Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.352.2025.1.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-04
Teza: Sprzedaż istniejącego wyremontowanego lokalu będzie
zwolniona od podatku VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10). Sprzedaż
nowowybudowanego lokalu w rozbudowanej części budynku
wraz miejscem postojowym na tej samej działce oraz z
miejscem postojowym na innej działce będzie opodatkowana
podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: lokal-sprzedaż lokalu
miejsce-miejsce postojowe
sprzedaż-sprzedaż opodatkowana
sprzedaż-sprzedaż zwolniona
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
      · opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży wyodrębnionej własności
        nowowybudowanego lokalu niemieszkalnego w rozbudowanej części budynku
        usytuowanego na działce 5 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym
        (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
      · zwolnienia od podatku VAT sprzedaży wyodrębnionej własności lokalu
        niemieszkalnego po przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w obrębie
        istniejącej dotychczas bryły budynku usytuowanego na działce 5 (pytanie oznaczone
        we wniosku nr 2);
      · opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży wyodrębnionej własności
        nowowybudowanego lokalu niemieszkalnego w rozbudowanej części budynku
        usytuowanego na działce 6 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym
        usytuowanym na działce 5 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz
      · zwolnienia od podatku VAT sprzedaży wyodrębnionej własności lokalu
        niemieszkalnego po przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w obrębie
        istniejącej dotychczas bryły budynku usytuowanego na działce 6 (pytanie oznaczone
        we wniosku nr 4).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi
    działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.
    Wnioskodawca nabył 14 grudnia 2023 r. nieruchomość zabudowaną, w ramach której
    nabyto prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną
    numerem 5 i własność nieruchomości stanowiącą działkę oznaczoną numerem 6 wraz z
    usytuowanym na obu tych działkach budynkiem oraz poniesionymi nakładami na budowę
    garażu.
    W akcie notarialnym zakupu Sprzedający złożył oświadczenie, iż jest czynnym podatnikiem
    VAT, a zbycie przedmiotów umowy podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług
    zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym
    Wnioskodawca nie odliczył podatku od towarów i usług przy nabyciu nieruchomości.
    Nabyta nieruchomość nie będzie wpisana do ewidencji środków trwałych nabywcy, a jej
    nabycie ma charakter wyłącznie inwestycyjny.
    Lokale niemieszkalne, w których zostaną przeprowadzone prace budowlano-remontowe
    w obrębie istniejącej dotychczas bryły budynku, zarówno na działce 5 jak również na
    działce 6, stanowić będą towar handlowy w prowadzonej przez Wnioskodawcę
    działalności gospodarczej.
    Nabyta zabudowana nieruchomość była wykorzystywana przez poprzedniego właściciela,
    tym samym doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej nieruchomości, od
    którego minęły ponad 2 lata.
    Na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki 5 planowana jest
    inwestycja, w ramach której przewiduje się remont, przebudowę i rozbudowę budynku

