Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.20.2021.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-04
Teza: Sprzedaż realizowana na rzecz pracownika: 1) kasa rejestrująca, 2) brak dostawy paliwa, 3) brak obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU_02, 4) obowiązek podatkowy.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; paliwo; samochód; umowa; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy – **jest prawidłowe;**

*   nieuznania czynności obciążenia kosztami pracownika za czynność dostawy paliwa – w ramach świadczenia kompleksowego i braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02 – **jest prawidłowe;**

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

19 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy;

*   nieuznania czynności obciążenia kosztami pracownika za czynność dostawy paliwa – w ramach świadczenia kompleksowego i braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02;

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy;

*   momentu zaewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę od wniosku o wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, spółką z o.o. zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca udostępnia pracownikom samochody służbowe do wykonywania zadań służbowych. Zgodnie z zawartą umową o powierzeniu pracownikowi samochodu służbowego, pracodawca wyraża zgodę na wykorzystywanie przez pracownika samochodu również do celów prywatnych. Z tytułu używania samochodu do celów prywatnych, pracownik obowiązany jest zapłacić na rzecz pracodawcy wynagrodzenie ryczałtowe, zależne od ilości przejechanych km oraz od pojemności skokowej silnika. Przykładowo dla pojazdu o pojemności skokowej do 1600 cm3, pracownik obowiązany jest zapłacić 250 zł brutto, jeśli przejechał do 600 km w celach prywatnych w danym miesiącu, 350 zł brutto jeśli przejechał między 601 a 800 km oraz 500 zł brutto, jeśli przejechał powyżej 801 km.

Pracownik nie ponosi dodatkowych kosztów, zatem ww. opłata obejmuje zarówno samo udostępnienie samochodów do celów prywatnych, jak i koszty eksploatacji (np. paliwa).

Podstawą obciążenia pracownika ww. kosztami jest ewidencja przebiegu samochodu służbowego, którą pracownik ma obowiązek przedstawić najpóźniej do trzeciego dnia miesiąca za miesiąc poprzedni.

Na pytania Organu:

1.  Czy Wnioskodawca jest nabywcą paliwa do napędu samochodów, które Wnioskodawca odpłatnie udostępnia pracownikom, zwanych dalej „samochodami służbowymi”?
2.  Kto dokonuje zakupu paliwa do napędu samochodów służbowych?
3.  Czy faktury dokumentujące nabycie paliwa do napędu samochodów służbowych są wystawiane na rzecz Wnioskodawcy?
4.  Czy paliwo zakupione do napędu samochodów służbowych jest własnością Wnioskodawcy?
5.  Czy Wnioskodawca będzie dokonywał odsprzedaży zakupionego paliwa do napędu samochodów służbowych na rzecz pracowników?
6.  Czy Wnioskodawca dokumentuje fakturami czynności obciążenia pracowników kosztami użytkowania samochodów służbowych?
7.  Czy Wnioskodawca określił termin zapłaty za udostępnienie pracownikom samochodów służbowych?

Wnioskodawca odpowiedział:

