Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-878/12/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-25
Teza: Czy w przypadku wypłaty na rzecz kontrahentów zlecających przewozy kwot stanowiących równowartość braków w przewożonym towarze, kwoty te stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; kradzież; odszkodowania; strata; towar-utrata towarów; ubytki; usługi-usługi przewozowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 28 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłaty na rzecz kontrahentów zlecających przewozy kwot stanowiących równowartość braków w przewożonym towarze mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłaty na rzecz kontrahentów zlecających przewozy kwot stanowiących równowartość braków w przewożonym towarze mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 września 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-878/12/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 28 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie przewozów towarowych koleją. Specyfika tych usług polega w szczególności na przewozie towarów, w tym przykładowo towarów sypkich jak węgiel, miał węglowy, wagonami kolejowymi. Usługi przewozowe realizowane są na podstawie zawartych z kontrahentami umów lub na podstawie składanych przez kontrahentów zleceń. W trakcie realizacji tych przewozów zdarzają się sytuacje, w których następują ubytki w przewożonym towarze. Ubytki te są następstwem usypów towaru na skutek np. samoczynnego otwarcia się wagonu lub też na skutek działania osób trzecich w związku z kradzieżą towaru. O przypadkach kradzieży Spółka zawiadamia policję.

Kontrahenci Spółki zlecający przewóz, obciążają Spółkę odpowiednimi kwotami za braki w ilości przewożonych towarów. Spółka po rozpatrzeniu takich spraw dokonuje wypłaty kwot stanowiących równowartość brakującego towaru. Spółka posiada kompletną dokumentację (np. pisma kontrahentów, protokoły zdarzeń, dowody z ważenia, noty księgowe, dowody zapłat, pisma kierowane do policji) do każdego przypadku przewozu, w którym wystąpiły braki w towarze. Wydatek Spółki w postaci wypłaty kwot stanowiących równowartość brakującego towaru ma związek z osiągnięciem przez Spółkę przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jej przychodów, gdyż działania dotyczące wypłat takich kwot wynikają z wiążących Spółkę umów, zleceń i regulaminu przewozów przesyłek towarowych, na podstawie, których Spółka świadczy swe usługi, uzyskując w ten sposób przychody. Ponadto działania takie budują korzystne relacje pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, zapewniając tym samym stałe przychody oraz zabezpieczają one źródło przychodów obecnie jak i na przyszłość.

Brak wypłaty przedmiotowych kwot przez Spółkę spowodowałby znaczące pogorszenie jej relacji ze zleceniodawcami, czy nawet uniemożliwienie dalszej współpracy, sprawy dotyczące ubytków w towarze mogłyby być kierowane do sądów, takie sytuacje z całą pewnością prowadziłyby do utraty przez Spółkę źródła przychodów.

Spółka jednocześnie wskazała, że po stwierdzeniu i zgłoszeniu przez danego kontrahenta ubytków w przewożonym towarze, i pozytywnym rozpatrzeniu procedury reklamacyjnej (akceptacji zwrotu kwot za utracony towar), Spółka dokonuje jednocześnie korekty "in minus" faktur za wykonane usługi przewozowe. Korekty takie wynikają z oczywistego faktu, że ostateczna ilość (masa) przewożonego towaru była mniejsza niż przyjęta pierwotnie w dokumentach przewozowych (np. w liście przewozowym), stanowiących bezpośrednią podstawę do wystawienia faktury. Spółka tym samym uznaje, że w tej części ilości towarów, jaka uległa ubytkom, usługa przewozowa nie została wykonana. Zasadne zatem jest zmniejszenie obciążenia kontrahenta w zakresie części nie przewiezionej masy towaru.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. BKIP 28 września 2012 r. Spółka wskazała, iż ubytki w przewożonym towarze (ładunku) wywołane ingerencją osób trzecich polegają na kradzieży towarów (usypywanie przewożonych towarów sypkich przez otwieranie drzwi i klap rozładunkowych, kradzież paliw przez zrywanie plomb i otwieranie zaworów spustowych, kradzieże towarów drobnicowych poprzez zrywanie plomb i włamania do kontenerów). Zdarzenia te występują mimo należytego zabezpieczenia składów przewożących towar i zwykle są powodowane przez osoby trzecie, nieznane (brak możliwości identyfikacji sprawców). Po identyfikacji szkody (polegającej np. na usypie węgla) zdarzenie najczęściej jest zgłaszane na Policję. Policja zwykle umarza postępowanie w związku z brakiem możliwości identyfikacji sprawców. Ubytki w przewożonym towarze (ładunku) spowodowane mogą być technicznymi aspektami dotyczącymi taboru stosowanego do przewożonego towaru. Spółka wskazuje, że wniosek o interpretację dotyczył tych sytuacji gdzie dołożona była należyta staranność w zakresie doboru wykorzystywanego taboru (wagonów), czyli wagony były sprawne, zamykane i zabezpieczane w sposób zgodny z Dokumentacją Techniczno Ruchową (DTR), niemniej jednak nastąpił samoczynny usyp towarów np. poprzez otwarcie się wagonu.

