Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.352.2023.2.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-07
Teza: Planowane Połączenie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki Przejmującej oraz Spółki Dominującej, posiadającej 100% udziałów w Spółce Przejmującej i Spółce Przejmowanej przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przejęcie spółki; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; wartość-wartość rynkowa; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Przychody wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 lipca 2023 roku za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych planowanego połączenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo pismem z 4 września 2023 r. (wpływ za pośrednictwem platformy ePUAP tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

M. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka Przejmująca”)

ul. (…)

(…)

NIP (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

M. societa per azioni (dalej również: „Spółka Dominująca”)

ul. (…)

(…)

NIP (…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

M. P. jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest produkcja farb, lakierów i podobnych powłok, farb drukarskich oraz mas uszczelniających.

Jedynym wspólnikiem, posiadającym 100% udziałów w kapitale M. P. jest M. S.p.A.

M. S.p.A. jest spółką prawa włoskiego, działającą w formie societa per azioni, będącą odpowiednikiem spółki akcyjnej na gruncie polskiego ustawodawstwa. M. S.p.A. z siedzibą (…), podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Republice Włoch obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). M. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą na terytorium Republiki Włoskiej. Przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy, podobnie jak w przypadku M. P., jest produkcja (…).

M. P. oraz M. S.p.A. są członkami międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa M.”) będącej jednym z wiodących na świecie producentów (…). Realizując strategię rozwoju oraz w celu poszerzenia oferty produktów i rozwiązań dla (…), doszło do przejęcia przez Grupę M. międzynarodowej grupy kapitałowej P., będącej liderem w produkcji (…).

W konsekwencji powyższych działań, w skład Grupy M., oprócz ww. podmiotów, wchodzi również m.in. spółka P. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „PP”, „Spółka Przejmowana”). PP podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przedmiotem przeważającej działalności PP jest produkcja (…).

Na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, podmiotem posiadającym 100% udziałów w kapitale PP, będzie M. S.p.A.

W ramach dalszej reorganizacji Grupy M. oraz w celu racjonalizacji i uproszczenia jej struktury, M. S.p.A. zamierza zintegrować zagraniczną działalność Grupy P. z istniejącymi podmiotami zagranicznymi Grupy M.. W tym celu planowane jest połączenie spółki M. P.ze spółką P.P.

Reorganizacja, mająca na celu uproszczenie struktury Grupy M., podzielona została na dwa etapy. Pierwszy z nich obejmuje przeniesienie przez dotychczasowego wspólnika posiadającego całość udziałów spółki – spółkę P. S.p.A – 100% udziałów w PP na rzecz M. S.p.A. w drodze umowy sprzedaży. W drugim etapie zakładane jest połączenie PP z M. P. (dalej: „Połączenie”).

Planowane Połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną zostanie przeprowadzone w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „k.s.h.”), tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna wspólnikowi Spółki Przejmowanej (łączenie przez przejęcie). W wyniku Połączenia kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony, a jedyny wspólnik Spółki Przejmowanej obejmie wszystkie nowo powstałe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Wskutek Połączenia, w Spółce Przejmującej całość udziałów posiadać będzie jeden wspólnik – Spółka Dominująca.

W ramach Połączenia, Spółka Dominująca otrzyma udziały Spółki Przejmującej według ustalonego parytetu wymiany (dalej: „Parytet Wymiany”). Parytet Wymiany zostanie ustalony w oparciu o rynkową wartość udziałów łączących się spółek. Zatem, wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane Spółce Dominującej w związku z planowanym Połączeniem, odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej ustalonej na dzień poprzedzający dzień Połączenia.

Konsekwencją Połączenia będzie tzw. sukcesja generalna, tj. wstąpienie przez Spółkę Przejmującą we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, zarówno na gruncie prawnym (art. 494 § 1 k.s.h.), jak i na gruncie prawa podatkowego (art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Wskutek Połączenia dojdzie do rozwiązania Spółki Przejmowanej bez jej likwidacji. W wyniku Połączenia oraz zgodnie z ogólnymi zasadami sukcesji podatkowej, Spółka Przejmująca ujmie w swoich księgach podatkowych wartość początkową przejętych składników majątku w wartościach przyjętych dla celów podatkowych przez Spółkę Przejmowaną w okresie bezpośrednio poprzedzającym dzień Połączenia oraz przyporządkuje przyjęte składnik majątku do działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Planowane Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, Połączenie ma na celu optymalizację biznesową i uproszczenia struktury Grupy M. oraz jej działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną pozwoli na uproszczenie struktury rozliczeń wewnątrzgrupowych oraz uzyskanie efektu synergii poprzez konsolidację działalności prowadzonej przez obie spółki w jednym podmiocie.

