Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1002/13-3/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-03
Teza: W zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw.
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-spółka komandytowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 4 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstw do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółek komandytowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w „P” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „H” sp.k. (dalej jako „H”) oraz „P” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „S” sp.k. (dalej jako „S”). Wnioskodawczyni jest dodatkowo udziałowcem „P” sp. z o.o. (komplementariusz obu wyżej wymienionych spółek komandytowych).

Wnioskodawczyni oraz jej małżonek wnieśli do „H” wkład pieniężny w kwocie 2 584.54 zł. Ponadto, w 2008 roku Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem wniosła do „H” wkład w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1946 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 roku Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej jako „KC”) działającego pod firmą „Px” (jednoosobowa działalność gospodarcza). Przedsiębiorstwo to stanowiło rozszerzoną umowną małżeńską wspólność majątkową Wnioskodawczyni i małżonka.

W przypadku „S”, wkład Wnioskodawczyni i małżonka do spółki wyniósł 2 000 zł (wkład pieniężny). Obecnie Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi wspólnikami rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji grupy. W tym celu, w pierwszej kolejności, utworzone lub nabyte zostaną dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „SPV1” oraz „SPV2”). Kolejno, wniesione zostaną wkłady niepieniężne do SPV1 oraz SPV2 w postaci przedsiębiorstw w rozumieniu art. 55(1) KC spółek (odpowiednio) „H” oraz „S” przez te podmioty. Nominalna wartość udziałów w SPV1 oraz SPV2 wydanych w zamian za ww. wkłady niepieniężne odpowiadała będzie wartości przedsiębiorstw  odpowiednio „H” oraz „S”.

W konsekwencji, właścicielem 100% udziałów SPV1 zostanie „H”, natomiast w SPV2  „S”. W kolejnym etapie planowana jest sprzedaż udziałów w SPV1 oraz SPV2 przez „H” oraz „S” odpowiednio.

Wnioskodawczyni nie wyklucza, że przedmiotowa sprzedaż będzie dokonana w transzach, tj. „H”/ „S” sprzeda w pierwszej kolejności jedynie część udziałów posiadanych w SPV1 i SPV2 natomiast pozostała część udziałów zostanie zbyta w uzgodnionym czasie.

Ostatnim etapem restrukturyzacji będzie likwidacja obu spółek komandytowych, tj. „H” i „S”. Biorąc pod uwagę wcześniejszą sprzedaż udziałów przez „H” (w SPV1) oraz „S” (w SPV2), nie jest wykluczone, że na moment likwidacji obie spółki (tj. „H” i „S”) będą posiadały środki pieniężne, które w wyniku ich likwidacji zostaną częściowo wydane Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw.

Czy kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw odpowiednio spółek „H” oraz „S”, będzie - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji odpowiednio spółek „H” oraz „S”, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawczyni do udziału w zyskach spółek „H” i „S”)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do ww. pytania, kosztami uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w SPV1 oraz SPV2 będzie - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji, odpowiednio spółek „H” oraz „S”, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia. Wskazane wyżej koszty uzyskania przychodów winny być rozpoznane proporcjonalnie do prawa Wnioskodawczyni do udziału w zyskach spółek „H” i „S”.

Uzasadnienie.

Jak Wnioskodawczyni wskazała, art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT statuuje jedno ze źródeł przychodów na gruncie PIT  przychody z kapitałów pieniężnych i innych praw majątkowych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT, za takie przychody uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Zgodnie z dyspozycją art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W przypadku zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem z takiego zbycia jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów.

Koszty te określa się na podstawie art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT lub art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT. Należy podkreślić, że na podstawie powołanego przepisu określenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną zostało uzależnione przez ustawodawcę od sposobu ich nabycia lub objęcia.

I tak, w sytuacji zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa - stosownie do art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - koszty uzyskania przychodów ustała się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej jednak niż wartość nominalna tych udziałów z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił więc dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że w przypadku zbycia udziałów objętych wcześniej w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, koszt podatkowy stanowi wartość składników tego przedsiębiorstwa przyjęta dla celów podatkowych, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zasadniczy prymat wykładni językowej w prawie podatkowym. Centralne miejsce tej wykładni w procesie dekodowania norm prawa podatkowego wynika przede wszystkim z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy obowiązany jest do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W związku z tym, ustawa funkcjonuje jako źródło obowiązków podatkowych. Źródło takie, z uwagi na brak szczególnych reguł interpretacyjnych, powinno być interpretowane za pomocą zasad właściwych dla każdego innego tekstu w języku polskim, tj. semantyki, syntaktyki oraz gramatyki. Znaczenie tekstu, ustalone na podstawie powyższych zasad, jest nieprzekraczalną granicą procesów wykładni prawa podatkowego, granicą której przekroczenie stanowi o wnioskowaniu contra legem. Prymat wykładni językowej prawa podatkowego posiada już ugruntowany status podstawowej zasady prawa podatkowego w judykaturze (uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 2194/08). Również w doktrynie słusznie podkreśla się, że wykładnia językowa „Jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jego granice” (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, 2002).

