Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-117/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-10
Teza: Jak ustalić wynik podatkowy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-spółka osobowa; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 24 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia dochodu w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w spółce jawnej lub komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie sposobu ustalenia dochodu w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w spółce jawnej lub komandytowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sektorze finansowym polegającą m.in. na windykacji wierzytelności, obrocie wierzytelnościami, zarządzania należnościami oraz inną działalność finansową, w tym udzielaniem pożyczek. Fakt udzielenia pożyczki jest dokumentowany przez Spółkę w formie pisemnych umów pożyczki oraz w postaci wyciągów bankowych dokumentujących przelanie kwoty na rachunek pożyczkobiorcy. W ramach działalności gospodarczej Spółka również odpłatnie nabywa wierzytelności. Fakt nabycia wierzytelności jest dokumentowany przez Spółkę w formie umów np. cesji wierzytelności oraz w postaci dowodów zapłaty np. wyciągów bankowych dokumentujących przelanie ceny za nabyte wierzytelności na rachunek sprzedawcy wierzytelności.

Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej lub istniejącej spółki osobowej (dalej: Spółka Celowa). Spółka Celowa może być:

*   spółką jawną lub
*   spółką komandytową (Wnioskodawca zostałby jej komandytariuszem).

Wkład niepieniężny, który podlegałby wniesieniu przez Wnioskodawcę do Spółki Celowej obejmowałby składniki majątkowe, a w szczególności wierzytelności wynikające z niespłaconych pożyczek udzielonych przez Spółkę, niespłaconą część odpłatnie nabytych wierzytelności i inne niespłacone wierzytelności (dalej: „Wierzytelności”).

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości po przystąpieniu do Spółki jawnej, bądź spółki komandytowej (dalej: „Spółka”) dokona zbycia całości praw i obowiązków wynikających z jego udziału w Spółce celowej na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Transakcja”). W przypadku spółki komandytowej zbycia dokona jako komandytariusz.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak ustalić wynik podatkowy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej, Wnioskodawca powinien ustalić wynik podatkowy, jako różnicę pomiędzy uzyskanymi przychodami, a kosztami uzyskania przychodów.

Przychodem Wnioskodawcy z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej będzie stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „ustawa CIT”), cena należna.

Natomiast koszt uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien rozpoznać w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę:

*   w postaci niespłaconego kapitału Wierzytelności (wartość nominalna wierzytelności - bez naliczonych odsetek i opłat) - w przypadku pożyczek,
*   wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności od podmiotu trzeciego - w przypadku wierzytelności nabytych,
*   wydatków poniesionych na nabycie innych składników majątkowych (o ile nie zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów) - w przypadku innych składników majątkowych.

Tak określony koszt uzyskania przychodów Spółka powinna rozpoznać w momencie odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Przepisy ustawy CIT nie zawierają przepisów regulujących sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. W konsekwencji, zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, z art. 15 ust. 1 ustawy CIT wynika, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazane powyżej warunki zostaną spełnione w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Wnioskodawca poniósł wydatki na Wierzytelności stanowiące przedmiot wkładu do Spółki Celowej - są to udzielone i niespłacone nominalne części Wierzytelności (część kapitałowa pożyczki) i zostały one definitywnie poniesione i pokryte z majątku Spółki. W przypadku wierzytelności nabytych, poniesionym definitywnie wydatkiem jest zapłacona cena za nabytą wierzytelność. Również w przypadku innych składników majątkowych, Spółka musiała ponieść wydatek na ich nabycie. Wydatki na Wierzytelności zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Na moment udzielenia pożyczki, zamiarem Wnioskodawcy było uzyskanie przychodów z odsetek od Wierzytelności. W przypadku wierzytelności nabytych celem Spółki było uzyskanie przychodu z różnicy pomiędzy kwotą należną od wierzyciela a zapłaconą ceną. Wniesienie Wierzytelności i innych składników majątkowych tytułem wkładu do Spółki Celowej ma natomiast na celu uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu uczestnictwa w zysku wypracowanym przez Spółkę Celową oraz - w przypadku ewentualnego jej zbycia - przychodów ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe nie były w żaden sposób zwracane Wnioskodawcy. Wydatki na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe poniesione przez Wnioskodawcę mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek oraz innej działalności finansowej. Będą one również właściwie udokumentowane w postaci umów pożyczek, umów cesji wierzytelności, umów sprzedaży, wyciągów bankowych oraz innych dokumentów pisemnych.

Ponadto Wnioskodawca nie zaliczy wcześniej, to jest przed zbyciem ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej, wydatków na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności Wnioskodawca nie zaliczy wydatków na Wierzytelności oraz inne składniki majątkowe do kosztów uzyskania przychodów na moment wniesienia wierzytelności będących przedmiotem wkładu do Spółki Celowej. Skoro Wnioskodawca nie będzie zatem uprawniony do ujęcia kosztu podatkowego w momencie dokonania wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej, to powinien mieć takie uprawnienie w momencie zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Celowej.

Dodatkowo należy zauważyć, że do kosztów podatkowych rozpoznawanych przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia ogóły praw i obowiązków w Spółce Celowej nie znajdą zastosowania ograniczenia wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Reasumując, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Celowej, Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych na Wierzytelności oraz inne składki majątkowe będących przedmiotem wkładu do Spółki Celowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 3 sierpnia 2010 r. Znak: ILPB3/423-399/10-4/EK, stwierdził, że Ustawa dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) - dalej: ustawa - nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących kwestii opodatkowania operacji gospodarczej polegającej na przeniesieniu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych ogółu praw i obowiązków z tytułu jego uczestnictwa w spółce osobowej. W omawianym przypadku, tj. określenia przychodu podatkowego osiągniętego z tej operacji i ustalenia kosztów jego uzyskania, zastosowanie zatem znajdą ogólne zasady dotyczące sposobu określania przychodów i kosztów ich uzyskania.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 22 czerwca 2010 r., Znak: IPPB5/423-180/10-6/DG uznał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy PDOP w momencie ustalania dochodu wspólnika z tytułu sprzedaży praw i obowiązków w spółce komandytowej, kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie wydatek poniesiony przez tego wspólnika („koszt historyczny") na nabycie przedmiotu wkładu do spółki komandytowej.
*   w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 kwietnia 2011 r., Znak: ITPB3/423-14/11/AM,
*   w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lutego 2012 r., Znak: IPPB3/423-902/11-6/DP, z 19 października 2012 r., Znak: IPPB3/423-516/12-2/DP, z 7 grudnia 2012 r., Znak: IPPB3/423-694/12-2/DP, z 18 listopada 2013 r., IPPB3/423-638/13-2/EŻ, z 20 stycznia 2014 r., Znak: IPPB3/423-865/13-2/DP, z 23 lipca 2014 r., IPPB3/423-521/14-2/JBB, z 19 czerwca 2015 r., Znak: IPPB3/4510-283/15-2/JBB, z 6 lipca 2015 r., Znak: IPPB3/4510-302/15-2/PK1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.