Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.402.2018.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-20
Teza: w zakresie nieuznania czynności zbycia nieruchomości za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 9 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania nieruchomości za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości zabudowanych, rezygnacji z tego zwolnienia oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny, uzupełniony pismem z 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania nieruchomości za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości zabudowanych, rezygnacji z tego zwolnienia oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania O. sp. z. o.o. („Nabywca”),
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania P. sp. z o.o. („Sprzedawca”)

przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

1\. Działalność i status zainteresowanych

O. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Nabywca lub Kupujący) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (wraz z późniejszą sprzedażą lokali w takich budynkach) tj. działalność opodatkowaną VAT. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Zbywca lub Sprzedający) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia, przerobu oraz sprzedaży kruszyw, w tym m.in. kamieni, piasku i gliny tj. działalność opodatkowaną VAT.

Nabywca zamierza nabyć od Zbywcy w drodze transakcji kupna-sprzedaży (dalej: Transakcja) w szczególności prawo użytkowania wieczystego opisanych poniżej działek, które są położone w Katowicach. Transakcja jest planowana najwcześniej na maj 2018 r.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są (i będą na moment przeprowadzenia Transakcji) zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

2\. Planowana Transakcja nabycia Nieruchomości przez Nabywcę

W ramach Transakcji Nabywca zamierza nabyć od Zbywcy:

1.  prawo wieczystego użytkowania działki o numerze ewidencyjnym 35/5 dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość 1),
2.  prawo własności budynków niemieszkalnych i budowli znajdujących się na Nieruchomości 1:
    1.  budynku głównego wraz z budynkiem laboratorium (dalej: Budynek administracyjny);
    2.  budynku garaży z wiatą i kotłownią (dalej: Budynek garaży);
    3.  budynku magazynu z wiatą (dalej: Budynek magazynu);
    4.  magazynu paliw (dalej: Magazyn paliw);
    5.  wiaty magazynowej (dalej: Wiata magazynowa);
    6.  instalacji zewnętrznej wodno-kanalizacyjnej (dalej: Instalacja wod-kan);
    7.  pompowni ścieków fekalnych - kanały ściekowe i studzienki (dalej: Pompownia);
    8.  kanału centralnego ogrzewania (dalej: Kanał CO);
    9.  dróg i placów wewnątrzzakładowych - placów wokół budynków (dalej: Drogi i Place 1);
    10.  dróg i placów wewnątrzzakładowych - pozostałych (dalej: Drogi i Place 2);
    11.  linii kablowej zasilającej (dalej: Linia kablowa);
    12.  oświetlenia zewnętrznego (dalej: Oświetlenie);
    13.  ogrodzenia zakładu (dalej: Ogrodzenie);
    14.  instalacji gazowej CO wraz z kotłem CO (dalej: Instalacja gazowa CO); (dalej łącznie: Obiekty), oraz
3.  prawo użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 36, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość 2),
4.  prawo własności dwóch budynków garażowych znajdujących się na Nieruchomości 2 (dalej: Garaże).

Dalej Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 będą łącznie nazywane Nieruchomością, natomiast Obiekty oraz Garaże będą łącznie nazywane jako Budynki/Budowle.

W związku z tym, że Zbywca posiada status podatnika VAT oraz prowadzi działalność opodatkowaną VAT, a Nabywca jest również podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą, intencją stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą z VAT.

Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą, do właściwego naczelnika US, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT tj. w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

3\. Historia i status Nieruchomości

5 grudnia 1990 r. – P. w K. nabyło z mocy prawa (na mocy ustawy z dnia 29 września 1990 r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości) prawo użytkowania wieczystego do gruntu stanowiącego obecnie Nieruchomość 1 wraz z prawem własności budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie.

21 lipca 1992 r. - Wojewoda potwierdził w decyzji (dalej: „Decyzja”) ww. nabycie z mocy prawa przez P. z dniem 5 grudnia 1990 r. W uzasadnieniu Decyzji wskazano, że budynki i budowle znajdujące się na gruncie (obecnie stanowiącym Nieruchomość 1) zostały wybudowane przez P. za własne środki.

23 października 1992 r. - Uchwałą Zarządu Miasta oddano na okres 99 lat na rzecz P. w użytkowanie wieczyste działkę stanowiącą Nieruchomość 2.

