Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-474/12/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-04
Teza: Sprzedaż akcji.
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód-źródła przychodu; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu do Organu 21 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 11 czerwca 2012 r. i 03 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21marca 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismami z dnia 29 maja 2012 r. i z dnia 15 czerwca 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-474/12/HS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnień dokonano w dniach 11 czerwca 2012 r. i 03 lipca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 23 marca 1992 r. została zawarta umowa pomiędzy Skarbem Państwa (ówczesnym Ministrem Przekształceń Własnościowych) a X. S.A., która określała zasady sprzedaży akcji w wyniku rokowań podjętych na podstawie publicznego zaproszenia, ogłoszonego w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. W związku z ww. umową wnioskodawca zakupił jako osoba fizyczna od Skarbu Państwa w 1992 r. akcje, których część sprzedał w 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż w par. 1 owej umowy jest zapis, który brzmi: „Sprzedający oświadcza, iż Skarb Państwa jest właścicielem przedmiotowych akcji oraz że akcje są wolne od jakichkolwiek zobowiązań i innych obciążeń wobec osób trzecich”. Nadmienia również, że w umowie nie ma żadnej wzmianki o dodatkowych kosztach a tym bardziej dodatkowym opodatkowaniu tych akcji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 05 czerwca 2012 r. wnioskodawca podał, iż przedmiotowe akcje nabyte w 1992 r. były akcjami dopuszczonymi do publicznego obrotu papierami wartościowymi, a akcje nabył będąc pracownikiem prywatyzowanego zakładu. Podkreślił też, że ówczesna umowa zawarta przez niego ze Skarbem Państwa była umową komercyjną i nie posiadał z tego tytułu żadnych przywilejów. Zdaniem wnioskodawcy, świadczy o tym fakt, iż cena emisyjna akcji wynosiła wówczas 25 000 zł a on płacił 100 000 zł za akcję. Dodatkowo umowa ta zawarta była na długo przed pierwszym notowaniem akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych. Z kolei pierwsze notowanie akcji skończyło się ustaleniem kursu na poziomie 88 000 zł, co było znacząco mniej niż cena, którą wnioskodawca zapłacił Skarbowi Państwa. W tamtym czasie nikt nie był w stanie przewidzieć rozwoju sytuacji na rynku kapitałowym, całe ryzyko było po stronie wnioskodawcy.

W kolejnym uzupełnieniu, z dnia 28 czerwca 2012 r. wnioskodawca powtórzył, że akcje, które sprzedał w roku ubiegłym nabył na podstawie umowy zawartej w dniu 23 marca 1992 r. ze Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Przekształceń Własnościowych i wyjaśnił, że umowę tę w uzupełnieniu z dnia 05 czerwca 2012 r. nazwał komercyjną, gdyż cena przewidziana tą umową wynosiła 100 000 zł za jedną akcję, a zatem była taka sama jak cena przewidziana w ofercie publicznej dla zapisujących się na te akcje, podczas gdy pracownicy nabywający akcje w ramach transzy pracowniczej płacili 50% tej ceny, a zatem 50 000 zł za akcję. Wnioskodawca wskazał też, że wspomniana umowa z dnia 23 marca 1992 r. była jedną z umów zawartych w ramach tzw. pakietu menadżerskiego, czyli wyodrębnionej – w ramach oferty publicznej, transzy akcji, przeznaczonej do sprzedaży członkom kierownictwa Spółki. Umowa ta przewidywała nabycie przez wnioskodawcę (pełniącego w tym czasie funkcję dyrektora) 2 400 akcji oraz opcję nabycia dalszych 7 200 akcji w okresie kolejnych 5 lat (pod warunkiem kontynuowania pracy na dotychczasowym stanowisku). Umowa przewidywała, iż cena zakupu będzie analogiczna jak cena sprzedaży akcji w ofercie publicznej, powiększona o skumulowany wskaźnik inflacji ogłaszany przez GUS (za okres od dnia 23 marca 1992 r. do dnia realizacji opcji) lub cena rynkowa według notowania na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, gdyby ta była niższa. Umowa ta została zrealizowana w całości, a zatem wnioskodawca nabył łącznie 9 600 akcji, z których znaczną część sprzedał przed 01 stycznia 2004 r. jak wskazał z kolei w tym uzupełnieniu.

Wnioskodawca nadmienia, iż w 2011 r. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a zatem zbycia akcji dokonał bez jakiegokolwiek związku z taką działalnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy uzyskany przychód ze sprzedaży tych akcji jest zwolniony z opodatkowania, gdyż zostały kupione w 1992 r., czy też podlega opodatkowaniu i należy go wykazywać w PIT-38?

Zdaniem wnioskodawcy, akcje nie podlegają opodatkowaniu, jako że w jego opinii zostały wyprodukowane przed 01 stycznia 2004 r. oraz zostały nabyte na podstawie oferty publicznej. Wnioskodawca nie rozumie, dlaczego po dwudziestu latach ma zapłacić jakikolwiek podatek. Takie stanowisko budzi jego zdziwienie, narusza zaufanie do Państwa a przed wszystkim łamie fundamentalną zasadę nie działania prawa wstecz.

