Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.212.2025.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-04
Teza: Dotyczy ustalenia:; czy w następstwie dokonania Połączenia,
po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód
podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c,
8d lub 8f ustawy o CIT;; czy w następstwie dokonania
Połączenia i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale
zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód
podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba
ustawy o CIT;; czy w przypadku potwierdzenia powstania
przychodu Udziałowca w odpowiedzi na pytanie 2; czy
przychód Udziałowca określony zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt
8ba ustawy o CIT powinien zostać zakwalifikowany do źródła
zysków kapitałowych na mocy przepisu art. 7b ust. 1 pkt 1a
ustawy o CIT;; czy w przypadku klasyfikacji przychodu
Udziałowca uzyskanego w następstwie Połączenia jako
przychodu o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o
CIT, przychód ten będzie objęty zryczałtowanym podatkiem
dochodowym o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a
co za tym idzie czy Wnioskodawca będzie działał w
charakterze płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i
czy będzie miał obowiązek pobrania podatku i zapłaty go do
właściwego urzędu skarbowego na podstawie art. 26 ust. 2e
ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: Szwajcaria
płatnik
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
udziałowiec
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6-art. 26-ust. 2e

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest częścią grupy Z („Grupa Z”), będącego (...). Do Grupy Z należą
    podmioty zajmujące się sprzedażą usług w prawie (...) krajach.
    Spółka Przejmująca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i
    rezydentem podatkowym w Polsce - w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. Wyłącznym udziałowcem
    Wnioskodawcy jest U, podmiot z siedzibą i będący rezydentem podatkowym w Szwajcarii.
    U posiada 100% udziałów w Spółce Przejmującej nieprzerwanie od (...) roku.
    W (...), U nabyła 100% udziałów i jest w dalszym ciągu wyłącznym udziałowcem Y Sp. z o.o.
    („Spółka Przejmowana”). Spółka Przejmowana również jest podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce - w konsekwencji
    podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku
    dochodowego.
    Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana są więc spółkami „siostrami”, tj. ten sam
    udziałowiec posiada 100% udziałów bezpośrednio odpowiednio w każdej ze spółek.
    Poniżej przedstawiamy graf prezentujący wizualnie strukturę własnościową Grupy Z w
    kontekście planowane połączenia: (...)
    Polityka Grupy Z zakłada prowadzenie działalności gospodarczej i obsługę klientów
    wyłącznie przez jeden podmiot w danym kraju, dlatego obecnie planowane jest
    połączenie, w ramach którego Spółka Przejmująca przejmie Spółkę przejmowaną
    („Połączenie”).
    Połączenie spółek nastąpi zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze. zm., dalej: „KSH”), tj. poprzez
    przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę w zamian za udziały,
    które Spółka Przejmująca wyda wspólnikowi Spółki Przejmowanej, z podwyższeniem
    kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.
    Przewiduje się, że w zakresie Połączenia:
    1. Udziałowiec będzie posiadał 100% udziałów w Spółce Przejmującej i Spółce
      Przejmowanej nieprzerwanie do dnia Połączenia.
    2. Po dokonaniu Połączenia Udziałowiec nadal będzie posiadał 100% udziałów w Spółce
      Przejmującej.
    3. Udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany
      udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.
    4. Przyjęta przez Udziałowca, dla celów podatkowych, wartość akcji przydzielonych przez
      Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej
      jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do
      połączenia.
    5. W ramach planowanego połączenia dojdzie do emisji nowych udziałów przez Spółkę
      Przejmującą, które zostaną objęte przez Udziałowca.
    6. Na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku Spółki
      Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie równa wartości
      emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi. Oznacza to, że Spółka Przejmująca
      wyemituje dokładnie tyle udziałów, że ich wartość emisyjna równa będzie wartości
      majątku wynikającej ze sporządzonej wyceny.
    7. Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku w wartości
      wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przypisze te składniki
      majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.
    8. Nie można wykluczyć że Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowaną na dzień Połączenia
      będą posiadać wzajemne (niespłacone) należności i zobowiązania. W tym przypadku

