Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.84.2022.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-04
Teza: Opodatkowanie rozliczeń pomiędzy Zainteresowanymi w ramach wspólnego przedsięwzięcia
Słowa kluczowe: przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

4 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 26 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń pomiędzy Zainteresowanymi w ramach wspólnego przedsięwzięcia. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: K.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: E.

### Opis zaistniałego stanu faktycznego

Przedsiębiorstwo Produkcji K., jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (zwany dalej „VAT”) VAT czynnym oraz prowadzi działalność opodatkowaną. K. jest producentem … i prowadzi w tym zakresie sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności K. w dniu 18 sierpnia 2021 r. zawarł umowę o zarządzanie wspólnymi prawami (zwaną dalej „Umową”) do nowego produktu w formie napoju (zwany dalej „Produkt”) z E. (zwane dalej łącznie „Zainteresowani” lub „Współuprawnieni”).

E. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT czynnym oraz prowadzi działalność opodatkowaną. E. angażuje znanych i wpływowych … w Polsce. E. zajmuje się rozwojem i projektami związanymi z grupą E. Ponadto, E. jest odpowiedzialna za działalność produkcyjną oraz wdrażanie innowacji technologicznych i lifestylowych w różnych obszarach życia i biznesu.

K. koordynuje współpracę z producentem Produktu (tj. V.), a co za tym idzie, jest odpowiedzialnym za działania producenta Produktu w ramach koordynacji. Ponadto, K. zobowiązał się konsultować z E. wszystkie zaciągane (na podstawie umowy z producentem Produktu) w imieniu obu Stron zobowiązania.

Zainteresowani podjęli współpracę w formie Umowy, w ramach której wprowadzili na rynek Produkt. Zainteresowani wsparli Produkt znakami towarowymi E. i K. Zainteresowani opracowali recepturę Produktu, strategię marketingową Produktu oraz zaprojektowali opakowanie Produktu.

Zainteresowani określili swoje prawa i obowiązki w zakresie:

1) wkładu każdej ze stron w prace nad Produktem;

2) zarządzania majątkowymi prawami intelektualnymi do Produktu, w szczególności wspólnym prawem ochronnym do znaku towarowego słownego lub słowno-graficznego po jego zarejestrowaniu;

3) korzystania ze wspólnych praw do Produktu, w szczególności do czerpania pożytków ze wspólnego prawa do Produktu;

4) organizacji produkcji, dystrybucji i marketingu Produktu.

Zgodnie z § 2 ust. 3 Umowy, Zainteresowani podzielili prawa majątkowe do Produktu, w tym prawa własności intelektualnej i prawa własności przemysłowej, takie jak prawo z rejestracji, w równych udziałach po 50%. Z kolei, w świetle § 2 ust. 4 Umowy, K. zobowiązuje się do przeznaczenia połowy przypadających mu środków pieniężnych uzyskanych na marży ze sprzedaży Produktu na szeroko pojęte działania wspierające dystrybucje i sprzedaż Produktu. Natomiast, E. zobowiązuje się do przeznaczenia połowy przypadających jej środków pieniężnych uzyskanych na marży ze sprzedaży Produktu na marketing Produktu.

Na podstawie § 3 Umowy K. zobowiązał się do:

1) opracowania, przy udziale producenta napojów, receptury Produktu nawiązującej do …. E.;

2) uzyskania akceptacji E. w zakresie …. opracowanych w wyniku stworzenia receptury;

3) rejestracji znaku towarowego słownego lub słowno-graficznego;

4) składania zamówień u producenta Produktu (V.) w uzgodnieniu z E.;

5) koordynowania współpracy z producentem Produktu;

6) planowania i wdrażania działań wspierających sprzedaż Produktu;

7) współdziałania przy czynnościach przekraczających zwykły zarząd prawami;

8) współdziałania przy udzielaniu licencji na wspólny znak towarowy oraz udostępniania receptury producentowi Produktu;

9) ustalania wspólnie z E. ceny sugerowanej detalicznej oraz ceny po jakiej Produkt będzie oferowany odbiorcom hurtowym;

10) dystrybucji Produktu wśród odbiorców hurtowych oraz sieci handlowych;

11) poinformowania E. o ewentualnym zamiarze zbycia udziału we wspólnych prawach do Produktu, celem umożliwienia skorzystania z prawa pierwszeństwa.

Z kolei, E. zobowiązała się do:

1) zaprojektowania szaty graficznej opakowania Produktu;

2) uzyskania akceptacji K. na szatę graficzną opakowania Produktu;

3) konieczne prawem współdziałania przy rejestracji znaku słownego lub słowno-graficznego;

4) opracowania strategii marketingowej i reklamowej oraz do podjęcia działań marketingowych i reklamowych oraz finansowania tych działań;

5) informowania K. o strategii i działaniach w powyższym zakresie;

6) czynności zwykłego zarządu wspólnymi prawami z wyjątkiem udzielania licencji na wspólny znak towarowy oraz udostępnianie receptury;

7) współdziałania przy czynnościach przekraczających zwykły zarząd prawami;

8) współdziałania przy udzielaniu licencji na wspólny znak towarowy oraz udostępniania receptury producentowi Produktu;

9) negocjowania warunków współpracy z producentem Produktu;

10) ustalania wspólnie z K. ceny sugerowanej detalicznej oraz ceny po jakiej Produkt będzie oferowany odbiorcom hurtowym;

11) ustalanie wspólnie z K. ceny sugerowanej detalicznej oraz ceny po jakiej Produkt będzie oferowany odbiorcom hurtowym,

12) poinformowania K. o ewentualnym zamiarze zbycia udziału we wspólnych prawach do Produktu, celem umożliwienia skorzystania z prawa pierwszeństwa.

