Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-47/14/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-28
Teza: Wysyłający powinien wpisać ilość wysyłanych wyrobów akcyzowych w prowadzonej ewidencji i w dokumencie dostawy w gigadżulach, gdyż taką jednostkę miary stosuje się przy obliczeniu akcyzy w przypadku przedmiotowych wyrobów akcyzowych.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; węglowodory gazowe; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2014 r. (data wpływu 3 lutego 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie danych, które należy wpisać do dokumentu dostawy oraz do ewidencji wyrobów zwolnionych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie danych, które należy wpisać do dokumentu dostawy oraz do ewidencji wyrobów zwolnionych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą (skład podatkowy, zarejestrowany wysyłający) w zakresie wytwarzania, magazynowania i obrotu węglowodorami gazowymi objętymi kodami CN 2711 12 11 do 2711 19 00 (np. propan, butan, propan-butan).

Dokonuje dostawy wyrobów akcyzowych wskazanych w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym do uprawnionych podmiotów. W takich sytuacjach wyroby akcyzowe są zwolnione od akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych − zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przy spełnieniu warunków przewidzianych w ust. 5-13 tego artykułu ustawy. Spółka wystawia i dołącza do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokument dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy sporządzony zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy. Spółka prowadzi również ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem, sporządzoną i prowadzoną, zgodnie z ww. rozporządzeniem. Zarówno w dokumencie dostawy, jak i w ewidencji podatnik wykazuje obecnie ilości wysłanych wyrobów akcyzowych w gigadżulach. Zdarzają się jednak sytuacje, że kontrahenci lub właściwe im organy celne kwestionują taki sposób wykazywania ilości wyrobów akcyzowych i wskazują jako prawidłowe przyjęcie jednostki miary w kilogramach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w dokumencie dostawy oraz w ewidencji podatnik powinien wykazywać ilość wysyłanych wyrobów w gigadżulach? Czy prawidłowe jest wykazanie w dokumencie dostawy oraz w ewidencji ilości wysyłanych wyrobów wyrażonej w kilogramach?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, w dokumencie dostawy oraz w ewidencji powinna wykazywać ilość wysyłanych wyrobów w gigadżulach. Ponadto, zdaniem Spółki, prawidłowe będzie również wykazanie w dokumencie dostawy oraz w ewidencji ilości wysyłanych wyrobów wyrażonej w kilogramach.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z treścią załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia (wzór dokumentu dostawy) w kolumnie 4 tabeli na str. 2 dokumentu dostawy należy wskazać jednostkę miary wyrobów akcyzowych stanowiących przedmiot dostawy. Zgodnie z odnośnikiem nr 6 jest to jednostka miary stosowana przy obliczaniu akcyzy. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na pozostałe węglowodory gazowe objęte pozycją CN 2711, przeznaczone do celów opałowych wynosi 1,28 zł/1 gigadżul (GJ), zatem jednostką miary stosowaną przy obliczaniu akcyzy jest gigadżul. Zgodnie z pouczeniem taką jednostkę miary należy wpisać do kolumny 4. Przy obliczaniu ilości można posiłkować się wartością opałową wskazaną w art. 88 ust. 7 pkt 3 ww. ustawy, tj. 46,0 GJ/1000 kilogramów. Podobnie należy postępować w odniesieniu do ewidencji. Zgodnie z § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, ilość wyrobów wysłanych wpisuje się do ewidencji w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy. Jak wyżej wskazano, w myśl art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na pozostałe węglowodory gazowe objęte pozycją CN 2711, przeznaczone do celów opałowych wynosi 1,28 zł/l gigadżul (GJ), zatem jednostką miary stosowaną przy obliczaniu akcyzy jest gigadżul i w takiej jednostce należy wykazać ilość wyrobów w ewidencji.

Ponadto, zdaniem Spółki, zgodnie z odnośnikiem nr 6 dopuszcza się możliwość wyrażenia ilości gazu płynnego w litrach, pod warunkiem podania w kol. 7 parametrów przeliczania masy na objętość. Zatem możliwe jest stosowanie w przypadku gazu płynnego innych jednostek miary − nie tylko wyrażoną w gigadżulach. W ocenie Spółki, możliwe jest wykazanie w kol. 4 na str. 2 dokumentu dostawy ilości dostarczanego wyrobu akcyzowego nie w gigadżulach lecz w kilogramach, gdyż ww. rozporządzenie dopuszcza stosowanie innych jednostek. Tym bardziej, że korzystając z przepisu art. 88 ust 7 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, można dokładnie ustalić ilość wyrażoną w gigadżulach, stosując przelicznik − 46,0 GJ/1000 kilogramów. Podobnie sytuacja wygląda w odniesieniu do ewidencji. Zgodnie z § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, istnieje możliwość wpisania do ewidencji innej niż gigadżul jednostki miary gazu płynnego. Jeśli zatem w ewidencji wpisze się ilość wyrażoną w kilogramach i zastosuje się przelicznik 46,0 GJ/1000 kilogramów z art. 88 ust. 7 pkt 3 ww. ustawy, będzie można dokładnie ustalić ilość wyrażoną w gigadżulach. Zachowany zatem zostanie warunek postawiony w § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia i możliwe będzie ustalenie ilości wyrobów i ewentualne obliczenie zobowiązania podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe:

1.  używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13;
2.  używane do celów żeglugi, włączając rejsy rybackie, wyroby energetyczne - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13;
3.  używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13;
4.  używane do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1, wyroby energetyczne o kodzie CN 2901 10 00 w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13;
5.  używane do napędu stacjonarnych urządzeń w procesie łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00, w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13.

