Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1344/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-13
Teza: Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że dofinansowanie z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenia pracownika, przekazywane na fundusz Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepłnosprawnych , w celu wykorzystania na indywidualny program rehabilitacji (i nie dotyczące nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - Spółka ma prawo kwalifikować wydatki z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na indywidualny program rehabilitacji do kosztów podatkowych, a jeżeli tak, to w którym momencie - czy w momencie przekazania środków na ZFRON, czy dopiero w momencie wydatkowania środków na indywidualny program rehabilitacji? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek; wynagrodzenia; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach indywidualnego programu rehabilitacji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach indywidualnego programu rehabilitacji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przed przedstawieniem stanu faktycznego Wnioskodawca informuje, iż ze względu na zmianę przepisów zapytanie i stanowisko odnosi się do stanu prawnego (i jednocześnie faktycznego) funkcjonującego do dnia 1 stycznia 2009 r.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są szeroko pojęte usługi w zakresie ochrony. Spółka zatrudnia osoby o różnym stopniu niepełnosprawności i w konsekwencji zgodnie i na podstawie art. 28 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (dalej: uRach) jest podmiotem posiadającym status zakładu pracy chronionej (dalej: ZPChr).

Fakt zatrudniania przez Spółkę osób niepełnosprawnych i w konsekwencji posiadania przez Spółkę statusu ZPChr wiąże się z jednej strony z koniecznością ponoszenia wyższych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (niższa wydajność pracowników, dodatkowe obowiązki pracodawcy wobec pracownika niepełnosprawnego, np. dodatkowe urlopy, rehabilitacja itp.), a z drugiej strony pozwala ubiegać się o pomoc finansową na zasadach w/w ustawy.

Spółka jest uprawniona - na podstawie w/w ustawy - do otrzymywania różnych form pomocy finansowej, co do zasady ukierunkowanej na wsparcie osób niepełnosprawnych pracujących w Spółce na zasadach określonych w tej ustawie, ale jednocześnie skutkującej poprawą wydajności pracowników.

Jednym z rodzajów wsparcia dla Spółki jest zgodnie z art. 26a uRach, miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, który nie ma ustalonego prawa do emerytury, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1, prowadzonej przez Fundusz, zwane również dofinansowaniem "SOD". Dofinansowania dokonuje Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: PFRON).

Zgodnie z ust. 4 w/w przepisu uRach kwota miesięcznego dofinansowania, z zastrzeżeniem ust. 5, nie powinna przekroczyć kwoty miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego.

Jednakże zdarza się, iż kwota miesięcznego dofinansowania przekracza (z przyczyn obiektywnych i niezawinionych przez Spółkę) kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego. Są to sytuacje, gdy np. pracownik przebywa na zasiłku chorobowym, opiekuńczym, nie przepracował pełnego miesiąca lub posiada schorzenie specjalne powodujące zwiększenie dofinansowania do wynagrodzenia.

W takim przypadku, zgodnie z ust. 5 w/w przepisu uRach pracodawca, o którym mowa w ust. 3 (czyli pracodawca będący ZPChr) przekazuje różnicę pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania, a kwotą tego wynagrodzenia na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: ZFRON), z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji (dalej: IPR) pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.

Spółka jako ZPChr obowiązana jest tworzyć Zakładowy Fundusz Osób Niepełnosprawnych i jest jego dysponentem Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków funduszu określa art. 33 uRach.

W świetle art. 33 ust. 2 ustawy fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

1.  ze środków, o których mowa w art. 26a ust. 5 pkt 2 (a więc z dofinansowania SOD) oraz w art. 31 ust. 3 pkt 1, lit. b i pkt 2,
2.  z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami,
3.  z wpływów z zapasów i darowizn,
4.  z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji,
5.  ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

Środki zakładowego funduszu rehabilitacji są przeznaczone na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 uRech).