Dodatkowo, oprócz podziału praw majątkowych i przychodów Zainteresowani szczegółowo podzielili w § 4 Umowy uczestnictwo w kosztach i przychodach związanych z produkcją, dystrybucją i marketingiem Produktu, również w relacji po 50% z uwzględnieniem, iż:

1) środki niezbędne na sfinansowanie produkcji Produktu przez podmiot zewnętrzny (V.) Zainteresowani zapewnią w proporcji: K. 80%, E. 20%;

2) dystrybucję Produktu wśród odbiorców hurtowych prowadzić będzie K.;

3) przychody uzyskane z dystrybucji Produktu w pierwszej kolejności zostaną przeznaczone na pokrycie zaangażowania kapitałowego Zainteresowanych na koszty produkcji, a następnie od przychodów zostaną odjęte na składowanie, transport, uzasadnione reklamacje Produktu, utylizację wadliwego lub przeterminowanego Produktu;

4) od przychodów zostaną również odjęte inne nieprzewidziane w chwili podpisywania Umowy koszty, o ile ich poniesienie zostanie uprzednio uzgodnione przez Zainteresowanych;

5) po odjęciu kosztów, o których mowa powyżej w pkt 3 i 4, osiągnięty zysk ze sprzedaży Produktu zostanie podzielony pomiędzy Współuprawnionych w ten sposób, że w miesięcznych okresach rozliczeniowych Współuprawnieni dokonają rozliczenia podziału (wypłaty) wyniku rozliczenia (zysku);

6) wydatki K. na wsparcie dystrybucji i sprzedaży Produktu na dalszych etapach obrotu, na które będą się składały działania skierowane do partnerów biznesowych - takie jak: promocje, opłaty za ekspozycję Produktu w placówkach handlowych, opłaty za raportowanie sprzedaży, opłaty za przyjęcie na magazyn centralny lub do centrum logistycznego odbiorcy, opłaty za umieszczenie Produktu w gazetkach sieci handlowych, opłaty za reklamę indoorową w placówkach handlowych, finansowanie programów motywacyjnych dla przedstawicieli handlowych i konkursów dla najlepszych sprzedawców Produktu będą finansowane (jeżeli zajdzie potrzeba ich przeprowadzenia) wyłącznie przez K. z przypadających mu zysków;

7) wydatki E. na reklamę i marketing Produktu rozumiany jako działania ukierunkowane na zwiększanie popytu na Produkt wśród konsumentów, takie jak promowanie Produktu za pośrednictwem mediów społecznościowych będą finansowane wyłącznie przez E. z przypadających jej zysków.

Zainteresowani ustalili również prawo pierwszeństwa nabycia udziału w prawach do Produktu, bowiem zgodnie z § 5 Umowy, każdy z Zainteresowanych może przenieść swój udział w prawach majątkowych określonych w niniejszej umowie, w tym w prawie z rejestracji znaku towarowego Produktu na osoby trzecie, przy czym drugiemu Zainteresowanemu służy prawo pierwszeństwa do nabycia tego udziału. W przypadku braku zainteresowania nabyciem udziału na zasadzie pierwszeństwa, zbycie udziału na rzecz osoby trzeciej przez jednego Zainteresowanego może nastąpić za zgodą drugiego Zainteresowanego, zaś korzyści uzyskane przez jednego z Zainteresowanych, w związku z przeniesieniem swego udziału w prawie nie podlegają podziałowi

W związku z powyższym, Zainteresowani zawarli Umowę, która współuprawniła ich do pobierania pożytków i współzobowiązała do ponoszenia kosztów z tytułu praw własności intelektualnej do Produktu. Wobec czego, po stronie Zainteresowanych pojawiły się i będą się pojawiać wzajemne rozliczenia z tytułu przedmiotowych praw majątkowych do Produktu.

W miesięcznych okresach rozliczeniowych strony dokonują i będą dokonywać rozliczenia i podziału (wypłaty) wyniku rozliczenia (zysku).

### Pytania

1) Czy rozliczanie na podstawie Umowy zysków (podział zysków) i strat (przychodów/kosztów) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu pomiędzy Zainteresowanymi jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

2) Czy K. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktury wystawionej przez E., rozliczającej udział w zyskach i stratach z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu przez E.?

**Stanowisko**

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, rozliczanie udziałów zysków (podział zysków) i strat (przychodów i kosztów) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu pomiędzy Zainteresowanymi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ czynności związane z rozliczeniami współwłaścicieli praw własności intelektualnej, nie mają znamion odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Zdaniem Zainteresowanych, opodatkowaniu podatkiem podlegają - zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Udział w przychodach i kosztach, ani rozliczenie zysku/straty z wdrożenia Produktu nie może być kwalifikowany jako dostawa towarów, ani świadczenie usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

\- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

\- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

\- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zdaniem Zainteresowanych, aby zdarzenie odpowiadające przytoczonej wyżej definicji usługi wywoływało skutki w podatku, konieczne jest aby wykonywanej czynności odpowiadało wynagrodzenie, które jest świadczeniem wzajemnym pochodzącym od drugiej strony umowy (beneficjenta świadczenia), stanowiącym ekwiwalent wykonanych przez podatnika czynności.

