Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.750.2024.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia za wykonywanie czynności agencyjnych.
Słowa kluczowe: agent-agent ubezpieczeniowy; działalność-działalność wykonywana osobiście; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; umowa-umowa zlecenia; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zleceniobiorca; zleceniodawca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Pozostali płatnicy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Działalność wykonywana osobiście.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1-pkt 2-lit. b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 38-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

1.1 Spółka (…) S.A. („Spółka”; „Wnioskodawca”) jest agentem ubezpieczeniowym zakładów ubezpieczeń, działających na terenie Polski („Zakłady Ubezpieczeń”), wpisanym do Rejestru pośredników ubezpieczeniowych prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego.

Jako agent ubezpieczeniowy, Spółka jest stroną umów agencyjnych zawartych z kilkoma Zakładami Ubezpieczeń, na podstawie których pośredniczy w oferowaniu i zawieraniu w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń umów ubezpieczenia (w szczególności ubezpieczeń komunikacyjnych, mienia, assistance oraz straty finansowej) wskazanych w umowach agencyjnych. W zamian za zawarte za swoim pośrednictwem umowy ubezpieczenia, Spółka otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne od Zakładów Ubezpieczeń.

Dystrybucja ubezpieczeń podlega przepisom ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1214 ze zm.; dalej: „Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń”). W świetle art. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, dystrybucja ubezpieczeń oznacza działalność wykonywaną wyłącznie przez dystrybutora ubezpieczeń polegającą na:

1) doradzaniu, proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;

2) zawieraniu umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych w imieniu zakładu ubezpieczeń, w imieniu lub na rzecz klienta albo bezpośrednio przez zakład ubezpieczeń;

3) udzielaniu pomocy przez pośrednika ubezpieczeniowego w administrowaniu umowami ubezpieczenia lub umowami gwarancji ubezpieczeniowych i ich wykonywaniu, także w sprawach o odszkodowanie lub świadczenie;

4) organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych u agenta ubezpieczeniowego.

Zgodnie z art. 19 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, agent ubezpieczeniowy (taki jak Spółka) może wykonywać czynności agencyjne wyłącznie przy pomocy osoby fizycznej, która spełnia warunki określone w tym przepisie (osoba fizyczna wykonująca czynności agencyjne - dalej jako: „OFWCA”). Osoba fizyczna, przy pomocy której agent ubezpieczeniowy zamierza wykonywać czynności agencyjne (OFWCA), może wykonywać te czynności po wpisaniu jej do Rejestru pośredników ubezpieczeniowych.

Zgodnie z art. 21 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, zakład ubezpieczeń udziela agentowi ubezpieczeniowemu upoważnionemu do zawierania w jego imieniu umów ubezpieczenia pisemnego pełnomocnictwa do dokonywania czynności agencyjnych w imieniu tego zakładu. Co istotne, zgodnie z art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, pełnomocnictwo udzielone przez zakład ubezpieczeń nie może zawierać upoważnienia do udzielania dalszych pełnomocnictw (tzw. zakaz sub-agencji). Jednakże, ust. 5 zastrzega, że jeżeli agent ubezpieczeniowy zawrze z osobą fizyczną spełniającą wymogi określone w art. 19 ust. 1 (OFWCA) umowę dotyczącą wykonywania czynności agencyjnych, umowa ta nie jest uważana za umowę agencyjną.

Zatem cytowane przepisy Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń nakazują wykonywanie czynności agencyjnych wyłącznie przez osoby fizyczne posiadające status agenta ubezpieczeniowego (np. agenci ubezpieczeniowi będący osobami fizycznymi) albo OFWCA (osoby fizyczne, którymi posługują się np. agenci ubezpieczeniowi będący osobami prawnymi). Jednocześnie, przepisy te zakazują Spółce jako agentowi ubezpieczeniowemu podzlecanie innemu agentowi ubezpieczeniowemu czynności agencyjnych powierzonych mu do wykonywania przez Zakłady Ubezpieczeń (wspomniany powyżej tzw. zakaz sub-agencji, uregulowany w art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń). Natomiast ustawodawca wprowadził możliwość wykonywania czynności agencyjnych przez osoby fizyczne, które spełniają warunki przewidziane w art. 19 ust. 1 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń (OFWCA).

Osoby występujące jako OFWCA nie mają statusu „agenta ubezpieczeniowego” i w praktyce współpracują z agentem ubezpieczeniowym wykonującym czynności agencyjne za pomocą tych osób na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia, ewentualnie wykonują czynności na rzecz agenta ubezpieczeniowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Artykuł 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń wyklucza ponadto podzlecenie czynności agencyjnych przez jedną OFWCA na rzecz innej OFWCA, ewentualnie wykonywanie czynności agencyjnych przez jedną OFWCA na rzecz innej OFWCA w ramach stosunku pracy.

Podsumowując:

• konieczność działania agenta ubezpieczeniowego (takiego jak Spółka) przy pomocy OFWCA (konieczność „zatrudnienia” OFWCA) podyktowana jest wymogami ustawowymi wynikającymi z przepisów o dystrybucji ubezpieczeń;

• nawiązanie współpracy z osobami fizycznymi wykonującymi czynności agencyjne (OFWCA) w ramach stosunku pracy bądź w innej formie prawnej jest w praktyce zasadniczo jedyną możliwością wykonywania przez Spółkę jako agenta ubezpieczeniowego czynności agencyjnych, gdyż, jak wyjaśniono powyżej, czynności tych nie może wykonywać bezpośrednio osoba prawna (taka jak Spółka);

• agent ubezpieczeniowy ma również ustawowy zakaz podzlecania wykonywania czynności innemu agentowi ubezpieczeniowemu;

• nie jest ponadto możliwe wykonywanie czynności agencyjnych przez jedną OFWCA na rzecz innej OFWCA, w jakiejkolwiek formule prawnej (tj. ani w ramach działalności gospodarczej, ani w ramach umowy cywilnoprawnej, np. zlecenia, o dzieło, ani też w ramach stosunku pracy).

1.2 Ponadto, Spółka, będąc członkiem grupy finansowej (…) S.A. z siedzibą w (…) (dalej „A”), jest pośrednikiem w dystrybucji produktów finansowych innych spółek z grupy finansowej A, w szczególności usług leasingu, oferowanego przez A („pośrednictwo finansowe"). W tym zakresie, Spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego samodzielnie poprzez swoich pracowników. Dodatkowo, Spółka nawiąże na podstawie odrębnej umowy współpracę z osobami o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, w tym, osobami prawnymi lub osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą, które będą współpracować ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Osoby te w celu wykonywania usług pośrednictwa finansowego, mogą, ale nie muszą, zatrudniać pracowników lub współpracowników. Osoby te, obok dystrybucji usług leasingu, mogą w niektórych przypadkach, głównie na wniosek klienta, świadczyć usługi dystrybucji ubezpieczeń, m.in. oferując klientom ubezpieczenie majątkowe przedmiotów leasingu.

1.3 Aktualnie, Spółka analizuje możliwość wdrożenia nowego modelu dystrybucji ubezpieczeń („Nowy Model”). Wdrożenie Nowego Modelu miałoby na celu uporządkowanie relacji umownych pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w proces dystrybucji ubezpieczeń oferowanych przez Zakłady Ubezpieczeń i dostosowanie tych relacji do potrzeb rynku, przy uwzględnieniu oczekiwań Zakładów Ubezpieczeń oraz wymogów i ograniczeń wynikających z Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń.

W szczególności, w ramach Nowego Modelu, Spółka uwzględni i zastosuje wymaganą przepisami Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń formę wykonywania czynności agencyjnych (prowadzenia dystrybucji produktów ubezpieczeniowych) na rzecz Zakładów Ubezpieczeń, tj. wykonywanie tych czynności przy pomocy osób fizycznych wykonujących czynności agencyjne (OFWCA). W ramach Nowego Modelu:

a) Czynności agencyjne będą wykonywane w imieniu Spółki, jako agenta ubezpieczeniowego, przez pracowników Spółki spełniających wymogi określone w Ustawie o dystrybucji ubezpieczeń oraz posiadających stosowne uprawnienia wymagane od OFWCA.

b) Ponadto, Spółka nawiąże współpracę z osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami Spółki - będą to osoby spełniające wymogi określone w Ustawie o dystrybucji ubezpieczeń oraz posiadające stosowne uprawnienia wymagane przepisami prawa od OFWCA. Wśród OFWCA niebędących pracownikami Spółki, z którymi Spółka nawiąże współpracę, mogą znaleźć się osoby fizyczne o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, w tym:

· osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą, które będą współpracować ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (dalej jako: „OFWCA JDG”) - w tym, osoby zatrudniające lub niezatrudniające pracowników;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i zatrudnione przez OFWCA JDG na podstawie umowy o pracę (dalej jako: „OFWCA Zatrudnione przez OFWCA JDG”) - przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy o pracę zawartej z OFWCA JDG nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i zatrudnione przez spółki osobowe, kapitałowe lub inne podmioty (inne niż OFWCA JDG) na podstawie umowy o pracę (dalej jako: „OFWCA Zatrudnione przez Inne Podmioty”) -przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy o pracę zawartej ze wskazanymi powyżej podmiotami innymi niż OFWCA JDG nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i współpracujące z OFWCA JDG na podstawie umowy cywilnoprawnej - przy czym czynności wykonywane przez takie osoby na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z innymi OFWCA nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i współpracujące ze spółkami osobowymi, kapitałowymi lub innymi podmiotami niebędącymi OFWCA JDG („Innymi Podmiotami”) na podstawie umowy cywilnoprawnej - przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z Innym Podmiotem nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych.

