Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.76.2021.11.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-04
Teza: Skutki podatkowe utworzenia fundacji rodzinnej w księstwie
Lichtensteinu, wniesienia do niej udziałów w Luksemburskiej
spółce oraz wypłaty przez fundacje kwot na rzecz
beneficjentów fundacji.
Słowa kluczowe: Luksemburg
darowizna
fundacje-fundacja rodzinna
jednostka-zagraniczna jednostka kontrolowana (CFC)
opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30f-ust. 5-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 stycznia 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła
    go Pani pismami w dniach: 15 lutego 2021 r. i 8 marca 2021 r. Treść wniosku jest
    następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jest
    polskim rezydentem podatkowym. Podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w kilku spółkach posiadających osobowość
    prawną z siedzibami na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz za granicą (dalej:
    „Spółki”). Wspólnikami w tych Spółkach są również matka, ojciec oraz brat
    Wnioskodawczyni. Spółki mają więc charakter rodzinny. Wnioskodawczyni nie prowadzi
    działalności gospodarczej, której przedmiotem byłyby akcje (udziały) w tych Spółkach.
    Biorąc pod uwagę rodzinny charakter sprawowania kontroli nad Spółkami,
    Wnioskodawczyni, jej brat oraz rodzice są zainteresowani zaplanowaniem skutecznej
    sukcesji majątkowej (międzypokoleniowej). Nadrzędnym celem sukcesji ma być
    zapewnienie prawnych rozwiązań gwarantujących, że po śmierci Wnioskodawczyni lub
    któregokolwiek z członków jej rodziny posiadających udziały lub akcje w Spółkach,
    kontrola nad Spółkami i ich funkcjonowanie pozostaną niezakłócone, a zgromadzony
    majątek w nierozdrobnionej formie będzie pracować na rzecz przyszłych pokoleń. Istotne
    przy tym jest, aby wdrażane rozwiązanie pozwalało na uniknięcie turbulencji w
    funkcjonowaniu Spółek na wypadek śmierci lub długotrwałej niezdolności do
    podejmowania czynności prawnych, przez któregokolwiek z członków rodziny będących
    udziałowcami lub akcjonariuszami Spółek, w szczególności w sytuacji, gdy na mocy
    przepisów prawa spadkowego udziały lub akcje Spółek przypaść miały małoletnim
    zstępnym.
    W związku z powyższym, Wnioskodawczyni, wraz z bratem i rodzicami postanowili
    powołać do życia rodzinną fundację prywatną (...) na terytorium Księstwa Liechtensteinu
    (dalej: „Fundacja”), zgodnie z prawem tego kraju.
    Fundacja będzie posiadała osobowość prawną, przy czym nie będzie posiadała
    udziałowców, uczestników, ani innego rodzaju członków. Fundacja będzie podmiotem
    praw i obowiązków oraz będzie posiadała zdolność prawną, w tym prawo do posiadania
    majątku i zawierania umów we własnym imieniu. Zgodnie z prawem Księstwa
    Liechtensteinu, fundacja prywatna dąży do osiągnięcia celu zawartego w statucie lub
    innych dokumentach statutowych poprzez wykorzystanie przeznaczonego na ten cel
    kapitału. Stosunki wewnętrzne i zewnętrzne regulowane będą przez statut Fundacji i jej
    regulamin, a także przez prawo kraju siedziby Fundacji.
    Z uwagi na rodzinny charakter Fundacji, jej celem, wpisanym w statut i regulamin
    Fundacji, ma być przede wszystkim zabezpieczenie majątku Wnioskodawczyni oraz
    pozostałych członków rodziny, realizacja sukcesji międzypokoleniowej, a także
    zabezpieczenie finansowe Wnioskodawczyni i pozostałych członków rodziny. Fundacja ma
    realizować również cele charytatywne.
    Wnioskodawczyni będzie jednym z fundatorów Fundacji. Fundatorami będą również
    matka, ojciec oraz brat Wnioskodawczyni. Organem zarządzającym Fundacją będzie jej

    zarząd. Ponadto, statut i regulamin Fundacji będą przewidywać możliwość powołania
    organu nadzorczego w określonych sytuacjach. Wnioskodawczyni oraz pozostali
    fundatorzy nie będą zasiadali w zarządzie Fundacji ani w organie nadzorczym (gdyby
    został powołany do życia). Będą jednak posiadali szereg uprawnień, które mają być
    realizowane gremialnie (poprzez głosowanie fundatorów określoną większością) w
    ramach posiedzeń fundatorów, m.in. w zakresie powoływania członków zarządu,
    wydawania członkom zarządu wiążących poleceń, czy wyrażania zgody na określone
    działania zarządu. Posiedzenia fundatorów będą pełniły funkcję ciała doradczego Fundacji.
    Ponadto, statut i regulamin Fundacji mają przyznawać uprawnienia do uczestniczenia w
    posiedzeniach fundatorów również zstępnym Wnioskodawczyni i ewentualnym zstępnym
    jej brata po spełnieniu określonych warunków. Dodatkowo, statut i regulamin Fundacji
    mają przewidywać analogiczne uprawnienie dla dalszych zstępnych fundatorów, ponieważ
    Fundacja ma funkcjonować w perspektywie wielopokoleniowej.
    Wnioskodawczyni i pozostali fundatorzy mogą w przyszłości otrzymywać wypłaty środków
    pieniężnych z Fundacji. Zgodnie ze statutem i regulaminem Fundacji, za życia fundatorów
    wypłaty takie mogą być dokonywane na podstawie wiążących instrukcji (poleceń)
    wydawanych zarządowi Fundacji przez fundatorów.
    Zgodnie ze statutem i regulaminem Fundacji, Wnioskodawczyni oraz pozostali fundatorzy
    będą posiadali status beneficjenta Fundacji. Zstępni Wnioskodawczyni i ewentualni
    zstępni jej brata także będą posiadali status beneficjentów Fundacji. Zgodnie ze statutem i
    regulaminem Fundacji, zstępnym będącym beneficjentami Fundacji przysługiwać będzie
    m.in. prawo do comiesięcznej wypłaty środków pieniężnych do ukończenia określonego
    wieku, pokrycie przez Fundację wydatków na edukację i pokrycie wydatków na nabycie lub
    korzystanie z nieruchomości na cele mieszkaniowe, czy pokrycie przez Fundację wydatków
    na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenia na życie. Ponadto, zgodnie ze statutem i
    regulaminem Fundacji, status beneficjenta ma przysługiwać również dalszym zstępnym
    fundatorów, ponieważ Fundacja, jak o tym była mowa powyżej, ma funkcjonować w
    perspektywie wielopokoleniowej.
    Majątek Fundacji będzie składał się przede wszystkim z praw udziałowych w polskich i
    zagranicznych spółkach posiadających osobowość prawną. Z uwagi na charakter i cele
    Fundacji, przychody Fundacji będą przede wszystkim przychodami o charakterze
    pasywnym, tzn. Fundacja będzie czerpała korzyści majątkowe z dywidend, odsetek czy
    sprzedaży praw udziałowych, akcji i innych papierów wartościowych.
    Zgodnie z prawem Księstwa Liechtensteinu, dochody fundacji prywatnej opodatkowane są
    podatkiem dochodowym w wysokości 12,5%, jednak niektóre z przychodów (dochodów)
    fundacji prywatnej mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania (o ile spełnione zostaną
    określone prawem przesłanki), m.in.:
    · przychody (dochody) z dywidend,
    · zyski kapitałowe ze sprzedaży akcji,
    · dochody z nieruchomości.
    Poza powyższym, Fundacja nie będzie prowadzić aktywnej działalności gospodarczej.
    Do realizacji celów wyznaczonych przez statut i regulamin Fundacji niezbędne jest
    wyposażenie jej przez fundatorów w stosowny majątek. W związku z tym
    Wnioskodawczyni, działając jako fundator Fundacji, planuje przekazać nieodpłatnie, w
    formie darowizny, całość lub część przysługujących jej akcji (udziałów) w Spółkach na rzecz
    Fundacji. Wartość rynkowa akcji (udziałów) w Spółkach, które mają być przedmiotem
    darowizny, będzie przekraczała 4 000 000 zł.
    W uzupełnieniu wniosku w wyniku wezwania wskazano ponadto:

