Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1239/11/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-29
Teza: 1. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, w pełnej wysokości, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodu demonstracyjnego oraz paliwa do jego napędu, 2. Czy prawidłowym postępowaniem jest korekta odliczonego podatku naliczonego gdy samochód demonstracyjny używany jest w prowadzonej działalności do jazd próbnych ponad 12 miesięcy
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku; paliwo; podatek-podatek naliczony; samochód-samochód demonstracyjny; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2011r. (data wpływu 22 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2012r. (data wpływu 10 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  prawa do odliczenia podatku naliczonego, w pełnej wysokości, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodu demonstracyjnego oraz paliwa do jego napędu,
2.  ustalenia czy prawidłowym postępowaniem jest korekta odliczonego podatku naliczonego gdy samochód demonstracyjny używany jest w prowadzonej działalności do jazd próbnych ponad 12 miesięcy

*   **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie:

1.  prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodu demonstracyjnego oraz paliwa do jego napędu,
2.  ustalenia czy prawidłowym postępowaniem jest korekta odliczonego podatku naliczonego gdy samochód demonstracyjny używany jest w prowadzonej działalności do jazd próbnych ponad 12 miesięcy

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lutego 2012r. (data wpływu 10 lutego 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 stycznia 2012r. znak: IBPP2/443-1239/11/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą zajmującą się sprzedażą samochodów osobowych nowych i używanych. Kupuje samochody w celu ich odsprzedaży. Zgodnie z umowami dealerskimi Wnioskodawca jest zobowiązany do zakupu samochodów demonstracyjnych do jazd próbnych. Są to samochody nowe, które po zakupie są rejestrowane w wydziale komunikacji oraz objęte pakietem ubezpieczeń i w okresie co najmniej 6 miesięcy służą do jazd próbnych. Od chwili zakupu samochody te traktowane są jako towary handlowe, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Po okresie 6 miesięcy samochody te są najczęściej sprzedawane ze stawką podatku 23%. W przypadku, gdy ww. samochód nie znajdzie kupca i jest używany dłużej niż rok, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął Wnioskodawca zalicza taki samochód do środków trwałych i dokonuje korekty VAT naliczonego. W czasie, gdy ww. samochody są samochodami demonstracyjnymi Wnioskodawca nabywa paliwo do ich napędu i odlicza podatek VAT zawarty na fakturach zakupu tego paliwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnego VAT przy nabyciu samochodu demonstracyjnego oraz paliwa do jego napędu?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje, korygując odliczony VAT w przypadku gdy samochód demonstracyjny używany jest w prowadzonej działalności do jazd próbnych ponad 12 miesięcy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

*   do pytania nr 1:

Zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. w przypadku nabycia samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonego w fakturze - nie więcej jednak niż 6000 zł. Jednak na podstawie ust. 2 ww. artykułu przepis ten nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tych samochodów. Stosownie do art. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych, o których mowa w art. 3 ust. 1. Tym samym zakaz odliczania podatku przy zakupie paliwa nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów, których ten przepis nie dotyczy. W związku z tym, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest opodatkowana podatkiem VAT sprzedaż samochodów, a niektóre samochody pełnią przez pewien czas rolę samochodów demonstracyjnych figurujących w ewidencji księgowej jako towary handlowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży przysługuje Wnioskodawcy pełne prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup samochodów do jazd próbnych oraz paliw silnikowych do napędu tych samochodów. Zasadne jest również zaliczenie samochodu demonstracyjnego używanego dłużej niż rok do środków trwałych.

*   do pytania nr 2 (przedstawione piśmie z dnia 7 lutego 2012r.):

Na podstawie art. 22a ust. l ustawy o PDOF składnik majątku zaliczany jest do środków trwałych podatnika, gdy m.in. przewidywany okres jego używania przekracza rok. Skoro samochód demonstracyjny nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w momencie oddania go do używania (z powodu zakwalifikowania go do towarów handlowych i planowanej sprzedaży przed upływem roku), a faktyczny okres jego używania przekroczy rok Wnioskodawca ma obowiązek zaliczenia tego składnika do ewidencji środków trwałych w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął.

