Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.51.2022.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-29
Teza: Usługi związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym - zwolnienie podatkowe w opisanych we wniosku sytuacjach
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części objętej pytaniami nr 1, 2 i 4 jest prawidłowe a w części objętej pytaniami nr 3 i 5 jest nie****prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w części objętej pytaniami nr 1, 2 i 4 jest prawidłowe a w części objętej pytaniami nr 3 i 5 jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w kwestii opodatkowania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego, które zamierzacie Państwo wykonywać na podstawie Umowy zawartej z Towarzystwem Ubezpieczeniowym.

Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 marca 2022 r. (wpływ 6 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się krajową dystrybucją wyrobów medycznych - aparatów słuchowych oraz ich wyposażenia, części i akcesoriów, w tym świadczy usługi związane z serwisem (naprawą lub wymianą) tych urządzeń.

W związku ze sprzedażą aparatów słuchowych Spółka planuje zawarcie umowy z ubezpieczycielem obejmującej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. W przedmiotowym zakresie Spółka zamierza działać jako agent określonego ubezpieczyciela, na podstawie stosownego pełnomocnictwa upoważniającego Spółkę do podejmowania działań prawnych i faktycznych w celu zawarcia w imieniu Ubezpieczyciela umów ubezpieczenia w zakresie działu II grup 1, 2, 9, 13, 16, 17, 18, zgodnie z załącznikiem do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U.2021.1130 t.j. z dnia 24.06.2021 r.) oraz czynności związanych z obsługą i wykonywaniem umów ubezpieczenia. Przy tym, z założenia działanie Spółki jako agenta znajdzie odzwierciedlenie wprost w umowie.

Z założenia, umowy ubezpieczenia mają obejmować dwa rodzaje ochrony ubezpieczeniowej, tj.:

(i) ubezpieczenie aparatów słuchowych będących własnością użytkownika oraz

(ii) ubezpieczenie aparatów słuchowych „wypożyczonych” (udostępnionych potencjalnemu użytkownikowi przed ich finalnym zakupem, celem wypróbowania i weryfikacji funkcji użytkowych aparatu słuchowego). Ochrona ubezpieczeniowa będzie obejmować ryzyko awarii, utraty lub uszkodzenia aparatu słuchowego.

W omawianym zakresie, Spółka będzie zatem mogła działać w roli pośrednika ubezpieczeniowego i przedstawić ofertę ubezpieczeniową, przede wszystkim na moment dokonywania transakcji sprzedaży / „wypożyczenia” aparatu słuchowego.

Zgodnie z podstawowymi założeniami, przez wyżej powoływane działanie w roli pośrednika i przedstawienie oferty Spółka rozumie podjęcie szeregu czynności wprost nakierowanych na doprowadzenie do finalnego zawarcia (podpisania) umowy ubezpieczenia.

Wśród tego rodzaju czynności, Spółka pragnie wymienić w szczególności:

1\. pozyskiwanie klientów (potencjalnych nabywców polis ubezpieczeniowych),

2\. przedstawienie zainteresowanemu oferty ubezpieczeniowej, wraz z informacją o działaniu w roli agenta ubezpieczeniowego,

3\. udzielenie wszelkich niezbędnych informacji o ubezpieczeniu, jego zakresie oraz warunkach wykorzystywania, w tym zapoznanie zainteresowanego z treścią Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (OWU) oraz z pozostałą dokumentacją powiązaną \[np. dokumentu Informacyjnego Produktu Ubezpieczeniowego (IPID) oraz Karty Informacji o Ochronie Danych\],

4\. przedstawienie zainteresowanemu i omówienie treści zapisów umowy ubezpieczeniowej (polisy ubezpieczeniowej), ze szczególnym uwzględnieniem zakresu ubezpieczenia, okresu ubezpieczenia oraz zasad i wysokości poboru składek na ubezpieczenie, zarówno na wypadek zawarcia pierwszej umowy ubezpieczeniowej, jak i w przypadku kontynuacji ubezpieczenia \[np. wydłużenia okresu ochrony ubezpieczeniowej\],

5\. udzielenia zainteresowanemu wszelkich wyjaśnień i dodatkowych informacji,

a finalnie:

6\. zawarcie umowy ubezpieczeniowej (polisy ubezpieczeniowej) z zainteresowanym, w tym:

a. przygotowanie (wydruk) pełnej dokumentacji wymaganej przy zwarciu umowy,

b. podpisanie tej dokumentacji w imieniu ubezpieczyciela,

c. pobór składek ubezpieczeniowych za cały okres ubezpieczenia,

d. wydanie kopii podpisanej dokumentacji zainteresowanemu (ubezpieczonemu), oraz e. zarejestrowanie polisy odpowiednim systemie i jej przekazanie ubezpieczycielowi.

W powyższym zakresie Spółka zakłada, że nie będzie jednak uprawniona do składania jakichkolwiek oświadczeń związanych ze zmianą warunków zawarcia lub wykonywania umów ubezpieczenia w stosunku do warunków wynikających z ogólnych warunków ubezpieczenia, a w szczególności do:

\- potwierdzania rozpoczęcia ochrony ubezpieczeniowej tymczasowej lub stałej w sposób odmienny od przewidzianego w warunkach ubezpieczenia,

\- dokonywania zmiany terminu płatności lub zmiany wysokości składek w sposób wykraczający poza zapisy Umowy pośrednictwa ubezpieczeniowego,

\- składania oświadczeń woli związanych z akceptacją lub odmową akceptacji roszczeń wynikających z umowy ubezpieczenia.

Jednocześnie, na podstawie dotychczasowych doświadczeń i negocjacji, Spółka nie wyklucza również potencjalnej sytuacji, w której określone warunki współpracy z ubezpieczycielem zobowiązywać będą Spółkę do podejmowania dodatkowych aktywności, mających charakter uzupełniający (akcesoryjny) względem ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Spółka przewiduje przy tym, że takimi uzupełniającymi aktywnościami mogą być \[przykładowo\]:

A. działania pomocnicze związane z administrowaniem umowami, w tym: (i) zapewnienie obsługi związanej z odnowieniem, wypowiedzeniem lub rozwiązaniem umów, w tym przygotowanie i podpisanie odpowiedniej dokumentacji i ew. zwrot składek oraz (ii) zapewnienie odpowiedniej archiwizacji i gromadzenia dokumentacji ubezpieczeniowej (zawartych, wypowiedzianych, rozwiązanych, zakończonych polis) w czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia, jak również przez określonych czas po jej zakończeniu,

B. działania związane z okresowym raportowaniem, przekazywaniem ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących polis oraz pobranych składek,

C. działania związane z obsługą roszczeń ubezpieczonych w zakresie likwidacji szkód, w tym przyjmowanie i rejestracja roszczenia oraz weryfikacja zasadności roszczenia \[np. wystąpienia uszkodzenia\],

D. działania związane z okresowym raportowaniem, przekazywaniem ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących zgłoszonych roszczeń.

