Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.42.2022.2.HK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-11
Teza: W zakresie ustalenia, w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej, który ma otrzymać Spółka Przejmująca, stanowiącą przychód Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 22 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej, który ma otrzymać Spółka Przejmująca, stanowiącą przychód Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 lipca 2022 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

**Opis zdarzenia przyszłego**

Zainteresowani są wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Dzielona”). Spółka Dzielona zajmuje się generalnym wykonawstwem robót budowlanych w zakresie budownictwa mieszkaniowego.

Ze struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wydzielono zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 3 pkt 27e Ustawy o podatku od wartości dodanej, obejmującą zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z wykonywaniem usług budowlanych tzw.: „ZCP”.

W celu zmniejszenia ryzyk biznesowych i prawnych, Wnioskodawcy planują podział Spółki Dzielonej i wydzielenie ZCP do nowej spółki, która zostanie założona w celu prowadzenia działalności w zakresie usług budowlanych innych niż związanych z generalnym wykonawstwem (dalej: „Spółka Przejmująca”).

Na moment podziału w skład majątku ZCP wchodzić będą w szczególności maszyny budowlane, należności z tytułu zawartych umów oraz środki pieniężne, które w chwili obecnej są własnością Spółki Dzielonej. ZCP posiadać będzie również zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które zostaną przeniesione w ramach ZCP.

Podział nastąpi w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „k.s.h.”), tj. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Na skutek podziału Spółka Przejmująca przejmie na mocy art. 531 § 1 k.s.h., majątek składający się na ZCP w tym zobowiązania funkcjonalnie powiązane z ZCP i wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej związane z działalnością ZCP (sukcesja uniwersalna).

Rozliczenie podziału nastąpi metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

**Pytanie**

W jaki sposób należy określić ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej, który ma otrzymać Spółka Przejmująca, stanowiącą przychód Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W Państwa ocenie, przez ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT należy rozumieć wartość rynkową ustaloną, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców.

W odniesieniu do skutków podatkowych podziału spółek kapitałowych należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a i art. 24b, art. 24d i art. 24f jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT stanowi, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie wskazać jednak należy, że w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej, które spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w Ustawy CIT wartością emisyjną udziałów jest cena, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku podziału lub połączenia spółek, w ramach którego dochodzi do przejęcia majątku jednej spółki (spółki przejmowanej) przez drugą spółkę (spółkę przejmującą), jeżeli dochodzi do powstania przychodu podatkowego, przychód ten określa się na podstawie wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą. Określenie znaczenia pojęcia wartości majątku jest więc kluczowe.

„Wartość majątku” jest pojęciem, które nie zostało zdefiniowane w Ustawach podatkowych. W konsekwencji odnieść należy się do znaczenia, które nadawane jest temu pojęciu w innych, pokrewnych gałęziach prawa. Nie powinno przy tym ulegać wątpliwości, że pojęcie „majątku” występuje w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT w znaczeniu cywilnoprawnym.

Na gruncie prawa cywilnego pojęcie „majątku” występuje w dwóch znaczeniach:

1\. W znaczeniu węższym „majątek” oznacza ogół aktywów przysługujących danemu podmiotowi. W tym kontekście pojęcie „majątku” zrównane jest z pojęciem „mienia” występującego w art. 44 k.c.

2\. W znaczeniu szerszym pojęcia „majątek” używa się dla określenia nie tylko ogółu aktywów, ale i pasywów danego podmiotu (tak: Z. Radwański, Prawo cywilne – część ogólna, Wydanie 8, C.H. Beck, Warszawa 2005, str. 189).

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się przy tym, że to jakie znaczenie (węższe lub szersze) należy nadać pojęciu „majątku” zleży od okoliczności, w których ono występuje, z tym zastrzeżeniem że szersze ujęcie majątku występuje przede wszystkim w sytuacji, gdy mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną (tak: M. Gutowski (red.), Kodeks cywilny, Tom I, Komentarz do art. 1-352, Komentarz do art. 44 k.c., Legalis).