    · Z uwagi na fakt, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, to kwestia utworzenia
      Fundacji oraz majątku, w który zostanie wyposażona, jest wciąż w trakcie negocjacji
      pomiędzy członkami rodziny. Jednakże, na chwilę obecną, Wnioskodawczyni planuje
      przenieść całość posiadanych przez siebie akcji w spółce prawa luksemburskiego,
      posiadającej osobowość prawną, nie jest przy tym wykluczone, że w przyszłości
      przedmiotem przeniesienia będą udziały/akcje w innych podmiotach posiadających
      osobowość prawną i nieograniczony obowiązek podatkowy w kraju swojej rezydencji;
    · Jak wskazano powyżej, w pierwszej kolejności Wnioskodawczyni planuje przenieść
      całość posiadanych przez siebie akcji w spółce prawa luksemburskiego, posiadającej
      osobowość prawną. Spółka ta posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w
      Luksemburgu;
    · Tak, Fundacja będzie posiadała osobowość prawną i będzie podlegała opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym w Księstwie Liechtenstein z uwagi na miejsce jej siedziby
      oraz miejsce jej zarządu;
    · Fundacja będzie podlegała co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym w
      Księstwie Liechtenstein od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na
      miejsce położenia źródeł przychodów;
    · Fundacja będzie posiadała zarząd na terytorium Księstwa Liechtenstein, tj. zarząd
      będzie odbywał posiedzenia w państwie siedziby Fundacji, czyli na terytorium Księstwa
      Liechtenstein, przy czym w trakcie takich posiedzeń będą podejmowane istotne
      decyzje dotyczące zarządzania Fundacją;
    · Rada Nadzorcza Fundacji zostanie powołana do życia w sytuacji, w której umrą
      wskazani specyficznie fundatorzy Fundacji. Na chwilę obecną redagowane dokumenty
      przewidują powołanie rady nadzorczej Fundacji w przypadku śmierci
      Wnioskodawczyni i jej ojca;
    · W zarządzie Fundacji zasiądą osoby powoływane przez fundatorów. Na chwilę obecną
      nie są znane personalia tych osób;
    · Za życia fundatorów beneficjentami Fundacji będą jedynie jej fundatorzy (osoby
      fizyczne). Po ich śmierci, beneficjentami Fundacji staną się zstępni fundatorów;
    · Fundacja będzie wypłacała środki na rzecz jej beneficjentów, w sposób uregulowany w
      statucie i regulaminie Fundacji;
    · Wszyscy beneficjenci Fundacji, którzy będą otrzymywać od niej środki finansowe
      (darowizny), będą należeli, w stosunku do Fundacji, do III grupy nabywców w
      rozumieniu art. 14 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn
      (Dz. U. z 2019 r., poz. 1813 ze zm.);
    · Uprawnienia Wnioskodawczyni do otrzymywania wypłat z Fundacji będą wynikały z
      decyzji zarządu Fundacji, która jednak będzie musiała być zgodna ze statutem i
      regulaminem Fundacji. Przy tym, zgodnie z redagowanymi na chwilę obecną statutem
      i regulaminem Fundacji, fundatorzy Fundacji, jako osoby w pełni kontrolujące
      Fundację, a zarazem jej beneficjenci, będą uprawnieni do wydawania wiążących
      instrukcji i poleceń zarządowi Fundacji, w tym w zakresie wypłat środków pieniężnych
      z Fundacji na swoją rzecz;
    · Planuje się, aby Fundacja nie ubiegała się o status (...) w Księstwie Liechtenstein, przy
      czym nie jest to wykluczone;
    · Na obecnym etapie nie została jeszcze podjęta decyzja dotycząca reżimu podatkowego
      dotyczącego Fundacji; w każdym jednak przypadku faktycznie płacony przez Fundację
      podatek dochodowy w Księstwie Liechtenstein będzie znikomy i z całą pewnością

      niższy więcej niż o połowę w stosunku do podatku, który zapłaciłaby Fundacja zgodnie
      z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby
      miała w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy;
    · Zgodnie z planami fundatorów Fundacji, całość, a przynajmniej 33% przychodów
      Fundacji osiąganych w danym roku podatkowym pochodzić ma z dywidend
      otrzymywanych z tytułu posiadania udziałów i akcji w spółkach. Sporadycznie mogą
      pojawić się dochody osiągnięte przez Fundację z tytułu odpłatnego zbycia posiadanych
      w spółkach akcji, udziałów lub ze zbycia lub najmu nieruchomości albo innych
      składników, a także z innych źródeł. Zgodnie z redagowanym w chwili obecnej
      statutem i regulaminem Fundacji, takie transakcje mają być dopuszczalne, ale tylko
      wyjątkowo, ponieważ głównym celem Fundacji ma być sprawowanie pieczy nad
      majątkiem, a nie aktywny udział w transakcjach i prowadzenie działalności
      gospodarczej;
    · W przekonaniu Wnioskodawczyni, faktycznie zapłacony w przyszłych latach
      podatkowych przez Fundację podatek dochodowy będzie niższy niż różnica między
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby należny od Fundacji za te
      przyszłe lata podatkowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
      podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.), w
      przypadku gdyby Fundacja była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 tejże
      ustawy, a podatkiem dochodowym faktycznie zapłaconym przez Fundację w Księstwie
      Lichtenstein;
        Zdaniem Wnioskodawczyni, doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego w
        ramach pkt 2 powyżej nie wymaga doprecyzowania stanowiska Wnioskodawczyni
        w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, gdyż ocena ta
        nie uległa zmianie w wyniku niniejszego doprecyzowania wniosku, a stanowisko
        Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku nadal koresponduje z opisem
        zdarzenia przyszłego.
    Pytania
    1) Czy Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawczyni zagraniczną jednostkę
      kontrolowaną w rozumieniu przepisów o podatku od dochodów zagranicznej
      jednostki kontrolowanej (art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
      której dochody będzie musiała ona opodatkować zgodnie z tymi przepisami?
    2) Czy dokonanie przez Wnioskodawczynię darowizny całości lub części akcji (udziałów) w
      Spółkach na rzecz Fundacji, w przedstawionych okolicznościach, spowoduje po stronie
      Wnioskodawczyni powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów
      z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    3) Czy kwoty wypłacone przez Fundację na rzecz Wnioskodawczyni, uwzględnione w
      podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn po stronie
      Wnioskodawczyni, będą stanowiły dywidendę w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie będą podlegały
      odliczeniu od kwoty odpowiadającej dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej,
      przypisanemu Wnioskodawczyni zgodnie z tym przepisem?
    Interpretacja ta stanowi ocenę Pani stanowiska w zakresie pytania pierwszego oraz
    trzeciego. W zakresie pytania drugiego zostało Pani wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Pani stanowisko w sprawie

