Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.763.2020.4.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-26
Teza: Opodatkowanie dostawy działek.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 10 marca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 2 marca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.763.2020.3.PRM (doręczone Stronie w dniu 2 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek (pytania nr 1, 3, 4 oraz część pytań nr 2 i 6) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 10 marca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 20 marca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.763.2020.3.PRM (doręczone w dniu 2 marca 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek (pytania nr 1, 3, 4 oraz część pytań nr 2 i 6).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz szeroko pojęta obsługa rynku nieruchomości handlowych na terenie całej Polski, w tym w szczególności: komercjalizacja i rekomercjalizacja centrów handlowych, opracowanie koncepcji architektoniczno-handlowych, a także badania rynkowe dla planowanych i istniejących centrów handlowych. Spółka reprezentuje również najemców w procesie rozwoju sieci sklepów.

Obecnie Wnioskodawca zainteresowany jest nabyciem kilkunastu działek położonych w (…). Spółka zamierza nabyć wskazane działki w dwóch etapach. Wszystkie działki zostaną przez Spółkę w niedługim czasie po transakcji ich nabycia odsprzedane. Właścicielami nieruchomości, które będzie nabywała Spółka są D. i I. K. oraz W. K.


| Numer działki na moment składania wniosku | Numer działki po planowanym podziale | Sposób korzystania według miejscowego planu zagospodarowania terenu | Zabudowanie działki na moment składania wniosku | Zabudowanie działki na moment transakcji 
| 1 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 2 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 3 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Fundamenty (budowla);Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 4 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe Fundament betonowy;Konstrukcja stalowa z reklamą | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 5 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Fundamenty (budowla) | Brak 
| 6 | Zostanie podzielona na działki nr 18 i 19 | Tereny przeznaczone do zabudowy | Hale produkcyjno-magazynowe;Budynek biurowy;Fundamenty | Brak 
| 7 | Zostanie podzielona na działki nr 20 i 21 | Tereny przeznaczone do zabudowy | Fundamenty (budowla) | Brak 
| 8 | Zostanie podzielona na działki nr 22 i 23 | Tereny przeznaczone do zabudowy | Budynki magazynowe | Brak 
| 9 | Zostanie podzielona na działki nr 24, 25 i 26 | Tereny przeznaczone do zabudowy | Droga dojazdowa | Droga dojazdowa 
| 10 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 11 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Fundamenty | Brak 
| 12 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe;Słupy oświetleniowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe;Słupy oświetleniowe 
| 13 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 14 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 15 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Fundamenty;Ogrodzenie po składowaniu węgla | Brak 
| 16 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 
| 17 | Bez zmian | Tereny przeznaczone do zabudowy | Ogrodzenie betonowo-metalowe | Ogrodzenie betonowo-metalowe 

W przypadku działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 sprzedającym są państwo D. i I. K. (dalej: Sprzedający 1 (łącznie) lub (osobno) Pan D. K., Pani I. K.), którym na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej przysługuje prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości. Natomiast działki nr 16 i 17 zostaną zbyte przez Panią W. K. (dalej: Sprzedająca 2).

Wszystkie nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedających w ramach przysądzenia własności wydanego w postępowaniach egzekucyjnych, w których Sprzedający działali jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej - nabycie nieruchomości przez Sprzedających było zwolnione z podatku VAT i co za tym idzie, Sprzedający nie odliczyli VAT od zakupu przedmiotowych nieruchomości. W każdym przypadku od nabycia nieruchomości przez Sprzedających minęło więcej niż 2 lata.

Niezależnie od powyższego, wskazać należy, że oboje małżonkowie prowadzą działalność gospodarczą i są czynnymi podatnikami VAT.

Pani I. K. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą I. K. – P. H.U. „I.”.

Pan D. K. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą D. K. – P. H.U. „P.”.

Ponadto, działki nr 5, 6, 8 i 9 wraz ze znajdującymi się na nich nieruchomościami i budowlami były wykorzystywane do prowadzonej przez Panią I. K. działalności gospodarczej, a nakłady poniesione na remonty bieżące drogi zlokalizowanej na działce nr 9 w 2017 r. przekroczyły 30% wartości początkowej. Wartość remontów wynosiła (…) zł netto ujętego na dwóch fakturach: FV 2 (…) – (…) zł netto oraz FV 1 (…) – (…) zł netto.

Zarówno Pani I. K., jak i Pan D. K. wskazali w CEIDG jako przedmiot dodatkowej działalności gospodarczej: wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Pani W. K. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, Sprzedający zobowiązani są do przeprowadzenia licznych prac związanych z przygotowaniem zbywanych nieruchomości do sprzedaży, m.in. Sprzedający zobowiązani są do przeprowadzenia wyburzeń, robót rozbiórkowych oraz porządkowania terenu po rozbiórce, przeprowadzenie podziałów geodezyjnych oraz udzielenia przedstawicielom Wnioskodawcy odpowiednich zgód i pełnomocnictw w celu skutecznej realizacji Inwestycji.

Prace rozbiórkowe będą obejmowały:

*   wyburzenie części nadziemnych obiektów budowlanych przewidzianych do rozbiórki;

*   wyburzenie fundamentów przewidzianych do rozbiórki;

*   usunięcie pozostałości po rozbiórkach, w tym wszelkich powstałych odpadów (Sprzedający 1 będzie posiadaczem odpadów);

*   uprzątnięcie terenu rozbiórki i dokonanie inwentaryzacji robót;

*   wyrównanie terenu rozbiórki, w tym odtworzenie usuniętej warstwy gruntu poprzez uzupełnienie gruntów gruntem rodzimym i jego utwardzenie.

Rozbiórce będą podlegać wszystkie obiekty budowlane. Pełnomocnictwo, którego Sprzedający 1 udzielili przedstawicielom Wnioskodawcy obejmuje w szczególności: reprezentowanie Ich w postępowaniu przed organami administracji publicznej wszystkich instancji w sprawach dotyczących lub związanych z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na budowę dla poszczególnych nieruchomości oraz w postępowaniach o uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na ww. nieruchomościach. Pełnomocnictwo to obejmuje również umocowanie do występowania w sprawach o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji na ww. nieruchomościach oraz uzyskiwanie wszelkich zgód, decyzji i opinii od organów administracji publicznej i innych osób trzecich.

Sprzedająca 2 zobowiązała się udzielić na żądanie Wnioskodawcy analogicznych zgód budowlanych i pełnomocnictw.

Dodatkowo przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży Sprzedający 1, stosownie do postanowień Umowy Przedwstępnej, przeprowadzi podział geodezyjny poszczególnych działek ewidencyjnych będących przedmiotem sprzedaży w terminie uzasadnionym w związku z trwającą procedurą zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Realizację podziału działek, Sprzedający 1 powierzy przedstawicielom Wnioskodawcy, udzielając mu w tym celu stosownych pełnomocnictw.

