Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-149/09/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-14
Teza: Czy podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. w terminie płatności do dnia 30 kwietnia 2009 r. należy uiścić od łącznej kwoty wynikającej z umowy sprzedaży jednego udziału, to jest od kwoty 35.799,52 Euro, czy też tylko od pierwszej raty w kwocie 19.527,01 Euro?
Słowa kluczowe: cena; przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychody należne; udział; udział-sprzedaż udziałów; udział-zbycie udziałów; zapłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z o.o.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pani udziałowcem w spółce z o.o. posiadającym jeden udział w kapitale zakładowym tej spółki. W dniu 29 października 2008 r. dokonała Pani sprzedaży swojego udziału firmie zagranicznej.

Zgodnie z zawartą w dniu 29 października 2008 r. „Umową sprzedaży udziałów” cena sprzedaży tego udziału w łącznej kwocie 35. 799,52 Euro zostanie zapłacona w dwóch ratach:

1.  pierwsza rata w kwocie 19.527,01 Euro zostanie zapłacona w terminie 7 dni licząc od dnia zawarcia niniejszej umowy;
2.  pozostała część ceny sprzedaży zostanie zapłacona w terminie 7 dni od uzyskania przez „P.” („S.” lub jej spółkę zależną) od Zarządu Portu przedłużenia czasu trwania obowiązującej umowy dzierżawy lub podpisania nowej umowy dzierżawy.

Pierwsza rata została zapłacona przelewem w ciągu 7 dni od podpisania umowy, czyli w miesiącu listopadzie 2008 r.

Natomiast pozostała część ceny sprzedaży została uzależniona od przedłużenia dotychczasowej umowy dzierżawy lub podpisania nowej umowy dzierżawy. Dotychczas obowiązująca umowa dzierżawy jest zawarta do dnia 31 grudnia 2010 r. U podatnika (u Pani) powstał zatem przychód z tytułu sprzedaży tego udziału.

Po zakończeniu roku kalendarzowego w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. jako podatnik ma Pani obowiązek złożyć w urzędzie skarbowym właściwym ze względu na miejsce zamieszkania odrębne zeznanie podatkowe na formularzu PIT-38 i w tym terminie wpłacić kwotę podatku dochodowego od uzyskanego dochodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. w terminie płatności do dnia 30 kwietnia 2009 r. należy uiścić od łącznej kwoty wynikającej z umowy sprzedaży jednego udziału, to jest od kwoty 35.799,52 Euro, czy też tylko od pierwszej raty w kwocie 19.527,01 Euro?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych od sprzedaży udziału w 2008 r. należy uiścić w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. tylko od pierwszej raty, to jest od kwoty 19.527,01 Euro, ponieważ pozostała część ceny sprzedaży jest uwarunkowana uzyskaniem przez Spółkę „P.” („S.” lub jej spółkę zależną) przedłużenia czasu trwania obowiązującej umowy dzierżawy lub podpisaniem nowej umowy dzierżawy z Zarządem Portu.

Dotychczasowa umowa dzierżawy obowiązuje do dnia 31 grudnia 2010 r. Obecnie nie wiadomo, czy i kiedy ta sprawa zostanie pozytywnie załatwiona i w przypadku nie przedłużenia obowiązującej umowy względnie nie podpisania nowej umowy dzierżawy pozostała część ceny sprzedaży nie zostanie nigdy wypłacona sprzedającemu udział.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podlegają przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Natomiast na dzień dzisiejszy pozostała część ceny sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest jeszcze przychodem należnym, lecz uwarunkowanym od spełnienia pewnych zdarzeń.

Ta druga część ceny sprzedaży stanie się przychodem należnym dopiero w momencie przedłużenia obowiązującej umowy dzierżawy względnie podpisania nowej umowy dzierżawy, i wówczas, niezależnie od tego, czy i kiedy zostanie sprzedającemu udział faktycznie zapłacona, stanie się przychodem należnym, od którego należy zapłacić podatek dochodowy.

