Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-320/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-21
Teza: możliwości zastosowania 10% indywidualnej stawki amortyzacyjnej.
Słowa kluczowe: stawka-stawka amortyzacyjna; stawka-stawka indywidualna; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1031/11 oraz prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1656/10, uchylającym interpretację indywidualną z dnia 26 lutego 2008 r. Znak: IBPB1/415-273/07/AB wniosku z dnia 23 listopada 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 26 listopada 2007 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 10% indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2007 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 10% indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 1990 r. prowadzi działalność gospodarczą. Wraz z żoną jest właścicielem (w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej) nieruchomości, w skład której wchodzą trzy zabudowane działki, położone pomiędzy dwiema sąsiednimi ulicami. Właścicielami tej nieruchomości małżonkowie zostali w ten sposób, że w latach (1992, 1998 i 1999), na podstawie notarialnych umów kupna - sprzedaży i jednej umowy darowizny nabyli kolejne samodzielne lokale mieszkalne i użytkowe (będące odrębnym przedmiotem własności) w budynku usytuowanym na ww. działkach wraz z udziałami w częściach wspólnych budynku i gruntu, aż stali się wyłącznymi właścicielami całej nieruchomości, tj. zabudowanej działki nr 115 i dwóch niezabudowanych działek nr 114/4 i 114/5.

