Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-93/11/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-19
Teza: Możliwości zwolnienia z opodatkowania pożyczki warunkowo zwrotnej, udzielonej w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, przez Polsko-Niemiecki Funduszu Rozwoju Projektu Filmowego.
Słowa kluczowe: pożyczka; przychód; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 października 2010r. Sygn. akt I SA/Kr 1018/10, wniosku z dnia 5 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 9 listopada 2009r.), uzupełnionego w dniach 18 i 21 stycznia 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dotacji warunkowo zwrotnej, udzielonej przez Fundusz – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dotacji warunkowo zwrotnej, udzielonej przez Fundusz .

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 8 stycznia 2010r., Znak: IBPP2/443-913/09/BW, IBPBI/1/415-935/09/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 18 i 21 stycznia 2010 r.

W dniu 17 lutego 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/1/415-935/09/AB, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 5 marca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 11 marca 2010r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 9 kwietnia 2010r. Znak: IBPBI/1/415/W-21/10/AB, odmawiając zmiany ww. interpretacji.

Pismem z dnia 12 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura 17 maja 2010r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z dnia 11 czerwca 2010r. Znak: IBPBI/1/4160-25/10/AB, IBPR/007-173/10, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 12 października 2010r. Sygn. akt I SA/Kr 1018/10, uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości. Wyrok ten jest prawomocny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie serwisu produkcji filmowej, telewizyjnej i teatralnej i jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach rozwoju firmy po raz pierwszy planuje realizację projektu filmowego w charakterze koproducenta. Produkcja całego projektu przyszłego filmu, którą chce się zająć, ma odbyć się w koprodukcji - w rozumieniu ustawy o kinematografii - z firmą z kraju Unii Europejskiej (Niemcy), która jest producentem wiodącym i jej firmą jako koproducentem. Wraz z partnerem z kraju Unii Europejskiej - jako producentem głównym i wnioskodawcą wiodącym – Wnioskodawczyni wystąpiła (przygotowując m.in. kosztorys wydatków) o przyznanie dotacji na rozwój projektu filmowego.

W ramach Funduszu (został on utworzony przez Polski Instytut Sztuki Filmowej /PISF/, Mitteldeutsche Medienförderung GmbH /MDM/ i Medienboard Berlin-Brandenburg /MBB/) Wnioskodawczyni wraz z producentem głównym otrzymała dotację na pokrycie kosztów procesu przygotowania projektu filmu, której umowa określa:

*   firmę z Unii Europejskiej - wnioskodawca wiodący, koproducent większościowy,
*   firmę Wnioskodawczyni- koproducent mniejszościowy.

Z otrzymanej dotacji, po zakończeniu okresu prac przygotowawczych, Wnioskodawczyni wraz z koproducentem większościowym muszą się rozliczyć. Wnioskodawczynię z partnerem wiąże umowa cywilno-prawna zawierająca między innymi:

*   cały opis przedsięwzięcia,
*   charakter udziału w produkcji każdego z koproducentów j.w. ,
*   wartość wkładów własnych koproducentów,
*   podział wartości środków uzyskanych z dotacji (które wpłyną na konto wnioskodawcy wiodącego, a ten z kolei w odpowiedniej wielkości, zgodnie z umową prześle je na konto Wnioskodawczyni), na pokrycie kosztów każdego z koproducentów w ramach realizacji wyznaczonych działań.

