Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.292.2024.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-19
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu czynności wycofania nieruchomości do majątku wspólników spółki cywilnej oraz brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnością.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; korekta-korekta podatku; wycofanie; środek-środek trwały-wycofanie środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu czynności wycofania nieruchomości do majątku wspólników spółki cywilnej oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnością. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 czerwca 2024 r. (wpływ 18 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W1 oraz W2 – jako przedsiębiorcy wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzą działalność na podstawie umowy spółki cywilnej pod nazwą „…”. Każdy z wspólników ma udział w zyskach i stratach spółki cywilnej na poziomie 50%. Dodatkowo wspólnicy są małżeństwem i obowiązuje ich ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej. Spółka cywilna jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dnia 22.06.2023 r. wspólnicy nabyli, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej spółki cywilnej, na współwłasność łączną nieruchomość składającą się z działek ewidencyjnych nr 1 oraz 2 o łącznej powierzchni 1,1677 ha. Przy zakupie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia i z tego prawa skorzystali.

Spółka cywilna przedmiotową nieruchomość wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość jest bowiem wynajmowana powiązanej z wspólnikami spółce z o.o. na warunkach rynkowych.

Planowane jest dokonanie nieodpłatnego przeniesienia nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego wspólników (ze współwłasności łącznej spółki cywilnej do wspólności ustawowej małżeńskiej) i dalej wynajmowanie spółce z o.o. nieruchomości w ramach „najmu prywatnego”. Co istotne więc sposób wykorzystania nieruchomości nie zmieni się – dalej będzie wynajmowana na cele działalności gospodarczej i nie będzie wykorzystywana na potrzeby osobiste wspólników spółki cywilnej.

„Najem prywatny”, podobnie jak w przypadku najmu w ramach spółki cywilnej, będzie miał charakter ciągły i służący celom zarobkowym. Najem nieruchomości realizowany przez dwóch wspólników po jej wycofaniu ze spółki cywilnej w dalszym ciągu będzie więc spełniał definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, w uzupełnieniu wskazano, że:

Ad. 1.

Planowane wycofanie działki nr 1 oraz działki nr 2 do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników spółki cywilnej nastąpi po wydaniu interpretacji podatkowej i planowane jest do grudnia 2024 r.

W uzupełnieniu należy wskazać, że wycofanie działek do majątku prywatnego jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym, które uwarunkowane jest stanowiskiem KIS wyrażonym w niniejszej sprawie.

Ad. 2.

Wskutek wycofania działki nr 1 oraz działki nr 2 nie dojdzie do zmiany wielkości wkładów wspólników w spółce cywilnej i pozostaną one na niezmienionym poziomie.

Ad. 3.

Wskutek wycofania działki nr 1 oraz działki nr 2 do majątku prywatnego nie dojdzie do zmiany udziałów w spółce, ponieważ istota spółki cywilnej nie zakłada istnienia w niej instytucji udziałów wspólników. Spółka cywilna jest umową i jej zawiązanie co do zasady nie powoduje powstania odrębnego od wspólników podmiotu prawa. Wszelkie zobowiązania są zaciągane przez wspólników spółki, a nie samą spółkę.

W spółce cywilnej w zakresie udziałów można mówić ewentualnie o udziałach w zyskach i udziałach w stratach. Wskutek wycofania działek do majątku prywatnego nie dojdzie od zmiany udziału w zyskach ani udziału w stratach żadnego ze wspólników.

Ad. 4.

Wartość początkowa działki 1 przekraczała kwotę 15.000 zł.

Ad. 5.

Wartość początkowa działki 2 przekraczała kwotę 15.000 zł.

Ad. 6.

Działka nr 1 została wprowadzona do ewidencji środków trwałych z datą 24.06.2023 r.

Ad. 7.

Działka nr 2 została wprowadzona do ewidencji środków trwałych z datą 24.06.2023 r.

Ad. 8.

Ani działka nr 1 ani działka nr 2 nie były wykorzystywane przez wspólników spółki cywilnej do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Działki są wykorzystywane wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu, tj. najmu i uzyskiwania dochodów z czynszu najmu.

Działki po ich ewentualnym wycofaniu do majątku prywatnego w dalszym ciągu podlegać będą działalności opodatkowanej i będą wykorzystywane do najmu przez wspólników spółki w ramach ich majątku prywatnego.

Ad. 9.