W uzupełnieniu wnioskodawca dodatkowo wskazał, iż w jego ocenie, rodzaj nabytych przez niego akcji (dopuszczonych do publicznego obrotu) oraz sposób ich nabycia (bezpośrednio od Skarbu Państwa, czyli właściciela, na podstawie publicznej oferty) powoduje, iż dochody jakie wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży tych akcji nie podlegają opodatkowaniu w myśl art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 02 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538). Papierami wartościowymi są w rozumieniu tej ustawy m.in. akcje.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży akcji uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Z powyższego wynika jednoznacznie, że sprzedaż akcji jest czynnością, z którą wiążą się skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w 1992 r. (i kolejnych 5 latach również) nabywał akcje X. S.A. W 2011 r. wnioskodawca sprzedał część nabytych akcji a jego wątpliwości budzi sposób opodatkowania tej sprzedaży.

Zbycie akcji należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Sposób opodatkowania tychże dochodów określa art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów zauważyć należy, iż ustawodawca różnicuje sposób ich ustalania w zależności od tego czy akcje zostały nabyte lub objęte w zamian za pieniądze czy też w zamian za wkład niepieniężny.

W przypadku nabywania akcji za środki pieniężne zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy jasno wynika, że od przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia akcji odliczyć można wydatki poniesione na ich nabycie, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych akcji.

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów ze zbycia papierów wartościowych (akcji) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Aby móc zrealizować ten obowiązek, podatnik winien dysponować stosownymi informacjami dotyczącymi uzyskanych przychodów i poniesionych tytułem ich uzyskania kosztów.

Podsumowując, sprzedaż akcji stanowi źródło przychodów z kapitałów pieniężnych. Opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód czyli przychód ze sprzedaży pomniejszony o wydatki na nabycie akcji.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 01 stycznia 2004 r.

Przepis zaś wyżej powołanego art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004 r., stanowi, iż zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 01 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r., dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 z późn. zm.) – przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów art. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione następujące warunki:

1.  akcje dopuszczono do publicznego obrotu papierami wartościowymi;
2.  nabycia akcji dokonano przed dniem 01 stycznia 2004 r.;
3.  nabycie nastąpiło na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi;
4.  sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, dla oceny, czy sprzedaż akcji korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wyżej powołanych przepisów istotne jest nie tylko to, czy akcje te zostały nabyte przed dniem 01 stycznia 2004 r. i czy zostały dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi oraz czy ich sprzedaż nie jest przedmiotem działalności gospodarczej. Data nabycia akcji jest tylko jednym z warunków zwolnienia, lecz nie jest warunkiem jedynym. Znaczenie ma także tryb nabycia akcji będących przedmiotem sprzedaży i okoliczność, czy akcje zostały nabyte na podstawie publicznej oferty.

Wprowadzenie akcji do obrotu publicznego regulowały w roku 1992 r., tj. w czasie kiedy wnioskodawca dokonał nabycia akcji, przepisy art. 49 ustawy z dnia 22 marca 1991 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych (Dz. U. Nr 35, poz. 155 z późn. zm.), zgodnie z którymi wprowadzenie papierów wartościowych do publicznego obrotu wymaga zgody Komisji Papierów Wartościowych, przy czym Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski emitujący papiery wartościowe obowiązani są zawiadomić Komisję o emisji tych papierów. Podobne regulacje prawne znalazły się w obowiązującej do dnia 31 grudnia 2005 r. ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 49, poz. 447 z późn. zm.).

Natomiast pojęcie „publicznej oferty” nie zostało zdefiniowane przez ustawę podatkową. Publiczny charakter oferty ma miejsce wtedy, gdy oferta adresowana jest do wszystkich a nie tylko do ograniczonego kręgu osób. Skierowanie oferty do określonej grupy osób wyklucza jej publiczny charakter. Kierując się tymi zasadami należy określić, czy nabycie akcji w omawianym przypadku nastąpiło na podstawie publicznej oferty. W świetle definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego, „publiczny” oznacza: dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich. Mówiąc o publicznym charakterze oferty należy bowiem mieć na względzie powszechny dostęp do akcji bez względu na liczbę osób, do których skierowana jest oferta. Tymczasem z przedstawionego przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, iż nie nabył on akcji na podstawie oferty publicznej, albowiem nabył akcje z tzw. pakietu menadżerskiego, a więc z pakietu przeznaczonego jedynie dla ściśle określonej grupy osób. A zatem, wbrew twierdzeniu wnioskodawcy, akcje nie zostały przez niego nabyte w publicznej ofercie. Fakt, iż w ogóle istniała możliwość nabycia przedmiotowych akcji w ofercie publicznej nie świadczy o tym, iż również sam wnioskodawca nabył je w ofercie publicznej i tym samym może być zwolniony z obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych przy ich późniejszej sprzedaży. Nabyte przez wnioskodawcę akcje dostępne były w pakiecie menadżerskim a nie w ofercie publicznej dla nieokreślonego kręgu adresatów. Sama cena zakupu akcji ani ich cena emisyjna, brak uprzywilejowania cenowego przy ich zakupie jak również fakt ich nabycia przed ponad 20 laty nie skutkuje brakiem powstania obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego uznać należy, że nie został spełniony jeden z warunków określonych w art. 52 pkt 1 lit. b ustawy, gdyż przedmiotowe akcje nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty. W związku z tym przychód ze zbycia przez wnioskodawcę akcji spółki X. S.A. w 2011 r. (sprzedaż akcji dokonana przed dniem 01 stycznia 2004 r. nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji) nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Wyjaśnia się, iż powyżej opisane zwolnienie jest jedynym, które zwalnia z opodatkowania przychód ze sprzedaży akcji.

Reasumując, z uwagi na fakt, że przedmiotowe akcje nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty, dochód uzyskany ze zbycia akcji X. S.A. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.