Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.462.2023.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-19
Teza: W zakresie ustalenia: 1. czy Wnioskodawca osiągając więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi będzie miał prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT, 2. czy najem od podmiotu powiązanego miejsc parkingowych oraz biura wykorzystywanych w działalności Wnioskodawcy będzie spełniał definicję ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: najem; podatek-podatek ryczałtowy; podmiot-podmioty powiązane; warunki-warunki rynkowe; wynagrodzenia; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3-pkt 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1\. czy Wnioskodawca osiągając więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi będzie miał prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT,

2\. czy najem od podmiotu powiązanego miejsc parkingowych oraz biura wykorzystywanych w działalności Wnioskodawcy będzie spełniał definicję ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 grudnia 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.462.2023.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 grudnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Y Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dnia 28 lipca 2023 r. Spółka planuje wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estoński CIT).

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej ustawa o CIT).

Wnioskodawca prowadzi aktywną działalność gospodarczą, której podstawkowym przedmiotem jest transport drogowy towarów (PKD 49.41.Z.)

Z zastrzeżeniem wątpliwości dotyczących treści art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g. Wnioskodawca będzie spełniał wszystkie pozostałe wymogi, przewidziane dla opodatkowania swojego dochodu ryczałtem od dochodów spółek, wymienione w art. 28j ustawy CIT, a także nie zachodzą w jego przypadku przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, wskazane w art. 28k i 28i ustawy CIT.

Wnioskodawca jest podmiotem powiązanym z X (dalej: wspólnik; podmiot powiązany), w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podmiot powiązany prowadzi jednoosobową działalność oraz działalność rolniczą.

Wnioskodawca zawrze umowę o świadczenie usług z podmiotem powiązanym, której przedmiotem będzie świadczenie usług transportowych.

Wnioskodawca w kolejnym roku podatkowym może osiągnąć przychody ze świadczenia wyżej opisanych usług na rzecz podmiotu powiązanego w wysokości przekraczającej 50% wszystkich uzyskanych przychodów.

Wnioskodawca będzie posiadał środki trwałe, jak i inny sprzęt, który pozwoli mu na prowadzenie działalności związanej z przedmiotowymi usługami. Aktualnie większość pojazdów Wnioskodawcy jest w leasingu, ale Spółka ma też pojazd ciężarowy w środkach trwałych. W przyszłości do środków trwałych Spółki zostaną wprowadzone jeszcze inne pojazdy, takie jak: ładowarki oraz samochody ciężarowe. Wnioskodawca w transakcji z X będzie zachowywał ceny rynkowe.

Niniejsze funkcjonowanie będzie wpływało na efektywność prowadzonego biznesu - zarówno przez Wnioskodawcę, jak i przez podmiot powiązany.

Podział obowiązków w ramach grupy podmiotów powiązanych, gdzie jeden podmiot zajmuje się stricte produkcją, a drugi handlem oraz dystrybucją ma uzasadnienie logistyczne - pozwala efektywniej monitorować wolumen sprzedaży, popyt na poszczególne produkcji oraz pozwala na dywersyfikację ryzyka rozdzielając je na kilka podmiotów.

Jednocześnie, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego nie będą usługami o charakterze ogólnym i łatwo dostępnym. Do ich świadczenia wymagane jest dysponowanie przez Wnioskodawcę zaawansowanymi środkami trwałymi oraz wykwalifikowanymi pracownikami, którzy będą u Wnioskodawcy zatrudnieni. Do środków trwałych Spółki w najbliższym czasie sukcesywnie będą wprowadzane samochody ciężarowe oraz ładowarki. Pojazdy specjalnego przeznaczenia będą służyły do przewozu: pasz oraz komponentów do produkcji pasz.

Dodatkowo Wnioskodawca będzie wynajmował od podmiotu powiązanego miejsca parkingowe dla swoich pojazdów oraz część biura, w przyszłości może również dojść do wynajmu pojazdów. Najem będzie prowadzony odpłatnie i przy zastosowaniu cen rynkowych.

