Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.591.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: Możliwość wystawienia faktury zbiorczej do paragonów/biletów miesięcznych.
Słowa kluczowe: bilety; faktura-faktura zbiorcza; paragon
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 21 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości/odmowy wystawiania faktur zbiorczych dla paragonów – biletów miesięcznych poniżej progu 450 zł z NIP nabywcy (pytanie nr 1 i 3) – **jest prawidłowe,**
*   możliwości wystawienia łącznej faktury VAT z NIP nabywcy do paragonów fiskalnych - biletów miesięcznych bez NIP nabywcy (pytanie nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania faktur zbiorczych. Dnia 21 października 2020 r. uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. dostarcza nabywcom - Gminom bilety miesięczne imienne na przejazd komunikacją regularną z ulgą ustawową 49%. Każdy bilet miesięczny imienny jest wystawiony jako odrębny paragon fiskalny. Pojedyncza wartość biletu miesięcznego jest poniżej 450 zł. Jednorazowo sp. z o.o. wystawia kilkaset biletów miesięcznych dla jednej Gminy, co oznacza że łączna miesięczna wartość dla pojedynczego nabywcy wielokrotnie przekracza kwotę 450 zł.

Niektórzy nabywcy (Gminy) domagają się od sp. z o.o. wystawienia jednej faktury łącznej na wszystkie bilety (zgodnie z zawartą umową w ramach zamówień publicznych).

Sp. z o.o. wystawia bilety miesięczne na kasach biletowych przy użyciu urządzeń specjalizowanych zgodnie z art. 111 ustawy o VAT z homologacją do używania w transporcie pasażerskim i zgodnie z rozporządzeniem w sprawie technicznych wymogów dotyczących kas fiskalnych. Kasy biletowe używane przez sp. z o.o. umożliwiają wystawienie paragonu fiskalnego - biletu miesięcznego z NIP-em nabywcy.

Sp. z o.o. od 1 stycznia 2020 r. wystawia nabywcom kilkaset paragonów fiskalnych - biletów miesięcznych wyłącznie z NIP-em nabywcy.

Sp. z o.o. odmawia nabywcom-gminom dodatkowego potwierdzenie zakupu zwykłą (drugą) fakturą łączną i wystawia wyłącznie zbiorcze dokumenty nie będące fakturami (noty księgowe lub zwykłe listy) podsumowujące wszystkie wystawione bilety miesięczne dla okresów ich obowiązywania np. podsumowanie dotyczące miesiąca września może zawierać paragony fiskalne wystawione w miesiącu sierpniu na następny miesiąc i w miesiącu wrześniu). Do celów podatkowych sp. z o.o. wykorzystuje wyłącznie zapisy księgowe z drukarek fiskalnych.

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis prawy o następujące informacje:

Zleceniodawcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest Gmina, która kupuje bilety miesięczne w celu realizacji zadania własnego Gminy polegającego na dowozie uczniów do szkół podstawowych. Obowiązek zapewnienia uczniom szkół podstawowych dowozu do szkół przez Gminę wynika z prawa oświatowego.

Zobowiązanym do zapłaty na podstawie umowy i zarazem płatnikiem za bilety miesięczne których dotyczy Wniosek jest Gmina.

Imienne bilety miesięczne (paragony fiskalne) których dotyczy Wniosek o indywidualną interpretację podatkową odbiera uprawniony organ Gminy w tym przypadku np. Zespół (…) i przekazuje je uczniom za pośrednictwem nauczycieli, rodziców uczniów lub opiekunów ustawowych uczniów.

Podróżni (uczniowie posiadający imienne bilety miesięczne) obowiązani są posiadać ważny bilet i okazywać go na żądanie obsługi autobusu i organów kontroli. Wynika to z regulaminu przewozów Wnioskodawcy i jest jedną z zasad wykonywania przewozów regularnych w krajowym transporcie drogowym określoną w art. 18b ust. 1 pkt 4 ustawy o transporcie drogowym. Zgodnie z ustawą o transporcie drogowym pasażer musi otrzymać potwierdzenie wniesienia opłaty przed rozpoczęciem kursu w postaci biletu wydanego zgodnie z przepisami o kasach rejestrujących. Niewydanie pasażerowi wymaganego potwierdzenia wniesienia opłaty za przejazd przed rozpoczęciem kursu podlega karze wg wykazu naruszeń obowiązków lub warunków przewozu drogowego, o których mowa w art. 92a ust. 1 ustawy o transporcie drogowym, stanowiącego zał. nr 3 do ustawy.

