Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-525/15/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-20
Teza: Czy całość dochodów (przychodów) uzyskanych przez Wnioskodawcę ze Spółki traktowana będzie jako uzyskana ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zdefiniowana w art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy całość dochodów (przychodów) uzyskanych przez Wnioskodawcę ze Spółki będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b umowy UPO, tzn. według „metody proporcjonalnego zaliczenia”, i w związku z tym Wnioskodawca będzie rozliczać się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: Cypr; działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; spółki-spółka osobowa; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2015 r. (data wpływu 2 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca planuje przystąpić do spółki prawa cypryjskiego, limited liability partnership, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej w rozumieniu ustawy z dnia 15 wrześniu 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) i nie posiadającą osobowości prawnej (dalej: LLP lub Spółka). Wnioskodawca będzie w niej wspólnikiem, którego odpowiedzialność za zobowiązania spółki jest ograniczona, tzw. „limited partner”, (odpowiednik polskiego komandytariusza). Wspólnikiem odpowiadającym za zobowiązania Spółki bez ograniczeń (tzw. „generał partner”) będzie spółka kapitałowa posiadająca osobowość prawną, również zarejestrowana zgodnie z prawem cypryjskim. Poza Wnioskodawcą, wspólnikami o ograniczonej odpowiedzialności w Spółce mogą być również osoby prawne z siedzibą w Polsce lub innych krajach Unii Europejskiej, inne osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi. Podmiotem zarządzającym Spółką będzie spółka kapitałowa prawa cypryjskiego. Spółka zostanie zarejestrowana w cypryjskim rejestrze spółek zgodnie z obowiązującym prawem oraz będzie prowadzić działalność na terytorium Cypru poprzez usytuowane tam biuro. Wszelkie dokumenty związane z działalnością Spółki w tym księgi rachunkowe i dokumentacja księgowa będą przechowywane w siedzibie Spółki na terytorium Cypru.

LLP może być udziałowcem innych spółek kapitałowych (mających siedzibę na Cyprze, a także w innych krajach) i będzie wtedy osiągać dochód z tytułu dywidendy. W takiej sytuacji Spółka będzie prowadzić działalność holdingową. Spółka może prowadzić też inną działalność i uzyskiwać z niej dochód np. może to być dochód ze sprzedaży udziałów/akcji, najmu, odsetek, ale decyzja w tej sprawie nie została jeszcze podjęta. Spółka natomiast nie będzie wykonywać wyłącznie działalności w celu reklamy, dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym i biuro Spółki nie będzie utrzymywane wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia tych działalności. Istnieje możliwość, że w przyszłości Spółka będzie zlikwidowana. W takiej sytuacji majątek posiadany przez Spółkę zostanie przeniesiony na jej wspólników, w tym również na Wnioskodawcę, który przejmie środki pieniężne (jeżeli takie będą w majątku Spółki).

LLP, zgodnie z prawem wewnętrznym Cypru, jest podmiotem transparentnym podatkowo, tj. przychody uzyskiwane przez - LLP podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników według określonej w umowie Spółki proporcji.

Ponadto w złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Działalność holdingowa, jaką będzie prowadziła cypryjska spółka osobowa „limited liability partnership”, w prawie polskim klasyfikowana jest jako finansowa pozarolnicza działalność usługowa (PKD 63.2). Spółka ta może prowadzić też inną działalność i uzyskiwać z niej dochód np. może to być dochód ze sprzedaży udziałów/akcji, najmu, odsetek. Działalność ta będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej spółki. Tym samym spółka osobowa „limited liability partnership” z siedzibą na Cyprze będzie prowadziła na terytorium Cypru działalność gospodarczą, która spełnia przesłanki określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka „limited liability partnership” na terytorium Cypru utrzymywać będzie stałą siedzibę, w której podejmowane będą istotne z punktu widzenia działalności Spółki decyzje. Ponadto, na Cyprze Spółka ta zobowiązana będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka osobowa „limited liability partnership” zostanie utworzona na Cyprze i będzie zarejestrowana w cypryjskim rejestrze spółek (REGISTRAR). Umowa spółki osobowej „limited liability partnership” podpisana zostanie na czas nieokreślony i w umowie tej zostanie wskazane, że siedzibą spółki jest Cypr. Te okoliczności i cechy spółki wskazują, że będą miały charakter trwały, a wspólnicy spółki „limited liability partnership” nie przewidują wprowadzenia zmian w umowie spółki co do czasu jej trwania lub siedziby spółki. Wspólnicy nie zamierzają przenosić siedziby spółki osobowej „limited liability partnership” poza Cypr. Tym samym, spółka osobowa „limited liability partnership” z siedzibą na Cyprze, będzie wypełniała kryterium „stałej placówki działalności gospodarczej”, tj. będzie utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę poprzez spółkę osobową „limited liability partnership” będzie prowadzona na terytorium Cypru. Decyzje dotyczące działalności spółki będą podejmowane przez wspólników spółki na terytorium Cypru (dotyczy to w szczególności podejmowanych uchwał, zgromadzeń itp.). Wnioskodawca, będzie brał udział w podejmowaniu wszelkich decyzji dotyczących jej działalności. Taki proces decyzyjny będzie wdrażany bezpośrednio na terytorium Cypru, w siedzibie spółki osobowej „limited liability partnership”. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, działalność przedsiębiorstwa stałej placówki (spółki osobowej „limited liability partnership”) będzie prowadzona na terytorium Cypru, to znaczy na terytorium państwa źródła.

