Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-706/12-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-25
Teza: Czy sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT? Co z opodatkowaniem w przypadku sprzedaży nieruchomości podzielonej (gruntu i gruntu wraz z budynkiem)?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. - w likwidacji (…), przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT nieruchomości zabudowanej w części będącej przedmiotem wynajmu oraz nieruchomości niezabudowanej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT nieruchomości zabudowanej w pozostałej części (niewynajmowanej).

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT nieruchomości. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 października 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W marcu 1990 r. Spółka zakupiła grunt pod budowę przyszłej siedziby firmy. Na tej działce został postawiony pawilon biurowo-handlowy, w którym od marca 1993 r. Spółka kontynuowała działalność gospodarczą. Od sierpnia 1993 r. z uwagi na niewykorzystaną powierzchnię rozpoczęła odpłatny podnajem pomieszczeń biurowych. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ulepszenie, modernizację budynku, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, były niższe niż 30% wartości początkowej obiektu. Aktualnie Spółka jest w likwidacji i zamierza sprzedać obiekt wraz z gruntem.

W piśmie z dnia 3 października 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował opisane zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
2.  przedmiotem transakcji sprzedaży będzie - ze względu na ewentualną sprzedaż 2 nabywcom i konieczność podziału geodezyjnego gruntu - nieruchomość zabudowana pawilonem biurowo-handlowym oraz nieruchomość niezabudowana,
3.  do ww. obiektu przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
4.  przedmiotową nieruchomość w momencie sprzedaży będzie można zaliczyć do terenów budowlanych, bądź przeznaczonych pod zabudowę,
5.  nie ma planu zagospodarowania przestrzennego terenu,
6.  nie została wydana decyzja administracyjna o warunkach zabudowy,
7.  studium określa teren o symbolu: B3 P2n/U1n jako tereny zabudowy niskiej: zakładów przemysłowych, w tym wysokich technologii, baz, składów, hurtowni, półhurtowni i innej działalności gospodarczej z dopuszczeniem zabudowy niskiej, wolnostojącej o funkcji usługowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT? Co z opodatkowaniem w przypadku sprzedaży nieruchomości podzielonej (gruntu i gruntu wraz z budynkiem)?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości (gruntu wraz z budynkiem) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku VAT.

W przypadku nieruchomości podzielonej - nowe wytyczenie przez geodetę:

*   sprzedaż gruntu będzie opodatkowanie stawką podstawową 23% - art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT,
*   sprzedaż gruntu wraz z budynkiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT nieruchomości zabudowanej w części będącej przedmiotem wynajmu oraz nieruchomości niezabudowanej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT nieruchomości zabudowanej w pozostałej części (niewynajmowanej).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych przewiduje się dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie tylko jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowi zatem akt prawa miejscowego – miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem, dla podstawy wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2010 r., sygn. akt I FPS 8/10, w którym rozstrzygnięto, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że przy rozstrzyganiu sporów w tej kwestii należy sięgnąć do rozwiązań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Przepis art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy stanowi, że do celów dostawy terenu budowlanego – „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. NSA powołał się na orzeczenie w sprawie C – 468/93 Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondernemingen (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjął, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego. Polski ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Dokonując zatem podsumowania powyższej analizy stwierdzić należy, iż kwestię zasad kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposób postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy określa ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z zawartych w niej przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego sporządzony, dla terenów gminy – przez gminę oraz, że ustalenia tego planu kształtują sposób wykonywania prawa własności nieruchomości. W przypadku natomiast jego braku określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Natomiast, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy, sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zaznacza się, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazuje bowiem, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest to, by w stosunku do dostawy danego obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na mocy art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że w marcu 1990 r. Spółka, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zakupiła grunt pod budowę przyszłej siedziby firmy. Na tej działce został postawiony pawilon biurowo-handlowy, w którym od marca 1993 r. Spółka kontynuowała działalność gospodarczą. Od sierpnia 1993 r. z uwagi na niewykorzystaną powierzchnię rozpoczęła odpłatny podnajem pomieszczeń biurowych. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ulepszenie, modernizację budynku, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, były niższe niż 30% wartości początkowej obiektu. Aktualnie Spółka jest w likwidacji i zamierza sprzedać obiekt wraz z gruntem. Przedmiotem transakcji sprzedaży będzie - ze względu na ewentualną sprzedaż 2 nabywcom i konieczność podziału geodezyjnego gruntu - nieruchomość zabudowana pawilonem biurowo-handlowym oraz nieruchomość niezabudowana. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości przysługiwało dokonującemu jej dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca informuje, iż nieruchomość niezabudowaną w momencie sprzedaży będzie można zaliczyć do terenów budowlanych, bądź przeznaczonych pod zabudowę. Dla ww. terenu nie ma planu zagospodarowania przestrzennego. Nie została również wydana decyzja administracyjna o warunkach zabudowy. Natomiast ze studium wynika, iż teren o symbolu: B3 P2n/U1n stanowi tereny zabudowy niskiej: zakładów przemysłowych, w tym wysokich technologii, baz, składów, hurtowni, półhurtowni i innej działalności gospodarczej z dopuszczeniem zabudowy niskiej, wolnostojącej o funkcji usługowej.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Nie wystarczy zatem wykorzystywać ww. nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej przez daną firmę.

Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy. Niemniej jednak, czynność ta musi być dokonana przez podatnika, nie zaś przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem - pawilonem biurowo-handlowym w odniesieniu do części nieruchomości – pomieszczeń biurowych – która była podnajmowana innym podmiotom (przez okres dłuższy niż 2 lata) – będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest pawilon biurowo-handlowy, w tej części również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Natomiast, w odniesieniu do części nieruchomości, która nie była wynajmowana, warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy) zostanie wypełniony dopiero w momencie planowanej dostawy, zatem sprzedaż tej części nieruchomości, nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, w odniesieniu do części nieruchomości, która nie była przedmiotem wynajmu należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do dostawy tej części wskazanego budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, iż aby sprzedaż nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, iż mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawcy w stosunku do przedmiotowej nieruchomości przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, Spółka ponosiła nakłady na ulepszenie ww. obiektu w wysokości niższej niż 30% jego wartości początkowej, od których dokonała odliczenia podatku naliczonego.

Dostawa tej części wskazanego budynku (uprzednio niewynajmowanej) nie będzie mogła zatem korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostały bowiem spełnione łącznie przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie. W związku z tym, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, grunt, na którym posadowiony jest pawilon biurowo-handlowy w odniesieniu do tej części, w momencie dostawy również nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku.

Zaznaczyć należy, iż w niektórych przypadkach jedna nieruchomość może być opodatkowana różnymi stawkami podatku VAT. Sytuacja taka będzie miała miejsce na przykład, gdy na nieruchomości gruntowej znajdować się będzie zarówno budynek lub jego część, której sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak również budynek lub jego część, którego sprzedaż będzie zwolniona od tego podatku.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że ustawodawca nie uregulował kwestii sposobu wyliczenia części gruntu, której sprzedaż będzie opodatkowana i części, której zbycie będzie zwolnione od podatku, można przyjąć różne rozwiązania, np. wg klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię gruntu proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki lub jego części. Każda metoda, czy oparta na kluczu powierzchniowym, czy na innym, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.

Wobec powyższego, nieruchomość zabudowana pawilonem biurowo-handlowym –pomieszczenia biurowe będące przedmiotem wynajmu – na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, natomiast w pozostałej części będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

W piśmie z dnia 3 października 2012 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca poinformował, iż przedmiotem sprzedaży będzie również nieruchomość niezabudowana, którą będzie można zaliczyć do terenów budowlanych, bądź przeznaczonych pod zabudowę.

W związku z powyższym, dostawa nieruchomości stanowiącej obszar niezabudowany, przeznaczony – jak wskazał Wnioskodawca pod zabudowę – nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ze względu na swój odmienny niż rolny i leśny charakter, lecz będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych, zamierzona dostawa nieruchomości:

1.  zabudowanej pawilonem biurowo-handlowym:

*   w odniesieniu do tej części nieruchomości (pomieszczeń biurowych), która była wynajmowana innym podmiotom przez okres dłuższy niż 2 lata – będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w świetle art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowiona jest wynajmowana część budynku, również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.
*   w odniesieniu do części nieruchomości, która nie była wynajmowana – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki określonej w art. 41 ust. 1 w związku art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%. W rezultacie, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa prawa własności gruntu, na którym posadowiona jest ta część budynku, również będzie opodatkowana wg 23% stawki podatku VAT.

3.  niezabudowanej – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy – jest opodatkowana 23% stawką podatku VAT ze względu na fakt, iż stanowi ona tereny przeznaczone pod zabudowę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.