Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.719.2019.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: Możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 7 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 27 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.719.2019.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 27 stycznia 2020 r. (data doręczenia 29 stycznia 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia ….). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 7 lutego 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 5 lutego 2020 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dowodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca od 6 sierpnia 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w zakres której wchodzą czynności wykonywane według następujących kodów PKD: 63.11.Z - Przetwarzane danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność oraz 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem.

Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz przedsiębiorcy z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (USA) na podstawie zawartej umowy. Przedmiotem umowy jest sprzedaż praw autorskich do oprogramowania komputerowego. W szczególności przedmiotem umowy jest wytwarzanie i implementacja rozwiązań programistycznych na podstawie logiki biznesowej dostarczonej przez klienta oraz odsprzedaż praw autorskich do stworzonych autorskich rozwiązań.

Zgodnie z umową zawartą z zagranicznym kontrahentem usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują następujące czynności:

1.  estymacja zadań;
2.  analiza kodu/refactoring (czynności Wnioskodawcy polegają na prześledzeniu całego procesu biznesowego i zoptymalizowaniu go poprzez poprawienie rozwiązań zaimplementowanych przez innych programistów. Cały proces refactoringu jest bardzo złożony, ponieważ zawiera w sobie analizę kodu, analizę architektury analizę wszelakich API (systemów pośredniczących w komunikacji pomiędzy systemami). Czynności realizowane w ramach tego punktu sprowadzają się do napisana przez Wnioskodawcę aplikacji od nowa bazując na zaimplementowanych już procesach, poprzez poprawianie ich i optymalizację);
3.  code review - czynności Wnioskodawcy polegają na analizie kodu napisanego przez innego dewelopera, który to kod nie został wdrożony jeszcze na serwer produkcyjny (serwer produkcyjny to serwer, na którym znajduje się aplikacja dostępna w Internecie); jest to proces, który pozwala zidentyfikować błędy i usprawnia przepływ wiedzy na temat rozwiązań zaimplementowanych w systemie;
4.  opracowywanie rozwiązań dla biznesu;
5.  wytwarzanie oprogramowania dla biznesu - Wnioskodawca w ramach świadczonych przez siebie usług wymyśla autorskie rozwiązana dotyczące oprogramowania dedykowanego dla konkretnego biznesu. Należy zaznaczyć, że dobór rozwiązań, takich jak wybór sposobu zaimplementowana wymyślonego rozwiązania, leży w gestii dewelopera (jakim jest Wnioskodawca) i jest to Jego autorskie rozwiązanie bazujące na danej architekturze;
6.  wdrażanie i opracowywanie architektury systemu - czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegają również m.in. na rozszerzaniu środowiska istniejącego systemu o kolejne systemy (np. system do generowania możliwości aplikowana o kredyt). Czynności te obejmują zaprojektowane architektury, rozwiązań, wybór odpowiednich narzędzi, które będą używane, stworzenie całego szkieletu i oprogramowanie logiki biznesowej;
7.  pisanie testów.

Tym samym należy stwierdzić, że prace programistyczne Wnioskodawcy mają na celu wyeliminowane naukowej, lub technicznej niepewności i dążą do dokonania postępu poprzez przede wszystkim tworzenie nowych lub bardziej wydatnych algorytmów w oparciu o nowe techniki tworzone na bieżąco. W ramach ww. czynności Wnioskodawca wykonuje prace polegające na tworzeniu autorskiego oprogramowania (B+R). Posiada prawa autorskie, a stworzone przez Niego oprogramowanie stanowi utwór polegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 1 pkt 1 i pkt 21 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, dalej: „ustawa o paipp”).

W ocenie Wnioskodawcy, autorskie oprogramowane stworzone i rozwijane przez Niego zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, gdyż wg definicji w ustawie o PIT (art. 5 pkt 38), działalność B+R oznacza działalność twórcza obejmującą badana naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym, badania naukowe i prace rozwojowe określa art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Badania naukowe są działalnością obejmującą (…) badana aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowanie nowych produktów procesów lub usług lub wprowadzeniu do nich znaczących ulepszeń.”

