Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-970/10-2/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-31
Teza: W zakresie obowiązków płatnika do wykazania kosztów uzyskania przychodów w informacji PIT-8C
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.11.2010 r. (data wpływu 24.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika do wykazania kosztów uzyskania przychodów w informacji PIT-8C – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika do wykazania kosztów uzyskania przychodów w informacji PIT-8C.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.

Bank zgodnie z treścią obowiązku określonego normą art. 39 ust. 3 w związku z art. 30b ust. 2 UPDOF sporządza corocznie informacje PIT-8C o osiągniętych przez jego Klientów dochodach (poniesionych stratach) z kapitałów pieniężnych wynikających z obrotu instrumentami finansowymi notowanymi na giełdowym rynku regulowanym lub na pozagiełdowym rynku regulowanym określonych w treści art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: UOIF). Na sporządzanych informacjach ujmowane są przychody i koszty wynikające z dokonanych w danym roku podatkowym transakcji:

1.  na papierach wartościowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. a UOIF,
2.  związanych z obrotem prawami dotyczącymi papierów wartościowych wskazanych powyżej (art. 3 ust. 1 lit. b UOIF),
3.  instrumentów finansowych będących maklerskimi instrumentami finansowymi innymi niż papiery wartościowe, w rozumieniu art. 2 ust. 2 UOIF (instrumenty rynku pieniężnego, finansowe kontrakty terminowe, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopę procentową, swapy walutowe, opcje walutowe, opcje na opcje i opcje na stopę procentową, opcje na inne instrumenty finansowe i inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie).

Przedmiotowe informacje według ustalonego wzoru (PIT-8C), zgodnie z obowiązkiem, Bank sporządza odrębnie dla podatnika i organu podatkowego i przekazuje po jednym egzemplarzu dla podatnika i organu podatkowego dla niego właściwego w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, w którym miała miejsce transakcja.

Treść informacji PIT-8C jest określona załącznikiem nr 9 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. Nr 243, poz. 1760 z późn. zm.), zgodnie z którego treścią Bank sporządzając informację PIT-8C jest zobowiązany do odrębnego określenia odpowiedni:

1.  w polu nr 43 i 44 wartości przychodu oraz kosztu jego uzyskania w ramach tytułu wskazanego w wierszu nr 1 cz. E informacji PIT-8C, tj. „Odpłatne zbycie papierów wartościowych”,
2.  w polu nr 46 i 46 wartości przychodu oraz kosztu jego uzyskania w ramach tytułu wskazanego w wierszu nr 2 cz. E informacji PIT-8C, tj. „Realizacja praw wynikających z papierów wartościowych”,
3.  w polu nr 47 i 48 wartości przychodu oraz kosztu jego uzyskania w ramach tytułu wskazanego w wierszu nr 3 cz. E informacji PIT-8C, tj . „Odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających”.

W niektórych przypadkach Klienci Banku nabywają za jego pośrednictwem instrumenty finansowe wskazane na wstępie, które jeżeli nie zostaną zrealizowane przez tych Klientów, wówczas wygasają w trakcie roku podatkowego. Zagadnienie przedmiotowe dotyczy:

1.  w przypadku papierów wartościowych - wycofania walorów z obrotu giełdowego w związku z likwidacją emitenta;
2.  w przypadku praw związanych z papierami wartościowymi - wygaśnięcia nabytych odpłatnie na rynku praw poboru i praw do akcji bez ich realizacji,
3.  w odniesieniu do maklerskich instrumentów finansowych - rezygnacji z realizacji nabytych instrumentów i ich wygaśnięcie.

W tego typu przypadkach Bank powziął wątpliwość, czy w związku z brakiem przychodów związanych z obrotem ww. kategoriami instrumentów finansowych jest zobowiązany do wykazywania takich transakcji w sporządzanej informacji PIT-8C czy też nie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Bank jest zobowiązany do wykazywania w treści sporządzanych informacji PIT-8C w części E, kosztów poniesionych przez jego Klientów na nabycie:

1.  papierów wartościowych, które zostały wycofane z obrotu publicznego i nie zostały zbyte przez tego Klienta poza rynkiem regulowanym,
2.  praw wynikających z papierów wartościowych, jeżeli wygasły bez ich realizacji,
3.  pochodnych instrumentów finansowych, jeżeli nie zostały zrealizowane i w następstwie tego wygasły bez rozliczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 UPDOF, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c) UPDOF.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6-7 i pkt 10 UPDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in.: przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, przychody z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, odpłatnego zbycia praw poboru, a także należne, choćby nie zostały otrzymane, przychody ze zbycia udziałów i akcji lub z realizacji praw wynikających z tych akcji.

