Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.59.2017.1.KU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-19
Teza: Czy przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu wynajmu dwóch lokali użytkowych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; stawka; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast w dniu 5 maja 2017 r., wpłynęło pismo Wnioskodawczyni z dnia 28 kwietnia 2017 r., stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest wspólnikiem … Spółka jawna (dalej: Spółka). Spółka prowadzi działalność gospodarczą, polegającą wyłącznie na wynajmie dwóch lokali użytkowych znajdujących się w jednym budynku. Spółka wynajmuje oba lokale od 2005 r. tym samym najemcom. Wskazane wyżej lokale zostały zakupione w 2004 r. przez męża Wnioskodawczyni oraz jego wspólnika, działających w charakterze wspólników Spółki cywilnej do majątku tej spółki. W 2006 r. na miejsce wspólnika męża Wnioskodawczyni weszła Wnioskodawczyni. W konsekwencji, Wnioskodawczyni oraz Jej małżonek stali się wspólnikami Spółki cywilnej, przekształconej w dalszej kolejności w Spółkę jawną (… Spółka jawna). Wnioskodawczyni oraz Jej mąż planują podjąć uchwałę o rozwiązaniu Spółki. W ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawczyni oraz Jej mąż otrzymają udziały we współwłasności obu lokali w częściach równych po 50%. Majątek ten nie będzie przedmiotem małżeńskiej wspólności majątkowej (pomiędzy małżonkami istnieje ustrój rozdzielności majątkowej). Przed rozwiązaniem Spółki małżonkowie rozwiążą umowy najmu. Następnie, małżonek Wnioskodawczyni wynajmie te lokale dotychczasowym najemcom na podstawie nowych umów najmu po uprzednim użyczeniu udziałów we współwłasności obu lokali przez Wnioskodawczynię na jego rzecz (Wnioskodawczyni zamierza wstrzymać się z wynajęciem lokali do czasu uzyskania niniejszej interpretacji; mąż Wnioskodawczyni opodatkuje przychody z najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). W dalszej kolejności, umowy najmu zostaną rozwiązane, a opisane wyżej lokale zostaną przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka wynajęte dotychczasowym najemcom na podstawie nowych umów najmu. Przed wynajęciem tych lokali, ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie będą podejmowali żadnych działań mających na celu pozyskanie najemców (w szczególności nie będą reklamowali tych lokali) oraz wynajmą lokale bez udziału pośrednika. Wnioskodawczyni planuje rozliczyć przychody z wynajmu opisanych lokali poza działalnością gospodarczą, jako przychody z najmu prywatnego.

W piśmie z dnia 28 kwietnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni dodała, że Spółka … Spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki cywilnej w 2006 r. przed przystąpieniem do niej Wnioskodawczyni. Spółka … Spółka jawna nie rozwiąże umów najmu przed rozwiązaniem Spółki. Po rozwiązaniu Spółki, jako nabywcy nieruchomości, małżonkowie wstąpią w prawa i obowiązki wynajmującego (czyli Spółki … Spółka jawna). Obydwoje małżonkowie rozliczać będą najem nieruchomości zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jedyną czynnością, która doprowadzi do uzyskania przychodów z najmu będzie podjęcie działań w zakresie rozwiązania Spółki jawnej, w wyniku czego Wnioskodawczyni nabędzie udział we współwłasności nieruchomości i wstąpi w prawa i obowiązki wynajmującego (wbrew temu, co pierwotnie opisano we wniosku o wydanie interpretacji, nie zawrze zatem umów najmu z dotychczasowymi najemcami).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu wynajmu dwóch lokali użytkowych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawczyni, uzyskane przez Nią przychody z tytułu wynajmu dwóch lokali użytkowych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.) - wyraźnie rozróżniają źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w u.p.d.o.f. opiera się zatem m.in. na następujących przesłankach, które muszą być spełnione łącznie:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z orzecznictwem, „wobec braku (\`(...)\`) sformułowania przez ustawodawcę wyraźnych pozytywnych reguł klasyfikacji przychodów z najmu do jednego z dwóch konkurencyjnych źródeł, decydujące znaczenie przyznać należy decyzji samego podatnika (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14). Skoro, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni planuje rozliczyć przychody z wynajmu opisanych lokali poza działalnością gospodarczą, to decyzja podatnika w tym zakresie determinuje kwalifikację przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do odpowiedniego źródła.

