Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.548.2018.3.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-01
Teza: Zwolnienie dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; przebudowa; remonty; rozbudowa; sprzedaż-sprzedaż działek; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2018 r. (data wpływu 9 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 18 grudnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej wydatkowania środków ze sprzedaży na: pośrednictwo sprzedaży gruntów, usługi notarialne, usługi geodezyjne związane z podziałem nieruchomości, wykonanie instalacji elektrycznej w postaci oczek oraz lamp przystopnicowych doświetlających schody (niestanowiących elementów stałych instalacji), zakup szafki stojącej lub wiszącej pod umywalką, oraz zagospodarowanie infrastruktury wokół budynku (tj. zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję) – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 7 grudnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.548.2018.1.EC, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 7 grudnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 grudnia 2018 r.). W dniu 18 grudnia 2018 r. (nadano w dniu 17 grudnia 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 17 grudnia 2018 r.

Z uwagi na konieczność doprecyzowania opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, pismem z dnia 20 grudnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.548.2018.2.EC, ponownie wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie II wysłane zostało w dniu 21 grudnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 4 stycznia 2019 r.). Pismem z dnia 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek (data nadania 8 stycznia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r. zostały sprzedane trzy działki budowlane będące własnością Wnioskodawcy, znajdujące się na terenie Polski. Pieniądze ze sprzedaży Wnioskodawca chce przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe tj. remont, przebudowę, rozbudowę domu jednorodzinnego będącego własnością Wnioskodawcy. Wydatki na ten cel Wnioskodawca chce wykorzystać nie później niż w okresie dwóch lat od zbycia działek. Dom oraz związana z nim inwestycja położone są na terytorium Polski. Dobudowana część będzie ściśle przylegała do budynku istniejącego tworząc integralną część całości. Ze względu na sprzedaż działek uległy zmianie granice działki, na której usytułowany jest dom, co pociągnęło za sobą konieczność wyburzenia istniejącego ogrodzenia. W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji indywidualnej czy wykazane poniżej wydatki związane z pośrednictwem sprzedaży działek, wykonaniem map geodezyjnych do celów projektowych, usług notarialnych i projektu budowlanego oraz zdarzeniami przyszłymi tj. remontem, przebudową i rozbudową domu stanowią wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe i tym samym istnieje możliwość zwolnienia z zapłaty podatku od sprzedaży gruntów.

Wnioskodawca poniósł wydatki na własne cele mieszkaniowe:

*   pośrednictwo sprzedaży gruntów,

*   usługi notarialne,

*   usługi geodezyjne,

*   wykonanie projektu budowlanego,

*   wykonanie projektu CO, wymiana istniejącego pieca CO na nowy węglowy piec ekologiczny, zakup i montaż nowej instalacji CO wraz z osprzętem i grzejnikami,

*   zakup alternatywnego kotła CO na gaz ziemny,

*   prace ziemne (wykopy pod fundamenty),

*   zakup stali zbrojeniowej, desek szalunkowych pod fundamenty i stropy,

*   wylanie ław fundamentowych z zakupem materiału,

*   postawienie murów zewnętrznych i wewnętrznych wraz z zakupem materiałów,

*   położenie nowej więźby dachowej (krokwie, murłaty i łaty pod blachodachówkę),

*   zakup i położenie blachodachówki wraz z orynnowaniem i rurami odpływowymi do kanalizacji burzowej,

*   zakup betonu, wylanie słupów i stropów między kondygnacjami,

*   zakup i montaż nowej stolarki okiennej, parapetów wewnętrznych i zewnętrznych oraz stolarki drzwiowej,

*   zakup i montaż balustrad ochronnych zewnętrznych dla okien balkonowych dwuskrzydłowych,

*   zakup i montaż drzwi garażowych w nowej dobudowanej części budynku mieszkalnego z częścią garażową,

*   zakup i wykonanie izolacji przeciwwilgociowej,

*   ocieplenie budynku wraz z fundamentami,

*   zakup i montaż nowej instalacji wodnej i kanalizacyjnej,

*   zakup bojlera o pojemności ok. 250 litrów do wody ciepłej,

*   zakup i montaż instalacji solarnej do podgrzewania wody,

*   zakup i montaż drzwi stalowych ognioodpornych do kotłowni,

*   zakup i montaż instalacji odprowadzającej spaliny z pieca gazowego (rury kwasoodporne),

