Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-477/14-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-31
Teza: W zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z budową sieci wodociągowej i kanalizacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, ale wykonuje też zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Realizacja powyższej inwestycji należy do zadań własnych gminy i wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz.U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.). Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Niemniej jednak wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające VAT. Dotyczy to m.in.: wynajmu lokali użytkowych, mieszkalnych, dzierżawy gruntów na cele rolnicze, sprzedaży gruntów i lokali stanowiących majątek Gminy.

W okresie od 15 listopada 2011 r. do chwili obecnej Gmina ponosi nakłady inwestycyjne (dalej: wydatki inwestycyjne), związane z budową sieci wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej (dalej: Sieć) przy udziale środków europejskich w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej” objętego PROW na lata 2007-2013.

Koszty obejmują także dokumentację techniczną i nadzór budowlany.

Wydatki inwestycyjne były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W trakcie budowy Sieci są również wykonywane przyłącza sanitarne z włączeniem do istniejących instalacji wewnętrznych w budynkach. Mieszkańcy Gminy partycypują w kosztach budowy kanalizacji poprzez dokonywanie w formie darowizny wpłat przekazywanych bezpośrednio na konto Gminy. W tym przedmiocie Gmina zawiera umowy cywilno-prawne (umowy darowizny) z poszczególnymi mieszkańcami, a wpłaty darowizn Gmina traktuje jako udział mieszkańców w budowie Sieci.

W ramach powyższej inwestycji wykonano następujące prace:

*   budowa sieci wodociągowej w terminie 15 listopada 2011 r. do 30 sierpnia 2012 r. (I część) i w terminie 20 marca 2012 r. do 30 października 2012 r. (II część);
*   budowa sieci wodociągowej w terminie 4 luty 2013 r. do 9 lipca 2013 r.

Obecnie realizowana jest inwestycja związana z budową kanalizacji sanitarnej. Zakończenie inwestycji planowane jest na 21 maja 2014 r.

Zgodnie z Uchwałą Rady Gminy z dnia 26 października 2006 r. Gmina przystąpiła do Związku Międzygminnego Wodociągów i Kanalizacji Wiejskich (dalej: Związek) i przyjęła jego statut. Podstawowym zadaniem statutowym Związku jest prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

W związku z budową Sieci Gmina zawarła ze Związkiem umowę dotyczącą świadczenia za wynagrodzeniem przez Gminę na rzecz Związku usług przesyłu wody przy użyciu Sieci. Umowa ta gwarantuje, że po każdym zakończonym etapie inwestycji Związek odbiera poszczególne części Sieci na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w zamian za odpłatną usługę opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Wysokość wynagrodzenia jest określana każdorazowo po przejęciu przez Związek kolejnych etapów inwestycji i jest uzależniona od ilości przyłączy. Gmina nadal jest i będzie właścicielem wybudowanych Sieci i będzie je wykazywać w swoich środkach trwałych. Gmina zgodnie z umową jest upoważniona do wystawiania Związkowi faktur VAT z tytułu realizacji usług i ma obowiązek rozliczać je w odpowiednich deklaracjach i odprowadzać z tego tytułu podatek VAT.

Związek pobiera opłaty za korzystanie z sieci wodociągowej i kanalizacyjnej od indywidualnych odbiorców na podstawie zawartych stosownych umów.

Gmina budowę sieci wodociągowych i kanalizacyjnych kontynuuje w miarę możliwości finansowych środków własnych jak i środków pomocowych.

Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych Gmina planuje jednak dokonanie takiego odliczenia poprzez złożenie odpowiednich korekt deklaracji dla podatków i usług za okresy dotyczące tych wydatków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach VAT z tytułu wybudowanej już sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z przyłączami (w tym także koszty dokumentacji technicznej i nadzoru budowlanego) oraz ubiegać się o jego zwrot poprzez sporządzenie korekty deklaracji VAT-7 i odliczenia w miesiącach, w których dokonywane były wydatki inwestycyjne?
2.  Czy Gmina będzie mogła podczas kontynuowania inwestycji obniżać kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach VAT z tytułu dalszych wydatków inwestycyjnych dotyczących sieci wodociągowej i kanalizacyjnej i odliczać ją na bieżąco w deklaracjach VAT-7?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Gmina będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach VAT z tytułu wybudowanej już sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z przyłączami (w tym także koszty dokumentacji technicznej i nadzoru budowlanego) oraz ubiegać się o jego zwrot poprzez sporządzenie korekty deklaracji VAT-7 i odliczenia w miesiącach, w których dokonywane były wydatki inwestycyjne. Inwestycja ta będzie bowiem związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych a podatek VAT dotyczący inwestycji nie jest kosztem kwalifikowanym w związku z czym nie będzie refundowany.

Ad 2

Gmina będzie mogła podczas kontynuowania inwestycji obniżać kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach VAT z tytułu wydatków inwestycyjnych dotyczących sieci wodociągowej i kanalizacyjnej i odliczać ją na bieżąco w deklaracjach VAT-7.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114 art. 119 ust. 4 art. l20 ust. l7 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez umowę o świadczenie usług przesyłu wody Gmina zobowiązuje się oddać Związkowi Sieć do używania i pobierania pożytków, a Związek zobowiązuje się płacić Gminie umówione wynagrodzenie.

Z powyższego wynika, iż umowa ze Związkiem ma charakter odpłatny, a opłata za przesył wody stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego.

Zawarcie tej umowy stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe Gmina spełnia przesłankę z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkującą prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych generujących podatek należny.

Zatem Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizowanej inwestycji, bowiem zostanie spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Gmina powinna w związku z tym dokonać korekt deklaracji VAT-7 za okres dotyczący budowy Sieci, ponieważ towary i usługi nabywane w trakcie realizacji inwestycji miały służyć czynnościom opodatkowanym.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas (po spełnieniu wymogów formalnych wymienionych w art. 86 ustawy) odliczenie jest prawnie dozwolone, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak jego realizacja została obostrzona ograniczeniami wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy.

W myśl w art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11 może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż wciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz kiedy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści powyższych przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Nadmienia się, że w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Gmina wykonuje również czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych podlegające VAT (np. wynajem lokali użytkowych, mieszkalnych, dzierżawa gruntów na cele rolnicze, sprzedaż gruntów i lokali stanowiących majątek Gminy).

W okresie od 15 listopada 2011 r. do chwili obecnej Gmina ponosi nakłady inwestycyjne związane z budową sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej. Koszty obejmują także dokumentację techniczną i nadzór budowlany.

Wydatki inwestycyjne były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. W trakcie budowy Sieci są również wykonywane przyłącza sanitarne z włączeniem do istniejących instalacji wewnętrznych w budynkach.

W ramach powyższych inwestycji na terenie Gminy wybudowano sieć wodociągową w okresie od 15 listopada 2011 r. do 30 sierpnia 2012 r. (I część) oraz w okresie 20 marca 2012 r. do 30 października 2012 r. (II część), ponadto dokonano budowy sieci wodociągowej w okresie od 4 lutego 2013 r. do 9 lipca 2013 r.

Obecnie realizowana jest inwestycja związana z budową kanalizacji sanitarnej, której zakończenie planowane jest na 21 maja 2014 r.

