Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.102.2019.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-04
Teza: zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość wierzytelności
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odpisy-odpisy aktualizujące; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej (dalej jako Spółka), która posiada siedzibę na terytorium Polski. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa skór kod PKD 4624Z. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w okresie grudzień 2017 - styczeń 2018 na podstawie otrzymanych zamówień, sprzedawała towary kontrahentowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terytorium Włoch w formie S.r.l. (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). W toku współpracy Spółka wystawiła na rzecz włoskiego kontrahenta trzy faktury vat za realizację powyższych zamówień na łączną kwotę 233.756,19 EUR (977.774,03 PLN) z terminem płatności odpowiednio w styczniu 2018 roku i marcu 2018 roku.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż sprzedaż towarów została ujęta w księgach rachunkowych prowadzonych przez Spółkę, a wynikające z faktur należności zostały zarachowane przez Spółkę jako przychód należny podlegający opodatkowaniu.

W związku z brakiem zapłaty za sprzedane towary Spółka wystąpiła do firmy windykacyjnej o odzyskanie należności. W toku tych czynności Spółka uzyskała informację, że kontrahent włoski wystąpił do sądu z wnioskiem o dopuszczenie do postępowania układowego zgodnie z włoską ustawą o prawie upadłościowym. W związku z tym Spółka zgłosiła do sądu swoją wierzytelność. W grudniu 2018 roku Spółka otrzymała zawiadomienie od Sędziego - Komisarza Sądu w Pizie we Włoszech o tym, że Sąd w Pizie postanowieniem z dnia 9 października 2018 r., dopuścił do postępowania układowego Spółkę kontrahenta włoskiego. Wnioskodawca jest w posiadaniu uwierzytelnionego tłumaczenia na język polski powyższego zawiadomienia jak również postanowienia sądu o przyjęciu do postępowania układowego spółki kontrahenta.

W związku z otrzymaną informacją spółka, mając na uwadze art. 35b ust.1 ustawy o rachunkowości, w grudniu 2018 r. utworzyła odpis aktualizujący wartość należności na całą wartość niespłaconej należności od kontrahenta włoskiego tj. kwotę 233.756,19 EUR (977.774,03 PLN).

Na dzień 31 grudnia 2018 roku dokonane odpisy aktualizujące wartość należności Wnioskodawca uznał za uprawdopodobnione zgodnie z art. 23 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zostały zaliczone przez niego do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawcę udziałowi w zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, postąpił prawidłowo, zaliczając na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ciężar kosztów uzyskania przychodów roku 2018 odpisy aktualizujące wartość należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Z powyższego wynika, iż co do zasady, ustawodawca wyłącza odpisy aktualizujące z kategorii kosztów podatkowych. Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

*   są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 z późn. zm.),

*   zostały dokonane od należności, bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych, na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   nieściągalność należności została uprawdopodobniona, zgodnie z art. 23 ust. 3 tej ustawy,

*   dotyczy należności (wierzytelności) nie przedawnionych.

Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego wartość należności zawarte zostały w art. 35b ustawy o rachunkowości. Stosownie do przepisu art. 35b ust. 1 ww. ustawy, wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

1.  należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
2.  należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności;
3.  należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;
4.  należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;
5.  należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

W ocenie Wnioskodawcy w roku podatkowym 2018 zostały spełnione wszystkie powyżej opisane warunki, ponieważ:

*   należności wynikające z faktur dokumentujących sprzedaż towarów kontrahentowi włoskiemu zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   aktualizacja wartości należności została dokonana zgodnie z art. 35b ustawy o rachunkowości - należności, co do których utworzono odpis aktualizujący przysługują wobec dłużnika w stosunku do którego został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej sędziemu- komisarzowi. Wnioskodawca zgłosił wierzytelności sędziemu - komisarzowi w sądzie w Pizie we Włoszech prowadzącemu postępowanie układowe dotyczące dłużnika. W grudniu 2018 r. utworzony został odpis aktualizujący wartość należności na cała wartość niespłaconej należności od kontrahenta włoskiego tj. kwotę 233.756,19 EUR ( 977.774,03 PLN),

*   nieściągalność należności została uprawdopodobniona w jeden ze sposobów wymienionych w art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Postanowienie sądu o przyjęciu do postępowania układowego zostało wydane 9.10.2018 r., Wnioskodawca otrzymał je w grudniu 2018 r. Wnioskodawca zaznacza, że postanowienie sądu o przyjęciu do postępowania układowego dłużnika nastąpiło w oparciu o przepisy państwa włoskiego, ale w ocenie Wnioskodawcy powołany przepis nie ogranicza możliwości uznania nieściągalności należności za uprawdopodobnioną tylko do przepisów prawa polskiego.

