Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.385.2017.2.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-07
Teza: w zakresie opodatkowania oraz opłat dotyczących najmu lokalu użytkowego
Słowa kluczowe: części-części wspólne; media; najem; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; refakturowanie; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 29 września 2017 r. (doręczone dnia 2 października 2017 r.) pismem z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz opłat dotyczących najmu lokalu użytkowego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat dotyczących najmu lokalu użytkowego.

Powyższy wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu nr 0114-KDIP4.4012.385.2017.1.AKO z dnia 29 września 2017 r. (doręczone dnia 2 października 2017 r.) pismem z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, sprecyzowany następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Głównym przedmiotem działalności spółki S. Spółka z o.o. jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi.

Aktualnie spółka prowadzi dwa projekty: pierwszy w P. przy ul. G. – budynek w trakcie komercjalizacji oraz drugi w W. przy ulicy P. – projekt na etapie po uzyskaniu pozwolenia na budowę.

W budynku przy ul. G. znajduje się 113 lokali mieszkalnych i 2 użytkowe. Z tego do dnia dzisiejszego zostało sprzedanych 70 lokali mieszkalnych i 1 lokal użytkowy.

Lokale, które aktualnie są w posiadaniu spółki częściowo zostały wynajęte, w tym lokal usługowy nr 1 znajdujący się na parterze budynku, o powierzchni 340,65 m2 będący przedmiotem niniejszego zapytania.

Dnia 23 marca 2016 r. została podpisana umowa najmu lokalu nr 1 opisanego powyżej pomiędzy spółką S. Sp. z o.o. a firmą U, zarejestrowaną jako podatnik VAT zwolniony. Lokal ten został wynajęty z przeznaczeniem na cele użytkowe polegające na świadczeniu usług prowadzenia żłobka i przedszkola dla dzieci. W umowie najmu strony odrębnie uregulowały wynagrodzenie za korzystanie z lokalu (czynsz), odrębnie opłaty za media i rzeczywiste koszty utrzymania lokalu nr 1 oraz odrębnie koszty nieruchomości wspólnej.

Zgodnie z umową najmu Najemca płaci Wynajmującemu czynsz najmu w wysokości 10 900,80 zł netto plus podatek VAT w wysokości 23% do 10-ego dnia każdego miesiąca na podstawie faktur wystawianych przez Wynajmującego.

Oprócz czynszu najmu Najemca ponosił następujące koszty na zasadach określonych poniżej:

1.  energia elektryczna – E. S.A.
    *   koszty zużycia energii elektrycznej w lokalu w wysokości określonej na fakturze VAT 23% wystawianej przez E. S.A. na właściciela tj. Spółkę. Spółka jako wynajmujący refakturował te koszty na najemcę w tej samej wysokości i z taką samą stawką VAT 23% jak na fakturze otrzymywanej z E. S.A.
2.  zaliczki – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   zaliczki z tytułu zużycia mediów w lokalu tj. na centralne ogrzewanie, ciepłą wodę, zimną wodę, podgrzanie wody, wywóz śmieci – Wspólnota otrzymywała od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosiła koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto obejmującą VAT. Wynajmujący refakturował te koszty na Najemcę w kwocie brutto ze stawką zwolnioną VAT.
3.  koszty utrzymania nieruchomości wspólnej – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   przeglądy, ochrona, energia elektryczna części wspólnych, awarie, monitoring zdarzeń ppoż., przeglądy techniczne (instalacji teletechnicznej, klap ppoż., zestawów hydroforowych, bramy garażowej, kotłowni, separatora, wentylatorów dachowych i kanałowych, wpustów odwodnienia dachu), ochrona, serwis wind, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, woda w częściach wspólnych – Wspólnota otrzymywała od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosiła koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto obejmującą VAT. Wynajmujący refakturował te koszty na Najemcę w kwocie brutto ze stawką zwolnioną VAT.
4.  pozostałe koszty – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   fundusz remontowy, prowizje i opłaty bankowe, służebność gruntowa, ubezpieczenie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządcy – koszty w wysokości określonej przez Wspólnotę (bez VAT). Wspólnota przenosiła koszty na Wynajmującego notą obciążeniową. Wynajmujący refakturował te koszty na Najemcę w kwocie ze stawką zwolnioną VAT.

