Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.352.2017.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zarządzania za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji uznania Zainteresowanego za podatnika tego podatku; w zakresie obowiązku wystawienia faktur oraz w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik; spółki; usługi-usługi menedżerskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zarządzania za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji uznania Zainteresowanego za podatnika tego podatku;
*   obowiązku wystawienia faktur;
*   zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług,

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zarządzania za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji uznania Zainteresowanego za podatnika tego podatku, w zakresie obowiązku wystawienia faktury oraz zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 8 listopada 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, dokumenty potwierdzające uprawnienie do reprezentowania Wnioskodawcy oraz o potwierdzenie uiszczenia brakującej należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany także Zarządzającym) - jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej, nie będący też zarejestrowanym jako podatnik od towarów i usług.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu czynności wykonywanych w ramach Umowy menadżerskiej - Umowy o świadczenie usług zarządzania (Kontrakt menadżerski) na czas pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki  Przedsiębiorstwa Komunalnego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana ,,Spółką”). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziały Spółki w całości należą do Gminy W. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD: 36.00. Z).

Na mocy uchwały Rady Nadzorczej Spółki powołany został Zarząd Spółki (zwany dalej „Zarządzający”). Pomiędzy Spółką a Zarządzającym zawarta została w dniu 12 czerwca 2017 r. umowa o świadczenie usług zarządzania - Kontrakt menadżerski (zwana dalej Kontrakt menadżerski” lub „Umowa”).

Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, tj. nie wnioskował o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Działalność Zarządzającego ogranicza się wyłącznie do wykonywania ww. Umowy. Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Prezesa Zarządu Spółki określają postanowienia Umowy, postanowienia Umowy Spółki, Regulaminu Zarządu, Uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z Kontraktem menadżerskim:

1.  Zarządzający zobowiązuje się świadczyć usługi zarządzania na warunkach określonych w Kodeksie spółek handlowych, umowie Spółki, aktach prawa wewnętrznego Spółki, w innych przepisach powszechnie obowiązującego prawa oraz w Kontrakcie menadżerskim;
2.  Zarządzający zobowiązuje się do osobistego świadczenia usług zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy;
3.  Zarządzający oświadczył, że dysponuje wiedzą, doświadczeniem i kwalifikacjami niezbędnymi do należytego wykonywania Umowy i nie istnieją żadne przeszkody prawne i faktyczne uniemożliwiające lub utrudniające mu wykonywanie obowiązków przewidzianych w Umowie;
4.  Przy świadczeniu usług zarządzania Zarządzający zobowiązany jest wykorzystywać swoje umiejętności oraz doświadczenie dla spraw i interesów Spółki.

Zgodnie z § 2 Kontraktu menadżerskiego:

1.  Zarządzający zobowiązany jest do świadczenia usług zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy;
2.  Zarządzający będzie wykonywał obowiązki wynikające z Umowy przede wszystkim w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy;
3.  Do obowiązków Zarządzającego należy także odbywanie podróży służbowych związanych z wykonywaniem funkcji na zasadach określonych w Umowie;
4.  Świadczenie usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 5 dni roboczych wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej;
5.  Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług w wymiarze 26 dni roboczych ciągu roku kalendarzowego (niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy), z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Termin przerwy w świadczeniu usług wymaga uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej i nie może zakłócić prawidłowego działania Spółki;
6.  Niewykorzystane w danym roku kalendarzowym dni przerwy w świadczeniu usług z zachowaniem prawa do wynagrodzenia nie przechodzą na kolejny rok;
7.  Na umotywowany wniosek Zarządzającego Rada Nadzorcza może wyrazić zgodę na dłuższą przerwę w świadczeniu usług bez zachowania prawa do wynagrodzenia;
8.  Przerwa w świadczeniu usług spowodowana chorobą, za którą Zarządzający otrzymuje zasiłek chorobowy nie stanowi naruszenia Umowy oraz nie umniejsza wymiaru dni, o którym mowa w ust. 5. Za okres pobierania zasiłku chorobowego wynagrodzenie podstawowe miesięczne, o którym mowa w § 8 ust. 2 nie jest należne;
9.  Informacja o ilości dni przerwy w danym miesiącu kalendarzowym stanowi załącznik do rachunku Zarządzającego przedkładanego Spółce. Z informacji powinno wynikać, czy przerwa w świadczeniu usług była odpłatna czy nieodpłatna.

Jak stanowi § 3 Kontraktu menadżerskiego do obowiązków Zarządzającego należy:

