Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-200/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-29
Teza: 1.Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze uzupełnionej o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN, w przypadku faktur zwracanych przez Spółkę (przypadek nr 1) ? 2. Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, która to faktura nie jest zwracana dostawcy lub usługodawcy (przypadek nr 2)? 3. Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze uzupełnionej o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN, w przypadku faktur zwracanych przez Spółkę (przypadek nr 3)? 4. Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, która to faktura nie jest zwracana dostawcy lub usługodawcy (przypadek nr 4)? 5. W jakim okresie rozliczeniowym Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymywanych po powstaniu obowiązku podatkowego faktur?
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 3 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania właściwego momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego i okresu rozliczeniowego, w którym to prawo można zrealizować – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania właściwego momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego i okresu rozliczeniowego, w którym to prawo można zrealizować.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej „Spółką”) jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług (zwanego dalej „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Spółka określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury, przy czym sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury jest różny w zależności od konkretnych okoliczności (np. rodzaj transakcji, wielkość transakcji, status kontrahenta). Jednym z elementów zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury może być wymóg zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z dokonaną dostawą lub świadczona usługą numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub wykonawcy w standardzie IBAN.

W związku z powyższym mogą wystąpić następujące przypadki:

Przypadek nr 1

W zawieranych z dostawcami lub usługodawcami umowach, Spółka wprowadza wymóg zamieszczania w każdej fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN.

W związku z powyższym w przypadku, gdy faktura nie zawiera danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka jest zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, o ile brak ten jest uznany przez Spółkę za istotny a nie jest możliwe ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

Umowa zawiera zapis, że w przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dniem otrzymania faktury przez Spółkę jest dzień otrzymania przez Spółkę faktury zawierającej między innymi numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN. W przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dostawca/usługodawca powinien ponownie przesłać fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN.

Przypadek nr 2

W zawieranych z dostawcami lub usługodawcami umowach, Spółka wprowadza wymóg zamieszczania w każdej fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN.

W przypadku, gdy faktura nie zawiera danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka nie jest zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, o ile pomimo tego braku, Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

Przypadek nr 3

Spółka nie wprowadza wymogu zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN. Powyższe może być spowodowane np. brakiem umowy w formie pisemnej lub też brakiem odpowiedniego zapisu w umowie. Niemniej kontrahenci zostaną powiadomieni w dowolny sposób (np. w rozmowie telefonicznej) o konieczności zamieszczania numeru SAP i numeru IBAN na fakturze oraz o możliwości dokonania zwrotu faktury przez Spółkę w przypadku braków w tym zakresie, o ile Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków.

W przypadku, gdy faktura nie będzie zawierać danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka będzie zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, w przypadku, gdy Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści za pomocą innych środków a nie jest możliwe ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą. W przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dostawca/usługodawca powinien ponownie przesłać fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN.

Przypadek nr 4

Spółka nie wprowadza wymogu zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN. Powyższe może być spowodowane np. brakiem umowy w formie pisemnej lub też brakiem odpowiedniego zapisu w umowie. Niemniej kontrahenci zostaną powiadomieni w dowolny sposób (np. w rozmowie telefonicznej) o konieczności zamieszczania numeru SAP i numeru IBAN na fakturze oraz o możliwości dokonania zwrotu faktury przez Spółkę w przypadku braków w tym zakresie, o ile Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków

W przypadku, gdy faktura nie będzie zawierać danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka nie będzie zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, w przypadku, gdy Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze uzupełnionej o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN, w przypadku faktur zwracanych przez Spółkę (przypadek nr 1) ?
2.  Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, która to faktura nie jest zwracana dostawcy lub usługodawcy (przypadek nr 2)?
3.  Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze uzupełnionej o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN, w przypadku faktur zwracanych przez Spółkę (przypadek nr 3)?
4.  Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, która to faktura nie jest zwracana dostawcy lub usługodawcy (przypadek nr 4)?
5.  W jakim okresie rozliczeniowym Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymywanych po powstaniu obowiązku podatkowego faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z póżn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust.10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z 106m ust. 1 ustawy o VAT Podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Zgodnie z art. 106m ust. 2 ustawy o VAT poprzez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi albo wystawcy faktury, a zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT poprzez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do art. 106m ust. 4 ustawy o VAT autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Ministerstwo Finansów w opublikowanej na swojej stronie internetowej, w związku ze zmianą od dnia 1 stycznia 2013 roku przepisów w zakresie fakturowania (przepisy o identycznej treści zostały wprowadzone do ustawy o VAT z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2014 roku), broszurze „Zmiany w zakresie fakturowania” wskazało, że: „(\`(...)\`) kontrola biznesowa spełnia wymogi omawianych przepisów, jeśli daje pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą/usługą. Można tego dokonać w ramach odpowiednio ugruntowanej wiedzy z zakresu rachunkowości, ale np. także poprzez ręczne porównanie faktury z istniejącymi dokumentami handlowymi (np. kopią zamówienia, zleceniem, umową kupna, świadectwem dostawy, potwierdzeniem przelewu lub realizacji płatności) (\`(...)\`). W przypadku nabywcy lub usługobiorcy fakturę można zestawić z zatwierdzonym zamówieniem (potwierdzeniem zakupu), potwierdzeniem dostawy, poleceniem i potwierdzeniem przelewu.

