Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.46.2020.2.JR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-17
Teza: obowiązki płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kup
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; prawa-prawa autorskie; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 2 czerwca 2020 r., uzupełnionym pismem złożonym w dniu 24 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów:

*   w części dotyczącej wynagrodzenia wypłacanego pracownikom naukowym za okres przebywania na urlopie dla poratowania zdrowia – **jest nieprawidłowe;**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 czerwca 2020 r., nr 0113-KDWPT.4011.46.2020.1.JR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 czerwca 2020 r. (data doręczenia 18 czerwca 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem złożonym w dniu 24 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r., poz. 1183, z późn. zm., dalej: ustawa PAN) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa Polskiej Akademii Nauk.

Zgodnie ze Statutem, do zadań Instytutu, jako jednostki naukowej PAN należy m.in.:

1.  prowadzenie prac badawczych: podstawowych, translacyjnych i klinicznych, w zakresie medycyny, biologii medycznej i farmacji oraz upowszechnianie wyników tych badań;
2.  kształcenie pracowników naukowych i specjalistów o szczególnych kwalifikacjach;
3.  nadawanie stopni naukowych i wnioskowanie w sprawie nadania tytułu naukowego zgodnie z posiadanymi uprawnieniami;
4.  prowadzenie działalności wydawniczej dla prezentacji prac badawczych;
5.  wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze Akademii.

Do realizacji ww. zadań Instytut może zatrudniać:

1.  pracowników naukowych;
2.  pracowników badawczo-technicznych;
3.  pracowników bibliotecznych, dokumentacji i informacji naukowej;
4.  pracowników inżynieryjnych i technicznych;
5.  pracowników organizacyjno-ekonomicznych i administracyjnych;
6.  pracowników na stanowiskach robotniczych i obsługi.

Pracownicy naukowi oraz badawczo - techniczni zatrudniani są przede wszystkim w zakładach oraz w pracowniach. Pracownicy ci, niezależnie od stanowiska, na którym są zatrudnieni, uczestniczą w pracach o charakterze twórczym. Stosunek pracy z pracownikami naukowymi nawiązywany jest na podstawie umowy o pracę, po przeprowadzeniu konkursu. Ustawa PAN w sposób autonomiczny reguluje wszystkie kwestie pracowników naukowych jednostek PAN, zaś w przypadku spraw nieuregulowanych w ustawie, a dotyczących pracowników Instytutów PAN, na podstawie art. 106 ustawy PAN zastosowanie mają przepisy Kodeksu pracy.

Stosownie do art. 88 ustawy PAN pracownicy naukowi mogą być zatrudnieni na stanowisku: profesora, profesora instytutu, adiunkta bądź asystenta.

Podstawowym zadaniem każdego pracownika naukowego Instytutu jest w szczególności, stosownie do treści art. 94 ust. 1 ustawy PAN, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez jednostkę zadań w zakresie kształcenia.

Działalność naukowa pracowników ma niepowtarzalny charakter i musi każdorazowo być dostosowana do konkretnie powierzonych zadań. Czynności realizowane są przy pomocy dostępnych danych, z zachowaniem obowiązujących norm i wytycznych, a sposób ich przetworzenia i wykorzystania ma postać zindywidualizowaną, zależną od procesu myślowego. Każdorazowo rezultat ma oryginalny i indywidualny charakter, zawiera nową wartość oraz stanowi efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy zakończonej niepowtarzalnym rezultatem. W związku z powyższym, wyżej wymienieni są twórcami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.) oraz wykonują czynności, które prowadzą do powstania utworów w rozumieniu definicji zawartej w art. 1 ust. 1

Wynagrodzenie pracowników naukowych składa się z następujących składników:

1.  Wynagrodzenia za świadczoną pracę, składającego się z:
    1.  wynagrodzenia zasadniczego;
    2.  dodatku za wysługę lat;
    3.  dodatku funkcyjnego;
    4.  dodatku za pracę w warunkach szkodliwych;
    5.  dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych;
    6.  premii naukowej;
    7.  premii uznaniowej;
    8.  premii świątecznej;
    9.  premii zadaniowej;
    10.  dodatku zadaniowego;
    11.  dodatkowych czynności;
    12.  nagrody rocznej;
    13.  nagrody pieniężnej;
    14.  nagrody jubileuszowej;
    15.  odprawy emerytalnej;
    16.  odprawy rentowej;
    17.  odprawy prac. zwolnionego;
    18.  ekwiwalentu za urlop;
    19.  honorarium dla Promotora.
2.  Ponadto pracownicy otrzymują wynagrodzenia za okres, w którym nie świadczą pracy takie jak wynagrodzenie za czas urlopów wypoczynkowych, za czas choroby pracownika, zwolnienia od pracy, o którym mowa w art. 188 K.p., wynagrodzenie za płatny urlop w celu poratowania zdrowia, o którym mowa w art. 100 ustawy o PAN oraz zasiłki z ubezpieczenia społecznego (tj. zasiłek macierzyński, zasiłek ojcowski, zasiłek chorobowy, zasiłek opiekuńczy, zasiłek z ubezpieczenia wypadkowego, zasiłek rehabilitacyjny).
3.  Pracownicy otrzymują także świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Stosownie do art. 94 ust. 1a ustawy PAN, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231). Przedmiotowy przepis obowiązuje od dnia 30 listopada 2019 r. Zobowiązanie pracowników naukowych do pracy twórczej o indywidualnym charakterze wynika także z umów o pracę poszczególnych pracowników. Pracownicy naukowi przenoszą na rzecz Instytutu autorskie prawa majątkowe do utworów powstałych w ramach stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Instytutem kieruje Dyrektor oraz jego zastępcy. Zgodnie z art. 53 ust. 3 ustawy o PAN na Dyrektora Instytutu osobę wybraną w drodze konkursu powołuje Prezes PAN. Kandydat na Dyrektora jest wyłaniany spośród osób posiadających co najmniej stopień naukowy doktora. Kandydatem na Dyrektora Instytutu może być także obywatel innego państwa lub obywatel polski, który uzyskał za granicą stopień naukowy lub stopień w zakresie sztuki, o którym mowa w art. 328 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, albo stopień uznany za równoważny z polskim stopniem zgodnie z art. 328 ust. 3 tej ustawy. Zgodnie z art. 53 ust. 5 ustawy o PAN, jeżeli osoba powołana na dyrektora nie jest pracownikiem Instytutu, Prezes Akademii nawiązuje z nią, na czas pełnienia funkcji dyrektora, stosunek pracy na stanowisku pracownika naukowego zgodnie z art. 89 ust. 1-3, 5-6 i 8.

Prezes Polskiej Akademii Nauk osobnym dokumentem ustalił, że w związku z powołaniem na stanowisko Dyrektora Instytutu od dnia 1 marca 2019 r. Dyrektorowi Instytutu na obecnie zajmowanym stanowisku przysługuje wynagrodzenie miesięczne w okresie pełnienia funkcji Dyrektora składające się z: wynagrodzenia zasadniczego, dodatku funkcyjnego, dodatku stażowego, dodatku zadaniowego związanego z realizacją projektu oraz innych świadczeń dodatkowych z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi.

Zgodnie z art. 53 ust. 9 ustawy o PAN oraz § 9 ust. 2 i 3 Statutu Instytutu, Dyrektor powołuje i odwołuje dwóch zastępców, po zaciągnięciu opinii Rady Naukowej. Zastępcy Dyrektora są pracownikami zatrudnionymi na stanowisku naukowym.

Wynagrodzenie Zastępcy Dyrektora zatrudnionego na stanowisku naukowym w okresie pełnienia funkcji składa się z: wynagrodzenia zasadniczego, dodatku funkcyjnego, dodatku stażowego, innych świadczeń dodatkowych z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o PAN pracownicy naukowi podlegają ocenom okresowym, dokonywanym przez radę naukową, obejmującym wyniki ich pracy, nie rzadziej niż raz na 4 lata. Zarówno Dyrektor, jak też wskazani Zastępcy Dyrektora zatrudnieni są na stanowiskach naukowych i podlegają ww. ocenie pracownika naukowego.

