Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-815/11-14/13-S/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-07
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie należało zaprzestać naliczania i poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego dochodu w części w jakiej został zrefundowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Pomocy Technicznej ZPORR (Priorytet 4)?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; programy-program pomocowy-Zintegrowany Program Operacyjny Rozwoju Regionalnego (ZPORR); umowa-umowa o pracę; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 779/12, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2011 r. (data wpływu 29 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia w części finansowanej z funduszy unijnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 1 maja 2004 r. Wnioskodawczyni została przeniesiona na stanowisko w Referacie Funduszy Europejskich w Wydziale Finansów i Budżetu w Urzędzie Wojewódzkim. W okresie programowania 2004 - 2005 Wojewoda, którego aparatem pomocniczym jest Urząd Wojewódzki pełnił funkcję Instytucji Pośredniczącej uczestniczącej we wdrażaniu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004 - 2006 (dalej ZPORR).

Na mocy Porozumienia Trójstronnego zawartego pomiędzy Ministrem Rozwoju Regionalnego, Ministrem Finansów a Wojewodą z dnia 25 maja 2006 r., rolę Instytucji Pośredniczącej w zarządzaniu ZPORR w województwie pełni Urząd Wojewódzki. Bezpośrednio zaangażowane we wdrażanie ZPORR w województwie były dwie komórki organizacyjne Urzędu Wojewódzkiego tj.: Wydział Finansów i Budżetu oraz Wydział Zarządzania Funduszami Europejskimi (pierwotna nazwa Biuro Zarządzania Funduszami Europejskimi). Ww. schemat organizacyjny przewidziany dla wdrażania ZPORR obowiązywał wszystkie urzędy wojewódzkie w Polsce.

Zgodnie z zapisami art. 34 Rozporządzenia Rady Nr 1260/99 oraz art. 2 Rozporządzenia Komisji Europejskiej Nr 438/2001 Instytucja Pośrednicząca jest odpowiedzialna za stworzenie i wdrożenie systemu zarządzania i kontroli gwarantującego prawidłowość wdrażania projektów oraz wykonywanych operacji finansowych w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego.

Do zadań Wojewody jako Instytucji Pośredniczącej w ramach ZPORR należało:

*   Uczestnictwo w Komitecie Sterującym,

*   Przewodniczenie i obsługa Komitetu Monitorującego,

*   Zatwierdzanie i podpisywanie umów o dofinansowanie projektów z beneficjentem końcowym oraz umów finansowania działań,

*   Weryfikacja i potwierdzanie wydatków w ramach ZPORR do Instytucji Zarządzającej ZPORR,

*   Obsługa przepływu środków finansowych,

*   Nadzór i kontrola realizacji projektów (monitoring i ewaluacja, wizytacje projektów),

*   Przygotowywanie okresowych, rocznych i końcowych sprawozdań z realizacji ZPORR, zatwierdzanych przez Komitet Monitorujący Kontrakt Wojewódzki i przekazywanych do Instytucji Zarządzającej w MRR,

*   Weryfikacja i sporządzanie raportów o nieprawidłowościach w wykorzystaniu funduszy strukturalnych

*   Obsługa Informatycznego Systemu Monitorowania - SIMIK,

*   Współpraca z Urzędem Marszałkowskim w zakresie promocji i informacji ZPORR,

*   Przechowywanie wszelkiej dokumentacji związanej z projektami realizowanymi w ramach ZPORR (3 lata od daty ostatniej płatności),

*   Weryfikacja i refundacja wydatków w ramach pomocy technicznej ZPORR,

*   Weryfikacja i wysłanie zbiorczych wniosków o płatność z województwa (UW, UM, RIF, WUP) pomocy technicznej ZPORR,

*   Akceptacja podręczników procedur sporządzonych przez Urząd Marszałkowski i Instytucje Wdrażające oraz inne podmioty, którym Samorząd Województwa powierzył realizacje zadań w ramach Działań.

