Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-536/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-03
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Gminę usługi dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i usług wodno-kanalizacyjnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na jej budowę i modernizację oraz bieżące utrzymanie, a także obowiązku wykazania przez Gminę ww. usług w deklaracjach.
Słowa kluczowe: dzierżawa; korekta; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu 20 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Gminę usługi dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i usług wodno-kanalizacyjnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na jej budowę i modernizację oraz bieżące utrzymanie, a także obowiązku wykazania przez Gminę ww. usług w deklaracjach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Gminę usługi dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i usług wodno-kanalizacyjnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na jej budowę i modernizację oraz bieżące utrzymanie, a także obowiązku wykazania przez Gminę ww. usług w deklaracjach.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina P. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od ;: towarów i usług (dalej: „VAT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 z późn. zm. dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. W ramach realizacji tego zadania własnego Gmina sukcesywnie rozbudowuje sieć kanalizacyjną oraz wodociągową i inną infrastrukturę sanitarną na jej terenie.

Zadania z zakresu uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych Gmina realizuje w dwojaki sposób, tj. (1) samodzielnie (za pośrednictwem podmiotu trzeciego działającego w imieniu i na rzecz Gminy) lub (2) dzierżawiąc majątek wodno-kanalizacyjny spółkom prawa handlowego, które specjalizują się w wykonywaniu wskazanych zadań.

Gmina ponosiła i ponosi (jak również zamierza ponosić w przyszłości) wydatki związane z budową oraz modernizacją infrastruktury kanalizacji sanitarnej i wodociągowej stanowiącej jej własność i służącej do wykonywania czynności z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków (dalej: „Infrastruktura Wod-Kan”). Ponoszone przez Gminę wydatki na Infrastrukturę Wod-Kan były/będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na nią fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT.

Tym samym, Gmina wskazuje, iż infrastruktura Wod-Kan od razu po zakończeniu budowy/ modernizacji była/jest wykorzystywana przez nią w następujący sposób:

W okresie od 14 marca 2003 r. do 31 grudnia 2012 r. była wydzierżawiana przez Gminę na podstawie zawartej umowy dzierżawy z dnia 14 marca 2003 r., (dalej: „Umowa I”) na rzecz podmiotu trzeciego - Wodociągów X sp. z o.o. (dalej: „W”). W okresie obowiązywania Umowy I W była uprawniona w zamian za czynsz dzierżawny należny Gminie do korzystania z dzierżawionego majątku w celu prowadzenia działalności gospodarczej z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Z tytułu świadczenia przez Gminę usług dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan na rzecz W, Gmina wystawiała na rzecz W faktury VAT, które były ujmowane w rejestrach jej sprzedaży VAT. Wartość wynagrodzenia netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższych usług Gmina wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7.

Od 1 stycznia 2013 r. część Infrastruktury Wod-Kan jest dzierżawiona na rzecz P. Przedsiębiorstwa Komunalnego sp. z o.o. (dalej: „P”) na podstawie umowy dzierżawy infrastruktury technicznej zwartej w dniu 13 grudnia 2012 r. (dalej: Umowa II; łącznie z Umową I dalej jako: Umowy). Z tytułu świadczenia przez Gminę usług dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan na rzecz P, Gmina wystawiała/wystawia/będzie wystawiała na rzecz P faktury VAT, które były/są/będą ujmowane w rejestrach sprzedaży VAT Gminy. Wartość wynagrodzenia netto wraz z należnym VAT z tytułu powyższych usług Gmina wykazywała/wykazuje/będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7.