Zasady opodatkowania tego rodzaju przychodów zostały określone w art. 30b UPDOF. Zgodnie zatem z art. 30b ust. 1 UPDOF, od ww. dochodów wynosi 19 % uzyskanego dochodu, przy czym dochód ustala się stosownie do zapisu art. 30b ust. 2 UPDOF. Dochodu tego nie łączy się z dochodami z innych źródeł i deklaruje na odrębnym zeznaniu podatkowym.

Ad. 1)

Na gruncie przepisów prawa podatkowego nie istnieje definicja papierów wartościowych, przez co dla ich zdefiniowania posłużyć należy się definicją zawartą w art. 3 pkt 1 lit. a) UOIF, zgodnie z którym przez papiery wartościowe należy rozumieć akcje, prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe wynikające z akcji lub z zaciągniętego długu. W praktyce bankowej będą to w najczęstszej liczbie przypadków akcje, prawa do akcji, prawa poboru, certyfikaty inwestycyjne oraz obligacje.

Zgodnie z normą art. 30b ust. 2 pkt 1 UPDOF, dochodem z obrotu papierami wartościowymi jest różnica pomiędzy sumą uzyskanych przychodów z tytułu odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 UPDOF, przy czym przez uzyskane przychody w świetle art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) UPOF należy uważać przychody należne choćby nie zostały faktycznie uzyskane.

W świetle art. 22 ust. 1f i ust. 1g UPDOF, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 UPDOF, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej jest ich wartość nominalna ustalona na dzień zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej albo na dzień zarejestrowania spółek nowo zawiązanych.

Zgodnie natomiast z normą art. 23 ust. 1 pkt 38 UPDOF, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie (\`(...)\`), udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, (\`(...)\`); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych (\`(...)\`).

Mając na uwadze powyższe, Bank stoi na stanowisku, iż w przypadku będącym przedmiotem zapytania, tj. odpłatnego nabycia papierów wartościowych, które następnie zostały wycofane z obrotu giełdowego oraz nie zostały zbyte w inny sposób, nie jest zobowiązany do wykazywania takiego zdarzenia gospodarczego w sporządzanej przez siebie informacji PIT-8C, z uwagi na fakt, iż zdarzenie przedmiotowe nie spełnia przesłanek określonych w treści art. 30b ust. 2 pkt 1 UPDOF. Nie doszło bowiem w tym przypadku do odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a tym samym dochodu, o którym mowa w art. 39 ust. 3 UPDOF.

Ad. 2)

W odniesieniu do papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b UOIF, w ocenie Banku, obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C wystąpi, wyłącznie w przypadku realizacji praw z nich wynikających, tj. np. w przypadku nabycia nieodpłatnego uprzywilejowanych akcji/udziałów czy też zbycia praw poboru przed ich odłączeniem. Wyłącznie bowiem w przypadku realizacji tych praw możliwym będzie do zidentyfikowania dochodu o którym mowa w art. 30b ust. 2 pkt 2 UPDOF, którego powstanie warunkuje konieczność sporządzenia informacji PIT-8C.

Ad. 3)

Dla celów podatkowych definicję pochodnych instrumentów finansowych ustawodawca wprowadził w art. 5a pkt 13 UPDOF. Stosownie do powyższego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to instrumenty finansowe o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi prawa majątkowe.

Wartość instrumentu pochodnego jest uzależniona (stanowi pochodną) od wartości elementu bazowego. Rozliczenie instrumentu pochodnego następuje w przyszłości, lecz strony już w momencie zawarcia umowy ustalają, po jakiej cenie nastąpi to rozliczenie.

Opcja jest instrumentem finansowym, który daje jego posiadaczowi prawo do zakupu lub sprzedaży określonych walorów (instrumentu bazowego), w określonym czasie i po z góry ustalonej cenie. Źródłem powstania opcji jest kontrakt zawierany przez nabywcę i wystawcę. Wystawca opcji przyjmuje zobowiązanie sprzedaży lub kupna instrumentu finansowego, będącego przedmiotem kontraktu opcyjnego. Natomiast nabywca opcji wykonuje przysługujące mu prawo, gdy jest to dla niego opłacalne. W przypadku nieopłacalności kontraktu przysługuje mu prawo rezygnacji z wykonania opcji. Ceną za zawarcie kontraktu jest premia opcyjna płacona wystawcy opcji, która w przypadku rezygnacji z realizacji opcji staje się kosztem jaki ponosi nabywca.

Kontrakt terminowy (forward, swap) jest umową, przez którą jedna strona zobowiązuje się do zakupu, a druga do sprzedaży w określonym momencie przyszłości po z góry ustalonej cenie oznaczonego instrumentu pierwotnego.

