Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.264.2019.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-11
Teza: Uznanie Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; plan-plan miejscowy; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatnik; podział; właściciel; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2019 r. (data wpływu 22 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest wraz ze swoim małżonkiem współwłaścicielką nieruchomości, która została nabyta przez nią i przez małżonka w 2003 r. na podstawie umowy kupna-sprzedaży i składała się wtedy z dwóch działek geodezyjnych o powierzchni łącznej około 21800 m2. W 2009 r. działki te zostały scalone i objęte jedną księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy (dalej jako: Nieruchomość). Nieruchomość została nabyta jako niezabudowana do majątku wspólnego małżonków i jest obecnie przedmiotem współwłasności łącznej małżonków. Między małżonkami panuje ustrój wspólności majątkowej.

W dacie nabycia Nieruchomości dla Nieruchomości tej nie obowiązywał plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego, ani nie było wydanej dla Nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy.

W uchwalonym później z inicjatywy gminy planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość została objęta zapisami planu jako siedlisko z przeznaczeniem pod zabudowę domu z obiektem rekreacyjnym. Z upływem czasu pogorszyła się sytuacja finansowa Wnioskodawczyni i jej męża i odstąpili oni od realizacji tej budowy. Podjęli więc decyzję o sprzedaży tej Nieruchomości. Z uwagi na jej dużą powierzchnię Wnioskodawczyni z małżonkiem nie znaleźli nabywcy.

W tej sytuacji małżonek samodzielnie (bez udziału Wnioskodawczyni) złożył wniosek do właściwego urzędu gminy o zmianę planu miejscowego w zakresie obejmującym Nieruchomość, w kierunku przeznaczenia pod zabudowę jednorodzinną, co miało ułatwić znalezienie nabywców. W 2012 r. został zmieniony dotychczasowy plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym na Nieruchomości można obecnie wydzielić kilka działek mniejszych z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną.

Na dzień składania niniejszego wniosku nie podjęto jednak żadnych czynności w tym kierunku i Nieruchomość nadal stanowi jedną działkę geodezyjną. Nieruchomość nie jest uzbrojona w sieci wodno-kanalizacyjne, gazowe, czy elektryczne.

Obecnie Wnioskodawczyni z małżonkiem planują zniesienie współwłasności łącznej Nieruchomości i jej geodezyjny podział w taki sposób, że każdy z małżonków będzie posiadał odrębną Nieruchomość z odrębną księgą wieczystą. Nieruchomość każdego z małżonków objęta wspomnianym wyżej zniesieniem współwłasności i podziałem majątku wspólnego znajdzie się w rezultacie w majątku odrębnym danego małżonka. Czyli w wyniku planowanego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stanie się wyłącznym właścicielem działki geodezyjnej objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z zapisami przewidującymi możliwość podziału na mniejsze działki geodezyjne i zabudowę jednorodzinną.

W dalszej części wniosku działkę geodezyjną powstałą w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni będzie nazywała Nieruchomością Wnioskodawczyni.

Po opisanym zniesieniu współwłasności Wnioskodawczyni planuje sprzedaż Nieruchomości Wnioskodawczyni. Z oczywistych względów nie ma wpływu na to, czy dany podmiot zainteresowany nabyciem będzie chciał zakupić całą Nieruchomość Wnioskodawczyni, czy też tylko jej wydzieloną geodezyjnie część (wydzieloną geodezyjnie działkę lub działki). W braku nabywcy, który zechce kupić całą Nieruchomość Wnioskodawczyni, Zainteresowana będzie zmuszona do podziału geodezyjnego Nieruchomości Wnioskodawczyni na działki, zgodnie z zapisami planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego. W takim wypadku przedmiotem sprzedaży w przyszłości może być jedna lub więcej działek geodezyjnych wydzielonych z Nieruchomości Wnioskodawczyni. Przedmiotem sprzedaży czy to całej Nieruchomości Wnioskodawczyni, czy też działek geodezyjnie wydzielonych z Nieruchomości Wnioskodawczyni będą zawsze działki nieuzbrojone. Działki te nie będą bowiem przez Wnioskodawczynię uzbrajane w media typu: prąd, woda, gaz, sieć kanalizacyjna.

Dodać należy, że Wnioskodawczyni jest emerytowanym nauczycielem. Nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. W 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała w drodze spadku po ojcu dom jednorodzinny i działkę, które sprzedała. Nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i nigdy nie była takim podatnikiem.

