Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.127.2021.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-05
Teza: Zbycie nieruchomości, która w części została nabyta w drodze umowy zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-podział nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa zamiany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 31 stycznia 2021 r.), uzupełnionym w dniu 1 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 23 marca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.127.2021.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 23 marca 2021 r., skutecznie doręczono 26 marca 2021 r., natomiast 1 kwietnia 2021 r. do tut. organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 31 marca 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielką działek położonych w (…) o numerach A/1 (powierzchnia 0,3898 ha) i B/1 (powierzchnia 0,0925 ha).

W jednostce znajdują się jeszcze inne działki, a powierzchnia całej jednostki rejestrowej wynosi 0,6428 ha.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać działki nr A/1 i B/1. Wnioskodawczyni jest w posiadaniu całości działki A od 11 lat, a w 2018 r. dokonała zamiany części działki A/3 (powierzchnia 0,0990 ha) na działkę B/1 (powierzchnia 0,0925 ha).

Działkę A/1 zamienioną, Wnioskodawczyni posiada od dnia zamiany czyli 26 stycznia 2018 r., pozostałą część od 14 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży działek A/1 i B/1 w 2021 r. Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od całości, czy wyłącznie od zamienionej części działki o numerze A/1?

Zdaniem Wnioskodawczyni (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z informacją uzyskaną telefonicznie w urzędzie skarbowym Wnioskodawczyni prawdopodobnie zapłaci podatek od zamienionej części działki w wysokości 19%, czyli od 0,8925 ha. Według przepisów podatkowych art. 603 ust. 2 z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny – umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym przypadku jest inna rzecz a nie wartość pieniężna. Ustawodawca tak stanowi. Wnioskodawczyni rozumie ten przepis tak, że podatek będzie tylko od części zamienionej. Wnioskodawczyni chce sprzedać całość tej działki czyli te 4947 ha i ma zapytanie, że w przypadku sprzedaży podatek będzie tylko od tej zamienionej części, a nie od całości pozostałej działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1246 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest – z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w 2021 r. zamierza sprzedać działki A/1 i B/1. Wnioskodawczyni od 11 lat jest w posiadaniu działki A. W 2018 r. dokonała zamiany części działki A/3 na działkę B/1. Działkę A/1 zamienioną, Wnioskodawczyni posiada od dnia zamiany czyli 26 stycznia 2018 r., natomiast pozostałą część od 14 grudnia 2010 r.

W tym miejscu należy wskazać, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.) – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, że użyty w cytowanym powyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Oczywiste jest bowiem, że zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy coś, do czego prawa własności wcześniej nie miał, bo należało do innej osoby, nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat.

Skoro z przywołanych wyżej przepisów wynika, że rezultatem umowy zamiany jest nabycie na własność innej nieruchomości, to w stosunku do tej części nieruchomości, którą Wnioskodawczyni zamieniła, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bezwzględnie liczony jest z uwzględnieniem daty nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości w drodze zamiany tj. od końca 2018 r.

Tym samym planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości, w części która została nabyta w drodze zamiany przed upływem 5 lat liczonych od końca 2018 r. będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu. Natomiast sprzedaż nieruchomości w pozostałej części nie będzie stanowiła źródła przychodu, gdyż od końca 2010 r. upłynęło 5 lat.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. wydatki związane z wyceną nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony umowy zamiany.

Jak wynika z powyższych przepisów podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartości nieruchomości przekazanej w drodze zamiany).

Biorąc po uwagę sytuację opisaną we wniosku oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że planowana w 2021 r. sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w części, która została nabyta w drodze zamiany. Zatem jeżeli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży tej części nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu tej części będzie wartością dodatnią, to od uzyskanego dochodu Wnioskodawczyni będzie zobowiązana zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo, zauważyć należy, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego.

Stąd też organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Wnioskodawczynię wartości. Zatem organ nie odniósł się do wskazanych przez Wnioskodawczynię we własnym stanowisku powierzchni działek, wskazał jedynie ogólną zasadę opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, która w części została nabyta w drodze umowy zamiany.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.