Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.52.2020.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-16
Teza: opodatkowanie produkcji cydru
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; napoje-napoje alkoholowe; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; produkcja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania produkcji cydru – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania produkcji cydru.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W bieżącym roku w ramach planowanej działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje uruchomić produkcję cydru na uproszczonych zasadach, opisanych w ustawie z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich. Wnioskodawca zwraca się z uprzejmą prośbą o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania cydru wytwarzanego w tradycyjny sposób z własnych jabłek.

Zgodnie z wymogami wymienionej wyżej ustawy Wnioskodawca dysponuje własnymi sadami w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego – sady są odpowiedniej wielkości (powyżej 1 ha). Planuje w tym roku uruchomić we własnym gospodarstwie produkcję cydru w ilości do 10 tys. litrów rocznie. Kod CN dla cydru: 2206 00 10.

Zgodnie z ustawą (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) można płacić podatek akcyzowy w formie przedpłaty z pominięciem składu podatkowego. W związku z tym, opłata to iloczyn liczby hektolitrów oraz aktualnej stawki podatku akcyzowego 158 zł, dla cydru o objętości alkoholu powyżej 4,5%.

Planowana produkcja cydru odbywać się będzie tradycyjnymi metodami naturalnymi, bez zabiegów przyspieszających produkcję, bez filtrowania. Cydr będzie poddany procesowi leżakowania podczas którego wytworzy się naturalny osad, traktowany w procesie produkcji jako odpad. Spowoduje to ubytek gotowego do rozlewu cydru na poziomie od 10 do 20% w stosunku do soku surowego.

Zlewanie soku, a następnie cydru będzie każdorazowo zgłaszane do Urzędu Celnego z wyprzedzeniem i odbywać się może pod nadzorem pracowników Urzędu Celnego.

Proces technologiczny, opisany w aktach urzędowego sprawdzania to:

1.  Tłoczenie soku z własnych jabłek w prasie.
2.  Przepompowanie uzyskanego soku do zbiorników fermentacyjnych (zgłoszenie podejmowanej czynności do Urzędu Celnego).
3.  Fermentacja burzliwa w otwartych zbiornikach, możliwy niekontrolowany wypływ piany.
4.  Fermentacja cicha, opadanie osadu.
5.  Zlewanie surowego cydru znad osadu (zgłoszenie podejmowanej czynności do Urzędu Celnego). Klarowanie i leżakowanie, w wyniku którego reszta osadu się segmentuje.
6.  Zlewanie znad osadu i rozlew do butelek cydru gotowego (zgłoszenie podejmowanej czynności do Urzędu Celnego).
7.  Banderolowanie i etykietowanie (zgłoszenie podejmowanej czynności do Urzędu Celnego).

W powyższym procesie technologicznym, łączne straty ilościowe od soku do produktu gotowego sięgają, w zależności od odmiany jabłek, do 20% objętości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W świetle przedstawionego wcześniej procesu technologicznego oraz analizy przepisów prawa podatkowego, pytanie Wnioskodawcy związane jest z tym, po którym etapie produkcji cydru metodami naturalnymi należy naliczyć podatek od wyrobów akcyzowych:

1.  od uzyskanego w wyniku tłoczenia soku jabłkowego?
2.  od wstępnie sfermentowanego cydru po zlaniu znad osadu drożdży i pozostałości owoców?
3.  od cydru surowego po wtórnej fermentacji, zlanego znad osadu?
4.  od gotowego cydru rozlanego do butelek?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy przedstawiona powyżej tradycyjna technologia produkcji cydru powoduje, że uzyskany cydr surowy nie będzie jeszcze produktem gotowym do rozlewu do butelek i tym samym, raczej nie powinien na tym etapie być opodatkowany podatkiem akcyzowym.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy podatek akcyzowy powinien być naliczany dopiero od ilości rozlanego cydru gotowego do butelek.

Zgodnie z ustawą wymienioną w opisie ten limit rozlanego cydru to 10 tys. litrów na rok. Dlatego w wyniku prowadzenia w przyszłości produkcji cydru wg opisanej technologii – procesu Wnioskodawca musi wytłoczyć odpowiednio większą ilość soku aby uzyskać w efekcie przeprowadzenia procesu 10 tys. litrów gotowego produktu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 864, ze zm., dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ust. 1 ustawy).

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie (art. 92 ust. 1 ustawy).

Wyroby oznaczone kodem CN 2206 00 zostały wskazane w załączniku nr 1 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych w poz. 16 – Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny; mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, a także w poz. 16 załącznika nr 2 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. UE. L 1992 Nr 76, str. 1).

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…) – art. 13 ust. 1 ustawy.

