Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.525.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji przekazania przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 sierpnia 2019 r. (data wpływu 26 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 27 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji przekazania przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji przekazania przedsiębiorstwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 września 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.525.2019.1.MD.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 27 września 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej, która nie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Działalność jest prowadzona w oparciu o ogół składników materialnych i niematerialnych, stanowiących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wszystkie składniki materialne przedsiębiorstwa zostały nabyte lub wytworzone z majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego współmałżonki, gdyż istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Przedsiębiorstwo stanowi wspólną własność. Decyzją małżonków prowadzenie działalności ma zostać przejęte przez żonę. Małżonkowie mają zamiar zawrzeć porozumienie opisujące fakt podjęcia działalności przez małżonkę w miejsce Wnioskodawcy w oparciu o przedsiębiorstwo, jako zespół składników, stanowiących współwłasność małżonków. Porozumienie to, między innymi, stanowić będzie podstawę do przejęcia zawartych przez Wnioskodawcę umów zarówno z klientami jak i dostawcami.

Małżonka Wnioskodawcy również będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W piśmie z 27 września 2019 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano następujące informacje:

Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma być przedmiotem opisanej transakcji przekazania na rzecz żony Wnioskodawcy, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2019. 1145).

Transakcja nastąpi najprawdopodobniej w listopadzie 2019 roku.

Na bazie nabytego zespołu składników majątkowych żona Wnioskodawcy będzie kontynuować działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy tego zespołu składników przez Wnioskodawcę.

Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej do czasu transakcji przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Nie ma konieczności angażowania przez nabywcę w tym celu innych składników majątku czy podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność „przekazania” majątku przedsiębiorstwa na mocy porozumienia, w związku ze zmianą osoby prowadzącej działalność i identyfikującej się jako podatnik VAT czynny, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność „przekazania” majątku przedsiębiorstwa na mocy porozumienia, w związku ze zmianą osoby prowadzącej działalność i identyfikującej się jako podatnik VAT czynny, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatną dostawą towarów na gruncie powołanej ustawy również jest przekazanie/zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, a także wszelkie inne darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia, importu, wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Zauważyć należy, że jeśli między małżonkami istnieje wspólność majątkowa, określona w art. 31 § 1 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U.2017.687), to przesunięcie towarów z działalności gospodarczej jednego małżonka do działalności gospodarczej drugiego małżonka, dokonywane w ramach tych działalności, nie stanowi odpłatnej ani też nieodpłatnej dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Takie stanowisko prezentuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 11 grudnia 2018 r., sygn. I SA/Gd 939/18. O dostawie można mówić wtedy, gdy następuje zapłata, a w omawianym przypadku nie można mówić o wypłacie wynagrodzenia, ponieważ pieniądze są wspólne. W związku ze wspólnością majątkową, składniki majątku wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej są również własnością jego małżonki. Nie można zatem uznać takiego przeniesienia za czynność odpłatną. Specyfika współwłasności łącznej, jaka istnieje między małżonkami, wklucza rozporządzanie udziałem we współwłasności, gdyż jest to współwłasność bez udziałowa. Znaczy to, że każdy z małżonków posiada składniki wspólnego majątku w stu procentach. Nie można także tej czynności zaklasyfikować jako darowizny. Art. 888 Kodeksu cywilnego definiuje umowę darowizny w następujący sposób: przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Przekazanie majątku przedsiębiorstwa na linii działalności gospodarczych prowadzonych przez współmałżonków, między którymi istnieje ustawowa wspólność majątkowa, nie spowoduje świadczenia kosztem swojego majątku, gdyż majątek będący przedmiotem przekazania jest wspólny. Czynność ta nie stanowi darowizny, nie podlega zatem również w tym kontekście opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzasadnieniu powołanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku czytamy: W ocenie sądu w sytuacji, gdy pomiędzy małżonkami istnieje ustawowa wspólność majątkowa, wszelkie transakcje, jakie zawierane są pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębnie działalność gospodarcze nie mogą mieć charakteru odpłatnego. Nie można ich również uznać jako nieodpłatne przeniesienie towaru, albowiem małżonkowie nie mogą wyodrębnić udziałów, którymi mogliby niezależnie rozporządzać.

