Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-877/11-4/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-08
Teza: czynności podlegające opodatkowaniu, moment powstania obowiązku podatkowego oraz podstawa opodatkowania;
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; odsetki; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; usługi-usługi finansowe; weksel; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.05.2011 r. (data wpływu 03.06.2011 r.), uzupełnionym w dniu 08.08.2011 r. (data wpływu 09.08.2011 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27.07.2011 r. (skutecznie doręczone w dniu 03.08.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 03.06.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu, momentu powstania obowiązku podatkowego, oraz podstawy opodatkowania. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 04.08.2011 r., złożonym w dniu 08.08.2011 r. (data wpływu 09.08.2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 27.07.2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką powołaną do realizacji projektu deweloperskiego. Podstawowa działalność Spółki polegająca na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych jest działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Prowadzenie tego rodzaju działalności uprawnia Spółkę do pełnego odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów, pod warunkiem, że są one związane z czynnościami opodatkowanymi Spółki.

W chwili obecnej Spółka zastanawia się nad możliwościami sfinansowania swojej dalszej działalności. Rozpatruje między innymi możliwość wystawienia weksli własnych na rzecz innych podmiotów celem uzyskania finansowania na prowadzenie działalności podstawowej w zakresie prowadzenia projektów deweloperskich. Możliwa jest również sytuacja, w której to Spółka będzie remitentem takich weksli wystawionych przez inne Podmioty.

Weksle wystawione będą na kwotę nominalną, przy czym Spółka za wystawiony weksel otrzyma kwotę pieniężną, która będzie niższa od wartości nominalnej weksla. W przypadku przedstawienia weksla do wykupu Spółka zwróci jego nabywcy wartość nominalną.

Możliwa jest również sytuacja, w której weksel będzie podlegał oprocentowaniu i w tym przypadku remitent otrzyma wartość nominalną weksla i odpowiednią ustaloną przez strony wartość odsetek.

Spółka pragnie zauważyć, że możliwa jest sytuacja, w której oprócz wystawienia dokumentu weksla, strony transakcji zawrą dodatkową umowę regulującą sposób realizacji weksla, tj. m.in. (i) termin emisji i kwotę wekslową (ii) kwotę po której weksel zostanie nabyty i sposób zapłaty, (iii) określenie uprawnień remitenta w zakresie rozporządzania wekslem, (iv) zasady odpowiedzialności za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy. Poza treścią umowy strony transakcji określą termin w jakim dojdzie do realizacji zobowiązania wynikającego z wystawionego weksla, oraz sposób jego realizacji.

Jak zostało to wyżej wspomniane, Spółka przewiduje również, że może być remitentem weksli wystawionych przez inne podmioty. Otrzymane weksle, podobnie jak w przypadku wystawianych przez Spółkę weksli, będą opiewały na kwotę nominalną. Spółka dokonywała będzie nabycia po kwocie niższej niż nominalna a tytułem późniejszego wykupu otrzyma kwotę nominalną weksla.

Możliwa jest również sytuacja, w której weksel będzie podlegał oprocentowaniu i w tym przypadku Spółka otrzyma wartość nominalną weksla i odpowiednią ustaloną przez strony wartość odsetek.

Podobnie jak w przypadku wystawionych weksli, możliwe jest zawarcie przez Spółkę umowy z wystawcą weksla, w której będą regulowane kwestie (i) terminu emisji i kwoty wekslowej, (ii) kwoty po której weksel zostanie nabyty i sposób zapłaty, (iii) określenie uprawnień remitenta w zakresie rozporządzania wekslem, (iv) zasady odpowiedzialności za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy. Poza treścią umowy strony transakcji określą termin w jakim dojdzie do realizacji zobowiązania wynikającego z wystawionego weksla, oraz sposób jego realizacji.

Poza opisanym powyżej stanem faktycznym dotyczącym możliwości wystawiania jak również występowania w roli remitenta, Spółka przewiduje, że może wystąpić stan faktyczny, w którym będzie udzielała innym podmiotom oprocentowanych pożyczek.

Pożyczki udzielane będą innym podmiotom mającym siedzibę na terytorium Polski. Umowy pożyczek będą zawierane na terytorium Polski, pieniądze w chwili zawarcia umów pożyczek będą się również znajdowały na terytorium Polski. Wnioskodawca będzie udzielał pożyczek podmiotom, w których nie jest wspólnikiem (udziałowcem lub akcjonariuszem).

