Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-656/14-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-06
Teza: określenie podmiotu zobowiązanego do rozliczenia dostawy towarów na terytorium Polski
Słowa kluczowe: import; import-import towarów; rozliczanie (rozliczenia); towar; towar-dostarczenie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 9 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia dostawy towarów na terytorium Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia dostawy towarów na terytorium Polski.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jest zarejestrowany w tym państwie jako czynny podatnik VAT. D. prowadzi również działalność gospodarczą na terenie Polski, obejmującą handel makulaturą oraz odpadami z papieru i lektury („towary”). Towary te objęte są grupowaniem PKWiU 38.11.52.0 - odpady z papieru i tektury, D. nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia tej działalności, tj. nie posiada w Polsce jakichkolwiek zasobów technicznych ani personalnych.

Począwszy od kwietnia 2012 r. Wnioskodawca nabywał w Polsce towary i następnie odsprzedawał je klientom zlokalizowanym na terenie Polski oraz Niemiec. W momencie dokonywania przedmiotowych transakcji sprzedaży D. nie był zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce.

W celu prawidłowego rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych dostaw oraz- transakcji wewnątrz wspólnotowych dostaw towarów do Niemiec, w kwietniu 2014 r. D. zarejestrował się jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz jako podatnik VAT-UE, Wraz z dokumentami rejestracyjnymi D. złożył stosowne deklaracje VAT-7 za przeszłe okresy.

W odniesieniu do sposobu rozliczenia transakcji dostaw towarów dokonywanych w Polsce, na rzecz polskich podatników VAT, Wnioskodawca wskazuje, iż miejscem ich opodatkowania dla celów VAT jest bez wątpienia terytorium Polski. Mając jednocześnie na uwadze, iż D. jest podatnikiem zagranicznym, nieposiadającym na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie ma wątpliwości, iż w okresie:

*   od kwietnia 2012 r. do marca 2013 r. - podatek VAT z tytułu dokonywanych przez niego dostaw towarów powinien być rozliczany przez nabywcę (na zasadzie tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia) na podstawie art. 17 ust. 2 w zw, z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT;

*   od 1 października 2013 r, - podatek VAT z tytułu dokonywanych przez niego dostaw towarów powinien być rozliczany przez nabywcę (na zasadzie tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT w zw. z poz. 31 załącznika nr 11 do ustawy o VAT,

W niniejszej interpretacji, Wnioskodawca zmierza natomiast do uzyskania potwierdzenia, iż mechanizm odwrotnego obciążenia znajduje również zastosowanie do dostaw towarów realizowanych na rzecz polskich podatników w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podatek VAT z tytułu dostaw towarów realizowanych przez D na terytoriom kraju na rzecz polskich kontrahentów w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r, powinien zostać rozliczony przez nabywcę (w oparciu o tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia), na podstawie art. 17 ust. 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: podatek VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez D na terytoriom kraju na rzecz polskich kontrahentów w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r. powinien zostać rozliczony przez nabywcę (w oparciu o tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia), na podstawie art. 17 ust 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r., podatek VAT jest rozliczany przez nabywcę towarów, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dostawca nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT;
2.  nabywca jest podatnikiem posiadającym w Polsce siedzibę działalności gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub osobą praw nie będącą podatnikiem posiadającą siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce;
3.  dostawa nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej.

Analizując powyższe przesłanki należy zauważyć, iż począwszy od 1 kwietnia 2013 r., w przypadku dostaw towarów dokonywanych przez podmiot nieposiadający w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na rzecz polskich kontrahentów, ustawodawca uzależnił rozliczenie podatku VAT przez nabywcę (tj. zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia) od spełnienia przez dostawcę dodatkowego warunku, a mianowicie braku jego rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce. Innymi słowy, w przypadku gdy zagraniczny dostawca został zarejestrowany w Polsce dla celów VAT, wówczas to ten podmiot, a nie nabywca, powinien rozliczyć podatek VAT z tytułu danej transakcji.

Jak wskazano w przestawionym stanie faktycznym, w momencie dokonywania transakcji sprzedaży towarów na terenie Polski D nie był zarejestrowany dla celów polskiego podatku VAT i nie posiadał w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie, transakcje dostawy towarów były realizowane na rzecz polskich podatników. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym zostały spełnione wszystkie z wskazanych wyżej przesłanek zastosowania mechanizmu samonaliczenia podatku VAT przez nabywcę towarów. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, podatek z tytułu transakcji zrealizowanych przez niego w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r. powinien zostać rozliczony przez polskiego nabywcę towarów (na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia),

Na powyższą konkluzję nie ma wpływu okoliczność, iż D był zobowiązany do dokonania rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce. Należy bowiem zauważyć, iż w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT ustawodawca posłużył się zwrotem „podatnik nie jest zarejestrowany” a nie określeniem, iż podatnik „nie jest obowiązany do rejestracji”. Ten drugi zwrot został natomiast wykorzystany przy opisaniu warunków samonaliczenia VAT dla transakcji nabycia usług, określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Innymi słowy, analiza art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT sugeruje, iż ustawodawca uzależnia sposób rozliczenia transakcji dostawy towarów od tego, czy w momencie dokonywania transakcji sprzedaży podatnik zagraniczny był faktycznie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, a nie od tego czy dostawca zagraniczny miał również obowiązek zarejestrowania się dla celów VAT w Polsce. W opinii Wnioskodawcy, gdyby zamiarem ustawodawcy było uzależnienie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia (tj. rozliczenia VAT przez nabywcę) od sytuacji, w której dostawca zagraniczny nie tylko „nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4”, ale również nie powinien był być zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce, co wskazałby to wprost w treści art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, tak jak ma to miejsce w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, za poparciem stanowiska, iż podatek VAT w omawianym przypadku powinien rozliczyć nabywca towarów przemawia również zasada pewności prawa. Zgodnie z tą zasadą, podmioty prawa nie mogą znajdować się w niepewności co do swoich praw i obowiązków a przepisy ustaw muszą być tak formułowane, by obowiązki podmiotów były dla nich jasne. Odnosząc się do zasady pewności prawa Trybunał Konstytucyjny („TK”) wyjaśnił, iż:

„Zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa opiera się na pewności prawa a więc takim zespole cech przysługujących prawu, które zapewniają jednostce bezpieczeństwo prawne; umożliwiają jej decydowanie o swoim postępowaniu w oparciu o pełną znajomość przesłanek działania organów państwowych oraz konsekwencji prawnych, jakie jej działania mogą pociągnąć za sobą. Jednostka winna mieć możliwość określenia zarówno konsekwencji poszczególnych zachowań i zdarzeń na gruncie obowiązującego w danym momencie stanu prawnego jak też oczekiwać, że prawodawca nie zmieni ich w sposób arbitralny” ( Wyrok TK z dnia 14 czerwca 2000 r., sygn. P 3/00, wyrok TK z 19 grudnia 2008 r., sygn. K 19/07).

Mając powyższe na uwadze, w świetle zasady pewności prawa, polski kontrahent dokonujący nabycia towarów od podmiotu zagranicznego powinien opierać się jedynie na obiektywnych i możliwych do ustalenia przesłankach (tj. weryfikacji statusu podatkowego dostawcy). Wobec powyższego polski nabywca towarów dokonujący, transakcji zakupu towarów od pomiotu zagranicznego, który w momencie dokonywania transakcji nie był zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce (tak jak Wnioskodawca) miał prawo (a właściwie obowiązek) przyjąć, iż w takiej sytuacji jest on zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu transakcji nabycia towaru od podmiotu zagranicznego na podstawie art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Zmiana zasad rozliczenia omawianej transakcji w związku z obecną rejestracją D dla celów VAT w Polsce, oznaczałaby złamanie zasady pewności prawa i zaufania obywateli do państwa.

W związku z powyższym w opinii Wnioskodawcy, w powyższych okolicznościach na sposób opodatkowania transakcji dostaw towarów nie będzie miał wpływu fakt, iż Wnioskodawca powinien był być zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce w momencie, kiedy te transakcje faktycznie zostały zrealizowane.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podatek VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez D na rzecz polskich kontrahentów w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r. powinien zostać rozliczony przez nabywcę (na podstawie tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia), na podstawie art. 17 ust 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, D wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2013 r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`), podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przestawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jest zarejestrowany w tym państwie jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą na terenie Polski, obejmującą handel makulaturą oraz odpadami z papieru i lektury („towary”). Towary te objęte są grupowaniem PKWiU 38.11.52.0 - odpady z papieru i tektury, Wnioskodawca nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia tej działalności, tj. nie posiada w Polsce jakichkolwiek zasobów technicznych ani personalnych. Począwszy od kwietnia 2012 r. Wnioskodawca nabywał w Polsce towary i następnie odsprzedawał je klientom zlokalizowanym na terenie Polski oraz Niemiec. W momencie dokonywania przedmiotowych transakcji sprzedaży Wnioskodawca nie był zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce.

W celu prawidłowego rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych dostaw oraz transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do Niemiec, w kwietniu 2014 r. Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz jako podatnik VAT-UE, wraz z dokumentami rejestracyjnymi złożył stosowne deklaracje VAT-7 za przeszłe okresy.

W odniesieniu do sposobu rozliczenia transakcji dostaw towarów dokonywanych w Polsce, na rzecz polskich podatników VAT, Wnioskodawca wskazuje, iż miejscem ich opodatkowania dla celów VAT jest bez wątpienia terytorium Polski. Mając jednocześnie na uwadze, że Wnioskodawca jest podatnikiem zagranicznym, nieposiadającym na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że w okresie: od kwietnia 2012 r. do marca 2013 r. - podatek VAT z tytułu dokonywanych przez niego dostaw towarów powinien być rozliczany przez nabywcę (na zasadzie tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia) na podstawie art. 17 ust. 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT;

W niniejszej sprawie wątpliwości, Wnioskodawcy dotyczą tego czy mechanizm odwrotnego obciążenia znajduje również zastosowanie do dostaw towarów realizowanych na rzecz polskich podatników w okresie od 1 kwietnia 2013 r. do 30 września 2013 r.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. - dla uznania nabywcy za podatnika - wprowadzono wymóg, aby zagraniczny dostawca towarów nie był zarejestrowany w Polsce dla celów VAT (przy dostawie towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej). Jeśli zatem towary, z miejscem świadczenia w Polsce, dostarczałby podmiot niemający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce, to nabywca tych towarów nie będzie podatnikiem, tj. zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego lecz obowiązek ten będzie ciążył na dostawcy towaru.

Wnioskodawca wskazuje, że jako niemiecki podmiot gospodarczy bez siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług który dostarcza towary dla odbiorcy którym jest polski podatnik, z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce. Jednakże Wnioskodawca rejestracji jako czynny podatnik VAT dokonał od kwietnia 2014 r. Zatem na moment dokonywanych dostaw tj. od kwietnia 2013 do września 2013 r. Wnioskodawca nie był podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług. Tym samym zostaną spełnione przesłanki o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy i Wnioskodawca jako niemiecki podmiot gospodarczy bez siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce dokonujący dostaw towarów na rzecz polskich podatników nie był podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów. Zobowiązanym do rozliczenia był nabywca towarów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.