Wskazać należy, że wszelkie czynności dodatkowe wymienione powyżej, w imieniu Sprzedającego 1 będą realizować oboje małżonkowie.

Z kolei działki sprzedawane przez Sprzedającą 2 nie wymagają podejmowania żadnych działań. Działki te nie są zabudowane i nie będą podlegać podziałowi, ani żadnym innym czynnościom przygotowawczym do sprzedaży.

W piśmie z dnia 9 marca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz szeroko pojęta obsługa rynku nieruchomości handlowych na terenie całej Polski, w tym w szczególności: komercjalizacja i rekomercjalizacja centrów handlowych, opracowanie koncepcji architektoniczno-handlowych, a także badania rynkowe dla planowanych i istniejących centrów handlowych. Spółka nabywa działki od Sprzedających w celu ich dalszej odsprzedaży innemu podmiotowi, który przeprowadzi na ich terenie inwestycję (budowę centrum handlowego). Sprzedaż poszczególnych działek będzie traktowana w następujący sposób:
    
    
| Numer działki | Do jakich czynności będzie wykorzystywana 
| 1 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 2 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 3 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 4 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 5 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 6 (została podzielona na działki nr 18 i 19) | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 7 (została podzielona na działki nr 20 i 21) | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 8 (została podzielona na działki nr 22 i 23) | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 9 (została podzielna na działki nr 24, 25 i 26) | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 10 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 11 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 12 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 13 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 14 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 15 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 16 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
| 17 | Sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT 
    
2.  Sprzedająca 2 nie została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
3.  W dniu 19 lipca 2017 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży pomiędzy Sprzedającymi 1 i Sprzedającą 2 (po stronie zbywców) oraz Spółką po stronie nabywcy.
4.  Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej Sprzedaży, Sprzedający 1 zobowiązani są do przeprowadzenia licznych prac związanych z przygotowaniem zbywanych nieruchomości do sprzedaży, m.in. Sprzedający zobowiązani są do przeprowadzenia wyburzeń, robót rozbiórkowych oraz porządkowania terenu po rozbiórce, przeprowadzenia podziałów geodezyjnych oraz udzielenia przedstawicielom Spółki odpowiednich zgód i pełnomocnictw w celu skutecznej realizacji Inwestycji. Prace rozbiórkowe będą obejmowały:
    *   wyburzenie części nadziemnych obiektów budowlanych przewidzianych do rozbiórki;
    *   wyburzenie fundamentów przewidzianych do rozbiórki;
    *   uprzątnięcie terenu rozbiórki i dokonanie inwentaryzacji robót;
    *   wyrównanie terenu rozbiórki, w tym odtworzenie usuniętej warstwy gruntu poprzez uzupełnienie gruntów gruntem rodzimym i jego utwardzenie.Rozbiórce będą podlegać wszystkie obiekty budowlane. Pełnomocnictwo, którego Sprzedający 1 udzielili przedstawicielom Wnioskodawcy obejmuje w szczególności: reprezentowanie Ich w postępowaniu przed organami administracji publicznej wszystkich instancji w sprawach dotyczących lub związanych z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na budowę dla poszczególnych nieruchomości oraz w postępowaniach o uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na ww. nieruchomościach. Pełnomocnictwo to obejmuje również umocowanie do występowania w sprawach o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji na ww. nieruchomościach oraz uzyskiwanie wszelkich zgód, decyzji i opinii od organów administracji publicznej i innych osób trzecich. Sprzedająca 2 zobowiązała się udzielić na żądanie Wnioskodawcy analogicznych zgód budowlanych i pełnomocnictw. Żadne pełnomocnictwa przez Sprzedającą 2 nie zostały jednak dotychczas udzielone. Sprzedający 1, stosownie do postanowień Umowy Przedwstępnej, przeprowadził podział geodezyjny poszczególnych działek ewidencyjnych będących przedmiotem sprzedaży w terminie uzasadnionym w związku z trwającą procedurą zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W myśl Umowy Przedwstępnej „Realizację podziału działek, Sprzedający 1 powierzy przedstawicielom Spółki, udzielając Mu w tym celu stosownych pełnomocnictw”.
5.  Sprzedający 1 - stosownie do postanowień Umowy Przedwstępnej - przeprowadzili podział geodezyjny poszczególnych działek ewidencyjnych będących przedmiotem sprzedaży. Dnia 16 grudnia 2020 r., na wniosek Sprzedających 1, wydana została decyzja podziałowa (…), znak: (…) (dalej: Decyzja Podziałowa), zatwierdzająca plan podziału zbywanych przez Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy działek. Realizację podziału działek, Sprzedający 1 powierzył przedstawicielom Wnioskodawcy, udzielając Mu w tym celu stosownych pełnomocnictw. Ponadto, Sprzedający 1 mają dokonać prac rozbiórkowych obejmujących:
    *   wyburzenie części nadziemnych obiektów budowlanych przewidzianych do rozbiórki;
    *   wyburzenie fundamentów przewidzianych do rozbiórki;
    *   uprzątnięcie terenu rozbiórki i dokonanie inwentaryzacji robót;
    *   wyrównanie terenu rozbiórki, w tym odtworzenie usuniętej warstwy gruntu poprzez uzupełnienie gruntów gruntem rodzimym i jego utwardzenie.Sprzedająca 2 - nie podejmie żadnych działań - działki nie są zabudowane i nie będą podlegać podziałowi, ani żadnym innym czynnościom przygotowawczym do sprzedaży. Umowa marketingowa została zawarta pomiędzy działalnością gospodarczą jednego ze Sprzedających 1 (działalnością gospodarczą Pani I. K.) a pośrednikiem w obrocie nieruchomościami.
6.  Wnioskodawca w poniższej tabeli wskazał czy działki 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16 oraz 17 były/są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
    
    
| Numer działki | Czy była przedmiotem najmu/dzierżawy/umowy o podobnym charakterze 
| 1 | Nie 
| 2 | Nie 
| 3 | Nie 
| 4 | Nie 
| 5 | Nie 
| 6 (została podzielona na działki nr 18 i 19) | Najem w okresie 2010-2012 
| 7 (została podzielona na działki nr 20 i 21) | Nie 
| 8 (została podzielona na działki nr 22 i 23) | Najem od 2010 - do chwili obecnej (hala magazynowa). Po podziale działki w 2020 r., najem prowadzony jest obecnie wyłącznie na działce nr 22 
| 9 (została podzielna na działki nr 24, 25 i 26) | Jest to droga dojazdowa. Nie była przedmiotem najmu, ale była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią I. K. 
| 10 | Nie 
| 11 | Nie 
| 12 | Nie 
| 13 | Nie 
| 14 | Nie 
| 15 | Nie 
| 16 | Nie 
| 17 | Nie 
    
