Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-924/11/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-09-14
Teza: Wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia Oddziału – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia Oddziału.

W przedmiotowym wniosku przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji produktów spożywczych. W Jej strukturach funkcjonuje wyspecjalizowany dział marketingu odpowiedzialny za kształtowanie pozytywnego wizerunku, działalność w zakresie public relations oraz za promocję znaków towarowych oraz produktów Spółki. Działania podejmowane przez dział marketingu obejmują w szczególności:

1.  ustalanie długofalowej strategii marketingowej Spółki, jak również rocznych planów wsparcia marketingowego dla poszczególnych produktów;
2.  kreowanie nowych produktów oraz asystę w ich opracowaniu (m. in. badanie możliwości rozwoju palety produktów Spółki, opracowywanie strategii produktowych, prowadzenie badań konsumenckich, projektowanie opakowań we współpracy z zewnętrznymi projektantami);
3.  promocję/marketing produktów (ustalanie planów wsparcia dla poszczególnych produktów, wybór optymalnych strategii marketingowych, opracowywanie materiałów promocyjnych oraz przygotowanie i prowadzenie kampanii reklamowych we współpracy z zewnętrznymi agencjami reklamowymi);
4.  działania w zakresie public relations (m. in. utrzymywanie kontaktów z mediami, budowanie długotrwałych relacji z konsumentami poprzez prowadzenie tzw. „klubu konsumenta", promocję wizerunku firmy poprzez sponsoring drużyny sportowej);
5.  administrowanie domenami internetowymi Spółki;
6.  podejmowanie działań mających na celu ochronę praw do znaków towarowych Spółki (m. in. monitoring przypadków naruszenia praw ochronnych do znaków towarowych, inicjowanie postępowań mających na celu usunięcie zidentyfikowanych naruszeń, kontakty z kancelariami prawnymi, działania w zakresie przedłużania praw ochronnych do znaków towarowych itp.).

Z uwagi na istotne znaczenie aktywności marketingowo-promocyjnych (i) w procesie budowania pozycji rynkowej Spółki oraz Jej produktów, (ii) jej przełożenie na wyniki finansowe, a także (iii) rosnące znaczenie gospodarcze posiadanych znaków towarowych oraz konieczność ich ochrony, Spółka postanowiła dokonać reorganizacji swojej struktury wewnętrznej, m. in. w celu zwiększenia efektywności działań o charakterze marketingowo-promocyjnym, a także działań związanych z rozwojem i ochroną znaków towarowych (marek). W tym celu planuje dokonanie formalnego wyodrębnienia działu marketingu w ramach swojej struktury, a następnie przeniesienie go do odrębnego podmiotu gospodarczego. Zgodnie z planami proces wyodrębnienia ma się składać z dwóch etapów:

Etap I - nadanie działowi marketingu statusu oddziału (dalej: Oddział), który zostanie zgłoszony w Krajowym Rejestrze Sądowym (zgodnie z obowiązującymi przepisami). Etap ten będzie miał charakter przejściowy i jego podstawowym celem będzie odpowiednie wyodrębnienie/przygotowanie struktury działu marketingu do etapu II.

Etap II - wniesienie całego Oddziału aportem do odrębnego podmiotu (spółki kapitałowej).

Etap I - wyodrębnienie Oddziału.

Wyodrębnienie Oddziału zostanie dokonane na podstawie uchwały zarządu Spółki. Na mocy tej uchwały do Oddziału alokowane zostaną m. in.:

*   środki trwałe (min. samochody, komputery, meble i pozostałe wyposażenie biurowe, itp.);
*   umowy leasingu samochodów wykorzystywanych obecnie przez pracowników działu marketingu;
*   prawa ochronne do znaków towarowych;
*   know-how w zakresie działalności marketingowej;
*   prawa autorskie do graficznych projektów opakowań;
*   materiały związane z działalnością promocyjną i marketingową;
*   ewentualne wierzytelności oraz środki pieniężne związane z działalnością promocyjną i marketingową (jeśli wystąpią na moment wyodrębnienia Oddziału);
*   zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością działu marketingu;
*   umowy związane z działalnością działu marketingu, m. in. umowy licencyjne (np. licencje na korzystanie ze znaków), umowy z domem mediowym, agencjami reklamowymi oraz umowy z kancelariami prawnymi w zakresie ochrony znaków towarowych Spółki;
*   powierzchnia biurowa przeznaczona do wyłącznego użytku Oddziału (będzie miał prawo do wyłącznego korzystania z części powierzchni biurowej budynku Spółki, wykorzystywanej obecnie przez dział marketingu, nie będzie natomiast właścicielem tej części budynku);
*   zespół pracowników, którzy będą wykonywać przypisane Oddziałowi zadania (dotychczasowi pracownicy działu marketingu) wraz z kadrą kierowniczą (nadzór nad działalnością Oddziału zostanie powierzony jednemu z członków zarządu Spółki, który będzie pełnił funkcję „Dyrektora Oddziału").