Obie działki, tj. działka nr 1 oraz 2, były działkami niezabudowanymi w momencie ich nabycia. Nie poniesiono również żadnych nakładów na ulepszenie tych działek.

Ad. 9 lit. A1

Działka nr 1 - działka niezabudowana. Działka nr 2 - działka niezabudowana.

Ad. 9 lit. A2

Nie ponoszono żadnych nakładów na ulepszenie którejkolwiek z niezabudowanych działek.

Ad. 9 lit. A3

Trudno prognozować, czy działka nr 1 oraz działka nr 2 na dzień wycofania do majątku prywatnego będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na moment ich nabycia oraz w chwili obecnej działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Ad. 9 lit. A3 ppkt a)

Trudno prognozować, jakie będzie przeznaczenie działki nr 1 oraz działki 2 w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na dzień ich wycofania do majątku prywatnego.

Na moment ich nabycia oraz w chwili obecnej działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego mają następujące przeznaczenie:

\- działka nr 2 - tereny zieleni izolacyjnej (symbol 3.ZI) oraz tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej (symbol 3.P/U);

\- działka nr 1 - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (symbol 3.MW.48) oraz tereny dróg zbiorczych (symbol KDZ 04).

Ad. 9 lit. A3 ppkt b)

Trudno prognozować, czy na dzień wycofania do majątku prywatnego dla działek nr 1 oraz 2 będzie przewidziana w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jakakolwiek możliwość ich zabudowy.

Na moment nabycia działek oraz w chwili obecnej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego możliwości zabudowy działek są następujące:

\- działka nr 2 - możliwość zabudowy obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej;

\- działka nr 1 - możliwość zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Ad. 9 lit. A4

W związku z istnieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 oraz działki nr 2, nie została i nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ad. 9 lit. B

Ani działka nr 1 ani działka nr 2 nie są działkami zabudowanymi, w związku z tym nie jest konieczne udzielanie odpowiedzi na pytania z punktów B1-B12. Nie dokonywano żadnych naniesień na działki objęte wnioskiem.

### Pytania

1\. Czy wycofanie nieruchomości wykorzystywanej w ramach przedsiębiorstwa spółki cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników spółki cywilnej, której najem będzie w dalszym ciągu kontynuowany przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne na rzecz spółki z o.o., będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników spółki cywilnej z przeznaczeniem na dalszy najem prywatny ze spółką z o.o. będzie powodować skutki w postaci korekty podatku naliczonego VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

Wycofanie nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego wspólników tej spółki nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „uVAT”) przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 7 ust. 2 uVAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami dostawą towarów na gruncie ustawy jest m.in. przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste jego wspólników, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika natomiast, że przepis art. 7 ust. 2 uVAT nie znajdzie w tym stanie faktycznym zastosowania. Należy wskazać, że w tym przypadku nie dojdzie do przekazania nieruchomości na potrzeby osobiste dotychczasowych wspólników spółki cywilnej, jak też na rzecz innych osób wskazanych w tym przepisie. Zostanie zachowana tożsamość współwłaścicieli, a przeznaczenie najmu po tym przekazaniu nie będzie przeznaczeniem na cele osobiste dotychczasowych wspólników. W dalszym ciągu będą oni wykorzystywali nieruchomość na cele działalności gospodarczej, tylko już nie w ramach spółki cywilnej, ale jako współwłaściciele w ramach najmu prywatnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 uVAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wszystkie w/w. przesłanki uznania najmu za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o VAT zostaną wypełnione.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, bez znaczenia dla oceny skutków podatkowych jest wycofanie składników majątkowych z działalności gospodarczej, lecz jej przekazanie na cele osobiste podatnika (lub innych podmiotów wskazanych w przepisie). W ustawie o VAT brak jest definicji celów osobistych i w tym względzie należy odwołać się do stanowiska wypracowanego przez organy podatkowe. Ogólnie rzecz biorąc celem osobistym podatnika jest zaspokojenie potrzeb osobistych, co w odniesieniu do nieruchomości oznacza, że celem osobistym będzie cel mieszkaniowy. W analizowanej sytuacji nie dojdzie do zaspokojenia tych potrzeb, ponieważ nieruchomość będzie wykorzystywana w celu dalszego wynajmu, który uznany będzie za działalność gospodarczą.