    Pani zdaniem – w zakresie pytania 1) – Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawczyni
    zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu przepisów o podatku od dochodów
    zagranicznej jednostki kontrolowanej (art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych), której dochody będzie musiała ona opodatkować zgodnie z tymi przepisami.
    Kwalifikacja Fundacji jako zagranicznej jednostki w rozumieniu przepisów art. 30f ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1 lit e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    zagraniczna jednostka oznacza m.in. fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek
    prawny o charakterze powierniczym nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, samodzielnie lub wspólnie z
    podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo
    głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do
    uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie
    uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent
    fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
    powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.
    Przy tym prawo do uczestnictwa w zysku oznacza również prawo do uzyskania środków
    należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania
    świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel
    (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o
    charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki
    wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości (art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych).
    Zgodnie z przepisami o podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej,
    podmiot powiązany oznacza m.in. małżonka podatnika, a także jego krewnych do
    drugiego stopnia (art. 30f ust. 2 pkt. 4 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych).
    W przypadku, gdy na podstawie okoliczności faktycznych nie można ustalić, że podmiot, o
    którym mowa w art. 30f ust. 2 pkt1 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, spełnia przesłanki uznania za zagraniczną jednostkę, domniemywa się, że
    podmiot ten stanowi zagraniczną jednostkę, jeżeli podatnik jest założycielem lub
    fundatorem tego podmiotu oraz, odpłatnie albo nieodpłatnie, przekazał majątek temu
    podmiotowi, chyba że założyciel (fundator) wykaże, że wyzbył się on w sposób definitywny
    i nieodwołalny powierzonego majątku. W takim przypadku podmiot, o którym mowa w
    art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznaje się za
    zagraniczną jednostkę, gdy podatnik jest lub może stać się beneficjentem tego podmiotu
    (art. 30f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
    Mając na uwadze powyższe domniemanie należy wskazać, że Fundacja będzie stanowić
    dla Wnioskodawczyni zagraniczną jednostkę w rozumieniu przepisów o podatku od
    dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, ponieważ jako przyszła fundatorka
    Fundacji planuje ona przekazać nieodpłatnie majątek na rzecz Fundacji. Ponadto, w opisie
    zdarzenia przyszłego nie wskazano, że Wnioskodawczyni wyzbywa się tego majątku na
    rzecz Fundacji w sposób definitywny i nieodwołalny.
    Ponadto, nawet gdyby domniemanie z art. 30f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych zostało wzruszone, to należy wskazać, że Fundacja posiadać będzie
    siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a Wnioskodawczyni, polska rezydentka
    podatkowa, posiadać będzie prawo do uczestnictwa w zysku Fundacji w rozumieniu art.
    30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie ze
    statutem Fundacji lub innymi dokumentami statutowymi może być ona uprawniona do

    otrzymania w przyszłości wypłaty środków pieniężnych z Fundacji. Dlatego też Fundacja
    stanowić będzie dla Wnioskodawczyni zagraniczną jednostkę w rozumieniu art. 30f ust. 2
    pkt 1 lit e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Dodatkowo w kwestii prawa do uczestnictwa w zysku należy wskazać na domniemanie
    zawarte w art. 30f ust. 5a zdanie 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W
    przypadku, gdy podatnik (tutaj Wnioskodawczyni) jest założycielem (fundatorem)
    podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w
    zysku określa się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość
    przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku trustu,
    fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.
    Natomiast w przypadku, gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i
    beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się
    odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie
    przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit.
    e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem (art. 30f ust. 5a zdanie 2
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
    Wspomniany powyżej ust. 9 w art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    stanowi, że w przypadku zagranicznej jednostki kontrolowanej, o której mowa w ust. 3 pkt
    1, dla ustalenia prawa do uczestnictwa w zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej
    przyjmuje się, że podatnikowi albo podatnikowi wspólnie z innymi podatnikami, o których
    mowa w art. 3 ust. 1, lub podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, przysługiwały przez cały rok podatkowy, o którym mowa
    w ust. 7, wszystkie prawa do uczestnictwa w zysku tej jednostki. W przypadku braku
    przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały tych podatników związane z prawem do
    uczestnictwa w zysku są równe.
    Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że Fundacja
    stanowić będzie dla niej zagraniczną jednostkę w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 lit e)
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Kwalifikacja Fundacji jako zagranicznej jednostki kontrolowanej w rozumieniu przepisów
    art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zagraniczną jednostką kontrolowaną jest, zgodnie z art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące
    warunki:
    a) w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku
      dochodowym od osób fizycznych, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami
      powiązanymi, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale
      lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających,
      lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku, lub sprawuje kontrolę faktyczną nad
      zagraniczną jednostką,
    b) co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym, o którym
      mowa w ust. 7, pochodzi:
        · z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,
        · ze zbycia udziałów (akcji),
        · z wierzytelności,
        · z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
        · z części odsetkowej raty leasingowej,
        · z poręczeń i gwarancji,

