Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.271.2020.4.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-15
Teza: czy zbycie (Aport) przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Przedmiotu aportu (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT) nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego w CIT, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit b) ustawy CIT.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 6 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zbycie (aport) przedmiotu stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy CIT– **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zbycie (aport) przedmiotu stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy CIT.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 września 2021 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.481.2021.2.MC, 0111-KDIB2-1.4010.271.2021.3.AP oraz 0111-KDIB2-2.4014.175. 2021.3.MM wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 października 2021 r.

**We wniosku, złożonym przez:**

· Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca 1”, lub „Spółka”),

· Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Y. Sp. z o.o. ( dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca 2”)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Wnioskodawca 1”, lub „Spółka”), jest spółką kapitałową z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, utworzoną według prawa polskiego, będącą polskim rezydentem podatkowym (w związku z czym Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, dalej: „CIT”) w Polsce od całości osiąganych przez nią dochodów, bez względu na ich źródło. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W ramach struktury Spółki wyodrębnione zostały trzy następujące modele biznesowe:

\- działalność usługowa - polegająca w szczególności na (i) koordynacji procesów realizacji projektów deweloperskich oraz obsłudze serwisowej inwestycji realizowanych przez podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej do której należy Spółka, (ii) obsłudze formalnej (w szczególności prawnej i księgowej/rachunkowej) inwestycji oraz transakcji (sprzedaży/zakupu/najmu nieruchomości) realizowanych przez SPV, (iii) zapewnieniu SPV obsługi prawnej, księgowej/rachunkowej, (iv) obsłudze administracyjnej działalności SPV (poprzez najem powierzchni biurowej, obsługę korespondencji, obsługę informatyczną), (v) świadczeniu usług zarządzania nieruchomościami (głównie na rzecz SPV, dalej: „Działalność usługowa”),

\- działalność w zakresie dzierżawy oraz poddzierżawy nieruchomości, na których znajdują się stacje paliw. W tym zakresie Wnioskodawca 1 występuje w rolach:

\- dzierżawcy nieruchomości znajdującej się w A. (na podstawie umowy dzierżawy nr (…) z dnia (…), dalej: „Umowa dzierżawy 1”) oraz jednocześnie poddzierżawiającego tę nieruchomość na rzecz poddzierżawcy (na podstawie zmiany warunkowej umowy poddzierżawy z dnia (…) zmienionej warunkową umową poddzierżawy z dnia (…) dalej: „Umowa poddzierżawy”);

\- właściciela nieruchomości (zabudowanej budynkami, budowlami i urządzeniami budowlanymi) znajdującej się w (…), wydzierżawiającego tę nieruchomość na rzecz dzierżawcy (na podstawie warunkowej umowy dzierżawy z dnia (…), dalej: „Umowa dzierżawy 2”).

\- działalność holdingowa - związana z posiadaniem udziałów (akcji) w innych podmiotach (spółkach zależnych), w odniesieniu do których Wnioskodawca 1 wykonuje wszelkie czynności (w tym zarządcze, kontrolne) wynikające z posiadania statusu udziałowca (akcjonariusza) w tych podmiotach (w tym z udzielaniem pożyczek na rzecz takich podmiotów, dalej: „Działalność holdingowa”).

**Planowany aport aktywów.**

Aktualnie Spółka rozważa oddzielenie Działalności usługowej od pozostałej działalności Wnioskodawcy 1 (Działalności holdingowej oraz w zakresie dzierżawy/poddzierżawy nieruchomości, na których znajdują się stacje paliw) w taki sposób, iż Działalność usługowa zostanie w całości przeniesiona do Nabywcy (Wnioskodawcy 2). Nabywca jest spółką kapitałową z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, utworzoną według prawa polskiego, będącą polskim rezydentem podatkowym (w związku z czym Nabywca podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych przez niego dochodów, bez względu na ich źródło). Wnioskodawca 2 jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W celu przeniesienia Działalności usługowej, Spółka wniesie do Nabywcy wkład niepieniężny (aport) w postaci zespołu składników majątkowych składających się na Działalność usługową (dalej: Przedmiot aportu), w zamian za udziały w kapitale zakładowym Nabywcy (dalej: Aport), Wnioskodawcy zakładają, że wartość nominalna udziałów, które zostaną objęte przez Spółkę, będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu Aportu (w związku z czym po stronie Wnioskodawcy 2 nie wystąpi tzw. agio).

