Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1152/14-4/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.
Słowa kluczowe: nieruchomości; stawka-stawka amortyzacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2014 r. (data wpływu 9 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 31 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 17 grudnia 2014 r. znak ILPB1/415-1152/14-2/TW na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 grudnia 2014 r., a w dniu 31 grudnia 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 29 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W dniu 7 marca 2008 r. Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę zakupu mieszkania w stanie deweloperskim, natomiast faktyczne pierwsze zasiedlenie nastąpiło 7 października 2008 r., o czym świadczy m.in. podpisana przez Wnioskodawcę umowa o zarząd i administrację tegoż lokalu. Wnioskodawca mieszkał w tym lokalu do 10 października 2013 r.

W dniu 15 października 2013 r. Wnioskodawca podpisał umowę najmu przedmiotowego lokalu. Tegoż samego dnia zdecydował o wprowadzeniu lokalu do ewidencji środków trwałych oraz jego amortyzacji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że nie poniósł wydatków na jego ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej mieszkania. Spełniony natomiast został warunek wykorzystywania mieszkania przez okres co najmniej 60 miesięcy (art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 6% przy wynajmie lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej updof), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tyt. zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 22a-22o updof, z uwzględnieniem art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 22a ust. 1 updof, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budynki, budowle oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż 1 rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej wynika z regulacji zawartych w art. 22j ust. 1 updof. Zgodnie z nimi, podatnicy mogą, z zastrzeżeniem art. 22l, ustalić indywidualne stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że w myśl art. 22j ust. 1 pkt 3 updof, okres amortyzacji dla budynków (lokali) budowli nie może być krótszy niż 10 lat. Środki trwałe wymienione w art. 22j ust. 1 pkt 3 uznaje się za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez co najmniej okres 60 miesięcy.

Wnioskodawca nabył nowy lokal mieszkalny od developera w 2008 r. na własne potrzeby, natomiast od października 2013 r. wynajmuje je i wprowadził do ewidencji środków trwałych. Zmieniło się zatem przeznaczenie lokalu i służy ono uzyskiwaniu przychodu przez Wnioskodawcę. Takie samo stanowisko zajął NSA w wyroku II FSK 1231/05. W ocenie sądu, za takim rozumieniem przemawia art. 22g ust. 1 pkt 3 updof. Sąd uznał, że „prawodawca w tym przepisie umożliwił również podatnikom swoiste nabywanie na potrzeby działalności gospodarczej (np. poprzez wprowadzenie do ewidencji środków trwałych) rzeczy stanowiących własność podatnika, a wykorzystywanych dotychczas jedynie prywatnie. W konsekwencji „nabycie w inny nieodpłatny sposób” może oznaczać także przekazanie przez podatnika rzeczy dotychczas używanej do celów osobistych podatnika dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. (…) podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne m.in. dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika”. Takie samo stanowisko zajął także NSA w wyroku z dnia 18 grudnia 2007 r. (II FSK 1420/06) podkreślając, że przeniesienie środka trwałego z majątku prywatnego do firmowego to swoiste nabycie środka trwałego, bowiem wprawdzie nie zmienia się właściciel środka trwałego, jednak środek trwały zaczyna z momentem wpisania go do ewidencji środków trwałych służyć uzyskiwaniu przychodu przez podatnika.

W związku z powyższym nie ulega zatem wątpliwości, że skoro Wnioskodawca od 2008 r. używał na własne cele mieszkaniowe lokal, a następnie postanowił go wynajmować, a zatem uzyskiwać przychód w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, przez co zmianie uległo przeznaczenie lokalu, ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, co potwierdza linia orzecznicza NSA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Do grupy środków trwałych podlegających amortyzacji zalicza się więc m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o ile będą spełniały następujące warunki:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika;
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania;
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ww. ustawy;
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonych w art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22g ust. 1 ww. ustawy, stanowi że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, o czym stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy.

Standardowa stawka z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 1,5% dla lokali mieszkalnych.

Natomiast możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacji dla środka trwałego jakim jest przedmiotowy lokal, przewiduje art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 nie może być krótszy niż 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 ww. ustawy środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji będzie wynosić 10%. Powyższy zapis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są używane lub ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika.

Podkreślić należy, że w podanej w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji występują m.in. dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, iż chodzi o przeniesienie własności oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres wynoszący minimum 60 miesięcy.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu, lokal został nabyty w 2008 r. od dewelopera, a więc podmiotu gospodarczego, którego działalność zasadniczo polega na inwestycjach w budowę nieruchomości budynkowych (domów mieszkalnych, obiektów biurowych, handlowych, przemysłowych) z przeznaczeniem na sprzedaż lub wynajem.

Wnioskodawca zakupił mieszkanie w stanie deweloperskim i był jego pierwszym mieszkańcem (dokonał pierwotnego zasiedlenia). Nie można zatem uznać, że przed nabyciem mieszkania, które miało miejsce w 2008 roku, w sytuacji, gdy Wnioskodawca był osobą po raz pierwszy je zamieszkującą, było ono już wykorzystywane.

Ponadto nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że pojęcie „nabycie” można utożsamić z jego przekazaniem na cele najmu. Sama bowiem zmiana przeznaczenia składnika majątku, nie powoduje zmiany jego statusu właścicielskiego: Wnioskodawca (właściciel mieszkania, dotychczas je zamieszkujący), nie zbywa na rzecz samego siebie (właściciela mieszkania je wynajmującego) ani od siebie nie nabywa tego mieszkania. Nie można bowiem nabyć rzeczy od samego siebie. Właściciel mieszkania podejmuje jedynie decyzję o zmianie formy jego wykorzystywania.

Zatem nieprawidłowo wskazano we wniosku, że na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, w opisanej sytuacji można zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla nabytego lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz jego uzupełnieniu uznać należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 6% przy wynajmie lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu.

Właściwą stawką amortyzacyjną jest – co wyjaśniono w niniejszej interpretacji – standardowa stawka z Wykazu stawek amortyzacyjnych, która wynosi 1,5% dla lokali mieszkalnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.