Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1372/08-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-27
Teza: W związku z dokonaniem połączenia transgranicznego, na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych nastąpi wyłącznie, jeżeli zgodnie ze znajdującymi zastosowanie w sprawie przepisami o rachunkowości dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych tych spółek oraz sporządzenia przez te spółki bilansu. W przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania jednego zeznania rocznego o wysokości dochodu (straty) osiągniętego za okres od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do zakończenia roku podatkowego przyjętego przez Oddział (stanowiący zakład Banku). W przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, z uwagi na sukcesję podatkową po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania zeznań o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez przejmowane podmioty od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do dnia połączenia.
Słowa kluczowe: połączenie; przejęcie; rok-rok podatkowy; zeznania-zeznania podatkowe; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31.07.2008r. (data wpływu do Biura KIP 03.09.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie roku podatkowego i zeznań podatkowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.09.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie roku podatkowego i zeznań podatkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podmiot prawa francuskiego - X B S A („Bank”) – prowadzi w Polsce działalność poprzez lokalny oddział — X Bank S A (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce.

Zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku ( Dz.U. z 1977 Nr 1 poz. 5), Oddział stanowi opodatkowany w Polsce zakład przedsiębiorcy francuskiego. W chwili obecnej, Bank planuje dokonanie transgranicznego połączenia z instytucjami finansowymi działającymi na polskimi rynku. Połączenie nastąpi na podstawie obowiązujących przepisów Tytułu IV Działu I Rozdziału 2(1) ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U z 2000 r. Nr 94 poz. 1037, dalej: „KSH”). W związku z doktryną ETS (orzeczenie S S AG wydane 13 grudnia 2005 roku (sygn. C-411/03) jak również regulacją art. 4 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 Nr 72 poz. 665), zgodnie z którym „oddziałem instytucji kredytowej jest jednostka organizacyjna instytucji kredytowej wykonująca w jej imieniu i na jej rzecz wszystkie lub niektóre czynności wynikające z zezwolenia udzielonego tej instytucji kredytowej, przy czym wszystkie jednostki organizacyjne danej instytucji kredytowej odpowiadające powyższym cechom, utworzone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uważa się za jeden oddział”, na skutek połączenia Banku z polskimi podmiotami dojdzie do faktycznego przyporządkowania do Oddziału składników majątkowych należących uprzednio do polskich podmiotów.

Ponadto, po połączeniu Banku z polskimi podmiotami, umowy kredytowe (pożyczki) zawarte lub przejęte przez polskie spółki będą kontynuowane, przy czym w miejsce poprzedniego kredytodawcy (przejętej spółki) wstąpi Bank (spółka przejmująca).

Połączenie nastąpi w trakcie roku podatkowego uczestniczących w nim spółek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  W związku z dokonaniem połączenia transgranicznego, na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych nastąpi wyłącznie, jeżeli zgodnie ze znajdującymi zastosowanie w sprawie przepisami o rachunkowości dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych tych spółek oraz sporządzenia przez te spółki bilansu.
2.  W przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania jednego zeznania rocznego o wysokości dochodu (straty) osiągniętego za okres od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do zakończenia roku podatkowego przyjętego przez Oddział (stanowiący zakład Banku).
3.  W przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, z uwagi na sukcesję podatkową po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania zeznań o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez przejmowane podmioty od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do dnia połączenia.

Stanowisko Spółki.

Ad. 1

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), rok podatkowy spółki kończy się, jeśli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

W odniesieniu do terminu „,odrębne przepisy” należy przyjąć, że oznacza on regulacje przepisów dotyczących zasad rachunkowości. Na regulacje te składać się będą postanowienia ustawy z dnia 29 września 1994 r. o Rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.), oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze, min. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2001 r w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków (Dz.U. z 2001 Nr 149 poz. 1673 z późn.zm). Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o Rachunkowości, w określonych przypadkach odrębnymi przepisami będą Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej oraz związane z nimi interpretacje ogłoszone w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej.

A contrario zatem do art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile ze wskazanych powyżej przepisów nie będzie wynikać obowiązek zamknięcia ksiąg oraz sporządzenia bilansu, w tym zakresie po stronie uczestnika połączenia nie powstanie obowiązek zakończenia roku podatkowego. W efekcie, na sukcesorze nie będzie spoczywał obowiązek złożenia, zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy, rocznego zeznania podatkowego o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez ten podmiot w danym roku podatkowym. Analogiczne stanowisko znalazło potwierdzenie w licznych pismach organów podatkowych, min. w piśmie Naczelnika I Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 30 września 2005 r. (1471/DPDI/423/63/05/SG/2) oraz piśmie Naczelnika II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 14 lutego 2006 r. (sygn. 1472/ROP1/423-361- 49/05/AJ). W konsekwencji, w przypadku dokonania połączenia transgranicznego, zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych nastąpi wyłącznie, jeżeli zgodnie ze znajdującymi zastosowanie w sprawie przepisami o rachunkowości dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych tych spółek oraz sporządzenia przez te spółki bilansu.

Ad 2.

Jeżeli na dzień dokonania połączenia, nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego przyjętego przez spółki przejmowane, nie powstanie również konieczność złożenia zeznania o wysokości dochodu (straty) uzyskanego do tego dnia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody i koszty uzyskania przychodów spółek podlegających łączeniu powstałe w okresie od rozpoczęcia roku podatkowego, w którym doszło do połączenia stanowić będą przychody i koszty uzyskania Banku (przypisane do Oddziału, jako zakładu na terytorium Polski). Przedmiotowe przychody i koszty zostaną połączone z przychodami i kosztami Banku (Oddziału) i ujęte w składanej przez Bank (Oddział) po zakończeniu przyjętego przez Oddział roku podatkowego, w którym nastąpiło połączenie, rocznej deklaracji podatkowej.