Instytut będąc płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ma obowiązek obliczać, potrącać i odprowadzać zaliczki od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w tym od wypłacanego honorarium, w prawidłowej wysokości.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że od dnia 1 stycznia 2020 r., nie stosował do pracowników naukowych 50% kosztów uzyskania przychodów. Świadczenia dodatkowe dla dyrektora oraz zastępców dyrektora zatrudnionych na stanowiskach naukowych, wynikające z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagrodzeniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi to:

1.  nagroda roczna przyzwana przez Prezesa PAN
2.  świadczenia z tytułu zatrudnienia, w tym: bytowe, socjalne, komunikacyjne, oraz ubezpieczenia majątkowe i osobowe - inne bądź wyższe niż ustalone w regulaminach wynagradzania, zakładowych i ponadzakładowych układach zbiorowych pracy oraz w odrębnych przepisach, takie jak: nagroda jubileuszowa przyznawana nie częściej niż co 5 lat, odprawa pieniężna w razie ustania stosunku pracy w związku z przejściem na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy, zwana dalej „odprawą pieniężną”, zwrot częściowych kosztów użytkowania udostępnionego lokalu mieszkalnego, w tym mieszkania służbowego; świadczenia związane z korzystaniem z częściowo odpłatnych usług telekomunikacyjnych; świadczenia z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego, majątkowego oraz osobowego, dodatki do wynagrodzeń przyznawane w ramach realizacji projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 oraz z 2018 r., poz. 62).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 3 ostatecznie doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń określonych w pkt I, II i III bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich?
2.  Czy, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń Dyrektora oraz Zastępców Dyrektora zatrudnionych jednocześnie na stanowiskach naukowych?
3.  Czy w związku z tym, że Wnioskodawca nie stosował od dnia 1 stycznia 2020 r. do pracowników naukowych 50% kosztów uzyskania przychodów, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek złożenia korekty deklaracji PIT-11 za 2020?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Ma On prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń określonych w pkt I, II i III, bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 8 przedmiotowej ustawy ww. przepis stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej działalności dydaktycznej.

Skoro zatem stosownie do art. 94 ust. 1a ustawy PAN, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego w całości stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), pracownicy naukowi w ramach stosunku pracy wykonują obowiązki, które stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, 50% kosztów uzyskania przychodu naliczane winny być od 100% podstawy przychodu (po potrąceniu pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne), tj. od całości wynagrodzenia i świadczeń pracownika naukowego, wskazanych w pkt I-III.

Wskazać tutaj należy, że analogiczne stanowisko na kanwie art. 116 ust. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym nauczyciele akademiccy, w ramach stosunku pracy wykonują obowiązki (tzw. obowiązki nauczyciela akademickiego), które stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prezentowało wielokrotnie Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego.

Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w komunikacie z dnia 8 czerwca 2018 r., ogłoszonym m.in. na serwisie internetowym MNiSW informuje: „W nawiązaniu do Komunikatu z dnia 25 maja 2018 r. „Koszty uzyskania przychodu - MNiSW za jednolitymi zasadami”, Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego informuje, że w uzgodnieniu z Ministerstwem Finansów zostało wypracowane rozwiązanie prawne, usuwające wszelkie wątpliwości co do możliwości stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w zakresie wynagradzania pracowników uczelni zatrudnionych na stanowiskach nauczycieli akademickich. Powyższe rozwiązanie polega na doprecyzowaniu w przepisach procedowanej ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, iż wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stosowny przepis zostanie zgłoszony w trakcie drugiego czytania projektu ustawy”. Tożsame stanowisko przedstawił Wiceprezes Rady Ministrów, Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w swoim piśmie z dnia 2 października 2018 r., nr DBF.WFSN.74.112.2018.HŻ, skierowanym do Ministra Finansów, a także z pisma z dnia 15 lutego 2019 r., nr DD3.8223.31.2019 podpisanym z upoważnienia Ministra Finansów; „Mając zatem na względzie wyżej wymienione zasady przygotowania interpretacji, przepisy ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego”, czy w komunikatach Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa.

Z uzasadnienia ustawy z dnia 16 października 2019 r. o zmianie ustawy o Polskiej Akademii Nauk oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2227), na mocy której do ustawy PAN dodano art. 94a, wynika iż celem wprowadzonej regulacji jest zrównanie statusu pracowników naukowych zatrudnionych w jednostkach naukowych PAN ze statusem nauczycieli akademickich, w związku z czym zaproponowano również dodanie regulacji analogicznej do art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazującej, że wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231). Wskazać zatem należy, że sytuacja pracowników naukowych instytutów PAN, a także zasady naliczania ich wynagrodzeń oraz stosowania kosztów uzyskania przychodu, winny być tożsame z zasadami obowiązującymi w odniesieniu do nauczycieli akademickich, do których zastosowanie ma ww. art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, aby można było zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez pracowników naukowych nie jest konieczne prowadzenie ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze, z uwagi na to, iż w świetle art. 94 ust. 1a ustawy o PAN wszystkie czynności, wykonywane przez pracownika naukowego w ramach obowiązków pracownika naukowego, mają charakter twórczy, a zatem nie zachodzi konieczność rozróżniania pracy twórczej od pracy niebędącej twórczą. Obowiązek dokumentowania stworzenia utworów nie dotyczy pracy o charakterze twórczym. W związku z tym nie jest konieczne dokumentowanie stworzenia utworów oraz prowadzenie ewidencji stworzonych utworów.

