Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-430/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-29
Teza: umowa cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 listopada 2015 r. (data wpływu do Biura – 10 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu:

*   w części dotyczącej objęcia czynności dokonywanych w ramach struktury cash poolingu wyłączeniem z art. 2 pkt 4 ustawy – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności dokonywanych w ramach struktury cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca planuje przystąpić wraz z innymi podmiotami z grupy kapitałowej do struktury międzynarodowego cash poolingu realizowanego w walucie euro. Struktura ta jest produktem oferowanym przez bank w Szwecji oraz jego oddziały w innych krajach, w tym oddział w Polsce (dalej jako: „bank”).

System, w którym zamierza uczestniczyć Spółka służy do zarządzania płynnością finansową spółek z międzynarodowej grupy kapitałowej. Głównym celem planowanej struktury cash poolingu jest bardziej efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych spółek w różnych krajach biorących w niej udział i zmniejszenie kosztów finansowania poszczególnych uczestników. W efekcie dochodzi do efektywnej alokacji środków pieniężnych w ramach grupy kapitałowej. Mechanizm opiera się na konsolidacji sald z rachunków bankowych poszczególnych uczestników i agenta.

Uczestnikami systemu mają być Wnioskodawca oraz inne spółki z grupy kapitałowej, które co do zasady nie są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (polskim rezydentem podatkowym będzie jeszcze jedna spółka kapitałowa, uczestnicząca w systemie). Ponadto jedna ze spółek z grupy kapitałowej (niebędąca polskim rezydentem podatkowym, a będąca rezydentem podatkowym Szwecji, co potwierdza właściwy certyfikat rezydencji) będzie pełnić w planowanej strukturze rolę agenta (dalej: „agent”). Wyżej opisani uczestnicy systemu są podmiotami powiązanymi w rozumienia art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z uczestnictwem w planowanej strukturze uczestnicy, w tym Wnioskodawca, powierzą agentowi proces zarządzania wspólną płynnością finansową. Agent będzie związany umową z bankiem.

Bank jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub osobowo z pozostałymi uczestnikami (w tym Wnioskodawcą) oraz agentem. Rola banku będzie następująca:

*   udostępnianie platformy i narzędzi do bankowości internetowej,
*   sprawdzanie salda konta uczestników i jego parametrów (włącznie z dostępnymi środkami),
*   ustawianie śróddziennych limitów zadłużenia w ramach rachunków źródłowych uczestników,
*   transfery gotówki na konto agenta,
*   naliczanie odsetek na poziomie rachunku konsolidacyjnego należącego do agenta,
*   techniczne naliczanie a następnie rozliczanie odsetek na podstawie oprocentowania ustalonego przez agenta.

Z tytułu ww. czynności wykonywanych przez bank w ramach planowanej struktury cash poolingu, agent oraz uczestnicy będą obowiązani uiszczać na rzecz banku stosowne opłaty, ustalone przez bank.

Bank zapewniać będzie świadczenie usług dla wszystkich uczestników, ale z uwagi na strukturę cash poolingu można wyróżnić dwa typy relacji, tj. relację między bankiem a agentem oraz między agentem a pozostałymi uczestnikami (w tym Wnioskodawcą).

Relacja wierzyciel – dłużnik występuje tylko w odniesieniu do relacji pomiędzy bankiem i agentem (na rachunku konsolidacyjnym agenta, prowadzonym przez bank widoczne będą należności przysługujące agentowi od banku, lub bankowi od agenta). W relacji pomiędzy agentem a uczestnikami (w tym Wnioskodawcą) występować będą transfery, które nie będą powodować powstawania jakichkolwiek wierzytelności pomiędzy bankiem i uczestnikami.

W związku z uczestnictwem w opisywanej strukturze uczestnicy (w tym Wnioskodawca) powierzą agentowi proces zarządzania wspólną płynnością finansową. W ramach struktury uczestnicy (w tym Wnioskodawca) będą posiadać rachunek bankowy prowadzony w euro (dalej: „rachunek źródłowy”), służący do obsługi bieżących należności i zobowiązań wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej uczestników, w tym Spółki. Rachunek ten będzie otwarty przez Wnioskodawcę w banku w Polsce. Środki pieniężne na rachunkach źródłowych będą pozostawać własnością poszczególnych uczestników, w tym Wnioskodawcy.

W ramach planowanej struktury, agent będzie posiadać dwa rodzaje rachunków bankowych w euro otwartych w banku w Szwecji, tj.:

1.  rachunki transakcyjne, dedykowane poszczególnym uczestnikom planowanej struktury (w tym także rachunek transakcyjny dedykowany Wnioskodawcy) – jeden rachunek transakcyjny połączony będzie z jednym rachunkiem źródłowym (uczestnicy wyrażają zgodę na transfery środków pomiędzy rachunkami źródłowymi i rachunkami transakcyjnymi, zaś kierunek transferu będzie zależał od salda konta źródłowego);
2.  rachunek konsolidacyjny, na którym na koniec dnia będą księgowane salda z rachunków transakcyjnych dedykowanych wszystkim uczestnikom planowanej struktury, w tym Wnioskodawcy.

Środki pieniężne na rachunkach transakcyjnych będą własnością agenta.

