Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-232/15-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-18
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej kontrahentowi na podstawie zawartej ugody oraz momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; ugody; wydatek; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej kontrahentowi na podstawie zawartej ugody – **jest nieprawidłowe;**
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków – **jest bezprzedmiotowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 14 lipca 2015 r. (data wpływu 15 lipca 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej kontrahentowi na podstawie zawartej ugody oraz momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie handlu hurtowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka prowadzi współpracę z kontrahentami, w tym z polskimi producentami i dystrybutorami artykułów spożywczych.

W przedmiotowej sprawie, Spółka prowadziła współpracę z polską spółką produkcyjno-handlową (dalej: „Kontrahent”), w tym nabywała towary/produkty od Kontrahenta oraz świadczyła usługi na jego rzecz. W trakcie współpracy pomiędzy Spółką a Kontrahentem doszło do sporu sądowego na gruncie Ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (dalej: „Ustawa o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji”). W ramach postępowania prowadzonego przed sądem cywilnym, Kontrahent domagał się od Spółki zwrotu równowartości (wraz z odsetkami ustawowymi) bezpodstawnie uzyskanych korzyści oraz zwrotu kosztów postępowania sądowego według odpowiednich przepisów. Roszczenie Kontrahenta nie dotyczyło wypłaty kar umownych czy odszkodowań. Z kolei Spółka wystąpiła wobec Kontrahenta z roszczeniem o zapłatę kar umownych.

W związku z powyższym oraz uwzględniając przedłużający się proces sądowy, Wnioskodawca podjął próbę polubownego rozwiązania toczącego się sporu. W tym celu w 2015 r. Spółka zawezwała Kontrahenta do próby ugodowej. Wobec obopólnej woli ugodowego zakończenia sporu, w marcu 2015 r. strony zawarły ugodę (dalej: „Ugoda”) na podstawie której:

1.  Kontrahent zobowiązał się do skutecznego cofnięcia w całości pozwu w sprawie toczącej się przed sądem wraz z zrzeczeniem się roszczenia w całości;
2.  Spółka zobowiązała się do zapłaty Kontrahentowi kwoty głównej (stanowiącej około 70% pierwotnego przedmiotu sporu) oraz do zwrotu kosztów postępowania i zastępstwa procesowego.

Zgodnie z postanowieniami Ugody, zapłata wskazanej powyżej kwoty wyczerpała wszelkie roszczenia przysługujące Kontrahentowi względem Spółki za cały okres dotychczasowej współpracy, w tym w szczególności wszelkie roszczenia dotyczące zapłaty za towar, zapłaty tytułem odsetek oraz ewentualnych roszczeń na podstawie ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, w szczególności z tytułu zwrotu bezpodstawnie uzyskanych korzyści czy też naprawienia wyrządzonej szkody, w związku z czym Kontrahent nie będzie dochodził żadnych dodatkowych roszczeń względem Spółki w przyszłości.

Jednocześnie, na podstawie zawartej Ugody Spółka zrzekła się swoich roszczeń o zapłatę kar umownych oraz zobowiązała się, iż nie będzie dochodziła w przyszłości żadnych roszczeń związanych z dotychczasową współpracą z Kontrahentem.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku na wezwanie Organu Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o poniższe informacje:

1.  Podstawą prawną do zawarcia ugody (dalej: Ugoda) z Kontrahentem (o którym mowa w złożonym wniosku o interpretację) był art. 917 Kodeksu cywilnego.
2.  Wydatek poniesiony przez Spółkę mógł być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W ramach ugody na podstawie art. 917 Kodeksu cywilnego, strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Pomiędzy Stronami zaistniał spór, czy wynagrodzenie określone w umowach handlowych z Kontrahentem ma charakter niedozwolonych opłat, a jego pobieranie stanowi czyn nieuczciwej konkurencji - art. 3 i art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji.
3.  Spółka i Kontrahent przez kilka lat (sprawa sądowa obejmowała okres od 2011 r.) prowadzili współpracę na podstawie corocznie podpisywanych umów handlowych. Umowy te były poprzedzone negocjacjami. Wynegocjowane umowy określały zakres usług Spółki na rzecz Kontrahenta oraz wynagrodzenie, które Spółka miała otrzymać po spełnieniu warunków opisanych w umowach. Strony przystąpiły do negocjowania umowy na 2014 r. (Ustalenia Roczne 2014), jednakże wobec braku porozumienia w kwestiach handlowych ww. umowa nie została zawarta. We wrześniu 2014 r. do Spółki wpłynęło wezwanie z firmy windykacyjnej, której to firmie Kontrahent zlecił na podstawie upoważnienia inkasowego wyegzekwowanie od Spółki kwot wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę, a dotyczących wynagrodzenia określonego w Ustaleniach Rocznych 2011-2013.
4.  Spółka wykonała usługi wskazane w Ustaleniach Rocznych za lata 2011-2013, a także spełniła warunki, od których uzależniona była wypłata wynagrodzenia na podstawie ww. umów. Spółka w żaden sposób nie przyczyniła się do rozpoczęcia sporu z Kontrahentem. Spółka prowadziła współpracę z Kontrahentem na podstawie zgodnie wynegocjowanych umów.
5.  Podstawą prawną do naliczenia Kontrahentowi kar umownych są umowy na lata 2011-2013 (Ustalenia Roczne 2011-2013) i Umowa o współpracy handlowej Stron. Na mocy zawartych przez Strony umów: o współpracy handlowej oraz umów Ustalenia roczne 2011-2013, Strony zawierały umowy sprzedaży towarów. Spółka była kupującym, a Kontrahent sprzedającym. Zgodnie z treścią umów Ustalenia Roczne 2011-2013 Strony m.in. postanowiły, iż w przypadku niedostarczenia towaru na promocję zgodnie z zamówieniem, Kontrahent zapłaci ustaloną kwotę na halę za każdy produkt. Kontrahent uchybił przyjętym do wykonania (realizacji) zamówieniom Spółki na promocje i nie dostarczył zamówionych towarów w ogóle lub nie w takiej ilości jak zamówiona. Z tego powodu zobowiązany był do zapłaty na rzecz Spółki kwoty tytułem ww. kary umownej. Zgodnie z treścią umów zawartych przez Strony, jeżeli wartość niedostarczonych produktów wg list Spółki – „Różnice ilościowe w dostawach” przekroczy 10% wartości zrealizowanych dostaw w danym roku kalendarzowym, Kontrahent był zobowiązany zapłacić karę umowną stanowiącą 20% wartości niedostarczonego towaru. W powyższym okresie Kontrahent uchybił zobowiązaniom umownym, z przyjętych do realizacji zamówień towarowych Spółki. W konsekwencji Kontrahent był zobowiązany do zapłaty kary umownej.
6.  Kontrahent kwestionował wynagrodzenie, które zapłacił Spółce na podstawie ww. umów handlowych wiążących Strony w latach 2011-2013.
7.  Spółce zarzucono pobieranie innych niż marża handlowa opłat za przyjęcie towaru do sprzedaży, tj. czyn niedozwolony z art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, czemu Spółka w całości zaprzeczyła.
8.  W związku z częściowo niekorzystnymi orzeczeniami sądów powszechnych w podobnych sprawach Spółka zdecydowała się przystąpić do rozmów ugodowych, aby zminimalizować ewentualne straty w swoim majątku, które mógł spowodować ewentualny niekorzystny dla Spółki wyrok. Zapłata kwoty określonej w Ugodzie wiąże się z szeregiem korzyści ekonomicznych dla Spółki:
    *   zabezpiecza przed ewentualnymi przyszłymi roszczeniami Kontrahenta;
    *   zapobiega ponoszeniu dalszych kosztów związanych z prowadzeniem sporu sądowego;
    *   zaspokaja wszelkie roszczenia Kontrahenta względem Spółki (zarówno te objęte sporem sądowym, jak również wszelkie ewentualne roszczenia za okres dotychczasowej współpracy);
    *   daje szansę, pomimo zaistniałego sporu, na współpracę z Kontrahentem w przyszłości, a co za tym idzie umożliwia uzyskanie przez Spółkę przychodu z odsprzedaży towarów;
    *   środki zaoszczędzone przez Spółkę w związku z wypłatą kwoty niższej niż żądana pierwotnie przez Kontrahenta oraz zakończeniem kosztownego sporu sądowego stanowią środki Spółki, które mogą zostać przeznaczone na dalsze inwestycje bądź też bieżącą działalność gospodarczą w celu uzyskania przychodu;
    *   ogranicza negatywny wpływ sporu na wizerunek Spółki, co mogłoby prowadzić do zwrócenia się przez obecnych potencjalnych kontrahentów Spółki do podmiotów konkurencyjnych a tym samym uszczuplenia bazy kontraktów i utraty źródła przychodów. Ugoda i wypłata Kontrahentowi uzgodnionej kwoty zamyka spór sądowy i przyczyni się do budowania pozytywnego wizerunku Spółki, utrzymania relacji biznesowych, jak również pozyskania nowych kontrahentów, co w konsekwencji prowadzi do uzyskania przez Spółkę przychodu.
9.  „Pierwotny przedmiot sporu” to kwota, której zwrotu Kontrahent domagał się pierwotnie od Spółki w postępowaniu przed Sądem, tj. przed zawarciem Ugody. „Kwota główna” to kwota pieniężna, bez kosztów postępowania i procesowego, należna Kontrahentowi na podstawie Ugody. „Bezpodstawnie uzyskane korzyści” to korzyści, których zwrotu żądał Kontrahent względem Spółki w postępowaniu przed Sądem na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 5 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Wartość ww. korzyści jest równa wartości pierwotnego przedmiotu sporu.
10.  Spółka nie jest w stanie określić wyniku hipotetycznego rozstrzygnięcia przez Sąd (zasądzenia lub nie określonej kwoty na rzecz Kontrahenta). Wyrok wydaje Sąd na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.
11.  Kwota zapłacona Kontrahentowi obejmuje zaspokojenie wszelkich roszczeń Kontrahenta względem Spółki wskazanych w par. 3 ust. 1 Ugody, tj. wyczerpuje wszelkie roszczenia dotyczące: zapłaty ceny za towar, zapłaty tytułem odsetek oraz zapłaty ewentualnych roszczeń na podstawie Ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, w szczególności z tytułu zwrotu bezpodstawnie uzyskanych korzyści czy też naprawienia wyrządzonej szkody. Kwota zapłacona Kontrahentowi obejmuje również zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego.
12.  Między Spółką i Kontrahentem zaistniał spór i Strony postanowiły dokonać wzajemnego rozliczenia w sposób opisany w Ugodzie oraz we wniosku Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z 5 maja 2015 r. Kwota ta nie jest ani odszkodowaniem, ani karą umowną, ani nie jest wynikiem potrącenia wzajemnych roszczeń.
13.  Na chwilę obecną współpraca z Kontrahentem nie jest prowadzona. Współpraca może być wznowiona po osiągnięciu porozumienia handlowego pomiędzy Spółką i Kontrahentem. Zawarcie Ugody w praktyce zwiększa szanse na ponowne podjęcie współpracy.
14.  Spółka wskazała w uzasadnieniu do wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z 15 maja 2015 r. oraz ponownie w punkcie pkt 8 powyżej szereg korzyści ekonomicznych wskazujących, że zapłacenie kwoty wskazanej w Ugodzie służy osiągnięciu przychodów/zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.
W świetle ww. korzyści związek przyczynowo-skutkowy między poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu jest bezsprzeczny: wypłata kwoty z Ugody prowadzi do wzrostu i zabezpieczenia źródeł przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota zapłacona Kontrahentowi na podstawie zawartej Ugody (w tym kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego), będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie jej zapłaty dla Kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego zapłacone Kontrahentowi na podstawie zawartej Ugody będą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty dla Kontrahenta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów, wynikających z przepisów prawa oraz orzecznictwa.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z brzmienia wyżej wskazanych przepisów wynika, iż aby określony wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Drugi z elementów stanowiących definicję kosztu uzyskania przychodów na gruncie ww. ustawy można określić mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą, aby ponoszony wydatek został uznany za koszt podatkowy, nie może znajdować się on w zamkniętym katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy.

