Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-26/13/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-16
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego świadczenia usług przez Oddziała zagraniczny Wnioskodawcy poza terytorium kraju oraz obowiązek wykazywania tych usług w deklaracji VAT-7
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; oddział; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2013r. (data wpływu 10 stycznia 2013r.), uzupełnionego pismem z dnia 5 kwietnia 2013r. (data wpływu 9 kwietnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego świadczenia usług przez Oddział Wnioskodawcy poza terytorium kraju oraz w zakresie obowiązku wykazywania tych usług w deklaracji VAT-7 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego świadczenia usług przez Oddział Wnioskodawcy poza terytorium kraju oraz w zakresie obowiązku wykazywania tych usług w deklaracji VAT-7.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 kwietnia 2013r. (data wpływu 9 kwietnia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 marca 2013r. nr IBPP4/443-26/13/LG.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka z o.o. X posiada Oddział zagraniczny położony na terenie Niemiec świadczący usługi ogólnobudowlane w zakresie budownictwa przemysłowego i mieszkaniowego. Oddział jest zakładem w rozumieniu ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oddział zarejestrowany jest na terenie Niemiec dla potrzeb wszystkich podatków, w tym podatku od wartości dodanej (VAT). Jednostka macierzysta w kraju dokonuje zakupów towarów i usług, które służą działalności prowadzonej przez oddział w Niemczech (np. koszty odzieży roboczej, koszty szkoleń BHP, koszty narzędzi przekazywanych na potrzeby budów prowadzonych na terenie Niemiec, koszty usług tłumaczenia, koszty administracyjne itp.). Jednostka macierzysta obniża kwotę podatku należnego od działalności prowadzonej na terenie kraju o kwotę podatku naliczonego w tych zakupach i obciąża oddział wartością netto wynikającą z dokonanych zakupów poprzez rozliczenia wewnętrzne pomiędzy jednostką macierzystą a oddziałem.

W deklaracji VAT-7 jednostka macierzysta nie wykazuje obrotów wewnętrznych wynikających z obciążenia Oddziału kosztami ponoszonymi na terytorium kraju jak też nie wykazuje sprzedaży dokonywanej przez Oddział w Niemczech.

Ponadto w piśmie z dnia 5 kwietnia 2013r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług w Polsce.
2.  Zakup w Polsce towarów wykorzystywanych przez Oddział w Niemczech wiąże się z działalnością gospodarczą Spółki w Niemczech. Gdyby działalność ta wykonywana była na terenie Polski, Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług będących przedmiotem zapytania.
3.  Wnioskodawca posiada dokumenty Oddziału niemieckiego (zaświadczenie, że Oddział jest czynnym podatnikiem od wartości dodanej w Niemczech; miesięczne deklaracje VAT składane do niemieckiego Urzędu Podatkowego), które potwierdzają związek odliczonego podatku naliczonego ze świadczeniem usług poza granicami kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy spółce X - jednostce macierzystej w kraju - przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług dotyczących usług świadczonych przez Oddział położony w Niemczech?
2.  Czy w deklaracji VAT-7 spółka ma obowiązek wykazywać wartość usług budowlanych wykonywanych przez Oddział w Niemczech, dla których na terenie Polski dokonywane są zakupy towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, jednostce macierzystej w kraju - przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług dotyczących usług świadczonych przez Oddział położony w Niemczech. Podatek VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług na terytorium kraju zarówno na potrzeby związane z działalnością opodatkowaną w Polsce jak i na potrzeby Oddziału w Niemczech świadczącego usługi poza terytorium Polski podlega odliczeniu na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli zakup wykorzystywany jest do czynności opodatkowanych na terenie Polski zastosować należy art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi poza terytorium kraju. Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jeżeli importowane lub nabyte towary lub usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług wykonywanych przez podatnika działającego poza terytorium Polski, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Warunkiem jest posiadanie przez podatnika dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Odnośnie pytania nr 2, Spółka nie ma obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości usług budowlanych wykonywanych przez Oddział w Niemczech, dla których na terenie Polski dokonywane są zakupy towarów i usług.

Zgodnie z objaśnieniami do deklaracji VAT-7, w poz. 21 należy wykazać dostawę towarów i usług poza terytorium kraju, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, ale jednocześnie nie uwzględnia się w tej pozycji wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Oddział zarejestrowany jest na terenie Niemiec dla potrzeb wszystkich podatków, w tym podatku od wartości dodanej (VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r., kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
2.  w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
5.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów - w przypadkach, o których mowa w art. 33a;
6.  różnica podatku, o której mowa w art. 29 ust. 18 i art. 37.

Jednakże zaznaczyć należy, że od dnia 1 kwietnia 2013r. zmieniona została ustawą z dnia 7 grudnia 2012r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. z 2013r. poz. 35 treść art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, na podstawie którego kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
4.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;

Na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie mając bezwarunkowego charakteru, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, przy czym podatek naliczony winien dotyczyć zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez podatnika.

