Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-125/13-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-14
Teza: Czy syndyk masy upadłości, który jako jedyny organ jest uprawniony do reprezentowania jednostki w upadłości likwidacyjnej oraz jako jedyny organ jest uprawniony do dysponowania środkami składającymi się na masę upadłości, ma obowiązek korygować podatek VAT, który przed ogłoszeniem upadłości, zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowił podatek naliczony podlegający odliczeniu (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.)?
Słowa kluczowe: brak; dług; dłużnik; korekta; korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; podatek-podatek naliczony; postępowanie-postępowanie upadłościowe; syndycy; upadłość; upadłość-ogłoszenie upadłości; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne; zapłata-brak zapłaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 15 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe oraz o dowód wpłaty dodatkowych opłat za wydanie interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej. Upadłość została ogłoszona Postanowieniem Sądu Rejonowego w X z dnia 20 grudnia 2012 r. – sygn. akt (…).

Sąd w swoim postanowieniu stwierdził, że majątek Spółki wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego oraz na częściowe zaspokojenie wierzycieli.

Główną przesłanką jaką brał pod uwagę Sąd wydając ww. postanowienie była wartość masy upadłości, oszacowana zgodnie z wymogami ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej upadła Spółka kupowała towar i usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, których nie zapłaciła. W związku z powyższym, kontrahenci upadłej Spółki wystawili korekty niezapłaconych faktur VAT – umniejszając je o należny podatek VAT.

Obecnie, po wejściu w życie znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, art. 89b tej ustawy zobowiązuje podatnika, będącego dłużnikiem, do pomniejszenia podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jednocześnie art. 89a ust. 2 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów nie może dokonać podatnik będący wierzycielem dłużnika, który jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wyraźnie wskazują, że dochodzenie należności od dłużnika, w stosunku do którego została orzeczona upadłość, może nastąpić tylko na zasadach określonych w tej ustawie.

Z pisma z dnia 24 kwietnia 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku, wynika, iż:

1.  Przedmiotem rozstrzygnięcia tut. Organu ma być art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., jak i w obecnym stanie prawnym – po nowelizacji obowiązującej od dnia 1 stycznia 2013 r.
2.  Wniosek o interpretację podatkową dotyczy zarówno faktur, dla których uprawdopodobnienie nieściągalności, stosownie do przepisu art. 89a ust. la ustawy VAT, przypadało w stanie prawnym obowiązującym do końca roku 2012, jak również dla tych faktur, których nieściągalność uważa się za uprawdopodobnioną według znowelizowanej ustawy VAT.
3.  Wniosek dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy syndyk masy upadłości, który jako jedyny organ jest uprawniony do reprezentowania jednostki w upadłości likwidacyjnej oraz jako jedyny organ jest uprawniony do dysponowania środkami składającymi się na masę upadłości, ma obowiązek korygować podatek VAT, który przed ogłoszeniem upadłości, zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowił podatek naliczony podlegający odliczeniu (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można dokonać korekty, o której mowa w art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wniosek powyższy wypływa z analizy celowości przeprowadzania procesu likwidacji w postępowaniu upadłościowym.

Zasadniczym celem tego postępowania jest zaspokojenie w miarę w najwyższym stopniu wierzycieli. Cel ten osiągany jest zasadniczo w drodze przeprowadzenia likwidacji majątku upadłego, wchodzącego w skład masy upadłości.

Pozyskane przez syndyka masy upadłości środki pieniężne przeznaczane są na zaspokojenie wierzycieli według kategorii wierzytelności przysługujących im od upadłego, na podstawie danych zawartych w planie podziału funduszów masy upadłości.

Przesłanką rozpoczęcia likwidacji masy upadłości jest sporządzenie spisu inwentarza i oszacowanie wszystkich składników masy upadłości.

Powołując się na orzecznictwo (wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 752/05) Zainteresowany wskazał, że przepisy art. 342 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze stanowią lex specialis w stosunku do regulacji podatkowych. Dochodzenie zaś należności od dłużnika, w stosunku do którego orzeczona została upadłość, może nastąpić wyłącznie na zasadach określonych w prawie upadłościowym i naprawczym.

Zgodnie z wyrokiem WSA z dnia 22 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 109/07, zaspokojenie z masy upadłości należności powstałej po ogłoszeniu upadłości poza trybem określonym w prawie upadłościowym, jest niedopuszczalne.

Konsekwencją powyższego jest, że należności z tytułu podatków, jak i inne należności muszą być, w kwestii zaspokojenia z masy upadłości, poddane działaniu tych przepisów, z wyłączeniem przepisów prawa podatkowego i to bez wyjątku.

Przepisy prawa upadłościowego i naprawczego chronią z jednej strony upadłego przed narastaniem wierzytelności, a z drugiej strony chronią interesy wszystkich wierzycieli upadłego – egzekucja uniwersalna.

