Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.173.2019.2.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-06
Teza: podatek od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z możliwością zastosowania art. 24b ust. 8 podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: budownictwo; budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budownictwo-budownictwo społeczne; budynek; przychód; rekompensata; zwolnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2019 r. (data wpływu 27 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z 10 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania art. 24b ust. 8 podatku dochodowego od osób prawnych – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 2 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.173.2019.1.APA wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z 10 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, powołaną przez Gminę Miasta G. (dalej: „Miasto G.”) w celu prowadzenia działań inwestycyjnych w zakresie zapewniania dostępu do mieszkań komunalnych mieszkańcom miasta (zapewnienie mieszkalnictwa socjalnego osobom w niekorzystnej sytuacji lub osobom w gorszym położeniu społecznym, które nie posiadają wystarczających środków aby pozyskać mieszkania na zasadach rynkowych).

Działalność ta stanowi element długofalowej polityki mieszkaniowej prowadzonej przez jedynego wspólnika Spółki – Gminę Miasta G. stąd Spółka zajmuje się także prowadzeniem działalności w zakresie zarządzania tymi nieruchomościami.

W toku swojej działalności Wnioskodawca oddał do używania prawie 400 lokali komunalnych w wybudowanych przez siebie budynkach mieszkalnych. Budynki stanowią własność Wnioskodawcy (znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Budynki te są budynkami mieszkalnymi sklasyfikowanymi, jako budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 11.22).

Wnioskodawca posiada także lokale mieszkalne i użytkowe znajdujące się w budynkach wspólnot mieszkaniowych. Najemcy lokali płacą Wynajmującemu czynsz wraz z opłatami niezależnymi. Umowy najmu zawarte są w większości na czas nieokreślony. Ewentualne przychody z lokali użytkowych służą do pokrywania kosztów ich utrzymania, jak również do finansowania tzw. obniżek dochodowych udzielanych osobom uprawnionym. Wypracowane nadwyżki przychodów nad kosztami z lokali użytkowych służą także pokryciu kosztów remontów lokali mieszkalnych niezbędnych ze względu na ich stan techniczny lub w związku z ich opróżnieniem wskutek eksmisji lub w przypadku zgonu najemcy.

W związku z wejściem w życie znowelizowanego brzmienia art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”), Wnioskodawca posiadł wątpliwość co do powstania obowiązku uiszczania podatku dochodowego od przychodów z budynków.

Budynki, o których mowa powyżej, objęte zakresem regulacji art. 24b ustawy o CIT, są oddawane do używania w ramach realizacji samorządowych programów budownictwa społecznego. Zgodnie, bowiem z uchwałą nr LII/1809/06 Rady Miasta G. z 29 czerwca 2006 r. Wnioskodawca, jako spółka celowa Miasta G., został powołany dla realizacji programu budowy mieszkań i obiektów użyteczności publicznej. Należy podkreślić, że zgodnie z wyrokiem WSA z dnia 28 listopada 2018 r. II SA/Go 779/18 Wnioskodawcę uznaje się za gminną jednostką organizacyjną w rozumieniu art. 18a ust. 1 u.s.g.

Lokale mieszkalne w tych budynkach wchodzą w skład gminnego zasobu mieszkaniowego w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. 2001 poz. 71 poz. 733 ze zm., dalej: „ustawa o mieszkaniowym zasobie gminy”) i w tym zakresie zasady ich najmu zostały poddane specyficznemu reżimowi prawnemu wynikającemu z przepisów wspomnianej ustawy. Należące do Wnioskodawcy lokale mieszkalne są oddawane do używania na podstawie (i) zawartego z Miastem porozumienia o współpracy, bądź na podstawie (ii) zawartej z Miastem umowy najmu. W przypadku porozumienia o współpracy. Miasto kieruje do Wnioskodawcy osoby, w stosunku, do których ciąży na Mieście szczególny prawny obowiązek udzielenia pomocy mieszkaniowej, w szczególności na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o mieszkaniowym zasobie gminy. Wnioskodawca następnie zawiera z taką osobą umowę najmu w oparciu o ofertę przygotowaną przez Miasto. Wnioskodawca nie ma możliwości odmówić zawarcia umowy z osobą wskazaną przez Miasto. Jedynie w wyjątkowych przypadkach, tj. w razie nieprzedstawienia przez Miasto proponowanego najemcy w terminie 2 miesięcy od postawienia przez Spółkę lokalu do dyspozycji Miasta Wnioskodawca ma możliwość zawarcia umowy najmu z podmiotem niewskazanym przez Miasto. Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższa możliwość samodzielnego rozdysponowania lokalem praktycznie nie występuje ze względu na deficyt lokali w gminnym zasobie mieszkaniowym.

W przypadku umowy najmu zawartej z Miastem, Wnioskodawca „udostępnia” odpłatnie należące do niego budynki Miastu dla celów podnajmu znajdujących się w nich lokali na rzecz osób, w stosunku do których ciąży na Mieście szczególny prawny obowiązek udzielenia pomocy mieszkaniowej. W takim przypadku dobór podnajemców oraz zawieranie i zarządzanie zawartymi umowami należy do Miasta.

Opisany wyżej model działalności Wnioskodawcy koresponduje z założeniami wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem Gminy Miasta G. na lata 2014-2018, zgodnie z uchwałą nr \`(...)\` Rady Miasta G. z 16 grudnia 2013 r. Plan ten obowiązuje do czasu uchwalenia nowego planu, nie dłużej niż do 31 sierpnia 2019 r., zgodnie z uchwałą nr \`(...)\` Rady Miasta G. z 25 października 2018 r.

Wnioskodawca realizuje wyżej opisane zadania, działając w ramach określonego modelu finansowego, opartego na założeniu, że podstawowym celem Spółki nie jest wypracowywanie zysku, a jedynie realizacja zadań własnych Gminy przy zachowaniu zrównoważonych proporcji między osiąganymi przychodami i ponoszonymi kosztami.

W ramach realizowanego modelu Spółka ponosi koszty bezpośrednio związane ze świadczeniem usług publicznych, na które składają się m.in. koszty bieżących remontów i konserwacji, amortyzacja, koszty związane z gospodarowaniem odpadami, koszty ubezpieczeń, a także koszty finansowania inwestycji, jak i z działalnością gospodarczą (komercyjny wynajem lokali usługowych) oraz koszty pośrednie, na które składają się przede wszystkim koszty ogólnego zarządu (płace, usługi obce, podatki). Koszty te są alokowane do działalności publicznej proporcjonalnie do planowanych przychodów z różnych rodzajów działalności, przy czym alokacja następuje na podstawie prognozy, a następnie, po zakończeniu okresu, dokonywana jest korekta mająca na celu urealnienie alokacji.

Suma kosztów związanych wyłącznie ze świadczeniem usług publicznych oraz z częścią kosztów wspólnych alokowaną do działalności polegającej na świadczeniu usług publicznych stanowi koszty działalności publicznej.