Możliwe są również sytuacje, gdzie umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Polski, pieniądze w chwili zawarcia umowy będą znajdowały się na terytorium Polski. Przy czym również w takim przypadku Wnioskodawca nie będzie udzielał pożyczek podmiotom, w którym jest wspólnikiem (udziałowcem lub akcjonariuszem).

Spółka jednocześnie zaznacza, że w chwili wystawienia pierwszego weksla własnego nie ma wiedzy czy czynność ta będzie miała charakter jednorazowy, czy też będzie powtarzała się w przyszłości. Spółka w chwili obecnej nie ma również wiedzy w zakresie częstotliwości transakcji polegających na nabyciu weksli własnych wystawianych przez inne podmioty. Podobnie, w przypadku udzielania pożyczek, Spółka na chwilę obecną nie jest w stanie określić czy czynności polegające na ich udzielaniu będą miały charakter sporadyczny czy też ich udzielanie będzie miało charakter częstotliwy.

Co do zasady zarówno w przypadku weksli, dla których Spółka będzie remitentem, jak i w przypadku udzielania pożyczek, dokonywanie transakcji będzie uzależnione od posiadania wolnych środków pieniężnych, które będą mogły być przeznaczone na ten cel. Zarówno występowanie w roli remitenta wystawionych weksli jak również udzielanie pożyczek będzie miało miejsce w odniesieniu do podmiotów, które nie są udziałowcami Spółki.

W związku z faktem, że Spółka planuje prowadzić działalność związaną z wystawianiem i nabywaniem weksli oraz udzielaniem pożyczek uważa, iż będzie prowadziła działalność zwolnioną z VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Obrotem zwolnionym z VAT zdaniem Spółki będzie wartość dyskonta pomiędzy wartością nominalną wystawionego na nią weksla a kwotą jaką wypłaci ona wystawcy weksla lub oprocentowanie weksla czy też pożyczki.

Spółka, w toku swojej działalności będzie dokonywała zakupów towarów i usług opodatkowanych VAT. W związku ze sprzedażą prowadzoną przez Spółkę, przewiduje ona, że mogą wystąpić różne przypadki związane z koniecznością kwalifikacji podatku naliczonego związanego: (i) podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych będzie bezpośrednio związany ze sprzedażą opodatkowaną (czynnościami dającymi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego); (ii) podatek naliczony będzie bezpośrednio związany ze sprzedażą zwolnioną (czynnościami niedającymi prawa do odliczenia VAT); (iii) kwoty podatku naliczonego będą mogły być wyodrębnione w zakresie w jakim są związane ze sprzedażą opodatkowaną (w kwocie niższej niż określona w fakturze VAT zakupu), a w pozostałym zakresie będą dotyczyły sprzedaży zwolnionej; (iv) nie będzie możliwe wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego (w przypadku niektórych zakupów związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną).

Spółka uważa, że będzie ona w stanie dokonać kwalifikacji podatku naliczonego, o którym mowa w pkt (iii) powyżej, poprzez umieszczenie odpowiedniej adnotacji na fakturze zakupowej. Adnotacja będzie wskazywała kwotę VAT obniżającą kwotę podatku należnego i kwotę podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu związanego ze sprzedażą zwolnioną z VAT. Dodatkowo zarząd Spółki podejmie odpowiednią uchwałę w odniesieniu do sposobu kwalifikacji podatku naliczonego ze wskazaniem w jaki sposób dokonano kwalifikacji podatku i podając uzasadnienie dokonanego podziału.

