Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-100/14/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-13
Teza: a. Czy obciążenie hipoteczne na rzecz banku stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn? b. Jeżeli tak, to czy potrącanym ciężarem jest kwota hipoteki wpisanej w księdze wieczystej (dalej: hipoteka), czy też pozostała do spłaty kwota wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie (dalej: wierzytelność 1), czy też kwota wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie w momencie udzielenia kredytu (dalej: wierzytelność 2)? c. Czy powyższe potrącenie jest możliwe w sytuacji, jeżeli doszło już pomiędzy współwłaścicielami do przejęcia długu zabezpieczonego hipoteką przez Wnioskodawcę, tj. osobę nabywającą nieruchomość w wyniku zniesienia współwłasności? d. Czy w tym konkretnym przypadku, gdy zarówno kwota hipoteki, jak i wartość wierzytelności 1 i wierzytelności 2 przewyższa wartość nieruchomości, to podatek od spadków i darowizn będzie wynosił zero? e. Czy wobec faktu, że podstawę opodatkowania stanowi wartość ½ części nieruchomości, potrącany ciężar stanowi wartość odpowiednio całej czy połowy: hipoteki/wierzytelności 1/ wierzytelności 2?
Słowa kluczowe: ciężar; dług-zwolnienie z długu; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; hipoteka-hipoteka kaucyjna; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 marca 2014 r. (data wpływu do Biura – 18 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości zabezpieczonej hipoteką – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości zabezpieczonej hipoteką.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w udziale ½ części nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny o powierzchni 36,67 m2. Drugim współwłaścicielem jest osoba fizyczna należąca do III grupy podatkowej, zgodnie z zapisami ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Nieruchomość ta jest obciążona hipoteką umowną kaucyjną do kwoty 450.460,90 zł na rzecz banku jako zabezpieczenie wierzytelności tego banku z tytułu udzielonego kredytu na zakup tej nieruchomości. Stronami umowy kredytu z 12 marca 2007 r. oprócz banku (wierzyciela) jako kredytodawcy, byli pierwotnie obaj współwłaściciele (dłużnicy) jako kredytobiorcy. Dnia 17 grudnia 2013 r. podpisany został aneks do umowy kredytowej. Wskazano w nim, że kredytobiorca jest dłużnikiem banku w wysokości 253.450,92 zł z tytułu kredytu udzielonego w wysokości 265.977,00 zł. W aneksie tym bank zwolnił drugiego współwłaściciela z długu z tytułu kredytu, który to zwolnienie przyjął. Wnioskodawca wyraził zgodę na zwolnienie z długu drugiego współwłaściciela i przejął całość zobowiązań z tytułu kredytu wraz z odsetkami, opłatami i prowizjami. Aneks przewidywał warunki do jego wejścia w życie, po spełnieniu których wszedł w życie. Wnioskodawca zamierza dokonać nieodpłatnego (bez spłat i dopłat) zniesienia współwłasności ww. nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawca stanie się wyłącznym właścicielem ww. nieruchomości. Do całkowitej spłaty kredytu pozostaje ok. 252.812,00 zł. Nieruchomość została zakupiona na podstawie aktu notarialnego, w tym każdy z udziałów za ceną 124.855,22 zł. Wartość rynkowa całej nieruchomości to kwota 230.000,00 zł. Hipoteka przewyższa wartość nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy obciążenie hipoteczne na rzecz banku stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
2.  Jeżeli tak, to czy potrącanym ciężarem jest kwota hipoteki wpisanej w księdze wieczystej (dalej: hipoteka), czy też pozostała do spłaty kwota wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie (dalej: wierzytelność 1), czy też kwota wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie w momencie udzielenia kredytu (dalej: wierzytelność 2)?
3.  Czy powyższe potrącenie jest możliwe w sytuacji, jeżeli doszło już pomiędzy współwłaścicielami do przejęcia długu zabezpieczonego hipoteką przez Wnioskodawcę, tj. osobę nabywającą nieruchomość w wyniku zniesienia współwłasności?
4.  Czy w tym konkretnym przypadku, gdy zarówno kwota hipoteki, jak i wartość wierzytelności 1 i wierzytelności 2 przewyższa wartość nieruchomości, to podatek od spadków i darowizn będzie wynosił zero?
5.  Czy wobec faktu, że podstawę opodatkowania stanowi wartość ½ części nieruchomości, potrącany ciężar stanowi wartość odpowiednio całej czy połowy: hipoteki/wierzytelności 1/ wierzytelności 2?

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy lub praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 6 ww. ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

1.  W ocenie Wnioskodawcy, obciążenie na rzecz banku stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż obciążenie nieruchomości hipoteką powoduje, że jej każdoczesny właściciel odpowiada wobec wierzyciela hipotecznego (banku) z nieruchomości, tj. w razie braku spłaty wierzytelności hipotecznej przez dłużnika osobistego może nastąpić zaspokojenie wierzyciela z ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej.
2.  Potrącanym ciężarem, według opinii Wnioskodawcy, jest kwota hipoteki, gdyż w przypadku hipoteki kaucyjnej jest ona granicą odpowiedzialności rzeczowej właściciela, niezależnie od wysokości wierzytelności, która jest zmienna.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, jest możliwe potrącenie kwoty hipoteki – jako ciężaru w sytuacji, gdy doszło do przejęcia długu zabezpieczonego hipoteką, ponieważ w tym stanie jedynym dłużnikiem osobistym jest nabywca, tj. Wnioskodawca, a dłużnikiem rzeczowym jest również nabywca (Wnioskodawca) i zbywca, tj. drugi współwłaściciel. A zatem dłużnik rzeczowy nie zmienił się.
4.  Wnioskodawca uważa, że gdy zarówno kwota hipoteki, jak i wartość wierzytelności 1 i wierzytelności 2 przewyższa wartość nieruchomości, to podatek od spadków i darowizn będzie wynosił zero.
5.  W ocenie Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania stanowi wartość ½ części nieruchomości (tyle Wnioskodawca nabywa ponad swój udział), a potrącany ciężar stanowi wartość połowy hipoteki.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska przytoczył poglądy zawarte w wyroku NSA z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2158/10 oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1220/09.