W związku z powyższym, nie każda umowa kreuje czynność objętą zakresem opodatkowania, lecz tylko taka, w ramach której dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych między stronami tej umowy.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym, np.: wyrok z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1128/12: „Szerokie, odwołujące się do pojęcia świadczenia, określenie zakresu przedmiotowego w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, nie może być odczytywane w ten sposób, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania, bądź zaniechania innej strony. Z powołanego przepisu wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść.

Posiłkując się wskazówkami zawartymi w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80, czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których: istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy, istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.” W ocenie Zainteresowanych zawarta przez nich Umowa posiada cechy umowy o współpracy (kooperacyjnej). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem NSA przy ustalaniu czy pomiędzy stronami takich umów dochodzi do odpłatnego świadczenia usług należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych (tak NSA w wyrokach: z dnia 23 kwietnia 2008 r., I FSK 1788/07, z dnia 9 października 2008 r., I FSK 291/08 i z dnia 29 lutego 2012 r., I FSK 562/11). W powołanych orzeczeniach wskazuje się, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie, przez skoordynowane i wspólne działania partnerów, rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można do celów podatku VAT wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich złożonego i wspólnego charakteru działania, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia (wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. I FSK 1128/12 oraz z dnia 10 października 2014 r. sygn. I FSK 1493/13). W wyroku NSA z dnia 6 sierpnia 2020 r. sygn. I FSK 2025/19, stwierdzono, że: „Przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 u.p.t.u. - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu.”

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2013 r. sygn. IPPP1/443-1383/11/13-7/S/MP (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie), wydanej w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1083/12, stwierdzono że: „Wspólnie podjęte działania pozostają ze sobą powiązane i skoordynowane. Nie oznacza to jednak świadczenia wzajemnych odpłatnych usług. Każdy z uczestników programu partnerskiego działa bowiem we własnym interesie, gdzie celem wykonywania czynności nie jest dokonanie przysporzenia o charakterze materialnym na rzecz kontrahenta. Należy zauważyć, iż nie każde współdziałanie, współpraca czy też wspólne przedsięwzięcie podejmowane przez podmioty gospodarcze opiera się na prostym schemacie odpłatnej ekwiwalentnej wymiany świadczeń (usług i towarów). W rozpoznawanej sprawie chodzi o skoordynowane w czasie, wspólne przedsięwzięcie o charakterze marketingowym, podejmowane przez Spółkę wraz z innym podmiotem (partnerem). Celem tego przedsięwzięcia jest zwiększenie sprzedaży własnych produktów i uzyskanie przez to wyższych przychodów. Podobny cel przyświeca partnerowi w odniesieniu do jego własnych produktów. Poprzez skoordynowanie swoich działań strony porozumienia zwiększają skuteczność tego przedsięwzięcia marketingowego, niż gdyby miało ono być prowadzone oddzielnie (tylko we własnym zakresie). Informowanie, zachęcanie do zakupu usług finansowych (po stronie Sklepu), bądź też do zakupu większej ilości towaru (poprzez zapewnienie atrakcyjnego finansowania Klientowi przez Instytucję finansową) są czynnościami, które każda ze stron będzie wykonywać przede wszystkim w celu maksymalizacji własnego przychodu. Prowadzenie tego rodzaju współpracy nie oznacza, iż strony tego porozumienia (programu) wzajemnie świadczą na swoją rzecz odpłatne usługi. Ich wspólne działania ukierunkowane są na ich potencjalnych klientów i w tej płaszczyźnie zostaną ewentualnie uzyskane oczekiwane korzyści, poprzez zwiększenie sprzedaży własnych produktów i tym samym wzrost osiąganych przychodów. Brak bezpośredniej korzyści dla partnera z podejmowanych działań nie pozwala uznać czynności podejmowanych przez Strony w ramach zawartej umowy za świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Reasumując, na gruncie powyższego orzecznictwa aby można było mówić o świadczeniu odpłatnych usług między Zainteresowanymi, a więc o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT muszą być spełnione następujące przesłanki:

\- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

\- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

\- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

\- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

\- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W przedstawionym stanie faktycznym nie sposób natomiast uznać, że w związku z podziałem korzyści i kosztów wynikających z praw intelektualnych do Produktu między Zainteresowanymi dochodziło do wzajemnego świadczenia usług.

Nie istnieje bowiem żadne wynagrodzenie należne K. od E. lub E. od K. Za wynagrodzenie Zainteresowanego nie sposób w szczególności uznać rozliczenia kosztów lub przychodów, ani przypadającej na Zainteresowanego część zysku ze wspólnego przedsięwzięcia.

Otrzymane środki pieniężne nie są bowiem konsekwencją świadczenia otrzymanego od drugiej strony.

Podobnie w sytuacji podziału korzyści/przychodów między Zainteresowanymi nie sposób uznać, że Zainteresowani świadczą sobie wzajemnie jakieś odpłatne usługi. Jeden Zainteresowany przekazuje drugiemu Zainteresowanemu zyski z tytułu komercjalizacji prawa, którego są współwłaścicielami. Co kluczowe w sprawie, uprawnienie do udziału w zysku (50%) odpowiada udziałowi każdego z Zainteresowanych w prawach majątkowych do Produktu. Nie zachodzi zatem sytuacja, w której jeden z Zainteresowanych otrzymuje (zatrzymuje) część wyniku wspólnego przedsięwzięcia przekraczającą jego udział w prawach do Produktu.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie winno być wyrażone w pieniądzu.

