Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.667.2023.3.ESD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-06
Teza: Brak uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie braku uznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2023 r. (wpływ 22 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni w drodze otrzymania spadku (…) r. nabyła ze swoim bratem (…) udział w nieruchomościach – działkach (…), położonych w gminie (…). Wnioskodawczyni nie prowadzi, jak i nie planuje prowadzić działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni wraz z bratem (…) r. nabyli nieruchomość – lokal mieszkalny po zmarłej ciotce.

Lokal ten sprzedany został (…) r.

Nieruchomości pochodzące ze spadku oczekują obecnie na podział w księgach wieczystych. Na wniosek Wnioskodawczyni w efekcie podziału powstałyby dwie działki gruntu o numerach (…). Wnioskodawczyni wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości, jakim jest jej brat, planują zbycie wspomnianych działek.

Dotychczas działki były wykorzystywane do działalności rolniczej co wiązało się z otrzymywaniem odpowiednich dotacji od państwa. Na wniosek Gminy doszło do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym to nieruchomości – działki nr (…) były uwzględnione.

Wnioskodawczyni wraz z bratem zamierzają podzielić działki nr (…) na działki budowlane oraz na działki, które będą stanowiły drogi wewnętrzne.

Uchwałą Nr (…) r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obrębu ewidencyjnego (\`(...)\`), gmina (…), Rada Gminy w (…) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący m.in. teren działek (…). W planie określone zostały m.in. zasady podziału działek budowlanych oraz przebieg drogi wewnętrznej. Projekt podziału terenu został opracowany w oparciu o ww. zapisy planu.

Po dokładnej analizie ustaleń miejscowego planu złożono wniosek o dokonanie podziału działek (…) na 15 działek budowlanych.

Działka (…) zostanie podzielona na 7 działek budowlanych o projektowanych numerach i projektowanych powierzchniach: (…) ha, działka drogowa (…) ha.

Działka (…) zostanie podzielona na 8 działek budowalnych o projektowanych numerach i projektowanych powierzchniach(…), działka drogowa (…) ha.

Zarówno oznaczenie numerów działek, jak również powierzchnie poszczególnych działek mogą ulec zmianie na etapie kontroli operatu geodezyjnego przez Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej.

Działki (…) od momentu nabycia do dnia sprzedaży były wykorzystywane rolniczo (uprawy polowe) przez Wnioskodawczynię. Aktualnie z uwagi na uchwalenie planu miejscowego teren nie jest użytkowany rolniczo i do momentu sprzedaży nie będzie wykorzystywany w żaden sposób. Środki ze sprzedaży udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr (…) będą przeznaczone przez Wnioskodawczynię na spokojną emeryturę, ewentualnie darowiznę pieniędzy na rzecz dzieci.

Wnioskodawczyni nie planuje podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży. Jako osoba nietrudniąca się obrotem nieruchomościami zleci sprzedaż działek pośrednikowi.

Wnioskodawczyni nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywała dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.). Wnioskodawczyni nie planuje podejmować we własnym zakresie działań marketingowych, lecz zleciła sprzedaż do biura pośrednictwa nieruchomościami.

Wnioskodawczyni wraz z mężem (…) r. nabyli poprzez umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego nieruchomości, w których skład wchodziły działki nr (…) (pow. (…) ha oraz nr (…) (…) o łącznym obszarze (…) ha, położone w (…). Wnioskodawczyni dokonała nabycia działek nr (…) w celu powiększenia obszaru gospodarstwa rolnego, zdolnego do towarowej produkcji rolniczej. Przez działkę nr (…) przeprowadzona była droga wewnętrzna.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają podzielić działkę nr (\`(...)\`), a następnie dokonać zbycia powstałych z podziału mniejszych działek gruntu. Działka (\`(...)\`) zostanie podzielona na 4 działki budowlane plus działkę na cele rolnicze, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

(…) r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała sprzedaży niezabudowanej działki nr (…). Działka nr (…) była przeznaczona zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na cele rolne.