1.4 Poszczególne OFWCA wymienione w pkt 1.3(b) powyżej nie będą przystępować do umów ze Spółką indywidualnie, ale będą wchodzić w relacje gospodarcze z innymi OFWCA poprzez zawieranie z nimi umów o współpracy w modelu konsorcjum („Konsorcjum”). Spółka oczekuje, że członkami każdego z takich Konsorcjów będzie od kilku do kilkunastu OFWCA (dalej także jako: „Partnerzy”), przy czym mogą to być osoby (wyłącznie osoby fizyczne) o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, rozumianym w sposób opisany w pkt 1.3(b) powyżej.

Partnerzy będący członkami każdego z Konsorcjów wyznaczą lidera Konsorcjum, któremu zostaną powierzone określone funkcje organizacyjne i nadzorcze. Każde z Konsorcjów będzie również stroną umowy, w ramach której Partnerzy (OFWCA) uregulują zarówno zasady współpracy z innymi Partnerami, jak też zasady współpracy ze Spółką w zakresie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych („Umowa Konsorcjum”). Stronami Umowy Konsorcjum będą, z jednej strony, Partnerzy, działający wspólnie jako usługodawca (zleceniobiorca), z drugiej zaś Spółka jako usługobiorca (zleceniodawca).

1.5 Celem nawiązania przez indywidualne OFWCA współpracy z innymi OFWCA w ramach Konsorcjum będzie połączenie potencjałów technicznych, finansowych i organizacyjnych poszczególnych osób w celu wspólnego wykonywania na rzecz Spółki czynności w zakresie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych (czynności agencyjnych) realizowanych na rzecz Zakładów Ubezpieczeń. Wykonywanie tych czynności przez Partnerów we współpracy, w ramach Konsorcjum, pozwoli Partnerom na zwiększenie efektywności i jakości ich działań, a tym samym umożliwi lepszą obsługę procesu dystrybucji produktów ubezpieczeniowych oferowanych przez Spółkę jako agenta ubezpieczeniowego.

Jak wskazano, stronami danej Umowy Konsorcjum będą wszyscy Partnerzy (OFWCA) tworzący dane Konsorcjum oraz Spółka jako zleceniodawca. Wszyscy Partnerzy (OFWCA) będący stronami danej Umowy Konsorcjum będą pozostawać względem siebie w stosunku równorzędności. Żadna z OFWCA nie będzie w żaden sposób pozostawać z inną OFWCA w stosunku podporządkowania: jak wyjaśniono w pkt 1.1, Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń w sposób bezwzględny nie dopuszcza możliwości wykonywania czynności agencyjnych przez jedną OFWCA na rzecz innej OFWCA w ramach jakiejkolwiek relacji prawnej - takiej jak relacja pomiędzy OFWCA prowadzącymi działalność gospodarczą (tzw. model b2b), umowa cywilnoprawna (zlecenia, o dzieło) czy też stosunek pracy.

1.6 OFWCA będą posiadać upoważnienie do działania w imieniu Spółki jako agenta ubezpieczeniowego. W ramach każdego z Konsorcjów, Spółka zleci, a Partnerzy (OFWCA) działający wspólnie zobowiążą się do stałego wykonywania w imieniu Spółki czynności agencyjnych w rozumieniu Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń oraz wykonywania innych czynności w zakresie wskazanym w udzielonym upoważnieniu, zgodnie z zasadami określonymi w tej ustawie. W szczególności, w zakres czynności agencyjnych będzie wchodzić:

a) pozyskiwanie klientów,

b) proponowanie lub wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia z klientami, w szczególności przedstawianie klientom warunków oferty ubezpieczenia dotyczących produktów ubezpieczeniowych, w tym przede wszystkim poinformowanie o wysokości składki ubezpieczeniowej, określenia wymagań i potrzeb klienta (tzw. (…)), stosownie do rodzaju produktu ubezpieczeniowego,

c) rzetelne informowanie klientów o rodzajach i warunkach produktów ubezpieczeniowych oraz wynikających z nich prawach i obowiązkach stron umowy ubezpieczenia,

d) doprowadzanie do zawarcia w imieniu Spółki umów ubezpieczenia a także zbieranie i przekazywanie dokumentów niezbędnych do wystawienia polisy, doręczanie klientom potwierdzenia ubezpieczenia (wystawionego przez Spółkę).

1.7 Jak wskazano powyżej, w każdym z Konsorcjów, jedna osoba spośród OFWCA zostanie wyznaczona jako lider Konsorcjum, pełniący określone funkcje organizacyjne i nadzorcze. Spółka zleci także liderowi Konsorcjum wykonywanie czynności polegających na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych wykonywanych przez pozostałe OFWCA. W tym zakresie, lider Konsorcjum będzie zobowiązany do:

a) nadzorowania przestrzegania przez Partnerów standardów obsługi sprzedaży wyznaczonych przez Spółkę,

b) nadzoru nad obiegiem dokumentacji ubezpieczeniowej zgodnie z wytycznymi Spółki;

c) przygotowywania odpowiednich raportów dotyczących wynagrodzenia należnego Konsorcjum za czynności wykonywane na rzecz Spółki, weryfikacji i wyjaśniania ewentualnych nieprawidłowości lub wątpliwości ze Spółką, przekazywania zweryfikowanych raportów do Spółki;

d) analizy i proponowania zmian do właściwych procedur regulujących współpracę ze Spółką w zakresie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych z perspektywy czynności wykonywanych przez OFWCA;

e) realizowania działań w ramach monitoringu jakości obsługi i sprzedaży.

1.8 Każdy z Partnerów Konsorcjum oświadczy, że podczas wykonywania czynności agencyjnych na podstawie Umowy Konsorcjum będzie spełniać wymogi wynikające z Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, w szczególności określone w art. 19 tej ustawy, a także realizować w terminie obowiązek szkoleniowy, o którym mowa w art. 12 wspomnianej ustawy. W razie niespełniania powyższych warunków OFWCA zobowiązana będzie natychmiast zaprzestać wykonywania czynności agencyjnych oraz niezwłocznie powiadomić o tym Spółkę. Naruszenie powyższych obowiązków upoważnia Spółkę do rozwiązania Umowy Konsorcjum w stosunku do Partnera, który je naruszył, bez zachowania okresu wypowiedzenia i bez prawa do odszkodowania dla Partnera od Spółki z tego tytułu.

1.9 Umowa Konsorcjum będzie zawierać postanowienie, zgodnie z którym każdy z Partnerów (OFWCA) ponosi samodzielnie wszelką odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wyrządzoną przy wykonywaniu czynności wynikających z Umowy Konsorcjum, w szczególności ponosi odpowiedzialność za prawidłowe i w pełni profesjonalne wykonanie tych czynności, a także za ich rezultat.

Z kolei Spółka jako agent ubezpieczeniowy będzie ponosić odpowiedzialność względem Zakładów Ubezpieczeń za nieprawidłową realizację czynności agencyjnych na ich rzecz przez OFWCA.