Na tle powyższego Spółka pragnie pobierać odpowiednie wynagrodzenie z tytułu podjętej współpracy z ubezpieczycielem, tzw. prowizję.

Zgodnie z planami, omawiana prowizja określona zostałaby jako odpowiedni procent od wartości pobranej składki ubezpieczeniowej z tytułu zawartej polisy, a przy tym Spółka rozważa, aby odpowiednio rozdzielić otrzymaną prowizję (i) na część stanowiącą wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz (ii) na część stanowiącą wynagrodzenie z tytułu wykonania pozostałych usług, niestanowiących usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Mając na uwadze ten podział, na moment składania niniejszego wniosku Spółka planuje aby część prowizji stanowiącą wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego objęła świadczenia ujęte ww. pkt 1-6 oraz świadczenie wskazane w pkt A pow., natomiast części prowizji stanowiącą wynagrodzenie z tytułu wykonania pozostałych usług objęła świadczenia likwidacji szkód, o których mowa w pkt C pow. - (tekst dodany w piśmie uzupełniającym z 31 marca 2022 r.).

Przykładowo, jeśli przy ubezpieczeniu aparatu słuchowego ubezpieczony miałby opłacić składkę ubezpieczeniową w wysokości 100,00 zł, a prowizja Spółki wynosiłoby 50% to, biorąc pod uwagę zasadniczy charakter podejmowanej współpracy z ubezpieczycielem Spółka pragnie 90% tej prowizji uznać za wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, zaś pozostałe 10% uznać za wynagrodzenie z tytułu wykonania pozostałych usług.

Jednocześnie, Spółka rozważa, aby nie wprowadzać jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu raportowania, o którym mowa w pkt B i D pow. z uwagi na okoliczności, iż te służyć będą nie tylko interesom ubezpieczyciela, ale także Spółki, jako działania wpływające na prawidłowość dokonywanych rozliczeń i udokumentowania wykonania umowy. Uściślając, wskazany wyżej podział prowizji i planowane pominięcie wyraźnego określenia wynagrodzenia z tytułu raportowania, o którym mowa w pkt B i D pow. wynika z założenia, zgodnie z którym raportowanie to ma jedynie ułatwić proces rozliczenia ww. części prowizji przez Strony umowy – (tekst dodany w piśmie uzupełniającym z 31 marca 2022 r.).

Spółka nie jest jednak pewna co do zasadności planowanych działań, a w związku z chęcią prowadzenia odpowiednich negocjacji warunków przyszłej umowy pośrednictwa ubezpieczeniowego Spółka zdecydowała się na wystąpienie z przedmiotowym wnioskiem.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że zakresem niniejszego wniosku nie są objęte jakiekolwiek świadczenia związane z faktyczną likwidacją szkód - naprawą lub wymianą urządzeń. Względem tych działań Spółka wystąpi z odrębnymi zapytaniami.

Podobnie Spółka wskazuje, iż w ramach planowanych działań nie zamierza świadczyć jakichkolwiek usług doradztwa ubezpieczeniowego.

Jednocześnie ubezpieczyciel, z którym Spółka planuje zawrzeć ww. umowę będzie miał siedzibę na teryt. Polski.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 marca 2022 r.)**

1\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że usługi związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT?

2\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego stanowią łącznie, wszystkie czynności opisane w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego, jako niezbędne elementy składowe tej usługi, ściśle związane z uczynieniem wszystkiego co konieczne, aby dwie strony zawarły umowę ubezpieczeniową (polisę), które mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37?

3\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą objąć także działania opisane w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, jako świadczenie uzupełniające tą usługę, pozostające w gestii zainteresowania ubezpieczyciela (nabywcy usługi) i wpływające na jej prawidłowe wykonywanie, które mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37?

4\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że działania opisane w pkt C opisu zdarzenia przyszłego, w żadnym wypadku nie mogą stanowić o wykonywaniu jakiegokolwiek elementu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, albowiem te stanowią odrębną całość związaną w likwidacją szkód i jako takie powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych?

5\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że działania opisane w pkt B i D opisu zdarzenia przyszłego (raportowania), stanowią czynności pozostające poza zakresem VAT?

**Państwa stanowisko ostatecznie doprecyzowane i przedstawione w piśmie z 31 marca 2022 r.**

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedzi na wszystkie zadane pytania powinny być twierdzące.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazuje co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 41 ust. 1 VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie art. 146aa ust. 1 pkt 1 VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Przy czym, stosownie do treści art. 43 ust. 15 VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7,12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1\. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2\. usług doradztwa;

3\. usług w zakresie leasingu.

Wnioskodawca - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - nie będzie wykonywał usług doradczych, związanych z ubezpieczeniem, lecz wprost będzie działał z ukierunkowaniem na zawarcie umowy z jednym, skonkretyzowanym (w przyszłości) ubezpieczycielem i na tym tle będzie działał w roli agenta ubezpieczeniowego. Wskazywane powyżej wyłączenie nie ma zatem zastawania, a zatem jedyną kwesta wymagającą rozstrzygnięcia jest zakres ww. zwolnienia przedmiotowego odnoszącego się do „usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych".

Omawiane zwolnienie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm., zwanej dalej: Dyrektywą VAT lub Dyrektywą 112).

Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać zatem należy, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR 1-5811, paragraf 43).

Przy tym, ani ustawa o VAT, ani Dyrektywa VAT nie podają definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych (brokerów i agentów).

Stąd zasadnym wydaje się w pierwszej kolejności odwołanie do ogólnego pojęcia „czynności ubezpieczeniowych”, które charakteryzują się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (wyroki TS w sprawie Card Protection Plan C-349/96, EU:C:1999:93, pkt 17; Skandia C-240/99, EU:C:2001:140, pkt 37; Taksatororringen C-8/01, EU:C:2OO3:621, pkt 39).

Trybunał wyraził zatem stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Na tym tle bezsprzecznie usługę ubezpieczeniową sensu stricte świadczyć będzie ubezpieczyciel, z którym Wnioskodawca zawrze opisywaną umowę, a nie sam Wnioskodawca. Podkreślić jednak należy, że sam Wnioskodawca podejmować będzie szereg czynności umożliwiających temu ubezpieczycielowi świadczenie usług, tj. czynności nakierowanych na zawarcie umowy w jego imieniu i tym samym „wykreowanie” ww. stosunku obligacyjnego.

W opisywanym zakresie, Wnioskodawca będzie zatem pełnił rolę pośrednika przy zawieraniu umów ubezpieczenia (polis), działając w imieniu ubezpieczyciela, na podstawie stosownego upoważnienia.

W efekcie, ocena pojęć „pośrednictwa” jest tu kluczowe.