Wnioskodawcy wskazują, iż Aport zostanie wniesiony przez Spółkę do Wnioskodawcy 2 z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (co oznacza w szczególności, _że_ zamiarem Wnioskodawców w związku z Aportem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania).

Intencją Wnioskodawców jest, aby: (i) po nabyciu Przedmiotu aportu Nabywca wykonywał Działalność usługową w zakresie/w kształcie, w jakim obecnie jest ona prowadzona/realizowana przez Wnioskodawcę 1, (ii) rozpoczęcie wykonywania takiej działalności przez Nabywcę mogło nastąpić niezwłocznie (bezpośrednio po przeniesieniu Przedmiotu aportu na Wnioskodawcę 2 - bez konieczności zaangażowania przez Nabywcę dodatkowych środków/podjęcia dodatkowych działań(w szczególności polegających na zawarciu stosownych umów oraz pozyskaniu koniecznych aktywów).

Stąd, Wnioskodawcy zakładają, iż przedmiotem transferu (Aportu) na rzecz Nabywcy będą wszelkie składniki materialne i niematerialne należące do Spółki, które są obecnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2 (winno być: Wnioskodawcę 1) do Działalności usługowej i konieczne do jej realizowania/kontynuowania w przyszłości przez Nabywcę, tj. w szczególności:

1\. aktywa trwałe:

*   urządzenia/materiały stanowiące wyposażenie biura (w szczególności sprzęt komputerowy oraz
*   środki transportu (samochody osobowe),

2\. wartości niematerialne i prawne (głównie licencje na oprogramowanie komputerowe);

3\. prawa i obowiązki (wierzytelności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę

z podmiotami zewnętrznymi (niepowiązanymi), tj. m.in.:

*   umów o świadczenie usług doradztwa podatkowego oraz doradztwa prawnego,
*   umów z podmiotami świadczącymi usługi z zakresu medycyny pracy,
*   umów o świadczenie usług kierownika projektu,
*   umów o obsługę korespondencji,
*   umów o świadczenie usług informatycznych,
*   umowy leasingu jednego pojazdu samochodowego;

4\. prawa i obowiązki (wierzytelności i zobowiązania) Spółki wynikające z umów zawartych z podmiotami powiązanymi, tj. m.in.:

*   umowy najmu biura,
*   umów domicylu (obejmujących zapewnienie siedziby oraz obsługę bieżącej działalności spółek celowych),
*   umów o świadczenie usług doradztwa prawnego/podatkowego,
*   umów usługowo-księgowych,
*   umów rozliczeń pracy działu serwisu,
*   umów najmu miejsc postojowych,
*   umów najmu sprzętu komputerowego,

5\. prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów o pracę z pracownikami, zatrudnionymi na czas określony lub nieokreślony, wykonującymi czynności z zakresu Działalności usługowej (posiadającymi w tym obszarze stosowne umiejętności/kompetencje), w ramach następujących działów (wyodrębnionych na podstawie regulaminu organizacyjnego obowiązującego w Spółce, dalej: „Regulamin”):

*   Dział Administracji,
*   Dział Finansowy,
*   Dział Kontroli Wewnętrznej,
*   Dział Kontrolingu Zarządczego,
*   Dział Nieruchomości,
*   Dział Prawny,
*   Dział Rozwoju,
*   Dział Realizacji Inwestycji,
*   Dział Serwisu,

których transfer w ramach Aportu będzie stanowić przejście zakładu pracy na nowego pracodawcę (tu: Nabywcę) - w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (dalej: „Kodeks pracy”).