1.10 Spółka zobowiąże się do:

a) zapewnienia Partnerowi dostępu do niezbędnych dokumentów, dostępu do systemów informatycznych niezbędnych do wykonywania usług określonych Umową Konsorcjum, dostępu do poczty elektronicznej, potrzebnych do zawierania umów o produkty ubezpieczeniowe,

b) udzielenia Partnerowi niezbędnych upoważnień, potrzebnych do wykonywania czynności objętych Umową Konsorcjum,

c) zapewnienia Partnerowi adresu e-mail w domenie Spółki,

d) wypłaty wynagrodzenia (prowizji) za wykonanie zobowiązań określonych Umową Konsorcjum na zasadach w niej określonych,

e) zapewnienia materiałów reklamowych, informowania Partnera o zmianach zasad przygotowywania umów na produkty ubezpieczeniowe i o zmianach procedur,

f) przekazywania informacji o produktach ubezpieczeniowych, promocjach planowanych i realizowanych kampaniach sprzedażowych oraz przekazywania instrukcji Partnerowi do realizacji tych kampanii w imieniu Spółki.

1.11 Spółka nie wyznaczy Partnerom czasu ani miejsca wykonywania zleconych im czynności agencyjnych. Projektowana Umowa Konsorcjum zastrzega również, że Partnerzy Konsorcjum w ramach tej umowy nie wykonują czynności pod kierownictwem Spółki. Partnerzy zobowiązują się jedynie do przestrzegania procedur i instrukcji wydanych lub ogłoszonych przez Spółkę, w szczególności dotyczących wykonywania czynności agencyjnych podczas dystrybucji produktów ubezpieczeniowych, jak również Kodeksu Etyki obowiązującego w Grupie A, co ma na celu zapewnienie, że czynności agencyjne wykonywane będą zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Konsorcjum.

Umowa Konsorcjum nie określa również wymiaru czasowego świadczenia czynności agencyjnych przez Partnerów, w tym, nie reguluje dobowego i tygodniowego wymiaru czasu pracy (nie stosuje się ograniczeń wynikających z Kodeksu pracy).

Określony w Umowie Konsorcjum okres wypowiedzenia podlega swobodnej decyzji stron, nie jest zależny od ustawowych warunków (takich jak rodzaju umowy o pracę czy okres zatrudnienia pracownika u danego pracodawcy).

1.12 O ile co innego nie wynika z Umowy Konsorcjum, Partnerzy będą samodzielnie ponosić wszelkie koszty prowadzonej przez siebie działalności i regulować w tym zakresie swoje zobowiązania finansowe.

1.13 Partner będzie ponadto zobowiązany do wykonywania czynności agencyjnych przy użyciu narzędzi, w tym tokenu i konta poczty elektronicznej, indywidualnie przypisanych mu przez Spółkę, których nie może udostępniać innym osobom. Spółka udzieli każdemu z Partnerów dostępu do systemu informatycznego w celu i w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonywania obowiązków nałożonych Umową Konsorcjum. Każdy z Partnerów zobowiąże się wykorzystywać system informatyczny wyłącznie dla celów wynikających z Umowy Konsorcjum, nie udostępniać systemu informatycznego ani danych w nim zawartych osobom trzecim oraz zabezpieczać je przed dostępem osób nieupoważnionych.

Spółka udostępnia wybrane aktywa, w szczególności sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, do korzystania przez OFWCA, dla celów związanych z wykonywaniem Umowy Konsorcjum. Udostępnienie i wykorzystanie aktywów każdorazowo będzie odbywać się z uwzględnieniem zasad bezpieczeństwa oraz konieczności ochrony informacji poufnych, w tym danych objętych tajemnicą prawnie chronioną (tajemnica ubezpieczeniowa oraz tajemnica pośrednika ubezpieczeniowego). Zasady te zostaną w sposób szczegółowy opisane w Umowie Konsorcjum.

1.14 Za wykonanie zobowiązań określonych Umową Konsorcjum, Partnerzy otrzymają od Spółki miesięczne wynagrodzenie prowizyjne („Prowizja”), zgodnie z zasadami określonymi w Umowie Konsorcjum. Z uwagi na charakter gospodarczy i cel Konsorcjum, jakim jest wspólne wykonywanie przez Partnerów (OFWCA) czynności agencyjnych na rzecz Spółki jako zleceniodawcy, Prowizja należna Partnerom Konsorcjum zostanie ustalona w Umowie Konsorcjum jako kwota łączna należna Konsorcjum za wykonywane czynności agencyjne.

Ponadto, OFWCA pełniąca funkcję lidera Konsorcjum wykonującego w imieniu Spółki czynności, o których mowa w pkt 1.7, otrzyma od Spółka dodatkowe miesięczne wynagrodzenie z tytułu wykonywania tych czynności („Dodatkowa Prowizja”).

Każdy z Partnerów będzie wystawiać bezpośrednio na Spółkę fakturę, rachunek lub inny odpowiedni dokument na należną temu Partnerowi kwotę (część Prowizji) za poprzedni okres rozliczeniowy. Lider Konsorcjum będzie dodatkowo wystawiać na rzecz Spółki fakturę, rachunek lub inny odpowiedni dokument na kwotę Dodatkowej Prowizji.

W przypadkach, gdy będzie to wymagane przepisami prawa. Spółka pomniejszy wypłacaną Partnerowi część Prowizji lub Prowizji Dodatkowej o składki na ubezpieczenia społeczne i/lub zdrowotne, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz inne daniny publiczne.

Prowizja, którą otrzymają Partnerzy, zostanie co do zasady określona na podobnych warunkach niezależnie od prawnego i gospodarczego „statusu” danego Partnera, a w szczególności, tego, czy jest to OFWCA JDG, OFWCA Zatrudniona przez OFWCA JDG, OFWCA Zatrudniona przez Inny Podmiot, OFWCA nieprowadząca działalności gospodarczej i współpracująca z OFWCA JDG na podstawie umowy cywilnoprawnej, czy też OFWCA nieprowadząca działalności gospodarczej i współpracująca z Innym Podmiotem na podstawie umowy cywilnoprawnej.

1.15 Ponadto:

a) W Umowie Konsorcjum podkreślono, że umowa ta, w zakresie regulującym powołanie Konsorcjum, nie stanowi i nie powinna być interpretowana jako umowa spółki ani też nie ma charakteru jakiejkolwiek zorganizowanej formy prawnej wynikającej z Kodeksu spółek handlowych lub Kodeksu cywilnego (w szczególności nie powołuje spółki cywilnej) lub umowy o podobnym charakterze pomiędzy OFWCA i ma na celu jedynie uregulowanie zasad współpracy OFWCA w związku z zawarciem i wykonywaniem tej umowy w ramach Konsorcjum.

b) Każdy z Partnerów w czasie trwania Umowy Konsorcjum zobowiąże się wykonywać czynności agencyjne wyłącznie na rzecz Spółki i nie może bez pisemnej zgody Spółki zajmować się działalnością konkurencyjną w stosunku do działalności Spółki ani w inny sposób szkodzić jej interesom.

c) Partner Konsorcjum nie może powierzyć wykonania czynności agencyjnych jakiejkolwiek innej osobie.

d) Umowa Konsorcjum zostanie zawarta na czas nieokreślony, z tym że w zakresie czynności agencyjnych, Partner rozpocznie wykonywanie umowy nie wcześniej niż po wpisaniu go jako osoby fizycznej wykonującej czynności agencyjne (OFWCA) do Rejestru pośredników ubezpieczeniowych prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego.

e) Umowa Konsorcjum może zostać wypowiedziana przez każdego z Partnerów Konsorcjum w stosunku do pozostałych stron (ze skutkiem na koniec miesiąca) na miesiąc naprzód w pierwszym roku jej trwania, na dwa miesiące naprzód w drugim roku jej trwania oraz na trzy miesiące naprzód w trzecim i następnych latach trwania umowy.

Umowa wskazuje przypadki, w których Spółce przysługuje prawo do jej wypowiedzenia w stosunku do danego Partnera Konsorcjum bez zachowania terminu wypowiedzenia ze skutkiem natychmiastowym - może to mieć miejsce w razie:

· poważnego naruszenia przez Partnera obowiązków dotyczących zachowania w tajemnicy informacji poufnych uzyskanych w związku i przy okazji wykonywania czynności dotyczących Spółki,

· naruszenia przez Partnera istotnych wymogów określonych w Ustawie o dystrybucji ubezpieczeń,

· istnienia uzasadnionego podejrzenia (i złożenia stosownego zawiadomienia do organów ścigania), że Partner Konsorcjum lub osoby działające w jego imieniu popełniły w czasie trwania Umowy Konsorcjum przestępstwo związane z prowadzoną działalnością lub na szkodę Spółki;

· rażącego naruszenia przez Partnera obowiązujących procedur i instrukcji wydanych lub ogłoszonych przez Spółkę, w szczególności dotyczących wykonywania czynności agencyjnych podczas dystrybucji produktów ubezpieczeniowych, jak również Kodeksu Etyki obowiązującego w Grupie A lub działania na szkodę Spółki,

· działania przez Partnera niezgodnie z Ustawą o dystrybucji ubezpieczeń, zasadami uczciwego obrotu, uczciwej konkurencji, nielojalnie lub popełnienia czynów niedozwolonych na szkodę Spółki;

· niewypełniania przez Partnera Konsorcjum obowiązków związanych z nadzorem KNF,

· naruszenia przez Partnera innych istotnych postanowień Umowy Konsorcjum.