Umowa ta nie stanowi obecnie umowy o sprzedaż licencji, ani nie obliguje koproducentów do przeznaczenia otrzymanego w drodze przygotowań scenariusza filmowego do dalszej realizacji. Wnioskodawczyni zaznacza, że dotacja będzie przeznaczona na częściowe sfinansowanie kosztów rozwoju projektu filmu (dokumentacja, wywiady, podróże, konsultacje historyczne, koszty biurowe, honorarium scenarzysty, pozyskanie materiałów archiwalnych itp.). Z mocy umowy i w związku z udziałem w przedsięwzięciu, koproducenci nabędą współudział w autorskich prawach majątkowych do powstałego scenariusza, a z czasem zostanie on przeznaczony do sprzedaży i realizacji filmowej.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wskazano, że dofinansowany rozwój projektu filmowego jest wspólnym przedsięwzięciem polsko – niemieckim, pomiędzy dwoma koproducentami, którzy otrzymali wspólną dotację od związanych umową dwóch instytucji: Instytutu (będącego państwową osobą prawną) oraz odpowiadającego mu Medienboard Berlin Brandenburg. To wspólne przedsięwzięcie generuje jedynie koszty, nie generuje żadnych przychodów. Przychody mogą zostać wygenerowane ewentualnie po zakończeniu i sprzedaży praw do projektu filmowego lub sprzedaży wyprodukowanego filmu, natomiast w tym przypadku otrzymana pomoc obejmuje jedynie okres rozwoju projektu. Zgodnie z umową, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zwrotu dofinansowania ale tylko z zysku osiągniętego z przedsięwzięcia, proporcjonalnie do uzyskanego dofinansowania.

Środki Funduszu , według wyjaśnień Instytutu są w rozumieniu ustawy o kinematografii z dnia 30 czerwca 2005 r. dotacją zwrotną, mimo że w naszej umowie, w dosłownym tłumaczeniu z języka niemieckiego, nazwane zostały pożyczką warunkowo zwrotną. Zgodnie z zasadami przyznawania dofinansowania, pożyczka musi zostać spłacona w pierwszym dniu zdjęciowym lub w momencie sprzedaży praw do dofinansowanego projektu, a przedmiotowa umowa stanowi, jak przy dotacji, że zwrot przyznanej pomocy następuje jedynie w sytuacji gdy przychód z tytułu sprzedaży projektu lub eksploatacji filmu będzie przewyższał koszty jego produkcji i to w postaci proporcjonalnej do pozyskanego dofinansowania. W sytuacji gdy nie będzie żadnych przychodów z tytułu powstania dotowanego projektu filmowego lub filmu lub w sytuacji gdy takie przychody będą niższe niż koszty, nie jest wymagana spłata dofinansowania, udzielona pomoc pozostaje bezzwrotna.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy otrzymana dotacja jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, a co za tym idzie i wydatki sfinansowane tą dotacją nie stanowią kosztu uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymana dotacja nie stanowi podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wprawdzie, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: "dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych”, ale jednocześnie na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46, pkt 114 i pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są:

*   dochody otrzymane przez podatnika (art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy), jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel

*   wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń (art. 21 ust. 1 pkt 114 ww. ustawy), lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów,
*   dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, (art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy).

Równocześnie zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Jednocześnie Wnioskodawczyni uważa, że jako prowadząca podatkową księgę przychodów i rozchodów otrzymanej dotacji, nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie ujmuje się w ww. księdze.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 17 lutego 2010r. Znak: IBPBI/1/415-935/09/AB Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., iż otrzymana przez Wnioskodawczynię dotacja, będzie stanowiła podlegający opodatkowaniu przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten podlegał będzie zaewidencjonowaniu w prowadzonej przez Wnioskodawczynię podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Natomiast wydatki sfinansowane ze środków pochodzących z tej dotacji, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli będą spełniały przesłanki uznania ich za takie koszty, określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawczyni zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, prawomocnym wyrokiem z dnia 12 października 2010r. Sygn. akt I SA/Kr 1018/10, uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 17 lutego 2010r. stwierdzając m.in., że skarga zasługuje na uwzględnienie, w związku z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd jednakże nie badał merytorycznej kwestii rozstrzygnięcia, dokonanego przez, działającego w imieniu Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2010r. Znak: IBPBI/1/415-935/09/AB.

Wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie Sąd stwierdził, iż “w niniejszej sprawie doszło do istotnego naruszenia przez organ przepisów postępowania, w postaci naruszenia art. 14c § 1 oraz § 2 w związku z art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, co upoważniało Sąd do uchylenia zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.”