W związku z konstrukcją przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, zasadnym jest w pierwszej kolejności wskazanie związku poniesionego wydatku z osiągnięciem przez Spółkę przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki.

1.

Zapłata kwoty określonej w Ugodzie z Kontrahentem wiąże się z szeregiem korzyści ekonomicznych dla Spółki. W szczególności:

1.  Zabezpiecza Wnioskodawcę przed ewentualnymi przyszłymi roszczeniami Kontrahenta;
2.  Zapobiega ponoszeniu przez Wnioskodawcę dalszych kosztów związanych z prowadzeniem sporu sądowego;
3.  Zaspokaja wszelkie roszczenia Kontrahenta względem Wnioskodawcy (zarówno te objęte sporem sadowym jak również wszelkie ewentualne roszczenia za okres dotychczasowej współpracy).

Mimo, że powyższe korzyści nie prowadzą bezpośrednio do uzyskania przez Spółkę przychodu, niewątpliwie przyczyniają się one do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zawarta Ugoda przede wszystkim nie wyklucza dalszej współpracy z Kontrahentem, a co za tym idzie umożliwia zakup towarów stanowiących asortyment Kontrahenta, celem ich późniejszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę i uzyskania w ten sposób przychodu.

Ponadto, środki zaoszczędzone przez Spółkę w związku z wypłatą kwoty niższej niż żądana pierwotnie przez Kontrahenta oraz zakończeniem kosztownego sporu sądowego stanowią środki obrotowe Spółki, które mogą zostać przeznaczone na dalsze inwestycje bądź też bieżącą działalności gospodarczą w celu uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu.

Spółka pragnie także zauważyć, iż prowadzenie długotrwałych sporów sądowych buduje negatywny obraz przedsiębiorcy, co w konsekwencji może prowadzić do zwrócenia się przez obecnych i potencjalnych kontrahentów Spółki do podmiotów konkurencyjnych wobec Wnioskodawcy, a co za tym idzie uszczuplenia bazy kontrahentów i utraty źródła przychodów. Wobec tego, zawarcie Ugody i wypłata Kontrahentowi uzgodnionej kwoty zamyka spór sądowy i przyczynia się do budowania pozytywnego wizerunku Spółki, utrzymania obecnych relacji biznesowych jak również pozyskania nowych kontrahentów, co w konsekwencji prowadzi do uzyskania przez Spółkę przychodu.

2.

W odniesieniu do drugiego elementu konstrukcyjnego normy ujętej w art. 15 ust. 1 ustawy, należy wskazać, iż zamknięty katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazany w art. 16 ust. 1 tej ustawy nie obejmuje kwot wypłaconych z tytułu zawartej przez podatnika ugody sądowej.

Art. 16 ust. 1 pkt 22) ustawy wskazuje co prawda, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

*   wad dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo
*   zwłoki w usunięciu wad towarów lub wykonanych robót i usług.

Niemniej jednak, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, który w szczególności nie dotyczy kar umownych czy odszkodowań, a odnosi się do kwot wypłacanych na podstawie zawartej ugody sądowej w związku ze sporem o zwrot bezpodstawnie uzyskanych korzyści na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z regulacją art. 483 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, tekst jednolity ze zm.), strony mogą zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kary umownej). Wynika z tego, iż dla wystąpienia kary umownej niezbędne jest zgodne postanowienie stron już na etapie zawierania umowy, zgodnie z którym w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania będzie im przysługiwało roszczenie o wypłatę kary umownej w wysokości określonej w umowie. W przedstawionym stanie faktycznym nie mamy więc do czynienia z karą umowną, ponieważ kwota wypłacona Kontrahentowi przez Spółkę wynika z ugody zawartej przez strony przed sądem, a nie z pierwotnie zawartej umowy handlowej.

