Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1230/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-21
Teza: Czy otrzymana kwota zwrotu zapłaconego podatku od nieruchomości, stanowi koszty odrębne, które zgodnie z zapisami umowy dzierżawy ponosi dzierżawca i kwota ta, nie powinna stanowić przychodu do opodatkowania przez wydzierżawiającego?
Słowa kluczowe: nieruchomości-podatek od nieruchomości; przychód; umowa-umowa dzierżawy; zwrot
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 4 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy gruntu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 kwietnia 2013 roku, Wnioskodawca podpisał umowę dzierżawy ziemi rolnej, która jest wykorzystywana przez dzierżawcę na cele nierolnicze (wydobycie pokładów kopalin znajdujących się na terenie dzierżawionego terenu). Dzierżawca czerpie zyski z dzierżawionego terenu, a teren do ustalenia prawidłowej stawki podatku od nieruchomości traktowany jest jako teren pod działalność gospodarczą. Z tego tytułu organ podatkowy (gmina), na terenie której znajduje się dzierżawiony teren, ustala wyższe stawki podatku od nieruchomości, jak terenu zajętego na działalność gospodarczą. W umowie dzierżawy strony umówiły się (w myśl art. 693 § 1 - Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny), że wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz w pieniądzach. Podstawą wypłaty umówionego czynszu dzierżawnego jest przedstawienie przez dzierżawcę rozliczenia wydobycia. Na tej podstawie, wydzierżawiający wystawi dokument sprzedaży (rachunek) na rzecz dzierżawcy z wartością, określającą kwotę czynszu dzierżawnego w pieniądzach za dany okres rozliczeniowy (miesiąc). W umowie dzierżawy nie zawarto innych zapisów dotyczących dodatkowych składników czynszu takich jak: opłaty administracyjne, podatek od nieruchomości. W dniu 1 listopada 2013 roku strony umowy dzierżawy podpisały aneks do umowy dzierżawy, w którym uregulowały sposób rozliczenia opłat za podatek od nieruchomości, za dzierżawiony teren. W związku z tym, że dzierżawca czerpie zyski z dzierżawionego terenu, zobowiązuje się do ponoszenia kosztu z tytułu dzierżawy terenu, a w szczególności podatku od nieruchomości (art. 702 Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny) za dzierżawiony teren, zajęty na działalność gospodarczą – wydobycie kopalin. Podstawą zwrotu kwoty podatku od nieruchomości jest przedstawienie przez wydzierżawiającego, dzierżawcy dowodu zapłaty podatku do odpowiedniego organu podatkowego (gminy). W aneksie jasno określono, że zwrócona kwota podatku od nieruchomości nie stanowi części składowej czynszu dzierżawnego. Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości. Stosownie do art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W wyżej przywołanej ustawie nie ma mowy o płatnikach podatków od nieruchomości, którzy są dzierżawcami. W związku z tym, wydzierżawiający nie ma możliwości "przerzucenia" bezpośredniego obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości na dzierżawcę. Nie mając innej możliwości, aby wykonać zgodnie z prawem postanowienia umowy dzierżawy, strony umowy ustaliły, że dzierżawca będzie zwracał równowartość zapłaconego przez wydzierżawiającego, do organu podatkowego (gminy) podatku od nieruchomości. Podstawą zwrotu kwoty podatku od nieruchomości będzie przedstawione wydzierżawiającemu potwierdzenie zapłaty.

Nie ma wątpliwości, że otrzymany czynsz dzierżawny, na który umówiły się strony umowy dzierżawy stanowi przychód do opodatkowania 8,5 % podatkiem dochodowym (Wnioskodawca złożył w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy ziemi, do urzędu skarbowego. Forma opodatkowania – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana kwota zwrotu zapłaconego podatku od nieruchomości, stanowi koszty odrębne, które zgodnie z zapisami umowy dzierżawy ponosi dzierżawca i kwota ta, nie powinna stanowić przychodu do opodatkowania przez wydzierżawiającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zwrotu podatku od nieruchomości stanowi koszt odrębny, który zgodnie z zapisem umowy dzierżawy ponosi dzierżawca. Nie jest to przychód do opodatkowania przez wydzierżawiającego z tytułu czynszu dzierżawnego na który umówiły się strony umowy.

Określona w umowie dzierżawy wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Składnikiem przychodu osiąganego z dzierżawy przez wydzierżawiającego nie są natomiast ponoszone przez dzierżawcę wydatki związane z przedmiotem dzierżawy (np. podatek od nieruchomości, opłaty administracyjne, ubezpieczenie itp.), jeżeli z umowy wynika jasno, że dzierżawca jest zobowiązany do ich ponoszenia (co ma miejsce w opisywanym stanie faktycznym).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny: przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1 a ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym. Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami.

Dodatkowe opłaty ponoszone przez dzierżawcę w związku z dzierżawą terenu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych niepodatkowych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego. Zbliżone stanowiska, dotyczące dodatkowych opłat ponoszonych przez najemców, które analogicznie pasują do dzierżawcy, o którym mowa w niniejszym wniosku, zajęli: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 2 sierpnia 2010 r. nr IPPB1/415-599/10-2/EC, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 4 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1115/10-2/AMN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychodami – w myśl art. 11 ust. 1 powołanej ustawy – z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z dzierżawy zaliczanej do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc dzierżawy niestanowiącej pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków (§ 2).

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Składnikiem przychodu osiąganego z dzierżawy przez wydzierżawiającego nie będą ponoszone przez dzierżawcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem dzierżawy (podatek od nieruchomości), jeżeli z umowy wynika, że dzierżawca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez dzierżawcę w związku z użytkowaniem nieruchomości nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł w 2013 r. umowę dzierżawy gruntu rolnego, który jest wykorzystywany przez dzierżawcę na cele nierolnicze (wydobycie pokładów kopalin znajdujących się na terenie dzierżawionego terenu). Podstawą wypłaty umówionego czynszu dzierżawnego jest przedstawienie przez dzierżawcę rozliczenia wydobycia. Na tej podstawie, jako wydzierżawiający Wnioskodawca wystawia dokument sprzedaży (rachunek) na rzecz dzierżawcy z wartością, określającą kwotą czynszu dzierżawnego w pieniądzach za dany okres rozliczeniowy (miesiąc).W umowie tej nie zawarto innych zapisów dotyczących dodatkowych składników czynszu takich jak: opłaty administracyjne, podatek od nieruchomości. W dniu 1 listopada 2013 r. strony umowy dzierżawy podpisały aneks do umowy dzierżawy, w którym uregulowały sposób rozliczenia opłat za podatek od nieruchomości za dzierżawiony teren. Zgodnie z aneksem dzierżawca zobowiązany jest do ponoszenia kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości, tj. zobowiązany jest do zwrotu na rzecz Wnioskodawcy równowartości zapłaconego przez niego do organu podatkowego (gminy) podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym, na podstawie powołanych przepisów prawa podatkowego uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym opodatkowaniu podlega jedynie ustalona w umowie dzierżawy kwota czynszu, jako wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę za oddanie przedmiotu dzierżawy w używanie. Natomiast zwrot kwoty podatku od nieruchomości – do którego zobowiązany jest dzierżawca zgodnie z zawartą umową dzierżawy – nie stanowi przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.