Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-41/12/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-20
Teza: Czy deklaracja wykorzystania na cele mieszkaniowe kwoty 11 991.97 zł zwalnia wnioskodawczynię z opłaty podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; remonty; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 09 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 12 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 19 i 22 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania przeznaczonego na remont domu będącego własnością córek wnioskodawczyni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania przeznaczonego na remont domu będącego własnością córek wnioskodawczyni.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 12 marca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-41/12/NG wezwano do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 19 i 22 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w dniu 13 marca 2009 r. dokonała zakupu lokalu mieszkalnego za kwotę 200 000 zł. Środki na zakup w całości pochodziły z kredytu. Wnioskodawczyni do momentu sprzedaży poniosła koszty zakupu w wysokości 9 559, 94 zł, spłaciła kredyt w wysokości 142 222,50 zł oraz spłaciła odsetki w wysokości 22 562,05 zł, co daje razem kwotę 174 344,49 zł.

Wnioskodawczyni wskazuje, że na wskazane wyżej koszty zakupu nieruchomości składają się następujące wydatki poniesione przez wnioskodawczynię:

*   podatek od czynności cywilnoprawnych według stawki 2% w kwocie 4 000 zł (od kwoty 200 000 zł),
*   opłata za ustanowienie hipoteki zwykłej 200 zł,
*   opłata za ustanowienie hipoteki kaucyjnej 29 zł,
*   opłata sądowa od wniosku o wpis własności w kwocie 200 zł,
*   opłata sądowa od wniosku o wpis hipotek w kwocie 2 x 200 zł czyli 400 zł,
*   taksa notarialna od umowy sprzedaży w kwocie 1 740 zł,
*   koszty pośrednictwa w kwocie 3 000 zł.

Łącznie poniesione koszty zakupu nieruchomości wyniosły 9 559,94 zł.

Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowego lokalu w dniu 18 lipca 2011 r. za kwotę 220 000 zł. Wnioskodawczyni wyliczyła dochód podlegający zwolnieniu w następujący sposób: od przychodu w wysokości 220 000 zł odjęła 174 344,49 zł faktycznie poniesionych wydatków co dało kwotę dochodu w wysokości 45 665, 51 zł.

Wnioskodawczyni dokonała spłaty pozostałej do spłacenia kwoty kredytu w wysokości 57 777,53 zł. Dochód podlegający zwolnieniu wnioskodawczyni ustaliła w następujący sposób: dochód w wysokości 45 655,51 zl x wydatki tj.: 57 777,53 / przychód w wysokości 220 000 zł. Tak przeprowadzone działanie dało wnioskodawczyni wynik 11 991,97 zł. Przedmiotową kwotę wnioskodawczyni uważa za dochód ze sprzedaży mieszkania podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć ww. kwotę 11 991,97 zł na remont łazienki oraz wymianę stolarki drewnianej. Wnioskodawczyni zamierza przedmiotowe prace przeprowadzić w budynku mieszkalnym, do którego przysługuje jej dożywotnie prawo użytkowania w związku z dokonanym aktem darowizny na rzecz córek w dniu 12 stycznia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy deklaracja wykorzystania na cele mieszkaniowe kwoty 11 991.97 zł zwalnia wnioskodawczynię z opłaty podatku dochodowego?

Zdaniem wnioskodawczyni, ma ona prawo do zwolnienia z opodatkowania z zapłaty podatku dochodowego, gdy złoży do 30 kwietnia 2012 r. deklarację o wykorzystaniu na cele mieszkaniowe kwoty 11 991,97 zł. W razie braku takiej deklaracji powstaje obowiązek uiszczenia podatku. Wnioskodawczyni uważa, że wydatki poniesione na remont łazienki i wymianę stolarki drewnianej może zaliczyć do wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że wnioskodawczyni w 2009 r. dokonała zakupu lokalu mieszkalnego za kwotę 200 000 zł a następnie sprzedała w 2011 r. za kwotę 220 000 zł.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro wnioskodawczyni przedmiotowe mieszkanie nabyła w 2009 r. to skutki podatkowe sprzedaży mieszkania należy rozpatrywać w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Albowiem w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z kolei nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Należy tutaj zauważyć, że zgodnie z wyżej cyt. przepisem przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni wskazała, że sprzedała mieszkanie za cenę 220 000 zł. Przedmiotową kwotę można pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia jakie poniosła wnioskodawczyni.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

Innymi słowy, aby ustalić wysokość przychodu ze sprzedaży nieruchomości, wnioskodawczyni powinna od ceny mieszkania określonej w umowie (w przedmiotowej sprawie 220 000 zł) odjąć koszty odpłatnego zbycia mieszkania np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości o ile oczywiście wnioskodawczyni takie koszty poniosła. Tak obliczona wartość będzie przychodem ze sprzedaży nieruchomości o którym mówi art. 19 ust. 1 ustawy.