    wraz z lokalami niemieszkalnymi oraz z infrastrukturą towarzyszącą. Planowane jest, że w
    ramach prowadzonej inwestycji w części budynku znajdującego się na działce 5 powstaną
    nowe samodzielne lokale niemieszkalne wraz z częściami wspólnymi, do których będą
    przynależne miejsca postojowe. Będzie to inwestycja prowadzona w istniejącej bryle
    budynku, co spowoduje przebudowanie jego wnętrz, jak również dokonana zostanie jego
    rozbudowa, nadbudowa i dobudowa, co przyczyni się do powstania nowej substancji
    budynku.
    W przypadku sprzedaży samodzielnego lokalu niemieszkalnego jeden wpis do księgi
    wieczystej obejmował będzie lokal jako własność wraz z proporcjonalnym udziałem w
    gruncie obejmującym konkretne miejsce parkingowe. Wnioskodawca nie będzie zbywać
    miejsca postojowego jako odrębnego przedmiotu własności. Założeniem jest, że na
    przedmiotowej działce powstaną naziemne miejsca postojowe, z których korzystać będą,
    na zasadach wyłączności, nabywcy określonych lokali (wyłącznie nabywcy nowo
    wybudowanych lokali w tym budynku) zgodnie z umowami o sposób korzystania z
    nieruchomości wspólnej („quoad usum”). Miejsca postojowe nie będą przedmiotem
    odrębnej sprzedaży, a przeniesienie własności każdego lokalu wraz z przynależnym
    miejscem postojowym będzie się odbywać w ramach jednej umowy i jednego aktu
    notarialnego. Na części istniejącego budynku zostaną przeprowadzone prace polegające
    na przebudowie i odnowieniu istniejących samodzielnie lokali niemieszkalnych, co do
    których nie przewiduje się możliwości sprzedaży miejsca postojowego. Zakłada się, że
    wartość nakładów przekroczy 30% ceny nabycia tej nieruchomości.
    Na nieruchomości sąsiedniej, oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki 6,
    Wnioskodawca realizuje taką samą inwestycję, w ramach której planuje się przebudowę i
    rozbudowę budynku wraz z lokalami niemieszkalnymi oraz z infrastrukturą towarzyszącą i
    tak jak w przypadku działki o numerze 5 planowane jest, że w ramach prowadzonej
    inwestycji w części budynku powstaną nowe samodzielne lokale niemieszkalne wraz z
    częściami wspólnymi, natomiast w części istniejącego budynku zostaną przeprowadzone
    prace polegające na przebudowie i odnowieniu istniejących samodzielnie lokali
    niemieszkalnych. Zakłada się, że wartość nakładów przekroczy 30% ceny nabycia tej
    nieruchomości.
    Planowane jest w obrębie nieruchomości wspólnej wyznaczenie części, z których korzystać
    będą na zasadach wyłączności, nabywcy określonych lokali w budynku posadowionym na
    działce numer 5, zgodnie z umowami o sposób korzystania z nieruchomości wspólnej
    („quoad usum”), a ponadto na rzecz każdoczesnych właścicieli lokali znajdujących się w
    przedmiotowym Budynku ustanowione będą na nieruchomości stanowiącej działkę
    numer 5, nieodpłatne lub za jednorazowym wynagrodzeniem, na czas nieokreślony,
    służebności polegające na prawie wyłącznego i nieodpłatnego korzystania z naziemnych
    miejsc postojowych (dotyczy wyłącznie lokali w rozbudowywanej części budynku).
    Miejsca postojowe nie będą przedmiotem odrębnej sprzedaży, a przeniesienie własności
    każdego lokalu wraz z przynależnym miejscem postojowym będzie się odbywać w ramach
    jednej umowy i jednego aktu notarialnego.
    Z uwagi na handlowy cel nabycia nieruchomości nakłady ponoszone na przeprowadzenie
    prace budowlano-remontowych w obrębie istniejącej dotychczas bryły budynku, zarówno
    na działce 5 jak również na działce 6 nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu
    przepisów o podatku dochodowym, a prace remontowo-budowlane będą polegać na
    przebudowie, rozbudowie i nadbudowie oraz zmianie sposobu użytkowania części
    budynku z przeznaczeniem na lokale zakwaterowania turystycznego.
    Zarówno w trakcie trwania inwestycji jak i po jej zakończeniu lokale będą wystawione na
    sprzedaż (umowy rezerwacyjne, przedwstępne i końcowe akty notarialne przeniesienia
    własności). Nie przewiduje się ich użytkowania lub wykorzystywania w inny sposób niż z
    przeznaczeniem na sprzedaż. Lokale nie będą udostępniane osobom trzecim do
    korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy
    cywilnoprawnej o podobnym charakterze. W trakcie trwania inwestycji aż do sprzedaży