Spółka jest obecnie w początkowym okresie jej działalności i nabywa jedynie usługi (udokumentowanymi fakturami VAT) księgowe, najmu powierzchni biurowej oraz usługi związane z pracami nad opracowaniem koncepcji realizacji projektu deweloperskiego. Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników na umowę o pracę. Członek zarządu pobiera wynagrodzenie z tytułu sprawowanej funkcji. Z tego też względu jedynie w przypadku nabycia usług księgowych i najmu powierzchni biurowej można mówić o związku z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi z VAT. Spółka na podstawie informacji związanych z określeniem czasu niezbędnego do wykonania prac księgowych ogółem i w odniesieniu do prac księgowych związanych z obsługą transakcji finansowych dokona odpowiedniej kwalifikacji podatku naliczonego do odliczenia związanego z działalnością opodatkowaną i podatku naliczonego związanego z działalnością zwolnioną niepodlegającego odliczeniu. W przypadku najmu powierzchni biurowej Spółka dokona również kwalifikacji podatku naliczonego do odliczenia związanego z działalnością opodatkowaną i podatku naliczonego związanego z działalnością zwolnioną niepodlegającego odliczeniu. Będzie ona oparta o zaangażowanie czasowe pracy członka zarządu w działalność podstawową (deweloperską) i działalność związaną z transakcjami finansowymi. Członek zarządu jest jedyną osobą zaangażowaną w działalność Spółki bezpośrednio. W zakresie działalności Spółki korzysta ona generalnie z usługodawców zewnętrznych. Jak już zaznaczono powyżej dodatkowo zarząd Spółki podejmie odpowiednią uchwałę w odniesieniu do sposobu kwalifikacji podatku naliczonego ze wskazaniem w jaki sposób dokonano kwalifikacji podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi oraz poda uzasadnienie dokonanego podziału. Uchwała będzie stanowiła potwierdzenie kwalifikacji. W przypadku zmiany stanu faktycznego, czyli w przypadku nabycia innych niż wskazane usług związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną, Spółka dokona kwalifikacji w odniesieniu do możliwości odliczenia podatku naliczonego. Zostanie to potwierdzone stosowną uchwałą zarządu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku rozpoczęcia działalności polegającej na udzielaniu pożyczek powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, czy też podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku gdy na rzecz Spółki zostały wystawione weksle i dochodzi do wykonania zobowiązania z tytułu weksla (zwrot przez wystawcę kwoty, na która opiewa weksel), to Spółka, w przypadku wystąpienia dyskonta lub oprocentowania weksla powinna traktować taką czynność jako podlegającą opodatkowaniu VAT i rozpoznać obowiązek podatkowy na dzień wykonania usługi wynikający z ustaleń stron w stosunku do spłaty weksla?
3.  Czy podstawą opodatkowania VAT jest wartość dyskonta lub wartość otrzymanych odsetek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) PCC umowa pożyczki jako czynność cywilnoprawna podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Ustawa przewiduje jednocześnie sytuacje, w których czynność co do zasady podlegająca opodatkowaniu PCC jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy Spółki i jej zmiany,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w Spółkach handlowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy uznać, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego. Z kolei obrót profesjonalny objęty został podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Udzielenie pożyczki przez podatnika podatku VAT jakim jest Spółka jest czynnością mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług. Jednocześnie usługa ta, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższą argumentację należy stwierdzić, iż udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od wartości dodanej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy czym dla faktu opodatkowania VAT nie ma znaczenia częstotliwość i cel ich udzielenia. Udzielanie pożyczek przez Spółkę należy klasyfikować jako jeden z zakresów jej działalności. Nawet jednorazowe udzielenie pożyczki przez Spółkę, która jest podatnikiem podatku VAT, skutkuje obowiązkiem rozpoznania tej transakcji jako podlegającej VAT. Bez znaczenia jest również fakt czy te czynności znajdują się lub nie są wskazane w zakresie przedmiotowym działalności gospodarczej pożyczkodawcy określonym w umowie Spółki.

Ad. 2 i 3

Zdaniem Spółki działając jako podatnik VAT ma ona obowiązek wystawić fakturę VAT na wartość otrzymanego dyskonta lub odsetek od weksla. Stawką właściwą do zastosowania, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39-40 ustawy VAT jest stawka zw.

Na podstawie ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). Zdaniem Spółki, w przypadku odsetek lub dyskonta od weksla, ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego powinno być rozpatrywane łącznie z określeniem podstawy opodatkowania. W przypadku tego rodzaju obrotu istnieje ścisły i nierozerwalny związek.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Ten z kolei jest definiowany jako kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zdaniem Spółki, w przypadku weksli, kwotą należną, a tym samym obrotem (podstawą opodatkowania) mogą być tylko uiszczone (zapłacone) odsetki oraz odsetki wprawdzie nieuiszczone, ale których termin uiszczenia minął (odsetki należne). W przypadku zaś gdy w związku z warunkami, na których wystawiono weksel przewidziano dyskonto, to właśnie ono będzie stanowiło obrót i tym samym podstawę opodatkowania.

