Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-858/15-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-07
Teza: ujmowania w rachunku podatkowym odpisów aktualizujących od wartości kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych lub straconych.
Słowa kluczowe: banki; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odpisy-odpisy aktualizujące; rachunkowość-ustawa o rachunkowości; rezerwy; rezerwy-rezerwy celowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 08.10.2015r. (data wpływu 12 października 2015r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2015r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujmowania w rachunku podatkowym odpisów aktualizujących od wartości kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych lub straconych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną - spółką akcyjną utworzoną zgodnie z polskim prawem spółek handlowych, bankiem uniwersalnym. Bank prowadzi działalność zgodnie z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r., Nr 72, poz. 665 ze zm.). W ramach swojej działalności Bank udziela kredytów. W puli udzielonych kredytów znajdują się m.in. kredyty udzielone po dniu 1 stycznia 1997r.

W oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.), Bank sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (Rozporządzenie Komisji (WE) nr 1126/2008 z dnia 3.11.2008 r. przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady, dalej „MSR”). Stosownie do MSR 39 „Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena”, na podstawie oceny rzeczywistego poziomu ryzyka, Bank dokonuje odpisów aktualizujących wartość wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów. Odpisy te obciążają wynik finansowy Banku (stanowią koszty z perspektywy przepisów o rachunkowości).

Odpisy aktualizujące pełnią w bankach stosujących MSR funkcję rezerw na ryzyko związane z działalnością banków, tworzonych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. Nr 235, poz. 1589, ze zm., dalej „Rozporządzenie MF”). Na podstawie Rozporządzenia MF banki tworzą rezerwy na ryzyko związane z ich działalnością w odniesieniu do tzw. ekspozycji kredytowych. Ekspozycje kredytowe to bilansowe należności z tytułu kredytów i pożyczek, skupionych wierzytelności, czeków i weksli, zrealizowanych gwarancji, innych wierzytelności o podobnym charakterze oraz udzielone zobowiązania pozabilansowe o charakterze finansowym i gwarancyjnym, z wyłączeniem odsetek i prowizji, także skapitalizowanych, oraz niektórych wierzytelności od podmiotów zależnych od banku (§ 1 pkt 2 Rozporządzenie MF). Ryzyko dotyczące ekspozycji kredytowych oceniane jest przede wszystkim na podstawie analizy opóźnień dłużników Banku w spłacie kapitału lub odsetek w stosunku do terminu (harmonogramu) spłat określonego w momencie powstania zobowiązania lub sytuacji ekonomiczno-finansowej dłużników. W zależności od poziomu ryzyka i rodzaju ekspozycji kredytowych klasyfikuje się je jako ekspozycje kredytowe „normalne”, „pod obserwacją”, „poniżej standardu”, „wątpliwe” albo „stracone”.

Na gruncie przepisów o rachunkowości, ze względu na posługiwanie się MSR, Bank nie jest zobowiązany do stosowania w tym zakresie dla celów rachunkowych przepisów Rozporządzenia MF. Metodologia przyjęta na gruncie MSR dla celów określania wartości odpisów aktualizujących jest odmienna od zasad przewidzianych na gruncie ww. rozporządzenia dla tworzenia rezerw celowych. Niemniej jednak Bank, z uwagi na regulacje updop określające zasady zaliczania odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów, równolegle do kalkulacji odpisu aktualizującego, wylicza wartość hipotetycznej rezerwy celowej stosując reguły, do których odsyła art. 38b updop.

Część kredytów udzielonych przez Bank po dniu 1 stycznia 1997 r. zakwalifikowana jest do kategorii „wątpliwe” albo do kategorii „stracone” w rozumieniu Rozporządzenia MF. Kredyty zakwalifikowane do kategorii „stracone” nie były udzielone przedsiębiorcom realizującym program restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw - nie dotyczą ich art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a tiret drugie i lit. c updop.

Nieściągalność kredytów zakwalifikowanych do kategorii straconych nie została uprawdopodobniona (zgodnie z art. 16 ust. 3f updop do rezerw tworzonych na pokrycie takich kredytów stosuje się zasady dotyczące rezerw na pokrycie kredytów zaliczonych do kategorii wątpliwych, tj. art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d updop).

