Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.361.2016.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-16
Teza: utylizacja suszu tytoniowego
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; tytoń
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 20 października 2016 r. (data wpływu 25 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie niszczenia suszu tytoniowego jest - **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie niszczenia suszu tytoniowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jako podmiot zajmujący się skupem suszu tytoniowego od rolników, posiada status pośredniczącego podmiotu tytoniowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku akcyzowym. Wnioskodawca specjalizuje się w kontraktacji, skupie oraz pierwszym przetwarzaniu liści tytoniu, a więc doprowadzenia surowca do takiej postaci, aby nadawał się on do przechowywania i dalszego przetwarzania przez odbiorców. W toku prowadzonej działalności Spółka kupuje liście gatunków Virginia i Burley, które starannie przetwarza dbając o to, aby końcowe produkty były wolne od piasku i unerwienia (tj. żył tytoniowych).

W wyniku pierwszego przetworzenia z liści tytoniowych powstawał będzie tzw. żyłowany tytoń przemysłowy - strips oraz odpady produkcyjne.

Odpadami produkcyjnymi będą przede wszystkim tzw. żyła tytoniowa oraz pył tytoniowy. Dodatkowo do odpadów zaliczane są również zainfekowane chorobami wirusowymi, bakteryjnymi, grzybowymi bądź zgniłe liście tytoniu (dalej również jako: „zainfekowane bądź zgniłe liście tytoniu”), które muszą być odseparowane od pozostałego surowca, celem uchronienia przed „samoistnym zniszczeniem” zdrowych liści tytoniu.

W ocenie Spółki zarówno żyła tytoniowa, jak i piasek oraz pył nie wypełniają definicji suszu tytoniowego. Niemniej jednak, w wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (dalej: „Dyrektor”), podzielając stanowisko Spółki odnośnie większości zagadnień - nie podzielił tego stanowiska w odniesieniu do żyły tytoniowej oraz pyłu (interpretacja z 17 czerwca 2016 r., sygn. IBPP4/4513-71/16/MK, dalej jako: „interpretacja z czerwca 2016 r.”).

Dyrektor uznał bowiem żyłę tytoniową oraz pył za spełniające definicję suszu tytoniowego - stwierdzając, iż: „Zatem odpady produkcyjne w postaci: żyły tytoniowej (unerwienie liścia tytoniowego, powstające w trakcie tzw. pierwszego przetworzenia liści tytoniu) oraz pyłu tytoniowego - będącego częściami tytoniu, które nie są połączone z żywą rośliną, stanowią w rozumieniu art. 99a ust. 1 ustawy susz tytoniowy”.

Jednocześnie ze względu na bezużyteczny charakter ww. odpadów produkcyjnych Spółka w uprzednim wniosku o interpretację zwróciła się również z zapytaniem czy ich utylizacja stanowić będzie przedmiot opodatkowania.

We wspomnianej wyżej interpretacji z czerwca 2016 r. Dyrektor uznał stanowisko Spółki w zakresie utylizacji za prawidłowe, wskazując jednocześnie: „W kwestii utylizacji odpadów produkcyjnych (suszu tytoniowego) w postaci żył tytoniowych oraz pyłu tytoniowego stwierdzić należy, że utylizacja (zniszczenie) tych odpadów nie będzie stanowić przedmiotu opodatkowania akcyzą, gdyż nie nastąpi zużycie suszu tytoniowego jako przesłanki stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

(\`(...)\`) Szczegółowy zakres i sposób kontroli określa rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych z dnia 18 grudnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 2293), zgodnie z którym podmiot przed dniem planowanego niszczenia suszu tytoniowego nieprzydatnego do dalszego przerobu informuje właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze niszczenia, podając datę i godzinę oraz masę suszu, który ma zostać zniszczony (§ 31 pkt 1 rozporządzenia).”

W przedmiotowej interpretacji Dyrektor odniósł się również do opodatkowania akcyzą utylizacji zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, wskazując, iż: „W kwestii czy ewentualna utylizacja zainfekowanych chorobami wirusowymi, bakteryjnymi, grzybowymi bądź zgniłych liści tytoniu stanowić będzie przedmiot opodatkowania akcyzą, stwierdzić należy, że utylizacja (zniszczenie) wyrobów akcyzowych nienadających się do dalszego przerobu lub zużycia nie będzie stanowić przedmiotu opodatkowania akcyzą.”