W rezultacie, w związku z wniesieniem Aportu do Nabywcy, z personelu dotychczas zatrudnionego w Spółce pozostaną jedynie prezes zarządu wraz z pracownikiem administracyjnym (wchodzący w skład Działu Korporacyjnego, wykonujący w szczególności funkcje z zakresu Działalności holdingowej). Ponadto, Spółka zachowa również aktywa (trwałe oraz wartości niematerialne i prawne), które są/będą niezbędne dla prawidłowego wykonywania obowiązków służbowych przez wspomniane osoby.

Wnioskodawcy wskazują, iż zakładany Aport nie obejmie składników majątkowych wykorzystywanych obecnie przez Spółkę do innych potrzeb niż Działalność usługowa (do Działalności holdingowej oraz w zakresie dzierżawy/poddzierżawy nieruchomości, na których prowadzone są stacje paliw), tj. w szczególności (i) udziałów/akcji w podmiotach powiązanych (zależnych) oraz (ii) praw i obowiązków wynikających z Umowy dzierżawy 1, Umowy poddzierżawy oraz Umowy dzierżawy 2 (a także nieruchomości, stanowiącej własność Spółki, która jest przedmiotem tej umowy).

Wnioskodawca 1 zaznacza, iż obecnie w strukturze Spółki nie funkcjonuje rozwiązanie rachunkowo- księgowe pozwalające na bezpośrednie przypisywanie/alokowanie kosztów do konkretnej działalności/działu Spółki (nie są prowadzone osobne konta księgowe).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

Przedmiot aportu (zespół składników majątkowych składających się na Działalność usługową) będzie wyodrębniony na podstawie wskazanego we wniosku Regulaminu w ten sposób, iż do Wnioskodawcy 2 wniesione zostaną w całości określone w Regulaminie Działy Wnioskodawcy 1 składające się na Działalność usługową:

*   Dział Administracji,
*   Dział Finansowy,
*   Dział Kontroli Wewnętrznej,
*   Dział Kontrolingu Zarządczego,
*   Dział Nieruchomości,
*   Dział Prawny,
*   Dział Rozwoju,
*   Dział Realizacji Inwestycji,
*   Dział Serwisu.

Jak wspomniano we Wniosku, na podstawie Regulaminu możliwe jest wyszczególnienie elementów/ zadań składających się na Działalność usługową. Struktura organizacyjna Spółki, opisana w Regulaminie, wskazuje bowiem na cechy charakteryzujące poszczególne rodzaje działalności Spółki (w tym Działalność usługową), jak również wymienia i opisuje poszczególne działy i pracowników przypisanych do tej działalności.

Przy tym, należy wskazać, że działy nie zostały wyodrębnione pod kątem/z myślą o wydzieleniu ZCP w ramach działalności Spółki. Niemniej, w istocie na takie wyodrębnienie pozwalają (umożliwiają wykonywanie Działalności usługowej), w związku z czym będą objęte zakładanym Aportem.

Ponadto, jak wspomniano, oprócz charakteru formalnego (wynikającego z Regulaminu), wyodrębnienie organizacyjne Przedmiotu aportu ma również wymiar faktyczny oraz praktyczny. Działalność usługowa różni się bowiem od pozostałych obszarów aktywności Spółki przede wszystkim pod względem (i) specyfiki czynności wykonywanych w jej ramach przez Spółkę (usługi świadczone na rzecz podmiotów powiązanych i niepowiązanych usługi dzierżawy i poddzierżawy działalność holdingowa), (ii) adresatów aktywności Spółki (statusu usługobiorców) oraz (iii) rodzajów angażowanych składników materialnych i niematerialnych.

W związku z powyższym należy przyjąć, iż możliwe jest wyodrębnienie organizacyjne Przedmiotu aportu, w oparciu o działy Spółki (utworzone na mocy Regulaminu), w ramach jej przedsiębiorstwa (w ten sposób, iż istnieje możliwość uznania go za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT).