7.  Dla przedmiotowych działek został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Plan został sporządzony z inicjatywy Gminy (…).
8.  Zgodnie z zaświadczeniem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego osiedla „(…)” w (…) zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta (…) nr (…) z dnia 26 kwietnia 2012 r. (Dziennik Urzędowy (…)) działki o numerach ewidencyjnych 27, 17, 16, 10, 11, 14, 13, 8, 9, 7, 12, 6, 28, 5, 4, 15, 1, 2, 3 położone w (…), oznaczone są symbolami:
    
    
| Numer działki | Postanowienia planu zagospodarowania przestrzennego 
| 1 | 2UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, 1KDG - tereny dróg publicznych (drogi klasy G - głównej); 
| 2 | 2UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, 1KDG - tereny dróg publicznych (drogi klasy G - głównej); 
| 3 | 2UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 
| 4 | 2UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, 1KDG - tereny dróg publicznych (drogi klasy G - głównej) 
| 5 | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 6 (została podzielona na działki nr 18 i 19) | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 7 (została podzielona na działki nr 20 i 21) | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 8 (została podzielona na działki nr 22 i 23) | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej, 1KS - tereny obsługi komunikacji samochodowej 
| 9 (została podzielna na działki nr 24, 25 i 26) | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej,1KS - tereny obsługi komunikacji samochodowej 
| 10 | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 11 | 2UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 12 | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 13 | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 14 | 1 P,U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej 
| 15 | 1KS - tereny obsługi komunikacji samochodowej 
| 16 | 1UC - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, 1KS - tereny obsługi komunikacji samochodowej 
| 17 | 1KS - tereny obsługi komunikacji samochodowej 
    
    Ponadto:
    *   przez działki o numerach ewidencyjnych 2, 3 przebiega sieć średniego napięcia kV wraz ze strefą ochronną wzdłuż linii;
    *   z treści zaświadczenia wynika, że przedmiotowe działki nie są objęte miejscowym planem rewitalizacji oraz nie znajdują się w Specjalnej Strefie Ekonomicznej.
9.  Działki nr 1, 2, 3, 4, 7, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15 nie były dotychczas wykorzystywane do działalności gospodarczej.
10.  Działki nr 16 oraz 17 stanowiły kapitał oszczędnościowy i nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej.
11.  Sprzedającym 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z zakupem działek nr 1, 2, 3, 4, 7, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15, ponieważ dostawa ww. działek na rzecz Sprzedających została potraktowana jako zwolniona z podatku VAT, wobec tego, podatek VAT nie został naliczony. Nie było też innych transakcji dotyczących budynków, budowli lub ich części znajdujących się na ww. działkach, w ramach których byłby naliczony podatek VAT.
12.  Sprzedający 1 nie poniosą i przed dokonaniem sprzedaży ww. działek nie zamierzają ponieść wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.
13.  Słupy oświetleniowe znajdują się na działce nr 12. W ocenie Spółki, słupy oświetleniowe, jako pełniące jedynie funkcję pomocniczą dla innych obiektów budowlanych, należy uznać nie za budowle, ale za urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane. Ekonomiczna wartość działek będących przedmiotem transakcji z perspektywy przeciętnego uczestnika obrotu gospodarczego leży nie w naniesieniach znajdujących się na działce 12 (słupach oświetleniowych), ale w samym gruncie, który zgodnie z obowiązującymi decyzjami administracyjnymi jest przeznaczony pod zabudowę. Dla przeciętnego uczestnika obrotu gospodarczego naniesienia znajdujące się na nieruchomości, takie jak słupy oświetleniowe, nie mają ekonomicznego znaczenia. W konsekwencji, zdaniem Spółki, działkę nr 12 należy uznać za tereny niezabudowane w rozumieniu przepisów Ustawy VAT. Powyższy pogląd potwierdzony jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. Wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. akt I FSK 102/14), wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Łd 290/17), czy interpretacjach organów podatkowych, m.in. interpretacja indywidulana z dnia 8 stycznia 2018 r., wydana przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-1.4012.702.2017.1.AO. W momencie zakupu działki nr 12 znajdowały się już na niej ww. słupy oświetleniowe. Zakup nastąpił w 2010 r. Tym samym, pomiędzy momentem zakupu a sprzedaży minie okres przekraczający 2 lata. Sprzedający 1 nie ponieśli też i nie zamierzają ponieść przed dokonaniem sprzedaży działki nr 12 wydatków na ulepszenie słupów oświetleniowych stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.
14.  Rozbiórce będą podlegać wszystkie obiekty budowlane, zarówno te znajdujące się na działce nr 7, jak i na pozostałych działkach. Rozbiórka nastąpi przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 marca 2021 r. – pytania nr 1, 3, 4, 5 i część pytań nr 2 i 6):

1.  Czy zakup nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie stanowił dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, która zrodzi po stronie Wnioskodawcy powstanie podatku naliczonego?
2.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy zakup przez Wnioskodawcę działek stanowiących tereny niezabudowane lub zabudowane wyłącznie ogrodzeniem lub fundamentami (działki ewidencyjne nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 8, 6), będzie stanowić dostawę terenów budowlanych, niekorzystających ze zwolnienia z podatku?
3.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy zakup przez Wnioskodawcę nieruchomości obejmujących działkę nr 9 zabudowaną drogą, będzie mógł w związku z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem podatku naliczonego, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 43 ust. 10?
4.  Czy zakup przez Wnioskodawcę działek nr 16 i 17 od Sprzedającej 2 będzie skutkował powstaniem podatku naliczonego po stronie Spółki?
5.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 4 będzie twierdząca, to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia od faktury wystawionej przez Sprzedającą 2 po złożeniu przez nią zgłoszenia VAT-R, ale przed dokonaniem przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego faktycznej rejestracji na cele tego podatku?
6.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21, 19 podlegać będą opodatkowaniu VAT, jako nieruchomości, którym nie przysługują zwolnienia przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt l0a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uwagi wstępne - możliwość wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przez nabywcę nieruchomości.

Stosownie do art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przez „zainteresowanego” należy rozumieć każdą osobę, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i/lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego.

W przypadku podatku VAT, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku, zarówno w zakresie jego podatku należnego, jak i podatku naliczonego. Z mocy ustawy, podatnikowi VAT przysługuje uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony - co ma niewątpliwie wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego - a zatem ma on prawo do wystąpienia z wnioskiem w zakresie podatku naliczonego. Otrzymaną w tym zakresie informację podatnik może następnie wykorzystywać dokonując rozliczenia podatku, jak również może powoływać się na nią w kontaktach z kontrahentami, dla których może ona mieć walor informacyjny (por. Wyrok NSA z 15 lipca 2014 r., I FSK 1204/13).