    lokali położonych zarówno na działce 5 jak również 6, będą w nich prowadzone wyłącznie
    prace remontowo-budowlane i nie będą one wykorzystywane w jakikolwiek inny sposób.
    Pytania
      1. Czy transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności nowowybudowanego lokalu
        niemieszkalnego w rozbudowanej części budynku usytuowanego na działce numer
        5 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym będzie podlegać zwolnieniu
        z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
      2. Czy transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokalu niemieszkalnego po
        przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w obrębie istniejącej dotychczas
        bryły budynku usytuowanego na działce 5 będzie podlegać zwolnieniu z
        opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
      3. Czy transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności nowowybudowanego lokalu
        niemieszkalnego w rozbudowanej części budynku usytuowanego na działce numer
        6 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym usytuowanym na działce
        numer 5 będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i
        usług?
      4. Czy transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokalu niemieszkalnego po
        przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w obrębie istniejącej dotychczas
        bryły budynku usytuowanego na działce 6 będzie podlegać zwolnieniu z
        opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1
    Nie, transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokali w rozbudowanej części budynku
    wraz z przynależnym miejscem parkingowym usytuowanym na działce 5 nie będzie
    zwolniona od podatku od towarów i usług.
    W ocenie Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności nowo
    wybudowanego lokalu niemieszkalnego na działce 5 wraz z przynależnym miejscem
    postojowym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Będzie to
    bowiem inwestycja prowadzona nie tylko w zakresie istniejącej bryły budynku polegająca
    na przebudowie wewnątrz budynku, ale również rozbudowa, nadbudowa i rozbudowa
    tego budynku, co przyczyni się do powstania nowej substancji budynku. W tym zakresie
    nie będzie spełniony warunek do zwolnienia transakcji z podatku VAT, ponieważ w
    przypadku dostawy nowo wybudowanego lokalu niemieszkalnego wraz z przynależnym
    do niego miejscem parkingowym będziemy mieli do czynienia z transakcją w ramach
    pierwszego zasiedlenia, a to zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 10 a i b ustawy o VAT, wyklucza
    możliwość zastosowania zwolnienia.
    Przez pierwsze zasiedlenie – stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do
    użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na
    potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    W związku z powyższym, w przypadku dostawy nowo wybudowanego lokalu
    niemieszkalnego wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym będziemy mieli do
    czynienia z pierwszym zasiedleniem, a to jak uzasadniono powyżej wyklucza możliwość

    zastosowania zwolnienia z VAT od tej transakcji. Nowo wybudowane lokale nie będą
    stanowić środków trwałych w ocenie Wnioskodawcy, przed sprzedażą nie dojdzie bowiem
    do ich pierwszego zasiedlenia, ponieważ po rozbudowie nie będą wykorzystywane na
    potrzeby własne tylko zostaną wystawione do sprzedaży. Nie można bowiem uznać za
    zasiedlonej tej części budynku, która wcześniej nie istniała (powstała w wyniku
    rozbudowy).
    Jeżeli na podstawie udzielonej Wnioskodawcy interpretacji VAT sprzedaż
    nowowybudowanych lokali nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, to Spółka
    na zasadach proporcji oraz specyfikacji wydatków, które można przypisać wyłącznie
    sprzedaży opodatkowanej, będzie korzystała z odliczenia podatku VAT.
    Ad 2
    Tak, transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokali w istniejącej części budynku
    usytuowanego na działce 5 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. W ocenie
    Wnioskodawcy transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokalu będzie zwolniona od
    podatku od towarów i usług. Sprzedaż będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43
    ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa").
    Towarem, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części. Lokale niemieszkalne, w
    których zostaną przeprowadzone prace budowlano-remontowe w obrębie istniejącej bryły
    budynku na działce 5 stanowią towar handlowy.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków,
    budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części – co do zasady
    zwolniona jest od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego
    zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą
    budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego
    momentu.
    Przez pierwsze zasiedlenie – stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do
    użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na
    potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r., w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str.
    1 ze zm.) oraz w świetle orzecznictwa „TSUE”, pierwsze zasiedlenie powinno być
    rozumiane szeroko, tj. jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem, aby można było
    mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym
    może to być również wykorzystywanie na potrzeby własnej działalności.
    W ślad za orzecznictwem „TSUE” uznać należy, że w przypadku budynku nabytego przez
    Spółkę pierwsze zasiedlenie rozumiane jako oddanie do użytkowania pierwszemu
    nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
    budowli lub ich części, po ich wybudowaniu miało już miejsce.

    Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, nieruchomości były już wcześniej
    oddane do użytkowania i upłynął okres 2 lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą
    budynku, budowli lub ich części.
    W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka z art. 2 pkt 4 lit. a ustawy nie została
    spełniona, jak również ta dotycząca nakładów na jego ulepszenie z uwagi na fakt, iż nie
    będą one stanowić u podatnika środka trwałego.
    Ad 3
    Nie, transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokali w rozbudowanej części budynku
    usytuowanego na działce 6 wraz z przynależnym miejscem parkingowym usytuowanym na
    sąsiedniej działce 5, nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. Uzasadnienie
    analogiczne jak w Pytaniu 1.
    Ad 4
    Tak, transakcja sprzedaży wyodrębnionej własności lokali w istniejącej części budynku
    usytuowanego na działce 6 będzie zwolniona z podatku od towarów i usług. Uzasadnienie
    analogiczne jak w Pytaniu 2.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega, odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Z kolei, na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:
      Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
        imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów
        w zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
        umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy
        sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w
        następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty
        ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
        komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
        jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
        ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz
        przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na
        spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz
        członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub
        lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni
        własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    W konsekwencji, sprzedaż prawnie wyodrębnionego lokalu stanowi czynność podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1
    ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot,
    który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca uregulował opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami
    preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.
    Kwestia zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy budowli, budynków lub ich
    części została przede wszystkim uregulowana w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.

    Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się
      przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub
      rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po
      ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Pierwszym zasiedleniem jest więc szeroko rozumiane pierwsze zajęcie nieruchomości do
    używania. Przykładowo, pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma miejsce zarówno
    w sytuacji, gdy po wybudowaniu budynku oddany zostanie on w najem, jak też w
    przypadku, gdy będzie on wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, bądź
    będzie zamieszkały przez osoby fizyczne – w obu przypadkach dojdzie do korzystania z
    budynku lub jego części.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku
    od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.
    Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.):
      Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy,
      rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków,
      ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie,
      w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których
      jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za
      ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
      rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza
      10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z
      dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem
      używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą
      ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
    Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:
    · przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego
      dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
    · rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek
      trwały,
    · rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi
      odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
    · adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie
      danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których
      został zbudowany lub użytkowany,
    · modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.
    Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź
    rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub
    modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.
    Powyższe przepisy wskazują, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest
    pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.
    Pod pojęciem tym, należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa,
    rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego
    wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do

    wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu
    składnikowi innych cech użytkowych.
    Zatem nieruchomości (np. lokale niemieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika
    środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku
    dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w
    art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy
    ulepszenia środków trwałych.
    Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli,
    jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego
    zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach
    pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego
    zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży,
    nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił
    wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie
    wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
    Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub
    ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.
    Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować
    możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt
    2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT

    oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie
    na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie
    dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
      · towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
      · przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać
        dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas
    badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od tego podatku VAT dostaw budynków, budowli lub ich części,
    prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww.
    podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego
    każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego
    obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter
    wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast
    możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie,
    podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter
    dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący
    wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do
    zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
    W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym
    posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy,
    zgodnie z którym:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    Wobec tego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub
    budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do
    dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków,
    budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo
    budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta
    również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
    Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z
    dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418), zwanej dalej
    ustawą Prawo budowlane.
    W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt
      budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za
      pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Nabyli Państwo nieruchomość, tj. dwie działki wraz z posadowionym na nich m.in.
    budynkiem. Nabyta nieruchomość była wykorzystywana przez zbywcę, tym samym
    doszło do jej pierwszego zasiedlenia, od którego minęły 2 lata. Zamierzają Państwo
    sprzedać wyodrębnione w budynku lokale niemieszkalne. Część lokali będzie nowo
    wybudowana w rozbudowanej części budynku i po tym sprzedana. Pozostałe lokale
    będą sprzedane po uprzednim przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w
    obrębie istniejącej dotychczas bryły budynku. Do części lokali przynależą miejsca
    postojowe, które również objęte będą planowaną dostawą. Jeden wpis do księgi
    wieczystej obejmował będzie lokal jako własność wraz z proporcjonalnym udziałem w
    gruncie obejmującym konkretne miejsce parkingowe. Miejsca postojowe nie będą
    przedmiotem odrębnej sprzedaży, a przeniesienie własności każdego lokalu wraz z
    przynależnym, miejscem postojowym będzie odbywać się w ramach jednej umowy i
    jednego aktu notarialnego. Nie przewiduje się innego wykorzystywania lokali jak jedynie
    na sprzedaż. Lokale stanowią towar handlowy. Wartość nakładów na lokale przekroczy
    30% ich wartości początkowej. Nabycie nieruchomości stanowiło czynność zwolnioną
    od podatku VAT, zatem nie odliczyli Państwo podatku naliczonego od tej transakcji.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT sprzedaży
    samodzielnego lokalu niemieszkalnego po przeprowadzeniu prac budowlano-
    remontowych w obrębie istniejącej dotychczas bryły budynku usytuowanego na działce
    5 i nr 6 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i nr 4) oraz opodatkowania sprzedaży
    nowowybudowanego lokalu w rozbudowanej części budynku usytuowanego na działce
    5 wraz z przynależnym do niego na tej działce miejscem postojowym i usytuowanego
    na działce 6 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym usytuowanym na
    działce 5 (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 3).
    W odniesieniu do lokali, w których przeprowadzane są prace budowlano-remontowe w
    obrębie istniejącej dotychczas bryły budynku usytuowanych na działce 5 i 6 należy
    stwierdzić, że sprzedaż tych lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Jak wynika z treści wniosku, lokale, w których wykonano ww. prace były już wcześniej
    oddane do użytkowania i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą minęły
    ponad 2 lata. Jednocześnie nie ponoszono nakładów na ich ulepszenie.
    Tym samym, przy sprzedaży tych lokali zostaną spełnione przesłanki warunkujące
    zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż samodzielnego lokalu niemieszkalnego po
    przeprowadzeniu prac budowlano-remontowych w obrębie istniejącej dotychczas bryły
    budynku usytuowanego na działce 5 i 6 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i
    nr 4 uznałem jako prawidłowe.
    Natomiast w odniesieniu do nowowybudowanych lokali niemieszkalnych należy
    wskazać, że ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Kluczowa
    w przedmiotowej sytuacji jest bowiem kwestia pierwszego zasiedlenia lokali.
    Jak wynika z opisu sprawy, lokale te będą stanowiły „nowe” nieruchomości, tj. powstałe
    poza istniejącą już bryłą budynku. Lokale te stanowią więc nową przestrzeń niebędącą
    dotychczas przedmiotem użytkowania. Tym samym, rozbudowana część budynku
    stanowi nową substancję i na ocenę pierwszego zasiedlenia tej części nie może mieć
    wpływu sposób wykorzystywania istniejących wcześniej innych części tego budynku.

