Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-400/11/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-08
Teza: W zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych przez Wnioskodawcę w 2011r. usług agroturystyki polegających na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem zajęć rekreacyjnych oraz w zakresie ewidencjonowania zaliczek.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; marża; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi turystyczne; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010r. (data wpływu 25 listopada 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2011r. (data wpływu 21 lutego 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych przez Wnioskodawcę w 2011r. usług agroturystyki polegających na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem zajęć rekreacyjnych oraz w zakresie ewidencjonowania zaliczek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych przez Wnioskodawcę w 2011r. usług agroturystyki polegających na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem zajęć rekreacyjnych oraz w zakresie sposobu ewidencjonowania zaliczek.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lutego 2011r. (data wpływu 21 lutego 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 lutego 2011r. znak: IBPP1/443-1137/10/BM, IBPBI/1/415-1196/10/BK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w grudniu 2010r. zamierza otworzyć budynek, w którym będzie prowadzona agroturystyka polegająca na zakwaterowaniu z wyżywieniem, z organizowaniem uczestnikom zajęć rekreacyjnych, stanowiących część składową ceny za zakwaterowanie – oznaczona symbolem PKD 55.20.Z.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca od dnia 28 grudnia 2010r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie agroturystyki, rozrywki i rekreacji.

Sprzedaż usług świadczonych przez Wnioskodawcę będzie ewidencjonowana przy zastosowaniu kasy rejestrującej - dokumentowana paragonami fiskalnymi oraz fakturami VAT na życzenie klienta.

Usługi będą świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (osób prywatnych), a także na rzecz podmiotów gospodarczych.

Zakwaterowanie, o którym mowa we wniosku będzie można zaliczyć do „usług krótkotrwałego zakwaterowania.

Wskazane we wniosku usługi agroturystyki polegające na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem zajęć rekreacyjnych będą nabywane w większości od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a tylko w niedużym stopniu będą wykonywane we własnym zakresie.

Nabywane są towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i w związku z tym jest prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r od towarów i usług z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz będą przechowywane dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi agroturystyczne polegające na zakwaterowaniu z wyżywieniem, z obsługą kelnerską oraz z organizowaniem uczestnikom zajęć rekreacyjnych, które polegać będą na organizowaniu kuligów, ognisk, spotkań grillowych, potańcówek, festynów plenerowych, bankietów, konferencji.

Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi, będące przedmiotem wniosku wykonywane od dnia 1 stycznia 2011r., określone zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, mieszczą się w grupowaniach PKWiU:

*   55.20.1 - „Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania”,
*   55.10.10.0 - „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”.

Podając symbole PKWiU Wnioskodawca oparł się na danych, które otrzymał z Urzędu Statystycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawką podatku VAT będą opodatkowane wymienione przez Wnioskodawcę usługi w 2011r.?
2.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien ewidencjonować zaliczki na poczet organizowanych imprez?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione przez Wnioskodawcę usługi (symbol PKWiU 55.1 - usługi hoteli oraz symbol PKWiU ex 55.2 - usługi świadczone przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, z wyłączeniem usług zakwaterowania w bursach, internatach i domach studenckich) w roku 2011 powinny być opodatkowane stawką podatku od towarów i usług 8%, zgodnie z art. 146a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaliczki na poczet przyszłych usług, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią obrót, a tym samym podstawę opodatkowania, pomniejszoną o przypadającą kwotę podatku i należy je ewidencjonować, jeśli chodzi o podatek VAT w taki sposób, jak inne przychody - art. 29 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a ustawy został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011r. przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Zgodnie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towary i usługi będące przedmiotem opodatkowania, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, dla których przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. identyfikuje się za pomocą Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010r. Nr 238, poz. 1578) oraz art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) z dniem 1 stycznia 2011r. w ustawie o podatku od towarów i usług dodano w przepisach przejściowych i końcowych art. 146a.

I tak, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy przy tym zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „usług turystyki”, jak to czyni choćby w przypadku „usług elektronicznych” (art. 2 pkt 26 ustawy o VAT). Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. (poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze VI Dyrektywy). Stosownie do powołanego przepisu transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy Rady 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego, „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej). Turystyka to także zorganizowany wyjazd poza miejsce zamieszkania (por. www.sjp.pwn.pl). Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A.S.Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S.Wołejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S.Wołejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975r., z. 15, s. 83). Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J.Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Przepis art. 119 ustawy o VAT nie dotyczy wszelkiego rodzaju usług. Wyraźnie z niego wynika, że dotyczy jedynie usług turystyki.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że usługa turystyki o której mowa w art. 119 ustawy o VAT to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotelarstwo, gastronomia, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt).