        · z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych
        praw,
        · ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
        · z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,
        · z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza
        w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym
        lub wartość ta jest znikoma,
    c) faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy niż różnica
      między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny
      zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku
      gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku
      dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią
      zapłaconym w państwie jej siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia; przez
      podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub
      odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.
    Wnioskodawczyni nie będzie jedyną osobą, której przysługiwać będzie prawo do udziału w
    zyskach Fundacji (z uwagi na przyznanie jej uprawnienie do otrzymania wypłaty środków
    pieniężnych z Fundacji). Jednak prawo do udziału w zyskach Fundacji mają posiadać
    również jej matka, ojciec, brat oraz, na zasadach przewidzianych dla beneficjentów
    Fundacji, dalsi zstępni Wnioskodawczyni. Wszystkie te osoby są podmiotami powiązanymi
    z Wnioskodawczynią w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych. W związku z tym, Wnioskodawczyni wspólnie z podmiotami powiązanymi
    będzie posiadała bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku
    Fundacji.
    Dodatkowo, w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że fundatorzy Fundacji będą
    posiadali szereg uprawnień, które mają być realizowane gremialnie (poprzez glosowanie
    fundatorów określoną w statucie i innych dokumentach statutowych większością) w
    ramach posiedzeń fundatorów, m.in. w zakresie powoływania członków zarządu,
    wydawania członkom zarządu wiążących poleceń, czy wyrażania zgody na określone
    działania zarządu. W związku z tym należy uznać, że Wnioskodawczyni wspólnie z
    podmiotami powiązanymi (tutaj mężem, synem oraz córką) będzie sprawowała kontrolę
    faktyczną nad zagraniczną jednostką (tutaj Fundacją), bowiem zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt
    1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kontrola faktyczna oznacza
    kontrolę, która – uwzględniając okoliczności faktyczne – pozwala na wywieranie
    dominującego wpływu na funkcjonowanie zagranicznej jednostki poprzez wpływ na
    podejmowanie decyzji na najwyższym szczeblu w sprawach dotyczących zagranicznej
    jednostki lub możliwość kierowania lub wpływania na jej codzienne działanie, przy czym
    kontrola faktyczna wynika w szczególności z powiązań umownych, między innymi umowy
    kreującej zagraniczną jednostkę, decyzji sądu lub innego dokumentu regulującego
    założenie lub funkcjonowanie tej jednostki, udzielonych pełnomocnictw lub powiązań
    faktycznych między zagraniczną jednostką i podatnikiem.
    Z uwagi na majątek, w który ma zostać wyposażona Fundacja, czyli prawa udziałowe w
    polskich i zagranicznych spółkach posiadających osobowość prawną, dochody (przychody)
    osiągane przez Fundację będą miały charakter przede wszystkim pasywny. W związku z
    tym, co najmniej 33% przychodów Fundacji będzie pochodziło ze źródeł przychodów, o
    których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, m.in. z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, ze
    zbycia udziałów (akcji), z wierzytelności, czy z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju
    pożyczek.
    Ponadto, z uwagi na wysokość stawki podatkowej mającej zastosowanie do Fundacji na
    terytorium Księstwa Liechtenstein oraz liczne zwolnienia przewidziane tamtejszym

    prawem, faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez Fundację w przyszłości będzie
    niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej
    należny zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.), w przypadku gdyby Fundacja była
    podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, a podatkiem dochodowym, który faktycznie będzie przez nią zapłacony na
    terytorium Księstwa Liechtenstein.
    Mając na uwadze powyższe, Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawczyni zagraniczną
    jednostkę kontrolowaną w rozumieniu przepisów o podatku od dochodów zagranicznej
    jednostki kontrolowanej (art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
    której dochody będzie musiała ona opodatkować zgodnie z tymi przepisami.
    Na marginesie Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, dochody małoletnich dzieci własnych i
    przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z
    przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że
    rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.
    Ponieważ małoletnie dzieci Wnioskodawczyni będą beneficjentami Fundacji, to
    przypadający im w ramach uczestnictwa w zysku Fundacji dochód tej Fundacji będzie
    podlegał opodatkowaniu podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej u
    Wnioskodawczyni, zgodnie z cytowanym wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Pani zdaniem – w zakresie pytania 3) – kwoty wypłacone przez Fundację na rzecz
    Wnioskodawczyni, uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i
    darowizn po stronie Wnioskodawczyni, będą stanowiły dywidendę w rozumieniu art. 30f
    ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie będą
    podlegały odliczeniu od kwoty odpowiadającej dochodowi zagranicznej jednostki
    kontrolowanej, przypisanemu Wnioskodawczyni zgodnie z tym przepisem.
    Zgodnie z art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, stanowi kwota odpowiadająca dochodowi zagranicznej jednostki
    kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka zagraniczna była
    kontrolowana przez podatnika w jej roku podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w
    ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w
    zysku tej jednostki, po odliczeniu kwot uwzględnionej w podstawie opodatkowania
    podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji legalnej pojęcia
    „dywidenda”. Jednak w art. 30f ust. 2 pkt 1a tej ustawy wprowadza definicję prawa do
    uczestnictwa w zysku, pod którym to pojęciem rozumieć należy również prawo do
    uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo
    do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy,
    jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trusty lub innego podmiotu albo
    stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków
    zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości
    Wprowadzenie definicji pojęcia „prawa do uczestnictwa w zysku” stanowiło konsekwencję
    rozszerzenia, z dniem 1 stycznia 2019 r., katalogu podmiotów mogących stanowić
    zagraniczną jednostkę, m.in. o fundacje i trusty.
    W efekcie dokonanej wtedy nowelizacji art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e) ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca rozwiał wszelkie wątpliwości, że przez
    zagraniczną jednostkę należy rozumieć również zagraniczną fundację, zaś osoba fizyczna

