Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-997/15-6/EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-14
Teza: Pełne prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z samochodami w przypadku użytkowania samochodów na cele działalności gospodarczej i wynajmu pracownikom.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; pracownik; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2017 r., sygn. akt III SA/WA 985/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 lipca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r. ) oraz z dnia 28 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 października 2015 r. (skutecznie doręczone 21 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z samochodami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z samochodami. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r.) oraz z dnia 28 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 października 2015 r. (skutecznie doręczone 21 października 2015 r.).

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 26 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak IPPP1/4512-997/15-5/EK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z samochodami za nieprawidłowe. Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 listopada 2015 r. znak IPPP1/4512-997/15-5/EK wniósł pismem z dnia 14 grudnia 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 15 stycznia 2016 r. znak IPPP1/4512-1-147/15-2/EK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W dniu 19 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.) za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W wyroku z dnia 10 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 985/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2017 r. sygn. III SA/Wa 985/16 Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 28 lipca 2017 r. znak 0114-IPR.4012.20.2017.2.LP do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W wyroku z dnia 11 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 1470/17 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Organu uznając ją za bezzasadną.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 985/16 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Organu w dniu 15 lipca 2020 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT, który prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie sprzedaży importowanej herbaty. Działalność firmy wymaga od pracowników (np. handlowców), że w ramach obowiązków służbowych podróżują po całej Polsce samochodami firmowymi, o których mowa w treści art. 2 pkt 54 ustawy o VAT, tj. o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Spółka do ww. celów wykorzystuje samochody użytkowane na podstawie leasingu operacyjnego. Leasingodawca wyraził zgodę na możliwość podnajmu tych samochodów.

W Spółce obowiązuje Regulamin użytkowania samochodów służbowych, z którego wynika, że Wnioskodawca nie jest w stanie zapewnić stałego miejsca parkingowego dla wszystkich samochodów w pobliżu adresu jej siedziby. Dlatego użytkownik (pracownik) jest zobowiązany do stałego parkowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania lub w innym miejscu uzgodnionym w sposób zapewniający zabezpieczenie samochodu przed kradzieżą lub uszkodzeniem.

Spółka nie udostępnia samochodów służbowych do wykorzystywania przez pracowników na cele prywatne. Jednak samochody j.w. mogą być przez Spółkę wynajmowane pracownikom za odpłatnością, co reguluje odrębna Umowa podnajmu samochodu służbowego. Zgodnie z Umową j.w. Strony ustaliły następujący sposób wyliczenia i rozliczania miesięcznego czynszu przy założeniu, że samochód stanowiący przedmiot tej umowy może być wykorzystywany przez Najemcę do wysokości limitu 300 km miesięcznie, tj.:

1.  Ilość kilometrów wykazanych przez Najemcę w ewidencji jako przejechanych w danym miesiącu w ramach limitu 300 km zostaje obliczona przez pomnożenie długości tras przez średni koszt zakupu i średnie zużycie paliwa przez ten samochód w rozliczanym okresie powiększony o stały koszt jednego kilometra wynikający z umowy leasingowej.
2.  Stawka stałego kosztu, o której mowa w pkt 1) powyżej wynika z zawartej umowy leasingu. Na dzień zawarcia niniejszej Umowy stały koszt jednego kilometra, o którym mowa w pkt 1) powyżej waha się od 0,17 do 0,25 zł
3.  Wyliczony w sposób określony w pkt 1) czynsz stanowić będzie podstawę do wystawienia przez Wynajmującego faktury VAT.
4.  Faktura za dany miesiąc podnajmu samochodu na podstawie niniejszej Umowy będzie wystawiona do 25-ego dnia następnego miesiąca i przekazana Najemcy drogą mailową, na co ten wyraża zgodę.

Wobec tego Spółka wystawia na rzecz pracowników faktury VAT (z 23% stawką podatku) obciążając ich za comiesięczne używanie samochodów służbowych do celów nie związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych, stosując ww. zasady sposobu wyliczenia kwoty netto.