Wnioskodawca dysponuje dokumentami, że w lokalach użytkowych znajdujących się w budynku usytuowanym na ww. działkach, od co najmniej 1962 r. była prowadzona działalność gospodarcza przez różne podmioty gospodarcze (pracownia artystyczna, punkt usługowy naprawy maszyn do szycia, punkt usługowy elektryczny i ślusarski oraz dorabiania kluczy). Po nabyciu tych lokali część z nich Wnioskodawca wyremontował (np. nabyty w 1992 r. i lokal uzyskany z darowizny w 1999 r.) i prowadził w nich działalność gospodarczą. W jednym lokalu mieszkalnym miał biuro firmy. Mieszkania nie przekształcone w lokale użytkowe, po opuszczeniu przez lokatorów (bez generalnego remontu nie nadawały się do zamieszkania) stały puste aż do rozpoczęcia przez Wnioskodawcę inwestycji. Od 2004 r. Wnioskodawca rozpoczął inwestycję na tej nieruchomości (na podstawie zezwolenia na budowę udzielonego mu, jako podmiotowi gospodarczemu), polegającą na adaptacji i rozbudowie istniejącego budynku (o pow. zabudowy 458,19 m², kubaturze 3.451 m³) i oficyny w tzw. zabudowie plombowej, w celu uzyskania jednego obiektu handlowego, na całym obszarze trzech działek, znajdujących się pomiędzy ulicami. Na parterze tego obiektu miał pozostać istniejący sklep perfumeryjny z zapleczem, kolejny sklep został włączony do powierzchni budowanego obiektu handlowego, jak i pozostała część budynku. Na piętrze nowego budynku została zaplanowana część socjalna (szatnie, pomieszczenia sanitarne) i centrala klimatyzacji. Wnioskodawca planował wynająć praktycznie całą uzyskaną powierzchnię handlową. Inwestycja została zrealizowana zgodnie z projektem i zezwoleniem na budowę. W jej wyniku powstał budynek o pow. użytkowej (handlowej) 841,42 m², pow. zabudowy 1001m², kubaturze 6.959m³. Obiekt został dopuszczony do użytkowania decyzją powiatowego inspektora nadzoru budowlanego w styczniu 2007 r. Wartość poniesionych nakładów wyniosła ponad 2 miliony złotych, przy wartości początkowej ustalonej na podstawie umów zakupu i darowizny - ponad 64 tys. zł. Po raz pierwszy, licząc od dnia nabycia, Wnioskodawca wprowadził ten budynek do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej w kwietniu 2007 r. Od dnia nabycia poszczególnych lokali (1992 r., 1998 r. i 1999 r.), poniósł znaczne nakłady inwestycyjne na ulepszenie budynku. Ponieważ inwestycje prowadził w ramach działalności gospodarczej więc gromadził dowody dokumentujące wysokość poniesionych wydatków. Poniesione nakłady na ulepszenie budynku i jego rozbudowę nie zostały zaliczone, w trakcie prowadzonych prac inwestycyjnych i modernizacyjnych, do kosztów uzyskania przychodów. Obecnie w całym budynku prowadzona jest działalność gospodarcza: część powierzchni jest przedmiotem wynajmu, a w części Wnioskodawca prowadzi własną działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wprowadzeniem w 2007 r., po raz pierwszy, do ewidencji środków trwałych opisanego budynku niemieszkalnego, wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej, a uprzednio zmodernizowanego i rozbudowanego, którego część ("stara") była użytkowana w działalności gospodarczej od 1962 r., Wnioskodawca może zastosować 10%, indywidualną stawkę amortyzacyjną?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., może stosować indywidualną, 10% stawkę amortyzacyjną dla budynku wyżej opisanego, wprowadzonego po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych w 2007 r. Z art. 22a ww. ustawy wynika, iż ustalenie wartości początkowej środka trwałego jest uzależnione od sposobu, w jaki ten środek stał się własnością podatnika. Ustawa rozróżnia w tym zakresie nabycie i wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego. Wobec tego, wartość początkową przedmiotowego środka trwałego Wnioskodawca ustalił, stosownie do treści art. 22g ust. 3, jako sumę kosztów kupna i darowizny (przy zakupie - kwota należna zbywcy powiększona o koszty zakupu; przy darowiźnie - wartość rynkowa z dnia nabycia lub wskazana w umowne darowizny), powiększoną o wartość, udokumentowanych dowodami, nakładów netto, poniesionych do czasu przekazania środka do ewidencji środków trwałych. Zgodnie z art. 22j ww. ustawy, podatnik może ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji, jednak dla budynków okres ten nie może być krótszy niż 10 lat (z wyjątkami, które w tej sprawie nie mają zastosowania). Z tym, że taka stawka może być stosowana tylko dla używanych lub ulepszonych środków trwałych. Środki trwałe można uznać za ulepszone gdy suma wydatków na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację przekracza kwotę 3,5 tys. zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przejęcia do używania, mierzonej w szczególności okresem używania itd.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do przedmiotowego środka trwałego, warunki te zostały przez Niego spełnione, gdyż wartość nakładów znacznie przekroczyła kwotę 3,5 tys. zł. i również wzrosła wartość użytkowa obiektu. Nakłady, które poniósł na ulepszenie przekroczyły wielokrotnie wartość początkową środka trwałego. Zdaniem Wnioskodawcy, można amortyzować taki środek trwały (budynek niemieszkalny) przez 10 lat pod warunkiem, że 40 letni okres amortyzacji (przewidziany dla takich budynków) może być pomniejszony o co najmniej pełne 30 lat, liczonych od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez podatnika. Zgodnie bowiem z wymienionym art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy, okres amortyzacji nie może być krótszy niż: dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna wynosi 2,5% - 40 lat, pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Wnioskodawca zaznacza, że z dokumentów, którymi dysponuje (oświadczenie poprzedniej właścicielki, kopie umów o wynajmie lokali użytkowych na prowadzenie działalności gospodarczej) wynika, iż budynek był używany od co najmniej 1962 r. Wobec tego, skoro minimalny okres amortyzacji wynosi 10 lat to może zastosować 10% roczną stawkę amortyzacyjną.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 26 lutego 2008 r. Znak: IBPB1/415-273/07/AB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając w szczególności, iż z treści art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że indywidualne stawki amortyzacyjne można ustalić dla używanych lub ulepszonych środków trwałych. Jednakże w przedmiotowej sprawie poniesione nakłady nie mogą być kwalifikowane jako ulepszenie środka trwałego, lecz jako wydatki na wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, tak aby spełniał on definicję środka trwałego, t.j. kompletnego i zdatnego do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym nie ma zastosowania przepis art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiający ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 15 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1440/08, uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2008 r. Znak: IBPB1/415-273/07/AB, stwierdzając, że „ze względu na upływ trzymiesięcznego terminu do wydania (doręczenia) interpretacji zaczęła obowiązywać tzw. „milcząca interpretacja”.