Nieruchomość nie była przez Wnioskodawczynię ani przez małżonka wykorzystywana w działalności gospodarczej, ani też nie była wydzierżawiona.

Zainteresowana nie podejmowała i nie będzie podejmowała działań mających na celu doprowadzenie mediów do Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie ponosiła i nie będzie ponosiła innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży, ograniczy się jedynie do podziału geodezyjnego Nieruchomości Wnioskodawczyni, uzyskania decyzji zatwierdzającej ten podział geodezyjny i zamieszczenia ogłoszenia o ofercie sprzedaży w Internecie, bądź też przekaże sprawę sprzedaży pośrednikowi w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie będzie prowadziła także działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności nieruchomości.

W opisanych uwarunkowaniach Zainteresowana chce uzyskać stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej co do wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w kontekście planowanej sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych wydzielonych z Nieruchomości Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że występując w charakterze sprzedawcy Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni, zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie będzie ona występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawczyni**, w opisanych we wniosku uwarunkowaniach występując w charakterze sprzedawcy Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie będzie ona występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Planowana sprzedaż, w świetle opisanych we wniosku uwarunkowań, będzie stanowiła działania należące do zakresu zwykłego zarządu jej majątkiem prywatnym. Sprzedając Nieruchomość Wnioskodawczyni lub działki geodezyjne powstałe w wyniku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej i do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż taka nie będzie wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak tego statusu oznacza z kolei, że Zainteresowana nie będzie przy tej sprzedaży występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanego przepisu wynika więc, że stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularne zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje poniższą argumentację prawną zaczerpniętą z aktualnego orzecznictwa i prosi o traktowanie jej jako stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie objętym pytaniem nr 2.

1\. Dla prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług istotne są tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (EU:C:2011:589).

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112, to należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Takie aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu, nabyciu terenu przeznaczonego pod zabudowę, wydzieleniu dróg wewnętrznych, działaniach marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (pkt 37 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości). Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 38 uzasadnienia wyroku).

Jak widać sama liczba i zakres transakcji nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a stanowiącymi działalność gospodarczą.

O działalności gospodarczej nie świadczy także samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu powiązane z koniecznością uzyskania stosownych decyzji administracyjnych o zatwierdzenie podziału geodezyjnego. Także poszukiwanie nabywcy za pośrednictwem Internetu, w realiach XXI wieku nie stanowi, że czynności takie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi.

2\. W orzecznictwie NSA po wydaniu wspomnianego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno.

Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Nie mają też znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy profesjonalności, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma też znaczenia w jakich celach grunt ten został nabyty.

3\. Należy zauważyć, że także sam podział geodezyjny działki na mniejsze działki, czy nawet wniosek o wprowadzenie zmian w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego nie stanowią o wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzenie takiej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług można znaleźć przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 893/18.

W wyroku tym sąd wskazał, że podział geodezyjny, czy wniosek o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego mogą być wykonywane w ramach osobistego zarządu majątkiem prywatnym. Jak wynika bowiem z rozważań Trybunału Sprawiedliwości zawartych w wyroku z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10, okoliczność podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest decydująca. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można pozbawić osób, którym przysługuje prawo własności, prawa do podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczą ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej.

W opinii Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu również wystąpienie z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie świadczy o zaangażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Wystąpienie z tego rodzaju wnioskiem nie stanowi kryterium pozwalającego na rozróżnienie czy obrót następuje na warunkach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym czy też stanowi już o prowadzeniu działalności w sposób profesjonalny. Z wnioskiem takim mogą bowiem występować zarówno osoby prowadzące zorganizowaną działalność w dziedzinie obrotu nieruchomościami jak i osoby nieprowadzące takiej działalności.

4\. Wnioskodawczyni uważa, że w drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej. Taki pogląd wyrażono przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Op 377/18 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Po 594/18.