Odpłatne korzystanie z wynajmowanego majątku jest dla Wnioskodawcy kluczowe i niezbędne z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Najem ww. nieruchomości bez wątpienia ułatwi funkcjonowanie w ramach opisanej struktury podmiotów - przyśpieszy się do szybkości transportu dóbr, co bezpośrednio przełoży się na przychody Wnioskodawcy, jak i podmiotu powiązanego i bez wątpienia polepszy jakość oraz szybkość dokonywanej sprzedaży przez podmiot powiązany.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 grudnia 2023 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Spółka powstała poprzez zawiązanie jej przez wspólników, którzy wnieśli początkowo do niej wkłady pieniężne w wysokości 160 tys. złotych, natomiast obecnie kapitał wynosi 540 tys. złotych – sąd rejestrowy nie dokonał jeszcze wpisu. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym dnia 28 lipca 2023 roku, natomiast z ryczałtu od dochodów spółek zamierza wybrać od lipca 2024 roku.

Gospodarstwo rolne (działalność rolniczą) Pan X prowadzi od 1997 roku. Z tej działalności Wspólnik uzyskuje przychody stanowiące źródło dochodu wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnik ma natomiast formalnie zarejestrowaną działalność w CEIDG od 1 grudnia 2019 roku, natomiast nie osiąga zaś żadnych dochodów ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy.

X w ramach działalności rolniczej zajmuje się – hodowlą i chowem drobiu, która opodatkowana jest na zasadach działów specjalnych produkcji rolnej.

Spółka będzie świadczyła również usługi na rzecz innych kontrahentów niż Wspólnik, które nie są podmiotami powiązanymi w stosunku do Spółki. Już na ten moment Spółka świadczy usługi na rzecz kontrahentów z nią niepowiązanych.

W zakresie transakcji z podmiotem powiązanym, które stanowią w Spółce więcej niż 50% przychodów z działalności, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, powstanie wartość dodana pod względem ekonomicznym i nie będzie ona znikoma.

Zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym w zakresie świadczenia usług wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Przede wszystkim głównym celem prowadzenia każdej działalności jest osiąganie przychodów. Wykonywanie usług na rzecz podmiotów (w tym powiązanych) ma na celu osiąganie ww. przychodów. Dzięki świadczeniu usług, spółka jest w stanie inwestować w nowe środki transportu (flotę), zatrudniać więcej pracowników oraz efektywniej i na szerszą skalę realizować swoje usługi związane z transportem, zarówno na rzecz Wspólnika, jak i też na rzecz kontrahentów zewnętrznych. Natomiast najem od Wspólnika składników majątku pozwala jej na szybsze i bardziej efektywne wykonywanie zleceń (brak potrzeby najmu parkingu i biura w innej miejscowości, z dala od gospodarstwa).

Transakcje w zakresie świadczenia usług transportowych będą zawarte przez Spółkę z podmiotem powiązanym na zasadach rynkowych.

Do zawarcia transakcji w zakresie świadczenia usług doszłoby również i to na takich samych warunkach, gdyby ww. transakcje były zawierane z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką.

Powiązanie podmiotu uczestniczącego w transakcjach świadczenia usług transportowych przez Spółkę nie ma wpływu na warunki zawarcia tej transakcji.

Świadczenie usług transportowych na rzecz podmiotu powiązanego jest niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki.

Otrzymane przez Spółkę od podmiotu powiązanego wynagrodzenie z tytułu zawartych transakcji świadczenia usług transportowych nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu Spółki.

Wspólnicy wnieśli do spółki wkład pieniężny, za który zostały zawarte umowy leasingu oraz umożliwiono wypłatę wynagrodzeń na rzecz pracowników, jak i nabyty został pojazd wraz z naczepą, który jest niezbędny do świadczenia usług. W grudniu 2023, ewentualnie na początku roku 2024 zostaną podpisane nowe umowy leasingowe umożliwiające nabycie kolejnych ciągników siodłowych raz naczep (flota), które niezbędne są do świadczenia usług Spółki.