Samochody j.w. zostały 1 lipca 2015 r. zgłoszone na druku VAT-26 do Naczelnika Urzędu Skarbowego , że są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Pomimo tego Spółka odliczała jedynie 50% VAT naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że sposób użytkowania pojazdów wyklucza ich użycie do celów nie związanych z działalnością gospodarczą. W firmie wprowadzono regulamin użytkowania samochodów służbowych, który określa zasady ich użytkowania. W regulaminie tym czytamy, że: „Samochody służbowe wykorzystywane są wyłącznie do celów związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą”. Ponadto z pracownikami podpisywane są umowy o używanie samochodu za odpłatnością. Kwota za najem samochodu jest szczegółowo wyliczana, na co spółka wystawia odpowiednio miesięczne faktury VAT, obciążając pracownika kwotą czynszu. Zgodnie z zapisami regulaminu samochody są wyposażone w system GPS bieżąco lokalizujący pojazd rejestrujący trasy przejazdu. Pracownicy użytkujący te samochody dodatkowo rejestrują swoją pracę w systemie MAH (mobilna aplikacja handlowa-system wspomagania i raportowania pracy dla przedstawicieli handlowych). Wobec tego przejazdy pracowników pojazdami na bieżąco monitorowane są w ww. systemach. Nadzór nad przestrzeganiem wewnątrz firmowych regulaminów spółki sprawują wyznaczone osoby, które także kontrolują bieżący monitoring w systemie GPS i MAH. Na podstawie zapisów z dwóch systemów (GPS i MAH) sporządzana jest ewidencja przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka (oprócz wykorzystywania samochodów do sprzedaży herbaty) wynajmując je odpłatnie pracownikom (na podstawie obowiązującego Regulaminu i cennika), wykorzystuje je wyłącznie do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, a co za tym idzie, czy ma prawo do pełnego odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z ich nabyciem, leasingiem i eksploatacją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Z treści art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT wynika, że Spółce (podatnikowi) przysługuje pełne odliczenie VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, które zostały opisane w stanie faktycznym, w przypadku gdy wykorzystywane są wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Skoro w omawianej sprawie samochody służbowe używane są wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, która polega przede wszystkim na wyjazdach służbowych związanych ze sprzedażą herbaty oraz (dodatkowo) na odpłatnym, a więc komercyjnym wynajmie tych samochodów pracownikom, tym samym warunek o którym mowa w wymienionym przepisie został spełniony. Wobec tego Spółka może odliczać w pełnej wysokości VAT wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem, leasingiem i eksploatacją samochodu. Podobnie wypowiedziały się sądy wojewódzkie, w tym: WSA w Łodzi w wyroku z dnia 25 maja 2015 r. (I SA/Łd 435/15), a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 15 maja 2015 r. (III SA/Wa 3714/14) oraz WSA we Wrocławiu z dnia 10 marca 2015 r. (I SA/Wr 35/15), w których uznano, że generalnie odpłatne udostępnienie samochodów pracownikom nie powoduje, że są one wykorzystywane przez pracodawcę do celów nie związanych z działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 985/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 1470/17.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy o VAT.

I tak, zgodnie art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

W myśl art. 86a ust. 2 ww. ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

1.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd - dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Stosownie do art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.  jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2.  obejmuje:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