Ubytki spowodowane przez kradzieże - jeżeli kontrole nad kradzieżą rozumieć jako posiadanie na nią wpływu - powstają poza, tak rozumianą kontrolą Spółki. Innymi słowy Spółka nie ma wpływu na kradzieże. Ubytki spowodowane usypami spowodowanymi np. samoczynnym otwarciem wagonu, powstają także poza kontrolą Spółki, innymi słowy Spółka nie ma na nie wpływu. Spółka realizuje transport korzystając z linii zarządzanych. Linie te są ochraniane przez Służbę Ochrony Kolei. Dodatkowo w przypadku przejazdu przez miejsca szczególnie narażone na kradzieże (częste usypy) oraz w przypadku przewozu ładunków cennych (np. samochody osobowe, części samochodowe w wagonach krytych) Spółka dodatkowo stosuje ochronę fizyczną wykonywaną przez zewnętrzna firmę ochroniarską. Wagony kolejowe są zamykane i zabezpieczane w sposób zgodny z Dokumentacją Techniczno Ruchową (DTR). Ponadto tabor wykorzystywany do przewozów, w razie jego zepsucia podlega naprawom i remontom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wypłaty na rzecz kontrahentów zlecających przewozy kwot stanowiących równowartość braków w przewożonym towarze, kwoty te stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki?

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej jako updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 updop,
*   wydatek jest prawidłowo udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie przychodu, ewentualnie na zwiększenie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Uregulowania dotyczące kar umownych oraz odszkodowań zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Stosownie do treści art. 483 § 1 Kodeksu, kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego. Najistotniejszą cechą kary umownej jest to, że należy się ona wierzycielowi w zastrzeżonej wysokości, bez względu na wysokość poniesionej szkody (art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego, odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści. Podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów kar lub odszkodowań z kosztów podatkowych - w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 updop - jest wada usługi (towaru). Zatem nie wszystkie odszkodowania i kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług. Istotą tego przepisu jest wobec tego wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług; nie odnosi się on natomiast do kar umownych i odszkodowań należnych z tytułu niewykonania usług. Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kar umownych wiążących się z nienależytym wykonaniem usług, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą, a możliwością uzyskania przychodu.

Tak więc poniesiony wydatek, aby mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 updop, tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Spółka wskazuje, że ponoszone koszty związane z wypłatą kwot za ubytki towarów są celowe i zasadne z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie spółki poniesione wydatki mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Wynika to z faktu, iż wypłacone kwoty wiążą się bezpośrednio z wykonanymi przez spółkę usługami, obowiązek ich wypłaty wynika z wiążących spółkę z jej kontrahentami umów, zleceń, regulaminu przewozów, na podstawie których realizowane są usługi z których spółka uzyskuje przychody. Ponadto brak wypłaty przedmiotowych kwot przez spółkę spowodowałby znaczące pogorszenie jej relacji ze zleceniodawcami, czy nawet uniemożliwienie dalszej współpracy. Sprawy dotyczące ubytków w towarze mogłyby być kierowane przez kontrahentów do sądów; takie sytuacje z całą pewnością prowadziłyby do utraty przez spółkę źródła przychodów.

