Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1125/12-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-19
Teza: Czy w sytuacji prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów metodą memoriałową Wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty opłaty leasingu, ponoszone w okresie trwania umowy (tj. opłatę wstępną i miesięczne raty leasingu) w dacie poniesienia wydatku, tj. wystawienia faktury?
Słowa kluczowe: karta-karta podatkowa; leasing-raty leasingowe; opłata-opłata wstępna; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 6 lutego 2013 r. znak ILPB1/415-1125/12-2/AG, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 11 lutego 2013 r., a w dniu 15 lutego 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 13 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą - usługi stomatologiczne. Jest opodatkowana na zasadach ogólnych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową, o której mowa w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dnia x.10.2012 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę leasingu operacyjnego z finansującym, tj. Spółką z o.o., na usługę leasingu samochodu osobowego, z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej.

Warunki umowy leasingu są następujące:

1.  okres oddania samochodu do używania wynosi 36 m-cy,
2.  przedmiot leasingu zaliczany jest do składników majątkowych finansującego,
3.  cena samochodu netto wynosi 68.016,26 zł + VAT 23%,
4.  opłata wstępna netto wynosi 17.004,07 zł + VAT 23% i stanowi 20% wartości przedmiotu leasingu,
5.  wartość wykupu samochodu 1%, 680,16 zł + VAT 23%.

Do umowy został dołączony harmonogram płatności leasingu, z którego wynika do zapłaty 35 rat po 1.586,08 zł netto każda rata + podatek VAT 23%, tj. 364,80 zł co daje 1.950,88 zł ratę miesięcznie brutto.

Po uiszczeniu opłaty wstępnej dnia x.10.2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała od finansującego fakturę VAT nr x, wystawioną dnia x.10.2012 r. na kwotę brutto 20.915,01 zł, w tym netto 17.004,07 zł tytułem „opłata wstępna do umowy (…)”.

Zgodnie z ogólnymi warunkami umowy leasingu:

1.  korzystający jest zobowiązany do uiszczenia opłaty wstępnej na wskazany przez Dealera lub Finansującego rachunek bankowy w terminie określonym przez niego, nie później niż w dniu rejestracji przedmiotu leasingu,
2.  niezapłacenie opłaty wstępnej skutkuje odmową wydania przedmiotu leasingu oraz wypowiedzeniem umowy ze skutkiem natychmiastowym przez finansującego w przypadku jej niezapłacenia w dodatkowo wyznaczonym 7-dniowym terminie,
3.  opłata wstępna i miesięczne raty leasingu zostały zaliczone do wynagrodzenia finansującego.

Ani w umowie leasingu, ani w ogólnych warunkach umowy leasingu nie ma zapisu o tym, że opłata wstępna zakwalifikowana została na poczet usługi leasingu przez okres jej trwania.

Uzupełniając wniosek Zainteresowana podała, iż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wszelkie koszty pośrednie ujmuje w dacie wystawienia dokumentu : faktury, polisy itd.

Jeżeli koszty pośrednie przekraczają rok podatkowy, np. polisa, wtedy są one w kosztach rozliczane proporcjonalnie.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jednorazowo zaksięgowała w koszty, w dacie wystawienia faktury

1.  zapłaconą opłatę wstępną w kwocie 20.915,01 zł brutto, na podstawie faktury VAT z dnia x.10.2012 r.,
2.  zapłaconą opłatę administracyjną, w tym opłatę za rejestrację samochodu, w kwocie 403,28 zł brutto, na podstawie faktury VAT z dnia x.10.2012 r.

Wnioskodawczyni uważa, że opłata wstępna jest opłatą jednorazową, samoistną. Opłata wstępna nie powinna być rozliczana w okresie trwania umowy leasingu. Opłaty wstępnej nie należy utożsamiać z wydatkami dotyczącymi okresu przekraczającego rok.

