Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-830/15/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-10
Teza: Możliwości wystawienia faktur korygujących do faktur VAT w przypadku pomyłki w stawce i kwocie podatku oraz zmniejszenie kwoty podatku należnego na podstawie art. 29 ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT (usługi świadczone w Niemczech).
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; faktura-faktura korygująca; korekta; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 października 2015 r. (data wpływu do tut. organu 14 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości wystawienia faktur korygujących do faktur VAT w przypadku pomyłki w stawce i kwocie podatku – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zmniejszenia kwoty podatku należnego na podstawie art. 29 ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktur korygujących do faktur VAT w przypadku pomyłki w stawce i kwocie podatku i po otrzymaniu potwierdzenia odbioru tych faktur korygujących przez nabywcę zmniejszenie kwoty podatku należnego na podstawie art. 29 ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 31 grudnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

U Podatnika (Wnioskodawcy składającego wniosek) przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie podatku VAT. W trakcie kontroli stwierdzono, że Podatnik niewłaściwie zastosował 23% stawkę VAT do sprzedaży usług budowlanych zrealizowanych na obiekcie hotelu we Frankfurcie nad Menem, udokumentowanych fakturami wystawionymi dla kontrahenta polskiego sp. z o.o.:

*   z dnia 22 listopada 2014 r., w której wykazano wartość netto: 74.921,70 zł, podatek VAT: 17.231,99 zł, wartość brutto: 92.153,69 zł,
*   z dnia 5 lutego 2015 r., w której wykazano wartość netto: 16.500,00 zł, podatek VAT: 3.795,00 zł, wartość brutto: 20.295,00 zł.

Na podstawie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te winny być opodatkowane na terytorium położenia nieruchomości, tj. w Niemczech. Kontrolujący stwierdzili, że na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek VAT wynikający z tych faktur ogółem w wysokości: 21.026,99 zł podatnik jest zobowiązany zapłacić.

Podatnik ww. faktury VAT wprowadził do obrotu prawnego doręczając te faktury kontrahentowi. Kontrahent ujął ww. faktury w rozliczeniu deklaracji jako podatek naliczony. Po kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec kontrahenta przez urząd skarbowy, kontrahent złożył korektę deklaracji, w której zmniejszył podatek naliczony „wyrzucając” z swojej deklaracji kwoty podatku naliczonego wynikające z ww. dwóch faktur VAT wystawionych przez podatnika.

Podatnik składając deklaracje VAT za IV kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. ujął sprzedaż po stronie podatku należnego i wykazał w swojej deklaracji podatek należny w kwotach wynikających z tych faktur wg stawki 23%.

Podatnik wystawił ww. faktury z stawką VAT 23% z powodu błędnego przyjęcia, że jak ww. usługi są świadczone na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę na terytorium Polski, to należy zastosować stawkę VAT krajową. Ani zamiarem ani intencją Podatnika nie było wyłudzenie VAT, co wynika z obiektywnych okoliczności dotyczących wystawienia ww. faktur. Faktury te po wystawieniu zostały bowiem ujęte przez Podatnika w bieżącej deklaracji a podatek należny w niej rozliczony. Ponadto faktury te nie były pustymi fakturami, a stwierdzały faktycznie wykonane usługi. Obecnie kontrahent podatnika - sp. z o.o. - nie rozlicza ww. faktur po stronie podatku naliczonego. Kontrola podatkowa została u Podatnika zakończona. Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że:

Jak wskazano we wniosku u Wnioskodawcy przeprowadzono kontrolę w dniach od dnia 13 lipca 2015 r. do dnia do 27 lipca 2015 r. Kontrola dotyczyła podatku od towarów i usług za miesiące/kwartały okres IV kwartał 2014 r. i I kwartał 2015 r.:

Przedmiotem kontroli była prawidłowość rozliczenia podatku od towaru i usług VAT. Stwierdzono nieprawidłowości (tak jak podano we wniosku) polegające na tym, że Wnioskodawca niewłaściwie zastosował 23% stawkę VAT do sprzedaży usług budowlanych zrealizowanych na obiekcie hotelu we Frankfurcie nad Menem, udokumentowanych fakturami wystawionymi dla kontrahenta polskiego sp. z o.o.:

*   z dnia 22 listopada 2014 r., w której wykazano wartość netto: 74.921,70 zł, podatek VAT: 17.231,99 zł. wartość brutto: 92.153,69 zł,
*   z dnia 5 lutego 2015 r., w której wykazano wartość netto: 16.500,00 zł, podatek VAT: 3.795,00 zł, wartość brutto: 20.295,00 zł.

Stwierdzono, że na podstawie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te winny być opodatkowane na terytorium położenia nieruchomości, tj. w Niemczech. Kontrolujący stwierdzili, że na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek VAT wynikający z tych faktur ogółem w wysokości: 21.026,99 zł podatnik jest zobowiązany zapłacić. Kontrolujący dokonali analizy przedłożonych w trakcie kontroli dokumentów i złożonych wyjaśnień w szczególności pod kątem:

1.  związku zakupów, od których dokonano odliczenia podatku VAT z prowadzoną działalnością gospodarczą.
2.  w zakresie prawidłowości zastosowania właściwych stawek podatkowych do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w tym w sprawie stosowanych cen przy zakupie i sprzedaży usług budowlanych w kontrolowanym okresie.

Nie wszczęto po ww. kontroli postępowania podatkowego i nie wydano decyzji. Wnioskodawca złożył deklaracje korygujące za ww. okresy uwzględniając w korektach deklaracji ustalenia kontroli. Jak wskazano (i podano we wniosku) ww. faktury zostały zakwestionowane na podstawie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te winny być opodatkowane na terytorium położenia nieruchomości, tj. w Niemczech. Kontrolujący stwierdzili, że na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek VAT wynikający z tych faktur ogółem w wysokości: 21.026,99 zł podatnik jest zobowiązany zapłacić.

Ww. faktury VAT nie dokumentowały dokonania zakupów przez Wnioskodawcę, ale świadczenie przez Wnioskodawcę usług budowlanych.

Kontrolę podatkową u kontrahenta przeprowadzano w dniach 22 lipca 2015 r. i stwierdzono brak podstaw do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę. Kontrahent złożył korekty deklaracji uwzględniając w tym zakresie ustalenia kontroli. Wnioskodawca zamierza wystawić faktury korygujące do ww. faktury z dnia 22 listopada 2014 r. oraz z dnia 5 lutego 2015 r., po otrzymaniu interpretacji indywidualnej na niniejszy wniosek. Faktury korygujące zmieniałyby w fakturach pierwotnych kwotę podatku VAT - zmniejszając tę kwotę do 0 i zmieniałyby stawkę podatku VAT z 23% na „nie podlegające opodatkowaniu”. Kontrahent jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z złożoną przez kontrahenta korektą deklaracji pierwotne faktury wystawione przez Wnioskodawcę nie posłużyły mu do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik może wystawić faktury korygujące do ww. faktur VAT, z powodu pomyłki w stawce i kwocie podatku i po otrzymaniu potwierdzenia odbioru ww. faktur korygujących przez nabywcę zmniejszyć kwotę podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Art. 29a ust. 14 ww. ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Według art. 29a ust. 13 ww. ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustowi obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Według art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów j nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W ocenie Podatnika, mając na uwadze treść art. 106j ust. 1, 29a ust. 14, art. 29a ust. 13, art. 108 ust. 1 ww. ustawy, podatnik może wystawić ww. faktury korygujące i po otrzymaniu potwierdzenia odbioru ww. faktur korygujących przez nabywcę zmniejszyć kwotę podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ww. ustawy.

