Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.43.2024.1.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-09
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; koszt-koszty uzyskania przychodów; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 2 lutego 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju oraz prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).

Wnioskodawca do celów podatkowych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca wykonuje działalność opisaną we wniosku polegającą na pracach programistycznych, których dotyczy wniosek od 1 stycznia 2024 r.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje w sposób systematyczny prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy (zwane dalej: „Oprogramowaniem”). Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazać należy, że ponosi On również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. kc. W szczególności umowa łącząca ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę, w tym Wnioskodawca nie działa pod kierownictwem i w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawcę. Strony umówiły się zarówno co do czasu świadczenia, jak i miejsca świadczenia na zasadach swobody umów.

W celu łatwiejszego przyjęcia wniosku wszystkie „oprogramowania”, „aplikacje”, „funkcjonalności”, „rozwiązania”, „efekty”, „utwory” to programy komputerowe, które były i są tworzone bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Pojęcia te są używane zamiennie, żeby określić ten sam efekt prac rozwojowych Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonych prac twórczych tworzy i rozwija oprogramowanie, które wykorzystuje chmurę … …, jako podstawowe źródło zasobów. Celem tworzonego oprogramowania jest powstanie platformy danych przetwarzającej dane w czasie rzeczywistym. Dane pochodzą z transakcji na rynku \`(...)\`, jakie zostały obsłużone przez bank, który jest klientem dla tego rozwiązania. Dane przetworzone przez platformę służą obliczeniu marży brokerów giełdowych, zarządzaniu ryzykiem, monitorowaniu, detekcji anomalii, czy przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. Dzięki tej platformie interesariusze banku mają ułatwiony dostęp do danych oraz analiz, gdyż platforma ujednolica dane pochodzące z różnych źródeł i pozwala na ich dalsze udostępnianie poprzez interfejsy \`(...)\`.. Podstawowym silnikiem budującym platformę jest .. Sp…ark służący do przetwarzania wielowątkowego danych streamowanych i batchowych. Silnik ten jest zaimplementowany na platformie … hostowanej na chmurze \`(...)\` Dane są przetwarzane poprzez .. …, wykorzystujące .. …, … i …, jako języki programistyczne. Dane po przetworzeniu są przechowywane w … implementując architekturę hurtowni danych …. Wnioskodawca pracuje również nad modelami machine learning, mającymi wykrywać anomalie oraz dostarcza interaktywne dashboardy wizualizujące dane w czasie rzeczywistym. Wykorzystywane technologie: …, …, …, …, …, …, …, .. ., …, …, …, …, …, ….

Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w każdym przypadku są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Wskazać także należy, że w zakresie rozwoju Oprogramowania Wnioskodawca dokonuje rozwoju Oprogramowania na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje ona Wnioskodawcę do wytworzenia lub rozwoju Oprogramowania, które stanowi osobny program komputerowy chroniony powołanym wyżej art. 74 ust. 1 i 2 prawa autorskiego.

Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez Niego harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klienta (Zleceniodawcy). Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych kwalifikują się jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.) bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego.

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Natomiast, w ramach podejmowanej działalności, Wnioskodawca podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (oprogramowania), z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia działalności opisanej we wniosku. Tym samym, Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca wskazuje, że brak prowadzenia prac rozwojowych uniemożliwiłby Mu uzyskanie przychodu. Należy przy tym podkreślić, że działalnością rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu (Oprogramowania) – opisanego we wniosku w warunkach działalności wynikające z wniosku. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym.

Na zakończenie uznać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty (Oprogramowanie), które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i Jego Zleceniodawcy. Oprogramowanie nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy oraz nie jest jedynie „techniczną”, ale twórczą realizacją prowadzonych prac. Inwencja i zaprojektowanie oprogramowania leżą po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług. Przenosi On prawa autorskie odpłatnie na rzecz Zleceniodawcy. Przeniesienie praw majątkowych na Zleceniodawcę następuje na podstawie pisemnej umowy na wskazanych w niej polach eksploatacji. Są to warunki zgodne z art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca uzyskuje ze sprzedaży praw majątkowych do programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, za rok 2024 oraz lata kolejne. Wnioskodawca w latach następnych będzie uzyskiwał dochody na zasadach dotychczasowych.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej dokonuje wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania.

