Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.502.2017.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-22
Teza: Ustalenie, czy: - do kosztów kwalifikowanych, Spółka może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 uCIT - koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, a wykonujących pracę dla tego projektu, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; ulga-ulga podatkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.), uzupełnionym 7 i 15 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy do kosztów kwalifikowanych, Spółka może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 uCIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   czy koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, a wykonujących pracę dla tego projektu, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy do kosztów kwalifikowanych, Spółka może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 uCIT,
*   czy koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, a wykonujących pracę dla tego projektu, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.502.2017.1.MST wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 i 15 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest firmą produkcyjno-handlową, działającą w branży wentylacyjnej. Spółka funkcjonuje od 2001 r. W swojej działalności firma koncentruje się na:

*   wentylacji bytowej: produkcji urządzeń zapewniających sprawną dystrybucję i regulację powietrza we wszystkich typach obiektów,
*   wentylacji pożarowej: dostarczaniu urządzeń zapewniających bezpieczeństwo ludzi i mienia na wypadek pożaru, wspierając służby ratunkowo-gaśnicze i ułatwiające przeprowadzanie ewakuacji z budynku w trakcie pożaru.

Firma specjalizuje się w:

*   produkcji urządzeń i systemów wentylacji pożarowej,
*   produkcji i uruchamianiu systemów nadciśnieniowej ochrony przed zadymianiem dróg ewakuacyjnych na wypadek pożaru (Safety Way),
*   produkcji i uruchamianiu systemów oddymiania klatek schodowych,
*   dostarczaniu systemów regulacji i dystrybucji powietrza w budynkach,
*   produkcji i uruchamianiu systemów regulacji przepływu powietrza w laboratoriach i pomieszczeniach czystych,
*   produkcji i uruchamianiu systemów wentylacji strumieniowej garaży i tuneli,
*   produkcji urządzeń zakańczających instalacje wentylacyjne i akcesoria wentylacyjne.

Od początku działalności, firma stawia na rozwój swojej działalności, czego rezultatem jest wprowadzanie coraz to nowych urządzeń, rozwiązań będących odpowiedzią na zgłaszane zapotrzebowanie rynku. Firma inwestuje w rozwój technologii oraz badań.

Spółka w swoich strukturach posiada: biuro projektowe, laboratorium badawcze, Dział Badań i Rozwoju (dalej: „Dział B+R”), Dział Rozwoju Produktów. Wszystkie te działy w ramach struktury firmy realizują projekty badawczo-rozwojowe mające na celu dostarczenie innowacyjnych rozwiązań w obszarach, w których Spółka działa, dzięki temu Wnioskodawca może zaproponować swoim odbiorcom rozwiązania, które wybiegają poza obecnie obowiązujące standardy i wpływają na ich rozwój w przyszłości.

W styczniu 2016 r., Spółka rozpoczęła pracę badawczo-rozwojową w ramach projektu „…”. Projekt był pierwszym tego typu przedsięwzięciem w Polsce i jednym z nielicznych w Europie. Badania pozwoliły określić, czy stosowane powszechnie w Polsce systemy zabezpieczeń klatek schodowych są skuteczne i czy zapewniają odpowiedni poziom bezpieczeństwa ludzi w budynkach oraz warunki do prowadzenia ewakuacji i akcji gaśniczej. Celem projektu było zaproponowanie skutecznych rozwiązań oddymiania pionowych dróg ewakuacyjnych (klatek schodowych) na wypadek pożaru. Efektem tych badań jest powstanie nowego systemu Z, zabezpieczającego obiekty na wypadek pożaru.

W wytypowanym na potrzeby badań wielokondygnacyjnym budynku, przeprowadzonych zostało 6 pożarów w skali rzeczywistej i ok. 80 prób dymowych. Pożar był inicjowany w specjalnie zaaranżowanym mieszkaniu testowym, które odwzorowywało miejsce pracy lub mieszkanie przeciętnego Polaka. Na potrzeby badania, Spółka zakupiła 6 kompletów mebli i dodatków wyposażenia wnętrz. W budynku zainstalowano ścianki ognioodporne, belki podtrzymujące strop, wstawiono specjalne szyby i czujniki służące badaczom do obserwowania pożaru oraz zamontowano urządzenia i systemy odprowadzające dym i ciepło z budynku. Dzięki tym eksperymentom, Spółka stworzyła system Z przeznaczony do klatek schodowych budynków niskich i średniowysokich oraz pod pewnymi warunkami również budynków wysokich, a także do obsługi innych przestrzeni (np. szybów windowych). Zestawy odprowadzania dymu i ciepła Z uzyskały odpowiednie aprobaty techniczne oraz certyfikaty.

