Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-957/10-3/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-23
Teza: Czy koszty uzyskania przychodów należy pomniejszyć o otrzymany zwrot kosztów pośrednich w formie ryczałtu?
Słowa kluczowe: dotacja; działalność; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 sierpnia 2010 r. (data wpływu 23 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dotacji oraz kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dotacji oraz kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej Cukiernia.

W dniu 14 grudnia 2009 r. pomiędzy wspólnikami a Wojewódzkim Urzędem Pracy (Instytucja Pośrednicząca II stopnia) zawarta została umowa o dofinansowanie Projektu Wdrożenie modelu przygotowania zawodowego PIW EQUAL (szkolenie - praktyki - praca) w zawodzie piekarz i cukiernik w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, objętego Działaniem 6.1.1. POKL 2007-2013.

Projekt jest współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa w ramach Priorytetu VI Rynek pracy otwarty dla wszystkich, Działanie 6.1.

W ramach niniejszej umowy Instytucja Wdrażająca (Instytucja Pośrednicząca II stopnia) przyznała Beneficjentowi dofinansowanie w łącznej kwocie 1.193.122,28 zł (milion sto dziewięćdziesiąt trzy tysiące sto dwadzieścia dwa złote dwadzieścia osiem groszy) w formie dotacji rozwojowej na realizację projektu i stanowiącej nie więcej niż 100% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Celem projektu jest wprowadzenie na rynek pracy grupy 56 osób bezrobotnych i pozostających bez zatrudnienia z powiatu x i y, poprzez wyposażenie ich w wiedzę, kwalifikacje i umiejętności zawodowe w zawodzie piekarz i cukiernik oraz znalezienie zatrudnienia dla 50 osób z tej grupy.

Podstawowe informacje na temat projektu:

*   Beneficjent (Lider Projektu) - Cukiernia ZZZ
*   Partner Projektu - Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej YYY
*   Instytucja Wdrażająca (Instytucja Pośrednicząca II stopnia) - Wojewódzki Urząd Pracy w XXX.

Budżet projektu obejmuje koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie rozliczane ryczałtem.

Koszty bezpośrednie to koszty związane z:

1.  Rekrutacją do projektu (zadanie lidera) - koszty wynagrodzenia doradcy zawodowego, koszty korespondencji,
2.  Diagnozą potrzeb i wsparcie psychologiczne (zadanie partnera) - koszty wynagrodzenia psychologa, przeprowadzenia warsztatów,
3.  Szkoleniem teoretycznym w zawodzie piekarz cukiernik - koszty wynagrodzenia wykładowców, zakupu materiałów piśmienniczych, stypendiów dla uczestników. (zadanie lidera),
4.  Organizacją praktyk zawodowych (zadanie lidera) - stypendia dla uczestników, zwrot kosztów przejazdów uczestników, refundacja kosztów opieki nad dziećmi, wynagrodzenie opiekuna praktyk,
5.  Wprowadzeniem uczestników projektu na rynek pracy (zadanie partnera) - wynagrodzenie pośrednika pracy, dodatek relokacyjny,
6.  Zarządzaniem i promocją projektu (zadanie lidera) - koszty wynagrodzenia Koordynatora Projektu (umowa zlecenie), asystenta koordynatora pracownika biurowego (umowa o pracę 1/2 etatu), koszty materiałów biurowych, zakupu laptopów, oprogramowania, założenia i prowadzenia rachunku bankowego, strony internetowej, ogłoszeń w prasie itp.

Koszty pośrednie związane są z obsługą techniczną projektu, których nie można bezpośrednio przyporządkować do konkretnego zadania realizowanego w ramach projektu obejmują koszty administracyjne obsługi biurowej, opłaty za energię elektryczną, ochrony, sprzątania pomieszczeń, itp.