Niezależnie od przyczyn określonych powyżej, każdej stronie przysługuje prawo wypowiedzenia Umowy Konsorcjum bez zachowania terminu wypowiedzenia w przypadku rażącego naruszenia przez inną stronę postanowień tej umowy.

Ponadto, Umowa Konsorcjum ulega rozwiązaniu w stosunkach pomiędzy Spółką i wszystkimi OFWCA wskutek jej rozwiązania w relacji pomiędzy Spółką a Liderem Konsorcjum, niezależnie od sposobu rozwiązania i podstawy rozwiązania umowy.

f) Umowa Konsorcjum zostanie zawarta na podstawie Kodeksu cywilnego. W szczególności, odpowiednie przepisy Kodeksu cywilnego będą mieć zastosowanie w sprawach nieuregulowanych umową.

1.16 Na tle powyższego zdarzenia przyszłego, Spółka uznała za niezbędne wyjaśnienie zakresu swoich obowiązków jako płatnika składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 497; „ustawa o SUS”), jak również ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 146).

W ocenie Spółki, zagadnieniem wymagającym wyjaśnienia jest możliwość oraz potencjalne skutki zastosowania, przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych (ZUS), do rozliczeń Spółki z OFWCA Zatrudnionymi, przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o SUS.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy o SUS stanowi, że za pracownika uważa się osobę pozostającą w stosunku pracy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a. W świetle ust. 2a, za pracownika w rozumieniu ustawy o SUS uważa się także osobę wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy. Analizowany przepis umożliwia zatem, w ściśle określonych okolicznościach w nim wskazanych, uznanie za pracownika, w rozumieniu ustawy o SUS, osoby niebędącej pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy. Dotyczy to w szczególności osoby wykonującej pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.

Spółka zdecydowała się na wyjaśnienie powyższej kwestii z uwagi na wcześniejsze stanowisko ZUS co do zastosowania przywołanego przepisu (art. 8 ust. 2a ustawy o SUS) w zakresie rozliczeń Spółki z OFWCA w ramach innego stanu faktycznego (aktualnie funkcjonującego modelu współpracy Spółki z OFWCA). Celem Spółki jest ustalenie, czy planowane przez Spółkę wdrożenie Nowego Modelu (opisanego w ramach zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem) może skutkować zastosowaniem w relacji Spółki z OFWCA Zatrudnionymi przepisu zawartego w art. 8 ust. 2a ustawy o SUS, jak również wyjaśnienie związanych z tym zasad rozliczeń.

W przypadku nieuzyskania od ZUS jednoznacznych odpowiedzi w ww. zakresie przed wdrożeniem Nowego Modelu, Spółka rozważa samodzielne zastosowanie przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o SUS, co pozwoli na ograniczenie ryzyka poniesienia dodatkowych kosztów w przypadku ewentualnego stwierdzenia przez ZUS, że przepis ten ma zastosowanie.

Zatem Spółka uwzględnia możliwość zastosowania przepisu art. 8 ust. 2a ustawy ZUS o SUS, co może mieć miejsce m.in. w następstwie decyzji wydanej przez ZUS lub przez Narodowy Fundusz Zdrowia (NFZ), wyroku sądu lub decyzji podjętej przez samą Spółkę (dalej łącznie jako „Zastosowanie art. 8 ust. 2a”).

W ocenie Spółki, zastosowanie art. 8 ust. 2a do relacji Spółki z OFWCA Zatrudnionymi oznaczałoby, że w takim przypadku m.in.:

a) pomimo zawarcia pomiędzy Spółką a OFWCA Zatrudnionymi Umowy Konsorcjum posiadającej wszelkie cechy umowy zlecenia (ewentualnie podobnej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia):

· nie wystąpi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy zawartej ze Spółką, a w konsekwencji. Spółka nie będzie płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne z tytułu wypłaty części Prowizji na rzecz OFWCA Zatrudnionych,

· nie wystąpi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy zawartej ze Spółką, a w konsekwencji. Spółka nie będzie płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu wypłaty części Prowizji na rzecz OFWCA Zatrudnionych;

b) podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy o pracę zawartej - odpowiednio – z OFWCA JDG lub z Innym Podmiotem zostanie podwyższona o kwotę odpowiadającą części Prowizji należnej OFWCA Zatrudnionej od Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum; innymi słowy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia u pracodawcy (OFWCA JDG lub Innego Podmiotu) będzie stanowić łączny przychód, uzyskiwany przez OFWCA Zatrudnioną na podstawie umowy o pracę zawartej z OFWCA JDG/Innym Podmiotem oraz na podstawie Umowy Konsorcjum zawartej ze Spółką.

1.17 Spółka chciałaby podkreślić, że niniejszy wniosek dotyczy skutków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) związanych z Zastosowaniem art. 8 ust. 2a wyłącznie tej części Prowizji wypłacanej przez Spółkę na rzecz Konsorcjum, która należna jest za czynności wykonywane przez: (i) OFWCA Zatrudnione przez OFWCA JDG oraz (ii) OFWCA Zatrudnione przez Inne Podmioty - dalej łącznie jako: „OFWCA Zatrudnione”.

### Pytania

1) Czy Zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o SUS względem przychodów uzyskiwanych przez OFWCA Zatrudnione nie powoduje (samo w sobie), że Spółka jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie obowiązana w sposób automatyczny zakwalifikować przychody OFWCA Zatrudnionych z tytułu Prowizji otrzymywanej przez OFWCA Zatrudnione od Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum jako przychody tych osób ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, otrzymane od ich pracodawcy a nie jako przychody z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 ustawy o PIT?

2) Czy Zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o SUS względem przychodów uzyskiwanych przez OFWCA Zatrudnione, a w konsekwencji zapłata składek na ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych przez pracodawcę zatrudniającego te osoby na podstawie umów o pracę, będzie mieć taki skutek, że Spółka jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nie będzie uprawniona do odliczenia od dochodów OFWCA Zatrudnionych kwot składek na ubezpieczenia społeczne tych osób (potrącanych ze środków tych osób przez pracodawcę zatrudniającego te osoby) dla celów ustalenia podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT - gdyż podmiotem uprawnionym do odliczenia kwot tych składek będzie, zgodnie z przywołanym przepisem, pracodawca będący płatnikiem składek zgodnie z ustawą o SUS?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, w zakresie Pytania nr 1, Zastosowanie art. 8 ust. 2a względem przychodów uzyskiwanych przez OFWCA Zatrudnione nie powoduje (samo w sobie), że przychody OFWCA Zatrudnionych z tytułu Prowizji otrzymywanej przez OFWCA Zatrudnione od Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum zostaną w sposób automatyczny zakwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Automatyzm taki nie wynika bowiem z żadnego przepisu ustawy o PIT.

Tym samym, Zastosowanie art. 8 ust. 2a nie wpłynie na obowiązki Spółki jako płatnika, o którym mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, tj. jako osoby prawnej dokonującej na rzecz OFWCA Zatrudnionych świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9.

W Państwa ocenie, w zakresie Pytania nr 2, Zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o SUS względem przychodów uzyskiwanych przez OFWCA Zatrudnione, a w konsekwencji zapłata składek na ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych przez pracodawcę zatrudniającego te osoby na podstawie umów o pracę, będzie mieć taki skutek, że Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia od dochodów OFWCA Zatrudnionych kwot składek na ubezpieczenia społeczne tych osób (potrącanych ze środków tych osób) dla celów ustalenia podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT. Podmiotem uprawnionym do odliczenia kwot tych składek będzie natomiast, zgodnie z przywołanym przepisem, pracodawca będący zgodnie z ustawa o SUS płatnikiem składek.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI

2\. Zagadnienia prawne

2.1 Umowa zlecenia została uregulowana w tytule XXI (art. 734 - 751) Kodeksu cywilnego.

Z przepisów tych wynika, że umowa zlecenia należy do grupy umów o świadczenie usług. Jest to umowa, w ramach której przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Przyjmujący zlecenie może podjąć się dokonania czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie jako jego przedstawiciel albo w imieniu własnym. Jeżeli zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie, w tym przypadku przyjmujący zlecenie działa jako zastępca bezpośredni dającego zlecenie, a jego działania wywierają bezpośredni skutek w sferze prawnej dającego zlecenie. Najczęściej tego rodzaju umowy powiązane są z udzieleniem przyjmującemu zlecenie pełnomocnictwa.

