Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-390b/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-17
Teza: Czy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz P. z tytułu wynagrodzenia za poszczególne etapy, których osiągnięcie związane jest z realizacją celów biznesowych Wnioskodawcy (Wynagrodzenie za Sukces), będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, oraz będą potrącane w całości w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.) – uzupełnionego pismem z dnia 2 października 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków na „Wynagrodzenie za Sukces” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. kwalifikacji podatkowej wydatków na „Wynagrodzenie za Sukces”. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 20 września 2013 r. Nr ITPB2/443-888/13-2/EK ITPB3/423-390/13-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 4 października 2013 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

1) Wstęp.

L. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Nie-Operator” lub „Partner”) zamierza wziąć udział w projekcie gospodarczym o charakterze wspólnego przedsięwzięcia (dalej: „Wspólne Przedsięwzięcie”) związanym z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż węglowodorów. W związku z powyższym została zawarta Umowa o Wspólnych Operacjach (dalej: „UoWO”, „Umowa”) pomiędzy L. a P. (dalej: „Operator” lub „Partner”). Strony zamierzają współpracować w wykonywaniu działalności poszukiwawczo-rozpoznawczej na podstawie koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złóż węglowodorów w obszarze „K.” i umowy ustanowienia użytkowania górniczego, której stroną jest P.. W przypadku uzyskania pozytywnych wyników odwiertów poszukiwawczych (tj. dających perspektywę dodatniej rentowności projektu) współpraca obejmować ma również działalność na podstawie uzyskanych w przyszłości koncesji na wydobywanie węglowodorów. W dniu zawarcia UoWO status koncesjonariusza/użytkownika górniczego przysługuje wyłącznie P. Celem UoWO jest ustalenie kompleksowych zasad współpracy Partnerów (L. i P.) oraz ustalenie sposobu rozliczeń w zakresie dotyczącym poszukiwania, rozpoznania, zagospodarowania i wydobycia złóż gazu ziemnego i ropy naftowej z obszaru objętego umową, a także ustalenie zasad prowadzenia wspólnej polityki w tym zakresie. Zgodnie z postanowieniem Stron UoWO Wspólne Przedsięwzięcie realizowane na podstawie Umowy nie stanowi spółki cywilnej ani też nie ma charakteru jakiejkolwiek zorganizowanej formy prawnej wynikającej z przepisów Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych.

UoWO stwierdza explicite, że „nie stanowi i nie powinna być interpretowana, jako umowa spółki lub innego instrumentu o podobnym charakterze pomiędzy Stronami i ma na celu jedynie uregulowanie zasad współpracy oraz zasad udziału Stron Umowy w zysku i kosztach w odniesieniu do Wspólnego Przedsięwzięcia. Niniejszej Umowy nie należy uważać ani interpretować za upoważniającą którąkolwiek ze Stron do występowania w imieniu lub na rzecz jakiejkolwiek innej Strony, z wyjątkiem przypadków, w których zgodnie z niniejszą Umową Operator jest uprawniony do działania na rzecz Stron Umowy”.

W aktualnym stanie prawnym brak jest możliwości udzielenia koncesji na poszukiwanie i rozpoznanie złóż węglowodorów łącznie, na rzecz kilku podmiotów, dlatego też zgodnie z wytycznymi MŚ z dnia 26 czerwca 2012 r. pt. „Zasady udostępniania możliwości korzystania z użytkowania górniczego przez podmioty nieposiadające koncesji”, Strony wystąpiły jednocześnie do Ministra Środowiska z wnioskiem o wyrażenie zgody na zawarcie umowy podużytkowania górniczego. W przypadku pozytywnego rozpatrzenia wniosku Minister Środowiska w aneksie do umowy z P. na ustanowienie użytkowania górniczego wyda zgodę na zawarcie umowy podużytkowania górniczego. Forma „podużytkowania górniczego” ma zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Środowiska, zagwarantować podmiotowi nieposiadającemu koncesji prawo do udziału w potencjalnych korzyściach, jakie mogą wynikać z prowadzonego wspólnie przedsięwzięcia. Interpretacja obecnych przepisów prawa górniczego i geologicznego, w tym ww. wytyczne Ministra Środowiska, zapisy UoWO oraz zgodny zamiar Partnerów, wskazują na to, że zarówno P. (użytkownik górniczy) jak i Wnioskodawca (podużytkownik górniczy i w związku z art. 17 ustawy prawo górnicze i geologiczne współdzierżawca) będą odpowiednio do swojego udziału mieli prawo bezpośrednio do pożytków uzyskanych w ramach użytkowania górniczego – czyli odpowiednio dokumentacji geologicznej, informacji geologicznej, węglowodorów pozyskiwanych ze złoża w trakcie eksploatacji. Po stronie wydatków P. i Wnioskodawca będą współfinansować w odpowiednich do swojego Udziału częściach koszty i nabycie lub wytworzenie majątku trwałego niezbędnego dla realizacji Umowy, czyli prowadzenia eksploracji lub eksploatacji węglowodorów. Dla celów podatkowych L. i P. są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, jak i podatku dochodowego do osób prawnych.

2) Udział w kosztach i prawo do pożytków ze wspólnego przedsięwzięcia.

Strony zgodnie postanowiły, że co do zasady całość Wspólnego Majątku, a w szczególności wszelkie mienie nabyte lub posiadane w celu wykorzystania w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia, w tym odwierty, urządzenia, obiekty, sprzęt, materiały, informacje a także prawa do informacji geologicznej oraz Węglowodory wydobyte w wyniku Wspólnych Działań oraz wszelkie inne przychody uzyskane ze Wspólnych Działań, będą przysługiwały Stronom, proporcjonalnie do ich Udziałów, które według Umowy wynoszą:

*   P. 51%
*   L. 49%

Strony będą pokrywały koszty Wspólnej Działalności proporcjonalnie do swoich Udziałów.

