Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-448/13/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-06
Teza: Możliwość specyfikowania na jednej fakturze różnych kosztów składających się na wartość towarów dostarczanych wewnątrzwspólnotowo oraz zasadność zastosowania stawki 0% do określonej części tej wartości.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; faktura; produkcja-przygotowanie produkcji
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 14 listopada 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości specyfikowania na jednej fakturze różnych kosztów składających się na wartość towarów dostarczanych wewnątrzwspólnotowo oraz zasadności zastosowania stawki 0% do określonej części tej wartości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2013 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości specyfikowania na jednej fakturze różnych kosztów składających się na wartość towarów dostarczanych wewnątrzwspólnotowo oraz zasadności zastosowania stawki 0% do określonej części tej wartości

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej odbiorca życzy sobie, aby obciążyć go na jednej fakturze osobno za towar i za dodatkowe koszty ustawienia kolejnej grafiki. Spółka wykonuje na rzecz klienta kartoniki z jej surowca i z zastosowaniem jej materiałów pomocniczych. Na otrzymanym zamówieniu wyszczególnione są pozycje z kartonikami i pozycje z dodatkowym nadrukiem kolejnych kolorów. Jest to stały koszt, którym Spółka obciąża klienta od maja 2012 r. Spółka posiada maszyny o wysokich wydajnościach. Jej procesy produkcyjne są bardzo złożone i uniemożliwiają wyprodukowanie ilości kartoników z dokładnością do 1 sztuki. W związku z powyższym otrzymane zamówienie realizuje z tolerancją + - 10%. Spółka - zobligowana umową z klientem, z której wynika stały koszt kartonika - tzw. dodatkowe ustawienie wyszczególnia w oddzielnej pozycji. Jest to jednak integralny i nierozłączny proces, który samoistnie nie istnieje. Kontrahent Spółki po otrzymaniu faktury, na której widnieje wartość ogólna, ma problem z rozliczeniem, gdyż zgodnie z kontraktem nie zgadza się cena jednostkowa. Spółka spełnia wszystkie warunki oraz posiada całą dokumentację, aby w powyższych przypadkach rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosować do nich stawkę 0%.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

*   Czy można wyszczególnić klientowi na jednej fakturze wartość sprzedanego towaru i koszt ustawienia grafiki?
*   Jaką stawkę podatku zastosować do kosztów ustawienia grafiki?

Zdaniem Spółki (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

*   można na jednej fakturze wyszczególnić klientowi wartość sprzedanego towaru i koszt ustawienia grafiki;
*   do kosztów ustawienia grafiki należy zastosować stawkę 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 - w myśl art. 13 ust. 1 ustawy - rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że przepis ten wskazując, że podstawą opodatkowania jest całość świadczenia należnego od nabywcy, nie precyzuje jakiego typu koszty składają się na wartość ją stanowiącą.

Powołane przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.) – dalej Dyrektywa – z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`).

W myśl art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Według ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);
2.  (…);
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku;
4.  (…);

\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Stosownie do regulacji art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych są szczegółowo uregulowane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) – dalej rozporządzenie.

Stosownie do § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Według § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Zatem z treści ww. przepisów wynika jednoznacznie, że faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka wykonuje na rzecz klienta kartoniki z jej surowca i z zastosowaniem jej materiałów pomocniczych. Odbiorca życzy sobie, aby obciążyć go (w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej) na jednej fakturze osobno za towar i za dodatkowe koszty ustawienia kolejnej grafiki. Na otrzymanym zamówieniu wyszczególnione są pozycje z kartonikami i pozycje z dodatkowym nadrukiem kolejnych kolorów. Jest to stały koszt, którym Spółka obciąża klienta od maja 2012 r. Spółka spełnia wszystkie warunki oraz posiada całą dokumentację, aby w powyższych przypadkach rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosować do nich stawkę 0%.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zakresie możliwości specyfikowania na jednej fakturze różnych kosztów składających się na wartość towarów dostarczanych wewnątrzwspólnotowo oraz zasadności zastosowania stawki 0% do określonej części tej wartości.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że:

*   regulacje z zakresu podatku od towarów i usług (w tym dotyczące obowiązków dokumentacyjnych nałożonych na podatników tego podatku) nie stoją na przeszkodzie, aby Spółka wyodrębniała na tej samej fakturze dotyczącej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów:

1.  w jednej pozycji „wartość sprzedanego towaru”;
2.  w kolejnej pozycji „koszt ustawienia grafiki”;

*   Katalog danych, które powinna zawierać faktura nie ma charakteru zamkniętego. Oznacza to, że nie ma żadnych przeszkód, aby umieszczać w treści faktury dodatkowe informacje dotyczące danej transakcji i przykładowo - wyszczególnić elementy składowe danego świadczenia wraz z informacją o wartościach właściwych dla tych elementów.
\- do „kosztu ustawienia grafiki” wyodrębnionego na tej samej fakturze (dotyczącej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) Spółka winna stosować stawkę podatku w wysokości 0%. Stanowi on bowiem (co również wynika ze złożonego wniosku) element kalkulacyjny należności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (tu: kartoników).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) . Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.