Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.302.2017.2.KS1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-06
Teza: w zakresie określenia źródła przychodów uzyskanych z najmu lokali mieszkalnych
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu18 września 2017 r.) uzupełnionego pismem z dnia 9 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.302.2017.1.KS1 z dnia 28 września 2017 r. (data nadania 28 września 2017 r., data odbioru 5 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów uzyskanych z najmu lokali mieszkalnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów uzyskanych z najmu lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji lokalu(i) mieszkalnego(ych), których jest właścicielką. Zleceniobiorca będzie uzyskiwał wynagrodzenie od Wnioskodawczyni zależne od przychodów z najmu krótkoterminowego. Najemcy będą przekazywali środki Zleceniobiorcy, a ten po potrąceniu, będzie przekazywał Wnioskodawczyni należną jej część. Zleceniobiorca będzie m.in zamieszczał oferty na portalach tematycznych, które pozwalają dokonać rezerwacji lokalu, obsługiwał pytania klientów i rezerwacje klientów, przekazywał i odbierał lokal od najemców, sprzątał lokal, prał i zmieniał pościel i ręczniki.

Pismem z dnia 9 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w poniższym zakresie.

Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji dwóch lokali mieszkalnych, których jest właścicielką. Trzeba dodać, że zgodnie z wszystkimi interpretacjami indywidualnymi liczba lokali mieszkalnych nie decyduje o tym, czy przychody są kwalifikowane do źródła przychodów „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa (\`(...)\`)”.

„Podsumowując, co do zasady ustawodawca dał podatnikowi wybór co do kwalifikacji i sposobu rozliczenia przychodów uzyskiwanych z najmu. Nawet duża liczba wynajmowanych lokali nie będzie automatycznie czynnikiem przesądzającym o zakwalifikowaniu wynajmu jako przychodu pochodzącego ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wynajmowanie nawet kilku lokali i miejsc garażowych nie powinno automatycznie prowadzić do zajęcia stanowiska, że najem prywatny przeistoczy się w najem w ramach działalności gospodarczej” (interpretacja indywidualna z 20 sierpnia 2015 roku Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPB-2-2/4511-192/15/MZM).

„Brak jest też podstaw do ich \[źródeł przychodów\] różnicowanie ze względu na fakt, że przedmiotem najmu jest większa liczba obiektów. Nie wynika też z tego zawodowy charakter najmu” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 grudnia 2014 roku, sygn. akt I SA/Gl 759/14).

Wnioskodawczyni wskazała, że w przyszłości może być więcej lokali.

Wnioskodawczyni nabyła lokale mieszkalne na podstawie umów sprzedaży na potrzeby najmu.

Wnioskodawczyni wskazała, że były/będą dokonywane działania mające na celu przystosowanie lokali do potrzeb najemców. Zakupione lokale mieszkalne były w stanie nienadającym się do zamieszkania. W każdym przeprowadzany jest remont generalny: wymiana instalacji elektrycznej i hydraulicznej, wymiana okien i parapetów, skuwanie starych tynków i kładzenie nowych gładzi, nowe wylewki na podłodze, niezbędne prace wykończeniowe (parkiet, oświetlenie, glazura, terakota), wyposażenie w meble pokojowe i kuchenne, sprzęt rtv i agd, pościel, zasłony itp.

Zleceniobiorca, z którym Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji lokalu/lokali mieszkalnych, nie będzie działał w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni działań prowadzonych w związku z wynajmem nie wykonuje w sposób systematyczny ani uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała prawidłowe brzmienie pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że przychody osiągane z tytułu najmu powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa (\`(...)\`)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, najem, który Wnioskodawczyni prowadzi nie spełnia definicji działalności gospodarczej, bowiem Wnioskodawczyni oddaje zarządzanie Zleceniobiorcy i nie zajmuje się samodzielnie usługami hotelowymi, recepcją, dostępem do restauracji, sprzątaniem. Działań prowadzonych w związku z wynajmem nie wykonuje w sposób systematyczny ani uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do pozarolniczej działalności gospodarczej można zaliczyć tylko takie przychody które „nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”. Punkt 6zaś wyodrębnia przychody z najmu jako oddzielne źródło przychodów. Z kolei z art. 13 pkt 8lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że najem może przybierać na tyle duże rozmiary i stopień zorganizowania, że przychody zleceniobiorców wypłacane przez wynajmujących są zrównane z przychodami zleceniobiorców wypłacanymi przez przedsiębiorców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. Okoliczność, że w jednej sprawie organy podatkowe zakwalifikowały przychody z najmu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie oznacza, że w podobnej sprawie, przychody z najmu również będą stanowić przychody z tzw. najmu prywatnego, zwłaszcza w przypadku gdy de facto zostaną wypełnione znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decydujące znaczenie ma to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu - a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również,aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres,w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim m.in. najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji dwóch lokali mieszkalnych, których jest właścicielką. Wnioskodawczyni wskazała, że w przyszłości może być więcej lokali. Wnioskodawczyni nabyła lokale mieszkalne na podstawie umów sprzedaży na potrzeby najmu. Wnioskodawczyni wskazała, że były/będą dokonywane działania mające na celu przystosowanie lokali do potrzeb najemców. Zakupione lokale mieszkalne były w stanie nienadającym się do zamieszkania. W każdym przeprowadzany jest remont generalny. Zleceniobiorca, z którym Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji lokalu/lokali mieszkalnych, nie będzie działał w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni. Zleceniobiorca będzie uzyskiwał wynagrodzenie od Wnioskodawczyni zależne od przychodów z najmu krótkoterminowego. Najemcy będą przekazywali środki Zleceniobiorcy,a ten po potrąceniu, będzie przekazywał Wnioskodawczyni należną jej część. Zleceniobiorca będzie m.in zamieszczał oferty na portalach tematycznych, które pozwalają dokonać rezerwacji lokalu, obsługiwał pytania klientów i rezerwacje klientów, przekazywał i odbierał lokal od najemców, sprzątał lokal, prał i zmieniał pościel i ręczniki. Wnioskodawczyni działań prowadzonych w związku z wynajmem nie wykonuje w sposób systematycznyani uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń.

Raz jeszcze w tym miejscu należy zaakcentować, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z najmu lokali mieszkalnych do właściwego źródła ma przede wszystkim to, czy najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przekonanie i wybór podatnika w zakresie właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów,do określonego źródła przychodów.

Mając na uwadze zaprezentowane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że jeżeli w istocie najem lokali mieszkalnych nie będzie uzyskiwany przez Wnioskodawczynię w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a więc przyjmując za Wnioskodawczynią, że działań prowadzonych w związku z wynajmem nie wykonuje w sposób systematyczny ani uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń oraz że zleceniobiorca, z którym Wnioskodawczyni zawrze umowę administracji lokalu/lokali mieszkalnych, nie będzie działał w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni), to przychody uzyskiwane z najmu ww. lokali mieszkalnych należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jakotzw. najem prywatny.

W konsekwencji Wnioskodawczyni będzie miała możliwość zakwalifikowania przychów uzyskanych z najmu posiadanych w majątku prywatnym dwóch lokali mieszkalnych w ramach najmu prywatnego i wykazywać je jako przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ odniósł się do zagadnienia będącego przedmiotem zapytania tj. czy prawidłowe jest stanowisko, że przychody osiągane z tytułu najmu powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów,o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa (\`(...)\`)” .

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego,czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku gdy zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisy sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych czy sądów administracyjnych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.