W związku z żądaniem Gminy wystawiania faktury zbiorczej bilety miesięczne (paragony fiskalne) nie są zwracane Wnioskodawcy (Spółce) - uczniowie po wykorzystaniu biletów wyrzucają paragony fiskalne jako wykorzystane bilety. W wyjątkowych przypadkach np. uczeń przestaje chodzić do danej szkoły Gmina zwraca spółce niewykorzystane bilety w celu ich anulowania, a spółka dokonuje korekty sprzedaży o wartość tak zwróconych biletów i Gmina nie płaci za zwrócone niewykorzystane bilety.

Bilety miesięczne nabywane przez Gminę wystawiane przez Wnioskodawcę zawierają NIP Gminy - nabywcy i płatnika. Wnioskodawca traktuje je jako faktury uproszczone i odmawia Gminom wystawienia drugiej faktury stojąc na stanowisku że dostarczając faktury uproszczone spełnił swój obowiązek wystawienia faktury zawarty w umowie pomiędzy Gminą (Zleceniodawcą) a Wnioskodawcą (spółką). Powyższe potwierdza również informacja zawarta na internetowej stronie Ministerstwa Finansów pt.: „Nowe zasady wystawiania faktur do paragonów” z dnia 3 stycznia 2020 r., w której wskazano, że: „jeżeli klient kupuje jako podatnik i chce otrzymać fakturę VAT musi przy paragonie do kwoty 450 zł brutto (100 euro) - podać swój NIP przed zakończeniem sprzedaży na kasie fiskalnej. Otrzyma wtedy fakturę wystawioną w formie uproszczonej (czyli paragon z NIP), traktowaną jak zwykła faktura."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sp. z o. o. może odmówić nabywcy wystawienia faktury zbiorczej do już wystawionych paragonów fiskalnych - biletów miesięcznych z NIP-em nabywcy, gdy pojedynczy paragon fiskalny jest poniżej progu 450 zł pomimo tego że łączna wartość miesięcznych zamówień w miesiącu przekracza kwotę 450 zł ?
2.  Czy sp. z o.o. może bez konieczności zapłacenia podwójnego podatku VAT wystawić nabywcy - gminie paragony fiskalne- bilety miesięczne bez NIP nabywcy a następnie wystawić łączną fakturę VAT z NIP nabywcy?
3.  Czy sp. z o.o. może wystawić jedną łączną fakturę VAT o wartości łącznej powyżej 450 zł w oparciu o wystawione paragony fiskalne bilety-miesięczne z NIP nabywcy z których każdy jest poniżej 450 zł ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Sp. o.o. stoi na stanowisku że pomimo przekroczenia kwoty łącznej 450 zł nie ma możliwości wystawienia faktury zbiorczej do wydanych paragonów - biletów miesięcznych z NIP-em do 450 zł każdy, ponieważ wystawione paragony fiskalne - bilety miesięczne są fakturami uproszczonymi i nie ma możliwości udokumentowania jednej czynności dwoma różnymi fakturami (paragonem fiskalnym który jest fakturą uproszczoną oraz fakturą zwykłą). Paragon fiskalny z numerem NIP nabywcy stanowi fakturę uproszczoną, traktowaną jak zwykła faktura (art. 106e ust. 5 pkt 3 w zw. z art. 106h ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2020 r. poz. 106). W przypadku otrzymania takiej faktury brak jest uzasadnienia na dodatkowe potwierdzenie zakupu zwykłą fakturą pomimo przekroczenia łącznej wartości zamówienia.
2.  Sp. z o.o. stoi na stanowisku że nie może bez konieczności zapłacenia podwójnego podatku VAT wystawić nabywcy (gminie) paragony fiskalne - bilety miesięczne bez NIP nabywcy, a następnie wystawić łączną fakturę VAT z NIP nabywcy, ponieważ:
    1.  zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ten który wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty
    2.  nie ma możliwości wystawienia faktury VAT do paragonów fiskalnych bez NIP nabywcy.
    3.  sp. z o.o. jest zobowiązany zgodnie z art. 111 ust. 3a i art. 111 ust. 3d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i przepisami rozporządzenia dotyczącego technicznych warunków jakim mają odpowiadać kasy fiskalne do używania kas biletowych z homologacją do używania w transporcie pasażerskim do wystawiania biletów miesięcznych wyłącznie w postaci paragonów, a w przypadku gdy nabywca jest czynnym podatnikiem VAT również do zamieszczania NIP nabywcy na paragonach - biletach miesięcznych. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 106b ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży na rzecz podmiotu prowadzącego działalność, faktura do paragonu może zostać wystawiona wyłącznie w sytuacji, gdy na paragonie potwierdzającym dokonanie sprzedaży zostanie zamieszczony NIP nabywcy.
3.  Sp. z o.o. stoi na stanowisku że każdy paragon fiskalny z numerem NIP nabywcy o kwocie do 450 zł stanowi fakturę uproszczoną, traktowaną jak zwykła faktura (art. 106e ust. 5 pkt 3 w zw. z art. 106h ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2020 r. poz. 106). W przypadku otrzymania faktury uproszczonej przez nabywcę brak jest uzasadnienia na dodatkowe potwierdzenie zakupu drugą łączną fakturą. Podobna sytuacja ma miejsce przypadku wystawienia przez sprzedawcę wielu pojedynczych zwykłych faktur, gdzie również brak jest uzasadnienia do wystawienia drugiej faktury zbiorczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   możliwości/odmowy wystawiania faktur zbiorczych dla paragonów – biletów miesięcznych poniżej progu 450 zł z NIP nabywcy (pytanie nr 1 i 3) – **jest prawidłowe,**
*   możliwości wystawienia łącznej faktury VAT z NIP nabywcy do paragonów fiskalnych - biletów miesięcznych bez NIP nabywcy (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą o VAT” -opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy. W myśl ust. 1 ww. przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem, podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2019 r., poz. 816 z późn. zm.) zwanego dalej rozporządzeniem.

