Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-2/12/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-29
Teza: Czy zespół składników, który zostanie przez Wnioskodawcę otrzymany w ramach aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt III SA/Gl 117/10 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku 20 grudnia 2011r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 października 2011r. sygn. akt I FSK 1589/10, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009r. (data wpływu 26 czerwca 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2009r. (data wpływu 1 lipca 2009r.) oraz pismem z dnia 14 lipca 2009r. (data wpływu 20 lipca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy zespół składników, który zostanie przez Wnioskodawcę otrzymany w ramach aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy zespół składników, który zostanie przez Wnioskodawcę otrzymany w ramach aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pk 27e ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 czerwca 2009r. (data wpływu 1 lipca 2009r.) oraz pismem z dnia 14 lipca 2009r. (data wpływu 20 lipca 2009r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca należy do Grupy będącej światowym liderem w dziedzinie profesjonalnego utrzymania higieny. Grupa zajmuje się produkcją środków czystości, żywności, środków bezpieczeństwa i ochrony zdrowia oraz świadczy usługi dla przemysłu spożywczego, podmiotów ochrony zdrowia oraz innych gałęzi przemysłu.

W efekcie działań restrukturyzacyjnych planowane jest stworzenie nowego modelu biznesowego spółek z Grupy, m.in. poprzez wydzielenie działalności produkcyjnej oraz dystrybucyjnej (sprzedażowej) do odrębnych podmiotów.

Obecna struktura organizacyjna

W chwili obecnej działalność produkcyjna i dystrybucyjna w Polsce skupiona jest w jednym podmiocie – Spółce E. Jednocześnie w Spółce E istnieje faktyczne rozdzielenie funkcji i zadań związanych z produkcją od funkcji dystrybucyjnych.

Cała działalność produkcyjna prowadzona jest w odrębnym zakładzie produkcyjnym, podczas gdy funkcje dystrybucyjne realizuje centrala Spółki E. W konsekwencji, również wszelkie aktywa materialne i niematerialne przypisane są odrębnie do zakładu produkcyjnego i odrębnie do pionu dystrybucji.

Zakład produkcyjny posiada swoich pracowników przypisanych wyłącznie do wykonywania zadań w zakresie produkcji, natomiast odrębny personel wykonuje działania w zakresie sprzedaży. Zakład produkcyjny ma również swoje własne procedury postępowania ISO.

Zakład produkcyjny nie stanowi oddziału Spółki E, nie jest też dla niego sporządzany odrębny bilans. Jednakże system księgowy używany przez Spółkę E umożliwia przyporządkowanie do działalności produkcyjnej związanych z nią przychodów i kosztów (w wewnętrznej strukturze księgowej Spółki E prowadzone są odrębne centra przychodów i kosztów dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej).

Struktura docelowa

W związku z działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach Grupy, planowane jest rozdzielenie funkcji produkcyjnych i sprzedażowych (dystrybucyjnych) realizowanych dotychczas przez Spółkę E. Wydzielenie przeprowadzone zostanie poprzez wniesienie do Spółki w formie wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną (realizowaną dotychczas przez zakład produkcyjny). Aktywa tworzące pion dystrybucji pozostaną w rękach Spółki E. W rezultacie funkcjonować będą dwa odrębne podmioty: nowa spółka produkcyjna – (spółka Wnioskodawcy) i dotychczas istniejąca spółka, w której pozostaną jedynie funkcje dystrybucyjne, tj. Spółka E.

Przedmiot aportu

Wnioskodawca będzie kontynuować działalność w zakresie produkcji prowadzoną wcześniej przez zakład produkcyjny w R.