Zarówno ustalenie właściwej stawki VAT, jak i skorzystanie przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy niewątpliwie prawnopodatkowej sytuacji Spółki. Powyższe stanowisko prezentowane było jednolicie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 1989/14; z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 1572/12; z dnia 20 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 351/17, CBOSA), a także w najnowszym orzecznictwie m.in. Wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 405/20.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno posiadanie przez Sprzedających statusu podatników VAT, jak i objęcie działek zwolnieniem podatkowym (lub jego brak) mają bezpośredni wpływ na sytuację prawnopodatkową Wnioskodawcy i tym samym czynią Go „zainteresowanym” w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z czym jest On podmiotem legitymowanym do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ad l

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Sprzedaż nieruchomości niewątpliwie taką dostawę stanowi. Warunkiem objęcia tej transakcji systemem podatku VAT jest jednak dokonanie jej przez podatnika. Kwestia, czy przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana VAT czy też nie, jest kluczowa z punktu widzenia Wnioskodawcy i Jego sytuacji prawno-podatkowej. Błędna kwalifikacja transakcji niepodlegającej VAT jako opodatkowanej zaskutkuje bowiem po stronie Spółki brakiem prawa do odliczenia podatku. Stąd, kluczowe dla Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy sprzedaż nieruchomości będzie objęta tym podatkiem. O tym z kolei przesądza status Sprzedających jako podatników w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Stosownie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, małżonkowie prowadzący działalność gospodarczą znajdują się w szczególnej sytuacji prawnej. Przepisy ustawy o VAT nie zabraniają małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. Z uwagi na powyższe, podatnikiem podatku VAT jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu (tak, np. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 332/08, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, 30 czerwca 2016 r., IBPP1/4512-248/16/KJ).

Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając działki działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, istotne pozostają kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. We wskazanym orzeczeniu TSUE dokonał kompleksowej wykładni definicji „działalności handlowej”, o której mowa w art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 2006 347.1 z późn. zm.) przyjmując, że nie mogą być uznawane za dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE. Taka aktywność świadczy bowiem o prowadzeniu przez dany podmiot działalności gospodarczej w tym zakresie.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca tezy określone we wskazanym powyżej orzeczeniu TSUE. Zakłada ona, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjmuje się, że osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), jeżeli jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Wskazać należy, że w celu uznania, że osoba fizyczna działa jako podatnik VAT, jej działalność powinna zawierać ciąg wskazanych powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności. Wystąpienie jedynie pojedynczych z opisywanych okoliczności nie stanowi działania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (tak, np. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).

Istotnym jest, że nie mają znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Kluczowe są bowiem obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Oznacza to, że dla oceny, czy dany podmiot działa w charakterze podatnika nie ma znaczenia, w jakich celach grunt ten został nabyty (tak, np. wyrok NSA z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14, wyrok NSA z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15).

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 237/12, przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców (tak też: Wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1419/16).

W przedstawionym stanie faktycznym Sprzedający 1 zobowiązani są do realizacji szeregu czynności, m.in. dokonania prac rozbiórkowych, wyrównania terenu rozbiórki, w tym odtworzenie usuniętej warstwy gruntu poprzez uzupełnienie gruntów gruntem rodzimym i jego utwardzenie (przygotowanie terenu pod zabudowę), podziału geodezyjnego działek, czy uzyskania za pośrednictwem Wnioskodawcy decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) i zmiany planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Czynności te nie mają charakteru jednostkowych aktywności, lecz stanowią działania o charakterze kompleksowym.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy wskazują one na wypełnianie definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co oznacza, że transakcja sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 8, 6 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Pani I. K. jak i Pan D. K. w przedstawionym stanie faktycznym będą działali jako podatnicy VAT i tym samym zakup nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie stanowił dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, co do zasady, zakup nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie stanowił dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT skutkującą powstaniem po stronie Wnioskodawcy podatku naliczonego.

Ad 2

W przypadku uznania, że zakup ww. nieruchomości będzie podlegał pod reżim podatku VAT należy ustalić, jaka stawka będzie właściwa.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT określa art. 43 ustawy o VAT.

Dostawa gruntu niezabudowanego może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwolnieniu z VAT podlega dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów sprzedawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy czym dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku spełnione muszą być łącznie wymienione powyżej warunki.

Zgodnie z przytoczonym stanem faktycznym Sprzedający 1 nie wykorzystywali nieruchomości na cele działalności zwolnionej z VAT i co za tym idzie, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości, nie może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zwolnienie od podatku VAT przysługuje również w przypadku dostawy nieruchomości niezabudowanych niebędących terenami budowlanymi (art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT).

Za tereny budowlane, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, uznaje się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, działki będące przedmiotem niniejszego pytania stanowią nieruchomości niezabudowane, objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika możliwość zabudowania działek planowanymi przez kupującego obiektami, w tym obiektami handlowymi.

Mając na uwadze powyższe, w świetle przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w przypadku gruntów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ich sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ze względu na brak regulacji, które wskazywałyby na zwolnienie przedmiotowe, w przypadku sprzedaży nieruchomości niezabudowanych będącymi terenami budowlanymi, ich sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Jednocześnie nadmienić należy, że nieruchomość ogrodzoną należy traktować jako nieruchomość niezabudowaną w myśl przepisów ustawy o VAT.

Pogląd ten jest ugruntowany w interpretacjach organów podatkowych i orzecznictwie, m.in.:

*   Interpretacja Dyrektora KIS z dnia 26 maja 2017 r., 2461-IBPP3.4512.151.2017.2.EJ: „Podatnik planuje sprzedaż działki (\`(...)\`). Na działce nie znajdują się żadne budynki. Została ona jednak w przeszłości ogrodzona metalową siatką umocowaną na słupkach wbetonowanych w grunt. Podatnik ma wątpliwości czy przedmiotowe ogrodzenie jest budowlą czy urządzeniem technicznym. Odpowiednia kwalifikacja ogrodzenia w bezpośredni sposób wpływa bowiem na sposób opodatkowania sprzedaży działki podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 3 pkt 9 prawa budowlanego ogrodzenie należy zaklasyfikować jako urządzenie techniczne, które nie stanowi budynku, budowli ani ich części.”

*   Wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11: „Sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt l0a u.p.t.u. Sensem ekonomicznym tej czynności jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie.”

*   WSA w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. akt I Sa/Bd 645/19: „W ocenie Sądu należy zgodzić się z organem, że w świetle przywołanych przepisów znajdujące się na przedmiotowej działce ogrodzenie nie stanowi budowli. Ustawa Prawo budowlane w cytowanym powyżej art. 3 pkt 9 wymienia wprost ogrodzenia i place postojowe w katalogu urządzeń budowlanych. Skoro są to urządzenia budowlane, a nie budowle, to prawidłowo organ przyjął, że do dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (ogrodzonej) nie mają zastosowania zwolnienia z opodatkowania określone w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT. Przepisy te odnoszą się bowiem do dostawy budynków, budowli lub ich części. Jak wyżej wskazano, decydujące znaczenie przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług, ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w innej ustawie. W niniejszej sprawie, ze stanu faktycznego podanego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że celem ekonomicznym dostawy była sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. To oznacza, że w jej przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a u.p.t.u. nie może mieć zastosowania.”

