Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-786/12/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-09-25
Teza: Otrzymanie podatku naliczonego z tytułu otrzymanych faktur VAT dokumentujących nabycie za wynagrodzeniem uslug piłkarskich i marketingowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 2 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 16 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 16 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest klubem sportowym prowadzącym działalność w formie spółki kapitałowej (podatnik VAT czynny). W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zawiera kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki nożnej z profesjonalnymi zawodnikami. Przedmiotowe kontrakty mogą być zawierane:

*   w formie umowy o pracę (przepisy związkowe wymagają np. aby kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki nożnej były zawierane w formie umowy o pracę z zawodnikami, którzy nie są obywatelami państw członkowskich Unii Europejskiej) albo
*   w formie umowy cywilnoprawnej (dalej: kontrakt),

pomiędzy Wnioskodawcą a zawodnikiem prowadzącym zarejestrowaną działalność gospodarczą w Polsce (dalej: zawodnik).

Cel zawierania kontraktów.

Czynności wykonywane przez zawodników w ramach kontraktów na rzecz Wnioskodawcy są związane z działalnością gospodarczą (opodatkowaną VAT) prowadzoną przez Wnioskodawcę. W szczególności, czynności wykonywane przez zawodników dotyczą następujących aspektów funkcjonowania Wnioskodawcy:

*   sprzedaż biletów wstępu na mecze z udziałem drużyny Wnioskodawcy,
*   sprzedaż praw medialnych do meczów z udziałem drużyny Wnioskodawcy,
*   świadczenie usług reklamowych i marketingowych przez Wnioskodawcę.

Postanowienia kontraktu.

Kontrakty są zawierane z zawodnikami przez Wnioskodawcę na czas określony.

Kontrakty te są, co do zasady, zawierane z wykorzystaniem jednolitego wzoru umownego, który jest zgodny z przepisami P, a w szczególności z regulacjami Uchwały Zarządu P „Z” (dalej: Uchwała w sprawie zawodników). Co istotne, postanowienia Uchwały w sprawie zawodników stanowią integralną część kontraktów zawieranych przez Wnioskodawcę z zawodnikami. Zasady uprawiania piłki nożnej zostały określone przez właściwy związek sportowy (w tym przypadku przez P) działający na podstawie przepisów Rozdziału 3 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857 ze zm.; dalej: ustawa o sporcie). Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy o sporcie P ma wyłączne prawo do ustanowienia m.in. reguł organizacyjnych i dyscyplinarnych tak dla Wnioskodawcy jak i zawodników we współzawodnictwie sportowym w zakresie piłki nożnej.

Zobowiązania zawodnika.

Zgodnie z takimi kontraktami zawodnik prowadzący działalność gospodarczą (zgłoszoną do odpowiedniej ewidencji) zobowiązuje się za wynagrodzeniem do:

*   reprezentowania barw Wnioskodawcy w charakterze piłkarza (dalej: usługi piłkarskie),
*   świadczenia na rzecz Wnioskodawcy innych usług opisanych w kontrakcie oraz udostępniania Wnioskodawcy swojego wizerunku na zasadach opisanych w kontrakcie (dalej: usługi marketingowe).

Usługi marketingowe są w szczególności realizowane w drodze:

*   wyrażenia przez zawodnika zgody na pozyskiwanie przez Wnioskodawcę jego wizerunku, w szczególności poprzez filmowanie, fotografowanie lub inne utrwalanie podczas festynów, akcji promocyjnych, meczy, turniejów, sparingów, przygotowań,
*   uczestnictwa we wszelkich nagraniach telewizyjnych, wywiadach radiowych, innych akcjach promocyjnych i imprezach organizowanych przez Wnioskodawcę i/lub sponsorów Wnioskodawcy.

W ramach kontraktów, zawodnik zobowiązuje się:

*   nie brać udziału (nie grać w żadnych grach (zakładach) piłkarskich dotyczących wytypowania wyników meczów Ekstraklasy, I, II i III polskiej ligi piłkarskiej, pod rygorem natychmiastowego rozwiązania kontraktu bądź zapłacenia określonej kary,
*   do zaniechania jakichkolwiek negatywnych ocen działalności Wnioskodawcy lub członków organów Wnioskodawcy w środkach masowego przekazu, pod rygorem natychmiastowego rozwiązania kontraktu bądź zapłacenia określonej kary,
*   do leczenia zgodnie z wytycznymi Wnioskodawcy (w przypadku kontuzji), pod rygorem natychmiastowego rozwiązania kontraktu bądź zapłacenia określonej kary.

Nadto zawodnika oraz Wnioskodawcę obowiązuje katalog praw i obowiązków określony uchwałą Zarządu P „S” (dalej: Uchwała o statusie).

Wynagrodzenie.

Wynagrodzenie za wskazane powyżej usługi piłkarskie oraz usługi marketingowe, jest określone odrębnie dla każdej usługi i jest zdefiniowane jako kwota netto, od której należy naliczyć należny VAT. Jednocześnie, zawodnik może być uprawniony do otrzymywania nagród za wyniki sportowe w przypadku spełnienia warunków do otrzymania takich nagród (warunki te zostały zdefiniowane przez Wnioskodawcę i zaakceptowane przez zawodników w „Regulaminie nagród i kar”).