Ad. 2)

Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń Dyrektora oraz Zastępców Dyrektora zatrudnionych jednocześnie na stanowiskach naukowych.

Skoro zgodnie z art. 94 ust. 1a ustawy o PAN całość wynagrodzenia pracowników naukowych uzyskiwanego w związku z realizacją obowiązków pracowniczych jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy, należy uznać, że również wszystkie składniki wynagrodzenia Dyrektora Instytutu oraz Zastępców Dyrektora, zatrudnionych na stanowiskach naukowych, stanowią element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy. Brak jest także podstaw, by pracowników tych traktować inaczej, niż pozostałych pracowników naukowych. Wobec tego, na podstawie art. 31, art. 32 ust. 2 w związku z art. 29 ust. 9 pkt 3, art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. oraz w związku z art. 94 ust. 1 i 1a ustawy o PAN od dnia 30 listopada 2019 r. w stosunku do całości wynagrodzenia Dyrektora oraz Zastępców Dyrektora zatrudnionych na stanowiskach naukowych, Instytut ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

Ad. 3)

Wnioskodawca nie stosuje 50% kosztów uzyskania przychodu do całości wynagrodzenia pracowników naukowych uzyskanego od dnia 1 stycznia 2020 r. i nie będzie stosował, aż do momentu otrzymania interpretacji indywidualnej we wskazanym wyżej zakresie z uwagi na niejasności interpretacyjne. W przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Instytutu w pkt 1) i 2) zgodnie z art. 73 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie nadpłata podatku na wynagrodzeniu pracowników naukowych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PDOF, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 oraz art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z objaśnieniami do deklaracji PIT-11 (za 2019) nr 13 albo (za 2018) nr 11, w kwocie kosztów uzyskania przychodów wykazuje się wyłącznie koszty faktycznie uwzględnione przez płatnika przy poborze zaliczek na podatek. W związku z powyższym Instytut sporządzając informację PIT-11 za 2020 r. obowiązany będzie wykazać rzeczywiste wartości wynikające z zaistniałego w danym roku podatkowym stanu faktycznego, a tym samym nie będzie ciążył na nim obowiązek złożenia korekt deklaracji za 2020 r. Pracownicy naukowi będą jednak uprawnieni do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia otrzymanego za wykonywanie obowiązków pracownika naukowego w Instytucie za 2020 r., w takim zakresie, w jakim koszty te nie zostały zastosowane przez Instytut, w zeznaniu podatkowych za 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów:

*   w części dotyczącej wynagrodzenia wypłacanego pracownikom naukowym za okres przebywania na urlopie dla poratowania zdrowia – **jest nieprawidłowe;**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r. stanowi, że zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali – 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i – 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali;
3.  za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Jak stanowi art. 32 ust. 7 cytowanej ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 od miesiąca, w którym otrzymał pisemne oświadczenie pracownika o rezygnacji z ich stosowania, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie miał możliwości pobrania zaliczki bez zastosowania tych kosztów. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b omawianej ustawy podatkowej: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a tej ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Ustawa podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, jak stanowi art. 8 ust. 2 tej ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85.528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie o Polskiej Akademii oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa Polskiej Akademii Nauk.

Pracownicy naukowi oraz badawczo - techniczni uczestniczą w pracach o charakterze twórczym. Stosunek pracy z pracownikami naukowymi nawiązywany jest na podstawie umowy o pracę, po przeprowadzeniu konkursu. Stosownie do art. 88 ustawy PAN pracownicy naukowi mogą być zatrudnieni na stanowisku: profesora, profesora instytutu, adiunkta bądź asystenta.

