Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.495.2024.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-30
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług w ramach usług związanych z udzieleniem licencji.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa licencyjna; usługi-wykonanie usługi; zapłata-zapłata częściowa; zapłata-zapłata jednorazowa; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi ciągłe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi częściowo wykonane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług w ramach usług związanych z udzieleniem licencji. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 września 2024 r. (wpływ 23 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i polskim rezydentem podatkowym. Spółka należy do międzynarodowej Grupy kapitałowej B., zajmującej się rozwijaniem zintegrowanych systemów informatycznych do zarządzania przedsiębiorstwem, w tym tworzeniem aplikacji biznesowych dla przedsiębiorstw. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62, 01, Z). W ramach swojej działalności Wnioskodawca dystrybuuje licencje oraz prowadzi sprzedaż usług dotyczących m.in. dostosowania i utrzymania systemu służącego do zarządzania przedsiębiorstwem na rzecz klientów końcowych z siedzibą w Polsce.

Spółka prowadzi sprzedaż usług w różnych modelach. Jednym z nich jest tzw. model subskrypcyjny dla oferowanych aplikacji, który polega na zawieraniu z klientami umów na okres kilkuletni. Co do zasady, z uwagi na charakter oferowanych usług, Wnioskodawca świadczy usługi nieprzerwanie w trakcie czasu obowiązywania umowy.

W okresie umownym modelu subskrypcyjnego, klienci Spółki zyskują dostęp do oprogramowania wraz z towarzyszącymi usługami niezbędnymi do tego, aby mogli skutecznie korzystać z tego oprogramowania, tj. usługi wsparcia związane z utrzymaniem i zapewnieniem właściwego funkcjonowania oprogramowania (software maintenance) i podobne.

Ww. usługi stanowią integralną część świadczenia na rzecz klienta w postaci zapewnienia dostępu i kompleksowego wsparcia przy korzystaniu z rozwiązań systemowych i klient nie ma możliwości nabycia dostępu do oprogramowania bez tych usług.

W celu zawarcia umowy sprzedaży w modelu subskrypcyjnym, wykorzystywane są grupowe wzorce umów lub zamówień. Taki dokument definiuje m.in. zakres umowy, czas trwania, zobowiązania stron, kwotę wynagrodzenia, harmonogram fakturowania (jeżeli jest ich więcej niż jedna) itp. Wzorce nie określają natomiast okresów, do których odnoszą się poszczególne faktury (jeżeli jest ich więcej niż jedna).

Ani umowy ani wystawiane później faktury nie zawierają podziału kwoty wynagrodzenia na część dotyczącą samej licencji i część usługową. Z perspektywy klienta, wartość wynagrodzenia zarówno na umowie, jak i wynikająca z poszczególnych faktur stanowi wynagrodzenie za uzyskanie stabilnego dostępu do systemu i możliwości korzystania z niego.

Rozliczenia między Spółką i klientem mogą być zdefiniowane w taki sposób, że:

a) dla całego okresu trwania umowy uzgodniony jest harmonogram fakturowania z podaniem daty wystawienia faktury oraz konkretnej kwoty wynagrodzenia przypisanej do każdej pozycji.

W tym wariancie rozliczenia z tego tytułu następują w regularnych odstępach czasu, wg harmonogramu fakturowania. Daty wystawiania faktur są wskazane i co do zasady, przypadają raz na miesiąc, kwartał, półrocze lub rok - w zależności od ustaleń przyjętych między stronami. Również w zależności od przyjętych ustaleń, w przypadku pierwszych płatności może się zdarzyć, że pierwsza, a w niektórych przypadkach także druga faktura zostaną wystawione w nieregularnym odstępie i nieregularnej (nierównej) kwocie, natomiast kolejne faktury wystawiane są z zakładaną regularnością (tj. raz na miesiąc/kwartał/półrocze czy rok, w zależności od uzgodnionego harmonogramu).

Należy podkreślić, że fakturowanie następuje nie rzadziej niż raz na rok. Postanowienia umów czy zamówień nie zawierają natomiast wprost sformułowania „okres rozliczeniowy”, natomiast na fakturach wskazane są daty początkowe i końcowe okresu, którego dotyczy dana faktura.

Okresy wykazane na fakturach są następującymi po sobie okresami - na przykład, gdy jedna faktura dotyczyć będzie okresu kończącego się 31 stycznia 2024 r., to następna faktura dotyczyć będzie okresu rozpoczynającego się 1 lutego 2024 r.;

b) faktura za cały (kilkuletni) okres trwania umowy wystawiona zostaje „z góry”, po zawarciu umowy. Płatność może nastąpić przed lub po dniu rozpoczęcia subskrypcji (rozpoczęcia świadczenia usług klientowi).

