Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.438.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-19
Teza: Brak opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości (działka nr 1/44) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości (działka nr 1/44).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z mężem na zasadach wspólności ustawowej jest właścicielem działki ewidencyjnej nr 1/44 o powierzchni 39,1442 ha, położonej w województwie …, w powiecie …, w gminie O., w miejscowości A., w obrębie ewidencyjnym …. Zgodnie z ewidencją gruntów, w skład działki ew. wchodzą: lasy (0,5362 ha), grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych w klasie VI (0,3368 ha), nieużytki (2,5905 ha) oraz grunty orne w klasach: IVb (1,2917 ha), V (22,3569 ha) i VI (12,0321 ha). Działkę Wnioskodawca nabył wraz z mężem w czasie trwania związku małżeńskiego, na zasadach wspólności ustawowej, na podstawie umowy sprzedaży - akt notarialny z 28 kwietnia 1999 r. Działkę nabyto w celu prowadzenia działalności rolniczej.

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W tej chwili trwają prace nad przygotowaniem planu do uchwalenia. Według planu nieruchomość ma być przeznaczona pod zabudowę usługowo-przemysłową, drogi wewnętrzne i las. Ze względu na przyszłe przeznaczenie działki, Wnioskodawca postanowił wraz z mężem podpisać umowę przedwstępną sprzedaży gruntu z inwestorem zainteresowanym zakupem działek oraz realizacją inwestycji, polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Umowa przedwstępna sprzedaży została zawarta 8 maja 2017 roku i dotyczy części działki przeznaczonej w planie miejscowym pod funkcję usługowo-przemysłową.

Firma, z którą Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną została mu przedstawiona przez agencję doradczą działającą w obrocie nieruchomościami. Z agencją Wnioskodawca ma podpisaną stosowną umowę w przedmiocie pośrednictwa nieruchomości przy sprzedaży.

Nieruchomość stanowi majątek Wnioskodawcy i Jej męża. Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym, prowadzi działalność rolniczą, działka była wykorzystywana pod działalność rolniczą. Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, rozlicza się jako rolnik ryczałtowy. Działka nie jest zabudowana. Wnioskodawca nie występował do gminy z wnioskami o przekształcenie działek pod zabudowę. Dla działki objętej zapytaniem, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wnioskodawca nie składał wniosków do gminy z prośbą o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o jego zmianę. Nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki. Działka nr 1/41 została podzielona, w wyniku tego podziału powstały działki o numerach 1/44,1/45 i 1/46. Podział nastąpił w celu wydzielenia ok. 4 hektarów (działki nr 1/45 i 1/46) i wynajęcia ich dla prowadzenia przez najemcę działalności gospodarczej, związanej z budową drogi ekspresowej …. Wnioskodawca nie zamierza ponosić nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. Nie udostępniał działki nr 1/44 osobom trzecim, działka nie była przedmiotem dzierżawy.

Wraz z mężem Wnioskodawca pobierał dopłaty od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Nie prowadził działań marketingowych w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości - to firma doradcza zgłosiła się do Wnioskodawcy z propozycją sprzedaży gruntu inwestorowi magazynowo-logistyczno-produkcyjnemu. Nie ogłaszano się w mediach, Internecie, prasie z zamiarem chęci sprzedaży nieruchomości. Działania związane z planowaną sprzedażą ograniczyły się do współpracy z agencją doradczą. Wnioskodawca posiada wraz z mężem inne grunty, ale nie zamierza ich sprzedawać w najbliższym czasie. W 2007 roku wraz z mężem Wnioskodawca dokonał sprzedaży 1 działki rolnej i 3 działek budowlanych (przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniowo-usługową). W przypadku sprzedaży tych działek, podatek VAT „nie należał się”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe - sprzedaż nieruchomości na rzecz firmy, z którą Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną - będzie stanowiło dla Niego czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie nieruchomości opisanej w stanie faktycznym wniosku na rzecz firmy, z którą Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia podatku z tytułu dokonania sprzedaży nieruchomości.

Transakcja dotycząca sprzedaży nieruchomości, która jest przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie działa w ramach niniejszej transakcji jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą.

