Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1272/13/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-25
Teza: Korekta podatku naliczonego w związku z zawarciem umowy dzierżawy oraz sposoób i tryb dokonania tej korekty.
Słowa kluczowe: gmina; korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 5 grudnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 25 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z zawarciem umowy dzierżawy oraz sposobu i trybu dokonania tej korekty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 25 lutego 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z zawarciem umowy dzierżawy oraz sposobu i trybu dokonania tej korekty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miasto jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Składa do Urzędu Skarbowego comiesięczne deklaracje VAT-7. Gmina w latach 2008-2011 prowadziła inwestycję polegającą na przebudowie i remoncie budynku zaplecza Amfiteatru Miejskiego. Kolejne etapy inwestycji były oddawane do użytkowania odpowiednio w 2009, 2010, 2011 roku. Wartość początkowa każdego etapu inwestycji przekracza 15 tys. złotych. Środki trwałe, powstałe w wyniku ukończenia inwestycji Gmina udostępniła Miejskiemu Domowi Kultury z siedzibą w … do nieodpłatnego użytkowania. Stan taki trwał do 18 grudnia 2012 r., gdyż w tym dniu została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a MDK. Gmina zatem od 2012 r. zaczęła wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (niekorzystąjących ze zwolnienia z podatku). Wystawia z tego tytułu na rzecz MDK faktury VAT z tytułu czynszu najmu, ujmuje je w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT odprowadza VAT należny. MDK wykorzystuje udostępnioną mu odpłatnie infrastrukturę na działalność statutową, do której należy:

*   tworzenie, upowszechnianie i ochrona wartości kultury,
*   pozyskanie i przygotowanie mieszkańców miasta do aktywnego uczestnictwa w kulturze oraz współtworzenia jej wartości,
*   prowadzenie wielokierunkowej działalności w zakresie wspierania twórczości artystycznej, wychowania estetycznego, edukacji pozaszkolnej, upowszechniania i udostępniania wartości kultury, zaspokajania i rozwijania potrzeb kulturalnych mieszkańców miasta oraz ochrona dziedzictwa kultury,
*   tworzenie warunków do rozwoju amatorskiego ruchu artystycznego oraz zainteresowania wiedzą i sztuką,
*   świadczenie usług kulturalnych, organizacja imprez kulturalno-oświatowych oraz rekreacyjno-rozrywkowych,
*   przygotowanie dzieci, młodzieży i dorosłych do odbioru i tworzenia wartości kultury
*   otaczanie opieką i rozwijanie folkloru a także rękodzieła ludowego i artystycznego,
*   rozpoznawanie oraz zaspokajanie zainteresowań i potrzeb kulturalnych dzieci, młodzieży i dorosłych oraz kształtowanie aspiracji kulturalnych mieszkańców miasta,
*   dążenie do rozbudowy i unowocześnienia infrastruktury kulturalnej, służącej działalności kulturalno-oświatowej na terenie miasta,
*   prowadzenie współpracy kulturalnej z zagranicą, zwłaszcza z miastami partnerskimi MDK może organizować i prowadzić:
*   spektakle teatralne, koncerty, pokazy, odczyty, wykłady, seminaria, sympozja itp.,
*   naukę języków obcych, kursy, koła zainteresowań, kluby hobbystyczne itp.,
*   impresariat artystyczny, warsztaty i plenery artystyczne,
*   imprezy rozrywkowe, estradowe i turystyczne, plenerowe, kiermasze, targi, festyny itp.,
*   działalność wydawniczą i promocyjną,
*   usługi poligraficzne, fonograficzne, fotograficzne, video, komputerowe, plastyczne i inne z zakresu kultury i edukacji pozaszkolnej,
*   wystawnictwo i sprzedaż dzieł sztuki oraz innych przedmiotów sztuki użytkowej,
*   zlecone imprezy okolicznościowe, artystyczne, oświatowe, obrzędowe, rodzinne itp.,
*   działalność instruktażowo-metodyczna,
*   usługi gastronomiczne i handlowe w ramach działalności instytucji kultury,
*   usługi transportowe oraz inną działalność gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych powstałych w wyniku inwestycji dokonanych w latach 2008-2011, oddanych do użytkowania w latach 2009, 2010 i 2011, wskutek rozpoczęcia wykorzystywania ich do świadczenia usług opodatkowanych VAT, Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT?
2.  Jaką część podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych ze wspomnianą inwestycją Gmina ma prawo odliczyć w związku ze zmianą przeznaczenia tej infrastruktury, która nastąpiła w 2012 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina ma prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia wspomnianych środków trwałych.

W związku ze zmianą w 2012 r. przeznaczenia środków trwałych, Gmina ma ona prawo odliczać w kolejnych latach okresu tzw. korekty wieloletniej, rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń, począwszy od deklaracji za styczeń 2013 r.) 1/10 podatku naliczonego tj. dla poszczególnych inwestycji łącznie następujące części podatku VAT naliczonego:

*   7/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2009 r.,
*   8/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2010 r.,
*   9/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2011 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem prawo do odliczenia przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym, Gmina uważa, iż w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę i remont budynku zaplecza Amfiteatru Miejskiego w \`(...)\`, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego. Wówczas bowiem przedmiotowa infrastruktura nie była przez Gminę wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

W grudniu 2012 r. Amfiteatr został wydzierżawiony dla MDK. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póżn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie przez Gminę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy cywilnoprawna umowa dzierżawy, będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest bezsprzecznie czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę Gmina stwierdza, że w związku z zawarciem umowy dzierżawy podatnik wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem przysługuje mu prawo do dokonania korekty, o której mowa w przepisach art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust 2 ustawy o podatku od towarów usług, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, do którego odwołuje się art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zatem w związku z rozpoczęciem w 2012 r. wykorzystywania środków trwałych powstałych w wyniku wspomnianej inwestycji do wykonywania usług podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina uważa, iż ma możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na ich wytworzenie. Możliwość taka została przewidziana przez ustawodawcę, w art. 91 ustawy o VAT, w którym określone zostały zasady odliczania VAT naliczonego również w przypadku, gdy nabywane towary i usługi pierwotnie nie służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie zmieniło się ich przeznaczenie na związane z tymi czynnościami.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, mając na uwadze konieczność zastosowania 10-letniej korekty, zdaniem Gmina będzie ona uprawniona do „odzyskania” następujących części VAT naliczonego od tych wydatków:

*   7/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2009 r.,
*   8/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2010 r.
*   9/10 w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania w 2011 r.

Przy czym, odliczanie powyższych kwot podatku będzie rozłożone w czasie do końca 10-letniego okresu korekty, tj. Gmina będzie odliczała 1/10 podatku każdego roku, w deklaracji VAT za styczeń (po raz pierwszy w deklaracji za styczeń 2013 r.). Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 czerwca 2010 r., sygn. IBPP4/443-529/10/AZ. Jak stwierdzono w niej: „W przypadku nieruchomości zastosowanie znajdzie przepis art. 91 ust. 7a w związku ust. 2 zdanie drugie oraz ust. 3, zgodnie z którym korekty kwoty podatku odliczonego (w tym przypadku nieodliczonego) podatnik dokonuje w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Zatem za rok w którym nastąpi zmiana przeznaczenia wytworzonych nieruchomości, tj. przekazanie w odpłatną dzierżawę, Wnioskodawca będzie mógł dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarowi usług związanych z wytworzeniem tej nieruchomości, o ile nastąpi to w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednoczenie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.