Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.318.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-18
Teza: Cele mieszkaniowe, zwolnienie przedmiotowe
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2019 r. (data wpływu 20 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 28 czerwca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.318.2019.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem poczty w dniu 28 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 lipca 2019 r.). W dniu 9 lipca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 8 lipca 2019 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 marca 2008 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. W skład masy spadkowej po ojcu wchodziły:

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 37,48 m2, o wartości 60 000 zł,

*   samochód osobowy …, rok produkcji 1982, wartość 300 zł,

*   garaż o powierzchni 15 m2, na nieruchomości stanowiącej własność … – wartość 1 000 zł.

Spadek po zmarłym ojcu dziedziczyli:

*   Wnioskodawca – w 1/6 części,

*   brat Wnioskodawcy … – w 1/6 części,

*   żona spadkodawcy … – w 4/6 części.

Wnioskodawca był zwolniony od zapłaty podatku od spadków i darowizn z uwagi na fakt, że upłynął 5-letni termin, w którym nieruchomość wchodząca w skład spadku nie została zbyta.

Ojciec Wnioskodawcy nie był jedynym właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku, stanowiło ono współwłasność majątkową małżeńską ze zmarłą w dniu 5 września 2016 r. …, po 1/2 udziału. Wnioskodawca wraz z bratem przeprowadzili postępowanie celem uzyskania aktu poświadczenia dziedziczenia dopiero po śmierci matki (zmarłej w dniu 5 września 2016 r.), nie było przeprowadzone postępowanie celem działu spadku.

W listopadzie 2017 r. Wnioskodawca zbył odziedziczone wcześniej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w wymiarze 1/2 udziału za kwotę 47 250 zł. Odpłatne zbycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca w związku ze sprzedażą ww. udziału w prawie własności poniósł koszty usług biura obrotu nieruchomościami w kwocie 2 500 zł (Biuro …). Wnioskodawca zagubił niestety rachunek za usługi pośrednika w sprzedaży.

Po dokonaniu sprzedaży, uzyskane z tego tytułu środki Wnioskodawca przeznaczył na nabycie mieszkania spółdzielczego w ustroju wspólności majątkowej ze swoją małżonką. Nabyty lokal mieszkalny jest położony przy ul. …, i przeznaczony jest do zamieszkania przez Wnioskodawcę i Jego żonę w przyszłości. Lokal ten nie będzie przeznaczony na wynajem ani inną działalność przynoszącą dochód. Sposób finansowania zakupu lokalu mieszkalnego był następujący: ok. 50 000 zł wpłaty gotówkowej, ok. 174 000 zł z kredytu hipotecznego. Umowę kredytową zawarto w dniu 22 marca 2019 r. w banku … Celem udzielenia kredytu zgodnym z umową, było nabycie lokalu mieszkalnego. Stronami umowy kredytowej byli bank i Wnioskodawca. Środki pieniężne przekazano w dniu 25 marca 2019 r. Wnioskodawca nie zamierza udostępniać/użyczać zakupionego lokalu mieszkalnego osobom trzecim, prócz swojego syna z żoną i córką, któremu umożliwi czasowe korzystanie z lokalu na wypadek braku możliwości zapewnienia sobie przez nich innego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca jest aktualnie zatrudniony na terenie powiatu …, ale z uwagi na stan zdrowia i świadczenia emerytalne zamierza zakończyć zatrudnienie i przenieść się do … na stałe, tam koncentrując działalność życiową, powiązania osobiste i interesy gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wyżej przedstawiony stan faktyczny uprawnia Wnioskodawcę do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na nabycie innego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe, i w jakiej kwocie?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Mu zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, z uwagi na przeznaczenie środków z tego zbycia na własne cele mieszkaniowe w postaci nabycia innego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 30 marca 2008 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, po którym dziedziczyli: Wnioskodawca – w 1/6 części, brat Wnioskodawcy – w 1/6 części, żona spadkodawcy – w 4/6 części. W skład masy spadkowej po ojcu wchodziło m.in. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Ojciec Wnioskodawcy nie był jedynym właścicielem nieruchomości wchodzącej w skład spadku. Nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową małżeńską ze zmarłą w dniu 5 września 2016 r. żoną, po 1/2 udziału. Wnioskodawca wraz z bratem przeprowadzili postępowanie celem uzyskania aktu poświadczenia dziedziczenia dopiero po śmierci matki (zmarłej w dniu 5 września 2016 r.), nie było przeprowadzone postępowanie celem działu spadku.

