Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.695.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-20
Teza: Stosowanie art. 15d u.p.d.o.p. w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; transakcja; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15d tej ustawy w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15d tej ustawy w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prowadzącą działalność w zakresie produkcji narzędzi i sprzętów gospodarstwa domowego oraz sprzedaży produktów podmiotom niezależnym w Polsce i podmiotom powiązanym prowadzącym działalność dystrybucyjną poza terytorium kraju. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy podmiotów (dalej: „Grupa"). Z uwagi na przynależność do Grupy, Spółka uczestniczy w systemie potrąceń (kompensat) wzajemnych zobowiązań i należności, poprzez który dokonywane są rozliczenia finansowe spółek należących do Grupy. W praktyce dochodzi do sytuacji, w których Spółka jest jednocześnie w stosunku do innych podmiotów wchodzących w skład Grupy wierzycielem (np. z tytułu dostarczonych produktów) oraz dłużnikiem (np. z tytułu zakupu komponentów lub usług wyświadczonych przez spółki Grupy na rzecz Wnioskodawcy). Efektem potrąceń (kompensat) jest redukcja przepływów kapitałowych między Spółką a innymi spółkami z Grupy do wartości netto (która zostaje przekazana właściwemu podmiotowi), co pozwala m. in. na zmniejszenie kosztów przelewów bankowych.

Przyjmuje się, że dokonywanie rozliczeń drogą potrącenia (kompensaty) jest metodą rozliczeń powszechnie stosowaną, dopuszczalną i akceptowalną w obrocie gospodarczym. Spółka zamierza kontynuować uczestniczenie w systemie wzajemnych potrąceń (kompensat) w Grupie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie będzie stosowany do rozliczonych w formie potrącenia (kompensaty) zobowiązań Wnioskodawcy z innymi podmiotami, a w konsekwencji Spółka będzie miała prawo do zaliczania kwot rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) do kosztów uzyskania przychodów bez potrzeby stosowania określonych w ww. przepisie ograniczeń, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie będzie stosowany do rozliczonych w formie potrącenia (kompensaty) zobowiązań Spółki z innymi podmiotami. W konsekwencji, Spółka będzie miała prawo do zaliczania kwot rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) do kosztów uzyskania przychodów bez potrzeby stosowania określonych w art. 15d ustawy o CIT ograniczeń, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. wejdzie w życie ustawa z 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 780, dalej: „Ustawa nowelizująca"). Ustawa nowelizująca wprowadza art. 15d do ustawy o CIT. Zgodnie z treścią art. 15d ust. 1 ustawy o CIT: „Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.), została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego”.

Zgodnie zaś ze zmienioną, w wyniku wejścia w życie Ustawy nowelizującej, treścią art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej:

„Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.”.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że od dnia 1 stycznia 2017 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych nie będą mogli zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatku uregulowanego bez pośrednictwa rachunku płatniczego w tej części, która przekracza 15.000 zł (w sytuacji dokonania wydatku związanego z działalnością gospodarczą w ramach transakcji z innym przedsiębiorcą). W przypadku takich okoliczności ograniczenie w zaliczaniu do kosztów podatkowych wydatków dotyczyć będzie każdej transakcji, której jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł.

W związku z literalnym brzmieniem nowych przepisów powstaje wątpliwość, czy rozliczenie należności poprzez potrącenie (kompensatę) skutkować będzie niemożnością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu potrąconej sumy w kwocie przekraczającej 15.000 zł.

W tym kontekście Spółka pragnie wskazać, że potrącenie (kompensata) stanowi jedną z form rozliczeń w obrocie gospodarczym, skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Potrącenie (kompensata) uregulowane zostało w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.). Zgodnie z § 1 i § 2 art. 498 tej ustawy: „Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej”.