Sąd zauważył, iż “Ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie może się ograniczać jedynie do:

1.  stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe,
2.  przywołania treści art. 9 ust. 1, art. 14 ust. 1 i ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 46, pkt 114, pkt 129 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.,
3.  stwierdzenia, iż: "Fundusz nie jest jedną z organizacji, o których mowa w cytowanych wyżej przepisach, zaś udzielone dofinansowanie nie odbywa się na podstawie umów międzynarodowych ani w ramach programu rządowego. Dofinansowanie; to nie stanowi także dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, nie jest udzielane z budżetu państwa, ani budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Takiej interpretacji dokonał organ nie powołując stosownych przepisów, chociażby ustawy o finansach publicznych, na które sam wskazał w treści interpretacji i zależności, czy zastosowania tych przepisów w relacji do art. 21 ust. 1 pkt 46, pkt 114, pkt 129 u.p.d.o.f., co narusza art. 14c § 1 oraz § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.”

W świetle powyższego Sąd stwierdził, że "zaskarżona interpretacja indywidualna, wydana przez Ministra Finansów, działającego przez upoważnionego do tego Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, uchyla się w istocie spod kontroli Sądu. W tym stanie rzeczy Sąd nie mógł odnieść się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Organ, ponownie udzielając indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego weźmie pod uwagę powyższe wskazania i dokona oceny stanowiska wnioskodawczyni wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, przy uwzględnieniu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i wskaże, na jakiej podstawie uznał, że zaprezentowane we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe. Przede wszystkim jednak organ winien ocenić stanowisko wnioskodawczym w tym szczególnym zdarzeniu przyszłym, z powołaniem się na konkretne przepisy prawa podatkowego i dokonać ich wykładni.”

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2009r. stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawczyni, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dotacji warunkowo zwrotnej, udzielonej przez Fundusz jest nieprawidłowe (we wniosku pytanie to oznaczono nr 3).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego wynika, iż co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe związane z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, w tym otrzymane dotacje (o ile nie są przeznaczone na cele inwestycyjne, tj. nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), stanowią przychód z tej działalności.

Jednocześnie w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Ponadto wolne od podatku dochodowego są:

*   wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów (art. 21 ust. 1 pkt 114 ww. ustawy) oraz
*   dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy).

Powyższe przepisy określają m.in. źródła finansowania dochodów zwolnionych, wskazując na rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe, środki programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i programów NATO, środki budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, środki agencji rządowych, agencji wykonawczych oraz szczegółowe warunki które muszą być łącznie spełnione aby otrzymana dotacja mogła być zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 46 jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj.:

1.  bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, o ile dochody te spełniają łącznie następujące przesłanki:

*   podatnik otrzymał nieodpłatne świadczenie, świadczenie częściowo odpłatne lub świadczenie rzeczowe (w naturze),
*   świadczenie to jest finansowane lub współfinansowane ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych,
*   świadczenie zostało przekazane w ramach rządowych programów.

Natomiast z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy wynika, że dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   są to dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych,
*   środki muszą być otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Aby zatem określone dochody podatnika mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lub pkt 114, czy też pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zostać spełnione łącznie przesłanki enumeratywnie określone w tych przepisach.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z partnerem (podmiotem z kraju Unii Europejskiej) otrzymała w 2009 r. dotację z Funduszu na realizację projektu filmowego. Fundusz ten został utworzony przez Polski Instytut Sztuki Filmowej oraz dwie instytucje niemieckie, zajmujące się promocją mediów i filmu. Środki uzyskane z dotacji miały wpłynąć na konto partnera Wnioskodawczyni (podmiotu z kraju Unii Europejskiej), a ten z kolei w odpowiedniej wielkości, zgodnie z umową miał je przesłać na konto Wnioskodawczyni.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że dofinansowanie zostanie przekazane Wnioskodawczyni przez Fundusz za pośrednictwem Partnera. Zatem dofinansowanie wskazanego we wniosku projektu filmowego nie pochodzi z bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze z rządami państw obcych, organizacją międzynarodową, czy też z międzynarodową instytucją finansową.