W związku z powyższym, w przypadku realizacji praw przysługujących na podstawie weksla, Spółka powinna rozpoznawać obowiązek podatkowy VAT we wcześniejszej z następujących dat, tj. (i) dacie otrzymania odsetek lub dyskonta bądź też (ii) dacie, w której upływa termin uiszczenia odsetek lub dyskonta. Spółka uważa, że podobnie jak w przypadku udzielanych kredytów i pożyczek, również w przypadku weksli z dyskontem kwota należna Spółce z tytułu realizacji weksla zbudowana jest z dwóch składowych:

*   kwoty stanowiącej zwrot zaangażowanego przez Spółkę kapitału, oraz
*   ceny za możliwość korzystania z udostępnionego kapitału (równej kwocie uzyskanego dyskonta).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, sposób w jaki określa się wynagrodzenie dla celów podatku VAT, w przypadku usług dotyczących weksli dyskontowych jest taki sam jak ten stosowany w przypadku weksli oprocentowanych - czyli de facto tożsamy z tym stosowanym przy pożyczkach i kredytach. Obrotem (kwotą należną) z tytułu tych usług jest wyłącznie suma odsetek, a nie zwracany pożyczkodawcy (kredytodawcy) kapitał. Z tego względu, jedynie dyskonto albo odsetki od weksla stanowić będą wynagrodzenie Spółki.

Stanowisko powyższe, w zakresie dyskonta, potwierdził Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 22 czerwca 2006 r., nr 1472/ROP1/423-101-194/06/MP, w którym stwierdził, że: „dyskonto odpowiada w swej istocie odsetkom od zobowiązań”. Przytoczone postanowienie dotyczy wprawdzie interpretacji przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej jednak przedstawione w nim rozumienie pojęcia dyskonta może być zdaniem Spółki wykorzystane w przypadku rozważań na temat rozliczeń podatku VAT.

Reasumując należy stwierdzić, że Spółka dokonuje odpłatnego świadczenia usług pośrednictwa finansowego. Są one efektem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego wynikającego z dokumentu weksla. Z jednej strony świadczenia Spółka na określony czas udostępnia kapitał wystawcy weksla z dyskontem lub za oprocentowaniem, a z drugiej strony usługobiorca w zamian za udostępnienie kapitału godzi się na zapłatę wynagrodzenia w formie dyskonta lub odsetek. Spółka świadczy zatem usługę odpłatną ze względu na istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jego rzecz świadczeń w zamian za tę usługę (zapłaty wynagrodzenia w formie dyskonta lub odsetek). Zwrot na rzecz Spółki udostępnionego kapitału nie jest traktowany jako element wynagrodzenia za wykonaną usługę. Jest on zwracany w wysokości takiej samej w jakiej został pierwotnie udostępniony. Z tego też względu zwrócenie Spółce własności środków przekazanych w ramach usługi udostępnienia środków pieniężnych nie przesądzą o odpłatnym charakterze świadczonej usługi. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają natomiast Spółce należne dyskonta lub odsetki. Z tego względu wyłącznie ta kwota stanowi świadczenie, które powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zgodnie z art. 19 ust. 5 przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476 ze zm.). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktów 38-41, regulujących zwolnienia od podatku działalności finansowej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Stosownie do treści art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 -41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Spółką powołaną do realizacji projektu Deweloperskiego. Podstawowa działalność Spółki polegająca na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych jest działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W chwili obecnej Spółka zastanawia się nad możliwościami sfinansowania swojej dalszej działalności. Rozpatruje między innymi możliwość wystawienia weksli własnych na rzecz innych podmiotów celem uzyskania finansowania na prowadzenie działalności podstawowej w zakresie prowadzenia projektów deweloperskich. Spółka przewiduje również, że może być remitentem weksli wystawionych przez inne podmioty. Otrzymane weksle, będą opiewały na kwotę nominalną. Spółka dokonywała będzie nabycia po kwocie niższej niż nominalna a tytułem późniejszego wykupu otrzyma kwotę nominalną weksla. Możliwa jest również sytuacja, w której weksel będzie podlegał oprocentowaniu i w tym przypadku Spółka otrzyma wartość nominalną weksla i odpowiednią ustaloną przez strony wartość odsetek. Możliwe jest zawarcie przez Spółkę umowy z wystawcą weksla, w której będą regulowane kwestie (i) terminu emisji i kwoty wekslowej, (ii) kwoty po której weksel zostanie nabyty i sposób zapłaty, (iii) określenie uprawnień remitenta w zakresie rozporządzania wekslem, (iv) zasady odpowiedzialności za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy. Poza treścią umowy strony transakcji określą termin w jakim dojdzie do realizacji zobowiązania wynikającego z wystawionego weksla, oraz sposób jego realizacji.