1.  Zarządzający przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, ustawy o rachunkowości, umowy Spółki, regulaminu Zarządu oraz innymi aktami prawa wewnętrznego Spółki i przepisami powszechnie obowiązującego prawa;
2.  Zarządzający jest obowiązany współdziałać z organami Spółki na zasadach określonych w aktach, o których mowa w ust. 1 zmierzając do zachowania harmonijnej współpracy i osiągnięcia konsensusu w zgodzie z interesami Spółki. Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:
    1.  prowadzenie spraw Spółki poprzez efektywne zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi, z należytą starannością uwzględniającą zawodowy charakter świadczonych usług zarządzania, a także interesy Spółki;
    2.  reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji;
    3.  przestrzeganie zasad ładu korporacyjnego ustalonego w Spółce przez Zgromadzenie Wspólników;
    4.  uzyskanie, przed dokonaniem czynności prawnej, zgody organów Spółki, jeżeli zgoda ta jest wymagana przepisami prawa lub umową Spółki;
    5.  organizowanie (koordynowanie) pracy Zarządu zgodnie z celami i planami działalności Spółki oraz uczestniczenie w jego posiedzeniach;
    6.  uczestnictwo w sesjach Rady Miasta i Gminy oraz posiedzeniach Komisjach Rady Miasta i Gminy, jeśli potrzebę taką zgłosi wspólnik;
    7.  opracowywanie strategii rozwoju Spółki;
    8.  realizowanie celów zarządczych wynikających z uchwał organów Spółki;
    9.  budowanie i umacnianie pozytywnego wizerunku Spółki na zewnątrz oraz dbanie o dobre imię Spółki;
    10.  wprowadzenie przejrzystych zasad komunikacji wewnętrznej;
    11.  dbałość o odpowiedni dobór kadr oraz zarządzanie szkoleniami i rozwojem personelu;
    12.  przestrzeganie przepisów prawa pracy oraz wykonywanie wszelkich czynności z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki;
    13.  stosowanie oraz nadzór nad ścisłym przestrzeganiem przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy;
    14.  identyfikacja i usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie organizacji i porządku pracy i wszelkiej działalności Spółki;
    15.  protokolarne przekazanie przewodniczącemu Rady Nadzorczej lub upoważnionej przez niego osobie po rozwiązaniu lub wygaśnięciu Umowy spraw Spółki, dokumentów, korespondencji, informacji wraz z nośnikami informacji oraz urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, chyba że bezpośrednio po rozwiązaniu Umowy z Zarządzającym zawarto kolejną umowę o świadczenie usług zarządzania;
    16.  prowadzenie ocen i analiz rynku;
    17.  wprowadzenie skutecznego systemu kontroli w Spółce;
    18.  dokonywanie bieżącej analizy stosowanych technologii, programów oraz systemów organizacji i zarządzania;
    19.  opracowanie systemu ochrony i zabezpieczenia danych i informacji;
    20.  udzielanie Radzie Nadzorczej pełnych i rzetelnych informacji oraz żądanych przez nią dokumentów;
    21.  składanie oświadczeń majątkowych, o których mowa w art. 24h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, ze zm.);
    22.  przestrzeganie innych przepisów bezwzględnie obowiązujących regulujących działalność Spółki lub dotyczących członków zarządu komunalnych osób prawnych.
3.  Ponadto Zarządzający jest zobowiązany:
    1.  poddać się wstępnym, okresowym i kontrolnym badaniom lekarskim w zakresie wskazanym przez lekarza medycyny pracy;
    2.  odbyć wstępne i okresowe szkolenie BHP według zasad obowiązujących w Spółce.

W myśl § 4 Kontraktu menadżerskiego do obowiązków Spółki należy:

1.  terminowa zapłata wynagrodzenia Zarządzającemu;
2.  współdziałanie z Zarządzającym w ramach swoich kompetencji w celu umożliwienia realizacji zaakceptowanych strategii, planów i celów zarządczych;
3.  zapewnienie możliwości korzystania z zasobów ludzkich (pracowników i innych osób współpracujących) w celu obsługi Zarządu;
4.  zapewnienie prawa do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, o których mowa w § 9 Umowy;
5.  ponoszenie kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak: koszty podróży służbowych i zakwaterowania, po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej;
6.  ponoszenie kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych, itp. po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej;
7.  zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu i zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej;
8.  zwrot kosztów podróży służbowych, na zasadach przewidzianych dla pracowników, a określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej („Rozporządzenie”) oraz zwrot kosztów przejazdu płatnymi odcinkami dróg publicznych oraz zwrot kosztów parkingów. W przypadku uchylenia Rozporządzenia odpowiednie zastosowanie znajdzie rozporządzenie wydane w miejsce Rozporządzenia.

Nadto, Zarządzający jest zobowiązany:

1.  do zachowania tajemnicy przedsiębiorstwa w okresie obowiązywania Umowy oraz przez okres 1 roku od jej rozwiązania lub wygaśnięcia, chyba że wcześniej ustał stan tajemnicy. Przez tajemnicę przedsiębiorstwa rozumie się informacje techniczne, technologiczne, handlowe lub organizacyjne Spółki, co do których Spółka podjęła niezbędne działania w celu zachowania ich poufności;
2.  do posługiwania się wszelkimi innymi informacjami uzyskanymi w trakcie pełnienia swej funkcji wyłącznie w celu należytego wykonywania swoich obowiązków i powstrzymać się od przekazywania ich osobom trzecim;
3.  powstrzymać się od zajmowania się działalnością konkurencyjną w czasie trwania Umowy. Za działalność konkurencyjną uważa się każdą działalność w kraju i za granicą, niezależnie od formy prawnej, która wchodzi nawet pośrednio w zakres profilu działalności Spółki lub utworzonych z jej udziałem podmiotów, jeżeli prowadzenie działalności konkurencyjnej (w tym przedsiębiorstwa konkurencyjnego) może wpłynąć na poziom sprzedaży, sytuację rynkową, wyniki ekonomiczne Spółki lub takich podmiotów.