W tej chwili spółka ma własny samochód osobowy oraz naczepę, pozostały majątek, to majątek, z którego spółka korzysta na podstawie umów leasingu. Spółka w bieżącym miesiącu (grudzień 2023 ewentualnie na początku roku 2024) zamierza nabyć samochody ciężarowe oraz naczepy (flotę do transportu).

Składniki majątku wymienione w pytaniu już są wynajmowane. Odbywa się on na podstawie umowy najmu zawartej między Spółką a Wspólnikiem na zasadach rynkowych.

Wynajmowanie miejsc parkingowych oraz części biura od podmiotu powiązanego jest konieczne. Spółka zatrudniając pracowników potrzebuje przestrzeni biurowej w celu zapewnienia możliwości wykonywania pracy pracownikom biurowym, gromadzenia dokumentów oraz dokonywania czynności administracyjnych, przykładowo – do podpisywania umów z pracownikami, odbieranie telefonów. Z uwagi na profil działalności Spółki (działalność transportowa), potrzebuje ona miejsca na pozostawianie samochodów ciężarowych oraz naczep.

Spółka nie wynajmuje majątku od innych podmiotów, nie potrzebuje na ten moment kilku biur.

Składniki majątkowe są wykorzystywane przez wspólnika również w jego działalności, natomiast wspólnik na podstawie umowy najmu udostępnia odpłatnie Spółce te składniki (parking), natomiast pomieszczenia biurowego nie używa w pełni Spółka, gdyż w nieruchomości znajduje się kilka pomieszczeń, a więc logistycznie było możliwe wyodrębnienie tego 1 pomieszczenia. W umowie określono lokalizację i powierzchnię wynajmowanej przestrzeni biurowej.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wspólnik prowadzi również swoją działalność, to używa parkingu do jej prowadzenia – na parkingu parkują pracownicy, kontrahenci, inne samochody ciężarowe. Nieruchomość jest używana przez Wspólnika również do prowadzenia jego działalności – znajdują się tam oraz pracują w nich jego pracownicy. Natomiast 1 pomieszczenie z całej nieruchomości będzie, tak jak wskazano już wyżej udostępnione odpłatnie tylko Spółce.

Jednocześnie ww. składniki są środkami trwałymi działalności Wspólnika.

Wyżej wymienione składniki majątku nie stanowiły nigdy wcześniej majątku spółki. Wspólnik nabył ww. majątek we własnym imieniu, a następnie poniósł nakłady na ich rozbudowanie i modernizację.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca osiągając więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi będzie miał prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT?

2\. Czy najem od podmiotu powiązanego miejsc parkingowych oraz biura wykorzystywanych w działalności Wnioskodawcy będzie spełniał definicję ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, świadcząc usługi transportowe na rzecz X będzie miał on prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm. dalej: „Ustawa o CIT”).

Jak opisano w stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie spełniał wszystkie wymogi dla opodatkowania ryczałtem zawarte w art. 28j ustawy o CIT oraz nie zajdą przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, a wskazane w art. 28k i 28l ustawy o CIT. Jedyna wątpliwość Wnioskodawcy w tym zakresie dotyczy tego, czy sprzedaż usług - przekraczająca 50% wartości przychodów ze sprzedaży w ogóle - na rzecz podmiotu powiązanego tego prawa do ryczałtu Wnioskodawcy nie pozbawi.

Jak stanowi regulujący te materię art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia m.in. warunek: mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Najistotniejszym więc zagadnieniem jest ustalenie, czy w związku ze sprzedażą usługi na rzecz podmiotu powiązanego dochodzi do wytworzenia wartości dodanej pod względem ekonomicznym.

