Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-71/15/MZM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-15
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży części nieruchomości na rzecz Gminy
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2014 r. (data otrzymania 15 stycznia 2015 r.), uzupełnionym 20 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości na rzecz Gminy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości na rzecz Gminy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 11 marca 2015 r. Znak: IBPBII/2/4511-71/15/MZM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 20 marca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2011 r. Wnioskodawca nabył spadek po zmarłej 12 marca 2011 r. matce, tj. działkę zabudowaną budynkiem o całkowitej powierzchni 0,4638 ha. Działka ta w 2010 r. została objęta zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w wyniku czego teren w bezpośrednim sąsiedztwie działki Wnioskodawcy został przeznaczony na poszerzenie istniejącego cmentarza, a część jego działki zmieniła przeznaczenie z terenu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej na teren zieleni parkowej i teren parkingu z uwagi na konieczność zachowania strefy ochronnej cmentarza, o której mowa w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki Komunalnej z dnia 25 sierpnia 1959 r. w sprawie określenia, jakie tereny pod względem sanitarnym są odpowiednie na cmentarze (Dz.U. z 1959 r. Nr 52, poz. 315).

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) – celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest zakładanie i utrzymywanie cmentarzy. Teren ten został przeznaczony na cele publiczne, a Urząd Gminy w rozmowach z Wnioskodawcą wielokrotnie wyraził chęć nabycia ww. gruntów.

Powołując się na art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.) – jeżeli, w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą, korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone, właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości może, z zastrzeżeniem ust. 2, żądać od gminy:

1.  odszkodowania za poniesioną rzeczywistą szkodę albo
2.  wykupienia nieruchomości lub jej części.

W dniu 6 marca 2014 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Wójta Gminy o wykupienie części nieruchomości (objętej zmianą przeznaczenia).

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji zawarcia transakcji sprzedaży części wnioskowanej nieruchomości w 2015 r. pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą zbywający będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, po przeprowadzonych rozmowach z przedstawicielami Urzędu Gminy Wnioskodawca wyraził zgodę na odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od nabycia ze względu na cel publiczny, co skutkowało złożeniem przez niego wniosku o wykupienie części nieruchomości w oparciu o art. 36 ust. 1 ustawy o planowaniu przestrzennym.

Wnioskodawca nie miał zamiaru pozbywać się nieruchomości przed upływem 5 lat, nie szukał również kupca. Jednakże zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz cel, na który ma zostać przeznaczona część nieruchomości należącej do Wnioskodawcy spowodowały, że musiał podjąć decyzję o jej zbyciu przed upływem ww. czasu. Wnioskodawca jest również świadomy, że brak jego zgody spowodowałby wywłaszczenie tych gruntów, gdyż przylegają one bezpośrednio do istniejącego cmentarza i są jedyną możliwością jego powiększenia. Gmina musi zapewnić kolejne miejsca pochówku, dlatego też nie może pozwolić sobie na odłożenie w czasie zakupu gruntów.

W związku z powyższym wyjaśnieniem – w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie (\`(...)\`). Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto uzyskane pieniądze z Urzędu Gminy będą stanowiły, w ocenie Wnioskodawcy, odszkodowanie za wprowadzone zmiany przeznaczenia oraz zmniejszenie wartości jego gruntów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma zatem moment jej nabycia.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy, a postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku czy akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość w spadku po zmarłej 12 marca 2011 r. matce. Następnie 6 marca 2014 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Wójta Gminy o wykupienie części nieruchomości objętej zmianą przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem jeżeli Wnioskodawca dokona planowanej sprzedaży przed 1 stycznia 2017 r., to przychód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ zbycie zostanie dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie działki w drodze spadku. Zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8

lit. a)-c) – podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku – zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Natomiast koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustaw . W myśl tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (części działki) określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy)

Jednakże w ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało zwolnienie z opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca deklaruje, że decyzja o sprzedaży była podyktowana zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz celem, na który zostanie przeznaczona nieruchomość, a pieniądze otrzymane od Gminy Wnioskodawca traktuje jak odszkodowanie.

W tym miejscu należy podkreślić, że z rozpatrywanego wniosku wynika, że odziedziczona w 2011 r. w spadku działka została w 2010 r. objęta zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w wyniku czego teren w bezpośrednim sąsiedztwie działki Wnioskodawcy został przeznaczony na poszerzenie istniejącego cmentarza, a cześć działki Wnioskodawcy zmieniła przeznaczenie z terenu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej na teren zieleni parkowej i parkingu z uwagi na konieczność zachowania strefy ochronnej cmentarza. W związku z tym Wnioskodawca 6 marca 2014 r. złożył wniosek do Wójta Gminy o wykupienie części nieruchomości (objętej zmianą przeznaczenia).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika zatem, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany:

