Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.770.2020.3.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-18
Teza: W zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT ujętych w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia) oraz opodatkowania ujętych w remanencie likwidacyjnym środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku, do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie oraz określenia podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: budynek; remanent-remanent likwidacyjny; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z 17 listopada 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia),
*   **nieprawidłowe** - w zakresie ujęcia w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (droga dojazdowa i ogrodzenie), co do których Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT przy zakupie i środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku, do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie oraz określenia podstawy opodatkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT ujętych w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia) oraz opodatkowania ujętych w remanencie likwidacyjnym środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku, do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie oraz określenia podstawy opodatkowania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 listopada 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 10 listopada 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.770.2020.2.KO, 0113-KDIPT2-1.4011.784.2020.4.MD.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Przedsiębiorca ma zamiar zlikwidować indywidualną działalność gospodarczą w zakresie produkcji obuwia, w której wykorzystuje począwszy od 1 kwietnia 1994, działkę zabudowaną budynkiem produkcyjnym. Zakład produkcji obuwia, wolnostojący, częściowo podpiwniczony o pow. użytkowej 572,3 m.kw wraz z częścią socjalną został wybudowany na mocy pozwolenia na budowę z 2 stycznia 1991 i figuruje w KW … prowadzonej przez Wydział Ksiąg Wieczystych - Sąd Rejonowy w….

Zgodnie z zaświadczeniem z 14 lutego 1991 r., Urząd m. … wskazał, że działka zabudowana opisanym budynkiem leży na terenie przeznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne.

Nieruchomość (dwukondygnacyjny budynek produkcyjny częściowo podpiwniczony na betonowych fundamentach oraz utwardzona dojazdowa droga i ogrodzenie) figurują w ewidencji środków trwałych. Budynek oddano do użytku 1 kwietnia 1993 r.

Wartość początkowa budynku produkcyjnego to 380 920,00 PLN z czego odpisów umorzeniowych/amortyzacyjnych dokonano do 1 stycznia 2020 na 230 935,07 PLN. Budynek jest posadowiony na działce będącej wspólnością majątkową małżeńską.

W związku z nabyciem nieruchomości i budową zakładu, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Obecnie Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, natomiast małżonka Wnioskodawcy nie jest zarejestrowana dla potrzeb VAT.

Budynek produkcyjny, drogę dojazdową i ogrodzenie wpisano do ewidencji środków trwałych PPH „…”… – 1 kwietnia 1994 r.

Ostatnie wydatki jakie poniesiono na ww. budynek produkcyjny dokonano w 2016 i 2017 roku w łącznej kwocie netto 38 877,00 PLN, a naliczony Vat (23%) podlegał odliczeniu od VAT należnego, co nie stanowi 30% wartości początkowej środka trwałego.

Ponadto w ewidencji środków trwałych od 1 kwietnia 1994 figurują częściowo zamortyzowane: utwardzona droga dojazdowa o wartości początkowej 10395,00 PLN ogrodzenie o wartości początkowej 4050,00 PLN.

W okresie od 1 lutego 2004 do 31 marca 2009 budynek zakładu produkcyjnego wraz z przyległym terenem (droga dojazdowa, ogrodzenie) był wynajmowany na podstawie umowy najmu, na cele prowadzonej działalności gospodarczej Najemcy.

Ponadto na majątek związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy składają się: maszyny i urządzenia do produkcji obuwia, które przy nabyciu korzystały zarówno z możliwości odliczenia podatku naliczonego jak i tej możliwości nie miały (zostały zakupione przed wprowadzeniem do systemu podatkowego RP podatku od towarów i usług).

Pismem z 17 listopada 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy w następujący sposób.