Zgodnie z § 7 Kontraktu menadżerskiego:

1.  Zarządzający w okresie pełnienia funkcji nie może:
    1.  być członkiem zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółek prawa handlowego;
    2.  być zatrudnionym lub wykonywać innych zajęć w spółkach prawa handlowego, które mogłyby wywołać podejrzenie o ich stronniczość lub interesowność;
    3.  być członkiem zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółdzielni, z wyjątkiem rad nadzorczych spółdzielni mieszkaniowych;
    4.  być członkiem zarządów fundacji prowadzących działalność gospodarczą;
    5.  posiadać w spółkach prawa handlowego więcej niż 10% akcji lub udziały przedstawiające więcej niż 10% kapitału zakładowego  w każdej z tych spółek;
    6.  prowadzić działalności gospodarczej na własny rachunek lub wspólnie z innymi osobami, a także zarządzać taką działalnością lub być przedstawicielem czy pełnomocnikiem w prowadzeniu takiej działalności; nie dotyczy to działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, w formie i zakresie gospodarstwa rodzinnego, a także pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. Poz. 1202).
2.  Zakaz zajmowania stanowisk w organach spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1 nie dotyczy Zarządzającego, o ile został zgłoszony do objęcia takich stanowisk w spółce prawa handlowego przez Skarb Państwa, inne państwowe osoby prawne, spółki, w których Skarb Państwa przekracza 50% kapitału zakładowego lub 50% liczby akcji, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne osoby prawne jednostek samorządu terytorialnego; Zarządzający nie może zostać zgłoszony do więcej niż dwóch spółek prawa handlowego z udziałem podmiotów zgłaszających te osoby;
3.  Na pełnienie funkcji w organach innej spółki handlowej (o ile jest to dopuszczalne w związku z zakazami, o których mowa w ust. 1 i 2), Zarządzający zobowiązany jest uzyskać uprzednią zgodę Rady Nadzorczej. Obowiązek uzyskania zgody Rady Nadzorczej dotyczy także sytuacji, o której mowa w ust. 2;
4.  O zamiarze nabycia udziałów i akcji spółek prawa handlowego (o ile jest to dopuszczalne w związku z zakazem, o którym mowa w ust. 1 pkt 5) Członek Zarządu powinien poinformować Spółkę z co najmniej 7-dniowym wyprzedzeniem.

Jak stanowi § 8 Kontraktu menadżerskiego, regulujący zagadnienie wynagrodzenia Zarządzającego:

1.  W okresie obowiązywania Umowy Zarządzający będzie miał prawo do wynagrodzenia całkowitego, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki;
2.  Zarządzającemu przysługuje część stała miesięcznego wynagrodzenia;
3.  W przypadku przerwy w świadczeniu usług, za które Zarządzającemu nie przysługuje wynagrodzenie zgodnie z postanowieniami Umowy, część stała wynagrodzenia przysługuje w kwocie, o której mowa w ust. 2, podzielonej przez liczbę dni danego miesiąca i pomnożonej przez liczbę dni świadczenia usług. Jeżeli absencja spowodowana jest chorobą, liczbę dni niewykonywania pracy ustala się zgodnie z danymi zawartymi w zwolnieniu lekarskim. Jeżeli absencja spowodowana jest inną przyczyną, liczbę dni niewykonywania pracy ustala się na podstawie wniosku Zarządzającego zatwierdzonego przez Radę Nadzorczą zgodnie z 2 ust. 7 Umowy;
4.  Zasada, o której mowa w ust. 3 zdanie 1 obowiązuje również w przypadku świadczenia usług przez niepełny miesiąc kalendarzowy z powodu jej zawarcia, rozwiązania lub wygaśnięcia w trakcie trwania miesiąca kalendarzowego;
5.  Część stała wynagrodzenia wypłacana będzie przez Spółkę z dołu po zakończeniu miesiąca kalendarzowego w terminie 7 dni od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, przelewem na rachunek bankowy Zarządzającego;
6.  Część zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującej części zmiennej wynagrodzenia;
7.  Cele zarządcze, ich wagi oraz kryteria ich realizacji i rozliczenia wynikają z uchwał: Zgromadzenia Wspólników w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego lub z uchwały Rady Nadzorczej w sprawie uszczegółowienia celów, wag oraz kryteriów ich realizacji i rozliczania;
8.  Część zmienna wynagrodzenia przysługuje pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Zgromadzenie Wspólników;
9.  Zarządzający przedkłada Radzie Nadzorczej sprawozdanie z wykonania celów zarządczych. Rada Nadzorcza opiniuje sprawozdanie i przedkłada sprawozdanie wraz z opinią Zgromadzeniu Wspólników;
10.  Zgromadzenie Wspólników podejmuje uchwałę w sprawie wykonania celów zarządczych i ustalenia wysokości należnej części zmiennej wynagrodzenia. Część zmienna wynagrodzenia powinna zostać ustalona i wypłacona najpóźniej w terminie 30 dni od dnia odbycia Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników;
11.  W przypadku ustania pełnienia funkcji przez Zarządzającego w trakcie roku, pod warunkiem, że Zarządzający pełnił swoją funkcję przez co najmniej 6 miesięcy oraz spełnił przesłanki wynikające z ust. 8, część zmienna wynagrodzenia jest należna proporcjonalnie do długości pełnienia funkcji w danym roku;
12.  W przypadku rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy w trakcie roku, pod warunkiem, że Zarządzający pełnił swoją funkcję przez co najmniej 6 miesięcy oraz spełnił przesłanki wynikające z ust. 8, część zmienna wynagrodzenia jest należna proporcjonalnie do długości pełnienia funkcji w danym roku;
13.  W przypadku, gdy Umowa została rozwiązana z przyczyn uzasadniających odmowę wypłaty odprawy, część zmienna wynagrodzenia jest nienależna;
14.  W przypadku, gdy Zarządzający nabędzie prawo do części zmiennej wynagrodzenia po zakończeniu obowiązywania Umowy, Spółka jest zobowiązana udzielić Zarządzającemu wszelkiej pomocy, w tym udostępnić dokumenty mające na celu realizację obowiązku przedłożenia sprawozdania z wykonania celów zarządczych;
15.  Płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne z tytułu wypłaty wynagrodzenia miesięcznego podstawowego oraz innych świadczeń wypłacanych Zarządzającemu na podstawie Umowy jest Spółka. Zarządzający składa jednocześnie, wraz z podpisem na Umowie, wniosek o objęcie go dobrowolnym ubezpieczeniem chorobowym.
16.  Płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest Spółka zgodnie z obowiązującymi przepisami.
17.  W razie powstania po stronie Zarządzającego obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu otrzymywania wynagrodzenia lub świadczeń wynikających z Umowy, będzie on uprawniony do wystawienia Spółce faktury VAT i doliczenia do przedmiotowych świadczeń wartości podatku VAT Strony zgodnie postanawiają, że w takiej sytuacji wskazane kwoty wynagrodzenia lub świadczeń określone Umową będą traktowane jako wartości netto;
18.  Część stała wynagrodzenia, o której mowa w § 8 ust. 2 Umowy, w momencie zawarcia Umowy, odnosi się do podstawy wymiaru rozumianej jako wysokość przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłaty nagród z zysku w czwartym kwartale 2016 r., ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (zwana dalej ,,Podstawą Wymiaru”). W przypadku jeżeli ogłoszona przez Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, w każdym kolejnym roku obowiązywania Umowy, wysokość nowej Podstawy Wymiaru ulegnie zmianie, wówczas Strony w celu dostosowania wysokości stałej części wynagrodzenia do krotności podstawy wymiaru, o której mowa w zdaniu poprzednim, podpiszą stosowny aneks.

