Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-711/13-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-12-19
Teza: Uznanie odpłatnej rezerwacji miejsc targowych za czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; obowiązek; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; VAT marża
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2013 r. (data wpływu 18 września 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnej rezerwacji miejsc targowych za czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania odpłatnej rezerwacji miejsc targowych za czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT;

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu ww. usług;

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących modernizacji i bieżącego utrzymania targowiska;

*   odliczenia ww. podatku naliczonego w drodze korekty deklaracji.

Pismem z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz uiszczenie dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej jako: „Gmina”, „Wnioskodawca”) w lipcu 2013 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w celu uzyskania statusu czynnego podatnika VAT od 1 sierpnia 2013 r. Od momentu rejestracji dla celów VAT, Wnioskodawca będzie składał deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe. Wcześniej deklaracje takie składane były wyłącznie przez Urząd Gminy.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m. in. modernizacja położonego na terenie Gminy targowiska (dalej jako: „Targowisko”). W ramach realizacji inwestycji związanej z Targowiskiem Gmina występuje w charakterze inwestora.

Wartość początkowa ww. inwestycji będzie przekraczać 15.000 zł. Formalnie inwestycja została rozpoczęta 12 sierpnia 2013 r. (data rozstrzygnięcia przetargu), przy czym wcześniej prowadzone były prace projektowe i Gmina otrzymała z tego tytułu faktury zakupowe. Planowany termin oddania Targowiska do użytkowania to 30 kwietnia 2014 r.

W związku z przedmiotową inwestycją Gmina zawarła z samorządem województwa umowę o przyznanie pomocy w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007–2013. Na jej podstawie Gmina otrzyma dofinansowanie ze środków unijnych.

Targowisko jest własnością Gminy i stanowi środek trwały Gminy, natomiast jego obsługa na poziomie operacyjnym (administrowanie) powierzona została gminnej jednostce budżetowej pn. A (dalej: „Jednostka” lub „Administracja i Obsługa”). Jednostka administrowała Targowiskiem od momentu jej utworzenia w 2010 r. na mocy uchwały Rady Gminy i taki stan rzeczy trwa do chwili obecnej. Sytuacja ta nie ulegnie zmianie również po zakończeniu inwestycji prowadzonej obecnie przez Gminę.

Jednostka będzie nadal występować w roli administratora Targowiska, który będzie odpowiedzialny m. in. za zarządzanie Targowiskiem, dbanie o przestrzeganie regulaminu, itp. Administracja i Obsługa będzie również tak jak dotychczas odpowiedzialna za pobór opłaty targowej oraz opłat za rezerwację miejsc na Targowisku.

Opłata targowa ma charakter daniny publicznoprawnej, stanowiącej dochód publiczny i pobierana jest na podstawie i w wysokości określonej odrębnymi przepisami prawa (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych).

Z kolei w przypadku opłat rezerwacyjnych podstawą ich poboru jest umowa cywilnoprawna zawierana z poszczególnymi handlarzami zainteresowanymi zarezerwowaniem konkretnego miejsca targowego. Umowa taka jest podpisywana przez Administrację i Obsługę. Należy przy tym zaznaczyć, że w praktyce mogą wystąpić okresy, w których opłata taka nie jest pobierana, gdyż rezerwacja miejsc nie jest obowiązkowa (w braku rezerwacji sprzedawcy zajmują miejsca aktualnie dostępne na Targowisku).

Obecnie Gmina pragnie znowelizować sformułowania zawarte w dotychczasowych uchwałach dotyczące administrowania Targowiskiem. W tym celu Rada Miejska planuje podjąć we wrześniu lub październiku 2013 r. uchwały w sprawie wprowadzenia zmian do uchwał:

*   numer … Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia Regulaminu Porządkowego Targowicy Miejskiej;

*   numer … Rady Miejskiej w sprawie utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą „A” i nadania statutu jednostce.