Pozostałe elementy Infrastruktury Wod-Kan, które z określonych względów nie mogą być dzierżawione (m. in. w związku z zapisami umów o dofinansowanie) była/jest zarządzana przez P na podstawie umowy administrowania, zawartej przez Gminę i P. P świadczy na rzecz Gminy usługę administrowania w ten sposób, że działając w imieniu i na rzecz Gminy (na podstawie umowy o świadczenie usług z dnia 13 grudnia 2012 r.) m.in. zawierała/zawiera umowy na dostawę i odprowadzanie wody (dalej: „usługi wodno-kanalizacyjne”) oraz pobierała/pobiera należności z tego tytułu od odbiorców, a następnie przekazuje Gminie (dalej: „usługi administrowania”). Podatek należny z tytułu pobieranych opłat za usługi wodno-kanalizacyjne był/jest odprowadzany przez Gminę. Gmina otrzymuje od P faktury VAT dokumentujące świadczoną usługę administrowania z wykazaną odpowiednią stawką podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż Gmina od 2003 r. do chwili obecnej nieprzerwanie wykorzystuje Infrastrukturę Wod-Kan do działalności opodatkowanej VAT.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, iż ponoszone przez nią wydatki na budowę i modernizację Infrastruktury Wod-Kan dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyły tylko i wyłącznie majątku służącego do realizacji zadań w zakresie zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W szczególności omawiane wydatki nie były/nie są/nie będą wydatkami o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby np. wszystkich nieruchomości gminnych.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym pytania Gminy, odnoszące się do możliwości odliczenia VAT naliczonego od przeszłych wydatków na budowę i modernizację infrastruktury Wod-Kan, dotyczą wyłącznie tych wydatków, co do których prawo do odliczenia VAT nie wygasło/nie uległo przedawnieniu na podstawie przepisów szczególnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy usługa dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan świadczona przez Gminę na rzecz W i P (dalej: Spółki) podlegała/podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
*   Czy odpłatne świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych, które realizowane były/są/będą przez P w imieniu i nasz rzecz Gminy, stanowią czynność opodatkowaną VAT Gminy?
*   Czy Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem Infrastruktury Wod-Kan (w tym koszty fakturowane przez P za administrowanie częścią infrastruktury Wod-Kan), która była/jest/będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT?
*   Czy odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ustawy o VAT:
    1.  zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury od wykonawcy (dostawcy towarów lub usług), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.;
    2.  w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w okresie, w którym Gmina otrzymała/otrzyma poszczególne faktury, co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.?
*   Który podmiot, Gmina czy P, była/jest/będzie zobowiązany do wykazywania w deklaracjach VAT podatku należnego z tytułu świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych, za które opłaty są pobierane przez P w imieniu i na rachunek Gminy?

Stanowisko Gminy.

1.  Usługa dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan świadczona przez Gminę na rzecz Spółek podlegała/podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
2.  Odpłatne świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych, które realizowane były/są/będą przez P w imieniu i na rzecz Gminy, stanowią czynność opodatkowaną VAT Gminy.
3.  Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem majątku powstałego w ramach Inwestycji (w tym koszty wynagrodzenia pobieranego przez P od Gminy za administrowanie częścią infrastruktury Wod-Kan), która była/jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych VAT.
4.  Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ustawy o VAT tj.:

1.  zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury od wykonawcy (dostawcy towarów lub usług), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.;
2.  w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w okresie, w którym Gmina otrzymała/otrzyma poszczególne faktury, co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

6.  Do wykazywania podatku należnego z tytułu świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych w deklaracjach VAT zobowiązana jest/będzie Gmina a nie P.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1. Opodatkowanie VAT dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan.

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działała/działa/będzie działać w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności działa ona w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze, iż Gmina wykonywała/wykonuje/będzie wykonywać usługę dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółek za wynagrodzeniem i działała/działa/będzie działać jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja podlegała/podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT. W opinii Gminy, dzierżawa Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółek nie była/nie jest również zwolniona z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2013 r., sygn. ITPP2/443-352/13/AP, w której organ uznał, iż: „Gmina wydzierżawiając środki trwałe (sieci kanalizacji, wodociągowe), będzie działać w tym zakresie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym usługa ta będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, nie będzie korzystała ze zwolnienia, gdyż ani ustawa, ani przepisy rozporządzenia wydanego na jej podstawie, nie przewidują w takiej sytuacji zwolnienia od podatku, wobec czego będzie opodatkowana wg stawki podstawowej 23%”.

Podobny podgląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2013 r., sygn. ITPP1/443-151/13/MN, w której organ uznał, iż: „czynność, polegająca na dzierżawie Inwestycji Wod-Kan na rzecz ZUK stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) Gmina w tym zakresie działa w charakterze podatnika, czynności te są bowiem dokonywane w sferze cywilnoprawnej, co w konsekwencji oznacza, iż świadczenia te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m. in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) - gmina”.

