Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.390.2023.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-22
Teza: W zakresie określenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży zabudowanego gruntu.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 kwietnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 6 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży zabudowanego gruntu.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 maja 2023 r. (data wpływu 6 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Mieszka Pani na stałe w Polsce jak również podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Razem z małżonkiem prowadzi Pani spółkę cywilną (dalej: "SC"), której przedmiotem działalności jest przede wszystkim sprzedaż elementów dachowych, jak również świadczenie usług dekarskich.

Wraz z małżonkiem jest Pani właścicielką gruntu zakupionego 8 lat temu z zamiarem wykorzystania na własne potrzeby, tj. w ramach majątku prywatnego (dalej: "Grunt"). W 2020 r. plany Pani oraz Pani męża co do wykorzystania Gruntu na budowę własnej nieruchomości uległy zmianie i postanowiła Pani wraz z mężem przeznaczyć ten grunt pod budowę niewielkiego osiedla mieszkalnego. Zostanie sprzedanych osiem lokali mieszkalnych, które mają powstać w czterech niewielkich nowo postawionych budynkach. Stopień zaawansowania prac wynosi obecnie 50-60%. Do momentu rozpoczęcia ww. projektu budowlanego Grunt pozostawał niewykorzystany.

Faktury za usługi oraz zakupione materiały związane z budową były wystawiane przez usługodawców i dostawców materiałów na SC (oprócz tego niektórzy dostawcy/usługodawcy wystawiali faktury bezpośrednio na Panią oraz Pani małżonka). Jednak Pani oraz Pani małżonek, jako wspólnicy SC, byli zgodni co do tego, że finalnie spółka ta nie będzie prowadzić tej inwestycji budowalnej (Pani oraz Pani mąż nigdy nie planowaliście poszerzenia jej zakresu działalności o nowe obszary).

Dlatego SC zrefakturowała ww. usługi na Panią i Pani męża jako na rzeczywistych nabywców, jak również odprzedała materiały budowlane na rzecz Pani i Pani męża. Dodatkowo, mając na uwadze ryzyko związane z sprzedażą lokali, wraz z małżonkiem zdecydowała się Pani, że lokale zostaną sprzedane nabywcom nie przez Was, lecz przez utworzoną specjalnie do tego celu spółkę z o.o. (dalej: "Spółka"), przy czym alternatywnie brane jest pod uwagę także założenie spółki komandytowej.

Zatem w najbliższej przyszłości Pani oraz Pani małżonek zamierzacie sprzedać Grunt (stanowiący majątek prywatny Pani oraz Pani męża) wraz z budynkami, wniesionymi w ramach ich działalności gospodarczej, na rzecz Spółki.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Wskazała Pani, że

1\. Utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością bądź spółki komandytowej jest planowane na okres 09-10/2023.

2\. Sprzedaż gruntu wraz z budynkami na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością bądź spółki komandytowej planowana jest na okres 10-11/2023.

3\. W CEIDG (tj. w rejestrze dostępnym publicznie, tj. także Organowi interpretacyjnemu) widnieje wpisanych 39 kodów działalności gospodarczej spółki cywilnej. Jednak inne usługi (np. wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, usługi w zakresie sprzątania czy też transportowe) mają marginalny charakter i służą de facto jako elementy pomocnicze celowi głównemu opisanemu we wniosku (tj. świadczeniu usług dekarskich).

4\. Data zakupu gruntu to 29 kwietnia 2015 r.

5\. Do tej pory grunt był traktowany jako długoterminowa inwestycja (której wartość powinna rosnąć w czasie). Wraz z mężem brała też Pani pod uwagę wykorzystanie tego gruntu na własne cele (budowa domu z zagospodarowaniem otoczenia). Decyzja o wybudowaniu osiedla została podjęta z uwagi na potrzebę spieniężenia tej inwestycji - z uwagi na chorobę (udar) Pani małżonka. Uzyskane przychody w całości lub w dużej części zostaną wykorzystane na zakupu własnej nieruchomości w innej lokalizacji. Mogą też posłużyć przy zmianie zakresu prowadzonej działalności (z uwagi na wspomnianą wyżej chorobę męża).

