Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.828.2024.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-20
Teza: Wypłata dywidendy przez Spółkę - Powiernikowi w części przypadającej na udziały posiadane powierniczo, nie będzie stanowiła dochodu Powiernika, ponieważ nie będzie opodatkowana u niego jako jego dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochód ten osiągnie Powierzająca. Okoliczność ta pozostaje aktualna także w przypadku bezpośredniej wypłaty dywidendy Powierzającemu przez Spółkę.
Słowa kluczowe: dywidendy; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa powiernictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 22 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   przekazania przez Powierzającego środków pieniężnych na objęcie udziałów w spółce,
*   wypłaty Powiernikowi dywidendy, którą Powiernik w części przypadającej na udziały posiadane powierniczo przekaże Powierzającemu,
*   zbycia udziałów w celu ich umorzenia przez Powiernika we własnym imieniu i na własną rzecz oraz na rzecz Powierzającego,
*   przeniesienia nieodpłatnego na Powierzającego w wykonaniu umowy powiernictwa udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A.A. (Zainteresowany 1, Powiernik)

2) Zainteresowany niebędąca stroną postępowania:

Pan B.B. (Zainteresowany 2, Powierzający)

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

A.A. (dalej: „Zainteresowany 1”, „Powiernik”) jest obywatelem Polski i polskim rezydentem podatkowym podlegającym zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski. Zainteresowany 1 otrzymał propozycję przystąpienia do inwestycji realizowanej za pośrednictwem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana jako: „Spółka”). W ramach umowy inwestycyjnej kapitał zakładowy Spółki został podwyższony, a udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wkład pieniężny objął Zainteresowany 1 i inni inwestorzy.

Inne osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi podlegający zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski: Pan B.B. (dalej: B.B. „Zainteresowany 2” lub „Powierzający”) oraz dwie inne osoby fizyczne (dalej: „Inni powierzający”) chcąc zachować anonimowość wobec innych inwestorów zwrócili się do Zainteresowanego 1, aby część udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki objął w swoim imieniu, ale na ich rzecz.

Powierzający i Inni Powierzający w dalszej części wniosku zwani będą łącznie „Powierzającymi”.

Zainteresowany 1 zawarł z każdym z Powierzających umowę powiernictwa. Na mocy tych umów każdy z Powierzających przekazał Powiernikowi określoną w umowie kwotę, aby Powiernik objął we własnym imieniu, ale na rzecz każdego z Powierników (winno być: Powierzających) z osobna, konkretną - ustaloną w umowie powiernictwa - liczbę udziałów w Spółce.

W wyniku tych działań Zainteresowany 1 posiada obecnie na własne imię 2500 udziałów Spółki, z czego:

*   800 udziałów Zainteresowany 1 objął w zamian za wkład pieniężny w momencie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i posiada je we własnym imieniu i na własną rzecz,
*   1600 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Zainteresowany 1 objął powierniczo, tj. we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzających, w tym 600 udziałów na rzecz Zainteresowanego 2.

Nie wykluczone, że w przyszłości dojdzie do kolejnych podwyższeń kapitału zakładowego Spółki.

Zainteresowany 1 uprawniony będzie do objęcia nowych udziałów w Spółce we własnym imieniu i na własną rzecz. Każdy z Powierzających również będzie mógł zlecić Zainteresowanemu 1, aby jako Powiernik objął na rzecz tego z Powierzających określoną liczbę nowych udziałów w Spółce i w tym celu przekaże Powiernikowi ustaloną kwotę lub zwróci Powiernikowi wydatki jakie ten poniesie w celu objęcia udziałów na rzecz konkretnego Powierzającego.

Zainteresowanemu 1 jako wiodącemu wspólnikowi w Spółce przysługiwać będą uprawnienia osobiste przypisane do jego osoby. Takim uprawnieniem będzie m.in. prawo do dodatkowego zysku, jaki Spółka osiągnie z realizacji inwestycji. Do udziałów należących do Zainteresowanego 1 (udziałów, które Zainteresowany 1 posiada we własnym imieniu i na własną rzecz) przypisany będzie dodatkowy zysk z inwestycji w wysokości 10% kwoty, jaka przypadałaby Inwestorom zgodnie z postanowieniami umowy inwestycyjnej (dalej: „Kwota Promote”).

Na mocy indywidualnych ustaleń przyjętych w umowie powierniczej zawartej pomiędzy Zainteresowanym 2 jako powierzającym, a Zainteresowanym 1 jako powiernikiem, do udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu ale na rzecz Zainteresowanego 2 przypisany będzie dodatkowy zysk stanowiący 25% Kwoty Promote oraz 25% ze środków jaka przypadłaby Powiernikowi na poczet 1029 udziałów Spółki posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu i na własną rzecz, jak również udziałów, które Powiernik obejmie we własnym imieniu i na własną rzecz w przyszłości (dalej: „Dodatkowy Zysk”). Dodatkowy Zysk nie będzie przypisany do udziałów posiadanych przez Zainteresowanego 1 powierniczo na rzecz Innych Powierzających.