Przy okazji dokonywania przez Urząd Skarbowy czynności sprawdzających dotyczących deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. zwrócono uwagę na nieprawidłowe wystawianie faktur przez Wynajmującego dla Najemcy. Dotyczy to kosztów Wspólnoty Mieszkaniowej (czyli pozycja 2, 3 i 4). Urząd wskazywał na konieczność zastosowania podatku VAT w stawce podstawowej tj. 23% argumentując tym, że opłaty za pozycje nr 2, 3 i 4 należy traktować jako jedno świadczenie z opłatami z tytułu czynszu najmu.

W związku z tym, po czynnościach sprawdzających przez Urząd Skarbowy od maja 2017 roku Wynajmujący obciąża Najemcę fakturą VAT ze stawką 23%, przyjmując ich kwotę brutto wykazaną w nocie obciążeniowej (pozycja 2, 3 i 4) wystawianą przez Wspólnotę Mieszkaniową za swoją kwotę netto i dolicza do tego podatek VAT 23%, czyli:

Oprócz czynszu najmu Najemca obecnie ponosi następujące koszty na zasadach określonych poniżej:

1.  energia elektryczna – E. S.A.
    *   koszty zużycia energii elektrycznej w lokalu w wysokości określonej na fakturze VAT 23% wystawianej przez E. S.A. na właściciela tj. Spółkę. Spółka jako wynajmujący refakturuje te koszty na najemcę w tej samej wysokości i z taką samą stawką VAT 23% jak na fakturze otrzymywanej z E. S.A.
2.  zaliczki – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   zaliczki z tytułu zużycia mediów w lokalu tj. na centralne ogrzewanie, ciepłą wodę, zimną wodę, podgrzanie wody, wywóz śmieci – Wspólnota otrzymuje od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto obejmującą VAT. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę w kwocie brutto doliczając VAT 23% do kwoty brutto noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.
3.  koszty utrzymania nieruchomości wspólnej – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   przeglądy, ochrona, energia elektryczna części wspólnych, awarie, monitoring zdarzeń ppoż., przeglądy techniczne (instalacji teletechnicznej, klap ppoż., zestawów hydroforowych, bramy garażowej, kotłowni, separatora, wentylatorów dachowych i kanałowych, wpustów odwodnienia dachu), ochrona, serwis wind, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, woda w częściach wspólnych – Wspólnota otrzymuje od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto z VATem. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę w kwocie brutto doliczając VAT 23% do kwoty brutto noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.
4.  pozostałe koszty – Wspólnota Mieszkaniowa
    *   fundusz remontowy, prowizje i opłaty bankowe, służebność gruntowa, ubezpieczenie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządcy – koszty w wysokości określonej przez Wspólnotę (bez VAT). Wspólnota przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę doliczając VAT 23% do kwoty z noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.

Najemca nie zgadza się z tym i odmawia zapłaty Spółce, argumentując tym, że jest to bezpodstawne naliczanie dwukrotnego VATu oraz VATu od kosztów nie objętych VATem.

Wynajmujący ma możliwość dokonania wyboru świadczeniodawców w zakresie dostawy jedynie energii elektrycznej. Najemca takiej możliwości nie ma. W zakresie dostawy ciepła, wody, wywozu śmieci Najemca nie ma możliwości dokonania wyboru świadczeniodawców, zaś Wynajmujący ma wpływ jedynie pośredni, jako członek Wspólnoty Mieszkaniowej, która dokonuje wyboru dostawców i podpisuje z nimi umowy w imieniu właścicieli lokali w budynku. Najemca ma możliwość decydowania o sposobie korzystania, o zużyciu mediów: wody, energii cieplnej i energii elektrycznej, które jest stwierdzone przez wskazania założonych w każdym lokalu indywidualnych liczników wody, ciepła i energii elektrycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo Wynajmujący obciąża Najemcę kosztami zużycia mediów oraz utrzymania nieruchomości wspólnej wystawiając faktury w wysokości określonej w notach obciążeniowych otrzymanych ze Wspólnoty doliczając podatek VAT w wysokości 23% i przyjmując za kwotę netto kwotę brutto wykazaną w nocie obciążeniowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik jako Wynajmujący nieprawidłowo obciąża Najemcę kosztami zużycia mediów oraz utrzymania nieruchomości wspólnej wystawiając faktury w wysokości określonej w notach obciążeniowych otrzymanych ze Wspólnoty doliczając podatek VAT w wysokości 23% i przyjmując za kwotę netto kwotę brutto wykazaną w nocie obciążeniowej. Powoduje to naliczanie VATu od VATu.

