Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-312/09/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-03
Teza: Skutki podatkowe wprowadzenia programu akcjonariatu pracowniczego w zakresie umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu.
Słowa kluczowe: fundusz; jednostka; przychód-przychód z praw majątkowych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 09 stycznia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 15 stycznia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania dochodu osiągniętego z umorzenia jednostek funduszu **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania dochodu osiągniętego z umorzenia jednostek funduszu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest pracownikiem spółki „AK" S.A., stanowiącej podmiot z grupy kapitałowej „A”. Wnioskodawczyni jest uprawniona do uczestnictwa w programie akcjonariatu pracowniczego pod nazwą \`(...)\` („Program"), którego celem jest subskrypcja akcji emitowanych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego „A” przeznaczona dla pracowników grupy „A”, uprawnionych do objęcia tych akcji na podstawie stosownych uchwał w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego. Wnioskodawczyni może dokonać wyboru wariantu Programu, w którym chce uczestniczyć.

Wariant A TWO FOR ONE 2009

W tym wariancie wnioskodawczyni uprawniona jest do subskrypcji akcji „A” za pośrednictwem funduszu zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe (nazwa francuska: Fonds Commun de Placement dEntreprise), instytucji powszechnie stosowanej we Francji dla realizacji programów akcjonariatu pracowniczego. Fundusz ten został utworzony we Francji zgodnie z prawem francuskim i w świetle aktualnie obowiązujących we Francji przepisów nie ma osobowości prawnej.

Subskrypcja akcji w ramach wariantu A TWO FOR ONE 2009 będzie dokonywana poprzez fundusz A FCPE, który zostanie następnie skonsolidowany z Subfunduszem („Subfundusz"). Wnioskodawczyni otrzyma jednostki uczestnictwa w Subfunduszu odpowiadające akcjom subskrybowanym w zamian za wkład osobisty oraz ewentualny, poniżej opisany, dodatek pieniężny. Akcje subskrybowane w ramach wariantu A TWO FOR ONE 2009 będą oferowane pracownikom, w tym wnioskodawczyni, po cenie równej średnim cenom otwarcia akcji „A” na paryskiej giełdzie papierów wartościowych (znanej jako Eurolist stock market Euronext Paris) na 20 dni giełdowych przed datą fixingu cen, co przypadałoby 26 marca 2009r. („Cena Referencyjna") z 20% dyskontem („Cena Subskrypcyjna"). Subskrybowane akcje „A” zostaną subskrybowane przez wnioskodawczynię za pośrednictwem Subfunduszu, który wyda wnioskodawczyni jednostki uczestnictwa, których początkowa wartość będzie odpowiadała cenie subskrypcyjnej akcji subskrybowanych na rzecz wnioskodawczyni. Liczba jednostek uczestnictwa będzie odpowiadała liczbie akcji subskrybowanych przez Subfundusz na rzecz wnioskodawczyni. Jednostki uczestnictwa Subfunduszu nie podlegają przeniesieniu. Wartość jednostek będzie ulegała zmianom odpowiadającym fluktuacjom cenowym akcji „A”. Jednostki uczestnictwa są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 212L francuskiego Kodeksu Skarbowego.

Jednostki uczestnictwa w Subfunduszu nie podlegają umorzeniu (z zastrzeżeniem kilku specjalnych wyjątków przewidzianych francuskim prawem) przed upływem pięciu lat od daty podwyższenia kapitału zakładowego „A” (tzw. okres blokady kończący się w 2014r.). Przed upływem okresu blokady wszelkie dywidendy otrzymane przez Subfundusz od „A” będą reinwestowane przez Fundusz w dodatkowe akcje „A” i będą skutkowały wydaniem na rzecz wnioskodawczyni i pozostałych uczestników Programu nowych jednostek uczestnictwa lub ich ułamkowych części.

Po upływie okresu blokady wnioskodawczyni może umorzyć swoje jednostki uczestnictwa otrzymując w zamian środki pieniężne lub akcje „A”. Umorzenie jednostek będzie miało formę odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa przez wnioskodawczynię na rzecz Subfunduszu. Wnioskodawczyni może także podjąć decyzję o zachowaniu jednostek uczestnictwa w Subfunduszu.

Jeżeli wnioskodawczyni zdecyduje się ponieść wkład osobisty w kwocie równej cenie referencyjnej 1 akcji „A” (tj. cenie bez dyskonta), wnioskodawczyni otrzyma premię pieniężną w postaci 60% ceny referencyjnej, która wraz z wkładem osobistym wnioskodawczyni przeznaczona będzie na subskrypcję dwóch akcji „A” za pośrednictwem Subfunduszu („dodatek pieniężny"). W rezultacie, w zamian za zapłatę ceny referencyjnej 1 akcji „A” wnioskodawczyni otrzyma dwie jednostki uczestnictwa w Subfunduszu.

