Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.798.2024.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-21
Teza: Koszty uzyskania przychodów; kursy i sprzęt, niezbędne
do uzyskania odpowiednich certyfikatów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
kurs
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie
    pismem z 15 grudnia 2024 r. (wpływ 15 grudnia 2024 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług trenera personalnego (PKD 85.51
    Z.). W ramach tej działalności prowadzi Pan na siłowni indywidualne zajęcia sportowo -
    rekreacyjne, obejmujące treningi mające na celu poprawę siły, samopoczucia i ogólnego
    wysportowania. Pozostając w dziedzinie sportu i rekreacji chce Pan poszerzyć swoją
    działalność o usługi związane z nurkowaniem rekreacyjnym, tj. przewodnik nurkowy
    (osoba oprowadzająca pod wodą grupy nurków) i instruktor nurkowania.
    Prawo polskie nie reguluje kwestii posiadania odpowiednich zezwoleń do takiej
    działalności. Jednak aby stać się atrakcyjnym dla zleceniodawców, tj. centrów nurkowych,
    dla których chce Pan świadczyć takie usługi oraz dla zainteresowanych osób fizycznych,
    musi Pan uzyskać odpowiednie certyfikaty uznanych federacji nurkowych. Wiąże się to z
    wykonaniem odpowiedniej ilości nurkowań i odbycia szkoleń poszerzających umiejętności
    nurkowe, a także zakupem sprzętu umożliwiającym wykonywanie nurkowań.
    W piśmie z 15 grudnia 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazał Pan, że od 5
    października 2022 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług trenera
    personalnego (PKD 85.51 Z - Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych
    i rekreacyjnych). W ramach tej działalności prowadzi Pan na siłowni indywidualne zajęcia
    sportowo - rekreacyjne, obejmujące treningi mające na celu poprawę siły, samopoczucia i
    ogólnego wysportowania. Na takich indywidualnych treningach edukuje Pan swoich
    klientów na temat świadomości ruchu, uczy ich poprawnego wykonywania ćwiczeń,
    wykonuje z nimi ćwiczenia fizyczne, które wzmocnią ich ciało, poprawią samopoczucie i
    sprawność fizyczną.
    Forma opodatkowania jaką stosuje Pan to zasady ogólne, według skali podatkowej.
    Stosuje Pan uproszczoną formę ewidencji podatkowej (podatkowa księga przychodów i
    rozchodów). Jest Pan także podmiotowo zwolniony z VAT, zarejestrowany w VAT-R (Pana
    status to podatnik VAT zwolniony). Posiada Pan także nieograniczony obowiązek
    podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca
    1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Po uzyskaniu odpowiednich certyfikatów wydawanych przez federacje nurkowe działające
    w Polsce, pozostając w ramach swojej działalności (PKD 85.51 Z - Pozaszkolne formy
    edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych) chce Pan poszerzyć ją o usługi
    związane z nurkowaniem rekreacyjnym jako przewodnik nurkowy (osoba oprowadzająca
    pod wodą grupy nurków) i instruktor nurkowania. Przejście szkoleń niezbędnych do
    uzyskania kwalifikacji wymaga jednak czasu, ze względu na konieczność wykonania wielu
    nurkowań i wcześniejszych kursów przygotowujących do nurkowania w różnych
    warunkach, które umożliwią uzyskanie certyfikatu pozwalającego świadczyć takie usługi
    (chodzi tu o certyfikat DIVEMASTER, czyli przewodnika i asystenta instruktora, a później
    certyfikat INSTRUKTORA). Przychód z tego tytułu będzie Pan w stanie uzyskać dopiero za
    rok lub dwa lata, po uzyskaniu odpowiednich certyfikatów i znalezieniu klientów.
    W związku z powyższym, niezbędne do uzyskania certyfikatu jest poniesienie wydatków
    związanych ze szkoleniami. Najpierw są to szkolenia uprawniające do nurkowania w
    konkretnych warunkach, jak np. nurkowanie głębokie, nurkowanie w ograniczonej
    widoczności, nurkowanie w suchym skafandrze, itp. Następnie, aby móc świadczyć usługi
    jak opisano wyżej, niezbędne jest uzyskanie certyfikatu DIVEMASTER (przewodnik i
    asystent instruktora), a później certyfikatu INSTRUKTORA. Przejście wcześniejszych
    szkoleń jest ważne z tego względu, że jako instruktor szkolić można w zakresie
    umiejętności, jakie posiada się po ukończeniu wcześniejszych kursów. Dodatkowym
    kosztem koniecznym do poniesienia przy rozwinięciu działalności o takie usługi jest
    osobisty sprzęt nurkowy, jak m.in. skafander, automaty oddechowe, czy system
    wypornościowy. Jest to niezbędny sprzęt do wykonywania nurkowań.
    Szkolenia ma Pan zamiar rozpocząć jak najszybciej, na początku 2025 r. Czas ich trwania
    zależy od organizatora, od dysponowania osobistym czasem oraz od umiejętności przy