Ponadto umowa została sporządzona w Euro i zgodnie z umową „Kupujący zapłaci Sprzedawcy za udział cenę sprzedaży stanowiącą równowartość w złotych kwoty 35.799,52 Euro, przeliczoną na złote według kursu średniego NBP z poprawką 0,25% w celu określenia kursu kupna PLN i pokrycia fluktuacji kursu wymiany w ciągu dnia z dnia podpisania umowy”. Na dzień dzisiejszy nie jest zatem dokładnie znana kwota pozostałej części ceny sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie ust. 2 pkt 4 tego artykułu dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W myśl art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Natomiast stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

W świetle powyższych przepisów przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną stanowią przychody z kapitałów pieniężnych. Podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną wynosi natomiast 19% uzyskanego dochodu ustalonego w sposób przewidziany w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodów, o których mowa wyżej nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany wykazać je w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38), o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy. W tym też terminie podatnik powinien wpłacić wynikający z tego zeznania należny podatek dochodowy.

Analiza elementów zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego wskazuje jednoznacznie, że w niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy są związane z określeniem dla celów podatkowych momentu powstania przychodu należnego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółce z o.o. W stanie faktycznym wskazano mianowicie, iż w dniu 29 października 2008 r. dokonała Pani sprzedaży udziału w spółce z o.o. W umowie sprzedaży zawartej w dniu 29 października 2008 r. określono, że cena sprzedaży w kwocie 35.799,52 Euro zostanie zapłacona w dwóch ratach, tj.:

*   pierwsza rata w kwocie 19.527,01 Euro – w terminie 7 dni licząc od dnia zawarcia umowy;
*   pozostała część ceny sprzedaży – w terminie 7 dni od uzyskania przedłużenia czasu trwania obowiązującej umowy dzierżawy lub podpisania nowej umowy dzierżawy.

Pierwsza rata została zapłacona przelewem w terminie 7 dni od podpisania umowy, tj. w miesiącu listopadzie 2008 r.

Ponadto, z treści wniosku wynika, że zgodnie z umową „Kupujący zapłaci Sprzedawcy za udział cenę sprzedaży stanowiącą równowartość w złotych kwoty 35.799,52 Euro przeliczoną na złote według kursu średniego NBP z poprawką 0,25% w celu określenia kursu kupna PLN i pokrycia fluktuacji kursu wymiany w ciągu dnia z dnia podpisania umowy.”

W myśl art. 180 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zbycie udziału, jego części lub ułamkowej części udziału oraz jego zastawienie powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

W momencie sprzedaży udziału następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z jego posiadania na nabywcę oraz zobowiązanie nabywcy do zapłaty ceny.

Przy tym, cena – wartość tego świadczenia może być określona w umowie nie tylko kwotowo, ale także – tak jak w niniejszej sprawie – poprzez wskazanie zasad jej obliczania, gdzie strony ustaliły wysokość wynagrodzenia przysługującemu zbywcy udziału z użyciem m.in. przelicznika, jakim jest równowartość określonej ilości waluty, tj. 35.799,52 Euro.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma zwrot „przychody należne” użyty w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodami należnymi są – jak przyjęto w doktrynie – przychody, które stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.

Moment powstania przychodu w rozumieniu prawa podatkowego i moment powstania obowiązku podatkowego nie może wyprzedzać zdarzenia, z którym tenże przychód jest związany, jest jego następstwem.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku zapłata „pozostałej części ceny sprzedaży”, zgodnie z warunkiem zawartym w umowie sprzedaży, została uzależniona od zaistnienia w przyszłości określonego zdarzenia, tj. od przedłużenia dotychczasowej umowy dzierżawy (zawartej do dnia 31 grudnia 2010 r.) lub podpisania nowej umowy dzierżawy przez „P.” („S.” lub jej spółkę zależną). Dopóki warunek się nie ziści, po stronie sprzedawcy nie powstanie prawo domagania się zapłaty tej kwoty (wierzytelność).

Natomiast zapłata „pierwszej raty” była należna w dacie zawarcia umowy sprzedaży udziału.

W konsekwencji, podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w 2008 r. powinna Pani zapłacić od kwoty dochodu ustalonego w sposób przewidziany w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tym przychód dla celów podatkowych będzie stanowiła wartość tego udziału wyrażona w części ceny określonej w umowie, tj. kwota stanowiąca równowartość 19.527,01 Euro przeliczona według zasad przewidzianych przez strony w umowie sprzedaży i pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast w dacie ziszczenia się warunku i powstania obowiązku zapłaty drugiej części ceny, powstanie po Pani stronie przychód do opodatkowania, choćby cena nie została uiszczona.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.