Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-353/14/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-31
Teza: Zwolnienie z akcyzy wyrobów węglowych
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; wyroby; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów w związku z prawomocnym wyrokiem NSA sygn. akt I FSK 1083/13 z 25 czerwca 2014 r. uchylającym indywidualną interpretację z 16 marca 2012 r. znak IBPP3/443-1321/11/LG doręczonym Organowi 30 czerwca 2014 r. stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych.

W dniu 16 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretacją znak: IBPP3/443-1321/11/LG uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożył skargę z dnia 24 maja 2012 r., żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

WSA w Gliwicach orzeczeniem z 14 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1162/12 oddalił skargę. Na ww. orzeczenie Wnioskodawca złożył skargę kasacyjną. NSA w Warszawie wyrokiem z 25 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 1083/13 uchylił zaskarżony wyrok i uchylił zaskarżoną interpretację.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

XS.A. (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu i eksportu węgla (CN 2701).

W ramach prowadzonej działalności w powyżej wskazanym zakresie Wnioskodawca sprzedaje (będzie sprzedawać) na terytorium kraju węgiel m.in. pośredniczącym podmiotom węglowym (którzy będą posiadać pisemne potwierdzenie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy) oraz podmiotom zużywającym węgiel dla celów określonych w art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, tj.:

*   wykorzystującym wyroby węglowe w procesie produkcji energii elektrycznej;
*   wykorzystującym wyroby węglowe w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
*   gospodarstwa domowe,
*   organy administracji publicznej,
*   jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej,
*   podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1891r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.),
*   żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016),
*   podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092),
*   jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1362, z późn. zm.),
*   organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie Dz. U. z 2010r. Nr 234, poz. 1536, z późn. zm.);
*   wykorzystującym wyroby węglowe do przewozu towarów i pasażerów koleją;
*   wykorzystującym wyroby węglowe do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
*   wykorzystującym wyroby węglowe w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
*   wykorzystującym wyroby węglowe w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
*   zakładom energochłonnym do celów opałowych;
*   podmiotom gospodarczym, w których wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Po dniu 1 stycznia 2012r. Wnioskodawca będzie także dokonywał, poza sprzedażą na rzecz powyższych podmiotów:

*   sprzedaży wyrobów węglowych na rzecz innych pośredniczących podmiotów węglowych;
*   dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów węglowych;
*   eksportu wyrobów węglowych.

Dodatkowo, Wnioskodawca:

*   pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy;
*   będzie posiadał, pisemne potwierdzenie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy;
*   dołączy każdorazowo do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy, przy czym możliwe jest, iż dołączony dokument dostawy nie zostanie zwrócony do Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy warunek stosowania zwolnienia z art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, o jakim mowa w art. 31a ust. 3 pkt 3 zostanie spełniony, jeśli do przemieszczanych wyrobów dołączony zostanie dokument dostawy a dokument dostawy nie będzie potwierdzony przez odbiorcę, czy też nie powróci (potwierdzony bądź niepotwierdzony przez odbiorcę) do Wnioskodawcy?

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie art. 163 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym, od dnia 2 stycznia 2012 r. wygasa zwolnienie od akcyzy węgla i koksu objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczonych do celów opałowych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy określane są, jako wyroby węglowe.

Ustawa o podatku akcyzowym została znowelizowana ustawą z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz.U. Nr 205, poz. 1208), a zatem od wejścia w życie wspomnianej nowelizacji w stosunku do wyrobów węglowych obowiązywać będzie szczególny reżim opodatkowania akcyzą określony m.in. w art. 9a ustawy o podatku akcyzowym.