Pojęcie wartości dodanej pod względem ekonomicznym nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, dlatego w celu ustalenia znaczenia tej przesłanki należy wykorzystać inne źródła. Pomocna w tym zakresie będzie nauka ekonomii. Na tym gruncie pojęcie to może być rozumiane, jako wartość mikroekonomiczna lub jako wartość makroekonomiczna.

Jednak rozumienie wartości dodanej w ujęciu makroekonomicznym nie ma zastosowania dla rozpatrywanej sprawy, ponieważ w ustawie o CIT chodzi o wartość dodaną na poziomie konkretnych transakcji - konkretnie transakcji z podmiotami powiązanymi (co wprost wynika z art. 26j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT). czyli jest tutaj rozumienie wartości dodanej na poziomie mikroekonomicznym.

Wartość dodana, w ujęciu mikroekonomicznym, to przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (Kubiak E., Nakonieczna - Kisiel H. (1999). Ekonomia Makroekonomiczne podstawy polityki gospodarczej, Wydawnictwo Samorządowe FRDL, Warszawa str. 43) lub można ją też rozumieć jako różnicę pomiędzy utargiem przedsiębiorstwa a kosztami zakupów materiałów i usług od innych firm, zatem jest to różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem pozyskania koniecznych nakładów; różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem nabycia dóbr i usług od innych firm (R. Barto, Makroekonomia, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 1997, str. 59). Wartość dodana stanowi różnicę pomiędzy wartością rynkową produktu lub usługi a kosztami wytworzenia (W. Smid Boss Leksykon, Dr Lex, Kraków 2012, str. 576).

Przy tak rozumianym pojęciu wartości dodanej Wnioskodawca będzie wykazywał tę wartość dodaną przy transakcjach sprzedaży usług opisanych w stanie faktycznym na rzecz podmiotu powiązanego. Naliczana w stosunku do wydatków związanych z usługami marża może być rozumiana w świetle przytoczonej wyżej definicji jako wartość dodana pod względem ekonomicznym. Jest to także wartość dodana większa niż znikoma. Co prawda więcej niż 50% przychodów Wnioskodawcy będzie pochodziła z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, to jednak przychody te generują znaczącą wartość dodaną pod względem ekonomicznym. Jednocześnie warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Wnioskując _a contrario_ art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT Wnioskodawca będzie mógł mieć przychody z transakcji z podmiotem powiązanym wynoszące 50% i więcej wartości tych przychodów za poprzedni rok podatkowy, jeżeli w tych transakcjach zeszłorocznych powstanie wartość dodana pod względem ekonomicznym i jej wartość będzie wyższa niż znikoma.

Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „wartości dodanej pod względem ekonomicznym” należy posiłkować się m.in. Encyklopedią Zarządzania, zgodnie z którą ekonomiczna wartość dodana (EVA - Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy, bazując na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt.

(źródło: https://mfiles.pl/pl/index.php/l-konomiczna warto%C5%9B%C4%87 dodana dostęp w dniu 3 października 2023 r.)

Ponadto, z treści objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. wynika, że wprowadzone w art. 28j. ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

Wnioskodawca będzie prowadził aktywną działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług transportowych, przy wykorzystaniu potrzebnych do tego środków trwałych oraz innych elementów wyposażenia, całej struktury logistycznej oraz wykwalifikowanych pracowników. Wspomniane usługi będzie sprzedawał na rzecz powiązanego podmiotu przy zachowaniu cen rynkowych. W związku z czym w przedstawionej sprawie nie zaistnieje przesłanka „nieprowadzenia działalności gospodarczej” czy „nakierowania na czerpanie przychodów głównie z pasywnych źródeł przychodów”. Z tego też względu usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie spełnią założeń zysku pasywnego, do którego odnosi się ustawodawca i w odniesieniu, do którego wyeliminowana jest możliwość skorzystania z estońskiego CIT-u, a tym samym nie powinny być przesłanką uniemożliwiającą skorzystanie przez Wnioskodawcę z możliwości rozliczenia się według ryczałtu od dochodów spółek.