Bank pragnie nadmienić, iż na sposób dokonania powyższego wyliczenia nie wpłynie treść art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższy przepis mówi bowiem o stracie, tymczasem, zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, strata powstać może w odniesieniu do roku podatkowego już zakończonego natomiast wykazanie w księgach podatkowych podmiotu przejmującego rozpoznanych od początku roku podatkowego przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodu podmiotów przejmowanych jest wynikiem sukcesji praw i obowiązków podatkowych, a nie formą przejęcia strat. Jednocześnie, na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, straty podatkowe spółek przejmowanych osiągnięte w latach wcześniejszych, nie będą mogły po dokonaniu połączenia zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania Banku (Oddziału). W efekcie, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z sukcesją praw i obowiązków przez Bank działający w Polsce poprzez Oddział, za miesiąc, w którym doszło do transgranicznego połączenia spółek, na Oddziale Banku spoczywać będzie obowiązek wyliczenia jednej zaliczki na podatek dochodowy dotyczącej dochodów osiągniętych przez wszystkie łączące się podmioty. Zaliczka ta zostanie wyliczona w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego przez wszystkie podmioty uczestniczące w połączeniu, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczka ta powinna zostać wpłacona do urzędu skarbowego właściwego dla podmiotu kontynuującego rozliczenia spółek przejmowanych — tj. zakładu zagranicznego Banku (Oddziału).

Ponadto, w związku z sukcesją praw i obowiązków przez Bank działający w Polsce poprzez Oddział, to na Oddziale spoczywać będzie obowiązek złożenia jednej rocznej deklaracji CIT-8 dotyczącej dochodów osiągniętych przez wszystkie łączące się spółki od dnia rozpoczęcia roku podatkowego, aż do końca roku podatkowego przyjętego przez Oddział. Zarówno złożenie deklaracji jak i wpłata podatku powinny nastąpić do urzędu skarbowego właściwego dla podmiotu kontynuującego rozliczenia spółek przejmowanych — tj. zakładu zagranicznego Banku (Oddziału).

Wnioskodawca podkreśla, iż powyższe stanowisko potwierdzają liczne i jednolite interpretacje organów podatkowych. Przykładowo, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 10 października 2006 r. (1472/ROP1/423-259-328/06/RM), wskazał, iż Jeżeli nie doszło do zakończenia roku podatkowego żadnej z łączących się spółek, spółki te za rok, w którym doszło do połączenia mogą ustalić wspólną podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.” Identyczne stanowisko przedstawili między innymi: Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 23 października 2006 r. (1472/ROP1/423-270/05/AJ), Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 23 marca 2007 r. (1471/DPR2/423-207/06/AB) oraz Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską z 23 marca 2004 r. (PB4/GK-060-1443-46/04).

Podsumowując, w przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania jednego zeznania o wysokości dochodu (straty). W zeznaniu tym należy ująć dochody Oddziału na które składa się całkowity dochód osiągnięty przez łączące się podmioty w okresie od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do zakończenia roku podatkowego przyjętego przez Oddział (stanowiący zakład Banku).

Ad 3.

Stosownie do art. 25 ust. 1a oraz art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zakończenie okresu rozliczeniowego spółki będącej podatnikiem PDOP rodzi przede wszystkim obowiązek zapłaty podatku oraz złożenia zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w ciągu roku.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych lub osobowych i kapitałowych spółek handlowych, wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. W konsekwencji, obowiązek złożenia zeznania za każdą ze spółek przejmowanych przejdzie na Bank działający w Polsce poprzez Oddział. Również na Oddziale spoczywać będzie obowiązek wpłacenia należnego podatku oraz zaliczki miesięcznej za miesiąc, w którym doszło do połączenia.

W szczególności, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na Bank działający poprzez Oddział przejdzie obowiązek wpłacenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy podmiotu, którego rok podatkowy uległ zakończeniu. Zaliczka ta powinna zostać wpłacona do urzędu skarbowego właściwego dla podmiotu, którego rok podatkowy uległ zakończeniu. Zaliczka powinna zostać wyliczona w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego przez ten podmiot od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Z uwagi na trudności związane z uprzednim określeniem dnia połączenia transgranicznego (dzień ten zależeć ostatecznie może od wewnętrznych regulacji francuskich) i niemożliwość zastosowania regulacji art. 25 ust. 1 a zdanie 2 ww. ustawy, terminem zapłaty zaliczki za ostatni miesiąc roku podatkowego, w którym nastąpi połączenie będzie 20 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano połączenia .

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy, ostateczne rozliczenie roczne dochodu (straty) osiągniętego przez każdy z podmiotów podlegających łączeniu od początku roku podatkowego do dnia połączenia, nastąpić powinno do końca trzeciego miesiąca kolejnego roku podatkowego. W tym terminie, Bank, działający w Polsce poprzez Oddział, zobowiązany będzie dokonać wpłaty należnego podatku odpowiednio na konto urzędu skarbowego właściwego dla podmiotu, którego rok podatkowy uległ zakończeniu.

Podsumowując, w przypadku, gdy na skutek połączenia transgranicznego dojdzie do zakończenia roku podatkowego podmiotów przejmowanych, z uwagi na sukcesje podatkową, po stronie Banku, działającego w Polsce poprzez Oddział, powstanie obowiązek przygotowania dwóch osobnych zeznań o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez przejmowane podmioty od początku poprzedniego roku podatkowego każdej z łączących się spółek aż do dnia połączenia oraz uiszczenia odpowiednich podatków osobno za każdą ze spółek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.