Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-242/11-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-19
Teza: Czy wypłata w 2011 r. odsetek z tytułu umowy pożyczki zawartej przez Wnioskodawcę, Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotowi będącemu jedynym udziałowcem ww. Spółki, spółce z siedzibą na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła w wysokości 5% zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533)?
Słowa kluczowe: odsetki; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; pożyczka; płatnik; Szwajcaria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 07 lipca 2011 r. (data wpływu 11.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym odsetek od pożyczki wypłacanych szwajcarskiemu udziałowcowi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym odsetek od pożyczki oraz należności licencyjnych wypłacanych szwajcarskiemu udziałowcowi.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące opisy zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca działa w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jedynym udziałowcem jest spółka, rezydent Konfederacji Szwajcarskiej X z siedzibą w B., Konfederacja Szwajcarska.

Wnioskodawca zawarł z udziałowcem następujące umowy:

1.  o korzystanie z patentów, znaku towarowego i know – how,
2.  pożyczki.

Z tytułu powyższych umów Wnioskodawca wypłaci udziałowcowi w 2011 r.:

1.  opłatę licencyjną - z tytułu umowy, o której mowa w pkt 1 powyżej,
2.  odsetki - z tytułu umowy, o której mowa w pkt 2 powyżej.

Pismem z dnia 10 października 2011 r. Spółka doprecyzowała opisy zdarzeń przyszłych o informację, iż jedyny udziałowiec Wnioskodawcy jest osobą prawną z siedzibą w Konfederacji Szwajcarskiej działającą w formie spółki „AktiengeselIschaft” i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Konfederacji Szwajcarskiej od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż posiada certyfikat rezydencji udziałowca dokumentujący, iż jest on rezydentem podatkowym Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłata w 2011 r. odsetek z tytułu umowy pożyczki zawartej przez Wnioskodawcę, Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotowi będącemu jedynym udziałowcem ww. Spółki, spółce z siedzibą na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła w wysokości 5% zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533)?
2.  W związku z koniecznością uiszczenia przez Wnioskodawcę opłat licencyjnych w 2011 r. z tytułu umowy o korzystanie z patentów, znaku towarowego i know - how, spółce z siedzibą na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej, Wnioskodawca powinien zastosować postanowienia art. 12 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Bernie dnia 12 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92) przy uwzględnieniu pkt 3 Protokołu do ww. Konwencji. W związku z powyższym, czy Konfederacja Szwajcarska nakłada obowiązek pobierania podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz podmiotów mających siedzibę w Polsce, a tym samym, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła w przypadku uiszczenia opłat na rzecz podmiotu z siedzibą na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej w 2011 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze.

Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego (uwzględniającego w jego treści sprostowanie dokonane pismem z dnia 10 października 2011 r.) został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 19 października 2011 r. nr ILPB4/423-242/11-5/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w 2011 r. podmiotowi z siedzibą na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej będzie miał zastosowanie art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533), co oznacza, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła w momencie wypłaty odsetek w wysokości 5%.

W ocenie Wnioskodawcy, w powyższym przypadku nie będzie miał zastosowania przepis art. 22b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z jedynym udziałowcem (osobą prawną z siedzibą w Konfederacji Szwajcarskiej działającą w formie spółki „AktiengeselIschaft”, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Konfederacji Szwajcarskiej od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania) następujące umowy:

1.  o korzystanie z patentów, znaku towarowego i know - how;
2.  pożyczki.

Z tytułu umowy, o której mowa w pkt 2 powyżej, Wnioskodawca wypłaci udziałowcowi w 2011 r. odsetki. Wnioskodawca wskazał, iż posiada certyfikat rezydencji udziałowca dokumentujący, iż jest on rezydentem podatkowym Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie, w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    2.  położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacone przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka:
    1.  o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub
    2.  o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
    3.  (uchylona)
4.  odbiorcą należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka, o której mowa w pkt 2, albo
    2.  zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Stosownie do art. 21 ust. 3a tej ustawy, warunek posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3, uważa się także za spełniony, jeżeli zarówno w kapitale spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 1, jak i w kapitale spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 2, inna spółka podlegająca w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio - nie mniej niż 25% udziałów (akcji). Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3 oraz ust. 3a, wynika z tytułu własności (art. 21 ust. 3b ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 3c ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w art. 21 ust. 5 ww. ustawy wskazano, że przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

W myśl art. 21 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w wyniku szczególnych powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1, między podmiotem wypłacającym i uzyskującym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w wyniku czego kwota wypłaconych należności jest wyższa od tej, jakiej należałoby oczekiwać, gdyby powiązania te nie istniały, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się tylko do kwoty należności określonej bez uwzględniania warunków wynikających z tych powiązań. Przepisy art. 11 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 8 tejże ustawy, przepisy ust. 3 - 7 stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 5 do ustawy.

Jednakże obowiązywanie zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało ograniczone art. 7 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533 ze zm.), zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych od dnia 1 lipca 2013 r.

Przy czym, należy zauważyć, iż stosownie do brzmienia art. 6 ust. 1 powołanej w zdaniu poprzednim ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, podatek dochodowy od przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, ustala się w wysokości:

1.  10% przychodów – od dnia 1 lipca 2005 r. do dnia 30 czerwca 2009 r.,
2.  5% przychodów – od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia 30 czerwca 2013 r.

– jeżeli spełnione są łącznie warunki określone w art. 21 ust. 3 ustawy.

Zgodnie natomiast z ust. 2 powołanego w zdaniu poprzednim artykułu, przepisy art. 21 ust. 4 - 8 i art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 26 ust. 1c tej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Jednocześnie, stosownie do art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Na mocy art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 20 - 22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Kwestia opodatkowania odsetek wypłacanych między polskimi i szwajcarskimi podmiotami, została uregulowana w art. 11 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 02 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92; dalej jako: Konwencja, Konwencja polsko - szwajcarska).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Konwencji, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże odsetki takie mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek. Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia (art. 11 ust. 2 Konwencji).