Dodatkowo Jednostka wyjaśniła, że podstawowe przychody ze wspólnych działań dotyczą przychodów z działalności operacyjnej, tj. przychodów ze sprzedaży wydobytej kopaliny (ropa naftowa, gaz ziemny), natomiast „wszelkie inne przychody”, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczą przychodów uzyskanych poza podstawową działalnością, operacyjną, tj. ze sprzedaży zbędnych składników majątku, przychodów finansowych od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym, przychodów z tytułu uzyskanych kar umownych, odsetek za nieterminowe regulowanie zobowiązań przez odbiorców.

3) Operator.

W ramach UoWO P. będzie pełnił funkcję Operatora (dalej: „Operator”). W szczególności zgodnie z UoWO Operator będzie m.in.:

*   prowadzić wspólne działania zgodnie z postanowieniami umów i koncesji, zgodnie z postanowieniami Umowy oraz decyzjami i uchwałami właściwego komitetu operacyjnego;
*   prowadzić wspólną działalność w sposób staranny, bezpieczny i skuteczny, zgodnie z dobrą praktyką sektora poszukiwawczo-wydobywczego;
*   podejmować wszelkie zasadne kroki, wymagane do uzyskania pozwoleń, dopuszczeń, zatwierdzeń, praw do powierzchni oraz innych praw które mogą być konieczne do prowadzenia wspólnej działalności lub w związku z prowadzeniem takiej wspólnej działalności;
*   podejmował wszelkie zasadne kroki, jakich może wymagać utrzymanie koncesji i umów użytkowania w pełnej mocy i skuteczności;
*   terminowo wpłacał i rozliczał wszelkie zobowiązania i wydatki, ponoszone w związku ze wspólnym działaniem oraz zarządzał wspólnym majątkiem w sposób wolny od jakichkolwiek zastawów, opłat lub obciążeń wynikających ze wspólnej działalności.

4) Komitet Operacyjny.

Najwyższym organem decyzyjnym ma być Komitet Operacyjny składający się z przedstawiciela każdej ze Stron i jego zastępcy. Przedstawicielowi każdej ze Stron ma przysługiwać prawo głosu proporcjonalnie do Udziału danej Strony. Planuje się, że Komitet będzie posiadał kompetencje do wydawania zezwolenia na wszystkie czynności w zakresie wspólnej działalności i czynności Operatora, jakie będą konieczne lub pożądane z uwagi na konieczność wykonania zobowiązań wynikających z koncesji oraz właściwego poszukiwania i eksploatacji obszaru umowy zgodnie z UoWO do nadzorowania takich czynności.

5) Dokonywanie zakupów przez Operatora.

Realizacja Wspólnego Przedsięwzięcia wymaga ponoszenia znacznych nakładów finansowych na poszukiwanie i rozpoznawanie złóż węglowodorów, a w przypadku pozytywnego odkrycia na ich zagospodarowanie i wydobycie. Powyższe nakłady finansowe dotyczą m.in. zakupu usług obcych (np. na badania sejsmiczne), kosztów zakupu środków trwałych, kosztów osobowych, kosztów dzierżawy, itp. Zakupy powyższe realizowane będą przez Operatora. Zgodnie z UoWO jeżeli Operator tego zażąda, L. wpłaci (wniesie) na odpowiedni Rachunek Wspólny przypadającą na siebie według ustalonego w UoWO Udziału (zgodnie z zatwierdzonym Programem i Budżetem Prac Poszukiwawczych) część zapotrzebowania na gotówkę na poczet operacji następnego miesiąca, stosownie do treści ustalonych sposobów rozliczania, określonych w Załączniku „Procedura Rozliczeniowa”. Zapotrzebowanie na gotówkę może dotyczyć tylko i wyłącznie płatności na poczet prac przewidzianych do realizacji w kolejnym miesiącu.

„Rachunek Wspólny” oznacza wyodrębniony dla operacji związanych z UoWO rachunek bankowy Operatora, z którego będą realizowane płatności dotyczące Wspólnego Przedsięwzięcia i na który Nie-Operator będzie wpłacać zaliczki na dostawy towarów i usług. Otrzymanie każdej zaliczki będzie udokumentowane wystawioną przez Operatora fakturą zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług.

Operator będzie przez cały czas prowadził rzetelną dokumentację dotyczącą wszystkich kosztów i wydatków poniesionych w związku z realizacją Wspólnego Przedsięwzięcia oraz innych danych niezbędnych lub potrzebnych dla rozliczeń pomiędzy Stronami w związku z Umową. O ile Strony nie uzgodnią inaczej, najpóźniej do dwudziestego piątego dnia każdego miesiąca Operator przedstawi miesięczny wykaz (zestawienie) kosztów i wydatków poniesionych w poprzedzającym miesiącu kalendarzowym, a także wskaże w jakich częściach koszty te mają być ponoszone przez każdą ze Stron, przy czym każde obciążenie Nie-Operatora kosztami zakupu towarów i usług będzie udokumentowane fakturą wystawioną przez Operatora. Zestawienie z miesięcznym wykazem kosztów będzie stanowić załącznik do faktury (innego właściwego dokumentu) i będzie przekazywane razem z fakturą (lub innym właściwym dokumentem). Operator ma obowiązek posiadać dokumenty (faktury oraz inne równoważne źródłowe dokumenty księgowe), wystawione przez podmioty świadczące usługi lub dostarczające towary dla Operatora i dokumentujące każde obciążenie Wspólnego Rachunku.