Następnie w celu ustalenia dochodu ze sprzedaży mieszkania podlegającego opodatkowaniu, wnioskodawczyni od ustalonego w wyżej wskazany sposób przychodu winna odliczyć koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przechodząc do kosztów uzyskania przychodu zauważyć należy, że przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów.

Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Kosztem nabycia nie jest natomiast w żadnym wypadku kwota zaciągniętego na nabycie i spłaconego do momentu sprzedaży lokalu mieszkalnego kredytu. Skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki na spłatę kredytu nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu. Kosztem nabycia mieszkania nie są również spłacone odsetki od kredytu. Jest to wyłącznie koszt pozyskania środków finansowych od banku, na poniesienie którego wnioskodawczyni wyraziła zgodę zawierając z bankiem umowę kredytową.

Kosztem nabycia dla wnioskodawczyni będzie więc cena określonej w akcie notarialnym z dnia 13 marca 2009 r., jaką wnioskodawczyni zapłaciła sprzedającemu za lokal mieszkalny, czyli kwota 200 000 zł. Powyższe oznacza, że wnioskodawczyni kwotę tę może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przychód ze sprzedaży. I nie ma tutaj znaczenia, że zakup sprzedanego lokalu mieszkalnego sfinansowany był kredytem bankowym.

Ponadto kosztem nabycia mogą być wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych, koszty ustanowienia hipoteki, opata sądowa od wniosku o wpis do hipoteki. Kosztem nabycia może być także zapłacona i udokumentowana prowizja dla agencji nieruchomości związana z nabyciem sprzedanego mieszkania. Wydatki te mieszczą się bowiem w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem uzyskania przychodu mogą też wydatki na remont lokalu, o ile powiększyły jego wartość i są udokumentowane fakturami VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powyższym, aby wydatki na remont mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu muszą mieć charakter nakładów zwiększających wartość mieszkania. Pod tym pojęciem nie będą zatem mieściły się wszelkie wydatki na wyposażenie mieszkania, w tym na jego umeblowanie.

W związku z powyższym należy powtórzyć za sądami powszechnie akceptowaną zasadę, że nie każdy „rzeczywiście” poniesiony przez podatnika wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przychód. Ustawodawca w sposób nie budzący wątpliwości wskazał w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które z poniesionych przez podatnika wydatków mogą stanowić koszt uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości, nie pozostawiając podatnikowi dowolności w tym względzie.

Zapisy określające jakie wydatki w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości nabytych odpłatnie stanowią koszt uzyskania przychodu zawiera art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

Podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży w 2011 r. lokalu mieszkalnego stanowi wartość sprzedanego lokalu, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu, do których wnioskodawczyni może zaliczyć poniżej wyszczególnione koszty:

*   cenę jaką sprzedającemu zapłaciła za lokal mieszkalny zgodnie z aktem notarialnym,
*   koszty notarialne sporządzenia aktu notarialnego związane z nabyciem nieruchomości, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty ustanowienia hipoteki, opłaty sądowe od wniosku o wpis hipotek,
*   koszty prowizji agencji nieruchomości związane z nabyciem lokalu.

Tylko te wydatki spośród wymienionych przez wnioskodawczynię we wniosku mieszczą się bowiem w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie mogą być ani spłata kredytu, ani odsetek niezależnie od tego czy zostały zapłacone przez wnioskodawczynię do dnia sprzedaży, czy też już po jej dokonaniu, gdyż takiej możliwości nie przewiduje art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zatem w odniesieniu do dochodu ze sprzedaży nieruchomości, w części przypadającej proporcjonalnie na udział nabyty w całej nieruchomości istnieje możliwość jego przeznaczenia na własne cele mieszkaniowe.

Powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis ma zapobiec sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie korzystałby z ulg dotyczących tych samych wydatków.

Podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższych zwolnień jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami – jest dzień odpłatnego zbycia, a więc poniesione przed datą odpłatnego zbycia nie będą mogły być uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego.

Wśród wydatków, które nie będą mogły być uwzględnione do wyliczenia dochodu zwolnionego jest m.in. wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. nabycie lokalu mieszkalnego. Jednakże spłaty zaciągniętego na nabycie sprzedanego lokalu mieszkalnego kredytu wnioskodawczyni odliczyć nie może, gdyż cena sprzedaży tego lokalu wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży, na podstawie którego wnioskodawczyni stała się właścicielem lokalu stanowi koszt nabycia tego lokalu o jakim mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty nabycia sprzedawanej nieruchomości stanowią natomiast koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, co oznacza, że podlegają odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego dochodu.

Innymi słowy prawidłowe ustalenie dochodu winno wyglądać w ten sposób, że przychód ze sprzedaży należy w pierwszej kolejności pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. W niniejszej sprawie wnioskodawczyni wykaże zatem jako koszt uzyskania przychodu cenę zakupu przedmiotowego lokalu, która stanowi koszt nabycia wymieniony w art. 22 ust. 6c ustawy. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostanie uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że wnioskodawczyni odliczyłaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedanego lokalu nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredytu takiego nigdy nie będzie można odliczać, gdyż odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie lokalu mieszkalnego czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu. Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, jeżeli ten wydatek na nabycie podlegał uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W niniejszej sprawie wydatek na nabycie czyli cena zakupu lokalu mieszkalnego podlega odliczeniu od przychodu ze sprzedaży. Ustawodawca przesądził zatem w ten sposób, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości, skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości. U podstaw omawianego zwolnienia legło zatem założenie, że nie powinny zostać opodatkowane środki wydatkowane na realizację nowego celu mieszkaniowego, a celem ustawodawcy nie było udzielanie pomocy w spłatach należności związanych z wcześniejszym zakupem nieruchomości, którą podatnik zbył uzyskując z tego tytułu przychód. Oznacza to, że ustawodawca zwolnił od opodatkowania przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowany na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki, zaciągniętych na nabycie kolejnej nieruchomości, nie zaś zaciągniętych w związku ze zbywaną nieruchomością. Zbywając nieruchomość podatnik odliczy sobie koszt jej nabycia czyli cenę zakupu.

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny również w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Z przedstawionego przez wnioskodawczynię we wniosku zdarzenia wynika, że zamierza złożyć deklarację o wydatkowaniu dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania w wysokości 11 991,97 zł na własne cele mieszkaniowe, tj. na remont łazienki oraz wymianę stolarki drewnianej w domu, w stosunku do którego wnioskodawczyni przysługuje dożywotnie prawo użytkowania. Dom jest własnością córek wnioskodawczyni, na mocy aktu darowizny z dnia 12 stycznia 2010 r.

Powyższe oznacza, że z uwagi na brzmienie przepisu art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przeznaczenia przedmiotowej kwoty na remont łazienki oraz wymianę stolarki drewnianej w budynku, do którego wnioskodawczyni nie przysługuje prawo własności bądź współwłasności nie można uznać za wydatkowanie na własne cele mieszkaniwe. Przepis art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że aby określone wydatki mogły być uznane za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, muszą dotyczyć budynku stanowiącego własność lub współwłasność osoby, która ze zwolnienia chce skorzystać. Dysponowanie prawem dożywotniego użytkowania budynku nie jest wystarczające i nie zastąpi prawa własności, o którym postanowił jednoznacznie ustawodawca.

W przedmiotowym przypadku jednak tak nie jest, wnioskodawczyni chce przeznaczyć dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania na remont budynku stanowiącego własność jej córek. To powoduje, że nie sposób przedmiotowych wydatków uznać za własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Reasumując, mimo że wnioskodawczyni złoży deklarację wykorzystania kwoty 11 991,97 zł na cele mieszkaniowe, to wydatkowanie ich w sposób wskazany we wniosku nie jest wydatkowaniem na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem wnioskodawczyni zamierza ww. środki wydatkować na remont domu, który nie jest własnością (współwłasnością) wnioskodawczyni, a taki warunek wprost przewiduje art. 21 ust. 25 pkt 1 lit d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie Organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.