Zgodnie z postanowieniami kontraktów, jeśli zawodnik czasowo lub stale nie ma możliwości wykonywania swoich zobowiązań regulowanych kontraktem, Wnioskodawca jest zwolniony z wypłacania wszelkich świadczeń finansowych na rzecz zawodnika (z wyjątkiem sytuacji, kiedy zawodnik odnosi kontuzję bądź chorobę w związku z wykonywaniem kontraktu).

Wynagrodzenie zawodników jest wypłacane przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT wystawionych przez zawodników. Na fakturach VAT wystawianych przez zawodników naliczony jest polski VAT według standardowej stawki VAT.

Dodatkowe postanowienia kontraktów.

Kontrakty zawierają oświadczenie zawodnika, iż nie jest on związany żadną umową cywilnoprawną z jakąkolwiek osobą fizyczną lub prawną, która posiadałaby prawa do zawodnika, w szczególności prawa do transferów zawodnika oraz prawa do wpływów osiągniętych przez Wnioskodawcę z tytułu transferu zawodnika do innego klubu. Wnioskodawca zastrzega sobie również prawo do dochodzenia odszkodowania od zawodnika lub też zastosowania kar dyscyplinarnych w przypadku istnienia wskazanej powyżej umowy, a także dochodzenia zapłaty kar umownych wyspecyfikowanych w kontrakcie.

W okresie obowiązywania kontraktów, Wnioskodawca - za wynagrodzeniem wyspecyfikowanym w kontrakcie - ma prawo do:

*   rozpowszechniania wizerunku zawodnika w celu prowadzenia działań marketingowych, promocyjnych i reklamowych, tak we własnym zakresie jak i poprzez przekazanie przez Wnioskodawcę praw do wizerunku zawodnika na rzecz osoby trzeciej współpracującej z Wnioskodawcę w związku z prowadzonymi przez Wnioskodawcę działaniami marketingowymi, promocyjnymi lub reklamowymi,
*   nałożenia na zawodnika obowiązku uczestnictwa we wszelkich nagraniach telewizyjnych, wywiadach radiowych, innych akcjach promocyjnych i imprezach organizowanych przez Wnioskodawcę i/lub jego sponsorów,
*   dysponowania kartą zawodniczą zawodnika, z wyłączeniem prawa obciążania jej prawami osób trzecich,
*   zapewnienia zawodnikowi wyżywienia (posiłków regeneracyjnych i wzmacniających w przypadku dwóch treningów odbywających się w ciągu jednego dnia).

Kontrakty nie zawierają postanowień, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika.

Działalność gospodarcza prowadzona przez zawodników.

Jak wskazano powyżej, kontrakty są zawierane pomiędzy Wnioskodawcą a zawodnikami będącymi zarejestrowanymi przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej dokonanego przez właściwy organ (przed zawarciem kontraktu zawodnik formalnie rozpoczyna prowadzenie działalności gospodarczej - zdarzają się przypadki, iż zawodnicy prowadzą działalność gospodarczą w tym zakresie od kilku lat). Jednocześnie, zawodnicy będący przedsiębiorcami zarejestrowanymi w Polsce, posiadają ważny numer REGON nadany przez właściwy organ, a także są zarejestrowanymi podatnikami VAT i płatnikami składek na ubezpieczenie społeczne.

Zakres działalności gospodarczej prowadzonej przez zawodników obejmie m.in. następujące usługi (zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej z 2007 r.):

*   poz. 93.19.Z (pozostała działalność związana ze sportem),
*   poz. 93.12.Z (działalność klubów sportowych),
*   poz. 93.11.Z (działalność obiektów sportowych),
*   poz. 85.51.Z (pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych), poz. 73.11.Z (działalność agencji reklamowych),
*   poz. 73.11.A (pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w radio i telewizji).

Z informacji posiadanych przez Wnioskodawcę wynika, iż zawodnicy, z którymi Wnioskodawca zawiera kontrakty, mogą potencjalnie osiągać przychody w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (w powyższym zakresie) z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów (m.in. usługi marketingowe na rzecz innych podmiotów np. producentów odzieży sportowej, producentów odżywek dla sportowców).

Jednocześnie, Wnioskodawca uzyskał informację, iż zawodnicy mogą zatrudniać pracowników oraz mogą ponosić różnego rodzaju koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przykładowo:

*   koszty obsługi menedżerskiej (np. wydatki na menedżerów piłkarskich),
*   koszty dodatkowych treningów piłkarskich i utrzymania należytej formy sportowej (np. wydatki na dodatkowe treningi czy odżywki),
*   koszty kar związanych ze świadczeniem usług piłkarskich, np. kary regulaminowe i dyscyplinarne płacone na rzecz organizatora rozgrywek piłkarskich na podstawie Regulaminu Dyscyplinarnego P bądź na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Regulaminu Nagród i Kar obowiązującego u Wnioskodawcy,
*   koszty naprawienia szkody wyrządzonej przez zawodnika innemu zawodnikowi w związku z zawinionym przez zawodnika działaniem prowadzącym do uszczerbku na zdrowiu innego zawodnika,
*   koszty „budowy” własnego wizerunku (np. wydatki na sesje zdjęciowe),
*   koszty obsługi prawnej, rachunkowej i administracyjnej (np. wydatki na doradztwo księgowe czy usługi telekomunikacyjne).

Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie ze stanowiskiem P (będącego instytucją wyspecjalizowaną w kwestii rozstrzygania o statusie zawodników oraz ich relacjach z klubami piłkarskimi), w pełni dopuszczalne jest aby zawodnik związał się (\`(...)\`) z jakimkolwiek klubem w Polsce kontraktem o profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach świadczonej przez siebie działalności gospodarczej (\`(...)\`).

Wnioskodawca jako płatnik PIT.

Wnioskodawca traktuje wynagrodzenie wypłacane zawodnikom z tytułu usług piłkarskich jako przychody zawodnika z działalności wykonywanej osobiście (Wnioskodawca odprowadza zaliczkę na PIT zawodników, nie odprowadza natomiast składki na ubezpieczenie zdrowotne).

Jednocześnie, wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę zawodnikom z tytułu świadczenia usług marketingowych jest traktowane przez Wnioskodawcę jako przychody zawodników osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej (Wnioskodawca nie odprowadza zaliczki na PIT zawodników ani składki na ubezpieczenie zdrowotne).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez zawodnika w związku ze świadczeniem usług piłkarskich na rzecz Spółki?
2.  Czy w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez zawodnika w związku ze świadczeniem usług marketingowych na rzecz Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania 1 - Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez zawodnika w związku ze świadczeniem usług piłkarskich na rzecz Wnioskodawcy, gdyż przedmiotowe faktury VAT dokumentują czynności opodatkowane VAT wykonane przez podatnika VAT, które są związane z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Stanowisko w zakresie Pytania 2.

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez zawodnika w związku ze świadczeniem usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, gdyż faktury VAT dokumentują czynności opodatkowane VAT wykonane przez podatnika VAT, które są związane z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska wspólne dla pytania 1 i pytania 2.

Przywołując brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca wskazuje, że w przedmiotowej sytuacji, faktury VAT (VAT naliczony) wystawiane przez zawodników z tytułu świadczenia usług piłkarskich i usług marketingowych są związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę. Z tego względu, Wnioskodawca posiada generalne prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących usługi piłkarskie i usługi marketingowe.

Wnioskodawca zauważa, że przepisy ustawy o VAT zawierają klauzule, które ograniczają generalne prawo do odliczenia VAT, jeśli faktury VAT nie spełniają określonych wymogów formalnych. Jedna z takich klauzul zawarta jest w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do odliczenia VAT faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą VAT nie podlega opodatkowaniu (pozostałe klauzule ograniczające odliczenie VAT zawarte w pozostałych przepisach art. 88 ustawy o VAT nie mają zastosowania w sprawie i nie są przedmiotem wniosku o interpretację).

Przedmiotowa klauzula dotyczy sytuacji, w której faktura VAT dokumentuje czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, co oznacza, że VAT został naliczony nienależnie na tej fakturze (skoro naliczenie VAT nie powinno mieć miejsca, to nie ma również możliwości odliczyć VAT z takiej faktury). Aby przedmiotowa klauzula miała zastosowanie to:

*   dana czynność (nieprawidłowo dokumentowana fakturą VAT) nie stanowi czynności opodatkowanej VAT (wskazanej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT) albo
*   dana czynność nie została wykonana przez podatnika VAT (określonego w art. 15 ustawy o VAT).

W przedmiotowej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno usługi piłkarskie, jak również usługi marketingowe stanowią czynności opodatkowane VAT wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (tj. świadczenie usług za wynagrodzeniem na terytorium kraju). Dlatego też, celem potwierdzenia, iż klauzula zawarta w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania w sprawie, należy wykazać, iż powyższe czynności opodatkowane VAT są wykonywane przez podatnika VAT (innymi słowy, że zawodnicy są podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1.

Definicja podatnika VAT

Przywołując brzmienie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca zauważa, że każda działalność nosząca znamiona działalności gospodarczej skutkuje, iż podmiot ją wykonujący staje się podatnikiem VAT.

Zorganizowany i ciągły charakter działalności prowadzonej przez zawodników.

Definicja działalności gospodarczej wskazana w ustawie o VAT jest bardzo szeroka. Nie ma w niej ograniczenia co do charakteru usług, które nie mogą być objęte zakresem prowadzenia działalności gospodarczej (działalność gospodarcza może być prowadzona m.in. w zakresie wolnych zawodów, tj. działalność adwokacka, aptekarska, lekarska, kuratorska czy diagnostyczna). W efekcie, z perspektywy definicji działalności gospodarczej wskazanej w ustawie, brak jest przeszkód aby działalność „piłkarska” (świadczenie usług piłkarskich) była przedmiotem działalności gospodarczej.

