Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.315.2019.14.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-22
Teza: Czy opisane wyżej opłaty za usługi ubezpieczeniowe, podlegają na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatkowi u źródła, a w konsekwencji, czy Wnioskodawcy są zobowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20%?
Słowa kluczowe: podatek-podatek pobierany u źródła; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawki 20% lub 10% od niektórych przychodów osiąganych przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym-Rodzaje świadczeń i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła-Świadczenia doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, reklamowe, zarządzania, kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu 
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 3 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Po 610/23; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lipca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisane opłaty za usługi ubezpieczeniowe, podlegają na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatkowi u źródła, a w konsekwencji czy Wnioskodawcy są zobowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20%.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

(…)

\- Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

(…)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółki: (…) nabywają usługi ubezpieczeniowe odpowiednio od:

1) (…) z siedzibą w Niemczech, (…), i są to ubezpieczenia:

a) majątkowe - od zdarzeń losowych,

b) od odpowiedzialności cywilnej zarządzających wobec spółki oraz osób trzecich,

c) od ochrony prawnej w sprawach karnych,

d) od utraty praw własności i biznesu,

e) od ataków terrorystycznych,

f) opieka grupowa/ubezpieczenie zdrowotne medyczne,

oraz partycypują w składkach ubezpieczenia w ramach koncernowego programu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej;

2) (…) z siedzibą w Niemczech, (…), i jest to ubezpieczenie transportu, w tym polisa cargo na nowe samochody;

3) (…) z siedzibą w Niemczech, (…), gdzie ubezpieczane są opony nowych aut.

### Pytanie

Czy opisane wyżej opłaty za usługi ubezpieczeniowe, podlegają na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatkowi u źródła, a w konsekwencji, czy Wnioskodawcy są zobowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20%?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, opisane w stanie faktycznym ubezpieczenia nie mieszczą się w katalogu usług niematerialnych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p”). Niniejszy przepis stanowi, że podatek u źródła ustala się w wysokości 20% od przychodów, z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, w związku z czym podatek nie powinien być odprowadzany.

Użycie w tym przepisie terminu „usług o podobnym charakterze”, wskazuje, iż jest to katalog otwarty i podatkiem należy objąć również inne usługi o charakterze niematerialnym, jednakże nie oznacza to, iż wszystkie usługi świadczone przez podmiot zagraniczny na poczet podmiotu krajowego są objęte zakresem tego przepisu.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2016 sygn. akt II FSK 2369/15, świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Z uwagi na okoliczność, iż usługodawcami opisanych w stanie faktycznym świadczeń są podmioty będące niemieckimi rezydentami podatkowymi to w przedstawionym stanie faktycznym znajduje zastosowanie Umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90, dalej: „Umowa” lub „UPO”).

Zgodnie z art. 7 tej Umowy Zyski przedsiębiorstw:

1) Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

2) Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

3) Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

4) Jeżeli w Umawiającym się Państwie istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu przez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, to postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie wykluczają ustalenia przez to Umawiające się Państwo zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału; sposób stosowanego podziału zysku musi jednak być taki, żeby wynik był zgodny z zasadami zawartymi w tym artykule.

5) Zakładowi nie można przypisać zysku tylko z tytułu samego zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa.

6) Przy stosowaniu poprzednich ustępów ustalanie zysków zakładu powinno być dokonywane każdego roku w taki sam sposób, chyba że istnieją uzasadnione powody, aby postąpić inaczej.

7) Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 2 UPO, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie Umowa o UPO, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Polski Kodeks cywilny w art. 805 określa, że przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Zgodnie z dyspozycją art. 4 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przez działalność ubezpieczeniową należy rozumieć wykonywanie czynności ubezpieczeniowych, które polegają na oferowaniu i udzielaniu ochrony w przypadku ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Umowa ubezpieczenia jest umową nazwaną, co najmniej jednostronnie kwalifikowaną, w ramach której jedną ze stron może być wyłącznie podmiot uprawniony do wykonywania działalności ubezpieczeniowej. Jak wynika z treści komentowanego przepisu, głównym obowiązkiem ubezpieczającego jest zapłata składki, stąd też umowa ta ma charakter odpłatny. Umowa ta ma także charakter dwustronnie zobowiązujący, ponieważ ubezpieczający i ubezpieczyciel są wobec siebie zarówno wierzycielem, jak i dłużnikiem. Umowa ta kreuje zobowiązanie o charakterze trwałym ze względu na ponoszenie przez ubezpieczyciela ryzyka wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego. Jednocześnie ma ona charakter konsensualny - do jej zawarcia dochodzi wskutek zgodnego oświadczenia woli ubezpieczającego i ubezpieczyciela. Umowa ubezpieczenia na ogół ma charakter adhezyjny ze względu na tryb jej zawarcia, tj. złożenie oferty i jej przyjęcie przez ubezpieczyciela.

Definicja słownikowa natomiast określa, że ubezpieczenie to umowa zawarta z odpowiednią instytucją w celu otrzymania odszkodowania za straty przewidziane w umowie (Słownik internetowy PWN www.sjp.pwn.pl).

Biorąc pod rozważania powyższe należy stwierdzić, że usługi ubezpieczenia opisane w stanie faktycznym nie mają charakteru podobnego do innych usług wymienionych w art. 21 ust.1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. Tym samym Wnioskodawcy nie mają obowiązku naliczania, poboru i wpłaty tego podatku.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w m.in.:

\- interpretacji z 4 września 2013 r. nr IBPBI/2/423-686/13/PP, w której Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe stawisko wnioskodawcy: _(\`(...)\`)_ _Spółka zakupi_ _usługi ubezpieczeniowe_ _od spółki matki niebędącej rezydentem_ _Rzeczypospolitej Polskiej._ _Usługi te jako niewymienione w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., w tym w szczególności w art. 21_ _ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. oraz niemające_ _podobnego charakteru do tam wymienionych, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. Tak więc przychód_ _uzyskany przez spółkę matkę_ _z tytułu sprzedaży usługi ubezpieczeniowej nie mieści się w żadnej_ _z kategorii wymienionej w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p._

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Po 927/19 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2022 r. sygn. akt II FSK 1255/20 rozpatrzyłem Państwa wniosek – 3 lipca 2019 r. i wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB1-3.4010.315.2019.7.JKU, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisane opłaty za usługi ubezpieczeniowe, podlegają na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatkowi u źródła, a w konsekwencji czy Wnioskodawcy są zobowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20%, za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 14 czerwca 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

6 lipca 2023 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 11 lipca 2023 r.

Wnieśli Państwo o:

\- uchylenie skarżonej interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 146 § 1 PPSA, w całości;

\- zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 7 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Po 610/23.

Wyrok z 7 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Po 610/23, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 lutego 2024 r. Prawomocny wyrok wpłynął 23 lutego 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.