W świetle art. 86a ust. 12 ustawy – podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony (art. 2 pkt 34 ustawy o VAT).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie sprzedaży importowanej herbaty. Działalność firmy wymaga od pracowników (np. handlowców), że w ramach obowiązków służbowych podróżują po całej Polsce samochodami firmowymi, o których mowa w treści art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, tj. o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Spółka do ww. celów wykorzystuje samochody użytkowane na podstawie leasingu operacyjnego. Leasingodawca wyraził zgodę na możliwość podnajmu tych samochodów. W Spółce obowiązuje Regulamin użytkowania samochodów służbowych, z którego wynika, że Wnioskodawca nie jest w stanie zapewnić stałego miejsca parkingowego dla wszystkich samochodów w pobliżu adresu jej siedziby. Dlatego użytkownik (pracownik) jest zobowiązany do stałego parkowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania lub w innym miejscu uzgodnionym w sposób zapewniający zabezpieczenie samochodu przed kradzieżą lub uszkodzeniem. Spółka nie udostępnia samochodów służbowych do wykorzystywania przez pracowników na cele prywatne. Jednak samochody mogą być przez Spółkę wynajmowane pracownikom za odpłatnością, co reguluje odrębna Umowa podnajmu samochodu służbowego. Zgodnie z Umową Strony ustaliły sposób wyliczenia i rozliczania miesięcznego czynszu przy założeniu, że samochód stanowiący przedmiot tej umowy może być wykorzystywany przez Najemcę do wysokości limitu 300 km miesięcznie. Wyliczony według ustaleń czynsz stanowić będzie podstawę do wystawienia przez Wynajmującego faktury VAT. Faktura za dany miesiąc podnajmu samochodu na podstawie niniejszej Umowy będzie wystawiona do 25-ego dnia następnego miesiąca i przekazana Najemcy drogą mailową, na co ten wyraża zgodę. Wobec tego Spółka wystawia na rzecz pracowników faktury VAT (z 23% stawką podatku) obciążając ich za comiesięczne używanie samochodów służbowych do celów nie związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych, stosując ww. zasady sposobu wyliczenia kwoty netto. Samochody zostały 1 lipca 2015 r. zgłoszone na druku VAT-26 do Naczelnika Urzędu Skarbowego, że są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że sposób użytkowania pojazdów wyklucza ich użycie do celów nie związanych z działalnością gospodarczą. W firmie wprowadzono regulamin użytkowania samochodów służbowych, który określa zasady ich użytkowania. Regulamin ten zawiera zapis, że: „Samochody służbowe wykorzystywane są wyłącznie do celów związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą”. Ponadto z pracownikami podpisywane są umowy o używanie samochodu za odpłatnością. Kwota za najem samochodu jest szczegółowo wyliczana, na co spółka wystawia odpowiednio miesięczne faktury VAT, obciążając pracownika kwotą czynszu. Zgodnie z zapisami regulaminu samochody są wyposażone w system GPS bieżąco lokalizujący pojazd rejestrujący trasy przejazdu. Pracownicy użytkujący te samochody dodatkowo rejestrują swoją pracę w systemie MAH (mobilna aplikacja handlowa-system wspomagania i raportowania pracy dla przedstawicieli handlowych). Wobec tego przejazdy pracowników pojazdami na bieżąco monitorowane są w ww. systemach. Nadzór na przestrzeganiem wewnątrz firmowych regulaminów spółki sprawują wyznaczone osoby, które także kontrolują bieżący monitoring w systemie GPS i MAH. Na podstawie zapisów z dwóch systemów (GPS i MAH) sporządzana jest ewidencja przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Wnioskodawca na tle tak przedstawionego stanu faktycznego powziął wątpliwości czy przysługuje mu odliczenie 100% podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami używanymi przez pracownika do celów wykonywania obowiązków służbowych oraz na podstawie Regulaminu udostępnianych za odpłatnością pracownikom, co będzie potwierdzone prowadzoną przez Spółkę ewidencją przebiegu pojazdów.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy zauważyć, że wskazany przepis art. 86a ust. 3 pkt 1) lit. a) ustawy o VAT przewiduje wyłączenie ogólnej zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 tej ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi pojazdów samochodowych, w sytuacji gdy dany pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jednocześnie ustawodawca w ust. 4 ww. art. 86a ustawy wyjaśnił, kiedy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Ten ostatni przepis w sposób jednoznaczny wskazuje, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane do działalności gospodarczej jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jednocześnie w przywołanym wcześniej art. 86a ust. 5 pkt 1) lit. c) ustawy o VAT ustawodawca zrezygnował z wymogu prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że pojazdy samochodowe, o których mowa we wniosku będą wykorzystywane zarówno w celu realizacji zadań stanowiących działalność Wnioskodawcy jak również będą one udostępniane własnym pracownikom za stosowną opłatą.

Z powyższych wyjaśnień jednoznacznie wynika, że wskazane we wniosku pojazdy samochodowe nie są przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. Zatem w przedstawionych okolicznościach sprawy nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 5 ustawy.

Należy wskazać, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i udostępnienie samochodów za opłatą stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Z ww. art. 86a ust. 4 ustawy wynika, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zarówno w stosunku do prowadzonej działalności gospodarczej, jak również przepis ten będzie dotyczył działalności Wnioskodawcy w zakresie wynajmu samochodów.

