Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-167/13-6/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-19
Teza: Czy odsetki wypłacane, koszty prowizji, opłat bankowych oraz wynagrodzenia na rzecz uczestnika dysponującego Rachunkiem Docelowym oraz odsetki otrzymywane przez Spółkę z tytułu uczestnictwa w cash poolingu stanowią odpowiednio koszty uzyskania przychodów / przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie zapłaty / otrzymania (zasada kasowa)?
Słowa kluczowe: cash pooling; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; prowizje; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony o dodatkowe opłaty w dniu 07 sierpnia 2013 r. oraz pismem z dnia 09 sierpnia 2013 r. (data wpływu 13 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zastosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji w związku z uczestnictwem w systemie cash pooling,
*   obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do opisanego systemu cash poolingu,
*   ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów,
*   poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka), będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wraz z innymi podmiotami gospodarczymi wchodzącymi w skład grupy kapitałowej (dalej jako: Uczestnicy lub spółki z Grupy) ma zamiar zawrzeć z bankiem z siedzibą w Finlandii, działającym na terenie Polski poprzez zlokalizowany tutaj oddział (dalej jako: Bank), umowę o świadczenie kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling) realizowaną w walucie euro oraz złotych polskich.

Głównym celem usługi cash poolingu świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Uczestników poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz minimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów z Grupy. Bank oferuje usługę cash poolingu o charakterze rzeczywistym, w ramach której dochodzi do rzeczywistej konsolidacji sald z rachunków bankowych poszczególnych uczestników.

System cash poolingu, do którego Spółka zamierza przystąpić będzie opierał się na następujących założeniach:

1.  jeden uczestnik (dalej jako: uczestnik posiadający Konto Docelowe lub Lider), będący 100% wspólnikiem Wnioskodawcy oraz posiadający siedzibę na terytorium Finlandii, posiada w Banku w Finlandii rachunek bankowy (tzw. Konto Docelowe lub rachunek główny), za pośrednictwem którego realizowane będą operacje zarządzania płynnością finansową uczestników systemu oraz Rachunki Transakcyjne dedykowane poszczególnym uczestnikom planowanej struktury (w tym rachunek transakcyjny dedykowany Spółce). Środki pieniężne zgromadzone na Rachunku Docelowym oraz rachunkach transakcyjnych będą własnością Lidera;
2.  pozostali uczestnicy, spółki z Grupy, posiadający siedziby na terenie Niemiec, a także Wnioskodawca, posiadają odrębne rachunki bankowe (tzw. Konta Źródłowe) założone w Banku w kraju siedziby oraz lokalne Konta Źródłowe (tzw. mirror Source Accounts) założone w Banku w Finlandii, które prowadzone są w euro i w złotych polskich;
3.  usługa cash poolingu oparta jest na umowie Cross Border Automated Sweeps Agreement (dalej jako: Umowa) podpisanej przez Bank z uczestnikiem posiadającym Konto Docelowe oraz na bezpośrednio powiązanych z tą Umową umowach zawartych pomiędzy poszczególnymi uczestnikami posiadającymi Konta Źródłowe oraz lokalne Konta Źródłowe, a uczestnikiem posiadającym Konto Docelowe;
4.  Konto Docelowe jest najwyższym kontem w strukturze, przeznaczonym na koncentrację środków finansowych pochodzących od podmiotów posiadających Konta Źródłowe;
5.  w oznaczonym terminie wszystkie Konta Źródłowe są zerowane lub utrzymywane do poziomu określonego w Umowie. Wszelkie nadwyżki uczestnika są automatycznie transferowane na jego lokalne Konto Źródłowe w Finlandii, a następnie kumulowane na Koncie Transakcyjnym. W tym samym czasie, wszystkie Konta Źródłowe posiadające niedobory są automatycznie zasilane z Konta Docelowego za pośrednictwem lokalnych Kont Źródłowych.
6.  operacje zarządzania płynnością finansową dokonywane przez Bank będą polegać w szczególności na następujących czynnościach:
    *   transferowaniu środków zgromadzonych na Kontach Źródłowych uczestników systemu cash pooling na Konto Transakcyjne za pośrednictwem lokalnych Kont Źródłowych,
    *   bilansowaniu sald na rachunkach bankowych Uczestników oraz transferowaniu nadwyżki / niedoboru środków pieniężnych Uczestników z / na Konto Docelowe,
    *   prowadzeniu ewidencji dla każdego Uczestnika z Grupy, która będzie odzwierciedlała wszystkie transakcje dokonywane przez każdego Uczestnika w ramach usługi,
    *   Spółka nie wyklucza złożenia dyspozycji do rozliczania wzajemnych wierzytelności z innymi Uczestnikami z Grupy,
    *   dokonywaniu naliczeń odsetek należnych Uczestnikom na Koncie Docelowym oraz Kontach Źródłowych oraz dystrybucji tych odsetek odpowiednio na konta.
7.  tytułem świadczonych usług Bank uzyskiwać będzie wynagrodzenie od każdego podmiotu z Grupy:
    *   za usługę cash poolingu od Uczestnika posiadającego Konto Docelowe,
    *   za prowadzenie rachunku bankowego Uczestnika posiadającego Konto Docelowe,
    *   za prowadzenie rachunku bankowego Uczestników posiadających Konta Źródłowe oraz lokalne Konta Źródłowe.