Przez paragon fiskalny albo fakturę rozumie się dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży (§ 2 pkt 16 rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12.

Jak wynika z § 27 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku kas z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii o zastosowaniu specjalnym przeznaczonych do prowadzenia ewidencji przy świadczeniu usług w zakresie transportu pasażerskiego, paragon fiskalny zawiera co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a dla sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych - adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika;
2.  numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika;
3.  numer kolejny wydruku;
4.  datę oraz godzinę i minutę sprzedaży;
5.  oznaczenie „PARAGON FISKALNY”;
6.  oznaczenie „BILET” lub „OPŁATA DODATKOWA”;
7.  rodzaj biletu;
8.  tytuł ulgi w przypadku biletu ulgowego;
9.  imię i nazwisko posiadacza biletu w przypadku biletów okresowych imiennych;
10.  numer kursu;
11.  nazwę przystanku początkowego i końcowego lub zakres ważności, lub okres ważności biletu;
12.  cenę jednostkową usługi;
13.  wartość ulgi w przypadku biletu ulgowego;
14.  liczbę i wartość sumaryczną sprzedaży danej usługi, z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku;
15.  wartość opustów, obniżek lub narzutów, o ile występują;
16.  wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku według poszczególnych stawek podatku z oznaczeniem literowym, po uwzględnieniu opustów, obniżek lub narzutów;
17.  wartość sprzedaży zwolnionej od podatku z oznaczeniem literowym;
18.  łączną wysokość podatku;
19.  łączną wartość sprzedaży brutto;
20.  oznaczenie waluty, w której jest zapisywana sprzedaż, przynajmniej przy łącznej wartości sprzedaży brutto;
21.  kolejny numer paragonu fiskalnego;
22.  logo fiskalne i numer unikatowy.

