Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.130.2019.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: w zakresie: uznania czynności polegających na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest, prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…”,
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie :

*   uznania czynności polegających na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%,

*   określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…”,

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności polegających na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%,

*   określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W ramach wykonywania ww. zadań własnych, Gmina zrealizowała w 2018 r. projekt polegający na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu administracyjnego Gminy (dalej: „usuwanie azbestu” lub „Zadanie”). Zadanie zrealizowane zostało m.in. na posesjach mieszkańców Gminy (dalej: „Właściciele” lub „Mieszkańcy”). W przedsięwzięciu wzięli udział Mieszkańcy, którzy złożyli stosowny wniosek, po jego akceptacji przez Gminę. Pomiędzy Gminą a Mieszkańcami zawarte zostały pisemne umowy cywilnoprawne określające zasady realizacji Zadania.

Na proces usuwania azbestu składała się:

1.  rozbiórka (demontaż), transport i utylizacja płyt azbestowo - cementowych z dachów i ścian budynków należących do Mieszkańców,
2.  transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z tych nieruchomości.

Gmina nabyła przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: „Wykonawca”). Z tego tytułu Gmina otrzymała od Wykonawcy fakturę VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Koszty związane z realizacją Zadania sfinansowane zostały w części (wynoszącej równowartość kosztu netto Zadania) z dotacji pochodzącej z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „Dotacja”, „WFOŚiGW”), natomiast pozostała część wydatków (tj. równowartość kwoty podatku VAT na fakturze wystawionej przez Wykonawcę) pokryta została ze środków własnych Gminy.

Zawarte z Mieszkańcami umowy przewidywały, że „usunięcie wyrobów zawierających azbest (\`(...)\`) odbędzie się na koszt Gminy do wysokości 800 zł brutto za 1 Mg usuniętych wyrobów zawierających azbest” oraz, że „Pozostała część poniesionych kosztów powyżej kwoty określonej w ust. 1 za demontaż, transport i unieszkodliwianie 1 Mg wyrobów zawierających azbest zostanie pokryta przez Właściciela z własnych środków (\`(...)\`)”. Tym niemniej, jako że koszty usunięcia azbestu w ramach realizacji Zadania nie przekroczyły w żadnym przypadku ww. kwoty, do pokrycia której zobowiązana była Gmina, Mieszkańcy nie partycypowali finansowo w kosztach Zadania.

W piśmie z dnia 20 maja 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano:

Ad 1.

Wniosek o interpretację indywidualną dotyczy zrealizowanego w 2018 r. projektu polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu administracyjnego Gminy pn. „…” (dalej: „Zadanie”).

Ad 2.

Gmina chciałaby wyjaśnić, że nie występowała do Głównego Urzędu Statystycznego i nie ma opinii klasyfikacyjnej dotyczącej realizowanych na rzecz mieszkańców świadczeń.

Wnioskodawca pragnie w pierwszej kolejności podkreślić, że klasyfikacja statystyczna usług przez nią świadczonych nie jest elementem stanu faktycznego - nie są to fakty, ale ocena prawna faktów niezbędna dla określenia skutków podatkowych, a zatem element, do którego określenia zobowiązany jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ” lub „DKIS”).

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, na proces usuwania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców składała się:

*   rozbiórka (demontaż), transport i utylizacja płyt azbestowo - cementowych z dachów i ścian budynków należących do mieszkańców,

*   transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z tych nieruchomości.

Gmina pragnie jednocześnie wskazać, że nie znajduje symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”), który odpowiadałby dokładnie usługom usuwania wyrobów zawierających azbest. Niemniej, w ocenie Gminy, biorąc pod uwagę cel realizacji Zadania, wydaje się, że zastosowanie znaleźć by mógł odpowiednio symbol PKWiU 39.00.14.0 „Usługi związane z odkażaniem budynków”. Gmina pozostawia to jednak do oceny DKIS w świetle przedstawionego przez nią opisu świadczonych przez nią usług.

