Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.227.2022.1.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-09
Teza: Uznanie przedmiotu aportu (działalności hotelarskiej) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji uznanie wniesienia tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki komandytowej, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania przedmiotu aportu (działalności hotelarskiej) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji uznania wniesienia tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki komandytowej, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Intencją Wnioskodawcy jest potwierdzenie skutków podatkowych planowanego przedsięwzięcia polegającego na wniesieniu wyodrębnionej części działalności gospodarczej Wnioskodawcy – działalności hotelarskiej („działalność hotelarska”) – jako aportu do spółki komandytowej, w zamian za co Wnioskodawca otrzyma udział kapitałowy w tej spółce, oraz przyporządkowany mu ogół praw i obowiązków (wniesienie tego aportu na podstawie umowy rozporządzającej – przenoszącej wyodrębnioną działalność hotelarską do spółki (zwane będzie dalej „transakcją”).

Wnioskodawca pragnie ponadto potwierdzić, że działalność hotelarska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów o podatku od towarów i usługi (dalej: „VAT”), a także uzyskać potwierdzenie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, że transakcja nie jest opodatkowana VAT.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będzie pozostawać polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, który nie korzysta nadto ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Prowadzi działalność gospodarczą w branży deweloperskiej (budowlanej), świadczy usługi doradcze i szkoleniowe z zakresu inwestowania w nieruchomości, a także prowadzi działalność hotelarską, która będzie przedmiotem transakcji, tj. świadczy usługi hotelarskie (i restauracyjne) w ramach kompleksu w \`(...)\`, gdzie mieszczą się m.in. apartamenty hotelowe i domki do wynajęcia.

Wnioskodawca na marginesie nadmienia, że zdecydował się na przeprowadzenie transakcji, ponieważ jednoosobowa działalność gospodarcza nie odpowiada już, zdaniem Wnioskodawcy, skali prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności o znacznych rozmiarach, z czym związane jest adekwatnie wysokie ryzyko gospodarcze, odpowiedzialność prawna i wartość zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności.

Dodatkowo, wydzielenie działalności hotelarskiej, do czego – zdaniem Wnioskodawcy – bardziej odpowiednia jest forma spółki komandytowej, pozwoli na jej zabezpieczenie przed ryzykiem biznesowym wynikającym z prowadzenia pozostałej działalności m.in. w branży deweloperskiej. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jej głównym (lub jednym z głównych) celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wnioskodawca podjął czynności prawne i faktyczne, których celem było zinwentaryzowanie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym praw i obowiązków, związanych z opisaną wyżej działalnością hotelarską (zwaną dalej „ZCP”).

Ustalono, że przedmiotem transakcji będzie w szczególności wskazane niżej oznaczenie indywidualizujące działalność hotelarską, własne i wydzierżawione nieruchomości wykorzystywane w tej działalności, własność związanych z działalnością hotelarską ruchomości, w tym licznych środków trwałych oraz zapasów hotelu i restauracji, wierzytelności, w tym niżej opisane z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, środki pieniężne na wyodrębnionych rachunkach bankowych działalności hotelarskiej i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa – w tym know-how w zakresie procesów biznesowych działalności hotelarskiej, a także inne treści i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Działalność hotelarska opiera się też oczywiście o personel związany z obsługą klientów (gości), obsługą administracyjną, obsługą zakupów i sprzedaży. Cały personel związany z działalnością hotelarską zostanie przeniesiony do nowego pracodawcy (spółki komandytowej). W związku z transakcją (aportem ZCP) dojdzie również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. na spółkę komandytową) w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), wskutek czego spółka komandytowa stanie się pracodawcą w odniesieniu do całego personelu zatrudnianego w ramach działalności hotelarskiej na moment aportu. Podobnie, przeniesione do spółki komandytowej będą także osoby współpracujące z Wnioskodawcą na innej podstawie prawnej niż umowa o pracę.

