Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.28.2020.13.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-13
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; preferencje; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 9a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 3

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 9 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 343/20 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 stycznia 2020 r. wpłynął Pana wniosek z 9 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania– pismem z 9 marca 2020 r. (wpływ 9 marca 2020 r.) oraz pismem z 26 marca 2020 r. (wpływ 26 marca 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego opisany we wniosku i jego uzupełnieniach

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej: ustawa o PIT).

Wnioskodawca od dnia 1 października 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, w ramach której świadczy usługi związane z wytwarzaniem oprogramowania oraz tworzeniem (projektowaniem) oraz modyfikowaniem (zmianą funkcjonalności) układów elektronicznych.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Działalność Wnioskodawcy polega przede wszystkim na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w obsłudze urządzeń telekomunikacyjnych (dalej także: Oprogramowanie) przez tworzenie kodu źródłowego stanowiącego ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania. Tworzone Oprogramowanie służy realizacji nowych funkcji. W swojej działalności Wnioskodawca także rozwija, tworzy, modyfikuje układy elektroniczne, wraz z tworzeniem niezbędnego kodu źródłowego.

Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności jako programista wykonuje prace na rzecz innego podmiotu (dalej: Klient) na podstawie zawartej umowy jako podwykonawca. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników. Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane przez siebie usługi i samodzielnie ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności.

W ramach zawartej z Klientem umowy Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Dotyczy to również praw autorskich wytworzonych w związku z rozwijaniem oprogramowania.

Wnioskodawca tworzy także nowe Oprogramowanie (inne niż na zamówienia Klienta), które na chwilę obecną nie przynosi dochodów. Po zakończeniu projektu Wnioskodawca planuje udzielanie licencji na korzystanie z tego Oprogramowania. W zakresie w jakim podatnik prowadzi prace rozwojowe na już istniejącym oprogramowaniu, prawa autorskie do tego programu posiada jego Klient. Wytworzone przez Wnioskodawcę nowe (ulepszone) części oprogramowania (kody źródłowe) stanowią samodzielny przedmiot ochrony, tj. program komputerowy w rozumieniu art. 74 Ustawy o prawie autorskim. Prawa autorskie do nowych (ulepszonych) części oprogramowania z mocy prawa przysługują Wnioskodawcy i przenosi on je w całości w zamian za wynagrodzenie na rzecz Klienta na podstawie ww. pisemnej umowy. Podstawą wykonywania tych prac nie jest umowa licencji wyłącznej – jej zawarcie jest w tym zakresie niecelowe z punktu widzenia przepisów ustawy o prawie autorskim i nie zmienia opisanego wyżej stanu rzeczy, tj. faktu że w ramach prac rozwojowych Wnioskodawca wytwarza nowe kwalifikowane prawa IP (prawa autorskie do programu komputerowego). Ta sama umowa określa warunki współpracy Wnioskodawcy z Klientem.

