Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-496/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-15
Teza: Jakie są skutki podatkowe zawarcia umowy sekurytyzacji wierzytelności?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sekurytyzacja; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 listopada 2015 r. (data wpływu do Biura – 3 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sekurytyzacji wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sekurytyzacji wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (dalej: „Fundusz” lub NSFIZ) jest osobą prawną utworzoną zgodnie z treścią art. 183 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych (dalej: „u.f.i.”). Fundusz zarządzany jest przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych (dalej: TFI), które z mocy prawa jest organem Funduszu. NSFIZ działa zgodnie z przepisami u.f.i. oraz statutu nadanego mu przez TFI (dalej: Statut).

W myśl art. 187 ust. 3 u.f.i. fundusz sekurytyzacyjny obowiązany jest lokować przynajmniej 75% wartości swoich aktywów w określone wierzytelności, papiery wartościowe inkorporujące wierzytelności pieniężne i prawa do świadczeń z tytułu określonych wierzytelności. Powyższa zasada jest odzwierciedlona w Statucie Funduszu.

Zgodnie z przepisami u.f.i. Fundusz może pozyskiwać środki na nabycie lokat poprzez emisję certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz zaciąganie kredytów w bankach.

W ramach prowadzonej statutowej działalności lokacyjnej NSFIZ od początku swojego istnienia zawierał z bankami (określanymi w u.f.i. jako: inicjatorzy sekurytyzacji), umowy dotyczące sekurytyzacji aktywów bankowych nabywając na własne ryzyko sekurytyzowane wierzytelności.

W myśl art. 92a ust. 1 ustawy Prawo bankowe (dalej: Prawo bankowe), bank może zawrzeć z towarzystwem funduszy inwestycyjnych tworzącym fundusz sekurytyzacyjny albo z funduszem sekurytyzacyjnym umowę przelewu sekurytyzowanych wierzytelności.

W większości przypadków, z uwagi na warunki przetargowe, treść umów na podstawie których banki przenosiły sekurytyzowane wierzytelności na Fundusz, była proponowana przez banki. Modyfikacje umów obniżały szanse oferenta. Co do zasady negocjacje dotyczyły więc ceny (wynagrodzenia) za przenoszone sekurytyzowane wierzytelności i katalogu wad prawnych. Elementami niepodlegającymi negocjacjom były m.in.: nazwa umowy i sformułowania użyte dla określenia stron, które to elementy były wewnętrznymi wymogami poszczególnych banków.

Zawierane przez strony umowy nie różniły się pomiędzy sobą w zakresie istoty (dotyczyły przeniesienia sekurytyzowanych wierzytelności w ramach procesu sekurytyzacji), a jedynie w zakresie charakterystyk przenoszonych sekurytyzowanych wierzytelności czy stosowanej terminologii, w tym używanej do oznaczenia stron umowy (Cedent i Cesjonariusz, Bank/Zbywca i Nabywca, Sprzedawca i Kupujący), wynagrodzenia za nabywane sekurytyzowane wierzytelności (Cena i Wynagrodzenie) czy nazwy umowy (Umowa Sprzedaży, Umowa Przelewu Wierzytelności, Umowa Cesji).

Niezależnie od powyższego istotne jest, iż transakcje dotyczące sekurytyzowanych wierzytelności wymagały każdorazowo uczestnictwa określonych stron (inicjator sekurytyzacji, Fundusz, inwestorzy Funduszu) oraz dokonania określonych czynności faktycznych i prawnych (m.in. wytypowania puli sekurytyzowanych wierzytelności, wyceny sekurytyzowanych wierzytelności, przeprowadzenie due dilligence, pozyskania środków finansowych, w tym także poprzez emisję certyfikatów lub obligacji, zawarcie umowy przenoszącej prawa z sekurytyzowanych wierzytelności). Za wyjątkiem ściśle określonych przypadków umowy te nie przewidywały cesji zwrotnej oraz postanowień pozwalających na zmianę umówionego wynagrodzenia z uwagi na nieosiągnięcie zakładanych zysków (brak spłaty wierzytelności z uwagi na niewypłacalność dłużnika). Ryzyko ekonomiczne związane ze spłatą sekurytyzowanych wierzytelności przechodziło na Fundusz, z chwilą ich cesji. Nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę prowadzone było zawsze na własny rachunek oraz obejmowało przejęcie wszelkich praw i obowiązków wynikających z sekurytyzowanych wierzytelności. Wraz z przejęciem sekurytyzowanych wierzytelności Wnioskodawca wchodził w miejsce dotychczasowego wierzyciela i przejmował wszystkie korzyści i ryzyka z tym związane.

