Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.697.2021.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-05
Teza: prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poniesionych nakładów dotyczących przygotowania nieruchomości do sprzedaży
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 8 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poniesionych nakładów dotyczących przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 grudnia 2021 r. (wpływ 16 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, zainteresowaną zbyciem prawa własności nieruchomości położonej w (…) (dalej: „Nieruchomości”) wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami (w szczególności stacją elektroenergetyczną rozdzielczą (…)) oraz kablem elektroenergetycznym odchodzącym od stacji pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”). Planowane zbycie będzie dalej określane jako „Transakcja”.

Nieruchomość obejmuje działki gruntu o następujących nr ewidencyjnych: działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze PL1Z/00078649/0 dalej łącznie jako „Działki”.

Kupujący planuje wybudowaną w ramach Inwestycji powierzchnię magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą wynająć lub sprzedać w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, Kupujący planuje wykorzystywać ją w działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu z VAT.

Na wybranych Działkach znajdują się następujące zabudowania będące Pana własnością:

\- Działka 5 jest częściowo ogrodzona oraz zabudowana budynkami magazynowo-gospodarczymi (dalej: „Budynki”) oraz instalacjami podziemnymi, w tym okablowanie, przewody lub rury instalacji wodno-kanalizacyjnej i odprowadzania wody deszczowej, rury instalacji centralnego ogrzewania, przewody instalacji elektrycznej, gazowej i telekomunikacyjnej (dalej: „Instalacje podziemne”);

\- Działka 3 jest zabudowana stacją elektroenergetyczną rozdzielczą (…) (dalej: „Stacja elektroenergetyczna”).

Wskazane powyżej Działki będą dalej określane jako „Działki zabudowane” , a znajdujące się na nich zabudowania jako „Zabudowania” .

Na pozostałych Działkach (dalej: „Działki niezabudowane”) nie znajdują się żadne zabudowania będące Pana własnością.

Dla przedstawienia pełnego opisu zdarzenia przyszłego, wskazuje Pan, że opisane powyżej Budynki, Pana zdaniem, powinny zostać uznane za budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.; dalej: jako „Prawo budowlane”), ponieważ są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach, a jednocześnie zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast pozostałe wskazane powyżej Zabudowania, Pana zdaniem, powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ powstały w wyniku procesu budowlanego oraz - Pana zdaniem - nie spełniają definicji budynków ani obiektów małej architektury.

Dodatkowo, przez Działki 1, 2, 5 przechodzą napowietrzne linie elektroenergetyczne (dalej: „Linia elektroenergetyczna”), które jednak nie stanowią Pana własności, lecz własność przedsiębiorstwa przesyłowego oraz nie będą przedmiotem Transakcji.

Dla pełnego opisu zdarzenia przyszłego wskazuje Pan, że Pana zdaniem Linia elektroenergetyczna powinna zostać uznana za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ powstała w wyniku procesu budowlanego oraz - Pana zdaniem - nie spełnia definicji budynku ani obiektu małej architektury.

Dodatkowo na Działkach 3 i 4 (oraz innych działkach, które nie będą objęte Transakcją) znajduje się kabel elektroenergetyczny zapewniający zasilanie ze Stacji elektroenergetycznej, będący Pana własnością (dalej: „Kabel elektroenergetyczny”).

W Pana ocenie, kabel elektroenergetyczny nie stanowi części składowej żadnej z nieruchomości, lecz ruchomość. Powinien jednak - Pana zdaniem - zostać uznany za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ powstał w wyniku procesu budowlanego oraz nie spełnia definicji budynków ani obiektów małej architektury.

Stacja elektroenergetyczna umożliwia przesył energii elektrycznej o napięciu 15 kV i mocy maksymalnej 8000 kW, zaś zasady obsługi ruchowej i eksploatacyjnej Stacji reguluje „Instrukcja Współpracy Ruchowej” pomiędzy Panem, jako właścicielem infrastruktury, a operatorem sieci dystrybucyjnej (dalej: „Operator”) oraz wszystkimi podmiotami zasilonymi z jej wykorzystaniem.

Kabel elektroenergetyczny stanowi elektroenergetyczną linię kablową 15 kV typu 3xXRUHAKXs 1x240 o długości - według projektu - około 2.350,00 m relacji GPZ (…). Jest on podłączony do sieci Operatora.