      może dojść do sytuacji, w której po Połączeniu nastąpi koncentracja długu i
      wierzytelności w jednym podmiocie, przez co zobowiązanie wygasa z mocy prawa w
      dniu Połączenia na skutek - tzw. konfuzji (tj. zespolenia w jednym podmiocie funkcji
      wierzyciela i dłużnika). Wówczas, w wyniku wygaśnięcia takich wierzytelności, co do
      zasady, nie byłoby możliwie przyjęcie dla celów podatkowych tego składnika
      majątkowego (wierzytelności lub zobowiązania) przez Spółkę Przejmującą w wartości
      wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej (wobec faktu, że dana
      wierzytelność/zobowiązanie nie będzie istnieć już po Połączeniu w związku z czym
      wystąpi brak możliwości kontynuacji podatkowej w odniesieniu do tego składnika
      majątku).
    9. U podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Szwajcarii, co obejmuje
      również potencjalne przychody z tytułu połączenia.
    10. Udziałowiec nie prowadzi w Polsce działalności za pośrednictwem zagranicznego
      zakładu, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.
    11. Udziałowiec spełnia kryterium „rzeczywistego właściciela” w rozumieniu art. 4a pkt 29
      ustawy o CIT. Oznacza to, że Udziałowiec otrzymuje należności dla własnej korzyści,
      decyduje samodzielnie o ich przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z
      utratą tych należności lub ich części. Ponadto, Udziałowiec nie jest pośrednikiem,
      przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do
      przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi. Udziałowiec prowadzi
      rzeczywistą działalność gospodarczą w Szwajcarii, która jest ściśle związana z
      otrzymywanymi przez niego należnościami. Udziałowiec posiada tam centralę,
      zatrudnia pracowników, posiada infrastrukturę biurową i techniczną niezbędną do
      prowadzenia działalności. Należy zaznaczyć, że analiza spełnienia kryterium
      „rzeczywistego właściciela” nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy i powinna
      być traktowana jako element opisu zdarzenia przyszłego.
    12. Na dzień dokonania Połączenia Wnioskodawca będzie w posiadaniu aktualnego
      certyfikatu rezydencji Udziałowca.
    13. Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana nie są spółkami nieruchomościowymi
      w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.
    Po dokonaniu nabycia udziałów w Spółce Przejmującej przez Udziałowca podjęto decyzję
    o uproszczeniu struktury Grupy Z w Polsce tak, aby odpowiadała ona modelowi
    biznesowemu i działalność w danym kraju była skupiona w jednym podmiocie. W ocenie
    Udziałowca, istnienie w ramach jednej jurysdykcji dwóch odrębnych podmiotów prawnych
    realizujących podobne funkcje i świadczących podobne usługi na rzecz klientów jest
    zbędne. Z ekonomicznego punktu widzenia optymalnym rozwiązaniem jest konsolidacja
    tych funkcji w ramach jednego podmiotu, tj. Spółki Przejmującej.
    Wskutek konsolidacji dojdzie do zmniejszenia kosztów operacyjnych i ograniczenie ryzyka
    w Grupie Z poprzez zmniejszenie liczby podmiotów. Dodatkowo, zostaną usprawnione i
    ustandaryzowane procesy związane z raportowanie finansowym i podatkowym, a także
    procesy decyzyjne z uwagi na uproszczenie struktury organizacyjnej.
    Wybór podmiotu, który w ramach planowanego połączenia miałby być spółką
    Przejmującą, a który Spółką Przejmowaną był podejmowany między innymi z
    uwzględnieniem posiadanych aktywów, prowadzoną działalność, a także rozpoznawalność
    na rynku. W ramach analizy przeprowadzonej przez Grupę Z, uznano, że Spółka
    Przejmująca pozostanie podmiotem obsługującym klientów w Polsce ze względu na
    długoletnią działalność w Polsce, co przekłada się na rozpoznawalność oraz uznanie na
    rynku.

    Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana prowadzą ścisłą współpracę, która w ostatnim
    czasie istotnie się rozwija. Ponadto, niektóre osoby świadczą pracę na rzecz obydwu
    podmiotów. Połączenie pozwoli na uproszczenie struktury Grupy Z, do której należą
    Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana oraz obniżenie kosztów ich funkcjonowania,
    w tym zwłaszcza kosztów zarządzania, pracy, marketingu, jak również wydatków na
    dostawy materiałów i świadczenie usług.
    Połączenie przeprowadzone zostanie zatem z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a
    jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie zamiar osiągnięcia korzyści
    podatkowej, uchylanie się ani unikanie opodatkowania.
    Powyższe przedstawia elementy uzasadnienia biznesowego połączenia, które jest
    wymagane z perspektywy zapewnienia neutralności podatkowej połączenia wynikającej z
    ustawy o CIT. Wnioskodawca jednocześnie zwraca uwagę, że kwestia oceny uzasadnienia
    biznesowego nie jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku i należy
    przyjąć jako element zdarzenia przyszłego, że uzasadnienie to istnieje i w sprawie nie
    zachodzą przesłanki do zastosowania klauzul abuzywnych.
    W uzupełnieniu wniosku z 4 czerwca 2025 r. wskazali Państwo m.in., że:
    Na dzień dzisiejszy nie została dokonana wycena rynkowa majątku, który będzie
    przejmowany przez Spółkę Przejmującą, a taka wycena będzie przeprowadzona przed
    dokonaniem połączenia. Ze względu na wzrost wartości biznesu, a także historyczne
    wartości podatkowe, które maleją w wyniku odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca
    przewiduje, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie wyższa od
    wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku.
    Z tego też względu Wnioskodawca, w przedmiotowej sprawie może powstać przychód
    podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, tj. przychód równy
    ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości rynkowej majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość
    przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
    rynkowej tych składników.
    Pytania
    1. Czy w następstwie dokonania Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
      przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
      szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy o CIT?
    2. Czy w następstwie dokonania Połączenia i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale
      zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust.
      1 pkt 8ba ustawy o CIT?
    3. W przypadku potwierdzenia powstania przychodu Udziałowca w odpowiedzi na
      pytanie 2 - czy przychód Udziałowca określony zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy
      o CIT powinien zostać zakwalifikowany do źródła zysków kapitałowych na mocy
      przepisu art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT?
    4. Czy w przypadku klasyfikacji przychodu Udziałowca uzyskanego w następstwie
      Połączenia jako przychodu o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT ,
      przychód ten będzie objęty zryczałtowanym podatkiem dochodowym o którym mowa
      w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie czy Wnioskodawca będzie działał w
      charakterze płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i czy będzie miał
      obowiązek pobrania podatku i zapłaty go do właściwego urzędu skarbowego na
      podstawie art. 26 ust. 2e ustawy o CIT?

    Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu
    wniosku z 4 czerwca 2025 r.)
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku dokonania Połączenia, Spółka Przejmująca nie uzyska
    jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub pkt 8f ustawy z
    dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz.
    278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Ad. 2
    Zdaniem Wnioskodawcy, w następstwie dokonania Połączenia i objęcia udziałów w
    podwyższonym kapitale zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód
    podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości
    ustalonej na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartości emisyjnej udziałów Spółki
    Przejmującej, które zostaną przydzielone Udziałowcowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba
    ustawy o CIT.
    Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania i stanowiska Nr 1
    Przepisy ogólne w zakresie łączenia się spółek
    Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz przepisy w zakresie
    łączenia się spółek zostały uregulowane w przepisach KSH. Zgodnie z art. 491 § 1 KSH,
    spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi, które z
    wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej nie mogą być spółką przejmującą lub nowo
    zawiązaną.
    Rodzaje łączenia spółek zostały uregulowane w art. 492 § 1 KSH, który wskazuje na
    następujące sposoby:
    1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę
      (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom
      spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
    2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą
      przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki
      (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).
    Spółka przejmująca, na zasadzie wynikającej z art. 494 § 1 KSH wstępuje z dniem
    połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się
    przez zawiązanie nowej spółki.
    Art. 515 KSH dopuszcza możliwość, zgodnie z którą spółka przejmująca może przyznać
    wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia
    kapitału zakładowego, akcje bez wartości nominalnej albo udziały albo akcje własne
                      47nabyte zgodnie z art. 200, art. 300 i art. 362 KSH oraz objęte w przypadkach, o których
            48mowa w art. 300 i art. 366 KSH.
    Analizowane w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji zdarzenie przyszłe będzie
    obejmować połączenie dwóch spółek kapitałowych poprzez przeniesienie całego majątku
    Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna
    wspólnikowi Spółki Przejmowanej (U).
    Przychody z zysków kapitałowych
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem
    dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych
    oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.
    W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem
    opodatkowania jest przychód. Art. 7 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że dochodem ze źródła

    przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art.
    24f ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów
    nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania
    przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych
    uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1
    pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody
    uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
      następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub
      spółki,
    - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1a ustawy o CIT, przychodami z zysków kapitałowych są przychody
    uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    W przedmiotowej sprawie pod uwagę wziąć należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy
    o CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym ró
    wnież różnice kursowe.
    Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od
    przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc
    do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie
    przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa
    osoby prawnej. W oparciu o konstrukcję ustawy o CIT należy stwierdzić, że przychodem
    jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie
    została wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.
    Zasady opodatkowania przychodu spółki przejmującej w wyniku połączenia są
    unormowane w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.
    Przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4
    oraz art. 14 ustawy o CIT, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
    wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
    spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla
    celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych
    składników.
    Zatem, zgodnie z ogólną zasadą przychód spółki przejmującej ustala się w oparciu o
    wartość rynkową majątku podmiotu przejmowanego w tej części, w której przewyższa ona
    wartość podatkową składników tego majątku.
    Przychód ten, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT może nie powstać w
    odniesieniu do wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub
    dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia
    lub podziału podmiotów, które:
      a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
        podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
      b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust.
    4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia
    spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

    Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek nie zostało
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13
    domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tej czynności jest uniknięcie
    lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub
      zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim
      Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących
      majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, iż przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b
    stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, jeśli Wnioskodawca przyjąłby dla celów
    podatkowych przejęte składniki majątku ze Spółki Przejmowanej według wartości
    wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej, a dodatkowo przypisałby do
    działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wówczas przychód dla
    Spółki Przejmującej nie powstanie.
    W pierwszej kolejności należy wskazać, iż wartość majątku Spółki Przejmowanej przyjęta
    po połączeniu dla celów podatkowych wynikać będzie z ksiąg podatkowych Spółki
    Przejmowanej. Zgodnie z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez księgi podatkowe
    rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje
    oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych
    przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Obowiązek prowadzenia
    ewidencji rachunkowej dla celów podatkowych wprowadza art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.
    Zgodnie z tym przepisem podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji
    rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie
    wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za
    rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów
    amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
    Przejęte składniki majątkowe Spółki Przejmowanej zostaną ujęte w ewidencji Spółki
    Przejmującej na zasadach odpowiednich do reguł sukcesji wynikających m.in. z przepisów
    art. 16g ust. 9 ustawy o CIT. Przepis ten nakazuje, iż w razie połączenia podmiotów, z
    zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość
    początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w
    wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu połączonego. Zasada
    ta jest dodatkowo rozwinięta poprzez art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym
    podmioty powstałe w wyniku połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły inny
    podmiot wskutek połączenia, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem
    dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przed
    podmiot połączony. Przepisy te w połączeniu z art. 494 § 1 KSH oraz art. 93 § 2 Ordynacji
    Podatkowej, stanowią zasadę sukcesji generalnej, przy zastosowaniu której Spółka
    Przejmująca rozpozna w ewidencji majątek Spółki Przejmowanej w wartościach dla celów
    podatkowych równych wartościom przyjętym w ewidencji Spółki Przejmowanej.