W ramach aportu do spółki Wnioskodawcy zostaną wniesione wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością produkcyjną tj. m.in.:

*   nieruchomości (grunty, budynki), na których znajduje się zakład w R;
*   ruchomości związane z działalnością produkcyjną (w tym: maszyny produkcyjne, wózki widłowe, narzędzia, zapasy materiałów i towarów handlowych, wyposażenie biurowe, komputery itp.);
*   wszelkie inne przynależności związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności produkcyjnej;
*   zezwolenia (pozwolenia związane z działalnością produkcyjną (w tym: zintegrowane pozwolenie produkcyjne Wojewody, zezwolenia do używania wózków widłowych, kompresorów wysokociśnieniowych itp.);
*   zobowiązania związane z działalnością produkcyjną;
*   wierzytelności związane z działalnością produkcyjną;
*   prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością produkcyjną, w tym m.in.:
    *   umowa produkcyjna zawarta z centralą Grupy z siedzibą w Szwajcarii, na podstawie której realizowana jest całość produkcji Spółki E,
    *   umowa o usługi logistyczne zawarta ze Spółką w Szwajcarii,
    *   umowa najmu gruntów,
    *   umowy dotyczące mediów zakładu w R (prąd, gaz, nieczystości itp.),

(umowy zostaną przeniesione w drodze cesji praw i obowiązków zawartej w dniu wniesienia aportu).

Wnioskodawca stwierdził także, iż przejmie w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy, tych pracowników, którzy obecnie zatrudnieni są w Spółce E i wykonują pracę związaną z działalnością w zakresie produkcji.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

Dodatkowo, w dniu wniesienia aportu do spółki Wnioskodawcy, pomiędzy ta Spółką a Spółką E zostanie zawarta umowa, na podstawie której Spółka E będzie świadczyła na rzecz Spółki Wnioskodawcy usługi w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych.

W ramach aportu Wnioskodawca nie otrzyma natomiast składników majątkowych i niemajątkowych Spółki E, które nie są bezpośrednio związane z działalnością produkcyjną, prowadzoną przez Spółkę tj.:

*   ksiąg handlowych Spółki E,
*   składników majątkowych i niemajątkowych oraz pracowników Spółki E związanych z prowadzeniem księgowości, kadr oraz działu informatycznego,
*   składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością handlową Spółki E.

­

W związku z przedstawionym powyżej zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, czy zespół składników, który zostanie przez niego otrzymany w ramach aportu od Spółki E stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie przepisów ustawy o VAT zespół składników, które zostaną przez niego otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca stwierdził, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. do ustawy o VAT została wprowadzona definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa -ZCP (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). Wnioskodawca wskazał, iż definicja ta jest tożsama z definicją ZCP istniejąca już wcześniej na gruncie ustawy o PDOP (art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP). W konsekwencji, uznanie na gruncie ustawy o PDOP, że określony zespół składników stanowi ZCP, skutkuje uznaniem takiego zespołu za ZCP także na gruncie ustawy o VAT. Powyżej wskazane przepisy definiują ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca stwierdził, iż biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisów należy wskazać, że aby możliwe było uznanie określonego zespołu składników majątku za ZCP, muszą być spełnione wszystkie poniższe warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki zespołu muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zespół składników materialnych i niematerialnych

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji zespołu składników tworzących ZCP. Niemniej jednak doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Również organy podatkowe podkreślają że składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 maja 2008r., sygn. 1P-PB3-423-391/08-4/MB (analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 maja 2008r., sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS, Naczelny Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 23 lutego 1999r., sygn. akt. SA/Rz 1266/97 (niepublikowany). Pogląd taki zaprezentowali również autorzy Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, G. Dźwigała, Z. Huszcz, P Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, F Świtała LexisNexis, str. 52-53).

