Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-425/16-5/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-29
Teza: w zakresie cash-poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; opodatkowanie; umowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2016 r. (data nadania 26 września 2016 r., data wpływu 29 września 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4514-425/16-2/LS z dnia 16 września 2016 r. (data nadania 16 września 2016 r., data doręczenia 18 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu w wyniku uwzględnienia zażalenia z dnia 13 października 2016 r. (data nadania 13 października 2016 r., data wpływu 17 października 2016 r.) złożonego na postanowienie z dnia 6 października 2016 r. Nr IPPB2/4514-425/16-3/LS (data nadania 6 października 2016 r.) o pozostawieniu bez rozpatrzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Lider”) jest spółką kapitałową będącą szwedzkim , rezydentem podatkowym. Spółka należy do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Spółka zamierza przystąpić do systemu zarządzania płynnością finansową typu cash pooling (dalej: „System”), w którym będzie pełniła funkcję Lidera. Oprócz Wnioskodawcy do Systemu będą należeć również inne spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi i należące do Grupy (dalej pojedynczo: „Polska Spółka” lub łącznie: „Polskie Spółki”) oraz spółka kapitałowa, pełniąca funkcję Lidera, będąca szwedzkim rezydentem podatkowym (dalej: „Lider”). Lider poza pełnieniem funkcji Lidera będzie również uczestnikiem Systemu. Wnioskodawca oraz Polskie Spółki będą dalej określane łącznie jako „Uczestnicy” lub osobno również jako „Uczestnik”.

Lider jest udziałowcem posiadającym ponad 25% udziałów w kapitale pozostałych spółek będących Uczestnikami Systemu, przez nieprzerwany okres dłuższy niż dwa lata.

Przystąpienie przez Spółkę oraz pozostałych Uczestników do Systemu ma na celu zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku.

Podstawą funkcjonowania Systemu będzie Umowa o Grupowe Zarządzanie Płynnością (ang. Group Liąuidity Management Agreement, dalej: „Umowa cash poolingu” lub „Umowa”) zawarta przez Lidera z podmiotem trzecim - bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”). Pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią do Umowy poprzez zawarcie z Bankiem oraz Liderem odpowiednich umów o przystąpienie do Systemu.

W oparciu o Umowę cash poolingu Bank świadczyć będzie - na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu - usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy wspólne zarządzanie środkami pieniężnymi. Z tytułu wykonywania usług na podstawie Umowy Bank będzie pobierał należną mu prowizję.

Na mocy Umowy Lider będzie reprezentował Uczestników we wszelkich sprawach związanych z wszelkimi czynnościami faktycznymi i prawnymi dokonywanymi na podstawie Umowy lub w związku z nimi oraz wszelkimi rozliczeniami związanymi z Umową. W szczególności Lider będzie upoważniony do składania i odbierania wszelkich oświadczeń woli związanych z Umową, w tym składania i odbierania wszelkich zawiadomień, do podpisywania wszelkich dokumentów na podstawie Umowy lub w związku z nimi, w tym oświadczenia o przystąpieniu do Systemu oraz składania wszelkich dyspozycji oraz otrzymywania i dokonywania wszelkich płatności.

Lider nieodwołalnie ustanowi Bank swoim pełnomocnikiem do dokonania w jego imieniu rozliczeń na rzecz Uczestników. Bank świadczący usługi na rzecz wszystkich Uczestników będzie faktycznie realizował postanowienia Umowy, poprzez realizację operacji pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników oraz rachunkiem bankowym Lidera oraz naliczanie i pobieranie/wypłatę odsetek od wzajemnych zobowiązań wynikających z uczestnictwa w Systemie.

Funkcjonowanie Systemu na podstawie Umowy zakłada istnienie dwóch rodzajów rachunków bankowych:

*   Rachunek Lidera należący do Lidera, używany do przeprowadzenia rozliczeń Systemu z Bankiem (dalej: „Rachunek Lidera”),

*   Rachunki Uczestników, należące do Uczestników, służące do gromadzenia środków Uczestników oraz dokonywania przez nich transakcji (dalej: „Rachunek” lub łącznie: „Rachunki”).

Każdy Uczestnik Systemu będzie mógł wykonywać transakcje do wysokości środków znajdujących się na jego Rachunku powiększonych o dostępne środki na innych Rachunkach w Systemie (dalej: „Saldo netto”).

Ponadto Bank przyzna Liderowi limit kredytowy o ustalonej maksymalnej wysokości (dalej: „Kredyt”), który będzie mógł być wykorzystywany w ramach Systemu w przypadkach, gdy kwota transakcji dokonywanych przez Uczestników Systemu przekroczy Saldo netto.