W analizowanym stanie faktycznym nie dochodzi również do wypłaty odszkodowania. Zgodnie z definicją zawartą w Małym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwa Naukowe PWN, Warszawa 1995), odszkodowanie oznacza: „wynagrodzenie, zapłatę za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Kontrahent Spółki wystąpił do sądu z roszczeniem o wydanie bezpodstawnie uzyskanych korzyści. Spór sądowy nie toczył się więc o odszkodowanie należne Kontrahentowi. Pomimo faktu, iż ustawa o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji daje możliwość wystąpienia z żądaniem naprawienia wyrządzonej szkody, Kontrahent z możliwości tej nie skorzystał. W konsekwencji, kwota wypłacona na podstawie ugody sądowej zawartej przez strony sporu nie ma charakteru odszkodowania, a co za tym idzie, nie odnosi się do niej art. 16 ust. 1 pkt 22) ustawy.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż kwota wypłacona Kontrahentowi (w tym kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego) na podstawie zawartej Ugody ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz nie znajduje się w zamkniętym katalogu wydatków zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy i w konsekwencji może stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

3.

Odnośnie momentu zaliczenia kwoty zapłaconej na podstawie zawartej Ugody do kosztów uzyskania przychodów, Spółka stoi na stanowisku, iż jest uprawniona do jej zaliczenia w momencie zapłaty Kontrahentowi.

Wynika to z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która co do zasady dzieli koszty uzyskania przychodów na dwie kategorie - koszty bezpośrednio i pośrednio związane z przychodem.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z wyjątkami wskazanymi w ust. 4b i 4c ustawy.

Z kolei jak stanowi art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4e, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wskazano powyżej, kwoty wypłacone przez Spółkę na podstawie zawartej ugody nie wpływają bezpośrednio na uzyskanie przez nią przychodu, niemniej jednak przyczyniają się one do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak więc są one związane z przychodem pośrednio. W związku z tym powinny być ujęte w koszty podatkowe w momencie poniesienia (ujęcia w księgach rachunkowych). W przypadku kwoty płaconej Kontrahentowi na podstawie zawartej Ugody jest to moment zapłaty dla Kontrahenta.

4.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie możliwości zaliczenia kwot wypłaconych na podstawie ugody sądowej do kosztów uzyskania przychodów potwierdzają interpretacje indywidualne prawa podatkowego. Przykładowo:

1\. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 września 2014 r. (IBPBI/2/423-772/14/IZ) w której organ wskazał, iż:

„(\`(...)\`) ugoda ze swej natury oznacza czynienie ustępstw przez każdą ze stron. Tym samym z racjonalnego punktu widzenia oraz literalnej wykładni art. 15 ust. 1 updop, należy uznać, że wydatek związany z zawartą w trakcie procesu sądowego ugodą jest ponoszony w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. (\`(...)\`) w ocenie tut. Organu w rozpatrywanym przypadku istnieją uzasadnione podstawy prowadzące do uznania, że ww. koszty ściśle związane z toczonym na drodze sądowej sporem miały na celu zachowanie (zabezpieczenie) źródła przychodów, co w efekcie przekłada się na możliwość zaliczenia ich do kosztów związanych z funkcjonowaniem Spółki. Okoliczność niemożliwego bezpośredniego powiązania ich z konkretnym przychodem uzyskanym przez Spółkę stanowi przesłankę do zaliczenia kosztów ugody sądowej w ciężar kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami;

2\. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 sierpnia 2012 r. (IPPB3/423-289/12-2/PK1), w której organ zgodził ze stanowiskiem wnioskodawcy, który wskazał, że:

„(\`(...)\`) zakończenie konfliktu w drodze ugody sądowej przyczyniło się do uzyskania przychodów oraz zabezpieczyło źródło ich uzyskania. Zakończenie konfliktu przyczyniło się do zaplanowania rozwoju, Spółki w oparciu o wiarygodną ocenę jej możliwości finansowych”.

Dodatkowo, należy wskazać, iż NSA w uchwale z 18 czerwca 2007 r. sygn. II FPS 8/06, wskazał, iż:

„(\`(...)\`) ponoszenie określonych wydatków w celu osiągnięcia przychodów nie przesądza automatycznie o wystąpieniu w każdej sytuacji związanego z nimi, ujmowanego w sposób konkretny, przychodu. Może się bowiem zdarzyć, że mimo uzasadnionych ekonomicznie uwzględniających zasady logiki, działań, nie dojdzie do powstania lub zwiększenia przychodu /B. Dauter \[w.\] Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 297/. Istotne jest natomiast to, że kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości. W ramach tej kategorii wydatków mieszczą się niewątpliwie także wydatki, wskutek których podatnik uzyska oszczędności albo też uniknie ciężarów większych od rzeczywiście poniesionych”.

Kwestia zaliczenia ugody do kosztów uzyskania przychodów była również przedmiotem orzekania przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne, przykładowo:

3\. Wyrok WSA w Poznaniu z 4 kwietnia 2013 r. - sygn. akt I SA/Po 106/13:

(\`(...)\`) Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w przedstawionym we wnioski stanie faktycznym kara umowna zapłacona kontrahentowi na podstawie zawartego porozumienia może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W zaistniałym sporze rację należy przyznać skarżącej Spółce, która wyraziła pogląd, że przedmiotowy wydatek może zostać przez nią zaliczony do kosztów podatkowych bowiem nie mieści się w zakresie wyłączenia zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., a z uwagi na fakt, że można go powiązać z osiągnięciem przychodów/zachowaniem bądź zabezpieczeniem jego źródła, wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p;

4\. Wyrok WSA w Poznaniu z 16 czerwca 2011 r. - sygn. akt I SA/Po 342/11:

(\`(...)\`) Zawarta ugoda sądowa pozwoliła skarżącej (przy poniesieniu kwot związanych z najmem lokalu) na szybkie rozwiązanie umowy najmu i przeniesienie działalności do nowego lokalu. (\`(...)\`) Podsumowując, należy stwierdzić, że związek kosztów podatkowych z przychodami jest podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy. Nie jest to jednak jedyny warunek kwalifikacji wydatku, jako kosztu podatkowego. Kosztami uzyskania przychodów są też wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów. Kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, aby w przyszłości przynosiło ono przychody.”

