Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.70.2023.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-04
Teza: Możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłęgo w podatku dochodowym od osób fizycznych:

– w części dotyczącej możliwości uwzględnienia we wskaźniku nexus wydatków na zakup oczyszczacza powietrza oraz klimatyzatora – **jest nieprawidłowe,**

– w pozostałym zakresie **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami, które wpłynęły 3 kwietnia 2023 r. oraz 7 kwietnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------

Stan faktyczny

Wnioskodawca prowadzi od 1 lutego 2021 r. jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod nazwą (…). Jest On podatnikiem podatku od towarowi usług, prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której jest rezydentem podatkowym. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to podatek liniowy (art. 30c updof).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi programistyczne. W ramach prowadzonej działalności podstawowej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem, modyfikowaniem programów komputerowych (PKD 62.01.Z) prowadzących powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Kontrahenta (zwane dalej: „Oprogramowaniem”).

Proces kreacji tych nowych, dotychczas nie istniejących, rozwiązań podlega określonym regułom i prowadzony jest w sposób uporządkowany, planowy i metodyczny. Podatnik rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które następnie wykorzystuje w ramach bieżących albo przyszłych projektów do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzane oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. W swojej działalności Wnioskodawca opracowuje zarówno nowe, jak i ulepszone produkty (oprogramowanie komputerowe), niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej jego kontrahentów i użytkowników oprogramowania, i istotnie odróżniające się od już funkcjonujących rozwiązań. Praca nad oprogramowaniem tworzonym przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego. Podatnik regularnie otrzymuje od swoich kontrahentów konkretne problemy, które należy rozwiązać, projektując stosowne rozwiązanie informatyczne. Wnioskodawca dysponuje swobodą w określeniu sposobu rozwiązania tego problemu - samodzielnie poszukuje rozwiązania i dobiera metody pracy, projektuje strukturę oprogramowania w zakresie, w jakim je samodzielnie realizuje i tworzy kod źródłowy programu komputerowego. Struktura programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań ani nie powstają jako opracowanie dostarczonego Wnioskodawcy gotowego projektu. W oparciu o swoją wiedzę podatnik tworzy zatem nowe narzędzia informatyczne.

Wnioskodawca wskazuje, że jego działalność posiada następujące cechy:

\- nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie w zależności od potrzeb Kontrahentów, z którym współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych stosownie do swoich potrzeb;

\- nieprzewidywalność: Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod i narzędzi informatycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną nowatorską modyfikację wcześniejszych rozwiązań;

\-metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem, współpracy, którą zobowiązany jest należycie dokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem. Innymi słowy, jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny;

*   możliwość przeniesienia lub odtworzenia, celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Natomiast w ramach podejmowanej działalności Wnioskodawca podejmuje działalność twórczą która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany.

Wnioskodawca podejmuje pracę nad projektem, posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania rozwiązującego problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Wnioskodawca prowadzi pracę według ścisłego harmonogramu - począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą.

Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najbardziej aktualne rozwiązania, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z obecnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca, z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych, jakie posiada, w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w dziedzinie IT w postaci produktów, procesów lub usług programistycznych. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą oraz korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Oprogramowania stworzone przez Niego na rzecz Kontrahentów ulepszają i rozwijają działanie wcześniejszych programów lub też powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej, w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących, wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami programistów współpracującymi z Kontrahentami (zleceniodawcami), wówczas ma on z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy oprogramowania. Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyłącznym wyborem Wnioskodawcy.

W działalności programistycznej Wnioskodawcy można wskazać trzy zasadnicze obszary:

a) tworzenie programów komputerowych, które można opisać jako moduły, które realizują samodzielne funkcje i/lub mogą być wykorzystywane jako niezależne elementy innych programów komputerowych. Są to takie programy komputerowe (funkcje), które stanowią rozwiązania wykorzystywane bezpośrednio przez użytkownika programu,

b) tworzenie programów komputerowych będących algorytmami (funkcjami) stanowiącymi część modułów, takich jak opisane pod lit. a). Są to algorytmy realizujące ściśle określone funkcje niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego (konkretnego modułu). Nie są to algorytmy realizujące funkcje z punktu widzenia użytkownika programu, ale stanowią algorytmy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego.

c) ulepszenia i modyfikacje istniejących modułów i algorytmów realizujących określone funkcje przez zastąpienie istniejących fragmentów kodu nowym kodem, będącym oryginalnym wytworem podatnika.

Wnioskodawca od 10 lutego 2021 r. współpracuje ze zleceniodawcą I Spółka Akcyjna (dalej „Spółka I”) na podstawie umowy o świadczenie usług. Spółka posiada siedzibę w Polsce. Umowa określa jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę w danym miesiącu, kalkulowane w oparciu o stawkę miesięczną.

Przedmiot umowy sformułowany jest następująco:

a) programowanie: wytwarzanie oprogramowania i jego późniejsze utrzymanie oraz serwis w trakcie całego okresu obowiązywania umowy,

b) utrzymanie i rozwój środowiska programistycznego,

c) utrzymanie i rozwój systemów informatycznych,

d) utrzymanie i rozwój potoku wdrożenia wytwarzanego oprogramowania

e) konsultacji w zakresie architektury rozwiązań programistycznych,

f) weryfikacja prac związanych z wytwarzaniem i dostarczaniem oprogramowania realizowanych na rzecz Zleceniodawcy przez inne podmioty,

g) testowanie oprogramowania,

h) prototypowania rozwiązań informatycznych,

i) dokumentowania i aktualizacji dokumentacji dla wytworzonego przez Zleceniobiorcę oprogramowania oraz oprogramowania współpracującego w zakresie, umożliwiającym Zleceniodawcy jego dalszy rozwój i utrzymanie,

j) zarządzanie kodem źródłowym,

k) szkolenie użytkowników końcowych korzystających z dostarczonego przez Zleceniobiorcę oprogramowania Rozwój oprogramowania w szczególności dotyczy:

\- tworzenia, rozbudowy i optymalizacji warstwy integracyjnej pomiędzy systemem centralnym, a pozostałymi

\- rozbudowy systemu ERP (optymalizacje procesów biznesowych)

\- pozostałe mniejsze projekty (tworzenie aplikacji mobilnej/mikrousługi/connectory /pozostałe integracje).

