Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-385/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-05
Teza: w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika.
Słowa kluczowe: Austria; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-pobór podatku; płatnik; składki; ubezpieczenia; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej „Spółką”), jest spółką z o.o. prawa polskiego, rezydentem podatkowym od całości swoich dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i prowadzi działalność polegającą m.in. na produkcji i sprzedaży opakowań blaszanych. W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka nawiązała kontakty handlowe z innymi osobami prawnymi mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i za granicą. Spółka realizując umowy dostawy opakowań blaszanych ustala ze swoimi kontrahentami różne terminy płatności za dostarczany towar – od 14 do 90 dni od wystawienia odpowiedniej faktury dokumentującej dostawę. Istnieje również grupa podmiotów, którym Spółka dostarcza towar jedynie za uzyskaniem tzw. przedpłaty, tj. kontrahent Spółki musi zapłacić za towar przed jego dostarczeniem, bądź jeszcze wyprodukowaniem. To czy dany kontrahent Spółki winien otrzymać dostarczany towar przedpłacając za niego, czy też zostanie mu wyznaczony określony termin płatności zależy m.in. od kondycji finansowej przedsiębiorstwa tego kontrahenta, historii współpracy firm, indywidualnie negocjowanych warunków itd. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka podjęła również decyzję o ubezpieczaniu niektórych wierzytelności powstających w wyniku realizowanych umów dostaw wobec niektórych kontrahentów. Umowę ubezpieczenia wierzytelności Spółka zawarła ze spółką akcyjną prawa austriackiego, zwaną dalej „Ubezpieczycielem”. Z informacji uzyskanych przez Spółkę, Ubezpieczyciel jest rezydentem podatkowym na terenie Republiki Austrii od całości swoich dochodów. Umowa ubezpieczenia, którą Spółka zawarła z Ubezpieczycielem jest umową, na mocy której Ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić na rzecz Spółki określone świadczenie (wypłata odszkodowania) w razie zajścia przewidzianego w tej umowie wypadku (tj. brak zapłaty przez określonego kontrahenta Spółki jego zobowiązania do Spółki wynikającego z zawartej przez niego z Spółką umowy dostawy), a Spółka zobowiązuje się zapłacić do Ubezpieczyciela składkę. Na mocy przedmiotowej umowy ubezpieczenia upoważniony pracownik Spółki, otrzymał kod dostępu (login/hasło) do internetowej strony Ubezpieczyciela. Za pośrednictwem tej strony ubezpieczeniowej pracownik Spółki zgłasza Ubezpieczycielowi zamiar objęcia ubezpieczeniem przyszłych wierzytelności Spółki do danego kontrahenta oraz wskazuje górną granicę ubezpieczenia. Ubezpieczyciel weryfikuje i ocenia na własny użytek stan ekonomiczny tego kontrahenta oraz ryzyko związane z ubezpieczaniem wierzytelności w stosunku do niego. Ubezpieczyciel za pośrednictwem tej samej strony internetowej dostarcza do Spółki informację, czy ostatecznie zgadza się objąć ubezpieczeniem wierzytelności Spółki do danego kontrahenta i jeśli tak, to do jakiej sumy najwyższej ubezpieczenia. Ubezpieczyciel poza informacją, czy zgadza się objąć ubezpieczeniem wierzytelności do danego kontrahenta i do jakiej kwoty, nie dostarcza do Spółki żadnej innej informacji dotyczącej tego kontrahenta, w szczególności nie dostarcza do Spółki żadnych informacji dot. sytuacji