Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4012.47.2021.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-11
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży niezabudowanych działek gruntu.
Słowa kluczowe: działki; grunty-sprzedaż gruntów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie braku opodatkowania sprzedaży niezabudowanych działek gruntu o nr …, nr …, nr …, nr …, nr … (wraz z udziałami w działkach o nr … i …), nr … (wraz z udziałami w działkach o nr … i …) oraz nieuznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług z związku ww. sprzedażą a także planowaną sprzedażą pozostałych działek gruntu (i udziałów w pozostałych działkach drogowych) jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania sprzedaży niezabudowanych działek gruntu o nr …, nr …, nr …, nr …, nr … (wraz z udziałami w działkach o nr … i …), nr … (wraz z udziałami w działkach o nr … i …) oraz nieuznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług z związku ww. sprzedażą a także planowaną sprzedażą pozostałych działek gruntu (i udziałów w pozostałych działkach drogowych) jest prawidłowe..

Wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie w dniu 25 stycznia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A. K.

ul. P.

\`(...)\` J.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pani R. K.

ul. P.

… J.

**Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych**

Są Państwo osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Polski, posiadającymi polską rezydencję podatkową.

Na podstawie umowy darowizny z 11 lutego 1987 roku nabyli Państwo na zasadzie współwłasności majątkowej małżeńskiej prawo własności niezabudowanej nieruchomości rolnej oznaczonej jako działka numer … o powierzchni 6,2861 ha oraz prawo własności niezabudowanej działki nr …, stanowiącej grunty orne, o pow. 3,7716 ha (dalej: Nieruchomość). W umowie darowizny, na podstawie, której nabyli Państwo prawo własności Nieruchomości ustanowili na rzecz osoby fizycznej dożywotnią, bezpłatną służebność mieszkania dotychczas przez niego zajmowanego, ogrzewanego i oświetlonego oraz prawo użytkowania nieruchomości, przy czym uprawniony zmarł na początku 1989 r.

Przedmiotowa Nieruchomość była użytkowana przez Państwo do celów prowadzenia gospodarstwa rolnego. Niemniej w związku z osiągnięciem wieku emerytalnego i zakończeniem działalności rolnej, podjęli Państwo decyzję o sprzedaży obu działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, jednakże pomimo wystawienia ich na sprzedaż ceny proponowane przez potencjalnych nabywców nie były dla Państwa na tyle atrakcyjne aby zdecydować się na jej sprzedaż. Nieruchomość położona jest w dość bliskiej odległości od aglomeracji miasta X., stąd zdecydowali się Państwo na podział przedmiotowych działek gruntu, uzyskanie dla nich decyzji o warunkach zabudowy oraz ich sprzedaż jako działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową.

Podział działki nr … i jej stan po przekształceniu.

Na złożony przez Państwa wniosek, dla części działek o nr geod. … i … (której również byli Państwo właścicielami na podstawie umowy darowizny z 11 lutego 1987 roku), została wydana decyzja Burmistrza Miasta i Gminy S. o warunkach zabudowy z dnia 4 lipca 2016 r. dla inwestycji polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Wg zapisów ww. decyzji obsługę komunikacyjną dla projektowanych wówczas działek nr …, … oraz … zapewnia nowo wydzielona działka nr … będąca drogą wewnętrzną dojazdową, stanowiąca rezerwę terenu pod docelowe poszerzenie pasa drogowego istniejącej ulicy.

Na złożony przez Państwa wniosek z dnia 12 czerwca 2017 r., Burmistrz Miasta i Gminy S. wydał z kolei decyzję z 18 sierpnia 2017 roku, zatwierdzającą podział działki numer …, w wyniku którego wydzielone zostały następujące działki gruntu:

1) Działka o nr … o powierzchni 0,0880 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

2) Działka o nr ,,, o powierzchni 0,0880 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

3) Działka o nr … o powierzchni 0,1126 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

4) Działka o nr … o powierzchni 0,0112 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

5) Działka o nr … o powierzchni 5,9863 ha jako część pozostała.