Gmina podkreśla przy tym ponownie, że jeśli Organ uważa, iż dla ustalenia zasad opodatkowania VAT usług Gminy konieczne jest zidentyfikowanie właściwego im symbolu PKWiU, to powinien samodzielnie określić ten symbol, gdyż jest to element normy prawa podatkowego (tam gdzie norma taka w ocenie Organu odwołuje się do kodu PKWiU), a nie element stanu faktycznego. Stan faktyczny odnośnie charakteru usług świadczonych przez Gminę i nabywanych przez nią został wyczerpująco przedstawiony we Wniosku i uzupełniony w niniejszym piśmie, co jest wystarczające z perspektywy wymogów stawianych wnioskom o interpretację.

Potwierdza to wprost wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2017 r. (sygn. akt I FSK 179/16), w którym czytamy: „(\`(...)\`) wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy, inaczej bowiem, zdaniem NSA, gdyby symbol PKWiU był uznawany za element stanu faktycznego, to organ interpretacyjny, tym symbolem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby w niektórych przypadkach, gdzie tak jak w niniejszej sprawie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT, sens interpretacji, bowiem organ nie mogąc zmienić klasyfikacji statystycznej produktu, musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy, w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku”.

Ad 3.

Na pytanie tut. Organu: „W związku z informacją zawartą w opisie stanu faktycznego: „Zadanie zrealizowane zostało m.in. na posesjach mieszkańców Gminy (\`(...)\`)”, należy doprecyzować opis sprawy poprzez jednoznaczne wskazanie, z jakich innych nieruchomości były również usuwane i unieszkodliwiane wyroby zawierające azbest (…)?”, Wnioskodawca wskazał, że we wniosku omyłkowo zawarto sformułowanie „m.in.”. Gmina pragnie wyjaśnić, iż wyroby zawierające azbest zostały usunięte z nieruchomości, których właścicielami są mieszkańcy Gminy (co do zasady z nieruchomości mieszkalnych, tym niemniej w jednym przypadku wyroby zawierające azbest usunięto z nieruchomości stanowiącej część należącego do mieszkańca Gminy gospodarstwa rolnego).

Ad 4. i 5.

To Gmina wyłoniła wykonawcę Zadania (dalej: „Wykonawca”) w ramach postępowania o udzielenie zamówienia publicznego i zawarła z nim umowę na realizację prac w ramach Zadania.

Ad 6.

Jak wskazała Gmina we Wniosku, pomiędzy Gminą a mieszkańcami zawarte zostały pisemne umowy cywilnoprawne określające zasady realizacji Zadania.

Ad 7.

Warunki umowy na wykonanie prac w ramach Zadania były jednakowe dla wszystkich mieszkańców.

Ad 8.

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie była uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w Zadaniu.

Wnioskowana kwota oparta była o szacunkowe kalkulacje mieszkańców co do ilości odpadów podlegających usunięciu z terenu ich nieruchomości, natomiast kwota, którą Gmina otrzymała od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „WFOŚiGW”), stanowiła refundację poniesionych przez Gminę kosztów związanych z zapłatą Wykonawcy za wystawioną przez niego fakturę VAT. Wartość faktury stanowiła z kolei iloczyn ustalonej w umowie z Wykonawcą wartości jednostkowej i rzeczywistej ilości usuniętych odpadów (wyrobów zawierających azbest) obliczonej w m2.

Ad 9.

W trakcie realizacji Zadania Wnioskodawca nie był zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych.

Zgodnie z zawartą umową między Gminą a WFOŚiGW, Gmina była zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych dopiero po realizacji Zadania, a samo dofinansowanie przekazane zostało jako refundacja faktycznie poniesionych przez Gminę kosztów.

Ad 10.

W przypadku niezrealizowania Zadania, Gmina nie otrzymałaby środków z WFOŚiGW (które przekazywane są co do zasady jako refundacja poniesionych kosztów).

Ad 11.

Jak wskazała Gmina we Wniosku, ze środków otrzymanych z WFOŚiGW Gmina pokryła równowartość kosztu netto Zadania, natomiast pozostała część wydatków (tj. równowartość kwoty podatku VAT na fakturze wystawionej przez Wykonawcę) pokryta została ze środków własnych Gminy.

