Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-89/16-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-19
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług ciągłych rozliczanych miesięcznie.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; okres-okres rozliczeniowy; usługi-usługi o charakterze ciągłym; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 4 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podatnik świadczy usługi agencyjne – pośrednictwa w zawieraniu usług telekomunikacyjnych, na podstawie zawartej z Partnerem (operatorem telekomunikacyjnym) umowy o świadczenie usług. Zarówno umowa, jak i stan faktyczny potwierdzają, że usługi są świadczone w sposób ciągły. Partner do 20 dnia każdego następnego miesiąca przesyła Podatnikowi raport z dokonanych aktywacji, będący podstawą fakturowania Partnera. Fakturowanie odbywa się w okresach miesięcznych, w dniu 20 miesiąca, na podstawie raportu, i dotyczy umów zawartych w miesiącu, za który podatnik otrzymał raport, będącym miesiącem poprzednim.

Należy zauważyć – co jest istotne w sprawie – że przed datą otrzymania raportu od Partnera rzeczywista wartość usługi nie jest znana Podatnikowi ani nie może być przez niego oszacowana. Zawarte na rzecz Partnera umowy mogą być:

*   wypowiedziane przez klienta Partnerowi,

*   niezrealizowane z przyczyn leżących po stronie Partnera,

*   nie zakwalifikowane w danym miesiącu do umów zawartych, ze względu na sposób działania poczty i systemów teleinformatycznych.

Z tych względów Podatnik uznaje, że data otrzymania raportu od Partnera stanowi moment wykonania usługi oraz wskazuje rzeczywistą wartość świadczonych usług dla celów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnik nie jest w stanie samodzielnie przed otrzymaniem raportu od Partnera określić wartości świadczonych usług, gdyż wykonanie usługi (fakt, że dana umowa została zakwalifikowana przez Partnera jako zawarta i Podatnikowi należy się wynagrodzenie) jest ściśle związany z działaniami Partnera, osób trzecich (Poczta), oraz możliwością odstąpienia od umowy przez klienta końcowego. Zatem jedynie raport Partnera stanowi podstawę uznania, że usługa została wykonana i to raport Partnera wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego.

W świetle ustawy o VAT (art. 19a) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (ust. 1), natomiast usługę ciągłą uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (ust 3).

Podatnik stoi na stanowisku, że moment powstania obowiązku podatkowego w jego specyficznej sytuacji to data 20 dzień miesiąca, gdy jego Partner przekazuje raport z rozliczeniem. Określenie wartości opodatkowania przed tą datą jest niemożliwe. Opodatkowanie natomiast każdej innej kwoty niż wynikająca z raportu otrzymanego od Partnera stanowiłoby sankcjonowanie fikcji gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Dodatkowo, na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ustępu 5 pkt 4.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi agencyjne – pośrednictwa w zawieraniu usług telekomunikacyjnych, na podstawie zawartej z Partnerem (operatorem telekomunikacyjnym) umowy o świadczenie usług. Usługi te świadczone są w sposób ciągły. Partner do 20 dnia każdego następnego miesiąca przesyła Wnioskodawcy raport z dokonanych aktywacji, będący podstawą fakturowania Partnera. Fakturowanie odbywa się w okresach miesięcznych, w dniu 20 miesiąca, na podstawie raportu, i dotyczy umów zawartych w miesiącu, za który Wnioskodawca otrzymał raport, będącym miesiącem poprzednim. Wnioskodawca zauważa – co jest istotne w sprawie – że przed datą otrzymania raportu od Partnera rzeczywista wartość usługi nie jest znana Wnioskodawcy ani nie może być przez niego oszacowana. Zawarte na rzecz Partnera umowy mogą być:

*   wypowiedziane przez klienta Partnerowi,

*   niezrealizowane z przyczyn leżących po stronie Partnera,

*   nie zakwalifikowane w danym miesiącu do umów zawartych, ze względu na sposób działania poczty i systemów teleinformatycznych.

Z tych względów Podatnik uznaje, że data otrzymania raportu od Partnera stanowi moment wykonania usługi oraz wskazuje rzeczywistą wartość świadczonych usług dla celów podatkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kiedy powstaje obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy dla świadczonych dla Partnera, w sposób ciągły usług agencyjnych – pośrednictwa w zawieraniu usług telekomunikacyjnych.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy, należy zauważyć, że w art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie uznania za wykonaną „usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli taką usługę, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że Partner do 20 dnia każdego następnego miesiąca przesyła Wnioskodawcy raport z dokonanych aktywacji, będący podstawą fakturowania Partnera. Fakturowanie odbywa się w okresach miesięcznych, w dniu 20 miesiąca, na podstawie raportu, i dotyczy umów zawartych w miesiącu, za który Wnioskodawca otrzymał raport, będącym miesiącem poprzednim. Raport wskazuje rzeczywistą wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Zatem z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla Partnera usługi agencyjne – pośrednictwa w zawieraniu usług telekomunikacyjnych rozliczane są w ustalonych okresach rozliczeniowych (miesiąc), natomiast za świadczone usługi Wnioskodawcy należy się wynagrodzenie, które dotyczy umów zakwalifikowanych przez Partnera jako zawarte ww. okresie rozliczeniowym.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy dla Wnioskodawcy w związku z ich świadczeniem powstanie zgodnie z dyspozycją powołanego powyżej art. 19 ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego do którego odnoszą się te rozliczenia.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca moment upływu okresu rozliczeniowego dla świadczonych ww. usług utożsamia z momentem, w którym otrzyma raport od Partnera, tj. 20 dzień miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy raport.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, przy usługach rozliczanych okresowo, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, usługę należy uznać za wykonaną z upływem każdego okresu rozliczeniowego do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zatem, w opisanej we wniosku sytuacji, w odniesieniu do świadczonych usług okresem rozliczeniowym jest okres czasu, do którego odnosi się sporządzany raport miesięczny, a nie jak podnosi Wnioskodawca dzień otrzymania raportu od Partnera.

Wskazać należy, że w omawianej sprawie strony ustaliły okresy rozliczeniowe, w których świadczone są w sposób ciągły dla Partnera usługi agencyjne – pośrednictwa w zawieraniu usług telekomunikacyjnych. Jest to miesiąc, gdyż do takiego okresu odnosi się otrzymywany przez Wnioskodawcę raport. Natomiast wynagrodzenie należne Wnioskodawcy kalkulowane jest w oparciu o umowy zakwalifikowane przez Partnera jako zawarte w danym okresie rozliczeniowym. Informacje jakie zawiera raport miesięczny w odniesieniu do świadczonych usług, (tj. zestawienie dokonanych aktywacji), potwierdza jedynie wykonanie tych usług w danym okresie rozliczeniowym. Natomiast otrzymanie ww. raportu od Partnera jest tylko elementem niezbędnym do dokonania rozliczenia między stronami umowy, jednakże ten sposób kalkulacji wynagrodzenia nie może wpłynąć na moment powstania obowiązku podatkowego wynikającego z przepisów prawa oraz nie może go przesunąć do chwili otrzymania raportu od Partnera, tj. do 20 dnia następnego miesiąca.

Ze względu na ww. okoliczności sprawy należy uznać, że obowiązek podatkowy dla ww. usług ciągłych rozliczanych miesięcznie powstaje, zgodnie z art. 19a ust. 1 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy, z chwilą wykonania usługi, tj. z upływem każdego okresu miesięcznego, do którego odnoszą się rozliczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie, zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), w części wniosku dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.