Zgodnie z przedmiotową decyzją podziałową oraz decyzją o warunkach zabudowy, działki gruntu nr …, … i … powstałe po podziale są przeznaczone pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, zaś działka nr … przeznaczona jest pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej (z kolei działka nr … nie jest przeznaczona pod zabudowę).

Podział działki nr … i jej stan po przekształceniu.

Podział działki nr … nastąpił na podstawie decyzji z dnia 30 listopada 2018 r., wydanej przez Burmistrza Miasta i Gminy S., w wyniku czego przedmiotowa działka podzieliła się na działki nr … o pow. 0,0800 ha, nr … o pow. 0,0245 ha, nr … o pow. 0,0896 ha i nr … o pow. 3,5775 ha.

Dla części obszaru ww. nieruchomości (tj. terenu działek powstałych z podziału działki nr …) została wydana decyzja Burmistrza Miasta i Gminy S. o warunkach zabudowy z dnia 23 maja 2019 r. dla inwestycji polegającej na budowie dziesięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną.

Następnie na wniosek Państwa, Burmistrz Miasta i Gminy S. wydał, również decyzję z 7 kwietnia 2021 roku, zatwierdzającą podział działki numer … o powierzchni 3,5775 ha, na skutek czego z przedmiotowej działki zostały wydzielone działki gruntu, których przeznaczenie zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy z 23 maja 2019 r., jest następujące:

1) Działka o nr … o powierzchni 0,0818 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

2) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

3) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

4) Działka o nr … o powierzchni 0,0816 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

5) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

6) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

7) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

8) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

9) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

10) Działka o nr … o powierzchni 0,0817 ha z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

11) Działka o nr … o powierzchni 0,1147 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

12) Działka o nr … o powierzchni 2,6476 ha, jako część pozostała.

Ww. podział nastąpił pod warunkiem, że przy zbywaniu nowo wydzielonych działek zostanie zapewniony dostęp do drogi publicznej na rzecz każdoczesnego właściciela ww. działek przeznaczonych pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, poprzez teren działki nr … stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową.

Podsumowując, zgodnie z dokonanym podziałem działki nr …, a następnie działki nr … powstałej z podziału działki nr …, przeznaczonych pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy jest dziesięć działek gruntu tj. dz. nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr … oraz nr ….

Ponadto działki gruntu … oraz … przeznaczone są pod budowę dróg, zaś dla działek gruntu nr … oraz … nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wreszcie w dniu 4 września 2021 r. weszły w życie postanowienia uchwały Rady Miejskiej w S. z dnia 6 lipca 2021 r., w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w świetle którego działki gruntu nr … oraz … (sprzedane jednak przed wejściem w życie postanowień tego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … są przeznaczone pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej lub zabudowy usługowej.

Dla celów niniejszego wniosku wszystkie działki gruntu powstałe po wyżej opisanych podziałach będą określane jako Działki, zaś każda z nich będzie określana odrębnie właściwym numerem ewidencyjnym w sposób wyżej opisany.

Zrealizowane transakcje sprzedaży działek przez Państwo.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji dokonali Państwo sprzedaży następujących działek gruntu:

1) w dniu 3 lutego 2019 roku zawarli (jako współwłaściciele na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej) umowę sprzedaży działki nr … o powierzchni 0,0896 ha oraz ustanowili na działce nr … - w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej (droga konieczna) nieodpłatną i na czas nieokreślony służebność - swobodnego przechodu, swobodnego przejazdu i swobodnego poprowadzenia do nieruchomości władnącej wszelkiego rodzaju mediów (w tym prąd, woda, gaz, kanalizacja i linie teleinformatyczne) - na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości składającej się z działki nr …;

2) w dniu 3 lutego 2019 roku zawarli (jako współwłaściciele na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej) umowę sprzedaży działki nr … o powierzchni 0,0800 ha oraz ustanowili na działce nr … - w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej (droga konieczna) nieodpłatną i na czas nieokreślony służebność - swobodnego przechodu, swobodnego przejazdu i swobodnego poprowadzenia do nieruchomości władnącej wszelkiego rodzaju mediów (w tym prąd, woda, gaz, kanalizacja i linie teleinformatyczne) - na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości składającej się z działki nr …;

