Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4160-82/10-6/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-12
Teza: Czynność wniesienia aportu do osobowej spółki prawa handlowego jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; komandytariusz; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka komandytowa; transport-transport krajowy; transport-transport międzynarodowy; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą z dnia 09.09.2010 r. (data wpływu 13.09.2010 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej doręczoną w dniu 07.06.2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS, uznając stanowisko Wnioskodawczyni **za prawidłowe**.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał

\- na wniosek Pani S. z dnia 09.04.2010 r. r. (data wpływu 19.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS, stwierdzając nieprawidłowość zajętego przez Wnioskodawczynię w ww. wniosku stanowiska.

We wniosku z dnia 09.04.2010 r. r. (data wpływu 19.04.2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod firmą P. Przedsiębiorstwo zajmuje się m. in. krajowym i międzynarodowym transportem towarów. W związku z planami rozwoju, przewidywana jest nowa struktura prowadzonej działalności. Będzie ona polegać na założeniu spółki komandytowej, w której wspólnikiem - komandytariuszem ma zostać Wnioskodawczyni. Jako wkład do spółki komandytowej Wnioskodawczyni zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, dotychczasowa działalność P. będzie prowadzona przez spółkę komandytową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie do spółki komandytowej jako wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa spowoduje u Wnioskodawczyni powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni - wspólnicy spółki osobowej zobowiązani są m. in. do wniesienia wkładów do spółki. Wartość faktycznie wniesionego wkładu stanowi tzw. udział kapitałowy (art. 50 Kodeksu spółek handlowych). Udział natomiast w zysku spółki osobowej u poszczególnych wspólników ustalany jest w umowie spółki i nie musi zależeć od wartości udziału kapitałowego (art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych przyjmuje, że udziały w zysku stracie są u poszczególnych wspólników równe, jednakże umowa spółki może kształtować te parametry w odmienny sposób).

Przepisy ustawy o PIT nie zawierają podstawy prawnej pozwalającej na przyjęcie poglądu, iż wniesienie przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa do spółki osobowej (w tym spółki komandytowej) powoduje u tej osoby powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przede wszystkim, wskazuje na to ogólna definicja przychodu zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Przychodem są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Definicja ta wskazuje, że przychód powstaje, jeśli w majątku podatnika nastąpił przyrost i jeśli przyrost ten ma wymierną wartość. W przypadku uczestnictwa w spółce osobowej wspólnik nabywa m. in. prawo do udziału w zysku (ale również do udziału w stracie, gdyż zysk może w ogóle nie wystąpić), obowiązany jest również m. in. do prowadzenia spraw spółki. Trudno zatem uznać, iż osoba, która wnosząc aportem przedsiębiorstwo do spółki osobowej, stała się jej wspólnikiem, uzyskała przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Za przychód nie można również uznać udziału kapitałowego. Wspólnik może żądać wypłaty odsetek w wysokości 5% wartości udziału kapitałowego, ale przychód w takim przypadku powstaje w momencie otrzymania odsetek.

Takie przepisy definiujące przychody z poszczególnych źródeł nie uzasadniają stanowiska, iż wniesienie jako aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej prowadzi do opodatkowania takiej operacji. Art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT wskazuje, iż opodatkowaniu (jako przychody z kapitałów pieniężnych) podlegają niektóre transakcje polegające na objęciu udziałów albo akcji w spółkach kapitałowych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten nie zawiera jednak uregulowań odnośnie wkładów niepieniężnych do spółek osobowych, co potwierdza, iż planowana operacja nie spowoduje powstania opodatkowanego przychodu.

Brak jednoznacznego wskazania przez ustawodawcę, iż aporty do spółek osobowych powodują powstanie opodatkowania u wnoszącego wkład nie uzasadnia również przyjęcia poglądu, że tego typu operacje mogą być traktowane jako generujące przychody z pozostałych źródeł, niż kapitały pieniężne, np. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1231/09, o zaliczeniu do danego źródła przychodów nie decydowałoby - przy przyjęciu stanowiska opisanego w poprzednim zdaniu - rodzajowo tożsame zdarzenie (np. wniesienie aportu do spółek) lecz przypadkowy w rzeczywistości nieistotny czynnik zmienny (ustalenie czy byłaby to spółka osobowa czy kapitałowa). W wyroku tym Sąd stwierdził, iż obecny stan prawny nie uzasadnia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych transakcji polegających na wniesieniu przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki osobowej. Konkludując, według Wnioskodawczyni, należy uznać, iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie spowoduje powstania u niej przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 01.06.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-372/10-2/RS, uznając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 09.04.2010 r. jest nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, nie podzielił stanowiska Wnioskodawczyni i stwierdził, iż wniesienie do spółki komandytowej wkładu w postaci przedsiębiorstwa w zamian za udział kapitałowy spółki komandytowej, stanowi odpłatne zbycie. Wartość przedsiębiorstwa bądź jego części, określona w umowie spółki komandytowej (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. Interpretację doręczono w dniu 07.06.2010 r.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem tut. Organu Strona pismem z dnia 21.06.2010 r. (data wpływu do tut. Organu 24.06.2010 r.) złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Strona w złożonym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.).