*   zakup i montaż płyt gipsowych, stelaży do ścian działowych, sufitów podwieszanych,

*   zakup i montaż poręczy i stopnic na schody w części komunikacyjnej (klatka schodowa),

*   docieplenie dachu od wewnątrz (natryskowa piana poliuretanowa),

*   zakup i montaż wanien, kabiny prysznicowe, sanitariatów (wraz z osprzętem) oraz biały montaż w łazienkach i ubikacjach,

*   zakup i montaż umywalek w komplecie z szafką stojącą lub wiszącą,

*   zakup i montaż klimatyzacji stacjonarnej,

*   zakup i montaż instalacji alarmowej z rozdzielnicą i sterownikiem,

*   zakup i wykonanie instalacji elektrycznej wraz z rozdzielnicą licznikową i nowym przyłączem napowietrznym,

*   zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję,

*   zakup materiałów budowalnych tj. wapno, cement, żwir, piasek, gips, gładź szpachlowa, klej, farby, fugi, masy izolacyjne, płytki ścienne, podłogowe oraz materiałów i artykułów do montażu (śruby, gwoździe itp.)

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawca nadmienia, że w dniu 30 maja 2014 r. w … przy ul. …, przed notariusz … został sporządzony akt notarialny Rep. A nr … umowy darowizny zabudowanej nieruchomości gruntowej i ustanowienia służebności osobistych, w którym K. i E.J. oświadczają, że darują synowi (Wnioskodawcy) zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość gruntową położoną w …, stanowiącą działkę nr 260/7 o obszarze 0,4741 ha, dla której Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Nabycie działki nie nastąpiło w drodze postępowania spadkowego, ponieważ nabycie prawa własności nastąpiło w drodze darowizny.

W dniu 18 stycznia 2018 r. nastąpił podział nieruchomości położonej przy ul. …, obręb …, składającej się z działki nr 260/7, objętej księgą wieczystą nr …, będącej własnością Wnioskodawcy.

W wyniku podziału utworzono nowe działki:

*   działkę nr 1981/7, o powierzchni 1 152 m 2 - zabudowaną budynkiem mieszkalnym, którego dotyczy rozbudowa, przebudowa i remont,

oraz działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową:

*   działka nr 1982/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1983/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1984/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1985/7, o powierzchni 200 m2 - przeznaczona pod ulicę dojazdową,

*   działka nr 1986/7, o powierzchni 1 616 m2 .

W związku z zawartą klauzulą w akcie notarialnym o ustanowieniu dożywotniej nieodpłatnej służebności mieszkania oraz swobodnego poruszania się po całej nieruchomości (działce nr 260/7) po ujawnieniu nowego podziału geodezyjnego, E.J. w dniu 12 kwietnia 2018 r. zrzekł się przysługującego prawa do nieodpłatnej dożywotniej służebności mieszkania w odniesieniu do działek nr 1982/7, nr 1983/7, nr 1984/7 nr 1985/7, nr 1986/7. Druga osoba, K.J., co do której ustanowiona była ta służebność zmarła w dniu 18 czerwca 2014 r. Podatku od darowizny dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr … z dnia 30 maja 2014 r. nie pobrano, ponieważ akt ten był sporządzony pomiędzy osobami zaliczanymi do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn). Pobrano opłatę sądową, wynagrodzenie za czynności notarialne i podatek VAT.

Sprzedane przez Wnioskodawcę działki położone są w województwie …, powiecie …, przy ul. …. W dniu 18 stycznia 2018 r. nastąpiła zmiana klasyfikacji gruntów, z gruntów rolnych na grunty o oznaczeniu B, MUII.

Oznaczenie geodezyjne działek to:

*   działka nr 1982/7, o powierzchni 600 m2 (data sprzedaży 27 kwietnia 2018 r.),

*   działka nr 1983/7, o powierzchni 600 m2 (data sprzedaży 17 maja 2018 r.),

*   działka nr 1984/7, o powierzchni 600 m2 (data sprzedaży 26 czerwca 2018 r.).

