Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-3/4512-1-53/16-12/AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-07
Teza: Stwierdzenie, czy Wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku VAT oraz czy usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: pomoc-dom pomocy społecznej; powiat; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt I FSK 1680/17 (data wpływu 2 marca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku VAT oraz czy usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku VAT oraz czy usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 23 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP2-3/4512-1-53/16-3/AK, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku VAT oraz czy usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 23 listopada 2016 r., nr ILPP2-3/4512-1-53/16-3/AK, wniósł pismem z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z 28 grudnia 2016 r. znak: ILPP2-3/4512-1-53/16-4/AK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego z złożył skargę z dnia 27 stycznia 2017 r. (data wpływu 1 luty 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 197/17 oddalił skargę.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 197/17, pełnomocnik Strony złożył skargę kasacyjną z dnia 5 września 2017 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 lutego 2020 r. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 197/17 w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidulaną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2016 r., nr ILPP2-3/4512-1-53/16-3/AK.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku VAT oraz czy usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat (dalej: „Powiat” lub „Wnioskodawca”) realizuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej czyli mieszkańców powiatu. Podstawowym aktem prawnym regulującym działalność powiatu jako organu władzy publicznej jest ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, dalej: ustawa o samorządzie powiatowym). Powiat – na mocy art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzenie zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa (Dz. U. z 1998 r., Nr 96 poz. 603, z późn. zm.) – stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Działając we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (nienaruszające zakresu działania gmin) m.in. w zakresie:

1.  edukacji publicznej,
2.  promocji i ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej,
4.  polityki prorodzinnej,
5.  wspierania osób niepełnosprawnych,
6.  transportu zbiorowego i dróg publicznych, itd.

Na mocy art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym, Powiat posiada osobowość prawną. W celu realizowania swoich zadań może on tworzyć jednostki organizacyjne. Przykładem takiej jednostki organizacyjnej jest – Dom Pomocy Społecznej (dalej: DPS). Jednostka ta została powołana do realizacji zadań własnych powiatu z zakresu pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym). Działalność DPS reguluje ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r., poz. 182, z późn. zm., dalej: ustawa o pomocy społecznej) oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

DPS, zgodnie z przepisami prawa, podlega wpisowi do rejestru domów pomocy społecznej i świadczy usługi pomocy społecznej z zakwaterowaniem. Mieszkańcy są kierowani do domu pomocy społecznej na podstawie decyzji administracyjnej. W decyzji ustala się odpłatność mieszkańca za pobyt w domu.

Wnioskodawca jak i jego jednostka – DPS – jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Począwszy od 1 stycznia 2017 r. zgodnie z projektem ustawy o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektu finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego:

*   z mocy prawa DPS zostanie wykreślona z rejestru podatników VAT,
*   Wnioskodawca zobowiązany będzie do objęcia rozliczeniem VAT wszystkich zdarzeń występujących w Powiecie.

Wnioskodawca, będący jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji oraz wykonuje zadania publiczne niezastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej.

Powiat realizuje zadanie własne z zakresu pomocy społecznej przy pomocy jednostek organizacyjnych pomocy społecznej, jakim jest dom pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 16 i 18 ustawy o pomocy społecznej do zadań własnych o charakterze obowiązkowym należy kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca powiatu w tym domu, a także utworzenie i utrzymywanie ośrodka pomocy społecznej, w tym zapewnienie środków na wynagrodzenie pracowników. Według postanowień art. 110 ust. 1 ww. ustawy, zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej. Decyzje o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Natomiast decyzję o umieszczeniu wydaje organ gminy lub starosta powiatu prowadzącego dany dom (art. 59 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej). Pobyt w domu opieki społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Wnioskodawca nie zawiera w związku z realizacją decyzji umów cywilnoprawnych.

W związku z faktem, że od 1 stycznia 2017 r., a więc po tzw. centralizacji rozliczeń VAT Wnioskodawcy i jego jednostek organizacyjnych, w tym DPS, czynności realizowane za pośrednictwem jednostek będą podlegały ujęciu w rozliczeniu podatku VAT Wnioskodawcy, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie skutków w podatku VAT opisanych wyżej świadczeń, wykonywanych w ramach zadań publicznych na mocy decyzji administracyjnych. W piśmie z dnia 13 października 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, że na mocy decyzji, działającego z upoważnienia (…), Dom Pomocy Społecznej, posiada i będzie posiadał zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej. Ponadto ww. Dom Pomocy Społecznej jest wpisany do księgi rejestrowej domów pomocy społecznej prowadzonej przez (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca świadcząc od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnych o skierowaniu, odpłatności oraz o umieszczeniu danej osoby w Domu Pomocy Społecznej działa jako podatnik VAT, a tym samym świadczenia te podlegają opodatkowania VAT, nie mniej jednak korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy

z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze świadczeniem od 1 stycznia 2017 r. pomocy społecznej na mocy decyzji administracyjnych, a nie na podstawie umów cywilnoprawnych, realizowanych za pośrednictwem własnej jednostki organizacyjnej – Domu Pomocy Społecznej, Powiat działa jako organ władzy publicznej, a tym samym nie wykonuje ich jako podatnik VAT na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, świadczenia te wykonywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, dalej ustawa o VAT).