Wykluczona jest wobec tego sytuacja, że niektóre wierzytelności zostaną zaspokojone poza kolejnością przewidzianą w tych przepisach.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, iż w dniu 26 października 2011 r. WSA w Szczecinie w sprawie (sygn. akt I SA/Sz 571/11) skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów, wydał wyrok uchylający indywidualną interpretację podatkową nr ITPP1/443-1249/10/KM) nakazującą syndykowi sporządzanie korekt deklaracji VAT w ramach tzw. „ulgi za złe długi”.

Sąd Rejonowy w Olsztynie w postanowieniu z dnia 1 września 2004 r., sygn. akt V U 25/06, wyraźnie wskazał, że „syndyk nie ma obowiązku brania na siebie odpowiedzialności za zdarzenia, które miały miejsce przed ogłoszeniem upadłości, nie ma też obowiązku wystawiania z tego tytułu dokumentów, które wywołać mogą określone skutki prawne dla samego syndyka i dla masy upadłości”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 660/11 wydał wyrok, w którym rozstrzygnął, iż Syndyk Masy Upadłości spółki będącej w upadłości likwidacyjnej nie jest zobowiązany do korekty podatku w trybie art. 89b ustawy VAT po otrzymaniu zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 tej ustawy.

W znowelizowanej ustawie VAT – w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. nie ma już mowy o ww. zawiadomieniu, jednak w ówczesnym stanie prawnym – obowiązującym dla wierzytelności, dla których 180 dni od terminu płatności minęło do końca roku 2012, wierzyciel mógł skorygować podatek VAT należny, pomimo, że na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego, warunkiem skorzystania z przywileju korekty podatku VAT należnego przez wierzyciela, był fakt, że dostawa towaru lub świadczenie usług była dokonana na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji oraz, że wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekt byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, nie miało przy tym znaczenia czy na dzień dokonania korekty dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Obecnie – po nowelizacji – w stanie prawnym obowiązującym dla wierzytelności, dla których 150 dzień od terminu płatności mija w roku 2013, jest zapis uniemożliwiający skorzystanie z korekty VAT należnego przez wierzyciela, w przypadku gdy na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (art. 89a ust. 2 pkt 3b znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług).

Znowelizowany przepis art. 89a ustawy VAT zabezpiecza budżet Państwa przed uszczupleniem, jakie mogłoby nastąpić w przypadku korzystania z „ulgi za złe długi” przez wierzycieli, których dłużnikami są jednostki będące w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Powyższa nowelizacja ustawy VAT, w ocenie Spółki, potwierdza nie wprost Jej stanowisko, ponieważ Ustawodawca wziął pod uwagę przepisy ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, które są nadrzędne w stosunku do ustaw podatkowych i poprzez nowelizację zabezpieczył budżet Państwa przed niewątpliwym uszczupleniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż z uwagi na zakres pytania niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2012 r.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Jak stanowi art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Według art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Ponadto, w myśl art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z kolei, w świetle art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Ponadto, wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy. Jeżeli dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Jeżeli dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części. Co szczególnie istotne, tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy, daje prawo do skorygowania podatku należnego.

Ponadto należy podkreślić, że warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy, aby dłużnik nie był w stanie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnosić wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. Zatem, okoliczność, iż wobec dłużnika po dostawie lub świadczeniu usług została ogłoszona upadłość nie zwalnia tego dłużnika z obowiązku określonego przepisem art. 89b ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej. Upadłość została ogłoszona Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 grudnia 2012 r. Sąd w swoim postanowieniu stwierdził, że majątek Spółki wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego oraz na częściowe zaspokojenie wierzycieli. Główną przesłanką jaką brał pod uwagę Sąd wydając ww. postanowienie była wartość masy upadłości, oszacowana zgodnie z wymogami ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wyraźnie wskazują, że dochodzenie należności od dłużnika, w stosunku do którego została orzeczona upadłość, może nastąpić tylko na zasadach określonych w tej ustawie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej upadła Spółka kupowała towar i usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, których nie zapłaciła. W związku z powyższym, kontrahenci upadłej Spółki wystawili korekty niezapłaconych faktur VAT – umniejszając je o należny podatek VAT. Wniosek dotyczy faktur, dla których uprawdopodobnienie nieściągalności, stosownie do przepisu art. 89a ust. la ustawy VAT, przypadało w stanie prawnym obowiązującym do końca roku 2012.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości, czy syndyk masy upadłości, który jako jedyny organ jest uprawniony do reprezentowania jednostki w upadłości likwidacyjnej oraz jako jedyny organ jest uprawniony do dysponowania środkami składającymi się na masę upadłości, ma obowiązek korygować podatek VAT, który przed ogłoszeniem upadłości, zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowił podatek naliczony podlegający odliczeniu.

Należy zauważyć, iż zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy, dłużnik jest stroną, która dokonuje korekty podatku naliczonego i na której ciążą obowiązki wynikające z art. 89b ustawy. Jak już bowiem wskazano, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Brzmienie art. 89b ustawy wskazuje zatem, że dłużnik w sytuacji otrzymania zawiadomienia jest zawsze zobowiązany do korekty podatku naliczonego i nie ma możliwości kwestionowania takiej korekty, nawet jeśli posiadałby wiedzę o niespełnieniu przez wierzyciela warunków wynikających z przepisu art. 89a ustawy. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że dłużnik w sytuacji otrzymania zawiadomienia jest obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego. Przy czym, jak wynika z powołanych wyżej przepisów, korekta podatku naliczonego następuje poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za okres, w którym dokonano odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie art. 160 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.), w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego lecz w imieniu własnym.