Należy bowiem wskazać, że w przedmiotowej sprawie ww. faktury nie są fakturami fikcyjnymi, pustymi, ale dokumentują faktycznie dokonane czynności świadczenia usług. Tym samym podatnik, w przypadku błędnego opodatkowania ww. usług w związku z niezamierzonym, błędnym przyjęciem, że usługi te podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju w związku z treścią art. 28b ustawy o VAT, ma prawo skorygować ww. faktury. Powyższe pozostaje w zgodzie z orzecznictwem ETS oraz bieżącym orzecznictwem sądów administracyjnych, które brak możliwości korekty odnoszą jedynie do faktur fikcyjnych, pustych. Natomiast w sprawie podatnika zaistniała sytuacja wytworzona faktem wystawienia ww. faktur, która nie niosła za sobą ryzyka jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT, a podatnik działał w dobrej wierze, deklarując kwoty podatku należnego w składnych przez siebie deklaracjach i ujmując w deklaracji również kwoty podatku wykazanego w ww. fakturach. Nabywca zaś (sp. z o.o.) nie odlicza ostatecznie podatku naliczonego.

Wytyczne Trybunału sprawiedliwości UE pozwalają na uwolnienie się przedsiębiorcy od obowiązku zapłaty VAT, w sytuacji gdy danina wynikająca z dokumentu sprzedaży, będąca u kontrahenta podatkiem naliczonym, nie zostanie przez niego uwzględniona w rozliczeniu. Zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, by podatek, który został nieprawidłowo zafakturowany, mógł być skorygowany. Nie doszło do uszczuplenia należności podatkowych, a także zostanie w pełni wyeliminowane niebezpieczeństwo ich powstania w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe** – w zakresie możliwości wystawienia faktur korygujących do faktur VAT w przypadku pomyłki w stawce i kwocie podatku,
*   **za nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zmniejszenia kwoty podatku należnego na podstawie art. 29 ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy o VAT, wymienione zostały elementy jakie faktura powinna zawierać i tak m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Stosownie do art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ww. ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika ze wskazanych przepisów, fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy. W takim przypadku podatnik wystawia w fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ww. ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl art. 29a ust. 14 ww. ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Na mocy art. 29a ust. 15 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 29a ust. 16 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej u Wnioskodawcy - czynnego podatnika podatku od towarów i usług - stwierdzono niewłaściwie zastosowaną 23% stawkę VAT do sprzedaży usług budowlanych zrealizowanych na obiekcie hotelu znajdującego się w Niemczech.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta polskiego sp. z o.o. udokumentowane zostały fakturami:

*   z dnia 22 listopada 2014 r., w której wykazano wartość netto: 74.921,70 zł, podatek VAT: 17.231,99 zł, wartość brutto: 92.153,69 zł,
*   z dnia 5 lutego 2015 r., w której wykazano wartość netto: 16.500,00 zł, podatek VAT: 3.795,00 zł, wartość brutto: 20.295,00 zł.

Faktury te po wystawieniu zostały ujęte przez Wnioskodawcę w bieżącej deklaracji a podatek należny w niej rozliczony, tj. Wnioskodawca składając deklaracje VAT za IV kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. ujął sprzedaż po stronie podatku należnego i wykazał w swojej deklaracji podatek należny w kwotach wynikających z tych faktur wg stawki 23%.

Wnioskodawca wystawił ww. faktury ze stawką VAT 23% z powodu błędnego przyjęcia, że jeśli ww. usługi są świadczone na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę na terytorium Polski, to należy zastosować stawkę VAT krajową. Faktury, które stwierdzały faktycznie wykonane usługi Wnioskodawca wprowadził do obrotu prawnego doręczając je kontrahentowi, który ujął te faktury w rozliczeniu deklaracji jako podatek naliczony.