Ad 3

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a ustawy o VAT, wskazane zostały zwolnienia od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się poprzez oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia na podstawie cytowanego powyżej przepisu, możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt l0a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt l0a stanie się bezzasadne.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wskazano wyżej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT może korzystać dostawa budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 9, na której znajduje się budowla w postaci drogi dojazdowej. Jak wskazano w stanie faktycznym, droga została poddana remontom bieżącym. Wartość remontów wynosiła (…) zł netto ujętego na dwóch fakturach: FV 2 (…) – (…) zł netto oraz FV 1 (…) – (…) zł netto, podczas gdy wartość początkowa remontowanej działki to około (…) zł. Wskazać należy, że remonty te nie miały charakteru ulepszeń, czy modernizacji, a niezbędnych napraw wykonywanych w toku użytkowania drogi.

Podejmowane przez Sprzedających 1 działania nie miały na celu ingerencji w dotychczasową strukturę drogi. Podstawowym celem poniesionych wydatków było zapewnienie odpowiedniego stanu technicznego niezbędnego dla eksploatacji drogi dojazdowej, nie zaś wzrost jej wartości użytkowej, czy też zmiana w celu wykorzystania.

Analizując stan faktyczny w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia, stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości zabudowanych drogą, o których mowa we wniosku, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Sprzedający poniósł nakłady związane z remontem bieżącym budowli (drogi dojazdowej), które przekroczyły wartość 30% wartości początkowej drogi dojazdowej, jednak wydatki te nie miały charakteru ulepszeń i nie wpłynęły istotnie na zmianę wartości czy przeznaczenia drogi.

W związku z powyższym zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem dostawa drogi dojazdowej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, podatnik może odstąpić od zastosowania przysługującego Mu zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w stosunku do dostawy budynku, budowli lub ich części, gdy sprzedaż ta będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że zarówno dokonujący dostawy, jak i nabywca obiektu będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą przed dniem dokonania transakcji właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie budynku, budowli lub ich części (por. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 14 marca 2018 r., 0114-KDIP1-1.4012.98.2018.1.AO). Oświadczenie to musi zawierać imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy i nabywcy, planowaną datę zawarcia umowy dostawy obiektu oraz jego adres.

W świetle powyższego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zakup będzie mógł skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem podatku naliczonego, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 43 ust. 10 ustawy tj. Wnioskodawca, jak i Sprzedający 1 są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz złożą wspólne oświadczenie stron o wyborze opodatkowania transakcji dostawy budynku, budowli (ich części).

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z transakcją sprzedaży działek ewidencyjnych nr 16 i 17, Sprzedający 2 nie występuje jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym zakup tych działek nie będzie stanowił dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano w ad 1, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, będziemy mieli do czynienia z podatnikiem VAT tylko w przypadku, gdy prowadzi on działania mające charakter działalności gospodarczej w stosunku do sprzedawanej nieruchomości.

Jak wskazano wcześniej, osoba fizyczna sprzedając działki budowlane będzie działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), jeżeli jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami. Co istotne, aby uznać, że działania osoby fizycznej stanowią działalność zawodową, musi ona stanowić ciąg czynności - wystąpienie jedynie pojedynczych z opisywanych okoliczności nie stanowi działania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (tak, np. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).

Podatnikiem VAT nie jest osoba fizyczna dokonująca jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Zgodnie z przytoczonym stanem faktycznym Sprzedająca 2 nabyła działki nr 16 i 17 jako osoba fizyczna. Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie została objęta działalnością gospodarczą (np. najmem, czy dzierżawą). W ocenie Wnioskodawcy za działalność gospodarczą w przypadku Sprzedającej 2 nie sposób uznać czynności wykonanych w związku z zawartą Umową Przedwstępną. Sprzedająca 2 zobowiązała się wprawdzie do dokonania rozbiórek oraz na żądanie Wnioskodawcy do przedstawienia odpowiednich pełnomocnictw w celu uzyskania zmian w zakresie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić jednak należy, że działki ewidencyjne nr 16 i 17 stanowią teren niezabudowany (na działkach znajduje się wyłącznie stalowe ogrodzenie, które nie wymaga rozbiórki). Działka nr 16 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego została oznaczona jako tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni powyżej 2.000 m2, co pozwala na realizację planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji bez dokonywania zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, z kolei działka nr 17 na miejscowym planie zagospodarowania została oznaczona jako „tereny obsługi komunikacji samochodowej”. Działki te nie zostaną poddane podziałowi.

W związku z powyższym, właściwym jest wykluczenie Sprzedającej 2 z grona podatników VAT. Działania Sprzedającej 2 nie mają cech działalności profesjonalnej, a obrót „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy transakcja zakupu działek nr 16 i 17, przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowała powstaniem podatku naliczonego po stronie Spółki.

Ad 5

W przypadku jednak uznania, że w przedmiotowej sytuacji Pani W. K. działa jako podatnik, zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT od faktury wystawionej przez Panią W. K. nawet, jeżeli w momencie wystawienia tej faktury i odliczenia jej przez Spółkę nie będzie ona jeszcze figurowała w rejestrze podatników VAT czynnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia powstaje:

*   jeżeli doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;

*   w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT);

*   nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT);

*   pod warunkiem, że zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnicy mają możliwość odliczenia VAT, pod warunkiem, że spełnione zostaną wymienione powyżej tzw. przesłanki pozytywne oraz nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Z obowiązku tego zostały wyłączone jedynie podmioty zwolnione od podatku, które mogą przedmiotowe zgłoszenie złożyć, ale nie mają takiego obowiązku (art. 96 ust. 3 ustawy o VAT).

Podatnikiem natomiast, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku VAT jako podatku od wartości dodanej.

Status podatnika VAT nabywa się nie poprzez rejestrację dla potrzeb tego podatku, lecz poprzez działanie jako podatnik VAT. Status podatnika VAT ma charakter obiektywny, niezależny od dokonywanych czynności rejestracyjnych. Niezależnie zatem od obowiązków ewidencyjnych, jeżeli podatnik dokonuje faktycznych czynności pozwalających traktować go jako podatnika VAT, powinien korzystać z pełni praw związanych z rozliczeniem tego podatku.