Jak wspomniano we Wniosku, do tej pory księgowość nie była/nie jest prowadzona odrębnie dla Działalności usługowej oraz osobno dla pozostałych segmentów działalności (nie prowadzono odrębnych kont księgowych). Nie zmienia to jednak faktu, że w przypadku Spółki możliwe jest zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypadających na Działalność usługową (Przedmiot aportu). Spółka dysponuje bowiem możliwością przeprowadzenia stosownej analizy poszczególnych przychodów/kosztów, pozwalającej na ich przypisanie do poszczególnych rodzajów działalności Spółki (w szczególności Działalności usługowej). Podział taki jest możliwy także dzięki pracownikom Działu Finansowego, odpowiedzialnym za zarządzanie przepływami finansowymi Spółki oraz prowadzenie rozliczeń podatkowych/księgowych Spółki, którzy w ramach Aportu zostaną „przeniesieni" do Nabywcy. W konsekwencji, w związku z faktem, iż możliwe jest/będzie określenie i przypisanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów do Działalności usługowej, w ocenie Spółki, Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za zespół składników majątkowych wyodrębniony pod względem finansowym.

Przedmiot aportu stanowi/będzie stanowił funkcjonalnie wyodrębnioną całość i posiada/będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (bez konieczności zorganizowania dodatkowych elementów przez Wnioskodawcę 2).

Wynika to z faktu, iż na Przedmiot aportu składać się będą składniki majątkowe o kluczowym znaczeniu w kontekście Działalności usługowej, wykonywanej obecnie przez Spółkę (która po Aporcie będzie realizowana przez Nabywcę), tj. w szczególności prawa i obowiązki wynikające z szeregu umów koniecznych dla prawidłowego/efektywnego wykonywania Działalności usługowej (głównie umówo obsługę księgową i prawną, o obsługę korespondencji, o świadczenie usług informatycznych, umowy najmu biura etc.). Przy tym zakres praw i obowiązków z tychże umów jest/będzie na tyle szeroki, iż zapewni Przedmiotowi aportu możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, zarówno w aspektach (i) zewnętrznym (rozumianym jako relacje z kontrahentami, w których Spółka występuje aktualnie jako usługodawca, stanowiące podstawę do uzyskiwania przez Wnioskodawcę 1 przychodów z działalności gospodarczej), jak i (ii) wewnętrznym (w wyniku transferu umów możliwe będzie bieżące funkcjonowanie Przedmiotu aportu jako samodzielne przedsiębiorstwo).

W związku z powyższym, aktywa te, w połączeniu z prawami i obowiązkami z umów, stanowić będą kompletny zespół składników majątkowych, posiadający zdolność do samodzielnego działania/ funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

We Wniosku wspomniano również, iż istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną i wyodrębnioną funkcjonalnie część przedsiębiorstwa jest okoliczność, że do Działalności usługowej przydzieleni są pracownicy z konkretnych działów, wyodrębnionych w ramach Spółki na podstawie Regulaminu, którzy zostaną - w ramach Aportu - „przeniesieni" do Wnioskodawcy 2 - w wyniku czego dojdzie do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (Nabywcę) w rozumieniu Kodeksu pracy. Dzięki „wyposażeniu" Przedmiotu aportu w personel, posiadający umiejętności/kompetencje niezbędne do obsługi wspomnianych aktywów materialnych i niematerialnych, Nabywca uzyska na tyle kompletny/zorganizowany zespół składników, iż będzie w stanie przy jego wykorzystaniu prowadzić działalność gospodarczą (Działalność usługową). Należy zatem przyjąć, że objęcie jedną transakcją (Aportem) kompleksowego zespołu aktywów materialnych i niematerialnych (w połączeniu z pracownikami) oznacza, że w celu rozpoczęcia Działalności usługowej, Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do podjęcia (po Aporcie) jakichkolwiek czynności zmierzających w szczególności do (i) zbudowania własnego zaplecza administracyjnego/księgowego/prawnego/informatycznego (z wyłączeniem konieczności wynajęcia powierzchni biurowej oraz miejsc postojowych), (ii) zawarcia umów istotnych z biznesowego punktu widzenia - od strony sprzedażowej i zakupowej (takich jak np. najem powierzchni biurowej) oraz (iii) pozyskania personelu niezbędnego do obsługi Przedmiotu aportu.

