Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.822.2018.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-28
Teza: Prawo do odliczenia z tytułu dokonanego importu komponentów.
Słowa kluczowe: import; montaż; odliczenia-odliczenie podatku; podatnik; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2018 r. (data wpływu 6 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 4 stycznia 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu dokonanego importu komponentów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu dokonanego importu komponentów.

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką zależną od spółki X w Szwecji i zajmuje się montażem desek surfingowych z elektrycznym napędem głównie na komponentach należących do szwedzkiej Spółki. Natomiast szwedzka spółka X prowadzi sprzedaż gotowych produktów. Od stycznia 2018 r. Szwedzka Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT.W ramach współpracy X kupuje w Chinach i USA komponenty do produkcji, które są przysyłane do Polski. Faktura za komponenty jest wystawiana na spółkę X. Płatność za faktury jest realizowana przez spółkę w Szwecji. Odprawa celna importowanych towarów jest realizowana w Polsce. W dokumencie SAD odbiorcą jest Y. Wszystkie należności celno-podatkowe z tytułu importu są płacone przez Wnioskodawcę (polską Spółkę). Spółka wystawia faktury sprzedaży dla X za usługi montażu desek. Dostawy gotowych produktów są realizowane przez Wnioskodawcę z Polski do krajów UE oraz poza UE.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 4 stycznia 2019 r. Spółka wskazała, że jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i wykonuje na rzecz X zarówno usługę montażu desek oraz dostawę towaru. Koszty zaimportowanych towarów (kompotentów) nie stanowią części składowej kosztów świadczenia uwzględnioną w cenie wykonanej usługi (dostawy) na rzecz X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT z tytułu importu komponentów, które wykorzystuje do produkcji desek surfingowych w przypadku, gdy materiały pozostają własnością szwedzkiej spółki X, a SAD jest wystawiony na Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku VAT wskazuje, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane towary dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jeżeli SAD jest wystawiony na Wnioskodawcę wówczas Wnioskodawca (Spółka) ma prawo do odliczenia VAT od importowanych komponentów, które są wykorzystywane do montażu desek surfingowych. Wnioskodawca (Spółka) nie jest właścicielem importowanych towarów.

Wnioskodawca zajmuje się importem komponentów i ich odprawą celną na terenie Polski, ponieważ montaż desek wykonywany jest w Polsce. W związku z tym dokonuje zapłaty należności celno-podatkowych od materiałów potrzebnych do produkcji i jako importer ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Cena sprzedaży desek, oprócz montażu, zawiera również inne koszty pokrywane przez szwedzką Spółkę, dlatego faktury sprzedaży są wystawiane przez X, mimo, że dostawa produktów realizowana jest z terenu Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Jak stanowi art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 86 ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku importu towarów kwotę podatku naliczonego stanowi – w myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy - kwota podatku:

1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b.

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Z cytowanych przepisów wynika, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wówczas, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do opodatkowanej działalności gospodarczej tego podatnika.

Stosownie do art. 168 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, który jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego. Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te (importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.

Należy zauważyć, że również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwanym dalej „TSUE” utrwalił się pogląd, zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT obciążającego nabycie towarów lub usług zakłada, że wydatki poczynione w celu ich nabycia stanowią elementy cenotwórcze transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (np. wyroki: w sprawie C-16/00 Cibo Participations SA, pkt 31; a także w sprawie C 465/03 Kretztechnik, pkt 35; w sprawie C 435/05 Inverstrand BV, pkt 23; w sprawie C 437/06 Securenta, pkt 27; w sprawie C-29/08 AB SKF pkt 57).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi montażu desek surfingowych z napędem elektrycznym, głownie na komponentach należących do szwedzkiej Spółki. Zajmuje się również dostawą gotowych produktów do krajów UE oraz poza UE. Wnioskodawca importuje komponenty do montażu desek jako ich odbiorca wskazany w dokumencie SAD – dokonuje zgłoszenia celnego i uiszcza z tytułu tego importu wszystkie należności celno-podatkowe. Odprawa celna importowanych towarów realizowana jest w Polsce. Jednakże Wnioskodawca nie jest właścicielem importowanych komponentów. Faktura jest wystawiana na szwedzką Spółkę, która dokonuje płatności za fakturę. Koszty zaimportowanych towarów (kompotentów) nie stanowią części składowej kosztów świadczenia uwzględnioną w cenie wykonanej usługi (dostawy) na rzecz szwedzkiej Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że zagadnienie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z importem towarów było przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, TSUE wypowiedział się m.in. w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów przez przewoźnika. W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że zgodnie z art. 168 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia istnieje wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Jednocześnie Trybunał przypomniał, że przesłanka ta jest spełniona jedynie wtedy, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Ponieważ w sprawie badanej przez TSUE wartość przewożonych towarów nie stanowi części kosztów składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e) dyrektywy VAT nie zostały spełnione.

