Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.247.247.2019.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-23
Teza: w zakresie uwzględnienia dokonywanej korekty poziomu dochodowości w rozliczeniu podatku VAT należnego
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentowanie-dokumentowanie wydatków; korekta; noty-nota księgowa; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia dokonywanej korekty poziomu dochodowości w rozliczeniu podatku VAT należnego –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia dokonywanej korekty poziomu dochodowości w rozliczeniu podatku VAT należnego.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka zajmuje się produkcją wyrobów dla przemysłu samochodowego, m.in. uszczelek i elementów tłumiących drgania. Spółka należy do Grupy H. (dalej: „Grupa H.”), wiodącego światowego dostawcy wysoce inżynieryjnych elementów uszczelniających i antywibracyjnych dla rynku motoryzacyjnego. W ramach realizowanej strategii Grupy H., Spółka dostarcza swoje wyroby gotowe/usługi/towary (dalej: „towary”) do podmiotów powiązanych, będących podatnikami podatku od wartości dodanej zarejestrowanymi dla potrzeb tego podatku w Niemczech i Czechach. Zgodnie z przyjętą polityką Grupy H., ceny za towary w Grupie H. są kalkulowane według zasady ceny rynkowej. Ceny transferowe są definiowane na poziomie umożliwiającym producentowi (Spółce) pokrycie kosztów operacyjnych oraz wygenerowanie zysku (według zasady wartości rynkowej) określonego w drodze przeprowadzonej analizy porównawczej (na podstawie bazy danych niezależnych porównywalnych podmiotów).

Transakcje sprzedaży towarów są realizowane przy zastosowaniu cen zabudżetowanych, skalkulowanych według opisanej powyżej metodologii, uwzględniających przede wszystkim podstawowe koszty wyprodukowania wyrobów gotowych (materiały, robocizna z narzutami, narzut kosztów zmiennych, koszty odpadów, całkowite koszty stałe), koszty zakupu towarów oraz wykonania usług, a ponadto odpowiednią marżę. Zgodnie z przyjętą polityką cen transferowych, Spółka powinna osiągać określony poziom dochodowości na poziomie rynkowym, a zakładana rentowność sprzedaży towarów za rok 2018 określona została na rynkowym poziomie w wysokości 1,13%.

Grupa H. stosuje mechanizm korekty rentowności osiąganej przez poszczególne spółki, polegający na dostosowaniu wyniku Spółki (obejmującego działalność podstawową, finansową i pozostałą działalność operacyjną) w ujęciu % do poziomu wynikającego z przeprowadzonej analizy porównawczej. Korekta dochodowości określona jako „transfer price true-up adjustment” (dalej: TPA) dokonywana jest na podstawie dokumentu „accounting note” (dalej: nota księgowa), który jest wystawiany po zakończeniu roku obrotowego na podstawie odpowiedniego wyliczenia.

W przypadku, gdy faktycznie zrealizowana przez Spółkę rentowność sprzedaży odbiega od przyjętych założeń dotyczących jej poziomu, strony korygują wzajemne rozliczenia. Dochodowość Spółki podlega zatem weryfikacji, a odchylenia od założonego poziomu rentowności sprzedaży są korygowane.

Jeżeli Spółka uzyska rentowność sprzedaży niższą od założonej, to wystawia dokumenty księgowe „accounting note” dotyczące wyrównania do poziomu zakładanego. Wystawione dokumenty korygujące nie są powiązane z żadną konkretną sprzedażą towarów, lecz odnoszą do ogółu przychodów ze sprzedaży towarów dla podmiotów powiązanych. Kwota korekty dochodowości nie wpływa na ceny sprzedawanych towarów, a przez to na wartość sprzedaży wykazaną w konkretnych fakturach wystawionych przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy rozliczenie polegające na wyrównaniu zakładanego poziomu dochodowości Spółki z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych, dokonywane w oparciu o dokument księgowy „accounting note” wywiera dla Spółki skutki na gruncie przepisów Ustawy VAT, tj. czy w sytuacji, kiedy dokonywana jest korekta poziomu dochodowości Spółka powinna uwzględnić korektę w rozliczeniu podatku VAT należnego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, wyrównanie dochodowości Spółki będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Zatem wystawiany dokument księgowy „accounting note” pozostanie bez wpływu na rozliczenie podatku VAT przez Spółkę, z uwagi na fakt, iż wyrównanie dochodowości do ustalonego poziomu, bez względu na to czy stanowi korektę in plus czy in minus, nie jest związane z dostawą towarów ani świadczeniem usług przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska podatnika:

Na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju (dalej: „WNT”),
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W ocenie Spółki, uwzględniając wskazane wyżej przepisy definiujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, kwoty, które Spółka otrzyma lub wypłaci z tytułu wystawionych dokumentów księgowych „accounting note” nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu jakiejkolwiek czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka pomija trzy spośród pięciu wskazanych wyżej czynności tj. eksport, import towarów i WNT, jako że Spółka sprzedaje towary dla podmiotów powiązanych będących podatnikami podatku od wartości dodanej w Niemczech i Czechach, a adresatem korekty dochodowości i wystawianej „accounting note” są właśnie te podmioty. Tym samym co do zasady transakcje te nie mogą stanowić eksportu towarów importu towarów ani WNT w rozumieniu Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym też:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei na podstawie art. 13 ust. 1 Ustawy VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 Ustawy VAT, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (z zastrzeżeniami nie mającym znaczenia w przedmiotowej sprawie).

Tak wiec, biorąc pod uwagę treść art. 7 ust. 1 Ustawy VAT należy stwierdzić, że wyrównanie dochodowości z tytułu cen transferowych nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów. W przypadku wyrównania dochodowości do poziomu rynkowego brak jest bowiem podstawowego elementu pozwalającego na stwierdzenie, iż mamy do czynienia z dostawą towarów: w analizowanej sprawie nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Korekta przychodów nie stanowi jednocześnie korekty dostaw zrealizowanych uprzednio przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych, a co więcej korekta dochodowości udokumentowana „accounting note” nie jest powiązana z żadną fakturą sprzedaży wystawioną przez Spółkę. Istotą korekty dochodowości jest odniesienie się do łącznych przychodów osiągniętych przez Spółkę i łącznych kosztów poniesionych w związku z uzyskaniem tych przychodów przez Spółkę w oderwaniu od zrealizowanych konkretnych dostaw oraz wystawionych konkretnych faktur. Wypadkową wszystkich wskazanych elementów kalkulacyjnych jest realizacja rentowności na założonym rynkowym poziomie.

W tym przypadku korekta dochodowości będzie stanowiła odrębną operację księgową polegającą na wyrównaniu rzeczywiście zrealizowanego wyniku na sprzedaży towarów do wysokości rynkowej opierającej się na przepisach o cenach transferowych pozostającą poza zakresem Ustawy VAT. Analogiczne argumenty przemawiają za tym, iż korekta dochodowości nie będzie stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów wywożonych z terytorium Polski na terytorium Niemiec, w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 Ustawy VAT. Analizując z kolei treść art. 8 ust. 1 Ustawy VAT należy stwierdzić, iż korekta dochodowości dokonywana w celu wyrównania rentowności do ceny rynkowej nie będzie stanowiła świadczenia usług w rozumieniu powołanego przepisu.

Jak wskazano wyżej, za świadczenie usług należy uznać każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Definicja pojęcia świadczenia usług obejmuje swoim zakresem zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (powstrzymanie się od dokonania, tolerowanie czynności lub sytuacji).

Jak wynika zatem ze wskazanej wyżej definicji świadczenia usług, jest ona szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania VAT w sposób dopełniający definicję towarów - jednym słowem wszystko to, co nie mieści się w definicji dostawy towaru, jest świadczeniem usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT. To jednak nie oznacza, że powyższa definicja obejmuje swoim zakresem wszystkie zdarzenia o charakterze przysporzeniowym mogące zaistnieć pomiędzy kontrahentami w obrocie gospodarczym.

Podstawową przesłanką pozwalającą uznać, iż dane działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji jest świadczeniem usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, jest spełnienie łącznie dwóch następujących warunków:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oba wyżej wymienione warunki winny być spełnione łącznie.

