Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.465.2019.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-15
Teza: Zwolnienie od podatku czynności wniesienia aportem do Spółki prawa własności działki wraz z budynkiem i mieniem trwale z nim związanym oraz opodatkowanie stawką podstawową czynności wniesienia aportem do Spółki mienia ruchomego.
Słowa kluczowe: aport; budynek; gmina; grunty; ruchomości; stawka-stawki podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 7 października 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem do Spółki prawa własności działki wraz z budynkiem i mieniem trwale z nim związanym oraz opodatkowania stawką podstawową czynności wniesienia aportem do Spółki mienia ruchomego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem do Spółki prawa własności działki wraz z budynkiem i mieniem trwale z nim związanym oraz opodatkowania stawką podstawową czynności wniesienia aportem do Spółki mienia ruchomego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina Miasto (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na terenie Miasta funkcjonuje spółka komunalna, której właścicielem jest Miasto - Zarząd Portu sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Spółka zarządza portem (…).

Miasto planuje wnieść do Spółki aportem, w zamian za objęcie udziałów:

*   prawo własności działki zabudowanej o nr ewidencyjnym nr Y, powstałej z podziału działki nr X, na której znajduje się budynek o charakterze przemysłowym (dalej: „Budynek”);
*   mienie nieruchome trwale związane z Budynkiem - tj. myjka tunelowa, komora chłodnicza oraz wytwornica lodu;
*   mienie ruchome - tj. stół roboczy ze stali nierdzewnej.

Miasto nabyło prawo użytkowania wieczystego działki nr X oraz własność Budynku, aktem notarialnym z dnia 17 września 2003 r. od spółki jawnej - A.

W latach 2004-2007 Miasto realizowało projekty finansowane ze środków Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi, w ramach których zostały wykonane prace adaptacyjne Budynku celem przystosowania go do prowadzenia działalności związanej z obróbką ryb. Ponadto w ramach przedmiotowych projektów został zakupiony sprzęt przeznaczony do prowadzenia takiej działalności, w tym również mienie trwale związane z Budynkiem - m.in. myjka tunelowa, komora chłodnicza i wytwornica lodu oraz mienie ruchome - m.in. stół roboczy ze stali nierdzewnej.

Od 2005 r. działka nr X., z wyłączeniem Budynku oraz gruntu znajdującego się bezpośrednio pod nim, stanowi przedmiot użyczenia na rzecz Spółki. Jednocześnie w 2008 r. Miasto zawarło umowę użyczenia Budynku wraz z wyposażeniem, z B. sp. z o.o. (dalej: „B.”).

Na podstawie decyzji administracyjnej Prezydenta Miasta … nr … w 2011 r. działka nr X została podzielona na działki o numerach Y i Z.

W 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy działki nr Y oraz Budynku z B., mając jednocześnie na uwadze, że działka X stanowiła (z wyjątkiem Budynku oraz gruntu bezpośrednio pod nim) przedmiot użyczenia na rzecz Spółki. Umowa dzierżawy została zawarta na czas określony od 1 maja 2011 do 30 kwietnia 2019 r.

Wyposażenie Budynku, w tym zarówno mienie ruchome jak i nieruchome, nadal stanowiło przedmiot umowy użyczenia z 2008 r., pomimo zawarcia umowy dzierżawy.

Wnioskodawca w drodze darowizny od Skarbu Państwa aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2014 r. nabył prawo własności działek o numerach Z i Y, których był użytkownikiem wieczystym. Miasto w ciągu ostatnich 2 lat nie ponosiło nakładów na działkę nr Y oraz Budynek.

Podsumowując, przedmiotem aportu będzie zabudowana działka nr Y, Budynek oraz mienie trwałe, tj. myjka tunelowa, komora chłodnicza, wytwornica lodu, jak również mienie ruchome, tj. stół roboczy ze stali nierdzewnej.

W uzupełnieniu wniosku Miasto wskazało, że:

*   zgodnie z umową nr …, zawartą pomiędzy Miastem a Spółką, działka nr Y jest/będzie przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy, zawartej na okres od 24 maja 2019 r. do 30 kwietnia 2022 r., bądź do chwili przekazania przedmiotu dzierżawy aportem na majątek Spółki,
*   Miasto do dnia przekazania w formie aportu do Spółki, na działkę lub budynek nie będzie ponosiło wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej,
*   Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia stołu roboczego ze stali nierdzewnej, gdyż Miasto otrzymało stół nieodpłatnie od Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi. W związku z powyższym, Miasto nie otrzymało faktury VAT z tytułu nabycia, na której byłby wykazany podatek VAT.

