Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.29.2018.8.S.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-18
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania z tytułu wykonania
instalacji Zestawu OZE.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy
    opodatkowania z tytułu wykonania instalacji Zestawu OZE. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    VAT. Gmina zawarła umowę (nr (...); dalej: „Umowa o Dofinansowanie”) o „dofinansowanie
    Projektu „Ekoenergia w gminach (...)” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”). Projekt jest
    współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej:
    „EFRR”) w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną” działania
    4.1 „Odnawialne źródła energii (OZE) Regionalnego Programu Operacyjnego
    Województwa (...) na lata 2014-2020”. Celem Projektu jest promocja wśród mieszkańców
    Gminy rozwiązań związanych z Odnawialnymi Źródłami Energii (dalej: „OZE”). Ubiegając
    się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na
    przedmiotową Inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego Projektu.
    Celem głównym Projektu jest efektywne wykorzystanie energii ze źródeł odnawialnych w 4
    gminach: B., C., A. i D. w przyczyniające się do powstania infrastruktury przyjaznej
    środowisku. Liderem Projektu, w którym uczestniczy Gmina A. jest gmina B. (na podstawie
    umowy z 26 lipca 2016 r. o współpracy w celu realizacji Projektu polegającego na zakupie i
    montaży instalacji OZE w budynkach mieszkalnych w gminach B., C., A., D. (dalej: „Umowa
    o współpracy”). Cele Projektu są związane z wykorzystaniem alternatywnych źródeł energii
    przez mieszkańców czterech gmin, co wiąże się m.in. z poprawą jakości powietrza w
    regionie i poprzez to są spójne z celami Regionalnego Programu Operacyjnego
    Województwa (...) na lata 2014-2020.
    Inwestycja ma na celu poprawę infrastruktury w zakresie wytwarzania i przesyłu energii
    elektrycznej i cieplnej z OZE, dzięki wykorzystywaniu w sposób bezpośredni energii
    słonecznej, geotermalnej i aerotermalnej. Zaplanowane w ramach Projektu działania
    przyczynią się do poprawy stanu środowiska naturalnego oraz podniesienia oszczędności
    energii w budynkach mieszkalnych na terenie wskazanych powyżej gmin. Cel główny
    zostanie osiągnięty poprzez realizację celów szczegółowych, którymi są:
        poprawa stanu technicznego instalacji w obiektach mieszkalnych,
        ograniczenie emisji gazów i pyłów w związku z wykorzystaniem OZE oraz
        ograniczenie strat na przesyle i transformacji,
        ograniczenie zużycia energii w związku z poprawą sprawności sieci i urządzeń
        energetycznych i pośrednie zmniejszenie uciążliwości i szkodliwości produkcji
        energii elektrycznej,
        obniżenie kosztów energii elektrycznej,
        podniesienie oszczędności energii,
        zwiększenie wykorzystania OZE w produkcji energii elektrycznej.
    Powyższe cele są odpowiedzią na zidentyfikowane problemy, do których rozwiązania ma
    się przyczynić niniejszy Projekt. Osiągnięcie celów szczegółowych i celu głównego, pozwoli
    zrealizować cel ogólny Projektu: poprawa stanu środowiska naturalnego oraz wzrost
    bezpieczeństwa energetycznego województwa (...) poprzez wykorzystanie OZE.
    Dofinansowanie zostanie przekazane na rachunek bankowy Gminy za pośrednictwem
    gminy B., która pełni rolę Lidera Projektu (zgodnie z postanowieniami par. 5 Umowy o

    współpracy). Na pokrycie kosztów Projektu realizowanego na jej obszarze, efektywnie
    Gmina będzie miała do dyspozycji jedynie część środków jakie wpłyną na jej rachunek
    (dalej: „Dofinansowanie”). Dofinansowanie to będzie stanowiło nie więcej niż 80% kwoty
    całkowitych wydatków kwalifikowalnych Projektu. W przypadku, gdy wartość kosztów
    Projektu okaże się mniejsza, Gmina zobowiązana będzie do zwrotu tej części funduszy z
    Dofinansowania, która przekraczać będzie 80% rzeczywistej wartości poniesionych przez
    Gminę kosztów.
    Pozostałą kwotę realizacji Projektu poniosą mieszkańcy Gminy biorący udział w Projekcie
    (dalej: „Mieszkańcy”), jak również mieszkańcy innych gmin biorących udział w projekcie
    (przy czym oni dokonywać będą wpłat na konto właściwej dla nich gminy).
    Dofinansowanie przekazane na rzecz Gminy przeznaczone jest na pokrycie kosztów
    Projektu i nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez
    Mieszkańców na rzecz Gminy. Otrzymana dotacja pokrywa wyłącznie część kosztów
    przypadającą na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu. W Umowie o
    Dofinansowanie nie została sprecyzowana kwestia źródła finansowania pozostałej części
    wydatków, jakie wygeneruje Projekt. Biorąc zatem pod uwagę zapisy Umowy o
    Dofinansowanie, teoretycznie pozostała część kosztów związanych z realizacją Projektu
    może zostać poniesiona przez Mieszkańców, może zostać sfinansowana ze środków
    własnych Gminy lub być sfinansowana z kredytu bądź pożyczki zaciągniętych przez Gminę
    (przy czym możliwe jest skorzystanie z jednej jak również ze wszystkich lub dwóch z opcji
    jednocześnie).
    W ramach Projektu wykonany zostanie montaż indywidualnych Zestawów OZE, gdzie w
    skład Zestawu OZE, w zależności od zapotrzebowania energetycznego obiektu, na którym
    będzie realizowany Projekt mogą wchodzić: instalacje fotowoltaiczne, kolektory słoneczne,
    pompy ciepła, kocioł na biomasę (dalej: „Zestaw OZE”). Zestaw OZE będzie montowany w
    budynku mieszkalnym (obiekcie) stanowiącym własność Mieszkańca Gminy A. biorącego
    udział w Projekcie na podstawie indywidualnie zawartej umowy. W umowie w sprawie
    ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z
    montażem indywidualnego Zestawu OZE Mieszkaniec użyczy Gminie, na czas określony w
    zawartej z Gminą umowie, do bezpłatnego korzystania część nieruchomości budynku,
    która ma zostać wyposażona w Zestaw OZE, w tym: część dachu/ściany/gruntu o
    odpowiedniej powierzchni dla montażu oraz część wewnętrzną budynku – niezbędną do
    zainstalowania pozostałej części Zestawu OZE przez okres trwania tej umowy.
    Dofinansowanie, jakie będzie otrzymane przez Gminę jest dotacją kosztową do realizacji
    Projektu, w ramach którego instalowane są Zestawy OZE, których Gmina jest właścicielem
    przez okres trwania Projektu (minimum 5 lat, licząc od dnia wpływu ostatniej transzy
    Dofinansowania). Rozliczenie oraz wysokość Dofinansowania pozostaje irrelewantne
    wobec sposobu finansowania wkładu własnego (wkład Mieszkańców/środki własne Gminy
    /kredyt) oraz przyszłego losu prawnego Zestawu OZE po okresie trwania Projektu. Innymi
    słowy, wysokość przedmiotowej dotacji (wartość Dofinansowania) uzależniona jest
    wyłącznie od przedstawionego we wniosku kosztorysu realizacji Projektu (gdzie
    szacowana liczba nieruchomości, na których realizowany będzie Projekt jest podawana
    informacyjnie w celu określenia rozmiarów/zakresu Projektu i oszacowania przyszłych
    kosztów w zakresie jego realizacji), a nie od sposobu finansowania pozostałej części
    Projektu. Dodatkowo, na wysokość otrzymanego Dofinansowania nie wpływa cena
    wytworzonej instalacji (Zestawu OZE) przy zbyciu jej na rzecz Mieszkańca po zakończeniu
    Projektu, a wysokość środków otrzymanych na realizację Projektu przez Gminę w żaden
    sposób nie jest uwarunkowana od przyszłej płatności Mieszkańców przy przekazaniu
    Zestawu OZE. Z założeń sposobu finansowania Projektu wynika więc pośrednio, że
    odpłatności od Mieszkańców może w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść
    jedynie niektórzy Mieszkańcy oraz w różnych wysokościach.
    Umowa zawarta z Mieszkańcami stanowi tytuł prawny do wykorzystywania nieruchomości
    przez Gminę na cele budowlane w rozumieniu odrębnych przepisów, w tym przepisów