Niemniej jednak, muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże Wnioskodawca zauważa, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednakże stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreśla, że podstawą do świadczenia usług jest decyzja administracyjna, a nie umowa cywilnoprawna. Dom nie zawiera z mieszkańcami żadnych umów. Zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania. Art. 62 ust. 1 pkt 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Wysokość opłaty za pobyt w DPS jest określona w decyzji administracyjnej wydanej przez organ gminy. Jest to opłata, a nie cena czy też wartość sprzedaży usługi. Zatem opisane świadczenie wykonywane jest w ramach zadań własnych Powiatu w zakresie pomocy społecznej i jest realizowane przy pomocy jednostek organizacyjnych pomocy społecznej, do których zalicza się Dom Pomocy Społecznej. Bowiem, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym w związku z art. 19 pkt 7 ustawy o pomocy społecznej do zadań powiatu należy m.in. prowadzenie domów pomocy społecznej. Wnioskodawca ponowie podkreśla, że zgodnie z art. 59 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, wydaje decyzję o umieszczeniu w DPS. Zadanie to wykonuje z kolei na mocy decyzji administracyjnej wydanej przez organ gminy dotyczącej skierowania osób uprawnionych do domów pomocy społecznej i dotyczącej odpłatności za pobyt, zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej. Zatem, w zakresie opisanego wyżej świadczenia, Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT, bowiem nie jest to świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT, gdyż podstawą nie jest umowa cywilnoprawna tylko decyzja administracyjna organu gminy, do której wykonania Wnioskodawca jest zobligowany w ramach wykonywania zadań publicznych nałożonych na niego zgodnie z ustawą o samorządzie powiatowym.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska Wnioskodawcy jest również § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem mając na uwadze, że Wnioskodawca działając jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania własne nałożone odrębnymi przepisami, tj. w zakresie pomocy społecznej, w oparciu o decyzje administracyjne, a nie na podstawie umów cywilnoprawnych, nie działa jako podatnik VAT. W związku z tym, usługi – w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – wykonywane przez Powiat na rzecz mieszkańców na podstawie decyzji administracyjnych świadczenia pomocy społecznej nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1680/17.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

A zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1680/17, wskazał, że „(…) zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit pierwszy i drugi dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006 r. 347/1, dalej: dyrektywa VAT) krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami, lecz w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Z przepisu tego wynika, że jeżeli organ władzy publicznej wykonuje w zakresie swoich uprawnień (obowiązków) czynność, która podlega prawu publicznemu, tzn. w ramach którego organ wyposażony jest w kompetencje władczego kształtowania sytuacji prawnej innych podmiotów z możliwością bezpośredniego przymusu w celu dostosowania się do normom tego prawa – nie jest podatnikiem VAT. Jeżeli jednak organy te nie działają w ramach powyższego reżimu publicznoprawnego, a na zasadach analogicznych do prywatnych przedsiębiorców, będących podatnikami, są one uznawane za podatników, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Przepis ten został implementowany do krajowego porządku prawnego w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług: »Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych«. Przepis ten zawęził przedmiot wyłączenia z opodatkowania VAT ww. organów, do realizowanych przez nie »zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa«, włączając jednocześnie do opodatkowania tym podatkiem czynności »wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych«, w odniesieniu do których organy władzy publicznej są podatnikami. (…) Powyższe wskazuje, że jeżeli czynności te wykonują organy władzy publicznej w ramach realizacji praw i obowiązków nałożonych na nie normami prawa publicznego (w ramach tzw. imperium władzy publicznej) ich wykonywanie przez te podmioty jest – na podstawie art. 13 ust. 1 dyrektywy – wyłączone z zakresu VAT”.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat ma osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Natomiast, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Jak wskazał NSA w ww. wyroku „Powiat, będący jednostką samorządu terytorialnego i posiadający osobowość prawną, niewątpliwie jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 i art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści powyższych przepisów wynika bowiem, że samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Z kolei, co należy podkreślić, stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje zadania publiczne w zakresie pomocy społecznej”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Jak wynika z powyższego, nałożone przepisami ww. ustawy obowiązki w zakresie organizowania i świadczenia usług opiekuńczych Powiat realizuje poprzez swoje jednostki budżetowe, jakimi są domy opieki społecznej, w których pobyt przysługuje osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych.

