Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.387.2021.11.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-23
Teza: W zakresie ustalenia:; czy ograniczenie w zaliczaniu
poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu
wynikające z art. 15e ustawy o CIT nie ma zastosowania do
kosztów działalności zwolnionej z opodatkowania,; w
przypadku kosztów związanych zarówno z działalnością
opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną z opodatkowania,
Spółka powinna stosować ograniczenie w zaliczaniu
poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu
wynikające z art. 15e ustawy o CIT jedynie w odniesieniu do
części kosztów, która zostanie alokowana do działalności
opodatkowanej, w tym na podstawie klucza alokacji
wynikającego z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
podmiot-podmioty powiązane
strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie
kosztów niektórych usług niematerialnych i praw
1

świadczonych przez podmioty powiązane-Rodzaje usług i
praw podlegające ograniczeniu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 2a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15e (uchylony od 1.1.2022)-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2021 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z 9
    września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
    - czy ograniczenie w zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu
      wynikające z art. 15e ustawy o CIT nie ma zastosowania do kosztów działalności
      zwolnionej z opodatkowania,
    - w przypadku kosztów związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i
      działalnością zwolnioną z opodatkowania, Spółka powinna stosować ograniczenie w
      zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art.
      15e ustawy o CIT jedynie w odniesieniu do części kosztów, która zostanie alokowana
      do działalności opodatkowanej, w tym na podstawie klucza alokacji wynikającego z
      art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    X sp. z o.o. z siedzibą w (...), w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest
    podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi
    podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT” lub „
    podatek dochodowy”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce
    ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o
    którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT).
    Spółka działa na rynku producentów (...), dostarczając rozwiązania dla (...).
    Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie otrzymanego zezwolenia (zezwoleń) na
    prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych (dalej:
    „SSE”) oraz poza terytorium SSE. Ponadto, Spółka nie wyklucza możliwości pozyskania w
    przyszłości decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie (...).

    W związku z powyższym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka
    uzyskuje dochody zarówno opodatkowane podatkiem CIT, jak i zwolnione z
    opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. W celu ustalenia wysokości
    dochodu zwolnionego od opodatkowania oraz dochodu opodatkowanego, Spółka
    przypisuje koszty uzyskania przychodów do odpowiadającego im źródła przychodów. Tym
    samym, koszty, dla których możliwe jest przyporządkowanie do działalności zwolnionej
    lub opodatkowanej, są alokowane przez Spółkę do odpowiedniego źródła przychodów. W
    przypadku kosztów uzyskania przychodów, które dotyczą jednocześnie działalności
    opodatkowanej podatkiem CIT oraz działalności podlegającej zwolnieniu z tego
    opodatkowania, których Spółka nie jest w stanie przyporządkować do jednego z tych
    rodzajów działalności, Spółka stosuje tzw. „klucz przychodowy” przewidziany w art. 15 ust.
    2 i 2a ustawy o CIT.
    W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka ponosi na rzecz podmiotów
    powiązanych koszty o charakterze zbliżonym do kosztów wymienionych w art. 15e ust. 1
    pkt 1-3 ustawy o CIT. Koszty te ponoszone są przez Spółkę zarówno w ramach działalności
    opodatkowanej, jak i zwolnionej z opodatkowania.
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ograniczenie w
      zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art.
      15e ustawy o CIT nie ma zastosowania do kosztów działalności zwolnionej z
      opodatkowania?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w przypadku
      kosztów związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i działalnością
      zwolnioną z opodatkowania, Spółka powinna stosować ograniczenie w zaliczaniu
      poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e
      ustawy o CIT jedynie w odniesieniu do części kosztów, która zostanie alokowana do
      działalności opodatkowanej, w tym na podstawie klucza alokacji wynikającego z art. 15
      ust. 2 i 2a ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Państwa zdaniem ograniczenie w zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów
      uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ustawy o CIT nie ma zastosowania do
      kosztów działalności zwolnionej z opodatkowania.
    2. Państwa zdaniem w odniesieniu do kosztów związanych zarówno z działalnością
      opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną z opodatkowania, Spółka powinna
      stosować ograniczenie w zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania
      przychodu wynikające z art. 15e ustawy o CIT jedynie w odniesieniu do części kosztów,
      która zostanie alokowana do działalności opodatkowanej, w tym na podstawie klucza
      alokacji wynikającego z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.
    W zakresie pytania nr 1
    Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, o czym stanowi art. 15 ust. 1 ustawy z
    dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz.
    1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

    Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów
    uzyskania przychodów koszty:
    1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli,
      przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
      podobnym charakterze,
    2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw
      lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
    3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż
      udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w
      ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz
      świadczeń o podobnym charakterze
      - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w
        rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania,
        siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach
        wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku
        podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy
        przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z
        tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o
        wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów
        odpisów amortyzacyjnych, o których mowa wart. 16a-16m, i odsetek.
    Ponadto, w myśl art. 15e ust. 4 ustawy o CIT, do przychodów i kosztów, o których mowa w
    art. 15e ust. 1 ustawy o CIT przepis art. 7 ust. 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio.
    Jak wynika z art. 7 ust. 3 (winno być: z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3) ustawy o CIT, przy ustalaniu
    dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie
    uwzględnia się:
    1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;
    3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 [...] (winno być: w pkt 1 i
      2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących
      działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny
      zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli
      przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu
      przypadającego na zagraniczny zakład).
    Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że ograniczenie w zaliczaniu poszczególnych
    kosztów do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ustawy o CIT nie powinno
    mieć zastosowania do kosztów działalności zwolnionej z opodatkowania. W opinii
    Wnioskodawcy powyższe wynika bezpośrednio z brzmienia art. 15e ust. 4 ustawy o CIT,
    referującego do art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu nie
    uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, jeżeli dochody nie podlegają
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.
    Podkreślić należy, że powyższa wykładnia jest oparta w głównej mierze na wykładni
    językowej przepisów prawa, która (zgodnie z doktryną podatkową, praktyką organów
    podatkowych, jak i orzecznictwem sądów administracyjnych) powinna mieć
    pierwszeństwo przy interpretacji przepisów podatkowych. Odesłanie do art. 7 ust. 3
    ustawy o CIT jest przy tym wystarczającym zabiegiem, aby wyłączyć z zakresu ograniczeń
    wynikających z art. 15e ustawy o CIT koszty związane z przychodami wyłączonymi lub
    zwolnionymi z opodatkowania. Próba kwalifikowania takich kosztów (w tym tzw. kosztów

    strefowych) jako objętych zakresem art. 15e ustawy o CIT oznaczałoby, że odesłanie, o
    którym mowa w art. 15e ust. 4 ustawy o CIT byłoby normą pustą, co stoi w sprzeczności z
    wykładnią językową ustawy o CIT, jak i zasadą racjonalnego ustawodawcy.
    Należy zwrócić uwagę, że Spółka osiąga przychody oraz ponosi koszty, które są zwolnione
    z opodatkowania w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE. W konsekwencji,
    zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, Spółka nie uwzględnia w podstawie opodatkowania
    dochodu wygenerowanego z działalności zwolnionej. Ustawodawca, formułując przepisy
    art. 15e ustawy o CIT, zastrzegł, że do przychodów i kosztów, o których mowa w
    powołanych przepisach, art. 7 ust. 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio. W opinii
    Wnioskodawcy obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów
    wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT nie powinien mieć zatem zastosowania w
    odniesieniu do kosztów zwolnionych z opodatkowania.
    W konsekwencji koszty podatkowe ponoszone przez Spółkę, w części stanowiącej koszty
    uzyskania przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie zezwoleń na
    prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, nie powinny podlegać restrykcjom
    wynikającym z przepisu 15e ustawy o CIT.
    Spółka pragnie przy tym zwrócić uwagę na przepisy ustawy o CIT obowiązujące od 1
    stycznia 2018 r., które zostały wprowadzone w związku z implementacją dyrektywy Rady
    (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu
    przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na
    funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „Dyrektywa”). Mimo iż w Dyrektywie nie
    zostało bezpośrednio uregulowane ograniczenie usług niematerialnych w kosztach
    uzyskania przychodu, to art. 4 Dyrektywy zawiera przepisy odnoszące się do ograniczenia
    w zaliczeniu do kosztów podatkowych kosztów finasowania dłużnego. Wskazane przepisy
    zostały zaimplementowane w ustawie o CIT w drodze nowelizacji art. 15c. Wnioskodawca
    wskazuje na powyższe, gdyż mechanizm analogiczny do mechanizmu wynikającego z art.
    4 Dyrektywy/art. 15c ustawy o CIT został wykorzystany przez ustawodawcę także w
    odniesieniu do ograniczenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, tj. z art. 15e
    ustawy o CIT. Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, przepisy Dyrektywy mogą zostać
    wykorzystane jako wskazówka w interpretacji przepisu art. 15e ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 Dyrektywy, nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego podlega
    odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te zostały poniesione, jedynie do
    wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed uwzględnieniem odsetek,
    opodatkowania, deprecjacji i amortyzacji (EBITDA). Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2
    Dyrektywy, EBITDA jest obliczany przez dodanie do dochodu podlegającego
    opodatkowaniu [podkreślenie Wnioskodawcy] podatkiem od osób prawnych w państwie
    członkowskim podatnika skorygowanych o podatek kwot z tytułu nadwyżki kosztów
    finansowania zewnętrznego, a także skorygowanych o podatek kwot z tytułu deprecjacji i
    amortyzacji. Dochodu zwolnionego z podatku nie uwzględnia się w EBITDA podatnika.
    W opinii Wnioskodawcy brzmienie Dyrektywy, zgodnie z którą, jak przytoczono powyżej,
    „dochodu zwolnionego z podatku nie uwzględnia się w EBITDA podatnika”, potwierdza
    prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty zwolnione z
    opodatkowania nie podlegają ograniczeniu z art. 15e ustawy o CIT.
    Powyższe wynika również z pkt 6 Preambuły do Dyrektywy: „przychody zwolnione z
    podatku nie powinny być kompensowane kosztami finansowania zewnętrznego
    podlegającymi odliczeniu. Wynika to z faktu, że przy określaniu maksymalnej wysokości
    odsetek, które mogą być odliczone, należy uwzględniać wyłącznie dochód podlegający
    opodatkowaniu”.
    Stanowisko Wnioskodawcy znalazło potwierdzenie w orzecznictwie sądów
    administracyjnych, w tym - co należy wyraźnie podkreślić - również Naczelnego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie, i tak m.in.:

    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 360/20;
    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2020 r., sygn. akt II FSK
      2568/19;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 lutego 2021 r., sygn.
      akt I SA/Gl 1745/20;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 lutego 2021 r., sygn. akt
      I SA/Kr 1262/20;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 21 listopada 2019 r.,
      sygn. akt I SA/Sz 618/19;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 lipca 2019 r., sygn.
      akt I SA/Wr 356/19;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 lipca 2019 r., sygn. akt I
      SA/Kr 577/19;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 maja 2019 r., sygn. akt I
      SA/Gd 439/19;
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 16
      stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Go 521/18.
    Jak wskazuje powołany powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja
    2021 r., sygn. akt II FSK 360/20: „w związku z jednoznacznym i bezpośrednim odesłaniem
    zawartym w art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p. do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p.
    przy wyliczaniu limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., a także nadwyżki ponad
    ten limit - czyli koniecznością uwzględnienia modyfikacji sposobu wyliczenia tegoż limitu i
    nadwyżki - nie należy uwzględniać przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł
    przychodów, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo
    jest wolny od podatku. W realiach faktycznych niniejszego sporu interpretacyjnego takim
    źródłem jest dochód osiągnięty przez spółkę z działalności gospodarczej prowadzonej na
    terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Punktem wyjścia dla
    takiego wniosku jest wykładnia językowa przepisu art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p. (...)”.
    Natomiast w wyroku z 28 października 2020 r., sygn. akt II FSK 2568/19 Naczelny Sąd
    Administracyjny wskazał: „wynik wykładni językowej i systemowej powyższych przepisów
    doprowadza do wniosku, że w związku z jednoznacznym i bezpośrednim odesłaniem
    zawartym w art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p. do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p.
    przy wyliczaniu limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., a także nadwyżki ponad
    ten limit - czyli koniecznością uwzględnienia modyfikacji sposobu wyliczenia tegoż limitu i
    nadwyżki - nie należy uwzględniać przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł
    przychodów, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo
    jest wolny od podatku. (...) Punktem wyjścia dla takiego wniosku jest wykładnia językowa
    przepisu art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p., w którym umieszczone odesłanie nie pozostawia
    żadnych wątpliwości interpretacyjnych, co do konieczności uwzględnienia, przy
    stosowaniu wyliczenia limitu opisanego w przepisie art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., mechanizmu
    ujętego w art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. Z kolei uwzględnienie tego mechanizmu, będące
    przejawem wykorzystania metody wykładni systemowej wewnętrznej doprowadza do
    zrekonstruowania normy materialnoprawnej potwierdzającej brak zastosowania
    ograniczenia z art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. do dochodów uzyskiwanych z tzw. działalności
    strefowej. Bezpośrednio z przepisu art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. wynika, że przy obliczaniu
    dochodu podlegającego opodatkowaniu, nie uwzględnia się przychodów i kosztów
    działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej; do odpowiedniego
    stosowania tego przepisu odsyła przepis art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p.”
    W przywołanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 lutego
    2021 r., sygn. akt I SA/Kr1262/20 Sąd stanowi: „(...) odpowiednie zastosowanie art. 7 ust. 3
    PDOPrU do przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1 PDOPrU oznacza, że