W związku z uznaniem w przywoływanej interpretacji z czerwca 2016 r., stanowiska Spółki w zakresie utylizacji zarówno w odniesieniu do odpadów tytoniowych (żyły tytoniowej i pyłu), jak i zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu za prawidłowe, Spółka jest zainteresowana zniszczeniem (utylizacją) tych odpadów, w sposób wykluczający nawet potencjalną możliwość jego konsumpcji (chociaż w ocenie Spółki taka konsumpcja i tak jest niemożliwa - są to po prostu drobne „patyki, kurz oraz zgniłe rośliny” nieprzydatne do konsumpcji).

Spółka przyjmuje, że niszczenie żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu byłoby realizowane:

*   poprzez spalenie na terenie zakładu Spółki, lub
*   poprzez kompostowanie, będące naturalną metodą unieszkodliwiania i zagospodarowania odpadów pochodzenia organicznego (roślinnego).

W powyższych okolicznościach, Spółka zwraca się o potwierdzenie dopuszczalności planowanych metod utylizacji odpadów produkcyjnych z przetwórstwa surowca tytoniowego.

W związku z powyższym opisem zadano pytania:

1.  Czy w świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi utylizacji poprzez spalenie na terenie zakładu Spółki stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym?
2.  Czy w świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi kompostowania stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym?
3.  Czy dokonanie niszczenia (utylizacji) żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu zgodnie ze powyższymi sposobami, wiąże się po stronie Spółki z koniecznością dopełnienia jakichkolwiek obowiązków formalnych innych niż:
    *   powiadomienie właściwego dla Spółki Naczelnika Urzędu Celnego o zamiarze dokonania niszczenia, z podaniem daty i godziny planowanego niszczenia oraz masy żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, które mają zostać niszczona;
    *   sporządzenie protokołu zniszczenia żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu (w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach, z których jeden egzemplarz, o ile w czynności niszczenia nie uczestniczył przedstawiciel właściwego Naczelnika Urzędu Celnego - należy niezwłocznie przesłać właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego);
    *   ujęcia faktu oraz ilości zniszczonej żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w ewidencji prowadzonej przez Spółkę jako pośredniczący podmiot tytoniowy, zgodnie z art. 138g ustawy o podatku akcyzowym?
4.  W razie uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 3 za nieprawidłowe (tj. uznania, iż poza wskazanymi obowiązkami, w związku z dokonywanym niszczeniem żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu Spółka powinna dopełnić również innych warunków formalnych lub administracyjnych) - jakie miałyby to być warunki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż:

1.  W świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi utylizacji poprzez spalenie na terenie zakładu Spółki nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.
2.  W świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi kompostowania nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.
3.  Dokonanie niszczenia (utylizacji) żyły tytoniowej zgodnie z powyższymi sposobami, nie wiąże się po stronie Spółki z koniecznością dopełnienia jakichkolwiek obowiązków formalnych innych niż:
    *   powiadomienie właściwego dla Spółki Naczelnika Urzędu Celnego o zamiarze dokonania niszczenia, z podaniem daty i godziny planowanego niszczenia oraz masę żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, które mają zostać niszczone;
    *   sporządzenie protokołu zniszczenia żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu (w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach, z których jeden egzemplarz, o ile w czynności niszczenia nie uczestniczył przedstawiciel właściwego Naczelnika Urzędu Celnego - należy niezwłocznie przesłać właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego);
    *   ujęcia faktu oraz ilości zniszczonej żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w ewidencji prowadzonej przez Spółkę jako pośredniczący podmiot tytoniowy, zgodnie z art. 138g ustawy o podatku akcyzowym.
4.  Wobec stanowiska Spółki w zakresie pytania 3 - odpowiedź na pytanie 4 jest bezprzedmiotowa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uwagi wstępne.

Spółka ma świadomość, że proces utylizacji żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą, co zostało potwierdzone przez Dyrektora w uprzednio wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej z czerwca 2016 r. i zostało wprost wskazane w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.

