Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-546/08/13-8/S/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-06
Teza: PIT w zakresie wypełniania obowiązków płatnika z tytułu czynności z zakresu obsługi emisji dłużnych papierów wartościowych
Słowa kluczowe: banki; emisja-emisja papierów wartościowych; obligacje; obowiązek-obowiązek płatnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2558/10 (data wpływu 07.01.2013 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.03.2008 r. (data wpływu 25.03.2008 r.) uzupełnione pismem z dnia 27.06.2008 r. (data wpływu 30.06.2008 r.) na wezwanie z dnia 19.06.2008 r. Nr IPPB2/415-546/08-2/AS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika z tytułu czynności z zakresu obsługi emisji dłużnych papierów wartościowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.03.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika z tytułu czynności z zakresu obsługi emisji dłużnych papierów wartościowych.

Złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19.06.2008 r. Nr IPPB2/415-546/08-2/AS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia złożonego wniosku poprzez dostarczenie aktualnego pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez Panią M. K., w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 27.06.2008 r. (data wpływu 30.06.2008 r., data nadania w placówce pocztowej 27.06.2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Bank w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawiera umowy, na podstawie których zobowiązuje się do obsługiwania dokonywanej przez kontrahenta emisji dłużnych papierów wartościowych, np. obligacji. Na podstawie umowy zawartej z emitentem Bank wykonuje na jego rzecz czynności w zakresie obsługi procesu emisji, w szczególności prowadzi ewidencję osób uprawnionych, ustala wartość należnych im pożytków oraz przekazuje na rachunek poszczególnych obligatariuszy należne im środki odsetkowe.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osób fizycznych z tytułu odsetek i dyskonta od papierów wartościowych opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%. Ustawodawca wskazał jednocześnie w art. 41 ust. 4 w związku z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż płatnikiem z powyższego tytułu jest podmiot dokonujący wypłaty przedmiotowych należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy Bank pełniąc rolę agenta emisji wypłacającego odsetki od dłużnych papierów wartościowych (obligacji) emitowanych przez inne podmioty zobowiązany jest pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w myśl przepisów art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też obowiązek ten przypisany jest podmiotowi emitującemu przedmiotowe papiery wartościowe?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek (dyskonta) z dłużnych papierów wartościowych, nie jest Bank (agent emisji) jako podmiot jedynie pośredniczący w procesie udostępniania przychodu objętego obowiązkiem poboru przedmiotowego podatku. Obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego są nałożone bowiem na emitenta papieru wartościowego, dokonującego faktycznej wypłaty świadczenia stanowiącego przychód podatnika.

Obowiązek pobrania podatku spoczywa na podmiocie prawnie obowiązanym do wypłaty należności, czyli spółce wypłacającej należności odsetkowe lub dyskonto, a nie na podmiocie wyłącznie udostępniającym środki na rachunek inwestora. Przepis art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skierowany jest bowiem do podmiotów wypłacających świadczenia, a nie do banków pośredniczących w wypłacie tych należności.

Należy zwrócić ponadto uwagę na fakt, iż konsekwencją nabycia dłużnego papieru wartościowego przez inwestora jest przeniesienie własności określonej kwoty środków pieniężnych na emitenta papieru, który jednocześnie zobowiązuje się do ich zwrotu oraz zapłaty ustalonego wynagrodzenia. Zwrot następuje w drodze wykupu papieru w określonym wcześniej terminie, zaś wynagrodzenie przybiera postać płatności odsetkowych obliczonych w odniesieniu do wartości nominalnej obligacji, które mogą być płatnościami okresowymi lub przybrać postać jednorazowej realizacji dyskonta. Dłużne papiery wartościowe stanowią więc formę pożyczki udzielonej emitentowi przez poszczególnych inwestorów, a więc konsekwentnie podstawą wypłaty pożytków jest pożyczka zaciągnięta przez emitenta. Bank w tym procesie występuje wyłącznie jako pośrednik wykonujący funkcje pomocnicze względem emitenta i nie jest ekonomicznym ani prawnym źródłem wynagrodzenia.

