Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.14.2023.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-21
Teza: W zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionej Straty w środkach pieniężnych będącej następstwem oszustwa.
Słowa kluczowe: koszt-koszty ogólnozakładowe; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; oszustwo; strata; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

12 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionej Straty w środkach pieniężnych będącej następstwem oszustwa.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 marca 2023 r.( data wpływu 10 marca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca działa na rynku od 30 lat. Jest hurtownią artykułów BHP. Poza ofertą obejmującą sprzedaż odzieży roboczej, serwis tej odzieży oferuje również System (\`(...)\`). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym również na potrzeby rozliczeń w UE.

Spółka działa jako importer oraz producent akcesoriów BHP. Wnioskodawca współpracuje z podmiotami na terenie UE oraz poza jej granicami. Swoje produkty importuje m in. z Turcji, gdzie od 4 lat współpracuje z firmą X. z siedzibą (\`(...)\`) Turcja. Współpraca polega na tym, że Wnioskodawca składa mailowo zamówienie do ww. kontrahenta, otrzymuje od niego potwierdzenie przyjęcia zamówienia wraz z dokumentem pro forma. Na tej podstawie dokonuje płatności za zamówiony towar w wysokości 50% wartości zamówienia na wskazany rachunek bankowy. Po otrzymaniu przez kontrahenta wpłaty, towar jest wysyłany do Wnioskodawcy. W dniu 12 marca 2021 r. Wnioskodawca przeprowadził rutynową procedurę związaną z zamówieniem towaru od ww. kontrahenta. Po złożeniu zamówienia, do ciągu korespondencji mailowej włączyła się osoba, która okazała się być oszustem.

Wnioskodawca, w odpowiedzi na zamówienie, otrzymał maila z dokumentem pro forma na kwotę 35.771,50 euro (równowartość 164.191,19 PLN) oraz informacją o zmianie numeru konta, na który należy dokonać przedpłaty za zamówiony towar. Powodem zmiany numeru rachunku bankowego podanym w mailu była informacja, iż lokalny bank kontrahenta nie obsługuje płatności w EUR. Sytuacja ta nie wzbudziła podejrzeń u Wnioskodawcy, gdyż odbywała się w ciągu korespondencji, a wygląd dokumentu pro forma wyglądał identycznie jak oryginał. Podobnie załącznik w mailu nosił identyczną nazwę. Wnioskodawca zlecił wykonanie przelewu służbom księgowym. Jeszcze tego samego dnia, tj. 12 marca 2021 r., po wykonaniu przelewu, Wnioskodawca zwrócił uwagę, że email (\`(...)\`) jest minimalnie inny niż zawsze. Wnioskodawca zwrócił się niezwłocznie do swojego kontrahenta za pośrednictwem komunikatora internetowego (\`(...)\`) potwierdzenie korespondencji. Kontrahent zwrotnie przekazał informację, iż jest to oszustwo i rachunek bankowy nie był przez niego zmieniany.

Po uzyskaniu tej informacji Wnioskodawca utwierdził się w przekonaniu, że stał się ofiarą wyłudzenia i przekazał tę informację niezwłocznie do swojego banku w celu zablokowania przelewu. Wg. informacji opiekuna rachunku w banku (\`(...)\`), bank zareagował bez zwłoki, ale ten typ operacji przelewu jest automatyczny i w związku z tym nie ma możliwości jego wstrzymania.

Następnie Wnioskodawca, w ciągu wcześniejszej korespondencji, zwrócił się swojego „fikcyjnego” kontrahenta z prośbą o potwierdzenie, że podane wcześniej konto należy do niego. Otrzymał zwrotnie potwierdzenie tej informacji na podrobionym papierze z hiszpańskiego banku.

Wnioskodawca niezwłocznie przekazał taką informację do (\`(...)\`). Opiekun z Banku poinformował Wnioskodawcę, że „Komunikat anulujący został wysłany do banku zagranicznego zgodnie z wcześniejszym zgłoszeniem”.

W dniu 16 marca 2021 r. Wnioskodawca, otrzymał zapytanie od „fikcyjnego” kontrahenta, czy przelew został zrealizowany. W związku z taką sytuacją Wnioskodawca sporządził protokół szkody i złożył w dniu 16 marca 2021 roku doniesienie na Policję o popełnieniu przestępstwa.

Ponadto, Wnioskodawca złożył również do banku hiszpańskiego kolejną reklamację wraz z raportem policyjnym. Przesyłka ta została zarejestrowana w Banku otrzymując referencje: (…).

W dniu 6 maja 2021 r. Wnioskodawca otrzymał z Policji Postanowienie o umorzeniu dochodzenia wobec niewykrycia sprawcy - art. 322 §1 kpk.