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił szereg kosztów bezpośrednio w następujący sposób funkcjonalnie związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, tj.:

1) sprzęt komputerowy (laptopy, komputery) i peryferia komputerowe (myszki, dyski, monitory) – do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania oraz jego testowania;

2) kursy i szkolenia programistyczne, literatura fachowa – do stałego podnoszenia wiedzy i kwalifikacji zawodowych Wnioskodawcy;

3) koszty samochodowe (paliwo, serwis samochodu) – ponoszone w celu dojazdu Wnioskodawcy do klienta (Zleceniodawcy);

4) internet – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

5) telefon i koszty telekomunikacyjne – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

6) koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną. Księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi ponadto, wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR;

7) koszty urządzeń i materiałów biurowych (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne) – dla tworzenia Oprogramowania Wnioskodawca musi utrzymywać i rozwijać odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe.

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawcę podlegał będzie opodatkowaniu PIT na zasadach podatku liniowego. Poprzez pozostały dochód Wnioskodawca rozumie zarówno spotkania poimplementacyjne, jak i konsultacje niezwiązane z tworzeniem lub rozwijaniem programów komputerowych, natomiast, tego wynagrodzenia Wnioskodawca nie zamierza obejmować preferencyjną stawką opodatkowania.

Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde prawo własności intelektualnej. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2024 r.

Wnioskodawca nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi Zleceniodawcami. Rodzaj i funkcjonalności tworzonego Oprogramowania mogą być zróżnicowane, z tym jednak zastrzeżeniem, że opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności pozostanie niezmieniony; nie ulegnie zmianie także rodzaj i źródło uzyskiwanych dochodów z tytułu sprzedaży Oprogramowania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, jakie konkretne programy komputerowe tworzy/będzie tworzył i rozwija/będzie rozwijał, w oparciu o zlecone przez Zleceniodawcę prace programistyczne, w stosunku do których przenosi/będzie przenosił autorskie prawa majątkowe na rzecz Zleceniodawcy. Jest to oprogramowanie w postaci platformy danych przetwarzającej dane w czasie rzeczywistym. Dane pochodzą z transakcji na rynku \`(...)\`, jakie zostały obsłużone przez bank, który jest klientem dla tego rozwiązania. Dane przetworzone przez platformę służą obliczeniu marży brokerów giełdowych, zarządzaniu ryzykiem, monitorowaniu, detekcji anomalii, czy przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. Dzięki tej platformie interesariusze banku mają ułatwiony dostęp do danych oraz analiz, gdyż platforma ujednolica dane pochodzące z różnych źródeł i pozwala na ich dalsze udostępnianie poprzez interfejsy Rest API. Podstawowym silnikiem budującym platformę jest …, służący do przetwarzania wielowątkowego danych streamowanych i batchowych. Silnik ten jest zaimplementowany na platformie … hostowanej na chmurze ….

Innowacyjność oprogramowania wynika z faktu, że oprogramowanie jest zbudowane z wykorzystaniem nowoczesnych technologii:

· wykorzystuje rozwiązania chmurowe,

· wykorzystuje modele machine learning mające wykrywać anomalie,

· wykorzystuje interaktywne dashboardy wizualizujące dane w czasie rzeczywistym.

W celu realizacji projektów, w ramach których Wnioskodawca tworzy i ulepsza oprogramowanie, Wnioskodawca podejmuje szereg działań zmierzających do usprawnienia istniejącego już wcześniej oprogramowania, począwszy od ustalenia wymagań podmiotu zlecającego i sformułowania w związku z tym problemu rozwojowego, przez analizę funkcjonowania dotychczasowego programu, wykorzystanie posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy w celu wymyślenia i zaproponowania innego, bardziej nowoczesnego rozwiązania, które zmieniłoby na lepsze motorykę programu i niosłoby za sobą dodatkowe, nowe funkcjonalności, które uczyniłyby działanie programu bardziej atrakcyjnym dla użytkownika, aż po stworzenie kodu źródłowego i wynikowego, nadpisanego fragmentu oprogramowania, który sam w sobie stanowił samodzielny program komputerowy podlegający ochronie na mocy przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wykonywał/będzie wykonywał je w sposób systematyczny, zaplanowany, metodyczny.

