Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-822/12-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-08
Teza: zwolnienie od podatku usług związanych ze sportem świadczonych przed dniem 01.01.2011 r.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 10.08.2012 r. (data wpływu 13.08.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług związanych ze sportem świadczonych przed dniem 01.01.2011 r.- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.08.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług związanych ze sportem świadczonych przed dniem 01.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

X. jest ogólnokrajowym związkiem sportowym (stowarzyszeniem), działającym na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, posiadającym osobowość prawną, będącym jedynym reprezentantem sportu piłki nożnej w kraju i za granicą (mężczyzn i kobiet) w piłce jedenastoosobowej, halowej (futsal) i plażowej.

Celem X., zgodnie z Jego statutem, jest, między innymi:

*   organizacja, rozwój i popularyzacja sportu piłki nożnej w Polsce,

*   podejmowanie działań na rzecz promocji piłkarstwa amatorskiego i profesjonalnego,

*   szkolenie młodzieży piłkarskiej,

*   ochrona praw i interesów oraz koordynacja działań członków X., zawodników, trenerów, instruktorów, menedżerów d.s. piłkarzy, licencjonowanych organizatorów imprez piłkarskich, sędziów i działaczy piłkarskich,

*   pozyskiwanie środków finansowych i przeznaczanie ich na prowadzenie działalności statutowej X.

Zgodnie ze statutem, X. może posiadać status organizacji pożytku publicznego, prowadzącej działalność w sferze upowszechniania kultury fizycznej i sportu. X jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W ramach realizacji powyższych celów, X. prowadzi na własny rachunek działalność opodatkowaną VAT i wykonuje m.in. następujące czynności:

1.  Organizacja turniejów w piłce nożnej

X. zawarł umowę z U. dotyczącą organizacji turnieju rozgrywek w piłce nożnej. Na podstawie zawartej umowy X., w związku z organizacją rozgrywek, zobowiązał się m.in. do:

1.  zapewnienia bezpieczeństwa na obiektach, w których rozgrywany jest turniej, jak również zapewnienia współpracy Rządu RP w zakresie bezpieczeństwa oraz porządku publicznego na zewnątrz tych obiektów,
2.  podpisania umów stadionowych, w celu zapewnienia właściwych miejsc rozgrywania turnieju; X. zobowiązał się również, w razie potrzeby, do podpisania umów z podmiotami trzecimi, w przypadku konieczności zapewnienia dostępności terenów przylegających do stadionów bądź pomieszczeń danego stadionu, będących we władaniu tych podmiotów, niezbędnych do prawidłowego zorganizowania turnieju,
3.  zapewnienia współpracy władz samorządowych w organizacji turnieju,
4.  zapewnienia centrów treningowych oraz innych obiektów, niezbędnych w związku z organizacją turnieju,
5.  zapewnienia noclegów, niezbędnych dla organizacji turnieju,
6.  współpracy w zakresie ochrony praw własności intelektualnej związanych z organizowanym turniejem,
7.  współpracy, na potrzeby turnieju, z Rządem RP w zakresie rozwoju transportu publicznego oraz zarządzania ruchem, włączając transport lotniczy,
8.  wsparcia U. w zakresie sprzedaży biletów na mecze rozgrywane w ramach turnieju, włączając współpracę w zapobieganiu nieautoryzowanej sprzedaży lub dystrybucji biletów,
9.  wsparcia w procesie akredytacji na turniej,
10.  współpracy w obsłudze mediów oraz promocji turnieju,
11.  współpracy z Rządem RP w zakresie zapewnienia właściwego zabezpieczenia medycznego turnieju,
12.  opracowania propozycji terminarza rozgrywania poszczególnych meczy w ramach turnieju, włączając datę, godzinę oraz miejsce rozgrywki.

Wszystkie wskazane powyżej czynności mają na celu prawidłową organizację turnieju i są świadczone w bezpośrednim związku z turniejem.

X. organizuje również, w porozumieniu z U., inne turnieje piłki nożnej, np. w kategoriach U19, U21, rozgrywki kobiet, futsal, itp. W ramach organizacji tych rozgrywek X. może świadczyć na rzecz U. usługi o podobnym, bądź węższym, charakterze do usług wskazanych powyżej.