W związku ze świadczonymi usługami, Wnioskodawca nie otrzymuje płatności przed wystawieniem faktury. Wynagrodzenie jest należne w wysokości wskazanej na danej fakturze.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Udzielenie licencji (tj. umożliwienie klientom Spółki korzystania z oprogramowania Spółki) nie jest zależne od wpływu opłaty licencyjnej. Ze względu na możliwość występowania płatności w różnych terminach (w tym płatności co do zasady w regularnych odstępach czasu, wg harmonogramu fakturowania, zgodnie z wariantem a) opisanym we wniosku) w modelu subskrypcyjnym sprzedaży, udzielenie licencji nie może zostać uzależnione od otrzymania przez Spółkę całości opłaty licencyjnej.

Licencja (tj. możliwość korzystania z oprogramowania Spółki) zostaje udzielona w dniu określonym w umowie (bądź zamówieniu).

Prawa licencyjne (tj. możliwość korzystania z oprogramowania Spółki) udzielane są na podstawie zawieranej umowy bądź zamówienia.

Przekazanie oprogramowania bądź klucza licencyjnego co do zasady następuje po podpisaniu umowy, w momencie rozpoczęcia licencji określonym w umowie, bądź zamówieniu.

W zależności od rodzaju oprogramowania/rodzaju licencji, może być wymagane podjęcie przez Spółkę prac związanych z implementacją oprogramowania na systemach klientów Spółki w dacie wcześniejszej niż data udzielenia licencji, o której mowa w pytaniu nr 2. Niezależnie od tej potrzeby, intencją Spółki jest umożliwienie klientom korzystania z oprogramowania w dniu rozpoczęcia licencji.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w przypadku opisanym w pkt a), obowiązek podatkowy dla opisanej usługi w zakresie objętym daną fakturą powstanie w ostatnim dniu okresu wskazanego na fakturze - na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT - lub w dniu otrzymania płatności na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed ostatnim dniem poprzedzającym termin wystawienia następnej faktury według harmonogramu fakturowania?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w przypadku opisanym w pkt b), obowiązek podatkowy dla opisanej usługi powstanie w chwili wykonania usługi na podstawie art. 19a ust. 1, rozumianym jako dzień udostępnienia oprogramowania lub w dniu otrzymania płatności na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed dniem rozpoczęcia świadczenia usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w przypadku opisanym w pkt a) obowiązek podatkowy dla opisanej usługi w zakresie objętym daną fakturą powstanie w ostatnim dniu okresu wskazanego na fakturze - na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT - lub w dniu otrzymania płatności na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed ostatnim dniem poprzedzającym termin wystawienia następnej faktury według harmonogramu fakturowania.

2\. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w przypadku opisanym w pkt b), obowiązek podatkowy dla opisanej usługi powstanie w chwili wykonania usługi na podstawie art. 19a ust. 1, rozumianym jako dzień udostępnienia oprogramowania lub w dniu otrzymania płatności na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed dniem rozpoczęcia świadczenia usług.

Uwagi ogólne

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawą towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zatem, świadczenie opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, polegającej m.in. na udostępnianiu przez Spółkę licencji wraz z czynnościami towarzyszącymi, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną, określoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy (z zastrzeżeniem wyjątków) powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Co do zasady, moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT co do zasady nie definiuje tego momentu ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment wykonania istoty czynności, dla której usługobiorca decyduje się na zawarcie umowy z usługodawcą, uwzględniając charakter danej usługi. Jednocześnie ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Zatem przepis ten wprowadza pewnego rodzaju uproszczenie i domniemanie, iż w przypadku tego rodzaju usług, moment wykonania usługi (a zatem obowiązek podatkowy) powstaje z końcem okresu, za który wnoszona jest płatność.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje - co do zasady - z chwilą jej otrzymania, w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Usługi o charakterze ciągłym o których mowa w art. 19a ust. 3 ustawy o VAT oznaczają usługi świadczone w sposób stały, mające charakter jednorodny, świadczone w danym okresie.

Cechą charakterystycznych tego typu usług jest brak możliwości wyodrębnienia poszczególnych czynności, tworzących całokształt usługi oraz funkcjonalną całość (w sytuacji, gdy na daną usługę składa się szereg czynności wykonywanych przez określony czas).

