Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.288.2019.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-11
Teza: Możliwość zastosowania szczególnej procedury VAT marża do sprzedawanych części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu zakupionych pojazdów od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy VAT.
Słowa kluczowe: części; marża; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 4-art. 120

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 31 stycznia 2019 r. (data wpływu data wpływu 4 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania szczególnej procedury VAT marża do sprzedawanych części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu zakupionych pojazdów od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania szczególnej procedury VAT marża do sprzedawanych części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu zakupionych pojazdów od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – spółka cywilna – jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym na potrzeby obrotu wewnątrzwspólnotowego. Prowadzi stację demontażu pojazdów. Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą hurtową i detaliczną części oraz akcesoriów do pojazdów samochodowych, a także zakupem samochodów do recyklingu. Na potrzeby prowadzenia działalności Wnioskodawca często sprowadza samochody zza granicy. Zdarza się, że zbywcami nabywanych przez Wnioskodawcę pojazdów są osoby, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w szczególności osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, niebędące podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub niebędące podatnikiem podatku od wartości dodanej. Samochody te zostają przez Wnioskodawcę rozmontowane, a części mechaniczne i blacharskie podlegają odsprzedaży w ramach jego działalności, pozostałe zaś części sprzedawane są na złom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu zakupionych pojazdów, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu pojazdów zakupionych od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi bowiem art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.

W myśl natomiast art. 120 ust. 10 tej ustawy – przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, nie będącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub nie będącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W świetle powyższej regulacji prawnej, w opinii Wnioskodawcy, używane części pochodzące z pojazdu samochodowego wycofanego z eksploatacji, nabytego przez przedsiębiorstwo zajmujące się recyklingiem samochodowym od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy i przeznaczone do odsprzedaży jako części zamienne stanowią „towary używane”, wskutek czego sprzedaż tego rodzaju części dokonane przez Wnioskodawcę są objęte zakresem zastosowania procedury marży.

Z cytowanego wyżej art. 120 ust 4 ustawy o VAT, nie wynika wszak jakoby w jego rozumieniu z pojęcia towarów używanych wykluczony był rzeczowy majątek ruchomy nadający się do dalszego użytku w aktualnym stanie lub po naprawie pochodzący z innego towaru, w którym był on wmontowany jako część jego struktury. Okoliczność, że dany towar będący składnikiem innego towaru zostanie od niego odłączony, nie podważa tym samym kwalifikacji tego odłączonego towaru jako towaru używanego, o ile może on zostać ponownie użyty w aktualnym stanie lub po naprawie. Wydaje się zatem, iż kwalifikacja jako „towar używany wymaga jedynie, aby towar zachował funkcje, którymi dysponował w stanie nowości, i aby mógł być w związku z tym w dalszym ciągu używany w obecnym stanie lub po naprawie. Ma to zatem miejsce w przypadku części samochodowych odłączonych od pojazdu samochodowego wycofanego z eksploatacji, w przypadku gdy po odłączeniu od tego pojazdu zachowują one funkcje, które posiadały w stanie nowości i mogą być w związku z tym użyte ponownie w tych samych celach.

Taka interpretacja jest zgodna z podstawową zasadą ustanowioną w motywie 5 dyrektywy 2000/53, wedle której odpady samochodowe, które obejmują między innymi składniki i materiały samochodów wycofanych z eksploatacji, powinny być ponownie użyte i poddane procesom odzysku. Brak zastosowania tej procedury do części zamiennych wymontowanych z nabytych w szczególności od osób fizycznych pojazdów samochodowych wycofanych z eksploatacji byłoby sprzeczne z celem procedury marży, polegającym, jak wynika z motywu 51 dyrektywy 2006/112 na uniknięciu podwójnego opodatkowania i zakłóceń konkurencji między podatnikami w dziedzinie towarów używanych (tak m.in. podobnie wyroki: z dnia 1 kwietnia 2004 r., Stenholmen, C-320/02, EU:C:2004:213, pkt 25; z dnia 8 grudnia 2005 r., Jyske Finans, C-280/04, EU:C:2005:753, pkt 37; z dnia 3 marca 2011 r. Auto Nikołowi C-203/10 EU:C:2011:118 pkt 47). Objęcie podatkiem VAT dokonanych przez Wnioskodawcę sprzedaży tego rodzaju części zamiennych prowadziłoby bowiem do takiego podwójnego opodatkowania, jako że z jednej strony cena sprzedaży owych części uwzględnia już w sposób konieczny kwotę naliczonego podatku VAT zapłaconego przy zakupie pojazdu przez osobę wchodzącą w zakres art. 314 lit. a) dyrektywy 2006/112, a z drugiej strony ani ta osoba, ani Wnioskodawca nie mogli tej kwoty odliczyć (wyrok z dnia 3 marca 2011 r. Auto Nikołowi, C-203/10, EU:C:2011:118, pkt 48 przytoczone tam orzecznictwo).