1.  Zgodnie z posiadanymi informacjami budynek został wzniesiony i oddany do użytkowania 1 kwietnia 1993 i początkowo użytkowany w działalności gospodarczej spółki cywilnej, której jednym ze wspólników był Wnioskodawca. W wyniku zmian organizacyjnych, w ww. nieruchomości Wnioskodawca kontynuuje samodzielnie indywidualną działalność od 1 kwietnia 1994 r.
2.  Uściślając, zgodnie z prawem budowlanym i definicją zawartą w art. 3 ust. 9 - ogrodzenie należy uznać za urządzenie budowlane tzn. „urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak (\`(...)\`) także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe”.
3.  Uściślając, przedmiotowa droga utwardzona jest terenem przeznaczonym do komunikacji, który spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej do drogi wewnętrznej w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, który do dróg wewnętrznych zalicza w szczególności „drogi w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowe do obiektów użytkowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą” – wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 września 2008 r., I SA/Wa 603/08. Nie stanowi jednak budowli w świetle przepisów prawa budowlanego, przez to nie mieści się także w definicji drogi, określonej w art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych, natomiast można ją sklasyfikować jako urządzenie budowlane zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 9) ustawy prawo budowlane.
4.  W świetle powyższego droga dojazdowa i ogrodzenie nie są budowlami, natomiast spełniają definicję urządzeń budowlanych w rozumieniu przepisów Prawo budowlane.
5.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do:
    *   Kocioł c.o.
    *   Komputer
    *   Kompresor
    *   System alarmowy
    *   System monitoringu wizyjnego
    *   Ćwiekarka przodów obuwia
    *   Ćwiekarka czubków PAL G04
    *   Formowarka cholewek kozaków
    *   Formowarka pięt
6.  Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy nabyciu budynku produkcyjnego, ogrodzenia i drogi dojazdowej (wewnętrznej). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę zawiera się w PKD 15.20.Z. - produkcja obuwia i jest działalnością opodatkowaną. Wnioskodawca nie wykonuje (także w przeszłości) działalności zwolnionej z opodatkowania.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 3 ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 listopada 2020 r.):**

1.  Czy w związku z likwidacją działalności gospodarczej, posiadając w majątku firmy nieruchomość zabudowaną i umieszczając ją w remanencie likwidacyjnym, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do wartości nieruchomości (budynek produkcyjny) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10?
2.  Czy Wnioskodawca, przy likwidacji działalności gospodarczej, przekazanie na potrzeby własne (do majątku osobistego) i umieszczając w remanencie likwidacyjnym utwardzoną drogę dojazdową i ogrodzenie będzie zobowiązany opodatkować 23% VAT?
3.  Czy Wnioskodawca, przy likwidacji działalności gospodarczej, ma obowiązek umieścić w remanencie likwidacyjnym zarówno budynek i urządzenia budowlane (droga dojazdowa i ogrodzenie) co do których nie miał prawa do odliczenia VAT przy zakupie jak i pozostałe środki trwałe i wyposażenie (maszyny i urządzenia) w stosunku do których dokonał odliczenia przy zakupie. Czy wszystkie składniki spisu z natury będzie zobowiązany opodatkować i naliczyć 23% VAT i jaka będzie podstawa opodatkowania?

Stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie pytania nr 3 ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 listopada 2020 r.):

Ad. 1

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług.

Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W praktyce po wyroku TSUE uznaje się, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi również, gdy podatnik wykorzystuje budynek lub budowlę do własnej działalności opodatkowanej.

Ponadto w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

Skutkuje to zastosowaniem do dostawy gruntu takiej samej stawki VAT bądź zwolnienia od podatku, jaka obejmuje budynki, budowle lub ich części.

Oznacza to, że użytkowanie m.in. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich nabyciu lub wybudowaniu spełnia definicję pierwszego zasiedlenia, a jeśli od tego momentu upłynął okres co najmniej 2 lat, wówczas dostawa takiej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis stanu faktycznego sprawy oraz powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że w momencie zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, posiadając w majątku firmy nieruchomość i umieszczając ją w remanencie likwidacyjnym Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto, w świetle powyższego, dostawa gruntu, na którym znajduje się przedmiotowy budynek, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ad. 2

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Tak więc zarówno drogę dojazdową, jak i ogrodzenie należy sklasyfikować wg PKOB 2420. Dlatego też - wg warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - będzie z niego korzystało również zbycie/przekazanie do majątku osobistego ogrodzenia, drogi dojazdowej - które wg wskazań Wnioskodawcy są urządzeniami budowlanymi (PKOB 2420). Zgodnie z ustawą Prawo budowlane urządzenia budowlane stanowią bowiem urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Tym samym ogrodzenie i droga dojazdowa powinny być traktowane jako elementy przynależne do budynków i opodatkowane według tych samych zasad co budynki. Zatem z uwagi na to, że dostawa budynku zakładu produkcji obuwia, zdaniem Wnioskodawcy korzysta ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa ogrodzenia oraz drogi dojazdowej będzie objęta tym zwolnieniem.

Ad. 3

Likwidując działalność czynny podatnik VAT ma obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego dla celów VAT. Dokonuje tego analogicznie jak w przypadku spisu z natury dla celów PIT, uwzględniając w nim dodatkowo składniki majątku - środki trwałe czy wyposażenie przy zakupie których miał prawo do odliczenia podatku VAT (niezależnie czy skorzystał z tego prawa czy nie).

