Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.464.2016.2.OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Sprzedaż nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla dostawy budynków **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla dostawy budynków.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Izba Rzemieślnicza w … zamierza dokonać transakcji sprzedaży w październiku 2016 roku :

1.  zabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni łącznej 1057 m2 położonej w … przy ul … oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 118/6 i 119/22 w obrębie ….. uregulowanej w księdze wieczystej KW … prowadzonej przez Sąd Rejonowy dla … Wydział Ksiąg Wieczystych zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni zabudowy 535 m2 i powierzchni użytkowej 1503,35 m2 oraz budynkiem garażowym o powierzchni zabudowy 44 m2, której jest właścicielem od 1948 roku,
2.  zabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni łącznej 1032 m2 położonej w … oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka 118/3 w obrębie …. uregulowanej w księdze wieczystej nr KW …prowadzonej przez Sąd Rejonowy dla … Wydział Ksiąg Wieczystych zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni zabudowy 532 m2 i powierzchni użytkowej 1499,97 m2 której jest właścicielem od 1937 roku. Powyższe nieruchomości przyjęto na stan środków trwałych podwyższając jednocześnie fundusz własny.

Przy zakupie ww. nieruchomości Izba Rzemieślnicza nie odliczała podatku VAT, ponieważ nabycie wystąpiło w okresie nieobowiązywania podatku od towarów i usług .

Sprzedaży podlegać będą dwa budynki … i … przylegające do siebie. Izba Rzemieślnicza jest czynnym podatnikiem podatku vat, wpisana do Krajowego Rejestru Stowarzyszeń i Fundacji oraz do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców w związku z prowadzeniem oprócz działalności statutowej także działalność gospodarczą głównie z tytułu wynajmu lokali użytkowych. W 1996 roku oba budynki poddane były modernizacji i ulepszeniu przekraczających 30% wartości początkowej każdego z tym budynków. Koniec modernizacji nastąpił w 1998 roku w czasie tych prac najemcy nadal wynajmowali lokale użytkowe. Na realizację tej inwestycji korzystano z środków przedakcesyjnych w ramach programu STRUDER .W umowie zawartej w 1996 roku z … Agencją Rozwoju Regionalnego dokonującą refundacji środków istnieje zapis iż podatnik miał prawo do odliczenia podatku vat od dokonywanych zakupów w związku z przeprowadzaną modernizacją ulepszeniem i remontem budynków.

W budynku mieszczącym się przy ul … od kilkudziesięciu lat lokale wynajmują najemcy na prowadzenie działalności gospodarczej. Izba Rzemieślnicza w związku z tym dokonuje opodatkowanej sprzedaży usług z tytułu najmu oraz odlicza vat naliczony od zakupów związanych z tą sprzedażą. Budynek przy ulicy … w całości Izba Rzemieślnicza przeznacza na działalność gospodarczą jednak niekiedy zdarzają się krótkie okresy gdzie nie wszystkie lokale są wynajęte ze względu na rotację najemców i obecną koniunkturę. W budynku tym znajduje się też duża sala o powierzchni ok 200 m2 co stanowi ok 15% całkowitej powierzchni budynku ,która też podlega obecnie regularnemu najmowi (jeden z najemców w lokalu użytkowym prowadzi Klinikę …. i przeprowadza na dużej sali zajęcia gimnastyczne). Sala ta wykorzystywana jest też bardzo sporadycznie na działalność statutową Izby Rzemieślniczej odbywają się tam coroczne Walne Zgromadzenia Delegatów. Natomiast w budynku przylegającym przy ul … prowadzona jest działalność statutowa Izby Rzemieślniczej a opodatkowaniu z tytułu najmu podlega tylko cześć budynku tj. 12% w stosunku do całości powierzchni budynku , a najemcy także użytkują lokale znacznie dłużej niż 2 lata od dokonywanych ulepszeń przekraczających 30% wartości budynku i dłużej niż 5 lat (art 43 ust 7a) .W związku z prowadzoną przez Izbę Rzemieślniczą działalnością zgodnie ze statutem usługi korzystają ze zwolnienia z vat a opodatkowanie występuje tylko z tytułu refakturowania na Cechy najwyższych odznaczeń Rzemiosła oraz drobne opłaty administracyjne. Izba Rzemieślnicza wydatki których nie da się jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej i zwolnionej rozlicza vat na zasadzie proporcji (art. 90 ust. 3 ustawy o vat) strukturą zakupu według współczynnika. Dotyczy to między innymi usług za media, monitoringu i sprzątania budynku przy ul. …. W związku z powyższym Izba Rzemieślnicza ma wątpliwości czy przy dokonaniu transakcji dostawy dokona prawidłowego zastosowania stawki VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W zakresie nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej przy ul. …:

*   na pytanie: „czy budynek będący przedmiotem sprzedaży mieści się na obu działkach ewidencyjnych o nr 118/6 i 119/22?”,Wnioskodawca odpowiedział –nie

*   Budynek będący przedmiotem sprzedaży mieści się tylko na działce 118/6.

*   wydatki na ulepszenie stanowiły w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym kwotę większą niż 30% wartości początkowej budynku. Wartość ulepszenia powiększyła wartość początkową budynku a odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ponieważ wartość ulepszenia była sfinansowana ze środków programu STRUDER.

*   na pytanie: „czy po ulepszeniu budynku w latach 1996-1998, wszystkie lokale zostały wynajęte?”, Wnioskodawca odpowiedział – nie.

*   Na pytanie: „czy po zakończonym ulepszeniu w stosunku do lokali, które nie zostały wynajęte, miało miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.)? Jeżeli tak to proszę wskazać dzień, miesiąc i rok, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie?, Wnioskodawca odpowiedział:
    1.  po ulepszeniu budynku były wynajęte lokale o powierzchni 304,50 m kw. umowa od 25-10-1996 do 31-05-2012 w czasie trwania modernizacji budynku umowa nie była przerywana nowy najemca -umowa od 03-07-2012 do 30-06-2013 r. następny najemca umowa od 02-12-2013 do chwili obecnej.
    2.  lokale o łącznej powierzchni 180,86 m kw umowa od 01.07.1998 do 31.08.2007 r. ( z dokumentacji wynika ,iż umowa w okresie dokonywania ulepszeń w budynku cały czas obowiązywała).
    3.  następni najemcy na te lokale : umowa od 08-09-2009 do chwili obecnej na 72,70 m kw. powierzchni i umowa od 22.07.2009-do chwili obecnej na 53,40 m kw.
    4.  pozostająca powierzchnia tych lokali tj. 54,76 m kw nie jest wynajmowana ze względu na brak najemców.
    5.  lokal o powierzchni 11,02 m kw. umowa od 03-02-2003 do 30.08.2013 r. następny najemca umowa od 14.03.2016 r do chwili obecnej.
    6.  lokal o powierzchni 25,38 m kw. umowa od 30.10.1997 r. do 31.01.2003 r.
    7.  następny najemca umowa od 12.02.2003 do 31 05.2009 r.
    8.  następny najemca od 23 02.2011 r - do chwili obecnej jest wynajmowany.
    9.  lokal o powierzchni 18,98 m kw. umowa od 01.11.2000 r. do 31.01.2001 r następny najemca 29.05.2009 do 28.07.2010 r. następny najemca umowa od 15.04.2016 r. do chwili obecnej.
    10.  lokal o powierzchni 14,92 m kw. umowa od 15.12.2008 r. do 29.01.2014 r. następna umowa od 07.01.2016 r. do chwili obecnej lokal o powierzchni 21,96 m kw. umowa od 29.09.2003 do 01.11.2006 r. następny najemca od 14.03.2016 do chwili obecnej lokal o powierzchni 10,73 m kw. umowa od 22.07.2009 do chwili obecnej
    11.  powierzchnia sali konferencyjnej wraz z zapleczami i pomieszczeniami sanitarnymi wynosi 339,17 m kw. od 1999 roku po ulepszeniu budynku była wynajmowana okazjonalnie natomiast od 08.09.2009 do chwili obecnej jest wynajmowana systematycznie dwa razy w tygodniu.

*   pierwsze zasiedlenie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych.

