Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.317.2017.1.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach realizowanego projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)”; w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu udziału w ramach projektu oraz stawki podatku VAT dla czynności montażu instalacji; w zakresie obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej oraz w zakresie opodatkowania przekazania przez Gminę po pięciu latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji, stawki podatku oraz podstawy opodatkowania tej czynności.
Słowa kluczowe: gmina; kasa-kasa rejestrująca; kolektor-kolektor słoneczny; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach realizowanego projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu udziału w ramach projektu oraz stawki podatku VAT dla czynności montażu instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   **prawidłowe** – w zakresie obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania przekazania przez Gminę po pięciu latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji, stawki podatku oraz podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek został uzupełniony dnia 22 sierpnia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie ilości zdarzeń przyszłych, brakującą opłatę oraz ustalenie adresu do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu działalności usługowej na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2017 r.). Działalność ta dotyczy usług rozprowadzania i dostarczania wody mieszkańcom, przyjmowania ścieków na własną oczyszczalnię ścieków oraz czynszów za najem i dzierżawę składników majątkowych gminy.

Gmina planuje realizację projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)” na prywatnych posesjach mieszkańców na terenie Gminy polegającego na wykonaniu instalacji solarnych i instalacji fotowoltaicznych dla pozyskania ciepłej wody użytkowej na budynkach mieszkalnych będących własnością osób fizycznych. Na realizację projektu Gmina stara się pozyskać środki z RPO W(\`(...)\`) 2014-2020 w wysokości 85% kosztów netto inwestycji. W przypadku nie przyznania pomocy finansowej inwestycja nie będzie realizowana.

W ramach projektu planuje się ponieść wydatki na:

*   przygotowanie dokumentacji technicznej,
*   zakup i montaż instalacji kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych,
*   nadzór inwestorski.

Głównym problemem, który przyczynił się do podjęcia decyzji o chęci realizacji projektu jest rosnący poziom zużycia energii elektrycznej w sektorze budynków mieszkalnych, wzrost emisji gazów i pyłów do atmosfery.

Celem głównym tego przedsięwzięcia jest pozyskanie energii słonecznej i poprawienie bilansu energetycznego budynków, zapewniając jednocześnie bezpieczeństwo energetyczne Gminy, redukcję zużycia energii elektrycznej (panele fotowoltaiczne) i ograniczenie emisji gazów, a tym samym zwiększenie poziomu produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Instalacje z odnawialnego źródła energii wykonywane będą w budynkach mieszkalnych należących do osób fizycznych i będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu, tj. minimum pięć lat. W tym okresie Gmina będzie dokonywała obsługi gwarancyjnej i serwisowej, nie obciążając tym samym zainteresowanych mieszkańców. Mieszkańcy bezpłatnie użyczą Gminie część nieruchomości, gdzie przewidziany będzie montaż oraz będą bezpłatnie użytkować zamontowane instalacje do produkcji energii elektrycznej lub cieplnej wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego do czasu przeniesienia własności prawa na właścicieli.

Mieszkańcom zostaną postawione ograniczenia w dysponowaniu instalacjami, w szczególności mieszkańcy zobowiązani będą do zaniechania dokonywania jakichkolwiek zmian lub przeróbek instalacji bez wiedzy i zgody właściciela, czyli Gminy. W przypadku zbycia budynku objętego inwestycją, zobowiązani będą do zapewnienia przejęcia praw i obowiązków wynikających z ww. umowy z Gminą. Użytkownicy instalacji oświadczają że będą wykorzystywać instalacje tylko na potrzeby socjalno-bytowe gospodarstwa domowego.

Po okresie nie krótszym niż 5 lat od zakończenia realizacji projektu instalacja zostanie protokolarnie przekazana na własność za kwotę wniesionego wkładu właściciela nieruchomości, który w momencie przeniesienia własności nie będzie ponosił już żadnych kosztów, gdyż cena za jaką instalacja zostanie przekazana została już wniesiona w całości w formie zaliczki.