Brak ujawnienia w rejestrze jako czynny podatnik VAT przed dostawą towaru (wystawieniem faktur VAT) nie powinien wpływać na prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Aby powstało prawo do odliczenia, u wystawcy faktury podatek VAT musi być wymagalny, co oznacza, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz powstała także podstawa opodatkowania z tytułu zrealizowania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego należy uznać, że w przypadku gdyby Pani W. K. została w związku ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości uznana za podatnika VAT i wystawiła z tego tytułu faktury VAT, a Wnioskodawca nabyte nieruchomości wykorzystywał do czynności opodatkowanych, to w ocenie Wnioskodawcy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje Mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Panią W. K., pomimo że w chwili wystawiania tych faktur nie będzie jeszcze figurowała w rejestrze podatników VAT czynnych.

Ad 6

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, działki nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21, 19 i 26 zostaną przez Spółkę w niedługim czasie po transakcji nabycia odsprzedane. Wnioskodawca przed dokonaniem sprzedaży nie będzie zmieniał charakteru działek, nie będzie wznosił na działkach nowych obiektów budowlanych ani dokonywał ulepszeń istniejących obiektów.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo korzystać ze zwolnienia z VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedawane działki stanowiące tereny niezabudowane, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania stanowią tereny przeznaczone do zabudowy, tj. działki nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 podlegać będą opodatkowaniu VAT jako nieruchomości, którym nie przysługują zwolnienia przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt l0a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego (w zakresie pytania nr 1, 3, 4 oraz część pytań nr 2 i 6) jest prawidłowe.

Ad 1, 4 i 5

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (grunt zabudowany i niezabudowany), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy Wnioskodawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz szeroko pojęta obsługa rynku nieruchomości handlowych na terenie całej Polski, w tym w szczególności: komercjalizacja i rekomercjalizacja centrów handlowych, opracowanie koncepcji architektoniczno-handlowych, a także badania rynkowe dla planowanych i istniejących centrów handlowych. Spółka reprezentuje również najemców w procesie rozwoju sieci sklepów.

W dniu 19 lipca 2017 r. pomiędzy Sprzedającymi 1 tj. Panią I. K. oraz Panem D. K. i Spółką zawarto przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14.

Sprzedający 1 - każdy z małżonków oddzielnie - prowadzą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z) i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Zgodnie z postanowieniami przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedający 1 udzielili przedstawicielom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do występowania w Ich imieniu w sprawach uzyskania opinii, uzgodnień, w tym m.in. do uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla poszczególnych nieruchomości oraz o uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli na nich posadowionych. Natomiast do przeprowadzenia prac rozbiórkowych części nadziemnych oraz fundamentów znajdujących się na nieruchomościach wszystkich budynków i budowli zobowiązani są Sprzedający 1.

Stosownie do postanowień przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający 1 zobowiązani są do przeprowadzenia podziału geodezyjnego poszczególnych działek. Realizację ww. podziału dokonają przedstawiciele Spółki na mocy stosownych pełnomocnictw udzielonych przez Sprzedających 1.

Jak wskazano we wniosku, działka nr 6 (w latach 2010-2012) oraz działka nr 22 wydzielona z działki 8 (od 2010 r.) były/są przedmiotem najmu. Ponadto działka nr 9, stanowiąca drogę dojazdową, była wykorzystywana w działalności gospodarczej Pani I. K.

Z wniosku wynika także, że pomiędzy pośrednikiem nieruchomości a działalnością gospodarczą Pani I. K. została podpisana umowa marketingowa mająca na celu dokonanie sprzedaży działek.

W dniu 19 lipca 2017 r. pomiędzy Sprzedającą 2 i Spółką zawarto również przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 16 i 17.

Sprzedająca 2 – Pani W. K. – nie prowadzi działalności gospodarczej. Nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedająca 2 zobowiązała się udzielić na żądanie Spółki analogicznych zgód budowlanych i pełnomocnictw jak Sprzedający 1. Do dnia złożenia wniosku żadne pełnomocnictwa nie zostały przez Sprzedającą 2 udzielone.

Ponadto, działki nr 16 oraz 17 nie stanowiły przedmiotu najmu, dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze i nie będą podlegać podziałowi ani żadnym innym czynnościom przygotowawczym do sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Sprzedających 1 za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 skutkującą powstaniem po stronie Wnioskodawcy podatku naliczonego.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów zabudowanych i niezabudowanych) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 Sprzedający 1 będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający 1 podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że w 2017 r. pomiędzy Sprzedającymi 1 a Spółką zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14. Zgodnie z ww. umową, Sprzedający 1 zobowiązani są do udzielenia przedstawicielom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do występowania w Ich imieniu m.in. w sprawach uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla poszczególnych nieruchomości oraz o uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli na nich posadowionych. Sprzedający 1 – na mocy zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży - zobowiązani są do przeprowadzenia podziału geodezyjnego poszczególnych działek. Realizację podziału działek nr 6, 7, 8 oraz 9 dokonali przedstawiciele Spółki zgodnie ze stosownymi pełnomocnictwami udzielonymi przez Sprzedających 1.

Fakt, że ww. działania nie były lub nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających 1, ale przez osoby trzecie (przedstawicieli Wnioskodawcy), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Ich sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawów. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Sprzedających 1. Działania te, dokonywane za Ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomości będą własnością Sprzedających 1 i będą podlegać wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedających 1. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będą nieruchomości o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił lub wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie ich sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie Spółce - przez Sprzedających 1 - stosownych pełnomocnictw skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez przedstawicieli Wnioskodawcy będą podejmowane przez Sprzedających 1 w Ich imieniu i na Ich korzyść, ponieważ to Oni jako właściciele działek będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Z opisu sprawy wynika również, że w związku z zamiarem sprzedaży działek Pani I. K. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami umowę marketingową, mająca na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowych działek. Ponadto Sprzedający 1, zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, zobowiązani są do wykonania szeregu czynności związanych z pracami rozbiórkowymi dotyczącymi wszystkich budynków i budowli znajdujących się na poszczególnych działkach. Należy także zauważyć, że działki nr 6 oraz 8 (w tym działka nr 22 powstała po jej podziale) były/są przedmiotem najmu, natomiast działka nr 9, stanowiąca drogę dojazdową, była wykorzystywana w działalności gospodarczej Pani I. K. zarejestrowanej jako czynny podatnik podatku VAT.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W kontekście powyższych rozważań najem działek nr 6 oraz 8 (w tym działka nr 22 powstała po jej podziale), stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy więc stwierdzić, że działania podejmowane przez Sprzedających 1 oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających 1.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż ww. działek będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający 1 dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmą działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Sprzedających 1 za podatników podatku VAT. Sprzedający 1 zawarli przedwstępną umowę sprzedaży, udzielili przedstawicielom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o podział poszczególnych działek oraz uzyskaniem pozwolenia na rozbiórkę wszystkich budynków i budowli posadowionych na działkach. Sprzedający 1 podjęli także aktywne działania w celu sprzedaży przedmiotowych działek oraz zgodnie z warunkami przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązani się do wykonania szeregu czynności związanych z pracami rozbiórkowymi i przygotowaniem działek do sprzedaży.

