Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.108.2019.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-03
Teza: Rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i opodatkowanie stawką podatku w wysokości 0%
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 marca 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i opodatkowania stawką podatku w wysokości 0% – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i opodatkowania stawką podatku w wysokości 0%.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. (dalej także: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na produkcji oraz dystrybucji środków smarnych (w tym olejów dla motoryzacji, silników samochodów ciężarowych i autobusów, maszyn budowlanych i ciężkiego sprzętu, olejów przemysłowych oraz technologicznych, smarów plastycznych, rozpuszczalników etc.). Spółka aktywnie współpracuje z czołowymi polskimi oraz zagranicznymi ośrodkami badawczymi w zakresie wprowadzania nowych wysokojakościowych produktów. (…)

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym jako „czynny” podatnik VAT w Polsce. Spółka należy do Grupy Kapitałowej (…), dalej: Grupa), zajmującej się m.in. produkcją oraz dystrybucją baz olejowych.

Do tej pory handel bazami olejowymi w ramach Grupy realizowany był poprzez podmiot powiązany – A., natomiast sprzedażą olejów przepracowanych zajmuje się inna spółka należąca do grupy (dalej: „B.”). W ramach Grupy podjęta została decyzja w przedmiocie strukturyzacji działalności dystrybucyjnej w zakresie sprzedaży olejów bazowych oraz przepracowanych (dalej także: „towary” lub „wyroby”), poprzez przeniesienie ich handlu do jednego podmiotu. Zgodnie z planowanym modelem dystrybucyjnym, sprzedaż baz olejowych oraz olejów przepracowanych miałaby się odbywać pomiędzy trzema podmiotami: A. albo B. (tj. podmiotami powiązanymi ze Spółką, posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, zarejestrowanymi w Polsce jako podatnicy VAT „czynni”), Wnioskodawcą oraz kontrahentami posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej. Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca miałby przejąć rolę dystrybutora baz olejowych oraz olejów przepracowanych wytwarzanych w ramach Grupy.

W ramach planowanych czynności dystrybucyjnych Wnioskodawca zamierza nabywać towary od A. albo B. (dalej także: „Producenci”), a następnie odsprzedawać je na rzecz kontrahentów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej (dalej: „Ostateczny nabywca”). Towary będą wysyłane drogą lądową z terytorium Polski, z magazynu Producenta, bezpośrednio do Ostatecznego nabywcy do krajów Unii Europejskiej. Dostawa Towarów pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą będzie odbywać się na warunkach Incoterms 2010 EXW lub FCA, tym samym prawo do rozporządzania towarami jak właściciel będzie przechodzić na Spółkę jeszcze na terenie magazynu Producenta, tj. przed opuszczeniem przez towary magazynu Producenta. Ponadto, dostawa towarów między Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą odbywać się będzie na warunkach Incoterms z grupy C (tj. CIP lub CPT).

Wskazane warunki dostawy oznaczają, że Spółka będzie organizować transport do kraju Ostatecznego nabywcy, jednak ryzyko związane z towarem przekazywane będzie przed rozpoczęciem transportu towarów i przez cały czas transportu ponoszone będzie przez Ostatecznego nabywcę. Tym samym, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w ramach dostawy dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą będzie przechodzić na Ostatecznego nabywcę w chwili odbioru towarów z magazynu Producenta przez przewoźnika, tj. na terytorium Polski. W konsekwencji, prawo do rozporządzania Towarami jako właściciel, przechodzi na rzecz Ostatecznego nabywcy jeszcze w Polsce, a zatem jeszcze przed fizycznym dokonaniem transportu do miejsca przeznaczenia.

W ramach powyżej opisanej transakcji Wnioskodawca będzie formalnie oraz faktycznie odpowiedzialny za wykonywanie i koordynowanie wszelkich czynności związanych z organizacją transportu towarów od Producenta do Ostatecznego nabywcy. Wnioskodawca będzie także posiadał dokumenty oraz inne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium RP oraz ich dostawę na terytorium innego państwa w Unii Europejskiej, a Ostateczny nabywca będzie podatnikiem VAT zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Na Wnioskodawcy, jako organizatorze transportu, spoczywać będzie m.in. realizacja poniższych czynności:

1.  kontakt z Producentem w celu potwierdzenia dostępności towarów do odbioru, dokonanie wyboru przewoźnika, negocjacja ceny transportu i zamówienie transportu towarów (w szczególności zlecenie rezerwacji transportu);
2.  wynajęcie przewoźnika;
3.  udzielenie przewoźnikowi informacji związanych z towarem (w szczególności: uzgodnienie sposobu załadunku towarów i wymogów, jakie muszą spełniać środki transportu);
4.  generowanie zlecenia sprzedaży oraz przesianie przewoźnikowi zlecenia transportowego w celu awizacji przybycia środków transportu w wyznaczone miejsce załadunku i o wyznaczonym terminie;
5.  przygotowanie niezbędnych dokumentów transportowych;
6.  kontakt z Ostatecznym nabywcą w celu przekazania terminu dostarczenia towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym transakcja pomiędzy Spółką a Ostatecznym nabywcą powinna zostać uznana za dostawę, której w ramach opisywanej transakcji przyporządkowany jest transport towarów, tj. tzw. „dostawę ruchomą” dla celów stosowania art. 22 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa towarów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz Ostatecznego nabywcy będzie stanowiła dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawy towarów, opodatkowaną stawką 0% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja pomiędzy Spółką a Ostatecznym nabywcą powinna zostać uznana za dostawę, której w ramach opisywanej transakcji przyporządkowany jest transport towarów, tj. tzw. „dostawę ruchomą” dla celów stosowania art. 22 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa towarów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz Ostatecznego nabywcy będzie stanowiła dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną stawką 0% VAT.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

W odniesieniu do transakcji, w których uczestniczy kilka podmiotów, zastosowanie znajduje również art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z ust. 3 powyżej opisanego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego schemat organizacyjny transakcji, w ramach którego dostawa towarów odbywać się będzie pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą, a następnie Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy towarów na rzecz Ostatecznego nabywcy, przy czym towar będzie transportowany bezpośrednio od Producenta do Ostatecznego nabywcy, należy uznać, że przywołane powyżej przepisy dotyczące tzw. transakcji łańcuchowych na gruncie podatku od towarów i usług znajdą zastosowanie w odniesieniu do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Ponadto, z powyżej opisanych przepisów ustawy o VAT wynika, iż w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, w ramach których ten sam towar jest przedmiotem następujących po sobie dostaw, przy czym faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport) towarów. W związku z tym, tylko jedna dostawa towarów może zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą” (międzynarodową). Natomiast pozostałe dostawy towarów powinny zostać opodatkowane jako dostawy lokalne w kraju rozpoczęcia lub zakończenia transportu towarów „tzw. dostawy nieruchome” (lokalne).

Przepisy ustawy o VAT zawierają wskazówki w zakresie określenia, która z dostaw w ramach łańcucha powinna zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą” korzystającą z preferencyjnej stawki podatku VAT. Zgodnie z tymi przepisami, jeżeli transport towarów jest organizowany przez drugi podmiot w łańcuchu dostaw, należy określić miejsce, w którym dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W tym zakresie należy odwołać się do zastosowanych przez strony warunków transportu (art. 22 ust. 2 ustawy o VAT).

Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Jak uznał TSUE m.in. w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV (dalej: wyrok Euro Tyre), dla ustalenia, która z dostaw realizowanych w ramach transakcji łańcuchowej powinna zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą” należy dokonać całościowej oceny wszystkich szczególnych okoliczności. Kluczowe znaczenie w tym zakresie mają dwa czynniki:

1.  określenie, który z podmiotów w ramach danej transakcji jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów od pierwszego podmiotu w łańcuchu dostaw do ostatniego;
2.  w przypadku, gdy transport towarów jest organizowany przez drugi podmiot w łańcuchu dostaw (tak jak w niniejszej sprawie) - określenie, w którym momencie przechodzi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na ostatni podmiot w łańcuchu dostaw.

Ad. A.

Na gruncie przepisów Ustawy o VAT kluczowe dla ustalenia, której dostawie należy przyporządkować transport towarów (a w konsekwencji, która dostawa powinna zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą”, tj. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) jest określenie, który z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów.

Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT, wysyłka lub transport towarów w ramach danej transakcji łańcuchowej mogą być przyporządkowane tylko jednej dostawie. W przypadku, gdy za transport towarów odpowiedzialny jest podmiot, który dokonuje również dalszej dostawy towarów, transport towarów powinien zostać przyporządkowany dostawie dokonywanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Odnosząc się do kwestii organizacji transportu należy mieć na uwadze praktykę organów podatkowych w tym zakresie (przykładowo interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2017 r. o sygn. 114-KDIP1-2.4012.94.2017.1.RM, z 14 lipca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.134.2017.2.RM oraz z 14 lipca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.69.2017.2.IG), zgodnie z którą, w celu wskazania podmiotu odpowiedzialnego za organizację transportu towarów należy wziąć pod uwagę następujące czynniki:

*   realną organizację wysyłki towarów (na którą składa się szereg czynników odnoszących się do ustalenia szczegółów dotyczących wysyłki, w tym m.in.: wybór przewoźnika, ustalanie szczegółów oraz warunków transportu z przewoźnikiem, czy ustalanie daty i miejsca wywozu towarów);
*   faktyczny, bezpośredni kontakt z przewoźnikiem przed, w trakcie i ewentualnie po transporcie;
*   bieżący nadzór i kontrolę nad transportem;
*   treść zawartej z przewoźnikiem umowy dotyczącej warunków transportu oraz jego organizacji;
*   inne czynności polegające w szczególności na bezpośrednim zaangażowaniu w organizację transportu towarów.

Jak wskazano w przedstawionym w niniejszym wniosku o interpretację opisie zdarzenia przyszłego, w ramach powyżej opisanej transakcji Wnioskodawca będzie formalnie oraz faktycznie odpowiedzialny za wykonywanie i koordynowanie wszelkich czynności związanych z organizacją transportu towarów od Producenta do Ostatecznego nabywcy. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny, m.in. za następujące czynności:

*   kontakt z Producentem w celu potwierdzenia dostępności towarów do odbioru, dokonanie wyboru przewoźnika, negocjacja ceny transportu i zamówienie transportu towarów (w szczególności zlecenie rezerwacji transportu);
*   wynajęcie przewoźnika;
*   udzielenie przewoźnikowi informacji związanych z towarem (w szczególności: uzgodnienie sposobu załadunku towarów i wymogów, jakie muszą spełniać środki transportu);
*   generowanie zlecenia sprzedaży oraz przesłanie przewoźnikowi zlecenia transportowego w celu awizacji przybycia środków transportu w wyznaczone miejsce załadunku i o wyznaczonym terminie;
*   przygotowanie niezbędnych dokumentów transportowych;
*   kontakt z Ostatecznym nabywcą w celu przekazania terminu dostarczenia towarów.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że w ramach przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku o interpretację transakcji, Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów od Producenta do Ostatecznego nabywcy.

Ad. B.

Jak wskazano wcześniej, po ustaleniu, który z podmiotów biorących udział w transakcji odpowiada za organizację transportu, drugim kluczowym aspektem w zakresie zidentyfikowania transakcji „ruchomej” jest ustalanie, w którym momencie przechodzi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach dostawy dokonywanej pomiędzy drugim a trzecim podmiotem w łańcuchu.

Jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku Euro Tyre, w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny, która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów, kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę: „W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.

Ponadto, jak uznał TSUE w wyroku z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C-587/10: „w sytuacji, w której drugie przeniesienie tego prawa, czyli druga dostawa, miało miejsce przed transportem, transport ten nie może zostać przypisany pierwszej dostawie na rzecz pierwszego nabywcy”. Podobnie, w wyroku z dnia 26 lipca 2017 r. w sprawie C-386/16 Toridas TSUE uznał, że w „przypadku dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy zbadać, czy do wskazanego transportu doszło po drugiej dostawie. Gdyby tak było, jedynie druga dostawa powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotowy dostawę”.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w jego opinii powyższe rozważania TSUE są spójne z przepisami polskiej ustawy o VAT, zgodnie z którymi podczas oceny, której z dostaw w łańcuchu należy przyporządkować transport towarów, należy brać pod uwagę także warunki dostawy. W tym zakresie przytoczone powyżej orzeczenia TSUE stanowią doprecyzowanie przepisów ustawy o VAT oraz mogą być stosowane jako swoista wykładnia regulacji krajowych dotyczących opodatkowania transakcji łańcuchowych.

Zgodnie z przedstawionym w niniejszym wniosku o interpretację opisem zdarzenia przyszłego, dostawa towarów pomiędzy A. a Spółką będzie odbywać się na warunkach Incoterms 2010 EXW lub FCA. EXW Incoterms 2010 jest regułą transportową, zgodnie z którą zrealizowana na rzecz Wnioskodawcy dostawa jest każdorazowo uznana za dokonaną w momencie pozostawienia towarów do dyspozycji Wnioskodawcy w oznaczonym miejscu (magazynie Producenta), bez zobligowania Producenta do dokonywania jakichkolwiek innych czynności związanych z transportem (poza technicznym wsparciem realizowanym na rzecz Wnioskodawcy i na jego zlecenie). Ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi z Producenta na Wnioskodawcę w momencie, gdy towar opuści miejsce wydania. Natomiast według reguły FCA (Incoterms 2010), towar uważa się za dostarczony w momencie załadunku przez przewoźnika. Na gruncie powyższych reguł Incoterms, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel będzie zatem przechodzić na Spółkę z chwilą odbioru towarów z magazynu Producenta.