Podstawowa różnica między kontraktem terminowym z kontraktem opcyjnym polega na tym, że z kontraktu terminowego wynikają zobowiązania dotyczące zawarcia w przyszłości umowy sprzedaży dla obu stron, której to transakcji co do zasady nie da się uniknąć.

Przedmiotem kontraktu terminowego jest wzajemne zobowiązanie stron do zawarcia w przyszłości na ustalonych warunkach umowy sprzedaży określonego instrumentu pierwotnego. Natomiast zobowiązanym do świadczenia w przyszłości z kontraktu opcyjnego jest wyłącznie wystawca opcji, a uprawnionym wyłącznie nabywca opcji.

Bank wskazuje również, iż kontrakty opcyjne i terminowe są swego rodzaju umową dotyczącą spodziewanych skutków pomiędzy wystawcą opcji a nabywcą. Obie strony podejmują decyzję o zawiązaniu stosunku umownego, gdyż przewidują, że oczekiwania drugiej strony co do ceny instrumentu pierwotnego są nietrafne. Kontrakt taki jest umową, w której strony przyrzekają korzyść majątkową dla tej z nich, której twierdzenie co do przyszłej ceny instrumentu pierwotnego okaże się prawdziwe.

W świetle dyspozycji art. 30b ust. 2 pkt 3 UPDOF, dochodem m.in.: z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu nad kosztami uzyskania przychodów określonymi zgodnie z normą art. 23 ust. 1 pkt 38a UPDOF. Jeżeli różnica jest wartością ujemną, to zgodnie z art. 9 ust. 2 UPDOF stanowi ona stratę a nie dochód. Przez realizację prawa z instrumentu pochodnego należy przy tym uważać wykonanie warunków umownych wynikających z zawartego kontraktu statuującego instrument pochodny, specyficznych dla każdego z instrumentów z osobna.

Podstawową regułą wykładni przepisów prawa, w tym prawa podatkowego, jest przyjęcie za prawdziwą i obowiązującą zasady racjonalności ustawodawcy, która sprowadza się do stwierdzenia, iż kształt regulacji prawnej, tj. przepisu prawa, został świadomie zaprojektowany przez ustawodawcę. Dotyczy to w szczególności doboru określeń z zakresu zdarzeń gospodarczych przekładających się na kwalifikację podatkową. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, iż nie bez przyczyny w treści art. 30b ust. 2 pkt 3 UPDOF ustawodawca odwołał się jedynie do dwóch zdarzeń gospodarczych, które w jego ocenie mogą prowadzić do powstania dochodu z obrotu instrumentami pochodnymi, tj. odpłatne zbycie i realizacja praw z tych instrumentów. Natomiast w treści przepisów określających koszty uzyskania przychodów z tego tytułu (art. 23 ust. 1 pkt 38a UPDOF) ustawodawca wskazał nie dwa ale trzy zdarzenia, które uprawniają do przekwalifikowania poniesionych przez podatnika wydatków na koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów, tj. odpłatne zbycie, realizacja praw oraz rezygnacja z realizacji praw z nabytych instrumentów pochodnych.

Mając na uwadze powyższe należy w konsekwencji uznać, iż wystąpienie dochodu, o którym mowa w treści art. 30b ust. 2 pkt 3 UPDOF, a tym samym powstanie obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C, zgodnie z art. 39 ust. 3 UPDOF, przez Bank dla Klienta, będzie miało miejsce tylko w przypadku odpłatnego zbycia oraz realizacji praw z nabytych instrumentów pochodnych.

Natomiast w przypadku rezygnacji z realizacji praw z nabytych instrumentów pochodnych, dochód w rozumieniu art. 30b ust. 2 pkt 3 UPDOF nie powstanie, ale poniesione wydatki będą mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów przez Klienta w sporządzonym przez niego po zakończeniu roku podatkowego zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 UPDOF. Jednocześnie Bank nie będzie zobowiązany do wykazania poniesionych przez Klienta wydatków w informacji PIT-8C.

Reasumując powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, zgodnie z normą art. 39 ust. 3 w zw. z art. 30b ust. 1 pkt 1 - 3 UPDOF, nie wystąpi w przypadku poniesienia przez Klienta Banku straty finansowej w wyniku:

1.  braku odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych odpłatnie na rynku regulowanym lub poza nim, które zostały wycofane z obrotu;
2.  wygaśnięcia bez realizacji nabytych odpłatnie praw związanych z papierami wartościowymi;
3.  wygaśnięcia bez realizacji praw z nabytych wcześniej pochodnych instrumentów finansowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.