28 grudnia 2000 r. - Wojewoda wydał na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (tj. Dz.U. z 1996 nr 118 poz. 561, dalej: Ustawa o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych), zarządzenie w sprawie prywatyzacji bezpośredniej P. poprzez oddanie przedsiębiorstwa państwowego do odpłatnego korzystania.

5 kwietnia 2001 r. - zawarta została pomiędzy Skarbem Państwa a Zbywcą umowa o oddanie mienia Skarbu Państwa do odpłatnego korzystania na podstawie art. 51 i 52 Ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (dalej: Umowa z 2001 r.).

Na mocy Umowy z 2001 r.:

\-Skarb Państwa - Wojewoda oddał a Zbywca wziął na okres od dnia 7 kwietnia 2001 r. do 7 kwietnia 2011 r. do odpłatnego korzystania i pobierania pożytków mienie prywatyzowanego P. w rozumieniu art. 551Kodeksu cywilnego (dalej: Przedsiębiorstwo), na które składały się nieruchomości, środki trwałe i obrotowe oraz należności wymienione w załączniku do Umowy z 2001 r. Zgodnie z ww. załącznikiem oprócz Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 Przedsiębiorstwo obejmowało również inne nieruchomości i składniki położone w wielu różnych lokalizacjach na terytorium Polski,

*   Po upływie czasu, na który Umowa z 2001 r. została zawarta Skarb Państwa zobowiązał się przenieść na Zbywcę własność i inne prawa do Przedsiębiorstwa za określoną w Umowie z 2001 r. cenę, a Zbywca zobowiązał się je nabyć, z tym że suma zapłaconych kwartalnych rat kapitałowych miała zostać zaliczona na poczet ceny,
*   Za korzystanie z mienia oraz na poczet ceny nabycia Zbywca będzie płacić Skarbowi Państwa roczną należność składającą się z raty kapitałowej w wysokości 1/10 wartości mienia oraz opłaty dodatkowej w wysokości obliczonej zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 16 października 1997 r. (Dz.U. nr 130, poz. 855),
*   Podnajmowanie i poddzierżawianie nieruchomości i środków trwałych stanowiących przedmiot Umowy z 2001 r. wymaga zgody Skarbu Państwa - nie dotyczy to jednak umów podpisanych przed dniem podpisania Umowy z 2001 r. oraz umów zawieranych na czas nieokreślony, których okres wypowiedzenia nie przekracza 3 miesięcy,
*   Zbywca zobowiązał się przeznaczyć określoną kwotę w ciągu pierwszych kilku lat obowiązywania Umowy z 2001 r. na inwestycje (zakupy, budowę we własnym zakresie i modernizację środków trwałych) w Przedsiębiorstwo,
*   Skarb Państwa zwróci Zbywcy niezamortyzowane nakłady na mienie oddane do odpłatnego korzystania w wysokości ich wartości rynkowej, o ile zostały sfinansowane ze środków własnych Zbywcy oraz za zgodą Skarbu Państwa oraz zwiększają wartość mienia.

Umowa z 2001 r. była wielokrotnie aneksowana, w szczególności:

*   w aneksie z 2003 r. Skarb Państwa i Zbywca postanowili dokonać zmiany Umowy z 2001 r. (która została nazwana w aneksie „umową leasingową”) znosząc zobowiązanie Skarbu Państwa do przeniesienia na Zbywcę „prawa własności i innych praw wchodzących w skład przedmiotu umowy leasingowej” oraz zobowiązanie Zbywcy do nabycia ww. „składników majątkowych” i jednocześnie postanawiając, że po upływie okresu na jaki Umowa z 2001 r. została zawarta Zbywca ma prawo nabycia przedmiotu Umowy z 2001 r., z tym że określenie ceny nastąpi po zakończeniu tego okresu. Dodatkowo postanowiono w szczególności, że po wygaśnięciu umowy Skarb Państwa nie będzie zobowiązany do zwrotu Zbywcy jakichkolwiek nakładów, poczynionych przez niego na przedmiot Umowy z 2001 r., jak też nie będzie na nim ciążył obowiązek zwrotu Zbywcy ich równowartości a w przypadku nabycia Przedsiębiorstwa przez Zbywcę po zakończeniu Umowy z 2001 r. wartość nakładów inwestycyjnych zwiększająca wartość Przedsiębiorstwa w dniu nabycia będzie podlegać zaliczeniu na poczet ceny,
*   w aneksie z 2011 r. Skarb Państwa i Zbywca postanowili w szczególności dokonać zmiany Umowy z 2001 r. poprzez wydłużenie jej obowiązywania do 7 kwietnia 2012 r.,
*   w aneksie z 2012 r. Skarb Państwa i Zbywca postanowili dokonać zmiany Umowy z 2001 r. poprzez wydłużenie jej obowiązywania do 30 września 2012 r.