W myśl § 27 ust. 2 ww. rozporządzenia, dane zawarte na paragonie fiskalnym powinny znajdować się w kolejności określonej w ust. 1, z wyjątkiem danych o dacie oraz godzinie i minucie sprzedaży, a logo fiskalne i numer unikatowy powinny być umieszczone centralnie w ostatniej linii paragonu fiskalnego.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów. Tym samym obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej nie wystąpi w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów, bowiem sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) należy udokumentować fakturą VAT. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących na rzecz ww. podmiotów. W takim przypadku należy pamiętać, że ustawodawca do takiej sprzedaży przewidział określone warunki ewidencyjne.

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy o VAT, przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ww. przepis nakłada zatem na podatnika obowiązek wystawienia faktury wówczas, gdy odbiorcą czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) jest określony ww. podmiot.

W świetle art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 11

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy przepisów dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zostały obowiązane do wprowadzenia rozwiązań prawnych dających podatnikom możliwość wystawiania faktur uproszczonych, tj. niezawierających wszystkich danych, które muszą być wyszczególnione na „pełnej” fakturze VAT, oraz gdy kwota faktury nie przekracza 100 euro lub równowartości tej kwoty w walucie krajowej.

Zgodnie z przepisami dyrektywy faktury uproszczone muszą zawierać co najmniej następujące dane:

*   data wystawienia faktury;
*   dane identyfikacyjne podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi;
*   dane określające rodzaj dostarczonych towarów lub wykonanych usług;
*   należny VAT lub dane potrzebne do jego obliczenia;
*   w przypadku gdy wystawiona faktura jest dokumentem lub notą uznaną za fakturę na mocy art. 219, wyraźne i jednoznaczne odniesienie do tej faktury pierwotnej oraz konkretnych danych, które ulegają zmianie.

Zgodnie z dyrektywą państwa członkowskie muszą uznawać za fakturę uproszczoną każdy dokument, który zawiera powyższe dane.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT w przypadku gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo kwoty 100 euro, jeżeli kwota ta określona jest w euro faktura może nie zawierać takich danych, jak:

*   imię i nazwisko lub nazwa nabywcy towarów lub usług oraz jego adres;
*   miara i ilość (liczba) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
*   cena jednostkowa towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto);
*   wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawka podatku;
*   suma wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwota podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Faktura taka musi jednak zawierać NIP nabywcy. Oznacza to, że paragon może stanowić fakturę uproszczoną pod warunkiem, że paragon ten zawiera numer NIP nabywcy.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 1 pkt 21 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520) do art. 106b dodano ust. 5-7, które zaczęły obowiązywać od 1 stycznia 2020 r.

Przepis art. 106b ust. 5 ustawy wprowadza zasadę, zgodnie z którą w przypadku sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, fakturę do paragonu fiskalnego na rzecz nabywcy posługującego się NIP (lub numerem podatku od wartości dodanej) wystawia się tylko w przypadku, gdy paragon dokumentujący tę sprzedaż zawiera ten numer.

Dalej, w ust. 6 zapisano, że w przypadku stwierdzenia, że podatnik wystawił fakturę z naruszeniem ust. 5, organ podatkowy ustala temu podatnikowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 100% kwoty podatku wykazanego na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.

Należy podkreślić, że przepisy art. 106b ust. 5 ustawy regulują szczegółowo kwestie dokumentowania transakcji, które zostały uprzednio zewidencjonowane przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Ww. przepisy wymuszają pewną konsekwencję podatnika. To znaczy, jeżeli dokonuje on zakupu jako podatnik, a nie jako konsument, to powinien o tym fakcie poinformować sprzedawcę w momencie dokonywania zakupu.

Podatnik nie może dowolnie wybierać, czy dokonuje zakupu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, czy też występuje w charakterze konsumenta. To znaczy, jeżeli w momencie dokonywania zakupu dany podmiot występuje w charakterze konsumenta i nabywa określony towar lub usługę, jako konsument, wówczas nie ma możliwości późniejszej zmiany tego charakteru zakupu. Towar lub usługa nabyta na potrzeby osobiste lub prywatne nie może z czasem przekształcić się w zakup służący działalności gospodarczej z punktu widzenia VAT. Nabywca w momencie realizowania zakupów dokonuje ich kwalifikacji jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą - w tym bowiem momencie określa czy dokonuje zakupów działając w charakterze podatnika.

