Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.2.2021.3.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-09
Teza: 1. Czy podatek VAT wykazany w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii jest wyłączony z przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT? 2. Czy podatek VAT zawarty w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (rozliczane w deklaracjach VAT norweskich i szwajcarskich) będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT? 3. Czy podatek VAT należny zapłacony do urzędu skarbowego w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, podczas gdy ewentualny zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego dokonany przez organy podatkowe w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił przychód Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; Norwegia; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od wartości dodanej; podatek-zwrot podatku; przychód; Szwajcaria
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 29 marca 2021 r. (data nadania 29 marca 2021 r., data wpływu 30 marca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 18 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.2.2021.2.JC oraz 0114-KDIP1-2.4012.4.2021.3.RD (data doręczenia 22 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   wyłączenia z przychodu podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (pytanie 1) – **jest nieprawidłowe,**

*   powstania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z norweskim i szwajcarskim podatkiem VAT (pytanie 2 i 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z norweskim i szwajcarskim podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Polski. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku CIT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca dokonuje dostaw (sprzedaży) towarów na rzecz kontrahenta z Panamy („Kontrahent”) przy czym sprzedaż odbywa się w ten sposób, że towary są przemieszczane przez Spółkę z Polski do Norwegii oraz Szwajcarii, a następnie sprzedawane na terenie tych krajów na rzecz Kontrahenta.

Wnioskodawca jest zarejestrowany w Norwegii i Szwajcarii jako podatnik VAT, ale nie posiada na miejscu personelu ani oddziałów. Każda transakcja jest organizowana w formule DAP Incoterms, a Wnioskodawca każdorazowo zleca i opłaca transport do pierwszego magazynu w Norwegii i Szwajcarii. Schemat transakcji w poszczególnych krajach przedstawia się następująco:

1.  Norwegia Wnioskodawca na podstawie faktury proforma deklaruje wartość towaru - cena zakupu + 5 %. Towar wyjeżdża z Polski, a Wnioskodawca uzyskuje dokument IE599. Na podstawie faktury proforma przedstawiciel Wnioskodawcy w Norwegii dokonuje odprawy importowej. Wnioskodawca posiada SAD importowy - importer Wnioskodawca/eksporter Wnioskodawca. Przemieszczenie towarów w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii, Wnioskodawca traktuje jako neutralne z punktu widzenia podatku VAT (przemieszczenie to nie jest wykazywane w polskiej deklaracji VAT). Po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje w Norwegii towar z norweskim podatkiem VAT Kontrahentowi. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Norwegii (czyli w momencie wystawienia faktury z VAT norweskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Norwegii wystawia w imieniu Wnioskodawcy norweski księgowy. Norweski podatek VAT naliczony od zakupów towarów i usług na terenie Norwegii jest rozliczany w norweskiej deklaracji VAT. Wnioskodawca wykazywał sprzedaż towarów na terytorium Norwegii za okresy rozliczeniowe do dnia 30 września 2020 r. w polskiej deklaracji VAT-7 w poz.11. Za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r Wnioskodawca wykazuje sprzedaż towarów na terytorium Norwegii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7.
2.  Szwajcaria Wnioskodawca na podstawie faktury proforma deklaruje wartość towaru - cena zakupu + 5 %. Towar wyjeżdża z Polski, a Wnioskodawca uzyskuje dokument IE599. Na podstawie faktury proforma przedstawiciel wnioskodawcy w Szwajcarii dokonuje odprawy importowej. Wnioskodawca posiada SAD importowy - importer Wnioskodawca/eksporter Wnioskodawca. Przemieszczenie towarów w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Szwajcarii, Wnioskodawca traktuje jako neutralne z punktu widzenia podatku VAT (przemieszczenie to nie jest wykazywane w polskiej deklaracji VAT). Po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje w Szwajcarii towar ze szwajcarskim podatkiem VAT Kontrahentowi. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Szwajcarii (czyli w momencie wystawienia faktury z VAT szwajcarskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Szwajcarii wystawia Wnioskodawca. Szwajcarski podatek VAT naliczony od zakupów towarów i usług na terenie Szwajcarii jest rozliczany w szwajcarskiej deklaracji VAT. Wnioskodawca wykazywał sprzedaż towarów na terytorium Szwajcarii za okresy rozliczeniowe do dnia 30 września 2020 r. w polskiej deklaracji VAT-7 w poz.11. Za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r. Wnioskodawca wykazuje sprzedaż towarów na terytorium Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7.