    prawa budowlanego. Użyczona część nieruchomości wykorzystana będzie do
    przeprowadzenia prac przygotowawczych i montażowo-budowlanych w celu
    zainstalowania na budynku Zestawu OZE. Mieszkańcy biorący udział w Projekcie są
    zobowiązani do przygotowania odpowiedniego pomieszczenia do prawidłowej
    eksploatacji urządzeń wchodzących w skład Zestawu OZE.
    W ramach niniejszej umowy, Mieszkańcy zapewniają Gminie oraz osobom przez nią
    wskazanym, dostęp do zainstalowanego Zestawu OZE i urządzeń z nim związanych, przez
    cały czas trwania niniejszej umowy. Z kolei Gmina oświadczyła, że będzie używała
    użyczonej nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, nie odda jej w użyczenie osobie
    trzeciej oraz nie będzie ponosić odpowiedzialności za zużycie przedmiotu użyczenia,
    będące następstwem prawidłowego używania.
    Po zakończeniu umowy użyczenia, Gmina zwróci Mieszkańcowi przedmiot użyczenia w
    stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie oraz przeniesie Zestaw OZE na własność
    Mieszkańca, co zostanie stwierdzone stosownym pisemnym protokołem.
    Wraz z przystąpieniem do Projektu, Mieszkańcy będą składali oświadczenie, że w
    zlokalizowanym na terenie nieruchomości budynku mieszkalnym, do którego przyłączony
    zostanie Zestaw OZE, nie jest prowadzona działalność gospodarcza lub prowadzą
    działalność pod wskazanym adresem, ale nie używają i nie będą używali na cele
    prowadzonej działalności gospodarczej Zestawu OZE zainstalowanych w ramach Projektu
    w okresie 5 lat od rozliczenia finansowego. Ponadto, Mieszkańcy oświadczać będą, że
    instalacja będzie wykorzystywana tylko na potrzeby socjalno-bytowe domowników.
    Zestawy OZE będą instalowane – co do zasady – na jednorodzinnych budynkach
    mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2.
    Zgodnie z zawartymi umowami, Mieszkańcy w zamian za montaż i instalację Zestawów
    OZE, a następnie przekazanie Zestawów OZE Mieszkańcom zobowiązali się do zwrotu
    Gminie określonej części kosztów zainstalowania Zestawów OZE, a także wszelkich innych
    kosztów niekwalifikowalnych oraz wszystkich pozostałych kosztów (dalej łącznie jako:
    „wynagrodzenie za usługę instalacji Zestawu OZE”), których wartość realizacji okazałyby
    się wyższe niż założone w pierwotnym kosztorysie Projektu. Otrzymując od Mieszkańców
    środki na pokrycie powyższych wydatków, Gmina rozliczać będzie VAT z powyższego
    tytułu. Dofinansowanie będzie rozdysponowane pomiędzy Gminy proporcjonalnie
    względem wartości wynikających z faktur kosztowych uiszczonych przez każdą z Gmin w
    związku z wydatkowaniem środków na realizację Projektu (m.in. pokrycie kosztów
    instalacji Zestawów OZE – opłacenie faktur zakupu od firm budowlano-montażowych
    dokonujących instalacji) [Zgodnie z zapisem w części C3 Wniosku o dofinansowanie
    Projektu: „Partnerzy upoważniają Lidera Projektu do reprezentowania Partnerstwa wobec
    osób trzecich w działaniach związanych z realizacją Projektu, w tym do zawarcia w ich
    imieniu i na ich rzecz: umowy dofinansowania z UM jako Instytucją Pośredniczącą, umów z
    wykonawcami wybranymi do realizacji poszczególnych zadań w ramach projektu
    przewidzianych w budżecie projektu oraz niezbędnych do jego prawidłowej realizacji. Tym
    samym Partnerzy udzielają Liderowi Projektu upoważnienia do zaciągania zobowiązań
    wynikających z zawarcia umowy.”] Środki wpłacane przez Mieszkańców wpłacane będą
    również do 4 Gmin – uczestników Projektu – stron Umowy o współpracy, wedle miejsca
    zamieszkania Mieszkańca (uwzględniając położenie nieruchomości, na której instalowane
    będą Zestawy OZE).
    W ramach realizacji Projektu, aby zrealizować jego cel, poza zakupem i montażem
    Zestawów OZE, Gmina podejmie szereg działań, których koszt do wysokości 80% zostanie
    pokryty ze środków Dofinansowania, a które obejmować będą w szczególności:
        opracowanie Programu Funkcjonalno-Użytkowego,
        opracowanie Studium wykonalności,
        zatrudnienie inspektora nadzoru,