    Zatem przed planowaną dostawą lokali nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia –
    dojdzie do niego w momencie sprzedaży. Tym samym sprzedaż tych lokali nie będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Jeżeli dostawa ww. lokalu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie
    przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Przywołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, adresowany jest do podatników,
    którym – po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a po drugie – nie ponosili wydatków na ulepszenie
    budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości
    początkowej tych obiektów. Spełnienie obu warunków łącznie uprawnia podatnika do
    skorzystania ze zwolnienia przy dostawie budynków, budowli lub ich części.
    Celem ustalenia, czy transakcja będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia czy będzie
    Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do
    nowowybudowanych lokali.
    Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przysługuje gdy:
      · podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
      · towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku od
    towarów i usług realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z
    wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten
    istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania
    zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta
    wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub
    efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
    Zasadne jest odniesienie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, gdzie warunek zachowania związku zakupów z działalnością
    opodatkowaną jest mocno akcentowany. W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie

    C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że
    powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i
    niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi. Także w wyroku z 8 czerwca
    2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc)
    TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5
    Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w
    odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby
    warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego
    prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją
    nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania
    odliczenia. Ponadto, w wyroku z 13 marca 2008 r. (w sprawie C-437/06 Securenta)
    Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i
    działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu
    ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te
    można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.
    Natomiast w pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do
    odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się
    wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować
    jedynie charakter, w jakim podmiot występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17(2)
    szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla
    celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania
    podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do
    celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej
    konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.
    Nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim z dokonywaniem
    świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z
    dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać
    uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na
    podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
    Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług. Ponadto nie przewidują Państwo użytkowania lokali w inny sposób niż
    przeznaczenie na sprzedaż.
    Ponoszone przez Państwa wydatki będą związane z zamiarem wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych (sprzedaży), a zatem będą ponoszone przez podatnika
    prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy. Skoro wydatki
    ponoszone na lokale będą Państwo dokonywać jako podatnik w związku z prowadzoną
    działalnością gospodarczą i z zamiarem sprzedaży, czyli czynności, która podlega
    opodatkowaniu, to – co do zasady – będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w stosunku do lokali.
    W związku z powyższym, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a
    ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż dla czynności sprzedaży
    nowowybudowanych lokali będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W niniejszej sprawie dla sprzedaży lokali nie znajdzie również zastosowania zwolnienie
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z opisu sprawy, lokale będą
    przeznaczone na sprzedaż i w żaden inny sposób nie będą wykorzystywane. Zatem nie
    będą Państwo wykorzystywali lokali wyłącznie na cele działalności zwolnionej od
    podatku od towarów i usług.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT,
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy należy stwierdzić, że ww.
    sprzedaż nowowybudowanych lokali będzie opodatkowana podatkiem VAT.

    Natomiast celem ustalenia sposobu opodatkowania dla zbycia lokalu wraz z miejscem
    postojowym wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia.
    Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do
    ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też
    należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o
    własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).
    W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy:
      Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej
      „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.
    W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy:
      Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi
      ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi,
      które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb
      mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych
      lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.
    Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu:
      Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby
      nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach
      nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w
      szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami
      przynależnymi”.
    Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3
    pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie
    warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z
    2019 r. poz. 1065 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:
      Pod pojęciem lokalu należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń,
      wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem,
      pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.
    Stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia:
      Mieszkaniem jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający
      odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały
      pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.
    Zgodnie z § 3 pkt 12 ww. rozporządzenia:
      Przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla
      urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku.
    Jak stanowi § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia:
      Pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza
      mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub
      produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu
      związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.
    Ponadto, zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady
    Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów
    Budowlanych (PKOB), część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje
    pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia
    pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkownie,
    suszarnie).