Tym samym, niezwłocznie po dokonaniu Aportu, Wnioskodawca 2 będzie mógł, bez konieczności wykonywania dodatkowych działań (angażowania dodatkowych nakładów), kontynuować Działalność usługową w analogicznym zakresie, w jakim jest ona aktualnie prowadzona przez Spółkę.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy zbycie (Aport) przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Przedmiotu aportu (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT) nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego w CIT, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Zainteresowanych, zbycie (Aport) przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Przedmiotu aportu (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT) nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego w CIT, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit b) ustawy CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjniei finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawcy wskazują, że przytoczona powyżej definicja ZCP zawarta w ustawie CIT została sformułowana analogicznie jak w przypadku definicji z art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W związku z tym,w opinii Wnioskodawców, przedstawiona w uzasadnieniu do pytania nr 1 argumentacja, dotycząca uznania Przedmiotu aportu za ZCP na gruncie ustawy VAT, znajduje odpowiednie zastosowanie również dla potrzeb CIT.

Poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych,w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że ZCP jest:

*   zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, istniejącym w ramach danego przedsiębiorstwa,
*   wyodrębnionym organizacyjnie,
*   wyodrębnionym finansowo,
*   przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogącym stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (wyodrębnienie funkcjonalne).

W związku z powyższym, za ZCP uznać można jedynie zespól składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowychw istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach(i) funkcjonalnej, (ii) finansowej i (iii) organizacyjnej.

Wyodrębnienie funkcjonalne Przedmiotu aportu.

Wyodrębnienie funkcjonalne zespołu aktywów należy rozumieć jako ich przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (funkcjonowania jako samodzielne/niezależne przedsiębiorstwo). ZCP powinno stanowić funkcjonalnie odrębną całość - tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze dotychczasowego przedsiębiorstwa (i którym będzie służyć w ramach nowego/kolejnego przedsiębiorstwa, do którego zostanie przeniesione w ramach aportu/sprzedaży/innej transakcji).

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (w szczególności bez konieczności zaangażowania dodatkowych środków/nakładów).

Wnioskodawcy wskazują, iż na Przedmiot aportu składać się będą składniki majątkowe o kluczowym znaczeniu w kontekście Działalności usługowej, wykonywanej obecnie przez Spółkę (która po Aporcie będzie realizowana przez Nabywcę), tj. w szczególności prawa i obowiązki wynikające z szeregu umów koniecznych dla prawidłowego/efektywnego wykonywania Działalności usługowej (głównie umów o obsługę księgową i prawną, o obsługę korespondencji, o świadczenie usług informatycznych, umowy najmu biura etc.). Przy tym zakres praw i obowiązków z tychże umów jest/będzie na tyle szeroki, iż zapewni Przedmiotowi aportu możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, zarówno w aspektach (i) zewnętrznym (rozumianym jako relacje z kontrahentami, w których Spółka występuje aktualnie jako usługodawca, stanowiące podstawę do uzyskiwania przez Wnioskodawcę 1 przychodów z działalności gospodarczej), jak i (ii) wewnętrznym (w wyniku transferu umów możliwe będzie bieżące funkcjonowanie Przedmiotu aportu jako samodzielne przedsiębiorstwo).

