Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.155.2021.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-15
Teza: Skoro omawiana transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z art. 2 pkt 4 lit. b) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; grunty; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; własność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 14 kwietnia 2021 r. (data wpływu do Organu – 16 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia prawa własności nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia prawa własności nieruchomości zabudowanej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o. (Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana (Sprzedający)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć zabudowaną nieruchomość składającą się z działki ewidencyjnej, stanowiącą według sposobu korzystania inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem „Bi”, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość”).

Dla Nieruchomości nie został ustanowiony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, lecz w odniesieniu do Nieruchomości Rada Miasta podjęła uchwałę z dnia 19 marca 2009 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…). Ponadto, w stosunku do obszaru, na którym znajduje się Nieruchomość, Rada Miasta podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) – część II w rejonie ul. (…) z dnia 26 września 2019 r. Według projektu planu, Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługi oznaczoną symbolem: 60MW/U.

W dniu 29 lipca 2020 r. na wniosek Zainteresowanego będącego stroną postępowania została wydana decyzja o ustaleniu warunków i szczegółowych zasad zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej m.in. na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami w parterze i garażem podziemnym na działkach wchodzących w skład Nieruchomości, następnie zmieniona decyzją z 26 stycznia 2021 r.

Zgodnie z wypisem i wyrysem z ewidencji gruntów, wydanym przez Prezydenta Miasta według stanu na dzień 16 grudnia 2019 roku, Nieruchomość stanowi rodzaj użytku: „Bi” – inne tereny zabudowane.

W dniu 30 października 2019 r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Nieruchomość jest zabudowana następującymi budynkami:

i. murowanym budynkiem, o funkcji „budynki handlowo-usługowe”, zawierającym dwie kondygnacje nadziemne, o powierzchni zabudowy 69 m2, wybudowanym w 1986 r.,

ii. murowanym budynkiem, o funkcji „budynki handlowo-usługowe”, zawierającym jedną kondygnację nadziemną, o powierzchni zabudowy 280 m2, wybudowanym w 1986 r.,

iii. murowanym budynkiem, o funkcji „budynki handlowo-usługowe”, zawierającym dwie kondygnacje nadziemne, o powierzchni zabudowy 126 m2, wybudowanym w 1986 r.

Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) poprzez wybudowanie na niej oraz na nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr (…), zespołu budynków mieszkalnych albo budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami, z jednokondygnacyjnym garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren inwestycji od ul. (…) (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1.  uzyskanie przez Wnioskodawcę, prawomocnej i ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy lub taka decyzja zostanie przeniesiona z innego podmiotu na Wnioskodawcę;
2.  uzyskanie przez Wnioskodawcę prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na rozbiórkę budynków posadowionych na Nieruchomości oraz pozwolenia na budowę dla Inwestycji.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielił Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy Prawo budowlane, na zasadzie użyczenia. W związku z tym Zainteresowany będący stroną postępowania jest upoważniony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, wejścia na teren Nieruchomości oraz wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do jej zakończenia.

Ponadto, Sprzedający zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający jest osobą fizyczną, prowadzi działalność gospodarczą, w ramach prowadzonej działalności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na cele swojej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, tj. działalności nieobjętej zwolnieniem od podatku. Przedmiotem działalności Sprzedającego nie był jednakże obrót nieruchomościami. Także wszystkie Budynki posadowione na Nieruchomości były użytkowane w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to jest na podstawie umowy najmu z 2008 r. oraz 2014 r.

Sprzedający nabył prawo własności Nieruchomość częściowo na podstawie dziedziczenia w 1999 r. oraz w częściowo w drodze darowizny w 2018 r. Nieruchomość nadal stanowi majątek osobisty Sprzedającego, ponieważ Sprzedający nabył Nieruchomość jako kawaler, a następnie zawarł związek małżeński, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej.

Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej ani nie nabywał towarów i usług przeznaczonych na ulepszenie budynków.

Ponadto, Zainteresowani postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację. W przypadku, gdy z treści interpretacji będzie wynikało, że dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług, to Spółka wraz ze Sprzedającym przed dniem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży złożą wspólne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, biorąc pod uwagę, że transakcja sprzedaży będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych według właściwej stawki. Na mocy art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie ciążył na Spółce. Jednakże, w przypadku gdy strony zdecydują się na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Jak wskazano w stanowisku do pytania numer 1, w ocenie Zainteresowanych, przy sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych według właściwej stawki. W związku z tym podatnikiem na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie Spółka.

Jednakże, w przypadku gdy strony zdecydują się na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, taka dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 13 lipca 2021 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.245.2021.2.RK.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Sprzedający (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) zamierza dokonać na rzecz Kupującego (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) sprzedaży prawa własności zabudowanej nieruchomości.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 13 lipca 2021 r., znak: 0114-KDIP4-3.4012.245.2021.2.RK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że:

*   dla dostawy Budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa działki gruntu również będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – tak jak dostawa budynków, które są na niej posadowione,
*   jeżeli Zainteresowani w odniesieniu do transakcji dopełnią wszystkich warunków sformułowanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu, według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z art. 2 pkt 4 lit. b) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie ciążył na Spółce (Nabywcy). Jeżeli jednak Strony umowy sprzedaży złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i wyboru opodatkowania tym podatkiem, to sprzedaż opisanej Nieruchomości, zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.