Wnioskodawczyni nie była i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Czy działki będące przedmiotem zbycia są/będą zabudowane, czy niezabudowane na moment sprzedaży? Należy jednoznacznie wskazać ich status.

Odpowiedź: Działki będące przedmiotem zbycia nie były i nie będą zabudowane na moment sprzedaży.

2\. Kiedy zamierza Pani dokonać sprzedaży ww. nieruchomości?

Odpowiedź: Sprzedaż nieruchomości nastąpi w momencie kiedy pojawi się kupiec. Działki zostały wystawione przez Wnioskodawczynię na sprzedaż, lecz faktycznie ich sprzedaż nastąpi w momencie kiedy pojawi się kupiec.

3\. Jak faktycznie wykorzystywała Pani przedmiotowe nieruchomości przez cały okres ich posiadania?

Odpowiedź: Nieruchomość od początku jej posiadania do roku (…) była wykorzystywana do celów działalności rolniczej.

4\. Czy ww. nieruchomości były przedmiotem najmu, dzierżawy, jeśli tak to w jakim okresie i jakie pożytki Pani czerpała z tego tytułu?

Odpowiedź: Nieruchomość nie była oddana w najem, dzierżawę lub umowę o podobnym charakterze.

5\. Czy dokona Pani podziału działek na działki o mniejszej powierzchni wyłącznie w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży za poszczególne działki aniżeli możliwa do uzyskania cena sprzedaży za całą działkę?

Odpowiedź: Dokonanie podziału działek, na działki o mniejszej powierzchni nastąpiło ze względu na brak chętnego nabywcy na działkę o większej powierzchni, co jednocześnie ma wpływ na uzyskanie wyższej ceny sprzedaży za poszczególne działki, aniżeli możliwa do uzyskania cena sprzedaży za całą działkę.

6\. Czy będące przedmiotem sprzedaży działki wchodzą w skład Pani gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.)?

Odpowiedź: Działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego i była wykorzystywana do celów działalności rolniczej, którą prowadziła Wnioskodawczyni wraz z mężem. Samo gospodarstwo rolne jest zarejestrowane na męża Wnioskodawczyni, gdyż gospodarstwo to może być zarejestrowane tylko na jedno z małżonków.

7\. Jakich konkretnie czynności dokona Pani do momentu sprzedaży ww. działek w celu ich przygotowania do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.)?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała żadnych czynności poza podziałem działek oraz oddaniem sprzedaży do biura nieruchomości.

8\. Czy w odniesieniu do działek, które zamierza Pani zbyć, zamierza Pani zawrzeć z nabywcą umowę przedwstępną lub inny dokument, na podstawie którego zobowiąże się Pani zbyć działki? Jeżeli tak, to należy wskazać:

· jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy lub innego dokumentu zawartego z nabywcą, ciążą/będą ciążyły na nabywcy a jakie na zbywcy?

· czy w umowie przedwstępnej zbycia lub innym dokumencie zostały/zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy zbycia, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

· czy udzieliła/udzieli Pani nabywcy ww. działek pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pani imieniu w prawach dotyczących przedmiotowej nieruchomości? Jeżeli tak, to do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictw nabywcy do występowania w Pani imieniu?

· jakich czynności dokonał/dokona do momentu zbycia przez Panią ww. działek, nabywca w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

Odpowiedź: W odniesieniu do zbywanych działek Wnioskodawczyni nie wyklucza zawierania przedwstępnych umów sprzedaży, przy czym to zależeć będzie od nabywcy i co do zasady jego sytuacji finansowej i sposobu finansowania nabycia nieruchomości.

· W umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy, tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie Nabywcy, jak i Sprzedającego. W umowach przedwstępnych nie zostaną zawarte żadne dodatkowe warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

· W przedwstępnych umowach nie będą określane żadne warunki, które muszą zostać spełnione przez Wnioskodawczynię w celu zawarcia ostatecznej umowy zbycia, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę, mogą być jedynie warunki dotyczące sposobu finansowania przez nabywcę.

