Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.238.2020.11.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia
części podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków
(których Miasto nie jest w stanie bezpośrednio
przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności)
związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) według
przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego
Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o podatku od
towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane
hala-hala sportowa
miasto
obiekt-obiekt sportowy
proporcja
udostępnienie
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z – brak daty – o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
    1) ustalenia, czy odpłatne usługi udostępniania obiektów (w tym Hali) na rzecz
      Podmiotów zewnętrznych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
      niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
    2) prawa do odliczenia części podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków (których
      Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
      działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) według przedstawionej
      proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h
      ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 24 sierpnia 2020 r. (wpływ 27 sierpnia 2020 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    Miasto (...) (dalej: „Miasto lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz.
    506 ze zm.) Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności
    cywilnoprawnych. Miasto wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o
    samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne.
    Miasto z dniem 1 stycznia 2017 r. rozpoczęło łączne rozliczanie podatku VAT ze wszystkimi
    swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Obiekty (hale) sportowe.
    W Mieście funkcjonują obiekty sportowe (hale sportowe). Część z tych obiektów jest
    wykorzystywana przez Miasto za pośrednictwem jej jednostek organizacyjnych zarówno
    do wykonywania działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, jak i do wykonywania
    działalności opodatkowanej VAT. W dalszej części wniosku takie obiekty halowe (których
    sposób wykorzystania można określić jako mieszany) będą określane łącznie jako
    „Obiekty”. Miasto zarządza Obiektami za pośrednictwem swoich Jednostek budżetowych.
    Wykorzystywanie obiektów do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT polega na
    nieodpłatnym udostępnianiu przez Miasto (za pośrednictwem jednostki organizacyjnej
    zarządzającej danym Obiektem) Obiektów w ściśle określonych przedziałach czasowych na
    cele zajęć wychowania fizycznego dla uczniów szkół będących jednostkami
    organizacyjnymi Miasta lub na organizację różnego rodzaju wydarzeń przez te jednostki
    (dalej: „Podmioty wewnętrzne”). Z tytułu tych czynności Miasto nie wykazuje podatku VAT
    należnego. Natomiast świadczenie w ściśle określonych przedziałach czasowych usług
    udostępniania Obiektów dla zainteresowanych podmiotów trzecich, takich jak różnego
    rodzaju grupy zorganizowane, kluby i sekcje sportowe, zakłady pracy, Instytucje,
    organizacje, osoby fizyczne (dalej: „Podmioty zewnętrzne”) stanowi, zdaniem Miasta,
    wykorzystywanie obiektów do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Miasto takie
    czynności dokumentuje fakturami VAT i paragonami fiskalnymi (z wykazanym VAT
    należnym).
    Sposób wykorzystania Obiektów jest regulowany regulaminami. Regulaminy, stworzone w
    oparciu o naturalny sposób wykorzystania danego Obiektu, odzwierciedlają
    zapotrzebowanie na mieszany sposób użytkowania danego Obiektu. Regulaminy określają
    m.in. w jakich godzinach dany Obiekt przeznaczony jest do użytkowania przez Podmioty
    wewnętrzne, a w jakich przez Podmioty zewnętrzne. W oparciu o te zapisy Miasto jest w
    stanie wskazać, w jakim zakresie wykorzystuje dany Obiekt do działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT, a w jakim do działalności opodatkowanej VAT.
    Wydatki będące przedmiotem wniosku.
    Funkcjonowanie Obiektów związane jest z ponoszeniem przez Miasto wydatków bieżących
    (związanych z utrzymaniem Obiektów) oraz wydatków inwestycyjnych (związanych z
    budową nowych, bądź remontem już istniejących Obiektów). Z uwagi na charakter takich
    wydatków, a także z uwagi na mieszany sposób wykorzystywania Obiektów, Miasto nie
    jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków, tj. nie jest w stanie
    przyporządkować danego kosztu do określonego rodzaju działalności wykonywanej z
    użyciem obiektu (działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT oraz działalności
    podlegającej opodatkowaniu VAT). Wydatki ponoszone przez Miasto są każdorazowo
    dokumentowane fakturami VAT, z podaniem danych Miasta jako nabywcy.
    Tytułem przykładu Miasto wskazało, iż w latach 2016-2018 realizowało wydatki związane z
    budową hali sportowej (dalej: „Hala”) przy Zespole Szkół w (...) (obecnie: Szkoła
    Podstawowa (...), dalej: „Szkoła”). Inwestycja objęła lata 2016-2018, a po jej zakończeniu
    Hala została udostępniona w administrowanie Szkole, będącej jednostką budżetową
    Miasta. Budowa Hali objęta została dofinansowaniem ze środków Ministra Sportu i
    Turystyki. Koszt podatku VAT naliczonego stanowi koszt kwalifikowalny zadania

    (dofinansowanie do kwoty brutto). Umowa o dofinansowanie przewiduje jednak
    możliwość odliczenia VAT, co będzie skutkować obowiązkiem zwrotu dofinansowania w
    odpowiedniej części w sytuacji odliczenia tego podatku.
    W celu zachowania neutralności podatku VAT, a także zgodności z przepisami zawartymi
    w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT (stanowiącymi o sposobie określania proporcji), Miasto
    zamierza dokonać kalkulacji tzw. prewspółczynników VAT w oparciu o najbardziej
    wymierne i konkretne w stosunku do danego Obiektu kryterium, jakim jest czas
    korzystania z Obiektu.
    Proponowany przez Wnioskodawcę sposób obliczenia proporcji.
    Miasto jest w stanie precyzyjnie określić stopień wykorzystania danego Obiektu na
    potrzeby świadczenia usług na rzecz Podmiotów zewnętrznych, w stosunku do
    całkowitego wykorzystania Obiektu (przez Podmioty zewnętrzne i Podmioty wewnętrzne).
    W celu prawidłowego skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, Miasto
    rozważa zastosowanie proporcji „czasowej”, skalkulowanej jako: udział rocznej liczby
    godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez Podmioty zewnętrzne
    (bez uwzględnienia godzin korzystania z Obiektu przez Podmioty wewnętrzne), w
    całkowitej liczbie godzin użytkowania Obiektu w danym roku (przez Podmioty zewnętrzne
    + Podmioty wewnętrzne). Dla potrzeb powyższych kalkulacji świadczenie w zakresie
    udostępnienia Obiektu powinno zostać wyrażone w jednostce godziny (w takiej bowiem
    jednostce udostępniane są Obiekty, zgodnie z zasadami określonymi w regulaminach).
    W konsekwencji, proponowany przez Miasto sposób określenia proporcji może zostać
    wyrażony następującym wzorem:
    wstęp PZ (h)
    PRE (Obiekt) = -----------------------------------------
          wstęp PZ (h) + wstęp PW (h)
    gdzie:
    - PZ oznacza liczbę godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez
      Podmioty zewnętrzne, zgodnie z regulaminem, w danym roku kalendarzowym;
    - PW oznacza liczbę godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez
      Podmioty wewnętrzne, zgodnie z regulaminem, w danym roku kalendarzowym.
    Tytułem przykładu Miasto wskazało, że obliczona na bazie przepisów Rozporządzenia dla
    jednostki, która zarządza Halą, kształtuje się w ostatnich latach w granicach kilku procent.
    Z kolei zastosowanie proporcji „czasowej” wiązałoby się z ukształtowaniem proporcji na
    poziomie ok. 35-40%; wynika to z wstępnego oszacowania proporcji na podstawie
    regulaminu, zgodnie z którym Hala jest wykorzystywana:
    · w ciągu całego roku szkolnego, od poniedziałku do piątku, w godzinach lekcyjnych, tj. od
      7.00 do 16.00
    - nieodpłatnie na cele realizacji zadań Miasta w zakresie wychowania fizycznego dla
      dzieci i młodzieży uczących się w Szkole, pod nadzorem nauczycieli ewentualnie w
      zakresie organizacji innych wydarzeń przez jednostki organizacyjne bez pobierania od
      nich opłat;
    · w ciągu roku całego roku szkolnego, od poniedziałku do piątku, poza godzinami
      lekcyjnymi, tj. od godz. 16 do godziny 21.30 poprzez udostępnianie na rzecz
      zainteresowanych Podmiotów zewnętrznych (grupy zorganizowane, kluby i sekcje
      sportowe, zakłady pracy, instytucje, organizacje, osoby fizyczne).

    Miasto zaznacza, że Hala teoretycznie może być wykorzystywana również w weekendy lub
    w okresie wakacyjnym/feryjnym; zasadniczo wykorzystanie wówczas następuje na
    zasadzie odpłatności (Hala jest udostępniana dla Podmiotów zewnętrznych). Niemniej, ze
    względu na brak regularności tego typu udostępnień (odbywają się one po indywidualnym
    uzgodnieniu z zarządcą), a także ze względu na brak możliwości całkowitego wykluczenia,
    że we wskazanych okresach (tj. podczas weekendów/wakacji/ferii) Hala może być
    wykorzystywana incydentalnie również nieodpłatnie, Miasto przy kalkulacji proporcji
    bierze pod uwagę wyłącznie dni regularnego udostępniania Hali, tj. dni nauki szkolnej.
    Wskazać należy, że podejście to ma charakter ostrożnościowy i nie prowadzi do zawyżenia
    poziomu odliczenia (ujęcie w proporcji weekendów, wakacji czy ferii, przy założeniu, że
    Hala jest wówczas albo niewykorzystywana w ogóle, albo też udostępnia się ją zasadniczo
    odpłatnie na rzecz Podmiotów zewnętrznych, mogłoby prowadzić co najwyżej do
    podniesienia wartości proporcji).
    W piśmie z dnia 24 sierpnia 2020 r. będącym uzupełnieniem do wniosku Zainteresowany
    poinformował, że – w ocenie Miasta – usługi odpłatnego udostępniania obiektów (w tym
    Hali) na rzecz Podmiotów zewnętrznych stanowią czynności opodatkowane VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku. Innymi słowy, zdaniem Miasta, obiekty (w
    tym Hala) wykorzystywane są zarówno na potrzeby czynności opodatkowanych VAT (w
    postaci udostępniania na rzecz Podmiotów zewnętrznych), jak i poza VAT (w postaci
    udostępniania na rzecz Podmiotów wewnętrznych).
    Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:
    1. Miasto obejmuje Wnioskiem funkcjonujące na jego terenie hale sportowe/sale
      gimnastyczne znajdujące się przy jednostkach budżetowych (jednostkach
      oświatowych), wykorzystywane częściowo na rzecz Podmiotów zewnętrznych. Wśród
      tych Obiektów wyróżnić należy:
      · halę sportową przy Szkole Podstawowej (...) (dawniej: Zespół Szkół (...)) – dalej
        zwaną „(...)” (we Wniosku określaną jako „Hala”),
      · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Integracyjnymi nr (...) –
        dalej zwaną „(...)”,
      · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Integracyjnymi nr (...) –
        dalej zwaną „(...)”,
      · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Sportowymi nr (...) – dalej
        zwaną „(...)”,
      · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej nr (...) – dalej zwaną „(...)”,
      · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej (...) – dalej zwaną „(...)”.
      Dodatkowo Miasto nie może wykluczyć, że w przyszłości powstaną dodatkowe Obiekty
      wykorzystywane analogicznie do ww. Obiektów.
    2. Świadczenie usług udostępniania Obiektów na rzecz podmiotów zewnętrznych
      odbywa się za odpłatnością we wszystkich halach (tj. jest tak w Hali (...)).
    3. Udostępnianie Obiektów na rzecz podmiotów zewnętrznych odbywa się na podstawie
      umów cywilnoprawnych, które mają zasadniczo postać umów najmu. Uwaga ta w
      takim samym stopniu dotyczy wszystkich Obiektów, tj. jest aktualna dla Hali (...).
    4. W ocenie Miasta, Obiekty są/będą wykorzystywane zarówno do celów działalności
      gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Uwaga ta dotyczy w
      takim samym stopniu wszystkich Obiektów, tj. jest aktualna dla Hali przy (...).
    5. Wszystkie Obiekty są/mogą być wykorzystywane zarówno:

      · do czynności opodatkowanych w postaci odpłatnego udostępniania (najmu) na rzecz
        zainteresowanych Podmiotów zewnętrznych (grupy zorganizowane, kluby i sekcje
        sportowe, zakłady pracy, instytucje, organizacje, osoby fizyczne),
      · do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT w postaci realizacji zadań Miasta
        w zakresie wychowania fizycznego dla dzieci i młodzieży uczących się w szkole, pod
        nadzorem nauczycieli, ewentualnie w zakresie organizacji innych wydarzeń przez
        jednostki organizacyjne bez pobierania od nich opłat.
    Powyższa uwaga odnosi się w takim samym stopniu do każdego z Obiektów, tj. jest
    aktualna dla Hali (...). Innymi słowy, każda z Hal jest/może być wykorzystywana zarówno
    do ww. czynności opodatkowanych, jak i do ww. czynności niepodlegających
    opodatkowaniu. Jednocześnie nie planuje się wykorzystywania żadnego z Obiektów do
    czynności zwolnionych z VAT.
    W ocenie Miasta, w przypadku żadnego z Obiektów nie istnieje możliwość
    przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższa uwaga odnosi
    się w takim samym stopniu do każdej z hal, tj. jest aktualna dla Hali (...).
    6. Proporcja oparta na kryterium czasowym jest bardziej reprezentatywna dla Obiektów
      aniżeli prewspółczynnik z Rozporządzenia, gdyż w ocenie Miasta:
    · opiera się wyłącznie na danych właściwych dla tej działalności (w przeciwieństwie do
      prewspółczynnika z Rozporządzenia),
    · eliminuje wpływ danych zupełnie niezwiązanych z wykorzystaniem Obiektów (a które
      muszą być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia – dot. to np.
      dochodów szkół z zupełnie innych tytułów aniżeli udostępnianie Obiektów),
    · pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
      wykorzystania Obiektów do działalności gospodarczej,
    · jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (czas udostępniania na cele
      komercyjne i niekomercyjne),
    · pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    7. Sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
      części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zdaniem Wnioskodawcy,
      osiągnięcie tego celu będzie możliwe dzięki temu, że dla każdego z Obiektów, przy
      obliczaniu proporcji, będą wykorzystane dane odnoszące się do sposobu i zakresu
      wykorzystania tylko tego konkretnego Obiektu, co możliwie najlepiej odzwierciedli
      stopień jego wykorzystania do działalności gospodarczej.
    8. W ocenie Miasta, wskazany we Wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia
      /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach
      działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Na cele kalkulacji proporcji Miasto jest bowiem w stanie określić:
    · ilość godzin komercyjnego wykorzystania danego Obiektu,
    · łączną ilość godzin udostępniania danego Obiektu,
    - a zatem Miasto jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko, jaka część
      wydatków przypada wyłącznie na czynności stanowiące działalność gospodarczą (tj.

      opodatkowane – dające prawo do odliczenia), ale także, jaka część przypada na
      czynności niepodlegające VAT, niestanowiące działalności gospodarczej (niedające
      prawa do odliczenia).
    9. Rozporządzenie ws. prewspółczynnika przewiduje konieczność zastosowania
      prewspółczynnika przychodowego/dochodowego, który opiera się na założeniu, iż
      jednostki samorządu terytorialnego „w pewnym tylko minimalnym zakresie podejmują
      działania podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, uregulowane w związku z tym w
      sposób specyficzny w ustawie o VAT” (cyt. za: „Uzasadnienie Rządowego projektu
      ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo
      zamówień publicznych”, wprowadzającego regulacje w zakresie prewspółczynnika),
      czego w oczywisty sposób nie można odnieść do działalności związanej z
      udostępnianiem Obiektów, w wyraźnie przeważający sposób będącej działalnością
      opodatkowaną.
    Ponadto, literalnie w świetle Rozporządzenia wartość proporcji kalkulowanej dla
    jednostki zarządzającej danym Obiektem (jednostki oświatowej) uwzględnia w liczniku
    szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Obiektów zniekształcają
    przysługujące Miastu prawo do odliczenia VAT, a tym samym przekreślają całkowicie
    wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Mogą to być np. obroty wynikające
    z wynajmu innych powierzchni znajdujących się poza Obiektem (pomieszczenia na
    sklepik szkolny, powierzchnie pod automaty z napojami, powierzchnie reklamowe itp.).
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji przychodowych może zupełnie nie mieć związku z wykorzystaniem Obiektu, a
    zaniża przysługujące Miastu prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami
    inwestycyjnymi. Mogą to być w szczególności:
    · środki przekazywane na rzecz jednostki budżetowej administrującej Obiektem z
      budżetu Miasta na pokrycie kosztów działalności jednostki w części niedotyczącej
      Obiektu (np. środki przeznaczone na wypłatę wynagrodzeń dla nauczycieli i innych
      pracowników niezajmujących się sprawami Hali),
    · dochody z wynajmu innych obiektów (przykłady wskazane wyżej).
    Z podobnych powodów nie byłoby reprezentatywne stosowanie prewspółczynnika
    Urzędu Miasta, jako jednostki ponoszącej wydatki inwestycyjne na Obiekty. Obrót z
    działalności gospodarczej Urzędu (stanowiący licznik prewspółczynnika z
    rozporządzenia) realizowany jest bowiem m.in. z następujących tytułów: dostawa
    nieruchomości, dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Pozycje te nie
    mają żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury, której dotyczy wniosek. Z kolei
    dochody wykonane Miasta stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu
    rozporządzenia ws. prewspółczynnika obejmują m.in. następujące pozycje: część
    wyrównawcza subwencji ogólnej, część oświatowa subwencji ogólnej, udział w
    podatkach stanowiących dochód budżetu państwa, wpływy z podatku rolnego, podatku
    leśnego, podatku od spadków i darowizn, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz
    podatków i opłat lokalnych od osób fizycznych, wpływy z podatku rolnego, podatku
    leśnego, podatku od czynności cywilnoprawnych, podatków i opłat lokalnych od osób
    prawnych i innych jednostek organizacyjnych, świadczenia wychowawcze – dotacje,
    świadczenia rodzinne, świadczenie z funduszu alimentacyjnego oraz składki na
    ubezpieczenia emerytalne i rentowe z ubezpieczenia społecznego – dotacje. Są to
    największe wartościowo pozycje składające się na zdecydowaną większość dochodów
    wykonanych Urzędu Miasta i nie mają one żadnego związku z Obiektami.
    W przypadku wydatków związanych z udostępnianiem Obiektów, uwzględniając
    specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych, bardziej zasadnym jest zatem oprzeć
    się na realnym wykorzystaniu infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na
    obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność

    opodatkowaną VAT. Proporcja z rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera
    się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności w
    zakresie udostępniania obiektów i specyfiki związanych z nią nabyć (nie są
    bezpośrednio związane z ich wykorzystaniem).
    10. Na cele Wniosku, Miasto dokonało szacunków w zakresie prewspółczynnika na bazie
      danych za rok 2019. Wynika to z faktu, że kalkulacja prewspółczynnika, zgodnie z
      przepisami ustawy o VAT, powinna opierać się o dane z całego roku, a zatem dane z
      roku 2019 są najaktualniejszymi pełnymi danymi na moment składania Wniosku. W
      kolejnych latach Gmina zamierza kalkulować proporcję w oparciu o zapisy art. 86 ust.
      2d i 2g ustawy o VAT.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do objętych wnioskiem wydatków (których Miasto nie jest w stanie
    bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności) związanych z
    danym Obiektem (w tym z Halą) Miastu przysługuje prawo do odliczenia części podatku
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących te wydatki według przedstawionej proporcji
    „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zadaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do objętych wnioskiem wydatków (których
    Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) Miastu przysługuje prawo do
    odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących te wydatki według
    przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86
    ust. 2h ustawy o VAT.
    Prewspółczynnik – uwagi ogólne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    · zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    · pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
      opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Warunki te są w przedstawionej sytuacji (zdaniem Miasta) spełnione.
    Jednocześnie, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Miasto jest zdania, iż działając za pośrednictwem jednostek organizacyjnych wykorzystuje
    /wykorzystywać będzie Obiekty zarówno na potrzeby swojej działalności gospodarczej
    (czynności opodatkowane VAT), jak i działalności innej niż gospodarcza (czynności
    niepodlegające VAT).

    Jednocześnie Miasto nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków inwestycyjnych do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności – jej zdaniem –
    opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem
    określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Miasto podkreśla, iż w ustawie o VAT
    nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji. Równocześnie
    w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które można
    wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić, iż
    przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Niezależnie jednak od tego, według jakiej metody sposób określenia proporcji został
    obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    · zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane; oraz
    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Obligatoryjne cechy prewspółczynnika w świetle Dyrektywy 112 i orzecznictwa TSUE.
    Podkreślić należy, iż głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT wskazanych powyżej
    przepisów dotyczących metody wyliczenia prewspółczynnika jest zobowiązanie
    podatników do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
    czynności opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to
    pozwolić na pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i
    orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”). TSUE w wydanych wyrokach,
    przedstawia konieczność obliczania podatku naliczonego metodą pre-współczynnika, ale
    przy poszanowaniu prawa unijnego. Tak jak w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta
    Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt
    Göttingen: „(...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są
    metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują
    przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie
    wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego (...). W tych okolicznościach, aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych
    obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego
    celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT”.
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).