Połączenie działalności spółek poprzez umieszczenie ich w jednym podmiocie gospodarczym ma na celu wyeliminowanie powielających się kosztów, zbędnych procesów oraz ograniczenie obciążeń administracyjnych i prawnych związanych z funkcjonowaniem Grupy M. w Polsce.

Po planowanych czynnościach reorganizacyjnych, Spółka Przejmująca będzie w dalszym ciągu prowadziła dotychczasową działalność gospodarczą, jak również kontynuowała będzie prowadzenie działalności wykonywanej dotychczas przez Spółkę Przejmowaną, w zamierzeniu zapewniając ciągłość i rozwój jej dotychczasowych przedsięwzięć.

Połączenie spółek opisane w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Połączenia nie jest unikanie lub uchylenie się od opodatkowania (przy czym kwestia ta nie jest przedmiotem zapytania, a stanowi element zdarzenia przyszłego).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 4 września 2023 r., doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego i odpowiadając na zadane pytania, wskazali Państwo, że:

1\. Mając na względzie fakt, iż opisywana transakcja, polegająca na przeniesieniu całego majątku PP spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przejmowana) na Spółkę Przejmującą za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna wspólnikowi Spółki Przejmowanej, zostanie przeprowadzona w przyszłości, Wnioskodawca nie może wykluczyć, że wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie (i) niższa, (ii) równa bądź (iii) wyższa od wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku.

W rozumieniu Wnioskodawcy, niniejsze pytanie, zawarte w treści Wezwania, odnosi się do hipotezy przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT będzie miał zastosowanie jedynie w sytuacji, w której wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie wyższa od wartości przyjętej dla celów podatkowych tych składników majątkowych. Tym samym, w przypadku, w którym wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie równa albo niższa od wartości przyjętej dla celów podatkowych tych składników majątkowych – pytanie w części dotyczącej art. 12 ust. 1 pkt 8c pozostanie bezprzedmiotowe.

Równocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w treści wniosku, w sytuacji, w której Wnioskodawca przyjmie podatkową wartość początkową przejętych składników majątku taką, jaka przyjęta była dla celów podatkowych przez Spółkę Przejmowaną w okresie bezpośrednio poprzedzającym dzień Połączenia w jej księgach podatkowych i przypisze powyższą wartość do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie wyższa od wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, a w konsekwencji ewentualna nadwyżka nie będzie stanowiła dla Spółki Przejmującej przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

2\. Zainteresowani potwierdzają, że przyjęta przez Spółkę Dominującą, jako jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej, dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Spółkę Dominującą dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

**Pytania**

1\. Czy planowane Połączenie będzie skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Spółki Przejmującej) przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT?

2\. Czy planowane Połączenie będzie skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Spółki Dominującej, posiadającej 100% udziałów w Spółce Przejmującej i Spółce Przejmowanej) przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

1\. Planowane Połączenie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanego będącego stroną postępowania przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

2\. Planowane Połączenie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Komentarz ogólny

Zasady łączenia spółek kapitałowych zostały przez ustawodawcę uregulowane w k.s.h.

Zgodnie z art. 491 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Natomiast zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych, wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie natomiast z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątku lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki oraz przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, jak również przychody spółki dzielonej.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ad. 1 Przychód po stronie Spółki Przejmującej

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT stanowi, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Równocześnie, art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, wyłączenia z przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

a) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

b) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

c) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Przekładając powyższe regulacje na grunt przedmiotowej sprawy, należy przede wszystkim zauważyć, że zarówno Spółka Przejmująca, jak również Spółka Przejmowana, działają w formie spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz mają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W wyniku przeprowadzenia planowanego Połączenia, na Spółkę Przejmującą przeniesiony zostanie cały majątek Spółki Przejmowanej w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna Spółce Dominującej jako jedynemu wspólnikowi Spółki Przejmowanej. Wartość przyznanych Spółce Dominującej udziałów ustalona zostanie w oparciu o określony Parytet Wymiany, który zdefiniowany zostanie w oparciu o rynkową wartość udziałów łączących się spółek.