Skoro w momencie dokonywania zakupu usługi, nabywca deklaruje się jako podatnik, wówczas Sprzedawca na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 106b ust. 1 ustawy, jest zobowiązany do wystawienia na rzecz takiego nabywcy faktury VAT, bez konieczności rejestrowania tej sprzedaży na kasie rejestrującej.

Z kolei art. 106g ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106h ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Na podstawie art. 106h ust. 2 ustawy o VAT, przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą wystawianą przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zaewidencjonowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy umożliwiają wystawienie przez podatnika faktur zbiorczych, przy czym terminy wystawiania faktur zostały określone w art. 106i ustawy o VAT. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Przepis art. 106i ustawy o VAT obejmuje zatem także te faktury, na których uwzględniona została więcej niż jedna transakcja, dokonana w danym miesiącu z kontrahentem, przy czym w przypadku szczególnych czynności, dla których w art. 106i ustawy o VAT przewidziano odrębne terminy wystawiania faktur – wystawiając fakturę zbiorczą należy mieć na uwadze także te regulacje. Ponadto należy także mieć na względzie, że wystawianie faktur zbiorczych jest uprawnieniem sprzedawcy i w związku z tym nie ma on obowiązku wystawienia faktury zbiorczej, nawet na żądanie nabywcy.

Jednak na gruncie przepisów ustawy o VAT możliwym jest jedynie wystawianie faktur zbiorczych do paragonów fiskalnych dokumentujących sprzedaż powyżej kwoty 450 zł brutto (100 euro), posiadających numer NIP nabywcy, gdyż takie paragony fiskalnej nie korzystają z przymiotu faktury.

Jak wynika z opisu sprawy sp. z o.o. dostarcza nabywcom - Gminom bilety miesięczne imienne na przejazd komunikacją regularną z ulgą ustawową 49%. Każdy bilet miesięczny imienny jest wystawiony jako odrębny paragon fiskalny. Pojedyncza wartość biletu miesięcznego jest poniżej 450 zł. Wystawiane przez Wnioskodawcę bilety/paragony zawierają NIP Gminy - nabywcy i płatnika. Jednorazowo sp. z o.o. wystawia kilkaset biletów miesięcznych dla jednej Gminy, co oznacza że łączna miesięczna wartość dla pojedynczego nabywcy wielokrotnie przekracza kwotę 450 zł.

Sp. z o.o. wystawia bilety miesięczne na kasach biletowych przy użyciu urządzeń specjalizowanych zgodnie z art. 111 ustawy o VAT z homologacją do używania w transporcie pasażerskim i zgodnie z rozporządzeniem w sprawie technicznych wymogów dotyczących kas fiskalnych. Kasy biletowe używane przez sp. z o.o. umożliwiają wystawienie paragonu fiskalnego - biletu miesięcznego z NIP-em nabywcy.

W związku z żądaniem Gminy wystawiania faktury zbiorczej bilety miesięczne (paragony fiskalne) nie są zwracane Wnioskodawcy (Spółce) - uczniowie po wykorzystaniu biletów wyrzucają paragony fiskalne jako wykorzystane bilety. Imienne bilety miesięczne (paragony fiskalne) odbiera uprawniony organ Gminy i przekazuje je uczniom za pośrednictwem nauczycieli, rodziców uczniów lub opiekunów ustawowych uczniów.

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu 1 i 3 dotyczą możliwości wystawienia nabywcy faktury zbiorczej do już wystawionych paragonów fiskalnych - biletów miesięcznych z NIP-em nabywcy, gdy pojedynczy paragon fiskalny jest poniżej progu 450 zł, pomimo że łączna wartość miesięcznych zamówień w miesiącu przekracza kwotę 450 zł lub konieczności odmówienia wystawienia takiej faktury.

Co do zasady Podatnik dokonując sprzedaży na rzecz osoby prawnej nie jest zobowiązany do ewidencjonowania tej sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej.

Jednak Wnioskodawca wskazał, że wystawia paragony fiskalne – bilety miesięczne poniżej progu 450 zł i umieszcza na nich NIP nabywcy (Gminy).