Natomiast rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa od 1 stycznia 2008 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

Powyższe bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa nie umożliwiają pracodawcy dysponowania nadwyżką z tytułu dofinansowania do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego SOD w żaden inny sposób, według własnej woli, a Spółka ma obowiązek przekazać nadwyżkę na konto ZFRON z przeznaczeniem na IPR i wskazane w rozporządzeniu wydatki.

Stan faktyczny i zapytanie Spółki dotyczy takich wydatków z ZFRON na IPR, które nie są przeznaczone na nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (dalej: ŚT i WNiP), które na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uPDOP) są zwolnione z opodatkowania. Zapytanie podatnika dotyczy takich wydatków, jak np. opłaty za czesne w szkołach, urządzenia umożliwiające kontakt z otoczeniem, turnusy rehabilitacyjne, zabiegi rehabilitacyjne i usprawniające, kursy językowe, ryczałty samochodowe na dojazdy do pracy i w celach ułatwiających życie, leczenie, zakup protez itp. Ogólnie rzecz ujmując jest to finansowanie szeregu działań wpływających na zmniejszenie ograniczeń zawodowych osób niepełnosprawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że dofinansowanie z PFRON w części przekraczającej wynagrodzenia pracownika, przekazywane na fundusz ZFRON, w celu wykorzystania na IPR (i nie dotyczące nabycia ŚT i WNiP) jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - Spółka ma prawo kwalifikować wydatki z ZFRON na IPR do kosztów podatkowych, a jeżeli tak, to w którym momencie - czy w momencie przekazania środków na ZFRON, czy dopiero w momencie wydatkowania środków na IPR? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania dofinansowania PFRON w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika - przekazywanego - zgodnie z art. 26a ust. 5 pkt 2 na fundusz ZFRON w celu wykorzystania na IPR - za przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - zdaniem Spółki ma ona prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki w zakresie IPR w momencie dokonywania wydatku.

W przypadku uznania przez organ podatkowy, iż dofinansowanie PFRON w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane na fundusz ZFRON w celu wykorzystania na IPR (i niedotyczące nabycia ŚT i WNIP) - jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zdaniem Spółki ma ona prawo kwalifikować wydatki z ZFRON na IPR do kosztów podatkowych, w momencie wydatkowania środków na IPR.

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków mających na celu poprawę warunków pracy i rehabilitacji osób niepełnosprawnych wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 uPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

1.  służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia oraz
2.  nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu kosztów wyłączonych spośród kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione na poprawę warunków pracy i rehabilitację osób niepełnosprawnych w ramach IPR wydatki, co do zasady spełniają powyższe kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zmniejszają ograniczenia zawodowe pracowników, a tym samym nie tylko wpływają na osobisty rozwój pracownika, ale także zwiększają jego wydajność w pracy, a zatem wpływają na osiąganie przychodów podatkowych, a przez to, co do zasady mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 stycznia 2008 r. - sygn. ITPB3/423-100/07/MK).

Wyjątki dotyczą kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 uPDOP w których jednakże brak jest wyraźnego wyłączenia tego typu wydatków z kosztów podatkowych.

Pewna odmienność w zakresie zaliczania do kosztów podatkowych w/w dofinansowań SOD dotyczy ŚT i WNiP. Zgodnie ze szczególnymi regulacjami zawartymi w art. 16 ust. 1 pkt 48 i art. 17 ust. 1 pkt 21 uPDOP odpisy amortyzacyjne od ŚT i WNiP finansowanych z nadwyżki SOD przekazanej na ZFRON nie są kosztem podatkowym.

W sytuacji, gdy ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych sfinansowany jest zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji zastosowanie będzie miał przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle tego przepisu, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie zaś z art. 16, ust. 1 pkt 48 uPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Przepis powyższy pozostaje zatem w związku z art. 17 ust. 1 pkt 21 uPDOP, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16a - 16m.

