Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/66/MWD/2013/RD-19773
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-03-27
Teza: Czy sprzedaż lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku, w części w 1999r. i w części w 2007r. jest zwolniona od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 07 sierpnia 2008r., nr IBPB2/415-878/08/MM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2008r., uzupełnione pismem z dnia 09 lipca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w lokalu mieszkalnym nabytych w drodze spadku, po spełnieniu ustawowych warunków, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 07 sierpnia 2008r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w lokalu mieszkalnym nabytych w drodze spadku. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 29 kwietnia 2008r., uzupełniony pismem z dnia 09 lipca 2008r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w listopadzie 1999r. zmarła matka Wnioskodawcy. Po matce dziedziczyli ojciec, brat i Wnioskodawca. Następnie w marcu 2007r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, po którym dziedziczył Wnioskodawca i jego brat. Spadkobiercy nie przeprowadzili działu spadku i zniesienia współwłasności. Wnioskodawca w 2007r. sprzedał mieszkanie rodziców. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe mieszkanie jest jego domem rodzinnym, w którym był zameldowany i mieszkał od chwili narodzin do 26 roku życia. Rodzice Wnioskodawcy wykupili to mieszkanie od Skarbu Państwa w 1978r. w nadziei, że ten akt własności zapewni im możliwość swobodnego dysponowania swoim majątkiem.

Dodaje, że odziedziczone mieszkanie, to jedyny trwały majątek jego rodziców jakiego się dorobili za 50 lat ciężkiej i odpowiedzialnej pracy w hucie, za którą ojciec Wnioskodawcy był wyróżniany i odznaczany wielokrotnie odznaczeniami resortowymi i państwowymi. Wnioskodawca uważa za krzywdzące i niesprawiedliwe, że 40 lat bycia właścicielem i ponoszenia w tym okresie wszelkich kosztów utrzymania i remontów, zostało przekreślone wprowadzoną ustawą nie uwzględniającą szczególnych okoliczności dotyczących mieszkań czy domów rodzinnych. Bo jak ma się krótkotrwały 12 miesięczny meldunek nawet w zupełnie „obcym” (np. kupionym w celach handlowych) mieszkaniu, które to meldunek zwalnia z podatku, do wieloletniego zamieszkania w domu rodzinnym. Wnioskodawca dodaje również, iż nie był poinformowany w kancelarii notarialnej (brak w akcie notarialnym wzmianki o ciążącym na nim jakimkolwiek podatku wynikającym ze sprzedaży mieszkania) o zmianie przepisów w związku z czym cały dochód ze sprzedaży był przeznaczony na cele remontowe jego obecnego domu co w myśl „starych” przepisów skutkowało brakiem opodatkowania transakcji.

Wnioskodawca informuje również, że cała kwota bezpośrednio po sprzedaży została wpłacona do banku na fundusze inwestycyjne, które w ciągu kilku miesięcy zamiast przynieść niewielki profit wygenerowały stratę w wysokości ok. 10.000 zł.

Wnioskodawca pragnie również poinformować, że późny termin składania wniosku o interpretację był związany z kolejnymi zmianami i uzupełnieniami dotyczącymi ustawy z 2007r., które jednak też nie dały jego zdaniem pełnej jasności w wielu kwestiach. Ostatnia zmiana jaka jest mu znana jest zawarta w dzienniku ustaw nr 59, która została wprowadzona według niego w dniu 27 kwietnia z terminem realizacji do 30 kwietnia 2008r. – Wnioskodawca ma nadzieje, że jest to zmiana, która powinna być zinterpretowana na jego korzyść (chodzi o zameldowanie).

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca sprecyzował iż, oczekuje udzielenia interpretacji prawa podatkowego do zaistniałego stanu po sprzedaży jego mieszkania rodzinnego, które nabył w drodze spadku po zmarłym w 2007r. ojcu w ½ części (druga połowa mieszkania przypadła bratu Wnioskodawcy).

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy należy od wyżej opisanej transakcji kupna-sprzedaży płacić podatek dochodowy?

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie powinien płacić podatku dochodowego od wyżej opisanej transakcji kupna-sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 07 sierpnia 2008r., nr IBPB2/415-878/08/MM, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w lokalu mieszkalnym nabytych w drodze spadku, za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że: (\`(...)\`) zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku lub lokalu mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z tym budynkiem lub lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`) przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego odpowiadający udziałowi nabytemu w spadku po matce w 1999r. w ogóle nie podlega opodatkowaniu, natomiast dochód odpowiadający udziałowi nabytemu w spadku po ojcu w 2007r. – o ile nie zostały spełnione warunki uprawniające do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej - podlega opodatkowaniu 19% podatkiem według zasad określonych w ww. art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A więc organ podatkowy nie mógł potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, że od sprzedaży lokalu mieszkalnego nie powinien płacić podatku dochodowego, gdyż z wniosku nie wynika czy spełnione były oba warunki uprawniające wnioskodawcę do zwolnienia (\`(...)\`)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, ze zm.), od dnia 1 stycznia 2007r. zostały zmienione zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy obowiązującego od dnia 01 stycznia 2007r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie natomiast do art. 30e. ust. 2 ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy).

Z kolei art. 22 ust. 6d ustawy określa, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, natomiast ust. 5 art. 30e stanowi, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Dla prawidłowego określenia skutków podatkowych wynikających z odpłatnego zbycia nieruchomości należy poprawnie ustalić moment jej nabycia. W tym celu niezbędne jest odwołanie się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16 poz. 93 ze zm.), który w art. 925 stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, który to, stosownie do art. 924 Kodeksu otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Zatem spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył w 1999r. (z chwilą śmierci matki), stosowny udział w prawie własności lokalu mieszkalnego (trzech spadkobierców - Wnioskodawca, brat i ojciec), natomiast w roku 2007 (z chwilą śmierci ojca) nabył stosowny udział w prawie własności lokalu należącym do ojca (dwóch spadkobierców - Wnioskodawca, brat).

Zatem, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zbycie udziału odziedziczonego po matce w 1999r. nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie i nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Natomiast w przypadku zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, nabytego w drodze spadku po ojcu w 2007r., stwierdzić należy, iż zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Dwunastomiesięczny okres zameldowania o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 126 ustawy należy liczyć od momentu zameldowania na pobyt stały, a nie od dnia nabycia budynku lub lokalu mieszkalnego. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Stanowi jedynie, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Na podstawie art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do podatników, którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2007 roku Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 2 kwietnia 2008r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) przedłużył do dnia 30 kwietnia 2008 r. termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków uprawniających do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy.

Do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, wynikającego z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, podatnik musi bezwzględnie spełnić łącznie dwa warunki:

1.  być zameldowanym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed odpłatnym zbyciem,
2.  w ustawowym terminie złożyć oświadczenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Zameldowanie na pobyt czasowy nie daje prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślić należy, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: (…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)".

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży np. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012r. sygn. akt I SA/Po 455/12.

Mając na względzie powyższe, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym wraz z udziałem w gruncie nabytego w spadku, wyrażone w ocenie prawnej opisanego stanu faktycznego stwierdzające m.in., że (\`(...)\`) mogę skorzystać z ulgi meldunkowej (\`(...)\`), za prawidłowe, jeżeli łącznie zostały spełnione ustawowe warunki obejmujące wymóg stałego zameldowania oraz złożenia oświadczenia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzenie m.in., że: (\`(...)\`) zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku lub lokalu mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z tym budynkiem lub lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.