W ocenie Wnioskującej nie rozstrzygając, czy podany przepis jest właściwy do zakwalifikowania opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa (które jest zbiorem składników majątkowych, nie zaś pojedynczym środkiem trwałym, czy wartością niematerialną i prawną), skupić się należy na określeniu „odpłatne zbycie”. Nie może być wątpliwości, iż poprzez wniesienie przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej następuje jego zbycie. Nie można jednakże mówić o odpłatności takiej transakcji w omawianej sytuacji. Wnoszący aport nie otrzymuje ekwiwalentnego świadczenia w postaci ceny nabycia. Wnosząc wkład do spółki osobowej, wnosząca go osoba nabywa zespół praw i obowiązków wspólnika wobec spółki jawnej i pozostałych wspólników. Wartość tego zespołu praw i obowiązków nie jest możliwa do określenia w momencie wnoszenia wkładu niepieniężnego, stąd też nie może w ogóle być mowy o powstaniu wymiernego przysporzenia majątkowego u wnoszącego aport. Według Wnioskodawczyni uznać zatem należy, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej nie może stanowić jego odpłatnego zbycia.

Wnioskodawczyni podnosi, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przedmiotowej interpretacji mylnie utożsamia zespół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (tzw. udział spółkowy) z udziałem kapitałowym. Wnioskodawczyni podnosi, iż konsekwencją stania się wspólnikiem spółki osobowej, jest pozyskanie konglomeratu uprawnień i obowiązków wobec spółki jawnej i pozostałych wspólników (np. prawo do zysku, obowiązek prowadzenia spraw spółki). Według Wnioskodawczyni udziałem kapitałowym jest natomiast, zgodnie z art. 50 § 1 kodeksu spółek handlowych, wielkość odpowiadająca wartości wniesionego rzeczywiście wkładu do spółki osobowej. Ma ona znaczenie w sytuacji żądania przez wspólnika wypłaty odsetek od udziału kapitałowego oraz ustalenia kwoty przypadającej wspólnikowi przy jego wystąpieniu ze spółki. Wnioskodawczyni podnosi, iż nie ma natomiast żadnej podstawy prawnej do stwierdzenia, iż wartość przedsiębiorstwa, według której oblicza się udział kapitałowy, jest wynagrodzeniem dla wspólnika w zamian za wniesiony wkład niepieniężny do spółki osobowej w postaci tego właśnie przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 29.07.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-7/RS.

W dniu 13.09.2010 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skarga, w której Pani S. zaskarżyła stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS.

Zaskarżonej interpretacji Strona zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności naruszenie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80 poz. 350, z późn. zm.).

Mając na uwadze powołany powyżej zarzut Strona wnosi o uchylenie przedmiotowej interpretacji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej strony zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W przedmiotowej skardze na wstępie Skarżąca opisała dotychczasowy przebieg postępowania oraz podniosła te same zarzuty, jak w wezwaniu do usunięcia naruszenia przepisów prawa z dnia 21 czerwca 2010 r. Identyczne pozostaje też uzasadnienie tych zarzutów.

W uzasadnieniu zarzutów Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem wyrażonym przez organ podatkowy w interpretacji Nr IPPB1/415-372/10-2/RS z dnia 01.06.2010 r., jak również nie podziela argumentów organu podatkowego przytoczonych w piśmie Nr IPPB1/415-372/10-7/RS z dnia 29.07.2010 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W związku z powyższym, Skarżąca podnosi, co następuje:

Jako podstawę materialnoprawną interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podał art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychód z działalności gospodarczej uważa się przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą określonych składników majątkowych (m. in. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych). Zdaniem Strony nie rozstrzygając w tym miejscu, czy podany przepis jest właściwy do zakwalifikowania opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa (które jest zbiorem składników majątkowych, nie zaś pojedynczym środkiem trwałym, czy wartością niematerialną i prawna), skupić się należy na określeniu „odpłatne zbycie”. Strona nie neguje faktu, iż poprzez wniesienie przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej następuje jego zbycie. Nie można jednakże mówić o odpłatności takiej transakcji w omawianej sytuacji. Według Strony wnoszący aport nie otrzymuje ekwiwalentnego świadczenia w postaci ceny nabycia. Wnosząc wkład do spółki osobowej, wnosząca go osoba nabywa zespół praw i obowiązków wspólnika wobec spółki jawnej i pozostałych wspólników. Wartość tego zespołu praw i obowiązków nie jest możliwa do określenia w momencie wnoszenia wkładu niepieniężnego, stąd też, według Strony Skarżącej, nie może w ogóle być mowy o powstaniu wymiernego przysporzenia majątkowego u wnoszącego aport. Zdaniem Strony uznać zatem należy, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej nie może stanowić jego odpłatnego zbycia

