Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1208/13-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-12
Teza: uznanie wykonywanych świadczeń za kompleksową usługę budowlaną oraz szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi budowlano-montażowe; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych świadczeń za kompleksową usługę budowlaną oraz szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych świadczeń za kompleksową usługę budowlaną oraz szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

C. Sp. z o.o., zwany dalej „Podatnikiem”, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na kompleksowej instalacji kurtyn dymowych (system mocowań, szafy sterujące, transformatory, lakierowanie, obudowywanie, maskowanie) oraz innych urządzeń typu instalacje wentylacji naturalnej.

Zakres robót obejmuje dostawę i montaż kurtyn (wentylacji) w budowanym obiekcie. Prace przeprowadzane są przez Podatnika zazwyczaj na zlecenie wykonawcy robót budowlanych. W tym celu Podatnikowi udostępniany jest plac budowy.

Świadczenie wykonywane przez Podatnika, którego celem jest instalacja dostarczanych przez niego kurtyn dymowych (ew. systemów wentylacyjnych), jest różnie określane - w zależności od postanowień zawartych umów. Zazwyczaj zakres i opis robót polega na kompleksowej dostawie i montażu automatycznych kurtyn dymowych i innych analogicznych urządzeń (np. systemów wentylacyjnych). Przedmiot umowy określany jest również jako kompleksowe wykonanie kurtyn dymowych (wentylacji), roboty budowlane, roboty instalacyjne lub - niekiedy - usługi montażowe (dotyczące dostarczanych przez Podatnika kurtyn i innych systemów). Po wykonaniu instalacji podpisywany jest protokół odbioru robót (po zamontowaniu przeprowadzana jest próba uruchomienia).

Na podstawie otrzymanej interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2011 r. (sygn. IPPP2-443-520/11-4/AK), w której Minister Finansów potwierdził, że wykonywane przez Podatnika świadczenie stanowi kompleksową usługę budowlaną, Podatnik do tej pory opodatkowywał wykonywane przez siebie czynności, co do zasady, stawką VAT w wysokości 23% i rozpoznawał obowiązek podatkowy według szczególnych zasad przewidzianych dla świadczenia usług budowlanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

W związku z wejściem w życie od dnia 1 stycznia 2014 r. nowelizacji przepisów u.p.t.u., Podatnik zwraca się z pytaniem, czy od dnia 1 stycznia 2014 r. wykonywane przez niego czynności (dostawa towaru wraz z instalacją), należy traktować jako jedno kompleksowe świadczenie będące usługą budowlaną?

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, Podatnik ma pytanie, czy po dniu 1 stycznia 2014 r. przedmiotowe kompleksowe świadczenie należy traktować - dla celów podatku od towarów i usług - jako dostawę towaru, czy w dalszym ciągu jako świadczenie usługi budowlanej, o szczególnym momencie powstania obowiązku podatkowego (art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) u.p.t,u. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), przy założeniu, że sprzedaż dokumentowana jest fakturą wystawioną na rzecz podmiotu będącego podatnikiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego czynności, polegające na dostawie kurtyn dymowych i ich instalacji w budowanym obiekcie (i innych urządzeń, np. wentylacji), mają charakter kompleksowy i stanowią nierozerwalną całość, a więc nie powinny być sztuczne dzielone, tylko opodatkowane łącznie - jako jedno świadczenie (pojedyncze czynności są elementem jednego całościowego zobowiązania Podatnika jako strony transakcji).

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku ETS w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w wyroku ETS C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV. Potwierdzeniem jednolitego traktowania świadczeń kompleksowych jest również orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, np. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2010 r. (II FSK 221/09), wyrok NSA z dnia lipca 2006 r. (I FSK 945/05), wyrok WSA w Krakowie z dnia 4 sierpnia 2006 r. (I SA/Kr 654/04), jak też wyrok SN z dnia 21 maja 2002 r. (III RN 66/01 M. Pod 2002/12/33).