Spółka zauważa, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1, nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki, wypłaty kwot za ubytki mają bezpośredni jak i pośredni związek z osiąganiem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła, zatem w oparciu o art. 15 ust. 1 updop, kwoty te powinny być kwalifikowane do kosztów podatkowych. Przechodząc do ustawowego, zamknietego katalogu wyłączeń w zakresie kosztów, wymienionego w art. 16 ust. 1 updop, na tle przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego, należy przyjąć, że w rozpatrywanej sprawie niewykonanie umowy w określonej części nastąpiło z przyczyn niezawinionych przez Spółkę. Usypy przewożonego towaru występują na skutek zdarzeń losowych, np. po samoczynnym otwarciu się wagonów, lub na skutek działań osób trzecich, dokonujących kradzieży towarów. Mając zatem na względzie fakt, iż zlecona spółce usługa nie została wykonana w części w jakiej nastąpiły ubytki w przewożonym towarze, nie ma tutaj zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, gdyż dotyczy on tylko kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów oraz wykonanych robót i usług lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Skoro wypłacone kwoty za powstałe ubytki dotyczą tej części usługi, która na skutek zdarzeń losowych nie została w ogóle wykonana, powyższy przepis nie ma zastosowania w sprawie, gdyż dotyczy on sytuacji, w których usługi były wykonane, lecz wykonane były wadliwie.

Reasumując, jeżeli powstała strata była następstwem zdarzenia losowego, a Spółka nie przyczyniła się do jej powstania, to kwota rozliczona z kontrahentem za utracony towar, w ocenie Spółki, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów.

Spółka wskazuje, iż podobne stanowisko w kwestii stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku, wyraża także Minister Finansów w swoich interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2008 r., sygn. IBPB1/415-140/08/TK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (dotyczy ona przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lecz co do istoty zachowuje swą aktualność w przedmiotowej sprawie), czytamy: "W rozpatrywanym przypadku nie doszło do wykonania umowy, gdyż zaistniała trwała przeszkoda w dokonaniu przewozu (samochód uległ wypadkowi, wpadł do rowu i nastąpiło uszkodzenie towaru), która uniemożliwiła dostarczenie przesyłki do miejsca przeznaczenia. Mając na względzie fakt, iż zlecona wnioskodawcy usługa nie została wykonana, nie ma tutaj zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż dotyczy on tylko kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów oraz wykonanych robót i usług lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Wobec tego poniesiony przez wnioskodawcę jako przewoźnika wydatek w postaci uiszczenia zobowiązania pieniężnego na rzecz zleceniodawcy z tytułu uszkodzenia przewożonego towaru może stanowić koszt uzyskania przychód u prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli powstała strata była następstwom zdarzenia losowego, a wnioskodawca nie przyczynił się do jej powstania."

Podobnie wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPBI/1/415-239/09/BK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wskazując: "Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż odszkodowanie zostało wypłacone w związku ze szkodą powstałą w trakcie transportu samochodu, w wyniku którego samochód ten uległ całkowitemu zniszczeniu oraz, iż” (…) transport był wykonywany na podstawie zlecenia/zamówienia transportu, w którym nie było mowy na temat odpowiedzialności odszkodowawczej (\`(...)\`)". Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż odszkodowanie będące przedmiotem wniosku nie stanowi tzw. odszkodowania umownego, o którym mowa w wyżej powołanym przepisie, tak więc możliwość zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej uzależniona jest od spełnienia przesłanek ogólnych zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 22 ust. 1 ww. Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2010 r., sygn. ILPB1/415-1288/09-2/IM, także potwierdził stanowisko podatnika jako prawidłowe, stwierdzając: "Podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów kar lub odszkodowań z kosztów podatkowych - w myśl art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest wada usługi (towaru). Zatem nie wszystkie odszkodowania i kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług. Istotą tego przepisu jest wobec tego wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług, nie odnosi się on natomiast do kar umownych i odszkodowań należnych z tytułu niewykonania usług. Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kar umownych wiążących się z nienależytym wykonaniem usług, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą a możliwością uzyskania przychodu.”