    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii do wyroku C -437
    /06: „instrumenty, które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny
    szanować zasadę neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku
    VAT. (...) ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy
    działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu
    szóstej dyrektywy należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które
    korzystając z tego uprawnienia powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej
    podstawie określić sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków
    faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    pre-współczynników dla celów odliczenia VAT. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-
    437/06 TSUE w następujący sposób wypowiedział się odnośnie różnych metod ustalenia
    pre-współczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia (...). Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W przywołanym wcześniej wyroku
    TSUE w sprawie C-437/06 Securenta, wskazano, iż: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia
    15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. 1-1, pkt 15; i z dnia 21
    lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb. Orz. S. I-1 751, pkt 47)”.
    Należy podkreślić, iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał
    jak najbardziej obiektywnie rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o
    mieszanym wykorzystaniu, które są związane z działalnością gospodarczą.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Możliwość odejścia od prewspółczynnika z Rozporządzenia jako jego podstawowe
    założenie.
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego. Dla jednostek
    samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.

    in. w przypadku Miasta), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
    ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu Rozporządzenia (dalej:
    Uzasadnienie do projektu), w którym wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów
    wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego
    w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie
    najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć,
    sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu
    zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim
    zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować
    ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku
    naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą
    stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie –
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania
    przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”.
    W broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad
    odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o
    charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.
    (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe
    instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz uczelnie publiczne i instytuty
    badawcze mogą stosować inną metodę określenia prewspółczynnika, aniżeli ta
    przedstawiona w Rozporządzeniu pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej
    dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie podatku
    naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla
    część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister Finansów wyraźnie
    zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu ma na celu
    zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby sporów z organami
    podatkowymi, jednakże podkreślił, iż rezygnacja ze sposobu określenia proporcji
    określanego zgodnie z Rozporządzeniem jest jak najbardziej uzasadniona, co wprost
    potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż Rozporządzenie, tj. art. 86
    ust. 2h ustawy o VAT.
    W konsekwencji należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy
    Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie
    jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec
    skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego,
    przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego
    (dalej: JST), a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie
    uproszczenie dla JST, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Nieadekwatność prewspółczynnika z Rozporządzenia w przedmiotowej sprawie.
    Zdaniem Miasta, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie
    nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Obiektów w całości działalności związanej z użyciem tego obiektu,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Miasto działalności w zakresie jej
    udostępniania.
    Sposób określenia proporcji dla jednostki budżetowej wskazany w Rozporządzeniu
    obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej jednostki budżetowej w
    całości dochodów wykonanych tej jednostki. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia

    wszystkie dochody zrealizowane przez jednostkę budżetową ze wszystkich segmentów
    działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego
    związku z Obiektem. Innymi słowy, dochody te – poza przychodami z tytułu udostępniania
    Obiektu – nie są generowane poprzez wykorzystanie tego środka trwałego, ale w drodze
    zupełnie innych czynności. Nawet w przypadkach, gdy dany Obiekt jest wykorzystywany
    przez jednostkę organizacyjną (Miasto) przy okazji czynności nieodpłatnych (przede
    wszystkim: udostępnianie na cele realizacji zadań Miasta w zakresie wychowania
    fizycznego dla dzieci i młodzieży uczących się), stopień tego wykorzystania nie jest w
    żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez jednostkę organizacyjną
    dochodów.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym strukturę obrotu z działalności jednostek
    organizacyjnych, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika
    z Rozporządzenia, należy wskazać, iż może pojawić się szereg pozycji, które nie mając
    związku z wykorzystaniem Obiektów zniekształcają przysługujące Miastu prawo do
    odliczenia VAT z wydatków inwestycyjnych, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi
    stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Mogą to być np. obroty wynikające z wynajmu
    innych powierzchni znajdujących się poza Obiektem (pomieszczenia na sklepik szkolny,
    powierzchnie pod automaty z napojami, powierzchnie reklamowe itp.).
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji przychodowych może zupełnie nie mieć związku z wykorzystaniem Obiektu, a
    zaniża przysługujące Miastu prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami
    inwestycyjnymi. Mogą to być w szczególności:
    · środki przekazywane na rzecz jednostki budżetowej administrującej Obiektem z
      budżetu Miasta na pokrycie kosztów działalności jednostki w części niedotyczącej
      Obiektu (np. środki przeznaczone na wypłatę wynagrodzeń dla nauczycieli i innych
      pracowników niezajmujących się sprawami Hali);
    · dochody z wynajmu innych obiektów (przykłady wskazane wyżej).
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych jednostki, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków
    czystości, które zwykle dotyczą wszystkich obiektów i wszystkich pracowników jednostki
    budżetowej zarządzającej danym Obiektem. Wydatków takich nie da się ściśle
    przyporządkować wyłącznie do Obiektu i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do
    odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej realizowanej przez daną
    jednostkę budżetową w jej ogólnych dochodach wykonanych jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych
    bezpośrednio z Obiektami służącymi działalności mieszanej (takich jak wspomniana Hala,
    która po wybudowaniu przekazana zostanie w administrowanie Szkole), gdzie możliwe
    jest precyzyjne obliczenie, przy wykorzystaniu szczegółowych danych, w zakresie czasu
    wykorzystania Obiektu, stopnia wykorzystania tego środka trwałego do czynności
    opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą kryterium czasowego
    dotyczącego wyłącznie tego Obiektu.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej uzyskiwanej z całej działalności danej jednostki zarządzającej Obiektem (w
    przypadku Hali – Szkoły), w ogólnych dochodach wykonanych tej jednostki, byłoby
    całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT –
    podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (udostępnianie Obiektu, gdzie
    możliwe jest obiektywne wskazanie czasu jego wykorzystania do działalności komercyjnej i
    niekomercyjnej), ani dokonywanych przez Miasto nabyć (zakupy inwestycyjne związane
    bezpośrednio i wyłącznie z Obiektem i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi
    obszarami). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Miasta, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.

    W opinii Miasta metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w
    Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących
    Obiektów, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek
    zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób wyliczenia prewspółczynnika wskazany
    w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie odpowiada najbardziej specyfice działalności
    Miasta i planowanych nabyć w zakresie Obiektów. Opiera się on na udziale obrotu z
    działalności gospodarczej jednostki budżetowej w całości jej dochodów wykonanych, z
    których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem danego Obiektu.
    Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie zakresu wykorzystania wydatków
    inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej Miasta. Zastosowanie
    prewspółczynnika obliczonego na podstawie Rozporządzenia względem wskazanych
    powyżej zakupów stanowiłoby zatem nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności
    podatku VAT.
    Z kolei zaproponowany przez Miasto prewspółczynnik czasowy uwzględnia w pełni to, jak
    Miasto wykorzystuje/będzie wykorzystywać Obiekt i jakiego typu działalność za jego
    pomocą wykonuje/będzie wykonywać. W szczególności uwzględnia on fakt, iż w przypadku
    działalności tego typu (tj. działalności związanej z udostępnianiem całych obiektów w
    określonym zakresie czasowym) możliwe jest precyzyjne obliczenie stosunku czynności
    opodatkowanych do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu za
    pomocą liczby godzin, które w danym roku związane były z odpłatnością ze strony
    Podmiotów zewnętrznych. Znając szczegółowe ustalenia regulaminu oraz harmonogramu
    użytkowania danego Obiektu można bez żadnego błędu, dokładnie i w sposób możliwy do
    zweryfikowania określić stopień wykonywania opodatkowanej działalności przez Miasto za
    pomocą tego Obiektu. Trudno jednocześnie o bardziej miarodajne i obiektywne kryterium.
    Jego zastosowanie wyklucza nieprawidłowości, które mogłyby pojawić się przy innych
    metodach.
    W konsekwencji powyższego Miasto jest uprawnione do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest niereprezentatywny dla danych wydatków.
    Możliwość stosowania wielu prewspółczynników.
    Miasto jednocześnie podkreśla, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma żadnych
    przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować różne
    prewspółczynniki. Możliwość tę potwierdza już literalne brzmienie art. 86 ust. 2a ustawy o
    VAT, zgodnie z którym gdy przypisanie nabywanych „(...) towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego (...)
    oblicza się zgodnie ze (...) „sposobem określenia proporcji”. Sposób ten powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej
    proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował
    pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością
    gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą
    zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj
    tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis
    obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług
    podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych
    prewspółczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.
    Oczywiście nie jest wykluczone, że określona grupa nabyć wykorzystywanych w danym
    sektorze działalności będzie mogła być odliczana tym samym prewspółczynnikiem, ale
    przepis w żadnym wypadku nie wymaga, aby do wszystkich nabyć stosować ten sam
    prewspółczynnik.

    Również ratio legis powyższej normy jednoznacznie przemawia za odrzuceniem takiej
    tezy, bowiem dokonywanie odliczeń VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki przy zastosowaniu wyłącznie jednej
    proporcji byłoby daleko idącym uproszczeniem, które z założenia nie uwzględniałoby
    specyfiki prowadzonej przez Miasto działalności i dokonywanych przez nią nabyć, a więc
    byłoby rozwiązaniem dokładnie odwrotnym od tego wymaganego przez art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT.
    W konsekwencji sam fakt ustalenia przez Ministra Finansów w Rozporządzeniu określonej
    metody liczenia prewspółczynnika dla gmin i ich jednostek organizacyjnych nie przesądza,
    że prewspółczynnik taki jest obligatoryjny we wszystkich przypadkach. W odniesieniu do
    nabyć i rodzajów działalności, dla których metoda ta nie jest adekwatna, stosować należy
    inne metody, które są bardziej reprezentatywne.
    Stanowisko, zgodnie z którym podatnik jest uprawniony do zastosowania różnych
    proporcji w zależności od specyfiki prowadzonej działalności, potwierdzają znane
    Wnioskodawcy orzeczenia, w tym np. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I FSK
    1391/18.
    Proporcja z wykorzystaniem kryterium czasowego odnoszącego się wyłącznie do
    działalności Obiektu jako metoda bardziej reprezentatywna.
    Jak już zostało wskazane, Miasto nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji
    bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków Inwestycyjnych do
    poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej za pośrednictwem Obiektu, tj. do
    czynności – jej zdaniem – opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Niemniej, Miasto jest/będzie w stanie precyzyjnie określić udział liczby godzin, w których
    dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez Podmioty zewnętrzne, w całkowitej liczbie
    godzin użytkowania Obiektu w danym roku (przez Podmioty zewnętrzne + Podmioty
    wewnętrzne), ponieważ regulaminy regulujące korzystanie z Obiektów są tworzone w
    oparciu o rzeczywiste zapotrzebowanie – zakres odpłatnego i nieodpłatnego
    udostepnienia wynika z potrzeb lokalnej społeczności i znajduje odzwierciedlenie w
    regulaminie. Nie jest więc tak, że to Miasto regulaminem kreuje rzeczywistość i arbitralnie
    ustala sposób wykorzystania Obiektów, który nie znajduje odpowiednika w rzeczywistym
    zapotrzebowaniu na wykorzystanie Obiektów.
    Obliczona w ten sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania
    danego Obiektu do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych
    obliczeń, opartych na obiektywnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych,
    Miasto jest zatem w stanie podać zakres faktycznego zakresu wykorzystania Obiektu.
    Dla podanego w opisie stanu faktycznego przykładu, mając powyższe na względzie Miasto
    dokonało szacunkowej kalkulacji wysokości przyszłego prewspółczynnika czasowego, przy
    uwzględnieniu opisanej powyżej metodologii, która – zdaniem Miasta – jest
    reprezentatywna i oparta o zasadę neutralności podatku VAT. Tym samym, skalkulowana
    przez Miasto wartość wstępnego prewspółczynnika (przy uwzględnieniu rozważanego
    obecnie sposobu wykorzystania Obiektu oraz doświadczeń w zarządzaniu podobnymi
    obiektami), zgodnie z szacunkami wyniesie ok. 60%.
    W opinii Miasta powyższa metoda daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z
    rodzajów czynności, do wykonywania których wykorzystywany jest/będzie Obiekt, w
    przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.
    W odniesieniu do Obiektów metody obliczania sposobu określenia proporcji określone w
    Rozporządzeniu nie realizują przesłanek wynikających z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zdaniem Miasta, w sprawie objętej zakresem niniejszego wniosku, dane służące do
    obliczenia sposobu określenia proporcji wskazane w Rozporządzeniu nie będą spełniały
    wskazanych przesłanek do uznania sposobu określenia proporcji obliczonego na ich

