Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.302.2017.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, zastosowanie właściwej stawki VAT, brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowania przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu, zastosowanie właściwej stawki VAT, prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu, opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanych dotacji na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 28 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z 31 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT –**jest prawidłowe,**
*   w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowania przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT –**jest prawidłowe,**
*   w zakresie prawa do odliczyć lub zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanych dotacji na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowania przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   prawa do odliczyć lub zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu,
*   opodatkowania podatkiem VAT otrzymanych dotacji na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 28 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.302.2017.1.RSZ oraz pismem z 31 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w ww. piśmie uzupełniającym z 31 sierpnia 2017 r.):

Wnioskodawca (Gmina G) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklarację VAT-7. Gmina przystąpi do realizacji projektu pn. „…” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 w ramach Osi priorytetowej III Czysta energia i zwiąże się umową o przyznanie pomocy finansowej na realizację projektu budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w Gminie. Umowa ta zapewni sfinansowanie do 85% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych.

Celem projektu dotyczącym montażu instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) jest zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii poprzez montaż instalacji OZE, zmniejszenie emisji dwutlenku węgla do atmosfery, obniżenie kosztów zużycia energii elektrycznej i cieplnej w wyniku produkcji energii z OZE.

Dzięki realizacji projektu mieszkańcy Gminy będą mieli zapewnioną możliwość pozyskania - ze źródeł odnawialnych - energii elektrycznej oraz energii cieplnej na potrzeby centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej, co istotnie zmniejszy wydatki gospodarstw domowych na inne źródła energii wykorzystywane dotychczas oraz poprawi jakość ich życia poprzez zastosowanie automatycznych kotłów na biomasę do centralnego ogrzewania. Realizacja projektu wpłynie na poprawę jakości życia mieszkańców, ich stanu zdrowia, a także ograniczenie występowania efektu cieplarnianego.

Projekt pod nazwą „…” należy do zadań własnych gminy, obejmujących sprawy „wodociągów, i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz” (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). Ponadto zgodnie z ustawą Prawo Ochrony Środowiska do zadań własnych gminy należy m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (z art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić koszty w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Otrzymane przez gminę dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji, wykorzystujących odnawialne źródła energii dla każdego mieszkańca, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcami robót realizującymi inwestycję, a zakup udokumentowany będzie fakturą VAT wystawioną na Gminę.

Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostaną zawarte umowy cywilnoprawne, z których wynikać będzie, że właściciel poniesie 15% wartości - bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych projektu, a 85% Gmina. Mieszkańcy zgodnie z treścią ww. umowy oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się realizację ww. projektu oraz zobowiązani będą do udostępnienia jej do prowadzenia prac projektowych i robót budowlanych. Po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach instalacje zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem. 

W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, przez dokonywanie w umowie wpłaty, która zostanie ustalona po przeprowadzeniu przetargu na budowę instalacji OZE. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca będzie warunkiem niezbędnym do uczestnictwa w projekcie.

Świadczenie dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy instalacji ma charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi, polegającej na wykonaniu budowy instalacji. Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców, a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów.

Budynki objęte projektem pn. „…” zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) stanowią budynki:

*   mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110,
*   gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1271.

Wkład własny Gminy ww. inwestycji stanowi koszt podatku VAT, będący kosztem niekwalifikowanym ww. projektu. Cena świadczonych na rzecz mieszkańców usług w ramach ww. umowy byłaby wyższa, gdyby Gmina nie wniosła wkładu własnego. Całość otrzymanego dofinansowania ze środków EFRR zostanie przeznaczone przez Gminę na sfinansowanie kosztów kwalifikowanych projektu poniesionych przez Gminę w ramach zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami.

Gmina w ramach zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami będzie wnosiła wkład własny w finansowaniu inwestycji, dotyczącej instalacji systemów energii odnawialnej. Przez wkład własny rozumie się prefinansowanie podatku naliczonego VAT, który stanowi koszt niekwalifikowany całego zadania inwestycyjnego, do czasu zwrotu Gminie podatku VAT z Urzędu Skarbowego.

Ponadto, Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego, w następujący sposób.