W przypadku usług ciągłych co do zasady określić można natomiast datę rozpoczęcia i ostatecznego zakończenia świadczenia usług. Znajduje to potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których wskazał on:

*   w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP1.4512.27.2017.1.MPe „(\`(...)\`) jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahenta.”
*   w interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.375.2023.2.IK: „(\`(...)\`) za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem sprzedaż „ciągłej" należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, usługa świadczona przez Wnioskodawcę polega na zapewnieniu usługobiorcom dostępu do oprogramowania oraz towarzyszących mu usług, takich jak wsparcie w utrzymaniu i zapewnieniu właściwego funkcjonowania aplikacji (software maintenance).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może być wątpliwości, że tego rodzaju świadczenia stanowią usługi ciągłe, co zostało potwierdzone w sprawie Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z 17 maja 2024 r. o sygn. III SA/Wa 512/24, w którym WSA wskazał: „Nie sposób twierdzić, że tego rodzaju usługi, polegające \[\`(...)\`\] na stałym, często wieloletnim udostępnianiu oprogramowania, zapewnianiu jego nieprzerwanego i prawidłowego funkcjonowania, nie stanowią usług ciągłych”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.173.2022.2.PRM: „W analizowanej sprawie należy zatem stwierdzić, że w przypadku udzielenia Licencji \[Oprogramowania\] mamy do czynienia z usługą wykonywaną w sposób ciągły, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są roczne okresy rozliczeniowe. Za moment wykonania usługi należy uznać ostatni dzień każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnosi się płatność.”

Biorąc pod uwagę fakt, że usługi Wnioskodawcy stanowią usługi ciągłe, w ocenie Spółki dla określenia momentu wykonania usługi (a tym samym momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT) decydujący wpływ będą miały postanowienia umowne, w szczególności postanowienia regulujące sposób rozliczeń z tytułu wykonania przedmiotowych usług.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa rozliczana jest w regularnych odstępach czasu, na podstawie ustalonego harmonogramu fakturowania, nie rzadziej niż raz w ciągu każdego roku, a faktury wskazują początek i koniec okresu, do których się odnoszą.

W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że w praktyce usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych - pomimo iż nie zostały one bezpośrednio zdefiniowane w umowie - a więc spełnione będą przesłanki do uznania jej za usługę, o której mowa w art. 19a ust. 3 zdanie pierwsze Ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że dla oceny czy strony uzgodniły rozliczenia w ramach okresów rozliczeniowych istotny jest ich zgodny zamiar, oceniany w świetle całokształtu umowy, ustaleń stron, warunków biznesowych i rozliczeń stron. Strony mogą bowiem w praktyce określić okresy rozliczeniowe w inny sposób, np. poprzez wprowadzenie odpowiedniego harmonogramu rozliczeń, co ma miejsce w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca pragnie tu podkreślić, że umowy subskrypcyjne zawierane przez Spółkę z klientami końcowymi określają terminy wystawienia poszczególnych faktur i przypisane do nich konkretne kwoty wynagrodzenia (z uwzględnieniem zapisów o indeksacji). Zatem, świadczone usługi są rozliczane w sposób regularny, na podstawie faktur wystawianych, co do zasady, w równych odstępach czasu - zgodnie z ustalonym na początku harmonogramem - zazwyczaj raz w miesiącu/kwartale/półroczu czy roku, wskazujących w swojej treści początek i koniec okresu do których się odnoszą, a okresy wskazane na fakturach są następującymi po sobie okresami. Umowy z klientami są z reguły zawierane na okres kilku lat, przy czym, jak już wskazano, rozliczenia następują nie rzadziej niż raz na rok.

Wnioskodawca uważa, że sposób, w jaki opisano rozliczenia w zawieranych umowach oraz informacje zawarte na fakturach wystawianych przez Spółkę, jednoznacznie wskazują na intencję stron dotyczącą prowadzenia rozliczeń w zdefiniowanych okresach. Dokładne wskazanie w zawieranych umowach regularnych dat fakturowania dodatkowo potwierdza ten zamiar. Fakt, że termin "okresy rozliczeniowe" nie został użyty w treści umów, a daty początku i końca poszczególnych okresów nie są w nich wyraźnie określone (są one jednak wskazane w treści faktur), nie powinien wykluczać możliwości zastosowania art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. W tym kontekście należy przede wszystkim ocenić charakter świadczenia oraz całokształt postanowień umownych regulujących sposoby rozliczeń stron.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w sprawie Wnioskodawcy w cytowanym wyżej wyroku w zakresie podatku CIT wydanym przez WSA w Warszawie (wyrok z 17 maja 2024 r. o sygn. III SA/Wa 512/24): „Za błędne natomiast Sąd uznaje twierdzenie organu, jakoby przesądzające mogłoby być dla tej sprawy, iż postanowienia umów czy zamówień nie zawierają sformułowania „okresy rozliczeniowe”.

Znajduje ono również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji:

*   z 11 września 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.375.2023.2.IK, gdzie organ skarbowy stwierdził: „Skoro zgodnie z umową rozliczenie z tytułu świadczonej usługi będzie następowało na koniec kwartału, to stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy dla tych usług powinien być ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy o VAT, tj. z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.”
*   z 30 stycznia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.645.2022.1.AWY, w której organ wskazał, że: „(\`(...)\`) w opisanym przypadku mamy do czynienia z usługą wykonywaną w sposób ciągły, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy rozliczeń. Spełnione są zatem warunki do zastosowania w sprawie art. 19a ust. 3 ustawy, zgodnie z którym momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonej usługi udostępnienia (\`(...)\`) w formie licencyjnej będzie data upływu każdego okresu rozliczeniowego (czyli w analizowanym przypadku są to okresy miesięczne bądź kwartalne), za który mają nastąpić płatności.”

