Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1276/14/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-12
Teza: Czy za datę otrzymania przychodu i tym samym rozliczenia różnic kursowych należy przyjąć dzień zapłaty należności na konto faktora przez kontrahenta czy dzień zapłaty przez faktora na rzecz Spółki? Czy założona przez Spółkę metoda i sposób rozliczania różnic kursowych związanych z faktoringiem niezupełnym, polegający na rozliczaniu różnic kursowych dopiero w momencie uzyskania informacji od faktora o spłacie zadłużenia przez kontrahenta jest prawidłowy?
Słowa kluczowe: faktoring; różnica-różnice kursowe; waluta
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 14 października 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczania różnic kursowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji cystern, pojemników i zbiorników metalowych. Wyroby gotowe sprzedaje zarówno na rynku krajowym, jak i zagranicznym. W celu poprawy płynności finansowej we wrześniu br. Spółka podpisała z bankiem umowę faktoringu niepełnego z regresem. Umową objęte są należności wyrażone zarówno w PLN, jak i w walucie obcej (EUR). Problem dotyczy należności wyrażonych w walucie, a faktycznie ustalenia, w którym momencie konkretna płatność powinna być traktowana jako otrzymana. Zgodnie z zawartą umową, po przekazaniu do faktora listy należności (faktur) faktor przelewa na rachunek bankowy w walucie EUR 90% wartości należności. Pozostałe 10% z chwilą zapłaty za fakturę przez kontrahenta.

Spółka posiada stosowny zapis dotyczący sposobu rozliczania faktoringu w polityce rachunkowości. Podatnik informuje również, że dla celów podatkowych rozlicza różnice kursowe na podstawie ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy za datę otrzymania przychodu i tym samym rozliczenia różnic kursowych należy przyjąć dzień zapłaty należności na konto faktora przez kontrahenta czy dzień zapłaty przez faktora na rzecz Spółki?

Czy założona przez Spółkę metoda i sposób rozliczania różnic kursowych związanych z faktoringiem niezupełnym, polegający na rozliczaniu różnic kursowych dopiero w momencie uzyskania informacji od faktora o spłacie zadłużenia przez kontrahenta jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy transakcjach gospodarczych w walutach obcych powstają różnice kursowe, wynikające z faktu, że przychody należne i przychody otrzymane są wykazywane w różnych terminach. Dodatnie różnice kursowe, zgodnie z art. 15a uopdop, wpływają na przychody, a ujemne na koszty. Spółka jest zdania, że zarówno podatkowe jak i bilansowe różnice kursowe powstaną dopiero w chwili uregulowania płatności przez odbiorcę na rzecz banku. Pod tą datą należy zaewidencjonować w księgach, do celów podatkowych i rachunkowych, powstałe różnice kursowe, ponieważ dopiero wtedy zapłata ma charakter trwały i ostateczny. Do tego czasu Spółka ponosi ryzyko niewypłacalności klienta, a dokonana płatność ma charakter pożyczki udzielonej na określony czas i na określonych warunkach. Środki finansowe otrzymane od faktora nie są zapłatami scedowanych należności, ale stanowią zobowiązanie wobec faktora. Z punktu widzenia zasad rachunkowości faktoring niezupełny traktowany jest jak umowa pożyczki lub kredytu, a nie sprzedaży. Wynika to z faktu, że faktor nabywa wierzytelność od faktora (winno być faktoranta) nie przejmując ryzyka związanego z niewypłacalnością dłużnika. Jeżeli dłużnik nie spłaci wierzytelności w wyznaczonym terminie, faktorant jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych wcześniej środków. Należność faktoranta związana ze sprzedażą produktów pozostaje w księgach rachunkowych faktoranta w pełnej wysokości, do czasu spłaty należności przez odbiorcę. Nie ma podstaw do pomniejszania tej należności o kwotę otrzymaną od faktora. Zobowiązania wobec faktora na koniec danego okresu sprawozdawczego, Spółka wykaże jako „Krótkoterminowe zobowiązania finansowe”. Zdaniem Wnioskodawcy również stosowana, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, metoda bilansowa rozliczania różnic kursowych oraz stosowne zapisy w polityce rachunkowości, potwierdzają stanowisko Spółki o rozliczaniu różnic kursowych dopiero po uregulowaniu należności przez odbiorcę na konto faktora.