(\`(...)\`) Ścieżkę audytu można opisać jako wiarygodną w przypadku, gdy związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce (\`(...)\`). Dla celów podatku VAT ścieżka audytu powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, tak aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać związek pomiędzy fakturą, a dostawą towarów lub świadczeniem usług, pozostawia się uznaniu podatnika. Przykładem mógłby być zestaw różnych dokumentów, takich jak zamówienie, dokumenty transportowe i sama faktura, ze wskazaniem dopasowania tych dokumentów, lub nawet sam fakt, że te trzy dokumenty faktycznie do siebie pasują”.

W przypadku, gdy Spółka nie jest w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury bez umieszczenia na fakturze numeru zamówienia SAP oraz numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, umieszczenie tych pozycji na fakturze jest jednym z elementów kontroli biznesowej, który gwarantuje wiarygodną ścieżkę audytu pomiędzy fakturą, a dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Umieszczenie na fakturze numeru zamówienia umożliwi bowiem powiązanie faktury z zamówieniem. Podobnie umieszczenie na fakturze numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN umożliwi powiązanie faktury z potwierdzeniem płatności. Możliwe zatem będzie prześledzenie związku pomiędzy daną transakcją, fakturą i dodatkowymi dokumentami.

Mając na względzie powyższe, a także fakt, że strony w zawartych umowach postanowiły, że w przypadku zwrotu faktury przez Spółkę, dniem otrzymania faktury przez Spółkę jest dzień otrzymania przez Spółkę faktury zawierającej między innymi numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN, zdaniem Spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku faktury zwracanej przez Spółkę powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę w odniesieniu do której zapewniona została autentyczność pochodzenia i integralność treści.

Stanowisko Spółki jest zbieżne z poglądem wyrażonym przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej dla Spółki, w identycznym co do zasady stanie faktycznym, interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2013 roku, IPPP3/443-863/13-2/JK.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych tub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z 106m ust. 1 ustawy o VAT podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Zgodnie z art. 106m ust. 2 ustawy o VAT poprzez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi albo wystawcy faktury, a zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT poprzez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do art. 106m ust. 4 ustawy o VAT autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Jak wynika z wydanej dla Spółki, przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2013 roku, IPPP3/443-863/13-2/JK kontrole biznesowe to „proces za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę do jej wystawienia dostawą bądź usługą. Z kolei pojęcie wiarygodna ścieżka audytu oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą lub dostawą towaru lub świadczeniem usługi tak by umożliwić sprawdzenie czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika”.

Z powyższego wynika, że to uznaniu Spółki pozostawia się wybór środków przy wykorzystaniu których Spółka może wykazać związek pomiędzy fakturą lub dostawą towaru lub świadczeniem usługi tak by umożliwić sprawdzenie czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce.