*   z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub
*   z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub
*   z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Natomiast w zdaniu drugim analizowanego przepisu zostały zawarte warunki dodatkowe – niniejsze zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
2.  cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Powyższy przepis jednoznacznie wymienia trzy tytuły uzyskania przychodów mogących korzystać ze zwolnienia. Wśród nich jest zarówno odszkodowanie wypłacane stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami jak i odpłatne zbycie nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Tym samym w oczywisty sposób z przywołanego przepisu wynika, że czym inny jest odszkodowanie a czym innym ustalona w umowie sprzedaży cena odpłatnego zbycia. Odpłatne zbycie w żadnym wypadku nie ma charakteru odszkodowawczego i za błędne należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, który oba te pojęcia chce traktować zamiennie. Odszkodowanie służy wynagrodzeniu osobie pokrzywdzonej rzeczywistej straty lub utraconych korzyści spowodowanych cudzym działaniem lub zaniechaniem, gdy tymczasem z tytułu odpłatnego zbycia zbywca otrzymuje wynagrodzenie za przeniesienie prawa własności do rzeczy na nabywcę, inną rzecz lub inną rzecz wraz z dopłatą. Odrębnie obie instytucje reguluje prawo cywilne, a treść art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest tylko potwierdzeniem niedopuszczalności traktowania przychodu z odpłatnego zbycia jako odszkodowania również na gruncie prawa podatkowego. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze sprzedaży jest cena ze sprzedaży a nie odszkodowanie. Stąd nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy jakoby przysługiwało mu prawo do traktowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia jako odszkodowania.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest, że Wnioskodawca złożył wniosek do Gminy o wykupienie części nieruchomości na podstawie art. 36 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 199). Zgodnie z tym przepisem – jeżeli, w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą, korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone, właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości może, z zastrzeżeniem ust. 2, żądać od gminy:

1.  odszkodowania za poniesioną rzeczywistą szkodę albo
2.  wykupienia nieruchomości lub jej części.

Realizacja roszczeń, o których mowa w ust. 1, może nastąpić również w drodze zaoferowania przez gminę właścicielowi albo użytkownikowi wieczystemu nieruchomości zamiennej. Z dniem zawarcia umowy zamiany roszczenia wygasają (art. 36 ust. 2 ww. ustawy).

Treść tego przepisu również potwierdza, ze błędne jest przekonanie Wnioskodawcy jakoby pieniądze otrzymane od Gminy mógł uważać za odszkodowanie. Zgodnie z przepisem Wnioskodawca mógł żądać do Gminy albo odszkodowania, albo wykupienia nieruchomości lub jej części. Są to zatem dwa zupełnie odrębne od siebie świadczenia. Wykupienie nieruchomości oznacza zapłatę ceny sprzedaży a nie odszkodowania. Wnioskodawca zażądał wykupienia części nieruchomości ze sprzedaży a nie wypłaty odszkodowania. Otrzyma zatem cenę ze sprzedaży a nie odszkodowanie. Istotne jest również, że otrzyma ją na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Skoro bowiem zbycie części nieruchomości zostanie zrealizowane na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż zwolnienie to dotyczy wyłącznie przychodów osiąganych na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami a nie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Obie ustawy regulują wypłaty odszkodowań i odpłatne zbycie, jednak zarówno odszkodowania jak i odpłatne zbycie mają w tych ustawach inny charakter i inną procedurę dochodzenia. Ustawodawca nie zrównał ich ze sobą i prawo do zwolnienia z opodatkowania przyznał wyłącznie odszkodowaniom i należnościom z tytułu odpłatnego zbycia otrzymanym na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami. Ma to swoje uzasadnienie jeśli by przeanalizować charakter podstaw do wypłaty obu świadczeń.

Zwolnienie o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do instytucji regulowanych przez ustawę o obrocie nieruchomościami z uwagi na towarzyszący im charakter przymusu ze strony organów administracji dotyczący pozbawienia prawa własności dotychczasowego właściciela.

Stosownie do treści art. 6 pkt 9 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) – celem publicznym w rozumieniu ustawy jest m.in. zakładanie i utrzymywanie cmentarzy.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ww. ustawy – wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (ust. 3).

Natomiast w myśl art. 114 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami – wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. Przy czym jeśli wywłaszczenie ma być dokonane na wniosek jednostki samorządu terytorialnego, to powyższe rokowania przeprowadza organ wykonawczy tej jednostki (wójt, burmistrz, prezydent). W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami również jest możliwe odpłatne zbycie nieruchomości w drodze umowy cywilnoprawnej, jednakże aktywność w tej kwestii leży po stronie organu, gdyż to on jest zobligowany do przeprowadzenia rokowań zanim dokona przymusowego wywłaszczenia. Rokowania celem zawarcia umowy odpłatnego zbycia są prowadzone przed podjęciem decyzji o wywłaszczeniu a taka decyzja należy do organu. W razie wywłaszczenia organ wypłaca natomiast odszkodowanie za przymusowe pozbawienie prawa własności do nieruchomości. Tymczasem w trybie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym to właściciel ma prawo skierować żądanie do gminy jeśli w związku z uchwaleniem bądź zmianą planu miejscowego korzystanie z nieruchomości stało się niemożliwe lub istotnie ograniczone. Żądanie dotyczyć może wypłaty odszkodowania za poniesioną rzeczywistą szkodę lub wykupienia nieruchomości lub jej części. Na podstawie tej ustawy nie dochodzi zatem do odpłatnego zbycia części nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, lecz do wykupienia nieruchomości na żądanie właściciela z powodu niemożności lub ograniczenia w korzystaniu z nieruchomości w dotychczasowy sposób. Jest to zatem całkowicie odmienny cel od tego jaki realizuje ustawa o gospodarce nieruchomościami i dla jakiego zostało przewidziane zwolnienie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również odszkodowanie nie będzie wypłacone za pozbawienie prawa własności do nieruchomości, lecz za rzeczywistą szkodę poniesioną przez właściciela w związku z uchwaleniem lub zmianą planu miejscowego. W przypadku zatem ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym odszkodowanie lub odpłatne zbycie nie jest spowodowane przymusowym działaniem organu w celu pozbawienia właściciela jego własności, lecz jest wynikiem żądania samego właściciela z powodu ograniczeń jakich doznał w korzystaniu z nieruchomości. Nie są to jednak powody, które ustawodawca uznał za podstawę do zwolnienia z opodatkowania.

Podsumowując, przychód z odpłatnego zbycia części działki nie będzie korzystał ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro do odpłatnego zbycia nie dojdzie na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, lecz na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.