Realizowany model zakłada, iż Spółka uzyskuje przychody z działalności publicznej w postaci czynszu najmu wypłacanego przez Miasto oraz przez najemców wskazanych przez Miasto, z którymi Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego. Uzyskane w ten sposób przychody są przeznaczane na realizację powierzonej Wnioskodawcy działalności publicznej. Należy z pełną stanowczością podkreślić, że wykonywanie zadań publicznych przez powołane specjalnie do tych celów podmioty prawa handlowego, gdzie powołującym taki podmiot jest np. jednostka samorządu terytorialnego, nie powoduje, że działalność ta traci walor „działalności publicznej”.

Spółka, z tytułu realizacji zadań publicznych nie osiąga innych korzyści. Wnioskodawca w swojej działalności zmierza przede wszystkim do zapewnienia jak najpełniejszej realizacji zadań własnych Gminy Miasta G., które zostały mu powierzone do faktycznej realizacji.

Suma przychodów z realizacji zadań publicznych oraz korzyści otrzymywanych w związku ze świadczeniem usług publicznych stanowi przychody z działalności publicznej.

Wnioskodawca zakłada, iż w przyszłości jego działalność również będzie realizowana w ramach podobnych programów. Pomimo wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. zmian w ustawie o CIT (nowe brzmienia art. 24b), Gmina Miasta G. obecnie nie uznaje za stosowne wprowadzania formalnych zmian w zasadach powierzenia i realizacji usług publicznych przez Wnioskodawcę. Wymogi decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11 stycznia 2012 r., dalej: „Decyzja UOIG”), w pełni odpowiadają zasadom realizacji zadań publicznych przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy Miasta G. Warto w tym miejscu odnieść się do motywu (11) Decyzji UOIG” „Szpitale i przedsiębiorstwa zajmujące się usługami socjalnymi, którym powierzono zadania leżące w ogólnym interesie gospodarczym, posiadają cechy szczególne, które należy uwzględnić. W szczególności należy wziąć pod uwagę fakt, że w obecnych warunkach gospodarczych i na obecnym etapie rozwoju rynku wewnętrznego usługi socjalne mogą wymagać kwoty pomocy, która przekraczałaby próg określony w niniejszej decyzji i miałaby na celu zrekompensowanie kosztów usług publicznych. Większa kwota rekompensaty za usługi socjalne nie musi konieczne stwarzać większego ryzyka zakłócenia konkurencji. W związku z tym przedsiębiorstwa zajmujące się usługami socjalnymi, w tym zapewnianiem mieszkalnictwa socjalnego osobom w niekorzystnej sytuacji lub osobom w gorszym położeniu społecznym, które nie posiadają wystarczających środków, aby pozyskać mieszkanie na zasadach rynkowych, powinny również korzystać z możliwości zwolnienia z wymogu zgłoszenia określonego w niniejszej decyzji, nawet jeśli kwota otrzymywanej przez nie rekompensaty przekracza określony w niniejszej decyzji ogólny próg dla rekompensaty. (\`(...)\`). Aby skorzystać z przywileju zwolnienia z wymogu zgłoszenia, usługi socjalne powinny być jasno określone i zaspokajać potrzeby socjalne w zakresie opieki zdrowotnej i opieki długoterminowej, opieki nad dziećmi, dostępu do i reintegracji na rynku pracy, mieszkalnictwa socjalnego i opieki nad słabszymi grupami społecznymi oraz włączenia społecznego tych grup”.

Przytoczony motyw Decyzji UOIG jasno wskazuje, iż mieszkalnictwo socjalne jest istotnym obowiązkiem wspólnot lokalnych, a podmioty, którym powierzono realizację tych zadań powinny być traktowane w szczególny sposób, ze względu na szczególny charakter ich działalności.

W tym miejscu należy także zaznaczyć, że zasady działania Wnioskodawcy, jego współpracy z Gminą Miasta G. oraz jego finansowania odpowiadają warunkom wsparcia, które nie stanowi pomocy publicznej (vide motyw (4) Decyzji UOIG, wyrok Trybunatu Sprawiedliwości, C-280/00 Altmark Trans i i Regierungspräsidium Magdeburg przeciwko Nahverkehrsgesellschaft Altmark): „Po pierwsze, przedsiębiorstwo będące beneficjentem musi faktycznie być zobowiązane do świadczenia usług publicznych, a zobowiązania te muszą być jasno zdefiniowane. Po drugie, wyznaczniki, na podstawie których obliczana jest wysokość rekompensaty, muszą zostać określone wcześniej w obiektywny i przejrzysty sposób. Po trzecie, wysokość rekompensaty nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia całości lub części kosztów poniesionych w trakcie wywiązywania się z zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, przy uwzględnieniu uzyskiwanych przy tym wpływów i rozsądnego zysku. Wreszcie, w przypadku gdy wyboru przedsiębiorstwa mającego wywiązywać się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych nie dokonuje się zgodnie z procedurą udzielania zamówień publicznych, która pozwoliłaby na wybór oferenta świadczącego te usługi za cenę najkorzystniejszą dla danej społeczności, poziom rekompensaty należy określić na podstawie analizy kosztów, jakie poniosłoby typowe, dobrze zarządzane przedsiębiorstwo dysponujące odpowiednimi środkami”.

Dla usunięcia wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że obowiązujące porozumienie z Gminą Miasta G., które reguluje zasady realizacja zadań publicznych, łącznie ze statutem spółki Wnioskodawcy spełniają literalnie wymogi opisanej w art. 4 lit. a)-c), a nie spełniają literalnie wymogów opisanych w art. 4 lit. d)-f) Decyzji UOIG. Niemniej jednak przyjęte zasady realizacji zadań publicznych oraz zasady funkcjonowania Wnioskodawcy mieszczą się w zakresie celowościowym Decyzji UOIG.

Zadania, o których mowa, realizowane przez Wnioskodawcę, mają charakter usług publicznych, świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym i są realizowane w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta w ramach statutowej działalności Spółki.

Wnioskodawca, zobowiązany do świadczenia powierzonych zadań, może być więc beneficjentem finansowania w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym, spełniając kryteria, określone zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, jak i w art. 12 ust. 3 dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 2014/24/UE z dnia 26 lutego 2014 r. w sprawie zamówień publicznych, uchylającej dyrektywę 2004/18/WE (Dz. Urz. UE L z 28 marca 2014 r.), podmiotu wewnętrznego jednostki samorządu terytorialnego będącego wspólnikiem Spółki. Z tytułu świadczenia powierzonych zadań, w okresie powierzenia, Wnioskodawcy mogłaby więc przysługiwać rekompensata.

Bazując na danych z ostatnich trzech lat koszty działalności publicznej stanowiły odpowiednio:

*   102,58% przychodów działalności publicznej w 2016 r.,
*   100,31% przychodów działalności publicznej w 2017 r.,
*   102,43% przychodów działalności publicznej w 2018 r.

tj. średnio 101,77 % przychodów działalności publicznej we wskazanych 3 latach. Jednocześnie, zakładany model finansowy przewiduje, iż w przyszłości relacja ta będzie się utrzymywać na podobnym poziomie.

Szacowana przez Wnioskodawcę kwota zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT wynosić będzie średnio mniej niż 15 000 000 EUR rocznie w całym okresie, na który Wnioskodawcy powierzono świadczenie usług w ogólnym interesie gospodarczym.

