Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-597/07-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-17
Teza: Czy wystawiając fakturę VAT za świadczenie usług – badania kliniczne – na rzecz jedynego udziałowca zagranicznego można przyjąć, iż miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. Niemcy – usługa zostanie opodatkowana w kraju nabywcy?
Słowa kluczowe: badanie-badanie kliniczne; usługi-usługi przetwarzania danych; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.11.2007r. (data wpływu 19.11.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług przy wykonywaniu usług w zakresie badań klinicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.11.2007r. wpłynął ww. wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług przy wykonywaniu usług w zakresie badań klinicznych.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka A jest spółką ze 100% kapitałem zagranicznym. Spółka świadczy usługi w zakresie badań klinicznych – PKD 73.10.F – prace rozwojowo-badawcze w dziedzinie nauk medycznych i farmacji. Spółka świadczy usługi na rzecz swojego jedynego udziałowca – podmiotu zagranicznego niemieckiego. Odbiorca usługi (udziałowiec zagraniczny) nie chce zaakceptować faktury z naliczoną stawką VAT 22%, powołując się na przepisy dyrektyw unijnych.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy wystawiając fakturę VAT za świadczenie usług – badania kliniczne – na rzecz jedynego udziałowca zagranicznego można przyjąć, iż miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. Niemcy – usługa zostanie opodatkowana w kraju nabywcy?

Zdaniem wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym nie mają zastosowania przepisy art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o VAT. Art. 27 ust. 4 enumeratywnie wymienia usługi, do których ma zastosowanie ust. 3. Wśród tych usług nie ma wymienionych usług – badania kliniczne. Spółka uważa również, że nie ma znaczenia fakt, iż usługi te świadczone są na rzecz jedynego udziałowca zagranicznego, a faktury za świadczenie usług klinicznych na rzecz jedynego udziałowca spółki winny być opodatkowane VAT w wysokości 22%.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm.) w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W przypadku świadczenia usług, istotnym kryterium w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ustalenie miejsca świadczenia danej usługi, a w konsekwencji i miejsca jej opodatkowania.

Zasadniczo usługi opodatkowane są w kraju świadczącego usługę, chyba że ze względu na ich specyficzny charakter ustawodawca objął je szczególnymi regulacjami.

W myśl art. 27 ust. 3 ustawy VAT w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w innym niż kraj świadczącego usługę
3.  miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 3 w/w ustawy przepis ust. 3 stosuje się do usług:

1.  sprzedaży praw lub ududzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw;
2.  reklamy;
3.  doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń;
4.  bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki;
5.  dostarczania (oddelegowania) personelu;
6.  wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu;
7.  telekomunikacyjnych;
8.  nadawczych radiowych i telewizyjnych;
9.  elektronicznych;
10.  polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-9 i 11;
11.  agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10;
12.  polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych;
13.  przesyłowych:
a) gazu w systemie gazowym, b) energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym;14.  bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 12 i 13.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi w zakresie badań klinicznych PKD 73.10.F na rzecz podmiotu niemieckiego. Spółka uważa, że usługi - badania kliniczne nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 27 ust. 4 i w związku z tym ich miejscem opodatkowania jest miejsce gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Dlatego też z tytułu świadczenia przedmiotowych usług w kraju dla niemieckiego kontrahenta – Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce według stawki 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, za wyjątkiem usług elektronicznych.

W myśl § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) dla celów podatku od towarów i usług (do dnia 31 grudnia 2007 r.) stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz.264 ze zm.).

Tutejszy organ podatkowy (jako niewłaściwy rzeczowo) nie jest uprawniony do zaklasyfikowania wskazanych przez Wnioskodawcę usług do odpowiednich ugrupowań PKWiU. Każdy podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z poprawnym zdefiniowaniem dokonywanej czynności, również w zakresie opodatkowania. Podkreślić należy, iż to podatnik posiada niezbędne informacje do właściwego zaliczenia świadczonych przez siebie usług \[stanowisko to znajduje potwierdzenie w Komunikacie Prezesa GUS z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. U. GUS Nr 1, poz. 11)\]. Organem kompetentnym do wydawania informacji w zakresie zaklasyfikowania na podstawie przepisów o statystyce publicznej omawianej czynności jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 21, 93- 176 Łódź.

W związku z powyższym, jeśli usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu niemieckiego można sklasyfikować wg PKWiU jako usługi w zakresie badań klinicznych to faktycznie usługi te nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 27 ust. 4, a ich miejscem świadczenia jest terytorium kraju i podlegają one opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Ponadto, Spółka dołączyła do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odpis z Krajowego Rejestru Sądowego. W Dziale 3 Rubryka 1 zawarto przedmiot działalności Spółki. Wynika z niego, że Spółka, oprócz usług – badania kliniczne na zlecenie z zakresu medycyny i farmacji, świadczy także usługi w zakresie przetwarzania danych. Należy tutaj zauważyć, że w art. 27 ust. 4 pkt 3 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono m.in. usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji.

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług przetwarzania danych i dostarczania informacji na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zatem w sytuacji, gdy polski podatnik podatku od towarów i usług świadczy usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji na rzecz podmiotów zagranicznych, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę.

Biorąc pod uwagę fakt, że PKWiU nie wymienia usług „przetwarzania danych i dostarczania informacji" w żadnym grupowaniu, należy stwierdzić, iż każda usługa polegająca na przetwarzaniu danych i dostarczaniu informacji bez względu na klasyfikację PKWiU będzie się mieściła w katalogu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.

Należy zatem przyjąć, że w przypadku usług przetwarzania danych i dostarczania informacji określenie miejsca ich świadczenia nie będzie uzależnione od ich przynależności do klasyfikacji statystycznej PKWiU, ale od możliwości oceny ich charakteru jako „przetwarzania danych i dostarczania informacji” w rozumieniu art. 27 ust 4 pkt 3 ustawy o VAT, gdyż ustawodawca nie wymienia, odnośnie tego rodzaju usług, grupowania PKWiU, do którego przynależność powodowała określenie miejsca świadczenia tych usług na terenie siedziby ich nabywcy.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że kluczowe znaczenie dla określenia miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Spółkę na rzecz podmiotu niemieckiego, jest odpowiednie sklasyfikowanie i zdefiniowanie tych usług oraz faktyczne określenie ich zakresu (m. in. poprzez określenie, czy jest to w istocie usługa przetwarzania danych i dostarczania informacji).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.