Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.441.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-10
Teza: opodatkowania transakcji cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego oraz prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2019 r. (data wpływu 13 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania transakcji cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe**

*   prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego oraz prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego, wykazywanego na fakturach dokumentujących dokonanie cesji umów na rzecz klientów o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną planującą rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej (dalej „Podatnik”). Podatnik zamierza rozpocząć działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, zarejestrować się do celów podatku od towarów i usług. Jednocześnie Wnioskodawca zrezygnuje/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla podatników, których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie kwoty 200 000 PLN w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm., dalej „ustawa o VAT”).

Przedmiotem działalności Podatnika będzie m.in. zawieranie przedwstępnych umów deweloperskich (przedwstępnych umów nabycia lokalu mieszkalnego). Wnioskodawca jednocześnie wyjaśnia, iż umowy przedwstępne (deweloperskie/nabycia lokalu mieszkalnego), które będzie zawierał dotyczyć będą wyłącznie lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Umowy te Wnioskodawca będzie zawierał samodzielnie bezpośrednio z deweloperem oferującym do sprzedaży ww. lokale. Umowy będą zawierane przez Podatnika zazwyczaj, choć nie tylko, na wczesnym etapie realizacji przedsięwzięcia budowlanego (tj. na etapie prowadzenia prac budowlanych na poziomie gruntu lub budowy pierwszych kondygnacji). Jednocześnie może się zdarzyć na przykład sytuacja, w której budynek będzie już wybudowany, natomiast same mieszkania nie są jeszcze oddane do użytku. W każdym przypadku zawarcie przez Wnioskodawcę umowy i jej późniejsza cesja będzie przed ostatecznym przekazaniem przez dewelopera kluczy do mieszkań.

Intencją Podatnika jest następnie znalezienie klientów, którzy nabędą od niego (Wnioskodawca dokona na rzecz danego klienta cesji praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy deweloperskiej/przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego) prawa do umowy deweloperskiej. Podatnik będzie samodzielnie poszukiwał chętnych klientów. Umowy przedwstępne, które będą zawierane, a następnie cedowane przez Podatnika, będą przewidywały możliwość przeniesienia ogółu praw i obowiązków z nich wynikających na osobę trzecią, a do zawarcia umowy cesji pomiędzy Wnioskodawcą a klientem nie będzie wymagana zgoda dewelopera.

Wszystkie przedwstępne umowy deweloperskie zawierane przez Wnioskodawcę dotyczyć będą zakupu w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. powierzchnia żadnego z lokali nie będzie przekraczać powierzchni 150 m2). Każdorazowo, wraz z dokonaniem cesji cesjonariusz będzie uiszczał na rzecz Podatnika kwotę pokrywającą wpłacone przez niego na rzecz dewelopera zaliczki (których wpłata stanowi wymóg dewelopera dla podpisana przedwstępnej umowy deweloperskiej/przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego) powiększone o kwotę z tytułu dokonania cesji). Z ekonomicznego punktu widzenia osiągana przez niego kwota z tytułu dokonania cesji będzie stanowiła dla Podatnika realizację zysku związanego z inwestycją w dany lokal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Jaka jest właściwa stawka podatku od podatku od towarów i usług dla planowanych cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich/przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego?
2.  Czy Podatnikowi przysługiwać będzie prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego, wykazywanego na fakturach dokumentujących dokonanie przez niego cesji umów na rzecz klientów o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy właściwą stawką podatku VAT dla planowanych cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich/przedwstępnych umów nabycia lokalu mieszkalnego będzie stawka podatku 8% stawka VAT.

Ad. 2

Zdaniem Podatnika przysługiwać będzie mu prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego, wykazywanego na fakturach dokumentujących dokonanie przez niego cesji umów na rzecz klientów o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego.