3) w dniu 8 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której była cała działka nr … o powierzchni 0,0880 ha;

4) w dniu 14 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której była działka nr … o powierzchni 0,0880 ha;

5) w dniu 22 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której były: niezabudowana działka nr … o powierzchni 0,0818 ha, udział wynoszący 1/12 części w niezabudowanej działce nr … o powierzchni 0,1147 ha oraz udział wynoszący 1/14 części w niezabudowanej działce nr … o powierzchni 0,0245 ha;

6) w dniu 22 września 2021 roku zawarli umowę sprzedaży, przedmiotem której były: niezabudowana działka nr … o powierzchni 0,0814 ha, udział wynoszący 1/12 części w niezabudowanej nieruchomości składającej z działki nr … o powierzchni 0,1147 ha oraz udział wynoszący 1/14 części w niezabudowanej działce nr … o powierzchni 0,0245 ha.

‒ dalej łącznie jako: Działki Sprzedane.

Jednocześnie wskazują Państwo, iż transakcje opisane w pkt 4-6 powyżej przeprowadzili w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż działki …, Wnioskodawcy oświadczali, że z tytułu dokonanej czynności są podatnikami podatku VAT, a czynności objęte tym aktem nie są zwolnione z tego podatku).

Przedmiotowe transakcje zostały przez Państwa opodatkowane VAT wyłącznie w związku z uzyskaniem przez Państwa sprzecznych informacji co do konieczności ich opodatkowania VAT. Również, pracownicy właściwego dla Państwa Urzędu Skarbowego, do którego udali się Państwo po zrealizowaniu transakcji o których mowa w pkt 4-6 wskazali, iż nie można jednoznacznie przesądzić o tym, iż w ramach transakcji występowali w charakterze podatników VAT. Celem Państwa na żadnym etapie podziału Nieruchomości oraz sprzedaży ww. działek nie była chęć stworzenia sobie dodatkowego źródła zarobkowania (nie są Państwo zainteresowani stworzeniem sobie takiego źródła), lecz transakcji dokonali w celu zarządu/rozporządzenia majątkiem prywatnym, który przestał być im potrzebny do codziennej egzystencji.

Okoliczności towarzyszące podziałom i sprzedaży działek gruntu.

Nie zarejestrowali i nie prowadzą Państwo działalności w zakresie obrotu lub dzierżawy Nieruchomości, w związku z powyższym przedmiotowe Nieruchomości nie były nigdy wprowadzone do rejestru środków trwałych bądź innych ewidencji prowadzonych przez przedsiębiorców.

Podziały obu działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, opisane szerzej poniżej zostały dokonane w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazują Państwo, iż zasadniczo:

a) sami dokonywali sprzedaży poszczególnych działek gruntu, nie korzystając w tym zakresie z pośredników w sprzedaży nieruchomości bądź w postaci agencji nieruchomościowych, jak również;

b) czynności w zakresie podziału wszystkich ww. działek oraz uzyskania warunków zabudowy były podejmowane przez Państwo indywidualnie.

Ze względu na Państwa wiek pomagał im sporadycznie również syn, który jednak nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu Nieruchomościami, a jedynie systematycznie udawał się do właściwych organów administracyjnych, celem fizycznego złożenia wniosku lub odebrania określonego dokumentu (w sytuacji kiedy fizyczna obecność Państwa nie była konieczna).

Oprócz wyżej opisanych podziałów Nieruchomości nie podejmowali Państwo żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, czy też ich uatrakcyjnienia. Nieruchomości nie są ani zabudowane ani też ogrodzone. Nie składali Państwo także wniosków o doprowadzenie mediów, w tym sieci wodociągowej czy energetycznej. Poza tym nie podejmowali i nie zamierzają podejmować Państwo jakichkolwiek innych działań marketingowych.

Stan własności Nieruchomości na dzień złożenia niniejszego wniosku oraz planowane transakcje.

