Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.614.2022.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-25
Teza: Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, spowoduje po jego stronie powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: przychód; spółki; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wkład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swoich dochodów (tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce). Spółka planuje w przyszłości zostać wspólnikiem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Zależna”), która również posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Zależnej zostaną objęte przez Spółkę w zamian za wkład pieniężny. Obejmowane udziały zostaną pokryte wkładami pieniężnymi w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (bez agio). Wartość rynkowa udziałów obejmowanych przez Wnioskodawcę będzie jednak wyższa od ich wartości nominalnej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będąc w przyszłości nowym udziałowcem Spółki Zależnej chciałby potwierdzić, czy w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: ustawa o CIT), objęcie przez niego udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, nie spowoduje po jego stronie powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie objęcia udziałów w kapitale zakładowym Spółki Zależnej.

### Pytanie

Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, spowoduje po jego stronie powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez niego udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m in.:

1) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie (zob. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT) oraz

2) wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio (zob. art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT).

W myśl art. 12 ust. 5 ustawy o CIT, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 5a ustawy o CIT).

Na podstawie art. 12 ust. 6 ustawy o CIT, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się: :

1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na gruncie art. 12 ust. 6a ustawy o CIT, wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o CIT, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

W ocenie Wnioskodawcy przychód z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT może powstać wyłącznie w przypadku, gdy w danym stanie faktycznym nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Przepis ten stanowi natomiast podstawę do określenia przychodu dla wkładów wnoszonych do spółek, o których mowa w art. 4a pkt 21 ustawy o CIT.

Jak była już o tym wyżej mowa na gruncie ustawy o CIT przychodem jest m.in. „wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni „wkładu niepieniężnego”. Z zacytowanego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 jednoznacznie wynika, że przychód w CIT może zostać określony wyłącznie w przypadku wkładów niepieniężnych wniesionych m.in. do spółek kapitałowych.

W konsekwencji brak opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wkładów pieniężnych m.in. do spółek kapitałowych oznacza, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego do Spółki Zależnej również nie będzie podlegało, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo braku powstania w przedmiotowej sprawie przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, nie powstanie również przychód z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, ponieważ objęcie udziałów w spółce w zamian za wkład pieniężny o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa tych udziałów, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w podatku dochodowym od osób prawnych. Emisja nowych udziałów w Spółce Zależnej będzie bowiem przeprowadzona zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2022 poz. 1467 ze zm., dalej: „k.s.h.”). Co przy tym ważne, zarówno przepisy k.s.h. jak i przepisy podatkowe nie nakładają na spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obowiązku, aby wartość nominalna udziałów określana była zgodnie z wartością rynkową.

Co więcej, z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że przychód z nieodpłatnych świadczeń określa się m.in. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT). Przepis ten stanowi pewnego rodzaju wskazówkę postępowania w przypadku rozporządzania rzeczami lub prawami (np. zbycia udziałów), ale nie dotyczy on czynności objęcia udziałów.

Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy nie ma on obowiązku określenia przychodu z nieodpłatnych świadczeń czy też świadczeń częściowo odpłatnych na moment objęcia udziałów w Spółce Zależnej, ponieważ ustawodawca przewidział odroczenie opodatkowania. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie bowiem dopiero w momencie rozporządzania udziałami, np. w przypadku ich zbycia.

W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka Zależna może dokonać podwyższenia kapitału zakładowego, wyemitować nowe udziały i przyznać je Wnioskodawcy po wartości nominalnej, przewidzianej w umowie Spółki Zależnej. Co istotne, u Wnioskodawcy w takiej sytuacji nie powstanie z tego tytułu przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Przyjęcie stanowiska przeciwnego, tzn. uznającego, że u Wnioskodawcy z tytułu wkładu pieniężnego powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych już w momencie objęcia udziałów w Spółce Zależnej będzie niezgodne z celem legislacyjnym przepisów o nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeniach. Przyznanie podmiotowi wnoszącemu wkład i obejmującemu udziały o określonej w umowie spółki wartości nominalnej nie oznacza automatycznie, że wartość rynkowa takich udziałów jest równa wartości nominalnej zgodnie z umową tej spółki. Wartość rynkową udziałów określa się bowiem na podstawie danych finansowych i wskaźników ekonomicznych, a nie poprzez samodzielną i subiektywną wycenę ich wartości dokonaną przez udziałowców. Podkreślenia przy tym wymaga, że posługiwanie się wartością nominalną wynika z przepisów k.s.h., jest to bowiem wyłącznie wartość stosowana dla celów korporacyjnych i jest irrelewantna w obrocie gospodarczym - nie stanowi żadnego punktu odniesienia dla ustalonej przez strony ceny transakcyjnej.