Ww. działki w dacie sprzedaży nie były zabudowane. Dodatkowe nakłady poniesione przez Wnioskodawcę, związane z przygotowaniem działek do sprzedaży obejmowały: utworzenie drogi dojazdowej, pośrednictwo sprzedaży gruntów, usługi geodezyjne, usługi notarialne, opłaty za mapy z urzędu miasta.

Wnioskodawca jest także właścicielem działki o nr 1986/7, która w chwili obecnej nie jest przeznaczona do sprzedaży. Wnioskodawca oświadcza, że prowadził działalność gospodarczą do 2002 r. Działalność nie była związana z obrotem nieruchomościami, ani nie była prowadzona na terenie sprzedanych działek. Ww. działki nie stanowiły składnika majątkowego, ani towaru handlowego w działalności gospodarczej.

W związku z planowaną przebudową i rozbudową przewidywane jest, że przychód ze sprzedaży ww. działek zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.

Poniesienie wydatków z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (działek budowlanych), na przebudowę, rozbudowę i na remont zostanie udokumentowane na podstawie obowiązujących dokumentów rozliczeniowych: faktura VAT, paragon. Sposób ewidencji pozycji na dokumentach zakupu, uzależniony jest od sprzedawcy i usługodawcy. O ile będzie to możliwe, zakupy materiałów i usług będą uwzględniane osobno.

Miejsce położenia nieruchomości, na której położony jest dom, którego przebudowę, rozbudowę i remont chce przeprowadzić Wnioskodawca to …, ul. …, nr działki 1891/7, powierzchnia 1 309 m2 . Wnioskodawcy do ww. nieruchomości przysługuje prawo własności na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr …, stanowiącego umowę darowizny zabudowanej nieruchomości gruntowej.

W związku z planowaną przebudową i rozbudową oraz remontem, Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Pierwszy wniosek na rozbudowę i przebudowę domu został złożony przez Wnioskodawcę w dniu 25 września 2018 r., następny jest w trakcie przygotowań. Pierwsza decyzja na rozbudowę wydana została przez Prezydenta … w dniu 21 listopada 2018 r. na Wnioskodawcę zamieszkałego w …, przy ul. …. Data uzyskania pozwolenia na przebudowę lub rozbudowę budynku to dzień 21 listopada 2018 r. Rozbudowa domu będzie polegała na nadbudowie budynku o poddasze mieszkalne, powiększenie powierzchni mieszkalnej o rozbudowanie domu oraz o dobudowanie garażu z częścią mieszkalną, jako integralną częścią obecnego budynku. W całym rozbudowywanym domu będą realizowane własne cele mieszkaniowe. Przewidywany termin zakończenia prac budowlanych to koniec 2020 r. Ze względu na fakt, że całość prac związanych z planowaną przebudową, rozbudową oraz remontem jest w trakcie przygotowań, dlatego nie jest możliwe określenie terminu zakończenia prac. Przypuszczalnie będzie to koniec grudnia 2020 r. Projekt zakłada budowę garażu, jako integralnej części budynku wraz z piętrem jako częścią mieszkalną, dlatego garaż znajdował się będzie w bryle budynku. Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu zestawów umywalka i szafka, ponieważ stanowi to korzystniejsze rozwiązanie finansowe. Przewidywana jest instalacja oświetlenia stałego sufitowego w płytach karton-gips tzw. oczka oraz lampy przystopnicowe doświetlające schody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