    przystępowaniu do kursu. Takie kursy są organizowane w weekendy i trwają łącznie po
    kilka dni, więc całość może zająć 1-2 lata, w zależności od czasu jakim dysponuje
    organizator oraz Pan.
    Dzięki poniesionym kosztom będzie Pan mógł uzyskać odpowiednie certyfikaty, a
    następnie świadczyć usługi w zakresie pozaszkolnej edukacji, i zajęć rekreacyjnych
    związanych z nurkowaniem dla klientów, jakimi są np. centra nurkowe lub klienci
    indywidualni, chętni na takie usługi. Z tego powodu będzie Pan w stanie zwiększyć ilość
    swoich klientów i powiększyć swój przychód ponad to, co jest Pan w stanie uzyskać
    świadcząc usługi jako trener na siłowni.

## Pytanie

Czy w celu rozszerzenia swojej działalności o kolejną specjalizację sportowo-rekreacyjną,
    tj. przewodnik nurkowy i instruktor nurkowania, może Pan w ramach obecnego profilu
    działalności trenera personalnego rozliczać jako koszty uzyskania przychodu kursy i
    sprzęt, niezbędne do uzyskania odpowiednich certyfikatów nurkowych, które zwiększą
    Pana atrakcyjność u potencjalnych klientów?
    Pana stanowisko w sprawie (przedstawione ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)
    Koszty związane z poszerzaniem kompetencji w zakresie nurkowania, przewodnika
    nurkowego i instruktora nurkowania może Pan rozliczyć jako koszt uzyskania przychodu w
    obecnie prowadzonej działalności, ponieważ w myśl przepisu zawartego w art. 22 ust. 1
    ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwią one Panu
    uzyskanie przychodu, przez dodanie do swojej działalności związanej z pozaszkolną
    edukacją sportową oraz zajęciami sportowymi i rekreacyjnymi, usług przewodnika
    nurkowego i instruktora nurkowania, gdzie będzie prowadził Pan zajęcia szkoleniowe i
    rekreacyjne związane z nurkowaniem.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
      wymienionych w art. 23.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który
    przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że
    kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z
    prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie
    źródła przychodów.
    W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z
    uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie
    wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w
    tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z
    obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł
    zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z
    prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na
    wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania
    przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie
    zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.
    Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności,
    decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na

    podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością
    gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych
    przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.
    Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie
    są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku
    przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź
    też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania
    owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
    Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl
    powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
      · pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem
        przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo
        zabezpieczenia źródła przychodu,
      · nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania
        przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku
        dochodowym od osób fizycznych,
      · być właściwie udokumentowany.
    Wskazane przez Pana w opisie zdarzenia przyszłego wydatki nie zostały wprost
    wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu
    wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek
    nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie
    uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty,
    które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania
    przychodów.
    Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK
    3526/16:
      Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku
      na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy
      wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.
    Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł
    się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:
      Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić
      wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych, które już nimi
      nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego
      ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.
    Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu
    jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu
    sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do
    osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek
    przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.
    Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku
    opisanym przez Pana zachodzi odpowiedni związek przyczynowo-skutkowy, dający
    podstawy do zaliczenia w koszty podatkowe prowadzonej działalności gospodarczej
    wymienionych przez Pana wydatków.

