Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-833/14/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-12
Teza: Cele mieszkaniowe – spłata kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 września 2014 r. (data otrzymania 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 19 maja 2006 r. Wnioskodawca i jego małżonek, pomiędzy którymi obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, zakupili lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za kwotę 105.000 zł. W dniu podpisania aktu notarialnego sprzedający potwierdzili odbiór części ceny sprzedaży w kwocie 40.000 zł natomiast resztę ceny w kwocie 65.000 zł Wnioskodawca wraz z małżonkiem zobowiązali się zapłacić do 26 maja 2006 r. W akcie notarialnym małżonkowie oświadczyli, że w Banku S. uzyskali kredyt w wysokości 66.625,67 zł na sfinansowanie nabycia tego lokalu mieszkalnego i na dowód okazali umowę kredytu hipotecznego w PLN zawartą 17 maja 2006 r. Małżonkowie wyrazili Bankowi zgodę na przelanie reszty ceny sprzedaży bezpośrednio na rachunek sprzedającego.

Następnie małżonkowie podjęli decyzję o sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 29 października 2010 r. w formie zwykłej pisemnej zawarli przedwstępną umowę sprzedaży mieszkania za cenę 213.000 zł w stanie wolnym od wszelkich obciążeń i roszczeń na rzecz osób trzecich. Umowa przenosząca własność została podpisana w formie aktu notarialnego 30 grudnia 2010 r. Z umowy wynika, że cena sprzedaży 213.000 zł w całości pochodzi z udzielonego kupującej kredytu bankowego i będzie wpłacona przez Bank A. w następujący sposób: kwota 61.253,15 zł zostanie wpłacona na rachunek Banku S. celem spłaty zadłużenia sprzedających z tytułu kredytu hipotecznego a pozostała różnica w kwocie 151.746,85 zł wpłynie na rachunek sprzedających. Z pisma Banku S. do sprzedających z 26 października 2010 r. wynika, że kwota 61.253,15 zł obejmuje wyłącznie kapitał pozostały do spłaty i odsetki naliczone do 9 listopada 2010 r. Za pośrednictwo w sprzedaży lokalu mieszkalnego małżonkowie uiścili prowizję w kwocie 3.000 zł na podstawie faktury z 30 grudnia 2010 r.

W dniu 10 stycznia 2011 r. małżonkowie – każdy z nich odrębnie – złożyli deklaracje PIT-23 a 12 stycznia 2011 r. złożyli oświadczenia o przeznaczeniu całości środków ze sprzedaży mieszkania na cele mieszkaniowe (a następnie sprostowanie oświadczeń polegające na zadeklarowaniu przez małżonków kwot przychodu zwolnionego odpowiednio do treści PIT-28 każdego z nich).

W dniu 30 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem na podstawie aktu notarialnego nabyli od spółki S. prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w stanie deweloperskim) za łączną cenę 322.000 zł. Cena ta będzie płatna w następujący sposób: kwota 145.000 zł w terminie do 26 stycznia 2011 r. natomiast kwota 177.000 zł w terminie 7 dni od dnia otrzymania od sprzedającego pisemnego zawiadomienia o dokonaniu zgłoszenia do właściwego organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy i przystąpieniu do użytkowania budynku. Małżonkowie oświadczyli jednocześnie, że kwota 170.000 zł pochodzi z udzielonego im przez Bank N. kredytu hipotecznego na podstawie umowy z 29 grudnia 2010 r.

Taksa notarialna za sporządzenie aktu notarialnego sprzedaży wyniosła 1.377,38 zł na podstawie faktury VAT wystawionej na małżonków. Łącznie koszty notarialne wyniosły 1.699.46 zł.

Kwotę 145.000 zł pochodzącą ze środków ze sprzedaży mieszkania małżonkowie zapłacili sprzedającemu przelewem 25 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy wydatkowanie środków ze sprzedaży mieszkania na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie tego mieszkania korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonkiem 30 grudnia 2010 r. sprzedał lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych, który nabyty został przez małżonków 19 maja 2006 r. do majątku wspólnego.

