Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1078/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-09
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” „Kupujący” lub „Nabywca”) zamierza nabyć za wynagrodzeniem (dalej: „Transakcja”) od R. Sp. z o.o. (dawniej L. Sp. z o.o., dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) nieruchomość (dalej: „Nieruchomość”).

Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję w grudniu 2014 r. bądź na początku 2015 r.

Na dzień składania niniejszego wniosku, Zbywca nie jest właścicielem Nieruchomości - jest nim M. Sp. z o.o. (dawniej B. Sp. z o.o., dalej: „Finansujący” lub „Bank”). W ramach umów leasingu finansowego zawartych z Bankiem korzystającym z Nieruchomości jest P. Sp. z o.o. (dalej: „Korzystający” lub „Spółka przejmowana”). Przed dniem Transakcji dojdzie do połączenia przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, t.j., dalej: „KSH”) Spółki przejmowanej przez Zbywcę - Zbywca nabędzie 100% udziałów w Spółce przejmowanej. Następnie Zbywca (już jako następca prawny Korzystającego z tytułu zawartych z Bankiem umów leasingu finansowego) dokona wykupu Nieruchomości wynikającego z wcześniejszego zakończenia umów leasingu finansowego Nieruchomości oraz stosownego rozliczenia finansowego z tego tytułu. W wyniku wskazanych procesów, na dzień Transakcji Zbywca będzie właścicielem Nieruchomości.

Na dzień Transakcji, Nieruchomość stanowiąca przedmiot Transakcji obejmować będzie:

*   prawo własności dziewięciu zabudowanych działek gruntu (dalej łącznie jako: „Działki”), oznaczonych numerami ewidencyjnymi 315, 317, 318, 319, 209/5, 208/2, 209/9, 209/11 (objęte księgą wieczystą prowadzona przez Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych) oraz 207 (objęta księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych);
*   własność znajdujących się na Działkach obiektów: sześciu budynków magazynowych, biurowych oraz magazynowo-biurowych (dalej odpowiednio: „Hala 1”, „Hala 2”, „Hala 3”, „Hala 4”, „Hala 5”, „Hala 6”, łącznie jako „Hale”) i innych obiektów budowlanych, w tym budynków i budowli, wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych poszczególnych Hal (dalej łącznie: „Obiekty związane z Halami”), w szczególności:
    *   portiernie,
    *   pompownia wraz ze zbiornikiem wody przeciwpożarowej,
    *   wewnątrzzakładowa stacja paliw,
    *   drogi wewnętrzne,
    *   zjazd z drogi,
    *   parkingi,
    *   place manewrowe,
    *   przyłącze gazowe,
    *   przyłącze wodne,
    *   przyłącze elektryczne z rozdzielnią ŚN, przyłącze do agregatu,
    *   ogrodzenie,
    *   kanalizacja deszczowa,
    *   kanalizacja sanitarna,
    *   zewnętrzna kanalizacja niskoprądowa,
    *   sieć wodociągowa,
    *   sieci zewnętrzne z pierścieniem hydrantowym,
    *   oświetlenie,
    *   sieć energetyczna zewnętrzna, fundament pod zbiorniki gazu z ogrodzeniem.

Własność elementów infrastruktury przesyłowej znajdującej się na Działkach będzie wchodzić w zakres Transakcji wyłącznie w takim zakresie, w jakim nie będą one zaliczać się do przedsiębiorstwa przesyłowego zgodnie z art. 49 kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, z późn. zm., dalej: „KC” lub „Kodeks cywilny”).

Działki wchodzące w skład Nieruchomości zostały nabyte przez Zbywcę (jako niezabudowane) na podstawie umów sprzedaży w formie aktu notarialnego odpowiednio z dnia 6 maja 1999 r. oraz z dnia 17 stycznia 2011 r,, przy czym niektóre z nich, tj. działki nr 209/5, 208/2, 209/9, 209/11, powstały w wyniku późniejszych podziałów działek gruntu nabytych przez Sprzedającego w ramach tych transakcji.

Zbywca rozpoczął proces inwestycyjny polegający na wybudowaniu kompleksu budynków magazynowych oraz magazynowo-biurowych wraz ze związaną z nimi infrastrukturą (dalej: „Inwestycja Sprzedającego”).