Z właścicielami nieruchomości, na których prowadzona będzie inwestycja, tj. z właścicielami posesji, na których zostaną zamontowane instalacje podpisano umowy cywilnoprawne. Mieszkańcy zostali zobowiązani do wpłaty na konto gminy 15% wartości kosztorysowej zadania nieruchomości będącej własnością uczestnika programu.

Koszt mieszkańca obejmuje elementy, które stanowią wartość projektu, tj.: zakup i montaż instalacji, koszty inspektora nadzoru i koszty opracowania dokumentacji technicznej.

Wpłaty mieszkańców będą dokonywane w formie zaliczki w II ratach, w tym; I rata: 1000 zł, w terminie do 10 dni od daty zawarcia umowy przez Gminę o dofinansowanie, natomiast II rata: (pozostała kwota stanowiąca uzupełnienie do wysokości 15% kosztów netto inwestycji) w terminie 10 dni od daty zawarcia aneksu do umowy o dofinansowanie. Niedokonanie przez właściciela wpłaty w wyznaczonym terminie równoznaczne będzie z jego rezygnacją z udziału w projekcie.

Gmina po przyznaniu środków pomocowych zorganizuje przetarg nieograniczony w celu wyłonienia wykonawcy na zakup i montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w formule „zaprojektuj i wykonaj” oraz do pełnienia funkcji inspektora nadzoru (zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych). Realizację zadania Gmina planuje na 2018-2019 rok.

Inwestorem w przedmiotowym projekcie jest Gmina i wszystkie faktury związane z realizacją tego zadania inwestycyjnego będą wystawione i zapłacone przez Gminę, w imieniu której wszystkie czynności będzie wykonywać Urząd Gminy.

Czynności wykonywane przez Gminę w ramach projektu, za które dokonywane są indywidualne wpłaty mieszkańców, są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142 poz. 1591, z późn. zm.) do zadań własnych gminy należą działania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną.

Z uzupełnienia do wniosku z dnia 22 sierpnia 2017 r. wynika, że:

1.  Zapłata za usługi, które będzie świadczył Wnioskodawca na rzecz mieszkańców będzie dokonana w całości na rachunek bankowy podatnika za pośrednictwem poczty lub banku. Dowodem dokumentującym zapłatę będzie faktura, na podstawie której jednoznacznie będzie można stwierdzić, czy jest to „usługa zakupu i montażu kolektorów słonecznych”, czy „usługa zakupu i montażu Instalacji fotowoltaicznych”, zgodnie z zawartą umową – w tym: Rata 1 lub Rata 2.
2.  Klasyfikacja statystyczna będzie stosowana na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676). W zależności od rodzaju wykonywanych prac stosowana zostanie klasyfikacja statystyczna:
    1.  43.21.10.2 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych (panele fotowoltaiczne);
    2.  43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych (kolektory słoneczne).
3.  Do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac i podpisania protokołu odbioru końcowego upoważniony będzie Wójt Gminy – jako przedstawiciel Gminy.
4.  Niemniej jednak Wnioskodawca informuje, iż w celu produkcji energii elektrycznej lub cieplnej wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego, realizowane będą: roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych oraz montaż kompletnej instalacji solarnej na bryle budynku mieszkalnego lub na bezpośrednio sąsiadującym z nim obiekcie budowlanym. W związku z tym występować będą:
    1.  czynności polegające na montażu kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych wykonywane w bryle budynku lub na konstrukcjach wolnostojących powiązanych bezpośrednio z budynkiem. Kolektory słoneczne i instalacje fotowoltaiczne mają być zainstalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku lub na wolnostojących konstrukcjach w terenie, w bezpośrednim sąsiedztwie budynku. Kolektory słoneczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Kolektory zainstalowane na wolnostojących konstrukcjach zaraz obok budynku powiązane będą z nim systemem przewodów i rur.
    2.  czynności polegające na montażu ww. instalacji wykonywane poza obiektem mieszkalnym. Czynności ww. wykonane poza budynkiem mieszkalnym na bezpośrednio sąsiadującym z nim obiekcie budowlanym (np. na garażu, budynku gospodarczym, wiacie) będą wykonywane w jednostkowych przypadkach, gdy instalacja na budynku mieszkalnym będzie nieuzasadniona lub niemożliwa. Jednakże również w tej sytuacji instalacja zostanie powiązana z budynkiem mieszkalnym systemem przewodów i rur i służyć będzie tylko i wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego.
    3.  Powierzchnia modernizowanych budynków mieszkalnych nie będzie przekraczać 300 m2.
5.  Budynki na których będą montowane kolektory słoneczne i panele fotowoltaiczne zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) są sklasyfikowane w dziale 11, który obejmuje grupy budynków: 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne i wielomieszkaniowe; 113 - budynki zbiorowego zamieszkania.
6.  Usługi, które są przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w ramach realizowanego projektu na prywatnych posesjach mieszkańców pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)” będzie mogła w całości odliczyć naliczony podatek VAT?
2.  Czy otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu udziału w tym projekcie, za montaż na budynkach lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, są opodatkowane podatkiem VAT, a jeśli tak to według jakiej stawki podatkowej?
3.  Czy wpłaty mieszkańców na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają ewidencji przy użyciu kas rejestrujących?
4.  Czy przekazanie przez Gminę prawa własności kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców po pięciu latach od zakończenia projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki podatkowej oraz co jest podstawą opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina będzie mogła odliczyć w całości od podatku należnego kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)”. Gmina jest podatnikiem podatku VAT oraz figuruje w ewidencji podatników podatku VAT i realizując powyższą operację może odzyskać naliczony podatek VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, ponieważ podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W tym przypadku Gmina spełnia warunki umożliwiające podatnikowi do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ istnieje związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Realizowana inwestycja, (polegająca na instalacji kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych) dotyczy wydatków, które będą służyły do wykonywanych przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
2.  Wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8% w przypadku gdy instalacje solarne i fotowoltaiczne będą montowane na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego, jeżeli powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego nie przekracza 300 m2 lub lokalu mieszkalnego, z którym związany będzie kolektor słoneczny, nie przekracza 150 m2. Powyższe zgodne jest z art. 41 ust. 12-12b, ust. 2 z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy. W przypadku wpłat dotyczących instalacji solarnych i fotowoltaicznych na wolnostojącej konstrukcji w terenie lub na dachu budynku w bezpośrednim sąsiedztwie budynku mieszkalnego zastosowana stawka podatkowa w wysokości 23%.
3.  Otrzymane wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie na rachunek bankowy Gminy nie wymagają ewidencji przy uzyciu kas rejestrujących. Wpłaty będą bezpośrednio przyjmowane za pośrednictwem banku lub poczty. Wpłaty mieszkańców udokumentowane będą poprzez wystawianie faktur VAT.
4.  Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy przejmą prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez dwie strony; tj. przekazującą i przyjmującą układ solarny lub fotowoltaiczny. W konsekwencji całość udziału mieszkańca w związku z wykonaniem instalacji na jego posesji, to wpłata zaliczki z tytułu uczestnictwa w projekcie, od której VAT należny zostanie odprowadzony w miesiącu wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach realizowanego projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu udziału w ramach projektu oraz stawki podatku VAT dla czynności montażu instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   **prawidłowe** – w zakresie obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania przekazania przez Gminę po pięciu latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji, stawki podatku oraz podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina planuje realizację projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)” na prywatnych posesjach mieszkańców na terenie gminy polegającego na wykonaniu instalacji solarnych i instalacji fotowoltaicznych dla pozyskania ciepłej wody użytkowej na budynkach mieszkalnych będących własnością osób fizycznych. Na realizację projektu Gmina stara się pozyskać środki z RPO W(\`(...)\`) 2014-2020 w wysokości 85% kosztów netto inwestycji. W przypadku nie przyznania pomocy finansowej inwestycja nie będzie realizowana. W ramach projektu planuje się ponieść wydatki na przygotowanie dokumentacji technicznej, zakup i montaż instalacji kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych oraz nadzór inwestorski.

