Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-631/14-4/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-07
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku od zakupu oraz kosztów eksploatacji samochodu osobowego przeznaczonego do wykorzystania w celach służbowych oraz przez pracowników w celach prywatnych oraz w zakresie podstawy opodatkowania przy zastosowaniu art. 32 z tytułu wynajmu samochodu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podmiot-podmioty powiązane; pracownik; samochód; samochód-samochód osobowy; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) uzupełnionym w dniu 17 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.) na wezwanie z dnia 5 września 2014 r. znak IPPP2/443-631/14-2/DG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od zakupu oraz kosztów eksploatacji samochodu osobowego przeznaczonego do wykorzystania w celach służbowych oraz przez pracowników w celach prywatnych oraz w zakresie podstawy opodatkowania przy zastosowaniu art. 32 z tytułu wynajmu samochodu **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 17 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.) na wezwanie z dnia 5 września 2014 r. znak IPPP2/443-631/14-2/DG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od zakupu oraz kosztów eksploatacji samochodu osobowego przeznaczonego do wykorzystania w celach służbowych oraz przez pracowników w celach prywatnych oraz w zakresie podstawy opodatkowania przy zastosowaniu art. 32 z tytułu wynajmu samochodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Aktualnie wykonuje działalność gospodarczą w zakresie: przeważająca działalność gospodarcza wg kodu PKD 69.20.Z tj. działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe.

Wykonywana działalność gospodarcza wg kodu PKD:

*   69.20.7 tj. działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe;
*   69.1 0.Z tj. działalność prawnicza;
*   70.22.Z tj. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;
*   72.20.Z tj. badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych;
*   74.90.Z tj. pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W najbliższym czasie Wnioskodawczyni planuje nabyć samochód osobowy we własnym imieniu na podstawie umowy leasingu operacyjnego, który będzie wykorzystywany przez Stronę oraz osoby trzecie w ramach jej działalności gospodarczej. Samochód osobowy wykorzystywany będzie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jako niezbędne narzędzie ułatwiające odbywanie spotkań z klientami, które odbywają się na terenie całego kraju oraz jako narzędzie służące do motywacji pracowników bądź współpracowników.

Uzasadnieniem zaprezentowanego powyżej modelu biznesowego, konstytuującego potrzebę nabycia samochodu osobowego jest z jednej strony chęć optymalizacji czasu poświęcanego na spotkania z klientami, które odbywają się na terenie całego kraju oraz zapewnienie pracownikom bądź współpracownikom pozapłacowego benefitu o charakterze motywacyjnym.

Wnioskodawca przewiduje, że dzięki wykorzystywaniu samochodu w działalności gospodarczej skróci się znacząco czas, jaki poświęcany jest na podróże służbowe, co z kolei bezpośrednio przyczyni się do konkurencyjności firmy na rynku za sprawą większej dostępności czasu niezbędnego do wykonywania pracy w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Dodatkowo, w czasie, gdy samochód nie będzie wykorzystywany do realizacji celów gospodarczych firmy Wnioskodawcy, wykorzystywany będzie przez jej pracowników/ współpracowników do ich celów prywatnych. Rozwiązanie to pozwoli na wykorzystanie samochodu osobowego, jako narzędzia motywującego pracowników i współpracowników oraz dzięki partycypacji pracowników współpracowników w kosztach jego nabycia i eksploatacji pozwoli zminimalizować koszty działalności gospodarczej Wnioskodawcy, dzięki czemu nabycie samochodu stanie się możliwe.

Samochód udostępniany będzie osobom trzecim zatrudnionym u Wnioskodawcy na podstawie następujących stosunków prawnych:

1.  umowa o pracę zawarta z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej;
2.  umowa zlecenie zawarta z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej;
3.  umowa o dzieło zawarta z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej
4.  umowa o współpracy zawarta z osobą prowadzącą działalność gospodarczą - dalej pracownicy.

W związku z wykorzystaniem samochodu wyłącznie do celów związanych z wykonywaną przez Stronę działalnością gospodarczą, prowadzona będzie ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 6 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 177, poz. 1054, dalej ustawa VAT).

Samochód będzie udostępniany pracownikom na podstawie odpowiedniej umowy zawartej na czas nieokreślony bądź określony. Nierozłączną część umowy stanowić będzie regulamin użytkowania samochodu.

W związku z udostępnieniem samochodu, na osoby korzystające do celów prywatnych z samochodu firmowego Wnioskodawcy, przenoszone będą koszty związane z nabyciem oraz eksploatacją samochodu (wszystkie koszty przypadające na wykorzystanie samochodu w danym okresie rozliczeniowym).

Refakturowanie powyższych kosztów następować będzie na podstawie proporcji, obliczonej na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Kluczem do kalkulowania kosztu, jaki będzie przenoszony na pracownika, będzie wynik proporcji uzyskany na podstawie faktycznego wykorzystania samochodu osobowego do celów służbowych (na podstawie ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT) w stosunku do wykorzystania samochodu do celów prywatnych pracowników (również na podstawie ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT), a następnie odniesienie otrzymanego wyniku do kwoty przypadającej na miesięczne koszty nabycia i eksploatacji samochodu.

Proporcja określana będzie każdorazowo na koniec okresu rozliczeniowego (w przypadku Wnioskodawcy będzie to okres miesięczny). Wykorzystanie samochodu do celów prywatnych pracownika, określane będzie za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT, prowadzonej przez Wnioskodawcę. Ewidencja pojazdów zawierać będzie informacje o przebiegu pojazdu Wnioskodawcy wykorzystywanego zarówno do celów gospodarczych Wnioskodawcy oraz o przebiegu pojazdu w związku z wykorzystaniem samochodu przez pracowników Wnioskodawcy do celów prywatnych, ponieważ w obu przypadkach użytkowanie samochodu będzie wpisywało się w wykorzystywanie samochodu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Sposób kalkulacji proporcji został przedstawiony na poniższym przykładzie. Wnioskodawca zaznacza, że kwoty wskazane w proporcji są kwotami przykładowymi, w praktyce kwoty mogą różnić się od tych prezentowanych w poniższym przykładzie.