W pierwszym stadium inwestycji wybudowana została Hala 1 (oraz niektóre z Obiektów związanych z Halami), którą oddano do użytku na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 8 listopada 2002 r. W drugim stadium wybudowana została Hala 2 (wraz z niektórymi z Obiektów związanych z Halami), w stosunku do której pozwolenie na użytkowanie wydane zostało dnia 18 maja 2004 r.

Zbywca kontynuował proces inwestycyjny realizując budowę Hali 3 oraz Hali 4. Pierwsza z wymienionych (oraz niektóre z Obiektów związanych z Halami) została oddana do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 30 czerwca 2010 r., zaś Hala 4 na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 24 listopada 2010 r.

Następnie, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 19 kwietnia 2011 r. Zbywca przeniósł na Finansującego własność Działek oraz zlokalizowanych na nich Hal (tj. Hali 1, Hali 2, Hali 3 oraz Hali 4) wraz ze związaną z nimi infrastrukturą (w szczególności, istniejącymi wówczas Obiektami związanymi z Halami). W tym samym dniu Nieruchomość została wydana Finansującemu. Powyższa dostawa podlegała opodatkowaniu VAT.

W wykonaniu umowy leasingu finansowego gruntów oraz umowy leasingu finansowego budynków zawartych w dniu 3 marca 2011 r. ze Spółką przejmowaną, Finansujący oddał Spółce przejmowanej do używania i pobierania pożytków ww. Działki oraz zlokalizowane na nich Hale (tj. Halę 1, Halę 2, Halę 3 oraz Halę 4) wraz ze związaną z nimi infrastrukturą (w szczególności, istniejącymi wówczas Obiektami związanymi z Halami). Wydanie Nieruchomości jako przedmiotu wskazanych umów leasingu nastąpiło dnia 19 kwietnia 2011 r. Powyższa dostawa podlegała opodatkowaniu VAT, a Spółka przejmowana odliczyła VAT naliczony wynikający z faktur wystawionych przez finansującego z tytułu leasingu finansowego (dokumentujących kapitałową część opłat z tytułu leasingu finansowego i odsetkową część opłat z tytułu leasingu finansowego).

W związku z inwestycją planowaną na działkach przez Finansującego (dalej: „Inwestycja Finansującego”), zawarta została w dniu 29 września 2011 r. przez Finansującego oraz Spółkę przejmowaną umowa leasingu finansowego dotycząca projektowanych obiektów budowlanych. W ramach realizacji Inwestycji Finansującego Spółka przejmowana działała jako inwestor zastępczy (na podstawie odrębnej umowy o zastępstwo inwestycyjne).

W wyniku realizacji Inwestycji Finansującego wybudowana i oddana do użytku została Hala 5 wraz ze związaną z nią infrastrukturą (w szczególności nowopowstałymi Obiektami związanymi z Halami) - stosowne pozwolenie na użytkowanie wydane zostało dnia 13 sierpnia 2012 r. Ponadto, w ramach Inwestycji Finansującego została wybudowana Hala 6 - pozwolenie na jej użytkowanie (oraz związanej z nią infrastruktury) wydane zostało dnia 17 sierpnia 2012 r.

Po zakończeniu Inwestycji Finansującego, zarówno Hala 5, jak i Hala 6 wraz ze związaną z nimi infrastrukturą zostały wydane przez Finansującego Spółce przejmowanej do używania i pobierania pożytków w dniu 21 listopada 2012 r, (w wykonaniu zawartej uprzednio umowy leasingu finansowego w stosunku do tej części Nieruchomości). Powyższa dostawa podlegała opodatkowaniu VAT, a Spółka przejmowana odliczyła VAT naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Finansującego z tytułu leasingu finansowego (dokumentujących kapitałową część opłat z tytułu leasingu finansowego i odsetkową część opłat z tytułu leasingu finansowego).

