Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PL/LM/830/54/EOB/2013/RD-88873
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-08-28
Teza: podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki
Słowa kluczowe: banki; kredyt; mieszkanie; odsetki; umowa-umowa pożyczki; zakup
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 7

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. − Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, z urzędu, zmienia interpretację indywidualną wydaną dnia 30 lipca 2009 r., Nr IPPB2/436-126/09-7/MZ, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), dotyczącą podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki oraz Ordynacji podatkowej w zakresie braku obowiązku naliczania odsetek i stwierdza, że stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawczynię w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki oraz Ordynacji podatkowej w zakresie braku obowiązku naliczania odsetek

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

We wrześniu 2003 r. Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie za kwotę 290 tys. zł. W celu sfinansowania zakupu, kwotę 170 tys. zł pożyczyła od matki, a na 120 tys. zł zaciągnęła kredyt w banku. Umowa pożyczki z matką nie została zgłoszona do urzędu skarbowego oraz nie został odprowadzony podatek od czynności cywilnoprawnych. Matka zmarła w 2004 r. W miesiącu kwietniu 2009 r. urząd skarbowy zadał Wnioskodawczyni pytanie dotyczące miejsca dokonania rozliczeń za 2003 rok. Szukając dokumentów Wnioskodawczyni zauważyła, że umowa pożyczki z matką nie została zgłoszona. Powołując się na tą umowę pożyczki Wnioskodawczyni chce ją zarejestrować i odprowadzić należny podatek.

Po wezwaniu do uzupełniania wniosku, Wnioskodawczyni pismem z dnia 16 lipca 2009 r. poinformowała, że umowa pożyczki z matką została zawarta w dniu 22 września 2003 r. Ponadto dokonała wpłaty dodatkowej opłaty za wydanie drugiej interpretacji indywidualnej w kwocie 40 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania.

1.  Jaką stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych należy przyjąć 2%, czy 20%?
2.  Czy obliczając kwotę podatku należy naliczyć odsetki za lata 2003−2009?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Powinno być 2% podatku, ponieważ przepisy o 20% karnej sankcji weszły w życie dopiero od 2007 r.

Ad. 2)

W sytuacji, gdy podatek od czynności cywilnoprawnych od wspomnianej umowy uległ przedawnieniu z upływem 5 lat, to powołanie się na umowę pożyczki wznawia obowiązek podatkowy. A więc obowiązek podatkowy powstaje na nowo i odsetki nie powinny zostać naliczone.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2009 r., Nr IPPB2/436-126/09-7/MZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że z tytułu umowy pożyczki Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%. W związku z powstaniem na nowo obowiązku podatkowego, odsetki w powyższej sprawie nie wystąpią, jeżeli podatek został wpłacony w terminie 14 dni i została złożona deklaracja PCC-3. W przeciwny wypadku Wnioskodawczyni winna zapłacić odsetki od zaległości podatkowej powstałej w tym podatku.

Minister Finansów po dokonaniu analizy sprawy stwierdza, co następuje.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni, jako pożyczkobiorca, zawarła z matką, jako pożyczkodawcą, 22 września 2003 r. umowę pożyczki kwoty 170.000 PLN.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.), zwanej dalej: uPCC, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., podatkowi temu podlegały umowy pożyczki.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 uPCC obowiązek podatkowy powstał z chwilą dokonania czynności (tj. 22 września 2003 r.). W terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, na podstawie przepisu art. 10 uPCC, podatnicy (pożyczkodawca i pożyczkobiorca, będący wówczas podmiotami zobowiązanymi solidarnie) byli obowiązani bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz obliczyć i wpłacić podatek.

Jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przedawnienie. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Taka sytuacja została opisana przez Wnioskodawczynię. Jeżeli więc w przedmiotowej sprawie termin płatności podatku upłynął w 2003 r. to zobowiązanie podatkowe przedawniło się z końcem 2008 r.

Konsekwencją przedawnienia się zobowiązania podatkowego jest brak podstaw do egzekwowania należności podatkowej przez organ podatkowy. Nie ma także wówczas uzasadnienia do zapłaty podatku przez podatnika.

Zgodnie jednak z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 4 uPCC, jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku (w przedmiotowej sprawie do końca 2008 r.), a następnie powołuje się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt jej dokonania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej. Od chwili powstania obowiązku podatkowego, tj. od chwili powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej, biegnie 14-dniowy termin zapłaty podatku.