W związku z powyższym, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej (obliczona z uwzględnieniem jej aktywów i pasywów), nabytych przez Spółkę Przejmującą, będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej wydanych Spółce Dominującej.

Tym samym w niniejszym zdarzeniu przyszłym art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

W wyniku planowanego Połączenia, Spółka Przejmująca przyjmie podatkową wartość początkową przejętych składników majątku taką, jaka przyjęta była dla celów podatkowych przez Spółkę Przejmowaną w okresie bezpośrednio poprzedzającym dzień Połączenia w jej księgach podatkowych. Składniki majątku przejęte w ramach Połączenia zostaną ujęte w ewidencji księgowej Spółki Przejmującej i przypisane zostaną do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jak wynika z powyższego, spełniona zostanie przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a i b ustawy o CIT.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, przewidujący wyłączenie z przychodów wartości powstałych w wyniku planowanego Połączenia na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT. W konsekwencji, w następstwie Połączenia nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Spółki Przejmującej.

Zauważyć należy, że z analogicznym stanowiskiem podatnika zgodził się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 marca 2023 r., Znak: 0111-KDIB1- 1.4010.71.2023.1.AW, w której wnioskodawca wykazał, że: „(\`(...)\`) przeprowadzenie połączenia w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., polegającego na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na wnioskodawcę, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT po stronie Spółki przejmującej, ponieważ:

\- połączenie będzie miało miejsce z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,

\- wnioskodawca przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątku (\`(...)\`) otrzymanego przez wnioskodawcę w drodze łączenia, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki przejmowanej oraz przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej w RP,

\- wartość majątku spółki przejmowanej będzie równa wartości emisyjnej wydanych udziałów (\`(...)\`), czyli inaczej mówiąc – wartość majątku spółki przejmowanej, przejętego przez wnioskodawcę w ramach połączenia, będzie mniejsza lub równa wartości rynkowej udziałów wnioskodawcy objętych w związku z połączeniem przez wspólnika spółki przejmowanej”.

Ad. 2 Przychód po stronie jedynego udziałowca – Spółki Dominującej

Stosownie do treści przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Należy wskazać, że warunkiem neutralności podatkowej połączenia spółek dla wspólnika (wspólników) spółki przejmowanej, jest zatem sytuacja, w której przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu w wyniku łącznego spełnienia przesłanek określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy rozważyć czy obie przesłanki wymienione w tym przepisie są spełnione w przypadku opisywanego zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do pierwszej z ww. przesłanek, jak wynika z przytoczonego opisu zdarzenia przyszłego, udziały Spółki Przejmowanej nabyte zostały przez Spółkę Dominującą w drodze umowy sprzedaży, gdzie cena sprzedaży ujęta została w formie świadczenia pieniężnego. Z tego względu jednoznacznie stwierdzić należy, że udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez Spółkę Dominującą w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Przechodząc z kolei do przesłanki drugiej, uznać należy, że polega ona na kontynuacji wyceny udziałów (akcji) spółki przejmowanej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą jedynemu wspólnikowi Spółki Przejmowanej – Spółce Dominującej w zamian za wniesienie majątku Spółki Przejmowanej do Spółki Przejmującej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

Wobec powyższego uznać należy, że zarówno warunek pierwszy, jak i warunek drugi, wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, zostaną kumulatywnie spełnione.

Reasumując, w ocenie Zainteresowanych, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, po stronie Spółki Dominującej.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.791.2022.1.AW, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że:

„Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT. Z przywołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika, że aby nie wystąpił dla wspólnika spółki przejmującej przychód podatkowy muszą być spełnione następujące warunki: (a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz (b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. Obydwie przesłanki (lit. a i b) muszą być spełnione łącznie. W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione łącznie, bowiem jak wynika z opisu sprawy, akcje Spółki przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez Państwa (wspólnika) w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta przez Państwa dla celów podatkowych wartość akcji przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia”.

Przepisy antyabuzywne

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Celem planowanego Połączenia jest opisywana powyżej, uzasadniona ekonomicznie reorganizacja Grupy M.. W przypadku planowanego Połączenia, które to Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, w konsekwencji nie znajdą zastosowania przesłanki z art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT, a Połączenie będzie neutralne podatkowo dla Spółki Przejmującej oraz jedynego udziałowca – Spółki Dominującej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego Połączenie dokonywane będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

M. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.