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że jakiekolwiek z Obiektów związanych z Halami, które nie zostały objęte wymienionymi powyżej pozwoleniami na użytkowanie poszczególnych Hal oraz związanej z nimi infrastruktury, zostały wybudowane i oddane do użytkowania więcej niż dwa lata przed dniem planowanej Transakcji.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wskazane w treści wniosku umowy leasingu finansowego dotyczące Nieruchomości, tj. umowy z dnia 19 kwietnia 2011 r. oraz z dnia 29 września 2011 r., spełniają warunki uznania je za umowy leasingu finansowego w rozumieniu przepisów ustawy o z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), tj. w szczególności:

*   umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
*   suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem leasingu,
*   umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Ponadto, ww. umowy leasingu zawierają postanowienia, zgodnie z którymi w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione na korzystającego, tj. Spółkę przejmowaną. W szczególności, Finansujący i Spółka przejmowana zawarły przedwstępną umowę sprzedaży, dotyczącą sprzedaży Nieruchomości przez Finansującego na rzecz Spółki przejmowanej po zakończeniu umów leasingu.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej pomiędzy Korzystającym jako wynajmującym a jedynym najemcą Nieruchomości. Na moment Transakcji upłyną ponad 2 lata od momentu oddania do użytkowania (w wykonaniu umowy najmu) temu najemcy przez Korzystającego ostatniej części Nieruchomości nieoddanej mu uprzednio do użytkowania.

Po ich wybudowaniu i oddaniu do użytkowania, Hale i Obiekty związane z Halami wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane (w tym przez najemcę Nieruchomości) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z Halami oraz Obiektami związanymi z Halami, wykorzystywanych przez Spółkę przejmowaną (a po przejęciu - wykorzystywanych przez Zbywcę) do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie Nieruchomości), Spółce przejmowanej (a po przejęciu - Zbywcy) przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Jak wskazano uprzednio, w ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności Nieruchomości. Jednocześnie, zgodnie z intencją stron, na Nabywcę nie zostanie przeniesiona umowa najmu zawarta z jedynym najemcą Nieruchomości - umowa ta zostanie rozwiązana przed dniem Transakcji. Niewykluczone, że Nabywca zawrze umowę najmu Nieruchomości z tym samym najemcą, już po nabyciu Nieruchomości.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę mogą zostać przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności:

*   prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancje jakości i zabezpieczenia (jeżeli w dacie sprzedaży będą w posiadaniu Zbywcy) wynikające z umów budowlanych,
*   prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektów architektoniczno-budowlanych,
*   ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością,
*   dokumentacja związana z Nieruchomością, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane),
*   ewentualne ruchomości związane z Nieruchomością służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy.

W wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie bowiem całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów m. in. w zakresie:
    *   dostawy mediów do Nieruchomości, ubezpieczenia Nieruchomości,
    *   ochrony mienia, sprzątania i odśnieżania, odbioru i utylizacji odpadów.
    *   ochrony mienia;
    *   sprzątania i odśnieżania;
    *   odbioru i utylizacji odpadów.

Powyższe umowy zostały bowiem zawarte we własnym zakresie przez najemcę Nieruchomości (jak wskazano, umowa najmu nie będzie kontynuowana po dniu transakcji).

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Niewykluczone, że jeśli Nabywca zawrze nową umowę najmu z dotychczasowym najemcą, wskazane powyżej umowy związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości nie zostaną rozwiązane (będą kontynuowane przez najemcę) w całości lub w części,

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   środki pieniężne Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   ewentualne zobowiązania z tytułu zaciągniętych pożyczek / kredytów,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

Zbywca zatrudnia pracowników, jednak zawarte z nimi umowy nie będą przedmiotem Transakcji. W wyniku Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu pracy.

Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi i nie będzie stanowić formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Nieruchomość nie będzie stanowić również formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest przede wszystkim świadczenie szeroko rozumianych usług zarządczych na rzecz podmiotów z Grupy R. (działalność ta będzie kontynuowana po dniu Transakcji). Po przejęciu Spółki przejmowanej, Sprzedający będzie prowadził działalność gospodarczą również w zakresie odpłatnego wynajmu i sprzedaży Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

Na dzień Transakcji, Nabywca i Zbywca będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nabywca i Zbywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Zbywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Uzasadnienie

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji) i zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT a następnie czy nie będzie zwolniona z VAT.