Z kolei, art. 4 ust. 3 ww. ustawy wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowana, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze pisania kodu, doświadczeń i przeprowadzania testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka, elektronika), a następnie wykorzystywać ją przy tworzeniu programów.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w związku z tym planuje wykazywać wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji. Całość przychodów firmy pochodzi ze sprzedaży praw autorskich zagranicznemu kontrahentowi. Na podstawie zawartej umowy sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych, na podstawie faktury VAT. Wnioskodawca nie nabywał wyników prac B+R prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z nowymi regulacjami w zakresie IP BOX. Wnioskodawca chciałby skorzystać z nowych przepisów, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej m.in. autorskiego prawa do programu komputerowego, na podstawie art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wybrał liniową formę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o PIT. Prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od sierpnia 2018 r. Przedmiotowe czynności wykonuje w Polsce. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały (i będą) wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe (w szczególności poprzez support/wsparcie, rozwijanie kodu, tworzenie i implementowanie nowych rozwiązań), podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca podkreśla, że prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT definiuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdefiniowane zostały także same pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych, przez które należy rozumieć odpowiednio:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;
2.  działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria twórczości, systematyczności i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wynika to wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która to posługuje się ww. kryteriami zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych. Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W komentarzach dotyczących prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy powstanie nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (źródło: Narodowe Centrum Badań i Rozwoju: https://www.ncbr.gov.pl/potrzebuje-wiedzy-uczelniainstytut/umowy-i-regulaminy/szczegoly/news/umowa-przeniesienia-autorskich-praw-majatkowych-z-komentarzem-50715).

Ponadto, uznać należy, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Za Słownikiem Języka Polskiego PWN wskazać należy, że słowo „systematyczny” oznacza:

*   robiący coś regularnie i starannie,

*   o procesach: zachodzący stale, od dłuższego czasu,

*   o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu,

*   o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, podlegające omówieniu w niniejszym podrozdziale, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegających zwiększeniu oraz możliwości wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadzący działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania, jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe, zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

W ocenie Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność w postaci tworzenia i opracowania od podstaw gotowego programu komputerowego w postaci zbioru różnych funkcjonalnych systemów IT oraz modyfikacja już istniejącego oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, bowiem wypełnia wszystkie 3 przesłanki, tj. jest twórcza (bowiem Wnioskodawca od podstaw tworzy autorskie oprogramowanie i jest wykonywana systematycznie (bowiem opracowanie tego programu będzie wykonywane w oparciu o zlecenia otrzymywane od Zleceniodawcy w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej), jak również w ramach tworzenia tego programu Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i umiejętności jako programisty i pogłębia również swoją wiedzę.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, do wszystkich przychodów, jakie Wnioskodawca osiąga w wyniku umowy, tj. wynagrodzenie wypłacane Mu przez Zleceniodawcę w okresach miesięcznych za wykonanie umowy i przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania (w tym do jego poszczególnych etapów realizacji i elementów opracowywanych i udostępnianych Zleceniodawcy co miesiąc wraz z fakturą), znajduje zastosowanie art. 30ca ustawy o PIT, a co za tym idzie przychody te mogą być opodatkowane 5% stawką podatku.

Na pytanie Organu: Czy uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Wnioskodawca wskazał: W pierwszej kolejności należy więc odnieść się do tego, co może stanowić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, które podlegać mogą reżimowi art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Jak zostało wskazane w ww. przepisie, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są elementy wymienione w tym przepisie, o ile podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o paipp, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ponadto, jak wskazuje art. 1 ust. 21 ww. ustawy, ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, ale są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki wskazany w art. 1 ustawy o paipp. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy a PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Przedmiotem umowy zawartej ze Zleceniodawcą jest wytworzenie oprogramowania i sprzedaż praw autorskich do oprogramowania komputerowego. Skoro oprogramowanie uznać można za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a umowa dotyczy jego sprzedaży, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z umową zawartą ze Zleceniodawcą (konkretnie pkt 9.3. tej umowy), Wnioskodawca oświadcza i gwarantuje, że w przypadku wszelkich praw własności intelektualnej lub wszelkich innych materiałów przekazanych Zleceniodawcy w ramach świadczenia usług, Wnioskodawca jest jedynym autorem i ma ustawowe prawo do przeniesienia praw własności intelektualnej do takiego oprogramowania na Zleceniodawcę. Żadna strona trzecia nie ma żadnych roszczeń własnościowych, ani nie ma żadnych praw do takiego oprogramowania. Umowa zawiera również zapis, że przeniesienie praw własności intelektualnej przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę będzie nieodwołalne i będzie uważane za skuteczne natychmiast po utworzeniu dowolnego obiektu własności intelektualnej (oprogramowania, części oprogramowania) w trakcie świadczenia usług na podstawie umowy (pkt 9.4.).