1.  \- łączny miesięczny koszt związany z nabyciem i eksploatacją samochodu osobowego (rata leasingowa oraz koszty eksploatacyjne bez paliwa);
2.  \- suma kilometrów, jakie pokonał samochód osobowy w okresie rozliczeniowym (na podstawie ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT);
3.  \- ilość kilometrów pokonanych samochodem osobowym w związku z działalnością gospodarczą firmy Wnioskodawcy (na podstawie ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT);
4.  \- ilość kilometrów pokonanych samochodem osobowym w związku z celami prywatnymi pracowników (na podstawie ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT);
5.  \- koszty przypadające na firmę Wnioskodawcy;
6.  \- koszty przypadające na pracownika.

Przy założeniu, że:

Miesięczne koszty związane z nabyciem i eksploatacją Samochodu osobowego wynoszą A = 1.000 zł, w okresie rozliczeniowym (miesiącu) samochód pokonał łącznie B = 500 km, ilość kilometrów pokonanych samochodem osobowym w związku z działalnością gospodarczą firmy w okresie rozliczeniowym wyniosła C = 200 km, a ilość kilometrów pokonanych samochodem osobowym w związku z celami prywatnymi pracowników w tym samym okresie rozliczeniowym wyniosła D = 300 km, to podział wyżej wymienionych kosztów będzie obliczany według następującego wzoru:

E = C : B x A

E = 200 km (C) : 500 km (B) x 1.000 zł (A)

E = 400 zł

F = D : B x A

F = 300 km (D) : 500 km(B) x 1.000 zł(A)

F = 600 zł

Jak wynika z powyższej proporcji, przy założeniu, że całkowity koszt w okresie rozliczeniowym (miesiącu) związany z samochodem osobowym wyniesie 1.000 zł, a łączna ilość przejechanych kilometrów w tym okresie wyniesie 500 km (zgodnie z ewidencją przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT) oraz jeśli na łączną ilość kilometrów przejechanych w okresie rozliczeniowym, 200 km przypadać będzie na jazdy związane z działalnością gospodarczą firmy Wnioskodawcy, a 300 km przypadać będzie na wykorzystanie samochodu do celów motywujących pracowników (ich jazdy prywatne), to proporcjonalny podział kosztów wyniesie odpowiednio:

E = 400 zł - koszty przypadające na wykorzystanie samochodu związane z działalnością gospodarczą firmy Wnioskodawcy;

F = 600zł - koszty przypadające na wykorzystanie samochodu związane z funkcją motywacyjną (wykorzystanie do celów prywatnych pracowników).

Zgodnie z powyższym sposobem kalkulacji, koszty nabycia i użytkowania samochodu osobowego będą dzielone wprost proporcjonalnie do faktycznego przebiegu samochodu w danym okresie rozliczeniowym z bezpośrednim i faktycznym uwzględnieniem ilości kilometrów pokonanych w związku z działalnością statutową firmy Wnioskodawcy oraz ilości kilometrów pokonanych samochodem osobowym związanych z funkcją motywującą jej pracowników (do celów prywatnych tychże pracowników).

Powyższy sposób kalkulacji kosztów jest sposobem opartym o faktyczne koszty związane z nabyciem i eksploatacją samochodu przez firmę Wnioskodawcy, ponadto uwzględniającym faktyczny przebieg samochodu w danym okresie rozliczeniowym na podstawie ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy VAT, której prowadzenie jednoznacznie wyklucza możliwość wykorzystania samochodu do czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc powyższe pod uwagę, przedstawiony sposób kalkulacji jest sposobem w pełni oddającym faktycznie poniesione koszty, przypadające na użytkowanie samochodu osobowego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a jako taki może mieć zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku.

Wnioskodawczyni w nadesłanym uzupełnieniu wskazała, że:

1.  Zapewni wyeliminowanie użytku prywatnego samochodu służbowego poprzez wprowadzenie zasad jego użytkowania w drodze regulaminu, zarządzenia określającego sposób korzystania z tego pojazdu. Postanowienia regulaminu, zgodnie z przesłankami art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, określać będą zasady użytkowania pojazdu przez pracowników i współpracowników Kancelarii. Zgodnie z przepisami w nim zawartymi, podstawowym obowiązkiem pracownika będzie wykorzystywanie samochodu zgodnie z jego przeznaczeniem. Przez przeznaczenie samochodu, zdefiniowane w przedmiotowym regulaminie, rozumie się wykorzystywanie go wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Kancelarię.
2.  Wnioskodawca sprawować będzie nadzór nad przestrzeganiem wprowadzonego regulaminu poprzez wprowadzenie szczególnych i szczegółowych kontroli przestrzegania przedmiotowego regulaminu, m.in. poprzez okresową weryfikację tras deklarowanych przez pracowników, ze szczególnym uwzględnieniem takich czynników jak racjonalność wyboru trasy czy też przestrzeganie harmonogramu spotkań biznesowych z kontrahentami. Powyższe konfrontowane będzie ze wskazaniami licznika kilometrów samochodu, tak aby wyeliminować możliwość użytkowania przedmiotowego samochodu niezgodnego z jego przeznaczeniem, określonym szczegółowo w regulaminie jego użytkowania. W przypadku choćby najmniejszego uchybienia regulaminowi (zarządzeniu) przewidziane będą dotkliwe sankcje dla pracownika i współpracownika, mające na celu skuteczne zabezpieczenie ryzyka wykorzystywania samochodu służbowego dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo, gdy w wyniku kontroli okazałoby się, że pracownik użytkował samochód do celów prywatnych, trasa ta ujmowana byłaby w ewidencji przebiegu pojazdu, jako użytkowanie prywatne samochodu przez pracownika (na zasadach szczegółowo opisanych w stanie faktycznym wniosku) oraz z tego tytułu pracownicy obciążani byliby odpowiednimi kwotami (na zasadach wskazanych w stanie faktycznym wniosku), podlegającymi opodatkowaniu. Mechanizm ten (na podstawie regulaminu oraz zasad użytkowania samochodu) obiektywnie wyklucza użytkowanie przedmiotowego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.
3.  Samochód służbowy, każdorazowo po zakończeniu wykorzystywania do celów służbowych, parkowany będzie w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę (miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostały wskazane w wyjaśnieniach do pkt 4).
4.  Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w miejscu zamieszkania, działalność gospodarcza Wnioskodawczyni prowadzona jest pod adresami wskazanymi poniżej:
    *   ul. N., W.;
    *   ul. G., P.;

