Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-705/13-3/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-16
Teza: Fakt zawarcia w 2014 r. umowy na udzielanie świadczeń zdrowotnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z podmiotem, z którym Wnioskodawca związany był w poprzednich latach umową o pracę i umową cywilnoprawną, nie wyklucza możliwości opodatkowania przychodów uzyskiwanych w 2014 r. w ramach tej działalności 19% podatkiem liniowym, pod warunkiem, że w ustawowym terminie Wnioskodawca złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania.
Słowa kluczowe: lekarze; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1 stycznia 2010 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej określającej przedmiot działalności jako: praktyka lekarska specjalistyczna i ogólna. W ramach działalności świadczy usługi dla przychodni jako lekarz.

Oprócz prowadzonej działalności, od 1 stycznia 2012 r. do 31 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca był zatrudniony jako rezydent w Szpitalu, na podstawie umowy o pracę, który był Jego pracodawcą. Wnioskodawca podaje, że jako rezydent otrzymywał wynagrodzenie za pracę wykonywaną na rzecz Szpitala od Ministerstwa Zdrowia. Do Jego obowiązków należały: opieka nad chorymi w ciągu dnia, a także praca w godzinach nocnych - dyżury.

Po ukończonej specjalizacji, Szpital zatrudnił Wnioskodawcę na podstawie umowy cywilnoprawnej od 1 września 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym podatek z rachunku zlecenie Wnioskodawca odprowadzał z działalności gospodarczej rozliczając się wg skali podatkowej.

Od 1 stycznia 2014 r. zamierza świadczyć usługi w ramach kontraktu lekarskiego podpisanego pomiędzy Firmą Wnioskodawcy - jednoosobową działalnością gospodarczą a Szpitalem, który zatrudniał Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę do 31 sierpnia 2013 r. oraz później na podstawie umowy cywilnoprawnej do końca 2013 r. Zakres usług pozostanie taki, jak w przypadku zatrudnienia na podstawie wcześniej podpisanych umów (o pracę i zlecenie).

Od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca chce skorzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30c ustawy - wybierając na rok 2014 podatek liniowy w wysokości 19%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, uzyskując przychody z działalności gospodarczej w roku 2014 ze świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odpowiadającym czynnościom, które w poprzednim roku podatkowym, tj.: do 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wykonywał u tego samego pracodawcy w oparciu o stosunek pracy rozwiązany 31 sierpnia 2013 r. oraz w oparciu o umowę cywilnoprawną rozwiązaną 31 grudnia 2013 r., Wnioskodawca traci prawo w roku 2014 do opodatkowania w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym jest zobowiązany do wpłacania zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek?

Zdaniem Wnioskodawcy, może On złożyć do 20 stycznia 2014 r. do właściwego urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania podatkiem liniowym w wysokości 19% i nie straci prawa do opodatkowania w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie będzie obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku ani odsetek od zaległości z tego tytułu.

Przepisy art. 9a ust. 3 ww. ustawy, przewidują utratę prawa do opodatkowania podatkiem liniowym w sytuacji, gdy podatnik uzyska przychody z działalności gospodarczej ze świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odpowiadającym czynnościom, które wykonywał na rzecz byłego pracodawcy w roku podatkowym. W przypadku Wnioskodawcy, stosunek pracy wygasł 31 sierpnia 2013 r. w ramach umowy o pracę oraz 31 grudnia 2013 r. w ramach umowy cywilnoprawnej, a więc w stosunku do 2014 r. - 2013 r. będzie stanowił ubiegły rok podatkowy.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, że jeśli od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2014 r. nie będzie świadczył usług na rzecz byłego pracodawcy w ramach stosunku pracy, a jedynie w ramach kontraktu lekarskiego podpisanego pomiędzy byłym pracodawcą a jednoosobową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, może On złożyć oświadczenie o wyborze formy opodatkowania podatkiem liniowym i rozliczać miesięczne zaliczki wg 19% stawki podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

*   działalność wykonywana osobiście;

*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy – w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy – uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 1 stycznia 2010 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej określającej przedmiot działalności jako: praktyka lekarska specjalistyczna i ogólna. W ramach działalności świadczy usługi dla przychodni jako lekarz. Oprócz prowadzonej działalności od 1 stycznia 2012 r. do 31 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca był zatrudniony jako rezydent w szpitalu, na podstawie umowy o pracę, który był Jego pracodawcą. Wnioskodawca podaje, że jako rezydent wynagrodzenie otrzymywał od Ministerstwa Zdrowia za pracę wykonywaną na rzecz szpitala. Do Jego obowiązków należały: opieka nad chorymi w ciągu dnia, a także praca w godzinach nocnych - dyżury. Po ukończonej specjalizacji, szpital zatrudnił Wnioskodawcę na podstawie umowy cywilnoprawnej od 1 września 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. W związku z powyższym podatek z rachunku zlecenie Wnioskodawca odprowadzał z działalności gospodarczej rozliczając się wg skali podatkowej. Od 1 stycznia 2014 r. zamierza świadczyć usługi w ramach kontraktu lekarskiego podpisanego pomiędzy Firmą Wnioskodawcy - jednoosobową działalnością gospodarczą a szpitalem, który zatrudniał Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę do 31 sierpnia 2013 r. oraz później na podstawie umowy cywilnoprawnej do końca 2013 r. Zakres usług pozostanie taki, jak w przypadku zatrudnienia na podstawie wcześniej podpisanych umów (o pracę i zlecenie). Od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca chce skorzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30c ustawy - wybierając na rok 2014 podatek liniowy w wysokości 19%.

Jak wynika z przytoczonych przepisów – co do zasady – możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychody z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, jeżeli usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym (w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy).

Zatem stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca w 2014 r. nie wykonywał i nie będzie wykonywał czynności na rzecz Szpitala, w ramach stosunku pracy, to w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie będą zachodziły okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A tym samym Wnioskodawca nie utraci w 2014 r. prawa do opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie zobowiązany do wpłacania zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Reasumując, fakt zawarcia w 2014 r. umowy na udzielanie świadczeń zdrowotnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z podmiotem, z którym Wnioskodawca związany był w poprzednich latach umową o pracę i umową cywilnoprawną, nie wyklucza możliwości opodatkowania przychodów uzyskiwanych w 2014 r. w ramach tej działalności 19% podatkiem liniowym, pod warunkiem, że w ustawowym terminie Wnioskodawca złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania.

Wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.