W kontekście powyższym rozważań należy również podkreślić, że Sprzedający 1 – każdy z małżonków oddzielnie - prowadzą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z) i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Ponadto działka nr 9 wykorzystywana była w działalności gospodarczej Pani I. K. a działki nr 6 oraz 8 (w tym działka nr 22 powstała po jej podziale) były/są przedmiotem najmu.

W związku z tym, skoro w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających 1 za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to planowana przez Nich transakcja sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania Sprzedających 1 za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 15, 10, 11, 12, 13 oraz 14 należało uznać za prawidłowe. Natomiast powstanie po stronie Wnioskodawcy podatku naliczonego zostanie rozstrzygnięte w dalszej części interpretacji w odpowiedzi na pytanie nr 2.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii nieuznania Sprzedającej 2 jako podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 16 oraz 17.

Jak wyjaśniono wyżej, dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek nr 16 oraz 17, Sprzedająca 2 będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług czy też sprzedaż ww. działek nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że w 2017 r. pomiędzy Sprzedającą 2 a Spółką zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży działek nr 16 oraz 17. Zgodnie z ww. umową, Sprzedająca 2 zobowiązana jest do udzielenia przedstawicielom Wnioskodawcy pełnomocnictw do występowania w Jej imieniu m.in. w sprawach uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla poszczególnych nieruchomości oraz o uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli na nich posadowionych. Wskazać należy, że żadne pełnomocnictwa nie zostały przez Sprzedającą 2 udzielone. Ponadto, działki nr 16 oraz 17 nie stanowiły przedmiotu najmu, dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze i nie będą podlegać podziałowi ani żadnym innym czynnościom przygotowawczym do sprzedaży. Sprzedająca 2 nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W tych okolicznościach Sprzedająca 2 dokonując dostawy działek nr 16 oraz 17 nie działa jak podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedającej 2, a sprzedaż ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Tym samym, planowana przez Sprzedającą 2 dostawa działek nr 16 oraz 17 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nieuznania Sprzedającej 2 za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek nr 16 oraz 17 (pytanie nr 4) należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji powyższego, skoro w przedmiotowej sprawie, sprzedaż działek nr 16 oraz 17 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to analiza wniosku w zakresie pytania nr 5 tj. prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającą 2 po złożeniu przez Nią zgłoszenia VAT-R, ale przed dokonaniem przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego faktycznej rejestracji na cele tego podatku jest bezpodstawna.

Ad 2 (część pytania nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do we wniosku)

Wątpliwości Spółki budzi także kwestia, czy – wobec uznania, że Sprzedający 1 będą działali jako podatnicy VAT – po stronie Wnioskodawcy powstanie podatek naliczony od zakupu działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 8 oraz 6.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania stawek obniżonych i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 8 oraz 6. Przedmiotowe nieruchomości objęte są obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że:

*   działki nr 1, 2 oraz 4 – położone są na terenach 2UC – tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000 m2; 1KDG – tereny dróg publicznych (drogi klasy G – głównej)

*   działka nr 3 – położona jest na terenie 2UC – tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000 m2;

*   działki nr 5, 6, 7, 10, 12, 13 oraz 14 – położone są na terenach 1 P,U – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej;

*   działka nr 8 - położona jest na terenie 1 P,U – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej; 1KS – tereny obsługi komunikacji samochodowej;

*   działka nr 11 – położona jest na terenach 2UC – tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000 m2; 1 P,U – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej;

*   działka nr 15 – położona na terenie 1KS – tereny obsługi komunikacji samochodowej.

Ponadto z wniosku wynika, że na dzień sprzedaży:

*   działki nr 5, 6, 7, 8, 11 oraz 15 - będą stanowiły działki niezabudowane;

*   na działkach nr 1, 2, 3, 4, 10, 13 oraz 14 - będą znajdować się ogrodzenia betonowo-metalowe;

*   na działce nr 12 – znajdować się będzie ogrodzenie betonowo-metalowe oraz urządzenie budowlane w postaci słupów oświetleniowych.

Sprzedający 1 nabyli działki w ramach przysądzenia własności wydanego w postępowaniach egzekucyjnych. Od dnia nabycia minął okres dłuższy niż 2 lata a samo nabycie było zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z zapisami przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedający 1 zobowiązani są do przeprowadzenia wyburzeń, prac rozbiórkowych oraz uporządkowania terenu po rozbiórce wszystkich budynków i budowli posadowionych na działkach nr 5, 6, 7, 8, 11 oraz 15. W konsekwencji ww. działki na moment transakcji sprzedaży będą stanowiły działki niezabudowane.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że na moment transakcji na działkach nr 1, 2, 3, 4, 10, 13 oraz 14 będą znajdować się ogrodzenia betonowo-metalowe.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 918/11 Sąd wskazał, że „przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej (…). (…) sprzedaży działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”.

Z powyższą argumentacją zgadza się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I FSK 102/14. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że: „(…) przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (w tym m.in. ogrodzenia i place postojowe). Nie oznacza to jednak tego, że na potrzeby uzyskania brakującej w ustawie VAT definicji pojęcia „budowla” należy przyjąć a contrario, że jeśli urządzenia te nie są powiązane z obiektem budowlanym, samoistnie przekształcają się w „budowle”. Decydujące znaczenie przy interpretacji pojęć użytych w ustawie VAT, ma bowiem walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w innej ustawie. Zdaniem Sądu, ze stanu faktycznego podanego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że celem ekonomicznym dostawy była sprzedaż gruntu, a nie parkingu i ogrodzenia. To oznacza, że w jej przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a U.p.t.u. nie może mieć zastosowania.” Ponadto ww. orzeczeniu Sąd wskazał, że: „Przy dostawie towaru - a nie ulega wątpliwości, że pytanie zawarte we wniosku o interpretację odnosiło się do dostawy towaru - kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, jak i cel danej dostawy. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wielokrotnie zwracał uwagę na ekonomiczny sens transakcji, wskazując, że kryteria ekonomiczne mają decydujące znaczenie dla określenia prawidłowych skutków w zakresie podatku VAT dla danego zdarzenia gospodarczego (vide sprawy C-185/01 Auto Tease Holland B.V., C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien). Istotne jest więc to, co jest sensem ekonomicznym transakcji dostawy działki niezabudowanej, na której wzniesione zostanie ogrodzenie trwale z gruntem związane, czy utrwalony płytami parking. Sensem ekonomicznym takiej transakcji, jak słusznie przyjęto w tej sprawie, jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia i parkingu, nawet jeżeli takie ogrodzenie ma uatrakcyjnić sprzedaż gruntu. Ogrodzenia nie można też, wbrew temu co podnosi skarżący, zakwalifikować do budowli.(…)”.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę.

