Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.670.2020.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-31
Teza: Planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek X, T, udziału w działce Y nabytego na podstawie sprzedaży oraz udziału w działce nr Z nabytego w drodze zamiany, nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie i tym samym nie będzie skutkowało obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast planowane odpłatne zbycie 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek nabytych darowizną w dniu 31 marca 2019 r. (Y - udział w wysokości 1/2 części, Z - udział w wysokości 1/2 części), jeśli sprzedaż zostanie dokonana do dnia 31 grudnia 2024 r., zostanie dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego źródła będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z postanowieniami art. 30e i nast. ww. ustawy.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.), uzupełnione pismem z dnia 17 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 12 listopada 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.670.2020.1.MG, (data doręczenia 13 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 listopada 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.670.2020.1.MG (data doręczenia 13 listopada 2020 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 17 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od 20 lat, której głównym przedmiotem działalności jest: 47.11.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przychody uzyskiwane z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje na zasadach ogólnych. Działalność gospodarcza prowadzona jest przez Wnioskodawcę w innym miejscu niż przedmiot niniejszego wniosku.

Wnioskodawca jest właścicielem niżej opisanej nieruchomości i zamierza sprzedać 1/5 udziału w niej osobie fizycznej. Poniższa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Nieruchomość położona jest w miejscowości W., i ma założoną księgę wieczystą nr … a składa się z 4 działek o łącznej powierzchni 547 m2 :

X o powierzchni 10m2

Y o powierzchni 19m2

Z o powierzchni 39m2

T o powierzchni 479 m2.

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie różnych tytułów prawnych: Umowy Sprzedaży, Umowy Darowizny oraz Ugody Sądowej. Wnioskodawca wszedł w posiadanie poszczególnych działek w następujący sposób:

X - nabycie niezabudowanej działki na mocy Ugody Sądowej wydanej przez Sąd Rejonowy w Ż. dnia 15 stycznia 2008 roku, sygnatura akt … (zamiana działek).

Y - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku - akt notarialny Rep. A nr … (podział pierwotnej działki P na działki Q, Y i R).

Y - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku - akt notarialny Rep. A nr \`(...)\`

Z - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na mocy Ugody Sądowej wydanej przez Sąd Rejonowy w Ż. dnia 15 stycznia 2008 roku, sygnatura akt … (zamiana działek).

Z - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku - akt notarialny Rep. A nr ….

T - nabycie działki zabudowanej budynkiem gospodarczym (w złym stanie tech., później zburzonym) na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku - akt notarialny Rep. A nr … (podział pierwotnej działki P na działki Q, Y i R i kolejny podział działki R na działki S i T).

Podsumowując, Wnioskodawca jest właścicielem poszczególnych działek od następujących dat:

Y - udział w wysokości 1/2 części – 14 grudnia 2004 roku

*   udział w wysokości 1/2 części – 21 marca 2019 roku

T – 14 grudnia 2004 roku

X – 15 stycznia 2008 roku

Z - udział w wysokości 1/2 części – 15 stycznia 2008 roku

*   udział w wysokości 1/2 części – 21 marca 2019 roku.

Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym o łącznej powierzchni użytkowej 173m2, który położony jest na działce T na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking. Na pozostałych działkach (o nr Y, X, Z) znajduje się parking i chodnik. Zabudowa nieruchomości rozpoczęła się w listopadzie 2019 roku a zakończyła 31 lipca 2020 roku decyzją o oddaniu do użytkowania i była prowadzona systemem gospodarczym. Wnioskodawca od wydatków poniesionych na budowę budynku nie dokonywał odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, ani nie ujmował tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku wynajmowany jest innemu podmiotowy w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej. Pozostała część budynku obecnie nie jest wykorzystywana, prawdopodobnie w przyszłości będzie wynajmowana na działalność handlowo-usługową. Wynajem części nieruchomości nie występuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest ona wprowadzona do środków trwałych w działalności gospodarczej. Nieruchomość wynajmowana jest na zasadach najmu prywatnego, a dochody z tym związane są rozliczane na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Pismem z dnia 17 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 listopada 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.670.2020.1.MG Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1.  Wnioskodawca posiada również dwie inne nieruchomości:
    1.  mieszkanie 47 m2 w bloku mieszkalnym wzniesionym na przełomie lat 60/70 tych otrzymane w drodze darowizny w roku 2003 od swojej matki, obecnie wynajmowane osobie fizycznej na mieszkanie (wyłączna własność Wnioskodawcy)
    2.  dom jednorodzinny 147 m2 nabyty w roku 2011 w kredycie hipotecznym wspólnie z małżonką (współwłasność 50% Wnioskodawcy) zamieszkany przez Wnioskodawcę i jego rodzinę.Wymienione wyżej dwie nieruchomości nie są przeznaczone do sprzedaży.
2.  Wnioskodawca nie zamierza nabyć kolejnych nieruchomości.
3.  Wnioskodawca nabył zasadniczo nieruchomość będąca przedmiotem wniosku od swojej matki a ta weszła w jej posiadanie od swojej matki (czyli babki Wnioskodawcy). Innymi słowy są to działki należące do jego najbliższych krewnych od pokoleń. Nabycie miało na celu zachowanie rodzinnej ziemi w rękach członka rodziny i nie było zakupem komercyjnym z myślą o inwestycji. Darowizna i zamiana jakie miały miejsce w ramach i w celu uzupełnienia przedmiotowej nieruchomości (dotyczyły ułamka jej powierzchni tj. 58 m2) miały na celu wyłącznie uporządkowanie terenu i zapewnienie dostępu do drogi publicznej.
4.  Nabycie przedmiotowej nieruchomości w drodze sprzedaży nastąpiło za posiadane oszczędności Wnioskodawcy.
5.  Żadna z działek nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób do czasu ubiegłorocznej zabudowy. Jedyna czynność podejmowana wobec nieruchomości do 2019 roku to koszenie trawy i usuwanie chwastów.
6.  Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego terenu dla przedmiotowych działek.
7.  Umowa najmu parteru przewiduje zapłatę czynszu najmu w PLN Wnioskodawcy, który finansuje prace budowlane (dokończenie piętra) oraz spłatę pożyczki. Co do powierzchni użytkowej piętra - w obecnej sytuacji pozostaje nie dokończone i nie wynajęte z uwagi na niestabilną i niepewną sytuację gospodarczą.
8.  Wnioskodawca nie planuje zbyć pozostałych udziałów w nieruchomości.
9.  Działki należące do Wnioskodawcy były uzbrojone w media zanim Wnioskodawca wszedł w ich posiadanie. Znajdowały się na nich: dwa słupy elektryczne niskiego napięcia oraz przyłącze wodno-kanalizacyjne w drodze przylegającej bezpośrednio do jednej z działek. Uzbrojenie pojawiło się w latach osiemdziesiątych ubiegłego wieku wraz z powstaniem w bezpośrednim sąsiedztwie sklepu przemysłowego i nowej zabudowy jednorodzinnej.
10.  Wnioskodawca dokona sprzedaży po uzyskaniu odpowiedzi na przedmiotowy wniosek oraz inne wnioski o WIS. Przyczyna sprzedaży to zamiar odzyskania części wydanych środków na budowę celem spłaty zobowiązań finansowych oraz dokończenia prac budowlanych piętra.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego przez Wnioskodawcę będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

WARUNEK 1 - odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową, w tym handlową, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując wyżej przytoczony przepis należy rozumieć, iż zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działań w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Czynności dotyczące sprzedaży udziału w wysokości 1/5 części w przedmiotowej nieruchomości zdaniem Wnioskodawcy mieszczą się w zakresie zwykłego zarządu majątkiem osobistym, pozbawionym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktywność Wnioskodawcy mieści się w granicach zwykłego wykonywania prawa własności i stanowi konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Nabycie działek i wybudowanie budynku przez Wnioskodawcę nie nastąpiło w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy przyjąć, że przedmiotowa sprzedaż w ocenie Wnioskodawcy nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w oparciu o przedstawione okoliczności, że skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

