Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-143/16-5/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-25
Teza: obowiązek korekty deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy dla WDT, po otrzymaniu dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0%; brak obowiązku wykazywania dostawy ze stawką krajową
Słowa kluczowe: deklaracje; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; korekta; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2016 r. złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 19 lutego 2016 r., uzupełnionym w dniu 4 maja 2016 r. (data wpływu 6 maja 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 26 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazywania w deklaracji VAT-7 wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazywania w deklaracji VAT-7 wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 4 maja 2016 r. (data wpływu 6 maja 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/4512-143/16-2/KT z dnia 26 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży mebli. W ramach wykonywanej działalności Spółka dokonuje sprzedaży wyprodukowanych mebli nie tylko na terytorium Polski, lecz również na terytorium całej Unii Europejskiej. Około 80% całości produkcji Spółki zbywana jest za granicę, w ramach dostaw, które na płaszczyźnie VAT stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: ,,WDT”).

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT rozliczającym podatek od towarów i usług w miesięcznych okresach rozliczeniowych i posiada status podatnika VAT UE.

Dokonując dostaw towarów do kontrahentów z innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej, którzy to nabywcy są zarejestrowani na potrzeby transakcji wewnątrzunijnych, Spółka stosuje stawkę VAT 0%.

Oczywiście stawka taka stosowana jest przez Spółkę dopiero po spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie o VAT, tj. po zgromadzeniu dowodów, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W przypadku, gdy przed złożeniem deklaracji za miesiąc dokonania WDT Spółka nie dysponuje dowodami niezbędnymi dla zastosowania stawki VAT 0%, transakcja nie jest wykazywana w deklaracji podatkowej VAT-7. Jeżeli przed złożeniem deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT Spółka nie dysponuje takimi dowodami, wówczas wykazuje tę dostawę w deklaracji stosując dla niej stawkę VAT właściwą dla transakcji krajowych.

Dostawa nie jest wykazywana i opodatkowywana według stawki właściwej dla transakcji krajowej w deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT, jeżeli przed złożeniem deklaracji za ten miesiąc Spółka dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy przed złożeniem deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT Spółka dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, Spółka może nie wykazywać transakcji ze stawką właściwą dla transakcji krajowych, niezależnie od tego czy dokonała korekty deklaracji za miesiąc dokonania WDT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

To, czy Spółka dokonała korekty deklaracji za okres dokonania WDT nie ma żadnego znaczenia dla wykazania lub niewykazywania dostawy będącej WDT ze stawką właściwą dla transakcji krajowych w deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT.

Zatem, jeżeli Spółka dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ów miesiąc kolejny po następującym po dokonaniu WDT, w ogóle nie wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 transakcji ze stawką krajową, nawet jeżeli jeszcze nie skorygowała deklaracji za miesiąc WDT.

W art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT prawodawca wprowadza zasadę, w myśl której podatnik składający deklaracje podatkowe VAT za okresy miesięczne, dokonujący WDT, zobligowany jest do wykazania takiej dostawy wewnątrzunijnej w ewidencji sprzedaży prowadzonej na potrzeby VAT, a w konsekwencji i w deklaracji podatkowej VAT-7, za okres rozliczeniowy za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten okres nie dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Brak stosownych dowodów (j.w.) stanowi jedyną normatywną przesłankę obligującą podatnika dokonującego WDT do wykazania takiej transakcji ze stawką VAT właściwą dla transakcji krajowych. Wskazać należy, że powyższa regulacja stanowi lex specialis, przepis zawierający swoistą fikcję prawną, w ramach której ustawodawca nakazuje wykazywać w ewidencji sprzedaży, a w efekcie w deklaracji VAT-7 transakcję, która nie była wykonana w danym okresie, dla której nie powstał w danym okresie obowiązek podatkowy i to ze stawką, która de facto jest właściwa dla innej czynności opodatkowanej VAT, niż ta faktycznie zrealizowana (vide art. 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o VAT - WDT i dostawa krajowa to dwie różne czynności opodatkowane VAT). Taki szczególny przepis nie może być stosowany poprzez wykładnię rozszerzającą.

Wnioskując a contrario z powyższego, należy z całą stanowczością stwierdzić, że w przypadku otrzymania tychże dokumentów przed upływem powyższego terminu, podatnik nie ma obowiązku wykazania WDT za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju.