5.

Reasumując powyższe wywody, wedle Spółki, prawidłowe jest jej stanowisko, iż kwota wypłacona Kontrahentowi z tytułu zawartej Ugody (w tym kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego) stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie jej zapłaty dla Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej kontrahentowi na podstawie zawartej ugody;
*   **bezprzedmiotowe** – w części dot. momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawodawca, dla zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych zakłada zatem wypełnienie szeregu wymogów i to zarówno o charakterze pozytywnym (definitywność wydatku, związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, celowość wydatku, a zatem wykazanie związku pomiędzy jego poniesieniem a osiągnięciem przychodów, ewentualnie zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, właściwe udokumentowanie), jak również o charakterze negatywnym, a mianowicie brak wydatków w enumeratywnym katalogu kosztów ex definitione wyłączonych z podatkowej kategorii kosztów uzyskania przychodów.

Wykładnia cytowanego unormowania, zaprezentowana powyżej, nie nastręcza trudności interpretacyjnych Spółce. Powyższe przesłanki (ściślej konieczność ich wypełnienia) znajduje również odzwierciedlenie w części motywacyjnej wniosku. W konsekwencji to nie sposób wykładni ma w niniejszej sprawie istotne znaczenie, lecz wnioski z tej wykładni płynące, a zasadzające się w odmiennej ocenie okoliczności faktycznych, która to ocena wpływa w rezultacie na konstatację organu, odzwierciedloną w negatywnym dla Spółki rozstrzygnięciu.

Mając na uwadze powyższe, przystępując do oceny stanowiska Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności odnieść się należy do kwestii związanej z brakiem możliwości zastosowania w sprawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem sytuacja taka wyłączałaby konieczność badania wydatku pod kątem przesłanek zawartych w pierwszym członie normy z art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powołany przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy należy interpretować ściśle. Założenie takie wynika z zasady zawężającej interpretacji wyjątków zawartych w aktach normatywnych, do których zalicza się art. 16 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są jedynie kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad oraz zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyższe unormowanie, oprócz wyraźnego wskazania tytułów (podstaw prawnych), z których wyłączone jest zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów, stanowi, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje zastosowanie jedynie wówczas, gdy mamy do czynienia z karą umowną lub odszkodowaniem.

Tym samym przyjęcie, że ugoda nie jest w istocie spełnieniem roszczeń odszkodowawczych lub też nie wynika z kar umownych przesądza o niedopuszczalności stosowania w sprawie powołanego przepisu.

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności to właśnie ta okoliczność sprawia, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 nie znajduje w sprawie zastosowania i nie jest, w rezultacie konieczne, badanie innych przesłanek w tym przepisie zawartych. Co jednak istotne, powyższa konstatacja wynika, z przedłożonego przez Spółkę stanu faktycznego, w którym stwierdzono, że kwota zapłacona kontrahentowi na podstawie zawartej ugody nie jest ani odszkodowaniem, ani karą umowną.

Organ interpretacyjny mając na uwadze zasady rządzące postępowaniem w przedmiocie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobligowany jest do przyjęcia powyższej okoliczności jako element stanu faktycznego, którym jest związany w toku całego prowadzonego postępowania.

Zatem wydatek związany z przedmiotową ugodą, nie wynika z tytułów zawartych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji powyższego, Organ podziela wnioski płynące z argumentacji Spółki odnośnie art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, a rozstrzygnięcie swoje opiera na odmiennym stanowisku w zakresie wystąpienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności na przeszkodzie do uznania, że wydatek poniesiony przez Spółkę stanowi koszty uzyskania przychodów stoi brak wykazania celowości poniesienia wydatku.

Należy mieć na uwadze, że celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, że zamiarem Spółki w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągnięcie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, że wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

W niniejszej sprawie, kluczowe znaczenie, ma właśnie prawidłowe zbadanie okoliczności faktycznych przez pryzmat zamiaru podatnika w poniesieniu wydatku.

Oczywiste jest przy tym również, że dla rozważenia powyższej kwalifikacji, konieczna jest ocena całego ciągu działań podatnika, przez pryzmat logicznego ciągu zdarzeń. Przy czym, w ocenie Organu, ów logiczny ciąg zdarzeń musi wynikać z pewnej sekwencji wydarzeń zaistniałych w ramach kooperacji łączącej Spółkę z kontrahentem. Tym ciągiem zdarzeń objęty jest zatem szereg okoliczności opisanych we wniosku, które wpłynęły w ostateczności na brak kontynuacji współpracy.