Ponadto, wnosząc wkład osobisty w kwocie równej cenie referencyjnej większej liczby akcji, tj. 4-, 8-, 12-, 16- lub 20 akcji „A” wnioskodawczyni uzyska prawo do otrzymania w przyszłości nieodpłatnych akcji „A” („akcje darmowe"). Faktyczne wydanie wnioskodawczyni akcji darmowych zależy od spełnienia warunku polegającego na kontynuowaniu zatrudnienia w grupie „A” przez okres blokady kończący się 30 czerwca 2014r. Akcje Darmowe zostaną przekazane wnioskodawczyni pod koniec okresu blokady w ten sposób, że trafią bezpośrednio do Subfunduszu, który wyemituje na rzecz wnioskodawczyni nowe jednostki uczestnictwa, które wnioskodawczyni będzie mogła umorzyć zgodnie z ogólnymi zasadami. Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do samodzielnego dysponowania bezpośrednio Akcjami Darmowymi do momentu ich faktycznego otrzymania, które może nastąpić jeżeli wnioskodawczyni zażąda umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu w zamian za akcje „A”.

W ramach oferty A TWO FOR ONE 2009, wnioskodawczyni otrzyma także od pracodawcy tzw. SPR tj. prawa ochronne do akcji. Prawo ochronne do akcji oznacza zobowiązanie pracodawcy do wypłacenia pracownikowi ewentualnej „rekompensaty" wynikającej z utraty wartości akcji „A” poniżej 50% ceny referencyjnej akcji „A” pomiędzy dniem subskrypcji a dniem zakończenia okresu blokady (tj. czerwiec 2014r.).

Prawo ochronne do akcji przyznane zostanie w odniesieniu do każdej akcji „A” subskrybowanej przez wnioskodawczynię w zamian za wkład osobisty, dodatek pieniężny, a także w odniesieniu do każdej Akcji Darmowej przyznanej przez „A”. W efekcie, w dacie ich przyznania liczba praw ochronnych do akcji (SPR) będzie odpowiadała liczbie akcji i Akcji Darmowych przysługujących wnioskodawczyni z tytułu subskrypcji w ramach oferty A TWO FOR ONE 2009. W razie utraty przez wnioskodawczynię praw do Akcji Darmowych w wyniku zaprzestania zatrudnienia w ramach Grupy „A”, wnioskodawczyni utraci także odpowiadające im prawa ochronne do akcji. Prawa ochronne do akcji zostaną przyznane przez pracodawcę w dniu emisji akcji w ramach Oferty A TWO FOR ONE 2009 oraz w dniu przyznania Akcji Darmowych.

Wariant klasyczny

Warunki wariantu klasycznego nie zawierają uprawnienia wnioskodawczyni do skorzystania z dodatku pieniężnego, Akcji Darmowych oraz praw ochronnych do akcji tzw. SPR. W pozostałym zakresie subskrypcja akcji „A” w wariancie klasycznym nie różni się od warunków przewidzianych dla tej subskrypcji w wariancie A TWO FOR ONE 2009. W szczególności, w wariancie klasycznym wnioskodawczyni uprawniona jest do subskrypcji akcji „A” za pośrednictwem funduszu zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe (nazwa francuska: Fonds Commun de Placement dEntreprise), instytucji powszechnie stosowanej we Francji dla realizacji programów akcjonariatu pracowniczego. Fundusz ten został utworzony we Francji zgodnie z prawem francuskim i w świetle aktualnie obowiązujących we Francji przepisów nie ma osobowości prawnej.

Wnioskodawczyni otrzyma jednostki uczestnictwa w Subfunduszu odpowiadające akcjom subskrybowanym w zamian za wkład osobisty. Akcje subskrybowane w ramach wariantu klasycznego będą oferowane pracownikom, w tym wnioskodawczyni, po cenie równej średnim cenom otwarcia akcji „A” na paryskiej giełdzie papierów wartościowych (znanej jako Eurolist stock market Euronext Paris) na 20 dni giełdowych przed datą fixingu cen, co przypadałoby 26 marca 2009r. („cena referencyjna"), z 20% dyskontem („cena subskrypcyjna").

Akcje „A” zostaną subskrybowane przez wnioskodawczynię za pośrednictwem Subfunduszu, który wyda wnioskodawczyni jednostki uczestnictwa, których początkowa wartość będzie odpowiadała cenie subskrypcyjnej akcji subskrybowanych na rzecz wnioskodawczyni. Liczba jednostek uczestnictwa będzie odpowiadała liczbie akcji subskrybowanych przez Subfundusz na rzecz wnioskodawczyni. Jednostki uczestnictwa Subfunduszu nie podlegają przeniesieniu. Wartość jednostek będzie ulegała zmianom odpowiadającym fluktuacjom cenowym akcji „A”. Jednostki są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 212L francuskiego Kodeksu Skarbowego.

