Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.77.2024.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-16
Teza: Składniki majątkowe przypisane do Działalności Z nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

1 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania składników majątkowych przypisanych do Działalności Z za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji wyłączenia przeniesienia ww. Działalności ze Spółki dzielonej do Spółki przejmującej w ramach Podziału przez wydzielenie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 kwietnia 2024 r. (wpływ 12 kwietnia 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym
-----------------------------------------------------

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

*   B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

I. Charakterystyka Zainteresowanych

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka dzielona i przejmująca posiadają jednego, tego samego 100% udziałowca, tj. C sp. z o.o.

Działalność Spółki przejmującej polega w szczególności na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Udziałowiec prowadzi m.in. działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, (\`(...)\`).

Wnioskodawca jest polską spółką nieruchomościową. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie (\`(...)\`) („Działalność (\`(...)\`)”).

Oprócz wykonywania Działalności (\`(...)\`), Wnioskodawca zajmuje się m.in.:

*   wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi („Działalność X”),
*   działalnością w zakresie (\`(...)\`) („Działalność Y”),
*   (\`(...)\`) („Działalność Z”).

W ramach Działalności dotyczącej (\`(...)\`) Wnioskodawcy została udzielona przez (\`(...)\`) koncesja na okres (\`(...)\`) („Koncesja”).

Od 2015 r. Wnioskodawca prowadził Działalność Z i uzyskiwał z niej przychody.

Ponadto, w związku ze zmianami prawnymi wynikającymi w szczególności z (\`(...)\`), Wnioskodawca zawiesił swoją działalność w zakresie (\`(...)\`) od 2023 r.

Wnioskodawca w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) pełnił również funkcję (\`(...)\`).

Aktualnie, z przyczyn opisanych w dalszej części Wniosku, planowany jest podział przez wydzielenie Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U.2024.18 z dnia 5 stycznia 2024 r.), tj. poprzez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy (Działalność Z) na podmiot z tej samej grupy kapitałowej, tj. Spółkę przejmującą (dalej: „Podział”).

II. Opis planowanej transakcji i przyczyny dokonania Podziału

Wnioskodawca wskazuje, że przyjęty dotychczas model działalności skupiający w jednym podmiocie Działalność (\`(...)\`), Działalność X, Działalność Y oraz Działalność Z na obecnym etapie rozwoju organizacyjnego Wnioskodawcy przestaje odpowiadać potrzebom biznesowym.

Wydzielenie Działalności Z do odrębnej spółki powinno pozwolić na efektywniejsze realizowanie założonych w ramach danego segmentu celów oraz zwiększenie transparentności działalności.

Z uwagi na powyższe kwestie, Zainteresowani podjęli działania zmierzające do modyfikacji struktury biznesowej Wnioskodawcy polegające na rozdzieleniu Działalności Z od pozostałych rodzajów działalności Spółki dzielonej oraz dalszym rozwijaniu każdej z nich osobno w celu maksymalizacji osiąganych wyników.

W konsekwencji, planowany jest podział przez wydzielenie Wnioskodawcy poprzez przeniesienie do Spółki przejmującej Działalności Z, na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych.

W ramach Podziału, Działalność Z zostanie wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi oraz zobowiązaniami wydzielona do Spółki przejmującej, która w zamian za przejmowany majątek wyda swoje udziały na rzecz Udziałowca.

Zainteresowani podkreślają, że wartość rynkowa otrzymanego przez Spółkę przejmującą w wyniku Podziału majątku Wnioskodawcy odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki przejmującej przydzielonych Udziałowcowi. W związku z Podziałem nie przewidziano żadnych dodatkowych dopłat w gotówce.

Udziały w Spółce dzielonej i Spółce przejmującej nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowca w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Otrzymany po Podziale majątek, Spółka przejmująca (i) przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki dzielonej oraz (ii) Spółka przejmująca przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej.

Działalność (\`(...)\`), Działalność X oraz Działalność Y wraz z przypisanymi składnikami majątkowymi oraz zobowiązaniami, pozostanie w Spółce Dzielonej i nie będzie podlegać przeniesieniu w ramach Podziału.

Jednocześnie w okresie poprzedzającym Podział, Spółka przejmująca nie będzie posiadała udziałów w Spółce dzielonej.