W uzupełnieniu wniosku z 29 marca 2021 r. Wnioskodawca doprecyzowując powyższe wskazał:

*   w związku z przemieszczeniem towaru z Polski do Norwegii/Szwajcarii nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Wnioskodawcę na inny podmiot (jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku przemieszczenie towarów odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z Polski do Norwegii/Szwajcarii, natomiast dopiero po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje towar na terenie Norwegii/Szwajcarii na rzecz kontrahenta z Panamy);
*   w związku z dokonywaniem na terenie Norwegii/Szwajcarii transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w Polsce o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą: dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium Polski, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium Polski (w sytuacji gdyby dostawy towarów dokonywane przez Wnioskodawcę na terytorium Norwegii/Szwajcarii były dokonywane na terytorium Polski, Wnioskodawcy bez wątpienia przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabyć towarów oraz usług związanych z tymi dostawami);
*   w pytaniu nr 4 we Wniosku o „neutralność z punktu widzenia podatku VAT dokonywanego przemieszczenia towarów”, Wnioskodawca pyta w kontekście braku obowiązku rozliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę na terytorium Polski w związku z tzw. przemieszeniem nietransakcyjnym towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii;
*   po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje towar na terenie Norwegii/Szwajcarii na rzecz kontrahenta z Panamy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku podatek VAT wykazany w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii jest wyłączony z przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku (w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu nr 1 jest nieprawidłowe, z uwagi na to, że norweski i szwajcarski podatek VAT powinny być rozpoznane jako przychód na gruncie ustawy o CIT), podatek VAT zawarty w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (rozliczane w deklaracjach VAT norweskich i szwajcarskich) będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku (w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu nr 1 jest nieprawidłowe, z uwagi na to, że norweski i szwajcarski podatek VAT powinny być rozpoznane jako przychód na gruncie ustawy o CIT), podatek VAT należny zapłacony do urzędu skarbowego w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, podczas gdy ewentualny zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego dokonany przez organy podatkowe w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił przychód Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku przemieszczenie towarów dokonywane przez Wnioskodawcę ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii, jest neutralne z punktu widzenia podatku VAT?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym Wniosku, Wnioskodawca prawidłowo wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w poz. 11 polskiej deklaracji VAT-7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego), a za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r. do dnia złożenia niniejszego Wniosku w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego)?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku, Wnioskodawca prawidłowo będzie wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku numerami 1-3, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług (pytania 4-6) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku podatek VAT wykazany w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii jest wyłączony z przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT „do przychodów nie zalicza się: należnego podatku od towarów i usług”.

Zgodnie z aktualnie obowiązującym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 sierpnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.251.2019.1.AA) oraz sądy administracyjne (np. wyroki NSA z 31 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 2128/16, z 8 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 926/16 oraz z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 1545/11) nie ulega wątpliwości, że podatek od towarów i usług o którym mowa w wyżej powołanym przepisie jest tożsamy z podatkiem od wartości dodanej obowiązującym w poszczególnych państwach UE. Z kolei w kwestii traktowania podatku VAT z państw spoza UE wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 576/18 w uzasadnieniu którego wskazano między innymi, że „o ile nie ma wątpliwości, że w krajach UE podatek od wartości dodanej to podatek tożsamy z podatkiem od towarów i usług, to w przypadku krajów spoza UE takiej oczywistości nie ma. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku organ musi dokonać oceny charakteru podatku od wartości dodanej poniesionego w kraju spoza UE i ustalić czy jego mechanizm oraz konstrukcja prawna odpowiada polskiemu podatkowi VAT”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zarówno norweska jak i szwajcarska ustawa o podatku VAT są w znacznej części oparte na dyrektywie 2006/112/WE Rady Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Tym samym należy uznać, że norweski oraz szwajcarski podatek VAT posiada elementy konstrukcyjne podatku od wartości dodanej obowiązującego w poszczególnych państwach UE.