Wnioskodawca stwierdził, iż co do zasady, zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. grunty, budynki, maszyny) oraz niematerialne (np. umowy, wierzytelności, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez podmiot dokonujący zbycia. W wydanych w tym zakresie interpretacjach przepisów prawa podatkowego czytamy, że elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 października 2007r., sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS). W większości interpretacji przepisów prawa podatkowego pojawia się teza, że określenie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, oznacza, że konieczne jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z każdej z tych grup. Nie można zatem mówić o ZCP gdy brakuje któregokolwiek z opisanych składników np. zobowiązań - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 listopada 2007r., sygn. ITPB3/423-87/07/AM (analogicznie wypowiedział się Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z 14 września 2005r., sygn. ZD/406-177/1/CIT/05 oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej w postanowieniu z 20 października 2005r., sygn. 2403-PDF-415-60-05). Jeżeli chodzi o składniki niematerialne, powyższy warunek uznawany jest za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie te umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do części przedsiębiorstwa wnoszonej przez Spółkę E do Spółki Wnioskodawcy mamy niewątpliwie do czynienia z zespołem składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych. W analizowanym stanie faktycznym przedmiotem aportu będą zarówno materialne, jak i niematerialne składniki służące wykonywaniu działalności produkcyjnej, na które składają się m.in. grunty, budynki, maszyny i urządzenia produkcyjne, umowy, zobowiązania, pracownicy związani z prowadzoną działalnością produkcyjną itd. Poszczególne środki majątkowe, które będą przedmiotem aportu będą zatem stanowiły zespół umożliwiający Wnioskodawcy podjęcie działalności. Nie ulega więc wątpliwości fakt, iż wymienione powyżej składniki stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, przy czym warunek wydzielenia musi zachodzić na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej. Zgodnie z poglądami prezentowanymi przez doktrynę prawa podatkowego oraz organy podatkowe zespół składników materialnych i niematerialnych tworzy ZCP wówczas, gdy spełnione są kryteria opisane poniżej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że powinno być możliwe alokowanie wszystkich składników materialnych i niematerialnych (w tym również pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP. Działalność ta powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział itp. i cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie (przykładowo: Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 12 października 2007r., sygn. akt I SA/Lu 403/07, Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2006, komentarz pod redakcją J. Marciniuka, Wydawnictwo C.H.BECK, Warszawa 2006, s. 73). Niemniej jednak zgodnie z postanowieniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego US w Warszawie z 27 stycznia 2005r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04) również wyodrębnienie o charakterze faktycznym „ nie stanowi przeszkody w uznaniu samodzielności organizacyjnej przedsiębiorstwa". Również w postanowieniu z 24 maja 2005r. Naczelnik Pierwszego US w Rzeszowie (Sygn. I US.VII/423/709/5/05) stwierdził, iż „\`(...)\`poszczególne składniki materialne i niematerialne muszą być połączone czynnikiem organizacyjnym\`(...)\`" i, potwierdzając stanowisko podatnika, wskazał na brak konieczności wyodrębnienia w formie np. filii, oddziału czy zakładu. Analogicznie wypowiedział się Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego US w piśmie z października 2006r. (Sygn. ZD/4061-185/06) potwierdził stanowisko podatnika, że wnoszony aportem Departament Dystrybucji (niestanowiący oddziału) jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w stanie faktycznym, działalność produkcyjna prowadzona przez Spółkę E jest wydzielona organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają następujące elementy:

*   działalność produkcyjna została skupiona w odrębnym pionie organizacyjnym wyodrębnionym w strukturze organizacyjnej w formie zakładu produkcyjnego w R;
*   działalność produkcyjna i handlowa prowadzone są w dwóch odrębnych lokalizacjach (zakład produkcyjny w R, a działalność dystrybucyjna prowadzona przez siedzibę Spółki w X);
*   zakład w R ma swoje własne procedury postępowania ISO;
*   można jednoznacznie wyodrębnić grupę składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) związanych z działalnością produkcyjną oraz odrębnie z działalnością dystrybucyjną;
*   zakład produkcyjny posiada pracowników przypisanych wyłącznie do tego pionu działalności, odrębna kadra zajmuje się sprawami dystrybucji;
*   obydwa rodzaje działalności obejmują realizację ściśle określonych przedsięwzięć gospodarczych (produkcję oraz sprzedaż).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy warunek organizacyjnego wyodrębnienia działalności produkcyjnej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (Spółki E) należy uznać za spełniony.