Z kolei, w celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W ocenie Nabywcy, w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r. (IPPP1/443-698/13-2/PR), w której stwierdzono, że: „Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55(1) Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy”.
*   podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.
*   analogiczny wniosek płynie z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (IPPP2/443-1104/12-4/BH): „Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo.”
*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r. (ILPP2/443-944/12-4/MN) stwierdził natomiast, iż: „Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.”
*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011. r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (por. np. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. akt I SA/Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r. sygn. akt SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn. akt I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż:

*   jest to zespół elementów,

oraz

*   elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Sprzedającego w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez zawartej umowy najmu dotyczącej Nieruchomości, bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu innych elementów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest przede wszystkim świadczenie szeroko rozumianych usług zarządczych na rzecz podmiotów z Grupy R.. Działalność ta będzie kontynuowana po dniu Transakcji. Tym bardziej nie można uznać, iż w ramach Transakcji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa Zbywcy.

Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej również jako: ZCP\], o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m. in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespól ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Sprzedający zapewne jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomość, wraz ze ściśle związanymi z nią innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji, Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Podsumowanie argumentacji w zakresie uznania przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego i art. 6 Ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ant przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom Ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 1.19 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytania postawionego przez Wnioskodawcę, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień złożenia niniejszego wniosku Nieruchomość jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej pomiędzy Korzystającym jako wynajmującym a jedynym najemcą Nieruchomości. Na moment Transakcji upłyną ponad 2 lata od momentu oddania do użytkowania (w wykonaniu umowy najmu) temu najemcy przez Korzystającego ostatniej części Nieruchomości nieoddanej mu uprzednio do użytkowania.

Poza wskazanym wydaniem Nieruchomości najemcy, była ona również przedmiotem innych czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności wydanie Nieruchomości w ramach leasingu finansowego nastąpiło w stosunku do jej części w kwietniu 2011 r. a w pozostałym zakresie w listopadzie 2012 r,

Ponadto, po ich wybudowaniu i oddaniu do użytkowania, Hale i Obiekty związane z Halami wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane (w tym przez najemcę Nieruchomości) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W konsekwencji, planowana Transakcja spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że dostawa Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowanym momentem dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji, upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, zarówno Zbywca, jak i Nabywca na moment składania oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, jak również na moment dokonania tej Transakcji będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

Podsumowując, Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony Transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji VAT. Jeżeli Nabywca i Zbywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, wykluczone jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Zwolnienie to ma zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jak wnioskodawca wykazał powyżej, Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony Transakcji zrezygnują z powyższego zwolnienia i dokonają wyboru opodatkowania Transakcji VAT.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego opodatkowania Transakcji stawką podstawową

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż:

*   do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT,
*   Nabywca oraz Sprzedający złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT,

Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych (użytkowych) Nieruchomości. Taki typ działalności podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%).

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji), gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Transakcja w całości podlegać będzie opodatkowaniu VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień przewidzianych w Ustawie o VAT (strony Transakcji wybiorą opodatkowanie VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT), Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 23 stycznia 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

i. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

ii. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

iii. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

iv. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć w grudniu 2014 r. bądź na początku 2015 r. nieruchomość zabudowaną budynkami (Hala 1 , Hala 2, Hala 3, Hala 4, Hala 5 i Hala 6) oraz innymi budynkami i budowlami wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych poszczególnych hal. Obecnie nieruchomość jest przedmiotem najmu. W ramach transakcji zbywca przeniesie na Wnioskodawcę prawo własności nieruchomości. Z opisu sprawy wynika, że na Spółkę nie zostanie przeniesiona umowa najmu. Umowa najmu zostanie rozwiązana przed zawarciem transakcji. W wyniku nabycia nieruchomości na Wnioskodawcę mogą zostać przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z nieruchomością w szczególności:

*   prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancje jakości i zabezpieczenia (jeżeli w dacie sprzedaży będą w posiadaniu Zbywcy) wynikające z umów budowlanych,
*   prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektów architektoniczno-budowlanych,
*   ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością,
*   dokumentacja związana z Nieruchomością, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane),
*   ewentualne ruchomości związane z Nieruchomością służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

Planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy. Ponadto jak wskazano w opisie sprawy przedmiotem transakcji nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Zbywcy w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   środki pieniężne Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   ewentualne zobowiązania z tytułu zaciągniętych pożyczek / kredytów,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

W wyniku planowanej transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników Zbywcy w ramach zakładu pracy. W złożonym wniosku Strona wskazała, że nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie stanowi i nie będzie stanowić formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności. Po przeprowadzeniu planowanej transakcji nieruchomość nie będzie stanowić również formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w prowadzonej przez Niego działalności.

W świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do przedmiotowej transakcji nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 cyt. ustawy. Nabywana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, gdyż transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszyło przeniesienie należności i zobowiązań Zbywcy (z pewnymi wyjątkami, przykładowo na Spółkę przejdą zobowiązania z tytułu rękojmi, gwarancji związanych z nieruchomością, prawa własności np. projektów architektonicznych i inne wskazane w opisie sprawy). Ponadto, przedmiot transakcji nie będzie obejmował:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   środki pieniężne Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   ewentualne zobowiązania z tytułu zaciągniętych pożyczek / kredytów,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

Nabycie Nieruchomości nie będzie również stanowić zorganizowanej jego części, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e cyt. ustawy. Zbywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo. Sam Wnioskodawca wskazuje, że nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie stanowi finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w formie działu, wydziału czy też oddziału). Ponadto Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej nieruchomości. W skład zbywanej masy majątkowej nie wejdzie szereg zobowiązań sprzedającego.

Zatem w powyższej części należy zgodzić się z zaprezentowaną przez Wnioskodawcę argumentacją.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT wynika, że, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Ponadto, przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

Nabywana przez Wnioskodawcę nieruchomość jest zabudowana sześcioma budynkami magazynowymi, biurowymi oraz magazynowo – biurowymi (Hala 1, Hala 2, Hala 3, Hala 4, Hala 5 i Hala 6) oraz innymi obiektami: budynkami i budowlami wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych poszczególnych hal. Obecnie nieruchomość jest przedmiotem umów najmu. Jak wynika z opisu sprawy na moment transakcji upłyną 2 lata od momentu oddania do użytkowania (w wykonaniu umowy najmu) najemcy ostatniej części nieruchomości. Po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania wszystkich obiektów znajdujących się na nieruchomości nie były dokonywane ulepszenia których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej dla poszczególnych obiektów. W opisie sprawy Zainteresowany wskazał, że w związku z nabywanymi towarami i usługami związanymi z nieruchomością Zbywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich zakupie.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W niniejszej sprawie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 nie znajdzie zastosowania, ze względu na dokonane przez Zbywcę odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanie do czynności podlegających opodatkowaniu - najem.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

W odniesieniu do zacytowanego wyżej zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy wskazać, że do omawianej transakcji będzie mieć ono zastosowania. Jak wskazano w opisie sprawy w momencie sprzedaży nieruchomości upłyną dwa lata od pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu po jego wybudowaniu (oddanie w najem) oraz w stosunku do obiektów znajdujących się na nieruchomości nie były dokonywane ulepszenia, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zatem planowana sprzedaż opisanej nieruchomości będzie korzystać, ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

W opisie sprawy Zainteresowany wskazał, że zamierza wspólnie ze Zbywcą złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy.

Zatem w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości, która korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Wnioskodawca oraz Zbywca będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy pod warunkiem spełnienia warunków przewidzianych w tym przepisie. Tym samym w odniesieniu do planowanej transakcji znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT wskazana w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem opisanej nieruchomości należy przywołać dyspozycję art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT – najmem. Ponadto nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży opisanej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Na podstawie postanowień art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Zatem należy uznać, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktury wystawionej przez Zbywcę dokumentującej opisaną transakcję, na zasadach określonych w art. 86 ustawy, oraz ewentualnego zwrotu różnicy na rachunek bankowy stosownie do treści art. 87 ustawy.

Tym samym wskazać należy, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W części odnoszącej się do przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.