14 luty 2014 r. - zawarta została pomiędzy Skarbem Państwa a Zbywcą umowa przeniesienia własności Przedsiębiorstwa (dalej: Umowa z 2014 r.).

W ramach Umowy z 2014 r. Zbywca nabył od Skarbu Państwa Przedsiębiorstwo (w skład którego wchodziły na moment nabycia różne składniki w tym m.in. Nieruchomość oraz Budynki/Budowle).

Z tytułu Umowy z 2014 r. Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, jako że nabycie Przedsiębiorstwa nie podlegało VAT.

W Umowie z 2014 r. wskazano również, że Zbywca w okresie od dnia 1 października 2012 r. do dnia 14 lutego 2014 r. na zasadach i warunkach określonych w Umowie z 2001 r. korzystał dalej bezumownie z przedmiotu Umowy z 2001 r.

Budowle/Budynki znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane w latach 1970 - 1980 r. a więc przed 5 lipca 1993 r. tj. przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, która wprowadziła VAT do polskiego systemu prawnego.

Budowle/Budynki znajdujące się na Nieruchomości były w całości co najmniej przez 2 lata przed Transakcją wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT (w szczególności jako archiwum zakładowe, magazyny, biura etc.).

Dodatkowo część powierzchni Budynków/Budowli była przedmiotem najmu lub dzierżawy przez Zbywcę na rzecz osób trzecich co najmniej dwa lata przed planowaną Transakcją (dalej: „Powierzchnie Wynajęte”).

Zbywca jeszcze przed nabyciem Nieruchomości w ramach Umowy z 2014 r. ponosił nakłady na Nieruchomość, które jednak w związku z faktem że Nieruchomość nie była wówczas jego własnością (właścicielem był Skarb Państwa) nie powinny być w ocenie Zainteresowanych uznane za ulepszenia w rozumieniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Po nabyciu w ramach Umowy z 2014 r. Zbywca nie dokonywał w stosunku do Budynków/Budowli żadnych ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Według najlepszej wiedzy Zainteresowanych nie można wykluczyć, że przed nabyciem w ramach Umowy z 2014 r. ulepszeń Budynków/Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (w tym równych lub wyższych niż 30% wartości początkowej danego obiektu) dokonywali najemcy/dzierżawcy Budynków/Budowli. W szczególności ww. ulepszenia mogły być dokonywane przez jednego z dzierżawców tj. S. Sp. z o.o., przy czym S (jako spółka przejmowana) została w 2015 r. przejęta przez Zbywcę (spółkę przejmującą) w ramach połączenia przez przejęcie.

4\. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji.

W ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budynków/Budowli. Dodatkowo na podstawie ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: KC lub Kodeks cywilny), wskutek nabycia Nieruchomości na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu oraz dzierżawy.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu/dzierżawy obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:

*   prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego,
*   dokumentacja związana z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane),
*   określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkami) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami zostaną rozwiązane, a stosowne należności i zobowiązania z nich wynikające zostaną rozliczone nie przechodząc na Nabywcę.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część znowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego.

Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Sprzedający rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa. Nabywca i Zbywca będą współpracować w celu zapewnienia, aby w związku z przekazaniem Nieruchomości Nabywcy w wyniku Transakcji nie zostało zakłócone jej bieżące funkcjonowanie, w szczególności, aby nie nastąpiły przerwy techniczne w dostawie towarów i usług niezbędnych do bieżącego funkcjonowania Nieruchomości.