W świetle przepisów prawa cypryjskiego Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce, o której mowa we wniosku i będzie posiadał na Cyprze ograniczony obowiązek podatkowy.

Poprzez całość przychodów (dochodów) uzyskanych ze Spółki Wnioskodawca rozumie jedynie dochody opisane w stanie faktycznym wniosku, tj.: przychody (dochody) z udziału w zysku spółki cypryjskiej jak i przychody (dochody) z ewentualnej likwidacji spółki cypryjskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy całość dochodów (przychodów) uzyskanych przez Wnioskodawcę ze Spółki traktowana będzie jako uzyskana ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zdefiniowana w art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy całość dochodów (przychodów) uzyskanych przez Wnioskodawcę ze Spółki będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b umowy UPO, tzn. według „metody proporcjonalnego zaliczenia”, i w związku z tym Wnioskodawca będzie rozliczać się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazany został katalog źródeł przychodów, a jednym z nich jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tym samym, ustawodawca definiując działalność gospodarczą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnił zarówno działalność handlową i usługową, jak i polegającą na wykorzystywaniu wartości niematerialnych i prawnych. Przychody z działalności gospodarczej zostały także zdefiniowane w art. 14 tej ustawy. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Biorąc pod uwagę, że Spółka jest podmiotem transparentnym podatkowo, przychód z uczestnictwa w Spółce powinien być zatem traktowany jako przychód z działalności gospodarczej proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku oraz opodatkowany według skali o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub –jeżeli Wnioskodawca dokona takiego wyboru – opodatkowany 19% podatkiem liniowym od przychodów z działalności gospodarczej zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu. Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zamieszczony w art. 30b ust. 4 ww. ustawy zwrot „w wykonywaniu działalności gospodarczej” oznacza, że z woli ustawodawcy, każda czynność w zakresie zbywania papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych dokonana przez osobę fizyczną, w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą jest zrealizowana „w wykonywaniu działalności gospodarczej”, a uzyskane w ten sposób przychody oraz poniesione koszty stanowią przychody i koszty działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uzyskany tą drogą dochód (lub powstałą stratę) łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi zgodnie z art. 27 lub 30c tej ustawy. Powyższe stanowisko znajduje również szerokie odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach Ministerstwa Finansów.

Na przykład:

*   wyrok WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 lutego 2010 r., (I SA/Wr 1424/09),
*   wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2010 r. (I SA/Po 295/10),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2014 r. sygn. IPPB1/415-964/12/14-7/S/KS,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 stycznia 2014 r. sygn. ILPB1/4160-108/13- 2/AP,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB1/415-840/09-4/MT).

Stąd też, przychody uzyskane z tytułu uczestnictwa w Spółce niewątpliwie należy zaliczyć do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem bycie wspólnikiem w podmiocie zorganizowanym w formie spółki osobowej jest formą prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej i spółka osobowa uzyskuje swe przychody w wykonywaniu działalności gospodarczej. Należy zaznaczyć, że o prawidłowym zakwalifikowaniu przychodu uzyskiwanego z udziału w spółce osobowej rozstrzyga art. 5b ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższa regulacja nie zawiera zawężenia, co do rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, dlatego też uzasadniona jest teza, że przychody wspólnika spółki osobowej z każdego rodzaju prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej są zaliczane do źródła przychodu, jakim jest właśnie działalność gospodarcza, w tym z dywidend otrzymywanych przez Spółkę z tytułu udziału w spółkach kapitałowych, oraz z likwidacji Spółki.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca.

W ocenie Wnioskodawcy prowadzenie przez niego działalności jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w cypryjskiej spółce osobowej powoduje posiadanie zakładu na terytorium Republiki Cypru w rozumieniu UPO. Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Ponadto, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu UPO, określenie zakład obejmuje, w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Niniejsza umowa w art. 5 ust. 3 i 4 przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

W konsekwencji oznacza to, że aby działalność zagranicznej spółki można było uznać za zakład w ramach pojęcia „stałej placówki”, muszą być spełnione następujące warunki:

*   istnienie placówki;
*   stały charakter placówki;
*   prowadzenie podstawowej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa w całości lub częściowo poprzez tę stałą placówkę.