W budynkach wynajętych przez Gminę Miasta G. znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach programu samorządowego dotyczącego budownictwa społecznego, o których mowa w art. 24b ust. 2 CIT. Lokale mieszkalne znajdujące się bowiem w budynkach w całości wynajętych Gminie Miasta G. służą bowiem wyłącznie realizacji zadań własnych ww. gminy w zakresie szeroko rozumianego mieszkalnictwa socjalnego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Budynki zostały oddane do używania wnioskodawcy w ramach realizacji programów samorządowych lub rządowych.
2.  Programy w ramach realizacji, których budynki zostały oddane wnioskodawcy dotyczą budownictwa społecznego.
3.  Zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106.

Budynki opisane we wniosku:

1.  mają charakter mieszkalny;
2.  zostały oddane do używania ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych;
3.  programy w ramach realizacji których zostały oddane budynki dotyczą budownictwa społecznego.

Przepisy CIT nie określają, co należy rozumieć przez „budynki mieszkalne”. W związku z tym, że w art. 24b ust. 2 CIT mowa jest o środku trwałym będącym budynkiem mieszkalnym, to dokonując oceny czy budynek ma charakter mieszkalny uzasadnione będzie odwołanie się do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. W zawartych w nich objaśnieniach wskazano, że „Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana na cele mieszkalne. W oparciu o te wyjaśnienia Wnioskodawca klasyfikuje budynki będące jego własnością jako „budynki mieszkalne”. Należy zatem uznać, że budynki te spełniają warunek a) powyżej.

Zwolnienie z art. 24b ust. 2 ustawy o CIT dotyczy budynków mieszkalnych oddanych do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych. Przepisy ustawy o CIT nie określają co należy rozumieć przez „program rządowy” i „program samorządowy”. Zdaniem Wnioskodawcy, „program rządowy” to program realizowany przez organy administracji państwowej lub na ich zlecenie i finansowany przede wszystkim z, budżetu państwa. Natomiast „program samorządowy” to program realizowany przez organy jednostek samorządu terytorialnego lub na ich zlecenie i finansowany przede wszystkim z budżetu jednostek samorządu terytorialnego. W ocenie Wnioskodawcy, tak rozumiany „program rządowy” i „program samorządowy” dotyczący budownictwa społecznego może być realizowany przez organy administracji państwowej albo jednostki samorządu terytorialnego bezpośrednio (poprzez bezpośrednią budowę budynku mieszkalnego) albo pośrednio (poprzez wsparcie budowy budynku mieszkalnego realizowane przez inny podmiot, np. spółkę komunalną). Stanowisko takie potwierdza informacja zawarta na rządowej stronie internetowej, w której wskazano, że: „Zwolnione od podatku są budynki mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego (\`(...)\`)” (cyt. za https://www.biznes.gov.pl/pl/publikacje/3411-minimalny-podatek).

Odnosząc to do omawianej sytuacji Wnioskodawca uważa, że stanowiące jego własność budynki mieszkalne zostały oddane do używania w ramach realizacji programów samorządowych.

Na działalność Wnioskodawcy, jako spółki komunalnej, można spojrzeć jak na realizację programu samorządowego. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina o statusie miasta). Tym samym Wnioskodawca jest jednostką kontrolowaną przez jednostkę samorządu terytorialnego. Zadaniem Wnioskodawcy jest budowa i wynajem lokali mieszkalnych w gminie, a więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych określonych grup mieszkańców tej gminy. Wnioskodawca korzysta również ze środków otrzymanych od jednostki samorządu terytorialnego będącej jej wspólnikiem (np. w formie dopłat, dokapitalizowania do spółki, aportów). Tym samym działalność odbywa się przy finansowym wsparciu jednostki samorządu terytorialnego. Podsumowując można stwierdzić, że utworzenie oraz finansowe wspieranie Wnioskodawcy przez jednostkę, samorządu terytorialnego jest przejawem realizacji samorządowego programu w zakresie budownictwa społecznego.

Zwolnienie z art. 24b ust. 2 CIT dotyczy budynków mieszkalnych oddanych do używania w ramach programów dotyczących budownictwa społecznego. Przepisy ustawy o CIT nie określają co należy rozumieć przez „budownictwo społeczne”. Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność mieszkaniowa bez wątpienia mieści się w zakresie budownictwa społecznego. Jego działalność nie jest nastawiona na osiągnie zysków, ponieważ dochody Wnioskodawcy nie mogą być przeznaczone do podziału między wspólników, ale są przeznaczane w całości na jego działalność statutową. Przedmiotem działania Wnioskodawcy są m.in. roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami, a więc działalność nakierowana na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych.

Podkreślić należy, że lokale mieszkalne znajdujące się w budynkach będących własnością Wnioskodawcy są wynajmowane na ściśle określonych zasadach. W szczególności czynsz najmu lokali mieszkalnych wynajmowanych jest kalkulowany w sposób zapewnienie najniższych z możliwych kosztów utrzymania lokalu.

W związku z tym można stwierdzić, że wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę ma charakter preferencyjny i ma na celu zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych określonych kategorii lokatorów. Wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę nie jest zatem działalnością gospodarczą nakierowaną na osiąganie zysków, ale rodzajem działalności społecznej mającej na celu wsparcie w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych osób najuboższych. W związku z powyższym należy uznać, że budynki mieszkalne stanowiące własność Wnioskodawcy są budynkami oddanymi do używania w ramach programów dotyczących budownictwa społecznego. Tym samym za spełniony należy uznać trzeci warunek stosowania zwolnienia podatkowego z art. 24b ust. 2 ustawy o CIT. Zwolnienie z art. 24b ust. 2 ustawy o CIT ma zastosowanie do budynków mieszkalnych oddanych do używania w ramach realizacji rządowych lub samorządowych programów dotyczących budownictwa społecznego, ale pod warunkiem że „zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11 stycznia 2012, str. 3)”.

W związku z powyższym w celu ustalenia, czy w stosunku do budynków mieszkalnych stanowiących własność Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie z art. 24b ust. 2 CIT konieczne jest zweryfikowanie, czy zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c decyzji, „Niniejszą decyzję stosuje się do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznanej przedsiębiorstwom, którym powierzono wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, o których mowa w art. 106 ust. 2 Traktatu, należącej do jednej z następujących kategorii: rekompensata za wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym zaspokajających potrzeby społeczne w zakresie opieki zdrowotnej i opieki długoterminowej, opieki nad dziećmi, dostępu do i reintegracji na rynku pracy, mieszkalnictwa socjalnego, opieki nad słabszymi grupami społecznymi oraz włączenia społecznego tych grup”. W pkt 11 preambuły do decyzji wskazano, że „W związku z tym przedsiębiorstwa zajmujące się usługami socjalnymi, w tym zapewnianiem mieszkalnictwa socjalnego osobom w niekorzystnej sytuacji lub osobom w gorszym położeniu społecznym, które nie posiadają wystarczających środków, aby pozyskać mieszkanie na zasadach rynkowych powinny również korzystać z możliwości zwolnienia z wymogu zgłoszenia określonego w niniejszej decyzji, nawet jeśli kwota otrzymywanej przez nie rekompensaty przekracza określony w niniejszej decyzji ogólny próg dla rekompensaty”.