Oprócz kwestii biznesowych, o których mowa powyżej, Podział jest motywowany również następującymi względami:

*   Podział umożliwia przeniesienie całej Działalności Z, w tym z kluczowymi aktywami w postaci (i) Koncesji umożliwiającej (\`(...)\`); (ii) umów z osobami obsługującymi tę działalność;
*   w wyniku dokonania Podziału dojdzie do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków prawnych związanych z Działalnością Z. Sukcesja obejmie również prawa i obowiązki podatkowe.

Zapewni to niezakłóconą kontynuację prowadzonej działalności. W wyniku dokonania Podziału, historia prawna i podatkowa przenoszonych składników majątkowych zostanie zachowana, co pozwoli na większy automatyzm planowanego procesu. W szczególności, Spółka przejmująca nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych mających na celu kontynuowanie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe.

Reasumując, Zainteresowani wskazują, że planowany Podział powodowany jest szeregiem czynników wynikających z przyjętej strategii inwestycyjnej Udziałowca oraz oceną, iż takie rozwiązanie będzie najkorzystniejsze od strony ekonomicznej w zakresie samego funkcjonowania obu spółek, jak i drogi do osiągnięcia założonego celu biznesowego. Wnioskodawca rozważał alternatywne dostępne scenariusze mające na celu przeniesienie części działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, Podział Wnioskodawcy jest najprostszym, najefektywniejszym oraz najbezpieczniejszym rozwiązaniem umożliwiającym realizację przyjętych celów biznesowych.

III. Opis działalności i składników majątkowych, które pozostaną u Wnioskodawcy po dokonaniu Podziału

W ramach Podziału na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione wyłącznie składniki majątkowe dotyczące Działalności Z. Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie prowadzić Działalność (\`(...)\`), Działalność X oraz Działalność Y.

W dalszej części wniosku działalności te określane będą łącznie jako „Działalność Pozostająca u Wnioskodawcy”.

W ramach Podziału dojdzie do wydzielenia jednej z kilku działalności prowadzonych przez Wnioskodawcę, a dotychczasowa, pozostała działalność Wnioskodawcy nie ulegnie żadnym zakłóceniom.

Działalność Pozostająca u Wnioskodawcy posiada wyodrębnione aktywa oraz zobowiązania związane z realizowanymi przez nią zadaniami.

Mając na uwadze powyższe, Działalność Pozostająca u Wnioskodawcy stanowi w ocenie Zainteresowanych zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

IV. Opis działalności i składników majątkowych, które zostaną przeniesione na rzecz Zainteresowanego w drodze Podziału

W ramach Podziału, na rzecz Spółki przejmującej zostaną przeniesione składniki majątkowe powiązane z Działalnością Z.

Składniki majątkowe przypisane do Działalności Z

Wnioskodawca przyporządkuje następujące aktywa i pasywa do Działalności Z:

*   Koncesja pozwalająca na prowadzenie działalności Z - jest to kluczowy element umożliwiający prowadzenie działalności,
*   oferta sprzedaży (\`(...)\`) na rok 2024 („Oferta”), zawarta z (\`(...)\`).,
*   umowa z 30 listopada 2015 r. z (\`(...)\`) (Wnioskodawca planuje przedłużenie umowy z (\`(...)\`) przez dokonaniem Podziału),
*   umowa świadczenia (\`(...)\`),
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunku (\`(...)\`),
*   umowa o dostęp do danych (\`(...)\`),
*   prawa majątkowe (\`(...)\`),
*   środki trwałe powiązane z Działalnością Z w postaci m.in. komputera i biurka,
*   dokumenty oraz zapisy z ksiąg prowadzonych w ramach (\`(...)\`),
*   umowy cywilnoprawne o współpracy zawarte z dwoma osobami współpracującymi ze Spółką dzieloną, w części w której dotyczą one zadań tych osób związanych z obsługą Działalności Z,

Po przeniesieniu Działalności Z do Spółki przejmującej, będzie ona mogła, na podstawie Koncesji, rozpocząć (\`(...)\`) i sprzedawać (\`(...)\`) z marżą do Wnioskodawcy, a także innych podmiotów z grupy oraz innych klientów.