W ramach Systemu dokonywane będą ponadto następujące czynności:

*   na koniec każdego dnia roboczego po ustaleniu sald dziennych Rachunków Bank będzie dokonywał rozliczenia Systemu, polegającego na:
    1.  ustaleniu, w jakiej wysokości, Uczestnicy posiadający saldo ujemne skorzystali ze środków zgromadzonych w Systemie przez innych Uczestników,
    2.  ustaleniu, jakie środki zostały zgromadzone przez Uczestników posiadających saldo dodatnie na Rachunkach,
    3.  ustalenie wyniku netto Systemu poprzez zsumowanie kwoty z pkt. „a” oraz pkt. „b”;
*   na koniec każdego dnia roboczego, w celu umożliwienia dokonania rozliczenia Systemu przez Lidera z Bankiem, wszelkie środki znajdujące na Rachunkach zostaną przekazane przez Bank na Rachunek Lidera bądź z Rachunku Lidera zostaną przekazane tym z Uczestników, którzy będą wykazywali salda ujemne na swoich Rachunkach (nastąpi konsolidacja sald z Rachunków Uczestników na Rachunku Lidera);
*   na początku następnego dnia roboczego stan na poszczególnych Rachunkach zostanie przywrócony do stanu na Rachunkach sprzed dokonania konsolidacji.

W ramach Systemu będą dokonywane rzeczywiste transfery środków pomiędzy Rachunkami Uczestników a Rachunkiem Lidera, natomiast kierunek wskazanych transferów, jak zostało wskazane powyżej, będzie zależeć od sald (ujemnych lub dodatnich) na Rachunkach Uczestników.

Zgodnie z zapisami Umowy w ramach Systemu będzie dochodziło do subrogacji będącej instytucją prawna uregulowaną w art. 518 kodeksu cywilnego (dalej: „KC”). W szczególności w ramach Systemu Wnioskodawca jako Uczestnik Systemu może wstępować w prawa zaspokojonego wierzyciela zgodnie z mechanizmem subrogacji uregulowanym w KC.

Lider jako uczestnik Systemu (podobnie do pozostałych Uczestników) będzie udostępniał innym Uczestnikom swoje środki pieniężne zgromadzone na jego Rachunku, przy czym wskazane środki pieniężne mogą pochodzić np. z tytułu spłat należności, uzyskanych kredytów, pożyczek oraz innych systemów typu cash pooling, w których Lider może uczestniczyć.

i Z tytułu udostępniania przez Spółkę w ramach Systemu należących do Spółki środków zgromadzonych na Rachunku Spółki na rzecz innych Uczestników Systemu, Spółce będzie przysługiwało wynagrodzenie w postaci odsetek (przy czym przelewy należnych z tego tytułu odsetek będą następowały z Rachunku Lidera na Rachunek Spółki).

Z kolei w przypadku gdy w związku z brakiem środków na własnym Rachunku niezbędnych do regulowania transakcji Spółka będzie korzystała ze środków dostępnych na Rachunkach pozostałych Uczestników lub z Kredytu zapewnianego przez Bank Spółka będzie zobowiązana do zapłaty z tego tytułu odsetek (przy czym przelewy odsetek z tego tytułu będą następowały z Rachunku Spółki na Rachunek Lidera). Podobne rozliczenia z tytułu odsetek będą i dotyczyły pozostałych Uczestników Systemu, w tym Lidera.

Bank będzie przekazywał wszystkim Uczestnikom Systemu szczegółową informację na temat operacji dokonywanych w ramach Systemu, w tym w szczególności w zakresie kwot udostępnionych przez poszczególnych Uczestników w ramach Systemu pozostałym Uczestnikom, należnych z tego tytułu odsetek oraz rzeczywistych odbiorców tych odsetek (tj. Uczestników, którzy udostępnili swoje środki w ramach Systemu, od któiych odsetki zostały naliczone).

Pismem z dnia 16 września 2016 r. Nr IPPB2/4514-425/16-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego)?

Pismem z dnia 23 września 2016 r. (data nadania 26 września 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż celem zapytania Wnioskodawcy zaprezentowanego we wniosku jest właśnie uzyskanie potwierdzenia, że argumentacja Spółki przedstawiona we wniosku i przytoczona poniżej jest prawidłowa tj. w szczególności, że zaprezentowane przez Wnioskodawcę czynności dokonywane w ramach Umowy cash pooling nie stanowią żadnej z czynności wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu PCC.