Zdaniem Banku płatnikiem przedmiotowego podatku jest podmiot wypłacający odsetki (dyskonto), czyli strona stosunku zobowiązaniowego, która z określonych tytułów jako dłużnik zobowiązana jest do wypłaty wynagrodzenia za pożyczony kapitał, a nie Bank który dokonuje wyłącznie technicznego udostępnienia środków finansowych wskazanym podmiotom.

Przedstawione stanowisko potwierdzone zostało przez organy podatkowe w postanowieniach wydanych w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej (np. postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 5 stycznia 2007 r. znak: 1470/DPF/415/102/06/PP, postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2005 r. znak: 1472/RPŁ/415-47/05/PK).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-546/08-4/AS z dnia 03.07.2008 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono że, w opisanej sytuacji Bank dokonuje wypłat należnych poszczególnym podmiotom kwot, tj. stawia do dyspozycji podatników pieniądze lub wartości pieniężne. Obowiązki Banku sprawiają, że to na nim, jako podmiocie dokonującym wypłat odsetek od papierów wartościowych, ciąży obowiązek obliczenia i poboru podatku należący do obowiązków płatnika.

W konsekwencji Bank dokonując czynności wypłaty środków na rzecz obligatariuszy z tytułu obsługi emisji papierów wartościowych dokonywanej przez inny podmiot, w związku z wykonywaniem tych czynności staje się płatnikiem, o którym mowa w art. 41 ust. 4 ustawy, o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została doręczona w dniu 11.07.2008 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 22.07.2008 r. (data wpływu 28.07.2008 r. ) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 21.08.2008 r. Nr IPPB2/415-546/W/08-6/AS (skutecznie doręczonym w dniu 25.08.2008 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 10.09.2008 r. (data wpływu 15.09.2008 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-546/08-4/AS z dnia 03.07.2008 r.

Strona Skarżąca zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także naruszenie prawa procesowego, tj. art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Spółka wskazała, że jej zdaniem stanowisko Ministra Finansów i uzasadnienie zawarte w interpretacji nie znajduje potwierdzeniu w obowiązujących przepisach prawa podatkowego oraz jest sprzeczne z innymi interpretacjami przepisów prawa podatkowego, wydanymi na podstawie analogicznych stanów faktycznych. Zawiera ponadto niespójność logiczną ponieważ pomimo ww. poglądu o nieprzenoszalności obowiązków publicznoprawnych w drodze umowy cywilnoprawnej, organ podatkowy dopuszcza możliwość zmiany podmiotu dokonującego wypłaty świadczenia, co skutkuje przejściem obowiązków płatnika na inny podmiot.

Wyrokiem z dnia 17.04.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2904/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-546/08-4/AS z dnia 03.07.2008 r.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, iż Organ wezwał Skarżącego do uzupełniania braków wniosku przez nadesłanie dokumentów potwierdzających umocowanie do wniesienia wniosku. Wezwanie to wysłano 19 czerwca 2008 r. (datownik pocztowej placówki nadawczej na potwierdzeniu odbioru wezwania), a odpowiedź Skarżącego wpłynęła do organu 30 czerwca 2008 r. Liczony w dniach okres od wysłania wezwania do otrzymania przez Organ odpowiedzi Skarżącego, jako okres wymieniony w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, nie podlegał wliczeniu do terminu, w jakim należało wydać interpretację zgodnie z art. 14d tej ustawy.

Uwzględniając powyższą okoliczność przyjąć należy, że w rozpatrywanej sprawie termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upłynął 7 lipca 2008 r. (poniedziałek). Zaskarżoną interpretację doręczono pełnomocnikowi Skarżącego 11 lipca 2008 r. (piątek), o czym świadczą zapisy na potwierdzeniu odbioru interpretacji. Datę tę wskazali zarówno doręczyciel, jak i pełnomocnik Skarżącego.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona interpretacja wydana została z uchybieniem 3-miesięcznego terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie.

Oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację, nie doręczy jej skutecznie wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej, traci kompetencje do jej wydania. Z mocy powyższego przepisu w obrocie prawnym pojawia się bowiem interpretacja o określonej treści, a mianowicie uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie.

