Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.423.2024.1.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-15
Teza: Opodatkowanie usług świadczonych przez Osoby Współpracujące na rzecz Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usług świadczonych przez Osoby Współpracujące na rzecz Wnioskodawcy. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A. LLC jest spółką prawa amerykańskiego, która prowadzi działalność na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej, stan (…). Spółka nie będzie prowadziła działalności gospodarczej na terytorium RP. W ramach swojej działalności gospodarczej spółka A. LLC będzie świadczyła na rzecz swoich klientów usługi tzw. outsourcingu/body leasingu.

Mianowicie, będzie zawierała umowy o współpracy z polskimi rezydentami podatkowymi, będącymi podatnikami podatku od towarów i usług, wykonującymi jednoosobową działalność gospodarczą w przedmiocie usług programistycznych (dalej: „Osoby Współpracujące”). Przedmiotem takich umów będzie świadczenie przez Osoby Współpracujące na rzecz A. LLC następujących usług:

*   usługi programistyczne, w tym programowanie, projektowanie oprogramowania i zarządzanie projektami programistycznymi,
*   usługi testerskie, których przedmiotem będzie przeprowadzanie testów oprogramowania manualnych i automatycznych,
*   inne doradztwo techniczne z zakresu informatyki/programowania,

\- przy czym ostatecznym odbiorcą tych usług - na podstawie odrębnie zawieranej z A. LLC umowy - będą klienci A. LLC.

Klienci A. LLC będą to podmioty gospodarcze (przedsiębiorcy), prowadzące działalność gospodarczą na terenie USA, innych niż Polska krajów UE lub innych niż EOG państw (dalej: „Klienci J.A.P.”).

Usługi będą świadczone przez Osoby Współpracujące z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub innych państw EOG, w ramach wykonywanej przez te osoby działalności gospodarczej, zarejestrowanej w Polsce.

Pomiędzy Osobą Współpracują, a Klientem nie będzie zawierana żadna umowa, A. LLC będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za Osobę Współpracującą.

### Pytanie

Czy usługi świadczone przez Osobę Współpracującą na rzecz A. LLC, których ostatecznym odbiorcą będzie Klient A. LLC będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce lub w kraju siedziby Klienta A. LLC?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od kraju siedziby odbiorcy usługi (Klienta Wnioskodawcy), miejscem świadczenia usług przez Osobę Współpracującą będzie kraj siedziby Wnioskodawcy, in concreto - USA, (…). Usługi świadczone przez Osoby Współpracujące mieszczą się bowiem w usługach wymienionych w art. 28I ustawy o podatku do towarów i usług: - punkt 1) i 3). W związku z tym, usługi te nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce lub w kraju siedziby A. LLC i tytułem ich świadczenia usługodawca - Osoba Współpracująca powinna wystawić fakturę VAT wykazującą w pozycji „stawka VAT” „np. - nie podlega”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jednocześnie, na podstawie art. 28l pkt 1) i pkt 3) ustawy:

W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług:

1) sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw,

3) doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług,

\- miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest spółką prawa amerykańskiego, która prowadzi działalność na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej. Spółka nie będzie prowadziła działalności gospodarczej na terytorium RP. W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka będzie świadczyła na rzecz swoich klientów usługi tzw. outsourcingu/body leasingu. Spółka będzie zawierała umowy o współpracy z polskimi rezydentami podatkowymi, będącymi podatnikami podatku od towarów i usług, wykonującymi jednoosobową działalność gospodarczą w przedmiocie usług programistycznych (Osoby Współpracujące). Przedmiotem takich umów będzie świadczenie przez Osoby Współpracujące na rzecz Spółki następujących usług: usługi programistyczne, w tym programowanie, projektowanie oprogramowania i zarządzanie projektami programistycznymi, usługi testerskie, których przedmiotem będzie przeprowadzanie testów oprogramowania manualnych i automatycznych oraz inne doradztwo techniczne z zakresu informatyki/programowania. Ostatecznym odbiorcą tych usług, na podstawie odrębnie zawieranej ze Spółką umową będą klienci Spółki. Klienci Spółki będą to podmioty gospodarcze (przedsiębiorcy), prowadzące działalność gospodarczą na terenie USA, innych niż Polska krajów UE lub innych niż EOG państw. Usługi będą świadczone przez Osoby Współpracujące z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub innych państw EOG, w ramach wykonywanej przez te osoby działalności gospodarczej, zarejestrowanej w Polsce. Pomiędzy Osobą Współpracują, a Klientem nie będzie zawierana żadna umowa, Spółka będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za Osobę Współpracującą.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy usługi świadczone przez Osobę Współpracującą na rzecz Spółki, których ostatecznym odbiorcą będzie Klient Spółki będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce lub w kraju siedziby Klienta Spółki.