W zakresie korzystania z urządzeń technicznych oraz zasobów Spółki Kontrakt menadżerski ( § 9) przewiduje, iż Zarządzający ma prawo do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki niezbędnych do wykonywania funkcji, tj.:

1.  pomieszczenia biurowego wraz ze standardowym wyposażeniem zgodnie z ewidencją środków trwałych Spółki;
2.  współkorzystania z pomieszczeń i urządzeń wspólnych;
3.  telefonów  stacjonarnego i komórkowego bez limitu;
4.  laptopa wraz z oprogramowaniem;
5.  samochodu prywatnego używanego do celów służbowych zgodnie z warunkami określonymi w odrębnie zawartej umowy;
6.  odzieży roboczej przysługującej zgodnie z Regulaminem pracy obowiązującym w Spółce;
7.  aparatu fotograficznego;
8.  prasy branżowej oraz literatury.

W zakresie odpowiedzialności Zarządzającego, zgodnie z § 10 Kontraktu menadżerskiego Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym, w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do wartości 1.000.000,00 (milion 00/100) złotych. Spółka obejmuje Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O (Directors & Officers) za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim. Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa.

Wskutek powyższego Zarządzający (Członek Zarządu) na mocy art. 293 § 1 Kodeks spółek handlowych ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec Spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy (statutu) spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności ex contractu, tj. oparta jest na istniejącej między spółką, a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą (wyrok SN z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt II CSK 118/08). Członek zarządu ponosi ją wyłączenie wobec spółki. Wskutek tego w przypadku wadliwego działania lub zaniechania Członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez Spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba skieruje wobec Spółki, a nie wobec członka jej organu. W myśl przywołanych postanowień Kodeksu spółek handlowych oraz Kodeksu cywilnego, mających zastosowanie do Umowy wynika, iż Członek zarządu nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich. Wszelką odpowiedzialność za działania Członka zarządu będzie ponosiła Spółka.

Zgodnie z § 11 Kontraktu menadżerskiego Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji, do czasu wygaśnięcia mandatu. Mandat Zarządzającego wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. Przyczyny określone powyżej skutkują rozwiązaniem Umowy z ostatnim dniem pełnienia funkcji bez konieczności dokonywania dodatkowych czynności. Umowa może być rozwiązana w każdym czasie w drodze porozumienia Stron. Każda ze Stron ma prawo wypowiedzenia Umowy z zachowaniem 3miesięcznego wypowiedzenia. Termin wypowiedzenia upływa z końcem miesiąca kalendarzowego. Spółka może rozwiązać Umowę ze skutkiem natychmiastowym w przypadku:

1.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia prawa związanego z wykonywaniem funkcji lub rażącego naruszenia umowy Spółki;
2.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia postanowień Umowy;
3.  popełnienia przez Zarządzającego przestępstwa stwierdzonego prawomocnym wyrokiem uniemożliwiającego mu dalsze pełnienie funkcji zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Oświadczenia Stron wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności. Dodatkowo oświadczenie dot. rozwiązania Umowy ze skutkiem natychmiastowym wymaga uzasadnienia.