W rozpatrywanej sprawie opisany wyżej skutek nastąpił 8 lipca 2008 roku.

Treść omawianego przepisu prowadzi przy tym do wniosku, że postępowanie nie stało się bezprzedmiotowe, a zatem nie istnieje potrzeba jego umorzenia po uchyleniu interpretacji przez Sąd. Zważyć bowiem należało, że o ile w poprzednim stanie prawnym jako skutek niewydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, ustawodawca przewidział związanie organu stanowiskiem wnioskodawcy (art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej), o tyle w obecnym stanie prawnym skutkiem uchybienia terminu jest przyjęcie, że interpretacja została wydana. W dniu określonym przez art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej wszczęte wnioskiem Skarżącego postępowanie w przedmiocie interpretacji zostało zatem zakończone przez „wydanie interpretacji”, aczkolwiek rzeczywistym autorem interpretacji nie jest organ.

W tym miejscu Sąd wskazał, że powyższe ma również ten skutek, że mimo uchylenia zaskarżonej interpretacji Minister Finansów nie rozpatrzy ponownie wniosku Skarżącego, ponieważ nie istnieje taka potrzeba - interpretacja została już wydana i weszła do obrotu prawnego, jak to stanowi art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazać przy tym należy, że jedyną możliwość korekty tej interpretacji przewiduje art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, stosowany w takich przypadkach na mocy odesłania zawartego w art. 14o § 2 ww. ustawy. Pozwala on Ministrowi Finansów z urzędu zmienić interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W ocenie Sądu, nie mógł on badać merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Ministra Finansów, które - jak wykazano wyżej - nie mogło być wyrażone.

Sąd stwierdza że w rozpatrywanej sprawie doszło do wydania interpretacji z naruszeniem przepisu postępowania, tj. art. 14d Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć – i miało - wpływ na wynik sprawy.

Pismem z dnia 20.05.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

W złożonej skardze kasacyjnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i o przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, Minister zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1, art. 151 i art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14o § 1i 14d ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną ich wykładnię, w sposób mający wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie, że pojęcie „niewydanie interpretacji indywidualnej” użyte w art. 14o ustawy Ordynacja podatkowa oznacza brak jej doręczenia stronie w terminie 3 miesięcy liczonym od dnia otrzymania wniosku.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1135/09 uchylił w całości zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu wskazał, że dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej decydujące znaczenie ma treść uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie „niewydanie interpretacji” użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że wydanie decyzji, a wprowadzenie jej do obrotu prawnego to dwie różne kwestie oraz, że przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie odróżniają datę wydania decyzji od daty jej doręczenia. Zmiana stanu prawnego z dniem 1 lipca 2007 r. dotycząca wydania interpretacji, sprowadzała się m.in. do zastąpienia wyrażenia „udzielić pisemnej interpretacji” (art. 14a Ordynacji podatkowej) zwrotem „wydaje pisemną interpretację”. Konsekwencja, z jaką ustawodawca używa odrębnych pojęć „wydanie” i „doręczenie”, nie pozwala przyjąć, że w przypadku, o którym mowa w omawianych przepisach, utożsamił wydanie interpretacji z jej doręczeniem. Jeżeli organowi wyznaczono termin do dokonania określonej czynności - to dokonanie jej w którymkolwiek, także ostatnim, przed jego upływem dniu, jest równoznaczne z dochowaniem terminu.