Dlatego przedmiotem wątpliwości objętych niniejszym wnioskiem są wyłącznie przykładowe metody utylizacji oraz zakres obowiązków wiążących się z utylizacją po stronie Wnioskodawcy. Składając niniejszy wniosek Spółka pragnie potwierdzić, że obie przedstawione przez Spółkę metody utylizacji są dopuszczalne na gruncie przepisów akcyzowych.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym: Przedmiotem opodatkowania akcyza są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku akcyzowym, ubytki wyrobów akcyzowych, to wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:
    *   napojów alkoholowych,
    *   wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,
3.  \- e. \[\`(...)\`\].

Na gruncie powyższej definicji przedmiotem opodatkowania akcyzą mogą być jedynie ubytki (straty) lub całkowite zniszczenie wyrobów tytoniowych, bowiem zostały one wymienione w Załączniku nr 2 do ustawy oraz potencjalnie może być wobec nich stosowana procedura zawieszenia poboru akcyzy. Natomiast ewentualne całkowite zniszczenie żyły tytoniowej, pyłu lub zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, w wyniku którego nie będzie możliwe wykorzystanie ich jako wyrobu akcyzowego, nie będzie stanowiło przedmiotu opodatkowania, bowiem susz tytoniowy nie został ujęty w Załączniku nr 2 (i nie stosuje się do niego procedury zawieszenia poboru akcyzy).

Ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje natomiast rozumienia pojęcia zniszczenia (ani „całkowitego zniszczenia”) - nie odnosząc się do metod ani działań, które spełniają tę definicję. W ocenie Spółki zatem, jako zniszczenie („całkowite zniszczenie”) żyły tytoniowej, pyłu lub zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu należy rozumieć każdą czynność, która prowadzi do utraty istnienia bądź uczynienia ich niezdatnymi do ich dalszego użytku.

W ocenie Spółki w przypadku odpadów takich jak żyła tytoniowa, pył lub zainfekowane bądź zgniłe liście tytoniu, ich spalenie jest najbardziej naturalnym sposobem utylizacji. Spalenie takie może mieć miejsce zarówno w zwykłych piecach jak i innych instalacjach pozwalających na bezpieczne przeprowadzenie procesu utylizacji. W ocenie Spółki, przy zachowaniu warunków bezpieczeństwa dopuszczalne jest również spalenie tego na otwartym terenie.

Prawidłowość takiego podejścia, w zakresie metody niszczenia wyrobów akcyzowych potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 11 czerwca 2010 r. (nr IBPP3/443-168/10/DG): ,,(…) Tym samym zniszczenie reklamowanych wyrobów (tytoniu do palenia) nie nadających się do sprzedaży poprzez ich spalenie spełnia definicję zniszczenia, umożliwiającą zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 83 ustawy o podatku akcyzowym. W miejscu tym zaznaczyć jednak należy, iż jeżeli zniszczenie wyrobów tytoniowych może zostać dokonane w wyniku innej czynności to takie zniszczenie wyrobu (unicestwienie) jest również dopuszczalne. Przepisy art. 83 ustawy o podatku akcyzowym nie precyzją jak ma być zniszczony dany wyrobów, a jedynie odnoszą się do spełnienia odpowiedniego warunku polegającego na zniszczeniu reklamowanego wyrobu od którego akcyza została zapłaconą w składzie podatkowym.” 

Interpretacja ta potwierdza zatem wprost, iż dopuszczalnym sposobem niszczenia wyrobów akcyzowych (w tym również suszu tytoniowego) jest spalenie.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej, pyłu lub zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi utylizacji poprzez spalenie na terenie zakładu Spółki nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 2.

W odniesieniu do kolejnej metody niszczenia suszu tytoniowego już jednoznacznie wypowiedział się sam Minister Finansów. W interpretacji z 29 czerwca 2016 r., sygn. IPPP3/4513-44/16-4/MC stanowisko Wnioskodawcy w zakresie utylizacji żyły tytoniowej zostało uznane za prawidłowe, wskazując tym samym, iż: „Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku całkowite zniszczenie żyły tytoniowej (suszu tytoniowego w rozumieniu ustawy) w wyniku poddania procesowi kompostowania nie można uznać za zużycie suszu tytoniowego w rozumieniu ustawy. Wskazać bowiem należy, że podczas całkowitego zniszczenia żyły tytoniowej w wyniku poddania procesowi kompostowania przedmiotowy susz tytoniowy nie zostaje zużyty. Zatem czynność zniszczenia żyły tytoniowej, o której mowa w niniejszym wniosku nie stanowi zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy.”