Nie bez znaczenia przy tym jest również to, iż zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2017 r. w sprawie C-471/15 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Vestre Landsret (sąd apelacyjny regionu zachodniego, Dania) postanowieniem z dnia 2 września 2015 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 7 września 2015 r., w postępowaniu: Sjelle Autogenbrug I/S przeciwko Skatteministeriet.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy – w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Przez kwotę sprzedaży – w myśl art. 120 ust. 1 pkt 5 ustawy – rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7.

Natomiast przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika – art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy określił, że przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Towarami używanymi są zatem te dobra ruchome, które wcześniej zostały choć raz użyte, lecz nadają się do wielokrotnego wykorzystania (nie ulegają zużyciu po jednokrotnym użytku).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy – między innymi – towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r. w sprawie C-471/15 dotyczące zastosowania procedury VAT marża dla dostawy części samochodowych. W orzeczeniu tym TSUE orzekł, że: „Artykuł 311 ust. 1 pkt 1 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że części używane pochodzące z pojazdu samochodowego wycofanego z eksploatacji, nabytego przez przedsiębiorstwo zajmujące się recyklingiem samochodowym od osoby fizycznej i przeznaczone do odsprzedaży jako części zamienne stanowią „towary używane” w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym dostawy tego rodzaju części dokonane przez podatnika-pośrednika są objęte zakresem zastosowania procedury marży”.

Szczególna procedura VAT marża dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od określonej kategorii podmiotów. Należy podkreślić, że do stosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą uprawnieni są podatnicy, którzy dokonują dostawy towarów nabytych w okolicznościach wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy.

I tak, stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy – przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeśli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Przepisy ustawy przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy – między innymi – towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania wszystkiego co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył w celu odsprzedaży, od określonej kategorii podmiotów. Należy podkreślić, że do stosowania szczególnej procedury opodatkowania marży uprawnieni są wszyscy podatnicy, którzy dokonują dostawy towarów nabytych w okolicznościach wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym na potrzeby obrotu wewnątrzwspólnotowego. Wnioskodawca prowadzi stację demontażu pojazdów i zajmuje się sprzedażą hurtową i detaliczną części oraz akcesoriów do pojazdów samochodowych, a także zakupem samochodów do recyklingu. Na potrzeby prowadzenia działalności często sprowadza samochody zza granicy, a zbywcami nabywanych przez Wnioskodawcę pojazdów są osoby, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy, a w szczególności osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz niebędące podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub niebędące podatnikiem podatku od wartości dodanej. Samochody te zostają przez Wnioskodawcę rozmontowane, a części mechaniczne i blacharskie podlegają odsprzedaży w ramach jego działalności, pozostałe zaś części sprzedawane są na złom.

Wobec powyższego uwzględniając orzeczenie TSUE w sprawie C-471/15 należy stwierdzić, że sprzedawane przez Wnioskodawcę części mechaniczne i blacharskie pochodzące z demontażu zakupionych pojazdów spełniają definicję towarów używanych według art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy. Tym samym skoro Wnioskodawca zamierza nabywać od osób, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy pojazdy przeznaczone do demontażu i dalszej odsprzedaży ich części to do sprzedaży tej będzie miała zastosowanie szczególna procedura VAT marża wskazana w art. 120 ust. 4 ustawy.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży części mechanicznych i blacharskich pochodzących z demontażu zakupionych pojazdów Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą z art. 120 ust. 4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.