Rejestrowanie zmian w kodzie - wewnętrzny (…) na serwerze klienta. Rejestracja czasu pracy do rozliczenia odbywa się ww. narzędziu (…), a tworzenie dokumentacji w narzędziu (…).

Spółka I nadaje pożądany kierunek rozwoju oprogramowania, pozostawiając Wnioskodawcy pełną samodzielność w planowaniu, doborze metod, projektowaniu i implementacji. Wnioskodawca nie może korzystać z usług podwykonawców bez akceptacji Kontrahenta. Wnioskodawca rozlicza się ze Spółką I co miesiąc, wystawiając fakturę, na której znajduje się ogólna kwota wynagrodzenia miesięcznego za wykonane usługi oraz raportu ze sposobu wykonania czynności objętych umową.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych prac, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Wskazać należy, że ponosi on również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n.k.c. W szczególności umowa łącząca z Kontrahentem nie nosi znamion umowy o pracę w tym Wnioskodawca nie działa pod kierownictwem i w czasie i miejscu wskazanym przez Kontrahenta. Strony umówiły się zarówno co do czasu świadczenia jak i miejsca świadczenia na zasadach swobody umów.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonych prac twórczych stworzył lub rozwinął m.in. następujące programy komputerowe w postaci:

· Aplikacja webowa -wgrywanie konfiguracji (…) do (…)

· Konfiguracja (…) - aplikacja webowa

· (…)

· Asystent mobilny sprzedawcy

· (…)

· (…).

Wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmuje zarówno czynności związane z usługami programistycznymi jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymuje w związku z realizacją umowy o współpracy obejmuje również wynagrodzenie z tytułu nabycia przez Spółkę I autorskich praw majątkowych oraz z tytułu korzystania i rozporządzania prawami zależnymi.

Zgodnie z zawartą umową Kontrahent nabywa w całości majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależna do utworów (w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 1994 nr 24 poz. 83) stworzonych w wyniku wykonywania obowiązków wynikających z umowy na wszystkich znanych w dniu zawarcia umowy polach eksploatacji.

Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do Utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy. Wynagrodzenie obejmuje świadczenie usług będących przedmiotem umowy, jak również przeniesienie na Spółkę I autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w trakcie jej wykonywania.

Wnioskodawca od 1 grudnia 2021 r. współpracuje ze zleceniodawcą W Spółka Akcyjna (dalej „Spółka W”) na podstawę umowy o świadczenie usług. Spółka posiada siedzibę w Polsce. Umowa określała jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę w danym miesiącu, kalkulowane w oparciu o każdorazowo uzgadnianą stawkę. Przedmiot umowy sformułowany jest następująco.

Usługi programistyczne uzgodnione każdorazowo przez strony umowy w zamówieniu. Usługi te będą świadczone w szczególności:

a) poprzez wykonywanie prac programistycznych, analitycznych i serwisowych,

b) poprzez udzielanie Usługobiorcy porad, konsultacji, informacji,

c) poprzez przygotowanie odpowiednich opracowań, projektów, opisów, szablonów, dokumentów, materiałów itp.,

d) poprzez udział w spotkaniach z klientami, kontrahentami i podmiotami trzecimi po wcześniejszym ustaleniu terminu z Usługodawcą,

e) w innych uzgodnionych formach. Rozwój oprogramowania, wykonywanego przez Wnioskodawcę w tym przypadku dotyczy:

\- tworzenie integracji/connectorów

Rejestrowanie zmian w kodzie -> repozytorium (…) (ale na serwerze klienta)

Rejestracja czasu pracy do rozliczenia -> zestawienie sporządzane ręcznie do akceptacji klienta Tworzenie dokumentacji -> Word.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmuje zarówno czynności związane z usługami programistycznymi, jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do Utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy. Przejście majątkowych praw autorskich do utworów następuje z chwilą utrwalenia utworów przez Wnioskodawcę, a w wynagrodzeniu określonym w umowie zawiera się również całość należności przysługujących Wnioskodawcy w tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów w pełnym zakresie przewidzianym umową.

Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca przenosi na Spółkę W majątkowe prawa do wszelkich utworów powstałych w trakcie wykonywania umowy na wszystkich znanych w chwili zawarcia umowy polach eksploatacji. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki I oraz Spółki W, w tym wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia programów komputerowych, w szczególności czas ich trwania, były i są rejestrowane w prowadzonej przez Niego ewidencji czasu pracy, a zmiany kodu były rejestrowane na bieżąco w repozytorium kodu (…), dzięki czemu Wnioskodawca miał informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty i na tej podstawie prowadził stosowną ewidencję operatywną. Ewidencja ta umożliwia ustalenie pracochłonności poszczególnych projektów, ze szczególnym uwzględnieniem czynności związanych z tworzeniem oprogramowania i niezwiązanych z jego tworzeniem.

Na podstawie ewidencji operatywnej, w przekroju projektów i rodzajów czynności, można wyodrębnić czas poświęcony na:

1) wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałem na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

2) czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu

3) czynności niezwiązane z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

Na podstawie zapisów ewidencji operatywnej Wnioskodawca dokonywał proporcjonalnego do poświęconego czasu podziału przychodów otrzymywanych na podstawie umowy ze Spółką I oraz Spółką W. Podatnik na tej podstawie był w stanie wyodrębnić z ogólnej kwoty przychodów przychody ze sprzedaży poszczególnych autorskich praw do oprogramowania oraz przychody za wykonanie pozostałych czynności objętych umową ze Spółką I oraz Spółką W.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1) koszt użytkowania samochodu (np. czynsz leasingowy, paliwo, serwis, przeglądy, części zamienne, materiały eksploatacyjne, akcesoria, ubezpieczenie, rozszerzenie gwarancji) - ponoszenie tych wydatków umożliwia podatnikowi transport, czy to w celu konsultacji, personalizacji tworzonego oprogramowania, czy służy jako środek transportu na szkolenia/warsztaty branżowe. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz Spółki oraz do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

2) koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy wnioskodawcy. Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

3) koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (smartfon wraz z ubezpieczeniem, drukarka, Android TV, oczyszczacz powietrza, klimator) oraz akcesoriów (kable, słuchawki, stacja dokująca,) z tym związanych - to koszt, który jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu elektronicznego i komputerowego;

4) koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych;

5) nabycie lub subskrypcja oprogramowania komputerowego;

6) nabycie usług telekomunikacyjnych - dostępu do sieci internet;

7) koszt usług księgowych - wydatki ponoszone przez podatnika na księgowość związane są z obowiązkami ewidencyjnymi i sprawozdawczymi jakie na podatnika nakładają przepisy prawa podatkowego. Ponadto korzystanie z usług biura rachunkowego pozwala m.in. na prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie.