Powoływana wyżej interpretacja wprost potwierdza możliwość utylizacji żyły tytoniowej w drodze kompostowania. Zatem skoro organy podatkowe w tożsamy sposób traktują żyłę tytoniową oraz pył (tj. uznają odpady te za susz tytoniowy) to również w drodze kompostowania powinna być dopuszczalna utylizacja pyłu, a także zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, które również stanowią susz tytoniowy.

Podobnie jak samo spalenie - również kompostowanie prowadzi do definitywnego zutylizowania (unicestwienia) odpadu w postaci żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 3.

Tym samym Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, całkowite zniszczenie żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w wyniku poddania procesowi kompostowania nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W ocenie Spółki, proces opisanego niszczenia wiąże się z obowiązkiem dopełnienia następujących obowiązków formalno-administracyjnych.

Zgodnie z § 30 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych: Podmiot przed dniem planowanego niszczenia suszu tytoniowego nieprzydatnego do dalszego przerobu informuje właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze jego niszczenia, podając datę i godzinę oraz masę suszu, który ma zostać zniszczony.

Jednocześnie zgodnie z § 32 ust. 2 tego rozporządzenia: W przypadku gdy podmiot poinformował właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanym niszczeniu suszu tytoniowego oraz wyrobów akcyzowych, o których mowa w § 3 ust. 1, innych niż określone w ust. 1, a funkcjonariusz nie przybył do podmiotu we wskazanym w informacji terminie, podmiot dokonuje zniszczenia wyrobów bez obecności funkcjonariusza.

Zniszczenie takie powinno być odzwierciedlone w protokole spełniającym kryteria z art. 138m ust. 1 pkt 1 lit. a oraz kolejnych ustępów art. 138m ustawy o podatku akcyzowym, jak również w ewidencji, o której mowa w art. 138g tejże ustawy.

Poza powyższymi wymogami, w ocenie Spółki, zniszczenie żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu nie wiąże się z żadnymi innymi obowiązkami na gruncie przepisów akcyzowych.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, iż dokonanie niszczenia (utylizacji) żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu zgodnie z powyższymi sposobami, nie wiąże się po stronie Spółki z koniecznością dopełnienia jakichkolwiek obowiązków formalnych innych niż:

*   powiadomienie właściwego dla Spółki Naczelnika Urzędu Celnego o zamiarze dokonania niszczenia, z podaniem daty i godziny planowanego niszczenia oraz masy żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, która ma zostać niszczona;
*   sporządzenie protokołu zniszczenia żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu (w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach, z których jeden egzemplarz, o ile w czynności niszczenia nie uczestniczył przedstawiciel właściwego Naczelnika Urzędu Celnego - należy niezwłocznie przesłać właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego);
*   ujęcie faktu oraz ilości zniszczonej żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w ewidencji prowadzonej przez Spółkę jako pośredniczący podmiot tytoniowy, zgodnie z art. 138g ustawy o podatku akcyzowym.

Wobec stanowiska Spółki w zakresie pytania 3 - w jej ocenie odpowiedź na pytanie 4 jest bezprzedmiotowa.

Niemniej, gdyby poza wskazanymi powyżej warunkami, Minister Finansów uznał, iż niszczenie żyły tytoniowej, pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu wiąże się z innymi również obowiązkami, Spółka zwraca się o wskazanie tych obowiązków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 45 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono bez względu na kod CN susz tytoniowy.

Stosownie do art. 99a ust. 1 ustawy za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:
    *   napojów alkoholowych,
    *   wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,
3.  wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą,
4.  wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
5.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:
    *   stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
    *   przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.