Po wyodrębnieniu Oddziału, w prowadzonej ewidencji księgowej Spółki wyodrębnione zostaną konta Oddziału, na których ewidencjonowane będą aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane z jego działalnością. Również ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki zostanie odpowiednio dostosowana, tj. będzie zawierała oznaczenia pozwalające na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do Oddziału. Na podstawie danych ewidencjonowanych na kontach Oddziału w systemie księgowym Spółki możliwe będzie również generowanie raportów okresowych dotyczących kluczowych aspektów działalności Oddziału dla celów rachunkowości zarządczej.

Ponadto - po wyodrębnieniu Oddziału - w systemie księgowym Spółki prowadzone będą tzw. rozrachunki wewnętrzne pomiędzy Oddziałem a pozostałymi działami Spółki. Powstałe w ten sposób wierzytelności i zobowiązania - w momencie wniesienia Oddziału aportem - zostaną przejęte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością obejmującą aport, a tym samym staną się wierzytelnościami i zobowiązaniami tej spółki. Oddział będzie również posiadać własny rachunek bankowy, na który zostaną wpłacone środki pieniężne niezbędne dla prowadzenia działalności marketingowej (alokowane do Oddziału na mocy uchwały zarządu Spółki). Będzie posiadał możliwość samodzielnego zarządzania alokowanymi do niego składnikami majątku, w tym możliwość samodzielnego nabywania i zbywania towarów w zakresie budżetu przewidzianego dla Oddziału oraz możliwość samodzielnego zawierania/zmiany umów związanych z prowadzeniem działalności marketingowej i promocyjnej (w niektórych przypadkach - np. istotne wartościowo transakcje - może być wymagane uzyskanie akceptacji zarządu Spółki). Oddział będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Etap II - aport Oddziału do spółki kapitałowej

W ramach drugiego etapu restrukturyzacji Oddział zostanie wniesiony w drodze wkładu niepieniężnego do innej spółki kapitałowej (dalej: Nowa Spółka). W zamian za dokonany aport Spółka obejmie udziały w Nowej Spółce. Udziały zostaną objęte w ich wartości nominalnej. Przedmiot aportu będzie obejmował wszelkie - wskazane powyżej - składniki materialne i niematerialne alokowane do Oddziału, a także jego zobowiązania (np. zobowiązania pracownicze, zobowiązania wobec dostawców usług). W wyniku aportu nastąpi również cesja wszystkich umów alokowanych do Oddziału. Dla alokowanych pracowników aport do Nowej Spółki będzie stanowił przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy. Dodatkowo, pomiędzy Spółką, a spółką otrzymującą aport zawarta zostanie umowa najmu powierzchni biurowej alokowanej do Oddziału. Po otrzymaniu aportu Nowa Spółka rozpocznie prowadzenie działalności w zakresie pokrywającym się z działalnością Oddziału. Spółka będzie w stanie od razu prowadzić działalność w pełnym zakresie. W przyszłości jest możliwe, że działalność Spółki zostanie rozszerzona o dodatkowe zakresy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym:

1.  Oddział (wyodrębniona, zarejestrowana w KRS jednostka organizacyjna Spółki) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Aport Oddziału do Nowej Spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy)?

