Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.159.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-14
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; odliczenia; rodzice-władza rodzicielska; ulga; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.159.2019.1.KK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 kwietnia 2019 r. (data doręczenia 24 kwietnia 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 30 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni sama wychowuje dwójkę małoletnich dzieci (7 lat, 2 lata i 8 miesięcy), które faktycznie z Nią zamieszkują i to na Niej spoczywa faktyczne sprawowanie opieki nad nimi. Z byłym partnerem, Wnioskodawczyni nie ma uregulowanych sądownie kontaktów z dziećmi. Ustalili miedzy sobą, iż były partner będzie widywał je we wtorki i czwartki od godz. 16:30/17.00-20:00, oraz naprzemiennie soboty lub niedziele od godz. 11.00-20:00 (sporadycznie w sobotę z noclegiem). Na potwierdzenie faktycznego sprawowania przez Wnioskodawczynię władzy rodzicielskiej nadmieniła, iż to Ona, a nie ojciec dzieci:

*   zawozi i odbiera dzieci z przedszkoli;

*   uczęszcza na zebrania w tych placówkach;

*   gdy są chore chodzi z nimi do lekarza;

*   chodzi z dziećmi na profilaktyczne, jak i specjalistyczne badania. Z uwagi na to, iż starsze dziecko jest alergikiem, także chodzi z nim na częste wizyty u specjalistów;

*   gdy zachodzi potrzeba pobytu dziecka w szpitalu, to Wnioskodawczyni jest przez cały czas obecna przy chorym dziecku;

*   podczas choroby dzieci, ojciec w ogóle ich nie widuje;

*   w okresie wakacyjnym to Wnioskodawczyni, a nie ojciec, zabiera dzieci na wakacje;

*   czynnie uczestniczy w rozwoju fizycznym, społecznym i emocjonalnym swoich dzieci (m.in. organizuje oraz czynnie uczestniczy w dodatkowych zajęciach poza przedszkolnych (basen, zajęcia plastyczne), imprezach okolicznościowych u kolegów i koleżanek z przedszkola swojego dziecka).

Na brak czynnego udziału ojca w życiu dzieci świadczą choćby takie sytuacje, jak opisane poniżej:

*   gdy było rozpoczęcie roku szkolnego ojciec synka w ogóle nie orientował się do jakiej placówki dziecko ma iść,

*   nie ma pojęcia ile wynosi czesne,

*   to Wnioskodawczyni informuje ojca dzieci o różnych imprezach okolicznościowych jakie mają odbyć się w przedszkolu.

W dniu 4 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni z byłym partnerem zawarła ugodę przed sądem. Były partner wyraził zgodę na podwyższenie alimentów. Z chwilą, gdy dowiedział się, że musi wyrównać kwotę alimentów za czas trwania rozprawy zapowiedział wówczas, że on również będzie korzystał z ulgi na dzieci i złoży do Urzędu Skarbowego korektę deklaracji PIT-37 za ubiegły rok, w celu otrzymania ww. ulgi. Do wniosku, Wnioskodawczyni dołączyła treść wiadomości, jaką były partner skierował do Niej tuż po zawarciu ugody określającej podwyższenie alimentów na dzieci. Wcześniej takich roszczeń z jego strony nie było, aż do momentu wyroku sądowego.

W piśmie z dnia 29 kwietnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni podała, że przedmiotowy wniosek dotyczy roku podatkowego 2018.

W ww. okresie Wnioskodawczyni:

*   nie pozostawała w związku małżeńskim;

*   Jej dochody nie przekroczyły kwoty 56 000 złotych;

*   osiągnęła/będzie osiągała dochody opodatkowane według skali podatkowej;

*   przepisy: art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym z wyjątkiem najmu prywatnego, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych nie dotyczą Wnioskodawczyni;

*   faktycznie wykonywała w stosunku do małoletnich dzieci władzę rodzicielską, tj. uczestniczyła w ich wychowaniu, ponosiła koszty w ich utrzymywaniu, zabezpieczała ich potrzeby bytowe, zdrowotne i edukacyjne.