    Wskazał Pan, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług trenera personalnego
    (PKD 85.51.Z - Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i
    rekreacyjnych). W ramach tej działalności prowadzi Pan na siłowni indywidualne zajęcia
    sportowo - rekreacyjne.
    Po uzyskaniu odpowiednich certyfikatów wydawanych przez federacje nurkowe działające
    w Polsce, pozostając w ramach swojej działalności (PKD 85.51 Z - Pozaszkolne formy
    edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych) chce Pan poszerzyć ją o usługi
    związane z nurkowaniem rekreacyjnym, jako przewodnik nurkowy (osoba oprowadzająca
    pod wodą grupy nurków) i instruktor nurkowania. Przejście szkoleń niezbędnych do
    uzyskania kwalifikacji wymaga jednak czasu, ze względu na konieczność wykonania wielu
    nurkowań i wcześniejszych kursów przygotowujących do nurkowania w różnych
    warunkach, które umożliwią uzyskanie certyfikatu pozwalającego świadczyć takie usługi
    (chodzi tu o certyfikat DIVEMASTER, czyli przewodnika i asystenta instruktora, a później
    certyfikat INSTRUKTORA). Przychód z tego tytułu będzie Pan w stanie uzyskać dopiero za
    rok lub dwa lata, po uzyskaniu odpowiednich certyfikatów i znalezieniu klientów.
    Wskazał Pan, że do uzyskania certyfikatu konieczne jest poniesienie wydatków związanych
    ze szkoleniami. Najpierw są to szkolenia uprawniające do nurkowania w konkretnych
    warunkach, jak np. nurkowanie głębokie, nurkowanie w ograniczonej widoczności,
    nurkowanie w suchym skafandrze, itp. Następnie, aby móc świadczyć usługi jak opisano
    wyżej, niezbędne jest uzyskanie certyfikatu DIVEMASTER (przewodnik i asystent
    instruktora), a później certyfikatu INSTRUKTORA. Przejście wcześniejszych szkoleń jest
    ważne z tego względu, że jako instruktor szkolić można w zakresie umiejętności, jakie
    posiada się po ukończeniu wcześniejszych kursów. Dodatkowym kosztem koniecznym do
    poniesienia przy rozwinięciu działalności o takie usługi jest osobisty sprzęt nurkowy, jak m.
    in.: skafander, automaty oddechowe, czy system wypornościowy. Jest to niezbędny sprzęt
    do wykonywania nurkowań. Dzięki poniesionym kosztom będzie Pan mógł uzyskać
    odpowiednie certyfikaty, a następnie świadczyć usługi w zakresie pozaszkolnej edukacji, i
    zajęć rekreacyjnych związanych z nurkowaniem dla klientów, jakimi są np. centra nurkowe
    lub klienci indywidualni, chętni na takie usługi. Z tego powodu będzie Pan w stanie
    zwiększyć ilość swoich klientów i powiększyć swój przychód ponad to, co jest Pan w stanie
    uzyskać świadcząc usługi jako trener na siłowni.
    Z opisu sprawy można wnioskować, że planowane przez Pana wydatki, które będzie Pan
    ponosił, dotyczą całokształtu prowadzonej przez Pana indywidualnej działalności
    gospodarczej, a zatem ponoszone są/będą w celu uzyskiwania przychodów z zakresu
    działalności dotyczącej pozaszkolnych form edukacji sportowych oraz zajęć sportowych i
    rekreacyjnych.
    Wskazane we wniosku wydatki (szkolenia uprawniające do nurkowania, certyfikat
    DIVEMASTER, certyfikat INSTRUKTORA, osobisty sprzęt nurkowy, jak m.in.: skafander,
    automaty oddechowe, czy system wypornościowy) obiektywnie mogą w efekcie
    końcowym przełożyć się na uzyskanie dochodu - bądź bezpośrednio, bądź pośrednio.
    Reasumując, wydatki, które zamierza Pan ponieść w związku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, szczegółowo wskazane w opisie sprawy, mogą zostać przez Pana
    zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Tak więc, w celu rozszerzenia swojej działalności o kolejną specjalizację sportowo-
    rekreacyjną, tj. przewodnik nurkowy i instruktor nurkowania, może Pan w ramach
    obecnego profilu działalności trenera personalnego rozliczać jako koszty uzyskania
    przychodu kursy i sprzęt niezbędne do uzyskania odpowiednich certyfikatów nurkowych,
    które zwiększą Pana atrakcyjność u potencjalnych klientów.
    Wobec powyższego, Pana stanowisko jest prawidłowe.
    Końcowo należy podkreślić, że to na Panu, jako podatniku ciąży obowiązek faktycznego
    wykazania obiektywnego związku przyczynowo-skutkowego i uargumentowania, że

    wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu albo
    zabezpieczenia źródła tego przychodu.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.
    Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności
    podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej
    interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy
    przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym.
    W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu
    przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi
    domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
    udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi
    on dla siebie korzystne skutki prawne.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.