Wyraził Pan zgodę na nieodpłatne i bezterminowe korzystanie ze Stacji elektroenergetycznej podmiotom trzecim tj.:

\- każdoczesnemu właścicielowi działki nr ewid. 6, w zakresie korzystania z jednego pola liniowego średniego napięci (SN) do mocy maksymalnie 500 kW,

\- każdoczesnemu właścicielowi działek nr ewid. 7, 8, 9 i 10 w zakresie korzystania z jednego pola liniowego średniego napięcia (SN) do mocy maksymalnie 1500 kW,

\- każdoczesnemu właścicielowi działki nr ewid. 11, w zakresie korzystania z jednego pola liniowego średniego napięcia (SN) do mocy maksymalnie 1000 kW

(dalej łącznie jako: „Zgody”).

Zawarł Pan z Operatorem bezinwestycyjną umowę przyłączeniową na moc 2500 kW dla inwestycji na czas oznaczony do 30 czerwca 2025 roku (dalej: „Umowa przyłączeniowa”).

Nabył Pan prawo do Działek na podstawie umowy darowizny w 1998 r. Budynki zostały nabyte wraz z prawem własności Działek.

Natomiast pozostałe Zabudowania zostały wybudowane po nabyciu Działek, jednak na ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Kabel będący Pana własnością został wybudowany w 2011 roku i jest wykorzystywany przez trzy podmioty znajdujące się w okolicy oraz w przyszłości będzie wykorzystywany przez Kupującego. Od tego czasu Zabudowania były wykorzystywane na potrzeby własne oraz nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Nie planuje Pan także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji. Nie prowadzi oraz na moment Transakcji nie będzie Pan prowadził działalności gospodarczej. Tym samym, nie wykorzystywał Pan przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT (ponieważ nie prowadzi Pan takiej działalności).

Dodatkowo, wskazuje Pan, że Kupujący ma zamiar zlikwidować Budynki oraz Instalacje podziemne znajdujące się na Działce 5, przy czym nie może Pan wykluczyć, że pewne prace związane z likwidacją wskazanych powyżej zabudowań zostaną przeprowadzone jeszcze przed Transakcją.

Wskazuje Pan również, że w ramach Transakcji na Kupującego przeniesione zostaną również:

\- Prawa wynikające z wydanych decyzji budowlanych - decyzji środowiskowej, pozwolenia wodnoprawnego, pozwolenia na budowę - w zakresie Stacji oraz Kabla elektroenergetycznego wraz z dokumentacją projektową i prawami autorskimi.

\- Prawa i obowiązki z Umowy przyłączeniowej.

\- Prawa i obowiązki wynikające z udzielonych Zgód.

Co więcej, w celu pełnego przedstawienia zdarzenia przyszłego, wskazuje Pan również, że zawarł umowę przyłączeniową w zakresie Stacji ze spółką (…) S.A. oraz umowy z właścicielami pobliskich działek w zakresie nieodpłatnego korzystania ze Stacji. Wskazane powyżej umowy zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji (Kupujący rozważa przejęcie ich osobno lub podpisanie nowej umowy z dostawcą energii).

Tereny obejmujące Działki są i będą na moment Transakcji objęte ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy (…), obejmującego fragment miasta (…), przyjętego uchwałą nr (…)Rady Miejskiej w (…) z 16 sierpnia 2017 roku, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) z 2017 roku, poz. (…) („MPZP”), w którym tereny te zostały określone jako tereny na których dozwolona jest zabudowa.

Wraz z Kupującym jesteście Państwo zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Dodatkowo, pragnie Pan wskazać, że fakt, iż występuje Pan w roli podatnika VAT został potwierdzony w interpretacjach przez Pana otrzymanych w związku z przeprowadzanymi w przeszłości transakcjami sprzedaży nieruchomości, tj. w interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.305.2018.1.MK, interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2008 r., o sygn. IPPP2-443-473/07-2/IK oraz w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2016 r., o sygn. IPPP2/4512-1205/15-2/MAO.