1.  Udział w zawodach

X. jest członkiem Międzynarodowej Federacji i Europejskich Związków. X., jako jedyny reprezentant sportu piłki nożnej w Polsce, zapewnia udział reprezentacji Polski w różnego rodzaju turniejach piłki nożnej organizowanych przez te organizacje (organizując pobyt reprezentacji na turnieju oraz koordynując wszelkie organizacyjne i sportowe aspekty związane z uczestnictwem w rozgrywkach). Z tego tytułu X. otrzymuje wynagrodzenie od organizatorów danego turnieju (tj. od U. lub Y.).

Należy przy tym podkreślić, że otrzymywane wynagrodzenie ma charakter ryczałtowy (niezależny od wysokości kosztów poniesionych przez X. w związku z zapewnieniem udziału reprezentacji Polski w danych rozgrywkach), a sposób jego kalkulowania określony jest w statucie danej organizacji i/lub regulaminie danych rozgrywek. Niejednokrotnie ostateczna wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od wyników osiągniętych przez polską reprezentację na danym turnieju.

1.  Przyznawanie licencji

W ramach organizacji krajowych rozgrywek piłki nożnej, X. udziela szeregu licencji (zezwoleń), m.in.: trenerskich, sędziowskich, lekarskich. Licencje przyznawane są na podstawie uchwał X., określających zasady przyznawania, odmowy przyznania, przedłużania, zawieszania lub pozbawiania licencji do uczestnictwa w danej roli oraz w określonych rozgrywkach.

Osoba ubiegająca się o licencję składa wniosek wraz z wymaganą dokumentacją. Członkowie komisji licencyjnej działającej przy X. weryfikują, czy przedłożona przez wnioskodawcę dokumentacja potwierdza spełnienie przez daną osobę określonych kryteriów uprawniających do pełnienia danej funkcji w ramach uprawiania piłki nożnej czy udziału w zawodach w tej dyscyplinie sportu. Na tej podstawie podejmowana jest decyzja o przyznaniu lub odmowie przyznania licencji. Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia opłaty dla X. z tytułu udzielenia licencji.

Przyznawanie licencji ma na celu prawidłową organizację rozgrywek piłki nożnej i wynika z faktu, że X., zgodnie ze statutem Związku, jest jedynym reprezentantem sportu piłki nożnej w kraju. Jednym z zadań statutowych X. jest organizowanie i prowadzenie ogólnokrajowego systemu rozgrywek mistrzowskich i pucharowych we wszystkich kategoriach wiekowych. Licencja stanowi zezwolenie do uczestnictwa w określonych rozgrywkach sportowych w danej roli i ma na celu zapewnienie uczestnictwa w tych rozgrywkach należycie wykwalifikowanej obsługi (zespołu posiadającego wymagane kompetencje).

1.  Przeprowadzanie egzaminów menedżerskich

X. udziela licencji na wykonywanie działalności menadżerskiej (jako agent zawodników). Zasady przyznawania licencji określa regulamin Y. oraz uchwała X. Osoba ubiegająca się o przyznanie (przedłużenie) licencji musi złożyć odpowiednie dokumenty oraz zdać egzamin menedżerski (obejmujący znajomość przepisów i wytycznych Y. i X.). Egzamin organizowany jest przez X. i ma formę pisemną (test). 15 z 20 pytań testowych przygotowywane jest przez Y. (i przekazywane do X. przed danym egzaminem), a pozostałe 5 przez X.. Osoby chcące przystąpić do egzaminu są zobowiązane do uiszczenia opłaty na rzecz X. Opłata egzaminacyjna nie podlega zwrotowi w przypadku negatywnego wyniku egzaminu.

Testy sprawdzane są przez komisję licencyjną. Osoby legitymujące się pozytywnym wynikiem egzaminu, po zatwierdzeniu przez zarząd X., otrzymują licencję menedżerską. Wydanie licencji nie podlega osobnej opłacie.

1.  Organizacja obozów sportowych dla dzieci

W ramach statutowej działalności X. organizuje obozy sportowe dla dzieci, mające na celu przed wszystkim szkolenie młodych zawodników (podnoszenie ich piłkarskich umiejętności technicznych i taktycznych), a także promowanie piłki nożnej i aktywności fizycznej wśród tej grupy wiekowej. Obozy te finansowane są w części przez X. oraz Ministerstwo Sportu. Opłatę za udział w obozie wnosi także każdy z uczestników.