Zgodnie z Uchwałą Rady Gminy z dnia 26 października 2006 r. Gmina przystąpiła do Związku Międzygminnego Wodociągów i Kanalizacji Wiejskich i przyjęła jego statut. Podstawowym zadaniem statutowym Związku jest prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. W związku z budową Sieci Gmina zawarła ze Związkiem umowę dotyczącą świadczenia za wynagrodzeniem przez Gminę na rzecz Związku usług przesyłu wody przy użyciu Sieci. Umowa ta gwarantuje, że po każdym zakończonym etapie inwestycji Związek odbiera poszczególne części Sieci na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w zamian za odpłatną usługę opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 23%. Wysokość wynagrodzenia jest uzależniona od ilości przyłączy. Gmina nadal jest i będzie właścicielem wybudowanych Sieci i będzie je wykazywać w swoich środkach trwałych. Gmina zgodnie z umową jest upoważniona do wystawiania Związkowi faktur VAT z tytułu realizacji usług i ma obowiązek rozliczać je w odpowiednich deklaracjach i odprowadzać z tego tytułu podatek VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy ma prawo odliczyć podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dotyczących zrealizowanych inwestycji wodociągowo-kanalizacyjnych w drodze korekty deklaracji VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Z kolei art. 86 ust. 13 stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.) do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, tj. w przypadku, gdy dany towar / usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Z opisu przedstawionego w rozpatrywanej sprawie wynika, że Gmina od 2006 r. przystąpiła do Związku Międzygminnego Wodociągów i Kanalizacji Wiejskich, którego podstawowym zadaniem statutowym jest prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Gmina jako właściciel wybudowanych sieci wodociągowo-kanalizacyjnych zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług przesyłu wody oddaje Sieć Związkowi w odpłatne używanie, a więc wykorzystuje wybudowaną Sieć do świadczenia usług na rzecz Związku. Zatem w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w momencie nabycia towarów i usług związanych z budową sieci wodociągowo-kanalizacyjnej działał/działa w charakterze podatnika VAT. Nabyte towary i usługi związane z budową Sieci Wnioskodawca przeznacza do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy także stwierdzić, że wybudowana infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wykorzystywana jest do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT i niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki na nabycie towarów i usług wykorzystanych przy budowie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej.

W odniesieniu do wydatków poniesionych przez Gminę do końca 2013 r. należy wskazać, że będą miały zastosowanie regulacje prawne dotyczące odliczania podatku naliczonego w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. Z uwagi na to, że zasadniczo upłynęły okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawca otrzymał fakturę jak i dwa następne okresy rozliczeniowe, odliczenie podatku naliczonego może zostać zrealizowane poprzez korektę deklaracji VAT. Zatem Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty deklaracji w rozliczeniu za okresy, w których powstało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących ww. inwestycji z zastosowaniem przepisu art. 86 ust. 13 ustawy w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie odliczania podatku naliczonego od 1 stycznia 2014 r. objęte zostały nowymi regulacjami prawnymi, z wyjątkiem zapisu art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a ‑ powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ww. ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 13 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z przywołanych przepisów wynika, że z odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących czynności podlegających opodatkowaniu można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Natomiast termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia. W przypadku gdy podatnik nie odliczy podatku naliczonego w rozliczeniu za ww. okresy będzie miał prawo do dokonania odliczenia poprzez korektę deklaracji w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Uregulowanie przewidziane w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT umożliwia podatnikom dokonanie korekty nieodliczonego podatku, ograniczając termin jej dokonania do 5 letniego okresu.

Jak wyżej wskazano Gmina ponosi wydatki związane z budową sieci wodociągowo-kanalizacyjnych, które to inwestycje po ich zakończeniu wykorzystywane są do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu i niekorzystających ze zwolnienia od VAT. Tym samym spełniony jest podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego, a mianowicie ponoszone przez Gminę ww. wydatki związane są czynnościami opodatkowanymi. W odniesieniu do inwestycji, w związku z budową których Gmina ponosiła i ponosi wydatki w okresie od 1 stycznia 2014 r. należy wskazać, że w stosunku do otrzymanych faktur, których termin odliczenia upłynął (tj. okres, w którym powstało prawo do odliczenia i dwa kolejne okresy rozliczeniowe) Wnioskodawca może dokonać odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego w drodze korekty deklaracji VAT w rozliczeniu za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, przy czym najpóźniej w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo. Natomiast w przypadku faktur dotyczących realizowanych inwestycji, których termin odliczenia jeszcze nie upłynął oraz otrzymywanych na bieżąco Wnioskodawca ma prawo do ich uwzględnienia w rozliczeniu za okres, w którym powstało prawo do odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.