Wobec powyższego, dofinansowanie które otrzymała Wnioskodawczyni z budżetu Funduszu Rozwoju za pośrednictwem partnera z kraju Unii Europejskiej nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie pochodzi ze źródeł wskazanych w tym przepisie oraz w określonych w umowie sytuacjach dofinansowanie może podlegać zwrotowi, a w takim przypadku otrzymane środki finansowe nie będą miały bezzwrotnego charakteru, co uniemożliwia skorzystanie z ww. zwolnienia.

Otrzymane dofinansowanie nie korzysta również ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie wskazanego przez Wnioskodawczynię art. 21 ust. 1 pkt 114 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) (…). Przepis powyższy nie ma zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie, m.in. z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni nie otrzymała nieodpłatnego świadczenia, świadczenia częściowo odpłatnego lub świadczenia rzeczowego (w naturze), tylko środki pieniężne.

Z kolei zgodnie z cytowanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zastosowanie tego zwolnienia uzależnione jest zatem od pochodzenia źródła finansowania dotacji oraz trybu jej udzielania.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm. – dalej zwana „u.f.p.”), w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. w systemie polskich finansów publicznych dotacje to jedna z pozycji wydatków budżetu państwa.

W myśl art. 106 ust. 2 pkt 1 lit. b) u.f.p., dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa, m.in. przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego.

Z kolei przepis art. 4 ust. 1 pkt 12 u.f.p. stanowi, że sektor finansów publicznych tworzą m.in. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii (Dz.U. Nr 132, poz. 1111 ze zm.), w celu wspierania rozwoju kinematografii został powołany Polski Instytut Sztuki Filmowej, zwany dalej "Instytutem", będący państwową osobą prawną. W świetle powyższego, Instytut jest instytucją o której mowa w cyt. wyżej art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o finansach publicznych.

Instytut realizuje zadania z zakresu polityki państwa w dziedzinie kinematografii, w szczególności przez dofinansowywanie przedsięwzięć z zakresu przygotowania projektów filmowych, produkcji filmów, dystrybucji filmów i rozpowszechniania filmów, promocji polskiej twórczości filmowej i upowszechniania kultury filmowej, w tym produkcji filmów podejmowanych przez środowiska polonijne (art. 8 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o kinematografii).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. ustawy o kinematografii, przychodami Instytutu są:

1.  dotacje podmiotowe z budżetu państwa, przekazywane przez ministra ze środków ujętych w części budżetowej, której jest dysponentem,
2.  przychody z eksploatacji filmów, do których autorskie prawa majątkowe przysługują Instytutowi,
3.  darowizny, spadki i zapisy,
4.  przychody z majątku Instytutu,
5.  środki przyznawane przez ministra z Funduszu Promocji Kultury, o którym mowa w art. 87 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540),
6.  wpłaty, o których mowa w art. 19 ust. 1-5, 6 i 7,
7.  przychody, o których mowa w art. 27a pkt 4 oraz art. 45b ustawy z dnia 16 lipca 1987 r. o państwowych instytucjach filmowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 513 oraz z 2005 r. Nr 132, poz. 1111).

Instytut może otrzymywać dotacje celowe z budżetu państwa na realizację zadań inwestycyjnych (art. 18 ust. 2 ww. ustawy o kinematografii).

Podstawą gospodarki finansowej Instytutu jest roczny plan finansowy (art. 20 ust. 1 ustawy o kinematografii).

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ww. ustawy, roczny plan finansowy obejmuje w szczególności:

1.  przychody, w tym dotacje z wyodrębnieniem ich rodzajów;
2.  koszty operacyjne, w tym wydatki na wynagrodzenia i składki naliczane od wynagrodzeń;
3.  wydatki inwestycyjne;
4.  stan środków obrotowych na początek i koniec roku obrotowego.

Rokiem obrotowym Instytutu jest rok kalendarzowy (art. 20 ust. 3 ww. ustawy). Instytut prowadzi rachunkowość na zasadach określonych w przepisach o rachunkowości (art. 20 ust. 4 ww. ustawy). Roczne sprawozdanie finansowe Instytutu podlega badaniu przez biegłego rewidenta(art. 20 ust. 5 ww. ustawy).