Podstawowym zadaniem każdego pracownika naukowego Instytutu jest w szczególności, stosownie do treści art. 94 ust. 1 ustawy PAN, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez jednostkę zadań w zakresie kształcenia.

Działalność naukowa pracowników ma niepowtarzalny charakter i musi każdorazowo być dostosowana do konkretnie powierzonych zadań. Czynności realizowane są przy pomocy dostępnych danych, z zachowaniem obowiązujących norm i wytycznych, a sposób ich przetworzenia i wykorzystania ma postać zindywidualizowaną, zależną od procesu myślowego. Każdorazowo rezultat ma oryginalny i indywidualny charakter, zawiera nową wartość oraz stanowi efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy zakończonej niepowtarzalnym rezultatem. W związku z powyższym, wyżej wymienieni są twórcami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.) oraz wykonują czynności, które prowadzą do powstania utworów w rozumieniu definicji zawartej w art. 1 ust. 1.

Wynagrodzenie pracowników naukowych składa się z następujących składników:

1.  Wynagrodzenia za świadczoną pracę, składającego się z: wynagrodzenia zasadniczego, dodatku za wysługę lat, dodatku funkcyjnego, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych, dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych, premii naukowej, premii uznaniowej, premii świątecznej, premii zadaniowej, dodatku zadaniowego, dodatkowych czynności, nagrody rocznej, nagrody pieniężnej, nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej, odprawy rentowej, odprawy prac. zwolnionego, ekwiwalentu za urlop, honorarium dla Promotora.
2.  Ponadto pracownicy otrzymują wynagrodzenia za okres, w którym nie świadczą pracy takie jak wynagrodzenie za czas urlopów wypoczynkowych, za czas choroby pracownika, zwolnienia od pracy, o którym mowa w art. 188 K.p. wynagrodzenie za płatny urlop w celu poratowania zdrowia, o którym mowa w art. 100 ustawy o PAN oraz zasiłki z ubezpieczenia społecznego (tj. zasiłek macierzyński, zasiłek ojcowski, zasiłek chorobowy, zasiłek opiekuńczy, zasiłek z ubezpieczenia wypadkowego, zasiłek rehabilitacyjny).
3.  Pracownicy otrzymują także świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Instytutem kieruje Dyrektor oraz jego zastępcy. Prezes Polskiej Akademii Nauk osobnym dokumentem ustalił, że w związku z powołaniem na stanowisko Dyrektora Instytutu od dnia 1 marca 2019 r. Dyrektorowi Instytutu na obecnie zajmowanym stanowisku przysługuje wynagrodzenie miesięczne w okresie pełnienia funkcji dyrektora składające się z: wynagrodzenia zasadniczego, dodatku funkcyjnego, dodatku stażowego, dodatku zadaniowego związanego z realizacją projektu oraz innych świadczeń dodatkowych z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi.

Zgodnie z przepisami Statutu Instytutu, Dyrektor powołuje i odwołuje dwóch zastępców, po zaciągnięciu opinii Rady Naukowej. Zastępcy Dyrektora są pracownikami zatrudnionymi na stanowisku naukowym.

Wynagrodzenie zastępcy Dyrektora zatrudnionego na stanowisku naukowym w okresie pełnienia funkcji składa się z: wynagrodzenia zasadniczego, dodatku funkcyjnego, dodatku stażowego, innych świadczeń dodatkowych z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi.

Świadczenia dodatkowe dla dyrektora oraz zastępców dyrektora zatrudnionych na stanowiskach naukowych, wynikające z ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagrodzeniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi to:

1.  nagroda roczna przyzwana przez Prezesa PAN
2.  świadczenia z tytułu zatrudnienia, w tym: bytowe, socjalne, komunikacyjne, oraz ubezpieczenia majątkowe i osobowe - inne bądź wyższe niż ustalone w regulaminach wynagradzania, zakładowych i ponadzakładowych układach zbiorowych pracy oraz w odrębnych przepisach, takie jak: nagroda jubileuszowa przyznawana nie częściej niż co 5 lat, odprawa pieniężna w razie ustania stosunku pracy w związku z przejściem na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy, zwana dalej „odprawą pieniężną”, zwrot częściowych kosztów użytkowania udostępnionego lokalu mieszkalnego, w tym mieszkania służbowego; świadczenia związane z korzystaniem z częściowo odpłatnych usług telekomunikacyjnych; świadczenia z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego, majątkowego oraz osobowego, dodatki do wynagrodzeń przyznawane w ramach realizacji projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 oraz z 2018 r., poz. 62).

