Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-58/14/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-08-25
Teza: Czy Spółka ma prawo do zaliczenia w koszty podatkowe wydatków na nabycie od jej Podwykonawców towarów i usług wykorzystywanych do realizacji danego etapu Umowy na projekt i budowę okrętu, mimo że zapłata zaliczek na poczet tych towarów i usług technicznie jest dokonywana z rachunku bankowego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum, a nie z rachunku bankowego Spółki (przy założeniu faktycznej realizacji i zakończenia dostawy towarów i wykonania usług przez Podwykonawców na rzecz Spółki)?
Słowa kluczowe: członkowie; konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsięwzięcie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych w ramach istniejącej umowy konsorcjum – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych w ramach istniejącej umowy konsorcjum.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz członkiem Konsorcjum realizującego Umowę na projekt oraz budowę okrętu. Konsorcjum tworzą trzy podmioty: dwóch Konsorcjantów, z których jednym jest Wnioskodawca oraz Lider Konsorcjum. Konsorcjanci i Lider Konsorcjum są podmiotami posiadającymi siedzibę na terytorium Polski.

Rozliczenia w ramach Konsorcjum odbywają się według następujących założeń:

1.  Lider Konsorcjum reprezentuje Konsorcjum wyłącznie w kontaktach z Zamawiającym (tj. podmiotem, na rzecz którego okręt jest projektowany i budowany). Lider wystawia na rzecz Zamawiającego faktury VAT dokumentujące realizację projektu i budowy okrętu.
2.  Lider nie reprezentuje Konsorcjum w kontaktach z podwykonawcami (tj. podmiotami niebędącymi uczestnikami Konsorcjum, realizującymi na rzez uczestników Konsorcjum dostawy towarów i usługi związane z projektowaniem i budową okrętu). Umowy z podwykonawcami zawierane są bezpośrednio przez poszczególnych uczestników Konsorcjum. Podwykonawcy Wnioskodawcy (dalej jako: „Podwykonawcy”) wystawiają na niego faktury (w tym faktury zaliczkowe) z tytułu realizowanych na rzecz Wnioskodawcy dostaw towarów, świadczonych usług.
3.  Umowa na projekt oraz budowę okrętu realizowana jest etapowo, zgodnie z ustalonym Harmonogramem. Harmonogram określa szczegółowo podział prac między poszczególnych uczestników Konsorcjum, kwoty wynagrodzenia przysługujące danemu uczestnikowi Konsorcjum oraz terminy realizacji poszczególnych etapów prac. Wynagrodzenie z tytułu realizacji projektu i budowy okrętu przysługujące poszczególnym uczestnikom Konsorcjum zostało podzielone na dwie części: i) wynagrodzenie za „Robociznę i inne koszty” oraz ii) wynagrodzenie za „Materiały i urządzenia”. Wynagrodzenie za „Robociznę i inne koszty” przekazywane jest bezpośrednio z rachunku bankowego Zamawiającego na rachunek bankowy Lidera, a następnie przez Lidera, w odpowiedniej części, na rachunki bankowe poszczególnych Konsorcjantów. Wynagrodzenie za „Materiały i urządzenia” jest zasadniczo przekazywane (w całości lub w części) przez Zamawiającego na tzw. Rachunek Powierniczy prowadzony przez Lidera Konsorcjum. Środki zgromadzone na tym Rachunku służą zasadniczo zapłacie zaliczek na rzecz podwykonawców poszczególnych uczestników Konsorcjum (na poczet zamawianych przez nich od ich podwykonawców towarów i usług).
4.  Rozliczanie przychodów w ramach Konsorcjum:

1.  Po zakończeniu danego etapu prac, określonego w Harmonogramie, potwierdzonego odpowiednim protokołem zdawczo-odbiorczym, Lider reprezentujący Konsorcjum wystawia na rzecz Zamawiającego fakturę VAT dokumentującą realizację tego etapu. Płatności etapowe, w części za „Robociznę i inne koszty”, realizowane są bezpośrednio z rachunku Zamawiającego na rachunek Lidera Konsorcjum;
2.  Wnioskodawca wystawia Liderowi fakturę VAT za prace, potwierdzone w odpowiednim protokole zdawczo-odbiorczym, wykonane zgodnie z Harmonogramem w ramach danego zrealizowanego etapu. Lider Konsorcjum dokonuje na rzecz Wnioskodawcy zapłaty należnego jej wynagrodzenia (po wcześniejszym otrzymaniu zapłaty od Zamawiającego), na rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawcę.