W tym zakresie należy na wstępie dalej czynionych rozważań odwołać się do art. 72 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r., zgodnie z którym: współuprawniony z patentu może, bez zgody pozostałych współuprawnionych, korzystać z wynalazku we własnym zakresie oraz dochodzić roszczeń z powodu naruszenia patentu (ust. 1). Zgodnie z przepisem ust. 2 w razie uzyskania korzyści z wynalazku przez jednego ze współuprawnionych każdy z pozostałych współuprawnionych ma prawo, o ile umowa nie stanowi inaczej, do odpowiedniej części z jednej czwartej tych korzyści po potrąceniu nakładów, stosownie do swego udziału w patencie. Zgodnie z przepisem ust. 3 w zakresie nieuregulowanym w ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio, o ile umowa o wspólności patentu nie stanowi inaczej, przepisy Kodeksu cywilnego o współwłasności w częściach ułamkowych .

Przepis ten reguluje przypadek wspólności patentu oraz wspólności prawa do uzyskania patentu, które to mogą powstać w razie udzielenia patentu kilku osobom (podmiotom). Przepis ma charakter dyspozytywny. Oznacza to, że strony mogą odmiennie określić zasady partycypacji w korzyściach uzyskanych przez jednego ze Współuprawnionych jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.

Zakres uprawnień przysługujących współuprawnionemu do patentu wyznacza pojęcie udziału. W ocenie Zainteresowanych udział w prawie majątkowym stanowi „własne” prawo każdego Współuprawnionego i jest on swoistym konglomeratem praw i obowiązków, jakie uprawniony może realizować dwukierunkowo - zarówno w stosunku do osób trzecich, jak i wobec pozostałych Współuprawnionych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że podział przychodów między współwłaścicielami rzeczy lub praw nie stanowi odpłatnego świadczenia usług. Tylko gdy jeden ze współuprawnionych korzysta z praw ponad swój udział (za zgodą pozostałych), może mieć miejsce czynność opodatkowana. W wyroku NSA z dnia 6 października 2016 r. sygn. I FSK 386/16, stwierdzono, że: „Należy jednak przy tym uwzględnić, że jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, nie ma ona charakteru odpłatnego, w tym też na gruncie VAT. Wydzielone bowiem (bez dopłaty) w wyniku zniesienia współwłasności nowe rzeczy swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, co oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel.

Ponadto umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy, czy ich sprzedaży. Oznacza to, że tego rodzaju umowne zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

5.9. Jeżeli jednak czynność ta będzie miała charakter odpłatny, a więc strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden ze wspólników uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze wspólników zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na to, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału), na gruncie VAT będzie miała miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty. W takiej bowiem sytuacji, skoro w wyniku zawartej umowy „część” pozyskanego przez współwłaściciela towaru w części przewyższającej wartość przysługującego mu udziału w rzeczy wspólnej, znalazła się w jego wyłącznym władaniu, oznacza to, że drugi współwłaściciel dokonał jej zbycia z przynależnej mu części towaru wspólnego, mającego charakter dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., za odpłatnością w wysokości ustalonej dopłaty pieniężnej”. Podobnie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 8 kwietnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP4- 3.4012.669.2020.3.IG, stwierdzono że: „(\`(...)\`) efektem współpracy jest/będzie zysk. Za wynagrodzenie Koordynatora nie sposób uznać zwrotu kosztów jaki następuje od pozostałych Współuprawnionych (proporcjonalnie do ich udziału w patencie). Otrzymane środki pieniężne nie są bowiem konsekwencją świadczenia otrzymanego od Koordynatora, a wynikają z obowiązku spoczywającego na Współuprawnionych. Jak zostało to podkreślone we wniosku, Koordynator nie czerpie żadnych korzyści w związku z dokonywanym rozliczeniem. Partner partycypuje w realizacji zadania jedynie poprzez wniesienie swojego udziału finansowego, ale przekazywane przez niego środki finansowe nie stanowią dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za świadczenie usług.”

Powyższy pogląd należy uznać za utrwalony w orzecznictwie organów podatkowych. W interpretacji z dnia 30 października 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.454.2019.2.AS oceniano zasady rozliczeń przez konsorcjum międzynarodowe w zakresie usług transportu: „(\`(...)\`) SP. Z O.O. prowadzi działalność usługową polegającą na zatrudnianiu pracowników i świadczeniu usług prowadzenia pojazdów. Wykonywane usługi przeprowadzane są na zlecenie i we współpracy z inną spółką należącą do grupy (\`(...)\`) SP. Z O.O. SP. K., której działalność gospodarcza obejmuje przede wszystkim wykonywanie usług transportowych głownie na rzecz podmiotów zagranicznych (nierezydentów) i świadczenie usług wewnątrzkorporacyjnych wspomagających prace poszczególnych spółek z grupy.

W ramach prowadzonej działalności (\`(...)\`) SP. Z O.O. oraz (\`(...)\`) SP. Z O.O. SP. K. nawiązały relację z kilkoma kontrahentami z różnych krajów EOG. Intencją podmiotów z Grupy w ramach zawiązanej współpracy jest wspólne organizowanie obsługi transportowej i logistycznej ich partnerów handlowych. Strony uznały, że właściwym dla współpracy i rozliczeń będzie model wspólnego przedsięwzięcia w formie umowy konsorcjum.

