Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-862/10/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-19
Teza: obowiązek podatkowy od czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji gospodarstwa pomocniczego składników majątkowych na rzecz jednostki budżetowej oraz w zakresie sporządzenia remanentu likwidacyjnego
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa pomocnicze; jednostka-jednostka budżetowa; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2010r. (data wpływu 19 października 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2010r. (data wpływu 23 grudnia 2010r.) oraz pismem z dnia 31 grudnia 2010r. (data wpływu 10 stycznia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego od czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji gospodarstwa pomocniczego składników majątkowych na rzecz jednostki budżetowej oraz w zakresie sporządzenia remanentu likwidacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego od czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji gospodarstwa pomocniczego składników majątkowych na rzecz jednostki budżetowej oraz w zakresie sporządzenia remanentu likwidacyjnego.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2010r. (data wpływu 23 grudnia 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 grudnia 2010r. znak: IBPP2/443-862/10/WN oraz pismem z dnia 31 grudnia 2010r. (data wpływu 10 stycznia 2011r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Parki Narodowe działające w Polsce (dalej: PN) są państwowymi jednostkami budżetowymi utworzonymi na podstawie odrębnych rozporządzeń Rady Ministrów, wydanych zgodnie z upoważnieniem określonym art. 10 ust. 1 u.o.p. Zachowując przepisy art. 27 ust. 1 u.f.p.u.s., jak również art. 101 ust. 1 u.o.p. przy PN zostały utworzone gospodarstwa pomocnicze (dalej: GP), które są wyodrębnioną z jednostki budżetowej, pod względem organizacyjnym i finansowym częścią PN, wykonującą działalność podstawową lub działalność uboczną (art. 26 ust. 1 u.f.p.u.s.).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 pkt 1 u.w.u.f.p.u. z dniem 31 grudnia 2010r., zakończeniu ulega likwidacja gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych. GP państwowej jednostki budżetowej likwiduje kierownik jednostki budżetowej, przy którym funkcjonowało gospodarstwo pomocnicze (vide art. 89 ust. 1 p.w.u.f.p.u.). Nowy katalog form organizacyjno - prawnych jednostek sektora finansów publicznych nie przewiduje funkcjonowania gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych, a jedynie: jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej oraz państwowe fundusze celowe (vide art. 9 ust. 3 do 7 u.f.p.u.).

GP gminnej, powiatowej i wojewódzkiej jednostki budżetowej likwiduje kierownik jednostki, po uzyskaniu opinii dotyczącej terminu rozpoczęcia i zakończenia likwidacji (art. 89 ust. 2 p.w.u.f.p.u). Wymóg uzyskania opinii nie dotyczy likwidacji GP działającego przy jednostce budżetowej, której kierownikiem jest wójt, burmistrz lub prezydent miasta.

Zgodnie z § 66 pkt 3 r.g.s., likwidacja gospodarstwa pomocniczego polega na zamknięciu rachunku bankowego oraz ustaleniu i przejęciu przez jednostkę budżetową należności, zobowiązań i środków pieniężnych pozostałych na rachunku bankowym.

Pozostałe po likwidacji składniki majątkowe, należności i zobowiązania zlikwidowanego GP przejmuje jednostka budżetowa, przy której funkcjonuje gospodarstwo pomocnicze. Przejęcie następuje na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego (art. 89 ust. 4 p.w.u.f.p.u.).

Spis oznaczeń:

p.w.u.f.p.u. – Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.).

u.f.p.u.s. – Ustawa z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.).

u.f.p.u. – Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

u.o.p. – Ustawa z dnia 16 kwietnia 2004r. o ochronie przyrody (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 151, poz. 1220 ze zm.)

u.o.pod. – Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

k.c. – Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm).

u.p.t.u. – Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

u.s.d.g. – Ustawa z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.).

r.g.s. – Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształcaniu w inną formę organizacyjno-prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783 ze zm.).

r.w.p.t.u. – Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm).

Dodatkowo w piśmie z dnia 21 grudnia 2010r. Wnioskodawca oświadczył, iż przedstawione zdarzenie przyszłe w poz. 54 druku ORD-IN będzie miało zastosowanie w indywidualnej sytuacji Wnioskodawcy.