· Wnioskodawczyni nie będzie udzielała żadnych zgód, ani pełnomocnictw nabywcy nieruchomości.

· Wnioskodawczyni nie będzie upoważniała, ani udzielała żadnych pełnomocnictw nabywcy, dlatego nie będzie on podejmował do momentu nabycia nieruchomości żadnych czynności.

· Nabywcy na nabytych gruntach nie będą prowadzić działalności rolniczej, gdyż działki będą za małe, aby taką działalność na nich prowadzić; nabywcy będą nabywać działki co do zasady na cele budowlane – mieszkalne.

9\. Czy dokonywała Pani już wcześniej zbycia nieruchomości (oprócz działek, o których mowa we wniosku), jeśli tak to należy podać odrębnie do każdej zbywanej nieruchomości.

Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie dokonywała zbycia innych nieruchomości aniżeli przedstawione we wniosku.

10\. Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanych we wniosku), jeśli tak to ile i jakie?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni posiada do sprzedaży działki powstałe z podziału działek nr (…) oraz działki powstałe z podziału działki (\`(...)\`). Wszystkie działki będące przedmiotem przyszłej sprzedaży zostały opisane przez Wnioskodawczynię we wniosku o interpretację.

11\. Czy pomiędzy Panią i Pani mężem w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku istniała i istnieje wspólność ustawowa małżeńska?

Odpowiedź: Pomiędzy Wnioskodawczynię, a jej mężem w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku istniała i istnieje wspólność ustawowa małżeńska.

12\. Czy nabycie przez Wnioskodawczynie przedmiotowych nieruchomości będących przedmiotem wniosku nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy czynności te zostały udokumentowane fakturą (należy wskazać, czy były to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czy zwolnione od tego podatku)?

Odpowiedź: Nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

13\. Czy prowadzi/prowadziła Pani działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.)?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzili działalność rolniczą, w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym gospodarstwo rolne było zarejestrowane wyłącznie na małżonka Wnioskodawczyni, z racji konieczności rejestracji gospodarstwa tylko na jedną osobę.

14\. Czy jest/była Pani rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

Odpowiedź: W związku z tym, że gospodarstwo rolne jest zarejestrowane na małżonka Wnioskodawczyni, to mąż Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym.

15\. Czy z nieruchomości, mającej być przedmiotem sprzedaży, dokonywane były/są/będą zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Jeśli tak to należy wskazać czy dostawa produktów rolnych była/jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Odpowiedź: Z nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży, dokonywane były zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych, lecz ich dostawa nie była opodatkowana podatkiem VAT.

16\. Czy miała Pani wpływ na przeznaczenie działek będących przedmiotem zbycia, w MPZP? Jeżeli tak – to jaki?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie miała wpływu na przeznaczenie działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

17\. Czy dla działki będącej przedmiotem zbycia zostało/zostanie wydane pozwolenie na budowę – jeśli tak to z czyjej inicjatywy zostało/zostanie wydane?

Odpowiedź: Dla działek będących przedmiotem zbycia na moment ich zbycia nie będą wydane pozwolenia na budowę.

18\. Jakie pozwolenia, decyzje, warunki techniczne, umowy itp. były/są/będą wydane dla działki oraz działek powstałych z podziału przed ich sprzedażą i z czyjej inicjatywy nastąpiło/nastąpi wydanie/uzyskanie tych pozwoleń/decyzji, itp.?

Odpowiedź: Nie były i nie będą wydane na moment zbycia pozwolenia, decyzje, warunki techniczne, umowy wydane dla działki oraz działek powstałych z podziału przed ich sprzedażą.