Zgodnie z umową (pkt 9.2), jeżeli w trakcie jej wykonywania Wnioskodawca wytworzy obiekt własności intelektualnej, w tym między innymi kod źródłowy, dokumentację, konfiguracje, elementy projektu, układy, schemat danych, GUI oraz próbki lub metadane, które są racjonalnie potrzebne do wykorzystania i osiągnięcia racjonalnych wyników przy świadczeniu usług, Wnioskodawca przekaże Zleceniodawcy prawa autorskie do takiej własności intelektualnej w następujący sposób (chyba że strony umowy postanowią inaczej):

*   prawo do korzystania z obiektów IP w jakikolwiek sposób i na terytorium dowolnego kraju na świecie;

*   prawo do wprowadzania zmian w obiektach własności intelektualnej;

*   prawo do wytworzenia dowolnej liczby kopii obiektu IP dowolną metodą i zapisania takich kopii na dowolnym nośniku (CD, dysk flash, itp.);

*   prawo do korzystania z obiektu IP w celach komercyjnych na podstawie dowolnych umów z osobami trzecimi oraz na terytorium dowolnego kraju na świecie;

*   prawo do korzystania z obiektu IP jako podstawy do opracowania własnych obiektów IP;

*   prawo do udzielenia zezwolenia na korzystanie z obiektu IP osobom trzecim (udzielanie licencji) dowolną metodą oraz na terytorium dowolnego kraju na świecie;

*   prawo do przeciwstawienia się nielegalnemu użyciu obiektu IP, w tym do zakazania takiego użycia;

*   wszelkie inne prawa własności intelektualnej, które są lub mogą być konieczne do komercyjnego wykorzystania obiektów własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazuje, że specyfika prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej zakłada wytworzenie oraz ulepszanie istniejącego już oprogramowania. Przedmiot wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności nie jest namacalny. Modyfikowane oprogramowanie jest własnością Zleceniodawcy, jednak w ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności, oprogramowanie to jest w odpowiedniej części całkowicie zmieniane. Należy wskazać, że - zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy - wykonywanie przez Niego czynności opisanych we wniosku prowadzi do powstania zupełnie nowego oprogramowania (lub jego części), poprzez zastosowanie prac badawczo-rozwojowych, na podstawie których powstaje prawo własności intelektualnej. Bardzo rzadko Wnioskodawca korzysta z istniejącego kodu, jedynie go modyfikując. Działalność Wnioskodawcy polega na wprowadzaniu nowych rozwiązań, implementowaniu nowych, optymalnych pomysłów. Wnioskodawca wprowadza zmiany w istniejącym oprogramowaniu i tworzy nowe oprogramowanie na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą. Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniodawcy każdorazowo zlecenie (tzw. ticket z opisem problemu). Wnioskodawca wprowadza zmiany w istniejącym oprogramowaniu i tworzy nowe oprogramowanie na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą. Ulepszenie/rozwinięcie programu następuje na podstawie otrzymanego od Zleceniodawcy każdorazowo zlecenia (tzw. ticket z opisem problemu). W ramach działalności gospodarczej opisanej we wniosku tworzy nowe kody, algorytmy w językach programowania (….) i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługuje Mu ochrona prawna wynikająca z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych do momentu zbycia ich na rzecz Zleceniodawcy. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu od sierpnia 2018 r.

Tak więc odrębną ewidencję prowadzi od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności. Jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym można użyć podatkowej stawki 5% do dochodu ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania stworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?
2.  Czy wystarczającą formą odrębnej ewidencji wymienionej w art. 30cb ust. 2 będzie szczegółowy rejestr przychodów i kosztów zawierający następujące pozycje:
    1.  data dokumentu księgowego,
    2.  nr dokumentu księgowego (np. faktury),
    3.  opis zdarzenia księgowego,
    4.  kwota przychodu/kosztu kwalifikowanego,
    5.  wyszczególnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, którego dotyczy dany przychód/koszt,
    6.  kalkulacja przychodów i kosztów kwalifikowanych w rozbiciu na projekty wraz z kalkulacją podziału dochodowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1, natomiast w zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Niego usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania i rozwijana oprogramowania opisanego w powyższym stanie faktycznym, spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30cb ww. ustawy, Wnioskodawca zaprowadził wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prac badawczo-rozwojowych. W związku z powyższym stoi na stanowisku, że może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z opisanych wyżej prac badawczo-rozwojowych.

W ocenie Wnioskodawcy, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej, od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjne stawki w podatku dochodowym w oparciu o art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast, jak wskazuje art. 30ca ust 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Powyższe przepisy, jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu Na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju Strategii Na Rzecz Doskonałości Naukowej Nowoczesnego Szkolnictwa Wyższego Partnerstwa z Biznesem i Społecznej Odpowiedzialności Nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2019 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.25.2019.2.DS).