Na wydatki związane z realizacją Zadania składały się wydatki w zakresie:

*   rozbiórki (demontażu), transportu i utylizacji płyt azbestowo - cementowych z dachów i ścian budynków należących do mieszkańców,

*   transportu i utylizacji odpadów zawierających azbest z tych nieruchomości.

Ad 12.

Zgodnie z zawartą umową między Gminą a WFOŚiGW, dofinansowanie przekazane zostało jako refundacja faktycznie poniesionych przez Gminę kosztów. W związku z powyższym, Gmina nie mogła przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności w zakresie usuwania i unieszkodliwiania azbestu, o których mowa w opisie sprawy, stanowią po stronie Gminy usługi opodatkowane według obniżonej stawki VAT 8%?
2.  Czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest, stanowi kwota Dotacji uzyskana z WFOŚiGW, pomniejszona o kwotę VAT należnego?
3.  Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT otrzymanej od Wykonawcy w związku z realizacją Zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Czynności w zakresie usuwania i unieszkodliwiania azbestu, o których mowa w opisie sprawy, stanowią po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT wg stawki obniżonej 8% VAT.
2.  Zdaniem Gminy, podstawę opodatkowania dla usług usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest, stanowi kwota Dotacji uzyskana z WFOŚiGW, pomniejszona o kwotę VAT należnego.
3.  Zdaniem Gminy, ma ona pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT otrzymanej od Wykonawcy w związku z realizacją Zadania.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Ad 1. i 2.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`)”.

Art. 8 ust. 2a ustawy VAT stanowi, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W niniejszej sprawie Gmina zawarła z Mieszkańcami umowy cywilnoprawne, przewidujące, że usunięcie azbestu z nieruchomości należących do Mieszkańców nastąpi co do zasady nieodpłatnie (tj. pod warunkiem, że koszt usunięcia azbestu nie przekroczy określonej kwoty pieniężnej).

Jednocześnie Gmina zawarła umowę cywilnoprawną z podmiotem, który wykonał usługę usunięcia azbestu. Fakturę wystawioną przez Wykonawcę Gmina opłaciła z Dotacji oraz ze środków własnych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gmina nabyła usługi związane z usunięciem i unieszkodliwieniem azbestu od Wykonawcy, działając przy tym w imieniu własnym, lecz na rzecz osób trzecich, a zatem, w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, należy ją uznawać za podmiot świadczący te usługi.

Wpływ Dotacji na cenę

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji można mówić o bezpośrednim związku Dotacji z ceną świadczenia zrealizowanego na rzecz Mieszkańców. Uzyskanie przez Gminę Dotacji spowodowało, że usługa mająca co do zasady charakter odpłatny (Wykonawca uzyskał wynagrodzenie za wykonane świadczenie) wykonana została na rzecz jej ostatecznych beneficjentów, tj. Mieszkańców, nieodpłatnie. I choć w sensie ekonomicznym Dotacja miała charakter kosztowy (służyła pokryciu kosztów nabycia usługi od Wykonawcy), to niewątpliwie miała ona bezpośredni związek z ceną usługi, jaką zobowiązani byli(by) ponieść jej beneficjenci.

Ponadto należy wskazać, że jeśli na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w podstawie opodatkowania należy uwzględnić m.in. dotacje pozwalające na obniżenie ceny świadczonych usług, to tym bardziej należy w niej uwzględnić dotacje umożliwiające świadczenie tych usług nieodpłatnie. Skoro więc, w realiach niniejszej sprawy, ostateczni odbiorcy nie musieli, z uwagi na przyznanie Gminie Dotacji, płacić za wykonanie usługi, to należy stwierdzić, że Dotacja powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania i tym samym zostać rozliczona dla celów VAT.

Jednocześnie podstawa opodatkowania powinna zostać pomniejszona - zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT - o kwotę podatku. W efekcie, podstawę opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług stanowi kwota Dotacji otrzymana z WFOŚiGW, pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzw. kwotę Dotacji należy uznać jako wartość brutto).