Przyjmujący zlecenie może działać jako osoba nieprowadząca działalności, jak i jako przedsiębiorca.

Przedmiotem zlecenia jest dokonanie dla dającego zlecenie czynności prawnej, określonej w umowie. Umowa zlecenia może dotyczyć w szczególności dokonania jednej czynności prawnej, większej lub nieokreślonej liczby czynności prawnych, ewentualnie czynności prawnych oznaczonych rodzajowo.

Przyjmujący zlecenie może zatem w ramach tej umowy dokonywać czynności prawnych na rzecz mandanta zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. Jeżeli jednak ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie. Jeżeli nie ma obowiązującej taryfy, a nie umówiono się o wysokość wynagrodzenia, należy się wynagrodzenie odpowiadające wykonanej pracy. Wynagrodzenie należy się przyjmującemu dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba że co innego wynika z umowy lub z przepisów szczególnych.

Do podstawowych obowiązków zleceniobiorcy należą: obowiązek dokonania określonej w umowie zlecenia czynności prawnej oraz obowiązek przeniesienia na zleceniodawcę nabytych w jego interesie praw, jeżeli stosunek zlecenia ma charakter zastępstwa pośredniego. Ponadto zleceniobiorca ma obowiązek m.in. (z zastrzeżeniem charakteru danego stosunku umownego oraz stron tego stosunku):

a) udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości o przebiegu sprawy w toku wykonywania zlecenia (art. 740 zdanie 1 k.c.),

b) złożyć sprawozdanie z wykonania zlecenia po jego wykonaniu lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy (art. 740 zdanie 1 k.c.),

c) po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy wydać zleceniodawcy wszystko to, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 k.c.),

d) powstrzymać się od używania we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie (art. 741 zdanie 1 k.c.),

e) zapłacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia (art. 741 zdanie 2 k.c.),

f) stosować się do wskazówek dającego zlecenie - przyjmujący zlecenie może odstąpić od wskazanego przez zleceniodawcę sposobu wykonania zlecenia wyłącznie: za jego zgodą, a bez jego zgody tylko w wyjątkowych przypadkach (art. 737 k.c.),

g) wykonywać zlecenie osobiście, chyba że z umowy lub ze zwyczaju wynika uprawnienie do powierzenia wykonania zlecenia osobie trzeciej bądź zleceniobiorca jest do tego zmuszony przez okoliczności (art. 738 § 1 zdanie 1 k.c.).

Jeżeli umowa zlecenia ma charakter odpłatny, to obowiązkiem zleceniodawcy jest zapłata wynagrodzenia (Wynagrodzenie). Ponadto zleceniodawca ma obowiązek:

a) zwrócić zleceniobiorcy wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi (art. 742 k.c.),

b) zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten zaciągnął w imieniu własnym w celu wykonania zlecenia (art. 742 k.c.),

c) udzielić biorącemu zlecenie odpowiedniej zaliczki, jeżeli wystąpi on z takim żądaniem, a wykonanie zlecenia wymaga wydatków (art. 743 k.c.),

d) w przypadku wypowiedzenia przez niego zlecenia zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia oraz część wynagrodzenia odpowiadającą jego dotychczasowym czynnościom (jeżeli zlecenie było odpłatne), jak również naprawić szkodę zleceniobiorcy, jeżeli wypowiedzenie nastąpiło bez ważnego powodu.

2.2 Z kolei stosunek pracy został uregulowany w przepisach ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 z późn. zm.; „Kodeks pracy”). Zgodnie z art. 2 Kodeksu pracy, pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Na podstawie art. 3, pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. W świetle zaś art. 22 § 1 Kodeksu pracy, przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Zgodnie z § 1(1), zatrudnienie w warunkach określonych w § 1 jest zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy, bez względu na nazwę zawartej przez strony umowy. § 1(2) stanowi, że nie jest dopuszczalne zastąpienie umowy o pracę umową cywilnoprawną przy zachowaniu warunków wykonywania pracy, określonych w § 1.

2.3 Jak wyjaśniono w opisie zdarzenia przyszłego, stronami każdej z projektowanych Umów Konsorcjum będą wszyscy Partnerzy (OFWCA) tworzący dane Konsorcjum oraz Spółka jako zleceniodawca. Partnerami będą osoby fizyczne o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, w tym, OFWCA JDG, osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i współpracujące z OFWCA JDG lub z Innymi Podmiotami na podstawie umowy cywilnoprawnej, czy wreszcie OFWCA Zatrudnione.

Konstrukcja i treść Umowy Konsorcjum, w tym, funkcje i czynności alokowane do stron tej umowy, charakter relacji pomiędzy Spółką i Partnerami czy warunki wykonywania Umowy Konsorcjum (jak brak „kierownictwa” ze strony Spółki, brak stosunku podporządkowania czy brak ograniczeń dotyczących miejsca i czasu wykonywania umowy) uzasadniają stanowisko, że każda z Umów Konsorcjum będzie stanowić umowę, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Konsekwentnie, w ramach każdej Umowy Konsorcjum, Spółka będzie występować jako zleceniodawca, zaś każdy z Partnerów (OFWCA) jako zleceniobiorca. Ponadto, jak wyjaśniono powyżej, wszyscy Partnerzy (OFWCA) będący stronami danej Umowy Konsorcjum będą pozostawać względem siebie w stosunku równorzędności. Żadna z OFWCA nie będzie w żaden sposób pozostawać z inną OFWCA w stosunku podporządkowania, co dotyczy w szczególności OFWCA JDG oraz OFWCA Zatrudnionych.

3\. Wybrane przepisy ustawy o PIT

3.1 Przechodząc na grunt ustawy o PIT należy przede wszystkim wskazać, że ustawa ta klasyfikuje źródła przychodów zgodnie z treścią art. 10 ust. 1. W szczególności, w pkt 1 tego ustępu wymieniono źródło, jakim jest „stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta”. Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w pkt 2 „działalność wykonywana osobiście”.

3.2 Przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, zostały zdefiniowane w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT. W pkt 8 ustawodawca wymienił „przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

3.3 Natomiast przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy zdefiniowano w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z konstrukcji ustawy o PIT, jak również sposobu sformułowania ww. przepisu i kolejnych ustępów art. 12 tej ustawy wynika, że gdy mowa o „wszelkiego rodzaju wypłatach pieniężnych oraz wartości pieniężnej świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentach”, to chodzi o wypłaty i świadczenia dokonywane na rzecz pracowników.

Z kolei na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o PIT, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Wyjaśniając przywołaną wyżej definicję pracownika w rozumieniu ustawy o PIT jak również definicję przychodu ze stosunku pracy w ujęciu ustawy o PIT, sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały, że kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy, jest okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem, a stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny; przy czym za pracownika uznaje się zasadniczo osobę pozostającą w stosunku pracy w rozumieniu Kodeksu pracy (por. przykładowo: wyrok WSA w Warszawie z 11 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1392/20; wyrok NSA z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1490/14; wyrok NSA z 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 516/14).

W orzecznictwie znajdujemy również tezę, że „Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy (pogląd taki wyrażono także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/10, CBOSA). Prawidłowość tej wykładni potwierdza treść art. 31 u.p.d.o.f., określającego obowiązki płatników - zakładów pracy i nakazujący im pobieranie w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy. Także i ten przepis wiąże przychody ze stosunku pracy z przychodami pochodzącymi od pracodawcy. Świadczeń spełnianych przez inny podmiot, nawet jeśli warunkiem ich otrzymania będzie, aby osoba, na rzecz której są spełniane, była pracownikiem określonego podmiotu, nie można zatem uznać za przychody ze stosunku pracy" (tak: wyrok NSA z 13 lutego 2014 r„ sygn. akt II FSK 602/12).

3.4 Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu m.in. kwot składek na ubezpieczenie podatnika wskazanych w art. 26 ust. 1 pkt 2 tj. składek określonych w ustawie o SUS:

a) zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,

b) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu,

\- przy czym odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów zostały określone w art. 22 ustawy o PIT. Przepis ust. 2 tego artykułu wskazuje, że koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej ustala się w sposób ryczałtowy, zgodnie z regułami zawartymi w tym przepisie. Z kolei z ust. 9 pkt 4 tego przepisu wynika, że koszty z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4-6 i 8 określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potracone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Ustęp 10 zastrzega, że jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej m.in. w ust. 9 pkt 4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych; przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według przewidzianej w tym przepisie skali podatkowej. Artykuł 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT wskazuje, że od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9, pobiera się ryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 12%, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł; zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

3.5 W świetle art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy. Zaliczki te płatnicy pobierają od dochodu, za który uważa się - zgodnie z ust. 4 - uzyskane w ciągu miesiąca przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Zgodnie z art. 38 ust. 1, płatnicy ci przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Płatnicy mają również obowiązek przesłania stosownych informacji oraz deklaracji, w przewidzianych w ustawie terminach.