W związku z powyższym oraz w świetle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiony model wykorzystania samochodu, należącego do majątku przedsiębiorstwa, w sposób obiektywny wyklucza wykorzystanie go do celów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wykorzystanie samochodu osobowego do działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz odpłatne (na podstawie proporcji przedstawionej powyżej) udostępnianie samochodu osobowego do celów prywatnych pracowników, może być uznane za wykorzystywanie tego samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy na podstawie art. 86a ust. 4 pkt 1?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT w związku z kosztami poniesionymi na nabycie oraz eksploatację samochodu osobowego?
3.  Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 2 byłaby ona pozytywna w przypadku gdyby Wnioskodawca posiadał w CEIDG wpis o prowadzeniu działalności w zakresie zarobkowego wynajmu samochodów (zgodnie z odpowiednim kodem PKD)? (pytanie nr 4 wniosku)
4.  Czy w związku z częściowym podziałem kosztów nabycia oraz eksploatacji samochodu będzie miał zastosowanie art. 32 ustawy o VAT? (pytanie nr 6 wniosku)
5.  Czy ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT, może być prowadzona w ten sposób, że w odniesieniu do wykorzystania samochodu osobowego w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy znajdować się będą w niej zapisy zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT, natomiast w związku z udostępnianiem samochodu pracownikom, w tej części ewidencja prowadzona będzie w sposób uproszczony? (pytanie nr 7 wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w stanie faktycznym sposób użytkowania samochodu należy uznać jako w pełni związany wyłącznie z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym w związku z kosztami poniesionymi na nabycie oraz eksploatację samochodu, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia 100% VAT w związku z przedmiotowymi wydatkami.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, brak wpisu odpowiedniego kodu PKD w CEIDG pozostanie bez wpływu na jego rozliczenia podatkowe - tj. w przedstawionym stanie faktycznym w związku z kosztami poniesionymi na nabycie oraz eksploatację samochodu Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia 100% VAT w związku z przedmiotowym wydatkiem.
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miał zastosowania art. 32 ustawy o VAT.
5.  Zdaniem Wnioskodawcy, sposób prowadzenia ewidencji przebiegu wskazany w stanie faktycznym niniejszego wniosku należy uznać za prawidłowy w świetle art. 86a ust. 4, 6 i 7 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W świetle ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm., dalej „ustawa”), przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uważa się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Istotą nabycia statusu przedsiębiorcy, zgodnie z art. 2, jest prowadzenie działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej, a także poszukiwanie rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż. Ponadto ustawodawca wskazuje również działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie ze wskazaną wyżej regulacją, cechami, które decydują o tym, że dana działalność jest działalnością gospodarczą jest zarobkowość, zorganizowanie a także ciągłość.

Zarobkowość oznacza podejmowanie działalności celem osiągnięcia dochodu, tzn. istotny jest zamiar osiągania zysku, a nie rzeczywiste jego osiągnięcie.

Z uwagi na powyższe można twierdzić, że decydującym warunkiem posiadania statusu przedsiębiorcy jest umiejętność pozyskiwania zasobów pieniężnych, niezbędnych do uruchomienia danego przedsięwzięcia. A motyw działania przedsiębiorcy jest oparty na dążeniu do wzbogacenia się, a tym samym pomnażaniu kapitału. Generowanie zysku, w tym przypadku polega na dodatniej różnicy pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży produktów, a poniesionymi kosztami. Istota racjonalnego przedsiębiorcy polega na osiąganiu przychodu i redukowaniu kosztów.

W związku z powyższym, przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, polegający na obciążaniu pracowników kosztami związanymi z użytkowaniem samochodu służbowego do celów prywatnych, poprzez refakturowanie tych kosztów, będzie powodowało istotne redukowanie kosztów prowadzenia działalności.

Zauważyć należy, że w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, refakturowanie usług następuje w sytuacji, gdy podatnik działa we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Osoba ta, czyli podmiot rzeczywiście korzystający z usługi, ostatecznie zostaje obciążona kosztami wykonania usługi.

Wyżej wskazany art. 8 wdraża Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którą w momencie gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i świadczył te usługi.

Podstawę refakturowania usług ustala się w oparciu o zasady ogólne, tj. zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Jest nią wszystko, co stanowi zapłatę, którą w tym przypadku usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Inny słowy jest to kwota należna refakturującemu od faktycznego odbiorcy usługi.

