Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-381/12/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-25
Teza: w zakresie skutków podatkowych uzyskiwania przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dochodów ze świadczenia usług na terytorium Niemiec
Słowa kluczowe: umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012r. (data wpływu do tut. Biura 27 marca 2012r.), uzupełnionym w dniu 13 czerwca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskiwania przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dochodów ze świadczenia usług na terytorium Niemiec - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskiwania przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dochodów ze świadczenia usług na terytorium Niemiec. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 maja 2012r. Znak: IBPBI/1/415-381/12/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 13 czerwca 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG. Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczanego, z zastosowaniem liniowej stawki podatku. Przedmiotem działalności jest świadczenie usług informatycznych na rzecz klientów. Podatnik świadczy usługi na terytorium RP i zamierza też podjąć współpracę z podmiotem mającym siedzibę w Niemczech. Czynności na rzecz tego klienta będą wykonywane

w Niemczech. W związku z powyższym Wnioskodawca w czasie realizacji umowy będzie przebywał w Niemczech. W okresie pobytu w Niemczech Wnioskodawca kierując się rachunkiem ekonomicznym najprawdopodobniej wynajmie tam mieszkanie, co będzie rozwiązaniem bardziej korzystnym niż wynajmowanie pokoju w hotelu. Po zakończeniu kontraktu, Wnioskodawca rozwiąże umowę najmu i powróci do Polski. Również w okresie realizacji kontraktu w Niemczech Wnioskodawca będzie przyjeżdżał do Polski i nie wyklucza też, że równolegle będzie świadczył na terytorium kraju usługi dla polskich klientów.

Istotne elementy opisu zdarzenie przyszłego wskazano również w części H. poz. 70 wniosku ORD-IN, gdzie wskazano, iż pobyt w Niemczech będzie miał charakter czasowy i będzie wynikał z realizacji zawartego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kontraktu, jak również, że stałym miejscem zamieszkania stanowiącym jednocześnie centrum interesów życiowych Wnioskodawcy pozostanie Polska.

Wskazano jednocześnie, iż podatnik nie będzie dysponował na terytorium Niemiec żadna stałą placówką, w szczególności nie zakupi, ani nie będzie wynajmował lokalu na biuro, warsztat, filię itp. Na terytorium Niemiec będą wykonywane wyłącznie czynności związane z realizacją kontraktu i ani Wnioskodawca, ani żadna inna osoba nie będzie w tym kraju wykonywała pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 12 czerwca 2012r., wskazano, iż:

*   pobyt Wnioskodawcy na terytorium Niemiec będzie krótszy niż 183 dni w roku,
*   usługi informatyczne będą świadczone w siedzibie kontrahenta bądź jego klienta. W zależności od rodzaju wykonywanych czynności usługi będą wykonywane na sprzęcie dostarczonym przez kontrahenta, jego klienta lub własnym Wnioskodawcy. Wnioskodawca przewiduje, że w czasie pobytu w Niemczech będzie świadczył usługi w każdy dzień roboczy. Dni wolne od zajęć częściowo zamierza spędzać w Polsce (przeciętnie co drugi weekend),
*   ponieważ warunki kontraktu wymagają pobytu na terytorium Niemiec, Wnioskodawca planuje wynająć tam mieszkanie lub pokój w hotelu (decyzja uzależniona jest od ceny). Wynajem będzie miał na celu wyłącznie zabezpieczenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy krajem rezydencji podatkowej Wnioskodawcy, pozostanie Polska?
2.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku dochodowego od przychodów uzyskanych z prowadzenia działalności gospodarczej – w tym także usług świadczonych na terytorium Niemiec, wyłącznie w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego pobyt w Niemczech będzie miał charakter czasowy i będzie następstwem realizacji zawartego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kontraktu. Stałym miejscem zamieszkania, stanowiącym jednocześnie centrum interesów życiowych Wnioskodawcy pozostanie Polska. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.), osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodek interesów życiowych. W myśl przepisów prawa polskiego, nie ulega zatem wątpliwości, że miejscem rezydencji podatkowej Wnioskodawcy pozostanie Polska.

Ponieważ jednak problem zgłoszony przez Wnioskodawcę dotyczy kwestii pobytu i realizacji kontraktu na terytorium Niemiec, należy w tym zakresie rozważyć również postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt a (winno być lit. a) ww. umowy, pierwszeństwo przy ustalaniu miejsca zamieszkania podatnika ma ustalenie miejsca stałego zamieszkania. Ponieważ dla Wnioskodawcy miejscem tym jest Polska, również w aspekcie przepisów międzynarodowych miejscem rezydencji podatkowej pozostanie Polska.

Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, prowadzi on jednoosobową działalność gospodarczą, jako przedsiębiorca zarejestrowany w Polsce, zgodnie z przepisami prawa polskiego w tym zakresie, Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania w Polsce podatku dochodowego z zysków osiągniętych z tej działalności. Ponieważ podlega on w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, rozliczeniu będą podlegały wszystkie przychody uzyskane z działalności gospodarczej, niezależnie od tego, gdzie zostały osiągnięte, z uwzględnieniem postanowień właściwych umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniami art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba, ze przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. W sytuacji będącej przedmiotem zapytania powyższe rozstrzygnięcie należy rozumieć w ten sposób, że zyski Wnioskodawcy z przedsięwzięcia prowadzonego w Niemczech powinny być opodatkowane wyłącznie w Polsce, chyba, że w Niemczech powstanie zakład przedsiębiorcy.

Dla ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał w Niemczech zakład należy rozważyć definicję zakładu zawartą w art. 5 umowy polsko-niemieckiej. Zgodnie z powołanym przepisem przez zakład należy rozumieć stalą placówkę, przez która całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalności przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w Jego przypadku przepis ten nie będzie miał zastosowania, ponieważ:

*   nie będzie dysponował na terytorium Niemiec żadną stałą placówką, w szczególności nie zakupi ani nie będzie wynajmował lokalu na biuro, warsztat, filię itp.,
*   na terytorium Niemiec będą wykonywane wyłącznie czynności związane z realizacją kontraktu i ani Wnioskodawca, ani żadna inna osoba nie będzie w tym kraju wykonywała pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa.

Powyższe, wg Wnioskodawcy przesądza, iż nie będzie posiadał zakładu na terytorium Niemiec i tym samym nie będzie zobowiązany do rozliczania tam podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a) ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005, Nr 12 poz. 90), określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze (…). Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu

w tym państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Określenie zatem „miejsca zamieszkania” następować winno z uwzględnieniem przyjętego w ustawach wewnętrznych państw zakresu tego pojęcia, w powiązaniu z różnymi formami więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Wskazać przy tym należy, iż w myśl art. 4 ust. 2 ww. umowy, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygają sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Mając na uwadze opisane we wniosku oraz jego uzupełnieniu zdarzenie przyszłe, z którego w szczególności wynika, iż Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania w Polsce, gdzie posiada zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą i centrum interesów życiowych, natomiast w Niemczech przebywać będzie jedynie czasowo, w celu realizacji zawartego z kontrahentem niemieckim kontraktu, krócej niż 183 dni w roku, należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedstawionego powyżej stanu prawnego, dla celów podatkowych Wnioskodawca będzie posiadał miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Powyższe oznacza, iż jako Polski rezydent podatkowy Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Odnosząc się natomiast do kwestii sposobu opodatkowania dochodów uzyskanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej niezbędne jest ustalenie zakresu pojęcia przedsiębiorcy w świetle definicji ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zasad z niej wynikających, a regulujących sposób opodatkowania dochodów przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech będzie zatem podlegał opodatkowaniu w Polsce chyba, że działalność gospodarcza na terytorium Niemiec prowadzona będzie przez położony tam „zakład”, przez który zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 tej umowy należy rozumieć, stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  miejsce zarządu;
2.  filię;
3.  biuro;
4.  fabrykę;
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce
7.  wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 ww. umowy).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług na terytorium Niemiec, podlega opodatkowaniu w Niemczech, w sytuacji, gdy działalność prowadzona będzie poprzez położony na terytorium Niemiec zakład. Jednocześnie zauważyć należy, iż z powstaniem zakładu nie wiąże się szczególna konieczność utworzenia, czy wyodrębnienia określonej części przedsiębiorstwa. Konsekwencją powyższego jest to, iż z chwilą powstania zakładu na podatniku ciążą obowiązki podatkowe powstałe również z mocy prawa, a więc bez konieczności regulowania ich w sposób szczególny.

Z treści przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, m.in. iż na terytorium Niemiec Wnioskodawca będzie świadczył usługi informatyczne w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce, opodatkowanej tzw. podatkiem liniowym. Usługi te świadczone będą w siedzibie kontrahenta, bądź jego klienta, w każdy dzień roboczy, przy czym dni wolne od zajęć Wnioskodawca częściowo zamierza spędzać w Polsce (przeciętnie co drugi weekend). Wnioskodawca nie będzie dysponował na terytorium Niemiec żadną stałą placówką, w szczególności nie zakupi, ani nie będzie wynajmował lokalu na biuro, warsztat, filię itp. Na terytorium Niemiec będą wykonywane wyłącznie czynności związane z realizacją kontraktu i ani Wnioskodawca, ani żadna inna osoba nie będzie w tym kraju wykonywała pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa.

Mając na względzie wyżej przedstawiony stan prawny, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2012r., z tytułu usług świadczonych na terytorium Niemiec w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. Nr z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.