Potrącenie polega zatem na wzajemnym umorzeniu wierzytelności do wysokości wierzytelności niższej. W efekcie, w tej części wzajemne wierzytelności zostają zaspokojone bez konieczności dokonania zapłaty. Taki sposób uregulowania wzajemnych wierzytelności odbywa się bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Niezależnie jednak od braku pośrednictwa rachunku płatniczego w przypadku dokonania potrącenia (kompensaty), Spółka stoi na stanowisku, że rozliczone w taki sposób zobowiązania nie będą objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15d ust. 1 ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia rozliczonego w formie potrącenia (kompensaty) zobowiązania w całości do kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Spółki obowiązujące od dnia 1 stycznia 2017 r. przepisy art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej odnoszą się tylko do jednej z form regulowania zobowiązań pomiędzy przedsiębiorcami, tj. „płatności". Płatność może być dokonana gotówkowo lub bezgotówkowo. Spółka pragnie jednak podkreślić, że zobowiązania pomiędzy przedsiębiorcami mogą zaś być regulowane / rozliczane również w każdy inny prawnie dopuszczalny sposób, np. poprzez potrącenie (kompensatę). Przedmiotowe przepisy nie dotyczą więc rozliczania zobowiązań pomiędzy przedsiębiorcami w drodze potrącenia (kompensaty).

W tym kontekście, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że problematyka zastosowania analizowanych przepisów do potrącenia (kompensaty) była poruszana w trakcie prac legislacyjnych nad Ustawą nowelizującą, tj. w trakcie konsultacji społecznych. Projektodawca (tj. Minister Finansów) wskazywał wówczas, że nowe przepisy odnoszą się jedynie do płatności gotówkowych i bezgotówkowych, a nie ogólnie do sposobów regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). Jak wskazał Minister Finansów, płatność może być dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie bądź wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się.

Do powyższej kwestii odniesiono się również na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w wyjaśnieniach z dnia 13 października 2016 r. Ministerstwo Finansów zwróciło uwagę, iż „wprowadzane od 1 stycznia 2017 r. przepisy podatkowe odwołują się do pojęcia „płatności”, wynikającej z transakcji (o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), a zatem obejmują wyłącznie wskazany w nich sposób regulowania zobowiązania, tj. poprzez dokonywanie zapłaty. Regulacje te zatem nie znajdą zastosowania do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym. W związku z tym formy uregulowania zobowiązań takie jak m.in. kompensata (potrącenie), czy wymiana barterowa nie są objęte omawianymi przepisami. Jakkolwiek dochodzi wówczas do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności”, które mogłyby być objęte zakresem tych regulacji”. Powyższe podejście potwierdza stanowisko Spółki.

Stanowisko Spółki zostało również potwierdzone w wydanych dotychczas w podobnym zakresie interpretacjach indywidualnych, na przykład w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (znak 0461-ITPB3.4510.516.2016.1.JS), w której organ podatkowy stwierdził, iż „należy uznać, że kompensata jest efektywnym sposobem wygaśnięcia zobowiązania, ale bez przepływu środków pieniężnych. Tym samym art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który odnosi się do płatności dokonanej bez pośrednictwa rachunku bankowego nie ma zastosowania”,
*   interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak 2461-IBPB-1-2.4510.848.2016.1.JW), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż „zasadnym jest (\`(...)\`) przyjęcie, iż art. 15d ustawy CIT, wchodzący w życie 1 stycznia 2017 r., nie będzie znajdować zastosowania w przypadku regulowania lub wygaśnięcia zobowiązań z powodów innych niż płatność, jak np. poprzez potrącenie, bez względu na wysokość regulowanego zobowiązania”,
*   interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (znak 1462-IPPB6.4510.536.2016.1.AP), w której organ podatkowy zgodził się z tożsamym do powyższego stanowiskiem wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Spółki, art. 15dust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie będzie stosowany do rozliczonych w formie potrącenia (kompensaty) zobowiązań Spółki z podmiotami Grupy. Wobec tego, Spółka będzie miała prawo do zaliczania kwot rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) do kosztów uzyskania przychodów bez potrzeby stosowania określonych w art. 15d ustawy o CIT ograniczeń, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.