Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-14/13-5/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-07
Teza: Klasyfikacja podatkowa przedmiotu aportu oraz skutki podatkowe aportu przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; korekta; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.01.2013 r. (data wpływu 07.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie klasyfikacji podatkowej przedmiotu aportu oraz skutków podatkowych aportu przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie klasyfikacji podatkowej przedmiotu aportu oraz skutków podatkowych aportu przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest 100% udziałowcem spółki zależnej B. Sp. z o.o. (dalej: B.). Spółka posiada również udziały w kilku innych spółkach kapitałowych. V. (dalej: „Spółka”, bądź „Wnioskodawca”) zajmuje się produkcją piwa. Spółka posiada 3 zakłady produkujące piwo znajdujące się w 3 różnych miejscowościach (w Z., K. i R.).

Spółka planuje wniesienie aportu do spółki zależnej B.. W zamian Spółka otrzyma udziały wyemitowane przez B.. Przedmiotem aportu będzie zespół wszelkich składników materialnych i niematerialnych należących do Spółki (z wyłączeniem tych nielicznych składników, które zostaną wyraźnie wymienione w umowie), w ramach którego funkcjonują trzy zakłady produkcyjne. W ramach planowanego aportu, Wnioskodawca wniesie, w szczególności, następujące składniki majątkowe:

1.  wszystkie nieruchomości gruntowe będące własnością Spółki oraz nieruchomości dla których Spółka jest użytkownikiem lub współużytkownikiem wieczystym;
2.  wszystkie nieruchomości budynkowe będące własnością Spółki: budynki produkcyjne (m.in. beczkownie, warzelnie, stacje uzdatniania wody, kotłownie, butelkownie), magazynowe, administracyjno-biurowe oraz garaże i warsztaty mechaniczne;
3.  składniki majątkowe oraz wyposażenie będące własnością Spółki, w tym: maszyny, urządzenia, sprzęt biurowy i pojazdy oraz wszelkie systemy techniczne lub administracyjne,
4.  procesy, procedury, dokumentację oraz receptury używane lub stosowane w zakładach produkcyjnych Spółki;
5.  zapasy surowców, produkcja wtoku, oraz gotowe produkty;
6.  opakowania;
7.  pozostałe materialne i niematerialne składniki majątku, w tym składniki używane w związku z prowadzeniem dystrybucji produktów przez Spółkę, wliczając w to wyposażenie gastronomiczne, wyposażenie związane z handlem detalicznym, systemy administrowania i zarządzania dystrybucją oraz związane z tym procedury;
8.  tajemnice handlowe Spółki;
9.  księgi handlowe i rachunkowe oraz dokumenty Spółki związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych, których zachowanie przez Spółkę wymagają przepisy prawa; w praktyce, Spółka i B. zawrą umowę, która zagwarantuje dostęp B. do dokumentów, które zgodnie z przepisami prawa będą musiały zostać w Spółce;
10.  zezwolenia, licencje i pozwolenia, w takim zakresie, w jakim są one przenoszalne stosownie do obowiązujących przepisów prawa;
11.  wszystkie wierzytelności (w tym należności handlowe), roszczenia i prawa przysługujące Spółce;
12.  gotówka i prawa do rachunków bankowych (gotówka znajdująca się w kasie Spółki na dzień dokonania aportu zostanie przekazana do B.; rachunki bankowe należące na dzień aportu do Spółki, wraz ze znajdującymi się na nich środkami, zostaną przekazane do B., w porozumieniu z bankiem; w Spółce zostanie pozostawiona jedynie gotówka kwota 20.000 zł);
13.  udziały Spółki w trzech innych spółkach kapitałowych (należy zaznaczyć, że przedmiotem wkładu będą większościowe pakiety udziałów w 2 spółkach polskich oraz większościowy pakiet udziałów w 1 spółce z siedzibą w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej, czyli wszystkich udziałów w innych podmiotach posiadanych przez Spółkę za wyjątkiem udziałów w B.);
14.  zobowiązania Spółki - handlowe oraz z tytułu kredytów; w praktyce, z uwagi na fakt, że formalne przeniesienie zobowiązania wymaga zgody wierzyciela, strony dołożą starań, by uzyskać takie zgody; w przypadkach, w których okaże się to niemożliwe, B. jako podmiot zobowiązany wobec Spółki do uregulowania zobowiązań Spółki istniejących na dzień aportu dokona zapłaty z tytułu tych zobowiązań bezpośrednio do wierzycieli lub też zwróci Spółce kwotę tych zobowiązań, które po dniu aportu uregulowała Spółka;
15.  prawo do oznaczenia „V.” indywidualizującego przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa).