Usługi wynajmu lokali mieszkalnych świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi w zakresie mieszkalnictwa socjalnego rozumiane w sposób wskazany w pkt 11 preambuły do decyzji. W związku z tym usługi wynajmu lokali mieszkalnych świadczone przez Wnioskodawcę należy uznać za usługi w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, do których ma zastosowanie decyzja. Zgodnie z art. 2 ust. 2 decyzji, „Niniejszą decyzję stosuje się wyłącznie w przypadkach, gdy okres, na jaki powierza się przedsiębiorstwu wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, nie przekracza dziesięciu lat. Jeżeli okres powierzenia przekracza dziesięć lat, niniejszą decyzję stosuje się wyłącznie w takim zakresie, w jakim dostawca usług jest zobowiązany przeprowadzić znaczne inwestycje, które muszą być amortyzowane przez dłuższy czas zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości”. W pkt 12 preambuły decyzji wskazano, że „To, w jakim zakresie określony środek rekompensaty wpływa na wymianę handlową i konkurencję, zależy nie tylko od średniej kwoty rekompensaty otrzymywanej rocznie oraz od danego sektora ale również od tego, jaki jest całkowity okres powierzenia. Stosowanie niniejszej decyzji powinno być zatem ograniczone do okresów powierzenia wykonywania usług na maksymalnie dziesięć lat, chyba że dłuższy okres powierzenia jest uzasadniony potrzebą przeprowadzenia znacznych inwestycji, na przykład w dziedzinie mieszkalnictwa socjalnego”. W przypadku Wnioskodawcy mamy do czynienia z sytuacją, w której rekompensata (zwolnienie podatkowe) jest przyznawane na okres przekraczający 10 lat, ale jednocześnie jest to uzasadnione tym, że świadczone usługi wiążą się z koniecznością wybudowania budynku mieszkalnego, a więc z koniecznością przeprowadzenia znacznej inwestycji. W związku z tym decyzja ma zastosowanie do zwolnienia podatkowego w podatku od przychodów z budynków.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 decyzji, „Rekompensata nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku”. Przepis ten dotyczy przede wszystkim rekompensaty w postaci dotacji albo dofinansowania. W omawianym przypadku mamy do czynienia z rekompensatą w postaci zwolnienia podatkowego. Tym samym pomoc publiczna nie polega na otrzymaniu środków pieniężnych, ale na zaoszczędzeniu środków pieniężnych, które w braku zwolnienia powinny być przekazane na zapłatę podatku od przychodów z budynków. W przypadku Wnioskodawcy wszystkie dochody, w tym te związane z zaoszczędzeniem środków pieniężnych, są przeznaczone na zaspokajanie gminnych potrzeb mieszkaniowych (mieszkalnictwo socjalne). Rekompensatę (zwolnienie podatkowe) należy zatem traktować jako pokrywanie części kosztów niezbędnych do ich świadczenia. W związku z tym zwolnienie w podatku od przychodu z budynków należy uznać za rekompensatę nie przekraczającą kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto związanych ze świadczeniem usług w zakresie mieszkalnictwa socjalnego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zwolnienie podatkowe dla budynków mieszkalnych będących własnością Wnioskodawcy i wybudowanych ze wsparciem opisanym (\`(...)\`) będzie stanowiło „rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym”, o której mowa w art. 24b ust. 2 CIT. Tym samym za spełniony należy uznać czwarty warunek stosowania zwolnienia podatkowego z art. 24b ust. 2 CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1: czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zwrotu zapłaconej i nieodliczonej na podstawie art. 24b ust. 14 ustawy o CIT kwoty podatku od przychodów z budynków, zgodnie z art. 24b ust. 15 ustawy o CIT?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: czy dla skorzystania z prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych konieczna jest „formalna/literalna” realizacja zadań w trybie umowy powierzenia, o której mowa wyżej (tj. czy dokumenty obejmujące zasady realizacji zadań publicznych przez Wnioskodawcę muszą wprost i literalnie wskazywać na wszystkie wymogi przewidziane w art. 4 Decyzji UOIG, czy może wystarczające jest aby dokumenty te spełniały wymogi celowościowe i systemowe przewidziane w Decyzji UOIG)?
4.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca niezależnie od zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT może dokonywać pomniejszenia przychodu w trybie art. 24b ust. 8 CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych.
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1: zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do zwrotu zapłaconej i nieodliczonej na podstawie art. 24b ust. 14 ustawy o CIT kwoty podatku od przychodów z budynków, zgodnie z art. 24b ust. 15 ustawy o CIT.
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym stoi na stanowisku, iż w celu skorzystania ze zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT dokumenty obejmujące zasady realizacji zadań publicznych przez Wnioskodawcę powinny spełniać wymogi celowościowe wynikające z Decyzji UOIG, a odnoszenie się wprost i literalnie do wszystkich wymogów ustanowionych w art. 4 Decyzji UOIG nie jest konieczne.
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, niezależnie od zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT może dokonywać pomniejszenia przychodu w trybie art. 24b ust. 8 CIT.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają przychody ze środka trwałego będącego budynkiem, jeśli jest on położony na terytorium RP oraz został w całości lub części oddany do używania na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze.

Jednocześnie, art. 24b ust. 2 ustawy o CIT zwalnia od podatku wybrane kategorie przychodów z wyżej opisanego źródła. Warunkiem dla zastosowania omawianego zwolnienia jest by łącznie spełnione zostały poniższe warunki:

*   przychód pochodził ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym, stanowiącym własność podatnika,
*   budynek ten był oddany do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych dotyczących budownictwa społecznego,
*   zwolnienie to musi stanowić rekompensatę spełniającą warunki określone we właściwych przepisach.

Właściwe przepisy, o których mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT to przepisy ujęte we wspomnianej Decyzji Komisji Europejskiej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 Decyzji, jej przepisy stosuje się m.in. do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia przez przedsiębiorców usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym, jeśli wysokość tej rekompensaty nie przekracza średnio 15 000 000 EUR rocznie lub jeśli jest to rekompensata w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, bez względu na wysokość rekompensaty.

Jednocześnie, art. 2 ust. 2 Decyzji przewiduje, iż jej przepisy stosuje się pod warunkiem, iż wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym powierzono przedsiębiorstwu na okres nie dłuższy niż 10 lat. Jeżeli okres powierzenia jest dłuższy. Decyzję stosuje się wyłącznie w takim zakresie, w jakim przedsiębiorca jest zobowiązany przeprowadzić znaczne inwestycje, które muszą być amortyzowane przez dłuższy czas zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości.

Art. 4 Decyzji UOIG wskazuje na treść aktu lub aktów powierzenia. Zgodnie z przytoczoną regulacją akt lub akty te powinny określać w szczególności:

1.  przedmiot i czas trwania zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych;
2.  nazwę przedsiębiorstwa oraz w stosownych przypadkach odpowiednie terytorium;
3.  rodzaj wszystkich wyłącznych lub specjalnych praw przy znanych przedsiębiorstwu przez organ powierzający;
4.  opis mechanizmu rekompensaty oraz wskaźniki służące do obliczania, kontrolowania i przeglądu wysokości rekompensaty;
5.  ustalenia na temat unikania i odzyskiwania nadwyżek rekompensaty; oraz
6.  odniesienie do Decyzji.

