Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-237/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-24
Teza: Faktury wewnętrzne błędnie dokumentujące nieodpłatne wydania (przekazania) towarów stanowiących prezenty o małej wartości należy skorygować fakturami wewnętrznymi korygującymi poprzez skorygowanie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-korekta faktury; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2013r. (data wpływu 11 marca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2013r. (data wpływu 12 czerwca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

1.  czy towar pakowany w postaci np. paczki ciastek lub innych art. spożywczych, którego jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, spełnia definicję prezentu o małej wartości zawartą w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
2.  czy nieodpłatne przekazanie towaru, o którym mowa w pytaniu nr 1, pozostaje - w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. - poza zakresem podatku VAT (tzn. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem) bez względu na cel przekazania oraz osobę obdarowanego - **jest prawidłowe,**
3.  czy dla zastosowania art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT ma znaczenie ilość lub łączna (zsumowana) wartość nieodpłatnie przekazanych towarów, o których mowa w pytaniu nr 1 - **jest prawidłowe,**
4.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy w związku z tym, że nieodpłatne przekazanie towarów, o których mowa w pytaniu nr 1, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca może wystawić faktury wewnętrzne korygujące w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur zmniejszone zostaną do zera - **jest prawidłowe,**
5.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 - w jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić dla celów podatku VAT ww. faktury wewnętrzne korygujące - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 4 marca 2013r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

1.  czy towar pakowany w postaci np. paczki ciastek lub innych art. spożywczych, którego jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, spełnia definicję prezentu o małej wartości zawartą w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT,
2.  czy nieodpłatne przekazanie towaru, o którym mowa w pytaniu nr 1, pozostaje - w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. - poza zakresem podatku VAT (tzn. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem) bez względu na cel przekazania oraz osobę obdarowanego,
3.  czy dla zastosowania art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT ma znaczenie ilość lub łączna (zsumowana) wartość nieodpłatnie przekazanych towarów, o których mowa w pytaniu nr 1,
4.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy w związku z tym, że nieodpłatne przekazanie towarów, o których mowa w pytaniu nr 1, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca może wystawić faktury wewnętrzne korygujące w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur zmniejszone zostaną do zera,
5.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 - w jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić dla celów podatku VAT ww. faktury wewnętrzne korygujące.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 czerwca 2013r. (data wpływu 12 czerwca 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-237/13/MS z dnia 31 maja 2013r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży artykułów spożywczych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W ramach ww. działalności Wnioskodawca przekazuje innym podmiotom/osobom nabywane lub produkowane przez siebie towary w postaci opakowań/paczek art. spożywczych (np. ciastek), których jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł.

Obdarowanymi są osoby fizyczne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (np. spółki osobowe), jak i osoby prawne, przy czym w zależności od danego przypadku:

*   Wnioskodawcę łączy z obdarowanym relacja handlowa (obdarowanym jest wówczas kontrahent Wnioskodawcy, który nabywa od niej towary);
*   Wnioskodawcy nie łączy z obdarowanym relacja handlowa (obdarowanym jest wówczas osoba/podmiot który nabywa towary Wnioskodawcy od pośredników/hurtowników, albo też jest to osoba/podmiot nieprowadzący w ogóle działalności gospodarczej.

Niejednokrotnie Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie wskazane powyżej towary w opakowaniach zbiorczych (np. w kartonie, na palecie itp.), które zawierają określoną liczbę owych towarów (np. karton zawierający 40 paczek ciastek). Jednakże, w każdym przypadku jednostkowa cena nabycia (netto), albo koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) pojedynczego towaru (np. paczki ciastek) umieszczonego w opakowaniu zbiorczym, przekazywanego nieodpłatnie przez Wnioskodawcę, nie przekracza 10 PLN.

Co więcej, w ramach wskazanych powyżej nieodpłatnych przekazań Wnioskodawca może jednorazowo przekazać na rzecz jednej osoby/podmiotu większą ilość produktów, których łączna wartość (po zsumowaniu wartości poszczególnych towarów) może przekroczyć 100 PLN. Okoliczność ta jest determinowana używaniem przez Wnioskodawcę zbiorczych opakowań (np. kartonów), co z kolei podyktowane jest przede wszystkim kwestiami logistycznymi, tj. niższymi kosztami magazynowania i transportu.

Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji podmiotów/osób obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Dotychczas Wnioskodawca poddawał opodatkowaniu podatkiem VAT nieodpłatne przekazania wskazanych powyżej towarów, dokumentując tego rodzaju czynności poprzez wystawianie faktur (VAT) wewnętrznych, w których naliczał podatek VAT należny.

W ramach odpowiedzi na zadane pytanie Wnioskodawca pragnie uściślić informację zawartą w stanie faktycznym wskazanym w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych.

Otóż w zdecydowanej większości przypadków Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie przede wszystkim swoje wyroby, tj. produkowane przez siebie towary (ciastka). Przekazanie towarów nabytych uprzednio przez Wnioskodawcę odbywa się w niewielkiej skali w porównaniu do przekazań, o których mowa w zdaniu poprzednim, przy czym towary te są dostępne w ofercie Wnioskodawcy (tzn. Wnioskodawca oferuje je do sprzedaży na równi z towarami własnej produkcji).

Przedmiotowe nieodpłatne przekazania nie następują na cele wskazane w treści pytania (tj. na cele osobiste kontrahentów, jego pracowników itp.). Przekazania te następują na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tzn. służą zapoznaniu innych osób/podmiotów z oferowanymi przez Wnioskodawcę towarami, co zachęcić ma do ich (tj. towarów-ciastek) zakupu. Dotyczy to również przypadku nieodpłatnego przekazania art. spożywczych (ciastek) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, które są nabywcami towarów oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawcy przysługuje (w całości) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu oraz produkcji ciastek, z których część stanowi później przedmiot nieodpłatnego przekazania (przekazań), o których mowa w treści złożonego wniosku.

W każdym przypadku przekazanie towarów (ciastek) miało charakter nieodpłatny i następowało na rzecz osób/podmiotów, o których mowa w stanie faktycznym wskazanym w treści złożonego wniosku.

Nieodpłatne przekazania towarów, o których mowa we wniosku następują wyłącznie na cele związane z działalnością Wnioskodawcy, tj. na cele promocji i reklamy. Innymi słowy, celem nieodpłatnych przekazań towarów, które znajdują się w ofercie Wnioskodawcy jest wzbudzenie zainteresowania aktualnych, bądź potencjalnych kontrahentów (nabywców) poprzez umożliwienie poznania walorów tych towarów, co skłonić ma owych kontrahentów (nabywców) do ich nabywania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy towar pakowany w postaci np. paczki ciastek lub innych art. spożywczych, których jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, spełnia definicję prezentu o małej wartości zawartą w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT?
2.  Czy nieodpłatne przekazanie towaru, o którym mowa w pytaniu nr 1, pozostaje - w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. - poza zakresem podatku VAT (tzn. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem) bez względu na cel przekazania oraz osobę obdarowanego?
3.  Czy dla zastosowania art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT ma znaczenie ilość lub łączna (zsumowana) wartość nieodpłatnie przekazanych towarów, o których mowa w pytaniu nr 1?
4.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy w związku z tym, że nieodpłatne przekazanie towarów, o których mowa w pytaniu nr 1, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca może wystawić faktury wewnętrzne korygujące w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur zmniejszone zostaną do zera?
5.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 - w jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić dla celów podatku VAT ww. faktury wewnętrzne korygujące?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

W ocenie Wnioskodawcy, rezultaty wykładni językowej ww. przepisu, uniemożliwiają stwierdzenie, iż zamiarem ustawodawcy było połączenie obu dyspozycji (punktów) i tym samym określenie prezentów o małej wartości poprzez dwie przesłanki, których łączne wypełnienie pozwalałoby na zdefiniowanie prezentu jako prezentu małej wartości. Ustawodawca, zmierzając bowiem do ustalenia kilku przesłanek wspólnie będących warunkiem zastosowania danej regulacji używa do tego celu odpowiednich łączników albo słowa „łącznie” lub jego synonimów. Przykładowo powołano art. 47 ust. 1 ustawy o VAT, który określa „(\`(...)\`) jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki (…)”.

W konsekwencji uznać trzeba, że mocą art. 7 ust. 4 przewidziano dwie, odrębne względem siebie kategorie prezentów o małej wartości, które określone są w poszczególnych punktach ww. ustępu. Jeżeli więc dany towar spełnia kryteria przewidziane w jednym z punktów ww. przepisu, to powinien być on traktowany na gruncie podatku VAT jako prezent o małej wartości.