1.  Wnioskodawca jest nabywcą paliwa do napędu samochodów służbowych, tj. nabywa prawo do rozporządzania paliwem jak właściciel, natomiast zakupu w imieniu Wnioskodawcy dokonuje pracownik korzystający z karty paliwowej.
2.  Zakupu paliwa fizycznie dokonuje pracownik, korzystając z karty paliwowej udostępnionej przez Wnioskodawcę (lub gdy karta jest zablokowana, pracownik bierze fakturę podając dane Wnioskodawcy).
3.  Faktury dokumentujące nabycie paliwa do napędu samochodów służbowych są wystawiane na rzecz Wnioskodawcy.
4.  Paliwo zakupione do samochodów służbowych jest własnością Wnioskodawcy.
5.  Jak wskazano w stanowisku własnym Wnioskodawcy, zdaniem Wnioskodawcy nie dojdzie do odsprzedaży paliwa, tylko do świadczenia kompleksowej usługi udostępnienia samochodu służbowego, gdzie ilość zużytego paliwa jest elementem kalkulacji wynagrodzenia. Przy czym to, czy obciążenie pracownika tymi kosztami stanowi pytanie nr 2 wniosku, zatem Wnioskodawca oczekuje potwierdzenia lub zaprzeczenia przez Organ, czy w opisanym stanie faktycznym dochodzi do dostawy paliwa.
6.  Wnioskodawca dokumentuje fakturami czynności obciążania pracowników kosztami użytkowania samochodów służbowych.
7.  Wnioskodawca określił termin zapłaty za udostępnienie pracownikom samochodów służbowych jako 14 dni od dnia wystawienia faktury; faktura zgodnie z umową wystawiana jest co miesiąc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy obciążenie pracownika kosztami, w przedmiotowym stanie faktycznym, korzysta ze zwolnienia z obowiązku rejestrowania przy pomocy kasy fiskalnej?
2.  Czy obciążenie pracownika kosztami stanowi w przedmiotowym stanie faktycznym dostawę paliwa, wiąże się z obowiązkiem oznaczenia faktury w pliku JPK kodem GTU\_02?
3.  W jakim momencie powstaje po stronie Wnioskodawcy obowiązek w podatku VAT z tytułu obciążenia pracownika kosztami?
4.  Czy w przypadku uznania, że obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego (koniec miesiąca), a sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia z rejestrowania przy pomocy kasy fiskalnej, prawidłowe będzie dokonanie fiskalizacji w dniu otrzymania od pracownika ewidencji, pozwalającej na ustalenie wysokości obowiązku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenie kosztami, w przedmiotowym stanie faktycznym, korzysta ze zwolnienia z obowiązku rejestrowania przy pomocy kasy fiskalnej.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z ust. 8, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa.

Zgodnie z § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. 2018 poz. 2519), zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 34 załącznika wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników.

Zgodnie z § 4 ust. 1 lit. m) Rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku: dostawy wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU.

Zdaniem Wnioskodawcy obciążenie pracownika kosztami za używanie samochodu służbowego do celów prywatnych nie stanowi dostawy paliw silnikowych, zatem może korzystać ze zwolnienia z kas fiskalnych.

Wnioskodawca nie dokonuje bowiem sprzedaży paliwa, ale świadczy kompleksową usługę udostępnienia samochodu; wynagrodzenie z tego tytułu obejmuje ogólną eksploatację samochodu i zużycie paliwa, jednak Wnioskodawca w żadnym momencie nie może być uznany za podmiot dokonujący dostawy na rzecz pracownika, nie można np. uznać, że ponosiłby względem pracownika odpowiedzialność za wady fizyczne paliwa itp.

Potwierdza to interpretacja KIS z 9.01.2019 (0115-KDIT1-1.4012.830.2018.4.AJ): „(…) nie mamy jednak do czynienia ze sprzedażą paliwa, ale świadczeniem przez Wnioskodawcę pewnego rodzaju usługi na rzecz pracownika, polegającej na zezwoleniu używania samochodu służbowego do celów prywatnych. Transakcja taka nie została wymieniona jako podlegająca obowiązkowej ewidencji na kasie rejestrującej”.

Podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 stycznia 2019 r., znak 0115-KDIT1-1.4012.830.2018.4.AJ.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenie pracownika kosztami opisanymi w stanie faktycznym nie stanowi dostawy paliwa, zatem faktura dokumentująca to obciążenie nie podlega w pliku JPK oznaczeniu kodem GTU\_02.

W Rozporządzeniu Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług z dnia 15 października 2019 r. określono zakres danych w ewidencji, w tym określone kody GTU dla wybranych towarów i usług. Zgodnie z § 10 ust. 3 pkt 1 lit. b) Rozporządzenia, poza danymi, o których mowa w ust. 1 i 2, ewidencja zawiera następujące oznaczenia dotyczące dostawy: towarów, o których mowa w art. 103 ust. 5aa ustawy – oznaczenie „02”. Art. 103 ust. 5aa ustawy VAT wymienia m.in. benzyny silnikowe.

Jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy dot. pytania nr 1, w przedmiotowej sprawie w ogóle nie dochodzi do dostawy towarów, zatem faktura dokumentująca koszty używania samochodu nie będzie oznaczana w JPK kodem „02”.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, jeśli Wnioskodawca dysponuje do końca ostatniego dnia rozliczenia ewidencją przebiegu pojazdu umożliwiającą ustalenie wysokości podstawy opodatkowania. Jeśli Wnioskodawca otrzyma tę ewidencję po zakończeniu okresu rozliczeniowego, obowiązek powstaje w dniu otrzymania ewidencji.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnienie samochodu do celów prywatnych, jako usług ciągła rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych, wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT.

Jak jednak stwierdzono w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2017 r., 1462-IPPP1-4512.27.2017.1.MPe: Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, z którego wynika, że wysokość wynagrodzenia (należności z tytułu udzielenia licencji, sublicencji) nie jest znana w momencie jej udzielenia a okresowe należności licencyjne (płatne np. za okresy miesięczne, kwartalne) uzależnione są od wielkości sprzedaży licencjonowanych produktów zrealizowanej przez danego kontrahenta, obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych określonych w przepisie art. 19a ust. 1 w związku z art. 19a ust. 3 – zdanie pierwsze – ustawy o VAT, a więc zgodnie z ustalonymi w umowie terminami rozliczeń/płatności tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego, w tym przypadku miesiąca, kwartału. W niniejszej sprawie umowy zawarte z kontrahentami przewidują różne okresy rozliczeniowe (miesięczne, kwartalne) oraz różne terminy przesyłania raportów sprzedaży (30 dni po zakończeniu miesiąca lub kwartału), na podstawie których Wnioskodawca ma możliwość określenia przysługującego mu wynagrodzenia. Zatem w niniejszej sprawie okres rozliczeniowy przedłużony zostaje o określony w umowie termin dostarczenia raportu przez danego kontrahenta. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca będzie postępować prawidłowo rozpoznając obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży licencji dopiero z chwilą otrzymania od danego kontrahenta raportu sprzedaży za dany okres rozliczeniowy.

Ponieważ bez ewidencji przebiegu pojazdu nie jest możliwe ustalenie podstawy opodatkowania, okres rozliczeniowy zostaje wydłużony do dnia umożliwiającego ustalenie tej podstawy.

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli stanowisko Wnioskodawcy dot. pytań 1 i 3 jest nieprawidłowe i obciążenie pracownika musi być rejestrowane na kasie fiskalnej, a obowiązek podatkowy powstaje zawsze na koniec okresu rozliczeniowego, niezależnie od dnia otrzymania ewidencji, to dopuszczalne będzie zaewidencjonowanie tego obciążenia w dniu innym niż powstanie obowiązku podatkowego, a więc w dniu otrzymania ewidencji, jeśli Wnioskodawca otrzymuje ewidencję po zakończeniu miesiąca.

Nie jest bowiem możliwa rejestracja na kasie sprzedaży, jeżeli nie jest znana podstawa opodatkowania, zaś prawo nie może wymagać od podatnika niemożliwego. Zatem w takim wypadku prawidłowe byłoby zaewidencjonowanie sprzedaży na kasie w dniu otrzymania ewidencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy – **jest prawidłowe;**

*   nieuznania czynności obciążenia kosztami pracownika za czynność dostawy paliwa – w ramach świadczenia kompleksowego i braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02 – **jest prawidłowe;**

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy wyjaśnić, że celem zachowania spójności wypowiedzi Organ udzielił odpowiedzi w kwestiach objętych zakresem postawionych pytań w innej kolejności niż wynika to z treści wniosku.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści przywołanego przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z o.o. zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca udostępnia pracownikom samochody służbowe do wykonywania zadań służbowych. Zgodnie z zawartą umową o powierzeniu pracownikowi samochodu służbowego, pracodawca wyraża zgodę na wykorzystywanie przez pracownika samochodu również do celów prywatnych. Z tytułu używania samochodu do celów prywatnych, pracownik obowiązany jest zapłacić na rzecz pracodawcy wynagrodzenie ryczałtowe, zależne od ilości przejechanych km oraz od pojemności skokowej silnika. Przykładowo dla pojazdu o pojemności skokowej do 1600 cm3, pracownik obowiązany jest zapłacić 250 zł brutto, jeśli przejechał do 600 km w celach prywatnych w danym miesiącu, 350 zł brutto jeśli przejechał między 601 a 800 km oraz 500 zł brutto, jeśli przejechał powyżej 801 km. Pracownik nie ponosi dodatkowych kosztów. Opłata obejmuje zarówno samo udostępnienie samochodów do celów prywatnych, jak i koszty eksploatacji (np. paliwa).