Wspólne przedsięwzięcie polega na współdziałaniu partnerów realizujących wspólny cel, przy czym sama współpraca pomiędzy partnerami związana jest ściśle z wykonywaniem części wspólnego zadania i nie łączy się z działaniem jednego podmiotu dla bezpośredniej korzyści drugiego podmiotu. W ramach powyższej współpracy funkcję lidera Konsorcjum będzie pełnił (\`(...)\`) SP. Z O.O. SP. K. (dalej jako: „Lider Konsorcjum” lub „Lider”). (\`(...)\`) SP. Z O.O. będzie uczestnikiem zawiązanego Konsorcjum, działającym w charakterze merytorycznego partnera (dalej łącznie, jako: „Partnerzy”). W zakresie podziału kosztów związanych z realizacją celów Konsorcjum, każda ze stron umowy będzie zobowiązana do pokrycia kosztów ww. zadań, za które jest odpowiedzialna. Płatności otrzymywane przez Konsorcjum od usługobiorców będą dokonywane na rachunek lub do kasy Lidera oraz dokumentowane fakturami. Następnie będą dzielone przez Lidera Konsorcjum pomiędzy Lidera i Partnerów w ustalonym stosunku procentowym, wskazanym w Umowie Konsorcjum, w odniesieniu do każdego ze zrealizowanych zadań. Przy czym ustalony przez Strony umowy podział procentowy przychodów wynika z rozkładu obowiązków i kosztów na poszczególnych uczestników Konsorcjum. Ustalony procent przychodów należny Wnioskodawcy ma odzwierciedlać liczbę obowiązków Spółki w ramach Konsorcjum i udział w budżetowanych kosztach przedsięwzięcia. Po każdym miesiącu Partnerzy wystawią dla Lidera Konsorcjum dokumenty rozliczeniowe, w celu wypłaty przez Lidera przypadającego tym podmiotom procenta przychodu osiągniętego przez Konsorcjum. Zyskowność projektu będzie zatem zależało przede wszystkim od ostatecznej wartości wykonanych usług. W tym zakresie każdy z uczestników Konsorcjum będzie ponosił ryzyko straty, w przypadku, gdy wskutek małej liczby wykonanych usług uzyskany procent przychodów nie pozwoli na pokrycie poniesionych przez dany podmiot kosztów.

DKIS ocenił, że „(\`(...)\`) podział pomiędzy Partnerów i SP. Z O.O. SP. K. wyniku finansowego z tytułu uczestnictwa w Konsorcjum nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i w świetle art 106 ustawy o VAT nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz Spółka taką transakcję może udokumentować innym dokumentem, np. notą księgową należało uznać za prawidłowe”.

Podobnie oceniono rozliczenia usług prawnych wykonywanych przez międzynarodowe konsorcjum w interpretacji z dnia 22 czerwca 2016 znak IPPP1/4512-323/16-4/MPe: „Alokacja przychodów pomiędzy Stronami będzie następowała na podstawie not obciążeniowych (ang. debit notes) wystawionych przez poszczególnych Uczestników Konsorcjum na Lidera, proporcjonalnie do przypadającego na nich udziału w przychodach Konsorcjum określonego w Umowie Konsorcjum (dalej: Udział).

W trakcie realizacji Projektów możliwe jest, że zarówno Lider Konsorcjum jak i pozostali Uczestnicy będą ponosili koszty zewnętrzne związane z Realizacją Projektu (np. koszty tłumaczeń, koszty przesyłek kurierskich etc. - nie będą to koszty pracy własnej Uczestnika ani jego pracowników/ współpracowników). W takim przypadku zarówno Lider Konsorcjum, jak i pozostali Uczestnicy, którzy ponieśli koszty związane z realizacją Projektu, po zakończeniu Projektu będą dokonywali podziału poniesionych przez siebie kosztów proporcjonalnie do udziału w przychodach i kosztach Konsorcjum określonego w Umowie Konsorcjum pomiędzy Lidera Konsorcjum i pozostałych Uczestników. W sytuacji, gdy Lider Konsorcjum poniesie koszty, o których mowa powyżej, wystawi on na pozostałych Uczestników Konsorcjum noty obciążeniowe proporcjonalnie do ich Udziału, natomiast gdy ww. koszty zewnętrzne poniesie któryś z Uczestników Konsorcjum (niebędący Liderem), wówczas wystawi on noty obciążeniowe na Lidera i pozostałych uczestników proporcjonalnie do ich Udziału.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka nie będzie Liderem, lecz Uczestnikiem Konsorcjum, Konsorcjum będzie się rozliczało na następujących zasadach:

Lider Konsorcjum (inny podmiot niż Wnioskodawca) będzie uprawniony i zobowiązany do wystawiania wszystkich faktur na Zamawiającego z tytułu prac wykonywanych przez Konsorcjum w zakresie Projektów. Faktury będą wystawiane przez Lidera zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, obowiązującymi w państwie jego siedziby, na podstawie kontraktu zawartego z Zamawiającym.

Uczestnicy Konsorcjum będą dzielili pomiędzy siebie przychody i koszty, które wystąpią przy ostatecznym rozliczeniu Projektów Konsorcjum, poprzez odpowiednią ich alokację w proporcjach określonych w Umowie Konsorcjum.

Lider Konsorcjum będzie dokonywał comiesięcznej lub kwartalnej alokacji pomiędzy Stronami Konsorcjum przychodów uzyskanych ze zrealizowanych Projektów.

Alokacja przychodów pomiędzy Stronami będzie następowała na podstawie not obciążeniowych (ang. debit notes) wystawionych przez poszczególnych Uczestników Konsorcjum (w tym Kancelarię) na Lidera, proporcjonalnie do przypadającego na nich Udziału w przychodach Konsorcjum określonego w Umowie Konsorcjum.

