Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-669/16-2/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-02
Teza: Skutki podatkowe wymiany udziałów.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; przychód; udział-wymiana udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów oraz podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty w późniejszym terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce - Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest jednym z trzech udziałowców polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: SpZoo).

Zainteresowany zamierza przeprowadzić operację wymiany udziałów SpZoo na udziały innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Kapitałowa) polegającą na wniesieniu wszystkich posiadanych udziałów w SpZoo do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej.

Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Kapitałowej w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów SpZoo wniesionych do Spółki Kapitałowej. Wnioskodawca nie posiada udziałów dających bezwzględną większość praw głosów SpZoo.

Operacja wniesienia udziałów SpZoo przez Wnioskodawcę i objęcia w zamian udziałów Spółki Kapitałowej poprzedzona będzie jednak analogiczną operacją przeprowadzoną przez innego udziałowca SpZoo, polegającą na wniesieniu przez niego do Spółki Kapitałowej wszystkich posiadanych przez niego udziałów SpZoo dających bezwzględną większość praw głosów. Innymi słowy, Spółka Kapitałowa w ramach wymiany udziałów przeprowadzonej z Wnioskodawcą zwiększy ilość posiadanych udziałów ponad udziały uzyskane wcześniej od innego udziałowca, dające bezwzględną większość praw głosów w SpZoo.

Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę Kapitałową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia udziałów SpZoo.

Wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa oraz SpZoo, podlegają w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej (Polska) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego); wymiana udziałów nie będzie również dokonana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej - Wnioskodawca nie prowadzi tego rodzaju działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów SpZoo do Spółki Kapitałowej, w zamian za objęcie udziałów Spółki Kapitałowej, wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT i nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy - tj. pozostanie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo na dzień jej dokonania?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o PIT, w art. 24 ust. 8a, reguluje zasady opodatkowania transakcji wymiany udziałów. Zgodnie tym przepisem, w przypadku zbycia przez udziałowca udziałów jednej spółki kapitałowej innej spółce kapitałowej, jeżeli spółka nabywająca udziały oraz udziałowiec zbywający te udziały (obejmujący w zamian udziały spółki nabywającej), podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania jednocześnie w zamian za zbywane udziały udziałowiec zbywający udziały otrzyma/obejmie udziały spółki nabywającej, a także, jeżeli w wyniku tego nabycia udziałów spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały są zbywane, bądź posiadając bezwzględną większość praw głosu w tej spółce zwiększy ilość posiadanych udziałów, to wówczas do przychodów nie zalicza się wartości udziałów otrzymanych/przekazanych udziałowcowi spółki zbywanej oraz udziałów nabytych przez spółkę nabywającą.

Przepis ten koresponduje z normą art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, która wskazuje, że w przypadku aportu niepieniężnego przychodem dla wnoszącego aport jest wartość nominalna udziałów objętych w zamian za ten aport.

Konsekwentnie, przy dopełnieniu warunków przewidzianych dla wymiany udziałów, wartość udziałów spółki nabywającej uzyskanych w ramach tej transakcji przez udziałowca spółki zbywanej (tu: przez Wnioskodawcę) nie stanowi dla tego udziałowca przychodu podatkowego (art. 24 ust. 8a i 8c „wyłącza” normę art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana wyżej transakcja wymiany udziałów wypełnia warunki wynikające z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT.

Dlatego, zgodnie z tym przepisem, jej przeprowadzenie w opisanych wyżej okolicznościach nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy. W jej wyniku dojdzie bowiem do wymiany udziałów pomiędzy podmiotami podlegającymi w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej (tj. w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich osiągania) - Wnioskodawca wniesie udziały SpZoo do Spółki Kapitałowej (spółki podlegającej opodatkowaniu CIT w Polsce). W wyniku planowanej transakcji wymiany udziałów Wnioskodawca, w zamian za udziały w SpZoo otrzyma udziały Spółki Kapitałowej, z kolei Spółka Kapitałowa zwiększy ilość udziałów ponad wcześniej uzyskane udziały dające jej bezwzględną większość praw głosu w SpZoo.

Jednocześnie, z tytułu wymiany udziałów Wnioskodawca, na moment jej dokonania, nie rozpozna kosztów uzyskania przychodów, na co wskazuje art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy o PIT - przepis ten przesądza, że do kosztów podatkowych nie zalicza się wydatków poniesionych przez udziałowca (tu: Wnioskodawcę) na nabycie lub objęcie udziałów (tu: udziałów SpZoo) przekazywanych spółce nabywającej (tu: Spółce Kapitałowej) w drodze wymiany udziałów.

Wydatki te stanowią jednak koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki nabywającej (tu: Spółki Kapitałowej) otrzymanych w wyniku wymiany udziałów (koszt ten określa się na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1f ustawy o PIT).

Podsumowując, w związku z wymianą udziałów Wnioskodawca nie rozpozna przychodów i kosztów podatkowych. Takie przychody i koszty, określone zgodnie z powyższymi przepisami, Wnioskodawca rozpozna dopiero w razie odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w Spółce Kapitałowej w zamian za aport udziałów w SpZoo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
4.  podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
5.  w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku, niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl jednak art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przeprowadzić operację wymiany udziałów SpZoo na udziały Spółki Kapitałowej, polegającą na wniesieniu wszystkich posiadanych udziałów w SpZoo do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej. Spółka Kapitałowa w ramach transakcji wymiany udziałów przeprowadzonej z Zainteresowanym zwiększy ilość posiadanych udziałów ponad udziały uzyskane od innego udziałowca dające już bezwzględną większość praw głosów w SpZoo. Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Kapitałowej w ramach wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów SpZoo wniesionych do Spółki Kapitałowej. Wszystkie podmioty mające brać udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa oraz SpZoo, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W świetle powyższego – mając na uwadze fakt, że na moment wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w SpZoo, Spółka Kapitałowa będzie posiadała już bezwzględną większość praw głosu w SpZoo, stwierdzić należy, że analizowana transakcja spełnia warunki wymiany udziałów określone w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie po stronie Zainteresowanego nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce Kapitałowej, tj. pozostanie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo na dzień dokonania transakcji. W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.