Z powyższym koresponduje wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, w którym wskazano, że w przypadku przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-7 i 9 u.p.d.o.f. (a zatem także w przypadku przychodów z najmu), źródło „pozarolnicza działalność gospodarcza” nie ma pierwszeństwa, jak również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2012 r., Nr ITPB1/415-765/12/AK, w której podkreślono, że „wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem”.

Z ostrożności należy jednak odnieść się do przesłanek, na których opiera się pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej, co jednak w żadnym stopniu nie przekreśla wskazanego wyżej twierdzenia, zgodnie z którym to od podatnika zależy decyzja co do kwalifikacji przychodów z najmu. Trzeba zauważyć, że przychody z obydwu analizowanych źródeł (działalność gospodarcza oraz najem) mają z natury charakter zarobkowy oraz stały (ciągły). Kluczowe jest zatem stwierdzenie, czy wynajem lokali w opisanych okolicznościach cechować się będzie dostatecznym zorganizowaniem.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej (zob. np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 27 października 2016 r., sygn. akt I SA7/Ol 433/16).

W niniejszej sprawie nie można twierdzić, jakoby planowane przez Wnioskodawczynię działania cechowały się zorganizowaniem. Jedyną czynnością, która doprowadzi do uzyskania przychodów z najmu, będzie zawarcie umów najmu. Jak już podkreślono, zawarcie tych umów nie będą poprzedzały żadne działania mające na celu pozyskanie najemców (np. reklama), a ich zawarcie nastąpi bez udziału pośrednika. W konsekwencji, w niniejszej sprawie nie zostaną spełnione warunki do uznania, że Wnioskodawczyni wynajmie nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Z kolei okoliczność, że lokale były w przeszłości wynajęte przez Spółkę, nie ma w tym zakresie znaczenia prawnego. Za prawidłowością tego wniosku przemawia interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2017 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.952.2016.1.MAP, odnosząca się do nieruchomości wycofanej ze spółki cywilnej oraz pośrednio inne interpretacje dotyczące wycofywania nieruchomości z działalności gospodarczej przez osoby fizyczne, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2016 r., Nr ITPB1/4511-25/16/AK; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 kwietnia 2016 r., Nr IBPB-1-1/4511-78/16/WRz.

Jak wskazano w powołanej wyżej interpretacji IBPB-1-1/4511-78/16/WRz, „stwierdzić należy, że jeżeli w istocie: będące przedmiotem wynajmu ww. dwie nieruchomości, nie są (chociażby częściowo), składnikami majątku związanymi z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą (zostały skutecznie wycofane z tej działalności), umowy wynajmu tych nieruchomości, zostały zawarte poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, to przychody z wynajmu tych nieruchomości można zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Stosownie do art. 9a ust. 6 u.p.d.o.f., dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm., dalej: u.z.p.d.), „osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 6 ust. 1a u.z.p.d., opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Wyżej wymienione rozważania prowadzą zatem do wniosku, że przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu wynajmu dwóch lokali użytkowych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Powyższą konstatację potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2016 r., Nr ITPB1/4511-25/16/AK, w której wskazano, że „w związku z tym, iż Wnioskodawczyni dokona wycofania wynajmowanej nieruchomości z działalności gospodarczej i z ewidencji środków trwałych, to przedmiotem najmu nie będą składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że najem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły. W tych warunkach - w świetle przytoczonych przepisów - najem nieruchomości będzie stanowił źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tego najmu będą mogły być opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą, np. przepisy art. 180 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będą od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla małżonka Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.