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo w interpretacji Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego US w Poznaniu z 14 września 2005r. oraz w postanowieniu Naczelnika Pomorskiego US z 6 stycznia 2006r. (sygn. DP/PD/423-0132/05AK). Podobne stanowisko prezentuje w tym zakresie doktryna prawa podatkowego (Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, J.Marciniuk, Legalis, komentarz do art. 4a, pkt 27).

Wnioskodawca stwierdził, że pragnie wskazać, iż Spółka E prowadzi ewidencję księgową w postaci odrębnych centrów kosztów i przychodów dla działalności produkcyjnej oraz odrębnych centrów kosztów i przychodów dla pozostałej działalności. Podejście takie umożliwia wskazanie i identyfikację poszczególnych kosztów i przychodów związanych z działalnością produkcyjną.

Niewielka część kosztów i przychodów oraz wierzytelności i zobowiązań Spółki E odnosi się zarówno do działalności produkcyjnej, jak i dystrybucyjnej. W takim przypadku, Spółka E, aby przyporządkować odpowiednią część kosztów i przychodów/wierzytelności i zobowiązań do jednego z rodzajów działalności, podzieli takie pozycje wg przychodowego klucza alokacji, zgodnie ze stosunkiem przychodów, jakie generuje każda z działalności.

Powyższe podejście Spółki E sprawia, iż możliwe jest oddzielne ewidencjonowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną. Pozwala to Spółce E na uzyskiwanie dla wewnętrznych celów zarządczych rzetelnych informacji finansowych związanych z prowadzoną działalnością produkcyjną. Dzięki temu podmiot ten ma również możliwość obliczenia wyniku finansowego z takiej działalności.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy warunek finansowego wyodrębnienia działalności produkcyjnej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa należy uznać za spełniony.

Samodzielne realizowanie zadań gospodarczych

Warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (określany niekiedy przez organy podatkowe jako wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, że aby można było uznać zespół składników za ZCP, musi go cechować możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego niejako składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu (fragment z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 26 czerwca 1998r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, zacytowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku z 6 czerwca 2008r., sygn. akt I SA/Wr 355/08). Podobne podejście prezentują też organy podatkowe w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stanął na stanowisku, że dla przyjęcia istnienia ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak z powyższego wynika, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPPB3/423-29/07-2/HS (Analogiczne stanowisko zajął ten sam organ w interpretacji indywidualnej z 2 maja 2008r., sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS).

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, należy zauważyć, iż zespół składników, który będzie przez niego otrzymany w ramach aportu przeznaczony jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych Spółki E, tj. produkcji środków czystości, produktów spożywczych, środków bezpieczeństwa i ochrony zdrowia. Zadanie to po dokonaniu aportu będzie mogło być, bez żadnych dodatkowych działań, realizowane przez Wnioskodawcę. Trzeba bowiem podkreślić, iż po wniesieniu aportu:

*   Spółka Wnioskodawcy będzie miała zapewnione wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe jakie potrzebne są do prowadzenia działalności produkcyjnej (tj. wszelkie aktywa, pozwolenia, pracowników itp.);
*   Spółka Wnioskodawcy będzie miała zapewnione źródło przychodów (zamówienia) dzięki przeniesionej na ten podmiot umowie produkcyjnej ze Spółką w Szwajcarii;
*   zachowana zostanie ciągłość w działalności produkcyjnej (brak przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów czy dostosowania urządzeń technicznych), również w odniesieniu do tych zamówień, których realizacja jest w toku w dniu wniesienia aportu;
*   wszelkie potrzebne do prowadzenia działalności produkcyjnej elementy Wnioskodawca będzie w stanie zapewnić sobie we własnym zakresie lub też na podstawie umowy ze Spółką E, zgodnie z którą Spółka E będzie świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych (brak wpływu zawarcia umów z podmiotem, z którego wydzielamy jest aport na istnienie ZCP zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 października 2007r. sygn. IP-PB3-423-63/07-2/MS).