Miasto pragnie wyjaśnić, nawiązując także do treści udzielonych powyżej odpowiedzi, iż w momencie składania wniosku nie określiło jednoznacznie, że sprzęt przeznaczony do prowadzenia działalności związanej z obróbką ryb - m.in. myjkę tunelową, komorę chłodniczą, wytwornicę lodu oraz stół roboczy ze stali nierdzewnej uzyskało od Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi (dalej: Ministerstwo) nieodpłatnie. Powyższe mienie zostało zakupione przez Ministerstwo ze środków pomocowych, a następnie przekazane nieodpłatnie Miastu na podstawie umów nr … z dnia … 2006 r. oraz nr … z dnia … 2007 r., zawartych pomiędzy Ministerstwem, a Miastem.

W związku z powyższym, Miasto niniejszym pragnie doprecyzować opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu nabycia sprzętu do prowadzenia działalności związanej z obróbką ryb, wskazując, że powyższe sprzęty zostały zakupione przez Ministerstwo, a następnie przekazane Miastu na podstawie zawartych umów celem użyczenia organizacji producentów rybnych.

Miasto pragnie zaznaczyć, że niedoprecyzowanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie było działaniem umyślnym, a wynikało z nieprecyzyjnej redakcji tekstu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zbycie przez Miasto prawa własności działki nr Y wraz z Budynkiem oraz mieniem trwale z nim związanym w formie aportu (wkładu niepieniężnego) do Spółki będzie zwolnione z podatku VAT?
2.  Czy zbycie przez Miasto mienia ruchomego, tj. stołu roboczego ze stali nierdzewnej, w formie aportu do Spółki będzie podlegało opodatkowaniu podstawową stawką VAT, tj. 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  zbycie przez Miasto prawa własności działki nr Y wraz z Budynkiem oraz mieniem trwale z nim związanym w formie aportu do Spółki będzie zwolnione z podatku VAT,
2.  zbycie przez Miasto mienia ruchomego, tj. stołu roboczego ze stali nierdzewnej, w formie aportu, będzie stanowiło odpłatną dostawę towaru podlegającą opodatkowaniu VAT stawką 23%.

Uzasadnienie stanowiska Miasta.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów) ustawy o VAT.

W przypadku transakcji dokonywanej przez Miasto wniesienie aportem prawa własności działki nr Y wraz z Budynkiem oraz mieniem trwale z nim związanym zostanie dokonane za odpłatnością. Miasto bowiem w zamian otrzyma udziały Spółki i dojdzie w tym przypadku do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami - nieruchomościami - jak właściciel.

W związku z tym przeniesienie własności działki nr Y wraz z Budynkiem (i mieniem trwale z nim związanym) należy rozpatrywać jako dostawę towarów, która spełnia przesłanki zawarte w definicji wskazanej w art. 7 ust. 1 i warunki ujęte w art. 2 ust. 22 ustawy o VAT.

Co do zasady stawka podatku dla dostawy towarów - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%. Zgodnie jednak z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT, z zastrzeżeniami wskazanymi w tym artykule i w art. 146f, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi obecnie 23%.

Niemniej ustawodawca wskazał w ustawie o VAT szereg wyjątków, przewidując dla niektórych czynności opodatkowanie stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Transakcja zbycia nieruchomości (w tym budynków i budowli) może podlegać w pewnych przypadkach zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło wcześniej do pierwszego zasiedlenia oraz okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Natomiast zwolnienia na gruncie wskazanego przepisu nie można zastosować w przypadku, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy nie minęły co najmniej 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o którym mowa powyżej, została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” było wielokrotnie wyjaśniane w interpretacjach indywidualnych i orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14 wskazał, że „mając na względzie powyższe wytyczne należy stwierdzić, że definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Stanowisko NSA znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W świetle wyroku Trybunału z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 „Kozuba Premium Selection” do pierwszego zasiedlenia po przebudowie budynku dochodzi już w momencie zajęcia go do używania w jakiejkolwiek formie (również przez inwestora) i nie jest konieczne spełnienie wskazanego w ustawie o VAT warunku oddania budynku/budowli ich pierwszemu użytkownikowi bądź nabywcy „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”.

W związku z powyższym, w ocenie Miasta należy uznać, że jeśli dany budynek/budowla była użytkowana (wykorzystywana) przez określony czas po ulepszeniu/wybudowaniu (minimum 2 lata), to dostawa takiego budynku/budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Sposób opodatkowania dostawy gruntów wraz z posadowionymi na nich budynkami lub budowlami został wskazany w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak zostało wskazane przez Miasto w opisanym zdarzeniu przyszłym działka nr Y, która będzie przedmiotem planowanego aportu, jest zabudowana Budynkiem. Ponadto nieruchomość ta była, jeszcze przed podziałem, przedmiotem użyczenia, a następnie od 1 maja 2011 r. stanowi przedmiot odpłatnej dzierżawy. W konsekwencji, w analizowanym przypadku pierwsze zasiedlenie miało miejsce ponad 2 lata przed planowaną datą dokonania aportu. Jednocześnie Miasto nie ponosiło żadnych nakładów na przedmiotową nieruchomość w ciągu 2 lat poprzedzających planowaną datę aportu.