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż skoro jednostkowa cena nabycia (netto) albo koszt wytworzenia przekazywanego przez Wnioskodawcę towaru (np. paczki ciastek) nie przekracza 10 zł, to tym samym towar ten spełnia definicję prezentu o małej wartości zawartą w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność nieprowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji osób obdarowanych, która to ewidencja w świetle art. 7 ust. 4 ustawy o VAT nie jest wymagana względem prezentów o małej wartości wskazanych w pkt 2 tego przepisu.

Co istotne, w przypadku produktów paczkowanych za towar (prezent o małej wartości) powinno być uznawane całe opakowanie towaru - np. paczka ciastek, a nie pojedyncze ciastka znajdujące się w owej paczce. Stanowisko to znajduje uzasadnienie w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 maja 2009r. o towarach paczkowanych (Dz. U. z 2009r., Nr 91, poz. 740 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, towar paczkowany to produkt umieszczony w opakowaniu jednostkowym dowolnego rodzaju, którego ilość nominalna, jednakowa dla całej partii, odmierzona bez udziału nabywcy, nieprzekraczająca 50 kg lub 50 l, nie może zostać zmieniona bez naruszenia opakowania. Oznacza to, iż w myśl ww. ustawy towarem jest jednostkowe opakowanie (np. paczka ciastek), a nie poszczególne części produktu (np. poszczególne ciastka) znajdujące się w owym opakowaniu.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy jeżeli jednostkowa cena nabycia (netto), albo jednostkowy koszt wytworzenia towaru paczkowanego (np. paczki ciastek) nie przekracza 10 zł, wówczas towar ten powinien być traktowany jako prezent o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

Ad. 2.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jednakże, zgodnie z art. 7 ust. 3 ww. ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Zestawienie powyższych przepisów jednoznacznie wskazuje, iż względem nieodpłatnego przekazania prezentów o małej wartości nie znajduje zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, co z kolei oznacza, że przekazanie tego typu towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (inaczej: pozostaje poza zakresem podatku VAT).

Należy także podkreślić, że art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013r. nie odwołuje się w swej treści do celu przekazania prezentów o małej wartości. Oznacza to, iż nieodpłatne przekazanie ww. prezentów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na cel jaki towarzyszy tej czynności, tzn. bez względu na to czy przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika, czy też nie.

Podobnie rzecz się ma w kwestii osoby obdarowanego. Otóż, dla zastosowania art. 7 ust. 3 ustawy o VAT bez znaczenia pozostaje okoliczność czy nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości następuje na rzecz osoby/podmiotu, z którym Wnioskodawca pozostaje w relacjach handlowych, czy też przekazanie to dokonywane jest na rzecz osoby/podmiotu nieprowadzącego w ogóle działalności gospodarczej i niepozostającego z Wnioskodawcą w jakichkolwiek relacjach handlowych itp.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy - w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. - nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na cel owego przekazania oraz osobę obdarowanego.

Wypada nadmienić, iż zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Tytułem przykładu, jak uznano w:

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2009r. (znak: IPPP2/443- 510/09-2/AS): „(\`(...)\`) Odnośnie kwestii dotyczącej podmiotów, którym wręczane są prezenty o małej wartości, organ podatkowy stwierdza, iż jest to nieistotne kogo Spółka obdarowuje przedmiotowymi prezentami (…)”;
*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2010r. (znak: IPPP2/443-1721/08-7/AZ/KOM): „(…) Natomiast przepis art. 7 ust. 3 ustawy VAT w obecnie obowiązującym brzmieniu wskazuje, że zasad tych nie stosuje się do wszelkich towarów przekazywanych nieodpłatnie jako prezenty, próbki oraz drukowane materiały informacyjne i reklamowe, niezależnie od tego, czy są one, czy też nie są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (…)”.

Ad. 3.

W myśl art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT dla uznania danego towaru za prezent o małej wartości w rozumieniu ww. przepisu decydujące znaczenie ma jednostkowa cena nabycia (netto), a gdy nie ma ceny nabycia jednostkowy koszt wytworzenia, nieprzekraczające 10 zł.