W ramach obozów X. zapewnia uczestnikom zakwaterowanie, wyżywienie, zajęcia sportowe (treningi), sprzęt sportowy (piłki, koszulki), opiekę trenerów, program turystyczny (zwiedzanie). W trakcie obozów prowadzone są również rozgrywki piłkarskie turniejów dziecięcych.

1.  Czynności wykonywane na rzecz klubów piłkarskich

X. organizuje i prowadzi ogólnokrajowy system rozgrywek mistrzowskich i pucharowych we wszystkich kategoriach wiekowych, w tym także wśród kobiet, dla wyłonienia Mistrza Polski, zdobywcy Pucharu Polski, Pucharu Ligi oraz Superpucharu.

W związku z powyższym, wykonuje na rzecz klubów piłkarskich następujące czynności w zamian za otrzymywane od nich wynagrodzenie:

*   Udzielenie licencji (zezwolenia) na grę w lidze (Ekstraklasie, I i II lidze) - uzyskanie przez kluby piłkarskie licencji uzależnione jest od spełnienia przez nie kryteriów prawnych, sportowych, dotyczących infrastruktury, personelu i administracji oraz finansowych, a ponadto od złożenia przez władze klubu oświadczeń o przestrzeganiu obowiązujących przepisów sportowych oraz uchwal i decyzji X. i Związku Piłki Nożnej, którego klub jest członkiem. Klub ubiegający się o przyznanie licencji składa wniosek wraz z dokumentacją potwierdzającą spełnienie powyższych kryteriów. Komisja licencyjna, działająca przy X., analizuje przedłożone dokumenty (w przypadku klubów Ekstraklasy analiza przeprowadzana jest przez powołanych do tego ekspertów), wzywa do ich uzupełnienia (jeżeli to konieczne) i wydaje decyzje o przyznaniu lub odmowie przyznania licencji. W niektórych przypadkach przeprowadzana jest wizja lokalna w celu weryfikacji spełnienia kryteriów przez infrastrukturę sportową klubu (np. wizyta na stadionie). W przypadku decyzji negatywnej, klub może złożyć odwołanie, które rozpatruje komisja odwoławcza.

*   Oddelegowanie sędziów i obserwatorów na mecze - X. zapewnia udział personelu posiadającego odpowiednie kompetencje, niezbędnego do przeprowadzenia rozgrywek piłki nożnej.

*   Zezwolenie na grę w turnieju lub rozgrywkach - X. pobiera tzw. opłaty startowe i wpisowe, których uiszczenie jest warunkiem otrzymania od X. prawa do udziału w danych rozgrywkach.

Biorąc pod uwagę cel i charakter (naturę) wszystkich opisanych powyżej usług oraz ich szczegółowy zakres, X. zaklasyfikował je do PKWiU 92.6 „Usługi związane ze sportem”, zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) \[Dz.U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.; dalej: PKWiU z 1997 r.”\].

Dodatkowo, X. otrzymał klasyfikację statystyczną, sporządzoną przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z którą, w świetle PKWiU z 1997 r., usługi mieściły się w grupowaniach:

*   organizacja turniejów w piłce nożnej,

*   zapewnienie udziału reprezentacji Polski w turniejach piłki nożnej PKWiU 92.62.11-00.00 „Usługi związane z promowaniem imprez sportowych”;

*   przyznawanie przez Związek licencji (trenerskich, sędziowskich, lekarskich) do uczestnictwa w określonych rozgrywkach,

*   przeprowadzanie egzaminów menedżerskich oraz udzielanie licencji na działalność menedżera zawodników,

*   usługi świadczone na rzecz klubów piłkarskich (udzielanie licencji, oddelegowanie sędziów i obserwatorów na mecze, zezwolenie na grę w turniejach lub rozgrywkach) PKWiU 92.62.13-00 „Usługi związane ze sportem pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym usługi podlegały, w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r., zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem X., opisane w stanie faktycznym usługi korzystały, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r., ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Podstawa prawna zwolnienia z VAT usług związanych ze sportem:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r., zwolnione od podatku są usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o VAT.

W pozycji 11 załącznik nr 4 do ustawy o VAT wymienia usługi zaklasyfikowane do PKWiU ex 92, usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem - z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3.  usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4.  wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki i cyrki (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe,
5.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5.), 5a) usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, 5b) wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
6.  działalność agencji informacyjnych,
7.  usług wydawniczych,
8.  usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12 niniejszego załącznika.

