Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.109.2021.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-10
Teza: Moment powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług
Słowa kluczowe: okres-okres rozliczeniowy; przychód-powstanie przychodu; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 marca 2021 r.(data wpływu 25 marca 2021 r.)o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresieustalenia momentu powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług w zakresie opisanych we wniosku Umów nr 1, 2 i 3– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresieustalenia momentu powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług w zakresie opisanych we wniosku Umów nr 1, 2 i 3.

We wniosku przedstawiono następującystan faktyczny.

A. S.A. (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż w formie subskrypcji (SAAS) dostępu do stworzonych we własnym zakresie aplikacji informatycznych (dalej: Usługa), które są związane z branżą hotelarską i służą do:

1.  Obsługi rezerwacji dokonywanych przez gości różnych hoteli
2.  Zarządzania cenami pokoi hotelowych i przychodami hotelu.

Treść umów będących podstawą świadczenia Usług może przybrać następujące postanowienia:

Umowa nr 1:

Kontrahent Spółki w ramach Usługi otrzymuje 12 miesięczny dostęp do platformy internetowej (12 miesięczny abonament). Płatność wynagrodzenia za Usługę następuje w 12 ratach płatnych po upływie każdego miesiąca. Po upływie pierwszych 12 miesięcy dostępu do platformy, Spółka wystawi faktury za kolejne 12 miesięczne abonamenty. Faktury te będą wystawiane przyjmując, że płatność wynagrodzenia za Usługę następuje w 12 ratach płatnych po upływie każdego miesiąca. Umowa nie zawiera zapisu na podstawie którego określoną datę traktuje się jako datę wykonania Usługi. albo

Umowa nr 2:

Kontrahent Spółki w ramach Usługi otrzymuje 12 miesięczny dostęp do platformy (12 miesięczny abonament). Płatność wynagrodzenia za Usługę następuje w 2 ratach co 6 miesięcy. Pierwszą fakturę Spółka wystawia po implementacji platformy przez kontrahenta, nie później niż w terminie 60 dni od dnia zawarcia umowy. Po upływie pierwszych 12 miesięcy dostępu do platformy, Spółka wystawi faktury za kolejne 12 miesięczne abonamenty.

Umowa nie zawiera zapisu na podstawie którego określoną datę traktuje się jako datę wykonania Usługi. Albo

Umowa nr 3:

Kontrahent Spółki w ramach Usługi otrzymuje 12 miesięczny dostęp do platformy (12 miesięczny abonament). Płatność wynagrodzenia za pierwsze 12 miesięcy dostępu do platformy następuje na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę. Umowa nie zawiera precyzyjnej daty wystawienia tej faktury. Po upływie pierwszych 12 miesięcy dostępu do platformy, Spółka wystawi faktury za kolejne 12 miesięczne abonamenty.

Umowa nie zawiera precyzyjnej daty wystawienia tych faktury. Umowa nie zawiera zapisu na podstawie którego określoną datę traktuje się jako datę wykonania Usługi.

Pomimo że umowy nie zawierają w swej treści daty w której według woli Stron Usługa zostaje uznana za wykonaną, to jednak Spółka podkreśla, że zamiarem stron jest przyjmowanie, że Usługa jest każdorazowo uznana za wykonaną po upływie okresu w którym przyznano dostęp do platformy (np. po upływie 6 miesięcy lub 12 miesięcy danego abonamentu).

Świadczenie Usług w ramach zawartych umów na wskazane okresy abonamentowe ma charakter świadczeń ciągłych. Tym samym, Spółka jest zobowiązana do udostępniania platformy internetowej w sposób stały, nieprzerwany, przez cały okres abonamentowy.

W zw. z treścią umów, o których mowa w ww. punktach, Spółka powzięła w wątpliwość sposób ustalenia daty powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze treść umów, o których mowa stanie faktycznym w pkt 1-3 powyżej, w którym momencie Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 12 ust. 3a z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: ustawa CIT), za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Wyjątki od reguły określonej w art. 12 ust. 3a zostały unormowane w art. 12 ust. 3c-3g oraz 3j-3m ustawy o CIT.