Głównym problemem, który przyczynił się do podjęcia decyzji o chęci realizacji projektu jest rosnący poziom zużycia energii elektrycznej w sektorze budynków mieszkalnych, wzrost emisji gazów i pyłów do atmosfery.

Celem głównym tego przedsięwzięcia jest pozyskanie energii słonecznej i poprawienie bilansu energetycznego budynków, zapewniając jednocześnie bezpieczeństwo energetyczne Gminy, redukcję zużycia energii elektrycznej (panele fotowoltaiczne) i ograniczenie emisji gazów, a tym samym zwiększenie poziomu produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Instalacje z odnawialnego źródła energii wykonywane będą w budynkach mieszkalnych należących do osób fizycznych i będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu, tj. minimum pięć lat. W tym okresie Gmina będzie dokonywała obsługi gwarancyjnej i serwisowej, nie obciążając tym samym zainteresowanych mieszkańców. Mieszkańcy bezpłatnie użyczą Gminie część nieruchomości, gdzie przewidziany będzie montaż oraz będą bezpłatnie użytkować zamontowane instalacje do produkcji energii elektrycznej lub cieplnej wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego do czasu przeniesienia własności prawa na właścicieli.

Mieszkańcom zostaną postawione ograniczenia w dysponowaniu instalacjami, w szczególności mieszkańcy zobowiązani będą do zaniechania dokonywania jakichkolwiek zmian lub przeróbek instalacji bez wiedzy i zgody właściciela, czyli Gminy. W przypadku zbycia budynku objętego inwestycją, zobowiązani będą do zapewnienia przejęcia praw i obowiązków wynikających z ww. umowy z Gminą. Użytkownicy instalacji oświadczają że będą wykorzystywać instalacje tylko na potrzeby socjalno-bytowe gospodarstwa domowego.

Po okresie nie krótszym niż 5 lat od zakończenia realizacji projektu instalacja zostanie protokolarnie przekazana na własność za kwotę wniesionego wkładu właściciela nieruchomości, który w momencie przeniesienia własności nie będzie ponosił już żadnych kosztów, gdyż cena za jaką instalacja zostanie przekazana została już wniesiona w całości w formie zaliczki.

Z właścicielami nieruchomości, na których prowadzona będzie inwestycja, tj. z właścicielami posesji, na których zostaną zamontowane instalacje podpisano umowy cywilnoprawne. Mieszkańcy zostali zobowiązani do wpłaty na konto gminy 15% wartości kosztorysowej zadania nieruchomości będącej własnością uczestnika programu.

Koszt mieszkańca obejmuje elementy, które stanowią wartość projektu, tj.: zakup i montaż instalacji, koszty inspektora nadzoru i koszty opracowania dokumentacji technicznej.

Niedokonanie przez właściciela wpłaty w wyznaczonym terminie równoznaczne będzie z jego rezygnacją z udziału w projekcie.

Gmina po przyznaniu środków pomocowych zorganizuje przetarg nieograniczony w celu wyłonienia wykonawcy na zakup i montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w formule „zaprojektuj i wykonaj” oraz do pełnienia funkcji inspektora nadzoru. Inwestorem w przedmiotowym projekcie jest Gmina i wszystkie faktury związane z realizacją tego zadania inwestycyjnego będą wystawione i zapłacone przez Gminę, w imieniu której wszystkie czynności będzie wykonywać Urząd Gminy. Zapłata za usługi, które będzie świadczył Wnioskodawca na rzecz mieszkańców będzie dokonana w całości na rachunek bankowy podatnika za pośrednictwem poczty lub banku. Dowodem dokumentującym zapłatę będzie faktura, na podstawie której jednoznacznie będzie można stwierdzić, czy jest to „usługa zakupu i montażu kolektorów słonecznych”, czy „usługa zakupu i montażu Instalacji fotowoltaicznych”, zgodnie z zawartą umową – w tym: Rata 1 lub Rata 2.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu udziału w tym projekcie, za montaż na budynkach lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, są opodatkowane podatkiem VAT, a jeśli tak to według jakiej stawki podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców Gminy, biorących udział w projekcie będzie wykonanie usługi polegającej na zakupie i montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych dla pozyskania ciepłej wody użytkowej w budynkach mieszkalnych będących własnością osób fizycznych, na poczet wykonania której Gmina pobierze określoną wpłatę zgodnie z zawartymi z właścicielami budynków umowami cywilno-prawnymi.