Tak jak przedstawiono we wniosku w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy, zdaniem Wnioskodawcy, usługi zarządzania płynnością finansową nie przybiorą postaci żadnej z czynności wymienionej w art. 1 ustawy o PCC.

W szczególności, jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane na podstawie Umowy cash poolingu nie wypełnią definicji umowy pożyczki oraz umowy depozytu nieprawidłowego i dlatego nie będą podlegały opodatkowaniu PCC.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż uczestnictwo w Systemie spowoduje powstanie określonych praw i obowiązków dla Uczestników, w tym Wnioskodawcy. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie w tym przypadku do zawarcia/realizacji umowy pożyczki ani depozytu nieprawidłowego z uwagi na brak zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych przez danego Uczestnika na określony podmiot. Zawierając Umowę cash pooling Uczestnicy nie wiedzą czy ich środki zostaną wykorzystane i ewentualnie przez który podmiot. W konsekwencji w przypadku Umowy cash pooling nie wystąpią kluczowe elementy konstytuujące umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego, tj. określony przedmiot i strona transakcji.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, skoro Umowa cash poolingu nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, zawarcie Umowy oraz czynności dokonywane na jej podstawie nie będą podlegać opodatkowaniu PCC. W konsekwencji, uczestnictwo w Systemie cash pooling oraz czynności wykonywane w jego ramach nie powinny rodzić dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego na gruncie przepisów o PCC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy zawarcie Umowy oraz czynności wykonywane na jej podstawie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
2.  Czy wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji na podstawie Umowy będzie podlegać opodatkowaniu PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy zawarcie Umowy cash poolingu oraz czynności dokonywane na podstawie Umowy nie będą podlegać opodatkowaniu PCC, ponieważ Umowa cash poolingu nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, zdefiniowanym w art. 1 ustawy o PCC.

Ustawa o PCC zawiera enumeratywny katalog czynności objętych opodatkowaniem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

*   umowy dożywocia,

*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

*   ustanowienie hipoteki,

*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

*   umowy depozytu nieprawidłowego,

*   umowy spółki.

Z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne.

Umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. KC nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona w niniejszym wniosku konstrukcja Systemu, jako sposobu zarządzania środkami finansowymi Uczestników Systemu, oraz czynności wykonywane w ramach Systemu nie wyczerpują istotnych znamion czynności cywilnoprawnych, wskazanych w art. 1 ustawy o PCC.

Zdaniem Spółki, celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Treść Umowy wskazuje, że jest to rozbudowany system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. Nie jest to zatem żadna z umów wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC.

W szczególności czynności wykonywane na podstawie Umowy cash poolingu nie wypełnią definicji umowy pożyczki oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

Zgodnie art. 720 KC w ramach umowy pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego « określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z kolei w myśl art. 845 KC jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że : przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Pomimo tego, iż uczestnictwo w Systemie spowoduje powstanie określonych praw i obowiązków dla Uczestników, w tym Wnioskodawcy, to jednak, zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie w tym przypadku do zawarcia/realizacji umowy pożyczki ani depozytu nieprawidłowego z uwagi na brak zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych przez danego Uczestnika na określony podmiot. Zawierając Umowę Uczestnicy nie wiedzą czy ich środki zostaną wykorzystane i ewentualnie przez który podmiot. W konsekwencji w przypadku Umowy nie i wystąpią kluczowe elementy konstytuujące umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego, tj. określony przedmiot i strona transakcji.

Zatem skoro Umowa nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, zawarcie Umowy oraz czynności dokonywane na jej podstawie nie będą podlegać opodatkowaniu PCC. W konsekwencji uczestnictwo w Systemie oraz czynności wykonywane w jego ramach nie będą rodzić dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego na gruncie przepisów o PCC.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na zaangażowanie Banku w ramach Systemu jako podmiotu wykonującego usługi pośrednictwa finansowego, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i korzystają równocześnie ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy ził marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”) zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT),
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z opodatkowania VAT z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W świetle powyższych przepisów, nawet w przypadku uznania czynności wykonywanych w ramach Systemu za czynności cywilnoprawne podlegające opodatkowaniu PCC, zdaniem Wnioskodawcy Umowa cash poolingu jako zwolniona z VAT nie powinna podlegać opodatkowaniu PCC.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zawarcie Umowy jak i czynności wykonywane na jej podstawie nie będą podlegać opodatkowaniu PCC.

