Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-778/13/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-09
Teza: Sposób dokumentowania opłat pobieranych od najemców za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Słowa kluczowe: najem; odpady (śmieci); odpady (śmieci)-wywóz odpadów (śmieci); opłata; refakturowanie; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; stawka-stawki podatku; wywóz; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 21 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania opłat pobieranych od najemców za gospodarowanie odpadami komunalnymi – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania opłat pobieranych od najemców za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (opis stanu faktycznego przyjęto z uzupełnienia wniosku z 21 listopada 2013 r.):

Od dnia 1 lipca 2013 r. obowiązuje nowy system gospodarowania odpadami komunalnymi. Nowe przepisy gospodarki odpadami komunalnymi regulują przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity z dnia 17 lutego 2012 r. (Dz.U. z 2012 r., poz. 391) oraz uchwały Rady Gminy Miasta w powyższym zakresie - jako przepisy prawa miejscowego. Od tego dnia zaczęły obowiązywać zasady ustalone wyżej wskazanymi przepisami prawa, zgodnie z którymi wyłącznie Gmina przejmie kontrolę nad gospodarką odpadami komunalnymi bez możliwości jakiegokolwiek wpływu Spółdzielni.

Dotychczasowe opłaty wynikające z umów za wywóz nieczystości od dnia 1 lipca 2013 r. zostały zastąpione opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które mają charakter podatku lokalnego i nie podlegają zasadom gospodarki rynkowej. Spółdzielnia wykonując postanowienia ww. ustawy oraz uchwał Rady Miasta - w powyższym przedmiocie, a to m.in. Uchwały Nr …. z dnia 13 marca 2013 r. - wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, złożyła deklarację DM i załączniki do tej deklaracji, które przeznaczone są dla właścicieli nieruchomości (zarządców nieruchomości), na których zamieszkują mieszkańcy w zabudowie wielorodzinnej oraz nieruchomości wielorodzinnych, w których występują lokale niezamieszkałe przez mieszkańców, tzn. lokale użytkowe, pomieszczenia gospodarcze pod wynajem, usługowe garaże wielostanowiskowe. Przy wyborze tej deklaracji stosuje się metodę naliczania wysokości opłat „pojemnikowej” tj. od faktycznej ilości wywożonych pojemników o określonej pojemności w m³ z określoną częstotliwością. Na podstawie złożonej deklaracji Spółdzielnia otrzymała wezwanie z wysokością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, którą winna uiszczać z góry co miesiąc w terminie do 14 dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy Urzędu Miasta … Wydział Podatków i Opłat. W ramach opłacanej miesięcznie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, koszty przynależne lokalom użytkowym, w wysokości wyliczonej według faktycznie wywożonych ilości pojemników - w wyniku braku faktury od usługodawcy (w tym przypadku Gminy), nie są fakturowane lecz wykazywane na wystawianych notach obciążeniowych, bowiem umowy najmu zakładają odrębny sposób rozliczania mediów (energii cieplnej, wody i odprowadzenia ścieków, wywozu nieczystości), i które są regulowane przez najemców na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 12 sierpnia 1993 roku z tytułu zarządu nieruchomościami własnymi. Przedmiotem najmu w sprawie będącej przedmiotem interpretacji są wyłącznie lokale użytkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 21 listopada 2013 r.):

W jaki sposób Spółdzielnia powinna dokumentować obciążenie opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi dla lokali użytkowych pozostających w zasobach Spółdzielni, kiedy nie otrzymuje już faktury ?

Podmiot odpowiedzialny za tę czynność jest zwolniony z podatku VAT i nie jest zobowiązany do wystawiania faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 21 listopada 2013 r.): w związku ze zmianą zapisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. (Dz.U. z 2012 r., poz. 391 z późn. zm.) o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, Gmina od 1 lipca 2013 r. jest zobowiązana do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, oraz na których nie mieszkają mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Tak więc odbiór odpadów komunalnych odbierany jest zgodnie z ustawą i uchwałami Rady Miejskiej, na podstawie składanych deklaracji a nie na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego Spółdzielnia poinformowała wszystkich najemców lokali użytkowych o zmianie w sposobie odbioru nieczystości stałych, jak również o tym, że w zamian za dotychczasowy system odbioru nieczystości stałych, została wprowadzona opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, która co do zasady ma charakter podatku lokalnego. Z uwagi na to, że wszystkie media w lokalach użytkowych rozliczane są w sposób odrębny od czynszu najmu, zostały podpisane stosowne aneksy do umowy najmu każdego lokalu użytkowego, z wyliczoną wartością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zależną od faktycznie wywożonych ilości pojemników. W związku z tym, że Gmina realizując zadania związane z gospodarką odpadami komunalnymi została wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czynności gospodarowania odpadami komunalnymi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług, Gmina więc nie ma obowiązku dokumentowania ich poboru fakturami.

