Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-183/11-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczeń polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych.
Słowa kluczowe: dokumentacja; krwiodawstwo; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; pobyt; przedmiot; stawka; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szpitala Specjalistycznego, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczeń polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczeń polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Szpital Specjalistyczny (dalej Szpital) będący samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej realizuje zadania zgodnie ze statutem w zakresie ochrony zdrowia. Usługi te zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług podlegały przedmiotowemu zwolnieniu. W zakresie prowadzonej działalności Szpital świadczy również usługi niemedyczne polegające np.: na wynajmowaniu powierzchni, dzierżawach pomieszczeń oraz sprzętu medycznego. Szpital pobiera również opłaty za korzystanie z parkingu, usługę ksero, jak również dodatkowe opłaty za poród rodzinny, czy pobyt osób towarzyszących choremu. W związku z prowadzoną działalnością niemedyczną Szpital zobligowany jest do odprowadzania podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wszystkie usługi w zakresie ochrony zdrowia definiowane poprzez klasyfikację statystyczną (kod 85.1 PKWiU z 1997 r.) podlegały przedmiotowemu zwolnieniu.

Pozostałe usługi w zakresie prowadzonej działalności opodatkowane były stawką podatku 22% lub 7%. Na przykład opłaty za parking i ksero oraz pobyt osoby towarzyszącej przy porodzie opodatkowane były stawką 22%, natomiast pobyt osoby towarzyszącej choremu stawką 7%.

W związku ze znowelizowaniem ustawy o podatku VAT z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie nowa koncepcja zwolnień przedmiotowych oraz podmiotowych. Zakres zwolnień przedmiotowych w nowej koncepcji legislacyjnej określony jest w art. 43 ustawy, bez odwołania się do klasyfikacji statystycznej. O zwolnieniu decyduje możliwość przypisania danym czynnościom określonego charakteru.

W ramach działalności statutowej Szpital zapewnia pobyt w szpitalu pacjenta, którego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia. W takich przypadkach, z reguły leczenie pacjenta nie jest zakończone, ale nie wymaga jego prowadzenia w warunkach szpitalnych. Z uwagi jednak na brak możliwości sprawowania opieki nad pacjentem wypisanym ze szpitala (z powodu niewystarczającej opieki społecznej i/lub braku osób najbliższych, które taką opiekę mogłyby zapewnić) pacjent pozostaje w szpitalu, w związku z czym na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, pobierana może być opłata związana z pokryciem należności jego zakwaterowania, wyżywienia czy świadczenia usług opiekuńczych jak i opieki zdrowotnej w zakresie odpowiadającym leczeniu ambulatoryjnemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłata pobierana z tytułu ww. świadczeń, polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych, podlega zwolnieniu od podatku w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, z treści art. 43 ust. 1 pkt 18, 19, 20 oraz ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) wynika, że zwolnienie od podatku dotyczy w szczególności usług w zakresie opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa stanu zdrowia. Wszelkie zatem czynności z zakresu opieki zdrowotnej wykonywane przez podatnika, które zmierzają do osiągnięcia jednego ze wskazanych wyżej celów będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT. Nie bez znaczenia pozostaje dalsza cześć przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT, który wskazuje, że zwolnieniu podlegać będą także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z opisanymi wyżej usługami opieki zdrowotnej wykonywanymi przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 18 tego artykułu nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ścisłe związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18 lub ich głównym celem jest osiągniecie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, ww. świadczenia korzystają ze zwolnienia od podatku w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT, albowiem świadczenie wobec pacjenta, który nie wymaga dalszej hospitalizacji, polegające na zapewnieniu mu zakwaterowania, wyżywienia i opieki medycznej odpowiedniej dla lecznictwa ambulatoryjnego jest świadczeniem mającym na celu co najmniej zachowanie stanu zdrowia istniejącego po zakończonej hospitalizacji i nie są spełnione przy tym przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy VAT, skoro zapewnienie dalszej opieki zakwaterowania i wyżywienia przyczyni się bezpośrednio do zachowania osiągniętych rezultatów leczenia szpitalnego i nie stanowi głównego celu osiągnięcia dodatkowego dochodu przez podatnika zwłaszcza, że opłaty z tym związane zgodnie z przepisami wykonawczymi do ustawy o zakładach opieki zdrowotnej powinny odpowiadać kosztom jakie jednostka ponosi w związku z wykonaniem świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Należy zaznaczyć, że w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Tut. Organ informuje, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 9 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2) – ex 85 i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 18 i 19, regulujących zwolnienia od podatku w zakresie opieki medycznej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Wskazać ponadto należy, iż przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 ze zm.) (dalej zwana „Dyrektywą”), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Natomiast, zgodnie z art. 134 Dyrektywy, dostawa towarów ani świadczenie usług nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), w następujących przypadkach:

1.  gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu;
2.  gdy ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., zwolnienia o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny będzie cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym.

Warto przywołać tu ugruntowane stanowisko Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE), że zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok C-307/01, pkt 52). Oznacza to, że zakres przedmiotowy zwolnień zawartych w art. 132 Dyrektywy powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności (spowodowanych różnicami w ustawodawstwach krajowych) w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Jak już powyżej wyjaśniono, przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oparto się zatem przede wszystkim na przepisach dyrektywy oraz orzecznictwie.

Z orzecznictwa TSUE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie ď Ambrumenil Trybunał podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (C-307/01, pkt 57). Ponadto w wyroku tym (pkt 60) Trybunał wskazał, że: „to, właśnie cel świadczenia usługi medycznej wyznacza to, czy winna ona zostać zwolniona spod VAT. Dlatego też, jeśli z okoliczności w jakich świadczona jest taka usługa medyczna wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie, ludzkiego zdrowia, a raczej jest nim dostarczenie wiadomości specjalnych potrzebnych dla podjęcia decyzji, która będzie miała prawne konsekwencje, usługa ta nie podlega zwolnieniu z art. 13A(1)(c).”

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, iż: „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Ponadto, w wyroku tym wskazano w pkt 30, że jak wynika już z orzecznictwa Trybunału, wykonane zapobiegawczo świadczenia medyczne mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania z tytułu art. 13 część A ust. 1 lit. b) lub c) szóstej dyrektywy. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to włączenie omawianych świadczeń w zakres pojęcia „opieki medycznej” i „świadczeń opieki medycznej” jest zgodne z celem redukcji kosztów opieki medycznej, który przyświeca zarówno przewidzianemu w art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy zwolnieniu z opodatkowania, jak i zwolnieniu przewidzianemu w lit. c) tego samego ustępu (zob. podobnie, ww. wyrok w sprawie L.u.P., pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo). Zatem świadczenia medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) wskazanej dyrektywy (zob. podobnie ww. wyroki w sprawie Unterpertinger, pkt 40 i 41, a także w sprawie d’Ambrumenil i Dispute Resolution Services, pkt 58 i 59).

Należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez ETS „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zwolnieniu od podatku VAT podlegają więc tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (Szpital) będący samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej realizuje zadania zgodnie ze statutem w zakresie ochrony zdrowia. W zakresie prowadzonej działalności Szpital świadczy również usługi niemedyczne polegające np. na wynajmowaniu powierzchni, dzierżawach pomieszczeń oraz sprzętu medycznego. Szpital pobiera również opłaty za korzystanie z parkingu, usługę ksero jak również dodatkowe opłaty za poród rodzinny czy pobyt osób towarzyszących choremu. W ramach działalności statutowej Szpital zapewnia pobyt w szpitalu pacjenta, którego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia. W takich przypadkach, z reguły leczenie pacjenta nie jest zakończone ale nie wymaga jego prowadzenia w warunkach szpitalnych. Z uwagi jednak na brak możliwości sprawowania opieki nad pacjentem wypisanym ze szpitala (z powodu niewystarczającej opieki społecznej i/lub braku osób najbliższych, które taką opiekę mogłyby zapewnić) pacjent pozostaje w szpitalu, w związku z czym na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, pobierana może być opłata związana z pokryciem należności jego zakwaterowania, wyżywienia czy świadczenia usług opiekuńczych jak i opieki zdrowotnej w zakresie odpowiadającym leczeniu ambulatoryjnemu.