WARUNEK 2 - odpłatne zbycie zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości ma moment jej nabycia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z treścią art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 459) - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl zaś z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego - część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). To oznacza, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Z zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać udział wynoszący 1/5 części w zabudowanej nieruchomości (działka wraz z wybudowanym na niej budynkiem handlowo-usługowym oraz pozostałe zabudowane działki, które to działki nabyte zostały w następujących datach:

Y - udział w wysokości 1/2 części – 14 grudnia 2004 roku

Y - udział w wysokości 1/2 części – 21 marca 2019 roku

T – 14 grudnia 2004 roku

X -15 stycznia 2008 roku

Z - udział w wysokości 1/2 części – 15 stycznia 2008 roku

Z - udział w wysokości 1/2 części – 21 marca 2019 roku.

W przedstawionej sytuacji istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem fakt nabycia ww. działek w poszczególnych latach i określenie czy upłynął od tej daty termin pięcioletni.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że dla poniższych części działek sprzedaż udziału w wysokości 1/5 części nastąpi po upływie terminu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia:

Y - udział w wysokości 1/2 części - nabyty w dniu 14 grudnia 2004 roku

T - nabyta w dniu 14 grudnia 2004 roku

X - nabyta w dniu 15 stycznia 2008 roku,

Z - udział w wysokości 1/2 części - nabyty w dniu 15 stycznia 2008 roku.

Mając na uwadze powyższe, przychód z tej sprzedaży nie będzie stanowić źródła przychodu Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie rodzić obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast w przypadku zbycia udziału w wysokości 1/5 części w niżej wymienionych działkach, sprzedaż nastąpi przed upływem terminu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, gdyż Wnioskodawca stał się właścicielem obu udziałów w dniu 21 marca 2019 roku:

Y - udział w wysokości 1/2 części

Z - udział w wysokości 1/2 części.

Zatem sprzedaż w/w udziałów w nieruchomości nastąpi przed upływem terminu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w związku z tym zdaniem Wnioskodawcy przychód z tej sprzedaży będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i tym samym po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów nabycia działek będzie rodzić obowiązek zapłaty podatku dochodowego u Wnioskodawcy.

Jako przykład potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy można wskazać następujące indywidualne interpretacje:

*   Interpretacja indywidulana wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017 nr 0111-KDIB2-2.4011.36.2017.1.KK

*   Interpretacja indywidulana wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2019 nr 0115-KDIT2-1.4011.189.2019.2.MST

*   Interpretacja indywidulana wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 marca 2020 nr 0113-KDIPT2-2.4011.19.2020.1.DA

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i została nabyta częściowo w drodze umowy sprzedaży, zamiany i darowizny, a jak wynika z wniosku nie była nabyta z zamiarem jej odsprzedaży. Jak wskazuje Wnioskodawca nabycie miało na celu zachowanie rodzinnej ziemi w rękach członka rodziny i nie było zakupem komercyjnym z myślą o inwestycji.

Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić, by sprzedaż udziału w nieruchomości miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Treść wniosku przemawia więc za tym, że sprzedaż opisanego we wniosku udziału w nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, iż sprzedaż udziału w nieruchomości mieści się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Z treści wniosku nie wynika bowiem, iż sprzedaż udziału w nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Brak jest zatem podstaw, aby podejmowane przez Wnioskodawcę czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest 47.11.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Wnioskodawca jest właścicielem niżej opisanej nieruchomości i zamierza sprzedać 1/5 udziału w niej osobie fizycznej. Poniższa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Nieruchomość składa się z 4 działek: X, Y, Z, T. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie różnych tytułów prawnych:

*   X - nabycie niezabudowanej działki na mocy Ugody Sądowej dnia 15 stycznia 2008 roku, (zamiana działek).

*   Y - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku

*   Y - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku.

*   Z - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na mocy Ugody Sądowej dnia 15 stycznia 2008 roku, (zamiana działek).

*   Z - nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku.

*   T - nabycie działki zabudowanej budynkiem gospodarczym (w złym stanie technicznym, później zburzonym) na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku.

Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym, który położony jest na działce T, na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking. Na pozostałych działkach (o nr Y, X, Z) znajduje się parking i chodnik. Zabudowa nieruchomości rozpoczęła się w listopadzie 2019 roku a zakończyła 31 lipca 2020 roku decyzją o oddaniu do użytkowania i była prowadzona systemem gospodarczym. Od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku wynajmowany jest innemu podmiotowy w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej. Pozostała część budynku obecnie nie jest wykorzystywana, prawdopodobnie w przyszłości będzie wynajmowana na działalność handlowo-usługową. Wynajem części nieruchomości nie występuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest ona wprowadzona do środków trwałych w działalności gospodarczej. Nieruchomość wynajmowana jest na zasadach najmu prywatnego, a dochody z tym związane są rozliczane na zasadach ogólnych (skala podatkowa). Wnioskodawca posiada również dwie inne nieruchomości: mieszkanie (otrzymane w drodze darowizny w roku 2003 od swojej matki, obecnie wynajmowane osobie fizycznej na mieszkanie) oraz dom jednorodzinny (nabyty w roku 2011 w kredycie hipotecznym wspólnie z małżonką zamieszkany przez Wnioskodawcę i jego rodzinę). Wymienione wyżej dwie nieruchomości nie są przeznaczone do sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza nabyć kolejnych nieruchomości. Wnioskodawca nabył zasadniczo nieruchomość będąca przedmiotem wniosku od swojej matki a ta weszła w jej posiadanie od swojej matki (czyli babki Wnioskodawcy). Innymi słowy są to działki należące do jego najbliższych krewnych od pokoleń. Nabycie miało na celu zachowanie rodzinnej ziemi w rękach członka rodziny i nie było zakupem komercyjnym z myślą o inwestycji. Darowizna i zamiana jakie miały miejsce w ramach i w celu uzupełnienia przedmiotowej nieruchomości (dotyczyły ułamka jej powierzchni tj. 58 m2) miały na celu wyłącznie uporządkowanie terenu i zapewnienie dostępu do drogi publicznej. Nabycie przedmiotowej nieruchomości w drodze sprzedaży nastąpiło za posiadane oszczędności Wnioskodawcy. Żadna z działek nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób do czasu ubiegłorocznej zabudowy. Jedyna czynność podejmowana wobec nieruchomości do 2019 roku to koszenie trawy i usuwanie chwastów. Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego terenu dla przedmiotowych działek. Umowa najmu parteru przewiduje zapłatę czynszu najmu w PLN Wnioskodawcy, który finansuje prace budowlane (dokończenie piętra) oraz spłatę pożyczki. Co do powierzchni użytkowej piętra - w obecnej sytuacji pozostaje nie dokończone i nie wynajęte z uwagi na niestabilną i niepewną sytuację gospodarczą. Wnioskodawca nie planuje zbyć pozostałych udziałów w nieruchomości. Działki należące do Wnioskodawcy były uzbrojone w media zanim Wnioskodawca wszedł w ich posiadanie. Znajdowały się na nich: dwa słupy elektryczne niskiego napięcia oraz przyłącze wodno-kanalizacyjne w drodze przylegającej bezpośrednio do jednej z działek. Uzbrojenie pojawiło się w latach osiemdziesiątych ubiegłego wieku wraz z powstaniem w bezpośrednim sąsiedztwie sklepu przemysłowego i nowej zabudowy jednorodzinnej. Wnioskodawca dokona sprzedaży po uzyskaniu odpowiedzi na przedmiotowy wniosek oraz inne wnioski o WIS. Przyczyna sprzedaży to zamiar odzyskania części wydanych środków na budowę celem spłaty zobowiązań finansowych oraz dokończenia prac budowlanych piętra.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w związku z planowaną sprzedażą 1/5 udziału w nieruchomości powstanie po Jego stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Wyjaśnić należy, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jakkolwiek posługuje się pojęciem nieruchomości, to tego pojęcia nie definiuje. Zatem, w tym zakresie należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Podkreślić należy, że istnieje zasadnicza różnica, gdy chodzi o regulację dotyczącą nieruchomości gruntowych z jednej strony i nieruchomości pozostałych z drugiej strony. O ile każdy grunt stanowiący przedmiot odrębnej własności jest nieruchomością już z mocy art. 46 Kodeksu cywilnego, o tyle budynek lub lokal tylko wtedy, gdy przepis szczególny tak stanowi. Odmienna sytuacja prawna występuje w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkowania – art. 235 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Przepis ten jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i posadowionego na nim budynku, trwale z nim związanego. Zatem, w przypadku wybudowania budynku na gruncie stanowiącym własność, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Datą nabycia nieruchomości jest więc data nabycia gruntu, nie zaś data wybudowania budynku, wobec czego istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Ponadto, zgodnie z art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 65, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działce gruntu, należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). To oznacza, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

