Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.905.2022.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-06
Teza: Do otrzymanego przez Panią wynagrodzenia z Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju – (UNDP - agendy ONZ) finansowanego ze środków UNDP oraz Unii Europejskiej, nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT, gdyż nie zostały spełnione warunki w zakresie lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Pani wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i wykazaniu w zeznaniu podatkowym PIT-36 składnym do urzędu skarbowego.
Słowa kluczowe: Gruzja; organizacje-Organizacja Narodów Zjednoczonych; organizacje-organizacje międzynarodowe; pomoc-pomoc bezzwrotna; programy-program pomocowy; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 46

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 7 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2022 r. (wpływ 25 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Podpisała Pani umowę (lndividual Contract) z UNDP (Program Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju – agenda ONZ), która będzie obowiązywała do 1 grudnia 2022 r. Zadania są/będą finansowane ze środków UNDP oraz UE w ramach projektu prowadzonego przez UNDP.

Przedmiotem zadania jest:

1\. przygotowanie:

‒ koncepcji wizyty studyjnej dla delegacji gruzińskiej w Polsce; -

‒ agendy ww. wizyty studyjnej;

‒ szczegółowego Opisu Przedmiotu Zamówienia na firmę, która będzie miała zapewnić transport, tłumaczenia, logistykę, catering i podobne usługi w celu zorganizowania wizyty studyjnej.

2\. uczestniczenie w wizycie studyjnej w Polsce oraz przygotowanie raportu z wizyty.

Jest Pani podatnikiem bezpośrednio (osobiście) realizującym powyższe zadanie, jak i posiada Pani miejsce zamieszkania na terenie RP (podlega Pani obowiązkowi podatkowemu).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego.**

Umowa nosi znamiona umowy zlecenia.

Umowa nie została zawarta w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Nazwa projektu: (…)

Celem projektu jest postęp w zakresie skutecznego, elastycznego i odpowiedzialnego sprawowania rządów na poziomie krajowym i zdecentralizowanym poprzez promowanie decentralizacji, kształtowanie polityki sprzyjającej włączeniu społecznemu i opartej na dowodach, zaangażowanie obywateli i lepsze świadczenie usług na poziomie lokalnym.

Wynagrodzenie jest wypłacane bezpośrednio przez agendę ONZ — UNDP.

Pomoc finansowa została przyznana na podstawie umowy zawartej pomiędzy Panią a agendą ONZ — UNDP (która to z kolei wynika z umowy zawartej pomiędzy agendą ONZ — UNDP a M. Gruzji na realizację przedmiotowego programu).

Beneficjentem środków z projektu, dla którego realizuje Pani powierzone zadania, jest administracja publiczna Gruzji, w tym m.in. M. (…) Gruzji.

**Pytania**

1\. Czy wynagrodzenie z Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP), finansowane ze środków UNDP oraz UE podlega zwolnieniu od podatku od osób fizycznych, skoro pochodzi bezpośrednio od organizacji międzynarodowej, a Pani, jako indywidualny wykonawca bezpośrednio realizuje cel zadania?

2\. Czy należy zgłosić fakt otrzymania ww. wynagrodzenia od ww. organizacji do właściwego Urzędu Skarbowego? Jeśli tak, to na jakim formularzu?

**Pani stanowisko w sprawie**

Posiada Pani na terytorium Polski obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128).

Podpisała Pani umowę bezpośrednio z UNDP, agendą ONZ. Wynagrodzenie finansowane jest przez UNDP oraz Unię Europejską. Przedmiot zadania wykonuje Pani sama - osobiście.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W świetle art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym zatem obowiązek ten dotyczy mojej osoby, bowiem mam miejsce zamieszkania na terytorium RP.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

a. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

b. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego, dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

‒ dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),

‒ podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Z treści tego przepisu wynika, że warunkami niezbędnymi do uzyskania ww. zwolnienia jest uzyskanie przez podatnika dochodów od podmiotów wskazanych w tym przepisie, a nadto cel programu finansowanego z tych środków musi być bezpośrednio realizowany przez tego podatnika. Wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie jednej z nich skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

Przesłanka wskazana w lit. a dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że w Pani sytuacji warunek określony w lit. a cytowanego wyżej przepisu, tj. źródła pochodzenia otrzymanych środków, zostanie spełniony. Umowę na wykonywanie pracy zawarła Pani bezpośrednio z agendą ONZ - UNDP. Otrzymuje Pani wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy. Wynagrodzenie finansowane jest przez UNDP oraz UE.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że spełnione zostało kryterium podmiotu, zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącego, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem”. Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zawarła Pani umowę z agendą Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP). Zgodnie z zakresem obowiązków, odpowiada Pani osobiście za przygotowanie koncepcji wizyty studyjnej dla delegacji gruzińskiej w Polsce, agendy tejże wizyty studyjnej, szczegółowego Opisu Przedmiotu Zamówienia na firmę, która będzie miała zapewnić transport, tłumaczenia, logistykę, catering i podobne usługi w celu zorganizowania wizyty studyjnej, a także ma Pani obowiązek osobistego uczestniczenia w wizycie studyjnej w Polsce oraz przygotowanie raportu z wizyty.