Końcowo Wnioskodawca stwierdził, że w sytuacji gdy dokona razem z drugim współwłaścicielem nieodpłatnego zniesienia współwłasności ww. nieruchomości, przy ustalaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość ½ przedmiotowej nieruchomości powinna zostać potrącona o ciężar w postaci ½ kwoty hipoteki wpisanej do księgi wieczystej, która przewyższa wartość ½ nieruchomości, a więc tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca tylko i wyłącznie podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości zabezpieczonej hipoteką.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U z 2009 r., Nr 93, poz. 768, z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 tej ustawy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Natomiast podstawę opodatkowania w myśl art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych, zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ostatnio ustawy określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia postania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie oraz uprawnienie do odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ostatnio ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do jednej z trzech grup podatkowych następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem ½ części nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny o powierzchni 36,67 m2. Drugim współwłaścicielem jest osoba fizyczna należąca do III grupy podatkowej. Nieruchomość ta jest obciążona hipoteką umowną kaucyjną do kwoty 450.460,90 zł na rzecz banku jako zabezpieczenie wierzytelności tego banku z tytułu udzielonego kredytu na zakup tej nieruchomości. Stronami umowy kredytu oprócz banku (wierzyciela) byli pierwotnie obaj współwłaściciele (dłużnicy) jako kredytobiorcy. Dnia 17 grudnia 2013 r. podpisany został aneks do umowy kredytowej. Wskazano w nim, że kredytobiorca jest dłużnikiem banku w wysokości 253.450,92 zł z tytułu kredytu udzielonego w wysokości 265.977,00 zł. W aneksie tym bank zwolnił drugiego współwłaściciela z długu z tytułu kredytu, który to zwolnienie przyjął. Wnioskodawca wyraził zgodę na zwolnienie z długu drugiego współwłaściciela i przejął całość zobowiązań z tytułu kredytu wraz z odsetkami, opłatami i prowizjami. Wnioskodawca zamierza dokonać nieodpłatnego (bez spłat i dopłat) zniesienia współwłasności ww. nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawca stanie się wyłącznym właścicielem ww. nieruchomości. Nieruchomość została zakupiona na podstawie aktu notarialnego, w tym każdy z udziałów za ceną 124.855,22 zł. Wartość rynkowa całej nieruchomości to kwota 230.000,00 zł. Hipoteka przewyższa wartość nieruchomości.

W odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprawy będącej przedmiotem złożonego wniosku oraz mając na uwadze wskazane powyżej przepisy prawa podatkowego należy zauważyć, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką w podatku od spadków i darowizn uwzględnia się – z jednej strony wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, tj. wartość nabytej nieruchomości lub jej części, a z drugiej strony wartość długów i ciężarów obciążających tą nieruchomość. Należy podkreślić, że długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, jednak tylko te, które istnieją w dniu nabycia rzeczy lub prawa majątkowego. Taki sposób ujmowania potrąceń w stosunku do wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych wynika z przyjętej w podatku od spadków i darowizn zasady, że podatkowi temu podlega tylko przyrost czystej wartości majątku podatnika.

Hipotekę należy uznać ciężarem, który obciąża nieruchomość, w rozumieniu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wartość hipoteki obniża wartość tej nieruchomości ustalonej według daty jej nabycia.

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2014 r., poz.121) hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, tj. ustawa z dnia 6 lipca 1982 r o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r., poz. 707, z późn. zm.). Stosownie do art. 65 ust. 1 ww. ustawy o księgach wieczystych i hipotece w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powyższych stwierdzeń należy wskazać, że w omawianym przypadku gdy Wnioskodawca nabędzie ½ część nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny od drugiego współwłaściciela tej nieruchomości (należącego do III grupy podatkowej) na podstawie umownego zniesienia współwłasności w sposób nieodpłatny, tj. bez spłat i dopłat, to co do zasady nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, ze względu na okoliczność nabycia części nieruchomości ponad udział Wnioskodawcy wynoszący ½ części tej nieruchomości, który przed jej zniesieniem przysługiwał Wnioskodawcy.

Jednakże, jak powyżej wskazano, w celu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego nabycia ½ części nieruchomości ponad swój udział, przysługujący sprzed daty zniesienia tej współwłasności, należy wartość nabytej części nieruchomości pomniejszyć o wartość długów i ciężarów. Ciężar w tym wypadku stanowi hipoteka.

Zatem ustalając podstawę opodatkowania w omawianym przypadku należy od wartości nabytego udziału odjąć tę część wartości hipoteki, która odpowiada wielkości udziału przypadającego zbywcy, tj. ½ udziału.

Wobec tego podstawą opodatkowania w analizowanej sytuacji będzie czysta wartość nabytego udziału w nieruchomości pomniejszona o wartość wynoszącą ½ wartości hipoteki.

Końcowo należy zaznaczyć, że dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub czy kredyt został spłacony całkowicie).

Istotna jest natomiast wartość rynkowa nabytej części nieruchomości, która powinna być pomniejszona o wartość hipoteki przypadającej na tę cześć nieruchomości.

Konkludując należy stwierdzić, że jeśli istotnie – jak wskazuje Wnioskodawca – wartość ½ części hipoteki przewyższy wartość rynkową ½ wartości nabytej nieruchomości, to wówczas podatek od spadków i darowizn nie wystąpi.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.