W toku działalności Spółki dochodzić będzie prawdopodobnie do dystrybucji środków ze Spółki na rzecz jej udziałowców w formie dywidendy lub wynagrodzenia za dobrowolne umorzenie udziałów. Dystrybucja środków ze Spółki w części przypadającej na udziały Powierzających odbywać się będzie na rachunek bankowy Zainteresowanego 1.

Następnie, Zainteresowany 1 jako powiernik zobowiązany będzie na podstawie umowy powierniczej do przekazywania Powierzającym wszelkich kwot otrzymanych jako dystrybucja ze Spółki w części przypadającej na ich udział, w tym do przekazania na rzecz Zainteresowanego 2 kwoty Dodatkowego Zysku.

Zgodnie z zapisami umowy powierniczej Powierzający może zażądać od Powiernika, aby ten przeniósł na niego własność udziałów, które Powiernik objął we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego.

Strony umówiły się, że w przypadku, gdy nakład pracy związany z realizacją obowiązków Powiernika będzie przekraczał zwykły nakład pracy właściwy dla takich czynności na moment ustania stosunku powiernictwa ustalą wynagrodzenie Powiernika za cały czas trwania stosunku powiernictwa. Na ten moment nie jest znany ani termin wypłaty wynagrodzenia, ani kwota wobec czego kwestia wynagrodzenia nie jest przedmiotem tego wniosku.

**Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych**

1) Czy przekazanie Wnioskodawcy przez B.B. środków pieniężnych, na nabycie udziałów w Spółce na rzecz B.B. spowodowało u Wnioskodawcy jako powiernika powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu?

2) Czy w przypadku wypłaty przez Spółkę Powiernikowi dywidendy, którą Powiernik w części przypadającej na udziały posiadane powierniczo przekaże Powierzającym, po stronie Powiernika przychód z kapitałów pieniężnych na gruncie przepisów Ustawy PIT powstanie jedynie w części udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu i na własną rzecz, zaś w części udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzających przychód powstanie proporcjonalnie po stronie każdego z Powierzających?

3) Czy w przypadku zbycia udziałów w celu ich umorzenia po stronie Powiernika powstanie przychód jedynie w części w jakiej cena za zbywane udziały dotyczyć będzie udziałów jakie Powiernik objął we własnym imieniu i na własną rzecz, zaś w pozostałej części cena za zbywane udziały nie będzie stanowić przychodu Powiernika?

4) Czy w przypadku zbycia udziałów w celu ich umorzenia, to Powierzający we własnym zakresie powinien rozpoznać przychód w odniesieniu do tej części ceny jaka dotyczyć będzie zbycia udziałów posiadanych powierniczo przez Powiernika na rzecz Powierzającego?

5) Czy przeniesienie nieodpłatnie na Powierzającego w wykonaniu umowy powiernictwa udziałów posiadanych przez Powiernika powierniczo będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno dla Powiernika jak i Powierzającego?

**Państwa stanowisko**

Ad 1. Przekazanie Wnioskodawcy przez KIT środków pieniężnych, na nabycie udziałów w Spółce na rzecz B.B. nie spowodowało u Wnioskodawcy jako powiernika powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ad 2. W przypadku wypłaty Powiernikowi przez Spółkę dywidendy, którą Powiernik w części przypadającej na udziały posiadane powierniczo przekaże Powierzającym, przychód z kapitałów pieniężnych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Powiernika powstanie jedynie w części udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu i na własną rzecz. W części udziałów posiadanych przez Powiernika we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzających przychód powstanie po stronie Powierzających.

Ad 3. W przypadku zbycia udziałów w celu ich umorzenia po stronie Powiernika powstanie przychód jedynie w części w jakiej cena za zbywane udziały dotyczyć będzie udziałów jakie

Powiernik objął we własnym imieniu i na własną rzecz, zaś w pozostałej części cena za zbywane udziały nie będzie stanowić przychodu Powiernika.

Ad 4. W przypadku zbycia udziałów w celu ich umorzenia, Powierzający we własnym zakresie powinien rozpoznać przychód w odniesieniu do tej części ceny za zbywane udziały jaka dotyczyć będzie zbycia udziałów posiadanych powierniczo przez Powiernika na rzecz Powierzającego.

Ad 5. Przeniesienie nieodpłatnie w wykonaniu umowy powiernictwa na Powierzającego udziałów posiadanych przez Powiernika powierniczo będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno dla Wnioskodawcy jako powiernika jak i B.B. jako powierzającego.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z Ustawą PIT:

\- opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 9 ust. 1 Ustawy PIT),

\- źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT),

\- za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 4 i 6 lit. 1 Ustawy PIT),

\- od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT)

\- od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 Ustawy PIT),

\- dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c (art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy PIT).

