Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-358/12-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-25
Teza: Czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych właściwe jest ujęcie faktury VAT korekty w bieżącym okresie, czyli w maju 2012 r.?
Słowa kluczowe: cena; faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-korekta faktury; moment; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu wystawiania faktury korygującej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu wystawiania faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2012 r. z jednym z kontrahentów mającym siedzibę w Kanadzie Wnioskodawca podpisał porozumienie dotyczące zmiany cen za wcześniej sprzedane wyroby. Zmiana ceny wynikała ze zmiany cen surowca. Sprzedaż wyrobów dla kanadyjskiego kontrahenta jest rozpoznawana przez Spółkę jako eksport, do którego ma zastosowanie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli dostawa opodatkowana jest stawką 0%. Fakturując sprzedaż dla tego kontrahenta, Spółka jest związana cenami ustalonymi na dany okres według cennika.

W momencie wystawiana pierwotnych faktur w 2011 r. i w 2012 r. Wnioskodawca nie miał zgody kontrahenta na zwiększenie ceny sprzedaży, nie miał pewności, czy kontrahent zgodzi się dopłacić różnicę wynikającą ze wzrostu cen materiału. W momencie wystawienia faktur pierwotnych kontrahent nie zaakceptował jeszcze podwyższonej ceny materiału, w związku z czym Wnioskodawca nie znał kwoty, o jaką powinny być zwiększone ceny na fakturach.

Porozumienie zmieniające ceny zostało podpisane w styczniu 2012 r., natomiast do maja 2012 r. trwały rozmowy związane z ustaleniem ostatecznej kwoty wyrównania. Wartość zwiększenia ceny została udokumentowana jedną zbiorczą fakturą VAT korektą wystawioną w maju 2012 r. Do faktury dołączono specyfikację zawierającą dane, jakie są wymagane dla faktur korygujących rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zawarte porozumienie dotyczyło dostawy towarów udokumentowanych kilkuset fakturami sprzedaży. Ze względów technicznych skorygowanie poszczególnych faktur sprzedaży w 2011 r. i 2012 r. było niemożliwe, stąd Spółka podjęła decyzję o wystawieniu jednej faktury zbiorczej i sporządzeniu do niej szczegółowej specyfikacji. Natychmiast po ostatecznym ustaleniu ostatecznej wartości wyrównania cała kwota została przelana przez kontrahenta na rachunek bankowy Spółki, co miało miejsce w maju 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych właściwe jest ujęcie faktury VAT korekty w bieżącym okresie, czyli w maju 2012 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno dla celów podatku dochodowego, jak i podatku VAT, korektę sprzedaży należy ująć w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie z art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla korekty tego rodzaju sprzedaży nie jest wymagane posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

W momencie wystawiania pierwotnych faktur, Wnioskodawca nie miał prawa do tego, aby zastosować wyższe ceny. Korekta ta nie wynika z pomyłki Spółki w poprzednim okresie, podanie niższej ceny sprzedaży w pierwotnym okresie nie było wynikiem celowego działania Spółki czy zaniedbania przy ustalaniu ceny.

W momencie wystawiania pierwotnych faktur Wnioskodawca nie mógł zastosować innej ceny. Gdyby w momencie wystawiana pierwotnych faktur Spółka miała wiedzę, że kontrahent wyrazi zgodę na podwyższoną cenę, od razu zastosowałaby inną cenę. Wnioskodawca nie miał też wiedzy, w jakiej wysokości i kiedy kontrahent zaakceptuje wyższą cenę, Wnioskodawca obawiał się, że zmiana ceny w ogóle nie będzie zaakceptowana przez kontrahenta. Dopiero w miesiącu maju 2012 r., gdy doszło do sfinalizowania transakcji i wpłynęła płatność od kontrahenta, Spółka skorygowała wartość sprzedaży w bieżącym okresie i wystawiła zbiorczą fakturę VAT korektę.

Wnioskodawca uważa, że dopuszczalne jest wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej, jeżeli Wnioskodawca dołączy do niej szczegółowe zestawienie zawierające dane z faktur pierwotnych między innymi: datę sprzedaży, numer faktury, nazwę i ilość towaru, cenę, wartość netto, stawkę VAT (w przypadku Spółki 0%) oraz poda właściwą cenę i wartości po korekcie.

W załączniku umieszczone są wszystkie dane wymagane rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur.

Z powodu powyższych okoliczności Spółka uważa, że zarówno dla celów podatku dochodowego, jak i podatku od towarów i usług, korektę sprzedaży należy ująć w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem, przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a – 3e powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c – 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jednocześnie zauważyć należy, iż powołane przepisy art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a – 16m. Zasady prowadzenia tej ewidencji określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (powiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Innymi słowy, faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, Spółka podpisała porozumienie z kontrahentem mającym siedzibę w Kanadzie, dotyczące zmiany cen za wcześniej sprzedane wyroby. Zmiana cen wynikała ze zmiany cen surowca. Na gruncie zawartego porozumienia, wartość zwiększenia ceny została udokumentowana jedną zbiorczą fakturą VAT korektą, wystawioną przez Spółkę w maju 2012 r., do której dołączono specyfikację zawierającą dane, jakie są wymagane dla faktur korygujących.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż faktury korygujące wystawiane przez podatnika służą rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres sprawozdawczy. W związku z tym, przychody objęte takimi fakturami winny korygować przychody właściwego okresu sprawozdawczego, czyli w analizowanej sytuacji, w dacie uzyskania pierwotnego przychodu związanego z dokonywaną sprzedażą.

Mając zatem na uwadze powyższe, nie ma podstaw prawnych, aby przyjąć za Wnioskodawcą, że ujęcie przedmiotowej korekty sprzedaży należy dokonać w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Korekta wielkości przychodu powinna być zawsze rozliczana w okresie sprawozdawczym, w którym został już ujęty przychód należny, z uwzględnieniem zasad określających datę powstania przychodu.

Reasumując, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca powinien ująć faktury VAT korekty wstecz, tj. w okresie sprawozdawczym, w którym powstał przychód należny z tytułu sprzedaży wyrobów Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, iż w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.