Wysokość odpisu aktualizującego z tytułu danej wierzytelności może, ale nie musi, uwzględniać wartość zabezpieczenia ustanowionego w stosunku do danej wierzytelności. Niemniej jednak, Bank każdorazowo uwzględnia, na potrzeby kalkulacji rezerw zabezpieczenia, o których mowa w art. 16 ust. 2b, co wpływa na obniżenie wysokości rezerw (tzn. koszt podatkowy jest niższy). Zgodnie z regulacją art. 38b upodp Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości kredytów, odpowiadające równowartości rezerw na ryzyko związane z działalnością Banku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f updop. W szczególności Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości kredytów odpowiadające równowartości rezerw utworzonych na pokrycie 25% kwoty kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych lub straconych udzielonych przez Bank po dniu 1 stycznia 1997 r., w następujący sposób:

1.  Bank ustala wartość ekspozycji kredytowej, która zostaje objęta odpisem aktualizującym, zgodnie z § 1 pkt 2 Rozporządzenia MF;
2.  następnie wartość tej należności jest pomniejszana o wartość zabezpieczenia dotyczącego tej wierzytelności, o którym mowa w art. 16 ust. 2b updop,
3.  od tak ustalonej wartości Bank oblicza wartość hipotetycznej rezerwy celowej, którą tworzyłby na podstawie Rozporządzenia MF, gdyby regulacje tego rozporządzenia miały zastosowanie do Banku,
4.  4\. Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisu aktualizującego odpowiadającego wysokości hipotetycznej rezerwy celowej obliczonej zgodnie z punktem 3 powyżej, przy czym:
    1.  jeżeli wartość takiego odpisu pokrywałaby więcej niż 25% kwoty wierzytelności z tytułu kredytu zaliczonego do kategorii wątpliwych lub straconych, wówczas Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów jedynie część odpisu aktualizującego pokrywającą (tj. równą) 25% kwoty kredytu,
    2.  gdy wartość odpisu aktualizującego jest niższa od 25% kwoty wierzytelności z tytułu kredytu zaliczonego do kategorii wątpliwych lub straconych to Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów pełną wartość odpisu aktualizującego.

W związku z powyższym następujące pytanie:

Czy opisany powyżej sposób ustalania kosztu uzyskania przychodów z tytułu odpisów aktualizujących od wartości kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych lub straconych, udzielonych przez Bank po dniu 1 stycznia 1997 r., jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowany przez Bank, opisany w stanie faktycznym, sposób ustalania kosztu uzyskania przychodów z tytułu odpisów aktualizujących od wartości kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych lub straconych, udzielonych przez Bank po dniu 1 stycznia 1997 r. jest prawidłowy, tzn. Bank prawidłowo zalicza do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisu aktualizującego odpowiadającego wysokości hipotetycznej rezerwy celowej na pokrycie wątpliwych lub straconych kredytów w kwocie nie wyższej niż 25% kwoty tych kredytów. Poniżej Bank uzasadnia swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych rezerw utworzonych na pokrycie 25% kwoty kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997 r.

Zgodnie z art. 16 ust. 3f upodp w przypadku zakwalifikowania kredytów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 26 lit. a tiret drugie i lit. c, do kategorii straconych, a których nieściągalność nie została uprawdopodobniona, za koszty uzyskania przychodów uważa się wysokość rezerwy ustalonej zgodnie z ust. 1 pkt 26 lit. d updop.

Na mocy art. 16 ust. 2b i 2c updop wierzytelności objęte rezerwami z tytułu kredytów pomniejsza się o wartość zabezpieczeń w takim zakresie, w jakim bank pomniejszy podstawę tworzenia rezerw zaliczanych do kosztów banku, na podstawie przepisów o rachunkowości, o wartość zabezpieczeń wymienionych w tych przepisach.