Podobne umowy zawierane były także z inicjatorami sekurytyzacji będącymi podmiotami niebankowymi (dostawcami mediów, firmami ubezpieczeniowymi, pożyczkowymi czy SKOKami).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy umowy, których przedmiotem jest przeniesienie sekurytyzowanych wierzytelności zawarte z inicjatorami sekurytyzacji w przeszłości (opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym) stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Funduszu, opisane w stanie faktycznym umowy, które NSFIZ zawarł w przeszłości stanowią umowy sekurytyzacji wierzytelności, przez co nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają określone tam czynności cywilnoprawne. Należą do nich m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych czy umowy pożyczki. Na gruncie omawianej ustawy ustawodawca wprowadził zatem zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do skutków czynności cywilnoprawnych, które zostały w nim wyliczone. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 2 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 483/15). Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z zawarciem takiej umowy (dokonaniem takiej czynności prawnej), miarodajne będą wynikające z tej umowy prawa i obowiązki stron, pozwalające na jej kwalifikację pod względem prawnym.

Oznacza to, że sam fakt występowania w danej umowie elementów pewnych podobieństw do umów wymienionych w katalogu zamieszczonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie upoważnia do zrównywania danej umowy z umową wymienioną w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych i opodatkowania tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do sekurytyzacji należy wskazać, iż została ona wprowadzona do polskiego porządku prawnego wraz z wejściem w życie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

W uzasadnieniu (druk sejmowy nr 1773 z dnia 15 lipca 2003 r.) wskazano, iż głównym celem wprowadzenia owych regulacji było m.in. dostosowanie polskich przepisów do dwóch dyrektyw unijnych Parlamentu Europejskiego i Rady z 21 stycznia 2002 r., tj.: dyrektywy nr 2001/107/EC o koordynacji ustaw, aktów normatywnych niższego rzędu i przepisów administracyjnych dotyczących podmiotów zbiorowych inwestycji w zbywalne papiery wartościowe (PZIZPW) oraz dyrektywy 2001/108/EC o koordynacji ustaw, aktów normatywnych niższego rzędu i przepisów administracyjnych dotyczących podmiotów zbiorowych inwestycji w zbywalne papiery wartościowe (PZIZPW) w odniesieniu do inwestycji dotyczących podmiotów zbiorowego inwestowania.

Skutkiem powyższego było m.in. zaproponowanie w u.f.i. rozwiązań mających na celu uruchomienie na polskim rynku procesu sekurytyzacji wierzytelności przy wykorzystaniu funduszy inwestycyjnych.

Do tego celu został powołany fundusz sekurytyzacyjny, który jako podmiot nadzorowany przez Komisję Nadzoru Finansowego, miał gwarantować zarządzanie ulokowanymi przez inwestorów środkami finansowymi w sposób przejrzysty i profesjonalny. Transakcja sekurytyzacji została określona jako transakcja polegająca na prawnym i ekonomicznym wyodrębnieniu wierzytelności, w oparciu o które zostaną wyemitowane papiery wartościowe. Oznacza to, że zaspokojenie roszczeń inwestorów w zakresie objętych lub nabytych przez nich papierów wartościowych, będzie następować z uzyskanych przez fundusz wpływów z tytułu wierzytelności. Ekonomiczne i prawne wyodrębnienie wyselekcjonowanej przez inicjatora wierzytelności lub puli wierzytelności może być dokonane na dwa sposoby. Jeden z nich to przeniesienie na fundusz praw do wierzytelności (tzw. sekurytyzacja czysta), zaś drugi przeniesienie praw do świadczeń z wierzytelności, bez zmiany wierzyciela (tzw. sekurytyzacja przez subpartycypację).