Z kolei przepis art. 41 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potracone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W świetle ust. 2, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Stosownie zaś do treści art. 42 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, \[\`(...)\`\]. Płatnicy ci mają także obowiązek przesłania stosownych informacji oraz deklaracji, w przewidzianych w ustawie terminach. W szczególności, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom oraz właściwym dla nich urzędom skarbowym, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

3.6 Odnośnie do Pytania nr 1:

Z przytoczonych powyżej regulacji ustawy o PIT wynika, że stosunek pracy oraz działalność wykonywana osobiście - obejmująca m.in. wykonywanie usług na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z osobą prawną - stanowią odrębne źródła przychodów. Pracownikiem w rozumieniu ustawy o PIT jest wyłącznie osoba pozostająca w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Z kolei pojęcie zleceniobiorcy uzyskującego przychody z działalności wykonywanej osobiście nie zostało w sposób odrębny zdefiniowane, jednak z ustawy o PIT wynika, że dla potrzeb tej ustawy należy za niego uznać osobę, która uzyskuje przychody tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia w rozumieniu Kodeksu cywilnego, wyłącznie od podmiotów wskazanych w art. 13 pkt 8 lit. a) - c) - oraz umowa zlecenia, z tytułu której uzyskiwane są te przychody, nie jest zawierana ramach prowadzonej przez tę osobę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazują przytoczone przepisy, dla każdego z analizowanych wyżej źródeł przychodów, tj. stosunku pracy (stosunków pokrewnych) oraz działalności wykonywanej osobiście, w ustawie o PIT wskazano odrębne zasady ustalania podstawy obliczenia podatku, zasady opodatkowania, jak również obowiązki płatnika zobowiązanego do obliczenia, poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) do urzędu skarbowego. Co również warte podkreślenia, źródła przychodów skatalogowane w ramach art. 10 ust. 1 ustawy o PIT mają charakter rozłączny: wymienione w tym przepisie źródła przychodów nie „nachodzą na siebie”, a zatem każdy konkretny przychód może być przypisany wyłącznie do jednego źródła przychodów. W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że przychód powinien być przypisany do tego źródła, którego opis w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa expressis verbis nakazuje zaliczenie go do innego źródła (tak np. wyrok NSA z 24 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 1044/21).

Aby stosunek prawny został uznany za umowę o pracę, musi on spełniać warunki wynikające z przepisu art. 22 Kodeksu pracy - tj. musi mieć miejsce wykonywanie pracy określonego rodzaju: (i) na rzecz pracodawcy, (ii) pod kierownictwem pracodawcy, (iii) w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę. Praca winna być zatem wykonywana pod kontrolą pracodawcy i na podstawie dostarczonych przez niego instrukcji, w sposób osobisty oraz ciągły. Zatrudniony pracownik jest częścią struktury przedsiębiorstwa i w zasadzie nie ponosi żadnego ryzyka, pracodawca jest bowiem zobowiązany do zapłaty na jego rzecz ustalonego w umowie wynagrodzenia. Spełnienie powyższych przesłanek może skutkować uznaniem danej relacji stron za umowę o pracę. Jeżeli jednak relacja istniejąca pomiędzy podmiotem gospodarczym a osobą wykonującą zlecone jej zadania nie spełnia wszystkich tych warunków, nie może zostać zakwalifikowana jako umowa o pracę.

W przeciwieństwie do ustawy o SUS, ustawa o PIT nie zawiera przepisu, który stanowiłby samodzielną podstawę uzasadniającą uznanie zleceniobiorcy uzyskującego przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście za pracownika lub uznanie przychodów uzyskiwanych przez takiego zleceniobiorcę za przychody ze stosunku pracy wykonywanej na rzecz podmiotu innego niż zleceniodawca. Podstawy takiej nie może również stanowić art. 8 ust. 2a ustawy o SUS, gdyż przepis ten wyraźnie zastrzega, że jego skutki ograniczone są do sposobu zastosowania przepisów ustawy („Za pracownika, w rozumieniu ustawy, uważa się także \[../).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 22 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.891.2016.1.HS czytamy: „Organ nadmienia, że z żadnej z wyżej przywołanych ustaw, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie wynika, aby bycie płatnikiem na gruncie jednej z tych ustaw rodziło automatyczny obowiązek bycia płatnikiem na gruncie tej drugiej."

Mając na uwadze powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1, zgodnie z którym ewentualne zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o SUS względem przychodów OFWCA Zatrudnionych uzyskiwanych przez te osoby od Spółki w ramach Umowy Konsorcjum, nie wpłynie w sposób automatyczny na obowiązki Spółki jako zleceniodawcy - płatnika, o którym mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, tj. jako osoby prawnej dokonującej na rzecz OFWCA Zatrudnionych świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9.

Przepis art. 8 ust. 2a ustawy o SUS modyfikuje bowiem stosunek prawny pomiędzy pracodawcą a osobą, która na podstawie umowy zlecenia wykonuje pracę na rzecz tego pracodawcy. Modyfikacja ta opiera się na pewnego rodzaju fikcji prawnej i dotyczy wyłącznie sfery ubezpieczeń społecznych. Jeżeli zatem stosunek prawny pomiędzy pracodawcą a osobą wykonującą na jego rzecz pracę na podstawie umowy zlecenia, tak jak w niniejszej sprawie, posiada cechy typowe dla umowy zlecenia (umowy cywilnoprawnej) a nie dla umowy o pracę, to nie może być mowy o zakwalifikowaniu przychodów z takiego stosunku do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT (pomimo, że dla celów rozliczenia składek na ubezpieczenia społeczne, stosunek ten będzie traktowany analogicznie jak umowa o pracę).

Tym samym, Spółka będzie obowiązana pobierać zaliczki na podatek dochodowy od przychodów OFWCA Zatrudnionych uzyskiwanych przez te osoby na podstawie zawartych ze Spółką umów cywilnoprawnych, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 41, tj. na zasadach właściwych dla umowy zlecenia.

3.7 Odnośnie do Pytania nr 2:

Z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o SUS wynika, że za pracownika, w rozumieniu tej ustawy, uważa się także osobę wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarta z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o SUS, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1-3 stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10. Ustęp 1a wskazuje, że w przypadku ubezpieczonych, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o SUS, w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe uwzględnia się również przychód z tytułu umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia albo umowy o dzieło. Zatem podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne takich osób stanowi łączny przychód, uzyskiwany przez te osoby z umowy o pracę oraz z umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, albo umowy o dzieło.

Na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o SUS, składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych będących pracownikami obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych płatnicy składek. Płatnikiem składek w stosunku do pracowników jest pracodawca (art. 4 pkt 2 lit. a ustawy o SUS). Stosownie do treści art. 16 ustawy o SUS, pracodawca ma obowiązek finansowania z własnych środków części składek do ZUS związanych z zatrudnieniem pracownika; natomiast część składek finansowana jest ze środków pracownika.

Oznacza to, że zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o SUS będzie skutkować objęciem OFWCA Zatrudnionych obowiązkowymi ubezpieczeniami emerytalnym, rentowymi, chorobowym i wypadkowym z tytułu umowy cywilnoprawnej (w tym, umowy zlecenia zawartej z podmiotem trzecim - zleceniodawcą) tak, jak pracownika, zaś płatnikiem zobowiązanym do obliczenia, rozliczenia i przekazania do ZUS składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za takich ubezpieczonych jest pracodawca.

