Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-454/13-5/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-30
Teza: Jak prawidłowo fakturować świadczone usługi na rzecz Gminy jako podmiotu, który finansuje zakup biletów miesięcznych ulgowych, z jaką datą należy wystawić fakturę VAT dla Gminy?
Słowa kluczowe: dokumentacja; działalność-działalność gospodarcza; faktura; kasa-kasa rejestrująca; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; paragon; rejestracja; sprzedaż; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 22 kwietnia 2013 r. (data doręczenia 24 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) w zakresie powstania obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego. Wniosek uzupełniono w dniu 24 lipca 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o własne stanowisko w sprawie zadanych we wniosku pytań.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy usługi w zakresie regularnego przewozu osób w transporcie drogowym na liniach autobusowych do 50 km. Sprzedaż biletów uprawniających do przejazdu na poszczególnych liniach rejestrowana jest za pomocą kas rejestrujących z elektroniczną kartą pamięci. Urządzenia fiskalne posiadają Decyzję Ministra Finansów w sprawie potwierdzenia spełnienia przez kasy funkcji, kryteriów i warunków technicznych. Przy sprzedaży biletów jednorazowych, jak również imiennych biletów miesięcznych mają zastosowanie ulgi ustawowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Gmina dokonuje zakupu biletów miesięcznych szkolnych (obowiązkiem Gminy jest zapewnienie bezpłatnego transportu w przypadku, gdy droga dziecka z domu do szkoły przekracza odległość 2 km). Placówki oświatowe co miesiąc przedstawiają zbiorowe listy dojeżdżających uczniów. Listy te zawierają imiona i nazwiska uczniów, adresy zamieszkania oraz numery legitymacji szkolnych. Na podstawie danych zawartych w tych listach drukowany jest bilet miesięczny dla poszczególnych uczniów. Bilet ten stanowi wydruk z kasy rejestrującej (wartość sprzedaży została zarejestrowana w raporcie dobowym kasy). Do wydruku z kasy dołączona jest druga część biletu, która zawiera dane osobowe pasażera – ucznia, adres zamieszkania, trasę, numer dokumentu uprawniającego do ulgi oraz dane podatnika takie same jak na paragonie z kasy fiskalnej (nazwa firmy, adres, numer NIP). Uczniowie odbierają bilety u koordynatora przewozu w autobusie. Koszt zakupu biletu ponosi Gmina. Podstawę miesięcznego rozliczenia należności stanowi wystawiona faktura VAT na Gminę zawierająca cenę jednego biletu miesięcznego oraz ilość uczniów, dla których Gmina zakupiła bilety szkolne z podziałem na poszczególne placówki oświatowe oraz załączone listy z poszczególnych placówek oświatowych (potwierdzone przez Dyrektorów szkół). Zapłata następuje w formie przelewu na konto firmy w terminie 40 dni od daty wystawienia faktury (dla Gminy terminem wykonania usługi jest koniec danego miesiąca). Natomiast ostatecznymi odbiorcami biletów miesięcznych są uczniowie, którzy obowiązani są do ich posiadania przez cały okres ich ważności, czyli cały miesiąc kalendarzowy celem okazania go kierowcy autobusu oraz innym służbom kontrolującym.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że zleceniodawcą usług przewozu polegającego na codziennym dowozie uczniów do szkół i odwozie po zakończeniu zajęć na podstawie zakupionych przez Gminę biletów miesięcznych szkolnych jest Gmina.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jak prawidłowo fakturować świadczone usługi na rzecz Gminy jako podmiotu, który finansuje zakup biletów miesięcznych ulgowych, z jaką datą należy wystawić fakturę VAT dla Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku), w myśl § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, obowiązek wystawienia faktury nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a Ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dni. licząc od dnia wykonania usługi.

Art. 106 ust. l oraz art. 106 ust. 4 Ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3 nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Data wystawienia faktury VAT dla Gminy ma miejsce w dniu wydrukowania biletów dla uczniów – paragonów fiskalnych, czyli na początku miesiąca, którego dotyczy bilet. Zapłata nie następuje równocześnie z wydaniem biletu (czyli na początku miesiąca – tak jak wydany bilet uczniom) tylko po wykonaniu usługi (po zakończeniu miesiąca). Powstaje pytanie, czy jest nieprawidłowym wystawienie faktury dla Gminy z dniem ostatniego dnia miesiąca po realizacji usługi dowozu.

