Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-72/08-3/MM ILPB1/415-32/08-3/GM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-05-06
Teza: Czy wnoszony aport do spółki z o.o. ma charakter przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2007 r. (data wpływu 09.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie aportu wnoszonego do spółki z o.o. oraz kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie aportu wnoszonego do spółki z o.o. oraz kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 25 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, w oparciu o art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał postanowienie nr ILPB1/415-32/08-2/GM i ILPB3/423-72/08-2/MM, w którym odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dotyczącej ww. wniosku.

Na powyższe postanowienie, Pan wniósł w dniu 14 kwietnia 2008 r. zażalenie (data nadania w Urzędzie Poczta Polska w dniu 09.04.2008 r.).

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, na skutek ww. zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, uchylił w całości zaskarżone postanowienie.

W związku z powyższym, niezbędne stało się wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną - prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X, będąc podatnikiem podatku od towarów i usług. W przyszłości zamierza wnieść prowadzone przedsiębiorstwo, w tym samochody osobowe będące przedmiotem leasingu, prawa do lokali użytkowych, oraz środki materialne i niematerialne, w tym należności i zobowiązania będące składnikami tej działalności jako aport do spółki z o.o., której jest jedynym udziałowcem. Spółka handlowa przejmie również pracowników. Przedmiot działalności obu przedsiębiorstw jest tożsamy. Z obecnie prowadzonego jako osoba fizyczna przedsiębiorstwa, Wnioskodawca zamierza jednak wydzielić lokal użytkowy będący jego własnością, który nie będzie przedmiotem aportu. Pozostałe lokale, które są wynajmowane do prowadzenia działalności będą przedmiotem wkładu. Pozostawiony lokal zostanie wydzierżawiony przez spółkę celem prowadzenia w nim sprzedaży swoich wyrobów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy w podanym stanie faktycznym wnoszony aport ma charakter przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego?
2.  Czy wniesienie aportu do spółki kapitałowej, którego przedmiotem jest m.in. leasing operacyjny samochodów osobowych umożliwi tej spółce zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów opłacanych rat leasingowych i dodatkowych kosztów, zgodnie z umową obciążających leasingobiorcę, np. wydatków eksploatacyjnych, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powyższych pytań jest następujące:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, definiując przedsiębiorstwo przepisy podatkowe odsyłają do Kodeksu cywilnego, którego art. 551 stanowi, iż za przedsiębiorstwo należy uważać zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. W takim ujęciu należy uznać, iż nawet wydzielenie pojedynczego składnika majątku, np. w postaci nieruchomości nie pozbawia takiego zorganizowanego zespołu składników przymiotu przedsiębiorstwa, jeśli pozostała część majątku może nadal funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Wnioskodawca uważa zatem, że w opisanym zdarzeniu przyszłym będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, gdyż będzie ono funkcjonowało w oparciu o lokale wynajmowane.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie umowy leasingu jako aportu do spółki kapitałowej prawa handlowego spowoduje, iż w prawa pierwotnego leasingobiorcy wstąpi nowy podmiot. Przepisy rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają skutków podatkowych takiego wstąpienia. Oznacza to, iż taki podmiot traktowany jest jako leasingobiorca i ma prawo, od dnia wniesienia aportu, zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów opłacanych rat leasingowych i dodatkowych kosztów zgodnie z umową obciążających pierwotnego leasingobiorcę, np. wydatków eksploatacyjnych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodów nie uważa się, z zastrzeżeniem pkt 36, wydatków na koszty używania dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z przemnożenia liczby kilometrów faktycznie przejechanych dla celów podatnika oraz stawki za 1 km określonej w odrębnych przepisach. Celem określenia liczby przejechanych kilometrów podatnik obowiązany jest prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Jednak ustawodawca wyłączył zastosowanie tego przepisu dla samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu (art. 23 ust. 3b ustawy). Zatem, w przypadku przejęcia umów leasingu podatnik nie będzie zobowiązany do prowadzenia takiej ewidencji w celu zaliczenia kosztów związanych z eksploatacją takiego samochodu do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) i art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ilekroć w obu ustawach jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Stosownie natomiast do przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem przedsiębiorstwem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa, funkcjonującym jako podmiot w obrocie gospodarczym. Ponadto nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Ponadto zgodnie z art. 552Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, ażeby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca.

Należy jednak przy tym wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy wyłączone z tej czynności składniki przedsiębiorstwa nie spowodują utraty przez to przedsiębiorstwo przymiotów, o których mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą. W przyszłości zamierza on wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem aportu będą: samochody osobowe będące przedmiotem leasingu, prawa do lokali użytkowych, środki materialne i niematerialne, należności i zobowiązania. Spółka prawa handlowego przejmie również pracowników, a jej przedmiot działalności będzie tożsamy z tym, które obecnie prowadzi Wnioskodawca. Z majątku przedsiębiorstwa wydzielony zostanie lokal użytkowy , który nie będzie wchodził w skład aportu wnoszonego do spółki z o.o.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż do tworzonej spółki z o.o. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem zorganizowany kompleks majątkowy (zespół składników materialnych i niematerialnych zorganizowany jako całość) przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zarówno aspekt organizacyjny, jak i funkcjonalny przedsiębiorstwa został spełniony.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, opisane we wniosku przedsiębiorstwo odpowiada jego definicji, określonej w art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów musi zaistnieć związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy jego poniesieniem, a uzyskanym przychodem. Ponadto nie można uznać za koszt uzyskania przychodów wydatku spełniającego ww. warunek, lecz wskazanego przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ww. ustawy jako wydatek niestanowiący kosztu podatkowego. Zatem należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie ich źródła.

Rozpatrując kwestię kosztów podatkowych w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy jednak mieć na uwadze postanowienia art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Stosownie do art. 16 ust. 3b tej ustawy, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą. W przyszłości zamierza on wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem aportu będą m. in. samochody osobowe będące przedmiotem leasingu. Ponadto Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko w niniejszej sprawie, wskazał, iż nowo powstała spółka prawa handlowego wstąpi w prawa pierwotnego leasingobiorcy, a to oznacza, iż spółka ta od dnia wniesienia aportu traktowana będzie jako leasingobiorca.

Wobec powyższego, jeżeli samochody będące przedmiotem leasingu wykorzystywane będą w prowadzonej przez spółkę z o.o. działalności gospodarczej oraz gdy umowa leasingu spełnia przesłanki wymienione w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wydatki, którymi obciążana będzie spółka z o.o. (raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne), jako koszty pośrednio związane z osiągnięciem przychodów zaliczone być mogą do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie spółka z o.o. nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.