WSA w orzeczeniu z dnia 10 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 985/16, wskazał, że ustawodawca w ww. przepisach opisał formalne i bardzo konkretne wymogi, w jaki sposób podatnik powinien wykazywać używanie samochodu jako „wyłącznie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą”, tj. zgłoszenie pojazdów do organu na sformalizowanym druku i w określonym terminie, prowadzenie szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu oraz prowadzenie regulaminów (zarządzeń wewnętrznych). W niniejszej sprawie, jak wynika z jej opisu, Wnioskodawca spełnia wyżej wskazane wymogi, spółka bowiem zastosowała w swej działalności działania uniemożliwiające prywatny użytek pojazdów, zarówno w sensie formalnym, tj. poprzez wprowadzenie opisanego regulaminu, jak i faktycznym, przez wprowadzenie systemów i urządzeń, lokalizujących samochody służbowe. Prowadzono również obowiązkowe ewidencje, zarówno prowadzone przez pracowników w trybie art. 86a ust. 7 ustawy, jak również ewidencję udostępnienia pojazdu najemcy (pracownikowi) w trybie art. 86a ust. 8 ustawy. Pojazdy zostały też zgłoszone naczelnikowi Urzędu Skarbowego w sformalizowanym druku podatkowym (VAT-26).

WSA w swoim orzeczeniu odniósł się również do wyroku NSA z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1200/15. Sąd ten stwierdził, że kryteria pozwalające stwierdzić, czy samochód używany jest przez pracownika wyłącznie do działalności gospodarczej pracodawcy, zostały określone w art. 86a ust. 1 pkt 3) lit. a) ustawy. Przypadki, gdy wykorzystanie samochodu służbowego na dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy będzie uznawane za związane z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy, a nie jako wykonywane na osobiste potrzeby pracownika, należy traktować jako wyjątek od zasady. Odstępstwo to powinno być uzasadnione stanem faktycznym danej sprawy.

Jak wynika z orzeczenia, które zapadło w niniejszej sprawie, w opisanym stanie faktycznym zaistniał wyjątkowy wypadek, w którym można uznać, że samochody służbowe, udostępniane pracownikom, są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej pracodawcy. Świadczy o tym opis stanu, w którym po pierwsze samochody te używane są do sprzedaży towarów przez przedstawicieli handlowych, a po czasie wykonywania tego rodzaju obowiązków, Spółka wynajmuje je pracownikom na podstawie umów, zawieranych na podstawie regulaminu, ściśle określającego sposoby, warunki i odpłatność. W konsekwencji więc w opisanym stanie faktycznym zaistniała wyjątkowa sytuacja, uprawniająca do odstępstwa, o którym mowa w ww. wyroku NSA.

W orzeczeniu I FSK 1470/17, NSA stwierdził, „(…) że w aktualnym orzecznictwie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z korzystaniem przez przedstawicieli handlowych z pojazdów samochodowych, o którym mowa w wymienionych wyżej przepisach u.p.t.u., wypracowany został pogląd, który skład orzekający w tej sprawie podziela, wyrażony w formie tezy w wyroku NSA z 9 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 234/15 (opubl. CBOSA), że „pojazd samochodowy powierzony tzw. pracownikowi mobilnemu (np. przedstawicielowi handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w tym m.in. przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86 ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., o ile określone przez podatnika zasady jego używania, dodatkowo potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu wykluczają jego użycie do innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą". W wyroku tym NSA nie zgodził się ze stanowiskiem, które także prezentowane jest przez organ w niniejszej sprawie, że zawsze dojazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania pracownika i z miejsca zamieszkania do miejsca pracy, oznacza brak związku z działalnością gospodarczą, gdyż ułatwienia, które z takiego dojazdu wynikają dla pracownika nie stanowią konsekwencji stosunku pracy (…)”.

Zatem, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, należy uznać, że Wnioskodawca wypełnia wszystkie ustawowe przesłanki dla zastosowania art. 86 ust. 3 pkt 1) lit. a) ustawy, w związku z czym ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem leasingiem i eksploatacją samochodów służbowych. W analizowanym przypadku opisane przez Wnioskodawcę procedury, wykluczają użycie samochodów do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie, zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.