Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.230.2018.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-27
Teza: koszty związane z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady Nadzorczej
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; podróż; rada-rada nadzorcza
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu 13 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem bądź pokrywaniem przez Spółkę kosztów związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady Nadzorczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem bądź pokrywaniem przez Spółkę kosztów związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady Nadzorczej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 6 czerwca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.230.2018.1.MS, Organ podatkowy, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 6 czerwca 2018 r. (skutecznie doręczono w dniu 12 czerwca 2018 r.), zaś w dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 19 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 381 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm. dalej: „KSH”), w spółce akcyjnej ustanawia się radę nadzorczą.

Na podstawie art. 392 § 1 w zw. § 3 KSH, członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie oraz przysługuje im zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Uprawnienie Członków Rady Nadzorczej do zwrotu kosztów znajduje potwierdzenie w § 15 ust. 1 Regulaminu Rady Nadzorczej Spółki (dalej: „Regulamin”), z którego wynika, że Członkom Rady Nadzorczej przysługuje zwrot kosztów, związanych z udziałem w pracach Rady.

Regulamin ponadto stanowi, że posiedzenia Rady Nadzorczej odbywają się w siedzibie Spółki (J), a w uzasadnionych przypadkach w innym miejscu wskazanym w zawiadomieniu o zwołaniu posiedzenia (np.: K, W).

Do kosztów związanych z udziałem Członków w pracach Rady Nadzorczej można zaliczyć: bilety komunikacji samochodowej, bilety kolejowe, bilety lotnicze, koszty dojazdu samochodem prywatnym, koszty noclegu (dalej: „Koszty”).

Dodatkowego podkreślenia również wymaga, że świadczenia, które będą otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej:

1.  nie będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów;
2.  będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Członkowie Rady Nadzorczej mają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Członkowie Rady Nadzorczej otrzymują wynagrodzenie na podstawie Uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń Członków Rady Nadzorczej. Pełnią Oni swoją funkcję na podstawie powołania. Członkowie Rady Nadzorczej dojeżdżają na posiedzenia Rady Nadzorczej z miejsca zamieszkania do miejsca zwołania posiedzeń, które odbywają się w: J…., W…… lub K…\`(...)\` Członkowie Rady Nadzorczej mają aktualnie miejsce zamieszkania w: J (jedna osoba), W (dwie osoby). K (dwie osoby), oraz innych miejscowościach (pięć osób) niebędących miejscowością siedziby Spółki lub miejscowościami, w których odbywają się posiedzenia Rady Nadzorczej. W przypadku, gdy posiedzenie Rady Nadzorczej odbywa się w miejscowości, w której miejsce zamieszkania ma dany Członek Rady Nadzorczej, to wówczas nie przysługuje takiemu Członkowi Rady Nadzorczej zwrot Kosztów, jak również Wnioskodawca nie pokrywa bezpośrednio tych Kosztów. Dla otrzymania zwrotu Kosztów Członkowie Rady Nadzorczej są każdorazowo zobowiązani do wypełnienia specjalnego druku, na którym znajdują się następujące dane: imię i nazwisko, miejscowość, do której się udaje (miejscowość gdzie odbywa się posiedzenie Rady Nadzorczej), cel podróży, czas podróży, dokładne określenie środka lokomocji. Do ww. dokumentu, który stanowi załącznik do tego pisma dołączane są czytelnie opisane rachunki, bilety, faktury i inne dokumenty świadczące o poniesionych Kosztach. Członek Rady Nadzorczej dostarcza wypełniony druk, z dołączonym udokumentowanym przebiegiem pojazdu. W tym zakresie Spółka rozlicza wydatki w następujący sposób: liczba faktycznie przejechanych kilometrów (km) x stawka za 1 km (0,8358 zł).

Jak wynika z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem zwolnienia z podatku diet i innych należności za czas podróży osób niebędących pracownikami, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być poniesienie tych wydatków m.in. „w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw”.