*   na pytanie: „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 4a, należy wskazać, czy między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”, Wnioskodawca odpowiedział – tak

*   na pytanie: „Jeżeli odpowiedź na pytanie 4a jest twierdząca, należy wskazać czy po ich ulepszeniu lokale były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?” - tak

W zakresie nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej przy ul. …:

*   wydatki na ulepszenie stanowiły w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym kwotę większą niż 30% wartości początkowej budynku. Wartość ulepszenia powiększyła wartość początkową budynku a odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ponieważ wartość ulepszenia była sfinansowana ze środków programu STRUDER.

*   Na pytanie: „czy po ulepszeniu miało miejsce pierwsze zasiedlenie lokali, które nie zostały wynajęte, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy? Jeżeli tak to proszę wskazać dzień, miesiąc i rok, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie?, Wnioskodawca odpowiedział: po ulepszeniu budynku część lokali zostało wynajęte:
    1.  lokal o powierzchni 150,96 m kw. pierwsza umowa zawarta w okresie 02-08-1993-29-02-2012 r., druga umowa zawarta od 01-03-2012 roku do chwili obecnej (z dokumentacji wynika ,iż umowa w okresie dokonywania ulepszeń w budynku cały czas obowiązywała)
    2.  lokal o powierzchni 8 m kw. umowa najmu z 29 grudnia 1993 roku do chwili obecnej (z dokumentacji wynika ,iż umowa w okresie dokonywania ulepszeń w budynku cały czas obowiązywała do chwili obecnej ( ostatni aneks nr 9 do tej umowy sporządzono 31 grudnia 2010 roku.
    3.  lokal o powierzchni 26,86 m kw umowa najmu od 01 lutego 2013 roku do chwili obecnej
    4.  lokal o powierzchni 36,11 m. kw umowa najmu od 04.05.2015 do chwili obecnej

*   wynajmowane lokale gdzie nastąpiło pierwsze zasiedlenie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych pozostała przeważająca powierzchnia budynku … służy działalności statutowej Izby Rzemieślniczej sporadycznie w ramach czynności opodatkowanych vat ale w większości jest w ramach czynności zwolnionych z vat jak wskazano we wniosku,

*   w trzech wynajmowanych lokalach od momentu zasiedlenia upłynęło 2 lata pozostała powierzchnia służyła przed ulepszeniem i po ulepszeniu budynku działalności statutowej Izby w przeważającej części - działalność zwolniona z vat.

*   w budynku tylko dwa lokale wynajmowane wykorzystywane były do czynności opodatkowanych przez co najmniej pięć lat natomiast pozostałe służyły na podstawową działalność statutową Izby w przeważającej części zwolnionej z opodatkowania opisanej wcześniej we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy właściwym będzie zastosowanie stawki vat zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 przy dostawie budynku przy ul. …?
2.  Czy właściwym będzie zastosowanie stawki vat zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b w połączeniu z art. 43 ust. 7a przy dostawie budynku przy ul. …?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja dostawy nieruchomości w skład której wchodzą dwa budynki korzystałyby ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Dla budynku przy ul. … dostawa nie byłaby dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia bo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części nie upłynął okres krótszy niż 2 lata, a zatem nie zachodzi wyjątek od zwolnienia od podatku określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy pomimo, iż budynek uległ ulepszeniu powyżej 30 % wartości początkowej budynku w 1998 roku. Natomiast dla budynku przy ul. …, gdzie pierwsze zasiedlenie nastąpiło tylko w części budynku warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a) Budynek przy ul. … zatem w części był wykorzystywany przez podatnika do czynności opodatkowanych z tytułu najmu powyżej 5 lat a dostawa tego budynku mogłaby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w połączeniu z art. 43 ust.7a. Izba Rzemieślnicza w kontakcie telefonicznym z Krajową Informacją Podatkową uzyskała informację, iż wyżej wymieniona dostawa nieruchomości może skorzystać ze zwolnienia ale ze względu na złożoność sprawy i różne stanowiska organów podatkowych oraz Sądów co do wykorzystywania części budynków do czynności opodatkowanych wystąpiono z wnioskiem o interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości zabudowanych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W odniesieniu do nieruchomości zabudowanych należy rozpatrywać zastosowanie zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynku, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług, zamierza sprzedać nieruchomości zabudowane mieszczące się przy ul. … i ul. ….