Pracownicy Referatu Funduszy Europejskich w ramach Wydziału Finansów i Budżetu Urzędu Wojewódzkiego byli bezpośrednio zaangażowani w realizację wszystkich ww. działań.

Zgodnie z decyzjami Komisji Europejskiej wydatki ponoszone w ramach ZPORR kwalifikowane były od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2009 r.

W okresie wdrażania programu tzn. w latach 2004-2009 zakres obowiązków Wnioskodawczyni był bezpośrednio związany z realizacją celu programu. Jej wynagrodzenie ze stosunku pracy od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2008 r. było finansowane w ramach Priorytetu 4 - Pomoc Techniczna ZPORR (Działanie 4.1 - Wsparcie procesu wdrażania ZPORR). Źródłem finansowania Pomocy Technicznej były środki wspólnotowe pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej EFRR) oraz budżet państwa.

W okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2005 r. koszty wynagrodzenia Wnioskodawczyni oraz koszty dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2005 finansowane były w wysokości 75% z EFRR.

W okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 maja 2007 r. koszty wynagrodzenia oraz koszty dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2004 i 2006 finansowane były w wysokości 74,99% z EFRR.

W okresie od 1 czerwca 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. koszty wynagrodzenia oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2007 finansowane były w wysokości 9,33% z EFRR.

Wydatki poniesione przez zatrudniający Wnioskodawczynię Urząd Wojewódzki zostały zrefundowane ze środków EFRR w ramach Pomocy Technicznej ZPORR w wysokości odpowiednio 75%, 74,99% oraz 9,33% we wskazanych wyżej przedziałach czasowych na podstawie sporządzonych przez niego wniosków o płatność. Z uwagi na fakt, iż Urząd Wojewódzki jest państwową jednostką budżetową uzyskane z tytułu dokonanej refundacji dochody zostały odprowadzone na centralny rachunek bieżący dochodów budżetu państwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie należało zaprzestać naliczania i poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego dochodu w części w jakiej został zrefundowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Pomocy Technicznej ZPORR (Priorytet 4)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę zapisy art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) oraz fakt, że Pomoc techniczna ZPORR została w całości zrefundowana ze środków budżetu Unii Europejskiej (EFRR) Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku Jej wynagrodzenia za okres od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2008 r. zachodzą obie ustawowe przesłanki łącznie i za ten okres od dochodu uzyskanego w ramach umowy o pracę z Urzędem Wojewódzkim nie należało naliczać i pobierać podatku dochodowego od osób fizycznych w tej części dochodu, która była dofinansowana ze środków Unii Europejskiej tj. Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Następnie Wnioskodawczyni powołuje treść interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2011 r., sygn. ILPB2/415-525/08/11-S/ES: „aby dochód mógł podlegać zwolnieniu, środki bezzwrotnej pomocy otrzymane przez podatnika powinny pochodzić z międzynarodowych instytucji finansowych lub od rządów obcych państw oraz podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu. Odnośnie pierwszego warunku, wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy, stwierdzić należy, że będzie on spełniony zarówno wówczas, gdy dany podmiot wydatkuje początkowo środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a później następuje refinansowanie tych środków z tzw. środków pomocowych, jak i w sytuacji, kiedy środki te są prefinansowane jeszcze przed realizacją programu ramowego. Istotne jest, aby w ostatecznym rozrachunku środki pomocowe pochodziły od podmiotów wskazanych w tym przepisie. Natomiast sam sposób wypłaty środków finansowanych pochodzących z bezzwrotnej pomocy jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy strukturalnych. Zatem metody prefinansowania lub refinansowania nie mogą bezpośrednio wpływać na możliwość zastosowania omawianego zwolnienia. Nie ma bowiem żadnych normatywnych podstaw do różnicowania sytuacji podmiotów w zależności od przyjętego sposobu wypłaty środków. W tym kontekście, wypłata środków Skarżącej przez pracodawcę w ramach stosunku pracy nie pozbawiała ich cechy określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne bowiem w tym przepisie jest to, kto faktycznie ponosi ekonomiczny ciężar i źródło finansowania dochodu, a zatem jego pochodzenie. W przedstawionym zaś stanie faktycznym dochód Skarżącej jako pracownika Urzędu Marszałkowskiego finansowany był ze środków wspólnotowych. To, iż źródłem przychodu dla Skarżącej był stosunek pracy z art. 10 ust. 1 pkt 1 updof, nie może zmieniać faktu, iż finansowany był on z funduszy Unii Europejskiej, czego wymaga art. 21 ust.1 pkt 46 lit. a) updof.