6.  Rozliczanie kosztów w ramach Konsorcjum:

1.  Wnioskodawca ponosi wszelkie koszty związane z realizowanym przez nią zakresem Umowy na projekt oraz budowę okrętu. Nabywa od swoich Podwykonawców towary oraz usługi wykorzystywane przez niego do realizacji jego części Umowy na projekt oraz budowę okrętu;
2.  Wnioskodawca, z tytułu nabywanych towarów, usług, otrzymuje od Podwykonawców faktury (końcowe) i faktury zaliczkowe;
3.  Należności z faktur końcowych wystawianych przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy są płacone bezpośrednio przez Wnioskodawcę, z jego rachunku bankowego;
4.  Należności z tytułu zaliczek na prace wykonywane przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy, dokumentowane na fakturach zaliczkowych wystawianych przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy, są płacone za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum.

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty realizacji jego części Umowy na projekt oraz budowę okrętu, tj. głównie wydatki na nabycie od Podwykonawców towarów, usług, w tym zaliczki uiszczane na rzecz tych Podwykonawców za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum, są związane z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji jego części Umowy na projekt i budowę okrętu (tj. wynagrodzeniem wykazywanym na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera Konsorcjum).

Kwoty odpowiadające kwotom zaliczek uiszczanych na rzecz Podwykonawców Wnioskodawcy za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum są dokumentowane przez Wnioskodawcę na fakturach zaliczkowych wystawianych na Lidera Konsorcjum oraz rozliczanie, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, jako przychód podatkowy w momencie realizacji przez Wnioskodawcę, zgodnie z Harmonogramem, odpowiedniej – związanej z tymi zaliczkami – części Umowy na projekt i budowę okrętu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Spółka ma prawo do zaliczenia w koszty podatkowe wydatków na nabycie od jej Podwykonawców towarów i usług wykorzystywanych do realizacji danego etapu Umowy na projekt i budowę okrętu, mimo że zapłata zaliczek na poczet tych towarów i usług technicznie jest dokonywana z rachunku bankowego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum, a nie z rachunku bankowego Spółki (przy założeniu faktycznej realizacji i zakończenia dostawy towarów i wykonania usług przez Podwykonawców na rzecz Spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym jest on członkiem Konsorcjum realizującego Umowę na projekt i budowę okrętu. Konsorcjum jest reprezentowane przed Zamawiającym przez Lidera Konsorcjum. Natomiast umowy z podwykonawcami są zawierane i realizowane bezpośrednio przez poszczególnych Konsorcjantów, w tym Wnioskodawcę. Zasady rozliczeń w ramach Konsorcjum powodują, że Konsorcjantów można zasadniczo uznać za „głównych podwykonawców” generalnego wykonawcy – Lidera Konsorcjum, którzy w celu realizacji dostaw, usług na rzecz Lidera Konsorcjum nabywają towary, usługi od własnych podwykonawców.

Ustalone w ramach Konsorcjum zasady rozliczeń przewidują, że część wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu realizacji przez niego jego części Umowy na projekt i budowę okrętu („Robocizna i inne koszty”) jest wpłacana bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawcy przez Lidera Konsorcjum, natomiast część wynagrodzenia z tytułu realizacji przez Wnioskodawcę jego części Umowy na projekt i budowę okrętu („Materiały i urządzenia”) jest wpłacana na Rachunek Powierniczy prowadzony przez Lidera Konsorcjum i wykorzystywana na zapłatę zaliczek na rzecz Podwykonawców Wnioskodawcy, na poczet nabywanych od tych Podwykonawców towarów, usług wykorzystywanych następnie przez Wnioskodawcę do realizacji jego części Umowy na projekt i budowę okrętu.

Kwoty z faktur końcowych otrzymywanych przez Wnioskodawcę od jego Podwykonawców są regulowane bezpośrednio z rachunku bankowego Wnioskodawcy, natomiast zaliczki na poczet prac Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy, z faktur zaliczkowych otrzymywanych przez Wnioskodawcę od jego Podwykonawców, są płacone za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum.