Załącznik nr 4 do ustawy o VAT zawiera jednak zastrzeżenie, zgodnie z którym zwolnienie w zakresie usług związanych z rekreacją i sportem dotyczy usług świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Mając na względzie powyższe, dla ustalenia, czy usługi świadczone przez X. podlegały zwolnieniu z VAT w stanie prawnym przed 1 stycznia 2011 r. istotne jest stwierdzenie czy:

*   usługi świadczone przez X. stanowią usługi związane ze sportem, klasyfikowane w grupowaniu 92 PKWiU i niewymienione wprost jako nieobjęte zwolnieniem oraz

*   X. stanowi podmiot, który nie ma jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągnie, przeznacza na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Usługi związane ze sportem:

Zdaniem X., opisane w stanie faktycznym czynności stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które związane są ze sportem. Ponadto, Związek zwraca uwagę, iż wskazane usługi nie stanowią usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61), ani innych usług wyłączonych z zakresu zwolnienia wskazanego w poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Jak wynika ze statutu Związku, X. jest jedynym reprezentantem sportu piłki nożnej w kraju i zagranicą (mężczyzn i kobiet) w piłce jedenastoosobowej, halowej (futsal) i plażowej. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. Nr 127, poz. 857, ze zm., dalej: „ustawa o sporcie”), w celu organizowania i prowadzenia współzawodnictwa w danym sporcie może być utworzony polski związek sportowy. Na mocy natomiast art. 11 ust. 4 ustawy o sporcie, polski związek sportowy działa w jednym sporcie, chyba, że minister sportu wyrazi zgodę na działanie związku również w innych sportach. Podobne regulacje w zakresie działalności związków sportowych zawierała również obowiązująca do dnia 16 października 2010 r. ustawa z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 226, poz. 1675, ze zm.).

W konsekwencji, jak wynika z powyższych przepisów, polski związek sportowy tworzony jest w celu organizowania oraz prowadzenia współzawodnictwa (rozgrywek) w różnych dziedzinach sportu. Dlatego też, nie powinno ulegać wątpliwości, że X. prowadzi działalność sportową.

W opisie stanu faktycznego Związek wskazał, że w świetle przepisów obowiązujących do końca 2010 r., świadczył następujące usługi:

*   organizacja turniejów w piłce nożnej,

*   udział reprezentacji Polski w zawodach piłkarskich,

*   przyznawanie szeregu licencji w celu zapewnienia udziału profesjonalistów w rozgrywkach piłki nożnej,

*   przeprowadzanie egzaminów menedżerskich,

*   organizacja obozów sportowych (piłkarskich) dla młodzieży,

*   czynności wykonywane na rzecz klubów piłkarskich w ramach ogólnokrajowego systemu rozgrywek mistrzowskich i pucharowych.

Zdaniem X., wskazane czynności mają niewątpliwy związek ze sportem. Usługi te mają bowiem na celu bądź prawidłową organizację i prowadzenie rozgrywek pliki nożnej (jak np. organizacja turniejów, zapewnienie uczestnictwa polskich reprezentacji w zawodach, przyznawanie licencji, przeprowadzanie egzaminów menedżerskich oraz świadczenia na rzecz klubów piłkarskich), co stanowi cel utworzenia polskiego związku sportowego w świetle regulacji ustawy o sporcie oraz wypełnia cele statutowe X., bądź też podnoszenie umiejętności sportowych i rozwój zainteresowania sportem piłki nożnej poprzez organizację obozów sportowych dla młodzieży.

Ponadto, jak wynika z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej powinny być identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Jak wskazano w opisie stany faktycznego, Związek sklasyfikował opisane powyżej usługi do grupowania 92.6 „Usługi związane ze sportem” zgodnie z obowiązującą w tym czasie PKWiU z 1997 r. Nie ulega zatem wątpliwości, że pierwszy ze wskazanych powyżej warunków zastosowania zwolnienia z VAT został spełniony.

Stowarzyszenie jako podmiot o niezarobkowym charakterze:

Formą organizacyjną X. jest stowarzyszenie. Zgodnie ze statutem Związku, X. działa zgodnie z Prawem o stowarzyszeniach, innymi przepisami prawa oraz własnym statutem. Na mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (tj. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855, ze zm., dalej: „prawo o stowarzyszeniach”), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Zgodnie natomiast z art. 34 prawa o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach, natomiast dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji jego celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału miedzy jego członków.