Na podstawie art. 86a ustawy o podatku VAT w przypadku nabycia samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze - nie więcej niż 6.000 zł. Wobec powyższego zasadne jest skorygowanie odliczonego podatku VAT w momencie zakwalifikowania samochodu demonstracyjnego używanego powyżej roku do środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej również ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010r. zasady odliczania podatku od nabycia samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą, z dniem 1 stycznia 2011r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zostały uchylone. Natomiast dodano w ustawie o VAT m.in. przepis art. 86a ust. 1-10, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Dodano także art. 88a, dotyczący zasad odliczania podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do tych samochodów.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej z dnia 16 grudnia 2010r., dodane w ustawie o VAT przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013r.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2012r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz nabyciem paliwa do tych samochodów regulują przepisy art. 3 i art. 4 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

I tak, w myśl przepisu art. 3 ust. 1 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011r.) do dnia 31 grudnia 2012r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei, ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    *   odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    *   oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie zaś z art. 4 ww. ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie tej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011r.) do dnia 31 grudnia 2012r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Z ww. przepisu wynika, iż zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 (tj. pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony). Nie dotyczy on zatem pojazdów samochodowych, wymienionych enumeratywnie w ust. 2 art. 3 powyższej ustawy, które mocą tego ustępu zostały wyłączone z regulacji ust. 1 tego artykułu.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą samochodów osobowych nowych i używanych. Zgodnie z umowami dealerskimi Wnioskodawca jest zobowiązany do zakupu samochodów demonstracyjnych do jazd próbnych. Są to samochody nowe zarejestrowane w wydziale komunikacji oraz objęte są pakietem ubezpieczeń, w okresie co najmniej 6 miesięcy służą do jazd próbnych. Od chwili zakupu samochody te traktowane są jako towary handlowe, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Po okresie 6 miesięcy samochody te są najczęściej sprzedawane ze stawką podatku 23%. W przypadku, gdy ww. samochody nie znajdą kupca i są używane dłużej niż rok, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął Wnioskodawca zalicza taki samochód do środków trwałych i dokonuje korekty VAT naliczonego. W czasie, gdy ww. samochody są samochodami demonstracyjnymi Wnioskodawca nabywa paliwo do ich napędu i odlicza podatek VAT wynikający z faktur zakupu tego paliwa.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczajacej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane jako przedmiot działalności podatnika. Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich odprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży. Ustawodawca wiąże konkretne samochody osobowe - w przypadku, których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odprzedażą przez podmiot. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami. Istotne jest to, iż przepis stanowi o nabywanym przez podatnika samochodzie. Zatem ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, nie może mieć więc zastosowania do sytuacji, gdy nabywane samochody i pojazdy są wykorzystywane do celów innych niż odprzedaż. Jeżeli konkretne samochody i pojazdy samochodowe zostały nabyte do wykorzystania ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej np. w charakterze samochodów testowych/demonstracyjnych, to z tytułu ich nabycia podatnikowi nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku. Samochody te bowiem w pierwszej kolejności wykorzystywane będą do różnych celów związanych z działalnością opodatkowaną, tj. do wspierania sprzedaży przez oddawanie aut demonstracyjnych potencjalnym klientom do jazd próbnych. Samochody te są zarejestrowane w wydziale komunikacji i objęte pakietem ubezpieczeń. Zatem pierwotnym przeznaczeniem tych pojazdów jest używanie ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast odprzedaż tych samochodów jest kwestią drugorzędną i nie ma wpływu na zmianę wysokości odliczenia podatku przy ich nabyciu, niezależnie od tego kiedy będą sprzedawane. Samochód osobowy – choćby zakupiony z zamiarem dalszej odsprzedaży – w momencie przeznaczenia go do użytkowania przez podatnika (w charakterze samochodu demonstracyjnego), przestaje być traktowany jako towar handlowy, a staje się składnikiem majątku podatnika.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji, Wnioskodawcy w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych do jazd demonstracyjnych, nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie przedmiotowych samochodów. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia jedynie 60% kwoty podatku należnego, nie więcej niż 6.000 zł – wynikającej z faktury zakupu tych pojazdów.

Wobec powyższego Wnioskodawca postępuje nieprawidłowo korygując odliczony podatek VAT z faktur dokumentujących nabycie samochodów osobowych używanych w prowadzonej działalności do jazd próbnych w momencie zakwalifikowania ww. samochodów do środków trwałych, bowiem już w chwili ich nabycia Wnioskodawcy nie przysługiwało pełne prawo do odliczenia

Ponadto, stosownie do art. 4 ww. ustawy nowelizującej, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa wykorzystywanego do napędu tychże samochodów osobowych wykorzystywanych do jazd demonstracyjnych.

Należy w tym miejscu nadmienić, iż wskazany w stanowisku do pytania 2 art. 86a ustawy o VAT obowiązuje od dnia 1 stycznia 2013r. Natomiast jak wcześniej wskazano w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2012r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz nabyciem paliwa do tych samochodów regulują przepisy art. 3 i art. 4 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.