Dodatkowo należy podnieść, że przychodem mogą być jedynie przysporzenia o charakterze trwałym. Jeśli więc część otrzymanej ceny stanowi podatek VAT, który musi zostać rozliczony w zagranicznym urzędzie skarbowym, to nie można twierdzić, iż w tej części jest to definitywne przysporzenie po stronie podatnika.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podatek VAT wykazany w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii jest wyłączony z przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT.

Ad. 2

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku (w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu nr 1 jest nieprawidłowe, z uwagi na to, że norweski i szwajcarski podatek VAT powinny być rozpoznane jako przychód na gruncie ustawy o CIT), podatek VAT naliczony zawarty w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (rozliczany w deklaracjach VAT norweskich i szwajcarskich) będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 \[ustawy o CIT\], (\`(...)\`)”.

Brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że wszystkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT stanowią koszty uzyskania przychodów. Z redakcji tego przepisu wynika więc, że ustawowy katalog kosztów uzyskania przychodów nie ma charakteru zamkniętego, lecz jest jedynie limitowany przepisami art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT wyłącza co do zasady (z pewnymi wyjątkami) możliwość uznania podatku VAT naliczonego za koszt uzyskania przychodu. W sytuacji jednak gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna, że norweski oraz szwajcarski podatek VAT nie jest tożsamy z podatkiem VAT o którym mowa w ustawie o CIT to ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. Tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania norweskiego oraz szwajcarskiego podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług na terytorium Norwegii i Szwajcarii jako kosztu uzyskania przychodów na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku (w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu nr 1 jest nieprawidłowe, z uwagi na to, że norweski i szwajcarski podatek VAT powinny być rozpoznane jako przychód na gruncie ustawy o CIT), podatek VAT należny zapłacony do urzędu skarbowego w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, podczas gdy ewentualny zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego dokonany przez organy podatkowe w Norwegii i Szwajcarii będzie stanowił przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Odpowiednie zastosowanie znajdą tutaj uwagi zawarte w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   wyłączenia z przychodu podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (pytanie 1) – **jest nieprawidłowe,**

*   powstania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z norweskim i szwajcarskim podatkiem VAT (pytanie 2 i 3) – **jest prawidłowe.**

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm. dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług (art. 12 ust. 4 pkt 9 updop).

Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Jednakże z treści art. 12 updop wynika, że pojęcie „przychodu” jest bardzo szerokie i obejmuje m.in. wszystkie otrzymane pieniądze z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w przepisach. Wyjątkiem takim jest m.in. kwota należnego podatku od towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a i b updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony:
    *   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    *   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2.  podatek należny:
    *   w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
    *   w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
    *   od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości.

Przepisy updop nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4a pkt 7 updop, ilekroć mowa jest o „ustawie o podatku od towarów i usług” rozumie się przez to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.).

Tym samym, art. 12 ust. 4 pkt 9 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a i b updop, należy interpretować razem z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa podatku od wartości dodanej to rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą. Państwa członkowskie to państwa członkowskie Unii Europejskiej.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez terytorium państwa członkowskiego należy rozumieć terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Zgodnie z art. 2 pkt 3 ww. ustawy, jako terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 5 cyt. ustawy, przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa nie wchodzące w skład terytorium Wspólnoty.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Polski. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku CIT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca dokonuje dostaw (sprzedaży) towarów na rzecz kontrahenta z Panamy („Kontrahent”) przy czym sprzedaż odbywa się w ten sposób, że towary są przemieszczane przez Spółkę z Polski do Norwegii oraz Szwajcarii, a następnie sprzedawane na terenie tych krajów na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Norwegii i Szwajcarii jako podatnik VAT, ale nie posiada na miejscu personelu ani oddziałów. Każda transakcja jest organizowana w formule DAP Incoterms, a Wnioskodawca każdorazowo zleca i opłaca transport do pierwszego magazynu w Norwegii i Szwajcarii. Wnioskodawca przedstawił schemat transakcji w poszczególnych krajach.

