Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1099/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-24
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej możliwości zaliczenia kosztów wynikających z polisy ubezpieczeniowej do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że płatność nastąpi w ratach oraz w części dotyczącej korekty kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; polisa ubezpieczeniowa; składki; ubezpieczenia; zatory płatnicze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest:**

*   **prawidłowe** w części dotyczącej możliwości zaliczenia kosztów wynikających z polisy ubezpieczeniowej do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że płatność nastąpi w ratach,
*   **nieprawidłowe**w części dotyczącej korekty kosztów uzyskania przychodów.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, świadcząc usługi księgowe. Dochód z działalności rozlicza na zasadach ogólnych, a podatkową książkę przychodów i rozchodów prowadzi metodą uproszczoną, gdzie dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu to dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu księgowego. W swojej działalności wykorzystuje samochód osobowy, który jest środkiem trwałym. W miesiącu październiku Wnioskodawca otrzyma polisę OC na samochód. Jej płatność będzie rozłożona na dwie raty: w październiku 2013 i kwietniu 2014 roku. Dotychczas taka polisa księgowana była jednorazowo w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że terminy płatności rat przypadały w dwóch latach kalendarzowych.

W związku z nowymi przepisami obowiązującymi od początku roku dotyczącymi dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania zobowiązania, Wnioskodawca prosi o wyjaśnienie kwestii będących przedmiotem zadanych pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy taką polisę można zaksięgować w dalszym ciągu w pełnej kwocie, w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że płatność nastąpi w dwóch ratach (druga rata zapłaty wypadnie w kwietniu 2014 roku)?
2.  Czy w przypadku nieuregulowania zapłaty 2 raty polisy w terminie należy skorygować koszty uzyskania przychodu? Jeżeli tak, to w którym roku zaksięgowania polisy, czy w roku płatności drugiej raty czyli następnym roku podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, polisa OC może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w pełnej kwocie w dacie jej wystawienia.

Natomiast w przypadku nieopłacenia w kwietniu 2014 roku 2 raty ubezpieczenia auta, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna nastąpić w miesiącu maju 2014 roku zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej możliwości zaliczenia kosztów wynikających z polisy ubezpieczeniowej do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że płatność nastąpi w ratach,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje samochód osobowy, który jest środkiem trwałym. Wskazano, że w październiku Zainteresowany otrzyma polisę OC na samochód, której płatność rozłożono na dwie raty: październik 2013 roku i kwiecień 2014 roku Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą uproszczoną, gdzie dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu to dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu księgowego.

W związku z tym Zainteresowany powziął wątpliwość, czy polisę, której płatność rozłożono na dwie raty, można zaksięgować do kosztów uzyskania przychodów w pełnej kwocie, w dacie jej wystawienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (tj. prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów według metody określonej w art. 22 ust. 4 koszty powinny być księgowane w księdze w momencie ich poniesienia. Przy czym dniem poniesienia kosztu jest dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania kosztu. Datą księgowania będzie data wystawienia dokumentu, na podstawie którego koszt ujmowany będzie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zatem Wnioskodawca w momencie wystawienia polisy może zaliczyć wynikające z niej koszty do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, że płatność za polisę ubezpieczeniową nastąpi w dwóch ratach.

Wnioskodawca poruszył kwestię, czy w sytuacji nieuregulowania zapłaty drugiej raty polisy w terminie należy skorygować koszty uzyskania przychodu, a jeżeli tak, to w którym roku zaksięgowania polisy, czy w roku płatności drugiej raty czyli następnym roku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe tut. Organ wskazuje, że ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., znowelizowała ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzając rozwiązanie polegające na obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni  nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów. Rozwiązanie to zawarto w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Reguła ta dotyczy sytuacji, w której ustalony przez strony termin płatności nie przekracza 60 dni. Natomiast w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 24d ust. 4 cyt. ustawy).

Jak stanowi art. 24d ust. 5 ww. ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zgodnie z art. 22 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 22, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Natomiast w myśl art. 24d ust. 9 powoływanej ustawy, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Przytoczone przepisy mają zatem zastosowanie do płatności rozłożonych na raty. Terminy płatności każdej raty należy liczyć od tego samego dnia, tj. od dnia wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu, stanowiącego podstawę zaksięgowania kosztów. Co więcej, termin płatności należy liczyć dla każdej raty oddzielnie.

Tut. Organ wskazuje, że regulacje dotyczące korekty kosztów uzyskania przychodów nie znajdą zastosowania do podatnika, który kwoty wynikające z faktury lub innego dokumentu nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. W takim przypadku nieuregulowanie kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu nie będzie powodowało obowiązku korygowania kosztów podatkowych.

Zatem w odniesieniu do sytuacji nieuregulowania drugiej raty płatności wynikającej z polisy ubezpieczeniowej należy wskazać, że skoro w dacie wystawienia polisy Wnioskodawca zaliczy wynikającą z niej kwotę do kosztów uzyskania przychodów i jednocześnie w terminie określonym w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w terminie 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, nie ureguluje drugiej raty płatności, wówczas zobowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę tej raty. Na obowiązek dokonywania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów nie ma wpływu fakt, czy Wnioskodawca ureguluje kwotę drugiej raty w terminie płatności tej raty, lecz brak zapłaty w terminie wskazanym w art. 24d ust. 2 tej ustawy. Wskazać przy tym należy, że w odniesieniu do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę stanowiącą drugą ratę polisy należy odnieść się do przepisu art. 24d ust. 2 ww. ustawy, ponieważ termin płatności tej raty (kwiecień 2014 r.), liczony od dnia wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu, stanowiącego podstawę zaksięgowania kosztów, jest dłuższy niż 60 dni. Natomiast zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać w miesiącu, w którym upływa 90-dniowy termin określony w art. 24d ust. 2 cyt. ustawy.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w przypadku nieopłacenia w kwietniu 2014 roku drugiej raty ubezpieczenia samochodu, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna nastąpić w miesiącu maju 2014 roku. Podkreślić bowiem należy, że w niniejszej sprawie zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od braku zapłaty drugiej raty w terminie wskazanym w art. 24d ust. 2 powoływanej ustawy, a nie od faktu braku zapłaty tej raty w kwietniu 2014 roku, tj. w terminie jej płatności. Jednocześnie zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić w miesiącu, w którym upływa 90-dniowy termin wskazany w art. 24d ust. 2 ww. ustawy, a nie w maju 2014 roku, ponieważ termin ten nie przypada na miesiąc wskazany przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, Wnioskodawca w momencie wystawienia polisy OC może zaliczyć wynikającą z niej kwotę do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, że płatność za polisę ubezpieczeniową nastąpi w dwóch ratach.

Natomiast w przypadku nieuregulowania drugiej raty płatności wynikającej z polisy ubezpieczeniowej w terminie wskazanym w art. 24d ust. 2 powoływanej ustawy Wnioskodawca zobowiązany będzie dokonać zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym upływa 90-dniowy termin wskazany w tym przepisie.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zaliczenia kosztów wynikających z polisy ubezpieczeniowej do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej wystawienia, niezależnie od tego, że płatność nastąpi w ratach, należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej korekty kosztów uzyskania przychodów – za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ zwraca uwagę na ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.