W konsekwencji uznać należy, że odpłatne świadczenie usługi dzierżawy, które wykonywane było/jest/będzie przez Gminę stanowiło czynność opodatkowaną VAT.

Ad 2. Opodatkowanie VAT usług wodno-kanalizacyjnych świadczonych przez Gminę.

Mając na względzie argumentację przedstawioną w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 1, przedstawiony stan prawny oraz fakt, iż majątek powstały/powstający w ramach Inwestycji pozostaje własnością Gminy, należy uznać, że odpłatne świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o VAT.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że przedmiotowe świadczenie nie jest/nie będzie czynnością zwolnioną z VAT.

Należy również podkreślić, iż odpłatne świadczenie usług jest tylko wtedy opodatkowane VAT, gdy podmiot dokonujący świadczenia jest podatnikiem tego podatku. Z tego względu należy rozstrzygnąć, czy Gmina, dokonując odpłatnego świadczenia usług, za pośrednictwem P, polegającego na odpłatnym świadczenie usług wodno¬-kanalizacyjnych działa w charakterze podatnika VAT. Wskazując na argumentację zawartą wyżej (odp. na pytanie nr 1) uznać należy, iż Gmina świadcząc przedmiotowe usługi, za pośrednictwem P, na podstawie umów cywilnoprawnych jest podatnikiem VAT.

Ponadto, w ocenie Gminy należy podkreślić fakt, że usługi wodno-kanalizacyjne są realizowane za pośrednictwem P, jednakże jak wskazano wcześniej - działającego w imieniu i na rzecz Gminy, nie wpływa na ocenę, iż to Gmina w analizowanym przypadku wykonuje czynności opodatkowane VAT.

W konsekwencji uznać należy, że odpłatne świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych, które realizowane były/są/będą przez P, w imieniu i na rzecz Gminy, stanowią czynność opodatkowaną VAT Gminy.

Ad 3. Prawo do odliczenia VAT od wydatków na Infrastrukturę Wod-Kan.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu dzierżawy infrastruktury Wod-Kan na rzecz spółek oraz świadczenia odpłatnych usług wodno-kanalizacyjnych Gmina występowała/ występuje/będzie występowała w charakterze podatnika VAT, gdyż świadczenia te wykonywane były/są na podstawie umów cywilnoprawnych (dzierżawy lub zaopatrzenia w wodę/odprowadzania ścieków), zawartych przez Gminę odpowiednio ze spółkami oraz z mieszkańcami. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonywała/dokonuje/będzie dokonywać odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, jak zostało wskazane, w ocenie Gminy, usługi te nie korzystają ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostaje spełniony w omawianym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną i w konsekwencji, Gmina działając w roli podatnika zobligowana jest/będzie do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu. Zdaniem Gminy, istniał/istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę i modernizację Infrastruktury Wod-Kan, z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. usługą dzierżawy/odpłatnym świadczeniem usług wodo-kanalizacyjnych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, należy uznać, iż w przypadku odpłatnej dzierżawy Infrastruktury Wod-Kan świadczenia odpłatnych usług wodno-kanalizacyjnych istniał/istnieje/ będzie istniał bezpośredni związek podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki Gminy na budowę i modernizację przedmiotowego majątku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez Gminę, tj. dzierżawą/świadczeniem usług wodno-kanalizacyjnych. Zatem drugi ze wskazanych (w art. 86 ust 1 ustawy o VAT) warunków odliczenia podatku również zostaje spełniony na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2011 r., sygn. LPTPP1/443-643/11-3/JM, w której organ wskazał, iż: „w sytuacji, gdy nabywane, w ramach realizacji projektu „ \`(...)\`” towary i usługi będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (czyli tych dotyczących umowy dzierżawy infrastruktury wodociągowej i kanalizacji sanitarnej zawartej ze Sp. z o.o), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach dokumentujących te zakupy. Natomiast, gdy w deklaracji podatkowej sporządzonej za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Miasto będzie miało prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy”.