    zarówno przy wyliczaniu limitu, o którym mowa w tym przepisie, jak i przy wyliczaniu
    nadwyżki ponad ten limit, podlegającej wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, nie
    uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, z
    których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo wolny jest od
    podatku, czyli też dochód, którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 PDOPrU. Jakkolwiek organ
    interpretacyjny, uzasadniając swoje stanowisko, odwołał się do uzasadnienia projektu
    ustawy stwierdzając, że intencją ustawodawcy było uszczelnienie systemu podatkowego,
    zmierzające do ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków na
    nabycie określonych usług i praw, ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych, to
    jednak nie wyjaśnił w sposób przekonywujący, jak wobec tego rozumieć zawarte w art.
    15e ust. 4 PDOPrU odesłanie, w myśl którego do przychodów i kosztów, o których mowa w
    ust. 1, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio”.
    Ponadto, w tym samym wyroku, w opinii Sądu: „(...) ustawodawca celowo dokonał
    odesłania do art. 7 ust. 3 PDOPrU, mając na uwadze regulację art. 17 ust. 1 pkt 34
    PDOPrU, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6,
    uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o
    specjalnych strefach ekonomicznych. Tym samym dokonał wyłączenia wynikającego z art.
    15e ust. 1 PDOPrU ograniczenia kosztów uzyskania przychodów do dochodów
    uzyskiwanych z tzw. działalności strefowej”.
    Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod
    uwagę brzmienie art. 15e ust. 4 ustawy o CIT, należy wnioskować, że ograniczenie w
    zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o
    CIT, znajdzie zastosowanie jedynie do kosztów działalności opodatkowanej na zasadach
    ogólnych. A zatem, omawiane ograniczenie nie ma zastosowania do kosztów działalności
    zwolnionej z opodatkowania.
    W zakresie pytania nr 2
    Zgodnie z przyjętą linią interpretacyjną, generowane przez podmiot prowadzący
    działalność na terenie SSE koszty uzyskania przychodów związane jednocześnie z
    działalnością opodatkowaną oraz z działalnością zwolnioną z opodatkowania należy
    alokować do jednego z wymienionych rodzajów działalności w sposób możliwe najbardziej
    zbliżony do rzeczywistości. Jednocześnie, w odniesieniu do kosztów wspólnych, które
    dotyczą jednocześnie działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym oraz
    działalności podlegającej zwolnieniu z tego opodatkowania, których nie można
    jednoznacznie przypisać tylko do jednego z tych rodzajów działalności, uzasadnione jest
    zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów
    ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz
    koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie
    jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w
    takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł
    w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. W myśl
    ust. 2a omawianego przepisu, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w
    przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część
    dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z
    tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się
    odpowiednio.
    Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytania
    nr 1, ograniczenie w zaliczaniu poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu
    wynikające z art. 15e ustawy o CIT nie ma zastosowania do kosztów działalności
    zwolnionej z opodatkowania.

    W opinii Wnioskodawcy, w konsekwencji przyjęcia powyższego stanowiska, w odniesieniu
    do kosztów związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i działalnością
    zwolnioną z opodatkowania, Spółka powinna stosować ograniczenie w zaliczaniu
    poszczególnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ustawy o
    CIT jedynie w odniesieniu do części kosztów, która zostanie alokowana do działalności
    opodatkowanej, w tym na podstawie klucza alokacji wynikającego z art. 15 ust. 2 i 2a
    ustawy o CIT.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 9 listopada 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB2-1.4010.387.2021.1.BJ, w której uznałem Państwa stanowisko
    przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 23 listopada 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 22 grudnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarga wpłynęła do Organu tego
    samego dnia.
    Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonej Interpretacji indywidualnej.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd
    115/22 uchylił zaskarżoną interpretację z 9 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-
    1.4010.387.2021.1.BJ.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 24 kwietnia 2025 r. sygn. akt II FSK 986/22
    oddalił wniesioną skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 24 kwietnia 2025 r.
    Ww. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wpłynął do
    Organu 23 lipca 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 31 maja 2022 r. sygn. akt I
      SA/Gd 115/22 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 kwietnia 2025 r.
      sygn. akt II FSK 986/22,

    - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
      Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazać
    należy, że nie są one wiążące dla organu podatkowego. Orzeczenia te dotyczą tylko
    konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych
    /zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. W
    związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników
    posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości
    zastosowania ich rozstrzygnięć wprost, ponieważ nie stanowią one materialnego prawa
    podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się
    Państwo do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej, zgodnie z którym:
    interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
    stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz
    z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli
    stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.