Tym samym, Spółka przejmująca będzie miała możliwość generowania przychodów przy wykorzystaniu przejętej Działalności Z.

Dodatkowo, mając powyższe na uwadze, po dokonaniu Podziału Spółka przejmująca przejmie również obowiązki w zakresie właściwego rozliczania podatków z działalności i stanie się m.in. podatnikiem (\`(...)\`).

Wyodrębnienie składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Z

Wyodrębnienie organizacyjne

Przejawem wyodrębnienia organizacyjnego Działalności Z w Spółce dzielonej są przede wszystkim odpowiednio przyporządkowane aktywa i zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyżej opisanej działalności gospodarczej i odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą realizacji tej działalności.

Działalność Z nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez:

*   przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działalności Z w ramach prowadzonej dla Spółki dzielonej ewidencji rachunkowej,
*   przyporządkowanie odpowiednich umów dotyczących realizacji Działalności Z,
*   fakt, iż Działalność Z jest działalnością regulowaną i prowadzona może być jedynie w oparciu o posiadaną Koncesję.

Wyodrębnienie finansowe

Spółka dzielona nie prowadzi odrębnej księgowości dla Działalności Z, jednakże posiada wydzielone konta, na których księgowane są przychody i koszty związane z tą działalnością, a także należności i zobowiązania.

Mając na względzie powyższe, możliwe jest w ramach systemu księgowego przypisanie do Działalności Z przepływów finansowych oraz ewidencji zdarzeń gospodarczych, jak i identyfikacja i przypisanie aktywów i pasywów.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Realizacja zadań gospodarczych po Podziale będzie wykonywana w oparciu o składniki majątkowe opisane w sekcji Składniki majątkowe przypisane do Działalności Z.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności Z przejawia się tym, że składające się na tę działalność składniki majątkowe oraz zobowiązania jak np.:

*   Koncesja,
*   Umowa z dostawcą (\`(...)\`),
*   Osoby zajmujące się obsługą przedmiotowej działalności w Spółce dzielonej

są powiązane poprzez cel, jakiemu służą.

Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej Z i czerpania z tego tytułu pożytków. Cel ten różni się od zasadniczego celu, który będzie po Podziale realizowany przez zespół składników i zobowiązań, który pozostanie w Spółce dzielonej - tj. Działalność Pozostającą u Wnioskodawcy.

Po dokonaniu Podziału, Spółka przejmująca zamierza prowadzić Działalność Z przy wykorzystaniu ww. składników majątkowych - są to główne i niezbędne składniki majątku pozwalające na prowadzenie Działalności Z.

Jednocześnie, po Podziale prowadzenie działalności gospodarczej w tym zakresie w Spółce dzielonej nie byłoby możliwe (ze względu przede wszystkim na brak Koncesji).

Tym samym, Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia Działalności Z.

Po Podziale Spółka przejmująca przewiduje, że Działalność Z będzie generować przychody.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W związku ze zmianami prawnymi wynikającymi w szczególności z (…), Wnioskodawca zawiesił prowadzenie działalności w zakresie (…) od 2023 r., tj. prowadzenie działalności w dotychczasowym kształcie przestało być możliwe z mocy prawa (ze względu na zmienione zapisy Koncesji).

Zawieszenie działalności polegało na tym, że Działalność Z przestała być przez Wnioskodawcę dalej wykonywana, innymi słowy Wnioskodawca zaprzestał sprzedaży (…) do kontrahentów, a tym samym przestał osiągać z tego tytułu przychody.

Wnioskodawca w dalszym ciągu (…) na potrzeby prowadzonej Działalności (…), Działalności X oraz Działalności Y.

Umowa zawarta z (…) nie wymagała zgody na zawieszenie Działalności Z. Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca w dalszym ciągu (…) na potrzeby prowadzonych działalności gospodarczych.

Umowa z 30 listopada 2015 r. z (…) nadal obowiązuje i na jej podstawie (…)

Wnioskodawca nie planuje wznowienia Działalności Z przed Podziałem.

