzajów wydatków (ich tytułów) składających się na wartość początkową środka trwałego - nie ma charakteru wyczerpującego. Z tego też względu, mieścić się tu będą również inne koszty, o ile związane są z zakupem środka trwałego i naliczone zostały do dnia przekazania środka trwałego do używania. Jednakże pojęcia „kosztów związanych z zakupem” nie można odnosić jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z czynnością cywilnoprawną w wyniku której podatnik uzyskał własność (współwłasność) rzeczy, zaliczonej następnie do środków trwałych. Stwierdzenie, że chodzi o koszty związane z zakupem środka trwałego, a więc przedmiotu kwalifikowanego przez prawo podatkowe, jako rzeczy kompletnej i zdatnej do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywanej przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddanej do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 - uzasadnia stanowisko, że w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy „koszty związane z zakupem” to koszty związane z operacją zapoczątkowaną uzyskaniem tytułu własności rzeczy i zakończoną oddaniem tej rzeczy do użytku, determinowanego wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą (albo w celu oddania w najem bądź na podstawie umowy podobnej.)” (Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 30 marca 2010 r., sygn. I SA/Wr 115/10).

A zatem, biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko inne niż Wnioskodawcy, tj, twierdzenie, że Cena nie stanowi przychodu z tytułu zbycia użytkowania wieczystego gruntu oraz środka trwałego w postaci Budynku byłoby sprzeczne z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 1) Ustawy o CIT. Dodatkowo, takie twierdzenie byłoby niezgodne również z celem przepisu, który powinien powodować uwzględnienie jako przychodu ze zbycia każdego przychodu, który powstaje w konsekwencji jakiejkolwiek transakcji, której wynikiem jest przeniesienie praw do użytkowania wieczystego gruntu oraz środka trwałego.

Powyższy wniosek wynika bezpośrednio z faktu, że w analizowanym stanie faktycznym, Cena stanowi kwotę (wynagrodzenie) należną Wnioskodawcy w związku z nabyciem przez Spółkę własności Nieruchomości, a tym samym stanowi dla Wnioskodawcy przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości. W konsekwencji wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, jak również nabycie innych środków trwałych (Budynku), pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu powiązany z przychodem w postaci Ceny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej jako: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wskazuje zatem, iż wydatki na nabycie środka trwałego mogą stanowić w nieumorzonej części koszt uzyskania przychodu tylko w przypadku jego „odpłatnego zbycia”.

Jednocześnie, w myśl art. 16c pkt 1 updop amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 tejże ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Należy przy tym zauważyć, iż zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 3 updop amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi.

Oznacza to, że Ustawodawca przyjmuje jako zasadę amortyzację określonych składników majątku podatnika wiążąc ją z prawem własności (lub współwłasności) do danego środka trwałego, stwierdzając w istocie, że amortyzacji dokonuje jego właściciel lub współwłaściciel, oraz tworząc jednocześnie wyjątek od tej reguły zezwalający na amortyzację wskazanych składników majątku przez podatnika nie będącego ich właścicielem lub współwłaścicielem, o ile spełnione zostaną szczególne wymogi opisane w art. 16a ust. 2 pkt 3 updop.

W przypadku umowy leasingu – przy spełnieniu wszystkich innych warunków – amortyzacji podlegają środki trwałe oddane do używania na podstawie tej umowy przy czym wartość tych środków amortyzuje jako podatnik bądź ich właściciel ( art. 16a ust. 1 updop) bądź też korzystający z nich ( art. 16a ust. 2 pkt 3 updop) w zależności od treści umowy określonej w art. 17a pkt 1 updop.

W myśl art. 17a pkt 1 i 7 updop ilekroć w rozdziale jest mowa o: umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków w warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty (pkt 1), spłacie wartości początkowej – rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych (\`(...)\`), określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu i spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo 17h (pkt 7).