W następstwie powyższego do u.f.i. zostały wprowadzone regulacje charakteryzujące czynności związane z sekurytyzacją oraz wskazujące strony i przedmiot tej czynności, tj.:

1.  inicjatora sekurytyzacji, którym jest jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, zbywające funduszowi sekurytyzacyjnemu pulę wierzytelności albo zobowiązujące się do przekazywania funduszowi sekurytyzacyjnemu wszystkich świadczeń otrzymanych przez nie z określonej puli wierzytelności (art. 2 pkt 31 u.f.i.);
2.  fundusz sekurytyzacyjny, którym jest fundusz inwestycyjny zamknięty dokonujący emisji certyfikatów inwestycyjnych w celu zgromadzenia środków na nabycie wierzytelności, w tym wierzytelności finansowanych ze środków publicznych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub praw do świadczeń z tytułu określonych wierzytelności (art. 183 ust. 1 u.f.i.);
3.  sekurytyzowane wierzytelności – wierzytelności stanowiące przedmiot lokat funduszu sekurytyzacyjnego oraz wierzytelności wyodrębnione przez inicjatora sekurytyzacji albo inny podmiot, który zawarł z funduszem umowę zobowiązującą go do przekazywania funduszowi świadczeń uzyskanych w związku z tymi wierzytelnościami (art. 2 pkt 32 u.f.i.);
4.  umowy zobowiązującej do nabycia wierzytelności, puli wierzytelności przez fundusz sekurytyzacyjny – umowy, która powinna zostać zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności (art. 183 ust. 5 u.f.i.).

Powołane powyżej argumenty i regulacje prawne zawarte w u.f.i. oraz Prawie bankowym a także szczególny powód wprowadzenia tych regulacji do polskiego porządku prawnego, dowodzą, iż zawierane przez Fundusz umowy o sekurytyzację stanowią swoiste i odrębne umowy spełniające przesłanki umów o charakterze nazwanym. W umowach tych istnieją bowiem określone cechy odnoszące się do treści świadczenia, podmiotów w nim uczestniczących, relacji świadczeń do siebie, jak również wymogów odnoszących się do zawarcia umowy tj.:

1.  wyróżnienie umowy o sekurytyzację na podstawie obowiązujących norm prawnych (u.f.i., Prawo bankowe);
2.  stosunek zobowiązaniowy w ramach umowy o sekurytyzację znamionują takie elementy jak podmioty (fundusz sekurytyzacyjny – art. 2 pkt 31 u.f.i., inicjator sekurytyzacji – (art. 2 pkt 31 u.f.i.); w przypadku banku dodatkowo – art. 92a ust. 1 Prawa bankowego), treść świadczenia (m.in. art. 2 pkt 32 u.f.i., art. 92a ust. 1 Prawa bankowego, art. 183 ust. 4 u.f.i.) oraz relacje świadczeń do siebie (w przypadku umowy o sekurytyzację przelew);
3.  jej nazwa została sformułowana w przepisach prawnych (np. przywołane art. 2 pkt 31 i 32 u.f.i., art. 183 ust. 4 u.f.i.).

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, określona w ww. przepisach umowa o sekurytyzację nie odpowiada żadnej z czynności cywilnoprawnych zdefiniowanych w przepisach Kodeksu cywilnego, wymienionych w katalogu czynności cywilnoprawnych opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak wskazano na wstępie, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu podatkiem o czynności cywilnoprawnych decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. To istnienie określonych cech odnoszących się do treści świadczenia, podmiotów w nim uczestniczących, relacji świadczeń do siebie oraz wymogów dla zawieranej umowy, decydują zgodnie z poglądem doktryny o istnieniu umowy nazwanej (tak: Z. Radwański, „Teoria umów”. Warszawa 1977).

Mając na uwadze kompleksowy charakter umowy o sekurytyzację poszczególne elementy tej umowy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nawet jeśli okazałyby się podobne (w zakresie essentialia negotii) do umów wymienionych w katalogu z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że niezależnie od nazwy zawartych przez Fundusz umów (umowa przelewu, cesji, czy sprzedaży wierzytelności), istnienie w nich określonych elementów charakterystycznych i właściwych dla umów o sekurytyzację, przesądza o zaliczeniu ich do tej grupy umów. Wszelkie czynności dokonywane w ramach tych umów stanowią wyłącznie ich elementy składowe, które nie mogą być kwalifikowane jako samodzielne czynności cywilnoprawne. Tym samym umowy te pozostają poza zakresem zastosowania ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na poparcie stanowiska Wnioskodawca przywołał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy sekurytyzacji wierzytelności w związku z przedstawionym stanem faktycznym. W zakresie zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649) interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 odstąpiono od oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.