Nie można zatem uznać, że wpłaty, które będą wnoszone przez mieszkańców biorących udział w projekcie pozostaną „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – będzie zachodził bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą robót realizujących inwestycję będzie wchodziła w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty, które Gmina otrzyma od mieszkańców będą stanowiły element wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców Gminy na wskazany rachunek bankowy wpłaty z tytułu wkładu własnego na realizację projektu dotyczyć będą świadczenia usługi polegającej na wykonaniu budowy instalacji solarnej i fotowoltaicznej co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów cywilno-prawnych, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Do usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem obniżoną stawkę w wysokości 8% podatku VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z opisu sprawy wynika, że montaż kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych wykonywany będzie w bryle budynku lub na konstrukcjach wolnostojących powiązanych bezpośrednio z budynkiem. Kolektory słoneczne i instalacje fotowoltaiczne mają być zainstalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku lub na wolnostojących konstrukcjach w terenie, w bezpośrednim sąsiedztwie budynku. Kolektory słoneczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Kolektory zainstalowane na wolnostojących konstrukcjach zaraz obok budynku powiązane będą z nim systemem przewodów i rur. Powierzchnia modernizowanych budynków mieszkalnych nie będzie przekraczać 300 m2. Usługi, które są przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy realizowany w ramach projektu, montaż kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych na budynkach stanowiących obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 2a ustawy będzie dokonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie on opodatkowany 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy montaż kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych będzie odbywał się poza bryłą budynku to do tych usług zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostało uznane za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwości czy przekazanie przez Gminę prawa własności kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców po pięciu latach od zakończenia projektu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

W opisie sprawy wskazano, że po okresie nie krótszym niż 5 lat od zakończenia realizacji projektu instalacja zostanie protokolarnie przekazana na własność za kwotę wniesionego wkładu właściciela nieruchomości, który w momencie przeniesienia własności nie będzie ponosił już żadnych kosztów, gdyż cena za jaką instalacja zostanie przekazana została już wniesiona w całości w formie zaliczki. Z właścicielami nieruchomości, na których prowadzona będzie inwestycja, tj. z właścicielami posesji, na których zostaną zamontowane instalacje podpisano umowy cywilnoprawne. Mieszkańcy zostali zobowiązani do wpłaty na konto Gminy 15% wartości kosztorysowej zadania nieruchomości będącej własnością uczestnika programu. Koszt mieszkańca obejmuje elementy, które stanowią wartość projektu, tj.: zakup i montaż instalacji, koszty inspektora nadzoru i koszty opracowania dokumentacji technicznej. Wpłaty mieszkańców będą dokonywane w formie zaliczki w II ratach, w tym; I rata: 1000 zł, w terminie do 10 dni od daty zawarcia umowy przez Gminę o dofinansowanie, natomiast II rata: (pozostała kwota stanowiąca uzupełnienie do wysokości 15% kosztów netto inwestycji) w terminie 10 dni od daty zawarcia aneksu do umowy o dofinansowanie. Niedokonanie przez właściciela wpłaty w wyznaczonym terminie równoznaczne będzie z jego rezygnacją z udziału w projekcie.

Należy w tym miejscu wskazać, że przekazanie przez Gminę na rzecz mieszkańców prawa własności przedmiotowych kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, wykonanych na posesjach w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi. Zaznaczenia wymaga fakt, że w efekcie końcowym wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT, a pobierane przez Wnioskodawcę wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenia za te właśnie czynności.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu przedmiotowych instalacji, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

W przypadku wskazania przez organ, że ww. czynności podlegają opodatkowaniu przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również stawka podatku oraz podstawa opodatkowania tej czynności.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zatem uwzględniając w niniejszej sprawie treść art. 29a ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług jest zarówno kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca jak i część dotacji, którą Wnioskodawca otrzyma na sfinansowanie zamontowania instalacji na budynku tego mieszkańca.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację ww. projektu polegającego na dostarczeniu i montażu przedmiotowych instalacji, służących do wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej w budynkach mieszkalnych lub na gruncie oraz budynkach innych niż mieszkalnych będących własnością mieszkańców Gminy w części w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnej instalacji dla danego mieszkańca należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na konkretnej nieruchomości.