Należy mieć zatem na uwadze również drugą z przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. lit. b) tegoż przepisu - czyli że prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy. Przedmiotowe zwolnienie adresowane jest więc jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jeżeli umowa na podstawie której podatnicy bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy została zawarta z bezpośrednim beneficjentem pomocy, tj. podmiotem, który „pierwszy” otrzymał środki objęte tym zwolnieniem. Jak już wskazano powyżej, dla zastosowania omawianego zwolnienia, oprócz pochodzenia dochodów od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, konieczne jest, aby „podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy”.

O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Przedmiotowe pytanie podatkowe dotyczy wyłącznie wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawczynię jako pracownika bezpośrednio zaangażowanego w projekcie realizowanym w ramach opisanego we wniosku programu, wobec czego na gruncie niniejszej sprawy ww. przesłankę wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) należy uznać za spełnioną.”

Na podstawie powyższego wywodu oraz w związku z faktem, iż zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku Jej wynagrodzenia zaistniała identyczna sytuacja, tzn. obydwie ustawowe przesłanki zostały spełnione uważa Ona, iż nie powinien zostać naliczony i pobrany podatek od Jej wynagrodzenia w omawianym zakresie.

Wg Wnioskodawczyni pomocny w rozpatrywaniu sprawy może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 168/09, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1533/09, które w swej treści uwzględniają analogiczną sytuację oraz interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2011 r., która dotyczy tej samej sprawy.

Po przeanalizowaniu treści wniosku w dniu 22 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną Nr IPTPB2/415-815/11-2/KSU stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2012 r. Wnioskodawczyni wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.). Odpowiedź na powyższe wezwanie została udzielona pismem z dnia 8 maja 2012 r., Nr IPTPB2/415W-74/12-2/KSU.

W dniu 1 czerwca 2012 r. wpłynęła do tut. Organu skarga adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

W związku z tym, iż ww. skarga nie została podpisana przez Stronę, pismem z dnia 19 czerwca 2012 r., Nr IPTPB2/4160-87/12-2/KSU/11-2/KSU, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia skargi o własnoręczny podpis.

Pismem z dnia 26 czerwca 2012 r., Nr IPTPB2/4160-87/12-3/KSU tut. Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 779/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację.

Sąd w przedmiotowym wyroku stwierdził, iż kwestia sporna jaka powstała na tle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy dochody podatniczki mogą być uznane za pochodzące (w części objętej wnioskiem o udzielenie interpretacji) ze środków bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dalej Sąd powołał treść art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, stwierdzając jednocześnie, że z cytowanego przepisu wynika, że zwolnieniu podlegają dochody jedynie wtedy, gdy zostały spełnione łącznie obie przesłanki wymienione w cytowanym przepisie – po pierwsze dochody muszą pochodzić ze środków bezzwrotnej pomocy, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a), a po drugie podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z tych środków.

W ww. wyroku podniesiono także, iż tut. Organ prawidłowo ustalił, że środki na realizację ZPORR wypłacane są z krajowych funduszy publicznych, a następnie refundowane ze środków funduszy strukturalnych UE.

Sąd wskazał, iż w pełni podziela poglądy wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach powołanych przez Skarżącą, iż sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy UE jest kwestią techniczną która nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kluczową kwestią jest ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy. Takie rozumienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) tej ustawy, jest zgodne z celem ustanowionego w tym przepisie zwolnienia, a jednocześnie z literalnym brzmieniem tego przepisu.

