Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-445/09/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-10-30
Teza: Czy umorzenie zobowiązań udzielone przez francuską Spółkę swojemu oddziałowi w Polsce czyli w obrębie jednego majątku – spowoduje w Oddziale w Polsce powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym?
Słowa kluczowe: likwidacja; oddział; osoba-zagraniczne osoby prawne; pieniądze; rachunkowość; rezydent podatkowy; rozliczanie (rozliczenia); terytorium-terytorium Polski; umorzenie; zakład; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczeń dokonywanych ze spółką zagraniczną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych rozliczeń dokonywanych ze spółką zagraniczną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Francuska Spółka Akcyjna zarejestrowała w Polsce w roku 2008 swój Oddział. Zamierzeniem strony francuskiej było prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Polski poprzez ten Oddział.

Oddział w Polsce rozpoczął działalność od swej organizacji, działań marketingowych oraz promocyjnych. Dopiero pod koniec roku uzyskał on niewielki przychód ze sprzedaży usług. Niestety proces tworzenia się Oddziału pochłonął ponad 400000. Pieniądze te były przekazane dla polskiego Oddziału przez francuską Spółkę Akcyjną. Na początku roku Spółka postanowiła zlikwidować swój Oddział w Polsce. Proces likwidacji został już otwarty. Problem podatkowy powstał w momencie dochodzenia do końca likwidacji.

Biegły rewident, który badał sprawozdanie finansowe Oddziału za rok 2008, postawił pytanie: jak potraktować zobowiązanie, jakie widnieje na kontach polskiego Oddziału wobec Spółki Akcyjnej.

Z pewnością Oddział musi uzyskać od Spółki zwolnienie z długu, które pozwoli na wyczyszczenie ksiąg rachunkowych i doprowadzenie likwidacji do końca. Czy jednak tego rodzaju umorzenie zobowiązania nie spowoduje konieczności naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych?

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy umorzenie zobowiązań udzielone przez francuską Spółkę swojemu oddziałowi w Polsce czyli w obrębie jednego majątku – spowoduje w Oddziale w Polsce powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe umorzenie zobowiązań nie spowoduje powstania w polskim Oddziale przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Środki przekazane przez Spółkę nie były pożyczką ani innym świadczeniem zwrotnym. Była to transakcja przeprowadzona w obrębie jednego majątku – majątku spółki akcyjnej. Fakt wydzielenia w spółce oddziału nie skutkował powołaniem nowego bytu prawnego. Zarówno Oddział w Polsce, jak i „centrala”, są wyłącznie elementami struktury organizacyjnej danej osoby prawnej. Z tego wynika, że środki pieniężne przesunięte pomiędzy centralą a oddziałem nie mogą być kwalifikowane jako świadczenie zwrotne, np. pożyczka itp. Zatem brak jest podstaw do naliczania przychodu statystycznego z tytułu umorzenia.

W ocenie Wnioskodawcy należy przy tym również wziąć pod uwagę treść art. 7 polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zwłaszcza art. 7 ust. 3, zgodnie z którym, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym leży zakład, czy też gdzie indziej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j. t. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm).

Jedną z form, w jakiej zagraniczny podmiot może bezpośrednio (bez zakładania polskiej spółki) podjąć działalność w Polsce jest oddział (art. 85 ust. 1 ww. ustawy). Z definicji oddziału wynika, że jest to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności (art. 5 pkt 4 tej ustawy). Zgodnie z art. 86 ww. ustawy oddział może prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku podmiotu zagranicznego prowadzącego działalność w Polsce i pochodzącego z państwa, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdują postanowienia umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu podatkowego.

W tym przypadku będą to przepisy umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) dalej Umowa.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zatem umowa stanowi, że przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Jednak państwu, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi na jego terytorium działalność w formie zakładu.

Tym samym Oddział przedsiębiorstwa zagranicznego, o którym mowa we wniosku, będzie stanowił zakład.

Powołany uprzednio przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie kreuje odrębnej podmiotowości prawno - podatkowej oddziału zagranicznej osoby prawnej. Konstrukcja oddziału zagranicznej spółki macierzystej powinna być raczej rozumiana jako abstrakcyjna instytucja międzynarodowego prawa podatkowego mająca jedynie umożliwić prawidłowe opodatkowywanie przez jedno państwo dochodów uzyskiwanych przez podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania w drugim państwie, ze źródeł przychodów położonych na terytorium pierwszego z państw. Zarejestrowanie oddziału za granicą nie oznacza, że powstaje tam nowy podmiot podatkowy, bowiem opodatkowaniu podlegać będzie wciąż spółka macierzysta, tyle że od dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej poprzez Oddział na terytorium drugiego państwa.

