Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-367/11-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-16
Teza: Przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie sposobu potwierdzania odbioru faktur korygujących.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-oryginał faktury; odliczenia-prawo do odliczenia; przechowywanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 16 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu potwierdzania odbioru faktur korygujących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu potwierdzania odbioru faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako. Spółka) wykonuje działalność gospodarczą prowadząc handel hurtowy oraz dystrybucję urządzeń i osprzętu elektrycznego. Spółka nabywa również od kontrahentów towary oraz usługi, które są dokumentowane fakturami VAT. Faktury oraz faktury korygujące są otrzymywane przez Spółkę w formie papierowej. Spółka rejestruje w systemie faktury oraz faktury korygujące (korekty faktur VAT) w momencie ich otrzymania. Następnie ujmuje kwoty podatku VAT naliczonego wynikające z powyższych faktur oraz faktur korygujących w rozliczeniu podatku VAT. W celu przyśpieszenia obrotu dokumentów księgowych Spółka zamierza zwrócić się do kontrahentów z prośbą o dostarczanie faktur oraz faktur korygujących VAT drogą elektroniczną, tj. za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej. Równocześnie Spółka udzieli kontrahentom stosownych akceptacji na przesyłanie faktur drogą elektroniczną zgodnie z § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, dalej jako rozporządzenie).

Po przesłaniu drogą elektroniczną faktury oraz faktury korygujące otrzymane przez Spółkę będą przez nią przechowywane w następujący sposób:

*   w przypadku przestania faktury lub faktury korygującej faksem – w postaci wydruku z faksu;
*   w przypadku przesłania faktury lub faktury korygującej pocztą elektroniczną – w postaci:
    1.  elektronicznej (zapisana w pamięci komputera wiadomości e-mail wraz z załączoną do tej wiadomości fakturą lub fakturą korygująca),
    2.  elektronicznej jako plik załącznika do wiadomości e-mail zapisany na nośniku cyfrowym,
    3.  wydruku wiadomości e-mail wraz z załączonym do niego wydrukiem faktury stanowiącej załącznik do tej wiadomości,
    4.  wydruku faktury stanowiącej załącznik do wiadomości e-mail, z którą faktura została przesłana.

Należy podkreślić, iż we wszystkich przypadkach w których przesłana jest faktura VAT i faktura korygująca VAT jako załącznik do wiadomości e-mail, faktury te mają postać pliku utrudniającego modyfikację przez przypadkowego użytkownika w szczególności postać pliku PDF.

Odnośnie faktur korygujących wystawianych przez Spółkę, sposób postępowania byłby następujący Spółka wykorzystywałaby jako potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę tej faktury potwierdzenie uzyskane w formie elektronicznej. Spółka zakłada, iż potwierdzenia byłyby przez odbiorców faktur korygujących przesyłane Spółce w formie elektronicznej za pomocą faksu lub za pomocą poczty elektronicznej. Potwierdzenie za pomocą poczty elektronicznej odbywałoby się poprzez wygenerowanie komunikatu odczytania przez odbiorcę wiadomości przesłanej mu pocztę elektroniczną lub poprzez odpowiedź w drodze wiadomości e-mail - obie te formy stwierdzałyby otrzymanie faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Spółkę drogą elektroniczną (faksem lub pocztą elektroniczną, przy czym drogą elektroniczną w postaci komunikatu odczytania przez adresata wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną lub w postaci wiadomości e-mail) w postaci komunikatu odczytania przez adresata wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną potwierdzenia otrzymania faktury korygującej uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT o kwoty wynikającej z wystawionych i zaakceptowanych faktur korygujących VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z normą z art. 86 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (dalej tako: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust 2 ustawy o VAT). Tak więc Spółka uprawniona jest do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych przez nią faktur oraz faktur korygujących.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka zamierza otrzymywać faktury drogą elektroniczną, tj. za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej, a następnie przechowywać je w sposób opisany na wstępie. Materię w tym zakresie reguluje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, dalej jako Rozporządzenie).

Zgodnie z normą z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Dopełnieniem powyższego jest regulacja § 4 Rozporządzenia, zgodnie z którą faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury z powyższego wynika, iż:

*   faktura może być przesyłana w formie elektronicznej,
*   konieczne jest uprzednie uzyskanie, akceptacji odbiorcy na otrzymywanie faktury drogą elektroniczną,
*   faktura może być przesyłana w dolnym formacie elektronicznym. Na gruncie Rozporządzenia przesądzone zostało jednoznacznie, iż przesyłanie faktur drogą elektroniczną dopuszczalne jest także, w innych formach, aniżeli przy wykorzystaniu bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (EDI),
*   warunkiem przesłania faktury w formie elektronicznej oraz przechowywania takiej faktury jest zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności faktury. Autentyczność pochodzenia faktury w Rozporządzeniu zdefiniowano jako pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 2 ust. 1 pkt 1). Z kolei przez integralność treści faktury rozumie się na gruncie Rozporządzenia to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 2 ust. 1 pkt 2).