Ponadto, w razie rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy przez Spółkę z innych przyczyn niż naruszenie przez Zarządzającego podstawowych obowiązków wynikających z Umowy, Zarządzającemu przysługuje odprawa w wysokości 3krotności części stałej wynagrodzenia pod warunkiem pełnienia przez Zarządzającego funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy. Za naruszenie podstawowych obowiązków wynikających z Umowy uważa się zaistnienie przyczyn uzasadniających rozwiązanie umowy bez wypowiedzenia, o których mowa w § 11 ust. 6 Umowy. Odprawa nie przysługuje w przypadku rezygnacji Zarządzającego z pełnienia funkcji Członka Zarządu, lub rozwiązania Umowy na skutek wygaśnięcia mandatu spowodowanego śmiercią Zarządzającego.

Zgodnie z postanowieniami końcowymi Kontraktu menadżerskiego (§ 13) Umowa obowiązuje od 12 czerwca 2017 r. Umowa z chwilą jej zawarcia zastępuje wszelkie uprzednie uzgodnienia między Stronami w zakresie zasad wynagradzania. Zmiana treści Umowy wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. W zakresie nieuregulowanym Umową mają zastosowanie obowiązujące przepisy prawa, w tym w szczególności Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych. Wszelkie spory powstałe przy wykonywaniu Umowy będą rozstrzygane w pierwszej kolejności polubownie. W przypadku, gdy polubowne rozwiązanie sporu nie dojdzie do skutku, spór rozstrzygany będzie przez sąd powszechny właściwy miejscowo dla siedziby Spółki. Nieważność lub niewykonalność którejkolwiek z postanowień Umowy nie wpływa na ważność lub wykonalność pozostałych postanowień Umowy. Strony zgadzają się zastąpić każde nieważne lub niewykonalne postanowienie ważnym i wykonalnym postanowieniem, które w maksymalnym możliwym zakresie stanowić będzie odbicie gospodarczego celu nieważnego lub niewykonalnego postanowienia; ta sama zasada dotyczy wszelkich spraw nieuregulowanych w Umowie. Umowę sporządzono w trzech jednobrzmiących egzemplarzach, z których jeden otrzymuje Zarządzający. Strony zobowiązują się do zachowania w poufności postanowień Umowy, z wyłączeniem przypadków, gdy ich ujawnienie będzie wymagane przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa.

Obecnie Zarządzający nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710). Zarządzający nie planuje podejmowania innej aktywności zawodowej i gospodarczej niż ta opisana powyżej. Przed podpisaniem Kontraktu menadżerskiego z dnia 12 czerwca 2017 r. Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę  stanowił pracownika w rozumieniu Kodeksu pracy. Zawarcie przedmiotowego Kontraktu było wyłącznie wynikiem wejścia w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami z 9 czerwca 2016 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202). Niniejszy wniosek dotyczy więc zaistniałego stanu faktycznego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że wynagrodzenie które otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, nie stanowi przychodu, o których mowa art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.; dalej ustawa o PIT). Wynagrodzenie, które wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca, z racji wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej (Umowy o świadczenie usług zarządzania), opisanej w stanie faktycznym, uznany będzie za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym zobowiązany będzie do opodatkowania podatkiem od towarów i usług przychodów uzyskanych z tytułu wykonywania czynności w ramach kontraktu menadżerskiego?
2.  Czy Wnioskodawca, z racji wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej (Umowy o świadczenie usług zarządzania), opisanej w stanie faktycznym, będzie uprawniony do wystawienia faktury zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (art. 106 b i nast.)?
3.  W przypadku odpowiedzi negatywnej, tj. uznania, iż realizacja przez Zarządzającego zapisów ujętych w Kontrakcie menadżerskim będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług  czy świadczenie usług przez Zarządzającego (menadżera) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, gdyż nie stanowi usług doradczych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odnośnie pytania 1

Opisane w stanie faktycznym czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach kontraktu menadżerskiego nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a Zarządzający nie uzyskuje statusu podatnika VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in.: odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto, konieczne jest, aby opodatkowana czynność była dokonywana przez podmiot, który w związku z ich wykonywaniem staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 (definicja działalności gospodarczej na potrzeby ustawy o VAT), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT nie uznaje się jednakże za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą działalności, z której przychody są kwalifikowane do źródła przychodu wymienionego w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, pod warunkiem, że z właściwej umowy wynika odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

W myśl powołanych przepisów zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przed podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. O tego rodzaju aktywności na gruncie ustawy o VAT można z kolei mówić jedynie, gdy działalność ta ma charakter samodzielny, czyli  jak podkreśla się w doktrynie oraz orzecznictwie  jej prowadzenie wiąże się m.in. z ponoszeniem ryzyka gospodarczego i ekonomicznego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. Lidii Drabik, Elżbiety Sobol, wyd. 2017, „samodzielnie” oznacza między innymi na własną rękę, we własnym zakresie i o własnych siłach, niezależnie, bez niczyjego wpływu i podporządkowania.

W art. 13 pkt 9 ustawy o PIT (przychody z wykonywania wolnego zawodu i zrównane) wymieniono przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej  z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Wskutek tego na gruncie ustawy o PIT każda umowa o zarządzanie będzie generowała przychód z działalności wykonywanej osobiście, która może, lecz nie zawsze musi jednocześnie oznaczać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Dla ustalenia czy ww. działalność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT należy ocenić zapisy Umowy m.in. pod względem:

1.  warunków wykonywania czynności;
2.  zasad wynagradzania oraz
3.  odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.

