Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.129.2022.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-23
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: - prowadzona w ramach Nowego Modelu Operacyjnego działalność programistyczna stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, i w konsekwencji Wnioskodawca ma prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem tej działalności w rozliczeniu za 2021 r., z uwzględnieniem warunków przewidzianych w Ustawie o CIT? - koszty wynagrodzeń i inne koszty pracownicze oraz koszty zleceniobiorców i twórców wskazane w tym wniosku, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesione przez Bank w 2021 r. w związku z zatrudnieniem pracowników zaangażowanych w prowadzenie Działalności B+R w tym, koszty pracownicze związane z wynagrodzeniem deweloperów, testerów, analityków biznesowych i innych specjalistów, jak też tribe leaderów i osób odpowiedzialnych za koordynację i zarządzanie pracami programistycznymi, a także finansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne tych osób z tytułu wypłaty ww. należności oraz wydatki na obowiązkową składkę na PPK pracodawcy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub okresie rozliczeniowym, za który dana należność jest wypłacana? - koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacanych pracownikom należnych za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT w takiej części, w jakiej łączny czas przeznaczony przez pracownika w danym okresie rozliczeniowym na realizację Działalności B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy danej osoby przypadającym na ten okres rozliczeniowy?
Słowa kluczowe: banki; działalność-działalność badawczo-rozwojowa; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 marca 2022 r. za pośrednictwem systemu ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, uzupełniony 13 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka akcyjna z siedzibą (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”), jest polskim bankiem, oferującym rozwiązania finansowe klientom indywidualnym oraz przedsiębiorcom. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest w szczególności oferowanie produktów (usług) w zakresie obsługi kart, udzielania i obsługi kredytów oraz w zakresie bankowości elektronicznej.

Wnioskodawca nieustannie się rozwija i prowadzi prace zmierzające do ulepszenia i rozwoju oferowanych produktów (usług) oraz metod ich dystrybucji. W tym celu, przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych zespołów (centrów rozwoju), prowadzona jest przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa (dalej: „Działalność B+R”).

Działalność B+R prowadzona jest na potrzeby wewnętrzne Wnioskodawcy w tym znaczeniu, że efekty prac badawczych i rozwojowych wykorzystywane są w celu stworzenia nowych procesów, znacznego ulepszenia istniejących procesów oraz oferowania nowych produktów klientom Banku. Rozwiązania opracowywane w ramach Działalności B+R co do zasady nie są komercjalizowane poprzez udostępnienie zewnętrznym klientom do używania na ich potrzeby i czerpania zysków na podstawie udzielonych licencji.

Wnioskodawca prowadzi Działalność B+R w zakresie wytwarzania i rozwoju oprogramowania. Działalność ta polega na pracach programistycznych, testowych i analitycznych i prowadzona jest w sposób metodyczny, systemowy i zorganizowany.

Wnioskodawca wskazuje, że 20 grudnia 2019 r. otrzymał interpretację indywidualną nr 0111- KDIB1-3.4010.450.2019.2 wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której uzyskał potwierdzenie, że prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R w zakresie realizowania projektów opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT. Ponadto, Organ potwierdził, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych wydatków stanowiących wynagrodzenia i innych kosztów pracowniczych, a także bonusów, premii i nagród wypłacanych pracownikom (zaangażowanym w Działalność B+R).

Przedmiotem powyższej interpretacji było potwierdzenie prawa do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w podatku dochodowym od osób prawnych w modelu operacyjnym Banku, zakładającym organizację pracy w ramach projektów, których realizacja miała wprowadzać konkretne ulepszenie lub konkretną innowacyjność (dalej: „Dawny Model Operacyjny” lub „DMO”). Od kwietnia 2021 r. Bank zmienił formę prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Obecnie Działalność B+R prowadzona jest według modelu zwinnego, zakładającego inny sposób dojścia do oczekiwanych rezultatów biznesowych, niż to miało miejsce w przypadku DMO (dalej: „Nowy Model Operacyjny” lub „NMO”).

W związku z tym, że Bank w 2021 r. prowadził Działalność B+R w oparciu o założenia DMO, oraz od drugiego kwartału 2021 r. do końca roku prowadził Działalność B+R również w ramach NMO, tj. według modelu zwinnego, Bank zmierza do potwierdzenia, że w rozliczeniu za 2021 r. ma prawo do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w podatku dochodowym od osób prawnych zarówno w ramach projektów, które były prowadzone w DMO, jak i inicjatyw prowadzonych według NMO, tj. modelu zwinnego.

Dawny Model Operacyjny.

Szczegóły dotyczące funkcjonowania Dawnego Modelu Operacyjnego zostały opisane we wniosku o interpretację indywidualną, na podstawie którego została wydana wspomniana wyżej interpretacja nr 0111-KDIB1-3.4010.450.2019.2 z 20 grudnia 2019 r. W tym miejscu wypada podsumować najistotniejsze założenia DMO:

a) Prace programistyczne prowadzone były w ramach projektów, nad którymi pracował szereg departamentów Banku i pracownicy odpowiedzialni za produkty, operacje, rachunkowość, programowanie, testowanie i prace analityczne. Głównym departamentem odpowiedzialnym za koordynację prac nad danym projektem był Departament Rozwoju Procesów i Projektów.

b) Praca nad danym projektem była usystematyzowana. W Banku istniały wewnętrzne regulacje i wytyczne, które regulowały proces pracy nad danym rozwiązaniem IT od momentu inicjalizacji projektu, do jego wdrożenia i utrzymania.

c) Projekty stanowiły przedsięwzięcia posiadające konkretny cel, poparty uzasadnieniem obrazującym korzyści i koszty. Zwykle celem projektu było:

\- wprowadzenie do oferty nowego produkty czy usługi,

\- optymalizacja lub poprawa istniejących procesów, aplikacji czy rozwiązań dla pracowników, klientów lub partnerów biznesowych,

\- dostosowanie Banku do pojawiających się wymogów regulatorów, grupy kapitałowej czy wymogów prawnych,

\- transformacja istniejących rozwiązań w związku z rozwojem rynku,

\- zwiększenie rentowności produktów,

\- testy potencjalnych możliwości przed decyzją o docelowym rozwiązaniu,

\- integracja działania Banku z partnerami biznesowymi.

d) Projekty były złożonym przedsięwzięciem, na które składały się różne prace i działania, których ostatecznym rezultatem było osiągnięcie celu projektu. Posiadały konkretne ramy czasowe ich realizacji, oszacowany koszt oraz managera projektu, koordynującego działania poszczególnych osób i zespołów, planującego prace, monitorującego przebieg i zapewniającego bieżące decyzje biznesowe.

e) Prace rozwojowe w ramach projektów przebiegały w sposób kaskadowy, polegający na:

\- zdefiniowaniu celu projektu,

\- wypracowaniu koncepcji i wymagań biznesowych (po których możliwa była ocena projektu pod kątem spełniania przez niego kryteriów kwalifikujących go do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej),

\- przeprowadzeniu etapu analizy biznesowej i technicznej,

\- zaplanowaniu prac,

\- przeprowadzenia szeregu prac związanych z wytworzeniem celu projektu (m.in. prace programistyczne, testy, parametryzacje, prace wdrożeniowe, itd.).

Nowy Model Operacyjny.

W związku z rozwojem Banku, zmieniony został sposób wytwarzania oprogramowania i zarządzania pracą. Działalność związana z rozwojem oprogramowania jest obecnie w Banku prowadzona według modelu zwinnego (ang. agile), który jest powszechnym sposobem organizacji pracy w sektorze IT. Generalny cel prowadzenia prac programistycznych w ramach NMO pozostał niezmieniony: chodzi o poszerzenie wiedzy Banku w zakresie informatyki i wprowadzenie nowych i ulepszonych procesów biznesowych i produktów dla klientów Banku. Zmieniono natomiast sposób osiągnięcia tego rezultatu.