Zdaniem Sądu zauważyć należy, że chociaż, co oczywiste, orzeczenia sądów zapadające w indywidualnych sprawach podatników nie stanowią źródła prawa powszechnie obowiązującego, a poglądy w nich wyrażone nie są tego prawa wiążącą wykładnią, to jednak nie pozostają całkowicie bez znaczenia dla treści wydawanych interpretacji indywidualnych (por.: art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Dlatego też w sytuacji, gdy strona odwołuje się do takich poglądów, Organ winien w uzasadnieniu interpretacji podjąć z nimi merytoryczna, polemikę.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd orzekł, iż ze stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą jednoznacznie wynika, że środki na Jej wynagrodzenie były finansowane ze środków funduszu strukturalnego UE, otrzymywanych przez pracodawcę, jako jednostkę zarządzającą. Zatem, źródłem środków, z których dokonywana była przez pracodawcę wypłata Skarżącej wynagrodzenia za pracę, były środki pochodzące ze źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 17 grudnia 2012 r. do tut. Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 779/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 779/12 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż z dniem 1 maja 2004 r. Wnioskodawczyni została przeniesiona na stanowisko w Referacie Funduszy Europejskich w Wydziale Finansów i Budżetu w Urzędzie Wojewódzkim. W okresie programowania 2004 - 2005 Wojewoda, którego aparatem pomocniczym jest Urząd Wojewódzki, pełnił funkcję Instytucji Pośredniczącej uczestniczącej we wdrażaniu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004 - 2006 (dalej ZPORR).

Pracownicy Referatu Funduszy Europejskich w ramach Wydziału Finansów i Budżetu Urzędu Wojewódzkiego byli bezpośrednio zaangażowani w realizację wszystkich ww. działań. Zgodnie z decyzjami Komisji Europejskiej wydatki ponoszone w ramach ZPORR kwalifikowane były od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2009 r.

W okresie wdrażania programu tzn. w latach 2004-2009 zakres obowiązków Wnioskodawczyni był bezpośrednio związany z realizacją celu programu. Jej wynagrodzenie ze stosunku pracy od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2008 r. było finansowane w ramach Priorytetu 4 - Pomoc Techniczna ZPORR (Działanie 4.1 - Wsparcie procesu wdrażania ZPORR). Źródłem finansowania Pomocy Technicznej były środki wspólnotowe pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej EFRR) oraz budżet państwa.

W okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2005 r. koszty wynagrodzenia Wnioskodawczyni oraz koszty dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2005 finansowane były w wysokości 75% z EFRR. Natomiast w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 maja 2007 r. koszty wynagrodzenia oraz koszty dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2004 i 2006 finansowane były w wysokości 74,99% z EFRR. W okresie od 1 czerwca 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. koszty wynagrodzenia oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego za rok 2007 finansowane były w wysokości 9,33% z EFRR.

Wydatki poniesione przez zatrudniający Wnioskodawczynię Urząd Wojewódzki zostały zrefundowane ze środków EFRR w ramach Pomocy Technicznej ZPORR w wysokości odpowiednio 75%, 74,99% oraz 9,33% we wskazanych wyżej przedziałach czasowych na podstawie sporządzonych przez niego wniosków o płatność. Z uwagi na fakt, iż Urząd Wojewódzki jest państwową jednostką budżetową uzyskane z tytułu dokonanej refundacji dochody zostały odprowadzone na centralny rachunek bieżący dochodów budżetu państwa.

Wsparcie Wspólnoty dla Polski w latach 2004 – 2006 było i jest realizowane przede wszystkim za pomocą jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR). Zintegrowany Program Operacyjny Rozwoju Regionalnego to program finansowany z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.

Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004 – 2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.) w celu realizacji Planu tworzy się:

1.  sektorowe programy operacyjne,
2.  regionalne programy operacyjne,
3.  inne programy operacyjne,
4.  strategię wykorzystania Funduszu Spójności.