Spółdzielnia stoi na stanowisku, iż opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, którymi obciąża najemców lokali użytkowych jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na ich rzecz nie stanowi świadczenia w myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Spółdzielnia wzięła również pod uwagę fakt, że Gmina realizując nałożone na nią zadania została wyłączona z opodatkowania, czynności nie są fakturowane, wobec powyższego w oparciu o art. 5 oraz 8 ww. ustawy, Spółdzielnia nie widzi podstaw do wystawiania faktur, naliczania podatku VAT od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Ponadto, Spółdzielnia w umowach najmu uzgodniła z najemcami odrębne rozliczenia dotyczące odpłatności z tytułu czynszu najmu oraz odpłatności za media i inne świadczenia dodatkowe. Z zapisów umowy jednoznacznie wynika, ze opłaty te są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu. Wobec powyższego, ma tutaj zastosowanie art. 30 ust. 3 ustawy o VAT. W przypadku opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi - wobec braku faktury VAT, Spółdzielnia obciąża lokale użytkowe opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w wysokości faktycznie ponoszonych kosztów na podstawie noty obciążeniowej bez podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podkreślenia jednak wymaga, że aby dana czynność - stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu ustawy - podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podatnika (działającego w takim charakterze).

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Przepis art. 73 ww. Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 cyt. Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności z wyłączeniem podatku VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca lub usługodawca obciąża nabywcę lub usługobiorcę. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Na tle tak przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Z wniosku wynika, że od dnia 1 lipca 2013 r. obowiązuje nowy system gospodarowania odpadami komunalnymi, zgodnie z którym wyłącznie Gmina przejmie kontrolę nad gospodarką odpadami komunalnymi bez możliwości jakiegokolwiek wpływu Spółdzielni. Spółdzielnia wykonując postanowienia ww. ustawy oraz uchwał Rady Miasta - wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, złożyła deklarację DM i załączniki do tej deklaracji, które przeznaczone są dla właścicieli nieruchomości (zarządców nieruchomości), na których zamieszkują mieszkańcy w zabudowie wielorodzinnej oraz nieruchomości wielorodzinnych, w których występują lokale niezamieszkałe przez mieszkańców, tzn. lokale użytkowe, pomieszczenia gospodarcze pod wynajem, usługowe garaże wielostanowiskowe. Przy wyborze tej deklaracji stosuje się metodę naliczania wysokości opłat „pojemnikowej” tj. od faktycznej ilości wywożonych pojemników o określonej pojemności w m³ z określoną częstotliwością. Na podstawie złożonej deklaracji Spółdzielnia otrzymała wezwanie z wysokością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W ramach opłacanej miesięcznie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, koszty przynależne lokalom użytkowym, w wysokości wyliczonej według faktycznie wywożonych ilości pojemników - w wyniku braku faktury od usługodawcy (w tym przypadku Gminy), nie są fakturowane lecz wykazywane na wystawianych notach obciążeniowych, bowiem umowy najmu zakładają odrębny sposób rozliczania mediów (energii cieplnej, wody i odprowadzenia ścieków, wywozu nieczystości), i które są regulowane przez najemców na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 391 ze zm.), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej „regulaminem”; regulamin jest aktem prawa miejscowego – art. 4 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty (…).

Gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, wykonuje niewątpliwie zadania z zakresu władzy publicznej. Na gruncie podatku od towarów i usług tego typu czynności wykonywane przez Gminę wpisują się w zakres art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych o charakterze władczym np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Organy władzy publicznej uznawane są natomiast za podatników VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny (tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych).

Gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, wykonuje zadania z zakresu władzy publicznej.

Tym samym wykonywanie przez Gminę czynności w zakresie poboru opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b powołanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku m.in. przez:

*   zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie;
*   pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości - rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi - art. 6h powołanej ustawy.

Na podstawie art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W myśl art. 6m ust. 2 ww. ustawy, w przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze - art. 6o cyt. ustawy.

Na podstawie art. 6p ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w razie stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W świetle art. 6q ww. ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Przepis art. 6r ust. 1 cyt. ustawy stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek deklarowania i uiszczania na rzecz gminy opłat za wywóz nieczystości co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego - zgodnie z definicją zawartą w ww. art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - uznaje się również m.in. współwłaścicieli oraz inne podmioty władające nieruchomością.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Spółdzielnia złożyła deklarację i załączniki do tej deklaracji, które przeznaczone są dla właścicieli nieruchomości (zarządców nieruchomości). Na podstawie złożonej deklaracji Spółdzielnia otrzymała wezwanie z wysokością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W wyniku braku faktury od usługodawcy (w tym przypadku Gminy), pobierane opłaty nie są fakturowane lecz wykazywane na wystawianych notach obciążeniowych, bowiem umowy najmu zakładają odrębny sposób rozliczania mediów przez najemców lokali użytkowych na rzecz wynajmującego od czynszu.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem na którym spoczywa obowiązek deklarowania i wpłacania na rzecz Gminy opłat wynikających z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, a to oznacza, że koszt opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobieranej od najemców lokali użytkowych należy uznać za koszt związany z eksploatacją i utrzymaniem lokali.

Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Zaznacza się, iż kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenia wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

Jeżeli zatem przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy.

Czynności wykonywane przez Spółdzielnię w powyższym zakresie, stanowią zatem kompleksową usługę, polegającą na zaspokojeniu potrzeb związanych z celem na jaki lokal jest wykorzystywany.

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu cyt. wyżej przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, którego treść wskazuje, że podstawą opodatkowania opłat za używanie lokalu użytkowego jest cała kwota należna z tytułu wykonania usługi. A zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest całe wynagrodzenie związane ze świadczoną usługą, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem „całość świadczenia należnego od nabywcy” oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że świadczenia dodatkowe, w tym opłata za wywóz nieczystości stałych, stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, i w związku z tym są one opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych przez Spółdzielnię usług najmu lokali użytkowych.

Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą jaką Spółdzielnia świadczy na rzecz podmiotów korzystających z lokali użytkowych, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Jak wskazano wyżej, z treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W związku z powyższym, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą świadczoną przez Spółdzielnie na rzecz najemców, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie bez względu na to, czy opłaty pobierane przez Spółdzielnię za wywóz odpadów komunalnych stanowią odrębny element rozliczeń z danym użytkownikiem lokalu, są one należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia przez Wnioskodawcę usługi najmu lokalu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego - tak jak czynsz z tytułu świadczonej usługi najmu.

Pobierana opłata ma charakter zbliżony do daniny publicznej lecz wyłącznie w relacji między podmiotem działającym jako organ władzy publicznej a podmiotem zobowiązanym z mocy ustawy do ponoszenia tej opłaty.

Należy zauważyć, że w przypadku gdy zobowiązanie z tytułu opłat wobec gminy ciąży na Spółdzielni, która jest traktowana jak właściciel nieruchomości, to zobowiązanie nie może być w drodze umowy przeniesione na inne podmioty (w analizowanym przypadku podmioty korzystające z lokali Spółdzielni na podstawie umowy najmu), ze skutkiem zwalniającym Spółdzielnię z obowiązku zapłaty tej opłaty wobec gminy. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu tej opłaty. Niezależnie jednak od tego czy zwracana Wnioskodawcy kwota ww. opłaty została włączona do czynszu i stanowi jego element kalkulacyjny czy jest wyodrębniona z czynszu zawsze jest należnością obciążającą Spółdzielnię. Natomiast obowiązek w stosunku do Spółdzielni stanowi zobowiązanie wynikające z tytułu umów najmu, na podstawie którego dany podmiot korzysta z zasobu lokalowego Spółdzielni, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną w związku z odpłatnym świadczeniem usługi polegającej na zaspokajaniu potrzeb lokalowych.

Zatem, przedmiotem świadczenia Spółdzielni na rzecz najemców lokali użytkowych jest szeroko rozumiana usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polegająca na zaspokajaniu potrzeb lokalowych, a koszty dodatkowe (opłata za gospodarowanie odpadami) są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, opłaty te stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia ww. usługi. Tym samym, opłata za gospodarowanie odpadami , którą Spółdzielnia obciąża najemców lokali użytkowych podlega opodatkowaniu w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stawką właściwą dla świadczonych usług najmu, tj. w przypadku lokali użytkowych stawką 23%.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania na fakturze sprzedaży ww. kompleksowej usługi stwierdzić należy, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z pewnymi zastrzeżeniami.

Z ww. przepisów wynika zatem, że podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w którym ustalił szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania

W przepisie § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia wskazano, że fakturę VAT wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Natomiast w § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, wskazano co faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać.

Z powyższego wynika więc, że faktury są dokumentem sformalizowanym i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106 ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

W przedmiotowej sprawie przedmiotem sprzedaży, jak już stwierdzono wcześniej, będzie kompleksowa usługa najmu.

Ponadto jak wskazano wyżej pobierane przez Wnioskodawcę opłaty za gospodarowanie odpadami, którymi Spółdzielnia obciąża najemców lokali użytkowych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Mając na uwadze, że faktura VAT winna dokumentować dokonanie sprzedaży (czyli m.in. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), Spółdzielnia obowiązana jest wystawić najemcom nieruchomości fakturę VAT ze stawką właściwą dla świadczonych usług najmu, przy czym podstawa opodatkowania powinna obejmować wszystkie związane z tytułem najmu opłaty, w tym pobieraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że Spółdzielnia obciąża lokale użytkowe opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w wysokości faktycznie ponoszonych kosztów na podstawie noty obciążeniowej bez podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.