W wyniku rozpatrzenia wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, skargi kasacyjnej od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt II FSK 668/09, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 2 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1656/10, ponownie uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów stwierdzając na wstępie, iż „spór „interpretacyjny” ogniskował się wokół kwestii, czy w związku z wprowadzeniem w 2007 r. do ewidencji środków trwałych budynku niemieszkalnego powstałego jako efekt inwestycji budowlanej polegającej na adaptacji i rozbudowie istniejącego obiektu (budynku) w wyniku której powstał obiekt handlowy (budynek niemieszkalny) o powierzchni prawie dwukrotnie większej od pierwotnej, skarżący mógł zastosować indywidualną 10% stawkę amortyzacyjną”.

W ocenie Sądu, z treści przytoczonego w uzasadnieniu wyroku przepisu art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlegał interpretacji wynika, że „(…) ustawodawca uzależnił możliwość indywidualnego ustalenia stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego w zasadzie od spełnienia dwóch przesłanek: (1) musi to być środek trwały używany lub ulepszony, (2) musi być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Przytoczony przepis, odnośnie środków trwałych wymienionych w ust. 1 pkt 1-3 określa, kiedy uznaje się je za używane i ulepszone, natomiast co do środków trwałych wymienionych w ust. 1 pkt 4 (budynki i lokale niemieszkalne) takich wskazań nie zawiera. Skarżący przedstawiając swoje stanowisko i przyjmując, że wprowadził do ewidencji ulepszony środek trwały posłużył się zawartością normatywną art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie sformułowano pewne kryteria, spełnienie których pozwala przyjąć, że środki trwałe zostały ulepszone. Otóż środki trwałe uznaje się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.”

W tym miejscu Sąd zaznacza, że „W wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów nie odniósł się do przytoczonej przez skarżącego „definicji” ulepszenia, natomiast poparł swoje stanowisko stwierdzeniem, że cyt. „w przedmiotowej sprawie trudno doszukać się takiej tożsamości starego i nowego obiektu, która uzasadniałaby uznanie, iż zostały spełnione przesłanki określone w art. 22j ww. ustawy”. Tym samym organ wydający interpretację niejako przesądził, że skarżący żadnej z przesłanek określonych w/w przepisie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie spełnił, jakkolwiek w treści uzasadnienia interpretacji trudno się doszukać wypowiedzi organu w kwestii niespełnienia przesłanki wprowadzenia danego środka trwałego po raz pierwszy do ewidencji.

W ocenie Sądu „taka konkluzja nie poparta szerszą argumentacją nie może być przyjęta za wystarczającą do uznania, że Minister Finansów zrealizował obowiązek wynikający z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Przytoczenie samych przepisów nie wyczerpuje uzasadnienia prawnego. Przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne polega natomiast na wytłumaczeniu, z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w taki a nie inny sposób. Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 Ordynacja podatkowa, może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie treści przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego. Uzasadnienie organu musi być zatem wyczerpujące i kompleksowo odnosić się do zawartego stanowiska w kontekście przedstawionego stanu faktycznego (por. wyrok WSA z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1317/09, wyrok WSA z dnia 16 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Po 1004/09, wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1217/09). Tych elementów poprawnego uzasadnienia zajętego w sprawie stanowiska niewątpliwie zabrakło w zaskarżonej interpretacji.

Sąd zauważa, że „Minister Finansów dopiero w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pokusił się o szersze ustosunkowanie się do stanowiska skarżącego przedstawionego we wniosku i powtórzonego w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, w tym także do zasadności posłużenia się pojęciem ulepszenia zdefiniowanym w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując, że przepis ten nie miał zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż „stary” budynek nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i nie była ustalona dla celów amortyzacji jego wartość początkowa, dlatego nie można w takiej sytuacji mówić o ulepszeniu zwiększającym wartość początkową środka trwałego.”

Co do samej zasady Sąd zgodził się z powyższym poglądem organu, jednakże w Jego ocenie „(…) organ błędnie przyjął, że w niniejszej sprawie chodziło o zastosowanie tego przepisu do przedstawionego stanu faktycznego. Organowi umknęło, że skarżący przedstawiając własne stanowisko we wniosku interpretacyjnym, odwołał się li tylko do pojęcia „ulepszenie środka trwałego" określonego w tym przepisie, natomiast nie domagał się jego zastosowania w całości w „swojej” sprawie”.