Ojciec nie wykonywał w tym okresie faktycznej władzy rodzicielskiej. Kontakt ojca z dziećmi nie jest uregulowany sądownie. Kontakty z dziećmi są ustalone indywidualnie między Wnioskodawczynią, a Jej byłym partnerem. W 2018 r. ojciec widywał się z dziećmi we wtorki i czwartki od godz. 16:30-20:00 oraz naprzemiennie soboty lub niedzielę od 10:00-20:00, czasem dzieci przebywały u ojca na noc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktycznie wykonywaną przez Wnioskodawczynię władzą rodzicielską opisaną powyżej, przysługuje Jej pełna ulga na oboje dzieci, tzn. ulga w pełnej wysokości za 12 miesięcy na oboje dzieci, tj. 2 224 zł 08 gr, czy też ulga na oboje dzieci powinna zostać podzielona na dwójkę rodziców, gdyż chcę dokonać rozliczenia ulgi zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, mimo kontaktów dzieci z ojcem (jak Wnioskodawczyni wspominała w opisie sprawy mają one miejsce we wtorki i czwartki od 16:30-20:00, oraz naprzemiennie w soboty lub niedziele od 11.00-20:00) i mimo opłacania przez byłego partnera Wnioskodawczyni alimentów na dzieci, z uwagi na faktycznie wykonywaną przez Nią władzę rodzicielską uważa Ona, że ulga na dzieci przysługuje Jej w pełnej wysokości, tj. za 12 miesięcy na oboje dzieci czyli 2 224 zł 08 gr.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w tej sprawie Wnioskodawczyni powołała odpowiedź Podsekretarza Stanu z upoważnienia Ministra Finansów Pana Piotra Nowaka jakiej udzielił Marszałkowi Sejmu RP Panu Markowi Kuchcińskiemu w dniu 6 września 2018 r. (sygn. DD3.054.46.2018). Cyt.: „Z całokształtu wyjaśnień Ministra Finansów (w zakresie podatkowej ulgi na dzieci) wynika natomiast, że na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy PIT, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Przepisy ustawy PIT nie definiują użytego w art. 27f ust. 1 pkt 1 zwrotu normatywnego „wykonywał władzę rodzicielską”, natomiast według internetowego Słownika języka polskiego PWN „wykonać – wykonywać” znaczy: ,,zrobić coś”, ,,wyprodukować coś”, ,,odegrać rolę teatralną, filmową, utwór muzyczny”. Przyjmując takie znaczenie wyrazu „wykonywać”, uznać należy, że wykonywanie władzy rodzicielskiej, to jej realizacja, a nie tylko posiadanie. Czym innym jest zatem bycie rodzicem, a czym innym wykonywanie praw i obowiązków rodzica. Takie rozróżnienie występuje również w przepisach ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, zwanej dalej „k. r. i o.”. Jak wynika bowiem z wyjaśnień Ministerstwa Sprawiedliwości, zgodnie z art. 95 § 1 k. r. i o., władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka:

1.  Pismo z dnia 4 lipca 2018 r., nr DD3.055.3.2018.
2.  Pismo z dnia 4 czerwca 2018 r., nr V.511.676.2014.AB/JB/EG.

W zakresie władzy rodzicielskiej mieszczą się zatem piecza i wychowywanie dziecka, jako jej elementy zasadnicze, ale nie wyłączne, a to z uwagi na posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem: „w szczególności”. Z kolei, zgodnie z art. 97 k. r. i o., każde z rodziców jest zarówno uprawnione, jak i zobowiązane do wykonywania władzy rodzicielskiej, niezależnie od siebie, o ile ta władza obojgu im przysługuje; w sprawach istotnych dla dziecka muszą jednak rozstrzygać wspólnie.