Prawo to dotyczy również podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług dokonywanymi na terytorium kraju, które służą docelowo wykonywaniu czynności opodatkowanych, podlegających obcej jurysdykcji podatkowej. Niemniej nawet w takiej sytuacji winna występować tożsamość podmiotowa między jednostką realizującą zakupy w kraju, a jednostką dokonującą ich „konsumpcji” na cele czynności opodatkowanych wykonywanych poza terytorium kraju.

Wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 23 marca 2006r. w sprawie FCE Bank (sygn. C-210/04), zauważył, iż świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Ponadto stwierdził, iż stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, nie będący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług.

Z powyższego wynika m. in. że „centrala” oraz jej zagraniczny oddział stanowią dwie jednostki organizacyjne tego samego podmiotu. Działalność gospodarczą prowadzi osoba prawna i ona jest podatnikiem. „Centrala” oraz oddział zlokalizowany w innym państwie tworzą – z podatkowego punktu widzenia – jednorodny podmiot.

W tym kontekście – w ramach wykładni systemowej zewnętrznej – należy odwołać się również do krajowych regulacji odrębnych. Zagadnienia powoływania i funkcjonowania oddziału regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Pojęcie „oddział” zdefiniowane zostało w art. 5 pkt 4 ww. ustawy, jako wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności;

Zatem oddział posiada jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur jednostki macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej jednostki macierzystej.

Ponadto należy wskazać, że przepisy art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług przewidują sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalnie przesłanki upoważniające go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, Wnioskodawca mający siedzibę w Polsce będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność poza terytorium kraju poprzez Oddział zagraniczny położony na terenie Niemiec, który jest m. in. podatnikiem podatku od wartości dodanej. Oddział ten świadczy usługi ogólnobudowlane w zakresie budownictwa przemysłowego i mieszkaniowego. Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów i usług, które służą działalności prowadzonej przez Oddział i dokonuje obniżenia podatku należnego z tytułu prowadzonej dzielności na terytorium kraju o podatek naliczony z tytułu zakupów dot. działalności Oddziału. Gdyby działalność ta wykonywana była na terenie Polski, Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów dot. Oddziału. Ponadto Wnioskodawca posiada dokumenty Oddziału zagranicznego, tj. zaświadczenie, że Oddział jest czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej oraz miesięczne deklaracje VAT składane do niemieckiego Urzędu Podatkowego), które potwierdzają związek odliczonego podatku ze świadczeniem usług poza granicami kraju.

Wnioskodawca w wewnętrznych rozliczeniach z Oddziałem dokonuje obciążenia go wartością netto zakupów. W deklaracjach VAT-7 wnioskodawca nie wykazuje obrotów wewnętrznych wynikających z obciążenia Oddziału kosztami ponoszonymi na terytorium kraju jak też nie wykazuje sprzedaży dokonywanej przez ten Oddział.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług, które dotyczą świadczenia usług przez Oddział zagraniczny Wnioskodawcy, gdyż podatek ten podlegałby odliczeniu, gdyby czynności te (świadczone usługi) byłyby wykonywane na terytorium kraju a Wnioskodawca posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Oddział.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w części przysługującego mu oprawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dotyczących wykonywanych czynności przez Oddział Wnioskodawcy poza terytorium kraju, należy uznać za prawidłowe.

Kolejną kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia jest obowiązek wykazywania przez Wnioskodawcę wartości usług wykonywanych przez Oddział w Niemczech w deklaracji VAT-7.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z objaśnieniem do deklaracji dla podatku od towarów i usług stanowiącym załącznik nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.) obowiązującego do dnia 31 marca 2013r. oraz do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r. poz. 394) obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013r., w części C. Rozliczenie podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z art. 29 ust. 4 ustawy oraz innych korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Ponadto zgodnie z tym objaśnieniem ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 w pozycji 21 części C deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z objaśnieniem stanowiącym załącznik do ww. rozporządzenia z dnia 18 marca 2013r. w pozycji 11 części C deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Zgodnie z powyższymi regulacjami w deklaracji VAT-7 nie wykazuje się wartości świadczonych usług, które są dokonywane w ramach działalności gospodarczej poza terytorium kraju, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc zatem powyższe do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca w deklaracji VAT-7 nie wykazuje wartości usług świadczonych przez jego zagraniczny Oddział, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec i tam dokonuje miesięcznych rozliczeń podatkowych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w części braku obowiązku wykazywania w składanych deklaracjach VAT-7 wartości usług świadczonych przez Oddział niemiecki, należało uznać za prawidłowy.

Reasumując, dokonując całościowej oceny stanowiska Wnioskodawcy, należy je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.