Nieruchomość stanowi majątek Wnioskodawcy i Jej męża. Na nieruchomości była prowadzona działalność rolnicza. Nie podejmował on żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości. Nie ogłaszał się w mediach, Internecie, prasie z zamiarem chęci sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca uważa, że działania te mieszczą się w zwyczajowym zakresie działań podejmowanych przy dysponowaniu majątkiem prywatnym w celu dokonania jego sprzedaży i nie powinny być uznawane za działania wykonywane przez podmiot zajmujący się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Sprzedaż nieruchomości jest jednorazową sprzedażą majątku osobistego i w związku z tym Wnioskodawca jest przekonany, że przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19, 20 i 21 ustawy:

*   przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (\`(...)\`), a także świadczenie usług rolniczych;
*   przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;
*   przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim;
*   przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

W tym miejscu zaznaczyć należy również, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (tu: niezwiązanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, w ramach której działa on jako czynny podatnik VAT). Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej (działki nr 1/44) wchodzącej uprzednio w skład gospodarstwa rolnego, wydzielonej z działki nr 1/41, podlega opodatkowaniu VAT. Podział działki nr 1/41, z której wydzielona została przedmiotowa działka nr 1/44 dokonany został w celu wydzielenia ok. 4 ha i wynajęcia ich do prowadzenia przez najemcę działalności gospodarczej. Dla działki objętej zapytaniem nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – trwają prace nad przygotowaniem planu do uchwalenia. Według planu nieruchomość będzie przeznaczona pod zabudowę usługowo-przemysłową i drogi wewnętrzne. Ze względu na przyszłe przeznaczenie działki, Wnioskodawca postanowił wraz z mężem podpisać umowę przedwstępną sprzedaży gruntu z inwestorem zainteresowanym zakupem działek oraz realizacją inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Wnioskodawca zaznaczył, że nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki, działka nie była udostępniana osobom trzecim, nie była przedmiotem dzierżawy. Wraz z mężem Wnioskodawca pobierał dopłaty od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. W związku z planowaną sprzedażą działki będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawca współpracował z agencją doradczą. Wcześniej w 2007 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży 1 działki rolnej i 3 działek budowlanych (przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniowo-usługową), jednak „VAT nie należał się”.

Całokształt powyższych okoliczności sprawy w kontekście powołanego orzecznictwa TSUE oraz przytoczonych przepisów wskazuje, że istniał związek ww. działki gruntu z prowadzonym gospodarstwem rolnym Wnioskodawcy, w ramach którego Wnioskodawca nie działał jako czynny podatnik VAT i nie wykorzystywał ich jako taki podatnik. Niemniej jednak okoliczności takie jak dokonanie przez Wnioskodawcę podziału posiadanego przez siebie gruntu na mniejsze działki (w tym działkę nr 1/44) w celu przeznaczenia części z nich na wynajem w celach prowadzenia działalności gospodarczej przez najemcę (stanowiący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy) oraz działania związane z planowaną sprzedażą, polegające na podjęciu współpracy z agencją doradczą, a także dokonywanie w przeszłości zbycia innych gruntów niezabudowanych, wskazują łącznie na aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W związku z przedstawionymi okolicznościami, uznać zatem należy, że podjęte działania nie stanowią zarządu majątkiem prywatnym i będą uznane za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym samym planowana sprzedaż działki nie będzie stanowiła zwykłego wykonywania prawa własności, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako handlowiec.

Stąd Wnioskodawcę – wbrew jego stanowisku – uznać należy z tytułu planowanej sprzedaży składników wykorzystywanych dla celów ww. działalności za podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Natomiast planowana sprzedaż działki nr 1/44 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, opisana we wniosku czynność, w związku z którą Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, podlegać będzie – po stronie Wnioskodawcy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W niniejszej interpretacji nie odniesiono się do kwestii zastosowania dla dostawy przedmiotowej nieruchomości właściwej stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od podatku, albowiem nie było to przedmiotem zapytania.

Końcowo wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków podatkowo-prawnych względem małżonka Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.