W trakcie realizacji Projektów możliwe jest, że zarówno Lider Konsorcjum, jak i pozostali Uczestnicy będą ponosili koszty zewnętrzne związane z Realizacją Projektu (np. koszty tłumaczeń, koszty przesyłek kurierskich etc. - nie będą to koszty pracy własnej Uczestnika ani jego pracowników/ współpracowników). W takim przypadku zarówno Lider Konsorcjum, jak i pozostali Uczestnicy, którzy ponieśli koszty związane z realizacją Projektu, po zakończeniu Projektu będą dokonywali podziału poniesionych przez siebie kosztów proporcjonalnie do udziału w przychodach i kosztach Konsorcjum określonego w Umowie Konsorcjum pomiędzy Lidera Konsorcjum i pozostałych Uczestników. W sytuacji, gdy Lider Konsorcjum poniesie koszty, o których mowa powyżej, wystawi on na pozostałych Uczestników Konsorcjum noty obciążeniowe proporcjonalnie do ich Udziału, natomiast gdy ww. koszty zewnętrzne poniesie któryś z Uczestników Konsorcjum (niebędący Liderem), wówczas wystawi on noty obciążeniowe na Lidera i pozostałych uczestników proporcjonalnie do ich Udziału”.

Organ uznał, że relacje wewnątrz konsorcjum, polegające na alokacji przychodów i kosztów według założonej proporcji (udział), nie będą świadczeniem usług ani dostawą towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tym samym będą czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu.

Podobnej oceny dokonano w interpretacjach z dnia 9 września 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.471.2019.1.MP, z dnia 3 września 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.289.2019.1.AWA, 24 września 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.427.2019.2.MDJ, 24 czerwca 2019 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.223.2019.1.PG, z dnia 30 maja 2019 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.150.2019.1.EB, z dnia 23 grudnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.612.2019.2.MP.

Niezależnie od rozliczenia przychodów i kosztów wspólnego przedsięwzięcia, praktyka interpretacyjna DKIS potwierdza wyłączenie z opodatkowania podziału zysku (wyniku) wspólnego przedsięwzięcia. W interpretacji z dnia 9 stycznia 2019 r,. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.754.2018.2.KT wskazano, że „Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 wniosku należy stwierdzić, że rozliczenie ustalonego procenta przychodów przypadającego na Wnioskodawcę w ramach Konsorcjum z tytułu podziału zysku w ramach udziału we wspólnym przedsięwzięciu, nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, o zatem nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową.

W przypadku tym nie dojdzie bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami, ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy konsorcjantami. Nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z takim rozliczeniem uzyskuje konsorcjant”.

W interpretacji z dnia 11 grudnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.591.2019.1.KOM oceniono, że „W rozpatrywanej sprawie - jak wskazuje Wnioskodawca - rozliczenie zysków z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia w odpowiednich proporcjach wynika z mocy zawartej umowy i odnosi się do kwoty wygenerowanej przez strony umowy jaka pozostanie na rachunku inwestycyjnym po pokryciu wszelkich kosztów inwestycyjnych poniesionych przez strony Umowy i po zawarciu umów deweloperskich i przedwstępnych sprzedaży na wszystkie wybudowane lokale.

Podział zysku pomiędzy Spółdzielnię i Wnioskodawcę ma zatem charakter techniczny i jest dokonywany w celu odzwierciedlenia zysku każdego z uczestników wspólnego przedsięwzięcia”.

Podobny pogląd wyrażono w odniesieniu do współpracy z Krajową Izbą Biegłych Rewidentów przez dwie powiązane spółki z jednej grupy kapitałowej (interpretacja z dnia 30 stycznia 2017 r. sygn. IPPP1/4512-3-60/15-4/KC).

W interpretacji z dnia 21 kwietnia 2016 r. sygn. ITPP2/4512-185/16/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy ocenił jako prawidłowe stanowisko agenta (uczestnika konsorcjum), zgodnie z którym otrzymanie od banku (lidera konsorcjum) odpowiedniej część wynagrodzenia uzyskanego przez konsorcjum od ubezpieczycieli z tytułu wykonywania na rzecz ubezpieczycieli czynności agencyjnych powinno być dokumentowane odpowiednimi dokumentami księgowymi (np. notami obciążeniowymi) innymi niż faktury VAT. Analogiczne rozstrzygnięcie zawarto w interpretacjach z dnia:

1) 19 sierpnia 2015 r. sygn. IPTPP3/4512-153/15-4/UNR,

2) 18 kwietnia 2016 r. sygn. ITPP2/4512-111/16/PS,

3) 21 kwietnia 2016 r. sygn. 1061-IPTPP2.4512.64.2016.2.SM,

4) 28 kwietnia 2016 r. sygn. IBPP2/4512-137/16/IK,

5) 2 maja 2016 r. sygn. 1061-IPTPP2.4512.158.2016.1.KT,

6) 10 maja 2016 r. sygn. IPPP1/4512-248/16-2/KC,

7) 12 maja 2016 r. sygn. IPPP1/4512-192/16-3/MPe,

8) 31 grudnia 2016 r. sygn. IPPP2/443-1182/13-2/MM.

Zainteresowani podkreślają, że w Umowie dla każdej ze stron określono zakres czynności do wykonania w celu stworzenia wspólnego produktu, określono udział w prawach do Produktu oraz w wyniku współpracy. Żadna ze stron Umowy nie uzyskuje korzyści przekraczających jej zaangażowanie w wytworzenie i dystrybucję Produktu. W ramach rozliczenia nie następuje również przeniesienie lub udzielenie praw do Produktu żadnej ze stron drugiej stronie.