W związku z powyższym - według Podatnika - nie ma znaczenia sposób określania przedmiotu wykonanych robót w zawieranych umowach, jak też sposób wystawiania faktur VAT (w nielicznych przypadkach na fakturze - ale tylko jako element kalkulacyjny ceny - wykonane świadczenie rozbijane jest na poszczególne elementy: towar i usługa). Dla określenia rodzaju wykonywanego świadczenia decydujące znaczenie powinno mieć wskazanie, jaki jest efekt tego świadczenia dla jego odbiorcy, tj. co jest przedmiotem zamówienia usługobiorcy. W ocenie Podatnika celem nabywcy nie jest zakup towaru (kurtyn dymowych, wentylacji), a skutek w postaci bezusterkowego odbioru zainstalowanych i działających systemów w budowanym przez niego obiekcie. Tym samym świadczenie podatnika powinno być rozumiane jako kompleksowa usługa budowlana (mająca w tym przypadku wiodący dla nabywcy charakter) a nie sprzedaż towaru. Dla kontrahenta Podatnika sam zakup systemu kurtyn czy wentylacji - bez ich zainstalowania - byłby bezużyteczny.

Traktowanie świadczenia Podatnika jako kompleksowej usługi budowlanej znajduje z kolei potwierdzenie w okolicznościach wykonywania przez Podatnika jego świadczenia. Mianowicie - instalacja kurtyn (system mocowań, szafy sterujące, transformatory, lakierowanie, obudowywanie, maskowanie) czy systemów wentylacyjnych dokonywana jest na podstawie projektu (zapewnionego przez wykonawcę robót budowlanych); w celu instalacji Podatnikowi udostępniany jest plac budowy. Po wykonaniu instalacji podpisywany jest protokół odbioru robót (po zamontowaniu przeprowadzana jest próba uruchomienia) - przeprowadzane są testy pożarowe i odbiór z udziałem wyspecjalizowanego inżyniera. Niekiedy podpisywane są protokoły na odbiór poszczególnych etapów robót. Sporządzana jest, również dokumentacja powykonawcza, która zawiera sposób funkcjonowania wbudowanego urządzenia oraz instrukcję eksploatacji. Oznacza to, że Podatnik wykonuje usługi budowlane - przy wykorzystaniu własnego sprzętu, materiałów i urządzeń. W niektórych umowach Podatnik występuje wprost w roli podwykonawcy (do głównego wykonawcy robót budowlanych). Usługi wykonywane przez Podatnika są niezbędne do uzyskania przez inwestora budowlanego pozwolenia na użytkowanie wybudowanego obiektu.

Powyższe oznacza, że wykonywane przez podatnika czynności (dostawa wraz z instalacją kurtyn dymowych czy wentylacji i innych podobnych urządzeń) powinny być - w ocenie Podatnika - traktowane jako jedno świadczenie kompleksowe, tj. usługa budowlana.

W związku z powyższym - według Podatnika - nie ma znaczenia sposób określania przedmiotu wykonanych robót w zawieranych umowach, jak też sposób wystawiania faktur VAT (w nielicznych przypadkach na fakturze - ale tylko jako element kalkulacyjny ceny - wykonane świadczenie rozbijane jest na poszczególne elementy: towar i usługa). Dla określenia rodzaju wykonywanego świadczenia decydujące znaczenie powinno mieć wskazanie, jaki jest efekt tego świadczenia dla jego odbiorcy, tj. co jest przedmiotem zamówienia usługobiorcy. W ocenie Podatnika celem nabywcy nie jest zakup towaru (kurtyn dymowych, wentylacji), a skutek w postaci bezusterkowego odbioru zainstalowanych i działających systemów w budowanym przez niego obiekcie. Tym samym świadczenie podatnika powinno być rozumiane jako kompleksowa usługa budowlana (mająca w tym przypadku wiodący dla nabywcy charakter) a nie sprzedaż towaru. Dla kontrahenta Podatnika sam zakup systemu kurtyn czy wentylacji - bez ich zainstalowania - byłby bezużyteczny.

Podatnik powinien zatem od dnia 1 stycznia 2014 r. w przypadku świadczenia usług budowlanych dokumentowanych fakturą wystawioną na podstawie art. 106b ust. 1 rozpoznawać szczególny moment powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) w zw. z ust. 7 u.p.t.u., tj. z chwilą wystawienia faktury, a w przypadku, gdy Podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem - z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 pkt 1 tj. nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usługi.