        działania promocyjno-informacyjne w zakresie OZE,
        przeprowadzenie postępowania przetargowego zmierzającego do wyłonienia
        wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż Zestawu OZE,
        promocja Projektu,
        ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych,
        sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad
        przebiegiem prac,
        przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu,
        ustalenie kosztów indywidualnych Zestawów OZE zamontowanych na
        poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji,
        zapewnienie serwisu i gwarancji zestawu kotła na biomasę,
        przeprowadzenie przeglądów gwarancyjnych,
        przyjmowanie informacji od Mieszkańców o zaistniałych nieprawidłowościach lub
        problemach w okresie realizacji Projektu oraz sprawowanie kontroli w tym zakresie,
        kontrola przeznaczenia Zestawu OZE zgodnie z założeniami Projektu przez cały
        okres jego trwania,
        użyczenie instalacji Mieszkańcowi do eksploatacji a następnie wydanie instalacji
        wraz z zakończeniem Projektu,
        występowanie w imieniu Mieszkańców biorących udział w Projekcie przed
        właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie
        przewidzianych przepisami szczególnymi pozwoleń, niezbędnych do usytuowania
        Zestawów OZE, na obszarze nieruchomości Mieszkańca biorącego udział w
        Projekcie, w przypadku gdy będzie to konieczne.
    W związku z realizacją Projektu zostanie przygotowana wielomodułowa platforma
    internetowa – portal internetowy (dalej: „Platforma”). Funkcjonalności Platformy
    odpowiadać będą oczekiwaniom nowoczesnego społeczeństwa informacyjnego
    dotyczącym możliwości dostępu do wiedzy i informacji, komunikacji pomiędzy
    użytkownikami i Wnioskodawcą oraz wsparcia oraz informacji technicznych. Ponadto
    Platforma, w połączeniu z nowoczesnymi urządzeniami pomiarowymi oraz z serwisami
    pogodowymi, dawała będzie możliwość monitorowania i prognozowania funkcjonowania
    poszczególnych instalacji OZE zarówno na poziomie całego systemu (ogólny monitoring i
    prognozowanie). Dzięki temu mechanizmowi i specjalnym algorytmom przeliczeniowym
    możliwe będzie bieżące monitorowanie wydajności instalacji OZE. Ponadto w ramach
    Platformy prowadzone będą działania informacyjne przybliżające użytkownikom instalacji
    zamontowanych w ramach Projektu zarówno tematykę OZE, ich znaczenie dla środowiska,
    najnowsze technologie OZE, prowadzone będą działania promocyjne w zakresie OZE i
    ogólnie ochrony środowiska. Działania te będą miały na celu podnoszenie świadomości
    ekologicznej mieszkańców i użytkowników portalu.
    Promocja Projektu zostanie wykonana przez Gminę zgodnie z zasadami promocji
    projektów finansowanych ze środków EFRR, w szczególności z uwzględnieniem regulacji
    zawartych w Podręczniku wnioskodawcy i beneficjenta programów polityki spójności 2014-
    2020 w zakresie informacji i promocji. Wszystkie materiały dotyczące realizacji Projektu
    oznaczone będą stosownymi logotypami i informacją o współfinansowaniu Projektu. W
    każdej z miejscowości, w której realizowany będzie Projekt umieszczone zostaną tablice
    pamiątkowe. Dodatkowo zaplanowano zakup naklejek na wszystkie instalacje OZE
    informujące o współfinansowaniu projektu ze środków UE (EFRR). Sporządzana będzie
    dokumentacja zdjęciowa z każdego etapu realizacji Projektu. Dokumentacja dotycząca

    działań informacyjnych i promocyjnych podjętych w ramach realizacji Projektu
    przechowywana będzie przez okres 5 lat od momentu zakończenia realizacji Projektu.
    Poza otrzymanym Dofinansowaniem na realizację powyższych działań Projektu, jak
    również wpłatami od Mieszkańców za usługę instalacji Zestawu OZE, Gmina ponosić
    będzie wydatki, które także stanowić będą jej wkład własny, jak choćby wynagrodzenie
    dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej czy doradczej związane z niniejszym
    Projektem, obsługi projektu pod kątem przepisów Prawa Zamówień Publicznych, wydatki
    bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą Projektu lub też wydatki na podróże
    związane z obsługą Projektu, czy też jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da
    się przewidzieć na chwilę obecną, jak również nie dało się ich przewidzieć na moment
    składania wniosku o Dofinansowanie.

## Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 29a ust. 1, podstawę
    opodatkowania VAT z tytułu wykonania przez Gminę instalacji Zestawu OZE stanowić
    będzie wyłącznie suma kwot wynagrodzenia otrzymana w tym zakresie przez Gminę od
    Mieszkańców biorących udział w Projekcie na podstawie umowy o wzajemnych
    zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę
    opodatkowania VAT z tytułu wykonania przez Gminę instalacji Zestawu OZE stanowić
    będzie wyłącznie suma kwot wynagrodzenia otrzymana przez Gminę w tym zakresie od
    Mieszkańców biorących udział w Projekcie, pomniejszona o podatek należny.
    Uwagi ogólne – podstawa opodatkowania VAT a związek dotacji z ceną
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5,
    art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę,
    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Jak wynika z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w
    art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów
    podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie
    dostawy tych towarów. W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2,
    podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w
    myśl art. 29a ust. 5 ustawy o VAT).
    Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:
    1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
      podatku;
    2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,
      pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub
      usługobiorcy.
    Z powyższego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w VAT stanowi
    wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej,
    oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym
    przypadku.
    W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, że w przypadku wynagrodzenia za element
    Projektu jakim jest usługa instalacji Zestawu OZE na nieruchomości Mieszkańca

    poprzedzająca późniejsze jego przekazanie Mieszkańcowi, faktycznie otrzymaną kwotą
    będzie kwota wpłacona przez Mieszkańca. Jednocześnie, kwota Dofinansowania, jako
    niebędąca bezpośrednio związana z instalacją konkretnego Zestawu OZE na konkretnej
    nieruchomości, nie może być uznana za składnik podstawy opodatkowania VAT z tytułu
    usługi montażu Zestawu OZE. W szczególności, w ocenie Gminy wynika to z faktu, że
    Dofinansowanie ma pokryć całość kosztów Projektu (dotacja kosztowa – o czym w dalszej
    części wniosku), który, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, uwzględnia również
    działania z zakresu promocji OZE oraz pokrywa szereg kosztów ogólnych związanych z
    realizacją Projektu jako całości (Gmina jako beneficjent Dofinansowania – o czym w dalszej
    części wniosku), a nie wykonaniem konkretnej usługi dla określonego Mieszkańca.
    Jednocześnie wnioskodawca zaznacza, że przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest
    odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze
    zm.; dalej „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje
    wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w
    zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby
    trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub
    świadczenia.
    Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych
    wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy
    opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi
    bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy
    interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje
    bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu VAT. Natomiast
    inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w
    konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    W związku z powyższym, zdaniem Gminy, również w świetle prawa wspólnotowego, nie
    uznaje się za podstawę opodatkowania VAT ogólnej dotacji (subwencji, innej dopłaty o
    podobnym charakterze) uzyskanej przez podatnika, niezwiązanej bezpośrednio z dostawą
    towaru lub świadczeniem usługi, a więc nie wpływającej na wysokość ceny danej dostawy
    lub usługi. Tym samym, zdaniem Gminy, również w oparciu o prawo wspólnotowe, w
    przypadku wykonania przez Gminę w ramach Projektu usługi instalacji Zestawu OZE na
    nieruchomości Mieszkańca, podstawę opodatkowania VAT należy kalkulować wyłącznie w
    oparciu o kwoty otrzymane w tym zakresie od Mieszkańców. Jak wskazano w opisie
    zdarzenia przyszłego, Dofinansowanie do kosztów realizacji Projektu nie było
    bezpośrednio związane z ceną, jaką Gmina zamierzała pobierać od Mieszkańców za
    usługę instalacji Zestawu OZE. Brak jest bowiem bezpośredniego związku między
    możliwością otrzymania przez Gminę Dofinansowania a wysokością wpłat dla Gminy jakie
    uiszczać będą Mieszkańcy. Innymi słowy, wysokość wpłat otrzymywanych przez Gminę od
    Mieszkańców nie jest bezpośrednią pochodną otrzymanego Dofinansowania, gdyż to w
    gestii/decyzji Gminy leżało ustalenie ich wysokości (tj. Gmina mogłaby zaciągnąć kredyt na
    kwoty odpowiadające sumie kwot otrzymanej od mieszkańców lub sfinansować ze
    środków własnych tę część wydatków w ramach Projektu).
    W celu wyjaśnienia, w jakich sytuacjach otrzymane dofinansowanie (np. w formie dotacji)
    powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania VAT, istotne znaczenie ma także
    orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”). W
    szczególności zagadnienie to poruszał wyrok w sprawie C-184/00 (Office des products
    wallons ASBL v. Belgian State).
    W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio
    związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które
    stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a
    które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.
    Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena

    towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia
    podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę,
    która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ
    dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną
    musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności
    stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne,
    aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe
    było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza
    się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi,
    co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni.
    Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku Gminy brak jest bezpośredniego związku
    pomiędzy Dofinansowaniem, a wysokością wynagrodzenia za wykonanie usługi instalacji
    Zestawu OZE, gdyż do wypłaty Dofinansowania nie dochodzi w przypadku wykonania
    konkretnej usługi instalacji na określonej nieruchomości Mieszkańca. Kwota wynikająca z
    Umowy o Dofinansowanie zostanie co prawda wypłacona z uwzględnieniem kosztów
    nabycia Zestawów OZE, jednakże związek ten nie jest bezpośredni, gdyż obok tego
    rodzaju kosztów w ramach projektu Gmina poniesie również szereg innych (np. koszty
    promocji, koszty obsługi prawnej, koszty Platformy internetowej). Innymi słowy, brak jest
    bezpośredniego związku Dofinansowania z wysokością wynagrodzenia od Mieszkańców,
    gdyż Dofinansowanie to uwzględnia wszystkie koszty realizacji Projektu wskazane we
    wniosku o Dofinansowanie, a nie wyłącznie wartość usługi instalacji realizowanej na rzecz
    Mieszkańców.
    W związku z powyższym, w ocenie Gminy, podstawą opodatkowania z tytułu wykonania
    przez Gminę usługi instalacji Zestawu OZE będzie wyłącznie suma kwot wynagrodzenia (tj.
    wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane) przez Gminę w tym zakresie od Mieszkańców
    biorących udział w Projekcie, pomniejszona o podatek należny.
    Dotacje kosztowe jako wyłączone z podstawy opodatkowania VAT
    W ocenie Gminy, jedynie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru
    lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na wysokość ceny/odpłatności za dane
    świadczenie powinny być wliczone do podstawy opodatkowania VAT. Innymi słowy, jeśli
    podatnik otrzymuje dofinansowanie zewnętrzne na realizację określonych transakcji, np.
    jako dotację stanowiącą dopłatę do ceny towaru/usługi, bezpośrednio przekładającą się
    na cenę sprzedawanego towaru/usługi, a jednocześnie najczęściej już na etapie
    przyznawania dofinansowania podnoszony jest argument obniżenia ceny towaru/usługi z
    uwagi na finansowanie przez podmiot trzeci (tj. inny niż nabywca), to taka dotacja stanowi
    składnik podstawy opodatkowania VAT. Pozwala ona bowiem dostarczać nabywcom
    konkretny towar/usługę po obniżonej (często ustalonej cenie) i możliwe jest wskazanie
    bezpośredniego związku między dotacją a ceną sprzedawanego towaru/usługi.
    A contrario dotacje, których nie można przyporządkować do konkretnych czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT, a których celem jest sfinansowanie ogólnych kosztów
    przedsięwzięcia (tu: Projektu), nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o
    VAT i – w konsekwencji – nie podlegają opodatkowaniu VAT. Wobec tego, należy wskazać,
    iż ogólna dotacja uzyskana przez podatnika niezwiązana bezpośrednio z dostawą towarów
    lub świadczeniem usług (czyli taka, która nie wpływa na kalkulację ceny towaru lub usługi,
    którą musi uiścić jego nabywca) nie może być uznana za składnik podstawy
    opodatkowania VAT.
    Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy
    też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, które mają na
    celu określenie celu realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub
    w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w
    zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Jak wskazuje się

    w literaturze przedmiotu [Lipiec-Warzecha, Ludmiła. Art. 131. W: Ustawa o finansach
    publicznych. Komentarz. ABC, 2011 za: S. Owsiak, System wydatków budżetu państwa (w:)
    C. Kosikowski, E. Ruśkowski (red.), Finanse publiczne..., s. 422. O dotacjach podmiotowych
    zob. także: M. Gintowt-Jankowicz, Charakterystyka wydatków budżetowych (w:) M.
    Weralski (red.), System instytucji..., t. 3, s. 582 oraz T. Dębowska-Romanowska,
    Zagadnienia prawne wydatków publicznych na rzecz osób trzecich, Łódź 1993, s. 80 i n.],
    funkcją dotacji podmiotowej jest zbilansowanie dochodów i wydatków dotowanej
    jednostki, bez wskazania celu, na który powinny być przeznaczone środki pochodzące z
    dotacji, pozwala zatem utrzymać sprawność i płynność finansową beneficjenta dotacji. Z
    tego powodu dotacje podmiotowe nazywane są niekiedy dotacjami ogólnymi.
    Z kolei, otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą
    dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów
    realizacji różnego rodzaju inwestycji. Chodzi tutaj przede wszystkim o inwestycje
    samorządów, będące dofinansowaniem ogólnym pokrywającym koszty realizowanych
    zadań m.in. wydatków towarzyszących realizacji konkretnego zadania, niemających
    bezpośredniego wpływu na cenę.
    W przypadku dotacji celowych, dotacja nie jest również kalkulowana w oparciu o stawkę
    jednostkową jak przy dotacjach przedmiotowych przeznaczonych na dopłaty do
    określonych rodzajów wyrobów i/lub usług. W tym zakresie, przykładowymi dotacjami
    mogą być m.in. dotacje otrzymywane na podstawie (i) rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 20 grudnia 2010 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i
    rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych (Dz.
    U. Nr 254 poz. 1705) lub (ii) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 września 2010 r.
    w sprawie dotacji przedmiotowej do krajowych przewozów pasażerskich (Dz. U. Nr 188
    poz. 1261 ze zm.).
    Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina zaznacza, że wysokość wynagrodzenia za usługę
    instalacji Zestawu OZE płaconego przez Mieszkańców nie ulegnie zmianie jeżeli zmniejszy
    się ilość Mieszkańców zainteresowanych udziałem w Projekcie, a co za tym idzie zmniejszy
    się ilość Zestawów OZE do zakupu i instalacji. Kwota Dofinansowania może ulec
    zmniejszeniu (tj. gmina będzie zobowiązana do zwrotu części Dofinansowania) w sytuacji,
    gdy wartość wszystkich kosztów Projektu (tj. również innych wydatków niż wydatki na
    zakup Zestawów OZE) byłaby mniejsza nie zakładano, a otrzymana kwota Dofinansowania
    byłaby w takim wypadku wyższa niż ustalone 80%.
    W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, że omawiane Dofinansowanie ma charakter tzw.
    dotacji kosztowej, a więc mającej na celu pokrycie kosztów określonego przedsięwzięcia
    (tu: Projektu). W szczególności, Dofinansowanie ma pokryć nie tylko koszty zakupu i
    instalacji Zestawów OZE, ale również inne koszty wskazane we wniosku o Dofinansowanie,
    tj. koszty związane z następującymi działaniami: opracowanie Programu Funkcjonalno-
    Użytkowego, opracowanie Studium wykonalności, zatrudnienie inspektora nadzoru,
    działania promocyjno-informacyjne w zakresie OZE, przeprowadzenie postępowania
    przetargowego zmierzającego do wyłonienia wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i
    montaż Zestawu OZE, promocja Projektu, ustalenie harmonogramu realizacji prac
    dokumentacyjnych i montażowych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz
    organizacyjnego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz
    rozliczenie finansowe Projektu. Jak widać, działania te obejmują całość Projektu, a koszty z
    nimi związane nie dotyczą bezpośrednio instalacji konkretnego Zestawu OZE u danego
    Mieszkańca (na należącej do niego nieruchomości), ale Projektu jako całego
    przedsięwzięcia.
    Niezależnie od powyższego, Gmina zwraca uwagę, że w przypadku, gdyby kwota
    Dofinansowania miała zostać uznana za wchodzącą w zakres opodatkowania VAT z uwagi
    na związek z usługą instalacji Zestawów OZE (z czym Gmina się nie zgadza), doszłoby do
    zaprzeczenia idei jaka przyświeca realizacji projektów w oparciu o fundusze ze środków
    Unii Europejskiej. W takiej sytuacji bowiem, Gmina otrzymawszy dotacje z jednego źródła