Reasumując, uwzględniając powyższą argumentację, w ocenie Spółki przekazywane kontrahentom kwoty odpowiadające wartości ubytków i utraconych przewożonych towarów, jako związane z osiąganiem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, ze względu na fakt że dotyczą usług, które w tej części nie zostały wykonane, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Ustawodawca nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciami „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN pojęcie:

1.  „zabezpieczyć” oznacza:
    *   „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”,
    *   „uczynienie bezpiecznym”,
    *   „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”,
    *   „zapewnienie komuś środków do życia”,
    *   „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
2.  „zachować” oznacza:
    *   „pozostać w posiadaniu czegoś”,
    *   „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W związku z powyższym, kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż kontrahenci Spółki zlecający przewóz towarów, obciążyli ją kwotami za braki w ilości przewożonych towarów. W związku z powyższym Spółka poniosła wydatki związane z wypłatą kwot za ubytki towarów, które spowodowane były na skutek zdarzeń losowych tj. kradzieży towarów, samoczynnym otwarciem się wagonów.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie do treści art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego. Najistotniejszą cechą kary umownej jest to, że należy się ona wierzycielowi w zastrzeżonej wysokości, bez względu na wysokość poniesionej szkody (art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści.

Należy zauważyć, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnosi się do wszelkich odszkodowań i kar umownych, lecz dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług, będących przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym uznać należy, że ww. przepis nie dotyczy odszkodowań zapłaconych z tytułu niewydania towaru lub niewykonania usługi.

Nieujęcie tego rodzaju wydatków w ww. katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie oznacza, iż stanowią one automatycznie koszty uzyskania przychodów. W celu dokonania oceny możliwości zaliczenia tych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów należy bowiem dokonać ich kwalifikacji przez pryzmat przesłanek wskazanych w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaliczenie ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów powinno być więc oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,
*   formy udokumentowania straty,
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż dla celów podatkowych przyjmuje się, iż tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy też podkreślić, iż jedynie straty powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Jak wskazała Spółka ubytki w przewożonym towarze (ładunku) wywołane ingerencją osób trzecich polegają na kradzieży towarów. Zdarzenia te występują mimo należytego zabezpieczenia składów przewożących towar i zwykle są powodowane przez osoby trzecie. Po identyfikacji szkody zdarzenie najczęściej jest zgłaszane na Policję. Policja zwykle umarza postępowanie w związku z brakiem możliwości identyfikacji sprawców. Ubytki w przewożonym towarze (ładunku) spowodowane mogą być technicznymi aspektami dotyczącymi taboru stosowanego do przewożonego towaru. Spółka wskazała również, że wniosek o interpretację dotyczy tych sytuacji gdzie dołożona była należyta staranność w zakresie doboru wykorzystywanego taboru (wagonów), czyli wagony były sprawne, zamykane i zabezpieczane w sposób zgodny z Dokumentacją Techniczno Ruchową, niemniej jednak nastąpił samoczynny usyp towarów np. poprzez otwarcie się wagonu. Ubytki spowodowane przez kradzieże oraz spowodowane usypami spowodowanymi np. samoczynnym otwarciem wagonu powstają poza, kontrolą Spółki, innymi słowy Spółka nie ma na nie wpływu. Spółka wskazała, iż realizuje transport korzystając z linii zarządzanych. Linie te są ochraniane przez Służbę Ochrony Kolei. Dodatkowo w przypadku przejazdu przez miejsca szczególnie narażone na kradzieże oraz w przypadku przewozu ładunków cennych Spółka dodatkowo stosuje ochronę fizyczną wykonywaną przez zewnętrzną firmę ochroniarską. Ponadto Spółka zaznacza, iż poniesione wydatki związane z wypłatą kwot za ubytki towarów mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Powyższe wynika z faktu, iż wypłacone kwoty wiążą się bezpośrednio z wykonanymi przez Spółkę usługami, obowiązek ich wypłaty wynika z wiążących Spółkę z jej kontrahentami umów, zleceń, regulaminu przewozów, na podstawie których realizowane są usługi, z których Spółka uzyskuje przychody. Brak wypłaty przedmiotowych kwot przez Spółkę spowodowałby znaczące pogorszenie jej relacji ze zleceniodawcami, czy nawet uniemożliwienie dalszej współpracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że wypłata kwot stanowiących równowartość braków w przewożonym towrze może stanowić koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.