Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-297/16-10/DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-24
Teza: - brak obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w zakresie nieodpłatnie organizowanego projektu, - brak obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w ramach realizacji projektu,
Słowa kluczowe: odliczenia; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 690/17 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1355/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 24 grudnia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2016 r. (data wpływu 10 maja 2016 r.) uzupełnionym pismem z 11 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w zakresie nieodpłatnie organizowanego „L.”,
*   braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w ramach realizacji projektu pn. „P.”

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w zakresie nieodpłatnie organizowanego „L.” oraz w realizacji projektu pn. „P.”.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 2 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną znak: IBPP3/4512-297/16-1/EJ, w której uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w zakresie nieodpłatnie organizowanego „L.”, natomiast w zakresie braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w ramach realizacji projektu pn. „P.” uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną prawa podatkowego z 2 sierpnia 2016 r. znak: IBPP3/4512-297/16-1/EJ wniósł pismem z dnia 17 sierpnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 15 września 2016 r. znak: IBPP3/4512-297/16-2/EJ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 sierpnia 2016 r. złożył skargę z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 30 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 776/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1355/16 Organ złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 23 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 690/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postepowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie braku obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a w zakresie nieodpłatnie organizowanego „L.” jak w ramach realizacji projektu „P.”, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 11 lipca 2016 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej Teatrem) jest samorządową instytucją kultury, której organizatorem jest Gmina Miejska K. Teatr działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, a także na podstawie Statutu, który stanowi załącznik do niniejszego wniosku. Stosownie do treści § 3 ust. 1 Statutu, podstawowym celem działalności Teatru jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności K. i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Jednocześnie, stosownie do treści § 10 statutu, Teatr jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. W świetle zmian wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2016 r. – zmian w treści ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności w zakresie art. 86 ust. 2a-2h ustawy, Teatr zwraca się z niniejszym wnioskiem o rozstrzygnięcie poniższych dwóch zdarzeń:

1.  Stosownie do treści § 3 ust. 4 pkt 3 Statutu Teatr organizuje cyklicznie „L.”. W ramach tegoż zdarzenia wybrany reżyser – niebędący pracownikiem Teatru – wraz z aktorami, pracownikami Teatru przygotowuje czytanie danego dzieła scenicznego (dramatu). Po przygotowaniu, czytanie dzieła odbywa się publicznie (w chwili obecnej chętni widzowie mają prawo wstępu po wykupieniu biletu). Celem Laboratorium jest podjęcie przez Teatr decyzji o ewentualnym włączeniu danego dzieła do repertuaru Teatru. Decyzja zostanie podjęta na podstawie rozmów prowadzonych zarówno z twórcami, jak i publicznością. Laboratorium służy więc zarówno wzbogaceniu oferty repertuarowej Teatru, jak i ma charakter warsztatów edukacyjnych zarówno dla twórców, artystów jak i uczestniczącej publiczności.
2.  Stosownie do treści § 3 ust. 2 pkt 6 oraz ust. 4 pkt 1 i 3 Statutu, Teatr złożył do Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego wniosek o uczestnictwo i realizację projektu „P.”. W ramach realizacji ww. projektu Teatr dokona przekładu na język szwedzki trzech dramatów autorstwa A.P., następnie pracownicy Teatru partnerskiego dokonają ich odczytania i omówienia w teatrze partnerskim w S. Dodatkowo Teatr zaprezentuje w owym teatrze partnerskim spektakl własny będący realizacją jednego z ww. dramatów. Wreszcie artyści i twórcy działający w imieniu Teatru poprowadzą z miejscową publicznością spotkanie autorskie, jak również poprowadzą warsztaty dla młodzieży. Projekt „P.” zakłada finansowanie ze środków Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego (około 80% kosztów) oraz ze środków własnych (około 20% kosztów). Jako, że przedmiotowy projekt służyć ma promocji kultury polskiej za granicą, toteż z tytułu wykonania ww. czynności Teatr nie otrzyma wynagrodzenia innego niż wspomniana dotacja celowa z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

W piśmie z 11 lipca 2016 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo:

Stosownie do treści § 3 ust. 1 statutu, podstawowym celem działalności Teatru jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności Krakowa i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Natomiast stosownie do treści § 3 ust. 2 pkt 3-4 statutu, Teatr realizuje swoje cele poprzez tworzenie warunków dla edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę oraz tworzenie warunków sprzyjających twórczości i rozwojowi talentów artystycznych.