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego (\`(...)\`) stanowią przychód finansującego i odpowiedni koszt uzyskania przychodów korzystającego (\`(...)\`) jeżeli umowa spełnia warunki opisane w art. 17b ust. 1 updop, zaś do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych (\`(...)\`), jeżeli są spełnione łącznie warunki z art. 17f ust. 1 updop w tym umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Powyższe oznacza, że w sytuacji opisanej w art. 17b updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący, zaś zawartą na tych warunkach umowę nazywamy „leasingiem operacyjnym”, natomiast w przypadku wymienionym w art. 17f tej ustawy odpisów takich dokonuje korzystający, zaś zawartą w tych warunkach umowę nazywamy „leasingiem finansowym”. Należy przy tym zaznaczyć, że niezależnie od tego która ze stron umowy leasingu (finansujący lub korzystający) dokonuje odpisów amortyzacyjnych amortyzacji (u jednego lub drugiego podatnika) podlega wartość (początkowa) tego samego środka trwałego (składnika majątkowego) stanowiącego przedmiot takiej umowy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje Nieruchomość (budynek oraz grunt) na podstawie umowy leasingu (finansowego) z m..

Dodatkowo, zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, m. oraz Wnioskodawca zawarli (w dniu zawarcia Umowy Leasingu) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości przez m. na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie której m. oraz Wnioskodawca zobowiązali się do zawarcia - po upływie podstawowego okresu Umowy Leasingu - przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości za określoną cenę.

Ponadto Wnioskodawca zamierza zawrzeć, z niepowiązaną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) umowę (dalej: „Umowa”), na podstawie której Wnioskodawca zobowiąże się do spowodowania przeniesienia na Spółkę tytułów prawnych do Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynku). W związku z wykonaniem Umowy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy uzgodnionego wynagrodzenia .

Niezwłocznie po zawarciu przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, Spółka, Wnioskodawca oraz m. planują zawarcie umowy trójstronnej, na podstawie której m. rozporządzi tytułem prawnym do Nieruchomości w celu spełnienia świadczenia wynikającego z przyrzeczonej Umowy Sprzedaży zawartej z Wnioskodawcą. Elementem Umowy Trójstronnej będzie również dokonanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki przekazu świadczenia przeniesienia tytułów do Nieruchomości przez m., tj. Wnioskodawca nakaże spełnienie świadczenia przeniesienia tytułów prawnych do Nieruchomości (wynikającego z Umowy Sprzedaży) bezpośrednio na rzecz Spółki, a Wnioskodawca tym samym wykona swoje świadczenie w stosunku do Spółki wynikające z Umowy. W konsekwencji, m. przeniesie tytuł prawny do Nieruchomości bezpośrednio na rzecz Spółki.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Wnioskodawca uzyska przychód ze zbycia środka trwałego (Nieruchomości).

Z drugiej strony z uzyskaniem tego przychodu będą związane określone wydatki, które poniósł Wnioskodawca, aby móc tym prawem dysponować, stanowiące koszty w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. W rozpatrywanej sprawie będzie to wartość opłaconych rat leasingowych (bez części odsetkowej, która już została uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów) pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych uwzględnionych już w kosztach uzyskania przychodów. Wydatki te będą odpowiadały zatem co do zasady niezamortyzowanej części wartości początkowej Nieruchomości, pozostałej na dzień zakończenia Umowy Leasingu.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że bezpośrednim kosztem uzyskania przychodu stanowiącego Cenę za świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki obejmujące czynności faktyczne i prawne umożliwiające, w szczególności, przeniesienie tytułu prawnego do Nieruchomości na rzecz Spółki, do której zapłaty na rzecz Wnioskodawcy będzie zobowiązana Spółka, będzie wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji (Budynek) wynikająca z ksiąg Wnioskodawcy pomniejszona o sumę dokonanych przez Wnioskodawcę odpisów amortyzacyjnych do dnia wykonania Umowy Trójstronnej i powiększona o wynikającą z ksiąg Wnioskodawcy wartość początkową środka trwałego nie podlegającego amortyzacji (Grunt), zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.