Tak jak jedyną przesłanką wykazania WDT ze stawką właściwą dla transakcji krajowych w trybie art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT jest brak dowodów, na które poprzez odesłanie do regulacji art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wskazuje ustawodawca, tak fakt dysponowania przez podatnika takimi dowodami przesądza o braku zastosowania normy prawnej zapisanej w art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT, a wskazującej na obowiązek zastosowania stawki właściwej dla transakcji krajowej.

Udzielając odpowiedzi na pytanie postawione w niniejszym wniosku, a jednocześnie uzasadniając stanowisko w nim zaprezentowane, należy uwzględnić wzajemne relacje pomiędzy przepisami art. 42 ust. 12 pkt 2 a art. 42 ust. 12a ustawy o VAT.

Podkreślić trzeba, że ustawodawca podatkowy wyraźnie wskazuje jedynie, iż regulacje ust. 12a art. 42 ustawy o VAT mają zastosowanie w przypadkach, o których mowa w art. 42 ust. 12 ustawy o VAT i to pod warunkiem zgromadzenia dokumentów powołanych w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a nie uzależnia niezastosowania przepisu art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT od tego, czy została dokonana korekta.

Jednym słowem to, czy została dokonana korekta w trybie art. 42 ust. 12a ustawy o VAT, pozostaje całkowicie bez znaczenia dla zastosowania lub nie regulacji art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy podatkowego było uzależnienie, czy chociażby tylko powiązanie, sposobu prezentacji WDT ze stawką właściwą dla transakcji krajowych w deklaracji za okres kolejny po następnym po miesiącu WDT, wówczas zapisałby, że stawka taka (krajowa) jest stosowana przy braku dokumentów i przy braku korekty deklaracji. Skoro jednak prawodawca nie wprowadził takiego zastrzeżenia a jednocześnie konstytuuje zasadę wykazywania WDT w ewidencji i deklaracji VAT ze stawką krajową tylko i wyłącznie wówczas, gdy podatnik nie dysponuje dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, to już tylko sam fakt, iż podatnik posiada takie dowody przed upływem terminu wskazanego w art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT wyłącza obowiązek stosowania wobec takiej dostawy (WDT) stawki właściwej dla transakcji krajowych.

Na zakończenie należy zaznaczyć, że stosownie do regulacji art. 42 ust. 1 ustawy o VAT stawką VAT właściwą dla WDT jest stawka 0%, co w sposób bezpośredni „wpisuje się” w podstawowe zasady VAT, takie jak chociażby zasada neutralności tej daniny czy rzeczywistego opodatkowania czynności w państwie konsumpcji (w ramach WNT nabywcy, na którego przenoszony jest ciężar ekonomiczny tej daniny).

Konkludując należy zatem stwierdzić, że wobec powyższego, to, czy Spółka dokonała korekty deklaracji za okres dokonania WDT nie ma żadnego znaczenia dla wykazania lub niewykazywania dostawy będącej WDT ze stawką właściwą dla transakcji krajowych w deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT.

W konsekwencji, jeżeli Spółka dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ów miesiąc kolejny po następującym po dokonaniu WDT, w ogóle nie wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 transakcji ze stawką krajową, nawet jeżeli jeszcze nie skorygowała deklaracji za miesiąc WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie zaś do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jak stanowi art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie wedle stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa, co do zasady, wedle stawki 0%, powoduje, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a (art. 20 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art, 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z kolei w myśl art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej – zwane dalej „informacjami podsumowującymi”. Informacje te składa się za okresy miesięczne, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4, 6 i 7 (art. 100 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42, który to przepis w ust. 1 uzależnia zastosowanie ww. stawki dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od spełnienia następujących warunków:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Zatem, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach wykonywanej działalności dokonuje sprzedaży wyprodukowanych mebli m.in. na terytorium Unii Europejskiej, które to dostawy – w świetle ustawy o VAT - stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT rozliczającym podatek od towarów i usług w miesięcznych okresach rozliczeniowych i posiada status podatnika VAT UE. Dokonując dostaw towarów do nabywców z innych niż Polska państw członkowskich UE, również zarejestrowanych na potrzeby transakcji wewnątrzunijnych, Spółka stosuje stawkę VAT 0% - po spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie o VAT, tj. po zgromadzeniu dowodów, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W przypadku, gdy przed złożeniem deklaracji za miesiąc dokonania WDT Spółka nie dysponuje dowodami niezbędnymi dla zastosowania stawki VAT 0%, nie wykazuje tej transakcji w deklaracji VAT-7. Jeżeli przed złożeniem deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT Spółka nadal nie dysponuje takimi dowodami, wówczas wykazuje tę dostawę w deklaracji stosując dla niej stawkę VAT właściwą dla transakcji krajowych.