Wnioskodawca wyjaśnił, że stwierdzenie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że: ,,że świadczenia, które będą otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej:

1.  nie będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów;
2.  będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw”.

– miało na celu podkreślenie, że spełniona zostaje w szczególności ww. przesłanka skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca realizuje zadania korporacyjne m.in. poprzez ustanowienie zgodnie z art. 381 KSH Rady Nadzorczej, której sposób funkcjonowania określony został na podstawie uchwalonego zgodnie z art. 391 § 3 KSH oraz Statutu Spółki – Regulaminu Rady Nadzorczej Spółki S.A. Zgodnie z § 2 pkt 1 Regulaminu, Członkowie Rady Nadzorczej są zobowiązani do uczestnictwa w posiedzeniach Rady Nadzorczej. Ponadto Spółka zobowiązana jest do zwrotu kosztów na rzecz Członków Rady Nadzorczej, związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, co wynika ze wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego (podstawa prawna: § 15 ust. 1 Regulaminu w zw. z art. 392 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Spółka jest zobowiązana jako płatnik do pobrania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy dokonuje zwrotu Kosztów na rzecz Członków Rady Nadzorczej bądź bezpośredniego pokrycia Kosztów związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej?

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu wniosku), Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do pobrania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy dokonuje zwrotu kosztów na rzecz Członków Rady Nadzorczej bądź bezpośredniego pokrycia kosztów związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, ponieważ zarówno zwrot kosztów na rzecz Członków Rady Nadzorczej bądź bezpośrednie pokrycie przez Spółkę kosztów związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka rady nadzorczej.

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres analizowanego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem (tj. art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W ocenie Wnioskodawcy – powyższe przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia w przedmiotowej sprawie będą spełnione.

Wnioskodawca wskazał, że co istotne, zwolnienie od podatku dochodowego należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nierozerwalnie związane jest z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. l67, dalej: „Rozporządzenie”).

Z uwagi na odniesienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ww. zwolnienie odnosi się również do osób niebędących pracownikami, zatem ma zastosowanie również do kosztów ponoszonych przez Członka Rady Nadzorczej.

Zgodnie z treścią § 2 Rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz Rozporządzenie nie zawierają definicji „podróży”, a termin ten nie jest zdefiniowany normatywnie w innych, istotnych w sprawie przepisach, odwołać się należy do jego potocznego rozumienia, a jest nim „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca”.

Zgodnie z powyższym, przejazd członka rady nadzorczej, z miejsca zamieszkania do miejsca odbycia posiedzenia rady nadzorczej i z powrotem, spełnia ww. przesłanki, jako odbycie drogi do oddalonego miejsca – miejsca posiedzenia rady nadzorczej.

Podobny pogląd jest wyrażany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3422/15 zostało wskazane, że „w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. inaczej, niż w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”. W związku z tym zakres zwolnienia nie został ograniczony jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.; dalej: k.p.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, przy spełnieniu wymienionych wcześniej warunków z art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f.”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w wyroku NSA z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. II FSK 910/14.

Dodatkowego podkreślenia wymaga fakt, że z Rozporządzenia wynika wprost (§ 6 ust. 1 Rozporządzenia), że miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca (stosując odpowiednio – spółka w ramach której funkcjonuje rada nadzorcza). Mając powyższe na uwadze, a także mając na względzie planowaną częstotliwość posiedzeń Rady Nadzorczej Spółki, nie można przyrównywać opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji członków Rady Nadzorczej do sytuacji pracowników dojeżdżających do miejsca pracy. Miejsca, w którym odbywać się będą posiedzenia Rady Nadzorczej nie będą stanowić miejsca stałej pracy członków Rady Nadzorczej, a same posiedzenia będą miała charakter incydentalny. Jak wynika bowiem z art. 389 KSH, posiedzenia rady nadzorczej powinny odbywać się w miarę potrzeby, nie rzadziej niż trzy razy do roku, przy czym jak wskazuje praktyka, „posiedzenia rady najczęściej odbywają się raz na kwartał” (Z. Jara (red.) Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Warszawa 2017).

