Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.495.2016.1.MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-09
Teza: Czy w przypadku nieodpłatnego udostępniania nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych w zakresie dotyczącym nieodpłatnie udostępnionych nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu na podstawie z art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16a ust. 1 pkt 1 oraz art. 16c ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja; najem; nieruchomości; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku nieodpłatnego udostępniania nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych w zakresie dotyczącym nieodpłatnie udostępnionych nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu na podstawie z art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16a ust. 1 pkt 1 oraz art. 16c ustawy o CIT- **jest nieprawidłowe,** (pytanie nr 4 wniosku).

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy w przypadku nieodpłatnego udostępniania nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych w zakresie dotyczącym nieodpłatnie udostępnionych nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawca - spółka Grupa X SA („Wnioskodawca"): (i) posiada siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT, a także (ii) jest czynnym podatnikiem VAT.
2.  Wnioskodawca ze względu na specyfikę pracy, na podstawie przepisów BHP, jest zobowiązany do zapewnienia określonej grupie pracowników posiłków profilaktycznych. Część pracowników jest uprawniona do otrzymania posiłków profilaktycznych w okresie od listopada do marca, a część przez cały rok. W celu wywiązania się z obowiązku dostawy posiłków profilaktycznych, Wnioskodawca zawarł umowę na świadczenie usług gastronomicznych w bufetach pracowniczych zlokalizowanych na terenach rafinerii. Zgodnie z umową, wykonawca zobowiązał się do:
    1.  świadczenia usług gastronomicznych dla pracowników i gości Wnioskodawcy, pracowników spółek zależnych oraz gości tych spółek pracujących na terenie rafinerii,
    2.  sprzedaży produktów handlowych, w szczególności o charakterze spożywczym,
    3.  przygotowania oraz dostawy posiłków profilaktycznych dla uprawnionych pracowników Wnioskodawcy i spółek zależnych.Wnioskodawca oraz spółki zależne odrębnie będą ponosić koszty zakupu posiłków profilaktycznych dla swoich pracowników. Koszty zakupu pozostałych usług gastronomicznych artykułów spożywczych będą ponosić osoby dokonujące zakupu. Wnioskodawca zakończył współpracę z dotychczasowym dostawcą usług gastronomicznych i posiłków profilaktycznych ze względu na niski poziom usług. Nowy dostawca został wybrany w drodze przetargu. Wcześniejsze postępowania przetargowe pokazały bardzo małe zainteresowanie dostawców usług gastronomicznych prowadzeniem bufetów pracowniczych na terenie rafinerii, m.in. ze względu na małą zyskowność inwestycji. W celu zachęcenia potencjalnych dostawców usług gastronomicznych do składania ofert, Wnioskodawca zobowiązał się nieodpłatnie udostępnić swoich nieruchomości w których zlokalizowane są bufety pracownicze oraz zwolnic dostawcę usług z opłat za energię elektryczną, wodę i media wykorzystywane do prowadzenia bufetów. Zapytania ofertowe w sprawie prowadzenia bufetów zostały wysłane do kilku potencjalnych dostawców. Chęć przystąpienia do współpracy wyraziły tylko dwa podmioty. Ostatecznie najkorzystniejszą ofertę przedstawił podmiot, który już prowadzi jeden punkt gastronomiczny na terenie rafinerii. Z nim Wnioskodawca podpisze umowę o prowadzenie bufetów.
3.  Drugi przypadek udostępnienia nieodpłatnie nieruchomości przez Wnioskodawcę dotyczy pomieszczeń dla kancelarii prawnej. Obecnie Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia biurowe kancelarii prawnej. Kancelaria na podstawie umów płaci Wnioskodawcy również opłaty tytułem czynszu najmu i koszty eksploatacyjne. Kancelaria używa wynajmowane pomieszczenia do prowadzenia działalności m.in. w zakresie świadczenia usług prawnych na rzecz Wnioskodawcy, spółek zależnych Wnioskodawcy i innych podmiotów (tj. podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą). Siedziba kancelarii prawnej znajduje się pod adresem wynajmowanych pomieszczeń biurowych. Obecnie planowane jest zwolnienie kancelarii z opłat za czynsz i opłaty eksploatacyjne przy jednoczesnym zmniejszeniu opłaty ryczałtowej jaką Wnioskodawca płaci za świadczone na jej rzecz usługi prawne przez kancelarię.
4.  W odniesieniu do udostępnianych nieodpłatnie nieruchomości w których zlokalizowane są dwa bufety i pomieszczenia biurowe wykorzystywane przez kancelarię prawną, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT podatku naliczonego przy ich nabyciu / wytworzeniu w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT. Budynki biurowe wykorzystywane przez kancelarię prawną i obiekty na terenie rafinerii w których są bufety, były wybudowane w latach 70-tych ubiegłego wieku; po 1993 r. obiekty te podlegały remontom oraz modernizacjom w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym. Natomiast odnośnie nieruchomości udostępnionej nieodpłatne, w której znajduje się trzeci z bufetów przy wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia VAT podatku naliczonego. Obiekt w którym mieści się bufet został przyjęty do ewidencji środków trwałych w roku 1998 i również podlegał remontom i modernizacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (po uzupełnieniu):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku udostępnienia przez Wnioskodawcę części nieruchomości innemu podmiotowi, w celu prowadzenia bufetów pracowniczych, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie i konieczność naliczania Dodatku VAT należnego na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku udostępnienia przez Wnioskodawcę części nieruchomości kancelarii prawnej, w celu prowadzenia działalności gospodarczej i świadczenia usług m.in. na rzecz Wnioskodawcy, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie i konieczność naliczania podatku VAT na postawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w pytaniu 1 oraz pytaniu 2 albo w pytaniu 1 lub w pytaniu 2 za nieprawidłowe, wówczas wartość nieodpłatnego świadczenia do celów obliczenia podatku VAT należy ustalić stosując wykładnię celowościową art. 29a ust. i ustawy o VAT - na podstawie cen po których Wnioskodawca udostępnia poszczególne nieruchomości na rzecz innych (w szczególności niepowiązanych) podmiotów?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku nieodpłatnego udostępniania nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych w zakresie dotyczącym nieodpłatnie udostępnionych nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT na podstawie z art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16a ust. 1 pkt 1 oraz art. 16c ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania nr 4 wniosku, w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko (w zakresie pytania nr 4):