Teatr organizuje „L.” w celu realizacji ww. celów statutowych. Jednocześnie rezygnacja ze sprzedaży biletów ma służyć zwiększeniu dostępności uczestnictwa w projekcie, co prowadzić będzie również do realizacji celów marketingowo-promocyjnych Teatru poprzez pozyskanie nowej widowni dla celów odpłatnej działalności Teatru (wystawianie spektakli). Nieodpłatny wstęp w ramach „L.” przyczynić się ma do zachęcenia jeszcze szerszej grupy potencjalnych uczestników do uczestnictwa w nim, a w przyszłości o poszerzenie grona klientów Teatr o te osoby.

Jak wspomniano wyżej, organizowanie przez Teatr projektu „L.” ma ścisły związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Teatr. Jednocześnie, jak wyżej wspomniano, nieodpłatny wstęp ma się przyczynić do poszerzenia dostępności projektu oraz zwiększenia liczby jego uczestników co w przyszłości ma się przełożyć na zwiększenie liczby widzów Teatru, a więc nabywców odpłatnych usług kulturalnych świadczonych przez Teatr. Projekt „L.” jest finansowany ze środków pochodzących z dotacji otrzymywanej od Gminy Miejskiej K. oraz ze środków własnych z prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści § 3 ust. 1 statutu, podstawowym celem działalności Teatru jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności K. i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Natomiast stosownie do treści § 3 ust. 2 pkt 5 statutu, Teatr realizuje swoje cele poprzez wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi teatrami w kraju i zagranicą. Poprzez realizację projektu „P.” Teatr realizuje więc podstawowe zadania statutowe a jednocześnie prowadzi działania marketingowo-promocyjne mające się przyczynić do popularyzacji marki Teatru, a co się z tym wiąże również do poszerzenia grupy widzów Teatru, a zatem klientów świadczonych przez Teatr usług odpłatnych. Jak wspomniano wyżej, stosownie do treści § 3 ust. 1 w związku z § 3 ust. 2 pkt 5 statutu, realizacja projektu ma integralny związek z działalnością Teatru.

Poprzez realizację projektu „P.” Teatr realizuje więc podstawowe zadania statutowe a jednocześnie prowadzi działania marketingowo-promocyjne mające się przyczynić do popularyzacji marki Teatru, a co się z tym wiąże również do poszerzenia grupy widzów Teatru, a zatem klientów świadczonych przez Teatr usług odpłatnych.

Realizacji przedmiotowego projektu ma zatem służyć – prócz realizacji celów statutowych postawionych przez Teatrem – poszerzeniu grona widzów Teatru. Należy zatem wskazać, że przedsięwzięcie to podejmuje Teatr również w celach marketingowo-promocyjnych odpłatnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy organizowanie przez Teatr „L.” w przypadku, gdyby uczestnictwo w nim było dla publiczności bezpłatne (rezygnacja ze sprzedaży biletów wstępu” stanowiłoby odrębną od prowadzonej przez Teatr działalności czynność nieodpłatną, powodującą konieczność zastosowania przez Teatr unormowań zawartych w treści art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności konieczność ustalenia przez Teatr „sposobu określenia proporcji” służącej możliwości odliczenia podatku od towarów i usług?
2.  Czy ewentualne przyszłe uczestnictwo Teatru w projekcie „P.” będzie stanowiło odrębną od prowadzonej przez Teatr działalności czynność nieodpłatną, powodującą konieczność zastosowania przez Teatr unormowań zawartych w treści art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności konieczność ustalenia przez Teatr „sposobu określenia proporcji” służącej możliwości odliczenia podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Stosownie do treści § 3 ust. 1 statutu, będącego podstawą działalności Teatru, podstawowym celem jego działalności jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności K. i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Dodatkowo, stosownie do treści ust. 2 pkt 3 i 4 cel powyższy może być realizowany poprzez tworzenie warunków dla edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę, jak również tworzenie warunków sprzyjających twórczości i rozwojowi talentów artystycznych.
W związku z powyższym zdaniem Teatru, organizowanie cyklicznego L. ze względu na swój charakter oraz cel stanowi czynność towarzyszącą zasadniczej działalności prowadzonej przez Teatr. Koszty ponoszone przez Teatr w związku z organizacją Laboratorium mają pośredni związek z działalnością Teatru i osiąganymi przez Teatr przychodami, gdyż jednym z podstawowych celów Laboratorium jest wzbogacenie oferty repertuarowej teatru. Wobec powyższego nawet w przypadku, gdyby Teatr w przyszłości zrezygnował ze sprzedawania biletów wstępu dla publiczności, nie spowodowałoby to konieczności ustalania „sposobu określania proporcji” w odniesieniu do wydatków związanych z organizacją Laboratorium.2.  Stosownie do treści § 3 ust. 1 Statutu, podstawowym celem działalności teatru jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności K. i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Dodatkowo, stosownie do treści ust. 2 pkt 5 i 6, Teatr realizuje ww. cel m.in. poprzez wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi Teatrami w kraju i zagranicą oraz poprzez współdziałanie z państwowymi i samorządowymi jednostkami organizacyjnymi oraz z organizacjami pozarządowymi, osobami prywatnymi z kraju i z zagranicy.
Wobec powyższego, zdaniem Teatru, ewentualny udział w realizacji projektu ze względu na swój charakter oraz cel stanowi czynność towarzyszącą zasadniczej działalności prowadzonej przez Teatr. Koszty ponoszone przez Teatr w związku z udziałem w projekcie mają pośredni związek z działalnością Teatru i osiąganymi przez Teatr przychodami, gdyż służą promocji Teatru oraz jego repertuaru poprzez jego prezentację odbiorcy zagranicznemu. W przyszłości może to doprowadzić do zawarcia przez Teatr umów licencyjnych z innymi jednostkami, a w efekcie do osiągnięcia dodatkowych przychodów.