Dodatkowo Jednostka wyjaśniła, że zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stwierdzenie „Otrzymanie każdej zaliczki będzie udokumentowane wystawioną przez Operatora fakturą zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług”, odnosi się do dokonanych zgodnie z przyjętym Programem i Budżetem Prac wpłat Nie-Operatora na wspólny rachunek bankowy (prowadzony przez Operatora dla Wspólnego Przedsięwzięcia) na poczet określonych towarów i usług jakie mają być zakupione w imieniu i przez Operatora. Wpłaty powyższe będą dokumentowane przez Operatora zgodnie § 10 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 z dnia 30 marca 2011 r.) Klauzula dotycząca wystawienia faktury VAT po otrzymaniu zaliczki koresponduje ze stwierdzeniem „O ile Strony nie uzgodnią inaczej, najpóźniej do dwudziestego piątego dnia każdego miesiąca Operator przedstawi miesięczny wykaz (zestawienie) kosztów i wydatków poniesionych w poprzedzającym miesiącu kalendarzowym, a także wskaże w jakich częściach koszty te mają być ponoszone przez każdą ze Stron, przy czym każde obciążenie Nie-Operatora kosztami zakupu towarów i usług będzie udokumentowane fakturą wystawioną przez Operatora”, w taki sposób, że dla kosztów poniesionych przez Operatora zasady ich fakturowania wynikają z § 10 ust. 3 wyżej cytowanego Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

Wykaz kosztów jest to zestawienie całości wydatków poniesionych na prace wykonane w danym okresie, które po akceptacji będą stanowić podstawę do wystawienia przez Operatora faktury rozliczeniowej, w której suma wartości towarów (usług) pomniejszona zostanie o wartość otrzymanych części należności w ramach zaliczki, a kwota podatku pomniejszona zostanie o sumę kwot podatku wykazanego w fakturze dokumentującej otrzymanie zaliczki. Jeżeli koszty poniesione w danym miesiącu przez Operatora nie będą zaliczkowane przez L., to Operator wystawi fakturę na pełną kwotę poniesionego kosztu.

6) Płatności na poczet dostaw towarów i usług.

Umowa UoWO określa zasady partycypacji w kosztach i udziału w pożytkach w postaci udziału w wydobytej kopalinie przez uczestników Wspólnego Przedsięwzięcia. Co do zasady, zakupy związane z realizacją Wspólnego Przedsięwzięcia, czyli także przypadające na Partnera, realizowane będą przez Operatora. Zakupy dotyczyć będą usług obcych (np. badań sejsmicznych, kosztów wierceń), kosztów zakupu środków trwałych, kosztów osobowych, kosztów dzierżawy, itp.). Płatności dotyczące wspólnego przedsięwzięcia będą realizowane z wyodrębnionego rachunku bankowego Operatora, zwanego „Rachunkiem Wspólnym”. Operator przekazuje Partnerowi każdego Roku Kalendarzowego Program Prac i Budżet opisujący szczegółowo wspólne operacje, które mają być przeprowadzone w następnym Roku Kalendarzowym.

Program Prac i Budżet przedkładany przez Operatora zawiera szacunek kosztów poszczególnych operacji oraz innych kosztów, które mają być poniesione z należącego do Operatora wyodrębnionego dla wspólnych operacji konta bankowego. Ze względu na to, że Program Prac i Budżet zatwierdzane są z reguły w roku poprzedzającym – ostateczne kwoty do zapłacenia mogą różnić się od planowanych. Jednakże, wpłacane przez L. na podstawie zapotrzebowania na gotówkę środki pieniężne będą równe przypadającej (zgodnie z udziałem) na L. wartości prac przewidzianych w Programie do realizacji w danym okresie.

Jeżeli wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca otrzymane od Strony przekroczą jej Udział w wydatkach gotówkowych, wówczas kolejne zapotrzebowanie na gotówkę skierowane do tej Strony zostanie odpowiednio zmniejszone. Jeżeli wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca otrzymane od Strony wynoszą mniej niż jej Udział w wydatkach gotówkowych, różnica zostanie, według wyboru Operatora, doliczona do następnych wpłat lub zapłacona przez Stronę w terminie dwudziestu (20) dni od otrzymania przez Stronę od Operatora faktur na tę różnicę. Mechanizm powyższy ma zapewnić płynne finansowanie projektu oraz gwarantować, że każda Strona poniesie wydatki do których jest zobowiązana z uwagi na wartość prawa do udziału w zysku.

W odpowiedzi na wezwanie Jednostka wyjaśniła ponadto, że „koszty osobowe”, o których mowa we wniosku, dotyczą wynagrodzeń oraz narzutów na wynagrodzenia specjalistów P. bezpośrednio zaangażowanych merytorycznie w realizację projektu. Są to działania związane z realizacją robót geologicznych, sporządzaniem dokumentacji i innych prac, których wykonanie musiałoby być zlecone firmie zewnętrznej w przypadku braku możliwości ich zrealizowania przez P. Dla Wnioskodawcy rozliczenie z P. ma charakter zakupu usługi na warunkach rynkowych. Mechanizm ustalenia wysokości zobowiązania L. wobec P. z tytułu rozliczenia „Kosztów osobowych” określony jest w UoWO. Zgodnie z tymi warunkami Operator obciąży Rachunek Wspólny wszystkimi kosztami i wydatkami związanymi ze Wspólnym Przedsięwzięciem. Koszty i wydatki obciążające Rachunek Wspólny obejmują także „koszty osobowe”, przez które należy rozumieć wynagrodzenia pracowników Operatora (wraz z narzutami) wykonujących pracę dla potrzeb Wspólnego Przedsięwzięcia. Powyższe wynagrodzenie pracowników Operatora będzie powiększone o marżę. Marża Operatora stanowi jego rynkowe wynagrodzenie z tytułu wykonywanych przez Operatora obowiązków na podstawie Umowy. Obciążenie L. z tytułu poniesienia przez P. „kosztów osobowych” będzie udokumentowane fakturą VAT z wykazanym podatkiem należnym w wysokości określonej wg stawki obowiązującej w dniu powstania obowiązku podatkowego.

7) Uprawnienie do pożytków.