Spółka oraz B. zgodnie postanowią, że przedmiotu aportu nie będą stanowiły następujące składniki majątkowe:

1.  udziały Spółki w spółce B..(udziały te są wyłączone z przedmiotu aportu, aby B. nie nabyła udziałów własnych);
2.  gotówka w kwocie 20.000,00 zł;
3.  firma Spółki: „V.S.A.”;
4.  księgi handlowe, które zgodnie z przepisami prawa muszą pozostać w Spółce.

Spółka przeniesie również na spółkę B. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych m.in. umów handlowych z dostawcami i odbiorcami, umów dotyczących dostawy mediów do zakładów produkcyjnych, itp. Do cesji praw i obowiązków z tytułu umów cywilnoprawnych dojdzie po transakcji aportowej, gdyż wymagają one zgody podmiotu trzeciego. W sytuacji, gdy dokonanie cesji okaże się niemożliwe, V. rozwiąże umowy z podmiotami trzecimi, a umowy potrzebne do kontynuowania działalności przez B. zostaną zawarte przez B.. W szczególności:

*   aport będzie obejmował również przeniesienie na B. zobowiązań Spółki wynikających z udzielonych przez Spółkę gwarancji. Nastąpi to w drodze pisemnego porozumienia z wierzycielem, który zaakceptuje, że gwarantem jest B..
*   w związku z transakcją aportową, po dokonaniu aportu, V. dokona cesji na B. zawartych umów leasingu (na mocy tych umów V. jest leasingobiorcą majątku ruchomego, w szczególności środków transportu).
*   przeniesione będą również inne pozabilansowe składniki zobowiązań Spółki istniejące na dzień wniesienia aportu.

Dokonanie aportu będzie skutkowało przejściem zakładu pracy V. zgodnie z art. 23(1) Kodeksu pracy. W konsekwencji, stosunki pracy istniejące na dzień transakcji aportowej pomiędzy V. a pracownikami V., będą po tej transakcji kontynuowane z B. jako pracodawcą (B. przejmie pracowników Spółki).

B. zmieni nazwę na „V. sp. z o.o.” - po zmianie nazwa B. będzie więc niemal identyczna jak obecna nazwa VP, z tą różnicą, że B. jest i pozostanie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a VP jest i pozostanie spółką akcyjną. Wniosek o zmianę nazwy B. zostanie zgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego razem z wnioskiem o zarejestrowanie podwyższenia kapitału B. wskutek aportu.

Wszelkie składniki majątkowe będące własnością Spółki lub znajdujące się w dyspozycji Spółki, nawet jeśli nie zostały wymienione powyżej, zostaną przeniesione aportem na B.

Zakłady produkcyjne (browary) będące częścią przedmiotu aportu funkcjonują jako części składowe Spółki od co najmniej kilku lat, a ich działalność ma charakter zorganizowany i ciągły (produkcja i dystrybucja piwa) i przynosi Spółce co roku zyski. Każdy zakład jest zlokalizowany w innej części kraju (R., Z., K.), a w ramach swojej działalności każdy zakład produkuje różne marki piwa.

Umowa aportowa wskaże wprost, że przedmiotem aportu Spółki do B. jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Od dnia wniesienia aportu, B. będą kontynuować, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe otrzymane aportem, działalność (działalność w zakresie produkcji i dystrybucji piwa), która będzie na dzień transakcji aportowej prowadzona przez Spółkę. Uzyskany przez B. aportem zespół składników materialnych i niematerialnych będzie umożliwiał prowadzenie przez B. działalności w identycznym zakresie.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie uzupełniającym wniosek wskazał, iż powodem pozostawienia w spółce V. S.A. części gotówki (i wniesienia aportem do spółki zależnej składników bez tej części gotówki) jest fakt, że V. nie może przenieść aportem niektórych swoich zobowiązań podatkowych. Przykładowo, skoro planowana data aportu to 1 marca 2013r., to V. S.A. będzie obowiązana, po dniu aportu, uregulować zobowiązania podatkowe za luty 2013r. Celem pozostawienia części gotówki w V. jest późniejsze uregulowanie tych zobowiązań przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o pdop?
2.  Czy Spółka w wyniku dokonania opisanej transakcji aportu wygeneruje dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o pdop?
3.  Czy opisana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy w wyniku wniesienia aportu, po stronie Spółki powstanie obowiązek korekty VAT naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z regulacją prawną zawartą w art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedsiębiorstwo dla celów podatkowych oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Powyższy przepis ustawy podatkowej bezpośrednio odnosi się zatem do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), pod pojęciem przedsiębiorstwa rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Art. 55(2) Kodeksu cywilnego ustawodawca stwierdza, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że przy dokonywaniu czynności mającej za przedmiot przedsiębiorstwo dopuszczalne jest wyłączenie pewnych jego składników na podstawie czynności prawnej, natomiast składniki, które nie są wskazane wprost w umowie przenoszącej aport, ulegają przeniesieniu jako składniki przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55(1) kodeksu cywilnego elementy które występują w danym stanie faktycznym zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości.

