Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.116.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-26
Teza: Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia w całości lub w części kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wynikających z faktur związanych z realizacją projektu dotyczącego modernizacji energetycznej budynku biurowo-warsztatowego.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 21 marca 2019 r. znak 0114-KDIP4.4012.116.2019.1.AK (skutecznie doręczone dnia 21 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na realizację projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na realizację projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 26 marca 2019 r., złożonym w dniu 26 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 21 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej jako: Wnioskodawca, Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 994 ze zm ). Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego miesięczne deklaracje VAT-7. Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

Wnioskodawca w chwili obecnej realizuje projekt pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”. Ww. projekt współfinansowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, działania 5.3. Efektywność energetyczna w sektorze mieszkaniowym i budynkach użyteczności publicznej.

Wnioskodawca wskazuje, że budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku jest budynkiem użyteczności publicznej składającym się z części biurowej oraz części warsztatowej (powierzchnia budynku wynosi 507,81 m2, z czego powierzchnia biurowa wynosi 452,0 m2, a część przeznaczona pod warsztat 116,35 m2).

Przedmiotem wyżej opisanego projektu jest głęboka modernizacja energetyczna ww. budynku. Realizując omawiany projekt Gmina zamierza wykonać:

*   docieplenie ścian zewnętrznych i fundamentowych kondygnacji nadziemnych;

*   docieplenie stropodachu pełnego nad budynkiem;

*   wymianę starych okien z częściowym ich zamurowaniem;

*   wymianę starych drzwi zewnętrznych i wrót;

*   modernizację wewnętrznej instalacji c.o. (wymiana instalacji w 60%, wymiana kotłowni węglowej na nową na pellet;

*   modernizację c.w.u. (wymiana podgrzewaczy elektr. na nowe współpracujące z instalacją fotowoltaiczną);

*   modernizację oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła i regulacji.

Zasadniczym celem ww. projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynku objętego ww. projektem oraz zmniejszenie emisji gazów i pyłów do atmosfery.

Zakupy, które Gmina dokonuje w związku z realizacją wyżej omówionego programu są dokumentowane fakturami VAT, w których jako nabywca figuruje Gmina.

Realizacja projektu została zaplanowana na lata 2018 - 2019. Planowany koszt inwestycji wynosi … zł (… zł - środki z tytułu dofinansowania, … zł - środki własne Wnioskodawcy).

Budynek objęty wyżej omówionym projektem stanowi własność Wnioskodawcy.

Do grudnia 2017 r. przedmiotowy budynek wraz z nieruchomością gruntową, na której jest posadowiony, na podstawie umowy użytkowania wieczystego użytkowany był przez Spółdzielnię Kółek Rolniczych (… 2017 r. umowa użytkowania wieczystego uległa rozwiązaniu). Z uwagi na fakt, że w czasie trwania ww. umowy Spółdzielnia Kółek Rolniczych poniosła nakłady na budynek Wnioskodawca po rozwiązaniu ww. umowy (tj. w grudniu 2017 r.) zwrócił równowartość tych nakładów Spółdzielni (od zwróconych nakładów nie został odliczony podatek VAT).

Po rozwiązaniu umowy użytkowania wieczystego budynek został przekazany Zakładowi Gospodarki Komunalnej spółce z o.o. (dalej jako: Zakład Gospodarki Komunalnej) w nieodpłatne użyczenie (na podstawie umowy o nieodpłatne użyczenie rzeczy i pobieranie pożytków).

Wnioskodawca jest założycielem oraz 100% udziałowcem Zakładu Gospodarki Komunalnej.