Z treści powołanych przepisów wynika, że Instytut uzyskuje środki na funkcjonowanie z różnych źródeł, w tym otrzymuje dotacje podmiotowe, które w myśl art. 106 ust. 2 pkt 2 u.f.p., z definicji są przeznaczone na dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu. W myśl bowiem tego przepisu, dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu, zwane dalej "dotacjami podmiotowymi".

Nadmienić również należy, iż w myśl art. 18 ust. 3 ustawy o kinematografii, koszty działalności Instytutu pokrywane są z przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 3 i 4 (dotacja podmiotowa z budżetu państwa, darowizny, spadki i zapisy i przychody z majątku Instytutu).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o kinematografii, z wnioskiem o dofinansowanie przedsięwzięcia z zakresu przygotowania projektów filmowych, produkcji filmów, dystrybucji filmów i rozpowszechniania filmów, promocji polskiej twórczości filmowej i upowszechniania kultury filmowej, zwanego dalej "dofinansowaniem przedsięwzięcia", może wystąpić każdy podmiot prowadzący działalność w zakresie kinematografii, zarówno polski, jak i z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, bez względu na formę organizacyjno-prawną oraz strukturę własności, z zastrzeżeniem ust. 2.

Dofinansowanie przedsięwzięcia odbywa się w formie dotacji, a w odniesieniu do przedsięwzięć z zakresu przygotowania projektów filmowych i produkcji filmów również w formie udzielenia pożyczki lub poręczenia. Instytut udziela dofinansowania przedsięwzięcia w drodze umowy cywilnoprawnej, którą w imieniu Instytutu zawiera Dyrektor, po zasięgnięciu opinii ekspertów. Podmiot otrzymujący dofinansowanie przedsięwzięcia jest zobowiązany, w przypadku osiągnięcia zysku z przedsięwzięcia, do zwrotu dofinansowania przedsięwzięcia na zasadach określonych w przepisach o finansach publicznych (art. 23 ust. 1, 3 i 5 ww. ustawy o kinematografii).

Z kolei w myśl art. 23 ust. 6 tej ustawy, Minister określi, w drodze rozporządzenia:

1.  szczegółowe warunki i tryb udzielania dofinansowania przedsięwzięcia, a także istotne elementy wniosku o udzielenie dofinansowania przedsięwzięcia,
2.  istotne elementy umów cywilnoprawnych, o których mowa w ust. 3

\-uwzględniając konieczność realizacji celów, określonych w art. 3 ust. 1, efektywnego i skutecznego wykorzystania dofinansowania przedsięwzięcia oraz zapewnienia przejrzystości jego udzielania.

Na podstawie ww. delegacji ustawowej, Minister Kultury wydał rozporządzenie z dnia 27 października 2005 r. w sprawie udzielania przez Polski Instytut Sztuki Filmowej dofinansowania przedsięwzięć z zakresu kinematografii (Dz.U. Nr 219, poz. 1870 ze zm.). Jak wynika z § 1 pkt 1 lit. b) tego rozporządzenia, określa ono szczegółowe warunki i tryb udzielania przez Polski Instytut Sztuki Filmowej, zwany dalej "Instytutem", dofinansowania przedsięwzięć z zakresu produkcji filmów.

Z kolei w myśl § 5 przedmiotowego rozporządzenia, w przypadku przedsięwzięć, o których mowa w § 1 pkt 1 lit. b), dofinansowanie udzielone przez Instytut stanowi przychód producenta, a przysługujące producentowi prawa adekwatne do wartości otrzymanego dofinansowania pozostają przy producencie i przychody z ich tytułu są przedmiotem rozliczeń z Instytutem, zgodnie z § 17 ust. 1 i 2.