Zatem, w przedmiotowej sprawie została również spełniona przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że do otrzymanego przez Panią wynagrodzenia z UNDP będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto odnośnie konieczności zgłoszenia dochodu do właściwego urzędu skarbowego należy wskazać, że w zeznaniu PIT nie wykazuje się dochodu, który jest zwolniony od podatku na podstawie ustawy lub od którego został zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia. Mając na uwadze, iż dochód opisany powyżej jest ujęty w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie wymaga on złożenia deklaracji rocznej w tym zakresie, a zatem nie wymaga zgłoszenia do właściwego Urzędu Skarbowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Według art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że podpisała Pani umowę (lndividual Contract) z UNDP (Program Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju – agenda ONZ). Umowa nosi znamiona umowy zlecenia.

Zatem w rozpatrywanej sprawie znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

Do dochodów z tytułu umowy zlecenia znajdą zastosowanie przepisy regulujące opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu lub innej działalności o samodzielnym charakterze (art. 15 „Wolne zawody”).

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy:

Dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w art. 15 ust. 2, taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie państwo.

Natomiast art. 15 ust. 2 umowy stanowi, że:

Dochód taki, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim państwie może być opodatkowany przez drugie państwo , jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Jak stanowi art. 15 ust. 3 powołanej umowy:

Określenie „wolny zawód" obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, artystycznej jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych.

Jednocześnie art. 20 ust. 1 powołanej umowy:

Podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w następujący sposób:

Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Wobec powyższego wynagrodzenie Pani otrzymywane z Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP) – agendy ONZ, podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach, określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, innym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Według art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Wątpliwość Pani budzi kwestia czy Pani wynagrodzenie z agendy ONZ - UNDP korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

a. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

b. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego dochody podatnika korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

‒ dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),

‒ podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Przesłanka wskazana w lit. a) dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy. Przy czym użyte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pojęcie Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej nie oznacza Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej jakiegokolwiek państwa na świecie lecz wyłącznie Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczy o tym, choćby użycie wielkich liter w wyrazach "Radę Ministrów", co oznacza, że chodzi tu o określany tym mianem konstytucyjny organ władzy wykonawczej Rzeczypospolitej Polskiej (rozdział VI Konstytucji RP), a nie o rządy (rady ministrów) innych państw (wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3170/08, utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1214/09).

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio. Przy czym, zwracam uwagę na drugą część tego przepisu który stanowi, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem”. Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W orzecznictwie ugruntował się pogląd, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, że bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a) tego unormowania, która wskazuje podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, że „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, że do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09).

Wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie jednej z nich skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

Z wniosku wynika, że podpisała Pani umowę (lndividual Contract) bezpośrednio z UNDP (Program Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju – agenda ONZ). Zadania są/będą finansowane ze środków UNDP oraz UE w ramach projektu prowadzonego przez UNDP. Pomoc finansowa została przyznana na podstawie umowy zawartej pomiędzy Panią a agendą ONZ — UNDP (która to z kolei wynika z umowy zawartej pomiędzy agendą ONZ — UNDP a M. Gruzji na realizację przedmiotowego programu). Beneficjentem środków z projektu, dla którego realizuje Pani powierzone zadania, jest administracja publiczna Gruzji, w tym m.in. M. Gruzji.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzam, że w analizowanej sprawie warunek określony w lit. a) cytowanego wyżej przepisu nie zostanie spełniony.

Z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że pomoc finansowa została przyznana na podstawie umowy zawartej pomiędzy Panią a agendą ONZ — UNDP (która to z kolei wynika z umowy zawartej pomiędzy agendą ONZ — UNDP a M. Gruzji na realizację przedmiotowego programu). Beneficjentem środków z projektu, dla którego realizuje Pani powierzone zadania, jest administracja publiczna Gruzji, w tym m.in. M. Gruzji, a nie instytucja polska.

Zatem nie jest spełniony warunek dotyczący przyznania tych środków podmiotom prawa polskiego na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z Radą Ministrów RP, czy właściwego ministra polskiego rządu lub polskiej agencji rządowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy. Polska nie jest beneficjentem (adresatem) pomocy tylko strona gruzińska.

Dodatkowo - w świetle ugruntowanego orzecznictwa sądowo-administracyjnego – w przedstawionej sytuacji nie jest również spełniona przesłanka określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy, gdyż beneficjentem środków z projektu, dla którego realizuje Pani powierzone zadania jest administracja publiczna Gruzji, w tym m.in. M. Gruzji. Pani natomiast na podstawie umowy zawartej z agendą ONZ (UNDP), została zatrudniona do realizacji celów projektu. Innymi słowy, wprawdzie realizowała Pani cel projektu, jednak nie realizowała go Pani bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań zleconych.

W związku z powyższym, do otrzymanego przez Panią wynagrodzenia z Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju – (UNDP - agendy ONZ) finansowanego ze środków UNDP oraz Unii Europejskiej, nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione warunki w zakresie lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Pani wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i wykazaniu w zeznaniu podatkowym PIT-36 składnym do urzędu skarbowego.

Zatem Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).