Wskazać przy tym należy, że sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw funkcjonuje (obowiązuje) pod innymi nazwami. W przypadku państw członkowskich Unii Europejskiej funkcjonuje pod pojęciem podatku od wartości dodanej.

Norwegia i Szwajcaria, są to kraje stowarzyszone z Unią Europejską, nie należące do Unii Europejskiej. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług Norwegię i Szwajcarię należy traktować jako terytorium państwa trzeciego. Podatek VAT nakładany zgodnie z przepisami obowiązującymi na terytorium Norwegii i Szwajcarii, nie może być utożsamiany z polskim podatkiem od towarów i usług, ani z podatkiem od wartości dodanej obowiązującym w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w świetle literalnego brzmienia cytowanych powyżej przepisów, brak jest podstaw prawnych, aby uzyskane przez Wnioskodawcę przychody, wynikające z faktur dokumentujących sprzedaż towarów, pomniejszać o podatek rozliczany na terytorium Norwegii i Szwajcarii. Jak wskazano powyżej, podatek rozliczany na terytorium Norwegii i Szwajcarii nie jest tożsamy z podatkiem od towarów i usług (nie jest tym podatkiem), o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 9 updop. Nie może być również utożsamiany z podatkiem od wartości dodanej, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, podatek zapłacony przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii nie może stanowić podstawy do pomniejszenia przychodu z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. Zatem, przychodem Wnioskodawcy będzie wynikająca z wystawionych faktur kwota brutto, tj. razem z norweskim i szwajcarskim podatkiem VAT, bowiem art. 12 ust. 4 pkt 9 updop nie ma zastosowania do podatku rozliczanego na terytorium Norwegii i Szwajcarii.

Analogicznie należy postąpić w przypadku otrzymania faktur za towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w Norwegii i Szwajcarii, dokumentujących poniesione koszty.

Wskazać należy, że cyt. powyżej art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a i b updop nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, bowiem dotyczy on podatku od towarów i usług, a nie podatku płaconego na terytorium Norwegii i Szwajcarii. Jak wyżej wyjaśniono, podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej nie można utożsamiać z podatkiem obowiązującym w Norwegii i Szwajcarii.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług na terenie Norwegii i Szwajcarii zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 updop. W konsekwencji, jeżeli spełnione zostaną warunki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na terytorium Norwegii i Szwajcarii w kwocie brutto, tj. powiększonej o norweski oraz szwajcarski podatek VAT.

Zatem, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględniać:

*   w przychodach podatkowych - wartość faktur z tytułu sprzedaży towarów w kwocie brutto (przychód należny),

*   w kosztach uzyskania przychodów - wartość faktur dokumentujących poniesione koszty w kwocie brutto (koszt poniesiony),

gdyż w przedstawionej sytuacji nie mają zastosowania odpowiednie regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszące się do podatku od towarów i usług.

Ponadto, jak słusznie podnosi Wnioskodawca, przychód i koszt uzyskania przychodu będzie dla Wnioskodawcy stanowił zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego dokonany przez organy podatkowe w Norwegii i Szwajcarii oraz podatek VAT należny zapłacony do urzędu skarbowego w Norwegii i Szwajcarii.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   wyłączenia z przychodu podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę na terenie Norwegii i Szwajcarii (pytanie 1) – jest nieprawidłowe,

*   powstania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z norweskim i szwajcarskim podatkiem VAT (pytanie 2 i 3) – jest prawidłowe.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących. Jednocześnie rozstrzygnięcia zawarte w powołanych wyrokach i interpretacjach nie pozostają w sprzeczności ze stanowiskiem zawartym w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.