Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.676.2021.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-04
Teza: rozliczenie uzyskanych za granicą przychodów w rocznym zeznaniu podatkowym
Słowa kluczowe: Niemcy; Norwegia; obowiązek-obowiązek podatkowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismami z dnia 23 września 2021 r. (data wpływu 27 września 2021 r. oraz 18 października 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia uzyskanych za granicą przychodów w rocznym zeznaniu podatkowym – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 15 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia uzyskanych za granicą przychodów w rocznym zeznaniu podatkowym.

W dniu 27 września 2021 r. oraz 18 października 2021 r., na wezwanie Organu, Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

**We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca w 2020 r. prowadził przez cały rok indywidualną działalność gospodarczą. Jest podatnikiem zwolnionym z VAT. Z podatku dochodowego rozlicza się na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Do naliczenia podatku stosuje stawkę 8,5%. Ta stawka ma zastosowanie przy usługach wykonywanych na turbinach wiatrowych. Dodatkowo w 2020 r. Wnioskodawca został zatrudniony na umowę o pracę przez firmę posiadającą siedzibę w Danii. W ramach tego etatu został delegowany do pracy na terenie Norwegii. Na tej umowie pracował 83 dni. W ramach drugiej umowy o pracę z pracodawcą z Niemiec, Wnioskodawca wykonywał pracę przez 48 dni na terenie Niemiec. Przy rozliczeniu dochodów z zagranicznych etatów ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją. Przy jej zastosowaniu dochód uzyskany za granicą nie musi zostać opodatkowany w Polsce. Jednak jego wysokość ma wpływ na ustalenie stopy procentowej, według której wylicza się wysokość podatku od pieniędzy zarobionych w Polsce. Ta zasada ma zastosowanie dla polskich przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych.

W piśmie z dnia 23 września 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od dnia 11 lutego 2019 r. w zakresie PKD 43.99.Z - Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane. PKWiU to 43.99.90.0 - Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Praca polega na wykonywaniu prac montażowych, remontowych, malowaniu, zabezpieczaniu przed korozją, usuwaniu martwych zwierząt na turbinach wiatrowych zlokalizowanych na morzu lub lądzie. Pracę tę wykonuje przy zastosowaniu technik alpinistycznych, czyli używa lin i sprzętu asekuracyjnego, aby wykonać daną pracę. Jest to działalność usługowa. Dokumentację podatkową prowadzi biuro rachunkowe w ramach obowiązującej umowy. Do celów rozliczania podatków biuro sporządza ewidencję przychodów zawierającą przychody opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według odpowiedniej stawki. Do naliczenia podatku Wnioskodawca stosuje stawkę 8,5%. Ta stawka ma zastosowanie przy usługach wykonywanych na turbinach wiatrowych. Wnioskodawca w 2020 r. prowadził przez cały rok indywidualną działalność gospodarczą. Jest podatnikiem zwolnionym z VAT. W dniu 11 lutego 2019 r., zakładając działalność gospodarczą, zaznaczył we wniosku składanym w CEDIG, że wybiera ryczałt jako formę rozliczenia podatku dochodowego. Tej formy opodatkowania Wnioskodawca nigdy nie zmieniał. Prowadzona działalność gospodarcza jest zarejestrowana tylko w Polsce. Dodatkowo w 2020 r. został zatrudniony na umowę o pracę przez firmę posiadającą siedzibę w Danii. W ramach tego etatu został delegowany do pracy na terenie Norwegii. W ramach drugiej umowy o pracę z pracodawcą z Niemiec wykonywał pracę na terenie Niemiec. Umowy o pracę zostały zawarte poza działalnością gospodarczą. Tylko w Polsce znajduje się centrum zainteresowań życiowych Wnioskodawcy. W październiku 2021 r. planowana jest data Jego ślubu z Polką. W X zamierzają prowadzić wspólne gospodarstwo domowe.

W 2020 r. Wnioskodawca przebywał na terenie Polski i w pracy wg poniższego zestawienia:


| od | do | liczba dni | kraj | cel 
| 2020-04-21 | 2020-04-27 | 7 | Polska | praca w ramach działalności gospodarczej 
| 2020-05-04 | 2020-05-10 | 7 | Polska | praca w ramach działalności gospodarczej 
| 2020-05-25 | 2020-05-30 | 6 | Litwa | praca w ramach działalności gospodarczej 
| 2020-06-28 | 2020-07-26 | 29 | Norwegia | zatrudnienie na umowę o pracę z Danii 
| 2020-08-09 | 2020-08-21 | 13 | Norwegia | zatrudnienie na umowę o pracę z Danii 
| 2020-09-06 | 2020-09-23 | 18 | Niemcy | praca w ramach działalności gospodarczej 
| 2020-10-05 | 2020-10-21 | 17 | Niemcy | praca w ramach działalności gospodarczej 
| 2020-11-13 | 2020-12-08 | 26 | Niemcy | zatrudnienie na umowę o pracę z Niemiec 