W ocenie Wnioskodawcy, analizując powyższe pojęcia konieczne jest zwrócenie uwagi na okoliczności, iż od 1 października 2018 r. obowiązuje ustawa 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz.U.2019.1881), która definiuje pośrednictwo ubezpieczeniowe \[m.in.\] jako wykonywanie dystrybucji ubezpieczeń przez pośredników ubezpieczeniowych (art. 3 pkt 14 ww. ustawy).

Ustawa ta definiuje dodatkowo pośrednika ubezpieczeniowego jako agenta ubezpieczeniowego, agenta oferującego ubezpieczenia uzupełniające, brokera ubezpieczeniowego oraz brokera reasekuracyjnego, którzy wykonują dystrybucję ubezpieczeń albo dystrybucję reasekuracji za wynagrodzeniem (art. 3 pkt 15 ww. ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy dystrybucja ubezpieczeń oznacza działalność wykonywaną wyłącznie przez dystrybutora ubezpieczeń polegającą na:

\- doradzaniu, proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych

\- zawieraniu umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych w imieniu zakładu ubezpieczeń, w imieniu lub na rzecz klienta albo bezpośrednio przez zakład ubezpieczeń:

\- udzielaniu pomocy przez pośrednika ubezpieczeniowego w administrowaniu umowami ubezpieczenia lub umowami gwarancji ubezpieczeniowych i ich wykonywaniu, także w sprawach o odszkodowanie lub świadczenie.

Z powyższego wynika zatem, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy \[m.in.\] działalności wykonywanej przez agenta ubezpieczeniowego, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego, lecz wyłącznie odpowiedzialny jest za zawarcie takiej umowy i pomoc w jej obsłudze.

W świetle powyższego dla kwalifikacji czynności jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego kluczowy jest status usługodawcy (tj. Spółki) jako brokera lub agenta ubezpieczeniowego. Jak przy tym wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie działał jako agent ubezpieczeniowy, co (w przyszłości) znajdzie odzwierciedlenie w zapisach umownych. Przy tym, zgodnie z założeniami ubezpieczyciel udzieli Wnioskodawcy stosownego upoważnienia do działania w jego imieniu, a dodatkowo bazując na polskich wpisze Wnioskodawcę do rejestru w charakterze swojego agenta (zgodnie z wymogami ww. ustawy).

Określenie statusu Wnioskodawcy jako „pośrednika ubezpieczeniowego” nie powinno zatem budzić wątpliwości. Wciąż jednak oceny wymaga, czy mamy tutaj do czynienia z „pośrednictwem w świadczeniu usług ubezpieczeniowych” lub usługami „pokrewnymi”. Zdaniem Wnioskodawcy, aby odpowiedzieć na te pytania koniecznym jest odniesienie się do dotychczasowego dorobku TSUE.

Należy bowiem zwrócić uwagę na rolę, jaką odgrywa TSUE w kształtowaniu wykładni wspólnotowej, w tym wykładni prawa podatkowego, którą w ocenie Wnioskodawcy postrzegać należy nie tylko przez pryzmat dokonywanej przez niego wykładni konkretnych przepisów prawa wspólnotowego, ale również z punktu widzenia roli jego orzeczeń jako źródła prawa wspólnotowego, w tym gwarancji jednolitej interpretacji prawa wspólnotowego w różnych państwach.

I tak, Wnioskodawca zwraca uwagę, że w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde z dnia 21 czerwca 2007 r., TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. z dnia 13 grudnia 2001 r. względem spółki, która świadczyła usługi typu cali center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby skonstruowania definicji samego pośrednictwa. Zgodnie z tymi wytycznymi: „(\`(...)\`) pośrednik powinien uczynić wszystko co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a w zamian za swoje usługi powinien otrzymywać odrębne wynagrodzenie (\`(...)\`) Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych (\`(...)\`)”.

W efekcie, kluczowym wydaje się uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, a przy tym - również - wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy i przedstawianie, warunków, w tym warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca podejmuje właśnie tego rodzaju czynności, a w konsekwencji należy uznać, iż świadczy usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego i z tego tytułu otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Wnioskodawca spełni więc wszystkie przesłanki kwalifikujące powoływane czynności (łącznie) jako usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego, o której mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT, ponieważ:

1\. będzie to usługa realizowana na rzecz ubezpieczyciela,

2\. będzie wykonywana w roli agenta ubezpieczeniowego,

3\. jej zakres będzie zbieżny ze wskazaniami art. 4 ww. ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, w szczególności w przedmiocie samego zawierania umów ubezpieczenia w imieniu ubezpieczyciela,

4\. będzie świadczona na rzecz strony umowy (ubezpieczyciela), przy czym Wnioskodawca nie będzie realizować w stosunku do treści umowy ubezpieczenia żadnego własnego interesu - będzie jedynie reprezentować interesy jednej ze stron (ubezpieczyciela),

5\. będzie świadczona za wynagrodzeniem w postaci prowizji (jej odpowiedniej części).

Przy tym prezentowane tu wnioskowanie, w tym odwołanie do wyżej wskazanego dorobku TSUE, jest szeroko aprobowane w wśród stanowisk polskich organów interpretacyjnych, przykładowo tożsame orzeczenia powoływał DKIS w dniu 03.11.2020 r. „0111-KDIB3-1.4012.639.2020.1.ABU, czy w dniu 14.11.2018 r., 0114-KDIP4.4012.554.2018.2.MP.

Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż analizowana tu usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego nie ogranicza się do jednej aktywności odzwierciedlającej istotę pośrednictwa, tj. do zawarcia umowy ubezpieczeniowej (polisy ubezpieczeniowej) z zainteresowanym, lecz łącznie dotyczy wszystkich czynności wskazanych w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego. Te, w ocenie Wnioskodawcy odzwierciedlają kompleksowy charakter usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, świadczonej przez Spółkę.

Powyższe wynika z okoliczności, iż wszystkie te czynności podejmowane są w jednym celu, tj. służą nakłonieniu zainteresowanego do zawarcia umowy ubezpieczenia (polisy) oraz finalnemu zawarciu takiej umowy.

Mówimy zatem o zespole potencjalnie odrębnych czynności, które w niniejszej sprawie nie stanowią samodzielnych i niezależnych świadczeń, ale odzwierciedlają szereg aktywności, które mają prowadzić do spełnienia głównego celu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego - zawarcia umowy ubezpieczeniowej.