Przedmiotowa kwota przelewu została w księgach Wnioskodawcy rozpoznana w 2021 r. jako inne należności.

Wnioskodawca, w porozumieniu z Kancelarią Prawną, analizował możliwość odzyskania przekazanej kwoty bezpośrednio od banku hiszpańskiego, ale w ocenie Kancelarii Prawnej, w chwili obecnej utracona wartość nie jest możliwa do odzyskania.

Wnioskodawca, w związku z wyczerpaniem możliwości odzyskania przekazanej kwoty, dokonał w 2022 roku przeksięgowania należności spornej w pozostałe koszty operacyjne na podstawie noty księgowej.

Wnioskodawca oświadcza, że przedstawiony problem nie jest objęty postępowaniem podatkowym, kontrolą podatkową lub celno-skarbową oraz w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postępowaniu organu podatkowego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że transakcja będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną zawarta była z klientem, z którym Spółka współpracuje od 2019 roku oraz zawierała i zawiera z nim wiele takich transakcji.

Towar będący przedmiotem transakcji nie był innym (nowym) towarem. Od tego kontrahenta Wnioskodawca kupuje te same produkty. W korespondencji nie zmieniła się też osoba uprawniona do reprezentacji. Zapłata na nowy rachunek bankowy nie wzbudziła podejrzeń z uwagi na uniknięcie dodatkowych kosztów i prowizji banków i była dokonana na podstawie faktury pro forma jak dotychczas. Procedura zamówienia i zapłaty nie uległa zmianie. Fałszywa informacja pojawiła się w ciągu korespondencji z kontrahentem, nie stanowiła odrębnego maila.

Wszystkie wymagania formalne co do istnienia kontrahenta nie uległy zmianie.

Cena za zamówiony towar nie uległa zmianie, termin płatności nie uległ zmianie, nie uległy zmianie warunki dostawy.

Przedpłata na zamówiony towar nie została przekazana na rzecz podmiotu trzeciego. Spółka uznała, że dokonuje zapłaty do właściwego kontrahenta lecz na inny numer bankowy.

Spółka nie posiada formalnie opracowanej wewnętrznej procedury zarówno kontrolnej i nadzorczej lecz bazuje na wypracowanych ścieżkach postępowania. W zakresie kontrahentów pozaunijnych (tak jak w tym przypadku z Turcji) przed podjęciem współpracy Spółka weryfikuje istnienie podmiotu, jego reprezentację poprzez uzyskanie dokumentów rejestracyjnych , odwiedza dostawcę w siedzibie spółki i potem podejmuje decyzję o współpracy.

W przedmiotowej sytuacji kontrahent był Spółce dobrze znany poprzez długoletnią współpracę, osobiste wizyty czy spotkania podczas wystaw targowych branży i sytuacja nie wymagała dodatkowych czynności sprawdzających. Wszystkie czynności oraz dokumenty były wykonywane i wyglądały na standardowe w ramach obecnej współpracy.

W ciągu godziny od zrealizowanej transakcji przelewu, przedstawiciel Spółki chcąc uzgodnić dodatkowe warunki dostawy, zadzwonił do swojego kontrahenta w Turcji i w rozmowie tej uzyskał informację, iż stał się ofiarą oszustwa.

Niezwłocznie po zakończonej rozmowie telefonicznej, Spółka rozpoczęła działania zmierzające do odzyskania wysłanych środków pieniężnych, w tym:

‒ zgłoszenie do Banku w zakresie blokady środków związanych z dokonanym przelewem,

‒ zgłoszenie na Policję,

‒ zgłoszenie do Banku w Hiszpanii w zakresie blokady i zwrotu nienależnie przekazanych środków.

**Pytania**

1\. Czy Spółka może zaliczyć wartość przekazanych środków pieniężnych do kosztów uzyskania przychodów?

2\. W którym momencie poniesiona Strata będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej przez dokonanie wypłaty środków na konto wskazane przez osobę podszywającą się pod kontrahenta (przez „fałszywego” kontrahenta).

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Według Wnioskodawcy, zdarzenie będące przedmiotem niniejszego wniosku, może być uznane za koszt uzyskania przychodów, bo spełnia wszystkie warunki łącznie uprawniające do takiej kwalifikacji:

a) został poniesiony przez Wnioskodawcę, tj. został pokryty z zasobów majątkowych Wnioskodawcy,

b) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwrócona,

c) pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przekazana kwota została wydatkowana zgodnie z intencją Wnioskodawcy na zakup towarów,

d) poniesiony został w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, w ostatecznym rozrachunku zakup towaru był podstawą do uzyskania przychodu z jego sprzedaży,

e) został właściwie udokumentowany, co potwierdza korespondencja mailowa, potwierdzenie wykonania przelewu, korespondencja z Bankiem (\`(...)\`) oraz Policją,

f) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust.1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów i nie znajduje się w tym katalogu.