Zdaniem podatnika otrzymując ze Wspólnoty noty obciążeniowe podatnik jako Wynajmujący powinien Najemcę obciążać notami obciążeniowymi przenoszącymi tę samą kwotę na Najemcę.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług „W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”. Chodzi tutaj o zafakturowanie odsprzedaży usług bez doliczania dodatkowej marży. Takie samo sformułowanie znajduje się w art. 28 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Ma to zastosowanie również do sytuacji refakturowania mediów przez wynajmującego lokal.

Sprawa refakturowania usług za media była przedmiotem rozstrzygnięcia wydanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej w Warszawie, C-42/14. TSUE stwierdził, że najem nieruchomości oraz związana z tym dostawa wody, energii elektrycznej czy wywóz nieczystości co do zasady stanowią niezależne świadczenia, które powinny być oddzielnie traktowane z punktu widzenia VAT, chyba że z zawartej umowy najmu wynika, że jest to jedno świadczenie.

Z umowy podpisanej z firmą U wynika, że są to świadczenia odrębne.

Koszty mediów mogą występować w różnej miesięcznej wysokości, dlatego nie mogą być traktowane jako jedno świadczenie.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że Wspólnota Mieszkaniowa nie jest podatnikiem VAT (nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny). Nabywając usługi dostawy wody i ścieków, wywozu nieczystości czy też płacąc za energię elektryczną zużytą w częściach wspólnych już raz zapłaciła podatek VAT. Wspólnota odsprzedaje te usługi w kwocie brutto, a więc razem z podatkiem VAT. W związku z tym Spółka jako nabywca dolicza VAT, refakturuje te koszty na Najemcę i następuje podwójne opodatkowanie podatkiem VAT tych samych czynności co niezaprzeczalnie koliduje z zasadą neutralności podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Ponadto, jak stanowi ust. 8 ww. artykułu, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten reguluje takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do ust. 6 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie zaś z ust. 7 ww. artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej, tj. 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym – jak stanowi art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek na cele mieszkaniowe, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. Dnia 23 marca 2016 r. Spółka podpisała umowę najmu lokalu usługowego z firmą zarejestrowaną jako podatnik VAT zwolniony. Lokal ten został wynajęty z przeznaczeniem na cele użytkowe polegające na świadczeniu usług prowadzenia żłobka i przedszkola dla dzieci. W umowie najmu strony odrębnie uregulowały wynagrodzenie za korzystanie z lokalu (czynsz), odrębnie opłaty za media i rzeczywiste koszty utrzymania lokalu oraz odrębnie koszty nieruchomości wspólnej. Zgodnie z umową najmu Najemca płaci Wynajmującemu czynsz najmu w wysokości 10.900,80 zł netto plus podatek VAT w wysokości 23% do 10-ego dnia każdego miesiąca na podstawie faktur wystawianych przez Wynajmującego. Oprócz czynszu najmu Najemca ponosił również koszty zużycia energii elektrycznej, zaliczki z tytułu zużycia mediów w lokalu, koszty utrzymania nieruchomości wspólnej oraz pozostałe koszty. Od maja 2017 roku Wynajmujący obciąża Najemcę fakturą VAT ze stawką 23%, przyjmując kwotę brutto wykazaną w nocie obciążeniowej wystawianej przez Wspólnotę Mieszkaniową za swoją kwotę netto i dolicza do tego podatek VAT 23% czyli oprócz czynszu najmu Najemca obecnie ponosi następujące koszty:

*   koszty zużycia energii elektrycznej w lokalu w wysokości określonej na fakturze VAT 23% wystawianej przez E. S.A. na właściciela tj. Spółkę. Spółka jako wynajmujący refakturuje te koszty na najemcę w tej samej wysokości i z taką samą stawką VAT 23% jak na fakturze otrzymywanej z E. S.A.
*   zaliczki z tytułu zużycia mediów w lokalu tj. na centralne ogrzewanie, ciepłą wodę, zimną wodę, podgrzanie wody, wywóz śmieci – Wspólnota Mieszkaniowa otrzymuje od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto obejmującą VAT. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę w kwocie brutto doliczając VAT 23% do kwoty brutto noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.
*   koszty utrzymania nieruchomości wspólnej – przeglądy, ochrona, energia elektryczna części wspólnych, awarie, monitoring zdarzeń ppoż., przeglądy techniczne (instalacji teletechnicznej, klap ppoż., zestawów hydroforowych, bramy garażowej, kotłowni, separatora, wentylatorów dachowych i kanałowych, wpustów odwodnienia dachu), ochrona, serwis wind, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, woda w częściach wspólnych – Wspólnota Mieszkaniowa otrzymuje od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT 23%, 8% lub ZW, następnie przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto z VATem. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę w kwocie brutto doliczając VAT 23% do kwoty brutto noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.
*   pozostałe koszty – fundusz remontowy, prowizje i opłaty bankowe, służebność gruntowa, ubezpieczenie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządcy – koszty w wysokości określonej przez Wspólnotę Mieszkaniową (bez VAT). Wspólnota przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę doliczając VAT 23% do kwoty z noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej.

Wynajmujący ma możliwość dokonania wyboru świadczeniodawców w zakresie dostawy jedynie energii elektrycznej. Najemca takiej możliwości nie ma. W zakresie dostawy ciepła, wody, wywozu śmieci Najemca nie ma możliwości dokonania wyboru świadczeniodawców, zaś Wynajmujący ma wpływ jedynie pośredni, jako członek Wspólnoty Mieszkaniowej, która dokonuje wyboru dostawców i podpisuje z nimi umowy w imieniu właścicieli lokali w budynku. Najemca ma możliwość decydowania o sposobie korzystania, o zużyciu mediów: wody, energii cieplnej i energii elektrycznej, które jest stwierdzone przez wskazania założonych w każdym lokalu indywidualnych liczników wody, ciepła i energii elektrycznej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wynajmujący prawidłowo obciąża Najemcę kosztami zużycia mediów oraz utrzymania nieruchomości wspólnej wystawiając faktury w wysokości określonej w notach obciążeniowych otrzymanych ze Wspólnoty doliczając podatek VAT w wysokości 23% i przyjmując za kwotę netto kwotę brutto wykazaną w nocie obciążeniowej.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy przenoszone na Najemcę koszty użytkowania lokalu stanowią usługi ściśle związane z usługą najmu, czy występują jako niezależne świadczenia.

Zaznaczyć należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa, kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W ww. wyroku TSUE wskazał też, że jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. W szczególności, jeżeli najemca może decydować o swoim zużyciu wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, które może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. Co do usług takich jak sprzątanie części wspólnych nieruchomości stanowiących współwłasność, należy je uznać za odrębne od najmu, jeśli mogą być zorganizowane przez każdego najemcę indywidualnie lub przez najemców wspólnie, oraz jeśli we wszystkich wypadkach faktury wystawione na najemcę wykazują dostawę tych towarów i świadczenie usług na pozycjach odrębnych od czynszu najmu.

Natomiast jeżeli nieruchomość oddawana w najem obiektywnie, na płaszczyźnie ekonomicznej, wydaje się stanowić jedną całość z towarzyszącymi temu najmowi świadczeniami, te ostatnie można uważać za jedno świadczenie wraz z najmem. Może tak być w szczególności w wypadku najmu lokali biurowych pod klucz, gotowych do użytku wraz z dostawą mediów i określonymi innymi świadczeniami, oraz krótkoterminowego najmu nieruchomości, na przykład na wakacje lub ze względów zawodowych, który jest udostępniany z tymi świadczeniami bez możliwości ich rozdzielenia.

TSUE wskazał także, że jeśli sam wynajmujący nie ma możliwości swobodnego i niezależnego, w szczególności wobec innych wynajmujących, wyboru świadczeniodawców i sposobów korzystania z towarów lub usług związanych z najmem, dane świadczenia są generalnie nierozerwalnie związane z najmem i mogą być też uważane za stanowiące jedną całość, a tym samym jedno świadczenie z najmem. Dotyczy to w szczególności sytuacji, w której wynajmujący, właściciel części wspólnej nieruchomości, musi korzystać z usług świadczeniodawców wyznaczonych przez wszystkich współwłaścicieli i uiścić proporcjonalną część opłat wspólnych, odnoszących się do takich usług, które następnie przenosi on na najemcę.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń związanych z usługą najmu nieruchomości (w niniejszej sprawie – lokalu użytkowego) w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