W ocenie Wnioskodawcy, opisany harmonogram fakturowania jednoznacznie potwierdza i w pełni odzwierciedla intencje stron dotyczące wprowadzenia rozliczeń opartych na powtarzających się okresach rozliczeniowych, a treść faktur wystawianych przez Spółkę dodatkowo to potwierdza.

Na ocenę powyższego nie powinno mieć wpływu, że pierwszy okres rozliczeniowy może zostać uzgodniony między stronami w długości innej niż kolejne lub, że wynagrodzenie za pierwszy okres może różnić się od wynagrodzenia za pozostałe okresy. Dodatkowo, wszystkie płatności odnoszą się do tej samej, jednorodnej usługi świadczonej przez Spółkę przez cały okres trwania umowy. W związku z tym, nawet jeśli pierwsza płatność została ustalona w innej wysokości niż pozostałe, nie zmienia to charakteru przyjętych przez strony zasad rozliczeń. Z punktu widzenia usługobiorcy wszystkie płatności dotyczą tej samej usługi, świadczonej na jego rzecz w sposób ciągły.

Wnioskodawca uważa, że świadczone przez niego usługi w ramach modelu subskrypcyjnego, sposób ustalania zasad fakturowania i rozliczeń oraz treść faktur w pełni pozwalają na stwierdzenie, że rozliczenia odbywają się w ramach okresów rozliczeniowych, pomimo braku bezpośredniego zdefiniowania okresów rozliczeniowych, bądź wykorzystania sformułowania „okresów rozliczeniowych” w umowie. W szczególności, opisane postanowienia dotyczące harmonogramu fakturowania i treść wystawianych faktur należy uznać za wystarczające, aby stwierdzić, że rozliczenia następują w okresach rozliczeniowych. Z tego względu Spółka stoi na stanowisku, że do świadczonych przez nią usług subskrypcji oprogramowania będą mieć zastosowanie regulacje zawarte w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym usługa będzie usługą ciągłą, rozliczaną w okresach rozliczeniowych. Obowiązek podatkowy dla tej usługi za dany okres rozliczeniowy powstanie zatem w ostatnim dniu okresu wskazanego na danej fakturze, na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, bądź w dniu otrzymania płatności za ten okres na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed ostatnim dniem tego okresu.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, usługa świadczona przez Wnioskodawcę polega na zapewnieniu klientom Spółki dostępu do oprogramowania oraz towarzyszących mu usług, takich jak wsparcie w utrzymaniu i zapewnieniu właściwego funkcjonowania aplikacji (software maintenance).

W przypadku gdy za cały okres subskrypcji dokonywana jest tylko jedna płatność, obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych, w momencie wykonania usługi, bądź w momencie otrzymania płatności, jeżeli nastąpi to wcześniej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie momentem zasadniczego wykonania świadczenia będzie moment udostępnienia klientom Spółki oprogramowania, podczas gdy opisane usługi towarzyszące należy uznać za usługi pomocnicze mające na celu przede wszystkim zapewnienie możliwości nieprzerwanego wykorzystania oprogramowania przez klientów Spółki.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 9 września 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.323.2019.1.SM w której organ wskazał: „W niniejszej sprawie wykonanie usługi będzie następować w momencie udzielenia licencji, tj. w dniu podpisania umowy licencyjnej w odniesieniu do całości ceny. W tym bowiem momencie będzie spełniona istota usługi - przekazanie prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego na rzecz licencjobiorcy.”
*   z 24 lutego 2023 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.675.2022.2.MM w której organ stwierdził: „Licencja jest udzielana Spółce z momentem podpisania umowy na dany okres czasu (zakres dat od - do) \[\`(...)\`\]. Umowa przewiduje jednorazową płatność za licencje. Prawo do korzystania z licencji nie będzie uzależnione w takiej sytuacji od momentu dokonania płatności. \[\`(...)\`\] W omawianym przypadku, wykonanie usługi nastąpi już w momencie udzielenia licencji, tj. w dniu podpisania umowy licencyjnej. W tym bowiem momencie będzie spełniona istota usługi - przekazanie prawa do korzystania z licencji na rzecz Państwa Spółki.”

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy dla świadczonych usług powstanie w dniu udostępnienia klientom Spółki oprogramowania, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, bądź w dniu otrzymania płatności za ten okres na podstawie art. 19a ust. 8, jeżeli nastąpi to przed dniem udostępnienia klientom Spółki oprogramowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy :

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.