W konsekwencji X., jako stowarzyszenie, jest uprawniony do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, z tytułu której jest podatnikiem VAT, natomiast Związek jest prawnie zobligowany do przeznaczania dochodu z tej działalności na realizację celów statutowych. Zatem fakt prowadzenia tego rodzaju działalności przez Związek nie oznacza, że X. jest zrzeszeniem o innych celach niż niezarobkowe. Dochód Związku nie może być przeznaczony do podziału pomiędzy członków Związku, gdyż prawo o stowarzyszeniach wyraźnie tego zabrania. Jest on przeznaczany na finansowanie działalności Związku, która nie może wykraczać poza ramy określone w statucie. Dlatego też, zdaniem X., spełnia on zastrzeżenie ustanowione dla zwolnienia z VAT usług związanych z rekreacją i sportem, które przewiduje zastosowanie zwolnienia wyłącznie w przypadku, gdy świadczącym usługę jest podmiot, który nie ma na celu systematycznego dążenia do osiągnięcia zysku, natomiast w przypadku osiągnięcia zysku zostanie on przeznaczony na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Powyższe stwierdzenie potwierdza m.in. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 148/09), w którym Sąd stwierdził, że „,Stowarzyszenie, w myśl ustawy Prawo o stowarzyszeniach, jest dobrowolnym trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą według zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między członków.”

Również organy podatkowe potwierdzają, że stowarzyszenie jest podmiotem wskazanym w zastrzeżeniu do poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT w zakresie usług związanych z rekreacją i sportem. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2008 r. (znak: ILPP2/443-277/08-2/GZ) stwierdził, że „Ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie wyżej przytoczonego przepisu korzystać mogą podmioty świadczące usługi w zakresie sportu, działające nie w celach zarobkowych, np.: stowarzyszenia, OSiR-y, MOSiR-y, itp.”

W konsekwencji, organy podatkowe potwierdzają, że stowarzyszenia są podmiotami, które nie są nastawione na zysk, zatem są podmiotami wskazanymi w zastrzeżeniu do poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Związku, dla ustalenia, czy w danym przypadku ma zastosowanie zwolnienie z VAT, znaczenie powinna mieć forma organizacyjna podmiotu, a nie konkretna działalność czy sposób wykorzystania zysku. Zwolnienie z VAT nie może być uzależnione od przyszłych działań podatnika (np. przeznaczenia zysku na dany cel), ale możliwość zastosowania zwolnienia powinna być już ustalona w momencie wykonywania czynności opodatkowanej, na podstawie okoliczności istniejących w chwili świadczenia usługi. Skoro więc forma organizacyjna X. determinuje fakt, że cel działalności Związku nie jest zarobkowy oraz nie ma prawnej możliwości przeznaczania zysku na cele inne niż określone w statucie (działalność sportową), to należy uznać, że jest podmiotem, który „nie ma jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągnie, przeznacza na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług”.

Stanowisko X. potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Jak wynika bowiem z cytowanego powyżej wyroku WSA we Wrocławiu, „Ocena podmiotu pod kątem przeznaczania osiąganych zysków na poprawę świadczonych usług sportowych i rekreacyjnych nie może być dokonywana na podstawie rodzaju świadczonych usług, czy też faktycznego -wykorzystania zysku, ale winna wynikać z uregulowań zawartych w dokumencie założycielskim (\`(...)\`). Wykonując w trakcie roku podatkowego usługi w zakresie sportu podmiot musi mieć pewność, czy usługi te są zwolnione z podatku od towarów i usług, czy też podlegają opodatkowaniu.”

Biorąc pod uwagę fakt, że opisane powyżej usługi powinny być klasyfikowane w grupowaniu 92.6 „Usługi związane ze sportem” (zgodnie z obowiązującym w tym czasie PKWiU z 1997 r.), jak również, że Związek jest podmiotem, o którym mowa w zastrzeżeniach do poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, należy uznać, iż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku podlegały zwolnieniu z VAT na mocy obowiązującego do dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2010 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący ogólnokrajowym związkiem sportowym działającym jako stowarzyszenie w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu, zarejestrowanym jako podatnik VAT, w ramach realizacji celów statutowych prowadzi działalność opodatkowaną VAT i wykonuje m.in. następujące czynności: organizacja turniejów w piłce nożnej, zapewnienie udziału reprezentacji Polski w różnego rodzaju zawodach, przyznawanie licencji (m.in.: trenerskich, sędziowskich, lekarskich) w celu prawidłowej organizacji rozgrywek (zapewnienia wykwalifikowanej obsługi), przeprowadzanie egzaminów menedżerskich w celu udzielenia licencji na działalność menedżera zawodników, organizacja obozów sportowych dla dzieci, a także czynności wykonywane na rzecz klubów piłkarskich w ramach organizacji i prowadzenia ogólnokrajowego systemu rozgrywek.