Poza opisanym powyżej stanem faktycznym dotyczącym możliwości wystawiania jak również występowania w roli remitenta, Spółka przewiduje, że może wystąpić stan faktyczny, w którym będzie udzielała innym podmiotom oprocentowanych pożyczek.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Ad. 1)

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT.

Zatem odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że udzielanie przez Wnioskodawcę oprocentowanych pożyczek należy uznać za świadczenie usług, zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy. Bowiem udzielenie pożyczki przez podatnika podatku VAT jest czynnością mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług. Ponieważ jednak powyższe usługi mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem, odsetki które będzie otrzymywał Zainteresowany z tytułu przedmiotowej pożyczki będą stanowiły obrót zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznać należało za prawidłowe.

Ad. 2)

Analogicznie, w przypadku w którym na rzecz Spółki zostały wystawione weksle, czynności te należy uznać za świadczenie usług, zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy. Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż są one efektem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego wynikającego z dokumentu weksla. Z jednej strony świadczenia Spółka na określony czas udostępnia kapitał wystawcy weksla z dyskontem lub za oprocentowaniem, a z drugiej strony usługobiorca w zamian za udostępnienie kapitału godzi się na zapłatę wynagrodzenia w formie dyskonta lub odsetek. Spółka świadczy zatem usługę odpłatną ze względu na istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jego rzecz świadczeń w zamian za tę usługę (zapłaty wynagrodzenia w formie dyskonta lub odsetek). Oznacza to, że przedmiotowe czynności mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług. Ponieważ jednak powyższe usługi mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem, odsetki (dyskonto), które będzie otrzymywał Zainteresowany z tytułu świadczenia przedmiotowych usług będą stanowiły obrót zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Stosownie do przywołanych powyżej uregulowań art. 19 ustawy momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu realizacji praw przysługujących na podstawie weksla będzie data w której upływa termin uiszczenia odsetek lub dyskonta. W przypadku wcześniejszej spłaty dyskonta lub odsetek, niż wskazanej w wekslu lub zawartej umowie, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, w dniu ich zapłaty.

Zatem zapłata dyskonta lub należnych odsetek dokonana przed upływem terminu zapłaty lub upływ terminu ich zapłaty oznaczony w wekslu/zawartej umowie (w zależności, które z tych zdarzeń nastąpi pierwsze) będzie rodzić obowiązek podatkowy, a jeżeli wykonanie usługi powinno być udokumentowane fakturą, to obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wystawienia, nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi, tzn. otrzymania kwoty należnych odsetek (dyskonta) lub upływu terminu ich zapłaty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 uznać należało za prawidłowe.

Ad. 3)

Jak wykazano powyżej, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług udostępnianie kapitału wystawcy weksla z dyskontem lub za oprocentowaniem stanowi odpłatne świadczenie usług. Zatem, odsetki zarówno uiszczone (zapłacone) jak i odsetki nieuiszczone, ale których termin zapłaty minął jak również dyskonto, które będzie otrzymywał Zainteresowany z tytułu świadczenia przedmiotowych usług będą stanowiły obrót w rozumieniu ustawy. Natomiast kwota udostępnionego a następnie zwracanego kapitału nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż zgodnie z powołanym powyżej przepisem art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przedmiotowych usług będzie wyłącznie wartość ww. odsetek oraz dyskonta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 uznać należało za prawidłowe.

Należy zauważyć, iż przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania, natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczania podatku naliczonego oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.