    publicznego (tu: EFRR ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na
    lata 2014-2020) zobowiązana byłaby do przekazania jej części (w kwocie odpowiadającej
    wysokości podatku obliczonej według określonej stawki właściwej dla usługi instalacji
    Zestawu OZE) do innego miejsca w systemie finansów publicznych (w tym przypadku – na
    konto urzędu skarbowego). W tym zakresie rola Gminy sprowadzałaby się wyłącznie do
    roli „przekaźnika” środków publicznych w ramach administracji publicznej. Tym samym,
    zaprzeczeniu uległaby idea realizacji pożądanych przez Unię Europejską działań mających
    na celu promowanie tzw. zielonej energii i realizowanie inicjatyw w tym zakresie. Gmina
    nie mogłaby też pokryć wszystkich kosztów wskazanych we wniosku o Dofinansowanie,
    gdyż wartość kwot jakie będą otrzymane nie uwzględnia konieczności zapłaty podatku VAT
    z tytułu otrzymanego Dofinansowania.
    W świetle powyższego, zdaniem Gminy, otrzymane Dofinansowanie – dotacja z
    Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście
    na gospodarkę niskoemisyjną” działania 4.1 „Odnawialne źródła energii (OZE)
    Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020 nie będzie
    podlegała opodatkowaniu VAT, a tym samym podstawę opodatkowania VAT w
    przedstawionym zdarzeniu przyszłym będą stanowiły wyłącznie kwoty otrzymane przez
    Gminę wpłaty od Mieszkańców na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach
    umowy wzajemnej, pomniejszone o kwotę podatku należnego.
    Dofinansowanie jako płatność nie stanowiąca wynagrodzenia za określone świadczenie
    Powyżej Gmina wskazała argumenty przemawiające za uznaniem Dofinansowania za
    dotację kosztową. Jednocześnie, na analizowane zagadnienie spojrzeć można również od
    strony podmiotu, który faktycznie korzysta z tego rodzaju dotacji.
    W przypadku wskazanych powyżej dotacji przedmiotowych, co do zasady, ostatecznym i
    jednoznacznym ich beneficjentem jest nabywca danego świadczenia (towaru/usługi) od
    podatnika VAT, gdyż w wyniku dopłaty dokonanej przez podmiot trzeci, cena jaką jest
    zobowiązany uiścić z tytułu nabycia świadczenia jest odpowiednio niższa. Tymczasem w
    przypadku przedmiotowego Dofinansowania, co prawda Mieszkańcy korzystają w
    określony sposób z ogólnych efektów Projektu, ale beneficjentem tych środków
    finansowych jest w szczególności Gmina w odniesieniu do ponoszonych kosztów.
    Innymi słowy, za brakiem uwzględnienia kwoty Dofinansowania w podstawie
    opodatkowania VAT z tytułu usługi przemawia także fakt, że w ocenie Gminy, wskazane
    środki nie mogą zostać uznane za bezpośredni element wynagrodzenia za usługę
    instalacji Zestawu OZE. W ocenie Wnioskodawcy, beneficjentem otrzymanych środków
    będzie przede wszystkim Gmina.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dofinansowanie obejmować będzie realizację
    Projektu, do wykonania którego zobowiązał się Wnioskodawca. W tym zakresie, w ramach
    zadań Gminy, których koszty pokryte będą przez Dofinansowanie, wskazano m.in.
    działania promocyjne zarówno Projektu jak i samej idei OZE. W ramach Projektu
    przygotowana zostanie wielomodułowa Platforma internetowa. Funkcjonalności Platformy
    odpowiadać będą oczekiwaniom nowoczesnego społeczeństwa informacyjnego
    dotyczącym możliwości dostępu do wiedzy i informacji, komunikacji pomiędzy
    użytkownikami i wnioskodawcą, wsparcia oraz informacji technicznych. Ponadto
    Platforma, w połączeniu z nowoczesnymi urządzeniami pomiarowymi oraz z serwisami
    pogodowymi, dawała będzie możliwość monitorowania i prognozowania funkcjonowania
    poszczególnych instalacji OZE na poziomie całego systemu (ogólny monitoring i
    prognozowanie). Dzięki temu mechanizmowi i specjalnym algorytmom przeliczeniowym
    możliwe będzie bieżące monitorowanie wydajności instalacji OZE. Ponadto w ramach
    portalu na Platformie prowadzone będą działania informacyjne przybliżające
    użytkownikom zarówno tematykę odnawialnych źródeł energii, ich znaczenia dla
    środowiska, najnowsze technologie OZE, prowadzone będą działania promocyjne w
    zakresie OZE i ogólnie ochrony środowiska. Działania te będą miały na celu podnoszenie
    świadomości ekologicznej mieszkańców i użytkowników Portalu.