Z kolei zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 23b ustawy pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, przedsiębiorca zagraniczny posiadający oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) lub przedsiębiorca zagraniczny, który wyznaczył podmiot reprezentujący go na terytorium kraju, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie suszu tytoniowego, który został wpisany do rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot, który jednocześnie z tą sprzedażą dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy - art. 8 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 138g ust. 1 ustawy ewidencję suszu tytoniowego prowadzą:

1.  pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  osoba upoważniona w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego, w przypadku gdy pośredniczącym podmiotem tytoniowym jest przedsiębiorca zagraniczny, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. b;
3.  podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20c, w przypadku gdy pośredniczącym podmiotem tytoniowym jest przedsiębiorca zagraniczny, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c.

Zgodnie z art. 138g ust. 2 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności:

1.  ustalenie ilości suszu tytoniowego:
    1.  nabytego na terytorium kraju,
    2.  nabytego wewnątrzwspólnotowo,
    3.  importowanego,
    4.  sprzedanego na terytorium kraju,
    5.  dostarczonego wewnątrzwspólnotowo,
    6.  eksportowanego,
    7.  zużytego przez pośredniczący podmiot tytoniowy,
    8.  zniszczonego;
2.  ustalenie:
    1.  podmiotu, od którego susz tytoniowy został nabyty lub importowany,
    2.  podmiotu, któremu susz tytoniowy został sprzedany,
    3.  podmiotu, do którego susz tytoniowy został dostarczony wewnątrzwspólnotowo lub wyeksportowany;
3.  ustalenie ilości i sposobu przetworzenia suszu tytoniowego, w przypadku gdy pośredniczący podmiot tytoniowy przetwarza susz tytoniowy.

Na podstawie art. 138m ust. 1 ustawy sporządza się protokoły:

1.  zniszczenia nieprzydatnych do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia podlegających kontroli:
    1.  suszu tytoniowego,
    2.  innych niż susz tytoniowy wyrobów akcyzowych;
2.  utraty, zniszczenia, uszkodzenia, zdjęcia, zniszczenia uszkodzonych lub zniszczonych znaków akcyzy oraz wydania lub zwrotu znaków akcyzy;
3.  ustalenia ilości alkoholu etylowego podczas jego wydania z gorzelni;
4.  skażenia alkoholu etylowego.

W myśl art. 138m ust. 2 ustawy protokoły, o których mowa w ust. 1, sporządza się w formie papierowej.

Zgodnie z art. 138m ust. 3 ustawy protokoły, o których mowa w ust. 1 pkt 1, sporządza się w co najmniej dwóch egzemplarzach. Jeden egzemplarz protokołu przesyła się niezwłocznie naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w zakresie akcyzy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdza protokół, uczestniczył przedstawiciel właściwego organu podatkowego.

W myśl § 30 w zw. z § 40 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy z dnia 28 grudnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 2361) część ewidencji, dotycząca suszu tytoniowego, składa się m.in. z zestawień danych dotyczących suszu tytoniowego: nabytego na terytorium kraju, sprzedanego na terytorium kraju, przetworzonego, zużytego i zniszczonego.

Zgodnie z § 30 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych z dnia 18 grudnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 2293) podmiot przed dniem planowanego niszczenia suszu tytoniowego nieprzydatnego do dalszego przerobu informuje właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze jego niszczenia, podając datę i godzinę oraz masę suszu, który ma zostać zniszczony.

Zgodnie z § 32 rozporządzenia:

1.  Niszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 lit. c i d oraz pkt 2 i 3, nieprzydatnych do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia odbywa się w obecności funkcjonariusza.
2.  W przypadku gdy podmiot poinformował właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanym niszczeniu suszu tytoniowego oraz wyrobów akcyzowych, o których mowa w § 3 ust. 1, innych niż określone w ust. 1, a funkcjonariusz nie przybył do podmiotu we wskazanym w informacji terminie, podmiot dokonuje zniszczenia wyrobów bez obecności funkcjonariusza.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego wskazać w pierwszej kolejności należy, że za susz tytoniowy zgodnie z art. 99a ust. 1 ustawy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym określenie „susz tytoniowy” przyjęto na potrzeby opodatkowania akcyzą tytoniu w celu wyraźnego rozróżnienia etapu uprawy tytoniu i etapu rozpoczęcia jego przerobu. Z suszem tytoniowym mamy w związku z tym do czynienia od momentu zakończenia uprawy tytoniu. Oznacza to, że za susz tytoniowy należy uznać każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Lublinie z dnia 8 października 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 328/14 Sąd uznał, że podziela stanowisko organu, iż „określenia susz tytoniowy i suchy tytoń przyjęto na potrzeby ustawy dla potrzeb wyraźnego rozróżnienia pewnego etapu przerobu tytoniu. Nie jest to już tytoń na etapie uprawy, lecz suchy tytoń, który nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Słowo jeszcze nie oznacza, że ten suchy tytoń musi w przyszłości stać się wyrobem tytoniowym, podlegającym akcyzie. Może zostać sprzedany na wcześniejszym etapie przerobu, co rodzi powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie”.