Ad. a) warunki wykonywania czynności:

Jak wskazują organy podatkowe każda odpłatna umowa zawiera zwykle postanowienia dotyczące warunków jej wykonywania i wynagradzania.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15: „(\`(...)\`) chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu”.

Zdaniem Wnioskodawcy od strony formalnej do opodatkowania VAT kluczowej jest ustalenie zakresu samodzielności wykonywania usług menadżerskich, do czego przywołuje się następujące okoliczności:

*   ocena wykorzystania infrastruktury i organizacji firmowej;
*   ocena czy zadania menadżera są związane z jego osobistym ryzykiem ekonomicznym, czy ryzyko ponosi firma;
*   ocena powiązania wynagrodzenia i odpowiednich wyników gospodarczych przez firmę;
*   ocena istnienia i treści umowy OC, kto jest wymieniony w polisie, kto płaci składkę, jaki jest zakres ubezpieczenia;
*   ocena raportowania o stanie realizacji i wdrażania planów strategicznych firmy;
*   ocena reprezentowania firmy wobec organów państwowych, samorządowych i innych podmiotów trzecich;
*   ocena współpracy z pozostałymi organami spółki;
*   koordynacja działań poszczególnych jednostek organizacyjnych firmy i nadzór nad realizacją przypisanych zadań;
*   wykonywanie innych obowiązków określonych we właściwych regulacjach wewnętrznych firmy.

Przykładowo w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.634.2016.1.JP wskazano, iż „(\`(...)\`) Jak bowiem wskazano Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania wobec osób trzecich, a w konstrukcji wynagrodzenia które w dużej mierze uzależnione jest od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, odzwierciedlenie znajduje ryzyko ekonomiczne wiążące się z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Zarządzający nie ponosi żadnych kosztów związanych ze świadczeniem usług, gdyż koszty te ponosi Spółka. Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca zasadniczo będzie świadczył usługi w siedzibie Spółki (bądź w innym miejscu), w którym Spółka prowadzi działalności lub swoje interesy. Przy świadczeniu usług Wnioskodawca będzie korzystał z infrastruktury technicznej i zasobów udostępnionych przez Spółkę. Zdaniem Wnioskodawcy, przytoczone okoliczności jednoznacznie wskazują, iż przy wykonywaniu usług Wnioskodawca nie będzie działał w sposób samodzielny. Ww. okoliczności w sposób jednoznaczny wskazują o dużym stopniu zintegrowania Zarządzającego z całą organizacją Spółki oraz o istnieniu stosunku podporządkowania co do warunków świadczenia Usług. Zarządzającemu nie przysługuje samodzielność w wykonywaniu usług.

Ad. b) zasady wynagradzania:

Zgodnie z § 8 ust. 1 Kontraktu menadżerskiego Wnioskodawcy przysługuje miesięczne wynagrodzenie w stałej wysokości, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, niezależnie od wyników obrotowych Spółki. Wnioskodawcy przysługuje także wynagrodzenie w części zmiennej, stanowiące wynagrodzenie uzupełniające z za rok obrotowy Spółki (jest ono definitywnie mniejsze w porównaniu do wynagrodzenia podstawowego i korelacja wyników przedsiębiorstwa z wynagrodzeniem Zarządzającego jest tylko częściowa).

W konsekwencji, w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca nie ponosi ekonomicznego ryzyka działalności, gdyż Umowa o świadczenie usług zarządzania w pełni zabezpiecza Wnioskodawcę pod kątem wynagrodzenia. Zatem skoro Wnioskodawca nie ponosi ekonomicznego ryzyka, nie ponosi kosztów swojej działalności, nie działa w warunkach ryzyka gospodarczego co do wyników finansowych Spółki, nie można uznać, iż jego wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT.

Wspomniane wynagrodzenie zmienne przysługujące Wnioskodawcy stanowi jednie swego rodzaju premię bądź bonus o charakterze motywacyjnym. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt IPPP1/443 -116/14-2/ISZ: „W drugiej kolejności rozważając kwestię podporządkowania co do warunków płacy. Na mocy zawartego kontraktu menadżerskiego. Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej i części zmiennej (przysługujące w związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę określonych celów Spółki). Trudno jest zatem stwierdzić, że wynagrodzenie jest proporcjonalne do wykonywanej usługi (tj. ma charakter świadczenia wzajemnego jak w warunkach rynkowych) i ma charakter przypadkowy. Co więcej, o jego podwyższeniu decyduje Spółka nie zaś sam Wnioskodawca w ramach pełnionej funkcji Prezesa zarząd, czyli menadżer będący usługodawcą”.

Ad. c) odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich:

W ocenie Wnioskodawcy zagadnienie odpowiedzialności, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności implikuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT nie będzie więc osoba, która związana jest ze zlecającym stosunkiem prawnym, który zbliżony jest do umowy o pracę. Wyłączenie samodzielności działania poprzez odpowiednie formułowanie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania VAT.

