Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1312/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-12
Teza: Świadczone przez Szkołę usługi wyżywienia dzieci i młodzieży i nauczycieli, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku VAT.
Słowa kluczowe: nauczyciel; posiłki; pracownik; stołówka-stołówka szkolna; szkoły
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania dla świadczonych usług wyżywienia na rzecz uczniów, zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz nieopodatkowania tych usług w przypadku, gdy odbiorcami są nauczyciele bądź pracownicy szkoły – **jest nieprawidłowe,**

*   zastosowania dla świadczonych usług wyżywienia na rzecz uczniów, zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy oraz braku obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży i składania deklaracji dla potrzeb VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług wyżywienia w szkole.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szkoła Podstawowa jest placówką oświatową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Obrót ze sprzedaży obiadów nauczycielom i Pracownikom obsługi wyniósł w 2012 roku 2.866,00 zł. Zatem szkoła nie przekroczyła w 2012 roku limitu obrotu ze sprzedaży tj. kwoty 150.000 zł z tytułu sprzedaży obiadów nauczycielom i pracownikom obsługi, dlatego też korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Szkoła jako jednostka budżetowa realizuje cele i zadania wynikające z przepisów prawa określone w Ustawie o systemie oświaty. Umożliwia ona uczniom przede wszystkim zdobywanie wiedzy i umiejętności, wszechstronny rozwój oraz sprawuje opiekę nad uczniami. Jako jednostka oświatowa, w celu realizacji zadań opiekuńczych i wspomagania właściwego rozwoju uczniów szkoły prowadzi między innymi stołówkę szkolną. Zgodnie ze statutem szkoły umożliwia każdemu uczniowi spożycie gorącego posiłku. Szkoła Podstawowa prowadzi własną stołówkę szkolną zatrudniając do jej prowadzenia kucharkę i intendentkę. Występują również przypadki, w których uczniowie z najuboższych rodzin mają przyznane dofinansowanie do obiadów zgodnie z decyzją wydaną przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej i płatność za te obiady w całości realizowana jest przez GOPS - będący jednostką budżetową. Jednostka oświatowa obciąża raz w miesiącu GOPS notą księgową wraz z załączoną listą uczniów, którzy mają przyznane dofinansowanie przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej. Warto również nadmienić, że stołówka szkolna w Szkole Podstawowej nie jest wyodrębnionym podmiotem gospodarczym, a prowadzenie jej jest ściśle związane z działalnością Szkoły. Stołówka szkolna jest zamknięta dla osób z zewnątrz, czyli nie świadczy usług ogólnodostępnych. Posiłki przygotowywane dla uczniów i pracowników Szkoły Podstawowej spożywane są na terenie stołówki, co świadczy również o tym, że ta stołówka ma charakter zamknięty. Ponadto posiłki w stołówce szkolnej są odpłatne. Cena za jeden obiad dla ucznia wynosi 1,80 zł i obejmuje koszt zakupionego surowca tzw. „wsad do kotła”. Cena za jeden obiad dla nauczycieli i pracowników obsługi w stołówce prowadzonej przez Szkołę wynosi 3,60 zł. W Szkole Podstawowej prowadzona jest bieżąca ewidencja sprzedaży obiadów zarówno uczniów jak i pracowników, co z łatwością pozwala na ustalenie w skali roku osiąganego obrotu ze sprzedaży. Szkoła Podstawowa nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, bo nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż obiadów: uczniom, nauczycielom i pracownikom obsługi Szkoły Podstawowej powinna być opodatkowana podatkiem VAT (a jeśli tak to jaką stawką) czy powinna być zwolniona w związku z faktem, że Szkoła nie jest podatnikiem podatku VAT z racji nie przekroczenia do chwili obecnej obowiązującego limitu obrotu ze sprzedaży (co można stwierdzić na podstawie prowadzonej ewidencji sprzedaży obiadów)? A jeśli sprzedaż tych obiadów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy taka sama stawka obowiązuje przy sprzedaży obiadów uczniom, sprzedaży obiadów nauczycielom i taka sama stawka przy sprzedaży obiadów pracownikom obsługi?
2.  Czy Szkoła Podstawowa powinna prowadzić rejestr sprzedaży VAT oraz czy ma obowiązek składania do Gminy jako czynnego podatnika podatku VAT cząstkowego rejestru sprzedaży VAT-7 w związku z ogłoszoną Uchwałą NSA I FPS 1/13 z dnia 24 czerwca 2013 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż posiłków przygotowywanych przez stołówkę szkolną w Szkole Podstawowej własnym uczniom korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i 26 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż spełnia następujące warunki:

1.  Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego placówki oświatowe w ramach swojej działalności prowadzą stołówki szkolne, które nie są wyodrębnionymi podmiotami gospodarczymi, a prowadzenie ich jest ściśle związane z działalnością szkoły. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne, zaś wysokość opłat ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.
2.  Ponadto do opłat wnoszonych za korzystanie uczniów z posiłków nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Koszty utrzymania stołówki szkolnej wraz z personelem są finansowane przez Gminę, która przydziela szkole środki na jej utrzymanie. Funkcjonowanie stołówki szkolnej zgodne jest z Ustawą o systemie oświaty z art. 67a ust. 1, który mówi, że „w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę”. Wobec powyższego należy stwierdzić, że usługi żywienia dzieci mieszczą się w zakresie art. 43 ust. 1 pkt 24a.