6\. Jak zostało to opisane w pierwotnym wniosku, rola SC miała być ograniczona do "wzięcia udziału w świadczeniu usług". Spółka cywilna, już od dawna zarejestrowana na cele VAT, miała nabyć, a później odprzedać nabyte usługi. Miało to dojść do skutku po tym, gdy zostanie ustalone jaki podmiot (w jakiej formie prawnej) zostanie utworzony, aby doprowadzić inwestycję do końca.

7\. Data zrefakturowania przez spółkę cywilną usług na Panią i Pani męża oraz data odsprzedaży materiałów budowlanych na rzez Pani i Pani męża, to końcówka (ostatnie dni) grudnia 2022 r.

8\. Nieruchomość składa z pięciu działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5.

9\. Wraz z małżonkiem analizuje Pani skutki prawne i podatkowe różnych form prowadzenia działalności. Jeżeli potwierdzi się, że ryzyko, które mogłoby obciążyć komplementariusza (na podstawie przepisów o ksh) nie jest wysokie, prawdopodobnie zamiast spółki z o.o. zostanie utworzona właśnie spółka komandytowa.

10.Oprócz zamierzonej sprzedaży nieruchomości opisanej we wniosku nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości. Wyjątkiem jest nieruchomość gruntowa, którą nabyła Pani wraz z mężem w 2008 r. w (…) (tam mieszkają Pani rodzice). Początkowo chciała się Pani wraz z mężem tam przenieść. Jednak ze względu na sytuację rodzinną (udar męża, chorobę serca i kręgosłupa Pani mamy) plany te uległy zmianie i nieruchomość została sprzedana w 2021. Na ww. nieruchomości gruntowej nie były prowadzone żadne prace.

### Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym sprzedaż Gruntu nabytego (zakupionego) 8 lat temu do majątku prywatnego, a zabudowanego i sprzedanego w 2023 lub 2024 roku, nie będzie podlegała opodatkowaniu PDOF?

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie zbycie Gruntu nie podlega opodatkowaniu, gdyż będzie ono miało miejsce po upływie 5 lat, od roku, w którym doszło do jego nabycia. Dodatkowo, zbycie Gruntu nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż nie nabyła Pani Gruntu w ramach działalności gospodarczej, lecz do majątku prywatnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 8 Ustawy PDOF zbycie nieruchomości gruntowej za wynagrodzeniem, podlega PDOF:

*   jeżeli następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej lub
*   w przypadku, w którym nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej, jeżeli ma ono miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jeżeli nieruchomość gruntowa została zabudowana, osobnej ocenie podlega sprzedaż budynków. - o ile więc budynki były związane z działalnością gospodarczą, lecz grunt stanowił majątek prywatny i sprzedaż ma miejsce po upływie pięciu lat od roku nabycia tego gruntu, dochód ze sprzedaży gruntu nie podlega PDOF.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2023 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.905.2022.3.MS2:

"W niniejszej sprawie sprzedaż nie będzie miała charakteru ciągłego, ani zorganizowanego. Nie sprzedawał Pan wcześniej nieruchomości. Na chwilę obecną, nie planuje Pan przeprowadzenia podobnych transakcji. Nie zamierza Pan podejmować działań marketingowych itp. w związku z transakcją. Działania Pana nie będą cechować się działaniami profesjonalisty w obrocie nieruchomościami.

Stoi Pan na stanowisku, że przedmiotowa transakcja ma charakter incydentalny i jest związana wyłącznie z zarządem majątkiem własnym, a warunek zwolnienia w podatku dochodowym wynikający z pięcioletniego okresu został spełniony. W konsekwencji, jeżeli planowana sprzedaż Nieruchomości 1 nastąpi po upływie terminu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia gruntu zabudowanego, w związku z tym nie będzie stanowić ona źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT i tym samym nie będzie rodzić obowiązku zapłaty podatku dochodowego, a co za tym idzie - obowiązku złożenia zeznania podatkowego PIT-39. (\`(...)\`)

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.
*   Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
*   Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowią w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji. (\`(...)\`)

Z przedstawionego we wniosku opisu oraz z całokształtu podejmowanych przez Pana działań nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pana działania należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym, które są wystarczające do uznania, że planowana przez Pana sprzedaż udziału w nieruchomościach nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej."