Jak wspomniano, ww. prawa i obowiązki uzupełniać będą składniki materialne (aktywa trwałe), które obecnie służą Wnioskodawcy 1 do prowadzenia Działalności usługowej i które będą mogły być wykorzystywane do tożsamej/analogicznej działalności przez Wnioskodawcę 2. Aktywa te, w połączeniu z prawami i obowiązkami z umów, stanowić będą kompletny zespół składników majątkowych, posiadający zdolność do samodzielnego działania/funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wnioskodawcy wskazują również, iż istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną i wyodrębnioną funkcjonalnie część przedsiębiorstwa jest okoliczność, że do Działalności usługowej przydzieleni są pracownicy z konkretnych działów, wyodrębnionych w ramach Spółki na podstawie Regulaminu, którzy zostaną - w ramach Aportu – „przetransferowani" do Wnioskodawcy 2 - w wyniku czego dojdzie do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (Nabywcę) w rozumieniu Kodeksu pracy. Dzięki „wyposażeniu" Przedmiotu aportu w personel, posiadający umiejętności/kompetencje niezbędne do obsługi wspomnianych aktywów materialnych i niematerialnych, Nabywca uzyska na tyle kompletny/zorganizowany zespół składników majątkowych, iż będzie w stanie przy jego wykorzystaniu prowadzić działalność gospodarczą (Działalność usługową).

W ocenie Wnioskodawców, objęcie jedną transakcją (Aportem) kompleksowego zespołu aktywów materialnych i niematerialnych (w połączeniu z pracownikami) oznacza, że w celu rozpoczęcia Działalności usługowej, Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do podjęcia (po Aporcie) jakichkolwiek czynności zmierzających w szczególności do (i) zbudowania własnego zaplecza administracyjnego/księgowego/prawnego/informatycznego (z wyłączeniem konieczności wynajęcia powierzchni biurowej oraz miejsc postojowych), (ii) zawarcia umów istotnych z biznesowego punktu widzenia - od strony sprzedażowej i zakupowej (takich jak np. najem powierzchni biurowej) oraz (iii) pozyskania personelu niezbędnego do obsługi Przedmiotu aportu.

Tym samym, niezwłocznie po dokonaniu Aportu, Wnioskodawca 2 będzie mógł, bez konieczności wykonywania dodatkowych działań (angażowania dodatkowych nakładów), kontynuować Działalność usługową w analogicznym zakresie, w jakim jest ona aktualnie prowadzona przez Spółkę.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że Przedmiot aportu stanowi zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wyodrębniony pod względem funkcjonalnym.

Wyodrębnienie finansowe Przedmiotu aportu.

Podkreślenia wymaga, iż ustawa o CIT nie zawiera definicji pojęcia „wyodrębnienie finansowe". W praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej zbywanych aktywów, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

Jednocześnie praktyka interpretacyjna DKIS potwierdza stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe zachodzi również w przypadku braku prowadzenia dla ZCP odrębnego planu kont, ksiąg rachunkowych lub sporządzania odrębnego bilansu.

O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

Wnioskodawcy wskazują, iż do tej pory księgowość nie była/nie jest prowadzona odrębnie dla Działalności usługowej oraz osobno dla pozostałych segmentów działalności (nie prowadzono odrębnych kont księgowych). Nie oznacza to jednak, że w przypadku Spółki nie jest możliwe zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypadających na Działalność usługowej. Wnioskodawca 1 dysponuje bowiem możliwością przeprowadzenia stosownej analizy poszczególnych przychodów/kosztów, pozwalającej na ich przypisanie do poszczególnych rodzajów działalności Spółki (w szczególności Działalności usługowej). Podział taki jest możliwy także dzięki pracownikom Działu Finansowego, odpowiedzialnym za zarządzanie przepływami finansowymi Spółki oraz prowadzenie rozliczeń podatkowych/księgowych Spółki, którzy w ramach Aportu zostaną przetransferowani do Nabywcy.

W konsekwencji, w związku z faktem, iż możliwe jest/będzie określenie i przypisanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów do Działalności usługowej, w ocenie Wnioskodawców Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za zespół składników majątkowych wyodrębniony pod względem finansowym.

Wyodrębnienie organizacyjne Przedmiotu aportu.

Zgodnie z dominującą praktyką DKIS oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, w kwestii wyodrębnienia organizacyjnego punktem odniesienia jest rola, którą składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza również, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (co znajduje potwierdzenie np. w stosownych aktach wewnętrznych/korporacyjnych podatnika).