Jednostki uczestnictwa w Subfunduszu nie podlegają umorzeniu (z zastrzeżeniem kilku specjalnych wyjątków przewidzianych francuskim prawem) przed upływem pięciu lat od daty podwyższenia kapitału zakładowego „A” (tzw. okres blokady kończący się w 2014r.). Przed upływem okresu blokady wszelkie dywidendy otrzymane przez Subfundusz od „A” będą reinwestowane przez Fundusz w dodatkowe akcje „A” i będą skutkowały wydaniem na rzecz wnioskodawczyni i pozostałych uczestników Programu nowych jednostek uczestnictwa lub ich ułamkowych części.

Po upływie okresu blokady wnioskodawczyni może umorzyć (tj. odpłatnie zbyć na rzecz Subfunduszu) swoje jednostki uczestnictwa otrzymując w zamian środki pieniężne lub akcje „A”. Wnioskodawczyni może także podjąć decyzję o zachowaniu jednostek uczestnictwa w Subfunduszu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Jakie są skutki podatkowe otrzymania kwot lub wartości z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu?

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód ze zbycia papierów wartościowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z zastosowaniem 19% stawki podatkowej. W świetle art. 5a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, papiery wartościowe są definiowane zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 29 lipca 2005r. o publicznym obrocie instrumentami finansowymi.

Ustawa o publicznym obrocie instrumentami finansowymi definiuje papiery wartościowe jako akcje w rozumieniu kodeksu spółek handlowych, a także prawa do akcji lub inne zbywalne papiery wartościowe inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego. Oznacza to, że do celów podatkowych (w tym do celów podatku dochodowego od osób fizycznych), jeżeli dane papiery wartościowe zostały wyemitowane na podstawie prawa obcego i inkorporują prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji, odpłatne zbycie takich papierów wartościowych jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, ponieważ jednostki uczestnictwa w Subfunduszu są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 212L francuskiego Kodeksu Skarbowego (tj. przepisów prawa obcego, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy o publicznym obrocie instrumentami finansowymi) i odzwierciedlają prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji, odpłatne zbycie jednostek uczestnictwa (w tym w drodze umorzenia) podlega opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 30b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538). Stosownie do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Jak z powyższego wynika w definicji papierów wartościowych nie zostały wymienione jednostki funduszu. Okoliczność, że jednostki są papierami wartościowymi w rozumieniu francuskich przepisów nie oznacza, że są nimi również w Polsce. Treść powołanego przepisu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje co należy rozumieć pod pojęciem papierów wartościowych. Przepis ten odwołuje się wyłącznie do polskich regulacji prawnych tj. do art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Aby dany instrument można było uznać za papier wartościowy musi on spełniać warunki przewidziane tym przepisem. Samo spełnienie warunków przewidzianych prawem obcym nie jest wystarczające. Jednostki funduszu niewątpliwie inkorporują prawa majątkowe oraz niewątpliwie emitowane są na podstawie właściwych przepisów prawa francuskiego, nie posiadają jednak innej niezbędnej cechy jaką jest ich zbywalność. Zbywalność oznacza, że dany papier wartościowy może być przedmiotem nie tylko umorzenia na rzecz jednostki, która go wyemitowała, ale oznacza, że może być przedmiotem skutecznego obrotu na rzecz innych podmiotów, że papierem tym jego właściciel może dysponować. Tymczasem z wniosku wynika, ze fundusz emituje jednostki uczestnictwa, które można zbyć w celu umorzenia, ale tylko na rzecz tego funduszu. Jednostki te mogą być przedmiotem obrotu, ale wyłącznie z funduszem, gdyż jednostki te nie podlegają przeniesieniu. Oznacza to, że nie są tym samym zbywalnym papierem wartościowym w świetle powołanego art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy. Wobec tego jednostki opisane we wniosku nie stanowią papierów wartościowych, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie podlegają opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 30b ww. ustawy.

Tym samym należy uznać, iż przychody ze zbycia (umorzenia) tych jednostek stanowią przychody z tytułu praw majątkowych.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Użycie w tym przepisie określenia „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera jedynie przykładowe wyliczenie praw majątkowych, a jego dyspozycją są objęte przychody również z praw majątkowych nie wymienionych w nim wprost. Dochody z tytułu praw majątkowych, w tym z ich zbycia podlegają łączeniu z pozostałymi dochodami i opodatkowaniu według skali podatkowej.

Reasumując, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ przychód osiągnięty z umorzenia (zbycia) jednostek uczestnictwa w Subfunduszu nie jest objęty dyspozycją art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z umorzenia (zbycia) tych jednostek stanowią przychody z tytułu praw majątkowych, co oznacza, że dochody ze zbycia jednostek podlegają łączeniu z pozostałymi dochodami i opodatkowaniu według stawki podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.