Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1087/09/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-26
Teza: Czy wniesienie posiadanych papierów wartościowych oraz udziałów w spółce z o.o. do funduszu inwestycyjnego celem objęcia certyfikatów inwestycyjnych będzie skutkować po stronie wnioskodawczyni postaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień wniesienia i objęcia certyfikatów inwestycyjnych?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009r. (data wpływu do Organu 04 listopada 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia posiadanych papierów wartościowych oraz udziałów w spółce z o.o. do funduszu inwestycyjnego celem objęcia certyfikatów inwestycyjnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 listopada 2009r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia posiadanych papierów wartościowych oraz udziałów w spółce z o.o. do funduszu inwestycyjnego celem objęcia certyfikatów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, będąca osobą fizyczną posiada udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wkłady w spółce jawnej, w której jest wspólnikiem.

Wspólnicy spółki jawnej podejmą uchwałę o przekształceniu tej spółki w spółkę komandytowo-akcyjne w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych. Dniem przekształcenia zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych będzie dzień wpisu spółki przekształconej do rejestru. Po dokonaniu przekształcenia posiadane udziały w Spółce z o.o. oraz akcje w Spółce komandytowo-akcyjnej wnioskodawczyni zamierza wnieść do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za emitowane przez ten fundusz certyfikaty inwestycyjne. W związku z tą transakcją wnioskodawczyni nie przysługuje prawo żądania zapłaty za akcje i udziały od funduszu inwestycyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie posiadanych papierów wartościowych oraz udziałów w spółce z o.o. do funduszu inwestycyjnego celem objęcia certyfikatów inwestycyjnych będzie skutkować po stronie wnioskodawczyni postaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień wniesienia i objęcia certyfikatów inwestycyjnych?

Zdaniem wnioskodawczyni, wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z o. o. do zamkniętego funduszu inwestycyjnego w zamian za wydane przez ten fundusz certyfikaty inwestycyjne nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania w momencie objęcia certyfikatów, a przychód powstaje dopiero w momencie sprzedaży lub umorzenia tych certyfikatów.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zmianami) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. W przypadku funduszu inwestycyjnego zamkniętego inwestowanie takie polega na wykupieniu certyfikatów inwestycyjnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zmianami) wpłaty do funduszu inwestycyjnego są dokonywane w formie pieniężnej. Jednak na podstawie ust. 2 do funduszu inwestycyjnego mogą być także wniesione:

1.  zdematerializowane papiery wartościowe - jeżeli statut funduszu tak stanowi lub
2.  inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy o funduszach inwestycyjnych, ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w ust. 2. Zatem wniesienie papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego jest równoznaczne z wpłatą do funduszu.

Fundusz inwestycyjny wydaje certyfikaty uczestnikowi funduszu albo za wpłatę w formie pieniężnej albo za wkład niepieniężny w postaci papierów wartościowych zdematerializowanych lub niezdematerializowanych. Natomiast zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych lub udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo (a następnie na fundusz). Powyżej opisana specyficzna transakcja zawiera w sobie dwa elementy: przeniesienia praw do udziałów i papierów wartościowych oraz nabycia certyfikatów inwestycyjnych. Transakcja ta, oparta na konstrukcji dokonania wpłaty do funduszu akcjami i udziałami, jest unikalną czynnością prawną przewidzianą jedynie przez przepisy ustawy z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych, która nie znajduje definicji w innych ustawach, w tym w Kodeksie cywilnym i Kodeksie spółek handlowych. Wniesienie to nie jest w szczególności umową zamiany lub też aportem jak np. w przypadku spółek kapitałowych. Aby ustalić, czy należy rozpoznać przychód podatkowy w momencie wniesienia papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z o. o. do funduszu inwestycyjnego, celem objęcia certyfikatów inwestycyjnych, należy prześledzić art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zawierający zamknięty katalog enumeratywnie wymienionych przychodów z kapitałów pieniężnych, określonych jako odrębne źródło przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z pkt 6) tego przepisu prawa materialnego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Jednak wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z o. o. do zamkniętego funduszu inwestycyjnego na gruncie prawa podatkowego nie jest i nie może być uważane za odpłatne zbycie papierów wartościowych lub udziałów, ponieważ nie wiąże się z jakąkolwiek zapłatą z tego tytułu. Podatnikowi - w związku z zawartą transakcją - nie przysługuje prawo do żądania od funduszu inwestycyjnego zapłaty za akcje lub udziały, a zatem w przedstawionej we wniosku sytuacji nie można w żaden sposób mówić o przychodzie należnym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomimo, że operacja wniesienia udziałów lub papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego stanowi specyficzny transfer aktywów oparty na przepisach ustawy o funduszach inwestycyjnych, to jednak na dzień wniesienia nie skutkuje powstaniem faktycznej, skonkretyzowanej należności uczestnika wobec funduszu. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych certyfikaty inwestycyjne reprezentują prawa majątkowe uczestników funduszu, określone ustawą i statutem funduszu inwestycyjnego. Uczestnik zyskuje poprzez objęcie certyfikatów inwestycyjnych jedynie pewne uprawnienia, tj. może dochodzić od funduszu spełnienia świadczenia należnego (spłaty ceny wykupu certyfikatu) lub może określić wartość pieniężną przysługującej mu należności, odpowiadającą wartości aktywów netto funduszu przypadającej na dany certyfikat na dzień zapłaty.

Przychodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, określonym w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, może być bowiem tylko przychód należny wyrażony w jednej z form określonych w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z przepisu tego wynika, że przychód co do zasady jest rozpoznawany zgodnie z zasadą kasową z wyjątkami w postaci wymienionych powyżej artykułów i musi wystąpić w jednej z form określonych w przepisie art. 11 ust. 1. W art. 17 ust. 1 pkt 6 nie rozszerzono katalogu przychodów w stosunku do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wprowadzono jedynie odstępstwo od kasowej zasady rozpoznawania przychodu na rzecz zasady memoriałowej (przychody należne, choćby nie zostały faktycznie uzyskane). W przepisie tym bowiem brak takiego wskazania na inną, w stosunku do art. 11 ust. 1, formę przychodu, jak uczyniono to w art. 17 ust. 1 pkt 9 poprzez pojęcie nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni. Potwierdzeniem stanowiska wnioskodawczyni jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 grudnia 2008r. sygn. akt SA/PO 1341/08.

W analizowanym stanie faktycznym nie znajdzie również zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na fakt, że obejmowane za wkład niepieniężny certyfikaty inwestycyjne nie stanowią udziałów lub akcji, o których mowa w tym przepisie.

Z tego przepisu prawa wynika bezsprzecznie, iż samo wniesienie wkładu niepieniężnego jako czynność nie jest rozpoznawane w każdej sytuacji jako przychód do opodatkowania, przychodem do opodatkowania jest dopiero objęcie udziałów w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni w zamian za ten wkład, a zatem w ściśle określonych, konkretnych warunkach. Fundusz inwestycyjny nie tylko nie jest spółką mającą osobowość prawną (spółką kapitałową tj. spółka z o. o. lub spółką akcyjną), ale w ogóle nie jest spółką w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych i prawa cywilnego, niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca tego przepisu, w której świetle miałby on również zastosowanie do objęcia w zamian za wkład w postaci udziałów lub akcji, certyfikatów inwestycyjnych w funduszu inwestycyjnym. Oznaczałaby ona naruszenia zakazu posługiwania się zasadą analogii w prawie podatkowym. Aport jest instytucją prawa handlowego szczegółowo uregulowaną w Kodeksie spółek handlowych. Wniesienie aportu ma na celu pokrycie kapitału zakładowego, a w zamian za aport podmiot wnoszący nabywa szereg uprawnień o charakterze korporacyjnym w spółce, którą wyposażył w kapitał. Natomiast tryb dokonywania wpłat do funduszu inwestycyjnego w celu objęcia certyfikatów inwestycyjnych podlega wyłącznie przepisom ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Jednak dodanie przez ustawodawcę od 1 stycznia 2001r. w art. 17 ust. 1 pkt 9, celem rozpoznawania przychodu podatkowego przy wnoszeniu wkładów niepieniężnych, którymi mogą być również papiery wartościowe oraz udziały w spółkach z o. o., do spółek mających osobowość prawną świadczy jednoznacznie o tym, iż wniesienie wkładu niepieniężnego na gruncie prawa podatkowego nie mieściło się i również obecnie nie mieści się w pojęciu odpłatnego zbycia i pośrednio wskazuje na brak możliwości zastosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) do czynności wniesienia akcji i udziałów do funduszu inwestycyjnego. Skoro ustawodawca wprowadził odrębny wyraźny przepis uznający za przychód wartość nominalną udziałów i akcji objętych za wkład niepieniężny, to czynność taka nie stanowiła i nadal nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy. W przeciwnym wypadku przepis ten byłby zbyteczny i stanowił jedynie powielenie dyspozycji zawartej w art. 17 pkt. 6 ) lit. a). W konsekwencji biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, art. 17 ust. 1 pkt 6 nie obejmuje sytuacji, kiedy papiery wartościowe i inne walory kapitałowe obejmowane są w kapitałach innych podmiotów za wkład niepieniężny, dlatego objęcie certyfikatów inwestycyjnych w funduszu zamkniętym w zamian za udziały i akcje w spółkach pozostaje poza zakresem