Prace badawczo-rozwojowe zakończyły się w kwietniu 2017 r. i do oferty firmy wprowadzono system oddymiania Z. Wydatki na ww. prace rozwojowe, zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”) oraz decyzji Zarządu Spółki, zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od powstałej wartości niematerialnej i prawnej, liczone od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych – od miesiąca maja 2017 r.

Spółka rozlicza się z PDOP na podstawie art. 25 ust. 6 – stosując zaliczki uproszczone. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395, z późn. zm.). Spółka w rozliczeniu CIT za 2017 r. zamierza skorzystać z ulgi na prace badawczo-rozwojowe, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP.

Prace wykonywane na poczet ww. projektu były wykonywane przez wyznaczonych do tego celu pracowników z Działu B+R, Działu Rozwoju Produktów, laboratorium oraz pracowników pozostałych działów firmy – zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę, także w oparciu o zleceniobiorców zatrudnionych w celu realizacji tego konkretnego Projektu.

W związku z realizacją projektu, Spółka poniosła następujące rodzaje kosztów:

*   koszty osobowe, w tym koszty wynagrodzeń pracowników, koszty zleceniobiorców, koszty delegacji pracowników, zleceniobiorców: diety, koszty przejazdów, noclegów;
*   materiały wykorzystane do projektu;
*   koszt wynajmu budynku testowego, w którym odbywały się pożary;
*   ekspertyzy, opinie, badania poszczególnych elementów systemu oraz raporty z tych badań dotyczące spełniania określonych norm – bez tych badań nie byłoby możliwe dopuszczenie systemu do sprzedaży. Badania w ogromnej większości przeprowadzono w zagranicznych laboratoriach. O współpracy z zagranicznymi laboratoriami zdecydowały względy ekonomiczne – koszty badań w tych laboratoriach były tańsze niż takie same badania przeprowadzone w Polsce, dodatkowym atutem były szybsze terminy realizacji badań. W przypadku badań aerodynamicznych klap oddymiających (element systemu Z) wykonane w Niemczech, były tam zrealizowane, gdyż żadne z polskich laboratoriów nie było w stanie zapewnić tej usługi badawczej.

W ramach prowadzonej przez Spółkę księgowości, Wnioskodawca wyodrębnia koszty działań badawczo-rozwojowych z innych kosztów uzyskania przychodów. W tym celu, w systemie księgowym, dla każdej prowadzonej pracy stworzono odrębne Miejsce Powstawania Kosztów, przy pomocy którego są rejestrowane koszty dla każdego działania, poszczególne kategorie kosztów w ramach działania B+R są ewidencjonowane przy pomocy programu Excel.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Koszty będące przedmiotem pytań postawionych we wniosku nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkolwiek form.

W uzupełnieniu wniosku z 7 marca 2018 r. (data wpływu 15 marca 2018 r.) Wnioskodawca wskazał, że w ocenie prawnej przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego maja być zastosowane przepisy zawarte w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujące do 31 grudnia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy do kosztów kwalifikowanych w art. 18d ustawy o PDOP, Spółka może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, a wykonujących pracę dla tego projektu, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową. Dalej, art. 18 opisuje poszczególne kategorie kosztów kwalifikowanych – zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, kosztami kwalifikowanymi są należności z tytułów, o których jest mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca l991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części sfinansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Pracownicy Spółki, uczestniczący w prowadzeniu prac rozwojowych to pracownicy zatrudnieni w Dziale B+R oraz w Dziale Rozwoju Produktów – zatrudnieni w celu prowadzenia przez Spółkę takiej działalności. Przy projekcie pracowali też pracownicy zatrudnieni w innych działach, ale ich praca była niezbędna dla realizacji projektu: konsultanci, pracownicy działu serwisu, montażyści budowlani, ślusarze, pracownicy laboratorium. Pracę wykonywali na polecenie swoich przełożonych pod nadzorem pracowników działu B+R i Rozwoju Produktów. Bez ich pracy, realizacja projektu nie byłaby możliwa.