Mając na uwadze niniejszy stan faktyczny, w opinii Spółki zastosowanie może znaleźć wyjątek wskazany w art. 12 ust. 3c ustawy CIT, zgodnie z którym: jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem podatkowym (por. wyrok WSA w Warszawie, III SA/Wa 820/15; por. interpretację nr 0111-KDIB2-1.4010.469.2019.1.AP), omawiana regulacja ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Do usług o charakterze ciągłym można zaliczyć wszelkie usługi świadczone stale, nieprzerwanie i w dłuższym okresie czasu albo bezterminowo, rozliczane okresowo, nie rzadziej niż raz w roku. Omawiany przepis dotyczy więc, (i) wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług, (ii) strony ustaliły, iż będą one rozliczane cyklicznie, (iii) wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma on charakter ciągły, (iv) okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT, (v) okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok, (vi) w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, (vii) nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Dodać przy tym należy, że sformułowanie "nie rzadziej niż raz w roku" oznacza, iż okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania usługi w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów. Wystąpienie więc tej sytuacji - zależnej wyłącznie od woli stron - skutkuje powstaniem przychodu podatkowego w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c ustawy CIT tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powstaje w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu.

Podkreślenia również wymaga, że ustawa CIT nie definiuje pojęcia okresu rozliczeniowego. W konsekwencji właściwe jest w tej sytuacji odwołanie się do znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. Na podstawie definicji słownikowych pojęć "okres" i "rozliczać", należy sądzić, że chodzi o przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na obowiązek uregulowania przez dane podmioty wynagrodzenia za usługę. W ww. wyroku WSA w Warszawie wskazano, że: Z taką koncepcją okresu rozliczeniowego, kładącą nacisk na powiązanie wyodrębnionego przez strony umowy przedziału czasowego z obowiązkiem dokonania rozliczeń za świadczone usługi, można się zgodzić, tym bardziej że ten właśnie aspekt został wskazany w treści przepisu art. 12 ust. 3c jako istotny (usługa ma być "rozliczana" w okresach rozliczeniowych). Jak przy tym słusznie wskazuje organ interpretujący, określenie okresu rozliczeniowego pozostaje wyłącznie w gestii stron, które łączy stosunek cywilnoprawny.

Uwypuklenia również wymaga, że zwrot nie rzadziej niż raz w roku użyty w art. 12 ust. 3c ustawy CIT, odnosi się do okresu 12 miesięcy, nie zaś do roku podatkowego w rozumieniu ustawy CIT. Spółka podkreśla jednocześnie, że okres w którym udostępniona jest platforma (abonament) nie jest okresem rozliczeniowym w rozumieniu art. 12 ust. 3c ustawy CIT. Okres udostępnienia jest bowiem jedynie okresem, w którym kontrahent może korzystać z platformy.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na pytania postawione przez Spółkę powinna być następująca:

W przypadku Umowy nr 1:

Przychód powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, którym jest jeden miesiąc. Jest to konsekwencją brzmienia umowy, zgodnie z którym płatność wynagrodzenia za Usługę następuje w 12 ratach płatnych po upływie każdego miesiąca. Tym samym, przychód powstanie w momencie wskazanym powyżej niezależnie od daty wystawienia faktury przez Spółkę.

W przypadku Umowy nr 2:

Przychód powstanie w ostatnim dniu 6 miesięcznego okresu rozliczeniowego. Jest to konsekwencją brzmienia umowy, zgodnie z którym płatność wynagrodzenia za Usługę następuje w 2 ratach co 6 miesięcy. Tym samym, przychód powstanie w momencie wskazanym powyżej niezależnie od daty wystawienia faktury przez Spółkę.

W przypadku Umowy nr 3:

Przychód powstanie w dacie zajścia najwcześniejszego ze zdarzeń określonych w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Przepis art. 12 ust. 3c ustawy CIT nie będzie miał zastosowania z uwagi na brak wprowadzenia okresu rozliczeniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie Usług w zakresie opisanych we wniosku Umów nr 1, 2 i 3– jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroku sądu administracyjnegoi interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą;w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.