W opisanym stanie faktycznym Spółka wskazała, że w przypadku zaliczek z tytułu zużycia mediów w lokalu, tj. na centralne ogrzewanie, ciepłą wodę, zimną wodę, podgrzanie wody, wywóz śmieci, Wspólnota Mieszkaniowa otrzymuje od operatora fakturę z odpowiednio określoną stawką VAT (23%, 8% lub ZW) a następnie przenosi koszty na Wynajmującego notą obciążeniową brutto obejmującą VAT. Wynajmujący refakturuje te koszty na Najemcę w kwocie brutto doliczając VAT 23% do kwoty brutto noty obciążeniowej otrzymywanej od Wspólnoty Mieszkaniowej. W zakresie dostawy energii elektrycznej, ciepła, wody, wywozu śmieci Najemca nie ma możliwości dokonania wyboru świadczeniodawców. Najemca ma możliwość decydowania o sposobie korzystania, o zużyciu mediów: wody, energii cieplnej i energii elektrycznej, które jest stwierdzone przez wskazania założonych w każdym lokalu indywidualnych liczników wody, ciepła i energii elektrycznej.

Zatem biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczenia dodatkowe do usługi najmu rozliczane przy pomocy indywidualnych liczników energii, wody czy ciepła stanowią odrębne usługi od usługi najmu, gdyż to Najemca decyduje o ilości zużytych mediów.

Wobec powyższego, wydatki, jakie będzie ponosić Najemca na rzecz Wnioskodawcy w związku z wykorzystanymi mediami (woda ciepła i zimna, odprowadzanie ścieków i energia cieplna) nie będą stanowić zapłaty za usługę korzystania z ww. lokalu, są jedynie kosztami zwykłego jego utrzymania, które Najemca ponosi na rzecz Wnioskodawcy jako koszty związane z funkcjonowaniem lokalu.

W konsekwencji należy uznać, że najem lokalu użytkowego przy jednoczesnym obciążaniu Najemcy opłatami z tytułu zużycia ww. mediów, stanowią odrębne świadczenia, tj. najem lokalu oraz dostawę energii cieplnej i świadczenie usług (dostarczenia ciepłej i zimnej wody i odprowadzania ścieków).

Zatem w stosunku do odsprzedawanych mediów nie powinny być one wliczane do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi najmu i nie należy do nich stosować jednolitej stawki podatku VAT w wysokości 23%, jeżeli dotyczą one lokalu użytkowego, lecz stawki właściwe dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi. Należy je traktować analogicznie jak wskazane w pkt 1 koszty zużycia energii elektrycznej przenoszone na Najemcę w tej samej wysokości i z taką samą stawką podatku VAT jak na fakturze otrzymywanej od dostawcy energii elektrycznej.

W omawianych okolicznościach dla dostawy wody i odprowadzania ścieków zastosowanie znajdzie obniżona stawka VAT – tj. w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy, przy założeniu, że świadczenia te mieszczą się PKWiU 36.00.20.0 lub 36.00.30.0 oraz 37 (poz. 140-142 załącznika nr 3 do ustawy o VAT). Natomiast dla dostawy energii cieplnej zastosowanie znajdzie podstawowa stawka VAT w wysokości 23%, gdyż ustawodawca dla dostawy tego towaru nie przewidział obniżonej stawki VAT ani też zwolnienia.

Inna sytuacja ma miejsce przy obciążaniu Najemcy lokalu kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej (wskazanych w pkt 3) oraz w przypadku pozostałych kosztów (wskazanych w pkt 4). Jak wskazała Spółka – Wynajmujący ma możliwość dokonania wyboru świadczeniodawców w zakresie dostawy jedynie energii elektrycznej, co wskazuje, że nie ma wpływu na wybór świadczeniodawców w odniesieniu do nabywanych towarów bądź usług (wskazanych w pkt 3 i 4). W tych sytuacjach Najemca nie decyduje również np. o zużyciu wody czy energii w częściach wspólnych, nie ma wpływu na utrzymanie czystości i pielęgnację zieleni oraz inne czynności dotyczące części wspólnych nieruchomości czy pozostałych kosztów (m.in. dotyczących funduszu remontowego, ubezpieczenia nieruchomości itd.), za które zobowiązany jest uiścić opłaty. Przyjąć zatem należy, że opłaty te stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu, a więc zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, powinny być wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi najmu. Konsekwentnie, przenosząc te koszty na Najemcę, należy je opodatkować według zasad właściwych dla usługi najmu, tj. w przedstawionej sytuacji, gdy opłaty te dotyczą najmu lokalu użytkowego – stawką podstawową w wysokości 23%.

