Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.340.2020.3.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-26
Teza: Kwalifikacja do przychodów otrzymanych środków na dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników i pokrycia składek na ubezpieczenie społeczne oraz kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego wynagrodzenia oraz należnych od nich składek w częściach finansowanych z otrzymanego dofinansowania ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; fundusz-Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; przychód; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 września 2020 r. (data wpływu 28 września 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 18 listopada 2020 r. (data nadania 18 listopada 2020 r., data wpływu 18 listopada 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 16 listopada 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.340.2020.2.KS; 114-KDIP3-1.4011.583.2020.3.MK1 (data doręczenia 18.11.2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania po stronie Zainteresowanego przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**

*   powstania po stronie Spółki obowiązków płatnika w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**

*   powstania po stronie Spółki przychodu podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku z planowanym nabyciem udziałów od Zainteresowanego w celu ich umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego dobrowolnego umorzenia udziałów posiadanych przez Zainteresowanego.

We wniosku wspólnym przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

A. Sp. z o.o. („Zainteresowany”) jest polskim rezydentem podatkowym.

Zainteresowany jest wspólnikiem w spółce B. Sp. z o.o. („Spółka”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Pozostałymi udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne, będące również polskimi rezydentami podatkowymi („Udziałowcy”).

Ze względu na planowane zmiany w strukturze udziałowej Spółki, w tym wyjście Zainteresowanego ze Spółki, planowane jest umorzenie udziałów Zainteresowanego w kapitale zakładowym Spółki, które przeprowadzone zostanie zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526, „KSH”), tj. za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez Spółkę (tzw. umorzenie dobrowolne).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Zainteresowanego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia, Spółka ma obowiązek pobrania podatku dochodowego jako płatnik?
3.  Czy po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku z planowanym nabyciem udziałów od Zainteresowanego w celu ich umorzenia?
4.  Czy dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce należących do Zainteresowanego bez wynagrodzenia spowoduje powstanie po stronie Udziałowców pozostających udziałowcami w Spółce przychodu podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych tj. w zakresie pytań 1-3. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. 4) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: Ustawa CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Łączna wykładnia w/w przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z w/w przepisami Ustawy CIT stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Zatem, jeśli określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani tez za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ustawa CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle powyższego należy uznać, że przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca trwały (definitywny) charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Zgodnie z art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526, dalej: KSH) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne).

Zgodnie z art. 199 § 3 KSH za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowane dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanego przychodu, ponieważ:

(i) nie skutkuje definitywnym przyrostem majątku Zainteresowanego (celem zbycia udziałów Spółce celem ich umorzenia jest wygaśnięcie jego praw jako udziałowca w tej Spółce);

(ii) nie może zostać zakwalifikowane do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 12 Ustawy CIT.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z dnia 28.08.2020 r. nr: 0111-KDIB2-1.4010.254.2020.1.AP, z dnia 25.08.2020 r., nr 0111-KDWB-4010.14.2020.1.AW.

Ad. 2

W związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania podatku dochodowego jako płatnik.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, dalej: OP) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Obowiązki płatnika normuje art. 26 ust. 1 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy CIT podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b wymienia katalog przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przy czym przychodami z udziału w zyskach osób prawnych są przychody faktycznie otrzymane z tego udziału.

A zatem, w świetle art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT opodatkowaniu podlega jedynie taki dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który został faktycznie uzyskany przez podatnika, tj. rzeczywiście przez niego otrzymany, wypłacony mu, stanowiący jego realne przysporzenie majątkowe. Z tego względu, obowiązki płatnika powstają w momencie wypłaty należności z tego tytułu.

Planowane dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie będzie stanowiło podstawy do dokonania żadnej wypłaty przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego. Ponadto, dobrowolne umorzenie udziałów nie zostało wymienione w żadnej kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych wskazanych w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

A zatem, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z planowaną transakcją dobrowolnego umorzenia udziałów.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z dnia 25.08.2020 r., nr 0111-KDWB-4010.14.2020.1.AW.

Ad. 3

Nabycie udziałów od Zainteresowanego w celu ich umorzenia nie spowoduje powstania, po stronie Spółki, przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym.

Ustawa CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle powyższego należy uznać, że przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca trwały (definitywny) charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

W wyniku planowanego zdarzenia przyszłego, Spółka nie uzyska jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. W szczególności, nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia nie będzie skutkować zwiększeniem majątku Spółki ani otrzymaniem przez nią jakichkolwiek realnych wartości ekonomicznych. Skutkiem tej transakcji w księgach rachunkowych będzie jedynie zmiana struktury kapitałów własnych Spółki, a biznesowo - zmiana struktury właścicielskiej Spółki.

Mając na uwadze, że dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia (i) nie zostało wymienione w katalogu przychodów w art. 12 Ustawy CIT jako źródło przychodu dla spółki dokonującej umorzenia, (ii) nie skutkuje przyrostem majątku Spółki, której udziały są umarzane, (iii) w sensie ekonomicznym nie powoduje powstania jakiejkolwiek korzyści majątkowej dla Spółki, której udziały są umarzane i nie stanowi żadnego przysporzenia po jej stronie, (iv) zgodnie z jednolitą utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych nie podlega opodatkowaniu CIT dla spółki dokonującej umorzenia, nie będzie powodowało powstania przychodu po stronie Spółki.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie (np. Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2009. pod red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, Warszawa 2009, s. 177-178) oraz w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Krajową Informację Skarbową (np. interpretacja z dnia 10.06.2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.110.2020.1.AR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powstania po stronie Zainteresowanego przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**

*   powstania po stronie Spółki obowiązków płatnika w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Zainteresowanego w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**

*   powstania po stronie Spółki przychodu podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku z planowanym nabyciem udziałów od Zainteresowanego w celu ich umorzenia – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego, stwierdzić należy, że jest to rozstrzygnięcie wydane w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się odnosi.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.