Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-441/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-01
Teza: Czy opłata uiszczona na rzecz Gminy po sprzedaży działki stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia działki?
Słowa kluczowe: działki; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2013 r. (data wpływu – 23 lipca 2013 r.) oraz z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty z tytułu wzrostu wartości działki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 19 i 25 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty z tytułu wzrostu wartości działki.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2007 r. nabyła Pani w drodze darowizny nieruchomość, która została podzielona na działki rekreacyjne. W 2008 r. sprzedała Pani kilka działek. W 2009 r. rozliczyła się Pani w Urzędzie Skarbowym z tytułu ich sprzedaży. Do kosztów uzyskania przychodu zaliczyła Pani opłatę, która została ustalona na podstawie art. 36 ust. 4 i art. 37 ust. 1, 3 i 6 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) oraz § 6 pkt 13 Uchwały Nr XI/86/2008 Rady Gminy S. z dnia 28 marca 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obrębu geodezyjnego K. (Dz. Urz. Woj. Pom. Nr 86, poz. 2236 z dnia 4 sierpnia 2008 r.) i przepisów Kpa.

Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłata uiszczona na rzecz Gminy po sprzedaży działki stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia działki?

Zdaniem Pani, opłata ta jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia działki, ponieważ dotyczy konkretnej nieruchomości i nigdy nie będzie naliczona przed dniem sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2007 r. nabyła Pani w drodze darowizny nieruchomość, która została podzielona na działki rekreacyjne. W 2008 r. sprzedała Pani kilka działek. W 2009 r. rozliczyła się Pani w Urzędzie Skarbowym z tytułu ich sprzedaży. Do kosztów uzyskania przychodu zaliczyła Pani opłatę, która została ustalona na podstawie art. 36 ust. 4 i art. 37 ust. 1, 3 i 6 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) oraz § 6 pkt 13 Uchwały Nr XI/86/2008 Rady Gminy S. z dnia 28 marca 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obrębu geodezyjnego K. (Dz. Urz. Woj. Pom. Nr 86, poz. 2236 z dnia 4 sierpnia 2008 r.) i przepisów Kpa.

Sprzedaż tej nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z tym, że nabycie przedmiotowej nieruchomości miało miejsce w 2007 r. dokonując oceny skutków podatkowych jej zbycia należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ww. ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z zacytowanego przepisu art. 22 ust. 6d wynika, że ogólna zasada wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalająca na uznanie za koszt uzyskania przychodu wszystkich wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy nabytych nieodpłatnie w drodze darowizny podlega ograniczeniu. W tym konkretnym przypadku ustawodawca wprost bowiem określił co może zostać uznane za taki koszt, ograniczając katalog wydatków wyłącznie do udokumentowanych nakładów oraz kwoty zapłaconego podatku od spadków i darowizn, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Treść zacytowanego przepisu nie pozwala więc na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków innych niż wyżej wymienione.

Z kolei opłata z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku z uchwaleniem planu miejscowego, zwana dalej „opłatą planistyczną”, określona została w przepisach ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.).

Zgodnie z art. 36 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. Opłata ta jest dochodem własnym gminy. Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30% wzrostu wartości nieruchomości.

Opłata ta stanowi swoistą partycypację gminy w zyskach, jakie przynosi zbycie nieruchomości, której wartość wzrosła w związku ze zmianą ustaleń zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Ponadto należność z tytułu opłaty planistycznej, może powstać wyłącznie po dacie uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Na dzień uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, opłata planistyczna nie jest jeszcze należna, ani wymagalna. Zatem odpłatne zbycie nieruchomości nie daje automatycznie podstaw do poboru opłaty planistycznej. U jej podstaw leży wzrost wartości nieruchomości położonej na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w związku z jego uchwaleniem lub zmianą ustaleń zawartych w tym planie.

Zatem uiszczenie opłaty planistycznej nie jest warunkiem do zawarcia transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości.

Podkreślenia wymaga, iż uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości następuje w dacie zawarcia umowy. W tej samej dacie powstaje też obowiązek podatkowy. Na ten moment określa się wysokość przychodu, jak też kosztów odpłatnego zbycia.

Uwzględniając powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że opłata planistyczna z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku z uchwaleniem planu miejscowego, którą zobowiązana była Pani uiścić na rzecz Gminy nie stanowi ani kosztu odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż nie jest warunkiem zawarcia takiej transakcji, ani też kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d, ponieważ nie jest ona nakładem, który zwiększył wartość przedmiotowej działki. Tym samym przychód jaki uzyskała Pani ze sprzedaży w 2008 r. działki nie może pomniejszyć o kwotę stanowiącą tzw. opłatę planistyczną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.