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Chodzi zatem o usługi, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora turystyki. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o VAT nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Stosownie do art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Łączne spełnienie przedmiotowych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Ponadto treść art. 119 ust. 3a stanowi, że podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty. Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie (usługi własne), odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

W myśl natomiast art. 119 ust. 6 ww. ustawy w przypadkach o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać tutaj należy, iż podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

W ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług nie wymieniono usług turystycznych jako usług dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku od towarów i usług, zatem „usługi własne” – jako część składowa usługi turystyki – podlegają opodatkowaniu od dnia 1 stycznia 2011r. według 23% stawki podatku od towarów i usług niezależnie od ich rodzaju.

Tut. organ pragnie wyjaśnić, iż fakt, że ustawodawca przewidział w drodze wyjątku dla jednej usługi możliwość odrębnego ustalania podstawy opodatkowania co do usług własnych oraz usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty – co wyraźnie wynika z brzmienia ww. art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług – nie pozwala przyjąć tezy, że zamiarem ustawodawcy było rozbicie jednej usługi na odrębne usługi celem zastosowania różnych stawek VAT.

Usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to bowiem świadczenie złożone na które składa się szereg usług (obcych i własnych), mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Z punktu widzenia klienta (usługobiorcy) istotny był zakup usługi turystycznej. Nie ma zatem podstaw prawnych aby w przedmiotowej sprawie sztucznie rozdzielać usługę turystyki na usługi obce i usługi własne oraz stosować dla nich odrębne stawki VAT. Konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w grudniu 2010r. zamierza otworzyć budynek, w którym będzie prowadzona agroturystyka polegająca na zakwaterowaniu z wyżywieniem, z organizowaniem uczestnikom zajęć rekreacyjnych, stanowiących część składową ceny za zakwaterowanie. Wnioskodawca od dnia 28 grudnia 2010r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie agroturystyki, rozrywki i rekreacji.

Usługi będą świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (osób prywatnych), a także na rzecz podmiotów gospodarczych.

Wskazane we wniosku usługi agroturystyki polegające na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem zajęć rekreacyjnych będą nabywane w większości od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a tylko w niedużym stopniu będą wykonywane we własnym zakresie.

Nabywane są towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i w związku z tym jest prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r od towarów i usług z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz będą przechowywane dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi agroturystyczne polegają na zakwaterowaniu z wyżywieniem, z obsługą kelnerską oraz z organizowaniem uczestnikom zajęć rekreacyjnych, które polegać będą na organizowaniu kuligów, ognisk, spotkań grillowych, potańcówek, festynów plenerowych, bankietów, konferencji.

W powyższym przypadku mamy zatem do czynienia z usługą kompleksową, zawierającą wymienione powyżej elementy charakterystyczne dla usług turystycznych tj. zakwaterowanie, wyżywienie oraz dodatkowe usługi cząstkowe, bez których organizowana impreza nie mogłaby się odbyć.

Zatem należy uznać, iż zakup przez Wnioskodawcę dla potrzeb świadczonej usługi turystycznej, usług obcych, a w konsekwencji świadczenie złożone z usług własnych i nabytych, należy uznać za świadczenie usług turystyki.

Z wykładni przepisów art. 119 ust. 1 i 3 wynika, że podatnik winien stosować procedurę szczególną przy rozliczeniu usługi turystyki, gdy spełni łącznie ww. warunki.

W ocenie tut. organu zasady szczególne opodatkowania marży mają charakter obligatoryjny. Z brzmienia powołanych przepisów nie można wywieść by podatnik spełniający wymienione warunki mógł wybrać (według uznania) stosowanie procedury szczególnej bądź ogólnej (art. 29 ustawy o VAT). Ustawodawca nie użył w treści przepisu art. 119 ust. 3 ustawy o VAT słowa „może" tylko „stosuje się", a zatem nie pozostawił podatnikowi dowolności wyboru zasady opodatkowania usługi turystyki między opodatkowaniem na zasadach ogólnych (art. 29 ustawy o VAT), a opodatkowaniem na zasadach szczególnych (art. 119 ustawy o VAT).

Skoro zatem przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) potwierdza spełnienie wszystkich przesłanek zawartych w art. 119 ust. 3 ustawy, obligatoryjne jest opodatkowanie przedmiotowych usług turystyki według szczególnej procedury przewidzianej w art. 119 ustawy o VAT. Wnioskodawca konsekwentnie zobowiązany będzie prowadzić specyficzną ewidencję oraz stosować szczególną procedurę opodatkowania marży przewidzianą w przytoczonym artykule.