Natomiast w piśmie uzupełniającym wniosek z dnia 31 grudnia 2010r. (data wpływu 10 stycznia 2011r.) Wnioskodawca dodał ponadto, że przekazanie wszystkich składników majątkowych oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem zlikwidowanego gospodarstwa pomocniczego na rzecz jednostki budżetowej, przy której funkcjonuje, odbędzie się bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Czynności, o których mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Opodatkowanie podatkiem VAT wprowadzono od dnia 1 stycznia 2001r. w zakresie: sprzedaży drewna, usług noclegowych, biletów wstępu do Muzeum Przyrodniczego i Parku Narodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług czynności związanych przekazaniem pozostałych po likwidacji gospodarstwa pomocniczego składników majątkowych na rzecz jednostki budżetowej, przy której funkcjonuje gospodarstwo pomocnicze na zasadach przejęcia na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego (tj. czynności, o której mowa w art. 89 ust. 4 p.w.u.f.p.u.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypełnienie przepisów art. 89 ust. 4 w zw. z art. 87 ust. 1 pkt 1 u.w.u.f.p.u. nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług, tj. nie wystąpi obowiązek podatkowy w związku z likwidacją oraz nie ma obowiązku składania w Urzędzie Skarbowym tzw. remanentu likwidacyjnego.

Konsekwencje podatkowe (na gruncie podatku od towarów i usług) czynności przekazania pozostałych po likwidacji GP składników majątkowych jednostce budżetowej (tu: Parkowi Narodowemu) na podstawie obowiązku, o którym mowa w art. 89 ust. 4 p.w.u.f.p.u.) mogą wynikać z przepisów:

1.  art. 5 ust. 1 u.p.tu.;
2.  art. 7 ust. 2 u.p.tu. oraz
3.  art. 14 ust. 1 u.p.tu.

Dla oceny istnienia ewentualnego obowiązku podatkowego należy przeanalizować zakres podmiotowy oraz przedmiotowy wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego.

Art. 5 ust. 1 u.p.tu. - Odpłatna dostawa towarów

U.p.tu. zawiera katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 5 ust 1 u.p.tu. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspóinotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zgodnie z art. 5 ust. 3 u.p.t.u., powyższe przepisy zachowuje się również do towarów, o których mowa w art. 14 u.p.tu., tj. do towarów własnej produkcji i towarów, które nie były przedmiotem dostawy w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej, handlowej niemąjącej osobowości prawnej,
2.  zaprzestania przez podatnika \[\`(...)\`\] będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu \[\`(...)\`\].

Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.tu. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 u.p.tu. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dla opodatkowania przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nakłada warunek odpłatności (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów). Oznacza to, iż opodatkowaniu podlega tylko taka dostawa, w wyniku której:

1.  dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania jako właściciel
2.  przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami towarzyszy odpłatność, tj. zbywca (przenoszący prawo) otrzymuje ze strony nabywcy towaru (albo podmiotu trzeciego) wynagrodzenie.

W przypadku przejęcia pozostałego po likwidacji majątku GP przez PN oba wyżej wymienione podmiotowe i przedmiotowe warunki opodatkowania nie są spełnione. Dzieje się tak dlatego, iż:

1.  Nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Po pierwsze dlatego, iż funkcjonowanie GP odbywa się w oparciu o przepisy u.f.p.u.s. uraz p.w.u.f.p.u. W świetle tych przepisów, GP to „wyodrębniona z jednostki budżetowej \[\`(...)\`\] część jej podstawowej działalności lub działalność uboczna" (art. 26 ust 1 u.f.p.u.s. - odrębność finansowa i organizacyjna jedynie funkcji a nie materii, w tym rzeczy, a szczególności towarów). Co istotne, składniki mienia GP stanowią mienie Skarbu Państwa lub mienie jednostki samorządu terytorialnego tak samo, jak mienia macierzystej jednostki budżetowej. Wybranym mieniem GP może dysponować bezpośrednio kierownik jednostki budżetowej, w myśl art. 26 ust. 10 u.f.p.u.s. A zatem likwidacja GP i przekazanie majątku (towarów) na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego, o którym mowa w art. 89 ust. 4 p.w.u.f.p.u. ma charakter jedynie porządkowy i nie zmienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w myśl art. 7 ust. 1 u.p.tu.
2.  Przejęciu pozostałych po likwidacji GP składników majątkowych przez PN nie towarzyszy temu odpłatność, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 u.p.tu.