Podstawowym celem planowanych zmian w powyższych uchwałach jest określenie charakteru działań Administracji i Obsługi poprzez wyraźne wskazanie, że administrując Targowiskiem Administracja i Obsługa wszelkie działania podejmuje w imieniu i na rzecz Gminy. Kroki te mają na celu m. in. zminimalizowanie potencjalnych wątpliwości w zakresie odpowiedzialności za prowadzenie stosownej dokumentacji, ewidencji i rozliczeń, a także w zakresie podmiotu odpowiedzialnego za kontakty z osobami prowadzącymi handel.

W szczególności planowane zmiany jasno wskazują, że działając w imieniu i na rzecz Gminy Administracja i Obsługa powinna zawierać umowy z osobami prowadzącymi handel na Targowisku, pobierać i dokumentować ew. opłaty rezerwacyjne i wystawiać w imieniu Gminy faktury VAT z tytułu poboru opłat rezerwacyjnych.

Faktury VAT wystawione przez Jednostkę w imieniu i na rzecz Gminy będą ujmowane w rejestrach sprzedaży Gminy. W konsekwencji realizowany przez Gminę obrót z tego tytułu wraz z należnym podatkiem VAT Gmina będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT – 7.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że planowane działania nie spowodują jakiejkolwiek zmiany w dotychczasowym sposobie funkcjonowania Targowiska. W dalszym ciągu będzie ono służyć do prowadzenia handlu lokalnego w miejscowości i nadal administrować nim będzie gminna jednostka budżetowa Administracja i Obsługa.

W wyniku planowanych zmian Targowisko nie zostanie przekazane przez Gminę żadnemu innemu podmiotowi – ani jej jednostkom organizacyjnym ani podmiotom zewnętrznym. Targowisko pozostanie własnością Gminy i będzie dalej stanowić jej środek trwały. Administracja i Obsługa będzie nadal jedynie administrowała/zarządzała Targowiskiem wypełniając wyznaczone jej przez Gminę zadania.

Gmina pragnie podkreślić, że zwróciła się do instytucji dofinansowującej o potwierdzenie, że zmiany doprecyzowujące nie sprzeciwiają się zawartej przez Gminę umowie o dofinansowanie i w konsekwencji Gmina nie będzie zmuszona do zwrotu otrzymanej pomocy w przypadku uchwalenia nowelizacji. Po uzyskaniu takiego potwierdzenia Rada Miejska uchwali powyżej wskazane nowelizacje uchwał, przy czym będzie to miało miejsce przed zakończeniem inwestycji w Targowisko.

Gmina nie dokonywała do tej pory odliczeń z tytułu podatku VAT w zakresie realizacji przedmiotowej inwestycji (modernizacja Targowiska). Z uwagi na istniejące wątpliwości dotyczące rozliczania VAT przez jednostki samorządu, Gmina preferowała uprzednie potwierdzenie stanowiska Gminy co do prawa do odliczenia z Ministrem Finansów w drodze interpretacji indywidualnej.

W ocenie Gminy realizacja inwestycji w zakresie modernizacji Targowiska należy do zadań własnych Gminy jako sprawa z zakresu „targowisk i hal targowych” związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (…) 11) targowisk i hal targowych”.

Gmina dokonuje modernizacji Targowiska, aby zapewnić możliwość zaspokajania potrzeb mieszkańców w zakresie prowadzenie targowisk i hal targowych. Jak zostało to szczegółowo wyjaśnione we wniosku, Targowisko wykorzystywane jest przez Gminę do udostępniania miejsc targowych, z których część jest udostępniana na podstawie umów cywilnoprawnych obejmujących usługę rezerwacji miejsca targowego. Usługi te świadczone są za wynagrodzeniem.

Tym samym, choć modernizacja Targowiska mieści się w zakresie zadań własnych Gminy, to jednocześnie stanowi inwestycję poczynioną w celu prowadzenia czynności wykonywanych na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych opodatkowanych VAT.

Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z tego typu inwestycjami potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Ministra Finansów. Dotyczą one spraw w bardzo zbliżonych stanach faktycznych – np. w interpretacji indywidualnej sygn. ILPP2/443-1286/11-6/EN, wydanej w dniu 29 listopada 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową targowiska. Ten sam organ zajął podobne stanowisko w sprawie o sygn. ILPP1/443-574/13-4/MD z dnia 1 października 2013 r. Podobne stanowisko zostało przedstawione także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2004 r., sygn. IPPP3/443-47/13-2/KB, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn. IPTPP1/443-919/11-8/12/S/MG.

Faktury dokumentujące wydatki związane z modernizacją i bieżącym utrzymaniem Targowiska wystawiane będą na Gminę (z podaniem NIP Gminy i wskazaniem Gminy jako nabywcy).

Umowy z osobami zainteresowanymi rezerwacją miejsca handlowego zawierane są przez Gminę, w imieniu której działa administrator pod nazwą „A” (także sformułowanie zawarte jest w komparycji umowy rezerwacji miejsca handlowego). Podstawą takiego działania są znowelizowane uchwały Rady Miejskiej, zgodnie z którymi Administracja i Obsługa, administrując Targowiskiem, wszelkie działania podejmuje w imieniu i na rzecz Gminy. Gmina wskazywana jest także jako sprzedawca na fakturach wystawianych z tytułu świadczenia usług rezerwacji miejsc handlowych.

Podmiotem uzyskującym przychody z tytułu udostępniania miejsc targowych jest Gmina (trafiają one bezpośrednio na konto Gminy). Są one deklarowane w deklaracji VAT składanej przez Gminę.

Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z modernizacją i utrzymaniem Targowiska będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, to jest świadczenia usług rezerwacji miejsc targowych. Wskazane usługi będą świadczone przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, zatem zdaniem Wnioskodawcy są to czynności opodatkowane VAT.

Gmina, niezależnie od wynagrodzenia za świadczenie usługi rezerwacji miejsc targowych, w związku z prowadzeniem handlu na Targowisku, pobiera także opłatę targową. Opłata ta ma charakter daniny publicznoprawnej, która pobierana jest na podstawie i w wysokości określonej odrębnymi przepisami prawa (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.) i jako taka pozostaje poza zakresem ustawy VAT.

Jednocześnie Gmina nie jest w stanie określić w jakim stopniu wydatki związane z modernizacją i utrzymaniem Targowiska związane są z czynnościami podlegającymi VAT i pozostającymi poza zakresem opodatkowania VAT (poza zakresem zastosowania ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi prawo takie nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję tę, ustala się, zgodnie z art. 90 ust. 3, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy także zaznaczyć, że czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o których mowa powyżej nie obejmują czynności znajdujących się w ogóle poza zakresem zastosowania ustawy VAT. Pogląd ten został potwierdzony przez NSA uchwałą podjętą w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10.

Podsumowując, wydatki ponoszone przez Gminę w związku z modernizacją i utrzymaniem Targowiska będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT (niekorzystające ze zwolnienia z VAT usługi rezerwacji) oraz zadaniami znajdującymi się poza zakresem zastosowania ustawy o VAT (opłata targowa). W świetle powołanej powyżej uchwały NSA wyłącza to obowiązek odliczania proporcjonalnego w oparciu o art. 90 ust. 1–3 ustawy o VAT. Tym samym Gmina nie będzie musiała stosować odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, lecz będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na modernizację i utrzymanie Targowiska w pełnej wysokości.

Administracja i Obsługa jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT. Gmina pragnie też zauważyć, że zgodnie z uchwałami Rady Miejskiej, jednostka ta w zakresie administrowania Targowiskiem wszelkie działania podejmuje w imieniu i na rzecz Gminy, a tym samym obrót uzyskiwany z usług rezerwacji miejsc handlowych uwzględniany jest w deklaracjach VAT składanych przez Gminę.

