Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.254.2017.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-02
Teza: Skoro dla sprzedawanej działki niezabudowanej nr 242/2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy, to sprzedawana działka nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do jej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r. ) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lipca 2017 r. (skutecznie doręczonym Stronie w dniu 14 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r. ) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lipca 2017 r. znak nr 0114-KDIP1-1.4012.254.2017.1.JO.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka posiada nieruchomość, przeznaczoną do sprzedaży, na którą składają się prawo użytkowania wieczystego działek nr 242/1 i nr 242/2.

1.  Działka nr 242/1 o pow. 0,0886 ha jest zabudowana:
    1.  budynkiem o pow. 118,91 m2, w którym znajduje się lokal mieszalny oraz lokal użytkowy.
        *   Lokal mieszkalny był przedmiotem najmu na podstawie umowy najmu od dnia 1 kwietnia 1993 r. Od dnia 3 kwietnia 2015 r. stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.
        *   Lokal użytkowy wykorzystywany był na potrzeby statutowe Spółki. Od dnia 11 sierpnia 2014 r. stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej,
    2.  budynkiem gospodarczym o pow. 28,57 m2, w którym znajduje pięć pomieszczeń, z których jedno o pow. 1,28 m2 wykorzystywane było jako pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego, zaś pozostałe cztery o pow.: 8,45 m2, 8,45 m2, 8,45 m2, 1,94 m2 wykorzystywane były jako pomieszczenia przynależne do lokalu użytkowego. Obecnie budynek ten stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.
2.  Działka nr 242/2 o pow. 0,1670 ha jest niezabudowana i niewykorzystana.

Spółka uzyskała prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz stała się właścicielem budynków na podstawie decyzji uwłaszczeniowej z dnia 12 maja 1997 r. Wojewody, zmienioną decyzją z dnia 30 listopada 1998 r. stwierdzającą nieodpłatne nabycie praw z dniem 5 grudnia 1990 r. Decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z działki nr 242 wydzielono działki nr 242/1 i nr 242/2.

Dla działek nr 242/1 i nr 242/2 brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy. Natomiast decyzją Burmistrza Miasta i Gminy zostały ustalone warunki zabudowy na nowo wydzielonej działce budowlanej nr 242/2 powstałe z działki nr 242, dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz budowie budynku gospodarczego.

Z kolei ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy wynika:

1.  działka nr 242/1 oznaczona jest jako: teren zabudowy zagrodowej, korytarz ekologiczny ke 10, otoczenie krajobrazowe stanowiące ochronę dla cennych zespołów przestrzennych, w granicach trenów projektowanej zwartej zabudowy wsi,
2.  działka nr 242/2 oznaczona jako: tereny użytkowane rolniczo, korytarz ekologiczny ke 10, otoczenie krajobrazowe stanowiące ochronę dla cennych zespołów przestrzennych.

W piśmie z dnia 18 lipca 2017 r. Wnioskodawca informuje, że do momentu likwidacji Urzędu, zgodnie z Zarządzeniem nr 43 z dnia 10 sierpnia 2004 r., działka nr 242/2 wchodziła w skład nieruchomości oznaczonej jako działka nr 242, na której posadowiony był budynek, w którym znajdowała się placówka. Przed dniem likwidacji w lokalu użytkowym poza prowadzoną działalnością zwolnioną z opodatkowania prowadzona była działalność w zakresie sprzedaży towarów handlowych. Na podstawie prawomocnej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 15 marca 2013 r., , o zatwierdzeniu projektu podziału działki nr 242, zostały wyodrębnione działki nr 242/1 i 242/2.

Jednocześnie Wnioskodawca koryguje informacje zawarte we wniosku o wydaniu interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r., w ten sposób, że lokal użytkowy do dnia 11 września 2004 r. wykorzystywany był na potrzeby statutowe Wnioskodawcy – obecnie stanowi pustostan.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 242/1 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa działki niezabudowanej nr 242/2 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy. dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 242/1 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  Dostawa działki niezabudowanej nr 242/2 podlegała będzie opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, bowiem nie może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

W zakresie pytania 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do nieruchomości nr 242/1, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Lokal mieszkalny był przedmiotem najmu a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej 2 lata. Z kolei lokal użytkowy wykorzystywany był przez Pocztę w prowadzonej działalności gospodarczej. W odniesieniu do tego lokalu użytkowego doszło również do pierwszego zasiedlenia w momencie jego użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. Natomiast pomieszczenia w budynku gospodarczy zlokalizowany na tej działce, były wykorzystywany jako pomieszczenie przynależne do tych lokali, zatem do ich pierwszego zasiedlenia doszło w momencie pierwszego zasiedlenia ww. lokali, a od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej 2 lata. W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co świadczy, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że Spółka otrzymała interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w podobnym stanie faktycznym - interpretacja z dnia 29 kwietnia 2016 r., nr IPPP1/4512-123/16-2/JL.