Zatem w analizowanych przypadku, ogrodzenia betonowo-metalowe znajdujące się na działkach nr 1, 2, 3, 4, 10, 13 oraz 14 stanowią urządzenia budowlane. Tym samym przedmiotem dostawy będą działki niezabudowane.

Wnioskodawca wskazał również, że na działce nr 12 na moment transakcji znajdować się będzie ogrodzenie betonowo-metalowe oraz urządzenie budowlane w postaci słupów oświetleniowych.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że zarówno ogrodzenie betonowo-metalowe jak i słupy oświetleniowe znajdujące się na ww. działce stanowiące urządzenia budowlane nie wpływają na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji.

Należy zatem uznać, że działka nr 12 również stanowi grunt niezabudowany.

Jak wynika zatem z opisu sprawy, działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15 stanowią grunty niezabudowane, które zgodnie z postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położone są na terenie zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych, zabudowy produkcyjno-usługowej, dróg publicznych (droga klasy G – główna) oraz terenu obsługi komunikacji samochodowej. A zatem przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania pod zabudowę, a więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy);

*   nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, Sprzedający 1 nabyli działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15 w ramach przysądzenia własności wydanego w postępowaniach egzekucyjnych. Nabycie ww. działek było zwolnione od podatku VAT. Należy zatem stwierdzić, że skoro w ramach nabycia tych działek nie wystąpił podatek VAT, to z tego względu nie można uznać, że Sprzedającym 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Ponadto jak z wniosku wynika, działki nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT. Tym samym, nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie dla dostawy niezabudowanych działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do omawianej transakcji dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14 oraz 15 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z zastosowaniem właściwej stawki. Tym samym po stronie Wnioskodawcy wystąpi podatek naliczony, który będzie mógł podlegać odliczeniu z zachowaniem wszystkich warunków wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług w tym zakresie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie części pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia, czy zakup działki 9 zabudowanej drogą, będzie mógł w związku z art. 43 ust. 10 ustawy, skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem podatku naliczonego jeżeli zostaną spełnione wynikające z niego warunki.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku VAT przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Brak możliwości zastosowania tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W rozpatrywanej sprawie, aby po stronie Wnioskodawcy zakup działki nr 9 skutkował powstaniem podatku naliczonego strony transakcji powinny mieć możliwość jej opodatkowania. Należy zatem najpierw przeanalizować czy zostaną spełnione warunki zawarte w art. 43 ust. 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla działki nr 9 zabudowanej drogą zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowej drogi (budowli) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 9 zabudowana drogą dojazdową była wykorzystywana w działalności gospodarczej Pani I. K., zarejestrowanej jako czynny podatnik podatku VAT. Nakłady poniesione w 2017 r. na bieżące remonty ww. drogi przekroczyły 30% jej wartości początkowej.

W rozpatrywanej sprawie dostawa budowli tj. drogi dojazdowej znajdującej się na działce nr 9 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. Należy bowiem zauważyć, że nakłady ponoszone na remonty drogi przekroczyły 30% jej wartości początkowej, jednakże Wnioskodawca wskazał, że były to remonty bieżące. Ponadto od oddania drogi do użytkowania do jej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym dostawa drogi podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa gruntu tj. działki nr 9, na której znajduje się droga, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Z związku z tym, że do dostawy drogi dojazdowej znajdującej się na działce nr 9 ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, analiza zwolnienia dla dostawy ww. drogi na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezpodstawna.

Jak wynika z ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca budynków, budowli lub ich części może z niego zrezygnować. Tak więc w sytuacji, gdy dostawa drogi dojazdowej znajdującej się na działce nr 9 korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, strony transakcji będą mogły zastosować opodatkowanie dostawy ww. budowli według właściwej stawki podatku VAT. Wówczas dostawa gruntów, na których położona jest przedmiotowa droga, także będzie opodatkowana stawką właściwą podstawową podatku VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że dla dostawy drogi dojazdowej posadowionej na działce nr 9 znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe zwolnienie - stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy - obejmie również sprzedaż działki, na której się ona znajduje. Tym samym, zakup działki 9 zabudowanej drogą, będzie mógł w związku z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem podatku naliczonego, jeżeli zostaną spełnione wynikające z niego warunki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 6

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 oraz 19.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z wcześniejszą analizą przepisów zbycie nieruchomości stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz szeroko pojęta obsługa rynku nieruchomości handlowych na terenie całej Polski, w tym w szczególności: komercjalizacja i rekomercjalizacja centrów handlowych, opracowanie koncepcji architektoniczno-handlowych, a także badania rynkowe dla planowanych i istniejących centrów handlowych. Spółka zamierza nabyć od Sprzedających 1 m.in. działki nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 oraz 19 w celu ich dalszej odsprzedaży innemu podmiotowi, który przeprowadzi na ich terenie inwestycję (budowę centrum handlowego). Sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przedmiotowe działki położone są na terenie zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych, zabudowy produkcyjno-usługowej oraz obsługi komunikacji samochodowej.

Ponadto, działki nr 5, 15, 21 i 19 będą stanowiły działki niezabudowane, natomiast na działkach nr 1, 2, 3 oraz 4 będą znajdować się ogrodzenia betonowo-metalowe.

W ww. przypadku, ogrodzenia betonowo-metalowe znajdujące się na działkach nr 1, 2, 3 oraz 4 stanowią urządzenia budowlane, tym samym przedmiotem dostawy będą działki niezabudowane.

Z analizy wcześniej powołanych przepisów wynika, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działki nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 (wydzielona z działki nr 7) oraz 19 (wydzielona z działki nr 6) położone są na terenie zabudowy usługowej z dopuszczeniem obiektów handlowych, zabudowy produkcyjno-usługowej oraz terenu obsługi komunikacji samochodowej to przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania pod zabudowę, a więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto Spółka zamierza nabyć działki nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 oraz 19 w celu ich dalszej odsprzedaży innemu podmiotowi, który przeprowadzi na ich terenie inwestycję tj. budowę centrum handlowego. Zgodnie z rozstrzygnięciem zawartym w ad 2 transakcja zakupu ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki, a sprzedaż nabytych przez Wnioskodawcę działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samy Wnioskodawcy – czynnemu podatnikowi VAT – będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia. Nie będzie zatem spełniony żaden z warunków zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Jednocześnie należy zauważyć, że zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wskazane przez Spółkę dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części. Skoro przedmiotowa dostawa dotyczy gruntów niezabudowanych to analiza wniosku w tym zakresie jest bezpodstawna.

W konsekwencji do sprzedaży przez Wnioskodawcę działek nr 5, 15, 1, 2, 3, 4, 21 oraz 19 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt 10a (pytanie nr 6) należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że w zakresie części pytań nr 2 i 6 oraz pytania nr 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.