Wykonywanie władzy rodzicielskiej jest zatem realizacją tego, co składa się na treść tej władzy, czyli zasadniczo pieczy i wychowania, czego wyrazem pozostają zapisy art. 96 § 1 k. r. i o., wskazujące, iż wychowując dziecko rodzice kierują nim, troszcząc się o jego fizyczny i duchowy rozwój. W potocznym rozumieniu „wykonywanie” to czynienie czegoś, działanie, spełnianie obowiązku. W warstwie semantycznej chodzi więc bezsprzecznie o określoną aktywność. Trzeba pamiętać, że władza rodzicielska to prawo podmiotowe rodzica o określonej treści, wynikające z samego rodzicielstwa. Na gruncie k.r. i o. występuje jednak wyraźne rozróżnienie między „przysługiwaniem władzy rodzicielskiej” a jej „wykonywaniem” (vide: art. 93 § 1, art. 94, art. 97 § 1, art. 107 § 1, art. 108 k.r. i o.). Jakościową różnicę między tymi pojęciami można wyrazić również w ten sposób, że o ile „przysługiwanie władzy rodzicielskiej” jest kwestią prawa, o tyle jej „wykonywanie” jest wyłącznie kwestią faktu. Innymi słowy, rodzic, któremu przysługuje pełnia władzy rodzicielskiej, może jej wcale nie wykonywać, choć ma taki ustawowy obowiązek. Z kolei, rodzic, którego władza rodzicielska została ograniczona przez sąd (np. w warunkach art. 107 k.r.i.o., czy w następstwie orzeczenia rozwodu lub separacji), również może tej władzy w ogóle nie wykonywać, ale jeśli już chciałby ją faktycznie realizować wobec dziecka, to - z uwagi na owo ograniczenie - może podejmować działania tylko w takiej sferze praw dziecka, do jakiej wykonywanie tej władzy zostało ograniczone. Tym samym, warunkiem zastosowania ulgi na podstawie art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy PIT jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej, jak i jej faktyczne wykonywanie. Jednocześnie, z uchwały Sądu Najwyższego 7 sędziów z dnia 5 czerwca 2012 r., sygn. akt III CZP 72/11, wynika, że: „w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtowało się jednolite stanowisko, wywodzone z wykładni językowej art. 113 § 1 k. r. i o., że prawo do utrzymywania przez rodziców kontaktów z dzieckiem nie należy do sfery sprawowania władzy rodzicielskiej (por. uchwały z dnia 18 marca 1968 r., III CZP 70/66; z dnia 26 września 1983 r., III CZP 46/83, OSNCP 1984, nr 4, poz. 49, z dnia 14 czerwca 1988 r., II CZP 42/88, OSNCP 1989, nr 10, poz. 156, z dnia 21 października 2005 r., III CZP 75/05, OSNC 2006, nr 9, poz. 142, z dnia 8 marca 2006 r., III CZP 98/05, OSNC 2006, nr 10, poz. 158 oraz postanowienia z dnia 5 maja 2000 r., II CKN 761/00, nie publ., z dnia 7 listopada 2000 r., I CKN 115/00, OSNC 2001 nr 3, poz. 50). Wskazane zostało, że jest to uprawnienie odrębne od władzy rodzicielskiej, wynikające z najbliższego pokrewieństwa, ale ściśle z tą władzą związane i służy dobru dziecka”. W konsekwencji, samo utrzymywanie kontaktów z dzieckiem nie jest rozstrzygające dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Dotyczy to również wykonywania obowiązku alimentacyjnego w stosunku do małoletniego z uwagi na fakt, iż obowiązek alimentacyjny jest niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy. Uwzględniając powyższe, organy podatkowe uznają, że w przypadku rodzica małoletniego dziecka o prawie do ulgi decyduje faktyczne sprawowanie władzy rodzicielskiej. Posiadanie władzy rodzicielskiej bez jej faktycznego wykonywania, podobnie jak samo utrzymywanie sporadycznych kontaktów z małoletnim lub jego alimentacja, nie wystarcza do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy PIT. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1420/15 i II FSK 447/16, z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2378/15 i II FSK 661/16, z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 504/17.