Powyższe stanowisko Podatnika zostało potwierdzone w nowelizacji przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, które weszły w życie w dniu 1 stycznia 2011 r. Mianowicie w załącznikach do rozporządzeń wykonawczych obowiązujących od tej daty (rozporządzenie MF z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług, Dz.U.2010.246.1649 oraz rozporządzenie MF z dnia 4 kwietnia 2011 r. o tym samym tytule, Dz.U.2011.73.392.) brak jest zapisu, zgodnie z którym - do dnia 31 grudnia 2010 r. - na montaż okien i drzwi przez producenta w obiektach budownictwa mieszkaniowego przysługiwała stawka 7%, przy czym montaż okien i drzwi umiejscowiony był w załączniku jako usługa. W uzasadnieniu do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia wykonawczego znalazł się bowiem zapis MF, że obecnie wyodrębnienie tej pozycji w załączniku nie jest niezbędne, bo zgodnie z klasyfikacją obowiązującą dla celów VAT (PKWiU z 2008 r.) montaż i tak jest klasyfikowany jako usługa. O ile zatem poprzednio budziło to wątpliwości, to obecnie montaż towarów powinien być traktowany zawsze jako usługa (a nie towar).

Zgodnie natomiast z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (stosowanej dla celów podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 5a u.p.t.u.,), budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43, tj. specjalistycznych robót budowlanych. Ponadto, zgodnie z zakresem rzeczowym grupowań obejmujących usługi, usługi są czynnościami, będącymi końcowymi efektami działalności. Tak jak zostało natomiast wskazane powyżej, efektem świadczenia Podatnika jest zawsze nie zakup przez nabywcę towaru, a nabycie efektu w postaci zainstalowanych i działających systemów kurtyn dymowych czy wentylacji w budowanym budynku.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również uchwała NSA z dnia 26 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 2/13), w której NSA, odnosząc się do zabudowy meblowej, uznał iż w stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, stanowi usługę i nie powinno być traktowane jako dostawa towarów i usługa.

Odnosząc tezy powyższej uchwały do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, należy uznać, iż skoro świadczenie wykonywane przez Podatnika obejmuje kompleksową dostawę i montaż automatycznych kurtyn dymowych i innych analogicznych urządzeń, to takie świadczenie powinno być traktowane analogicznie jak zabudowa meblowa, czyli jako jedna usługa (akurat w przypadku podatnika opodatkowana stawką 23% jako niedotycząca budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Tym samym, w ocenie Podatnika, do świadczonych przez niego czynności, jeśli są one dokumentowane fakturą w przypadkach o których mowa w art. 106b ust. 1, od dnia 1 stycznia 2014 r. należy stosować szczególny moment powstania obowiązku podatkowego - określony w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) w zw. z ust. 7 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), tj. z chwilą wystawienia faktury, lub jeśli Podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem - z chwilą upływu terminu wystawienia faktury, określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1, tj. 30. dnia od dnia wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na kompleksowej instalacji kurtyn dymowych (system mocowań, szafy sterujące, transformatory, lakierowanie, obudowywanie, maskowanie) oraz innych urządzeń typu instalacje wentylacji naturalnej. Zakres robót obejmuje dostawę i montaż kurtyn (wentylacji) w budowanym obiekcie. Prace przeprowadzane są przez Podatnika zazwyczaj na zlecenie wykonawcy robót budowlanych. Świadczenie wykonywane przez Podatnika, którego celem jest instalacja dostarczanych przez niego kurtyn dymowych (ew. systemów wentylacyjnych), jest różnie określane - w zależności od postanowień zawartych umów. Zazwyczaj zakres i opis robót polega na kompleksowej dostawie i montażu automatycznych kurtyn dymowych i innych analogicznych urządzeń (np. systemów wentylacyjnych). Przedmiot umowy określany jest również jako kompleksowe wykonanie kurtyn dymowych (wentylacji), roboty budowlane, roboty instalacyjne lub - niekiedy - usługi montażowe (dotyczące dostarczanych przez Podatnika kurtyn i innych systemów). Po wykonaniu instalacji podpisywany jest protokół odbioru robót (po zamontowaniu przeprowadzana jest próba uruchomienia).

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii czy od dnia 1 stycznia 2014 r. wykonywane przez niego czynności (dostawa towaru wraz z instalacją), należy traktować jako jedno kompleksowe świadczenie będące usługą budowlaną.