W świetle powyższego nie powinno budzić wątpliwości, że rozliczenie dokonywane przez Zainteresowanych z tytułu zysku ze sprzedaży Produktu stanowi wyłącznie podział wyniku ekonomicznego wspólnego przedsięwzięcia, uzyskanego przez wszystkich Współuprawnionych ze wspólnego prawa majątkowego. Z tego też względu w ocenie Zainteresowanych nie powinno ulegać wątpliwości, że rozliczenie kosztów i przychodów (zysku/straty) związanych ze wspólnymi prawami następuje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jako takie powinno być dokumentowane innym dokumentem niż faktura, np. notami księgowymi.

Mając na względzie powyższe wskazać należy, iż rozliczanie udziałów w zysku (podział zysków) i strat (przychodów i kosztów) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu pomiędzy Zainteresowanymi nie podlega opodatkowaniu, ponieważ rozliczenia te nie stanowią odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, jeżeli odpowiedź organu na pytanie nr 1 będzie pozytywna, tj. KIS uzna, że rozliczenie między Zainteresowanymi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stanowi odpłatne świadczenie usług), to K. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wystawionej przez E. faktury, rozliczającej udział w zyskach i stratach (przychodach/kosztach) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy z dnia 11 marca 2004 r..

Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Artykuł 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku sprzedaży, dostawy towarów, świadczenia usług oraz otrzymania zapłaty za te czynności należy wystawić fakturę dokumentującą te czynności, o ile nie znajdzie zastosowania przepis art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Analogicznie DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.477.2020.1.MB, stwierdził, że: „(\`(...)\`) jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą, z czynnościami opodatkowanymi. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

(\`(...)\`) Spółce przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie wystąpią pozostałe przesłanki wskazane w przepisie ort. 88 ustawy.".

Ze stanu faktycznego wniosku wynika, że Zainteresowani są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz prowadzą działalność opodatkowaną . Zatem, jeśli DKIS uzna, iż rozliczanie udziałów w zysku (podział zysków) i strat (przychodów/kosztów) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu pomiędzy Zainteresowanymi, podlega opodatkowaniu, to wówczas należy powiązać przedmiotowe rozliczenia z działalnością wykonywaną przez Zainteresowanych, która to działalność jest opodatkowana podatkiem.

Jak wyjaśniono w opisie stanu faktycznego wniosku, K. prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji Produktu, zaś celem zawarcia Umowy była koordynacja działań w zakresie wprowadzenie Produktu na rynek i jego promocji i marketingu, co pozostaje w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną Produktu przez K. Zatem w razie przyjęcia, że należny E. udział w przychodach (zysku) ze wspólnego przedsięwzięcia podlega opodatkowaniu podatkiem i powinien być dokumentowany fakturą. K. będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym, w celu rozliczeń wzajemnych z tytułu współudziałów w Produkcie, E. będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentujących świadczenie usług, a co za tym idzie, K. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury rozliczającej udział w zyskach i stratach z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu. Wobec powyższego stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe w całości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Na gruncie utrwalonej praktyki, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012, sygn. akt I FSK 562/11, wyroki TSUE w sprawach: Town&Country Factor LTd C-498/99, Tolsma C-16/93, Hoge Raad C-154/80), wykształcono przesłanki warunkujące uznanie danych czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Za takie czynności, zgodnie z ugruntowanymi tezami można uznać sytuacje, w których:

\- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;

\- otrzymane wynagrodzenie stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;

\- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi;

\- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;

\- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W konsekwencji, dla uznania danego świadczenia za opodatkowane na gruncie ustawy o VAT, konieczne jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, w ramach którego istnieje świadczenie wzajemne. Usługa musi być świadczona za wynagrodzeniem, a odpłatność ta powinna pozostawać w bezpośrednim związku z czynnością opodatkowaną. Ponadto, po stronie usługodawcy, musi istnieć bezpośrednia i skonkretyzowana korzyść z tytułu świadczenia usługi.

Natomiast kwestia odpłatności była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

W świetle powyższego, w celu zweryfikowania czy działania realizowane w ramach wspólnego przedsięwzięcia pomiędzy Stronami stanowią czynności opodatkowane należy przeanalizować, czy w przedmiotowej sprawie spełnione będą wyżej wspomniane przesłanki.

Z opisu sprawy wynika, że 18 sierpnia 2021 r. zawarliście Państwo umowę o zarządzanie wspólnymi prawami do nowego produktu w formie … z E. Koordynujecie Państwo współpracę z producentem Produktu, a co za tym idzie, jesteście odpowiedzialnym za działania producenta Produktu w ramach koordynacji. Ponadto, zobowiązaliście się konsultować z E. wszystkie zaciągane (na podstawie umowy z producentem Produktu) w imieniu obu Stron zobowiązania.

Zainteresowani (Państwo oraz E.) podjęli współpracę w formie Umowy, w ramach której wprowadzili na rynek Produkt. Zainteresowani wsparli Produkt znakami towarowymi E. i K. Zainteresowani opracowali recepturę Produktu, strategię marketingową Produktu oraz zaprojektowali opakowanie Produktu.

Ponadto Zainteresowani określili swoje prawa i obowiązki w zakresie wkładu każdej ze stron w prace nad Produktem; zarządzania majątkowymi prawami intelektualnymi do Produktu, w szczególności wspólnym prawem ochronnym do znaku towarowego słownego lub słowno-graficznego po jego zarejestrowaniu; korzystania ze wspólnych praw do Produktu, w szczególności do czerpania pożytków ze wspólnego prawa do Produktu; organizacji produkcji, dystrybucji i marketingu Produktu.