Ad. 1.1

Realizacja opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej projektu „…” odnosi się do budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii: automatyczne kotły na biomasę, kolektory słoneczne, pompy ciepła, jak również instalacje fotowoltaiczne.

Ad. 2

Gmina świadczyć będzie usługę montażu instalacji fotowoltaicznej wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele dokonali wpłat.

Ad. 3

Szczegółowe postanowienia umowy cywilno-prawnej zawartej pomiędzy Gminą, a osobami fizycznymi zostały zawarte we wzorze umowy, która stanowi załącznik do niniejszego pisma.

Ad. 4

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania przedmiotowej instalacji również towary i usługi niezbędne do jej wykonania.

Ad. 5

Instalacje będą montowane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Ad. 6

Przedmiotowe instalacje będą mieściły się w obrębie bryły budynku.

Ad. 7

Instalacje montowane będą na budynkach mieszkalnych o powierzchni, nie przekraczającej 300 m2.

Ad. 8

Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT,

Ad. 9

Realizację przedmiotowej inwestycji Wnioskodawca uzależnia od otrzymania dofinansowania

z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwana lata 2014-2020

Oś priorytetowa III. Czysta Energia.

Ad. 10

W przypadku braku dofinansowania opłaty pobierane od mieszkańców na realizację projektu byłyby wyższe.

Ad. 11

Udział mieszkańców w przedsięwzięciu, o którym mowa we wniosku będzie dobrowolny.

Ad. 12

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie będzie uzależniona od ilości gospodarstw, biorących udział w projekcie.

Ad. 13

W umowach o dofinansowanie zawartych z mieszkańcami zostaną zamieszczone postanowienia przewidujące możliwość odstąpienia od umowy w przypadku niedokonania wpłaty przez mieszkańców, polegające na wyznaczeniu dodatkowego terminu wniesienia opłaty.

W przypadku nie wniesienia wpłaty w dodatkowym terminie Gmina odstąpi od umowy

w terminie 7 dni od upływu dodatkowo wyznaczonego terminu.

Ad.14

W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczania z otrzymanych środków.

Ad. 15

W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Ad. 16

Okres trwałości projektu jest równoznaczny z okresem gwarancyjnym. W okresie trwałości projektu koszty eksploatacji instalacji OZE w całości ponosi właściciel nieruchomości. Naprawy będą dokonywane przez wykonawcę instalacji OZE po zgłoszeniu usterek przez właściciela nieruchomości do Gminy.

Ad. 17

Czynności będące przedmiotem wniosku będą wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach remontu, modernizacji lub termomodernizacji obiektów budowlanych lub jego części, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Ad. 18

W związku z realizacją przedmiotowego projektu zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia

29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych będzie Gmina G.

Ad. 19

W okresie trwałości projektu Gmina będzie świadczyła odpłatne usługi w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie prawa własności instalacji po 5 latach na rzecz mieszkańców od zakończenia projektu stanowić będzie czynności niepodlegające opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu są opodatkowane podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki?
2.  Czy przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki?
3.  Czy gmina może odliczyć lub uzyskać zwrot podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu?
4.  Czy podstawą opodatkowania jest zarówno kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca jak i część dotacji, którą Gmina otrzyma na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach?

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone jak we wniosku)::

Ad. 1

Otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców na posesjach, których zostaną wykonane instalacje wykorzystujące odnawialne źródła energii w ramach projektu na rachunek bankowy gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie są opodatkowane podatkiem VAT. Co prawda celem gminy przystępującej do realizacji projektu nie jest świadczenie materialne na rzecz mieszkańców, jednak dążąc do realizacji celu, jakim jest ochrona środowiska, ludność zyska nie tylko korzyści niematerialne, ale również konkretni mieszkańcy uczestniczący w projekcie, którzy będą chcieli podpisać z Gminą stosowną umowę i przyjąć na siebie określone w niej zobowiązania, odniosą korzyści o charakterze majątkowym w formie bezpłatnego korzystania z wybudowanych instalacji, a po okresie trwałości projektu przejmą je na własność. Jest więc konkretny odbiorca działań, związany z gminą umową oraz dokonujący wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie. Wpłata mieszkańca ma być uiszczona w ciągu 7 dni od podpisania umowy i w konsekwencji wybudowana instalacja. Można więc określić, że działania gminy i mieszkańca wykonywane są w ramach umowy zobowiązaniowej i że wpłata mieszkańca następuje w zamian za świadczenie gminy na jego rzecz. Zaplanowany sposób organizacji i zarządzania instalacjami, które zostaną wybudowane na prywatnych posesjach mieszkańców to:

1.  5-letni okres trwałości projektu - pozostawienie instalacji jako własność Gminy w bezpłatnym użytkowaniu mieszkańców,
2.  po zakończeniu okresu trwałości projektu - przeniesienie własności instalacji na rzecz mieszkańców, z równoczesnym zobowiązaniem właścicieli nieruchomości do korzystania z nich. Jednocześnie określony został zamiar przekazania instalacji mieszkańcom, pierwsze w użytkowanie, później na własność, a więc dokonywane na początku projektu wpłaty mieszkańców za świadczenie gminy na ich rzecz należy określić jako zaliczkę na poczet wykonania instalacji na działkach prywatnych mieszkańców, która zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT jest obrotem stanowiącym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wpłaty (zaliczki) mieszkańców dokonywane na rachunek bankowy gminy powinny być opodatkowane zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT:

1.  8% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych,
2.  23% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach innych niż mieszkalne.

Ad. 2 (przedstawione ostatecznie w ww. piśmie uzupełniającym z 23 sierpnia 2017 r.).

Przeniesienie prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych po 5 latach od zakończenia projektu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3

Gminie przysługuje prawo odliczenia lub zwrotu z Urzędu Skarbowego (zgodnie z właściwymi przepisami ustawy i aktów wykonawczych), podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącej budowy instalacji na działkach osób fizycznych, a to podatku wynikającego z faktur za:

*   roboty - wykonanie instalacji na działkach osób fizycznych,
*   wykonanie programu funkcjonalno-użytkowego oraz dokumentacji technicznej,
*   usługę nadzoru nad wykonaniem instalacji, wykonanej przez inspektora nadzoru.

W przypadku wymienionych robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkującymi powstaniem podatku należnego. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spełnione są więc dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust.1 ustawy o VAT. W związku z powyższym gmina może odliczyć podatek naliczony związany z wydatkami realizowanego projektu.

Ad. 4 (przedstawione ostatecznie w ww. piśmie uzupełniającym z 23 sierpnia 2017 r.).

Podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych usług będzie nie tylko kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca, ale również środki otrzymane przez Gminę w formie dotacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   prawidłowe – w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowania przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   prawidłowe – w zakresie prawa do odliczyć lub zwrotu podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu,
*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanych dotacji na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (art. 29a ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu są opodatkowane podatkiem VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina, jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, przystąpi do realizacji projektu pn. „…” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 w ramach Osi priorytetowej III Czysta energia. Realizację przedmiotowej inwestycji Wnioskodawca uzależnia od otrzymania dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta Energia. Planowana inwestycja jest jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić koszty w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z realizacją przedmiotowego projektu zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych będzie Gmina G.

Realizacja przedmiotowego projektu „…” odnosi się do budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii: automatyczne kotły na biomasę, kolektory słoneczne, pompy ciepła, jak również instalacje fotowoltaiczne.

Umowa ta zapewni sfinansowanie do 85% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji, wykorzystujących odnawialne źródła energii dla każdego mieszkańca, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcami robót realizującymi inwestycję, a zakup udokumentowany będzie fakturą VAT wystawioną na Gminę.

Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostaną zawarte umowy cywilnoprawne, z których wynikać będzie, że właściciel poniesie 15% wartości - bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych projektu, a 85% Gmina. Mieszkańcy zgodnie z treścią ww. umowy oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się realizację ww. projektu oraz zobowiązani będą do udostępnienia jej do prowadzenia prac projektowych i robót budowlanych. Po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach instalacje zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem. 

W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, przez dokonywanie w umowie wpłaty, która zostanie ustalona po przeprowadzeniu przetargu na budowę instalacji OZE. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca będzie warunkiem niezbędnym do uczestnictwa w projekcie.