Instytucja oddziału (z punktu widzenia prawa podatkowego oddział jest rozpoznawany tak w świetle Konwencji Modelowej, jak też umów o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu, jako tzw. zakład) jest więc jedynie formą działania przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce, a nie odrębnym od niego podmiotem podatkowym. Jest to fikcja prawna stworzona specjalnie dla potrzeb podatkowych. podatnikiem był i pozostaje podmiot zagraniczny.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż Spółka, o której mowa we wniosku, będzie opłacała podatek dochodowy od dochodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez jej Oddział w Polsce, który nie stanowi odrębnego podmiotu od jednostki macierzystej.

Zasady obliczania zysku przypadającego zakładowi zostały uregulowane w art. 7 ust. 2 Umowy. Stosownie do przywołanego artykułu zakładowi należy przypisać takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Powyższe odnosi się zarówno do obliczania kosztów, jak i przychodów działającego zakładu, przy czym wymieniona Umowa w art. 7 ust. 3 dopuszcza możliwość odliczenia wydatków ponoszonych dla tego zakładu przez przedsiębiorstwo, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w państwie położenia zakładu, czy gdzie indziej. W rezultacie zatem zakład (oddział) będzie zobowiązany rozpoznać (wyróżnić) przychody i koszty wynikające z prowadzonej przez zakład działalności, w tym także wszystkie przychody i koszty ich uzyskania ponoszone przez przedsiębiorstwo macierzyste, lecz związane z działalnością zakładu za granicą.

Celem powyższych przepisów jest uniknięcie sytuacji przemieszczenia zysków między macierzystym przedsiębiorstwem a zakładem. Jeżeli spółka-matka poniesie jakieś wydatki, które w całości lub w części dotyczą działalności zakładu, to podlegają one „przypisaniu” do tego źródła przychodów, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z faktem, że Oddział spółki zagranicznej nie jest odrębnym od tej spółki podmiotem, wzajemne rozliczenia pomiędzy spółką a jej Oddziałem dokonują się w ramach jednego podmiotu. Dlatego (w przeciwieństwie od środków otrzymanych od jakiegokolwiek odrębnego podmiotu) środki finansowe otrzymane przez Oddział od macierzystej spółki zagranicznej na dofinansowanie działalności polskiego Oddziału, będą dla tego Oddziału obojętne podatkowo. Rozliczenia dokonane pomiędzy firmą zagraniczną a jej Oddziałem uznać należy za przepływy wewnętrzne, które nie będą stanowiły elementów przychodowych i kosztowych w Oddziale w Polsce.

Odnosząc powyższe do przedstawionej sprawy należy zwrócić uwagę na fakt, iż nie można mówić o zwolnieniu z długu w przypadku gdy nie mamy do czynienia ze świadczeniem zwrotnym np. pożyczką. Skoro bowiem dochodzi do umorzenia zobowiązania, to zobowiązanie takie musi istnieć, w konsekwencji Oddział musiałby być zobowiązany do zwrotu kwoty, którą otrzymał od spółki zagranicznej.

Biorąc jednakże pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca jak wskazano we wniosku nie jest podmiotem odrębnym od spółki zagranicznej, tj. działa w zakresie jednej struktury organizacyjnej osoby prawnej jaką jest spółka zagraniczna, oraz że przekazane kwoty nie były pożyczkami czy też innymi zobowiązaniami o podobnym charakterze, to w takiej sytuacji nie możemy mówić o umorzeniu zobowiązania w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, w konsekwencji również w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Co za tym idzie rozliczenie rachunkowe otrzymanych kwot nie będzie generowało przychodu po stronie Oddziału spółki zagranicznej.

Końcowo wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie dotyczy kwestii alokacji dochodów zakładu, gdyż tut. organ w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a - Interpretacje przepisów prawa podatkowego Ordynacji Podatkowej nie może dokonać oceny metodologii przypisywania zysków do zakładu w Polsce. Ocena taka wykracza bowiem poza dyspozycję zawartego ww. rozdziale przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.