W świetle art. 28 Dyrektywy 112 podmiot dokonujący refakturowania świadczy usługi będące przedmiotem refaktury. Uzasadnionym jest przyjęcie stanowiska, że w ramach refaktury dochodzi do wykonania usługi przez refakturującego na rzecz ostatecznego nabywcy. Pogląd ten został również przedstawiony w interpretacjach organów podatkowych, w tym:

*   W indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2011 r. (sygn. akt IPPP1-443-536/11-2/JL):

„Przepis Dyrektywy VAT został transponowany do polskiego porządku prawnego z dniem 1 grudnia 2008 r. Wtedy to weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT wprowadzająca m.in. art. 30 ust. 3. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Mimo, że brzmienie przepisu art. 30 ust. 3 ustawy o VAT różni się od brzmienia art. 28 Dyrektywy VAT, sens tych przepisów jest identyczny. Refakturowanie usługi ma na celu jej odsprzedanie przez podmiot, który nabył usługę i poniósł jej koszt podmiotowi, który faktycznie korzysta z tej usługi”

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 marca 2009 r. (sygn. akt ILPP2/443-1163/08-3/GZ):

„Refakturowanie” usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.”

Z powyższych ustaleń wynika, że refakturowanie stanowi czynność techniczną, która nie wiąże się ze zmianą charakteru samej usługi, bądź przekształceniem refakturowanej usługi w usługę podlegającą innej stawce podatkowej. Przy refakturowaniu bowiem istnieje domniemanie, że refakturujący podmiot jest świadczącym dane usługi, czyli niejako wchodzi w prawa i obowiązki podmiotu, który faktycznie świadczy te usługi.”

Dodatkowym argumentem przemawiającym za uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2014 roku (IPTPP4/443-18/14-5/UNR) dotycząca aktualnego stanu prawnego „(\`(...)\`) gdy samochód osobowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem, to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Natomiast w sytuacji gdy samochód osobowy zostaje przeznaczony również do celów innych niż najem (nie jest przeznaczony wyłącznie do najmu), ustalenie zasad używania oraz dodatkowo potwierdzone prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu są warunkami, których spełnienie jest wymagane w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe.”

Istotne jest, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stan faktyczny jaki przedstawił Wnioskodawca, nie odbiega od przedstawionego w powyższej interpretacji, tj. Wnioskodawca będzie wykorzystywał samochód służbowy do działalności statutowej oraz udostępni go pracownikowi do celów prywatnych w ramach partycypacji w kosztach. Ponadto, analogicznie do wyżej wskazanego stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2014 roku, zostaną ustalone zasady użytkowania samochodu służbowego przy jednoczesnym prowadzeniu ewidencji przebiegu pojazdu, które to, jak określił organ, są niezbędne do skorzystania z prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego.

W oparciu o powyższe wyjaśnienia, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym, zgodnie z zabezpieczeniem kosztów w związku z przesłanką, że prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z generowaniem przychodów i minimalizacją kosztów, a także w związku z interpretacjami organów podatkowych dotyczących kwestii refakturowania zawartej w przepisach ustawy o VAT, wykorzystywanie samochodu osobowego do działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz odpłatne (na podstawie proporcji przedstawionej powyżej) udostępnianie samochodu osobowego do celów prywatnych pracowników, powinno być uznane za wykorzystywanie tego samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Ponadto, przedstawiony w stanie faktycznym model biznesowy związany z samochodem osobowym, wyklucza za sprawą prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 Ustawy o VAT, wykorzystywanie samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Ad. 2.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca będzie wykorzystywał samochód osobowy wyłącznie w związku z działalnością gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia jest fakt, że samochód nabyty przez niego wykorzystywany będzie zarówno do zadań gospodarczych jak i w ramach odpłatnego udostępniania swoim pracownikom, ponieważ jak wskazano w uzasadnieniu do pytania pierwszego:

*   samochód udostępniany będzie pracownikom tylko wtedy, gdy nie będzie użytkowany do działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
*   w związku z użytkowaniem samochodu do celów prywatnych pracowników, będzie pobierana opłata w sposób wskazany w stanie faktycznym,
*   nadrzędnym celem, w jakim Wnioskodawca zamierza udostępniać (za opłatą) samochód swoim pracownikom jest ograniczenie kosztów jego działalności oraz motywacja pracowników do lepszej jakościowo pracy, więc jest to działanie wpisujące się w charakter działalności jako racjonalnego przedsiębiorcy,
*   wszelkie opłaty związane z samochodem (na podstawie faktur oraz refaktur) będą podlegały opodatkowaniu,
*   w części związanej z refakturą części kosztów na pracowników (według wzoru wskazanego powyżej), Wnioskodawca nie będzie zobligowany do ponoszenia ww. kosztów w sposób definitywny, co bezsprzecznie wpłynie na jego wynik finansowy oraz umożliwi nabycie samochodu - niezbędnego narzędzia przyczyniającego się do optymalizacji czasu przeznaczanego na zadania gospodarcze, a co za tym idzie, zwiększającego efektywność pracy i konkurencyjność na rynku,
*   na potrzeby użytkowania samochodu osobowego Wnioskodawcy, w związku z jego działalnością gospodarczą oraz biznesową (ograniczenie kosztów jego działalności w związku z odpłatnym udostępnianiem samochodu pracownikom) będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 Ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, sposób użytkowania samochodu opisany w stanie faktycznym będzie wpisywał się w definicję użytkowania samochodu wyłącznie w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit a) Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z nabyciem oraz eksploatacją samochodu osobowego.

Ad. 3.