Czy wszystkie wydatki wymienione we wniosku stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 pkt l lit. d)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), spełniając przesłanki zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowany przychód będzie mógł uznać za poniesiony na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Natomiast powołując się na art. 3 ust. 12 ustawy Prawo budowlane mające na celu ochronę przed dostępem osób trzecich lub zwierząt, ogrodzenie stanowi część składową nieruchomości, zatem ww. wydatki poniesione na cele, o których mowa w ww. przepisach, uprawniają do przedmiotowego zwolnienia, zatem można uznać te wydatki jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Opierając się na art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 pkt l lit. d) Wnioskodawca uważa, że przychód ze sprzedaży nieruchomości gruntowych może wydatkować na własne cele mieszkaniowe, związane z planowaną przebudową, rozbudową oraz remontem domu będącego własnością Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej wydatkowania środków ze sprzedaży na: pośrednictwo sprzedaży gruntów, usługi notarialne, usługi geodezyjne związane z podziałem nieruchomości, wykonanie instalacji elektrycznej w postaci oczek oraz lamp przystopnicowych doświetlających schody (niestanowiących elementów stałych instalacji), zakup szafki stojącej lub wiszącej pod umywalką, oraz zagospodarowanie infrastruktury wokół budynku (tj. zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję) – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z treści wniosku wynika, że dniu 30 maja 2014 r. został sporządzony akt notarialny umowy darowizny zabudowanej nieruchomości gruntowej i ustanowienia służebności osobistych, w którym K. i E.J. oświadczają, ze darują synowi (Wnioskodawcy) zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość gruntową, stanowiącą działkę nr 260/7 o obszarze 0,4741 ha. W dniu 18 czerwca 2014 r. zmarł K.J..

W dniu 18 stycznia 2018 r. nastąpił podział ww. nieruchomości. Nastąpiła również zmiana klasyfikacji gruntów, z gruntów rolnych na grunty o oznaczeniu B, MUII. W wyniku podziału utworzono nowe działki o następujących oznaczeniach geodezyjnych:

*   działkę nr 1981/7, o powierzchni 1 152 m2 -zabudowaną budynkiem mieszkalnym, którego dotyczy rozbudowa, przebudowa i remont;

oraz działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową:

*   działka nr 1982/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1983/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1984/7, o powierzchni 600 m2 ,

*   działka nr 1985/7, o powierzchni 200 m2 - przeznaczona pod ulicę dojazdową,

*   działka nr 1986/7, o powierzchni 1 616 m2 .

W związku z zawartą klauzulą w akcie notarialnym o ustanowieniu dożywotniej nieodpłatnej służebności mieszkania oraz swobodnego poruszania się po całej nieruchomości (działce nr 260/7), po ujawnieniu nowego podziału geodezyjnego, E.J. w dniu 12 kwietnia 2018 r. zrzekł się przysługującego prawa do nieodpłatnej dożywotniej służebności mieszkania w odniesieniu do działek nr 1982/7, nr 1983/7, nr 1984/7 nr 1985/7, nr 1986/7.

W okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r. zostały sprzedane trzy działki budowlane będące własnością Wnioskodawcy. Ww. działki w dacie sprzedaży nie były zabudowane. Dodatkowe nakłady poniesione przez Wnioskodawcę, związane z przygotowaniem działek do sprzedaży obejmowały: przygotowanie drogi dojazdowej, pośrednictwo sprzedaży gruntów, usługi geodezyjne, usługi notarialne, opłaty za mapy z urzędu miasta.

Wnioskodawca jest także właścicielem działki nr 1986/7, która w chwili obecnej nie jest przeznaczona do sprzedaży. Wnioskodawca oświadcza, że prowadził działalność gospodarczą do 2002 r. Działalność nie była związana z obrotem nieruchomościami, ani nie była prowadzona na terenie sprzedanych działek. Ww. działki nie stanowiły składnika majątkowego, ani towaru handlowego w działalności gospodarczej.

Pieniądze ze sprzedaży działek budowalnych Wnioskodawca chce przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe tj. remont, przebudowę, rozbudowę domu jednorodzinnego będącego własnością Wnioskodawcy. Wydatki na ten cel Wnioskodawca chce ponieść nie później niż w okresie dwóch lat od zbycia działek. Poniesienie wydatków z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (działek budowlanych), na przebudowę, rozbudowę i na remont zostanie udokumentowane na podstawie obowiązujących dokumentów rozliczeniowych: faktura VAT, paragon. Sposób ewidencji pozycji na dokumentach zakupu, uzależniony jest od sprzedawcy i usługodawcy. O ile będzie to możliwe, zakupy materiałów i usług będą uwzględniane osobno. W związku z planowaną przebudową i rozbudową oraz remontem domu, Wnioskodawca będzie w nim realizował własne cele mieszkaniowe.