Takie stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe oraz orzeczenia sądów krajowych i Trybunału sprawiedliwości UE. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2014 r. (znak IPPP1/443-607/14-2/MP) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Nie oznacza to jednak, że powyższa definicja obejmuje swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest powstanie przysporzenia pieniężnego po jednej stronie na skutek określonego działania bądź zaniechania drugiej strony.(\`(...)\`). Tak więc, dane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy:

1.  istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub
2.  dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.”

Z kolei w wyroku z 10 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1493/13) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że (\`(...)\`) dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Nie można bowiem przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powyższych uregulowań ustawy o VAT wynika bowiem, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. (\`(...)\`)”. Odwołując się z kolei do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE (np. C-498/99, publ. LEX nr 83900, C-16/93, publ. LEX nr 83886, C-89/81, publ. www.curia.europa.eu, czy C-154/80, publ. www.curia.europa.eu) w powołanym wyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny pokreślił, że „(\`(...)\`) za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego (\`(...)\`)”.

Uwzględniając zatem powyższe argumenty, należy stwierdzić, iż o uznaniu danej czynności za świadczenie usług opodatkowane VAT decydowało będzie istnienie bezpośredniego związku pomiędzy płatnością a usługą. W tym wypadku otrzymane wynagrodzenie musi być naturalną konsekwencją wykonania świadczenia na rzecz nabywcy. Innymi słowy, z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę, a ponadto, aby dana czynność (świadczenie) stanowiła usługę w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, a co za tym idzie, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata (wynagrodzenie) powinna być konsekwencją wykonania świadczenia przez świadczącego na rzecz otrzymującego świadczenie.

W ocenie Spółki, w przypadku wyrównania dochodowości do poziomu rynkowego powyższy warunek nie będzie spełniony. Podstawową przyczyną takiego stanu rzeczy jest fakt, iż płatność z tytułu korekty dochodowości nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki, jak również nie jest ona uwarunkowana wykonaniem jakichkolwiek czynności (albo też z zaniechaniem czy też tolerowaniem określonego stanu rzeczy) ze strony podmiotów powiązanych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, korekta dochodowości wynika jedynie z różnicy między wynikiem Spółki zrealizowanym na sprzedaży towarów do podmiotów powiązanych, a rynkowym poziomem rentowności osiągniętej w danym okresie przez niezależne podmioty porównywalne do Spółki. Tym samym korekta dochodowości nie odnosi się do konkretnych towarów sprzedanych do podmiotów powiązanych ani konkretnych faktur, a odnosi się ogólnego wyniku finansowego Spółki w danym roku podatkowym. Nie jest zatem możliwe ustalenie bezpośredniego związku między odpłatnością a świadczeniem, który powodowałby konieczność rozliczenia podatku VAT.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych wydawanych w sprawach o podobnym charakterze, m.in.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15.03.2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.12.2019.2.RD;
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22.12.2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.628.2017.1.KO.;
3.  interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8.12.2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.329.2017.3.JF;
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12.10.2017 r., sygn. 0115.KDIT1-2.4012.565.2017.1.RS;
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12.04.2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.49.2017.1.BS.
6.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4.11.2016 r., sygn. 2461-IBPP4.4512.82.16.1.PK,
7.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6.09.2016 r., sygn. IBPP1/4512-439/16-1/AW,
8.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11.01.2015 r., sygn. IPPP3/443-1233/14-2/ISZ.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, korekta wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką a podmiotami powiązanymi, polegająca na wyrównaniu zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z żadną czynnością wzajemną i tym samym nie będzie stanowiła wynagrodzenia za usługę w rozumieniu Ustawy VAT i nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, jak również wynagrodzenia za dostawę towarów wywożonych z terytorium Polski na terytorium Niemiec, w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 Ustawy VAT. Jednocześnie wystawienie dokumentu księgowego „accounting note” korygującego dochodowość Spółki za dany rok, jako zdarzenie wynikające z przyjętej polityki cen transferowych, nie będzie stanowiło żadnego innego zdarzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zajmuje się produkcją wyrobów dla przemysłu samochodowego. Spółka należy do Grupy. W ramach realizowanej strategii Grupy, Spółka dostarcza swoje wyroby gotowe/usługi/towary do podmiotów powiązanych, będących podatnikami podatku od wartości dodanej zarejestrowanymi dla potrzeb tego podatku w Niemczech i Czechach. Zgodnie z przyjętą polityką Grupy, ceny za towary w Grupie są kalkulowane według zasady ceny rynkowej. Ceny transferowe są definiowane na poziomie umożliwiającym producentowi (Spółce) pokrycie kosztów operacyjnych oraz wygenerowanie zysku (według zasady wartości rynkowej) określonego w drodze przeprowadzonej analizy porównawczej. Zgodnie z przyjętą polityką cen transferowych, Spółka powinna osiągać określony poziom dochodowości na poziomie rynkowym, a zakładana rentowność sprzedaży towarów za rok 2018 określona została na rynkowym poziomie w wysokości 1,13%.