Wpis do CEIDG nie może zdaniem Wnioskodawcy konstytuować prawa do pełnego bądź częściowego odliczenia VAT, ponieważ sam fakt dokonania przedmiotowego wpisu jest bez znaczenia dla faktycznej czynności polegającej na partycypacji w kosztach związanych z nabyciem i użytkowaniem samochodu przez pracowników Wnioskodawcy. Brak wpisu kodu PKD odpowiadającego rzeczywiście prowadzonej działalności co do zasady nie pociąga za sobą negatywnych konsekwencji podatkowych. W szczególności niedopełnienie obowiązku aktualizacji danych nie powoduje, że przedsiębiorca nie może prowadzić działalności w tym zakresie. Niedopełnienie obowiązku aktualizacji danych nie powoduje również, że dana transakcja będzie nieważna. Będzie ona w świetle prawa skuteczna. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedawcy przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej są przede wszystkim kwoty należne, nawet jeśli nie zostały one faktycznie otrzymane. Powoduje to, że mimo braku wpisu odpowiedniego kodu PKD w przedmiocie działalności powstanie u sprzedawcy kwota należna, która będzie stanowiła dla niego przychód. Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przepisów ustawy o VAT, zastosowanie w takim przypadku znajdzie ogólna zasada, zgodnie z którą podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepisy ustawy o CIT stanowią natomiast, że możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest ściśle powiązana z tym, czy wydatki te służą zabezpieczeniu bądź zachowaniu źródła przychodów.

Ustawa w żadnym miejscu nie odnosi się do poprawnego określenia przedmiotu działalności. Jak wynika z powyższego, fakt braku wpisu odpowiedniego kodu PKD w CEIDG, nie może wywierać wpływu na rozliczenia podatkowe Wnioskodawcy.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, do ustalania kwoty, o którą powiększane będzie wynagrodzenie pracownika w związku z refakturą części kosztów związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu poniesionych przez Wnioskodawcę nie będzie miał zastosowania art. 32 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje uzasadnienie w następujących wyjaśnieniach.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 oraz gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy o VAT związek, o którym mowa w ust. 1 istnieje gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów, aby organ podatkowy mógł określić podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, konieczne jest spełnienie przesłanek zawartych w art. 32 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 32 ustawy o VAT, ponieważ charakter stosunku łączącego strony nie wypełnia wyżej wskazanych przesłanek czego potwierdzeniem będą:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 czerwca 2013 r.:

„Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Tym samym w przypadku częściowej odpłatności za świadczoną usługę podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie kwota otrzymana od pracownika - odbiorcy usługi.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek o którym mowa w ust. 2.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2008 roku (ILPP2/443-427/08-2/GZ):

„Przepis art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT wskazuje, iż w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Związek, o którym mowa w art. 32 ust. 1 ustawy, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów (art. 32 ust. 2 ustawy).

W świetle wyżej powołanego przepisu, (\`(...)\`) przepis art. 32 ustawy nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż pracownicy, nabywcy usługi transportu osób, są osobami fizycznymi niemającymi prawa do odliczenia podatku naliczonego, pozostającymi poza zakresem stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2013 r. (ILPP2/443-121/13-2/SJ)

„Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.”

Ad. 5.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, pojazdy samochodowe wykorzystywane są wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W związku z powyższym wykorzystywanie pojazdów przez podatnika musi być określone w ustalonych przez niego zasadach użytkowania, którymi będzie, wskazane w stanie faktycznym, refakturowanie kosztów szacowane poprzez wykorzystanie proporcji, obliczonej na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ewidencja obejmie wpis osoby kierującej pojazdem dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, zawierający: kolejny numer, datę i cel wyjazdu, opis trasy, liczbę przejechanych kilometrów oraz imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem. Wpis ten zostanie potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie jego autentyczności, jeżeli kierujący pojazdem nie był podatnikiem.

Ewidencja obejmie zarówno wykorzystanie samochodu przez podatnika i jego pracowników (współpracowników) do celów gospodarczych działalności Wnioskodawcy oraz wykorzystanie samochodu do celów prywatnych pracowników (współpracowników) Wnioskodawcy. Wpisy dokumentujące wykorzystanie samochodu do celów prywatnych pracowników i współpracowników Wnioskodawcy, ujmowane będą w Ewidencji, jako różnica między całkowitym przebiegiem samochodu w danym okresie rozliczeniowym a wpisami dokumentującymi wykorzystanie samochodu do celów gospodarczych działalności Wnioskodawcy. Przedstawiony sposób ewidencjonowania przebiegu samochodu uniemożliwi wykorzystanie go do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy

Ponadto wskazane przez Wnioskodawcę zasady korzystania z pojazdu a także prowadzenie ewidencji będą obowiązywać przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do ewidencji przebiegu pojazdu należy wskazać, że prowadzona w sposób przedstawiony przez Wnioskodawcę, będzie spełniać przesłanki niezbędne do uznania jej za prawidłową w świetle art. 86a ust. 4, 6 i 7 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl ust. 2 cytowanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepis art. 86a uległ zmianie.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zatem, aby mieć prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie w działalności gospodarczej, podatnik musi określić reguły zapewniające wyeliminowanie możliwości wykorzystania ich do celów prywatnych, a ponadto wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków esksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 – dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni planuje nabyć samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Samochód będzie wykorzystywany przez Stronę oraz pracowników i zleceniobiorców Strony w celu wykonywania obowiązków polegających na odbywaniu spotkań z klientami oraz do odpłatnego korzystania w celach prywatnych przez pracowników, zleceniobiorców i osoby prowadzące działalność gospodarczą współpracujące ze Stroną.

Wnioskodawczyni wskazała, że zapewni wyeliminowanie użytku prywatnego samochodu służbowego poprzez wprowadzenie zasad jego użytkowania w drodze regulaminu, zarządzenia określającego sposób korzystania z tego pojazdu. Postanowienia regulaminu określać będą zasady użytkowania pojazdu przez pracowników i współpracowników Kancelarii.

Wnioskodawca sprawować będzie nadzór nad przestrzeganiem wprowadzonego regulaminu poprzez wprowadzenie szczególnych i szczegółowych kontroli jego przestrzegania, m.in. poprzez okresową weryfikację tras deklarowanych przez pracowników, ze szczególnym uwzględnieniem takich czynników jak racjonalność wyboru trasy czy też przestrzeganie harmonogramu spotkań biznesowych z kontrahentami. Powyższe konfrontowane będzie ze wskazaniami licznika kilometrów samochodu, tak aby wyeliminować możliwość użytkowania przedmiotowego samochodu niezgodnego z jego przeznaczeniem, określonym szczegółowo w regulaminie jego użytkowania.