Ponadto przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, które nie są bezpośrednio związane z Nieruchomością, w szczególności:

*   umowy z pracownikami Zbywcy,
*   umowy handlowe zawarte przez Zbywcę z kontrahentami w związku z prowadzoną działalnością w zakresie wydobycia, przerobu oraz sprzedaży kruszyw,
*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,
*   umowy o świadczenie usług np. doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp.
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   zobowiązania inwestycyjne z tytułu pożyczek/kredytów - w związku z Transakcją Nabywca we własnym zakresie zapewni finansowanie Nieruchomości (w szczególności pozyska stosowne środki finansowe),
*   firma Sprzedającego.

Zbywca nie prowadzi również odrębnej rachunkowości w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Nieruchomość nie została również wydzielona organizacyjnie strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział Zbywcy itp.

5\. Podjęcie działalności na Nieruchomości przez Nabywcę po Transakcji.

Nabywca zamierza po Transakcji przeprowadzić na Nieruchomości inwestycję, w ramach której zamierza zrealizować na Nieruchomości projekt budowlany (dalej: Inwestycja) polegającą na wybudowaniu budynków mieszkalnych (wraz z późniejszą sprzedażą lokali w takich budynkach).

Nie można wykluczyć, że część z Budynków/Budowli nabytych w ramach Transakcji zostanie wyburzona w ramach Inwestycji.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

W punkcie 4. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji, Spółka pragnie dodać poniższy fragment:

„W dniu 18 maja 2018 r. Zbywca oraz Nabywca zawarli aktem notarialnym umowę sprzedaży \[dalej: „Umowa Sprzedaży”\], w której to Umowie Sprzedaży w § 6 pkt 1 Strony ustaliły, że wydanie przedmiotu Umowy Sprzedaży tj. Nieruchomości nastąpi niezwłocznie po podpisaniu Umowy Sprzedaży jednakże nie później niż do dnia trzydziestego pierwszego maja 2018 r. (31.05.2018 r.) z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W pkt 4 § 6 Umowy Sprzedaży Strony ustaliły, że jeden z Budynków, w którym mieści się archiwum Zbywcy \[dalej: „Archiwum”\] zostanie wydany Nabywcy w terminie 3 miesięcy licząc od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży z uwagi na konieczność przeniesienia Archiwum do innej lokalizacji. Nabywca oświadczył, że nie będzie sobie rościł z tego tytułu od Zbywcy jakichkolwiek opłat, w szczególności za korzystanie z Budynku, w którym znajduje się Archiwum, jak też, że będzie wykonywał prawo własności co do Nieruchomości w sposób, który umożliwi Zbywcy przeniesienie Archiwum w jak najszybszym terminie.

Natomiast w pkt 5 § 6 Umowy Sprzedaży, Strony określiły, że do czasu zakończenia procesu przenoszenia Archiwum niezbędne jest zapewnienie dotychczasowej ochrony Nieruchomości. W związku z tym Strony zgodnie postanowiły, że dotychczasowa umowa na ochronę Nieruchomości zawarta przez Zbywcę nie zostanie rozwiązana i będzie wykonywana w stosunku do Nieruchomości, zaś miesięczne koszty ochrony Strony będą ponosić po połowie, przy czym rozliczenie nastąpi w ten sposób, że Zbywca będzie refakturować kwotę odpowiadającą połowie kosztów ochrony na Nabywcę, który zobowiązał się do zapłaty tych kwot we wskazanych na refakturach terminach.

W dniu 30 maja 2018 r. strony zawarły w jednym dokumencie protokół zdawczo-odbiorczy Nieruchomości oraz porozumienie w przedmiocie pokrycia kosztów utrzymania nieruchomości w okresie przejściowym (dalej: Protokół oraz Porozumienie). Na podstawie Protokołu oraz Porozumienia nastąpiło wydanie Nieruchomości, jak też przekazana została dokumentacja związana z Nieruchomością. Ponadto, Strony określiły, że koszty utrzymania Nieruchomości w okresie od podpisania Umowy Sprzedaży do wydania Nieruchomości na podstawie Protokołu z Porozumieniem będą poniesione przez Zbywcę.