Niewątpliwie zatem zespół tych aktywności podzielić można na:

1\. świadczenie podstawowe, którym w ocenie Wnioskodawcy pozostaje zawarcie umowy ubezpieczeniowej, tj. czynność pkt 6 opisu zdarzenia przyszłego, która stanowi główny przedmiot zainteresowania nabywcy i determinuje wykonanie pozostałych nw. czynności oraz

2\. świadczeń, którym można przypisać charakter akcesoryjny w stosunku do ww. świadczenia podstawowego, tj. czynności pkt 1-5 opisu zdarzenia przyszłego, których nadrzędnym celem jest doprowadzenie do finalnego zawarcia (podpisania) umowy ubezpieczenia i które mają umożliwić realizację ww. głównego przedmiotu zainteresowania nabywcy, a przy tym w żadnym wypadku nie stanowią świadczeń samoistnych, stanowiących cel sam w sobie.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy analizowany zespół czynności (pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego), z ekonomicznego punktu widzenia obejmuje jedno świadczenie - świadczenie kompleksowe, które nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiana kombinacja szeregu czynności (pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego) tworzy obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze o tożsamych charakterze, determinowanym zapotrzebowaniem ubezpieczyciela (nabywcy usługi), gdzie możliwość identyfikacji świadczenia podstawowego (dominującego) i zasad opodatkowania tego świadczenia, przekłada się na jednolite opodatkowanie całego zespołu świadczeń.

Identyfikacja świadczenia kompleksowego pozwala bowiem przyjąć, iż mamy do czynienia z czynnościami, które wraz ze świadczeniem dominującym stanowią nierozerwalną całość jako takie podlegają opodatkowaniu taką stawką VAT i zgodnie z takimi zasadami, jakie są właściwe dla świadczenia dominującego. Inaczej, zasady opodatkowania VAT i stawka VAT dla każdego ze świadczeń którym przypisano charakter pomocniczy podąża za zasadami opodatkowania VAT i stawką VAT dla świadczenia dominującego.

Przyjmując przy tym, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, że świadczeniem dominującym jest zawarcie umowy ubezpieczeniowej, co wprost odzwierciedla usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego, zasadnym jest przyjęcie, że całość omawianego tu świadczenia kompleksowego korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania.

Powyższe wnioski wyprowadzić można z dotychczasowego dorobku judykatury i doktryny.

Jednocześnie nie można pominąć, iż o charakterze usługi kompleksowej wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, którego tezy są w pełni aprobowane i wielokrotnie przytaczane wśród polskich organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Przykładowo, w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-349/96 (Card Protecion Plan Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise) TSUE wskazał, że:

„Każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

(\`(...)\`) Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W sprawie C-41/04 (Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien) TSUE wskazał, że:

„(\`(...)\`) jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT”.

W powyższym wyroku Trybunał podkreślił znaczenie analizy charakteru transakcji z punktu widzenia nabywcy (konsumenta), bowiem to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia.

Stanowisko to było dotychczas wielokrotnie powtarzane.

Natomiast, w sprawach C-392/11 (Field Fisher Waterhouse) oraz w sprawach połączonych C-308/96 i C- 94/97 (Madgett i Baldwin) TUSE wskazał, że za czynność pomocniczą należy uznawać tą, która jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną. Inaczej świadczenie pomocnicze to środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Podobnie wypowiedział się w sprawie C-425/06 (Ministero delPEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl) TSUE dokonał szerokiej wykładni badania przesłanki istnienia świadczenia głównego: „(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie (\`(...)\`) należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są niezależne. Jest tak na przykład, gdy w ramach nawet czysto obiektywnej analizy stwierdza się, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne oraz że jedno lub więcej świadczeń stanowi jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (\`(...)\`). W szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (\`(...)\`)”.

Co więcej takie rozumowanie zdaje się potwierdzać nie tylko wyżej powołania ogólna charakterystyka świadczeń kompleksowych, ale również wcześniej powołane orzecznictwo wprost odnoszące się do usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, jako świadczenia obejmującego wszelkie działania polegające na stworzeniu okazji do zawarcia umowy ubezpieczenia i uczynienia wszystkiego co niezbędne celem zawarcia umowy ubezpieczenia. W efekcie, już sama istota analizowanego świadczenia obejmuje zespół ściśle powiązanych ze sobą czynności tworzących integralną całość.

Na tle powyższego, Wnioskodawca podnosi, że usługi związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT, a przy tym czynności wskazane w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego, wykonywane łącznie celem zawarcia (podpisania) umowy ubezpieczenia, stanowią o świadczeniu przez Spółkę kompleksowej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, dla której zastosowanie znajdą jednolite zasady opodatkowania, tj. zwolnienie od opodatkowania VAT, i jakiekolwiek kategoryzowanie tych czynności na potrzeby ustalenia odrębnych zasad opodatkowania nie powinno mieć miejsca, albowiem żadna z nich nie stanowi świadczenia samodzielnego.

Reasumując więc, w ocenie Wnioskodawcy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego stanowią łącznie, wszystkie czynności opisane w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego, jako niezbędne elementy składowe tej usługi, ściśle związane z uczynieniem wszystkiego co konieczne, aby dwie strony zawarły umowę ubezpieczeniową (polisę) i jako takie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT.

Ad. 3

Mając na uwadze przytoczone powyżej argumenty w zakresie kompleksowości świadczenia, Wnioskodawca uznaje, że działania pomocnicze związane z administrowaniem umowami, o których mowa w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, również noszą znamiona działań o charakterze uzupełniającym, nakierowanym na ułatwienie realizacji świadczenia dominującego, a co za tym idzie - również objęte są zwolnieniem od opodatkowania VAT.

Co przy tym istotne, ww. interpretacji z dnia 14.11.2018 r., 0114-KDIP4.4012.554.2018.2.MP organ interpretacyjny podzielił stanowiska zgodnie z którymi, omawiane tu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego nie kończą się na samym zawarciu umowy, ale także trwają dalej w okresie trwania takiej umowy obejmują czynności związane z jej przedłużeniem (odnowieniem), czy administrowaniem umowy.

O ile przy tym, działania nakierowane wprost na odnowienie umowy nie budzą wątpliwości jako tożsame do działań nakierowanych na (pierwotne) zawarcie umowy to, czynności związane z całościowym administrowaniem umowami w ocenie Wnioskodawcy wymagają bliższej analizy.

W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla zatem, że stosownie do treści ww. art. 4 ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, działania pośrednika mogą również obejmować udzielanie pomocy w administrowaniu umowami ubezpieczenia i ich wykonaniu.

Na tym tle, w ocenie Wnioskodawcy ww. działania „pomocy w administrowaniu umowami ubezpieczenia i ich wykonaniu” jak najbardziej wpisują się w zakres usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystającego ze zwolnienia przedmiotowego z VAT.

Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, że taka „pomoc” stanowi naturalny element składowy całościowej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, który jest gospodarczo i ekonomicznie ściśle związanych ze świadczeniem dominującym (podstawowym) jakim jest działanie służące zawarciu umowy.

W szczególności, jeśli taka pomoc jest z gestii zainteresowania nabywcy świadczenia (ubezpieczyciela), który pragnie nabyć cały pakiet, kompletnych usług związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia, lecz nie ograniczającym się wyłącznie do jej zawarcia, ale także obejmującym całościową opiekę nad taką umową.