Przy zakupie nieruchomości zabudowanej mieszczącej się przy ul. …, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie wystąpiło w okresie nieobowiązywania podatku od towarów i usług. Na przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poczynił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły kwotę większą niż 30% wartości początkowej budynku. Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku VAT od dokonywanych zakupów w związku z przeprowadzanym ulepszeniem budynku. Po przeprowadzonych ulepszeniach w latach 1996-1998 część lokali była wynajmowana, natomiast pozostałe lokale nie były przedmiotem najmu. Po ulepszeniach lokale, które nie były wynajęte, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, iż w stosunku do lokali, które zostały wynajęte, miało miejsce pierwsze zasiedlenie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca po ulepszeniach dokonanych w latach 1996-1998 wynajął część lokali w ramach czynności opodatkowanych. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali, które były wynajęte, a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zostaną więc spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

A zatem dostawa nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której lokale były wynajmowane, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, skoro dostawa nieruchomości, w części, w której lokale zostały wynajęte, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa gruntu przyporządkowanego do tych lokali, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Odnosząc się do dostawy nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której lokale nie zostały wynajęte, należy stwierdzić, iż nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości w tej części. Tak więc w odniesieniu do dostawy nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte dostawa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem sprzedaż nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części, która nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do dostawy nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte, należy zauważyć, że Wnioskodawca w latach 1996-1998 roku ponosił nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże po ulepszeniach ww. lokale były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a tego przepisu ustawy, Wnioskodawca dokonując dostawy nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której lokale nie zostały wynajęte, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji również dostawa gruntu przyporządkowanego do tych lokali, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do dostawy nieruchomości zabudowanej mieszczącej się przy ul. …, należy zauważyć, że Wnioskodawcy przy nabyciu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie wystąpiło w okresie nieobowiązywania podatku od towarów i usług. Na przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poczynił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły kwotę większą niż 30% wartości początkowej budynku. Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku VAT od dokonywanych zakupów w związku z przeprowadzanym ulepszeniem budynku. Po przeprowadzonych ulepszeniach w latach 1996-1998 cztery lokale były wynajmowane, natomiast pozostałe lokale nie były przedmiotem najmu. Po ulepszeniach lokale, które nie były przedmiotem najmu, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych oraz opodatkowanych (działalność statutowa Wnioskodawcy).

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, iż w stosunku do lokali, które zostały wynajęte, miało miejsce pierwsze zasiedlenie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca po ulepszeniach dokonanych w latach 1996-1998 wynajął cztery lokale w ramach czynności opodatkowanych. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem trzech lokali, które były wynajęte, a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zostaną więc spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w stosunku do jednego lokalu, nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a momentem sprzedaży.

A zatem dostawa nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której trzy lokale były wynajmowane, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, skoro dostawa nieruchomości, w części, w której trzy lokale zostały wynajęte, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa gruntu przyporządkowanego do tych lokali, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Natomiast dostawa lokalu, który był wynajęty, ale w momencie sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdyż sprzedaż następuje przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia).

Odnosząc się do dostawy nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której lokale nie zostały wynajęte, należy stwierdzić, iż nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości w tej części. Tak więc w odniesieniu do dostawy nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte dostawa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem sprzedaż nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części, która nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do dostawy nieruchomości, w części, w której lokale nie zostały wynajęte, jak i lokalu wynajętego, w stosunku do którego od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy nie upłyną 2 lata, należy zauważyć, że Wnioskodawca w latach 1996-1998 roku ponosił nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże po ulepszeniach ww. lokale były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych i opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a tego przepisu ustawy, Wnioskodawca dokonując dostawy nieruchomości, położonej przy ul. …, w części, w której lokale nie zostały wynajęte oraz lokalu wynajętego, w stosunku do którego od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy nie upłyną 2 lata, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji również dostawa gruntu przyporządkowanego do tych lokali, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.