Na dzień dzisiejszy w majątku Państwa pozostają:

1) następujące działki gruntu z przeznaczeniem pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej:

a) Działka o nr … o powierzchni 0,1126 ha;

b) Działka o nr … o powierzchni 0,0112 ha;

c) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha;

d) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha;

e) Działka o nr … o powierzchni 0,0816 ha;

f) Działka o nr … o powierzchni 0,0815 ha;

g) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha;

h) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha;

i) Działka o nr … o powierzchni 0,0814 ha;

j) Działka o nr … o powierzchni 0,0817 ha;

‒ dalej: Pozostałe Działki Budowlane.

2) udział wynoszący 10/12 w prawie własności do działki o nr … o powierzchni 0,1147 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

3) udział wynoszący 12/14 w prawie własności do działki o nr … o powierzchni 0,0245 ha z przeznaczeniem pod teren wewnętrznej drogi dojazdowej;

‒ dalej: Pozostałe Działki Drogowe;

Następujące działki gruntu nieprzeznaczone pod zabudowę:

a) Działka o nr … o powierzchni 5,9863 ha;

b) Działka o nr … o powierzchni 2,6476 ha;

‒ dalej: Pozostałe Działki Niebudowlane.

Wskazują Państwo, iż w przypadku jeśli pojawią się kolejni chętni do nabycia ww. pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), będą dokonywali Państwo dalszych sprzedaży przedmiotowych działek/udziałów w działkach gruntu.

Nie wykluczają Państwo, iż działki nr … oraz …, ze względu na ich wielkość, ulegną dalszym podziałom. Na dzień dzisiejszy nie dokonują Państwo jednak żadnych czynności podziałowych w tym zakresie i oczekują na sprzedaż wyłącznie ww. Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych).

Wskazują Państwo jednocześnie (i wnoszą o przyjęcie tego jako opisu zdarzenia przyszłego), iż przyszłe planowane transakcje sprzedaży Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), również będą wykonywane poza działalnością gospodarczą, w okolicznościach tożsamych jakie miały miejsce w odniesieniu do Działek Sprzedanych (z tym zastrzeżeniem, że ich opodatkowanie VAT, uzależnione będzie od otrzymanej w ramach niniejszego wniosku interpretacji indywidualnej).

W związku z powyższymi okolicznościami sprzedaży działek gruntu o nr …, … oraz … wraz z udziałami w działkach … i … podjęli Państwo decyzję o rejestracji dla celów VAT w Polsce, celem rozliczenia i zapłaty podatku VAT, przy czym w związku z powzięciem wątpliwości co do zasadności doliczenia kwoty podatku VAT do ceny netto sprzedaży tych działek/udziałów w tych działkach gruntu oraz w związku z wcześniejszą sprzedażą działek nr …, nr … i nr …, Wnioskodawcy podjęli decyzję o złożeniu niniejszego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzupełnieniu wniosku z 25 stycznia 2022 r. odpowiedzieli Państwo na zadane przez organ pytania:

1) Czy byliście/są Państwo rolnikami ryczałtowymi jeśli tak to od kiedy, w jakim okresie? Jeżeli ww. działki były wykorzystywane w działalności rolniczej, to czy z tego tytułu byliście Państwo czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług?

Nie, nie byli Państwo rolnikami ryczałtowymi na gruncie podatku od towarów i usług; nie byli w ogóle podatnikami VAT z tytułu wykorzystywania działek do produkcji rolnej.

2) Czy działki mające być przedmiotem sprzedaży były/są przedmiotem najmu lub dzierżawy, jeśli tak, to w jakim okresie oraz jakie pożytki czerpaliście/czerpiecie Państwo z tego tytułu?