Podlegać przeniesieniu tytułem aportu będą przede wszystkim nieruchomości wykorzystywane na potrzeby działalności hotelarskiej (w tym prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem hotelowym, umowę dzierżawy nieruchomości gruntowej, umowy ubezpieczenia, umowy leasingu (na sprzęt kuchenny i środki transportu oraz inne urządzenia), umowę kredytu inwestycyjnego, umowy licencyjne dot. korzystania z oprogramowania komputerowego, zarejestrowany słowno-graficzny znak towarowy „…” czy certyfikaty jakości (kategoryzacja obiektu hotelowego).

Z działalnością hotelarską (ZCP) pozostają związane liczne powiązania oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę w tym zakresie działalnością gospodarczą, co do których planowane jest przeniesienie na spółkę komandytowy wskutek planowanej transakcji.

Na nabywcę przeniesione będą także prawa i obowiązki z umów, na podstawie których Wnioskodawca otrzymał finansowanie dłużne na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę nieruchomości, w których prowadzona jest działalność hotelarska (i będą przedmiotem aportu), umowy o zarządzanie hotelami, a także wierzytelności – należności pieniężne związane z przenoszonym majątkiem przypisanym do działalności hotelarskiej.

Działalność hotelarska jest wyodrębniona organizacyjnie z całego przedsiębiorstwa. Wyodrębniono bowiem m.in. struktury kadrowe – personel hotelowy i restauracyjny oraz menedżerów tej działalności. Ma też ona własną firmę (nazwy) oraz znaki graficzne, logotyp i pozostałą część identyfikacji wizualnej, wyodrębnioną z całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W ślad za ustaleniami poczynionymi przez Wnioskodawcę należy wskazać, że działalność hotelarska jest także wyodrębniona finansowo z całego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej) Wnioskodawcy, tj. dla tej działalności wyodrębnione zostały konta księgowe oraz prowadzone są odrębne od pozostałej części działalności rozliczenia finansowe z klientami (i gośćmi) działalności hotelarskiej. Również koszty, przychody i zysk finansowy Wnioskodawca szacuje dla działalności hotelarskiej odrębnie.

Po dokonaniu transakcji (przeniesieniu działalności hotelowej na spółkę komandytową, jako jej nabywcę), ten nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności hotelarskiej w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących przedmiot transakcji (aport).

Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku, np. nie będzie miał potrzeby zatrudniania nowego personelu czy samodzielnego urządzenia hotelu, a także np. wybudowania parkingu i instalacji dodatkowych urządzeń. Ponadto, na nabywcę działalności hotelarskiej przejdą prawa i obowiązki z umów, które będą na dzień transakcji zawarte, a będą konieczne do prowadzenia działalności hotelarskiej, związane np. ze sprzątaniem pokoi, praniem bielizny pościelowej, działalnością restauracji hotelowej czy ewentualnymi umowami z agencjami rezerwacyjnymi czy zarządzającymi poszczególnymi procesami biznesowymi w tej działalności.

Wobec planowanej rozbudowy obiektu hotelowego planowane jest także przeniesienie decyzji administracyjnych na spółkę komandytową. Na nabywcę przejdą także prawa do wszelkich towarów i zapasów niezbędnych do prowadzenia działalności hotelarskiej, np. zapasów żywności i napojów czy wyposażenia hotelu.

Intencją Wnioskodawcy i przedmiotem transakcji jest to, aby przedmiotem wkładu do spółki komandytowej były wszystkie składniki materialne i niematerialne, składające się na ZCP, w tym te opisane powyżej.

Wnioskodawca pragnie natomiast zastrzec, że choć prace nad realizacją transakcji są zaawansowane, to pozostają one jeszcze na etapie przygotowawczym, dlatego Wnioskodawca nie może obecnie wykluczyć, że z przedmiotu aportu wyłączone mogą być niektóre umowy, wierzytelności sporne dochodzone na drodze postępowania sądowego lub inne prawa i obowiązki, na których skuteczne przeniesienie do spółki komandytowej Wnioskodawca mógł jeszcze nie otrzymać zgody lub nie otrzyma z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

Choć byłoby dla Wnioskodawcy jednak niepożądane, z perspektywy Wnioskodawcy oraz istoty transakcji znaczenie takich umów, praw i obowiązków oraz ich wartość miałaby niewielkie, marginalne znaczenie i nie będzie wpływało w jakikolwiek sposób ma możliwość kontynuowania działalności operacyjnej.