Podstawową różnicą pomiędzy Nowym Modelem Operacyjnym, działającym w oparciu o zwinne metody zarządzania pracą, a DMO, jest przyrostowe (inkrementalne) dostarczanie efektów pracy, co ma miejsce w cyklach, trwających od dwóch tygodni do jednego miesiąca. Prace planuje się jako sumę cyklów (tzw. sprintów), w ramach których dana funkcjonalność jest opracowywana lub ulepszana. W DMO praca planowana była w sposób kaskadowy, zakładający następowanie kolejnych etapów pracy według ustalonego harmonogramu i pod z góry założony cel biznesowy. NMO wyróżnia stopniowe analizowanie zagadnienia, pogłębianie i doskonalenie poszczególnych fragmentów (zamiast wypracowywania całej koncepcji i wszystkich rozwiązań przed rozpoczęciem prac rozwojowych), wdrażanie funkcjonalnych cząstkowych rozwiązań zapewniających możliwość używania i zbierania doświadczeń pomagających doskonalić produkt, funkcjonalność lub proces.

W NMO prace programistyczne nie są już prowadzone w ramach projektów i przy udziale zespołów projektowych, ale powołane zostały specjalne jednostki dedykowane funkcjom rozwojowym (tzw. centra rozwoju, zwane też jako tribe - odpowiedzialne za poszczególne obszary biznesowe). W ramach centrów rozwoju działają kilku-kilkunasto osobowe zespoły wytwórcze, skupiające osoby o różnych umiejętnościach wymaganych do dostarczania rozwiązań. W skład zespołów wytwórczych wchodzą zarówno specjaliści IT (programiści, testerzy, analitycy) jak i personel „biznesowy” (specjaliści od produktów, procesów, eksperci back office, itp.). Zespoły wytwórcze są odpowiednikiem dawnych zespołów projektowych, z tym, że nie są powoływane do zrealizowania konkretnego projektu, a do ciągłego rozwijania danego obszaru biznesowego.

Systematyka i planowanie pracy.

Prace programistyczne w ramach NMO są prowadzone w sposób systematyczny i według metodologii wynikającej z wewnętrznych dokumentów Banku i powszechnie przyjętych zasad zwinnego zarządzania projektami. Bank wprowadził szereg wewnętrznych procedur, które organizują i porządkują proces tworzenia i rozwoju oprogramowania. Podstawowym dokumentem regulującym pracę centrów rozwoju i zespołów wytwórczych są Zasady Wytwarzania Oprogramowania (dalej: „ZWO”), ustanawiane w drodze uchwały zarządu Banku. ZWO regulują proces rozwoju oprogramowania przez centra rozwoju na pięciu etapach, na które składają się:

1\. proces planowania,

2\. proces wytwórczy,

3\. przygotowanie wdrożenia,

4\. odbiór wdrożenia i stabilizacja,

5\. utrzymanie.

Istotnym elementem planowania pracy centrów rozwoju i zespołów wytwórczych jest Quarterly Business Review QBR, będący procesem rozliczeniowo-planistycznym z udziałem zarządu Banku oraz danego centrum rozwoju, obejmującym podsumowanie efektów mijającego kwartału, uzgodnienie oczekiwanych efektów prac kolejnego kwartału, którego zwieńczeniem jest przyjęcie technicznego planu realizacji prac na kolejny kwartał, uzgodnienie planu współpracy między jednostkami oraz uzgodnienie celów biznesowych. W ramach procesu QBR Bank jest w stanie alokować odpowiednie zasoby finansowe i osobowe niezbędne do realizacji określonego celu.

OKR i epiki.

Prace programistyczne w sensie rozmiaru i zakresu nie są już jednak tak samo wyraźne przed rozpoczęciem prac programistycznych w kontekście pełnego realizowania wymogów biznesowych stawianych w ramach projektu. Wymogi te organizuje się w cele o potencjale trzyletnim, rocznym, kwartalnym lub innym. W ramach NMO, Bank wprowadził model zarządzania celami w formie tzw. Objective-Key Results („OKR”). OKR to cele jakościowe i ilościowe ustalone dla centrów rozwoju na określony czas, przeważnie jednego roku. Jeden OKR to cel, któremu towarzyszy kilka kluczowych rezultatów będących wskaźnikami, które wyznaczają, że dany cel został osiągnięty. Roczne OKR na poziomie centrów rozwoju są dekomponowane na OKR o horyzoncie kwartalnym. Zespoły przyrostowo realizują prace pozwalające osiągnąć postawiony cel biznesowy, ucząc się i analizując efekty wdrażanych inkrementalnie prac i na tej podstawie lepiej dopasowując prace kolejnych inkrementów tak by osiągnąć oczekiwany cel biznesowy.

Dawny projekt (realizowany w ramach DMO) był złożonym przedsięwzięciem, na które składały się różne prace i działania, których ostatecznym efektem było dostarczenie celu projektu. W przypadku NMO, wszystkie działania realizowane przez centra rozwoju i zespoły wytwórcze grupowane są w mniejsze zakresy nazywane epikami. Epika to pewna logiczna całość odpowiadająca np. konkretnej funkcjonalności lub konkretnemu procesowi. W uproszczeniu można powiedzieć, że dawny projekt składałby się z kilku epik. OKR składają się z kilku epik, epiki z kolei rozwijają się na historie i zadania, czyli mniejsze przedsięwzięcia programistyczne w ramach danej funkcjonalności.

Przykłady OKR, epiki i historii dla danego rozwiązania realizowanego w ramach Działalności B+R można przedstawić następująco:

a. cel na 2021 - Bank uzyska znaczący udział finansowania udzielanego w Internecie;

b. cel na IV kwartał 2021 - wzrost udziału kanału zdalnego w finansowaniu pojazdów z x% do y% w skali roku;

c. kluczowy rezultat dla celu na 4 kwartał 2021 r.:

\- przeprowadzenie kampanii marki „ABC” w autosalonie internetowym,

\- integracja z portalem „XYZ”,

\- wdrożenie paczki rozwojowej sprzedażowego systemu informatycznego na środowisko pre-prod,

d. epika 1: kampania marki „ABC”:

\- historia 1: raporty z kampanii,

\- historia 2: dostosowanie witryny do kampanii,

\- historia 3: warunki promocji,

\- historia 4: geolokalizacja.

Kolejne epiki (epika 2, epika 3 i epika 4 itd.) skupiają prace prowadzące do osiągania kolejnych kluczowych rezultatów dla danego OKR. Jak widać na powyższym przykładzie, historie odpowiadają za dany wycinek programistycznej i analitycznej pracy zespołów wytwórczych, składających się na większą funkcjonalność, jaką jest epika. Z kolei kilka epik składa się na założony w ramach danego celu rezultat (określony proces lub produkt).

Cel prac programistycznych.

Prace programistyczne prowadzone przez centra rozwoju w ramach NMO mają na celu:

\- wprowadzenie do oferty Banku nowych produktów czy usług,

\- optymalizację lub poprawę istniejących procesów, aplikacji czy rozwiązań dla pracowników, klientów lub partnerów biznesowych,

\- dostosowanie Banku do pojawiających się wymogów regulatorów, grupy kapitałowej czy wymogów prawnych,

\- transformację istniejących rozwiązań w związku z rozwojem rynku,

\- zwiększenie rentowności produktów,

\- testy potencjalnych możliwości przed decyzją o docelowym rozwiązaniu,

\- integrację działania Banku z partnerami biznesowymi.