Przyjęta przez Partnerów forma współdziałania z jednej strony zobowiązuje ich do ponoszenia kosztów, a z drugiej uprawnia do pożytków (węglowodorów) proporcjonalnie do Udziału określonego w UoWO. Wydobywane Węglowodory w formie przygotowanej do fizycznego odbioru jako Przydział będą postawione do dyspozycji Stron w określonym w UoWO punkcie dostawczym. „Przydział” oznacza, w odniesieniu do którejkolwiek ze Stron, część wolumenu wydobytych Węglowodorów odpowiadającą Udziałowi tej Strony. Każdy z Partnerów będzie miał prawo do zawierania odrębnych umów dotyczących zbywania Węglowodorów stanowiących jego Przydział.

Wolę Stron w zakresie samodzielnego zagospodarowania wydobytych węglowodorów odzwierciedla również wyłączenie poza zakres UoWO takich kwestii jak budowa, eksploatacja, konserwacja, naprawa i usuwanie obiektów znajdujących się za punktem dostawczym, transport węglowodorów poza punktu dostawczy, marketing i sprzedaż węglowodorów. W celu zagwarantowania Nie-Operatorowi (podmiotowi nieposiadającemu koncesji) prawa do udziału w potencjalnych korzyściach, jakie mogą wynikać z prowadzonego wspólnie przedsięwzięcia, Strony wystąpiły do Ministra Środowiska reprezentującego Skarb Państwa o wyrażenie zgody na zawarcie w umowy podużytkowania górniczego.

8) Własność rzeczy i praw majątkowych.

W ramach UoWO będą ponoszone znaczne koszty działań związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem, zagospodarowaniem i wydobyciem Węglowodorów. Koszty te będą związane m.in. z nabywaniem określonych usług, towarów, w tym kosztów związanych z nabyciem określonego majątku (np. aktywów trwałych). Ze względu na to, że koszty te będą ponoszone przez Strony proporcjonalnie do Udziału, to wszelkie mienie nabyte lub posiadane w celu wykorzystania w ramach wspólnego przedsięwzięcia, a w szczególności odwierty, urządzenia, sprzęt, materiały, informacje będą zgodnie z wykładnią obecnych regulacji prawa górniczego i geologicznego oraz wytycznymi Ministra Środowiska z 26 czerwca 2012 roku, zapisami UoWO oraz zgodnym zamiarem Partnerów będą stanowiły wspólny majątek stron UoWO.

9) Dodatkowe zobowiązania finansowe Nie-Operatora w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy.

W związku z zawarciem i wykonaniem niniejszej umowy, przewidziano wprowadzenie dodatkowego zobowiązania L. do zapłacenia na rzecz P. wynagrodzenia za świadczone przez P. na rzecz L. usługi związane z wyrażeniem zgody na uczestnictwo L. we Wspólnym Przedsięwzięciu i jego prowadzeniem na warunkach określonych w UoWO w sposób zmierzający do osiągnięcia także przez L. korzyści o charakterze finansowym, niezbędnych do zakończenia poszczególnych etapów oraz faz wspólnego przedsięwzięcia. Wynagrodzenie P. ma charakter warunkowy i jest uzależnione od zrealizowania poszczególnych, zakładanych do osiągnięcia przez L. w trakcie Wspólnego Przedsięwzięcia poniższych celów biznesowych:

1.  przygotowanie prawno-organizacyjne oraz podejmowanie niezbędnych działań i czynności przez P. mających na celu wejście Umowy w życie;
2.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na zakończeniu etapu prac „reprocesing danych sejsmicznych”;
3.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wykonanie sejsmiki 3D”;
4.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wiercenie otworu”.

Dla każdej z ww. usług wynagrodzenie będzie należne z dniem wykonania tych usług, tj.

1.  za przygotowanie prawno-organizacyjne – w dniu wejścia w życie Umowy;
2.  za „reprocessing danych sejsmicznych” – w dniu zakończenia reprocessingu i interpretacji, w zakresie umożliwiającym jej uwzględnienie w sposobie przeprowadzenia badań sejsmicznych 3D;
3.  za „wykonanie sejsmiki 3D” – w dniu sporządzenia raportu z badań;
4.  za „wiercenie otworu” – w dniu zakończenia robót wiertniczych.

Wyjaśniając szczegółowo charakter „Wynagrodzenia za Sukces” Jednostka wskazała, że zgodnie z przedstawionym wnioskiem o interpretację indywidualną Wnioskodawca zamierza wziąć udział w projekcie gospodarczym o charakterze wspólnego przedsięwzięcia związanym z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż ropy naftowej i gazu ziemnego oraz – w przypadku sukcesu etapu poszukiwawczego – wydobycia w celu komercyjnym kopalin ze złóż. W związku z powyższym pod warunkami zawieszającymi została zawarta umowa o wspólnych operacjach.

Umowa wejdzie w życie z dniem ziszczenia się ostatniego, pozostałego do spełnienia warunku zawieszającego, którymi są:

*   uzyskanie przez P. zgody Ministra Środowiska, działającego w imieniu Skarbu Państwa, na zawarcie z L. Umowy Podużytkowania na Poszukiwanie;
*   doręczenia sobie nawzajem przez Strony Umowy pisemnych zawiadomień o uzyskaniu interpretacji podatkowych, uznających za prawidłowe stanowisko podatnika, opisane we wnioskach o interpretację prawa podatkowego.

W przypadku nieziszczenia się powyższych warunków zawieszających do dnia 28 lutego 2014 r., Strony mogą odstąpić od Umowy, przez pisemne oświadczenie złożone drugiej Stronie. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że P. wykonało i wykonuje określone prace geologiczne dotyczące obszaru Umowy, których wyniki są przydatne w działalności zamierzonej przez Strony, Strony postanowiły, że w przypadku ziszczenia się warunków zawieszających, o których mowa powyżej, Umowa będzie miała zastosowanie do operacji realizowanych na obszarze Umowy w okresie przejściowym (okres od dnia 1 lutego 2013r. do daty wejścia w życie Umowy).