    staje się podatnikiem podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej od
    dochodów takiej fundacji wówczas, gdy posiada prawo do uczestnictwa w zyskach takiej
    fundacji w wymiarze co najmniej 50%, w tym wraz z osobami z nią powiązanymi.
    W konsekwencji, pod pojęciem dywidendy, o której mowa w art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, wypłacanej przez zagraniczną fundację
    stanowiącą zagraniczną jednostkę kontrolowaną, należy rozumieć, wymienione w art. 30f
    ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczenia pieniężne
    lub niepieniężne otrzymywane od takiej fundacji przez jej założyciela (fundatora) lub
    beneficjenta. Nie ulega bowiem wątpliwości, że pojęcie „dywidendy” nie powinno być
    ograniczane do podziału zysku spółki posiadającej osobowość prawną, skoro w świetle
    art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez zagraniczne jednostki (w
    tym zagraniczne jednostki kontrolowane) należy rozumieć także podmioty inne, niż spółki
    posiadające osobowość prawną, w szczególności zagraniczne fundacje (nie emitujące
    udziałów i akcji), zważywszy że prawo do uczestnictwa w zysku takich fundacji
    przysługujące ich założycielom i beneficjentom, czyni z tych ostatnich podatników podatku
    od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.
    Sięgając do wykładni językowej i wykładni systemowej wewnętrznej, należy zauważyć, że
    art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że
    prawo do uczestnictwa w zysku, które jest jedną z przesłanek uznania beneficjenta (lub
    fundatora) zagranicznej fundacji, niebędącej spółką posiadającą osobowość prawną, za
    podatnika podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, oznacza również
    prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej
    likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego
    ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego
    podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę
    uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.
    Prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego wypłacanego przez zagraniczną fundację, z
    kwot pochodzących z jej zysków, na rzecz jej beneficjentów (lub fundatorów) mieści się w
    hipotezie art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    stanowiąc prawo do uczestnictwa w zysku takiej fundacji. Z tytułu posiadania prawa do
    uczestnictwa w zysku beneficjenci (lub fundatorzy) zagranicznej fundacji – przy spełnieniu
    pozostałych przesłanek – stają się podatnikami podatku od dochodów zagranicznej
    jednostki kontrolowanej. Przywoływany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych posługuje się zatem szerokim rozumieniem pojęcia „prawo do uczestnictwa w
    zysku”, które nie zostało ograniczone wyłącznie do dywidend wypłacanych przez spółki
    posiadające osobowość prawną, lecz obejmuje wszelkie wskazane w powołanym przepisie
    wypłaty na rzecz beneficjenta (lub fundatora) zagranicznej fundacji. Otrzymywanie takich
    świadczeń (podobnie jak otrzymywanie dywidend) jest jedną z niezbędnych przesłanek
    ustawowych do kwalifikacji osoby fizycznej, posiadającej takie prawo do uczestnictwa w
    zysku fundacji zagranicznej, jako podatnika podatku od dochodów zagranicznej jednostki
    kontrolowanej. Skoro zatem zarówno świadczenia wypłacane przez fundację na rzecz
    beneficjentów (lub fundatorów), jak i dywidendy wypłacane przez spółkę na rzecz
    wspólników (akcjonariuszy) konstytuują obowiązek podatkowy w podatku od dochodów
    zagranicznej jednostki kontrolowanej, to jednocześnie świadczenia takie należy uznać za
    kwalifikujące się do odliczenia od podstawy opodatkowania CFC na podstawie art. 30f ust.
    5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w myśl tego przepisu
    włączone zostaną do podstawy opodatkowania podatnika.
    Argumentem przemawiającym za rozumieniem pojęcia „dywidenda”, o którym mowa w
    art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako
    obejmującego swoim zakresem także wypłaty dokonywane przez fundacje na rzecz ich
    beneficjentów (lub fundatorów) jest również brzmienie znowelizowanego przepisu art. 30f
    ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zestawieniu z
    brzmieniem tej samej jednostki redakcyjnej sprzed 1 stycznia 2019 r. (wykładnia

    historyczna). W obecnym brzmieniu przepis ten posługuje się pojęciem „dywidendy
    otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej”, podczas gdy ten sam przepis we
    wcześniejszym brzmieniu mówił o „dywidendzie otrzymanej od zagranicznej spółki
    kontrolowanej”. Skoro zatem w obecnym brzmieniu przepisy o podatku od dochodów
    zagranicznej jednostki kontrolowanej obejmują swoim zakresem, w sposób wprost
    wymieniony, m.in. fundacje, to należy uznać, że słowo „dywidenda”, występujące tuż obok
    słowa „zagraniczna jednostka kontrolowana”, obejmuje także wypłaty od podmiotów
    innych niż spółki. W rezultacie, obejmuje wszelkiego rodzaju wypłaty dokonywane na rzecz
    podatnika z tytułu uczestnictwa w zyskach zagranicznej jednostki kontrolowanej, tak długo
    jak te wypłaty są uwzględnione w podstawie opodatkowania tego podatnika. Należy tu
    odwołać się do założenia „racjonalnego ustawodawcy” i stwierdzić, że gdyby w obecnym
    brzmieniu ustawodawca chciał ograniczyć pojęcie „dywidendy” tylko i wyłącznie do wypłat
    z tytułu podziału zysku osiąganego przez spółki posiadające osobowość prawną, to dalby
    takiej intencji wyraz poprzez zastosowanie sformułowania „dywidenda otrzymana od
    spółki będącej zagraniczną jednostką kontrolowaną”. Zatem użycie pojęcia „dywidenda”
    tylko w odniesieniu do niektórych zagranicznych jednostek kontrolowanych, a mianowicie
    spółek posiadających osobowość prawną, w kontekście obecnego brzmienia art. 30f ust. 5
    pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpatrywać w
    kategoriach błędu interpretacyjnego.
    Zgodnie z celem i funkcją art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, nie może dojść do sytuacji, w której zysk wypłacony na rzecz podatnika będzie
    jednocześnie opodatkowany podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki
    kontrolowanej oraz opodatkowany jako przysporzenie podatnika z tytułu otrzymania
    podzielonego zysku. Co istotne taka interpretacja przepisów znowelizowanej ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala zachować spójność z regulacjami
    zawartymi w Dyrektywie Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej
    przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają
    bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „Dyrektywa ATAD”).
    Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 5 Dyrektywy ATAD w przypadku, gdy podmiot dokonuje
    podziału zysków na rzecz podatnika, a te podzielone zyski zostają włączone do dochodu
    podatnika podlegającego opodatkowaniu, kwoty dochodu uprzednio uwzględnionego w
    podstawie opodatkowania zgodnie z art. 7 odlicza się od podstawy opodatkowania przy
    obliczaniu kwoty podatku należnego z tytułu tych podzielonych zysków, aby zapewnić brak
    podwójnego opodatkowania.
    Należy zauważyć, że powołana Dyrektywa ATAD, wprowadzając obowiązek eliminacji
    podwójnego opodatkowania, posługuje się szerokim pojęciem „podziału zysków”
    zagranicznej jednostki kontrolowanej, w tym fundacji. Z kolei, pojęcie „podziału zysków”
    obejmuje niewątpliwie swoim zakresem wszelkie wypłaty zagranicznych fundacji na rzecz
    jej założycieli (fundatorów) lub beneficjentów.
    Na marginesie należy zaznaczyć, że Dyrektywa ATAD wprost odnosi się jedynie do
    opodatkowania dochodów zagranicznych jednostek kontrolowanych przypisywanych
    osobom prawnym, jednak w polskim ustawodawstwie wewnętrznym rozciągnięto jej
    zastosowanie, zgodnie z prawem unijnym i częstą praktyką, także na dochody
    zagranicznych jednostek kontrolowanych osiągane przez osoby fizyczne. Dlatego cele
    Dyrektywy ATAD powinny być realizowane także na gruncie podatku dochodowego od
    dochodów zagranicznych jednostek kontrolowanych osiąganych przez osoby fizyczne.
    Skoro bowiem ustawodawca nie wprowadził różnic w zakresie opodatkowania dochodów
    zagranicznych jednostek kontrolowanych miedzy opodatkowaniem osób prawnych i osób
    fizycznych, i w obydwu przypadkach wdrożył te same rozwiązania przewidziane w
    Dyrektywie ATAD, to brak jest w ustawodawstwie krajowym (w szczególności w art. 30f
    ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) podstaw do odmowy
    zastosowania metody eliminacji podwójnego opodatkowania w stosunku do podatników