W przedmiotowej sprawie kwota wypłacona kontrahentowi z tytułu zawartej ugody jest skutkiem ciągu zdarzeń powstałych przed jej zawarciem. Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że przed zawarciem ugody Spółka prowadziła współpracę z kontrahentem, w tym nabywała towary/produkty od kontrahenta oraz świadczyła usługi na jego rzecz. W trakcie tej współpracy doszło do sporu sądowego na gruncie ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Pomiędzy stronami zaistniał spór, czy wynagrodzenie określone w umowach handlowych z kontrahentem ma charakter niedozwolonych opłat, a jego pobieranie stanowi czyn nieuczciwej konkurencji – art. 3 i art. 15 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Sprawa sądowa obejmowała okres od 2011 r. do 2013 r. Kontrahent Spółki zarzucał Spółce pobieranie innych niż marża handlowa opłat za przejęcie towaru do sprzedaży, tj. czyn niedozwolony z art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, czemu Spółka w całości zaprzeczyła. Z kolei Spółka wystąpiła wobec kontrahenta z roszczeniem o zapłatę kar umownych, których podstawą prawną były umowy na lata 2011-2013 i umowa o współpracy handlowej stron.

Spółka, w związku z częściowo niekorzystnymi orzeczeniami sądów powszechnych w podobnych sprawach zdecydowała się przystąpić do rozmów ugodowych aby zminimalizować ewentualne straty w swoim majątku, które mógłby spowodować ewentualny niekorzystny dla niej wyrok.

Kwestią będącą przedmiotem zapytania jest ustalenie, czy kwota zapłacona Kontrahentowi na podstawie zawartej ugody (w tym kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego), będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie jej zapłaty dla Kontrahenta.

Biorąc pod uwagę istotę sprawy, należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem wskazanej normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawodawca, dla zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wprowadza zatem szereg wymogów, które te wydatki winny spełniać (tj. poniesienie wydatku przez podatnika, jego definitywny charakter, związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, celowość wydatku nakierowana na osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła, właściwe udokumentowanie, niepodleganie wydatków pod normę z art. 16 ust. 1).

Niezależnie od innych przesłanek, kluczowym wymogiem kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie celowości poniesienia danego wydatku.

W ocenie Organu można mówić, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów.

W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretnych przychodów podatkowych, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Wskazać należy, że koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków.

W konsekwencji, koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to koszty ponoszone w celu utrzymania w sprawności źródła przychodów, jego uchowania i uchronienia tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu podtrzymania istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięć, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Mając powyższe na uwadze, należy rozważyć, czy koszty ponoszone na podstawie zawartej ugody realizują cele wskazane w normie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przed przystąpieniem do oceny, czy wypłatę omawianej kwoty można powiązać z zachowaniem, czy zabezpieczeniem źródła przychodów, należy wskazać na kwestię ogólną, a dotyczącą samej interpretacji normy z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podkreślić należy, że niedopuszczalne jest przeprowadzenie takiej wykładni powyższej normy, która racjonalność działań podatnika utożsamia z celowością wydatku. Pojęcia racjonalności poniesienia wydatku oraz jego celowości nie nakładają się na siebie, w tym znaczeniu, że nie są one równoważne. Pomiędzy tymi kategoriami nie istnieje tożsamość znaczeń. Pojęcia racjonalności oraz celowości rozumiane przez pryzmat art. 15 ust. 1 ustawy wzajemnie się uzupełniają w tym sensie, że trudno jest mówić o celowości wydatku, bez wcześniejszego wykazania racjonalności. Relacja odwrotna, jak się jednak wydaje w świetle wykładni literalnej art. 15 ust. 1 ustawy nie zachodzi. Oznacza to, że wykazanie, iż mamy do czynienia z racjonalnym postępowaniem podatnika, samo w sobie nie determinuje uznania wydatku za celowy pod kątem zachowania, czy zabezpieczenia źródła przychodów. Racjonalność postępowania podatnika jest bowiem jednym z elementów oceny celowości wydatku, pomocna przy wykładni zwrotu normatywnego „w celu”. Powyższe oznacza, że ustawodawca konstruując normę z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazał, że wystarczającym dla podatkowej kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów jest racjonalność prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było położenie nacisku na ową racjonalność, norma art. 15 ust. 1 ustawy przybrałaby z pewnością inne brzmienie, sprowadzające się do formuły, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brzmienie ustawy w obecnym kształcie nie pozwala jednak na takie przełożenie, zakładając, że każdy wydatek musi być celowy, a zatem winien on wpływać na zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów (również jego osiągnięcie, co jednak, jak zauważono na wstępie, w niniejszej sprawie nie ma kluczowego znaczenia).

Czyniąc powyższe uwagi należy stwierdzić, że wydatek, o którym mowa w analizowanej sprawie aczkolwiek racjonalny, nie jest w świetle art. 15 ust. 1 tej ustawy ponoszony w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

W przedmiocie sprawy kwota wypłacona kontrahentowi nie jest wynikiem potrącenia wzajemnych roszczeń, lecz w istocie obciążeniem kosztami jedynie Spółki. W ocenie Organu, podważa to ocenę, zgodnie z którą wydatek ten jest związany z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów.