Aby ustalić czy w przedmiotowej sprawie dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie trzech działek budowalnych w okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r. wchodzących w skład nieruchomości nabytej w drodze darowizny w 2014 r., która uległa podziałowi, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umowa darowizny jest uregulowana w art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Jak wynika z art. 888 § 1 ww. ustawy, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. nieruchomości) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego. Jej istota polega więc na zobowiązaniu darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz drugiej strony umowy (obdarowanego), kosztem swego majątku w wyniku czego zwiększają się jej aktywa lub zmniejszają się jej pasywa. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Podkreślić należy, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sam fakt podziału nieruchomości przez właściciela jest nieistotny. Jeżeli zatem właściciel dokonuje podziału nieruchomości nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem. Sam podział fizyczny nieruchomości nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału Wnioskodawca nie nabył żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego był już właścicielem. W wyniku samego podziału nieruchomości nie zmienia się struktura własności każdej z mniejszych nieruchomości (działek) wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał taką samą wielkość nieruchomości, jak przed podziałem, tyle że w postaci mniejszych nieruchomości. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty fizycznego podziału wydzielającego działki o mniejszej powierzchni.

Należy tu podkreślić, że datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia prawa własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Sytuacja taka nie ma miejsca w przypadku wydzielenia działek z nieruchomości. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości tj. w przedmiotowej sprawie od daty nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności działki nr 260/7 w drodze darowizny w dniu 30 maja 2014 r.

Skoro zatem Wnioskodawca nabył nieruchomość, tj. działkę nr 260/7 w drodze darowizny w dniu 30 maja 2014 r., to dokonane przez Niego odpłatne zbycie (sprzedaż) w okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r. działek budowlanych nr 1982/7, nr 1983/7 i nr 1984/7 powstałych z podziału działki nr 260/7, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości pomniejszonym o koszty odpłatnego zbycia (ustalonym zgodnie z art. 19), a kosztami uzyskania tego przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy, w przypadku poniesienia nakładów na zbywaną nieruchomość. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw, jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia, począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania i są w sposób szczegółowy uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego, należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym podatnik takie cele będzie realizować, a więc będzie w nim mieszkał. W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku mieszkalnym i ten właśnie budynek służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Przechodząc do wydatkowania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży działek budowalnych nr 1982/7, nr 1983/7 i nr 1984/7 w okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r. na rozbudowę, przebudowę i remont domu, którego Wnioskodawca jest właścicielem, i w którym będzie realizował własne cele mieszkaniowe wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, w związku z czym właściwe jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2a ww. ustawy za budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolnostojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

W myśl art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast, jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie, należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (art. 3 pkt 7a ustawy Prawo budowlane).

Natomiast zgodnie z definicją słownikową, nadbudowa to rodzaj budowy, w wyniku której powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego, przy czym powstaje ona ponad istniejącą częścią obiektu nie zwiększając powierzchni zabudowy, jak to ma miejsce przy rozbudowie. Zatem rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni budynku lub obszaru już zabudowanego.

Z kolei, w świetle przepisu art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane, przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji). W ramach wydatków remontowych mogą być ujęte wydatki na zakup m.in. materiałów budowlanych oraz koszt wykonania usługi remontowej. Niemniej ma to być remont budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego, a nie jego wyposażenie.

W ustawie Prawo budowlane brak jest definicji wykończenia. W związku z tym należy sięgnąć do definicji słownikowej zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), zgodnie z którą wykończenie to wykonanie prac kończących jakieś dzieło. Wykonanie prac wykończeniowych (np. wykonanie tynków, posadzek, malowanie ścian i sufitów, wykonanie instalacji elektrycznych, kanalizacyjnych, grzewczych, sanitarnych itp.) może być uznane za prace budowlane jeśli wykonywane będą w nowym budynku/lokalu mieszkalnym.

Podkreślić należy, że nie wszystkie planowane przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki mieszczą się w dyspozycji ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wydatkiem na cel mieszkaniowy nie będzie wydatek na pośrednictwo sprzedaży gruntów. Wydatek ten został poniesiony przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą działek budowlanych, zatem stanowi koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy i pomniejsza uzyskany ze sprzedaży przychód. Zaliczeniu na poczet zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlegają również usługi notarialne i usługi geodezyjne (z pominięciem usług geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynku mieszkalnego, nadzorem geodezyjnym), będące nakładami poniesionymi w związku z odpłatnym zbyciem działek budowlanych.