Świadczenie dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy instalacji ma charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi, polegającej na wykonaniu budowy instalacji. Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców, a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów.

Budynki objęte projektem pn. „…” zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych stanowią budynki:

*   mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110,
*   gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1271.

Wkład własny Gminy ww. inwestycji stanowi koszt podatku VAT, będący kosztem niekwalifikowanym ww. projektu. Cena świadczonych na rzecz mieszkańców usług w ramach ww. umowy byłaby wyższa, gdyby Gmina nie wniosła wkładu własnego. Całość otrzymanego dofinansowania ze środków EFRR zostanie przeznaczone przez Gminę na sfinansowanie kosztów kwalifikowanych projektu poniesionych przez Gminę w ramach zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami.

Gmina w ramach zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami będzie wnosiła wkład własny w finansowaniu inwestycji, dotyczącej instalacji systemów energii odnawialnej. Przez wkład własny rozumie się prefinansowanie podatku naliczonego VAT, który stanowi koszt niekwalifikowany całego zadania inwestycyjnego, do czasu zwrotu Gminie podatku VAT z Urzędu Skarbowego.

Gmina świadczyć będzie usługę montażu instalacji fotowoltaicznej wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele dokonali wpłat.

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania przedmiotowej instalacji również towary i usługi niezbędne do jej wykonania.

Instalacje będą montowane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Przedmiotowe instalacje będą mieściły się w obrębie bryły budynku.

Instalacje montowane będą na budynkach mieszkalnych o powierzchni, nie przekraczającej 300 m2.

Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

W przypadku braku dofinansowania opłaty pobierane od mieszkańców na realizację projektu byłyby wyższe.

Udział mieszkańców w przedsięwzięciu, o którym mowa we wniosku będzie dobrowolny.

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie będzie uzależniona od ilości gospodarstw, biorących udział w projekcie.

W umowach o dofinansowanie zawartych z mieszkańcami zostaną zamieszczone postanowienia przewidujące możliwość odstąpienia od umowy w przypadku niedokonania wpłaty przez mieszkańców, polegające na wyznaczeniu dodatkowego terminu wniesienia opłaty. W przypadku nie wniesienia wpłaty w dodatkowym terminie Gmina odstąpi od umowy w terminie 7 dni od upływu dodatkowo wyznaczonego terminu. W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczania z otrzymanych środków.

W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Okres trwałości projektu jest równoznaczny z okresem gwarancyjnym. W okresie trwałości projektu koszty eksploatacji instalacji OZE w całości ponosi właściciel nieruchomości. Naprawy będą dokonywane przez wykonawcę instalacji OZE po zgłoszeniu usterek przez właściciela nieruchomości do Gminy.

Czynności będące przedmiotem wniosku będą wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach remontu, modernizacji lub termomodernizacji obiektów budowlanych lub jego części, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

W okresie trwałości projektu Gmina będzie świadczyła odpłatne usługi w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie prawa własności instalacji po 5 latach na rzecz mieszkańców od zakończenia projektu stanowić będzie czynności niepodlegające opodatkowaniu.

W związku z powyższym, dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą usług wykonania systemów odnawialnych energii, co wskazuje, że świadczenia co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął również wątpliwość jaką stawkę podatku VAT powinien zastosować do otrzymanych od mieszkańców wpłat.

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Do usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe instalacje będą montowane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym (symbole PKOB 1110) i w budynkach gospodarczych sklasyfikowanych w grupowaniu PKOB 1271.

Przedmiotowe instalacje będą mieściły się w obrębie bryły budynku.

Instalacje montowane będą na budynkach mieszkalnych o powierzchni, nie przekraczającej 300 m2.

Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku gdy budowa instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę), jak również instalacje fotowoltaiczne będzie wykonana w i na budynkach mieszkalnych (PKOB 11) zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a, z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy o VAT, tj. budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast te usługi, które będą dotyczyły obiektów niezaliczanych (budynków gospodarczych sklasyfikowanych w grupowaniu PKOB 1271) – na podstawie art. 41 ust. 12b ustawy − do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynków innych niż mieszkalne (budynki gospodarcze), będą opodatkowane 23% stawką podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym, obowiązkowe wpłaty mieszkańców - uczestników projektu, które wpłyną na rachunek Gminy przed rozpoczęciem realizacji inwestycji polegającej na wykonaniu usługi budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, na lub w budynkach mieszkalnych osób fizycznych, będą stanowiły dla Gminy zapłatę zaliczki, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 8% natomiast zamontowane na budynkach gospodarczych będą stanowiły zaliczkę opodatkowaną w stawce 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania podatkiem VAT obowiązkowych wpłat mieszkańców (zaliczek) na poczet wykonania kompleksowej usługi budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii stawką odpowiednio 8% lub 23%, jest prawidłowe

Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą także kwestii opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, po 5 latach od zakończenia projektu (pytanie nr 2).

Z opisu sprawy wynika, że po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na wyodrębnione konto Gminy zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu.

W okresie trwałości projektu Gmina będzie świadczyła odpłatne usługi w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie prawa własności instalacji po 5 latach na rzecz mieszkańców od zakończenia projektu stanowić będzie czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz opis sprawy należy zauważyć, że - zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym - zadania własne gminy obejmują m.in. zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony

środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Jak wynika z treści wniosku, projekt będzie realizowany w ramach zadań własnych Gminy.

Zatem podejmowane przez Gminę czynności w okresie trwałości projektu będą mieściły się w celu prowadzonej przez nią działalności (w szczególności w ww. zakresie). Tak więc, pierwsza przesłanka wynikająca z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, co wyklucza uznanie tej czynności za odpłatną w świetle ww. przepisu.

Należy ponownie wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Wnioskodawcy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności. W konsekwencji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Wnioskodawcę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji lecz świadczenie przez Wnioskodawcę usługi dotyczące montażu instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

W związku z powyższym stanowisko Gminy, że przeniesienie prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych po 5 latach od zakończenia projektu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, czy gmina może odliczyć lub uzyskać zwrot podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami na realizację projektu, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji wykazano, że dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu udziału w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi wykonania budowy instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakupy związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. W okresie trwałości projektu Gmina będzie świadczyła odpłatne usługi w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego VAT w całości (100%) wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu (dotyczącego wykonania usługi budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez Gminę usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług.

Zatem, w związku z tym, że usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu, będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją ww. Projektu, jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii objętej pytaniem nr 4 tj. czy podstawą opodatkowania jest zarówno kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca jak i część dotacji, którą Gmina otrzyma na sfinansowanie montażu instalacji na budynkach?

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotnym dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia na rzecz mieszkańców w zamian za określone wynagrodzenie.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że mieszkańcy poniosą 15% wartości - bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych projektu, a 85% Gmina. Po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach instalacje zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem. Wnioskodawca uzależnia realizację przedmiotowej inwestycji od otrzymania dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta Energia. W przypadku braku dofinansowania opłaty pobierane od mieszkańców na realizację projektu byłyby wyższe. Udział mieszkańców w przedsięwzięciu, o którym mowa we wniosku będzie dobrowolny. W umowach o dofinansowanie zawartych z mieszkańcami zostaną zamieszczone postanowienia przewidujące możliwość odstąpienia od umowy w przypadku niedokonania wpłaty przez mieszkańców, polegające na wyznaczeniu dodatkowego terminu wniesienia opłaty.

W przypadku nie wniesienia wpłaty w dodatkowym terminie Gmina odstąpi od umowy w terminie 7 dni od upływu dodatkowo wyznaczonego terminu.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W niniejszej sprawie, w opinii tut. Organu, otrzymane środki finansowe na realizację projektu stanowią dofinansowanie do instalacji dla mieszkańców i należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie.

Z powyższego wynika, że otrzymane przez Gminę środki na realizację projektu (pokrywające w 84% cenę danej instalacji) stanowić będą w istocie należności za świadczone usługi.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego jako nr 4, zgodnie z którym, podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych usług będzie nie tylko kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca, ale również środki otrzymane przez Gminę w formie dotacji, jest prawidłowe.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do pozostałych gmin uczestniczących w projekcie bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowoprawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem, przedmiotem wniosku nie było zastosowanie odwrotnego obciążenia do świadczonych usług, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.