5\. Po wydaniu powołanego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 15 września 2011 r., C180/10 i C-181/10, w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, pojawiło się szereg wyroków, prezentujących jednolite stanowisko w zakresie spornego problemu. Dla przykładu wskazać można orzeczenia z dnia: 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10; 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1536/10; 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1656/11; 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 13/11; 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 110/11 i I FSK 1654/11; 21 grudnia 2012 r., sygn. akt l FSK 265/12; 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 9/14; 2 września 2015 r., sygn. akt I FSK 239/14; 8 września 2014 r., sygn. akt I FSK 931/14; 5 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 1077/14; 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1455/14 (wszystkie dostępne w CBOSA). Okoliczność ta jest o tyle istotna, gdyż jak trafnie zauważył Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 6 września 2001 r., P 3/01 (OTK 2001/6/163), „(\`(...)\`) utrwalona praktyka sądowa dotycząca interpretacji przepisów prawnych, zwłaszcza gdy jest ona dość jednoznaczna, wskazuje na treść stosowanego prawa, a więc na wolę ustawodawcy, choćby teoretycznie istniała możliwość innej wykładni (\`(...)\`)”.

Uwzględniając powyższą argumentację prawną, w uwarunkowaniach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie podjęła i nie podejmie przed sprzedażą żadnych działań, które zostały wskazane w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10 jako przykładowe aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112:

*   nie podejmowała i nie będzie podejmowała działań mających na celu doprowadzenie mediów do Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,
*   nie będzie ponosiła innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży i ograniczy się jedynie do podziału geodezyjnego Nieruchomości Wnioskodawczyni, uzyskania decyzji zatwierdzającej ten podział geodezyjny i zamieszczenia ogłoszenia o ofercie sprzedaży w Internecie, bądź też przekaże sprawę sprzedaży pośrednikowi w obrocie nieruchomościami,
*   nie będzie prowadziła także działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności nieruchomości.

Odnosząc powyższe rozważania do zaistniałego stanu faktycznego i opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni uważa zatem, że dokonując opisanej w zdarzeniu przyszłym sprzedaży działek nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a jedynie w charakterze podmiotu dokonującego czynności odnoszących się do majątku prywatnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest wraz ze swoim małżonkiem współwłaścicielką nieruchomości, która została nabyta przez nią i przez małżonka w 2003 r. na podstawie umowy kupna-sprzedaży i składała się wtedy z dwóch działek geodezyjnych o powierzchni łącznej około 21800 m2. W 2009 r. te działki zostały scalone i objęte jedną księgą wieczystą. Nieruchomość została nabyta jako niezabudowana do majątku wspólnego małżonków i jest obecnie przedmiotem współwłasności łącznej małżonków. Między małżonkami panuje ustrój wspólności majątkowej. W dacie nabycia Nieruchomości dla Nieruchomości tej nie obowiązywał plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego, ani nie było wydanej dla Nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy. W uchwalonym później z inicjatywy gminy planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość została objęta zapisami planu jako siedlisko z przeznaczeniem pod zabudowę domu z obiektem rekreacyjnym. Z upływem czasu pogorszyła się sytuacja finansowa Wnioskodawczyni i jej męża i odstąpili oni od realizacji tej budowy. Podjęli więc decyzję o sprzedaży tej Nieruchomości. Z uwagi na jej dużą powierzchnię Wnioskodawczyni z małżonkiem nie znaleźli nabywcy. W tej sytuacji małżonek samodzielnie (bez udziału Wnioskodawczyni) złożył wniosek do właściwego urzędu gminy o zmianę planu miejscowego w zakresie obejmującym Nieruchomość, w kierunku przeznaczenia pod zabudowę jednorodzinną, co miało ułatwić znalezienie nabywców. W 2012 r. został zmieniony dotychczasowy plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym na Nieruchomości można obecnie wydzielić kilka działek mniejszych z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną. Na dzień składania niniejszego wniosku nie podjęto jednak żadnych czynności w tym kierunku i Nieruchomość nadal stanowi jedną działkę geodezyjną. Nieruchomość nie jest uzbrojona w sieci wodno-kanalizacyjne, gazowe, czy elektryczne. Obecnie Wnioskodawczyni z małżonkiem planują zniesienie współwłasności łącznej Nieruchomości i jej geodezyjny podział w taki sposób, że każdy z małżonków będzie posiadał odrębną Nieruchomość z odrębną księgą wieczystą. Nieruchomość każdego z małżonków objęta wspomnianym wyżej zniesieniem współwłasności i podziałem majątku wspólnego znajdzie się w rezultacie w majątku odrębnym danego małżonka. Czyli w wyniku planowanego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stanie się wyłącznym właścicielem działki geodezyjnej objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z zapisami przewidującymi możliwość podziału na mniejsze działki geodezyjne i zabudowę jednorodzinną (zwanej dalej „Nieruchomością Wnioskodawczyni”). Po opisanym zniesieniu współwłasności Wnioskodawczyni planuje sprzedaż Nieruchomości Wnioskodawczyni. Z oczywistych względów nie ma wpływu na to, czy dany podmiot zainteresowany nabyciem będzie chciał zakupić całą Nieruchomość Wnioskodawczyni, czy też tylko jej wydzieloną geodezyjnie część (wydzieloną geodezyjnie działkę lub działki). W braku nabywcy, który zechce kupić całą Nieruchomość Wnioskodawczyni, Zainteresowana będzie zmuszona do jej podziału geodezyjnego na działki, zgodnie z zapisami planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego. W takim wypadku przedmiotem sprzedaży w przyszłości może być jedna lub więcej działek geodezyjnych wydzielonych z Nieruchomości Wnioskodawczyni. Przedmiotem sprzedaży czy to całej Nieruchomości Wnioskodawczyni, czy też działek geodezyjnie wydzielonych z Nieruchomości Wnioskodawczyni będą zawsze działki nieuzbrojone. Działki te nie będą bowiem przez Wnioskodawczynię uzbrajane w media typu: prąd, woda, gaz, sieć kanalizacyjna. Dodać należy, że Wnioskodawczyni jest emerytowanym nauczycielem. Nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. W 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała w drodze spadku po ojcu dom jednorodzinny i działkę, które sprzedała. Nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i nigdy nie była takim podatnikiem. Nieruchomość nie była przez Wnioskodawczynię ani przez małżonka wykorzystywana w działalności gospodarczej, ani też nie była wydzierżawiona. Zainteresowana nie podejmowała i nie będzie podejmowała działań mających na celu doprowadzenie mediów do Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie ponosiła i nie będzie ponosiła innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży, ograniczy się jedynie do podziału geodezyjnego Nieruchomości Wnioskodawczyni, uzyskania decyzji zatwierdzającej ten podział geodezyjny i zamieszczenia ogłoszenia o ofercie sprzedaży w Internecie, bądź też przekaże sprawę sprzedaży pośrednikowi w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie będzie prowadziła także działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności nieruchomości.

