Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.90.2024.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-06
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności opłat za aplikację radcowską (opłaty rocznej i składki członkowskiej).
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata roczna; składki-składki członkowskie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Definicja kosztów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

(\`(...)\`) stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pani aplikantką radcowską od 2021 roku. Od stycznia 2024 roku kontynuuje Pani aplikację radcowską na (…) roku. (\`(...)\`) stycznia 2024 roku zarejestrowała Pani działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawniczych, której prowadzenie rozpocznie Pani (\`(...)\`) lutego 2024 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje Pani podjąć współpracę z A na podstawie umowy cywilno-prawnej na stanowisku aplikant radcowski. W związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej zobowiązana jest Pani do ponoszenia opłat, na które składają się opłata roczna w wysokości (\`(...)\`) zł (zgodnie z (\`(...)\`)) oraz składka członkowska opłacana w wysokości (\`(...)\`) zł miesięcznie (zgodnie z (\`(...)\`)). Współpraca ze wspomnianą kancelarią będzie Pani główną działalnością zawodową i jednym z wymagań postawionych przez przyszłego kontrahenta jest status aplikanta radcowskiego. Jest to związane również z uprawnieniami, jakie dają aplikantowi przepisy prawa, tj. w szczególności ustawa o radcach prawnych w art. 35 ust. 1 tj. zastępowanie radcy prawnego przed sądami, organami ścigania i in. Nadmienia Pani, że nieopłacenie którejkolwiek z wymienionych opłat spowoduje skreślenie Pani z listy aplikantów.

**Pytanie**

Czy koszty z tytułu opłat za aplikację radcowską (opłata roczna i składka członkowska), które poniesie Pani w bieżącym roku szkoleniowym stanowią koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie wymienione we wniosku opłaty związane z odbywaniem aplikacji radcowskiej, tj. opłata roczna oraz składka członkowska stanowią koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty odbywanej aplikacji mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, gdyż:

– zostaną poniesione przez podatnika,

– są bezzwrotne,

– pozostają w związku z prowadzoną działalnością,

– zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów,

– zostaną udokumentowane,

– zostaną poniesione po rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej,

– nie są zakwalifikowane jako koszty wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wymienione koszty będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz będą służyć uzyskaniu przychodów. Bez statusu aplikanta radcowskiego prowadzenie przez Panią działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług prawniczych będzie niemożliwe, ponieważ pozbawi Panią możliwości zastępowania radców pranych przed sądami, co jest kluczowe dla przyszłego kontrahenta. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. W Pani ocenie poniesione przez Panią koszty będą racjonalne, związane z działalnością i ponoszone w celu osiągnięcia przychodu. Gdyby Pani nie ponosiła kosztów związanych z aplikacją, to nie podjęłaby Pani współpracy z Pani głównym kontrahentem, gdyż głównym warunkiem podjęcia współpracy jest status aplikanta radcowskiego. Brak opłacania składek spowoduje, że zostanie skreślona z listy aplikantów i nie będzie Pani mogła uzyskiwać przychodów ze współpracy z Kancelarią, gdyż umowa zostanie wypowiedziana. Nadmienia Pani, że przedmiotowe koszty zostaną poniesione po rozpoczęciu prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.

Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie.

Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszt uzyskania przychodów, stanowi bowiem niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętego przychodu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów”, przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodów trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodów podatnika.

Należy ponadto dodać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy – poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23 omawianej ustawy podatkowej, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów.

W opisie sprawy wskazała Pani, że jest Pani aplikantką radcowską już od 2021 roku. Obecnie od stycznia 2024 roku kontynuuje Pani aplikację radcowską na (\`(...)\`) roku. (\`(...)\`) stycznia 2024 roku zarejestrowała Pani również działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawniczych, której prowadzenie rozpocznie Pani (\`(...)\`) lutego 2024 r.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje Pani podjąć współpracę z A na podstawie umowy cywilno-prawnej na stanowisku aplikant radcowski.

Co istotne wyjaśniła Pani, że współpraca ze wspomnianą kancelarią będzie Pani główną działalnością zawodową i jednym z wymagań postawionych przez przyszłego kontrahenta jest status aplikanta radcowskiego.

W związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej zobowiązana jest Pani do ponoszenia opłat, na które składają się opłata roczna oraz składka członkowska.

Nadmienia Pani, że nieopłacenie którejkolwiek z wymienionych opłat spowoduje skreślenie Pani z listy aplikantów oraz że przedmiotowe koszty zostaną poniesione po rozpoczęciu prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej.

Wymienione wydatki nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a celem, jakim jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Co do zasady tego typu wydatki mają na celu zdobycie wiedzy oraz umiejętności, a także należytego przygotowania do zawodu radcy prawnego, nie zaś osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wydatki te mają – co do zasady – charakter wydatków osobistych, związanych z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy i w konsekwencji nie można ich uznawać za związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika jednak, że planowane koszty wskazanych opłat w bieżącym roku podatkowym w związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej są bezsprzecznie związane z źródłem przychodu jakim jest od (\`(...)\`) lutego 2024 r. działalność gospodarcza. Skoro jednym z wymagań postawionych przez przyszłego kontrahenta jest status aplikanta radcowskiego, to nie poniesienie tych kosztów pozbawi Panią źródła przychodów w związku z zawartą umową cywilno-prawną na stanowisku aplikanta.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że skoro poniesie Pani przedmiotowe wydatki w takcie prowadzenia działalności gospodarczej, można uznać, że wydatki te poniesie Pani w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (umowa z kontrahentem). Przedmiotowe wydatki spełniać będą zatem przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać trzeba też, że podatnik, uznając określone wydatki za koszty uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o te koszty pomniejszona zostaje podstawa opodatkowania. Podejmując decyzję o poniesieniu określonych kosztów, podatnik powinien więc na podstawie racjonalnych i obiektywnych przesłanek uzasadnić związek kosztu z przychodem. To na podatniku spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Dopiero na podstawie dokumentów, ma prawo zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy podkreślić, że wydatek poniesiony, spełniający przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy podatkowej udokumentowany w sposób wymagany odrębnymi przepisami może być zaliczony do Pani kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Pani można więc – co do zasady – uznać za prawidłowe jednakże z tym zastrzeżeniem, że to na Pani spoczywa obowiązek prawidłowego udokumentowania opisanych we wniosku wydatków, co może zostać zweryfikowane w ewentualnym postępowaniu kontrolnym lub podatkowym.

Tym samym, jeżeli na gruncie odrębnych przepisów posiadane przez Panią dowody potwierdzające poniesienie wydatków (posiadane w momencie ujęcia wydatku w kosztach podatkowych) będą stanowić dowody księgowe, będące podstawą wprowadzenia tych wydatków do Pani ksiąg rachunkowych/PKPiR, będą wystarczające również dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

• Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).