Jednocześnie, stosownie do art. 7 ust. 5 pkt 1 uPCC, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia np. umowy pożyczki, a należny podatek od tej czynności nie został zapłacony, stawka podatku wynosi 20%. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 413/10: „Zastosowanie tej stawki podatkowej następuje w przypadku powołania się na fakt zawarcia takiej umowy (tj. umowy pożyczki) przed określonym organem w toku czynności prowadzonych przez ten organ i stwierdzenia niewypełnienia obowiązku zapłaty należnego z tego tytułu podatku we właściwym czasie. (…) W takim wypadku obowiązek podatkowy nie może zostać wykonany w sposób wskazany w art. 10 ust. 1 uPCC, tj. przez złożenie deklaracji oraz wpłatę należnego podatku. Przewidziany w tym przepisie 14-dniowy termin mógł zostać zachowany jedynie w przypadku wypełnienia określonych w nim obowiązków od daty dokonania czynności cywilnoprawnej (pierwotne powstanie obowiązku podatkowego – art. 3 ust. 1 pkt 1 uPCC). Odmienne (…) rozumienie omawianych przepisów prowadziłoby do niczym nieuzasadnionego preferowania tych podatników, którzy spóźniali się z wypełnieniem obowiązków przez okres przekraczający 5 lat, wobec tych podatników, którzy to uczynili przed upływem tego okresu.”.

Sąd w powyższym wyroku wskazał, że określenie „powołuje się” użyte w przepisach art. 3 ust. 1 pkt 4 oraz art. 7 ust. 5 pkt 1 uPCC należy rozumieć w analogiczny sposób. Cytując, „nie ma bowiem racjonalnego uzasadnienia dla różnego rozumienia tych samych określeń wprowadzonych w różnych jednostkach redakcyjnych tej samej ustawy”. Z powyższego wynika, że aby powstał obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 uPCC, musi nastąpić powołanie przed organami i w okolicznościach, określonych w art. 7 ust. 5 pkt 1 uPCC, tj. przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, że 20% stawka sankcyjna nie ma zastosowania do umów zawartych przed 1 stycznia 2007 r.

Jeżeli bowiem czynność została dokonana przed dniem 1 stycznia 2007 r., zaś powtórny obowiązek podatkowy powstał po tej dacie na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 uPCC – z chwilą powołania się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt zawarcia umowy pożyczki, to konsekwencją jest zastosowanie 20% stawki podatku określonej w art. 7 ust. 5 uPCC.

Jednoznaczne stanowisko sądów administracyjnych wskazuje, że art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 16 listopada 2006 r. nie wymaga, by zastosowanie 20% stawki podatku zależało od dokonania czynności cywilnoprawnej po wejściu w życie ustawy nowelizującej, tj. po 1 stycznia 2007 r., lecz by obowiązek podatkowy od tej czynności powstał po jej wejściu w życie (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 13 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 413/10, z dnia 4 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 836/10, z dnia 17 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2195/10 oraz z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1304/10).

Zaprezentowana wyżej wykładnia przepisów nie została też zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku wydanym dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt P 41/10. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że „z literalnego sformułowania tego przepisu (tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c.) wynika konieczność traktowania wyrażonego w nim obowiązku nie jako odnowionego, którego źródłem jest dokonana w przeszłości czynność cywilnoprawna, ale jako nowego obowiązku podatkowego. (…) Przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c. określa bowiem samoistne zdarzenie prawne skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 4 Ordynacji podatkowej. Jest nim powołanie się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na dokonanie w przeszłości którejkolwiek z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 u.p.c.c., jeśli podatnik nie złożył deklaracji podatkowej w terminie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku w odniesieniu do tej czynności.”.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż w przedstawionym przez Wnioskodawczynię przypadku z końcem 2008 r. nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

W efekcie powyższego, do chwili powołania się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt zawarcia umowy pożyczki nie było podstaw do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z chwilą powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej w 2009 r. powstał obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 uPCC. Konsekwencją tego powinno być zastosowanie stawki przewidzianej w przepisie art. 7 ust. 5 uPCC, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia np. umowy pożyczki, a należny podatek od tej czynności nie został zapłacony.

Jeżeli zapłata podatku następuje po upływie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego (na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 uPCC) podatnik jest zobowiązany do zapłaty także odsetek za zwłokę, stosownie do art. 53 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawczynię we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w części dotyczącej braku możliwości zastosowania 20% stawki podatku od czynności cywilnoprawnych do umowy pożyczki zawartej w 2003 r.

Nieprawidłowe jest też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w tym zakresie, zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2009 r., Nr IPPB2/436-126/09-7/MZ.

Zmiana interpretacji dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, tj. powołania się na dokonanie czynności cywilnoprawnej w 2009 r.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) stronie przysługuje prawo wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia doręczenia interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa.

Skargę wnosi się (w dwóch egzemplarzach) za pośrednictwem Ministra Finansów (adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.