Wnioskodawca odejmuje od przychodów ze zbycia danego oprogramowania koszty uzyskania przychodu. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu pośredniego z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca per analogiam stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich (tutaj wskaźnik IP-BOX), o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT.

W sytuacji, gdy w danym okresie (miesiącu) nie nastąpiło zbycie autorskich praw do części programów komputerowych wytworzonych w tym okresie, Wnioskodawca alokuje koszty (te, których nie można przypisać bezpośrednio danym prawom własności intelektualnej) na podstawie czasu związanego z ich wytworzeniem.

Zasadniczo alokacja kosztów do osiągniętych przychodów w przypadku trudności z ich konkretnym powiązaniem odbywa się w taki sposób, że na podstawie procentowego udziału przychodów (wskaźnik IP-BOX) z:

· wytworzenia nowego oprogramowania, ulepszenia i rozwoju istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

· czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,

· czynności niezwiązanych z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu, następuje odpowiednie, proporcjonalne alokowanie kosztów pośrednich związanych z:

· wytworzeniem nowego oprogramowania, ulepszeniem i rozwojem istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

· czynnościami o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,

· czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązanymi z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W wyniku procesu alokacji wymienione wyżej koszty uzyskania przychodu ponoszone na wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy, kwalifikowane pod kątem możliwości i sposobu (litera nexus) ich ujęcia dla obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Po ustaleniu dochodu jako różnicy między przychodami a kosztami związanymi z:

· wytworzeniem nowego oprogramowania, ulepszeniem i rozwojem istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

· czynnościami o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,

· czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązanymi z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W następnej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania bądź części oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala on odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.

Od dnia 1 marca 2021 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT sporządzana techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów księgowych oraz danych ze wspomnianej Ewidencji operatywnej, na podstawie których wykonywane są opisane powyżej obliczenia związane z alokacją przychodów i kosztów, ustaleniem wartości wskaźników Nexus oraz kwot kwalifikowanego dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (KPWI). Częścią Ewidencji jest zestawienie obejmujące przychody i wydatki alokowane do każdego KPWI w danym okresie i umożliwia ustalenie tych kategorii ekonomicznych w rachunku narastającym dla każdego KPWI od początku prac nad jego powstaniem. Wnioskodawca wylicza osobno wskaźniki NEXUS dla każdego kwalifikowanego prawa IP.

W prowadzonej Ewidencji zostają wyliczone współczynniki alokacji kosztów, tzw. współczynniki IP BOX, informujące o tym jaki procent przychodów danego miesiąca dotyczy każdego z wytworzonych praw IP oraz czynności nie skutkujących wytworzeniem takich praw. Współczynniki te informują jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za wytworzenie i przeniesienie autorskich praw do każdego programu komputerowego, wytworzonego przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca wyodrębnił poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami i ustalone na podstawie wspomnianej ewidencji operatywnej przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury).

Zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca zamierza prowadzić w kolejnych latach działalność podobną do opisanej w stanie faktycznym, zawierając analogiczne do opisanych umowy, z nowymi zleceniodawcami.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------------------------

W ramach podejmowanej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.). Wnioskodawca w wyczerpujący sposób opisał prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą w zakresie usług programistycznych i wskazał swoje stanowisko, że prowadzi działalność twórczą w branży informatycznej z czym wiązało się zadanie pytania, czy stanowi ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność powyższą Wnioskodawca prowadzi od początku prowadzenia działalności gospodarczej czyli od lutego 2021 r.

Działalność ta polega na kształtowaniu, łączeniu, nabywaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej obecnie wiedzy i umiejętności, narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania, a także tworzenia zmienionych lub nowych programów komputerowych w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego, w szczególności zadaniem Wnioskodawcy jest rozszerzane istniejącego oprogramowania o nowe funkcje oraz poprawianie istniejących w nim błędów; Wnioskodawca osobiście poprawia wydajność istniejącego kodu, dodaje usprawnienia interfejsu użytkownika i nowe funkcjonalności mające na celu usprawnienie istniejących w systemie procesów (np. większa automatyzacja). Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego, a za każdym razem są unikatowe i odpowiadają na potrzeby klienta. Wnioskodawca rozwijając/rozszerzając oprogramowanie ulepsza i usprawnia jego funkcjonowanie.

Wynikiem (efektem) działalności Wnioskodawcy są gotowe algorytmy, kody źródłowe, programy komputerowe, do których prawa zbywa za wynagrodzeniem. Zbywane są jedynie prace zakończone pozytywnym wynikiem, tj. powstaniem oprogramowania (programu komputerowego). W oparciu o swoją wiedzę Wnioskodawca tworzy zatem nowe narzędzia informatyczne. Wyniki prowadzonych prac są wykorzystywane do osiągania przychodów.