Działalność „piłkarska” (świadczenie usług piłkarskich) prowadzona przez zawodników jest działalnością w pełni profesjonalną i w pełni zorganizowaną. Zawodnicy jako przedsiębiorcy, którzy zamierzają osiągać przychody (korzyści) z wykonywania usług piłkarskich, aby sprostać wymaganiom rynkowym, muszą być należycie przygotowani do ich świadczenia. Celem ich świadczenia, zawodnicy podejmują określone działania przygotowawcze i ponoszą określone koszty, w tym m.in. koszty dodatkowych treningów (m.in. wydatki na treningi sportowe) czy koszty przygotowania fizycznego (m.in. wydatki na specjalny ubiór sportowy czy niezbędne suplementy diety).

Działalność „piłkarska” (świadczenie usług piłkarskich) prowadzona przez zawodników jest działalnością wykonywaną w sposób częstotliwy. Jak wskazano w stanie faktycznym, zawodnicy zawierający kontrakty z Wnioskodawcą, niekiedy prowadzą taką działalność przez kilka lat. Taka działalność może być oferowana na rzecz różnych podmiotów, w zależności od popytu rynkowego na nabycie tego typu usług piłkarskich. Nie ulega więc wątpliwości, iż decydując się na rejestrację tej działalności, zawodnicy zamierzają z niej osiągać przychody (korzyści) w sposób częstotliwy (tj. dopuszczają możliwość świadczenia usług piłkarskich w ramach działalności na rzecz różnych podmiotów), co potwierdza, iż świadczenie przez nich usług piłkarskich stanowi element prowadzonej działalności gospodarczej.

Nadto zawodnik ponosi ryzyko jakości świadczonych przez siebie usług. Znaczna część wynagrodzenia zawodnika określonego kontraktem jest uzależniona od: czasu gry zawodnika w meczach ligowych, ilości punktów zdobytych przez klub w meczu z udziałem zawodnika, miejsca w tabeli/awansu do wyższej klasy rozgrywkowej klubu piłkarskiego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Innymi słowy czym lepiej zawodnik świadczy usługi piłkarskie tym wyższe są jego szanse na grę w podstawowym składzie zespołu piłkarskiego Wnioskodawcy. Im zaś lepszy wynik sportowy osiąga zespół piłkarski Wnioskodawcy tym wyższe możliwości zarobkowania przez zawodnika. Jeżeli usługi piłkarskie zawodnika są niskiej jakości to jego wynagrodzenie jest niższe, a negatywna selekcja prowadzona przez sztab trenerski może doprowadzić do wygaśnięcia kontraktu w związku z brakiem osiągnięcia określonego wymiaru czasu gry zawodnika bądź w związku z brakiem osiągnięcia określonego wyniku sportowego (np. awansu do wyższej klasy rozgrywkowej).

Możliwość świadczenia usług piłkarskich na rzecz innych podmiotów.

Z uwagi na profesjonalny i ciągły charakter prowadzonej działalności przez zawodników, są oni przygotowani aby w każdym momencie świadczyć takie same usługi piłkarskie na rzecz dowolnych podmiotów, z którymi zawrą odpowiednie umowy.

Co prawda, w przypadku zawarcia kontraktu z Wnioskodawcą, oferowanie usług piłkarskich na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów jest ograniczone. Niemniej jednak, po wygaśnięciu kontraktu, dany zawodnik ma dowolność w wyborze kolejnego kontrahenta. Ponadto w większości kontraktów stosowana jest tak zwana klauzula „odstępnego”, oparta na art. 395 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: KC), powodująca, iż inny klub piłkarski może doprowadzić do wygaśnięcia kontraktu (oraz w konsekwencji do zmiany klubu przez zawodnika) poprzez wpłatę określonej w kontrakcie kwoty na rzecz Wnioskodawcy. Za zgodą zawodnika możliwy jest transfer zawodnika do innego klubu sportowego na podstawie umowy zawartej przez dwa klubu sportowe. W istocie to więc jakość usług piłkarskich rozstrzyga o zmianie przynależności klubowej przez zawodnika. Co więcej, ograniczenia w prowadzeniu działalności konkurencyjnej, regulowane przez wewnętrzne przepisy związkowe (m.in. uchwała w sprawie zawodników oraz uchwała o statusie), dotyczą głównie reprezentowania przez zawodników różnych klubów piłkarskich w okresie, kiedy dany zawodnik jest związany kontraktem z jednym klubem, nie dotyczą natomiast świadczenia usług podobnych na rzecz innych podmiotów niż kluby sportowe.

Odwołując się do przepisów uchwały w sprawie zawodników (stanowiącej integralną część kontraktu), należy stwierdzić, iż zawodnik w trakcie obowiązywania kontraktu nie może prowadzić działalności gospodarczej utrudniającej pełne zaangażowanie zawodnika w reprezentowanie klubu (chyba, że klub wyrazi na to zgodę). Co więcej, zgodnie z uchwałą w sprawie zawodników, zawodnik nie może reprezentować jednocześnie w tej samej dyscyplinie sportu więcej niż jednego klubu lub związku sportowego.