W związku z powyższym należy zgodzić się z postawionym w skardze kasacyjnej zarzutem naruszenia przez Sąd I instancji art. 14o § 1 i art. 14d Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.) w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W niespornym stanie faktycznym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu dnia 25 marca 2008 r. Termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upływał z dniem 7 lipca 2008 r., gdyż do 3- miesięcznego terminu został doliczony okres potrzebny na przysłanie przez bank dokumentów potwierdzających umocowanie do wniesienia wniosku, zgodnie z art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. W dniu 3 lipca 2008 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, która została doręczona stronie skarżącej dnia 11 lipca 2008 r. Sąd I instancji w całości podzielił stanowisko zawarte w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., I FPS 2/08, że pojęcie „niewydanie” oznacza brak doręczenia indywidualnej interpretacji podatkowej w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku o jej wydanie, uznając, że w niniejszej sprawie uchybiono temu terminowi. Tymczasem w świetle powołanej wyżej uchwały wydanej w sprawie o sygn. II FPS 7/09 uznanie przez Sąd I instancji, że organ uchybił terminowi, o którym mowa w art. 14d Ordynacji podatkowej, było błędne, co skutkowało niezasadnym uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny winien uwzględnić wskazane stanowisko, a w konsekwencji rozpoznać złożoną skargę merytorycznie, tzn. dokonać pełnej kontroli legalności interpretacji.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 185 § 5 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Wyrokiem z dnia 17.12.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2558/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ponownie rozpatrując sprawę uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-546/08-4/AS z dnia 03.07.2008 r.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, iż Skarga jest zasadna.

Skład orzekający wskazał, iż przedmiotem sporu jest odpowiedź na pytanie o obowiązki Banku, pełniącego rolę agenta emisji wypłacającego odsetki od obligacji emitowanych przez inne podmioty, w zakresie pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, które sprowadza się do rozumienia art. 30a ust. 1 pkt 2 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Sądu odpowiadając na to pytanie należy najpierw odnieść się do definicji płatnika zawartej w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z przytoczonej definicji wynika, że płatnik jest podmiotem, który na mocy przepisów prawa podatkowego mimo, że nie jest podatnikiem to jest zobowiązany do wykonania obowiązków obciążających podatnika - obliczenie podatku i jego wpłata do organu podatkowego. Obowiązek pobrania obliczonego podatku od podatnika wynika z samej istoty instytucji płatnika. Płatnik jest podmiotem, który ma obowiązek pobrać podatek u źródła i wpłacić go do organu niejako „w imieniu podatnika” (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa komentarz 2003 „ Wrocław 2003, s. 165 i nast.). Z przytoczonej definicji zawartej w art. 8 Ordynacji podatkowej wynika, że płatnik obowiązany jest do podjęcia działań w ramach stosunku prawnopodatkowego łączącego podatnika ze związkiem publicznoprawnym, wniosek taki wynika z faktu, że płatnik ma obowiązek pobrać podatek, który zgodnie z treścią art. 5 Ordynacji podatkowej należy traktować jako przedmiot zobowiązania podatkowego, a zatem działania płatnika mają na celu wykonanie tego zobowiązania. Konsekwencją tego założenia jest stwierdzenie przez ustawodawcę w przepisie art. 59 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta. Zależnie od konstrukcji podatku, którego poboru płatnik dokonuje, jego pobór przez ten podmiot może skutkować wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w całości, ma to miejsce w sytuacji, gdy podatnikom nie przysługują odliczenia od podatku np. w podatku od czynności cywilnoprawnych pobieranym przez notariuszy przy umowach sprzedaży rzeczy nieruchomych. W przypadku innych podatków w których podatnikom przysługują odliczenia, które realizowane są przy dokonywaniu ostatecznego rozliczenia podatku np. w podatku dochodowym od osób fizycznych, pobór podatku przez płatnika często nie prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego, gdyż kwota podatku wynikająca z rozliczenia ostatecznego jest różna od kwoty pobranej przez płatnika lub płatników.

Ustalenie kto jest płatnikiem jest rzeczą istotną, bowiem rodzi określone konsekwencje. Na podstawie przepisu art. 30 § 3 Ordynacji podatkowej płatnik odpowiada całym swoim majątkiem za niepobrany podatek lub podatek pobrany i niewpłacony do organu podatkowego. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi niepobranie podatku przez płatnika lub pobranie go i niewpłacenie do organu podatkowego, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku - art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zauważyć należy, iż zgodnie z art. 41 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy (\`(...)\`) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Odnosząc powyższe regulacje do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy zauważyć, iż agent emisji to organizacja odpowiedzialna za sprzedaż, wykup i obsługę papierów wartościowych, np. obligacji. Nie ulega wątpliwości, że na podstawie stosunku cywilnoprawnego zawartego pomiędzy emitentem a agentem emisji dochodzi do wykonania zobowiązań przez obie strony. Nie mniej jednak stosunek zobowiązaniowy w zakresie zapłaty dyskonta z obligacji zachodzi pomiędzy emitentem a obligatariuszem. To na podstawie tego stosunku emitent zobowiązany jest do dokonania zapłaty obligatariuszowi odsetek związanych z uprzednio nabytymi obligacjami. Bank co prawda pośredniczy w zbyciu obligacji i technicznym rozliczeniu nie mniej jednak to nie on dokonuje wypłaty zobowiązań związanych z obligacjami wyemitowanymi przez emitenta. Z tytułu pośrednictwa w zbywaniu obligacji nie powstaje obowiązek zapłaty dyskonta.