Według Wnioskodawcy sprzedaż posiłków wydawanych w stołówce szkolnej w Szkole Podstawowej nauczycielom i pracownikom obsługi tej szkoły nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż placówka ta spełnia następujący warunek:

1.  Szkoła Podstawowa nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, a obroty całkowite ze sprzedaży posiłków dla nauczycieli i pracowników obsługi za 2012 rok nie przekroczyły kwoty 2.866,00 zł. Zatem szkoła nie przekroczyła w 2012 roku limitu obrotu ze sprzedaży tj. kwoty 150.000 zł. W związku z powyższym należy nadmienić, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł.

Natomiast obroty ze sprzedaży posiłków nauczycielom i pracownikom obsługi za I półrocze 2013 roku wyniosły 770,80 zł. Zatem należy domniemywać, że Szkoła Podstawowa nie osiągnie w trakcie roku 2013 wskazanej kwoty obrotu, który pozbawia prawa do zwolnienia z podatku na podstawie wyżej wskazanego przepisu.

Odnosząc zatem powołany powyżej opis sytuacji stwierdzić należy, że sprzedaż obiadów przez stołówkę szkolną w Szkole Podstawowej na rzecz własnych pracowników nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do pytania 2 Szkoła Podstawowa uważa, że nie ma obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży VAT dokumentującego sprzedaż obiadów uczniom i nauczycielom, gdyż Szkoła nie jest zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako czynny podatnik VAT, w związku z nieprzekroczeniem limitu 150.000 zł. Ponadto Szkoła Podstawowa uważa, że nie ma obowiązku składania do Gminy jako czynnego podatnika podatku VAT rejestru sprzedaży VAT dokumentującego sprzedaż obiadów uczniom i nauczycielom, gdyż żaden przepis ustawy o podatku VAT nie nakłada na Szkołę takiego obowiązku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania dla świadczonych usług wyżywienia na rzecz uczniów, zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz nieopodatkowania tych usług w przypadku, gdy odbiorcami są nauczyciele bądź pracownicy szkoły – **jest nieprawidłowe,**

*   zastosowania dla świadczonych usług wyżywienia na rzecz uczniów, zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy oraz braku obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży i składania deklaracji dla potrzeb VAT – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W analizowanej sprawie, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy Wnioskodawca (szkoła) prowadzi sprzedaż opodatkowaną i jest podatnikiem podatku VAT.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy jednoznacznie wynika, że wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych. Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe. Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przez sprzedaż – na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

Jak wynika z wniosku, Szkoła prowadzi stołówkę, w której wydaje posiłki uczniom, nauczycielom i pracownikom obsługi szkoły. Posiłki wydawane są odpłatnie.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów należy zatem stwierdzić, że czynności Szkoły polegające na odpłatnym wydawaniu posiłków w stołówce szkolnej stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy zatem wbrew opinii Wnioskodawcy stwierdzić, że Szkoła prowadzi sprzedaż opodatkowaną i z tego tytułu jest ona podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy.

W związku z tym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Szkoły, że sprzedaż posiłków wydawanych w stołówce szkolnej nauczycielom i pracownikom obsługi tej szkoły nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydawanie posiłków zarówno nauczycielom, pracownikom obsługi, jak i uczniom szkoły stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do kwestii stawki dla powyższego świadczenia należy wskazać, że z treści art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy). W związku z nowelizacją ustawy z dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązywanie stawki 23% na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy przedłużone zostało do dnia 31 grudnia 2016 r.

Jednakże, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Powyższy przepis odsyła bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r., poz. 182 – dalej ustawa o pomocy społecznej) oraz przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256 poz. 2572, z późn. zm. – dalej: ustawa o systemie oświaty).

W myśl art. 1 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju. Stosownie do postanowień ustawy o systemie oświaty, system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego (art. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty) oraz szkoły (art. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, ilekroć w ustawie jest mowa bez bliższego określenia o szkole – należy przez to rozumieć także przedszkole.

Ponadto na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy o VAT – zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Jednocześnie zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl § 13 ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów, zwolnienia o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Aby ocenić, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi wyżywienia realizowane w stołówce mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, należy odnieść się do przepisów ustawy o systemie oświaty.

Według art. 67a ust. 1 ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę.

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne - art. 67a ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie do art. 67a ust. 3 tej ustawy, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Jak zaznaczono w ww. przepisie, celem prowadzenia stołówek szkolnych jest wspieranie prawidłowego rozwoju uczniów/dzieci. Tak więc świadczenie usług gastronomicznych prowadzonych przez stołówki szkolne na rzecz uczniów/dzieci, nie jest świadczeniem usług gastronomicznych jako takich, ale pełni funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom/dzieciom szkoły. Jak wynika z powyższego funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki sytemu oświaty, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są między innymi powołane.