Powyżej opisany podział sposobów rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów z przedmiotowego tytułu ma swoje oparcie również w doktrynie. Podkreśla się bowiem, że koszty uzyskania przychodów ze zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, objętych w zamian za wkład niepieniężny, określa się na podstawie art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT. Art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT z kolei znajduje zastosowanie w przypadku udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny lub które zostały zakupione  tak np. J. Marciniuk, uznając, że „Przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38a PDOFizU stosuje się w praktyce do nabycia (objęcia) wymienionych w nich papierów wartościowych i praw majątkowych w zamian za gotówkę (wkład pieniężny). (\`(...)\`) W przypadku gdy akcje lub udziały w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny (aport), koszt uzyskania przychodu z odpłatnego ich zbycia należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1f PDOFizU” w: J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych, Komentarz, Legalis, 2013 lub M. Pogoński, Opodatkowanie przychodów i dochodów kapitałowych, Komentarz do wybranych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2012.

Obecny kształt art. 22 ust. 1f pkt 2, z dniem 1 stycznia 2011 roku nadany został przez ustawę z dnia 25 listopada 2010 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 roku Nr 226, poz. 1478). Projekt tej ustawy uzasadniono (nr druku 3543) w przedmiotowym zakresie w następujący sposób:

„Zmiana art. 22 w ust. 1f pkt 2 ustawy PIT ma na celu usunięcie wątpliwości interpretacyjnych, dotyczących sposobu określania kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. (\`(...)\`) Wprowadzenie proponowanej zmiany wykluczy możliwość przyjmowania, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu, innej niż podatkowa wartość przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wnoszonego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej”. Zatem również i wynik wykładni autentycznej potwierdza konstatację, że z tytułu zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, koszty uzyskania przychodów należy rozpoznać na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT.

W tożsamych stanach faktycznych, stanowisko takie zajmował również między innymi:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2013 roku (sygn. IPTPB2/415-6/13-4/KR), stwierdzając, że „podstawę wyliczenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki jawnej stanowi wartość tego przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Koszty uzyskania przychodu podlegają rozliczeniu przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce jawnej”;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2012 roku (sygn. IPPB2/415-920/12-2/JG), w której uznał, że „Przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje zatem, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej, określona na dzień objęcia akcji, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy na dzień objęcia akcji, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej”;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 września 2011 roku (sygn. IBPBII/2/415-891/11/AK) ustalając, że „Przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje zatem, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej, określona na dzień objęcia akcji, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia”;
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2012 roku (sygn. IBPBII/2/415-1368/11/MMa), w której stwierdził: „Jak wynika z powyższych przepisów, w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki osobowej winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy na dzień objęcia udziałów, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej. Zatem stwierdzenie, że cała wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej zasili kapitał zakładowy spółki kapitałowej musi być zawsze uzupełnione wyjaśnieniem, że ustawodawca nie wymienia w przepisie wartości bilansowej przedsiębiorstwa, lecz wyłącznie wartość jego składników przyjętą dla celów podatkowych”.

Wobec powyższego, z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2 kosztem uzyskania przychodów będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji spółek „H” oraz „S”, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawczyni do udziału w zyskach spółek „H” i „S” stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) cyt. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38  osiągnięta w roku podatkowym.

Z powyższego wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, koszty uzyskania przychodów ustala się na dzień ich zbycia, w zależności od sposobu objęcia tych udziałów, tj. na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy prawa przewidują, że udziały w spółce mającej osobowość prawną mogą być obejmowane za wkład pieniężny, czyli gotówkę, bądź za wkład niepieniężny. Zatem w zależności od rodzaju wkładu, w zamian za który obejmowane są udziały, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje odrębne sposoby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia udziałów.

Art. 22 ust. 1f ww. ustawy stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w „P” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „H” sp.k. ( „H”) oraz „P” o spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „S” sp.k. ( „S”). Zainteresowana zamierza wnieść przedsiębiorstwa ww. spółek w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (SPV1 i SPV2), w zamian za co obejmie udziały w tych spółkach. Nominalna wartość udziałów w SPV1 oraz SPV2 wydanych w zamian za ww. wkłady niepieniężne będzie odpowiadała wartości przedsiębiorstw  odpowiednio „H” oraz „S”. Zainteresowana wskazała, że planowana jest sprzedaż udziałów w SPV1 oraz SPV2 przez Hurtownię oraz „S”, odpowiednio. W związku z tym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość dotyczącą ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw.

Tut. Organ zauważa, że w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki osobowej winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ww. ustawy na dzień objęcia udziałów, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej.

W niniejszej sprawie podkreślenia również wymaga, że spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

W myśl zasady określonej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Podsumowując, kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw odpowiednio spółek „H” oraz „S”, będzie  zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych  przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji odpowiednio spółek „H” oraz „S”, o których mowa w art. 24a ust. 1 ww. ustawy, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawczyni do udziału w zyskach spółek „H” i „S”.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, tj. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że wniosek Zainteresowanej w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstw do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 3 grudnia 2013 r. nr ILPB1/415-1002/13-2/AP, natomiast w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółek komandytowych wniosek został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 3 grudnia 2013 r. nr ILPB1/415-1002/13-4/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.