Powiernictwo jest instytucją nieuregulowaną w prawie polskim. Czynności powiernicze konstruowane są na podstawie zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm. dalej: „KC”), który stanowi, że strony zawierające umowę są uprawnione do kształtowania stosunku prawnego według swojego uznania, jednakże na takich zasadach, aby treść lub cel stosunku prawnego nie sprzeciwiały się jego właściwości (naturze), ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa powiernicza jest najbardziej zbliżona do umowy zlecenia. Zgodnie z art. 734 oraz art. 735 KC umowa zlecenie opiera się na zobowiązaniu do dokonywania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. W art. 740 KC znajduje się także wskazanie, że zleceniobiorca powinien wydać zleceniodawcy wszystko to, co uzyskał przy wykonywaniu zlecenia, nawet jeśli uzyskał to we własnym imieniu. Dokonywanie czynności może następować w imieniu zleceniobiorcy. Istotą umowy powiernictwa jest występowanie powiernika, który odpowiedzialny jest za dokonywanie czynności w swoim imieniu, lecz na rzecz powierzającego. W przypadku powiernictwa należy także zwrócić uwagę na podział praw, jakie przysługują poszczególnym stronom. Powierzający jest właścicielem ekonomicznym posiadanych praw, to on finansuje podejmowane czynności. Powiernik jest natomiast właścicielem prawnym, nabywa rzecz lub prawo i w świetle przepisów będzie ono jego własnością prawną, aczkolwiek niepełną. Prawa powiernika są więc ograniczone pod następującymi aspektami:

*   czasowo - nabyte lub przekazane Powiernikowi prawa lub korzyści będą przekazane Powierzającemu w uzgodnionym przez strony czasie;
*   umownie - zakres rozporządzania prawami lub korzyściami jest ograniczony do zakresu jaki został wskazany przez strony w umowie;
*   ekwiwalentnie - cena zbycia praw na rzecz osób trzecich jest należnością przysługującą powierzającemu. Za wykonane powiernictwo, powiernik może uzyskać jedynie wynagrodzenie.

W związku z powyższym, czynności dokonywane na podstawie umowy powiernictwa mogą nieść skutki podatkowe odmienne niż pozostałe rodzaje umów. Stąd, objęcie udziałów w Spółce, uzyskiwanie z tego tytułu dywidendy czy wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia, powinny być opodatkowane na innych zasadach, albowiem prawa jakimi rozporządza Powiernik, co do zasady stanowią własność Powierzającego, więc korzyści uzyskiwane przez Powiernika powinny być opodatkowane po stronie Powierzającego. Powiernik w stosunku do czynności wykonywanych powierniczo jest podmiotem transparentnym podatkowo, gdyż jego działania są dokonywane na rzecz Powierzającego i skutkują zmianami w majątku Powierzającego. Po stronie Powiernika korzyścią z umowy powiernictwa może być wynagrodzenie za świadczenie usług powiernictwa o ile wynagrodzenie takie zostało przewidziane w umowie powierniczej.

Powiernictwo na gruncie przepisów Ustawy PIT

Ustawa PIT nie odnosi się do zasad opodatkowania czynności dokonywanych w ramach transakcji powierniczej. Stąd, czynności dokonywane w ramach transakcji powierniczej należy oceniać przez pryzmat przepisów ogólnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Biorąc powyższe pod uwagę, podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których, po stronie podatnika następuje przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe1. Co do zasady, o zaliczeniu 1 J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych, CH. Beck Warszawa 2010, s. 127; danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa aktywa tej osoby.

Przychodami podatkowymi mogą być tylko te przysporzenia majątkowe, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro umowa powiernicza zawiera zobowiązanie Powiernika do zwrotu majątku dla Powierzającego lub zbycia tego majątku na jego żądanie, powinna być zatem traktowana jako neutralna podatkowo (tzn. nie powinna prowadzić do powstania przychodu w momencie przekazania środków, jak i w momencie ich zwrotu lub ich ekwiwalentu pomiędzy - Powiernikiem i Powierzającym z uwagi na brak trwałego przysporzenia), podobnie jak umowa pożyczki czy przekazanie kaucji. W takiej sytuacji przychodem Powiernika może być jedynie, należne na podstawie umowy zlecenia, ewentualne wynagrodzenie.

Powyższy pogląd został również szeroko zaaprobowany w doktrynie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Difin, Warszawa 2004, s. 136 oraz M. Chudzik, Opodatkowanie czynności powierniczych podatkami dochodowymi Monitor Podatkowy Nr 2/2008).

Taką kwalifikację podatkową można również wywieść m.in. z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2017 r. sygn. II FSK 1370/15 „Prawidłowo zatem wskazał Sąd I instancji, powołując się na literaturę przedmiotu, że czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określane są jako neutralne podatkowo (por. M Chudzik, Opodatkowanie czynności powierniczych podatkami dochodowymi, Monitor Podatkowy 2006/2/16). Należy wobec powyższego stwierdzić, że skutki podatkowe związane z czynnościami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych, jakie wystąpiłyby, gdyby czynności te wykonywane były bezpośrednio przez powierzającego”.