Ponadto w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT mowa jest o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Jednocześnie Spółka zauważa, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości nr 242/1. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W zakresie pytania 2:

Zdaniem Spółki, sprzedaż działki niezabudowanej nr 242/2 podlegałaby zwolnieniu tylko w przypadku, gdy przedmiotem dostawy były tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przez „grunt przeznaczony pod zabudowę”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego, jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu - grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl bowiem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów interpretacją ogólną z dnia 14 czerwca 2013 r. (nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639), w przypadku, gdy brak jest wyżej wymienionych dokumentów, nie należy kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. miały istotne znaczenie. Jednocześnie Strona wskazuje, iż w obecnym stanie prawnym studium uwarunkowań i kierunków gospodarowania przestrzennego gminy pozostaje bez znaczenia. Niniejsze potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2016 r., nr IPPP3/4512-112/16/APR.

W przedmiotowej sprawie, działka nr 242/2, będąca przedmiotem sprzedaży nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W wydanej decyzji o warunkach zabudowy ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegające na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz budowie budynku gospodarczego.

Oznacza to, że działka przeznaczona jest pod zabudowę, a więc jej zbycie nie będzie mogło skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w przywołanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a zatem będzie podlegało opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem, w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada nieruchomość , przeznaczoną do sprzedaży, na którą składają się prawo użytkowania wieczystego działek nr 242/1 i nr 242/2.

1.  Działka nr 242/1 o pow. 0,0886 ha jest zabudowana:
    1.  budynkiem o pow. 118,91 m2, w którym znajduje się lokal mieszalny oraz lokal użytkowy.
        *   Lokal mieszkalny był przedmiotem najmu na podstawie umowy najmu od dnia 1 kwietnia 1993 r. Od dnia 3 kwietnia 2015 r. stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.
        *   Lokal użytkowy wykorzystywany był na potrzeby statutowe Spółki. Od dnia 11 sierpnia 2014 r. stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej,
    2.  budynkiem gospodarczym o pow. 28,57 m2, w którym znajduje pięć pomieszczeń, z których jedno o pow. 1,28 m2 wykorzystywane było jako pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego, zaś pozostałe cztery o pow.: 8,45 m2, 8,45 m2, 8,45 m2, 1,94 m2 wykorzystywane były jako pomieszczenia przynależne do lokalu użytkowego. Obecnie budynek ten stanowi pustostan. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.
2.  Działka nr 242/2 o pow. 0,1670 ha jest niezabudowana i niewykorzystana.

Spółka uzyskała prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz stała się właścicielem budynków na podstawie decyzji uwłaszczeniowej z dnia 12 maja 1997 r. Wojewody, zmienioną decyzją z dnia 30 listopada 1998 r. stwierdzającą nieodpłatne nabycie praw z dniem 5 grudnia 1990 r. Decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z działki nr 242 wydzielono działki nr 242/1 i nr 242/2.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy działka zabudowana nr 242/1 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem przedmiotowych budynków i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do nabytych przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej budynkiem o pow. 118,91 m2 (składającym się z lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego) oraz budynkiem gospodarczym o pow. 28,57 m2 (składającego się z pomieszczeń przynależnych do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego) doszło do jej pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie co najmniej 2 lata. Jak wskazano w treści wniosku, nieruchomość została nabyta w 1997 r., przy czym lokal mieszalny (wraz z pomieszczeniem przynależnym) był przedmiotem najmu od dnia 1 kwietnia 1993 r., natomiast lokal użytkowy (wraz z 4 pomieszczeniami przynależnymi) wykorzystywany był do celów działalności statutowej Wnioskodawcy. Ponadto, co istotne, nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej przedmiotowych budynków.

Tym samym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania gruntu działki nr o 242/1 wraz ze znajdującymi się na nich zabudowaniami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, to Wnioskodawca będzie mógł również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy dostawa wskazanej we wniosku niezabudowanej działki nr 242/2 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest od 1997 r. właścicielem działki działki nr 242/2 o pow. 0,1670 ha, która jest niezabudowana i niewykorzystana. Dla działki nr 242/2 brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy. Natomiast decyzją nr 20/2012 Burmistrza Miasta i Gminy zostały ustalone warunki zabudowy na nowo wydzielonej działce budowlanej nr 242/2 powstałe z działki nr 242, dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz budowie budynku gospodarczego. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca działka nr 242/2 wchodziła w skład nieruchomości oznaczonej jako działka nr 242, na której posadowiony był budynek, w którym znajdowała się placówka. Przed dniem likwidacji w lokalu użytkowym poza prowadzoną działalnością zwolnioną z opodatkowania prowadzona była działalność w zakresie sprzedaży towarów handlowych. Na podstawie prawomocnej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 15 marca 2013 r. o zatwierdzeniu projektu podziału działki nr 242, zostały wyodrębnione działki nr 242/1 i 242/2.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro dla sprzedawanej działki niezabudowanej nr 242/2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy, to sprzedawana działka spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do jej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowej działki nr 242/2 nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy nie wynika, aby ww. grunt był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, dostawę prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 242/2 należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%, w myśl art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.