    podstawie za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności ze względu
    na specyficzny sposób wykorzystywania Obiektów przez Miasto.
    Skoro Obiekt jest/będzie wykorzystywany przez Miasto (za pośrednictwem jednostek
    organizacyjnych) do ściśle określonego segmentu działalności, to przy obliczaniu sposobu
    określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ściśle do tego środka
    trwałego, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się ogólnie do całej
    działalności jednostki organizacyjnej administrującej danym Obiektem obiektywnie
    odzwierciedlać będą część wydatków inwestycyjnych przypadającą na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w odniesieniu do Obiektu.
    W szczególności Miasto ponownie wskazuje, iż działalność jednostek organizacyjnych
    zarządzających Obiektami wykracza poza samo administrowanie nimi – wykonują i będą
    wykonywać czynności związane np. z edukacją publiczną, ale również i inne czynności
    opodatkowane niż najem Obiektów (m.in. może to być najem innych powierzchni,
    znajdujących się poza Hala w tym np. najem pomieszczenia na sklepik szkolny,
    powierzchnie pod automaty z napojami, powierzchnie reklamowe itp.). Mając na uwadze
    powyższe, nie jest możliwe twierdzenie, iż przewidziany w Rozporządzeniu sposób
    określenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności
    danej jednostki budżetowej zarządzającej Obiektem, w przypadku wydatków w obszarze
    działalności związanej wyłącznie z Obiektem, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz będzie obiektywnie
    odzwierciedlał część wydatków w tym zakresie przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Przeciwnie, sposób ten w
    praktyce znacząco zaniża wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    W tej sytuacji, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie wskazywanej wyżej
    neutralności podatku VAT, a także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych
    w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT stanowiących o sposobie określania proporcji, konieczne
    jest stosowanie przez Miasto w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z
    Obiektami sposobu określenia proporcji obliczonego z uwzględnieniem czasu, w jakim
    dany Obiekt przeznaczony jest/będzie do poszczególnych rodzajów działalności
    (gospodarczej i innej niż gospodarcza).
    Zastosowanie sposobu określenia proporcji w odniesieniu do wydatków związanych z
    Obiektami, wyliczonego w opisany powyżej szczegółowo sposób, zdaniem Miasta,
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Miasto działalności w tym zakresie i
    dokonywanych przez Miasto w tym zakresie nabyć, a także najlepiej uwzględnia cel
    przepisów o proporcjonalnym odliczaniu podatku naliczonego.
    Metodologia zaprezentowana przez Miasto zapewnia większą reprezentatywność w
    porównaniu do sposobu określenia proporcji na podstawie Rozporządzenia, który
    uwzględnia dochody z czynności zupełnie niezwiązanych z Obiektem.
    Należy bowiem wskazać, iż obliczenie sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia w oparciu o ogólną działalność danej jednostki może istotnie zakłócić
    realizację wymogu ustawowego przewidzianego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W takim
    przypadku może dojść do ustalenia sposobu określenia proporcji na poziomie znacznie
    odbiegającym od faktycznego zakresu wykorzystania Obiektu. Tymczasem sposób
    wskazany przez Miasto jest metodą odwołującą się do najbardziej obiektywnych kryteriów
    (kryterium czasowe odnoszące się wyłącznie do działalności wykonywanej za pomocą
    Obiektu) i w pełni realizuje przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Powyższe potwierdza również zestawienie przywołanych przez Miasto przykładowych
    danych. Jak zostało wskazane na konkretnym przykładzie, według wstępnych przewidywań
    Miasta należy zakładać, że odpowiednia proporcja czasowa w przypadku Hali kształtować
    będzie się w granicach ok. 60%. Natomiast proporcja obliczona na bazie przepisów

    Rozporządzenia dla jednostki, która zarządza Halą kształtuje się w kolejnych latach
    zazwyczaj w granicach kilku procent.
    To stanowisko Miasta potwierdził np. Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanym już
    wyżej wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18. Sąd wskazał w nim m.in., że
    „Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie
    wielkości prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%) i w oparciu o
    metodę przyjętą rzez Gminę (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji
    reprezentatywności poszczególnych sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest
    kwestionowana specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej
    mierze działalność gospodarczą” (podkreślenie Miasta). Działalność Wnioskodawcy
    wykonywana za pośrednictwem Obiektów natomiast ma (będzie miała) właśnie taki
    charakter – jest w przeważającej mierze działalnością gospodarczą, a nie publicznoprawną.
    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do proporcji uwzględniającej dane w postaci czasu przeznaczenia Obiektu do
    poszczególnych rodzajów działalności, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie
    Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu,
    która w takim wypadku będzie nieadekwatna do stopnia wykorzystania Obiektu do
    działalności gospodarczej. Metoda obliczania sposobu określenia proporcji proponowana
    przez Miasto eliminuje natomiast wskazane wady.
    Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, na adekwatność proponowanego sposobu określenia
    proporcji nie będzie miał wpływu fakt, że nie uwzględnia on czasu, w którym dany Obiekt
    jest nieczynny (tzn. czas poza godzinami udostępniania, określonymi w regulaminie).
    Po pierwsze zauważyć bowiem należy, iż tę samą „wadę” można odnieść do proporcji
    określonej Rozporządzeniem. Oblicza się ją bowiem jako udział obrotu z działalności
    gospodarczej jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych tej Jednostki.
    Natomiast w czasie, gdy Obiekt nie jest w ogóle wykorzystywany, w oczywisty sposób nie
    generuje on żadnych obrotów/dochodów.
    Przede wszystkim jednak, zdaniem Miasta, czasu, w którym z określonej infrastruktury
    nikt nie korzysta nie da się przypisać w jakikolwiek sposób do poszczególnych rodzajów
    działalności (gospodarczej, lub też innej niż gospodarcza). W istocie bowiem czas, gdy
    dana infrastruktura nie jest wykorzystywana w żaden sposób, jest jednakowo związany z
    każdym rodzajem działalności, któremu obiekt służy – a tym samym nie powinien i nie
    może być brany pod uwagę przy określaniu proporcji odliczenia, gdyż albo zaburzałby on
    jej wysokość, albo też nie miałby na nią jakiegokolwiek wpływu.
    Sam ustawodawca wskazuje, iż przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności takie dane jak np. „średnioroczna liczba osób wykonujących
    wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie
    osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością”, czy
    też „średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
    działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
    przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością”
    (art. 86 ust. 2c). Ustawodawca nie wymaga natomiast przy tych metodach określania w
    jakikolwiek sposób np. „czasu gdy żadna osoba nie wykonuje jakiejkolwiek pracy” – gdyż
    byłoby to podejście absurdalne.
    Podobnie, adekwatności proporcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie zaburza nieuwzględnianie
    w proporcji czasu, w którym obiekt jest udostępniany bardzo nieregularnie, przez
    większość czasu pozostając zamkniętym (tj. weekendów, okresów wakacyjnych i
    feryjnych). W tym kontekście Miasto podkreśla, że nawet wówczas ewentualne
    udostępnienia mają zasadniczo charakter odpłatny, a więc chęć dodatkowego
    uwzględnienia tej informacji w proporcji wpłynęłaby jedynie na jej zwiększenie, z czego
    Wnioskodawca ostrożnościowo rezygnuje.

    W konsekwencji powyższych, zdaniem Miasta, w odniesieniu do ponoszonych wydatków
    inwestycyjnych przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przy wykorzystania sposobu określenia proporcji opartego o
    kryterium czasowe (opisanego szczegółowo powyżej).
    Końcowo Miasto jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia spełnia
    przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w
    szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej działalności i obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność opodatkowaną oraz
    niepodlegającą VAT. Ustawodawca w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT posługuje się bardzo
    szerokim sfomułowaniem o charakterze uznaniowym – „(...) podatnik (..) uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Taka treść przepisu sugeruje, że to w gestii
    podatnika leży decyzja czy wybrana przez niego metodologia jest lepsza” niż sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu, a Miasto wskazało, że uznaje, iż
    prewspółczynnik czasowy stricte związany z udostępnianiem Obiektów jest bardziej
    reprezentatywny z punktu prowadzonej przez Miasto działalności i dokonywanych nabyć
    niż metodologia przewidziana w Rozporządzeniu.
    Reasumując, proporcja oparta na kryterium czasowym jest bardziej reprezentatywna
    aniżeli prewspółczynnik z Rozporządzenia, gdyż:
    • opiera się wyłącznie na danych właściwych dla tej działalności (w przeciwieństwie do
      prewspółczynnika z Rozporządzenia),
    • eliminuje wpływ danych zupełnie niezwiązanych z wykorzystaniem Obiektów (a które
      muszą być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia),
    • pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
      wykorzystania Obiektów do działalności gospodarczej,
    • jest mierzalny za pomocą obiektywnych kryteriów danych (czas udostępniania na cele
      komercyjne i niekomercyjne),
    • pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    Stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych.
    Do podobnych wniosków, co Miasto doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
    wydając interpretację indywidualną z dnia 25 lutego 2017 r. o nr. 1061-IPTPP3.
    4512.9.2017.l.MK, w której potwierdził w pełni zdanie podatnika, uznające że: „(...) w celu,
    maksymalnego dostosowania się do przepisów ustawy o VAT, Miasto jest zobowiązane na
    bieżąco monitorować specyfikę prowadzonej działalności oraz dokonywanych nabyć oraz
    dokonywać zastosowania innego, bardziej reprezentatywnego sposób określenia
    prewspółczynnika, jeśli okaże się to konieczne. Jak wskazano bowiem w art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT, sposób obliczania prewspółczynnika, przewidziany w rozporządzeniu, ma
    charakter fakultatywny, tj. podatnik, do którego rozporządzenie się odnosi, np. Miasto,
    może dokonać jego wyliczenia na podstawie innych danych, niż wyznaczone w
    rozporządzeniu, jeśli okażą się one pełniej odzwierciedlać część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza”.
    W tym miejscu Miasto zwraca również zwrócić uwagę na orzecznictwo sądów
    administracyjnych:
    · wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18:
    „Odrębną kwestią pozostaje natomiast ocena adekwatności proponowanego przez Gminę
    wzoru odliczenia i jego zgodności z wymogami ustawowymi. Sąd odwoławczy nie podziela
    w tym względzie stanowiska prezentowanego w zaskarżonym wyroku, jakoby podatnik nie