Pracując przy oprogramowaniu Wnioskodawca wytwarzał i wytwarza nowe, ulepszone lub zmienione w sposób zasadniczy programy komputerowe (kody źródłowe, interfejsy), a więc utwory chronione w rozumieniu art.74 a prawa do nich są zbywane w ramach działalności gospodarczej są to m.in.:

Lista projektów:

· Przygotowanie prototypu (…)

· Rozbudowa prototypu, przygotowanie wersji produkcyjnej

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-7

· (…) -7

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-8

· (…) -8

· (…) -6

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-9

· (…) -9

· Moduł integracji (…)

· Moduł integracji (…)

· Moduł integracji (…)

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-10

· Integracja (…) -10

· Moduł integracji (…)

· Moduł integracji (…)

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-11

· Integracja (…) -11

· (…) -1

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-12

· (…) -12

· (…) -l

· Rozbudowa i wsparcie systemu (…)

· (…) -2

· Rozbudowa warstwy integracyjnej (…) -1

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-13

· Integracja (…) -13

· (…) -2

· Rozbudowa i wsparcie systemu ERP-2

· (…) -3

· Rozbudowa warstwy integracyjnej (…) -2

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-14

· Integracja ERP Ecom-14

· Click&Collect-3

· Rozbudowa i wsparcie systemu ERP-3

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-15

· Integracja (…) -15

· (…) -4

· Rozbudowa i wsparcie systemu (…)

· (…) -4

· Rozbudowa warstwy integracyjnej middleware-3

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-16

· Integracja (…) -16

· (…) -5

· Rozbudowa i wsparcie systemu (…) -5

· (…) -5

· Rozbudowa warstwy integracyjnej (…) -4

· Integracja (…) -17

· Rozbudowa i wsparcie systemu (…)

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-17

· Integracja zwrotów (…) -1

· Rozbudowa warstwy integracyjnej (…) -5

· Migracja systemu (…) - nowa integracja -1

· Integracja (…) -18

· Rozbudowa i wsparcie systemu (…)

· Asystent Mobilny Sprzedawcy-18

· Integracja zwrotów (…)

· Rozbudowa warstwy integracyjnej middleware-6

· Migracja systemu (…) - nowa integracja - 2

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług; tworzone przez Wnioskodawcę, nowe produkty za każdym razem są odpowiedzią na unikalne, nowe wymagania zleceniodawcy, wymagają tym samym za każdym razem innowacyjnego podejścia Wnioskodawcy do procesu ich kreacji.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę przychody są bezpośrednim skutkiem prowadzonych przez Niego prac rozwojowych i wytwarzanych efektów tych prac. Gdyby Wnioskodawca nie prowadził prac rozwojowych i nie wytwarzał programów komputerowych, nie uzyskiwałby przychodów ze współpracy ze Spółkami, o których mowa we wniosku. Wnioskodawca przenosił, przenosi i będzie przenosił na Spółki w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanych w omówiony sposób programów komputerowych, Wnioskodawca osiąga i będzie osiągał dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Wnioskodawca tworząc Programowanie/programy komputerowe dla Kontrahentów wykonuje przede wszystkim prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a to z poniższych względów. Wnioskodawca potwierdza, że prowadzi również inne prace, które w jego ocenie nie mają charakteru prac rozwojowych. Takie działania obecne są w działalności Wnioskodawcy od jej początku i dotyczą spotkań o charakterze organizacyjnym, prac dokumentacyjnych, działań polegających na identyfikacji i poprawianiu błędów oraz pracach administracyjnych związanych z prowadzoną działalnością.

„Oprogramowanie” jest tu stosowane w pojęciu szerszym niż program komputerowy, gdyż stanowi ono zbiór połączonych funkcjonalnie programów komputerowych. Termin program komputerowy, nie ma legalnej definicji, ale będzie rozumiany jako zestaw instrukcji (rozkazów, poleceń), adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników. W praktyce program komputerowy rzadko jest jednak samodzielnym przedmiotem obrotu dokonywanego przez producentów oprogramowania . Zwykle obudowany jest dodatkowymi elementami umożliwiającymi komunikację użytkownika z oprogramowaniem. Zatem „Oprogramowanie” to nie tylko kod źródłowy, ale także inne utwory interfejsy, dokumentacja użytkownika, itp.). Innymi słowy „oprogramowanie” oznacza całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Pod pojęciem „podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania” należy rozumieć całość działań realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółek opisanych szczegółowo we wniosku.

Działania te realizowane są na podstawie umów Ponownie wskazać należy, że są to zadania polegające na:

*   tworzeniu lub współtworzeniu zlecanego przez Spółki oprogramowania i związanej z nim dokumentacji;
*   bieżącej obsłudze i wprowadzeniu zmian do oprogramowania zgodnie z wytycznymi Spółek;
*   bieżącym wsparciu procesów biznesowych, aplikacji i infrastruktury zgodnie z wytycznymi Spółek;
*   testowaniu oprogramowania;
*   zbieraniu wszelkich danych niezbędnych do tworzenia oprogramowania;
*   wykonywaniu wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do realizacji określonego projektu biznesowego.

Są to prace Wnioskodawcy, których każdorazowo efektem są tworzone przez Niego programy komputerowe. Wnioskodawca bowiem zajmuje się rozwijaniem oprogramowania należącego do klienta Spółki o nowe funkcje oraz poprawianiem istniejących w nim błędów. Wnioskodawca osobiście poprawia wydajność istniejącego kodu, dodaje usprawnienia interfejsu użytkownika i nowe funkcjonalności mające na celu usprawnienie istniejących w systemie procesów (np. większa automatyzacja).

Wniosek dotyczy dochodów za lata 2021-2022 oraz lata kolejne (zdarzenie przyszłe),

Efektem pracy Wnioskodawcy jest tworzenie Oprogramowania na które składają się pojedyncze programy komputerowe, interfejsy , dokumentacja itp. W treści opisu faktycznego nie używa określeń zamiennych ponieważ efekty jego pracy, w postaci produktu końcowego (programu itd.) są wynikiem zlecenia wykonania przezeń usługi, nie są to więc pojęcia zamienne tylko opisujące proces wykonywania zadania i jego efekt końcowy. Efekt prac jest ustalony w formie konkretnego kodu źródłowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 z późn. zm.). Przeniesienie praw następuje z chwilą ustalenia utworu lub jego możliwej do wyodrębnienia części w jakiejkolwiek formie. Programy komputerowej jak też modyfikacje istniejących stanowią samodzielny, odrębny przedmiot ochrony, czyli autorski program komputerowy w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych a prawa zarówno osobiste jak i materialne do niego ma Wnioskodawca twórca „ulepszenia” (m.in. interpretacja z 1 lutego 2021 r. 0113-KDIPT2-2.4011.859.2020.2.KR).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności samodzielnie nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub będą na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Czynności Wnioskodawcy nie obejmują prac rutynowych, a zmierzają do ulepszenia i poprawy funkcjonalności tworzonego oprogramowania. Programy komputerowe, do których autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Spółki są tworzone przez Wnioskodawcę w ramach tych prac; powstałe zatem Oprogramowania są i będą efektem własnej, samodzielnej działalności twórczej Wnioskodawcy wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie. Dzięki powyższemu procesowi powstaje nowy produkt. Podstawą do stwierdzenia powyższego są faktycznie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, proces myślowy i efekt tego procesu.