W ocenie Sądu, „W sytuacji, gdy ustawa w jakimś przepisie posługuje się określonym pojęciem, ale go nie definiuje i gdy w innym przepisie tego samego aktu prawnego, to pojecie jest wyjaśnione, zasadnym jest sięgnięcie po zdefiniowane już pojecie. Skarżący na poparcie swojego stanowiska posłużył się pojęciem ulepszenia funkcjonującym w ustawie podatkowej. Organ wydający interpretację nie przedstawił innego rozumienia pojęcia ulepszenia, ograniczając się w zasadzie jedynie do zanegowania stanowiska w tym zakresie skarżącego i posłużenia się kryteriami (tożsamość starego i nowego obiektu), których omawiany przepis nie zawiera.

Do celów podatkowych ulepszenie środka trwałego obejmuje: przebudowę, adaptację, rozbudowę, modernizację oraz ich rekonstrukcję (por. wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2000r., sygn. akt III SA 1025/99).

Pod pojęciem ulepszenia, o którym mowa w art. 22j ust. 1 w związku z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem rozumieć:

1.  przebudowę środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do .zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
2.  adaptację środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do wykorzystania go do innych celów niż jego pierwotne przeznaczenie, albo nadaniu mu nowych cech użytkowych,
3.  rozbudowę środka trwałego, tj. wykonanie prac, które powodują powiększenie środka trwałego,
4.  modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego,
5.  rekonstrukcję, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego stanu poprzedniego.

Zakres prac ulepszeniowych wyraża się więc zmianą dotychczasowej funkcji środka trwałego, zmianą jego standardu i przeznaczenia, w tym przystosowania go do potrzeb wynikających z danego rodzaju działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2003 r., sygn. akt I SA/Gd 357/01, wyrok WSA z dnia 21 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/GI 1316/06, wyrok NSA z dnia 14 marca 2005 r., sygn. akt FSK 1508/04).”

Zdaniem Sądu, „Niewątpliwie w takim rozumieniu ulepszenia środka trwałego mieszczą się poniesione nakłady i prace inwestycyjne opisane w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym.” Ponadto, Sąd zauważa, że „nie jest możliwe wytworzenie czegoś, co już istnieje, a taka właśnie sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie. (…) co do spełnienia drugiej przesłanki nie może być żadnej wątpliwości: przedmiotowy środek trwały (budynek mieszkalny) został po raz pierwszy wprowadzony przez Skarżącego do ewidencji środków trwałych w 2007 r.”

Reasumując powyższe rozważania Sąd stwierdził, iż „(…) wykonane roboty o charakterze modernizacyjno-adaptacyjnym połączone z rozbudową obiektu mieściły się w pojęciu ulepszenia, o którym mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W wyniku rozpatrzenia wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, skargi kasacyjnej od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie ostatecznym wyrokiem z dnia 22 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1031/11 oddalił skargę kasacyjną organu.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., iż „skarżący zasadnie odwołuje się do utrwalonej w praktyce orzeczniczej definicji ulepszenia, opartej na treści art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a określonej w załączniku do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13.03.1995 r. (P03-722-160/94), na podstawie której można stwierdzić, że ulepszenie środka trwałego to zarówno przebudowa, to jest wykonanie prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, jak i adaptacja, to jest wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do innych celów, niż jego pierwotne przeznaczenie oraz rozbudowa, to jest wykonanie prac powodujących jego powiększenie. Dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych (przebudowa) przez wykonanie prac mających na celu przystosowanie budynku do innych celów, niż pierwotnie był przeznaczony (adaptacja) i jego powiększenie (rozbudowa), w rezultacie doprowadziło do stworzenia wprowadzonego do ewidencji środka trwałego w postaci jednego obiektu handlowego posadowionego na trzech posiadanych przez skarżącego działkach gruntu, jednak w oparciu o obiekt (budynek) istniejący i funkcjonujący wcześniej na jednej z tych działek.”