    będących osobami fizycznymi. Odmienne podejście podważałoby zasadę równości
    opodatkowania i byłoby sprzeczne z założeniami racjonalności prawodawcy unijnego i
    krajowego.
    Mimo, że Dyrektywa ATAD wskazuje odmienny mechanizm unikania podwójnego
    opodatkowania, niż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    (podzielony zysk, opodatkowany jako dochód zagranicznej jednostki kontrolowanej, jest
    odejmowany od podstawy opodatkowania z tytułu otrzymania podzielonego zysku przez
    podatnika), to jednak cel Dyrektywy ATAD jest w tym przypadku jednoznaczny, tj.
    wyeliminowanie podwójnego opodatkowania. Dyrektywa ATAD, podobnie jak ustawa o
    podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019
    r., uznaje za zagraniczną jednostkę kontrolowaną nie tylko spółki, ale także inne jednostki
    organizacyjne i posługuje się odpowiednio ogólnym pojęciem „podmiotu” (Dyrektywa
    ATAD) albo pojęciem „jednostka” (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych).
    Dyrektywa ATAD posługuje się także pojęciem „podziału zysku dokonywanego przez
    podmiot”, a nie pojęciem „dywidendy”, co należy odczytywać jako podział zysku
    zagranicznej jednostki (podmiotu) kontrolowanej dokonywany na podstawie dowolnego
    tytułu, byleby tylko przedmiotem takiego podziału był „zysk” tej jednostki (podmiotu).
    Dyrektywa ATAD nie definiuje natomiast pojęcia „zysku”, dlatego należy odczytać je
    literalnie, zgodnie z powszechnym rozumieniem tego pojęcia i przyjąć, że chodzi o
    nadwyżkę wpływów nad wydatkami danego podmiotu.
    Skoro zatem nowelizacja wprowadzająca obecne brzmienie przepisów ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych o podatku od dochodów zagranicznej jednostki
    kontrolowanej miała za zadanie zbliżyć polskie przepisy do zakresu określonego przez
    Dyrektywę ATAD, to w świetle powyższych wywodów należy uznać, że w zgodzie z
    Dyrektywą ATAD pozostaje takie rozumienie pojęcia „dywidendy”, w zakres którego
    wchodziłyby zyski wypłacane przez zagraniczne jednostki kontrolowane na rzecz
    podatników podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej. Tylko bowiem
    taka interpretacja polskich przepisów daje się pogodzić z celem Dyrektywy ATAD, którym
    w omawianym zakresie jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tego samego
    dochodu w rękach jednego podatnika.
    Osobnego odniesienia wymaga kwestia wymogu, aby dywidenda pomniejszająca
    podstawę opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej
    była uwzględniana w podstawie opodatkowania podatnika, wynikającego z pierwszej
    części art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych nie wskazuje, o jaką podstawę opodatkowania chodzi. Nie ma więc
    przesłanek do przyjęcia, że chodzi wyłącznie o podstawę opodatkowania podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika bowiem z uzasadnienia do ustawy z dnia 27
    października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U.
    z 2017 r., poz. 2175): „Podobnie jak polskie regulacje, dyrektywa przewiduje rozwiązania
    eliminujące podwójne opodatkowanie dochodów CFC w przypadku dokonania przez CFC
    dystrybucji zysków do podatnika lub zbycia przez podatnika udziałów w CFC (o ile
    dywidenda lub przychód ze zbycia podlegają włączeniu do, podlegającego
    opodatkowaniu, dochodu podatnika) (...). Projekt utrzymuje te rozwiązania, nieznacznie je
    modyfikując w celu uszczelnienia systemu”.
    Na gruncie wykładni językowej należy dojść do wniosku, że warunek uwzględnienia wypłat
    dokonywanych przez fundację na rzecz beneficjenta (lub fundatora) w podstawie
    opodatkowania takiego beneficjenta (lub fundatora), w celu ich odliczenia od podstawy
    opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, jest
    również spełniony w przypadku, gdy takie wypłaty są opodatkowanie po stronie
    beneficjenta podatkiem od spadków i darowizn, zamiast podatkiem dochodowym od osób

    fizycznych od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej.
    Nie powtarzając już powyższej argumentacji o równym traktowaniu w prawie
    podatkowym i ratio legis nowelizacji przepisów o podatku od dochodów zagranicznej
    jednostki kontrolowanej, należy tylko wskazać, że do zrównania sytuacji podatkowej
    podatników podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej z tytułu
    sprawowania kontroli nad spółkami posiadającymi osobowość prawną, jak i z tytułu
    sprawowania kontroli nad zagranicznymi fundacjami, niezbędne jest przyjęcie, że zwrot
    „uwzględnienie w podstawie opodatkowania podatnika” odnosi się do również do
    podstawy opodatkowania podatnika w podatku od spadków i darowizn. Jeżeli bowiem
    podatnik podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej otrzymuje
    darowiznę od zagranicznej jednostki kontrolowanej, stanowiącą świadczenie pieniężne z
    tytułu prawa do uczestniczenia w zyskach tej zagranicznej jednostki w rozumieniu art. 30f
    ust. 2 punkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie,
    uznanej za „dywidendę” w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (o czym mowa była powyżej), to powinien włączyć wartość tego
    świadczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, w związku z
    czym spełniony zostanie warunek „uwzględnienia dywidendy w podstawie opodatkowania
    podatnika”, o którym mowa w art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych. Za taką kwalifikacją omawianego świadczenia opowiadają się organy
    podatkowe w wielu interpretacjach (por. przykładowo interpretację indywidualną
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB2-
    3.4011.51.2017.2.KB, interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    z dnia 19 czerwca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB4.4015.15.2017.2.MD, interpretację
    indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2009 r. o sygn. IPPB2
    /436-447/08-4/AF, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z
    dnia 22 stycznia 2009 r. o sygn. IPPB2/436-404/08-4/AF).
    Podsumowując, ponieważ dochody zagranicznej jednostki kontrolowanej osiągane przez
    Fundację będą podlegały podatkowi od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej
    po stronie Wnioskodawczyni (zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych), zaś wypłaty z Fundacji na rzecz Wnioskodawczyni będą stanowiły
    darowizny, podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to dojdzie do
    podwójnego opodatkowania tych kwot u tego samego podatnika (Wnioskodawczyni).
    Dlatego też niezbędne będzie zastosowanie art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych poprzez odliczenie wartości wypłaty dokonanej z
    Fundacji (darowizny) na rzecz Wnioskodawczyni, włączonej do podstawy opodatkowania
    podatkiem od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawczyni, od podstawy wymiaru
    podatku Wnioskodawczyni od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej. Bowiem
    tylko przyjęcie takiej interpretacji pozwala na, wymagane przez Dyrektywę ATAD,
    uniknięcie podwójnego opodatkowania w sensie prawnym (i ekonomicznym).
    Skoro otrzymanie przez beneficjenta (lub fundatora) świadczenia wypłacanego przez
    zagraniczną fundację, również pod postacią darowizny, stanowi jedną z przesłanek
    kwalifikacji zagranicznej fundacji jako zagranicznej jednostki kontrolowanej przez
    beneficjenta (fundatora), a taka wypłata podlega włączeniu do podstawy opodatkowania
    podatkiem od spadków i darowizn po stronie beneficjenta (fundatora) to logicznym
    wnioskiem jest, że jednocześnie powinna podlegać odliczeniu od podstawy
    opodatkowania z tytułu podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej po
    stronie tegoż beneficjenta (fundatora).
    Zdaniem Wnioskodawczyni, powyższe stanowisko nie narusza interesów fiskalnych
    państwa, ponieważ wypłaty z zagranicznej fundacji na rzecz polskiego rezydenta
    podatkowego, o ile będą miały postać darowizn, będą podlegały opodatkowaniu na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem od spadków i darowizn w stawce 20%.
    Na marginesie wskazać należy, że analizowane zagadnienie było już przedmiotem kontroli
    sądowo-administracyjnej. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w