Stosownie do art. 8 ust. 2 tej ustawy programy, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3 są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych.

Podobnie art. 24 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż realizacja Planu jest finansowana w szczególności z:

1.  publicznych środków krajowych,
2.  publicznych środków wspólnotowych,
3.  środków publicznych pochodzących z Europejskiego Banku Inwestycyjnego oraz środków publicznych o charakterze bezzwrotnym pochodzących z innych międzynarodowych instytucji finansowych,
4.  środków prywatnych.

Określenie „publiczne środki wspólnotowe”, w myśl art. 2 pkt 11 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej, służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

Stosownie do art. 26 ust. 1 tej ustawy, ubiegający się o dofinansowanie z publicznych środków wspólnotowych (w tym ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych) projektów w ramach programów, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3, składa wniosek do instytucji zarządzającej, instytucji wdrażającej albo zarządu województwa, zgodnie z systemem realizacji określonym w tych programach.

Dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych, w myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy o Narodowym Planie Rozwoju, polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

W świetle ww. przepisów pomoc z funduszy strukturalnych otrzymuje się jako refundację części poniesionych wydatków. Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację swojego projektu z krajowych funduszy publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot. Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego.

Wskazać należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsyła w sposób ogólny do „pochodzenia” środków bezzwrotnej pomocy, to w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. W szczególności bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania. Bez znaczenia jest również, czy środki wypłacane są bezpośrednio beneficjentom, czy to pośrednio jako refundacja poniesionych wcześniej kosztów. Ww. sposób przekazywania środków pomocowych jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. Kluczowe znaczenie ma jedynie ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić jednak należy, iż dla zastosowania zwolnienia konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.”

Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu tylko zlecił wykonanie określonych czynności (np. w oparciu o umowę o pracę, aneksu do umowy o pracę czy mianowania).

Zwolnienia, jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownik otrzymuje wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W rozpatrywanym przypadku beneficjentem, a więc i zarazem wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe był Urząd Wojewódzki (pracodawca) a nie Wnioskodawczyni. Realizowała Ona zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych Jej w ramach umowy o pracę zadań. Zapłatę za wykonanie zadań Wnioskodawczyni otrzymała od pracodawcy (Urzędu), który za tę wypłatę odpowiadał na podstawie zawartej umowy o pracę i którą był zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakim dysponował, niezależnie skąd one pochodziły. Otrzymywane przez Wnioskodawczynię dochody były wynagrodzeniem za wykonanie określonej pracy świadczonej na podstawie umowy o pracę, a zatem pochodziły od pracodawcy, wynikały ze stosunku pracy, a nie z postanowień jednostronnej deklaracji podmiotu międzynarodowego lub umowy zawartej przez ten podmiot z organami rządu polskiego bądź z upoważnień zawartych w tych dokumentach dla podmiotów rozdzielających środki bezzwrotnej pomocy.

W świetle powyższego nie można uznać, iż to Wnioskodawczyni bezpośrednio realizowała cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wykonywała ona jedynie określone czynności w związku z programem realizowanym przez pracodawcę. Innymi słowy Wnioskodawczyni na podstawie umowy o pracę zawartej z pracodawcą wykonywała powierzone jej czynności. Taką zaś sytuację ustawodawca wprost wyłączył ze zwolnienia, w końcowej części art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąc, iż nie ma ono zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawczyni uzyskiwane w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w związku z realizacją projektu finansowanego w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego nie będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zasadnym było pobieranie i odprowadzanie przez pracodawcę zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych Wnioskodawczyni wynagrodzeń.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawczynię wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnej sprawie i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Jednakże wskazać należy, iż tut. Organ podatkowy przeanalizował treść powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych tj. wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 168/09 oraz wyroku NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1533/09 i podziela stanowisko w nich wyrażone dotyczące przesłanki warunkującej zwolnienie z opodatkowania dochodów, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zaznaczyć, że powyższe wyroki nie rozstrzygają kwestii spełnienia drugiej przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnych sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Końcowo nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.