Stąd też, choć Wnioskodawca czynić będzie wszelkie starania dla uwzględnienia w transakcji wszystkich składników materialnych i niematerialnych działalności hotelarskiej, niepowodzenie takich starań nie będzie skutkowało odstąpieniem od transakcji, nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami wchodzącymi w skład ZCP, a Wnioskodawca przedstawia taką okoliczność przede wszystkim z przyczyn formalnych.

Spółka komandytowa, która nabędzie wskutek transakcji własność działalności hotelarskiej ma zamiar kontynuowania działalności hotelarskiej prowadzonej przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem zbywanych przez Wnioskodawcę składników majątkowych, które będą przedmiotem transakcji. W szczególności spółka komandytowa nie zamierza ich oddać w całości w dzierżawę podmiotowi trzeciemu, przekształcić na nieruchomości o innym charakterze oraz nie jest stroną postępowań, które miałyby takiemu przekształceniu służyć.

Wnioskodawca zakłada, że wniesienie ZCP jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej będzie miało miejsce w terminie około 30 dni od otrzymania interpretacji indywidualnej, przy czym termin ten może ulec zmianie. W każdym jednak przypadku spółka komandytowa pozostawać będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na dzień dokonania aportu.

### Pytania

1) Czy w opisanych okolicznościach przedstawiony zespół składników materialnych i niematerialnych określany łącznie jako ZCP stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a opisywana transakcja polegająca na wniesieniu ZCP aportem do spółki komandytowej stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

2) Czy planowana transakcja – aport ZCP do spółki komandytowej (z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń) stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

W uzasadnionym przekonaniu Wnioskodawcy:

1) przedstawiony zespół składników materialnych i niematerialnych określany łącznie jako ZCP stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w- rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a opisywana transakcja polegająca na wniesieniu ZCP aportem do spółki komandytowej stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

2) planowana transakcja – aport ZCP do spółki komandytowej (z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń) stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1)

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zawiera definicję legalną „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, która na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Mając na uwadze przepisy prawa określające tę definicję, a także orzecznictwo sądów administracyjnych, wolno przyjąć, że konieczne jest zatem spełnienie następujących przesłanek, aby ustalić istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa: (i) musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań; (ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; (iii) składniki te muszą być przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; (iv) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w niniejszej sprawie jest to działalność hotelarska).

Tym samym, wskazać należy, iż – dla celów podatkowych – część składników przedsiębiorstwa, tj. ZCP składające się na działalność hotelarską, będzie mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część pod warunkiem, że składniki ZCP będą mogły (lub mogłyby) stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W każdym natomiast przypadku do uznania składników zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dochodzi w sytuacji, kiedy na nabywcę (tu – na spółkę komandytową) przejdą składniki majątku konieczne do podjęcia przez tego nabywcę takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Taki też pogląd utrwalony został m.in. w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak zważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 marca 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1765/10), zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego, gdzie przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowa jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć nawet sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jednak niż kryterium ilościowe, dot. przejścia wszystkich składników majątku na inny podmiot, jest zatem kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania. Natomiast wyodrębnienie finansowa nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa, co – jak rozumie Wnioskodawca – nie musi oczywiście oznaczać takiej konieczności, zwłaszcza wobec braku formalnej możliwości odrębnych rozliczeń podatkowych dla kilku przedsięwzięć gospodarczych prowadzonych w ramach jednej, tzw. jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest przy tym jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 roku, sygn. akt I FSK 327/16).

Co więcej, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 607/12) uznał, iż dopuszczalne jest nawet wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych wprost w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo, a pogląd ten należy na zasadzie analogii zastosować dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. O ile istota przedsiębiorstwa zostanie zachowana to w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą nawet wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa, bowiem z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań, czego jednak Wnioskodawca nie zakłada, choć z ostrożności – taką możliwość dopuszcza z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych.