W chwili obecnej w części warsztatowej budynku znajduje się prowadzona przez Zakład Gospodarki Komunalnej stacja diagnostyki pojazdów. Powierzchnia budynku przeznaczona do prowadzenia stacji diagnostyki pojazdów samochodowych została wyłączona z kosztów kwalifikowanych projektu, jako służąca do działalności gospodarczej (koszty kwalifikowane zostały proporcjonalnie zmniejszone o koszty modernizacji przypadające na część budynku zajmowaną przez stację diagnostyki pojazdów). Pozostała część budynku, tj. powierzchnia biurowa (w której wyodrębnione są pomieszczenia biurowe) wykorzystywana jest przez pracowników Zakładu Gospodarki Komunalnej do świadczenia usług z zakresu dostawy wody, odprowadzania ścieków, gospodarki odpadami i utrzymania porządku i czystości w gminie (w tej części budynku znajduje się m.in. biuro obsługi interesantów). Ww. zadania, będące w świetle ustawy o samorządzie gminnym zadaniami własnymi gminy, wykonuje w imieniu Gminy Zakład Gospodarki Komunalnej.

W odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2019 r., nr 0114- KDIP4 4012.116.2019.1.AK Wnioskodawca wyjaśnił:

*   towary i usługi nabyte w związku z projektem „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”, których dotyczy doprecyzowane pytanie realizowany jest przez Gminę w związku z wykonywanymi przez nią ustawowymi zadaniami własnymi, dlatego Gmina nie może zostać uznana za podatnika podatku VAT.

Wobec powyższego, wskazać należy, że towary i usługi nabyte w związku z przedmiotowym projektem nie będą związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

\-usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, świadczone przez pracowników Zakładu Gospodarki Komunalnej z wykorzystaniem części biurowej budynku, jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację, są zadaniami własnymi Gminy. Zadania te, w imieniu Gminy wykonuje Zakład Gospodarki Komunalnej. Zakład Gospodarki Komunalnej jest spółką prawa handlowego - spółką z o.o., (w której jedynym udziałowcem jest Gmina) powołaną do realizowania w imieniu Gminy zadań z zakresu gospodarki komunalnej o charakterze użyteczności publicznej - gospodarki wodno-ściekowej, odpadowej, utrzymania czystości i porządku, utrzymania dróg i chodników.

W związku z powyższym, usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, świadczone przez pracowników Zakładu Gospodarki Komunalnej świadczone są na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych między Zakładem Gospodarki Komunalnej i końcowym odbiorcą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakład Gospodarki Komunalnej nie jest natomiast jednostką organizacyjną Gminy, tj. Gmina i Zakład Gospodarki Komunalnej nie występują jako jeden podatnik podatku od towarów i usług Zakład Gospodarki Komunalnej samodzielnie wykonuje zadania opodatkowane podatkiem od towarów i usług i samodzielnie (tj. niezależnie od Wnioskodawcy) rozlicza się z podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (doprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 26 marca 2019 r.):

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Gmina ma prawo do odliczenia w całości lub w części kwoty podatku od towarów i usług (dalej jako: podatek VAT) naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją opisanego w stanie faktycznym projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`” (w zakresie dotyczącym całego budynku biurowo-warsztatowego)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia ani w całości ani w części kwoty podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją opisanego w stanie faktycznym projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”.

Na wstępie wskazać należy, że opisany w stanie faktycznym projekt jest realizowany przez Gminę w związku z wykonywanymi przez nią ustawowo określonymi zadaniami własnymi, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z tym przepisem do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przechodząc do rozważań na temat prawa do odliczenia podatku VAT w pierwszej kolejności należy odwołać się do przepisów prawa materialnego. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

*   nabycia towarów i usług,

*   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2016 r., nr IBPP3/4512-151/16/EJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.”

Mając na uwadze wyżej poczynione rozważania w tym miejscu Wnioskodawca dokona analizy, czy jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z opisanym w stanie faktycznym projektem.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego realizowany przez Gminę budynek objęty przedmiotowym projektem jest budynkiem użyteczności publicznej, oddanym (na podstawie zawartej umowy) w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponieważ umowa użyczenia ze swej natury jest nieodpłatna (zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy), przy oddaniu rzeczy w użyczenie nie zostanie spełniona przesłanka odpłatnego świadczenia ani odpłatnej dostawy określona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W art. 8 ust. 2 ustawy postanowiono, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL2-1.412.462.2018.4.MK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Dla stwierdzenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.”