Kluczowym więc staje się dokonanie oceny odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść postanowień umowy łączącej Zarządzającego ze Spółką:

*   zgodnie z wyraźnym brzemieniem § 10 ust. 2 przedmiotowej umowy o świadczenie usług zarządzania Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Spółka może w drodze regresu dochodzić od Zarządzającego wypłaconego odszkodowania;
*   w ramach wykonywania umowy Zarządzający wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki;
*   umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich;
*   nabywane usługi zarządzania służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w ramach której wykonuje przede wszystkim czynności opodatkowane podatkiem od towarów oraz sporadycznie (marginalnie) czynności zwolnione od podatku. Wskutek tego można przyjąć, że usługi zarządzania służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz czynnościom zwolnionym z tego podatku;
*   zgodnie z Umową Zarządzający będzie wykonywał swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a także w innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy, z wykorzystaniem jej infrastruktury. Zarządzający faktycznie nie będzie ponosił kosztów związanych z pełnioną funkcją, które będą ponoszone przez Spółkę (m.in. zwrot kosztów podróży służbowych, ponoszenie kosztów używania udostępnionej Zarządzającemu infrastruktury i urządzeń);
*   na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania Zarządzający nie wykonuje innych czynności, niż te, które wynikają z pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki, a fakt zawarcia umowy rodzi jedynie skutek w wewnętrznych stosunkach Spółki.

Ponadto zauważyć należy, iż zgodnie z art. 416 Kodeksu cywilnego osoba prawna jest zobowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu. W myśl art. 42 Kodeksu cywilnego kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest co do zasady odpowiedzialny za szkodę przez niego wyrządzoną. Ponadto, zgodnie z art. 474 Kodeksu cywilnego dłużnik odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonywa, jak również osób którym wykonanie zobowiązania powierza. Zarządzający nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania umowy, tj. z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. W razie zaistnienia zatem podstaw do pociągnięcia Zarządzającego do odpowiedzialności, uprawnione osoby trzecie będą kierowały swe roszczenia bezpośrednio do Spółki, gdyż w stosunkach zewnętrznych Zarządzający działa jako organ Spółki, a jego działania będą postrzegane jako działania samej Spółki.

Wskutek tego, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT czynności wykonywane w ramach stosunku prawnego zbliżonego do umowy o pracę, w ramach której odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez pracownika ponosi pracodawca, co ma miejsce w niniejszym przypadku. Podsumowując, przyjąć należy, iż Zarządzający nie jest więc obarczony ryzykiem gospodarczym, ani ekonomicznym z tytułu świadczonych usług, to zleceniodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt wykonywanej przez Zleceniobiorcę pracy, a w konsekwencji Zarządzający nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż stosunek prawny zawiązany pomiędzy Spółką a Zarządzającym ma cechy właściwe dla stosunku pracy, czy też cechy dla stosunków do niego zbliżonych (vide: wyrok NSA z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. I FSK 1014/15).

Przedstawione powyżej stanowisko, w zbliżonych stanach faktycznych potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-303/l6-4/MC, przesądzając o braku opodatkowania podatkiem VAT kontraktu menadżerskiego, wskazując iż „Mając powyższe na uwadze, jeżeli  jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to należy stwierdzić, że podpisane umowy  Kontraktu Menadżerskiego  spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca związany jest ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia”. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2015 r., sygn. IPTPP1/4512-133/15-4/AK potwierdzając iż kontrakt menadżerski nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wskazując iż ,,w ocenie tut. organu w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie mają znaczenia przywołane przez Wnioskodawcę przepisy odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 Kodeksu spółek handlowych) a więc w zakresie odpowiedzialności posiłkowej (subsydiarnej) za zobowiązania takiej spółki, czy też fakt ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. (\`(...)\`) Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc członkiem zarządu  menadżerem w spółce, działanie Wnioskodawcy nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu  menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki”.

Finalnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wolą stron Umowy nie jest świadczenie usług zarządzania w ramach działalności gospodarczej Zarządzającego, lecz odpowiednie dostosowanie formy zatrudnienia Zarządzającego do aktualnie obowiązujących przepisów prawa. Przemawia za tym w szczególności fakt, iż uprzednio Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę, a także fakt, iż podatek VAT jest podatkiem od zdarzeń ekonomicznych, a nie czynności prawnych. Wskutek tego zawarcie przedmiotowej umowy nie może być interpretowane, jako samodzielna podstawa do kwalifikacji usług wykonywanych na podstawie przedmiotowej umowy za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Ocena taka powinna wynikać z obiektywnych przesłanek samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, co nie ma miejsca w niniejszym stanie faktycznym. W świetle powyższego, stanowisko Spółki, według którego czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za uzasadnione.

Odnośnie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach kontraktu menadżerskiego nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług, Zarządzający nie uzyskuje statusu podatnika VAT oraz nie jest w konsekwencji uprawniony do wystawienia z ich tytułu faktury zgodnie z przepisami ustawy o VAT (art. 106b i nast.).

Odnośnie pytania nr 3.

W ocenie Spółki usługi świadczone przez Zarządzającego w oparciu o Umowę nie stanowią świadczenia usług doradczych, a jedynie świadczenie usług zarządzania przedsiębiorstwem. Gdyby jednak stanowisko wyrażone w punktach 1. oraz 2. było nieprawidłowe Zarządzający może dokonywaną sprzedaż objąć zwolnieniem na zasadach określonych art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

Regulacja art. 113 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W świetle art. 113 ust. 9 ustawy VAT zwalnia się sprzedaż dokonywaną przez podatników rozpoczynających działalność w trakcie roku podatkowego, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzenia działalności kwoty 200.000 zł. Po przekroczeniu limitu zwolnienie traci moc począwszy od tej czynności, którą przekroczono kwotę wskazaną powyżej lub obliczoną zgodnie ze wskazaną zasadą.