Pracownicy naukowi podlegają ocenom okresowym, dokonywanym przez radę naukową, obejmującym wyniki ich pracy, nie rzadziej niż raz na 4 lata. Zarówno Dyrektor, jak też wskazani Zastępcy Dyrektora zatrudnieni są na stanowiskach naukowych i podlegają ww. ocenie pracownika naukowego.

Wnioskodawca, od dnia 1 stycznia 2020 r., nie stosował do pracowników naukowych 50% kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r., poz. 1183, z późn. zm.), Polska Akademia Nauk, jako państwowa instytucja naukowa prowadzi działalność, która służy rozwojowi, promocji, integracji i upowszechnianiu nauki oraz przyczynia się do rozwoju edukacji i wzbogacania kultury narodowej. Do jej zadań należy m.in. prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz wykonywanie na wniosek Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, Marszałka Sejmu lub Senatu, ministrów lub centralnych organów administracji rządowej lub z inicjatywy własnej, opinii, ocen, ekspertyz i prognoz dotyczących spraw istotnych dla planowania i realizacji polityki państwa.

Stosownie zaś do treści art. 42 powołanej ustawy, podstawową jednostką naukową Akademii jest instytut naukowy, który w myśl art. 46 ust. 1 i 2, występuje w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działa na własny rachunek, a w imieniu instytutu oświadczenia woli składa dyrektor lub upoważniona przez niego osoba. Dyrektor kieruje instytutem (art. 53 ust. 1 ustawy o Polskiej Akademii Nauk).

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 87 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, jednostki naukowe Akademii mogą zatrudniać:

1.  pracowników naukowych;
2.  pracowników badawczo-technicznych;
3.  pracowników bibliotecznych, dokumentacji i informacji naukowej;
4.  pracowników inżynieryjnych i technicznych;
5.  pracowników organizacyjno-ekonomicznych i administracyjnych;
6.  pracowników na stanowiskach robotniczych i obsługi.

Pracownicy naukowi stosownie do postanowień art. 88 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, mogą być zatrudniani na stanowiskach:

1.  profesora;
2.  profesora instytutu;
3.  (uchylony);
4.  adiunkta;
5.  asystenta.

Zgodnie z art. 96 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, pracownicy naukowi podlegają ocenom okresowym, dokonywanym przez radę naukową, obejmującym wyniki ich pracy, nie rzadziej niż raz na 4 lata. Szczegółowy tryb i częstotliwość dokonywania ocen określa rada naukowa instytutu w regulaminie zatwierdzonym przez wiceprezesa Akademii nadzorującego prace wydziału.

Do podstawowych obowiązków pracowników naukowych zgodnie z art. 94 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, należy wykonywanie zadań statutowych jednostek naukowych, w szczególności prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez jednostkę zadań w zakresie kształcenia.

Stosownie do postanowień art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Przepis art. 94 ust. 1a został dodany przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 października 2019 r. o zmianie ustawy o Polskiej Akademii Nauk oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2227). Celem wprowadzonej zmiany było m.in. unormowanie kwestii dotyczącej kosztów uzyskiwania przychodów przez pracowników wykonujących zadania związane z prowadzeniem działalności naukowej w niektórych podmiotach systemu szkolnictwa wyższego i nauki. W celu zrównania statusu pracowników naukowych zatrudnionych w jednostkach naukowych Polskiej Akademii Nauk ze statusem nauczycieli akademickich zaproponowano również dodanie regulacji analogicznej do art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.) wskazującej, że wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie do art. 97 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, pracownicy naukowi oraz pracownicy badawczo-techniczni mają prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni w roku kalendarzowym.

W myśl art. 98 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, pracownikom naukowym Akademii przysługuje dodatek za wysługę lat w wysokości 3% miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego po 3 latach pracy, wzrastający o 1% w każdym następnym roku, do 20% miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego po 20 latach pracy.

Zgodnie z art. 100 powyższej ustawy, pracownik naukowy zatrudniony w pełnym wymiarze czasu pracy po przepracowaniu co najmniej 3 lat w instytucie ma prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia w wymiarze nieprzekraczającym jednego roku według zasad i trybu określonych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 131 ust. 2-7 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

*   Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy.