Odwołując się do wyroku NSA z dnia 9 czerwca 2010 r. (sygn. akt I OSK 204/10) oraz uchwały NSA z dnia 11 czerwca 2018 r. (sygn. akt I OPS 7/17), rozstrzygając w niniejszej sprawie NSA wskazał, że „stosunek prawny polegający na udzieleniu świadczenia z pomocy społecznej, w tym także polegającego na skierowaniu do domu pomocy społecznej, ma charakter publicznoprawny (administracyjny). Skierowanie do domu pomocy społecznej następuje w drodze decyzji administracyjnej. Decyzją również właściwy organ ustala opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej osoby skierowanej (art. 59 ust. 1). Decyzja o ustaleniu opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej indywidualizuje więc przewidziany w przepisach art. 60 ust. 1 oraz art. 61 ust. 1 i 2 obowiązek ponoszenia opłat za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej przez wymienione w tych przepisach osoby (podmioty). Adresatami decyzji ustalającej opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej mogą być: osoba skierowana do domu pomocy społecznej, a także (a niekiedy wyłącznie) osoba (bądź osoby) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 61 ust. 1 pkt 2 i 3, tj. małżonek, zstępni przed wstępnymi oraz gmina. To w decyzji, o której mowa w art. 59 ust. 1, doznają konkretyzacji powołane przepisy ustawy poprzez: określenie kwoty opłaty za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej, wskazanie osoby (osób) zobowiązanych do jej ponoszenia z kręgu podmiotów wymienionych w ww. przepisach, ustalenie przypadających na nich kwot opłaty oraz ew. zwolnienie, stosownie do art. 64, w całości lub w części z ustalonej opłaty. (…). Powyższe jednoznacznie wskazuje, że krajowy prawodawca powierzył czynności w zakresie organizowania i świadczenia usług opiekuńczych z udziałem powiatowych lub gminnych domów pomocy społecznej nie sferze opartej na działaniach rynkowych, konkurencyjnych i cywilnoprawnej swobodzie zawierania umów, a poddał je – zobowiązując do tego gminy – reżimowi publicznoprawnemu (administracyjno-urzędowemu). Procedura występowania i przyznawania świadczeń z zakresu pomocy społecznej odbywa się poprzez wydanie decyzji (art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Powiat realizując te czynności w żadnym zakresie nie działa – co należy podkreślić – na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli w reżimie prywatnoprawnym (działalności gospodarczej), co pozwalałoby objąć owe czynności opodatkowaniem VAT. (…). Ponadto sporne czynności nie mają przymiotu »odpłatności«, który pozwalałby uznać je za opodatkowane VAT, jako wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Oceniając przesłankę »odpłatności« – w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.) – za czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez powiatowe lub gminne domy opieki społecznej, należy mieć na uwadze, że pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny, lecz jedynie (maksymalnie) do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania, a więc poniżej faktycznych kosztów utrzymania mieszkańca w takim domu. Tak określona odpłatność stanowi zatem jedynie zwrot części kosztów poniesionych przez powiat w związku z realizacją przez nią tego zadania publicznego pomocy społecznej, co rekompensuje jedynie niewielki procent kosztów świadczonych usług. (…) Pomijając zatem nawet publicznoprawny charakter zadań realizowanych przez powiat w ramach pomocy społecznej, ustanowiona odpłatność za wykonywane przez ten powiat czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez domy opieki społecznej, z uwagi na swój nieekwiwalentny charakter, nie stanowi wynagrodzenia, mającego przymiot odpłatności w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.), pozwalającego na uznanie tych czynności za wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.)”.

Konkludując NSA orzekł, że „Odnosząc to do czynności Powiatu wykonującego obligatoryjne dla niego zadania w sprawach pomocy społecznej, objęte publicznoprawnym trybem postępowania (władztwem administracyjnym), w sytuacji, gdy determinuje to, że działa ona w tym zakresie jako organ władzy publicznej w ujęciu art. 13 dyrektywy VAT (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.), czynności te pozostają poza reżimem cywilnoprawnym (działalnością gospodarczą), a tym samym nie mają do nich zastosowania przepisy podatku od towarów i usług (w tym art. i art. 8 u.p.t.u.)”.

W świetle powyższego uwzględniając wnioski płynące z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2020 r. sygn. akt I FSK 1680/17 należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnych o skierowaniu, odpłatności oraz o umieszczeniu danej osoby w Domu Pomocy Społecznej nie będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym świadczenia te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Konsekwentnie, skoro ww. świadczenia nie podlegają opodatkowaniu VAT, rozpatrywanie kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy stało się bezprzedmiotowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 23 listopada 2016 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.