W odniesieniu do powyższego podkreślić należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 stwierdzając, iż: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, iż z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb. Orz. s. 1-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. 1-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).” (pkt 15 i 16 wyroku).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia.

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia \[vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl (pkt 51-53); z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro (pkt 17-19) oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV (pkt 36-38)\].

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego).

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca udostępnia pracownikom samochody służbowe. Zgodnie z zawartą umową o powierzeniu pracownikowi samochodu służbowego, pracodawca wyraża zgodę na wykorzystywanie przez pracownika samochodu również do celów prywatnych. Z tytułu używania samochodu do celów prywatnych, pracownik obowiązany jest zapłacić na rzecz pracodawcy wynagrodzenie ryczałtowe, zależne od ilości przejechanych km oraz od pojemności skokowej silnika.

Zatem w analizowanej sprawie, zdaniem tut. Organu z punktu widzenia pracownika nabywa on jedno świadczenie, którym jest udostępnienie pojazdu samochodowego zdatnego do użytkowania.

Podkreślić należy, że poszczególne czynności wymienione przez Wnioskodawcę nie stanowią dla pracownika celu samego w sobie, lecz stanowią zwartą całość funkcjonalną która prowadzi do lepszego wykorzystania przedmiotu udostępnienia, bowiem wszystkie działania podejmowane przez Wnioskodawcę podejmowane będą w jednym celu.

Z powyższego wynika zatem, że w ramach usługi udostępnienia pojazdu samochodowego, pracownik nabywa również, w celu pełniejszego i efektywniejszego korzystania z usługi głównej, dodatkowe usługi (dodatkowe towary), którymi nie byłby zainteresowany, gdyby nie korzystał z samej usługi udostępnienia.

Tym samym wszystkie zdarzenia gospodarcze związane są ze sobą na tyle ściśle, że ich rozdzielenie, doprowadziłoby do pewnej sztuczności. W związku z powyższym, należy uznać, że Wnioskodawca świadczy na rzecz pracowników jedno świadczenie o charakterze złożonym, w którym usługą wiodącą jest usługa udostępnienia pojazdu samochodowego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w związku z odpłatnym udostępnieniem pojazdów samochodowych pracownikom wraz z kosztami zakupu paliwa mamy do czynienia ze świadczeniem usługi kompleksowej w postaci usługi głównej – udostępnieniem pojazdów samochodowych i jej dopełnieniem – zakupem paliwa, co stanowi element cenotwórczy usługi udostępnieniem pojazdów samochodowych pracownikom. W konsekwencji czynność obciążenia kosztami pracownika nie stanowi czynności dostawy paliwa, a faktura dokumentująca to obciążenie nie podlega w pliku JPK oznaczeniu kodem GTU\_02.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy objęte zakresem pytania nr 2 w części dotyczącej nieuznania czynności obciążenia kosztami pracownika za czynność dostawy paliwa i braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy, należy zauważyć, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U., poz. 2519, z późn. zm.).

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie podmiotowe z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu (do określonej tym przepisem wysokości obrotów) oraz zwolnienie przedmiotowe – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia.

Na podstawie zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tzn. że dotyczy konkretnych czynności.

W poz. 34 ww. załącznika do rozporządzenia została wymieniona dostawa towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali.

Niektóre usługi oraz dostawa niektórych towarów zostały wyłączone przez ustawodawcę z prawa do zwolnienia, o którym mowa w przepisach § 2 i § 3 rozporządzenia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej. Szczegółowo zostały one wymienione w § 4 rozporządzenia.

W myśl § 4 ust. 1 pkt 1 lit. m ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku dostawy wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU.

Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W rozpatrywanej sprawie Organ rozstrzygnął, że w związku z odpłatnym udostępnieniem pojazdów samochodowych pracownikom wraz z kosztami zakupu paliwa mamy do czynienia ze świadczeniem usługi kompleksowej w postaci usługi głównej – udostępnieniem pojazdów samochodowych i jej dopełnieniem – zakupem paliwa, co stanowi element cenotwórczy usługi udostępnienia pojazdów samochodowych pracownikom. W konsekwencji czynność obciążenia kosztami pracownika nie stanowi czynności dostawy paliwa.

Tym samym będące przedmiotem wniosku świadczenia, polegające na odpłatnym udostępnieniu pracownikom pojazdów samochodowych w celach prywatnych na podstawie zawartej umowy nie zostały wymienione w § 4 ww. rozporządzenia.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że stosownie do zapisu § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 34 załącznika do cyt. rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, w zakresie czynności polegających na odpłatnym udostępnieniu pracownikom pojazdów samochodowych w celach prywatnych Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2021 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy objęte zakresem pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02 należy zauważyć, że zgodnie z art. 99 ust. 13b ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

W myśl art. 109 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ww. przepisach ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U., poz. 1988, z późn. zm.).

W myśl § 10 ust. 3 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, poza danymi, o których mowa w ust. 1 i 2, ewidencja zawiera następujące oznaczenia dotyczące dostawy towarów, o których mowa w art. 103 ust. 5aa ustawy – oznaczenie „02”.

Stosownie do art. 103 ust. 5aa ustawy, przepis ust. 5a stosuje się do następujących towarów:

1.  benzyn lotniczych (CN 2710 12 31);
2.  benzyn silnikowych (CN 2710 12 25 – z wyłączeniem benzyn lakowych i przemysłowych, CN 2710 12 41, CN 2710 12 45, CN 2710 12 49, CN 2710 12 50, CN 2710 12 90, CN 2207 20 00);
3.  gazu płynnego (LPG) – (CN 2711 12, CN 2711 13, CN 2711 14 00, CN 2711 19 00);
4.  olejów napędowych (CN 2710 19 43, CN 2710 20 11);
5.  olejów opałowych (CN 2710 19 62, CN 2710 19 66, CN 2710 19 67, CN 2710 20 32,CN 2710 20 38, CN 2710 20 90);
6.  paliw typu benzyny do silników odrzutowych (CN 2710 12 70);
7.  paliw typu nafty do silników odrzutowych (CN 2710 19 21);
8.  pozostałych olejów napędowych (CN 2710 19 46, CN 2710 19 47, CN 2710 19 48,CN 2710 20 16, CN 2710 20 19);
9.  paliw ciekłych w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2021 r. poz. 133), które nie zostały ujęte w pkt 1-4 i 6-8;
10.  biopaliw ciekłych w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1233 i 1565);
11.  pozostałych towarów, o których mowa w art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wymienionych w załączniku nr 1 do tej ustawy, bez względu na kod CN.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722, z późn. zm.), paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Prawidłowe oznaczenie dostawy towarów kodem GTU\_02 w tym przypadku jest więc uzależnione od zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym, tj. ww. kod ma zastosowanie do sprzedaży paliw silnikowych (używanych do napędu silników spalinowych) wymienionych w załączniku nr 1 do tej ustawy, bez względu na kod CN, ale dostawa tych towarów podlega oznaczeniu GTU\_02 tylko w sytuacji, gdy są one paliwem silnikowym.

W załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym pod pozycją nr 44 bez względu na kod CN znajdują się pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub paliwa opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub paliw opałowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wyraża zgodę na wykorzystywanie przez pracownika samochodu również do celów prywatnych. Z tytułu używania samochodu do celów prywatnych, pracownik obowiązany jest zapłacić na rzecz pracodawcy wynagrodzenie ryczałtowe. Pracownik nie ponosi dodatkowych kosztów, zatem ww. opłata obejmuje zarówno samo udostępnienie samochodów do celów prywatnych, jak i koszty eksploatacji (np. paliwa).