Jak wyjaśniono, w ramach NMO powyższe czynności są wykonywane przez wykwalifikowanych pracowników Banku, o różnych specjalizacjach, pracujących w różnych jednostkach wewnętrznych (dla potrzeb tego wniosku, przez pracowników Wnioskodawca rozumie także osoby pozostające z Wnioskodawcą w stosunku zlecenia lub współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umowy o dzieło). Prace centrów rozwoju, w ramach których modyfikowane lub rozwijane są systemy informatyczne Banku, koordynuje i organizuje tzw. tribe leader, pełniący funkcję kierowniczą. Członkami zespołów wytwórczych są osoby z zespołów biznesowych Banku, oraz pracownicy jednostek IT. W skład zespołów realizujących Działalność B+R wchodzą m.in. deweloperzy, testerzy, analitycy biznesowi, eksperci, specjaliści ds. rozwoju aplikacji itp. Do ich obowiązków w zakresie prac badawczo-rozwojowych należą w szczególności:

\- wytwarzanie i dokumentowanie kodu źródłowego przy zastosowaniu standardów korporacyjnych, wewnętrznych instrukcji i dobrych praktyk w dziedzinie inżynierii oprogramowania,

\- uczestnictwo w testach oprogramowania, analiza błędów, wyjaśnianie wątpliwości, optymalizacja projektowanego rozwiązania,

\- uczestnictwo w testach IT i testach akceptacyjnych wytwarzanego oprogramowania,

\- prowadzenie testów funkcjonalnych na podstawie przypadków testowych,

\- weryfikacja poprawności zapisu danych do bazy danych w ramach prowadzonych testów funkcjonalnych,

\- raportowanie przebiegu i wyniku testów automatycznych,

\- tworzenie i aktualizacja dokumentacji testów IT,

\- diagnozowanie aplikacji pod kątem możliwości automatyzacji testów,

\- uczestnictwo we wdrożeniach i stabilizacji zaimplementowanych rozwiązań, analiza błędów, czynności optymalizacyjne, tworzenie, aktualizacja i kontrola procedury i elementów składowych wdrożenia,

\- modelowanie architektury systemów IT oraz systemów z wykorzystaniem dedykowanych narzędzi modelowania i notacji projektowych,

\- poprawa usterek oprogramowania zgłaszanych ze środowisk produkcyjnych, obsługa awarii,

\- konsultacja i wypracowanie z odpowiedzialnymi jednostkami organizacyjnymi Banku rozwiązania w zakresie bezpieczeństwa i infrastruktury,

\- tworzenie propozycji/rozwiązań w systemach informatycznych zapewniających potrzebne funkcjonalności biznesowe,

\- współpraca z dostawcami oprogramowania,

\- wspieranie i kontrola programistów w trakcie realizacji procesu wytwarzania oprogramowania, dokonywanie przeglądu kodu, zgłaszanie wskazówek optymalizacyjnych,

\- wspieranie zespołu analityków w procesie analizy wymagań biznesowych, pod kątem wpływu proponowanych wymagań biznesowych na spójność i wydajność aplikacji działających w środowisku produkcyjnym,

\- przygotowywanie zmian na potrzeby dostosowania do nowych funkcjonalności (nowe produkty, kanały wdrażane przez prace programistyczne), przygotowywanie nowych potrzeb biznesowych (nowa parametryzacja zasad polityki kredytowej odzwierciedlona w kodach silnika decyzyjnego, w tym tworzenie nowych modeli statystycznych) lub potrzeb wynikających z przepisów (np. coroczna zmiana parametrów związanych z wysokością średniego wynagrodzenia czy wysokości minimalnych kosztów życia),

\- poszukiwanie innowacji i organizowanie projektów w celu sprawdzenia ich efektywności i użyteczności (testy i weryfikacje użyteczności),

\- analizowanie efektów dotychczasowych prac w celu wyciągnięcia wniosków pozwalających skupić kolejne działania na pracach pozwalających szybciej osiągnąć cele biznesowe, pozwalające zoptymalizować wdrożony proces, zwiększyć jego efektywność dla Banku.

W ramach Działalności B+R realizowane są także czynności koordynacyjne, zarządcze i organizacyjne bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R. Czynności te wykonywane są przez osoby odpowiedzialne za koordynację i zarządzanie pracami zespołów wytwórczych. Obowiązkiem tych osób jest przede wszystkim zarządzanie zespołami i pracą (kierunki, priorytety, definiowanie celów) realizowaną przez zespoły, ale też szereg czynności sprawozdawczych i organizujących pracę. Do czynności tych należą w szczególności:

\- koordynacja pracy pomiędzy szeroko rozumianą stroną biznesową w Banku a zespołami wytwórczymi,

\- projektowanie, pomiar i raportowanie kluczowych wskaźników jakości (w tym, ryzyka i efektywności) procesów IT, w tym, przygotowywanie raportów zbiorczych opartych na tych wskaźnikach,

\- przygotowywanie budżetu IT i kontrola jego wykonania; raportowanie wykonania budżetu,

\- konsultowanie zakupów, konsultowanie faktur i ich akceptacja merytoryczna,

\- kreowanie i realizacja polityki w zakresie swojego zespołu (np. IT Governance w Banku),

\- zbieranie i analiza efektów zrealizowanych przez zespoły prac w celu wyciągnięcia wniosków, zwiększenia wiedzy Banku i wytyczenia dalszych kierunków rozwojowych, optymalizacyjnych dla zespołów nakierowanych na realizację celów,

\- zarządzanie kontaktami z dostawcami oprogramowania,

\- planowanie zadań w ramach danego OKR i sprintu,

\- zarządzanie zasobami w zespole, w tym: rekrutacja pracowników, tworzenie ścieżki kariery, przeprowadzanie ocen pracowniczych, rozwiązywanie problemów w zespole i w prowadzonych pracach programistycznych i analitycznych, wyznaczanie zastępstw,

\- zarządzanie czasem pracy programistów i architektów: kontrola czasu pracy, optymalizacja alokacji zasobów, konsultowanie i zatwierdzanie planów urlopowych,

\- wypracowywanie standardów pracy zespołu, standardów korporacyjnych i instrukcji wewnętrznych.

W założeniu, prowadzenie prac programistycznych ma skutkować powstaniem nowych algorytmów, skryptów, kodów informatycznych oraz kompleksowych i zaawansowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego, kompleksowej dokumentacji i procedur definiujących konkretnie opracowywane rozwiązanie produktowe lub procesowe. Prace realizowane w ramach Działalności B+R w założeniu mają charakter twórczy, opierają się bowiem na autorskich, nowatorskich i oryginalnych koncepcjach, które są następnie walidowane i potwierdzane w procesie badawczo-rozwojowym.

Dzięki prowadzeniu Działalności B+R, w Banku ma miejsce postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, matematyki, statystyki i ekonomii, prowadzący do zwiększenia zasobów wiedzy niezbędnej do tworzenia zaawansowanych technologicznie produktów, usług i procesów bankowych. Skutkiem zastosowania nowej wiedzy jest również tworzenie prototypowych, znacząco ulepszonych produktów i rozwiązań. Działalność B+R ma zatem nowatorski charakter, gdyż zdobyta dzięki niej nowa wiedza wykorzystywana jest do tworzenia nowych zastosowań w sektorze bankowości, nieobecnych dotychczas w zasobach Banku. Prace w ramach Działalności B+R prowadzone są w sposób metodyczny i systematyczny: Bank wyznacza OKR w horyzoncie rocznym i kwartalnym, których realizacja jest weryfikowana w procesie QBR przez tribe leaderów i zarząd Banku.

Wszelkie czynności, które nie przyczyniają się do postępu technologicznego, ale obejmują prowadzenie rutynowych lub okresowych zmian, utrzymanie systemów czy procesów nie są przez Bank traktowane jako Działalność B+R. Bank prowadzi w tym zakresie działalność programistyczną, ale tak długo, jak jest ona nakierowana na utrzymanie systemów, poprawy błędów, usterek itd. nie jest ona zaliczana do Działalności B+R.

Bank wykorzystuje specjalne oprogramowanie do śledzenia postępów zespołów wytwórczych odpowiedzialnych za prace informatyczne i analityczne. Bank przy wykorzystaniu tego oprogramowania ma możliwość przyporządkowania zadań realizowanych przez danego pracownika lub zespół do czynności o charakterze innowacyjnym, które powinny zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową realizującą założenia konkretnego OKR.

Bank prowadzi stosowną ewidencję czasu pracy wszystkich pracowników zaangażowanych w Działalność B+R, na podstawie której jest w stanie ustalić udział czasu pracy poświęconego na zadania realizowane w ramach Działalności B+R w łącznym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub innym okresie rozliczeniowym. Zazwyczaj z ewidencji tej wynika, że poza pracą poświęconą na zadania realizowane w ramach Działalności B+R, pracownik wykonuje w standardowym czasie pracy także inne zadania; zdarzają się jednak sytuacje, gdy w odniesieniu do poszczególnych grup lub indywidualnych pracowników, zaangażowanie w realizowanie zadań z zakresu Działalności B+R obejmuje 100% czasu pracy pracownika w danym miesiącu.

