Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-118/12-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-29
Teza: 1. Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Spółka nie powinna wykazać przychodu do opodatkowania z tytułu kapitalizacji odsetek od pożyczki w czerwcu 2011 r., tj. w miesiącu, w którym nastąpiła kapitalizacja odsetek? 2. Czy Spółka powinna wykazać przychód z tytułu skapitalizowanych odsetek od pożyczki w grudniu 2011 r., kiedy miała miejsce kompensata części długu z dywidendą? 3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 powyżej jest pozytywna, to w jaki sposób Spółka powinna wyliczyć kwotę przychodu do opodatkowania z tytułu skapitalizowanych odsetek?
Słowa kluczowe: dywidendy; kapitalizacja; kompensata; moment; należność; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód; przychód-powstanie przychodu; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 30 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu kapitalizacji odsetek od pożyczki jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania nr 1 i nr 2,
*   **bezprzedmiotowe** w zakresie pytania nr 3.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu kapitalizacji odsetek od pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

A. S.A. (dalej: A. lub Spółka) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Akcje Spółki są w posiadaniu B. S.A. (dalej także: B.) z siedzibą w (…), spółki notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych.

W 2008 r. Spółka udzieliła szeregu pożyczek spółce niemieckiej C. GmbH (dalej: C.). W celu uporządkowania relacji w Grupie pożyczki te, za zgodą A., zostały w dniu 22 czerwca 2011 r. przejęte przez B. Przejmowany dług wynosił 5.995.408 Euro oraz 317.679 złotych plus odsetki od tych kwot naliczone do dnia przejęcia długu odpowiednio w kwocie 990.034 Euro oraz 72.055 złotych. Na mocy Porozumienia w Sprawie Spłaty Długu zawartego pomiędzy Spółką i B. w dniu 22 czerwca 2011 r. kwota odsetek naliczonych do dnia przejęcia długu przez B. została skapitalizowana i doliczona do kwoty pożyczki. Wartość przejmowanego długu wyniosła 6.985.442 Euro oraz 389.734 złote. Ponadto uzgodniono przewalutowanie kwoty Euro na złote po średnim kursie NBP z dnia zawarcia umowy pomiędzy Spółką i B., tj. kursie z dnia 22 czerwca 2011 r., 1 Euro = 3,9846 PLN. W wyniku powyższego, kwota długu podlegającego spłacie na rzecz A. została ustalona na poziomie 28.223.926 złotych, w tym kwota skapitalizowanych odsetek wynosi 4.016.944 złote. Kwotę długu B. zobowiązana jest do spłaty na rzecz A. wraz z odsetkami liczonymi na poziomie rynkowym od dnia zawarcia porozumienia, tj. 22 czerwca 2011 r.

Na mocy uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy z dnia 15 czerwca 2011 r. Spółka posiadała zobowiązanie w stosunku do B. z tytułu wypłaty dywidendy. W dniu 21 grudnia 2011 r. Spółka i B. dokonały kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań poprzez potrącenie zobowiązania A. z tytułu dywidendy z należnością z tytułu przejętego przez B. długu w kwocie 6.705.014 złotych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Spółka nie powinna wykazać przychodu do opodatkowania z tytułu kapitalizacji odsetek od pożyczki w czerwcu 2011 r., tj. w miesiącu, w którym nastąpiła kapitalizacja odsetek?
2.  Czy Spółka powinna wykazać przychód z tytułu skapitalizowanych odsetek od pożyczki w grudniu 2011 r., kiedy miała miejsce kompensata części długu z dywidendą?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 powyżej jest pozytywna, to w jaki sposób Spółka powinna wyliczyć kwotę przychodu do opodatkowania z tytułu skapitalizowanych odsetek?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie.

W zakresie pytania nr 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka nie powinna wykazywać przychodu z tytułu kapitalizacji odsetek od pożyczki do opodatkowania w czerwcu 2011 r., tj. w miesiącu, w którym nastąpiła kapitalizacja odsetek.