Grupa stosuje mechanizm korekty rentowności osiąganej przez poszczególne spółki, polegający na dostosowaniu wyniku Spółki (obejmującego działalność podstawową, finansową i pozostałą działalność operacyjną) w ujęciu % do poziomu wynikającego z przeprowadzonej analizy porównawczej. Korekta dochodowości określona dokonywana jest na podstawie dokumentu „accounting note”, który jest wystawiany po zakończeniu roku obrotowego na podstawie odpowiedniego wyliczenia.

W przypadku, gdy faktycznie zrealizowana przez Spółkę rentowność sprzedaży odbiega od przyjętych założeń dotyczących jej poziomu, strony korygują wzajemne rozliczenia. Dochodowość Spółki podlega zatem weryfikacji, a odchylenia od założonego poziomu rentowności sprzedaży są korygowane.

Jeżeli Spółka uzyska rentowność sprzedaży niższą od założonej, to wystawia dokumenty księgowe „accounting note” dotyczące wyrównania do poziomu zakładanego. Wystawione dokumenty korygujące nie są powiązane z żadną konkretną sprzedażą towarów, lecz odnoszą do ogółu przychodów ze sprzedaży towarów dla podmiotów powiązanych. Kwota korekty dochodowości nie wpływa na ceny sprzedawanych towarów, a przez to na wartość sprzedaży wykazaną w konkretnych fakturach wystawionych przez Spółkę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uwzględnienia dokonywanej korekty poziomu dochodowości w rozliczeniu podatku VAT należnego.

W wyniku analizy przedstawionego opisu sprawy na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że celem ustalenia czy korekta dochodowości będzie miała wpływ na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług należy ustalić czy zachodzi powiązanie pomiędzy wyrównaniem dochodowości a kwotą należną za konkretne zakupione towary i usługi.

W rozpatrywanej sprawie – jak wskazuje Spółka – strony korygują wzajemne rozliczenia w przypadku, gdy zrealizowana przez Spółkę rentowność sprzedaży odbiega od przyjętych założeń dotyczących jej poziomu. Jeżeli Spółka uzyska rentowność sprzedaży niższą od założonej, to wystawia dokumenty księgowe dotyczące wyrównania do poziomu zakładanego. Wystawione dokumenty korygujące nie są powiązane z żadną konkretną sprzedażą towarów, lecz odnoszą do ogółu przychodów ze sprzedaży towarów dla podmiotów powiązanych. Kwota korekty dochodowości nie wpływa na ceny sprzedawanych towarów, a przez to na wartość sprzedaży wykazaną w konkretnych fakturach wystawionych przez Spółkę.

Należy zatem stwierdzić, że skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług do podmiotu powiązanego.

Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (in plus lub in minus) zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a podmiotami powiązanymi poziomu dochodowości nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jak również wynagrodzenia za dostawę towarów wywożonych z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 tej ustawy.

Zatem wystawienie dokumentu korygującego dochodowość Spółki za dany okres - w okolicznościach sprawy po zakończeniu roku obrotowego - wynikać będzie z przyjętej polityki cen transferowych i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno in plus, jak i in minus) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania towarów sprzedawanych podmiotom powiązanym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.