W każdym przypadku tworzenie przez Wnioskodawcę „Oprogramowania” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Niego prac rozwojowych w rozumieniu ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca wskazuje, że w kontekście zadanych pytań warto podkreślić, że przepisy w tej kwestii wydają się być jednoznaczne - zgodnie z art. 30ca ust. 2 oraz art. 24d ust. 2 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do ulgi IP Box kwalifikuje się przedmiot ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika. Efektem prac Wnioskodawcy jest ulepszenie czy rozwinięcie programu komputerowego stanowiąca samodzielną całość, która może być dystrybuowana odrębnie (np. nowy moduł programu, który jest z nim funkcjonalnie powiązany).

W takim przypadku Wnioskodawca nabywa więc zarówno prawa autorskie do kodu źródłowego, zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak i kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisów IP Box (które zostaje wytworzone przez Wnioskodawcę).

(i) do modyfikowanych/ ulepszanych już istniejącego oprogramowania przysługuje Wnioskodawcy licencja wyłączna,

(ii) działania Wnioskodawcy są prowadzone pod kątem zwiększenia, czy nawet zmiany funkcjonalności i dostosowania do nowych wymogów i parametrów. W wyniku takiego wdrożenia, system oferuje nowe korzyści i możliwości, których wcześniej dany program nie dawał,

(iii) prowadzone modyfikacje, ulepszenia oprogramowania nie mają charakteru rutynowanych / okresowych zmian, ale mają charakter twórczy, wynikający z potrzeby dostosowania oprogramowania do nowych wyzwań technologicznych i potrzeb rynku,

(iv) w wyniku powstania nowego utworu ( program komputerowy, jego opracowanie ( modyfikacja/ulepszenie) Wnioskodawca bądź udziela licencji bądź przenosi autorskie prawa majątkowe na Spółki ( osobiste prawa autorskie pozostają przy Wnioskodawcy ) za stosownym wynagrodzeniem.

W ramach rozwoju każdego Oprogramowania Wnioskodawca tworzy zupełnie nowe części Oprogramowania, a następnie modyfikuje i zmienia stworzone przez siebie elementy Oprogramowania poprzez dokonywanie zmian, poprawek oraz usprawnień. Tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowania z uwagi na ich innowacyjność tworzone są przez Wnioskodawcę od podstaw. W ramach świadczonych usług i realizowanego projektu Wnioskodawca tworzy, zmienia i dostosowuje komponenty Oprogramowania i dokumentuje to. W każdym przypadku Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem kodu źródłowego Oprogramowania, jego testowaniem i odpowiednim dostosowaniem do konkretnych potrzeb Klienta. W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę Jego Klient otrzymuje nowoczesne i innowacyjne ulepszenia oraz rozwinięcia Oprogramowania lub całościowe aplikacje, których nie da się nabyć na otwartym rynku. W przypadku projektów nie występuje element typowej standaryzacji. Cele jakie są zakładane do osiągnięcia przez Klienta wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy Oprogramowania mają zawsze charakter twórczy. Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest zatem tworzenie oraz rozwój innowacyjnego i technologicznie zaawansowanego Oprogramowania. Wnioskodawca tworzy oraz ulepsza Oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów u nabywców końcowych Oprogramowania. W tym zakresie Wnioskodawca prowadzi prace związane z tworzeniem nowego i innowacyjnego Oprogramowania i jego funkcjonalności i części oraz jego stałego rozwijania, czy też ulepszania. Działania te mają na celu dostarczanie Oprogramowania spełniającego wszelkie wymagania Spółek i klientów końcowych.

W przypadku usługi modyfikacji czy ulepszenia istniejącego programu komputerowego w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a niemających charakteru twórczego, w wyniku którego powstaje produkt (nie ma cech utworu) jego właścicielem pozostaje Spółka.

W związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu, jednakże odpowiedzialność ta ograniczona jest do odpowiedzialności wobec Zlecającego, który w przypadku roszczeń osób trzecich za wady Oprogramowania występuje z roszczeniem regresowym wobec Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie określone w umowach ze Zleceniodawcami obejmuje wynagrodzenie za usługi IT, konsultingowe i programistyczne, w ramach których powstają programy komputerowe. Wynagrodzenie umowne obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do wszystkich utworów powstałych w trakcie wykonywania umowy, praw zależnych oraz wyłączne prawo udzielania zgody na wykonywanie praw zależnych; wynagrodzenie obejmuje również prace nie mające charakteru twórczego ale administracyjne.

Umowy przewidują miesięczne okresy rozliczeniowe i nie są warunkowane wykonaniem określanego etapu danego projektu w odniesieniu do tworzenia Oprogramowania; Faktury wystawiane na rzecz Zleceniodawców nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac, gdyż zgodnie z umowami, takie wynagrodzenie zawarte jest w wynagrodzeniu miesięcznym za wykonanie całości przedmiotu umów.

Zgodnie z zapisami umów, prawa do stworzonego oprogramowania są przenoszone na Zleceniodawców z chwilą stworzenia utworów i obejmują przekazanie kodów źródłowych. Jest to też potwierdzenie przekazania. Wnioskodawca przekazuje kod źródłowy, a Zleceniodawca go przyjmuje. Wyodrębnienie konkretnych programów komputerowych następuje na etapie zlecania ich kreacji, może być etapowane. Na gruncie poszczególnych umów przeniesienie praw do konkretnego efektu, tj. kodu, następuje w momencie przesłanie go na repozytorium, a wypłata wynagrodzenia następuje po zatwierdzeniu okresu rozliczeniowego.