finansowej, ekonomicznej, podatkowej podmiotu, odnośnie którego podejmuje określoną decyzję ubezpieczeniową. Innymi słowy, Spółka na podstawie zawartej z Ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia wierzytelności nie uzyskuje od tego Ubezpieczyciela żadnych informacji co do skali ryzyka biznesowego związanego z danym kontrahentem, ani żadnych innych informacji, które mógłby w jakikolwiek sposób wykorzystać przy prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest stała i określona odrębnie dla podmiotów pochodzących z krajów należących do dwóch różnych kategorii. Kategoria I obejmuje kraje o zwiększonym ryzyku biznesowym, Kategoria II obejmuje kraje o zmniejszonym ryzyku biznesowym. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest stała i w przypadku ubezpieczenia wierzytelności wobec podmiotów mających siedzibę, bądź miejsce zamieszkania w krajach zaliczonych do Kategorii I wynosi 0,69% wartości wierzytelności brutto wobec tych podmiotów, zaś w przypadku ubezpieczenia wierzytelności wobec podmiotów mających siedzibę, bądź miejsce zamieszkania w krajach zaliczonych do Kategorii II wynosi 0,10 % wartości wierzytelności brutto wobec tych podmiotów. W celu obliczenia wysokości miesięcznej składki ubezpieczeniowej, pracownik Spółki przesyła pod koniec każdego miesiąca za pośrednictwem strony internetowej informację o stanie (tj. ilości i wartości) wierzytelności i wysokości obrotu z podmiotami, wobec których wierzytelności Spółki zostały objęte ubezpieczeniem. Osobno wskazuje się wysokość wierzytelności objętych ubezpieczeniem, które powstały w danym miesiącu wobec podmiotów zaliczonych do Kat. I, i osobno wysokość wierzytelności objętych ubezpieczeniem, które powstały w danym miesiącu wobec podmiotów zaliczonych do Kat. II. Na tej podstawie Ubezpieczyciel wystawia comiesięcznie odpowiednią fakturę dokumentującą obowiązek zapłaty składki ubezpieczeniowej od określonych wierzytelności. Zapłata składki następuje przelewem na rachunek bankowy Ubezpieczyciela prowadzony przez instytucję finansową – bank z siedzibą na terytorium Republiki Austrii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów art. 21 ust.1 i ust. 2 i ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 1 PDOP w zw. z art. 7 ust. 1 Konwencji, Spółka płacąc składkę ubezpieczeniową na rzecz Ubezpieczyciela winna obliczyć, pobrać i zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych od kwoty tej składki jako pobór i zapłatę tzw. „podatku u źródła”, czy też przychody uzyskane przez Ubezpieczyciela z tytułu składki ubezpieczeniowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie są opodatkowane „podatkiem u źródła”, a tym samym Spółka nie jest obowiązana do obliczenia, pobrania i zapłaty tego podatku w świetle przepisu art. 26 ust. 1 PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów art. 21 ust. 1 i ust. 2 i ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 1 PDOP w zw. z art. 7 ust. 1 Konwencji, Spółka płacąc składkę ubezpieczeniową na rzecz Ubezpieczyciela nie jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od kwoty składki ubezpieczeniowej (tzw. „podatek u źródła”), a tym samym przychody uzyskane przez Ubezpieczyciela z tytułu składki ubezpieczeniowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie są opodatkowane „podatkiem u źródła” i Spółka nie jest obowiązana do obliczenia, pobrania i zapłaty tego podatku w świetle przepisu art. 26 ust. 1 PDOP.