Powyższe stanowisko Teatru znajduje oparcie również w treści pisma Ministra Finansów z dnia 22 marca 2016 r. nr PT3.8101.5.2016.LBE.88.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1355/16 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2019 r. sygn. I FSK 690/17.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193) ustawodawca w § 4 przedstawił sposób określania proporcji w przypadku samorządowej instytucji kultury.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Teatr jest samorządową instytucją kultury. Teatr jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Stosownie do § 3 ust. 1 Statutu podstawowym celem działalności Teatru jest tworzenie i upowszechnianie kultury teatralnej, zaspokajanie potrzeb i dążeń kulturalnych publiczności K. i Polski oraz godne reprezentowanie kultury polskiej za granicą. Jednocześnie, stosownie do treści § 10 Statutu Teatr jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy organizowanie przez Teatr „L.” w przypadku gdyby uczestnictwo w nim było dla publiczności bezpłatne stanowiłoby odrębną od prowadzonej przez Teatr działalności czynność nieodpłatną, powodującą konieczność zastosowania unormowań zawartych w treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności Teatru wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Teatr będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Teatr organizuje cyklicznie „L.”. W ramach tego zdarzenia wybrany reżyser – niebędący pracownikiem Teatru – wraz z aktorami, pracownikami Teatru przygotowuje czytanie danego dzieła scenicznego (dramatu). Po przygotowaniu czytanie dzieła odbywa się publicznie (w chwili obecnej chętni widzowie mają prawo wstępu po wykupieniu biletu).

Po analizie okoliczności przedstawionych w ww. zakresie Organ stwierdza, że realizacja „L.” wpisuje się w działalność gospodarczą prowadzoną przez Teatr. Celem „Laboratorium” jest podjęcie przez Teatr decyzji o ewentualnym włączeniu danego dzieła scenicznego do repertuaru Teatru. Decyzja zostanie podjęta na podstawie rozmów prowadzonych zarówno z twórcami jak i publicznością. Laboratorium służy zarówno wzbogaceniu oferty repertuarowej Teatru, jak i ma charakter warsztatów edukacyjnych dla twórców, artystów jaki uczestniczącej publiczności. Ww. działanie wpisuje się w realizację celów statutowych Teatru poprzez tworzenie warunków dla edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę oraz tworzenie warunków sprzyjających twórczości i rozwojowi talentów artystycznych. Jednocześnie ewentualna rezygnacja ze sprzedaży biletów za udział w „L.” ma służyć zwiększeniu dostępności uczestnictwa w projekcie, co prowadzić będzie do realizacji celów marketingowo-promocyjnych Teatru przez pozyskanie nowej widowni dla celów odpłatnej działalności Teatru (wystawianie spektakli). Nieodpłatny wstęp w ramach „L.” przyczynić się ma do zachęcenia jeszcze szerszej grupy potencjalnych uczestników do uczestnictwa w nim, a w przyszłości o poszerzenie grona klientów Teatru o te osoby.

Skoro, jak wynika z powyższych ustaleń, celem realizowania „L.” jest dobór właściwego repertuaru, który zostanie zaprezentowany widzom w ramach odpłatnego wstępu na wybraną sztukę w ramach odpłatnej działalności gospodarczej, przyjąć zatem należy, że zadanie statutowe realizowane przez Teatr w ramach „L.” ma ścisły związek z prowadzoną odpłatną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji mieści się w pojęciu „celu prowadzonej działalności gospodarczej”, o którym stanowi przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W świetle powyższych ustaleń, Teatr realizując zadanie pn. „L.” nie będzie miał obowiązku zastosowania unormowań zawartych w treści przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a to w szczególności nie będzie miał konieczności ustalenia „sposobu określania proporcji” służącej możliwości odliczenia podatku naliczonego.