W przypadku Spółki posiedzenia Rady Nadzorczej odbywać się będą przeciętnie raz w miesiącu.

Zatem, brak jest argumentów pozwalających na uznanie dojazdów członków Rady Nadzorczej na jej posiedzenia jak dojazdów pracowników do miejsca pracy, które nie stanowiłyby podróży dla celów art. 21 ust 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko potwierdzające, że zwrot kosztów dojazdów, noclegów i innych niezbędnych wydatków związanych z podróżą w celu uczestniczenia w posiedzeniu rady nadzorczej przez jej członków lub bezpośrednie ich pokrycie przez Spółkę, znajduje akceptację w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   „Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa, jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że należności związane z udziałem w pracach Rady Nadzorczej, Walnego Zgromadzenia Wnioskodawcy oraz Zgromadzenia Rady Prezesów (zwrot kosztów dojazdów) wypłacane jej członkom będą stanowiły dla nich przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy. Przychód ten jednak, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy, będzie wolny od podatku dochodowego do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.73.2017.2.KP);

*   „Z opisu sprawy wynika, że miejsce posiedzeń Rady Nadzorczej i miejsce zamieszkania członków Rady Nadzorczej znajdują się w różnych miejscowościach, w związku z tym Spółka pokrywa poniesione przez członków Rady Nadzorczej koszty przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca odbycia posiedzenia Rady Nadzorczej i z powrotem. Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że zwrot kosztów z tytułu dojazdu na posiedzenie Rady Nadzorczej i wypłacone z tego tytułu należności korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPB1-1.4511.359.2016.2.AA);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2015 r., sygn. IPPB4/4511-654/15-2/MS1;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 stycznia 2015 r., sygn. IBPBII/1/415-891/14/MK.

Reasumując, mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zwrotu wskazanych w zdarzeniu przyszłym kosztów podróży członkom Rady Nadzorczej w celu uczestniczenia w posiedzeniach Rady Nadzorczej, przysporzenie to stanowić będzie dla Nich przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogicznie, mając na uwadze powyższe przepisy, również pokrywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę koszty wynikające z uczestniczenia Członka Rady Nadzorczej na posiedzeniu Rady Nadzorczej, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że skoro ww. przepis odnosi się wprost do „innych należności” (w analizowanym przypadku związanych z udziałem w pracach Rady Nadzorczej), to różnicowanie pod względem skutków podatkowych sytuacji, w której dochodzi do bezpośredniego zwrotu kosztów poniesionych przez Członka Rady Nadzorczej od sytuacji, w której koszty ponoszone są przez Spółkę bezpośrednio, byłoby zdaniem Wnioskodawcy niezasadne, skoro celem analizowanego przepisu jest brak powstania opodatkowania po stronie osoby fizycznej działającej w interesie innego podmiotu i ponoszącej z tego tytułu wydatki.

W związku z tym, Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych i sądów administracyjnych Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy, określa źródła przychodów, gdzie między innymi ustawodawca w pkt 2 wymienia działalność wykonywaną osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka rady nadzorczej lub innego organu stanowiącego osoby prawnej, niezależnie od sposobu powołania. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie zaś do treści art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje w pkt 16 zwolnienie od podatku diet i innych należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z treści art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Z wyżej wymienionych przepisów wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest uzyskanie tych świadczeń przez osobę będącą w podróży pod warunkiem, że wypłacone należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący.

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy koniecznym jest przede wszystkim ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”. Różnica treści lit. a) i lit. b) w art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy związana jest jednak wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 1076, z późn. zm.). Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej w rozumieniu Kodeksu pracy.

Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie. Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy.

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań i tylko do wydatków (do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej) poniesionych podczas takiej podróży ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym.