Wnioskodawca podejmuje następujące działania zmierzające do usprawnienia oprogramowania wskazanego powyżej:

· projektowanie nowszej, bardziej niezawodnej architektury oprogramowania,

· implementację (tworzenie) oprogramowania,

· testowanie oprogramowania,

· konieczność projektowania stosownych algorytmów,

· zastosowanie sztucznej inteligencji.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie z wykorzystaniem technologii …, …, …, …, …, …, …, .. ., …, …, …, …, …, …..

Używanie nowych narzędzi w zakresie oprogramowania wskazanego powyżej i technologii tworzenia architektury tego oprogramowania znacząco różnicuje tworzone lub modyfikowane oprogramowanie od istniejących rozwiązań. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym tworzenia algorytmów, wprowadzają nowe funkcje, poprawiają wydajność oprogramowania i rozszerzają jego możliwości.

Wnioskodawca wykorzystuje indywidualnie dobraną architekturę, która w pełni odpowiada na potrzeby konkretnego projektu, a wcześniej ta architektura nie występowała w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Nowo opracowywane funkcje oprogramowania mają zadania opisane powyżej. Oprogramowanie zawiera szereg specyficznych funkcjonalności, które muszą zostać stworzone, zmodyfikowane lub rozwinięte specjalnie na potrzeby użytkowników. Okoliczność dodania nowych, zupełnie od nowa opracowanych funkcjonalności, parametrów działania, zasad działania i nowych cech powoduje, że wytworzone nowe „Oprogramowanie” różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i Jego Zleceniodawcy. Powstaje nowy produkt, który nie istniał wcześniej. Oryginalność polega na zastosowaniu oryginalnych, nowatorskich rozwiązań programistycznych. Oryginalność wynika również z faktu, że „Oprogramowanie” stanowi efekt pracy Wnioskodawcy, przy której wykonywaniu miał zapewnioną swobodę tworzenia, a Jego praca nie polegała na kopiowaniu istniejącego już utworu. Oryginalność wynika również z faktu, że efekty działania Wnioskodawcy stanowią coś wcześniej nieznanego Jego twórcy – Wnioskodawcy.

Oprogramowanie tworzone i rozwijane na rzecz klienta Wnioskodawcy powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości i oryginalności jest spełniona. Tworzone oprogramowania są oryginalne, nie mają swoich odpowiedników na rynku (nie ma takich rozwiązań na rynku) i odpowiadają na potrzeby klienta Wnioskodawcy. To, co wyróżnia oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę, to wysoki poziom konfigurowalności, łatwość i niski koszt wdrożenia oraz elastyczność w dostosowywaniu do zmieniających się potrzeb zleceniodawcy oraz nowych technologii pojawiających się na rynku oraz stosowanie najnowszych wzorców tworzenia architektury.

Każdorazowe zastosowanie odpowiednio dobranej i zaprojektowanej przez Wnioskodawcę mieszanki technologii w postaci …, …, …, …, …, …, …, .. ., …, …, …, …, …, …. powoduje, że oprogramowanie po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Oprogramowanie jest dostosowane do konkretnych potrzeb podmiotów zlecających – tworzone są różne funkcjonalności różnych systemów, rozwiązania stosowane do wytworzenia każdej z nich wymagają zindywidualizowanego podejścia, kreatywności, nie powielają się. Wnioskodawca wskazuje, że stosowanie odpowiednich innowacyjnych wzorców tworzenia architektury stanowi dodatkowy wyróżnik.

Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania zmierzają/będą zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Nowy, ulepszony charakter produktów nie był/nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowi/będzie stanowiło przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) Wnioskodawcy. Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek przejawia się w wytworzeniu przez Wnioskodawcę programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawca wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/oprogramowań i przygotowuje do nich analizę. Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi – każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Wnioskodawca w swojej działalności zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Wnioskodawcy.