A zatem czynności przekazania towarów przez GP na rzecz PN nie można przypisać obowiązku podatkowego przewidzianego art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.tu.

Art. 7 ust. 2 u.p.tu. - Przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa.

Pozostając przy powyższym założeniu należy rozważyć, czy „przeniesienie" majątku z GP do macierzystej jednostki budżetowej (Parku Narodowego) podlega opodatkowaniu na zasadach art. 7 ust. 2 u.p.tu.

Zgodnie z tym przepisem, na równi z dostawą odpłatną traktowane są również przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a w szczególności:

1.  Przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego współpracowników, w tym byłych pracowników, etc,
2.  Wszelkie inne przekazania towarów bez wynagrodzenia, a w szczególności darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Przekazanie majątku z GP do Parku Narodowego (macierzystej jednostki budżetowej) na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego nie może być również opodatkowane na podstawie powyższych przepisów. Dzieje się tak dlatego, iż GP nie jest przedsiębiorcą. W związku z tym, iż definicję przedsiębiorstwa nie skonstruowano odrębnie dla prawa podatkowego, należy bezwzględnie przywołać konstrukcję w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.s.d.g., której GP nie spełnia. Stanowisko takie potwierdza stanowisko WSA, zgodnie z którą GP stanowi formę prawa budżetowego, a nie formę wykonywania działalności gospodarczej (tak WSA w wyroku z dnia 6 lipca 2005r., sygn. akt VI SA/Wa 2083/04, Lex 190634).

Analizując status prawny gospodarstwa pomocniczego, sąd administracyjny podniósł, że podmiotowość prawna wynika wyłącznie z przepisu ustawy. GP jako jednostka organizacyjna sektora finansów publicznych ma jedynie cząstkową zdolność prawną co oznacza, że reprezentując siebie, jednocześnie reprezentuje cząstkę macierzystej osoby prawnej (tu: Skarbu Państwa), na bazie której zostało utworzone. W stosunkach cywilnoprawnych podmiotowość prawną ma Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, a nie państwowe lub samorządowe jednostki organizacyjne (szerzej patrz: L. Lipiec: Komentarz do u.f.p.u.s., LEX/el. 2008).

Uprawnienia gospodarstwa pomocniczego w zakresie czynności prawnych pochodzą od jednostki macierzystej i są wyrazem cząstkowej realizacji przez nią podmiotowości Skarbu Państwa (uchwała SN z dnia 28 września 1995r., sygn. akt III CZP 123/95, OSNC 1996, nr 1, poz. 9).

Zgodnie z art. 4 u.s.d.g., przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą a także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. W świetle przepisów u.f.p.u.s. GP, mimo wyodrębnienia organizacyjnego, majątkowego i finansowego, nie mają osobowości prawnej. Nie działają w imieniu własnym i na własny rachunek, korzystają natomiast z osobowości prawnej Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego (statio ffsci lub statio municipi). W cytowanym wyroku sąd administracyjny wywiódł, że jeżeli u.f.p.u.s. zezwala gospodarstwu pomocniczemu na wykonywanie czynności odpowiadających cechom działalności gospodarczej, to uznanie go za przedsiębiorców nie jest w świetle art. 4 ust. 1 u.s.d.g. gdyż z przepisów u.f.p.u.s. nie wynika przyznanie mu zdolności prawnej.

Cytowana ustawa przyznaje wprawdzie status przedsiębiorcy także jednostce organizacyjnej niebędącej osobą prawną (obok osoby fizycznej i prawnej), jednak uzależnia to od przyznania tejże jednostce zdolności prawnej przepisami innej ustawy i wykonywania we własnym imieniu działalności gospodarczej. W przypadku gospodarstw pomocniczych taka sytuacja nie zachodzi (por. C. Kosikowski, Koncesje i zezwolenia na działalność gospodarczą, Warszawa 2002, s. 15).