Ad. 1.

Czynność przekazania Powiernikowi środków pieniężnych na nabycie lub objęcie udziałów przez Powierzającego nie ma charakteru definitywnego, a jest jedynie formą pośredniego nabycia udziałów w Spółce przez Powierzającego. Powiernik jest zobowiązany na zlecenie Powierzającego do objęcia udziałów, po określonej cenie, wykonywaniem na zlecenie Powierzającego praw z tych udziałów, a także do ich przekazania Powierzającemu w określonym momencie zgodnie z umową powiernictwa lub ich zbycia na polecenie Powierzającego i zwrotu otrzymanych w związku z tym środków.

Przekazywane przez Powierzającego środki pieniężne miały służyć objęciu udziałów w Spółce w imieniu Powiernika, ale na rzecz Powierzającego. Po stronie Powiernika nie dochodzi więc do żadnego trwałego przysporzenia. Otrzymane środki finansowe mają służyć konkretnemu celowi - sfinansowaniu objęcia udziałów w Spółce i na taki cel zostały przeznaczone. Pomimo posiadania tych udziałów przez Powiernika stanowią one ekonomiczną własność Powierzającego.

Zgodnie z art. 742 KC „Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym”. Zaś zgodnie z art. 743 KC „Jeżeli wykonanie zlecenia wymaga wydatków, dający zlecenie powinien na żądanie przyjmującego udzielić mu odpowiedniej zaliczki.”.

Tak więc otrzymane przez Powiernika od Powierzającego środki na objęcie udziałów w spółce należy uznać za rodzaj zaliczki na poczet przyszłych wydatków jakie Powiernik ma ponieść na rzecz Powierzającego.

Bez znaczenia dla neutralności podatkowej tej czynności pozostaje fakt, że Powiernik objął udziały również na rzecz Innych Powierzających, a także na swoją rzecz. Z umowy powiernictwa jasno bowiem wynika jaką ilość środków Powierzający przekazał Powiernikowi oraz jaką liczbę udziałów Powiernik miał za te środki objąć na rzecz Powierzającego. Również z umów z Innymi Powierzającymi wynika, ile środków przekazują oni Powiernikowi na objęcie na ich rzecz udziałów i jaką liczbę udziałów Powiernik ma objąć w imieniu Innych Powierzających.

Tak więc czynność przekazania przez Powierzającego Powiernikowi środków finansowych na objęcie zgodnie z umową powiernictwa udziałów w Spółce powinna być w ocenie Wnioskodawcy czynnością neutralną i nie powinna powodować powstania przychodu po stronie Powiernika.

Ad. 2.

W stosunku do Spółki udziałowcem będzie Powiernik. To Powiernik będzie wykonywał prawa udziałowe przysługujące mu w stosunku do Spółki i to zarówno w związku z udziałami posiadanymi na własną rzecz jak i udziałami posiadanymi powierniczo na rzecz KIT i Innych Powierzających. Formalnie podmiotem uzyskującym dywidendę od Spółki będzie Powiernik. Jednakże zgodnie z umowami powierniczymi część dywidendy przypadająca na udziały posiadane przez Powiernika powierniczo powinna zostać przekazana we właściwej proporcji wszystkim Powierzającym. Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy następuje więc po stronie Powierzających w proporcji wynikającej z objętych na ich rzecz udziałów. Po stronie Powiernika przychód z tytułu dywidendy powstaje tylko w takiej części w jakiej dywidenda przysługuje mu z tytułu udziałów posiadanych we własnym imieniu i na własną rzecz. W opinii Wnioskodawcy, wypłacenie przez Spółkę dywidendy na ręce Wnioskodawcy -Powiernika i następnie przekazanie jej proporcjonalnej części Powierzającym w ramach wykonania umowy powierniczej nie wykazuje różnic, istotnych z podatkowego punktu widzenia, w porównaniu do zapłaty ceny, wynikającej z umowy sprzedaży, Powiernikowi, a następnie przekazania jej Powierzającemu w ramach wykonania umowy powierniczej. W obu przypadkach przekazanie środków pieniężnych, choć dokonane przez pośrednika (Wnioskodawcę - Powiernika), następuje ostatecznie do rąk Powierzającego.

W świetle tego podobieństwa oraz wskazanych wyżej argumentów należy uznać, że właściwym podejściem do wypłacenia przez Spółkę dywidendy na podstawie uchwały o podziale zysku podjętej przez Powiernika w ramach wykonania umowy powierniczej, jest rozpoznanie skutków podatkowych uzyskania dywidendy po stronie Powierzającego z pominięciem Wnioskodawcy - Powiernika jako podmiotu transparentnego podatkowo.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, wypłata dywidendy przez Spółkę Wnioskodawcy (powiernikowi) będzie stanowiła dochód Wnioskodawcy jedynie w tej części w jakiej dywidenda przypada na udziały posiadane przez Wnioskodawcę we własnym imieniu i na własną rzecz.