Taki sam wniosek należy wyciągnąć z analizy stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku. Niezaprzeczalnie prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, co wynika przede wszystkim z Pani uczestnictwa w SC. Nie oznacza to jednak, że także powinna Pani być uznana za prowadzącą działalność gospodarczą w związku ze sprzedażą Gruntu, bowiem nie tylko nie nabyła Pani Gruntu w celu jego odprzedaży, lecz także nie ma Pani żadnego doświadczenia w obrocie działkami. Nie zamierza Pani też powtarzać transakcji, której przedmiotem byłaby sprzedaż gruntów. Nie prowadziła też Pani oraz nie prowadzi żadnych działań marketingowych, których przedmiotem byłby Grunt (jako przedmiot sprzedaży).

Reasumując, w związku ze sprzedażą Gruntu (nabytego 8 lat temu) nie będzie Pani zobligowana do wykazania podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PDOF.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w tym przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tej ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Dlatego też w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem zabudowanego gruntu, o którym mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniłem, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Na gruncie Pani sprawy powzięła Pani wątpliwość, czy działania podejmowane przez Panią mające na celu sprzedaż zabudowanego gruntu będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że razem z małżonkiem prowadzi Pani spółkę cywilną (dalej: SC), której przedmiotem działalności jest przede wszystkim sprzedaż elementów dachowych, jak również świadczenie usług dekarskich. Wraz z małżonkiem jest Pani właścicielem gruntu zakupionego 8 lat temu z zamiarem wykorzystania na własne potrzeby, tj. w ramach majątku prywatnego (dalej: Grunt). Nieruchomość składa z pięciu działek. W 2020 r. postanowiła Pani wraz z mężem przeznaczyć ten grunt pod budowę niewielkiego osiedla mieszkalnego. Zostanie sprzedanych osiem lokali mieszkalnych, które mają powstać w czterech niewielkich nowo postawionych budynkach. Do momentu rozpoczęcia projektu budowlanego Grunt pozostawał niewykorzystany. Faktury za usługi oraz zakupione materiały związane z budową były wystawiane przez usługodawców i dostawców materiałów na SC (oprócz tego niektórzy dostawcy/usługodawcy wystawiali faktury bezpośrednio na Panią oraz Pani małżonka). Jednak Pani oraz Pani małżonek, jako wspólnicy SC, byli zgodni co do tego, że finalnie SC ta nie będzie prowadzić tej inwestycji budowalnej (Państwo nigdy nie planowali poszerzenia zakresu działalności SC o nowe obszary). Dlatego SC zrefakturowała opisane usługi na Panią i Pani męża jako na rzeczywistych nabywców, jak również odprzedała materiały budowlane na rzecz Pani i Pani męża. Dodatkowo wraz z małżonkiem zdecydowała się Pani, że lokale zostaną sprzedane nabywcom nie przez Państwa, lecz przez utworzoną specjalnie do tego celu spółkę z o.o. (dalej: Spółka), przy czym alternatywnie brane jest pod uwagę także założenie spółki komandytowej. W najbliższej przyszłości Pani oraz Pani małżonek zamierzacie sprzedać Grunt (stanowiący majątek prywatny Pani oraz Pani męża) wraz z budynkami, wniesionymi w ramach ich działalności gospodarczej, na rzecz Spółki. Rola SC miała być ograniczona do „wzięcia udziału w świadczeniu usług”. SC, już od dawna zarejestrowana na cele VAT, miała nabyć, a później odprzedać nabyte usługi. Miało to dojść do skutku po tym, gdy zostanie ustalone jaki podmiot (w jakiej formie prawnej) zostanie utworzony, aby doprowadzić inwestycję do końca.

Przystępując do kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów sprzedaży przez Panią zabudowanego Gruntu w pierwszej kolejności podkreślam, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych planowaną przez Panią czynność zbycia należy zakwalifikować jako sprzedaż, która następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Podkreślam, że sytuacja, w której mamy do czynienia z działaniem osoby fizycznej jako przedsiębiorcy, zawsze wiąże się z podwójną identyfikacją mienia należącego do takiej osoby. Z jednej strony bowiem dysponuje ona majątkiem, który jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (stanowi część składową prowadzonego przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa), z drugiej strony – należącym do niej majątkiem poza przedsiębiorstwem, który służy zaspokajaniu różnych niegospodarczych potrzeb osobistych.