Bank ponosi określone koszty prowadzenia Działalności B+R. Zasadniczo są to koszty, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT, czyli szeroko pojęte koszty pracownicze, koszty zleceniobiorców, koszty nabycia materiałów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych związanych z Działalnością B+R. Do tzw. kosztów pracowniczych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, Bank zalicza w szczególności takie koszty personelu zaangażowanego w Działalność B+R, jak:

\- wynagrodzenia zasadnicze,

\- zmienne składniki wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów lub nagród,

\- dodatki rzeczowe w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń podobnego rodzaju,

\- ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy,

\- dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej,

\- dodatek wyrównawczy,

\- dodatek za pełnienie obowiązków,

\- dodatek funkcyjny,

\- dodatek mieszkaniowy,

\- odszkodowanie - ugoda sądowa,

\- odszkodowanie,

\- odprawa emerytalno-rentowa,

\- odprawa pracownicza (wynikająca z Kodeksu pracy),

\- odprawa od pracodawcy (dodatkowa, ujęta w regulaminie wynagradzania),

\- ekwiwalent za łącza internetowe,

\- ryczałt samochodowy,

\- dodatkowe wynagrodzenie,

\- dopłata do okularów,

\- nagroda rzeczowa oraz wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę.

W odniesieniu do zleceniobiorców i twórców pracujących na podstawie umowy o dzieło, Bank ponosi wydatki takie jak:

\- wynagrodzenie naliczane i wypłacane na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia i o dzieło),

\- wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej Wnioskodawcę,

\- wydatki na opłacenie obowiązkowej składki od pracodawcy na PPK,

\- delegacje służbowe,

\- diety,

\- dopłata do okularów.

Bank wypłaca także wynagrodzenia za czas, w którym pracownicy faktycznie nie świadczą pracy na rzecz pracodawcy, tj. w szczególności wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy i wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem. Bank wskazuje, że w prowadzonych ewidencjach wyłącza z kosztów kwalifikowanych należności wypłacane na rzecz pracowników wykonujących działalność badawczo-rozwojową, które odnoszą się do czasu, w którym pracownicy ci nie świadczą pracy, wraz z wydatkami na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę od ww. należności. Koszty tych należności nie są przedmiotem tego wniosku o interpretację.

Premie, bonusy i nagrody mogą być wypłacane ww. pracownikom za okresy miesięczne, kwartalne, roczne lub za inne okresy rozliczeniowe ustalone przez Wnioskodawcę.

Zważywszy na opisaną powyżej działalność Banku, Bank planuje dokonać odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na Działalność B+R, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 18d oraz 18e Ustawy o CIT. W kontekście brzmienia ww. przepisów Bank dodatkowo wskazuje, że:

\- w ewidencji rachunkowej, Bank wyodrębnia koszty kwalifikowane związane z prowadzeniem Działalności B+R i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R będzie realizowana,

\- Bank zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a Ustawy o CIT,

\- Bank zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT,

\- prowadzona przez Bank Działalność B+R nie stanowi i nie stanowiła i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- Bank nie posiada i nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego,

\- Bank nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W ograniczonym zakresie Bank nadal może realizować określone prace w ramach projektów, ze zdefiniowanym celem i przydzielonym projekt managerem. W tym zakresie do zespołu projektowego alokowane zostaną odpowiednie osoby z jednostek biznesowych, lecz w zakresie prac technicznych prace IT realizowane będą przez zespoły wytwórcze. W tym ograniczonym zakresie Bank stosował będzie Dawny Model Operacyjny. Ponadto, dla projektów w fazie realizacji w ramach DMO i nieukończonych przed wdrożeniem NMO, Bank stosuje systematykę pracy i ewidencji kosztów kwalifikowanych właściwą dla DMO.

W piśmie z 13 maja 2022 r., będącego uzupełnieniem wniosku o wydanie interpretacji wskazaliście Państwo dodatkowo, że:

\- Koszty pracownicze z kategorii „odszkodowanie - ugoda sądowa” to odszkodowania zasądzone na rzecz pracowników wyrokiem sądu lub należne na podstawie ugody z pracownikiem zawartej przed sądem. Odszkodowania te mogą być należne z uwagi na pozostawanie pracownika w stosunku pracy z Wnioskodawcą.

\- Koszty pracownicze z kategorii „odszkodowanie” to szeroka grupa odszkodowań wypłacanych pracownikom z tytułu pozostawania w stosunku pracy. Przykładowo, do tej kategorii Wnioskodawca zalicza odszkodowanie wypłacone w związku ze skróceniem okresu wypowiedzenia umowy o pracę.

\- Jako „dodatkowe wynagrodzenie” Wnioskodawca uznaje inne typy świadczeń wynikające ze stosunku pracy, w tym na przykład dodatkowe wynagrodzenie wynikające z wewnętrznego programu poleceń (pracownik polecający innego pracownika do pracy u Wnioskodawcy otrzymuje dodatkowe wynagrodzenie), czy bonus za świadczenie pracy bez absencji, pomimo zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia. Bonus ten jest wypłacany przez Wnioskodawcę wtedy, gdy umowa o pracę z pracownikiem została wypowiedziana i pracownik został zwolniony z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia, jednak z różnych powodów Wnioskodawca i pracownik zdecydowali, że praca danego pracownika będzie przydatna w działalności Wnioskodawcy przez określony czas i pracownik będzie ją wykonywał. W zamian za tę pracę Wnioskodawca wypłaca dodatkowe wynagrodzenie.

\- Wnioskodawca wyjaśnia, że wszystkie wydatki, które zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

\- Wnioskodawca oświadcza, że nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona w ramach Nowego Modelu Operacyjnego działalność programistyczna stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, i w konsekwencji Wnioskodawca ma prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem tej działalności w rozliczeniu za 2021 r., z uwzględnieniem warunków przewidzianych w Ustawie o CIT?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty wynagrodzeń i inne koszty pracownicze oraz koszty zleceniobiorców i twórców wskazane w tym wniosku, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesione przez Bank w 2021 r. w związku z zatrudnieniem pracowników zaangażowanych w prowadzenie Działalności B+R w tym, koszty pracownicze związane z wynagrodzeniem deweloperów, testerów, analityków biznesowych i innych specjalistów, jak też tribe leaderów i osób odpowiedzialnych za koordynację i zarządzanie pracami programistycznymi, a także finansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne tych osób z tytułu wypłaty ww. należności oraz wydatki na obowiązkową składkę na PPK pracodawcy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub okresie rozliczeniowym, za który dana należność jest wypłacana?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacanych pracownikom należnych za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT w takiej części, w jakiej łączny czas przeznaczony przez pracownika w danym okresie rozliczeniowym na realizację Działalności B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy danej osoby przypadającym na ten okres rozliczeniowy?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku).

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym prowadzona w ramach Nowego Modelu Operacyjnego działalność programistyczna, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, co uprawnia Wnioskodawcę do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem tej działalności w rozliczeniu za 2021 r.- z uwzględnieniem warunków przewidzianych w Ustawie o CIT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym koszty wynagrodzeń i inne koszty pracownicze oraz koszty zleceniobiorców i twórców wskazane w tym wniosku, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT, poniesione przez Bank w 2021 r. w związku z zatrudnieniem pracowników prowadzących Działalność B+R w Banku, w tym koszty pracownicze związane z wynagrodzeniem deweloperów, testerów, analityków biznesowych i innych specjalistów, jak też tribe leaderów i osób odpowiedzialnych za koordynację i zarządzanie pracami programistycznymi, a także finansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne tych osób z tytułu wypłat ww. należności oraz wydatki na obowiązkową składkę na PPK pracodawcy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub okresie rozliczeniowym, za który dana należność jest wypłacana.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacanych pracownikom, należnych za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej łączny czas przeznaczony przez pracownika w danym okresie rozliczeniowym na realizację Działalności B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy przypadającym na ten okres rozliczeniowy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Wnioskodawca wskazuje, że pomimo zmiany sposobu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych w ramach Nowego Modelu Operacyjnego, zmianie nie uległ główny cel aktywności Banku w tym obszarze, a więc rozwój wiedzy w celu opracowania nowych i ulepszonych produktów, procesów i usług. Działania podejmowane w ramach tej aktywności mają charakter twórczy, są usystematyzowane i prowadzone w ramach zwinnych metod zarządzania pracą. Wnioskodawca wskazuje, że prowadzenie prac programistycznych zgodnie z metodologią agile jest obecnie wiodącym sposobem pracy nad tworzeniem i rozwojem oprogramowania na świecie, a zmiana modelu operacyjnego w Banku miała na celu dostosowanie praktyki wewnątrz organizacji, do standardów rynkowych.