Przywołane regulacje stanowią przepisy o charakterze anty-konkurencyjnym. Piłkarskie przepisy związkowe zdają się wprowadzać pewne ograniczenia w świadczeniu piłkarskiej działalności gospodarczej, niemniej jednak nie negują, iż taka działalność może być prowadzona profesjonalnie (przez przedsiębiorców) Co więcej, z ograniczeń w świadczeniu usług piłkarskich na rzecz konkurencji można wywieść, iż takich ograniczeń nie ma w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów niekonkurencyjnych (reprezentacja narodowa, działalność charytatywna, itp.), co potwierdza, iż świadczenie przez zawodników usług piłkarskich stanowi element prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto zawodnik może uprawiać inny sport, o ile nie koliduje to z wykonywaniem kontraktu. Z tej przyczyny niektórzy zawodnicy angażują się w rozgrywki piłki halowej, piłki plażowej oraz tzw. siatkonogi.

Praktyka rynkowa i praktyka organów podatkowych.

Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z udostępnionym Wnioskodawcy stanowiskiem P, w pełni dopuszczalne jest aby zawodnik związał się (\`(...)\`) z jakimkolwiek klubem w Polsce kontraktem o profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach świadczonej przez siebie działalności gospodarczej (\`(...)\`). Z uwagi na fakt, iż P jest instytucją ustawowo uprawnioną do regulowania zasad organizacyjnych i dyscyplinarnych w piłce nożnej (art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy o sporcie), a jednocześnie wyspecjalizowaną w zakresie rozstrzygania w sprawach polskiego piłkarstwa, stąd też ma możliwość obiektywnej oceny, czy działalność „piłkarska” może stanowić działalność gospodarczą. Skoro w ocenie P taka możliwość istnieje (i jest praktykowana na rynku), to należy uznać, iż z perspektywy biznesowej i cywilnoprawnej przyjęcie stanowiska, że zawodnik prowadzi działalność gospodarczą świadcząc usługi piłkarskie na rzecz Wnioskodawcy jest dopuszczalne.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zawodowego wykonywania sportu została potwierdzona w interpretacjach z dnia 5 listopada 2007 r. znak IPPB1/415-99/07-2/AM, z dnia 13 czerwca 2005 r. znak 1435/FD1/415/19/05/SS, z dnia 25 maja 2005 r. znak IIUSpblA/1/415-23/120a/25/05/BB.

Wyłączenie z definicji działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, działalność zawodników polegająca na świadczeniu usług piłkarskich na rzecz Wnioskodawcy spełnia definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, iż w sprawie nie mają zastosowania również wyłączenia z definicji działalności gospodarczej określone w art. 15 ust. 3 ustawy, a w szczególności art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT dotyczący m.in. działalności wykonywanej osobiście/działalności na podstawie zlecenia (w rozumieniu przepisów w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych).

W świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co do zasady, każda działalność stanowi samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, z wyjątkiem działalności spełniającej łącznie poniższe warunki:

*   umowa łącząca zleceniodawcę i zleceniobiorcę określa warunki wykonywania pracy,
*   umowa łącząca zleceniodawcę i zleceniobiorcę określa wynagrodzenie za pracę,
*   umowa łącząca zleceniodawcę i zleceniobiorcę określa odpowiedzialność zleceniodawcy wobec osób trzecich.

W ocenie Wnioskodawcy wskazane powyżej wyłączenie z definicji działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie ma zastosowania w sprawie, z uwagi na fakt, iż kontrakt zawarty pomiędzy Wnioskodawcą a danym zawodnikiem nie zawiera postanowień, że to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika. Tego typu przeniesienia odpowiedzialności za działania zawodnika na Wnioskodawcę nie można domniemywać z innych przepisów prawa czy też regulacji w zakresie działalności piłkarskiej.

Po pierwsze, Wnioskodawca zwraca uwagę na art. 429 KC. Przepis ten potwierdza, iż jeśli czynność jest podejmowana w ramach działalności gospodarczej, to odpowiedzialność cywilnoprawną za skutki tej czynności ponosi wykonawca (a nie zleceniodawca). Taka zasada obowiązuje również w świecie piłkarskim - jeśli zawodnik dopuści się np. deliktu w stosunku do innej osoby - naruszenia umowy zawartej przez zawodnika z osobą trzecią, to osoba trzecia ma roszczenie cywilnoprawne w stosunku do zawodnika, a nie wobec klubu, w barwach którego zawodnik występuje (np. Wnioskodawcy). Tytułem przykładu - jeśli zawodnik nie wypłaci należnego wynagrodzenia swojemu menedżerowi (w związku z prowadzeniem działalności „piłkarskiej”), to zawodnik (a nie Wnioskodawca) ponosi bezpośrednią odpowiedzialność cywilnoprawną wobec menedżera. Podobnie, jeśli zawodnik spowoduje ciężką kontuzję innego zawodnika, to ten inny zawodnik ma możliwość wystąpienia z roszczeniem (o odszkodowanie) w stosunku do zawodnika (a nie Wnioskodawcy).