Warto zaznaczyć, że jak wskazano powyżej, przedmiotowa Nieruchomość nie jest jedyną nieruchomością przez Pana sprzedawaną. W przeszłości zbywał Pan inne grunty, które posiadał oraz dokonywał czynności mających na celu poprawę atrakcyjności zbywanych gruntów, w tym zawarł umowę dotyczącą doprowadzenia do nieruchomości prądu, dokonywał podziałów działek oraz rozbiórki zabudowań. Ponadto, 1 września 2020 r. zawarł Pan również umowę współpracy z firmą doradczą, która podjęła działania dążące do zwiększenia wartości nieruchomości oraz jej sprzedaży. Na mocy niniejszej umowy zlecił Pan Agentowi poszukiwanie podmiotu zainteresowanego nabyciem przedmiotowej Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego oraz reprezentowania pańskich interesów w transakcji sprzedaży. Agent otrzyma wynagrodzenie opisane w umowie jedynie w przypadku sprzedaży Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego podmiotowi wskazanemu przez Agenta. Agent wskazał Panu potencjalnego nabywcę (Kupującego) i aktywnie uczestniczy w negocjacjach pomiędzy Panem, a Kupującym. Kupujący, działając na podstawie udzielonych mu przez Pana pełnomocnictw prowadzi działania przygotowujące Nieruchomość do planowanej inwestycji, w pełni pokrywając wszelkie koszty z tym związane.

W celu pełnego opisu zdarzenia przyszłego, pragnie Pan wskazać, że pewne decyzje oraz pozwolenia administracyjne w zakresie Działek są obecnie w posiadaniu podmiotu trzeciego - spółki z Panem powiązanej, w której ma Pan 100% udziałów. Na chwilę obecną Kupujący bada możliwość nabycia praw wynikających z decyzji i pozwoleń od wskazanej spółki. W przypadku, gdy będzie to możliwe, decyzje oraz pozwolenia zostaną przeniesione bezpośrednio na Kupującego. Jeżeli jednak nie będzie to możliwe, Kupujący będzie dążył do uzyskania ww. praw w inny sposób. Pragnie Pan jednak podkreślić, że nie jest właścicielem ww. decyzji i pozwoleń, a tym samym nie będą one przedmiotem Transakcji.

Końcowo, wskazuje Pan, że wraz z Kupującym planuje złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego (najpóźniej przed dniem Transakcji) lub w akcie notarialnym obejmującym przedmiotową Transakcję oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Wskazuje Pan również, że wraz z Kupującym planuje dokonać Transakcji jeszcze w tym roku, bądź ewentualnie na początku 2022 roku.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w okresie od 1 grudnia 1998 r. do 31 grudnia 2012 r. prowadził jednoosobowo działalność gospodarczą pod firmą P.H.U. „(…)”(…). W zakres tej działalności wchodził wynajem i zarządzanie nieruchomościami (PKD 68.20.Z).

Przedmiotem najmu były budynki znajdujące się na zabudowanej działce 5. W okresie prowadzonej działalności gospodarczej (od 1 grudnia 1998 r. do 31 grudnia 2012 r.) pobierał Pan z tego tytułu pożytki w postaci czynszu najmu. Poza tym, w latach 2016-2017 wynajmował Pan część budynków na zabudowanej działce 5 jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej i z tego tytułu uzyskiwał Pan pożytki w postaci czynszu, opodatkowane podatkiem od towarów i usług (jako tzw. czynny podatnik VAT). Pozostałe działki nie były przedmiotem najmu/dzierżawy.

Posiada Pan nieruchomości sąsiadujące z działkami będącymi przedmiotem zapytania i zamierza je w przyszłości sprzedać, m.in. działki znajdujące się w gminie (…) powiat (…) o numerach: 12, 13, 14, 15 numer księgi wieczystej (…), działki 16, 17 numer księgi wieczystej (…). Posiada Pan też inne nieruchomości rolne w gminie (…) oraz w gminie (…) powiat (…), które w przyszłości po zmianie przeznaczenia mogą być przedmiotem sprzedaży, natomiast aktualnie nie ma Pan precyzyjnych planów z tym związanych.

Działki niezabudowane wykorzystywane były i nadal są rolniczo (pastwiska, uprawy zbóż), budynki na działce zabudowanej 5 w zależności od przeznaczenia służyły i nadal służą na cele mieszkalne bądź magazynowe (produkty rolne, sprzęt rolniczy). Natomiast zabudowania znajdujące się na zabudowanej działce 5 były przedmiotem najmu w latach 1998-2012 i 2016-2017. Poza tymi okresami zabudowania były wykorzystywane przez Pana na własne potrzeby zgodnie z ich przeznaczeniem: budynki o funkcji mieszkaniowej na cele mieszkaniowe, natomiast magazynowe na cele składowania sprzętu i produktów rolniczych.