W odniesieniu zaś do dywidendy jaka przypada na udziały posiadane przez Wnioskodawcę powierniczo, stwierdzić należy, że nie stanowi ona przychodu Wnioskodawcy - Powiernika, ale stanowi przychód Powierzających w takiej części w jakiej dywidenda przypada na udziały objęte i posiadane na rzecz konkretnego z Powierzających.

Ad. 3.

W przywołanym stanie faktycznym Wnioskodawca posiada udziały w części powierniczo (na rzecz KIT i Innych Powierzających), a częściowo we własnym imieniu i na własną rzecz. Pomimo więc formalnego objęcia udziałów przez Powiernika, w stosunku do udziałów posiadanych powierniczo to Powierzający i inni Powierzający są ich faktycznymi właścicielami. Wnioskodawca w wykonaniu zlecenia przyjętego w ramach umowy powierniczej może dokonać zbycia udziałów posiadanych powierniczo w celu ich umorzenia przez Spółkę. Również w stosunku do udziałów posiadanych we własnym imieniu i na własną rzecz Wnioskodawca może podjąć decyzję, że chce dokonać ich zbycia w celu ich umorzenia. Jednakże tylko w stosunku do udziałów posiadanych we własnym imieniu i na własną rzecz Wnioskodawca wykonuje prawo własności i tylko wynagrodzenie uzyskane od Spółki za zbycie tych udziałów w celu ich umorzenia będzie jego trwałym przysporzeniem majątkowym.

Z powołanego wyżej art. 740 KC, wynika, że powiernik zobowiązany jest wydać powierzającemu wszystko, co dla niego uzyskał. Powyższe oznacza, że wynagrodzenie otrzymane przez Powiernika z tytułu zbycia udziałów posiadanych powierniczo w celu ich umorzenia nie może być jego przychodem, gdyż nie jest to jego przysporzenie majątkowe - kwota ta nie jest własnością Powiernika. Rzeczywistym (ekonomicznie) beneficjentem dokonanej czynności jest bowiem Powierzający, na którego rzecz/rachunek czynność zostaje dokonana. Dla Wnioskodawcy (Powiernika) kwota, którą otrzyma z tytułu zbycia udziałów posiadanych powierniczo w celu ich umorzenia przez Spółkę i następnie przekaże powierzającemu, będzie w ocenie Wnioskodawcy neutralna podatkowo i nie będzie stanowiła u niego przychodu podatkowego z żadnego źródła. Reasumując, w analizowanym zdarzeniu przyszłym z tytułu zbycia udziałów powierniczo przez Wnioskodawcę będącego Powiernikiem w celu ich umorzenia przez Spółkę, w ocenie Wnioskodawcy podatnikiem podatku dochodowego nie jest Powiernik.

Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć m.in. w:

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 9 stycznia 2018 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.336.2017.1.KP oraz

Interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 13 maja 2024 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.178.2024.3.WS „Zatem w trakcie obowiązywania umowy powierniczej, z uwagi na charakter tego stosunku prawnego - zbycie udziałów (akcji) na rzecz podmiotu trzeciego w wykonaniu umowy powierniczej (zlecenia Powierzającego dotyczącego zbycia udziałów/akcji) nie będzie generować po Pana stronie przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody ze zbycia udziałów (akcji) nie będą bowiem należnością, która faktycznie przysługuje Panu (jest Pana przysporzeniem majątkowym). Nie będzie Pan również musiał wykazywać kosztów uzyskania przychodów z tej transakcji.

Ad. 4.

Przysporzenia na rzecz Powiernika z tytułu zbycia udziałów posiadanych powierniczo w celu ich umorzenia przez Spółkę nie mają charakteru ostatecznego (definitywnego) i jest on zobowiązany do wydania wszystkich korzyści na rzecz Powierzającego. Przyjmuje się zatem, że skutki podatkowe związane z czynnościami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych, jakie wystąpiłyby, gdyby czynności te wykonywane były bezpośrednio przez powierzającego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1370/15). Jest to pogląd ugruntowany w stanowiskach Dyrektora KIS i popierany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przyczyną takiego rozwiązania jest przyjęcie, że jakkolwiek powiernik jest formalnym właścicielem powierzonego majątku, to jednak beneficjent jest jego właścicielem ekonomicznym, natomiast do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (którymi może rozporządzać jak właściciel) - interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 26 lutego 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.10.2020.1.MM.

Jak wskazano na wstępie przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku zbycia udziałów nabytych przez Powiernika w wykonaniu umowy powierniczej, w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem przez Spółkę, to Powierzający powinien wykazać i opodatkować dochód uzyskany z tytułu tej transakcji. Dla celów podatkowych takie zbycie udziałów (tj. zbycie w celu ich umorzenia przez Spółkę za wynagrodzeniem) przez Powiernika w jego imieniu, ale na rzecz Powierzającego należy ocenić jako skutkujące zmianami w majątku Powierzającego, a nie w majątku Powiernika. W sytuacji zbycia udziałów przez Powiernika w wykonaniu umowy powiernictwa Powiernik zbywa je w imieniu własnym, lecz na rachunek Powierzającego tak jak Powiernik obejmował te udziały w imieniu własnym, lecz na rachunek Powierzającego. A zatem, w takiej sytuacji, ze względu na to, że wynagrodzenie uzyskane ze zbycia udziałów w celu ich umorzenia Powiernik zobowiązany jest wydać Powierzającemu, przychód powstały w wyniku wykonania umowy powierniczej nie może zostać przypisany Powiernikowi, ale powinien go rozpoznać Powierzający.