Natomiast faktury za raty leasingu Zainteresowana księguje w koszty w dacie wystawienia faktur, np. fakturę z dnia x.11.2012 r. (termin płatności x.11.2012) tytułem raty leasingu za m-c listopad 2012 r. w kwocie brutto 1.950,88 zł zaksięgowała dnia x.11.2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów metodą memoriałową Wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty opłaty leasingu, ponoszone w okresie trwania umowy (tj. opłatę wstępną i miesięczne raty leasingu) w dacie poniesienia wydatku, tj. wystawienia faktury?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że umowa spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku od osób fizycznych:

1.  przedmiotem leasingu jest rzecz ruchoma,
2.  umowa została zawarta na czas oznaczony (36 m-cy) stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
3.  suma opłat w umowie leasingu pomniejszona o podatek VAT odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu,
4.  właścicielem przedmiotu leasingu, dokonującym odpisów amortyzacyjnych w okresie trwania umowy, jest finansujący co oznacza, że opłaty leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Zainteresowanej, opłaty leasingu, tj. opłata wstępna i miesięczne raty leasingowe, są kosztami pośrednimi, których poniesienie jest niezbędne do prowadzenia działalności.

Jednakże opłat tych nie można powiązać z konkretnymi przychodami, dlatego też tego rodzaju koszty, tj. opłata wstępna i miesięczne raty leasingu powinny być potrącane w dacie poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 5c w związku z ust. 6 ww. ustawy.

Ponadto opłata wstępna jest opłatą warunkującą istnienie umowy leasingu, gdyż umożliwia wydanie przedmiotu do używania na czas w niej oznaczony. Oznacza to, że opłata wstępna jest samoistna i nie jest przypisana do poszczególnych rat, tj. nie dotyczy okresu na jaki umowa leasingu została zawarta.

O płata wstępna – zdaniem Wnioskodawczyni – jest jednorazowym kosztem podatkowym w momencie poniesienia, niezależnie od metody prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, dlatego również powinna być zaliczona do kosztów w dacie wystawienia faktury, bez konieczności rozliczania jej w czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2012 roku, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 cyt. ustawy, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2012 r., opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2012 r., jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem, iż co do zasady jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone w podstawowym okresie przez leasingobiorcę wydatki (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą), z tytułu używania przedmiotu leasingu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uregulowane w art. 22 ust. 4–6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalności ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zainteresowana podała ponadto, iż w prowadzonej księdze wszelkie koszty pośrednie ujmuje w dacie wystawienia dokumentu : faktury, polisy itd. Natomiast jeżeli koszty pośrednie przekraczają rok podatkowy, np. polisa, wtedy są one w kosztach rozliczane proporcjonalnie. Wnioskodawczyni zawarła umowę leasingu, której przedmiotem stał się samochód osobowy. Zawarta umowa spełnia warunki określone w ww. art. 23b ust. 1 cytowanej ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. przepisy prawa należy stwierdzić, iż opłaty leasingowe (w tym opłata wstępna) wynikające ze wskazanej we wniosku umowy są kosztami pośrednimi, których poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej. Nie można ich bowiem bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

W konsekwencji, na mocy art. 22 ust. 5c w związku z ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tego rodzaju koszty są potrącane w dacie poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie jak ich część dotyczy roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wstępna opłata leasingowa, co do zasady ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. Na gruncie przedmiotowej sprawy wskazuje na to również fakt, iż ani w umowie leasingu, ani w ogólnych warunkach umowy leasingu nie ma zapisu o tym, że opłata wstępna zakwalifikowana została na poczet usługi leasingu przez okres jej trwania. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Podobnie również ustalone w umowie raty leasingowe.

W konsekwencji wydatek związany z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej oraz rat leasingowych, o których mowa we wniosku, wynikających z wystawionej faktury, powinien zostać zaewidencjonowany w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo – w dacie jego poniesienia.

Podkreślić przy tym należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (tj. prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b (niemających zastosowania w niniejszej sprawie), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w sytuacji prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów Zainteresowana może zaliczyć w koszty opłaty leasingu, ponoszone w okresie trwania umowy (tj. opłatę wstępną i miesięczne raty leasingu) w dacie poniesienia wydatku, tj. wystawienia faktury.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.