Biorąc też pod uwagę wyrażone wyżej stanowisko, że przedsiębiorstwo (jego zorganizowana część) nie jest zatem jedynie sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników z punktu widzenia ich roli w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to nawet ewentualne wyłączenie danego składnika nie przekreśla statusu zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT o ile zbycie obejmuje istotne i podstawowe elementy, które umożliwią nabywcy możliwość dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, pozbawiając przy okazji zbywcę (Wnioskodawcę) takiej możliwości. Decydujące jest więc znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, więc nawet w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile zbywane ZCP nadal mogłoby funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić niezależną działalność gospodarczą, należy uznać, że składniki te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

O tym, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia ze aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decydują zatem okoliczności faktyczne, szczegółowo opisane wyżej w niniejszym wniosku, które – zdaniem Wnioskodawcy, niewątpliwie świadczą o tym, że przedmiot analizowanej transakcji może stanowić i łącznie współtworzyć nawet niezależnie działające przedsiębiorstwo. Reasumując powyższe, organy podatkowe i sądy administracyjne powszechnie przyjmują stanowisko, że dla uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W uzasadnionym przekonaniu Wnioskodawcy transakcja niewątpliwie obejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obejmując opisaną działalność hotelarską, jako zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym praw i obowiązków, którego przedmiotem będzie m.in., opisane wyżej oznaczenie indywidualizujące działalność hotelarską i znak towarowy, personel związany z tą działalnością, własne i wydzierżawione nieruchomości i ruchomości, w tym środki trwałe i zapasy, zobowiązania z tyt. zawartych umów o finansowanie dłużne, leasingów czy choćby rezerwacji hotelowych, wierzytelności, w tym niżej opisane z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz inne szczegółowo opisane powyżej, zarządzane w istocie jako odrębne od pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy przedsiębiorstwo (o czym świadczy też wyodrębnienie finansowe i organizacyjne).

Opisany ZCP – działalność hotelarska, jest przy tym z pewnością zespołem kluczowych aktywów, składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i służyć może (i będzie) do realizacji określonych zadań gospodarczych nawet jako niezależne przedsiębiorstwo. Ewentualne zaś, opisane, możliwe wyłączenia nie są w żaden sposób niezbędne do prowadzenia takiej działalności i nie wpłynie istotnie na jego funkcjonowanie już w ramach spółki komandytowej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji podatkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako przedmiotu aportu znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych, np.:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.142.2021.2.MM;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.369.2020.1.DS,

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM,

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 listopada 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556.2018.1.JF.

Termin zaś „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Sformułowanie „transakcje zbycia” oznacza zatem zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie ZCP w jakiejkolwiek formie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 października 2009 r., I SA/Po 491/09).

Przedmiot opisywanej transakcji spełnia zatem definicję ZCP, a sam model planowanej transakcji (aportu ZCP do spółki komandytowej) mieści się w pojęciu „zbycia” w rozumieniu ustawy o VAT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez tę dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co kluczowe dla okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku, art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wyłączenie to dotyczy grup czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczących się co do zasady w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, jednak przez wzgląd na wyłączenie z art. 6 ustawy o VAT czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia (tj. wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Warto dostrzec, że powyższe wyłączenie stanowi jednocześnie implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawmy przekazującego (\`(...)\`)”.

O tym, czy nastąpiło „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją, co Wnioskodawca szczegółowo opisał w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania ad. 1., gdzie przedstawiono argumentację przemawiającą za uznaniem transakcji za „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że skoro opisany zespól składników materialnych i niematerialnych, tj. opisaną ZCP składającą się na działalność hotelarską należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to okoliczności opisywanej transakcji wniesienia ZCP przez Wnioskodawcę aportem do spółki komandytowej wypełniają hipotezę przepisu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji – transakcja, której dotyczy ten wniosek będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem o towarów i usług w trybie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Krajowej Informacji Skarbowej, w tym:

· interpretacja indywidualna z dnia z dnia 24 września 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.493.2020.2.SM,

· interpretacja indywidualna z dnia 16 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.369.2020.1.DS,

· interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.475.2018.1.JO.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

W przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, który nie korzysta nadto ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Prowadzi Pan działalność gospodarczą w branży deweloperskiej (budowlanej), świadczy usługi doradcze i szkoleniowe z zakresu inwestowania w nieruchomości, a także prowadzi działalność hotelarską, która będzie przedmiotem transakcji, tj. świadczy usługi hotelarskie (i restauracyjne) w ramach kompleksu w \`(...)\`.., gdzie mieszczą się m.in. apartamenty hotelowe i domki do wynajęcia.

