Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-622/12-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-22
Teza: Jaką stawką podatku VAT Zainteresowany ma zastosować do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi, tj. rowerownią, wózkownią, miejscami parkingowymi znajdującymi się w części piwnicznej budynku oraz udziałem w prawie własności gruntu?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; parking-miejsce parkingowe; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską polegającą m.in. na budowie i sprzedaży mieszkań. Jest on zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zainteresowany rozpoczął budowę budynku mieszkalnego, w którym będą znajdować się wyłącznie lokale mieszkalne. W części piwnicznej budynku znajduje się hala parkingowa z wyznaczonymi miejscami parkingowymi dla przyszłych lokatorów.

Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą od 150 m². Wszystkie lokale mieszkalne będą sprzedawane wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach: rowerowni, wózkowni oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zlokalizowanego w części piwnicznej budynku wraz z udziałem w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego oraz części wspólnych (rowerowni, wózkowni, części garażowej).

Część piwniczna budynku, w której zlokalizowane są miejsca parkingowe nie będzie wyodrębniona jako oddzielny lokal, stanowiąc część przynależną do lokalu mieszkalnego.

Stąd prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem współwłasności części przynależnych obejmujących rowerownię, wózkownię oraz halę parkingową, wraz z prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsc parkingowych oznaczanych numerem zostanie objęte jedną księgą wieczystą oraz przeniesione jednym aktem notarialnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatku VAT Zainteresowany ma zastosować do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi, tj. rowerownią, wózkownią, miejscami parkingowymi znajdującymi się w części piwnicznej budynku oraz udziałem w prawie własności gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejsce postojowe usytuowane jest w części piwnicznej budynku, która nie jest samodzielnym lokalem i stąd jako taka nie może być przedmiotem niezależnej sprzedaży. Hala garażowa nie jest wyodrębnioną nieruchomością, dla której prowadzona jest oddzielna księga wieczysta.

Nie ma możliwości transakcji sprzedaży prawa własności mieszkania bez udziału we współwłasnościach wspólnych budynku obejmujących halę garażową, wózkownię, rowerownię oraz urządzenia techniczne.

W tej sytuacji opisane lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy sprzedaży obejmujące części przynależne spełniają łącznie definicję budownictwa społecznego stosownie do postanowień art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stąd, zdaniem Zainteresowanego, opisaną transakcję należy uznać jako jedno świadczenie niepodzielne dla celów podatku VAT. Tym samym właściwą stawką dla całości transakcji obejmującej sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych oraz udziałem w prawie własności gruntu jest stawka obniżona stosowna dla sprzedaży lokali mieszkalnych w wysokości 8%.

Nie można bowiem, jak to wielokrotnie stwierdzał NSA, dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W tym miejscu należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12a ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m 2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m 2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega obecnie dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

*   pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi;
*   pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokajaniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymieniał przykładowo: piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, znajdujące się w części piwnicznej budynku, nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu „mieszkaniowych” potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Jednakże miejsce postojowe znajdujące się w podziemnej części budynku mieszkalnego, która nie została wydzielona jako odrębny lokal użytkowy, jest częścią nieruchomości wspólnej. Nie ma możliwości nabycia prawa do korzystania z miejsca postojowego w oderwaniu do nabycia samego lokalu mieszkalnego, jako że miejsca postojowe nie są w takim przypadku samodzielnymi lokalami użytkowymi (ani ich częściami), nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Nie można również nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnych budynku mieszkalnego.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Ponadto, należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie tego przepisu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, iż przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską polegającą m.in. na budowie i sprzedaży mieszkań. Jest on zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany rozpoczął budowę budynku mieszkalnego, w którym będą znajdować się wyłącznie lokale mieszkalne. W części piwnicznej budynku znajduje się hala parkingowa z wyznaczonymi miejscami parkingowymi dla przyszłych lokatorów. Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą od 150 m 2, a ponadto będą sprzedawane wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach: rowerowni, wózkowni oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zlokalizowanego w części piwnicznej budynku wraz z udziałem w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego.

Część piwniczna budynku, w której zlokalizowane są miejsca parkingowe nie będzie wyodrębniona jako oddzielny lokal, stanowiąc część przynależną do lokalu mieszkalnego. Stąd prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem współwłasności części przynależnych obejmujących rowerownię, wózkownię oraz halę parkingową, wraz z prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsc parkingowych oznaczanych numerem zostanie objęte jedną księgą wieczystą oraz przeniesione jednym aktem notarialnym.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy sprzedaży obejmujące części przynależne spełniają łącznie definicję budownictwa społecznego stosownie do postanowień art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż Zainteresowany dokonywać będzie sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałami w pomieszczeniach przynależnych, tj. rowerowni, wózkowni oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego (parkingowego) zlokalizowanego w części piwnicznej budynku a także udziałem w prawie własności gruntu. Ponadto, dostawa danego lokalu mieszkalnego wraz z prawem współwłasności części przynależnych obejmujących rowerownię, wózkownię oraz halę parkingową wraz z prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsc parkingowych oznaczonych numerem, zostanie objęta jedną księgą wieczystą oraz jednym aktem notarialnym. Zatem ww. prawo do korzystania z powyższych miejsc nie będzie przedmiotem umowy odrębnej od umowy dostawy mieszkania.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, należy stwierdzić, iż sprzedaż w ramach jednej transakcji lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach (rowerowni, wózkowni, części garażowej) dla których nie będzie prowadzona oddzielna księga wieczysta, stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe usytuowane w części piwnicznej budynku nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Wobec tego w tej sytuacji ww. sprzedaż stanowiąca jedną transakcję zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego, rowerowni oraz wózkowni na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2, w powiązaniu z art. 41 ust. 12 ustawy jest opodatkowana 8% stawką podatku VAT.

Reasumując, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w pomieszczeniach przynależnych, tj. rowerowni, wózkowni oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego znajdującego się w części piwnicznej budynku a także udziałem w prawie własności gruntu należy zastosować do całej tej transakcji preferencyjną 8% stawkę podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.