W odniesieniu natomiast do opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nazywanymi we wniosku jako „wywóz śmieci” należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2017 r. poz. 1289), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej „regulaminem”; regulamin jest aktem prawa miejscowego – art. 4 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty; dopuszcza się stosowanie więcej niż jednej metody ustalenia opłat na obszarze gminy.

Powołana ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w rozdziale 3a „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” stanowi, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c ust. 1 i 2).

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h).

Stosownie z kolei do art. 6l ust. 1 ww. ustawy, rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

Na podstawie zaś art. 6m ust. 1 tej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku – uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze – art. 6o ust. 1 cyt. ustawy.

W świetle art. 6q ust. 1 ww. ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta, a w przypadku przejęcia przez związek międzygminny zadań gminy, o których mowa w art. 3 ust. 2, w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które stanowią dochód związku międzygminnego – zarządowi związku międzygminnego.

Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy (art. 6r ust. 1).

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy, przez właścicieli nieruchomości rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości lub innych podmiotach władających nieruchomością.

W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem, o ile wynajmujący decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na najemcę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca obciążając najemcę kwotą opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powinien potraktować tę opłatę jako element kalkulacyjny usługi najmu. Koszty związane z wywozem nieczystości pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej, a tym samym są opodatkowane według zasad właściwych tej usłudze, tj. stawką podstawową w wysokości 23%, właściwą dla usług najmu lokali użytkowych.

Reasumując, w przypadku mediów, w odniesieniu do których Najemca decyduje o wielkości ich zużycia, tj. opłat za wodę (ciepłą i zimną) czy odprowadzane ścieki (obliczanych na podstawie odczytów licznika) oraz opłat za energię cieplną związaną z ogrzewaniem lokalu (również obliczanych na podstawie wskazań licznika), przy ich odsprzedaży należy je traktować jako usługi odrębne od usługi najmu. Najem oraz ww. media stanowią odrębne świadczenia, tj. najem lokali oraz dostawę towarów energii cieplnej i świadczenie usług (dostarczenia wody i odprowadzania ścieków), zatem ich odsprzedaż jest opodatkowana wg stawek VAT właściwych dla dostawy tych mediów. Jak wskazano powyżej – należy je traktować analogicznie jak wskazane w pkt 1 koszty zużycia energii elektrycznej przenoszone na Najemcę w tej samej wysokości i z taką samą stawką podatku VAT jak na fakturze otrzymywanej od dostawcy energii elektrycznej.

Jednocześnie w przypadku mediów, w odniesieniu do których Najemca nie decyduje o wielkości ich zużycia, tj. opłat dotyczących części wspólnych (w niniejszej sprawie: przeglądy, ochrona, energia elektryczna części wspólnych, awarie, monitoring zdarzeń ppoż., przeglądy techniczne (instalacji teletechnicznej, klap ppoż., zestawów hydroforowych, bramy garażowej, kotłowni, separatora, wentylatorów dachowych i kanałowych, wpustów odwodnienia dachu), ochrona, serwis wind, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, woda w częściach wspólnych), a także pozostałych kosztów (tj. w niniejszej sprawie: fundusz remontowy, prowizje i opłaty bankowe, służebność gruntowa, ubezpieczenie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządcy), przyjąć należy, że opłaty te są stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu. Również koszty związane z wywozem nieczystości pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Zatem opłaty dotyczące przeniesienia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej, kosztów pozostałych oraz opłaty za wywóz nieczystości, są opodatkowane według zasad właściwych dla usług najmu lokali użytkowych, tj. stawką podstawową w wysokości 23%.

Ponadto Wnioskodawca powinien mieć na uwadze treść powołanych wyżej art. 7 ust. 8 (zgodnie z którym w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach), a także art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi) i dokonywaną dostawę lub świadczone usługi powinien dokumentować wystawiając fakturę VAT (a nie notę obciążeniową). Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.