Biorąc pod uwagę cel i charakter wszystkich opisanych usług oraz ich szczegółowy zakres, Wnioskodawca zaklasyfikował je do PKWiU 92.6 „Usługi związane ze sportem”, zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) \[Dz.U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.\].

Ponadto, Wnioskodawca otrzymał klasyfikację statystyczną sporządzoną przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z którą, w świetle PKWiU z 1997 r., powyższe usługi mieściły się w grupowaniach: PKWiU 92.62.11-00.00 „Usługi związane z promowaniem imprez sportowych” (organizacja turniejów w piłce nożnej, zapewnienie udziału reprezentacji Polski w turniejach piłki nożnej) oraz PKWiU 92.62.13-00 „Usługi związane ze sportem pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane” (przyznawanie przez Związek licencji - trenerskich, sędziowskich, lekarskich - do uczestnictwa w określonych rozgrywkach, przeprowadzanie egzaminów menedżerskich oraz udzielanie licencji na działalność menedżera zawodników, usługi świadczone na rzecz klubów piłkarskich -udzielanie licencji, oddelegowanie sędziów i obserwatorów na mecze, zezwolenie na grę w turniejach lub rozgrywkach).

W tak przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca ma wątpliwość, czy opisane usługi związane ze sportem, sklasyfikowane w PKWiU 92.6, mogły korzystać – w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r. - ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zastosowania zwolnienia od podatku VAT, dotyczące zarówno dostawy towarów jak i świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W poz. nr 11 ww. załącznika, pod symbolem PKWiU ex 92 wymieniono: Usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem1) - z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3.  usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4.  wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe,
5.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), 5a) usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, 5b) wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
6.  działalności agencji informacyjnych,
7.  usług wydawniczych,
8.  usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.

Zgodnie z objaśnieniem 1) do załącznika nr 4 do ustawy, powyższe zwolnienie dotyczy wyłącznie tych usług związanych z rekreacją i sportem, które są świadczone przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Również z treści objaśnienia wynika, iż wskazany symbol PKWiU w poz. nr 11 załącznika nr 4 do ustawy wraz z oznaczeniem „ex” dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem, wynikające z załącznika zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż ze zwolnienia od podatku VAT nie korzystają usługi wymienione enumeratywnie w treści poz. nr 11 załącznika nr 4 do ustawy oraz te usługi związane z rekreacją i sportem, które nie spełniają warunku podanego w objaśnieniu.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Tytuł działu 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, brzmi: „Usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem” i obejmuje on:

*   usługi związane z filmami i nagraniami wideo (PKWiU 92.1);

*   usługi radia i telewizji (PKWiU 92.2);

*   usługi rozrywkowe pozostałe, np. usługi w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego, usługi świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, usługi cyrkowe i inne (PKWiU 92.3);

*   usługi świadczone przez agencje informacyjne (PKWiU 92.4);

*   usługi świadczone przez biblioteki, archiwa, muzea i inne usługi związane z kulturą (PKWiU 92.5);

*   usługi związane ze sportem (PKWiU 92.6);

*   usługi rekreacyjne pozostałe (PKWiU 92.7).

Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez Niego usługi są sklasyfikowane, zgodnie z normami PKWiU, pod symbolem 92.6 – jako usługi związane ze sportem.

Zatem, odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że opisane czynności wykonywane w ramach świadczenia usług związanych ze sportem sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 92.6 przez podmiot, który nie ma na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które osiągnie, przeznacza na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług - korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Podkreślić należy, że do poprawnego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności oraz prawidłowym zaklasyfikowaniem tych czynności do właściwych grupowań statystycznych, obowiązany jest podatnik. W związku z tym, analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, wydając niniejszą interpretację, tut. Organ klasyfikację podaną przez Wnioskodawcę przyjął jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. stanu prawnego obowiązującego do dnia 31.12.2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.