Przy czym zaznacza się, iż Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji nie przysługuje uprawnienie wyboru opodatkowania usług turystyki na zasadach ogólnych. W przypadku opodatkowania marżą od dnia 1 stycznia 2011r. obowiązuje 23% stawka podatku dla kompleksowej usługi turystyki.

Podstawowa stawka, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, wynosi 23%. W przypadku opodatkowania marżą stosuje się stawkę podatku 23% do całej usługi turystycznej, bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług nie wymieniono usług turystycznych jako usług, dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku od towarów i usług.

Reasumując, w stosunku do wyżej opisanych usług, nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz świadczonych we własnym zakresie, świadczonych w ramach jednej kompleksowej usługi (usługa agroturystyki polegająca na zakwaterowaniu wraz z wyżywieniem i organizowaniem uczestnikom zajęć rekreacyjnych), zastosowanie będzie miał art. 119 ustawy o VAT. Oznacza to, że usługi te, jako usługi turystyki, będą obligatoryjnie podlegały szczególnej procedurze opodatkowania marży i objęte są w całości stawką podatku w wysokości 23%.

Zauważyć należy, iż Wnioskodawca wskazał we wniosku, że usługi, będące przedmiotem wniosku wykonywane od dnia 1 stycznia 2011r., określone zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, mieszczą się w grupowaniach PKWiU:

*   55.20.1 - „Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania”,
*   55.10.10.0 - „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach statystycznych.

W załączniku nr 3 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.), zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% pod pozycją 163 znajdują się usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powyższych przepisów wynika, iż od dnia 1 stycznia 2011r. stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały usługi związane z zakwaterowaniem (symbol PKWiU 55).

Należy zauważyć, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) dział 55 obejmuje „Usługi związane z zakwaterowaniem” natomiast pod symbolem PKWiU: 55.10.10.0 (wskazanym przez Wnioskodawcę) mieszczą się „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe” oraz pod symbolem PKWiU 55.20.1 (wskazanym przez Wnioskodawcę) - „Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania”.

Zatem jeśli Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługi związane z zakwaterowaniem (nie świadczy usług turystyki) sklasyfikowane w grupowaniach PKWiU 55.20.1 - „Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” oraz PKWiU 55.10.10.0 - „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”, to usługi te podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania wszystkich wymienionych we wniosku usług stawką podatku w wysokości 8% należało uznać za nieprawidłowe bowiem należy mieć na względzie iż dla kompleksowej usługi turystyki w przypadku opodatkowania marżą obowiązuje 23% stawka podatku.

Odnośnie ewidencjonowania zaliczek należy zauważyć, że podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki, zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5, który stanowi, że w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie (usługi własne), odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z § 3 ust. 1 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) w przypadku świadczenia usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustalenia marży, nie później jednak niż 15. dnia od dnia wykonania usługi.

Nadmienić należy, że powołany wyżej przepis § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, został wydany na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 19 ust. 22 ustawy o VAT, upoważniającej Ministra Finansów do określenia późniejszych niż wskazane w ustawie terminów powstania obowiązku podatkowego, stanowi przepis szczegółowy w odniesieniu do przepisu art. 19 ust. 11 ustawy, który stanowi, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jego otrzymania w tej części – wyłączając tym samym jego zastosowanie dla podatników rozliczających się z tytułu świadczonych usług turystyki za pomocą marży.

Biorąc pod uwagę cyt. przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet świadczonej usługi turystyki, nie będzie wiązać się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku otrzymania przedmiotowych zaliczek z tytułu świadczenia usługi turystyki będzie taki, jaki właściwy będzie dla wyświadczonej usługi turystyki, tj. powstanie z chwilą ustalenia marży, nie później jednak niż 15. dnia od dnia wykonania usługi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż zaliczki na poczet usług turystyki należy ewidencjonować w taki sposób jak inne przychody zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe, bowiem moment powstania obowiązku podatkowego przy wpłacie zaliczki z tytułu świadczenia usług turystyki powstaje z chwilą ustalenia marży, nie później jednak niż 15. dnia od dnia wykowania usługi.

Natomiast jeśli chodzi o ewidencjonowanie zaliczek na poczet usług niebedących usługami turystyki, sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU 55.20.1 oraz PKWiU 55.10.10.0, to zauważyć należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż otrzymanie zaliczki przy świadczeniu ww. usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU 55.20.1 oraz PKWiU 55.10.10.0 (niebędących usługami turystyki) wiązać się będzie z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług na zasadzie ogólnej określonej w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług i będzie stanowić obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Jednakże oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać je za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania świadczonych usług według PKWiU. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji usług, według PKWiU, a niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy zauważyć, że pozostałe kwestie zawarte we wniosku będą przedmiotem odrębnych interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.