Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.524.2018.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-15
Teza: Czy zwrócone przez dzierżawcę koszty w postaci podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku planowanego rozliczania podatkiem zryczałtowanym, stanowi przysporzenie podatkowe, czy jest u wydzierżawiającego przychodem do opodatkowania?
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości-podatek od nieruchomości; przychód; ryczałt
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 10 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie wynajmu nieruchomości własnych. Jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o profilu produkcyjnym (słodycze). Ponadto jest członkiem zarządu w tej spółce i jednocześnie jej pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę na stanowisku wiceprezesa do spraw produkcji.

W grudniu 2018 r. nastąpi rozwiązanie umowy o pracę. Wnioskodawca przestanie być udziałowcem w spółce, nastąpi umorzenie jego udziałów. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy z tytułu umorzenia udziałów będą nieruchomości w postaci pięciu budynków oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu (zapewniających prowadzenie działalności produkcyjnej). Wymienione aktywa będą stanowiły prywatny majątek Wnioskodawcy.

Wnioskodawca majątek ten zamierza w ramach wynajmu prywatnego wydzierżawić spółce, w której nastąpi umorzenie jego udziałów i rozwiązanie umowy o pracę.

Jako formę rozliczenia Wnioskodawca wybierze ryczałt ewidencjonowany, o czym poinformuje właściwy według miejsca zamieszkania urząd skarbowy poprzez złożenie stosownego oświadczenia w terminie do dnia 31 grudnia 2018 r.

Wydzierżawiony majątek będzie składnikiem majątku prywatnego (osobistego) Wnioskodawcy i nie będzie stanowił składników majątkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ani z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej (tej ostatniej Wnioskodawca nie prowadzi). Umowę dzierżawy zawierać będzie poza działalnością gospodarczą.

Przy zawieraniu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie będzie korzystał z usług pośredników w obrocie nieruchomościami, ani nie zlecił i nie zleci nikomu (np. kancelarii prawnej lub podatkowej) przygotowania lub sprawdzenia projektu umowy dzierżawy.

Planowana dzierżawa prywatna nie będzie prowadzona w sposób zorganizowany. Nie ma bowiem potrzeby, przy tak wąskiej skali prowadzonej dzierżawy, działania w sposób profesjonalny i zorganizowany. Wnioskodawca nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał pracowników, ani otwierał biura, nie ma także własnej strony internetowej. Nie zawarł i nie zamierza zawierać umowy z żadnym podmiotem w zakresie zarządzania nieruchomościami.

Jako właściciel nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawca będzie płacił podatek od nieruchomości i ponosił opłatę z tytułu wieczystego użytkowania gruntu. Z uzyskiwanego czynszu będzie opłacał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Po zapłacie podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, wydatki te zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, będzie Wnioskodawcy zwracała spółka dzierżawiąca wymieniony majątek.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

*   Jako właściciel nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie jednocześnie podatnikiem zobowiązanym do regulowania podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntu na podstawie art. 71 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.
*   Dzierżawca – zgodnie z umową dzierżawy, którą planuje zawrzeć – będzie zobowiązany do ponoszenia, oprócz czynszu za dzierżawę, także podatku od nieruchomości oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu i ich wpłaty na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zwrócone przez dzierżawcę koszty w postaci podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku planowanego rozliczania podatkiem zryczałtowanym, stanowi przysporzenie podatkowe, czy jest u wydzierżawiającego przychodem do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy podstawą generowania przychodów z dzierżawy będzie fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowić będzie przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, a co za tym idzie wygeneruje także przychód. Aby ten przychód powstał Wnioskodawca czynsz musi otrzymać. Składnikiem przychodu osiąganego z dzierżawy przez wydzierżawiającego nie będą ponoszone przez dzierżawcę wydatki (podatki i opłaty) związane z przedmiotem najmu (np. podatek od nieruchomości, opłata za wieczyste użytkowanie gruntu), jeżeli z umowy dzierżawy będzie wynikało, że wydzierżawiający jest zobowiązany do ich ponoszenia, w związku z obciążeniem nimi dzierżawcy (co będzie wynikało z umowy dzierżawy). W efekcie koszty związane podatkiem od nieruchomości i opłatą z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, do ponoszenia których zostanie zobowiązany dzierżawca przepisami zawartej umowy - nie będą stanowiły przysporzenia majątkowego wydzierżawiającego. Ustawodawca dopuścił przerzucenie ciężaru tych danin na dzierżawcę bez negatywnych konsekwencji podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 , 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że ustalenie wysokości przychodu podatkowego z tytułu najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z tytułu najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, winno być dokonywane w oparciu o postanowienia przywołanego powyżej art. 11 omawianej ustawy.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz.1025, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który – jak wynika z art. 693 § 2 Kodeksu cywilnego – może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Czynsz ten niezależnie od formy w jakiej został określony stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże do powstania po stronie wydzierżawiającego przychodu konieczne jest zaistnienie przesłanki zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli otrzymanie lub postawienie czynszu do dyspozycji.