W dalszej części uzasadnienia Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż co prawda w orzecznictwie pojawił się pogląd, że płatnikiem jest pośrednik np. Dom Maklerski ale chodziło o szczególne sytuację a mianowicie skup własnych akcji zlecony DM w celu ich umorzenia tzw. buy - back. W tej sytuacji uznano, że płatnikiem jest DM. Nie mniej jednak z przedstawionej sytuacji wynikało, że spółka nie mogła wykonać swoich obowiązków ze względu na tajemnicę zawartą w przepisach o KDPW i ustawie o publicznym obrocie papierami wartościowymi. W rozpoznawanej sprawie agent emisji nie zastrzegł, iż nie może udzielić emitentowi informacji na podstawie których obowiązki płatnika byłyby niewykonalne. Z kolei nie należy odbierać zgody osoby, gdy przetwarzanie jej danych jest konieczne do realizacji umowy, a osoba, której dane dotyczą, jest jej stroną lub gdy jest to niezbędne do podjęcia działań przed zawarciem umowy na żądanie osoby, której dane dotyczą - art. 23 ust. 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych (j. t. Dz. U. Nr 101 poz. 926 ze zm.).

W uzasadnieniu wyroku wskazano również, iż analiza różnych sytuacji, w których przepisy prawa podatkowego wprowadzają instytucję płatnika, prowadzi do wniosku, że najczęściej jest nim ustanawiany podmiot, który na skutek pozostawania w określonych stosunkach prawnych z podatnikiem jest jego dłużnikiem. Dzięki temu może on potrącić z kwoty zobowiązania przysługującego temu ostatniemu podmiotowi kwotę należnego podatku. W takiej sytuacji pobór podatku następuje u źródła. Trzeba przyznać, że nie zawsze się tak dzieje. Nie mniej jednak w niniejszej sytuacji mamy do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy płatnikiem a podatnikiem zachodzą relacje: dłużnik płatnik - wierzyciel podatnik. Nie jest tutaj dłużnikiem obligatariusza agent emisji. Taka sytuacja przemawia za nałożeniem obowiązku płatnika na podmiot, który ma uprawnienie do dokonania potrącenia z kwotą wierzytelności przysługującej podatnikowi kwotę należnego podatku. W tego rodzaju sytuacji, dla skutecznego pobrania przez płatnika jakiejkolwiek kwoty od podatnika nie wystarczy bowiem obowiązywanie wynikającej z przepisów prawa podatkowego normy nakładającej na niego obowiązek płatnika, tj. obowiązek odliczenia kwoty podatku, jej pobrania i wpłacenia na rachunek organu podatkowego. Z normy tego rodzaju, która nakłada jedynie na płatnika obowiązek, nie sposób bowiem wyprowadzić normy uprawniającej płatnika do zachowania polegającego na ingerencji w sferę uprawnień majątkowych podatnika - vide Płatnik jako strona stosunku podatkowoprawnego M. Kalinowski Toruński Rocznik Podatkowy 2010 www.trp.umk.pl.

Reasumując, organ podatkowy dokonał niewłaściwej interpretacji art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznając, że samo fizyczne udostępnienie określonych kwot przez agenta emisji czyni z niego płatnika.

Pismem z dnia 17.02.2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 05 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 806/119 skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów oddalił i stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W dniu 07 stycznia 2013 roku do tut. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku z dnia 17.10.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2558/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17.10.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2558/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, tut. organ wskazuje, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę postanowień Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie oraz Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.