Zamierza Pan wnieść wyodrębnioną część Pana działalności gospodarczej, tj. działalności hotelarskiej aportem do spółki komandytowej w zamian za co otrzyma Pan udział kapitałowy w tej spółce, oraz przyporządkowany mu ogół praw i obowiązków (wniesienie tego aportu na podstawie umowy rozporządzającej.

Zdecydował się Pan na przeprowadzenie transakcji, ponieważ jednoosobowa działalność gospodarcza nie odpowiada już, w Pana ocenie, skali prowadzonej przez Pana działalności o znacznych rozmiarach, z czym związane jest adekwatnie wysokie ryzyko gospodarcze, odpowiedzialność prawna i wartość zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności. Dodatkowo, wydzielenie działalności hotelarskiej, do czego – Pana zdaniem – bardziej odpowiednia jest forma spółki komandytowej, pozwoli na jej zabezpieczenie przed ryzykiem biznesowym wynikającym z prowadzenia pozostałej działalności m.in. w branży deweloperskiej. Wobec tego, Pana zdaniem, transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jej głównym (lub jednym z głównych) celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podjął Pan czynności prawne i faktyczne, których celem było zinwentaryzowanie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym praw i obowiązków, związanych z działalnością hotelarską. Przedmiotem transakcji będzie w szczególności wskazane oznaczenie indywidualizujące działalność hotelarską, własne i wydzierżawione nieruchomości wykorzystywane w tej działalności, własność związanych z działalnością hotelarską ruchomości, w tym licznych środków trwałych oraz zapasów hotelu i restauracji, wierzytelności, w tym środki pieniężne na wyodrębnionych rachunkach bankowych działalności hotelarskiej i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa – w tym know-how w zakresie procesów biznesowych działalności hotelarskiej, a także inne treści i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Działalność hotelarska opiera się też oczywiście o personel związany z obsługą klientów (gości), obsługą administracyjną, obsługą zakupów i sprzedaży. Cały personel związany z działalnością hotelarską zostanie przeniesiony do nowego pracodawcy (spółki komandytowej). W związku z transakcją dojdzie również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. na spółkę komandytową) w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy, wskutek czego spółka komandytowa stanie się pracodawcą w odniesieniu do całego personelu zatrudnianego w ramach działalności hotelarskiej na moment aportu. Podobnie, przeniesione do spółki komandytowej będą także osoby współpracujące na innej podstawie prawnej niż umowa o pracę.

Podlegać przeniesieniu tytułem aportu będą przede wszystkim nieruchomości wykorzystywane na potrzeby działalności hotelarskiej (w tym prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem hotelowym, umowę dzierżawy nieruchomości gruntowej, umowy ubezpieczenia, umowy leasingu (na sprzęt kuchenny i środki transportu oraz inne urządzenia), umowę kredytu inwestycyjnego, umowy licencyjne dot. korzystania z oprogramowania komputerowego, zarejestrowany słowno-graficzny znak towarowy „…” czy certyfikaty jakości (kategoryzacja obiektu hotelowego).

Z działalnością hotelarską pozostają liczne powiązania oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną przez Pana w tym zakresie działalnością gospodarczą, co do których planowane jest przeniesienie na spółkę komandytowy wskutek planowanej transakcji. Na nabywcę przeniesione będą także prawa i obowiązki z umów, na podstawie których otrzymał Pan finansowanie dłużne na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę nieruchomości, w których prowadzona jest działalność hotelarska (i będą przedmiotem aportu), umowy o zarządzanie hotelami, a także wierzytelności – należności pieniężne związane z przenoszonym majątkiem przypisanym do działalności hotelarskiej.