W świetle powyższego, stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym „prawo do skorzystania z ulgi podatkowej nie jest uzależnione od częstotliwości kontaktów z dziećmi, ani od charakteru tych kontaktów”, jak również twierdzenie, że „wystarczającą przesłanką do skorzystania z ulgi jest podejmowanie jakichkolwiek działań, mających charakter wykonywania władzy rodzicielskiej”, uznać należy za prawidłowe.”

Wnioskodawczyni uważa, że faktycznie to Ona sprawuje wadzę rodzicielską nad swoimi małoletnimi dziećmi. Uściślając swoje stanowisko w tej sprawie wymieniła kilka sytuacji, które miały miejsce 2018 r., a które świadczą o tym, iż ojciec dzieci nie bierze faktycznego udziału w ich wychowaniu:

*   dzieci zamieszkują z Wnioskodawczynią;

*   Wnioskodawczyni codziennie zawozi i odbiera dzieci z placówek przedszkolnych;

*   Wnioskodawczyni organizuje wszelkie dokumenty formalno-prawne związane z edukacją dzieci (m in. dyżury wakacyjne, zapisy do przedszkola/szkoły, zebrania w placówkach edukacyjnych dzieci).

Na potwierdzenie powyższych faktów Wnioskodawczyni przytoczyła sytuację z dnia 1 stycznia 2018 r., wówczas poprosiła ojca dziecka, by zaprowadził synka do oddziału przedszkolnego mieszczącego się w szkole, ale ojciec dziecka nie orientował się, że dziecko zmienia placówkę pobytu (załącznik nr 1). Wszelkie czynności związane ze zdrowiem dzieci wykonuje tylko Wnioskodawczyni. Wizyty u lekarzy pediatrów i specjalistów w przychodniach i szpitalach (załącznik nr 2), wszelkie badania diagnostyczne, wizyty kontrolne, opiekę nad chorymi dziećmi również organizuje Wnioskodawczyni.

Na potwierdzenie powyższych faktów, Wnioskodawczyni przytoczyła sytuację z października 2018 r., kiedy, to u synka zobaczyła wszy, a był to czas kiedy dzieci miały wychodzić do ojca. Wnioskodawczyni lojalnie poinformowała ojca dzieci, by od razu zakupił szampon i umył dziecku włosy. Pod wieczór, kiedy ojciec dzieci przywiózł dzieci wręczył Wnioskodawczyni szampon i oznajmił żeby sama umyła, bo on miał plany i nie mógł z nich zrezygnować (załącznik nr 3).

Wnioskodawczyni aktywnie uczestniczy w zajęciach dodatkowych dzieci (urodziny dzieci i ich kolegów, kurs nauki pływania, zajęcia w bibliotece, warsztaty artystyczne, itp.) Ponadto, w roku 2018 r. zabrała dzieci na 10-cio dniowy pobyt nad morzem. Koszty utrzymania dzieci (prywatne i publiczne przedszkole, wycieczki, rady rodziców, ubezpieczenia, książki, materiały edukacyjne, leki i badania diagnostyczne, koszty dojazdów do placówek dzieci, prezenty na wszelkie okazje, dodatkowe zajęcia, ubrania, obuwie, wakacje, zabawki) Wnioskodawczyni ponosi z własnych środków oraz przyznanych alimentów. Wszystkie nieplanowane wydatki ponosi tylko Ona. Ojciec dzieci nie poczuwa się do ponoszenia żadnych dodatkowych kosztów ponad kwotę zasądzonych alimentów.

Jak Wnioskodawczyni wspomniała wcześniej, ojciec w 2018 r. widywał się z dziećmi we wtorki i czwartki od godz. 16:30 do godz. 20:00 oraz naprzemiennie w soboty lub niedzielę od 10:00 do 20:00, czasem starsze dziecko spędzało noc u ojca (bardzo rzadko młodsza córka). Wnioskodawczyni podkreśla, że dzieci były zabierane przez ojca zdrowe (w trakcie choroby przebywały w domu), z kompletem czystych i wyprasowanych ubrań. We wtorki i czwartki ojciec odbierał dzieci z ich domu, nie placówek przedszkolnych.