Regulacje dotyczące wysokości rekompensaty zostały zawarte w art. 5 Decyzji, zgodnie, z którym rekompensata nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia:

*   kosztów netto związanych ze świadczeniem usług publicznych,
*   rozsądnego zysku.

Koszty netto ustala się, jako różnicę między kosztami związanymi ze świadczeniem usług publicznych oraz odpowiednią częścią kosztów o charakterze ogólnym oraz sumą przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym oraz korzyści przyznanych przez państwo w związku ze świadczeniem usług publicznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 Decyzji UOIG „rozsądny zysk” oznacza stopę zwrotu z kapitału, której wymagałoby typowe przedsiębiorstwo podczas podejmowania decyzji z uwzględnieniem całokształtu okoliczności, przy czym przez stopę zwrotu z kapitału rozumie się wewnętrzną stopę zwrotu, jaką osiąga przedsiębiorstwo z zainwestowanego kapitału w całym okresie powierzenia.

Prawodawca, w art. 5 ust. 7 Decyzji UOIG zawarł dalsze wytyczne co do sposobu ustalania rozsądnej stopy zwrotu. Zgodnie z przywołaną regulacją stopa zwrotu z kapitału, która nie przekracza odnośnej stopy swap powiększonej o premię w wysokości 100 punktów bazowych, jest uznawana za rozsądną w każdym przypadku. Jednocześnie, w przypadku braku istotnych ryzyk związanych ze świadczeniem usług publicznych, rozsądny zysk nie może przekraczać odpowiedniej stopy swap powiększonej o premię w wysokości 100 punktów bazowych.

Zgodnie z art. 24b ust. 11-15 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego, przy czym kwotę zapłaconego podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek. Kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego za rok podatkowy, jednakże kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona podlega zwrotowi na wniosek podatnika.

Kwota podlega zwrotowi – zgodnie z art. 24b ust. 15 ustawy o CIT – jeżeli organ podatkowy nie stwierdzi nieprawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego lub straty, obliczonych w złożonym zeznaniu podatkowym, oraz podatku od przychodów z budynków, w szczególności, jeżeli koszty finansowania dłużnego poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem budynku, jak również inne przychody i koszty ustalone zostały na warunkach rynkowych.

Odnosząc się do kwestii pomniejszenia „przychodu” proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych do całkowitej powierzchni użytkowej budynku objętego podatkiem od przychodów z budynków”. Zgodnie z treścią przepisu art. 24b ust. 8 CIT „w przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3. Wnioskodawca zwraca uwagę, że przepis art. 24b ust. 8 CIT odnosi się wyłącznie do pojęcia „programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego”, nie odnosząc się jednocześnie do kwestii rekompensaty. Biorąc pod uwagę obowiązującą zasadę racjonalnego prawodawcy należy zatem stwierdzić, że gdyby zakres pojęciowy przepisów art. 24b ust. 2 i 8 CIT miał być tożsamy, to ustawodawca posłużyłby się takimi samymi pojęciami. W konsekwencji uznać trzeba iż zakres przepisu art. 24b ust. 8 jest szerszy niż przepisu art. 24b ust. 2, bowiem nie posiada on zawężenia w postaci odniesienia się do spełniania warunków przewidzianych dla rekompensaty w trybie Decyzji UOIG”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny, czy możliwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT konieczne będzie ustalenie czy spełnione zostały łącznie następujące warunki:

*   przychód pochodzi ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym,
*   budynek ten był oddany do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych dotyczących budownictwa społecznego,
*   zwolnienie to musi stanowić rekompensatę spełniającą warunki określone we właściwych przepisach.

Odnosząc się do pierwszej z określonych przesłanek stosowania zwolnienia, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w jego ocenie przesłanka ta została spełniona. Stanowiące jego własność budynki to budynki mieszkalne zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych oraz zgodnie z ich rzeczywistym przeznaczeniem.

W zakresie drugiej z określonych przesłanek stosowania zwolnienia, zdaniem Wnioskodawcy, również została ona spełniona Budynki są wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług publicznych, w zakresie realizacji samorządowego programu budownictwa społecznego, świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Takie przeznaczenie wymuszone jest przez cel, dla którego została powołana Spółka, jak i przez przyjęty model działalności.

Jak przedstawiono powyżej, należące do Wnioskodawcy budynki są generalnie przeznaczone do oddania do używania wyłącznie osobom, w stosunku do których ciąży na Mieście szczególny prawny obowiązek udzielenia pomocy mieszkaniowej. Lokale znajdujące się w tych budynkach, stanowią część gminnego zasobu mieszkaniowego i są oddawane do używania najemcom wskazanym przez Miasto, jeśli spełniają oni wyżej opisane kryteria, bądź też Miastu z przeznaczeniem do oddania ich w używanie wskazanym osobom. Możliwość oddania lokalu do używania innemu niż wskazany przez Miasto podmiotowi została zastrzeżona na rzecz Wnioskodawcy w wyjątkowych sytuacjach i ma na celu jedynie zapobieżenia marnotrawieniu środków, co miałoby miejsce w przypadku utrzymywania niezajętego lokalu.

W tym miejscu Wnioskodawca zauważył, iż ustawa o CIT nie dookreśla w żaden sposób pojęcia program budownictwa społecznego. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, konieczne jest uznanie, iż zwolnienie ma charakter zwolnienia przedmiotowego (a nie podmiotowego) i obejmuje wszelkie budynki mieszkalne przeznaczone do realizacji jakiegokolwiek programu budownictwa społecznego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, takim programem będzie program budownictwa społecznego realizowany w ramach wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem Gminy Miasta G., w ramach którego Wnioskodawca został wskazany, jako jedno ze źródeł pozyskiwania mieszkań.

Ostatnim z przewidzianych ustawą warunków jest, by przyznane zwolnienie stanowiło rekompensatę spełniającą warunki określone w Decyzji UOIG. Również ten warunek zdaniem Wnioskodawcy został spełniony.

Decyzja UOIG określa szereg warunków, których spełnienie konieczne jest dla zastosowania zwolnienia.

W szczególności konieczne jest, by rekompensata została przyznana w związku z powierzeniem przedsiębiorcy realizacji usług publicznych świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Zdaniem Wnioskodawcy rekompensata w postaci zwolnienia przyznanego przez ustawodawcę, wobec faktu iż jest ona związana ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług w zakresie realizacji samorządowego programu budownictwa społecznego, spełnia przytoczony warunek.

Świadczone przez Spółkę usługi, zdaniem Wnioskodawcy należy zakwalifikować, jako usługi, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. c) Decyzji, tj. usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym zaspokajające potrzeby społeczne w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, stąd nie przewidziano dla nich dodatkowych ograniczeń w postaci wysokości maksymalnej rekompensaty. Gdyby jednak uznać, iż świadczone przez Spółkę usługi nie mieszczą się w tej kategorii, to konieczne będzie ich zakwalifikowanie, jako usług w ogólnym interesie gospodarczym w dziedzinach innych niż transport i infrastruktura transportowa. W takim przypadku prawodawca przewidział limit w wysokości średnio 15 000 000 EUR rocznie w całym okresie powierzenia. Wysokość przyznanej Wnioskodawcy rekompensaty w żadnym razie nie przekroczy tej kwoty, stąd przedmiotowy warunek również należy uznać za spełniony.