Mając na względzie powyższe, jeżeli spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN z wykorzystaniem innych środków, to zdaniem Spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku tej faktury powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała tą fakturę.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z 106m ust. 1 ustawy o VAT Podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Zgodnie z art. 106m ust. 2 ustawy o VAT poprzez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi albo wystawcy faktury, a zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT poprzez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do art. 106m ust. 4 ustawy o VAT autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Ministerstwo Finansów w opublikowanej na swojej stronie internetowej, w związku ze zmianą od dnia 1 stycznia 2013 roku przepisów w zakresie fakturowania (przepisy o identycznej treści zostały wprowadzone do ustawy o VAT z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2014 roku), broszurze „Zmiany w zakresie fakturowania” wskazało, że: „(\`(...)\`) kontrola biznesowa spełnia wymogi omawianych przepisów, jeśli daje pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą/usługą. Można tego dokonać w ramach odpowiednio ugruntowanej wiedzy z zakresu rachunkowości, ale np. także poprzez ręczne porównanie faktury z istniejącymi dokumentami handlowymi (np. kopią zamówienia, zleceniem, umową kupna, świadectwem dostawy, potwierdzeniem przelewu lub realizacji płatności) (\`(...)\`). W przypadku nabywcy lub usługobiorcy fakturę można zestawić z zatwierdzonym zamówieniem (potwierdzeniem zakupu), potwierdzeniem dostawy, poleceniem i potwierdzeniem przelewu. (\`(...)\`) Ścieżkę audytu można opisać jako wiarygodną w przypadku, gdy związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce (\`(...)\`). Dla celów podatku VAT ścieżka audytu powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, tak aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać związek pomiędzy fakturą, a dostawą towarów lub świadczeniem usług, pozostawia się uznaniu podatnika. Przykładem mógłby być zestaw różnych dokumentów, takich jak zamówienie, dokumenty transportowe i sama faktura, ze wskazaniem dopasowania tych dokumentów, lub nawet sam fakt, że te trzy dokumenty faktycznie do siebie pasują”.

W przypadku, gdy Spółka nie jest w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury bez umieszczenia na fakturze numeru zamówienia SAP oraz numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, umieszczenie tych pozycji na fakturze jest jednym z elementów kontroli biznesowej, który gwarantuje wiarygodną ścieżkę audytu pomiędzy fakturą, a dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Umieszczenie na fakturze numeru zamówienia umożliwi bowiem powiązanie faktury z zamówieniem. Podobnie umieszczenie na fakturze numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN umożliwi powiązanie faktury z potwierdzeniem płatności. Możliwe zatem będzie prześledzenie związku pomiędzy daną transakcją, fakturą i dodatkowymi dokumentami.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku faktury zwracanej przez Spółkę, powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę w odniesieniu do której zapewniona została autentyczność pochodzenia i integralność treści.

Ad. 4

Przytaczając argumentację z pkt 2 niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy jeżeli Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury, niezawierającej danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN z wykorzystaniem innych środków, to zdaniem Spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku tej faktury powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała tą fakturę.

Ad. 5

Zgodnie z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Prawo to jednak powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, o czym stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy.

Tym samym w przypadku faktur otrzymywanych po powstaniu obowiązku podatkowego, w odniesieniu do nabytych towarów/usług, których dotyczy faktura, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie dla Spółki w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę. W sytuacji, gdy Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za okres, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie miała jeszcze możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust.10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d i 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Zgodnie z 106m ust. 1 ustawy Podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Zgodnie z art. 106m ust. 2 ustawy poprzez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi albo wystawcy faktury, a zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT poprzez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do art. 106m ust. 4 ustawy autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania, pojęcie kontrole biznesowe użyte w art. 106m ust. 4 ustawy, należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą.

Z kolei, pojęcie wiarygodna ścieżka audytu, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Spółka określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury, przy czym sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury jest różny w zależności od konkretnych okoliczności (np. rodzaj transakcji, wielkość transakcji, status kontrahenta). Jednym z elementów zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury może być wymóg zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z dokonaną dostawą lub świadczona usługą numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub wykonawcy w standardzie IBAN.

W związku z powyższym mogą wystąpić następujące przypadki:

Przypadek nr 1

W zawieranych z dostawcami lub usługodawcami umowach, Spółka wprowadza wymóg zamieszczania w każdej fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN.

W związku z powyższym w przypadku, gdy faktura nie zawiera danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka jest zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, o ile brak ten jest uznany przez Spółkę za istotny a nie jest możliwe ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

Umowa zawiera zapis, że w przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dniem otrzymania faktury przez Spółkę jest dzień otrzymania przez Spółkę faktury zawierającej między innymi numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN. W przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dostawca/usługodawca powinien ponownie przesłać fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN.

Przypadek nr 2

W zawieranych z dostawcami lub usługodawcami umowach, Spółka wprowadza wymóg zamieszczania w każdej fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN.