Reasumując to B.B. jako Powierzający w ocenie Wnioskodawcy powinien rozpoznać i wykazać w zeznaniu rocznym PIT-38 przychód ze zbycia udziałów posiadanych na jego rzecz przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia przez Spółkę za wynagrodzeniem oraz koszt uzyskania przychodu w wysokości wydatków na objęcie udziałów jakie poniósł na jego rzecz Wnioskodawca.

Ad. 5.

Zniesienie powiernictwa w ten sposób, że zgodnie z umową powierniczą Powiernik przeniesie nieodpłatnie na rzecz Powierzającego udziały (objęte przez Powiernika w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego) będzie neutralne podatkowo zarówno dla Powierzającego jak i dla Powiernika.

Z perspektywy ekonomicznej, Powierzający jest właścicielem ekonomicznym udziałów w Spółce. Powiernik pozostaje ich formalnym właścicielem, z zastrzeżeniem zwrotu na wezwanie Powierzającego.

Objęcie udziałów na rzecz Powierzającego nie ma charakteru definitywnego, gdyż zgodnie z umową powierniczą, w określonych sytuacjach Powiernik zobowiązany będzie do ich zwrotu, co nastąpi nieodpłatnie. Powiernik zatem nie posiada udziałów objętych w imieniu Powierzającego, w celu używania czy pobierania pożytków dla siebie, a jedynie będzie je utrzymywać w swoim majątku do momentu, aż nie będzie musiał zwrócić ich faktycznemu właścicielowi, czyli Powierzającemu.

Pomimo zatem formalnego objęcia udziałów przez Powiernika, to Powierzający jest faktycznym ich właścicielem. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie udziałów przez Powiernika na rzecz Powierzającego będzie czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego dla Powierzającego. W ramach tego przeniesienia własności następuje de facto otrzymanie przez Powierzającego swoich własnych aktywów, a Powiernik nie otrzymuje z tego tytułu żadnej dodatkowej gratyfikacji. Innymi słowy przeniesienie z Powiernika na Powierzającego własności udziałów będzie immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym samoistnym świadczeniem, które to skutkowałoby po stronie Powierzającego przysporzeniem majątkowym.

Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć w interpretacjach indywidualnych:

interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 11 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.35.2017.2.AB - „Zauważyć należy, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie którymi może rozporządzać jak właściciel). Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka akcyjna zawarła z osobą fizyczną umowę powiernictwa fiducjarnego. Przywołana umowa została zawarta na czas nieokreślony z możliwością jej wypowiedzenia z zachowaniem okresu wypowiedzenia, może zostać również rozwiązana na mocy porozumienia stron lub ze skutkiem natychmiastowym w przypadkach, o których mowa w umowie. Z tytułu wykonywania umowy powiernictwa Powiernikowi przysługuje wynagrodzenie od Powierzającego. W ramach zawartej umowy Spółka (Powierzający) zleciła, a Powiernik zobowiązał się do nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającego, akcji spółki giełdowej. Powiernik nabył ww. akcje wykorzystując na ten cel środki pieniężne przekazane przez Powierzającego. Na podstawie zawartej umowy powierniczej własność akcji zostanie nieodpłatne przeniesiona przez Powiernika na Powierzającego. (\`(...)\`) W odniesieniu do czynności nieodpłatnego przeniesienia przez Powiernika na rzecz Powierzającego własności akcji, należy wyjaśnić, że wprawdzie podmiotem, który formalnie nabył akcje jest Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa właścicielem akcji jest Powierzający. W ramach tego przeniesienia następuje faktycznie otrzymanie przez Powierzającego swoich własnych udziałów. Innymi słowy przeniesienie przez Powiernika na Powierzającego własności akcji w spółce giełdowej będzie immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym samoistnym świadczeniem, które skutkowałoby przysporzeniem majątkowym.