Strony zawarły również w dniu 30 maja 2018 r. umowę najmu Budynku, w którym znajduje się Archiwum (dalej: „Umowa Najmu”). W Umowie najmu strony określiły, że Nabywca wynajmie Zbywcy Budynek, w którym znajduje się Archiwum na czas potrzebny do przeniesienia Archiwum w nowe miejsce (tj. na okres trzech miesięcy). Na mocy Umowy Najmu Zbywca zobowiązał się do nierozwiązywania Umowy świadczenia ochrony mienia do dnia wygaśnięcia Umowy Najmu, a miesięczne koszty ochrony Strony będą ponosić po połowie, przy czym rozliczenie nastąpi w ten sposób, że Zbywca będzie refakturować kwotę odpowiadającą połowie kosztów ochrony na Nabywcę. Ponadto Zbywca zobowiązał się również do nierozwiązywania Umowy na dostawę energii elektrycznej oraz Umowy na zaopatrzenie w wodę do dnia wygaśnięcia Umowy Najmu. Strony ustaliły, że koszty wynikające z obu tych umów dotyczące przedmiotu najmu tj. Budynku, w którym znajduje się Archiwum zostaną poniesione przez Zbywcę, natomiast koszty wynikające z obu tych umów odnoszące się do reszty Nieruchomości zostaną refakturowane na Nabywcę.”

W opinii Wnioskodawców powyższe zmiany opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wpływają na przedstawione we Wniosku stanowisko i uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców. W szczególności zawarcie Umowy Najmu, jak też fakt, że do czasu wygaśnięcia Umowy Najmu (tj. przez okres trzech miesięcy po przekazaniu Nabywcy Nieruchomości) stroną niektórych umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (tj. Umowy o ochronę Nieruchomości, Umowy na dostawę energii energetycznej czy też Umowy na zaopatrzenie w wodę) będzie Zbywca, a koszty będą refakturowane na Nabywcę, nie wpływa na możliwość uznania Transakcji sprzedaży Nieruchomości za sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%)?
3.  Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w który otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%) skoro Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą, do właściwego naczelnika US, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy całości Nieruchomości.
3.  Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, skoro Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą, do właściwego naczelnika US, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy całości Nieruchomości a Nabywca otrzyma od Zbywcy prawidłowo wystawioną fakturę VAT potwierdzającą faktyczne dokonanie Transakcji.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawców (grupy Zainteresowanych)

1\. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości - zasady ogólne.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym art. 7 ust. 1 pkt 6, mówi, że jako dostawa towarów traktowane jest również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, a pkt 7 potwierdza, że zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 również traktowane jest jako dostawa towarów.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

2.2 Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy przede wszystkim działalności gospodarczej w zakresie wydobycia, przerobu oraz sprzedaży kruszyw, w tym m.in. kamieni, piasku i gliny.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.
*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPPl/443-1235/12-2/Igo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych.”
*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, Jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

2.2. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji kupna-sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość wraz ze związanymi z nią prawami/zobowiązaniami oraz dokumentami. W konsekwencji, po dacie Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wydobycia, przerobu oraz sprzedaży kruszyw.

Dodatkowo - jak zaznaczono wcześniej - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy niezwiązanych z Nieruchomością.

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca dokona planowanej Inwestycji i będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Stron przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

Dodatkowo Strony pragną podkreślić, iż planowana przez Nabywcę działalność tj. Inwestycja polegająca na realizacji projektu budowlanego o przeznaczeniu głównie mieszkaniowym, znacząco różni się od działalności dotychczas prowadzonej na Nieruchomości przez Zbywcę.

3\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu

2.3. Zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443- 850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/ll-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego też, zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest w praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

2.4. Odrębność organizacyjna.

W niniejszym przypadku zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

2.5. Odrębność finansowa.

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji, Zbywca nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości. Wynikało to w szczególności z faktu, że Nieruchomość była używana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę w szczególności jako archiwum zakładowe, magazyny, biura etc.

2.6. Samodzielność ZCP.

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych wcześniej elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej - co istotne zupełnie innego rodzaju (realizacja projektu budowlanego) niż działalność prowadzona wcześniej przez Zbywcę (wydobycie, przerób i sprzedaż kruszyw).

W konsekwencji, zdaniem Stron elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

2.7. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

2.8. Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP bądź przedsiębiorstwo.

W ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W ocenie Stron przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

*   będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i
*   nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

4\. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji.