Oprogramowanie jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy, a więc stanowi utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U z 2019 r., poz. 1231, ze zm. dalej: Ustawa o prawie autorskim). Tym samym, mając na uwadze cały stan faktyczny, w ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest stwierdzenie, że w efekcie prowadzonych prac powstaje kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim. Stwierdzenie to dotyczy również rozwijania oprogramowania komputerowego, które prowadzi do powstania nowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Omawiane Oprogramowanie oraz układy elektroniczne tworzone są, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w z góry określonym celu, według ustalonego harmonogramu i terminów realizacji, w ramach codziennej pracy. Działania te nie mają jednak charakteru jedynie rutynowego. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (tworzona jest nowa funkcjonalność, również w wyniku rozwijania oprogramowania). Każdorazowo tworzenie nowego Oprogramowania wymaga oprócz zastosowania wiedzy i doświadczenia z zakresu IT, programowania, projektowania, prototypowania, testowania i modyfikowania układów elektronicznych, poznania także wiedzy dziedzinowej Klienta, dla którego będzie tworzone Oprogramowanie. Programowanie w ramach działalności Wnioskodawcy odbywa się przy użyciu dostępnych na rynku technologii (\`(...)\`). Projektowanie oraz symulacja układów elektronicznych odbywa się za pomocą dostępnych na rynku aplikacji wspierających – (\`(...)\`). W efekcie wykorzystania tej wiedzy w działalności Wnioskodawcy powstaje nowe (oryginalne) Oprogramowanie. Prowadzone są również prace polegające na rozwoju już istniejącego Oprogramowania, które to prace prowadzą do poprawy jego użyteczności i funkcjonalności. Innymi słowy w wyniku wykorzystania i łączenia aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności tworzone są nowe lub ulepszone produkty i usługi. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie mają charakteru jedynie rutynowych czy okresowych działań – są to działania stałe i systematyczne. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, która służy tworzeniu rozwiązań charakteryzujących się oryginalnymi cechami.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich, w tym kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej też: kwalifikowane prawa IP) od innych podmiotów.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT. Ewidencja ta będzie ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa wart. 30ca ust 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od stycznia 2020 r., natomiast za okres wcześniejszy (2019) Wnioskodawca może ją odtworzyć w sposób rzetelny ze względu na wąski zakres jego usług i kontrahentów. Ewidencja obejmuje okres od początku działalności zmierzającej do wytworzenia tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w odniesieniu do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodu (dotyczy to zarówno ewidencji prowadzonej na bieżąco od stycznia 2020 jak i ewentualnej ewidencji za okres wcześniejszy). Wnioskodawca co miesiąc wytwarza bowiem kwalifikowane prawa autorskie do programu komputerowego w ramach projektu nad którym pracuje (a więc podejmuje działania zmierzające do ich wytworzenia) i które to prawa są przenoszone na kontrahenta.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi koszty, które obecnie dotyczą w całości prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca nie wyklucza jednak osiągania w przyszłości ewentualnych innych, dodatkowych dochodów związanych z działalnością nieuprawniającą do stosowania ulgi IP BOX. W tej sytuacji te same koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów będą mogły być związane z działalnością uprawniającą do stosowania ulgi IP BOX jak i z inną działalnością (np. koszty usług telekomunikacyjnych, koszty zakupu i utrzymania sprzętu IT, koszty samochodu firmowego).

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca zamierza rozliczać osiągane dochody z wykorzystaniem ulgi IP BOX, przy czym pierwszy raz dochody te chciałby rozliczyć z wykorzystaniem ulgi za rok 2019 i kontynuować taką form rozliczeń w kolejnych latach w takim samym stanie faktycznym (stan ciągły).

### Pytania

1) Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

2) Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania a także z udzielenia licencji na Oprogramowanie, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

3) W jaki sposób Wnioskodawca powinien dokonać alokacji kosztów wspólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie:

Ad.1.

Dochody uzyskane przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Ad.2.

Dochody uzyskane przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania a także z udzielenia licencji na Oprogramowanie, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT

Ad.3.

Wnioskodawca powinien dokonać alokacji kosztów wspólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ogólnej kwocie przychodów (z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego).

Uzasadnienie:

Ad.1.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw IP, ponieważ:

a) Wnioskodawca uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych),

b) prawa autorskie do programów komputerowych są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym są to prawa kwalifikowane,

c) uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP,

d) ustalenie dochodu (straty) Wnioskodawcy z poszczególnych kwalifikowanych praw IP jest możliwe na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej ewidencji.

Ad. a)

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez niego czynności programistyczne, polegające na tworzeniu oprogramowania wykorzystywanego w obsłudze urządzeń telekomunikacyjnych oraz programowaniu układów elektronicznych, prowadzą i będą prowadzić do powstania programu komputerowego określonego w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Przepisy, w tym przepisy ustaw podatkowych, nie definiują programu komputerowego. Należy wobec tego posłużyć się definicjami programu komputerowego, które są sformułowane w źródłach innych niż przepisy prawa, w szczególności do definicji słownikowej. W tym ujęciu program komputerowy jest to „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (według Słownika języka polskiego PWN, źródło: (\`(...)\`)). Dodatkowo – m.in. w objaśnieniach podatkowych dotyczących ulgi IP BOX - wskazuje się, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro tworzone przez niego Oprogramowanie składa się z kodu źródłowego stanowiącego ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania zrozumiałym dla komputera, to stanowi ono program komputerowy podlegający ochronie jako utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1, oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim). Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie co do zasady jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Ad. b)

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zdaniem Wnioskodawcy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, a dokładniej – prace rozwojowe. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowi więc oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują zdobywanie, poszerzanie oraz wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Po trzecie, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym:

a) podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Prace nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój. Prace są prowadzone w z góry określonym celu, według ustalonego harmonogramu i terminów realizacji, w ramach codziennej pracy,

b) podejmowanej w celu zwiększania zasobów wiedzy – w trakcie prac powstają unikalne koncepcje. Opracowanie Oprogramowania prowadzi do poszerzania wiedzy z zakresu programowania, działania kodu Klienta, wiedzy związanej z dziedziną, w której Klient ma swój produkt,

c) podejmowanej w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - każdorazowo tworzenie nowego oprogramowania wymaga oprócz zastosowania wiedzy i doświadczenia z zakresu IT i programowania, poznania także wiedzy dziedzinowej Klienta, dla którego będzie tworzone oprogramowanie. W efekcie wykorzystania tej wiedzy w działalności Wnioskodawcy powstaje nowe oprogramowanie (nowe zastosowania).