Ponieważ odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego miało miejsce przed upływem 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, to sprzedaż stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej – do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. – podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 ww. ustawy). Zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Wyliczenie zawarte w ww. przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu (lub pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego został spłacony kredyt zaciągnięty na nabycie tego lokalu w ten sposób, że strona kupująca w chwili zawarcia aktu notarialnego sprzedaży ww. lokalu zadeklarowała, że środki zostaną w części przekazane na spłatę kredytu obciążającego ten lokal.

Rozpatrując treść przytoczonego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tego kredytu (pożyczki).

Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego. Bez znaczenia w tym przypadku jest natomiast, której nieruchomości lub prawa majątkowego ten kredyt (pożyczka) dotyczy tj. nieruchomości zbywanej czy nabywanej. Tym samym podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Powyższa wykładnia zgodna jest ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zawartym w piśmie PB2/MK-033-0395-1629/03 opublikowanym w Biuletynie Skarbowym.

Należy zatem stwierdzić, że w sprawie Wnioskodawcy przychód uzyskany ze zbycia w 2010 r. lokalu mieszkalnego przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na jego zakup – stanowi cel mieszkaniowy określony w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. Z umowy kredytu jasno bowiem wynika, że kredyt zaciągnięty był na cel mieszkaniowy czyli na nabycie lokalu mieszkalnego i kredyt bez wątpienia spłacony został środkami ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Wprawdzie spłata nastąpiła w ten sposób, że Bank, który udzielił kredytu kupującej przelał część ceny ze sprzedaży bezpośrednio na rachunek Banku, w którym kredyt ciążący na lokalu zaciągnął Wnioskodawca z małżonkiem, jednak ten fakt nie może stanowić przesłanki negatywnej uniemożliwiającej skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Spłata kredytu dokonana bezpośrednio z Banku strony kupującej niewątpliwie stanowiła część ceny jaką kupująca była zobowiązana zapłacić Wnioskodawcy i jego małżonkowi za lokal mieszkalny. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2006 r. formułuje zasadę, w myśl której wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowane m.in. na spłatę kredytu. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wskazuje, że przez spłatę kredytu należy rozumieć wywiązanie się kredytobiorcy ze spłaty kredytu względem banku w sposób określony w umowie kredytowej. Tak więc bezpośrednie przelanie środków na spłatę kredytu przez Bank A. do Banku sprzedających (Wnioskodawcy i jego małżonka) nie narusza dyspozycji przywołanego przepisu. Co do sposobu przepływu środków strony porozumiały się w ramach dopuszczalnej swobody zawierania umów. Forma w jakiej nastąpiła spłata w niczym nie zmienia okoliczności, że pieniądze, które wpłynęły do Banku S. na spłatę kredytu pochodziły ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i były należne Wnioskodawcy i jego małżonkowi. Małżonkowie godząc się na taki

przepływ środków dokonali spłaty kredytu, tyle że w formie bezgotówkowej. Bezpodstawne byłoby wszak przyjmowanie, że spłaty kredytu dokonała za sprzedających kupująca, skoro kupująca zgodziła się tylko aby to jej Bank przelał należną część ceny sprzedaży bezpośrednio do Banku S. Kupująca za sprzedających kredytu nie spłacała, skoro środki na spłatę były przez jej Bank przeznaczone na uregulowanie ceny sprzedaży a na przelew do swojego Banku zgodzili się sprzedający. Równie bezzasadne byłoby dowodzenie, że Bank A. dokonał spłaty kredytu Wnioskodawcy i jego małżonka tylko dlatego, że to Bank przelał część należnej ceny sprzedaży bezpośrednio do Banku S. Sam sposób dokonania przelewu jest bez znaczenia, jeśli nie budzi wątpliwości, że spłata następuje środkami ze sprzedaży należnymi sprzedającym. Liczy się zatem efekt ekonomiczny w postaci uwolnienia Wnioskodawcy i jego małżonka od długu z tytułu kredytu bankowego. Skoro ma to charakter efektywny z punktu widzenia Banku kredytującego, to nastąpiła „spłata kredytu”. W takich okolicznościach oczywistym jest, że spłaty dokonują sprzedający a nie inne podmioty – kupujący czy jego Bank udzielający mu kredytu na zakup. Taki sposób przepływu środków ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość nie jest –zdaniem Wnioskodawcy – kwestionowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Krakowie z 21 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1482/12, wyrok WSA w Łodzi z 5 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 1135/07) ani w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów np. IBPBII/2/415-373/10/CJS.