2.9. Zastosowanie stawki podstawowej.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

2.10. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do Transakcji opisanej w niniejszym Wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku Transakcji w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (działalności w zakresie wydobycia, przerobu oraz sprzedaży kruszyw), a zatem Budynki/Budowle nie były w ogóle wykorzystywane (tym bardziej wyłącznie) na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

2.11. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

2.11.1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Ustawy VAT wprowadzające zwolnienie dostawy budynków oraz budowli w zależności od daty dokonania pierwszego zasiedlenia stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (dalej: Dyrektywa 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).

Wprawdzie Dyrektywa 112, choć posługuje się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, to go nie definiuje i nie wprowadza też dodatkowych warunków go określających. W swoim orzecznictwie (jakkolwiek niedotyczącym stricte zdefiniowania ww. pojęcia) Trybunał Sprawiedliwości UE \[dalej: TSUE\] nie miał wątpliwości, że mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem w sytuacji, gdy mówimy o podmiocie, który wybudował budynek na własnym gruncie i wykorzystywał go dla celów własnej działalności (por. wyrok TS Gemeentes-Hertogenbosch, C 92/13, EU:C:2014:2188).

Kwestia prawidłowej wykładni przepisów wprowadzających definicję pierwszego zasiedlenia była również przedmiotem rozważań NSA. W wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14 NSA wskazał wprost, iż polski ustawodawca dokonał nieuprawionego zawężenia definicji „pierwszego zasiedlenia” w porównaniu do definicji wynikającej z dyrektywy 112. Zdaniem NSA, „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W konsekwencji, zgodnie ze stanowiskiem NSA, celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 „należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) Ustawy VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.”

Należy więc przyjąć, że wbrew literalnemu brzmieniu obowiązujących przepisów, pierwszemu zasiedleniu nie musi towarzyszyć czynność opodatkowana, ale przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć faktyczne zasiedlenie budynku (oddanie go do faktycznego użytkowania).

Powyższa wykładnia została również potwierdzona w wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, ECLI:EU:C:2017:869, w którym TSUE rozstrzygnął, że:

„Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Powyższy wyrok znalazł swoje odzwierciedlenie w najnowszej praktyce organów podatkowych - wykładnia definicji pierwszego zasiedlenia wynikająca z tego wyroku została potwierdzona w wydanych w ostatnim czasie indywidualnych interpretacjach podatkowych, m.in., w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.708.2017.2.KO), gdzie organ stwierdził że „W związku z powyższym w przypadku zastosowania przez Sprzedawcę wykładni pierwszego zasiedlenia wynikającej z orzecznictwa TSUE należałoby stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia doszło w odniesieniu do wszystkich budynków i budowli (\`(...)\`) i że wszystkie budynki i budowle po pierwszym zasiedleniu były wykorzystywane przez Sprzedającego co najmniej 2 lata w prowadzonej działalności.”
*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.653.2017.l.RR), gdzie organ stwierdził, że „Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania. (\`(...)\`).”
*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.703.2017.l.AO), gdzie organ stwierdził, że „Zatem po dokonaniu w 2002 r. ulepszeń ww. budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia w związku z jego użytkowaniem do prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto od daty tego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w odniesieniu do budynków (\`(...)\`) nastąpiło pierwsze zasiedlenie i od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków do daty sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata.”
*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO), gdzie organ wskazał, że „Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.”

Jak zostało słusznie podkreślone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.708.2017.2.KO) „W przypadku niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolniona z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.”

Ponadto należy dodać, że w dniu 27 lutego 2018 r. na stronie Ministerstwa Finansów ogłoszony został projekt z dnia 13 lutego 2018 r. (dalej: Projekt) ustawy o zmianie Ustawy o VAT oraz niektórych innych ustaw, w uzasadnieniu którego Ministerstwo Finansów wskazało, że dostosowując przepisy Ustawy o VAT do orzeczenia TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. „odstąpiono w art. 2 pkt 14 od warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części następuje w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto doprecyzowano, że pierwsze zasiedlenie poza oddaniem do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, obejmuje również rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne tych budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, które spełnia warunki określone w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy”.