Działając zgodnie z zapisami Umowy (z zastrzeżeniem postanowień dotyczących dodatkowego zobowiązania finansowego L. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy ~ dalej succes fee), w której ustalono, że Strony będą pokrywały koszty Wspólnej Działalności proporcjonalnie do swoich udziałów w celu wykonania powyższego obowiązku pokrywania kosztów Wspólnego Przedsięwzięcia, L. zwróci P. 49% kosztów poniesionych na operacje wykonane w okresie przejściowym (przed dniem wejścia w życie UoWO).

Zgodnie z przedstawionym wnioskiem o interpretację zasadą jest obowiązek partycypacji w wydatkach przez strony UoWO proporcjonalnie do posiadanego udziału, z którym to obowiązkiem łączy się uprawnienie do proporcjonalnego prawa do pożytków (węglowodory) oraz wspólnego majątku.

Powyższa zasada nie może mieć zastosowania do wynagrodzenia P. za wyrażenie zgody przez P. na udział L. w pożytkach z koncesji.

W związku z powyższym, Umowa przewiduje dodatkowe zobowiązanie finansowe (o wartości nieokreślonej kwotowo na dzień zawarcia umowy) po stronie L., przekraczające zobowiązanie do ponoszenia kosztów proporcjonalnie do Udziału tzw. „dodatkowe zobowiązanie finansowe L. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy”. Zobowiązanie powstaje w związku z wyrażeniem zgody przez P. na udział L. w pożytkach z koncesji. Ze względu na niepewność uzyskania pożytków z koncesji (na dzień wejścia w życie Umowy nie wiadomo czy występowanie węglowodorów zostanie potwierdzone wynikami odwiertów i czy odkryte złoża będą na tyle duże, że opłacalne będzie ich wydobycie), wysokość wynagrodzenia oraz terminy jego wypłaty zostały uzależnione przez Strony od zakończenia kolejnych etapów projektu. Realizacja kolejnych etapów jest bowiem uzależniona od pozytywnego zakończenia poprzednich etapów. Stąd, określenie w umowie „Wynagrodzenie za Sukces”.

P. jako strona umowy użytkowania górniczego oraz posiadacz koncesji uzależnił partycypację L. w potencjalnych korzyściach ze Wspólnego Przedsięwzięcia od uzyskania dodatkowego wynagrodzenia z tego tytułu. Bez przyjęcia tego zobowiązania L. nie zostałby dopuszczony przez P. do UoWO oraz nie mógłby osiągać przyszłych przychodów z niej wynikających.

Zaangażowanie stron UoWO na etapie poszukiwania i rozpoznawania geologicznego wiąże się z poniesieniem znaczących nakładów finansowych. Działalność poszukiwawcza jest jednak obarczona dużym ryzykiem wynikającym z niepewności odkrycia złóż węglowodorów o parametrach geologiczno-złożowych (ciśnienie złożowe, porowatość i przepuszczalność skał zbiornikowych itd.) pozwalających na uruchomienie wydobycia na skalę przemysłową. Z drugiej strony, po wykonaniu poszczególnych prac może się okazać, że badane złoże jest zgodne z oczekiwaniami geologów lub nawet je przewyższa (co w konsekwencji daje perspektywę większych przychodów).

Mając na uwadze powyższe, zasadne jest aby Strona posiadająca koncesję do poszukiwania złóż w terenie o intersującym potencjale żądała od drugiej przystępującej do UoWO Strony wynagrodzenia.

Dlatego, że P. w okresie samodzielnego prowadzenia prac geologicznych na obszarze koncesyjnym „K.” zaangażował już pewne środki w realizację projektu i w ślad za tym dokonał wstępnych analiz geologicznych, z których wynika, że struktura geologiczna tego obszaru ma charakter perspektywiczny, dopuszczając L. do dalszej – już wspólnej – realizacji projektu, Strony ustaliły w UoWO formułę zgodnie z którą L. zobowiązał się do zapłacenia na rzecz P. wynagrodzenia za świadczone przez P. na rzecz L. usługi związane z wyrażeniem zgody na przystąpienie L. do udziału w pożytkach z koncesji w momentach zależnych od zakończenia poszczególnych etapów oraz faz Wspólnego Przedsięwzięcia.

Z uwagi na złożony charakter projektu oraz jego wieloetapowość dla L. nie było możliwe zaakceptowanie „Wynagrodzenia za sukces” bez spełnienia warunków potwierdzających powodzenie przedsięwzięcia. Wysokość wynagrodzenia oraz moment kiedy staje się ono należne zostały uzależnione od zakończenia kolejnych etapów projektu.

Przyjęta przez Strony formuła minimalizuje ryzyko finansowe utraty środków po stronie L. w sytuacji, w której po zapłacie wynagrodzenia okazałoby się, że dalsze prowadzenie projektu jest niemożliwe z przyczyn technicznych, organizacyjnych, formalnych bądź ekonomicznych. W przypadku braku realizacji kolejnych etapów po stronie P. nie powstaje roszczenie o wypłatę wynagrodzenia za udzielenie zgody w tej części.

Na dzień zawarcia umowy ostateczna wysokość wynagrodzenia nie jest znana, Strony ustaliły wyłącznie jego górny limit. Faktyczna wysokość wynagrodzenia zostanie ustalona zgodnie z algorytmem po zakończeniu poszczególnych etapów Wspólnego Przedsięwzięcia. Algorytm ten jednak będzie mógł być zastosowany dopiero w przyszłości (tj. w chwili ziszczenia się warunków zawieszających wejście UoWO w życie oraz ustalenia rzeczywistej wysokości poniesionych wydatków na poszczególne etapy prac).