Wnioskodawca uważa więc za prawidłowe, iż fakturę VAT dla Gminy wystawia i księguje w KPR na początku miesiąca (data wystawienia faktury VAT jest taka sama jak data wydrukowania paragonów fiskalnych z kasy rejestrującej – biletów miesięcznych). Płatność następuje w formie przelewu na konto firmy 40 dni od momentu dostarczenia faktury VAT dla Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (art. 111 ustawy ust. 1 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy usługi w zakresie regularnego przewozu osób w transporcie drogowym na liniach autobusowych do 50 km. Sprzedaż biletów uprawniających do przejazdu na poszczególnych liniach rejestrowana jest za pomocą kas rejestrujących z elektroniczną kartą pamięci. Urządzenia fiskalne posiadają Decyzję Ministra Finansów w sprawie potwierdzenia spełnienia przez kasy funkcji, kryteriów i warunków technicznych. Przy sprzedaży biletów jednorazowych, jak również imiennych biletów miesięcznych mają zastosowanie ulgi ustawowe zgodnie z przepisami ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Gmina dokonuje zakupu biletów miesięcznych szkolnych (obowiązkiem Gminy jest zapewnienie bezpłatnego transportu w przypadku gdy droga dziecka z domu do szkoły przekracza odległość 2 km). Placówki oświatowe co miesiąc przedstawiają zbiorowe listy dojeżdżających uczniów. Listy te zawierają imiona i nazwiska uczniów, adresy zamieszkania oraz numery legitymacji szkolnych. Na podstawie danych zawartych w tych listach drukowany jest bilet miesięczny dla poszczególnych uczniów. Bilet ten stanowi wydruk z kasy rejestrującej (wartość sprzedaży została zarejestrowana w raporcie dobowym kasy). Do wydruku z kasy dołączona jest druga część biletu, która zawiera dane osobowe pasażera – ucznia, adres zamieszkania, trasę, numer dokumentu uprawniającego do ulgi oraz dane podatnika takie same jak na paragonie z kasy fiskalnej (nazwa firmy, adres, numer NIP). Uczniowie odbierają bilety u koordynatora przewozu w autobusie. Koszt zakupu biletu ponosi Gmina. Podstawę miesięcznego rozliczenia należności stanowi wystawiona faktura VAT na Gminę zawierająca cenę jednego biletu miesięcznego oraz ilość uczniów, dla których Gmina zakupiła bilety szkolne z podziałem na poszczególne placówki oświatowe oraz załączone listy z poszczególnych placówek oświatowych (potwierdzone przez Dyrektorów szkół). Zapłata następuje w formie przelewu na konto firmy w terminie 40 dni od daty wystawienia faktury (dla Gminy terminem wykonania usługi jest koniec danego miesiąca). Natomiast ostatecznymi odbiorcami biletów miesięcznych są uczniowie, którzy obowiązani są do ich posiadania przez cały okres ich ważności, czyli cały miesiąc kalendarzowy celem okazania go kierowcy autobusu oraz innym służbom kontrolującym. Zleceniodawcą usług przewozu polegającego na codziennym dowozie uczniów do szkół i odwozie po zakończeniu zajęć na podstawie zakupionych przez Gminę biletów miesięcznych szkolnych jest Gmina.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie podlega obowiązkowi ewidencjonowania tej sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej, jednocześnie sprzedaż ta podlega obowiązkowemu udokumentowaniu poprzez wystawienie faktury VAT.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wskazać należy, iż ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

W myśl § 11 ust. 1 rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a i 16b ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (§ 11 ust. 2 rozporządzenia).

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla wymienionych tam usług.

Natomiast na podstawie art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10 oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Jak wynika z opisu sprawy, data wystawienia faktury VAT dla Gminy ma miejsce w dniu wydrukowania biletów dla uczniów – paragonów fiskalnych, czyli na początku miesiąca, którego dotyczy bilet i w którym dopiero nastąpi wykonanie usługi. Zapłata nie następuje równocześnie z wydaniem biletu (czyli na początku miesiąca, którego dotyczy bilet). Płatność następuje w formie przelewu na konto firmy 40 dni od momentu dostarczenia faktury VAT dla Gminy.

Z zacytowanych wyżej przepisów, wynika, że w związku ze świadczeniem usług transportu osób, Zainteresowany powinien wystawiać faktury zgodnie z terminem określonym w § 11 rozporządzenia - nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Jako datę powstania obowiązku podatkowego należy przy tym, przyjąć zgodnie z powyższymi przepisami - moment otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług transportowych (na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a).

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Zatem z uwagi na fakt, że zapłata za bilety następuje po wykonaniu usługi (po zakończeniu miesiąca) i dokonywana jest w formie przelewu na konto Spółki 40 dni od momentu dostarczenia faktury VAT dla Gminy, uznać należy, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zapłaty, a jeśli nie dojdzie do uregulowania należności to 30. dnia od dnia wykonania usługi. Natomiast przepisy § 11 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia w sposób jednoznaczny wskazują, że faktura VAT dokumentująca wykonanie usług, o których mowa w przepisie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, tj. usług transportu osób, powinna być wystawiona w momencie powstania obowiązku podatkowego (tj. z chwilą otrzymania zapłaty w całości lub części, a w przypadku jej braku 30. dnia od dnia wykonania usługi) lub najwcześniej 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Zatem wystawienie przez Wnioskodawcę faktur VAT na początku miesiąca, za który dopiero będzie świadczona usługa, tj. w terminie wcześniejszym niż 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego należy uznać za nieprawidłowe, bowiem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis § 11 cyt. rozporządzenia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.