    Odnosząc się do drugiej z przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, tj. przewidzianej
    w literze (b) tego przepisu, otrzymany przez Spółkę Przejmującą majątek Spółki
    Przejmowanej należy uznać za przypisany do działalności prowadzonej w Polsce. Spółka
    Przejmująca została powołana do prowadzenia w obrębie grupy kapitałowej Udziałowca
    działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polski, a jednocześnie jest polską spółką
    kapitałową (tj. zarejestrowaną w Polsce i będącą rezydentem podatkowym w Polsce) - w
    związku z tym należy uznać, że majątek przejęty przez Spółkę Przejmującą będzie
    przypisany do działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Składniki majątku
    przejęte w ramach połączenia ze Spółką Przejmowaną zostaną wprowadzone do ewidencji
    księgowej Spółki Przejmującej i będą wykorzystywane w działalności Spółki Przejmującej
    prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z tych względów, zdaniem
    Wnioskodawcy, uznać należy, że warunek wymieniony w art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. b) ustawy
    o CIT jest również spełniony.
    Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że przesłanki wskazane w art. 12 ust. 4 pkt
    3e ustawy o CIT zostaną spełnione, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie
    powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.
    Powyższej konkluzji nie zmienia, zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność ewentualnego,
    zgodnego z prawem, wygaśnięcia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań występujących
    na dzień Połączenia na linii Spółka Przejmująca - Spółka Przejmowana (w wyniku
    Połączenia dojdzie do sytuacji, w której wierzyciel i dłużnik będą tym samym podmiotem
    co skutkuje prawną konfuzją).
    W tym miejscu należy wskazać, że konfuzja jest instytucją prawa cywilnego, powodującą
    wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności z tytułu pożyczki) na skutek połączenia
    w rękach tej samej osoby prawa (wierzytelności z tytułu pożyczki posiadanej przez spółkę
    osobową) i związanego z nim obowiązku (zobowiązania wnioskodawczyni do zwrotu
    pożyczki). Konfuzja praw wynikających z zobowiązań i należności nie została explicite
    wskazana w prawie cywilnym jako instytucja określająca sposób wygasania zobowiązań,
    ale wynika z doktryny i orzecznictwa sądowego na gruncie prawa cywilnego (por. wyrok
    NSA z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1493/18).
    Podkreślić przy tym należy, że w orzecznictwie podkreśla się neutralność podatkową
    konfuzji. Przykładowo, jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Warszawie z dnia 13 września 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2975/16):
    „Konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją pewnych czynności czy zdarzeń. W stanie
    faktycznym niniejszej sprawy konfuzja jest konsekwencją likwidacji spółki osobowej
    polegającą na tym, że w rękach tej samej osoby (skarżącego) nastąpi połączenie prawa
    (wierzytelności spółki wobec skarżącego) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku
    (zobowiązania skarżącego wobec spółki). Brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy
    odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym wskazywaną przez
    organ spłatę. Nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a tym samym nie
    powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych”.
    Podobne stanowisko zostało również podniesione przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z 7 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.105.2020.1.JKT, czy też z 19 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.411.2020.2.
    SK.
    Należy zatem zwrócić uwagę, że brak kontynuacji wartości podatkowej w stosunku do
    wierzytelności /zobowiązania, które wygasa z mocy prawa nie powinna wiązać się z
    koniecznością rozpoznania przychodu, z uwagi na naturalną konsekwencję, że nie jest
    możliwe przyjęcie dla celów podatkowych tego składnika majątkowego (wierzytelności)
    przez Spółkę Przejmującą w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki
    Przejmowanej wobec naturalnego faktu, że wierzytelność/zobowiązanie już nie będzie
    istnieć po Połączeniu.

    W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć podejście, zgodnie z którym samo Połączenie i
    przejście majątku dzielić będzie tzw. „jurydyczna sekunda”, stąd do wygaśnięcia należności
    /zobowiązania dojdzie w samej chwili Połączenia. Zatem, wobec ogólnego braku
    możliwości przyjęcia danego składnika majątkowego (w obojętnie jakiej wartości - wobec
    tego, że dany składnik majątku już nie istnieje), w ocenie Wnioskodawcy, okoliczność
    konfuzji (a w związku z tym brak kontynuacji podatkowej co do nieistniejącego składnika
    majątkowego) nie powinna negatywnie wpływać na ogólną możliwość wyłączenia całości
    ewentualnego (hipotetycznego) przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT na
    podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT (zwłaszcza, że z przedmiotową konfuzją z
    perspektywy ekonomicznej nie wiąże się żadne przysporzenie majątkowe). Powyższe
    stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów
    podatkowych.
    Przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z
    14 grudnia 2022 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.111.2022.3.JF; z 28 listopada 2022 r., Znak:
    0111-KDIB1-1.4010.642.2022.3.AW; z 25 listopada 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-
    1.4010.643.2022.3.SH; z 15 listopada 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.411.2022.2.MF; czy
    z 4 listopada 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.521.2022.2.AW.
    Biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, głównym lub
    jednym z głównych celów połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą nie jest
    uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Połączenie zostanie przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Opis zdarzenia przyszłego przedstawia
    podstawowe elementy uzasadnienia biznesowego Połączenia. Jednocześnie pokreślić
    należy, że kwestia uzasadnienia biznesowego nie jest przedmiotem zapytania na
    podstawie niniejszego wniosku. Należy jednak stwierdzić, że w związku z tym nie znajdzie
    zastosowania art. 12 ust. 13 w zw. z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT.
    Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmowana oraz Spółka
    Przejmująca podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce, a zatem
    stosownie do treści art. 12 ust. 15 ustawy o CIT dopuszczalne jest zastosowanie
    wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.
    Podsumowując, należy wskazać, iż po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód
    na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT z uwagi na spełnienie przesłanek
    wskazanych w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.
    W uzupełnieniu wniosku z 4 czerwca 2025 r. doprecyzowując własne stanowisko, wskazali
    Państwo, że:
    w przedmiotowej sprawie zastosowanie znaleźć może art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, z
    tego względu, że Wnioskodawca nie wyklucza, iż ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę
    Przejmującą może być wyższa od wartości przyjętej dla celów podatkowych składników
    tego majątku.
    Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, z uwagi na fakt, że przesłanki wskazane w art. 12
    ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT zostaną spełnione, w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy
    nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.
    Przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4
    oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość
    rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę
    przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów
    (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

    Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej
    udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w
    statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym
    charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    W celu ustalenia wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej oraz Spółki
    Przejmującej, zostanie dokonana odpowiednia. Jak wskazano w opisie zdarzenia
    przyszłego, na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku Spółki
    Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie równa wartości emisyjnej
    udziałów przydzielonych Udziałowcowi.
    Ponieważ wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie podstawą do określenia
    wartości emisyjnej udziałów przysługujących wspólnikowi Spółki Przejmowanej, wartość
    wyemitowanych udziałów przez Spółka Przejmującą będzie wartość w pełni odpowiadała
    wartości majątku Spółki Przejmowanej wynikającej z wyceny.
    W związku z tym, wartość rynkowa Spółki Przejmowanej nie będzie przewyższać wartości
    emisyjnej. Zatem, przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT, po stronie
    Wnioskodawcy, nie powstanie.
    Przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4
    oraz art. 14, jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w
    kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień
    łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w
    podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
    zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Jak wielokrotnie wskazywano w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, art. 12 ust. 1 pkt 8f nie ma zastosowania w
    przypadku, gdy spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej.
    Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z dnia 14 sierpnia 2024 r., Znak:
    0114-KDIP2-1.4010.192.2024.5.JF:
    „Należy podkreślić, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT są
    komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej
    zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. Jeśli posiada 100 %
    udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. Natomiast jeśli posiada w spółce
    przejmowanej mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie
    pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest
    opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w
    kapitale zakładowym spółki przejmowanej”.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana
    są tzw. spółkami siostrami, ponieważ Udziałowiec posiada w ich kapitałach zakładowych
    bezpośrednio 100% udziałów. Wobec tego Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w
    Spółce przejmowanej, co wyłącza możliwość zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f.
    Podsumowując, należy wskazać, iż po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód
    na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    Końcowo należy stwierdzić, że Połączenie będzie neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy
    na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych i nie będzie skutkować powstaniem
    przychodu po jego stronie.
    Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania i stanowiska Nr 2
    Przychód wspólnika Spółki Przejmującej

    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz
    art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
    wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych
    wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału
    podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.
    Powyższy przepis odnosi się do skutków podatkowych po stronie wspólnika spółki
    przejmującej, jednak analizując potencjalne skutki podatkowe należy zwrócić uwagę na
    art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku
    połączenia przychodu wspólnika spółki przejmowanej stanowiącego wartość emisyjną
    udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym
    mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:
    a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku
      wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału
      podmiotów oraz
    b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż
      wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego
      wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.
    Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego należy uznać,
    że powyższe przesłanki zostałyby spełnione przez Udziałowca, ponieważ jak wskazano
    udziały w Spółce Przejmującej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów
    albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, a także przyjęta
    przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę
    Przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby
    przyjęta, gdyby nie doszło do połączenia.
    Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b ustawy
    o CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów
    połączenia spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek nie zostało
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13
    domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie
    lub uchylenie się od opodatkowania.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Połączenie jest podyktowane potrzebami
    biznesowymi i zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.
    Zatem głównym lub jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania, w konsekwencji negatywna przesłanka z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie
    będzie spełniona.
    Zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b ustawy o
    CIT mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących (albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego -
      przypis organu) majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących (albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego -
      przypis organu) majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii
      Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących
      majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