Warunki kalkulacji „Wynagrodzenia za Sukces” określono w punkcie 3.4 UoWO: W związku z zawarciem i wykonaniem Umowy, L. zobowiązało się do zapłacenia na rzecz P. wynagrodzenia za świadczone przez P. na rzecz L. usługi związane z wyrażeniem zgody na uczestnictwo L. we Wspólnym Przedsięwzięciu i jego prowadzeniem na warunkach określonych w Umowie w sposób zmierzający do osiągnięcia przez L. korzyści o charakterze finansowym, niezbędnych do zakończenia poszczególnych etapów oraz faz Wspólnego Przedsięwzięcia. Strony potwierdzają, że powyższe wynagrodzenie za poszczególne usługi ma charakter warunkowy i jest uzależnione od osiągnięcia poszczególnych, zakładanych celów biznesowych przez L. w trakcie realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia (tzw. „Wynagrodzenie za Sukces”). Koszty własne P. będą uwzględniane przy obliczaniu wysokości należnego od L. wynagrodzenia, tylko w przypadkach gdy zostało to wyraźnie wskazane. Powyższe wynagrodzenie będzie należne i będzie wypłacane przez L. na rzecz P. w następujący sposób:

1.  w kwocie netto odpowiadającej różnicy pomiędzy (i) wartością kosztów poniesionych przez P. w okresie przejściowym oraz (ii) iloczynem Udziału L. i wartości tych kosztów – za przygotowanie prawno-organizacyjne oraz podejmowanie niezbędnych działań i czynności przez P. mających na celu wejście Umowy w życie. Celem uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości Strony potwierdzają że dzień wejścia Umowy w życie (Data Wejścia w Życie) jest równoznaczny z dniem wykonania tych usług, a tym samym stanowi dzień, w którym wynagrodzenie to stanie się należne dla P. L. zapłaci P. powyższe wynagrodzenie, powiększone o należny podatek VAT w terminie 14 dni roboczych od Daty Wejścia w Życie na podstawie prawidłowo wystawionej przez P. faktury VAT;
2.  w kwocie netto odpowiadającej różnicy pomiędzy (i) nadwyżką całkowitego kosztu reprocessingu obejmującego także koszty własne P. związane z wykonaniem interpretacji reprocessingu, ponad wartość kosztów reprocessingu objętych wynagrodzeniem, o którym mowa w pkt (A) lit. a) powyżej oraz (ii) iloczynem Udziału L. i wspomnianej nadwyżki – za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia polegającego na zakończeniu etapu prac „reprocesslng danych sejsmicznych”. Celem uniknięcia jakich kolwiek wątpliwości Strony potwierdzają, że dzień zakończenia etapu prac „reprocessing danych sejsmicznych” będzie rozumiany jako dzień wykonania tych usług, a tym samym dzień, w którym wynagrodzenie to stanie się należne dla P. L. zapłaci P. powyższe wynagrodzenie w wysokości wskazanej powyżej powiększonej o należny podatek VAT oraz na podstawie prawidłowo wystawionej przez P. faktury VAT. Wynagrodzenie to będzie należne P. pod warunkiem zakończenia reprocessingu i interpretacji, w zakresie umożliwiającym jej uwzględnienie w sposobie przeprowadzenia badań sejsmicznych 3D – do dnia 15 września 2013 r. Wynagrodzenie to będzie przysługiwało w wysokości w jakiej nie zostało uwzględnione w przy obliczaniu wynagrodzenia w pkt (A) a);
3.  w kwocie netto odpowiadającej różnicy pomiędzy (i) łączną sumą poniesionych kosztów badań sejsmicznych obejmującej także koszty własne P. związane z wykonaniem interpretacji projektu badań sejsmicznych oraz (ii) iloczynem Udziału L. i wspomnianych kosztów – za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wykonanie sejsmiki 3D”. Celem uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości strony potwierdzają że dzień zakończenia etapu prac „wykonania sejsmiki 3D” będzie rozumiany jako dzień wykonania tych usług, tj. dzień sporządzenia raportu z badań, a tym samym dzień, w którym wynagrodzenie to stanie się należne dla P. L. zapłaci P. powyższe wynagrodzenie w wysokości wskazanej powyżej powiększonej o należny podatek VAT oraz na podstawie prawidłowo wystawionej przez P. faktury VAT. Wynagrodzenie to będzie przysługiwać P. wyłącznie zakresie kosztów poniesionych w związku z wykonaniem zdjęcia sejsmicznego 3D na powierzchni 50 km2 +/- 10% (powierzchnia wzbudzania ok. 100km2). Wynagrodzenie to będzie przysługiwało w wysokości w jakiej nie zostało uwzględnione w przy obliczaniu wynagrodzenia w pkt (A) a);
4.  w kwocie netto odpowiadającej różnicy pomiędzy (i) łączną sumą poniesionych kosztów wiercenia oraz (ii) iloczynem Udziału L. i wspomnianych kosztów – za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wiercenie otworu”. Celem uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości Strony potwierdzają, że dzień zakończenia etapu prac „wiercenie otworu” będzie rozumiany jako dzień wykonania tych usług, tj. dzień zakończenia robót wiertniczych, a tym samym dzień, w którym wynagrodzenie to stanie się należne dla P. L. zapłaci P. powyższe wynagrodzenie w wysokości wskazanej powyżej powiększonej o należny podatek VAT oraz na podstawie prawidłowo wystawionej przez P. faktury VAT.

Obowiązek rozliczenia „Wynagrodzenie za Sukces” dla P. ciąży na Wnioskodawcy z uwagi na biznesowe uwarunkowania realizacji tego projektu. Biorąc pod uwagę zaangażowanie P. w okresie poprzedzającym zwarcie umowy UoWO, w tym ryzyko finansowe we wstępnej fazie rozpoznania geologicznego obszaru koncesji „K.” P. dywersyfikując ryzyko kontynuacji projektu dopuszcza do jego realizacji L. Decyzja o przystąpieniu L. do UoWO była podjęta na podstawie informacji geologiczno-złożowej opracowanej przez P. na własne ryzyko. L. nie zaangażował swoich środków w tę fazę realizacji projektu, tym samym przystępując do niego miał możliwość dokonania własnej oceny potencjału złożowego i nie ponosi już takiego ryzyka jak P. na samym początku projektu. Trudno wyobrazić sobie sytuację, w której P. poniosło nakłady na samodzielne opracowane informacji geologicznej i jednocześnie dopuszcza do projektu L. bez wynagrodzenia z tego tytułu.