W przedstawionym tutaj przypadku zarówno Wnioskodawca będzie prowadził a X już prowadzi aktywną działalność gospodarczą, posiada majątek trwały i obrotowy zaangażowany w prowadzoną działalność.

Oprócz tego ogół działań podejmowanych przez Spółkę oraz X ma na celu zwiększenie efektywności działania i zwiększenie sprzedaży.

Jednocześnie, usługi, które będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego nie będą usługami o charakterze ogólnym i łatwo dostępnym.

Powyższe twierdzenia znajdują również pokrycie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

Interpretacja indywidualna z 13 stycznia 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0111-KDIB1-2.4010.753.2022.2.ANK:

„Przypomnieć należy, że warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Powyższa sytuacja nie będzie miała miejsca w omawianej sprawie.

Zatem Wnioskodawca spełnia warunek opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wskazany w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT, ponieważ transakcje dokonywane przez Spółkę z podmiotem powiązanym nie kwalifikują się do transakcji wymienionych w tym przepisie ”,

Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0114-KDIP2-2.4010.194.2022.2.KW:

„Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że będziecie Państwo spełniać warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT. Wprawdzie bowiem więcej niż 50% przychodów Spółki będzie pochodzić z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT to jednak, jak wynika z opisu sprawy - przychody te generują wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma.

W związku z powyższym Spółka osiągając więcej niż 50% przychodów z zakresu transakcji z podmiotem powiązanym będzie miała prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6h ustawy o CIT”.

Interpretacja indywidualna z dnia 24 stycznia 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0111-KDIB1-1.4010.709.2022.2.AND:

„Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia warunki z art. 28j ustawy CIT uprawniające go do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, a także nie zachodzą w jego przypadku przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, a wskazane w art. 28k i 28l ustawy CIT. W tym Wnioskodawca spełnia również warunek określony w ustawy CIT. Wprawdzie bowiem więcej niż 50% przychodów Spółki pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 to jednak, jak wynika z opisu sprawy - przychody te generują znaczącą wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma. Tymczasem warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że osiągając więcej niż 50% przychodów z zakresu transakcji z podmiotem powiązanym, ma prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6h ustawy o CIT.”

Mając na uwadze stanowiska dyrektora KIS wyrażone w interpretacjach indywidualnych będących w obrocie, można dojść do następujących wniosków w zakresie stwierdzenia kiedy mamy do czynienia z powstaniem wartości dodatniej pod względem ekonomicznym:

1\. Usługi świadczone przez spółkę na opodatkowaną tzw. Estońskim CITem na rzecz podmiotu powiązanego nie są usługami o charakterze ogólnym i łatwo dostępnym. Do ich świadczenia wymagane jest dysponowanie przez Wnioskodawcę zaawansowaną infrastrukturą oraz wykwalifikowanymi pracownikami,

2\. Występuje rentowność w świadczeniu usług, w transakcjach występują marże, ale nie będzie to jedynym elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym, istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma,

3\. Dzięki współpracy ma miejsce przyśpieszenie i usprawnienie sprzedaży oraz zwiększenie rozmiaru sprzedaży;

4\. Usługami, które nie reprezentują wartości dodanej pod względem ekonomicznym są usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólnie lub łatwo dostępne,

5\. Występuje niezbędność wykonywanych usług/sprzedawanych towarów do realizacji działalności przez spółkę powiązaną.

W zdarzeniu przyszłym, transakcje Wnioskodawcy będą spełniały ww. kryteria, w związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy będzie miał on prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT, nawet jeśli jego przychody z transakcji z podmiotem powiązanym w roku podatkowym przekroczą pułap 50% przychodów ogółem.

Ad. 2

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przez ukryte zyski rozumie się (zgodnie z art. 28m ust. 3 analizowanej ustawy) świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wy nagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu;

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c (ustawy o CIT) ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Przy czym wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa wyżej, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT, tj. według zasad rynkowości dla danego typu świadczeń.