Wyłączenie gospodarstw pomocniczych wykonujących działalność gospodarczą z grona przedsiębiorców oznacza pozbawienie ich uprawnień oraz obciążeń wynikających z posiadania statusu przedsiębiorcy. A zatem, skoro GP nie jest przedsiębiorcą, to nie może przekazać towarów należących do jego przedsiębiorstwa, przedmiotowo zakreślonych art. 55 (1) k.c.

Dodatkowo, likwidacja (a zatem przekazanie majątku) GP działających przy PN nie oznacza faktycznego zakończenia realizacji części zadań publicznych określonych u.o.p. Zadania te, powierzone przez Dyrektorów PN do realizacji przez GP, w dalszym ciągu będą realizowane, jednakże przez następcę prawnego jakim zostanie PN jako państwowa jednostka budżetowa.

Fakt uprzedniego zrealizowania przez GP prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów pozostaje bez znaczenia dla opodatkowania przekazania towarów bez wynagrodzenia na rzecz Parku Narodowego, skoro towary nie należały do przedsiębiorstwa podatnika.

Posiadanie odrębnego statusu podatnika (odrębny NIP GP i Parku Narodowego) pozostaje bez znaczenia, bowiem komentowany przepis art. 7 ust. 2 u.p.tu. dotyczy „przekazania przez podatnika towarów należących \[jedynie - przypis autora\] do jego przedsiębiorstwa". Bez znaczenia jest również próba uznania, iż skoro istnieją regulacje przewidziane w § 12 ust. 1 pkt 13 r.w.p.tu., to należy GP i PN traktować jako odrębne podmioty i przekazanie majątku, o którym mowa w art. 89 ust 4 p.w.u.f.p.u. należy bezwzględnie opodatkować w myśl art. 7 ust. 2 u.p.tu. Skoro ustawodawca ograniczył obowiązek podatkowy jedynie do towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, to uznanie, że treść przepisu dotyczy wszystkich towarów podatnika należy bezwzględnie uznać za interpretację rozszerzającą prawo podatkowe. Ta zaś jest niedopuszczalna - należny bowiem wskazać na art. 84 Konstytucji RP, zgodnie z treścią którego każdy ma obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznoprawnych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Przepis ten ma swoje rozwinięcie w art. 217 Konstytucji określającym elementy składowe konstrukcji podatku, które powinny być bezpośrednio uregulowane w ustawie. Zgodnie z jego brzmieniem nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że treść zobowiązania podatkowego musi mieć swoje granice w ustawie. Przekroczenie tych granic jest niedopuszczalne. Stosunek prawny zobowiązania podatkowego kształtowany jest bowiem przez prawo, zaś podmioty mają jedynie te uprawnienia i obowiązki, które przypisuje im w danej sytuacji norma prawna. A zatem również w podatku od towarów i usług wyłącznie te zdarzenia, które określone zostały ustawą będą rodziły po stronie podatnika tego podatku określone w ustawie konsekwencje.

Ostatecznie, przejęcie przez Park Narodowy pozostałego po likwidacji majątku gospodarstwa pomocniczego nie będzie opodatkowane w myśl art. 7 ust. 2 u.p.tu.

Art. 14 u.p.tu. - remanent likwidacyjny

Zgodnie z wolą ustawodawcy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika \[\`(...)\`\], będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu \[\`(...)\`\].

Ustawodawca w sposób normatywny określił katalog podmiotowy podatników obowiązanych do zastosowania wyżej wymienionych przepisów a GP nie wyczerpuje znamion żadnego z wyżej wymienionych - vide rozważania dotyczące statusu gospodarstwa pomocniczego.