    wykazał, by sugerowana przez niego metoda była reprezentatywna, a proporcja
    przewidziana w rozporządzeniu była nieodpowiednia. Podkreślenia wymaga, że
    prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach
    (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków)
    obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu
    widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży,
    tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    (...) Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie
    wielkości prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%) i w oparciu o
    metodę przyjętą rzez Gminę (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji
    reprezentatywności poszczególnych sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest
    kwestionowana specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej
    mierze działalność gospodarczą. (...) Dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko
    Gminy jest akcentowana przez autora skargi kasacyjnej potrzeba zagwarantowania
    równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-kanalizacyjnej
    niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj. samodzielnie czy poprzez
    spółkę komunalną)”.
    · wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16:
    „(...) ustawodawca określił, w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, że sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
    przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe. Aby zrealizować cele wynikające z cytowanego przepisu oraz uwzględnić zasadę
    neutralności podatku, podatnik winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby
    określania proporcji z konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie
    jaki sposób ustalenia proporcji jest najbardziej właściwy (...) .W ocenie sądu przepisy
    dotyczące sposobu określania proporcji należy interpretować w ten sposób, że wybór
    konkretnego sposób proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z konkretnym
    wydatkiem poniesionym przez podatnika”.
    · wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1626/16:
    „O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego podmiotu, zawsze
    jednak decyduje podatnik i zgodnie z intencją ustawodawcy – zastosowany przez
    podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia specyfiki
    prowadzonej przez niego aktywności, tj. określać, w jaki sposób zakupy towarów i usług
    służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży. Skoro
    przepisy prawa nakładają obowiązek wyliczenia prewspółczynników odrębnie dla każdej
    jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego to zarówno sposób wyliczenia jak i
    okres, z którego zostaną przyjęte dane do obliczeń może być dla każdej z nich odmienny.
    Nie stoi zatem nic na przeszkodzie, aby jednostka budżetowa – Usługi Komunalne
    wyliczała prewspółczynnik na podstawie wzoru opartego o strukturę zatrudnienia i do
    obliczeń przyjmowała dane za poprzedni lub poprzedzający go rok podatkowy”.
    Podobne wnioski płyną także z następujących wyroków:
    · wyrok NSA z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. I FSK 1293/18,
    · wyroki NSA z dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 924/18 oraz I FSK 1597/16,
    · wyroki NSA z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 509/18 oraz I FSK 389/19,

    · wyrok NSA z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. I FSK 732/18,
    · wyroki NSA z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
    · wyrok NSA z dnia 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 2220/18,
    · wyrok NSA z dnia 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 1971/18,
    · wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18,
    · wyrok NSA z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 70 1/18,
    · wyrok NSA z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. I FSK 411/18,
    · wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1391/18,
    · wyroki NSA z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 444/18, sygn. I FSK 1019/18, sygn. I FSK
      1662/18,
    · wyroki NSA z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 795/18, I
      FSK 794/18, I FSK 1448/18, I FSK 1532/18,
    · wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Rz 869/19,
    · wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 listopada 2019 r., sygn. I SA/Gl 863/19,
    · wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. I SA/Wr 168/19,
    · wyrok WSA w Krakowie z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn., I SA/Kr 409/19,
    · wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Bd 82/19,
    · wyroki WSA w Łodzi z dnia 25 lutego 2019 r., sygn. I SA/Łd 833/18; I SA/Łd 848/18; I SA
      /Łd 776/18; I SA/Łd 810/18,
    · wyrok WSA w Lublinie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Lu 826/18,
    · wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Gd 1161/18,
    · wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I SA/Łd 649/18,
    · wyrok WSA w Olsztynie z dnia 7 marca 2018 r., sygn. I SA/Ol 79/18,
    · wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. I SA/Gd 42/18,
    · wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 grudnia 2017 r., sygn. I SA/Łd 900/17,
    · wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. I SA/Sz 886/17,
    · wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. I SA/Wr 826/17,
    · wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. I SA/Rz 605/17,
    · wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 5 października 2017 r., sygn. I SA/Rz 493/17,
    · wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 grudnia 2016 r., sygn. I SA/Rz 881/16,
    · wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. I SA/Po 872/16.
    Jednocześnie Miasto wyróżnia wyroki, które potwierdzały stricte możliwość zastosowania
    analogicznej co proponowana w niniejszym wniosku proporcji, również w stosunku do
    obiektów sportowych:
    · wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 września 2018 r., sygn. I SA/Sz 508/18: „Podkreślenia
      wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez stronę skarżącą opiera się na
      jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. według udziału powierzchni wykorzystywanej
      do działalności opodatkowanej w stosunku do całkowitej powierzchni PW (...)„ z
      uwzględnieniem [za pomocą preproporcji godzinowej – przyp. Miasta] stopnia

      wykorzystywania fragmentu budynku jakim jest pływalnia do działalności
      opodatkowanej. Pływalnia jest wykorzystywana zarówno do działalności
      opodatkowanej w postaci odpłatnego wejścia do obiektu, jak również do działalności
      będącej poza zakresem u.p.t.u., tj. udostępniania obiektu jednostkom budżetowym
      miasta na cele oświatowe. Uczniowie korzystają wyłącznie z pływalni i korzystają
                                            2jedynie z ograniczonej powierzchni PW (...), wynoszącej łącznie (...) m. Ponadto. liczba
      godzin wstępu na pływalnie wykorzystana przez podmioty zewnętrzne w roku 2017
      wyniosła (...), natomiast całkowita liczba godzin wstępu wykorzystanych zarówno przez
      uczniów oraz nauczycieli jednostek budżetowych, jak i przez podmioty zewnętrzne
      wyniosła (...). Zatem, jak wskazała strona skarżąca, udział odpłatnego wykorzystywania
      przez podmioty zewnętrzne w całkowitym wykorzystywaniu pływalni w skali
      godzinowej wyniósł (...)% Według składu orzekającego w sprawie, strona skarżąca
      należycie zobrazowała specyfikę działalności w PW (...) i – co kluczowe z punktu
      widzenia wymogów ustawowych – zaproponowała metodę pozwalająca na obiektywne
      ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji miedzy czynnościami opodatkowanymi i
      nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    · wyrok WSA w Olsztynie z dnia 26 lipca 2018 r., sygn. I SA/OI 360/18: „Zdaniem Sądu
      skarżąca prawidłowo wykazała, że przysługuje jej prawo do częściowego odliczenia
      podatku naliczonego stosując pre-proporcję rzeczywistą (opartą na kluczu
      powierzchniowo-czasowym – przyp. Miasta]. Organ błędnie przyjął, iż sposób
      wykorzystania Sali gimnastycznej polegać będzie na nieokreślonym ogólnym użyciu,
      które zmierzyć można za pomocą uzyskiwanych przez Gminę dochodów, tj. według
      metodologii wskazanej w rozporządzeniu. W ocenie Sądu, przedstawiony przez
      skarżąca sposób określenia pre-proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez
      Gminie działalności opisanej w stanie faktycznym zadanych pytań.
    · wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 marca 2018 r., sygn. I SA/Bd 117/18: „Podkreślenia
      wymaga, że we wniosku o wydanie interpretacji. Skarżąca precyzyjnie opisała sposób
      wyliczenia pre-współczynnika wskazując ilość godzin, w których baseny świadczą
      usługi komercyjne, względem pozostałego czasu pracy basenu, wyjaśniła, że basen
      posiada odrębne liczniki wskazujące zużycie mediów, oraz określiła stosunek
      powierzchni całej jednostki (szkoły) względem powierzchni basenu (str. 5 i 7 wniosku)
      (...) W konsekwencji, zdaniem Sądu, specyfiki działalności jednostek organizacyjnych
      Miasta (których dotyczył wniosek) nie uwzględnia metoda kalkulacji przewidziana w
      rozporządzeniu ministra. Metoda zaoferowana przez Skarżąca zapewnia dokonanie
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
      odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
      wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz np. cele inne niż działalność gospodarcza, do czego nawiązuje
      przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W konsekwencji, w odniesieniu do objętych wnioskiem wydatków (których Miasto nie jest
    w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności)
    związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) Miastu przysługuje prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących te wydatki według
    przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86
    ust. 2h ustawy o VAT.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 4 września 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0112-KDIL1-1.4012.238.2020.2.MB, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie
    prawa do odliczenia części podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków (których
    Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) według przedstawionej

    proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy
    o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 11 września 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    8 października 2020 r. wnieśli Państwo skargę na interpretację z 4 września 2020 r. znak
    0112-KDIL1-1.4012.238.2020.2.MB, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Krakowie. Skarga wpłynęła do mnie 12 października 2020 r.
    Wnieśli Państwo o:
    a) uwzględnienie skargi i uchylenie Interpretacji w całości,
    b) zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa
      procesowego, według norm prawem przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA
    /Kr 1120/20 uchylił skarżoną interpretację z 4 września 2020 r., znak 0112-KDIL1-
    1.4012.238.2020.2.MB.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 1880/21
    (wpływ 13 maja 2025 r.) oddalił skargę kasacyjną Organu.
    Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 stycznia 2021 r., sygn. akt
    I SA/Kr 1120/20 stał się prawomocny 14 marca 2025 r. Prawomocny wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wpłynął do mnie 23 czerwca 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w
      ww. wyrokach;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa
      do odliczenia części podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków (których Miasto
      nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
      działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) według przedstawionej
      proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h
      ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) jest
      prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie
    faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, tj. 4 września 2020 r. (gdyż
    interpretacja dotyczy również zdarzenia przyszłego), bowiem niniejsza interpretacja

    stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1120/20 oraz
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 1880/21.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U z
    2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Stosownie z art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Jak wynika z treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
          gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
        1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących
          prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
          przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
          działalnością;
        3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
          działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
          działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
          charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
          działalności innej niż gospodarcza;
        4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
          ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
          gospodarczej i poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się
      odpowiednio.
    Stosownie do art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), dalej zwane:
    rozporządzenie.

    Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
    działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia
    proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku
    naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę
      samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.
    Na postawie § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl z § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Z treści § 2 pkt 4 rozporządzenia wynika, że:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
          podlegałby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
          kraju.
    W świetle § 2 pkt 10 rozporządzenia:

      Przez dochody wykonane jednostki budżetowej rozumie się dochody obejmujące
      dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem
      dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące
      ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane
      lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:
        a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
        b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o
          którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana
          jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek
        - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
          zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki
          samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na
          podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
          podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane jednostki budżetowej nie obejmują przychodów uzyskanych z
      tytułu:
        1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
          dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu
          terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego
          do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających
          amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są
          zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu
          terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego
          – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
        2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,
        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w
          jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana przez ustawodawcę metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na
    ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z
    tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności

    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 713):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W
      szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w
      tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.
    W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie
    uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego,
    należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do
    niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za
    podatników stosownie do przywołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Z treści wniosku wynika, że Miasto za pośrednictwem jednostek organizacyjnych
    prowadziło/prowadzi/będzie prowadzić działalność gospodarczą zarówno do
    wykonywania działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, jak i do wykonywania
    działalności opodatkowanej VAT. Wykorzystywanie obiektów do działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT polega na nieodpłatnym udostępnianiu przez Miasto
    (za pośrednictwem jednostki organizacyjnej zarządzającej danym Obiektem) Obiektów w
    ściśle określonych przedziałach czasowych na cele zajęć wychowania fizycznego dla
    uczniów szkół będących jednostkami organizacyjnymi Miasta lub na organizację różnego
    rodzaju wydarzeń przez te jednostki z tytułu tych czynności Miasto nie wykazuje podatku
    VAT należnego. Natomiast świadczenie w ściśle określonych przedziałach czasowych usług
    udostępniania Obiektów dla zainteresowanych podmiotów trzecich, takich jak różnego
    rodzaju grupy zorganizowane, kluby i sekcje sportowe, zakłady pracy, Instytucje,
    organizacje, osoby fizyczne stanowi, zdaniem Miasta, wykorzystywanie obiektów do
    działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Miasto takie czynności dokumentuje
    fakturami i paragonami fiskalnymi (z wykazanym VAT należnym). Funkcjonowanie
    Obiektów związane jest z ponoszeniem przez Miasto wydatków bieżących (związanych z
    utrzymaniem Obiektów) oraz wydatków inwestycyjnych (związanych z budową nowych,
    bądź remontem już istniejących Obiektów). Z uwagi na charakter takich wydatków, a także
    z uwagi na mieszany sposób wykorzystywania Obiektów, Miasto nie jest w stanie dokonać
    alokacji bezpośredniej wydatków, tj. nie jest w stanie przyporządkować danego kosztu do
    określonego rodzaju działalności wykonywanej z użyciem obiektu (działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT oraz działalności podlegającej opodatkowaniu VAT).
    Wydatki ponoszone przez Miasto są każdorazowo dokumentowane fakturami VAT, z
    podaniem danych Miasta jako nabywcy. W celu prawidłowego skorzystania z prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego, Miasto rozważa zastosowanie proporcji „czasowej”,
    skalkulowanej jako: udział rocznej liczby godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest
    do użytku przez Podmioty zewnętrzne (bez uwzględnienia godzin korzystania z Obiektu
    przez Podmioty wewnętrzne), w całkowitej liczbie godzin użytkowania Obiektu w danym
    roku (przez Podmioty zewnętrzne + Podmioty wewnętrzne). Dla potrzeb powyższych
    kalkulacji świadczenie w zakresie udostępnienia Obiektu powinno zostać wyrażone w
    jednostce godziny (w takiej bowiem jednostce udostępniane są Obiekty, zgodnie z
    zasadami określonymi w regulaminach). Wnioskodawca wskazuje, że Hala teoretycznie
    może być wykorzystywana również w weekendy lub w okresie wakacyjnym/feryjnym;
    zasadniczo wykorzystanie wówczas następuje na zasadzie odpłatności (Hala jest

    udostępniana dla Podmiotów zewnętrznych). Niemniej, ze względu na brak regularności
    tego typu udostępnień (odbywają się one po indywidualnym uzgodnieniu z zarządca), a
    także ze względu na brak możliwości całkowitego wykluczenia, że we wskazanych
    okresach (tj. podczas weekendów/wakacji/ferii) Hala może być wykorzystywana
    incydentalnie również nieodpłatnie, Miasto przy kalkulacji proporcji bierze pod uwagę
    wyłącznie dni regularnego udostępniania Hali, tj. dni nauki szkolnej. Obiekty sportowe były
    /będą wykorzystywane do świadczenia usług udostępniania zarówno na rzecz podmiotów
    zewnętrznych, jak i na potrzeby jednostek organizacyjnych Gminy.
    Usługi odpłatnego udostępniania obiektów (w tym Hali) na rzecz Podmiotów
    zewnętrznych stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od
    tego podatku. Innymi słowy, zdaniem Miasta, obiekty (w tym Hala) wykorzystywane są
    zarówno na potrzeby czynności opodatkowanych VAT (w postaci udostępniania na rzecz
    Podmiotów zewnętrznych), jak i poza VAT (w postaci udostępniania na rzecz Podmiotów
    wewnętrznych.)
    Miasto obejmuje Wnioskiem funkcjonujące na jego terenie hale sportowe/sale
    gimnastyczne znajdujące się przy jednostkach budżetowych (jednostkach oświatowych),
    wykorzystywane częściowo na rzecz Podmiotów zewnętrznych. Wśród tych Obiektów
    wyróżnić należy:
    · halę sportową przy Szkole Podstawowej (...) (dawniej: Zespół Szkół (...)) – dalej zwaną
      „(...)” (we Wniosku określaną jako „Hala”),
    · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Integracyjnymi nr (...) – dalej
      zwaną „(...)”,
    · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Integracyjnymi nr (...) – dalej
      zwaną „(...)”,
    · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej z Oddziałami Sportowymi (...) – dalej zwaną
      „(...)”,
    · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej (...) – dalej zwaną „(...)”,
    · salę gimnastyczną przy Szkole Podstawowej (...) – dalej zwaną „(...)”.
    Dodatkowo Miasto nie może wykluczyć, że w przyszłości powstaną dodatkowe Obiekty
    wykorzystywane analogicznie do ww. Obiektów. Świadczenie usług udostępniania
    Obiektów na rzecz podmiotów zewnętrznych odbywa się za odpłatnością we wszystkich
    halach. Udostępnianie Obiektów na rzecz podmiotów zewnętrznych odbywa się na
    podstawie umów cywilnoprawnych, które mają zasadniczo postać umów najmu.
    Wszystkie Obiekty są/mogą być wykorzystywane zarówno:
    · do czynności opodatkowanych w postaci odpłatnego udostępniania (najmu) na rzecz
      zainteresowanych Podmiotów zewnętrznych (grupy zorganizowane, kluby i sekcje
      sportowe, zakłady pracy, instytucje, organizacje, osoby fizyczne),
    · do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT w postaci realizacji zadań Miasta w
      zakresie wychowania fizycznego dla dzieci i młodzieży uczących się w szkole, pod
      nadzorem nauczycieli, ewentualnie w zakresie organizacji innych wydarzeń przez
      jednostki organizacyjne bez pobierania od nich opłat.
    Jednocześnie nie planuje się wykorzystywania żadnego z Obiektów do czynności
    zwolnionych z VAT. W ocenie Miasta, w przypadku żadnego z Obiektów nie istnieje
    możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Proporcja oparta na
    kryterium czasowym jest bardziej reprezentatywna dla Obiektów aniżeli prewspółczynnik
    z Rozporządzenia, gdyż w ocenie Miasta:

    · opiera się wyłącznie na danych właściwych dla tej działalności (w przeciwieństwie do
      prewspółczynnika z Rozporządzenia),
    · eliminuje wpływ danych zupełnie niezwiązanych z wykorzystaniem Obiektów (a które
      muszą być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia – dot. to np.
      dochodów szkół z zupełnie innych tytułów aniżeli udostępnianie Obiektów),
    · pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
      wykorzystania Obiektów do działalności gospodarczej,
    · jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (czas udostępniania na cele
      komercyjne i niekomercyjne),
    · pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    Sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zdaniem Wnioskodawcy, osiągnięcie
    tego celu będzie możliwe dzięki temu, że dla każdego z Obiektów, przy obliczaniu
    proporcji, będą wykorzystane dane odnoszące się do sposobu i zakresu wykorzystania
    tylko tego konkretnego Obiektu, co możliwie najlepiej odzwierciedli stopień jego
    wykorzystania do działalności gospodarczej.
    W ocenie Miasta, wskazany we Wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia
    /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Na cele kalkulacji proporcji Miasto jest bowiem w stanie określić:
    · ilość godzin komercyjnego wykorzystania danego Obiektu,
    · łączną ilość godzin udostępniania danego Obiektu,
    - a zatem Miasto jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko, jaka część
      wydatków przypada wyłącznie na czynności stanowiące działalność gospodarczą (tj.
      opodatkowane – dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na
      czynności niepodlegające VAT, niestanowiące działalności gospodarczej (niedające
      prawa do odliczenia).
    Jak Miasto wskazało we Wniosku, rozporządzenie ws. prewspółczynnika przewiduje
    konieczność zastosowania prewspółczynnika przychodowego/dochodowego, który opiera
    się na założeniu, iż jednostki samorządu terytorialnego „w pewnym tylko minimalnym
    zakresie podejmują działania podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, uregulowane w
    związku z tym w sposób specyficzny w ustawie o VAT” (cyt. za: „Uzasadnienie Rządowego
    projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo
    zamówień publicznych”, wprowadzającego regulacje w zakresie prewspółczynnika), czego
    w oczywisty sposób nie można odnieść do działalności związanej z udostępnianiem
    Obiektów, w wyraźnie przeważający sposób będącej działalnością opodatkowaną.
    Ponadto, literalnie w świetle Rozporządzenia wartość proporcji kalkulowanej dla jednostki
    zarządzającej danym Obiektem (jednostki oświatowej) uwzględnia w liczniku szereg
    pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Obiektów, zniekształcają przysługujące
    Miastu prawo do odliczenia VAT, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane
    przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Mogą to być np. obroty wynikające z wynajmu innych
    powierzchni znajdujących się poza Obiektem (pomieszczenia na sklepik szkolny,
    powierzchnie pod automaty z napojami, powierzchnie reklamowe itp.).