Równocześnie, napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

1.  musujące napoje fermentowane - wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2206 00 oraz wyroby oznaczone kodami CN 2204 10, 2204 21, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niewymienione w art. 95, które znajdują się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo cechują się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze, oraz:
    1.  mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającą 13% objętości, albo
    2.  mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 13% objętości, lecz nieprzekraczającą 15% objętości\-pod warunkiem, że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.
2.  niemusujące napoje fermentowane - niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w pkt 1 - wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1:
    1.  o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości, albo
    2.  o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% objętości, lecz nieprzekraczającej 15% objętości\-pod warunkiem, że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.

Produkcją napojów fermentowanych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie napojów fermentowanych, a także ich rozlew (art. 96 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podstawą opodatkowania napojów fermentowanych jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu.

Stosownie natomiast do art. 96 ust. 4 ustawy, stawki akcyzy na napoje fermentowane wynoszą:

1.  na cydr i perry o kodach CN 2206 00 31, 2206 00 51 oraz 2206 00 81, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 5,0% objętości - 97,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu;
2.  na pozostałe napoje fermentowane - 174,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu.

Na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1-4 i 6, w przypadku produkcji poza składem podatkowym wyrobów akcyzowych, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, producent jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

*   składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje w sprawie przedpłaty akcyzy, według ustalonego wzoru;
*   obliczać i wpłacać przedpłatę akcyzy na rachunek właściwej izby celnej, w wysokości akcyzy, jaka będzie należna od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych w danym miesiącu;

\-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wyroby akcyzowe zostaną wyprodukowane.

Wpłaconą przedpłatę akcyzy zalicza się na poczet akcyzy należnej za miesiąc rozliczeniowy, o którym mowa w ust. 1 (art. 22 ust. 2 ustawy).

Wpłaconą przedpłatę akcyzy uwzględnia się w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy (art. 22 ust. 3 ustawy).

W przypadku gdy wpłacona przedpłata akcyzy jest większa od należnej akcyzy za miesiąc rozliczeniowy, którego przedpłata akcyzy dotyczy, nadwyżkę przedpłaty akcyzy wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, rozlicza się przy przedpłatach akcyzy za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych (art. 22 ust. 5 ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Mając na uwadze powyższe, w pierwszej kolejności wskazać należy, że przepis art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy wyłącza z obowiązku produkcji w składzie podatkowym wyroby akcyzowe, od których została zapłacona przedpłata akcyzy. Zakres przedmiotowy tego przepisu obejmuje m.in. wyroby akcyzowe, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy.

Oznacza to umożliwienie podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą produkcji wyrobów akcyzowych, w tym napojów fermentowanych, poza składem podatkowym, a więc poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Warunkiem produkcji poza składem podatkowym jest m.in. dokonanie przedpłaty akcyzy, która z chwilą powstania zobowiązania podatkowego będzie zaliczona na poczet należnej akcyzy.

Podkreślić w tym miejscu należy, że podatek akcyzowy jest podatkiem opartym na zasadzie samoobliczenia, gdzie obowiązek obliczania podatku spoczywa wprost na podatniku. To zatem podatnik, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, decyduje samodzielnie jaką wykazać podstawę opodatkowania w deklaracji i tym samym będzie ponosił odpowiedzialność za ewentualne nieprawidłowości z tego tytułu.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy co do powstania obowiązku podatkowego wskazać należy, że analiza przepisów ustawy o podatku akcyzowym, na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego pozwala stwierdzić, że w opisanej sytuacji przedmiotem opodatkowania będzie produkcja wyrobów akcyzowych w postaci cydru, która zakończy się w momencie uzyskania wyrobu gotowego, który może być już skierowany do konsumpcji (sprzedaży). Zatem obowiązek podatkowy powstanie w momencie zakończenia procesu produkcji, który może być identyfikowany z etapem produkcji wskazanym w pkt d w pytaniu Wnioskodawcy, czyli z rozlaniem gotowego cydru do butelek (opakowań jednostkowych).

Tym samym, w sprawie objętej wnioskiem podatek akcyzowy należy naliczyć od gotowego wyrobu rozlanego do butelek. Podstawą opodatkowania jest bowiem ilość wyrobu gotowego, tj. cydru, którego produkcja w tej postaci zostanie u Wnioskodawcy zakończona.

Stanowisko Wnioskodawczyni należy zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, Organ podaje informacyjnie, że stawka akcyzy na napoje fermentowane uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2020 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 21 listopada 2019 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 2523) i wynosi, zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy:

1.  na cydr i perry o kodach CN 2206 00 31, 2206 00 51 oraz 2206 00 81, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 5,0% objętości – 97,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu;
2.  na pozostałe napoje fermentowane – 174,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.