Uzasadnienie stanowiska

Na podstawie art. 41 ust. 1 Ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 Ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 ustawy o VAT, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 ustawy o VAT oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę określoną w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 -wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy o VAT.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej, udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powyższego wynika, iż właściwą stawką podatku VAT dla dostawy lokali, których dotyczyć będą umowy przedwstępne, z których to umów przenoszone będą prawa i obowiązki na rzecz cesjonariuszy, będzie w obowiązującym stanie prawnym stawka 8%. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy analogiczną stawkę należy zastosować do planowanych przez niego transakcji przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokali mieszkalnych. Wynika to z faktu, iż istotą opodatkowania zharmonizowanym wspólnotowo podatkiem od towarów i usług (VAT) jest ekonomiczna strona transakcji. Z tej perspektywy należy zatem oceniać kwestię opodatkowania (i w konsekwencji zastosowania odpowiedniej stawki podatku).

W konsekwencji, jako, iż przedmiotem cesji pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami będzie ogół praw wynikających z zawartych przez Wnioskodawcę z deweloperami umów (tj. nie będzie to przeniesienie abstrakcyjnych praw i obowiązków, tylko konkretnych praw oraz obowiązków bezpośrednio związanych z tytułem prawnym do lokali mieszkalnych), cesja ta w istocie stanowić będzie zbycie tytułów prawnych do lokali mieszkalnych. Z tego tytułu, przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich powinno być opodatkowane w sposób tożsamy do dostawy tych lokali.

Biorąc jednocześnie pod uwagę, iż zarówno zawarcie przez Wnioskodawcę umów przedwstępnych jak i cesja praw wynikających z tych umów, prowadzić będzie w perspektywie do dostawy lokali mieszkalnych brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia do traktowania jednej z powyższych czynności w odmienny sposób jeżeli chodzi o sposób opodatkowania/stawkę podatku. Innego rodzaju stanowisko narusza wyrażane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) zasady ekonomicznego ujęcia opodatkowania transakcji podatkiem od wartości dodanej oraz zakazu odmiennego traktowania dla celów VAT transakcji stanowiących w konsekwencji gospodarczo jedną całość.

Argumentację tą podzielają polskie sądy administracyjne - Podatnik wskazuje na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 600/11 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 169/12. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. akt I FSK 169/1 uznał, że umowa przenosząca własność, umowa przedwstępna oraz cesja umowy przedwstępnej mają ten sam cel ostateczny, tj. dostawę lokalu. Sąd stwierdził, że skoro umowa przedwstępna dostawy lokalu jest na gruncie podatku VAT kwalifikowana jako dostawa tego lokalu i opodatkowana na zasadach właściwych dla tej dostawy, to również cesja prawi obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dostawy lokalu podlega analogicznym zasadom opodatkowania (stawce VAT). Podobne rozstrzygnięcie (co prawda na gruncie stanu faktycznego dotyczącego cesji przedwstępnej umowy zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Naczelny Sąd Administracyjny zawarł w wyroku z dnia 23 marca 2017 r. (sygn. akt I FSK 1406/15). W wyroku tym NSA doszedł do wniosku, że odrębne formalnie transakcje (przedwstępna umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, umowa cesji oraz umowa sprzedaży), które co do zasady mogą być wykonywane oddzielnie należy uważać za jednolitą transakcję. Wynika to z tego tytułu, że zarówno umowa przedwstępna, cesja uprawnień z tej umowy jak i umowa przyrzeczona zmierzały do jednego celu ekonomicznego w postaci dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym do cesji należy stosować te same przepisy, które byłyby stosowane dla umowy ostatecznie przenoszącej własność.

Podobnie kształtuje się również stanowisko organów podatkowych w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego. Tytułem przykładu należy wskazać choćby interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2015 r., sygn. IBPP1/4512-453/15/BM, interpretacje tego samego organu z dnia 9 stycznia 2016 r., sygn. 2461-IBPP1/4512/1025.2016.1.MS, oraz z dnia 30 stycznia 2013 r„ sygn. IBPP2/443-1115/12/ICz, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-295/15-2/IG czy też interpretacje tego samego organu z dnia 30 listopada 2016 r., sygn. IPPP2/4512-641/16-4/RR oraz z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. IPPP2/443-332/13-2/KG.