Na koniec każdego dnia roboczego saldo środków pieniężnych na Rachunku Źródłowym Spółki będzie zgodne z określonym w dyspozycji limitem. W sytuacji, gdy Spółka będzie dysponowała nadwyżką środków pieniężnych, będą one transferowane poprzez lokalne Konto Źródłowe w Finlandii na Konto Transakcyjne. Natomiast w przypadku, gdy saldo na Koncie Źródłowym będzie niższe niż ww. limit, zostanie ono uznane środkami przetransferowanymi z Rachunku Transakcyjnego.

Salda rachunków Uczestników będą ewidencjonowane na Rachunku Docelowym, bez fizycznego przepływu środków pieniężnych na ten rachunek. Transfery środków pieniężnych pomiędzy rachunkami będą odbywały się w ramach mechanizmu automatycznych przelewów. Odsetki od salda na Rachunku Docelowym będą rozliczane pomiędzy Bankiem a Liderem. Lider będzie ustalać oprocentowanie z tytułu sald debetowych lub kredytowych na Rachunkach Transakcyjnych, włączonych bezpośrednio w strukturę nordic cash pool w Finlandii, na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w Grupie. W przypadku wystąpienia na koniec dnia roboczego salda dodatniego (kredytowego) na Rachunku Źródłowym, danemu uczestnikowi, będą przysługiwały odsetki. W przypadku wystąpienia na koniec dnia roboczego salda ujemnego (debetowego) na Rachunku Źródłowym, dana spółka z Grupy, będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz spółki dysponującej Rachunkiem Docelowym. Bank będzie technicznie naliczać i rozliczać odsetki należne poszczególnym spółkom z Grupy z tytułu sald debetowych lub kredytowych na koniec miesiąca, na podstawie oprocentowania ustalonego przez uczestnika dysponującego Rachunkiem Docelowym. Łączna kwota odsetek alokowanych przez Bank na Rachunkach Transakcyjnych będzie się równać kwocie odsetek od salda na Rachunku Docelowym. Nie będzie dochodziło do bieżących przepływów odsetek z Rachunków Źródłowych na rachunki będące w posiadaniu Lidera.

Do czynności wykonywanych przez uczestnika dysponującego Kontem Docelowym będzie należeć przede wszystkim:

1.  ustalanie oprocentowania z tytułu sald debetowych lub kredytowych na Rachunkach Źródłowych na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w Grupie;
2.  reprezentowanie uczestników, w tym Spółki, w kontaktach z Bankiem dotyczących funkcjonowania systemu cash poolingu;
3.  monitorowanie przepływów pieniężnych w ramach struktury;
4.  informowanie Uczestników o łącznym saldzie środków pieniężnych oraz naliczonych odsetek na Rachunkach Źródłowych.

Zgodnie z praktyką rynkową, wynagrodzenie uczestnika dysponującego Kontem Docelowym za funkcje pełnione na rzecz Uczestników w ramach struktury cash poolingu, tj. usługę zarządzania wspólną płynnością finansową, będzie kalkulowane jako różnica między stawkami oprocentowania z tytułu sald kredytowych i debetowych na Rachunkach Źródłowych, ustalonych na podstawie wewnętrznych stóp procentowych aktualnie obowiązujących w Grupie.

Bank jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub osobowo z pozostałymi uczestnikami struktury cash poolingu.

Pismem z dnia 09 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  umowa cash poolingu nie przewiduje automatycznych transferów zwrotnych następnego dnia powstałych w dniu poprzednim nadwyżek / niedoborów,
2.  Lider będzie uczestnikiem cash poolingu i będzie mu przysługiwał na podstawie umowy cash poolingu proporcjonalny do wielkości salda na jego rachunku udział w należności odsetkowej.