W pierwszej kolejności należy więc odnieść się do tego, co może stanowić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, które podlegać mogą reżimowi art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Jak wskazano w ww. przepisie, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są elementy wymienione w tym przepisie, o ile podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o paipp, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalność twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto, jak wskazuje art. 1 ust. 21 ww. ustawy, ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, nie są objęte ochroną odkrycia, idee procedury, metody zasady działania oraz koncepcje matematyczne.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie, jako utwór literacki wskazany w art. 1 ustawy o paipp. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca stwierdza, że prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania mają z pewnością charakter twórczy. Twórczy charakter działalność badawczo-rozwojowej odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. W ujęciu negatywnym twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej wyklucza uznanie za działalność B+R czynności mających na celu jedynie techniczne wdrożenie produktu lub usług opracowanych przez inny podmiot. Tak więc, Wnioskodawca wskazuje, że twórczy charakter prac, objętych mniejszym wnioskiem o interpretację, przejawia się przede wszystkim w napisaniu, przetestowaniu i wdrożeniu nowego programu komputerowego, aplikacji lub modułu od podstaw. Ponadto, objawia się również w zindywidualizowanej modyfikacji wstępnych projektów programów komputerowych przygotowanych przez inne podmioty (programistów). Tworzone oprogramowanie nie jest nabywane od innych podmiotów, lecz stanowi oryginalny wytwór.

Tym samym, wytwarzane i rozwijane oprogramowanie, szczegółowo opisane we wskazanym powyżej stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy o paipp. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że prace wykonywane przez Niego w ramach tworzenia oprogramowania stanowią prace rozwojowe. Jak wskazuje art. 4 ust. 3 ustawy o paipp, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie, w jakim dotyczą tworzenia nowego oprogramowania, prowadzą do powstania nowego oprogramowania dostępnego dla klientów Wnioskodawcy, spełniają więc definicję prac rozwojowych. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez Niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, prace rozwojowe są definiowane jako prace rozwojowe, czyli jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie wykorzystywane dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca podkreśla również, że wykonywane przez Niego prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mają charakter długotrwały. Ponadto, z uwagi na postępujące zmiany technologiczne oraz konieczność sprostania zmieniającym się oczekiwaniom klientów wykonywane usługi nie mają charakteru incydentalnego.

Powyższe stanowisko zostało zaakceptowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 24 kwietnia 2019 r., Nr 0112 KDIL3-3.4011.25.2019.2.DS,

*   z dnia 8 lipca 2019 r., Nr 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR,

*   z dnia 11 lipca 2019 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES,

*   z dnia 4 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wskazuje, że czynności opisane w stanie faktycznym, polegające na tworzeniu nowego oprogramowania i następne jego rozwijanie, spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, a tym samym ma prawo do zastosowania stawki 5% do dochodu ze sprzedaży praw autorskich na ww. oprogramowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wobec powyższego dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi - stosownie do art. 30ca ust. 7 pkt 3 powołanej ustawy.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy także podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca od 6 sierpnia 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie przetwarzania danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) oraz działalności związanej z oprogramowaniem. Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz Zleceniodawcy z siedzibą w Stanach Zjednoczonych na podstawie zawartej umowy. Przedmiotem umowy jest wytworzenie oprogramowania i sprzedaż praw autorskich do oprogramowania komputerowego. W szczególności przedmiotem umowy jest wytwarzanie i implementacja rozwiązań programistycznych na podstawie logiki biznesowej dostarczonej przez klienta oraz odsprzedaż praw autorskich do stworzonych autorskich rozwiązań. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od sierpnia 2018 r. Przedmiotowe czynności wykonuje w Polsce. Autorskie oprogramowania zostały (i będą) wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Specyfika prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zakłada wytworzenie oraz ulepszanie oprogramowania będącego własnością Zleceniodawcy. Wykonywane przez Niego czynności prowadzą do powstania zupełnie nowego oprogramowania (lub jego części), poprzez zastosowanie prac badawczo-rozwojowych, na podstawie których powstaje prawo własności intelektualnej. Bardzo rzadko Wnioskodawca korzysta z istniejącego kodu, jedynie go modyfikując. Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniodawcy każdorazowo zlecenie (tzw. ticket z opisem problemu) wówczas wprowadza zmiany w istniejącym oprogramowaniu i tworzy nowe oprogramowanie. Ulepszenie/rozwinięcie programu również następuje na podstawie otrzymanego od Zleceniodawcy zlecenia. Wnioskodawca tworzy nowe kody, algorytmy w językach programowania (….) i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługuje Mu ochrona prawna wynikająca z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych do momentu zbycia ich na rzecz Zleceniodawcy. Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Całość przychodów firmy Wnioskodawcy pochodzi ze sprzedaży praw autorskich Zleceniodawcy. Wnioskodawca nie nabywał wyników prac B+R prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

Wnioskodawca prowadzi od sierpnia 2018 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zamierza w zeznaniu rocznym za 2019 r. rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach umowy ze Zleceniodawcą, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zauważyć należy, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do powstania nowej funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP, do którego przysługuje podatnikowi ochrona na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że uzyskany dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na Zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego i rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%. Przy czym, warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.