W wyroku NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r. sygn. akt I GSK 2040/13 wskazano natomiast, że „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „przeznaczenie” suchego tytoniu na wyrób tytoniowy, możliwość, by stał się on wyrobem tytoniowym musi mieć charakter obiektywny. Dla celów uznania suchego tytoniu za susz tytoniowy nie jest zatem przesądzająca ani istotna świadomość, wola czy też deklaracja sprzedawcy suchych liści tytoniu lecz ich obiektywne cechy i obiektywna możliwość stania się wyrobem tytoniowym”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że za susz tytoniowy uznaje się każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną bez względu na stopień jej przetworzenia i wilgotności. O kwalifikacji jako susz tytoniowy nie przesądza wola czy też deklaracja Wnioskodawcy o nie przeznaczeniu suszu tytoniowego do dalszego przetworzenia czy sprzedaży (zadeklarowanie jako odpad produkcyjny) lecz ich obiektywne cechy i obiektywna możliwość stania się wyrobem tytoniowym.

Zatem odpady produkcyjne w postaci: żyły tytoniowej (unerwienie liścia tytoniowego, powstające w trakcie tzw. pierwszego przetworzenia liści tytoniu), pyłu tytoniowego jak również zainfekowane chorobami wirusowymi, bakteryjnymi, grzybowymi bądź zgniłe liście tytoniu – będące częściami tytoniu, które nie są połączone z żywą rośliną, stanowią w rozumieniu art. 99a ust. 1 ustawy susz tytoniowy.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania całkowitego zniszczenia suszu tytoniowego w postaci żyły tytoniowej, pyłu tytoniowego oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu przez Wnioskodawcę, w wyniku procesu utylizacji poprzez spalenie lub kompostowanie należy stwierdzić, że ww. czynności nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy. W analizowanym przypadku nie mamy bowiem do czynienia z wyrobami akcyzowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Odrębnie natomiast należy rozpatrzyć kwestię czy czynności zniszczenia suszu tytoniowego, w wyniku spalenia bądź kompostownia stanowią zużycie suszu tytoniowego jako czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy.

W myśl cytowanego powyżej art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy.

„Zużycie” rozumiane winno być jako czynność dokonana. Zużycie oznacza definitywne wykorzystanie wyrobu akcyzowego. Ponadto „zużycie” powinno być rozumiane zgodnie z potocznym znaczeniem tego pojęcia, gdyż przepisy nie wprowadzają żadnych szczególnych definicji w tym zakresie.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN Warszawa 1989 - „zużyć” oznacza: „zniszczyć coś lub wyczerpać zapas czegoś przez dłuższe używanie”. Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego Wydawnictwa PWN (htps://sjp.pwn.pl) „zużyć” to:

1.  wyczerpać zasób czegoś, zniszczyć przez długie używanie;
2.  spożytkować coś, zrobić z czegoś jakiś użytek;
3.  książkowo, przenośnie: wyczerpać czyjeś siły;
4.  zużyć się:
    1.  zniszczyć się wskutek długiego używania, funkcjonowania;
    2.  książkowo, przenośnie: stracić siły psychiczne lub fizyczne.

Spalenie natomiast oznacza m.in. zniszczenie coś ogniem (htps://sjp.pwn.pl).

Z kolei kompostowanie oznacza naturalną metodę unieszkodliwiania i zagospodarowania odpadów, polegającą na rozkładzie substancji organicznej przez mikroorganizmy (https://pl.wikipedia.org).