Zainteresowani również podzielili prawa majątkowe do Produktu, w tym prawa własności intelektualnej i prawa własności przemysłowej, takie jak prawo z rejestracji, w równych udziałach po 50%.

Natomiast Państwo czyli K. zobowiązaliście się do przeznaczenia połowy przypadających mu środków pieniężnych uzyskanych na marży ze sprzedaży Produktu na szeroko pojęte działania wspierające dystrybucje i sprzedaż Produktu. Natomiast, E.a zobowiązała się do przeznaczenia połowy przypadających jej środków pieniężnych uzyskanych na marży ze sprzedaży Produktu na marketing Produktu.

Dodatkowo, oprócz podziału praw majątkowych i przychodów Zainteresowani szczegółowo podzielili uczestnictwo w kosztach i przychodach związanych z produkcją, dystrybucją i marketingiem Produktu, również w relacji po 50% z zastrzeżeniami opisanymi szczegółowo w stanie faktycznym.

Zainteresowani ustalili również prawo pierwszeństwa nabycia udziału w prawach do Produktu. Zainteresowani zawarli Umowę, która współuprawniła ich do pobierania pożytków i współzobowiązała do ponoszenia kosztów z tytułu praw własności intelektualnej do Produktu. Wobec czego, po stronie Zainteresowanych pojawiły się i będą się pojawiać wzajemne rozliczenia z tytułu przedmiotowych praw majątkowych do Produktu.

W miesięcznych okresach rozliczeniowych strony dokonują i będą dokonywać rozliczenia i podziału (wypłaty) wyniku rozliczenia (zysku).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT rozliczenia zysków (podziału zysków) i strat (przychodów/kosztów) z tytułu stworzenia i sprzedaży Produktu pomiędzy Zainteresowanymi.

Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów.

Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wspólne przedsięwzięcie charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT.

W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika, aby pomiędzy Stronami miało miejsce świadczenie usług czy dostawa towarów w zamian, za które należne byłoby wynagrodzenie. Jeżeli zatem transfery środków pieniężnych związane z rozliczeniami dokonywanymi między Stronami, obejmujące podział zysków i ewentualnych strat, nie dotyczą żadnych usług czy też dostaw towarów wykonywanych przez jednego z uczestników przedsięwzięcia na rzecz drugiego, mają charakter techniczny i są dokonywane w celu odzwierciedlenia partycypacji poszczególnych uczestników przedsięwzięcia w przychodach i kosztach generowanych przez wspólne przedsięwzięcie, to sam podział przychodów i kosztów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zainteresowani, działając w ramach wspólnego przedsięwzięcia, określili swoje prawa i obowiązki w zakresie wkładu każdej ze stron w prace nad Produktem, zarządzania majątkowymi prawami intelektualnymi do Produktu, korzystania ze wspólnych praw do Produktu oraz organizacji produkcji, dystrybucji i marketingu. Każda ze stron w związku z nowym Produktem ponosi koszty. Z opisu sprawy nie wynika, aby Zainteresowani byli usługodawcami ani usługobiorcami wobec siebie. Z istoty umowy o wspólnym przedsięwzięciu zawartej pomiędzy Stronami wynika, że biorące w nim udział podmioty wykonują pewne czynności nie na swoją rzecz, tylko na potrzeby osiągnięcia wspólnego celu.

Zainteresowani szczegółowo podzielili uczestnictwo w kosztach związanych z produkcją, dystrybucją i marketingiem Produktu w relacji po 50%.

Zatem relacji występujących pomiędzy Zainteresowanymi w ramach zawartej Umowy nie można traktować jako odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Również w odniesieniu do rozliczenia zysku osiągniętego wskutek zawartej umowy o zarządzaniu wspólnymi prawami do nowego Produktu należy stwierdzić, że z opisu sprawy nie wynika, aby rozliczenie przychodów przypadającej na Państwa i E. stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, w chwili zawierania umowy o zarządzaniu wspólnymi prawami do nowego Produktu nie będzie z góry określona suma wypłat należnych Zainteresowanym, jako członkom wspólnego przedsięwzięcia. Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani podzielili prawa majątkowe do Produktu, w tym prawa własności intelektualnej i prawa własności przemysłowej, takie jak prawo z rejestracji, w równych udziałach po 50%. Ponadto Zainteresowani szczegółowo podzielili uczestnictwo w przychodach związanych z produkcją, dystrybucją i marketingiem Produktu również w relacji po 50%. Zatem można stwierdzić, że wpłaty należne Zainteresowanym są uzależnione od zysków osiągniętych ze wspólnego przedsięwzięcia. Co za tym idzie przepływy pieniężne z tytułu tej umowy, nie będą stanowiły opłaty za spełnienie świadczenia. Podział ten jest więc jedynie działaniem o charakterze techniczno-rachunkowym. W tym przypadku nie dojdzie do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy Uczestnikami porozumienia. Nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z takim rozliczeniem uzyskuje każdy z Zainteresowanych.

W konsekwencji, rozliczenia pomiędzy Zainteresowanymi w ramach wspólnego przedsięwzięcia, nie stanowią czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Z uwagi na powyższe rozstrzygniecie, tzn. uznania Państwa stanowiska za prawidłowe w zakresie pytania nr 1, nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**K.** (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).