Organ zauważa, że z pewnością celem zapłaty określonej w ugodzie kwoty jest wykonanie tejże ugody. Niemniej jednak, okoliczności faktyczne sprawy, prowadzą do wniosku, iż ów cel wskazywany przez Wnioskodawcę ma charakter wtórny, do celu jaki wyłania się z całokształtu okoliczności faktycznych. Spółce bowiem zarzucono pobieranie innych niż marża handlowa opłat za przyjęcie towaru do sprzedaży, tj. czyn niedozwolony z art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Spółka pomimo, że zaprzeczyła powyższemu w całości, w obawie przed niekorzystnym rozstrzygnięciem sporu przez sąd, w związku z częściowo niekorzystnymi orzeczeniami sądów powszechnych w podobnych sprawach zdecydowała się przystąpić do rozmów ugodowych. Tym samym, w ocenie Organu, zasadne jest dążenie do uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy w momencie zawarcia ugody, celowym i zasadnym było zawarcie ugody z uwagi na zabezpieczenie źródła przychodów. Innymi słowy, czy w chwili zawarcia ugody Spółka mogła realnie obawiać się poniesienia negatywnych skutków przegrania sporu i poniesienia negatywnych skutków dla swoich źródeł dochodów. W ocenie Organu, w świetle przedstawionego stanu faktycznego obawa taka nie jest zasadna. Ze stanu faktycznego bowiem wynika, że Spółka zaprzecza jakoby pobierała inne niż marża handlowa opłaty za przyjęcie towaru do sprzedaży. Obiektywnie rzecz ujmując, bardziej zasadnym w takiej sytuacji jest oczekiwanie nieprzegrania sprawy, a raczej jej wygrania. Nie istniała więc, w przedstawionym stanie faktycznym, racjonalna przesłanka by zawierać ugodę i wydatkować daną kwotę celem zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Organu, intencją Wnioskodawcy jaka wyłania się z opisu stanu faktycznego nie było zatem samo wykonanie ugody, lecz uniknięcie konsekwencji negatywnego rozstrzygnięcia sądowego.

Powyższa uwaga ma istotne znaczenie, przy ocenie stanu faktycznego przez pryzmat logicznego ciągu zdarzeń, jaki w sprawie występuje. Okoliczności wskazane we wniosku nie pozwalają na przyjęcie, że zamiarem Spółki przy zawarciu ugody, była – jak wskazała Spółka – chęć zainwestowania zaoszczędzonych środków, lecz uniknięcie zapłaty pierwotnego przedmiotu sporu, tj. kwoty, której zwrotu kontrahent domagał się pierwotnie od Spółki w postępowaniu przez sądem, tj. przed zawarciem ugody.

Podkreślenia wymaga, że działania podatnika, muszą przybierać charakter pozytywny, w tym sensie, że zmierzają do osiągnięcia rezultatów w postaci uzyskania przychodu, zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów (aczkolwiek ów rezultat nie musi wystąpić), nie zaś mają na celu jedynie zapłatę mniejszej kwoty na rzecz kontrahenta w celu zaspokojenie jego roszczeń. Sytuacja, gdy podstawowym celem jest uniknięcie większej straty poprzez zapłatę pełnej sumy nie jest objęte dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zabezpieczenie źródła przychodów to przecież jego umocnienie, uodpornienie na działanie czynników obniżających jego sprawność, funkcjonalność, nie zaś zabezpieczenie przed stratą, poprzez zmniejszenie jej wielkości. Co istotnie i wymagające podkreślenia, w sprawie Spółka wskazała, że na chwilę obecną współpraca z kontrahentem nie jest prowadzona.

W konsekwencji w niniejszej sprawie, walor zabezpieczający źródło przychodów z pewnością miałyby wszelkie wydatki, które służyły zabezpieczeniu Spółki przed zapłatą wydatku, a wynikały z kosztów sądowych, czy też kosztów obsługi prawnej podejmowanych w celu zakwestionowania roszczenia kontrahenta. Takie działania miałyby bowiem wymiar pozytywny, podważający roszczenie kontrahenta co do zasady. W przypadku zaś, gdy Spółka godzi się na wypłatę określonej kwoty celem zrzeczenia się roszczeń wobec kontrahenta oznacza, że mamy do czynienia z odmienną sytuacją, gdzie nie dochodzi do zabezpieczenia źródła przychodów przed zapłatą wskazanej kwoty, lecz jedynie do zmniejszenia, minimalizacji strat ewentualnie z tego tytułu ponoszonych. Nie sposób zgodzić się z argumentacją Spółki, że dzięki zawarciu ugody i wypłaty określonej kwoty Spółka może zaoszczędzone pieniądze przeznaczyć na dalsze inwestycje bądź też bieżącą działalność gospodarczą przynoszącą Spółce przychody podatkowe, co skutkuje wykazaniem, zdaniem Spółki, celowości wydatku. Powyższy argument nie może mieć kluczowego charakteru. W przeciwnym razie każde uwolnienie się od odpowiedzialności cywilnej rodzącej skutki finansowe poprzez zapłatę roszczeń w mniejszym wymiarze niż te pierwotnie dochodzone, skutkujące możliwością zainwestowania zaoszczędzonych środków w działalność generującą przychód podatkowy pozwalałoby na zaliczenie takiego wydatku do kosztów podatkowych.

W przedmiotowej sprawie trudno jest dopatrzeć się argumentów przemawiających za uznaniem, że powstanie roszczenia kontrahenta było niezależne od Spółki. Skoro Spółka sama jako pierwsza zawezwała kontrahenta do próby ugodowej, tj. dążyła do zawarcia ugody, to domniemywać należy, że obawiała się negatywnego rozstrzygnięcia przez sąd i zapłaty większej kwoty (świadczy o tym chociażby m.in. zrzeczenie się od roszczenia z tytułu kar umownych w stosunku do kontrahenta).