Właściwa stawka VAT

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, w pozycji 152 wymieniono „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem” (PKWiU 39.00.1).

Gmina nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego co do właściwej klasyfikacji statystycznej wykonywanych czynności, jednak w jej ocenie mieszczą się one w grupowaniu 39.00.14.0 PKWiU jako „Usługi związane z odkażaniem budynków”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, świadczone przez nią usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania azbestu podlegają opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT, wynoszącej obecnie 8%.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, Gmina świadczy na rzecz Mieszkańców usługę polegającą na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest, opodatkowaną według obniżonej stawki 8%. Podstawę opodatkowania świadczonej usługi stanowi kwota otrzymanej przez Gminę Dotacji, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi, a także,

*   czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z realizacją Zadania Gmina wykonała na rzecz Mieszkańców opodatkowane podatkiem VAT usługi polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji, Gminie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Zadania (tj. z faktury wystawionej przez Wykonawcę). Powyższe wynika z faktu, że w niniejszym wypadku spełnione są - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane usługi od Wykonawcy były wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Co istotne, pogląd ten znajduje również aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.719.2018.2.IR;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. 0112- KDIL4.4012.542.2018.2.NK;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1- 1.4012.754.2018.l.JK.

Reasumując, Gminie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie usług związanych z realizacją Zadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Przy czym na mocy art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zaznaczenia wymaga, że od dnia 1 stycznia 2011 r., klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w pozycji 152 wymieniono „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem” (PKWiU 39.00.1).

Powyższy zapis wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% podlegają wszystkie usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 39.00.1 „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem”.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina w 2018 r. zrealizowała zadanie pn. „…”. W przedsięwzięciu wzięli udział Mieszkańcy, którzy złożyli stosowny wniosek, po jego akceptacji przez Gminę. Pomiędzy Gminą a mieszkańcami zawarte zostały pisemne umowy cywilnoprawne określające zasady realizacji Zadania. Wnioskodawca czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest samodzielnie klasyfikuje odpowiednio w grupowaniu 39.00.14.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Usług jako „Usługi związane z odkażaniem budynków”.

Na proces rozbiórki azbestu składała się:

*   rozbiórka (demontaż), transport i utylizacja płyt azbestowo-cementowych z dachów i ścian budynków należących do mieszkańców,

*   transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z tych nieruchomości.

Gmina nabyła ww. usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów, wyłonionej w ramach postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Gmina zawarła z ww. firmą umowę na realizację prac w ramach przedmiotowego zadania. Z tego tytułu Gmina otrzymała od wykonawcy ww. prac fakturę VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wyłonionej w trybie zamówień publicznych firmy we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę.

Tym samym, mając na uwadze ww. okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Gminę w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości należących do mieszkańców Gminy, należy uznać za stanowiące po stronie Gminy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Usługi te, stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 152 załącznika nr 3 do niej – podlegają opodatkowaniu stawką obniżoną w wysokości 8%, jeżeli – jak wskazuje treść wniosku – są klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 39.00.14.0.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest (pytanie numer 2 wniosku ORD-IN), należy wskazać, co następuje:

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Odnosząc się do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku będą przeznaczone na realizację konkretnego zadania związanego z usuwaniem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości mieszkańców Gminy.

Koszty związane z realizacją przedmiotowego zadania sfinansowane zostały w części z dotacji pochodzącej z WFOŚiGW, natomiast pozostała część wydatków pokryta została ze środków własnych Gminy. Mieszkańcy nie partycypowali finansowo w kosztach zadania. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to będzie bezpośrednio wpływać na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

W konsekwencji środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi, o której mowa powyżej przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie będzie dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadania.

Tym samym, dotacja przyznana Gminie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę usług w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2, uznano za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem usługi polegającej na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki występuje, bowiem w ramach realizowanego zadania Gmina dokonała zakupu usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując stwierdzić należy, że Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…” , pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. … , … , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.