19\. Czy działka będąca przedmiotem zbycia oraz działki powstałe z podziału posiadają dostęp do mediów, tj. urządzeń i sieci wodociągowych, kanalizacji sanitarnej, sieci energetycznej, gazowej itp. ? Jeśli tak, to prosimy wskazać kiedy oraz z czyjej inicjatywy do działek zostały doprowadzone ww. media (prosimy wskazać jakie media), natomiast jeśli działki nie mają dostępu do mediów, to czy przed sprzedażą działek media zostaną doprowadzone lub zostały/zostaną wydane decyzje/warunki dotyczące uzbrojenia działek?

Odpowiedź: Działki nie mają dostępu do mediów i przed ich zbyciem Wnioskodawczyni nie zamierza zapewniać im dostępu do mediów.

20\. Czy przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) poczyniła/zamierza Pani poczynić jakiekolwiek działania, dotyczące zwiększenia wartości przedmiotowych działek?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) nie poczyniła i nie zamierza poczynić jakichkolwiek działań, dotyczących zwiększenia wartości przedmiotowych działek.

### Pytanie

Czy sprzedaż nieruchomości – działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) – będzie powodowała, że Wnioskodawczyni wystąpi w roli podatnika w ramach podatku od towarów i usług? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcje sprzedaży działek objętych pytaniem prawnym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko to ma oparcie w przepisach i orzecznictwie. Należy przede wszystkim nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że osobie fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347, str. 1 ze zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym.

W świetle powołanego wyroku TSUE uznanie, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14 – wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: „CBOSA”).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 2 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15, pub.: CBOSA).

Mając na uwadze prezentowane rozumienie omówionych regulacji stanowiących materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, za prawidłowe należy uznać stanowisko, że aktywności Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionego we wniosku zbycia działek gruntu, nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Opisane transakcje nie mają charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia wielość transakcji. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki.

Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Poza tym Wnioskodawczyni nie podejmowała, ani nie planuje podejmowania działań marketingowych, nie uzbrajała i nie zamierza uzbrajać działek, nie utwardzała drogi wewnętrznej. Nie można zatem upatrywać aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, w przypadku podziału dużej działki na mniejsze wraz z drogą wewnętrzną.

Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, nie wynika bowiem, aby Wnioskodawczyni podejmowała wskazane w wyroku TSUE, jako tak zwane „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec.

Reasumując, zatem ocenić należy planowane transakcje sprzedaży działek jako działanie osoby niemającej statusu podatnika VAT w tym zakresie. Planowane transakcje nie będą podlegały więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. W świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Przepis art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bez udziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Przepis art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. (\`(...)\`) § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomościach gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy stanowi, że:

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 5 ustawy:

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Z kolei stosownie do art. 2 pkt 16 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o gospodarstwie rolnym – rozumie się przez to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym – rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Stosownie do art. 2 pkt 20 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o produktach rolnych – rozumie się przez to towary pochodzące z własnej działalności rolniczej rolnika ryczałtowego oraz towary, o których mowa w art. 20 ust. 1c i 1d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

Ponadto, w myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z treści art. 96 ust. 2 ustawy wynika, że:

W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zawierają pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas za podatnika jest uważana osoba, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym stanowi art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Jak stanowi art. 43 ust. 3 ustawy:

Rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Natomiast, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nieuprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji, dzierżawa, świadczenie usług innych niż rolnicze), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tych czynności.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy. Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W rozpatrywanej sprawie wskazała Pani, że dokonała Pani z mężem nabycia m.in. działki nr (\`(...)\`) w celu powiększenia obszaru gospodarstwa rolnego, zdolnego do towarowej produkcji rolniczej. Nieruchomość ta od początku jej posiadania do roku (\`(...)\`) była wykorzystywana do celów działalności rolniczej. Działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego i była wykorzystywana do celów działalności rolniczej, którą prowadziła Wnioskodawczyni wraz z mężem. Samo gospodarstwo rolne jest zarejestrowane na męża Wnioskodawczyni, gdyż gospodarstwo to może być zarejestrowane tylko na jedno z małżonków. Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzili działalność rolniczą, w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym gospodarstwo rolne było zarejestrowane wyłącznie na małżonka Wnioskodawczyni, z racji konieczności rejestracji gospodarstwa tylko na jedną osobę. W związku z tym, że gospodarstwo rolne jest zarejestrowane na małżonka Wnioskodawczyni, co istotne w rozpartywanej sprawie wskazała Pani, że Pani mąż jest rolnikiem ryczałtowym. Nie była i nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. Z nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży, dokonywane były zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych, lecz ich dostawa nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Tym samym skoro w analizowanej sprawie wskazała Pani, że Pani mąż jest rolnikiem ryczałtowym należy uznać, że zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy, Pani mąż jest rolnikiem dokonującym dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Wobec powyższego sam fakt wykorzystywania przez Panią i Pani męża działki nr (\`(...)\`) dla celów rolniczych w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego nie przesądza o konieczności uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek, na które podzielona została działka nr (\`(...)\`).