I tak, zgodnie z art. 9a ust 1 ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju, nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych, dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych, import wyrobów węglowych, eksport wyrobów węglowych, użycie zwolnionych wyrobów węglowych ze względu na przeznaczenie niezgodnie z tym przeznaczeniem, użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary a także powstanie ubytków wyrobów węglowych. Natomiast zgodnie art. 21 ust. 5 tiret czwarte Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej „Dyrektywa Energetyczna”) „dla celów stosowania art. 5 i 6 dyrektywy 92/12/EWG, węgiel, koks i węgiel brunatny podlegają podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez spółki, które muszą być w tym celu zarejestrowane przez odpowiednie władze. Władze te mogą zezwolić producentowi, podmiotowi gospodarczemu, importerowi lub przedstawicielowi fiskalnemu na przejęcie zobowiązań podatkowych nałożonych na zarejestrowaną spółkę. Podatek jest nakładany i pobierany zgodnie z procedurami ustanowionymi w każdym Państwie Członkowskim”. W ten sposób ustawodawca unijny wprowadził zasadę, zgodnie z którą akcyza od węgla, koksu i węgla brunatnego powinna być należna dopiero na ostatnim etapie obrotu gospodarczego. Taki sposób opodatkowania wyrobów węglowych pozwala także na stosowanie zwolnień od akcyzy, które w większości przypadków są adresowane do podmiotów wykorzystujących wyroby akcyzowe jako ostateczni ich konsumenci.

Teza ta znalazła potwierdzenie w uzasadnieniu zmian do ustawy akcyzowej przygotowane przez Ministerstwo Finansów (http://www.mf.gov.pl/\_files\_/podatki/podatekakcyzowy/ projektybip/uzasadnienie.pdf). Zgodnie z uzasadnieniem „konstrukcja ta \[opodatkowania akcyzą - przy. aut\] zakłada opodatkowanie wyrobów węglowych na ostatnim etapie obrotu, kiedy wyroby te będą sprzedawane podmiotowi, który je zużyje i nie będzie korzystał z żadnego ze zwolnień ze względu na przeznaczenie wyrobów węglowych” (str. 2 uzasadnienia).

Realizacją powyższego jest katalog zwolnień, który wprowadzony zostanie w art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od akcyzy m.in. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia; dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy; nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2; import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust 2; eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa wyżej jest, zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy:

*   pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy;
*   posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy;
*   dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby dokonać sprzedaży zwolnionej na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 1-5 ustawy wymagane jest spełnienie trzech z powyższych warunków, przy czym ustawodawca nie wprowadził innych, które determinowałyby prawo do zastosowania zwolnienia.

W szczególności, przepisu ustawy o podatku akcyzowym w zakresie zwolnień dotyczących wyrobów węglowych nie uzależniają prawa do zastosowania zwolnienia z akcyzy od posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzonego dokumentu dostawy przez odbiorcę.

Ustawodawca wprowadzając regulacje dotyczące zwolnień wyrobów węglowych w art. 31a ustawy o podatku akcyzowym w sposób odmienny niż w art. 32 tej ustawy uregulował zasady zastosowania zwolnienia od akcyzy.

W szczególności art. 31a nie zawiera odpowiednika art. 32 ust. 11, zgodnie z którym odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy. Przepis ten ma zastosowanie do zwolnień określonych we wskazanym art. 32 (uzależniając te zwolnienia od spełnienia m.in. warunku, o którym mowa w ust. 11) oraz innych, które w sposób wyraźny odsyłają do art. 32 ust. 11 (ma to miejsce np. w przypadku § 10 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z podatku akcyzowego, w którym w sposób wyraźny odesłano do art. 32 ust. 11 ustawy).

Skoro w art. 31a ustawy o podatku akcyzowym, który reguluje zwolnienia wyrobów węglowych w sposób kompleksowy (por. str. 4 uzasadnienia projektu ustawy), nie ma odesłania do art. 32 ust. 11 - przepis ten nie ma zastosowania do wyrobów węglowych.

Brak jest także w przepisach prawa podatkowego, dotyczących podatku akcyzowego regulacji, które uzależniałyby prawo do zwolnienia od akcyzy czynności określonych w art. 31a ust. 1 od:

*   potwierdzania przez odbiorcę dokumentu dostawy oraz
*   zwrócenia przez odbiorcę dokumentu dostawy do Wnioskodawcy.

Na gruncie odmiennego reżimu opodatkowania (oraz zwolnienia a akcyzy) wyrobów węglowych powyższe czynności nie uzależniają prawa do stosowania zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1.