W świetle opisanego zakresu Kontraktu menadżerskiego i przyjęciu, iż świadczenia Zarządzającego jednak podlegają pod podatek VAT oraz przy braku zrzeczenia się zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zdaniem Spółki wobec Zarządzającego nie znajdują zastosowania wyłączenia z art. 113 ust. 13 ustawy o VAT. Zatem istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy VAT do wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł względnie kwoty wynikającej proporcjonalnie z liczby miesięcy, w których prowadzona jest działalność Zarządzającego.

Możliwość objęcia sprzedaży usług zarządczych w ramach kontraktów menadżerskich zwolnieniem z podatku od towarów i usług na wskazanych zasadach potwierdzają liczne stanowiska organów podatkowych np. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2014 r. nr IPTPP4/443-665/14-6/ALN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w świetle ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r., poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością‒ z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe oznacza, że jeżeli analiza umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać zarządzającego za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej, stanowią działalność, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca jest z tego tytułu podatnikiem VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm) – dalej: „ustawa o wynagradzaniu” – stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie — warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów, itd.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. – jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 880, z późn. zm.). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy K.s.h) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem na być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać.”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu — na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. K.s.h.) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

W sprawie będącej przedmiotem nin. interpretacji, w treści opisu zdarzenia przyszłego wskazano m.in.: że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej, nie będący też zarejestrowanym jako podatnik od towarów i usług.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu czynności wykonywanych w ramach Umowy menadżerskiej  Umowy o świadczenie usług zarządzania (Kontrakt menadżerski) na czas pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki  Przedsiębiorstwa Komunalnego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W myśl § 4 Kontraktu menadżerskiego do obowiązków Spółki należy:

1.  terminowa zapłata wynagrodzenia Zarządzającemu;
2.  współdziałanie z Zarządzającym w ramach swoich kompetencji w celu umożliwienia realizacji zaakceptowanych strategii, planów i celów zarządczych;
3.  zapewnienie możliwości korzystania z zasobów ludzkich (pracowników i innych osób współpracujących) w celu obsługi Zarządu;
4.  zapewnienie prawa do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, o których mowa w § 9 Umowy;
5.  ponoszenie kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak: koszty podróży służbowych i zakwaterowania, po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej;
6.  ponoszenie kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych, itp. po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej;
7.  zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu i zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej;
8.  zwrot kosztów podróży służbowych, na zasadach przewidzianych dla pracowników, a określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej („Rozporządzenie”) oraz zwrot kosztów przejazdu płatnymi odcinkami dróg publicznych oraz zwrot kosztów parkingów. W przypadku uchylenia Rozporządzenia odpowiednie zastosowanie znajdzie rozporządzenie wydane w miejsce Rozporządzenia.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług zarządzania składa się z dwóch elementów, które dzielą się na wynagrodzenie całkowitego, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki. Część zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującej części zmiennej wynagrodzenia. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, nie stanowi przychodu, o których mowa art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ww. ustawy.

Jak również wskazano we wniosku, w zakresie odpowiedzialności Zarządzającego, zgodnie z § 10 Kontraktu menadżerskiego Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym, w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do wartości 1.000.000,00 złotych. Spółka obejmuje Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim. Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. A zatem, kontrakt menedżerski na podstawie, którego Zarządzający świadczy usługi dla Spółki, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności. Menadżer za realizację umowy odpowiedzialny jest wyłącznie przed Spółką.

Tym samym, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności oraz
*   wynagrodzenia oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem wypełnione są wszystkie trzy warunki – nie pozwalające uznać Wnioskodawcy (Zarządzającego) za podatnika VAT.

W rezultacie, biorąc pod uwagę opis sprawy, powołane przepisy prawa oraz powyższą analizę, stwierdzić należy, że czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej, nie stanowią działalności, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie jest podatnikiem VAT, i nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem od towarów i usług przychodów uzyskanych z tytułu wykonywania czynności w ramach kontraktu menadżerskiego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku dotyczące pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy z racji wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej, będzie uprawniony do wystawienia faktury zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (art. 106b i nast.)

Jak wskazano powyżej z analizy opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z tytułu wykonywania czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej nie jest podatnikiem w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

W zakresie natomiast dokumentowania czynności realizowanych na podstawie umowy przez Zarządzającego należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.

Odnosząc przedstawiony opis sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa oraz poczynionych przez tutejszy organ w niniejszej interpretacji ustaleń dotyczących opodatkowania świadczonych przez Zarządzającego usług zarządzania, należy zauważyć, że skoro Zarządzający nie jest, z tytułu świadczenia tych usług, podatnikiem VAT i czynności te mieszczą się poza zakresem opodatkowania VAT, nie ma on podstaw do dokumentowania ich fakturą.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że w związku z odpowiedzią pozytywną na pierwsze i drugie z postawionych pytań, gdzie stwierdzono, że Zarządzający nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, co oznacza że czynności zarządzania przedsiębiorstwem w ramach Umowy menadżerskiej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz, że z tego tytułu nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur, za bezprzedmiotowe należy uznać warunkowe pytanie nr 3 postawione we wniosku, dotyczące możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tut. organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy również zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w tym na informacji, że wynagrodzenie uzyskane przez Zarządzającego z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.