Podsumowując, skoro nieodpłatne przekazanie Powierzającemu akcji nabytych przez Powiernika nastąpi w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej umowy powiernictwa, czynność tą należy uznać za neutralną podatkowo dla Powierzającego, jak i Powiernika”

interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.566.2018.1.SJ - „W rozpatrywanej sprawie, w związku z zawartą umową powiernictwa, Wnioskodawca zobowiązał pisemnie Powiernika do sprzedaży (w imieniu własnym, lecz na rachunek Wnioskodawcy) wszystkich posiadanych udziałów w Spółce na rzecz innej spółki z o.o. Pisemne zobowiązanie obejmowało zawarcie umowy w prawem przepisanej formie, a także odbiór w imieniu własnym, ale na rachunek Wnioskodawcy ceny sprzedaży ww. udziałów. W dniu 21 marca 2018 r. nastąpiła sprzedaż tychże udziałów przez Powiernika, a kwota otrzymana w związku z dokonaną sprzedażą została przez Powiernika przekazana na rachunek Wnioskodawcy. Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że z tytułu sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpoznać po stronie Zleceniodawcy (Wnioskodawcy)”,

interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 18 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.317.2019.1.RK - „Wobec powyższego, należy stwierdzić, że skoro nabycie przez Powiernika Udziałów/akcji, a następnie ich zbycie na rzecz innych podmiotów nastąpi w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej Umowy Powierniczej, w ramach której Powiernik działa co prawda w imieniu własnym, ale na rzecz zlecającego zbycie udziałów/akcji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Powiernika przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód podatkowy. W związku z zawartą Umową powierniczą Powiernik zobowiązany będzie do wydania na rzecz zlecającego wszystkich nabytych praw w wykonaniu tej umowy. Dla Powiernika (mimo, że będzie formalnie stroną transakcji) będzie to czynność neutralna podatkowo.

W konsekwencji podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie Wnioskodawca i to na nim będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym konsekwencje podatkowe należałoby rozpoznać po stronie Wnioskodawcy (Spółki), który zostanie opodatkowany z tytułu sprzedaży Udziałów/akcji.

Przychodem Wnioskodawcy będzie cena sprzedaży, natomiast kosztem uzyskania przychodu wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w kapitale zakładowym spółek kapitałowych (tj. środki przekazane Powiernikowi na nabycie Udziałów/akcji)”.

interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 11 marca 2024 r. 0115-KDIT1.4011.81.2024.1.MR uznająca za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „(…) przeniesienie własności udziałów w spółce przez Powiernika Powierzającemu w wykonaniu zobowiązania Powiernika wynikającego z umowy powierniczej należy uznać za neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy-Powiernika z punktu widzenia podatku dochodowego, ponieważ w ramach tego przeniesienia własności następuje de facto otrzymanie przez Wnioskodawcę swoich własnych aktywów.”

Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie Wnioskodawcy przeniesienie przez Powiernika na powierzającego własności udziałów posiadanych powierniczo jest czynnością niejako techniczną i nie powinna rodzić skutków podatkowych ani po stronie Powiernika ani po stronie Powierzającego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych:

1) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających,

2) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),

3) z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni,

4) z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,

5) z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

\- podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym wynika, że:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej nie muszą działać osobiście. Jednym ze sposobów działania poprzez inny podmiot jest umowa powiernictwa. Powiernik na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z powierzającym, działa na jego rzecz, a nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo nie jest uregulowane w prawie polskim jako odrębna instytucja prawna. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w przepisie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) zasada swobody kontraktowej.

Zgodnie z tym przepisem:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 § 1 i 735 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.

Istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie, lub - jeżeli tak stanowi umowa - w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku, wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.

Jak wynika bowiem z art. 740 Kodeksu cywilnego:

Przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.

Jak każda czynność cywilnoprawna, umowa zlecenia, a w konsekwencji oparta na niej umowa powiernicza, niesie za sobą dla jej stron określone prawa i obowiązki. Jednym z obowiązków dającego zlecenie jest wynikający z art. 742 i 743 Kodeksu cywilnego, obowiązek pokrycia wydatków przyjmującego zlecenie, związanych z należytym wykonaniem zlecenia oraz zwolnienia go z zaciągniętych w tym celu zobowiązań np. przez zapłatę, zwolnienie z długu.

Stosownie do ww. art. 742 i 743 Kodeksu cywilnego:

Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym.

Jeżeli wykonanie zlecenia wymaga wydatków, dający zlecenie powinien na żądanie przyjmującego udzielić mu odpowiedniej zaliczki.

Z powyższego wynika więc, że z przedmiotową umową wiązać się może przekazanie przyjmującemu zlecenie (powiernikowi) określonej kwoty pieniężnej, w celu wykonania wynikającego z zawartej umowy zobowiązania. Tym samym umowa zlecenia zawiera w sobie elementy kredytowania działania pewnych podmiotów przez inne. Jednakże, z art. 741 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe.

Jak wskazano na wstępie, przychodem jest każde przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Tak więc, aby określić, czy otrzymana albo należna do otrzymania kwota jest przychodem podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymania albo prawa do otrzymania tej kwoty. W niektórych przypadkach kwoty otrzymane przez podatnika mogą nie być kwotami jemu należnymi. Dotyczyć to może w szczególności tych czynności prawnych, w których podatnik występuje jako szeroko rozumiany pośrednik (przedstawiciel, pełnomocnik, zastępca pośredni itp.). W przypadkach, gdy podatnik działa na rzecz kogoś innego, kwotami jemu należnymi nie są kwoty otrzymywane od osoby, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, lecz wynagrodzenie wypłacane mu przez osobę, na rzecz której działa.

Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że Zainteresowany 1 zawarł z Zainteresowany 2 i dwoma innymi osobami umowy powiernictwa. Na mocy tych umów każdy z Powierzających przekazał Powiernikowi określoną w umowie kwotę, aby Powiernik objął we własnym imieniu, ale na rzecz każdego z Powierzających z osobna, konkretną - ustaloną w umowie powiernictwa - liczbę udziałów w Spółce. Zainteresowany 1 uprawniony będzie do objęcia nowych udziałów w Spółce we własnym imieniu i na własną rzecz. Każdy z Powierzających również będzie mógł zlecić Zainteresowanemu 1, aby jako Powiernik objął na rzecz tego z Powierzających określoną liczbę nowych udziałów w Spółce i w tym, celu przekaże Powiernikowi ustaloną kwotę lub zwróci Powiernikowi wydatki jakie ten poniesie w celu objęcia udziałów na rzecz konkretnego Powierzającego. Zgodnie z zapisami umowy powierniczej, Powierzający może zażądać od Powiernika, aby ten przeniósł na niego własność udziałów, które Powiernik objął we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego.

Zatem w trakcie obowiązywania umowy powierniczej, z uwagi na charakter tego stosunku prawnego - przekazanie środków przez Powierzającego na rzecz Powiernika - nie spowoduje powstania po stronie Powiernika jak i Powierzającego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Także zwrotne przeniesienia udziałów w spółce przez Powiernika na rzecz Powierzającego w wykonaniu umowy powiernictwa będzie neutralne podatkowo dla obu stron.

Z opisu sprawy wynika również, że w toku działalności Spółki dochodzić będzie prawdopodobnie do dystrybucji środków ze Spółki na rzecz jej udziałowców w formie dywidendy lub wynagrodzenia za dobrowolne umorzenie udziałów. Dystrybucja środków ze Spółki w części przypadającej na udziały Powierzających odbywać się będzie na rachunek bankowy Zainteresowanego 1.

Następnie, Zainteresowany 1 jako powiernik zobowiązany będzie na podstawie umowy powierniczej do przekazywania Powierzającym wszelkich kwot otrzymanych jako dystrybucja ze Spółki w części przypadającej na ich udział.

W przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę, której udziały posiada w danym momencie Powiernik, sposób opodatkowania należy interpretować według tych samych zasad jak sprzedaż udziałów osobie trzeciej.

Zatem wprawdzie podmiotem, który uzyskuje formalnie dywidendę od Spółki jest Powiernik, ale zgodnie z umową powierniczą dywidenda ta powinna zostać przekazana Powierzającemu. Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy następuje więc po stronie Powierzającego, a nie po stronie Powiernika. W konsekwencji skutki podatkowe wypłaty dywidendy z tytułu udziałów Posiadanych przez Powiernika ale na rzecz Powierzającego należy rozpoznawać po stronie Powierzającego, a nie po stronie Powiernika. Powiernik rozpozna przychód uzyskany z tytułu wypłaty dywidendy tylko i wyłącznie z tytułu udziałów posiadanych we własnym imieniu i na własną rzecz.

Zatem wypłata dywidendy przez Spółkę - Powiernikowi w części przypadającej na udziały posiadane powierniczo, nie będzie stanowiła dochodu Powiernika, ponieważ nie będzie opodatkowana u niego jako jego dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochód ten osiągnie Powierzająca. Okoliczność ta pozostaje aktualna także w przypadku bezpośredniej wypłaty dywidendy Powierzającemu przez Spółkę.

Odnosząc się do skutków podatkowych związanych ze zbyciem udziałów w celu umorzenia, wskazać należy, że jeżeli powiernik dokona sprzedaży udziałów w Spółce osobie trzeciej, czynność ta spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Powiernika ale tylko odnośnie udziałów jakie Powiernik nabył we własnym imieniu i na własną rzecz. Dla celów podatkowych sprzedaż udziałów przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz Powierzającego należy ocenić, jako skutkującą zmianami w majątku Powierzającego (a nie powiernika). Tym samym konsekwencje podatkowe należy rozpoznać po stronie Powierzającego. Przychód z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a i art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ich przychodem będzie cena sprzedaży, natomiast kosztem uzyskania przychodu wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce (tj. środki przekazane powiernikowi na nabycie udziałów w Spółce). Analogicznie jak w przypadku dywidendy Powiernik rozpozna przychód uzyskany z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia wyłącznie w stosunku do przychodu z tytułu zbycia udziałów posiadanych we własnym imieniu i na własną rzecz.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja nie odnosi się do sposobu opodatkowania „Dodatkowego Zysku” o którym jest mowa w opisie sprawy, ponieważ zadane pytania nie dotyczą skutków podatkowych związanych z otrzymaniem/przekazaniem/wypłatą dodatkowego zysku.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja jest/będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.