**Pytania**

1\. Czy majątek wydzielany ze Spółki dzielonej i przejmowany przez Spółkę przejmującą w ramach Podziału (tj. Działalność Z) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Czy majątek wydzielany ze Spółki dzielonej i przejmowany przez Spółkę przejmującą w ramach Podziału (tj. Działalność Z) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji czy transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

3\. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Spółki dzielonej (Wnioskodawcy) przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

4\. Czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Spółki przejmującej przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

5\. Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznane zostanie za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Udziałowca przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

**Stanowisko Zainteresowanych**

Zdaniem Zainteresowanych, majątek wydzielany ze Spółki dzielonej i przejmowany przez Spółkę przejmującą w ramach Podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przeniesiony przez Wnioskodawcę na Spółkę przejmującą w wyniku Podziału (tj. Działalność Z) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W ocenie Wnioskodawcy powinno to dotyczyć również transakcji podziału przez wydzielenie.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane na gruncie interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.541.2020.4.MAZ.

Biorąc powyższe pod uwagę, planowany Podział, w ramach którego dojdzie do przeniesienia na Spółkę Przejmującą Działalności Z powinien zatem zostać uznany za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy analizowana transakcja będzie podlegać VAT konieczne jest również dalsze ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zainteresowani wskazują, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązująca na gruncie ustawy o VAT jest identyczna z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązującą na gruncie ustawy o CIT.

Tym samym, analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dokonana w stanowisku Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 1 pozostaje w dalszym ciągu aktualna również na gruncie ustawy o VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dlatego też należy przywołać argumentację Zainteresowanych zawartą w stanowisku do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jako część stanowiska do pytania nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług.

Zdaniem Zainteresowanych, Działalność Z stanowi i będzie na moment Podziału Wnioskodawcy stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również: jako „ZCP”) oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Podkreślić należy, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Przy czym uważa się, że wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Podobne stanowisko wyrażał wielokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG.

W oparciu o ugruntowaną doktrynę prawa podatkowego, jak również dotychczasowe orzecznictwo organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, a przede wszystkim mając na uwadze brzmienie przepisów ustawy o CIT, wskazać trzeba, że przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Interpretując pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w interpretacji z 20 marca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.19.2019.6.MR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że ustawa o CIT „nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. Można w tym zakresie posługiwać się stanowiskiem zawartym w doktrynie i orzecznictwie. Dla istnienia ZCP niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest odniesienie się do każdej z płaszczyzn osobno oraz wykazanie, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, majątek przejmowany przez Spółkę przejmującą jest wyodrębniony na każdej z omawianych płaszczyzn.

W pierwszej kolejności należy jednak zauważyć, że składniki majątkowe pozostające w Spółce Dzielonej, tj. związane z Działalnością Pozostającą u Wnioskodawcy stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w tym znaczeniu, że między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne połączenia - nie jest to zatem zbiór luźnych elementów.

Zespół składników pozostających u Wnioskodawcy służy realizacji określonych zadań, tj. prowadzeniu Działalności (…), Działalności X oraz Działalności Y.

Podobne wnioski można przyjąć również w odniesieniu do majątku podlegającego przeniesieniu w ramach Podziału - nie ma możliwości uznania, że jest to jedynie luźny zbiór elementów. Między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne powiązania i służą one prowadzeniu Działalności Z.

Składniki majątkowe przenoszone w drodze Podziału spełniają również pozostałe kryteria uprawniające do uznania ich za ZCP, a mianowicie:

Wyodrębnienie organizacyjne

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa, co wskazuje w interpretacji indywidualnej z 4 lutego 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.507.2018.1.AR).

Punktem odniesienia przy analizie tej przesłanki jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. na ile stanowią one w nim wyodrębnioną organizacyjnie całość.

Jak wskazane zostało wyżej, podkreśla się, że cecha wyodrębnienia organizacyjnego powinna występować już w istniejącym przedsiębiorstwie.

W tym kontekście najpełniejszym przejawem wyodrębnienia organizacyjnego jednostki w ramach przedsiębiorstwa jest jej faktyczne wyodrębnienie, nawet jeśli nie będzie ono miało charakteru sformalizowanego. Przejawem takiego faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego mogą być przede wszystkim odpowiednio przyporządkowane aktywa i zobowiązania pozwalające na prowadzenie danej działalności, odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą obsłudze danej działalności. W praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 525/19; interpretacja indywidualna z 19 lipca 2023 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.156.2023.2.KK) zaznacza się, że wyodrębnienie może mieć charakter faktyczny.