Przedmiotowe działki są przedmiotem dzierżawy począwszy od 1 czerwca 2012 r. - umowa została zawarta na lat 10 do końca maja 2022 r. Z tego tytułu nie są przez Państwa pobierane pożytki w postaci czynszów dzierżawnych, a działki oddane zostały w dzierżawę wyłącznie w celu uzyskania uprawnień do pobierania emerytury. Zgodnie z regulacjami dotyczącymi emerytur rolniczych z KRUS jeżeli działek by nie wydzierżawili, nie uzyskaliby Państwo prawa do emerytury (taki też był zapis w umowie dzierżawy).

3) Czy występowaliście Państwo z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla działek, które były/będących przedmiotem sprzedaży, jeśli tak to kiedy i w jakim celu?

Nie, nie występowali Państwo z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla działek.

4) Czy dokonywali Państwo już wcześniej sprzedaży nieruchomości (oprócz opisanych we wniosku), jeśli tak to należało podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

a) Jakie to nieruchomości?

b) Kiedy i w jaki sposób weszli Państwo w posiadanie tych nieruchomości?

c) W jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Państwa?

d) W jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Państwa od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

e) Kiedy dokonaliście Państwo ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

f) Ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

Nie, nie sprzedawali Państwo innych Nieruchomości poza wymienionymi we wniosku o wydanie interpretacji.

5) Na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości?

Środki ze sprzedaży Nieruchomości zostały darowane dzieciom oraz zostały przeznaczone na modernizację posiadanego przez Państwa domu.

**Pytania**

1) Czy w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o nr …, nr … (wraz z udziałami w działkach nr … i …) oraz … (wraz z udziałami w działkach … i …) działali Państwo jako podatnicy VAT, a w konsekwencji czy sprzedaż przedmiotowych działek gruntu, podlegała opodatkowaniu VAT?

2) Czy w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o nr …, nr …, nr …, działali Państwo jako podatnicy VAT, a w konsekwencji czy sprzedaż przedmiotowych działek gruntu, podlegała opodatkowaniu VAT?

3) W przypadku jeśli w odniesieniu do pytania nr 2, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe i zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z tytułu sprzedaży działek gruntu o nr …, nr … oraz nr … działali w charakterze podatników VAT, czy słusznym jest stanowisko, iż sprzedaż niezabudowanych działek gruntu o nr … oraz … korzystała ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, zaś sprzedaż niezabudowanej działki gruntu nr … podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki VAT 23%?

4) Czy w okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, w związku ze sprzedażą Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), będą Państwo działali jako podatnicy VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie.**

1) W związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o nr …, … (wraz z udziałami w działkach … i …) oraz … (wraz z udziałami w działkach … i …), nie działali Państwo jako podatnicy VAT, a w konsekwencji sprzedaż przedmiotowych działek gruntu, nie podlegała opodatkowaniu VAT.

2) W związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o nr …, …, …, nie działali Państwo jako podatnicy VAT, a w konsekwencji sprzedaż przedmiotowych działek gruntu, nie podlegała opodatkowaniu VAT.

3) W przypadku jeśli w odniesieniu do pytania nr 2, Państwa stanowisko zostanie uznane za nieprawidłowe i zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z tytułu sprzedaży działek gruntu o nr …, nr … oraz nr … działali Państwo w charakterze podatników VAT, słusznym jest stanowisko, iż sprzedaż niezabudowanych działek gruntu o nr … oraz … korzystała ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, zaś sprzedaż niezabudowanej działki gruntu nr … podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki VAT 23%.

4) W okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, w związku ze sprzedażą Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), nie będą działali Państwo jako podatnicy VAT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska do pytań nr 1, 2, i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (\`(...)\`). Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Powyższe oznacza również, iż osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników VAT.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r. (sygn. I FSK 1986/16), dla oceny, czy dany podmiot sprzedając działki działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, istotne pozostają kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (dalej: Dyrektywa). Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie powinna świadczyć, iż działała ona w charakterze podatnika. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Jak wyjaśnił jednocześnie Trybunał inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym - jak podkreślił TSUE na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (podobnie NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. I FSK 1076/16).