Zdaniem Spółki Oddział (zarejestrowany w KRS jako wyodrębniona jednostka organizacyjna) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Aport Oddziału do Nowej Spółki i objęcie w zamian udziałów w tej spółce (w ich wartości nominalnej) przez Spółkę nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oddział jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, dla zakwalifikowania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  musi istnieć zespół składników majątkowych obejmujący zarówno składniki o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, w tym zobowiązania przeznaczone do wykonywania określonych działań gospodarczych;
2.  składniki te muszą być organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie również z finansowego punktu widzenia;
4.  zespół tych składników musi być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

W opinii Spółki, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, spełnione zostaną wszystkie wskazane powyżej warunki. W konsekwencji, Oddział będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 1) - Istnienie zespołu składników majątkowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 27e ww. ustawy, elementem konstytutywnym kwalifikacji pewnej masy majątkowej, jako ZCP, jest istnienie zespołu składników majątkowych obejmującego zarówno składniki o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, w tym zobowiązania. Na mocy wskazanych przepisów za ZCP może zostać uznany wyłącznie taki zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), które pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół (nie może być to zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechę wspólną stanowi własność jednego podmiotu). Z powyższego wynika jednoznacznie, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest wyłącznie sumą poszczególnych składników majątkowych, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. akt ITPP1/443-828a/10/DM). Jak wskazano Oddział zostanie utworzony (na podstawie uchwały zarządu Spółki), a następnie zarejestrowany w KRS jako wyodrębniona jednostka organizacyjna.

Do Oddziału alokowane zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne związane funkcjonalnie z działalnością w zakresie marketingu/promocji znaków towarowych oraz produktów Spółki, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Tym samym Oddział (wyodrębniona jednostka organizacyjna Spółki, zarejestrowana w KRS) będzie stanowił zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, w tym zobowiązania, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy (tj. służących prowadzeniu działalności gospodarczej jaką jest działalność w zakresie promocji i marketingu produktów Spółki oraz działalność w zakresie rozwoju i ochrony znaków towarowych Spółki). W związku z powyższym - w opinii Spółki - Oddział bez wątpienia stanowi zorganizowany zespół składników majątkowych w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ad. 2) - Wyodrębnienie organizacyjne.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, za ZCP może zostać uznany wyłącznie taki zespół składników majątkowych, który jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Przepisy ww. ustawy nie zawierają katalogu okoliczności, przy spełnieniu których zespół składników majątkowych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym istnienie wyodrębnienia organizacyjnego powinno zostać ustalone na podstawie statutu, schematu organizacyjnego, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Stanowisko takie potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w orzeczeniu z 16 listopada 2010 r. (sygn. I SA/Wr 1150/10), podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji z dnia 24 listopada 2010 r. (sygn. akt ITPP1/443-833/10/MN). W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zespół składników majątkowych alokowanych do Oddziału, spełnia przesłankę „wyodrębnienia organizacyjnego". Oddział zostanie utworzony na mocy uchwały zarządu Spółki, a następnie zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, jako wyodrębniona jednostka organizacyjna. Ponadto będzie posiadać własną strukturę organizacyjną oraz własne kierownictwo (dyrektora). Wyodrębnienie organizacyjne będzie realizowane również na innych płaszczyznach. W szczególności, na podstawie uchwały zarządu Spółki będzie istniała możliwość ścisłego przypisania do Oddziału poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe (np. komputery, samochody, wyposażenie biurowe), czy wartości niematerialne i prawne (np. prawa ochronne do znaków towarowych). W związku z powyższym, należy uznać, iż Oddział będzie stanowił zorganizowany zespół składników majątkowych wyodrębniony organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. w Spółce).

Ad. 3) - Wyodrębnienie finansowe.