W ocenie NSA, „(…) ulepszenie, o jakim mówi skarżący powołując się na brzmienie art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w istocie odpowiada pojęciu wytworzenia, którym posługuje się organ interpretacyjny. To, że wskutek przeprowadzonych ulepszeń powstał obiekt innej kategorii, co akcentuje organ interpretacyjny, jest więc naturalnym, przewidzianym przez prawo podatkowe i akceptowanym przez nie efektem ulepszenia, skoro do jego przejawów należy także dostosowanie obiektu do zmienionych potrzeb funkcjonalnych lub użytkowych, przystosowanie go do wykorzystania w innym celu, nadanie mu nowych cech użytkowych, czy wreszcie jego rozbudowę. W konsekwencji, jeżeli nakłady poczynione przez skarżącego mogą być uznane za ulepszenie, może on skorzystać z możliwości, jakie w zakresie ustalenia indywidualnych stawek amortyzacyjnych daje art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Zdaniem NSA, ”Okoliczność, że w niektórych znajdujących się w nim lokalach skarżący prowadził działalność gospodarczą (notabene dostrzeżona przez organ interpretacyjny) wyraźnie świadczy o tym, że budynek był zdatny do użytku. Wywód, że zdatne do użytku były tylko poszczególne lokale, a nie cały budynek, nie wytrzymuje krytyki, ponieważ wykorzystanie budynku na prowadzenie działalności gospodarczej nie oznacza, że wszystkie bez wyjątku znajdujące się w tym budynku lokale muszą służyć tej i tylko tej działalności; z kolei skoro budynek ten faktycznie był wykorzystywany do działalności gospodarczej, to znaczy, że do takiego użytku był jednak zdatny. Z kolei okoliczność, że skarżący sukcesywnie nabywał poszczególne lokale, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, aż doprowadził do nabycia wyłącznej własności całej działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem i znajdującymi się w nim lokalami, może ewentualnie mieć znaczenie dla sposobu określenia wartości początkowej nowo zaewidencjonowanego, ulepszonego środka trwałego, ale nie może niweczyć skutku prawnego ulepszenia, którym jest możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej. Nie można zatem zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 22g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich niezastosowanie w sprawie. Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi, że za wartość początkową środków trwałych (\`(...)\`) uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia, a drugi precyzuje, co uważa się za koszt wytworzenia. Wbrew ocenie organu interpretacyjnego przepisy te nie miały w sprawie zastosowania, ponieważ skarżący nie wytworzył we własnym zakresie środka trwałego, który zamierzał amortyzować z zastosowaniem indywidualnie ustalonej stawki amortyzacyjnej, ale nabyty wcześniej środek trwały ulepszył.”

Ponadto, zdaniem Sądu „Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że w pojęciu „ulepszenie środka trwałego" mieszczą się poniesione przez skarżącego nakłady i prace inwestycyjne o charakterze modernizacyjno-adaptacyjnym połączone z rozbudową obiektu. Przede wszystkim zarzut ten w istocie odnosi się do niewłaściwego zastosowania tego przepisu do określonego stanu faktycznego, a nie do jego błędnej wykładni, a więc do jego niewłaściwego zrozumienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył jednak także prawa przez niewłaściwe zastosowanie wymienionego przepisu, gdyż - wbrew stanowisku przedstawionemu w skardze kasacyjnej - miał on w sprawie zastosowanie.”

Sąd zaznacza, że „Jakkolwiek zaskarżona interpretacja zawiera negatywną ocenę stanowiska skarżącego, niemniej Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie wytknął, że jej uzasadnienie prawne odnosi się tylko do jednej z przesłanek zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej, a ponadto nie zawiera polemiki z prawnymi argumentami skarżącego, jedynie prezentując odmienny osąd sprawy. Wyczerpujące uzasadnienie musiałoby zawierać wyjaśnienie, dlaczego nakłady poczynione przez skarżącego nie mogą być traktowane jako ulepszenie środka trwałego, mimo, że odpowiadają definicji zaproponowanej przez Ministra Finansów w cytowanym piśmie z 1995 r.; za wyjaśnienie takie nie może bowiem być uznane autorytatywne twierdzenie, że trudno doszukać się tożsamości starego i nowego obiektu, skoro strona przedstawiła argumenty przemawiające za tezą przeciwną (a na pewno uprawniające do obrony takiej tezy).”

W następstwie wydania ww. wyroku NSA, cyt. powyżej wyrok WSA w Krakowie stał się wyrokiem prawomocnym. Wyrok ten opatrzony klauzulą prawomocności wpłynął do tut. Biura wraz z aktami sprawy w dniu 29 marca 2013 r.

Mając na uwadze ww. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2007 r. stwierdza, iż w świetle stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, Jego stanowisko w zakresie możliwości zastosowania 10% indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.