Wszelkie działania związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę zostały przeprowadzone przed zawarciem umowy przedwstępnej z Kupującym, w związku z czym nie było konieczności udzielenia Kupującemu szerokiego pełnomocnictwa z tym związanego.

Zgodnie z treścią zawartej z Kupującym umowy przedwstępnej, udzielił Pan Kupującemu następujących pełnomocnictw:

\- do przeglądania akt księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości i księgi wieczystej z której przedmiotowa nieruchomość została odłączona oraz sporządzania i odbioru ich kserokopii,

\- do ustanawiania dalszych pełnomocników,

\- do uzyskiwania i odbioru zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących przedmiotowej nieruchomości,

\- do podejmowania wszelkich innych czynności prawnych lub faktycznych, składania oświadczeń, uzyskiwania dokumentów, które okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji zakresu niniejszego pełnomocnictwa.

Poza udzielonymi pełnomocnictwami, wyraził Pan również zgodę do dysponowania przez Kupującego przedmiotem sprzedaży do celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 roku – Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. 2020 poz. 1333 ze zm.).

Niniejsza zgoda została udzielona przez Pana w umowie przedwstępnej zawartej z Kupującym, jak również udzielona została przez spółkę z Panem powiązaną, będącą w posiadaniu decyzji oraz pozwoleń administracyjnych w zakresie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z treścią zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży z Kupującym, zobowiązał się Pan do udzielenia na żądanie Kupującego pełnomocnictw koniecznych do uzyskania uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych, decyzji jak również innych dodatkowych pełnomocnictw w zakresie koniecznym dla Kupującego, natomiast Kupujący nie zażądał udzielenia Mu żadnego dodatkowego pełnomocnictwa.

Obecnie Kupujący, w celu realizacji planowanej inwestycji, na podstawie udzielonej mu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, podjął działania w zakresie:

1\. uzyskania zamiennego pozwolenia na budowę obejmującego budowę zespołu magazynowo-usługowo-produkcyjnego wraz z przestrzeniami biurowo-administracyjnymi z towarzyszącą infrastrukturą – procedura jest w trakcie,

2\. zgłoszenia rozpoczęcia robót budowlanych obejmujących przebudowę sieci energetycznej WN, SN, znajdującej się w obrębie działek ewidencyjnych nr 1, 2, 18.

Kupujący obecnie nie planuje podejmowania innych, poza wymienionymi, działań dotyczących przedmiotowej nieruchomości w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa, ponieważ zgodnie z opisem stanu faktycznego zawartym we wniosku o wydanie niniejszej interpretacji, pewne decyzje oraz pozwolenia administracyjne w zakresie Działek są już w posiadaniu spółki z Panem powiązanej i realizacja planowanej inwestycji nie wymaga uzyskania dodatkowych decyzji/pozwoleń/uzgodnień itp., innych niż wyżej wymienione.

Rozbiórka Budynków i Budowli znajdujących się na działce nr 5 rozpocznie się nie wcześniej niż po sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

### Pytanie

Czy jeżeli transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, będzie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur związanych z poniesionymi przez Pana kosztami, dotyczącymi przygotowania do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego, np. prowizja dla agencji doradczej za świadczone usługi prowadzące do zwiększenia wartości nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego oraz przygotowanie jej do transakcji sprzedaży?

### Pana stanowisko w sprawie

Jest Pan i na dzień dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 2, kwotę podatku naliczonego stanowi między innymi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W kontekście powyższego, należy wskazać, że usługi związane ze sprzedażą nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego (w tym np. usługi świadczone przez agencję doradczą związane z przygotowaniem nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego do transakcji oraz działania dążące do zwiększenia jej wartości) powinny zostać uznane za usługi wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanej, jaką będzie sprzedaż przedmiotowej nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego. W związku z tym, jeżeli transakcja zostanie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, będzie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur związanych z poniesionymi kosztami w procesie sprzedaży Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną, zainteresowaną zbyciem prawa własności nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami (w szczególności stacją elektroenergetyczną rozdzielczą (…)) oraz kablem elektroenergetycznym odchodzącym od stacji pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą towarzyszącą. Nieruchomość obejmuje działki gruntu o następujących nr ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4 oraz 5.

