Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-433/15-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-31
Teza: W zakresie wliczenia wynagrodzenia z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego do podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt kupiecki; odsetki; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia wynagrodzenia z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego do podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia wynagrodzenia z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego do podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starosta , zbyta została w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego działka. Cena sprzedaży nieruchomości została określona na kwotę 5.034.014,02 zł w tym podatek VAT 22% w kwocie 907.773,02 zł. Strony ustaliły, że cena sprzedaży przedmiotowej nieruchomości została rozłożona na 10 rocznych rat płatnych w latach 2007-2016. Pierwsza rata w wysokości 1/10 części ceny, podlegała zapłacie do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości na kupującego. Pozostałe raty wraz z oprocentowaniem obliczonym przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski, podlegają zapłacie w terminie do 31 marca każdego roku. Corocznie do roku 2015 włącznie, wystawiane były faktury VAT opiewające na ratę kapitałową powiększoną o kwotę naliczonych odsetek. Suma tych kwot stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT, do której zastosowano 22% a następnie 23% stawkę tego podatku.

Nabywca zakwestionował powyższe, wnosząc o skorygowanie ww. faktur obejmujących kolejne raty z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, poprzez wydzielenie odsetek od raty ceny zakupu i zastosowanie do nich zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz o zaliczenie nienależnego podatku zapłaconego przez Nabywcę od kwoty odsetek, na poczet zapłaty za fakturę wystawioną w roku 2015.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy oprocentowanie od kwoty, którą nabywający nieruchomość ma rozłożoną na raty, stanowi element kwoty należnej z tytułu dostawy nieruchomości i podlega opodatkowaniu wg stawki właściwej dla zbywanej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Tak więc, należne oprocentowanie z tytułu odroczenia terminu płatności za nabyte nieruchomości, powiększa podstawę opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości i nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy nadmienić, że zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Stosownie do treści art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 - 41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z opisu sprawy wynika, że z zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starostwo, zbyta została w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego działka. Strony ustaliły, że cena sprzedaży nieruchomości została rozłożona na 10 rocznych rat płatnych w latach 2007-2016. Pierwsza rata w wysokości 1/10 części ceny, podlegała zapłacie do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości na kupującego. Pozostałe raty wraz z oprocentowaniem obliczonym przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski, podlegają zapłacie w terminie do 31 marca każdego roku. Corocznie do roku 2015 włącznie, wystawiane były faktury VAT opiewające na ratę kapitałową powiększoną o kwotę naliczonych odsetek. Suma tych kwot stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT, do której zastosowano 22% a następnie 23% stawkę tego podatku.

Nabywca zakwestionował powyższe, wnosząc o skorygowanie ww. faktur obejmujących kolejne raty z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, poprzez wydzielenie odsetek od raty ceny zakupu i zastosowanie do nich zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz o zaliczenie nienależnego podatku zapłaconego przez Nabywcę od kwoty odsetek, na poczet zapłaty za fakturę wystawioną w roku 2015.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy oprocentowanie od kwoty, którą nabywający nieruchomość ma rozłożoną na raty, stanowi element kwoty należnej z tytułu dostawy nieruchomości i podlega opodatkowaniu wg stawki właściwej dla zbywanej nieruchomości.

Kwestia kwalifikacji usługi udzielania tzw. kredytu kupieckiego jako określonego rodzaju usługi na gruncie podatku VAT nie została wprost uregulowana ani w przepisach ustawy o VAT ani w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Kwestii tej nie reguluje wprost również unijne prawo podatkowe. Dla dokonania właściwej kwalifikacji tego rodzaju usług dla potrzeb rozliczania podatku VAT należy, w pierwszej kolejności, wyjaśnić istotę samego kredytu kupieckiego. Jest to stosowana w obrocie gospodarczym forma finansowania udzielonego przez dostawcę towarów na rzecz ich nabywcy - poprzez odroczenie terminu płatności - należności za dostawę towarów.