Administracja i Obsługa administruje targowiskiem na podstawie uchwały Rady Miejskiej w sprawie utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą „A” i nadania statutu jednostce, jak również uchwały Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia Regulaminu Porządkowego Targowicy Miejskiej.

Gmina uwzględnia w swoich rozliczeniach z tytułu VAT fakt odrębności rozliczeń podatkowych z tytułu VAT dokonywanych przez Administrację i Obsługę, tzn. Gmina składa odrębną od tej jednostki deklarację podatkową. W deklaracjach VAT Gminy uwzględniany jest obrót uzyskiwany przez Gminę (w tym z tytułu usług rezerwacji miejsc handlowych), natomiast w deklaracjach składanych przez Administrację i Obsługę uwzględniany jest obrót uzyskiwany przez tę jednostkę.

Fakturę związaną z pracami projektowymi wystawioną 15 marca 2012 r. Gmina otrzymała w dniu 19 marca 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku świadczenia przez Gminę usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych, czynności wykonywane przez Gminę stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia przez Gminę usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych, czynności wykonywane przez Gminę stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m. in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust.6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7”.

W myśl powyższych definicji, świadczone przez Gminę usługi rezerwacji miejsc targowych na podstawie podpisywanych z podmiotami zainteresowanymi umów stanowią niewątpliwie czynności opodatkowane VAT. Są to świadczenia wykonywane za wynagrodzeniem, na rzecz określonych osób, z którymi zawierane są umowy cywilnoprawne. Tym samym, zaistniała sytuacja jest zgodna z przedstawionymi w ustawie o VAT definicjami czynności opodatkowanych i usługi. Jednocześnie przepisy w zakresie VAT nie przewidują dla tego rodzaju usług zwolnień ani preferencyjnych stawek VAT.

W konsekwencji, należy uznać, iż w przypadku świadczenia usług polegających na rezerwacji stanowisk targowych, Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, a wykonywane przez Gminę czynności mają charakter czynności podlegających opodatkowaniu VAT i niekorzystających ze zwolnienia z VAT. Stosuje się do nich zatem stawkę podstawową.

Do podobnych wniosków doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2010 r. o sygn. ILPP1/443-1361/09-6/HW, w której organ stwierdził, iż opłata rezerwacyjna pobierana przez Gminę powinna zostać opodatkowana podstawową stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie targowisk i hal targowych (art. 7 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż odpłatne udostępnianie miejsc handlowych niewątpliwie stanowi czynność cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności tej Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w lipcu 2013 r. złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w celu uzyskania statusu czynnego podatnika VAT od 1 sierpnia 2013 r. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m. in. modernizacja położonego na terenie Gminy targowiska (dalej jako: „Targowisko”). W ramach realizacji inwestycji związanej z Targowiskiem Gmina występuje w charakterze inwestora. Wartość początkowa ww. inwestycji będzie przekraczać 15.000 zł. Formalnie inwestycja została rozpoczęta 12 sierpnia 2013 r. (data rozstrzygnięcia przetargu), przy czym wcześniej prowadzone były prace projektowe i Gmina otrzymała z tego tytułu faktury zakupowe. Planowany termin oddania Targowiska do użytkowania to 30 kwietnia 2014 r. W związku z przedmiotową inwestycją Gmina zawarła z samorządem województwa umowę o przyznanie pomocy w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007–2013. Na jej postawie Gmina otrzyma dofinansowanie ze środków unijnych.