W ocenie Wnioskodawcy, Działalność Z cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym pozwalającym na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

Należy uznać, że wyodrębnienie Działalności Z w ramach Spółki dzielonej ma charakter faktyczny. Co prawda Działalność Z nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność.

W ramach Spółki dzielonej, istnieje możliwość przyporządkowania majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działalności Z, istnieją określone składniki majątku - materialne (biurko i komputer) i niematerialne (Koncesja i umowa z (…)), a także osoby zajmujące się przedmiotową działalnością w Spółce dzielonej, które związane są z Działalnością Z i stanowią integralną całość.

Należy również zwrócić uwagę, że zobowiązania są ściśle i wyłącznie związane z Działalnością Z. Chociaż na chwilę obecną w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wydzielany majątek nie jest formalnie wyodrębniony w postaci odrębnej jednostki organizacyjnej (oddziału, zakładu lub działu czy wydziału spółki), to zdaniem Wnioskodawcy działalność dotycząca (…) nosi znamiona odrębności od pozostałych rodzajów działalności prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, w opinii Zainteresowanych, Działalność Z spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, która warunkuje uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe

Zakłada się, że przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełniona, m.in. kiedy ZCP posiada osobne aktywa i pasywa, które zostały do niej alokowane i które związane są z danym typem działalności. Wyodrębnienie finansowe jest podobnie definiowane przez organy podatkowe.

Np. w interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.169.2019.3.JF) zauważa, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powszechnie przyjmuje się również, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej samodzielności finansowej polegającej na sporządzaniu oddzielnego bilansu (tzw. samobilansujący się oddział) lub prowadzeniu osobnych ksiąg rachunkowych. Przesłanka wyodrębnienia finansowego sprowadza się natomiast do sytuacji, w której poprzez przyjęte metody ewidencjonowania możliwe jest przypisanie składników majątkowych, wyników finansowych i parametrów gospodarczych do określonego rodzaju prowadzonej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Z jest wyodrębniona finansowo, gdyż Spółka dzielona posiada przypisane do niej konta księgowe i istnieje możliwość ścisłego alokowania do niej generowanych przychodów i kosztów, jak również aktywów i pasywów Wnioskodawcy. Działalność ta cechuje się w przedsiębiorstwie Spółki dzielonej odmiennością od Działalności Pozostającej u Wnioskodawcy, w związku z czym również pod tym względem identyfikacja zapisów rachunkowych z nią związanych nie będzie problematyczna, tj. generowane w przeszłości przychody i ponoszone koszty charakteryzują się konkretną specyfiką odmienną od innych przepływów w Spółce dzielonej.

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że Działalność Z spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego, warunkującego uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z 20 września 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2- 3.4010.211.2019.7.APA) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Podobne podejście zostało zaprezentowane m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 6 maja 2016 r. o sygn. III SA/Wa 1216/15: „Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy”.

W przedmiotowej sytuacji, wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zdaniem Zainteresowanych, w innych i niezależnych od siebie celach biznesowych, które realizuje Działalność Z. Do Działalności Z zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do wykonania właściwych dla niego zadań. W szczególności, działalność będzie realizowana przy wykorzystaniu Koncesji i umowy oraz oferty z dostawcą (…), które stanowią zasadniczo najważniejsze elementy niezbędne do świadczenia usług polegających na (…).

W skład działalności wejdą także umowy zawarte z osobami współpracującymi ze Spółką dzieloną w części w której dotyczą wydzielanej działalności i które zajmują się obsługą działalności Z. Osoby posiadające doświadczenie w ramach obsługi całego procesu (…) w Spółce dzielonej są istotne dla dalszego funkcjonowania Działalności Z w Spółce przejmującej.

Spółka przejmująca otrzyma również majątek trwały w postaci komputerów i sprzętu biurowego, który umożliwi kontynuację działalności.