W świetle powyższego należy w ocenie Wnioskodawcy stwierdzić, iż warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych jest w opisywanym przypadku spełniony.

Podsumowanie

Reasumując powyższe, w opinii Wnioskodawcy zespół składników, który zostanie przez niego otrzymany w drodze aportu od Spółki E stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W dniu 18 września 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP2/443-489/09/BW uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 6 października 2009r., złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 27 października 2009r. znak: IBPP2/443W-71/09/BW podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2009r. znak: IBPP2/443-489/09/BW.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 września 2009r. znak: IBPP2/443-489/09/BW złożył, kierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skargę z dnia 3 grudnia 2009r. (data wpływu 7 grudnia 2009r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010r. sygn. akt III SA/Gl 117/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W ww. wyroku Sąd stwierdził, iż przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do merytorycznego rozważania sprawy w kontekście zarzutów podniesionych w skardze, ograniczając się do zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zdaniem Sądu, na wstępie wskazać należy, iż pogląd zaprezentowany przez skarżącą znajduje oparcie w przepisach ustawy o VAT.

Sąd stwierdził, że przyznać trzeba, iż słusznie wskazał organ podatkowy, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Wyłączenia do stosowania ustawy zawiera przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Legalną definicję ZCP zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu, słusznie też organ podatkowy zinterpretował przepisy prawa wskazując, iż co do zasady transakcje zbycia należą do czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczą się bowiem w zakresie odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług. Jednakże w ocenie Sądu nie można się zgodzić ze stanowiskiem organu, że przedstawiony we wniosku stan przyszły nie wyczerpuje znamion art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i nie pozwala na przyjęcie, że przedmiotem aportu jest ZCP.

Sąd wskazał, ze pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" obejmuje składniki materialne i niematerialne, które połączone funkcjonalnie mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Warunek wyłączenia z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie zatem spełniony wtedy, gdy przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa mogąca samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa to:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  istniejący w ramach danego przedsiębiorstwa;
3.  wyodrębniony organizacyjnie;
4.  wyodrębniony finansowo;
5.  mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, które realizuje w ramach przedsiębiorstwa.

Zdaniem Sądu, zauważyć trzeba, że w ustawie o VAT definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje zarówno wyodrębnienie organizacyjne, jak i wyodrębnienie finansowe. Z tym, że definicja ustawowa posługuje się stosunkowo nieostrymi pojęciami i nakazuje badać sytuację hipotetyczną (zdolność samodzielnego funkcjonowania). To zaś oznacza, że w praktyce pojawić się mogą problemy z rozstrzygnięciem, czy określony fragment przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część. Sąd wskazał, iż z uwagi na fakt, że definicja ZCP zawarta w ustawie o VAT odpowiada definicjom zawartym w przepisach dotyczących podatku dochodowego, można posłużyć się posiłkowo poglądami wypowiadanymi w orzecznictwie i piśmiennictwie dotyczącymi tych przepisów, jednakże nie można tu postawić tezy o charakterze generalnym, pozwalającej na odróżnienie w każdym przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz należy każdorazowo badać okoliczności konkretnego przypadku. W szczególności strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa, która może pozwolić na ustalenie, czy dana część przedsiębiorstwa ma charakter zorganizowanej. Celowe może być także przeprowadzenie swoistej symulacji - jeśli zarówno "oderwana" część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie samodzielnie, to uznać należy, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. (Por. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, VAT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. IV. Stan prawny: 2010.01.01).

Z kolei z wyodrębnieniem finansowym będziemy mieli do czynienia nie tylko wtedy, gdy ZCP działająca jako zakład będzie sporządzała bilans, ale również wtedy, gdy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Sądu, w tym miejscu zwrócić też należy uwagę, że w uchwale z 25 czerwca 2008r. sygn. akt III CZP 45/08 (publ. OSNC 2009/7-8/97, Biul. SN 2008/6/9, M. Prawn. 2009/8/435) Sąd Najwyższy stwierdził, że: "przepisom kodeksu cywilnego nie jest znane pojęcie "zorganizowana część przedsiębiorstwa", które występuje w przepisach innych ustaw. Można np. wskazać ustawę z dnia 13 lipca 1990r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 51, poz. 298 ze zm.), ustawę z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub ustawę z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się jednostkę tego przedsiębiorstwa, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część, stanowi organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym oraz zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny.