Wskazać w tym miejscu należy, że paragon – na podstawie wcześniej już przywołanych przepisów - dokumentujący sprzedaż do kwoty 450 zł brutto lub 100 euro, zawierający numer NIP nabywcy oraz pozostałe dane wymagane dla faktury z wyłączeniem danych wskazanych w art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy, stanowi fakturę uproszczoną, traktowaną jak zwykła faktura. W przypadku takich paragonów należy je traktować jak zwykłą fakturę, pod warunkiem że zawierają dane pozwalające określić dla poszczególnych stawek podatku kwotę podatku.

Faktura jest podstawowym dokumentem potwierdzającym dokonanie transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Posiadanie jej, co do zasady, warunkuje możliwość odliczenia podatku naliczonego w niej zawartego i tym samym pozwala na realizację zasady neutralności VAT. Faktura uproszczona daje nabywcy towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji, które są dokumentowane tą fakturą.

Należy wskazać, że paragon fiskalny dokumentujący sprzedaż do kwoty 450 zł brutto lub 100 euro, zawierający numer NIP nabywcy oraz pozostałe dane wymagane dla faktury, z wyłączeniem danych wskazanych w art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy, stanowi fakturę uproszczoną, która traktowana jest na równi ze „zwykłą” fakturą wystawioną zgodnie z art. 106e ust 1 ustawy zawierającą pełne dane nabywcy. Tym samym poprzez wystawienie ww. paragonu (biletu) z NIP nabywcy będącego jednocześnie fakturą uproszczoną został zrealizowany obowiązek udokumentowania fakturą dokonanej sprzedaży na rzecz innego podatnika (podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą).

Na podstawie obecnie obowiązujących przepisów brak jest możliwości wystawienia faktur zbiorczych do paragonów fiskalnych stanowiących faktury uproszczone. Skoro paragony te uznane są za faktury, to nie ma możliwości wystawienia faktury zbiorczej do faktury. Faktura zbiorcza może dokumentować sprzedaż towarów lub usług z danego miesiąca czy innego okresu rozliczeniowego, natomiast nie może dokumentować sprzedaży już zafakturowanej. Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, kto wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty, w związku z tym poprzez wystawienie faktury zbiorczej do faktur uproszczonych u sprzedawcy powstaje ryzyko zapłaty podwójnego VAT, bowiem wystawi on dwie faktury dokumentujące tę samą transakcję – fakturę uproszczoną i później fakturę zbiorczą obejmującą sprzedaż udokumentowaną fakturą uproszczoną.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT możliwe jest jedynie wystawianie faktur zbiorczych do paragonów fiskalnych dokumentujących sprzedaż powyżej kwoty 450 zł brutto (100 euro), posiadających numer NIP nabywcy, gdyż takie paragony fiskalne nie stanowią faktury.

Skoro zatem Wnioskodawca udokumentował sprzedaż na kwotę nieprzekraczającą 450 zł lub 100 euro paragonem fiskalnym zawierającym NIP nabywcy, który zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy stanowi fakturę uproszczoną, nie jest dopuszczalne wystawienie kolejnej „zwykłej” faktury do tak udokumentowanej sprzedaży.

W konsekwencji należy stwierdzić, że na podstawie obecnie obowiązujących przepisów brak jest możliwości wystawienia faktur zbiorczych do paragonów fiskalnych stanowiących na mocy art. 106e ust. 5 pkt 3 w zw. z art. 106h ust. 4 ustawy o VAT faktury uproszczone. Wnioskodawca odmawiając wystawienia faktury zbiorczej do wcześniej zaewidencjonowanej sprzedaży na kasie rejestrującej i udokumentowanej paragonem fiskalnym na kwotę poniżej 450 zł z NIP nabywcy postępuje prawidłowo.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wystawienia paragonów/biletów miesięcznych bez NIP nabywcy a następnie łącznej faktury VAT z NIP, bez konieczności zapłacenia podwójnego podatku VAT.

Od 1 stycznia 2020 r., jeżeli sprzedaż została zarejestrowana na kasie rejestrującej i potwierdzona paragonem fiskalnym, fakturę z numerem NIP wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon ten zawiera NIP nabywcy. Oznacza to, że już w momencie sprzedaży klient musi zdecydować, czy kupuje jako podatnik, czy jako konsument. Obowiązek zgłoszenia zamiaru otrzymania faktury przed finalizacją zakupów dotyczy wyłącznie sprzedaży na rzecz podatników.