Ad. c) Wnioskodawca przenosi na Klienta całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie Oprogramowania i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem – w ocenie Wnioskodawcy – osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa IP, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. d) Wnioskodawca na chwilę obecną nie prowadzi odrębnej ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, jednak sporządzi taką ewidencję na potrzeby rocznego wyliczenia podatku PIT za rok 2019. Ewidencja ta jest i będzie prowadzona systematycznie od stycznia 2019 roku. W ocenie Wnioskodawcy fakt późniejszego rozpoczęcia prowadzenia takiej ewidencji nie niweczy możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5%, tak długo jak spełnia ona ustawowe wymogi, czyli jeżeli na jej podstawie jest możliwe:

a) wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP,

b) ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo IP,

c) wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. d) w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nie zgadza się z prezentowanym niekiedy w interpretacjach indywidualnych stanowiskiem, zgodnie z którym późniejsze rozpoczęcie prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT niemal automatycznie przekreśla możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania. Należy bowiem wskazać, że jedyne ograniczenie w możliwości zastosowania opodatkowania 5% stawką wprowadza art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Przepis ten jasno wskazuje, że opodatkowanie na zasadach ogólnych będzie konieczne, gdy:

a) pomimo sporządzenia odrębnej ewidencji (w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów),

b) nie jest możliwe ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw IP.

Natomiast z literalnego brzmienia żadnego z przepisów art. 30cb nie można wyciągnąć wniosku, że późniejsze rozpoczęcie prowadzenia ewidencji powoduje brak możliwości skorzystania ze stawki 5%, nawet kiedy możliwe jest precyzyjne określenie dochodu z każdego z kwalifikowanych praw IP. Wnioskodawca będzie w stanie w sposób dokładny i rzetelny określić wszystkie elementy wymagane przez art. 30cb ust. 1, a także na podstawie sporządzanej przez niego ewidencji będzie możliwe określenie wysokości dochodu z kwalifikowanych praw IP – zatem w przypadku Wnioskodawcy nie będzie podstawy do zastosowania art. 30cb ust. 3, ani stwierdzenia, że nie zostały spełnione wymogi art. 30cb ust. 1 i 2. W konsekwencji nieuprawnione jest stwierdzenie, że Wnioskodawca nie może skorzystać z opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw IP niższą stawką podatku. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o PIT, a tym samym w rozliczeniu rocznym za rok 2019 będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw IP począwszy od stycznia 2020 roku, ponieważ:

a) Wnioskodawca uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych),

b) prawa autorskie do programów komputerowych są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym są to prawa kwalifikowane,

c) uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP,

d) ustalenie dochodu (straty) Wnioskodawcy z poszczególnych kwalifikowanych praw IP jest możliwe na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej ewidencji.

W stosunku do pytania nr 2, pytanie to różni się jedynie w zakresie pkt c i d – na przyszłość bowiem Wnioskodawca będzie:

a) uzyskiwał dochody także z umów licencyjnych do wytworzonego Oprogramowania, które na chwilę obecną jest w fazie projektowej,

b) na bieżąco i w sposób systematyczny będzie prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy i PIT.

W zakresie pkt c Wnioskodawca wskazuje, że planowane jest przez niego uzyskiwanie w przyszłości, oprócz przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP, także przychodów z opłat wynikających z umowy licencyjnej, która będzie dotyczyła Oprogramowania (kwalifikowanego prawa IP) znajdującego się obecnie w fazie projektowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 1 dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zatem uzyskane w przyszłości dochody z opłat licencyjnych także będą mogły skorzystać ze stawki 5%. Natomiast, skoro Wnioskodawca będzie na bieżąco i w sposób systematyczny prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, to w ten sposób spełnione zostaną wszystkie pozytywne przesłanki skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzania ewidencji, oraz nie wystąpi także żadna negatywna przesłanka.

W pozostałym zakresie uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy pozostaje tożsame z uzasadnieniem stanowiska do pytania nr 2 – zbędne jest zatem jego ponowne przytaczanie. Tym samym dochody uzyskane przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania i udzielenia licencji do Oprogramowania, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Ad 3.