Wnioskodawca, w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Od początku działalności wnioskodawca ponosi koszty opisane we wniosku jako koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych, czyli zużywających się rzeczowych składników majątku służących potrzebom biurowym i innym wspierającym prowadzoną przez podatnika działalność. Wnioskodawca od 1 lutego 2021 r. ponosił koszty związane z zakupem taśmy pakowej, klipsów biurowych, bloczków samoprzylepnych, koszulki groszkowej, segregatorów, maskownicy, obudowy kabli praż organizera kabli, listwy zasilającej i tonera do drukarki. Wydatki te zostały poniesione dla potrzeb ogólnie rozumianej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym prac rozwojowych. W przyszłości Wnioskodawca zamierza nabywać podobne do wymienionych materiały biurowe i pomocnicze.

W działalności mikroprzedsiębiorcy często dochodzi do poniesienia wydatków w celu uzyskania przychodów, które jednocześnie służą wielu działaniom. Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, które służą do projektowania i tworzenia nowych i zmienionych produktów przyjmujących postać programów komputerowych. Wnioskodawca ponosi wydatki w celu nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania.

W tym kontekście:

• koszt użytkowania samochodu do celów świadczenia usług na rzecz zleceniodawców Wnioskodawcy wiąże się głównie z kształtowaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu tworzenia programów komputerowych spełniających założenia i wymagania stawiane przez zleceniodawców;

• koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy Wnioskodawcy. Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie, więc jego ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia prac rozwojowych w jakimkolwiek zakresie;

• koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - to koszt, który jest konieczny do prowadzenia w najszerszym zakresie prac rozwojowych jako programista. Tworzenie kodu wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu elektronicznego i komputerowego, tak by możliwe było zarówno nabywanie, łączenie jak i kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych pełni podobną funkcję, w szczególności w obszarze systematyzacji i organizacji prowadzonych prac rozwojowych;

• nabycie lub subskrypcja oprogramowania komputerowego - to również jest koszt, który jest konieczny do prowadzenia w prac rozwojowych jako programista. Tworzenie kodu wymaga korzystanie z oprogramowania i narzędzi informatycznych, tak by możliwe było zarówno nabywanie, łączenie jak i kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• nabycie usług telekomunikacyjnych - dostępu do sieci internet - to również jest koszt, który jest konieczny do prowadzenia w prac rozwojowych jako programista. Dostęp do sieci internet jest kluczowy, tak by możliwe było zarówno nabywanie, łączenie jak i kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• koszt usług księgowych - tak jak wspomniano we wniosku, wydatki ponoszone przez podatnika na księgowość związane są z obowiązkami ewidencyjnymi i sprawozdawczymi jakie na podatnika nakładają przepisy prawa podatkowego. Ponadto korzystanie z usług biura rachunkowego pozwala m.in. na prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie, w tym prac rozwojowych w całej ich rozciągłości.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, w ramach których powstają programy komputerowe, nie wyodrębnia jednak poszczególnych „prac rozwojowych”, wyodrębnia natomiast poszczególne projekty w ramach, których powstają programy komputerowe. Można jedynie mówić o prowadzeniu prac rozwojowych związanych z realizacją tych projektów. Wnioskodawca w miarę możliwości stara się przypisać koszty poszczególnym projektom, a w razie braku możliwości takiego przyporządkowania stosuje opisaną we wniosku procedurę alokacji kosztów.

Jak wspomniano powyżej Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe związane z projektami, nad którymi pracuje na zlecenie kontrahentów i jedynie w przekroju tych projektów można wyodrębniać prace rozwojowe. W tym kontekście należy Odczytywać opis procedury alokacyjnej, którą stosuje Wnioskodawca, a którą poniżej przytacza.

Czynności wykonywane na rzecz Spółki I oraz Spółki W, w tym wszystkie prace rozwojowe realizowane w ramach tworzenia programów komputerowych, w szczególności czas ich trwania, były i są rejestrowane w prowadzonej przez niego ewidencji czasu pracy, a zmiany kodu były rejestrowane na bieżąco w repozytorium kodu GitHub, dzięki czemu Wnioskodawca miał informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty i na tej podstawie prowadził stosowną ewidencję operatywną. Ewidencja ta umożliwia ustalenie pracochłonności poszczególnych projektów, ze szczególnym uwzględnieniem czynności związanych z tworzeniem oprogramowania i niezwiązanych z jego tworzeniem.

Na podstawie ewidencji operatywnej, w przekroju projektów i rodzajów czynności, można wyodrębnić czas poświęcony na:

*   wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałem na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,
*   czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,
*   czynności niezwiązane z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

Na podstawie zapisów ewidencji operatywnej Wnioskodawca dokonywał proporcjonalnego do poświęconego czasu podziału przychodów otrzymywanych na podstawie umowy ze Spółką I oraz Spółką W. Podatnik na tej podstawie był w stanie wyodrębnić z ogólnej kwoty przychodów przychody ze sprzedaży poszczególnych autorskich praw do programów komputerowych oraz przychody za wykonanie pozostałych czynności objętych umową ze Spółką I oraz Spółką W.

Zasadniczo alokacja kosztów do osiągniętych przychodów w przypadku trudności z ich konkretnym powiązaniem odbywa się w taki sposób, że na podstawie procentowego udziału przychodów (wskaźnik IP-BOX) z:

• wytworzenia nowego oprogramowania, ulepszenia i rozwoju istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

• czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,

• czynności niezwiązanych z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu, następuje odpowiednie, proporcjonalne alokowanie kosztów pośrednich związanych z:

• wytworzeniem nowego oprogramowania, ulepszeniem i rozwojem istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy,

• czynnościami o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu,

• czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązanymi z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W sytuacji, gdy w danym okresie (miesiącu) nie nastąpiło zbycie autorskich praw do części programów komputerowych wytworzonych w tym okresie, Wnioskodawca alokuje koszty (te, których nie można przypisać bezpośrednio danym prawom własności intelektualnej) na podstawie czasu związanego z ich wytworzeniem.

Wnioskodawca do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 updof, nie zalicza kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Pozostałe koszty, przypisane do wytworzenia danego programu komputerowego, o ile nie podlegają opisanemu wyżej wykluczeniu, Wnioskodawca używa w celu obliczenia wskaźników nexus.