Na wybranych Działkach znajdują się zabudowania będące Pana własnością:

· Działka 5 jest częściowo ogrodzona oraz zabudowana budynkami magazynowo‑gospodarczymi (Budynki) oraz instalacjami podziemnymi, w tym okablowanie, przewody lub rury instalacji wodno-kanalizacyjnej i odprowadzania wody deszczowej, rury instalacji centralnego ogrzewania, przewody instalacji elektrycznej, gazowej i telekomunikacyjnej (Instalacje podziemne).

· Działka 3 jest zabudowana stacją elektroenergetyczną rozdzielczą.

Opisane powyżej Budynki, Pana zdaniem, powinny zostać uznane za budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Natomiast pozostałe wskazane powyżej Zabudowania, Pana zdaniem, powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Dodatkowo, przez Działki 1, 2, 5 przechodzą napowietrzne linie elektroenergetyczne, które nie stanowią Pana własności, lecz własność przedsiębiorstwa przesyłowego oraz nie będą przedmiotem Transakcji. Pana zdaniem, linia elektroenergetyczna powinna zostać uznana za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

Dodatkowo na Działkach 3 i 4 znajduje się kabel elektroenergetyczny zapewniający zasilanie ze Stacji elektroenergetycznej, będący Pana własnością. W Pana ocenie, kabel elektroenergetyczny nie stanowi części składowej żadnej z nieruchomości, lecz ruchomość. Powinien jednak zostać uznany za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

Wyraził Pan zgodę na nieodpłatne i bezterminowe korzystanie ze Stacji elektroenergetycznej podmiotom trzecim. Zawarł Pan z Operatorem bezinwestycyjną umowę przyłączeniową dla inwestycji na czas oznaczony do 30 czerwca 2025 roku.

Nabył Pan prawo do Działek na podstawie umowy darowizny w 1998 r. Budynki zostały nabyte wraz z prawem własności Działek, natomiast pozostałe Zabudowania zostały wybudowane po nabyciu Działek, jednak na ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Kabel będący Pana własnością został wybudowany w 2011 roku i jest wykorzystywany przez trzy podmioty znajdujące się w okolicy oraz w przyszłości będzie wykorzystywany przez Kupującego. Od tego czasu Zabudowania były wykorzystywane na potrzeby własne oraz nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Nie planuje Pan także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji. Nie prowadzi oraz na moment Transakcji nie będzie prowadził Pan działalności gospodarczej. Tym samym, nie wykorzystywał Pan przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT ponieważ nie prowadzi Pan takiej działalności.

W ramach Transakcji na Kupującego przeniesione zostaną również: prawa wynikające z wydanych decyzji budowlanych, decyzji środowiskowej, pozwolenia wodnoprawnego, pozwolenia na budowę - w zakresie Stacji oraz Kabla elektroenergetycznego wraz z dokumentacją projektową i prawami autorskimi, prawa i obowiązki z Umowy przyłączeniowej, prawa i obowiązki wynikające z udzielonych Zgód.

Zawarł umowę przyłączeniową w zakresie Stacji ze spółką (…) S.A. oraz umowy z właścicielami pobliskich działek w zakresie nieodpłatnego korzystania ze Stacji. Wskazane powyżej umowy zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji.

Tereny obejmujące Działki są i będą na moment Transakcji objęte ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym tereny te zostały określone jako tereny na których dozwolona jest zabudowa.

Wraz z Kupującym jesteście Państwo zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest jedyną nieruchomością przez Pana sprzedawaną. W przeszłości zbywał Pan inne grunty oraz dokonywał czynności mających na celu poprawę atrakcyjności zbywanych gruntów, w tym zawarł umowę dotyczącą doprowadzenia do nieruchomości prądu, dokonywał podziałów działek oraz rozbiórki zabudowań. Ponadto, 1 września 2020 r. zawarł Pan również umowę współpracy z firmą doradczą, która podjęła działania dążące do zwiększenia wartości nieruchomości oraz jej sprzedaży. Na mocy niniejszej umowy zlecił Pan Agentowi poszukiwanie podmiotu zainteresowanego nabyciem przedmiotowej Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego oraz reprezentowania pańskich interesów w transakcji sprzedaży. Agent otrzyma wynagrodzenie opisane w umowie jedynie w przypadku sprzedaży Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego podmiotowi wskazanemu przez Agenta. Agent wskazał Panu potencjalnego nabywcę (Kupującego) i aktywnie uczestniczy w negocjacjach pomiędzy Panem, a Kupującym. Kupujący, działając na podstawie udzielonych mu przez Pana pełnomocnictw prowadzi działania przygotowujące Nieruchomość do planowanej inwestycji, w pełni pokrywając wszelkie koszty z tym związane.