Bowiem, w zakresie stosowania zwolnień z art. 31 a ust 1 pkt 1 - 5 jedynym warunkiem odnoszącym się do stosowania dokumentu dostawy jest jego dołączenie go do przemieszczanych wyrobów węglowych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy warunek stosowania zwolnienia z art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, o jakim mowa w art. 31a ust. 3 pkt 3 zostanie spełniony, jeśli do przemieszczanych wyrobów dołączony zostanie dokument dostawy, przy czym prawo do zachowania zwolnienia zostaje zachowane nawet w sytuacji, gdy dokument dostawy nie będzie potwierdzony przez odbiorcę, czy też nie powróci (potwierdzony bądź niepotwierdzony przez odbiorcę) do Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja jest wydana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 2 stycznia 2012 r., zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Wobec powyższego wyroby o kodzie CN 2701 przeznaczone do celów opałowych – jak wynika z cyt. wyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy – są wyrobami akcyzowymi w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Jednocześnie stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
2.  dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
3.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
4.  import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
5.  eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Przy czym zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

W ust. 2 art. 31a ustawy wskazano zwolnienia od akcyzy obejmujące wyroby węglowe zużywane:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwa domowe, organy administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016), podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092), jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1362, z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010r. Nr 234, poz. 1536, z późn. zm.);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej; procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.);
8.  przez zakłady energochłonne do celów opałowych;
9.  przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. Nr 160, poz. 1075 ze zm.) wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, określono wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zwanych dalej wyrobami zwolnionymi.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy – w przypadku:

1.  przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy,
2.  importu lub eksportu przez niego wyrobów węglowych,
3.  nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej przez niego wyrobów węglowych,
4.  zwrotu do niego wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

Z kolei stosownie do § 2 ust. 6a ww. rozporządzenia, w przypadku, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a, dokument dostawy jest wystawiany w czterech egzemplarzach, z których:

1.  pierwszy jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego albo dla podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, do których są przemieszczane wyroby węglowe,
2.  drugi jest dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument dostawy,
3.  trzeci jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wydaje wyroby węglowe,
4.  czwarty jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił dokument dostawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia od akcyzy jest zwolniona z akcyzy, pod warunkiem że podmiot sprzedający te wyroby posiada status pośredniczącego podmiotu węglowego, a do przemieszczanych wyrobów węglowych zostanie dołączony dokument dostawy wystawiony przez ten podmiot. W sprawie te warunki są spełnione.

W tym miejscu należy jednakże wskazać, że pośredniczący podmiot węglowy w powyższym przypadku określa w dokumencie dostawy (w oparciu o przekazane przez podmiot nabywający) przeznaczenie wyrobów węglowych uprawniające go do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca jako pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na rzecz podmiotów korzystających ze zwolnienia, jest uprawniony do zastosowania zwolnienia z akcyzy pod warunkiem dołączenia do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

W wyroku WSA w Gliwicach z 14 listopada 2012 r. sygn akt III SA/Gl 1162/12 Sąd stwierdził, że warunkiem stosowania zwolnienia z art. 31a ust. 1 u.p.a. jest potwierdzenie odbioru wyrobów węglowych przez odbiorcę na dokumencie dostawy egzemplarz drugi (§ 2 ust.6a pkt 10 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy), który winien niezwłocznie zostać zwrócony pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument. Brak potwierdzenia przez odbiorcę lub brak dokumentu dostawy pozbawi Spółkę prawa do zwolnienia z art. 31a ust. 1 u.p.a., chyba, że potwierdzenie odbioru widnieje w fakturze VAT, która zastępuje dokument dostawy (§ 2 ust. 6h rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy). Prawidłowość tego stanowiska wynika też z faktu, że zgodnie z art. 31a ust. 7 u.p.a., czyli przepisem obowiązującym w ramach analizowanego zwolnienia, do celów kontroli podatnik ma przechowywać przez okres 5 lat poza stosowną ewidencją również „dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę”. Tym samym nie można się zgodzić ze stanowiskiem Spółki opierającym się na odmiennej wykładni określonych przepisów i zarzutami zgłoszonymi w skardze.