Ponadto w ramach Podziału dojdzie do przeniesienia zobowiązań związanych z działalnością, powstałych w szczególności w związku z umową na nabycie (…) od dostawcy.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych Działalność Z należy uznać w istocie za zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Należy również wskazać, że w oparciu o przeniesione składniki majątku Spółka przejmująca będzie mogła prowadzić Działalność Z bez konieczności alokowania dodatkowych zasobów które nie przeszły w ramach Podziału - do prowadzenia Działalności Z potrzebna jest tak naprawdę jedynie Koncesja i umowa z dostawcami (…) oraz osoba odpowiedzialna za rozliczenia, a wszystkie te elementy przejdą w ramach Podziału.

Warto również zauważyć, że mimo iż aktualnie Spółka dzielona nie generuje przychodów na Działalności Z ze względu na sytuację prawną, to przychody takie generowała w przeszłości, a Działalność Z nadal zachowuje potencjał do ich generowania, który zostanie przeniesiony na Spółkę przejmującą. Dokonanie Podziału spowoduje ponownie możliwość generowania przychodów przy wykorzystaniu Koncesji.

Podział nie będzie więc stanowić przeniesienia przypadkowego zbioru składników, ale powiązanych funkcjonalnie. W rezultacie, umożliwi to podjęcie samodzielnej działalności przez Spółkę przejmującą po Podziale w zakresie analogicznym do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, przy zastosowaniu tych samych składników majątkowych.

Należy tutaj również wskazać, że orzecznictwo wskazuje, że aby uznać dane składniki za ZCP, wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że Działalność Z stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, spełniając tym samym pierwszą przesłankę uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podsumowanie
------------

Reasumując, należy stwierdzić, że zespół składników związanych z Działalnością Z na moment Podziału Wnioskodawcy będą wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze Spółki dzielonej.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę przejmującą (Działalność Z) stanowić będzie (odrębnie) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowani pragną tym samym podkreślić, że ich zdaniem (co było szczegółowo analizowane w stanowisku Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 1) Działalność Z stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący jednocześnie wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Biorąc powyższe pod uwagę, majątek przejmowany przez Spółkę przejmującą (Działalność Z) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, Podział będzie wyłączony z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Podział może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

5) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Do podziału przez wydzielenie oraz podziału przez wyodrębnienie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej. W przypadku podziału przez wyodrębnienie nie stosuje się przepisów art. 534 § 1 pkt 2, 3-5 i 8, art. 536 § 1, art. 537, art. 538 i art. 541 § 5.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 k.s.h.:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h.:

Do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwej formy prawnej spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że:

*   Wnioskodawca jest polską spółką nieruchomościową, której przedmiotem przeważającej działalności jest prowadzenie (…) („Działalność (…)”). Dodatkowo Wnioskodawca zajmuje się m.in.:
*   wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi („Działalność X”),
*   działalnością (…) („Działalność Y”),
*   (…) („Działalność Z”);
*   W ramach Działalności dotyczącej (…) Wnioskodawcy została udzielona przez (…) koncesja na okres (…). Od 2015 r. Wnioskodawca prowadził Działalność Z i uzyskiwał z niej przychody. W związku ze zmianami prawnymi Wnioskodawca zawiesił swoją działalność w zakresie (…) od 2023 r., tj. prowadzenie działalności w dotychczasowym kształcie przestało być możliwe z mocy prawa (ze względu na zmienione zapisy Koncesji);

