Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-244/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-31
Teza: Czy sprzedaż niezabudowanych działek gruntów rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: grunty; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 29 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 4 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lutego 2012 r. został złożony wniosek, udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione w dniu 4 maja 2012 r.

Od dnia 29 czerwca 1990 r. jest Pan właścicielem gruntów rolnych o powierzchni 22,25 ha, położonych na terenie gminy G. Część z nich została Panu przekazana aktem notarialnym Repertorium A nr 1848/1990 z dnia 29 czerwca 1990 r. w drodze przekazania przez rodziców, którzy przeszli na emeryturę.

Posiadane ziemie uprawia Pan jako rolnik, korzystając z dotacji unijnych, w ramach programów rolnych, przy czym nie prowadzi Pan działalności gospodarczej ani nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, iż na drodze dojazdowej do gruntów rolnych stanowiących Pana własność został posadowiony w 2008 roku słup energetyczny, dojazd do części działek został całkowicie uniemożliwiony, do innych - w znacznym stopniu ograniczony, poprzez brak dostępu do drogi głównej. Właściciele działek sąsiednich uniemożliwiają dojazd na uprawiane przez Pana grunty. Gmina G. sprzedała sąsiadujące z Pana działkami grunty pod zabudowę domków jednorodzinnych.

Właściciele nieruchomości posadowionych na tym obszarze uniemożliwiają Panu prowadzenie działalności rolnej, poprzez zanieczyszczanie i niszczenie plonów, a także poprzez utrudnianie dojazdu.

Powyższe oraz brak możliwości porozumienia z Gminą G., właściciela drogi, na której posadowiony został słup energetyczny, sprawiło, iż podjął Pan decyzję o sprzedaży działek. Nieruchomość gruntową sprzedawać Pan będzie jako nieuzbrojoną. Wynagrodzenie otrzymane z tytułu sprzedaży działek zostanie przeznaczone na zakup innych gruntów rolnych, pod uprawę, w innym miejscu, celem umożliwienia prowadzenia działalności rolniczej. Powyższe działki rolne stanowią Pana majątek osobisty i nie zostały nabyte celem ich dalszej odsprzedaży. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazał Pan, iż nie podejmował aktywnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie handlu, w związku z przygotowaniem gruntu do sprzedaży. Pana działalność w tym zakresie ograniczyła się jedynie do złożenia oferty sprzedaży działki, celem zakupu nowej działki rolnej położonej w innym miejscu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż niezabudowanych działek gruntów rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek rolnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ustępie 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustęp drugi cytowanego artykułu stanowi, iż pod pojęciem działalności gospodarczej rozumiemy wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, na mocy art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług towarami są również grunty.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że nie zostały wyczerpane znamiona określone w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem sprzedaż działek gruntu niezabudowanego nie będzie miała charakteru zarobkowego. Transakcja sprzedaży działek wykorzystywanych jedynie do celów działalności rolnej nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem, gdyż celem wejścia w posiadanie gruntów rolnych nie było prowadzenie działalności handlowej, czy też ich dalsza odsprzedaż. Dawało to jedynie możliwość prowadzenia działalności rolnej, jako rolnik, co potwierdził w zaświadczeniu Burmistrz Gminy G., wskazując, iż uprawia Pan grunty, działając jako rolnik. Tym samym sprzedaż niniejszej nieruchomości jest działaniem w ramach dysponowania majątkiem prywatnym.

Na potwierdzenie tezy, że sprzedaż nieruchomości nie nosi znamion działalności gospodarczej, zarobkowej jest fakt, iż zamierza Pan dalej uprawiać ziemię jako rolnik, a środki ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na nabycie gruntów rolnych.

Kierując się wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 roku, sygn. akt I FPS 3/07 Sąd wskazał, iż stwierdzenie, że „podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług”, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy.

Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju „przez podatnika, który jako taki występuje”. Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą.

Z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 roku w sprawach połączonych C-180/10 oraz 181/10, wynika, iż osoby fizycznej, która prowadzi działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Powyższe, chociaż odnosi się do nieco innego stanu faktycznego, tym bardziej potwierdza Pana stanowisko, z którego wynika, że w sytuacji, gdy dokonuje zbycia majątku osobistego, celem nabycia takiego samego rodzaju gruntów z przeznaczeniem na dalsze prowadzenie działalności rolnej nie działa Pan jako podatnik od towarów i usług.

Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2007 roku, sygn. akt FSK 603/06, wskazano, że „wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, jeżeli została wykonana w ramach działalności gospodarczej”. W zakresie tym uzasadnionym jest wykluczenie w osób fizycznych (i instytucji) z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynności dostawy towarów (tym bardziej gdy działania te są sporadyczne), jeżeli dokonują sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, lecz spożytkowany w celach własnych przy spełnieniu przesłanki, o jakiej mowa w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy (a więc w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności). Nie można w tej sprawie pominąć, iż pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Wśród komentatorów podkreśla się, że jeżeli ustawodawca postanowił, że podlegającą opodatkowaniu VAT jest działalność handlowa (\`(...)\`) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (\`(...)\`), należy to rozumieć w ten sposób, że opodatkowaniu podlega chociażby jednorazowo czynność spełniająca kryteria zaliczenia jej do tak rozumianego pojęcia handel, czyli zrealizowana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru, poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży, wskazująca na zamiar jej kontynuacji w tej formie (J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2006). Co do zasady, działalność gospodarcza powinna być prowadzona stale. Przypadki, w których sporadycznie przeprowadzane transakcje mogą podlegać opodatkowaniu, są wymienione odrębnie w art. 4(3) VI Dyrektywy, a contrario należy przyjąć, iż co do zasady warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Tym samym zdaje się uzasadnione twierdzenie, iż nie jest „podatnikiem podatku od towarów i usług osoba fizyczna zaangażowana sporadycznie w dostawę towaru”. Jeżeli zatem zbywany grunt w chwili sprzedaży jest sklasyfikowany jako grunt rolny, jego sprzedaż będzie zwolniona od podatku. Z uwagi na powyższe uważa Pan, że dokonując sprzedaży działek nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że od dnia 29 czerwca 1990 r. jest Pan właścicielem gruntów rolnych o powierzchni 22,25 ha, położonych na terenie Gminy G.. Część z nich została Panu przekazana przez rodziców, na podstawie aktu notarialnego. Posiadane ziemie uprawia Pan jako rolnik, korzystając z dotacji unijnych, w ramach programów rolnych, przy czym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na utrudniony dostęp do uprawianych przez Pana gruntów rolnych oraz zanieczyszczanie i niszczenie plonów przez właścicieli sąsiadujących nieruchomości, podjął Pan decyzję o sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej i zakupie nowej, położonej w innym miejscu, celem prowadzenia działalności rolniczej. Dodał Pan, że nie podejmował aktywnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie handlu, w związku z przygotowaniem gruntu do sprzedaży. Powyższe działki rolne stanowią Pana majątek osobisty i nie zostały nabyte celem ich dalszej odsprzedaży. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że pomimo, iż grunty spełniają pojęcie towarów zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy, z okoliczności sprawy nie wynika, aby przy transakcji sprzedaży opisanej nieruchomości działał Pan w charakterze handlowca. Zatem planując sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej, w tym konkretnym przypadku, korzystać będzie Pan z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe \[w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)\] - że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – planowana przez Pana sprzedaż posiadanej nieruchomości gruntowej – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.