Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-201/10/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-06-16
Teza: momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2010r. (data wpływu 29 marca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowej. Obecnie w grupie kapitałowej realizowany jest Program Konsolidacji Grupy Kapitałowej, który jest kontynuacją strategii dotyczącej budowania zintegrowanej firmy w zakresie kompletnego łańcucha procesów działalności energetycznej. W ramach procesu konsolidacji zostały wyznaczone cztery spółki przejmujące, które będą integrowały obszary: Energii Konwencjonalnej, Sprzedaży Detalicznej, Dystrybucji oraz Energetyki Odnawialnej. Spółka została wyznaczona jako podmiot konsolidujący działalność w zakresie sprzedaży detalicznej energii elektrycznej.

Z prawnego punktu widzenia konsolidacja w obszarze sprzedaży detalicznej odbędzie się poprzez inkorporację (łączenie przez przejęcie) 7 spółek zajmujących się obecnie działalnością w zakresie sprzedaży detalicznej energii elektrycznej do Spółki w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

W związku z konsolidacją Spółka przejmie różne systemy bilingowe spółek przejmowanych, a co za tym idzie różne sposoby rozliczania i dokumentowania dostaw energii dla dotychczasowych klientów spółek przejmowanych. Po konsolidacji w ramach oddziałów/zakładów Spółki, klienci Spółki nadal będą rozliczani na podstawie obowiązujących przed połączeniem systemów bilingowych, umów, dokumentów rozliczeniowych. Spółka będzie stosować różne okresy rozliczeniowe: 1,2,3,4, 6 i 12-miesięczne oraz różne sposoby dokumentowania.

Jednym ze sposobów dokumentowania jest system oparty na wystawianiu faktur prognozowych i faktury rozliczeniowej. Faktura prognozowa jest fakturą opartą na przewidywanych ilościach dostarczanej energii elektrycznej we wskazanym w niej podokresie całego okresu rozliczeniowego. Dane prognozowe bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę, w okresie ostatnich dwóch lat Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem faktur prognozowych. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe w fakturach prognozowych były zawyżone do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest brana do rozliczenia w następnych fakturach prognozowych dotyczących następnego okresu rozliczeniowego, chyba że klient zażąda zwrotu tej różnicy. Dla przykładu:

Okres rozliczeniowy 6-miesieczny np.: od 15 stycznia do 15 lipca danego roku. Wystawione są dwie faktury prognozowe: pierwsza na pierwsze dwa miesiące okresu rozliczeniowego (15.01 - 14.03) z terminem płatności przypadającym na ostatni dzień pierwszego podokresu- (w przykładzie na 14.03.), druga na kolejne dwa miesiące okresu rozliczeniowego (15.03 - 14.05) z terminem płatności przypadającym na ostatni dzień drugiego podokresu (w przykładzie na 14.05.). Każda faktura prognozowa zawiera wszelkie niezbędne elementy wymagane dla faktur VAT, miedzy innymi: informacje o miesiącu sprzedaży ( w przykładzie marzec i maj danego roku), prognozowaną ilość energii elektrycznej. Następnie wystawiana jest faktura rozliczeniowa, która dokumentuje dostawy zmierzone (odczytane) za cały 6-miesięczny okres rozliczeniowy. Faktura rozliczeniowa dokumentuje różnicę pomiędzy faktycznie dostarczoną energią a ilością energii ujętą w fakturach prognozowych. Różnica ta może być na „+” tzn. do dopłaty lub też na „-„ tzn. klient nadpłacił. W przypadku faktur rozliczeniowych, z których wynika należność dla Spółki, faktura ta zawiera informację o terminie płatności.

Następny system oparty jest na wystawianiu dokumentów wpłat (przedpłat) oraz faktury rozliczeniowej. Faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera dane rozliczeniowe, tzn. dokumentuje faktyczną dostawę energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym od poprzedniego pomiaru do pomiaru bieżącego. W tej samej fakturze VAT znajduje się informacja o przewidywanych dostawach energii elektrycznej i należnościach za nią w następnym okresie rozliczeniowym (ilość, terminy płatności, wartość netto, podatek akcyzowy, podatek VAT, wartość brutto). Ponadto do faktury rozliczeniowej za poprzedni okres rozliczeniowy dołączane są blankiety typu „S” służące do dokonywania płatności za dostawy w następnym okresie rozliczeniowym. Ilości przewidywanych dostaw energii elektrycznej bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę, w okresie ostatnich dwóch lat Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem należności wykazanych na blankietach typu „S”. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty (dołączany jest wtedy blankiet wpłaty typu „R” służący do dokonania płatności kwoty z faktury rozliczeniowej), ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe, które były podstawą do płatności na podstawie blankietów typu „S” były zawyżone w stosunku do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest brana do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym - wpływa na wartość prognozowaną (przewidywaną) w następnym okresie rozliczeniowym, co ma zazwyczaj swoje odzwierciedlenie w kwotach należności wskazanych na blankietach typu „S”. Klient może również zażądać zwrotu tej różnicy.