Jak stanowi art. 16 ust. 3 updop przepisy art. 16 ust. 1 pkt 26 tej ustawy dotyczą rezerw na ryzyko związane z działalnością banków, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości. Jednakże, na mocy art. 38b ust. 1 updop banki, które sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o rachunkowości, mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości kredytów, odpowiadające równowartości rezerw na ryzyko związane z działalnością banków, w wysokości i na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Bank sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z MSR i dokonuje odpisów aktualizujących wartość wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów. Równolegle do kalkulacji odpisu aktualizującego Bank wylicza również wartość hipotetycznej rezerwy celowej, zgodnie z art. art. 38b ust. 1 updop, tzn.:

1.  Bank ustala wartość ekspozycji kredytowej, która zostaje objęta odpisem aktualizującym, zgodnie z § 1 pkt 2 Rozporządzenia MF, tzn. ustala wartość bilansową należności z tytułu kredytów z wyłączeniem odsetek i prowizji, także skapitalizowanych;
2.  następnie wartość tej należności jest pomniejszana o wartość zabezpieczenia dotyczącego tej wierzytelności, o którym mowa w art. 16 ust. 2b updop,
3.  od tak ustalonej wartości Bank oblicza wartość hipotetycznej rezerwy celowej, którą tworzyłby na podstawie Rozporządzenia MF, gdyby regulacje tego rozporządzenia miały zastosowanie do Banku.

Następnie Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisu aktualizującego odpowiadającego wysokości hipotetycznej rezerwy obliczonej zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, przy czym:

*   jeżeli wartość takiego odpisu pokrywałaby więcej niż 25% kwoty wierzytelności z tytułu kredytu zaliczonego do kategorii wątpliwych lub straconych, wówczas Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów jedynie część odpisu aktualizującego pokrywającą (tj. równą) 25% kwoty kredytu,

*   gdy wartość odpisu aktualizującego jest niższa od 25% kwoty wierzytelności z tytułu kredytu zaliczonego do kategorii wątpliwych lub straconych to Bank zalicza do kosztów uzyskania przychodów pełną wartość odpisu aktualizującego.

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy przedstawionych wyżej przepisów, w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d updop Bank jest uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących odpowiadających hipotetycznym rezerwom celowym na pokrycie wątpliwych lub straconych kredytów w kwocie nie wyższej niż 25% kwoty tych kredytów, tzn. wartości kredytu pomnożonej przez 0,25.

Wnioskodawca wskazuje, że analizowany przepis ma brzmienie:

„nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych rezerw utworzonych na pokrycie 25% kwoty kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych”.

Wykładnia literalna art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d) updop prowadzi do wniosku, Ze zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają rezerwy o wartości pokrywającej (tzn. równej, odpowiadającej) 25% kwoty kredytów objętych tymi rezerwami. W przypadku, gdy kwota rezerwy jest większa niż 25% kwoty kredytu, zaliczeniu do kosztów podatkowych podlega odpowiednia części rezerwy utworzonej przez bank, równa 25% kwoty kredytu. W sytuacji odwrotnej, gdy kwota rezerwy jest mniejsza niż 25% kwoty kredytu, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega cała wartość rezerwy (bank nie może zaliczyć do kosztów kwoty przekraczającej wartość rezerwy nawet jeżeli nie przekraczałaby ona 25% kwoty kredytu, gdyż byłoby to sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d) updop)

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza doktryna prawa podatkowego:

„W przypadkach wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d) oraz lit. e) PDOPrU kosztem uzyskania przychodów jest rezerwa w wysokości 25% oraz odpowiednio 50% kwoty kredytu (w przypadku kredytu udzielonego przedsiębiorcom realizującym program restrukturyzacji).” (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, pod red. A. Obońskiej, A. Wacławczyka, A. Walter);

„Koszt opisany w pkt 4 dotyczy ewidentnie 25% kwoty należności, a nie tworzonej na nie rezerwy (która może być niższą wartością).” (CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz., P. Małecki, M. Mazurkiewicz).

Analogicznie, Bank, stosując art. 38b ust. 1 updop, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dokonane odpisy aktualizujące odpowiadające hipotetycznym rezerwom celowym na pokrycie wątpliwych lub straconych kredytów w kwocie nie wyższej niż 25% tych kredytów objętych tymi rezerwami.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym Bank jest uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących odpowiadającym hipotetycznym rezerwom celowym na pokrycie wątpliwych lub straconych kredytów w kwocie nie wyższej niż 25% tych kredytów znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. W wyroku WSA w Warszawie z 18 maja 2004 r., sygn. III SA/Wa 72/04 sąd wskazał, że:

„przepis art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d powołanej ustawy zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty rezerwy stanowiącej 25% kwoty wątpliwych kredytów (pożyczek). W ocenie Sądu tego rodzaju wniosek jest efektem wykładni językowej powołanego przepisu. Sąd dokonując wykładni językowej tego przepisu kierował się podstawową dyrektywą tej wykładni mówiącą, Ze zwrotom użytym w treści przepisu przez ustawodawcę, w procesie wykładni należy nadawać takie znaczenie, jakie mają one w języku potocznym, chyba że sam ustawodawca dla zwrotów tych utworzy własne ich definicje na potrzeby danego aktu prawnego lub grupy aktów. Wobec tak kategorycznego brzmienia podstawowej dyrektywy wykładni językowej zdaniem Sądu brak było podstaw do twierdzenia, że użyty w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d powołanej ustawy zwrot „z wyjątkiem tych rezerw utworzonych na pokrycie: 25% kwoty wątpliwych kredytów (pożyczek)” należy interpretować w sposób prowadzący do wniosku, że zapis ten oznacza podlegającą zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów rezerwę w wysokości odpowiadającej 25% rezerwy na wątpliwe kredyty. Uznanie tego rodzaju wniosku za prawidłowy prowadziłby do nadania pojęciu rezerw nowej treści i do rozszerzenia zakresu tego pojęcia poza zakres określony przez przepisy prawa. (\`(...)\`) (por. M. Gmytrasiewicz, A. Karamańska, I. Olchowicz, „Rachunkowość Finansowa”, Warszawa 1996, s. 414 i nast.).”

Również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 października 2004 r., sygn. III SA 2293/03 uznał, że w wykładni językowej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d updop znajduje potwierdzenie interpretacja, zgodnie z którą bank może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów kwotę utworzonej rezerwy w wysokości maksymalnie 25% całej kwoty wątpliwych kredytów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 29 wrześnią 2005r. o sygn. I SA/Kr 2032/02 zaprezentował analogiczne stanowisko odwołując się do zaprezentowanych powyżej rozstrzygnięć.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w wyroku WSA w Warszawie o sygn. III SA/Wa 72/04, gdzie sąd uznał, że:

„zastosowanie w rozpoznanej sprawie wykładni językowej prowadzi do wyjaśnienia zakresu i znaczenia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. d powołanej ustawy w stopniu prowadzącym do jednoznacznych rezultatów i w związku z tym nie zachodzi tutaj konieczność stosowania innych rodzajów wykładni”.

Również organy podatkowe potwierdzają w wydawanych interpretacjach stanowisko Wnioskodawcy:

*   w szczególności w odniesieniu do sytuacji, gdy bank sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z MSR w interpretacji z 26 września 2011 r., nr ILPB4/423-220/11-2/MC Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że „w przypadku banku sporządzającego sprawozdanie wg MSR - w przypadku kredytów wątpliwych, których nieściągalność nie została uprawdopodobniona - Hipotetyczna Rezerwa PSR wynosi 25% kwoty wątpliwego kredytu”,

*   Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 1 lipca 2005 r. o sygn. 1472/ROP3/423-15/05/BLG stwierdził, iż „do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć rezerwę w wysokości 25% kwoty wątpliwych kredytów (pożyczek) udzielonych przez Bank po 1 stycznia 1997 r.”

*   Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 14 grudnia 2005 r. o sygn. 1471/DPD1/423-96/05/SG/1 potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć należy rezerwy na kredyty w sytuacji wątpliwej w wysokości 25% kwoty kredytów”.

Reasumując, opisany w stanie faktycznym sposób ustalania kosztu uzyskania przychodów z tytułu odpisów aktualizujących od wartości kredytów zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych, udzielonych przez Bank po dniu 1 stycznia 1997 r. jest prawidłowy, tj. Bank jest uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących odpowiadającym hipotetycznym rezerwom celowym na pokrycie wątpliwych kredytów w kwocie nie wyższej niż 25% kwoty tych kredytów. Zgodnie z art. 38b ust. 1 updop i art. 16 ust. 3f zasadę opisaną w zdaniu poprzedzającym Bank powinien także stosować, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a tiret drugie i lit. c, do odpisów aktualizujących wartość kredytów zakwalifikowanych na potrzeby ustalenia wartości hipotetycznej rezerwy celowej do kategorii straconych, których nieściągalność nie została uprawdopodobniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.