W sytuacji współpracy z zespołem programistów współpracującymi z klientami/Zleceniodawcami, po zakończeniu wspólnego procesu zebrania niezbędnych wymagań od klienta i zdefiniowaniu celu ( w ten sposób zebrane zostają informacje nt. nadrzędnych cech, które mają zostać uwzględnione w tworzonym oprogramowaniu), następuje przyporządkowanie poszczególnych projektów do konkretnych współpracowników w tym Wnioskodawcy. Każdy z tych projektów ma indywidulany, twórczy charakter objęty ochroną autorską na podstawie ww. art. 74 prawa autorskiego i w przypadku Wnioskodawcy jest on realizowany w ramach Jego działalności. Z tego też względu Wnioskodawca, jak i pozostali programiści są właścicielami stworzonych przez siebie kodów źródłowych danego projektu. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem Zlecającego. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest On związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą;

Wnioskodawca tworzy zarówno części oprogramowania twórcze, jak i niemające twórczego charakteru i nie podlegając ochronie autorko prawnej. Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim forma programu (rozumiana jako określone przedstawienie zestawu instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie. Poza ochroną prawno-autorską znajdują się natomiast wszelkie zasady i idee, będące podstawą każdego programu komputerowego, a więc zasady budowania kodów, algorytmów, zasady stosowania języka oprogramowania, formuły rozwiązywania problemów czy sposoby tworzenia struktury programu. Elementy pozostają poza ochroną prawa autorskiego z powodu ich nietwórczego charakteru. Połączenie wszystkich powyższych elementów składa się jednak na utwór chroniony prawem autorskim. Do elementów stanowiących twórczą część oprogramowania Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe bądź udziela licencji Zleceniodawcy (Klientowi).

**Pytania**

1\. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy z Kontrahentem polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?

2\. Czy opisane w wniosku prawo autorskie do programów komputerowych lub ich części wytwarzanych przez Wnioskodawcę, w sposób opisany w opisie stanu faktycznego, samodzielnie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3\. Czy opisany w powyższym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych) Wnioskodawca prawidłowo zaklasyfikował jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT opodatkowany z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

4\. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszty obecne oraz przyszłe w ramach prowadzonej działalności podstawowej, o których mowa w stanie faktycznym i zdarzeniach przyszłych, przypisane na podstawie ewidencji operatywnej, w opisany sposób poszczególnym KPWI są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

5\. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika?

**Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 38 i 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą, która obejmuje praco rozwojowe lub badania naukowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe należy rozumieć jako działalność obejmującą po pierwsze badania podstawowe, po drugie badania aplikacyjne.

Te pierwsze rozumiane są jako prace teoretyczne mające na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawowych zjawiskach oraz obserwowalnych faktów.

Te drugie rozumiane są jako prace, które mają na celu zdobycie nowych umiejętności, wiedzy i które to nastawione są na tworzenie nowych procesów, usług, produktów lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń. Poprzez prace rozwojowe należy rozumieć działalność, która obejmuje kształtowanie, łączenie, nabywanie oraz wykorzystywanie dostępnej obecnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania, a także tworzenia zmienionych lub nowych procesów, usług lub produktów z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. W myśl obowiązujących przepisów prawnych, działalność badawczo-rozwojowa musi być twórcza, nowatorska, metodyczna oraz nieprzewidywalna.

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polega na m.in. wytworzeniu nowego programu komputerowego zgodnie z za potrzebowaniami biznesowymi zleceniodawców. Działalność ta stanowi prace rozwojowe w świetle przepisów powszechnie obowiązujących. Polega ona w szczególności na wykorzystywaniu przez Wnioskodawcę nowej, ale również aktualnej wiedzy, tj. języków programowania, którymi operuje, narzędzi programistycznych, znanych algorytmów oraz wiedzy do tworzenia przez Wnioskodawcę nowych, ulepszonych i nie funkcjonujących w obrocie rozwiązań.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe, prowadzona przez Niego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową która spełnia następujące cechy: twórczość oraz nowatorskość: poprzez tworzenie programu komputerowego/oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahenta, z którym współpracuje, a który to ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych lub stworzenie nowych rozwiązań w zależności od swoich potrzeb, metodyczność: poprzez zawartą ze Spółka umowę Wnioskodawca jest zobowiązany do zgodnej, ścisłej z harmonogramem współpracy, którą starannie i należycie dokumentuje oraz wykonuje, zgodnie z wymaganiami Kontrahenta, nieprzewidywalność: poprzez wykonywanie przez Wnioskodawcę prac z wykorzystaniem istniejących rozwiązań czy narzędzi, które prowadzą jednak do stworzenia całkowicie nowego rozwiązania lub znacznej modyfikacji istniejących rozwiązań.

Ad 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony jest zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Jako jedno z praw własności intelektualnych wymienione zostało autorskie prawo do programu komputerowego. Aby można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej powinny zostać spełnione dwa kryteria w rozumieniu wyżej wymienionego przepisu: przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych. Programy komputerowe lub ich części stanowią zatem przedmiot ochrony praw autorskich.

Zgodnie z dyspozycją art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe kwalifikowane są jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Wytwarzane przez Wnioskodawcę samodzielnie programy komputerowe w ramach umowy zawartej z Kontrahentami są przedmiotem ochrony prawa autorskiego. Na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej. Pozostaje to w adekwatnym związku z pismem z dnia 15 listopada 2001 r. Min. Kultury, sygn. DP/WPA.024/319/01 praca polegająca na tworzeniu programów komputerowych jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego. Programy komputerowe zostały wyraźnie potraktowane jako utwory poprzez ich uwzględnienie w przykładowym wykazie kategorii utworów w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz poprzez wprowadzenie w stosunku do nich szczególnego reżimu ochronnego w ramach rozdziału 7 powyższej ustawy.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz Spółek I oraz W, wytwarzane przez Niego autorskie prawa do programów komputerowych zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na to, że są one wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie. Podlegają one ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został przez Wnioskodawcę wytworzony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W związku z faktem, iż przysługujące Wnioskodawcy majątkowo prawa autorskie do tworzonych przez Niego programów komputerowych stają się własnością Spółek I oraz W, Wnioskodawca osiąga dochody z zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs (oprogramowanie).

Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone.

W opinii Wnioskodawcy świadczone przez Niego usługi spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) Patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust.2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Ad 3

Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych) Wnioskodawca prawidłowo zaklasyfikował jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, gdyż w jego umowach z Kontrahentami znajdują się zapisy potwierdzające przeniesienie praw autorskich do powstających w toku wykonywania umów utworów (programów komputerowych) za wynagrodzeniem Wnioskodawca spełnia wszystkie wymagania określone w ustawie dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności.

Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe, które znajdują się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich, a następnie przenoszenie praw autorskich majątkowych do programu komputerowego lub jego części w ramach współpracy z Kontrahentem i uzyskiwanie z tego tytułu dochodu kwalifikuje Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi IP Box. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, ustalonych jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczonego według wzoru z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 4

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje wytwarzanie programów komputerowych, do których prawa autorskie były przenoszone następnie na rzecz Spółki I oraz Spółki W w ramach wykonywania zawartych z nimi umów. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wskazane we wniosku koszty działalności podstawowej (obecne i przyszłe) ponoszone przez Wnioskodawcę są kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w zakresie w jakim przeznaczone są na tworzenie programu komputerowego są kosztami prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w sposób racjonalny przypisuje koszty poszczególnym KPWI w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On mógł opisane w wniosku koszty uwzględnić w literze ”a” wskaźnika Nexus. Wymienione we wniosku koszty wykazują bezpośredni związek z wytworzeniem, rozwojem, bądź ulepszeniem kwalifikowanego IP w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. Z 2022 r. poz. 574 ze zm.),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że :

oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania jest działalnością twórczą. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych, do projektowania i tworzenia nowych lub ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Powyższe działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 updof, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzenie i rozwijanie przez Pana Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

‒ podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

‒ prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

‒ dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

‒ dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak szczególne obowiązki po jego stronie – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie obejmuje wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.):

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1) tworzy i rozwija Pan Oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2) tworzy i rozwija Pan Oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo -rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) wytwarzane i rozwijane przez Pana Oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

4) dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych do powstałych w toku wykonywania umowy produktów, prac, utworów, w tym programów komputerowych;

5) uzyskuje Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

6) prowadzi Pan „na bieżąco” i „od początku” realizacji opisanej we wniosku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona od 1 marca 2021 r.

Autorskie prawo do Oprogramowania wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych przez Pana usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności za rok 2021 (za okres wyszczególniony we wniosku), a także za lata kolejne, jeśli Pana sytuacja i obowiązujące przepisy prawa nie zmienią się.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że:

„Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, tj. poniesione na:

· koszt użytkowania samochodu (np. czynsz leasingowy, paliwo, serwis, przeglądy, części zamienne, materiały eksploatacyjne, akcesoria, ubezpieczenie, rozszerzenie gwarancji);

· koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy Wnioskodawcy;

· koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (smartfon wraz z ubezpieczeniem, drukarka, Android TV, oczyszczacz powietrza, klimator) oraz akcesoriów (kable, słuchawki, stacja dokująca);

· koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych;

· nabycie lub subskrypcja oprogramowania komputerowego;

· nabycie usług telekomunikacyjnych - dostępu do sieci internet;

· koszt usług księgowych.

W odniesieniu do kosztów użytkowania samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do treści art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Ponoszone przez Pana wydatki na: koszt użytkowania samochodu (np. czynsz leasingowy, paliwo, serwis, przeglądy, części zamienne, materiały eksploatacyjne, akcesoria, ubezpieczenie, rozszerzenie gwarancji), koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy; koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (smartfon wraz z ubezpieczeniem, drukarka, Android TV, oczyszczacz powietrza, klimator) oraz akcesoriów (kable, słuchawki, stacja dokująca,), koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych, koszt nabycia lub subskrypcji oprogramowania komputerowego, nabycie usług telekomunikacyjnych - dostępu do sieci internet, koszt usług księgowych, które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metody alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii, czy ustalając wskaźnik Nexus, będzie miał Pan prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika.

We wniosku i jego uzupełnieniu wskazał Pan na bezpośrednie powiązanie ww. kosztów z wytworzeniem oprogramowania opisanego we wniosku.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem i rozwinięciem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, w odniesieniu do kosztów należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz to, że w przypadku podlegających amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych kosztem jest ustalony na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpis amortyzacyjny.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Reasumując – wskazane we wniosku wydatki na: koszt użytkowania samochodu (np. czynsz leasingowy, paliwo, serwis, przeglądy, części zamienne, materiały eksploatacyjne, akcesoria, ubezpieczenie, rozszerzenie gwarancji); koszt Pana obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy; koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (smartfon wraz z ubezpieczeniem, drukarka, Android TV) oraz akcesoriów (kable, słuchawki, stacja dokująca); koszt zakupu materiałów biurowych i pomocniczych; nabycie lub subskrypcja oprogramowania komputerowego; nabycie usług telekomunikacyjnych - dostępu do sieci internet; koszt usług księgowych – kwalifikują się/będą się kwalifikowały (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) – przy uwzględnieniu wskazanej w opisie sprawy proporcji – do uznania za koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odnosząc się kolei do wydatków poniesionych na zakup oczyszczacz powietrza oraz klimatyzatora wskazać należy, że wydatki te nie są wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem i ulepszeniem oprogramowania, gdyż w niniejszej sprawie nie można racjonalnie stwierdzić, że występują okoliczności wskazujące na bezpośredni związek tego wydatku z wytworzonym IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus. Kierując się treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków tych nie można uznać za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zatem takie koszty należy uznać za koszty pośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe. Natomiast stanowisko do pytania nr 5 w części dotyczącej wydatków poniesionych na zakup oczyszczacz powietrza oraz klimatyzatora jest nieprawidłowe, a w pozostałym zakresie prawidłowe

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

### ‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, informujemy, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanych pytań interpretacyjnych, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii opisanych we wniosku, tj. skutków podatkowych udzielania przez Pana licencji Zleceniodawcy (Klientowi).

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

6) z zastosowaniem art. 119a;

7) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

8) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).