Jednakże do ukrytych zysków nie zalicza się (art. 28m ust. 4 ustawy o CIT):

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

X, o którym mowa w stanie faktycznym jest dla Spółki podmiotem powiązanym, wspólnikiem. Na gruncie ryczałtu od dochodów spółek, podmiotami powiązanymi są (art. 28c pkt 1 w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 4 i art. 11a ust. 2 ustawy o CIT):

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub

d) podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Wspólnik, o którym mowa w stanie faktycznym, posiada 520 udziałów w Spółce, a ponadto jest prezesem jej zarządu. Zatem kryterium występowania powiązania pomiędzy podmiotami zostaje spełnione.

Wspólnik świadczy i po opodatkowaniu swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT nadal będzie świadczył na rzecz Spółki usługi wynajmu, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, tj. wynajmu nieruchomości (części biura) oraz wynajmu miejsc parkingowych oraz w przyszłości wynajmu samochodów, z tytułu czego otrzymuje on wynagrodzenie. Świadczenia te nie mieszczą się w katalogu wyłączeń, o którym mowa w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT. Stanowią one odpłatne świadczenia, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. W przedmiotowym przypadku zastosowanie znajduje kryterium wskazane w pkt 3 wskazanego przepisu, a mianowicie przesłanka rynkowości danej usługi. Za ukryty zysk jest uznawana nadwyżka ponad wartość rynkową danego świadczenia, która została wypłacona podmiotowi powiązanemu dla podatnika ryczałtu od dochodów spółek w związku z prawem do udziału w zysku podatnika przez ten podmiot powiązany.

W zakresie ustalenia rynkowości ceny ustalonej pomiędzy podmiotami powiązanymi zastosowanie znajdują warunki przewidziane dla cen transferowych. Zgodnie ze wskazanymi regulacjami, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Zatem, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, wówczas kryterium rynkowości cen nie zostaje zachowane. Podczas oceny tego warunku bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji. Również w sytuacji przeciwnej, a więc wówczas, gdy zostanie ustalone, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane;

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji,

\- wówczas również nie dochodzi do zachowania zasad cen rynkowych pomiędzy podmiotami powiązanymi z uwagi na zaniżenie wartości świadczenia wykonywanego przez podmiot powiązany.

Wnioskodawca wskazuje, że świadczenia wykonywane na jego rzecz przez wspólnika są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. W tym zakresie nie jest decydujące kryterium podmiotowe (który podmiot będzie wykonywał te świadczenia), lecz istotne jest kryterium przedmiotowe (zakres świadczonych usług przez dany podmiot). Przedmiotowe świadczenia są wykonywane przez wspólnika Spółki w charakterze podwykonawstwa. Jednakże pomimo występowania powiązań pomiędzy tymi podmiotami, współpraca została zawarta, w ocenie Wnioskodawcy, na warunkach rynkowych, na takich, na jakich zostałaby zawarta z podmiotem niepowiązanym. Wnioskodawca uznał, iż warunki przedstawione mu przez wybranego podwykonawcę, najlepiej odnosiły się do jego wymagań i oczekiwań co do świadczonych usług. Ponadto usługi świadczone przez wspólnika nie są wykonywane w związku z jego prawem do udziału w zysku Spółki - usługi te są wykonywane przez wspólnika w ramach jego jednoosobowej działalności gospodarczej, czyli jako podmiotu niezależnego gospodarczo od Spółki. Wobec zachowania, w ocenie Wnioskodawcy, warunków rynkowych przedmiotowej współpracy, jak i niewykonywania opisanych usług przez wspólnika w związku z prawem do udziału w zysku Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, nie dochodzi do spełnienia warunku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi z tytułu odpłatnego najmu ruchomości (winno być: miejsc parkingowych i biura) oraz samochodu przez (winno być: od) wspólnika nie będzie stanowić dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.