Działalność hotelarska jest wyodrębniona organizacyjnie z całego przedsiębiorstwa. Wyodrębniono bowiem m.in. struktury kadrowe – personel hotelowy i restauracyjny oraz menedżerów tej działalności. Ma też ona własną firmę (nazwy) oraz znaki graficzne, logotyp i pozostałą część identyfikacji wizualnej, wyodrębnioną z całego przedsiębiorstwa.

Działalność hotelarska jest także wyodrębniona finansowo z całego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej), tj. dla tej działalności wyodrębnione zostały konta księgowe oraz prowadzone są odrębne od pozostałej części działalności rozliczenia finansowe z klientami (i gośćmi) działalności hotelarskiej. Również koszty, przychody i zysk finansowy szacuje Pan dla działalności hotelarskiej odrębnie.

Po dokonaniu transakcji (przeniesieniu działalności hotelowej na spółkę komandytową, jako jej nabywcę), nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności hotelarskiej w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących przedmiot transakcji (aport). Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku, np. nie będzie miał potrzeby zatrudniania nowego personelu czy samodzielnego urządzenia hotelu, a także np. wybudowania parkingu i instalacji dodatkowych urządzeń. Ponadto, na nabywcę działalności hotelarskiej przejdą prawa i obowiązki z umów, które będą na dzień transakcji zawarte, a będą konieczne do prowadzenia działalności hotelarskiej, związane np. ze sprzątaniem pokoi, praniem bielizny pościelowej, działalnością restauracji hotelowej czy ewentualnymi umowami z agencjami rezerwacyjnymi czy zarządzającymi poszczególnymi procesami biznesowymi w tej działalności. Wobec planowanej rozbudowy obiektu hotelowego planowane jest także przeniesienie decyzji administracyjnych na spółkę komandytową. Na nabywcę przejdą także prawa do wszelkich towarów i zapasów niezbędnych do prowadzenia działalności hotelarskiej, np. zapasów żywności i napojów czy wyposażenia hotelu.

Pana intencją i przedmiotem transakcji jest to, aby przedmiotem wkładu do spółki komandytowej były wszystkie składniki materialne i niematerialne, składające się na ZCP, w tym te opisane powyżej. Jakkolwiek prace nad realizacją transakcji są zaawansowane, to pozostają one jeszcze na etapie przygotowawczym, dlatego nie może Pan obecnie wykluczyć, że z przedmiotu aportu wyłączone mogą być niektóre umowy, wierzytelności sporne dochodzone na drodze postępowania sądowego lub inne prawa i obowiązki, na których skuteczne przeniesienie do spółki komandytowej mógł jeszcze Pan nie otrzymać zgody lub nie otrzyma z przyczyn niezależnych od Pana. Choć byłoby dla Pana jednak niepożądane, z Pana perspektywy oraz istoty transakcji znaczenie takich umów, praw i obowiązków oraz ich wartość miałaby niewielkie, marginalne znaczenie i nie będzie wpływało w jakikolwiek sposób ma możliwość kontynuowania działalności operacyjnej. Stąd też, choć czynić będzie Pan wszelkie starania dla uwzględnienia w transakcji wszystkich składników materialnych i niematerialnych działalności hotelarskie, niepowodzenie takich starań – jak Pan wskazał – nie będzie skutkowało odstąpieniem od transakcji, nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami wchodzącymi w skład ZCP.

Spółka komandytowa, która nabędzie wskutek transakcji własność działalności hotelarskiej ma zamiar kontynuowania działalności hotelarskiej prowadzonej przez Pana z wykorzystaniem zbywanych przez Pana składników majątkowych, które będą przedmiotem transakcji. W szczególności spółka komandytowa nie zamierza ich oddać w całości w dzierżawę podmiotowi trzeciemu, przekształcić na nieruchomości o innym charakterze oraz nie jest stroną postępowań, które miałyby takiemu przekształceniu służyć.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, będący przedmiotem aportu (działalności hotelarskiej) na rzecz spółki komandytowej, będzie charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a ponadto ww. Spółka wniesiony aport będzie wykorzystywała do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie co zbywca.

Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy uznać należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak już zostało wyżej wskazane, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, ww. zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem aportu na rzecz ww. spółki komandytowej będzie spełniał przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji przedmiotowa transakcja w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Pana opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).