Powyższe rozumienie pojęcia „majątek” potwierdzone zostało również w orzecznictwie sądowym. Przykładowo wskazać należy, że Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 28 marca 2014 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I ACa 1278/13 wskazał, że: „(\`(...)\`) pojęcie „majątek” na gruncie przepisów kodeksu cywilnego jest bliskie pojęciu „mienia”, zdefiniowanemu w art. 44 k.c., ale pojęcia te nie są tożsame. Mienie jest pojęciem ogólnym, oznaczającym ogół praw majątkowych, w szczególności prawo własności i inne prawa rzeczowe występujące w kodeksie cywilnym i poza tym kodeksem. Są to też takie prawa majątkowe jak wierzytelności oraz prawa osobiste o charakterze majątkowym. Mieniem są tylko prawa, nie są zaś obowiązki (długi), które własność i inne prawa majątkowe tylko obciążają. Pojęciem mienia są zatem objęte jedynie aktywa przysługujące określonemu podmiotowi (zob. Komentarz do art. 44 kodeksu cywilnego, autorstwa Wojciech J. Katner, Lex 2009 r., wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II CSK 215/09, Lex nr 551060). Od pojęcia „mienia” należy jednak odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp. (zob. komentarz do art. 44 kodeksu cywilnego autorstwa Wojciech J. Katner)”.

Mając na uwadze powołane powyżej poglądy doktryny, które wskazują, że w przypadku, gdy mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną (a taki jest skutek połączenia spółek – art. 494 § 1 KSH oraz art. 93 § 2 pkt 1 OP), majątek rozumiany powinien być w ujęciu szerokim, w Państwa ocenie na gruncie regulacji art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT „majątek” obejmuje zarówno aktywa jak i pasywa spółki przejmowanej.

Powyższa konkluzja wynika także z regulacji Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dotyczących połączenia lub podziału spółek, a w szczególności ustalania wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub dzielonych.

Wskazali Państwo, że do podziału Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT. Zgodnie z powołaną powyżej regulacją, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą.

Ponadto, zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, według którego przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału nadwyżka wartości rynkowej przejętego majątku ponad wartość podatkową składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Zastosowanie będzie miał również art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT, według którego przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału nadwyżka wartości rynkowej przejętego majątku ponad wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 Ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 178), cena to „wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę”. Przytoczona definicja wskazuje, że ceną danego dobra jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, której kupujący musi wyzbyć się ze swojego majątku, jeżeli chce dokonać zakupu tego dobra. Podobne znaczenie słowu „cena” jest przypisywane w języku potocznym.

Korzystając z powyżej przedstawionych znaczeń pojęcia ceny, należy uznać, że wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej to wartość (cena), jaką spółka przejmująca „płaci” za przejęty majątek spółki dzielonej. Zatem należy przyjąć, że wartość emisyjna w rozumieniu Ustawy CIT to nic innego jak wartość rynkowa udziałów w spółce dzielonej, które zostają unicestwione w ramach procesu podziału. Wartość ta odpowiada zatem wartości rynkowej majątku spółki dzielonej (tak W. Majkowski, M. Michna „Neutralność podatkowa połączeń spółek kapitałowych po nowelizacji przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zasada czy już jedynie wyjątek?” Przegląd Podatkowy 7/2019).

Wartość rynkowa udziałów z założenia powinna natomiast uwzględniać zarówno wartości aktywów spółki, jak i wartość zobowiązań. Kwota uwzględniająca wartość samych aktywów nigdy nie byłaby rynkowa. W sytuacji, gdy razem z aktywami na nabywcę przechodzą również zobowiązania obciążające te aktywa, tak ustalona cena byłaby zawyżona w stosunku do wartości rynkowej. W konsekwencji kwota stanowiąca wartość emisyjną udziałów stanowi wypadkową wartości ogółu praw, ale i obowiązków danego podmiotu.

Przyjęcie poglądu odmiennego niż prezentowany powyżej, tj. że majątek spółki przejmowanej rozumieć należy w ujęciu węższym, jako wartość wyłącznie jej aktywów prowadziłoby do sytuacji, w której połączenie lub podział z zasady nigdy nie byłoby neutralne dla spółki przejmującej na gruncie Ustawy CIT.