Niemniej jednak, ostatecznie to Wnioskodawca (a nie Lider Konsorcjum) nabywa towary i usługi od Podwykonawców, na podstawie zawartych z nimi umów, na Wnioskodawcę (a nie na Lidera Konsorcjum) Podwykonawcy wystawiają faktury końcowe i zaliczkowe, a ponadto to Wnioskodawca (a nie Lider Konsorcjum) ponosi ostatecznie ciężar zaliczek uiszczanych na rzecz tych Podwykonawców – kwoty zaliczek uiszczonych na rzecz Podwykonawców zmniejszają wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu realizacji Umowy na projekt i budowę okrętu otrzymywane przez od Lidera Konsorcjum na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, zaliczki uiszczane na rzecz Podwykonawców ze środków zgromadzonych na Rachunku Powierniczym prowadzonym przez Lidera Konsorcjum, należy traktować jak: i) zaliczki otrzymywane przez Wnioskodawcę od Lidera Konsorcjum a następnie ii) uiszczane przez Wnioskodawcę na rzecz jego Podwykonawców, z tym zastrzeżeniem jedynie, że technicznie przekaz środków pieniężnych następuje bezpośrednio z Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum na rachunek danego Podwykonawcy.

Innymi słowy, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, zaliczki są przekazywane w konfiguracji: Lider – Wnioskodawca – Podwykonawca, a jedynie z technicznego punktu widzenia realizacji transferu środków pieniężnych między rachunkami bankowymi, kwoty zaliczek są przekazywane w konfiguracji Lider – Podwykonawca.

Dla rozliczenia zaliczek na gruncie podatku dochodowego decydujący jest jednak fakt, że środki pieniężne składające się na kwotę zaliczki są stawiane przez Lidera Konsorcjum do dyspozycji Wnioskodawcy (stają się jego majątkiem), gdyż to Wnioskodawca, w swobodny sposób rozporządzając (w sensie faktycznym) tym środkami pieniężnymi, decyduje o przekazaniu ich kwoty na rzecz jego Podwykonawcy w celu realizacji swojego obowiązku zapłaty zaliczki na poczet towarów, usług dostarczanych na jego rzecz przez danego Podwykonawcę. Fakt, że przekazanie kwoty odbywa się za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum, pozostaje kwestią czysto techniczną, bez wpływu na rozliczenia podatkowe.

W związku z powyższym, na gruncie podatkowym, w momencie wpływu kwoty zaliczki transferowanej z Rachunku Powierniczego na rachunek bankowy danego Podwykonawcy Wnioskodawcy dochodzi do zapłaty tej kwoty zaliczki przez Wnioskodawcę na rzecz jego Podwykonawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także w myśl utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych i stanowiska reprezentowanego przez organy podatkowe, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, został pokryty z majątku podatnika;

*   wydatek jest definitywny (rzeczywisty), nie został zwrócony podatnikowi w żadnej formie;

*   wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

*   wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

*   wydatek został właściwe udokumentowany;

*   wydatek nie został wskazany w art. 16 ust. 1 ustawy.