Dostawa towarów między Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą będzie się natomiast odbywać na warunkach Incoterms z grupy C (tj. CIP lub CPT). Wskazane warunki dostawy oznaczają, że ryzyko związane z towarem przekazywane będzie przed transportem towarów i przez cały czas transportu ponoszone będzie przez Ostatecznego nabywcę. Tym samym, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w ramach dostawy dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą będzie przechodzić na Ostatecznego nabywcę w chwili odbioru towarów z magazynu Producenta, tj. na terytorium Polski. W konsekwencji, towar w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel na rzecz Ostatecznego nabywcy, będzie znajdować się w Polsce.

W związku z powyższym, zarówno przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz ryzyka związanego z dostarczanymi towarami pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą jak również pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą będzie miało miejsce na terytorium Polski, tj. przed rozpoczęciem transportu towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, że w ramach opisanej transakcji Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów od Producenta do Ostatecznego nabywcy, w opinii Wnioskodawcy, dostawa towarów dokonywana pomiędzy Spółką a Ostatecznym nabywcą powinna zostać uznana za dostawę, której w ramach opisywanej transakcji przyporządkowany jest transport towarów, tj. tzw. „dostawę ruchomą” (międzynarodową) dla celów stosowania art. 22 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w indywidualnych rozstrzygnięciach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 24 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.419.2018.2.KT,
*   z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.84.2018.2.KT.

Ad. 2.

Jak wynika z przedstawionego powyżej uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, dostawa towarów dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Ostatecznego nabywcy powinna zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą” (międzynarodową). W następstwie tej dostawy, towary opuszczą terytorium RP i zostaną dostarczone do kraju Ostatecznego nabywcy towarów. Ponadto, z uwagi na zastosowane warunki dostaw, przejście prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Ostatecznego nabywcę będzie miało miejsce na terytorium Polski, tj. przed rozpoczęciem transportu towarów. W konsekwencji, na podstawie całokształtu przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku o interpretację okoliczności, planowaną transakcję między Spółką a Ostatecznym nabywcą należy uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 oraz art. 13 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazano w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty oraz inne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium RP oraz ich dostawę na terytorium innego państwa w Unii Europejskiej, a Ostateczny nabywca będzie podatnikiem VAT zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. W związku z tym, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania dostawy towarów realizowanej na rzecz Ostatecznego nabywcy jako wewnątrzwspólnotową dostawa towarów opodatkowana 0% stawką VAT zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z przytaczanym wcześniej przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, wysyłka lub transport towaru w ramach tzw. transakcji łańcuchowej są przyporządkowane tylko jednej dostawie towarów. W konsekwencji tylko jedna dostawa towarów może zostać uznana za tzw. „dostawę ruchomą” (międzynarodową) korzystającą z opodatkowania stawką VAT w wysokości 0%. Natomiast pozostałe dostawy towarów w ramach łańcucha dostaw traktowane są jako dostawy „nieruchome” (lokalne) opodatkowane w kraju rozpoczęcia lub zakończenia wysyłki/transportu towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa towarów realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz Ostatecznego nabywcy będzie stanowiła dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną stawką 0% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Przez towary – jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Powołany przepis reguluje zasady dotyczące dostaw towarów w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu dostaw. Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy. Jednocześnie każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych miejsce dostawy (a tym samym - opodatkowania) wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem dostawy towarów - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejscem dostawy towarów jest – w świetle art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z kolei przepis art. 22 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku transakcji łańcuchowych, do których odnosi się art. 22 ust. 2 ustawy, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Art. 22 ust. 2 ustawy odnosi się również wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, czyli podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar. W takim przypadku ustawodawca uznał, że transport (wysyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Jest to założenie domniemane, mogące zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Pojęcie „organizacji” transportu - przyjęte w praktyce stosowania ww. przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne - nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. W potocznym znaczeniu „organizacja” oznacza „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Ponadto, posługując się orzecznictwem (przede wszystkim wspólnotowym) należy przywołać opinię Rzecznika Generalnego J. Kokotta wydaną w cyt. wyżej sprawie C-245/04, gdzie stwierdzono, że to podmiot zlecający transport decyduje zasadniczo o tym, kiedy towar znajduje się w określonym miejscu, również jeśli do transportu angażowane są osoby trzecie. Zatem to podmiot, który zleca i organizuje transport, jest odpowiedzialny za towar, a w konsekwencji za prawidłowe określenie skutków podatkowych wynikających z przemieszczenia transgranicznego towaru.

Przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy, należy rozumieć w szczególności okoliczności, w których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami. Ustawodawca nawiązuje w tym przepisie przede wszystkim do definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku wydanym w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG TSUE opisał sekwencję przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel w transakcjach łańcuchowych: „(\`(...)\`) nawet jeśli dwie następujące po sobie dostawy skutkują tylko jedynym przemieszczeniem towarów, to należy uznać, że nastąpiły one jedna po drugiej. W rzeczywistości pośredni nabywca może przenieść na drugiego nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero wtedy, gdy otrzymał je wcześniej od pierwszego sprzedawcy, a zatem druga dostawa może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy zrealizowana zostanie pierwsza dostawa”.

Z kolei w wyroku w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, powołanym również przez Wnioskodawcę, Trybunał wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny, która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów, kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził:

„Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (\`(...)\`) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca prowadzi w ramach grupy międzynarodowej działalność w zakresie m.in. dystrybucji środków smarnych i sprzedaży olejów bazowych oraz przepracowanych. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT w Polsce. Wnioskodawca zamierza nabywać towary od Producentów (podmiotów powiązanych ze Spółką w ramach Grupy, posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju i zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni w Polsce), a następnie odsprzedawać je na rzecz kontrahentów mających siedzibę na terytorium UE (Ostatecznych nabywców). Towary będą transportowane drogą lądową bezpośrednio z magazynu Producenta do Ostatecznego odbiorcy. Dostawa towarów między Producentem a Wnioskodawcą będzie odbywać się na warunkach Incoterms 2010 EXW lub FCA, a prawo do rozporządzania towarami jak właściciel będzie przechodzić na Spółkę jeszcze na terenie magazynu Producenta, tj. przed opuszczeniem przez towary magazynu Producenta. Dostawa towarów między Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą odbywać się będzie na warunkach Incoterms z grupy C (tj. CIP lub CPT), zgodnie z którymi Spółka będzie organizować transport do kraju Ostatecznego nabywcy, jednak ryzyko związane z towarem przekazywane będzie przed rozpoczęciem transportu towarów i przez cały czas transportu ponoszone będzie przez Ostatecznego nabywcę. Prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w ramach dostawy dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą będzie przechodzić na Ostatecznego nabywcę w chwili odbioru towarów z magazynu Producenta przez przewoźnika, tj. na terytorium Polski. W ramach powyżej opisanej transakcji Wnioskodawca będzie formalnie oraz faktycznie odpowiedzialny za wykonywanie i koordynowanie wszelkich czynności związanych z organizacją transportu towarów od Producenta do Ostatecznego nabywcy. Wnioskodawca będzie także posiadał dokumenty oraz inne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium RP oraz ich dostawę na terytorium innego państwa w Unii Europejskiej, a Ostateczny nabywca będzie podatnikiem VAT zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do uznania przedmiotowej transakcji między Spółką a Ostatecznym odbiorcą za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w ramach transakcji łańcuchowej, która będzie stanowiła „dostawę ruchomą” i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 0%.

Jak wskazał Wnioskodawca, w opisanej sprawie to on jest podmiotem, który – jako pierwszy nabywca towaru w transakcji łańcuchowej, dokonujący jednocześnie jego dalszej sprzedaży – pełni rolę organizatora transportu (m.in. zamawia transport towarów, wynajmuje przewoźnika, udziela przewoźnikowi informacji związanych z towarem, generuje zlecenie transportowe, przygotowuje dokumenty transportowe, kontaktuje się z Ostatecznym nabywcą w celu przekazania terminu dostarczenia towarów). Jednocześnie z treści wniosku wynika, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel będzie przechodzić na Wnioskodawcę przed opuszczeniem przez towary magazynu Producenta na terytorium kraju. Co istotne, prawo do rozporządzania towarem jak właściciel z Wnioskodawcy na kolejny (trzeci) podmiot w łańcuchu dostaw przechodzi również na terytorium kraju, w momencie przekazania towaru przewoźnikowi, a więc przed rozpoczęciem transportu. Całe ryzyko związane z towarem przechodzi na Ostatecznego nabywcę jeszcze przed rozpoczęciem transportu towarów (zaraz po wydaniu towarów z magazynu Producenta na terytorium kraju) i przez cały czas transportu ponoszone jest przez Ostatecznego nabywcę.