    wyroku z 20 września 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2089/19: „Skoro ustawodawca uznał, że
    każda wypłata z Fundacji – a nawet ekspektatywa takiej wypłaty – będzie stanowiła udział
    w zysku kontrolowanej osoby prawnej, to w momencie, kiedy ta wyplata się
    „materializuje”, w momencie kiedy dochodzi do podziału tego zysku i osoby, które mają
    otrzymać te wypłaty, rzeczywiście te wypłaty otrzymują – to, należy przez to rozumieć
    podział zysku i wypłatę osobom, które pierwotnie posiadały udział w tym zysku – również
    na podstawie tych pojedynczych wypłat. Zatem, jeżeli ustawodawca tak szeroko rozumie
    udział w zysku – to, konsekwentnie powinien tak szeroko rozumieć również pojęcie
    „dywidendy”.”
    Mając na uwadze powyższe, kwoty wypłacone przez Fundację na rzecz Wnioskodawczyni,
    uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn po stronie
    Wnioskodawczyni, będą stanowiły dywidendę w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie będą podlegały odliczeniu od
    kwoty odpowiadającej dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej, przypisanemu
    Wnioskodawczyni zgodnie z tym przepisem.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Pani wniosek – 27 kwietnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0115-KDIT3.4011.76.2021.2.AW, w której uznałem Pani stanowisko za prawidłowe w
    zakresie pytania 1) i nieprawidłowe w zakresie pytania 3).
    Interpretację doręczono Pani pełnomocnikowi 28 kwietnia 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    28 maja 2021 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Gdańsku.
    Wniosła Pani o:
    · uchylenie interpretacji indywidualnej w części – w zakresie pytania oznaczonego nr 3
    · zasądzenie  na  rzecz  Skarżącej  od  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  zwrotu
      kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm prawem
      przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił indywidualną interpretację w
    zaskarżonej części – wyrokiem z 12 października 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 882/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 sierpnia 2024 r. sygn. akt II FSK 1481/21
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 20 sierpnia 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną, którą wyraził Naczelny Sąd Administracyjny i Wojewódzki
      Sąd Administracyjny w ww. wyrokach w zakresie pytania 3), tj. w zaskarżonej części;

    • ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam,
      że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w części dotyczącej pytania 3) jest
      prawidłowe, jednakże z innych względów niż Pani wskazuje;
    Podtrzymuję ocenę prawną w odnośnie pytania numer 1), tj. w niezaskarżonej części i w
    tym zakresie odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
    Uzasadniam swoje stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

w zakresie pytania oznaczonego we wniosku
    numerem 3).
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.):
      osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
        1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych
          lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
        2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
          podatkowym.
    Jednym ze źródeł przychodów jest w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych działalność prowadzona przez zagraniczną jednostką
    kontrolowaną.
    Zgodnie z art. 30f ust. 1 omawianej ustawy podatkowej:
      Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez
      podatnika, o którym mowa w art. 3 ust.1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 30f ust. 1a):
      prawo do uczestnictwa w zysku – oznacza również prawo do uzyskania środków
      należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania
      świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako
      założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo
      stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania
      zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości;
    Stosownie natomiast do art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e zagraniczna jednostka oznacza:
      fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,
      nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub
      wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w
      kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub
      prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości
      będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub
      beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o
      charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.
    W myśl art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      prawo do uczestnictwa w zysku – oznacza również prawo do uzyskania środków
      należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania
      świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako
      założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo
      stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania
      zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.
    Stosownie do art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi kwota odpowiadająca
      dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w
      którym jednostka zagraniczna była kontrolowana przez podatnika w jej roku
      podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka
      odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku tej jednostki, po
      odliczeniu kwot:
        1) uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej
          od zagranicznej jednostki kontrolowanej;
        2) dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej jednostce
          kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.
    W związku z powyższym ma Pani wątpliwość, czy wypłaty dokonywane przez Fundację
    Rodzinną stanowią dywidendy w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych i tym samym mogą pomniejszać podstawę
    opodatkowania CFC.
    W odniesieniu do Pani wątpliwości wyjaśniam, że w związku ze zmianą art. 30f ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2019 r. poszerzono katalog
    podmiotów uznawanych za zagraniczną jednostkę kontrolowaną, wymieniony w art. 30f
    ust. 2 tej ustawy.
    Do 31 grudnia 2018 r. zagraniczną spółką kontrolowaną była osoba prawna, spółka
    kapitałowa w organizacji, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż
    spółka nieposiadająca osobowości prawnej, spółka niemająca osobowości prawnej, o
    której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
    nieposiadająca siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której
    podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami
    powiązanymi posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w
    organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku. Od 1 stycznia
    2019 r. katalog ten uzupełniono o fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny
    o charakterze powierniczym, podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy
    kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c,
    gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej, wydzieloną organizacyjnie lub
    prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo
    niemającego osobowości prawnej. Podmioty te nie mogą posiadać siedziby, zarządu ani
    rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podatnik, o którym mowa w art. 3 ust.
    1, posiadać ma w tych podmiotach samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi
    bezpośrednio lub pośrednio udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych,
    stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich
    ekspektatywę, lub w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako
    założyciel fundacji lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku
    prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którym sprawuje kontrolę faktyczną.
    Dodane do definicji zagranicznej jednostki kontrolowanej podmioty mają bardzo
    zróżnicowany charakter i mogą w kraju ich rezydencji nie być nawet podatnikiem podatku
    dochodowego.