Natomiast dostawa nie jest wykazywana i opodatkowywana według stawki właściwej dla transakcji krajowej w deklaracji za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT, jeżeli przed złożeniem deklaracji za ten miesiąc Spółka dysponuje dowodami, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Opisana sytuacja wskazuje, że Wnioskodawca zasadnie stosuje w tym zakresie przepisy ustawy regulujące rozliczanie dokonanych dostaw wewnątrzwspólnotowych w składanych przez podatnika deklaracjach VAT.

Jak stanowi bowiem art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Stosownie zaś do art. 42 ust. 12a ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Przy czym, przez zawarte w ww. przepisie sformułowanie „w którym dostawa ta została dokonana” należy rozumieć moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przepisy art. 42 ust. 1, ust. 12 pkt 2 oraz ust. 12a ustawy, obejmują swoją hipotezą zasadniczo dwa przypadki.

Pierwszym z nich jest sytuacja, kiedy podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła dostawa (powstał obowiązek podatkowy z tyt. WDT) znajduje się w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów stanowiących przedmiot dostawy wewnątrzwspólnotowej z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Drugi przypadek to sytuacja, kiedy podatnik nie posiada ww. dokumentów w terminie do złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, za okres następny oraz za kolejny po następnym okresie okres rozliczeniowy.

Brak wymaganych dokumentów na dzień upływu terminu do złożenia deklaracji za miesiąc dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie obliguje jeszcze podatnika do opodatkowania realizowanej transakcji według krajowej stawki VAT. Przepisy wydłużają bowiem okres oczekiwania podatnika na otrzymanie wymaganych dokumentów o dwa miesiące.

Przepisy pozwalają zatem podatnikowi na niewykazywanie danej transakcji ze stawką właściwą dla dostawy krajowej (przy braku zgromadzenia dokumentów do czasu złożenia odpowiedniej deklaracji), co nie oznacza jednak, że jest on uprawniony do zastosowania preferencyjnej stawki VAT, gdy nie dysponuje wymaganymi dokumentami. Prawo do wykazania danej dostawy ze stawką 0% przysługuje bowiem podatnikowi dopiero z chwilą uzyskania odpowiednich dokumentów. W przypadku ich braku podatnik początkowo jest uprawniony do niewykazywania danej transakcji przez określony w przepisach czas, a następnie powinien zastosować do danej transakcji właściwą „krajową” stawkę podatku VAT. Co więcej, otrzymanie dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% obliguje podatnika do wykazania transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zawsze w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Tym samym trzeba stwierdzić, że przepis art. 42 ust. 12a ustawy ma zastosowanie każdorazowo do sytuacji, w której podatnik (rozliczający się z podatku za okresy miesięczne) dokonując dostawy nie zgromadził dokumentacji uprawniającej go do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przed upływem terminu do rozliczenia podatku za miesiąc, w którym miała miejsce dostawa (powstał obowiązek podatkowy).

W rezultacie przepis ten będzie dotyczył także takich sytuacji, gdy wymagane dokumenty zostaną zgromadzone przez podatnika przed upływem terminu do rozliczenia podatku za kolejny miesiąc, przypadający po miesiącu dokonania dostawy, a nie wyłącznie do przypadków, w których podatnik uzyska wspomniane dokumenty już po upływie terminu do rozliczenia tego kolejnego okresu.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozliczenie wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów w sytuacji, gdy Spółka dysponuje dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT, a konkretnie kwestia, czy Spółka może nie wykazywać w takiej sytuacji transakcji ze stawką krajową, niezależnie od tego czy jednocześnie dokonała korekty deklaracji za miesiąc dokonania WDT.