2.11.2. Oddanie przedsiębiorstwa państwowego do odpłatnego korzystania w ramach Umowy z 2001 r.

Na mocy art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Oddanie przedsiębiorstwa państwowego do odpłatnego korzystania było w stanie prawnym obowiązującym w momencie zawarcia Umowy z 2001 r. jednym z trybów prywatyzacji bezpośredniej, przewidzianym w art. 51 - 52 Ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Zastosowanie prywatyzacji bezpośredniej w trybie oddania przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania wiązało się wówczas z koniecznością ponoszenia przez przejmującego opłat na rzecz Skarbu Państwa w postaci rat kapitałowych i opłat dodatkowych na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 16 października 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania należności za korzystanie z przedsiębiorstwa, sposobu zabezpieczenia niespłaconej należności oraz warunków oprocentowania niespłaconej należności (Dz.U. z 1997 r. Nr 130, poz. 855).

Zgodnie z poglądami doktryny oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania stanowi nietypowy, szczególnie ukształtowany najem lub dzierżawę (Emil A. Norek, Przedsiębiorstwo jako przedmiot obrotu gospodarczego, PWN 1997, s. 266-270). Można uznać, że w związku z zasadą swobody umów, oddanie przedsiębiorstwa na zasadach opisanych w przepisach ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw następuje w ramach umowy nienazwanej, co do której stosuje się per analogiam przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy.

Należy wskazać, że przez umowę dzierżawy - zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z powołanej definicji wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. Dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność oddania przedsiębiorstwa do odpłatnego używania jest więc w ocenie Zainteresowanych stosunkiem zbliżonym do umowy dzierżawy co oznacza, że umowa o oddanie przedsiębiorstwa w odpłatne użytkowanie jest jedną z umów zobowiązaniowych - na jej podstawie przejmujący zobowiązuje się do odpłatnego korzystania oraz pobierania pożytków z mienia prywatyzowanego, natomiast Skarb Państwa zobowiązuje się do oddania tego mienia w użytkowanie. Ponadto umowa ta jest odpłatna - przejmujący zobowiązany jest do uiszczania rat kapitałowych i innych opłat. Podsumowując, umowa oddania przedsiębiorstwa do odpłatnego używania jest tak jak umowa dzierżawy, umową, która należy do umów dwustronnie zobowiązujących i wzajemnych.

Fakt, że przedmiotem umowy oddania przedsiębiorstwa do odpłatnego używania jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55ł KC nie ma znaczenia dla opodatkowania tej transakcji, gdyż w przepisie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jest mowa o zbyciu przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna - umowa oddania przedsiębiorstwa do odpłatnego używania nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Wobec powyższego odpłatne oddanie przedsiębiorstwa w formie umowy o oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego używania w ocenie Zainteresowanych powinna być (dla celów ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia Budynków/Budowli znajdujących się Nieruchomości) traktowana jako podlegające opodatkowaniu VAT odpłatne świadczenie usług.

Również organy podatkowe oraz sądy administracyjne potwierdzają, że poza zakresem opodatkowania VAT pozostaje jedynie zbycie przedsiębiorstwa (albo jego zorganizowanej części) a nie każda czynność prawna go dotycząca, co można odnieść do wszystkich umów obligacyjnych dotyczących przedsiębiorstwa :