W przypadku zarówno tworzenia jak i rozwijania programów komputerowych (lub ich części), efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a) zawsze odznaczały się/będą odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b) nie były/nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c) nie były/nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę.

Systematyczność polega na prowadzeniu prac w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac (ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania poszczególnych czynności), weryfikacja (ustalenie czy zostały osiągnięte założone efekty prac, ewentualne wprowadzanie poprawek i udoskonaleń prowadzących do osiągnięcia założonego rezultatu), zakończenie (zdanie efektów prac).

Celem Wnioskodawcy jest dostarczenie klientowi programów komputerowych realizujących założenia biznesowe klienta, tj. w szczególności:

· tworzenie kodu spełniającego założone wskaźniki jakości i efektywności,

· tworzenie kodu z zachowaniem odpowiedniej struktury (w tym z wykorzystaniem optymalnych narzędzi, funkcji i języków programowania),

· tworzenie kodu programu komputerowego, który realizuje cele biznesowe klientów,

· tworzenie architektury oprogramowania w celu poprawy jakości korzystania z oprogramowania.

Finansowanie prac następuje ze środków własnych.

Harmonogramy prac są ustalane na bieżąco w toku realizacji projektów. W trakcie prac może dochodzić do zmiany harmonogramów np. poprzez zmiany terminów zakończenia poszczególnych etapów prac. Tak realizowane, dynamiczne harmonogramy były przez Wnioskodawcę zawsze faktycznie zrealizowane w odniesieniu do ww. programów komputerowych.

Opracowanie ww. programów komputerowych nastąpiło z wykorzystaniem pracy własnej oraz własnych środków finansowych w ramach indywidualnej pracy kreatywnej, realizowanej w porozumieniu z przedstawicielami klienta. Wymienione programy komputerowe zrealizowały cele Wnioskodawcy w każdym z lat objętych wnioskiem. Stopień realizacji założonych celów był wystarczający dla uznania, że oprogramowanie wypełnia cele biznesowe klienta.

Zasobami wiedzy, którymi Wnioskodawca dysponował są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności.

W ramach działalności, dzięki której Wnioskodawca tworzy i modyfikuje/rozwija/ulepsza „oprogramowanie”, wykorzystuje i rozwija wiedzę i umiejętności nabyte podczas indywidualnego studiowania materiałów z zakresu informatyki, programowania i nowoczesnych technologii oraz swojego doświadczenia zawodowego. Są to: wiedza i umiejętności z zakresu technologii informatycznej, technologii programowania oraz w zakresie tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca pracuje przy użyciu technologii w postaci języków programowania …, …, …, …, …, …, …, .. ., …, …, …, …, …, …., uczy się tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości.

Przy realizacji każdego zlecenia Wnioskodawca każdorazowo analizuje aktualnie dostępną i posiadaną przez siebie wiedzę przez pryzmat wymagań pożądanego oprogramowania. Przy wytwarzaniu poszczególnych programów wykorzystuje wiedzę posiadaną przed rozpoczęciem realizacji zleceń oraz dodatkowo wiedzę pozyskaną i ugruntowaną podczas i w wyniku realizacji bieżącego zlecenia wiedza i umiejętności Wnioskodawcy są wykorzystywane w następujących miejscach:

· podczas projektowania architektury oprogramowania,

· podczas implementacji oprogramowania,

· podczas testowania oprogramowania.

Programy komputerowe oferowane w działalności Wnioskodawcy opierały się na Jego wiedzy z zakresu informatyki i programowania oraz najnowszych rozwiązań z dziedziny tworzenia złożonych systemów. Przy tworzeniu od podstaw/ulepszaniu „oprogramowania” Wnioskodawca każdorazowo korzystał z nowej i bardziej zaawansowanej wiedzy, stosując zupełnie inne rozwiązania.

Efektem działań Wnioskodawcy w ramach poszczególnych projektów było wytworzenie kodów źródłowych aplikacji, które Wnioskodawca opisał powyżej i zastosowania zapewniające:

· łatwość użytkowania,

· wydajność oraz stabilność,

· niezawodność.