W przypadku rozliczenia podatku dochodowego z wykorzystaniem mechanizmu IP Box, Wnioskodawca będzie osiągał dochody opodatkowane stawką liniową 19% (przykładowo z działalności polegającej na projektowaniu układów elektronicznych), oraz dochody opodatkowane stawką 5% z poszczególnych kwalifikowanych praw IP Wnioskodawca będzie ponosił koszty wspólne, których nie będzie mógł przypisać jednoznacznie do przychodów z poszczególnego Oprogramowania, przykładowo koszty biurowe, koszty księgowości (dalej: Koszty Wspólne). Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ustalenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa IP, Koszty Wspólne powinny zostać alokowane do poszczególnych kwalifikowanych praw IP w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych kwalifikowanych praw IP w ogólnej kwocie przychodów (z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego). Ustawa o PIT w regulacjach dotyczących IP Box nie zawiera przepisów określających sposób postępowania w przypadku Kosztów Wspólnych. Wobec braku regulacji w tym zakresie zdaniem Wnioskodawcy – na zasadzie analogii do art. 22 ust. 3 ustawy o PIT – powinno się zastosować zasadę podziału kosztów wspólnych taką jak w przypadku ponoszenia kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz kosztów związanych z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 8 kwietnia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-1.4011.28.2020.3.JK, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2 oraz za prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 3.

Interpretację doręczono Panu 15 kwietnia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

20 czerwca 2020 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarga wpłynęła do mnie 25 czerwca 2020 r. Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację w całości – wyrokiem z 13 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 343/20.

Od powyższego wyroku wywiodłem skargę kasacyjną, która następnie została cofnięta. Tym samym, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uchylił zaskarżony akt, stał się prawomocny od 27 czerwca 2024 r. (data wpływu 30 sierpnia 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Natomiast na podstawie art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:


|  

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W tym miejscu należy wskazać za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu w wykonaniu, którego wydaję niniejszą interpretację, że przytoczone powyżej przepisy art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają terminu sporządzenia ewidencji. Niewątpliwie podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box, mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box Dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Nie ma zatem podstaw do uznania, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową w rozumieniu art. 30cb cyt. ustawy jest jej prowadzenie „na bieżąco”, to jest prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani z celu, jakiemu ma służyć ta ewidencja.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto wskazuję, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślam, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z opisu zdarzenia przyszłego zaprezentowanego we wniosku wynika, że:

1) prowadzi Pan od dnia 1 października 2019 r, jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi związane z wytwarzaniem oprogramowania oraz tworzeniem (projektowaniem) oraz modyfikowaniem (zmianą funkcjonalności) układów elektronicznych;

2) wytwarzanie oprogramowania przez Pana następuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

3) wytworzone przez Pana nowe (ulepszone) części oprogramowania (kody źródłowe) stanowią samodzielny przedmiot ochrony, tj. program komputerowy w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) w ramach prac rozwojowych wytwarza Pan nowe kwalifikowane prawa IP (prawa autorskie do programu komputerowego);

5) oprogramowanie jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a więc stanowi utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych; to samo tyczy się oprogramowania rozwijanego;

6) przenosi Pan na rzecz Klienta w ramach podpisanej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego (rozwiniętego) oprogramowania otrzymując w zamian wynagrodzenie;

7) tworzy Pan również inne nowe oprogramowanie, co do którego po jego ukończeniu planuje Pan udzielenie licencji na korzystanie z niego;

8) będzie posiadał Pan szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT. Ewidencja ta będzie ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa wart. 30ca ust 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od stycznia 2020 r., natomiast za okres wcześniejszy (2019) może Pan ją odtworzyć w sposób rzetelny ze względu na wąski zakres jego usług i kontrahentów.

W tym miejscu należy wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

**Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, obowiązujący stan prawny oraz wytyczne zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 343/20 – stwierdzić należy, że ma Pan prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do dochodów uzyskanych z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, a także z udzielenia licencji na Oprogramowanie zarówno w odniesieniu do sytuacji przedstawionej w pytaniu nr 1 jak i w pytaniu nr 2.**

Pana wątpliwości budzi również kwestia sposobu alokacji kosztów wspólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania poniesionych wydatków do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

**Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3, zgodnie z którym, powinien dokonać alokacji kosztów wspólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ogólnej kwocie przychodów (z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego), należało uznać za prawidłowe.**

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).