Ustawa o VAT traktuje wyposażenie i środki trwałe jako towar. Bez względu na to, jak długo dany środek trwały był używany, jeżeli przy jego zakupie obowiązywało prawo do odliczenia VAT, w momencie likwidacji działalności czynny podatnik VAT musi ująć go w spisie z natury, a w konsekwencji opodatkować (w odniesieniu do wymienionych w stanie faktycznym wniosku maszyn i urządzeń - 23% VAT). Ponieważ przy nabyciu budynku i urządzeń budowlanych prawa do odliczenia VAT podatnik nie miał - zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku umieszczania tych pozycji w remanencie likwidacyjnym sporządzanym dla potrzeb VAT. Jeśli jednak zdecyduje się je umieścić w spisie - właściwe będzie określenie „nie podlega”.

Informację o dokonanym spisie z natury oraz wyliczonej na jego podstawie wartości i kwocie podatku należnego podatnik dołącza do ostatniego JPK\_VAT- w części deklaracyjnej JPK\_VAT obejmującego dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Podstawę opodatkowania towarów ujętych w spisie likwidacyjnym stanowi cena nabycia towarów netto (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określony w momencie dostawy towarów. Oznacza to, że w spisie z natury powinny się znaleźć zarówno środki trwałe, od których częściowo odliczono VAT jak też środki trwałe, które zostały w całości zamortyzowane, a przy nabyciu których obowiązywało prawo odliczenia VAT.

Wartość towarów wykazywana - to cena nabycia skorygowana na dzień spisu z natury co oznacza, że dla całkowicie zamortyzowanego środka trwałego w spisie uwzględnia się jego wartość obecną (rynkową), a nie traktuje go jako środek o wartości zerowej.

Sprzedaż towarów w okresie 12 miesięcy od dnia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez osobę fizyczną jest zwolniona z VAT, gdy dotyczy towarów objętych spisem z natury.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest:**

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia),
*   **nieprawidłowe** - w zakresie ujęcia w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (droga dojazdowa i ogrodzenie), co do których Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT przy zakupie i środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku, do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie oraz określenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 14 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury (art. 14 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

W tym miejscu należy podkreślić, że opodatkowaniu podlegają wszystkie towary, a zatem m.in. środki trwałe oraz towary handlowe, które na dzień likwidacji prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, znajdowały się w jego posiadaniu, a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych składników majątkowych. Jest to uzasadnione konstrukcją podatku od towarów i usług opartego na zasadzie neutralności. Jeśli podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. Opodatkowanie towarów pozostałych po zaprzestaniu działalności, w stosunku do których nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, oznaczałoby natomiast w istocie dwukrotne opodatkowanie jednej konsumpcji (raz przy nabyciu, a powtórnie – po zaprzestaniu działalności).

Zatem towary (w tym środki trwałe oraz towary handlowe) objęte spisem z natury, o których mowa w art. 14 ustawy, należy opodatkować w sposób pozwalający na zachowanie zasady neutralności podatku VAT, a więc na zasadach takich samych, jak przy sprzedaży, stosując obowiązujące stawki VAT lub zwolnienie od podatku.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar zlikwidować indywidualną działalność gospodarczą w zakresie produkcji obuwia, w której wykorzystuje działkę zabudowaną budynkiem produkcyjnym. Budynek został wzniesiony i oddany do użytkowania 1 kwietnia 1993 r. i początkowo użytkowany w działalności gospodarczej spółki cywilnej, której jednym ze wspólników był Wnioskodawca. W wyniku zmian organizacyjnych, w ww. nieruchomości Wnioskodawca kontynuuje samodzielnie indywidualną działalność od 1 kwietnia 1994 r. W związku z nabyciem nieruchomości i budową zakładu, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Ostatnie wydatki jakie poniesiono na ww. budynek produkcyjny dokonano w 2016 i 2017 r. w łącznej kwocie netto 38 877,00 PLN, a naliczony VAT (23%) podlegał odliczeniu od VAT należnego, co nie stanowi 30% wartości początkowej środka trwałego. W okresie od 1 lutego 2004 r. do 31 marca 2009 r. budynek zakładu produkcyjnego wraz z przyległym terenem (droga dojazdowa, ogrodzenie) był wynajmowany na podstawie umowy najmu, na cele prowadzonej działalności gospodarczej Najemcy. Droga dojazdowa i ogrodzenie nie są budowlami, natomiast spełniają definicję urządzeń budowlanych w rozumieniu przepisów Prawo budowlane.