Wniosek ten potwierdził m.in. Sąd Najwyższy, który w uchwale z 2 września 2009 r., sygn. akt II UZP 6/09, stwierdził, że w przypadku zastosowania, względem przychodów uzyskiwanych przez pracownika na podstawie umowy z osobą trzecią, art. 8 ust. 2a ustawy o SUS, płatnikiem składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe chorobowe i wypadkowe z tytułu tej umowy jest pracodawca, z którym pracownik ten zawarł umowę o pracę. W uzasadnieniu uchwały Sąd Najwyższy wyjaśnił, że przepis art. 8 ust. 2a ustawy o SUS „rozszerza pojęcie pracownika dla celów ubezpieczeń społecznych poza sferę stosunku pracy (\`(...)\`\]. Zważywszy, że w stosunku do pracownika płatnikiem składek jest pracodawca (art. 4 pkt 2 lit. a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych), a art. 8 ust. 2a rozszerza pojęcie pracownika na jego dalszą aktywność w ramach umowy cywilnoprawnej, jeżeli w jej ramach świadczy on pracę na rzecz swojego pracodawcy, naturalne i zgodne z wykładnią literalną tego przepisu jest uznanie, że także w zakresie tej sfery aktywności należy go uznać na potrzeby ubezpieczeń społecznych za pracownika tego właśnie pracodawcy. Z przepisu tego wynika logicznie, że płatnikiem jest pracodawca, a przychód z tytułu umowy cywilnoprawnej jedynie „uwzględnia się” w podstawie wymiaru składek z tytułu stosunku pracy. Pracodawca, ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu stosunku pracy, powinien więc zsumować wynagrodzenie z umowy cywilnoprawnej z wynagrodzeniem ze stosunku pracy.

Podobne stanowisko zaprezentował Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z 25 października 2017 r., sygn. akt III AUa 2154/16, z którego wynika, że „Podstawowym skutkiem uznania osoby wskazanej w art. 8 ust. 2a za pracownika, jest objęcie jej obowiązkowymi ubezpieczeniami: emerytalnym, rentowymi, chorobowym i wypadkowym tak, jak pracownika (art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). W związku z tym, osoba ta podlega obowiązkowi zgłoszenia do wymienionych ubezpieczeń społecznych. (\`(...)\`) przyjąć należy, że płatnikiem składek w stosunku do niej jest wyłącznie pracodawca."

Tak więc, w przypadku Zastosowania art. 8 ust. 2a, to nie Spółka, ale pracodawca, z którym OFWCA Zatrudniona zawarła umowę o pracę, będzie podmiotem zobowiązanym do wykazania, dla celów ubezpieczeń społecznych, przychodu (część Prowizji) uzyskanego przez OFWCA Zatrudnioną od Spółki w ramach Umowy Konsorcjum. Przychód ten winien być wykazany przez pracodawcę wraz z przychodem ze stosunku pracy, w imiennym raporcie miesięcznym ZUS RCA składanym za pracownika. Z kolei Spółka nie będzie zobowiązana do zgłaszania do ubezpieczeń OFWCA Zatrudnionych, którym wypłaca Prowizję na podstawie Umowy Konsorcjum (brak obowiązku składania ZUS ZUA). W takim przypadku w ogóle nie wystąpi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne tych osób z tytułu umowy cywilnoprawnej zawartej ze Spółką (Umowy Konsorcjum), a w konsekwencji, Spółka nie będzie płatnikiem składek z tytułu wypłaty Prowizji na rzecz OFWCA Zatrudnionych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa, pracodawca zatrudniający OFWCA Zatrudnione nie będzie płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wynagrodzenia (Prowizji) osiągniętego przez te osoby z tytułu Umowy Konsorcjum. Jak wykazano w ramach uzasadnienia dotyczącego Pytania nr 1, płatnikiem tym będzie Spółka, która zawrze z OFWCA Zatrudnionymi umowy cywilnoprawne (Umowy Konsorcjum) oraz będzie ponosić ekonomiczny ciężar wypłaty wynagrodzeń tym osobom.

Jednakże Spółka, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy należnych od wynagrodzeń (Prowizji) wypłacanych na rzecz OFWCA Zatrudnionych z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych, nie będzie uprawniona do odliczenia składek na ubezpieczenia społeczne tych osób, pobranych przez pracodawców z ich środków - w tym, w związku z dochodami uzyskanymi przez OFWCA Zatrudnione z tytułu Umów Konsorcjum. Jak bowiem wynika z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT, podstawę obliczenia podatku będzie zasadniczo stanowić dochód po odliczeniu kwot składek na ubezpieczenie podatnika potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika. Skoro w przypadku Zastosowania art. 8 ust. 2a, składki na ubezpieczenie społeczne potrącałby, zgodnie z uregulowaniami ustawy o SUS, pracodawca będący płatnikiem tych składek, to również pracodawca, a nie Spółka, przy ustalaniu podstawy obliczenia zaliczek na podatek, będzie mieć prawo do pomniejszenia dochodu podatnika (pracownika) o pobrane ze środków podatnika składki na ubezpieczenia społeczne.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku Zastosowania art. 8 ust. 2a:

· Spółka będzie płatnikiem, o którym mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, zobowiązanym do poboru zaliczek na podatek dochodowy od świadczeń (Prowizji) wypłacanych na rzecz OFWCA Zatrudnionych z tytułu umów cywilnoprawnych (Umów Konsorcjum), wskazanych w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT;

· Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, Spółka ustali podstawę obliczenia podatku z tytułu wynagrodzenia wypłaconego na rzecz OFWCA Zatrudnionej, którą będzie stanowić dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT - tj. co do zasady różnica między przychodem (o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT) oraz kosztami jego uzyskania (o których mowa w art. 22 ust. 9 i 10 ustawy o PIT).

· Spółka nie odliczy od tak ustalonego dochodu kwot składek na ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych potrącanych ze środków tych osób, gdyż składki te będą potrącane przez ich pracodawcę jako płatnika składek.

· Składki na ubezpieczenia społeczne zapłacone w związku z przychodami osiąganymi przez OFWCA Zatrudnione z tytułu zawartych ze Spółką umów cywilnoprawnych (Umów Konsorcjum) nie zostaną zatem uwzględnione w sporządzanej przez Spółkę informacji PIT-11. Składki na ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych potrącane ze środków tych osób przez ich pracodawcę, zostaną natomiast uwzględnione przez pracodawcę przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem PIT wynagrodzenia OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy o pracę oraz ustalenia i zapłaty zaliczek na podatek.

Mając na uwadze powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 2, zgodnie z którym w przypadku Zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o SUS względem przychodów OFWCA Zatrudnionych uzyskiwanych przez te osoby od Spółki w ramach Umowy Konsorcjum, Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia od dochodów OFWCA Zatrudnionych kwot składek na ubezpieczenia społeczne tych osób (potrącanych ze środków tych osób przez ich pracodawców) dla celów ustalenia podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.),

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na płatniku ciążą zatem trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1) obliczenia podatku w prawidłowej wysokości,

2) pobrania podatku,

3) wpłacenia pobranego podatku do właściwego organu podatkowego.

Tak określone obowiązki determinują także zakres odpowiedzialności płatnika.

W myśl art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej :

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 źródłami przychodów są m.in.:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);
*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy,

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Powyższe wskazuje, że o zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy decyduje to, czy określone świadczenie jest wypłacane w związku z zawartą z pracownikiem umową o pracę. Do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Artykuł 38 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W świetle natomiast art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

\- odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast, zgodnie z art. 42 ust. 1-2 tejże ustawy,

1\. Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

1a. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

2.Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1) w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;

2) w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Z przepisu art. 42 ust. 1 ww. ustawy wynika, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 497 ze zm.) wskazuje, że:

Za pracownika uważa się osobę pozostającą w stosunku pracy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a.

Ponadto na podstawie art. 8 ust. 2a ww. ustawy:

Za pracownika, w rozumieniu ustawy, uważa się także osobę wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.

Natomiast art. 18 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku ubezpieczonych, o których mowa w art. 8 ust. 2a, w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe uwzględnia się również przychód z tytułu umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia albo umowy o dzieło.

Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.):

Pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W myśl natomiast art. 22 § 1 i § 11 Kodeksu pracy:

§ 1. Przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.

§ 11. Zatrudnienie w warunkach określonych w § 1 jest zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy, bez względu na nazwę zawartej przez strony umowy.