Należy podkreślić, że powyższy przepis odwołując się do jednostkowej ceny nabycia/kosztu wytworzenia prezentu o małej wartości, nie przewiduje limitu w zakresie ilości, czy też łącznej (zsumowanej) wartości nieodpłatnie przekazywanych prezentów. Tego rodzaju limity nie zostały również określone w treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, tj. przepisie wyłączającym spod opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż przekazywane przez niego towary spełniają definicję prezentów o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, ich przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na przekazywaną danej osobie/podmiotowi ich ilość oraz łączną (zsumowaną) wartość. W szczególności powyższe stanowisko odnosi się do sytuacji przekazania przez Wnioskodawcę prezentów o małej wartości w opakowaniach zbiorczych (kartony, palety itp.), gdyż wówczas nadal jednostkowa cena nabycia/ koszt wytworzenia pojedynczego towaru (np. paczki ciastek) nie przekracza 10 zł.

Przedstawione tutaj stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Ministra Finansów. Otóż, jak wskazano w:

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2011r. (znak: ITPP1/443-1383/11/MM): „(\`(...)\`) stwierdzić należy, że bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi towarów (nawet gdy ich łączna wartość przekroczy 100 zł), z uwagi na fakt, że jednostkowa cena nabycia (koszt wytworzenia) pojedynczego opakowania detalicznego (jednostki opakowania) tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie jest uznane za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)”;
*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2012r. (znak: ILPP1/443-384/12-4/MS): „(…) należy stwierdzić, iż bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi towarów, z uwagi na fakt, że jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy. Reasumując, realizowane przez Wnioskodawcę nieodpłatne wydania (przekazania) towarów, dla których koszt wytworzenia pojedynczego produktu nie przekracza 10 PLN, należy zakwalifikować jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przekazania prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Końcowo należy podzielić stanowisko Wnioskodawcy, że bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi towarów (nawet gdy ich łączna wartość przekroczy 100 zł), z uwagi na fakt, że jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie uznane za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)”.

Ad. 4.

Stosownie do § 24 ust. 1 rozporządzenia dot. faktur, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.

Z kolei, w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia dot. faktur, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Mając na względzie powyższe przepisy stwierdzić trzeba, iż w przypadku faktury wewnętrznej zawierającej w swej treści pomyłkę (pomyłki) właściwym sposobem postępowania jest wystawienie faktury wewnętrznej korygującej.

W rezultacie, jeżeli w odniesieniu do czynności nieodpłatnego przekazania towarów, która nie podlega opodatkowaniu wystawiono fakturę wewnętrzną i wykazano podatek należny, to należy uznać, że ta faktura wewnętrzna zawiera w sobie pomyłkę w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, a zatem taka faktura wewnętrzna powinna zostać skorygowana poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej, zmniejszającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego wynikającą z korygowanej faktury wewnętrznej do zera.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy okoliczność, iż wykazywał on w wystawionych przez siebie fakturach wewnętrznych kwotę netto oraz podatek VAT należny względem nieodpłatnego przekazania prezentów o małej wartości należy odczytywać jako pomyłkę, która powinna być skorygowana fakturą wewnętrzną korygującą (fakturami wewnętrznymi korygującymi) zmniejszającą podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego wynikającą z korygowanej faktury wewnętrznej do zera.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Ministra Finansów (por. m.in. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 2012r., znak: IBPP1/4441-42/11/AW; interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2011r., znak: ILPP2/443-1791/10-2/SJ).

Co więcej, na konieczność wystawienia faktury wewnętrznej korygującej wskazano jednoznacznie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dnia 28 lutego 2008r. (sygn. akt III SA/Wa 1940/07), gdzie stwierdzono co następuje: „(…) skoro faktury wewnętrzne nie są doręczane kontrahentowi, nie można więc na tej podstawie stawiać wniosku, iż faktury wewnętrzne wystawione przez skarżącą nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, były one przecież ujęte w rejestrze sprzedaży (\`(...)\`) jak również na ich podstawie spółka wystawiała deklaracje VAT-7 (…) spółka powinna wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, co stanowić będzie dla spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione (\`(...)\`)”.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z kolei, w myśl art. 29 ust. 4c ww. ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedmiotowego stanu faktycznego należy zauważyć, iż opodatkowanie przez Wnioskodawcę nieodpłatnych przekazań prezentów o małej wartości stanowiło swojego rodzaju pomyłkę, o której mowa w art. 29 ust. 4c ustawy o VAT. Okoliczność ta nakazuje tym samym zastosować względem faktur wewnętrznych korygujących, w ramach których Wnioskodawca obniży podstawę opodatkowania oraz podatek należny od ww. przekazań do zera, regulację art. 29 ust. 4a ww. ustawy.