W tej sytuacji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejnym przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie czy ewentualne przyszłe uczestnictwo Teatru w projekcie „P.”. będzie stanowiło odrębną od prowadzonej przez Teatr działalności czynność nieodpłatną, powodującą konieczność zastosowania przez Teatr unormowań zawartych w treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w szczególności konieczność ustalenia „sposobu określenia proporcji” służącej możliwości odliczenia podatku naliczonego.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 690/17 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1355/16.

W prawomocnym orzeczeniu WSA w Krakowie orzekł cyt. „sporny projekt niewątpliwie wpisuje się w cele statutowe Teatru, a w szczególności stanowi sposób reprezentowania polskiej kultury za granicą. Sama aktywność, polegająca na przełożeniu kilku sztuk teatralnych na język szwedzki, odczytaniu i omówieniu ich przez szwedzki teatr partnerski, zaprezentowanie w Szwecji jednego z tych dramatów przez zespół Teatru oraz realizacji spotkania autorskiego i warsztatów dla młodzieży nie jest działaniem, mogącym zwiększyć grono widzów Teatru w Polsce. Rzeczywiście, jak wskazał Minister Finansów, nie jest zbyt prawdopodobne, aby widzowie szwedzcy, po uczestnictwie w opisanym projekcie, przyjechali do K. i zakupili bilety na spektakle Teatru. Nie można podzielić stanowiska wyrażonego w skardze, że o związku projektu z działalnością gospodarczą ma świadczyć wzmacnianie w ten sposób marki Teatru. Marka instytucji kultury rzeczywiście może być zaliczona do czynników, zwiększających liczbę zainteresowanych daną instytucją, co może przekładać się na zwiększenie sprzedaży biletów.

W ocenie Sądu, udział Teatru w opisanym projekcie może jedynie potencjalnie wpłynąć na budowę marki tej instytucji, a jeżeli nawet wpływ taki wystąpi, to nie będzie on istotny. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że Teatr jest jedną z bardziej rozpoznawalnych tego rodzaju instytucji kultury, działających na terenie K. Projekt (…) w opisanym zakresie nie sprawia wrażenia tak istotnego i dużego wydarzenia kulturalnego, aby informacja o nim miała się przedostać do świadomości potencjalnego widza, nawet, jeśli wziąć pod uwagę osoby zainteresowane tego rodzaju ofertą kulturalną. Ponadto, z uwagi na realizacje projektu poza granicami kraju oraz jego niewielką skalę można także przyjąć, iż prawdopodobieństwo nagłośnienia tego wydarzenia w mediach ogólnokrajowych czy nawet lokalnych nie jest wysokie. (…) Skutek w postaci promocji marki teatru oraz zwiększenia jego popularności jest zatem wyłącznie potencjalny; jeżeli nawet informacja o realizacji projektu dotrze do potencjalnych widzów, nie jest rzeczą wysoce prawdopodobną, aby wpłynęła istotnie na ich decyzję o zakupie biletów na spektakle tego właśnie teatru.”

WSA zauważył jednak, że „Minister Finansów pominął w wydanej interpretacji istotną okoliczność, na którą wskazywał Teatr, a mianowicie to, że – jak podnoszono we wniosku – realizacja spornego projektu towarzyszy działalności gospodarczej przez to, iż w wyniku zaprezentowania repertuaru odbiorcy zagranicznemu w przyszłości może dojść do zawarcia przez Teatr umów licencyjnych z innymi jednostkami, co w efekcie może doprowadzić do powstania dodatkowych przychodów. Wbrew twierdzeniom Organu, zawartym w odpowiedzi na skargę, argumentacja ta pojawiła się w samym wniosku strony (k. 5/8 formularza), nie została natomiast powtórzona w uzupełnieniu wniosku. W ocenie Sądu okoliczność ta może mieć znaczenie dla ustalenia czy realizacja projektu ma związek z działalnością gospodarczą, czy też jest od niej odrębna. (…) Interpretacja indywidualna, wydana bez przeanalizowania tego elementu zdarzenia przyszłego jest zatem wadliwa”.