Tym samym należało uznać, że opisana w zdarzeniu przyszłym czynność między małżonkami nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż po pierwsze nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, po drugie nie stanowi nieodpłatnego przekazania towarów należących do przedsiębiorstwa.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 887/16. w którym Sąd rozstrzyga analogiczne zagadnienie. W tezie wyroku czytamy:

1.  W sytuacji gdy pomiędzy małżonkami istnieje ustawowa wspólność majątkowa, wszelkie transakcje, jakie zawierane są pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębnie działalność gospodarczą nie mogą mieć charakteru odpłatnego. W takim przypadku nie jest możliwe uregulowanie należności pomiędzy małżonkami. Jeden z małżonków nie może dokonać wypłaty wynagrodzenia drugiemu z małżonków środkami pieniężnymi objętymi wspólnością ustawową za składniki majątku wchodzące w skład wspólności ustawowej.
2.  Autonomia prawa podatkowego nie stoi na przeszkodzie by uznać, że przesunięcie towarów z działalności gospodarczej męża do działalności gospodarczej małżonki, dokonywane w ramach tych działalności, gdy małżonków łączy wspólność majątkowa istniejąca na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W zdarzeniu przyszłym nie ma bowiem możliwości wypłaty wynagrodzenia, nie będzie miało miejsce żadne przysporzenie, nie dojdzie do wzrostu „zasobów” męża podatniczki
3.  Aby można było określić daną czynność za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 u.p.t.u., konieczne jest w świetle art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przeniesienie za odpłatnością na nabywcę prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Jeśli w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji takie wynagrodzenie nie wystąpi, brak jest podstaw do traktowania tego rodzaju czynności za dostawę towarów.

Gdyby powyższe argumenty uznać za niewystarczające, to warto zwrócić uwagę na treść art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu: przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W opisywanym przypadku mamy do czynienia właśnie z przekazaniem przedsiębiorstwa rozumianego zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo w rozumieniu wskazanego artykułu obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca przekaże małżonce cały zespół składników materialnych i niematerialnych, które składają się na przedsiębiorstwo osoby fizycznej, w tym składniki majątku, umowy zawarte z kontrahentami czy umowy z pracownikami, co w pełnym wymiarze pozwoli kontynuować realizowaną uprzednio w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalność gospodarczą. Taka czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co wynika wprost z art. 6 pkt 1 powołanej ustawy. Ustawodawca nie precyzuje czy zbycie ma być odpłatne, czy też nieodpłatne. Rozumieć przez to należy, że opodatkowaniu nie podlegają zarówno odpłatne, jak również nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, uznać należy, że opisane zdarzenie przyszłe nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

W myśl art. 552 ww. ustawy, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że zbywany majątek musi stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej. Działalność jest prowadzona w oparciu o ogół składników materialnych i niematerialnych, stanowiących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo stanowi wspólną własność. Decyzją małżonków prowadzenie działalności ma zostać przejęte przez żonę. Transakcja nastąpi najprawdopodobniej w listopadzie 2019 roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przekazania na mocy porozumienia majątku przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotem przekazania będzie całe przedsiębiorstwo. Jak wskazał Wnioskodawca opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma być przedmiotem opisanej transakcji przekazania na rzecz żony Wnioskodawcy, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Ponadto we wniosku wskazano, że na bazie nabytego zespołu składników majątkowych żona Wnioskodawcy będzie kontynuować działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy tego zespołu składników przez Wnioskodawcę. Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej do czasu transakcji przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Nie ma konieczności angażowania przez nabywcę w tym celu innych składników majątku czy podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Zatem czynność przekazania przez Wnioskodawcę żonie całego przedsiębiorstwa spełniającego wymogi określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie wyłączona spod działania tej ustawy i w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca prawidłowo wywodzi, że opisane zdarzenie przyszłe nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nawiązując do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wskazać należy, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy. Ponadto powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczą odmiennych sytuacji prawnych. Należy wskazać, że przedmiotem wyroku z dnia z 11 grudnia 2018 r., sygn. I SA/Gd 939/18 była kwestia przeniesienia środka trwałego (koparko-ładowarki) z działalności Wnioskodawczyni do działalności męża. Natomiast przedmiotem wyroku z 4 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 887/16 była kwestia przeniesienia tylko części składników majątkowych z działalności męża do działalności Wnioskodawczyni.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.