Zgodnie z definicją ZCP zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zespół składników majątkowych składających się na Oddział musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (tj. w Spółce) również pod względem finansowym. Przepisy ww. ustawy nie definiują pojęcia „wyodrębnienia finansowego" ZCP. Zgodnie z powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych poglądem, „wyodrębnienie finansowe" nie oznacza całkowitej niezależności finansowej części przedsiębiorstwa oraz konieczności prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. akt ITPP1/443-828a/10/DM). Jak wskazano w prowadzonej ewidencji księgowej Spółki wyodrębnione zostaną konta Oddziału, na których ewidencjonowane będą określone aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane z jego działalnością. Również ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki zostanie odpowiednio dostosowana, tj. będzie zawierała oznaczenia pozwalające na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Oddziału. Na podstawie danych ewidencjonowanych w systemie księgowym Spółki na kontach Oddziału możliwe będzie generowanie raportów okresowych dotyczących kluczowych aspektów działalności dla celów rachunkowości zarządczej. Ponadto - po wyodrębnieniu - w systemie księgowym Spółki prowadzone będą tzw. rozrachunki wewnętrzne pomiędzy Oddziałem, a pozostałymi działami Spółki. Powstałe w ten sposób wierzytelności i zobowiązania - w momencie wniesienia Oddziału aportem - zostaną przejęte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością obejmującą aport, a tym samym staną się wierzytelnościami i zobowiązaniami tej spółki. Oddział będzie również posiadać własny rachunek bankowy, na który zostaną wpłacone środki pieniężne niezbędne dla prowadzenia działalności marketingowej (alokowane do Oddziału na mocy uchwały zarządu Spółki). Tym samym, możliwe będzie jednoznaczne przyporządkowanie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Oddziału. Ponadto, możliwe będzie generowanie raportów dotyczących działalności Oddziału dla celów rachunkowości zarządczej. Określony zostanie również odrębny budżet Oddziału. W związku z powyższym - w opinii Spółki - Oddział stanowić będzie zespół składników majątkowych wyodrębniony pod kątem organizacyjnym i finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie (tj. w ramach Spółki).

Ad. 4) - Możliwość funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Jak wynika z literalnego brzmienia art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), aby mógł być uznany za ZCP, powinien posiadać potencjalną zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Innymi słowy, wydzielony zespół składników powinien mieć możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne). Powyższe rozumienie „zdolności do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych" znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz licznych interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. akt ITPP2/443-221/10/AP). W opinii Spółki, Oddział (wyodrębniona jednostka organizacyjna) będzie spełniał wymóg wyodrębnienia „funkcjonalnego". Oddział będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących działalność marketingowo-promocyjną oraz działalność w zakresie rozwoju i ochrony znaków towarowych. W tym celu zostanie wyposażony we wszelkie składniki majątkowe niezbędne dla prowadzenia tego typu działalności. Do Oddziału alokowany zostanie również zespół pracowników Spółki posiadających odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia działalności we wskazanym zakresie. W związku z powyższym Oddział będzie stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, który posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym będzie spełniał wszystkie przesłanki niezbędne dla zakwalifikowania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. Potwierdzają to interpretacje organów podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 19 listopada 2010 r. (sygn. akt IPPP2/443-615/10-2/KG), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 24 listopada 2010 r. (sygn. akt ITPP1/443-833/10/MN).

Zdaniem Spółki wniesienie Oddziału (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych, pojęcie to należy definiować w sposób szeroki jako wszelkie transakcje w wyniku których następuje przejście prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Tym samym transakcja wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu stanowi transakcję „zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy. Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 27 maja 2010 r. (sygn. akt ITPP2/443-167b/10/AP) oraz z dnia 15 marca 2010 r. (sygn. akt ITPP2/443-1119/09/EŁ). W związku z powyższym, zdaniem Spółki transakcja wniesienia Oddziału (który, jak wskazano powyżej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług w drodze wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy - pozostawać poza zakresem opodatkowania.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż Oddział, który zostanie utworzony na mocy uchwały zarządu, a następnie zarejestrowany w KRS jako wyodrębniona jednostka organizacyjna będzie stanowił - na moment wniesienia go aportem do Nowej Spółki - zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, w związku z klasyfikacją Oddziału jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja wniesienia Oddziału w drodze wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy - pozostawać poza zakresem opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść aportem do innej spółki Oddział, który będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze prowadzonego przedsiębiorstwa. Aport obejmie zarówno składniki majątkowe, jak i niemajątkowe, w tym zobowiązania, które będą pozwalały na prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że jeżeli przedmiotowy Oddział w chwili aportu będzie – jak wynika z treści wniosku – wyodrębniony w prowadzonym przedsiębiorstwie w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny, stanowiąc zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, to – o ile w momencie jego przekazania posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług – stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji czynność wniesienia tego Oddziału do spółki, na podstawie art. 6 ust.1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania.

Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.