W myśl art. 173 ww. ustawy, syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego, syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Syndyk sprawujący zarząd nad majątkiem upadłego, w celu jego likwidacji poprzez sprzedaż, dokonuje szeregu czynności prawnych i faktycznych, które powodują powstanie określonych zobowiązań. Zobowiązania takie, powstałe w trakcie trwania upadłości stanowią wydatki niezbędne do osiągnięcia celu postępowania (art. 230 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).

Stosownie do art. 230 ust. 2 tej ustawy, do wydatków postępowania upadłościowego należą w szczególności: wynagrodzenie i wydatki syndyka, nadzorcy sądowego i zarządcy oraz ich zastępców, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty doręczeń, obwieszczeń i ogłoszeń, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości podatki i inne daniny publiczne, wydatki związane z zarządem masy upadłości, w tym przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości należności ze stosunku pracy oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, wydatki związane z likwidacją masy upadłości, chociażby do likwidacji doszło na podstawie układu.

Jak wynika z powyższego, okoliczność, że podmiot, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług. Zatem, obowiązki podatnika nałożone m. in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, w tym obowiązek składania deklaracji podatkowych, nie ustają z chwilą ogłoszenia upadłości, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać wszelkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

Syndyk masy upadłości ponosi zatem odpowiedzialność za rzetelność i niewadliwość ksiąg rachunkowych. Tym samym, syndyk jest zobowiązany do terminowego składania deklaracji podatkowych, jak również ma obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych, z tym, że obowiązek ten aktualizuje się jedynie wtedy, gdy syndyk posiada środki potrzebne do zapłaty podatku. Zatem syndyk – działający w imieniu i na rzecz upadłego – jest zobowiązany do podpisywania deklaracji i dokonywania ewentualnych wpłat zobowiązania podatkowego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że syndyk działając w zastępstwie zarządu Spółki zobowiązany jest do wykonywania obowiązków podatkowych, ciążących na Spółce będącej w upadłości likwidacyjnej, w tym do podpisywania i składania w imieniu Spółki deklaracji podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług. Obowiązek ten spoczywa na syndyku również w przypadku, gdy na skutek zaistniałych po ogłoszeniu upadłości okoliczności nastąpi konieczność dokonania korekty złożonej deklaracji, w tym przypadku na skutek otrzymania przez Spółkę zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego (…). W przedmiotowej sprawie bowiem okoliczność powstania obowiązku złożenia korekty deklaracji (otrzymanie zawiadomienia) wystąpiła po ogłoszeniu upadłości i bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest to, że korekta ta dotyczy okresu rozliczeniowego, w którym Spółka nie była w upadłości likwidacyjnej. Zatem, w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w art. 89b ustawy, do dokonania korekty podatku naliczonego, a tym samym do dokonania korekty deklaracji, zobowiązany jest syndyk (działający na rzecz podmiotu znajdującego się w upadłości).

Reasumując, syndyk masy upadłości Wnioskodawcy, jako podmiot odpowiedzialny za wykonanie obowiązków podatkowych podatnika (Zainteresowanego) w trakcie trwania postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy należność powstała przed ogłoszeniem upadłości Spółki, jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy.

W kwestii relacji przepisów prawa podatkowego do prawa upadłościowego i naprawczego należy stwierdzić, że zasada, iż prawo upadłościowe ma charakter lex specialis w stosunku do ustawy o podatku od towarów i usług, funkcjonuje w kontekście kwestii uwzględnienia kolejności zaspokajania wierzycieli z masy upadłości, nie zmienia natomiast sposobu rozliczenia z tytułu podatku VAT i nie uchyla obowiązków jakie zostały nałożone na podatników przepisami ustawy.

Ponadto, należy wskazać, iż dokonanie korekty w trybie art. 89b ustawy nie prowadzi do zaspokojenia wierzyciela poza postępowaniem upadłościowym (wierzytelność w tym przypadku nie jest uregulowana).

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w przypadku nieuregulowania należności w terminie 180 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, syndyk masy upadłości ma obowiązek dokonania, w trybie art. 89b ust. 1 w związku z art. 89a ustawy, korekty podatku naliczonego, który przed ogłoszeniem upadłości, zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowił podatek naliczony podlegający odliczeniu.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto należy nadmienić, że przedmiotem interpretacji w rozpatrywanej sprawie nie były przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakładające na podatników obowiązki związane z rozliczaniem podatku w trybie art. 89a i art. 89b nie odsyłają do przepisów ustaw niepodatkowych.

Dlatego też przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie mogą uchylić obowiązków jakie nałożone zostały na podatników przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2013 r. nr ILPP1/443-125/13-5/NS.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.