Istotą rachunku podatkowego w odniesieniu do pożyczek (kredytów) jest to, że do przychodów podatkowych nie zalicza się kwot otrzymanych wskutek wykonania umów pożyczki lub kredytu (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz – równoważnie – że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przychodem są natomiast otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w tym także otrzymane skapitalizowane odsetki od pożyczek (kredytów) (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ponieważ skapitalizowanie odsetek od pożyczki (kredytu) powoduje zmianę charakteru zobowiązania pożyczkobiorcy (kredytobiorcy) z odsetkowego na kapitałowe, uznanie odsetek skapitalizowanych za przychód podatkowy możliwe jest tylko wskutek wyraźnego wskazania ustawodawcy w art. 12 ust. 1 pkt 1, polegającego na wyłączeniu wydatków na spłatę skapitalizowanych odsetek z zasady podatkowej neutralności operacji spłaty pożyczonego kapitału. Z takiego zabiegu legislacyjnego nie można jednak wyprowadzać wniosku, że skapitalizowane odsetki mają ze względów prawnopodatkowych inny charakter, niż odsetki nieskapitalizowane, wobec czego wymóg rzeczywistej zapłaty odsetek jako warunek powstania przychodów nie dotyczy odsetek skapitalizowanych. Przeciwnie – wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasada niezaliczania do przychodów do opodatkowania naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od zobowiązań, w tym także odsetek od udzielonych pożyczek (kredytów), odnosi się także do odsetek skapitalizowanych. Przemawia za tym redakcja przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, gdzie mowa jest o otrzymanych lub zwróconych pożyczkach lub kredytach (jako niestanowiących przychodów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów); określenie „otrzymane lub zwrócone” należy zatem odnosić także do skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów).

Ponadto kapitalizacja odsetek powoduje jedynie zmianę charakteru zobowiązania pożyczkobiorcy (kredytobiorcy), a nie jego umorzenie (w cywilnoprawnym znaczeniu tego terminu), nie może zatem być utożsamiana z otrzymaniem (zwrotem) odsetek, a taki wymóg postawił ustawodawca.

Skapitalizowane odsetki od pożyczki stanowią zatem przychód podatkowy dopiero w momencie ich zapłaty. Zatem przychód z tytułu skapitalizowanych odsetek od pożyczki nie powstał w czerwcu 2011 r., tj. w miesiącu, w którym miała miejsce kapitalizacja odsetek. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w niedawnym wyroku NSA z 9 listopada 2011 r. (sygn. II FSK 867/10).

Przychód z tytułu odsetek, zdaniem Spółki, powstał natomiast w grudniu 2011 r. (pytanie nr 2), kiedy nastąpiła kompensata należności z tytułu części długu wynikającej z umowy z dnia 22 czerwca 2011 r. ze zobowiązaniem A. wobec B. z tytułu dywidendy. Kompensata wzajemnych zobowiązań i należności stanowi bowiem formę zapłaty. Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Potrącenie, pomimo iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Podkreślić należy, że z tego przepisu nie wynika, iż otrzymanie odsetek od pożyczek winno nastąpić wyłącznie w oparciu o faktyczny przepływ środków pieniężnych. Przepisy podatkowe nie definiują wprost pojęcia zapłata. Niemniej jednak art. 15a ust. 7, który co prawda reguluje kwestie związane z różnicami kursowymi wskazuje na intencje ustawodawcy w tym zakresie. Zgodnie z tym przepisem, za dzień zapłaty uważa się dzień uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Reasumując, potrącenie (kompensata) jest formą regulowania zobowiązań i należności, a zatem odsetki rozliczone poprzez kompensatę uznać należy za otrzymane i w konsekwencji wykazać przychód z tego tytułu.

W zakresie pytania nr 3 Spółka stoi na stanowisku, iż przychód z tytułu skapitalizowanych odsetek powinien zostać obliczony w proporcji w jakiej pozostaje część długu spłacona w wyniku potrącenia do całkowitej wartości długu, tj. 6.705.014 / 28.223.926 co daje 23,76%. W konsekwencji, wartość skapitalizowanych odsetek jaka stanowi przychód podatkowy w grudniu 2011 r., tj. w miesiącu, w którym nastąpiła kompensata należności z tytułu części długu wynikającej z umowy z dnia 22 czerwca 2011 r. ze zobowiązaniem A. z tytułu dywidendy wynosi 954.425 złotych (23,76% kwoty skapitalizowanych odsetek, tj. 4.016.944).