Odnosząc powyższe wnioski do wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę z tytułu nabywanych przez od Podwykonawców towarów, usług należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca ponosi wszelkie wydatki (koszty) związane z realizowanym przez niego zakresem Umowy na projekt oraz budowę okrętu, pokrywając je z własnego majątku.
Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że technicznie część tych wydatków, tj. kwoty zaliczek, przekazywana jest na rachunki bankowe Podwykonawców za pośrednictwem Rachunku Powierniczego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum. Z Rachunku Powierniczego na rachunki Podwykonawców przekazywane są bowiem środki pieniężne stanowiące majątek (wynagrodzenie) Wnioskodawcy, a nie środki pieniężne (majątek) Lidera Konsorcjum.2.  Przy przyjętym w niniejszym wniosku założeniu faktycznej realizacji i zakończenia dostawy towarów i wykonania usług przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy, wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, są definitywne (ostateczne i rzeczywiste) i nie są zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.
Zaliczki nie stanowią kosztów podatkowych na moment ich zapłaty, gdyż wydatki z nimi związane nie mają definitywnego charakteru. Wydatki te można uznać za definitywnie poniesione dopiero w momencie realizacji transakcji, których dane zaliczki dotyczą, w analizowanym stanie faktycznym – zasadniczo w momencie faktycznego nabycia przez Wnioskodawcę od jego Podwykonawców towarów, usług. Kwoty uiszczonych zaliczek, po faktycznej realizacji transakcji, których te zaliczki dotyczą (tj. w momencie, w którym wydatki na zaliczki stają się wydatkami definitywnie poniesionymi) mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych, z uwzględnieniem regulacji dotyczących momentu odniesienia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, zawartych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.3.  Wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, pozostają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wydatki te są ponoszone w celu realizacji przez Wnioskodawcę jego części Umowy na projekt i budowę okrętu, której realizacja jest dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
4.  Wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, są ponoszone przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub mogą mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Nabywane od Podwykonawców towary oraz usługi są wykorzystywane do realizacji projektu oraz budowy okrętu. Wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, są zatem ponoszone przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodów z tytułu realizacji jego części Umowy na projekt i budowę okrętu.
5.  Wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, są właściwie dokumentowane – na fakturach (w tym fakturach zaliczkowych) wystawianych przez Podwykonawców Wnioskodawcy na jego rzecz.
6.  Wydatki na nabywane od Podwykonawców towary i usługi, w tym uiszczane na ich rzecz zaliczki, nie zostały wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy.
Przepis art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy wskazuje wprawdzie, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy, jednak analizowany w niniejszym wniosku stan faktyczny nie dotyczy, w żadnym wypadku, sytuacji niewykonania umowy przez którąkolwiek ze stron.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia w koszty podatkowe wydatków na nabycie od jego Podwykonawców towarów i usług wykorzystywanych do realizacji danego etapu Umowy na projekt i budowę okrętu, mimo że zapłata zaliczek na poczet tych towarów i usług technicznie jest dokonywana z rachunku bankowego prowadzonego przez Lidera Konsorcjum, a nie z rachunku bankowego Wnioskodawcy (przy założeniu faktycznej realizacji i zakończenia dostawy towarów i wykonania usług przez Podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że umowa konsorcjum należy do tzw. umów nienazwanych, która nie została uregulowana w przepisach prawnych. Konsorcjum nie jest odrębnym podmiotem, nie ma własnej osobowości prawnej i nie podlega wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej ani do rejestru przedsiębiorców. Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólną ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność – związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni uczestnicy konsorcjum wywiązują się na własny koszt. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc ponoszone koszty, uzyskiwane przychody, podejmowane zobowiązania itp. rejestrowane są w ich księgach. Należy więc podkreślić, że celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka.

Stosownie do art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższe przepisy oznaczają, że w przypadku wspólnego przedsięwzięcia realizowanego przez podatników z innymi osobami, tj. w przypadku kiedy tacy podatnicy wspólnie z innymi osobami partycypują w zyskach ze wspólnego przedsięwzięcia oraz w ryzyku, ich przychody i koszty podlegają przypisaniu do każdego ze wspólników wspólnego przedsięwzięcia proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zyskach ze wspólnego przedsięwzięcia.

Należy przy tym dodać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, jakim może być konsorcjum. Podatnikami podatku dochodowego w takim przypadku są poszczególni członkowie, którzy zgodnie z zasadą określoną w art. 5 ust. 1 ustawy, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączą z przychodami ze swojej własnej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do posiadanego udziału we wspólnym przedsięwzięciu. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy przedstawionej we wniosku wynika, że pomimo istniejących więzi organizacyjnych i finansowych między stronami, Wnioskodawcy przysługuje określone kwotowo wynagrodzenie za wykonanie określonych Umową prac. Z tego względu, realizowane przez Wnioskodawcę przedsięwzięcie w ramach Konsorcjum nie ma cech charakterystycznych właściwych dla wspólnego przedsięwzięcia, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (cel, wspólne uczestnictwo w zyskach, ryzyko).

Z kolei zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,

*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 Ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tym samym, podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ww. ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami.

Tak więc, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,

*   został właściwie udokumentowany.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, należy podzielić pogląd Wnioskodawcy o możliwości zaliczenia do jego kosztów podatkowych wydatków na nabycie od Podwykonawców towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Umowy, nawet jeśli zapłata zaliczek na poczet tych towarów i usług była dokonana z rachunku bankowego Lidera Konsorcjum. Zaliczka nie ma bowiem charakteru definitywnego, więc jako taka nie wpływa na wysokość ani przychodów, ani kosztów podatkowych. Stanowi ona składnik należnego świadczenia już po jego wykonaniu, a koszt z tego tytułu – jak wynika z wniosku – ponosi w całości Wnioskodawca.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.