Stąd też w ocenie Wnioskodawcy działania uzupełniające ujęte w pkt A opisu zdarzenia przyszłego należałoby utożsamiać właśnie z tego rodzaju „pomocą” i tym samym działania te powinny być uznawane za element składowy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, jako czynności o charakterze dodatkowych, które ułatwiają prawidłową realizację świadczenia podstawowego.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy dotyczy nie tylko opieki posprzedażowej nad ubezpieczonym nakierowanej na przedłużenie (odnowienie) umowy, ale także innych czynności, które mają bezpośrednie przełożenie na możliwość identyfikacji jakie umowy zostały zawarte i z kim oraz które z nich wygasły, zostały wypowiedziane, rozwiązane itd., a co za tym idzie możliwość identyfikacji dalszych potencjalnych nabywców ubezpieczenia jak również możliwość identyfikacji, które z umów w niedalekim czasie będą wygasać lub, które z nich wymagają wprowadzenia zmian, np. w związku ze zmianą wysokości składek.

Co więcej, jak wskazuje doktryna, administrowanie i wykonywanie umowy ubezpieczenia polega na sprawowaniu stałej „opieki” nad klientem (np. przypominaniu mu o terminach płatności, informowaniu go o możliwości rozszerzenia zakresu umowy ubezpieczenia o nowe klauzule). Od jakości administrowania umową ubezpieczenia zależy w dużym stopniu, czy klient będzie chciał być dalej ubezpieczony w danym towarzystwie ubezpieczeniowym czy też nie (P. Bałasz, Szaniawski K., Ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Komentarz, wyd. Zakamycze 2005). Konsekwentnie, takie uzupełniające działania również mają przełożenie na możliwość zawierania umów ubezpieczenia w przyszłości, co w naturalny sposób wpisuje się w wyżej powoływany charakter usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, iż rozdzielenie analizowanych działań od samej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego byłoby działaniem sztucznym i niezrozumiałym. Tym bardziej, że nie ma podstaw aby stwierdzić, iż norma art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT różnicuje (czy raczej wyróżnia) usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego opierając jedynie na kryterium wyszukania klienta i podpisania umowy, nie zważając na całokształt wymaganych działań jakie finalnie mają prowadzić do tego celu, i nie tylko umożliwiają zawarcie umowy, ale także ułatwiają jej zawarcie w jakikolwiek sposób.

Na tle powyższego, ww. interpretacja dopuszcza wśród elementów składowych usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywanie działań \[m.in.\] związanych z rozwiązaniem stosunku ubezpieczenia, natomiast np. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 29 października 2020 r., III SA/Wa 2794/19 wśród takich aktywności wskazuje \[m.in.\] całościową opiekę posprzedażową, w tym zwrot składek.

Jak przy tym czytamy w uzasadnieniu ww. orzeczenia: „Sąd orzekający w niniejszej sprawie owo „wyszukiwanie” klienta rozumie bardziej jako „zdobycie” klienta, zatrzymanie klienta na przyszłość i powiązanie go z ubezpieczycielem w dłuższej perspektywie, w szerszym zakresie produktów, a nie tylko jako czynność jednorazową polegającą na identyfikacji klienta, przekazania jego danych do ubezpieczyciela i zawarcia z nim jednej umowy.

Absurdalnym byłoby stwierdzenie, że perspektywicznym dla agenta ubezpieczeniowego jest tylko nowy, wyszukany klient, a klient obecny takiego przymiotu już nie posiada i nie należy od niego dbać, zdobywać jego zaufania i gwarantować mu sprawnego dostępu do wszelkich informacji i uprawnień wynikających z obowiązującej już umowy.

Poszukiwanie nowych klientów nie musi pozostawać w konflikcie z utrzymywaniem klientów obecnych. Opieka posprzedażowa nad obecnym klientem w zakresie obowiązującej umowy ubezpieczenia jest ukierunkowana na to, aby ten sam klient zawarł nową umowę i przez to, w pewnym sensie, stał się nowym klientem.

Ubezpieczyciele, korzystając ze wsparcia agentów ubezpieczeniowych, zainteresowani są uzyskaniem efektu ekonomicznego w postaci wsparcia w procesie zarówno zawarcia, jak i obsługi umów ubezpieczenia.

Opieka posprzedażowa z udziałem klienta (tzw. front-office), nawiązując do treści art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, jest usługą pokrewną, mającą związek z ubezpieczeniem. Przy interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. kierować się należy celem i charakterem czynności agenta, a nie czasem ich dokonania. Czynności wchodzące w zakres usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą być dokonane także poza zawarciu umowy ubezpieczenia”.

Powyższe w pełni podziela Wnioskodawca i uznaje, że działania uzupełniające ujęte w pkt A opisu zdarzenia przyszłego stanowią element całościowej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Nie powielając przy tym całej argumentacji dotyczącej kompleksowości świadczeń powołanej powyżej, Wnioskodawca zwraca uwagę, że powołane tutaj stanowiska orzecznicze i interpretacyjne doskonale dopełniają tą argumentację.

Na ich podstawie zasadnym wydaje się wniosek, iż wyodrębnienie działań pomocniczych związanych z administrowaniem umowami, o których mowa w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, spośród pozostałych elementów składowych kompleksowego świadczenia usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego stanowiłoby działanie sztuczne.

Co więcej, nie można przy tym pomijać, iż gospodarczą podstawą wykonania omawianych działań jest realizacja usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zatem racjonalne jest podejście, że gdyby nie realizacja usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, działania związane z administrowaniem umowami, o których mowa w pkt A opisu zdarzenia przyszłego stałyby się bezprzedmiotowe. Nie byłoby jakiegokolwiek ekonomicznego, czy gospodarczego uzasadnienia ich wykonania, albowiem te ani nie stanowią przedmiotu standardowych działań zapewnianych przez Spółkę, ani nie byłyby w gestii zainteresowania ubezpieczyciela.

Powyższe sprawia w ocenie Wnioskodawcy, iż korelacji pomiędzy wszystkimi omawianymi świadczeniami (pkt 1-6 i A opisu zdarzenia przyszłego) i ich wzajemnego oddziaływania na siebie w związku z realizacją głównego celu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego - zawarcia umowy ubezpieczeniowej - nie trzeba się doszukiwać. Związek ten jest jasny i zastosowanie jednolitych zasad opodatkowania właściwych dla usługi kompleksowej nie powinno budzić wątpliwości. Te jednolite zasady obejmą więc, także działania pomocnicze związane z administrowaniem umowami, o których mowa w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, które w omawianym przypadku nie stanowią celu samego w sobie i nie mogą być traktowane jako świadczenia niezależne od pozostałych czynności - opisanych w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą objąć także działania opisane w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, jako świadczenie uzupełniające tą usługę, pozostające w gestii zainteresowania ubezpieczyciela (nabywcy usługi) i wpływające na jej prawidłowe wykonanie i jako takie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT.