Po drugie, to dany zawodnik ponosi odpowiedzialność za swoje działanie na boisku. Jeśli dany zawodnik otrzyma upomnienie w trakcie oficjalnego meczu (w danych rozgrywkach) za naruszenie zasad gry lub za przewinienie podlegające odpowiedzialności dyscyplinarnej (np. naruszenie nietykalności cielesnej innego zawodnika lub sędziego, zniewaga słowna innego zawodnika lub sędziego), to ma on obowiązek uiszczenia kary z tytułu otrzymania tego upomnienia do organizatora rozgrywek.

Po trzecie, jeśli dany zawodnik popełni czyn zabroniony przez regulacje piłkarskie (np. będzie uczestniczył w zakładach bukmacherskich albo będzie stosował środki dopingujące albo będzie przebywał na obiekcie sportowym pod wpływem alkoholu albo naruszenie statutu P), to odpowiedzialność z tego tytułu ponosi zawodnik, a nie Wnioskodawca. Praktyczną konsekwencją dla zawodnika jest natomiast nałożenie kary (tak finansowej jak i dyskwalifikacji uniemożliwiającej wykonywania kontraktu) na zawodnika tak przez P (Regulaminy Dyscyplinarny) jak i Wnioskodawcę (Regulamin Nagród i Kar).

Po czwarte, jeżeli zawodnik poprzez przyjęcie korzyści materialnej lub obietnicę takiej korzyści będzie wpływał na wynik zawodów sportowych to niezależnie od opisanej powyżej odpowiedzialności finansowej i dyscyplinarnej wobec P, zawodnik podlega odpowiedzialności karnej na podstawie art. 46 ustawy o sporcie.

W rezultacie, brak jest podstaw by przyjąć, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działanie zawodnika. Dlatego też, wyłączenie świadczenia usług piłkarskich przez zawodników z definicji działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie ma zastosowania w sprawie.

W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur VAT wystawianych przez zawodników z tytułu świadczenia usług piłkarskich na rzecz Wnioskodawcy, ze względu na to, że:

*   usługi piłkarskie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT (odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju),
*   zawodnicy działają jak podatnicy VAT w związku ze świadczeniem usług piłkarskich, a w szczególności:
*   zawodnicy prowadzą zorganizowaną i profesjonalną działalność „piłkarską” obejmującą świadczenie usług piłkarskich (usługi piłkarskie mogą być oferowane na rynku na rzecz innych podmiotów),
*   Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za działania zawodników w zakresie świadczenia usług piłkarskich (odpowiedzialność tę ponoszą zawodnicy),
*   usługi piłkarskie pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi VAT podejmowanymi przez Wnioskodawcę.

Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma możliwość odliczania VAT z faktur VAT wystawianych przez zawodników z tytułu świadczenia usług piłkarskich, co znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji z dnia 1 lutego 2010 r. znak IBPP3/443-965/09/PK.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2.

W opinii Wnioskodawcy, zawodnicy występują jako podatnicy VAT w związku ze świadczeniem na rzecz Wnioskodawcy usług marketingowych. Przedmiotowe usługi są bowiem świadczone w ramach działalności gospodarczej (zgodnie z definicją wskazaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), a dodatkowo nie ma możliwości zastosowania wyłączenia z definicji działalności gospodarczej (określonego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT).

Działalność gospodarcza.

Powołując brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w opinii Wnioskodawcy, brak jest przeszkód aby uznać, iż podejmowanie przez zawodników określonych działań o charakterze marketingowym na rzecz Wnioskodawcy (w ramach usług marketingowych) stanowi działalność gospodarczą. Tego typu świadczenia są powszechne w obrocie gospodarczym, kiedy kontrahent zobowiązuje się wspierać swojego partnera biznesowego w jego działaniach marketingowych (w zamian za wynagrodzenie). W tej sytuacji bowiem zawodnik działa w zbliżony sposób jak „agencja marketingowa” - realizuje czynności marketingowe na zlecenie Wnioskodawcy. W praktyce funkcjonowania klubów piłkarskich (Wnioskodawcy) strategia marketingowa klubów piłkarskich jest budowana w oparciu o wizerunki zawodników czy też akcje promocyjne i inne wydarzenia rozrywkowe z ich udziałem. Z tej przyczyny w interesie Wnioskodawcy jest uzyskanie od zawodnika pakietu odpłatnych usług marketingowych, który pozwala na pozyskiwanie przez Wnioskodawcę źródeł dodatkowych przychodów w postaci sponsorów klub piłkarskiego lub wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz osób trzecich przy udziale zawodnika.