W ciągu dnia, w celu regulowania swoich bieżących zobowiązań finansowych, uczestnicy, w tym Wnioskodawca, będą mogli korzystać (w kolejności przedstawionej poniżej):

*   ze środków pieniężnych pochodzących z transakcji z kontrahentami uczestników, w tym spółki, lokowanych na ich rachunkach źródłowych;
*   z przyznanego uczestnikom, w tym Wnioskodawcy, w ramach ich rachunków źródłowych określonego śróddziennego limitu zadłużenia (tzw. intraday limit);
*   ze środków pieniężnych zgromadzonych w cash poolingu, tj. środków zaksięgowanych na rachunku konsolidacyjnym, kumulowanych na rachunkach transakcyjnych wszystkich uczestników, w tym Wnioskodawcy;
*   z części przyznanego agentowi w ramach rachunku docelowego dziennego limitu zadłużenia (tzw. overdraft).

Na koniec dnia roboczego saldo środków pieniężnych na rachunku źródłowym poszczególnych uczestników, w tym Wnioskodawcy, będzie docelowo wynosiło zero (lub inną ustaloną kwotę).

W przypadku, gdy saldo na rachunku źródłowym będzie przekraczać ustalony limit, nadwyżka środków pieniężnych będzie transferowana na rachunek transakcyjny dedykowany poszczególnym uczestnikom (dalej: „sweep”), w tym Wnioskodawcy, gdzie będą kumulowane.

W przypadku, gdy saldo na rachunku źródłowym będzie niższe niż ustalony limit, środki pieniężne będą transferowane z rachunku transakcyjnego, gdzie będą kumulowane, na rachunek źródłowy poszczególnych uczestników, w tym Wnioskodawcy. Salda rachunków transakcyjnych uczestników, w tym Wnioskodawcy, będą ewidencjonowane na rachunku konsolidacyjnym agenta, bez fizycznego przepływu środków pieniężnych na ten rachunek.

Transfery środków pieniężnych pomiędzy rachunkami będą odbywały się w ramach mechanizmu automatycznych przelewów.

Odsetki od salda na rachunku docelowym agenta będą rozliczane pomiędzy bankiem a agentem.

Agent będzie ustalać oprocentowanie z tytułu sald debetowych lub kredytowych na rachunkach transakcyjnych na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w grupie.

Bank będzie technicznie naliczać i rozliczać odsetki należne poszczególnym uczestnikom, w tym Wnioskodawcy, z tytułu sald debetowych lub kredytowych na rachunkach transakcyjnych na koniec miesiąca, na podstawie oprocentowania ustalonego przez agenta.

Łączna kwota odsetek alokowanych przez bank na rachunkach transakcyjnych będzie się równać kwocie odsetek od salda na rachunku konsolidacyjnym agenta. Nie będzie dochodziło do fizycznego przepływu odsetek z rachunków transakcyjnych na rachunki źródłowe poszczególnych uczestników, w tym Wnioskodawcy.

Do czynności wykonywanych przez agenta będzie należeć przede wszystkim:

*   ustalanie oprocentowania z tytułu sald debetowych lub kredytowych na rachunkach transakcyjnych na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w grupie;
*   reprezentowanie uczestników, w tym Wnioskodawcy, w kontaktach z bankiem dotyczących funkcjonowania planowanej struktury;
*   monitorowanie przepływów pieniężnych w ramach planowanej struktury;
*   informowanie uczestników, w tym Wnioskodawcy, o łącznym saldzie środków pieniężnych oraz naliczonych odsetek na rachunkach transakcyjnych.

Zgodnie z praktyką rynkową, wynagrodzenie agenta za funkcje pełnione na rzecz uczestników w ramach wyżej opisanej struktury cash poolingu będzie kalkulowane jako różnica między stawkami oprocentowania z tytułu sald kredytowych i debetowych na rachunkach transakcyjnych na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w grupie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności realizowane w ramach opisanej powyżej struktury cash poolingu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy?

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności realizowane w ramach opisanej powyżej struktury cash poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a.opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b.zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności dokonywane w ramach opisanej powyżej struktury cash poolingu stanowią część kompleksowej usługi zarządzania wspólną płynnością finansową świadczonej przez agenta przy wsparciu banku na rzecz Wnioskodawcy, i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, w oparciu o powołany wyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w opinii Wnioskodawcy należy wskazać, że art. 1 ww. ustawy zawiera zamknięty katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zaś umowy o świadczenie usług polegających na zarządzaniu wspólną płynnością finansową (cash pooling) nie mieszczą się w tym katalogu. Wobec powyższego czynności realizowane w ramach opisanej powyżej struktury cash poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest – zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w treści złożonego wniosku – ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), uznano za element własnego stanowiska niepodlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust.1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Kodeks cywilny – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki, wymienionej w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1. Jednakże taką umową nie jest, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Zatem, jeżeli umowa cash poolingu nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych omawiane czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem czynności realizowane w ramach struktury cash poolingu, do której Wnioskodawca zamierza przystąpić nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Prawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, w którym stwierdził, że usługi polegające na zarządzaniu wspólną płynnością finansową (cash pooling) nie mieszczą się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych i jako takie nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Organ podatkowy nie może się jednakże zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym stwierdził, że czynności wykonywane w ramach struktury cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy, gdyż podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – na który powołuje się Wnioskodawca – opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności, jeśli co najmniej jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (ze wskazanymi w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wyjątkami).

Wskazać w tym miejscu raz jeszcze należy, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem, skoro wskazane we wniosku czynności (umowa cash poolingu) nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to tym samym nie ma możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy:

*   jest nieprawidłowe – w części dotyczącej objęcia czynności dokonywanych w ramach struktury cash poolingu wyłączeniem z art. 2 pkt 4 ustawy,
*   jest prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.