Na mocy art. 9a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U z 2019 r., poz. 43) osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ww. ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem dzierżawy ponoszone przez najemcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, że to najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie wynajmu nieruchomości własnych. Jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto jest członkiem zarządu w tej spółce i jednocześnie jej pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. W grudniu 2018 r. nastąpi rozwiązanie umowy o pracę. Wnioskodawca przestanie być udziałowcem w spółce, nastąpi umorzenie jego udziałów. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy z tytułu umorzenia udziałów będą nieruchomości w postaci pięciu budynków oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu (zapewniających prowadzenie działalności produkcyjnej). Wymienione aktywa będą stanowiły prywatny majątek Wnioskodawcy. Wnioskodawca majątek ten zamierza w ramach wynajmu prywatnego wydzierżawić spółce, w której nastąpi umorzenie jego udziałów i rozwiązanie umowy o pracę. Jako formę rozliczenia Wnioskodawca wybierze ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wydzierżawiony majątek będzie składnikiem majątku prywatnego (osobistego) Wnioskodawcy i nie będzie stanowił składników majątkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ani z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej (tej ostatniej Wnioskodawca nie prowadzi). Umowę dzierżawy zawierać będzie poza działalnością gospodarczą. Przy zawieraniu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie będzie korzystał z usług pośredników w obrocie nieruchomościami, ani nie zlecił i nie zleci nikomu (np. kancelarii prawnej lub podatkowej) przygotowania lub sprawdzenia projektu umowy dzierżawy. Planowana dzierżawa prywatna nie będzie prowadzona w sposób zorganizowany. Nie ma bowiem potrzeby, przy tak wąskiej skali prowadzonej dzierżawy, działania w sposób profesjonalny i zorganizowany. Wnioskodawca nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał pracowników, ani otwierał biura, nie ma także własnej strony internetowej. Nie zawarł i nie zamierza zawierać umowy z żadnym podmiotem w zakresie zarzadzania nieruchomościami. Jako właściciel nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawca będzie jednocześnie podatnikiem zobowiązanym do regulowania podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntu na podstawie art. 71 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Dzierżawca – zgodnie z planowana umową dzierżawy – będzie zobowiązany do ponoszenia, oprócz czynszu za dzierżawę, także podatku od nieruchomości oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu i ich wpłaty na rzecz Wnioskodawcy. Od przychodu z tytułu uzyskiwanego czynszu za dzierżawę Wnioskodawca będzie opłacał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że jedynie określona w umowie kwota czynszu stanowić będzie przysporzenie majątkowe Wnioskodawcy jako wynajmującego, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast wymienione przez Wnioskodawcę koszty związane z podatkiem od nieruchomości oraz opłatą za użytkowanie wieczyste – do ponoszenia których zobowiązany będzie, zgodnie z zawartą umową, dzierżawca – nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. W zakresie uiszczania powyższych opłat Wnioskodawca pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy dzierżawcą a usługodawcami. W związku z tym, ww. opłaty nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstanie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec powyższego stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podkreślić należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie wypełniał znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.