Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1372/15-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-11
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego w związku z przeprowadzoną transakcją w tym z powodu otrzymania środków na zakup Nieruchomości od syna lub z tytułu przeniesienia Nieruchomości na syna w wykonaniu umowy powierniczej?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie; nabycie; umowa-umowa powiernictwa; wynagrodzenia; zobowiązanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zawarcia umowy powierniczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zawarcia umowy powierniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Syn Wnioskodawczyni zamierzał nabyć spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku budowanym przez spółdzielnię mieszkaniową („Nieruchomość”). W związku z okolicznością, że członkowie spółdzielni mogli uzyskać niższą cenę nabycia Nieruchomości, a członkami spółdzielni pozostawała Wnioskodawczyni wraz z mężem, syn Wnioskodawczyni postanowił skorzystać z tej okoliczności. W celu uzyskania niższej ceny nabycia Nieruchomości syn Wnioskodawczyni zawarł ze swoimi rodzicami, a więc Wnioskodawczynią i jej mężem umowę powierniczą (fiducjarną), mocą której Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązali się do nabycia na własne imię Nieruchomości od spółdzielni mieszkaniowej i późniejszego przeniesienia Nieruchomości na syna. Syn Wnioskodawczyni zobowiązał się zaś do pokrycia wszystkich kosztów nabycia Nieruchomości – w zależności od konieczności następczo (po poniesieniu wydatku przez rodziców) lub uprzednio (przed poniesieniem wydatku przez rodziców). Zgodnie z zawartą umową środki na nabycie Nieruchomości mogły być przelewane także bezpośrednio na konto spółdzielni mieszkaniowej wskazane w umowie zawartej ze spółdzielnią określającej warunki wybudowania i przeniesienia Nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową powierniczą Wnioskodawczyni wraz z mężem mieli otrzymać wynagrodzenie za pomoc synowi Wnioskodawczyni przy nabyciu Nieruchomości w stałej ustalonej w umowie kwocie. W wykonaniu umowy syn Wnioskodawczyni dokonywał przelewów środków niezbędnych do nabycia Nieruchomości. W najbliższym czasie Wnioskodawczyni wraz z mężem przystąpią do umowy ze spółdzielnią mieszkaniową mocą której nabędą Nieruchomość. W krótkim czasie po nabyciu Nieruchomości przeniosą Nieruchomość na syna Wnioskodawczyni podpisując umowę przeniesienia Nieruchomości w wykonaniu zawartej uprzednio umowy powierniczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w związku z przeprowadzoną transakcją w tym z powodu otrzymania środków na zakup Nieruchomości od syna lub z tytułu przeniesienia Nieruchomości na syna w wykonaniu umowy powierniczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z opisaną transakcją Wnioskodawca będzie zobowiązana do uiszczenia podatku dochodowego jedynie w związku z otrzymaniem wynagrodzenia od syna za wyświadczoną usługę. Nie będzie więc zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w związku z otrzymaniem środków od syna, czy też przeniesieniem na niego Nieruchomości.

Stosownie do art. 9 ust. 1, la i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f Ustawy PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu Ustawy PIT. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy. Istotą zawarcia umowy powiernictwa jest zapewnienie powierzającemu anonimowości względem osób trzecich w zakresie posiadanych przez niego aktywów. Podmiot, któremu przysługuje nominalnie prawo podmiotowe wykonuje je wtedy w interesie innego podmiotu. Osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnej. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla reprezentowanego. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie. Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim, niemniej jednak na podstawie zasady swobody zawierania umów jest jak najbardziej dopuszczalne. W rozpatrywanym przypadku umowa powiernicza bazuje na stosunku zlecenia uregulowanym w Kodeksie cywilnym. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 Kodeksu cywilnego). Jak wskazano w stanie faktycznym, Umowy wiążące Wnioskodawczynię, męża Wnioskodawczyni i syna mają charakter umowy powiernictwa. Czynność powiernicza, składa się z dwóch elementów: 1) przeniesienia przez powierzającego na powiernika jakiegoś prawa, albo zobowiązanie powiernika do nabycia tego prawa i przekazanie mu przez powierzającego środków na ten cel, w następstwie czego powiernik może korzystać z tego prawa względem osób trzecich w wyznaczonym zakresie; 2) zobowiązania powiernika wobec powierzającego, że będzie przestrzegał wyznaczonego zakresu korzystania z uzyskanego prawa (w szczególności, że powierzone prawo powróci do powierzającego pod określonymi warunkami) oraz zobowiązanie powiernika do przekazywania powierzającemu wszelkich pożytków związanych z tym prawem. Umowa powiernicza dotycząca nabycia Nieruchomości musi mieć charakter fiducjarny (tzn. Nieruchomość musi być nabyta na Powiernika), aby mogła spełniać swoją rolę. Warto wskazać również, że utrwalona linia orzecznicza Sądu Najwyższego jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego wyraźnie wskazuje, że nie istnieje obowiązek ujawniania istnienia stosunku powiernictwa (wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r.; sygn. I SA/Kr 108/98). W związku z takim ukształtowaniem umowy powierniczej w odniesieniu do Nieruchomości okolicznościami związanymi z nią, które mogłyby ewentualnie wywołać skutki podatkowe są, co do zasady: 1) przekazanie przez syna Wnioskodawczyni i mężowi, jako powiernikowi środków pieniężnych na nabycie Nieruchomości 2) przekazanie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię i męża Wnioskodawczyni, jako powiernika, na rzecz syna jako powierzającego po zakończeniu Umowy. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa on aktywa tej osoby. Konsekwencją przyjęcia tezy o charakterze przychodu jako definitywnego przysporzenia w majątku podatnika jest uznanie, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko te przychody, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro zatem umowa powiernicza zawiera zobowiązanie powiernika do zwrotu majątku dla powierzającego na jego żądanie, na powierniku nie będzie spoczywać obowiązek rozliczenia transakcji mających znaczenie podatkowe. Czynność przekazania powiernikowi środków pieniężnych na nabycie Nieruchomości przez syna, tj. powierzającego nie ma charakteru definitywnego, a jest jedynie formą pośredniego nabycia Nieruchomości. Czynność ta powinna być, zatem neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego dla Wnioskodawczyni, jako dla powiernika. Również przeniesienie własności Nieruchomości przez powiernika na rzecz powierzającego w wykonaniu zobowiązania wynikającego z umowy powierniczej należy uznać za neutralne podatkowe dla Wnioskodawczyni powiernika z punktu widzenia podatku dochodowego, ponieważ w ramach tego przeniesienia własności następuje de facto zrealizowanie przez Wnioskodawczynię zlecenia oraz wydanie powierzającemu ich własnych aktywów. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.” Zatem przychodem są: 1) w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych - kwoty i wartości otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w danym roku kalendarzowym, 2) w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń – wartości otrzymanych świadczeń. Żadne z powyżej wymienionych zdarzeń nie będzie pociągało za sobą faktu otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji Wnioskodawczyni środków pieniężnych, ani otrzymania przez nią świadczeń w naturze. Stanowisko to potwierdza doktryna prawa podatkowego (M. Chudzik, opodatkowanie czynności powierniczych, Monitor Podatkowy 2/2006). Zgodnie z tym stanowiskiem rozpoznawanie skutków podatkowych sprzedaży powierniczej (tzn. sprzedaży przez powiernika rzeczy lub prawa należących do powierzającego i wydanie powierzającemu korzyści w postaci uiszczonej ceny) leży po stronie powierzającego, nie zaś powiernika. Innymi słowy, w takiej sytuacji powiernik traktowany jest, jako podmiot transparentny podatkowo - na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych istnieje możliwość traktowania powierzającego, jako właściciela udziałów w spółce, mimo że w okresie trwania umowy powiernictwa ich formalnym właścicielem, w rozumieniu prawa cywilnego, jest powiernik. Powyższe stanowisko potwierdza także orzecznictwo sądowe w wyroku z dnia 9 listopada 2004 r. (sygn. akt. III S.A. 3031/03) WSA w Warszawie wskazał w tezie do tego wyroku, co następuje: „nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować, jako przysporzenia zleceniobiorcy powiernika (\`(...)\`) natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy.” Taki punkt widzenia, w stosunku do relacji wynikających z umowy powiernictwa, podzielają także organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 19 sierpnia 2008 r. (Nr IPPB2/415-375/08-2/JK) oraz w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 21 stycznia 2010 r. (Nr IPPB4/415-729/09-2/JS). Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami są, co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. W kontekście Umowy i jej celu, otrzymanie przez powiernika środków finansowych na nabycie Nieruchomości powinno być utożsamione z wpłatą ich na rzecz spółdzielni mieszkaniowej. Z kolei przekazanie Nieruchomości przez powiernika powierzającemu, wynikające z Umowy, będzie również czynnością neutralną podatkowo. Zatem przekazanie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię, jako powiernika, na rzecz powierzającego po zakończeniu Umowy nie spowoduje po stronie Wnioskodawczyni powstania przychodu. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie uzyska żadnego przysporzenia. W zamian za przekazane przez syna środki, Wnioskodawczyni wraz mężem zakupili Nieruchomość, co do której byli już zobowiązani do jej przeniesienia na syna. W konsekwencji, dla Wnioskodawczyni kwota otrzymanych od syna środków nie może stanowić przysporzenia, gdyż nie stanowi definitywnego przysporzenia Wnioskodawczyni. Jest ona bowiem zobowiązana do wykorzystania jej w z góry określony sposób (nabycie Nieruchomości) a następnie do przeniesienia Nieruchomości na syna w wykonaniu zawartej umowy. Trudno więc w tym wypadku mówić o jakimkolwiek przysporzeniu. Analogicznie trudno mówić o jakimkolwiek przysporzeniu na skutek przeniesienia na syna Wnioskodawczyni Nieruchomości, które następuje w związku z przekazaniem przez niego środków na zakup Nieruchomości w wysokości stanowiącej równowartość jej ceny zakupu od spółdzielni. Jedynym przysporzeniem będzie wartość otrzymanego przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia za realizację umowy, która będzie stanowić dla Wnioskodawczyni opodatkowany przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych, które przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że powołane orzeczenia dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.