W związku z powyższym, aktywność Wnioskodawcy, w ramach której pracownicy zespołów programistycznych Wnioskodawcy osiągają określone rezultaty biznesowe, w dalszym ciągu powinna umożliwiać Wnioskodawcy skorzystanie z ulgi badawczo-rozwojowej.

W 2021 r. Wnioskodawca prowadził działalność badawczo-rozwojową początkowo w oparciu o Dawny Model Operacyjny, w którym prace programistyczne prowadzone były metodą kaskadową, w ramach zdefiniowanych projektów. Tak prowadzona Działalność B+R dała Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w 2020 r., co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.450.2019.2. Zmiana metody osiągania rezultatów badawczo-rozwojowych skłoniła Wnioskodawcę do potwierdzenia w ramach tego wniosku, że w 2021 r. nadal ma on prawo do stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, pomimo, że część prac rozwojowych w 2021 r. prowadzona była w ramach DMO, a nowe prace co do zasady prowadzone są w ramach NMO. W związku z tym poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie prawidłowości jego stanowiska, zgodnie z którym prace programistyczne prowadzone w ramach NMO stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo- rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją, jest to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 Ustawy o CIT, które to przepisy w zakresie definicji badań naukowych oraz działalności rozwojowej odsyłają do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „pswn”). Zgodnie z art. 4 ust. 2 pswn, badania naukowe obejmują badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 3 pswn, za prace rozwojowe uznaje się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności wykorzystywane w trakcie ich prowadzenia oraz późniejszego wykorzystania do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów lub usług.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową należy uznać działalność spełniającą w szczególności następujące przestanki:

\- mającą charakter twórczy i obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,

\- podejmowaną w sposób systematyczny,

\- polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,

\- nakierowaną na zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,

\- z zastrzeżeniem, że prace rozwojowe w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej Działalność B+R Banku prowadzona w ramach NMO stanowi przejaw działalności badawczo-rozwojowej, a mianowicie są to prace rozwojowe i badania aplikacyjne w rozumieniu art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT w związku z art. 4a punkt 26, 27 i 28 Ustawy o CIT.

Badania naukowe i prace rozwojowe.

Przechodząc do analizy spełnienia powyższych przesłanek przez prowadzoną przez Bank Działalność B+R należy wskazać, że co do zasady, działalność informatyczna może zostać zakwalifikowana zarówno jako badania podstawowe, badania aplikacyjne jak i prace rozwojowe. Pomocniczo, dla ułatwienia interpretacji ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej, w celu wyjaśnienia różnic pomiędzy aktywnościami kwalifikowanymi jako badania naukowe, należy się odwołać do Zaleceń Dotyczących Pozyskiwania i Prezentowania Danych z Zakresu Działalności Badawczej i Rozwojowej, wydanych przez OECD w 2015, znanych jako Podręcznik Frascati. W zakresie informatyki, Podręcznik Frascati wskazuje na przykład na badania podstawowe jako badania nad właściwościami algorytmów ogólnych do przetwarzania dużych ilości danych w czasie rzeczywistym. Za badania stosowane w zakresie informatyki uważa się np. badania mające na celu znalezienie sposobów zmniejszenia ilości spamu poprzez zrozumienie całej struktury lub modelu biznesowego spamu, działań spamerów i ich motywacji. Z kolei prace rozwojowe to przykładowo aktywność przedsiębiorcy polegająca na tym, że na podstawie kodu stworzonego przez badaczy opracowuje on uzasadnienie biznesowe dla powstałego w ten sposób oprogramowania służącego usprawnieniu działań marketingowych w Internecie.

Działalność B+R realizowana przez pracowników Banku stanowi zespół czynności, które mogą być zakwalifikowane jako prace rozwojowe oraz badania aplikacyjne, w zależności od tego, na którym etapie wdrożenia występują. Prace w NMO polegają na stopniowym analizowaniu zagadnienia, pogłębieniu i doskonaleniu poszczególnych jego fragmentów, wdrażaniu funkcjonalnych cząstkowych rozwiązań zapewniających możliwość używania i zbierania doświadczeń pomagających doskonalić produkt, funkcjonalność lub proces. Tego typu prace programistyczne i analityczne z pewnością mogą być uznane za prace rozwojowe, gdyż pracownicy centrów rozwoju Wnioskodawcy, wdrażając z czasem jedne elementy oprogramowania i ulepszając inne, pozyskują informacje na temat tego, jak usprawnić określone procesy w celu uzyskania założonego rezultatu biznesowego. Prace badawcze z kolei następują w procesie wytwórczym, kiedy zespoły programistów pracują nad dostosowaniem algorytmów do oczekiwanego założenia biznesowego. W ramach procesu wytwórczego zespoły programistyczne Banku opracowują najlepsze rozwiązanie programistyczne, które posłuży jako nośnik treści dla opracowywanego rozwiązania.

Trzeba wskazać, że składnik takich ogólnych aktywności związany z tworzeniem oprogramowania komputerowego może zostać zaklasyfikowany jako działalność badawczo-rozwojowa, jeżeli dzięki niemu dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego. Postępy w tej dziedzinie mają co do zasady charakter przyrostowy, nie zaś rewolucyjny. Opracowanie ulepszonej wersji programu (tzw. upgrade), wzbogacenie go o nowe elementy lub zmiana istniejącego programu lub systemu może kwalifikować się jako działalność badawczo-rozwojowa, jeśli pociąga za sobą postęp nauki lub techniki prowadzący do zwiększenia zakresu wiedzy w tej dziedzinie. W ocenie Banku, w przypadku prac programistycznych prowadzonych w ramach prowadzonej Działalności B+R, postęp taki się dokonuje.

Głównym celem realizowanych przez Wnioskodawcę czynności w ramach Działalności B+R jest osiąganie założonego celu biznesowego poprzez opracowywanie nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie produktów oferowanych przez Bank poprzez wykorzystywanie i rozwijanie dostępnych technologii i wiedzy specjalistycznej. Przykładem takiego działania jest przywołane w opisie zdarzenia przyszłego wsparcie programistyczne Wnioskodawcy w osiągnięciu założonego na 2021 r. zwiększenia finansowania udzielonego w Internecie o X%. Aby sprostać temu celowi, zespoły programistyczne Banku zostały zaangażowane do usprawnienia procesów sprzedażowych w Internecie, rozwijając kolejne funkcjonalności, poprawiając sprawozdawczość, monitoring sprzedaży i atrakcyjność oferty Wnioskodawcy.

Istotną rolę w procesie odgrywa także testowanie opracowywanych rozwiązań pod kątem spełniania określonych wstępnie wymagań. W odniesieniu do powyższego, Wnioskodawca podkreśla, że Bank zatrudnia wysoce wyspecjalizowany personel, m.in. programistów, analityków, specjalistów rozwoju oprogramowania oraz testerów. Osoby te w sposób ciągły podnoszą swoje kwalifikacje, zdobywają nową wiedzę w dziedzinie swojej specjalizacji. Dzięki ich twórczej pracy możliwe jest rozwijanie innowacyjnych produktów, a prace prowadzone w centrach rozwoju przyczyniają się do rozwoju i ulepszenia działalności prowadzonej przez Bank.