W związku z powyższym, nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, co powoduje, że nieodpłatne przeniesienie nieruchomości ze spółki cywilnej na rzecz jej wspólników w celu dalszego wynajmu nieruchomości w ramach najmu prywatnego, nie będzie traktowane jako dostawa towarów, a co za tym idzie czynność ta nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2)

Wycofanie nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego wspólników tej spółki w celu dalszego wynajmu nie będzie powodować korekty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uVAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone przesłanki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Nie można natomiast dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających temu podatkowi.

W analizowanej sytuacji należy podnieść, że w przypadku zmiany sposobu wykorzystania nieruchomości, co do których spółka cywilna posiadała prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w momencie nabycia nieruchomości, Wnioskodawca jako podatnik ma co do zasady obowiązek skorygowania podatku naliczonego (na podstawie art. 91 uVAT), jednakże regulacje te nie będą miały w przedmiotowej sprawie zastosowania. Zaznaczyć trzeba, że pomimo wycofania nieruchomości z przedsiębiorstwa spółki cywilnej, nieruchomość nadal będzie mieć związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (najem prywatny). Najem nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 uVAT i będzie opodatkowany na zasadach ogólnych, stawką 23%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

· nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

· przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

· przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Z opisu sprawy wynika, że będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierzają Państwo dokonać nieodpłatnego przeniesienia nieruchomości składającej się z działek nr 1, nr 2 z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego współwłaścicieli spółki celem dalszego najmu w ramach „najmu prywatnego” wspólników. Wskutek wycofania ww. działek nie dojdzie do zmiany wielkości wkładów wspólników w spółce cywilnej i pozostaną one na niezmienionym poziomie oraz nie dojdzie od zmiany udziału w zyskach ani udziału w stratach żadnego ze wspólników. Przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek i z tego prawa Państwo skorzystali.

Wobec powyższego, dla czynności nieodpłatnego wycofania działek nr 1, nr 2 do majątku prywatnego wspólników spółki zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że skoro przysługiwało Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia ww. działek, to ich wycofanie do majątku prywatnego wspólników będzie de facto odpłatną dostawą składnika majątku Spółki, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie odnosząc się do kwestii przekazania ww. działek do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników spółki celem ich wynajmowania przez wspólników zaznaczyć należy, że najem ww. działek będzie związany z działalnością gospodarczą każdego ze wspólników spółki, a nie samej spółki. Zatem, na opodatkowanie nieodpłatnego przekazania ww. działek przez spółkę na rzecz jej wspólników nie wpływa sposób wykorzystywania działek nabytych przez tych wspólników (w tym najem).

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wynika z opisu sprawy na moment nabycia oraz w chwili obecnej działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego mają następujące przeznaczenie:

\- działka nr 2 - tereny zieleni izolacyjnej (symbol 3.ZI) oraz tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej (symbol 3.P/U);

\- działka nr 1 - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (symbol 3.MW.48) oraz tereny dróg zbiorczych (symbol KDZ 04).

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. działki będą spełniały definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a zatem ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli w przypadku dostawy nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z okoliczności sprawy nabyli Państwo na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej działki nr 1 oraz nr 2 oraz z tytułu ich nabycia przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto ww. działki spółka będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tym samym nie można uznać, że były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji powyższego dla czynności wycofania działek nr 1, 2 do majątku prywatnego wspólników spółki nie zostanie spełniona przesłanka do zastosowania także zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym czynność wycofania działek nr 1, 2 będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym ww. czynność wycofania przedmiotowych działek będzie opodatkowana podatkiem VAT, według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnością wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanym;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z art. 91 ust. 7 ustawy wynika:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak stanowi art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Art. 91 ust. 7b stanowi:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Według art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).

Jak wynika z okoliczności sprawy, działki będące przedmiotem wycofania do majątku prywatnego wspólników spółki są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej spółki cywilnej będącej czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Natomiast jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia czynność wycofania działek nr 1, nr 2 do majątku prywatnego wspólników spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie będą mieli Państwo obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, w odniesieniu do składników majątkowych mających być przedmiotem wycofania, gdyż nie nastąpi w tym przypadku zmiana przeznaczenia ww. działek, a tylko taka sytuacja rodzi obowiązek korekty.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z czynnością wycofania przedmiotowych działek do majątku prywatnego wspólników spółki, uznałem za nieprawidłowe. Jakkolwiek wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w ww. kwestii, ale dokonali Państwo tego w oparciu o odmienną argumentację.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).