Dodatkowo, w piśmie z dnia 15 czerwca 2012 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółka wyjaśniła, iż przedmiotem interpretacji są przepisy art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 14 czerwca 2000 r. Dz.U. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W związku z tym, przytoczone w piśmie fragmenty powinny mieć następującą treść (niewłaściwa podstawa prawna była wynikiem pomyłki pisarskiej):

„Ponieważ skapitalizowanie odsetek od pożyczki (kredytu) powoduje zmianę charakteru zobowiązania pożyczkobiorcy (kredytobiorcy) z odsetkowego na kapitałowe, uznanie odsetek skapitalizowanych za przychód podatkowy możliwe jest tylko wskutek wyraźnego wskazania ustawodawcy w art. 12 ust. 4 pkt 1, polegającego na wyłączeniu wydatków na spłatę skapitalizowanych odsetek z zasady podatkowej neutralności operacji spłaty pożyczonego kapitału. (…).

Przeciwnie – wynikająca z art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. zasada niezaliczania do przychodów do opodatkowania naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od zobowiązań, w tym także odsetek od udzielonych pożyczek (kredytów), odnosi się także do odsetek skapitalizowanych.

Przemawia za tym redakcja przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., gdzie mowa jest o otrzymanych lub zwróconych pożyczkach lub kredytach (jako nie stanowiących przychodów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów); określenie „otrzymane lub zwrócone” należy zatem odnosić także do skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów).

Zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 4 pkt 2 do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania nr 1 i nr 2,
*   **bezprzedmiotowe** w zakresie pytania nr 3.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może Spółka rozporządzać jak właściciel.

Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarty został w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, powodują powstanie obowiązku podatkowego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Odsetki od należności, w tym od udzielonych kredytów i pożyczek, naliczone, lecz nieotrzymane zgodnie z warunkami umowy, nie stanowią u wierzyciela przychodów, co wynika z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odsetki takie są więc przychodami w dacie faktycznego otrzymania i odpowiednio w tej samej dacie zapłacone przez dłużnika są jego kosztami uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy). Rozpoznanie przychodów z tytułu odsetek na zasadzie kasowej stanowi odstępstwo od podstawowej w działalności gospodarczej, memoriałowej zasady powstawania przychodów podatkowych, o której stanowi art. 12 ust. 3 tej ustawy. Momentu rozpoznania przychodów ze skapitalizowanych odsetek nie można jednak wywodzić z art. 12 ust. 3a, bowiem unormowania ust. 3a - 3e ww. ustawy dotyczą tylko przychodów należnych, a odsetki od pożyczek (kredytów) nie są traktowane tak jak inne przychody z działalności gospodarczej, z uwagi na ich wyłączenie zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż kapitalizacja odsetek nie jest zdefiniowana w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jednakże należy ją traktować na równi z datą faktycznego uzyskania odsetek, gdyż na gruncie ww. ustawy powoduje ten sam efekt. Zakresu znaczeniowego tego terminu nie definiują również inne ustawy, niemniej jednak kapitalizacja odsetek polega na ich doliczeniu do kwoty głównej długu. Skoro więc w przypadku kapitalizacji dochodzi do „dopisania” naliczonych odsetek do pierwotnej kwoty pożyczki (kredytu) za zgodą wierzyciela, to należy uznać to za sposób zadysponowania naliczonych odsetek, które czynią zadość roszczeniu pożyczkodawcy (kredytodawcy) o ich zwrot. Wynika z tego, że już od dnia kapitalizacji wierzyciel uzyskuje korzyść ekonomiczną w postaci zwiększenia kwoty, od której naliczane są dalsze odsetki. Należy również podkreślić, iż z datą kapitalizacji odsetki tracą odrębny od kwoty głównej byt prawny (tj. stają się częścią kwoty głównej z wszelkimi tego konsekwencjami). W rezultacie, w momencie ostatecznego rozliczenia nie mamy już do czynienia ze spłacanymi odsetkami, a jedynie ze spłatą powiększonej kwoty głównej pożyczki (kredytu). Wynika z tego, że kapitalizacja wywiera ten sam skutek prawny co zapłata – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