Ad. 4

Analogicznego do powyższego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy nie można wyprowadzić względem działań opisanych w pkt C opisu zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym zakresie mówimy co prawda o świadczeniu związanym z usługa ubezpieczeniową, niemniej stanowiącym odrębną całość, nie tyle związaną z zawarciem polisy, co z obsługą roszczeń o likwidację szkody i ocenę spełnienia się przesłanek ryzyka ubezpieczeniowego. Trudno zatem mówić, że świadczenie takie jest konieczne dla zawarcia umowy lub ściśle związane z zawarciem umowy i stanowi uzupełnienie usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W ocenie Wnioskodawcy mówimy zatem o odrębnym świadczeniu stanowiącym cel sam sobie i w omawianym przypadku służący ocenie roszczeń ubezpieczonego. Świadczenie to pozostaje zatem bliższe relacji Wnioskodawca - ubezpieczyciel, albowiem dokonana przez Wnioskodawcę ocena roszczeń i zasadności likwidacji szkody ma bezpośrednie przełożenie na obowiązku ubezpieczyciela wobec ubezpieczonego. Działanie to oczywiście ma związek z zawartą umową ubezpieczenia, niemniej zdaniem Wnioskodawcy, nie na tyle ścisły aby mówić o ułatwieniu lub przyczynieniu się do zawarcia takiej umowy, a przy tym o jakimkolwiek (nawet szeroko rozumianym) „wyszukiwaniu” / „zdobyciu” klientów.

W omawianym zakresie zatem Wnioskodawca pozostaje wyłącznie w stosunku prawnym z ubezpieczycielem wykonując na jego rzecz usługi związane obsługą roszczeń, które nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT.

W powyższym zakresie jednoznacznie wypowiedział się TSUE w sprawie C-40/15 z dnia 17 marca 2016 r.: „f..J czynność polegająca na zwykłym powierzeniu likwidacji szkód podmiotowi trzeciemu, przy czym powierzenie to nie jest związane z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z zakładem ubezpieczeń w celu zawarcia umów ubezpieczenia, nie jest zwolniona z podatku VAT.

Z powyższych rozważań wynika, że na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód, takie jak będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w tym przepisie”. (pkt 44 i 45).

Na tym tle ujęte w pkt C opisu zdarzenia przyszłego, świadczenia związane z likwidacją szkód, absolutnie nie stanowią czynności związanych z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia, a tym samym nie korzystają z preferencji art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT, lecz są opodatkowane na zasadach ogólnych.

Powyższe nie ulega wątpliwości, w szczególności na gruncie nowelizacji ustawy o VAT z 1 lipca 2017 roku, kiedy z ustawy o VAT „zniknął” przepis (art. 43 ust. 13 i 14 VAT) pozwalający na zastosowanie zwolnienia z VAT również względem świadczeń stanowiących element usług, o których mowa \[m.in.\] w art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT. Regulacja ta z zasady obejmowała swym zakresem usługi związane z obsługą i likwidacją szkód, które obecnie podlegają opodatkowaniu.

Podsumowując, działania opisane w pkt C opisu zdarzenia przyszłego, w żadnym wypadku nie mogą stanowić o wykonywaniu jakiegokolwiek elementu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, albowiem te stanowią odrębną całość związaną w likwidacją szkód i jako takie powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

Ad. 5

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że potencjalne, ciążące na nim obowiązki raportowe, tj. działania ujęte w pkt B i D opisu zdarzenia przyszłego, nie mogą być uznawane za element całościowej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, ani odrębnej usługi obsługi likwidacyjnej szkód, ujętej w pkt C opisu zdarzenia przyszłego (por. Ad. 4 pow.).

W ocenie Wnioskodawcy działania te odzwierciedlają aktywność bliższą relacjom Wnioskodawca - Ubezpieczyciel, a nie Wnioskodawca - ubezpieczony, a przy tym mają bezpośredni wpływ na rozliczenia stron, tj. określenie wynagrodzenia Wnioskodawcy i faktu udokumentowania wykonywania umowy zawartej z ubezpieczycielem.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie takie pozostaje poza zakresem podatku VAT, albowiem w omawianym zakresie nie ma możliwości jednoznacznej identyfikacji beneficjenta takich świadczeń uzyskującego realną korzyść. Podmiotem mającym interes w tego rodzaju raportowania jest bowiem zarówno ubezpieczyciel, jak i sam Wnioskodawca. Abstrahując zatem od (rozważanego przez Spółkę) braku określenia odpłatności z tytułu takich działań, trudno w takim przypadku mówić o istnieniu usługi polegającej opodatkowaniu.

Zgodnie z wytycznymi TSUE w sprawie C-16/93, Tolsma z 3 marca 1994 r. oraz wskazaniami WSA w Gdańsku z 10 kwietnia 2019 r. I SA/Gd 1/19, aby dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, a przy tym jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy tym związek pomiędzy otrzymaną płatnością i świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Tutaj takiego związku przyczynowo - skutkowego brak.

Wnioskodawca podnosi bowiem, że w omawianym zakresie otrzymywanej przez niego prowizji nie da się bezpośrednio (wyraźnie) połączyć z działaniem dotyczącym raportowania, w szczególności wobec braku możliwości jednoznacznego określenia, iż beneficjentem tego raportowania jest tylko i wyłącznie ubezpieczyciel i właśnie z tego tytułu (obok innych tytułu płatności) ponosi on ciężar zapłaty wynagrodzenia.

Okoliczność ta ma tym większe znaczenie, iż omawiane działanie (raportowanie) służy przede wszystkim rozliczeniu stron umowy, a przy tym określeniu wysokości wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz z tytułu działań odrębnych opisanych w pkt C opisu zdarzenia przyszłego (por. Ad. 4 pow.). Beneficjentem takiego działania jest zatem nie tylko ubezpieczyciel, ale i sam Wnioskodawca.

Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet gdyby za jedynego beneficjenta raportowania uznać ubezpieczyciela to, wskazywany w opisie zdarzenia przyszłego wyraźny podział prowizji (i) na część stanowiącą wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz (ii) na część stanowiącą wynagrodzenie z tytułu wykonania pozostałych usług, niestanowiących usług pośrednictwa ubezpieczeniowego (zdaniem Wnioskodawcy - opisanych w pkt C opisu zdarzenia przyszłego), powinien prowadzić do wniosku, iż z tytułu takiego świadczenia strony wyraźnie nie określiły odpłatności, a co za tym idzie mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. To z kolei miałoby ten skutek, iż takiego nieodpłatnego świadczenia nie można by uznawać za podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 VAT, ponieważ służyłoby ono celom prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Cele te dałyby się przy tym jasno zidentyfikować chociażby z tego powodu, że opisywane działanie wpływałoby na prawidłowe wykonywanie obowiązków umownych i tym samym - pośrednio - wpływałyby na możliwości osiągania wynagrodzenia z tytułu wykonywania tej umowy.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działania opisywane w pkt B i D opisu zdarzenia przyszłego nie stanowią ani elementu składowego usług pośrednictwa ubezpieczeniowego lub usług ujętych w pkt C, opisu zdarzenia przyszłego, ani jakiejkolwiek samoistnej usługi podlegającej opodatkowaniu i pozostają poza zakresem VAT.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zajętego stanowiska.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawiliście we wniosku w części objętej pytaniami nr 1, 2 i 4 jest prawidłowe a w części objętej pytaniami nr 3 i 5 jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przywołanego przepisu wynika, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie zawarte w przywołanym przepisie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.; dalej Dyrektywa), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast w ogólnym rozumieniu „czynność ubezpieczeniowa” charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (wyroki w sprawie Card Protection Plan C-349/96, pkt 17; Skandia C-240/99, pkt 37; Taksatororringen C-8/01, pkt 39). Trybunał wyraził stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z przywołanych przepisów wynika, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią, jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych.

W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Natomiast w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynieniem wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby skonstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 Dyrektywy w ww. wyroku TSUE wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Powyższe tezy znalazły potwierdzenie w wyroku w sprawie C-40/15, gdzie Trybunał wskazał (w kontekście uznania danej działalności za usługi „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT), że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych, wskazanego przepisu Dyrektywy oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

W świetle przytoczonych orzeczeń stwierdzić należy, że usługa nie stanowi pośrednictwa, gdy zaistnieją następujące przesłanki:

\- podmiot „pośredniczący” przyjmuje rolę którejkolwiek ze stron umowy,

\- działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy dotyczącej produktu,

\- działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.

Natomiast, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

\- wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

\- uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

\- prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

\- nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to oczywiście, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Z treści opisu sprawy wynika, że w związku ze sprzedażą aparatów słuchowych Spółka planuje zawarcie umowy z ubezpieczycielem obejmującej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. W przedmiotowym zakresie Spółka zamierza działać jako agent określonego ubezpieczyciela, na podstawie stosownego pełnomocnictwa upoważniającego Spółkę do podejmowania działań prawnych i faktycznych w celu zawarcia w imieniu Ubezpieczyciela umów ubezpieczenia oraz czynności związanych z obsługą i wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Na tle powyższego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia:

\- czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że usługi związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT (kwestia objęta pytaniem nr 1) oraz

\- czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego stanowią łącznie, wszystkie czynności opisane w pkt 1-6 opisu zdarzenia przyszłego, jako niezbędne elementy składowe tej usługi, ściśle związane z uczynieniem wszystkiego co konieczne, aby dwie strony zawarły umowę ubezpieczeniową (polisę), które mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 (kwestia objęta pytaniem nr 2).

Mając na uwadze Państwa wątpliwości należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT jak i prawo unijne nie zawierają stosownych definicji świadczenia złożonego (kompleksowego).

Pojęcie to zdefiniowane zostało w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a w ślad za nim w orzecznictwie administracyjnym.

Punktem wyjścia przy definicji świadczenia złożonego jest teza, że każde świadczenie powinno być traktowane odrębnie i niezależnie (jako przedmiot opodatkowania), a traktowanie ich jako świadczeń złożonych ma charakter wyjątkowy. Pogląd taki pojawił się w orzeczeniu Trybunału z dnia 25 lutego 1999 r. C-349/96 Card Protection Plan Ltd, gdzie Trybunał uznał, że świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT, należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Pogląd ten był powtarzany w orzeczeniach późniejszych np. w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV. Z kolei w wyroku z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN Trybunał wyraził pogląd, że mając na uwadze dwie okoliczności, mianowicie po pierwsze, z art. 2 (1) szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie (teza 22).

Zatem, aby stwierdzić, czy dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno ono składać się z różnych czynności, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Innymi słowy, pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Jak wskazano w opisie sprawy Spółka na podstawie umowy z ubezpieczycielem, jako agent określonego ubezpieczyciela, będzie wykonywać następujące czynności:

1\. pozyskiwanie klientów (potencjalnych nabywców polis ubezpieczeniowych),

2\. przedstawienie zainteresowanemu oferty ubezpieczeniowej, wraz z informacją o działaniu w roli agenta ubezpieczeniowego,

3\. udzielenie wszelkich niezbędnych informacji o ubezpieczeniu, jego zakresie oraz warunkach wykorzystywania, w tym zapoznanie zainteresowanego z treścią Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (OWU) oraz z pozostałą dokumentacją powiązaną \[np. dokumentu Informacyjnego Produktu Ubezpieczeniowego (IPID) oraz Karty Informacji o Ochronie Danych\],

4\. przedstawienie zainteresowanemu i omówienie treści zapisów umowy ubezpieczeniowej (polisy ubezpieczeniowej), ze szczególnym uwzględnieniem zakresu ubezpieczenia, okresu ubezpieczenia oraz zasad i wysokości poboru składek na ubezpieczenie, zarówno na wypadek zawarcia pierwszej umowy ubezpieczeniowej, jak i w przypadku kontynuacji ubezpieczenia \[np. wydłużenia okresu ochrony ubezpieczeniowej\],

5\. udzielenia zainteresowanemu wszelkich wyjaśnień i dodatkowych informacji,

a finalnie:

6\. zawarcie umowy ubezpieczeniowej (polisy ubezpieczeniowej) z zainteresowanym, w tym:

a. przygotowanie (wydruk) pełnej dokumentacji wymaganej przy zwarciu umowy,

b. podpisanie tej dokumentacji w imieniu ubezpieczyciela,

c. pobór składek ubezpieczeniowych za cały okres ubezpieczenia,

d. wydanie kopii podpisanej dokumentacji zainteresowanemu (ubezpieczonemu), oraz

e. zarejestrowanie polisy odpowiednim systemie i jej przekazanie ubezpieczycielowi.

Mając na względzie treść przywołanych przepisów oraz wnioski płynące z ww. wyroków TSUE stwierdzić należy, że wymienione wyżej czynności, ze względu na swoje właściwości i charakter, będą z punktu widzenia nabywcy tworzyć spójną usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zatem wszystkie opisane przez Państwa czynności w pkt 1-6 mają charakter jednego złożonego świadczenia, które z ekonomicznego punktu tworzy jedną kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Tym samym, wykonywane przez Spółkę czynności wymienione w pkt 1 – 6 należy uznać za kompleksowe usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko, objęte zakresem pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą objąć także działania opisane w pkt A opisu zdarzenia przyszłego, jako świadczenie uzupełniające tą usługę, pozostające w gestii zainteresowania ubezpieczyciela (nabywcy usługi) i wpływające na jej prawidłowe wykonywanie, które mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 (kwestia objęta pytaniem nr 3).