W opisanej powyżej sprawie, z uwagi na faktycznie wykonywaną przez Nią władzę rodzicielską, ulga na dzieci przysługuje Jej w pełnej wysokości, tj. za 12 miesięcy na oboje dzieci, czyli 2 224 zł 08 gr.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską,
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało,
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W myśl natomiast art. 27f ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a);
2.  dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie zatem z ogólną zasadą wynikającą z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską, przysługuje ulga na dzieci małoletnie.

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 27f ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem.

Z przepisu art. 27f ust. 4 ww. ustawy, wynika, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

W światle art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka,
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka,
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą,
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ww. ustawy, zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Podkreślenia wymaga, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Zgodnie zatem z ogólną zasadą wynikającą z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską, przysługuje ulga na dzieci małoletnie.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

Warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wychowuje sama dwójkę małoletnich dzieci (7 lat, 2 lata i 8 miesięcy) , które faktycznie zamieszkują z Nią i to na Niej spoczywa faktyczne sprawowanie opieki nad nimi. Przedmiotowy wniosek dotyczy 2018 roku podatkowego. W ww. okresie Wnioskodawczyni

*   nie pozostawała w związku małżeńskim;

*   Jej dochody nie przekroczyły kwoty 56 000 złotych;

*   osiągnęła/będzie osiągała dochody opodatkowane wg. skali podatkowej;

*   przepisy: art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym z wyjątkiem najmu prywatnego, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych nie dotyczą Wnioskodawczyni;

*   faktycznie wykonywała w stosunku do małoletnich dzieci władzę rodzicielską, tj. uczestniczyła w ich wychowaniu, ponosiła koszty w ich utrzymywaniu, zabezpieczała ich potrzeby bytowe, zdrowotne i edukacyjne.

Ojciec nie wykonywał w tym okresie faktycznej władzy rodzicielskiej. Kontakty z dziećmi są ustalone indywidualnie między Wnioskodawczynią, a Jej byłym partnerem. W 2018 r. ojciec widywał się z dziećmi we wtorki i czwartki od godz. 16:30-20:00 oraz naprzemiennie soboty lub niedzielę od 10:00-20:00, czasem dzieci przebywały u ojca na noc.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że stosowanie do art. 92 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.), dziecko pozostaje aż do pełnoletności pod władzą rodzicielską. Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, a – stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy – jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

W myśl art. 58 § 1 ww. Kodeksu, w wyroku orzekającym rozwód sąd rozstrzyga o władzy rodzicielskiej nad wspólnym małoletnim dzieckiem obojga małżonków i kontaktach rodziców z dzieckiem oraz orzeka, w jakiej wysokości każdy z małżonków jest obowiązany do ponoszenia kosztów utrzymania i wychowania dziecka. Sąd uwzględnia pisemne porozumienie małżonków o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem po rozwodzie, jeżeli jest ono zgodne z dobrem dziecka. Rodzeństwo powinno wychowywać się wspólnie, chyba że dobro dziecka wymaga innego rozstrzygnięcia.

Jak stanowi art. 58 § 1a ww. Kodeksu, w braku porozumienia, o którym mowa w § 1, sąd, uwzględniając prawo dziecka do wychowania przez oboje rodziców, rozstrzyga o sposobie wspólnego wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem po rozwodzie. Sąd może powierzyć wykonywanie władzy rodzicielskiej jednemu z rodziców, ograniczając władzę rodzicielską drugiego do określonych obowiązków i uprawnień w stosunku do osoby dziecka, jeżeli dobro dziecka za tym przemawia.