Kontrolujący w trakcie kontroli stwierdzili, że czynności świadczone przez Wnioskodawcę winny być opodatkowane na terytorium położenia nieruchomości, tj. w Niemczech na podstawie art. 28e ustawy o VAT. Kontrolujący stwierdzili też, że na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, podatek VAT wynikający z tych faktur ogółem w wysokości: 21.026,99 zł Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić.

Nie wszczęto po ww. kontroli postępowania podatkowego i nie wydano decyzji dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca złożył deklaracje korygujące za ww. okresy uwzględniając w korektach deklaracji ustalenia kontroli.

Po kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec kontrahenta, kontrahent złożył korekty deklaracji, uwzględniając w tym zakresie ustalenia kontroli i zmniejszając podatek naliczony w swojej deklaracji wynikający z ww. dwóch faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zamierza wystawić faktury korygujące do ww. faktury z dnia 22 listopada 2014 r. oraz z dnia 5 lutego 2015 r., po otrzymaniu interpretacji indywidualnej na niniejszy wniosek. Faktury korygujące zmieniałyby w fakturach pierwotnych kwotę podatku VAT - zmniejszając tę kwotę do 0 i zmieniałyby stawkę podatku VAT z 23% na „nie podlegające opodatkowaniu”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości skorygowania wystawionych faktur i po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywcę zmniejszenia kwoty podatku VAT należnego.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do wystawienia faktur korygujących mających na celu skorygowanie błędnej stawki podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że błędnie zastosowana podstawowa stawka podatku od towarów i usług na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach z tytułu świadczonych usług budowlanych na nieruchomości znajdującej się w Niemczech stanowi przesłankę zdefiniowaną w art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, na podstawie której podatnik wystawia fakturę korygującą. Jak wyjaśniono bowiem celem faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. W tej sytuacji wystawienie faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych przez Wnioskodawcę korygujących stawkę i kwotę podatku VAT jest zasadne.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie możliwości wystawienia faktur korygujących do faktur VAT w przypadku pomyłki w stawce i kwocie podatku należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast możliwości zmniejszenia podatku VAT należnego po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktur korygujących, należy wskazać, że zgodnie z ww. art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczył na rzecz kontrahenta polskiego usługi budowlane na obiekcie hotelu położonego w Niemczech, tj . poza terytorium kraju.

Jak wskazano wyżej, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT).

Tym samym biorąc pod uwagę ww. art. 28e w zw. z art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT Wnioskodawca nie jest zobowiązany do posiadania potwierdzenia otrzymania przez usługobiorcę faktur korygujących pomyłki w wystawionych pierwotnie fakturach.

Wnioskodawca jednak mimo wystawienia w przedmiotowej sprawie faktur korygujących do zakwestionowanych w trakcie kontroli faktur pierwotnych nie będzie uprawniony – na podstawie art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT do obniżenia kwoty podatku należnego, ze względu na błędne podanie kwoty podatku na fakturach. Z wniosku wynika bowiem, że faktury pierwotne po wystawieniu zostały wprawdzie ujęte przez Wnioskodawcę w bieżącej deklaracji a podatek należny w niej rozliczony, jednak Wnioskodawca po przeprowadzonej kontroli złożył deklaracje korygujące za IV kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. uwzględniając w tych korektach ustalenia kontroli. Tym samym Wnioskodawca przed wystawieniem faktur korygujących faktury pierwotne obniżył już podatek VAT należny w złożonych korektach deklaracji.

Zatem Wnioskodawca nie może po wystawieniu faktur korygujących ponownie skorzystać z obniżenia podatku należnego, gdyż poprzez złożenie korekt deklaracji uwzględniających ustalenia przeprowadzonej u Wnioskodawcy kontroli Wnioskodawca zmniejszył już podatek VAT należny, a więc w przedmiotowej sprawie przepisy art. 29a ust. 13 i ust. 14 nie znajdą zastosowania.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywcę Wnioskodawca może zmniejszyć kwotę podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ww. ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.