Nie można również przypisać konieczności opodatkowania czynności przekazania majątku (towarów) na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego, o którym mowa w art. 89 ust. 4 p.w.u.f.p.u., na zasadach art. 14 u.p.tu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ustawowy termin zakończenia likwidacji gospodarstwa pomocniczego upływający – jak wskazał Wnioskodawca – z dniem 31 grudnia 2010r., co wynika z przepisu art. 87 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl natomiast art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przedmiotem wniosku jest transakcja zbycia przedsiębiorstwa, należy dokonać analizy tego pojęcia. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na mocy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), Wnioskodawca – jednostka będąca gospodarstwem pomocniczym dla jednostki budżetowej – musi być zlikwidowana do końca 2010r.

W wyniku tego postępowania następcą prawnym Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2011r. będzie jednostka budżetowa, przy której funkcjonuje gospodarstwo pomocnicze. Likwidacja gospodarstwa pomocniczego polega na zamknięciu rachunku bankowego oraz ustaleniu i przejęciu przez jednostkę budżetową należności, zobowiązań i środków pieniężnych pozostałych na rachunku bankowym. Pozostałe po likwidacji składniki majątkowe, należności i zobowiązania zlikwidowanego GP przejmuje jednostka budżetowa, przy której funkcjonuje gospodarstwo pomocnicze. Przejęcie następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Ponadto Wnioskodawca sprecyzował, że czynność, o której mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przekazane zostaną wszelkie składniki majątkowe oraz księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przekazanie nastąpi nieodpłatnie.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż przejęcie przez jednostkę budżetową (Park Narodowy) od gospodarstwa pomocniczego (Wnioskodawcy) wszelkich składników majątkowych oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji gospodarstwa pomocniczego jako podmiotu podatkowego, spełnia przesłanki do uznania opisanej we wniosku czynności za przekazanie przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia dotychczasowej działalności, gdyż jak wskazano we wniosku, jednostka będąca gospodarstwem pomocniczym – Wnioskodawca – został zlikwidowany z końcem 2010r.

Przedstawione powyżej fakty pozwalają stwierdzić, iż gospodarstwo pomocnicze w istocie stanowi samodzielne przedsiębiorstwo na gruncie przepisów ustawy o VAT. A zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać, iż przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przedmiot transakcji opisanej we wniosku spełnia przesłanki do uznania go za przedsiębiorstwo, gdyż stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny.

A zatem w celu ustalenia, czy transakcja opisana we wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zbadania jeszcze wymaga, czy transakcja ta spełnia przesłanki do uznania jej za „zbycie”, którym to określeniem posłużył się ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT stanowi, że przepisy ustawy nie obejmują transakcji zbycia przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części). Pojęcie „transakcja zbycia” zostało użyte, aby ograniczyć przypadki braku zastosowania ustawy do sytuacji, w których następuje przejście własności przedsiębiorstwa, a nie do wszystkich dostaw.

Wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Również darowizna przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu (WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 7 października 2009r., I SA/Po 491/09). Nie ma znaczenia także forma zbycia – podatkowi nie będą podlegać także sprzedaż, aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część).

Zdaniem tut. organu przejęcie przez Park Narodowy wszelkich składników majątkowych oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji gospodarstwa pomocniczego spełnia przesłanki do uznania przedmiotowej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa – po stronie Wnioskodawcy. Tym samym, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opisana we wniosku czynność zbycia przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem w zakresie uznania opisanej we wniosku transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Na marginesie należy jednak zaznaczyć, iż fakt, że Wnioskodawca nie uznaje się za przedsiębiorcę w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działającego w imieniu własnym i na własny rachunek prowadzącego działalność gospodarczą nie znaczy, że nie można go traktować jako przedsiębiorstwo na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług. Kwestia ta pozostaje jednak bez wpływu na przedmiotowe rozstrzygniecie, że wskazana transakcja nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Odnośnie sporządzenia remanentu likwidacyjnego należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14 ust. 1 powołanej powyżej ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Jak wynika z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy nie można zaliczyć do żadnego z podmiotów enumeratywnie wymienionych w przytoczonym przepisie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT co oznacza, że przepis ten nie ma zastosowania do Wnioskodawcy.

A zatem w zakresie uznania, że w opisanej we wniosku transakcji nie ma obowiązku składania w Urzędzie Skarbowym tzw. remanentu likwidacyjnego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.