W art. 11 ust. 3 ww. Konwencji wyjaśniono, iż użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie będą uważane w rozumieniu niniejszego artykułu za odsetki.

Stosownie do ust. 4 ww. artykułu, postanowień ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel odsetek, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której są płacone odsetki, rzeczywiście należy do takiego zakładu lub takiej stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia art. 7 lub art. 14.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 ww. Konwencji, uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest Państwo, jego jednostka terytorialna, władza lokalna lub osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością których powstało zadłużenie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.

Podkreślić jednak należy, iż stosownie do art. 11 ust. 6 ww. Konwencji, jeżeli między płatnikiem a właścicielem odsetek lub między nimi obydwoma a osobą trzecią istnieją szczególne stosunki i dlatego kwota odsetek mająca związek z roszczeniem wynikającym z długu, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, którą dłużnik i właściciel odsetek uzgodniliby bez tych stosunków, to postanowienia tego artykułu stosuje się tylko do tej ostatniej wymienionej kwoty. W tym przypadku nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu według prawa każdego Umawiającego się Państwa i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej konwencji.

W tym miejscu wskazać należy na brzmienie art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20 - 22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Wprowadzony z dniem 01 stycznia 2011 r. dodatkowy warunek na stosowanie do zwolnień z podatku należności wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma na celu zabezpieczenie interesów fiskalnych Rzeczypospolitej Polskiej. Brzmienie powyższego przepisu prowadzi do konstatacji, że zwolnienia będą funkcjonować tylko wtedy, gdy istnieją podstawy prawne do wymiany informacji między polskimi organami podatkowymi a administracją kraju, w którym opodatkowana jest spółka wypłacająca odsetki lub otrzymująca je. Tylko w takiej sytuacji można uniknąć nadużyć, ponieważ można zweryfikować status zagranicznego podmiotu, jego dochody i prawo do wszelkich zwolnień. Zmiana miała na celu dostosowanie zwolnień na mocy dyrektyw 90/435/EWG oraz 2003/49/WE w zakresie dywidend, odsetek i należności licencyjnych do zasad stosowanych w Unii Europejskiej. Wprowadzona regulacja pozwala eliminować sytuacje, w których, ze względu na brak możliwości wymiany informacji, nie będą zapewnione mechanizmy kontrolne dla oceny prawidłowości przyznawania wskazanych zwolnień. Treść regulacji wyraźnie wskazuje na podstawę wymiany informacji, która winna być wywiedziona z brzmienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zawartych w niej regulacji dotyczących wymiany informacji między administracjami podatkowymi Polski i kraju, którego umowa dotyczy lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Konwencja polsko - szwajcarska nie zawiera postanowień o wymianie informacji podatkowych. W dniu 20 kwietnia 2010 r. w Warszawie został podpisany Protokół o zmianie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Szwajcarią. Protokół zawiera szereg zmian do obowiązującej Konwencji, jednakże najważniejszą z nich jest wprowadzenie klauzuli umożliwiającej wymianę informacji podatkowych opartą na standardach Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej: OECD). Związanie Protokołem nastąpi po jego ratyfikacji przez oba umawiające się państwa, co jeszcze nie nastąpiło.

Wskazać należy, że bezpośrednim powodem nowelizacji polsko - szwajcarskiej Konwencji z 1991 r. było wprowadzenie artykułu dotyczącego wymiany informacji podatkowych, a także dalsze wdrażanie dyrektyw 90/435/EWG oraz 2003/49/WE. Konwencja z 1991 r. nie przewiduje możliwości wymiany informacji podatkowej, a co za tym idzie – brak w praktyce instrumentu weryfikacji prawidłowości rozliczeń dokonywanych pomiędzy rezydentami Polski i Szwajcarii. Szwajcaria przez wiele lat konsekwentnie zawierała umowy podatkowe, które nie przewidywały możliwości wymiany informacji podatkowych lub znacznie ograniczały jej zakres. W szczególności, Szwajcaria nie akceptowała w swoich umowach przepisu opartego na ust. 5 art. 26 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, dotyczącego wymiany informacji podatkowych będących w posiadaniu banków lub innych instytucji finansowych. Tym samym, dopiero z chwilą notyfikacji znowelizowanej Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zaistnieje podstawa powołania się na powyższą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania jako źródła wymiany informacji podatkowej, którą wskazuje art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zauważyć należy, że powołane przepisy art. 21 ust. 3 - 7 w zw. z art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania - m.in. wypłacanych odsetek - wyrażonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy. Należy podkreślić, że w doktrynie ukształtowany jest jednoznaczny pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, tym bardziej jeżeli dotyczą one ulg i zwolnień podatkowych, stanowiących odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania.

W konsekwencji, możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie w odniesieniu wyłącznie do państw, pomiędzy którymi istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska, co zostało expressis verbis wskazane w treści tego artykułu.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie nie jest spełniona przesłanka określona w art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co w konsekwencji prowadzi do braku możliwości zastosowania do odsetek od pożyczki wypłacanych w 2011 r. podmiotowi (jedynemu udziałowcowi) mającemu siedzibę na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej 5% stawki podatku u źródła zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533). Odsetki te będą podlegały opodatkowaniu w Polsce w myśl art. 11 ust. 2 Konwencji polsko - szwajcarskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania. Spółka, jako płatnik, winna od nich pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 10% kwoty brutto odsetek, ponieważ posiada certyfikat rezydencji szwajcarskiego udziałowca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.