Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-47/16-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionej wkładem niepieniężnym do spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: aport; darowizna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 21 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionej wkładem niepieniężnym do spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionej wkładem niepieniężnym do spółki komandytowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 15 marca 2016 r. znak ILPB1/4511-1-48/16-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 marca 2016 r., natomiast w dniu 21 marca 2016 r. wniosek uzupełniono.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Polski.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm., dalej: ustawa o SDG).

W przyszłości Wnioskodawca otrzyma w darowiźnie od swojego ojca nieruchomość zabudowaną o charakterze mieszkalnym (dalej: Nieruchomość).

Wnioskodawca w przyszłości nie planuje rozpocząć indywidualnej działalności gospodarczej wpisanej do CEiDG związanej w wykorzystaniem Nieruchomości.

Wnioskodawca otrzyma Nieruchomość do swojego majątku osobistego, a następnie wniesie ją jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej (dalej: Spółka), w związku z czym Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić wartość początkową Nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawcę w formie darowizny, wniesionej aportem do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową Nieruchomości aportowanej do Spółki należy ustalić według wartości rynkowej z dnia ich wniesienia aportem do Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Przedmiot wkładu nie podlegał amortyzacji oraz nie jest możliwe ustalenie wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości i udziału we współwłasności innej nieruchomości ze względu na fakt, że Wnioskodawca otrzymał go w drodze darowizny.

W myśl cytowanego powyżej przepisu w celu ustalenia wartości początkowej aportowanego składnika majątkowego należy zastosować normy zawarte art. 19 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o PIT wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem m.in. stanu ich zużycia.

Powyższy przepis potwierdza, że wartość początkowa Nieruchomości otrzymanej przez Spółkę w ramach wkładu niepieniężnego powinna zostać ustalona w odniesieniu do jej wartości rynkowej. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w rozpatrywanej sytuacji wartość rynkowa opisanego środka majątkowego zostanie określona na dzień wniesienia wkładu.

W konsekwencji, wartość początkowa nieruchomości, która zostanie wniesiona jako wkład niepieniężny do Spółki przez Wnioskodawcę, powinna zostać ustalona w wysokości ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-53/15-3/AMN. Niemożność ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie wnoszonych składników majątku musi jednakże wynikać z obiektywnych przesłanek, a nie być wynikiem świadomego działania, bądź zaniedbań podatnika. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie prowadząc działalności gospodarczej nabył w drodze darowizny (tj. nieodpłatnie) Nieruchomość oraz nabędzie w tej formie Udział w nieruchomości, które planuje wnieść do spółki komandytowej jako wkład niepieniężny w związku z czym stanie się wspólnikiem tej spółki, nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na ich nabycie. Zatem w konsekwencji powyższego wartość początkową Nieruchomości oraz Udziału w nieruchomości, otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie darowizny, wniesionych aportem do spółki komandytowej, należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej. Przy czym, ww. wartość rynkową należy ustalić na dzień wniesienia aportu.
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 października 2012 r., sygn. IBPBI/1/415-894/12/ZK. Z uwagi na fakt, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nabyła wskazane we wniosku udziały w nieruchomościach w drodze darowizny (tj. nieodpłatnie), nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na ich nabycie. W konsekwencji spółka jawna, do której zostały wniesione aportem udziały w ww. budynkach jest uprawniona do ustalenia ich wartości początkowej na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej. Przy czym, ww. wartość rynkowa należy ustalić na dzień wniesienia aportu. Od tak ustalonej wartości początkowej spółka, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem może dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty podatkowe. Przy czym, do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej Wnioskodawczyni może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od ustalonej w ww. sposób wartości początkowej, proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku tej spółki. W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych uzależniony jest od sposobu nabycia środka trwałego i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z treścią art. 5a pkt 26 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej prawa handlowego (w tym spółki komandytowej), ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzi ta spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Przy czym, aby w ogóle dany składnik majątku można było uznać za środek trwały, czy też wartość niematerialną i prawną, musi on stanowić składnik majątku spółki, co oznacza, że na spółkę musi zostać przeniesione prawo własności tego składnika majątku. W konsekwencji przy określaniu sposobu ustalenia wartości początkowej ww. składników majątku należy brać pod uwagę formę czynności prawnej, na podstawie której prawo własności tych składników przejdzie na spółkę osobową.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzyma w formie darowizny od ojca nieruchomość, którą wniesie jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej, w związku z czym Wnioskodawca stanie się wspólnikiem spółki komandytowej.

Mając na względzie cytowane powyżej przepisy stwierdzić należy, że wartość początkową nieruchomości, o której mowa we wniosku, należy ustalić w oparciu o cytowany art. 22g ust. 1 pkt 4, tj. w sposób właściwy dla składników majątku nabywanych w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną. Wskazać przy tym należy, że sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych aportem do spółki osobowej w wysokości ich wartości rynkowej ma charakter szczególny i można go zastosować wyłącznie w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe oraz
*   przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższego należy wywieść, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko w wyjątkowych sytuacjach dopuszcza możliwość ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem według wartości rynkowej. Sytuacja, gdy ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, nie jest możliwa, to przypadek gdy:

*   wspólnik poniósł pewne wydatki na nabycie (wytworzenie) przedmiotu wkładu, lecz ich ustalenie jest już niemożliwe, np. z powodu upływu czasu,
*   wspólnik w ogóle nie poniósł wydatków na nabycie (wytworzenie) przedmiotu wkładu, lecz otrzymał przedmiot wkładu nieodpłatnie (np. w drodze spadku, bądź darowizny).

Niemożność ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie wnoszonych składników majątku musi jednakże wynikać z obiektywnych przesłanek, a nie być wynikiem świadomego działania, bądź zaniedbań podatnika.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie prowadząc działalności gospodarczej nabył w drodze darowizny (tj. nieodpłatnie) nieruchomość, którą planuje wnieść do spółki komandytowej jako wkład niepieniężny w związku z czym stanie się wspólnikiem tej spółki, nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na ich nabycie.

Zatem w konsekwencji powyższego wartość początkową nieruchomości, otrzymanej przez Wnioskodawcę w formie darowizny, wniesionej aportem do spółki komandytowej, należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej. Przy czym, ww. wartość rynkową należy ustalić na dzień wniesienia aportu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.