Wraz z Kupującym planuje Pan złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego (najpóźniej przed dniem Transakcji) lub w akcie notarialnym obejmującym przedmiotową Transakcję oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

W okresie od 1 grudnia 1998 r. do 31 grudnia 2012 r. prowadził jednoosobowo działalność gospodarczą, w zakres tej działalności wchodził wynajem i zarządzanie nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Przedmiotem najmu były budynki znajdujące się na zabudowanej działce 5. W okresie prowadzonej działalności gospodarczej pobierał Pan z tego tytułu pożytki w postaci czynszu najmu. Poza tym, w latach 2016-2017 wynajmował Pan część budynków na zabudowanej działce 5 jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej i z tego tytułu uzyskiwał Pan pożytki w postaci czynszu, opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Pozostałe działki nie były przedmiotem najmu/dzierżawy. Posiada Pan nieruchomości sąsiadujące z działkami będącymi przedmiotem zapytania i zamierza je w przyszłości sprzedać.

Działki niezabudowane wykorzystywane były i nadal są rolniczo (pastwiska, uprawy zbóż).

Wszelkie działania związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę zostały przeprowadzone przed zawarciem umowy przedwstępnej z Kupującym, w związku z czym nie było konieczności udzielenia Kupującemu szerokiego pełnomocnictwa z tym związanego. Zgodnie z treścią zawartej z Kupującym umowy przedwstępnej, udzielił Pan Kupującemu następujących pełnomocnictw:

\- do przeglądania akt księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości i księgi wieczystej z której przedmiotowa nieruchomość została odłączona oraz sporządzania i odbioru ich kserokopii,

\- do ustanawiania dalszych pełnomocników,

\- do uzyskiwania i odbioru zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących przedmiotowej nieruchomości,

\- do podejmowania wszelkich innych czynności prawnych lub faktycznych, składania oświadczeń, uzyskiwania dokumentów, które okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji zakresu niniejszego pełnomocnictwa.

Poza udzielonymi pełnomocnictwami, wyraził Pan również zgodę do dysponowania przez Kupującego przedmiotem sprzedaży do celów budowlanych.

Niniejsza zgoda została udzielona przez Pana w umowie przedwstępnej zawartej z Kupującym. Ponadto, zgodnie z treścią zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży z Kupującym, zobowiązał się Pan do udzielenia na żądanie Kupującego pełnomocnictw koniecznych do uzyskania uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych, decyzji jak również innych dodatkowych pełnomocnictw w zakresie koniecznym dla Kupującego, natomiast Kupujący nie zażądał udzielenia Mu żadnego dodatkowego pełnomocnictwa. Obecnie Kupujący, w celu realizacji planowanej inwestycji, na podstawie udzielonej mu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, podjął działania w zakresie: uzyskania zamiennego pozwolenia na budowę obejmującego budowę zespołu magazynowo-usługowo-produkcyjnego wraz z przestrzeniami biurowo‑administracyjnymi z towarzyszącą infrastrukturą, zgłoszenia rozpoczęcia robót budowlanych obejmujących przebudowę sieci energetycznej znajdującej się w obrębie działek ewidencyjnych nr 1, 2, 18. Kupujący obecnie nie planuje podejmowania innych, poza wymienionymi, działań dotyczących przedmiotowej nieruchomości w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa.

Rozbiórka Budynków i Budowli znajdujących się na działce nr 5 rozpocznie się nie wcześniej niż po sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, Pana wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poniesionych nakładów dotyczących przygotowania przedmiotowych Nieruchomości do sprzedaży.

Aby rozważyć, czy będzie miał Pan prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych nakładów dotyczących przygotowania Nieruchomości do sprzedaży, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy wydatki związane z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży związane będą z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a więc czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”,

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że

państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Jak stanowi ust. 3 ww. artykułu,

„teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady,

opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. gruntów podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości spełnia Pan przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmuje/podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 Kodeksu cywilnego,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Art. 396 § 1 Kodeks cywilny wskazuje, że umowa przedwstępna to

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 389 § 2 ww. ustawy,

jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego,

przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego,

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, podpisał Pan umowę przedwstępną z Kupującym, w której wyraził Pan zgodę na dysponowanie przez Kupującego przedmiotem sprzedaży do celów budowlanych.