Jak wynika z treści cyt. art. 42 ust. 12a ustawy, w przypadku otrzymania dowodów potwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ich wywóz z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, podatnik uzyskuje prawo do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy.

W przedstawionej sprawie, jeśli Wnioskodawca dokona wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i nie dysponuje dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za miesiąc dokonania tej dostawy, ale otrzyma stosowne dokumenty przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres kolejny po następnym okresie rozliczeniowym – wówczas, nie musi wykazywać tej transakcji ze stawką właściwą dla dostawy krajowej, ale jednocześnie powinien dokonać zaewidencjonowania oraz rozliczenia tej dostawy opodatkowując ją stawką podatku w wysokości 0%, poprzez sporządzenie deklaracji korygującej oraz korekty informacji podsumowującej za miesiąc dokonania dostawy (tj. powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT). Wskazują na to łącznie przepisy art. 42 ust. 12 pkt 2 oraz ust. 12a ustawy.

Spółka powołuje się na literalne brzmienie przepisu art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy, z którego wnioskuje, że jedynym warunkiem niezastosowania tej regulacji (tj. zwolnienie z obowiązku wykazania WDT jako transakcji opodatkowanej stawką krajową) jest otrzymanie dowodów potwierdzających dostawę wewnątrzwspólnotową przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres kolejny po następnym okresie rozliczeniowym. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że jest uprawniony do niewykazywania takiej transakcji ze stawką krajową pomimo tego, że jednocześnie nie skorygował jeszcze deklaracji za miesiąc dokonania WDT, tj. nie wykazał WDT ze stawką 0%.

Warunek wykazania dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej z 0% stawką VAT (tj. korekty deklaracji za miesiąc dokonania WDT), przy jednoczesnym braku wykazania tej transakcji ze stawką przewidzianą dla dostawy na terytorium kraju, nie wynika wprost (literalnie) z przepisu art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy, ale jest oczywisty w świetle celowościowej wykładni tej regulacji czytanej łącznie z art. 42 ust. 12a, zgodnej z intencją ustawodawcy.

Uznanie za prawidłowe proponowanego przez Wnioskodawcę rozwiązania oznaczałoby zaakceptowanie sytuacji (nieprzewidzianej w przepisach ustawy), w której podatnik jest uprawniony do niewykazywania wcale w danym momencie zrealizowanej dostawy towarów, tj. ani ze stawką krajową ani ze stawką preferencyjną, w sytuacji, w której ziściły się już przesłanki dla potraktowania transakcji jako WDT. Tymczasem w omawianej sprawie, właśnie z tego powodu, że spełnione zostały warunki dla rozliczenia (wykazania) dostawy jako wewątrzwspólnotowej, opodatkowanej stawką 0%, Spółka nie ma już obowiązku rozliczać transakcji na zasadach przewidzianych dla dostaw krajowych.

Przepis art. 42 ust. 12a ustawy oznacza, że po otrzymaniu dowodów uprawniających do potraktowania transakcji jako wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT, podatnik może skorygować deklarację, w której wykazał tę dostawę ze stawką krajową (jeżeli już to uczynił, stosownie do art. 42 ust. 12 ustawy) oraz jednocześnie wykazać WDT ze stawką 0% korygując deklarację składaną za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy dla WDT (a także odpowiednio informnację podsumowującą). Jeżeli natomiast podatnik nie wykazał tej dostawy ze stawką właściwą dla transakcji krajowych, ponieważ nie miał jeszcze takiego obowiązku, to po otrzymaniu stosownych dokumentów (tj. spełnienia warunków dla rozliczenia WDT na zasadach preferencyjnych) również powinien dokonać korekty deklaracji za okres dokonania WDT.

Zatem, w niniejszej sprawie Spółka po otrzymaniu dokumentów uprawniających do zastosowania stawki podatku 0% przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za miesiąc kolejny po okresie następującym po miesiącu dokonania WDT, zwolniona jest z obowiązku wykazywania dostawy ze stawką właściwą dla transakcji krajowych, ale jednocześnie jest zobowiązana dokonać korekty deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy dla tej dostawy i wykazać za ten okres WDT ze stawką 0%.

Tym samym, w świetle powołanych przepisów prawa oraz z powodów wyżej wskazanych - stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.