    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji przychodowych może zupełnie nie mieć związku z wykorzystaniem Obiektu, a
    zaniżą przysługujące Miastu prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami
    inwestycyjnymi. Mogą to być w szczególności:
    · środki przekazywane na rzecz jednostki budżetowej administrującej Obiektem z
      budżetu Miasta na pokrycie kosztów działalności jednostki w części niedotyczącej
      Obiektu (np. środki przeznaczone na wypłatę wynagrodzeń dla nauczycieli i innych
      pracowników niezajmujących się sprawami Hali),
    · dochody z wynajmu innych obiektów (przykłady wskazane wyżej).
    Na cele Wniosku, Miasto dokonało szacunków w zakresie prewspółczynnika na bazie
    danych za rok 2019. Wynika to z faktu, że kalkulacja prewspółczynnika, zgodnie z
    przepisami ustawy o VAT, powinna opierać się o dane z całego roku, a zatem dane z roku
    2019 są najaktualniejszymi pełnymi danymi na moment składania Wniosku. W kolejnych
    latach Gmina zamierza kalkulować proporcję w oparciu o zapisy art. 86 ust. 2d i 2g ustawy.
    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia części podatku naliczonego w
    odniesieniu do wydatków (których Miasto nie jest w stanie bezpośrednio
    przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności) związanych z danym
    Obiektem (w tym z Halą) według przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla
    tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie
    oznaczone we wniosku nr 2).
    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego w odniesieniu do
    wydatków (których Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do
    poszczególnych rodzajów działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą), w
    pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-
    2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie), podatnik
    zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika
    (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości,
    zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Co istotne, jak wynika z wyżej
    cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz
    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto

    nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek
    samorządu terytorialnego – w tym dla jednostek budżetowych – sposób określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki
    działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18, w
    którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).”
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem
    podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    W Państwa ocenie, Miasto jest w stanie precyzyjnie określić stopień wykorzystania danego
    Obiektu na potrzeby świadczenia usług na rzecz Podmiotów zewnętrznych, w stosunku do
    całkowitego wykorzystania Obiektu (przez Podmioty zewnętrzne i Podmioty wewnętrzne).
    Jak Państwo wskazali, w celu prawidłowego skorzystania z prawa do odliczenia podatku
    VAT naliczonego, Miasto rozważa zastosowanie proporcji „czasowej”, skalkulowanej jako:
    udział rocznej liczby godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez
    Podmioty zewnętrzne (bez uwzględnienia godzin korzystania z Obiektu przez Podmioty
    wewnętrzne), w całkowitej liczbie godzin użytkowania Obiektu w danym roku (przez
    Podmioty zewnętrzne + Podmioty wewnętrzne). Dla potrzeb powyższych kalkulacji
    świadczenie w zakresie udostępnienia Obiektu powinno zostać wyrażone w jednostce
    godziny (w takiej bowiem jednostce udostępniane są Obiekty, zgodnie z zasadami
    określonymi w regulaminach).
    Tytułem przykładu wskazali Państwo, że obliczony prewspółczynnik na bazie przepisów
    Rozporządzenia dla jednostki, która zarządza Halą, kształtuje się w ostatnich latach w
    granicach kilku procent. Z kolei zastosowanie proporcji „czasowej” wiązałoby się z
    ukształtowaniem proporcji na poziomie ok. 35-40%.

    Ponadto, w Państwa ocenie, proporcja oparta na kryterium czasowym jest bardziej
    reprezentatywna dla Obiektów aniżeli prewspółczynnik z Rozporządzenia, gdyż w ocenie
    Miasta:
    · opiera się wyłącznie na danych właściwych dla tej działalności (w przeciwieństwie do
      prewspółczynnika z Rozporządzenia),
    · eliminuje wpływ danych zupełnie niezwiązanych z wykorzystaniem Obiektów (a które
      muszą być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia – dot. to np.
      dochodów szkół z zupełnie innych tytułów aniżeli udostępnianie Obiektów),
    · pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
      wykorzystania Obiektów do działalności gospodarczej,
    · jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (czas udostępniania na cele
      komercyjne i niekomercyjne),
    · pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    W ocenie Miasta, wskazany we Wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia
    /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Na cele kalkulacji proporcji Miasto jest bowiem w stanie określić:
    • ilość godzin komercyjnego wykorzystania danego Obiektu,
    • łączną ilość godzin udostępniania danego Obiektu,
    - a zatem Miasto jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko, jaka część
    wydatków przypada wyłącznie na czynności stanowiące działalność gospodarczą (tj.
    opodatkowane – dające prawo do odliczenia), ale także, jaka część przypada na czynności
    niepodlegające VAT, niestanowiące działalności gospodarczej (niedające prawa do
    odliczenia).
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa i
    orzeczeń sądowych, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia
    proporcji „czasowej” w tym konkretnym przypadku – w odniesieniu do wydatków (których
    Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą), może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób
    wyliczenia proporcji dotyczącej ww. wydatków, należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane przez Miasto w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zaprezentowany przez Państwa sposób określenia proporcji „czasowej” pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością
    gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza.
    Metoda przez Państwa wskazana daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj
    działalności, do wykonywania której dane Obiekty będą wykorzystywane. W świetle
    powyższych okoliczności sposób określenia proporcji wskazany przez Państwa może być
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Miasto działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż będą Państwo w stanie precyzyjnie określić
    liczbę godzin, w których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez Podmioty

    zewnętrzne (bez uwzględnienia godzin korzystania z Obiektu przez Podmioty
    wewnętrzne), w stosunku do całkowitej liczbie godzin użytkowania Obiektu w danym roku
    (przez Podmioty zewnętrzne + Podmioty wewnętrzne).
    Zatem będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z
    faktur dokumentujących wydatki (których Miasto nie jest w stanie bezpośrednio
    przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności) związanych z danym
    Obiektem (w tym z Halą), według przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla
    tego Obiektu na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy, a więc w sposób inny, niż wymieniony w
    ww. Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Powyższe stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrażone
    w zapadłym w niniejszej sprawie orzeczeniu z 26 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1120
    /20, w którym wskazał, że:
      Uwzględniając art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dokonanie alokacji poniesionych
      wydatków powinno nastąpić w oparciu o ustalony prewspółczynnik, bowiem Miasto
      nabywając towary i usługi wiążące się z udostępnianiem obiektów, nie ma możliwości
      przypisania nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej,
      rozumianej jako działania Miasta w charakterze podatnika VAT. Strona skarżąca jest
      zatem zobowiązana do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
      współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w
      prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług.
      Jak już wyżej wskazano wybór sposobu, według którego dokonuje się tego
      proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają
      jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten
      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
      na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
      VAT) oraz obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadających na
      działalność gospodarczą, jak i na inne cele, gdy przypisanie tych wydatków w całości
      do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
      W zakresie istotnych dla oceny sprawy przepisów wskazanego rozporządzenia
      Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. należy podać, że stosownie do jego § 1
      pkt 1, rozporządzenie to określa - w przypadku niektórych podatników - sposób
      ustalenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
      działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
      wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
      W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
      sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek
      organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Dochody wykonane urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki
      budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego są uwzględniane przy
      obliczeniu kwoty podatku naliczonego przy wykorzystaniu proporcji. Sposób
      obliczenia proporcji dla wymienionych jednostek organizacyjnych określa § 3 ust. 2
      (dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego), ust. 3 (dla jednostki
      budżetowej) oraz ust. 4 (dla zakładu budżetowego) rozporządzenia. Uzupełniająco
      należy wskazać, że stosownie do art 86 ust. 2g ustawy o VAT, proporcję określa się
      procentowo w stosunku rocznym.
      Zaproponowana w powyższym rozporządzeniu metoda dla samorządowych
      jednostek budżetowych ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
      „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu
      działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
      Z uwagi na fakt, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego (czy też
      jednostki budżetowej realizującej zadania jednostki samorządu terytorialnego)

      niemożliwym jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających
      poza systemem VAT, przyjęto zasadę - dla celów zastosowania sposobu obliczenia
      proporcji - że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności
      pozostającej poza sferą VAT w danej jednostce budżetowej, odpowiada wysokości
      zrealizowanych przez tę jednostkę budżetową (czy urząd odsługujący jednostkę
      samorządu terytorialnego) dochodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji,
      subwencji oraz innych dopłat o podobnym charakterze niezwiązanych bezpośrednio
      z „ceną” wykonywanych czynności - w przypadku urzędu obsługującego jednostkę
      samorządu terytorialnego, lub z uwzględnieniem środków przeznaczonych na
      zasilenie - w przypadku pozostałych jednostek budżetowych. W tak zdefiniowanych
      dochodach mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności
      gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która
      pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,
      odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez
      jednostkę budżetową w imieniu jednostki samorządu terytorialnego zadań
      mieszczących się poza systemem VAT. W przypadku zakładów budżetowych
      zaproponowana w rozporządzeniu metoda i zasady wyliczenia według niej proporcji
      są podobne jak w przypadku jednostek budżetowych, z tą różnicą, że w przypadku
      zakładu budżetowego mamy do czynienia nie z dochodami, a z przychodami, które
      zakład budżetowy przeznacza na pokrycie kosztów swojej działalności zarówno
      mieszczącej się w działalności gospodarczej, jak i pozostającej poza sferą VAT (por.
      uzasadnienie do ww. rozporządzenia).
      We wniosku o wydanie interpretacji Miasto wskazało, że istnieje możliwość
      zastosowania innego niż wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług oraz
      w rozporządzeniu sposobu obliczania prewspółczynnika, odpowiadającego specyfice
      wykonywanych przez Miasto czynności i dokonywanych nabyć.
      W ocenie strony skarżącej obliczenie prewspółczynnika najbardziej odpowiadająca
      specyfice wykonywanych przez Miasto czynności i dokonywanych nabyć w zakresie
      udostępniania obiektów sportowych powinno zostać dokonane w oparciu o udział
      ilości godzin korzystania z obiektów przez podmioty zewnętrzne (trzecie) w całkowitej
      liczbie godzin korzystania z obiektów. Takie wyliczenie zdaniem strony skarżącej jest
      najbardziej reprezentatywnym sposobem określania proporcji w analizowanym
      przypadku.
      Zdaniem Sądu, zastosowanie metody wskazanej we wniosku jest miarodajne i
      prawidłowe z perspektywy przepisów art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, a
      obszernej argumentacji przedstawionej we wniosku, a także w skardze,
      uzasadniającej stanowisko strony skarżącej nie można pomijać.
      W relacji do tych przepisów należy podkreślić, że po pierwsze, sposób określenia
      proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć (art. 86 ust. 2a ustawy o VAT). Po
      drugie, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: zapewnia
      dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
      gospodarcza (art. 86 ust. 2b ustawy o VAT). Po trzecie, w przypadku, gdy podatnik,
      dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia Ministra
      Finansów z dnia 17 grudnia 2015r., uzna, że podany zgodnie z tymi przepisami
      sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice

      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
      zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust
      2h ustawy o VAT).
      Przyjmując więc, że sposób określenia proporcji (prewspółczynnika) powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć, a jednocześnie podatnik, dla którego sposób
      określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
      grudnia 2015 r. ma możliwość zastosowania innego, bardziej reprezentatywnego
      sposobu określenia proporcji, aniżeli wskazany w tym rozporządzeniu, nie można
      zaakceptować stanowiska DKIS, że wnioskodawca winien zastosować metodę
      określania proporcji wskazaną w rozporządzeniu, jako właściwą i najbardziej
      odpowiadającą specyfice jego działalności
      Strona skarżąca we wniosku wskazała, że obliczona na bazie przepisów
      rozporządzenia dla jednostki, która zarządza halą sportową, propozycja kształtuje się
      w ostatnich latach w granicach kilku procent. Z kolei zastosowanie proporcji
      „czasowej" wiązałoby się z ukształtowaniem proporcji na poziomie ok. 35-40%.
      Jak wyjaśniła strona skarżąca, powyższe wynika z wstępnego oszacowania proporcji
      czasowej na podstawie regulaminu, zgodnie z którym hala jest wykorzystywana: w
      ciągu całego roku szkolnego, od poniedziałku do piątku, w godzinach lekcyjnych, tj.
      od 7.00 do 16.00 – nieodpłatnie na cele realizacji zadań podmiotu wewnętrznego w
      zakresie wychowania fizycznego dla dzieci i młodzieży uczących się w szkole, pod
      nadzorem nauczycieli ewentualnie w zakresie organizacji innych wydarzeń przez
      jednostki organizacyjne bez pobierania od nich opłat; w ciągu całego roku szkolnego
      oraz od poniedziałku do piątku poza godzinami lekcyjnymi, tj. od godz. 16 do godziny
      21.30 poprzez udostępnianie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych
      (grupy zorganizowane, kluby i sekcje sportowe, zakłady pracy, instytucje, organizacje,
      osoby fizyczne).
    Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazał, że:
      W ocenie Sądu, umożliwienie podatnikowi wyboru prewspółczynnika opiera się na
      tym, że to podatnik, najlepiej jest zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie
      działalności, zna jej uwarunkowania, determinujące dobór sposobu określenia
      proporcji uwzględniającego specyfikę działalności i dokonywanych nabyć.
      (...)
      Wynikające z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT powiązanie zakresu dopuszczalnego
      odliczenia podatku z rzeczywistym rozmiarem prowadzonej działalności
      gospodarczej świadczy o konieczności zapewnienia, przy określaniu
      prewspółczynnika, neutralności podatku VAT w możliwie najpełniejszym, w danych
      warunkach, stopniu. Niezależnie od sposobu sformułowania samych wymogów
      stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola widzenia, że interpretacja
      analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej regulacji zawartej w art.
      86 ustawy o VAT, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji
      podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT.
      Przedstawione rozumienie przepisów ustawy o VAT regulujących powyższą kwestię
      pozwoliły NSA w wyroku z dnia 26 marca 2018r., sygn. akt I FSK 219/18 na
      wyciągnięcie nader istotnej, dla rozstrzygnięcia zaistniałego w tej sprawie sporu,
      konkluzji, że „cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww.
      przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do
      konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez gminę. Podejście takie
      uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu
      terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
      najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
      specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na

      odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi
      zakupów z działalnością opodatkowaną". Identyczne stanowisko przedstawił tez NSA
      w wyrokach: z dnia 26 listopada 2020r., sygn. akt I FSK 252/19, z dnia 9 listopada
      2020r., sygn. akt I FSK 770/18).
      Takie stanowisko Sąd w składzie orzekającym w sprawie przyjmuje za własne, zatem
      za zasadne należy uznać racje strony skarżącej zmierzające do podważenia
      adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności, jaką strona
      skarżąca prowadzi w ramach obiektów sportowych (hal sportowych).
    Również NSA w wyroku z 14 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1880/21 stwierdził, że:
      6.5. Należy podzielić pogląd Sądu pierwszej instancji, że powyższe przepisy dotyczące
      określenia proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze
      mieszanym wskazują, że skoro sposób określenia proporcji ma obiektywnie
      odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, to jest rzeczą oczywistą,
      że prewspółczynnik, aby realizował te oraz pozostałe kryteria wskazane w
      cytowanych przepisach, powinien w sposób najbardziej zbliżony do stanu
      rzeczywistego, odzwierciedlać specyfikę danej działalności, w ramach której
      dokonywane są nabycia towarów i usług. Swoboda przyznana gminom w ramach art.
      86 ust. 2h ustawy o PTU, ma zatem umożliwić wybór bardziej reprezentatywnego,
      aniżeli zawarty w rozporządzeniu, sposobu określenia proporcji, najbardziej
      odpowiadającego specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Takie
      założenie pozwala na optymalną realizację zasad, aby dokonanie obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego następowało wyłącznie w
      odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
      wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      obiektywnie odzwierciedlało część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
      6.6. Zaproponowana przez skarżącą metoda obliczenia prewspółczynnika opiera się
      na kryterium określenia liczby godzin, w których hala sportowa jest faktycznie
      wykorzystywana/udostępniona odpłatnie lub nieodpłatnie. Rację ma Sąd pierwszej
      instancji, że przyjęty w rozporządzeniu sposób kalkulacji prewspółczynnika
      powoduje, że w zależności od tego, czy obiekt sportowy znajdowałaby się w urzędzie
      obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego, jednostce budżetowej, bądź
      zakładzie budżetowym, to prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
      związanych z halą sportową przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla
      jednostki/zakładu kształtowałoby się na innym poziomie, mimo że obiektywny zakres
      wykorzystania hali sportowej nie uległby żadnej zmianie. W konsekwencji, zakres
      prawa do odliczenia zgodnie z rozporządzeniem byłby uzależniony od formy
      organizacyjno-prawnej jednostki organizacyjnej wykorzystującej obiekt sportowy, a
      nie od obiektywnych kryteriów. W przypadku proporcji zaproponowanej przez
      skarżącą, niezależnie od tego, jaka jednostka będzie wykorzystywała halę sportową,
      zakres prawa do odliczenia będzie identyczny. Proporcja dochodowa/przychodowa
      zatem nie tylko nie odpowiada specyfice wykonywanej przez skarżącą działalności w
      sferze udostępniania obiektu sportowego, ale zupełnie tej specyfiki nie bierze pod
      uwagę. Nie tylko nie uwzględnia sposobu wykorzystania tej hali sportowej, ale także
      nie pokazuje stopnia jej wykorzystania do czynności opodatkowanych. W tej sytuacji
      zastosowanie może znaleźć art. 86 ust. 2h ustawy o PTU, ale tylko wówczas, gdy
      skarżąca jest w stanie określić zakres udostępniania hali sportowej podmiotom
      zewnętrznym, w całkowitej ilości godzin wykorzystywania wspomnianego obiektu
      sportowego (zarówno przez podmioty zewnętrzne, jak i na własne potrzeby). W takiej
      sytuacji wybrana przez skarżącą metoda daje możliwość obiektywnego i najbardziej
      rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na
      działalność opodatkowaną. Innymi słowy, za pomocą tej metody możliwe jest

      dokładne wyliczenie zakresu wyłącznego wykorzystania hali sportowej do czynności
      opodatkowanych.
      6.7. Słusznie wskazał także Sąd pierwszej instancji, że zaproponowana przez skarżącą
      metoda obliczenia prewspółczynnika opiera się na kryterium określenia liczby
      godzin, w których hala sportowa jest faktycznie wykorzystywana/udostępniona
      odpłatnie lub nieodpłatnie. Chybiona jest bowiem argumentacja organu, że metoda
      czasowa nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ
      na jej prowadzenie i funkcjonowanie, tj. charakter działalności prowadzonej przez
      skarżącą oraz sposób finansowania tego podmiotu. Twierdzenie organu jest błędne z
      tego powodu, że zakłada, że metoda czasowa nie uwzględnia realizacji - przy
      wykorzystaniu hali sportowej - działalności nieodpłatnej skarżącej oraz że zakłada, że
      w przypadku obliczania sposobu określenia proporcji dla jednostki organizacyjnej
      samorządu terytorialnego, w każdym przypadku należy uwzględniać sposób
      finansowania podmiotu, a nie faktyczny zakres wykorzystania zakupów do
      działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wbrew stanowisku
      organu, metoda czasowa uwzględnia okoliczność wykorzystania hali sportowej do
      działalności nieopłatnej skarżącej przez szkołę, ponieważ daje możliwość
      obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie
      przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną. Dlatego uznać należy, że
      autor skargi kasacyjnej nie przedstawił argumentacji, która pozwalałaby na
      zakwestionowanie stanowiska skarżącej, że metoda czasowa jest metodą najbardziej
      reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania
      obiektu do danego rodzaju działalności. Skoro bowiem jest możliwe precyzyjne
      określenie liczby godzin, w których hala sportowa będzie udostępniana odpłatnie, jak
      liczba godzin, w których będzie udostępniana nieodpłatnie, które to wyodrębnienie,
      jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, nie powinno nastręczać jakichkolwiek
      problemów, to w konsekwencji istnieje obiektywna i precyzyjna możliwość ustalenia
      stopnia rzeczywistego wykorzystania hali sportowej do działalności gospodarczej.
      6.8. Należy także zauważyć, że ustalając sposób określenia proporcji faktycznego
      wykorzystania obiektu do danego rodzaju działalności konieczne jest także
      uwzględnienie czasu, w jakim hala sportowa nie jest wykorzystywana w ogóle.
      Wszystkie wydatki ponoszone przez skarżącą na utrzymanie hali sportowej służą jej
      wykorzystywaniu zgodnie z jej przeznaczeniem. Również te, które ponoszone są w
      czasie, kiedy hala nie jest wykorzystywana. Prewspółczynnik ustalony dla wydatków
      ponoszonych na bieżące utrzymanie i remont hali sportowej w sposób
      zaproponowany przez skarżącą miałby zastosowanie do wszystkich wydatków pod
      tym tytułem, również do tych, które ponoszone są w czasie, kiedy hala nie jest
      wykorzystywana i podatek naliczony do doliczenia wynikający z tych zakupów byłby
      obliczany z zastosowaniem tego sposobu obliczania proporcji. W przeciwnym razie
      wydatki ponoszone w czasie, kiedy hala nie jest wykorzystywana byłyby przypisane
      wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, co jest nieracjonalne.
    Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków których
    Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) przysługuje Państwu prawo do
    odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki według
    przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej jako: udział rocznej liczby godzin, w
    których dany Obiekt przeznaczony jest do użytku przez Podmioty zewnętrzne (bez
    uwzględnienia godzin korzystania z Obiektu przez Podmioty wewnętrzne), w całkowitej
    liczbie godzin użytkowania Obiektu w danym roku (przez Podmioty zewnętrzne +
    Podmioty wewnętrzne).
    Podsumowanie
    W odniesieniu do objętych wnioskiem wydatków (których Miasto nie jest w stanie
    bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności) związanych z

    danym Obiektem (w tym z Halą) Miastu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki według
    przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86
    ust. 2h ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
    dacie zaistnienia zdarzenia
    zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
    dniu wydania interpretacji indywidualnej, tj. w dniu 4 września 2020 r.
    Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie
    zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –
    rozpatrzone.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą
    aktualność.
    Końcowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w
    zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków
    (których Miasto nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych
    rodzajów działalności) związanych z danym Obiektem (w tym z Halą) według
    przedstawionej proporcji „czasowej”, skalkulowanej dla tego Obiektu na podstawie art. 86
    ust. 2h ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast wniosek w zakresie
    ustalenia, czy odpłatne usługi udostępniania obiektów (w tym Hali) na rzecz Podmiotów
    zewnętrznych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) został załatwiony w
    postanowieniu o umorzeniu postępowania z dnia 4 września 2020 r. nr 0112-KDIL1-
    1.4012.355.2020.1.MB.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.