Sąd stwierdził, że tak rozumianą zorganizowaną część przedsiębiorstwa często określa się mianem zakładu (oddziału, filii), przy czym w piśmiennictwie wyróżnia się zakład w rozumieniu wąskim i szerokim. Zakład w znaczeniu wąskim oznacza wewnętrzną jednostkę organizacyjną przedsiębiorstwa, która ma pełną samodzielność, np. na gruncie prawa pracy, natomiast zakład w znaczeniu szerszym to wewnętrzna jednostka organizacyjna przedsiębiorstwa, która jest wyodrębniona w sposób faktyczny albo na podstawie przepisów wewnętrznych, np. postanowień statutu.

Niezależnie jednak od tego, trzeba stwierdzić, że nie ma podstaw, aby utożsamiać zakład, filię lub inaczej nazwaną zorganizowaną część przedsiębiorstwa z przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c.

Zdaniem Sądu, mając na uwadze powyższe rozważanie nie sposób uznać, że interpretacja ZCP dokonana przez organ podatkowy w rozpoznawanej sprawie jest prawidłowa, w zakresie stwierdzenia, że ZCP winna mieć zdolność działania w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c.

Sąd stwierdził, iż nie można zgodzić się z organem, że zawarcie umowy w dniu wniesienia aportu, na podstawie której spółka będzie nabywcą usług w zakresie kadr, usług informatycznych i finansowych, świadczy o tym, że przedmiotem aportu nie jest ZCP, a opisany zespół składników majątkowych nie posiada zdolności funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W ocenie Sądu z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wskazane przez spółkę składniki majątku będące przedmiotem aportu, są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność produkcyjna. Składniki te są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w istniejącej spółce w taki sposób, że działalność ta może być realizowana samodzielnie. Nie ma znaczenia, w ocenie Sądu, że strona skarżąca w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych będzie korzystać z usług zewnętrznych świadczonych przez spółkę na podstawie umowy. Obecnie coraz więcej podmiotów gospodarczych, zwłaszcza w celu redukcji kosztów związanych z zatrudnianiem pracowników, bądź ze względów organizacyjnych, decyduje się na korzystanie w pewnych obszarach działalności z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne, co bynajmniej nie odbiera takim podmiotom charakteru samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Co więcej, z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę we wniosku wynika, że działalność produkcyjna spółki była dotychczas prowadzona w oparciu o przedmiot aportu, co wskazuje, iż pomiędzy składnikami aportu istnieje funkcjonalny związek pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej.

Odnosząc się z kolei do wyodrębnienia finansowego ZCP w istniejącej spółce, zdaniem Sądu, trzeba wskazać, że brak samodzielnego sporządzania bilansu przez ZCP nie może mieć w sprawie przesądzającego znaczenia. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę wynikało, że system księgowy stosowany przez spółkę E umożliwia przyporządkowanie do działalności produkcyjnej związanych z nią przychodów i kosztów, gdyż w wewnętrznej strukturze księgowej spółki prowadzone są odrębne centra przychodów i kosztów dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej. Oznacza to, że prowadzona księgowość w spółce E spełnia wymogi wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekający w niniejszej sprawie podzielił stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu wyroku WSA w Krakowie z 15 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Kr 29/10, że ocena przedstawiona przez stronę skarżącą we wniosku zdarzenia przyszłego, pozwala przyjąć, iż przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Sąd wskazał, iż przy udzieleniu ponownej interpretacji przepisów Minister Finansów winien dokonać wykładni w oparciu o powyższe wskazania.