Zgodnie z postanowieniami Decyzji okres powierzenia nie może przekroczyć, co do zasady, 10 lat. Jest to możliwe jedynie w przypadku, gdy przedsiębiorca jest zobowiązany przeprowadzić znaczne inwestycje, które muszą być amortyzowane przez dłuższy czas zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości.

Zgodnie z treścią obowiązujących umów oraz statutu Wnioskodawcy okres świadczenia usług publicznych jest nieokreślony. Powyższe jest uzasadnione koniecznością ponoszenie przez Wnioskodawcę kosztów inwestycji i nakładów na bieżące utrzymanie budynków i lokali przeznaczonych na cele mieszkalnictwa socjalnego. Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jest jednoosobową spółką komunalną ustanowioną przez Gminę Miasta G., a usługi publiczne w zakresie swojej działalności świadczy wyłącznie na rzecz ww. Gminy, to warunek określony w art. 2 ust. 2 Decyzji jest formalnie spełniony – mając przy tym na uwadze treść motywu (11) Decyzji UOIG.

Wspomniane dokumenty wskazują również na następujące elementy:

*   zobowiązanie Wnioskodawcy do świadczenia usług publicznych w zakresie budownictwa socjalnego na terytorium Miasta,
*   nie przewidują specjalnych praw przyznanych Wnioskodawcy przez Gminę Miasta G.,
*   ustanowiony sposób finansowania, w tym wzajemne rozliczenia w oparciu o prognozy, które są po zakończeniu danego okresu urealniane, spełniają celowościowe mechanizmy rozliczeń.

W zakresie w jakim Decyzja UOIG wymaga, by akt powierzenia zawierał opis mechanizmu rekompensaty oraz wskaźniki służące do obliczania, kontrolowania i przeglądu wysokości rekompensaty, jak i ustalenia na temat unikania i odzyskiwania nadwyżek rekompensaty. Przyjęte zasady finansowania i rozliczania przychodów i kosztów Wnioskodawcy, wynikające z zawartych umów, gdzie określono, że w terminie 15 dni po upływie każdego roku kalendarzowego Spółka wystawi fakturę korygującą wysokość czynszu najmu naliczonego w poprzednim roku kalendarzowym do wysokości czynszu najmu ustalonego według kosztów rzeczywistych poniesionych przez Spółkę, nie wyższych jednak aniżeli wskazane w załączniku do umowy, o ile tak ustalony czynsz będzie mniejszy aniżeli czynsz objęty fakturami wystawionymi w ciągu roku kalendarzowego, prowadzą do konkluzji, że Wnioskodawca nie uzyskuje i nie może uzyskać żadnych nadzwyczajnych nadwyżek, które w jakikolwiek sposób mogłyby naruszyć równowagę rynkową bądź stanowić szeroko rozumianą pomoc publiczną. Należy mieć przy tym na uwadze szczególny charakter struktury właścicielskiej i zasad działania Wnioskodawcy, który będąc jednoosobową spółką komunalną Gminy Miasta G. i jednocześnie gminną jednostką organizacyjną realizuje jej założenia i obowiązki.

W konsekwencji, również warunek określony w art. 4 Decyzji UOIG jest spełniony.

Przepisy Decyzji wymagają ponadto, by wysokość rekompensaty nie przekroczyła kwoty niezbędnej do pokrycia:

*   kosztów netto związanych ze świadczeniem usług publicznych,
*   rozsądnego zysku.

Analiza modelu finansowego, na którym oparte jest funkcjonowanie Spółki wskazuje, iż w jego ramach w ostatnich latach Spółka generowała koszty netto związane ze świadczeniem usług publicznych na poziomie ok. 2% przychodów z tytułu świadczenie usług o takim charakterze. Dla ustalenia maksymalnej wysokości rekompensaty konieczne jest zatem ustalenie wysokości rozsądnego zysku.

Analizując preambułę Decyzji UOIG, zdaniem Spółki, można dojść do wniosku, iż rozsądny zysk, o którym mowa powyżej to stopa zwrotu z kapitału uwzględniająca stopień poniesionego ryzyka lub jego brak. Jednocześnie, zysk nieprzekraczający odpowiedniej stopy swap powiększonej o 100 punków bazowych winien być uznany za rozsądny w każdym razie. W przypadku, gdy przedsiębiorstwo nie ponosi istotnego ryzyka komercyjnego, zysk przekraczający odpowiednią stopę swap powiększoną o 100 punków bazowych należy uznać za nierozsądny. Przez odpowiednią stopę swap należy rozumieć stopę zwrotu z inwestycji nieobciążonych ryzykiem.

W konsekwencji, w sytuacji w której rekompensata nie przekroczy kwoty kosztów netto powiększonej o właściwą stopę swap powiększoną o 100 punków bazowych, należy stwierdzić, iż rekompensata taka będzie spełniać warunki określone w Decyzji w każdym przypadku. W sytuacji, gdy rekompensata przekroczy tę kwotę, zważywszy że Spółka jest co do zasady przedsiębiorstwem nieponoszącym istotnego ryzyka komercyjnego, należy uznać, iż nie spełnia ona generalnie warunków określonych w Decyzji.

Zdaniem Spółki, analizując całokształt okoliczności związanych ze świadczeniem usług oraz wnioski płynące z analizy postanowień Decyzji, właściwą stopą swap, dla celów ustalania przez Spółkę wysokości rozsądnego zysku winna być stopa oprocentowania 10-letnich obligacji Skarbu Państwa, jako iż obligacje te z pewnością stanowią inwestycję nieobciążoną ryzykiem.

W konsekwencji, zważywszy iż otrzymywana rekompensata, zdaniem Spółki nie będzie przekraczać wysokości kosztów netto oraz kwoty rozsądnego zysku, rozumianego jako stopy oprocentowania 10-letnich obligacji Skarbu Państwa powiększonej o 100 punków bazowych, jej wysokość będzie odpowiadała warunkom narzuconym Decyzją UOIG.

Powyższe wskazuje, iż wszystkie wymagania przewidziane w Decyzji UOIG zostały spełnione, stąd spełniony został również ostatni z wymogów zakreślonych ustawą o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie uzasadnienia dotyczącego pytania 1 odnieść należy odpowiednią także argumentację uzasadnienia dotyczącego pytania 3.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w odniesieniu do pytania 1, poniżej przedstawia się uzasadnienie odnoszące się pytania numer 2.

W przypadku niemożności skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca obowiązany będzie do uiszczenia podatku dochodowego od przychodów z budynków.

W takim przypadku, w razie nieodliczenia kwoty zapłaconego podatku od przychodów z budynków ani od zaliczek na podatek dochodowy z innych źródeł ani od podatku w ramach zeznania rocznego, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zwrotu zapłaconego podatku. Warunkiem dla skorzystania z takiego prawa będzie ustalenie przez organ podatkowy, iż nie występują nieprawidłowości w wysokości zobowiązania podatkowego lub straty, obliczonych w złożonym zeznaniu podatkowym, oraz podatku od przychodów z budynków, w szczególności, jeżeli koszty finansowania dłużnego poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem budynku, jak również inne przychody i koszty ustalone zostały na warunkach rynkowych.