Uwarunkowania prawne wynikające z ustawy prawo górnicze i geologiczne uniemożliwią zbycie informacji geologicznej – jej właścicielem jest Skarb Państwa – a P. mimo, że poniósł nakłady na jej wytworzenie jest jedynie uprawionym do jej wykorzystania. W ramach uprawnień, jakie przysługują P. jako stronie umowy użytkowania górniczego zawartej ze Skarbem Państwa, P. ma prawo w ramach umowy podużytkowania górniczego do organizacji wspólnego przedsięwzięcia z wybranym partnerem. Realizując taki scenariusz P. za wyrażenie zgody na uczestnictwo L. we Wspólnym Przedsięwzięciu, tym samym w projekcie poszukiwania i wydobywania węglowodorów (późniejsze rozliczenie wkładów do UoWO na warunkach udziału) ustalił z partnerem zasady rozliczenia wynagrodzenia za wejście w projekt określone w UoWO jako „Wynagrodzenie za Sukces”.

Przyjęte przez strony zasady rozliczenia „Wynagrodzenia za Sukces” nie odbiegają od standardowych warunków na jakich organizowane są wspólne projekty branży geologiczno-

\-górniczej. Zasada współmierności ryzyka do późniejszych korzyści jest w pełni odzwierciedlona i nie budzi zastrzeżeń organów korporacyjnych stron UoWO. Konieczność wypłaty przez L. wynagrodzenia urzeczywistnia się dopiero w momencie zakończenia poszczególnych etapów oraz faz Wspólnego Przedsięwzięcia. Bez przyjęcia tego zobowiązania L. nie zostałby dopuszczony przez P. do UoWO oraz L. nie mógłby osiągać przyszłych przychodów z niej wynikających.

Celem zawarcia Umowy przez Wnioskodawcę jest zabezpieczenie źródła przychodów, które Wnioskodawca zamierza osiągać ze sprzedaży węglowodorów. Zgodnie z Umową węglowodory po wydobyciu stanowią przedmiot własności stron UoWO i ich sprzedaż będzie źródłem przychodów Wnioskodawcy. Aktualnie L. niemal 100% przychodów operacyjnych uzyskuje ze sprzedaży ropy naftowej wydobytej ze złoża ropy naftowej B-3, które eksploatuje od roku 1992. Równolegle z projektem, który jest przedmiotem UoWO L. zaangażowany jest w przygotowanie innych projektów poszukiwania, rozpoznania i wydobycia ropy naftowej i gazu. W ten sposób Wnioskodawca realizuje zadania statutowe w zakresie zabezpieczenia źródeł przychodów z przychodów ze sprzedaży ropy naftowej i gazu ziemnego.

Ponoszone wydatki przez L. na „Wynagrodzenie za Sukces” mają związek z uzyskaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, które Wnioskodawca zamierza osiągać ze sprzedaży węglowodorów. Realizacja projektu w ramach UoWO, a tym samym ponoszenie kosztu z tytułu „Wynagrodzenia za Sukces” wynika z zadań statutowych jakie realizuje Spółka. Zadania te określone są w długoterminowej strategii przyjętej przez Spółkę oraz jej jednostkę nadrzędną Grupa L. Warunki realizacji tej strategii są informacją skierowaną do opinii publicznej na warunkach wynikających z przepisów dotyczących spółek notowanych na GPW. Realizacja tych zadań jest ściśle związana ze zwiększeniem wielkości wydobycia węglowodorów.

10) Dodatkowe informacje.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje na interpretacje podatkowe, które przemawiają za jego stanowiskiem, zapadłe w podobnych stanach faktycznych:

*   Nr IPPP3/443-340/09-3/MM z dnia 30 lipca 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   IPPP2-443-463/11-2/AK z dnia 8 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   IPPB5/423-203/09-6/AJ z dnia 13 lipca 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że o interpretacje indywidualne dotyczące przedstawionego zdarzenia przyszłego wystąpi także P. składając wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w P.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z Faktur wystawionych przez Operatora tylko w takim zakresie w jakim dokumentować będą przekazanie przez Wnioskodawcę zaliczki na konkretne (zindywidualizowane wydatki) transakcje?
2.  Czy w przypadku nabytych lub wytworzonych środków trwałych oraz nabytych wartości niematerialnych i prawnych w ramach i dla celów wspólnych operacji Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia takich składników majątku do swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz ich odpowiedniej amortyzacji w części odpowiadającej jej udziałowi określonemu w umowie o wspólnych operacjach?
3.  Czy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz P. z tytułu wynagrodzenia za poszczególne etapy, których osiągnięcie związane jest z realizacją celów biznesowych Wnioskodawcy (Wynagrodzenie za Sukces), będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, oraz będą potrącane w całości w dacie ich poniesienia?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz P. wynagrodzenia za poszczególne etapy (Wynagrodzenia za Sukces), których osiągnięcie związane jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, opodatkowaną podatkiem VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego numerem 3. W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Prezentując własne stanowisko – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 – prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz P. z tytułu dodatkowego wynagrodzenia za poszczególne etapy, których osiągnięcie związane jest z realizacją celów biznesowych Wnioskodawcy (Wynagrodzenie za Sukces), będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, oraz będą potrącane w całości w dacie ich poniesienia.