W takim przypadku wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o PODP zasadniczo nie byłaby równa wartości majątku spółki dzielonej. Tym samym w sytuacji, w której spółka dzielona miałaby jakiekolwiek zadłużenie (co jest sytuacją typową), podział nie byłby neutralny dla spółki przejmującej.

Neutralność podatkowa podziału lub połączenia spółek wynika natomiast wprost ze standardów unijnych, ściślej z dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz. Urz. UE. L 310, s. 34 ze zm.).

Podsumowując powyższe regulacje, w Państwa ocenie pojęcie wartości majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT należy rozumieć szeroko, tj. jako zbiór aktywów i pasywów.

Mając na uwadze powyższe, wartość majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą powinna zostać określona jako wartość rynkowa ogółu praw i obowiązków ZCP należącej do Spółki Dzielonej, nabywanych w drodze sukcesji uniwersalnej. Przez powyższe należy rozumieć wycenę uwzględniającą również zobowiązania, a nie wyłącznie aktywa spółki przejmowanej.

Podsumowując, w Państwa ocenie, przez ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, należy rozumieć wartość rynkową, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.

Wskazali Państwo, że stanowisko przez Państwo prezentowane, zostało potwierdzone w szeregu interpretacji dotyczących zbliżonych stanów faktycznych, w tym w szczególności w:

1) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2021 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.95.2021.1.AR, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT wartość majątku należy rozumieć jako majątek w ujęciu szerszym, stanowiący zbiór aktywów oraz pasywów. Wyłącznie w przypadku ustalenia wartości majątku spółki przejmowanej jako odpowiadającej wartości jej aktywów z uwzględnieniem wartości zobowiązań zachowana będzie neutralność połączenia, tj. spółka przejmująca nie osiągnie przychodu do opodatkowania”. W dalszej części interpretacji potwierdzone zostało, że „celem określenia wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT należy każdorazowo zastosować właściwą metodę wyceny mającą na celu określenie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej. Wartość majątku powinna zostać określona na poziomie wartości rynkowej ogółu praw i obowiązków podmiotu nabywanych w drodze sukcesji uniwersalnej. Należy przez to rozumieć wycenę uwzględniającą również zobowiązania, a nie wyłącznie aktywa danego podmiotu”.

2) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.457.2020.1.PC, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) przez wartość majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów”.

3) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.94.2020.1.AK, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przez ustaloną na dzień łączenia wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów. Natomiast wartość emisyjna akcji przydzielonych udziałowcom spółek łączonych w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT to wartość rynkowa wydanych akcji w spółce przejmującej. Zarówno przeprowadzenie połączenia odwrotnego z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki przejmującej, jak i przeprowadzenie połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy o CIT po stronie Wnioskodawcy w sytuacji, jeżeli wartość majątku spółki przejmowanej będzie równa wartości emisyjnej wydanych akcji”.

4) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 stycznia 2020 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.478.2019.1.JF, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) wycena wartości majątku, winna uwzględniać również wartość przejmowanych pasywów (zobowiązań) przejmowanej spółki. Zauważyć bowiem należy, że wszelkie zobowiązania, stanowią obciążenie ekonomiczne, a w konsekwencji obniżają wartość majątku przejmowanej spółki. W przypadku przejęcia dochodzi do swego rodzaju wymiany, w efekcie której majątek posiadany przez spółkę przejmowaną został przeniesiony w zamian za udziały dla wspólników tej spółki. Wobec tego „ceną objęcia” udziałów jest równowartość majątku Spółki przejętej przekazanego spółce przejmującej. W taki sposób należy rozumieć definicję wartości emisyjnej udziałów”.

5) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 sierpnia 2019 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.233.2019.2.AM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem „wartości majątku spółki przejmowanej”, którym posługuje się art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie to należy rozumieć w sposób ekonomiczny, a więc jako wartość rynkową spółki przejmowanej. Wartość rynkowa spółki przejmowanej powinna natomiast zostać ustalona w oparciu o metodologię stosowaną przez podmioty profesjonalne w toku wycen wartości rynkowej przedsiębiorstw (jako przykład przywołać można tutaj metody majątkowe, metody dochodowe, metody porównawcze, metody mieszane). Z uwagi na powyższe, na potrzeby ustalenia wynikającego z Połączenia przychodu Wnioskodawcy w podatku CIT w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT mogą zostać wykorzystane wyceny Spółek Przejmowanych sporządzone przez niezależny podmiot profesjonalny na potrzeby nabycia ich udziałów przez Spółkę Przejmującą, zaktualizowane następnie na moment Połączenia”.

6) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 maja 2019 r., znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2019.2.MC, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „wycena wartości majątku, winna uwzględniać również wartość przejmowanych pasywów (zobowiązań) przejmowanej spółki. Zauważyć bowiem należy, że wszelkie zobowiązania, stanowią obciążenie ekonomiczne, a w konsekwencji obniżają wartość majątku przejmowanej spółki”.

7) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 września 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.287.2021.1.JKU, w której organ potwierdził, że: „przez ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o p.d.o.p., należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.”

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku.

W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”):

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. (\`(...)\`)

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Na podstawie art. 494 § 1 KSH:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Stosownie do treści art. 531 § 1 KSH:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Z kolei, na podstawie art. 44a ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.):

W razie łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c; w szczególności dotyczy to łączenia się spółek zależnych w sposób bezpośredni lub pośredni od tej samej jednostki dominującej, jak również w razie połączenia jednostki dominującej niższego szczebla z jej jednostką zależną.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

Za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z kolei, na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jesteście Państwo wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki Dzielonej). Ze struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wydzielono zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 3 pkt 27e ustawy o podatku od wartości dodanej, obejmującą zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z wykonywaniem usług budowlanych (ZCP). W celu zmniejszenia ryzyk biznesowych i prawnych, planują Państwo podział Spółki Dzielonej i wydzielenie ZCP do nowej spółki, która zostanie założona w celu prowadzenia działalności w zakresie usług budowlanych innych niż związanych z generalnym wykonawstwem (Spółki Przejmującej). Na moment podziału w skład majątku ZCP wchodzić będą w szczególności maszyny budowlane, należności z tytułu zawartych umów oraz środki pieniężne, które w chwili obecnej są własnością Spółki Dzielonej. ZCP posiadać będzie również zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które zostaną przeniesione w ramach ZCP. Podział nastąpi w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Na skutek podziału Spółka Przejmująca przejmie na mocy art. 531 § 1 k.s.h., majątek składający się na ZCP w tym zobowiązania funkcjonalnie powiązane z ZCP i wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej związane z działalnością ZCP (sukcesja uniwersalna). Rozliczenie podziału nastąpi metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Państwa wątpliwość budzi kwestia ustalenia, w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej, który ma otrzymać Spółka Przejmująca, stanowiącą przychód Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.

Powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości majątku”.

Pojęcie „wartość majątku”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej.

Ponieważ „wartość majątku” nie ma legalnej definicji, w tej sytuacji zasadnym jest, aby pojęciu temu nadać takie rozumienie, jakie wynika z języka potocznego. „Wartość” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) należy rozumieć jako „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”. „Majątek” zaś to „czyjś stan posiadania”. Przyjmując takie rozumienie pojęcia „wartość majątku” stwierdzić należy, że pod pojęciem tym rozumieć należy „wartość materialną stanu posiadania”.

Stosownie natomiast do art. 4a pkt 2 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

A zatem definicja majątku zasadniczo uwzględnia aktywa, jak i zobowiązania.

Zatem przychód z tytułu połączenia spółek w drodze przejęcia powinien zostać określony jako wartość aktywów pomniejszonych o zobowiązania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wartość rynkową majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą – w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2022 r. – należy rozumieć jako wartość rynkową wszystkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) uwzględniającą zobowiązania.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że przez ustaloną na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, należy rozumieć wartość rynkową, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwo interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwo wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, gdyż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowe

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).