Ustawa o PDOP nie wskazuje wprost aby wymóg zatrudnienia w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej musiał być spełniony przez odpowiednie zapisy w umowie o pracę z konkretnym pracownikiem. Zdaniem Wnioskodawcy, warunek może być również spełniony, poprzez powierzenie zatrudnionym pracownikom do wykonania w ramach swoich obowiązków służbowych określonych prac na rzecz projektów badawczo-rozwojowych.

Według Spółki, do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć także część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w Projekt, nawet jeżeli wykonywali oni zarówno czynności będące działalnością badawczo-rozwojową, jak i inne pozostałe aktywności zawodowe. Przypisanie kosztów odbyło się na podstawie ewidencji czasu pracy tych pracowników poświęconej dla realizacji Projektu.

Ad. 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, mówi natomiast, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wnioskodawca uważa, że koszty delegacji: diety, noclegi, koszty dojazdów, które dotyczą pracowników zatrudnionych przy realizacji Projektu i ponoszone w związku z realizacją tego projektu, są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej również: „uCIT”) zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

W świetle art. 18d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 uCIT doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Przy czym, w art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 uCIT, zawarto zastrzeżenie, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie art. 9 ust. 1b uCIT, zgodnie z którym podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawodawca, oprócz spełnienia ww. przesłanek, przewidział dwa warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim badania te prowadzą,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca wskazał, że prace wykonywane na poczet realizowanego projektu były wykonywane przez wyznaczonych do tego celu pracowników z Działu B+R, Działu Rozwoju Produktów, laboratorium oraz pracowników pozostałych działów firmy – zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę, także w oparciu o zleceniobiorców zatrudnionych w celu realizacji tego konkretnego Projektu. W związku z tym, Spółka poniosła m.in. koszty osobowe, w tym koszty wynagrodzeń pracowników, koszty zleceniobiorców, koszty delegacji pracowników, zleceniobiorców: diety, koszty przejazdów, noclegów.

Wnioskodawca zaznacza, że w ramach prowadzonej przez Spółkę księgowości, wyodrębnia koszty działań badawczo-rozwojowych z innych kosztów uzyskania przychodów. W tym celu, w systemie księgowym, dla każdej prowadzonej pracy stworzono odrębne Miejsce Powstawania Kosztów, przy pomocy którego są rejestrowane koszty dla każdego działania, poszczególne kategorie kosztów w ramach działania B+R są ewidencjonowane przy pomocy programu Excel.

Zagadnienie przedstawione we wniosku w pytaniach oznaczonych nr 1, 2 koncentruje się na rozstrzygnięciu, czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d uCIT, może zaliczyć: odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 uCIT, koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, wykonujących pracę dla Projektu oraz opłaty za wynajem budynku testowego wykorzystywanego do realizacji Projektu.

Dokonując analizy art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 uCIT, należy zauważyć, że w orzecznictwie oraz w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Literalne brzmienie cytowanego powyżej art. 18d ust. 1 uCIT, jest jasne i wynika z niego, że od podstawy opodatkowania odliczyć można koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 updof, wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany powyżej art. 12 ust. 1 updof, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Zatem, odliczeniu na podstawie art. 18d uCIT, nie podlegają wynagrodzenia wypłacane osobom zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej na podstawie innych tytułów, niż wymienione powyżej, np. wynagrodzenia wypłacane zleceniobiorcom, lub osobom, z którymi zawarto umowę o dzieło.

Należy mieć na uwadze, że przepisy ustaw podatkowych nie regulują wprost obowiązku wskazywania w umowie o pracę celu zatrudnienia, czy też obowiązku ewidencjonowania czasu pracy pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej dla potrzeb rozliczenia ulgi B+R.

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową). Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego zalecane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że do kosztów kwalifikowanych Wnioskodawca może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę w proporcji, w jakiej udział pracownika w Pracach B+R pozostaje w relacji do całości świadczonej przez niego pracy, na podstawie ewidencji czasu pracy.

Do wydatków kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, Wnioskodawca może zaliczyć również koszty delegacji: diety, koszty dojazdów i koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, ponoszonych w związku z realizacją Projektu.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy do kosztów kwalifikowanych, Spółka może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, w proporcji odpowiadającej ich czasowemu zaangażowaniu w wykonanie Projektów, z zastrzeżeniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 uCIT,
*   czy koszty delegacji: diety, koszty dojazdów, koszty noclegów pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, a wykonujących pracę dla tego projektu, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT,

\-jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.