Ponadto, wskazał, iż:

*   Lider jest osobą prawną (spółką) podlegającą w Finlandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
*   na moment wypłaty odsetek spełniony będzie wymóg posiadania przez Lidera wymaganej ilości udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat, zgodnie z art. 21 ust. 3 pkt 3 lit. b) oraz ust. 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   posiadanie przez Lidera udziałów Wnioskodawcy wynika z tytułu własności, zgodnie z art. 21 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Lider nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, zgodnie z art. 21 ust. 3c w zw. z art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Wnioskodawca wypłacając odsetki na rzecz Lidera będzie dysponował certyfikatem rezydencji Lidera, dokumentującym miejsce jego siedziby dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy do odsetek od salda ujemnego wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz pozostałych Uczestników w ramach Umowy cash poolingu mają zastosowanie przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy do odsetek przekazanych i otrzymanych przez Spółkę z tytułu uczestnictwa w cash poolingu stosuje się art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, czy Spółka jest zobligowana do przygotowania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a tej ustawy, po przekroczeniu limitu 30.000,00 EUR odsetek w relacji do Lidera (dodatnich lub ujemnych)?
3.  Czy odsetki wypłacane, koszty prowizji, opłat bankowych oraz wynagrodzenia na rzecz uczestnika dysponującego Rachunkiem Docelowym oraz odsetki otrzymywane przez Spółkę z tytułu uczestnictwa w cash poolingu stanowią odpowiednio koszty uzyskania przychodów / przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie zapłaty / otrzymania (zasada kasowa)?
4.  Czy od dokonywanych wypłat odsetek przez Spółkę z tytułu ujemnego salda na Rachunku Źródłowym Spółka będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 19 sierpnia 2013 r. nr ILPB4/423-167/13-4/MC, ILPB4/423-167/13-5/MC, ILPB4/423-167/13-7/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki wypłacane i otrzymywane tytułem uczestnictwa w cash poolingu będą stanowić odpowiednio koszty uzyskania przychodów i przychody podatkowe na zasadzie kasowej. Natomiast transfery środków pieniężnych z Konta Źródłowego na Rachunek Transakcyjny (oraz odwrotnie) będą neutralne podatkowo.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Na mocy art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie dla określenia przychodu podatkowego Spółki z tytułu odsetek od dodatniego salda na Koncie Źródłowym, mianowicie przychód podatkowy stanowią jedynie odsetki faktycznie otrzymane.

Analogicznie, transfery środków finansowych pomiędzy Rachunkiem Źródłowym Spółki a Rachunkiem Transakcyjnym będą neutralne podatkowo i nie stanowią dla Spółki przychodów podatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, konstrukcja umowy cash poolingu zmierza do uzyskania wymiernych korzyści płynących z efektu skali, uzyskania dodatkowych przychodów z dodatniego salda Rachunku Źródłowego oraz zminimalizowania kosztów obsługi zadłużenia w przypadku ujemnego salda Rachunku Źródłowego. Działanie Spółki związane z podpisaniem umowy cash poolingu jest zatem racjonalne gospodarczo i jednoznacznie nakierowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczanie źródła przychodów.

Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog kosztów, które pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, są przez ustawodawcę wykluczone z kosztów uzyskania przychodów, m. in.:

*   wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (\`(...)\`) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. ustawy),
*   naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy),
*   odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy).

Na mocy postanowień umowy cash poolingu, Spółka zobowiązana jest do ponoszenia kosztów prowizji, opłat bankowych oraz wynagrodzenia na rzecz uczestnika dysponującego Rachunkiem Docelowym oraz do zapłaty odsetek od salda ujemnego, jeżeli takie saldo wystąpi na rachunku Spółki. Analizując powyższe uregulowania prawa podatkowego, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie miała prawo do zaliczenia w/w wydatków do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki pieniężne transferowane w ramach umowy cash poolingu pomiędzy Rachunkiem Źródłowym a Rachunkiem Transakcyjnym, które nie stanowią wydatków na zapłatę odsetek, prowizji bankowych, czy też wynagrodzenia na rzecz uczestnika dysponującego Rachunkiem Docelowym, z uwagi na swój charakter zwrotny, nie będą stanowiły przychodu i kosztu podatkowego (pozostaną neutralne podatkowo).

Analogiczny pogląd na ten temat prezentują organy podatkowe, na przykład w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31.07.2012 r. sygn. nr ITPB3/423-235a/12/DK,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29.11.2011 r. sygn. nr ILPB4/423-342/11-3/DS,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23.11.2011 r. sygn. nr IPPB5/423-756/11-4/JC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie, informuje się, iż wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług zostanie oraz podatku od czynności cywilnoprawnych został rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.