Kredyt kupiecki, zwany również handlowym lub towarowym, udzielany jest przez sprzedawcę towarów kupującemu i sprowadza się do odroczenia terminu płatności kwoty należnej z tytułu dostawy towarów. Jest to zatem pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej, przy czym - inaczej niż w przypadku kredytu lub pożyczki zaciągniętej od podmiotu trzeciego - stroną dokonującą finansowania jest sprzedawca towarów. Dzięki wykorzystaniu kredytu kupieckiego nabywca dokonuje zakupu towarów, za które płatność zostaje odroczona na pewien okres ustalony pomiędzy sprzedającym a kupującym.

Istotą kredytu kupieckiego jest zatem relacja, w ramach której dostawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tegoż odroczenia kredytuje nabywcę. Dostawca godzi się bowiem na brak otrzymania płatności należności za towary w określonym terminie czyli de facto środki te pozostawia w dyspozycji nabywcy w pewnym okresie czasu. Powyższa relacja jest zbliżona do zaciągnięcia przez nabywcę kredytu lub pożyczki w instytucji zewnętrznej z tym, że w przypadku kredytu kupieckiego kredytowania dokonuje sam sprzedawca. Sprzedawca pobiera za powyższą usługę wynagrodzenie w postaci odsetek, co jest formą wynagrodzenia charakterystyczną dla usług finansowych, takich jak kredyt czy pożyczka. Zatem ekonomiczna istota oraz charakterystyczne elementy kredytu kupieckiego przesądzają o tym, że dla potrzeb rozliczeń w zakresie podatku VAT, usługi polegające na udzielaniu kredytu kupieckiego należy traktować jako usługi finansowe.

W niniejszej sprawie zwrócić należy uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 27 października 1993 r. w sprawie C-281/91 Muysen de Winters Bouw-en Aannemingsbedrijf BV. W powyższym wyroku TSUE stwierdził, że odsetki pobierane przez sprzedawcę za odroczenie płatności stanowią co do zasady wynagrodzenie za usługę finansową zwolnioną od podatku VAT. W ocenie TSUE jeżeli jednak dostawca towarów lub usług udziela klientowi w zamian za odsetki odroczenia płatności ceny jedynie do momentu dostawy, odsetki takie nie stanowią wynagrodzenia za udzielenie kredytu lecz stanowią część wynagrodzenia otrzymywanego za dostawę towarów lub usług (pkt 19).

W konsekwencji, odsetki za odroczenie terminu płatności należne na moment następujący po dostawie towarów nie stanowią elementu podstawy opodatkowania z tytułu samej dostawy, a uznawane powinny być za odrębną od dostawy usługę finansową. Co istotne TSUE zaznaczył, że odmienne traktowanie kredytu kupieckiego na gruncie podatku VAT naruszałoby zasadę równego traktowania podmiotów gospodarczych, gdyż przedsiębiorcy finansujący działalność poprzez kredyt bądź pożyczkę udzieloną przez podmiot zewnętrzny otrzymywaliby usługę finansową zwolnioną od podatku, podczas gdy przedsiębiorcy otrzymujący finansowanie od własnego sprzedawcy (kredyt kupiecki) musieliby uiszczać dodatkową kwotę podatku VAT (pkt 14 orzeczenia).

Z uwagi na powołane wyżej przepisy oraz ww. orzeczenie TSUE, z którego wynika, że podstawa opodatkowania oraz podatek VAT z tytułu dostawy towarów powinny być ustalane wyłącznie na moment dokonania dostawy, stwierdzić należy, że w omawianej sprawie odsetki należne Wnioskodawcy za odroczenie terminu płatności na dzień późniejszy niż dzień dokonania dostawy nieruchomości nie stanowią elementu podstawy opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości, lecz stanowią wynagrodzenie za odrębną od dostawy usługę finansową. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z dwiema transakcjami tj. dostawą towaru - nieruchomości oraz świadczeniem usługi finansowej. Oprocentowanie naliczone od części kwoty rozłożonej na raty nie ma wpływu na wartość zbywanej przez Starostwo działki, tylko stanowi wynagrodzenie za świadczoną odrębnie usługę finansową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Usługa ta jednak korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Ze zwolnienia tego korzystać będą również należne na moment następujący po dostawie towarów odsetki stanowiące wynagrodzenie za ww. usługę finansową.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.