Z przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług wynika, że generalną zasadą jest, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia takiej działalności jeżeli nabywane usługi są wykorzystywane przez to stałe miejsce. Ustawa o VAT przewiduje wyjątki od tej zasady, które ze względu na charakter świadczonych usług określają inne miejsca świadczenia. Na miejsce świadczenia usług wpływ ma także status nabywcy, np. wspomniany przez Spółkę art. 28l pkt 1) i 3) ustawy odnosi się do usług wymienionych w tym przepisie ale świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej. Należy wskazać, że aby określić czy dla celów ustalenia miejsca świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem czy też osobą niebędącą podatnikiem trzeba dokonać analizy art. 28a ustawy. Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Oznacza to, że Spółka wykonując działalność gospodarczą analogiczną do działalności określonej w art. 15 ust. 2 ustawy dla celów określenia miejsca świadczenia usług występuje w roli podatnika. Z okoliczności zdarzenia wynika, że Osoby Współpracujące wykonują na rzecz Spółki usługi programistyczne, w tym programowanie, projektowanie oprogramowania i zarządzanie projektami programistycznymi, usługi testerskie, których przedmiotem będzie przeprowadzanie testów oprogramowania manualnych i automatycznych oraz inne doradztwo techniczne z zakresu informatyki/programowania. Usługi te nie zostały wymienione w przepisach szczególnych wskazujących na inne miejsce świadczenia usług niż to wynikające z zasady ogólnej zawartej w art. 28b ustawy. W związku z tym, w sytuacji gdy Spółka będzie nabywać ww. usługi od Osoby Współpracującej jako polskiego podatnika podatku VAT usługi te nie będą opodatkowane w Polsce lecz w kraju siedziby nabywcy, którym jest Spółka. Faktura nie będzie w takiej sytuacji zawierać polskiego podatku VAT, lecz adnotację „odwrotne obciążenie”, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18) ustawy.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że usługi świadczone przez Osoby Współpracujące mieszczą się w usługach wymienionych w art. 28l ustawy. Pomimo tego, że charakter usług jest zbliżony do tych wymienionych w powyższym przepisie to jednak zasadniczym elementem jest to, że polscy podatnicy świadczą usługę dla Spółki będącej podatnikiem w świetle art. 28a ustawy a nie podmiotem niebędącym podatnikiem, do którego miałby zastosowanie art. 28l ustawy. Ponadto, nie można także zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że miejscem świadczenia usługi będzie kraj siedziby Klienta Spółki a nie kraj siedziby Spółki. Z opisu sprawy jasno wynika, że to Państwo macie podpisaną umowę współpracy z Osobą Współpracującą oraz oddzielną umowę z Klientem. Pomiędzy Osobą Współpracującą, a Klientem nie będzie zawierana żadna umowa, a Osoba Współpracująca świadczy usługi na Państwa rzecz.

W związku z tym Państwa stanowisko przedstawione we wniosku należy uznać za **nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Interpretacja dotyczy tylko Państwa jako Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów biorących udział w przedmiotowej usłudze tj. dla Osób Współpracujących**. Dla określenia skutków podatkowych przeprowadzanych transakcji, które mogłyby mieć miejsce na terenie Polski Osoby te mogą wystąpić z odrębnym wnioskiem o wydanie interpelacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).