W tym miejscu wskazać należy, że Gmina oddając w nieodpłatne użytkowanie przedmiotowy budynek działa jako organ administracji publicznej. Zatem w przedmiotowej sprawie nie zostaje spełniona przesłanka warunkująca możliwość uznania nieodpłatnej czynności za czynność odpłatną opodatkowaną podatkiem VAT, gdyż jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zwróconych nakładów, a ponadto - jak wskazano powyżej - nie jest to związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Gminę, lecz wynika z jej ustawowo określonych zadań własnych. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że oddanie nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie w niniejszym przypadku jest czynnością pozostającą poza unormowaniami ustawy o VAT. Zatem, w przedmiotowej sprawie nie zostaje spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z opisanym w stanie faktycznym projektem, tj. związek z czynnościami opodatkowanymi.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2014 r., nr ITPP3/443-255/14.JK Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że „Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.” Ponadto w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r., nr 2461- IBPP3.4512 105.2017.2.SR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, rozpatrując sprawę tożsamą do niniejszej wskazał, że „zasadniczą przesłanką decydującą o braku obowiązku opodatkowania nieodpłatnego użyczenia przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości na rzecz Gminy, jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tego tytułu - w przedmiotowej sprawie nie będą bowiem wypełnione przesłanki określone w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Podsumowując, czynność nieodpłatnego użyczenia przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz Gminy nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym czynność jako nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.”

Wnioskodawca zwraca uwagę również, że w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.489.2017.2.MN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Odnośnie natomiast zakupów związanych z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczących (\`(...)\`) pomieszczenia oddanego w nieodpłatne użytkowanie pod sklep w Domu Ludowym S., (\`(...)\`) nie będą w żadnym zakresie wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych należy stwierdzić, że nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług.”

Reasumując powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia ani w całości ani w części kwoty podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją opisanego w stanie faktycznym projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”

W odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.116.2019.1.AK celem uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”, Strona wskazała, że w jej ocenie, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia ani w całości, ani w części kwoty podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją opisanego w stanie faktycznym projektu, dotyczącego całego budynku biurowo – warsztatowego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego - Gmina oddając w użyczenie przedmiotowy budynek (budynek użyteczności publicznej) działa jako organ administracji publicznej. W niniejszej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku, tj. związek z czynnościami opodatkowanymi (Gmina nie działa jako podatnik podatku VAT).

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego miesięczne deklaracje VAT-7. Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

Wnioskodawca w chwili obecnej realizuje projekt pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”. Ww. projekt współfinansowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, działania 5.3. Efektywność energetyczna w sektorze mieszkaniowym i budynkach użyteczności publicznej.

Wnioskodawca wskazuje, że budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku jest budynkiem użyteczności publicznej składającym się z części biurowej oraz części warsztatowej (powierzchnia budynku wynosi 507,81 m2, z czego powierzchnia biurowa wynosi 452,0 m2, a część przeznaczona pod warsztat 116,35 m2).

Przedmiotem wyżej opisanego projektu jest głęboka modernizacja energetyczna ww. budynku. Realizując omawiany projekt Gmina zamierza wykonać: docieplenie ścian zewnętrznych i fundamentowych kondygnacji nadziemnych; docieplenie stropodachu pełnego nad budynkiem; wymianę starych okien z częściowym ich zamurowaniem; wymianę starych drzwi zewnętrznych i wrót; modernizację wewnętrznej instalacji c.o. (wymiana instalacji w 60%, wymiana kotłowni węglowej na nową na pellet; modernizację c.w.u. (wymiana podgrzewaczy elektr. na nowe współpracujące z instalacją fotowoltaiczną); modernizację oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła i regulacji.

Zasadniczym celem ww. projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynku objętego ww. projektem oraz zmniejszenie emisji gazów i pyłów do atmosfery.