Brak jest również przeszkód by uznać, iż udostępnianie przez zawodników własnego wizerunku na rzecz Wnioskodawcy (w ramach usług marketingowych) stanowi działalność gospodarczą. Wnioskodawca wskazuje, iż wykorzystywanie/udostępnianie praw czy innych wartości niematerialnych i prawnych może być traktowane jako element prowadzonej działalności gospodarczej (co wynika również z definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Wnioskodawca podnosi, że uznając, iż wizerunek stanowi wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o VAT, jest bowiem dobrem osobistym, które co prawda nie jest zbywalne, niemniej jednak może zostać udostępnione, trzeba przyjąć, iż czerpanie korzyści z ciągłego udostępniania własnego wizerunku może stanowić osiąganie zysku w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z praktyką rynkową i podatkową, jeśli dany podmiot jest właścicielem marki, logo czy jakichkolwiek innych aktywów niematerialnych, którymi może dysponować, to udostępnianie tych aktywów (dóbr osobistych) za wynagrodzeniem stanowi działalność gospodarczą.

Zorganizowany i ciągły charakter działalności gospodarczej.

Działalność marketingowa (świadczenie usług marketingowych) prowadzona przez zawodników jest działalnością w pełni profesjonalną i w pełni zorganizowaną. Zawodnicy jako przedsiębiorcy, którzy zamierzają osiągać przychody (korzyści) z wykonywania usług marketingowych, aby sprostać wymaganiom rynkowym, muszą być należycie przygotowani do ich świadczenia. Celem ich świadczenia, zawodnicy podejmują określone działania przygotowawcze i ponoszą określone koszty, w tym m.in. koszty kreowania własnego wizerunku.

Działalność marketingowa zawodników jest działalnością wykonywaną w sposób częstotliwy. Tego typu działalność może być bowiem wykonywana przez zawodników stale, również po zakończeniu kariery piłkarskiej. W rzeczywistości bowiem, jeśli zawodnik kończy karierę piłkarską, świadczenie usług marketingowych jest jednym z nielicznych sposobów uzyskiwania przychodów przez zawodników (w ekstremalnych przypadkach może stanowić jedyne źródło przychodu).

Nie ulega więc wątpliwości, iż decydując się na rejestrację tej działalności gospodarczą, zawodnicy zamierzają osiągać przychody (korzyści) z działalności marketingowej w sposób częstotliwy (co więcej dopuszczają możliwość świadczenia usług marketingowych w ramach działalności na rzecz różnych podmiotów), co potwierdza, iż świadczenie przez nich usług marketingowych stanowi element prowadzonej działalności gospodarczej.

Możliwość świadczenia usług marketingowych na rzecz innych podmiotów.

Wnioskodawca zauważa, iż kontrakty zawierane pomiędzy Wnioskodawcą a zawodnikami nie zawierają istotnych ograniczeń w świadczeniu usług marketingowych przez zawodników na rzecz innych podmiotów (niż Wnioskodawca). Takie ograniczenie może dotyczyć sytuacji, w której zawodnik zamierzałby świadczyć usługi marketingowe na rzecz podmiotu konkurencyjnego w stosunku do podmiotu, na rzecz którego takie usługi świadczy Wnioskodawca (i wykorzystuje do tego celu wizerunek zawodnika). Przepisy związkowe też nie zawierają ograniczeń w odniesieniu do m.in, udostępniania wizerunku, a więc usług realizowanych przez zawodników na rzecz Wnioskodawcy.

Fakt, iż dany zawodnik jest związany kontraktem z Wnioskodawcą, nie oznacza, ze nie ma on możliwości świadczenia usług marketingowych na rzecz innych podmiotów. Powszechną praktyką rynkową jest np. zawieranie przez sportowców (piłkarzy) indywidualnych kontraktów z firmami sportowymi, na rzecz których świadczą oni usługi reklamowe (np. reklama butów piłkarskich realizowana na rzecz producentów obuwia sportowego). Z tego też względu, zawodnicy świadczący usługi marketingowe na rzecz Wnioskodawcy, mają również możliwość świadczenia podobnych usług na rzecz innych podmiotów na rynku (z zastrzeżeniem regulacji o zakazie konkurencji), co potwierdza, iż świadczenie tego typu usług następuje w ramach działalności gospodarczej.

Praktyka rynkowa i praktyka organów podatkowych.

Wnioskodawca zauważą, iż praktyka rynkowa potwierdza, że osoby fizyczne posiadające rozpoznawalny wizerunek (aktorzy, artyści, celebryci, sportowcy), oferują ten wizerunek celem świadczenia usług marketingowych w ramach działalności gospodarczej. W takich przypadkach nie jest kwestionowane, iż wykorzystanie własnego wizerunku dla celów zarobkowych stanowi działalność gospodarczą (przykładowo - interpretacja z dnia 10 kwietnia 2012 r. znak IPPP2/443-51/12-8/KG, czy z dnia 12 października 2011 r. znak IPPB4/415-536-11-4/SP).