Gdyby w wyniku kontroli okazało się, że pracownik użytkował samochód do celów prywatnych, trasa ta ujmowana byłaby w ewidencji przebiegu pojazdu, jako użytkowanie prywatne samochodu przez pracownika oraz z tego tytułu pracownicy obciążani byliby odpowiednimi kwotami (na zasadach wskazanych we wniosku), podlegającymi opodatkowaniu. Mechanizm ten (na podstawie regulaminu oraz zasad użytkowania samochodu) obiektywnie wyklucza użytkowanie przedmiotowego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Samochód służbowy, każdorazowo po zakończeniu wykorzystywania do celów służbowych, parkowany będzie w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej przez Stronę; Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w miejscu zamieszkania.

Ad. 1. i 2.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją pojazdów samochodowych jest nieprawidłowe. Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z używaniem pojazdu samochodowego na podstawie umowy leasingu oraz wydatków związanych z jego eksploatacją w sytuacji, gdy pojazd ten będzie wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania pojazdu wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania, wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że po zakończeniu pracy pracownicy i współpracownicy będą parkować samochód w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Stronę. Wnioskodawczyni wskazała, że regulamin będzie zawierał zasady korzystania z samochodu służbowego.

Przedstawiając postanowienia regulaminu Strona wskazała, że samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, co w sposób obiektywny nie wyklucza możliwości wykorzystania do celów prywatnych. Brak jest natomiast postanowień, które gwarantowałyby wykluczenie wykorzystania do celów prywatnych. Nie potwierdzają tego również (brak obiektywnego wykorzystania do celów prywatnych) wprowadzone przez Stronę zasady nadzoru.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury, nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników i współpracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Strony, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Zatem ustalone przez Zainteresowaną zasady używania tego pojazdu będą przewidywały jego użycie do celów mieszanych. Obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

Również prowadzenie okresowych kontroli przestrzegania regulaminu poprzez weryfikację racjonalności wyboru trasy przez pracownika/współpracownika jak również sprawdzanie przestrzegania harmonogramu spotkań biznesowych z kontrahentami nie wskazuje na to, że ww. samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej a prowadzony regulamin oraz nadzór nad nim wykluczy jego użycie w celu prywatnym.

Zatem nie można się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że samochód opisany we wniosku będzie wykorzystywany wyłącznie w celach służbowych, ponieważ możliwe jest użycie tego samochodu przez pracowników i współpracowników do celów prywatnych – poprzez życie tych samochodów przez pracowników do celów prywatnych na podstawie odpłatnej umowy najmu. Bez znaczenia jest, że Wnioskodawca będzie prowadził dla tych samochodów ewidencję przebiegu pojazdu, ponieważ już z samej procedury sposobu użytkowania tych pojazdów będzie wynikać użytek mieszany.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zauważyć należy, że zarówno używanie samochodów przez pracowników i współpracowników do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i wynajem samochodów stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów, powinien ww. samochód np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania go w inny sposób (przez pracowników i współpracowników) w prowadzonej działalności. Natomiast wykorzystywanie samochodu przez pracowników i współpracowników do realizacji obowiązków i jednoczesne ich wynajęcie tym osobom powoduje, że samochody nie są wykorzystywane wyłącznie na cele wynajmu. Wykorzystywanie samochodu przez pracowników i współpracowników w celu realizacji ich obowiązków i udostępnienietego samego samochodu tym osobom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników i współpracowników (po ich udostępnieniu przez Wnioskodawcę), Strona nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Strony. Zatem z przedstawionego opisu sprawy wynika, że istnieje realna możliwość wykorzystywania samochodów do celów prywatnych przez zatrudnionych pracowników i współpracowników.

Zatem w sytuacji kiedy pracownik lub współpracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, mimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz zobowiązana będzie do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zgodnie z art. 86a ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur dotyczących rat leasingu samochodu osobowego oraz kosztów jego eksploatacji, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. Natomiast nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do tego samochodu do dnia 30 czerwca 2015 r., co wynika z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

Wskazany wyżej przepis art. 86a ust. 1 ustawy wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą od wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony), przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego.

W ust. 2 tego artykułu podano katalog wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Są to wydatki związane m.in. z używaniem tych pojazdów na podstawie umowy leasingu. Aby dany wydatek mógł być uznany za związany z pojazdem samochodowym, musi dotyczyć pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej podatnika.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, odliczenie w pełnej wysokości przysługuje m.in. w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej oraz wydatków dotyczących nabycia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl powołanego wyżej art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy za pojazdy samochodowe uznawane są za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli ze sposobu wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określonego w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wykluczone jest ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z kolei stosownie do art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni ma zamiar wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej samochód osobowy na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego. Pojazd ten będzie wykorzystywany do wykonywania przez Stronę, pracowników i współpracowników obowiązków służbowych (w tym do przejazdów do klientów firmy) oraz udostępnienie pracownikom/ współpracownikom na cele prywatne. Ponadto Strona wskazała, że głównym przedmiotem działalności jest działalność rachunkowo-księgowa oraz doradztwo podatkowe. W przedstawionym katalogu wykonywanej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej wg kodu PKD nie wymieniono działalności polegającej na wynajmie pojazdów (samochodów).

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 1 i 2 ustawy z dnia z dnia 6 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 672) przedsiębiorca może podjąć działalność gospodarczą w dniu złożenia wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej albo po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wpisowi do ewidencji podlegają przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi.