Na marginesie wskazać należy, że kwota środków pieniężnych będąca przedmiotem wkładu do Spółki Zależnej będzie stanowiła jednocześnie u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów z późniejszego zbycia tych udziałów. W konsekwencji, w kontekście znacznie wyższej wartości rynkowej objętych udziałów w Spółce Zależnej, w przypadku ich odpłatnego zbycia Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia wysokiego podatku dochodowego. Koszt odpłatnego zbycia stanowić będzie bowiem wyłącznie równowartość wniesionego przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego. Uznanie, że na moment objęcia udziałów w Spółce Zależnej powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych w podatku dochodowym od osób prawnych byłoby sprzeczne z istotą tych przepisów. Taka wykładnia prowadziłaby bowiem do podwójnego opodatkowania wkładów pieniężnych wnoszonych do spółek - pierwsze opodatkowanie nastąpiłoby na moment objęcia udziałów, a drugie na moment ich odpłatnego zbycia.

Na potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska, pozostając w pełni świadomym, że interpretacje indywidualne wiążą jedynie w sprawach, w których zostały wydane, w tym miejscu Spółka wskazuje na wyrażone przez organy podatkowe poglądy, które w przedmiotowej sprawie mogą pełnić rolę pomocniczą przy wykładni przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 i 7 ustawy o CIT, a mianowicie:

1) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.72.2022.2.DD, w trybie art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540) uznał za w pełni prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy: „Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego do Spółki Zależnej i objęcie udziałów w Spółce Zależnej o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa nie będzie podlegało opodatkowaniu CIT, w tym zarówno na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT oraz na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Ustawodawca przewidział bowiem odroczenie opodatkowania w CIT do momentu odpłatnego zbycia tych udziałów. Objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu w CIT w momencie objęcia udziałów”.

2) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2020 r., Znak: 0111- KDIB2-1.4010.363.2020.1.AR, uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy:

„(\`(...)\`) Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić że w przedmiotowym stanie faktycznym również nie powinny znaleźć zastosowania poniższe regulacje ustawy CIT dotyczące powstania przychodu z tytułu otrzymania częściowo nieodpłatnych świadczeń. (\`(...)\`) Zdaniem Spółki, w tym miejscu należy podkreślić, że treść powyższych regulacji ustawy o CIT odpowiada analogicznym regulacjom zawartym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 17 ust. 1 pkt 9 art. 20 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Zdaniem Spółki, również treść ww. regulacji ustawy o PIT daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie udziałów (akcji) (również w zamian za wkład pieniężny) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, tym niemniej podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów. Zdaniem Spółki, dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia udziałów za wkład pieniężny.”

Analogiczne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął w interpretacjach indywidualnych w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która przewiduje tożsame regulacje odnoszące się do opodatkowania wnoszenia wkładów do spółek kapitałowych wśród których wymienić można przykładowo:

1) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 sierpnia 2022 r., Znak: 0112-KDIL2-1.4011.523.2022.1. JK;

2) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 lipa 2022 r., Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.484.2022.1 .NM;

3) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2021 r., Znak: 0112-KDIL2-1.4011.308.2021.1 .PW.

Podsumowując, zdaniem Spółki, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego do Spółki Zależnej i objęcie udziałów w Spółce Zależnej o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca przewidział bowiem odroczenie opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych do momentu odpłatnego zbycia tych udziałów. Objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów, nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.