Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.366.2017.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-21
Teza: W zakresie stawki podatku dla kompleksowej usługi montażu płyt ściennych w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi remontowo-budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2017 r. (data wpływu 27 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla kompleksowej usługi montażu płyt ściennych w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla kompleksowej usługi montażu płyt ściennych w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, m.in. w zakresie kompleksowych usług remontowo-budowlanych dotyczących dostawy i montażu płyt ściennych ze szkła polimerowego tzw. akrylu syntetycznego, które są elementem konstrukcji uzupełniającym do systemu drzwi \`(...)\` z ościeżnicą aluminiową ukrytą w ścianie, do domów i lokali mieszkalnych.

Świadczone usługi mieszczą się w następujących kodach PKD:

*   43.32.Z - Zakładanie stolarki budowlanej,

*   43.29.Z - Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

*   43.33.Z - Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian.

Produktem podlegającym dostawie i montażu są płyty ścienne o grubości 2,2 cm, które są na stałe montowane do ścian, są niewymienialne, zastępujące tynk, farbę, szpachlę lub inne materiały budowlane.

Płyty montowane są w taki sposób, aby zlicować ścianę do wysokości wysuniętej ościeżnicy drzwiowej i są na stałe związane z systemem aluminiowych drzwi.

Płyty po zamontowaniu, w przeciwieństwie do stolarskich, są stałym elementem ściany i stanowią z nią jedną całość, kryją elementy nośne konstrukcji ściennych. Stanowią stałą zabudowę niewymienialną.

Usługi wykonywane są na indywidualne zamówienie klienta wewnątrz budynków i lokali mieszkalnych, z materiałów dostarczanych przez Wnioskodawcę. Usługa ma charakter kompleksowy i wykonywana jest przez specjalnie do tego celu zatrudnionego i wyszkolonego montera.

Całość usługi składa się z następujących etapów:

1.  wybór przez Klienta rodzaju płyt, które mają być montowane, bezpośrednio w showroomie Wnioskodawcy lub na podstawie katalogów lub wzorników,
2.  pomiary u Klienta,
3.  podpisanie umowy lub zlecenia na dostawę i montaż drzwi,
4.  zakup zamówionych produktów u producenta,
5.  transport produktów do Klienta,
6.  montaż produktów u Klienta, odbiór usługi i sporządzenia protokołu z montażu.

Usługa dostawy i montażu płyt ściennych fakturowana jest jako całość, czyli „montaż drzwi w lokalu/budynku mieszalnym”. Na fakturze nie ma rozbicia na cenę usługi i cenę użytych wyrobów i materiałów. Nie ma odrębnego fakturowania robocizny i materiałów. Montaż wymienionych we wniosku produktów nie jest czynnością pozostałą, nie ma charakteru ubocznego ani pomocniczego. Stanowi on bowiem główny przedmiot zawartej umowy.

Odbiorcami są zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, które remontują własne mieszkania lub domy, jak również przedsiębiorcy będący deweloperami i zamawiający usługę dostawy i montażu drzwi do wybudowanych przez siebie domów lub lokali mieszkalnych, a następnie gotowe i wykończone (tzw. wykończenie „pod klucz”) domy lub mieszkania sprzedają odbiorcom końcowym (konsumentom).

Usługi wykonywane są w nowo budowanych domach i lokalach oraz w domach i lokalach remontowanych.

Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane będą w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a i ust. 12b oraz 12c ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku, gdy powierzchnia użytkowa domów lub lokali mieszkalnych przekroczy limity wskazane w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, stawka 8% VAT będzie miała zastosowanie proporcjonalnie zgodnie z treścią art. 41 ust. 12c ustawy o VAT.

Wnioskodawca będzie również prowadzić sprzedaż towarów w postaci płyt ściennych i innych materiałów budowlanych, bez opcji montażu oraz dostawę i montaż płyt ściennych do lokali nie objętych społecznym systemem mieszkaniowym - stosować tu będzie stawkę 23%. Sprzedaż towarów oraz usług nie objętych społecznym systemem mieszkaniowym nie jest przedmiotem wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w obecnym stanie prawnym świadczenie kompleksowej usługi polegającej na dostawie i montażu płyt ściennych zakupionych u producenta, wykonywane na indywidualne zamówienie Klienta w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę podlegającą opodatkowaniu stawką 8% VAT na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12,12a i 12c ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się w myśl ust. 12a ustawy o VAT - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych (PKOB 11), oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale PKOB 12. Mając to na uwadze Wnioskodawczyni stwierdza, iż montując na trwałe płyty ścienne w budynku lub lokalu mieszkalnym, nabyte u producentów, w ramach zlecenia lub umowy o świadczenie usługi dostawy i montażu drzwi:

1.  w budynkach jednorodzinnych zaliczonych do grupy PKOB 11, o powierzchni użytkowej do 300 m kw,
2.  w lokalach mieszkalnych zaliczanych do grupy PKOB 11, o powierzchni użytkowej do 150 m kw,
3.  w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych zaliczanych do grupy PKOB 12, o powierzchni użytkowej nieprzekraczających 150 m kw.

będzie miała prawo stosować preferencyjną stawkę VAT 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tą klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Przy czym należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacji poszczególnych towarów nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których powstaje bądź podnosi się czy też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można usługę tą traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym - wziąwszy pod uwagę przywołane wyżej definicje - czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300 m 2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie kompleksowych usług remontowo-budowlanych dotyczących dostawy i montażu płyt ściennych ze szkła polimerowego tzw. akrylu syntetycznego, które są elementem konstrukcji uzupełniającym do systemu drzwi \`(...)\` z ościeżnicą ukrytą w ścianie, do domów i lokali mieszkalnych. Płyty ścienne o grubości 2,2 cm są na stałe montowane do ścian, są niewymienialne, zastępujące tynk, farbę, szpachlę lub inne materiały budowlane. Płyty montowane są w taki sposób, aby zlicować ścianę do wysokości wysuniętej ościeżnicy drzwiowej i są na stałe związane z systemem aluminiowych drzwi. Płyty po zamontowaniu, w przeciwieństwie do stolarskich, są stałym elementem ściany i stanowią z nią jedną całość, kryją elementy nośne konstrukcji ściennych. Stanowią stałą zabudowę niewymienialną.

Usługi wykonywane są na indywidualne zamówienie Klienta wewnątrz budynków i lokali mieszkalnych, z materiałów dostarczanych przez Wnioskodawcę. Usługa ma charakter kompleksowy i wykonywana jest przez specjalnie do tego celu zatrudnionego i wyszkolonego montera. Całość usługi składa się z następujących etapów: wybór produktów przez Klienta, które mają być montowane, bezpośrednio w showroomie Wnioskodawcy lub na podstawie katalogów lub wzorników, pomiary u Klienta, podpisanie umowy lub zlecenia na dostawę i montaż drzwi, zakup zamówionych produktów u producenta, transport produktów do Klienta, montaż produktów u Klienta, odbiór usługi i sporządzenia protokołu z montażu.

Usługa dostawy i montażu drzwi fakturowana jest jako całość, czyli „montaż drzwi w lokalu/budynku mieszalnym”. Na fakturze nie ma rozbicia na cenę usługi i cenę użytych wyrobów i materiałów. Jak wskazał Wnioskodawca, montaż wymienionych we wniosku produktów nie jest czynnością pozostałą, nie ma charakteru ubocznego ani pomocniczego. Stanowi on bowiem główny przedmiot zawartej umowy.

Usługi będące przedmiotem wniosku wykonywane są w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym w nowo budowanych domach i lokalach oraz w domach i lokalach remontowanych.

Na tle ww. opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy kompleksową usługę polegającą na dostawie i montażu płyt ściennych zakupionych u producenta, wykonywaną na indywidualne zamówienie klienta w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę podlegającą opodatkowaniu stawką 8% VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Tak więc, o świadczeniu złożonym (kompleksowym) można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy kompleksowe usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, którzy remontują własne mieszkania lub domy oraz przedsiębiorców będących developerami zamawiającymi usługę dostawy i montażu płyt ściennych do wybudowanych przez siebie domów lub lokali mieszkalnych, a następnie gotowe i wykończone sprzedają odbiorom końcowym (konsumentom).

W związku z powyższym stwierdzić należy, że gdy Wnioskodawca będący podatnikiem, wykonuje usługi na rzecz developera będącego w tym przypadku inwestorem, mechanizm „odwrotnego obciążenia” nie znajdzie zastosowania ponieważ Wnioskodawca dla transakcji na tym etapie nie będzie podwykonawcą, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a deweloperem będzie opodatkowana na zasadach ogólnych właściwą dla tej usługi stawką podatku VAT.

Również w sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonuje przedmiotowe usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, którzy remontują własne mieszkania lub domy, mechanizm „odwrotnego obciążenia” nie znajdzie zastosowania, a transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a osobą fizyczną będzie opodatkowana na zasadach ogólnych właściwą dla tej usługi stawką podatku VAT.

Jak wyżej wskazano, preferencyjna, tj. 8% stawka podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2, ma zastosowanie tylko do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zatem, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowych usług polegających na dostawie i montażu płyt ściennych do systemu drzwi \`(...)\`, wykonywanych w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy (tj. w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych PKOB 11 o powierzchni użytkowej do 300 m2, w lokalach mieszkalnych PKOB 11 o powierzchni użytkowej do 150 m2 oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych PKOB 12 o powierzchni użytkowej lokalu do 150 m2), zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Tym samym, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.