Możliwość prowadzenia i korzystania ze stołówki szkolnej przez uczniów szkoły jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań, do jakich zostały powołane, w szczególności zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie opieki polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty.

Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że usługi wyżywienia, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, przez stołówki szkolne na rzecz dzieci i młodzieży, spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego, usługi stołówki szkolnej, polegające na wydawaniu posiłków uczniom Szkoły (niestanowiące usług gastronomicznych jako takich świadczonych w celach zarobkowych) mieszczą się w ramach usług opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę obiadów w stołówce szkolnej uczniom Szkoły będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Usługi wyżywienia świadczone przez stołówkę szkolną dla nauczycieli należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegającymi na ich żywieniu, ponieważ mają one charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne. W konsekwencji usługi te, o ile ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Szkołę, będą podlegać zwolnieniu od podatku do towarów i usług, stosownie do § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Natomiast sprzedaż obiadów w stołówce szkolnej na rzecz pracowników obsługi Szkoły (niepedagogicznych) nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem, według właściwej stawki VAT, tj. 8% – pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowej sprzedaży do grupowania PKWiU 56, jako usług związanych z wyżywieniem. Usługi świadczone przez pracowników niepedagogicznych nie są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Usługi te nie mają charakteru pomocniczego i nie są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne. Nie mogą zatem te usługi korzystać ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia.

W nawiązaniu do ww. usług związanych z wyżywieniem Organ wskazuje, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247 z późn. zm.), w § 7 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem świadczone przez Szkołę usługi wyżywienia dzieci i młodzieży i nauczycieli, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku VAT.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT w stosunku do usług wyżywienia uczniów, jest nieprawidłowe. Jakkolwiek Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w postaci przysługującego mu prawa do zastosowania zwolnienia przedmiotowego, jednak prawo to wywodzi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, tymczasem jak wskazano w wydanej interpretacji, zastosowanie w przedmiotowym przypadku znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

W odniesieniu do kwestii obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży dla potrzeb podatku VAT należy wskazać, że w myśl art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Jednocześnie w myśl ust. 7 tego artykułu, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy mają obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży, która umożliwia sporządzenie deklaracji dla potrzeb podatku VAT. Jednocześnie ustawodawca wyłączył z obowiązku sporządzania deklaracji oraz prowadzenia rejestru sprzedaży dla potrzeb podatku VAT, podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ustawy.

Jak wykazano wcześniej Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Jednocześnie z wniosku wynika, że Szkoła w wyniku nieosiągnięcia obrotu ze sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, korzysta ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Tym samym, z uwagi na powyższe regulacje Wnioskodawca jako podatnik zwolniony od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT nie ma obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży i składania deklaracji dla potrzeb podatku VAT do urzędu skarbowego.

Stanowisko Szkoły w tym zakresie jest zatem prawidłowe.

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne. W związku z tym fakt nie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w urzędzie skarbowym przez Szkołę, nie jest podstawą do twierdzenia, że Szkoła nie jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy.

W kwestii konieczności rozliczania się Szkoły z gminą, składania do gminy rejestru sprzedaży VAT dokumentującego sprzedaż obiadów w stołówce należy wskazać, że w oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy). W myśl art. 11a ust. 1 ustawy, organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta (art. 11a ust. 3).

Dla potrzeb realizacji powyższych zadań własnych, gminy powołują różne podmioty. Należy zaznaczyć, że jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe) powołane przez gminę, bezspornie mają status odrębnego od gminy podatnika podatku od towarów i usług. Świadczy o tym choćby odrębne traktowanie tych podmiotów na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Przyjęcie innego założenia spowodowałoby, że zwolnienie od podatku określone w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmujące określone czynności wykonywane między tymi podmiotami – jednostkami organizacyjnymi gminy – nie miałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Oznacza to, że jednostki organizacyjne gminy takie jak: jednostki budżetowe lub samorządowe zakłady budżetowe, posiadające odrębne numery identyfikacji podatkowej zobowiązane są do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zatem pomimo, że gmina i jej jednostka budżetowa funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach gminy jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak na gruncie przepisów ustawy od towarów i usług, gmina oraz jednostka budżetowa są odrębnymi od siebie podatnikami VAT.

Tym samym jednostki budżetowe gminy takie jak szkoły publiczne, jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, mają obowiązek samodzielnego rozliczania się z urzędem skarbowym z prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT, oczywiście jeśli obowiązek takiego rozliczenia występuje (jak wskazano, w przypadku Wnioskodawcy nie ma on obowiązku prowadzenia rejestru sprzedaży i składania deklaracji dla potrzeb podatku VAT do urzędu skarbowego).

Zatem w analizowanej sprawie, w świetle przepisów ustawy o podatku VAT, Szkoła nie ma obowiązku składania do gminy cząstkowego rejestru sprzedaży VAT dokumentującego sprzedaż obiadów w stołówce. Stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.