    Powyższe działania mają przede wszystkim na celu promocję Gminy jako ośrodka
    dbającego o środowisko naturalne, nowoczesnego i ekologicznego poprzez
    wykorzystywanie „zielonej energii”.
    Trudno w tym aspekcie Projektu dopatrzeć się bezpośredniej korzyści (bezpośredniego
    związku), jaką osiągną Mieszkańcy danej miejscowości przy okazji budowania
    pozytywnego wizerunku danej gminy. W tym zakresie, Dofinansowanie pokrywa bowiem
    koszty działań, które odnoszą się do całości Projektu i jego wymiaru promocyjno-
    informacyjnego w zakresie OZE, z którego skorzystać mogą nie tylko Mieszkańcy
    nabywający usługę instalacji Zestawu OZE, ale też inni mieszkańcy gmin biorących udział w
    Projekcie. Dofinansowanie pokrywa więc również tego rodzaju koszty ogólne, nie
    związane bezpośrednio z konkretnym Zestawem OZE i jego instalacją.
    Co istotne, jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, dotacja udzielona z
    EFRR ma na celu przeprowadzenie w Gminie całego Projektu. EFRR w żaden sposób nie
    wymaga ani nie weryfikuje odpłatności dokonywanych przez Mieszkańców w ramach
    przedmiotowego Projektu, w tym sensie dotacja ta (Dofinansowanie) nie stanowi dopłaty
    do ceny. Dotacja zostanie przekazana Gminie na budowę instalacji, których Gmina będzie
    przez minimum 5 lat właścicielem. Fakt, iż część kosztów Projektu zostanie pokryta przez
    wpłaty Mieszkańców pozostaje bez znaczenia w przedmiotowej kwestii, gdyż jest to wynik
    decyzji Gminy a nie wymogów otrzymania Dofinansowania. W ramach tego programu,
    Gmina mogłaby w ogóle nie pobierać opłat od Mieszkańców, jak i mogłaby pobierać różne
    opłaty od różnych Mieszkańców. Gmina mogłaby też realizować program ze środków
    własnych lub z kredytu.
    Zatem dotacja (Dofinansowanie) udzielona z EFRR nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej
    Mieszkańcy nabędą usługę instalacji Zestawu OZE, ale stanowi dofinansowanie do
    zrealizowania całego Projektu przez Gminę. Dofinansowanie zostało udzielone po to, aby
    Gmina wykonała instalacje na danym terenie i była właścicielem instalacji przez minimum
    5 lat. W istocie, program EFRR nie wymaga, aby przekazywać instalacje na rzecz
    Mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to decyzja Gminy w żaden sposób niezwiązana
    w otrzymanym Dofinansowaniem.
    W związku z powyższym Dofinansowaniu nie można przypisać cech dopłaty do ceny,
    ponieważ finansuje ona realizację całego Projektu, a nie wyłącznie koszt nabycia i instalacji
    Zestawu OZE na nieruchomości Mieszkańca (nie jest to dopłata do ceny świadczenia
    dokonana przez osobę trzecią zamiast konsumenta – Mieszkańca). Innymi słowy,
    konsumentem – nabywcą usługi instalacji Zestawu OZE jest Mieszkaniec, natomiast z
    otrzymanego Dofinansowania korzysta przede wszystkim Gmina.
    Również z czysto formalnego punktu widzenia należy uznać Gminę za beneficjenta
    otrzymanej dotacji. Już we wniosku o Dofinansowanie Projektu realizowanego w ramach
    Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020 wskazano
    wprost, że: „Wnioskodawcą i Beneficjentem bezpośrednim jest partnerstwo 4 gmin: B., C.,
    A. i D.”. Brak uwzględnienia Mieszkańców nie jest przypadkowy, gdyż jak wynika ze
    szczegółowego opisu Osi Priorytetowych Regionalnego Programu Operacyjnego
    Województwa (...) na lata 2014-2020 typem beneficjenta, jaki może pozyskać finansowanie
    w ramach Działania, o którym mowa w niniejszym wniosku są wyłącznie:
        jednostki samorządu terytorialnego, ich związki i stowarzyszenia,
        jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego posiadające
        osobowość prawną,
        jednostki sektora finansów publicznych posiadające osobowość prawną,
        administracja rządowa,
        przedsiębiorstwa,
        uczelnie/szkoły wyższe,

        jednostki naukowe,
        instytucje kultury,
        zakłady opieki zdrowotnej i podmioty lecznicze działające w publicznym systemie
        ochrony zdrowia – zakontraktowane z NFZ,
        spółdzielnie mieszkaniowe, wspólnoty mieszkaniowe, TBS-y (Towarzystwo
        Budownictwa Społecznego),
        kościoły i związki wyznaniowe oraz osoby prawne kościołów i związków
        wyznaniowych,
        organizacje pozarządowe (w tym również podmioty działające w oparciu o przepisy
        ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym),
        Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe i jego jednostki organizacyjne,
        podmiot, który wdraża instrumenty finansowe.
    W świetle powyższego, osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej (takie jak
    Mieszkańcy) nie mogą zostać uznane za beneficjenta dofinansowania Projektu.
    Polepszenie jakości środowiska naturalnego Gminy zwiększy jej atrakcyjność, zarówno
    inwestycyjną, jak i turystyczną przy równoczesnej ochronie środowiska, zdrowia,
    zachowaniu tożsamości kulturowej i rozwijaniu spójności terytorialnej. Zwiększeniu
    atrakcyjności terenu Gminy będzie sprzyjać zmniejszenie zanieczyszczenia powietrza i
    dzięki temu ochrona zasobów przyrodniczych. Realizacja Projektu przyczyni się do
    poprawy jakości życia obecnych mieszkańców oraz zabezpieczy możliwości rozwojowe
    przyszłych pokoleń. Zapobieganie powstawaniu zanieczyszczeń powietrza oraz
    ograniczanie lub eliminowanie wprowadzanych do powietrza substancji
    zanieczyszczających, w celu zmniejszenia stężeń do dopuszczalnego poziomu, wpłynie
    pozytywnie na poprawę jakości powietrza i wód powierzchniowych oraz na poprawę stanu
    zdrowia mieszkańców regionu.
    W związku z powyższym nie można zaprzeczyć, że realizacja Projektu stanowi realizację
    zadań własnych Gminy i tym samym to Gminę należy uznać za beneficjenta otrzymanego
    Dofinansowania. Tym samym błędnym byłoby twierdzenie, że otrzymane Dofinansowanie
    stanowi dotację, o jakiej mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.
    Stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie braku konieczności opodatkowania VAT dotacji,
    która nie ma bezpośredniego związku z wynagrodzeniem otrzymywanym od nabywcy
    towarów/usług, znajduje potwierdzenie także w licznych interpretacjach indywidualnych,
    m.in.:
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        3.4012.166.2017.2.MWJ,
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        1.4012.300.2017.1.MGo,
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 maja 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-
        1.4012.125.2017.2.DM,
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-
        1.4512.82.2017.1.MJ,
        Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2015 r., sygn. IPPP1/4512-710
        /15-2/AS,
        Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2013 r., sygn. IPPP2/443-1085
        /12-2/JW,

        Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-581/12-
        2/AW,
        Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 listopada 2011 r., sygn. IPPP1-443-1319
        /11-2/JL.
    Stanowisko Gminy jest także tożsame ze stanowiskami prezentowanymi w orzeczeniach
    wydawanych przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przykładowo, w wyroku z 5 lutego 2015
    r. (sygn. I FSK 821/13), Sąd stwierdził: „Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja
    przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez
    skarżącą projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji związana
    bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc
    uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w
    rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe
    koszty szkolenia to wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji nie ma większego
    wpływu na ocenę, czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie.
    Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro
    otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony
    stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją
    szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29
    ust. 1 u.p.t.u. tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą.”
    Analogiczne stanowisko zajął NSA w orzeczeniach z 8 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 176/13)
    oraz z 17 czerwca 2009 r. (sygn. I FSK 571/08).
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle
    art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania VAT z tytułu wykonania przez
    Gminę instalacji Zestawu OZE stanowić będzie wyłącznie suma kwot wynagrodzenia
    otrzymana w tym zakresie od Mieszkańców biorących udział w Projekcie, pomniejszona o
    podatek należny.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 20 lutego 2018 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP4.4012.29.2018.1.MP, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie
    ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu wykonania instalacji Zestawu OZE za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 23 lutego 2018 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    22 marca 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 27 marca 2018 r.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu
    kosztów postępowania na Państwa rzecz.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił Państwa skargę na interpretację
    indywidualną znak 0114-KDIP4.4012.29.2018.1.MP – wyrokiem z 27 czerwca 2018 r. sygn.
    akt VIII SA/Wa 318/18.
    Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 1978/18 uchylił
    zaskarżony wyrok w całości i zaskarżoną interpretację indywidualną.
    Odpis wyroku NSA wpłynął 8 października 2024 r. Akta sprawy wpłynęły 23 grudnia 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
        nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dacie wydania pierwotnego rozstrzygnięcia, bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego
    orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 1978/18.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Przy czym na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
      2) zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do
        tolerowania czynności lub sytuacji;
      3) świadczenia usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.
    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady
    podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane
    odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2
    ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112
    /WE”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT
    określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku
    orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym
    wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu,
    to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to,
    czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko
    koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę,
    wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty,

    zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i
    rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za
    świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.
    Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT
    musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną
    usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją
    wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę,
    należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie
    usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi
    być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku
    VAT.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub
    niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za
    działalność gospodarczą.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Zawarli Państwo umowę o „dofinansowanie Projektu „Ekoenergia w gminach B., C., A. i
    D.”, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego
    (EFRR). Celem Projektu jest promocja wśród mieszkańców Gminy rozwiązań związanych z
    Odnawialnymi Źródłami Energii (OZE). Ubiegając się o dofinansowanie, nie wskazali
    Państwo podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową Inwestycję jako wydatku
    kwalifikowanego w ramach niniejszego Projektu.
    Inwestycja ma na celu poprawę infrastruktury w zakresie wytwarzania i przesyłu energii
    elektrycznej i cieplnej z OZE. Dofinansowanie zostanie przekazane na Państwa rachunek
    bankowy za pośrednictwem gminy B., która pełni rolę Lidera Projektu. Dofinansowanie to
    będzie stanowiło nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych
    Projektu. W przypadku, gdy wartość kosztów Projektu okaże się mniejsza, będą Państwo
    zobowiązani do zwrotu tej części funduszy z Dofinansowania, która przekraczać będzie
    80% rzeczywistej wartości poniesionych przez Państwa kosztów. Pozostałą kwotę realizacji

    Projektu poniosą mieszkańcy Gminy biorący udział w Projekcie (Mieszkańcy), jak również
    mieszkańcy innych gmin biorących udział w projekcie (przy czym oni dokonywać będą
    wpłat na konto właściwej dla nich gminy).
    Dofinansowanie przekazane na Państwa rzecz przeznaczone jest na pokrycie kosztów
    Projektu i nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez
    Mieszkańców na Państwa rzecz. Otrzymana dotacja pokrywa wyłącznie część kosztów
    przypadającą na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu. W Umowie o
    Dofinansowanie nie została sprecyzowana kwestia źródła finansowania pozostałej części
    wydatków, jakie wygeneruje Projekt. W ramach Projektu wykonany zostanie montaż
    indywidualnych Zestawów OZE, gdzie w skład Zestawu OZE, w zależności od
    zapotrzebowania energetycznego obiektu, na którym będzie realizowany Projekt mogą
    wchodzić: instalacje fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, pompy ciepła, kocioł na biomasę
    (Zestaw OZE). Zestaw OZE będzie montowany w budynku mieszkalnym (obiekcie)
    stanowiącym własność Mieszkańca Gminy A. biorącego udział w Projekcie na podstawie
    indywidualnie zawartej umowy.
    Dofinansowanie, jakie będzie przez Państwa otrzymane jest dotacją kosztową do realizacji
    Projektu, w ramach którego instalowane są Zestawy OZE, których są Państwo właścicielem
    przez okres trwania Projektu (minimum 5 lat, licząc od dnia wpływu ostatniej transzy
    Dofinansowania). Wskazali Państwo, że wysokość przedmiotowej dotacji (wartość
    Dofinansowania) uzależniona jest wyłącznie od przedstawionego we wniosku kosztorysu
    realizacji Projektu, a nie od sposobu finansowania pozostałej części Projektu. Dodatkowo,
    na wysokość otrzymanego Dofinansowania nie wpływa cena wytworzonej instalacji
    (Zestawu OZE) przy zbyciu jej na rzecz Mieszkańca po zakończeniu Projektu, a wysokość
    środków otrzymanych na realizację Projektu przez Państwa w żaden sposób nie jest
    uwarunkowana od przyszłej płatności Mieszkańców przy przekazaniu Zestawu OZE.
    W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy w
    świetle art. 29a ust. 1 ustawy podstawę opodatkowania VAT z tytułu wykonania przez
    Państwa instalacji Zestawu OZE stanowić będzie wyłącznie suma kwot wynagrodzenia
    otrzymana w tym zakresie przez Państwa od Mieszkańców biorących udział w Projekcie na
    podstawie umowy o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny.
    Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej
    kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Projektu, polegającego na
    zakupie i montażu instalacji przeznaczonych do produkcji energii z tzw. odnawialnych
    źródeł energii - tj. instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła i
    kotłów na biomasę jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w
    art. 15 ust. 2 ww. ustawy.
    W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że w wyroku Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 29 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 1978/18, zapadłym w niniejszej
    sprawie Sąd stwierdził, że:
      Dla oceny zasadności zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej kluczowe
      znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE" lub
      "Trybunał") z 30 marca 2023 r., w sprawie C-612/21 (...). W wyroku tym Trybunał,
      odpowiadając na pytania prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego,
      wyjaśnił, że "art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady
      należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług
      podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi
      dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa,
      systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących
      właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w
      takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i
      skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną
      czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków
      publicznych”.