Efekty pracy Wnioskodawcy (dotyczy zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania/ modyfikowania), które nazywa On „Oprogramowaniem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

· zawsze odznaczają/będą odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są/będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

· nie są/nie będą efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

· nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Wraz z momentem upływu okresu rozliczeniowego Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa do stworzonego w tym okresie oprogramowania za co otrzymuje zapłatę wynagrodzenia w kwocie wynikającej z umowy oraz prowadzonych rejestrów realizowanych prac.

Program komputerowy tworzony przez Wnioskodawcę wersjonowany jest przez Niego w odpowiednim systemie, który następnie systematycznie jest synchronizowany z wersją przenoszoną na kontrahenta na platformie, z której korzysta. Przeniesienie następowało z momentem zapłaty należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia. Wnioskodawca tworzy dany program komputerowy, który podlega ochronie na gruncie prawa autorskiego i przenosi go fizycznie na klienta umieszczając w repozytorium na serwerze klienta. Przeniesienie praw potwierdza umowa i umieszczenie go na serwerze. Wynagrodzenie jest wypłacane w stałych okresach miesięcznych.

Pod pojęciem wydatków na „urządzenia i materiały biurowe (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne) Wnioskodawca wymienił papier, drukarkę, tusz, materiały piśmiennicze.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków do wytworzenia konkretnych autorskich praw majątkowych do programów komputerowych lub ich części stosując w tym celu proporcję przychodową. Wnioskodawca nie zalicza do wskaźnika nexus wszystkich wydatków jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodu, tylko te bezpośrednio związane z wytwarzaniem oprogramowania/jego części. Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników Nexus. Wnioskodawca nie posiada środków trwałych.

### Pytania

1\. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?

2\. Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania Oprogramowania, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3\. Czy Dochód IP Box osiągany ze sprzedaży Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do Oprogramowania) z tytułu tworzenia i rozwijania Oprogramowania wskazanego we wniosku podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

4\. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania kosztów opisanych we wniosku (Koszty IP Box)do litery „a” wskaźnika Nexus?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, prace wykonywane przez Niego, polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 5a ust. 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca, definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe, odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 5a ust. 39 w zw. z art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumie się:

· badania podstawowe, określone jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

· badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a ust. 38 w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność w zakresie tworzenia oprogramowania opisanego we wniosku stanowi i stanowić będzie działalność badawczo -rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest twórcą Oprogramowania.

Za uznaniem tej działalności za działalność badawczo-rozwojową – w ocenie Wnioskodawcy – przemawia:

1) jej twórczy charakter – prace w zakresie tworzenia oprogramowania polegają bowiem na własnej, indywidualnej działalności intelektualnej Wnioskodawcy i wymagają od Wnioskodawcy kreatywności. Istotą tych prac jest pisanie (tworzenie) przez Wnioskodawcę nowych kodów źródłowych, w wyniku czego powstają całkowicie nowe programy komputerowe, podlegające ochronie na podstawie art. 74 PrAutU. Inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżą po stronie Wnioskodawcy. W rezultacie działalności Wnioskodawcy tworzone są nowe, oryginalne koncepcje, narzędzia i rozwiązania, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, jak również w praktyce gospodarczej Zleceniodawcy, bądź takie, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących;

2) okoliczność, że działalność ta podejmowana jest przez Wnioskodawcę w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie przez Wnioskodawcę dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów – oprogramowania. Jednocześnie w zakres tej działalności nie wchodzi dokonywanie rutynowych i okresowych zmian do takich produktów (czyli Wnioskodawca nie prowadzi rutynowych updatów oprogramowania). W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę powstają nowe, innowacyjne oprogramowania (programy komputerowe) – przy wykorzystaniu wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy z zakresu matematyki, logiki i wytwarzania oprogramowania oraz przy wykorzystaniu technologii informatycznych – tworzenia oprogramowania. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w tym zakresie (m.in. poprzez udział w kursach internetowych, szkoleniach, lekturę książek o tematyce informatycznej, analizę dokumentacji do języka programowania itp.).