Przepis art. 21 ust.1 pkt 2a PDOP stanowi m.in., że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 DPOP, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów.

O ile zatem składka ubezpieczeniowa płacona przez Spółkę do Ubezpieczyciela zostanie uznana za przychód Ubezpieczyciela uzyskiwany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu gwarancji, poręczenia bądź świadczenia o podobnym charakterze, o tyle Spółka będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od kwoty tej składki w ryczałtowej wysokości – 20% wartości składki.

Jednakże, w świetle brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOP oraz dotychczasowego stanowiska organów podatkowych, jak i przedstawicieli doktryny prawa podatkowego oraz cywilnego, umowa ubezpieczenia nie jest tożsama z umową gwarancji, umową poręczenia, ani umową o podobnym charakterze. Usługi ubezpieczeniowe, co do zasady, mają na celu zrekompensowanie szkody w przypadku jej zaistnienia na skutek przyszłego zdarzenia losowego. Ubezpieczyciel w zamian za opłaconą składkę zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego, które co do zasady ma pokryć doznaną szkodę, a więc ubezpieczenie ma charakter ochronny i odszkodowawczy. Poręczenie ma na celu zabezpieczenie wierzyciela przed niewypłacalnością dłużnika. Poręczyciel zobowiązuje się wobec wierzyciela, że wykona zobowiązanie dłużnika, gdyby ten ostatni sam go nie wykonał. Poręczenie ma charakter zabezpieczający, przy czym podkreślenia wymaga, że uprawniony z tytułu poręczenia nie płaci na rzecz poręczyciela żadnych składek – poręczenie jest świadczeniem nieodpłatnym. Z kolei gwarancja nie została zdefiniowana przez ustawodawcę. W praktyce wskazuje się, że jest to umowa, mocą której gwarant zapewnia co do istnienia określonych właściwości, bądź okoliczności np. zapewnia co do jakości sprzedanej rzeczy i jednocześnie zobowiązuje się do wykonania określonych obowiązków (z reguły niepieniężnych) na wypadek gdyby okoliczności, co do których zapewniał nie ziściły się. Tym samym gwarancja ma charakter poświadczający. Z kolei cechą wspólną obu umów (gwarancji i ubezpieczenia) jest obowiązek spełnienia świadczenia przez gwaranta albo zakład ubezpieczeń, w związku z zaistnieniem określonego zdarzenia.

Pomiędzy usługą ubezpieczenia a usługą gwarancji istnieją jednak liczne różnice przy czym najważniejsze z nich dotyczą faktu, że:

1.  umowa ubezpieczenia może zostać zawarta tylko z zakładem ubezpieczeń, którego działalność regulują przepisy ustawy, zaś umowa gwarancji może zostać zawarta z dowolnym podmiotem,
2.  umowa ubezpieczenia jest umową odpłatną – tj. w zamian za jej zawarcie ubezpieczyciel otrzymuje świadczenie pieniężne w postaci składki ubezpieczeniowej, zaś umowa gwarancji może być (i często w praktyce jest) zawierana nieodpłatnie, tj. gwarant nie otrzymuje ekwiwalentnego świadczenia pieniężnego,
3.  odmienny cel i charakter obu umów (charakter zabezpieczający przy umowie ubezpieczenia i charakter poświadczający przy umowie gwarancji).

Powyższe wskazuje zatem na fakt, że umowa ubezpieczenia nie może być uznana za umowę o podobnym charakterze do umowy gwarancji oraz umowy poręczenia. Poprzez zwrot „świadczenia o podobnym charakterze” zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-1805/10/BG), należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Bez względu na cechy wspólne umowy ubezpieczenia, gwarancji i poręczenia cel i charakter i sposób zawierania tych umów jest różny. Nie można zastosować tu wykładni rozszerzającej, która spowoduje zwiększenie obowiązków podatnika. Stanowisko to potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2013 r. (sygn. ILPB4/423-433/12-2/MC). Z tej przyczyny, Spółka płacąc w opisanym stanie faktyczny do Ubezpieczyciela składkę ubezpieczeniową nie jest obowiązana do pobrania i zapłaty od kwoty tej składki podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a w zw. z art. 26 ust. 1 PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z art. 26 ust. 1 updop wynika natomiast, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Regulacja art. 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 updop na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy updop.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść w/w przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka podjęła decyzję o ubezpieczaniu niektórych wierzytelności powstających w wyniku realizowanych umów dostaw wobec niektórych kontrahentów. Umowę ubezpieczenia wierzytelności Spółka zawarła ze spółką akcyjną prawa austriackiego, która jest rezydentem podatkowym na terenie Austrii od całości swoich dochodów.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że usługi ubezpieczeniowe jakie Spółka będzie nabywać od Ubezpieczyciela będącego austriackim rezydentem podatkowym jako niewymienione w art. 21 ust. 1, w tym w szczególności w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop oraz niemające podobnego charakteru do tam wymienionych nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Tym samym, Spółka płacąc składkę na rzecz Ubezpieczyciela nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania tzw. podatku u źródła z ww. tytułu.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.