Koszty pośrednie rozliczane ryczałtem traktowane są jako wydatki poniesione. Wspólnicy spółki nie muszą zbierać i opisywać dokumentów księgowych dla udowodnienia, że zostały poniesione. Procentowy limit kosztów pośrednich wynosi: w 2009 roku - 26,02%, w 2010 roku - 11,64%, w 2011 roku - 14,79%, ogółem 13,24% rozliczonych kosztów bezpośrednich pomniejszonych o wydatki inwestycyjne i jest wykazany w umowie o dofinansowanie projektu. Dotacja rozwojowa na realizację Projektu jest wypłacana w formie zaliczki w terminach i wysokości określonych w harmonogramie płatności. Transze dotacji rozwojowej są przekazywane na wyodrębniony dla Projektu rachunek bankowy spółki cywilnej Cukiernia X, prowadzony przez Bank Regionalny S.A. Pierwsza transza wpłynęła na wyodrębniony rachunek spółki w grudniu 2009 roku.

Z wyodrębnionego rachunku bankowego Projektu na rachunek bieżący spółki Cukiernia X wpływają środki finansowe tytułem:

*   wynagrodzenia wykładowcy praktyk zawodowych piekarza i cukiernika,
*   wynagrodzenia opiekuna praktyk zawodowych piekarza i cukiernika,
*   kosztów pośrednich projektu.

Wykładowcą i opiekunem praktyk zawodowych w zawodzie cukiernik jest Wnioskodawca a w zawodzie piekarz drugi wspólnik.

Dokumentami stanowiącymi podstawę naliczenia tych wynagrodzeń są noty księgowe sporządzone przez wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy koszty uzyskania przychodów należy pomniejszyć o otrzymany zwrot kosztów pośrednich w formie ryczałtu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z realizacji projektu, zarówno z tytułu wynagrodzenia dla wykładowcy i opiekuna praktyk, jak i kosztów pośrednich w formie ryczałtu wpływający na rachunek bieżący spółki stanowi przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) wszystkich wspólników proporcjonalnie do udziału w przychodach, określonego w umowie spółki, bez względu na wkład zaangażowania w realizację projektu każdego ze wspólników. Przychód ten spełnia warunki uprawniające do zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to bowiem środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej oraz środki krajowe przeznaczone na realizację programów operacyjnych w formie dotacji rozwojowych. W myśl przepisów ustawy o finansach publicznych są wydatkami budżetu państwa i u Beneficjenta, którym jest spółka, spełniają przesłanki zwolnienia ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka Cukiernia X jako lider projektu otrzymuje środki pieniężne od lnstytucji Pośredniczącej na wyodrębniony rachunek, z którego realizuje płatności według szczegółowego budżetu projektu (dla Partnera, uczestników projektu). Płatności za organizację praktyk, sprawowanie opieki oraz koszty pośrednie zostają w spółce i są przekazywane z subkonta projektu na rachunek bieżący spółki.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129. Jednakże w przypadku, gdy nie można wyodrębnić wydatków sfinansowanych dochodami (przychodami) zwolnionymi, ponieważ koszty pośrednie rozliczane są ryczałtem i Beneficjent nie musi zbierać i opisywać dokumentów księgowych dla udowodnienia, że zostały poniesione - przepis ten nie znajduje zastosowania.

Oznacza to, że Wnioskodawca nie musi pomniejszać kosztów uzyskania przychodów o wartość ich zwrotu w formie ryczałtu. Przepis ten miałby zastosowanie wówczas, gdyby koszty pośrednie były rozliczane na podstawie rzeczywiście poniesionych wydatków, udokumentowanych fakturami lub dowodami księgowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Przepis art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a – 22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W świetle powyższych przepisów otrzymana dotacja co do zasady stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. art. 21 ust. 1 pkt 136 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

W świetle powołanych przepisów przedmiotowa dotacja udzielona Wnioskodawcy (jednemu ze wspólników spółki cywilnej) z jednostki samorządu terytorialnego, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazać następnie należy, iż koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego, (na podstawie powyżej zacytowanych przepisów art. 21 ust. 1 pkt 129 oraz art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy) nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszty poniesione w związku z realizacją projektu, które zostały sfinansowane („pokryte”) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym.

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawca ponosi wydatki, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania. Skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach. Tym samym, konieczne jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.

Reasumując, koszty uzyskania przychodów należy pomniejszyć o otrzymany zwrot kosztów pośrednich w formie ryczałtu, bowiem koszty pośrednie zostały pokryte dotacją zwolnioną z opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku pytania w odniesieniu do zagadnienia dotyczącego opodatkowania dotacji, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2010 r., nr ILPB1/415-987/10-2/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

**