Umowy o pracę z Danią i Niemcami nie posiadają zapisów dotyczących odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultaty wykonywanych prac, ani odpowiedzialności związanej z ryzykiem gospodarczym. Odmiennie jest natomiast w stosunku do prac wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tu zawsze w umowach znajdują się zapisy dotyczący nienależytego wykonania prac, kar umownych, rozwiązania umowy w trybie natychmiastowym i gwarancji należytego wykonania umowy. Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca musi posiadać aktualną polisę odpowiedzialności cywilnej w życiu zawodowym. W przypadku prac wykonywanych na turbinach wiatrowych (niezależnie od formy zatrudnienia) mamy do czynienia z wykonywaniem usług wedle ściśle określonych procedur związanych z bezpieczeństwem i higieną pracy oraz procedurami narzuconymi przez producentów turbin i pod nadzorem pracodawcy/zleceniodawcy. Aby wykonywać pracę na turbinach wiatrowych należy przedstawiać pracodawcy lub zleceniodawcy certyfikaty szkoleń, które są niezbędne, aby dana osoba mogła być dopuszczona do pracy na wiatraku. Nie ma możliwości swobody dotyczącej czasu pracy, czy sposobu wykonania prac na turbinie. Prace wykonuje się pod nadzorem ze strony BHP oraz zgodnie z harmonogramem prac. W dużej mierze możliwość wykonania pracy determinują warunki pogodowe. Praca zawsze jest dzielona pomiędzy kilkuosobowe zespoły pracowników/zleceniobiorców. Przydzielane przez zleceniodawcę jest miejsce wykonania pracy (czyli, która dokładnie wieża ma być miejscem pracy), zakres zadań adekwatnych do warunków pogodowych aktualnie panujących.

Każda z umów z pracodawcą z Niemiec/Danii wskazuje na konkretne miejsce wykonywania pracy. Umowa wskazuje, na jakiej farmie wiatrakowej będą wykonywane prace. Dodatkowo Wnioskodawca ma w tym celu wynajęte przez pracodawcę miejsce noclegowe (hotel, wynajęte mieszkanie, czy pensjonat). Pracodawca zawsze zapewnia środki ochrony osobistej, sprzęt do asekuracji, wszystkie narzędzia niezbędne do wykonania pracy, środki chemiczne. Pracodawca organizuje transport pomiędzy miejscem zakwaterowania, a miejscem pracy. Przy każdej umowie jest to inny adres.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia adresy pracodawców:

Główna siedziba: …, Dania.

Oddział Niemiecki: …., Niemcy.

Oddział Polski: …. .

Za 2020 r. Wnioskodawca złożył zeznanie roczne PIT-28, uwzględniające wszystkie dochody uzyskane w ramach działalności gospodarczej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w związku z tym, że Wnioskodawca rozlicza się w Polsce z podatków na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym i składa PIT-28, w którym wykazuje tylko dochody uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ma On obowiązek wykazać w swoim zeznaniu rocznym dochody otrzymane z pracy na etacie w podmiotach zagranicznych (tu od pracodawcy z Danii, z delegowaniem do Norwegii oraz od pracodawcy z Niemiec)? Jeśli tak, to jaki formularz zeznania rocznego należy w tym przypadku złożyć?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i wybraniem formy rozliczenia podatku od polskich dochodów na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym do rozliczenia dochodów uzyskanych w ramach tej działalności w 2020 r., jest On zobowiązany złożyć zeznanie podatkowe PIT-28, co zostało przez Niego dopełnione i złożone zgodnie z obowiązującym terminem.

Z uwagi na przepisy o unikaniu podwójnego opodatkowania do rozliczeń dochodów z Danii, Norwegii i Niemiec, nie ma obowiązku zapłaty podatku w Polsce, jedynie dochody te mają wpływ na wysokość stopy procentowej, według której wylicza się wysokość podatku od pieniędzy zarobionych w Polsce. To wyliczenie ma zastosowanie przy wyborze formy opodatkowania na zasadach ogólnych i nie ma zastosowania przy wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w przypadku Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma obowiązku składania zeznania rocznego wykazującego dochody uzyskane z powyższych krajów.

W piśmie z dnia 23 września 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, dochodów z działalności gospodarczej rozliczanych ryczałtem nie łączy z dochodami z umowy o pracę z Danii/Niemiec.

Zgodnie z art. 27 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustala się stopę procentową podatku dochodowego, do którego wyliczenia uwzględnia się dochody podlegające opodatkowaniu również ze źródeł osiągniętych poza granicami Polski.