Naczelny Sąd Administracyjna w orzeczeniu z 23 lipca 2019 r. sygn.. I FSK 690/17 wskazał cyt. „Organ w interpretacji indywidualnej ma zawrzeć wyczerpujący opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, a nie w rubryce (pozycji) formularza wniosku odnoszącej się do opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Jeśli elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego zostaną zawarte w pozycji formularza wniosku, w której prezentowane jest stanowisko wnioskodawcy (poz. 82 wniosku), to poprzez zamieszczenie ich w innym miejscu tego formularza nie zmienią one swojego charakteru i nadal pozostaną częścią stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, którą powinien uwzględnić organ przy wydawaniu interpretacji indywidualnej.

W rozpatrywanej sprawie Organ nie neguje okoliczności, że wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawił informację o możliwości zawarcia przez Teatr umów licencyjnych z innymi jednostkami. Podkreśla jedynie, że informację tę zamieszczono w innej rubryce niż poświęcona opisowi zdarzenia przyszłego, wprowadzając ją do stanowiska wnioskodawcy. Taka sytuacja nie może być porównywana z przypadkami, ujętymi w wyrokach sądów administracyjnych, do której odwołuje się autor skargi kasacyjnej. W tamtych przypadkach sądy za niedopuszczalne uznały wyinterpretowanie ze stanowiska wnioskodawcy stanu faktycznego. W rozpoznawanej sprawie fragment informacji o zdarzeniu przyszłym został zamieszczony obok stanowiska wnioskodawcy, przy czym nie budzi wątpliwości, co potwierdza skarga kasacyjna, charakter tej informacji. W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku prawidłowo ocenił, że zaskarżona interpretacja, w której pominięto tę istotną dla zinterpretowania wnioskowanych przepisów okoliczność nie czyni zadość art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej bowiem nie zawiera w istocie wyczerpującego opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.”

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika także, że Teatr złożył do Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego wniosek o uczestnictwo i realizację projektu pn. „P.”. W ramach projektu Teatr dokona przekładu na język szwedzki trzech dramatów autorstwa A.P., następnie pracownicy teatru partnerskiego dokonają ich odczytania i omówienia w teatrze partnerskim w Szwecji. Dodatkowo Teatr zaprezentuje w owym teatrze partnerskim spektakl własny będący realizacją jednego z ww. dramatów. Artyści i twórcy działający w imieniu Teatru przeprowadzą z miejscową publicznością spotkanie autorskie, jak również poprowadzą warsztaty dla młodzieży. Jako, że projekt ma służyć promocji kultury polskiej za granicą, toteż z tytułu wykonania ww. czynności Teatr nie otrzyma wynagrodzenia innego niż dotacja celowa z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

Wnioskodawca wskazał, że Teatr realizuje swoje cele poprzez wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi teatrami w kraju i za granicą. Teatr realizuje ww. cel m.in. przez wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi Teatrami w kraju i zagranicą oraz przez współdziałanie z państwowymi i samorządowymi jednostkami organizacyjnymi oraz organizacjami pozarządowymi, osobami prywatnymi z kraju i z zagranicy. Ewentualny udział w realizacji projektu ze względu na swój charakter oraz cel stanowi czynność towarzyszącą zasadniczej działalności prowadzonej przez Teatr. Koszty ponoszone przez Teatr w związku z udziałem w projekcie mają pośredni związek z działalnością Teatru i osiąganymi przez Teatr przychodami, gdyż służą promocji Teatru oraz jego repertuaru poprzez jego prezentację odbiorcy zagranicznemu. W przyszłości może to doprowadzić do zawarcia przez Teatr umów licencyjnych z innymi jednostkami, a w efekcie do osiągnięcia dodatkowych przychodów.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że realizując ww. projekt Teatr wykonuje swoje podstawowe zadania statutowe, a jednocześnie prowadzi działania marketingowo-promocyjne mające przyczynić się do popularyzacji marki teatru, a co się z tym wiąże również do poszerzenia grupy widzów Teatru, a zatem klientów świadczonych przez Teatr usług odpłatnych. Realizacja projektu ma służyć – prócz realizacji celów statutowych – poszerzeniu grona widzów Teatru, a zatem przedsięwzięcie to Teatr podejmuje w celach odpłatnej działalności gospodarczej. Należy mieć także na uwadze fakt, że realizacja projektu poza granicami kraju poprzez prezentację repertuaru odbiorcy zagranicznemu może doprowadzić, jak wskazał wprost Wnioskodawca, do zawarcia przez Teatr umów licencyjnych w innymi jednostkami, a w efekcie do osiągnięcia dodatkowych przychodów.

W świetle powyższych okoliczności przyjąć należy, że realizacja projektu pn. „P.” realizowana w ramach zadań statutowych ma ścisły związek z prowadzoną odpłatną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji mieści się w pojęciu „celu prowadzonej działalności gospodarczej”, o którym stanowi przepis art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.