Mając na uwadze powyższe, planowana dostawa w formie aportu do Spółki spełnia warunki do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 5 października 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.520.2018.4.WL, w której wprost wskazał, że: „W związku z powyższym, aport przedmiotowych budynków - budynek biurowy „A”, budynek biurowy przeznaczony do rozbiórki „B”, budynek gospodarczy, budynek garażowy - będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, skoro aport ww. budynków będzie korzystał ze zwolnienia, to aport urządzeń budowlanych - utwardzenie kostką betonową, brama z fragmentem murowanego ogrodzenia, przynależnych do tych budynków, także będzie korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.”

Tożsame stanowisko zaprezentował DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.518.2018.2.NK, w której stwierdził, że: „(\`(...)\`) czynność wniesienia przez Powiat X wkładu niepieniężnego (aportu) w zamian za objecie udziałów w Spółce ze 100% udziałem Powiatu X, pod nazwą „Szpital Y Sp. z o.o.” w postaci jednej z nieruchomości gruntowych, zabudowanych budynkiem bloku operacyjnego, będącej własnością Powiatu X, położonej w Z przy ul. (\`(...)\`), usytuowanej na działce nr 81/17 (\`(...)\`), o powierzchni 0,1179 ha, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.” oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.507.2018.1.AW, w której wskazał, że: „planowane przez Gminę wniesienie do spółki z o.o. aportu (wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości zabudowanej) będzie spełniało definicję dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, która - w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy - będzie podlegać opodatkowaniu. (\`(...)\`) dostawa budynku mieszkalnego oraz oficyny, garażu i budynku gospodarczego (o ile były użytkowane) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ doszło do ich pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.”

W konsekwencji, planowana transakcja aportu działki nr Y wraz z Budynkiem (oraz mieniem trwale z nim związanym) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Jak już zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, transakcja aportu spełnia przesłanki do uznania jej za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Miasto jest właścicielem mienia ruchomego stanowiącego wyposażenie Budynku, przeznaczonego do prowadzenia działalności z zakresu obróbki ryb. W ramach planowanej transakcji aportu, Miasto wniesie do Spółki także stół ze stali nierdzewnej, który nie jest trwale związany z nieruchomością.

Całe wyposażenie było dotychczas przedmiotem umowy użyczenia na rzecz B. i powstało w ramach projektów realizowanych przez Miasto przy współpracy Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Przepisy ustawy o VAT nie przewidują zwolnienia z VAT dla dostaw mebli przemysłowych ani również stawki preferencyjnej, zatem w konsekwencji należy uznać, że planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką podstawową 23%.

Tożsame stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2013 r. sygn. IPTPP1/443-471/13-4/MW, w której organ wskazał, że: „Tym samym aport tych ruchomości podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla towarów będących przedmiotem aportu. Jeśli ruchomości będące przedmiotem wniosku podlegają opodatkowaniu stawką 23%, to również ich aport należało opodatkować stawką 23%.”

Analogiczne stanowisko zaprezentował również DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.441.2018.2.AGW, w której potwierdził następujące stanowisko podatnika: „W zakresie zaś aportu Środków Ruchomych, to ustawa o VAT nie przewiduje żadnego zwolnienia z opodatkowania dostawy takich towarów. W związku z powyższym, jak wskazano powyżej aport Środków Ruchomych będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT, niekorzystającą ze zwolnienia i opodatkowaną podatkiem VAT.”

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja aportu stołu roboczego ze stali nierdzewnej na rzecz Spółki będzie stanowić odpłatą dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, budowle spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W świetle uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zauważyć należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowany przez Miasto aport działki nr Y wraz z budynkiem oraz mieniem trwale z nim związanym będzie stanowił czynność podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec faktu, że aport ten nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a Miasto nie ponosiło oraz nie planuje ponosić nakładów na przedmiotowy budynek, to należy zgodzić się ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, że planowana dostawa budynku w formie aportu do Spółki spełnia warunki zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W efekcie, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest ten obiekt, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Natomiast w przypadku planowanej przez Miasto czynności wniesienia do Spółki aportu mienia ruchomego w postaci stołu roboczego ze stali nierdzewnej, należy stwierdzić, że czynność ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż – jak wskazano we wniosku – Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jego nabycia (nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu), ponadto nie był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku. Zatem czynność ta będzie stanowiła, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę towarów, którą należy opodatkować stawką w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.