Dla przykładu:

Okres rozliczeniowy 4-miesięczny np.: od 15 stycznia do 14 maja danego roku. Wystawione są cztery blankiety typu „S” pierwszy za z terminem płatności 15 luty, drugi z terminem płatności 15 marca, trzeci z terminem płatności 15 kwietnia i ostatni z terminem płatności 14 maja. Oprócz blankietów które określają kwotę, do zapłaty i termin jej płatności, informacje o przewidywalnej należności znajdują się na fakturze rozliczeniowej za poprzedni okres np. trwający od 15 września poprzedniego roku do 14 stycznia br. Ponadto faktura ta zawiera informacje o przewidywanych ilościach dostarczanej energii elektrycznej. Po zakończonym kolejnym okresie rozliczeniowym wystawiana jest faktura rozliczeniowa, która dokumentuje dostawy zmierzone (odczytane) za cały 4-miesięczny okres rozliczeniowy. Faktura rozliczeniowa dokumentuje różnicę pomiędzy faktycznie dostarczoną energią a ilością energii ujętą w prognozie w poprzedniej fakturze rozliczeniowej. Różnica ta może być na „+” tzn. do dopłaty lub też na „-„ tzn. klient nadpłacił. W przypadku faktur rozliczeniowych, z których wynika należność dla Spółki, faktura ta zawiera informację o terminie płatności np. w przykładzie 2 czerwca br.

W tym miejscu należy wspomnieć, że w zależności od stosowanego systemu bilingowego w spółkach przejmowanych na fakturach rozliczeniowych w części dotyczącej przewidywalnej należności za następny okres rozliczeniowy znajdują się informacje o podokresach rozliczeniowym (w przykładzie: 15.01 - 15.02, 16.02. - 15.03., 16.03 - 15.04., 16.04. - 15.05. danego roku) lub też nie. Jednak zasadą jest, że termin płatności z blankietu typu „S” przypada w każdym przypadku na ostatni dzień „podokresu” rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek w podatku VAT z tytułu dostaw energii elektrycznej we wszystkich ww. stanach faktycznych powstanie zawsze z upływem terminu płatności wskazanych w fakturach prognozowych, fakturach rozliczeniowych oraz blankietach typu „S”?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19 ust 13 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy między innymi energii elektrycznej powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostawy energii elektrycznej.

W związku z tym, że dostarczanie energii elektrycznej przez Spółkę jest dokonywane na podstawie zawartej umowy pomiędzy Spółką a jej klientem, w której to umowie jest wprost określony termin płatności lub też umowa odsyła w tym zakresie do terminów płatności określonych na dokumentach rozliczeniowych (fakturach, blankietach wpłat typu „S” i typu „R”), to zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu należności za dostawy energii elektrycznej powstaje z upływem terminu płatności określonego w fakturach VAT (fakturach prognozowych i fakturach rozliczeniowych) oraz blankietach wpłat typu „S”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestia dotycząca ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT została uregulowana w art. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.). Zgodnie z przepisem ogólnym art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast w art. 19 ust. 11 tej ustawy odmiennie uregulowano kwestię pobieranych zaliczek niezależnie od rodzaju wykonanej usługi. W świetle przywołanego przepisu jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Należy jednakże zaznaczyć, iż ustawodawca zupełnie odmiennie od ww. zasad ogólnych potraktował kwestię powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia niektórych szczególnych usług. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 19 ust. 13 pkt 1 cytowanej ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,
3.  świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Analiza tego przepisu wskazuje, iż ustawodawca ustalając datę powstania obowiązku podatkowego na dzień upływu terminu płatności zawartego w umowie dla szczególnego rodzaju usług (art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a-c) uniezależnił ją od terminu zapłaty. Należy zatem wnioskować, iż przywołany przepis art. 19 ust. 13 pkt 1 stanowi zasadę szczególną do ogólnych uregulowań zawartych zarówno w przepisie art. 19 ust. 1 jak i art. 19 ust. 11.

Z wniosku wynika, że Spółka prowadzi sprzedaż energii elektrycznej na podstawie zawartych umów, w których wprost został określony termin płatności lub też umowa odsyła w tym zakresie do terminów płatności określonych na dokumentach rozliczeniowych (fakturach, blankietach wpłat typu „S” i typu „R”).

Zestawiając powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż w przypadku gdy termin płatności za dostawę energii elektrycznej wynika z zawartej umowy to za datę powstania obowiązku podatkowego niezależnie od daty faktycznie dokonanej zapłaty oraz sposobu jej płatności (zadatek, rata, zaliczka-płacona przed upływem terminu wynikającego na umowie) jak też sposobu dokumentowania czy też informowania klienta o wysokości zapłaty, przyjmuje się termin płatności wynikający z umowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku całościowo należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.