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku nieodpłatnego udostępniania nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych w zakresie dotyczącym nieodpłatnie udostępnionych nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT na podstawie z art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16a ust. 1 pkt 1 oraz art. 16c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m (ustawy o CIT), z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c \[ustawy o CIT\], stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 (ustawy o CIT), zwane środkami trwałymi.

Art. 16c ustawy o CIT - amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych
2.  lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprze-stania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

*   zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych regulacji wynika, że katalog środków trwałych, które nie podlegają amortyzacji określony został w art. 16c ustawy o CIT. W związku z tym wszystkie środki trwałe spełniające kryteria wymienione w art. 16a ustawy o CIT oraz niebędące środkami trwałymi wymienionymi w art. 16c ustawy o CIT podlegają amortyzacji.

W tym miejscu należy wskazać, że nieruchomości opisane w zdarzeniu przyszłym Wniosku są w ocenie Wnioskodawcy wykorzystywane przez Wnioskodawcę w całości na potrzeby związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (w części nieruchomości te będą wykorzystywane na potrzeby własne Wnioskodawcy, a w pozostałej udostępniane nieodpłatnie na rzecz podmiotów świadczących usługi na rzecz Wnioskodawcy, a nieodpłatne udostępnianie nieruchomości będzie miało wpływ na zmniejszenie wysokości kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz usługodawców którym udostępniane są nieodpłatnie te nieruchomości).

Biorąc zatem pod uwagę, że nieruchomości, które będą nieodpłatnie udostępniane: (i) są własnością Wnioskodawcy, (ii) ich przewidywany okres użytkowania jest dłuższy niż rok oraz (iii) nieruchomości są wykorzystywane na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, to - zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe nieruchomości stanowią środki trwałe \[spełniające przesłanki do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia całości odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w celu zachęcenia potencjalnych dostawców usług gastronomicznych do składania ofert, zobowiązała się nieodpłatnie udostępnić swoich nieruchomości, w których zlokalizowane są bufety pracownicze oraz zwolnić dostawcę usług z opłat za energię elektryczną, wodę i media wykorzystywane do prowadzenia bufetów.

Drugi przypadek udostępnienia nieodpłatnie nieruchomości wskazany przez Wnioskodawcę dotyczy pomieszczeń dla kancelarii prawnej. Obecnie Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia biurowe kancelarii prawnej. Kancelaria na podstawie umów płaci Wnioskodawcy również opłaty tytułem czynszu najmu i koszty eksploatacyjne. Kancelaria używa wynajmowane pomieszczenia do prowadzenia działalności m.in. w zakresie świadczenia usług prawnych na rzecz Wnioskodawcy, spółek zależnych Wnioskodawcy i innych podmiotów (tj. podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą).

Obecnie planowane jest zwolnienie kancelarii z opłat za czynsz i opłaty eksploatacyjne przy jednoczesnym zmniejszeniu opłaty ryczałtowej jaką Wnioskodawca płaci za świadczone na jej rzecz usługi prawne przez kancelarię.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego, w rozpatrywanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania – za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że skoro odpisy amortyzacyjne dokonywane od oddanych w bezpłatne użytkowanie składników majątkowych zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 63 lit c ww. ustawy) to nawet istnienie związku o jakim mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie upoważnia do zaliczenia tychże odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.