Analiza powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wskazuje, że definicja pracownika nie jest w nich tożsama. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych definicja ta jest szersza i poza osobami pozostającymi w stosunku pracy za pracownika dla potrzeb tej ustawy uznaje również osoby określone w art. 8 ust. 2a ustawy. Ponadto przepisy Kodeksu pracy (art. 2) wskazują, że za pracownika uznaje się osobę zatrudnioną na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W opisie wniosku wskazali Państwo, że zamierzają Państwo wprowadzić nowy model dystrybucji ubezpieczeń (Nowy Model). W ramach Nowego Modelu Spółka zamierza zawierać umowy o współpracy w modelu konsorcjum (Konsorcjum). W ramach Konsorcjum nawiążą Państwo współpracę z osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami Spółki - będą to osoby spełniające wymogi określone w Ustawie o dystrybucji ubezpieczeń oraz posiadające stosowne uprawnienia wymagane przepisami prawa od OFWCA. Wśród OFWCA niebędących pracownikami Spółki, z którymi Spółka nawiąże współpracę, mogą znaleźć się osoby fizyczne o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, w tym:

· osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą, które będą współpracować ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (dalej jako: „OFWCA JDG”) - w tym, osoby zatrudniające lub niezatrudniające pracowników;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i zatrudnione przez OFWCA JDG na podstawie umowy o pracę (dalej jako: „OFWCA Zatrudnione przez OFWCA JDG”) - przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy o pracę zawartej z OFWCA JDG nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i zatrudnione przez spółki osobowe, kapitałowe lub inne podmioty (inne niż OFWCA JDG) na podstawie umowy o pracę (dalej jako: „OFWCA Zatrudnione przez Inne Podmioty”) -przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy o pracę zawartej ze wskazanymi powyżej podmiotami innymi niż OFWCA JDG nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i współpracujące z OFWCA JDG na podstawie umowy cywilnoprawnej - przy czym czynności wykonywane przez takie osoby na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z innymi OFWCA nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych;

· osoby nieprowadzące działalności gospodarczej i współpracujące ze spółkami osobowymi, kapitałowymi lub innymi podmiotami niebędącymi OFWCA JDG („Innymi Podmiotami”) na podstawie umowy cywilnoprawnej - przy czym czynności wykonywane przez takie OFWCA na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z Innym Podmiotem nie obejmują wykonywania czynności agencyjnych.

Wyżej wymienione OFWCA nie będą przystępować do umów ze Spółką indywidualnie, ale będą wchodzić w relacje gospodarcze z innymi OFWCA poprzez zawieranie z nimi umów o współpracy w Konsorcjum. Spółka oczekuje, że członkami każdego z takich Konsorcjów będzie od kilku do kilkunastu OFWCA (dalej także jako: „Partnerzy”), przy czym mogą to być osoby (wyłącznie osoby fizyczne) o różnym „statusie” prawnym i gospodarczym, rozumianym w sposób opisany powyżej. Stronami Umowy Konsorcjum będą, z jednej strony, Partnerzy, działający wspólnie jako usługodawca (zleceniobiorca), z drugiej zaś Spółka jako usługobiorca (zleceniodawca).

Za wykonanie zobowiązań określonych Umową Konsorcjum, Partnerzy otrzymają od Spółki miesięczne wynagrodzenie prowizyjne („Prowizja”), zgodnie z zasadami określonymi w Umowie Konsorcjum. Z uwagi na charakter gospodarczy i cel Konsorcjum, jakim jest wspólne wykonywanie przez Partnerów (OFWCA) czynności agencyjnych na rzecz Spółki jako zleceniodawcy, Prowizja należna Partnerom Konsorcjum zostanie ustalona w Umowie Konsorcjum jako kwota łączna należna Konsorcjum za wykonywane czynności agencyjne.

Każdy z Partnerów będzie wystawiać bezpośrednio na Spółkę fakturę, rachunek lub inny odpowiedni dokument na należną temu Partnerowi kwotę (część Prowizji) za poprzedni okres rozliczeniowy. Lider Konsorcjum będzie dodatkowo wystawiać na rzecz Spółki fakturę, rachunek lub inny odpowiedni dokument na kwotę Dodatkowej Prowizji.

Spółka uwzględnia możliwość zastosowania przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w stosunku do OFWCA Zatrudnione. Zastosowanie tego przepisu do relacji Spółki z OFWCA Zatrudnionymi oznaczałoby, że w takim przypadku m.in.:

a) pomimo zawarcia pomiędzy Spółką a OFWCA Zatrudnionymi Umowy Konsorcjum posiadającej wszelkie cechy umowy zlecenia (ewentualnie podobnej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia):

· nie wystąpi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy zawartej ze Spółką, a w konsekwencji. Spółka nie będzie płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne z tytułu wypłaty części Prowizji na rzecz OFWCA Zatrudnionych,

· nie wystąpi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy zawartej ze Spółką, a w konsekwencji. Spółka nie będzie płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu wypłaty części Prowizji na rzecz OFWCA Zatrudnionych;

b) podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz ubezpieczenia społeczne OFWCA Zatrudnionych z tytułu umowy o pracę zawartej - odpowiednio – z OFWCA JDG lub z Innym Podmiotem zostanie podwyższona o kwotę odpowiadającą części Prowizji należnej OFWCA Zatrudnionej od Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum; innymi słowy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia u pracodawcy (OFWCA JDG lub Innego Podmiotu) będzie stanowić łączny przychód, uzyskiwany przez OFWCA Zatrudnioną na podstawie umowy o pracę zawartej z OFWCA JDG/Innym Podmiotem oraz na podstawie Umowy Konsorcjum zawartej ze Spółką.

Dodatkowo podali Państwo, że niniejszy wniosek dotyczy skutków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych związanych z Zastosowaniem art. 8 ust. 2a wyłącznie tej części Prowizji wypłacanej przez Spółkę na rzecz Konsorcjum, która należna jest za czynności wykonywane przez: OFWCA Zatrudnione przez OFWCA JDG oraz OFWCA Zatrudnione przez Inne Podmioty - dalej łącznie jako: „OFWCA Zatrudnione”.

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do Państwa wątpliwości, zakreślonych pierwszym pytaniem należy podkreślić, że OFWCA Zatrudnione będą wykonywały na Państwa rzecz usługi w ramach Umowy Konsorcjum, która zostanie zawarta na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Zatem podstawą zawarcia tej umowy nie będą przepisy Kodeksu pracy.

Przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wskazują okoliczności, w których pracodawca ma obowiązek płatnika składek w odniesieniu do dochodów pracowników pozostających z nim w stosunku pracy (art. 8 ust. 2a).

Natomiast przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają klasyfikacji przychodów, od których zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych pracodawca ma obowiązek poboru składek na ubezpieczenia społeczne do przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy.

Dlatego Państwa stanowisko, w odniesieniu do pytania pierwszego, że zastosowanie art. 8 ust. 2a względem przychodów uzyskiwanych przez OFWCA Zatrudnione nie powoduje (samo w sobie), że przychody OFWCA Zatrudnionych z tytułu Prowizji otrzymywanej przez OFWCA Zatrudnione od Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum zostaną w sposób automatyczny zakwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, uznałem za prawidłowe.

Ustosunkowując się do Państwa wątpliwości zakreślonych drugim pytaniem w zakresie obowiązku uwzględnienia przez Spółkę przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów OFWCA Zatrudnionych składek na ubezpieczenia społeczne zapłaconych przez pracodawcę zatrudniającego te osoby ze względu na zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych należy odnieść się do wyżej cytowanego art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stwierdzić należy, że Spółka, obliczając OFWCA Zatrudnionym, które to osoby są równocześnie pracownikami OFWCA JDG oraz Innych Podmiotów – zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów uzyskanych w ramach Umowy Konsorcjum - na zasadach określonych w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może odliczyć od tych przychodów składki na ubezpieczenie społeczne, ponieważ nie jest płatnikiem tych składek. Płatnikiem tych składek (tj. składek od przychodów uzyskanych od Spółki przez OFWCA Zatrudnione) jest w myśl art. 8 ust. 2a i art. 18 ust. 1a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych pracodawca OFWCA Zatrudnione.

Ponieważ zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika. Spółka nie jest płatnikiem ww. składki na ubezpieczenie społeczne, dlatego ustalając podstawę obliczenia podatku, nie ma prawa do pomniejszenia przychodu o te składki. To bowiem nie Spółka ma obowiązek pobrać składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu przychodów uzyskanych w ramach Umowy Konsorcjum – obowiązek taki ma pracodawca zatrudniający OFWCA Zatrudnione na umowę o pracę. Zatem podstawą obliczenia podatku (zaliczki na podatek dochodowy) od należności dla ww. osób nie może być przychód pomniejszony o składki na ubezpieczenie społeczne pobrane przez pracodawcę. Podstawę obliczenia zaliczki winien stanowić przychód w wysokości wynikającej z Umowy Konsorcjum, pomniejszony o przysługujące zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu.

Zatem w informacji PIT-11 winni Państwo wykazać przychody w wysokości wynikającej z Umowy Konsorcjum (czyli bez pomniejszenia o kwotę potrącenia dokonaną przez pracodawcę, tj. o składki na ubezpieczenia społeczne).

Dlatego Państwa stanowisko w zakresie pytania drugiego uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzam, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).