Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-928/09-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-03
Teza: VAT - w zakresie opodatkowania wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2009 r. (data wpływu 26.10.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.10.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

A. S.A. (dalej: „Spółka” lub „A.”) jest jednym z największych producentów soków, nektarów i napojów na rynku polskim. W strukturach Spółki funkcjonuje dział marketingu. Do jego zadań należy zarządzanie markami, w szczególności zaś utrzymanie wartości oraz rozwój marek (znaków towarowych i wzorów przemysłowych; dalej: „Znaki Towarowe”). Dział marketingu prowadzi również działania o charakterze promocyjno - reklamowym oraz kreuje wizerunek marek.

Spółka świadczy usługi marketingowe na rzecz swojej spółki zależnej, P Sp. z o.o. P Sp. z o.o. korzysta również ze Znaków Towarowych Spółki, za które odpowiada dział zarządzania marką wyodrębniony w strukturach działu marketingu Spółki. Z tytułu użytkowania Znaków Towarowych stanowiących własność Spółki P Sp. z o.o. wypłaca jej należności licencyjne.

Spółka rozważa reorganizację grupy poprzez powołanie nowego podmiotu wyspecjalizowanego w działaniach marketingowych. Miałoby to na celu centralizację funkcji marketingowych w ramach grupy. Nowy podmiot, powołany w formie spółki komandytowej (dalej: „Spółka Osobowa” lub „Nowa Spółka”), świadczyłby usługi marketingowe na rzecz Spółki oraz na rzecz P Sp. z o.o., zarządzał Znakami Towarowymi grupy oraz udzielał licencji na posiadane Znaki Towarowe.

W związku z planowaną restrukturyzacją A. rozważa formalno-prawne wyodrębnienie ze swoich struktur działu marketingu jako wewnętrznej Jednostki (dalej: „Jednostka”) i wniesienie go aportem do Nowej Spółki w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dział marketingu, jako wyodrębniona formalno-prawnie jednostka, pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym w ramach A. obejmowałby następujące składniki majątku:

*   prawa do Znaków Towarowych, w tym prawa do Znaków Towarowych A. oraz C. (znaki słowne, znaki słowno-graficzne, wzory opakowań, itp.);

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych, takie jak sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, bazy danych, infrastruktura biurowa;

*   zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykuły biurowe, drukowane materiały reklamowe;

*   zobowiązania wobec pracowników działu marketingu;

*   prawa i zobowiązania wynikające z umowy o świadczenie usług marketingowych z P. Sp. z .o.o.;

*   prawa i zobowiązania wynikające z umowy licencyjnej z P. Sp. z o.o.;

*   dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem działu marketingu;

*   pracownicy merytoryczni działu marketingu;

*   należności z tytułu usług marketingowych i należności licencyjnych;

*   gotówka.

Powyższy zespół składników majątku zostanie wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie działu marketingu, jako samodzielnej jednostki będzie dokonane na podstawie uchwały Zarządu i będzie przebiegało w sposób następujący:

1\. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostki oraz wskazanie osób kierujących Jednostką. Do uchwały zostaną załączone:

*   lista pracowników przypisanych do Jednostki — do działu marketingu przypisani zostaną konkretni pracownicy Spółki, w szczególności specjaliści ds. marketingu, brand managerowie i produkt managerowie, jak również personel pomocniczy przypisany do zadań marketingowych; zarządzanie jednostką obejmie obecny Pierwszy Wiceprezes Zarządu odpowiedzialny za dział marketingu oraz podległa mu kadra zarządzająca niższego szczebla.

*   struktura organizacyjna Jednostki,

*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań). Do Jednostki alokowane zostaną składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności, które zostały wymienione powyżej.

*   Aktywa przypisane do działu marketingu, np. komputery, wyposażenie biurowe, etc., zorganizowane zostaną w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań o charakterze marketingowym.

*   Wyodrębniana część przedsiębiorstwa otrzyma własną nazwę.

*   Nazwa wyodrębnionej jednostki będzie umieszczana na fakturach za usługi marketingowe.

b) Wyodrębnienie finansowe

*   Dział marketingu będzie odpowiedzialny za doradztwo i nadzór w wykonaniu budżetu odpowiednio przez A. i P.

*   W ewidencji księgowej Spółki zostaną wyodrębnione konta umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie.

*   Zestawienie kont przypisanych do Jednostki oraz kont, do których zostaną utworzone subkonta dla Jednostki będzie stanowiło także załącznik do uchwały o wyodrębnieniu Jednostki,

*   Jednostka będzie posiadała własny rachunek bankowy. Ponadto do Jednostki alokowana zostanie część środków znajdujących się w kasie oraz na rachunku bankowym Spółki.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne

*   Wyodrębnionej jednostce przydzielone zostaną wszystkie aktywa niezbędne do świadczenia usług marketingowych oraz zarządzania markami. Będą to w szczególności prawa do Znaków Towarowych oraz prawa wynikające z umów z kontrahentami. Ponadto w dyspozycji działu będzie wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka), sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, drukarki i kopiarki telefony stacjonarne i komórkowe, samochody.
*   Aktywa działu marketingu będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług marketingowych oraz zarządzanie markami. Powyższy zespół aktywów zostanie przypisany wyodrębnionej jednostce tak, aby mogła ona realizować funkcje marketingowe.