3) podejmowanie tej działalności przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny – prace nad oprogramowaniem Wnioskodawca prowadzi bowiem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w szczególności przyjmując określone cele do osiągnięcia, harmonogram prac i zasoby.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, a tym samym działalność badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2, Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania, wskazane we wniosku i będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. W art. 30 ca ust. 1 ustawy PIT ustawodawca traktuje za takie prawa m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest ich ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz to, że przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku Wnioskodawca wykazał, że przejaw Jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o PIT. Jego praca spełnia bowiem definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” Oprogramowanie, czego ustawodawca wymaga, żeby uznać Jego prace za prace rozwojowe.

Utwory realizowane przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF dotyczącymi IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdza się także, że pojęcie to należy traktować szeroko. W konkluzji należy uznać, że Wnioskodawca wytwarza program komputerowy w rozumieniu przedstawionym powyżej. Ponadto podlega on ochronie prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 3, dochód osiągany ze sprzedaży Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do Oprogramowania) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku (Dochód IP Box) podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca przenosi prawa autorskie do programów komputerowych przez siebie wytworzonych na rzecz Zleceniodawców za wynagrodzeniem. Wnioskodawca ponosi koszty, które powinny być uznane za bezpośrednie, bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania (Koszty IP Box). W rezultacie Wnioskodawca jest w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych Praw IP Box.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności oraz nie wykonuje tej działalności pod kierownictwem Zleceniodawcy ani w miejscu i czasie wskazanym przez Zleceniodawcę.

Zarówno tworzone, jak i rozwijane programy komputerowe (tworzone funkcjonalności implementowane do kodu źródłowego) są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem uznania ich za takie prawa jest to, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Z mocy art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, która pozwala wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach, w tym podatkowych. Powołany przepis prawa nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji pozaksięgowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, oraz wyodrębnienia kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia wszystkie wymienione przesłanki, ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 4, ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania wszystkich kosztów opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika. Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej następujące koszty: wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednakże wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności lub kosztami, jakie zamierza ponieść, są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szczegółowo w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, tj.:

1) sprzęt komputerowy (laptopy, komputery) i peryferia komputerowe (myszki, dyski, monitory) – do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania oraz jego testowania;

2) kursy i szkolenia programistyczne, literatura fachowa – do stałego podnoszenia wiedzy i kwalifikacji zawodowych Wnioskodawcy;

3) koszty samochodowe (paliwo, serwis samochodu) – ponoszone w celu dojazdu Wnioskodawcy do klienta (Zleceniodawcy);

4) internet – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

5) telefon i koszty telekomunikacyjne – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

6) koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR;

7) koszty urządzeń i materiałów biurowych (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne) – dla tworzenia Oprogramowania Wnioskodawca musi utrzymywać i rozwijać odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe.

Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawca nie zalicza do wskaźnika nexus wszystkich wydatków, jakie przypisuje On do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego programu komputerowego, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem programu komputerowego. Wyżej opisane koszty uznać więc należy za koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźników Nexus. Wnioskodawca będzie ustalać odrębne wskaźniki Nexus dla poszczególnych „Praw IP Box”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

**Definicja działalności badawczo-rozwojowej**

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. Zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przedstawionego opisu wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy i rozwija, pod indywidualne potrzeby Zleceniodawcy, oprogramowanie w postaci platformy danych przetwarzającej dane w czasie rzeczywistym. Dane pochodzą z transakcji na rynku \`(...)\`., jakie zostały obsłużone przez bank, który jest klientem dla tego rozwiązania. Dane przetworzone przez platformę służą obliczeniu marży brokerów giełdowych, zarządzaniu ryzykiem, monitorowaniu, detekcji anomalii, czy przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. Dzięki tej platformie interesariusze banku mają ułatwiony dostęp do danych oraz analiz, gdyż platforma ujednolica dane pochodzące z różnych źródeł i pozwala na ich dalsze udostępnianie poprzez interfejsy Rest API. Podstawowym silnikiem budującym platformę jest …, służący do przetwarzania wielowątkowego danych streamowanych i batchowych. Silnik ten jest zaimplementowany na platformie … hostowanej na chmurze ….

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie z wykorzystaniem technologii …, …, …, …, …, …, …, .. ., …, …, …, …, …, …..

Trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego, ocena czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Niego efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

**Kryteria działalności badawczo-rozwojowej**

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że wytwarzane i rozwijane przez Niego oprogramowanie, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) Wnioskodawcy. Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek przejawia się w wytworzeniu przez Wnioskodawcę programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca podkreślił, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawca wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/oprogramowań i przygotowuje do nich analizę. Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi – każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Wnioskodawca w swojej działalności zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Wnioskodawcy.

Zatem, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionego oprogramowania komputerowego ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca wyjaśnił, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje w sposób systematyczny prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Systematyczność polega na prowadzeniu prac w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac (ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania poszczególnych czynności), weryfikacja (ustalenie czy zostały osiągnięte założone efekty prac, ewentualne wprowadzanie poprawek i udoskonaleń prowadzących do osiągnięcia założonego rezultatu), zakończenie (zdanie efektów prac).

Zatem, kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej dotyczące prowadzenia działalności w sposób systematyczny w odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Z opisu sprawy wynika, że zasobami wiedzy, którymi Wnioskodawca dysponuje są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. W ramach działalności, dzięki której Wnioskodawca tworzy i modyfikuje/rozwija/ulepsza „oprogramowanie”, wykorzystuje i rozwija wiedzę i umiejętności nabyte podczas indywidualnego studiowania materiałów z zakresu informatyki, programowania i nowoczesnych technologii oraz swojego doświadczenia zawodowego. Są to: wiedza i umiejętności z zakresu technologii informatycznej, technologii programowania oraz w zakresie tworzonego oprogramowania.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że Wnioskodawca wykorzystuje istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

· badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

· prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

*   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak Wnioskodawca wskazuje we wniosku, w ramach prowadzonej działalności, podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (oprogramowania), z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia działalności opisanej we wniosku. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym. Projekty polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty (Oprogramowanie), które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i jego Zleceniodawcy. Oprogramowanie nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy oraz nie jest jedynie „techniczną”, ale twórczą realizacją prowadzonych prac. Inwencja i zaprojektowanie oprogramowania leżą po stronie Wnioskodawcy.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania opisanego we wniosku oprogramowania komputerowego spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288; Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu należy wskazać, że:

· Wnioskodawca na podstawie umowy o świadczenie usług ze Zleceniodawcą, tworzy oraz rozwija oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· efekty pracy, które Wnioskodawca nazywa „Oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

· Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług w zamian za wynagrodzenie;

· Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2024 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z powyższym, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego tworzonego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w zakresie, w jakim stanowi nowe i indywidualne rozwiązania, które są bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (kwalifikowanym IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody stanowią kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanego w 2024 r. oraz w latach kolejnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny), na podstawie przepisów art. 30ca ust. 7 pkt 2 w związku z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Uwzględnienie kosztów przy ustalaniu wskaźnika nexus**

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania kosztów poniesionych na:

1) sprzęt komputerowy (laptopy, komputery) i peryferia komputerowe (myszki, dyski, monitory) – do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania oraz jego testowania;

2) kursy i szkolenia programistyczne, literaturę fachową – do stałego podnoszenia wiedzy i kwalifikacji zawodowych Wnioskodawcy;

3) koszty samochodowe (paliwo, serwis samochodu) – ponoszone w celu dojazdu Wnioskodawcy do klienta (Zleceniodawcy);

4) internet – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

5) telefon i koszty telekomunikacyjne – do komunikowania się Wnioskodawcy z klientem (Zleceniodawcą) oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

6) usługi księgowe – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną. Księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi ponadto, wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR;

7) urządzenia i materiały biurowe (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne) – dla tworzenia Oprogramowania Wnioskodawca musi utrzymywać i rozwijać odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe,

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo F-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków są/będą ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tutejszy Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami iFch uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus_,_ należy pamiętać, aby istniał związek między:

· wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

· kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

· dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec tego wydatki wskazane w opisie sprawy, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo organ wskazuje, że zapłacona na konto Krajowej Informacji Skarbowej, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w części, która stanowi nadpłatę w myśl art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, zostanie zwrócona w terminie określonym w art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).