Na kasie rejestrującej – jak już wcześniej podkreślono - ewidencjonuje się co do zasady sprzedaż tylko na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Na żądanie tych podmiotów podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą dokonaną sprzedaż. Faktury te mogą służyć do udokumentowania poniesionych wydatków i nie będą zawierały numeru NIP nabywcy. Sprzedawca może zatem – niezależnie od statusu VAT nabywcy i jego formy prawnej – wystawić fakturę, która nie zawiera numeru NIP nabywcy do paragonu fiskalnego bez NIP. Przy zastosowaniu takiego trybu postępowania sprzedawca nie narazi się na nałożenie sankcji określonej w art. 106b ust. 6 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 5a ustawy z 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 295), nabywcą biletów miesięcznych dla dzieci jest gmina, chociaż ostatecznymi beneficjentami usługi przewozu są uczniowie.

Podkreślenia tutaj wymaga fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca - podróżni (uczniowie posiadający imienne bilety miesięczne) obowiązani są posiadać ważny bilet i okazywać go na żądanie obsługi autobusu i organów kontroli. Wynika to z regulaminu przewozów Wnioskodawcy i jest jedną z zasad wykonywania przewozów regularnych w krajowym transporcie drogowym określoną w art. 18b ust. 1 pkt 4 ustawy o transporcie drogowym. Zgodnie z ustawą o transporcie drogowym pasażer musi otrzymać potwierdzenie wniesienia opłaty przed rozpoczęciem kursu w postaci biletu wydanego zgodnie z przepisami o kasach rejestrujących. Niewydanie pasażerowi wymaganego potwierdzenia wniesienia opłaty za przejazd przed rozpoczęciem kursu podlega karze wg wykazu naruszeń obowiązków lub warunków przewozu drogowego, o których mowa w art. 92a ust. 1 ustawy o transporcie drogowym, stanowiącego zał. nr 3 do ustawy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca znajduje się w specyficznej sytuacji, gdyż dokonuje sprzedaży dla Gminy, a przy zastosowaniu drukarki fiskalnej drukuje bilety dla poszczególnych uczniów. Fakt stosowania rozwiązania technicznego polegającego na generowaniu wydruków z drukarki fiskalnej, będących równocześnie imiennymi biletami miesięcznymi, które następnie są podstawą do wystawienia zbiorczej faktury VAT dla Gminy, nie spowoduje jednak obowiązku umieszczenia numeru NIP na paragonie – bilecie miesięcznym.

Odnosząc powołane przepisy do opisanego we wniosku opisu sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy jest obowiązany do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż na rzecz osoby prawnej – Gminy. Faktura winna potwierdzać czynności faktycznie dokonane między Wnioskodawcą a osobą prawną. Zatem wystawiona faktura winna dokumentować zdarzenie gospodarcze, jakim jest sprzedaż biletu miesięcznego dla konkretnego ucznia z tej Gminy.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży ww. usług dotyczących przewozu uczniów do szkół świadczonych na rzecz Gminy, zatem z powyższych względów, w szczególności z uwagi na wystawienie faktury VAT, nie ma również potrzeby umieszczania numeru NIP Gminy na paragonach – biletach miesięcznych wystawianych dla uczniów.

Wskazać należy, że nie jest błędem jeśli podatnik – tak to czyni Wnioskodawca, sprzedając bilety miesięczne - ewidencjonuje w kasie rejestrującej całą sprzedaż jaka występuje w jego przedsiębiorstwie, jednakże musi zadbać o to, aby deklaracja podatkowa sporządzona na podstawie prowadzonych w firmie ewidencji, które dwukrotnie obejmują tę samą sprzedaż, była rzetelna.

Uwzględniając wcześniej już przytoczony przepis art. 108 ust.1 - kto wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty - w opisanej wyżej sytuacji nie będzie miał zastosowania.

Resumując, Wnioskodawca z uwagi na specyfikę swojej działalności ma możliwość wystawienia łącznej (zbiorczej) faktury VAT z NIP Nabywcy do biletów miesięcznych bez NIP, bez konieczności zapłacenia podwójnego podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.