Od powyższego wyroku Minister Finansów, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem tego Sądu z dnia 4 października 2011r. sygn. akt I FSK 1589/10 skarga kasacyjna została oddalona.

NSA stwierdził, iż zasadniczą kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest to, czy zespół składników, który ma być przedmiotem aportu do skarżącej spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

NSA wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 27e u.p.t.u., kiedy w ustawie tej mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem NSA, przypomnieć w związku z tym należy, że przedmiotem aportu do spółki mają być wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością produkcyjną, tj. m.in.: nieruchomości (grunty i budynki), na których znajduje się zakład produkcyjny, ruchomości związane z działalnością produkcyjną (w tym: maszyny produkcyjne, wózki widłowe, narzędzia, zapasy materiałów i towarów handlowych, wyposażenie biurowe, komputery itp.), wszelkie inne przynależności związane z prowadzeniem przez spółkę działalności produkcyjnej, zezwolenia/pozwolenia związane z działalnością produkcyjną, zobowiązania związane z działalnością produkcyjną, wierzytelności związane z działalnością produkcyjną, prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością produkcyjną. Spółka ta ma przejąć również w trybie art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974r. – Kodeks pracy, tych pracowników, którzy obecnie zatrudnieni są przez spółkę i wykonują pracę związaną z działalnością w zakresie produkcji.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodzić się w pełni należy z Sądem I instancji, że tak określony przedmiot aportu spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Nie jest bowiem trafny zarzut naruszenia tego przepisu, w którym podnosi się brak możliwości uznania tak określonych składników aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa z tego względu, że tak wyodrębniona część przedsiębiorstwa nie będzie w pełni samodzielna, gdyż w zakresie spraw kadrowych, informatycznych i finansowych będzie korzystała z outsourcingu.

Powołana wyżej definicja wskazuje jakie kluczowe cechy powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa:

1.  obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Zdaniem NSA, zakreślony w pytaniu podatnika zakres przedmiotowy aportu do skarżącej spółki w całości spełnia te warunki, a w szczególności spełnia sporny warunek czwarty, tj. jest zespołem składników, który stanowić może niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, które dotychczas były przez ten zespół realizowane.

NSA stwierdził, iż definicja ta nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.

Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, np. w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej – nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego: wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych spornych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.

Zdaniem Sądu, należy w związku z tym stwierdzić, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.

Ze względu na powyższe za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

NSA wskazał, iż analogiczne stanowisko do przedstawionego powyżej wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2011r., I FSK 1383/10, w sprawie dotyczącej wniosku o wydanie interpretacji złożonego w tożsamej kwestii przez spółkę wnoszącą aport. NSA stwierdził, iż stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę podziela w całości.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Sąd obu instancji oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 19 – art. 8 ust. 3 ww. ustawy.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ww. ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w ramach aportu do Spółki Wnioskodawcy zostaną wniesione wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością produkcyjną Spółki E, tj. m.in.:

*   nieruchomości (grunty, budynki), na których znajduje się zakład w R;
*   ruchomości związane z działalnością produkcyjną (w tym: maszyny produkcyjne, wózki widłowe, narzędzia, zapasy materiałów i towarów handlowych, wyposażenie biurowe, komputery itp.);
*   wszelkie inne przynależności związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności produkcyjnej;
*   zezwolenia (pozwolenia związane z działalnością produkcyjną (w tym: zintegrowane pozwolenie produkcyjne Wojewody, zezwolenia do używania wózków widłowych, kompresorów wysokociśnieniowych itp.); ­
*   zobowiązania związane z działalnością produkcyjną; ­
*   wierzytelności związane z działalnością produkcyjną; ­
*   prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością produkcyjną, w tym m.in.:
    *   umowa produkcyjna zawarta z centralą Grupy z siedzibą w Szwajcarii, na podstawie której realizowana jest całość produkcji Spółki w R,
    *   umowa o usługi logistyczne zawarta ze Spółką w Szwajcarii,
    *   umowa najmu gruntów w R zawarta z S.A.,
    *   umowy dotyczące mediów zakładu w R (prąd, gaz, nieczystości itp.),
    *   (umowy zostaną przeniesione w drodze cesji praw i obowiązków zawartej w dniu wniesienia aportu).

