Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-865/09-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-13
Teza: Czy koszty udziału w kosztach budowy drogi powiatowej obsługującej pod względem komunikacyjnym teren realizowanej przez Wnioskodawcę inwestycji stanowią; koszt w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a jeśli tak to czy powinny być ujęte: jako inwestycje w obcym środku trwałym i w konsekwencji zaliczone w sposób pośredni do kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne? jako koszt uzyskania przychodów bezpośrednio w dacie poniesienia?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; drogi; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-udział w kosztach; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2009 r. (data wpływu 23 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących kosztów budowy drogi powiatowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących kosztów budowy drogi powiatowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością należąca do M. Group działająca wcześniej pod firmą B (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) prowadzi działalność gospodarczą obejmującą między innymi wynajem powierzchni magazynowo-biurowych na terenie L Park w P. Spółka w dniu 25 lipca 2006 zawarła porozumienie z Miastem P dotyczące udziału stron w realizacji zadania inwestycyjnego Budowa drogi dojazdowej do L Park, która to inwestycja obejmowała roboty budowlane z budową drogi na odcinku od ul. B do L Park wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz garażami. Miasto i Spółka podpisały trójstronne umowy z wykonawcami inwestycji oraz firmą której zlecono pełnienie funkcji inspektora nadzoru.

Koszt zadania inwestycyjnego został podzielony pomiędzy strony w proporcji 60%-miasto, 40%-Spółka. Realizacja zadania inwestycyjnego dokonana została w całości na gruntach należących do Miasta. Wnioskodawca nie uczestniczył poza ww. świadczeniem w realizacji inwestycji, a ponadto nie nabył szczególnych praw do korzystania z przedmiotowej drogi publicznej.

Spółka informuje, że kwestia rozliczenia tej inwestycji została rozstrzygnięta postanowieniem Naczelnika III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nr 1\`(...)\`\`(...)\`.., gdzie uznano, że przedmiotowe nakłady winny być rozliczane jako inwestycje w obcym środku trwałym.

Dodatkowo Wnioskodawca podnosi, że ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.2006.217.1590) stanowi w art. 4 ust. 3, że „Skutki prawne związane z wydaniem, na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach ocenia się wedle przepisów ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty udziału w kosztach budowy drogi powiatowej obsługującej pod względem komunikacyjnym teren realizowanej przez Wnioskodawcę inwestycji stanowią;

1.  koszt w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a jeśli tak to czy powinny być ujęte:

1.  jako inwestycje w obcym środku trwałym i w konsekwencji zaliczone w sposób pośredni do kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne?
2.  jako koszt uzyskania przychodów bezpośrednio w dacie poniesienia?

Stanowisko Spółki.

W ocenie wnioskodawcy istnieje związek pomiędzy ponoszonymi kosztami udziału w przebudowie drogi publicznej a przychodami z prowadzonej działalności logistycznej. Dla efektywnego prowadzenia centrum magazynowego i logistycznego konieczna jest dobra struktura drogowa. Uwzględniając istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy dokonanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz Miasta P ww. wydatki winny być zakwalifikowane jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie zostały wymienione wśród kosztów z art. 16 ust. 1 tejże ustawy. Jednocześnie w opinii wnioskodawcy opartej na szeregu interpretacji wydawanych w oparciu o upoważnienie Ministra Finansów lub bezpośrednio przez Ministra Finansów do wiadomości Izb Skarbowych - w porównywalnych sprawach - poniesione wydatki nie mogą być kwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym oraz że tego typu nakłady stanowią koszty uzyskania przychodów i winny być rozliczone bezpośrednio w dacie poniesienia.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała rozstrzygnięcia:

*   Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 maja 2007 r., Bl/4218-0002b/07, gdzie wskazano, że jeśli „przedmiotowa droga jest drogą publiczną z której będą mogły korzystać również inne osoby i podmioty (..), nie stanowi środka trwałego będącego własnością Podatnika, nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy, na podstawie której przyjęta byłaby do używania (..), to wydatki ponoszone przez Podatnika na wybudowanie drogi publicznej nie stanowią inwestycji w obcych środkach trwałych. Nie posiada on żadnego tytułu prawnego uprawniającego do wyłącznego korzystania z tej drogi. W związku z powyższym należy rozstrzygnąć, czy wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`)”. Zdaniem Izby, wydatki związane z budową drogi publicznej należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, gdyż nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.
*   Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 września 2008 r. Nr ITPB1/415-374/08/WM.