Z treści art. 23 powołanej ustawy wynika, że:

1.  Tworzy się Centralną Ewidencję i Informację o Działalności Gospodarczej, zwaną dalej "CEIDG".
2.  CEIDG prowadzi w systemie teleinformatycznym minister właściwy do spraw gospodarki.
3.  Zadaniem CEIDG jest:
    1.  ewidencjonowanie przedsiębiorców będących osobami fizycznymi;
    2.  udostępnianie informacji o przedsiębiorcach i innych podmiotach w zakresie wskazanym w ustawie;
    3.  umożliwienie wglądu do danych bezpłatnie udostępnianych przez Centralną Informację Krajowego Rejestru Sądowego;
    4.  umożliwienie ustalenia terminu i zakresu zmian wpisów w CEIDG oraz wprowadzającego je organu.

W myśl art. 25. ust. 1 pkt 8 ww. ustawy wpisowi do CEIDG podlega m.in. określenie przedmiotów wykonywanej działalności gospodarczej, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD).

Jak wynika z informacji przedstawionych w złożonym wniosku, Zainteresowana nie świadczy usług wynajmu samochodów, jak również nie dokonała stosownego wpisu w takim zakresie do rejestru CEIDG.

Jednakże samochód, który nabędzie Strona na podstawie umowy leasingu nie będzie przeznaczony wyłącznie na wynajem, gdyż pojazd ten będzie wykorzystywany w prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej przez Zainteresowaną, jej pracowników i współpracowników. Natomiast łączne wykorzystywanie tego pojazdu w prowadzonej przez Stronę firmie i na wynajem prywatny pracownikom Strony i współpracownikom, co wyżej przedstawił tut. Organ, nie skutkuje uznaniem wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy. W związku z tym dokonanie przez Stronę wpisu do CEIDG działalności polegającej na wynajmie pojazdów (samochodów) w zaistniałej sytuacji nie będzie skutkować uznaniem, że samochód ten zostanie uznany za wykorzystywany wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, o czym stanowi art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy. Jedynie w sytuacji wyłącznego przeznaczenia takiego samochodu na wynajem i dokonaniu stosownego wpisu w prowadzonej w tym zakresie działalności do CEIDG, użytkowanie takiego pojazdu będzie uznane za wyłączne wykorzystanie do celów działalności gospodarczej. Wniosek taki wypływa z treści art. 86a ust. 5 ustawy, gdzie wprost wskazano, że podatnik nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w sytuacji oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

W rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione wyżej przedstawione kryteria. Zatem dokonanie przez Stronę stosownego wpisu do rejestru CEIDG nie będzie skutkować automatycznie uznaniem wykorzystania ww. samochodu za wykorzystanie wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej i w konsekwencji prawem do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dotyczących rat leasingu, kosztów paliwa i pozostałych kosztów eksploatacji dotyczących tego samochodu.

W związku z tym stanowisko Strony w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi zawarte w ustawie jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Tak więc czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatny wynajem samochodu na rzecz pracowników/współpracowników będzie stanowić dla Wnioskodawczyni świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Jednak należy wskazać, że w określonych sytuacjach organ może określić inną wysokość obrotu. Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów (art. 32 ust. 2 ustawy o VAT).

Z treści przytoczonych wyżej przepisów art. 32 ustawy wynika, że organy podatkowe posiadają prawo do określenia podstawy opodatkowania jeśli spełnione zostaną łącznie dwa warunki: po pierwsze zapłacone wynagrodzenie musi być niższe lub wyższe w jednej z sytuacji określonych w art. 32 ust. l ustawy, po drugie pomiędzy stronami transakcji musi istnieć jedno z powiązań określonych w art. 32 ust. 2 ustawy. Z literalnego brzmienia art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że będzie on miał zastosowanie, gdy wynagrodzenie będzie niższe od wartości rynkowej i nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie ze wskazanymi przepisami pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 2 pkt 27b ustawy o VAT stanowi, że przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Stosownie do art. 80 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej: Dyrektywa 2006/112/WE:

1.  W celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:
    1.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy towarów lub świadczenia usług nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177;
    2.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca lub usługodawca nie mają pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177, a dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają zwolnieniu na mocy art. 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390c;
    3.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177.Do celów akapitu pierwszego powiązania prawne mogą obejmować relacje między pracodawcą a pracownikiem lub członkami rodziny pracownika lub wszelkimi innymi blisko z nim związanymi osobami.
2.  Czyniąc użytek z możliwości przewidzianej w ust. 1, państwa członkowskie mogą określić kategorie dostawców, usługodawców, nabywców lub usługobiorców do których wspomniane środki mają zastosowanie.

Z treści powyżej cytowanego art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki”. Oznacza to, że celem wprowadzenia tego przepisu jest zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Przepis ten został zatem wprowadzony przez ustawodawcę wspólnotowego w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania. Przy czym ustawodawca wspólnotowy szczegółowo zdefiniował przypadki, w których do takiego uchylania się od opodatkowania lub unikania może dojść. Korzystając z możliwości przewidzianej w art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie nie mają potrzeby powoływania się w przyjmowanym ustawodawstwie krajowym na cel wprowadzenia przepisu przez ustawodawcę wspólnotowego. Państwa członkowskie mogą wprowadzić ten przepis właśnie w celu zapobieżenia unikania i uchylania się od opodatkowania w konkretnych przypadkach wymienionych w Dyrektywie 2006/112/WE. Wystarczającym jest aby zaistniały przypadki wymienione w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE (i implementującym go przepisie krajowym) aby w takich sytuacjach podstawą opodatkowania była wartość rynkowa. Zawartego w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE określenia „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania” nie należy traktować jako kolejnego warunku jaki powinien być spełniony aby podstawę opodatkowania określić w oparciu o wartość rynkową. Badanie zamiaru stron i udowadnianie w jakim celu stosują ceny odbiegające od cen rynkowych w praktyce byłoby niemożliwe.