Ze względu na okoliczność, że środki ZFRON pochodzące z subwencji PFRON są środkami pochodzącymi "z zewnątrz" - wolnymi od opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 uPDOP - amortyzacja środków trwałych sfinansowanych z tych środków, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 uPDOP, nie będzie kosztem uzyskania przychodu. Tym samym jeżeli z dofinansowania SOD (przekazanej na ZFRON) zakupiony zostanie środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, wówczas odpisy amortyzacyjne od sfinansowanych z tego źródła środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie będą dla zakładu pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów, a otrzymana dotacja w tej części będzie stanowić przychód (art. 12 ust. 1 pkt 1 uPDOP), który będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 uPDOP).

Powyższa odmienność podatkowego traktowania wydatków na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie wpływa natomiast na możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na inne niż nabycie ŚT i WNiP cele związane z IPR. Przemawia za tym zarówno charakter przychodowy tych wydatków (poprawienie wydajności pracowników), jak i brak wyłączenia z katalogu art. 16 uPDOP tego typu wydatków.

Ponadto w związku z brakiem możliwości przypisania określonych wydatków do przychodów zastosowanie będzie mieć art. 15 ust. 4d uPDOP, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Dodatkowo zgodnie z art. 15 ust. 4e uPDOP za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe regulacje na względzie prawidłowym momentem zaliczenia (poniesienia i jednocześnie potrącenia) wydatku do kosztów podatkowych jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Mając na uwadze przedstawione wyżej stanowisko Wnioskodawca stwierdza, że w przypadku uznania przez organ podatkowy dofinansowania PFRON w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywanego zgodnie z art. 26a ust. 5, pkt 2 na fundusz ZFRON, w celu wykorzystania na IPR za przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na finansowanie IPR w momencie dokonywania wydatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.) prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zwany dalej „funduszem rehabilitacji”.

W myśl ust. 2 ww. artykułu tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

1.  ze środków, o których mowa w art. 26a ust. 5 pkt 2 oraz w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b i pkt 2;
2.  z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami;
3.  z wpływów z zapisów i darowizn;
4.  z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji;
5.  ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

Środki funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pracodawcy przysługuje ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, który nie ma ustalonego prawa do emerytury, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1, prowadzonej przez Fundusz (…).

Zatem powyższe dofinansowanie z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, jakie otrzymuje pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej – co do zasady - przekazane zostaje na pokrycie wydatków związanych z wynagrodzeniami.

Jednakże, stosownie do art. 26a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku, gdy kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego u pracodawcy, o którym mowa w ust. 3, (tj. pracodawcy prowadzącemu zakład pracy chronionej) pracodawca przekazuje różnicę pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania a kwotą tego wynagrodzenia na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.

Natomiast rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest podmiotem posiadającym status zakładu pracy chronionej, uzyskującym pomoc finansową (dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych). Ponadto, Spółka wskazała, iż zdarzają się sytuacje, gdzie kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego. Stąd też, różnicę pomiędzy wynagrodzeniem a dofinansowaniem, Spółka na podstawie art. 26a ust. 5 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych przekazuje na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych (z wyłączeniem nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę przedstawionych w stanie faktycznym, wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

1.  koszt poniesiono w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  niezakwalifikowano go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo –skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 i następnych updop, stwierdzić również należy, iż ustawodawca dokonał pewnego rodzaju podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie (tj. związane z uzyskaniem przychodu) oraz pośrednie (tj. związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów).

Reasumując powyższe, przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji, spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem, co do zasady, mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Wydatki te – w związku z brakiem możliwości przypisania ich bezpośrednio do osiąganych przez Spółkę przychodów – mają charakter pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Określając moment zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należy wskazać na zapis ww. art. 15 ust. 4d i 4e updop.

Art. 15 ust. 4d updop stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatki w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji, stosownie do art. 15 ust 4d i 4e updop, w dacie ich poniesienia (w momencie wydatkowania środków a nie ich przekazania na fundusz).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.