Przystępując do rozstrzygnięcia w omawianej sprawie należy wyjaśnić, że strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest wykonanie określonych w umowie prac, polegających na instalacji kurtyn dymowych (system mocowań, szafy sterujące, transformatory, lakierowanie, obudowywanie, maskowanie) oraz innych urządzeń typu instalacje wentylacji naturalnej i przedmiotem umowy nie jest dostawa poszczególnych elementów niezbędnych do wykonania powyższej instalacji, nie ma podstaw do traktowania ww. świadczenia jako dostawy towarów. Z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że materiały są wyłącznie elementem wykonywanej usługi.

Z uwagi na te okoliczności należy wskazać, że w sytuacji przedstawionej przez Spółkę będziemy mieć do czynienia ze świadczeniem usługi kompleksowej. Należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy Wnioskodawca słusznie stwierdza, powołując się w tym względzie na orzecznictwo TSUE jak również orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, że realizując wskazane we wniosku usługi wykonuje świadczenie złożone na rzecz odbiorcy, na które składają się wszystkie czynności będące przedmiotem umowy. Wnioskodawca zobowiązany jest zarówno do dostarczenia odpowiednich urządzeń, jak i wykonania szeregu czynności zmierzających do ich odpowiedniego zamontowania, co w całości składa się na realizację umowy na rzecz klienta. Na podstawie projektu Wnioskodawca wykonuje instalację kurtyn, tzn. dostarcza i montuje systemy mocowań, szafy sterujące, transformatory, oraz wykonuje czynności polegające na lakierowaniu, obudowie i maskowaniu. Elementem kompleksowej usługi jest również przeprowadzenie, po zamontowaniu kurtyn i systemów wentylacyjnych, próby uruchomienia oraz testów przeciwpożarowych.

Zakres czynności wykonywanych przez Spółkę niezbędnych do realizacji umowy wskazuje, że Wnioskodawca wykonuje złożoną usługę budowlaną, wykorzystując w tym celu własny sprzęt, materiały i urządzenia. Efektem jest wykonanie jednej złożonej usługi (obejmującej dostawę niezbędnych towarów, materiałów i urządzeń) na rzecz zamawiającego.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa i remont, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie ze słownikiem pojęć zawartym w art. 3 pkt 6, 7 i 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409) przez:

*   budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego,
*   roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego,
*   remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast definicja pojęcia „montaż” zawarta w Internetowym Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) oznacza m.in. zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych.

Wykonywane przez Spółkę roboty, są wykonywane w ramach świadczenia usługi kompleksowej polegającej na wykonaniu instalacji kurtyn dymowych i innych urządzeń wentylacji naturalnej. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi, wymienione w stanie faktycznym, stanowią jedną złożoną usługę budowlano – montażową, na którą składają się: dostawa towarów i ich montaż.

Ponadto Wnioskodawca powziął wątpliwość czy po dniu 1 stycznia 2014 r. omawiane kompleksowe świadczenie należy traktować - dla celów podatku od towarów i usług - jako dostawę towaru, czy w dalszym ciągu jako świadczenie usługi budowlanej, o szczególnym momencie powstania obowiązku podatkowego - art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., przy założeniu, że sprzedaż dokumentowana jest fakturą wystawioną na rzecz podmiotu będącego podatnikiem VAT.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 19 ustawy został uchylony przez art. 1 pkt 16 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35), z kolei art. 1 pkt 17 ww. ustawy wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług art. 19a.

Art. 19a ust. 1 ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 106 ustawy został uchylony przez art. 1 pkt 49 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35), z kolei zaś art. 1 pkt 50 tej ustawy wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług art. 106a.

Art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. stanowi, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Z powołanych wyżej przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. wynika, że w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych na rzecz innego podatnika podatku VAT, podatku od wartości dodanej czy też podatku o podobnym charakterze lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury. Faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Jeżeli podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług.

Zatem z uwagi na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia przez Spółkę kompleksowej usługi budowlano-montażowej (instalacji kurtyn dymowych oraz innych urządzeń typu instalacje wentylacji naturalnej) powstanie, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą wystawienia faktury dokumentującej wykonanie usługi, a gdy faktura nie zostanie wystawiona lub zostanie wystawiona z opóźnieniem, na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy tj. upływu 30 dni od dnia wykonania omawianej usługi budowlano-montażowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.