Należy więc zauważyć, że prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R ma charakter wysoce innowacyjny. Prowadzona działalność w zakresie tworzenia rozwiązań dopasowanych do potrzeb danego działu biznesowego Banku lub klienta Banku spełnia przesłanki wskazane w definicji prac rozwojowych, tj. obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowanie i tworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Efektem aktywności twórczej Wnioskodawcy w zakresie oprogramowania jest stworzenie konkretnego rozwiązania, które następnie może zostać skomercjalizowane w postaci usprawnienia procesu zachodzącego w Banku, osiągnięcia określonego przyrostu sprzedaży za pośrednictwem zdefiniowanego kanału lub w postaci dostarczenia klientom banku nowego produktu lub dostarczenia tego produktu w innej, nowszej formie.

Bank przed przystąpieniem do prac nad danym rozwiązaniem nie ma pewności czy opracowane rozwiązanie będzie spełniało pożądane właściwości i parametry wymagane celem jego komercjalizacji. W tym zakresie trudno jest także mówić o „końcowym produkcie”, gdyż zwinne zarządzanie pracą programistyczną zakłada, że „produkt” ten jest cyklicznie ulepszany i dostosowywany do bieżących wymagań biznesowych i regulacyjnych. „Produkt” jest owocem wielu etapów testów i poprawek. Świadczy to o tym, iż sam proces tworzenia danego rozwiązania nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy rutynowy, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Systematyka pracy badawczo-rozwojowej.

Działalność twórcza ma również charakter systematyczny. Świadczy o tym szczegółowy proces rozliczeniowo-planistycznym QBR, w trakcie którego zarząd Banku wraz z określonym centrum rozwoju podsumowuje efekty mijającego kwartału, uzgadnia oczekiwane efekty prac kolejnego kwartału, przyjmuje techniczny plan realizacji prac na kolejny kwartał, uzgadnia plan współpracy między jednostkami oraz uzgadnia cele biznesowe dla prac programistycznych. W ramach procesu QBR Bank jest w stanie alokować odpowiednie zasoby finansowe i osobowe niezbędne do realizacji określonego celu. Sam proces programistyczny został także opisany w Zasadach Wytwarzania Oprogramowania.

Na systematykę pracy programistycznej wskazuje jej organizacja w cele roczne, kwartalne, OKR, epiki i historie. Na poziomie podstawowym prace programistyczne są organizowane w ramach epik, które odpowiadają głównym funkcjonalnościom wdrażanych procesów i produktów. Mniejsze funkcjonalności grupują się w historie, czyli konkretne wycinki prac analityczno-programistycznych, odpowiadające konkretnym zadaniom realizowanym przez pracowników centrów rozwoju. Taka organizacja pracy świadczy o tym, że prace badawczo-rozwojowe są przez Wnioskodawcę prowadzone w sposób zaplanowany, systematyczny i uporządkowany, a cele tych prac są jasno wytyczone.

Wykorzystanie wiedzy i umiejętności.

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności. Jak bowiem wskazano, stworzenie nowych procesów lub produktów wymaga przeprowadzenia szeregu testów oraz prac pilotażowych m.in. w zakresie zgodności zaprojektowanego rozwiązania z systemami banku, jego stabilności i bezpieczeństwa. Wykonanie opisywanych czynności lub weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności pracowników centrów rozwoju, która jest wykorzystywana przez specjalistów zatrudnionych przez Bank. Są to specjaliści z dziedziny informatyki jak też analitycy biznesowi, których wiedza jest weryfikowana na etapie rekrutacji i którzy na bieżąco poszerzają swoją wiedzę poprzez realizację projektów i rozwój oprogramowania w Banku.

Cel działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazuje również, iż spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jak już była o tym mowa powyżej, wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, polegające na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności, prowadzone są w celu stworzenia nowego produktu lub istotnej zmiany procesów zachodzących w Banku celem ich ulepszenia. Bank określa sobie cele w horyzoncie rocznym, dwuletnim i kwartalnym na określonym poziomie ogólności, np. zwiększenie wolumenu sprzedaży określonym kanałem dystrybucji i dla tak określonego celu podejmuje prace programistyczne, które mają go urzeczywistnić. Efekty prowadzonych prac są więc komercjalizowane w bieżącej działalności gospodarczej Banku.

W tym zakresie, Wnioskodawca podkreśla, iż dla uznania danej działalności za przejaw działalności badawczo-rozwojowej nie ma znaczenia jej finalny efekt, a istotny jest jedynie cel takiej działalności. Tym samym prowadzone w ramach NMO prace programistyczne w zakresie rozwiązań, które ostatecznie nie przełożyły się na wdrożenie czy zaoferowanie nowego produktu, są wynikiem działalności badawczo-rozwojowej.

Nie rutynowy charakter prac.

Na nie rutynowy charakter prowadzonej działalności wskazuje fakt, że prace zaliczane przez Wnioskodawcę do kategorii badawczo-rozwojowych, prowadzone są według metodologii zwinnej, której immanentną cechą jest bieżące reagowanie na efekty prac dostarczane w ramach konkretnych cyklów (sprintów). Co prawda centra rozwoju mają określony horyzont czasowy dla opracowania rozwiązania, jak też zdefiniowany ogólny cel biznesowy, ale ich praca jest dostosowywana do informacji na temat funkcjonowania wdrażanych rozwiązań, co pozwala na bieżąco je dopracowywać i rozwijać jeszcze przed fazą pełnego wdrożenia. Oznacza to, że pracownicy Banku nie implementują znanego i dostępnego rozwiązania technicznego, aby osiągnąć zamierzony cel biznesowy, ale rozwiązanie to musi zostać opracowane od podstaw i dostosowane do środowiska systemowego Banku w drodze długotrwałych prac analitycznych i programistycznych. Prace programistyczne nie są więc rutynowym pokonywaniem z góry założonych etapów, ale polegają na przeprowadzeniu badań i analiz celem wypracowania rozwiązania informatycznego, które w najlepszy sposób posłuży do osiągnięcia celu.

Powyższe wymaga opracowania koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, która nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenia, czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod. OKR są realizowane w wyniku twórczej pracy pracowników Wnioskodawcy, którzy samodzielnie muszą znaleźć optymalne rozwiązania dla przedstawionych im zagadnień. Poszczególne efekty pracy pracowników zajmujących się działalnością badawczo-rozwojową stanowią także utwory w rozumieniu prawa autorskiego, takie jak programy komputerowe, dokumentacje techniczne, analizy i inne.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, cały proces składający się na prowadzoną przez Bank Działalność B+R należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu Ustawy o CIT. Poszczególne etapy tej działalności są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc wspólnie logiczną całość, której efektem jest powstanie innowacyjnego rozwiązania wykorzystanego przez Bank w bieżącej działalności.

Wskazać w związku z tym należy, że pomimo zmiany sposobu prowadzenia prac programistycznych w 2021 r., aktywność Wnioskodawcy w dziedzinie rozwoju systemów IT nadal stanowi działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu Ustawy o CIT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace opisane powyżej:

a) mają twórczy charakter oraz prowadzone są w sposób systematyczny (stanowią jeden z podstawowych przedmiotów działalności programistycznej Wnioskodawcy),

b) polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez pracowników Banku,

c) mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz

d) nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego oraz przywołanych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT, uprawniającą Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d Ustawy o CIT, a więc odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

W poniższych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że prowadzenie prac programistycznych w oparciu o metodę zwinną stanowi działalność badawczo-rozwojową, uprawniającą do skorzystania z ulgi:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2021 r., 0111-KDIB1-3.4010.103.2021.1.JKT,

b) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 sierpnia 2021 r., 0111-KDIB1-3.4010.220.2021.2.BM,

c) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2021 r., 0114-KDIP2-1.4010.62.2021.3.MR,

Uzupełniająco Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do działalności programistycznej prowadzonej w zakresie świadczenia usług finansowych, analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w następujących interpretacjach indywidualnych organów podatkowych:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 grudnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.260.2017.3.APO,

b) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 kwietnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.66.2019.1.JKT,

c) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 kwietnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.64.2019.1.MBD,

d) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 maja 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.116.2019.1.MO,

e) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 marca 2019 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.59.2019.1.JS,

f) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.557.2018.1.AN.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (powyższy katalog świadczeń jest katalogiem otwartym). Jak wskazuje się w orzecznictwie i doktrynie, o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy (i innych stosunków wymienionych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT) decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tego artykułu, czy także inna osoba, niezwiązana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy (tak: NSA w wyroku z dnia 24 czerwca 2009 r., II FSK 251/08, LEX nr 513314; por. także Komentarz do art. 12 ustawy o PIT, pod red. A. Bartosiewicza, LEX 2015).