W przedstawionej sytuacji istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem fakt nabycia ww. działek w poszczególnych latach i określenie czy upłynął od tej daty termin pięcioletni.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość, której udział w wysokości 1/5 planuje sprzedać została przez Niego częściowo, nabyta w drodze umowy sprzedaży – nabycie 1/2 udziału w działce Nr Y oraz nabycie działki nr T w dniu 14 grudnia 2004 r.).

Wobec powyższego, planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek nabytych w drodze umowy sprzedaży w dniu 14 grudnia 2004 r., nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie.

Wnioskodawca wskazał również, że nieruchomość, której udział w wysokości 1/5 planuje sprzedać została częściowo, nabyta w drodze umowy zamiany zawartej w dniu 15 stycznia 2008 r. (nabycie działki Nr X oraz ½ udziału w działce Nr Z).

Wyjaśnić należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Podkreślić zatem należy, że użyty w cytowanym powyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach jednostronnej czynności prawnej, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ww. Kodeksu, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy, powoduje powstanie obowiązku podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza zbycie nieruchomości, z drugiej zaś strony oznacza nabycie nieruchomości, którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni nieruchomości sprzed zamiany i po niej. Przekazanie nieruchomości w drodze zamiany oznacza odpłatne zbycie tej nieruchomości, natomiast uzyskanie w zamian nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej nieruchomości.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest koniec roku kalendarzowego, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Oczywiste jest bowiem, że zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy rzecz lub prawo majątkowe , do których prawa własności wcześniej nie miał, bo należało do innej osoby, nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat. Umowa zamiany zawarta w dniu 15 stycznia 2008 r. na nowo ukształtowała własność nieruchomości (działki Nr X i 1/2 udziału w działce Nr Z) i na skutek tej umowy Wnioskodawca nabył nieruchomość/udział w nieruchomości. Zatem, przedmiotowa zamiana nieruchomości odpowiada pojęciu „nabycie” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek nabytych w drodze umowy zamiany, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie.

Wnioskodawca wskazał również, że nieruchomość, której udział w wysokości 1/5 planuje sprzedać została przez Niego częściowo, nabyta w drodze umowy darowizny zawartej w dniu 21 marca 2019 r. (1/2 udziału w działce Nr Y oraz 1/2 udziału w działce Nr Z).

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że przychód z planowanej sprzedaży 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek nabytych darowizną w dniu 31 marca 2019 r. (Y - udział w wysokości 1/2 części, Z - udział w wysokości 1/2 części), jeśli sprzedaż zostanie dokonana do dnia 31 grudnia 2024 r., będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostanie dokonany przed upływem pięcioletniego okresu wynikającego z ustawy podatkowej. Zatem, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tej części sprzedaży będzie stanowić źródło przychodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek X, T, udziału w działce Y nabytego na podstawie sprzedaży oraz udziału w działce nr Z nabytego w drodze zamiany, nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie i tym samym nie będzie skutkowało obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Natomiast planowane odpłatne zbycie 1/5 udziału w nieruchomości w odniesieniu do działek nabytych darowizną w dniu 31 marca 2019 r. (Y - udział w wysokości 1/2 części, Z - udział w wysokości 1/2 części), jeśli sprzedaż zostanie dokonana do dnia 31 grudnia 2024 r., zostanie dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego źródła będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z postanowieniami art. 30e i nast. ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, zatem nie dotyczy żony Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretacje.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.