Tak wyliczoną stopę procentową stosujemy do wyliczenia podatku, ale dla podatników, którzy wybrali formę rozliczenia na zasadach ogólnych. Wnioskodawca natomiast dochody uzyskane z działalności gospodarczej rozlicza stosując ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Przy rozliczeniu dochodów z zagranicznych etatów ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją. Przy jej zastosowaniu dochód uzyskany za granicą nie musi zostać opodatkowany w Polsce. Jednak jego wysokość ma wpływ na ustalenie stopy procentowej, według której wylicza się wysokość podatku od pieniędzy zarobionych w Polsce. Ta zasada ma zastosowanie dla polskich przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 1a ww. ustawy precyzuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z kolei, art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego polskich rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę z krajem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Konsekwencją ww. faktów jest to, że osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym umawiającym się państwie i otrzymująca wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej ze źródeł pochodzących z drugiego państwa, nie może być opodatkowana w tym drugim państwie tylko z tej przyczyny, że wyniki jej pracy są tam wykorzystywane.

Z wniosku wynika, że w 2020 r. miejsce zamieszkania Wnioskodawcy dla celów podatkowych (rezydencja podatkowa) znajdowało się w Polsce. Zatem, w 2020 r. Wnioskodawca był osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w 2020 r. prowadził przez cały rok indywidualną działalność gospodarczą, którą rozliczył na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, stosując stawkę 8,5%, która ma zastosowanie przy usługach wykonywanych na turbinach wiatrowych. Dodatkowo w 2020 r. Wnioskodawca został zatrudniony na umowę o pracę przez firmę posiadającą siedzibę w Danii. W ramach tego etatu został delegowany do pracy na terenie Norwegii. Na podstawi tej umowy pracował 83 dni. W ramach drugiej umowy o pracę z pracodawcą z Niemiec, Wnioskodawca wykonywał pracę przez 48 dni na terenie Niemiec.

W niniejszej sprawie należy powołać zapisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90; dalej: „Umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. Umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19, uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 ww. Umowy, określa wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2 ww. Umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 24 ust. 2 lit. a) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Natomiast, zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. b) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Federalnej Niemiec. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia, i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Republice Federalnej Niemiec.

Zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdą również przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Oslo dnia 24 maja 1977 r. (Dz. U. z 1979 r., Nr 27, poz. 157; dalej: „Umowa polsko-norweska”).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. Umowy, z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18, 19, 20 i 21 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast art. 14 ust. 2 ww. Umowy, stanowi, że bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas roku finansowego i

b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz

c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Norwegii, to Polska zwolni, stosownie do postanowień ustępu 2, taki dochód lub majątek spod opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby stosować stopę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód lub majątek nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Natomiast, zgodnie z art. 24 ust. 2 Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10 i 12 może być opodatkowany w Norwegii, Polska zezwoli, aby od podatku od dochodu tej osoby odjęta została kwota równa wielkości podatku obliczonego przed dokonaniem odjęcia, która przypadałaby od dochodu osiągniętego w Norwegii. Odjęta kwota nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odjęcia, która przypadałaby od dochodu osiągniętego w Norwegii.

W myśl z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. I tak, źródłem przychodów, zgodnie z pkt 1, jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta, zaś w pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ww. ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych (wyłączonych) z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że miejsce zamieszkania dla celów podatkowych Wnioskodawcy znajduje się w Polsce, to zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą pomiędzy Polską a Niemcami (analogiczna umowa obowiązuje z Norwegią), wynagrodzenie otrzymane od pracodawcy z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Niemiec (bądź Norwegii) podlega opodatkowaniu w Niemczech (w Norwegii).

Zatem, zgodnie z ww. umową, jako metodę unikania podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę wyłączenia z progresją, która oznacza, że w Polsce zwolniony jest dochód osiągnięty w drugim państwie, jednak ma on wpływ na ustalenie stopy procentowej, wg której obliczamy należny podatek od dochodu osiągniętego w Polsce.

Obowiązek złożenia zeznania podatkowego i rozliczenia dochodów zagranicznych w tym wypadku występuje tylko wtedy, gdy podatnik osiągnął dochód podlegający w Polsce opodatkowaniu wg skali podatkowej.

Tak więc, jeżeli w Polsce nie był osiągnięty dochód opodatkowany skalą podatkową, to wówczas nie ma obowiązku wykazywania dochodów uzyskanych za granicą.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawca rozlicza się w Polsce z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i składa PIT-28, w którym wykazuje dochody uzyskane w ramach tej działalności gospodarczej i skro w 2020 r. nie uzyskał w Polsce innych dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych, to nie ma On obowiązku dochodów otrzymanych w 2020 r. z pracy na etacie w podmiotach zagranicznych (od pracodawcy z Danii, z delegowaniem do Norwegii oraz od pracodawcy z Niemiec) wykazywać w zeznaniu PIT-28. Nie ma również obowiązku składać zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że przedmiotowa interpretacja indywidualna dotyczy 2020 r., który był przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.