Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.74.2017.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; opodatkowanie-zakres opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo jest właścicielem nieruchomości, oznaczonej w ewidencji gruntów jako obręb M., działka nr 292/45 o pow. 0,1247 ha, zabudowanej tzw. miasteczkiem ruchu drogowego. W skład miasteczka wchodzą zminiaturyzowane jezdnie, chodniki, przejścia dla pieszych, znaki drogowe, oświetlenie. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta przedmiotowa działka znajduje się na terenie oznaczonym TAG‑2, tj. tereny aktywizacji gospodarczej.

Przedmiotowa działka powstała z podziału działki nr 292/16, która znajdowała się w trwałym zarządzie wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej (bez osobowości prawnej), tj. Wojewódzkiego Urzędu Pracy (WUP). WUP zawarł, trwającą od 2005 r., odpłatną umowę dzierżawy części działki nr 292/16 z Wojewódzkim Ośrodkiem Ruchu Drogowego (WORD) – również wojewódzką samorządową jednostką organizacyjną (osoba prawna), na potrzeby funkcjonowania miasteczka ruchu drogowego.

Na realizację miasteczka ruchu drogowego na działce nr 292/16 (obecnie działka nr 292/45) WORD poniósł nakłady w postaci: dokumentacji projektowej, utwardzenia terenu, wykonania sygnalizacji świetlnej i instalacji elektrycznej, wykonania oznakowania. Wartość zadania inwestycyjnego wyniosła 166.794,13 zł brutto. Jednocześnie w WORD nie wystąpił podatek naliczony, w stosunku do którego przysługiwałoby prawo odliczenia. W stosunku do działki nr 292/45 wygaszono prawo trwałego zarządu przysługujące WUP. Wygaśnięcie tego prawa podyktowane było zbędnością działki nr 292/45 dla potrzeb statutowych WUP i jednocześnie koniecznością formalnego przygotowania działki do zbycia jej na rzecz WORD.

Natomiast w piśmie z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy zminiaturyzowane jezdnie, chodniki, przejścia dla pieszych, znaki drogowe, oświetlenie, które znajdują się na działce nr 292/45 stanowią budynki lub budowle w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.)?” Wnioskodawca odpowiedział, że „Tak, stanowią budowle. WORD w 2004 r. zgłosił Urzędowi Miejskiemu zamiar wykonania na części działki 292/16 – obecnej działce nr 292/45 robót drogowych”.

Wnioskodawca, czyli Województwo nie wykorzystywało/nie wykorzystuje żadnych obiektów zlokalizowanych na działce 292/45 w działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy znajdujące się na nieruchomości zabudowania były przyjęte do użytkowania przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej przed transakcją sprzedaży? Jeżeli tak, to czy od momentu przyjęcia ich do użytkowania do momentu transakcji sprzedaży upłynął okres krótszy niż 2 lata?” Wnioskodawca wskazał, że „Nie, żadne z zabudowań nie było przyjęte do użytkowania przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej”.

Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie zabudowań znajdujących się na działce 292/45.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odpowiedzi na pytanie z wezwania o treści: „Czy przedmiotowe budynku lub budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?” Wnioskodawca odpowiedział, że „Nie”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy Wnioskodawca zamierza skorzystać z opcji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), tj. zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków lub budowli? Jeżeli tak, to czy zostaną spełnione pozostałe warunki, o których mowa w tym przepisie?” Wnioskodawca odpowiedział, że „Nie”.

Przed dokonaniem sprzedaży nie zostaną rozliczone nakłady pomiędzy użytkownikiem działki 292/45, tj. WORD, a Wnioskodawcą.

W sensie ekonomicznym i prawnym właścicielem nakładów poczynionych na działce 292/45 jest i pozostanie WORD.

Działka 292/45 nie jest/nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej.

Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia działki 292/45. Działka nabyta została w drodze decyzji administracyjnej wydanej przez Wojewodę.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy zawarta w 2005 r. odpłatna umowa dzierżawy części działki nr 292/16 obejmuje właśnie działkę mającą być przedmiotem sprzedaży, tj. działkę nr 292/45?” Wnioskodawca wskazał, że umowa zawarta w 2005 r. obejmuje działkę 292/45. Działka 292/45 powstała bowiem z podziału działki 292/16.