    Z powyższego wynika, iż dodatkowe pomieszczenia, np. pomieszczenia wózkowni,
    piwnic, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być
    traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu
    mieszkalnego, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, przeznaczone do
    przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych
    użytkowników lokalu.
    Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa
    warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.
    Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali:
      W razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w
      nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać
      zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność
      lokali.
    W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy:
      Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie
      służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.
    Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks
    cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), dalej Kodeks cywilny:
      Za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.
    Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
    Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego
    /użytkowego części wspólnej budynku oraz gruntu. Zatem jeżeli w ramach jednej
    nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego
    /użytkowego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma
    charakter jednej transakcji.
    Natomiast dostawa lokalu mieszkalnego/użytkowego wraz z udziałem w nieruchomości
    wspólnej z jednoczesnym ustanowieniem prawa do korzystania z miejsca
    parkingowego, w przypadku objęcia miejsca odrębną księgą wieczystą nie stanowi
    jednolitego świadczenia na rzecz nabywcy.
    Zatem istotne znaczenie dla ustalenia właściwych zasad opodatkowania ma sposób
    sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych i przynależność do lokalu.
    W tym miejscu należy wskazać, że – co do zasady – każde świadczenie dla celów
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i
    niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu
    widzenia jedną usługę/jedną dostawę towarów, świadczenie to nie powinno być
    sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
    W przypadku czynności o charakterze złożonym, o sposobie opodatkowania decydować
    będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem
    kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności.
    Stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.
    in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of
    Customs & Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV,
    OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financiën (C-41/04).
    Natomiast w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się
    pogląd, zgodnie z którym dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na
    odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu

    wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA
    w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z 11 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 724/09; z 6
    grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w
    ramach którego wyróżnia:
      · uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości
        wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów itp.) z określeniem
        korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quad usum,
      · wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności
        na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału
        quad usum.
    Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje
    sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w
    częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z
    części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do
    wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną
    założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na
    zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to
    sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas
    odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku
    sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem
    do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi
    przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej.
    Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do
    wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne
    księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym
    samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu.
    Co prawda powyższe wyroki odnoszą się do opodatkowania sprzedaży lokalu
    mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca
    postojowego, niemniej wskazują samą istotę opodatkowania sprzedaży nieruchomości,
    w przypadku gdy te nieruchomości objęte są odrębnymi księgami wieczystymi.
    W przypadku czynności o charakterze złożonym, o uznaniu dostawy za jednolitą
    transakcję decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z
    jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności.
    Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy
    łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności
    (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą
    jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy,
    tzn. określenie w jej treści, że celem transakcji jest nabycie świadczenia
    kompleksowego, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o
    zakresie opodatkowania podatkiem VAT.
    Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń
    obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to
    nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub
    więcej świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle
    związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, jeden wpis do księgi wieczystej obejmował
    będzie lokal jako własność wraz z proporcjonalnym udziałem w gruncie obejmującym
    konkretne miejsce parkingowe. Miejsca postojowe nie będą przedmiotem odrębnej

    sprzedaży, a przeniesienie własności każdego lokalu wraz z przynależnym, miejscem
    postojowym będzie odbywać się w ramach jednej umowy i jednego aktu notarialnego.
    Miejsca postojowe objęte planowaną transakcją – zarówno przynależne do lokali
    usytuowanych w budynku posadowionym na działce 5, jak i na działce 6 – znajdują się
    wyłącznie na działce 5.
    Ponadto, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie dopuszczają zwolnienia
    od podatku VAT dla sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca
    postojowego.
    Tym samym, bez względu na to, czy planowane transakcje będą stanowiły jednolite
    świadczenie, nie będą one korzystały ze zwolnienia od podatku VAT – będą
    opodatkowane tym podatkiem.
    Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż wyodrębnionej własności
    nowowybudowanego lokalu niemieszkalnego w rozbudowanej części budynku
    usytuowanego na działce 5 wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym oraz
    usytuowanego na działce 6 wraz z przynależnym miejscem postojowym usytuowanym
    na sąsiedniej działce 5 będzie opodatkowana podatkiem VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytań oznaczonych we wniosku
    nr 1 i nr 3 uznałem jako prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego,
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały
    objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej,
    w myśl którego:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.