Wnioskodawcy znane jest również stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym nie można mieć wątpliwości, co do tego, że zamiarem ustawodawcy tworzącego przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, a nie na przykład potrzeb konsumpcyjnych. Takie znaczenie analizowanych przepisów jest oczywiste jeśli zważyć, że rozwój budownictwa mieszkaniowego jest ważnym celem społecznej polityki państwowej, ale także polityki gospodarczej w ogóle. W tym sensie podatnik, który przeznaczy środki ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na jej nabycie nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). WSA w Krakowie w wyroku z 21 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1482/12 zwrócił jednak uwagę, że organy podatkowe nie mogą powyższej reguły stosować „bezrefleksyjnie”. Sądy zgodnie bowiem zastrzegają, że pojęcie „nowy cel mieszkaniowy” należy rozumieć szeroko a więc zakaz o jakim mowa nie dotyczy sytuacji, kiedy „owa spłata następuje w celu nabycia innej nieruchomości lub prawa służącego zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika” (wyrok WSA w Łodzi z 5 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 1135/07, z 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1247/08). Stanowisko to zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 kwietnia 2007 r. sygn. akt II FSK 509/06, w którym stwierdzono: „U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane bezpośrednio na realizację nowego – szeroko rozumianego – celu mieszkaniowego (\`(...)\`) Co więcej nie musi to być zakup nowego prawa, ale i spłata zadłużenia z tytułu kredytu lub pożyczki zaciągniętych na nabycie prawa, którego sprzedaż stanowiła źródło przychodu (\`(...)\`). Podobnie w wyroku NSA z 5 listopada 2009 r. sygn. akt 863/08. Stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę w pełni odpowiada stanowisku sądów administracyjnych. Nie ma bowiem wątpliwości, że spłata kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość nastąpiła po to, żeby Wnioskodawca mógł nabyć kolejną nieruchomość, która będzie służyła zaspokajaniu jego potrzeb mieszkaniowych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przychód, który uzyskał z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, stosownie do przysługującego mu udziału w majątku wspólnym i przeznaczył na spłatę kredytu ciążącego na zbywanym lokalu mieszkalnym, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył lokal mieszkalny, natomiast sprzedaży tego lokalu dokonał w 2010 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zatem przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej – do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, że podstawową okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tego kredytu (pożyczki). Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego.

W niniejszej sprawie zakup w 2006 r. lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę i jego małżonka został sfinansowany kredytem hipotecznym. Po sprzedaży tego lokalu mieszkalnego kupujący część ceny sprzedaży przekazał bezpośrednio do banku sprzedających na spłatę ww. kredytu. Zatem w rozpatrywanej sprawie zrealizowana została podstawowa przesłanka zwolnienia: spłacony środkami pochodzącymi ze sprzedaży kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na nabycie lokalu mieszkalnego czyli na cel mieszkaniowy wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, że chodzi o lokal, który był przedmiotem sprzedaży. Zgodzić się należy też z Wnioskodawcą, że w przedstawionych okolicznościach ten sposób działania umożliwił mu aktualnie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, gdyż pozwolił na zaciągnięcie kolejnego kredytu, który sfinansował nabycie budynku jednorodzinnego. Oznacza to, że przychód jaki uzyskał Wnioskodawca 30 grudnia 2010 r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy czyli na zakup zbywanego lokalu mieszkalnego może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego jest związany z celem oraz terminem wydatkowania tych środków. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży tej nieruchomości (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1482/12).

Tak więc przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowany w części na spłatę kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego na zakup tego lokalu, tj. na cel określony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla skorzystania ze zwolnienia bez znaczenia jest forma dokonania tej spłaty, tj. to czy spłaty kredytu wraz z odsetkami Wnioskodawca dokonał osobiście, czy też w jego imieniu zrobił to nabywca mieszkania – środki pochodziły bowiem ze sprzedaży mieszkania i były należne Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.