Nie będą uprawniać Wnioskodawcy do zastosowania przedmiotowego zwolnienia również wydatki poniesione na zakup mebli łazienkowych (np. na zakup szafki stojącej lub wiszącej pod umywalkę). Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, gdyż jest to jedynie element wyposażenia lokalu (budynku) mieszkalnego, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05.

Ponadto nie będą stanowić wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatki poniesione na zakup i montaż oczek oraz lamp przystopnicowych doświetlających schody (o których Wnioskodawca pisze w ramach wydatków poniesionych na wykonanie nowej instalacji elektrycznej, w sytuacji gdy te elementy oświetlenia nie będą wbudowane na stałe w zabudowę ścian i sufitów). Jeżeli ww. elementy oświetlenia będą stanowiły jedynie elementy wyposażenia lokalu mieszkalnego (wyposażenie wnętrza) to wydatki te nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdyż nie spełniają dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się z kolei do możliwości zaliczenia do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych na zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję stwierdzić należy, że wydatek ten także nie spełnia dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonanie ogrodzenia nie jest budową budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowaniem terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy budową ogrodzenia, a inwestycją prowadzoną na działce, lecz zwolnienia podatkowego ustawodawca nie przewidział dla inwestycji, ale dla budowy budynku mieszkalnego. Ogrodzenie działki, na której stoi dom i montaż bramy wjazdowej, choć są związane z całością inwestycji prowadzonej na działce, na której stoi dom, to nie są budynkiem mieszkalnym. Stanowić one mogą infrastrukturę wybudowanego budynku mieszkalnego, lecz nie są włączone w konstrukcyjną bryłę substancji budynku. Oznacza to, że wydatki na wykonanie ogrodzenia nie są wydatkami na własne cele mieszkaniowe uprawniającymi do zwolnienia od podatku. Zatem wydatek, który Wnioskodawca poniesie na zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję nie może być zakwalifikowany jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym, nie wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki mieszczą się w dyspozycji ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Natomiast przeznaczone przez Wnioskodawcę środki ze sprzedaży trzech działek budowalnych na pozostałe, wymienione we wniosku wydatki związane z rozbudową, przebudową i remontem domu, którego Wnioskodawca jest właścicielem i w którym będzie realizował własne cele mieszkaniowe, będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę trzech działek budowlanych w okresie od dnia 27 kwietnia 2018 r. do dnia 26 czerwca 2018 r., wchodzących w skład nieruchomości, która uległa podziałowi, nabytych w dniu 30 maja 2014 r., nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie i stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia każdej z trzech nieruchomości, zostanie przeznaczony w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie każdej działki, na rozbudowę, przebudowę i na remont budynku mieszkalnego, którego Wnioskodawca jest właścicielem i w którym będzie realizował własne cele mieszkaniowe, to Wnioskodawca będzie miał możliwość skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości z podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, nie wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki mieszczą się w dyspozycji ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Do wydatków, których nie należy zakwalifikować jako wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaliczyć wydatki poniesione na: pośrednictwo sprzedaży gruntów, usługi notarialne, usługi geodezyjne związane z podziałem nieruchomości (z wyłączeniem usług geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynku mieszkalnego, nadzorem geodezyjnym), wykonanie instalacji elektrycznej w postaci oczek oraz lamp przystopnicowych doświetlających schody (o ile te elementy oświetlenia nie będą stałymi elementami instalacji elektrycznej), zakup szafki stojącej lub wiszącej pod umywalką, oraz zagospodarowanie infrastruktury wokół budynku (tj. zakup i montaż nowego ogrodzenia wraz z bramą wjazdową na posesję).

Natomiast pozostałe wydatki wymienione przez Wnioskodawcę związane z rozbudową, przebudową i remontem domu będą uprawniały do zwolnienia od podatku dochodowego jako wydatki na własne cele mieszkaniowe na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć należy, że zwolnienie od podatku będzie obejmowało tylko taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości. Pozostała część dochodu uzyskana z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, przypadająca na przychód, który nie zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy Wnioskodawca zrealizował swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.