W świetle powyższego, Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie, czy prawidłowe jest jej stanowisko, zgodnie z którym w wyniku sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku jej podziału, nie będzie ona występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawczyni – w związku z planowaną czynnością, tj. sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości – za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli Nieruchomość (w tym działkę geodezyjną powstałą w wyniku zniesienia współwłasności, tj. Nieruchomość Wnioskodawczyni) do majątku wspólnego na podstawie umowy kupna-sprzedaży. Nie podjęto dotąd żadnych czynności w kierunku podziału Nieruchomości Wnioskodawczyni na mniejsze działki, jak również nie jest uzbrojona w sieci wodno-kanalizacyjne, gazowe, czy elektryczne. Ponadto – jak wskazała Wnioskodawczyni – Nieruchomość nigdy nie była przez nią ani przez małżonka wykorzystywana w działalności gospodarczej, ani też nie była wydzierżawiona. Co istotne, Zainteresowana nie ponosiła i nie będzie ponosiła innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży, ograniczy się jedynie do podziału geodezyjnego tej Nieruchomości, uzyskania decyzji zatwierdzającej ten podział i zamieszczenia ogłoszenia o ofercie sprzedaży w internecie, bądź też przekaże sprawę sprzedaży pośrednikowi w obrocie nieruchomościami. Nie będzie prowadziła także działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowana przez Zainteresowaną sprzedaż Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia przedmiotowej Nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości, Zainteresowana wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku z tą sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości można będzie uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że występując w charakterze sprzedawcy Nieruchomości Wnioskodawczyni lub działek geodezyjnych powstałych w wyniku podziału tej Nieruchomości, zgodnie z zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie będzie ona występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni oceniono jako prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że niniejszą interpretacją indywidualną załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, wydana interpretacja stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawczyni, a nie dla jej małżonka. Małżonek Wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną w zakresie swoich praw i/lub obowiązków podatkowych powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto należy wyjaśnić, że nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, wyroki sądów administracyjnych wiążący charakter mają w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. W konsekwencji odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia sądowego – czy też uzasadnienia wyroku do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji mocy wiążącej orzeczenia. Nie można zatem w szeregu orzeczeń sądowych, ich rozstrzygnięć odnosić do własnej sprawy, bowiem dotyczą one konkretnych powstałych już zdarzeń.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.