W tym miejscu należy wskazać, że oznaczeniu kodem GTU\_02 podlegają paliwa silnikowe wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, ale dostawa tych towarów podlega oznaczeniu GTU\_02 tylko w sytuacji, gdy są one paliwem silnikowym. W rozpatrywanej sprawie Organ rozstrzygnął, że w związku z odpłatnym udostępnieniem pojazdów samochodowych pracownikom wraz z kosztami zakupu paliwa mamy do czynienia ze świadczeniem usługi kompleksowej w postaci usługi głównej – udostępnieniem pojazdów samochodowych i jej dopełnieniem – zakupem paliwa, co stanowi element cenotwórczy usługi udostępnienia pojazdów samochodowych pracownikom. W związku z powyższym rozstrzygnięciem czynność obciążenia kosztami pracownika nie stanowi czynności dostawy paliwa.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku oznaczać czynności obciążenia kosztami pracownika jako dostawy paliwa i w konsekwencji nie ma obowiązku oznaczać ww. czynności kodem GTU\_02 w ewidencji sprzedaży JPK\_VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02 i braku obowiązku oznaczenia faktury kodem GTU\_02, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy, należy zauważyć, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4,a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106i ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 3, fakturę wystawia się:

1.  zgodnie z ust. 1 i 2 – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty;
2.  nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, o którym mowa w pkt 1.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 – art. 106i ust. 1 ustawy.

Według art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Na podstawie art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy – art. 106i ust. 8 ustawy.

Jedną z podstawowych zasad systemu prawnego w Polsce jest swoboda umów. Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), zwanej dalej „k.c.”, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Swoboda umów to zasada prawa zobowiązań polegająca na przyznaniu podmiotom prawnym ogólnej możliwości zawierania i kształtowania treści umów w granicach zakreślonych przez prawo.

Na swobodę umów składają się cztery elementy:

*   swoboda w zawieraniu umowy,

*   swoboda w wyborze kontrahenta,

*   swoboda w kształtowaniu treści umowy,

*   swoboda w wyborze formy zawarcia umowy.

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz – art. 659 § 1 k.c.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokumentuje fakturami czynności obciążania pracowników kosztami użytkowania samochodów służbowych. Wnioskodawca określił termin zapłaty za udostępnienie pracownikom samochodów służbowych jako 14 dni od dnia wystawienia faktury. Faktura zgodnie z umową wystawiana jest co miesiąc.

Mając powyższe na uwadze oraz opis sprawy stwierdzić należy, że udostępnianie pracownikom za odpłatnością samochodów w celach prywatnych na podstawie umowy o powierzeniu pracownikowi samochodu służbowego można zaliczyć do usług o podobnym charakterze, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego świadczenia usług udostępniania samochodów pracownikom (osobom fizycznym niebędącym podatnikami) powstaje z chwilą upływu terminu płatności za przedmiotową usługę. Natomiast, jeżeli Wnioskodawca wystawi fakturę za ww. usługi przed upływem terminu płatności, wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia tej faktury.

W przypadku świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, osobie fizycznej niebędącej podatnikiem, podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury. Co do zasady Wnioskodawca na gruncie przepisów ustawy w analizowanej sprawie nie ma obowiązku wystawiania faktur na rzecz pracowników (osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT), przy czym jednocześnie nie ma przeszkód, aby Wnioskodawca dobrowolnie wystawił pracownikowi fakturę za przedmiotową usługę. Tym samym fakt wystawienia faktury nie pozostanie bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego, zwłaszcza w przypadku, gdy jest ona wystawiana przed terminem płatności za przedmiotową usługę.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi udostępniania samochodów pracownikom powstaje z chwilą upływu terminu płatności za przedmiotową usługę. Natomiast, jeśli Wnioskodawca wystawi fakturę za świadczone usługi udostępniania samochodów służbowych do celów prywatnych przed upływem terminu płatności, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej te usługi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy objęte zakresem pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że z uwagi na okoliczność, iż w rozpatrywanej sprawie w zakresie czynności polegających na odpłatnym udostępnieniu pracownikom pojazdów samochodowych w celach prywatnych Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, to Organ nie udziela odpowiedzi na pytanie nr 4 tj. w zakresie momentu zaewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży realizowanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.