Z konstrukcji wyżej omówionych przepisów wynika jednoznacznie, że intencją ustawodawcy było zastosowanie zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do diet i innych należności należnych zarówno z tytułu podróży służbowej (tj. podróży pracownika), jak i z tytułu podróży spełniającej te same cechy co podróż służbowa, która jednak jest wykonywana przez osobę niebędącą pracownikiem. Zatem, ustawodawca w przedmiotowym zwolnieniu zagwarantował takie same prawa zarówno osobie będącej w podróży służbowej (pracownikowi), jak i osobie niebędącej pracownikiem, która wykonuje podróż spełniającą te same cechy co podróż służbowa.

Zatem, ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b nie korzysta zwrot kosztów z tytułu dojazdu na posiedzenie rady nadzorczej i wypłacane tym tytułem należności należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej. Zgodnie z art. 381 KSH w spółce akcyjnej ustanawia się radę nadzorczą. Na podstawie art. 392 § 1 w zw. § 3 KSH, członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie oraz przysługuje im zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Wnioskodawca wskazał, że uprawnienie Członków Rady Nadzorczej do zwrotu kosztów znajduje potwierdzenie w § 15 ust. 1 Regulaminu Rady Nadzorczej Spółki, z którego wynika, że Członkom Rady Nadzorczej przysługuje zwrot kosztów, związanych z udziałem w pracach Rady. Regulamin ponadto stanowi, że posiedzenia Rady Nadzorczej odbywają się w siedzibie Spółki (J), a w uzasadnionych przypadkach w innym miejscu wskazanym w zawiadomieniu o zwołaniu posiedzenia (np.: K, W). Wnioskodawca wskazał, że do kosztów związanych z udziałem Członków w pracach Rady Nadzorczej, które to Spółka w pewnych sytuacjach pokrywa bezpośrednio, można zaliczyć: bilety komunikacji samochodowej, bilety kolejowe, bilety lotnicze, koszty dojazdu samochodem prywatnym, koszty noclegu. Członkowie Rady Nadzorczej dojeżdżają na posiedzenia Rady Nadzorczej z miejsca zamieszkania do miejsca zwołania posiedzenia, które odbywają się w: J, W lub K. Członkowie Rady Nadzorczej mają aktualnie miejsce zamieszkania w: J (jedna osoba), W (dwie osoby). K (dwie osoby) oraz innych miejscowościach (pięć osób) niebędących miejscowością siedziby Spółki lub miejscowościami, w których odbywają się posiedzenia Rady Nadzorczej. W przypadku, gdy posiedzenie Rady Nadzorczej odbywa się w miejscowości, w której miejsce zamieszkania ma dany Członek Rady Nadzorczej, to wówczas nie przysługuje takiemu Członkowi Rady Nadzorczej zwrot kosztów, jak również Wnioskodawca nie pokrywa bezpośrednio tych kosztów. Ponadto Spółka zobowiązana jest do zwrotu kosztów na rzecz Członków Rady Nadzorczej, związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, co wynika ze wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zwrot kosztów Członkom Rady Nadzorczej bądź bezpośrednie pokrycie kosztów związanych z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, stanowi dla tych Członków przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego nie znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, z tego tytułu na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnośnie zaś wskazanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3422/15 oraz z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 910/14 wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczyły tylko konkretnych spraw podatnika osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, oraz sądów administracyjnych to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Jednakże, tutejszy Organ podatkowy po dokonaniu ich analizy stwierdza, że wyroki te zapadły na tle innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niż zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku. W związku z powyższym, przywołane w treści wniosku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii rozpatrywanej niniejszą interpretacją.

Końcowo, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie zawarte w każdej z nich jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. Podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia Organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną, interpretację indywidualną lub objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W odniesieniu do wskazanych we wniosku interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2017 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.73.2017.2.KP oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2015 r., nr IPPB4/4511-654/15-2/MS1, takie działania zostały przez Organ podjęte.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.