W wyniku kapitalizacji odsetek pożyczkobiorca (kredytobiorca) pozostawia odsetki do dyspozycji pożyczkodawcy (kredytodawcy), który z kolei rozporządza nimi poprzez doliczenie ich do kwoty kapitałowej pożyczki (kredytu). W konsekwencji, należy stwierdzić, że pomimo braku fizycznego wpływu odsetek na rachunek pożyczkodawcy (kredytodawcy) otrzymuje on wynagrodzenie za udostępnienie kapitału, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wprowadził odrębne unormowanie dotyczące skapitalizowanych odsetek. Intencją jego było poddanie skapitalizowanych odsetek regułom innym od tych, które dotyczą pozostałych kategorii odsetek (art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy), dotyczy to szczególnego momentu zaliczenia ich do przychodów podatkowych już z chwilą kapitalizacji. Oznacza to, iż odsetki doliczone do kwoty głównej pożyczki (kredytu) i poddane dalszemu oprocentowaniu stanowią przychody podatkowe pożyczkodawcy (kredytodawcy) z chwilą kapitalizacji.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z argumentacją Spółki, iż „wynikająca z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasada niezaliczania do przychodów do opodatkowania naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od zobowiązań, w tym także odsetek od udzielonych pożyczek (kredytów), odnosi się także do odsetek skapitalizowanych”.

Dosłowna treść przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje wprost momentu, w którym należy rozpoznać przychód podatkowy z tytułu skapitalizowanych odsetek (wbrew twierdzeniom Spółki tego momentu w odniesieniu do odsetek zapłaconych nie wskazuje także literalne brzmienie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Funkcjonalnie natomiast przepis ten a contrario wskazuje na konieczność uwzględnienia w przychodach podatkowych odsetek z tytułu pożyczek (kredytów) tej części należności głównej, która odpowiada skapitalizowanym odsetkom na dzień ich kapitalizacji. W sytuacji braku tej klauzuli, skapitalizowane odsetki byłyby traktowane jako zobowiązanie główne, które jest podatkowo neutralne. W związku z powyższym, gdyby nie trzeba było zaliczyć skapitalizowanych odsetek do przychodów podatkowych w momencie kapitalizacji, nie byłyby one przychodami w ogóle, z uwagi na fakt, że po kapitalizacji stają się elementem kwoty głównej pożyczki (kredytu), której otrzymanie nie stanowi przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 omawianej ustawy. Ostatnim więc momentem, gdy skapitalizowane odsetki nie stanowią jeszcze części kwoty głównej pożyczki (kredytu), jest właśnie moment ich kapitalizacji.

Za powyższą interpretacją art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przemawia również wykładnia systemowa. Przy założeniu racjonalności ustawodawcy, należy bowiem wziąć pod uwagę pozostałe uregulowania dotyczące kapitalizacji odsetek, zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) wskazanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Odsetki skapitalizowane, tak jak u wierzyciela są przychodem w dacie kapitalizacji, tak drugostronnie, u dłużnika są kosztem uzyskania przychodów w każdorazowej dacie ich kapitalizacji, dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów.

Ponadto, z treści art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dotyczącego pożyczki zaciągniętej od zagranicznego pożyczkodawcy) wynika, iż wypłata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty. Odsetki skapitalizowane są więc u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów.

Normy zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w ich obecnym brzmieniu wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 646).

Przed wspomnianą nowelizacją w 1993 r. omawiane artykuły brzmiały następująco:

*   art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług (…), a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem otrzymanych skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);
*   art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych zapłaconych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Na mocy art. 2 ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw, w art. 12 ust. 4 pkt 1 wykreślono wyraz „otrzymanych”, natomiast w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) skreślono wyraz „zapłaconych”.

Z powyższego wynika, iż ratio legis ustawodawcy, określającego zasady opodatkowania skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów) było takie, iż poprzez wykreślenie wyrazów „otrzymanych” i „zapłaconych” w sposób jednoznaczny wskazano na moment powstania przychodu po stronie wierzyciela oraz kosztów uzyskania przychodów po stronie dłużnika – którym jest moment każdorazowej kapitalizacji dokonywanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż odsetki od udzielonej przez Spółkę pożyczki stanowią Jej przychód podatkowy w miesiącu, w którym nastąpiła ich kapitalizacja, tj. w czerwcu 2011 r.

Z uwagi na powyższe, odpowiedź na pytanie nr 3 stała się bezprzedmiotowa.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzić należy, iż jest to rozstrzygnięcie wydane w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się odnoszącym, w związku z tym nie ma waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.