Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.320.2016.2.IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-08-19
Teza: Kiedy powstaje obowiązek podatkowy dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odpady (śmieci)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwiecień 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3 **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 38.21.10.0,

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zaistniałego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Podstawowym rodzajem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. W tym celu na podstawie procedury R3 świadczy usługi odzysku odpadów organicznych, które stanowią dla niej substraty do fermentacji metanowej. Proces fermentacji metanowej zachodzi bez dostępu tlenu i uzyskuje się biogaz, który jest podstawą do wytworzenia energii w kogeneratorze. Wynikiem i finalnym wyrobem jest energia elektryczna i produkt uboczny w postaci ciepła.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada pozwolenie w postaci decyzji na przetwarzanie odpadów. Usługi polegające na wywozie i unieszkodliwianiu odpadów mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.21.10.0 - Usługi związane z obróbką odpadów innych niż niebezpieczne w celu ich ostatecznego usunięcia.

Na usługi odzysku odpadów organicznych w procedurze R3 składają się następujące elementy/czynności:

1.  Odbiór odpadu (tj. odpadowa serwatka, wytłoki, osady i inne odpady przetwórstwa produktów roślinnych, wytłoki, osady moszczowe i pofermentacyjne, wywary, surowce i produkty nienadające się do spożycia i przetwórstwa, ziemia bieląca z rafinerii oleju, odpady organiczne, produkty spożywcze przeterminowane lub nieprzydatne do spożycia, odpady ulegające biodegradacji). Transport odpadów do wnioskodawcy odbywa się na własne ryzyko i koszt kontrahentów, na podstawie umów o zagospodarowanie odpadami. Na podstawie zleceń przez kontrahenta następuje dostawa surowca i w momencie dostawy odpadów Wnioskodawca staje się ich właścicielem.
2.  Rozładunek odpadów i przyjęcie ich na magazyn.
3.  Załadunek odpadów na podajnik substratów i podanie materiału odpadowego do fermentorów, gdzie materiał poddawany jest procesowi fermentacji w ramach procesu odzysku metodą R3.

Proces odzysku metodą R3 polega na przetworzeniu materiału organicznego na biogaz i poferment.

Wnioskodawca we wniosku wskazał klasyfikację statystyczną usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3 jako 38.21.10.0 – usługi związane z obróbką odpadów innych niż niebezpieczne w celu ich ostatecznego usunięcia, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w świadczeniu usług w procedurze R3 podlega opodatkowaniu w momencie wystawienia faktury na podstawie art. 19 ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
2.  świadczenia usług:
    *   telekomunikacyjnych,
    *   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
    *   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
    *   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
    *   stałej obsługi prawnej i biurowej,
    *   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy – fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 106i ust. 1 ustawy – podatnik ma czas na wystawienie faktury do 15. dnia miesiąca po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów albo wykonano usługę.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast, norma wyrażona w ramach przepisu art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy ma charakter szczególny w stosunku do ogólnej zasady powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usługi, określonej w art. 19a ust. 1 ustawy i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług w nich wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

Jak wynika z opisu sprawy podstawowym rodzajem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. W tym celu na podstawie procedury R3 świadczy usługi odzysku odpadów organicznych. Wynikiem i finalnym wyrobem jest energia elektryczna i produkt uboczny w postaci ciepła. Wnioskodawca posiada zezwolenie w postaci decyzji na przetwarzanie odpadów. Usługi polegające na wywozie i unieszkodliwianiu odpadów mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.21.10.0 „Usługi związane z obróbką odpadów innych niż niebezpieczne w celu ich ostatecznego usunięcia” (poz. 148 załącznika nr 3 do ustawy).

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy wskazać należy, że jeśli usługi świadczone przez Wnioskodawcę zostały prawidłowo sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 38.21.10.0, to stanowią one usługi, o których mowa w załączniku nr 3 do ustawy poz. 148. Zatem dla tych usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności, zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy.

W obecnie obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług nie ma powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku „ art. 19 ust. 5 pkt 4 lit. b)”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanych we wniosku usług, wg podanej klasyfikacji PKWiU.

W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług według PKWiU, ponieważ Organ podatkowy nie jest właściwy do dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów bądź usług, ani do oceny poprawności klasyfikacji usługi, według PKWiU. Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zmiana któregokolwiek elementu opisu zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług odzysku odpadów organicznych w procedurze R3. Natomiast wniosek w pozostałej części został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.