    Natomiast, jak wskazuje art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25
    lit. b ustawy o CIT stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3
    do ustawy.
    Udziałowiec posiada siedzibę w Szwajcarii i tam podlega opodatkowaniu od całości swoich
    dochodów. Szwajcaria nie należy do Unii Europejskiej ani Europejskiego Obszaru
    Gospodarczego. Ponadto, w załączniku nr 3 do ustawy o CIT nie znajdują się spółki
    szwajcarskie, zatem Udziałowiec nie prowadzi działalności w formie spółki, która została
    tam wymieniona. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że Udziałowiec nie jest
    uprawniony do skorzystania z wyłączenia wskazanego w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.
    Mając powyższe na względzie, połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną
    będzie skutkować powstaniem po stronie Udziałowca przychodu na podstawie art. 12 ust.
    1 pkt 8ba ustawy o CIT, a więc w wysokości ustalonej na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, które zostaną przydzielone U.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:
      - pytania Nr 1- jest prawidłowe;
      - pytania Nr 2 - jest nieprawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w kwestii określonej pytaniem Nr 1
    W zakresie pytania Nr 2 poniżej przedstawiam uzasadnienie.
    Natomiast z uwagi na uzależnienie oceny stanowiska do pytania Nr 3 i Nr 4 od pozytywnej
    oceny stanowiska do pytania Nr 2 - ocena stanowiska do pytania Nr 3 i Nr 4 stała się
    niezasadna.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

w zakresie pytania Nr 2
    Przedmiotem Państwa wątpliwości określonej pytaniem Nr 2 jest kwestia ustalenia czy w
    następstwie dokonania Połączenia i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale
    zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1
    pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
    1) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę
      dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych
      źródeł przychodów.
      W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem
      opodatkowania jest przychód.
    2) dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego
      źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest
      stratą ze źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,
    za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób
    prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie

    uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia
    lub podziałów podmiotów, w tym:
    - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
      następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub
      spółki,
    - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    - przychody spółki dzielonej.
    Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie
      przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej
      przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie
      łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.
    W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,
    do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu
    wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów
    (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w
    ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:
      a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub
        objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia
        lub podziału podmiotów oraz
      b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
        przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż
        wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta
        przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub
        podziału;
    W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,
      przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
      przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
      spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
      uchylenie się od opodatkowania.
    Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,
      jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
      niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
      ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
      głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
    przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
    będących podatnikami, o których mowa w:
      1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
        majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, albo
      2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
        majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w

        innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
        opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
        albo
      3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
        państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
        całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących
        albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących
        podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że:
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
      podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Udziałowiec posiada 100%
    udziałów zarówno w Spółce Przejmującej (Wnioskodawcy) oraz Spółce Przejmowanej.
    Połączenie spółek nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na
    Wnioskodawcę w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda wspólnikowi Spółki
    Przejmowanej, z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.
    Zatem, skoro Udziałowiec otrzyma udziały w Spółce Przejmującej, to po stronie
    Udziałowca co do zasady powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt
    8ba ustawy o CIT.
    Nie mniej jednak, z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku
    połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki
    przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji)
    przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1
    pkt 8ba, jeżeli:
    a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub
      objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
      podziału podmiotów oraz
    b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż
      wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta
      przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub
      podziału.
    W opisie zdarzenie przyszłego wskazali Państwo, że udziały w Spółce Przejmowanej nie
    zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego
    łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Udziałowca, dla celów podatkowych,
    wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż
    wartość udziałów w Spółce Przejmowanej jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów
    podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia.
    Powyższe oznacza, że spełnione zostaną przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 12
    ustawy o CIT, a co za tym idzie, po stronie Udziałowca nie powstanie przychód podatkowy
    na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT z tytułu otrzymania udziałów Spółki
    Przejmującej.
    Jednakże powołana wyżej regulacja zawarta w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT wprowadza
    dodatkowy warunek, który musi być spełniony, aby w danych okolicznościach można było
    zastosować art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT. W przepisie tym ustawodawca posłużył się
    zwrotem „wyłącznie”, co oznacza, że jego dyspozycją objęte są jedynie sytuacje wprost w
    nim wymienione.