W tym miejscu zaznaczyć należy również, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. ,,Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, po wydaniu orzeczeń TSUE w sprawach Trybunału C-180/10 i C-181/10 wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tych orzeczeń. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Przy czym, co wyraźnie podkreśla się w orzecznictwie, na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13). Z punktu widzenia możliwego zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. istotny jest zakres czynności, jakie podmiot podejmuje w odniesieniu do nieruchomości i czy powoduje to zaangażowanie środków podobnych do tych jakie wykorzystują w tym celu podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami (wyrok WSA w Poznaniu z 20 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Po 832/20). W orzecznictwie utrwalony został pogląd, iż okolicznościami wskazującymi na prowadzenie działalności gospodarczej są przede wszystkim z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania (taki pogląd utrwalony został w orzecznictwie sądowo-administracyjnym na gruncie PIT, nie mniej w ocenie Państwa powyższe tezy znajdują zastosowanie również na gruncie regulacji VAT; m.in. w wyrokach NSA z dnia 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z dnia 10 kwietnia 2013 r., II FSK 1686/11; z dnia 30 maja 2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z dnia 1 kwietnia 2010 r., II FSK 1933/08; z dnia 2 kwietnia 2009 r., II FSK 1937/07, z dnia 16 kwietnia 2009 r., II FSK 28/08).

To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 maja 2021 r., sygn. I SA/Gl 1479/20; podobnie WSA we Wrocławiu w wyroku z 13 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Wr 681/20).

Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno (WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. I SA/Bd 76/20). Stąd też stwierdzenie czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Sz 486/21); przy czym przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, przy czym na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg ustalonych okoliczności (tak NSA w wyroku z 23 czerwca 2020 r. sygn. I FSK 1758/17).Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (wyrok NSA z 30 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 1269/18), jednakże jak słusznie zauważył WSA w Rzeszowie w wyroku z 5 marca 2020 r., sygn. I SA/Rz 913/19, trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną. Uzyskanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości, tak jak w ogóle nie może być mowy o uznaniu za takową opublikowanie (umieszczenia) ogłoszenia o sprzedaży w Internecie.

Oczywistym jest, iż granica pomiędzy zarządem majątkiem prywatnym a aktywnością wskazującą na prowadzenie działalności gospodarczej może być płynna. Problemy z tym związane stanowią skutek zacierania się w praktyce obrotu nieruchomościami granicy pomiędzy tym, co wykazuje cechy profesjonalnego obrotu handlowego, a tym, co stanowi wyprzedaż majątku osobistego w ramach normalnego zarządu własnym mieniem. Natomiast ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w praktyce występują w obrocie prawnym, trudno stworzyć uniwersalny wzorzec zachowań umożliwiający jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia prywatnego. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na profesjonalny obrót nieruchomościami może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Równocześnie oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wskazał NSA w wyroku z 5 marca 2019 r., sygn. II FSK 829/17, samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi.

W podobnym tonie wypowiedział się NSA w dniu 18 grudnia 2018 r., (sygn. II FSK 2577/17), kiedy Sąd zarysował pewną granicę wykonywania działalności gospodarczej, wskazując, iż „nie ma podstaw aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej”.

Zaznaczają Państwo również, że ich zamiarem nie jest chęć dalszej reinwestycji uzyskanych środków w nieruchomościach, zaś sprzedane działki zbywali celem ich spieniężenia. Podkreślają Państwo, iż ich rolą nie jest i nie może być dążenie do minimalizacji zysków ze zbycia majątku prywatnego. Nie można zresztą pozbawiać osób, którym przysługuje konstytucyjne prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje konstytucyjne uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału czy też wzrostu wartości bądź przyśpieszenia zbycia danej nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, nie mogą jednak przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej.

W świetle powyższych uwag oraz orzecznictwa sądowo - administracyjnego, w Państwa ocenie podejmowane przez nich czynności mieszczą się w zakresie tzw. zwykłego zarządu majątkiem własnym, bowiem mają one na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych, stąd nie powinny być kwalifikowane jako mieszące się w ramach działalności gospodarczej.