Stanowisko organów podatkowych trafnie ilustruje następujący cytat przewijający się w powyższych interpretacjach:

„Jeżeli czynność przewidziana w umowie przedwstępnej może być finalnie zakwalifikowana jako dostawa i stawka jest określona w wysokości przewidzianej dla tej czynności, to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana w ten sam sposób. Umowa przedwstępna i cesja dotyczy tej samej czynności, tj. dostawy nieruchomości zabudowanej.”

Wartym przytoczenia jest również obszerny fragment wskazywanej powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 czerwca 2013 r.:

„Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna czynność nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę czynność.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy stwierdzić należy, iż stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Preferencyjna - 8% stawka podatku od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ma zastosowanie do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Z treści powyższego wynika, że właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy. Umowa przenosząca własność (sprzedaż) ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353(1) Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Zatem przeniesienie praw i obowiązków z umowy przedwstępnej wywołuje określone konsekwencje podatkowe. Pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem trzecim przyjmującym prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej będzie zachodziła więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowi czynność opodatkowaną. Mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem jednego podmiotu na rzecz drugiego, polegającym na przeniesieniu praw wynikających z umowy.

Zatem jeżeli czynność przewidziana w umowie przedwstępnej może być finalnie zakwalifikowana jako dostawa i stawka jest określona w wysokości przewidzianej dla tej czynności, to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana w ten sam sposób. Umowa przedwstępna i cesja dotyczy tej samej czynności, tj. dostawy lokali.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż cesja praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Wnioskodawcę umów przedwstępnych dotyczących lokali mieszkalnych, ze względu na cel tej czynności, stanowi w swej istocie dążenie do zbycia tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego.

Wobec powyższego w sytuacji przeniesienia prawa wynikającego z umowy przedwstępnej dotyczącej nabycia lokali mieszkalnych, o których mowa w złożonym wniosku, zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.”

W zakresie drugiego z pytań Wnioskodawca pragnie wskazać, iż stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim nabywane przez podatnika VAT towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi temu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zatem co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi podatku od towarów i usług gdy towary, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych dokonywanych przez tego podatnika. Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, iż niezależnie od kwalifikacji dokonywanej przez niego cesji umów, jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług, obydwie te czynności stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z planowanym wykonywaniem opodatkowanej VAT czynności cesji przedwstępnej umowy deweloperskiej/przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego będzie przysługiwało mu prawo wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym Podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego, wynikającego z faktur dokumentujących czynność cesji o podatek należny z faktur od deweloperów z tytułu nabycia prawa i obowiązków z cedowanych umów. Wynika to z faktu, iż pomiędzy tymi dwoma czynnościami zachodzi bezpośredni związek, a zawierane przez Wnioskodawcę umowy z deweloperami będą przez niego wykorzystywane do wykonywania opodatkowanych czynności (cesji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania transakcji cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich / umów nabycia lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, towarami – na mocy art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym na mocy art. 146aa ust. 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak stanowi, art. 41 ust. 13 ww. ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi. Ustawa o podatku od towarów i usług wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca umożliwił podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną planującą rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem działalności będzie m.in. zawieranie przedwstępnych umów deweloperskich (przedwstępnych umów nabycia lokalu mieszkalnego). Umowy przedwstępne które Wnioskodawca będzie zawierał dotyczyć będą wyłącznie lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. Umowy te Wnioskodawca będzie zawierał samodzielnie bezpośrednio z deweloperem oferującym do sprzedaży ww. lokale. Umowy będą zawierane przez Podatnika zazwyczaj, choć nie tylko, na wczesnym etapie realizacji przedsięwzięcia budowlanego. Jednocześnie może się zdarzyć na przykład sytuacja, w której budynek będzie już wybudowany, natomiast same mieszkania nie są jeszcze oddane do użytku. W każdym przypadku zawarcie przez Wnioskodawcę umowy i jej późniejsza cesja będzie przed ostatecznym przekazaniem przez dewelopera kluczy do mieszkań. Intencją Podatnika jest następnie znalezienie klientów, którzy nabędą od niego (Wnioskodawca dokona na rzecz danego klienta cesji praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy deweloperskiej/przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego) prawa do umowy deweloperskiej. Podatnik będzie samodzielnie poszukiwał chętnych klientów. Umowy przedwstępne, które będą zawierane, a następnie cedowane przez Podatnika, będą przewidywały możliwość przeniesienia ogółu praw i obowiązków z nich wynikających na osobę trzecią, a do zawarcia umowy cesji pomiędzy Wnioskodawcą a klientem nie będzie wymagana zgoda dewelopera. Każdorazowo, wraz z dokonaniem cesji cesjonariusz będzie uiszczał na rzecz Podatnika kwotę pokrywającą wpłacone przez niego na rzecz dewelopera zaliczki powiększone o kwotę z tytułu dokonania cesji). Z ekonomicznego punktu widzenia osiągana przez niego kwota z tytułu dokonania cesji będzie stanowiła dla Podatnika realizację zysku związanego z inwestycją w dany lokal.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia właściwej stawki podatku od towarów i usług dla planowanej cesji praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego.