    Na powyższe bez wpływu pozostaje również treść art. 12 ust. 16 ustawy CIT, zgodnie z
    którym przepis ust. 4 pkt 12 stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w
    załączniku nr 3 do ustawy.
    Przytoczona regulacja stanowi uzupełnienie normy art. 12 ust. 15 i wskazuje wprost na
    zakres podmiotowy spółek, w odniesieniu do których może zostać zastosowany m.in.
    przepis art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT (zakres ten obejmuje przykładowo polskie spółki
    akcyjne oraz sp. z o.o., ale również i spółki zagraniczne, które odpowiadają spółkom
    wymienionym w tym przepisie, tj. spółkom przejmującym albo wnoszącym w drodze
    wkładu niepieniężnego majątek spółek).
    Zatem, art. 12 ust. 16 ustawy CIT nie może być traktowany jako alternatywna (odrębna
    podstawa) do zastosowania m.in. art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT. Przyjęcie takiego
    założenia stałoby w sprzeczności z treścią art. 12 ust. 15 ustawy CIT i powodowałoby, że
    przepis ten byłby w zasadzie przepisem zbędnym, gdyż wówczas połączenie spółek
    wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy powodowałoby możliwość stosowania
    wyłączenia z przychodów niezależnie od tego, czy zostałaby spełniona którakolwiek z
    przesłanek zawartych w poszczególnych punktach 1-3 przepisu art. 12 ust. 15 ustawy CIT.
    W przedmiotowej sprawie skoro w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT zostały wprost wskazane
    działania restrukturyzacyjne do jakich stosuje się wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy
    o CIT i nie został w nim określony warunek do podmiotu jakim ma być udziałowiec, to
    automatycznie wyłączenie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT będące uzupełnieniem art. 12 ust.
    15 ustawy o CIT nie będzie obowiązywało Udziałowca.
    Zatem, dla Udziałowca w związku z Połączeniem Spółek nie powstanie przychód z art. 12
    ust. 1 pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.
    Wobec powyższego, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem do pytania Nr 2, że w
    następstwie dokonania Połączenia i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale
    zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości ustalonej na dzień
    poprzedzający dzień Połączenia wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, które
    zostaną przydzielone Udziałowcowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.
    W związku z powyższym, skoro dla Udziałowca nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt
    8ba ustawy o CIT, to bezzasadna stała się ocena Państwa stanowiska w zakresie pytania
    Nr 3, gdyż zgodnie z Państwa wolą jest ona uzależniona od potwierdzenia Państwa
    stanowiska w zakresie pytania Nr 2.
    Bezzasadna jest również ocena Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 4, gdyż po
    stronie Udziałowca w związku Połączeniem nie powstanie przychód, to kwalifikacja tego
    przychodu do zysków kapitałowych zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT i w
    konsekwencji ocena obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika na podstawie art. 26 ust. 1
    w zw. z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT stała się również niezasadna.
    Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:
    - w następstwie dokonania Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
      przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
      szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy o CIT - jest
      prawidłowe;
    - w następstwie dokonania Połączenia i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale
      zakładowym, po stronie Udziałowca powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust.
      1 pkt 8ba ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;

    - w przypadku potwierdzenia powstania przychodu Udziałowca w odpowiedzi na

## Pytanie

2 - czy przychód Udziałowca określony zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT
      powinien zostać zakwalifikowany do źródła zysków kapitałowych na mocy przepisu art.
      7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT - jest bezzasadne;
    - w przypadku klasyfikacji przychodu Udziałowca uzyskanego w następstwie Połączenia
      jako przychodu o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT , przychód ten
      będzie objęty zryczałtowanym podatkiem dochodowym o którym mowa w art. 22 ust.
      1 ustawy o CIT, a co za tym idzie czy Wnioskodawca będzie działał w charakterze
      płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i czy będzie miał obowiązek pobrania
      podatku i zapłaty go do właściwego urzędu skarbowego na podstawie art. 26 ust. 2e
      ustawy o CIT - jest bezzasadne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego
    nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia Spółek jest w pełni
    możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.
    Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Państwa we wniosku, że Połączenie
    przeprowadzone zostanie zatem z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego
    głównym ani jednym z głównych celów nie będzie zamiar osiągnięcia korzyści podatkowej,
    uchylanie się ani unikanie opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na
    zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.
    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków
    sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych
    sprawach innych podmiotów, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego
    przedmiotową interpretację.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
    ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania

    X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania
    - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji
    indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania
    interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o
    postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej
    jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną
    (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w części określonej
    pytaniami Nr 1 i Nr 2 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:
      Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.