Tożsame stanowisko oraz argumentacja w Państwa ocenie znajdzie zastosowanie w odniesieniu do przyszłych transakcji dotyczących Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych), bowiem w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie planują Państwo podejmować w przyszłości aktywności o charakterze zarobkowym, jak również nie planują angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. We własnym zakresie oraz własnymi siłami, tj. bez korzystania pośredników i agencji nieruchomości planują dokonywać systematycznych sprzedaży Pozostałych Działek Budowlanych (i udziałów w Pozostałych Działkach Drogowych).

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdza wiele interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. następujące interpretacje podatkowe:

1) Interpretacja z dnia 24 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.333.2021.2.DS;

2) Interpretacja z dnia 23 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.546.2021.1.MB;

3) interpretacja indywidualna z dnia 28 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.465.2019.2.AG;

4) interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.179.2019.2.KO.

Uzasadnienie Państwa stanowiska do pytania nr 3.

W przypadku jeśli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do pytania nr 2 stwierdzi, iż Państwa stanowisko jest nieprawidłowe i zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z tytułu sprzedaży działek gruntu o nr …, nr … oraz nr … działali Państwo w charakterze podatników VAT, w Państwa ocenie słusznym jest stanowisko, iż sprzedaż niezabudowanych działek gruntu o nr … oraz … korzystała ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, zaś sprzedaż niezabudowanej działki gruntu nr … podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki VAT 23%.

W takiej sytuacji bowiem zauważyć należy, iż dostawa działek gruntu o nr …, nr … oraz nr … stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, wynosi 23%.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, skoro:

a) działki gruntu nr … oraz … nie były w dniu sprzedaży przeznaczone pod zabudowę zgodnie z postanowieniami MPZP ani też decyzją o warunkach zabudowy, ich dostawa jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT,

b) działka gruntu o nr … była przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, zgodnie z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy wydanej w dniu 4 lipca 2016 r., jej dostawa podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki 23%.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi:

Przez towary – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.

Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Wątpliwości dotyczą kwestii uznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług z związku z dokonaną już sprzedażą działek gruntu, jak i planowaną sprzedażą pozostałych działek gruntu.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy sprzedaży niezabudowanych działek gruntu (udziałów w działkach) wystąpili Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika bowiem taka Państwa aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przedmiotowe nieruchomości nabyli Państwo przed wielu laty na podstawie umowy darowizny, nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy, nie podejmowali Państwo żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, czy też ich uatrakcyjnienia, w tym nie składali wniosków o doprowadzenie mediów (sieci wodociągowej czy energetycznej), nie podejmowali i nie zamierzają Państwo podejmować jakichkolwiek innych działań marketingowych.

Jakkolwiek przedmiotowe działki są przedmiotem „dzierżawy” począwszy od 1 czerwca 2012 r. (umowa została zawarta na lat 10 do końca maja 2022 r.), nie pobieracie Państwo z tego tytułu pożytków w postaci czynszów dzierżawnych, działki oddane zostały bowiem w „dzierżawę” wyłącznie w celu uzyskania uprawnień do pobierania emerytury.

Zatem, nie wystąpił taki ciąg zdarzeń, który wskazywałby na aktywność Państwa w zakresie obrotu nieruchomościami.

W konsekwencji, dokonując sprzedaży niezabudowanych działek gruntu o numerach …, … (wraz z udziałami w działkach … i …), … (wraz z udziałami w działkach … i …), …, …, … korzystali Państwo z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Okoliczność ta pozbawia Państwa cech podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek ww. działek a ich dostawa nie miała cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Również z tytułu planowanej sprzedaży pozostałych działek (i udziałów w działkach drogowych) nie będą Państwo działali jako podatnicy podatku od towarów i usług

**Informacje dodatkowe**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

‒ Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz przedstawionych zdarzeń przyszłych i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

‒ Z uwagi na warunkowy charakter pytania nr 3, nie udziela się na nie odpowiedzi, gdyż oczekiwali Państwo odpowiedzi na pytanie nr 3 wyłącznie w przypadku uznania, że transakcja sprzedaży działek gruntu o nr …, … i nr … podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

‒ Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

‒ Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan A. K. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).