Wyodrębniony dział marketingu będzie realizował w szczególności następujące funkcje:

*   organizowanie i zlecanie odpowiednich badań marketingowych (koszty badań dotyczących produktów będą ponoszone przez spółki produkcyjne A. i P);
*   strategiczne zarządzanie marką, w szczególności zaś działania mające na celu wzrost wartości i wzrost rozpoznawalności marki;
*   zarządzanie wartością oraz ochrona Znaków Towarowych poprzez monitoring wizerunku poszczególnych Znaków Towarowych, modyfikację Znaków Towarowych, decyzje strategiczne odnośnie korzystania z poszczególnych Znaków Towarowych, działania mające na celu rejestrację nowych Znaków Towarowych lub rejestrację modyfikacji wersji już istniejących Znaków Towarowych, monitorowanie rynku pod kątem ochrony Znaków Towarowych należących do Spółki przed nieuczciwymi działaniami konkurencji;
*   opracowywanie kampanii reklamowych i marketingowych, w szczególności zaś koordynowanie tworzenia projektów graficznych i scenariuszy reklam, koordynowanie nabywania czasu antenowego, współpraca z producentami reklam i artykułów reklamowych;
*   opracowywanie projektów graficznych opakowań produktów oraz uzyskiwanie praw z rejestracji wzorów użytkowych.

d) Wyodrębnienie w stopniu umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług marketingowych oraz zarządzania Znakami Towarowymi:

*   Opisane wyżej funkcje działu marketingu będą mogły same w sobie stanowić przedmiot efektywnej działalności gospodarczej, a wyodrębniony zespół składników majątku będzie wystarczający do realizacji tych funkcji.
*   Wyodrębnionej jednostce przypisany zostanie zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności marketingowej oraz personel pomocniczy. Będzie ona też dysponowała własną kadrą zarządzającą. Dyrekcja jednostki będzie podejmowała strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków jej rozwoju. Przypisana jednostce kadra kierownicza będzie organizowała, nadzorowała i koordynowała prace zespołów merytorycznych (kierownicy projektów).
*   Jednostce przypisane zostaną prawa do Znaków Towarowych i będzie ona, na podstawie umów obowiązujących dotychczas ze Spółką, otrzymywać należności licencyjne od P. Sp. z o.o.
*   Jednostce przypisana zostanie również umowa o świadczenie usług marketingowych zawarta z P. Sp. z o.o., co oznacza, że od dnia wydzielenia jednostka będzie osiągała przychody z tytułu tej umowy.
*   Dodatkowo po wyodrębnieniu jednostki do Nowej Spółki, Nowa Spółka zawrze z A. umowę licencyjną dotycząca praw do korzystania ze Znaków Towarowych, które zostaną przeniesione do Nowej Spółki oraz umowę o usługi marketingowe.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, zgodnie z którym:

*   na podstawie art. 2 pkt 27 e oraz art. 6 ust 1 ustawy o VAT wyżej wymieniony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), a tym samym aport tego zespołu składników nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników materialnych oraz niematerialnych, mając na uwadze jego wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe, jak również zdolność do oddzielnego funkcjonowania, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. W konsekwencji opisany aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania Jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)”.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Jednostki nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do Jednostki. Jednostka będzie posiadać własną strukturę organizacyjną, na której czele będzie stał organ odpowiedzialny za kierowanie Jednostką.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy uznać, iż Jednostka będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, Jednostka stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. wyodrębnienie lub utworzenie kont w księgach rachunkowych Spółki do ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki.

Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008; Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB).

Dodatkowo Jednostka będzie posiadać własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Spółki, Jednostka będzie spełnić warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak też np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008, sygn. ITPB3/423-519b/08/AW).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Jednostka zostanie przeznaczona do realizacji zadań z zakresu marketingu i strategicznego zarządzania prawami do Znaków Towarowych. W tym celu do Jednostki zostaną alokowane wszystkie składniki majątkowe konieczne do kontynuacji działalności marketingowej i zarządzania prawami do Znaków Towarowych w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę, w szczególności samochody, znaki towarowe, towary handlowe, wierzytelności oraz zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji tego typu zadań. Jednostka będzie także posiadać niezależne źródło przychodów z tytułu realizacji kontraktów handlowych tj. umowy z P. Sp. z o.o., które zostaną przypisane do Jednostki. A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że Jednostka zostanie wyodrębniona także pod względem funkcjonalnym ze struktury Spółki.

Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia Jednostki ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie działalności marketingowej oraz strategicznego zarządzania prawami do Znaków Towarowych przez Jednostkę nie będzie wymagało od niej żadnych dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Ponadto, w opinii Spółki, Jednostka mogłaby również funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. Składniki przypisane do Jednostki będą bowiem stanowiły odpowiednio powiązaną całość i będą przyczyniały się do osiągania przychodu przez Jednostkę. Dodatkowo Jednostka, poprzez swoich pracowników wykorzystujących przyporządkowane składniki majątkowe, będzie w stanie sama organizować sprzedaż, zbierać zamówienia i zapewniać ich realizację.

Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Jednostki pozwala na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, iż Jednostka będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zdaniem Spółki, definicja „zbycie” użyta w ustawie o VAT jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem „zbycie” rozumie się także zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, co prawda wniesienie aportem Jednostki do Nowej Spółki będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie ustawy o VAT, to ponieważ przedmiotem aportu będzie Jednostka spełniająca definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały w Nowej Spółce nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.