W związku z powyższym, w przypadku ustalenia przez organ, iż nie występują wspomniane nieprawidłowości, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do zwrotu zapłaconej i nieodliczonej na podstawie art. 24b ust. 14 ustawy o CIT kwoty podatku od przychodów z budynków, zgodnie z art. 24b ust. 15 ustawy o CIT.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w odniesieniu do pytania 1, poniżej przedstawia się uzasadnienie odnoszące się pytania numer 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż biorąc pod uwagę fakt, że wyłącznym celem jego funkcjonowania jest wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, które stanowią zadania własne Gminy Miasta G., która jest jego jedynym wspólnikiem. Należy mieć na uwadze, że Wnioskodawca realizuje cele w zakresie mieszkalnictwa socjalnego jakie są ustalane w drodze wieloletnich programów uchwalonych rzez Radę Miasta G. Przedstawiony stan rzeczy prowadzi do wniosku, że działania Wnioskodawcy w zakresie mieszkalnictwa socjalnego (zadanie własne Gminy) nie może z założenia negatywnie wpływać na rynek lub zaburzać konkurencji.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że wymaganie ścisłego formalizmu w jego relacjach z Gminą Miasta G. byłoby przerostem wymaganej formy realizacji zadań publicznych nad normami prawnymi wynikającymi z przepisu art. 24b CIT oraz Decyzji UOIG. Postrzeganie wszystkich czynności prowadzonych na podstawie umów cywilnoprawnych jako „komercyjnych” nie jest uzasadnione, gdyż interpretacja przepisów powinna być dokonywana w celu korzystnego ustalenia sensu ustawy (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 2 kwietnia 2019 r., I SA/Gd 1164/18), tym bardziej, że Wnioskodawca, jako spółka utworzona i wyposażona w majątek przez Miasto w celu wykonywania części jego zadań jest gminną jednostką organizacyjną w rozumieniu art. 18a ust. 1 u.s.g. (wyrok WSA z dnia 28 listopada 2018 r. II SA/Go 779/18).

Skutkiem powyższego w ocenie Wnioskodawcy jest brak konieczności „dosłownego” umieszczania poszczególnych artykułów Decyzji UOIG. Przywoływana wielokrotnie w treści niniejszego wniosku Decyzja UOIG powinna być interpretowana łącznie z jej motywami w liczbie aż 32. Motywy te lub inaczej preambuła, prowadzą do wniosku, że celem zarówno art. 106 ust. 2 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej jak i uszczegóławiającej go Decyzji UOIG jest przeciwdziałanie nieuzasadnionym naruszeniom konkurencji. Dążąc do zapewnienia jednolitego stosowania art. 106 ust. TFUE Komisja wystosowała Decyzję UOIG. Przerostem formy nad treścią byłoby jednak stosowanie w danym przypadku absolutnego formalizmu jako warunku korzystania z norm wynikających z art. 106 ust. TFUE oraz Decyzji UOIG.

Biorąc pod uwagę, że charakter funkcjonowania Wnioskodawcy (w tym brak samodzielności gospodarczej), jego dopuszczalny zakres działalności oraz nakierowania stricto na realizację zadań własnych Gminy Miasta G. w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, zapewniają spełnienie wszystkich wymogów przewidzianych w Decyzji UOIG, w szczególności brak faktycznej możliwości naruszenia konkurencji, przesądzają, o tym, że stanowisko Wnioskodawcy jest uzasadnione.

Poniżej przedstawia się uzasadnienie odnoszące się pytania numer 4.

Wnioskodawca wskazuje, że niezależnie od zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT przysługuje mu prawo do pomniejszenia „przychodu”, o którym mowa w art. 24b CIT w trybie ust. 8 tego przepisu.

Przepis art. 24b ust. 2 CIT reguluje kwestię niejako „globalnego” zwolnienia podatnika jeżeli: a) ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego oraz b) jeżeli zwolnienie to będzie spełniało wymogi przewidziane w Decyzji UOIG (obie przesłanki muszą być spełnione łącznie).

Osobną kwestią jest przewidziany w art. 24b ust. 8 tryb pomniejszenia „przychodu”. Przepis art. 24b ust. 8 CIT pozostaje w związku z art. 24b ust. 2 CIT ponieważ oba te przepisy odnoszą się do tego samego pojęcia programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego. Niemniej jednak tylko ust. 2 ww. przepisu wprowadzając instytucję zwolnienia przedmiotowego z podatku od przychodów z budynków zawęża zakres zwolnienia do sytuacji kiedy owe zwolnienie będzie stanowić równocześnie rekompensatę w rozumieniu Decyzji UOIG. Z kolei ust. 8 ww. przepisu takiego zawężenia stosowania nie zawiera.

O tym, że opisane rozróżnienie zakresów obu przepisów jest całkowicie zasadne przemawiają przede wszystkim następujące okoliczności:

1.  Gdyby oba przepisy miały mieć analogiczny zakres pojęciowy, to ustawodawca posłużyłby się w ich zakresie dokładnie takimi samymi pojęciami. W danym przypadku zachodzi jednak pomiędzy wskazanymi przepisami wyłącznie tożsamość w zakresie pojęcia programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, co potwierdza ich wykładnia językowa.
2.  Jeżeli zakres regulacji ust. 2 i ust. 8 miałby być dokładnie taki sam, to istnienie ust. 8 byłoby zbyteczne. Skoro bowiem zakres obu jednostek redakcyjnych byłby tożsamy nie zachodziłyby żadne przesłanki systemowe aby podatnik, który korzysta ze zwolnienia z podatku w trybie ust. 2 miałby osobne prawo do pomniejszenia przychodu będącego elementem podstawy opodatkowania w podatku od przychodów z budynków.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż niezależnie od zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT każdy podatnik, w tym Wnioskodawca, ma prawo do pomniejszenia przychodu w trybie przepisu art. 24b ust. 8 CIT. Tryb pomniejszenia przychodu nie zawierając bowiem odniesienia wymogów rekompensaty w rozumieniu Decyzji UOIG ma szerszy zakres zastosowania, który umożliwia skorzystanie z niego także podmiotom, które nie posiadają prawa do zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT.

Przedstawiony wniosek jest pożądany społecznie i gospodarczo ponieważ żaden przepis prawa wspólnotowego nie jest w stanie przewidzieć wszystkich dopuszczalnych form świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym jakie mogą zaistnieć w każdym kraju członkowskim. Krajowy ustawodawca przewidując potencjalne trudności w realizacji wymogów korzystania ze zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 CIT wprowadził w zakresie programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego rozsądne i pożądane gospodarczo i społecznie rozwiązanie (pomniejszenie przychodu).

Brak wprowadzenia przepisu art. 24b ust. 8 CIT groziłby bowiem między innymi nieuzasadnionym rozróżnieniem sytuacji prawnej poszczególnych jednostek samorządu terytorialnego, które w zależności od przyjętej formy realizacji programów budownictwa społecznego, a nawet brzmienia pojedynczych postanowień/zawartych w dokumentach, byłyby zwolnione z obowiązku uiszczania podatku od przychodów z budynków bądź nie. Taka sytuacja z kolei prowadziłaby do szczególnie dotkliwych skutków zwłaszcza w uboższych jednostkach samorządu terytorialnego, które w razie konieczności ponoszenia tego podatku napotykałyby duże problemy w zakresie płynności finansowej.