Jak wynika z opisu sprawy, na podstawie dotychczasowych doświadczeń i negocjacji, Spółka nie wyklucza również potencjalnej sytuacji, w której określone warunki współpracy z ubezpieczycielem zobowiązywać będą Spółkę do podejmowania dodatkowych aktywności, mających charakter uzupełniający (akcesoryjny) względem ww. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Spółka przewiduje przy tym, że takimi uzupełniającymi aktywnościami mogą być \[przykładowo\] - działania pomocnicze związane z administrowaniem umowami, w tym: (i) zapewnienie obsługi związanej z odnowieniem, wypowiedzeniem lub rozwiązaniem umów, w tym przygotowanie i podpisanie odpowiedniej dokumentacji i ew. zwrot składek oraz (ii) zapewnienie odpowiedniej archiwizacji i gromadzenia dokumentacji ubezpieczeniowej (zawartych, wypowiedzianych, rozwiązanych, zakończonych polis) w czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia, jak również przez określonych czas po jej zakończeniu \[działania opisane w pkt A zdarzenia przyszłego\].

W ocenie Organu przedstawione czynności opisane w pkt A zdarzenia przyszłego, stanowią przejaw uczestniczenia Spółki w wykonaniu lub utrzymaniu zawartych już umów ubezpieczenia, bądź czynności te będą związane z zarządzaniem umowami ubezpieczenia.

Wobec tego czynności wykonywane przez Spółkę wymienione w pkt A, nie zmierzają do wyszukiwania klientów ubezpieczeniowych i kontaktowania ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy, które stanowią czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Nie można więc przyjąć, że wykonywane przez Spółkę w ramach uzgodnień z Ubezpieczycielem czynności wymienione w pkt A należy traktować jako kompleksową usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT. Usługi te – działania pomocnicze związane z administrowaniem umowami - nie są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W przywołanym już uzasadnieniu wyroku w sprawie C-40/15 Trybunał zaznaczył (pkt 42), że świadczenie usług przez pośrednika ubezpieczeniowego nie może oznaczać rozczłonkowania działalności wykonywanej przez zakłady ubezpieczeń.

W związku tym czynności wymienione w pkt A nie stanowią pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zatem powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 3 jest nieprawidłowe.

Kolejna kwestia dotyczy ustalenia czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że działania opisane w pkt C opisu zdarzenia przyszłego, w żadnym wypadku nie mogą stanowić o wykonywaniu jakiegokolwiek elementu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, albowiem te stanowią odrębną całość związaną w likwidacją szkód i jako takie powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych (pytanie nr 4).

Jak wynika z opisu sprawy - warunki współpracy z ubezpieczycielem zobowiązywać będą Spółkę do podejmowania dodatkowych aktywności, które będą obejmować działania związane z obsługą roszczeń ubezpieczonych w zakresie likwidacji szkód, w tym przyjmowanie i rejestracja roszczenia oraz weryfikacja zasadności roszczenia \[np. wystąpienia uszkodzenia\] \[działania opisane w pkt C zdarzenia przyszłego\].

Odnosząc się do zakresu działań opisanych w pkt C należy wskazać, że czynności związane z obsługą roszczeń ubezpieczonych w zakresie likwidacji szkód są odrębnym świadczeniem od czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zatem świadczenia takie nie są konieczne dla zawarcia umowy ubezpieczenia i nie stanowią uzupełnienia tej usługi.

Wobec tego nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy i powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

Tym samym Państwa stanowisko, w zakresie objętym pytaniem nr 4, zgodnie z którym w związku z realizacją tych czynności Spółka pozostaje wyłącznie w stosunku prawnym z ubezpieczycielem wykonując na jego rzecz usługi związane obsługą roszczeń, które nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 VAT – jest prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości, objęte pytaniem nr 5, dotyczą ustalenia czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że działania opisane w pkt B i D opisu zdarzenia przyszłego (raportowania), stanowią czynności pozostające poza zakresem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka przewiduje, że może wykonywać dodatkowe działania pomocnicze związane z okresowym raportowaniem, przekazywaniem ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących polis oraz pobranych składek, działania związane z okresowym raportowaniem, przekazywaniem ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących zgłoszonych roszczeń.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy odnieść się do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii będącej przedmiotem pytania 5 należy wskazać, że działania opisane w punkcie B i D polegające na okresowym raportowaniu, przekazywaniu ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących polis oraz pobranych składek jak również zgłoszonych roszczeń będą wynikać ze zobowiązania się Państwa do podejmowania dodatkowych aktywności, wynikających z zawieranych polis ubezpieczeniowych.

Zważywszy jednak na opisane relacje pomiędzy Państwem jako usługodawcą, a ubezpieczycielem, jako usługobiorcą, w ramach zawieranej umowy, ubezpieczyciel nie będzie nabywać „ułamkowych” czynności wykonywanych przez Państwa.

W tym konkretnym przypadku świadczenia takie jak: okresowe raportowanie, przekazywanie ubezpieczycielowi danych i informacji dotyczących polis oraz pobranych składek jak również zgłoszonych roszczeń nie mają wyłącznie charakteru czynności materialno-technicznej, gdyż są konsekwencją doprowadzenia do sprzedaży określonego produktu ubezpieczeniowego i zawarcia umowy na sprzedaż tego produktu.

Z punktu widzenia Państwa klienta, tj. ubezpieczyciela, czynności wykonywane przez Państwa opisane w punktach B i D będą mieć ekonomiczny sens jedynie jako całość odpowiednio z czynnościami opisanymi w punktach 1-6 i A oraz w punkcie C, ponieważ tylko świadczone razem odpowiedzą na potrzeby ubezpieczyciela jako odbiorcy tych usług, umożliwiając mu prawidłowe rozliczenie za otrzymane świadczenia. Z uwagi na fakt, iż za świadczenia te ubezpieczyciel będzie rozliczał się z Państwem w formie prowizji to nie można ich uznać za bezpłatne.

Wobec tego analiza przedstawionego opisu sprawy tj. czynności o których mowa w pkt B i D prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie pomiędzy stronami będzie istniała ekwiwalentność świadczeń. W rezultacie podjęte przez obie Strony Umowy (Państwa oraz Ubezpieczyciela) działania będą miały charakter świadczeń wzajemnych.

Tym samym czynności, które będą podejmowane przez Państwa na rzecz Ubezpieczyciela, opisane w pkt B i D będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 5, jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Ponadto powołane orzeczenie WSA rodzi skutki prawne jedynie w odniesieniu do określonego wnioskodawcy i wyłącznie do przedstawionego przez niego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem Organ wydając niniejszą interpretację nie ma obowiązku kierować się rozstrzygnięciem w nim zawartym.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).