W listopadzie 2017 r. Wnioskodawca zbył odziedziczone spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w wymiarze 1/2 udziału za kwotę 47 250 zł. Odpłatne zbycie udziału w ww. prawie do lokalu nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca w związku ze sprzedażą poniósł koszty usług biura obrotu nieruchomościami w kwocie 2 500 zł. Wnioskodawca zagubił niestety rachunek za usługi pośrednika w sprzedaży nieruchomości.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów ww. Kodeksu. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem, stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę udziału 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, stanowiącym współwłasność małżeńską rodziców Wnioskodawcy, będącego przedmiotem odpłatnego zbycia, nastąpiło w następujących datach:

*   w dniu 30 marca 2008 r., w drodze spadku po ojcu,

*   w dniu 5 września 2016 r., w drodze spadku po matce.

Biorąc pod uwagę powyższe, przychód z nienastępującej w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaży w listopadzie 2017 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 30 marca 2008 r. w spadku po ojcu, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w wyżej powołanym przepisie.

Natomiast, przychód z nienastępującej w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaży w listopadzie 2017 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 5 września 2016 r. w spadku po matce, stanowi źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zastrzeżenia wymaga, że od dnia 1 stycznia 2019 r. zmianie uległa treść powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 1 pkt 5 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159), w powołanym przepisie wyrazy „dwóch lat” zastępuje się wyrazami „trzech lat”. W myśl art. 16 wskazanej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. W związku z tym, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze spadku w części w 2008 r., a w części w 2016 r., nastąpiła w 2017 r., zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Powołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie ze względu na „własne cele mieszkaniowe”. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Ustawodawca nie definiuje jednak użytego zwrotu „własne cele mieszkaniowe”. Odnosząc się do powyższej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 791/15, stwierdził, że pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości, chociaż ustawodawca nie uzależnił skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku czy lokalu w chwili jego nabycia, czy też niezwłocznie po nabyciu.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym wykorzystaniem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał, że po zbyciu udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, uzyskane z tego tytułu środki przeznaczył na nabycie mieszkania spółdzielczego w ustroju wspólności majątkowej ze swoją małżonką. Nabyty lokal mieszkalny przeznaczony jest do zamieszkania przez Wnioskodawcę i Jego żonę w przyszłości. Lokal ten nie będzie przeznaczony na wynajem ani inną działalność przynoszącą dochód. Wnioskodawca nie zamierza udostępniać/użyczać zakupionego lokalu mieszkalnego osobom trzecim, prócz swojego syna z żoną i córką, któremu umożliwi czasowe korzystanie z lokalu na wypadek braku możliwości zapewnienia sobie przez nich innego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca jest aktualnie zatrudniony, ale z uwagi na stan zdrowia i świadczenia emerytalne zamierza zakończyć zatrudnienie i przenieść się na stałe, tam koncentrując działalność życiową, powiązania osobiste i interesy gospodarcze.

W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej we wniosku do wydatków na własne cele mieszkaniowe zaliczyć można kwotę przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w 2016 r. w spadku po matce, przeznaczonego na zakup innego lokalu mieszkalnego, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, w którym Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę w listopadzie 2017 r. sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze spadku w 2008 r., nie stanowi źródła przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w wyżej powołanym przepisie.

Natomiast, przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę w listopadzie 2017 r. sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze spadku w 2016 r., stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, z którego dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Wydatkowanie przychodu przypadającego ze sprzedaży tego udziału na zakup lokalu mieszkalnego w …, do którego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo własności (współwłasności) lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, będzie uprawniało Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia dochodu od podatku, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości odpowiadającej iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia ww. prawa do lokalu.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.