Wnioskodawca powołał również stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w piśmie z dnia 14 lipca 2006 r., DD6-8213-43/WK/06/249.

Reasumując, zdaniem Spółki, koszty udziału w przebudowie drogi powiatowej są kosztami uzyskania przychodów jednorazowo, w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 – nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy – nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

W sytuacji przeprowadzania przez Wnioskodawcę własnych inwestycji w celu zwiększenia przychodów przez niego osiąganych, ponosi on nakłady na budowę/ulepszenie elementów infrastruktury zewnętrznej – niestanowiącej własności Wnioskodawcy, do używania której nie ma tytułu prawnego w postaci umowy najmu, dzierżawy - takiej jak drogi publiczne, nakłady na tą infrastrukturę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Są bowiem wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem. Takiego rodzaju wydatkami są m.in. wydatki ponoszone przez podatnika mające na celu utrzymanie w należytym stanie lub rozbudowanie drogi publicznej w sytuacji, gdy kompleks magazynowo-biurowy usytuowany jest obok tej drogi i korzystanie z niej jest istotne dla prawidłowego jego funkcjonowania. Zapewnia ona bowiem sprawny transport towarów, a także pozwoli na prawidłowy dojazd klientom M L Park w P. Ponadto Spółka zawarła porozumienie z Miastem P dotyczące udziału Strony w realizacji zadania inwestycyjnego tj. budowy drogi dojazdowej do M L Park w wysokości 40% wartości inwestycji.

Droga publiczna do budowy, której Spółka jest zobowiązana przez właściwy organ zarządzający drogami publicznymi, nie stanowi środka trwałego podatnika, gdyż nie stanowi jego własności. Wątpliwości mogą się pojawić w przypadku, gdy partycypację w kosztach budowy (rozbudowy, przebudowy, modernizacji) drogi traktuje się jako inwestycję w obcym środku trwałym (art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”, jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Są to zatem poniesione wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania go przez podatnika.

Umowa na wykonanie drogi publicznej, zawarta pomiędzy Spółka a właściwym organem zarządzającym drogami publicznymi, nie jest umową na podstawie, której droga ta została przyjęta przez Spółkę do używania. Nie przesądza tego również fakt zwiększonej, w stosunku do innych użytkowników, częstotliwości korzystania z drogi przez Wnioskodawcę.

Wobec faktu, iż nakłady ponoszone na przebudowę układu dróg publicznych znajdujących się na nieruchomościach będących własnością Gminy lub Skarbu Państwa lub miasta nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych, wydatki takie mogą stanowić koszt podatkowy, w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy, o ile podatnik wykaże spełnienie dwóch warunków tzn. wykaże:

*   związek ze swoją działalnością,
*   co najmniej pośredni związek z celem uzyskania przychodów.

Ponieważ jednocześnie wydatki poczynione na budowę/ulepszenie elementów infrastruktury zewnętrznej (drogi wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz garażami) będą przyczyniały się do powstawania przychodów pośrednio - w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, należy stwierdzić, iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego koszty podatkowe, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z tym, że kosztów budowy drogi publicznej (rozbudowy, przebudowy lub modernizacji) oraz towarzyszącego jej systemu infrastruktury technicznej nie można bezpośrednio powiązać z przychodami danego roku podatkowego, są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione.

Wskazać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów ( art. 15 ust. 4e ustawy).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.