art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na brak przepisów podatkowych, które określałyby sposób ustalania dochodu na takiej transakcji, wniesienie akcji lub udziałów do funduszu inwestycyjnego nie stanowi momentu podatkowego. Powstanie zobowiązania podatkowego uzależnione jest od wcześniejszego zaistnienia obowiązku podatkowego. Jedynie gdy ustawowo określony podmiot znajduje się w określonej ustawowo sytuacji powstanie w stosunku do niego obowiązek podatkowy, a w dalszej kolejności zobowiązanie podatkowe. Milczenie ustawodawcy co do objęcia obowiązkiem podatkowym danego stanu faktycznego powoduje konieczność uznania danego obszaru za wolny od opodatkowania. (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/WR 935/07).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa materialnego, które jednoznacznie wskazują na to, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci papierów wartościowych i udziałów w spółkach z o. o, nie jest uważane na gruncie prawa podatkowego za odpłatne zbycie przedmiotu tych wkładów oraz fakt, że fundusz inwestycyjny nie jest spółką kapitałową prawa handlowego ani spółdzielnią a więc wobec wkładów wnoszonych do funduszu nie mają zastosowania przepisy art. 17 ust. 1 punkt 6 lit. a) i pkt 9) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. Z 2000r. Nr. 14, poz. 176 ze zmianami) wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z o. o. do zamkniętego funduszu inwestycyjnego w zamian za wydane przez ten fundusz certyfikaty inwestycyjne nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania na dzień wniesienia i objęcia certyfikatów.

W związku z tym, zdaniem wnioskodawczyni, przychód do opodatkowania winien zostać rozpoznany w momencie sprzedaży lub umorzenia certyfikatów inwestycyjnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie różnica między przychodem uzyskanym z tytułu sprzedaży lub umorzenia certyfikatów a wydatkami faktycznie poniesionymi na nabycie akcji, udziałów i obligacji wniesionych do funduszu w zamian za certyfikaty inwestycyjne. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób i fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych. W konsekwencji wydatki na nabycie certyfikatów inwestycyjnych zaliczane są do kosztów dopiero w momencie dokonania obrotu certyfikatami inwestycyjnymi tj. w chwili ich odpłatnego zbycia. Ponieważ przepisy podatkowe nie precyzują bezpośrednio sposobu ustalenia kosztu nabycia certyfikatu inwestycyjnego w funduszu inwestycyjnym w dacie wniesienia udziałów (akcji, obligacji) do funduszu, zdaniem wnioskodawczyni w celu określenia kosztu nabycia certyfikatów inwestycyjnych należy posłużyć się historycznym kursem nabycia udziałów (akcji, obligacji) wniesionych do funduszu w zamian za objęte certyfikaty inwestycyjne.

Podsumowując koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych w momencie ustalenia dochodu z ich odpłatnego zbycia należy ustalić na podstawie wydatków faktycznie poniesionych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji, obligacji) wniesionych do funduszu, którymi opłacono certyfikaty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co nastepuje.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wpłaty do funduszu inwestycyjnego dokonywane są w formie pieniężnej, a zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione:

1.  zdematerializowane papiery wartościowe - jeżeli statut funduszu tak stanowi lub
2.  inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

Definicja papierów wartościowych została zawarta w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Zgodnie z zapisem art. 7 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych, ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w cytowanym powyżej ust. 2.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych lub w udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo oraz składa u depozytariusza kopię tej umowy, a w przypadku papierów wartościowych, także te papiery lub, jeżeli papiery wartościowe nie mają formy dokumentu, dokument potwierdzający ich posiadanie wydany na podstawie właściwych przepisów.