*   w stosunku do żadnej należności nie upłynął termin przedawnienia ustalany zgodnie z Kodeksem cywilnym - w myśl art. 554 Kodeksu cywilnego roszczenia z tytułu sprzedaży przedawniają się z upływem lat dwóch. Dla należności objętych odpisem aktualizującym okres przedawnienia wynosi odpowiednio styczeń 2020 r. i marzec 2020 r.

Możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących wartość należności do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest więc od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych (o których mowa w art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jak i przesłanek rachunkowych (tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości).

Zdaniem Wnioskodawcy obie przesłanki do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, odpisu aktualizacyjnego, zostały wypełnione. W konsekwencji Wnioskodawca uprawniony był do ujęcia dokonanych odpisów aktualizujących w koszty uzyskania przychodów roku 2018 w zakresie ustalonym zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w proporcji odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawcę udziałowi w zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   być należycie udokumentowany,

*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Analiza przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że – co do zasady – odpisy aktualizujące nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

*   są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r., o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.),

*   zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   nieściągalność tych należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 3 ww. ustawy.

Ponadto należności, które są aktualizowane przez dokonanie odpisu aktualizującego, nie mogą być odpisane jako przedawnione.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego wartość należności zawarte zostały w art. 35b ustawy o rachunkowości.

Stosownie do przepisu art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

*   należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;

*   należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;

*   należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;

*   należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;

*   należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Z kolei przepis art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo
2.  zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Wskazać należy, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w art. 23 ust. 3 ww. ustawy ma charakter otwarty, a zatem możliwe są sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Inne przesłanki takiego uprawdopodobnienia muszą mieć jednakże charakter prawny równorzędny w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Uprawdopodobnienie nieściągalności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest zatem wskazaniem okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu, nie jest natomiast przeprowadzeniem dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym.

Należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnia możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych (o których mowa w art. 23 ust. 3 ww. ustawy – w zakresie uprawdopodobnienia nieściągalności), jak i rachunkowych (tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości).

Koszt podatkowy nie wystąpi więc w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Koszt podatkowy nie wystąpi również w sytuacji dokonania odpisu aktualizującego należność, jeżeli nie dojdzie do uprawdopodobnienia nieściągalności takiej należności.

Zatem, odpisy aktualizujące należności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

*   musi być rachunkowo dokonany odpis aktualizujący wartość należności, oraz

*   nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Jeżeli zatem odpis aktualizujący zostanie dokonany przed uprawdopodobnieniem nieściągalności, spełnienie drugiego z warunków nastąpi w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności. Natomiast w przypadku, gdy do uprawdopodobnienia nieściągalności doszłoby przed dokonaniem odpisu aktualizującego, jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nastąpi dopiero w momencie jego dokonania.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z poóźn.zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z o. o. sp. k. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa skór kod PKD 4624Z. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka w okresie grudzień 2017 - styczeń 2018 na podstawie otrzymanych zamówień, sprzedawała towary kontrahentowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terytorium Włoch. W toku współpracy Spółka wystawiła na rzecz włoskiego kontrahenta trzy faktury vat za realizację powyższych zamówień na łączną kwotę 233.756,19 EUR (977.774,03 PLN). Sprzedaż towarów została ujęta w księgach rachunkowych prowadzonych przez Spółkę, a wynikające z faktur należności zostały zarachowane przez Spółkę jako przychód należny podlegający opodatkowaniu. W związku z brakiem zapłaty za sprzedane towary Spółka wystąpiła do firmy windykacyjnej o odzyskanie należności. Spółka uzyskała informację, że kontrahent włoski wystąpił do sądu z wnioskiem o dopuszczenie do postępowania układowego zgodnie z włoską ustawą o prawie upadłościowym. W związku z tym Spółka zgłosiła do sądu swoją wierzytelność. W grudniu 2018 roku Spółka otrzymała zawiadomienie od Sędziego - Komisarza Sądu w Pizie we Włoszech o tym, że Sąd w Pizie postanowieniem z dnia 9 października 2018 r., dopuścił do postępowania układowego Spółkę kontrahenta włoskiego. Wnioskodawca jest w posiadaniu uwierzytelnionego tłumaczenia na język polski powyższego zawiadomienia jak również postanowienia sądu o przyjęciu do postępowania układowego spółki kontrahenta. W związku z otrzymaną informacją spółka, mając na uwadze art. 35b ust.1 ustawy o rachunkowości, w grudniu 2018 r. utworzyła odpis aktualizujący wartość należności na całą wartość niespłaconej należności od kontrahenta włoskiego tj. kwotę 233.756,19 EUR (977.774,03 PLN). Na dzień 31 grudnia 2018 roku dokonane odpisy aktualizujące wartość należności Wnioskodawca uznał za uprawdopodobnione zgodnie z art. 23 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zostały zaliczone przez niego do kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawcę udziałowi w zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jedną z form uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, dla celów możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisu aktualizującego wartość tej należności, jest złożenie wniosku o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne.

