Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1055/14-3/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-17
Teza: Po stronie Wnioskodawcy, z tytułu nabycia i realizacji praw z jednostek uczestnictwa stanowiących pochodny instrument finansowy, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytych praw, który stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu, w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawcę stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; jednostka-jednostka uczestnictwa; kapitał-kapitały pieniężne; nabycie-nabycie prawa; przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) oraz w piśmie z dnia 30 grudnia 2014 r. (data nadania 30 grudnia 2014 r., data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z udziałem Wnioskodawcy w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z udziałem Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca współpracuje z innym podmiotem (dalej: „Spółka”) na podstawie umowy o pracę. Spółka zamierza wprowadzić program motywacyjny (dalej: „Program”), którym objęta zostanie osoba lub grupa osób zatrudnionych w Spółce, wykonujących swoje obowiązki na podstawie zawartej ze Spółką umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego (dalej: „Uczestnicy”). Celem Programu będzie zapewnienie możliwości uzyskania przez Uczestników dodatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi Spółki. Program ma przyczynić się do zwiększenia efektywności Spółki, a tym samym poprawy jej wyników finansowych oraz pozycji rynkowej. Wnioskodawca będzie jednym z Uczestników Programu. Program będzie funkcjonował na podstawie regulaminu programu motywacyjnego (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, Uczestnicy będą zawierali ze Spółką odrębne, pisemne umowy o nabycie pochodnych instrumentów finansowych – jednostek uczestnictwa (dalej: „Umowa”). Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i nie będzie wynikało z postanowień umów o pracę, kontraktów menedżerskich, regulaminu pracy, czy regulaminu wynagradzania. W postanowieniach planowanego Regulaminu zostaną określone następujące zasady działania Programu:

*   każdemu Uczestnikowi zostanie przyznana określona liczba jednostek uczestnictwa, które może nabyć; liczba jednostek będzie wskazana w Umowie zawartej z Uczestnikiem;
*   nabycie jednostek uczestnictwa jest odpłatne, cena jednostki uczestnictwa to 1 zł;
*   jednostki uczestnictwa są niezbywalne;
*   realizacja praw z jednostek uczestnictwa, na zasadach i warunkach określonych w Umowie, da Uczestnikowi prawo do otrzymania wypłaty pieniężnej;
*   wartość jednostek uczestnictwa będzie bezpośrednio uzależniona od wartości instrumentu bazowego określanego na podstawie wskaźnika finansowego, np. zysku brutto Spółki osiągniętego w danym roku podatkowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za dany rok;
*   realizacja praw z jednostek uczestnictwa ma nastąpić w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków (i) upływu terminu wskazanego w Umowie oraz (ii) osiągnięcia przez Spółkę, na wskazany w Umowie dzień, określonych wskaźników finansowych, np. wskaźnika zysku brutto osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za ten rok;
*   wypłata pieniężna możliwa będzie pod warunkiem, że wartość instrumentu bazowego przekroczy wartość określoną w Regulaminie;
*   realizacja jednostek uczestnictwa będzie możliwa nie wcześniej niż po zakończeniu roku obrotowego i ustaleniu wyników finansowych Spółki za ten rok, do którego przyporządkowane są jednostki uczestnictwa;
*   warunkiem realizacji jednostek uczestnictwa będzie zatrudnienie w Spółce na podstawie umowy o pracę bądź kontraktu menedżerskiego na dzień realizacji jednostek uczestnictwa;
*   nabyte przez Uczestników jednostki uczestnictwa nie dają Uczestnikom żadnych praw korporacyjnych względem Spółki. Prawo z jednostek uczestnictwa będzie miało charakter warunkowy, co oznacza, że Uczestnicy nie będą mieli gwarancji uzyskania rozliczenia pieniężnego. Jeżeli wskaźnik – wartość instrumentu bazowego – nie osiągnie wartości wskazanej w Regulaminie, Uczestnik nie uzyska świadczenia z tytułu udziału w Programie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ewentualne przysporzenie majątkowe, uzyskane przez Wnioskodawcę, jako Uczestnika Programu, z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa, powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w związku z tym przychód powstanie w momencie faktycznej realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne przysporzenie majątkowe, uzyskane przez Wnioskodawcę, jako Uczestnika Programu, z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa, powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w związku z tym przychód powstanie w momencie faktycznej realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Przychody z kapitałów pieniężnych Zgodnie z ustawą o PIT, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT). Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT). Omawiany przychód powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 ust. 1b ustawy o PIT). Od dochodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy o PIT). Dochodem z realizacji wskazanych praw jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu realizacji praw a kosztami uzyskania przychodów – wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o PIT (art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT).
2.  Definicja pochodnych instrumentów finansowych Definicja pochodnych instrumentów finansowych znajdująca zastosowanie dla postanowień ustawy o PIT zawarta jest w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm., dalej: „ustawa o OFI” (art. 5a pkt 13 ustawy o PIT). Zgodnie ze wskazaną definicją, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są papiery wartościowe oraz niebędące papierami wartościowymi:
    *   tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    *   instrumenty rynku pieniężnego,
    *   opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    *   opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    *   opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    *   niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    *   instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    *   kontrakty na różnicę,
    *   opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych. Zgodnie z ustawą o OFI, instrumentami pochodnymi są natomiast opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego (art. 3 pkt 28a ustawy o OFI). Zgodnie z postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych z 12 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2001 r., Nr 149, poz. 1674 ze zm.) instrument pochodny to instrument finansowy, którego:
        *   wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
        *   nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
        *   rozliczenie nastąpi w przyszłości. Do instrumentów pochodnych zalicza się w szczególności transakcje terminowe, takie jak kontrakty forward lub futures, opcje oraz kontrakty swap (§ 3 pkt 4 Rozporządzenia). Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że cechą pochodnych instrumentów finansowych jest to, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartość akcji, obligacji, indeksu giełdowego czy zysku wypracowanego przez dany podmiot.
3.  Sposób opodatkowania przychodów z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych W przypadku uzyskiwania dochodów z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych, podatnik jest obowiązany do wykazania tych dochodów po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym oraz obliczenia należnego podatku dochodowego (art. 30b ust. 6 ustawy o PIT). Podatnik jest również zobowiązany do złożenia do właściwego urzędu skarbowego odrębnego zeznania podatkowego (formularz PIT-38) o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT).
4.  Opodatkowanie środków wypłaconych w ramach Programu Biorąc pod uwagę powyższe, jednostki uczestnictwa przyznane Wnioskodawcy, jako Uczestnikowi Programu, stanowią pochodne instrumenty finansowe, gdyż:
    *   wartość jednostek uczestnictwa będzie kalkulowana w oparciu o instrument bazowy – wskaźnik finansowy oparty np. na zysku brutto wykazanym przez Pracodawcę Wnioskodawcy w sprawozdaniu finansowym;
    *   wartość jednostek uczestnictwa zależeć będzie bezpośrednio od warunków rynkowych, Uczestnicy Programu nie mogą przewidzieć, czy będą mogli zrealizować prawa z jednostek uczestnictwa, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości uzyskają świadczenie pieniężne;
    *   realizacja praw wynikających z jednostek uczestnictwa (rozliczenie) nastąpi w przyszłości i przyjmie formę pieniężną. Tym samym, ponieważ jednostki uczestnictwa stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o PIT, realizacja praw z nich wynikających będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu kwalifikowanego jako przychód ze źródła kapitały pieniężne. Jednocześnie opodatkowaniu będzie podlegał osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód, tj. różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu realizacji praw a kosztami uzyskania przychodów – wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych. Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania omawianych dochodów po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym na formularzu PIT-38 oraz obliczenia należnego podatku dochodowego.
5.  Stanowisko Ministra Finansów w analogicznych stanach faktycznych Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę jest uznawane za prawidłowe w interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów dotyczących analogicznych stanów faktycznych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 sierpnia 2014 r. sygn. IPPB2/415-424/14-4/MK1 organ podatkowy stwierdził: „Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że przyznanie nieodpłatnie Wnioskodawcy w ramach organizowanego przez Spółkę programu motywacyjnego niezbywalnego, warunkowego prawa do otrzymania kwoty rozliczenia, uniemożliwia traktowanie przyznanego prawa w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W momencie przyznania prawa nie można stwierdzić, czy ich realizacja przyniesie pracownikowi wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści. Prawo Uprawnionego do dysponowania przyznanym prawem jest ograniczone. W okresie do dnia realizacji, Uprawniony nie może zrealizować praw związanych z ich posiadaniem. Przede wszystkim Wnioskodawca nie może zbyć Prawa przed momentem realizacji. Natomiast niewątpliwie w momencie, w którym doszło do wypłaty z Kwoty realizacji w oparciu o bezsprzedażową wycenę udziałów, po stronie Wnioskodawcy powstał przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś do przychodu ze stosunku pracy. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Przyjmując za Wnioskodawcą, że przyznane warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości kwoty rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, należy potwierdzić, że realizacja prawa poprzez wypłatę z Kwoty realizacji w oparciu o bezsprzedażową wycenę udziałów spowodowała powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu”. Analogiczne stanowisko wynika m.in. z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB2/415-25/14-4/MG; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 czerwca 2014 r. sygn. ITPB2/415-576/14/IB oraz interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 grudnia 2013 r. sygn. ILPB2/415-1007/13-2/JK oraz ILPB2/415-945/13-2/JK. W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z poźn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Dodać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy za datę powstanie przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przez pochodne instrumenty finansowe zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ww. ustawy, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca współpracuje z innym podmiotem na podstawie umowy o pracę. Spółka zamierza wprowadzić program motywacyjny, którym objęta zostanie osoba lub grupa osób zatrudnionych w Spółce, wykonujących swoje obowiązki na podstawie zawartej ze Spółką umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego. Celem Programu będzie zapewnienie możliwości uzyskania przez Uczestników dodatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi Spółki. Program ma przyczynić się do zwiększenia efektywności Spółki, a tym samym poprawy jej wyników finansowych oraz pozycji rynkowej. Wnioskodawca będzie jednym z Uczestników Programu. Program będzie funkcjonował na podstawie regulaminu programu motywacyjnego. Zgodnie z Regulaminem, Uczestnicy będą zawierali ze Spółką odrębne, pisemne umowy o nabycie pochodnych instrumentów finansowych – jednostek uczestnictwa. Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i nie będzie wynikało z postanowień umów o pracę, kontraktów menedżerskich, regulaminu pracy, czy regulaminu wynagradzania. W postanowieniach planowanego Regulaminu zostaną określone następujące zasady działania Programu:

*   każdemu Uczestnikowi zostanie przyznana określona liczba jednostek uczestnictwa, które może nabyć; liczba jednostek będzie wskazana w Umowie zawartej z Uczestnikiem;
*   nabycie jednostek uczestnictwa jest odpłatne, cena jednostki uczestnictwa to 1 zł;
*   jednostki uczestnictwa są niezbywalne;
*   realizacja praw z jednostek uczestnictwa, na zasadach i warunkach określonych w Umowie, da Uczestnikowi prawo do otrzymania wypłaty pieniężnej;
*   wartość jednostek uczestnictwa będzie bezpośrednio uzależniona od wartości instrumentu bazowego określanego na podstawie wskaźnika finansowego, np. zysku brutto Spółki osiągniętego w danym roku podatkowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za dany rok;
*   realizacja praw z jednostek uczestnictwa ma nastąpić w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków (i) upływu terminu wskazanego w Umowie oraz (ii) osiągnięcia przez Spółkę, na wskazany w Umowie dzień, określonych wskaźników finansowych, np. wskaźnika zysku brutto osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za ten rok;
*   wypłata pieniężna możliwa będzie pod warunkiem, że wartość instrumentu bazowego przekroczy wartość określoną w Regulaminie;
*   realizacja jednostek uczestnictwa będzie możliwa nie wcześniej niż po zakończeniu roku obrotowego i ustaleniu wyników finansowych Spółki za ten rok, do którego przyporządkowane są jednostki uczestnictwa;
*   warunkiem realizacji jednostek uczestnictwa będzie zatrudnienie w Spółce na podstawie umowy o pracę bądź kontraktu menedżerskiego na dzień realizacji jednostek uczestnictwa;
*   nabyte przez Uczestników jednostki uczestnictwa nie dają Uczestnikom żadnych praw korporacyjnych względem Spółki. Prawo z jednostek uczestnictwa będzie miało charakter warunkowy, co oznacza, że Uczestnicy nie będą mieli gwarancji uzyskania rozliczenia pieniężnego. Jeżeli wskaźnik – wartość instrumentu bazowego – nie osiągnie wartości wskazanej w Regulaminie, Uczestnik nie uzyska świadczenia z tytułu udziału w Programie.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że nabycie przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa, które stanowią pochodny instrument finansowy, i których realizacja da Wnioskodawcy prawo do otrzymania wypłaty pieniężnej nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy.

Powyższe wynika również z faktu, że Wnioskodawca w momencie nabycia jednostek uczestnictwa stanowiących pochodny instrument finansowy nie ma gwarancji uzyskania natychmiastowych korzyści, ani gwarancji uzyskania ich później, gdyż potencjalna wypłata będzie możliwa pod warunkiem, że wartość instrumentu bazowego przekroczy wartość określoną w regulaminie programu motywacyjnego.

Na powyższe nie będzie również miało wpływu to, że jednostki uczestnictwa zostały nabyte przez Wnioskodawcę odpłatnie za kwotę 1 PLN za jednostkę uczestnictwa, bowiem jak wskazano we wniosku jednostki uczestnictwa są niezbywalne, co skutkuje tym, że nie można określić ich wartości rynkowej.

W konsekwencji w momencie nabycia przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa stanowiących pochodny instrument finansowy po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w chwili realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa stanowiących pochodny instrument finansowy po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w momencie zrealizowania przez Wnioskodawcę praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w drodze wypłaty pieniężnej, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w powołanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia – o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Dochodów z kapitałów pieniężnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 i art. 30c (art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zatem po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca jest zobowiązany złożyć zeznanie podatkowe (PIT-38), o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i samodzielnie rozliczyć uzyskane z tego tytułu dochody w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Reasumując, po stronie Wnioskodawcy, z tytułu nabycia i realizacji praw z jednostek uczestnictwa stanowiących pochodny instrument finansowy, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytych praw, który stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu, w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawcę stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.