Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1155/12/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-19
Teza: Czy Spółka kwalifikując wydatek do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami postąpiła prawidłowo? Czy iluminację budynku należało zakwalifikować do inwestycji w obcych środkach trwałych i amortyzować zgodnie z obowiązującymi przepisami? Czy Spółka postąpiła prawidłowo, zaliczając koszt prac remontowych związanych z wykonaniem iluminacji do kosztów podatkowych w miesiącu otrzymania faktury częściowej za wykonanie usługi? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; wydatek; środek-środek trwały-remont środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05 września 2012 r. (data złożenia do tut. BKIP w dniu 10 września 2012 r.), uzupełnionym w dniu 07 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jako remont -**jest prawidłowe,**
*   ustalenia momentu zaliczenia poniesionych wydatków związanych z renowacją budynku do kosztów uzyskania przychodu -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. złożono do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie :

*   kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jako remont,
*   ustalenia momentu zaliczenia poniesionych wydatków związanych z renowacją budynku do kosztów uzyskania przychodu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 listopada 2012 r. Znak IBPBI/2/423-1155/12/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 07 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest zarządcą nieruchomości. Budynek, który w całości ma charakter użytkowy stanowi własność Gminy. Spółka zawarła umowę z firmą zewnętrzną na wykonanie renowacji elewacji przedmiotowej nieruchomości. W ramach umowy wykonywane są następujące prace: renowacja tynków, konserwacja techniczna i estetyczna sztukaterii kamieniarki i stolarki drzwiowej, zaprojektowanie i wykonanie iluminacji budynku (lampy typu LED). Rozliczanie robót odbywa się fakturami częściowymi oraz fakturą końcową. Faktury częściowe wystawiane są w wysokości proporcjonalnej do stanu zaawansowania robót. Spółka otrzymała faktury częściowe za renowację elewacji –iluminacja budynku z projektem - zgodnie z umową. Istotny element stanu faktycznego został zawarty również we własnym stanowisku z którego wynika m.in., iż istniejące przed rozpoczęciem robót renowacyjnych oświetlenie zostało odtworzone przy zastosowaniu materiałów dostępnych obecnie na rynku. Spółka zakwalifikowała wykonane prace do remontu, zaliczając jednocześnie wydatek do kosztów podatkowych w miesiącu ich poniesienia.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 listopada 2012 r. Znak IBPBI/2/423-1155/12/BG w uzupełnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (data wpływu uzupełnienia ujętego w piśmie z dnia 04 grudnia 2012 r. do tut. BKIP 07 grudnia 2012 r. ) Spółka wskazała, iż jest użytkownikiem nieruchomości na podstawie umowy o oddanie w użytkowanie. Nieruchomość jest wynajmowana - budynek użytkowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka kwalifikując wydatek do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami postąpiła prawidłowo?

Czy iluminację budynku należało zakwalifikować do inwestycji w obcych środkach trwałych i amortyzować zgodnie z obowiązującymi przepisami?

Czy Spółka postąpiła prawidłowo, zaliczając koszt prac remontowych związanych z wykonaniem iluminacji do kosztów podatkowych w miesiącu otrzymania faktury częściowej za wykonanie usługi? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Spółka księgując faktury częściowe za wykonanie iluminacji w ciężar kosztów bezpośrednich postąpiła prawidłowo, ponieważ iluminacja należy do zakresu robót związanych z renowacja elewacji budynku. Istniejące przez rozpoczęciem robót renowacyjnych oświetlenie zostało odtworzone przy zastosowaniu materiałów oświetleniowych dostępnych obecnie na rynku. Wydatek na iluminacje ma bezpośredni związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami z tytułu wynajmu lokalu.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 04 grudnia 2012 r. Spółka wskazała, iż zakres wykonywanych prac nie posiada cech przebudowy, rozbudowy, adaptacji, modernizacji, a jedynie ma na celu przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego, to znaczy jego remont. Zdaniem Spółki, postąpiła ona prawidłowo, zaliczając wykonane prace remontowe do kosztów podatkowych w miesiącu otrzymania faktury. Wykonana w ramach remontu iluminacja nie posiada cech budowy, rozbudowy, adaptacji i modernizacji, a jedynie ma na celu przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego. Skoro zakres przeprowadzonych robót to remont, wydatki z nim związane zostały prawidłowo bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a nie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).

Zatem wydatki na ulepszenie środków trwałych nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m updop, z uwzględnieniem art. 16 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W takim wypadku przedmiotowe wydatki, jako niestanowiące remontu, nie mogą być zaliczone w koszty uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest zarządcą nieruchomości. Budynek, który w całości ma charakter użytkowy stanowi własność Gminy. Spółka wskazała, iż jest użytkownikiem nieruchomości na podstawie umowy o oddanie w użytkowanie. Nieruchomość jest wynajmowana. Spółka zawarła umowę z firmą zewnętrzną na wykonanie renowacji elewacji nieruchomości (renowacja tynków, konserwacja techniczna i estetyczna sztukaterii kamieniarki i stolarki drzwiowej, zaprojektowanie i wykonanie iluminacji budynku (lampy typu LED)). Istniejące przed rozpoczęciem robót renowacyjnych oświetlenie zostało odtworzone przy zastosowaniu materiałów dostępnych obecnie na rynku. Rozliczanie robót odbywa się fakturami częściowymi oraz fakturą końcową. Faktury częściowe wystawiane są w wysokości proporcjonalnej do stanu zaawansowania robót. Spółka otrzymała faktury częściowe za renowację elewacji (iluminacja budynku z projektem).

Aby prawidłowo określić charakter poniesionych przez Spółkę wydatków, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy dotyczą one wykonania prac o charakterze remontowym, czy też wydatki te związane są z ulepszeniem składnika majątku. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont. Posiłkując się definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są więc czynności związane z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego i użytkowego obiektu wraz z wymianą zużytych składników technicznych (części zamienne), niezmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie jego eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji - a więc będą to wszystkie zmiany przywracające jego pierwotny poziom techniczny, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji. Wydatki mające charakter remontowy zaliczane są w całości bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na wysokość tych wydatków.

Natomiast z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

1.  przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
4.  rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
5.  modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do ulepszenia lub remontu należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów. Dokonując kwalifikacji wydatków do nakładów o charakterze remontowym, należy uwzględnić również zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, albowiem na skutek upływu czasu i postępu myśli technologicznej, wymiana zużytych elementów na identyczne, jest praktycznie niemożliwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż wykonywane prace nie zmienią charakteru i funkcji budynku. Prace te obejmują renowację elewacji nieruchomości (renowacja tynków, konserwacja techniczna i estetyczna sztukaterii kamieniarki i stolarki drzwiowej, zaprojektowanie i wykonanie iluminacji budynku (lampy typu LED)). W świetle powyższego należy uznać, iż poniesione przez Spółkę wydatki będą miały charakter odtworzeniowy, niepowodujący zmian parametrów użytkowych, ani technicznych, przywracający pierwotną zdolność użytkową budynku, a zatem należy je uznać za wydatki o charakterze remontowym. Jednakże z uwagi na fakt, iż ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie jest bezpośredni, należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Kwestię potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e updop.

Stosownie do pierwszej z ww. regulacji, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, ww. wydatki związane z remontem budynku Spółka będzie mogła zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d updop w momencie ich poniesienia (tj. ujęcia w księgach) a nie jak twierdzi Wnioskodawca w miesiącu otrzymania faktury.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki w zakresie:

*   kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jako remont -jest prawidłowe,
*   ustalenia momentu zaliczenia poniesionych wydatków związanych z renowacją budynku do kosztów uzyskania przychodu -jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.