W świetle przywołanych przepisów należy uznać, że z dostawą towarów mamy do czynienia wówczas gdy dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie, które nie jest dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. Jednocześnie, jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby dane świadczenie usług uznać za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Zatem przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (tutaj: Wnioskodawca) otrzyma ustalone przez strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym.

Podnieść w tym miejscu należy, że jak wynika ze złożonego wniosku Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nie będzie podmiotem dokonującym dostawy towaru – lokalu mieszkalnego. Jak wskazał sam Wnioskodawca przedmiotem działalności będzie zawieranie przedwstępnych umów deweloperskich (przedwstępnych umów nabycia lokalu mieszkalnego). Natomiast podmiotem oferującym sprzedaż ww. lokali będzie zupełnie inny podmiot – deweloper. Stwierdzić w tym miejscu należy, że podmioty w łańcuchu transakcji związanych ze zbyciem prawa do umowy przedwstępnej dysponują jedynie samym prawem do nabycia nieruchomości w przyszłości. Intencją Podatnika w niniejszej sprawie jest znalezienie klientów, którzy nabędą od Wnioskodawcy prawa do umowy deweloperskiej, zatem Wnioskodawca podpisując umowę cesji praw wraz z przejęciem zobowiązań z umowy przedwstępnej nie dokonuje czynności jaką jest dostawa towaru. W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, wskutek zawarcia umowy cesji stanowić będzie usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy a nie dostawę towaru.

Zatem przeniesienie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków z umów deweloperskich / przedwstępnej umowy nabycia lokalu mieszkalnego, w wyniku zawarcia umowy cesji stanowić będzie świadczenie usługi, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawką podstawową, tj. 23%.

Do opisanej czynności nie może mieć zastosowania 8% stawka podatku VAT przewidziana w art. 41 ust 12-12c ustawy VAT, gdyż wskazane przepisy odnoszą się do dostawy towaru – budynku, lokalu. Natomiast w opisanej sprawie (jak wyjaśniono wyżej) mamy do czynienia ze świadczeniem usług, zatem preferencyjna stawka podatku dostawy towarów, zatem nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Tym samy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Stwierdzić przy tym należy, że powołane we wniosku orzeczenia nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ad 2

Ponadto przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach, które Podatnik będzie otrzymywał od dewelopera, dokumentujących kwoty zaliczek, które będą wpłacane przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich/umów nabycia lokalu mieszkalnego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej i zarejestrowanie się do celów podatku od towarów i usług. Jednocześnie Wnioskodawca zrezygnuje/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla podatników, których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie kwoty 200 000 PLN w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

W konsekwencji, skoro Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i – jak wykazano w niniejszej interpretacji – planowana cesja praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich / przedwstępnych umów nabycia lokalu mieszkalnego spełnia warunki uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy po otrzymaniu od dewelopera prawidłowo wystawionej faktury z wykazaną kwota podatku należnego, która będzie dokumentowała kwoty zaliczek, wpłaconych przez Podatnika przy podpisywaniu przedwstępnych umów deweloperskich / umów nabycia lokalu mieszkalnego, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem w zakresie pytania nr 2 należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.