Mając zatem na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że obie opisane we wniosku metody utylizacji suszu tytoniowego prowadzą do zniszczenia/unicestwienia suszu tytoniowego z pominięciem jego zużycia. Tym samym czynności całkowitego zniszczenia przez Wnioskodawcę suszu tytoniowego poprzez jego spalenie czy kompostowanie nie stanowią zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku w świetle art. 8 ust. 3 oraz art. 9b ust. 1 ustawy, całkowite zniszczenie suszu tytoniowego przez Wnioskodawcę w wyniku spalenia lub kompostowania nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego i drugiego należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie dopełnienia obowiązków formalnych związanych z utylizacją suszu tytoniowego wskazać należy, że w świetle powołanych powyżej przepisów w analizowanym przypadku Wnioskodawca dokonując zniszczenia (utylizacji) suszu tytoniowego będzie zobowiązany do poinformowania właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze jego niszczenia, podając datę i godzinę oraz masę suszu, który ma zostać zniszczony zgodnie z § 30 pkt 1 rozporządzenia w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych. Ponadto Wnioskodawca będzie zobowiązany na podstawie art. 138m ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy do sporządzenia w formie papierowej protokołu zniszczenia suszu tytoniowego. Stosownie do regulacji zawartych w art. 138m ust. 3 ustawy przedmiotowy protokół zniszczenia suszu tytoniowego winien być sporządzony w co najmniej w dwóch egzemplarzach. Jeden egzemplarz protokołu Wnioskodawca zobowiązany będzie przesłać niezwłocznie naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w zakresie akcyzy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdzać będzie protokół, uczestniczyć będzie przedstawiciel właściwego organu podatkowego. Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca w przypadku zniszczenia suszu tytoniowego w okolicznościach opisanych w przedmiotowym wniosku, zobowiązany będzie do ujęcia tego faktu w prowadzonej ewidencji suszu tytoniowego w sposób umożliwiający ustalenie ilości zniszczonego suszu tytoniowego zgodnie z art. 138g ust. 2 pkt 1 lit. h ustawy.

Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że dokonanie niszczenia (utylizacji) suszu tytoniowego zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego nie wiąże się po stronie Spółki z koniecznością dopełnienia jakichkolwiek obowiązków formalnych innych niż:

*   powiadomienie właściwego dla Spółki Naczelnika Urzędu Celnego o zamiarze dokonania niszczenia, z podaniem daty i godziny planowanego niszczenia oraz masę żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu, które mają zostać niszczone;
*   sporządzenie protokołu zniszczenia żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu (w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach, z których jeden egzemplarz, o ile w czynności niszczenia nie uczestniczył przedstawiciel właściwego Naczelnika Urzędu Celnego - należy niezwłocznie przesłać właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego);
*   ujęcia faktu oraz ilości zniszczonej żyły tytoniowej i pyłu oraz zainfekowanych bądź zgniłych liści tytoniu w ewidencji prowadzonej przez Spółkę jako pośredniczący podmiot tytoniowy, zgodnie z art. 138g ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego uznać za prawidłowe.

Zastrzec jednocześnie należy, że przedmiotem interpretacji dokonanej przez Organie są jedynie obowiązki wynikające z przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Natomiast jej przedmiotem nie są inne obowiązki spoczywające na Wnioskodawcy, a odnoszące się do niszczenia wyrobów akcyzowych, wynikające z odrębnych przepisów.

Zwrócić również należy uwagę, że proces kompostowania jest procesem rozłożonym w czasie t.j. zniszczenie suszu tytoniowego nie nastąpi od razu jak to ma miejsce w przypadku spalenia. Wobec powyższego zniszczenie suszu tytoniowego poprzez kompostowanie powinno być przeprowadzone w taki sposób aby rozpoczęcie tego procesu (w trakcie którego co do zasady obecny będzie funkcjonariusz celny stwierdzający zniszczenie suszu) nastąpiło w taki sposób aby dalsze ewentualne wykorzystanie utylizowanego suszu tytoniowego do innych celów nie było możliwe.

Biorąc pod uwagę prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego, zajęcie stanowiska przez Organu w zakresie pytania czwartego staje się bezprzedmiotowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. Marii Skłodowskiej-Curie 40, 20-400 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.