Z kolei, w myśl art. 32 ust. 5 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy";
3.  prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

Ewidencja, o której mowa w art. 32 ust. 5 pkt 3, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy (art. 32 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.565,00 zł/1000 litrów;
3.  (uchylony);
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1.822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1.446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.196,00 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony);
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1.196,00 zł/1000 litrów;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1.180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
        1.  skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
        2.  w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    2.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
        1.  biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
        2.  wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    3.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów;
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
        1.  niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
        2.  równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    2.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. poz. 1108), określa m.in. wzór oraz sposób ewidencjonowania i stosowania dokumentu dostawy, w tym w przypadkach, o których mowa w art. 31a ust. 5 i art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym oraz podmioty, które wystawiają dokument dostawy; szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i sposób jej prowadzenia, w tym termin dokonania wpisów do ewidencji.

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, dokument dostawy jest wystawiany przez:

1.  podmiot prowadzący skład podatkowy – w przypadku:
    1.  dostarczania wyrobów zwolnionych z jego składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego,
    2.  zwrotu wyrobów zwolnionych przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający do jego składu podatkowego;
2.  podmiot pośredniczący – w przypadku:
    1.  importu przez niego wyrobów zwolnionych oraz w przypadku dostarczania od niego wyrobów zwolnionych do podmiotu zużywającego,
    2.  zwrotu do niego wyrobów zwolnionych przez podmiot zużywający

W myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, ewidencja wyrobów zwolnionych zawiera:

1.  dane dotyczące wyrobów zwolnionych, w tym:
    1.  nazwę wyrobów oraz ich kod CN,
    2.  ilość opakowań oraz ich numery identyfikacyjne, jeżeli zostały nimi oznaczone,
    3.  ilość wysłanych lub otrzymanych wyrobów zwolnionych, w tym ilość wyrobów zwolnionych zużytych na cele uprawniające do ich zwolnienia od akcyzy, oraz ich łączną ilość, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego;
2.  datę wysłania, otrzymania wyrobów zwolnionych lub ich zużycia;
3.  datę wystawienia i numery identyfikujące dokument dostawy albo dokument, o którym mowa w art. 32 ust. 10 ustawy, na podstawie których wyroby zwolnione zostały wysłane, otrzymane lub zużyte;
4.  adres miejsca odbioru wyrobów zwolnionych.

Ilość wyrobów zwolnionych wysłanych, otrzymanych lub zużytych wpisuje się do ewidencji według kodów CN w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy oraz w sposób umożliwiający obliczenie ilości tych wyrobów − § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia.

W przypadku określenia w dokumencie dostawy ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach dopuszcza się możliwość wpisania do ewidencji jego ilości również w litrach, pod warunkiem podania w niej parametrów przeliczenia masy na objętość − § 4 ust. 3 ww. rozporządzenia.

Mając na uwadze zdarzenia opisane we wniosku oraz obowiązujące regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe tylko w części.

Należy bowiem zgodzić się ze Spółką, że w wystawionym dokumencie dostawy oraz w prowadzonej ewidencji wyrobów zwolnionych od akcyzy powinna wykazywać ilość wysyłanych wyrobów zwolnionych − węglowodorów gazowych o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy – w gigadżulach (GJ).

Odnosząc się do kwestii możliwości wpisania do ww. ewidencji i dokumentu dostawy ilości dostarczanego wyrobu akcyzowego nie w gigadżulach lecz w kilogramach wskazać należy, że przepisy wymienionego rozporządzenia jednoznacznie zobowiązują podmiot wystawiający dokument dostawy i prowadzący ewidencję wyrobów zwolnionych do wskazania ilości wysłanych wyrobów zwolnionych według kodów CN w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy oraz w taki sposób, który umożliwi obliczenie ilości tych wyrobów.

Przepisy rozporządzenia dopuszczają, że w sytuacji określenia w dokumencie dostawy ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach dopuszcza się możliwość wpisania do ewidencji jego ilości również w litrach, pod warunkiem podania w niej parametrów przeliczenia masy na objętość.

Zatem wysyłający, w opisanym stanie faktycznym, powinien wpisać ilość wysyłanych wyrobów akcyzowych w prowadzonej ewidencji i w dokumencie dostawy w gigadżulach, gdyż taką jednostkę miary stosuje się przy obliczeniu akcyzy w przypadku przedmiotowych wyrobów akcyzowych. Przepisy rozporządzenia dopuszczają podanie ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach. Nie umożliwiają natomiast określenia ilości wysyłanych wyrobów akcyzowych wyłącznie w kilogramach.

Jednakże wymienione przepisy nie stoją na przeszkodzie, by ewidencja oraz dokument dostawy zawierały oprócz wymaganych danych, także informacje dodatkowe, o ile zgodne są ze stanem faktycznym, np. ilość wysyłanych wyrobów w kilogramach.

Z uwagi na fakt, że tutejszy organ nie mógł zgodzić się ze stanowiskiem Spółki w pełnym zakresie, stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazać należy, że wątpliwości Spółki rozpatrywano na podstawie elementów stanu faktycznego przestawionego przez Wnioskodawcę we wniosku. Podkreślić należy, że w toku postępowania zmierzającego do wydania interpretacji indywidualnej tutejszy organ nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, czy też postępowania dowodowego. W związku z tym interpretacja nie wywrze skutku prawnego w sytuacji ustalenia w toku prowadzonego przez właściwy organ postępowania kontrolnego lub podatkowego odmiennego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.