Tym samym otrzymane przez Gminę w formie dotacji środki na realizację projektu stanowić będą w istocie należności za świadczone usługi.

W konsekwencji uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług.

Odnosząc się natomiast do stawki podatku, należy ponownie wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu przedmiotowych instalacji. W konsekwencji, w sytuacji, gdy realizowany w ramach projektu, montaż kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych na budynkach stanowiących obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 2a ustawy będzie dokonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie on opodatkowany 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy montaż kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych będzie odbywał się poza bryłą budynku to do tych usług zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4) zgodnie z którym, po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy przejmują prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy, należało całościowo uznać za nieprawidłowe.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy wpłaty mieszkańców na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają ewidencji przy użyciu kas rejestrujących (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy, zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Stosownie do art. 111 ust. 1a ustawy, do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2017 r. reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177), zwane dalej rozporządzeniem.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Według § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu.

Z kolei, stosownie do zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

I tak, w załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano w poz. 39 świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Aby zatem podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 39 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   zapłata za usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika;
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczyła oraz
*   przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 rozporządzenia.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

To zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tzn. że dotyczy konkretnych czynności.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, jak również termin, w którym należy rozpocząć jego realizację, uzależniony jest ściśle od faktu dokonywania sprzedaży w rozumieniu ww. art. 2 pkt 22 ustawy.

Jak już wcześniej wspomniano – w kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3 rozporządzenia), jak i przedmiotowe (§ 2 rozporządzenia) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W myśl § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia – zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług:

1.  przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia,
2.  przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,
3.  naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania),
4.  w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów,
5.  w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów,
6.  w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 51 załącznika do rozporządzenia,
7.  prawniczych, z wyłączeniem usług określonych w poz. 28 załącznika do rozporządzenia,
8.  doradztwa podatkowego,
9.  związanych z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:
    *   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
    *   usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering),
10.  fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych.

Sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) – co do zasady – należy udokumentować fakturą VAT.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast, w myśl art. 106b ust. 2 ustawy – podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 ‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę w ww. przypadkach, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w przewidzianym przepisem terminie.

Na mocy art. 106h ust. 1 ustawy – w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Jak wynika z opisu sprawy zapłata za usługi zakupu i montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych, które będzie świadczył Wnioskodawca na rzecz mieszkańców będzie dokonana w całości na rachunek bankowy podatnika za pośrednictwem poczty lub banku. Dowodem dokumentującym zapłatę będzie faktura, na podstawie której jednoznacznie będzie można stwierdzić, czy jest to „usługa zakupu i montażu kolektorów słonecznych”, czy „usługa zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznych”, zgodnie z zawartą umową – w tym: Rata 1 lub Rata 2.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę za wykonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych usługi polegające na zakupie i montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych w całości na rachunek bankowy, to – stosownie do § 2 ust. 1 w zw. z poz. 39 rozporządzenia – będzie korzystał ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, jednak nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2017 r., o ile z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zostało uznane za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą także kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach realizowanego projektu pn.: „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy (…)” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
2.  w przypadku importu towarów - kwota podatku:
    1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
    4.  ,li>wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;
5.  (uchylony);
6.  różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37;
7.  u podatnika, o którym mowa w art. 16, kwota stanowiąca równowartość 22% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji wykazano, że dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu udziału w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi wykonania montażu kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu (dotyczącego wykonania usługi montażu kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez Gminę usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane usługi montażu kolektorów słonecznych i instalacji fotowoltaicznych w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te będą dokumentowały zakup usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.