    Dalej NSA stwierdził, że:
      (...) będący podstawą wydania zaskarżonej interpretacji stan faktyczny był zbliżony
      do sprawy, w której został wydany wyrok TSUE z 30 marca 2023 r., w sprawie C-612
      /21, i nie można przyjąć, że gmina, realizując projekt dotyczący OZE, którego
      przedmiotem był m.in. zakup i montaż indywidualnych zestawów OZE, wykonuje
      działalność gospodarczą.
    Zatem wytyczne do oceny charakteru podjętych przez Państwa działań znajdują się w
    wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie
    C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.
    W wyroku tym TSUE wskazał, że:
      „(...) aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych
      źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one,
      po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje
      odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej
      dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w
      charakterze podatnika.” (pkt 24)
    Ponadto w wyroku Trybunał wskazał, że:
      „art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w
      ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu
      VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem
      przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
      nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie
      systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje
      jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
      poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”.
      (pkt 42)
    Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie
    będącej przedmiotem ww. postępowania:
      „W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca
      dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r.,
      AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C#655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam
      orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
      podatkowej, (...) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i
      nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia
      niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały.
      Po drugie, (...) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim
      mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być
      zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu
      umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania
      u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku
      przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających
      dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina
      płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po
      cenie rynkowej.
      Tymczasem (...) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią
      wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała
      część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a
      kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te
      należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12
      maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C#520/14, EU:C:

      2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod
      uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75%
      kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od
      zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej
      strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych
      przez tę gminę (...), co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku
      instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich
      swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie
      ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.
      Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
      obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej
      jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie
      rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech
      czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy
      pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy
      stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba
      trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta
      do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne
      transakcje zostaną dokonane”. (pkt 36-39)
    Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:
      „W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd
      odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o
      charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006
      /112.
      Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności
      wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie,
      czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie
      art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” (pkt 40#41).
    Ostatecznie Trybunał orzekł, że:
      Artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28
      listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy
      interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających
      opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i
      zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów
      odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
      nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie
      systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje
      jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
      poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    NSA w wyroku z 29 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 1978/18 odnosząc się do sprawy przywołał
    także wyrok NSA z 5 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 1454/18 i wskazał, że:
      "Gmina, która realizując projekt z zakresu odnawialnych źródeł energii (kolektorów
      słonecznych), współfinansowany w znacznej części ze środków europejskich, w
      ramach którego montuje i podpina instalacje fotowoltaiczne na budynkach oraz na
      gruntach mieszkańców, którzy przejmą po upływie 5 lat własność zamontowanych
      instalacji, nie wykonuje z tego tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
      ust. 2 u.p.t.u. W konsekwencji otrzymane na ten cel dofinansowanie ze środków
      europejskich (Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego) nie może być
      rozważane jako podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.".
    Analiza przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wykazuje, że realizują Państwo
    Projekt w warunkach podobnych do tych wynikających z wyroku TSUE w sprawie C#612
    /21:

        są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,
        zadanie ma charakter proekologiczny,
        inwestycja będzie współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju
        Regionalnego,
        Projekt jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju
        Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na
        lata 2014-2020 do wysokości nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków
        kwalifikowalnych Projektu,
        pozostałą kwotę realizacji Projektu poniosą mieszkańcy Gminy biorący udział w
        Projekcie,
        w związku z realizacją inwestycji zawarli Państwo z Mieszkańcami indywidualne
        umowy w sprawie ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i
        finansowych związanych z montażem indywidualnego Zestawu OZE,
        za dostawę i montaż Zestawów OZE odpowiedzialny będzie wykonawca wyłoniony
        w ramach postępowania przetargowego.
    Powyższe okoliczności wskazują, że Państwa celem jest jednorazowa realizacja Projektu
    „Ekoenergia w gminach B., C., A. i D.” polegającego na zakupie i montażu instalacji OZE w
    budynkach mieszkalnych. Czynności podejmowane przez Państwa w ramach realizacji
    tego Projektu nie mają ani charakteru trwałego, ani zarobkowego. Jak wynika z opisu
    sprawy, Mieszkańcy uczestniczący w Projekcie będą partycypowali w kosztach w
    niewielkim zakresie.
    Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że nie wykonują Państwo działań będących
    przedmiotem wniosku na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów
    gospodarczych: Państwa rola sprowadzać się będzie do zorganizowania skutecznego
    finansowania i wykonania nowych systemów produkujących energię odnawialną na
    Państwa terenie.
    Mieszkańcy gminy, którzy przystąpili do Projektu, w zamian za montaż i instalację
    Zestawów OZE i ich późniejsze przekazanie, zobowiązali się do zwrotu Państwu określonej
    części kosztów zainstalowania. Za dostawę i montaż Zestawów OZE odpowiedzialny jest
    wykonawca wyłoniony w ramach postepowania przetargowego - nie zatrudnili Państwo
    zatem własnych pracowników celem świadczenia takich usług powszechnie jak inne
    przedsiębiorstwa trudniące się montażem instalacji. Z wniosku wynika, że Państwa celem
    nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na
    warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się montażem takich
    instalacji, lecz celem Państwa działania jest interes społeczny. Nie jest to zatem sposób
    działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.
    W wyniku Państwa działań nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić
    by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym
    przypadku prywatnych firm działających w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii).
    Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Projekt realizowany będzie przez wykonawcę,
    wyłonionego w ramach postępowania przetargowego. Tym samym, działają tu Państwo
    jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych.
    W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją Projektu nie stanowią
    dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i
    realizując ww. Projekt nie działają Państwo w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność
    gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja opisanego Projektu
    nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady, zgodnie z którym:
      (...) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub
      którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub
      świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
      subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi zatem wynagrodzenie,
    które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów
    albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub
    która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Jak wyżej wskazano, Państwa działania w związku z realizacją Projektu nie będą stanowiły
    ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem
    VAT. Wobec powyższego w niniejszej sprawie wpłaty Mieszkańców wnoszone w związku z
    realizacją Projektu, nie będą stanowiły zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu
    podatkiem VAT, a w konsekwencji nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Ponadto, dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym
    charakterze) będą, czy też nie będą opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich
    przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem
    stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art.
    29a ust. 1 ustawy.
    Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega
    opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której
    jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie będzie
    stanowiła elementu ceny oraz nie będzie włączona do podstawy opodatkowania.
    Zatem, w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym
    dofinansowaniem ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na
    realizację ww. Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak
    bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Projektu nie będą wykonywali Państwo
    działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w
    związku z realizacją Projektu nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem również otrzymane
    przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone na realizację ww. Projektu, nie będzie
    zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Tym samym, podstawy opodatkowania dla zrealizowanego przez Państwa Projektu nie
    będzie stanowiło wynagrodzenie otrzymane od mieszkańców ani otrzymane
    dofinansowanie.
    W konsekwencji Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.