Stanowisko analogiczne do przedstawionego powyżej potwierdza jednolita linia orzecznicza organów podatkowych; podobne stanowisko zostało wyrażone m.in. w następujących interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-321/16-6/JG1), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-306/16-4/JG1), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu 1, jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-207/16-4/JG1), w której organ stwierdził, że: „(…) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu 1, jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie ( sygn. IPPB2/4514-82/16-2/LS), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące systemu zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, że z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem zarówno zawarcie umowy cash poolingu 2 jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji nie będą opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4514-621/15), w której organ stwierdził, że: „Tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące systemu zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4514-643/15/ASz), w której organ stwierdził, że: „W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu czy też innej czynności tym katalogiem objętej.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4514-592/15/DP), w której organ stwierdził, że: „W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (umowa cash poolingu), do której przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/1/4514-84/15/MD), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „usługi cash poolingu nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie mogą one być również uznane za którąkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie spełniają kryteriów przedmiotowo istotnych niezbędnych do takiej kwalifikacji. Tym samym czynności dokonywane w ramach struktury cash poolingu opisanej w zdarzeniu przyszłym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”;

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu PCC nie będzie również podlegała subrogacja występująca w ramach Systemu, polegająca na wstępowaniu przez Wnioskodawcę w prawa zaspokojonego wierzyciela.

Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie 1, ustawa o PCC zawiera enumeratywny katalog czynności objętych opodatkowaniem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

*   umowy dożywocia,

*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

*   ustanowienie hipoteki,

*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

*   umowy depozytu nieprawidłowego,

*   umowy spółki.

Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, ‘ oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne.

W myśl art. 518 § 1 KC, regulującego mechanizm subrogacji, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie. Natomiast zgodnie z art. 518 § 2 KC wierzyciel nie może odmówić przyjęcia świadczenia, które jest już wymagalne.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku czynności dokonywane w ramach Systemu będą opierały się na instytucji subrogacji, w szczególności w ramach Systemu Wnioskodawca jako Uczestnik Systemu może wstępować w prawa zaspokojonego wierzyciela zgodnie z mechanizmem subrogacji uregulowanym w art. 518 § 1 KC.

W związku z tym, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu PCC, o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC jest katalogiem zamkniętym, dokonanie czynności niewymienionych w ww. przepisie nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie PCC. Z uwagi na fakt, że subrogacja które będzie miała miejsce na podstawie Umowy w ramach Systemu nie została wprost wymieniona we wskazanym zamkniętym katalogu ani nie nosi znamion żadnej z umów podlegających opodatkowaniu PCC, w konsekwencji czynności wykonywane w ramach mechanizmu subrogacji nie będą opodatkowane tym podatkiem. W szczególności w ocenie Wnioskodawcy opodatkowaniu PCC nie będzie podlegać możliwe wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa zaspokojonego wierzyciela na mocy postanowień Umowy.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że możliwe wstąpienie w prawa wierzyciela w drodze subrogacji na podstawie Umowy nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Stanowisko analogiczne do przedstawionego powyżej potwierdzone zostało w wielu interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, w tym m.in. w:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-306/16-4/JG1), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu 1, jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-207/16-4/JG1), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu 1, jak i wykonywane w jej ramach czynnościw tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/4514-82/16-2/LS), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące systemu zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, że z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych Zatem zarówno zawarcie umowy cash poolingu 2 jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji nie będą opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4514-592/15/DP), w której organ stwierdził, że: „Zatem zarówno zawarcie umowy cash poolingu 1 jak i wykonywane w jej ramach czynności, w tym wstępowanie przez Wnioskodawcę w prawa wierzyciela w drodze subrogacji nie będą opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4514-621/15), w której organ stwierdził, że: „W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizmy prawne zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja oraz przejecie długu (a zatem instytucje uregulowane odpowiednio w art. 518 § 1 i art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazane instytucje nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych Zatem, jeżeli nie przyjmą one charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych - czynności oparte na subrogacji oraz przejęciu długu dokonywane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IPPB2/4514-577/15-4/MM), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „usługi cash-poolingu nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych Katalog ten nie zawiera również ani subrogacji, ani przejęcia długu. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki, wymienionej w tym katalogu. Ponadto, usługi te podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT. Tym samym czynności dokonywane w ramach struktury cash-poolingu opisanej w zdarzeniu przyszłym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przyjmując za Wnioskodawcą, że czynności wykonywane w ramach umowy cash poolingu nie przybrały postaci którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.