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenie przez zawodników usług marketingowych stanowi działalność gospodarczą. Stanowisko powyższe potwierdzają m.in. interpretacje z dnia 28 czerwca 2011 r. znak ILPB1/415-539/11-2/AP, z dnia 22 czerwca 2011 r. znak ILPB1/415-9/11-2/AG, z dnia 8 listopada 2010 r. znak ILPB1/415-903/10-2/AO, z dnia 14 maja 2008 r. znak ITPB1/415-152/08/DP.

Wyłączenie z definicji działalności gospodarczej

Jak wskazano powyżej, działalność zawodników polegająca na świadczeniu usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy spełnia definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, iż w sprawie nie mają zastosowania również wyłączenia z definicji działalności gospodarczej określone w art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, a w szczególności art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT dotyczący m.in. działalności wykonywanej osobiście/działalności na podstawie zlecenia (w rozumieniu przepisów w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych).

W ocenie Wnioskodawcy wskazane powyżej wyłączenie z definicji działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, nie ma zastosowania w sprawie, z uwagi na fakt, iż kontrakt zawarty pomiędzy Wnioskodawcą a danym zawodnikiem nie zawiera postanowień, że to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za działania zawodnika wobec osób trzecich. Co więcej, tego typu przeniesienia odpowiedzialności za działania zawodników na Wnioskodawcę nie można domniemywać z innych przepisów prawa (m.in. art. 429 KC) czy też regulacji w zakresie działalności piłkarskiej.

W rezultacie więc, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw by twierdzić, iż świadczenie usług marketingowych przez zawodników na rzecz Wnioskodawcy stanowi czynność wyłączoną z definicji działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur VAT wystawianych przez zawodników z tytułu świadczenia usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, gdyż:

*   usługi marketingowe stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT (odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju),
*   zawodnicy działają jak podatnicy VAT w związku ze świadczeniem usług marketingowych, a w szczególności:
*   zawodnicy prowadzą zorganizowaną i profesjonalną działalność obejmującą świadczenie usług marketingowych (usługi marketingowe mogą być oferowane na rynku na rzecz innych podmiotów),
*   w kontraktach nie określono, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za działania zawodników w zakresie świadczenia usług marketingowych,
*   usługi marketingowe pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi VAT podejmowanymi przez Wnioskodawcę.

Z tych też względów, Wnioskodawca ma możliwość odliczania VAT z faktur VAT wystawianych przez zawodników z tytułu świadczenia usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2012 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powołany wyżej przepis wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył tym samym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (wskazanych powyżej, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem VAT czynnym, w związku z prowadzoną działalnością zawiera umowy cywilnoprawne - kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki nożnej z zawodnikami prowadzącymi działalność gospodarczą. Zgodnie z postanowieniami kontaktów zawodnik zobowiązuje się do reprezentowania barw Wnioskodawcy w charakterze piłkarza (usługi piłkarskie) oraz świadczenia innych usług opisanych w kontrakcie o udostępniania Wnioskodawcy swojego wizerunku (usługi marketingowe). Wynagrodzenie za usługi piłkarskie i marketingowe określane jest odrębnie dla każdej usługi, a jego wypłata następuje na podstawie otrzymanych od zawodnika faktur VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślania wymaga fakt, iż definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z analizy treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie, obejmuje bowiem różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wyłączenie poza definicję działalności gospodarczej czynności wykonywanych przez kontrahentów Wnioskodawcy (zawodników), uzależnione jest zatem od łącznego spełnienia kryteriów wskazanych w ww. przepisie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż okoliczności wymienione we wniosku, a w szczególności fakt, iż „Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za działania zawodników w zakresie świadczenia usług piłkarskich (odpowiedzialność tę ponoszą zawodnicy)”, wypełniają wskazane przesłanki, warunkujące uznanie realizowanych na rzecz Wnioskodawcy przez prowadzącego działalność gospodarczą zawodnika czynności za świadczenie usług. Wobec tego, że nie zostają łącznie spełnione kryteria, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie także zastosowania wyłączenie, o którym mowa w tym przepisie.

Uwzględniając, iż z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, wskazać należy, że na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących usługi piłkarskie, w części w jakiej nabycia związane są ze sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego, przysługuje Wnioskodawcy również w odniesieniu do faktur wystawianych przez zawodników z tytułu odpłatnego świadczenia usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, jako że usługi te pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi podejmowanymi przez Wnioskodawcę.

Reasumując wskazać należy, że wynikające z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, przysługuje gdy odliczenia dokonuje podatnik oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z tych względów, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca występując jako nabywca usług świadczonych przez zawodników, udokumentowanych fakturami VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego w zakresie w jakim nabycia związane są ze sprzedażą opodatkowaną.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem wydając interpretację indywidualną tut. organ ma uprawnienie jedynie do wskazania, czy Spółka, jako Wnioskodawca prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej i zdarzenia przyszłego na jej obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Interpretacja dotyczy zatem wyłącznie praw i obowiązków Wnioskodawcy (w niniejszej sprawie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur), nie zaś jej kontrahentów. Z tych też względów - mając na uwadze, że Spółka jest stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług - zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla zawodników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.