Strony w ramach UoWO ustaliły warunki, które muszą być spełnione, aby dodatkowe „wynagrodzenia za sukces”, które było należne. Zgodnie z UoWO „wynagrodzenie za sukces” staje się należne dopiero z chwilą pozytywnego ukończenia przez Operatora wskazanych w umowie etapów prac:

1.  przygotowanie prawno-organizacyjne oraz podejmowanie niezbędnych działań i czynności przez P. mających na celu wejście Umowy w życie;
2.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na zakończeniu etapu prac „reprocesing danych sejsmicznych”;
3.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wykonanie sejsmiki 3D”;
4.  za osiągnięcie kolejnego etapu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na realizacji etapu prac „wiercenie otworu”.

Dodatkowe zobowiązanie finansowe L. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy, powstanie pod warunkiem osiągnięcia poszczególnych, zakładanych celów biznesowych przez L. w dacie zakończenia przez P. poszczególnych etapów oraz faz wspólnego przedsięwzięcia. Znaczenie pojęcia „warunek” na gruncie prawa cywilnego definiuje art. 89 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek). Warunek jest zatem zastrzeżeniem umownym „zawieszającym” powstanie skutków czynności prawnej do momentu zaistnienia zdarzenia przyszłego i niepewnego. Oznacza to, że dodatkowe „wynagrodzenie za sukces”, staje się należne dopiero z chwilą pozytywnego ukończenia przez Operatora wskazanych w umowie etapów prac. Wynagrodzenie P. staje się wymagalne z momentem ziszczenia się warunku zawieszającego, tym samym do tej chwili P. nie rozpoznaje przychodu z tego tytułu, natomiast L. nie rozpoznaje kosztu.

Jeżeli rezultat w postaci ukończenia poszczególnych Etapów nie zostanie osiągnięty, wynagrodzenie P. nie jest należne. W takiej sytuacji P. nie ma podstaw do roszczenia o wypłatę „wynagrodzenia za sukces”.

W ocenie Wnioskodawcy, „wynagrodzenie za sukces” fakturowane przez P. w dacie ziszczenia się warunku zawieszającego spełnia kryterium określone w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznania za koszt pośrednio związany z przychodami, potrącalny w dacie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 omawianej ustawy).

Za wspólne przedsięwzięcie należy uznać wszelkiego rodzaju projekty, których realizacja oraz udział w przyszłych zyskach wiąże się z udziałem co najmniej dwóch podmiotów, a które jednocześnie nie łączą się z zawiązaniem formalnej struktury organizacyjnej oraz nie polegają na czerpaniu dochodów z przedmiotów objętych współwłasnością lub współposiadaniem. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze nie ma na celu powstania swoistego podmiotu gospodarczego lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego.

Tym samym, wszystkie przychody i koszty ze wspólnego przedsięwzięcia związanego z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż węglowodorów powinny identyfikowane podatkowo przez pryzmat art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza wziąć udział w projekcie gospodarczym o charakterze wspólnego przedsięwzięcia związanym z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż węglowodorów. W związku z powyższym została zawarta Umowa o Wspólnych Operacjach pomiędzy L. a P. Strony zamierzają współpracować w wykonywaniu działalności poszukiwawczo-rozpoznawczej na podstawie koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złóż węglowodorów. Umowa UoWO określa zasady partycypacji w kosztach i udziału w pożytkach w postaci udziału w wydobytej kopalinie przez uczestników Wspólnego Przedsięwzięcia. Co do zasady, zakupy związane z realizacją Wspólnego Przedsięwzięcia, czyli także przypadające na Partnera, realizowane będą przez Operatora. Zakupy dotyczyć będą usług obcych (np. badań sejsmicznych, kosztów wierceń), kosztów zakupu środków trwałych, kosztów osobowych, kosztów dzierżawy, itp.). W związku z zawarciem i wykonaniem niniejszej umowy, przewidziano wprowadzenie dodatkowego zobowiązania L. do zapłacenia na rzecz P. wynagrodzenia za świadczone przez P. na rzecz L. usługi związane z wyrażeniem zgody na uczestnictwo L. we Wspólnym Przedsięwzięciu i jego prowadzeniem na warunkach określonych w UoWO w sposób zmierzający do osiągnięcia także przez L. korzyści o charakterze finansowym, niezbędnych do zakończenia poszczególnych etapów oraz faz wspólnego przedsięwzięcia. Wynagrodzenie P. ma charakter warunkowy i jest uzależnione od zrealizowania poszczególnych, zakładanych do osiągnięcia przez L. w trakcie Wspólnego Przedsięwzięcia celów biznesowych. Przy czym Wnioskodawca zobowiązał się do wypłaty dodatkowego wynagrodzenia, które stanowi warunek dopuszczający do podpisania Umowy o Wspólnych Operacjach, w związku z poniesieniem przez Operatora szeregu wydatków przed podpisaniem ww. Umowy.

Odnosząc powyższe do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, że w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym „Wynagrodzenie za Sukces”, o którym mowa w przedmiotowej sprawie – mimo że pojęciu „Wspólne Przedsięwzięcie” należy przydać bardzo szeroki zakres, ograniczony jedynie celem, do którego ono dąży – winno być rozpoznane jako koszt podatkowy bez uwzględnienia art. 5 omawianej ustawy, jako koszt ponoszony poza „Wspólnym Przedsięwzięciem”.

Innymi słowy, skoro wydatki wskazane przez Spółkę wypełniają hipotezę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie są powiązane z konkretnym przychodem Spółki, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem, tj. potrącane w dacie poniesienia.

Tym samym, wydatki na „Wynagrodzenie za Sukces”, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, powinny stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 15 ust. 4d i 4e tej ustawy.

Dodatkowo – odnosząc się do stanowiska Spółki – wyjaśnić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwalifikacji podatkowej „Wynagrodzenia za Sukces”. Nie rozstrzyga natomiast o konieczności rozpoznania przychodu (w tym o momencie powstania przychodu u Operatora, tj. P.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.