Tym samym Sąd, uznał że zaskarżona interpretacja z dnia 16 marca 2012 r. znak IBPP3/443-1321/11/LG jest prawidłowa.

Nie zaakceptował jednak poglądu Organu w tej części argumentacji, która nawiązywała do znaczenia art. 32 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Sąd nie podzielił zatem poglądu, że art. 32 ust. 11 jest przepisem ogólnym i odnosi się do wszystkich zwolnień uregulowanych w rozdziale 6 tej ustawy. Podkreślił, że przepis ten odnosi się wyłącznie do wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie wskazane w art. 32 ust. 1 pkt 1-3 ustawy, a zatem nie odnosi się do przypadku objętego zapytaniem.

Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 1083/13 udzielona interpretacja jak i wyrok WSA w Gliwicach zostały uchylone. W wyroku tym NSA stwierdził, że istota sporu w rozpoznanej sprawie sprowadzała się zatem do wyjaśnienia, czy dopuszczalne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że dodatkowy warunek zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 i 3 u.p.a., mógł wynikać z przepisów rozporządzenia w sprawie dokumentów dostawy.

Naczelny Sąd Administracyjny wnioskowania o istnieniu warunku zwolnienia z powołanych przepisów ww. rozporządzenia nie podziela.

W ocenie Sądu trzeba wskazać, że zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w brzmieniu obowiązującym w dacie zaskarżonej instancji indywidualnej, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, było:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

W takim brzmieniu przepis art. 31a ust. 3 ustawy nie zakładał, że niezbędnym warunkiem zwolnienia, o którym mowa w art. 31 ust. 1 ustawy jest, aby dokument dostawy węgla był potwierdzony przez odbiorcę wyrobów węglowych. Dokument dostawy, jak expressis verbis wyraził to ustawodawca, miał być dołączany do „przemieszczanych wyrobów”. Na tym etapie nie mógł on zatem być opatrzony podpisem odbiorcy. Podpis taki mógł znaleźć się na takim dokumencie dopiero "po przemieszczeniu wyrobu węglowego", czyli po jego dostarczeniu odbiorcy.

Sąd zauważył także, że dopiero w stanie prawnym obowiązującym od dnia 20 września 2013 r., w związku ze zmianą systemu opodatkowania wyrobów węglowych podatkiem akcyzowym, ustawodawca w art. 31a ust.3 ustawy o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazał, że "warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu − wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego" (zmiana wprowadzona przez art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 lipca 2013 r., Dz. U. z 2013 r. poz.939). W stanie prawnym, którego sprawa dotyczy ustawodawca nie przewidywał takiego wymogu w odniesieniu do zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy. W szczególności takiego wymogu w odniesieniu do zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy, nie można było wywieść z treści art. 32 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Wykładnia systemowa wewnętrzna każe przyjąć, że zawarty w tym przepisie warunek dotyczył wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1-3 u.p.a.

Dodatkowego jak zauważył Sąd warunku zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nie można wywodzić z przepisów rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy. W przepisach rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy wprawdzie przewidziano określony sposób wystawiania i obiegu dokumentu dostawy, w tym dostawy wyrobów węglowych, niemniej jednak nie uczyniono z nich warunków analizowanego zwolnienia od akcyzy. Zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, który był podstawą do wydania tego aktu wykonawczego, minister właściwy do spraw finansów publicznych obowiązany został do określenia, w drodze rozporządzenia, m.in. wzoru i sposobu stosowania dokumentu dostawy oraz podmiotów, które go wystawiają - uwzględniając konieczność skutecznego funkcjonowania zwolnień od akcyzy, konieczność zapewnienia właściwej kontroli oraz konieczność zapewnienia przepływu informacji dotyczących wyrobów zwolnionych od akcyzy. W tym zakresie nie przewidziano, aby jakikolwiek z elementów objętych materią tego rozporządzenia, mógł być ustanowiony jako dodatkowy warunek zwolnienia od akcyzy.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie udzielenia uchylonej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.