Organ nie zgadza się z Panią, że zbycie zabudowanego Gruntu nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż nie nabyła Pani Gruntu w ramach działalności gospodarczej, lecz do majątku prywatnego. Działania podejmowane przez Panią nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. nie mają na celu zwyczajowego gospodarowania tym majątkiem oraz zaspokajania potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny.

We wniosku wskazała Pan co prawda, że Grunt został nabyty przez Panią i Pani męża do majątku osobistego. Jednak, co wyraźnie podkreślam, w 2020 r. plany Pani oraz Pani męża co do wykorzystania Gruntu na budowę własnej nieruchomości uległy zmianie i postanowiła Pani wraz z mężem przeznaczyć ten grunt pod budowę niewielkiego osiedla mieszkalnego. Wybuduje Pani wraz z mężem cztery niewielkie budynki, w każdym będą po dwa lokale mieszkalne. Zostanie sprzedanych osiem lokali mieszkalnych. Aby do tego doszło, była Pani zobowiązana podjąć szereg czynności, aby inwestycję wykonać. Podejmowane przez Panią działania nie mieszczą się w zwykłym zarządzaniu własnym majątkiem, a wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym typowe dla przedsięwzięcia realizowanego w ramach działalności gospodarczej. Działania te bez wątpienia pokazują, że wolą Pani było podniesienie wartości Gruntu, a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Poza tym, dla przypisania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste.

Zatem podjęła Pani szereg czynności, które tworzą taki ciąg działań, że obiektywnie rzecz biorąc, stanowią o prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie można zatem przyjąć, że wyłącznym celem budowy lokali mieszkalnych – niewielkiego osiedla mieszkaniowego, było zaspokojenie własnych potrzeb Pani i Pani męża, ponieważ – jak wskazała Pani we wniosku – plany Pani oraz Pani męża co do wykorzystania Gruntu na budowę własnej nieruchomości uległy zmianie. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na ścisłe związanie podjętych na zakupionym Gruncie działań z chęcią osiągnięcia zysku.

Dlatego też nie ulega wątpliwości, że budowa lokali mieszkalnych miała miejsce w ramach działalności gospodarczej. W Pani sprawie całokształt działań podejmowanych przez Panią wskazuje na przygotowanie opisanej nieruchomości do sprzedaży, które posiadają cechy inwestycji.

Nie ulega wątpliwości, że taki zakres dokonywanych czynności prowadzący do budowy, a następnie sprzedaży tych lokali mieszkalnych nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Opisane działania mające na celu sprzedaż lokali mieszkalnych są przejawem Pani profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym.

Nie bez znaczenia pozostaje tu również okoliczność, że zabudowany Grunt zostanie sprzedany specjalnie do tego celu utworzonej przez Panią i Pani męża Spółce lub spółce komandytowej, która dokona dalszej odsprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych.

A zatem dokonała Pani inwestycji w postaci wybudowania na Gruncie osiedla mieszkaniowego w ramach działalności gospodarczej. W efekcie Pani działań przedmiot sprzedaży stanowi nieruchomość o zupełnie innym charakterze, niż w chwili nabycia. Ponadto oprócz zabudowanego Gruntu w 2021 r. sprzedała Pani wraz z mężem inną nieruchomość gruntową.

Całokształt działań podejmowanych przez Panią wskazuje, że wykorzystanie posiadanego majątku nie ma charakteru osobistego (prywatnego), a profesjonalny. Tego rodzaju rozporządzanie majątkiem stanowi o jego zarobkowym charakterze i determinuje jego wyłączenie z Pani majątku osobistego. Przy czym zwracam uwagę, że posiadana przez Panią nieruchomość w żadnym momencie nie służyła do zaspokajania Pani celów osobistych.

A zatem okoliczności faktyczne wskazują, że podejmowane działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Są przejawem zorganizowanej aktywności nakierowanej na podniesienie atrakcyjności posiadanych gruntów w celu uzyskania jak największego zarobku i ich sprzedaży. Całokształt czynności podejmowanych przez Panią w odniesieniu do sprzedaży zabudowanego Gruntu jednoznacznie wskazuje na fakt, że jego sprzedaży nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeszcze raz podkreślam, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane.

O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny – w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych – dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

**Reasumując – nie można zgodzić się z Panią, że sprzedaż zabudowanego Gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dokonana po upływie 5 lat od nabycia Gruntu – na mocy regulacji art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że sprzedaż zabudowanego Gruntu stanowi dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.).