Zgodnie z treścią art. 107 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom żyjącym w rozłączeniu, sąd opiekuńczy może ze względu na dobro dziecka określić sposób jej wykonywania i utrzymywania kontaktów z dzieckiem. Sąd pozostawia władzę rodzicielską obojgu rodzicom, jeżeli przedstawili zgodne z dobrem dziecka pisemne porozumienie o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Rodzeństwo powinno wychowywać się wspólnie, chyba że dobro dziecka wymaga innego rozstrzygnięcia.

W braku porozumienia, o którym mowa w § 1, sąd, uwzględniając prawo dziecka do wychowania przez oboje rodziców, rozstrzyga o sposobie wspólnego wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Sąd może powierzyć wykonywanie władzy rodzicielskiej jednemu z rodziców, ograniczając władzę rodzicielską drugiego do określonych obowiązków i uprawnień w stosunku do osoby dziecka, jeżeli dobro dziecka za tym przemawia (art. 107 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W konsekwencji, jeżeli w stosunku do małoletniego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez oboje rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia kwoty ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27 ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w granicach przysługującego na dziecko limitu. Kwotę tę rodzice mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Z powyższego wynika, że warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Należy mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania. Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka (postanowienia Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Stąd ulga na dzieci przysługuje tym rodzicom, którzy faktycznie sprawują pieczę nad osobą i majątkiem dziecka. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, że nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Powyższe potwierdza stanowisko sądów administracyjnych, np. Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2360/15, w którym Sąd stwierdził, że wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka. Samo tylko uiszczanie alimentów na rzecz dziecka (nierzadko wymuszonych orzeczeniem sądowym), czy też sporadyczne spotkania z dzieckiem nie wypełniają tak rozumianego określenia wykonywanie władzy rodzicielskiej.

Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Należy mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Przy czym, przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Chodzi zatem o aktywne uczestniczenie w wychowywaniu dziecka i realny wpływ na rozwój jego osobowości. Realizacja prawa wykonywania władzy rodzicielskiej może następować przykładowo poprzez osobiste kontakty z nauczycielami, interesowanie się stanem zdrowia dziecka i pomoc w jego leczeniu, zapewnianie wsparcia w nauce, interesowanie się sposobem spędzania wolnego czasu.

W konsekwencji, wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dzieci, nie jest rozstrzygający dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy.

Stąd ulga na dzieci przysługuje tym rodzicom, którzy faktycznie sprawują pieczę nad osobą i majątkiem dziecka. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, że nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 lipca 2016 r., sygn. akt. II FSK 2378/15, „ (…) dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy, a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską (…).”

Zatem, o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka. Co istotne samo tylko uiszczanie alimentów na rzecz dziecka (nierzadko wymuszonych orzeczeniem sądowym), czy też sporadyczne spotkania z dzieckiem nie wypełniają tak rozumianego określenia wykonywanie władzy rodzicielskiej.

Wobec powyższego, odliczenia ulgi z tytułu wychowywania dziecka dokonuje ten z rodziców, który wykonuje w stosunku do niego władzę rodzicielską. W przypadku, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do dziecka, to rodzicowi temu przysługuje prawo do odliczenia ulgi w pełnej wysokości limitu określonego na to dziecko.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że skoro w 2018 r. w stosunku do małoletnich dzieci tylko Wnioskodawczyni faktycznie wykonywała władzę rodzicielską – to wówczas tylko Ona ma możliwość skorzystania z ulgi z tytułu wychowywania dzieci w całości. Wykonywania obowiązku alimentacyjnego przez ojca oraz spotykania się z dziećmi w ramach kontaktów ustalonych między rodzicami, nie sposób uznać za wystarczające dla przyjęcia, że wykonywał on władzę rodzicielską w rozumieniu art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w przedmiotowej sprawie uznać należy, że za 2018 r. Wnioskodawczyni przysługiwało (po spełnieniu wszystkich przesłanek wynikających z art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wyłączne prawo do dokonania odliczenia w pełnej wysokości na dwoje małoletnich dzieci.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że prawo do skorzystania z określonej ulgi przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w……….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.