W konsekwencji całokształt okoliczności faktycznych, w ramach których zasadniczym celem jest uniknięcie zapłaty kwoty w pełnej wysokości, skutkuje przyjęciem, że warunek związany z celowością wydatku, w niniejszej sprawie nie został spełniony. Skoro bowiem w chwili zawarcia ugody nie było zasadnym obiektywnie oczekiwać przegrania sporu przez Spółkę, co również podkreśla Spółka - „(…) nie jest w stanie określić wyniku hipotetycznego rozstrzygnięcia przez Sąd (zasądzenia lub nie określonej kwoty na rzecz Kontrahenta). Wyrok wydaje Sąd na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie” – to również nie było zasadnym z punktu widzenia zabezpieczenia źródła przychodów zawarcie ugody i wydatkowanie kwoty celem realizacji tej ugody.

Organ uznaje, że korzyści ekonomiczne, które Spółka wykazała, w szczególności: zabezpieczenie się przed ewentualnymi przyszłymi roszczeniami klienta, zapobiegnięcie ponoszeniu dalszych kosztów związanych z prowadzeniem sporu, zaspokojenie wszelkich roszczeń klienta względem Spółki, szansa na dalszą współpracę z klientem (na chwilę obecną współpraca z kontrahentem nie jest prowadzona), przeznaczenie zaoszczędzonych środków na dalsze inwestycje bądź bieżącą działalność gospodarczą, ograniczenie negatywnego wpływu sporu na wizerunek Spółki, nie mogą być utożsamiane z działaniem mającym za cel zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów.

Wobec powyższego należy uznać, że analizowane wydatki nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Trudno jest bowiem założyć, że wypłata wskazanej kwoty wpływa na osiągnięcie przychodów w sensie pozytywnym, a mianowicie wpływa na ich zwiększenie (osiągnięcie).

Trudno jest także w analizowanej sprawy mówić o minimalizacji strat, związanych z ponoszeniem dalszych kosztów związanych z prowadzeniem sporu sądowego, jako przesłanki wpływającej na kwalifikację wydatków.

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się bowiem, że owa minimalizacja strat pozostaje bez wpływu na kalkulację wydatków.

Jak bowiem orzekł WSA w Poznaniu w wyroku z 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1369/08, „(…) zapłaty przedmiotowej kary umownej w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków nie można uznać za „działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Podzielić tutaj należy pogląd organu podatkowego wyrażony w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym sama chęć zapobieżenia jeszcze większej stracie niż zapłacona kara umowna, która mogłaby wystąpić w przypadku realizacji inwestycji, nie przesądza jeszcze, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” oraz wyrok z 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Po 748/10, zgodnie z którym: „Przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie przewiduje możliwości wpisywania w ciężar kosztów podatkowych odszkodowań, które ponoszone są w celu uniknięcia strat. Celem poniesionego kosztu wyartykułowanym w tym przepisie jest jedynie osiąganie przychodów. Jedynie de lege ferenda celowe byłoby wprowadzenie takich regulacji prawnych, które umożliwiałyby zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków z tytułu zapobiegania czy też zminimalizowania strat. Jednakże de lege lata proponowana przez stronę skarżącą wykładnia analizowanego przepisu nie jest możliwa (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, t. 25 do art. 22 w PIT. Komentarz, Lex, 2009”).

W innym orzeczeniu ten sam Sąd stwierdził (cytat): „Jednocześnie samo działanie polegające na ograniczeniu uszczuplenia majątku podatnika nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do uznania, iż mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów” (wyrok z 2.09.2010 r. sygn. akt I SA/Po 436/10).

W tym miejscu warto również powołać wyrok NSA z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 460/10 dotyczący zapłaty odszkodowania przy rozwiązaniu umów najmu, gdzie Sąd uznał (cytat): „Z analizy treści tego przepisu (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przypis Organu) wynika, że nie obejmuje on swoją dyspozycją działań „negatywnych” zmierzających do ograniczenie straty lecz wyłącznie działania o charakterze pozytywnym zmierzające do uzyskania przychodu ewentualnie do zachowania lub zabezpieczenia jego źródeł”.

Jednocześnie, nie można rozpoznawanej sprawy porównać z tymi, które zostały powołane we wniosku, we wskazanych interpretacjach podatkowych czy też wyrokach.

W sprawach tych głównym zagadnieniem do rozstrzygnięcia było bowiem np. zakwestionowanie wykonania umowy, w konsekwencji jej wypowiedzenie; odstąpienie od wykonania umowy, czy też kwestia, że koszty dyskonta weksli/odsetki dyskontowe, prowizja bankowa, których efektem jest uzyskanie przez spółkę pieniędzy w terminie wcześniejszym, niż to wynika z terminów płatności weksli, są kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, jak również czy kosztem uzyskania przychodu będzie wypłacona na podstawie ugody sądowej kwota stanowiąca wielokrotność czynszu, w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu, spowodowanym, że warunki lokalu nie spełniały wymogów technicznych umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej.

W sprawach tych mamy zatem do czynienia z innymi okolicznościami i trudno jest dopatrzyć się podobieństwa analizowanej sprawy do powołanych przez Spółkę.

W rezultacie, biorąc pod uwagę fakty przytoczone we wniosku, jak i ich argumentację, nie sposób uznać stanowiska Spółki za prawidłowe. Wnioskodawca w sposób błędny przyjął bowiem, że doszło do wypełnienia przesłanki celowości, co oznacza, że nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozwalające na uznanie wydatku za podatkowy koszt uzyskania przychodu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe w kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej kontrahentowi kwoty na podstawie ugody (kwota główna oraz zwrot kosztów postępowania i zastępstwa procesowego). Tym samym, bezprzedmiotowa stała się kwestia dot. momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.