Wnioskodawca uważa, że może zaliczyć powyższą Stratę w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów i prawidłowo ocenił sytuację w aspekcie prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, które spowodowały powstanie tej Straty, jej udokumentowania oraz podjęcia działań zabezpieczających.

Ad.2

Zgodnie z art. 15 ust.4d updop, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 4e tego samego artykułu mówi się, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że koszt stanowiący równowartość poniesionej Straty/szkody jest kosztem pozostającym w pośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami mimo, iż z obiektywnych powodów przychód z tego tytułu nie został osiągnięty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że w przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia z kosztem innym niż bezpośrednio związanym z przychodami, momentem wykazania kosztu dla celów podatkowych będzie dzień jego ujęcia w księgach jako koszt.

Zatem Wnioskodawca powinien dokonać rozliczenia przedmiotowego kosztu w ujęciu podatkowym w miesiącu ujęcia go księgach, czyli w 2022 roku. 

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy**

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Jednocześnie, wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży odzieży roboczej, oraz serwisu tej odzieży, jak również oferuje również System (\`(...)\`). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym również na potrzeby rozliczeń w UE. Spółka działa jako importer oraz producent akcesoriów BHP. Wnioskodawca współpracuje z podmiotami na terenie UE oraz poza jej granicami. Swoje produkty importuje m. in. z Turcji, gdzie od 4 lat współpracuje z firmą X. siedzibą (\`(...)\`) Turcji.

Wnioskodawca składa mailowo zamówienie do kontrahenta, otrzymuje od niego potwierdzenie przyjęcia zamówienia wraz z dokumentem pro forma. Na tej podstawie dokonuje płatności za zamówiony towar w wysokości 50% wartości zamówienia na wskazany rachunek bankowy. Po otrzymaniu przez kontrahenta wpłaty, towar jest wysyłany do Wnioskodawcy.

W dniu 12 marca 2021 r. Wnioskodawca przeprowadził rutynową procedurę związaną z zamówieniem towaru od ww. kontrahenta. Po złożeniu zamówienia, do ciągu korespondencji mailowej włączyła się osoba, która okazała się być oszustem.

Wnioskodawca, w odpowiedzi na zamówienie, otrzymał maila z dokumentem pro forma oraz informacją o zmianie numeru konta, na który należy dokonać przedpłaty za zamówiony towar. Wnioskodawca zlecił wykonanie przelewu służbom księgowym. Jeszcze tego samego dnia, tj. 12 marca 2021 r., po wykonaniu przelewu, Wnioskodawca zwrócił uwagę, że email jest minimalnie inny niż zawsze. Wnioskodawca zwrócił się niezwłocznie do swojego kontrahenta o potwierdzenie korespondencji. Kontrahent zwrotnie przekazał informację, iż jest to oszustwo i rachunek bankowy nie był przez niego zmieniany.

Po uzyskaniu tej informacji Wnioskodawca utwierdził się w przekonaniu, że stał się ofiarą wyłudzenia. Niezwłocznie Spółka rozpoczęła działania zmierzające do odzyskania wysłanych środków pieniężnych, w tym:

‒ zgłoszenie do Banku w zakresie blokady środków związanych z dokonanym przelewem,

‒ zgłoszenie na Policję przestępstwa,

‒ zgłoszenie do Banku w Hiszpanii w zakresie blokady i zwrotu nienależnie przekazanych środków.

W dniu 16 marca 2021 r. Wnioskodawca, w związku z zaistniałą sytuacją sporządził protokół szkody i złożył w dniu 16 marca 2021 roku doniesienie na Policję o popełnieniu przestępstwa.

W dniu 6 maja 2021 r. Wnioskodawca otrzymał z Policji Postanowienie o umorzeniu dochodzenia wobec niewykrycia sprawcy.

Spółka nie posiada formalnie opracowanej wewnętrznej procedury zarówno kontrolnej i nadzorczej lecz bazuje na wypracowanych ścieżkach postępowania. W zakresie kontrahentów pozaunijnych (tak jak w tym przypadku z Turcji) przed podjęciem współpracy Spółka weryfikuje istnienie podmiotu, jego reprezentację poprzez uzyskanie dokumentów rejestracyjnych , odwiedza dostawcę w siedzibie spółki i potem podejmuje decyzję o współpracy.