Potwierdza to analiza przyjętych przez Strony w opisanych schematach transakcji reguł Incoterms, według których dokonywane są dostawy. Wprawdzie uzgodnione na podstawie tych reguł warunki dostawy nie mają decydującego znaczenia (tj. nie przesądzają same w sobie o miejscu opodatkowania transakcji), ale są wskazówką przy określeniu, która dostawa w ramach transakcji łańcuchowej ma charakter „ruchomy”.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca zaznaczył, że pierwsza dostawa pomiędzy Producentem a Spółką realizowana jest na warunkach Incoterms EXW. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą dokonywana jest według reguły Incoterms z grupy C (tj. CIP lub CPT).

Reguła Incoterms EXW oznacza, że towary odbierane są od producenta (sprzedawcy) przez spedytora lub przewoźnika działającego na rzecz nabywcy, który dokonuje następnie fizycznego wywozu towarów. Kupujący posiada w tym przypadku pełną gestię transportową, tzn. organizuje transport, ponosi jego koszty oraz ryzyko na całej trasie dostawy, a sprzedający stawia towar do dyspozycji kupującego w punkcie wydania. Dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania sprzedającego do dalszych czynności.

Z kolei w dostawie realizowanej na warunkach Incoterms CPT (a także CIP) sprzedawca dostarcza towar do przewoźnika (lub innej osoby wyznaczonej przez sprzedającego) w uzgodnionym miejscu, zawiera umowę przewozu i ponosi jego koszty. W regule tej sprzedający wykonuje obowiązek dostawy w momencie przekazania towaru przewoźnikowi. Ryzyko zostaje przeniesione na kupującego w momencie przekazania towaru przez sprzedawcę przewoźnikowi.

Analiza powyższych warunków dostawy oraz innych okoliczności stanu faktycznego wskazuje, że w niniejszej sprawie transport towarów poza terytorium Polski, zlecony i zorganizowany przez Wnioskodawcę, dokonywany jest w wyniku transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Ostatecznym nabywcą – trzecim podmiotem w łańcuchu dostaw. Prawo do dysponowania towarem przechodzi bowiem z Producenta na Wnioskodawcę na terytorium kraju, co więcej, w kolejnej dostawie prawo do rozporządzania towarem jak właściciel z Wnioskodawcy na trzeci podmiot przechodzi również w Polsce, przed rozpoczęciem transportu.

W przedstawionych okolicznościach, całokształt opisanych warunków dostaw pozwala zatem uznać, że transport towaru powinien być przyporządkowany dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz kolejnego w łańcuchu podmiotu, tj. Ostatecznego nabywcy. Trzeba więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że to właśnie tą transakcję, tj. drugą w łańcuchu dostaw, należy traktować – w oparciu o regulacje art. 22 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy – jako dostawę transgraniczną („ruchomą”), dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium Polski. Tylko ta dostawa w opisanym łańcuchu ma charakter wewnątrzwspólnotowy lub międzynarodowy (towar zostaje wywieziony poza terytorium kraju).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy zatem uznać za prawidłowe.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Jak wynika z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Art. 42 ust. 2 ustawy stanowi, że warunki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się za spełnione również wówczas, gdy nie są spełnione wymagania w zakresie:

1.  nabywcy - w przypadkach, o których mowa w art. 13 ust. 2 pkt 3 i 4;
2.  dokonującego dostawy - w przypadku, o którym mowa w art. 16.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na podstawie art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza powyższych regulacji, dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako WDT na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą powołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Zgodnie z powołanymi przepisami, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym, istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że z tytułu przedmiotowych dostaw towarów na rzecz Ostatecznego odbiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Ponadto z uwagi na fakt, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty oraz inne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego UE, a Ostateczny nabywca będzie podatnikiem VAT zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju w wysokości 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy przy tym zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanego przez Wnioskodawcę pytania i stanowiska przedstawionego w odniesieniu do zadanego pytania. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy posiadane przez Spółkę dokumenty rzeczywiście stanowią dowody potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Stwierdzenie to przyjęto jako element okoliczności opisanego zdarzenia przyszłego i nie ono było przedmiotem oceny.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że wskazane rozstrzygnięcia dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym/okolicznościach zdarzenia przyszłego. W tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych oraz orzecznictwem sądowym, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.