Wskazać należy, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w art. 23 ust. 3 omawianej ustawy ma charakter otwarty, a zatem możliwe są sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Inne przesłanki takiego uprawdopodobnienia muszą mieć jednakże charakter prawny równorzędny w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Uprawdopodobnienie nieściągalności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest zatem wskazaniem okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu, nie jest natomiast przeprowadzeniem dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym.

W przypadku zatem, gdy dłużnik jest podmiotem zagranicznym, za uprawdopodobnioną w stopniu umożliwiającym zaliczenie odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodu należy uznać należność od takiego dłużnika, także w przypadku, gdy zostało wszczęte postępowanie układowe na podstawie przepisów państwa, którego ustawodawstwu dłużnik ten podlega, przez organ upoważniony na podstawie przepisów tego państwa do wszczęcia tego postępowania. W konsekwencji, w przypadku wszczęcia postępowania układowego wobec kontrahenta zagranicznego, przez upoważniony zagraniczny organ, nieściągalność wierzytelności od takiego kontrahenta należy uznać za uprawdopodobnioną. Przepis nie zawiera również określenia jakimi dokumentami należy uprawdopodobnić nieściągalność wierzytelności, zatem dopuszczalnym jest dokumentowanie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności również dokumentami innych niż polskie organów, pod warunkiem, że wywołują one takie skutki prawne, jakie rodzą na gruncie prawa polskiego. Przy czym, w rozstrzygnięciu sprawy istotna jest ocena skutków prawnych danej czynności sądowej (danego orzeczenia), nie zaś wyłącznie jego przypisana w ustawie forma. W sytuacji gdy wydawane jest orzeczenie sądu innego państwa, należy oceniać jego skutki prawne, a nie ograniczać się wyłącznie do formy i nazwy wydanego postanowienia, wyroku itp. Jeżeli zatem skutki prawne wydanego przez sąd włoski postanowienia są dla wierzyciela identyczne, jak skutki postanowienia wydawanego na gruncie polskiego prawa, przez sąd polski, to należy uznać, że takie postanowienie sądu włoskiego (mając na względzie jego cel i wywoływane skutki prawne) stanowi podstawę do uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności. Zatem, nie ulega wątpliwości, że postanowienie sądu włoskiego będące odpowiednikiem polskiego postanowienia o wszczęciu postępowania układowego stanowi odpowiednią przesłankę udokumentowania uprawdopodobnia nieściągalności wierzytelności, stosownie do treści art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile postanowienie to rodzi identyczne skutki prawne jak postanowienie wydawane na gruncie polskiego prawa, przez sąd polski.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 27 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) oraz art. 4 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2018 r., poz. 931, z późn. zm.), językiem urzędowym konstytucyjnych organów państwa, a także organów, instytucji i urzędów podległych ww. organom, powołanych w celu realizacji zadań tych organów jest język polski. Zatem dla celów dowodowych podatnik dysponując dokumentem obcojęzycznym powinien posiadać jego tłumaczenie na język polski.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że nieściągalność wskazanych we wniosku wierzytelności należy uznać za uprawdopodobnioną w rozumieniu art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak wskazał Wnioskodawca wobec kontrahenta z Włoch zostało wszczęte postępowanie układowe zgodnie z włoską ustawą o prawie upadłościowym.

W świetle powyższego należy uznać, że warunki pozwalające na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących opisanych wierzytelności zostały spełnione. Wynikające z faktur wierzytelności zostały ujęte przez Spółkę w przychodach, wierzytelności nie uległy przedawnieniu. Na podstawie art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości Spółka w grudniu 2018 r. utworzyła odpis aktualizujący wartość należności na całą wartość niespłaconej należności od kontrahenta włoskiego. Ponadto Wnioskodawca posiada dokument uprawdopodabniający nieściągalność wierzytelności, zgodnie z treścią art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym odpisy aktualizacyjne mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, do wysokości wykazanego wcześniej przychodu należnego z tytułu sprzedaży towaru. Koszt podatkowy z ww. tytułu należało rozpoznać w momencie spełnienia ostatniego z wymienionych warunków, tj. w przedstawionym stanie faktycznym w grudniu 2018 r.

W konsekwencji dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki komandytowej, odpis aktualizujący wartość wskazanych we wniosku należności stanowi koszt podatkowy w wysokości ustalonej stosownie do Jego udziału w Spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej Spółki jest On upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej Spółki

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.