W przedmiotowej sytuacji kontrahent był Spółce dobrze znany poprzez długoletnią współpracę, i sytuacja nie wymagała dodatkowych czynności sprawdzających. Wszystkie czynności oraz dokumenty były wykonywane i wyglądały na standardowe w ramach obecnej współpracy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Spółce przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionej Straty środków pieniężnych.

Wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W konsekwencji, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. Jednocześnie, należy przy tym podkreślić, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika lub podległych pracowników działających - co do zasady - na rzecz i w interesie Spółki.

Wśród wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 updop nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, iż co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

‒ całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

‒ okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

‒ udokumentowania straty,

‒ podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych definicji „straty” należy to pojęcie postrzegać w rozumieniu potocznym, powszechnie używanym. I tak „strata” w języku potocznym oznacza „ubytek”, „poniesioną szkodę”, „to co się przestało posiadać”. Na ogół strata wynika ze zniszczenia, uszkodzenia, utracenia składników majątku np. w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy uznać, że Strata w środkach pieniężnych spełnia wymogi art. 15 ust. 1 updop i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Ponadto nie znajdują się również w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ustawy o CIT.

Przede wszystkim wydatek na pokrycie Straty w środkach pieniężnych został poniesiony przez Spółkę będącą podatnikiem na gruncie ustawy o CIT, tj. w ostatecznym rozrachunku to Spółka pokryła ten wydatek ze swoich zasobów majątkowych (podatnika) a wydatek ten ma definitywny (rzeczywisty) charakter, tj. wartość poniesionego wydatku nie została, ani nie zostanie Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona.

Jednocześnie, jak zostało to przedstawione w stanie faktycznym, Spółka otrzymała z Komendy Powiatowej Policji postanowienie o umorzeniu dochodzenia w sprawie z uwagi na niewykrycie sprawcy przestępstw a tym samym nie ma możliwości aby sprawca przestępstwa zwrócił Spółce przywłaszczone środki pieniężne czy też naprawił poniesioną szkodę majątkową.

Opisana we wniosku Strata pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Wydatek na pokrycie Straty poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub miał wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Pokrycie przedmiotowej Straty ma wpływ na dalsze funkcjonowanie Spółki w obrocie gospodarczym.

Przedmiotowy koszt został właściwie udokumentowany, tj. Spółka w momencie podjęcia decyzji o zaliczeniu przedmiotowej Straty do kosztów podatkowych posiadała stosowne dokumenty, które w sposób definitywny wskazują na przyczynę powstania Straty oraz wprost wyjaśniają przyczyny jej powstania- powyższa przesłanka została spełniona po uzyskaniu dokumentu potwierdzającego brak możliwości wykrycia sprawcy przestępstwa (Postanowienie o umorzeniu dochodzenia).

Umorzenie dochodzenia w sprawie potwierdza definitywny charakter kosztu (Straty) spowodowanej popełnieniem przestępstwa przez nieustalonego sprawcę. Wydatek w postaci Straty w środkach pieniężnych Spółki również nie znajduje się w grupie wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych.

Zgodnie z obecną praktyką przyjmuje się, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika.

Mając powyższe na uwadze, jednym z warunków uznania straty w środkach obrotowych za koszt uzyskania przychodów jest stwierdzenie, że strata powstała pomimo dochowania przez podatnika należytej staranności.

Należy podkreślić, że to na podatniku spoczywa szczególny obowiązek zachowania należytej staranności, aby strata w ogóle nie powstała. Nie może być też ona skutkiem działań lub zaniedbań podatnika. Jednocześnie, dla celów podatkowych tylko wydatek będący wynikiem przestępczej działalności powstały na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot gospodarczy można uznać za zdarzenie losowe, które uzasadnia zaliczenie tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Istotnym warunkiem jest, aby wydatek będący wynikiem przestępczej działalności nie powstał z winy podatnika, jako wynik jego niedbalstwa lub naruszenia przepisów. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika przez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi wydatek o charakterze losowym.

Określając należytą staranność należy mieć na uwadze staranność ogólnie wymaganą w stosunkach danego rodzaju, chodzi tu o pewien wzorzec zachowania w zakresie zaangażowania i dbałości w wykonaniu pewnych czynności. Ocena należytej staranności w zakresie prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej musi tym bardziej uwzględniać zawodowy charakter tej działalności. W tym przypadku zawodowy charakter działalności określa obiektywny wzorzec wymaganej staranności. W sytuacji, gdy wydatek będący wynikiem działalności przestępczej powstał na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia dla starannie działającego przedsiębiorcy (Wnioskodawcy), niezawiniona przez Spółkę Strata może stanowić koszt uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka dochowała należytej staranności w celu zapobieżenia powstania przedmiotowej Straty. Procedury zapobiegające stracie były odpowiednie i odpowiadały wymaganiom jakie powinien dochować racjonalnie działający podmiot gospodarczy.