Zakupy, które Gmina dokonuje w związku z realizacją wyżej omówionego programu są dokumentowane fakturami VAT, w których jako nabywca figuruje Gmina.

Budynek objęty wyżej omówionym projektem stanowi własność Wnioskodawcy.

Do grudnia 2017 r. przedmiotowy budynek wraz z nieruchomością gruntową, na której jest posadowiony, na podstawie umowy użytkowania wieczystego użytkowany był przez Spółdzielnię Kółek Rolniczych (… 2017 r. umowa użytkowania wieczystego uległa rozwiązaniu). Po rozwiązaniu umowy użytkowania wieczystego budynek został przekazany Zakładowi Gospodarki Komunalnej spółce z o.o. (Zakład Gospodarki Komunalnej) w nieodpłatne użyczenie (na podstawie umowy o nieodpłatne użyczenie rzeczy i pobieranie pożytków).

Wnioskodawca jest założycielem oraz 100% udziałowcem Zakładu Gospodarki Komunalnej.

W chwili obecnej w części warsztatowej budynku znajduje się prowadzona przez Zakład Gospodarki Komunalnej stacja diagnostyki pojazdów. Powierzchnia budynku przeznaczona do prowadzenia stacji diagnostyki pojazdów samochodowych została wyłączona z kosztów kwalifikowanych projektu, jako służąca do działalności gospodarczej (koszty kwalifikowane zostały proporcjonalnie zmniejszone o koszty modernizacji przypadające na część budynku zajmowaną przez stację diagnostyki pojazdów). Pozostała część budynku, tj. powierzchnia biurowa (w której wyodrębnione są pomieszczenia biurowe) wykorzystywana jest przez pracowników Zakładu Gospodarki Komunalnej do świadczenia usług z zakresu dostawy wody, odprowadzania ścieków, gospodarki odpadami i utrzymania porządku i czystości w gminie (w tej części budynku znajduje się m.in. biuro obsługi interesantów). Ww. zadania, będące w świetle ustawy o samorządnie gminnym zadaniami własnymi gminy, wykonuje w imieniu Gminy Zakład Gospodarki Komunalnej.

Towary i usługi nabyte w związku z projektem „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”, realizowany jest przez Gminę w związku z wykonywanymi przez nią ustawowymi zadaniami własnymi, dlatego Gmina nie może zostać uznana za podatnika podatku VAT.

Wobec powyższego, towary i usługi nabyte w związku z przedmiotowym projektem nie będą związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, świadczone przez pracowników Zakładu Gospodarki Komunalnej z wykorzystaniem części biurowej budynku, są zadaniami własnymi Gminy. Zadania te, w imieniu Gminy wykonuje Zakład Gospodarki Komunalnej.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia w całości lub w części kwoty podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją opisanego w stanie faktycznym projektu pn. „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`”.

Zgodnie z art. 710 kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Zatem umowa użyczenia, jak wynika z przepisów kodeksu cywilnego, jest umową nieodpłatną.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie podatku uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabyte w związku z przedmiotowym projektem nie będą związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - budynek biurowo-warsztatowy, który jak wskazała Gmina, jest budynkiem użyteczności publicznej, został przekazany Zakładowi Gospodarki Komunalnej spółce z o.o. w nieodpłatne użyczenie (na podstawie umowy o nieodpłatne użyczenie rzeczy i pobieranie pożytków). Wnioskodawca wyjaśnił również, że towary i usługi nabyte w związku z realizowanym projektem dotyczą wykonywanych przez nią ustawowych zadań własnych, dlatego Gmina nie może zostać uznana za podatnika podatku VAT.

W konsekwencji, z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia w całości lub w części kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wynikających z faktur związanych z realizacją opisanego projektu dotyczącego modernizacji energetycznej budynku biurowo-warsztatowego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostały spełnione, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przesłanka warunkująca prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją projektu „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynku biurowo - warsztatowego \`(...)\`” nie będą służyły Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Henryka Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.