*   „(\`(...)\`) odpłatne, w formie dzierżawy przekazanie elektrowni wodnych na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt, że elektrownie te stanowią zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie ma znaczenia dla opodatkowania transakcji przekazania elektrowni na podstawie umowy dzierżawy, bowiem w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest mowa o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna dzierżawy nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-843/13-2/MM z dnia 30 października 2013 r.),
*   „Kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia jest potraktowanie dzierżawy X jako formy zbycia w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przez umowę dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 96 ze zm.), wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Z powyższej definicji wynika, że umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a czynsz stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego. Dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle powyższego, odpłatne, w formie dzierżawy przekazanie przez Wnioskodawcę X na rzecz dzierżawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt, że X te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy nie ma znaczenia dla opodatkowania transakcji przekazania X na podstawie umowy dzierżawy, bowiem w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy jest mowa o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna dzierżawy nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jako właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 ustawy” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-388/13/LG z dnia 7 listopada 2013 r.),
*   „Wątpliwości Zainteresowanego odnoszą się do kwestii dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych związanych z opisaną czynnością. Przez umowę dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Z powołanej definicji wynika, że umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a czynsz stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego. Dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem odpłatne oddanie w formie dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Fakt, że przedmiotem dzierżawy jest zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie ma znaczenia dla opodatkowania tej transakcji, gdyż w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest mowa o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna dzierżawy nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem słusznie Wnioskodawca wskazał, że opisaną czynność należy opodatkować podatkiem VAT” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-901/14-2/AW z dnia 11 września 2014 r.),
*   „Powtórzyć w tym miejscu jeszcze raz wypada, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo mieszczą się w zakresie pojęcia dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy VAT. Jedynie z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy VATczynności te nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 7 ustawy VAT przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem istotę dostawy towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Tym samym wyłączenie spod działania ustawy zamieszczone w art. 6 pkt 1 ustawy VAT odnosi się do transakcji, przedmiotem której jest przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. W rezultacie przyjąć należy, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT dotyczy tylko takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. Umowy obligacyjne takie jak umowy najmu i użyczenia nie niosą ze sobą skutków w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.” (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 135/08).

2.11.3. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych opierając się na przedstawionej w wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. wykładni pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w odniesieniu do Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło już ponad 2 lata przed Transakcją, z racji tego, że:

*   oddanie Zbywcy przez Skarb Państwa Przedsiębiorstwa do odpłatnego używania i pobierania pożytków w ramach Umowy z 2001 r. (w latach 2001 - 2012) w ocenie Zainteresowanych powinno być (dla celów ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia Budynków/Budowli znajdujących się Nieruchomości) traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT odpłatne świadczenie usług,
*   Zbywca w okresie od dnia 1 października 2012 r. do dnia 14 lutego 2014 r. korzystał dalej bezumownie z przedmiotu Umowy z 2001 r. - co istotne na zasadach i warunkach określonych w Umowie z 2001 r.,
*   Budowle/Budynki znajdujące się na Nieruchomości były w całości co najmniej przez 2 lata przed Transakcją wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT (w szczególności jako archiwum zakładowe, magazyny, biura etc.),
*   Dodatkowo Powierzchnie Wynajęte były przedmiotem najmu lub dzierżawy przez Zbywcę na rzecz osób trzecich co najmniej dwa lata przed planowaną Transakcją,
*   Wprawdzie Zbywca jeszcze przed nabyciem Nieruchomości w ramach Umowy z 2014 r. ponosił nakłady na Nieruchomość to jednak w związku z faktem że Nieruchomość nie była wówczas jego własnością (właścicielem był Skarb Państwa) nie powinny one być w ocenie Zainteresowanych uznane za ulepszania w rozumieniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Ponadto po nabyciu w ramach Umowy z 2014 r. Zbywca nie dokonywał w stosunku do Budynków/Budowli żadnych ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych do dostawy Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Zbywca jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

W związku z tym, skoro Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, to przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

2.12. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych do Transakcji dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tymczasem w ocenie Zainteresowanych dostawa Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT ponieważ co najmniej 2 lata przed Transakcją miało już miejsce ich pierwsze zasiedlenie.

Powyższy schemat opodatkowania potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPP1/443-1218/11-2/AW z dnia 7 września 2011 r. wskazując, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt l0a nie będzie miał zastosowania w sprawie”.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a Ustawy o VAT.

2.13. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie stawki VAT właściwej dla planowanej Transakcji.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

*   do Transakcji dotyczącej dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mową w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w związku z czym skoro Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, to przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%),
*   zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT również dostawa gruntu, na którym znajdują się Budynki/Budowle będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%),
*   do Transakcji nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

5\. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Nabywcę oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT.

Jak wskazano wcześniej Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (wraz z późniejszą sprzedażą lokali w takich budynkach), tj. działalność opodatkowaną VAT. W szczególności Nabywca zamierza po Transakcji przeprowadzić na Nieruchomości Inwestycję, w ramach której zamierza zrealizować na Nieruchomości projekt budowlany o przeznaczeniu głównie mieszkaniowym a więc Nieruchomość będzie przez niego wykorzystywana po nabyciu do czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał:

*   prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji oraz
*   prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Prawo do obniżenia VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Prawo do obniżenia VAT

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.