Wnioskodawca przejmie również w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy, tych pracowników, którzy obecnie zatrudnieni są w Spółce E i wykonują pracę związaną z działalnością w zakresie produkcji.

Tak więc Wnioskodawca stanie się z mocy prawa strona w dotychczasowych stosunkach pracy.

Dodatkowo, w dniu wniesienia aportu do Spółki Wnioskodawcy, pomiędzy Wnioskodawca a Spółką E zostanie zawarta umowa na podstawie której Spółka E będzie świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych.

Należy wskazać, że w ww. wyroku z dnia 29 czerwca 2010r. sygn. akt III SA/Gl 117/10 WSA w Gliwicach stwierdził, iż z uwagi na fakt, że definicja ZCP zawarta w ustawie o VAT odpowiada definicjom zawartym w przepisach dotyczących podatku dochodowego, można posłużyć się posiłkowo poglądami wypowiadanymi w orzecznictwie i piśmiennictwie dotyczącymi tych przepisów, jednakże nie można tu postawić tezy o charakterze generalnym, pozwalającej na odróżnienie w każdym przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz należy każdorazowo badać okoliczności konkretnego przypadku. W szczególności strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa, która może pozwolić na ustalenie, czy dana część przedsiębiorstwa ma charakter zorganizowanej. Celowe może być także przeprowadzenie swoistej symulacji - jeśli zarówno "oderwana" część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie samodzielnie, to uznać należy, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Zdaniem WSA (powołując się na ustawę z dnia 13 lipca 1990r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 51, poz. 298 ze zm.), ustawę z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub ustawę z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się jednostkę tego przedsiębiorstwa, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część, stanowi organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym oraz zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny.

Sąd stwierdził, że tak rozumianą zorganizowaną część przedsiębiorstwa często określa się mianem zakładu (oddziału, filii), przy czym w piśmiennictwie wyróżnia się zakład w rozumieniu wąskim i szerokim. Zakład w znaczeniu wąskim oznacza wewnętrzną jednostkę organizacyjną przedsiębiorstwa, która ma pełną samodzielność, np. na gruncie prawa pracy, natomiast zakład w znaczeniu szerszym to wewnętrzna jednostka organizacyjna przedsiębiorstwa, która jest wyodrębniona w sposób faktyczny albo na podstawie przepisów wewnętrznych, np. postanowień statutu.

Niezależnie jednak od tego, trzeba stwierdzić, że nie ma podstaw, aby utożsamiać zakład, filię lub inaczej nazwaną zorganizowaną część przedsiębiorstwa z przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c.

W ocenie Sądu z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wskazane przez spółkę składniki majątku będące przedmiotem aportu, są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność produkcyjna. Składniki te są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w istniejącej spółce w taki sposób, że działalność ta może być realizowana samodzielnie. Co więcej, z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę we wniosku wynika, że działalność produkcyjna spółki była dotychczas prowadzona w oparciu o przedmiot aportu, co wskazuje, iż pomiędzy składnikami aportu istnieje funkcjonalny związek pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, ocena przedstawiona przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, pozwala przyjąć, iż przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Pogląd ten w zupełności podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 4 października 2011r. sygn. akt I FSK 1589/10.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz ocenę prawną wyrażoną w ww. orzeczeniach WSA w Gliwicach oraz NSA w Warszawie stanowisko Wnioskodawcy, że na podstawie przepisów ustawy o VAT zespół składników, które zostaną przez niego otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji uchylonej wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 29 czerwca 2010r. sygn. akt III SA/Gl 117/10, tj. na dzień 18 września 2009r.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż poruszone w przedmiotowym wniosku kwestie objęte pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 2 i nr 3 będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.