Wskazać bowiem należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości (w tym udziałów w nieruchomości) jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Natomiast określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT – zatem sytuacji, która występuje w analizowanej sprawie.

W tym miejscu podkreślić należy również, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wyjaśniono wyżej – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy nieruchomości wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęła Pani ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: ogrodzenie działek, wystąpienie o warunki zabudowy, wnioskowanie o objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego itd.). Ponadto nie będzie podejmowała Pani żadnych czynności poza podziałem działek oraz oddaniem sprzedaży do biura nieruchomości. Wnioskodawczyni nie miała wpływu na przeznaczenie działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Dla działek będących przedmiotem zbycia na moment ich zbycia nie będą wydane pozwolenia na budowę. Nie były i nie będą wydane na moment zbycia pozwolenia, decyzje, warunki techniczne, umowy wydane dla działki oraz działek powstałych z podziału przed ich sprzedażą. Działki nie mają dostępu do mediów i przed ich zbyciem Wnioskodawczyni nie zamierza zapewniać im dostępu do mediów. Wnioskodawczyni przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) nie poczyniła i nie zamierza poczynić jakichkolwiek działań, dotyczących zwiększenia wartości przedmiotowych działek.

Co prawda nie wyklucza Pani zawierania przedwstępnych umów sprzedaży. Jednakże – jak wynika z opisu sprawy – w umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy, tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie Nabywcy, jak i Sprzedającego. W umowach przedwstępnych nie zostaną zawarte żadne dodatkowe warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Tak więc samo podpisanie umów przedwstępnych sprzedaży działek nie może przesądzić o uznaniu Pani za podatnika i tym samym świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, gdyż należy je oceniać w kontekście przedstawionej sprawy.

Tym samym sprzedaż przez Panią udziału w niezabudowanych działkach gruntu powstałych w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) można więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy udziału w Nieruchomości będzie Pani korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcja zbycia ww. udziału nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym w rozpatrywanej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy ustawy.

Jednocześnie bez wpływu na powyższe pozostaje fakt wykorzystywania przez Panią i Pani męża działki nr (\`(...)\`) dla celów rolniczych w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego. Jak bowiem wskazała Pani we wniosku, nie była i nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto – jak wskazała Pani w opisie sprawy – Pani mąż jest rolnikiem ryczałtowym prowadzącym gospodarstwo rolne. Z przedmiotowej nieruchomości dokonywane były zbiory i dostawy produktów rolnych, lecz ich dostawa nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem należy stwierdzić, że z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) będących we współwłasności małżeńskiej, nie będzie Pani działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie Pani wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż nieruchomości – udziałów w działkach powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) – nie będzie powodować, że wystąpi Pani w roli podatnika podatku od towarów i usług.**

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W szczególności oparto się na informacji, że Pani mąż posiada status rolnika ryczałtowego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług oznaczonego we wniosku nr 1. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy objętej wnioskiem (zapytaniem), tj. sprzedaży przez Panią działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności podleganie opodatkowaniu sprzedaży przez Panią działek powstałych z podziału działki nr (…).

Ponadto, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pani i nie wywołuje skutków podatkowych dla Pani męża.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).