W przedmiotowej sprawie kluczową rolę stanowi określenie, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych stanowią działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy. Wówczas bowiem przedmiotowe usługi, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18, korzystałyby ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Szpital, świadczenie wobec pacjenta, który nie wymaga dalszej hospitalizacji, polegające na zapewnieniu mu zakwaterowania, wyżywienia i opieki medycznej odpowiedniej dla lecznictwa ambulatoryjnego jest świadczeniem mającym na celu co najmniej zachowanie stanu zdrowia istniejącego po zakończonej hospitalizacji, zatem stanowią one usługi pomocnicze względem usługi ściśle związanej z opieką szpitalną i medyczną, bowiem przyczynią się bezpośrednio do zachowania osiągniętych rezultatów leczenia szpitalnego.

Stosownie do cytowanego już przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwolnione z podatku są usługi wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Z treści wniosku wynika, iż Szpital wypełnił przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia – jest Zakładem Opieki Zdrowotnej. Wypełniona została również przesłanka o charakterze przedmiotowym – świadczone przez Szpital usługi polegające na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych stanowią działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną.

Ponadto, celem Wnioskodawcy – jak wskazano we wniosku – nie jest osiągnięcie głównego dochodu, lecz pokrycie poniesionych kosztów w związku z wykonaniem świadczenia. Stąd przedmiotowe usługi nie wypełniają warunku ograniczającego stosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 134 lit. b) Dyrektywy, stanowiącego, iż usługi, których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla instytucji, są wyłączone ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, usługi polegające na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych, wykonywane przez Szpital będący w rozumieniu przepisów zakładem opieki zdrowotnej, korzystać mogą ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Usługi te bowiem spełniają wymogi umożliwiającego zastosowanie zwolnienia, tj. są one usługami ściśle związanymi oraz niezbędnymi do świadczenia opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, bowiem przyczynią się bezpośrednio do zachowania osiągniętych rezultatów leczenia szpitalnego.

Wskazać należy ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w uzupełnieniu do wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Tut. Organ informuje również, że zgodnie z art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepis art. 43 ust. 17 ustawy otrzymał brzmienie: „zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

Ponadto, dodano do ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 18a, zgodnie z którym zwolnione od podatku od towarów i usług są również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Zgodnie z cyt. ustawą, dodano również art. 43 ust. 1 pkt 19a, który stanowi, iż zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Należy również zaznaczyć, iż na podstawie art. 6 powołanej ustawy Prawo o miarach, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. podatnik może stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a, 19 i 19a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu nadanym w cytowanej ustawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczeń polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości jego dalszego pobytu w szpitalu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych.

Natomiast w dniu 22 kwietnia 2011 r. w kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie stanu faktycznego wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla:

*   świadczeń polegających na zapewnieniu pacjentowi możliwości wykonywania opieki przez osobę najbliższą – Nr ILPP2/443-183/11-2/MR,
*   czynności pobierania opłat za wydawanie zaświadczeń, kserokopii i duplikatów dokumentacji medycznej – Nr ILPP2/443-183/11-4/MR,
*   czynności pobierania opłat z tytułu świadczeń, polegających na oznaczeniu grupy krwi wraz z wydaniem tzw. krewkarty – Nr ILPP2/443-183/11-5/MR,
*   usług sterylizacji narzędzi medycznych wykonywanej na rzecz jednostek służby zdrowia, lekarzy oraz gabinetów kosmetycznych – Nr ILPP2/443-183/11-6/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.