Aby można było mówić o istnieniu zakładu Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu art. 5 UPO, Wnioskodawca powinien wykonywać działalność za pośrednictwem stałej placówki. Placówka (miejsce prowadzenia działalności) istnieje, jeżeli podmiot ma „do swojej dyspozycji określoną przestrzeń”, która jest spójną całością z punktu widzenia gospodarczego i geograficznego. Pojęcie stałej placówki (zakładu) nie zostało wprawdzie zdefiniowane, jednak uznaje się za nią każde miejsce regularnie wykorzystywane przez dany podmiot do wykonywania działalności. Placówką taką może być w szczególności wynajęte biuro. Z tego, że placówka musi być stała, wynika, że zakład może istnieć tylko wtedy, gdy placówka nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego. Za stałą placówkę uznaje się też m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny przy założeniu, że jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości. W tym miejscu Wnioskodawca przywołał postanowienie Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. (nr PB4-6/SR-033-096-64-180/06), zgodnie, z którym siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki. W przypadku Wnioskodawcy, Spółka której będzie wspólnikiem spełnia powyższe przesłanki, w tym posiada swoją siedzibę na terytorium Cypru, a zatem należy stwierdzić, iż stanowi stałą placówkę.

Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle UPO jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie „całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa” –wskazuje, iż zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki osobowej o ograniczonej odpowiedzialności (komandytariusz), która będzie spółką holdingową uzyskującą dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Nie jest wykluczone również, że Spółka będzie prowadziła także inną działalność dopuszczalną na podstawie wewnętrznych przepisów prawa cypryjskiego (np. sprzedaż udziałów lub najem, który zostanie wpisany do umowy spółki jako jeden z przedmiotów działalności). Warunek ten jest w tej sytuacji spełniony.

W doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz” s. 323). Również autorzy Komentarza do umów o unikaniu podwójnego opodatkowania pod redakcją uznanego autorytetu, prof. Klausa Vogela (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions: A commentaryto the OECD-, UN-and US Model Conventionsforthe Avoidance of Double Taxation on Incomeand Capital, red. K. Vogel, Third edition, The Hague - London - Boston) stwierdzają, że „działalność przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 jest jakąkolwiek niezależną działalnością inną od używania nieruchomości w rozumieniu art. 6(3) oraz inną od niezależnej działalności osobistej w rozumieniu art. 14 (\`(...)\`). Pod pewnymi warunkami udział wspólnika w spółce osobowej lub podobnej może kwalifikować się jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7. Jeżeli – zgodnie z prawem wewnętrznym – spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowywane na poziomie spółki, a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu przepisu art. 7 Modelowej Konwencji OECD. Dalej autorzy Komentarza podkreślili, że „w związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji, jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tj. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników. W konsekwencji, w sytuacji kiedy przedmiotowa Spółka posiada swoją siedzibę na terytorium Cypru, wówczas należy ją uznać za zakład Wnioskodawcy na terytorium Cypru w rozumieniu UPO.

W kwestii dochodu z tytułu likwidacji Spółki należy stwierdzić, iż żadne postanowienia umowy UPO nie odnoszą się wprost do likwidacji spółki osobowej (stanowiącej zakład w rozumieniu Umowy). Zatem dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki powinien być kwalifikowany jako „inny dochód”, którego zasady opodatkowania są zawarte w art. 22 umowy UPO. W oparciu o przepis art. 22 ust. 2 umowy UPO, w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje „inny dochód”, który nie stanowi dochodu z majątku nieruchomego, a jednocześnie jest on „rzeczywiście związany z działalnością zakładu” prowadzonego przez podatnika w drugim państwie, to dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu wg zasad przewidzianych w art. 7 umowy UPO (regulujących zasady opodatkowania przedsiębiorstw i ich zakładów).

Zgodnie z definicją nieograniczonego obowiązku podatkowego określoną w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia: źródeł przychodów. Stosownie do art. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powyższe przepisy należy interpretować i stosować z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - w tym przypadku - umowy UPO pomiędzy Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru.

Odwołując się do przytoczonej powyżej argumentacji należy stwierdzić, że dochody uzyskiwane przez Wnioskującego, jako wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności, z tytułu udziału w Spółce, stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Cypru stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Cyprze. W tej sytuacji, zgodnie z postanowieniami art. 24 umowy UPO regulującego sposoby unikania podwójnego opodatkowania zastosowanie będzie miał ust. 1 lit. b tego artykułu. W myśl tego przepisu:

„1. W Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

b. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12 lub 13, mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane na Cyprze”. Wyrażona w art. 24 ust. 1 lit. b umowy UPO zasada rozliczania podatku, zwana „metodą proporcjonalnego zaliczenia”, znajduje swoje odzwierciedlenie w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PDOF, które to przepisy mają w związku z tym zastosowanie w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku.

W myśl tych przepisów:

9\. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

9a. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio”.

W świetle powyższego ewidentnym jest, że całość dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę ze Spółki będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b umowy UPO, tzn. według „metody proporcjonalnego zaliczenia”, i w związku z tym Wnioskodawca będzie rozliczać się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (art. 199a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a Działu II ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy – zakreślony pytaniami – organ odniósł się wyłącznie do wymienionych we wniosku dochodów z tytułu uczestnictwa w spółce LLP na Cyprze, które na podstawie polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią zyski osiągane przez zakład w rozumieniu tej umowy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.