W momencie zawarcia umowy dzierżawy część działki 292/16 (obecna działka 292/45) nie była zabudowana.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta działka nr 292/45 znajduje się na terenie oznaczonym TAG-2, tj. tereny aktywizacji gospodarczej. Istnieje możliwość zabudowania terenów aktywizacji gospodarczej budynkami i budowlami. Zakaz dotyczy lokalizacji zabudowy mieszkaniowej z wyjątkiem budynków mieszkalnych dla właścicieli lub inwestorów.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał, że „Tak”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z wolą zbycia przez Województwo w trybie bezprzetargowym, działki nr 292/45 na rzecz WORD powstaje pytanie, czy do ceny sprzedaży nieruchomości należy doliczyć podatek VAT w wysokości 23%, czy też sprzedaż ta podlega zwolnieniu z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że nieruchomość jest zabudowana budowlami i jej sprzedaż podlega zwolnieniu:

1.  zarówno w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), bowiem dostawa budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  jak również w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, bowiem w stosunku do wspomnianych budowli nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwany dalej k.c., wskazuje, że rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionego na nim budynku/budowli.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt oraz znajdujące się na nim budynki lub budowle oraz ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem sprzedaży przez Województwo na rzecz WORD będzie działka nr 292/45 zabudowana budowlami tzw. miasteczka ruchu drogowego, w skład którego wchodzą: zminiaturyzowane jezdnie, chodniki, przejścia dla pieszych, znaki drogowe, oświetlenie.

Przedmiotowa działka powstała z podziału działki nr 292/16, która znajdowała się w trwałym zarządzie Wojewódzkiego Urzędu Pracy, tj. WUP. WUP zawarł, trwającą od 2005 r., odpłatną umowę dzierżawy części działki nr 292/16 z WORD – również wojewódzką samorządową jednostką organizacyjną (osoba prawna), na potrzeby funkcjonowania miasteczka ruchu drogowego.

Na realizację miasteczka ruchu drogowego WORD poniósł nakłady w postaci: dokumentacji projektowej, utwardzenia terenu, wykonania sygnalizacji świetlnej i instalacji elektrycznej, wykonania oznakowania. Przed dokonaniem sprzedaży nie zostaną rozliczone nakłady pomiędzy użytkownikiem działki 292/45, tj. WORD a Wnioskodawcą. W sensie ekonomicznym i prawnym właścicielem nakładów poczynionych na działce 292/45 jest i pozostanie WORD. W momencie zawarcia umowy dzierżawy część działki nr 292/16 (obecna działka nr 292/45) nie była zabudowana.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w związku z wolą zbycia w trybie bezprzetargowym, działki nr 292/45 na rzecz WORD do ceny sprzedaży nieruchomości należy doliczyć podatek VAT w wysokości 23%, czy też sprzedaż ta podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Mając na uwadze zadane pytanie oraz stanowisko własne Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy przedmiotem sprzedaży będzie grunt budowlany czy grunt wraz z budowlami.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Analiza powyższych uregulowań prowadzi do wniosku, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 292/45, w części dotyczącej wzniesionych przez WORD budowli, nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca nie przenosi bowiem prawa do rozporządzania budowlami jak właściciel.

Prawo to – do czasu rozliczenia nakładów – jest po stronie podmiotu, który za zgodą Wnioskodawcy (właściciela gruntu) wybudował obiekty trwale z gruntem związane.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy Wnioskodawca przed dokonaniem dostawy nieruchomości nie będzie dokonywał rozliczenia i zwrotu poniesionych przez WORD nakładów na budowę wskazanych wyżej budowli, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt. Zatem w tej sytuacji należy przeanalizować przepisy art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy regulujące zwolnienie od podatku VAT dla dostawy gruntu budowlanego.

W konsekwencji – skoro przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt – zasady opodatkowania właściwe dla budowli posadowionych na gruncie będą bez znaczenia dla opodatkowania dostawy gruntu, w szczególności do dostawy gruntu nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, bowiem dotyczą one dostawy budynków, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr 292/45 jest zabudowana budowlami, co prawnie jest zgodne z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, klasyfikującego przedmiotowy grunt jako teren aktywizacji gospodarczej do zabudowy budynkami i budowlami.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że działka nr 292/45, która ma być przedmiotem sprzedaży na rzecz WORD, nie stanowi terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z tym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W analizowanym przypadku bowiem działka nr 292/45 została już zabudowana przez WORD budowlami.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionym we wniosku opisem sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – przedmiotowa działka nr 292/45 nie służyła wyłącznie sprzedaży zwolnionej (znajdowała się w trwałym zarządzie Wojewódzkiego Urzędu Pracy, który zawarł, trwającą od 2005 r., odpłatną umowę dzierżawy części działki nr 292/16 z WORD), to tym samym brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nie zostały bowiem wyczerpane znamiona wskazane w dyspozycji tego przepisu.

Zatem, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, sprzedaż gruntu na rzecz WORD będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Reasumując, do ceny sprzedaży nieruchomości w postaci działki nr 292/45 na rzecz WORD należy doliczyć podatek VAT w wysokości 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.