Należy również zwrócić uwagę na treść statutu Instytutu , nadanego zarządzeniem Ministra Kultury z dnia 2 września 2005 r. w sprawie nadania statutu Polskiemu Instytutowi Sztuki Filmowej (M.P. Nr 52, poz. 722 ze zm.). Zgodnie z § 2 statutu, Instytut realizuje zadania z zakresu polityki państwa w dziedzinie kinematografii.

Natomiast w § 20 ust. 3 wskazano, iż Instytut nie może wykorzystywać, na zadania własne środków przyznanych na dofinansowanie przedsięwzięć z zakresu kinematografii. Skoro dotacje podmiotowe stanowią dofinansowanie bieżącej działalności, a Instytut nie może, zgodnie ze statutem, wykorzystywać na zadania własne środków przyznanych na dofinansowanie przedsięwzięć z zakresu kinematografii, to na dofinansowanie tych przedsięwzięć nie może przeznaczyć środków pochodzących z dotacji podmiotowej.

Co prawda w myśl art. 107 pkt 2 u.f.p., środki przekazywane przez jednostki, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 i 12, (a więc m.in. państwowe osoby prawne) na finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty są dotacjami celowymi, jednakże z cytowanego powyżej art. 18 ust. 2 ww. ustawy o kinematografii wynika, że Instytut może otrzymywać dotacje celowe z budżetu państwa wyłącznie na realizację zadań inwestycyjnych. Natomiast dofinansowanie projektu filmowego nie sposób uznać za zadanie inwestycyjne.

Ponadto, jak wynika z cytowanego powyżej art. 20 ww. ustawy o kinematografii, podstawą gospodarki finansowej Instytutu jest roczny plan finansowy. Fundusz prowadzi samodzielną gospodarkę finansową pokrywając z własnych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie o kinematografii oraz w statucie. Oznacza to, że środki przeznaczone na dofinansowanie projektu filmowego niekoniecznie pochodzą z budżetu państwa.

Natomiast sam fakt, że Polski Instytut Sztuki Filmowej, będący państwową osobą prawną jest instytucją o której mowa w cyt. wyżej art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o finansach publicznych, nie uzasadnia twierdzenia Wnioskodawczyni, iż otrzymane z Funduszu (utworzonego przez Polski Instytut Sztuki Filmowej oraz dwie instytucje niemieckie) środki finansowe pochodzą z budżetu państwa. Błędne jest bowiem uznanie, że otrzymane przez Polski Instytut Sztuki Filmowej dotacje podmiotowe z budżetu państwa stanowiące przychód tego Instytutu należy utożsamiać z faktem otrzymania przez Wnioskodawczynię dotacji z budżetu państwa, tym bardziej, iż jak już wskazano, Wnioskodawczyni otrzymała środki o których mowa we wniosku nie z Instytutu , a od Funduszu utworzonego przez ten podmiot wraz z instytucjami niemieckimi zajmującymi się promocją mediów i filmu.

Na marginesie należy nadmienić, że z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie „nowa” ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która w zakresie o którym mowa w niniejszej interpretacji nie wprowadziła odmiennych regulacji.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie tut. Organu, dofinansowanie które Funduszu za pośrednictwem partnera z kraju Unii Europejskiej, nie stanowi dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanej z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, co jest warunkiem koniecznym do zwolnienia go z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie powołanego uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego względu nie podlega ono zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wyżej wykazano, otrzymane dofinansowanie nie korzysta również z innych zwolnień przewidzianych wskazanymi we wniosku przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, otrzymane przez Wnioskodawczynię dofinansowanie, będzie stanowiło podlegający opodatkowaniu przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten podlegał będzie zaewidencjonowaniu w prowadzonej przez Wnioskodawczynię podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Natomiast wydatki sfinansowane ze środków pochodzących z tej dotacji, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli będą spełniały przesłanki uznania ich za takie koszty, określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika także, iż w przypadku osiągnięcia zysku z realizowanego przedsięwzięcia, sfinansowanego m.in. otrzymaną dotacją, Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zwrotu tej dotacji (w całości lub w części). W takim przypadku Wnioskodawczyni winna będzie dokonać korekty wykazanego wcześniej przychodu.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.