Jak wynika to z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT faktura korygująca pomniejszająca podstawę opodatkowania oraz podatek należny powinna zostać uwzględniona przez podatnika w okresie rozliczeniowym, w którym fakturę tę otrzymał nabywca, pod warunkiem uzyskania przez podatnika - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ww. okres -potwierdzenia jej (tj. faktury korygującej) odbioru przez nabywcę.

Jednakże podkreślić trzeba w tym miejscu, że zarówno faktura wewnętrzna, jak i wystawiona następnie względem niej faktura wewnętrzna korygująca, są przechowywane przez wystawcę i nie podlegają przekazaniu innemu podmiotowi (tutaj: obdarowanemu). Okoliczność ta pozwala uznać, iż wystawca faktury wewnętrznej, w tym faktury wewnętrznej korygującej, jest zarazem jej odbiorcą.

W konsekwencji, w momencie wystawienia przez Wnioskodawcę faktury wewnętrznej korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania oraz podatek należny nastąpi automatycznie skutek w postaci odebrania owej faktury, co pozwala na ujęcie ww. faktury wewnętrznej korygującej w ewidencji i deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym faktura ta (tj. faktura wewnętrzna korygująca) zostanie wystawiona.

Konkludując zdaniem Wnioskodawcy, wystawiona przez niego faktura (faktury) wewnętrzna korygująca zmniejszająca podstawę opodatkowania oraz podatek należny powinna zostać uwzględniona w ewidencji i deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym faktura ta (tj. faktura wewnętrzna korygująca) została wystawiona.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Ministra Finansów. Tytułem przykładu, jak stwierdzono w:

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2012r. (znak: IPTPP3/443-110/11-2/KW): „(…) Wnioskodawca wystawiając fakturę korygującą do faktury wewnętrznej będzie miał prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym ta faktura korygująca zostanie wystawiona (…)”;
*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 3 stycznia 2011r. (znak: IBPP2/443-805/10/ICz): „(…) Wnioskodawca może zatem wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, co stanowić będzie dla Wnioskodawcy podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione (…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie stwierdzenia:

1.  czy towar pakowany w postaci np. paczki ciastek lub innych art. spożywczych, którego jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, spełnia definicję prezentu o małej wartości zawartą w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT - za prawidłowe,
2.  czy nieodpłatne przekazanie towaru, o którym mowa w pytaniu nr 1, pozostaje - w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. - poza zakresem podatku VAT (tzn. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem) bez względu na cel przekazania oraz osobę obdarowanego - za prawidłowe,
3.  czy dla zastosowania art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT ma znaczenie ilość lub łączna (zsumowana) wartość nieodpłatnie przekazanych towarów, o których mowa w pytaniu nr 1 - za prawidłowe,
4.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy w związku z tym, że nieodpłatne przekazanie towarów, o których mowa w pytaniu nr 1, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca może wystawić faktury wewnętrzne korygujące w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur zmniejszone zostaną do zera - za prawidłowe,
5.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 - w jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić dla celów podatku VAT ww. faktury wewnętrzne korygujące - za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki będącej przedmiotem wniosku z dnia 4 marca 2013r., tut. organ postanowił ująć kwestie objęte zakresem wniosku w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 2, ust. 3, ust. 4 i ust. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 2, ust. 3, ust. 4 i ust. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem (w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r.) przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki a w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013r. z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Przy czym warunki uznania przekazywanych towarów za prezenty o małej wartości w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013r. są identyczne.

Zgodnie z powołanymi przepisami w tym zakresie przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

*   o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
*   których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży artykułów spożywczych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W ramach ww. działalności Wnioskodawca przekazuje innym podmiotom/osobom nabywane lub produkowane przez siebie towary w postaci opakowań/paczek art. spożywczych (np. ciastek), których jednostkowa cena nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł.