Ponadto na majątek związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy składają się: maszyny i urządzenia do produkcji obuwia. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do: kotła c.o., komputera, kompresora, systemu alarmowego, systemu montoringu wizyjnego, ćwiekarki przodów obuwia, ćwiekarki czubków PAL G04, formowarki cholewek kozaków, formowarki pięt.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do zwolnienia od podatku VAT budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia) ujętych w remanencie likwidacyjnym oraz opodatkowania środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie.

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż ze względu na poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, będzie on – w świetle art. 14 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 4 ustawy – zobowiązany do wykazania przedmiotowego budynku w sporządzanym spisie z natury (remanencie likwidacyjnym).

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że ponieważ przy nabyciu budynku i urządzeń budowlanych prawa do odliczenia VAT podatnik nie miał - zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku umieszczania tych pozycji w remanencie likwidacyjnym sporządzanym dla potrzeb VAT. Jeśli jednak zdecyduje się je umieścić w spisie - właściwe będzie określenie „nie podlega”.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który wskazuje, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykazując budynek w sporządzonym spisie z natury będzie mógł zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa budynku nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ponieważ został on oddany do użytkowania 1 kwietnia 1993 r. Ostatnie wydatki jakie poniesiono na ww. budynek dokonano w 2016 i 2017 r., a naliczony VAT (23%) podlegał odliczeniu od VAT należnego, co jednak nie stanowiło 30% wartości początkowej środka trwałego. Zatem Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budynku, przekraczających 30% jego wartości początkowej. Zatem spełniony został również drugi warunek umożliwiający zwolnienie budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy zwolnić od podatku lub przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że ujęte w spisie z natury droga dojazdowa i ogrodzenie nie są budowlami, natomiast spełniają definicję urządzeń budowlanych w rozumieniu przepisów Prawo budowlane. Zgodnie z ustawą Prawo budowlane, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym urządzenie budowlane (droga i ogrodzenie) powinny być traktowane jako element przynależny do budynku i zwolnione od podatku tak jak przedmiotowy budynek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia) jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do objętych spisem z natury maszyn i urządzeń do produkcji obuwia (tj. kotła c.o., komputera, kompresora, systemu alarmowego, systemu montoringu wizyjnego, ćwiekarki przodów obuwia, ćwiekarki czubków PAL G04, formowarki cholewek kozaków, formowarki pięt), od których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego należy stwierdzić, że towary te podlegać będą opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT, a więc na zasadach takich samych, jak przy ich sprzedaży.

Przechodząc do kwestii określenia podstawy opodatkowania, wskazać należy, że jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Stosownie do treści art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy stanowi zatem implementację przepisu art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

*   obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
*   opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
*   kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Zatem, we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania mających wpływ na jej wielkość.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a przepisu art. 29 ust. 9 ustawy określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej. W związku z powyższym, do określonej powyższej sytuacji należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Podkreślić należy, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

W tym miejscu należy przypomnieć, że jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 2 oraz ust. 6, w związku z art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, tj. cena nabycia tych towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Oznacza to, że wykazany w spisie z natury towar należy opodatkować, przyjmując za podstawę opodatkowania aktualną jego wartość, tj. koszt wytworzenia określony na dzień likwidacji działalności. Przy czym podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Reasumując wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy podstawę opodatkowania będzie stanowić cena nabycia poszczególnych towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Natomiast w odniesieniu do budynku podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy będzie wartość wydatków obliczona wg wartości rynkowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe - w zakresie prawa do zwolnienia od podatku VAT w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (drogi i ogrodzenia),
*   nieprawidłowe - w zakresie ujęcia w remanencie likwidacyjnym budynku i urządzeń budowlanych (droga dojazdowa i ogrodzenie), co do których Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT przy zakupie i środków trwałych i wyposażenia (maszyny i urządzenia) w stosunku, do których Wnioskodawca dokonał odliczenia przy zakupie oraz określenia podstawy opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w części zostało uznane za nieprawidłowe z uwagi na stwierdzenie w uzasadnieniu, że ponieważ przy nabyciu budynku i urządzeń budowlanych prawa do odliczenia VAT podatnik nie miał - zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku umieszczania tych pozycji w remanencie likwidacyjnym sporządzanym dla potrzeb VAT. Jeśli jednak zdecyduje się je umieścić w spisie - właściwe będzie określenie „nie podlega”.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku (w szczególności dotyczące JPK\_VAT), które nie zostały objęte pytaniem sformułowanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie pytania nr 3 w części dotyczącej stawki podatku VAT w wysokości 23% oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 4) zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie e-PUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.