Zatem jeżeli zgłoszenie towarów do odprawy celnej dokonywane jest przez przewoźnika, który na podstawie przepisów celnych może zostać zobowiązany do uiszczenia zobowiązania wynikającego z cła oraz podatku VAT z tytułu importu towarów, uiszczony przez tego przewoźnika należny podatek z tytułu importu towarów nie będzie stanowił u niego podatku naliczonego i nie będzie podlegał odliczeniu. Te same zasady w kwestii odliczania podatku naliczonego będą dotyczyły wszystkich podmiotów, które w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego mogą być uznane za dłużników i zobowiązane do uiszczenia należnego podatku VAT z tytułu importu towarów (np. przedstawiciele pośredni, agencje celne, osoby usuwające towar spod dozoru celnego, przewoźnicy, podmioty dokonujące importu towarów na rzecz innych podmiotów itd.).

Katalog tych podmiotów pokrywa się co do zasady z katalogiem dłużników (art. 201-216 WKC). W każdym przypadku należy zatem badać, czy koszt towarów powodujących naliczenie podatku z tytułu importu jest włączony w cenę transakcji objętych podatkiem należnym (w cenę towarów lub usług), świadczonych przez tego konkretnego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Jak wcześniej wskazano kwestia prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów uregulowana została w art. 86 ustawy, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego (bądź kwota podatku należnego - w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy). Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika. Przy czym, jak wskazał TSUE, koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku powinien być włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu komponentów.

Z treści wniosku wynika, że importowane towary – komponenty w żadnym momencie nie stanowią własności Wnioskodawcy. Towary te pozostają własnością Kontrahenta – Spółki szwedzkiej. Natomiast Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności usługowej realizuje jedynie obowiązki wynikające z przepisów prawa (zapłata należności celnych i importowych) oraz wykonuje pozostałe czynności wchodzące w zakres świadczonych usług montażu desek surfingowych. Jednocześnie, – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – koszt zaimportowanych towarów (komponentów) powodujących naliczenie podatku z tytułu importu nie jest wliczany w cenę usługi montażu (dostawy) świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej.

Okoliczność, że Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty podatku należnego od importu towarów - komponentów nie oznacza, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Wskazać bowiem należy, że świadczenie usług związanych z importem towarów, a także usług na powierzonych przez Kontrahenta towarach – w sytuacji gdy koszt tych towarów nie wpływa na cenę świadczonych usług – nie jest tożsame z wykorzystaniem nabywanych lub importowanych towarów do czynności opodatkowanych lub podlegających opodatkowaniu poza terytorium kraju. Czym innym jest bowiem koszt samych towarów poniesiony przez ich nabywcę, a czym innym koszty związane z importem poniesione przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług (wliczone w cenę tych usług).

Należy również zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od tego czy import towarów realizowany jest przez właściciela towarów, przewoźnika czy też podmiotu, który wykonuje czynności na importowanych towarach powierzonych ani też od rodzaju procedury celnej, w ramach której jest dokonywany import towarów. Jak wskazał TSUE w omawianym orzeczeniu C-187/14 DSV Road, prawo do odliczenia istnieje jedynie wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału dotyczącym prawa do odliczenia podatku VAT obciążającego nabycie towarów lub usług przesłanka ta jest spełniona jedynie wówczas, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że skoro wartość importowanych towarów (komponentów) nie stanowi części kosztów składających się na wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług montażu, przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 8 ustawy w analizowanej sprawie nie są spełnione. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanego importu tych towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.