W związku z powyższym, aby tzw. koszty pracownicze, wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, mogły być uznane za koszty kwalifikowane, które mogą być odliczone w ramach ulgi B+R, spełnione muszą być trzy warunki:

a) należność wypłacona przez Wnioskodawcę musi być należnością ze stosunku pracy, stosunku zlecenia lub umowy o dzieło, w rozumieniu art. 12 ust. 1 lub art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT,

b) Wnioskodawca musi prowadzi ewidencję czasu pracy pracownika i uwzględniać jako koszt kwalifikowany taką część kosztów pracowniczych, jaką stanowi czas pracy pracownika poświęcony na Działalność B+R w ogólnym czasie pracy pracownika,

c) działalność wykonywana przez pracowników musi stanowić działalność badawczo- rozwojową, w rozumieniu Ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawca wskazywał w opisie zdarzenia przyszłego, Bank zatrudnia wysoce wyspecjalizowany personel, odpowiedzialny za prowadzenie Działalności B+R. W skład specjalistów Banku wchodzą analitycy, architekci systemów, programiści, testerzy, specjaliści ds. rozwoju aplikacji i inni. W zakresie ich obowiązków leży prowadzenie badań i prac rozwojowych celem zaprojektowania, opracowania i wdrożenia określonego rozwiązania. Poza powyższymi pracownikami, centra rozwoju w Banku są zarządzane i kontrolowane przez managerów i tribe leaderów, do których obowiązków - poza działalnością związaną stricte z pracą nad oprogramowaniem lub założeniami dla danego rozwiązania - należy koordynowanie, zarządzanie i organizacja pracy zespołów IT. Przykłady aktywności poszczególnych grup pracowników w strukturze Wnioskodawcy zostały obszernie przywołane w opisie zdarzenia przyszłego tego wniosku. Bezsprzecznie, bez zaangażowania managerów i tribe leaderów w zakresie przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego Działalność B+R w kształcie prowadzonym przez Bank nie mogłaby mieć miejsca. Prace badawczo-rozwojowe prowadzone są w sposób metodyczny, zorganizowany i systematyczny dlatego, że nad organizacją pracy centrów rozwoju oraz analityków biznesowych czuwają wysoko wyspecjalizowani i doświadczeni managerowie i tribe leaderzy. Do ich zadań należy także rekrutacja pracowników, ich ewaluacja oraz zarządzanie zespołami w celu efektywnej alokacji zasobów do poszczególnych zespołów wytwórczych.

Należy więc stwierdzić, że zadania tribe leaderów i managerów związane z prowadzoną Działalnością B+R, jak też działania programistów, analityków, architektów systemów, testerów i wszelkich innych osób zaangażowanych w Działalność B+R w takim samym stopniu przyczyniają się do postępu i rozwoju technologicznego Banku. Działalność B+R jest bowiem procesem, w którym każda z zaangażowanych osób odgrywa istotną rolę. W związku z tym, wynagrodzenie i inne należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 Ustawy o PIT, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, wypłacone przez Bank w zamian za czynności wykonywane przez pracowników centrów rozwoju i innych zaangażowanych pracowników, stanowiły będą koszt kwalifikowany Banku. Podstawą do ustalenia wysokości kosztu kwalifikowanego będzie udział czasu pracy poświęconego przez pracowników centrów rozwoju na Działalność B+R, w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu.

Analogiczne zasady ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych znajdą zastosowanie wobec osób świadczących usługi na rzecz Banku na podstawie umów cywilnoprawnych, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że w prowadzonej ewidencji wyodrębni czas, w którym pracownicy zaangażowani w działalność badawczo-rozwojową nie świadczyli pracy, z uwagi na urlopy, niezdolność do pracy czy inne przyczyny. Wynagrodzenia wypłacane za ten czas, jak też sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne, nie będą zaliczane do kosztów kwalifikowanych i nie będą stanowiły podstawy odliczenia w ramach ulgi badawczo- rozwojowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazaliście Państwo ponadto, że koszty pracownicze, takie jak wskazane powyżej koszty zaliczane do grupy „odszkodowanie - ugoda sądowa” oraz „odszkodowanie” nie będą przez Wnioskodawcę uznawane za koszty kwalifikowane i nie będą ujmowane przez Wnioskodawcę w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. W ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie pozostają w związku z pracą badawczo-rozwojową, realizowaną przez pracowników Wnioskodawcy.

Koszty takie jak „dodatkowe wynagrodzenie”, w zakresie w jakim wynagrodzenie to jest należne za polecenie innego pracownika do pracy u Wnioskodawcy, także w ocenie Wnioskodawcy nie stanowią kosztów kwalifikowanych i nie będą ujmowane w kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, bonus wypłacany za świadczenie pracy bez absencji, pomimo zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia, powinien stanowić koszt kwalifikowany, stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma bowiem wątpliwości, że tego typu wynagrodzenie dodatkowe jest przychodem ze stosunku pracy, o którym mowa w powyższym przepisie. Jednocześnie, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, należności wypłacane z tytułów wskazanych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT są kosztem kwalifikowanym w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję czasu pracy umożliwiającą wykazanie, w jakim zakresie pracownik otrzymujący dodatkowe wynagrodzenie za określony miesiąc poświęcał czas na pracę o charakterze badawczo-rozwojowym. W związku z powyższym, tego typu wydatek Wnioskodawcy należy traktować jako koszt kwalifikowany.

Ad. 3

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, wypłaca pracownikom zaangażowanym w prowadzenie Działalności B+R następujące należności, stanowiące przychód ze stosunku pracy: wynagrodzenia zasadnicze, zmienne składniki wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów lub nagród, dodatki rzeczowe w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń podobnego rodzaju, wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej. Ponadto, Wnioskodawca ponosi wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne tych osób w części obciążającej pracodawcę. Wnioskodawca prowadzi także szczegółową ewidencję czasu pracy, która pozwala mu ustalić zaangażowanie danego pracownika w pracę nad wdrażanymi rozwiązaniami w ramach prowadzonej Działalności B+R.

W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że w odniesieniu do należności ze stosunku pracy oraz należności wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy o CIT, wypłacanych w okresach miesięcznych, odpowiedni współczynnik kosztu kwalifikowanego do kosztu uzyskania przychodów wynikał będzie z ewidencji czasu pracy prowadzonej w danym miesiącu. Jednak w przypadku Wnioskodawcy, część premii, bonusów i nagród, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, może być wypłacana za okresy inne niż miesiąc kalendarzowy, np. za okresy kwartalne, półroczne czy w stosunku rocznym. W takim przypadku przepisy nie dają jasnej odpowiedzi na to, w jaki sposób należy uwzględnić tego rodzaju wydatek po stronie Banku jako koszt kwalifikowany.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku należności wypłacanych za okresy inne niż okresy miesięczne, prawidłową metodą ustalenia wysokości kosztu kwalifikowanego będzie zsumowanie czasu pracy pracownika, któremu wypłacana jest nagroda (lub inna należność) w całym okresie rozliczeniowym, za który należność przysługuje, oraz ustalenie dla tak obliczonego czasu pracy części czasu pracy przypadającego na Działalność B+R, wynikającego z ewidencji. Bonus, premia czy nagroda innego rodzaju wypłacane za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc stanowiły będą koszt kwalifikowany w takiej proporcji, w jakiej pozostaje czas pracy pracownika w tym okresie rozliczeniowym poświęcony na Działalność B+R w ogólnym czasie pracy. Taki sposób kalkulacji kosztu kwalifikowanego w odniesieniu do premii i innych nagród pieniężnych lub rzeczowych w sposób najbardziej precyzyjny i zarazem zgodny z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, powiąże poniesiony wydatek z kosztem kwalifikowanym, dla potrzeb rozliczenia ulgi B+R.