Podatnik jest zdania, że różnice kursowe należy rozliczyć na dzień zapłaty przez kontrahenta na rzecz faktora. Przy faktoringu niepełnym cesja należności nie obejmuje przejęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika wobec faktora. W istocie faktorant zaciąga kredyt krótkoterminowy; jeżeli bowiem dłużnik nie zapłaci należności, to faktorant musi zwrócić faktorowi uprzednio otrzymaną kwotę. W literaturze przedmiotu faktoring niepełny dla celów bilansowych traktowany jest jak umowa pożyczki lub kredytu. Należność do dnia jej spłaty przez dłużnika pozostaje w księgach rachunkowych wierzyciela (faktoranta). Zostaje ona z nich wyksięgowana po otrzymaniu informacji od faktora o spłacie należności przez dłużnika. Stanowisko to potwierdza również firma audytorska dokonująca rocznego badania sprawozdania finansowego Spółki. Cechą charakterystyczną faktoringu niepełnego jest to, że nie dochodzi do sprzedaży wierzytelności na rzecz banku. Umowa cesji należności przenosi co prawda wierzytelność na faktora, ale jest to cesja z prawem regresu. Jeśli dłużnik nie spłaci na czas swojej należności, faktor może skorzystać z prawa regresu i żądać zwrotu wcześniej przekazanych środków. Z tego powodu w ewidencji księgowej Spółki, mimo przekazania do banku należności na koncie „Rozrachunków z odbiorcami” nadal będą figurować „zastawione” należności, a dodatkowo na koncie „Pozostałych rozrachunków z faktorem” pojawi się zobowiązanie wobec banku. Dopiero na dzień spłaty zadłużenia przez kontrahenta nastąpi rozliczenie ww. kont (kompensata) i tym samym różnic kursowych, według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty przez poszczególnych kontrahentów na rzecz faktora lub po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., oznaczonej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Przy dokonywaniu interpretacji zapisów art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, czyli w stosunku do podatników, którzy wybrali „metodę rachunkową” ustalania różnic kursowych, w pełni uzasadnionym staje się stwierdzenie, że zapisy te w całości dotyczą kwestii zaliczania do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych. Tym samym należy uznać, że na mocy art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, zaliczeniu - przez podatników, którzy wybrali „metodę rachunkową” - odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

*   różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,
*   różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz
*   różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Przy czym chodzi tu o różnice kursowe ustalone zgodnie z przepisami o rachunkowości i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe rozwiązanie dotyczące różnic kursowych sprowadza się do reguły, że podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z transakcji walutowych i wyceny aktywów oraz pasywów, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy o pdop). W takiej sytuacji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym od osób prawnych związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w celu poprawy płynności finansowej, we wrześniu br. podpisała z bankiem umowę faktoringu niepełnego z regresem. Umową objęte są należności wyrażone zarówno w PLN, jak i w walucie obcej (EUR). Zgodnie z zawartą umową, po przekazaniu do faktora listy należności (faktur), faktor przelewa na rachunek bankowy w walucie EUR 90% wartości należności. Pozostałe 10% z chwilą zapłaty za fakturę przez kontrahenta. Przy faktoringu niepełnym cesja należności nie obejmuje przejęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika wobec faktora. Należność do dnia jej spłaty przez dłużnika pozostaje w księgach rachunkowych wierzyciela (faktoranta). Zostaje ona z nich wyksięgowana po otrzymaniu informacji od faktora o spłacie należności przez dłużnika. Stanowisko to potwierdza również firma audytorska dokonująca rocznego badania sprawozdania finansowego Spółki. W ewidencji księgowej Spółki, mimo przekazania do banku należności na koncie „Rozrachunków z odbiorcami” nadal będą figurować „zastawione” należności, a dodatkowo na koncie „Pozostałych rozrachunków z faktorem” pojawi się zobowiązanie wobec banku. Dopiero na dzień spłaty zadłużenia przez kontrahenta nastąpi rozliczenie ww. kont (kompensata) i tym samym różnic kursowych, według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty przez poszczególnych kontrahentów na rzecz faktora lub po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty. Spółka posiada stosowny zapis dotyczący sposobu rozliczania faktoringu w polityce rachunkowości. Wnioskodawca wskazał również, że dla celów podatkowych rozlicza różnice kursowe na podstawie ustawy o rachunkowości.

W świetle powyższego, skoro, wyliczone w sposób wskazany przez Wnioskodawcę, różnice kursowe stanowią różnice kursowe w świetle ustawy o rachunkowości, to różnice te będą stanowić również różnice kursowe podatkowe i powinny być uwzględniane przez Spółkę w rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego.

Tym samym, stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.