*   Zawieszenie działalności polegało na tym, że Działalność Z przestała być przez Wnioskodawcę dalej wykonywana, innymi słowy Wnioskodawca zaprzestał sprzedaży (…) do kontrahentów, a tym samym przestał osiągać z tego tytułu przychody;
*   Wnioskodawca nie planuje wznowienia Działalności Z przed Podziałem;
*   Umowa z 30 listopada 2015 r. z (…) nadal obowiązuje i na jej podstawie nabywana jest (…);
*   Wnioskodawca w dalszym ciągu kupuje (…) na potrzeby prowadzonej Działalności (…), Działalności X oraz Działalności Y;
*   Planowany jest podział przez wydzielenie Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy (Działalność Z) na podmiot z tej samej grupy kapitałowej, tj. Spółkę przejmującą (dalej: „Podział”);
*   Działalność (…), Działalność X oraz Działalność Y wraz z przypisanymi składnikami majątkowymi oraz zobowiązaniami, pozostanie w Spółce Dzielonej i nie będzie podlegać przeniesieniu w ramach Podziału;
*   Wydzielenie Działalności Z do odrębnej spółki powinno pozwolić na efektywniejsze realizowanie założonych w ramach danego segmentu celów oraz zwiększenie transparentności działalności;
*   Podział jest motywowany również następującymi względami:
*   Podział umożliwia przeniesienie całej Działalności Z, w tym z kluczowymi aktywami w postaci (i) Koncesji (…); (ii) umów z osobami obsługującymi tę działalność;
*   w wyniku dokonania Podziału dojdzie do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków prawnych związanych z Działalnością Z. Sukcesja obejmie również prawa i obowiązki podatkowe;
*   W ramach Podziału, Działalność Z zostanie wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi oraz zobowiązaniami wydzielona do Spółki przejmującej, która w zamian za przejmowany majątek wyda swoje udziały na rzecz Udziałowca;
*   Wnioskodawca przyporządkuje następujące aktywa i pasywa do Działalności Z:
*   Koncesja pozwalająca na prowadzenie działalności Z - jest to kluczowy element umożliwiający prowadzenie działalności,
*   oferta sprzedaży (…) na rok 2024 („Oferta”), zawarta z (…),
*   umowa świadczenia (…),
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunku (…),
*   umowa o dostęp do danych (…),
*   prawa majątkowe (…),
*   środki trwałe powiązane z Działalnością Z w postaci m.in. komputera i biurka,
*   dokumenty oraz zapisy z ksiąg prowadzonych w ramach sprzedaży (…),
*   umowy cywilnoprawne o współpracy zawarte z dwoma osobami współpracującymi ze Spółką dzieloną, w części w której dotyczą one zadań tych osób związanych z obsługą Działalności Z;
*   Po dokonaniu Podziału, Spółka przejmująca zamierza prowadzić Działalność Z przy wykorzystaniu ww. składników majątkowych - są to główne i niezbędne składniki majątku pozwalające na prowadzenie Działalności Z.

Jak wskazano powyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

Wskazali Państwo we wniosku, że po przeniesieniu Działalności Z do Spółki przejmującej, będzie ona mogła, na podstawie Koncesji, rozpocząć (…) i sprzedawać (…) z marżą do Państwa, a także innych podmiotów z grupy oraz innych klientów. Zapewni to niezakłóconą kontynuację prowadzonej działalności. Ponadto Spółka przejmująca nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych mających na celu kontynuowanie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe. Równocześnie wskazali Państwo jednak, że w związku ze zmianami prawnymi, Państwa Spółka od 2023 r. zawiesiła swoją działalność Z i nie planuje wznowienia Działalności Z przed Podziałem.

Należy więc przede wszystkim zauważyć, że w analizowanym przypadku Spółka przejmująca nie ma możliwości kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas przez Państwa, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, Państwa Spółka prowadziła działalność gospodarczą przy wykorzystaniu przenoszonych składników majątkowych przypisanych do Działalności Z do 2023 r. Zatem skoro działalność gospodarcza jest zawieszona i obecnie nie jest prowadzona przez Państwa (zaprzestali Państwo sprzedaży (…) do kontrahentów, a tym samym przestali Państwo osiągać z tego tytułu przychody), to niemożliwe jest także jej kontynuowanie przez Spółkę przejmującą (nie da się kontynuować nieprowadzonej działalności).

W rozpatrywanej sprawie mamy więc do czynienia z sytuacją, w której Państwa działalność nie będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą (Spółka przejmująca planuje rozpocząć działalność Z i generować przychody), gdyż Państwa Spółka od 2023 r. nie prowadzi już działalności gospodarczej przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji przeniesienia i nie zamierza jej wznowić przed Podziałem.

Tym samym, zgodnie z uwagami poczynionymi powyżej, przeniesione przez Państwa Spółkę do Spółki przejmującej w ramach Podziału przez wydzielenie, składniki majątkowe przypisane do Działalności Z nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, a więc wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że opisana transakcja przeniesienia w ramach Podziału przez wydzielenie składników majątkowych przypisanych do Działalności Z z Państwa Spółki do Spółki przejmującej, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy. Przeniesienie każdego z wymienionych we wniosku składników majątku powinni Państwo opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3-5 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).