Biorąc powyższe pod uwagę Spółka uważa, że opisany we wniosku zespół składników materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) kodeksu cywilnego, a tym samym również w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o pdop.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w niniejszym wniosku spełnia warunek wyodrębnienia pod względem zarówno organizacyjnym jak i finansowym i funkcjonalnym. Po wniesieniu aportu zespół ten umożliwi kontynuowanie przez B. działalności gospodarczej polegającej na produkcji i dystrybucji piwa w zakresie prowadzonym dotąd przez Spółkę.

Struktura organizacyjna będąca przedmiotem aportu obejmuje aktywa niezbędne do samodzielnego prowadzenia produkcji i dystrybucji piwa w tym składniki majątku trwałego wykorzystywane w procesie produkcji i sprzedaży (grunty budynki i budowle maszyny i środki transportu) oraz wyposażenie pomieszczeń biurowych, produkcyjnych i socjalnych (m.in. meble, sprzęt komputerowy, kopiarki, środki łączności). Do struktury organizacyjnej przypisany jest zespół pracowników produkcyjnych obsługi administracyjnej oraz kadra kierownicza. Pracownicy ci odznaczają się wiedzą merytoryczną i doświadczeniem umożliwiającym prowadzenie specyficznej dla całej struktury działalności produkcyjnej. Dodatkowo składniki niematerialne (technologia procesy, itp.), majątkowe oraz personel stanowią wzajemnie uzupełniające się elementy umożliwiające prowadzenie produkcji oraz dystrybucji piwa. Wyodrębnione w sposób organizacyjny finansowy i funkcjonalny składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu stanowią zatem zespół elementów zdolny do realizacji wyznaczonych mu zadań.

O wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym struktury podlegającej aportowi zgodnie z niniejszym wnioskiem stanowi również fakt, że przedmiotem aportu są praktycznie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe Spółki, która w niemal identycznym kształcie (pomijając firmę Spółki oraz jej udziały w spółce BEŁ) funkcjonowała z powodzeniem przez lata na polskim rynku produkcji piwa jako w pełni niezależny organizacyjnie i finansowo podmiot.

Spółka podkreśla, że fakt wyłączenia z aportu udziałów jakie posiada ona w Spółce zależnej oraz prawa do korzystania z firmy V.S.A., a także ksiąg rachunkowych jest dopuszczalne na podstawie art. 55(2) kodeksu cywilnego i nie ma wpływu na kwalifikowanie przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki brak wniesienia aportem tych składników (wymuszony przepisami obowiązującego prawa oraz względami praktycznymi) pozostaje bowiem bez wpływu na możliwość prawidłowego kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji piwa przez spółkę B.

W związku z powyższym zdaniem Spółki wniesienie aportem wskazanych wyżej składników majątkowych i niemajątkowych będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o pdop.

Ad.3

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podkreślić należy, że na gruncie niniejszego przepisu „zbycie” należy rozumieć szeroko, włączając wniesienie przedsiębiorstwa aportem do innej spółki (tak: m.in. A. Bartosiewicz i R. Kubacki, komentarz VAT 2012).

Biorąc pod uwagę, że ustawa o VAT nie zawiera odrębnej definicji terminu „przedsiębiorstwo”, również na jej gruncie należy posługiwać się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55 (1) kodeksu cywilnego, a przedmiot aportu (co zostało uargumentowane powyżej) należy uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT opisana we wniosku transakcja wniesienia aportu do spółki B. nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 (tj. korekta VAT naliczonego w związku z np. zbyciem lub zmianą przeznaczenia składników majątku) jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na Spółce w związku z wniesieniem aportu do B. nie będą ciążyły więc jakiekolwiek obowiązki związane z korektą VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie - stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 i 4 wniosku), w podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1 i 2 wniosku) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.