Zatem wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego jest równoznaczne z wpłatą do funduszu.

Analiza powyższych regulacji uprawnia do wnioskowania, iż w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym w momencie dokonania wpłaty w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i akcji w spółce komandytowo-akcyjnej za certyfikaty inwestycyjne, nastąpi odpłatne przeniesienie tytułu własności tychże udziałów na rzecz funduszu.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powoływanych wyżej przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia udziałów w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Wniesienie przedmiotowych udziałów i papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego powoduje zmianę ich właściciela – właścicielem staje się bowiem fundusz inwestycyjny – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów, papierów wartościowych. Wniesienie przez wnioskodawczynię udziałów bądź papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego zamkniętego będzie równoznaczne z ich odpłatnym zbyciem. Nastąpi bowiem przeniesienie własności wnoszonych udziałów i papierów wartościowych, a wnioskodawczyni otrzyma w zamian certyfikaty inwestycyjne określonej wartości.

Wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych odpowiadająca wartości wnoszonych przez wnioskodawczynię udziałów w spółce kapitałowej oraz akcji w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, iż rację ma wnioskodawczyni, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wnioskodawczyni nie obejmie udziałów i akcji w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny (aport).

Instytucja prawa handlowego, jaką jest aport, szczegółowo została uregulowana w ustawie z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Wniesienie aportu jako wkładu niepieniężnego ma na celu pokrycie kapitału zakładowego w spółce i jest podporządkowane ściśle określonej procedurze. W zamian za aport podmiot wnoszący nabywa szereg uprawnień o charakterze korporacyjnym w spółce, którą wyposażył w kapitał.

Natomiast procedura dokonywania wpłat (którą jest również wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółce kapitałowej) do funduszu inwestycyjnego w celu objęcia certyfikatów uczestnictwa w funduszu nie jest regulowana przepisami Kodeksu spółek handlowych i podlega wyłącznie przepisom ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Jednakże mając na uwadze, iż w momencie dokonania wpłaty do funduszu inwestycyjnego w postaci wniesienia udziałów w spółce kapitałowej oraz akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, nastąpi przeniesienie tytułu własności tych udziałów i akcji na rzecz funduszu w zamian za certyfikaty inwestycyjne (odpłatne zbycie), u wnioskodawczyni powstanie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, iż ustawodawca definiując przychód w art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączył z tej ogólnej definicji niektóre rodzaje przychodów i zdefiniował je odrębnie, w tym przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6. W świetle cytowanego powyżej przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy przychód ten powstaje w momencie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy zastosowanie mają ogólne zasady ustalania dochodu określone w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, iż dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Odpowiednio art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy stanowi, iż dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Dochodów uzyskanych ze sprzedaży udziałów (papierów wartościowych) nie łączy się ani z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (np. z emerytury lub renty, ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, itp.), ani z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanymi 19% podatkiem liniowym (art. 30b ust. 5 ww. ustawy).

Po zakończeniu roku dochody te należy wykazać w zeznaniu PIT-38 (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym), które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a ww. ustawy). W tym terminie wnioskodawczyni zobowiązana będzie również do zapłaty należnego podatku (art. 45 ust. 4 ww. ustawy).

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż skoro konsekwencją otrzymania certyfikatów inwestycyjnych będzie przeniesienie własności udziałów w spółce kapitałowej oraz akcji w spółce komandytowo-akcyjnej poprzez wniesienie powołanych walorów (wpłatę) do funduszu inwestycyjnego u wnioskodawczyni zostanie rozpoznany przychód z kapitałów pieniężnych, opodatkowany stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) w zw. z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo tutejszy organ pragnie podkreślić, że jeżeli nastąpi przeniesienie własności udziałów w spółce kapitałowej oraz akcji w spółce komandytowo-akcyjnej poprzez wniesienie powołanych walorów do funduszu inwestycyjnego mającego siedzibę poza terytorium Polski, to wnioskodawczyni musi mieć na uwadze przepisy odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawczynię wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

W związku z powyższym, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.