Z tych względów Wnioskodawca uważa swoje stanowisko dotyczące pytania nr 4 za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie objętym pytaniami Wnioskodawcy, inne kwestie poruszane w opisie sprawy i własnym stanowisku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowe – rozpatrzone.

Ustawą z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r. poz. 1291), zostało wprowadzone nowe brzmienie przepisu art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; dalej: „ustawa o CIT”), który obowiązuje od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Na podstawie art. 24b ust. 7 ustawy o CIT, nie ustala się przychodu, o którym mowa w ust. 1, w przypadku, gdy ustalony na dzień określony w ust. 3, łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku nie przekracza 5% całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku.

W myśl art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Z kolei art. 24b ust. 10 ustawy o CIT stanowi, że w przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, kwotę, o której mowa w ust. 9, ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych.

Stosownie do art. 24b ust. 11 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

W myśl art. 24b ust. 12 ustawy o CIT, kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc (art. 24b ust. 13 ustawy o CIT).

Jednocześnie na podstawie art. 24b ust. 14 ustawy o CIT, kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 24b ust. 15 ustawy o CIT, kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona na podstawie ust. 14 podlega zwrotowi na wniosek podatnika, jeżeli organ podatkowy nie stwierdzi nieprawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego lub straty, obliczonych zgodnie z art. 19 w złożonym zeznaniu podatkowym, oraz podatku od przychodów z budynków, w szczególności jeżeli koszty finansowania dłużnego poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem budynku, jak również inne przychody i koszty ustalone zostały na warunkach rynkowych.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi m.in. czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych.

Stosownie do art. 24b ust. 2 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11 stycznia 2012, str. 3).

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków będzie miało zatem zastosowanie, jeśli łącznie zostaną spełnione następując warunki:

*   budynki mają charakter mieszkalny,
*   budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych,
*   programy w ramach realizacji których zostały oddane budynki dotyczą budownictwa społecznego,
*   zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT będzie miało zastosowanie do budynków mieszkalnych stanowiących własność Wnioskodawcy ponieważ, jak wynika z opisu stanu faktycznego, spełnione będą wszystkie cztery ww. warunki.

Z opisu stanu faktycznego wynika bowiem, że wszystkie budynki mieszkalne, których właścicielem jest Wnioskodawca zostały oddane do używania wnioskodawcy w ramach realizacji programów samorządowych. Programy w ramach realizacji, których budynki zostały oddane wnioskodawcy dotyczą budownictwa społecznego. Zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106.

Wskazać należy, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Ponadto zmiana dotyczy progu 10 000 000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10 000 000 zł „kwoty wolnej” przypadającej na podatnika. Zatem podstawą opodatkowania będzie suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych – budynków ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Powyższe wynika również z treści uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej \[druk sejmowy 2291-A\], zgodnie z którym: „Na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej »ustawa PIT«) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej »ustawa CIT«) zostały wprowadzone regulacje dotyczące tzw. minimalnego podatku dochodowego. Rozwiązanie to skierowane jest do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Przepisy te zaczęły obowiązywać od dnia 1 stycznia 2018 r. Regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego są przedmiotem postępowania przed Komisją Europejską (KE) w przedmiocie badania, czy nie stanowią niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez stronę polską z KE obowiązujące w Polsce przepisy wymagają zmian w kierunku:

1.  objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej;
2.  stosowania minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do tych nieruchomości (ich części), które są wynajmowane;
3.  zmiany progu 10 mln zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym z nieruchomości na podatnika;
4.  możliwości uniknięcia obciążenia (zwrot) podatkiem od przychodów z budynków w przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zapłaty podatku PIT lub CIT we właściwej wysokości, jeżeli podatnik wystąpi z wnioskiem o zwrot tego podatku.

Proponowane w autopoprawce zmiany wychodzą naprzeciw ww. oczekiwaniom KE. W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków, które generują przychody z ich najmu (dzierżawy itp.). W przypadku podatników podatku PIT podatek minimalny nie będzie dotyczył umów najmu zawieranych poza działalnością gospodarczą (tzw. najem prywatny). Jeżeli tylko część budynku będzie oddana do używania na podstawie umowy najmu, wówczas podatnik będzie obowiązany do zapłaty podatku od przychodów z budynków od tej części, która została wynajęta. Z zakresu tego podatku zostaną wyłączone te budynki mieszkalne, które zostaną oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, pod warunkiem iż takie zwolnienie będzie stanowiło rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Zmianie ulega również sposób stosowania limitu (kwoty) 10 000 000 zł, poniżej którego nieruchomości nie były objęte podatkiem od przychodów z budynków i która to wartość stanowiła swoistą kwotę wolną (na nieruchomość). Proponuje się, aby taka kwota przypadała na podatnika bez względu na ilość i wartość posiadanych przez niego budynków”.

Podsumowując, budynki będące własnością Wnioskodawcy będą zwolnione z podatku od przychodów z budynków na podstawie art. 24b ust. 2 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania, w którym to stwierdził, że będzie mu przysługiwać prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów z posiadanych przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych należało uznać za prawidłowe.

Ponieważ Organ interpretacyjny ocenił stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jako prawidłowe, Organ zgodnie z wolą Wnioskodawcy nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 4 należy zauważyć, że wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia możliwości zastosowania art. 24b ust. 8 ustawy o CIT, niezależnie od zwolnienia w trybie art. 24b ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 24b ust. 8 ustawy o CIT, w przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

W ocenie Organu ust. 8 art. 24b ustawy nie wprowadza odrębnej (dodatkowej) możliwości wyłączenia przychodów z opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków a jedynie wskazuje sposób ustalenia proporcji jaką należy zastosować w przypadku gdy tylko część lokali w danym budynku korzysta ze zwolnienia, o których mowa w art. 24b ust. 2 ustawy. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że niezależnie od zwolnienia w trybie przepisu art. 24b ust. 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca może dokonywać pomniejszenia przychodu w trybie art. 24b ust. 8 ustawy o CIT. Gdyby ustawodawca dążył do odmiennego, niekorespondującego ze sobą rozumienia treści ujętych w art. 24b ust. 2 ustawy o CIT oraz art. 24b ust. 8 ustawy o CIT, nie posłużyłby się w jednym z nich odesłaniem. W związku z powyższym, treść art. 24b ust. 8 ustawy o CIT powinna być analizowana z uwzględnieniem i spełnieniem wszystkich warunków wynikających z treści art. 24b ust. 2 ustawy o CIT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 4 przedstawionego we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że Organ wydając interpretację nie jest uprawniony do samodzielnego ustalenia i ocen programów rekompensat, czy zwolnień, które dotyczą lub mogą dotyczyć Wnioskodawcy, a które nie wynikają z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stąd przedstawione przez Wnioskodawcę informacje, że budynki, o których mowa we wniosku zostały oddane do używania w ramach realizacji programów samorządowych, które dotyczą budownictwa społecznego jak również zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 Organ przyjął jako element opisu stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.