W konsekwencji, sposób popełnienia przestępstwa w wyniku którego powstała przedmiotowa Strata był nieprzewidywalny, i nie do uniknięcia przez Spółkę. Jednocześnie, przedmiotowa Strata w środkach pieniężnych nie powstała z winy Spółki, jako wynik jej niedbalstwa lub naruszenia przepisów oraz braku odpowiedniego nadzoru.

W przedmiotowej sprawie zgodnie z praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych przesłanka stosownego udokumentowania poniesionej Straty została spełniona w związku z otrzymaniem w sprawie postanowienia o umorzeniu dochodzenia.

Podstawą do ujmowania kosztu w rachunku podatkowym są dokumenty potwierdzające definitywne poniesienie wydatku. Dokumentem takim w omawianej sprawie jest postanowienie o umorzeniu postępowania, wtedy bowiem zostanie urzędowo poświadczona okoliczność, że odzyskanie środków utraconych w związku z zaistniałą Stratą nie jest możliwe.

Podsumowując, mają Państwo prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów Straty w środkach pieniężnych w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z opisu sprawy wynika, że dochowali Państwo należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności w celu uniknięcia bądź zminimalizowania Strat, oraz Strata została udokumentowana postanowieniem Policji o umorzeniu postępowania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **prawidłowe.**

W pytaniu nr 2 natomiast zgłosili Państwo wątpliwość dotyczącą momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Straty powstałej w wyniku przestępstwa.

Do ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

1\. bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

2\. inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Za koszty bezpośrednie związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zatem z art. 15 ust. 4 i 4b-c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika, że koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady w momencie uzyskania przychodu, z którymi ich poniesienie jest związane, tzw. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w który zostanie uznany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione, chyba że zostaną one poniesione po dniu, w którym mija termin złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym osiągnięto przychód. W takim przypadku, stanowią koszty uzyskania przychodu w roku następnym.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d zd. drugie ustawy o CIT). O tym jednak czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Ponadto wskazać, należy, że :

1\. art. 15 ust. 4e odnosi się do pojęcia kosztu, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r. II FSK 1237/13, 24 czerwca 2016 r. II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r., II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r., II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w CIT są tylko te, które zostały wyraźnie określone w updop;

2\. zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90);

3\. ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w updop jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowości.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (wyroki NSA z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1236/13, z dnia 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1604/13, 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12, 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, z dnia 2 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 188/13, 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 480/11, z dnia 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1091/10, z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 717/13, z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10,wszystkie publ. CBOSA).

Ustalenia dotyczące daty, w jakiej dany wydatek można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, są ściśle związane z charakterem poniesionego wydatku. Jak wskazano powyżej wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika można bowiem zakwalifikować jako bezpośrednie, tj. prowadzące wprost do uzyskania przychodu, a także pośrednie, związane z funkcjonowaniem firmy jako całości. Podział ten znajduje odzwierciedlenie w przepisach art. 15 ust. 4 i 4d ustawy, które nakazują – co do zasady - odnosić koszty bezpośrednie do kosztów uzyskania przychodów w chwili powstania przychodu, zaś inne niż bezpośrednie - w momencie ich poniesienia.

W przedstawionym opisie sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wydatki związane z poniesioną Stratą stanowią inny niż bezpośredni koszt podatkowy Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, gdyż nie ma on bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale jego poniesienie jest niewątpliwie związane z całokształtem działalności lub też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Koszty pośrednie jak wskazano powyżej potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. W takim przypadku rozliczenie przedmiotowych kosztów powinno następować, na podstawie odpowiednio udokumentowanych wydatków, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo w dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o CIT pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest uprawniony do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach rachunkowych i zgodnie z ustawą o CIT można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu podatkowego.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku „jako koszt” w księgach rachunkowych – ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Jednocześnie bez znaczenia jest sposób ujęcia tego kosztu dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie, Wnioskodawca powinien ująć Stratę w środkach pieniężnych jednorazowo w momencie poniesienia.

Właściwym momentem rozpoznania kosztu z tytułu poniesionej przez Spółkę Straty będzie zatem moment otrzymania przez Spółkę postanowienia o umorzeniu postępowania w danej sprawie. Wtedy bowiem powstała Strata miała postać wydatku definitywnego.

Biorąc powyższe po uwagę stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego przez Państwa przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).