Podobne stanowisko zajął przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK, wskazał, iż: „Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy – z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi - przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi - uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy - z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, stwierdzając w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM, iż: stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, ponieważ Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z planowaną inwestycją w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury w zakresie sieci szerokopasmowej światłowodów oraz sieci w technologii WiFi, która zostanie wydzierżawiona odpłatnie operatorowi świadczącemu usługi dostępu do sieci internet;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443-562/09/KG, który uznał, iż: „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji jaką jest budowa kanalizacji gminnej, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości)”.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Gminie przysługiwać powinno prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione oraz przyszłe wydatki na budowę i modernizację oraz wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem Infrastruktury Wod-Kan. Przedmiotowe wydatki były/są/będą bowiem w całości związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

Ad 4. Zasady odliczenia VAT od wydatków na Infrastrukturę Wod-Kan.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w wersji obowiązującej do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów. Podobna norma wynika ze znowelizowanego z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT, zgodnie z którym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust 10 pkt 1 ustawy o VAT, w wersji obowiązującej do dnia 31 grudnia 2013, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z określonymi wyjątkami wskazanymi w dalszych przepisach. Od dnia 1 stycznia 2014 r. na gruncie znowelizowanego art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje natomiast, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, zgodnie z wprowadzonym w dniu 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług wynika z faktur otrzymanych przez podatnika, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

W przypadku towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika pierwotnie (tj. w szczególności przy ich nabyciu) do działalności nie dającej prawa do odliczenia podatku naliczonego albo wykorzystywanych pierwotnie do działalności opodatkowanej VAT, w odniesieniu do których nastąpiła zmiana ich przeznaczenia na gruncie VAT w okresie korekty, ustawodawca przewidział mechanizm korekty podatku naliczonego, wynikający w szczególności z art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego (wskazane w art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT) stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W ocenie Gminy, przepis art. 91 ustawy o VAT, dotyczący korekty podatku naliczonego, nie znajduje jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, w szczególności z uwagi na to, iż w odniesieniu do wydatków Gminy na Inwestycje nie nastąpiła zmiana prawa Gminy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 wskazanej ustawy.

Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzeniu przyszłym, od początku ponoszenia wydatków na budowę/modernizację Infrastruktury Wod-Kan Gmina posiadała/ posiada zamiar wykorzystywania powstałego/powstającego majątku do czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, nie wystąpiła sytuacja, w której nabywane towary i usługi w ramach infrastruktury Wod-Kan byłyby/są/będą początkowo wykorzystywane do czynności niedających prawa do odliczenia, a następnie zmieniłoby się/zmieni się ich przeznaczenie na gruncie VAT. Gmina, w związku z zamiarem wykorzystywania infrastruktury Wod-Kan do działalności opodatkowanej, poprzez świadczenie usług odpłatnej dzierżawy infrastruktury Wod-Kan/świadczenia odpłatnych „usług kanalizacyjnych”, była/jest/będzie od początku ponoszenia wydatków uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług związanych z Infrastrukturą Wod-Kan.

Biorąc powyższe pod uwagę, jak również uwzględniając przywołane przepisy ustawy o VAT, w ocenie Gminy, w odniesieniu do pytania 4 należy stwierdzić, że:

*   Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na Infrastrukturę Wod-Kan, którą wykorzystywała/wykorzystuje/będzie wykorzystywać do świadczenia odpłatnej usługi dzierżawy/odpłatnych usług wodno-kanalizacyjnych, na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ustawy o VAT, tj. w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała poszczególne faktury dotyczące wskazanych wydatków, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę;
*   W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki poniesione/ponoszone na Infrastrukturę Wod-Kan, którą Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać do świadczenia odpłatnej usługi dzierżawy/odpłatnych usług wodno-kanalizacyjnych, na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ustawy o VAT, tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w okresie, w którym Gmina otrzymała/otrzyma poszczególne faktury, co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę.

Ad 5. Wykazywanie podatku należnego z tytułu świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych.

W ocenie Gminy, skoro jest/będzie podatnikiem z tytułu wykonywania podlegających VAT usług wodno-¬kanalizacyjnych, będących świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT, Gmina powinna wykazywać jako obrót kwotę należną z tytułu świadczenia tych usług oraz wykazywać w deklaracjach VAT kwoty podatku należnego z tytułu ich świadczenia. W szczególności obrót ten zasadniczo nie jest/nie będzie obrotem P, któremu Gmina zleciła wykonywanie „technicznej” obsługi majątku powstałego w ramach Inwestycji. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego P działa w imieniu i na rzecz Gminy, a co istotne stroną umów na świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych jest Gmina, a nie P.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.