Wnioskodawcy wskazują, iż w szczególności na podstawie Regulaminu możliwe jest wyodrębnienie/ wyszczególnienie elementów/zadań składających się na Działalność usługową. Struktura organizacyjna Spółki, opisana w Regulaminie, wskazuje na cechy charakteryzujące poszczególne rodzaje działalności Spółki (w tym Działalność usługową), jak również wymienia i opisuje poszczególne działy i pracowników przypisanych do tej działalności.

Oprócz charakteru formalnego (wynikającego z Regulaminu), wyodrębnienie organizacyjne Przedmiotu aportu ma również wymiar faktyczny oraz praktyczny. Działalność usługowa różni się bowiem od pozostałych obszarów aktywności gospodarczej Wnioskodawcy 1 przede wszystkim pod względem (i) specyfiki czynności wykonywanych w jej ramach przez Spółkę (usługi świadczone na rzecz podmiotów powiązanych i niepowiązanych _vs_ usługi dzierżawy i poddzierżawy vs działalność holdingowa), (ii) adresatów aktywności Spółki (statusu usługobiorców) oraz (iii) rodzajów angażowanych składników materialnych i niematerialnych.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, Przedmiot aportu spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego, konieczny dla uznania go za ZCP.

Podsumowując powyższe uwagi, zdaniem Wnioskodawców, zespół składników materialnychi niematerialnych, składających się na Przedmiotu aportu, nie stanowi zbioru „przypadkowych" elementów (niewykazujących cechy zorganizowania), lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny, finansowy i organizacyjny i, jako taki, umożliwia samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przy jego wykorzystaniu (funkcjonowanie w obrocie gospodarczym jak samodzielne przedsiębiorstwo).

W rezultacie, z uwagi na wspomnianą zdolność Przedmiotu aportu do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo oraz wyodrębnienie składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), składających się na Przedmiotu aportu na płaszczyznach (i) funkcjonalnej, (ii) finansowej oraz(iii) organizacyjnej, powinien on zostać uznany za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, zbycie (Aport) przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Przedmiotu aportu będzie stanowić transakcję zbycia ZCP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, sąw szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a. spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b. spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W art. 12 ust. 13 ustawy CIT wskazano natomiast, że przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy CIT).

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2\. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3\. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Stosownie do art. 12 ust. 16 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy CIT jako podmioty, do których mają zastosowanie ww. przepisy, wymieniono spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako: „spółka akcyjna", „spółka z ograniczoną odpowiedzialnością".

Mając na uwadze powyższe regulacje oraz informacje przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż zbycie (Aport) przez Spółkę Przedmiotu aportu na rzecz Wnioskodawcy 2 nie spowoduje powstania po stronie Spółki, przychodu podatkowego w CIT, ponieważ:

· zbycie (Aport) przez Spółkę Przedmiotu aportu stanowi czynność wniesienia ZCP jako wkładu niepieniężnego do spółki (tu: Wnioskodawcy 2), którego wartości nie zalicza się do przychodów podatkowych na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy CIT,

· transakcja (tu: Aport) zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Dla przykładu należy w tym miejscu przytoczyć interpretację indywidualną DKIS z 8 lipca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.145.2020.2.AT potwierdzającą stanowisko, zgodnie z którym uzasadniony ekonomicznie aport ZCP do innej spółki nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w CIT po stronie wnoszącego. W interpretacji tej DKIS wskazał, że: _Mając na uwadze powyższe, skoro - jak wynika z treści wniosku - Dział Operacyjny, którego składniki stanowić będą przedmiot aportu do Spółki kapitałowej, wyodrębniony jest pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, to należy uznać, że przedmiotem aportu - w świetle art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT - będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.__W_ _konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) Ustawy o CIT, opisywana transakcja nie będzie skutkowała po stronie Wnioskodawcy, powstaniem przychodu podatkowego._

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, zbycie (Aport) przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Przedmiotu aportu, stanowiącego ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu do opodatkowania CIT po stronie Spółki, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit b) ustawy CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Należy jednak zauważyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów podziału, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązany do wykazania, że zbycie przedmiotu aportu zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw(Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/ SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.