Zgodnie z treścią zawartej z Kupującym umowy przedwstępnej, udzielił Pan Kupującemu następujących pełnomocnictw:

\- do przeglądania akt księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości i księgi wieczystej z której przedmiotowa nieruchomość została odłączona oraz sporządzania i odbioru ich kserokopii,

\- do ustanawiania dalszych pełnomocników,

\- do uzyskiwania i odbioru zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących przedmiotowej nieruchomości,

\- do podejmowania wszelkich innych czynności prawnych lub faktycznych, składania oświadczeń, uzyskiwania dokumentów, które okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji zakresu niniejszego pełnomocnictwa.

Zgodnie z treścią zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży z Kupującym, zobowiązał się Pan również do udzielenia na żądanie Kupującego pełnomocnictw koniecznych do uzyskania uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych, decyzji jak również innych dodatkowych pełnomocnictw w zakresie koniecznym dla Kupującego. Obecnie Kupujący, w celu realizacji planowanej inwestycji, na podstawie udzielonej mu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, podjął działania w zakresie: uzyskania zamiennego pozwolenia na budowę obejmującego budowę zespołu magazynowo- usługowo-produkcyjnego wraz z przestrzeniami biurowo-administracyjnymi z towarzyszącą infrastrukturą, zgłoszenia rozpoczęcia robót budowlanych obejmujących przebudowę sieci energetycznej znajdującej się w obrębie działek ewidencyjnych nr 1, 2, 18.

W związku z tym, uznać należy, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołały skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmował Pan pewne działania w sposób zorganizowany.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od 1 grudnia 1998 r. do 31 grudnia 2012 r. prowadził Pan jednoosobowo działalność gospodarczą. W zakres tej działalności wchodził wynajem i zarządzanie nieruchomościami. Przedmiotem najmu były budynki znajdujące się na zabudowanej działce 5. W okresie prowadzonej działalności gospodarczej pobierał Pan z tego tytułu pożytki w postaci czynszu najmu. Poza tym, w latach 2016-2017 wynajmował Pan część budynków na zabudowanej działce 5 jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej i z tego tytułu uzyskiwał Pan pożytki w postaci czynszu, opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Pozostałe działki nie były przedmiotem najmu/dzierżawy. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest jedyną nieruchomością przez Pana sprzedawaną. W przeszłości zbywał Pan inne grunty, które posiadał oraz dokonywał czynności mających na celu poprawę atrakcyjności zbywanych gruntów, w tym zawarł umowę dotyczącą doprowadzenia do nieruchomości prądu, dokonywał podziałów działek oraz rozbiórki zabudowań.

Ponadto, zawarł Pan również umowę współpracy z firmą doradczą, która podjęła działania dążące do zwiększenia wartości nieruchomości oraz jej sprzedaży. Na mocy ww. umowy zlecił Pan Agentowi poszukiwanie podmiotu zainteresowanego nabyciem przedmiotowej Nieruchomości wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego oraz reprezentowania Pańskich interesów w transakcji sprzedaży. Agent wskazał Panu potencjalnego nabywcę (Kupującego) i aktywnie uczestniczy w negocjacjach pomiędzy Panem a Kupującym. Jeszcze przed zawarciem umowy przedwstępnej z Kupującym przeprowadzone zostały wszelkie działania związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę. Posiada Pan również nieruchomości sąsiadujące z działkami będącymi przedmiotem zapytania i zamierza je w przyszłości sprzedać. Ponadto, zawarł Pan umowę przyłączeniową w zakresie Stacji ze spółką (…) S.A. oraz umowy z właścicielami pobliskich działek w zakresie nieodpłatnego korzystania ze Stacji.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Pana działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż tej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż ww. Nieruchomości stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan z tytułu tej transakcji jest podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Zachodzą bowiem przesłanki pozwalające na uznanie Pana w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż działek nr 1, 3, 2, 4 oraz 5, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, stanowi dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, w tej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Jak zostało wskazane we wniosku, dokonywał Pan wielu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży, a więc podejmował Pan działania podobne do podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Zatem nie cele osobiste a cele gospodarcze leżą u podstaw Pańskich działań. Ponadto, wskazał Pan że w przeszłości zbywał inne grunty oraz dokonywał czynności mających na celu poprawę ich atrakcyjności. Posiada Pan również inne grunty, które zamierza sprzedać.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 oraz 5 należy uznać za dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działek będzie stanowić – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy,

przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania teren, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.),

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest więc pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku czy budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli, lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość obejmuje działki gruntu o następujących nr ewidencyjnych: działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5.