Zdaniem Spółki otrzymanie drogą elektroniczną (faksem, pocztą elektroniczną, przy czym drogą elektroniczną w postaci komunikatu odczytania przez adresata wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną lub w postaci wiadomości e-mail) potwierdzenia otrzymania faktury korygującej uprawnia Spółkę do obniżeniu podstawy opodatkowania VAT o kwoty wynikające z wystawionych i potwierdzonych w powyższy sposób faktur korygujących VAT.

Zgodnie z normą z art. 29 ust 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej wystawione fakturze obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi dla którego wystawno fakturę.

Należy wskazać, iż prawodawca, statuując obowiązek posiadania stosownego potwierdzenia dla możliwości obniżenia podstawy opodatkowania VAT, nie określił formy, w jakiej owo potwierdzenie, powinno zostać otrzymane przez podatnika. Panuje zgodność ocen organów podatkowych co do tego, iż dopuszczalna jest tu każda forma potwierdzenia. Jeżeli na podstawie tego potwierdzenia można jasno stwierdzić, iż faktura korygująca została otrzymana przez podmiot, dla którego wystawiono fakturę. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, posiadanie przez nią potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, przesłanego do Spółki drogą elektroniczną, spełnia wymóg z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołuje następujące pisma organów podatkowych Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 08.09.2009 r. (sygn. IPPP3/443-630/09-2/MM) Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20.11.2009 r. (sygn. lBPP2/443-673/09/UH), Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 30.03.2006 r. (sygn. PP/443-12 -1/06), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach z dnia 17.01.2007 r. (sygn. USIIIVAT/443/I/7/2007/RR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z kolei w myśl art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Natomiast, na podstawie art. 29 ust. 4b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy zatem jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą prowadząc handel hurtowy oraz dystrybucję urządzeń i osprzętu elektrycznego. Spółka nabywa również od kontrahentów towary oraz usługi, które są dokumentowane fakturami VAT. Faktury oraz faktury korygujące są otrzymywane przez Spółkę w formie papierowej. Spółka rejestruje w systemie faktury oraz faktury korygujące (korekty faktur VAT) w momencie ich otrzymania. Następnie ujmuje kwoty podatku VAT naliczonego wynikające z powyższych faktur oraz faktur korygujących w rozliczeniu podatku VAT. W przypadku faktur korygujących wystawianych przez Spółkę, sposób postępowania byłby następujący Spółka wykorzystywałaby jako potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę tej faktury potwierdzenie uzyskane w formie elektronicznej. Spółka zakłada, iż potwierdzenia byłyby przez odbiorców faktur korygujących przesyłane Spółce w formie elektronicznej za pomocą faksu lub za pomocą poczty elektronicznej. Potwierdzenie za pomocą poczty elektronicznej odbywałoby się poprzez wygenerowanie komunikatu odczytania przez odbiorcę wiadomości przesłanej mu pocztę elektroniczną lub poprzez odpowiedź w drodze wiadomości e-mail - obie te formy stwierdzałyby otrzymanie faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

Art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne przedmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360). W rozporządzeniu tym, przepisy dotyczące zasad wystawiania faktur korygujących zostały zawarte w przepisach § 14 i § 15.

Dokonana wyżej analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednoznacznie wskazuje, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto, co należy szczególnie podkreślić, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się z tytułu przypadków wymienionych w art. 29 ust. 4 ustawy, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

W związku z faktem, iż przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec powyższego, potwierdzenie takie może mieć dowolną formę, która jednakże pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż konkretny odbiorca otrzymał korektę faktury. Przedmiotowe potwierdzenie może zostać dokonane np.: poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą (w formie listu poleconego) przesyłki zawierającej fakturę korygującą, drogą elektroniczną (internetem lub pocztą e-mail), za pomocą faksu, odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, jak również za pomocą przesyłki kurierskiej itp. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży winien posiadać informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymanie przez Spółkę drogą elektroniczną (faksem lub pocztą elektroniczną, przy czym drogą elektroniczną w postaci komunikatu odczytania przez adresata wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną lub w postaci wiadomości e-mail) w postaci komunikatu odczytania przez adresata wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną potwierdzenia otrzymania faktury korygującej uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT o kwoty wynikającej z wystawionych i zaakceptowanych faktur korygujących VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymywanych faksem lub pocztą e-mail wydano w dniu 16 maja 2011 r. odrębną interpretację nr ILPP2/443-367/11-2/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.