Stanowisko Banku w tym zakresie znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.234.2018.1.APO oraz z 30 kwietnia 2019 r., 0114-KDIP2-1.4010.92.2019.3.MR.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie stanowiska**

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „Ustawa o CIT”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, prace realizowane przez Państwa w ramach Nowego Modelu Operacyjnego mają charakter twórczy, systematyczny oraz nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, tego typu działania spełniają zatem przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co daje Państwu możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona w ramach Nowego Modelu Operacyjnego działalność programistyczna stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, i w konsekwencji Wnioskodawca ma prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem tej działalności w rozliczeniu za 2021 r., z uwzględnieniem warunków przewidzianych w Ustawie o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 18d. ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z art. 18d ust. 7 updop wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 jest kwestia uznania kosztów osobowych za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi B+R.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią również wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenie i o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Ponadto, z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w odniesieniu do zleceniobiorców i twórców pracujących na podstawie umowy o dzieło, Bank ponosi wydatki na opłacenie obowiązkowej składki od pracodawcy na PPK.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2215, ze zm., dalej: „ustawa PPK”),

ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy PPK,

przez osoby zatrudnione należy rozumieć:

a. pracowników, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2018 r. poz. 917, 1000, 1076, 1608, 1629 i 2215), z wyjątkiem pracowników przebywających na urlopach górniczych i urlopach dla pracowników zakładu przeróbki mechanicznej węgla, o których mowa w art. 11b ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2018 r. poz. 1374), oraz młodocianych w rozumieniu art. 190 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

b. osoby fizyczne wykonujące pracę nakładczą, które ukończyły 18. rok życia, o których mowa w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 303 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

c. członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych lub spółdzielni kółek rolniczych, o których mowa w art. 138 i art. 180 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2018 r. poz. 1285),

d. osoby fizyczne, które ukończyły 18. rok życia, wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny stosuje się przepisy dotyczące zlecenia,

e. członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tych funkcji,

f. osoby wskazane w lit. a-d przebywające na urlopach wychowawczych lub pobierające zasiłek macierzyński lub zasiłek w wysokości zasiłku macierzyńskiego

\- podlegające obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z tych tytułów w Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1778, z późn. zm.).

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 tej ustawy,

przez podmiot zatrudniający należy rozumieć:

a. pracodawcę, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy – w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. a,

b. nakładcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. b,

c. rolnicze spółdzielnie produkcyjne lub spółdzielnie kółek rolniczych - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. c,

d. zleceniodawcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. d,

e. podmiot, w którym działa rada nadzorcza - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. e; Przez uczestnika PPK należy rozumieć osobę fizyczną, która ukończyła 18 rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie PPK z instytucją finansową (art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy).

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy PPK,

wpłata podstawowa finansowana przez podmiot zatrudniający wynosi 1,5% wynagrodzenia.

Natomiast, w myśl art. 27 ust. 1 PPK,

wpłata podstawowa finansowana przez uczestnika PPK wynosi 2% wynagrodzenia, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,

wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

W tym miejscu warto wskazać, że system PPK zakłada powszechność oraz dobrowolność, a wpłaty finansowane są ze środków własnych uczestnika i podmiotu zatrudniającego. Wpłaty na PPK finansowane przez pracodawcę są obliczane jako ustalony procent od wynagrodzenia brutto. Pracodawca realizując obowiązek ustawowy, nie może sam zrezygnować z dokonywania tej wpłaty. Nie wolno mu też potrącać tej kwoty z wynagrodzenia pracownika. Dodatkowo zgodnie z treścią materiałów informacyjnych zamieszczonych na stronie https://www.gov.pl/web/finanse/ppk-pracownicze-plany-kapitalowe „Wpłaty, które w ramach PPK finansuje pracodawca, stanowią w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika podlegający opodatkowaniu. Pracodawca będzie zobowiązany potrącić stosowny podatek z wynagrodzenia pracownika”. Wpłaty dokonywane przez pracodawcę/zleceniodawcę stanowić będą przychód pracownika jako dodatkowy element wynagrodzenia.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułu o którym mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a updop.

W tym miejscu należy podkreślić, że w odniesieniu do części składki do PPK sfinansowanej przez zleceniobiorcę, należy mieć na uwadze, że nie podlega ona odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składka taka nie została wymieniona w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 18d ust. 2 updop. W tym przypadku zleceniobiorca finansują część składki do PPK z własnych środków, pochodzących z wynagrodzenia. Obowiązek potrącenia z wynagrodzenia składek do PPK finansowanych przez tzw. uczestnika PPK, wynika wprost z art. 27 ust. 9 ustawy o PPK, który wskazuje, że wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Jako koszt kwalifikowany w takim przypadku należy uznać jedynie wynagrodzenia (należności), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a updop, z których po opodatkowaniu zleceniobiorca finansuje swoją część składki do PPK.

Zatem, zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy koszty wynagrodzeń i inne koszty pracownicze oraz koszty zleceniobiorców i twórców wskazane we wniosku, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesione przez Bank w 2021 r. w związku z zatrudnieniem pracowników zaangażowanych w prowadzenie Działalności B+R w tym, koszty pracownicze związane z wynagrodzeniem deweloperów, testerów, analityków biznesowych i innych specjalistów, jak też tribe leaderów i osób odpowiedzialnych za koordynację i zarządzanie pracami programistycznymi, a także finansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne tych osób z tytułu wypłaty ww. należności oraz wydatki na obowiązkową składkę na PPK pracodawcy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub okresie rozliczeniowym, za który dana należność jest wypłacana, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

W myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 2 pkt 1 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1a updop,

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Z cytowanych przepisów wynika, że poniesione należności stanowią koszty kwalifikowane w takiej części w jakiej czas przeznaczony na działalność badawczo-rozwojową pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub czas przeznaczony na wskazane usługi pozostaje do całości czasu przeznaczonego na wykonywanie usługi.

W sytuacji, gdy koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacane pracownikom są należne za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, podstawą do wyliczenia proporcji czasu przeznaczonego na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy pracownika, powinien być okres, za który są wypłacane. Analogicznie należy postąpić w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych w których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a updop.

Zatem, Państwa stanowisko zgodnie z którym koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacanych pracownikom należnych za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT w takiej części, w jakiej łączny czas przeznaczony przez pracownika w danym okresie rozliczeniowym na realizację Działalności B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy danej osoby przypadającym na ten okres rozliczeniowy, należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona w ramach Nowego Modelu Operacyjnego działalność programistyczna stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, i w konsekwencji Wnioskodawca ma prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem tej działalności w rozliczeniu za 2021 r., z uwzględnieniem warunków przewidzianych w Ustawie o CIT, jest prawidłowe;

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty wynagrodzeń i inne koszty pracownicze oraz koszty zleceniobiorców i twórców wskazane w tym wniosku, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesione przez Bank w 2021 r. w związku z zatrudnieniem pracowników zaangażowanych w prowadzenie Działalności B+R w tym, koszty pracownicze związane z wynagrodzeniem deweloperów, testerów, analityków biznesowych i innych specjalistów, jak też tribe leaderów i osób odpowiedzialnych za koordynację i zarządzanie pracami programistycznymi, a także finansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne tych osób z tytułu wypłaty ww. należności oraz wydatki na obowiązkową składkę na PPK pracodawcy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub okresie rozliczeniowym, za który dana należność jest wypłacana, jest prawidłowe;

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty premii, nagród czy bonusów o charakterze pieniężnym, jak też innych dodatków rzeczowych wypłacanych pracownikom należnych za okresy rozliczeniowe dłuższe niż miesiąc kalendarzowy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT w takiej części, w jakiej łączny czas przeznaczony przez pracownika w danym okresie rozliczeniowym na realizację Działalności B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy danej osoby przypadającym na ten okres rozliczeniowy, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).