Na cele wprowadzenia art. 80 do przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, wskazuje Rzecznik Generalna Eleanor Sharpston w przedstawionej w dniu 26 stycznia 2012 r. opinii do ww. spraw połączonych: „(\`(...)\`) art. 80 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 stanowi, że celem wprowadzenia możliwości odstępstwa jest „zapobieżenie uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania”. Cel ten jest szerzej wyjaśniony w motywie 3 Dyrektywy 2006/69: ,,w celu zapewnienia, że nie wystąpi żadna strata podatkowa poprzez wykorzystanie stron powiązanych w celu uzyskania korzyści podatkowych”, oraz w motywie 26 Dyrektywy 2006/112: „aby zapobiec wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych. Gdy towary lub usługi są dostarczane lub świadczone po sztucznie niskiej lub sztucznie wysokiej cenie między stronami, którym w związku z transakcją przysługuje pełne prawo do odliczenia - innymi słowy, gdy zarówno dostawca lub usługodawca, jak i klient dokonują jedynie transakcji podlegających opodatkowaniu - na tym etapie nie występuje uchylanie się od opodatkowania czy unikanie opodatkowania. W zakresie dotyczącym omawianej transakcji podatek jest całkowicie neutralny dla obu jej stron i pozostanie taki bez względu na ukształtowanie ceny. Na tym etapie nie występuje również „utrata” dochodów podatkowych. Tylko wtedy, gdy łańcuch dostaw kończy się na konsumencie - lub częściowo kończy się na mieszanym podatniku korzystającym z proporcjonalnego prawa do odliczenia - sztucznie niska lub sztucznie wysoka cena może doprowadzić do utraty dochodów podatkowych. Dopiero bowiem w tym momencie łączna kwota podatku VAT należna w związku z całym łańcuchem dostaw ostatecznie „krystalizuje się” i kwota ta jest proporcjonalna tylko do ceny końcowej, niezależnie od kwot naliczonych wcześniej na kolejnych etapach obrotu.” (pkt 29 i 30 opinii).

Powołując się na preambułę do Dyrektywy 2006/112/WE Rzecznik Generalna w ww. opinii podkreśliła, że celem wprowadzenia przepisu art. 80 Dyrektywy było zapobieżenie wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych do jakich może dojść przy stosowaniu sztucznie niskich lub sztucznie wysokich cen w transakcjach dokonywanych pomiędzy podatnikami nieposiadającymi prawa do odliczenia lub mającymi tylko częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego. Rzecznik Generalna wskazuje jednocześnie, jakie przesłanki w podatku VAT mogą mieć wpływ na utratę dochodów budżetowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zamierza nabyć samochód w ramach umowy leasingu i udostępniać go odpłatnie pracownikom i współpracownikom (zleceniobiorcom, zatrudnionym na umowę o dzieło i osobom prowadzącym działalność gospodarczą) do wykorzystania przez nich w celach prywatnych. Wnioskodawczyni zamierza z tego tytułu pobierać opłaty wyliczone jako udział w poniesionych kosztach związanych z całkowitym użytkowaniem tego samochodu oraz ilości przejechanych przez pracownika/współpracownika kilometrów.

Przedmiotem wątpliwości Strony jest, czy pobierane wynagrodzenie za udostępnienie pracownikom/współpracownikom samochodu w wysokości przedstawionej we wniosku może skutkować zastosowaniem przepisów art. 32 ustawy.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko gdy związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Stosownie do cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika w sposób jednoznaczny, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Jak już wskazano zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że pojęcie to obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z powyżej przytoczonych przepisów oraz z podanego przez Wnioskodawcę opisu stanu wynika, że pracownicy i osoby z którymi Strona zawiera umowę zlecenie lub umowę o dzieło nie są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT. Tym samym nie przysługuje im prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem pracownicy i zleceniobiorcy, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, są podmiotami, którym nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Strona wskazała także, że współpracuje z osobami, które prowadzą działalność gospodarczą i osobom tym także będzie wynajmować samochód. Należy zauważyć, że w stosunku do tych osób (podmiotów) wynajem samochodu będzie odbywał się na ich cele prywatne, a nie w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W konsekwencji należy stwierdzić, że podmioty te również nie będą posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu najmu samochodu. Zatem w sytuacji gdy między kontrahentami nie zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym jak również pozostałe wymienione w art. 32 ust. 2 ustawy, do ustalonej za wynajem ww. samochodu wartości wynagrodzenia nie będzie miał zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do pracowników, zleceniobiorców i osób zatrudnionych na umowę o dzieło spełnione będą przesłanki wymienione w art. 32 ustawy o VAT, a mianowicie będzie istniał związek nabywcy usługi po cenie wyliczonej wg poniesionych kosztów z Wnioskodawcą oraz nabywca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od tej transakcji.

W konsekwencji do wynagrodzenia ustalonego w taki sposób za świadczenie usług wynajmu samochodu na rzecz ww. grupy usługobiorców będzie mieć zastosowanie przepis art. 32 ustawy.

Zatem oceniając stanowisko Strony całościowo w zakresie objętym pytaniem nr 4 należy uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 5.

Z uwagi na to, że tut. Organ uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu użytkowania samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu oraz ponoszonych kosztów paliwa i pozostałych kosztów eksploatacji, odpowiedź na pytanie nr 5 jest bezprzedmiotowa.

Odnosząc się do powołanych przez Stronę interpretacji indywidualnych prezentujących odmienne stanowisko od przyjętego w niniejszej interpretacji w zakresie stosowania art. 32 ustawy w stosunku do wynagrodzenia za usługi wynajmu samochodu, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE (interpretacje ogólne). Stosownie do art. 14e § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.