Obdarowanymi są osoby fizyczne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (np. spółki osobowe), jak i osoby prawne, przy czym w zależności od danego przypadku:

*   Wnioskodawcę łączy z obdarowanym relacja handlowa (obdarowanym jest wówczas kontrahent Wnioskodawcy, który nabywa od niej towary);
*   Wnioskodawcy nie łączy z obdarowanym relacja handlowa (obdarowanym jest wówczas osoba/podmiot który nabywa towary Wnioskodawcy od pośredników/hurtowników, albo też jest to osoba/podmiot nieprowadzący w ogóle działalności gospodarczej.

Niejednokrotnie Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie wskazane powyżej towary w opakowaniach zbiorczych (np. w kartonie, na palecie itp.), które zawierają określoną liczbę owych towarów (np. karton zawierający 40 paczek ciastek). Jednakże, w każdym przypadku jednostkowa cena nabycia (netto), albo koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) pojedynczego towaru (np. paczki ciastek) umieszczonego w opakowaniu zbiorczym, przekazywanego nieodpłatnie przez Wnioskodawcę, nie przekracza 10 PLN.

Co więcej, w ramach wskazanych powyżej nieodpłatnych przekazań Wnioskodawca może jednorazowo przekazać na rzecz jednej osoby/podmiotu większą ilość produktów, których łączna wartość (po zsumowaniu wartości poszczególnych towarów) może przekroczyć 100 PLN. Okoliczność ta jest determinowana używaniem przez Wnioskodawcę zbiorczych opakowań (np. kartonów), co z kolei podyktowane jest przede wszystkim kwestiami logistycznymi, tj. niższymi kosztami magazynowania i transportu.

Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji podmiotów/osób obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe nieodpłatne przekazania nie następują na cele osobiste kontrahentów, jego pracowników itp.. Przekazania te następują na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tzn. służą zapoznaniu innych osób/podmiotów z oferowanymi przez Wnioskodawcę towarami, co zachęcić ma do ich (tj. towarów-ciastek) zakupu. Dotyczy to również przypadku nieodpłatnego przekazania art. spożywczych (ciastek) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, które są nabywcami towarów oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawcy przysługuje (w całości) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu oraz produkcji ciastek, z których część stanowi później przedmiot nieodpłatnego przekazania (przekazań), o których mowa w treści złożonego wniosku.

Nieodpłatne przekazania towarów, o których mowa we wniosku następują wyłącznie na cele związane z działalnością Wnioskodawcy, tj. na cele promocji i reklamy. Innymi słowy, celem nieodpłatnych przekazań towarów, które znajdują się w ofercie Wnioskodawcy jest wzbudzenie zainteresowania aktualnych, bądź potencjalnych kontrahentów (nabywców) poprzez umożliwienie poznania walorów tych towarów, co skłonić ma owych kontrahentów (nabywców) do ich nabywania.

W świetle przytoczonych przepisów stwierdzić należy, że nie jest opodatkowane przekazanie w ramach akcji promocyjnych towarów, których jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia określony w momencie przekazywania towaru nie przekracza 10 zł, nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł, to podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Spełnienie zatem którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek pozwala na nieopodatkowywanie nieodpłatnych wydań. Uznać więc należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, iż bez względu na ilość przekazywanych przez Wnioskodawcę jednemu podmiotowi towarów (w postaci opakowań/paczek art. spożywczych np. ciastek), z uwagi na fakt, że jednostkowa cena ich nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Reasumując, realizowane przez Wnioskodawcę nieodpłatne wydania (przekazania) towarów, dla których koszt wytworzenia pojedynczego produktu (paczki) nie przekracza 10 PLN, należy zakwalifikować jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przekazania prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji bez względu na ilość przekazywanych przez Wnioskodawcę jednemu podmiotowi towarów (nawet gdy ich łączna wartość przekroczy 100 zł), z uwagi na fakt, że jednostkowa cena ich nabycia (netto) albo jednostkowy koszt wytworzenia (gdy cena nabycia nie występuje) nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie uznane za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przekazania prezentów o małej wartości Wnioskodawca może dokonać na rzecz wskazanych przez siebie we wniosku osób, tj. osób fizycznych, jednostek organizacyjnych mniemających osobowości prawnej i osób prawnych, z którymi łączy Wnioskodawcę relacja handlowa oraz z którymi nie łączy Wnioskodawcy relacja handlowa, a którzy nabywają towary od pośredników albo nie prowadzą działalności gospodarczej.

