Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/268/BRT/2013/RD-35734
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek-budynek gospodarczy ; budynek-budynek mieszkalny; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; ulga-ulga meldunkowa; zameldowanie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 06 maja 2011 r. Nr ILPB2/415-111/11-4/TR wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2011 r., uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia, z tytułu tzw. ulgi meldunkowej, z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej m.in. budynkiem mieszkalnym, nabytej w 2008 r. w drodze darowizny, **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 06 maja 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 27 stycznia 2011 r., uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

W dniu 3 czerwca 2008 r. aktem notarialnym-umowa darowizny Wnioskodawczyni otrzymała do majątku osobistego, od Jej rodziców, zabudowaną działkę gruntu nr 348 o powierzchni 0,688 ha położoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (wartość darowizny – 300.000,00 zł). Przyjmując darowiznę Wnioskodawczyni była mężatką.

Na przedmiotowej działce znajdują się zabudowania, które stanowią: dom mieszkalny o powierzchni 120 m2 oraz budynek gospodarczy murowany o powierzchni 30 m2. Dom mieszkalny został przez Wnioskodawczynię „odświeżony”. Budynek gospodarczy natomiast w stanie technicznym – do generalnego remontu: brak posadzki, pokrycie dachowe do wymiany, brak drzwi wejściowych.

W domu Wnioskodawczyni zamieszkiwała i była zameldowana wraz z rodzicami i bratem od 24 listopada 1989 r. do 2001 r. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni wyprowadziła się i wymeldowała. Po otrzymaniu ww. nieruchomości w drodze darowizny Wnioskodawczyni zameldowała się ponownie w dniu 1 grudnia 2009 r. i jest zameldowana wraz z mężem i córką do chwili obecnej.

Ze względu na sytuację rodzinno-zawodową, Wnioskodawczyni zmuszona jest wyprowadzić się i w związku z tym chciałaby sprzedać dom za kwotę ok. 600.000,00 zł. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości zabudowanej nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Planowana sprzedaż zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości zabudowanej. Przed datą planowanej sprzedaży Wnioskodawczyni będzie zameldowana w przedmiotowym budynku mieszkalnym na pobyt stały przez okres dłuższy niż 12 miesięcy (od dnia 1 grudnia 2009 r. do chwili obecnej).

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Ile Wnioskodawczyni zapłaci podatku dochodowego od osób fizycznych w zw. ze sprzedażą darowanej nieruchomości?
2.  Czy Zainteresowana może skorzystać z jakichś ulg w zapłacie podatku, np. ulgi meldunkowej?
3.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi meldunkowej, zapłaci Ona i w jakiej wysokości podatek od gruntu i budynku gospodarczego?
4.  W jaki sposób określić i gdzie wartość gruntu i budynku gospodarczego?
5.  Czy kwotę ze sprzedaży nieruchomości Zainteresowana może przeznaczyć na spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego i wówczas też uniknie zapłacenia podatku od zbycia nieruchomości?
6.  Czy sprzedając nieruchomość w lutym 2011 r. uzyskany przychód będzie wolny od podatku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przysługuje Jej prawo do zwolnienia od podatku przychodu ze zbycia nieruchomości darowanej, pod warunkiem, że złoży stosowane oświadczenie w urzędzie skarbowym właściwym dla Jej miejsca zamieszkania, w terminie złożenia zeznania za ten rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Ponadto, Zainteresowana uważa, że nie powinna płacić podatku od wartości gruntu i budynku gospodarczego, ponieważ grunt i budynek są nierozerwalną częścią nieruchomości. Jest to prawo ściśle związane z własnością budynku mieszkalnego, nie może zatem być przedmiotem samodzielnego obrotu i dlatego powinno podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowana przywołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. III SA/Wa 2040/09. Co więcej, według Zainteresowanej, kwotę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości może przeznaczyć na spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego i wówczas uniknie zapłacenia podatku od zbycia ww. nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – t. j. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). Oczywiście – jak zaznaczyła Wnioskodawczyni – tylko od części kwoty, tj. 350.000,00 zł Zainteresowana nie zapłaci podatku – tyle wynosi spłata kredytu (cena sprzedaży domu: ok. 500.000,00 zł); czyli podatek Wnioskodawczyni zapłaciłaby od różnicy 500.000,00 zł – 350.000,00 zł = 150.000,00 zł.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 06 maja 2011 r. Nr ILPB2/415-111/11-4/TR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe w części odnoszącej się do możliwości skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej w odniesieniu do budynku mieszkalnego, a za nieprawidłowe w pozostałej części, stwierdzając m.in., że (…)zwolnieniu z opodatkowania – w oparciu o ww. art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlega jedynie przysługujący Wnioskodawczyni przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego budynku mieszkalnego (…)zwolnienie nie ma natomiast zastosowania do przysługującej Zainteresowanej kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży gruntu oraz budynku gospodarczego (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

− jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 8 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, oświadczenie wymienione w art. 21 ust. 21 podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy (14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania).

Jednocześnie należy zauważyć, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)".

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1244/12.

Orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazuje również, iż (…) zasadne jest przyjęcie, że zwolnieniem podatkowym określonym jako ulga meldunkowa objęte było zbycie całej nieruchomości – budynku mieszkalnego wraz z jego częściami składowymi służącymi realizacji celów mieszkaniowych, w postaci budynku gospodarczego oraz garażowego (…) np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 81/13.

Odnosząc się więc do przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia, nabytej w 2008 r. zabudowanej nieruchomości m.in. budynkiem mieszkalnym wraz z pozostałymi częściami składowymi, stwierdzić należy, że znajdą do niego zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie oprócz zameldowania na pobyt stały w budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, nakłada także obowiązek złożenia w terminie ustawowym stosownego oświadczenia we właściwym urzędzie skarbowym.

Mając powyższe na uwadze należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, iż przysługuje Jej prawo do zwolnienia od podatku przychodu ze zbycia nieruchomości darowanej, pod warunkiem, że złoży stosowne oświadczenie w urzędzie skarbowym właściwym dla Jej miejsca zamieszkania, w terminie złożenia zeznania za ten rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, za prawidłowe.

Zauważyć należy, że powołane wyżej przepisy obowiązujące w latach 2007-2008 uprawniają podatników wyłącznie do prawa skorzystania ze zwolnienia przychodu z tytułu tzw. ulgi meldunkowej, co oznacza, że nie mają zastosowania do wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez organ, że zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało (…) zastosowania do przysługującej Zainteresowanej kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży gruntu oraz budynku gospodarczego (…), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.