Na działkach nr 1 oraz 2 nie znajdują się żadne zabudowania będące Pana własnością. Przez działki te przechodzą napowietrzne linie elektroenergetyczne, które stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego i nie będą przedmiotem sprzedaży. Jak wskazał Pan w opisie zdarzenia przyszłego, linia energetyczna powinna zostać uznana za budowlę w rozumieniu prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego,

część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny,

częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy kodeks cywilny,

urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działkach części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej, elektrycznej itd. są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne itd., to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży są działki nr 1 i 2, wraz z posadowionymi budowlami, niestanowiącymi Pana własności, to mimo, iż te obiekty budowlane stanowią w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku sam grunt.

Zatem, w analizowanym przypadku działki na których są posadowione budowle niestanowiące Pana własności, stanowią tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie do ich dostawy zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży przedmiotowych działek nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w opisie sprawy, nie wykorzystywał Pan przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT, ponieważ nie prowadzi Pan takiej działalności. Ponadto należy zwrócić uwagę, że działki nr 1 i nr 2 nabył Pan darowizną w 1998 r. Zatem nie można uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem, w niniejszej sprawie, nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Tym samym dla dostawy opisanych we wniosku działek nr 1 i 2, na których są posadowione budowle niestanowiące Pana własności, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przedmiotem sprzedaży będą również działki nr 5, 4 oraz 3 na których posadowione są budynki i budowle będące Pana własnością.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane,

pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy ww. działek zabudowanych budynkami i budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków i budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 5 jest częściowo ogrodzona oraz zabudowana budynkami magazynowo-gospodarczymi oraz instalacjami podziemnymi. Na działkach nr 3 oraz 4 znajduje się kabel elektroenergetyczny. Działka nr 3 zabudowana jest również stacją elektroenergetyczną rozdzielczą. Budynki zostały nabyte wraz z prawem własności działek w 1998 r. Pozostałe zabudowania zostały wybudowane po nabyciu działek, jednak ponad dwa lata przed planowaną Transakcją. Kabel będący Pana własnością został wybudowany w 2011 r. Zabudowania nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia obiektów posadowionych na działkach nr 5, 3 oraz 4, gdyż jak wskazał Pan w opisie sprawy Budynki zostały nabyte wraz z prawem własności działek. Pozostałe zabudowania zostały wybudowane po nabyciu działek, jednak na ponad dwa lata przed planowaną transakcją. Zabudowania nie były również przedmiotem ulepszeń.

Zatem, dostawa budynków i budowli posadowionych na działkach nr 5, 3 oraz 4 korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem zostały spełnione warunki określone w tym przepisie. Od momentu pierwszego zasiedlenia budynków i budowli posadowionych na ww. działkach do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, ze zwolnienia od podatku korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym budynki i budowle są posadowione.

Z opisu sprawy wynika, że wraz z Kupującym jesteście Państwo zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Wraz z Kupującym, planuje Pan złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego (najpóźniej przed dniem Transakcji) lub w akcie notarialnym obejmującym przedmiotową Transakcję oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, będą mogli Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży budynków i budowli posadowionych na działkach nr 4, 5 oraz 3 i po złożeniu, przed dokonaniem transakcji sprzedaży, wspólnego oświadczenia - zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy – o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT, wybrać opodatkowanie dostawy działek 3, 4, 4 i 5.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny a ponoszone wydatki dotyczą przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Nieruchomość, jak ustalono wyżej, służyć będzie wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (opodatkowana Transakcja zbycia Nieruchomości). Jednocześnie nie zaistniała przesłanka negatywna określona w ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, bowiem – jak wykazano wyżej – dokonywana sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku: w przypadku działek 1 i 2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ani pkt 9 ustawy, a w przypadku działek 3, 4 i 1501/22 po złożeniu stosownego oświadczenia, zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Zatem, przysługuje Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur związanych z poniesionymi przez Pana wydatkami dotyczącymi przygotowania do sprzedaży opisanych działek wraz z budowlą w postaci Kabla elektroenergetycznego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym przedstawione przez Pana stanowisko jest prawidłowe.
--------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)