Ponadto w przedmiotowej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, nieodpłatne przekazania towarów nie następują ma cele osobiste kontrahentów, jego pracowników, tylko przekazania te następują na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tzn. służą zapoznaniu innych osób/podmiotów z oferowanymi przez Wnioskodawcę towarami, co zachęcić ma do ich zakupu. Nieodpłatne przekazania towarów następują wyłącznie na cele związane z działalnością Wnioskodawcy, tj. na cele promocji i reklamy. Zauważyć jednak należy, iż przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, wyłączający uznanie nieodpłatnego przekazania towarów za dostawę towarów, nie warunkuje stosowania tego przepisu od celu przekazania towarów. Zatem w przedmiotowej sprawie przekazywane prezenty o małej wartości, nie podlegają opodatkowaniu niezależnie od celu ich przekazania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy jednostkowa cena nabycia (netto), albo jednostkowy koszt wytworzenia towaru paczkowanego (np. paczki ciastek) nie przekracza 10 zł, wówczas towar ten powinien być traktowany jako prezent o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji za prawidłowe należało również uznać stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013r. nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na cel owego przekazania oraz osobę obdarowanego.

Ponadto za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że z uwagi na to, iż przekazywane przez niego towary spełniają definicję prezentów o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, ich przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na przekazywaną danej osobie/podmiotowi ich ilość oraz łączną (zsumowaną) wartość.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W świetle art. 106 ust. 7 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012r.), w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Natomiast od 1 stycznia 2013r. art. 106 ust. 7 ustawy obowiązuje w następującym brzmieniu: w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Wskazać w tym miejscu należy na treść art. 106 ust. 8 ustawy, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

I tak, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ww. artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, które określa szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę,

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego,

Jak stanowi § 13 ust. 3 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury,

W § 14 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r. wskazano, iż faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Jak stanowi § 14 ust. 3 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Zgodnie z § 24 ust. 1 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

W myśl § 24 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r., faktury wewnętrzne można wystawiać w jednym egzemplarzu.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu – wystawca faktury jest równocześnie jej odbiorcą. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca dotychczas opodatkowywał podatkiem VAT nieodpłatne przekazania wskazanych towarów, dokumentując tego rodzaju czynności poprzez wystawianie faktur (VAT) wewnętrznych, w których naliczał podatek VAT należny.

Obecnie Wnioskodawca ma wątpliwości czy może wystawić w odniesieniu do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych faktury wewnętrzne korygujące w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur zmniejszone zostaną do zera oraz w jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić dla celów podatku VAT ww. faktury wewnętrzne korygujące.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w sposób nieprawidłowy uznawał nieodpłatne wydania (przekazania) towarów, dla których koszt wytworzenia pojedynczego produktu (paczki) nie przekracza 10 PLN, za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym, na mocy art. 106 ust. 7 ustawy nieprawidłowo też wystawiał faktury wewnętrzne, w których wykazany został podatek należny, ma on prawo do skorygowania wystawionych wcześniej faktur wewnętrznych VAT poprzez wystawienie wewnętrznych faktur korygujących.

Należy zauważyć, iż zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej do innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Zatem w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej do faktury wewnętrznej, zmniejszającej VAT, Wnioskodawca jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym wystawiona została wewnętrzna faktura korygująca, zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy.

Podkreślić należy, iż skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części. W przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że powinien skorygować fakturami wewnętrznymi korygującymi wystawione uprzednio faktury wewnętrzne, błędnie dokumentujące nieodpłatne wydania (przekazania) towarów stanowiących prezenty o małej wartości, korygując podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego wynikającą z korygowanej faktury wewnętrznej do zera, należało uznać za prawidłowe.

Za prawidłowe należało również uznać stanowisko Wnioskodawcy, że wystawiona przez niego faktura (faktury) wewnętrzna korygująca zmniejszająca podstawę opodatkowania oraz podatek należny powinna zostać uwzględniona w ewidencji i deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym faktura ta (tj. faktura wewnętrzna korygująca) została wystawiona.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 70 § 1 powołanej w sentencji ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących ograniczone jest zatem terminem wynikającym z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.