Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1435/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-25
Teza: Czy wydatki poniesione na zapłatę czynszu dzierżawnego od zajętych urządzeń za okres czasu, w którym będą w posiadaniu Urzędów Celnych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: automat; czynsz; dzierżawa; koszt-koszty uzyskania przychodów; urząd-urząd celny; zajęcie; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę czynszu dzierżawnego za okres, w którym Urząd Celny bada zgodność automatów z obowiązującymi przepisami prawa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2014 r. złożono w tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę czynszu dzierżawnego za okres, w którym Urząd Celny bada zgodność automatów z obowiązującymi przepisami prawa.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie udzielonego zezwolenia wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej. Na mocy obowiązującej ustawy o grach hazardowych posiadane przez Spółkę zezwolenie nie zostanie przedłużone i wygaśnie po okresie, na który zostało wydane. W celu dalszego prowadzenia działalności Spółka planuje zawrzeć umowę na dzierżawę urządzeń do gier rozrywkowych od innego podmiotu, z których to będzie uzyskiwała przychody w postaci urządzania gier. W umowie dzierżawy zostanie określony miesięczny czynsz dzierżawny uzależniony od ilości wydzierżawionych urządzeń.

Spółka, jako dzierżawca będzie zobowiązana do zapłaty czynszu za każde urządzenie, które zostało jej przekazane w posiadanie na podstawie listy wydań.

W toku przyszłej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług urządzania gier rozrywkowych może dojść do zdarzeń, w wyniku których Urzędy Celne zabiorą niektóre urządzenia do gier rozrywkowych na podstawie przepisów obowiązującego prawa w celu sprawdzenia zgodności ich działania z tymi przepisami. W praktyce może to wyglądać w ten sposób, że organ celny zabierze urządzenia z miejsca, w którym są one postawione do miejsca, w którym organ celny posiada magazyn dla rzeczy zajętych. Urządzenia te mogą być w posiadaniu organu celnego np. kilka miesięcy lub rok, a po tym okresie urządzenia z powrotem wracają do Spółki. W okresie, gdy urządzenia będą w posiadaniu Urzędów Celnych, Spółka będzie płacić od tych urządzeń miesięczny czynsz dzierżawny, gdyż umowa nie będzie przewidywać możliwości niepłacenia czynszu w sytuacji, gdy Spółka takie urządzenia wydzierżawi i otrzyma, aż do momentu ich zwrotu wydzierżawiającemu.

Jeśli Spółka nie będzie terminowo opłacać czynszu za wydzierżawione urządzenia w tym te, które zostały zajęte przez Urzędy Celne podmiot wydzierżawiający urządzenia będzie miał możliwość wypowiedzieć umowę i zażądać zwrotu wszystkich wydzierżawionych Spółce urządzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na zapłatę czynszu dzierżawnego od zajętych urządzeń za okres czasu, w którym będą w posiadaniu Urzędów Celnych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z tym, aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów podatkowych musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy wydatku z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów i nie może to być wydatek wymieniony w tzw. negatywnym katalogu kosztów. W katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione koszty dotyczące najmu lub wydatki w sytuacji, gdy podatnik przez pewien okres czasu nie dysponuje dzierżawionymi rzeczami.

W związku z tym istotne z podatkowego punktu widzenia jest to, aby wydatek poniesiony na dzierżawę urządzeń miał związek przyczynowo-skutkowy z przychodem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W przedstawionym stanie przyszłym, Spółka będzie dzierżawić urządzenia, które będą wykorzystywane do świadczenia usług w zakresie urządzania gier rozrywkowych. Oznacza to, że wydatki na dzierżawę będą ponoszone w celu osiągania przychodów podatkowych. Zatem wydatki te będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Poza tym jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów podatkowych można zaliczyć taki wydatek, który ma na celu zachowanie źródła przychodów. Pojęcie wydatek, który ma na celu zachowanie źródła przychodów to wydatek (uszczuplenie w majątku podatnika) służący do tego, aby podatnik nadal posiadał to, co daje przychód podatkowy (wzrost majątku prowadzonego przedsiębiorstwa). Zatem wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika, których skutkiem jest to aby nadal dysponował on źródłem (dobrami materialnymi jak i niematerialnymi) przysporzenia majątkowego będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

W przypadku Spółki, gdyby doszło do zajęcia niektórych urządzeń przez Urzędy Celne na okres czasu trwający kilka miesięcy lub rok, Spółka będzie zobowiązana do ponoszenia kosztów najmu tych urządzeń, ponieważ doszło do ich wydzierżawienia od innego podmiotu. W takim przypadku nie ma podatkowego znaczenia fakt, że urządzenia będą w posiadaniu Urzędów Celnych, gdyż ponoszone wydatki na dzierżawę tych urządzeń będą konieczne i niezbędne dla trwania umowy i tym samym do uzyskiwania przychodów z pozostałych dzierżawionych urządzeń. Podmiot będący wydzierżawiającym będzie miał możliwość zakończenia umowy, jeśli Spółka nie będzie wywiązywała się z postanowień zawartych w umowie, w tym płatności za przekazane urządzenia. Zatem celem ponoszonych wydatków na urządzenia zajęte jest zachowanie źródła przychodu, jakim jest dla Spółki świadczenia usług urządzania gier na automatach. Jeżeli Spółka nie będzie płacić za te urządzenia będzie wiązało się to z wypowiedzeniem umowy i obowiązkiem zwrotu urządzeń, co w rezultacie doprowadzi do zaprzestania prowadzonej działalności w zakresie świadczenia usług urządzania gier i utratą przychodów.

W związku z powyższym, gdy Spółka będzie ponosiła wydatki za dzierżawione urządzenia do gier rozrywkowych od innego podmiotu, które nie będą przez pewien okres czasu w posiadaniu Spółki będzie mogła ona zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ będą one miały na celu zachowanie źródła przychodów, jakim jest w tym przypadku świadczenie usług urządzania gier.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji – stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozstrzygnięcia – nie jest ocena, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa. Została ona zatem wydana przy założeniu, że wszelkie podejmowane przez Wnioskodawcę czynności są prawnie dopuszczalne (okoliczność tę przyjęto za element zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, że by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

*   „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
*   „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
*   „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że wydatki poniesione na zapłatę czynszu za wydzierżawione automaty do gry, z których część może pozostawać czasowo nieużywana, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Wydatki te pozostaną bowiem poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów. Jak wskazuje Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, jeśli nie będzie ona terminowo opłacać czynszu za wydzierżawione urządzenia w tym te, które na okres kontroli znajdują się w posiadaniu Urzędu Celnego, podmiot wydzierżawiający urządzenia będzie miał możliwość wypowiedzieć umowę i zażądać zwrotu wszystkich wydzierżawionych Spółce urządzeń, co w konsekwencji może prowadzić do zawieszenia bądź zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług urządzania gier rozrywkowych. Ponadto, czasowo nieużywane automaty (po ich zwrocie przez organy celne) będą nadal wykorzystywane w działalności Spółki w przyszłości.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Jednakże, tut. Organ zauważa, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej. Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) różni się od stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.