    W odniesieniu do trustów, fundacji czy instytucji opartych na stosunku powiernictwa,
    podatnik może nie mieć – w sensie cywilistycznym – żadnego prawa do posiadanego przez
    nie majątku i osiąganego zysku. Ustawodawca zauważył tę cechę i w art. 30f ust. 5a
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjął fikcję prawną, że założyciel
    (fundator) fundacji, trustu lub innego stosunku prawnego o charakterze powierniczym ma
    prawo do uczestnictwa w zysku.
    Stosownie bowiem do tego przepisu:
      W przypadku gdy podatnik jest założycielem (fundatorem) podmiotu, o którym
      mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w zysku określa
      się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość
      przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku
      trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
      powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i
      beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się
      odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że
      faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa
      w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem.
    Zgodnie z tym przepisem ustawodawca nakazuje określenie przysługującego fundatorowi
    prawa do uczestnictwa w zysku poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje
    rynkowa wartość przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego
    majątku trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
    powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i
    beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się
    odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie
    przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit.
    e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem. Ustalenie tej proporcji ma
    znaczenie dla podstawy opodatkowania dochodów CFC.
    Storo prawo do uczestnictwa w zysku, stosownie do art. 30f ust.1a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych oznacza także prawo do uzyskania środków należących
    do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia
    pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub
    beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
    powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych
    lub uzyskanych w przyszłości, oznacza to, że ustawodawca pojmuje udział w zysku bardzo
    szeroko jako każde świadczenie (lub nawet jego ekspektatywę) mające źródło w majątku
    zagranicznej jednostki kontrolowanej, niezależnie od tego, czy pochodzą one z zysku CFC.
    Poszerzając katalog podmiotów będących dla podatnika zagraniczną jednostką
    kontrolowaną, ustawodawca nie dokonał istotnej zmiany w art. 30f ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych (zmianie uległa jedynie początkowa treść
    przepisu, nie ma ona jednak znaczenia dla ustalenia kwot podlegających odliczeniu, a
    także zmiana pkt 1 poprzez zastąpienie „zagranicznej spółki kontrolowanej” – „zagraniczną
    jednostką kontrolowaną”). Nadal zatem odliczeniu, zgodnie z pkt 1, podlega uwzględniona
    w podstawie opodatkowania podatnika dywidenda otrzymana od zagranicznej jednostki
    kontrolowanej, jeżeli została uwzględniona w podstawie opodatkowania podatnika.
    Poszerzając  katalog  podmiotów,  stanowiących  zagraniczną  jednostkę  kontrolowaną
    ustawodawca wskazał w uzasadnieniu projektu ustawy (druk sejmowy nr 2860 Sejmu VIII
    kadencji, http://sejm.gov.pl), że zmiany w zakresie przepisów o opodatkowaniu dochodu
    kontrolowanej  spółki  zagranicznej  (CFC)  mają  głównie  charakter  doprecyzowujący  i
    podnoszący efektywność przepisów o zagranicznej spółce kontrolowanej, w szczególności
    wobec definicji zagranicznej spółki (po zmianach już „zagranicznej jednostki”) oraz definicji
    kontroli. W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej czytamy, że:

      Zmiany w zakresie przepisów o opodatkowaniu dochodu kontrolowanej spółki
      zagranicznej (CFC) mają głównie charakter doprecyzowujący i podnoszący
      efektywność przepisów o zagranicznej spółce kontrolowanej, w szczególności wobec
      definicji zagranicznej spółki (po zmianach już „zagranicznej jednostki”) oraz definicji
      kontroli.
    Ponadto, zmiany objęte projektem w pewnym zakresie dotyczą – zdaniem ustawodawcy –
    częściowej implementacji dyrektywy Rady 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r.
    ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania
    opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego
    (Dz.U.UE.L. 2016.193.1.). Dyrektywa ta przewiduje m.in., że regulacje dotyczące
    zagranicznej spółki kontrolowanej, będą miały zastosowanie do wszystkich podatników,
    podlegających w danym państwie członkowskim, podatkowi dochodowemu od osób
    prawnych (pkt 4 preambuły). Nie uznano za wskazane rozszerzenie zakresu zastosowania
    dyrektywy na podmioty niepodlegające w danym państwie członkowskim podatkowi
    dochodowemu od osób prawnych z uwagi na to, że wiązałoby się to z koniecznością
    włączenia do zakresu dyrektywy szerszej gamy podatków krajowych. Nie oznacza to, że
    państwo członkowskie nie może zastosować (zaadaptować) przepisów dyrektywy również
    w celu ochrony utrzymania rzeczywistej suwerenności podatkowej w odniesieniu do
    podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Za istotne uznano, żeby
    zachowana była zasada proporcjonalności. Ma ona wpływ na wykładnię przepisów ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy jest wykładnia pojęcia „dywidendy”, użytego w art.
    30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zostało ono
    bowiem zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, choć
    ustawodawca się nim posługuje w innych przepisach ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Pojęcie to należy rozumieć również jako prawo do udziału w zyskach inne niż wypłata
    wynikająca z podziału zysku na rzecz wspólników. Przez wypłatę dywidendy, wskazanej w
    tym przepisie, należy rozumieć każdą sytuację, w której zmaterializowaniu ulega
    uczestnictwo w zysku jednostki kontrolowanej, niezależnie od formy w jakiej to następuje.
    Pojęcie to trzeba odnosić do wypłat mających źródło w zysku podmiotu wypłacającego to
    świadczenie. Uznać zatem należy, że w pojęciu dywidendy, użytym w art. 30f ust. 5 pkt 1
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieści się również świadczenie
    pieniężne lub niepieniężne otrzymane przez założyciela (fundatora) od fundacji, będącej
    zagraniczną jednostką kontrolowaną.
    Przesądzenie rozumienia pojęcia dywidendy ma znaczenie dla oceny, czy podlega ona
    odliczeniu od podstawy opodatkowania CFC jako uwzględniona w podstawie
    opodatkowania podatnika.
    Dla możliwości potrącenia wartości otrzymanego świadczenia wystarczające jest zatem, że
    dana osoba realizuje prawo do uczestnictwa w zysku, czyli także gdy realizuje jedno z
    uprawnień, o których mowa w art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Jeżeli chodzi natomiast o warunek uwzględnienia danego świadczenia w podstawie
    opodatkowania, to:
    · skoro warunkiem koniecznym jest rozliczenie otrzymanego świadczenia w sposób
      zgodny z przepisami prawa podatkowego, tj. zapłata właściwego podatku wg.
      właściwej stawki
    · i jeśli z tytułu świadczeń od fundacji rodzinnej płaci Pani (będzie Pani płacić) podatki
      zgodnie z przepisami prawa podatkowego

    jest możliwe zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych (uwzględnionej w podstawie opodatkowania
    podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej).
    Podkreślam przy tym, że świadczenie, ujmowane w kategoriach dywidendy, nie powinno
    na gruncie prawa polskiego, być kwalifikowane – w odniesieniu do tego założyciela
    (fundatora) – jako darowizna, ale jako dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych. Przyjęcie poglądu, że jest to darowizna, powodowałoby niespójność
    systemu podatkowego poprzez uznanie tej samej kwoty raz za dywidendę, związaną z
    prawem do uczestnictwa w zysku (z uwagi na przekazanie majątku), a raz za darowiznę
    opodatkowaną podatkiem majątkowym.
    Jeśli bowiem – w tym przypadku – fundacja rodzinna jest osobą prawną, to świadczenie
    wypłacone założycielowi (fundatorowi) powinno być opodatkowane u niego jako
    podatnika podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów
    pieniężnych – art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025, poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji – w części dotyczącej
    pytania numer 1) – jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.