W przypadku, gdy faktura nie zawiera danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka nie jest zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, o ile pomimo tego braku, Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

Przypadek nr 3

Spółka nie wprowadza wymogu zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN. Powyższe może być spowodowane np. brakiem umowy w formie pisemnej lub też brakiem odpowiedniego zapisu w umowie. Niemniej kontrahenci zostaną powiadomieni w dowolny sposób (np. w rozmowie telefonicznej) o konieczności zamieszczania numeru SAP i numeru IBAN na fakturze oraz o możliwości dokonania zwrotu faktury przez Spółkę w przypadku braków w tym zakresie, o ile Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków

W przypadku, gdy faktura nie będzie zawierać danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka będzie zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, w przypadku, gdy Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści za pomocą innych środków a nie jest możliwe ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą. W przypadku zwrotu faktury przez Spółkę dostawca/usługodawca powinien ponownie przesłać fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN.

Przypadek nr 4

Spółka nie wprowadza wymogu zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP (taki numer jest generowany po zawarciu umowy i dostarczany dostawcy lub usługodawcy) oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN. Powyższe może być spowodowane np. brakiem umowy w formie pisemnej lub też brakiem odpowiedniego zapisu w umowie. Niemniej kontrahenci zostaną powiadomieni w dowolny sposób (np. w rozmowie telefonicznej) o konieczności zamieszczania numeru SAP i numeru IBAN na fakturze oraz o możliwości dokonania zwrotu faktury przez Spółkę w przypadku braków w tym zakresie, o ile Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków

W przypadku, gdy faktura nie będzie zawierać danych dotyczących numeru zamówienia SAP lub numeru rachunku bankowego w standardzie IBAN, faktura taka nie będzie zwracana dostawcy/usługodawcy, celem jej uzupełnienia o brakujące dane, w przypadku, gdy Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego kiedy w opisanych przypadkach 1, 2 , 3, 4 powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze oraz w jakim okresie rozliczeniowym Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymywanych po powstaniu obowiązku podatkowego faktur.

Zatem odnosząc się do chwili powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie otrzymanych w opisany sposób faktur należy stwierdzić, że skoro:

Ad. 1.

W przypadku zawarcia z dostawcami lub dostawcami umowach Spółka wprowadza wymóg zamieszczania w każdej fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP oraz numeru rachunku bankowego dostsawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN i o ile ten brak jest istotny i nie jest możliwe ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą, to prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku faktury zwracanej przez Spółkę powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę w odniesieniu do której zapewniona została autentyczność pochodzenia i integralność treści.

Ad. 2.

W przypadku jeśli pomimo tego braku, Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą, to prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku tej faktury powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała tą fakturę.

Ad. 3.

W przypadku braku wymogu zamieszczania na fakturze wystawionej w związku z wykonaniem umowy numeru zamówienia SAP oraz numeru rachunku bankowego dostawcy lub usługodawcy w standardzie IBAN spowodowanego np. brakiem umowy w formie pisemnej lub też brakiem odpowiedniego zapisu w umowie i powiadomienia w dowolny sposób kontrahenta o konieczności zamieszczania numeru SAP i numeru IBAN na fakturze oraz o możliwości dokonania zwrotu faktury przez Spółkę w przypadku braków w tym zakresie, o ile Spółka nie będzie w stanie zapewnić autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków, to prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku faktury zwracanej przez Spółkę, powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę uzupełnioną o numer zamówienia SAP i numer rachunku bankowego w standardzie IBAN tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę w odniesieniu do której zapewniona została autentyczność pochodzenia i integralność treści.

Ad. 4.

W przypadku jeśli pomimo tego braku, Spółka jest w stanie zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury za pomocą innych dostępnych jej środków a także Spółka posiada możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów/świadczeniem usług i dostawcą/usługodawcą to prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na fakturze, w przypadku tej faktury powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała tą fakturę.

Ad. 5.

Ponieważ zgodnie z wcześniej cytowanymi przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, to tym samym w przypadku faktur otrzymywanych po powstaniu obowiązku podatkowego, w odniesieniu do nabytych towarów/usług, których dotyczy faktura, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie dla Spółki w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę. W sytuacji, gdy Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za okres, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie miała jeszcze możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zawartych pytań od 1 do 5 – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.