Strona podnosi, ze Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przedmiotowej interpretacji mylnie ponadto utożsamia zespół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (tzw. udział spółkowy) z udziałem kapitałowym. Zdaniem Strony, jak wskazano powyżej, konsekwencją stania się wspólnikiem spółki osobowej, jest pozyskanie konglomeratu uprawnień i obowiązków wobec spółki jawnej i pozostałych wspólników (np. prawo do zysku, obowiązek prowadzenia spraw spółki). Udziałem kapitałowym jest natomiast, zgodnie z art. 50 § 1 kodeksu spółek handlowych, wielkość odpowiadająca wartości wniesionego rzeczywiście wkładu do spółki osobowej Ma ona znaczenie w sytuacji żądania przez wspólnika wypłaty odsetek od udziału kapitałowego oraz ustalenia kwoty przypadającej wspólnikowi przy jego wystąpieniu ze spółki. Zdaniem Strony nie ma natomiast żadnej podstawy prawnej do stwierdzenia, iż wartość przedsiębiorstwa, według której oblicza się udział kapitałowy, jest wynagrodzeniem dla wspólnika w zamian za wniesiony wkład niepieniężny do spółki osobowej w postaci tego właśnie przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym Strona Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów, sporządzonej przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 01.06.2010 r. Nr IPPB1/415-372/10-2/RS.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 09.09.2010 r. (data wpływu 13.09.2010 r.) uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 09.04.2010 r. (data wpływu 19.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej – jest prawidłowe.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę oraz biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w uchwale NSA z dnia 14.03.2011 r. sygn. II FPS 8/10 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10, podjął uchwalę, z której wynika, że „wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej (jawnej) wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej (aport) nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.)”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie, rozpatrując ponownie wniosek w przedmiotowej sprawie organ podatkowy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie są one podmiotami obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. i o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) albo opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm).

Pojęcie wkładu do spółki osobowej uregulowane zostało w art. 48 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wynika z niego, że wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Z powyższego wywieść należy, że:

*   wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich zbycia,
*   wspólnik przystępujący do spółki osobowej, uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.

Należy także wskazać na treść art. 28 k.s.h., według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz art. 48 § 1 tej ustawy stanowiącego, iż prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę. Zarówno te przepisy, jak i wcześniej przytoczony art. 8 w sposób jednoznaczny przesądzają, iż majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 551 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. Zgodnie zaś z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klientów, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób nie zawiera szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości osoby fizycznej do spółki osobowej. Zawiera jednakże określenie przedmiotu opodatkowania.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych, jako wkładu do spółki osobowej prawa handlowego stanowi niewątpliwie ich zbycie, gdyż dochodzi przy tej czynności do przeniesienia własności na spółkę, jednakże zbycie to nie ma jednak charakteru odpłatnego.

Odpłatną czynnością jest bowiem – stosując wykładnię językową – taka czynność, za którą się płaci, wymagająca zapłacenia, wymagająca zwrotu kosztów (por. Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 1163 oraz Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, s. 448).

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej prawa handlowego nie pociąga zaś za sobą otrzymania przez wnoszącego tak rozumianej odpłatności, gdyż nie wiąże się z otrzymaniem od tej spółki żadnego ekwiwalentu.

Osoba wnosząca wkład otrzymuje wprawdzie w zamian udziały w spółce, ale nie sposób określić, co w takim przypadku stanowić miałoby przychód i jaka jest jego wartość. Wprawdzie, stosownie do unormowań Kodeksu spółek handlowych, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego udziału a umowa spółki powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika, wartość wkładu jest ekwiwalentem wniesionego aportu. Przez wniesienie wkładu do spółki osobowej, wspólnik uczestniczy w przedsięwzięciach gospodarczych, w zyskach i stratach, co do zasady proporcjonalnie do jego rzeczywiście wniesionego wkładu.

Ewentualna korzyść majątkowa z uczestnictwa w spółce będzie więc efektem podejmowanych przedsięwzięć jako bilans zysków i strat powstałych w okresie rozliczeniowym. Samo więc wniesienie wkładu nie powoduje po stronie wnoszącego powstania przychodu.

Z wyżej wskazanych względów, wniesienie przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki komandytowej nie powoduje po stronie wnoszącego powstania dochodu (przychodu) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że czynność wniesienia aportu do osobowej spółki prawa handlowego jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powyższego należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 09.04.2010 r. jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.