*   Kolejny urlop dla poratowania zdrowia może być udzielony nie wcześniej niż po upływie 3 lat od dnia zakończenia poprzedniego urlopu. Łączny wymiar urlopu dla poratowania zdrowia w okresie całego zatrudnienia nie może przekraczać roku.

*   W czasie urlopu dla poratowania zdrowia nie można wykonywać zajęcia zarobkowego.

*   Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się na podstawie orzeczenia lekarskiego stwierdzającego, że stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy, oraz określającego zalecone leczenie i czas potrzebny na jego przeprowadzenie.

*   Orzeczenie lekarskie wydaje lekarz posiadający uprawnienia do wykonywania badań profilaktycznych zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 229 § 8 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, wykonujący działalność w jednostce służby medycyny pracy, z którą uczelnia zawarła umowę, o której mowa w art. 12 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1175).

*   Lekarz przeprowadza badanie lekarskie na podstawie skierowania wydanego przez rektora na wniosek nauczyciela akademickiego.

Zasady wynagradzania pracowników instytutów określa się w zakładowych układach zbiorowych pracy albo w zakładowych regulaminach wynagradzania (art. 104 ustawy o Polskiej Akademii Nauk).

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 94 ust. 1a ustawy o Polskiej Akademii Nauk, wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zauważyć należy, że 50% koszty uzyskania przychodów nie przysługują w odniesieniu do wszystkich przychodów należnych za okres kiedy pracownicy naukowi nie świadczą pracy.

W odniesieniu do przychodów należnych za okres urlopu dla poratowania zdrowia, czyli wynagrodzenie za okres, w którym pracownik naukowy nie wykonuje obowiązków pracownika naukowego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, 50% koszty uzyskania przychodów nie przysługują.

Należy wskazać, że w myśl art. 100 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, pracownik naukowy zatrudniony w pełnym wymiarze czasu pracy po przepracowaniu co najmniej 3 lat w instytucie ma prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia w wymiarze nieprzekraczającym jednego roku według zasad i trybu określonych w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy. W czasie urlopu dla poratowania zdrowia nie można wykonywać zajęcia zarobkowego. Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się na podstawie orzeczenia lekarskiego stwierdzającego, że stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy, oraz określającego zalecone leczenie i czas potrzebny na jego przeprowadzenie.

Z powyższego wynika, że urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy. W związku z tym jest to wynagrodzenie należne za okres, w którym pracownik naukowy nie wykonuje obowiązków pracownika naukowego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, 50% koszty uzyskania przychodów nie będą przysługiwać w odniesieniu do przychodów należnych za okres w którym pracownik naukowy nie wykonuje obowiązków pracownika naukowego, a powstrzymuje się od pracy, tj. za okres urlopu dla poratowania zdrowia, gdyż w tym czasie nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Natomiast pozostałe składniki wynagrodzenia wypłacane pracownikom naukowym, w tym Dyrektorowi oraz Zastępcom Dyrektora, z tytułu realizacji obowiązków wykonywanych przez pracowników naukowych stanowią wynagrodzenie za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

Podkreślenia wymaga, że informacje i deklaracje podatkowe, w tym PIT-11, służą do odwzorowania zaistniałego w trakcie roku podatkowego stanu faktycznego, a nie do jego kreowania. Zatem w informacji PIT-11 składanej za 2020 r. Wnioskodawca winien wykazać takie kwoty przychodu, kosztów uzyskania przychodów, dochodu oraz pobranej zaliczki, które odzwierciedlają jego działania jako płatnika.

Zatem, do składników wynagrodzenia, innych niż wynagrodzenie za czas urlopu na poratowanie zdrowia, Wnioskodawcy przysługuje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji utworów.

Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w informacji PIT-11 powinien wykazać koszty uzyskania przychodów w wysokości faktycznie zastosowanej w trakcie roku podatkowego i faktycznie pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Należy nadmienić, że informacja PIT-11 służy określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Podatek pobrany przez płatnika ma charakter zaliczek na podatek, zaś właściwe rozliczenie z dochodu uzyskanego przez pracowników naukowych w danym roku podatkowym polega na złożeniu przez nich rocznych zeznań podatkowych, w których mogą zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o ile będą im takie koszty przysługiwały.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej wynagrodzenia wypłacanego za okres przebywania na urlopie dla poratowania zdrowia należy uznać za nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Należy podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.