Targowisko jest własnością Gminy i stanowi środek trwały Gminy, natomiast jego obsługa na poziomie operacyjnym (administrowanie) powierzona została gminnej jednostce budżetowej pn. A (dalej: „Jednostka” lub „Administracja i Obsługa”). Jednostka administrowała Targowiskiem od momentu jej utworzenia w 2010 r. na mocy uchwały Rady Gminy. Sytuacja ta nie ulegnie zmianie również po zakończeniu inwestycji prowadzonej obecnie przez Gminę. Jednostka będzie nadal występować w roli administratora Targowiska, który będzie odpowiedzialny m. in. za zarządzanie Targowiskiem, dbanie o przestrzeganie regulaminu, itp. Administracja i Obsługa będzie również tak jak dotychczas odpowiedzialna za pobór opłaty targowej oraz opłat za rezerwację miejsc na Targowisku. Administracja i Obsługa jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT. Gmina pragnie też zauważyć, że zgodnie z uchwałami Rady Miejskiej, jednostka ta w zakresie administrowania targowiskiem wszelkie działania podejmuje w imieniu i na rzecz Gminy, a tym samym obrót uzyskiwany z usług rezerwacji miejsc handlowych uwzględniany jest w deklaracjach VAT składanych przez Gminę.

Gmina uwzględnia w swoich rozliczeniach z tytułu VAT fakt odrębności rozliczeń podatkowych z tytułu VAT dokonywanych przez Administrację i Obsługę, tzn. Gmina składa odrębną od tej jednostki deklarację podatkową. W deklaracjach VAT Gminy uwzględniany jest obrót uzyskiwany przez Gminę (w tym z tytułu usług rezerwacji miejsc handlowych), natomiast w deklaracjach składanych przez Administrację i Obsługę uwzględniany jest obrót uzyskiwany przez tę jednostkę. Umowy z osobami zainteresowanymi rezerwacją miejsca handlowego zawierane są przez Gminę, w imieniu której działa administrator pod nazwą „A”. Podmiotem uzyskującym przychody z tytułu udostępniania miejsc targowych jest Gmina (trafiają one bezpośrednio na konto Gminy). Są one deklarowane w deklaracji VAT składanej przez Gminę. Faktury VAT wystawione przez Jednostkę w imieniu i na rzecz Gminy będą ujmowane w rejestrach sprzedaży Gminy. W konsekwencji realizowany przez Gminę obrót z tego tytułu wraz z należnym podatkiem VAT Gmina będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT –7. W wyniku planowanych zmian Targowisko nie zostanie przekazane przez Gminę żadnemu innemu podmiotowi – ani jej jednostkom organizacyjnym ani podmiotom zewnętrznym. Targowisko pozostanie własnością Gminy i będzie dalej stanowić jej środek trwały. Administracja i Obsługa będzie nadal jedynie administrowała/zarządzała Targowiskiem wypełniając wyznaczone jej przez Gminę zadania.

W ocenie Gminy realizacja inwestycji w zakresie modernizacji Targowiska należy do zadań własnych Gminy. Opłata targowa ma charakter daniny publicznoprawnej, stanowiącej dochód publiczny i pobierana jest na podstawie i w wysokości określonej odrębnymi przepisami prawa (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych). Z kolei w przypadku opłat rezerwacyjnych podstawą ich poboru jest umowa cywilnoprawna zawierana z poszczególnymi handlarzami zainteresowanymi zarezerwowaniem konkretnego miejsca targowego. Umowa taka jest podpisywana przez Administrację i Obsługę.

Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z modernizacją i utrzymaniem Targowiska będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, to jest świadczenia usług rezerwacji miejsc targowych. Wskazanie usługi będą świadczone przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, zatem zdaniem Wnioskodawcy są to czynności opodatkowane VAT. Wydatki ponoszone przez Gminę w związku z modernizacją i utrzymaniem Targowiska będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT (niekorzystające ze zwolnienia z VAT usługi rezerwacji) oraz zadaniami znajdującymi się poza zakresem zastosowania ustawy o VAT (opłata targowa).

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne, należy wskazać, iż odpłatne udostępnianie miejsc handlowych na targowisku na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Należy zaznaczyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnieniu (rezerwacji) miejsc targowych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie (rezerwacja) miejsc targowych stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Reasumując, świadczenie przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych, stanowi/będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Stosownie zaś do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie uznania odpłatnej rezerwacji miejsc targowych za czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.